Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-503/07/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-03-07
Teza: Spółdzielnia Eksploatacyjna Ciepłociągu „B.” jest podatnikiem podatku VAT i czy ma obowiązek składać do urzędu skarbowego deklaracje VAT-7 w tytułu wykonywania czynności statutowych PKWiU 91.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; energia-energia cieplna; energia-energia elektryczna; koszt; media; refakturowanie; statut; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Eksploatacji Ciepłociągu „B.”, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2007r. (data wpływu 23 listopada 2007r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2008r. (data wpływu 28 lutego 2004r.) oraz pismem z dnia 5 marca 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Spółdzielnia Eksploatacyjna Ciepłociągu „B.” jest podatnikiem podatku VAT i czy ma obowiązek składać do urzędu skarbowego deklaracje VAT-7 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2007r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Spółdzielnia Eksploatacyjna Ciepłociągu „B.” jest podatnikiem podatku VAT i czy ma obowiązek składać do urzędu skarbowego deklaracje VAT-7. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2008r. będącym odpowiedzią na wezwanie nr IBPP1/443-503/07/AZ z dnia 13 lutego 2008r. oraz pismem z dnia 5 marca 2008r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcą jest Spółdzielnia Eksploatacji Ciepłociągu B. założona 3 grudnia 2003r. przez inwestorów ciepłociągu łączącego producenta i dystrybutora pary wodnej i gorącej wody (dla celów grzewczych) z osiedlem domów jednorodzinnych. Spółdzielnia działa w oparciu o ustawę z dnia 16 września 1982r. Prawo Spółdzielcze.

Przedmiotem działania Wnioskodawcy w zakresie ogrzewania domów i mieszkań jest zgodnie ze statutem zaspokajanie potrzeb członków. Celem działalności Spółdzielni jest wyłącznie działalność statutowa sklasyfikowana wg PKWiU 91.

Dla realizacji tego celu Wnioskodawca podejmuje przedsięwzięcia związane z utrzymaniem, konserwacją, naprawą i modernizacją ciepłociągu i wymienników, współpracuje z ZEC w zakresie eksploatacji i utrzymania sieci, nabywa energię cieplną i energię elektryczną od przedsiębiorcy energetycznego.

Właścicielem ciepłociągu biegnącego od zakładu energetycznego do budynku, w którym znajdują się wymienniki ciepła (tzw. ciepłociąg wysokich parametrów) jest Zakład Energetyki Cieplnej. Właścicielem budynku, w którym znajdują się wymienniki ciepła oraz ciepłociągu biegnącego od budynku wymienników ciepła do domów jednorodzinnych (tzw. ciepłociąg niskich parametrów) jest Spółdzielnia. Grunt znajdujący się pod budynkiem użytkowany jest w oparciu o wieczyste użytkowanie gruntu od Urzędu Miasta.

Członkami Spółdzielni są właściciele 100 domów jednorodzinnych. Wyrazili oni chęć korzystania z ciepła płynącego ciepłociągiem „B.” na rzecz rezygnacji z przydomowych kotłowni c.o.

Zgodnie ze statutem Spółdzielnia nie prowadzi działalności gospodarczej. Na dostawę energii cieplnej Spółdzielnia podpisała stosowne umowy z Zakładem Energetyki Cieplnej, a na dostawę energii elektrycznej z V. w G.. Co miesiąc Spółdzielnia otrzymuje fakturę VAT za dostawę energii cieplnej, raz na 2 miesiące fakturę VAT za zużytą energię elektryczną. Członkowie Spółdzielni wnoszą co miesiąc opłaty za media (ciepło, prąd), które w całości dotyczą ciepłociągu i budynku wymienników ciepła. Opłaty ustalane są na podstawie faktur za zużytą energię elektryczną i cieplną w stosunku do wielkości ogrzewanych domów jednorodzinnych (ilości m²). Członkom spółdzielni nie są wystawiane faktury VAT za zużytą energię elektryczną i cieplną. O wysokości opłaty zawiadamia się członków za pomocą pisemnej informacji. Opłaty za energię członkowie spółdzielni wpłacają na służący do tego celu rachunek bankowy. Z tego rachunku regulowane są następnie zobowiązania wobec dostawców mediów.

