Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.490.2023.3.ND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-27
Teza: WIS USŁUGA (ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE) - zaprojektowanie, dostawa i montaż systemu osłonowego na taras
Słowa kluczowe: świadczenie-świadczenie kompleksowe -świadczenie kompleksowe złożone
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z dnia 21 listopada 2023 r. (data wpływu 27 listopada 2023 r.), uzupełnionego pismem z dnia 9 stycznia 2024 r. (data wpływu 9 stycznia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – _zaprojektowanie, dostawa i montaż_ _systemu osłonowego na taras_

**Opis usługi:** Usługa świadczona przez Wnioskodawcę polega na zaprojektowaniu, dostawie i montażu systemu osłonowego. Wnioskodawca wykonuje zadaszenie z dachem lamelowym, który można otworzyć i zamknąć. Konstrukcja wraz z dachem wykonana jest z aluminium. Elementy konstrukcji są grubościennymi profilami (…). Rozmiary dostosowane są do potrzeb klienta i parametrów tarasu, na którym są wykonywane. W konstrukcji nośnej wyróżnia się następujące elementy:

\- aluminiowe prowadnice - ilość i rozstaw prowadnic uzależniona od szerokości modułu,

\- belki czołowe - aluminiowy profil konstrukcyjny,

\- rynny - profile skupiające i odprowadzające wodę,

\- słupy podporowe – (…),

\- profil zamykający - profil uzupełniający oraz oświetleniowy LED,

\- aluminiowe zadaszenie - składające się z obrotowych lameli, listew komorowych aluminiowych,

\- profil uzupełniający - aluminiowy profil uzupełniający zadaszenie,

\- profil aluminiowy - ściągający elementy zadaszenia,

\- uchwyt montażowy ścienny.

System osłonowy przytwierdzony jest do bryły budynku za pomocą kotew chemicznych lub atestowanych kołków. Na świadczenie złożone składają się: usługi (zaprojektowanie, wykonanie i montaż zadaszenia) oraz towar (zadaszenie tarasowe).

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 43

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 27 listopada 2023 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, uzupełniony w dniu 9 stycznia 2024 r., o wydanie wiążącej informacji stawkowej dla usługi (świadczenia kompleksowego) – _zaprojektowania, dostawy i montażu systemu osłonowego na taras_ według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**We wniosku Wnioskodawca przedstawił następujący opis:**

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca świadczy usługi instalacyjnych robót budowlanych. Usługi świadczone przez wnioskodawcę polegają na montażu systemów osłonowych na okna i tarasy, tzw. markiz z dachem aluminiowym, szklanym lub tekstylnym, najczęściej w wersji mobilnej (ruchomej). Wnioskodawca we własnym zakresie zaopatruje się w materiały niezbędne do wykonania usług. Materiały są wybierane w porozumieniu z odbiorcą usług, uwzględniając cechy konkretnego obiektu budowlanego, którego dotyczy ww. montaż, celem zmaksymalizowania korzyści użytkowych wynikających z wykonanych przez wnioskodawcę usług. Prace montażowe wykonywane przez wnioskodawcę stanowią prace modernizacyjne i termomodernizacyjne w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 931) oraz są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Instalacyjno - budowlane usługi modernizacyjne i termomodernizacyjne - świadczone przez wnioskodawcę - obejmują dwa etapy. W pierwszej kolejności, wnioskodawca wykonuje czynności z zakresu doradztwa i wykonania pomiarów, w następstwie których klient wnioskodawcy składa u wnioskodawcy zamówienie na produkt tworzony na wymiar (z wybranych przez klienta materiałów). Drugim etapem jest montaż systemów osłonowych. Sposób montażu uzależniony jest od stopnia zaawansowania prac budowlanych wykonywanych u klienta wnioskodawcy oraz od rodzaju montowanego produktu. W przypadku montażu markiz, ich montaż związany jest z ingerencją w strukturę nieruchomości. Konieczne jest bowiem przykręcenie specjalnych uchwytów i konsol montażowych do ściany budynku.

Osłony są instalowane do ściany budynku za pomocą kotew chemicznych, najczęściej w taki sposób, aby za pomocą specjalnych reduktorów lub konsoli zdystansować warstwę ocieplenia, która na ten moment jest standardem budownictwa w Polsce. Zatem instalowane przez wnioskodawcę osłony tarasowe (markizy) są zintegrowane z budynkiem. Konstrukcje markiz są wykonane z aluminium, a tkaniny to folie PES, akryle i poliestry pokrywane PVC. Zadaszenia wykonywane są również z aluminiowych, obrotowych lub zsuwanych lameli, a także szkła klejonego. Montaż markiz zwiększa powierzchnię użytkową budynku, wskutek czego powstaje dodatkowa powierzchnia funkcjonalna do wykorzystania. Po montażu, klienci wnioskodawcy traktują taras jako przedłużenie powierzchni salonu. Stworzona przestrzeń stanowi odtąd dodatkowe pomieszczenie dla klientów, dostosowane do zmiennych warunków atmosferycznych. System osłonowy wnioskodawcy pełni przede wszystkim funkcję przeciwsłoneczną, poprzez wpływ na parametr GTOT, tj. wewnętrzny współczynnik przepuszczalności energii promieniowania słonecznego. Spełnia również funkcję ochrony przed zmiennymi warunkami pogodowymi (m.in. przed wiatrem, deszczem, słońcem, a nawet śniegiem). Na skutek wykonanych przez wnioskodawcę usług, obiekty których te usługi dotyczą uzyskują zarówno nowe parametry użytkowe, techniczne, jak również zostają unowocześnione oraz usprawnione, co z kolei przekłada się na podwyższenie wartości rynkowej tych obiektów. Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie usług wykonywanych przez wnioskodawcę, polegają przede wszystkim na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w danym obiekcie w okresie letnim. Ponadto, w następstwie usług wykonywanych przez wnioskodawcę, budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi, co przedłuża funkcjonalność i sprawność tych obiektów.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi przez niego wykonywane, dotyczące budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlegają opodatkowaniu stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowisko swoje Wnioskodawca wywodzi z następujących regulacji prawnych:

