Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.394.2023.2.JMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-25
Teza: 1. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT? 2. Czy Koszty projektów z Obszarów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT?
Słowa kluczowe: sprzęt-sprzęt medyczny; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wyposażenie; wyroby-wyroby medyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 lipca 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 18 września 2023 r. (data wpływu do Organu 21 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Y sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) to spółka specjalizująca się w projektowaniu, produkcji i instalacji innowacyjnych rozwiązań dla (…). Spółka wyposaża specjalistyczne pracownie zabiegowe i oddziały szpitalne (dalej: „Klienci”) w sprzęt i (…).

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca podejmuje działania ukierunkowane na tworzenie nowych, ulepszonych oraz innowacyjnych (…)- zabudów modułowych (…), (dalej: „Produkty”).

Wnioskodawca jest również właścicielem i twórcą nieustannie rozwijanego oprogramowania komputerowego służącego do integracji (…), o nazwie: (…), (dalej: „Oprogramowanie”), oferującym pełną integrację urządzeń medycznych i (…) oraz zaawansowane funkcje zarządzania obrazem (…), (…). Rozwiązania Oprogramowania zostały zaprojektowane z myślą o usprawnieniu pracy, poprawie ergonomii oraz bezpieczeństwa na (…). Oprogramowanie opracowane przez Spółkę (…) medycyny, m.in. poprzez umożliwienie wielu osobom, które nie są obecne fizycznie na Sali (…), do oglądania (…). Co więcej, możliwe jest zdalne angażowanie (…) podczas wykonywania (…).

Wnioskodawca zatrudnia w ramach umowy o pracę, umowy o dzieło oraz umowy zlecenia osoby posiadające specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do projektowania oraz tworzenia Produktów (dalej zbiorczo: „Pracownicy”).

Spółka, w celu realizacji projektów polegających na ulepszaniu bądź projektowaniu oraz tworzeniu nowych Produktów, stworzyła osobne działy Badań i Rozwoju oraz Rozwiązań Elektronicznych, które są odpowiedzialne za poszczególne obszary realizacji projektów. W ramach wielu projektów oba wymienione powyżej działy współpracują ze sobą. Do realizacji ww. projektów zaangażowani są także Pracownicy z innych działów Spółki.

Za funkcjonowanie każdego z ww. działów odpowiedzialny jest dyrektor. Niektórzy z Pracowników są w 100% zaangażowani do innowacyjnych prac polegających na opracowywaniu oraz tworzeniu nowych bądź ulepszonych Produktów.

Innowacyjną działalność Wnioskodawcy można podzielić na cztery główne obszary:

\- Tworzenie nowych Produktów z inicjatywy własnej Spółki bądź na zlecenia Klientów (dalej: „Nowe Produkty”);

\- Ulepszanie Produktów (dalej: „Ulepszenia Produktów”);

\- Rozwijanie Oprogramowania (dalej: „Rozwój Oprogramowania”);

\- Ulepszania/tworzenie wewnętrznych procesów (dalej: „Optymalizacje”)

(dalej zbiorczo: „Obszary B+R”).

Obszar B+R – Nowe Produkty.

Rozpoczęcie projektu w Obszarze B+R - Nowe Produkty może być spowodowane wewnętrzną inicjatywą Spółki (…), jak również na zlecenie Klienta. Każdy projekt z obszaru Nowe Produkty zaczyna się od fazy koncepcyjnej, gdzie konkretyzowane są założenia danego projektu. Po udanym rozwoju koncepcji przygotowywane jest prototypowanie.

Na etapie prototypowania Produktu Pracownicy muszą uwzględnić w projekcie wszystkie szczegóły, które mogłyby mieć jakikolwiek wpływ na finalne przygotowanie Produktu, jest to więc proces czasochłonny, wymagający nanoszenia dużej liczby poprawek oraz zaangażowania pracy wielu osób.

Projekty z obszaru Nowe Produkty realizowane są według następującej metodologii:

1) W pierwszej kolejności przygotowywane są szkice wstępne, schematy (…). Następnie opracowywana jest dokumentacja konstrukcyjna i technologiczna dla prototypu Produktu.