Z tytułu pośrednictwa w zakresie dostawy mediów pomiędzy dostawcami, a członkami, Spółdzielnia nie pobiera żadnych dodatkowych opłat. Spółdzielnia nie prowadzi działalności gospodarczej, działa bezwynikowo zaspokajając jedynie potrzeby swych członków w zakresie dostawy ciepła.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca (Spółdzielnia Eksploatacji Ciepłociągu) jest podatnikiem podatku od towarów i usługi i czy ma obowiązek składać do urzędu skarbowego deklaracje VAT-7?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może on być co do zasady podatnikiem podatku od towarów i usług. W przypadku wnoszonych przez członków Spółdzielni opłat za energię cieplną i elektryczną, zarząd Spółdzielni w zakresie dostawy mediów występuje jako pośrednik między dostawcami, a odbiorcami, czyli właścicielami domów jednorodzinnych.

Zarząd Spółdzielni zawiera zatem umowy na dostawę mediów i rozlicza się z dostawcami, a środki na ten cel otrzymuje od członków Spółdzielni. Ze środków tych Spółdzielnia ma obowiązek rozliczyć się po zakończeniu okresu grzewczego. Zarząd Spółdzielni stoi na stanowisku, że zarówno opłaty za ciepło dostarczane do domów jednorodzinnych jak i opłaty za energię elektryczną dostarczaną do wymienników ciepła – nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy o VAT. Opłaty te są jedynie partycypacją w kosztach utrzymania ciepłociągu przez członków Spółdzielni.

Za brakiem możliwości uznania tego rodzaju wpłat za sprzedaż w rozumieniu ustawy o VAT przemawia okoliczność, że Spółdzielnia, którą tworzą członkowie nie może dokonywać sprzedaży sama sobie – wykonywane przez Spółdzielnię czynności nie stanowią dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11. marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, podatnikami (podatku od towarów i usług) są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w brzmieniu ustępu 2 art. 15 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak wynika z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT prowadzenie przez podmiot samodzielnej działalności gospodarczej nie jest uzależnione ani od jej celów ani też od jej rezultatów.

W związku z tym samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w świetle ustawy o podatku od towarów i usług pozwala na uznanie za podatnika również organizacji o charakterze „non profit”, o ile spełniona zostanie kolejna z przesłanek, a mianowicie o charakterze przedmiotowym, tzn. jeżeli spółdzielnia dokonuje m. in. odpłatnej dostawy towarów albo odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, iż definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zatem opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót (z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą lub świadczeniem usług.

Zgodnie art. 106 ust. 1 powołanej ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, którą zgodnie z art. 2 pkt 22 jest również odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zrzeszeniem 100 właścicieli domków jednorodzinnych, którzy wyrazili chęć korzystania z ciepła płynącego ciepłociągiem na rzecz rezygnacji z przydomowych kotłowni c.o. Spółdzielnia jest osobą prawną działającą w oparciu o ustawę z dnia 16 września 1982r. Prawo Spółdzielcze.

W myśl art. 1 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982r. Prawo spółdzielcze ( tj. Dz. U z 2003r. Nr 188 poz. 1848), Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób, o zmiennym składzie osobowym i zmiennym funduszu udziałowym, które w interesie swoich członków prowadzi działalność gospodarczą. Z przytoczonych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Jednocześnie z treści wniosku wynika, iż Spółdzielnia Eksploatacyjna Ciepłociągu, zgodnie ze swoim Statutem nie prowadzi działalności gospodarczej, a jej celem jest zaspokajanie potrzeb członków w zakresie ogrzewania domów i mieszkań. W związku z powyższym Spółdzielnia podpisała stosowne umowy na dostawę energii cieplnej i elektrycznej dostawcami. Co miesiąc Spółdzielnia otrzymuje fakturę VAT za dostawę energii cieplnej, raz na 2 miesiące fakturę VAT za zużytą energię elektryczną. Członkowie Spółdzielni wnoszą co miesiąc opłaty za media (ciepło, prąd), które w całości dotyczą ciepłociągu i budynku wymienników ciepła. Opłaty ustalane są na podstawie faktur za zużytą energię elektryczną i cieplną w stosunku do wielkości ogrzewanych domów jednorodzinnych (ilości m²). Członkom spółdzielni nie są wystawiane faktury VAT za zużytą energię elektryczną i cieplną. O wysokości opłaty zawiadamia się członków za pomocą pisemnej informacji.

