Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-864/11/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-12-20
Teza: Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię w USA podlegają opodatkowaniu w Polsce?
Słowa kluczowe: praca-praca najemna; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2011 r. (data wpływu 20 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

Wezwaniem z dnia 23 listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego.

Pismami z dnia 2 grudnia 2011 r. (data wpływu 8 grudnia 2011 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

We wniosku tym oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od 12 grudnia 2006 r. do 22 listopada 2009 r. Wnioskodawczyni przebywała w Stanach Zjednoczonych na podstawie wizy amerykańskiej. Pracowała tam na Univeristy na stanowisku research assistant w oparciu o umowę o pracę. Za 2007 rok uzyskała dochód w wysokości 30.958 USD, od którego potrącono tam podatek.

W Polsce w 2007 r. otrzymała nagrodę z Akademii Rolniczej za 2006 r., gdzie wówczas pracowała. Ww. dochody wykazano w zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2007 r. W 2008 r. Wnioskodawczyni nie było w kraju. W latach 2008-2009 nie osiągnęła w Polsce żadnych dochodów. Wnioskodawczyni wróciła do Polski w dniu 30 grudnia 2009 r.

W przesłanym uzupełnieniu wskazano, iż w miesiącu grudniu 2006 r. Wnioskodawczyni wyjechała z Polski do USA na podstawie wizy amerykańskiej z zamiarem stałego pobytu na terytorium USA. Wyjazd był związany z podjęciem pracy w ramach umowy o pracę z University. Do USA Wnioskodawczyni przybyła w dniu 12 grudnia 2006 r. i zamieszkała w stanie w miejscowości. Jednocześnie, nie dokonała aktualizacji miejsca zamieszkania we właściwych organach tj. nie dokonała wymeldowania w Urzędzie Gminy i nie zaktualizowała adresu zamieszkania we właściwym urzędzie skarbowym, ponieważ nie wiedziała o takich obowiązkach. Zgodnie z prawem (\`(...)\`)nie miała obowiązku meldunku. Stałym miejscem zamieszkania i przebywania w 2007 r. i 2008 r. były USA. Wnioskodawczyni jest stanu wolnego, w Polsce zamieszkiwała z matką, ojciec nie żyje. Jeden brat mieszkał również w Polsce, drugi brat przebywał poza granicami Polski. Na terytorium USA również przebywali przyjaciele i znajomi z Polski, którzy utrzymywali kontakt z Wnioskodawczynią. W związku z tym centrum interesów osobistych zostało przeniesione na terytorium USA. W 2007 r. i 2008 r. w Polsce nie była właścicielką, współwłaścicielką żadnej nieruchomości ani najemcą czy dzierżawcą nieruchomości. W czasie pobytu w USA posiadała konto bankowe, na które wpływały wynagrodzenia za 2007 r. i 2008 r. W 2007 r. i w 2008 r. przebywała przez cały rok w USA poza 14-dniowym pobytem w Polsce w ramach urlopu wypoczynkowego. Była i jest obywatelką Polski. Stałym miejscem zamieszkania w 2007 r. i w 2008 r. były USA. W grudniu 2006 r. wyjeżdżała z Polski z zamiarem stałego pobytu w USA, ponieważ w Polsce nie mogła znaleźć oferty pracy, a taką ofertę otrzymała z University. Praca gwarantowała Jej stałe źródło utrzymania, a tym samym „start życiowy”. Przeniesienie ośrodka interesów życiowych do USA potwierdzają następujące okoliczności: zatrudnienie Wnioskodawczyni na umowę o pracę z University, zamieszkanie w miejscowości, otrzymywanie wynagrodzenia przez cały 2007 r. i 2008 r. od pracodawcy w USA, posiadanie rachunku bankowego w USA, brak jakichkolwiek nieruchomości w Polsce oraz krąg znajomych i przyjaciół, którzy z Nią wyjechali. Nadmienia przy tym, iż otrzymana kwota 276 zł 39 gr wykazana w PIT-11 za 2007 r. przez płatnika Akademię Rolniczą została wypłacona jednorazowo z tytułu nagrody za pracę wykonywaną w 2006 r. W 2007 r. nie otrzymywała w Polsce wynagrodzenia z żadnego tytułu.

