Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.108.2019.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-14
Teza: Realizacja usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych przez firmy zewnętrzne, których wynagrodzenie określone jest ryczałtowo (stała kwota miesięczna) powoduje po stronie Spółki obowiązek rozliczenia podatku od nabywanych usług. Obciążenie ekip montażowych kosztami usunięcia usterki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z tym Wnioskodawca nie powinien wystawić faktury z tego tytułu.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; obowiązek-obowiązek podatkowy; podwykonawstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 27 lutego 2019 r.), uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP na wezwanie z dnia 23 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczeń **jest**:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1

*   **nieprawidłowe** \- w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2019 r. wpłynął ww. wniosek w zakresie opodatkowania świadczeń. Wniosek został uzupełniony w dniu 10 czerwca 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP na wezwanie z dnia 23 maja 2019 r. do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Wnioskodawcę w dniu 3 czerwca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie dostaw instalacji solarnych i fotowoltaicznych. Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) na terytorium RP oraz jest czynnym podatnikiem VAT, a na dzień sporządzenia niniejszego wniosku, w ramach prowadzonej działalności, Spółka wykonuje głównie czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Obecnie Spółka dostarcza instalacje solarne z montażem głównie na rzecz Gmin z całego kraju w ramach zamówień publicznych, w ramach różnego rodzaju programów współfinansowanych ze środków pochodzących z Unii Europejskiej. Przedmiotowe dostawy do 31 grudnia 2016 r. opodatkowane były stawkami VAT w wysokości 8% i 23%, natomiast po zmianie przepisów VAT od 1 stycznia 2017 r. dostawa instalacji solarnych z montażem w większości przypadków korzysta z procedury odwrotnego obciążenia (w zależności od statusu Gminy występującego jako Inwestor bądź Generalny Wykonawca).

W większości przypadków instalacje montowane są na domach mieszkańców gminy (zwanych dalej „Użytkownikami"). Spółka nie dysponuje wiedzą o sposobach rozliczenia gminy z użytkownikami, momencie i sposobie przejęcia własności instalacji przez użytkownika. W ramach realizowanych zamówień publicznych na dostawę i montaż urządzeń solarnych spółka zobowiązana jest do udzielenia gwarancji na okres od 2 do 5 lat, której wartość skalkulowana jest już w cenie zamówienia.

W związku z faktem, iż realizowane zamówienia mają miejsce na terenie całego kraju, Spółka, zawiera umowy z firmami zewnętrznymi na wykonywanie różnego rodzaju przeglądów, konserwacji i napraw gwarancyjnych oraz pogwarancyjnych. Realizowane usługi można podzielić na bieżącą konserwację instalacji niezbędną do zachowania warunków gwarancji (np. wymiana płynów eksploatacyjnych, przeglądy gwarancyjne, pomiary kontrolne) (zwane dalej „przeglądami okresowymi”) oraz usługi serwisowe związane z naprawami gwarancyjnymi i pogwarancyjnymi (np. czyszczenie elementów instalacji, wymiana uszkodzonych podzespołów, przeprogramowanie sterowników urządzeń) (zwane dalej „usługami serwisowymi”).

Zgodnie z otrzymaną przez Spółkę opinią Urzędu Statystycznego z dnia 24 sierpnia 2017 r. usługi polegające na „naprawach instalacji solarnych” oraz „przeglądach okresowych instalacji solarnych” mieszczą się w grupowaniach: - PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

Zgłoszenia serwisowe (reklamacyjne) mogą wynikać z: i. wady materiałowej instalacji - koszt usługi obciąża Wnioskodawcę, a koszty materiałowe obciążają dostawcę bądź producenta uszkodzonej części; ii. nieodpowiedniego montażu instalacji - koszt usługi obciąża firmę montażową; iii. niewłaściwego użytkowania instalacji przez użytkownika - kosztami usługi obciążana jest Gmina.

Usługi serwisowe oraz przeglądy okresowe realizowane są przez pracowników Wnioskodawcy, przez firmy zewnętrze w ramach umów ryczałtowych bądź, przez firmy zewnętrze w ramach pojedynczych zleceń. Na etapie zgłoszenia reklamacyjnego otrzymanego z Gminy nie można określić rodzaju zgłoszenia (wina materiału, montażu, użytkowania), dlatego w pierwszej kolejności zgłoszenie kierowane jest do podmiotu odpowiedzialnego za montaż instalacji. W przypadku braku reakcji ze strony ekipy odpowiedzialnej za montaż instalacji, usługa realizowana jest przez pracowników Wnioskodawcy, bądź przez inne firmy zewnętrzne. Po ustaleniu przyczyny zgłoszenia i jej usunięciu może zaistnieć konieczność obciążenia kosztami zgłoszenia ekipę odpowiedzialną za wadliwy montaż instalacji, bądź gminę, z której pochodziło zgłoszenie reklamacyjne wynikające z winy użytkownika.