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast świadczenie usług to, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`). Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (\`(...)\`).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c ustawy). Prócz dostawy i budowy obiektu budowlanego stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosowana jest także w przypadku remontu, modernizacji, termomodernizacji i przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W rozumieniu art. 3 pkt 8 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. W rozumieniu art. 3 pkt 7a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane przebudowa to wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, szerokość (\`(...)\`). Modernizacją jest unowocześnienie i usprawnienie czegoś (internetowy Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), a termomodernizacja to działania w celu zmniejszenia zapotrzebowania i zużycia energii cieplnej w obiekcie budowlanym. Instalacyjno-budowlane usługi wykonywane przez wnioskodawcę mieszczą się we wskazanych powyżej pojęciach. Jeśli obiekt budowlany był wyposażony w markizy, to ich wymiana z zastosowaniem innych wyrobów niż użyte pierwotnie będzie stanowiła remont. Instalacyjno-budowlane usługi, w których skład wchodzi instalacja markiz będzie modernizacją budynku poprzez jego unowocześnienie i dostosowanie do współczesnych standardów budownictwa. Skutkiem usług wnioskodawcy, jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów a także podwyższenie wartości obiektu.

Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług wnioskodawcy, polegają w szczególności na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto, w następstwie usług wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu. Skutkiem usług wnioskodawcy nie jest wyłącznie wzbogacanie obiektów o dodatkowe elementy wyposażenia. Skutkiem usług wnioskodawcy jest trwałe połączenie z budynkiem materiałów/elementów wybranych przez usługobiorcę podnosząc w sposób znaczący walory użytkowe budynku.

Wnioskodawca nie dostarcza wyłącznie towaru w postaci markiz, ale zajmuje się ich prawidłowym montażem na budynku klienta świadcząc usługę budowlaną. W przypadku czynności o kompleksowym charakterze, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej. Takie stanowisko wynika nie tylko z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 15 marca 2023 r., I FSK 153/20; wyrok NSA z 25 stycznia 2007 r., I FSK 499/06, LEX nr 285053), ale także orzecznictwo ETS (por. wyrok z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV oraz OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financión, ECR 2005/1 OB/l-09433).

W ocenie NSA (vide I FPS 2/13) - obniżona stawka podatkowa znajduje zastosowanie, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych budynku. Nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych, ale o takie które poprzez połączenie elementów meblowych elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą określoną funkcję użytkową jako całość. Poprzez trwałe połączenie komponentów meblowych z konstrukcją budynku następuje podniesienie jego standardu tj. modernizacja w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (I SK 1358/12, I FSK 733/12). Tak przeprowadzona modernizacja jest objęta hipotezą normy art. 41 ust. 12 ww. ustawy.

Zasada opodatkowania usług montażu elementów meblowych, trwale łączonych z konstrukcją budynku, ma zastosowanie do usług montażu markiz w ramach czynności modernizacyjnych budynku.

Pojęcie modernizacji, które pozwala na zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej należy rozumieć jako podniesienie standardu obiektu budowlanego, które pozwala na lepsze zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Taki skutek występuje w przypadku usług świadczonych przez wnioskodawcę.

Na uwagę w tej materii zasługują: Wyrok NSA z dnia 15 marca 2023 roku, I FSK 153/20,

Wyrok NSA z dnia 23 lipca 2015 roku, I FSK 1008/14,

Uchwała NSA w Poznaniu z dnia 24 czerwca 2013 roku I FPS 2/13,

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2014 roku, I SA/Po 821/13,

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 lipca 2012 roku, III SA/GI 518/12,

Interpretacja indywidualna ILPP2/443-128/13/15-S/AD,

Interpretacja indywidualna IBPP2/443-381/10/WN,

Interpretacja indywidualna IBPP2/443-349/10/BW,

Interpretacja indywidualna IPTPPI/443-550/11-6/12/S/MW,

Interpretacja indywidualna IPTPP2/443-571/12-2/PR,

Interpretacja ogólna Ministra Finansów PT10/033/5133/WLI/14/RD 30577.

W dniu 9 stycznia 2024 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o dodatkowe informacje, z których wynika, że:

Ad. 1

Wnioskodawca wnosi o dokonanie klasyfikacji oraz o określenie stawki podatku od towarów i usług dla świadczenia kompleksowego, tj. czynności złożonej składającej się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, a polegającej na doradztwie, wykonaniu pomiarów, dostawie oraz montażu systemu osłonowego zadaszenia tarasowego.

