Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-51/12/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-20
Teza: Czy uzyskany dochód w części finansowanej ze środków Unii Europejskiej, czyli 83,45%, jest wolny od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 19 stycznia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 05 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 28 marca 2012 r. znak: IBPB II/1/415 -51/12/BJ wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 05 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od marca 2011 r. Wnioskodawca jest zatrudniony jako kierownik robót drogowych przy realizacji projektu, który realizowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach projektu – budowa autostrady, działanie 6.1: Rozwój sieci drogowej T, priorytetu VI: Drogowa i lotnicza sieć T Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w firmie będącej generalnym wykonawcą ww. zadania. Bezpośrednio na budowie nadzoruje wykonywanie prac związanych z budową autostrady. Dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej to 83,45%.

W piśmie z dnia 03 kwietnia 2012 r. (data wpływu – 05 kwietnia 2012 r.,), stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca poinformował, że:

1.  beneficjentem środków unijnych jest podmiot, od którego pracodawca Wnioskodawcy pozyskuje te środki, w tym konkretnym przypadku jest to Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad Oddział,
2.  firma, w której jest on zatrudniony pozyskuje środki unijne od Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział; środki unijne przekazywane są pracodawcy w związku ze zleceniem mu generalnego wykonawstwa projektu „\`(...)\`”, na podstawie umowy (…) z dnia 16 czerwca 2009 r.,
3.  wynagrodzenie Wnioskodawcy finansowane jest pośrednio ze środków Unii Europejskiej, jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków przez pracodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany w ten sposób dochód (w części finansowanej ze środków Unii Europejskiej, czyli 83,45%) jest wolny od podatku dochodowego?

Wnioskodawca, powołując się na art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz liczne orzeczenia sądów administracji m. in.:

I SA/Kr 1418/06,

I SA/Kr 1555/06,

I SA/Gl 308/07,

III SA/Wa 1755/07,

II SA/Wa 2165/07,

I SA/Rz 304/08.

uważa, iż jego dochody uzyskane z projektu, w części finansowanej z Unii Europejskiej czyli 83,45% są wolne od podatku dochodowego.

W piśmie z dnia 03 kwietnia 2012 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu do uzupełnienia wniosku – Wnioskodawca wskazał, iż kwestii opodatkowania dochodów pochodzących ze środków pomocowych, finansowanych z funduszy strukturalnych, dotyczą przede wszystkim następujące przepisy:

*   art. 17 ust. l pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   art. 21 ust. l pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. l pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje się za wolne od podatku dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą one od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W ww. przepisie kluczowe jest sformułowanie „pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy” oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek „bezpośredniego realizowania celu programu” przez podatnika - wokół których koncentruje się dyskusja dotycząca możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z dotacji unijnych. Nie ma znaczenia fakt czy wynagrodzenie Wnioskodawcy finansowane jest wprost ze środków z Unii Europejskiej, czy też pośrednio jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków przez pracodawcę, trzeba wyraźnie podkreślić, że prefinansowanie wprawdzie oznacza, iż środki są pożyczane z budżetu państwa, ale jest to rozwiązanie czysto techniczne, dotyczące wyłącznie przepływów pieniężnych, które nie zmienia charakteru ani celu otrzymanej pomocy. Natomiast bezzwrotność, będącą przesłanką zwolnienia, należy rozumieć nie w sensie technicznym, ale systemowym, biorąc pod uwagę pochodzenie środków. Oznacza to, że beneficjent - bez względu na to, jak z technicznego punktu widzenia przekazywane są środki pieniężne - w określonej części realizuje program nie za swoje środki, lecz udostępnione mu bez obowiązku zwrotu w ramach programu pomocowego. Kluczowa dla sprawy jest również językowa wykładnia pojęcia „pochodzenie”. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego termin ten oznacza „rodowód, genealogię, wywodzenie się z czegoś”, a z kolei słowo „pochodzić” należy rozumieć jako „brać swój początek, wywodzić się, mieć swą przyczynę w czymś”. Nie ulega przecież wątpliwości, że dotacje unijne mają swój początek i wywodzą się ze Unii Europejskiej, i że takiego ich charakteru nie zmienia mechanizm prefinansowania. Potwierdza to zresztą treść zawieranych umów o dofinansowanie, których wzorce stanowią załączniki do odpowiednich rozporządzeń, a więc aktów prawa powszechnie obowiązującego.

Drugim niezbędnym warunkiem pozwalającym uznać dochody uzyskane przez podatnika ze środków z Unii Europejskiej za wolne od podatku dochodowego, jest fakt „bezpośredniego realizowania celu programu”.