Spółka nie ma wiedzy, na jakich zasadach i czy w ogóle, Gmina obciąży użytkownika instalacji, kosztami interwencji. Spółka przyjęła dla potrzeb obciążania podmiotów zewnętrznych (Gminy, firmy montażowe) cennik poszczególnych rodzajów usług realizowanych w związku ze zgłoszeniami (naprawy, dojazdy, programowanie urządzeń itp.). Nie występuje zatem proste refakturowanie poniesionych kosztów, gdyż usługi mogą być realizowane przez opisane 3 rodzaje ekip serwisowych (pracownicy, serwisanci zewnętrzni: umowa ryczałtowa lub zalecenie jednorazowe). Złożoność możliwych wariantów przyczyn zgłoszenia, sposobu usunięcia usterki i podmiotu obciążanego sprawia, że po stronie Wnioskodawcy i podmiotów realizujących usługi występują rozbieżne interpretacje przepisów.

W okresie rozliczeniowym jeden podmiot może zrealizować kilkadziesiąt usług, dla których będą występować najróżniejsze kombinacje warunków. Proces weryfikacji każdej usługi, ustalenie podmiotu obciążanego, przyczyny obciążenia, oraz właściwej stawki VAT jest bardzo pracochłonny i obarczony znacznym ryzykiem. Opis stanu faktycznego oraz zadane pytania dotyczą firm usługodawców będących podatnikami podatku VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona z VAT na podstawie art. 113 ust 1 i 9 ustawy VAT, a usługobiorcy są podatnikami, o których mowa w art. 15, zarejestrowanymi jako podatnik VAT czynny. W uzupełnieniu z dnia 10 czerwca 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że wycofuje pytanie nr 2 i wnosi w tej części o zwrot opłaty.

W uzupełnieniu wniosku na wezwanie Organu o przedstawienie konkretnego stanu faktycznego, do którego Organ ma się odnieść wydając interpretację w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 Wnioskodawca wskazał:

Świadczone usługi polegające na „naprawach instalacji solarnych" mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Realizowane usługi polegają na wykonywaniu napraw instalacji w ramach gwarancji i usług pogwarancyjnych (np. czyszczenie elementów instalacji, wymiana uszkodzonych podzespołów, programowanie sterowników (zwane dalej „usługami serwisowymi”).

Realizacja usługi serwisowej przez firmy zewnętrzne następuje po wpłynięciu do Wnioskodawcy zgłoszenia usterki w instalacji solarnej. Po wpłynięciu zgłoszenia serwisowego Wnioskodawca przekazuje wybranemu podmiotowi zlecenie wykonania usługi serwisowej. Dokonując wyboru firmy zewnętrznej Wnioskodawca kieruje się miejscem, z którego wpłynęło zgłoszenie, liczbą zgłoszeń, zaangażowaniem własnych pracowników. Usługi serwisowe realizowane są na instalacjach będących własnością Gmin znajdujących się u osób fizycznych. Wnioskodawca związany jest umowami z Gminami, na rzecz których realizował zadania przetargowe. Zgodnie z zasadami projektów Gmina była stroną umowy przetargowej, natomiast miejscem instalacji solarnej były domy mieszkańców Gmin.

Podmioty świadczące usługi serwisowe (o których mowa w pytaniu 1) związane są z Wnioskodawcą umowami ryczałtowymi (stała kwota miesięczna) na realizację usług serwisowych i przeglądów okresowych na określonym obszarze kraju. Na kwotę wynagrodzenia nie ma wpływu faktyczna liczba zrealizowanych w miesiącu usług i ich charakter (usługi serwisowe, przeglądy okresowe). Wynagrodzenie to nosi w sobie także cechy opłaty za gotowość do świadczenia usługi, bez konieczności jej faktycznej realizacji, w przypadku nie wpłynięcia żadnego zgłoszenia serwisowego w danym okresie rozliczeniowym.