Ad. 2

Na świadczenie złożone będące przedmiotem wniosku składają się:

\- usługa:

\- wykonania zadaszenia tarasowego,

\- montażu zadaszenia tarasowego,

\- towar - zadaszenie tarasowe wykonane z aluminium.

Ad. 3

Przedmiotem wniosku jest montaż systemu osłonowego na taras.

Tarasy w budownictwie występującym w Polsce są konstrukcjami wyposażonymi także w okna. Z tych przyczyn montując zadaszenie tarasowe, klienci uzyskują siłą rzeczy także osłonę okna lub okien znajdujących się bezpośrednim sąsiedztwie tarasu.

Ad. 4

Wnioskodawca wykonuje zadaszenie z dachem lamelowym, który można otworzyć i zamknąć. Konstrukcja wraz z dachem wykonana jest z aluminium. Struktura zadaszenia składa się z aluminiowej konstrukcji. Elementy konstrukcji są grubościennymi profilami (…). Rozmiary dostosowane są do potrzeb klienta i parametrów tarasu, na którym są wykonywane. W konstrukcji nośnej wyróżnia się następujące elementy:

\- aluminiowe prowadnice - ilość i rozstaw prowadnic uzależniona od szerokości modułu,

\- belki czołowe - aluminiowy profil konstrukcyjny,

\- rynny - profile skupiające i odprowadzające wodę,

\- słupy podporowe – (…),

\- profil zamykający - profil uzupełniający oraz oświetleniowy LED,

\- aluminiowe zadaszenie - składające się z obrotowych lameli, listew komorowych aluminiowych,

\- profil uzupełniający - aluminiowy profil uzupełniający zadaszenie,

\- profil aluminiowy - ściągający elementy zadaszenia,

\- uchwyt montażowy ścienny.

Ad. 5

System montowany jest na stałe, przytwierdzony do bryły budynku za pomocą kotew chemicznych lub atestowanych kołków. W przypadku demontażu, nie ma możliwości powtórnego montażu systemu osłonowego w innym budynku. Ponadto po demontażu zostają trwałe ślady zarówno w ociepleniu, jak i w murze budynku.

Ad. 6

Producentem zadaszeń jest firma (…), która dostarcza gotowe elementy z prefabrykowanych komponentów, z których później jest składane zadaszenie tarasu u klienta, dostosowane do bryły jego budynku.

Ad. 7

W zakresie klasyfikacji w celu zastosowania preferencyjnego opodatkowania wynikającego z art. 41 ust. 12 ustawy wnioskodawca wskazuje, że czynnością wykonywaną przez wnioskodawcę a wskazaną w tym artykule, jest przebudowa.

Ad. 8

Wnioskodawca wskazuje następujące czynności wykonane w związku z realizacją przedmiotu wniosku:

\- wykonanie wstępnej wyceny po konsultacji klienta,

\- wykonanie wstępnej oferty i dokonanie pomiaru,

\- naniesienie potrzebnych zmian do oferty i przesłanie aktualizacji klientowi,

\- podpisanie umowy i wystawienie faktury zaliczkowej,

\- złożenie zamówienia u producenta prefabrykatów,

\- wykonanie projektu technicznego i rysunków w programie CAD,

\- montaż (w zależności o zakresu prac trwa on minimum jeden dzień, a czasem nawet 2 tygodnie bądź dłużej, w zależności od zakresu prac i konfiguracji przedmiotu przebudowy zamówionej przez klienta),

\- wystawienie faktury końcowej i przesłanie jej klientowi wraz z instrukcją użytkowania danego modelu zadaszenia wraz z warunkami gwarancji.

Ad. 9

Usługi i towary składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie.

Ad. 10

Wnioskodawca wskazuje zależność między towarami i usługami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, powodującą, że nie mogą być one świadczone odrębnie:

\- wykonanie wstępnej wyceny jest niezbędne dla klienta do podjęcia decyzji, że jest on zainteresowany wykonaniem pomiarów; bez wykonania wstępnej wyceny i podjęcia przez klienta decyzji, że jest on zainteresowany wykonaniem pomiarów, pomiary są bezprzedmiotowe; jednocześnie nie występuje na rynku usługa wykonania pomiaru oderwana od wstępnej wyceny stanowiącej podstawę dla klienta do podjęcia decyzji o zleceniu wykonania pomiarów,

\- wykonanie pomiarów jest niezbędne dla przedstawienia szczegółowej oferty, nie wykonuje się pomiarów, jeżeli nie zmierzają one do przygotowania dla klienta oferty, jednocześnie bez pomiarów nie jest możliwe wykonanie przedmiotu zlecenia, albowiem przedmiot zlecenia jest ściśle uzależniony od parametrów budynku należącego do klienta,

\- złożenie u producenta zamówienia na wykonanie i dostawę prefabrykatów jest niezbędne dla podjęcia dalszych czynności zmierzających do montażu i dostawy zadaszenia tarasowego; na rynku nie występuje usługa wykonania i dostawy prefabrykatów, które nie służyłyby następnie do dokonania na rzecz ostatecznego nabywcy montażu i dostawy zadaszenia tarasowego,

\- wykonanie rysunku technicznego i projektu w programie CAD jest niezbędne do wykonania przedmiotu zlecenia; na rynku nie występuje zjawisko zamawiania przez ostatecznego klienta wykonania rysunku technicznego i projektów w programie CAD bez zamiaru nabycia przez tego klienta zadaszenia tarasowego; na rynku nie występuje także zamawianie projektu i rysunku technicznego przez wykonawców usług przebudowy, jeżeli projekt i rysunek nie zmierzają do wykonania na rzecz ostatecznego klienta zadaszenia tarasowego,

\- montaż jest niezbędny do wykonania przedmiotu zlecenia; na rynku nie występuje usługa montażu nie poprzedzona uprzednim wykonaniem opisanych wyżej czynności.

