Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.271.2017.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-25
Teza: w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2017 r. (data wpływu 26 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego **jest**:

*   **prawidłowe** w zakresie pytania 1 i 3
*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania 2 i 4.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca") wykonuje działalność developerską. Przeważający przedmiot działalności Spółki to, zgodnie z PKD 41.10.Z, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Sprzedaż Spółki nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W ramach swojej działalności gospodarczej, Spółka realizuje, w szczególności, dwa niżej wskazane scenariusze.

Scenariusz 1

Spółka jest inwestorem w odniesieniu do inwestycji polegającej na budowie domów jednorodzinnych na rzecz nabywców - osób fizycznych. W odniesieniu do przedmiotowych inwestycji inwestorem jest Spółka, która realizuje przedsięwzięcie deweloperskie na zasadach określonych w ustawie z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego. W ramach realizacji inwestycji, Spółka zleca wykonanie różnych prac budowlanych poszczególnym firmom budowlanym. W zależności od organizacji budowy, zlecane prace budowlane dotyczą pojedynczego domu jednorodzinnego, większego zespołu domów lub elementów zagospodarowania terenu.

W momencie zlecenia wykonania takich prac właścicielem nieruchomości (budynku lub budynków w budowie wraz z działką) pozostaje Spółka, jednakże każdy kolejny nabywca domu w ramach inwestycji uzyskuje prawa i roszczenia wynikające z zawartej umowy deweloperskiej, w tym roszczenie ustanowienia odrębnej własności domu wraz z działką i/lub udziałem w działce, ujawnione w dziale III księgi wieczystej nieruchomości, na której prowadzona jest inwestycja. W zależności od tempa komercjalizacji inwestycji w stosunku do postępów budowy, zlecenie prac budowlanych może nastąpić przed zawarciem umowy deweloperskiej, po zawarciu umowy deweloperskiej i wpisaniu roszczeń nabywcy w dziale III księgi wieczystej nieruchomości, lub po zawarciu umowy deweloperskiej, ale w momencie, gdy ww. prawa i roszczenia nabywcy nie zostały jeszcze ujawnione w księdze wieczystej nieruchomości, tj. zanim wniosek o wpis tych praw roszczeń zostanie rozpatrzony przez właściwy sąd wieczystoksięgowy. Wówczas w III dziale księgi wieczystej widnieje wyłącznie wzmianka dotycząca wpisu oczekującego na rozpatrzenie. Zgodnie z umową deweloperską, umowa przenosząca własność nieruchomości zawierana jest przez Spółkę i nabywcę po zakończeniu inwestycji.

Spółka występuje w podwójnej roli, tj. inwestora i generalnego (głównego) wykonawcy, tj.:

*   jak wyżej wskazano, realizuje inwestycje na nieruchomościach stanowiących własność Spółki (w księgach wieczystych nieruchomości wpisane są roszczenia nabywców z tytułu zawartych umów deweloperskich),

*   nabywa grunty i finansuje koszty inwestycji (ze środków własnych, środków z kredytu deweloperskiego, środków nabywców wypłacanych deweloperowi z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego),

*   uzyskuje pozwolenie na budowę,

*   zamawia projekt budowlany i kształtuje go wspólnie z pracownią architektoniczną wg swoich wytycznych inwestycyjnych,

*   ponosi wszelkie ryzyka finansowe i biznesowe związane z komercjalizacją inwestycji.

*   zatrudnia w ramach umowy gospodarczej wybranego przez siebie kierownika budowy,

*   organizuje, zabezpiecza fizycznie i ubezpiecza finansowo plac budowy,

*   na bieżąco zarządza harmonogramem budowy i koordynuje realizację poszczególnych zadań branżowych wykonywanych przez wyspecjalizowane firmy budowlane,

*   zarządza finansowaniem inwestycji,

*   odpowiada za pełne zaopatrzenie budowy i zakup wszelkich materiałów budowlanych, organizuje harmonogramy dostaw i dokonuje rozliczeń nabytych materiałów z hurtowniami budowlanymi,

*   realizuje wymogi określone w ustawie z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, w szczególności sporządza i doręcza nabywcom przed zawarciem umowy prospekt informacyjny inwestycji, zapewnia środki ochrony nabywców przewidziane przez ustawę (otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy), zawiera umowy developerskie z nabywcami domów jednorodzinnych, w których zobowiązuje się do wybudowania i przeniesienia własności wybudowanych budynków wraz z działkami na których stoją.

