Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.426.2018.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-12
Teza: W zakresie skorzystania ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży nieruchomości wydatków poniesionych na spłatę kredytu.
Słowa kluczowe: działki; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna; umowa-umowa warunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.), uzupełnione pismem z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży nieruchomości wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki budowlanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu ze sprzedaży nieruchomości wydatków poniesionych na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki budowlanej.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 15 stycznia 2019 r. nr 0115 KDIT2-3.4011.426.2018.1.JG wezwano Wnioskodawczynię do ich usunięcia. Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 21 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczynię wraz z mężem obowiązuje wspólność majątkową. Dnia 27 września 2016 r. małżonkowie podpisali umowę deweloperską kupna mieszkania. Następnie postanowili sprzedać to mieszkanie.

Dnia 28 stycznia 2018 r. małżeństwo podpisało umowę warunkową przedwstępną sprzedaży lokalu. Na podstawie tej umowy otrzymali 10% wartości ceny sprzedaży mieszkania.

Dnia 12 marca 2018 r. małżeństwo podpisało z deweloperem umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności.

Następnie dnia 13 kwietnia 2018 r. została podpisana notarialna przedwstępna umowa sprzedaży z kupcami, na podstawie której małżeństwo otrzymało 80% wartości ceny sprzedaży mieszkania w formie zadatku/zaliczki. Z otrzymanych środków pieniężnych małżeństwo dnia 17 kwietnia 2018 r. spłaciło kredyt zaciągnięty na zakup działki budowlanej pod budowę domu jednorodzinnego.

Ostateczna sprzedaż mieszkania nastąpiła w dniu 5 października 2018 r., po podpisaniu w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży mieszkania.

Ponadto w uzupełnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni udzieliła następujących odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu z dnia 15 stycznia 2019 r. znak 0115-KDIT2-3.4011.426.2018.1.JG:

Sprzedaż mieszkania nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Kredyt został zaciągnięty 7 sierpnia 2017 roku przez Wnioskodawczynię i jej męża.

W umowie kredytu celem było „sfinansowanie nabycia prawa własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej, przeznaczonej pod zabudowę mieszkaniową lub siedliskową”

Kredyt zaciągnięty został w banku mającym siedzibę w Polsce.

Przedmiotowa działka w dacie jej zakupu stanowiła grunt na którym obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jest działką budowlaną.

Działka została zakupiona 29 sierpnia 2017 roku.

Budowa domu została rozpoczęta w maju 2018 r. i od tego czasu Wnioskodawczyni i jej mąż ponoszą wydatki na budowę domu jednorodzinnego. Obecnie stoi dom w stanie surowym z oknami, bez dachówki.

Działka budowlana stanowi wspólność majątkową małżeńską Wnioskodawczyni i jej męża.

Działka nie będzie przeznaczona na cele rekreacyjne.

Wnioskodawczyni wraz z mężem mają zamiar mieszkać w wybudowanym domu znajdującym się na przedmiotowej działce budowlanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskane kwoty w formie zaliczki i zadatków na podstawie umowy przedwstępnej, tj. uzyskane przed datą zawarcia umowy sprzedaży i wydatkowane na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki budowlanej pod budowę domu jednorodzinnego małżeństwo będzie mogło zaliczyć jako dochód zwolniony z opodatkowania i tym samym skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli środki pochodzące z zadatków i zaliczek zostaną wydatkowane na cele mieszkaniowe (czyli spłatę kredytu zaciągniętego na zakup działki budowlanej) to będzie uprawniało ją do skorzystania z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości został wydatkowany w okresie dwóch lat na cele związane z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych określonych w ustawie o podatku dochodowym.

Zadatek i zaliczka wypłacone na podstawie umowy przedwstępnej są ściśle związane z umową sprzedaży, której dotyczą. Środki te przeznaczone są na ściśle określony cel, związane są ze ściśle określoną transakcją, stanowiąc część ceny sprzedaży.

Decydujący w tym kontekście jest warunek wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a niewydatkowanie tego dochodu po uprzednim zbyciu nieruchomości, rozumianym jako przejście własności na podstawie definitywnej umowy sprzedaży.

Odpłatne zbycie nieruchomości Wnioskodawczyni rozumie jako ciąg zdarzeń prawnych, prowadzących do zbycia mieszkania. Ciąg tych zdarzeń zapoczątkowany jest umową przedwstępną, otrzymaniem zadatku/zaliczki od nabywcy i wreszcie zakończony zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność. Można więc uznać za "dzień zbycia" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pierwszy dzień tego procesu. W przypadku realizacji procesu zbycia nieruchomości wieloetapowo środki uzyskanie przez Wnioskodawczynię z związku ze zbyciem na jakimkolwiek etapie tego procesu wydatkowane na własne cele mieszkaniowe mogą być uznane za wydatkowane od dnia odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni kluczowe znaczenie stosownie do brzmienia w/w przepisu ma wydatkowanie ceny uzgodnionej w umowie sprzedaży na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży. Natomiast cena sprzedaży obejmuje również kwoty, które Wnioskodawczyni otrzymała przed zawarciem umowy końcowej sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn.zm), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określony zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Artykuł 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

W myśl art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)-c) i pkt 2 lit a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na określone cele mieszkaniowe jest data faktycznego wydatkowania przychodu, tj. data zapłaty całości lub części ceny nabywanej nieruchomości (data dokonania spłaty kredytu/pożyczki).Wskazane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia z podatku określonego dochodu, nie z faktem zawarcia umowy odpłatnego zbycia, lecz z terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało przyjęte w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Przepis ten jednak przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, gdyż w granicach swobody umów ustanowionej w art. 353a Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub nawet całość ceny.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni dokonała w dniu 17 kwietnia 2018 r. spłaty kredytu, zaciągniętego w dniu 7 sierpnia 2017 r. na zakup działki pod budowę budynku mieszkalnego, czyli spełniającego warunki wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższej spłaty dokonała z otrzymanych przez nią zaliczkowo środków od przyszłych nabywców na poczet ceny zbywanego lokalu w wykonaniu zawartych umów przedwstępnych sprzedaży, przed zbyciem lokalu w dniu 5 października 2018 r., będącego źródłem opodatkowanego dochodu.

Tym samym, sfinansowanie przez Wnioskodawczynię spłaty kredytu, wypełniającego ustawowe warunki, z zaliczek/zadatków uzyskanych tytułem zawartych umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości zbywanej, może być podstawą do skorzystania ze zwolnienia, wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, w sytuacji gdy przyrzeczona (ostateczna) umowa sprzedaży nieruchomości (źródła opodatkowanego dochodu ), została zawarta już po spłacie w/w kredytu.

Organ interpretujący zaznacza także, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kształtowania obowiązków podatkowych Wnioskodawczyni i tym samym nie ma mocy wiążącej dla obowiązków podatkowych spoczywających na jej małżonku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.