Ad. 11

Nabywca jest zainteresowany wyłącznie nabyciem od wnioskodawcy jednego świadczenia złożonego.

Ad. 12

Elementem dominującym w ramach opisanego świadczenia jest montaż zadaszenia tarasowego. O dominacji tego elementu świadczy fakt, że na rynku nie występuje zjawisko nabywania przez klientów prefabrykatów mogących stanowić podstawę wykonania zadaszenia tarasowego bez jednoczesnego zamówienia montażu tego zadaszenia.

Ad. 13

Świadczeniami pomocniczymi wobec montażu zadaszenia tarasowego są:

\- wykonanie wstępnej wyceny po konsultacji klienta,

\- wykonanie wstępnej oferty i dokonanie pomiaru,

\- naniesienie potrzebnych zmian do oferty i przesłanie aktualizacji klientowi,

\- podpisanie umowy i wystawienie faktury zaliczkowej,

\- złożenie zamówienia u producenta prefabrykatów,

\- wykonanie projektu technicznego i rysunków w programie CAD.

Ad. 14

Elementy pomocnicze wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku w następujący sposób przyczyniają się do efektywniejszego wykonania świadczenia głównego:

\- wykonanie wstępnej wyceny po konsultacji klienta - bez wykonania wstępnej wyceny klient nie decyduje się na złożenie prośby o ofertę, w konsekwencji bez tego elementu nie doszłoby nigdy do montażu zadaszenia tarasowego,

\- wykonanie wstępnej oferty i dokonanie pomiaru - bez wykonania oferty i dokonania pomiaru nie byłoby możliwe naniesienie zmian do oferty i przesłanie jej aktualizacji klientowi i klient nie zdecydowałby się na złożenie zlecenia; w konsekwencji bez tego elementu nie doszłoby nigdy do montażu zadaszenia tarasowego,

\- naniesienie potrzebnych zmian do oferty i przesłanie aktualizacji klientowi – bez przesłania klientowi aktualnej oferty nie złożyłby on zlecenia w montażu zadaszenia, w konsekwencji bez tego elementu nie doszłoby nigdy do montażu zadaszenia tarasowego,

\- podpisanie umowy i wystawienie faktury zaliczkowej - bez tego elementu nie byłoby możliwe złożenie zamówienia u producenta prefabrykatów; w konsekwencji bez tego elementu nie doszłoby nigdy do montażu zadaszenia tarasowego,

\- złożenie zamówienia u producenta prefabrykatów - bez tego elementu nie byłoby możliwe dokonanie montażu,

\- wykonanie projektu technicznego i rysunków w programie CAD - bez tego elementu nie byłoby możliwe dokonanie montażu.

Ad. 15

Poszczególne wykonywane przez wnioskodawcę czynności prowadzą do realizacji określonego celu. Celem tym jest wykonanie u klienta montażu zadaszenia tarasowego.

Ad. 16

Kalkulacja wynagrodzenia uwzględnia:

\- koszt nabycia prefabrykatów, na które składają się konstrukcja aluminiowa oraz elementy dodatkowe: (…)

\- koszt montażu,

\- ewentualne koszty dodatkowe związane z realizacją,

\- wykonanie fundamentów pod konstrukcję,

\- doprowadzenie elektryki,

\- wykonanie obróbek blacharskich,

\- kotwy chemiczne i inne materiały montażowe.

Ad. 17

Wartość poszczególnych elementów w tym dostarczonych towarów stanowi (…)% wartości całego świadczenia złożonego.

Ad. 18

Gwarancja Wnioskodawcy udzielana jest na usługę montażu na okres dwóch lat. Na produkt konstrukcji aluminiowej ponadto udzielana jest gwarancja producenta, która w zależności od modelu wynosi maksymalnie 5 lat.

Ad. 19

Demontaż uszkadza elewacje. Przy montażu są wiercone otwory w elewacji i murze pod kotwy chemiczne. Po zdemontowaniu zadaszenia kotwy te wystają z elewacji. Ich wyrwanie powoduje uszkodzenie muru i elewacji.

Ad. 20

Minimalny okres montażu wynosi jeden dzień. Maksymalny okres montażu wynosi kilka miesięcy.

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 29 lutego 2024 r. znak 0111-KDSB1-1.440.490.2023.2.ND tutejszy Organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 7 marca 2024 r. W odpowiedzi na postanowienie Wnioskodawca w piśmie z dnia 14 marca 2024 r. (data wpływu 14 marca 2024 r.) wskazał, iż podtrzymuje w całości wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej zarówno w zakresie klasyfikacji świadczenia kompleksowego, jak i w zakresie stawki podatku.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „_Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)_”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „_Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)_”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2502/21 orzekł, że o dominacji dostawy towaru bądź świadczenia usługi w świadczeniu złożonym mogą przesądzać takie zależności jak znaczenie poszczególnych elementów składowych transakcji dla klienta, koszt poszczególnych elementów w relacji do całkowitego kosztu transakcji, przewidywalność kwalifikacji transakcji złożonej dla przedsiębiorców oraz punkt widzenia klienta.