Spółka nie zawiera z innymi podmiotami umów o generalne wykonawstwo inwestycji lub pełnienie funkcji inwestora zastępczego.

Spółka zatrudnia pracowników administracyjnych, natomiast nie zatrudnia pracowników budowlanych. Prace budowlane realizowane są w ramach zawartych przez Spółkę umów z wyspecjalizowanymi firmami budowlanymi (dalej: „Usługodawcy"). Usługodawcy wykonują na rzecz Spółki usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (dalej: „Usługi").

Usługodawcy są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Z tytułu świadczenia Usług, Usługodawcy wystawiają na rzecz Spółki faktury VAT, które opłacane są przez Spółkę po odbiorze prac, w ustalonym w umowie terminie.

Nabyte od Usługodawców Usługi, Spółka wykorzystuje w całości do działalności opodatkowanej (tj. sprzedaż domów jednorodzinnych).

Scenariusz 2

Scenariusz nr 2 obejmuje wszystkie okoliczności wymienione w scenariuszu nr 1 oraz okoliczności wskazane poniżej.

W związku z budową domów, Spółka zleca firmom budowlanym wykonanie dodatkowych prac budowlanych, wykraczających poza standard wykończenia budynku określony w umowie deweloperskiej. Zakres dodatkowych prac budowlanych jest ustalany indywidualnie na życzenie i zgodnie z potrzebami nabywcy, z którym zawarto umowę deweloperską: są to dodatkowe modyfikacje zamawiane na bieżąco w trakcie budowy, na różnych jej etapach, jako tzw. zmiany lokatorskie, obejmujące przykładowo przebudowę ścian wewnętrznych, instalacji, montaż dodatkowych okien dachowych, itp. Z tego względu płatności z tytułu dodatkowych prac są realizowane przez nabywców na rachunek bieżący Spółki, a nie, jak w przypadku podstawowego zakresu umowy deweloperskiej, na rachunek powierniczy, o którym mowa w ustawie z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego.

Podobnie jak w scenariuszu nr 1, usługi budowlane nie są faktycznie wykonywane przez pracowników Spółki, a przez wyspecjalizowane podmioty gospodarcze (dalej: „Usługodawcy”), zaś Spółka jedynie koordynuje prace. Materiały do wykonania usługi, w zależności od ustaleń, zapewnia albo Spółka albo Usługodawcy. Usługodawcy wykonują na rzecz Spółki usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT (dalej: „Usługi").

Usługodawcy są czynnymi podatnikami VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Z tytułu świadczenia Usług, Usługodawcy wystawiają na rzecz Spółki faktury VAT, które opłacane są przez Spółkę po odbiorze prac, w ustalonym w umowie terminie.

Nabyte od Usługodawców Usługi, Spółka wykorzystuje w całości do działalności opodatkowanej (tj. sprzedaż domów jednorodzinnych - dodatkowe prace budowlane w formie tzw. zmian lokatorskich realizowane są wyłącznie na rzecz nabywców domów jednorodzinnych; Spółka nie świadczy ich poza nieruchomościami na których realizuje przedsięwzięcia deweloperskie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 (Scenariusz nr 1), Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki?
2.  Czy w stanie faktycznym opisanym w punkcie 2 (Scenariusz nr 2), Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki?
3.  Czy w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 (Scenariusz nr 1), Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców?
4.  Czy w stanie faktycznym opisanym w punkcie 2 (Scenariusz nr 1), Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców?

Stanowisko Wnioskodawcy,

1.  W stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 (Scenariusz nr 1), Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki.
2.  W stanie faktycznym opisanym w punkcie 2 (Scenariusz nr 2), Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki.
3.  W stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 (Scenariusz nr 1), Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców.
4.  W stanie faktycznym opisanym w punkcie 2 (Scenariusz nr 2), Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Wstęp - odwrotne obciążenie przy usługach budowlanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Art. 15 ust. 1 stanowi, że podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT uznaje za podatników VAT także osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, jeżeli spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W załączniku nr 14 do ustawy o VAT, w pkt 2-48 wymieniony został szereg usług budowlanych.

