Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-46/15-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodów podatkowych.
Słowa kluczowe: komplementariusz; obsługa; okres-okres rozliczeniowy; opłata; pożyczka; przychód; przychód-moment powstania przychodów; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodów podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Wnioskodawca), podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na jej terytorium.

Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) będącej wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka), która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na udzielaniu pożyczek osobom fizycznym (dalej: Klient). Wnioskodawca nie jest akcjonariuszem SKA.

SKA jest spółką komandytowo-akcyjną niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, z rokiem obrotowym trwającym od 1 listopada 2013 r. do 3 września 2015 r. Zatem do rozliczenia podatkowego SKA stosuje się przepisy ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r. W związku z tym do końca obecnego roku obrotowego SKA przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w SKA rozliczają jej wspólnicy (komplementariusz i akcjonariusze), zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT.

Spółka także nie jest podatnikiem podatku dochodowego, zatem przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce rozliczają jej wspólnicy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT.

Z części przychodów Spółki przypadających na SKA, na bieżąco rozlicza się jej komplementariusz (Wnioskodawca), zgodnie z zasadami alokacji zysków (przychodów) wynikającymi ze statutu SKA oraz umowy Spółki.

Spółka udziela pożyczek jedno- i wieloratalnych, tj. spłacanych jednorazowo albo w ratach miesięcznych. Pożyczki spłacane jednorazowo udzielane są na okres nieprzekraczający 30 dni i spłacane są po jego upływie w jednej racie. Pożyczki spłacane w ratach miesięcznych udzielane są na okres nie dłuższy niż 48 miesięcy i spłacane są w równych miesięcznych ratach (miesiąc − około trzydziestodniowy okres). Spółka nie wyklucza udzielania pożyczek na inne terminy niż wskazane powyżej lub ograniczenie pożyczek do spłacanych jednorazowo albo w ratach miesięcznych.

Przy zawieraniu umowy pożyczki spłacanej w ratach miesięcznych Klient otrzymuje harmonogram spłat miesięcznych, wskazujący datę płatności każdej raty. Rata stanowi sumę wymagalnych w dacie spłaty: kwoty kapitału oraz poszczególnych opłat (dalej: Rata).

Zasady naliczania i pobierania opłat i odsetek są i będą wyszczególnione w umowie zawieranej z Klientem, w tym w Regulaminie (dalej: Umowa).

W szczególności Spółka pobiera od Klienta wynagrodzenie za usługę wykonywaną na rzecz Klienta w postaci czynności związanych z obsługą umowy pożyczki, obejmujących obsługę spłat i monitorowanie ich terminowości (Opłata operacyjna). W przypadku pożyczki spłacanej jednorazowo Opłata operacyjna jest wymagalna (należna) w momencie wykonania usługi, to jest na koniec okresu obowiązywania umowy pożyczki. W przypadku pożyczki spłacanej w ratach miesięcznych, Opłata operacyjna jest rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych. W takim przypadku Opłata operacyjna zostaje rozłożona proporcjonalnie na okresy miesięczne i staje się należna i wymagalna w ostatnim dniu każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego przyjętego w Umowie z Klientem, w odniesieniu do danej części opłaty operacyjnej wynikającej z harmonogramu spłat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W którym momencie Wnioskodawca jako komplementariusz SKA będącej wspólnikiem Spółki powinien rozpoznawać przychód z tytułu Opłaty operacyjnej należnej Spółce z tytułu obsługi umów pożyczek?

Zdaniem Wnioskodawcy powinien on rozpoznawać przychód podatkowy z tytułu Opłaty operacyjnej należnej Spółce w odpowiedniej części przypadającej Wnioskodawcy zgodnie z zapisami statutu SKA i w świetle umowy Spółki − na następujących zasadach:

*   w przypadku pożyczki spłacanej jednorazowo − na koniec okresu pożyczki (termin spłaty pożyczki), nie później jednak niż na dzień uregulowania Opłaty operacyjnej;
*   w przypadku pożyczki spłacanej w ratach miesięcznych − w ostatnim dniu każdego przyjętego w Umowie z Klientem miesięcznego okresu rozliczeniowego w części Opłaty operacyjnej przypadającej zgodnie z harmonogramem spłat na dany okres, do dnia zakończenia albo wygaśnięcia Umowy, niezależnie od daty faktycznej spłaty Raty.