Podsumowując, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku i jego uzupełnieniu należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, realizowane w ramach zaprojektowania, dostawy i montażu systemu osłonowego, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, iż poszczególne wykonywane czynności będą prowadzić do realizacji określonego celu. Cena obejmuje całość świadczenia, a nabywca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego złożonego świadczenia i nie może skorzystać osobno z poszczególnych czynności wykonywanych w ramach umowy.

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia dotyczącego montażu systemu osłonowego. W związku z tym należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym.

Ponadto należy stwierdzić, iż zasadniczym elementem ww. świadczenia jest usługa montażu. Za powyższym stanowiskiem przemawia okoliczność, iż z punktu widzenia klienta to właśnie ta czynność będzie miała dla niego największe znaczenie i wartość. Klient oczekuje nie tylko dostawy samego systemu osłonowego, ale zależy mu przede wszystkim, aby został on prawidłowo zamontowany, tak aby spełniał swoje określone funkcje m.in. ochrony przed zmiennymi warunkami pogodowymi (przed wiatrem, deszczem, słońcem oraz śniegiem). Ponadto, biorąc pod uwagę pogląd Wnioskodawcy, o dominacji usługi nad dostawą towaru, w jego przypadku, przesądza fakt iż, nie posiada on w swojej ofercie możliwości zamówienia tylko i wyłącznie dostawy systemu osłonowego. Wynika to z faktu, iż patrząc z punktu widzenia sprzedawcy to czynność montażu nadaje świadczeniu zasadniczy sens ekonomiczny, stanowiąc znaczną część wynagrodzenia za wykonane świadczenie złożone. W konsekwencji klient nie ma możliwości zamówienia samego systemu osłonowego, bez jego montażu. Gdyby jednak istniała taka możliwość, patrząc oczami przeciętnego klienta, zamówienie samego systemu osłonowego nie miałoby dla niego żadnego sensu, ponieważ montaż wymaga specjalistycznej wiedzy i umiejętności, a także specjalistycznego sprzętu, którego przeciętny klient z reguły nie posiada. Ponadto zauważyć należy, że usługa montażu dominuje w stopniu złożoności wszystkich wykonywanych czynności obejmujących niniejsze świadczenie kompleksowe. Zatem, w opinii Organu, to właśnie ta czynność będzie istotą całej transakcji.

Niniejsze świadczenie polega także na zaprojektowaniu i dostawie towaru – systemu osłonowego, jednakże w tym przypadku najistotniejsze nie będzie przeniesienie prawa do rozporządzania nim jak właściciel. Patrząc „oczami przeciętnego klienta” większe znaczenie będzie miała dla niego praca, czyli czynności wykonywane w ramach usługi montażu, niż sam towar – system osłonowy zadaszenia tarasu. Natomiast każdorazowo czynności pomocnicze będą prowadziły do lepszego wykonania elementu głównego.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku i klasyfikację dla usługi montażu systemu osłonowego (elementu dominującego).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretacje wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje _OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE_.

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), _sekcja F obejmuje:_

\- _budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,_

\- _roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,_

\- _opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,_

\- _realizację projektów budowlanych do sprzedaży._

_Sekcja ta nie obejmuje:_

\- _zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,_

\- _wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,_

\- _usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0._

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_, który obejmuje:

\- _specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.:_

\- _wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,_

\- _montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,_

\- _wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,_

\- _roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych._

_Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:_

\- _instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,_

\- _zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp._

_Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe._

_Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:_

\- _szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe._

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.29 _POZOSTAŁE ROBOTY ZWIĄZANE Z WYKONYWANIEM INSTALACJI._

Z kolei pod pozycją PKWiU 43.29.19.0 sklasyfikowane zostały _Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane_. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) pozycja ta obejmuje:

\- _specjalistyczne roboty związane z instalowaniem dźwigów towarowych i wind osobowych, schodów ruchomych i ruchomych chodników, włączając naprawy i konserwację,_

\- _roboty związane z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych,_

\- _roboty związane z instalowaniem rolet i markiz,_

\- _roboty związane z instalowaniem znaków świetlnych i znaków pozostałych,_

\- _roboty związane z wykonywaniem instalacji odgromowych,_

\- _roboty instalacyjne związane z wyrobami niestanowiącymi części konstrukcji obiektu budowlanego,_

\- _pozostałe roboty instalacyjne, gdzie indziej niesklasyfikowane._

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Z kolei stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie_._

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego (budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11) lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

Rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. Potwierdzeniem powyższego jest uchwała z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, w której Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Ponadto zauważyć należy, że sama usługa montażu, czy też instalacji poszczególnych towarów, nie może być traktowana jako budowa, remont, modernizacja, czy też termomodernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których powstaje, bądź podnosi się, czy też przywraca poprzedni stan techniczny, czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można usługę tę traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub termomodernizacji, o których mowa w ustawie.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy należy wskazać, że obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż określonych towarów następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Należy więc badać stopień konstrukcyjnego połączenia montowanych towarów i elementów obiektu budowlanego. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów montowanych z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne elementów montowanych i elementów obiektu budowlanego, że powstaje trwała całość spełniająca określoną funkcję użytkową.