Zgodnie z art. 17 ust lh ustawy o VAT, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku wymienionym w art. 17 ust. 1 pkt 8, usługodawca nie rozlicza podatku należnego.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji podwykonawcy. Przedstawiciele Ministra Finansów w toku prac legislacyjnych nad nowelizacją ustawy o VAT, w piśmie z dnia 15 listopada 2016 r., nr PTI.8100.4.2016.LJU.200 odnoszącym się do uwag Związku Pracodawców Business Centre Club wyrazili opinię, że „dla prawidłowego rozumienia terminu wystarczające wydaje się powszechnie przyjęte rozumienie tego pojęcia, takie jak np. w definicji zawartej w internetowym wydaniu Słownika polskiego, zgodnie z którą podwykonawca to: „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy". Przy dalszych podzleceniach przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest głównym wykonawcą swojego zakresu prac".

Z powyższego wynika, że dla ustalenia, czy dany podmiot występuje w roli podwykonawcy należy badać, czy nabywca usług budowlanych wykorzystuje je do dalszego świadczenia usług budowlanych, czy też nabywa usługi w celu zaspokojenia własnych potrzeb.

Tylko w pierwszej z powyższych sytuacji wchodzi w grę podwykonawstwo. Z kolei w sytuacji, gdy podmiot nabywający usługę wykorzystuje ją następnie do własnych potrzeb (np. w związku z prowadzoną przez inwestora budową na własnym gruncie), to usługodawca nie może zostać uznany za podwykonawcę w rozumieniu art. 17 ust. lh ustawy o VAT.

Wstęp - odliczenie VAT przy usługach budowlanych

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W sytuacji zatem, gdy zakup usługi budowlanej służy nabywcy w całości jego działalności opodatkowanej, nabywca ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Jednocześnie, na zakres prawa do odliczenia VAT nie ma wpływu, czy do określonej usługi budowlanej znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, czy też nie. Niezależnie bowiem od tego, czy mechanizm ten znajdzie zastosowanie, nabywca zachowuje prawo do odliczenia VAT (pod warunkiem związku zakupu z działalnością opodatkowaną). Różnica między tymi dwoma sytuacjami ma charakter techniczny i polega na tym, iż:

*   w przypadku gdy usługa nie jest objęta odwrotnym obciążeniem - nabywca odlicza VAT z faktury wystawionej przez usługodawcę;

*   w przypadku gdy usługa jest objęta odwrotnym obciążeniem - nabywca odlicza VAT, którym jest kwota podatku należnego z tytułu nabycia usługi, do którego rozliczenia nabywca jest zobowiązany (zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o VAT).

Ad. 1 i 2

W stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 jak i w punkcie 2, Spółka występuje w roli inwestora, chociaż jednocześnie posiada pewne opisane wyżej cechy głównego wykonawcy. A zatem, Usługi nabywane od Usługodawców Spółka wykorzystuje do własnych potrzeb w ramach realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego. Usługodawcy działają bowiem bezpośrednio na rzecz Spółki, w związku z czym są w stosunku do niej wykonawcami, a nie podwykonawcami.

Stąd, ponieważ Usługodawcy nie mogą zostać uznani za podwykonawców, mechanizm odwrotnego obciążenia nie znajdzie zastosowania w relacji Usługodawca – Spółka.

W konsekwencji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki powinni być Usługodawcy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanych w podobnych stanach faktycznych.

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 marca 2017 r., 1462-IPPP3.4512.126.2017.1.RM

„Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca" wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

„Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) - zarejestrowany podatnik VAT czynny - jest deweloperem prowadzącym inwestycje mieszkaniowe i biurowe. W zasadniczej większości projektów (\`(...)\`) Spółka występuje w podwójnej roli - inwestora i generalnego wykonawcy. Po zrealizowaniu danego Projektu budynki/lokale są przedmiotem sprzedaży lub wynajmu (z wyjątkiem budynku wykorzystywanego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy)".

„Zatem w analizowanej sytuacji, Zleceniobiorcy, którym Wnioskodawca zleca wykonie części usług budowlanych nie działają w charakterze podwykonawcy, o którym mowa w art. 17 ust lh ustawy o VAT. Wnioskodawca jest deweloperem, który nie realizuje Projektów na rzecz innego podmiotu. Wnioskodawca nie wykorzystuje nabytych od Zleceniobiorców usług do dalszego świadczenia usług budowlanych na rzecz innego podmiotu lecz na potrzeby prowadzonego przez siebie Projektu, którego celem jest odpowiednio sprzedaż bądź najem budynku/lokalu czy też wykorzystanie we własnej działalności jako biuro".

