Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.368.2019.4.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: W zakresie ustalenia daty powstania przychodu.
Słowa kluczowe: internet; nadpłata-moment powstania nadpłaty; opodatkowanie; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2019 r. (data nadania 17 października 2019 r. data wpływu 23 października 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 października 2019 r. Nr KDIP1-3.4012.360.2019.2.KP, KDIP2-1.4010.368.2.2019.3.JS (data nadania 8 października 2019 r., data doręczenia 10 października 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia daty powstania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia daty powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka/Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia internetowego serwisu usług rekrutacyjnych (dalej: Platforma), umożliwiającego użytkownikom bezpłatne korzystanie m.in. z wyszukiwania ofert pracy, aplikowania na oferty pracy, tworzenia CV. Natomiast Klientom (definicja poniżej) Platforma umożliwia odpłatne publikowanie ogłoszeń o pracę (dalej: Ogłoszenie). Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Klientami Spółki są/będą osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, mające siedzibę/miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce lub w państwie innym niż Polska, będące podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy VAT (dalej: Klient lub Klienci), zainteresowane publikacją Ogłoszeń na Platformie prowadzonej przez Spółkę.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a danym Klientem odbywa się w oparciu o postanowienia umowy (dalej: Umowa) zawartej między stronami, której integralną część stanowią Ogólne Warunki Współpracy (dalej: OWW).

Na podstawie Umowy i na warunkach w niej wskazanych, Klient nabywa od Spółki tzw. kredyty (dalej: Kredyt lub Kredyty). Kredyty są przyznawane Klientom w momencie zawarcia Umowy. Zgodnie z OWW, Kredyt stanowi instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia za świadczenie usług, w postaci publikacji ogłoszeń (dalej: Usługi). Kredyty nie posiadają postaci materialnej. W momencie przyznania Kredytów Spółka każdorazowo posiada/będzie posiadać informacje, w jakim państwie dany Klient posiada siedzibę/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym zna/będzie znała miejsce opodatkowania Usług świadczonych w zamian za Kredyty.

Zawarcie Umowy, które jest jednoznaczne z przyznaniem Kredytów umożliwia Klientowi dostęp do Platformy oraz publikowanie na niej Ogłoszeń w liczbie i kategorii uzależnionej od liczby i kategorii przyznanych Kredytów. Obecnie w ofercie Wnioskodawcy znajdują się Y pakiety Kredytów. Poszczególne pakiety różnią się między sobą m.in. dodatkowymi funkcjonalnościami (np. częstotliwością w jakiej, w trakcie trwania ogłoszenia, dane ogłoszenie Klienta będzie miało pierwszeństwo przed innymi Ogłoszeniami i znajdzie się w czołówce wyników wyszukiwania w serwisie Spółki, czy zostanie podświetlone. Przykładowo, w przypadku nabycia … ogłoszeń za cenę X zł netto z danego pakietu z terminem wykorzystania 360 dni (co jest jednoznaczne z przyznaniem … Kredytów z danego pakietu z terminem wykorzystania 360 dni) Klient może opublikować w przeciągu 360 dni … konkretnych Ogłoszeń.

Klienci mogą zarządzać przyznanymi Kredytami za pośrednictwem specjalnie dedykowanego Panelu, który umożliwia im m.in. sprawdzenie, ile, z jakiego pakietu i z jakim terminem ważności może zostać jeszcze opublikowane Ogłoszenie.

Kredyty mogą zostać wykorzystane jedynie w okresie obowiązywania Umowy. W przypadku upływu terminu ważności niewykorzystanego Kredytu nie ma możliwości jego wykorzystania. W takim przypadku Wnioskodawca nie zwraca Klientom równowartości Kredytów w gotówce, jak również nie przyznaje w zamian nowych Kredytów.

Podmiotem, u którego Klienci mogą zrealizować Kredyty jest wyłącznie Wnioskodawca.

