Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-346/10-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-02
Teza: otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem przedszkola jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego w opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a tej ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; osoba-osoby fizyczne; samorząd-samorząd terytorialny; urząd-urząd gminy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2010 r. (data wpływu 14.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w związku z uzyskiwaniem przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.04.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w związku z uzyskiwaniem przychodów opodatkowanych i wolnych od podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w końcówce 2008 r. Działalność, którą prowadzi, to niepubliczne przedszkole. W 2008 r. przedszkole utrzymywało się wyłącznie z opłat rodziców tytułem opłaty stałej (czesnego) i opłat za wyżywienie dzieci, w związku z tym wpływy (przychody) oraz wydatki (koszty) rozliczane były jako przychody i koszty podatkowe.

W styczniu 2009 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem do Urzędu Gminy o przyznanie dotacji dla przedszkoli niepublicznych. Dotacja została jej przyznana począwszy od stycznia 2009 r. Dotacje dla niepublicznych przedszkoli przysługują na każde dziecko w wysokości nie niższej niż 75% ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach publicznych w przeliczeniu na jedno dziecko. Przyznana dotacja korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych jako dotacja otrzymana od jednostki samorządu terytorialnego. W związku z przyznaną dotacją działalność przedszkola od stycznia 2009 r. jest finansowana z dwóch źródeł: dotacji – zwolnionej z podatku, a także z wpłat rodziców (czesne i wyżywienie), które podlegają opodatkowaniu. Koszty związane z funkcjonowaniem przedszkola są pokrywane ze środków uzyskanych z wpłat rodziców i z dotacji. Urząd Gminy, który dotację przyznaje nie nakłada obowiązku szczegółowego rozliczenia środków z tego tytułu. Z uwagi na to nie ma fizycznej możliwości określenia, które koszty są finansowane bezpośrednio z dotacji, a które z wpłat rodziców.

Do wyliczenia przychodu podatkowego z tytułu czesnego i wyżywienia Wnioskodawczyni stosuje art. 14 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, że przychodem z działalności gospodarczej są przychody należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. To dodatkowo utrudnia rozliczenie kosztów w podziale na te pokryte dotacją i te pokryte wpłatami rodziców, gdyż te ostatnie regulowane są nierzadko z opóźnieniem i w różnych terminach. W praktyce zatem nie ma możliwości ustalenia wiarygodnej metody rozdzielenia kosztów przypadających na poszczególne źródła przychodów. Począwszy od stycznia 2009 r. koszty uzyskania przychodów ustala się w oparciu o zasadę wyrażoną w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w takim stosunku, w jakim pozostają przychody zwolnione i opodatkowane w ogólnej kwocie przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedszkole niepubliczne, które jest finansowane z dwóch źródeł: dotacji (zwolnionej z p.d.o.f.) oraz opłat wnoszonych przez rodziców (czesne i wyżywienie), które podlegają opodatkowaniu, ma prawo do rozliczania wydatków (kosztów) w oparciu o zasadę proporcji wyrażoną w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zasada proporcji wyrażona w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym przypadku ma zastosowanie do rozliczania wydatków (kosztów) przedszkola. Po wielokrotnych analizach swojej sytuacji dotyczącej rozliczeń podatkowych, Wnioskodawczyni stwierdziła, że nie znajduje innego rozwiązania w istniejących przepisach prawnych, które pozwolą na zastosowanie innej metody.

Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawczyni wskazała interpretacjie prawa podatkowego:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: IPPB1/415-356/09-2/IF z dnia 07.08.2009 r.,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: ILPB1/415-86/08-2/GM z dnia 17.04.2008 r.

Po przeanalizowaniu przepisów podatkowych, jak również wydanych już interpretacji prawa podatkowego, Wnioskodawczyni uważa, że zastosowana przez nią metoda jest prawidłowa.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia przedszkoli niepublicznych, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. u. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), są podatnikami podatku dochodowego w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (\`(...)\`).

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a – 22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego przepisu wynika generalna zasada konieczności zaliczenia m.in. dotacji do przychodów. Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 cytowanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle powołanych przepisów przedmiotowa dotacja udzielona niepublicznemu przedszkolu z jednostki samorządu terytorialnego, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazać następnie należy, iż koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego, (na podstawie powyżej zacytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy) nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszty poniesione w związku z funkcjonowaniem przedszkola (wydatki bieżące), które zostały sfinansowane („pokryte”) otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym.

Jednocześnie podkreślić należy, iż powołane przez stronę przepisy art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują w rozpatrywanej sprawie zastosowania.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 3 ww. ustawy jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Powyższą zasadę, w myśl ust. 3a tegoż artykułu, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawczyni ponosi wydatki, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

O tym, że dane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt, że zostały one pokryte otrzymaną dotacją, zwolnioną od opodatkowania. Nie ma zaś w tym przypadku znaczenia to, że Wnioskodawczyni uzyskuje dochody opodatkowane i wolne od podatku. Również brak możliwości wyodrębnienia, jakie konkretnie wydatki zostały pokryte dotacją, nie stanowi podstawy dla zastosowania proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniony w tych kosztach w proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 i 3a cytowanej ustawy.

Reasumując, otrzymane dofinansowanie kosztów związanych z funkcjonowaniem przedszkola jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego w opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 22 ust. 3 i 3a tej ustawy. Prawidłowym postępowaniem jest wyłączenie z kosztów kwoty odpowiadającej kwocie otrzymanej dotacji zwolnionej od opodatkowania.

Jednocześnie podkreślić należy, iż przywołane przez Wnioskodawczynię interpretacje podatkowe zapadły w indywidualnych sprawach i co do zasady wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.