Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.342.2019.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca nie może zaliczyć należności objętych wyrokiem wydanym w sprawie nieuprawnionego wykorzystania fotografii, tj. odszkodowania oraz zadośćuczynienia, jak i odsetek od tych kwot, ale może zaliczyć kwotę kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty procesowe; koszt-koszty sądowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; roszczenia-roszczenia cywilnoprawne; spór; wydatek; wypłata; zadośćuczynienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu należności objęte wyrokiem wydanym w sprawie nieuprawnionego wykorzystania fotografii, tj.:

*   kwotę odszkodowania oraz zadośćuczynienia, jak i kwoty odsetek od tych kwot – **jest nieprawidłowe;**
*   kwotę kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu należności objęte wyrokiem wydanym w sprawie nieuprawnionego wykorzystania fotografii, tj. kwotę odszkodowania oraz zadośćuczynienia, jak i kwoty odsetek od tych kwot, a także kwotę kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka akcyjna jest podmiotem zajmującym się produkcją oraz sprzedażą artykułów imprezowych takich jak np. balony, przebrania, wyroby papiernicze.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zakupił od podmiotu trzeciego szereg fotografii, które zostały wykorzystane następnie przez Wnioskodawcę w celach marketingowych, promujących działalność gospodarczą Wnioskodawcy poprzez ich publikację na elewacjach swoich sklepów oraz w internecie.

Następnie Wnioskodawca został pozwany przez autora rzeczonych fotografii o zapłatę odszkodowania oraz zadośćuczynienia w związku z naruszeniem autorskich praw majątkowych i osobistych do tych fotografii. Autor podniósł, iż nie przeniósł majątkowych praw autorskich, ani nie udzielił licencji podmiotowi trzeciemu, od którego Wnioskodawca zakupił fotografie. Z tego względu podmiot trzeci nie był uprawniony do udostępnienia w jakikolwiek sposób praw do tych fotografii, a Wnioskodawca nie miał prawa do korzystania z nich w sposób, o którym mowa powyżej.

Wnioskodawca nadmienił, iż w trakcie postępowania sądowego w roku 2015 nastąpiło przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę akcyjną, tj. we Wnioskodawcę.

Na skutek wniesionego powództwa, a następnie apelacji Wnioskodawcy sąd drugiej instancji wydał orzeczenie, które jest prawomocne.

Powyższym orzeczeniem sąd:

*   zasądził od Wnioskodawcy na rzecz autora kwotę (…) zł tytułem odszkodowania z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od 13 listopada 2013 r. do dnia zapłaty,
*   zasądził od Wnioskodawcy na rzecz autora kwotę (…) zł tytułem zadośćuczynienia z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od 13 listopada 2013 r. do dnia zapłaty,
*   zasądził od Wnioskodawcy kwotę (…) zł tytułem zwrotu kosztów procesu,
*   zasądził od Wnioskodawcy na rzecz autora kwotę (…) zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu apelacyjnym.

Suma ww. należności wraz ze skapitalizowanymi odsetkami na dzień zapłaty wyniosła (…) zł.

W związku z zapłatą ww. kwoty przez Wnioskodawcę, a także brakiem jednoznacznych przepisów prawnych w tym zakresie, pojawiła się wątpliwość w przedmiocie możliwości zaliczenia ww. kwoty (…) zł do kosztów uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu zasądzone i zapłacone przez niego kwoty, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym?
2.  Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć całą należność objętą wyrokiem, tj. zarówno kwotę odszkodowania, jak i zadośćuczynienia, jak i kwoty odsetek od tych kwot, jak i kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zobowiązany wyrokiem sądu do zapłaty kwot tam wskazanych jest uprawniony do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w sytuacji gdy koszty te są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W ocenie Wnioskodawcy koszty poniesione w związku z wykonaniem wyroku zostały dokonane w celu osiągnięcia przychodów, albowiem zostały one poniesione w związku z wykorzystaniem fotografii wyłącznie w celach marketingowych i promujących działalność gospodarczą Wnioskodawcy.
2.  Zobowiązany wyrokiem sądu do zapłaty kwot tam wskazanych jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wszystkich kwot, do których zapłaty jest zobowiązany na podstawie wyroku, tj. kwoty odszkodowania, zadośćuczynienia, skapitalizowanych odsetek oraz kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W ocenie Wnioskodawcy do przedstawionego stanu faktycznego będzie miał zastosowanie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm. dalej: updop) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści powyższego unormowania wynika, że dla uznania określonego wydatku za koszt podatkowy konieczne jest spełnienie z jednej strony warunków o charakterze konstrukcyjnym, wyznaczających istotę przedmiotowego pojęcia, z drugiej zaś przesądzenie, czy wydatek ten nie znajduje się w katalogu włączeń określonych w art. 16 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie ich źródła, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskania.

Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma więc cel, w jakim wydatek został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Należy również zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

*   „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
*   „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
*   „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Bliżej zasadę celowości opisuje wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: „zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie prawomocnego wyroku sądowego zapłacił na rzecz autora:

*   odszkodowanie z ustawowymi odsetkami,
*   zadośćuczynienie z ustawowymi odsetkami,
*   zwrot kosztów procesu,
*   zwrot kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu apelacyjnym.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy całość ww. wydatków może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Postawą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest związek wydatku z przychodem. Zatem odszkodowanie i zadośćuczynienie z tytułu nieuprawnionego wykorzystania fotografii w przedmiotowej sprawie należy rozpatrywać w kontekście celu wypłaty tego świadczenia i związku z przychodem. W ocenie Organu wydatków powyższych nie można powiązać z osiągniętym lub przyszłym przychodem Wnioskodawcy.

Wydatki na odszkodowanie i zadośćuczynienie poniesione zostały przez Wnioskodawcę w związku z naruszeniem ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Wydatki te – poniesione wprawdzie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – mają jednak charakter sankcyjny i w ich zapłacie trudno doszukać się związku pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami Wnioskodawcy. Przedmiotowe odszkodowanie i zadośćuczynienie nie spełniają podstawowego warunku do uznania ich za koszt podatkowy, nie są ponoszone w celu osiągnięcia źródła przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Celem wypłaty tych kwot jest jedynie naprawienie szkody wynikłej z niezgodnej z prawem działalności Wnioskodawcy jako przedsiębiorcy. Wypłata odszkodowania i zadośćuczynienia nie ma na celu osiągnięcia przychodu ze źródła przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, ale zwolnienie ze zobowiązania. Wypłata tych kwot nie przynosi również żadnego przychodu, ani nie ma na celu zachowania (zabezpieczenia) istniejących źródeł przychodów. Wnioskodawca ma obowiązek wykonać wyrok sądowy i zwolnienie się ze zobowiązania wynikającego z wyroku jest głównym celem zachowania się Wnioskodawcy. Taki cel nie został wskazany przez ustawodawcę przy kwalifikacji wydatków. Zatem zapłacone kwoty odszkodowania i zadośćuczynienia nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Nie można również wykazać związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy zapłatą odsetek a uzyskanym przez Wnioskodawcę przychodem.

Wierzyciel może żądać zapłaty odsetek za zwłokę dopiero gdy dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. W doktrynie przyjmuje się, że odsetki są świadczeniem ubocznym (akcesoryjnym) realizowanym z reguły w takich samych przedmiotach co świadczenie główne i wysokości obliczonej według stopy procentowej i czasu potencjalnego korzystania z przedmiotów objętych świadczeniem głównym. W przedmiotowej sprawie odsetki, do których zapłacenia został zobowiązany Wnioskodawca, mają charakter uboczny względem świadczenia głównego i są skutkiem niewykonania zobowiązań. Stanowią one zatem swego rodzaju sankcję, przy czym w żaden racjonalny sposób nie można twierdzić, że ich zapłata ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Mając zatem na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że poniesione na podstawie prawomocnego wyroku przez Wnioskodawcę na rzecz autora wydatki:

*   odszkodowanie z ustawowymi odsetkami,
*   zadośćuczynienie z ustawowymi odsetkami,

pomimo że nie zostały przez ustawodawcę wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tj. w art. 16 ust. 1 updop, to jednak nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z powodu tego, że nie zostały poniesione w celu osiągnięcia jakiegokolwiek przychodu. Co więcej, z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby przedmiotowe wydatki poniesione były w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wobec tego należy je ocenić jako niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 15 ust. 1 updop, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów w działalności Wnioskodawcy.

W zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków jakimi są koszty sądowe obejmujące:

*   zwrot kosztów procesu i
*   zwrot kosztów zastępstwa procesowego w postępowaniu apelacyjnym

należy uznać, że przedmiotowe wydatki – choć nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez Wnioskodawcę – niewątpliwie wiążą się jednak z prowadzoną działalnością i zostały poniesione dla ochrony jej interesów – w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Między stronami istniał bowiem spór prawny, a Wnioskodawca spodziewał się rozstrzygnięcia go na swoją korzyść. Wnioskodawca bronił zatem słuszności swojego stanowiska. Działania Wnioskodawcy podyktowane były więc ochroną jego interesów. Skoro zatem Wnioskodawca poniósł wydatki na obronę swoich praw, to w konsekwencji może zaliczyć je do kosztów podatkowych jako koszty pośrednie prowadzonej działalności.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu należności objętych wyrokiem wydanym w sprawie nieuprawnionego wykorzystania fotografii, tj.:

*   kwoty odszkodowania oraz zadośćuczynienia, jak i kwoty odsetek od tych kwot – jest nieprawidłowe;
*   kwotę kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego – jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.