Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-669f/09/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-01-27
Teza: Czy w przypadku ewentualnej przyszłej likwidacji spółki komandytowej (lub jawnej) w sytuacji, gdy jej majątek stanowić będą wyłącznie środki pieniężne, przekazanie Spółce przypadającej jej części majątku stanowiło będzie po stronie Spółki jej przychód, a jeżeli tak, to w jaki sposób należy obliczyć dochód Spółki z tego tytułu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wartości-wartości niematerialne i prawne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 30 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.) – dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej, której majątkiem są wyłącznie środki pieniężne - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej, której majątkiem są wyłącznie środki pieniężne. Wobec tego pismem z dnia 14 grudnia 2009 r. Nr ITPB2/436-164/09-2/PS; ITPB3/423-689/09-2/AW; ITPP1/443-1042/09-2/DM wezwano Spółkę do usunięcia braków. Niniejsze zostało dokonane pismem z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną VAT, jest właścicielem znaku towarowego, który jest zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP i objęty prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t. j. w Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zmianami).

Spółka zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną, w której zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu spółki komandytowej (jawnej) Wnioskodawca zamierza wnieść znak towarowy w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (jawnej). Wartość wnoszonego przez Spółkę znaku towarowego określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Spółka przewiduje przy tym, że wartość rynkowa znaku towarowego określona na dzień wniesienia go do spółki komandytowej (jawnej) będzie wyższa od wartości kosztów poniesionych przez Spółkę na wytworzenie lub nabycie tego znaku towarowego.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem znaku towarowego do spółki komandytowej (jawnej) w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków („udziału”), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego „udziału” w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

1.  wartość otrzymanego przez Spółkę „udziału" w spółce komandytowej (jawnej) odpowiadać będzie wartości netto znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast
2.  kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Spółkę, uregulowana zostanie przez spółkę komandytową (jawną) na rzecz Spółki w formie pieniężnej.

Spółka komandytowa (jawna) zamierza zarządzać wniesionymi do niej (także przez innych wspólników) znakami towarowymi oraz wykorzystywać ten znak w działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, np. wydzierżawiać innym podmiotom lub je sprzedać