Wnioskodawca powinien rozpoznawać w swoich przychodach podatkowych część przychodu z tytułu Opłaty operacyjnej należnej Spółce zgodnie z powyższymi zasadami, która to część powinna być alokowana zgodnie z zasadami alokacji zysków wynikającymi z zapisów statutu SKA oraz umowy Spółki.

Alokacja przychodów z udziału w Spółce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W opisanym stanie faktycznym powyższy przepis znajdzie zastosowanie w następujący sposób. Część przychodu z udziału w Spółce przypadająca na SKA powinna zostać opodatkowana na zasadach odnoszących się do spółki komandytowo-akcyjnej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego (tj. na gruncie ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r.) Zatem część przychodu z udziału w zyskach SKA (w zakresie części odpowiadającej udziałowi SKA w zyskach Spółki) powinna zostać połączona z przychodami Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku SKA.

Powyższy sposób postępowania będzie właściwy do momentu, w którym SKA stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Data powstania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 powołanej ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast moment rozpoznania przychodów dla celów podatkowych określają m.in. przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c ustawy CIT.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. − z zastrzeżeniem ust. 3c-3g), dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień uregulowania należności.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W przypadku pożyczek spłacanych jednorazowo, zdaniem Wnioskodawcy, znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 3a ustawy CIT. Zatem przychód powstanie w dniu wykonania usługi, nie później niż w dniu uregulowania należności. Dniem wykonania usługi obsługi umowy pożyczki jest, zdaniem Wnioskodawcy, dzień spłaty wynikający z Umowy. Jednakże, jeśli Klient spłaci pożyczkę przed tym dniem, dniem powstania przychodu z tytułu opłaty operacyjnej będzie dzień otrzymania opłaty operacyjnej przez Spółkę.

W przypadku pożyczek spłacanych w ratach miesięcznych, usługa obsługi umowy pożyczki, zgodnie z Umową, będzie rozliczana w miesięcznych okresach rozliczeniowych. W takim przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, należy zastosować art. 12 ust. 3c ustawy CIT. Zatem przychód podatkowy powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego w odniesieniu do opłaty operacyjnej należnej za dany okres, zgodnie z harmonogramem spłat. Nie ma przy tym znaczenia czy należność została faktycznie uregulowana ani dzień faktycznej zapłaty.

Należy zaznaczyć, że do podobnych wniosków doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 stycznia 2012 r. o sygn. ILPB3/423-477/11-2/JG:

„Reasumując, skoro w zawartych umowach strony przyjęły miesięczny sposób rozliczania usług pośrednictwa finansowego oraz ubezpieczeniowego, to zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu w przypadku opisanych przez Spółkę umów, należy uznać ostatni dzień miesięcznego okresu rozliczeniowego określonego w umowie (miesiąc kalendarzowy), bez względu na dzień uzyskania raportu o kwocie należnej prowizji, wystawienia faktury, czy moment dokonania płatności za wykonane usługi”.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym przez niego stanie faktycznym powinien rozpoznawać przychód podatkowy z tytułu Opłaty operacyjnej w odpowiedniej części przypadającej Wnioskodawcy zgodnie z zapisami statutu SKA i w świetle umowy Spółki − na następujących zasadach:

*   w przypadku pożyczki spłacanej jednorazowo − na koniec okresu pożyczki (w terminie spłaty pożyczki), nie później jednak niż na dzień otrzymania opłaty operacyjnej przez Spółkę;
*   w przypadku pożyczki spłacanej w ratach miesięcznych − w ostatnim dniu każdego przyjętego w Umowie z Klientem miesięcznego okresu rozliczeniowego − w części przypadającej na dany okres zgodnie z harmonogramem spłat, do dnia zakończenia albo wygaśnięcia umowy pożyczki, niezależnie od daty faktycznej spłaty każdej Raty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu natomiast do powołanej przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.