Następnie opracowane zostaje zestawienie materiałowe dla prototypu Produktu, jak i również opracowanie danych dotyczących zakupów specjalnych, niezbędnych w procesie wykonania prototypu. W przypadku gdy jest to wymagane, przygotowane zostaje opracowanie niezbędnych układów elektronicznych i elektrycznych.

Zespół projektowy przygotowuje analizę ryzyka na etapie dokumentacji prototypowej. Po przygotowaniu analizy ryzyka następuje opracowanie dokumentacji montażowej dla prototypu Produktu, w tym opracowanie wymagań dotyczących przyjęcia i zatwierdzenia prototypu.

Oprogramowanie komputerowe wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prac nad prototypem Produktu, takie jak systemy (…) - ze względu na specjalistyczną funkcjonalność, a co za tym idzie wymagania techniczne - wiąże się z koniecznością używania sprzętu komputerowego o najwyższych parametrach. Wnioskodawca dysponuje takim sprzętem komputerowym i ponosi bieżące wydatki na jego wymianę.

2) W kolejnym kroku następuje etap produkcji i montażu prototypu. Dodatkowo, do stworzenia prototypu Produktu Wnioskodawca często musi opracować oraz stworzyć dedykowane oprzyrządowanie w postaci (dalej: „Oprzyrządowanie”).

Wymagane jest, przy użyciu specjalistycznego oprogramowania stworzenie symulacji oraz modeli w środowisku trójwymiarowym, które następnie są przenoszone na rysunki techniczne 2D.

Tak przygotowane rysunki techniczne są przekazywane pracownikom z działu produkcji, którzy są odpowiedzialni za fizyczne stworzenie całego Oprzyrządowania.

Następnie Konstruktorzy opracowują technologię i dokumentację technologiczną, tj. przygotowuje instrukcję wykonania poszczególnych elementów Oprzyrządowania. Polega to na rozpisaniu całej technologii oraz harmonogramu obróbki mechanicznej wszystkich elementów wraz ze wskazaniem, jaka maszyna powinna zostać użyta do wykonania danej czynności.

Wnioskodawca posiada w swojej siedzibie kompleksowy park maszynowy (dalej: „Park Maszynowy”), który używany jest do realizacji projektów w Obszarach B+R. Pracownicy korzystają z bardzo szerokiego asortymentu narzędziowego, który obejmuje w szczególności maszyny takie jak:

1\. (…),

2\. (…),

3\. (…),

4\. (…),

5\. (…),

6\. (…),

7\. (…),

oraz wiele innych maszyn/narzędzi, które są wykorzystywane do działalności z Obszarów B+R Wnioskodawcy.

Po sukcesywnym montażu wszystkich części i w rezultacie fizycznym zbudowaniu Oprzyrządowania, przeprowadzane są pierwsze próby i testy. Próby i testy opierają się między innymi na mechanicznym i funkcjonalnym przetestowaniu Oprzyrządowania. W przypadku zidentyfikowania błędu, cykl jest prowadzony do momentu prawidłowego funkcjonowania Oprzyrządowania. Gdy Oprzyrządowanie jest gotowe, Spółka wykonuje z jego użyciem prototyp Produktu.

3) Po wyprodukowaniu prototypu Produktu przeprowadzane są jego badania i testy funkcjonalne. W ramach testów sprawdzane są jego właściwości m.in. wytrzymałościowe, zmęczeniowe itp. Dodatkowo wykonywane są testy walidacyjne z oferowanymi przez Spółkę produktami (…). W przypadku zidentyfikowania błędu w trakcie prób i testów, podejmowane są czynności mające na celu wyeliminowanie nieprawidłowości w próbnych seriach prototypu Produktu. Cykl jest prowadzony aż do momentu osiągnięcia oczekiwanych parametrów prototypu Produktu.

Jeżeli istnieje taka potrzeba, po testach wprowadzane są zmiany dla prototypu Produktu. Przeprowadzone badania stanowią podstawę do inwestycji w narzędzia potrzebne do produkcji komponentów Produktu. W przypadku pomyślnego testu następuje zatwierdzenie etapu.

4) W ostatnim etapie następuje wdrożenie Produktu do bieżącej produkcji przez Spółkę.

Na tym etapie kończy się realizacja projektu z Obszaru B+R Nowe Produkty.