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie przez Spółkę znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (jawnej) spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności?
2.  W jaki sposób powinna zostać ustalona wartość wniesionego do spółki komandytowej (jawnej) znaku towarowego dla potrzeb amortyzacji?
3.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej znaku towarowego wniesionego aportem do spółki komandytowej (jawnej) będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wspólników, w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano aportu, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu znaku aportem do spółki komandytowej (jawnej) oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki komandytowej (jawnej)?
4.  W jaki sposób powinien zostać ustalony dochód (przychód i koszt) w przypadku późniejszej ewentualnej sprzedaży przez spółkę komandytową (jawną) wniesionego do niej znaku towarowego, w szczególności, w jaki sposób powinny zostać w takim przypadku ustalone koszty uzyskania przychodu?
5.  Czy przy zbyciu znaku towarowego przez spółkę komandytową (jawną), w przypadku gdyby nie stanowił on wartości niematerialnej i prawnej, kosztem uzyskania przychodu Spółki (jako wspólnika spółki osobowej) ze zbycia znaku towarowego będzie wartość znaku towarowego określona w umowie spółki osobowej/uchwale aportowej, pomniejszona o odliczalny podatek VAT, jeśli wystąpił (tj. wartość netto), nie wyższa jednak niż wartość rynkowa tego znaku towarowego z dnia wniesienia wkładu?
6.  Czy w przypadku ewentualnej przyszłej likwidacji spółki komandytowej (jawnej) w sytuacji, gdy majątek spółki komandytowej (jawnej) stanowić będą wyłącznie środki pieniężne, przekazanie Spółce przypadającej jej części majątku stanowiło będzie po stronie Spółki jej przychód, a jeżeli tak, to w jaki sposób należy obliczyć dochód Spółki z tego tytułu?
7.  Czy w przypadku otrzymania środków ze spółki komandytowej (jawnej) przez wspólnika w następstwie obniżenia wartości wkładów w spółce komandytowej (jawnej) środki te będą stanowiły dla niego przychód podatkowy? W jaki sposób powinny zostać ustalone koszty uzyskania tego przychodu?
8.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, czynność wniesienia aportu do spółki komandytowej (jawnej) w postaci znaku towarowego będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, przez co w rezultacie Spółka zobowiązana będzie do udokumentowania omawianej transakcji sprzedaży fakturą VAT wystawioną na rzecz spółki komandytowej (jawnej)?
9.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportem znaku towarowego (traktowanej dla potrzeb VAT jako odpłatne świadczenie usług) będzie zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług kwota należna z tytułu dokonania aportu przez Spółkę (obejmująca całość świadczenia należnego od spółki osobowej, tj. wartość wnoszonego aportu wraz z podatkiem VAT), pomniejszona o kwotę należnego podatku?
10.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług związany z czynnością wniesienia aportem znaku towarowego do spółki komandytowej (jawnej) powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem art. 19 ust. 15 ustawy o VAT, tj. w momencie otrzymania przez Spółkę zapłaty (bądź jej części) za dokonaną czynność wniesienia wkładu (czyli w stosunku do odpowiedniej części obejmującej wartość otrzymanego przez Spółkę udziału w spółce komandytowej (jawnej) – w momencie złożenia przez Spółkę oświadczenia o wniesieniu wkładu do spółki komandytowej (jawnej) oraz w odpowiedniej części odpowiadającej kwocie VAT związanego z aportem – z chwilą otrzymania zapłaty tej części), nie później jednak niż z upływem terminu płatności dla tych należności, jeżeli został on określony w umowie lub fakturze?
11.  Czy otrzymane przez Spółkę od spółki komandytowej (jawnej) środki pieniężne stanowiące równowartość VAT należnego po stronie Spółki z tytułu omawianej transakcji, wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz spółki komandytowej (jawnej), stanowić będą przychód dla Spółki?
12.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, spółka komandytowa (jawna) uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wystawionej przez Spółkę faktury VAT dokumentującej transakcję wniesienia do spółki komandytowej (jawnej) przedmiotu aportu (tj. świadczenie usług przez Spółkę)?
13.  Czy w sytuacji, gdy wniesienie przez Spółkę znaku towarowego w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (jawnej) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (i nie jest od tego podatku zwolnione), w opisanym stanie faktycznym po stronie spółki komandytowej (jawnej) nie powstanie zobowiązanie podatkowe z tytułu PCC?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania szóstego. Stanowisko Spółki w pozostałym zakresie będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania szóstego – w analizowanym stanie faktycznym, środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki komandytowej (jawnej) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jedynie w części przewyższającej określoną w umowie spółki komandytowej (jawnej) wartość wkładu w formie znaku towarowego wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej (jawnej) i niewypłaconych zysków (opodatkowanych wcześniej po stronie Spółki w proporcji do posiadanego udziału w spółce osobowej).

W ocenie Spółki, w przypadku likwidacji i rozwiązania spółki komandytowej (jawnej) w sytuacji, gdy majątek spółki komandytowej (jawnej) stanowić będą wyłącznie środki pieniężne, zastosowanie będą miały przepisy art. 82 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami) w związku z art. 103 Kodeksu (który przewiduje, iż do spółki komandytowej, w zakresie nieuregulowanym, stosować należy przepisy dotyczące spółki jawnej), zgodnie z którymi przypadająca do podziału suma spieniężonego majątku spółki komandytowej dzielona będzie między wspólników w stosunku odpowiadającym posiadanym udziałom.

W praktyce wypłata na rzecz Spółki, jako wspólnika spółki komandytowej (jawnej), spieniężonego majątku likwidacyjnego spółki komandytowej (jawnej) nastąpi w kwocie nieprzekraczającej sumy wartości wniesionego przez Spółkę wkładu niepieniężnego z dnia aportu (tj. wartości znaku towarowego określonej w umowie spółki osobowej) i niewypłaconych zysków (opodatkowanych wcześniej po stronie Spółki w proporcji do posiadanego udziału w spółce osobowej).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółki osobowe są podmiotami neutralnymi podatkowo, tzn. nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a osiągane przez te spółki przychody opodatkowane są jako przychody każdego ze wspólników proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zyskach spółki, przy odpowiednim zastosowaniu tych samych zasad do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Przyjmując, iż zwrócony Spółce (jako wspólnikowi) udział w majątku spółki osobowej (w wyniku jej likwidacji) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach wskazanych w art. 5 ustawy podatkowej, to należy przyjąć, iż w świetle powyższej regulacji opodatkowanie dotyczyć będzie jedynie kwoty stanowiące różnicę pomiędzy kwotą wypłaconą Spółce w związku z likwidacją spółki komandytowej (jawnej), a wartością wkładu Spółki do spółki komandytowej (jawnej) z dnia jego wniesienia powiększoną o opodatkowany udział w zyskach spółki komandytowej (jawnej).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji wydanych przez organy podatkowe, z których jako przykładowe można wskazać:

*   interpretację indywidualną z dnia 8 kwietnia 2009 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-262/09/MS, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „wypłata na rzecz Spółki spieniężonego majątku likwidacyjnego spółki komandytowej w kwocie nieprzekraczającej sumy określonej w umowie spółki komandytowej wartości wniesionego przez Spółkę wkładu niepieniężnego z dnia aportu i niewypłaconych zysków spółki (opodatkowanych wcześniej po stronie Spółki jako zyski spółki działającej), nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”;

*   interpretacje indywidualne z dnia 20 marca 2009 r. wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBI/2/423-1224/08/BG oraz Nr IBPBI/2/423-1221/08/PH, zgodnie z którymi w przypadku likwidacji spółki komandytowej należy przyjąć że: „opodatkowanie dotyczyć może jedynie kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy (i) kwotą wypłaconą Spółce w związku z likwidacją podmiotu, a (ii) wartością wkładu Spółki do spółki komandytowej ustaloną przez wspólników na dzień jego wniesienia, wynikającą z umowy spółki, powiększoną o już opodatkowany udział w zysku związany z działalnością spółki komandytowej”;

*   interpretację indywidualną z dnia 26 listopada 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB3/423-1391/08-2/MS, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „w przypadku likwidacji spółki komandytowej dochodem Spółki do opodatkowania z tytułu podziału majątku likwidacyjnego spółki komandytowej będzie wartość tego majątku przekraczająca sumę wartości wniesionego przez Spółkę wkładu z dnia aportu i udziału (kapitałowego) już raz opodatkowanego (jako zyski spółki działającej)”;

*   interpretację indywidualną z dnia 30 listopada 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPB3/423-705/08/MO, potwierdzającą stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki komandytowej będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu, w części przekraczającej wartość wkładu wniesionego do spółki komandytowej”;

*   interpretację indywidualną z dnia 20 października 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IP-PB3-423-1077/08-2/MS zgodnie z którą: „w przypadku rozwiązania spółki komandytowej, w której Spółka będzie komandytariuszem, wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w części przekraczającej wartość wkładu niepieniężnego wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej określonej w umowie spółki komandytowej”;

*   interpretację indywidualną z dnia 14 października 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB3/423-371/08/DK, zgodnie z którą: „w przypadku rozwiązania spółki jawnej, w której Spółka będzie jednym ze wspólników, wartość majątku spółki jawnej otrzymanego przez Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w części przekraczającej wartość wkładów (pieniężnych i niepieniężnych) wniesionych przez Spółkę do spółki jawnej, która to wartość wkładów określona będzie w umowie spółki jawnej. Wartość wkładu niepieniężnego będzie przy tym równa wartości rynkowej wkładu na dzień wniesienia do spółki jawnej”;

*   interpretację indywidualną z dnia 19 września 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IP-PB3-423-968/08-2/MS, zgodnie z którą w przypadku likwidacji spółki komandytowej „dochodem do opodatkowania Spółki jako komandytariusza spółki komandytowej z tytułu jej likwidacji jest nadwyżka wartości rynkowej majątku otrzymywanego w związku z likwidacją spółki komandytowej nad kosztem objęcia udziału w spółce komandytowej. Jednocześnie koszt objęcia udziału w spółce komandytowej odpowiada wartości wkładu wniesionego przez Spółkę jako komandytariusza do nowo utworzonej spółki komandytowej tytułem objęcia w niej udziału rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej”; powyższe stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przedstawił ponadto w wiążącej interpretacji z dnia 8 września 2008 r., sygn. IP-PB3-423-960/08-2/MS;

*   interpretację indywidualną z dnia 30 czerwca 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IP-PB3-423-531/08-3/MS, w której organ wskazał, iż: „wypłacenie wspólnikowi wartości ustalonego na dzień poprzedzający jego wystąpienie ze spółki udziału kapitałowego nie będzie stanowił przychodu dla Wnioskodawcy do wysokości odpowiadającej wartości wniesionego wkładu określonego w statucie spółki, natomiast nadwyżkę Wnioskodawca powinien zaliczyć do przychodów podatkowych”;

