Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-562/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-31
Teza: 1. Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z uczestnictwem uprawnionych pracowników w programie motywacyjnym, na podstawie którego nastąpi kreacja pochodnych instrumentów finansowych (jednostek uczestnictwa). 2. Moment rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu uczestnictwa uprawnionych pracowników w ww. programie.
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; jednostka-jednostka uczestnictwa; koszt-koszty uzyskania przychodów; opcja; pracownik; programy-program motywacyjny; umowa; wydatek; wypłata-wypłata pieniężna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z uczestnictwem uprawnionych pracowników w programie motywacyjnym, na podstawie którego nastąpi kreacja pochodnych instrumentów finansowych (jednostek uczestnictwa) - **jest prawidłowe,**

*   momentu rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu uczestnictwa uprawnionych pracowników w ww. programie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z uczestnictwem uprawnionych pracowników w programie motywacyjnym, na podstawie którego nastąpi kreacja pochodnych instrumentów finansowych (jednostek uczestnictwa),

*   momentu rozpoznania kosztu podatkowego z tytułu uczestnictwa uprawnionych pracowników w ww. programie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

M. S.A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest wiodącym producentem regałów sklepowych w Europie, z szeroką siecią dystrybucji w wielu krajach. Spółka jest częścią grupy kapitałowej M. do której należą m.in. M. S.A. oraz M. Sp. z o.o.

W celu zwiększenia motywacji pracowników do osiągania jak najlepszych wyników finansowych przez Spółkę oraz umożliwienia pracownikom uzyskania dodatkowych dochodów w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi M. S.A. oraz M. Sp. z o.o. (dalej łącznie jako: Grupa M.), a których możliwość realizacji jest odroczona w czasie. Spółka postanowiła wprowadzić program motywacyjny (dalej: Program).

Programem zostaną objęci kluczowi pracownicy Spółki (dalej: Uczestnicy). Program ma przyczynić się do osiągnięcia jak najlepszych wyników oraz utrzymania pozycji rynkowej Grupy M., w tym Spółki.

W ramach Programu, na mocy zawieranej z każdym z Uczestników umowy cywilnoprawnej o pochodne instrumenty finansowe (dalej: Umowa), nastąpi kreacja pochodnych instrumentów finansowych (dalej: Jednostki Uczestnictwa). Jednostka Uczestnictwa utożsamia prawo Uczestnika do uzyskania określonej wartości finansowej, pozostającej w bezpośredniej relacji do wyników finansowych Grupy M. za dany rok obrotowy. Instrumentami bazowymi dla Jednostek Uczestnictwa będą następujące wskaźniki finansowe (dalej: Wskaźniki):

1.  Wartość skonsolidowanego zysku netto Grupy M. za dany rok obrotowy,
2.  Kwoty przychodów ze sprzedaży skonsolidowanej Grupy M. za dany rok obrotowy,
3.  Suma EBITDA Grupy M. za dany rok obrotowy.

Zgodnie z Umowami Jednostki Uczestnictwa będą niezbywalne.

Nieosiągnięcie progów minimalnych przez Wskaźniki wpływa na wartość Jednostek Uczestnictwa w zależności od poziomu wagi, jaka została przypisana danemu wskaźnikowi.

W przypadku braku osiągnięcia zysku netto przez Grupę M., realizacja Jednostek Uczestnictwa nie będzie możliwa. Wartość Jednostki Uczestnictwa na dzień realizacji będzie zależna bezpośrednio od wysokości Wskaźników wymienionych wyżej i algorytmu liczenia ceny Jednostki Uczestnictwa. Szczegółowy mechanizm obliczania wartości Jednostek Uczestnictwa, oparty na wartości Wskaźników, ustalony będzie w regulaminie Programu.

W przypadku nieosiągnięcia celów indywidualnych, określonych w Umowie, część Jednostek Uczestnictwa ulegnie automatycznemu umorzeniu. Do realizacji mogą być przedstawione jedynie Jednostki Uczestnictwa, które nie uległy umorzeniu.

Realizacja Jednostek Uczestnictwa będzie mieć formę rozliczenia pieniężnego i będzie polegać na żądaniu od Spółki wypłaty środków pieniężnych i, w następstwie tego, na wypłacie przez Spółkę środków pieniężnych na rzecz Uczestnika (dalej: Realizacja), na zasadach określonych w Umowie. Realizacja Jednostek Uczestnictwa będzie mogła nastąpić dopiero po zakończeniu okresu rozliczeniowego (rok obrotowy Spółki), do którego będą one przyporządkowane oraz opublikowaniu informacji na temat wartości Wskaźników.