Powyższy opis przedstawia realizację projektu z Obszaru B+R - Nowe Produkty z własnej inicjatywy. W ramach tego Obszaru B+R, Spółka również realizuje projekty polegające na opracowywaniu, projektowaniu i tworzeniu Produktów na zamówienie Klienta. W przypadku opracowywania Produktów za zleceniem Klienta, proces całego tworzenia Produktu przebiega w sposób analogiczny do tego, jaki funkcjonuje w przypadku inicjatywy Wnioskodawcy. Jedyną różnicą jest inicjacja projektu - w przypadku zleceń dla Klientów osobą zgłaszającą zapotrzebowanie jest zawsze Klient, natomiast w przypadku nowych Produktów opracowywanych z inicjatywy Wnioskodawcy, pomysł na stworzenie nowego Produktu pochodzi od Pracowników Wnioskodawcy (…).

Przykładem projektu z Obszaru B+R - Nowe Produkty jest projekt o nazwie („…”). Na realizację wyżej wskazanego projektu Spółka podpisała umowę (…). Przedmiotem projektu są prace mające na celu opracowanie (…) oddziału szpitalnego. Zadaniem takiego oddziału będzie ograniczenie do (…) medycznego z procesów wymagających (…). Aby odizolować (…). Efektem realizacji projektu ma być wypracowanie rozwiązania, które pozwoli zaangażować roboty, które będą w stanie wyręczyć (…) w podstawowych zadaniach i badaniach (…). Ich zadaniem będzie zastąpienie ludzi w tych pracach, które (…). Dzięki zastąpieniu ludzi maszynami, pracownicy nie będą narażeni (…). Nie istnieje obecnie na rynku pełny i (…), uwzględniający komunikację z infrastrukturą i wyposażeniem, możliwy do dostarczenia w krótkim okresie czasu, „pod klucz”, przez pojedynczego producenta.

Obszar B+R – Ulepszenia Produktów.

Projekty z Obszaru B+R - Ulepszenia Produktów polegają na modyfikowaniu wytwarzanych już przez Spółkę Produktów. Dążenie do usprawnień wiąże się w głównej mierze z dodawaniem bądź usprawnianiem funkcji Produktów, zwiększaniem ich wytrzymałości bądź też ergonomii. Wnioskodawca w tym zakresie prowadzi również prace nad testami nowych materiałów wykorzystywanych do procesu produkcji.

Powyższe pozwala Spółce na dostosowanie się do aktualnych trendów rynkowych i wymaga od Spółki znaczącego nakładu prac nad zapewnieniem nowej funkcjonalności bądź opracowaniem nowego procesu tworzenia Produktów m.in. poprzez zastosowanie nowego materiału.

Przykładem takiego produktu może być np. zaprojektowanie uchwytu jednopozycyjnego (…), który względem poprzedniej wersji wprowadzi usprawnienie w postaci eliminacji jednego z dwóch pokręteł. Umożliwiło to uproszczenie konstrukcji oraz szybszy montaż akcesorium w gnieździe (…).

Zarządzanie procesem Ulepszania Produktów przebiega w analogiczny sposób jak zostało to opisane w Obszarze B+R Nowe Produkty.

Obecnie badania w zakresie Ulepszeń Produktów prowadzone są w zakresie redukcji kosztów wytwarzania (…) poprzez zmianę konstrukcji i metod wytwarzania oraz przeprojektowania konstrukcji (…) w celu ułatwienia procesu serwisowania tego wyrobu.

Obszar B+R – Rozwój Oprogramowanie.

W ramach rozwijania Oprogramowania służącego integracji (…) Spółka na bieżąco dostosowuje je dla różnych potrzeb i przepływu pracy. Oprogramowanie jest wykonane zgodnie z ideą modułowości, wszystkie segmenty wykorzystują jednakowy panel sterujący, który jest centralnym elementem zarządzającym systemu. Pozwala to w łatwy sposób rozbudować system integracji z wersji podstawowej do zaawansowanej bez konieczności wymiany podstawowych elementów, co obniża koszty i skraca czas aktualizacji.

