Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-243/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-06-05
Teza: Czy wynagrodzenie wnioskodawczyni jako pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, opłacanego w 85% w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dotacja; fundusz-fundusz europejski; opodatkowanie; pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów finansowanych w 85% ze środków Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów finansowanych w 85% ze środków Unii Europejskiej w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest zatrudniona w Urzędzie Marszałkowskim Województwa X w X i należy do personelu zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 (RPOWX). Do jej obowiązków należą: planowanie, realizacja, rozliczanie i sprawozdawczość projektów w ramach Osi Priorytetowej 7 Pomoc Techniczna RPOWX.

Od 01 stycznia 2008 r. środki na wynagrodzenie wnioskodawczyni (w ramach umowy o pracę) jako dla pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację RPOWX w ramach projektu „Zatrudnienie osób wdrażających RPOWX w 2008 r.", pochodziły w 85% z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej.

Projekt „Zatrudnienie osób wdrażających RPOWX w 2008 r." realizowany w ramach Osi priorytetowej 7 RPOWX jest w 85% finansowany ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz w 15% z budżetu województwa X, a zatem środki na wynagrodzenie wnioskodawczyni pochodzą w 85% z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej.

Komisja Europejska przekazuje środki Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego dla RPOWX w formie płatności zaliczkowych bądź refundacji. Środki przekazywane przez Komisję Europejską we wspomnianej wyżej formie wpływają na wyodrębniony rachunek bankowy dla RPOWX, prowadzony w euro i zarządzany przez Ministra Finansów. Z rachunku tego, środki po przewalutowaniu na złote, przekazywane są na centralny rachunek budżetu państwa.

Podstawą do wyliczenia przez Komisję Europejską wysokości refundacji są poświadczenia i deklaracje wydatków oraz wnioski o płatność okresową w ramach częściowego zamknięcia programu oraz końcowego przekazywane przez Instytucję Certyfikującą (IC) do Komisji Europejskiej, czyli środki na wynagrodzenie wnioskodawczyni po przeliczeniu na EURO są rozliczne z Unią Europejską.

W informacjach podatkowych sporządzonych za 2008 r. dochód Wnioskodawczyni jako pracownika wdrażającego i realizującego RPOWX wykazany został jako dochód opodatkowany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wnioskodawczyni jako pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, opłacanego w 85% w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawczyni, jej wynagrodzenie jako pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę, opłacanego w 85% z funduszy Unii Europejskiej przeznaczonych na realizację w/w Programu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniem od opodatkowania powinna być objęta ta część wynagrodzenia, która jest opłacana z funduszy unijnych, t.j. 85% wynagrodzenia.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

– środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (\`(...)\`), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

– prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Zdaniem wnioskodawczyni w jej przypadku obie te przesłanki zostały spełnione (warunek dotyczący pierwszej przesłanki opisany jest powyżej). W przypadku drugiej przesłanki, Regionalny Program Operacyjny Województwa X na lata 2007-2013 określa cel generalny programu: Poprawa warunków sprzyjających budowie konkurencyjnej i generującej nowe miejsca pracy regionalnej gospodarki. Bezpośrednim warunkiem osiągnięcia tego celu jest zapewnienie odpowiedniego potencjału administracyjnego Instytucji Zarządzającej RPOWX 2007-2013, który zapewni efektywne wdrażanie RPOWX. Wnioskodawczyni nadmienia, że już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1457/07, niepublikowany) potwierdził, że osoba zatrudniona o pracę bezpośrednio realizująca cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy korzysta ze zwolnienia z podatku od wynagrodzeń i bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia pozostaje sposób dystrybuowania pieniędzy. Ważne jest skąd pochodzą pieniądze. Wyrok ten jest prawomocny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

1.  środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Drugą z przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych czynności. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z wniosku, wnioskodawczyni jest zatrudniona w Urzędzie Marszałkowskim Województwa X w X i należy do personelu zaangażowanego we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 (RPOWX). Od 1 stycznia 2008 r. środki na wynagrodzenie wnioskodawczyni (w ramach umowy o pracę) jako dla pracownika zaangażowanego we wdrażanie i realizację RPOWX w ramach projektu „Zatrudnienie osób wdrażających RPOWX w 2008 r.", pochodziły w 85% z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej.