Jednostki Uczestnictwa w dniu zawarcia Umowy nie będą przedstawiać żadnej wartości rynkowej. Nie będzie ona możliwa do obliczenia, gdyż w dniu zawarcia Umowy nie będą znane wartości Wskaźników, od których będzie zależeć możliwość Realizacji Jednostek Uczestnictwa.

Uczestnictwo w Programie będzie dobrowolne. Nabycie Jednostek Uczestnictwa będzie nieodpłatne. Każdemu Uczestnikowi przysługiwać będzie określona w Umowie liczba Jednostek Uczestnictwa. Fakt przystąpienia do Programu nie będzie dawał Uczestnikom żadnych natychmiastowych ani pewnych co do wartości korzyści, gdyż Realizacja Jednostek Uczestnictwa uzależniona będzie od kształtowania się wartości Wskaźników, w tym osiągnięcia przez te Wskaźniki minimalnych wartości. Jednym z warunków Realizacji Jednostek Uczestnictwa będzie ponadto pozostawanie przez Uczestnika w takim samym stosunku prawnym ze Spółką (umowa o pracę) na dzień zakończenia roku obrotowego, jak w dniu zawarcia Umowy.

Prawo uczestnictwa w Programie potwierdzone zawartą Umową jest niezależne od zapisów Umowy o pracę łączącej Uczestnika ze Spółką i w żaden sposób nie wpływa na wysokość wynagrodzenia za pracę wynikającego z umów o pracę zawartych między pracownikami będącymi Uczestnikami a Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki, które będą ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Programu będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT?
2.  Zakładając, iż odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, czy Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją Programu w momencie ich poniesienia, w pełnej wysokości, jako tzw. koszty pośrednie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wydatki które będą ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Programu będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Jak wynika z treści art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej:Ustawa CIT), do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wszelkie wydatki podatnika, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przepis ten stanowi jednocześnie, że do kosztów uzyskania nie zalicza się wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe w praktyce oznacza, iż podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wszelkich wydatków spełniających następujące warunki:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   musi zostać właściwie udokumentowany,

*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

W rezultacie, wydatki poniesione przez podatnika mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jeśli są nakierowane na osiągniecie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz chociażby działania podatnika w celu jego potencjalnego osiągnięcia/zachowania/zabezpieczenia.

Wystarczające jest przy tym wykazanie choćby pośredniego związku z przychodami. Uzasadnieniem dla przyznania Uczestnikom Programu Jednostek Uczestnictwa jest m.in. funkcja motywacyjna, gdyż Uczestnicy Programu stając się posiadaczami Jednostek Uczestnictwa, są dodatkowo motywowani do działania nakierowanego na uzyskanie najlepszych wyników finansowych oraz utrzymania pozycji rynkowej Spółki.

Do analogicznych wniosków prowadzi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2014 r. (sygn. ILPB3/423-132/14-2/JG), który potwierdził stanowisko przedstawione we wniosku i wskazał, że „wydatki ponoszone przez Spółkę dotyczące udziału w programie motywacyjnym uczestników będących pracownikami Spółki spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym mogą stanowić koszty uzyskania przychodów".

Powyższe stanowisko potwierdza również m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2015 r. (sygn. ILPB3/4510-1 -53/15-2/JG),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPBI/2/4510-140/15/ MO),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPBI/2/4510-140/15/ MO),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2014 r. (sygn. 1PPB5/423-158/14-4/AS).

Ad. 2

Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu wydatków ponoszonych w związku z realizacją Programu w momencie ich poniesienia, w pełnej wysokości, jako tzw. koszty pośrednie.

O momencie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów decyduje ich charakter, tj. stopień ich powiązania z przychodami podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f- 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, iż koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ww. ustawy. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Tym samym, ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa moment rozpoznania kosztu uzyskania przychodów. Przepisy ustawy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się koszt w księgach rachunkowych, a tym samym przesądzają o momencie na który należy rozpoznać koszt uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Prawidłowość tego stanowiska wynika z przywołanej już wyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 6 maja 2015 r. (sygn. ILPB3/4510-1-53/15-2/JG), który odnosząc się do stanowiska wnioskodawcy wskazał, że może on „rozpoznać poniesione wydatki związane z programem motywacyjnym w pełnej wysokości jako koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia". Podobnie wypowiedział się ten sam organy podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2013 r. (sygn. ILPB3/423-95/13-4/AO).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.