Podmiot, (mieszkaniec Gminy), u którego świadczona jest usługa serwisowa, nie jest dla Wnioskodawcy stroną rozliczenia, gdyż rozliczenie następuje z Gminą, która jest formalnym właścicielem instalacji (z warunków udziału w przedsięwzięciu polegającej na montażu instalacji solarnych Gmina po upływie założonego okresu przekaże instalację solarną mieszkańcom). Spółka nie zna szczegółów umów wiążących Gminy z mieszkańcami, określających zasady użytkowania instalacji, sposobu i terminu przekazania tytułu własności instalacji na rzecz mieszkańca, zasad obciążania mieszkańca nieuzasadnionymi zgłoszeniami serwisowymi. Po wykonaniu usługi serwisowej Wnioskodawca przekazuje Gminie informację o charakterze usługi serwisowej: obciążająca Wnioskodawcę (naprawa gwarancyjna związana z wadą materiałową lub błędem montażu), albo obciążająca Gminę (naprawa po gwarancyjna lub nieobjęta gwarancją, z winy użytkownika).

Opisane usługi serwisowe związane są z realizowanymi przez Wnioskodawcę przetargami na dostawę i montaż instalacji solarnych, które klasyfikowane były w grupowaniu: PKWiU 43.22. 12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Świadczone usługi serwisowe związane są z realizowanymi wcześniej „dostawami i montażem instalacji solarnych” mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycja 25. Należy zaznaczyć, że cześć przetargów, które są obecnie podstawą do wykonywania usług serwisowych i przeglądów okresowych realizowana była przed wprowadzeniem załącznika nr 14, czyli przed 1 stycznia 2017 r.

„Przeglądy okresowe instalacji solarnych” mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”.

Realizowane usługi „przeglądów okresowych instalacji” polegają na wymianie okresowej płynów eksploatacyjnych (glikol), pomiarach kontrolnych, programowaniu i aktualizowaniu sterowników.

Zgodnie z warunkami realizowanych zamówień publicznych Wnioskodawca zobowiązany jest do zrealizowania określonej liczby przeglądów okresowych. Może to być jeden przegląd na koniec dwuletniego okresu gwarancji lub kilka przeglądów w przypadku dłuższych okresów gwarancyjnych. Wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za określoną liczbę przeglądów zostało skalkulowane w zrealizowanym przetargu.

Podmioty świadczące usługi przeglądów okresowych (o których mowa w pytaniu 1) związane są z Wnioskodawcą umowami ryczałtowymi (stała kwota miesięczna) na realizację usług serwisowych i przeglądów okresowych na określonym obszarze kraju. Na kwotę wynagrodzenia nie ma wpływu faktyczna liczba zrealizowanych w miesiącu usług i ich charakter (usługi serwisowe, przeglądy okresowe). Wynagrodzenie to nosi w sobie także cechy opłaty za gotowość do świadczenia usługi, bez konieczności jej faktycznej realizacji, w przypadku nie wpłynięcia żadnego zgłoszenia serwisowego w danym okresie rozliczeniowym.

Usługi przeglądów okresowych realizowane są na instalacjach będących własnością Gmin znajdujących się u osób fizycznych. Wnioskodawca związany jest umowami z Gminami, na rzecz których realizował zadania przetargowe. Zgodnie z zasadami projektów Gmina była stroną umowy przetargowej, natomiast miejscem instalacji solarnej były domy mieszkańców Gmin (na ogół po upływie założonego okresu Gmina przekaże instalację solarną mieszkańcom).

Podmiot, (mieszkaniec Gminy), u którego świadczona jest usługa przeglądu okresowego, nie jest obciążany przez Wnioskodawcę kosztami wykonania przeglądu okresowego, gdyż usługa była już rozliczona z Gminą, która jest właścicielem instalacji w ramach kwoty wynagrodzenia otrzymanej przez Spółkę za wykonanie umowy przetargowej

Opisane przeglądy okresowe związane są z realizowanymi przez Wnioskodawcę przetargami na dostawę i montaż instalacji solarnych, które klasyfikowane były w grupowaniu: PKWiU 43.22. 12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”

Świadczone przeglądy okresowe związane są z realizowanymi wcześniej dostawami i montażem instalacji solarnych mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycją 25. Należy zaznaczyć, że cześć przetargów, które są obecnie podstawą do wykonywania przeglądów okresowych realizowana była przed wprowadzeniem załącznika nr 14, czyli przed 1 stycznia 2017 r.

W uzupełnieniu wniosku na wezwanie Organu o przedstawienie konkretnego stanu faktycznego, do którego Organ ma się odnieść wydając interpretację w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 Wnioskodawca wskazał:

Obciążenie ekip montażowych za świadczone usługi usunięcia usterki związane są z realizowanymi wcześniej przez nich jako podwykonawców usługami montażowymi instalacji solarnych i mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycją 25. Usługi serwisowe instalacji solarnych (usunięcie usterki) mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, czyli wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycją 25.