Usługi, które są/będą świadczone w zamian za Kredyty:

*   są/będą świadczone na rzecz podmiotów (Klientów) posiadających siedzibę/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - w tym przypadku Usługi te opodatkowane są/będą jedną, podstawową stawką VAT, wynoszącą obecnie 23%;

*   są/będą świadczone na rzecz podmiotów (Klientów) posiadających siedzibę/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w państwie innym niż Polska - w tym przypadku Usługi te opodatkowane są/będą stawką właściwą dla tego rodzaju Usług obowiązującą w danym państwie; przy tym, ww. informacje (tj. państwo, w którym Klient posiada siedzibę/stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz stawka właściwa dla świadczonych usług) są/będą znane w momencie przyznania Kredytów.

Co do zasady, faktury z tytułu wynagrodzenia za przyznane Kredyty są wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta do 15 dnia miesiąca, po miesiącu, w którym została zawarta Umowa. Zgodnie z warunkami OWW termin płatności faktury wynosi 14 dni. W przypadku nieterminowych płatności ze strony Klienta, Spółka może wstrzymać się z publikacją Ogłoszeń.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w sytuacji gdy Klient zapłaci wynagrodzenie za Kredyty i nie wykorzysta ich w ustalonym w umowie terminie, Spółka nie dokonuje zwrotu kwoty należnej. Niewykorzystane Kredyty przepadają po terminie umowy. W sytuacji gdy Spółka nie wyemituje ogłoszenia z przyczyn technicznych, czyli wina za niewykonanie usługi leży po stronie Spółki, wówczas dochodzi do procesu reklamacji i ustalenia w jaki sposób zostanie naprawiona powstała po stronie Klienta szkoda. W zawieranych umowach Spółka nie dopuszcza do odstąpienia od umowy z przyczyn leżących po stronie Klienta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Kredyty opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią bony jednego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 43 ustawy VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, obowiązek podatkowy w VAT powstanie w momencie transferu Kredytów, tj. przyznania ich Klientom?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, za datę powstania przychodu podatkowego należy uznać dzień przyznania Kredytów Klientom?

Odpowiedź na pytanie ozn. Nr 3 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia. Odpowiedź na pytanie ozn. Nr 1 i Nr 2 w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług zostanie udzielona w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, za datę powstania przychodu podatkowego należy uznać dzień przyznania Kredytów Klientom.

Przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w niniejszych okolicznościach

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei art. 12 ust. 3a ustawy CIT stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się zasadniczo dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Definicja przychodu podatkowego

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (http://sip.pwn.pl/sip/nalezny:2486404.html (dostęp z: 9.7.2019 r.), przez „należny” rozumie się „przysługujący komuś lub czemuś”. O przychodach należnych można więc mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania.

Łączna literalna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, co do których podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania i które jednocześnie są w danym momencie trwałe i definitywne. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje zatem jego definitywny charakter w tym znaczeniu, iż w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Tytułem przykładu wskazać należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego \[dalej: NSA\] z dnia 12 lutego 2013 r. (sygn. akt II FSK 1248/11), w którym stwierdzono, iż:

,, (\`(...)\`) z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.”

Spółka stoi na stanowisku, że taki definitywny charakter powinno się przypisać należnościom, jakie przysługują Wnioskodawcy z tytułu przyznania Klientom Kredytów. W związku z nabyciem Kredytów Klienci są zobowiązani do uiszczenia wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy. Co istotne, dla Wnioskodawcy będzie to przysporzenie definitywne, tzn. Spółka nie jest zobowiązana do zwrotu kwoty należnej jej za przyznane Kredyty, nawet w sytuacji, gdy faktycznie nie dojdzie do publikacji wszystkich dostępnych w ramach danego Kredytu Ogłoszeń.

Moment powstania przychodu podatkowego z tytułu przyznania Kredytów

Moment powstania przychodu podatkowego z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (a z tego rodzaju przychodem mamy niewątpliwie do czynienia w niniejszych okolicznościach) określa się generalnie według zasad ustanowionych w przywołanym powyżej art. 12 ust. 3a ustawy CIT.