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 kwietnia 2017 r., 3063-ILPP1-1.4512.67.2017.1.OA

„Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „podwykonawcy", zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posłużyć się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy".

„Pojęcie to wprowadza zatem na grunt analizowanych przepisów dwa odrębne podmioty: wykonujący pracę (zleceniobiorca) oraz podmiot, który - na potrzeby niniejszej interpretacji - określić można mianem głównego wykonawcy (podmiot dający podwykonawcy określone zlecenie)".

„Powyższe założenia prowadzą do następujących uogólnień:

*   nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz ww. inwestorów, gdyż są one świadczone bezpośrednio na rzecz zleceniodawcy usług (a nie wykonawcy);

*   podobnie jest z usługami budowlanymi świadczonymi na rzecz deweloperów budujących nieruchomości na sprzedaż, gdzie deweloper zleca wykonanie przedmiotowych usług np. generalnemu wykonawcy (który nie jest podwykonawcą, lecz wykonawcą)”.

„Odnosząc powyższe do opisu sprawy należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania mechanizm odwróconego obciążenia, gdyż Wnioskodawca jako inwestor zleci wykonanie prac (usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy), głównym wykonawcom, którzy nie są podwykonawcami, lecz wykonawcami".

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 kwietnia 2017 r., 0461-ITPP3.4512.134.2017.2.APR

„Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność w zakresie budowy mieszkań na gruntach własnych i ze środków własnych. Wnioskodawca (poza nielicznymi wyjątkami) samodzielnie nie wykonuje robót polegających na wznoszeniu budynków. Jego rola sprowadza się wyłącznie do roli inwestora.

Wnioskodawca zatrudnia wykwalifikowaną kadrę budowlaną (kierowników budów)".

„W przebiegu realizacji inwestycji nigdy nie występuje generalny wykonawca budowy jako całości inwestycji (prowadzący budowę we wszystkich zakresach), który zlecałby w dalszej kolejności określone prace (zadania) swoim podwykonawcom. Wnioskodawca, jako inwestor, zleca bezpośrednio prace np.: wykonanie instalacji elektrycznych w budynku firmie "X" jako jedynemu wykonawcy".

„Mając na uwadze powyższe okoliczności, treść przywołanych regulacji prawnych oraz uwzględniając fakt, że - jak wskazano we wniosku - Wnioskodawca realizując inwestycje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, występuje jako inwestor, zleceniobiorcy świadczący usługi bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy będą obowiązani rozliczać podatek należny na zasadach ogólnych. Nie ma tu znaczenia, że Wnioskodawca niektóre roboty budowlane wykonuje samodzielnie - w tych przypadkach i tak nie będzie posiadać statusu generalnego wykonawcy, gdyż równocześnie jest on inwestorem".

Reasumując, stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 jak i w punkcie 2 Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki.

Ad. 3-4

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nabyte od Usługodawców Usługi Spółka wykorzystuje w całości do działalności opodatkowanej (tj. sprzedaż domów jednorodzinnych).

A zatem, zarówno w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 jak i w punkcie 2 Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie pytania 1 i 3
*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania 2 i 4.

Na wstępie Organ podkreśla, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga poprawności klasyfikacji świadczeń, których dotyczy przedmiotowy wniosek do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Wskazać bowiem należy, że analiza prawidłowości dokonanych na rzecz Wnioskodawcy klasyfikacji realizowanych świadczeń do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Tut. Organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o klasyfikację wskazaną w złożonym wniosku.

Na podstawie Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przy tym w myśl art. 8 ust. 2a ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik,o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008) podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy wskazać, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy zostały wystawione faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których na fakturze nie wykazuje się kwoty podatku, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług (…).

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

*   stawkę podatku (pkt 12),

*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14),

a ponadto, w pkt 18 wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zatem w sytuacji gdy podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, wówczas podatnik dokonujący dostaw lub świadczący usługę wystawia na rzecz tego nabywcy fakturę, która nie uwzględnia stawki i kwoty podatku oraz sumy sprzedaży netto, powinna być jednak opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Sprzedaż Spółki nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Wnioskodawca wykonuje działalność developerską. Przeważający przedmiot działalności Spółki to, realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Spółka jest inwestorem w odniesieniu do inwestycji polegającej na budowie domów jednorodzinnych na rzecz nabywców - osób fizycznych.