Wnioskodawca jest zatrudniony na stanowisku kierownika robót drogowych na odcinku autostrady, który realizowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach projektu - budowa autostrady, działanie 6.1: Rozwój sieci drogowej T, priorytetu VI: Drogowa i lotnicza sieć T Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013. Celem programu jest zatem budowa autostrady, a Wnioskodawca jako kierownik robót drogowych bezpośrednio na budowie realizuje powierzone mu zadania związane z budową przedmiotowego odcinka autostrady, którego to budowa finansowana jest właśnie ze środków Unii Europejskiej.

Podsumowując Wnioskodawca uważa, iż wszelkie przesłanki pozwalające na zwolnienie z podatku części jego dochodów finansowanych ze środków Unii Europejskiej zostały wyczerpane i ma nadzieję, iż argumenty przytoczone wyżej, oraz liczne wyroki Sądów Administracyjnych pozwolą na podjęcie korzystnej dla jego osoby decyzji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1.  bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy i zostać przekazana na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Powyższe oznacza, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z wniosku, od marca 2011 r. Wnioskodawca jest zatrudniony jako kierownik robót drogowych przy realizacji projektu, który realizowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach projektu – budowa autostrady, działanie 6.1: Rozwój sieci drogowej T, priorytetu VI: Drogowa i lotnicza sieć T Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

Program Operacyjny Infrastruktura i Środowisko jest jednym z programów służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 (Narodowej Strategii Spójności), który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K(2007)6321 z dnia 07 grudnia 2007 r.; stanowi jeden z programów operacyjnych będących podstawowym narzędziem do osiągnięcia założonych w nich celów przy wykorzystaniu środków Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Zgodnie z art. 25 pkt 1 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju minister do spraw rozwoju regionalnego jest instytucją zarządzającą Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

System przepływów finansowych w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko uregulowany został m.in. w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w ustawie z dnia 06 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2006 r. Nr 227, poz. 1658 ze zm.; następnie t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 07 września 2007 r. w sprawie wydatków związanych z realizacją programów operacyjnych (Dz. U. Nr 175, poz. 1232).

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy ustawy o finansach publicznych.

Z dniem 1 stycznia 2010 r., tj. po wejściu w życie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.), wprowadzono nowe zasady systemu przepływów środków pomocowych (europejskich) przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Środki europejskie, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa (art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Przy czym wydatkami budżetu państwa, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy, są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Na podstawie art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (…).

Nowa ustawa o finansach publicznych zmieniła również sposób dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot - płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów.

Zgodnie z art. 200 powyższej ustawy obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Minister Finansów przedstawia do zaopiniowania ministrowi właściwemu do spraw rozwoju regionalnego oraz ministrowi właściwemu do spraw rybołówstwa projekt umowy, o której mowa w ust. 1.

Powyższe wskazuje, iż od 01 stycznia 2010 r. zmieniły się dotychczasowe zasady gospodarowania środkami europejskimi, do których zaliczyć należy m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności. Przejawem tych zmian było wprowadzenie innego sposobu dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot – płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów. Płatnikiem tym ustanowiono Bank Gospodarstwa Krajowego, który otrzymuje środki z budżetu państwa (z Ministerstwa Finansów), a następnie przekazuje płatności beneficjentowi.

Zmiany wprowadzone w tym zakresie przez nową ustawę o finansach publicznych znalazły swoje odzwierciedlenie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2010 r. Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został rozszerzony o dwa nowe przepisy zwalniające od podatku:

136) płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców,

137) środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240).

Przy czym ustawodawca wykluczył możliwość stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 136, do przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, określonych w art. 12 ust. 1 (dodany ust. 32 w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle powyższego należy uznać, iż wynagrodzenie Wnioskodawcy zatrudnionego przez Spółkę nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. W okresie objętym wnioskiem o interpretację indywidualną środki funduszy strukturalnych na realizacje programów i projektów przekazywane są beneficjentom w drodze płatności na ich realizację. W rozpatrywanym przypadku, źródłem finansowania dochodu Wnioskodawcy realizującego cel projektu w ramach Programu Infrastruktura i Środowisko jest płatność otrzymana przez beneficjenta, którym jest Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad Oddział. Przy czym płatności na realizację projektów z udziałem środków europejskich korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 cyt. ustawy. W tym przypadku zwolnieniem objęte są jednakże wyłącznie środki otrzymane przez beneficjentów. Zauważyć należy, iż płatności na realizację projektu nie otrzymują osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę przez beneficjentów bądź podmioty, którym powierzono zadania odnoszące się do beneficjentów. Gdyby wolą ustawodawcy było rozszerzenie zwolnienia o wynagrodzenia osób wykonujących zadania w ramach stosunku pracy, to niewątpliwie znalazłoby to potwierdzenie w przepisach ustawy. Tymczasem, w przypadku zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wprost wyłączył możliwość jego zastosowania do wynagrodzeń ze stosunku pracy.