Projekty z Obszaru B+R - Rozwój Oprogramowania realizowane są przez Dział Rozwiązań Elektronicznych wraz z zewnętrznym podmiotem, który wspiera Spółkę w zakresie prac programistycznych, według następującej metodologii:

1) Na etapie koncepcyjnym mającym wyłonić założenia funkcji Oprogramowania Dział Rozwiązań Elektronicznych współpracuje z działem Badań i Rozwoju. W ramach weryfikacji zasadności wprowadzania do produkcji nowych funkcji Oprogramowania, przeprowadzany jest wywiad z użytkownikiem danego rozwiązania (tj. z Klientem lub pracownikami Klienta).

2) Po otrzymaniu informacji zwrotnej, w przypadku zasadności wdrażania nowych funkcji Oprogramowania przeprowadzana jest analiza wykonalności.

W przypadku uzyskania pozytywnego wyniku analizy wykonalności wskazującej na możliwość wytworzenia nowej funkcjonalności Oprogramowania następuje zdefiniowanie założeń projektowych i implementacja ich w oprogramowaniu służącym do zarządzania projektami (…).

Na tym etapie podejmowana jest decyzja, czy dla celów stworzenia nowej funkcjonalności Oprogramowania niezbędnym będzie stworzenie jego wersji demonstracyjnej.

3) Po implementacji w (…) przygotowywany jest scenariusz rozwoju Oprogramowania. W tym momencie powstaje projekt graficzny nowej funkcjonalności Oprogramowania.

Wszystkie nowe funkcjonalności Oprogramowania wdrażają programiści przypisani do zespołu projektowego.

Do każdego projektu delegowana jest osoba zarządzająca (…), która jest odpowiedzialna za cały przebieg projektu. (…) opracowuje harmonogram prac. Harmonogram prac zawiera szacowany czas potrzebny Wnioskodawcy na zaprojektowanie oraz stworzenie nowej wersji Oprogramowania oraz podział całości prac na poszczególne etapy. (…) jest również osobą prowadzącą relację z użytkownikiem danego rozwiązania, uzyskuje od niego informacji niezbędne w celu bieżącego wdrażania funkcjonalności do Nowego Oprogramowania.

4) Nowa funkcja Oprogramowania podlega następnie testom wykonywanym przez programistów. Jeżeli oprogramowanie zapewnia funkcjonalność produktom (urządzeniom) wytwarzanym przez Spółkę, wykonywane są testy kompatybilności z urządzeniami.

5) Po osiągnięciu pierwotnych założeń, w celu przygotowania finalnej wersji, nadającej się do wdrożenia na (…), wymagana jest decyzja Szefa Pionu Działu Rozwiązań Elektronicznych wydawana wraz z Zarządem Spółki. Po otrzymaniu wspomnianej decyzji następuje przygotowanie finalnej wersji nowej funkcjonalności/nowej wersji Oprogramowania. Jest ona tworzona zgodnie z metodologią opisaną dla tworzenia wersji demonstracyjnej. Po przeprowadzeniu testów wersja finalna nowej funkcjonalności/nowej wersji Oprogramowania, jest ona gotowa do wdrożenia.

Mimo faktu, że do projektów z Obszaru B+R - Rozwój Oprogramowania Spółka angażuje zewnętrzny podmiot, to Pracownicy Wnioskodawcy także biorą aktywny udział w realizacji tego typu projektów. W każdym z tego typu projektów Pracownicy wnoszą swój twórczy i kreatywny wkład, bez którego projekt mógłby nie zostać zrealizowany.

Na tym etapie kończy się realizacja projektu z Obszaru B+R - Rozwój Oprogramowania.

Obszar B+R – Optymalizacje.

W ramach tego obszaru Spółka wprowadziła program wewnętrzny, w ramach którego każdy z jej Pracowników może zaproponować usprawnienie operacyjne. Przykładami takich usprawnień mogą być usprawnienia testów nowych Produktów, procesu ich produkcji lub też funkcjonalności Oprogramowania.

Takie spontaniczne inicjatywy Pracowników umożliwiają zmniejszanie kosztów produkcji oraz optymalizacją procesów (m.in. czasochłonnością, zużyciem niezbędnych materiałów), co pozwala na zwiększenie konkurencyjności Spółki na rynku.