Zatem, istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku (albowiem tylko montaż, który w sposób „istotny” wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku pozwala na zastosowanie obniżonej, 8% stawki podatku). Ponadto z preferencyjnej stawki podatku, mającej zastosowanie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą korzystać jedynie te czynności, które odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie do jego wyposażenia.

Istotne wytyczne w zakresie usługi montażu systemów osłonowych na taras wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 1565/19: „Markizy lub pergole tarasowe połączone jedynie ze ścianą budynku nie stanowią takiej całości (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku, jego substancją) lecz są jedynie elementem wyposażenia budynku, z którym są jedynie połączone, zapewniającym w szczególności ochronę przed promieniami słonecznymi. Jak prawidłowo wskazał organ interpretacyjny, montaż markiz i pergoli tarasowych, w swej istocie stanowi element wyposażenia danego budynku i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku. Za takie naruszenie nie można bowiem uznać przykręcenie do ściany budynku specjalnych uchwytów, przykręcenie osłon do elewacji budynku. W konsekwencji zamontowana markiza, czy pergola tarasowa nie staje się integralną częścią budynku, gdyż jako jego wyposażenie może być w każdym czasie zdemontowana lub wymieniona. Trwałe połączenie markizy (pergoli tarasowych) z konstrukcją budynku oznaczałby, że jej demontaż jest faktycznie niemożliwy, bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Demontaż połączonych z budynkiem osłon wymaga jedynie przywrócenia stanu sprzed montażu w związku z zaistniałymi ubytkami w elewacji budynku. (…) Zdaniem Sądu organ zasadnie uznał również, że w wyniku montażu markiz i pergoli tarasowych nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodernizacji, do których odnosi się art. 41 ust. 12 ustawy. Zamontowana markiza, czy pergola tarasowa pełni przede wszystkim funkcję przeciwsłoneczną (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność). Nie dochodzi natomiast do zmiany parametrów tego budynku i nie stanowi przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 u.w.t.r. Prawidłowo zatem organ uznał, że instalacja markiz i pergoli tarasowych nie stanowi remontu, modernizacji lub termomodernizacji w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie brak podstaw do zastosowania stawki podatku w wysokości 8% w oparciu o art. 41 ust. 12 u.t.p.u”.

W analizowanej sprawie – jak wskazuje Wnioskodawca – osłony są instalowane na stałe do ściany budynku za pomocą kotew chemicznych lub atestowanych kołków. Przy montażu wiercone są otwory w elewacji i murze pod kotwy chemiczne. Z kolei po zdemontowaniu zadaszenia kotwy te wystają z elewacji, a ich wyrwanie powoduje uszkodzenie muru i elewacji. Wnioskodawca twierdzi ponadto, że instalowane osłony tarasowe są zintegrowane z budynkiem.

Tut. Organ pragnie podkreślić, iż zamontowany system osłonowy, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, nie jest przytwierdzony na stałe do bryły budynku ani z nim zintegrowany, gdyż jako jego wyposażenie może być w każdym czasie zdemontowany lub wymieniony. Ponadto trwałe połączenie z konstrukcją budynku powinno oznaczać, że demontaż systemu osłonowego jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Natomiast wskutek demontażu systemu osłonowego nie może być mowy o znaczącym zniszczeniu budynku, do którego został zamontowany – jego odłączenie od budynku nie narusza bowiem konstrukcji tegoż budynku. Ewentualny demontaż połączonego z budynkiem systemu osłonowego, będzie zaś ograniczał się do przywrócenia stanu sprzed montażu i uzupełnienia powstałych ubytków w ścianie budynku. Poza tym ubytki te w żaden sposób nie wpłyną na możliwość korzystania z samego budynku. Po dokonaniu demontażu użytkowanie obiektu będzie możliwe w takim samym stopniu i w taki sam sposób jak było to możliwe przed demontażem. Należy więc stwierdzić, że demontaż systemu osłonowego, montowanego przez Wnioskodawcę, nie jest czynnością, która w sposób istotny narusza całość obiektu ani nawet jego części.

Organ pragnie również zaznaczyć, iż mimo tego, że system osłonowy sterowany jest automatycznie i wymaga założenia instalacji elektrycznej, fakt ten również nie przesądza o tym, że naruszona zostanie substancja budynku. Poprowadzenie instalacji w istniejącym budynku ogranicza się bowiem do wykucia części ściany, wprowadzenia instalacji, a następnie uzupełnienia powstałych ubytków oraz ewentualnego wyszlifowania nierówności oraz pomalowania ścian.

