Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-812/14-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-10
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty; majątek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spółki; spółki-spółka jawna; współwłasność; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (pdof). Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Uzyskuje natomiast przychody z działalności gospodarczej jako wspólnik spółki jawnej.

1.  Wnioskodawca jest:

1.  współwłaścicielem (na zasadzie współwłasności ułamkowej) następujących nieruchomości gruntowych, nabytych przed 1 stycznia 2009 r.:


|  | Nr działki | Nr KW | Położenie | Data nabycia | Udział w prawie własności 
| 1. | 127/1 | ZZZ | P. | 5 lipca 1995 r. | 50% 
| 2. | 127/2 | ZZZ | P. | 16 maja 1996 r. | 50% 
| 3. | 128 | ZZZ | P. | 14 kwietnia 1999 r. | 50% 
| 4. | 82/22 | ZZZ | R. | 27 czerwca 2001 r. | 50% 

1.  wyłącznym właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w Puchałach, działka nr 126, nabytej 25 lutego 2002 r.

Obydwie kategorie nieruchomości zwane są dalej Nieruchomościami.

1.  27 czerwca 2001 r. (data wpisu do KRS) istniejąca od 1991 roku spółka cywilna Wnioskodawcy i jej współmałżonka została przekształcona w trybie art. 26 § 4 kodeksu spółek handlowych (ustawa z 15 września 2000 r., Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., ksh)w spółkę jawną (Spółka Jawna lub Spółka), w której Wnioskodawca jest wspólnikiem.
2.  W związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę jawną Wnioskodawca i współmałżonek podjęli decyzję o zatrzymaniu Nieruchomości stanowiących ich współwłasność w ich majątku wspólnym, tj. nie zdecydowali o wniesieniu Nieruchomości do Spółki Jawnej. Nieruchomości zostały oddane przez Wnioskodawcę (działającego wraz ze współmałżonkiem) Spółce Jawnej do używania na podstawie umowy dzierżawy i nie stanowią dla wspólników Spółki Jawnej środków trwałych w rozumieniu art. 22a updof. Wnioskodawca (ani jej małżonek) w związku z ww. dzierżawą nie zatrudniają pracowników ani nie korzystają z żadnych przedmiotów majątkowych czy infrastruktury charakterystycznej dla prowadzenia działalności gospodarczej, w tym wydzierżawianie Nieruchomości nie jest w żaden sposób zorganizowane, a Wnioskodawca nie dokonuje w związku z tym jakichkolwiek czynności, rozumianych np. jako aktywne zarządzanie majątkiem.
3.  Spółka Jawna przeprowadziła na wybranych Nieruchomościach inwestycje (w postaci wzniesionych budynków i budowli), które Spółka wykorzystuje w bieżącej działalności gospodarczej. Ww. budynki i budowle są ujęte w księgach tej Spółki jako środki trwałe.
4.  Do 03 lutego 2014 r. Nieruchomości były własnością Wnioskodawcy w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej. W związku z rozwodem Wnioskodawcy, ustała wspólność majątkowa małżeńska, a Wnioskodawca nabył 50% udział we współwłasności ułamkowej Nieruchomości. Zniesienie ustawowej wspólności majątkowej nastąpiło bez spłat i dopłat pomiędzy małżonkami.

Obecnie Wnioskodawca rozważa możliwość sprzedaży Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegać opodatkowaniu pdof?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  Sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu pdof, jako że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia Nieruchomości upłynęło ponad 5 lat, a sprzedaż nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
2.  Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a) updof, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, (\`(...)\`) - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (..).
3.  Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 2 pkt 3) updof, przepisów ust. 1 pkt 8 (wyłączających z opodatkowania dochody ze sprzedaży nieruchomości po upływie okresu pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie), co do zasady nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 (tj. środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych).
4.  W konsekwencji, aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana pdof, należy stwierdzić:
    1.  czy zbycie Nieruchomości następuje w wykonaniu działalności gospodarczej;
    2.  czy zbycie Nieruchomości stanowi zbycie środka trwałego (tzn. czy zastosowanie znajduje art. 10 ust. 2 pkt 3 updof);
    3.  czy od momentu nabycia Nieruchomości do dnia jej sprzedaży upłynie okres krótszy niż 5 lat (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości).