Po zaraportowaniu nowego pomysłu przez Pracownika, wnioski są rozpatrywane przez pracowników działu Badań i Rozwoju. W przypadku, gdy Spółka uzna, że pomysł przedstawiony przez Pracownika będzie stanowił wartość dodaną w jednym z bieżących procesów operacyjnych, następuje wdrożenie optymalizacji wynikającej z zaraportowanego i rozpatrzonego pomysłu Pracownika.

Proces wdrażania Optymalizacji przebiega w sposób zbliżony do tego, jak zostało to opisane w poprzednich Obszarach B+R. W uproszczeniu: w pierwszej kolejności przeprowadzane są prace koncepcyjne, następnie wdrożenie próbnej wersji nowego rozwiązania, przeprowadzane są testy, aż do momentu osiągnięcia pożądanego efektu. Po osiągnięciu pierwotnych założeń, Optymalizacja jest uważana za wdrożoną.

Spółka planuje podjąć także projekt w ramach Obszaru B+R - Optymalizacje, który będzie polegał na wdrożeniu nowego programu komputerowego do zarządzania przedsiębiorstwem (dalej: „Program Do Zarządzania”), który zostanie zakupiony od zewnętrznego dostawcy. Za wdrożenie Programu Do Zarządzania odpowiedzialni będą Pracownicy, którzy będą odbywać spotkania z zewnętrznym dostawcą jak i dostosują Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki. Pracownicy będą także wykonywać testy, mające na celu dostosowanie Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki.

Wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce i tym samym usprawni wewnętrzne procesy jak i samą współpracę z kontrahentami. Finalnie wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na optymalizację czasu wszystkich Pracowników.

Reasumując, Wnioskodawca zaznacza, że realizowane projekty w Obszarach B+R:

1\. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników, posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2\. są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;

3\. mają na celu tworzenie innowacyjnego rozwiązania.

Dodatkowo Wnioskodawca:

\- będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;

\- nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

\- w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane poniesione na realizację projektów z Obszarów B+R w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;

\- prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT oraz zgodnie z art. 24e Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

\- nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

\- nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na realizację projektów z Obszarów B+R;

\- nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT.

W odniesieniu do opisanych powyżej projektów z Obszarów B+R, Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi projektami, Spółka zalicza następujące wydatki (zwane dalej: „Kosztami projektów z Obszarów B+R”):

1\. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji projektów z Obszarów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie. Poprzez Pracowników biorących udział w ramach realizacji działań z Obszarów B+R należy rozumieć Pracowników odpowiedzialnych za:

\- przygotowanie niezbędnej dokumentacji, wytycznych, projektów, konstrukcji etc. Oprzyrządowania oraz Produktu;

\- fizyczne zbudowanie Oprzyrządowania, prototypów itd.;

\- nadzorowanie prac nad projektami z Obszarów B+R;

\- szukanie możliwości optymalizacji procesów oraz Produktów;

\- przeprowadzanie testów, prób Oprzyrządowania, Produktów oraz Oprogramowania, zanim rozpocznie się ich seryjna produkcja;

\- przygotowaniem i wdrażaniem Oprogramowania.

\- Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że jest możliwe określenie:

\- czasu pracy Pracowników, którzy brali udział w realizacji projektów z Obszarów B+R;

\- określić całkowitą liczbę godzin zaangażowania Pracowników biorących udział w danym projekcie.

Ponadto, niektórzy Pracownicy w pełni realizują wyłącznie projekty z Obszarów B+R.

W ramach Obszarów B+R Pracownicy na poszczególnych stanowiskach są w odpowiedzialni m.in. za:

\- Dyrektor Działu Badań i Rozwoju - zarządzanie harmonogramem i budżetem projektu, podejmowanie decyzji o priorytetach Działu Badań i Rozwoju, zarządzanie pełnym cyklem życia produktu, identyfikowaniem potrzeb klientów, kreowaniem pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywnym udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, analizę rynku i trendów (technologicznych oraz klinicznych), udział w procesie analizy ryzyka oraz udział w testach wyrobów gotowych;

\- Product Manager - kreowanie pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywny udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, analizę rynku i trendów (technologicznych oraz klinicznych), udział w procesie analizy ryzyka oraz udział w testach wyrobów gotowych;

