Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-593/14-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-09
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od Miasta, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczeń) oraz określenia, czy wymienione wydatki mają charakter kosztów pośrednich.
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; nieruchomości; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z 4 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od Miasta, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczeń) oraz określenia, czy wymienione wydatki mają charakter kosztów pośrednich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od Miasta, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczeń) oraz określenia, czy wymienione wydatki mają charakter kosztów pośrednich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest właścicielem części nieruchomości gruntowej, na której znajduje się biurowiec wraz z przylegającym do niego parkingiem. Część gruntu pod budynkiem oraz parking przylegający do budynku stanowią własność gminy – Miasta Stołecznego W., na rzecz której Spółka opłaca czynsz najmu.

Do 2013 r. biurowiec z parkingiem był przez Spółkę wynajmowany. Ponieważ od tego momentu nie są one wynajmowane, Spółka zaprzestała amortyzacji bilansowej i podatkowej budynku. Spółka przeznaczyła ww. nieruchomość za pośrednictwem agencji nieruchomości na sprzedaż/wynajem. Jednocześnie Spółka przygotowuje się do wzięcia udziału w przetargu w celu zakupu ww. gruntu wraz z parkingiem, co zdecydowanie zwiększy atrakcyjność nieruchomości, której jest właścicielem.

Obecnie Spółka z tytułu posiadanego biurowca wraz z parkingiem nie uzyskuje żadnego przychodu podatkowego, ponosi jedynie wydatki na utrzymanie tejże nieruchomości, tj. koszty podatku od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości stanowiącej własność gminy, koszty mediów (czynsz, energia, gaz), koszty prac porządkowych (konserwacyjnych), koszty ochrony (alarm, patrole), koszty ubezpieczenia.

Sporadycznie parking jest także wykorzystywany przez Spółkę, np. w przypadku wylotów jej pracowników z lotniska w Warszawie w ramach odbywanych podróży służbowych. Wówczas bowiem pracownicy pozostawiają pojazdy na ww. parkingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy przepisy art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że:

1.  ponoszone przez Spółkę wydatki na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od Miasta Stołecznego W., koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczenia) stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki?
2.  ww. koszty mają charakter kosztów pośrednich, których rozliczenia należy dokonać w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 15 ust. 1 oraz art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że:

1.  ponoszone przez Spółkę wydatki na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od Miasta Stołecznego W., koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczenia) stanowią koszt uzyskania przychodu Spółki;
2.  ww. koszty mają charakter kosztów pośrednich, których rozliczenia należy dokonać w dacie ich poniesienia.

Uzasadnienie.

1\. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowana albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

2\. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4d ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskani przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ad. 1. Wydatki na utrzymanie nieruchomości jako koszty uzyskania przychodów.

