Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-531/08/11-19/S/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-03
Teza: Według jakiej stawki podatku od towarów usług (dalej podatek VAT) opodatkowana będzie sprzedaż przez Spółkę lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych i komórek lokatorskich w przedstawionym stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: garaż; lokal; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1560/10 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 1 lipca 2011 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2008 r. (data wpływu 19 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych i komórek lokatorskich - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych i komórek lokatorskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej, składającej się z działki nr 74 oraz działki nr ewid. 6/12. Na terenie wyżej wymienionej nieruchomości, Spółka zamierza realizować inwestycję budowlaną polegającą na wybudowaniu wielorodzinnego budynku mieszkalnego. Inwestycja będzie realizowana na podstawie prawomocnej decyzji Prezydenta miasta z dnia 20.11.2007 r., zgodnie z projektem stanowiącym integralny element tej decyzji.

W ramach opisanej inwestycji powstanie 40 lokali mieszkalnych. Dodatkowo, w części podziemnej budynku (poziom -1), powstanie garaż obejmujący 44 miejsca postojowe oraz 40 komórek lokatorskich. Spółka będzie prowadziła sprzedaż wyodrębnionych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej budynku, obliczonym zgodnie z zapisami ustawy o własności lokali. Wraz z nabyciem udziału w części wspólnej nieruchomości, klienci jednocześnie nabędą komórki lokatorskie, stanowiące części przynależne do lokali mieszkalnych oraz prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych, wchodzących w skład nieruchomości wspólnej (w załączeniu projekt umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu). Miejsca postojowe nie stanowią wydzielonych ścianami, odrębnych pomieszczeń. Nie stanowią one odrębnych lokali i będą sprzedawane wyłącznie razem z lokalami mieszkalnymi.

Podobnie komórki lokatorskie nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż stanowią część przynależną lokalu mieszkalnego. A zatem zbycie lokalu mieszkalnego z wyłączeniem miejsca postojowego lub komórki, zarówno przez Spółkę, jak i dalsze - przez klienta - nie może mieć miejsca. Cena prawa do korzystania z miejsca postojowego oraz komórki lokatorskiej będzie z góry uwzględniona w całkowitej cenie nabycia lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Według jakiej stawki podatku od towarów usług (dalej podatek VAT) opodatkowana będzie sprzedaż przez Spółkę lokali mieszkalnych wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych i komórek lokatorskich w przedstawionym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy

Sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich komórkami lokatorskimi oraz miejscami postojowymi, będzie podlegała w całości opodatkowaniu według preferencyjnej, 7% stawki podatku VAT, bez konieczności odrębnego określania podstawy opodatkowania dla miejsc postojowych oraz komórek lokatorskich.

Zgodnie z treścią obowiązującego od 1.01.2008 r. § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, ze zm. - dalej Rozporządzenie) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7 % w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm. - dalej ustawa o VAT), lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT.

Według art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, do którego odwołuje się powyższy przepis, obiektami budownictwa mieszkaniowego są budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 - Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje prezydenta RP.

Zdaniem Wnioskodawcy, już z powyższych przepisów wynika, że sprzedaż lokali mieszkalnych przez Spółkę w przedstawionym stanie faktycznym będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 7% VAT. Istotną kwestią jest jednak, czy z obniżonej stawki VAT będzie korzystała również sprzedaż prawa do korzystania z miejsca postojowego oraz komórki lokatorskiej.

Ustawa o VAT ani przepisy Rozporządzenia nie zawiera definicji lokalu mieszkalnego, w związku z czym, posiłkowo, należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm.). W myśl art. 2 ust. 2 powołanej wyżej ustawy Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Jako uzupełnienie tej definicji powołać trzeba § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690, ze zm.), zgodnie z którym przez lokal użytkowy rozumie się jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że według art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż („pomieszczenia przynależne”). Oznacza to, że jeśli w umowie sprzedaży lokalu strony postanowiły, że do lokalu przynależą garaż, piwnica lub inne pomieszczenia, a przy tym zakup pomieszczenia mieszkalnego nie może zostać dokonany bez pomieszczeń przynależnych i dla całości została ustalona jedna cena, nie można z podstawy opodatkowania wyodrębniać wartości pomieszczenia mieszkalnego i pomieszczeń przynależnych. Przedmiotem sprzedaży jest w takim przypadku lokal mieszkalny jako całość, obejmująca pomieszczenia mieszkalne i pomieszczenia przynależne. W konsekwencji sprzedaż takiego lokalu powinna w całości podlegać opodatkowaniu według jednej, 7 - procentowej stawki VAT. Także Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.), za część „mieszkaniową” budynku mieszkalnego uznaje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnia, suszarnia). W związku z tym, że komórka lokatorska jest w istocie odpowiednikiem piwnicy, wchodzi ona w skład części mieszkaniowej budynku. Taki charakter komórki lokatorskiej oznacza możliwość opodatkowania jej sprzedaży według stawki odpowiedniej dla lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca odnosząc się natomiast do opodatkowania sprzedaży miejsc postojowych przez Spółkę, uważa, iż możliwość zastosowania do takiej czynności stawki 7% VAT uzasadnia fakt, iż nie dochodzi tu do sprzedaży odrębnego pomieszczenia garażowego, ale jedynie do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o oznaczonej powierzchni znajdujących się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego.