Z powyższego wynika, iż na podstawie otrzymanej faktury VAT Spółdzielnia dokonuje przeniesienia kosztów wynikających z faktur na poszczególnych członków spółdzielni wg indywidualnego zużycia. Przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuacje, w których koszty niektórych usług, gdzie odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez świadczącego usługę, mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę, która to czynność, w przypadku udokumentowania jej fakturą VAT, nazywana jest „refakturowaniem”. Nie można jednak uznać, że w przypadku braku tzw. „refaktury” lub innego dokumentu spełniającego taką funkcję (np. rachunku w przypadku podmiotu niebędącego podatnikiem podatku VAT) czynność „przenoszenia kosztów” nie nastąpiła.

Regulacje dotyczące powyższej materii zawiera przepis artykułu 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (poprzednio przepis artykułu 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r.).

Przepis ten stanowi, iż w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu Dyrektywy jest on traktowany tak, jakby świadczył tę usługę. Świadczenie takich usług powinno zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Takie uregulowanie jest konsekwencją przyjęcia zasady, że czynność wykonana we własnym imieniu przez podatnika powoduje dla niego powstanie obowiązku podatkowego. Z powołanych uregulowań jednoznacznie wynika, że Spółdzielnia (osoba prawna) działająca we własnym imieniu ale na rzecz właścicieli domów jednorodzinnych (członków spółdzielni posiada status podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż celem działalności Spółdzielni jest wyłącznie działalność statutowa sklasyfikowana wg PKWiU 91. Stosownie do treści art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej identyfikowane są za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych.

Klasyfikacją statystyczną obowiązującą dla celów podatku od towarów i usług jest Polska Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. z 1999 roku, Nr 42, poz. 264 ze zm.). Symbolem ww. klasyfikacji statystycznej ustawodawca posłużył się m. in. w treści załącznika nr 4 do ustawy, określającego czynności zwolnione od podatku, gdzie pod poz. 10 wymienia się usługi zaliczane do grupowania, PKWiU 91 - usługi świadczone przez organizacje członkowskie gdzie indziej nie sklasyfikowane (wyłącznie statutowe). Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku Nr 4. Oznacza to, że ww. zwolnieniem od podatku od towarów i usług są objęte czynności wykonywane przez organizacje członkowskie w ramach działalności statutowej, zaliczane do symbolu PKWiU 91.

Podsumowując, w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż Spółdzielnia jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności związanych z zaspokajaniem potrzeb członków w zakresie ogrzewania domów, jednak korzysta w tym zakresie ze zwolnienia, gdyż czynności wykonywane przez organizacje członkowskie w ramach działalności statutowej, zaliczane do PKWiU 91 zwolnione są z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 96 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem, ust. 3, który stanowi, iż podmioty zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Natomiast ust. 7 ww. artykułu stanowi, że przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba, że przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 2 i 3.

Powyższe oznacza, że skoro Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności zwolnione z VAT, to nie jest obowiązany do składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółdzielnia nie może być podatnikiem VAT w przypadku wnoszonych przez członków spółdzielni opłat za energię elektryczną i cieplną, należało uznać za nieprawidłowe, gdyż Spółdzielnia z tytułu wykonywanych czynności jest podatnikiem VAT, lecz korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.