Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-478/14/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-31
Teza: Czy w przypadku sprzedaży drugiej działki rolnej gminie, na której po sprzedaży gmina zamierza wybudować przystanek autobusowy – a więc działka straci charakter gruntu rolnego – Wnioskodawca będzie obowiązany zapłacić podatek dochodowy od całej wartości sprzedanej działki czy od części nabytej w spadku?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; wspólność-wspólność ustawowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 5 maja 2014 r. (data otrzymania 8 maja 2014 r.), uzupełnionym 2 lipca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 25 czerwca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-478/14/MM, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 2 lipca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 12 lipca 2013 r. postanowieniem Sądu Rejonowego Wnioskodawca wraz z pozostałymi spadkobiercami na podstawie ustawy nabył wprost spadek po zmarłym małżonku – Wnioskodawca w 4/16 częściach oraz czwórka dzieci – każde z nich w 3/16 częściach. W skład majątku wspólnego zgromadzonego w trakcie trwania związku małżeńskiego spadkodawcy i Wnioskodawcy weszło: 11 działek o łącznej powierzchni 2,41 ha oraz nieruchomość o powierzchni 0,62 ha zabudowana budynkiem mieszkalnym. Następnie 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, każdy ze spadkobierców złożył druk SD-Z2 w Urzędzie Skarbowym zgłaszając nabyty spadek.

Z kolei 29 listopada 2013 r. na podstawie ugody sądowej spadkobiercy dokonali działu spadku i podziału majątku wspólnego w ten sposób, że przyznali prawo własności wszystkich nieruchomości na wyłączną własność Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza w 2014 r. sprzedać 2 działki rolne o powierzchni 0,26 ha oraz 0,28 ha. Pierwsza działka po sprzedaży nie zmieni swojego charakteru działki rolnej, natomiast na drugiej działce kupujący (Urząd Gminy) zamierza wybudować przystanek autobusowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że działka, którą zamierza sprzedać na rzecz gminy została nabyta do majątku wspólnego małżeńskiego 16 marca 1979 r. (umowa przekazania gospodarstwa rolnego). Małżonek Wnioskodawcy zmarł 15 kwietnia 2013 r.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży drugiej działki rolnej Urzędowi Gminy, na której po sprzedaży Urząd Gminy zamierza wybudować przystanek autobusowy – a więc działka straci charakter gruntu rolnego – Wnioskodawca będzie obowiązany zapłacić podatek dochodowy od całej wartości sprzedanej działki czy od części nabytej w spadku?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży działki w 2014 r. będzie w połowie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – w tej bowiem części odpłatne zbycie działki nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Przepis ten formułuje tym samym również zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że 15 kwietnia 2013 r. zmarł małżonek Wnioskodawcy a spadek po nim nabył Wnioskodawca w udziale 4/16 wraz z czwórką dzieci, każde z nich w udziale 3/16. W dniu 29 listopada 2013 r. został dokonany dział spadku i podział majątku wspólnego. W wyniku tej umowy wszystkie nieruchomości, będącej jej przedmiotem przypadły na wyłączną własność Wnioskodawcy. Zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż na rzecz gminy w 2014 r. jednej z działek nabytych w 1979 r. wraz z małżonkiem.

Aby dokonać oceny jakie skutki podatkowe rodzi planowana w 2014 r. sprzedaż nieruchomości, tj. działki istotne znaczenie ma sposób i forma prawna nabycia przez Wnioskodawcę na wyłączną własność tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wspólność majątkowa ustaje jednak z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. Zgodnie z art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej jest współwłasnością łączną i trwa tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności ustawowej np. na skutek śmierci jednego z małżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych. Co do zasady każdy z małżonków ma wynoszący 1/2 udział w majątku wspólnym.

Powyższe wyjaśnienie oznacza, że z chwilą śmierci jednego z małżonków posiadane prze niego udziały w majątku wspólnym wchodzą w skład masy spadkowej po tym małżonku i podlegają dziedziczeniu.

Stosownie natomiast do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę (spadkobierców) spadku jest data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem, udział w nieruchomości nabytej przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie skutkujące opodatkowaniem, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

Z treści wniosku wynika, że w drodze spadku Wnioskodawca nabył udział 4/16 w masie spadkowej, czyli 4/16 z 1/2 majątku wspólnego zgromadzonego w trakcie trwania małżeństwa Wnioskodawcy i jego małżonka. Pozostały udział w masie spadkowej nabyły dzieci Wnioskodawcy, które w wyniku działu spadku przekazały swoje udziały Wnioskodawcy. Wnioskodawca nabył więc w drodze spadku i działu spadku całą masę spadkową, którą stanowił udział w wysokości 1/2 majątku wspólnego zgromadzonego w trakcie trwania małżeństwa Wnioskodawcy i jego małżonka.

Oceniając zatem opisane zdarzenie w świetle przywołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabył nieruchomość, która planuje sprzedać w 2014 r. w różnym czasie i w różny sposób:

*   udział 1/2 nabył w 1979 r. w trakcie trwania małżeństwa,
*   udział 1/2 nabył w 2013 r. w drodze spadku, działu spadku i podziału majątku wspólnego.

Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie przychód ze sprzedaży nieruchomości, którą Wnioskodawca planuje dokonać w 2014 r. w części odpowiadającej udziałowi 1/2 nabytemu w 1979 r. na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast opodatkowaniu będzie podlegał przychód ze sprzedaży pozostałego udziału w nieruchomości tj. udziału 1/2, który Wnioskodawca nabył w spadku, w wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego, jako że zbycie tego udziału w nieruchomości zostanie dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Z uwagi na fakt, że nabycie tego udziału w nieruchomości miało miejsce po 1 stycznia 2009 r. dla tej części przychodu uzyskanego z jego zbycia zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Zauważyć jednak należy, że jeśli Wnioskodawca poniesie takie koszty, to odliczyć będzie mógł jedynie 1/2 tych kosztów czyli taką ich część, która odpowiada udziałowi w nieruchomości nabytemu w wyniku spadku, działu spadku i podziału majątku wspólnego, bo tylko przychód ze sprzedaży nieruchomości przypadający na ten udział stanowi źródło przychodu. Pozostała część kosztów przypada na udział nabyty w 1979 r., którego zbycie nie będzie stanowić w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie generuje także kosztów).

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W omawianej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie bowiem z tym co wskazał Wnioskodawca w wyniku sprzedaży działki na rzecz gminy, która wybuduje na niej przystanek działka ta utraci charakter rolny, co już na wstępie wyklucza możliwość skorzystania z ww. zwolnienia, bez konieczności analizy innych warunków tego zwolnienia.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży działki w 2014 r. będzie w połowie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w tej części odpłatne zbycie działki nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie jest prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.