Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-873/15-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-16
Teza: W zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest bankiem prowadzącym działalność w sieci placówek (budynki, budowle lub ich części, w tym wyodrębnione lokale). Działalność Wnioskodawcy w większości obejmuje usługi objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług, przede wszystkim objęte art. 43 ust. 1 pkt 39-40 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa). Niemniej jednak w placówkach Wnioskodawcy są także oferowane usługi świadczone przez Wnioskodawcę, które nie są objęte zwolnieniem, jak np. świadczenie usług konsultacyjno-doradczych w sprawach finansowych (w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo bankowe) czy też usługi faktoringu, wyłączone ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 15 pkt 1-2 ustawy (innymi słowy, w placówkach prowadzona jest tzw. działalność mieszana).

Brak jest przy tym możliwości wykazania, że w danej placówce faktycznie miała miejsce sprzedaż usług opodatkowanych w określonej dacie, jednak z pewnością można stwierdzić, że w danym okresie w danej placówce oferowane były wszystkie usługi świadczone przez Wnioskodawcę, czyli zarówno usługi objęte zwolnieniem z podatku, jak i usługi opodatkowane. Planowane sprzedaże nieruchomości będą dokonywane po ich wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu, tj. gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości, przy czym planowana sprzedaż będzie dokonywana po upływie co najmniej dwóch lat prowadzenia w danej placówce opisanej wyżej działalności Wnioskodawcy (licząc od wybudowania lub dokonania kwalifikowanego ulepszenia). Nieruchomości nie były oddawane innym podmiotom w najem, dzierżawę lub do używania na innej podstawie. Wnioskodawca, w związku z planowanymi sprzedażami nieruchomości, w których prowadzona była wyżej opisana działalność, zmierza do ustalenia, czy taka sprzedaż podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana sprzedaż obiektu (budynku, budowli lub ich części, w tym wyodrębnionych lokali) będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 u.p.t.u. rozumie się natomiast oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tak ukształtowane pojęcie pierwszego zasiedlenia w kontekście zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. oznacza, że z pierwszym zasiedleniem na gruncie tych przepisów mamy do czynienia wówczas, gdy dany obiekt budowlany (budynek bądź budowla) zostanie:

1.  oddany do użytkowania,
2.  w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
3.  ich pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi

\- po jego wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu (gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu).

Zwolnienie dostawy budynków i budowli z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112. Zgodnie z tym przepisem państwa członkowskie zwalniają (jest to zatem zwolnienie obligatoryjne) dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a.

W art. 12 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112 mowa jest o dostawie budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu przed pierwszym zasiedleniem. Warto zauważyć, że sam art. 12 dotyczy możliwości uznania przez państwa członkowskie za podatnika podmiotów, które okazjonalnie dokonują transakcji związanej z działalnością gospodarczą.

Norma prawna, na gruncie której zwolniono transakcje nieruchomościowe z VAT brzmi zatem następująco (czytając art. 12 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112 łącznie z art. 135 ust. 1 lit. j): państwa członkowskie są zobowiązane zwolnić dostawy budynków lub części budynków oraz związanego z nim gruntu, o ile tylko dostawa ta następuje przed pierwszym zasiedleniem.

Należy zauważyć, że w samym art. 12 w ust. 2 Dyrektywy 2006/112 stwierdza się, że państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Jednocześnie zaznaczono, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Co istotne te elementy art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112 pozostają jednak bez znaczenia prawnego dla kształtu i zakresu zwolnienia dostawy budynków i budowli z VAT. Artykuł 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112 odwołuje się bowiem jedynie do art. 12 ust. 1 lit. a (a nie do całego art. 12), a ponadto odwołanie się do tego przepisu służy wyłącznie wskazaniu rodzaju (kategorii) transakcji, które nie podlegają zwolnieniu podatkowemu. Jak już wspomniano art. 135 ust. 1 lit. j stanowi o zwolnieniu transakcji nieruchomościowych innych niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112. Uprawnienie do:

*   określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia do przebudowy budynków oraz do
*   zastosowania innych kryteriów niż kryteria pierwszego zasiedlenia (np. okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że nie przekracza on dwóch lat)

dotyczą zatem wyłącznie normy prawnej (tj. są jej elementem) z art. 12 - tj. uprawnienia do poszerzenia zakresu podmiotowego opodatkowania VAT o osoby dokonujące transakcji okazjonalnych.

Samo pojęcie pierwszego zasiedlenia, kluczowe dla zakresu zwolnienia podatkowego z art. 135 ust. 1 lit. j, nie zostało zdefiniowane w Dyrektywie 2006/112. Nie oznacza to jednak, że państwo członkowskie ma prawo do ustanowienie własnej definicji tego terminu w prawie krajowym. Konieczne jest bowiem wypracowanie wspólnego i jednolitego (autonomicznego - w obrębie państw członkowskich UE) rozumienia pojęcia pierwszego zasiedlenia. Chodzi o to, aby uniknąć rozbieżności terminologicznych, które mogłyby doprowadzić do zakłócenia mechanizmów funkcjonowania wspólnego rynku i wspólnego systemu VAT w Unii Europejskiej.