Ekipy montażowe, które są obciążane kosztami usunięcia usterek montażowych, działały dla Wnioskodawcy w charakterze podwykonawcy zamówienia publicznego. Warunki zawartej umowy podwykonawczej dają Wnioskodawcy podstawę do obciążenia ekipy montażowej odpowiedzialnej za zamontowanie instalacji, wg stawek cennikowych za wykonane prace, w przypadku nie usunięcia usterki we własnym zakresie przez ekipę.

Po otrzymaniu zgłoszenia o usterce instalacji Wnioskodawca w pierwszej kolejności przekazuje je do ekipy odpowiedzialnej za montaż. Nie podjęcie działań przez podwykonawcę w określonym terminie powoduje przekazanie zlecenia do pracowników własnych Wnioskodawcy bądź do innych firm, z którymi Wnioskodawca ma podpisane umowy. W początkowym okresie eksploatacji większość zgłaszanych usterek wynika z błędów montażowych. Nie usunięcie usterki przez ekipę odpowiedzialną za montaż, w przypadku potwierdzenia charakteru usterki (wina montażystów) powoduje wystawienie faktury przez Wnioskodawcę za zrealizowaną usługę serwisową.

Nie usunięcie usterki przez ekipę odpowiedzialną za montaż, w przypadku potwierdzenia charakteru usterki (wina montażystów) powoduje wystawienie faktury przez Wnioskodawcę za zrealizowaną usługę serwisową. Warunki zawartej umowy podwykonawczej dają Wnioskodawcy podstawę do obciążenia ekipy montażowej odpowiedzialnej za zamontowanie instalacji, wg stawek cennikowych za wykonane prace, w przypadku nie usunięcia usterki we własnym zakresie przez ekipę.

Ekipa montażowa odpowiedzialna za pierwotny montaż, nie ma podstaw do obciążania innych podmiotów, bo to ona zrealizowała usługę niezgodnie ze sztuką. Ekipa montażowa faktycznie usuwająca usterkę - inna niż ekipa montażowa odpowiedzialna za pierwotny montaż - obciąża Wnioskodawcę (jako zlecającego usunięcie usterki) kosztami faktycznie zrealizowanej usługi serwisowej, bądź rozliczona zostaje w ramach zawartych umów ryczałtowych (w zależności od zawartych umów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy realizacja usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych realizowana przez firmy zewnętrzne, których wynagrodzenie określone jest ryczałtowo (stała kwota miesięczna), bez względu na przyczyny realizacji usługi, nie powodują po stronie Spółki obowiązku rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu odwrotnego obciążenia, gdyż obowiązek podatkowy powstaje po stronie świadczącego usługę (faktura ze stawką 23%)?
2.  (we wniosku oznaczone nr 4) Czy obciążając ekipy montażowe, które dokonały wadliwego montażu instalacji, kosztami usunięcia usterki wg stawek cennikowych za wykonane prace, zrealizowanego przez pracowników Wnioskodawcy, bądź firmy zewnętrzne, obowiązek podatkowy ciążył będzie na Wnioskodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy realizacja usług serwisowych oraz przeglądów okresowych realizowana przez firmy zewnętrzne, których wynagrodzenie określone jest ryczałtowo (stała kwota miesięczna), bez względu na przyczyny realizacji usługi, nie rodzą po stronie Spółki obowiązku rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu odwrotnego obciążenia, gdyż obowiązek podatkowy powstaje po stronie świadczącego usługę (faktura ze stawką 23%).

Z uwagi na zawartą umowę ryczałtową z firmą zewnętrzną na obsługę Wnioskodawcy w zakresie usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych bez znaczenia pozostają umowy przetargowe zawarte z Gminami na obsługę gwarancyjną (usterki, przeglądy) oraz umowy między Wnioskodawcą, a ekipami dokonującymi pierwszego montażu jako podwykonawcy Wnioskodawcy, które dają prawo obciążania ich kosztami usunięcia błędnego montażu instalacji.

Nie budzi wątpliwości że zakres realizowanych prac przez firmy zewnętrzne mieści się w usługach wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców. Niemniej zawarta umowa między Wnioskodawcą, a firmą zewnętrzną, nie dotyczy prac realizowanych na rzecz konkretnej gminy, ale to Wnioskodawca wskazuje, które usługi mają być wykonane w danym momencie. Dodatkowo umowa ta nosi w sobie cechy opłaty za gotowość do świadczenia usługi, bez konieczności jej faktycznej realizacji, w przypadku nie wpłynięcia żadnego zgłoszenia serwisowego w danym okresie rozliczeniowym.