Warunkiem uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów jest to, aby wydatek łącznie spełniał poniższe przesłanki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika; Spółka spełnia ten warunek, gdyż samodzielnie finansuje koszty utrzymania nieruchomości, ponosząc wszelkie wydatki z nią związane, tj. podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, ubezpieczenie nieruchomości.
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona; Spółka spełnia ten warunek, gdyż wydatki na utrzymanie ww. nieruchomości są ponoszone w jej imieniu i na jej rzecz. Spółka nie otrzymuje zwrotu poniesionych wydatków.
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; Spółka wykorzystuje nieruchomość gruntową wraz z biurowcem oraz przylegającym do niego parkingiem na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Do 2013 r. ww. nieruchomość była wynajmowana, co generowało na bieżąco przychód podatkowy u Spółki. Obecnie, Spółka planuje sprzedać przedmiotową nieruchomość (ew. ją wynająć). Część nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem, stanowiąca własność Spółki oraz parking i pozostała nieruchomość gruntowa pod częścią budynku, wynajmowane przez Spółkę od Miasta W., stanowią z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość. Dopiero budynek wraz z parkingiem może być przedmiotem planowanej sprzedaży/wynajmu, bowiem stanowi atrakcyjniejszą ofertę dla potencjalnego nabywcy/najemcy ww. nieruchomości. Tylko cała nieruchomość – budynek i parking stają się funkcjonalne pod względem ich użytkowości i przydatności dla podmiotu będącego nabywcą/najemcą. Brak parkingu w przyszłej ofercie sprzedaży/wynajmu Spółki obniżyłby z pewnością wartość i atrakcyjność przedmiotu sprzedaży/wynajmu albo też wręcz uniemożliwiłby taką transakcję. Ponadto, Spółka wynajmując część gruntu pod budynkiem oraz parking, ma większe szanse na ich zakupienie od Miasta W. Nabycie prawa własności w odniesieniu do tej części nieruchomości zwiększy również jej wartość przy planowanej sprzedaży/wynajmie i możliwość szybszego znalezienia nabywcy/najemcy. Obecnie pracownicy Spółki sporadycznie wykorzystują parking przy budynku w przypadku wylotów z lotniska w Warszawie w ramach odbywanych podróży służbowych.
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów; Spółka przedmiotowe wydatki na utrzymanie nieruchomości ponosi wyłącznie w celu zabezpieczenia i zachowania źródła przychodu. Ponoszone koszty mają co prawda miejsce w czasie, kiedy Spółka nie wynajmuje nieruchomości, tj. de facto w czasie, kiedy nie uzyskuje żadnych przychodów z tytułu posiadanej nieruchomości. Jednakże, wydatki te są niezbędne dla utrzymania nieruchomości do czasu jej sprzedaży/wynajmu. W związku z tym, wszystkie analizowane wydatki służą zabezpieczeniu/zachowaniu źródła przychodów Spółki. Analiza poszczególnych kosztów pozwala stwierdzić, że każdy z ponoszonych wydatków wpływa pośrednio na przychody Spółki, bowiem:
    1.  koszt podatku od nieruchomości wynika z obowiązku zapłaty przez Spółkę tegoż podatku na podstawie przepisów prawa;
    2.  koszty najmu części nieruchomości od Miasta Stołecznego W. – pozwalają zachować Spółce całość nieruchomości, co jest uzasadnione względami ekonomicznymi, tj. ułatwi Spółce zakup ww. części nieruchomości od Miasta w ramach przetargu, a tym samym – przyszłą sprzedaż/wynajem i osiągnięcie z tego tytułu przychodu podatkowego;
    3.  opłaty za media (czynsz, energia, gaz) – są kosztami niezbędnymi do korzystania, używania nieruchomości;
    4.  koszty prac porządkowych (konserwacyjnych) – są niezbędne dla zachowania kompletności i zdatności nieruchomości do użytku;
    5.  wydatki na ochronę (alarm, patrole) oraz koszty ubezpieczenia – stanowią zabezpieczenie nieruchomości przez zdarzeniami/stratami nadzwyczajnymi (akty wandalizmu, pożar), a tym samym zabezpieczają przyszłe źródło przychodów Spółki.
5.  został właściwie udokumentowany; Spółka spełnia ten warunek, gdyż w zakresie poniesionych wydatków posiada faktury VAT dokumentujące wszystkie poniesione wydatki, a także deklarację w sprawie podatku od nieruchomości i polisę ubezpieczeniową.
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Spółka spełnia ten warunek, gdyż ponoszone przez Spółkę wydatki na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości nie znajdują się w grupie wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów na gruncie ww. przepisu.

W konsekwencji, ww. koszty ponoszone przez Spółkę stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze względu na spełnienie wszystkich ustawowych przesłanek zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Wszystkie ponoszone wydatki są bowiem niezbędne dla zachowania i zabezpieczenia przyszłych przychodów Spółki.

Ad. 2. Wydatki na utrzymanie nieruchomości jako koszty pośrednie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje wprost, które wydatki stanowią koszty bezpośrednie lub koszty pośrednie. Przepisy ww. ustawy (przepisy art. 15 ust. 4b-4c) zawierają sformułowanie „koszty bezpośrednio związane z przychodami”.

Z literalnego brzmienia ww. przepisów wynika, że do kosztów bezpośrednich należą te wydatki, które wprost związane są z konkretnymi przychodami, jakie podatnik osiąga w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. konkretnym kosztom można przypisać konkretne przychody (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał przychód związany z danym wydatkiem). Co do zasady, koszty tego rodzaju są potrącalne w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Koszty pośrednie natomiast nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w przychodach, ale dotyczą prowadzonej działalności jako całości i są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do osiągnięcia przychodów. Zgodnie z ww. przepisem art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty te należy rozliczać w dacie ich poniesienia (zarachowania).