Kolejno Organ odniesie się do stwierdzenia iż, _skutkiem usług wnioskodawcy, jest uzyskanie przez obiekty, których dotyczą wykonywane usługi, nowych parametrów użytkowych oraz technicznych, unowocześnienie oraz usprawnienie obiektów a także podwyższenie wartości obiektu. Nowe parametry użytkowe oraz techniczne obiektów, uzyskane w następstwie realizacji usług wnioskodawcy, polegają w szczególności na ograniczeniu energii zużywanej na utrzymanie niskiej temperatury w obiekcie w okresie letnim. Ponadto, w następstwie usług wnioskodawcy ww. budynki oraz ich części uzyskują ochronę przed niekorzystnymi zjawiskami atmosferycznymi przedłużając funkcjonalność i sprawność danego obiektu._

Organ nie może przyznać racji Wnioskodawcy, iż montaż systemu osłonowego pozwala ograniczyć zużycie energii na utrzymanie niskiej temperatury w budynku. Warto w tym miejscu wskazać, iż w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1225), w załączniku nr 2 _Wymagania izolacyjności cieplnej i inne wymagania związane z oszczędnością energii_ określono m.in. izolacyjność cieplną przegród (maksymalne wartości współczynnika przenikania ciepła UC ścian, dachów, stropów i stropodachów oraz maksymalne wartości współczynnika przenikania ciepła U okien, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych i powierzchni przezroczystych nieotwieralnych). Wobec powyższego trudno się zgodzić z Wnioskodawcą, że montaż systemu osłonowego pozwoli zmniejszyć zużycie energii skoro warunki techniczne jakim powinny odpowiadać budynki narzucają konkretne normy i nie są zależne od zewnętrznych systemów montowanych poza bryłą budynku.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, po montażu systemu osłonowego zwiększa się powierzchnia użytkowa budynku. W tym miejscu zauważyć należy, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzona Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. nr 112 poz. 1316 ze zm.) nie konkretyzuje w sposób szczegółowy powierzchni użytkowej, natomiast wskazuje, że: _Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:_

\- _powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;_

\- _powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;_

\- _powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki._

Natomiast zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.) przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części należy rozumieć _powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe._

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy z 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu Cywilnego (Dz.U. z 2023 r. poz. 725) pojęcie powierzchni użytkowej lokalu zdefiniowano jako (…) _powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się w lokalu, a w_ _szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnym i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania; za powierzchnię użytkową lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opału._

Ponadto ustawa z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2023 r. poz. 1774 ze zm.) dla celów podatku definiuje w art. 16 ust. 4 pojęcie powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. Z treści tego przepisu wynika, że: _za powierzchnię użytkową budynku (lokalu) w rozumieniu ustawy uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian pomieszczeń na wszystkich kondygnacjach (podziemnych i naziemnych, z wyjątkiem powierzchni piwnic i klatek schodowych oraz szybów dźwigów)._

W odniesieniu do powyższych definicji wskazać należy, że powierzchnia użytkowa dotyczy wyłącznie wewnętrznych powierzchni budynku. W niniejszym przypadku nie możemy mówić o zwiększeniu powierzchni użytkowej, skoro sam system osłonowy montowany jest na zewnątrz budynku i nie zmienia jego bryły.

Natomiast w sytuacji choćby nieznacznej zmiany bryły budynku będziemy mieć do czynienia z rozbudową lub nadbudową istniejącego obiektu budowlanego. Warto w tym miejscu wskazać, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 10 października 2023 r. w sprawie II SA/Bd 531/23 wskazał, iż „przepisy Prawa budowlanego nie formułują definicji pojęć rozbudowy i nadbudowy obiektu budowlanego. W orzecznictwie ukształtował się jednak utrwalony pogląd, zgodnie z którym przez rozbudowę należy rozumieć zmianę charakterystycznych parametrów istniejącego obiektu budowlanego, jak kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość (wyrok NSA z dnia 15 czerwca 2016 r., sygn. akt II OSK 2484/14). Rozbudową będzie więc powiększenie istniejącego obiektu budowlanego o dodatkowe pomieszczenie, które stanowi część obiektu budowlanego funkcjonalnie związaną w tym obiektem. W wyniku nadbudowy zaś powstaje nowa część istniejącego już obiektu budowlanego, w wyniku czego zwiększa się wysokość obiektu i powierzchnia użytkowa (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 22 sierpnia 2012 r. sygn. akt II SA/Po 528/12)”.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy Prawo budowlane_, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego;_ z kolei w myśl art. 3 ust. 7 ww. ustawy, _ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego._

W myśl zaś art. 28 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, _roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę, z zastrzeżeniem art. 29-31_.

Wobec powyższego należy zwrócić uwagę, iż zwiększenie powierzchni użytkowej budynku, zgodnie z przepisami Prawa budowlanego, następuje w konsekwencji rozbudowy lub nadbudowy, które wymagają pozwolenia na budowę albo przynajmniej zgłoszenia, co nie jest dokonywane przez Wnioskodawcę.

Ponadto Organ odniesie się również do pojęcia przebudowy, które Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku. Początkowo warto przytoczyć definicję zawartą w ustawie Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 ust. 7a ww. ustawy, _ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…)._

W orzecznictwie wskazuje się, że przebudowa to szczególny rodzaj wykonywania robót budowlanych. Mają one m.in. doprowadzić do zmiany parametrów użytkowych (np. powiększenie liczby pomieszczeń) lub technicznych (np. zwiększenie przepustowości instalacji) istniejącego obiektu budowlanego (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2019 r. w sprawie II OSK 2847/17). Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 10 kwietnia 2019 r. w sprawie II SA/Rz 176/19 podkreślił, że przebudowa ma miejsce, jeśli prowadzone są tylko takie roboty budowlane, których efekt końcowy w żaden sposób nie zmienia istniejącej bryły obiektu budowlanego. Natomiast w sytuacji choćby nieznacznej zmiany tej bryły będziemy mieć do czynienia z rozbudową lub nadbudową istniejącego obiektu budowlanego. Warto podkreślić, że właściwa kwalifikacja zakresu prac może pozwolić na udzielenie odpowiedzi, czy w danym przypadku doszło do przebudowy obiektu. Organ, który kwalifikuje konkretne roboty budowlane jako przebudowę, musi ustalić czy i w jakim zakresie roboty doprowadziły do zmiany parametrów budynku.

