Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-410/09-4/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-06-24
Teza: Czy miejscem opodatkowania usługi polegającej na badaniu zasobności biogazowej składowisk komunalnych na wysypisku śmieci na Ukrainie jest miejsce, gdzie znajduje się siedziba nabywcy usługi?
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2009 r. (data wpływu 30 marca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2009 r. (data wpływu 12 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2009 r. (data wpływu 12 czerwca 2009 r.) o brakujące PKWiU usług oraz pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie przystąpić do realizacji projektu odmetanowienia wysypiska śmieci na Ukrainie, w celu pozyskania jednostek redukcji emisji ekwiwalentu CO(2) (Projekt Mxx).

Projekt ten będzie realizowany we współpracy z inwestorem japońskim, z którym uzgodniono, iż ponoszone koszty związane z realizacją powyższego projektu przez Zainteresowanego będą pierwotnie ponoszone przez niego, a następnie w 50% refakturowane na japońskiego współinwestora. Z kolei część poniesionych kosztów przez Wnioskodawcę będzie refakturowana na polskie spółki zależne w ramach umowy holdingu.

Możliwość realizacji projektu inwestycyjnego (etap II) musi być potwierdzona poprzez przeprowadzenie badań mających na celu określenie wydajności złoża i składu biogazu na wysypisku odpadów komunalnych Ukrainie (etap l – wstępny). W przypadku uzyskania wyników potwierdzających celowość i opłacalność inwestycji, projekt ten zostanie dopuszczony do realizacji (etap II). Planuje się, że w celu realizacji etapu II, to jest budowy instalacji na wysypisku odpadów komunalnych i następnie eksploatacji biogazu wysypiskowego, zostanie powołana na Ukrainie spółka celowa, zgodnie z przepisami prawa ukraińskiego.

Na przedmiot prac i działań niezbędnych dla przygotowania projektu do realizacji oraz określenia rzeczywistej wydajności złoża i składu biogazu (etap l – wstępny) składają się:

1.  w oparciu o przekazane przez stronę ukraińską podkłady geodezyjne wysypiska w skali min. 1:1000 z naniesionymi kwaterami i określeniem rzędnych składowania (a w przypadku braku takich materiałów na podstawie dokumentacji geodezyjnej sporządzonej we własnym zakresie):
\- wykonanie projektu wykonawczego odwiertów próbnych w warstwie składowanych odpadów komunalnych, - wykonanie otworów pomiarowych w warstwie odpadów komunalnych i przeprowadzenie pomiarów statycznych i dynamicznych w celu zbadania morfologii biogazu z wysypiska, wraz z określeniem jego zasobności i prognozowanej emisji w kolejnych min. 10 latach, - opracowanie na podstawie wyników pomiarów „Studium Wykonalności” instalacji odgazowania wysypiska poprzez utylizację (spalanie) biogazu w pochodni.2.  nadzór nad realizacją prac określonych w punkcie a), poprzez zlecenie niezależnej firmie przeprowadzenie audytu wykonawcy. Audyt zostanie zakończony opracowaniem raportu, w którym zostanie również zawarta ocena wykonanego „Studium Wykonalności” (Facibility Study),
3.  opracowanie koncepcji organizacyjnej projektu,
4.  opracowanie wstępnej dokumentacji projektowej (Project Idea Note) zgodnie z procedurą Joint Implementation (Jl),
5.  uzyskanie od rządu ukraińskiego zgody na realizację projektu JI w postaci listu popierającego – Letter of Endorsment (LoE).

Prace badawcze i projektowe określone w punkcie a) zostaną zlecone przez Wnioskodawcę polskiemu wykonawcy, wybranemu w drodze niepublicznego postępowania przetargowego. Przedmiotem usługi będzie dokonanie oceny zasobności biogazowej odpadów komunalnych składowanych na wysypisku na Ukrainie wraz z prognozowaną emisją biogazu w kolejnych min. 10 latach. W postępowaniu przetargowym zakwalifikowano powyższą usługę pod nr (\`(...)\`) – „Projekt i realizacja badań oraz rozwój”.

