Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.125.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: zwolnienie od podatku VAT dostawy działki nr 55/8 na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
Słowa kluczowe: dostawa; drogi; działki; odszkodowania; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 55/8 na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2019 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 19 kwietnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.125.2019.1.MD.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 26 kwietnia 2019 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Województwo posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie Decyzji Wojewody z dnia 17 sierpnia 2017 r. Województwo nabyło z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. nieodpłatnie nieruchomość oznaczoną nr ewidencyjnym 55/7 o pow. 0,6358 ha z obrębu 1położoną w W.

Decyzją Wojewody z dnia 3 października 2017 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „…”, nieruchomość oznaczona jako działka nr 55/8 (wydzielona z działki ewidencyjnej nr 55/7) przeszła z mocy prawa na własność Skarbu Państwa w trwały zarząd Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad z dniem 23 marca 2018 r. (w tym dniu decyzja stała się ostateczna).

Decyzją z dnia 7 stycznia 2019 r. Wojewoda ustalił odszkodowanie za działkę oznaczoną nr 55/8 o pow. 0,1434 ha (wydzieloną z działki ewidencyjnej nr 55/7) w wysokości X. zł.

Na dzień 3 października 2017 r. przedmiotowa nieruchomość nie była objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta \`(...)\` W. zatwierdzonym uchwałą z dnia 10 października 2006 r. zmienionym uchwałą z dnia 28 kwietnia 2009 r., ponownie zmienionym uchwałą z dnia 7 października 2014 r. przedmiotowa nieruchomość była położona częściowo na terenach drogi głównej ruchu przyśpieszonego oznaczonej na rysunku stadium symbolem GP/I, w pozostałej części na Terenach X. oznaczonych na rysunku stadium symbolem S/p.

Na przedmiotowej działce ewidencyjnej oznaczonej nr 55/8 o pow. 0,1434 ha, w dniu wizji (29 grudnia 2017 r.) znajdowały się naniesienia budowlane :

1.  Droga asfaltowa ulica P.;
2.  Wjazd o nawierzchni asfaltowej do stacji TRAFO.

Województwo nie ponosiło wydatków na ulepszenie ww. naniesień znajdujących się na przedmiotowej działce.

Przedmiotowa nieruchomość oznaczona nr ewidencyjnym działki 55/8 o pow. 0,1434 ha (wydzieloną z działki 55/7), w momencie wywłaszczenia, tj. w dniu, w którym z mocy prawa przeszła na własność Skarbu Państwa stanowiła drogę publiczną wojewódzką nr x. (obiekt budowlany o nawierzchni asfaltowej) oraz wjazd do stacji TRAFO (o nawierzchnia asfaltowej).

Ww. obiekty budowlane stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r., Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.).

Symbole klasyfikacji ww. obiektów (budowli) na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.): Dla urządzonej drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej są następujące symbole: Sekcja 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112. Dla wjazdu (zjazdu) do stacji TRAFO: Sekcja 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112.

Powyższe obiekty (budowlane) posadowione na wskazanej we wniosku działce są trwale związane z gruntem.

Na pytanie Organu nr 5 „Kiedy i przez jaki podmiot ww. obiekty (budowle) zostały wybudowane?” Wnioskodawca wskazał, że nie posiada informacji kiedy i przez jaki podmiot ww. obiekty (budowle) zostały wybudowane. Zgodnie z uchwałą nr 192 Rady Ministrów z dnia 2 grudnia 1985 r., w sprawie zaliczenia dróg do kategorii dróg krajowych (M. P. z 1986 r., Nr 3, poz. 16 ze zm.) w dniu 31 grudnia 1998 r., ulica P. stanowiła część drogi krajowej nr x. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 1998 r., w sprawie ustalenia wykazu dróg krajowych i wojewódzkich (Dz. U. z 28 grudnia 1998 r.) droga nr x. od dnia 1 stycznia 1999 r., stanowi drogę wojewódzką. W tym stanie rzeczy zgodnie z dyspozycją art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. nr 133, poz. 872 ze zm.) nieruchomość zajęta pod część ulicy P. w W., oznaczona jako działka ewidencyjna nr 55/7 o pow. 0,6358 ha z obrębu 1 stała się z dniem 1 stycznia 1999 r., z mocy prawa własnością Województwa. Ponadto Wnioskodawca informuje, iż zgodnie z art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2068 z późn. zm.): „w granicach miast na prawach powiatu zarządcą wszystkich dróg publicznych, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, jest prezydent miasta”, tj. w tym przypadku – Prezydent m. \`(...)\` W. Jednocześnie zgodnie z art. 21 ust. 1 zarządca drogi o którym mowa w art. 19 ust. 5: „może wykonywać swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi” w tym przypadku Zarządu Dróg w W.