RPOWX jest programem finansowanym z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Należy on do programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 realizowanych na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.). Funkcję Instytucji Zarządzającej pełni minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego.

Narodowa Strategia Spójności (Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia) to dokument strategiczny określający priorytety i obszary wykorzystania oraz system wdrażania funduszy unijnych: Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR), Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS) oraz Funduszu Spójności w ramach budżetu Wspólnoty na lata 2007-13. Pierwotna nazwa dokumentu Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia (NSRO) została zmieniona na nową - Narodowa Strategia Spójności (NSS).

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych. Począwszy od dnia 1 stycznia 2007r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006r.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). W myśl art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa.

W świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej stają się, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, dochodami tegoż budżetu, z którego realizowane są wydatki budżetu państwa na finansowanie programów i projektów, na których wprowadzenie w życie uzyskano te środki. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje. Powyższe wynika z art. 96 pkt 16 w zw. z art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym od 29 grudnia 2006r., zgodnie z którym dochodami budżetu państwa są m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

W myśl natomiast art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a – podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane „dotacjami rozwojowymi”.

Zgodnie z art. 200 ust. 1 ww. ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro. Stosownie do art. 200 ust. 4 ww. ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu.

W świetle ww. aktów prawnych środki przekazywane przez Komisję Europejską wpływają na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony w euro, a następnie, po ich przewalutowaniu na złotówki, przekazywane są na centralny rachunek dochodów budżetu państwa i stanowią dochód budżetu państwa. Środki takie są następnie wydatkowane jako tzw. dotacje rozwojowe. W przypadku programów regionalnych środki planowane są w części budżetowej Ministerstwa Rozwoju Regionalnego. Natomiast środki na realizację projektów samorząd województwa, pełniący rolę Instytucji Pośredniczącej w ramach poszczególnych priorytetów komponentu regionalnego, otrzymuje jako zaliczkę w formie dotacji rozwojowej. Ostatecznie środki na realizację projektów beneficjenci otrzymują od Instytucji Pośredniczących jako zaliczki w formie dotacji rozwojowej na podstawie umowy o dofinansowanie realizacji projektu.

Taki stan prawny sprawia, że środków na finansowanie wydatków ponoszonych przy realizacji projektów w ramach Programu Rozwoju Regionalnego nie można uznać za pochodzące bezpośrednio ze źródeł podmiotów zagranicznych. Zakwalifikować je bowiem należy jako środki stanowiące wydatki budżetu państwa, jako tzw. dotacje rozwojowe. Zatem źródłem finansowania wynagrodzenia wnioskodawczyni zatrudnionej na podstawie umowy o pracę są krajowe środki publiczne, które nie pochodzą z pomocy otrzymanej ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

Opodatkowanie bądź zwolnienie z opodatkowania dochodów osób zatrudnionych przy realizacji programu uzależnione jest od tego, z jakich środków nastąpiła ich wypłata. Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie znowelizowanej ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak również środki krajowe, przeznaczone na realizację programów operacyjnych jako dotacje są wydatkami budżetu państwa i spełniają przesłanki zwolnienia przedmiotowego ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak tylko u jej bezpośredniego beneficjenta, czyli podmiotu, który bezpośrednio realizuje projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Zwolnienie to nie znajduje jednak zastosowania do osób, które jedynie wykonują powierzone im zadania na podstawie umowy o pracę lub innego stosunku prawnego, bowiem to nie one są stroną umowy o dofinansowanie projektu (to nie one otrzymują dotację).

Reasumując należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenie wnioskodawczyni zaangażowanej we wdrażanie i realizację Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 (RPOWX) finansowane w 85% ze środków Unii Europejskiej w ramach ww. programu nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, jak również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wykazano powyżej nie jest finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 46, ani nie stanowi dla wnioskodawczyni dotacji w rozumieniu wyżej powołanych przepisów.

Odnosząc się do wskazanego przez wnioskodawczynię wyroku NSA stwierdza się, iż orzeczenia Sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że orzecznictwo dotyczące interpretacji przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest jednolite. Sądy prezentują również inne stanowisko, niż zawarte w wyżej powołanym wyroku – zbieżne z zaprezentowanym w niniejszej interpretacji. Na uwagę zasługuje wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 632/07 oraz z dnia 07 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1756/07 i z dnia 30 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1884/07.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.