Stąd zakres znaczeniowy pojęcia „pierwsze zasiedlenie” powinien być ustalony w oparciu o systematykę Dyrektywy 2006/112 oraz kontekst i cele zwolnienia z art. 135 ust. 1 lit. j. Dyrektywa 2006/112, nie definiując pojęcia pierwszego zasiedlenia, nie wprowadza również żadnych dodatkowych wymogów, których spełnienie warunkowałoby uznanie, że dany budynek podlegał pierwszemu zasiedleniu. Pomocne w ustaleniu znaczenia pojęcia pierwszego zasiedlenia na gruncie prawa unijnego może być także odwołanie się do angielskiej i francuskiej wersji językowej Dyrektywy. Posługują się one terminem „occupation”, który powinien być tłumaczony tu jako „zajęcie” czy „objęcie w posiadanie”.

Zakres znaczeniowy terminu „pierwsze zasiedlenie” wyznacza również cel zwolnienia z art. 135 ust. 1 lit. j. W przepisie tym chodzi o zwolnienie dostawy starych, czy używanych (już użytkowanych) budynków (po zakończeniu procesu produkcyjnego - tj. po ich wybudowaniu). Pojęcie pierwszego zasiedlenia powinno być zatem rozumiane jako pierwsze zajęcie budynku, pierwsze przyjęcie do używania budynku.

W konsekwencji należy uznać, że polski ustawodawca zawęził rozumienie pierwszego zasiedlenia w stosunku do znaczenia, jakie temu pojęciu nadaje Dyrektywa 2006/112 - do czego Polska nie była uprawniona. Stąd, w celu zapewnienia efektywności prawu unijnemu konieczne jest pominięcie tej części definicji pierwszego zasiedlenia, ustanowionej w art. 2 pkt 14 u.p.t.u., która stanowi o warunku oddania do użytkowania „w wykonaniu czynności opodatkowanych”.

Na konieczność prounijnej wykładni art. 2 pkt 14 u.p.t.u. i sprzeczność tego przepisu z Dyrektywą 2006/112 zwraca się uwagę w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych. W szczególności należy zwrócić tu uwagę na wyrok NSA z 30 października 2014 r. (I FSK 1545/13) oraz z 14 maja 2015 r. (I FSK 382/14). W tym ostatnim orzeczeniu Sąd wyraził pogląd, zgodnie z którym pojęcie pierwszego zasiedlenia posiada własne, autonomiczne znaczenie na gruncie wspólnego systemu VAT, a państwa członkowskie nie są uprawnione do ustanowienia własnego rozumienia tego terminu. Sąd stwierdził przy tym, że poprzez wprowadzenie szczegółowych przesłanek zwolnienia z VAT dostawy budynków i budowli polski ustawodawca naruszył art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112. Oznacza to, że zarówno sądy administracyjne jak i organy podatkowe, w celu zapewnienia efektywności prawu unijnemu zobligowane są do dokonania prounijnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 2 pkt 14 u.p.t.u.

NSA, oceniając funkcjonowanie w polskich przepisach wymogu oddania do użytkowania obiektu budowlanego pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności opodatkowanych uznał, że „warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku”.

Ten tok rozumowania pozwolił Sądowi na uznanie, że w sytuacji, w której podatnik, który wybudował budynek i następnie użytkował go w części na własne potrzeby, doszło do pierwszego zasiedlenia tego budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u. interpretowanego w świetle wykładni prounijnej.

Odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zatem uznać, że ponieważ Bank wykorzystywał dany budynek (budowlę) do wykonywania działalności gospodarczej (w części zwolnionej a w części opodatkowanej VAT), to doszło do jego pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że zbycie tych budynków i budowli stanowić będzie czynność zwolnioną z VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. jako dostawa dokonana po ich pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. j w zw. z art. 12 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle powyższego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej, została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy - przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje (przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej), a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć bowiem trzeba, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” dotyczy czynności wymienionych w ww. art. 5 obecnie obowiązującej ustawy i dokonywanych w okresie jej obowiązywania, jak również dokonanych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Nie dotyczy zatem dostaw dokonywanych przez podmioty wykonujące działalność przed dniem 5 lipca 1993 r.