Biorąc powyższe pod uwagę – w opinii Wnioskodawcy – w przypadku rozwiązania spółki komandytowej (jawnej), wartość majątku spółki komandytowej (jawnej) otrzymanego przez niego będzie stanowić dla niego przychód podlegający opodatkowaniu w części przekraczającej określoną w umowie spółki komandytowej (jawnej) wartość aportu wniesionego przez Spółkę do spółki komandytowej (jawnej) i niewypłaconych zysków (opodatkowanych wcześniej po stronie Spółki w proporcji do posiadanego udziału w spółce osobowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania szóstego uznaje się za nieprawidłowe.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dochodzi do likwidacji spółki osobowej, której majątek stanowią wyłącznie środki pieniężne. W konsekwencji, Wnioskodawca jako wspólnik tej spółki otrzyma część jej majątku polikwidacyjnego, odpowiadającą jego udziałowi w tej spółce. W związku z powyższym ma on wątpliwości odnośnie skutków podatkowych opisanego zdarzenia, a mianowicie odnośnie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Należy zatem wskazać, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie zawiera szczególnych uregulowań dotyczących ustalania dochodu (straty) podatnika z tytułu likwidacji spółki osobowej, której był on wspólnikiem. Wobec powyższego, skutki podatkowe likwidacji tej spółki powinny zostać ustalone na zasadach ogólnych.

Na mocy art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. W celu ustalenia dochodu (straty) wspólnika będącego osobą prawną z likwidacji spółki osobowej konieczne jest zatem ustalenie, czy zgodnie z unormowaniami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaistnienie tego zdarzenia skutkuje powstaniem przychodów lub prawa potrącenia kosztu uzyskania przychodów.

Wyjaśnić przy tym należy, że omawiana ustawa nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 2 tej ustawy). Na podstawie powołanego art. 12 ust. 1 można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Wyjątek od ww. reguły zawiera m.in. art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mocą którego za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

W analizowanym przypadku, w związku z likwidacją spółki osobowej, Wnioskodawca otrzyma część jej majątku polikwidacyjnego, tj. część jej środków pieniężnych, odpowiadającą wartości jego udziałów w zyskach tej spółki. Co do zasady, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę stanowią jego przychód podatkowy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając jednak na względzie art. 12 ust. 3 ww. ustawy, należy podkreślić, że część tych faktycznie uzyskanych przez Spółkę środków, mogła być już ujęta w rozliczeniach podatkowych tego podmiotu jako przychody należne – nie będzie wobec tego ponownie wykazywana jako przychody podatkowe w dacie otrzymania.

Kosztami uzyskania przychodów są natomiast – w myśl definicji zawartej w art. 15 ust. 1 omawianej ustawy – koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z treści powołanego przepisu, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt podatkowy musi spełniać łączne następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. nastąpiło faktyczne i definitywne przesunięcie określonej wartości z majątku podatnika do majątku odrębnego podmiotu,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez niego działalnością,

*   jego poniesienie było celowe, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem tego wydatku a uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła,

*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, w przypadku likwidacji spółki osobowej, kosztem uzyskania przychodów Wspólnika z tego tytułu są wydatki poniesione przez niego w związku z przystąpieniem do likwidowanej spółki, w tym niezaliczone wcześniej do kosztów podatkowych wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie składników majątku wniesionych do tej spółki, pomniejszone o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane przez Wspólnika od ich wartości początkowej.

Należy jednak podkreślić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedmiotem wkładu Wnioskodawcy do spółki osobowej jest znak towarowy objęty prawami ochronnymi. Jednak na moment likwidacji spółki osobowej, jej majątek składać się będzie wyłącznie ze środków pieniężnych. Oznacza to, że w trakcie funkcjonowania, spółka osobowa dokonała sprzedaży przedmiotowego znaku w celu spieniężenia swojego majątku. W związku z powyższym, wydatki Wnioskodawcy na nabycie tego znaku, o ile takie poniósł, na moment likwidacji będą przez niego rozliczone (zagadnienie to jest przedmiotem wydanych na rzecz Wnioskodawcy interpretacji indywidualnych o sygnaturach ITPB3/423-669d/09/AW oraz ITPB3/423-669e/09/AW).

Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w analizowanej sytuacji nie ma znaczenia wartość jego wkładu do spółki osobowej na dzień wniesienia. W istocie bowiem, wartość ta stanowi jedynie efekt dokonanej na określony moment wyceny składników majątkowych będących jego własnością. Nie można utożsamiać określenia wartości wkładu do spółki osobowej z poniesieniem kosztu w celu przystąpienia do tej spółki. Kosztem takim, jak wskazano powyżej są w szczególności wydatki poniesione na nabycie przedmiotu wkładu, a nie późniejsza wycena ich wartości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.