Faktura wystawiana jest na jedną globalną kwotę wynikającą z umowy między Wnioskodawcą a firmą świadczącą usługę. Biorąc pod uwagę przepisy prawa, należy wskazać, że w opisanym przypadku art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadzający mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania, gdyż usługodawca nie świadczy wskazanych usług jako podwykonawca.

Pytanie nr 2 (we wniosku oznaczone nr 4)

Zdaniem Spółki, na niej będzie także ciążył obowiązek podatkowy z tytułu obciążenia firm montażowych, które dokonały wadliwego montażu instalacji, kosztami usunięcia usterki wg stawek cennikowych, zrealizowanego przez pracowników Wnioskodawcy, bądź firmy zewnętrzne. Realizacja opisanej usługi ma charakter „odszkodowawczy" dla Wnioskodawcy, z tytułu niewłaściwego wykonania usługi montażowej przez firmę montażową na etapie realizacji umowy przetargowej. W ramach tej usługi Spółka występuje jako wykonawca usługi wobec firmy obciążanej. Mimo, że zakres realizowanych usług mieści się w usługach wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia, to w opisanym przypadku usługi te, zdaniem Spółki, nie są realizowane na tym etapie przez podwykonawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu, czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić na zasadach ogólnych czy też z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na informacjach wynikających z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności. Natomiast tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się bowiem w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU świadczeń) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wskazuje art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług (…).

Dane, które powinna zawierać faktura zostały określone w art. 106e ustawy. I tak, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 12-14 ustawy, faktura powinna zawierać:

*   stawkę podatku (pkt 12);

*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13);

*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14)

a ponadto, w pkt 18 wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

W myśl art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Zatem w sytuacji, gdy podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, wówczas podatnik dokonujący dostawy lub świadczący usługę wystawia na rzecz tego nabywcy fakturę, która nie uwzględnia stawki i kwoty podatku oraz sumy sprzedaży netto, powinna być jednak opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f ,stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność w zakresie dostaw instalacji solarnych i fotowoltaicznych. Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych na terytorium RP oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Obecnie Spółka dostarcza instalacje solarne z montażem głównie na rzecz Gmin z całego kraju w ramach zamówień publicznych, w ramach różnego rodzaju programów współfinansowanych ze środków pochodzących z Unii Europejskiej. Przedmiotowe dostawy do 31 grudnia 2016 r. opodatkowane były stawkami VAT w wysokości 8% i 23%, natomiast po zmianie przepisów VAT od 1 stycznia 2017 r. dostawa instalacji solarnych z montażem w większości przypadków korzysta z procedury odwrotnego obciążenia w zależności od statusu Gminy występującego jako Inwestor bądź Generalny Wykonawca. W większości przypadków instalacje montowane są na domach mieszkańców gminy – Użytkowników. W ramach realizowanych zamówień publicznych na dostawę i montaż urządzeń solarnych Spółka zobowiązana jest do udzielenia gwarancji na okres od 2 do 5 lat, której wartość skalkulowana jest już w cenie zamówienia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii czy realizacja usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych realizowana przez firmy zewnętrzne, których wynagrodzenie określone jest ryczałtowo (stała kwota miesięczna), bez względu na przyczyny realizacji usługi, nie powodują po stronie Spółki obowiązku rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu odwrotnego obciążenia, gdyż obowiązek podatkowy powstaje po stronie świadczącego usługę (faktura ze stawką 23%).

Wnioskodawca wskazał, że w związku z faktem, iż realizowane zamówienia mają miejsce na terenie całego kraju, zawiera umowy z firmami zewnętrznymi na wykonywanie różnego rodzaju przeglądów, konserwacji i napraw gwarancyjnych oraz pogwarancyjnych.