Na pytanie Organu nr 6 „W jaki sposób poszczególne obiekty (budowle) były wykorzystywane od momentu ich wybudowania/nabycia do momentu przeniesienia własności tych budowli z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie?” Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe obiekty (budowlane) stanowiły drogę publiczną wojewódzką nr x. (obiekt budowlany o nawierzchni asfaltowej) i jako droga był wykorzystywany oraz wjazd do stacji TRAFO (o nawierzchnia asfaltowej) i jako taki był również wykorzystywany.

Urząd Marszałkowski Województwa nie jest w posiadaniu informacji kiedy ww. budowle zostały oddane do użytkowania. Jak wskazano w pkt 5 zarządcą ww. drogi jest Prezydent m. \`(...)\` W., który wykonuje swoje obowiązki przy pomocy Zarządu Dróg w W.

Wnioskodawca informuje, iż nie jest w posiadaniu informacji wskazujących na pierwsze zajęcie poszczególnych budowli wskazanych w wezwaniu z powodów jak wyżej.

Na pytanie Organu nr 9 „Czy przy nabyciu działki (budowli) będących przedmiotem wniosku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?” wnioskodawca wskazał: Nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (Zgodnie z Decyzją Wojewody z dnia 17 sierpnia 2017 r., Województwo nabyło z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r., prawo własności nieruchomości położonej w W. zajętej pod część ul. P., oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 55/7 o pow. 0,6358 ha z obrębu 1)

Na pytanie Organu nr 10 „Czy ww. budowle były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Jeżeli tak, to proszę wskazać jaka to działalność oraz na jakiej podstawie prawnej działalność ta korzysta ze zwolnienia.” Wnioskodawca podał, że przedmiotowe budowle stanowiły drogę publiczną, do dnia 31 grudnia 1988 r. krajową, a od 1 stycznia 1999 r. wojewódzką nr x. (obiekt budowlany o nawierzchni asfaltowej) oraz wjazd do stacji TRAFO (o nawierzchnia asfaltowej) i tak były również wykorzystywane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przeniesienie prawa własności nieruchomości z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Województwo z dniem 1 stycznia 1999 r. nabyło z mocy prawa nieodpłatnie nieruchomość oznaczoną nr ewidencyjnym 55/7 o pow. 0,6358 ha z obrębu 1. Na podstawie Decyzji Wojewody z dnia 3 października 2017 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. „…”, działka oznaczona w ewidencji gruntów nr 55/8 (wydzielona z działki ewidencyjnej o pow. 0,1434 ha, przeszła na rzecz Skarbu Państwa – Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad.

Decyzją z dnia 7 stycznia 2019 r., Wojewoda ustalił odszkodowanie za działkę nr 55/8 (wydzieloną z działki ewidencyjnej nr 55/7) w wysokości X zł.

W myśl przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniem od podatku od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów (\`(...)\`). Art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wskazuje, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organ lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie”.

W tym przypadku wywłaszczenie działki pod budowę drogi należy traktować jako dostawę towaru. Mając na uwadze fakt, iż na przedmiotowej działce znajdują się naniesienia budowlane, to zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Do wartości gruntu stosuje się stawkę VAT właściwą dla sprzedaży budynku lub budowli. Wobec braku w ustawie o VAT definicji „budowli”, organy podatkowe odwołują się do definicji w tym zakresie zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm., dalej – „Prawo Budowlane”). W art. 3 pkt 1 ustawy Prawo Budowlane stanowi, że przez obiekt budowlany należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przesyłowe lub urządzenie techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, naziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe (\`(...)\`).

W opinii Wnioskodawcy dostawa towaru w tym przypadku podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata. Przy czym pierwsze zasiedlenie rozumie się jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Należy również mieć na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (Sygnatura C-308/16) według którego przez kryterium pierwszego zasiedlenia należy uznać pierwsze użytkowanie budynku przez jego właściciela lub lokatora.