Brak jest zatem podstaw prawnych, aby dochody sfinansowane z płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich zwolnionej od podatku u beneficjenta (art. 21 ust. 1 pkt 136 cyt. ustawy), były również zwolnione od podatku u drugiego podmiotu (pracownika) na podstawie innego przepisu ustawy (art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ponadto jak wynika z wniosku, wynagrodzenie Wnioskodawcy finansowane jest pośrednio ze środków Unii Europejskiej, jako refundacja wcześniej poniesionych wydatków przez pracodawcę.

Zatem przyznane Wnioskodawcy wynagrodzenie pochodzi ze środków pracodawcy a nie ze środków, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie zostaje spełniony warunek pochodzenia środków, z których Wnioskodawca jest wynagradzany, wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z budżetu Unii Europejskiej.

Ponadto, konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia. O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników. Osoby te otrzymują wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uniezależniona od rodzaju wykonywanej przez zatrudniającego działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w firmie będącej generalnym wykonawcą zadania i bezpośrednio na budowie nadzoruje wykonywanie prac związanych z budową autostrady.

W rozpatrywanym przypadku beneficjentem a więc i zarazem wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe jest firma będąca generalnym wykonawcą zadania (pracodawca) a nie Wnioskodawca. Realizował (realizuje) on zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych mu w ramach umowy o pracę zadań. Zapłatę za wykonanie zadań Wnioskodawca otrzymał od pracodawcy, który za tę wypłatę odpowiadał (odpowiada) na podstawie zawartej umowy o pracę i którą był (jest) zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakim dysponował (dysponuje), niezależnie skąd one pochodziły (pochodzą). Otrzymywane przez Wnioskodawcę dochody były (są) wynagrodzeniem za wykonanie określonej pracy świadczonej na podstawie umowy o pracę, a zatem pochodziły (pochodzą) od pracodawcy, wynikały (wynikają) ze stosunku pracy, a nie z postanowień jednostronnej deklaracji podmiotu międzynarodowego lub umowy zawartej przez ten podmiot z organami rządu polskiego bądź z upoważnień zawartych w tych dokumentach dla podmiotów rozdzielających środki bezzwrotnej pomocy.

W świetle powyższego nie można uznać, iż to Wnioskodawca bezpośrednio realizował (realizuje) cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wykonywał (wykonuje) on jedynie określone czynności w związku z programem realizowanym przez pracodawcę. Innymi słowy Wnioskodawca na podstawie umowy o pracę zawartej z pracodawcą wykonywał (wykonuje) powierzone mu czynności. Dochody uzyskiwane w takiej zaś sytuacji ustawodawca wprost wyłączył ze zwolnienia, w końcowej części art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąc, iż nie ma ono zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym została wyczerpana także przesłanka negatywna, ponieważ dochód Wnioskodawcy został uzyskany (jest uzyskiwany) na podstawie umowy o pracę zawartej z podmiotem bezpośrednio realizującym cel programu. Do podmiotów objętym przedmiotowym zwolnieniem nie zaliczają się osoby będące pracownikami bezpośredniego wykonawcy. Przyznane Wnioskodawcy wynagrodzenie pochodziło (pochodzi) zatem ze środków pracodawcy, a nie ze środków, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż dochód Wnioskodawcy, sfinansowany ze środków w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i lit b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych stwierdzić należy, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Tut. Organ pragnie jednakże podkreślić, iż kształtująca się linia orzecznicza wskazuje, że w podobnych stanach faktycznych jak przedstawiony w przedmiotowym wniosku sądy stwierdzają brak podstaw do zwolnienia w związku z brakiem spełnienia niezbędnej przesłanki do jego zastosowania, określonej w lit. b) pkt 46 ust. 1 art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, m.in. wyroki NSA: z dnia 30 października 2008 r. sygn. akt II FSK 1071/07, z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II F FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10 oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2648/10). Przesłanka ta została również niespełniona w przedstawionym stanie faktycznym, co zostało powyżej jednoznacznie wykazane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.