Świadczone usługi polegające na „naprawach instalacji solarnych" mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Realizowane usługi polegają na wykonywaniu napraw instalacji w ramach gwarancji i usług pogwarancyjnych (np. czyszczenie elementów instalacji, wymiana uszkodzonych podzespołów, programowanie sterowników (zwane dalej „usługami serwisowymi”). Realizacja usługi serwisowej przez firmy zewnętrzne następuje po wpłynięciu do Wnioskodawcy zgłoszenia usterki w instalacji solarnej. Po wpłynięciu zgłoszenia serwisowego Wnioskodawca przekazuje wybranemu podmiotowi zlecenie wykonania usługi serwisowej. Dokonując wyboru firmy zewnętrznej Wnioskodawca kieruje się miejscem, z którego wpłynęło zgłoszenie, liczbą zgłoszeń, zaangażowaniem własnych pracowników. Usługi serwisowe realizowane są na instalacjach będących własnością Gmin znajdujących się u osób fizycznych. Wnioskodawca związany jest umowami z Gminami, na rzecz których realizował zadania przetargowe. Zgodnie z zasadami projektów Gmina była stroną umowy przetargowej, natomiast miejscem instalacji solarnej były domy mieszkańców Gmin. Podmioty świadczące usługi serwisowe (o których mowa w pytaniu 1) związane są z Wnioskodawcą umowami ryczałtowymi (stała kwota miesięczna) na realizację usług serwisowych i przeglądów okresowych na określonym obszarze kraju. Na kwotę wynagrodzenia nie ma wpływu faktyczna liczba zrealizowanych w miesiącu usług i ich charakter (usługi serwisowe, przeglądy okresowe). Wynagrodzenie to nosi w sobie także cechy opłaty za gotowość do świadczenia usługi, bez konieczności jej faktycznej realizacji, w przypadku nie wpłynięcia żadnego zgłoszenia serwisowego w danym okresie rozliczeniowym. Podmiot, (mieszkaniec Gminy), u którego świadczona jest usługa serwisowa, nie jest dla Wnioskodawcy stroną rozliczenia, gdyż rozliczenie następuje z Gminą, która jest formalnym właścicielem instalacji (z warunków udziału w przedsięwzięciu polegającej na montażu instalacji solarnych Gmina po upływie założonego okresu przekaże instalację solarną mieszkańcom). Spółka nie zna szczegółów umów wiążących Gminy z mieszkańcami, określających zasady użytkowania instalacji, sposobu i terminu przekazania tytułu własności instalacji na rzecz mieszkańca, zasad obciążania mieszkańca nieuzasadnionymi zgłoszeniami serwisowymi. Po wykonaniu usługi serwisowej Wnioskodawca przekazuje Gminie informację o charakterze usługi serwisowej: obciążająca Wnioskodawcę (naprawa gwarancyjna związana z wadą materiałową lub błędem montażu), albo obciążająca Gminę (naprawa po gwarancyjna lub nieobjęta gwarancją, z winy użytkownika). Opisane usługi serwisowe związane są z realizowanymi przez Wnioskodawcę przetargami na dostawę i montaż instalacji solarnych, które klasyfikowane były w grupowaniu: PKWiU 43.22. 12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Świadczone usługi serwisowe związane są z realizowanymi wcześniej „dostawami i montażem instalacji solarnych” mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycja 25. Należy zaznaczyć, że cześć przetargów, które są obecnie podstawą do wykonywania usług serwisowych i przeglądów okresowych realizowana była przed wprowadzeniem załącznika nr 14, czyli przed 1 stycznia 2017 r.

Realizowane usługi „przeglądów okresowych instalacji” polegają na wymianie okresowej płynów eksploatacyjnych (glikol), pomiarach kontrolnych, programowaniu i aktualizowaniu sterowników. „Przeglądy okresowe instalacji solarnych” mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Przeglądy okresowe związane są z realizowanymi przez Wnioskodawcę przetargami na dostawę i montaż instalacji solarnych, które klasyfikowane były w grupowaniu: PKWiU 43.22. 12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”. Świadczone przeglądy okresowe związane są z realizowanymi wcześniej dostawami i montażem instalacji solarnych mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycją 25. Należy zaznaczyć, że cześć przetargów, które są obecnie podstawą do wykonywania przeglądów okresowych realizowana była przed wprowadzeniem załącznika nr 14, czyli przed 1 stycznia 2017 r. Zgodnie z warunkami realizowanych zamówień publicznych Wnioskodawca zobowiązany jest do zrealizowania określonej liczby przeglądów okresowych. Może to być jeden przegląd na koniec dwuletniego okresu gwarancji lub kilka przeglądów w przypadku dłuższych okresów gwarancyjnych. Wynagrodzenie dla Wnioskodawcy za określoną liczbę przeglądów zostało skalkulowane w zrealizowanym przetargu. Podmioty świadczące usługi przeglądów okresowych (o których mowa w pytaniu 1) związane są z Wnioskodawcą umowami ryczałtowymi (stała kwota miesięczna) na realizację usług serwisowych i przeglądów okresowych na określonym obszarze kraju. Na kwotę wynagrodzenia nie ma wpływu faktyczna liczba zrealizowanych w miesiącu usług i ich charakter (usługi serwisowe, przeglądy okresowe). Wynagrodzenie to nosi w sobie także cechy opłaty za gotowość do świadczenia usługi, bez konieczności jej faktycznej realizacji, w przypadku nie wpłynięcia żadnego zgłoszenia serwisowego w danym okresie rozliczeniowym. Usługi przeglądów okresowych realizowane są na instalacjach będących własnością Gmin znajdujących się u osób fizycznych. Wnioskodawca związany jest umowami z Gminami, na rzecz których realizował zadania przetargowe. Zgodnie z zasadami projektów Gmina była stroną umowy przetargowej, natomiast miejscem instalacji solarnej były domy mieszkańców Gmin (na ogół po upływie założonego okresu Gmina przekaże instalację solarną mieszkańcom). Podmiot, (mieszkaniec Gminy), u którego świadczona jest usługa przeglądu okresowego, nie jest obciążany przez Wnioskodawcę kosztami wykonania przeglądu okresowego, gdyż usługa była już rozliczona z Gminą, która jest właścicielem instalacji w ramach kwoty wynagrodzenia otrzymanej przez Spółkę za wykonanie umowy przetargowej.