Natomiast pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest bankiem prowadzącym działalność w sieci placówek (budynki, budowle lub ich części, w tym wyodrębnione lokale). Działalność Wnioskodawcy w większości obejmuje usługi objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług, przede wszystkim objęte art. 43 ust. 1 pkt 39-40 ustawy. Niemniej jednak w placówkach Wnioskodawcy są także oferowane usługi świadczone przez Wnioskodawcę, które nie są objęte zwolnieniem, jak np. świadczenie usług konsultacyjno-doradczych w sprawach finansowych (w rozumieniu art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy Prawo bankowe) czy też usługi faktoringu, wyłączone ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 15 pkt 1-2 ustawy (innymi słowy, w placówkach prowadzona jest tzw. działalność mieszana). Planowane sprzedaże nieruchomości będą dokonywane po ich wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu, tj. gdy wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości, przy czym planowana sprzedaż będzie dokonywana po upływie co najmniej dwóch lat prowadzenia w danej placówce opisanej wyżej działalności Wnioskodawcy (licząc od wybudowania lub dokonania kwalifikowanego ulepszenia). Nieruchomości nie były oddawane innym podmiotom w najem, dzierżawę lub do używania na innej podstawie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości (budynku, budowli lub ich części, w tym wyodrębnionych lokali) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Aby stwierdzić, czy w przedstawionej sprawie przy sprzedaży obiektu (budynku, budowli lub ich części, w tym wyodrębnionych lokali) będzie przysługiwało zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie. Zwolnienie to ma bowiem zastosowanie dla dostawy obiektów, w odniesieniu do których miało miejsce pierwsze zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, i od momentu tego zasiedlenia upłynął okres co najmniej dwóch lat.

Ze sprawy wynika, że planowana sprzedaż nieruchomości (budynku, budowli lub ich części w tym wyodrębnionych lokali) będzie dokonywana po ich wybudowaniu bądź kwalifikowanym ulepszeniu tj. gdy wydatki na ulepszenie stanowić będą co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości, przy czym planowana sprzedaż będzie dokonywana po upływie co najmniej dwóch lat prowadzenia w danej nieruchomości działalności Wnioskodawcy. Jednak jak wskazał Wnioskodawca nieruchomości nie były oddane w najem, dzierżawę lub do używania na innej podstawie. Wobec tak przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że pomimo użytkowania przedmiotowej nieruchomości od ponad dwóch lat nie została ona zasiedlona w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy. Wynika to z faktu, że Bank wykorzystywał przedmiotową nieruchomość (budynek, budowlę lub ich części, w tym wyodrębnione lokale) do prowadzenia własnej działalności (działalność mieszana, obejmująca zarówno świadczenie usług zwolnionych z opodatkowania, jak i opodatkowanych). Zatem nieruchomość będąca przedmiotem wniosku nie została nigdy oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT pierwszemu nabywcy, co oznacza, że w odniesieniu do planowanej sprzedaży nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że sam fakt używania nieruchomości przez Sprzedającego do własnych celów - działalności bankowej - spowodował pierwsze zasiedlenie i tym samym może ona korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do powołanych przez Stronę wyroków NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14 oraz I FSK 1545/13 z dnia 30 października 2014 r. wskazać należy, że definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w tzw. słowniczku ustawowym, zamieszczonym w przepisach ogólnych ustawy. Umieszczenie zaś jakiejś definicji w przepisach ogólnych danej ustawy przesądza o zasięgu, który obejmuje obszar całego tekstu ustawy. Oznacza to, że na gruncie ustawy o VAT nie jest możliwe posługiwanie się pojęciem pierwszego zasiedlenia w innym znaczeniu niż to, które zostało określone w ww. art. 2 pkt 14 ustawy. Nie można zatem rozumieć tego terminu w sposób potoczny. Aby zatem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik użytkował nieruchomość do działalności gospodarczej, nie oznacza to, że została ona zasiedlona. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 lutego 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1359/09). Stwierdzić należy, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Należy również podkreślić, że przepisy krajowe w niniejszym zakresie, nie sprzeciwiają się regulacjom wspólnotowym. Z definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Dyrektywa nie zawiera definicji „pierwszego zasiedlenia”, stanowiącego przesłankę wyłączenia ze zwolnienia dostawy budynków i związanych z nimi gruntów. Należy zauważyć, że wskazane w art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE kryterium „pierwszego zasiedlenia” może być zastąpione innymi kryteriami, takimi jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają odpowiednio pięciu i dwóch lat (art. 12 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy). Skoro wskazany przepis art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy daje możliwość państwom członkowskim określenia własnych zasad (kryteriów) dotyczących opodatkowania dostawy budynków i budowli, to tym samym należy przyjąć, że daje również możliwość definiowania pojęcia „pierwsze zasiedlenie”. Ustawodawca krajowy z możliwości tej skorzystał. W sytuacji kiedy przepisy Dyrektywy w istocie nie definiują pierwszego zasiedlenia, przepisy krajowe nie odstępując od tego kryterium jedynie je doprecyzowały (wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, jak również wyrok WSA z dnia 23 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1767/14 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 646/14).

Powołane przez Stronę wyroki uznano jako element argumentacji Strony, lecz nie mający wpływu na rozstrzygnięcie sprawy zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.