Ad i) Zbycie Nieruchomości a wykonywanie działalności gospodarczej

1.  Jak wskazano w stanie faktycznym, Nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej, w tym w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami albo ich najmu/dzierżawy, nie uzyskuje też z tytułu najmu lub dzierżawy przychodów innych niż czynsz dzierżawny z tytułu dzierżawy Nieruchomości. Nieruchomości wydzierżawia Spółce tylko dlatego, aby utrzymać je w majątku osobistym, a nie wykorzystywać w celu zarobkowym, dlatego czynsz ustalony został jako równowartość podatku od nieruchomości od tych Nieruchomości.
2.  Przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z dzierżawy Nieruchomości nie stanowi zatem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, lecz przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof (najem, podnajem, dzierżawa etc.).
3.  Na taką kwalifikację ww. przychodu wskazuje analiza przepisów updof odnoszących się do działalności gospodarczej. Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 updof. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, a także polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 updof.
4.  Należy podkreślić, iż dzierżawa Nieruchomości nie wymaga po stronie Wnioskodawcy zatrudnienia pracowników, eksploatacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych czy wykorzystywania jakiejkolwiek infrastruktury charakterystycznej dla prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazuje to jednoznacznie, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z ww. umową dzierżawy nie mogą być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu art. 5a pkt 6) updof.
5.  Biorąc pod uwagę, że Nieruchomości dzierżawione przez Wnioskodawcę Spółce Jawnej stanowią jej majątek prywatny i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, należy przyjąć, że przychód uzyskiwany z tego tytułu będzie przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof. Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 11.06.2012 r. (sygn. IPTPB1/415-239/12-2/MD), dotyczącej przychodu podatnika z tytułu wynajmu nieruchomości na rzecz spółki cywilnej, w której podatnik ten był wspólnikiem.

Ad ii) Zbycie Nieruchomości a zastosowanie art. 10 ust. 2 updof

1.  Przepisy dotyczące opodatkowania osób fizycznych ( art. 10 ust. 2 w powiązaniu z art. 14 ust. 2 updof) przewidują odmienne konsekwencję odpłatnego zbycia przedmiotów majątkowych, w zależności od okoliczności, czy zbywany przez podatnika składnik majątkowy stanowi dla podatnika dokonującego zbycia środek trwały lub wartość niematerialną i prawną.
2.  Jednakże, przedmiotowe Nieruchomości nie były i nie są przez Wnioskodawcę wykorzystywane w związku z działalnością gospodarczą i nie zostały przez nią ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (jako osoba nie prowadząca działalności gospodarczej, wnioskodawca nie prowadzi zresztą takiej ewidencji).
3.  W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż majątku spółki jawnej - mimo że nie posiada ona osobowości prawnej nie można utożsamiać z. prywatnymi majątkami poszczególnych wspólników. Majątek spółki jawnej oraz majątki prywatne jej wspólników należy uznać za dwa odrębne byty prawne, co wynika z art. 8 § 1 ksh. W związku z tym fakt, że Nieruchomości należące do Wnioskodawcy są wykorzystywane do działalności gospodarczej Spółki Jawnej na podstawie umowy dzierżawy nie oznacza, że stanowią one dla Wnioskodawcy środki trwałe.