\- Konstruktor - kreowanie pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywny udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, projektowanie konstrukcji stalowych oraz elementów z tworzyw sztucznych, tworzenie dokumentacji konstrukcyjnej przy użyciu oprogramowania (…), nadzór nad tworzoną dokumentacją konstrukcyjną i projektową, bieżącą współpraca z działem technologii, produkcji i handlowym, udział w procesie analizy ryzyka, nadzór nad wykonywaniem prototypów oraz udział w testach wyrobów gotowych;

\- Elektronik - kreowanie pomysłów odnośnie do nowych produktów, aktywny udział w procesie ich rozwoju i wdrożenia, tworzenie dokumentacji technicznej (…) i projektowej, programowanie mikrokontrolerów i (…), nadzór nad wykonywaniem prototypów, udział w testach prototypów i wyrobów gotowych, udział w certyfikacji urządzeń medycznych,, udział w procesie analizy ryzyka oraz bieżącą współpraca z działem technologii, produkcji i handlowym.

Powyższe obowiązki znajdują się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między Wnioskodawcą a Pracownikami bądź w wewnętrznej dokumentacji Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca dysponuje ewidencją czasu pracy, która w jasny, bezsprzeczny sposób wskazuje, ile godzin poświęcił dany Pracownik na działalność przy Obszarach B+R, jeżeli pracownik zajmuje się również innymi zadaniami, które nie są związane bezpośrednio z realizacją projektów z Obszarów B+R.

Do Kosztów projektów z Obszarów B+R Spółka nie zalicza i nie będzie zaliczać wynagrodzenia Pracowników przypadającego na czas absencji.

2\. Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego projektu z Obszarów B+R.

3\. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu z Obszarów B+R - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na wyodrębnienie Kosztów projektów z Obszarów B+R zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT. Dodatkowa ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie Kosztów projektów z Obszarów B+R według ich wysokości i rodzajów.

W odpowiedzi na wezwanie, doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, następująco:

1\. Działalność opisana we wniosku, ma charakter twórczy, oryginalny i indywidualny oraz jest ukierunkowana na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji. Każdy projekt z obszarów B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności lub zwiększania zasobów wiedzy. Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku obejmuje wypracowywanie nowych rozwiązań z uwzględnieniem zmiennych czynników takich jak choćby odmienne wymagania stawiane przez klientów Wnioskodawcy przy każdorazowym realizowaniu projektów z Obszarów B+R.

2\. Działalność opisana we wniosku, obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

3\. Działalność opisana we wniosku, nie stanowi działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

4\. Koszty wynagrodzeń Pracowników, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia i o dzieło, stanowią należności Pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub art. 13 ust. 8 lit. a ustawy PIT.

5\. W skład ww. wynagrodzeń wchodzą i będą wchodzić: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektów z Obszarów B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu.

6\. Wnioskodawca, wyłącza z kosztów projektów z Obszarów B+R tę część wynagrodzenia Pracowników, która przypada na czas absencji. Zatem, do kosztów projektów z Obszarów B+R Wnioskodawca, nie zalicza i nie zamierza zaliczać wynagrodzenia za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności Pracowników.

**Pytania**

1\. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2\. Czy Koszty projektów z Obszarów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

2\. Koszty projektów z Obszarów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez Klientów przy każdorazowym realizowaniu projektów z Obszarów B+R. Prace realizowane przy projektach z Obszarów B+R mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny oraz są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji. Każdy projekt z Obszarów B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, prace realizowane przez Spółkę w ramach projektów z Obszarów B+R mają charakter „twórczy”.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce).

Wnioskodawca, również zaznacza, że realizowane prace w ramach projektów z Obszarów B+R są dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i mają różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2017 r. o sygn. 0111-KDIB1-34010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej; Wnioskodawca zajmuje się realizacją projektów z Obszarów B+R w związku z innowacyjnymi koncepcjami oraz na rzecz Klientów. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces realizacji projektów z Obszarów B+R. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji projektu, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z zaprojektowaniem i wytworzeniem rozwiązań każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta lub z inicjatywy Spółki.

