Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-869/12-3/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-30
Teza: Stwierdzić należy, iż dywidenda z tytułu posiadania akcji w SKA z siedzibą w Polsce, będzie opodatkowana w Polsce według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, do którego znajdzie zastosowanie sposób opodatkowania stawką liniową lub progresywną.
Słowa kluczowe: dywidendy; nierezydent; podatek-podatek liniowy; przychód-przychód z działalności gospodarczej; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 27.08.2012 r. (data wpływu 03.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dywidendy otrzymywanej przez nierezydenta z polskiej spółki komandytowo-akcyjnej oraz określenia źródła przychodu i możliwości opodatkowania stawką liniową lub progresywną - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz ze spółką z o.o. zawiązał spółkę B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo Akcyjna (zwana dalej: „B. SKA”). Jednym z akcjonariuszy stosownie do oświadczenia o objęciu akcji, jest Wnioskodawca, który wniósł do B. SKA gotówkę w kwocie 3.000.000,00 zł (trzy miliony złotych), w zamian za co objął 15 500,00 (piętnaście tysięcy pięćset) akcji imiennych zwykłych serii A o wartości nominalnej 1,00 zł (jeden złoty) każda, po cenie emisyjnej 1,00 zł (jeden złoty) każda o łącznej wartości nominalnej i cenie emisyjnej 15.500,00 zł (piętnaście tysięcy złotych).

Wnioskodawca uczestnicząc jako akcjonariusz w SKA jako dysponujący kapitałem inwestor pasywny - będzie osiągał korzyści z tego kapitału ulokowanego w SKA w przyszłości. Wnioskodawca nie wyklucza także sytuacji, że podejmie decyzję o zbyciu posiadanych w SKA akcji na rzecz innej osoby w trakcie uczestnictwa w SKA. SKA może także wyemitować nowe akcje, których objęcie może zaoferować nieograniczonemu kręgowi podmiotów (subskrypcja otwarta). Taka operacja może nastąpić także w trakcie miesiąca kalendarzowego, a także w trakcie jednego dnia.

Obecnie Wnioskodawca jest także udziałowcem w spółce z o. o. pn. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C.

Wnioskodawca jest obywatelem chińskim i nie posiada na terytorium RP miejsca zamieszkania, jak również nie przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni i nie posiada tutaj centrum interesów życiowych. Wnioskodawca na stałe przebywa na terytorium Chin i tam ma centrum interesów osobistych i gospodarczych.

Celem niniejszego wniosku jest otrzymanie wiążącego stanowiska co do zasad opodatkowania Wnioskodawcy jako akcjonariusza SKA podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy uwzględnieniu sytuacji, że jest on nierezydentem, a w Polsce rozlicza się wyłącznie z dochodów tutaj osiągniętych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dywidenda z tytułu posiadania akcji w SKA z siedzibą w Polsce, będzie opodatkowana w Polsce według ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z dnia 17 stycznia 2012 r. Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.)?
2.  Czy w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza w spółce komandytowo- akcyjnej, przychód (dochód) po jego stronie powstanie w dacie podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o podziale zysku z przeznaczeniem na wypłatę dla akcjonariuszy, chyba, że został wyznaczony inny dzień dywidendy, a tym samym nie będzie on zobowiązany do zapłaty comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?
3.  Czy przychód Wnioskodawcy jako akcjonariusza będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej, do którego znajdzie zastosowanie sposób opodatkowania stawką liniową lub progresywną?

Przedmiot niniejszej interpretacji dotyczy skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dywidendy otrzymywanej przez nierezydenta z polskiej spółki komandytowo-akcyjnej oraz określenia źródła przychodu i możliwości opodatkowania stawką liniową lub progresywną (pytanie Nr 1 i 3).