W związku z powyższym w analizowanym przypadku nabywane przez Wnioskodawcę usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych, o których mowa w załączniku 14 do ustawy, powinny być zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 17 ust. 1h ustawy, rozliczone przez Wnioskodawcę na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Zarówno Wnioskodawca jak i firmy zewnętrzne są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Ponadto mając na uwadze, wskazane okoliczności sprawy należy uznać, że firmy zewnętrzne realizując na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umów ryczałtowych usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych działają jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Jak wskazano zarówno usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, które zostało wykazane w załączniku nr 14 do ustawy jako podlegające opodatkowaniu na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że niniejsze usługi związane są z realizowanymi przez Wnioskodawcę przetargami na dostawę i montaż instalacji solarnych, klasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, tj. związane są z realizowanymi wcześniej usługami mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy pod pozycją 25. Realizowane usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych polegają na wykonywaniu napraw instalacji w ramach gwarancji i usług pogwarancyjnych. Przepisy ustawy nie różnicują zasad opodatkowania w zależności od tego, czy usługi wykazane w załączniku nr 14 do ustawy są realizowane w trakcie fazy wykonawczej inwestycji (tj. w analizowanym przypadku instalacji solarnych) czy też w okresie gwarancyjnym bądź pogwarancyjnym. W przypadku wykonywania przez firmy zewnętrzne na rzecz Wnioskodawcy usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych w ramach realizowania przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy gwarancji i usług pogwarancyjnych w związku z realizowanymi wcześniej usługami mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy pod pozycją 25 znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W analizowanym przypadku nie ma znaczenia, że podmioty świadczące usługi przeglądów okresowych związane są z Wnioskodawcą umowami ryczałtowymi (stała kwota miesięczna). Na niniejsze nie wpływa również fakt, że cześć przetargów, które są obecnie podstawą do wykonywania usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych nie była rozliczana przez Wnioskodawcę na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia. W analizowanym przypadku ma znaczenie, że usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych Wnioskodawca nabywa w związku z wcześniejszym realizowaniem usługi mieszczącej się w załączniku nr 14 do ustawy pod pozycją 25.

Zatem Wnioskodawca nabywając od firm zewnętrznych usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych stanowiące usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jest podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Faktury wystawiane przez firmy zewnętrzne na rzecz Wnioskodawcy dokumentujące przedmiotowe usługi serwisowe i/lub przeglądów okresowych, o których mowa w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy nie powinny zawierać danych przewidzianych w art. 106e ust. 1 pkt 12-14 ustawy o VAT, tj.: stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku oraz kwot podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku. Powinny natomiast zawierać adnotację odwrotne obciążenie.