Ad iii) Upływ okresu 5 lat

1.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla celów podatkowych, od końca roku kalendarzowego w którym miało miejsce nabycia przez nią Nieruchomości, minęło ponad 5 lat.
2.  Dla obliczania 5-letniego okresu nie ma znaczenia w przedmiotowej sprawie zniesienie ustawowej wspólności majątkowej w wyniku rozwodu Wnioskodawcy 3 lutego 2014 r. Zniesienie współwłasności łącznej, w wyniku czego małżonkowie stali się współwłaścicielami Nieruchomości w częściach równych, nie stanowiło nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.
3.  W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego (ustawa z 23 kwietnia 1964 r., Dz. U. z 2014, poz. 121 \[kc\]), współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 kc.
4.  Wspólność ustawowa z kolei, określona jest ustawą Kodeks rodziny i opiekuńczy (Ustawa z 25 lutego 1964 r., Dz. U. z 2012, poz. 788 ze zm., kro) i wyraża się w tym, że:
    1.  powstaje z mocy samego prawa z chwilą zawarcia małżeństwa (o ile wcześniej przyszli małżonkowie nie zawarli małżeńskiej umowy majątkowej - intercyzy),
    2.  obejmuje majątek wspólny (rozumiany jako przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich) - art. 31 § kro.
5.  Zgodnie z art. 43 § 1 kro, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Na tej podstawie, małżonkowie w czasie trwania wspólności tworzą majątek wspólny, do którego mają równe uprawnienia, mające w czasie trwania wspólności nierozdzielny (niesamodzielny) charakter, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym jest bezułamkowy (nie ma zatem udziałów ułamkowych i w tym znaczeniu jest to wspólność bezudziałowa).
6.  W momencie zniesienia współwłasności łącznej, małżonkowie nabywają prawo do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych. Ponieważ małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, można przyjąć, że przy ustanowieniu wspólności ułamkowej, prawa małżonków zostaną zachowane w przypadku ustanowienia udziałów we współwłasności w częściach równych (po połowie).
7.  W takiej sytuacji zniesienie współwłasności łącznej i ustanowienie współwłasności w częściach ułamkowych nie może być traktowane jako nabycie rzeczy. Za nabycie mogłoby być uznane przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego, czy chociażby zwiększony udział ułamkowy od udziału przysługującemu w ramach wspólności majątkowej. W przedmiotowej sprawie majątek wspólny Wnioskodawcy i współmałżonka w związku z rozwodem został podzielony po połowie.
8.  W konsekwencji za datę nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości, stanowiących do lutego 2014 współwłasność łączną ustawową Wnioskodawcy i jej małżonka należy uznać datę ich nabycia w czasie trwania wspólności ustawowej.
9.  Stanowisko takie zostało niejednokrotnie potwierdzone przez Ministra Finansów w wydawanych przez niego interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja z 14 marca 2012 r. sygn. ILPB2/415-1182/11-2/AJ, czy interpretacja z 3 marca 2011 r. sygn. ILPB2/415-806/11-2/TR.
10.  W rezultacie, odpłatne zbycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie prowadziło do powstania obowiązku podatkowego w pdof, jako że Nieruchomości zostały nabyte ponad 5 lat temu.
11.  Nie ma również znaczenia dla określenia zasad opodatkowania odpłatnego zbycia Nieruchomości, moment dokonania ewentualnych naniesień na tych Nieruchomościach przez Spółkę Jawną. Zgodnie z zasadą superficies solo cedit, własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się częścią składową ( art. 191 kc). Co do zasady zatem, budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności, a co za tym idzie, przedmiotem odrębnego zbycia. W rezultacie, w przypadku gdy najpierw dochodzi do nabycia gruntu, a później dokonane zostaną naniesione na tym gruncie, znaczenie istotny z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu. Pogląd ten wyraził także Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 18 kwietnia 2008 r., sygn. IPPB2/415-138/08-4/JK.
12.  W przedmiotowej sprawie bieg terminu, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) updof, powinien być liczony od daty nabycia poszczególnych Nieruchomości przez Wnioskodawcę, rozumianą jako datę nabycia w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej. Data dokonania ewentualnych naniesień przez dzierżawcę nie ma znaczenia.

Podsumowując, biorąc pod uwagę fakt, że Nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, a przychody uzyskiwane z dzierżawy są przychodami ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, to przychód ze sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu, jako że od końca roku kalendarzowego, w którym Wnioskodawca nabył Nieruchomości, upłynęło 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.