Miejsca postojowe, które nie są wydzielonymi trwałymi ścianami izbami w obrębie budynku, nie stanowią odrębnych lokali użytkowych. Stanowią one wydzielone z części podziemnej budynku mieszkalnego fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro z punktu widzenia przepisów cywilnoprawnych, w przedstawionym stanie faktycznym można mówić tylko o jednym przedmiocie sprzedaży, to nie ma żadnych podstaw, aby dokonywać podziału tego przedmiotu na poszczególne składniki. Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Przepis ten nakazuje przy ustalaniu podstawy opodatkowania brać pod uwagę, co do zasady, całość świadczenia, na które strony umówiły się i zastosować jednolitą stawkę podatku.

A zatem, zdaniem Wnioskodawcy także z punktu widzenia przepisów podatkowych, sprzedaż przez Spółkę lokali wraz z prawem do korzystania z miejsc postojowych i komórek lokatorskich podlegać będzie jednej stawce podatku VAT, właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca podkreślił, iż przedstawione powyżej stanowisko znajduje oparcie w jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych. Za stosowaniem jednej stawki podatku w stanach faktycznych analogicznych do przedmiotowego opowiedział się, tytułem przykładu, NSA w wyroku z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2480/04, stwierdzając, iż „Z punktu widzenia przepisów podatkowych, iż sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego (por. T. Sławińska Sprzedaż garaży, miejsc parkingowych i piwnic przez podmiot prowadzący działalność w zakresie budownictwa mieszkaniowego - artykuł dyskusyjny, „Doradztwo Podatkowe” 2002, nr 12, s. 31). Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku), skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży.” Identycznie wypowiedział się NSA w wyroku z 22 czerwca 2005 r., sygn. akt I FSK 103/2005 r., jak również WSA w Warszawie w wyroku z 13.09.2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1052/07 oraz w wyroku z 11.05.2007, sygn. akt III SA/Wa 3998/06. Także w ostatnio wydanym wyroku WSA z 15 lutego 2008 r. (I SA/Po 1206/07) sąd, odnosząc się do miejsc postojowych, stwierdził, że do momentu wyodrębnienia pomieszczenia jako odrębnego lokalu użytkowego jest ono traktowane jako część wspólna przynależna do lokalu mieszkalnego. Tym samym podlega opodatkowaniu według tej samej stawki, jak lokal.

W dniu 9 czerwca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP1-443-531/08-2/BS, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Interpretacja ta była przedmiotem skargi Spółki. Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 2890/08 uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od ww. wyroku Organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 27 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 926/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 9 września 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1560/10 uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

W cyt. orzeczeniu Sąd Administracyjny w Warszawie podzielił pogląd prezentowany w licznych wyrokach sądów administracyjnych (wskazując dla przykładu wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2008 r. wydany w sprawie I FSK 1512/07, 5 lipca 2006 sygn. akt I FSK 945/05), że w przypadku czynności kompleksowej, na którą składają się kilka dostaw bądź dostawa z usługą to o istocie i tym samym stawce powinna przesądzić czynność główna.

Zdaniem Sądu dla prawidłowej oceny prawnej przedstawionego przez wnioskodawcę opisu zdarzeń przyszłych w niniejszej sprawie, niezbędne jest rozważenie czy czynność jaką jest dostawa lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w części wspólnej budynku nie powinna być traktowana jako czynność o charakterze kompleksowym, z której nie można wyłączyć tych jej elementów, które wprawdzie same w sobie dostawy lokalu nie stanowią, lecz z tą dostawą związane są w taki sposób, iż można mówić o czynności kompleksowej.

Ponadto w swoim orzeczeniu Sąd odniósł się również do uzasadnienia niepublikowanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2009 r., wydanego w sprawie I FSK 1798/07 (LEX nr 510642), w którym dokonując wykładni funkcjonalnej zarówno statycznej jak i dynamicznej Sąd ten uznał, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami, na które wskazał ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.t.u. Sąd w cytowanym orzeczeniu wskazał, iż podobny pogląd został wyrażony również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2009 r., sygn. I FSK 1392/08 (publ. Centralna Baza Orzeczeń i Informacji o Sprawach).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w pełni podzielając poglądy zawarte w ww. wyrokach stwierdził, iż trudno zgodzić się ze stanowiskiem, że nabywcy lokalów wraz z prawem korzystania z miejsca parkingowego uczestniczą w dwóch umowach; dostawy lokalu mieszkalnego i sprzedaży prawa do korzystania z miejsca postojowego. Zdaniem Sądu należy przyjąć, że nabywają lokal o wyższej wartości użytkowej ze względu na przynależne do mieszkania miejsce postojowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1560/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji z dnia 9 czerwca 2008 r., nr IPPP1-443-531/08-2/BS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.