Z przepisu tego wynika, że przychód osiągany przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, co do zasady, powstaje w dacie zaistnienia najwcześniejszego z poniżej wymienionych zdarzeń, tj.:

1.  wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi;
2.  wystawienia faktury;
3.  uregulowania należności przez nabywcę.

W tym miejscu należy podkreślić, iż ustawa CIT nie zawiera szczególnej definicji bonów dla celów tego podatku ani nie reguluje w żaden sposób kwestii momentu powstania przychodu podatkowego z ich sprzedaży. Stąd, w opinii Spółki, w zakresie określenia momentu powstania przychodu należy stosować zasady ogólne, w tym przypadku regulacje art. 12 ust. 3a ustawy CIT.

Natomiast w zakresie określenia, co należy rozumieć pod pojęciem wykonania usługi w przypadku usług realizowanych z wykorzystaniem bonów SPV, w opinii Spółki należy posiłkować się regulacjami ustawy VAT w tym zakresie. W art. 19a ust. 4a ustawy VAT wskazano wprost, iż w przypadku transferu bonów SPV (którymi w ocenie Wnioskodawcy, są Kredyty), usługę uznaje się za wykonaną z chwilą dokonania transferu bonu SPV.

W opinii Spółki, ze względu na brak odrębnych regulacji na gruncie CIT, dla określenia momentu wykonania usługi przy realizacji usług z wykorzystaniem bonów SPV (tu: Kredytów), należy zastosować tzw. wykładnię systemowa zewnętrzna, a w konsekwencji określić moment wykonania usługi na podstawie zasad określonych na gruncie przepisów VAT.

Należy zauważyć, iż w dacie transferu/przyznania Kredytów powstaje dla Wnioskodawcy trwałe przysporzenie. Nawet bowiem w przypadku niewykorzystania przez Klienta wszystkich Kredytów w okresie trwania Umowy, Spółka nie ma obowiązku zwrotu jakiejkolwiek części otrzymanego wynagrodzenia. Przyjęcie odmiennego momentu wykonania Usługi mogłoby w przypadku braku publikacji Ogłoszeń skutkować niepowstaniem w ogóle przychodu z tego tytułu.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, także na gruncie przepisów ustawy CIT, za datę wykonania usługi należy, w niniejszych okolicznościach, uznać datę transferu bonów SPV, tj. tu: datę przyznania Kredytów.

Biorąc pod uwagę, iż w niniejszych okolicznościach wystawienie faktury przez Wnioskodawcę oraz uregulowanie należności przez Klientów nastąpi już po przyznaniu Kredytów przez Spółkę (tj. po wykonaniu usługi), to właśnie data wykonania usługi, czyli data przyznania Kredytów, powinna wyznaczać datę powstania przychodu podatkowego.

Stanowisko sądów administracyjnych

Spółka pragnie w tym miejscu wskazać na stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, w tym przez NSA, zgodnie z którym dokonując wykładni danych przepisów prawa, należy brać pod uwagę także inne ustawy. Żaden przepis nie funkcjonuje bowiem w próżni, ale jest częścią danej gałęzi prawa (tu: prawa podatkowego) oraz całego systemu prawa.

Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 8 października 2013 r. (sygn. akt I FSK 1474/12) wskazał, że:

,,Żaden przepis prawa nie jest bowiem oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym - jest częścią określonego aktu normatywnego, który z kolei jest częścią określonej gałęzi prawa przynależącej do systemu prawa polskiego. Wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę również jego relacje do innych przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna). Tylko realizacja tej dyrektywy wykładni prawa, określanej jako argumentum a rubrica, gwarantuje bowiem zupełne i niesprzeczne odczytanie danej instytucji prawa z przepisów prawa (por. uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia: 2 kwietnia 2012 r., II FPS 3/11; 19 listopada 2012 r., II FPS 1/12). (\`(...)\`) Pomiędzy normami prawnymi w systemie prawa zachodzą związki treściowe takiego typu, że istnieją logiczne powiązania pomiędzy normami, tzn. treść jednej normy co do zasady pozostaje w zgodzie z treścią innej normy, a ponadto pojęcia stosowane przez ustawodawcę w przepisach zawierających elementy norm prawnych odznaczają się względną jednolitością terminologiczną (por. T. Chauvin, T. Stawecki, P. Winczorek, Wstęp do prawoznawstwa, Warszawa 2011, s. 131).”