Aby dokonać analizy w tym przedmiocie, pomocnym może okazać się ustalenie znaczenia pojęć „parametr użytkowy” oraz „parametr techniczny”, którymi posłużył się ustawodawca w przywołanym przepisie. W przepisach Prawa budowlanego nie wyjaśniano ich, choć wyraz „parametr” pada tam kilka razy. Zagadnieniem tym zajęto się natomiast w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie II OSK 493/09 wskazał, że z uwagi na brak wyjaśnienia tych pojęć przez ustawodawcę należy posiłkować się wykładnią językową. NSA, opierając się na Słowniku Języka Polskiego (T.II, str. 602, Wydawnictwo Naukowe PWN, Wyd. IX) przyjął, że słowo „parametr” należy rozumieć jako wielkość charakteryzującą materiał lub element z punktu widzenia jego przydatności. Z tego względu NSA uznał, że parametrem użytkowym i technicznym będą wszelkie wielkości, wyrażane w jednostkach miary czy też wagi elementów użytkowych, takich jak dach, okna, schody oraz technicznych, takich jak ciężar konstrukcji czy odporność przeciwpożarowa, które występują w przypadku danego obiektu budowlanego. Analogicznie kwestię tę wyjaśniono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 25 października 2017 r. w sprawie II SA/Bd 817/17. WSA, posiłkując się wykładnią językową słowa „parametr” stwierdził, że to wielkość liczbowa wyznaczająca stan układu fizycznego albo charakterystycznego wielkości różnych urządzeń i procesów.

Tut. Organ w tym miejscu pozwoli sobie przytoczyć wyroki, które odzwierciedlają w jakim przypadku mamy do czynienia z przebudową. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 listopada 2019 r. w sprawie VII SA/Wa 874/19 stwierdził, że w przypadku przebudowy obiekt może zmienić się np. w ten sposób, że dojdzie do zmiany układu funkcjonalnego budynku – przez zmianę parametrów technicznych, o ile jednak "parametry charakterystyczne" zachowują wielkość sprzed przebudowy. Jak natomiast wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r. w sprawie IV SA/Po 967/13 prace polegające na wyburzeniu ściany działowej prowadzą do zmiany parametrów technicznych i użytkowych lokalu bez jednoczesnej zmiany parametrów charakterystycznych budynku, co oznacza że należy uznać je za przebudowę. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 5 czerwca 2019 r. w sprawie II SA/Po 40/19 uznał, że roboty polegające na odłączeniu istniejących grzejników, zaślepieniu odgałęzienia z rur stalowych instalacji centralnego ogrzewania dla całego budynku i montażu nowej instalacji, a także wykonaniu poziomów pod stropem piwnicy oraz podłączeniu przewodów dymowych i wentylacyjnych kotłowni do komina stanowią przebudowę, gdyż mają charakter kompleksowy i w sposób trwały zmieniają parametry użytkowe i techniczne budynku.

Podsumowując, w niniejszej sprawie, w wyniku montażu przedmiotowego systemu osłonowego nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych ani technicznych istniejącego budynku. Montaż systemu osłonowego wykonywany jest na zewnątrz budynku, a jego zamontowanie nie wpływa na wielkości liczbowe wyznaczające charakterystyczne wielkości budynku, wyrażane w jednostkach miary, elementów użytkowych i technicznych. Nawet jeżeli zamontowany system osłonowy wpływa na stopień oświetlenia danego budynku poprzez swoją funkcję przeciwsłoneczną (a więc zwiększa jego użyteczność i funkcjonalność), to nie można z tego powodu wyciągać wniosków, że dochodzi do zmiany parametrów tegoż budynku, ponieważ w żaden sposób nie wpływa to na sam obiekt budowlany. Budynek zaopatrzony w system osłonowy, poza walorami estetycznymi, nie zyskuje dodatkowych wartości. Natomiast korzyść dotyczy komfortu wynikającego z użytkowania samego tarasu.

Końcowo, z uwagi na fakt iż, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie dotyczą budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych, a zatem nie mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy – nie znajduje uzasadnienia zastosowanie stawki preferencyjnej w wysokości 8%, gdyż w istocie świadczenie oferowane przez Wnioskodawcę będzie jedynie zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych.

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa (świadczenie kompleksowe) klasyfikowana jest do działu 43 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki przewidzianej dla czynności wymienionych w art. 42b ust. 12, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** **(świadczeń kompleksowych)** tożsamych pod każdym względem z usługą (świadczeniem kompleksowym) będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi (świadczenia kompleksowego)** będącej jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa (świadczenie kompleksowe)** będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi (świadczenia kompleksowego)** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja usługi (świadczenia kompleksowego), lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi (świadczenia kompleksowego), lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP albo za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/ e-urzad-skarbowy/, będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).