W ocenie Spółki, koszty utrzymania nieruchomości nie prowadzą do bezpośredniego osiągnięcia przychodu przez Spółkę, bowiem konkretnym wydatkom nie można wprost przypisać określonych przychodów. Jednakże wpływają na całokształt osiąganych przychodów Spółki (zabezpieczają i pozwalają zachować źródło przychodu) oraz wpłyną na przyszły przychód Spółki, jaki zostanie wygenerowany poprzez planowaną sprzedaż/wynajem ww. nieruchomości.

W konsekwencji, Spółka powinna kwalifikować ponoszone wydatki związane z obecnie niewynajmowaną nieruchomością do kosztów pośrednich. W związku z tym, Spółka może rozliczać ww. koszty pośrednie w dacie ich poniesienia, nie czekając do momentu sprzedaży/wynajmu nieruchomości.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 08.08.2014 r. (sygn.: IPTPBI/415-294/13-4/AG): „(…) W przypadku kosztów pośrednich brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy”. „(…) jeżeli Wnioskodawca w istocie czynił starania dla pozyskania najemców, to do kosztów uzyskaniu przychodów z najmu, na podstawie art. 22 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, jako wydatki ponoszone w celu uzyskania przychodów, zaliczyć może wydatki ponoszone w celu utrzymania (zabezpieczenia) lokali mieszkalnych i użytkowych w trakcie czasowego braku najemcy, których wysokość nie jest uzależniona od faktu ich wynajmowania. Możliwe jest bowiem w tym przypadku przyjęcie, że poniesione one zostały w celu uzyskania przychodów. Do takich wydatków można zaliczyć koszty czynszów, mediów (tak zwane koszty stałe), wody, energii cieplnej i energii elektrycznej, które nie są uzależnione od wielkości zużycia oraz podatek od nieruchomości, czyli opłaty eksploatacyjne. Są to tzw. koszty pośrednie, których nie można w sposób bezpośredni przypisać do konkretnego przychodu”.
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23.12.2013 r. (sygn.: IBPBI/2/423-1253/13/SD): „(…) Opłata za wieczyste użytkowanie gruntu pozostaje w pośrednim związku z osiąganiem konkretnych przychodów; uznać zatem należy, że wydatek ten stanowi koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Tym samym, będzie potrącany w dacie poniesienia”.
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25.02.2013 r. (sygn.: ILPB3/423-473/12-4/EK): „(\`(...)\`) W świetle (\`(...)\`) okoliczności, iż Spółka podejmuje działania w celu znalezienia nowego dzierżawcy dla nieruchomości, które nie są aktualnie przez Nią użytkowane, należy stwierdzić, iż wydatki, które Spółka jest zobowiązana ponosić na grunty, budynki i budowle niewykorzystywane w działalności gospodarczej, odpowiadają definicji kosztu uzyskania przychodów zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.
4.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24.12.2012 r. (sygn.: ILPB3/423-365/12-6/EK), dotyczącej wydatków na utrzymanie nieruchomości nabytych w zamian za ustanowienie umowy dożywocia, a obecnie niewykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika: „(…) w odniesieniu do wydatków związanych z utrzymaniem nieruchomości w postaci podatku od nieruchomości, opłat eksploatacyjnych, a także usług księgowych i prawnych, stwierdzić należy, iż wydatki te wynikają z faktu posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nieruchomości i należy klasyfikować je jako element kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany uiszczać z związku z posiadanym przez niego majątkiem. W ocenie tut. Organu, analizowane wydatki nie są bezpośrednio związane z określonymi przychodami. Należy je więc zaliczyć do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów”.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d-4e ww. ustawy).

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty uzyskania przychodu są drugim obok przychodów elementem konstrukcyjnym dochodu, który stanowi podstawę opodatkowania w roku podatkowym (art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Oba te elementy są częściami tego samego stosunku prawno-podatkowego składającego się na zobowiązanie podatkowe.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało.

Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku.

