Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.81.2017.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-08
Teza: w zakresie opodatkowania poniesionych przez dzierżawcę nakładów, oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy przedmiotowej nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; dzierżawa; inwestycje; nakłady; podatek-podatek od towarów i usług; zwrot-zwrot nakładów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania poniesionych przez dzierżawcę nakładów, oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy przedmiotowej nieruchomości **jest – nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania poniesionych przez dzierżawcę nakładów, oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy przedmiotowej nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym jako podatnik VAT czynny i ma zamiar przeznaczyć do sprzedaży nieruchomość zabudowaną oznaczoną numerem działki 1464/433 o pow. 1,0202 ha. Działka ta od lutego 2014 roku jest objęta umową dzierżawy zawartą z K.

Sp. z o. o. Sp. k. prowadzącą działalność gospodarczą. Aktualnie obowiązująca umowa dzierżawy zawarta jest do lutego 2017 roku. Działka będąca przedmiotem dzierżawy została zabudowana murowanymi budynkami gospodarczo-przemysłowymi. Budynki te zostały wzniesione przed 2005 r. Właścicielem opisanych we wniosku budynków jest Gmina. Budynki te zostały nabyte przez Gminę 5 października 2005 r. od Syndyka masy upadłość Z. Przedmiotowe budynki nie zostały wybudowane przez i na zlecenie Gminy. W momencie oddania przedmiotu dzierżawy dzierżawcy budynki były w złym stanie technicznym. Dzierżawca ze środków własnych poniósł nakłady na przedmiotowe budynki w postaci nakładów koniecznych i ulepszających. Wartość poniesionych nakładów przekracza 30% wartości początkowej budynków. Wartość początkowa budynku w momencie oddania przedmiotu dzierżawy dzierżawcy wynosiła 361.000 zł. Wartość poniesionych nakładów została wyceniona na kwotę 194.000 zł. Przy sprzedaży dzierżawcy przysługiwać będzie roszczenie o zwrot poniesionych nakładów. Nadto, dzierżawcy na podstawie uchwały Rady Miasta wydanej w oparciu o art. 34 ust. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami przysługiwać będzie prawo pierwszeństwa nabycia nieruchomości. Dzierżawca płaci czynsz dzierżawny opodatkowany podatkiem VAT. Nakłady niebyły rozliczane. Nakłady na ulepszenie znajdujących na dzierżawionej nieruchomości budynków, przekraczające 30% ich wartości początkowej, zostały poniesione przez dzierżawcę w okresie od października 2013 r. do kwietnia 2016 r. Z tytułu ich poniesienia dzierżawcy nie przysługiwała bonifikata, ani inne odliczenie ich wartości od czynszu.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym B.14 - P,ZL tereny przemysłowo-leśne.

Przy nabyciu ww. działki Gminie nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina przedmiotową działkę nabyła odpłatnie od syndyka masy upadłości Z.

Gminie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przedmiotowych budynków.

Umowa dzierżawy nie zostanie rozwiązana przed planowaną sprzedażą. Rozliczenie nakładów poniesionych na budynki przez dzierżawcę - w przypadku skorzystania przez niego z prawa pierwszeństwa - nastąpi po sprzedaży nieruchomości, za zaliczeniem wartości nakładów na poczet ceny sprzedaży. Budynki są trwale związane z gruntem. W stosunku do budynków znajdujących się na przedmiotowej działce poprzez oddanie ich w dzierżawę miało miejsce pierwsze zasiedlenie. Nastąpiło ono w lutym 2014 r. Przedmiotowe budynki do dnia sprzedaży będą dzierżawione przez dotychczasowego dzierżawcę. Do dnia zawarcia umowy sprzedaży, Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie budynku.

Cena sprzedaży została ustalona w oparciu o wycenę rzeczoznawcy majątkowego uwzględniający obecny stan nieruchomości, tj. wraz z nakładami poniesionymi przez dzierżawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku skorzystania przez dotychczasowego dzierżawcę z prawa pierwszeństwa, zaliczenie na poczet ceny sprzedaży wartości poniesionych przez dzierżawcę nakładów będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, gdy zaliczenie wartości poniesionych nakładów na poczet ceny sprzedaży będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, dostawa nieruchomości może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, czy musi być opodatkowana stawką 23%?
3.  Czy w przypadku, gdy zaliczenie wartości poniesionych nakładów na poczet ceny sprzedaży nakładów będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, dostawa nieruchomości może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W związku z tym, że sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego dzierżawcy nastąpi po cenie uwzględniającej aktualny stan budynków, tj. wraz z nakładami dzierżawcy to zaliczenie ich wartości na poczet ceny sprzedaży, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