Po analizie treści uzupełnień wniosku, mając na względzie zakres wezwania, w odpowiedzi na które zostały one wniesione przyjęto, iż wniosek dotyczy stanu faktycznego zaistniałego w latach 2007-2008.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię w USA podlegają opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W związku z tym, że Wnioskodawczyni przez cały rok (z wyłączeniem 14-dniowego okresu pobytu w czasie urlopu) przebywała na terytorium USA i posiadała tam centrum interesów życiowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od dochodów osiąganych poza granicami kraju – tj. w USA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 4 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) jeżeli w znaczeniu artykułu 3, ustępu 1, punktów 7 i 8 niniejszej Umowy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obydwu Umawiających się Państwach, to:

1.  będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ona stale zamieszkuje. Jeżeli ona stale zamieszkuje w obydwu Umawiających się Państwach lub nie zamieszkuje w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym jej związki osobiste i majątkowe są ściślejsze (ośrodek powiązań osobistych),
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym z Umawiających się Państw znajduje się ośrodek jej powiązań osobistych, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, w którym ona zazwyczaj przebywa,
3.  jeżeli ona zazwyczaj przebywa w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa w żadnym z Umawiających się Państw, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, którego jest obywatelem.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia Wnioskodawczyni w grudniu 2006 r. wyjechała z Polski z zamiarem stałego pobytu w USA, ponieważ w Polsce nie mogła znaleźć pracy. Praca w USA gwarantowała Jej natomiast stałe źródło utrzymania. Wnioskodawczyni została zatrudniona na podstawie umowy o pracę z University, zamieszkała w miejscowości, przez cały 2007 r. i 2008 r. otrzymywała wynagrodzenie od pracodawcy w USA, posiadała rachunek bankowy w USA, w Polsce nie posiadała jakichkolwiek nieruchomości. W USA miała krąg znajomych i przyjaciół, którzy z Nią wyjechali.

W 2007 r. i w 2008 r. stałym miejscem zamieszkania i przebywania Wnioskodawczyni było USA. Wnioskodawczyni jest stanu wolnego, w Polsce zamieszkiwała z matką, ojciec nie żyje. Jeden brat mieszkał również w Polsce, drugi brat przebywał poza granicami Polski. Centrum Jej interesów osobistych zostało przeniesione na terytorium USA. W 2007 r. i w 2008 r. w Polsce nie była właścicielką, współwłaścicielką żadnej nieruchomości ani najemcą czy dzierżawcą nieruchomości. W 2007 r. i w 2008 r. przebywała przez cały rok w USA poza 14-dniowym pobytem w Polsce w ramach urlopu wypoczynkowego. Była i jest obywatelką Polski.

Zważywszy zatem na okoliczności przedstawione we wniosku, w szczególności zaś ściślejsze powiązania osobiste z USA (znajdujące się tam centrum życiowej działalności Wnioskodawczyni, ocenianej w aspekcie Jej powiązań osobistych) oraz fakt przebywania zwykle w tym kraju stwierdzić należy, iż w latach 2007-2008 Wnioskodawczyni podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W USA Wnioskodawczyni otrzymywała wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę na University w USA. Natomiast w 2007 r. otrzymała w Polsce nagrodę z tytułu pracy wykonywanej w 2006 r.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Stosownie do art. 16 ust. 2 ww. umowy niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego,
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz
3.  wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład, który posiada osoba płacąca wynagrodzenie na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa.

W świetle powyższego, wynagrodzenia otrzymywane przez Wnioskodawczynię jako osobę mającą miejsce zamieszkania w USA podlegają opodatkowaniu tylko w USA. Pozostają przy tym bez wpływu na wysokość podatku od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.