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie, tj. określenia momentu powstania przychodu i obowiązku zapłaty miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy, (pyt. Nr 2), zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1)

Zysk z tytułu posiadania akcji w SKA funkcjonującej według prawa polskiego oraz z siedzibą w Polsce (dywidenda) będzie w całości opodatkowany według polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2a ustawy PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Natomiast za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

W powyższym przepisie ustawodawca postanowił o dochodach osiągniętych na terytorium Polski, podając ich niewyczerpujący katalog. W katalogu tym w istocie ujęte zostały cztery rodzaje źródeł przychodów, tj. praca, działalność wykonywana osobiście, działalność gospodarcza i nieruchomości, co nie oznacza, że mogą być to jedyne źródła. Każde z tych źródeł winno jednak znajdować się na terytorium Polski. Natomiast wykonywanie na terytorium Polski pracy, działalności wykonywanej osobiście i działalności gospodarczej czy osiąganie innych dochodów, w tym dochodów z dywidend nie może być rozumiane wyłącznie jako stricte przebywanie na tym terytorium, wystarczy, że źródłem jest działalność prowadzona przez spółkę komandytowo - akcyjną, która generuje dla Wnioskodawcy zyski, z których ten hipotetycznie może skorzystać.

W tym stanie rzeczy należy skoncentrować się na kwestii, czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę jako rezydenta Chin w okolicznościach faktycznych przedstawionych we wniosku niniejszym, osiągnięty zostanie na terytorium Polski. Odpowiedź twierdząca oznaczałaby, że przychód ten podlegałby opodatkowaniu w Polsce. W takim przypadku Wnioskodawca jako rezydent Chin objęty byłby bowiem w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym (art. 3 ust. 2a ustawy PIT).

Pojęcie „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” w świetle podatku dochodowego od osób fizycznych zostało zdefiniowane w wyroku NSA z 2011-06-02 II FSK 138/10, gdzie sąd ten wskazał, że: „przy wykładni art. 3 ust. 2a i 2b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) należy uwzględnić, że pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonuje się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Terytorium takim nie jest obszar, na którym materializuje się efekt świadczonej usługi, z której wynagrodzenie generuje dochód osoby będącej rezydentem kraju innego niż Rzeczpospolita Polska”.

Należy zatem podsumować, iż nierezydenci, tak jak Wnioskodawca, wykonując działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej niezależnie od formy działalności gospodarczej i formy prawnej, posiadając udział w polskiej spółce osobowej będą podlegać w pierwszej kolejności obowiązkowi podatkowemu w Polsce, gdyż na terenie tego państwa jest położone źródło przychodu w postaci działalności spółki osobowej. Wykonanie zobowiązania podatkowego będzie ciążyć w całości na podatniku - nierezydencie.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

Ad. 3)

Jak wynika z powyższego, do akcjonariusza SKA nie mają zastosowania zasady opodatkowania PIT analogiczne jak w stosunku do innych wspólników spółek osobowych, tj. akcjonariusze SKA nie mają obowiązku odprowadzania comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, tj. w oparciu o art. 8 oraz 44 ust. 1 ustawy o PIT. Pozostaje zatem do rozstrzygnięcia, w oparciu o jakie źródło przychodów wymienione w powołanej ustawie należy kwalifikować przychód osiągnięty przez akcjonariusza SKA. W tej mierze rozważań podjęły się wojewódzkie sądy administracyjne, które przedmiotowe zagadnienie rozstrzygały na gruncie cytowanej wyżej Uchwały NSA wydanej w składzie siedmiu sędziów w dniu 16 stycznia 2012 roku. Jednakże cytowana uchwała nie daje odpowiedzi na pytanie, do jakiego źródła przychodów zaliczyć należy przychód akcjonariusza SKA, albowiem jako że wydana została na gruncie ustawy o CIT, która to ustawa nie zawiera tak szeroko określonego katalogu źródeł przychodów, jak ustawa o PIT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyraził pogląd, że źródłem przychodu akcjonariusza SKA są prawa majątkowe, co skutkuje stwierdzeniem, że przychód ten podlega regułom art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W powołanym wyroku sąd ten wyraził pogląd, że:

„Literalne brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. stanowiącego, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, wyraźnie wskazuje, iż wypłacona przez spółkę komandytowo-akcyjną dywidenda opodatkowana jest na zasadach, przewidzianych w tym przepisie. Dywidendy wymienione w tym przepisie obejmują zarówno zyski z osób prawnych jak i dywidendy (zyski) akcjonariuszy z tytułu akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (a więc w spółce nie posiadającej osobowości prawnej) (\`(...)\`) Otrzymana przez osobę fizyczną (akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej) dywidenda, stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., przy czym obowiązek podatkowy powstaje z momentem wypłacenia dywidendy, podstawą opodatkowania jest kwota wypłacanej dywidendy, a opodatkowanie następuje zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., tj. poprzez pobranie zryczałtowanego 19% podatku przez płatnika dywidendy” (por. wyroki WSA W Gdańsku z dnia 6 marca 2012 roku sygn. akt I SA/Gd 1104/11 oraz I SA/Gd 1105/11).