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/GI 798/15), powołując się na wcześniejsze orzecznictwo, zaznaczył, iż:

Jak już zaakcentowano, za dostatecznie utrwalony w orzecznictwie sądowym należy uznać pogląd, że w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej (por. uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r., II FPS 8/10; z dnia 2 kwietnia 2012 r., II FPS 3/11 - publ. CBOSA). Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (por. postanowienie SN z dnia 26 kwietnia 2007 r., I KZP 6/07, publik. OSNKW 2007/5/37; postanowienie NSA z dnia 9 kwietnia 2009 r., II FSK 1885/07; wyroki NSA: z dnia 19 listopada 2008 r., II FSK 976/08, z dnia 2 lutego 2010 r., II FSK 1319/08, z dnia 2 marca 2010 r., II FSK 1553/08, publ. CBOSA oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2010, s. 291 i n., B. Brzeziński \[w:\] Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie, praca zbiorowa pod red. B. Brzezińskiego, s. 422 i n.; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 74-83).”

Mając na uwadze powyższe orzeczenia sądów administracyjnych, uzasadnionym jest utożsamianie momentu wykonania Usług na gruncie CIT z momentem wykonania Usług na gruncie VAT. Stąd też, ze względu na przepisy ustawy VAT, które w przypadku transferu bonów SPV określają wprost, co należy uznać za wykonanie usług, zasadnym jest stosowanie analogicznej wykładni pojęcia wykonania usług na gruncie ustawy CIT.

Podsumowanie

Podsumowując powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż w niniejszych okolicznościach za datę powstania przychodu podatkowego należy uznać dzień przyznania Kredytów Klientom.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia daty powstania przychodu – jest prawidłowe.

Pojęcie przychodu podatkowego, z którego dochód podlega opodatkowaniu, określa art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”). Przepisy tego artykułu nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu updop, przy czym wymienione w ww. przepisie rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem „w szczególności”, co oznacza, że katalog tam zawarty nie jest katalogiem zamkniętym. Należy zaznaczyć, że przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest wg zasady kasowej, tj. w momencie faktycznego otrzymania.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 updop, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Regulacja ta pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji. Ponadto jako przychody należne – na podstawie art. 12 ust. 3 updop – mogą być ujmowane wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Przepis art. 12 ust. 3a updop stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jak wynika z powołanego przepisu, dla rozpoznania przychodu osiąganego przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą istotne pozostają daty zaistnienia następujących zdarzeń:

*   w zależności od przedmiotu tej działalności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi;

*   wystawienia faktury;

*   uregulowania należności.

Przychód osiągany przez podatnika co do zasady powstaje w dacie zajścia najwcześniejszej z ww. okoliczności.

Wyjątki od reguły określonej w art. 12 ust. 3a zostały unormowane w art. 12 ust. 3c-3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dotyczą one:

*   przychodów ze świadczenia usług w przypadku, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych (art. 12 ust. 3c);

*   przychodów z tytułu dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d);

*   przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d (art. 12 ust. 3e).

Ponadto, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d  zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych  za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca: „(…) jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia internetowego serwisu usług rekrutacyjnych (dalej: Platforma), umożliwiającego użytkownikom bezpłatne korzystanie m.in. z wyszukiwania ofert pracy, aplikowania na oferty pracy, tworzenia CV. Natomiast Klientom (..) Platforma umożliwia odpłatne publikowanie ogłoszeń o pracę (…).