Przy założeniu, że zaliczenie wartości nakładów na poczet ceny sprzedaży będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 3

Przy założeniu, że zaliczenie wartości nakładów na poczet ceny sprzedaży będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Za dostawę towarów - na mocy art. 7 ust. 1 ustawy - uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicje „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, a „świadczenie” – to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei z treści § 2 cyt. przepisu wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Ponadto, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy (art. 705 k.c.).

Do dzierżawy – zgodnie z art. 694 k.c. – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (…).

Z kolei na mocy art. 659 § 1 k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Ponadto, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego (art. 676 k.c.).

Należy zauważyć, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca poniósł nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te stają się częścią nieruchomości i przypadają właścicielowi. Sposób rozliczenia przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzeczy dzierżawionej, pozostawiony jest w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałoby się to właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego (art. 3531 kodeksu cywilnego).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną oznaczoną nr działki 1464/433 o powierzchni 1,0202 ha. Działka ta od lutego 2014 jest objęta umową dzierżawy. Dzierżawca prowadzi działalność gospodarczą. Wynajmowana działka zabudowana jest budynkami gospodarczo – przemysłowymi, które zostały wzniesione przed 2005 r. W momencie oddania przedmiotu dzierżawy dzierżawcy, budynki były w złym stanie technicznym, dzierżawca z własnych środków poniósł nakłady na ich ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości budynków. Nakłady te były ponoszone od października 2013 r. do kwietnia 2016 r. Dzierżawcy przysługuje pierwszeństwo nabycia nieruchomości. Dzierżawca płaci czynsz dzierżawny opodatkowany podatkiem VAT. Umowa dzierżawy nie zostanie rozwiązana przed planowaną sprzedażą. Cena sprzedaży została ustalona w oparciu o wycenę rzeczoznawcy majątkowego uwzględniający obecny stan nieruchomości, tj. wraz z nakładami poniesionymi przez dzierżawcę, wartość nakładów będzie zaliczona na poczet ceny sprzedaży.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w związku z tym, że sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego dzierżawcy nastąpi po cenie uwzględniającej aktualny stan budynków, tj. wraz z nakładami dzierżawcy to zaliczenie ich wartości na poczet ceny sprzedaży nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie dzierżawca poniósł nakłady inwestycyjne w budynkach należących do Gminy - wydzierżawiającego. Gmina zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego dzierżawcy. Wnioskodawca wskazuje, że umowa dzierżawy nie zostanie rozwiązana przed planowaną sprzedażą, a więc należy przyjąć, że umowa ta wygaśnie w związku z zawarciem umowy sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego dzierżawcy. A zatem, jeżeli cena sprzedaży nieruchomości będzie zawierała nakłady poniesione przez dzierżawcę to sprzedaż przedmiotowej nieruchomości po cenie uwzględniającej poniesione przez dzierżawce nakłady będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w sytuacji, gdy zaliczenie nakładów na poczet ceny sprzedaży będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. syg. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, w świetle ust. 10 ww. artykułu 43, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę,
*   adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
*   adres budynku, budowli lub ich części.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że dla planowanej dostawy nieruchomości zabudowanej budynkami gospodarczo - przemysłowymi znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku jednoznacznie wynika, że zostały spełnione wszystkie przesłanki konieczne do objęcia dostawy nieruchomości zwolnieniem z VAT:

1.  doszło do pierwszego zasiedlenia budynków (w lutym 2014 r. )
2.  od pierwszego zasiedlenia budynków do momentu ich dostawy minął okres dłuższy niż dwa lata, ponadto jak z wniosku wynika, Gmina nie dokonała ulepszeń ww. budynków.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy tej nieruchomości można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

W związku z tym, że dostawa nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, brak jest uzasadnienia do analizy przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji dostawa nieruchomości zabudowanej nr 1464/433 o pow. 1,0202 ha po cenie obejmującej wartość poniesionych przez dzierżawcę nakładów będzie stanowiła dostawę towarów tj. czynność podlegającą opodatkowaniu, do której znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.