Wnioskodawca, wskazuje dodatkowo, że prace realizowane przez Pracowników są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac. Spółka przygotowuje wewnętrzną dokumentację techniczną dla każdego projektu z Obszarów B+R. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl, od powstania pomysłu lub przyjęcia zlecenia od Klienta przez Spółkę, poprzez prowadzenie badań i aż po opracowanie koncepcji, stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces umożliwiający realizację projektów z Obszarów B+R. Nie byłoby to możliwe bez wypracowania stosownej metodologii realizacji projektów z Obszarów B+R, przejawiającej się we wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego etapach. W konsekwencji między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Co istotne, każdy projekt z Obszarów B+R jest zindywidualizowany. Tym samym, prace nad realizacją projektu z Obszarów B+R nie są „odtwórczym” zajęciem, które nie kwalifikowałyby się do skorzystania z ulgi badawczo- rozwojowej na podstawie art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za samodzielne realizowanie projektów z Obszarów B+R. Wyjątkiem pozostają jedynie projekty w zakresie Rozwoju Oprogramowania, w ramach których Pracownicy Spółki współpracują z zewnętrznym podmiotem, jednak mimo to Pracownicy wnosząc przy tym swój twórczy i kreatywny wkład, bez którego projekt mógłby nie zostać zrealizowany.

Podstawą do działania i realizacji wszelkich projektów z Obszarów B+R jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych Pracowników. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, proces realizacji Projektów jest wieloetapowy i wymaga posiadania przez Pracowników doświadczenia i specjalistycznej wiedzy.

Tym samym, prace realizowane w zakresie Projektów nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, podejmowane przez Spółkę czynności w celu realizacji projektów z Obszarów B+R, wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonego planu i wytycznych, przez Zespół składający się z Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

W związku z powyższym, realizacja przez Spółkę projektów z Obszarów B+R spełnia definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia, Spółka przywołuje fragmenty następujących interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- Interpretacja Indywidualna z dnia 19 marca 2021 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.11.2021.2.AN w której wnioskodawca pytał o prawidłowość zakwalifikowania jako działalności badawczo-rozwojowej działalności polegającej na opracowywaniu nowych technologii:

„Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, opisane powyżej prace prowadzone przez Spółkę spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT”.

\- Interpretacja Indywidualna z dnia 12 października 2020 r., sygn. 0111‑KDIB1‑3.4010.285.2020.2.MBD, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko wnioskodawcy, w zakresie uznania za działalność badawczo- rozwojową działalności polegającej, na projektowaniu tworzeniu oprogramowania, jego testowaniu oraz prowadzeniu koniecznej dokumentacji, w całości lub w którejś z części:

„W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy podejmowana przez niego działalność polegająca na projektowaniu, tworzeniu oprogramowania, jego testowaniu oraz prowadzeniu koniecznej dokumentacji, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p., w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r., należy uznać za prawidłowe”.

Podsumowując, czynności podejmowane przez Pracowników Spółki w ramach realizacji projektów z Obszarów B+R spełniają definicje działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d Ustawy CIT.

Ad 2.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1\. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2\. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d Ustawy CIT.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1\. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2\. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3\. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

\- koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, niewątpliwie należy uznać, że Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową , koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu oraz wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym określonym w art. 18d Ustawy CIT. Ponadto koszty zostały i zostaną wyodrębnione i nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku, należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu Ustawy PIT uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz Pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy bądź na podstawie umowy zlecenia/o dzieło.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, do kosztów projektów z Obszarów B+R Spółka zalicza i będzie zaliczać wyłącznie tę część wynagrodzenia, która przypada na realizację przez Pracowników projektów z Obszarów B+R, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas absencji.

W związku z powyższym, poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez Spółkę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca zauważa, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w Projekty wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT. Niemniej jednak na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca, przytacza fragment interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-4010.484.2018.1 MR, w której organ odniósł się do wynagrodzeń dla osób pracujących w działach RD oraz IT w oparciu o umowę o pracę, umowę o dzieło oraz umowę zlecenia:

„Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że wszelkie należności pracowników wymienione wprost w art. 12 ust. 1 u. p.d. o. f., jako przychody ze stosunku pracy, a także przychody z działalności wykonywanej osobiście w myśl art. 13 ust. 8 lit. a, mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że wynagrodzenie Pracowników zaangażowanych w realizację Projektów z Obszarów B+R będzie stanowiło koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej Pracownicy poświęcają swój czas na realizację Projektów z Obszarów B+R, w stosunku do ich łącznego czasu pracy. Natomiast w przypadku Pracowników, którzy realizują wyłącznie Projekty, ich wynagrodzenie w całości będzie stanowiło koszty kwalifikowane (z wyłączeniem wynagrodzenia przypadającego na absencję).