Klientami Spółki są/będą osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, mające siedzibę/miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce lub w państwie innym niż Polska, będące podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy VAT (dalej: Klient lub Klienci), zainteresowane publikacją Ogłoszeń na Platformie prowadzonej przez Spółkę.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a danym Klientem odbywa się w oparciu o postanowienia umowy (…) zawartej między stronami, której integralną część stanowią Ogólne Warunki Współpracy (…).

Na podstawie Umowy i na warunkach w niej wskazanych, Klient nabywa od Spółki tzw. kredyty (…). Kredyty są przyznawane Klientom w momencie zawarcia Umowy. Zgodnie z OWW, Kredyt stanowi instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia za świadczenie usług, w postaci publikacji ogłoszeń (dalej: Usługi). Kredyty nie posiadają postaci materialnej.

(…) Zawarcie Umowy, które jest jednoznaczne z przyznaniem Kredytów umożliwia Klientowi dostęp do Platformy oraz publikowanie na niej Ogłoszeń w liczbie i kategorii uzależnionej od liczby i kategorii przyznanych Kredytów. Obecnie w ofercie Wnioskodawcy znajdują się Y pakiety Kredytów. Poszczególne pakiety różnią się między sobą m.in. dodatkowymi funkcjonalnościami (np. częstotliwością w jakiej, w trakcie trwania ogłoszenia, dane ogłoszenie Klienta będzie miało pierwszeństwo przed innymi Ogłoszeniami i znajdzie się w czołówce wyników wyszukiwania w serwisie Spółki, czy zostanie podświetlone. Przykładowo, w przypadku nabycia … ogłoszeń za cenę X zł netto z danego pakietu z terminem wykorzystania 360 dni (co jest jednoznaczne z przyznaniem … Kredytów z danego pakietu z terminem wykorzystania 360 dni) Klient może opublikować w przeciągu 360 dni … konkretnych Ogłoszeń.

Klienci mogą zarządzać przyznanymi Kredytami za pośrednictwem specjalnie dedykowanego Panelu, który umożliwia im m.in. sprawdzenie, ile, z jakiego pakietu i z jakim terminem ważności może zostać jeszcze opublikowane Ogłoszenie.

Kredyty mogą zostać wykorzystane jedynie w okresie obowiązywania Umowy. W przypadku upływu terminu ważności niewykorzystanego Kredytu nie ma możliwości jego wykorzystania. W takim przypadku Wnioskodawca nie zwraca Klientom równowartości Kredytów w gotówce, jak również nie przyznaje w zamian nowych Kredytów.

Podmiotem, u którego Klienci mogą zrealizować Kredyty jest wyłącznie Wnioskodawca.(…)

Co do zasady, faktury z tytułu wynagrodzenia za przyznane Kredyty są wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta do 15 dnia miesiąca, po miesiącu, w którym została zawarta Umowa. Zgodnie z warunkami OWW termin płatności faktury wynosi 14 dni. W przypadku nieterminowych płatności ze strony Klienta, Spółka może wstrzymać się z publikacją Ogłoszeń.

(…) w sytuacji gdy Klient zapłaci wynagrodzenie za Kredyty i nie wykorzysta ich w ustalonym w umowie terminie, Spółka nie dokonuje zwrotu kwoty należnej. Niewykorzystane Kredyty przepadają po terminie umowy. W sytuacji gdy Spółka nie wyemituje ogłoszenia z przyczyn technicznych, czyli wina za niewykonanie usługi leży po stronie Spółki, wówczas dochodzi do procesu reklamacji i ustalenia w jaki sposób zostanie naprawiona powstała po stronie Klienta szkoda. W zawieranych umowach Spółka nie dopuszcza do odstąpienia od umowy z przyczyn leżących po stronie Klienta. (…)”.

Zdaniem tut. Organu, w przedmiotowej sprawie za datę powstania przychodu podatkowego należy uznać dzień zawarcia Umowy i przyznania/przekazania Kredytów Klientom.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3 odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.