Tym samym realizacja usług serwisowych i/lub przeglądów okresowych przez firmy zewnętrzne, których wynagrodzenie określone jest ryczałtowo (stała kwota miesięczna) powoduje po stronie Spółki obowiązek rozliczenia podatku od nabywanych usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy obciążając ekipy montażowe, które dokonały wadliwego montażu instalacji, kosztami usunięcia usterki wg stawek cennikowych za wykonane prace, zrealizowanego przez pracowników Wnioskodawcy, bądź firmy zewnętrzne, obowiązek podatkowy ciążył będzie na Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazał, że obciążenie ekip montażowych za świadczone usługi usunięcia usterki związane są z realizowanymi wcześniej przez nich jako podwykonawców usługami montażowymi instalacji solarnych i mieszczącymi się w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycją 25. Usługi serwisowe instalacji solarnych (usunięcie usterki) mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 43.22.12.0 - „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych”, czyli wymienione w załączniku nr 14 do ustawy VAT pod pozycją 25. Ekipy montażowe, które są obciążane kosztami usunięcia usterek montażowych, działały dla Wnioskodawcy w charakterze podwykonawcy zamówienia publicznego. Warunki zawartej umowy podwykonawczej dają Wnioskodawcy podstawę do obciążenia ekipy montażowej odpowiedzialnej za zamontowanie instalacji, wg stawek cennikowych za wykonane prace, w przypadku nie usunięcia usterki we własnym zakresie przez ekipę. Po otrzymaniu zgłoszenia o usterce instalacji Wnioskodawca w pierwszej kolejności przekazuje je do ekipy odpowiedzialnej za montaż. Nie podjęcie działań przez podwykonawcę w określonym terminie powoduje przekazanie zlecenia do pracowników własnych Wnioskodawcy bądź do innych firm, z którymi Wnioskodawca ma podpisane umowy. W początkowym okresie eksploatacji większość zgłaszanych usterek wynika z błędów montażowych. Nie usunięcie usterki przez ekipę odpowiedzialną za montaż, w przypadku potwierdzenia charakteru usterki (wina montażystów) powoduje wystawienie faktury przez Wnioskodawcę za zrealizowaną usługę serwisową. Nie usunięcie usterki przez ekipę odpowiedzialną za montaż, w przypadku potwierdzenia charakteru usterki (wina montażystów) powoduje wystawienie faktury przez Wnioskodawcę za zrealizowaną usługę serwisową. Warunki zawartej umowy podwykonawczej dają Wnioskodawcy podstawę do obciążenia ekipy montażowej odpowiedzialnej za zamontowanie instalacji, wg stawek cennikowych za wykonane prace, w przypadku nie usunięcia usterki we własnym zakresie przez ekipę. Ekipa montażowa odpowiedzialna za pierwotny montaż, nie ma podstaw do obciążania innych podmiotów, bo to ona zrealizowała usługę niezgodnie ze sztuką. Ekipa montażowa faktycznie usuwająca usterkę - inna niż ekipa montażowa odpowiedzialna za pierwotny montaż - obciąża Wnioskodawcę (jako zlecającego usunięcie usterki) kosztami faktycznie zrealizowanej usługi serwisowej, bądź rozliczona zostaje w ramach zawartych umów ryczałtowych (w zależności od zawartych umów).

Zatem odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z art. 361 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W myśl art. 363 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego – naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Stosownie do art. 471 Kodeksu cywilnego – dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis statuujący karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Zatem ma ona na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest swoistą postacią odszkodowania.

Mając na uwadze zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz przepisy Kodeksu cywilnego regulujące kwestię odszkodowań oraz kar umownych należy stwierdzić, że odszkodowania, jak i kary umowne nie zostały objęte zakresem art. 5 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa wskazać należy, że przeniesienie kosztów usunięcia usterki nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług lecz odszkodowanie za nienależycie wykonane usługi, których ekipy montażowe nie naprawiły we własnym zakresie. Nie dochodzi zatem do żadnej czynności opodatkowanej oraz do wzajemnego świadczenia, bowiem powyższy zwrot kosztów usunięcia usterki ma charakter rekompensaty (odszkodowania) dla Wnioskodawcy jako odbiorcy robót z tytułu wadliwego ich wykonania, a zatem wykracza poza zakres przedmiotowy opodatkowania.

Zatem, Wnioskodawca obciążając ekipy montażowe kosztami poniesionych wydatków związanych z niedopełnieniem przez ekipy montażowe obowiązków, nie wykonuje w świetle ustawy o VAT żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca angażując własnych pracowników bądź firmy zewnętrzne w celu usunięcia usterek nie czyni tego w celach zarobkowych, lecz w celu usunięcia skutków niesolidnego wykonania umowy przez ekipy montażowe.

Tym samym obciążenie ekip montażowych kosztami usunięcia usterki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z tym Wnioskodawca nie powinien wystawić faktury z tego tytułu.

Przedmiotowe koszty mogą być więc dokumentowane na podstawie innych dokumentów księgowych, w tym chociażby not księgowych.

Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanów faktycznych.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.