Mając na uwadze fakt, iż przedmiotowa nieruchomość stanowiła drogę i wjazd o nawierzchni asfaltowej, jej dostawa nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata, a także mając na uwadze, iż Województwo nie ponosiło wydatków na ich ulepszenie, zasadnym jest uznanie, iż czynność przeniesienia prawa własności przedmiotowej nieruchomości z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym m.in. również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Ponadto nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego przepisu wynika, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane.

Należy wskazać, że umożliwienie nieopodatkowania dostawy gruntów za odszkodowaniem przez Wnioskodawcę (w przypadku uznania, że działa w charakterze organu władzy publicznej) znacznie pogorszyłoby sytuację innych podmiotów dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku. Ponadto, jak wynika z orzecznictwa TSUE, działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego. Natomiast jeżeli działają one na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności jak organ władzy publicznej (wyrok TSUE z dnia 17 października 1989 r. w sprawach połączonych

C-231/87 i C-129/88).

Wobec powyższego przeniesienie własności działki nr 55/8 przez Województwo na rzecz Skarbu Państwa, dokonywane w związku z decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii zastosowania odpowiedniej stawki podatku dla dostawy opisanej we wniosku nieruchomości wskazać należy, że podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. (…).”

W orzeczeniu tym Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał również, że „(\`(...)\`) kryterium >>pierwszego zasiedlenia>pierwszego zasiedlenia<< ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany (\`(...)\`) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT” (pkt 64).

Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy dostawie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 1999 r. nabył z mocy prawa nieodpłatnie nieruchomość oznaczoną nr ewidencyjnym 55/7. Przy nabyciu prawa własności nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Decyzją Wojewody z dnia 3 października 2017 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wskazanej w opisie sprawy nieruchomość oznaczona jako działka nr 55/8 (wydzielona z działki ewidencyjnej nr 55/7) przeszła z mocy prawa na własność Skarbu Państwa w trwały zarząd Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad z dniem 23 marca 2018 r. (w tym dniu decyzja stała się ostateczna). Decyzją z 7 stycznia 2019 r. Wojewoda ustalił odszkodowanie za działkę oznaczoną nr 55/8 o pow. 0,1434 ha (wydzieloną z działki ewidencyjnej nr 55/7) w wysokości X zł. Przedmiotowa nieruchomość oznaczona nr ewidencyjnym działki 55/8, w momencie wywłaszczenia, tj. w dniu, w którym z mocy prawa przeszła na własność Skarbu Państwa stanowiła drogę publiczną wojewódzką nr x. (obiekt budowlany o nawierzchni asfaltowej) oraz wjazd do stacji TRAFO (o nawierzchnia asfaltowej). Ww. obiekty budowlane stanowią budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Powyższe obiekty (budowlane) posadowione na wskazanej we wniosku działce są trwale związane z gruntem. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowe budowle stanowiły drogę publiczną, do dnia 31 grudnia 1988 r. krajową, a od 1 stycznia 1999 r. wojewódzką nr x. (obiekt budowlany o nawierzchni asfaltowej) oraz wjazd do stacji TRAFO (o nawierzchnia asfaltowej) i tak były również wykorzystywane. Województwo nie ponosiło wydatków na ulepszenie ww. naniesień znajdujących się na przedmiotowej działce.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budowli posadowionych na działce 55/8 zrealizowana w ramach transakcji przeniesienia własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa opisanej we wniosku drogi publicznej oraz wjazdu do stacji TRAFO nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że działkę nabył z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. Na przedmiotowej działce znajdowała się droga oraz wjazd do stacji TRAFO. Wnioskodawca nie posiada informacji kiedy i przez jaki podmiot ww. budowle zostały wybudowane. Budowle te wykorzystywane są jako droga publiczna oraz wjazd do stacji TRAFO. Zatem przyjąć należy, że pierwsze zasiedlenie miało co najmniej miejsce w chwili nabycia przez Wnioskodawcę w 1999 r. Ponadto Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń ww. budowli.

W związku z powyższym dostawa działki wraz z posadowionymi na niej budowlami na rzecz Skarbu Państwa w związku z wywłaszczeniem w zamian za odszkodowanie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji – stosownie do regulacji art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnieniem od podatku objęta będzie również dostawa gruntu – działki nr 55/8 na którym położone są ww. budowle.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.