Badania prowadzone w ramach etapu identyfikacji i oceny projektu Mxx będą dokonywane poprzez pompowania statyczne i dynamiczne w około 20 punktach pomiarowych, rozmieszczonych wyłącznie w masie składowanych odpadów komunalnych na wysypisku, bez naruszania i kontaktu ze strukturą gruntu, co zostanie zastrzeżone w zgodzie na prowadzenie badań, wydanej przez stronę ukraińską i warunek ten będzie dotrzymany przez wykonawcę.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż przedmiotowa usługa dotycząca oceny zasobności gazowej składowiska odpadów komunalnych w 2008 r. powinna być sklasyfikowana wg PKWiU do grupowania 74.30.16 „Usługi w zakresie pozostałych badań i analiz technicznych”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy miejscem opodatkowania usługi polegającej na badaniu zasobności biogazowej składowisk komunalnych na wysypisku śmieci na Ukrainie jest miejsce, gdzie znajduje się siedziba nabywcy usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady, wyrażonej w art. 19 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, a jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7. dnia od wykonania usługi. Równie istotne, co do zasady, jest miejsce świadczenia usług, bowiem ono decyduje o miejscu opodatkowania tych usług. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, w którym świadczący tę usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce gdzie świadczący usługi posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania. Powyższy przepis wyraża ogólną normę, dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług. Co prawda ma on charakter ogólny, jednakże ze względu na istniejącą liczbę regulacji szczególnych, staje się ona tylko jedną z wielu norm dotyczących określania miejsca świadczenia usług. Ma on jednak charakter generalny w tym sensie, że ilekroć nie będzie możliwe ustalenie miejsca świadczenia usługi na podstawie regulacji szczególnych, możliwe jest odwołanie właśnie do niej i ustalenie miejsca świadczenia usług w oparciu o regułę siedziby usługodawcy. Jednym ze szczególnych przepisów dotyczących ustalania miejsca świadczenia usług, a tym samym miejsca ich opodatkowania jest art. 27 ust. 3 cyt. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 3 ustawy, w przypadku usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1), architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) – z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1, w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3), przetwarzania danych i dostarczania informacji oraz tłumaczeń, świadczonych na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 5 ustawy), lub
2.  podatników (tj. podmiotów wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą, zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy) mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty Europejskiej, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

– miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Analizując kwestię miejsca świadczenia przy świadczeniu usług Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż badania zasobności biogazowej można zakwalifikować do usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3). Badania zasobności biogazowej, zostaną wykonane poprzez próbne pompowania statyczne i dynamiczne w około 20 punktach pomiarowych rozmieszczonych wyłącznie w masie odpadów (bez naruszenia i kontaktu ze strukturą gruntu). Powyższe badania będą jedynie podstawą do wykonania analizy technicznej – Studium wykonalności ewentualnej przyszłej instalacji odgazowania wysypiska odpadów komunalnych, a zostaną przeprowadzone jednorazowo w okresie krótszym niż 2 miesiące.

Podsumowując, zdaniem Spółki usługi polegające na badaniu zasobności biogazowej składowisk komunalnych na wysypisku śmieci na Ukrainie będą opodatkowanie w miejscu, gdzie znajduje się siedziba nabywcy usługi, czyli w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Art. 8 ust. 4 ustawy stanowi, iż przy określaniu miejsca świadczenia usług, o których mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Natomiast stosownie do art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

– miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług: doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

1.  usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
2.  usług doradztwa zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2),
3.  usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
4.  usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) – z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
5.  usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3).

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Zainteresowany zamierza w najbliższym czasie przystąpić do realizacji projektu odmetanowienia wysypiska śmieci na Ukrainie. Projekt ten będzie realizowany we współpracy z inwestorem japońskim, z którym uzgodniono, iż ponoszone koszty związane z realizacją powyższego projektu będą pierwotnie ponoszone przez Wnioskodawcę, a następnie w 50% refakturowane na japońskiego współinwestora. Z kolei część kosztów poniesionych przez Zainteresowanego będzie refakturowana na polskie spółki zależne w ramach umowy holdingu.

Wnioskodawca wskazał, iż nabywane przez niego usługi, dotyczące oceny zasobności gazowej składowiska odpadów komunalnych, powinny być sklasyfikowane wg PKWiU 74.30.16 „Usługi w zakresie pozostałych badań i analiz technicznych”. Przedmiotowe usługi zostaną zlecone przez Zainteresowanego polskiemu wykonawcy, wybranemu w drodze niepublicznego postępowania przetargowego.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, iż miejscem świadczenia (a tym samym opodatkowania) usług, o których mowa we wniosku będzie, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, tj. terytorium Polski.

Tut. Organ wskazuje, iż z uwagi na fakt, że usługi będące przedmiotem zapytania zostaną przez Zainteresowanego – mającego siedzibę na terytorium Polski – zlecone polskiemu usługodawcy, to w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy, który odnosi się do określenia miejsca świadczenia usług, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4 powołanego artykułu, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej miejsca świadczenia usług. Natomiast w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotów mających siedzibę na terytorium Polski oraz w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium kraju trzeciego, a także w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia z dnia 24 czerwca 2009 r. nr ILPP2/443-410/09-5/EN, nr ILPP2/443-410/09-6/EN i nr ILPP2/443-410/09-7/EN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.