W analizowanym przypadku, Spółka jest właścicielem części nieruchomości gruntowej, na której znajduje się biurowiec wraz z przylegającym do niego parkingiem. Część gruntu pod budynkiem oraz parking przylegający do budynku stanowią własność gminy, na rzecz której Spółka opłaca czynsz najmu. Do 2013 r. biurowiec z parkingiem był przez Spółkę wynajmowany. Obecnie biurowiec z parkingiem nie jest wynajmowany, w związku z tym, Spółka zaprzestała amortyzacji bilansowej i podatkowej budynku. Spółka przeznaczyła ww. nieruchomość za pośrednictwem agencji nieruchomości na sprzedaż/wynajem. Jednocześnie Spółka przygotowuje się do wzięcia udziału w przetargu w celu zakupu ww. gruntu wraz z parkingiem, co zdecydowanie zwiększy atrakcyjność nieruchomości, której jest właścicielem. W chwili obecnej Spółka z tytułu posiadanego biurowca wraz z parkingiem nie uzyskuje żadnego przychodu podatkowego, ponosi jedynie wydatki na jej utrzymanie, tj. koszty podatku od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości stanowiącej własność gminy, koszty mediów (czynsz, energia, gaz), koszty prac porządkowych (konserwacyjnych), koszty ochrony (alarm, patrole), koszty ubezpieczenia. Z opisu sprawy wynika, że sporadycznie parking jest także wykorzystywany przez Spółkę, np. w przypadku wylotów jej pracowników z lotniska w ramach odbywanych podróży służbowych. Wówczas bowiem pracownicy pozostawiają pojazdy na ww. parkingu.

W przedstawionych okolicznościach stanu faktycznego stwierdzić należy, że ponoszone przez Spółkę wydatki na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od gminy, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczenia) stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Spółka bowiem wykazała, że wskazane wydatki odpowiadają definicji kosztu uzyskania przychodów zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pozostają one w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki. Spółka bowiem wykorzystuje nieruchomość gruntową wraz z biurowcem oraz przylegającym do niego parkingiem na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Z opisu sprawy wynika, że do 2013 r. nieruchomość była wynajmowana, co generowało przychód podatkowy, natomiast obecnie Spółka planuje ją zbyć, ewentualnie wynająć. Jednocześnie Spółka przygotowuje się do wzięcia udziału w przetargu w celu zakupu ww. gruntu wraz z parkingiem, co zdecydowanie zwiększy atrakcyjność nieruchomości, której jest właścicielem.

Z powyższego wynika zatem, że do czasu zbycia/najmu nieruchomości Spółka zobowiązana jest do ponoszenia niezbędnych wydatków związanych z jej utrzymaniem, tym samym wskazane wydatki Spółka ponosi w celu uzyskania, zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Podsumowując, ponoszone przez Spółkę wydatki na utrzymanie niewynajmowanej nieruchomości (podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od gminy, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczenia) stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Ponadto nadmienić należy, że jednoznaczne przesądzenie o charakterze ww. kosztów może nastąpić w wyniku postępowania dowodowego. Tut. Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ jest bowiem związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem w sprawie. Z tego też względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

W tym miejscu należy podkreślić, że tut. Organ, działając w imieniu Ministra Finansów, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej upoważniony jest wyłącznie do wydawania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że tut. Organ nie posiada kompetencji organów podatkowych do sprawdzenia prawidłowości postępowania podatników. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, a prawidłowość takiego postępowania podlega weryfikacji przez stosowne organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej.

Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym, czy podatkowym, prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania – jak wyżej wskazano – koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m. in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy, a także opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami i innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. koszty pośrednie) są odrębnie unormowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. art. 15 ust. 4, 4b-4d.

I tak, w myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą – art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wskazane przez Spółkę wydatki takie jak: podatek od nieruchomości, koszty najmu części nieruchomości od gminy, koszty mediów, koszty prac porządkowych, koszty ochrony, koszty ubezpieczenia są kosztem uzyskania przychodów pośrednio związanym z funkcjonowaniem działalności Spółki. Koszty utrzymania nieruchomości nie prowadzą bezpośrednio do osiągnięcia przychodów, lecz wpływają na całokształt osiąganych przychodów (zabezpieczają i pozwalają zachować źródło przychodu). Wydatki te należy klasyfikować jako element kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z posiadaniem przez niego majątku (nieruchomości, której część jest wynajmowana od gminy). Przedmiotowe koszty stanowią zatem koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami Spółki, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, ww. wydatki są potrącalne w dacie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia ich (zaksięgowania) w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku, w myśl uregulowań art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.