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 Ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym cena nabycia (\`(...)\`) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Dla potrzeb rozpoznawania wydatków związanych z „nabyciem materiałów i surowców do działalności B+R” jako koszty kwalifikowane, istotne jest to, w jaki sposób - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - podatnik rozpoznaje zużycie materiałów dla ogólnego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. fragment indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1044.2016.1.BD, w której w sposób pośredni potwierdzony został pogląd Wnioskodawcy: „W ocenie Spółki, Spółka jest również uprawniona do kalkulowania kwoty odliczenia z tytułu Ulgi B+R w stosunku do kosztów nabycia Materiałów B+R w oparciu o metodę AVCO, mimo że w wyniku jej wykorzystania rzeczywisty koszt nabycia Materiałów B+R może być inny niż koszt Materiałów B+R wykazany dla celów odliczenia z tytułu Ulgi B+R”.

Z opisu tej samej interpretacji wynika również, że wnioskodawca dodaje do kosztów nabycia materiałów koszty transportu oraz cła: „Zgodnie bowiem z polityką Spółki: nabyte materiały i surowce przyjmowane są na magazyn wg rzeczywistej ceny nabycia (cena z faktury zakupu plus narzut kosztów transportu i cła), zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Definicję ceny nabycia określa z kolei art. 28 ust. 2 wymienionej ustawy”.

Na podstawie powyższej interpretacji, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do magazynu Wnioskodawcy.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych, również potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z dnia 5 listopada 2018 r., sygn. 0114‑KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS: „Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R. Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Podsumowując, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie materiałów i surowców do realizacji projektów z Obszarów B+R opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów. To samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.82.2021.5.JKU, w której wnioskodawca również pytało możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany:

„Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do realizacji projektów z Obszarów B+R stanowią i będą stanowiły koszty kwalifikowane.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.,

przez działalność badawczo rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach u.p.d.o.p. wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych, zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Zdaniem tut. Organu, opisywana przez Wnioskodawcę działalność w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p., oprócz opisanego we wniosku Projektu, polegającego na wdrożeniu nowego programu komputerowego do zarządzania Spółką („Program do zarządzania”), który będzie dostosowany do potrzeb Spółki i pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce.

Pomimo twórczego charakteru prac będących przedmiotem pytania nr 1, Projekt wdrożenia programu komputerowego nie ma na celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań tj. tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług. Prace te nie spełniają przesłanek zawartych w powyżej cytowanym przepisie, zatem w tej części Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

W pozostałej części opisywanych we wniosku prac badawczo-rozwojowych, Państwa stanowisko jest prawidłowe, co uprawnia Państwa do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy o CIT.

Ad. 2

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

W myśl art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Art. 18d ust. 6 u.p.d.o.p.,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z art. 18d ust. 7 u.p.d.o.p., wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 u.p.d.o.p.,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

\- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „u.p.d.o.f.”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Tym samym, w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane(stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej/czasu przeznaczonego na wykonanie usługi w zakresie ww. działalności, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p., odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na realizacje prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.

Dlatego, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową.

Odnosząc się natomiast do materiałów, jeżeli chodzi o pojęcie „surowce” w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Przechodząc do odpisów amortyzacyjnych, od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wskazać należy, że mogą one zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

\- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

\- nie dotyczą środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

\- środek trwały/wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p.,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiły koszty kwalifikowane.

Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p. sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., ale tylko w takiej części, w jakiej służą one prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

\- działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji Projektów z Obszarów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy o CIT:

\- w części dotyczącej wdrożenia nowego programu komputerowego do zarządzania Spółką („Program do zarządzania”), jest nieprawidłowe;

\- w pozostałej części jest prawidłowe;

\- koszty projektów z Obszarów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT:

\- w części dotyczącej wdrożenia nowego programu komputerowego do zarządzania Spółką („Program do zarządzania”), jest nieprawidłowe;

\- w pozostałej części jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.)