Poglądu tego nie potwierdza jednak szersze orzecznictwo. W wyroku z 10 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1326/09) NSA powołując się na jednolite w tym zakresie stanowisko stwierdził, że: „dywidendy wypłacane przez spółkę komandytowo - akcyjną nie są dywidendami, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, bowiem te odnoszą się wyłącznie do osób prawnych. Innymi słowy, ponieważ spółka komandytowo - akcyjna nie jest osobą prawną, akcjonariusze będący osobami fizycznymi nie mogą uzyskiwać z niej dochodu w postaci dywidend, o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 PDOF”.

Także zdaniem Wnioskodawcy, powyższy pogląd WSA w Gdańsku nie zasługuje na aprobatę. Wnioskodawca przychyla się do stanowiska, wedle którego źródłem przychodu akcjonariusza SKA jest działalność gospodarcza.

Takie stanowisko potwierdził WSA w Krakowie w wyroku z dnia 13 marca 2012 roku (sygn. akt I SA/Kr 1/12), wedle którego dywidenda akcjonariusza SKA winna być zaliczona do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sąd ten w powołanym wyroku stwierdził, że:

„Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera w art. 10 katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie natomiast z literalnym brzmieniem art. 5 ust. 2 u.p.d.f. jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka nie mająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Ustawodawca podatkowy zdecydował się zatem na zaliczenie przychodów osób fizycznych z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższe regulacje oraz wnioski wynikające z powołanej uchwały rozszerzonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego - prowadzą do konieczności uznania, że dochód osoby fizycznej z udziału w spółce komandytowo - akcyjnej tj. dywidenda (względnie zaliczki na poczet dywidendy) winien być zaliczany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutkiem tego dywidenda ta powinna być opodatkowana u akcjonariusza stosowanie do wybranej przez niego formy opodatkowania tj. bądź wg skali podatkowej, bądź też podatkiem liniowym, w dacie jej faktycznego otrzymania następującego po podjęciu stosownej uchwały przez organy korporacyjne spółki komandytowo - akcyjnej, a nie w trakcie roku podatkowego”.

Pogląd, iż przychody - będącego osobą fizyczną - akcjonariusza SKA należy kwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prezentują także inne sądy administracyjne. Według WSA we Wrocławiu w (wyrok z dnia 2 marca 2012 roku, I SA/Wr 77/12), „działalność akcjonariusza SKA trzeba dla celów podatkowych poddać takiemu samemu reżimowi prawnemu, jak wszystkich pozostałych wspólników spółek osobowych, tj. przyjąć, iż działalność takiego wspólnika w ramach SKA nosi znamiona działalności gospodarczej, przynajmniej, jeśli chodzi o przyporządkowanie do źródła opodatkowania, o czym wprost przesądził ustawodawca w art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f”.

Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1925/ 09, wyrok dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl) oraz w trzech wyrokach z 5 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2126, 2148, 2149/09; dostępne j.w.).

Stanowisko powyższe potwierdził także Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 2012.05.11, Sygnatura DD5/033/1/12/KSM/DD-125.

Uwzględniając powyższe trudno jest więc uznać, że Wnioskodawca jako akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej miałby obowiązek wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy. Jest to niemożliwe, albowiem w trakcie roku podatkowego nie powstaje u niego przychód należny, co tym samym uniemożliwia zastosowanie u niego art. 44 ust. 1 i 3 ustawy o PIT. Dywidenda otrzymana przez Wnioskodawcę jako akcjonariusza powinna być opodatkowana stosowanie do wybranej przez niego formy opodatkowania, tj. bądź wg skali podatkowej, bądź też podatkiem liniowym, w miesiącu następującym po miesiącu podjęcia stosownej uchwały przez organy korporacyjne spółki komandytowo - akcyjnej, a nie w trakcie roku podatkowego. Wtedy też winien on uiścić zaliczkę na podatek dochodowy (tj. zaliczkę za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu dywidendy, bądź określony dzień dywidendy. Wnioskodawca także winien przypadającą na niego część dywidendy doliczyć do pozostałych przychodów uzyskanych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej (jeżeli taką działalność prowadzi) i od tak ustalonego dochodu uiścić zaliczkę na podatek dochodowy za ten miesiąc (por. też stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażone w Interpretacji Indywidualnej z dnia 27 lipca 2012 roku, sygn. IBPBI/1/415- 441/12/ŚS).