Spółka zatrudnia pracowników administracyjnych, natomiast nie zatrudnia pracowników budowlanych. Prace budowlane realizowane są w ramach zawartych przez Spółkę umów z wyspecjalizowanymi firmami budowlanymi. Usługodawcy wykonują na rzecz Spółki usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Usługodawcy są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Nabyte od Usługodawców Usługi, Spółka wykorzystuje w całości do działalności opodatkowanej - sprzedaż domów jednorodzinnych.

W przypadku Scenariusza 1 Spółka występuje w podwójnej roli, tj. inwestora i generalnego (głównego) wykonawcy, tj.: realizuje inwestycje na nieruchomościach stanowiących własność Spółki - w księgach wieczystych nieruchomości wpisane są roszczenia nabywców z tytułu zawartych umów deweloperskich, nabywa grunty i finansuje koszty inwestycji ze środków własnych, środków z kredytu deweloperskiego, środków nabywców wypłacanych deweloperowi z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego, uzyskuje pozwolenie na budowę, zamawia projekt budowlany i kształtuje go wspólnie z pracownią architektoniczną wg swoich wytycznych inwestycyjnych, ponosi wszelkie ryzyka finansowe i biznesowe związane z komercjalizacją inwestycji, zatrudnia w ramach umowy gospodarczej wybranego przez siebie kierownika budowy, organizuje, zabezpiecza fizycznie i ubezpiecza finansowo plac budowy, na bieżąco zarządza harmonogramem budowy i koordynuje realizację poszczególnych zadań branżowych wykonywanych przez wyspecjalizowane firmy budowlane, zarządza finansowaniem inwestycji, odpowiada za pełne zaopatrzenie budowy i zakup wszelkich materiałów budowlanych, organizuje harmonogramy dostaw i dokonuje rozliczeń nabytych materiałów z hurtowniami budowlanymi, realizuje wymogi określone w ustawie z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, w szczególności sporządza i doręcza nabywcom przed zawarciem umowy prospekt informacyjny inwestycji, zapewnia środki ochrony nabywców przewidziane przez ustawę (otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy), zawiera umowy developerskie z nabywcami domów jednorodzinnych, w których zobowiązuje się do wybudowania i przeniesienia własności wybudowanych budynków wraz z działkami na których stoją.

Spółka nie zawiera z innymi podmiotami umów o generalne wykonawstwo inwestycji lub pełnienie funkcji inwestora zastępczego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w Scenariuszu nr 1 Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki, oraz czy w Scenariuszu 1 Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku do świadczonych Usług przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy, nie znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W analizowanym przypadku nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Wnioskodawca zakupuje usługi świadczone przez Usługodawcę dla własnych celów. Wnioskodawca nie wykorzystuje nabytych Usług do dalszego świadczenia usług na rzecz innego podmiotu. W konsekwencji Usługodawcy realizując na rzecz Wnioskodawcy Usługi wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, nie działają względem Wnioskodawcy jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych według właściwej stawki podatku przez Usługodawcę.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym stanie faktycznym (Scenariusz nr 1) Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki (pytanie 1) należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez Usługodawcę faktur dokumentujących świadczenie przedmiotowych usług w ramach Scenariusza 1 należy wskazać, że nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. Jednocześnie w analizowanym przypadku istnieje związek między nabywanymi usługami z czynnościami opodatkowanymi VAT, zaś Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z nabyciem usług na potrzeby prowadzonej działalności opodatkowanej, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym Scenariuszu nr 1, Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług budowlanych (pytanie 3) należy uznać za prawidłowe.