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przy czym w myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W świetle powołanych przepisów uznać należy, iż do przychodów (dochodów) uznawanych za dochody osiągane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej należy zaliczyć te wszystkie przychody (dochody), których źródło uzyskania mieści się (jest położone) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Źródło to należy m.in. definiować poprzez siedzibę podmiotu, od którego przychody (dochody) są uzyskiwane. Oznacza to, iż w ww. przepisach przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła (ograniczony obowiązek podatkowy) przez nierezydenta.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wywieść należy, iż Wnioskodawca jest obywatelem chińskim i nie posiada na terytorium RP miejsca zamieszkania, jak również nie przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni i nie posiada tutaj centrum interesów życiowych. Wnioskodawca na stałe przebywa na terytorium Chin i tam ma centrum interesów osobistych i gospodarczych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Umowy z dnia 07.06.1988 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzonej w Pekinie (Dz. U. z 1989 r. Nr 13, poz. 65):

*   określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę lub każde inne zrzeszenia osób (art. 3 ust. 1 lit. e) ww. Umowy);

*   określenie "spółka" oznacza osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 lit. f) ww. Umowy);

*   określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają, odpowiednio, przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 lit. g) ww. Umowy);

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, miejsce siedziby zarządu, miejsce rzeczywistego zarządu albo gdy stosuje się wobec niej inne kryteria o podobnym charakterze.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. Umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Przesłanki powstania zakładu zostały określone w art. 5 ust. 1 i ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej. Zakład oznacza stałą placówkę przedsiębiorstwa, za pomocą której przedsiębiorstwo wykonuje całkowicie lub częściowo swoją działalność. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat oraz kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych.

Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że do opodatkowania dochodów Wnioskodawcy – rezydenta Chin - będzie miał zastosowanie cytowany wyżej art. 7 ww. umowy, zgodnie z którym jego zyski z udziału w spółce komandytowo - akcyjnej, jako zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji Wnioskodawcy (tj. w Chinach), chyba że w wyniku działalności prowadzonej przez spółkę komandytowo - akcyjną powstaje w Polsce zakład. W takim przypadku zyski osiągane przez Wnioskodawcę z udziału w polskiej spółce osobowej mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dochód zagranicznego wspólnika jest więc dochodem uzyskiwanym bezpośrednio z prowadzonej przez spółkę osobową działalności gospodarczej, nie zaś formą inwestycji kapitałowej. Sam udział w spółce osobowej, powołanej w celu prowadzenia przedsiębiorstwa stanowi przesłankę do uznania, iż doszło do utworzenia zakładu zagranicznego wspólnika, poprzez który podmiot ten prowadzi w Polsce działalność.

W związku z faktem, iż dochody z udziału w polskiej spółce osobowej, generowane przez wspólnika zagranicznego mającego siedzibę, bądź miejsce zamieszkania w kraju, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, będą stanowiły zyski z zakładu położonego na terytorium Polski to w konsekwencji będą opodatkowane według zasad obowiązujących w polskim prawie podatkowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest pozarolniczą działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 5b ust. 2 powołanej ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a wskazanej ustawy, mogą być opodatkowane zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Zgodnie bowiem z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik:

1.  prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej,
2.  jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej,

\- wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a wskazanej ustawy, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Reasumując stwierdzić należy, iż dywidenda z tytułu posiadania akcji w SKA z siedzibą w Polsce, będzie opodatkowana w Polsce według ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, do którego znajdzie zastosowanie sposób opodatkowania stawką liniową lub progresywną.

Jednocześnie stanowisko zbieżne z przedstawionym przez organ w niniejszej interpretacji zostało zawarte w interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów z dnia 12 maja 2012 roku (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.