Scenariusz nr 2 obejmuje wszystkie okoliczności wymienione w scenariuszu nr 1 oraz dodatkowo w związku z budową domów, Spółka zleca firmom budowlanym wykonanie dodatkowych prac budowlanych, wykraczających poza standard wykończenia budynku określony w umowie deweloperskiej. Zakres dodatkowych prac budowlanych jest ustalany indywidualnie na życzenie i zgodnie z potrzebami nabywcy, z którym zawarto umowę deweloperską: są to dodatkowe modyfikacje zamawiane na bieżąco w trakcie budowy, na różnych jej etapach, jako tzw. zmiany lokatorskie, obejmujące przykładowo przebudowę ścian wewnętrznych, instalacji, montaż dodatkowych okien dachowych, itp. Z tego względu płatności z tytułu dodatkowych prac są realizowane przez nabywców na rachunek bieżący Spółki, a nie, jak w przypadku podstawowego zakresu umowy deweloperskiej, na rachunek powierniczy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w Scenariuszu nr 2 Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia Usług na rzecz Spółki, oraz czy w Scenariuszu nr 2 Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług od Usługodawców.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku do świadczonych Usług przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy, nie znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia w zakresie Usług tożsamych z Usługami realizowanymi w ramach Scenariusza 1 (skoro Scenariusz nr 2 obejmuje wszystkie okoliczności wymienione w Scenariuszu nr 1 rozstrzygnięcie w stosunku do Usług tożsamych z Usługami realizowanymi w ramach Scenariusza 1 jest analogiczne jak w przypadku Scenariusza 1). Natomiast w stosunku do Usług realizowanych dodatkowo w ramach Scenariusza 2 (prac budowlanych wykraczających poza standard wykończenia budynku określony w umowie deweloperskiej) znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca zakres dodatkowych prac budowlanych jest ustalany indywidualnie na życzenie i zgodnie z potrzebami nabywcy, z którym zawarto umowę deweloperską: są to dodatkowe modyfikacje zamawiane na bieżąco w trakcie budowy, na różnych jej etapach, jako tzw. zmiany lokatorskie, obejmujące przykładowo przebudowę ścian wewnętrznych, instalacji, montaż dodatkowych okien dachowych, itp. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca płatności z tytułu dodatkowych prac są realizowane przez nabywców na rachunek bieżący Spółki, a nie, jak w przypadku podstawowego zakresu umowy deweloperskiej, na rachunek powierniczy. Zatem w analizowanym przypadku, gdy Wnioskodawca nabywa usługi, o których mowa w poz. 2 – 48 załącznika nr 14 do ustawy od Usługodawców w celu wykonania dodatkowych prac budowlanych wykraczających poza standard wykończenia budynku określony w umowie deweloperskiej Usługodawcy działają na rzecz Wnioskodawcy jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy bowiem w tej konkretnej sytuacji Wnioskodawca działa na rzecz nabywców mieszkania jako wykonawca usługi. Tym samym w analizowanym przypadku, procedura odwrotnego obciążenia znajdzie zastosowanie do nabywanych usług, o których mowa w poz. 2 – 48 załącznika nr 14 do ustawy od Usługodawców w celu wykonania dodatkowych prac budowlanych wykraczających poza standard wykończenia budynku określony w umowie deweloperskiej. W konsekwencji to Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT od tych usług zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Zatem faktury wystawiane przez Usługodawców na rzecz Wnioskodawcy dokumentujące przedmiotowe usług wymienione w poz. 2 - 48 załącznika 14 do ustawy nie powinny zawierać danych przewidzianych w art. 106e ust. 1 pkt 12-14 ustawy o VAT, tj.: stawki podatku, sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku oraz kwot podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym stanie faktycznym (Scenariusz nr 2) Usługodawcy są podatnikami VAT z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki (pytanie 2) należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez Usługodawców faktur dokumentujących świadczenie przedmiotowych usług w ramach Scenariusza 2 należy wskazać, że prawo to będzie przysługiwało Wnioskodawcy w odniesieniu do Usług tożsamych z Usługami realizowanymi w ramach Scenariusza 1, tj. do Usług świadczonych przez Usługodawców w stosunku, do których nie znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia.

Natomiast Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez Usługodawców faktur dokumentujących świadczenie usług w celu wykonania dodatkowych prac budowlanych wykraczających poza standard wykończenia budynku określony w umowie deweloperskiej, tj. do Usług świadczonych przez Usługodawców w stosunku, do których znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia. W przedmiotowym przypadku znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy.

Niemniej jednak w przypadku przedmiotowych usług (Usług świadczonych przez Usługodawców w stosunku, do których znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia ) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej. Należy bowiem wskazać, że w przypadku usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, ich nabywca ma obowiązek rozliczyć podatek należny. Przy czym jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy kwota podatku należnego stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem określony przez Wnioskodawcę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym Scenariuszu nr 2, Spółka ma prawo odliczyć cały podatek naliczony z tytułu nabycia Usług budowlanych (pytanie 4) należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia przedstawionego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.