Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.181.2025.2.AAR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-20
Teza: Opodatkowanie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania
ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, brak obowiązku
naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystywania
Infrastruktury w celu odbioru ścieków od Odbiorców
wewnętrznych oraz prawo do odliczenia części podatku VAT
naliczonego związanego z Wydatkami inwestycyjnymi
dotyczącymi infrastruktury kanalizacyjnej przy zastosowaniu
wskazanego sposobu określenia proporcji.
Słowa kluczowe: kanalizacja
proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
        opodatkowania odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz
        Odbiorców zewnętrznych,
        braku obowiązku naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystywania
        Infrastruktury w celu odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych oraz
        prawa do odliczenia części podatku VAT naliczonego związanego z Wydatkami
        inwestycyjnymi dotyczącymi infrastruktury kanalizacyjnej przy zastosowaniu
        wskazanego sposobu określenia proporcji.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 19 maja 2025 r. (wpływ 19 maja 2025 r.) – w odpowiedzi
    na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Uwagi ogólne
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje

    zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub
    poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o
    samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.
    W strukturze organizacyjnej Gminy jednostkami budżetowymi są jednostki oświatowe
    oraz Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej. Jednocześnie, Gmina nie wyklucza w przyszłości
    likwidacji bądź tworzenia jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów
    budżetowych celem realizacji jej zadań jako jednostki samorządu terytorialnego.
    Wszystkie jednostki budżetowe i zakłady budżetowe Gminy będą dalej zwane łącznie jako:
    „Jednostki organizacyjne”.
    W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy (...) (dalej: „Urząd”).
    Jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót
    łącznie z Urzędem w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych
    Gminy.
    Gmina w zakresie swojej działalności świadczy usługi m.in. w zakresie odprowadzania
    ścieków. Usługi odprowadzania ścieków świadczone są/mogą być na rzecz mieszkańców,
    przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury
    organizacyjnej Gminy, dalej nazywanych w niniejszym wniosku łącznie: „Odbiorcami
    zewnętrznymi”.
    Odprowadzanie ścieków ma jednak miejsce również w ramach struktury organizacyjnej
    Gminy, tj. ścieki odprowadzane są/mogą być:
        od scentralizowanych dla celów VAT Jednostek organizacyjnych oraz
        w ramach zużycia własnego Gminy, tj. w ramach zużycia w Urzędzie oraz zużycia w
        obiektach (zasadniczo nieruchomościach komunalnych Gminy), za które Gmina nie
        pobiera wynagrodzenia od innych podmiotów (mieszkańców, przedsiębiorców oraz
        innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej
        Gminy).
    W dalszej części niniejszego wniosku ww. podmioty, tj. scentralizowane dla celów VAT
    Jednostki organizacyjne, Urząd, obiekty w zakresie zużycia, od którego Gmina nie pobiera
    wynagrodzenia od innych podmiotów spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury
    organizacyjnej Gminy nazywane będą łącznie „Odbiorcami wewnętrznymi”.
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna,
    którą Gmina systematycznie modernizuje i rozbudowuje. Natomiast jednostką
    organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą kanalizacyjną jest Urząd.
    Opis przedmiotu wniosku
    Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje wydatki inwestycyjne ponoszone na
    infrastrukturę kanalizacyjną powstałą w ramach realizacji inwestycji pn.: „(...)” (dalej:
    „Inwestycja”).
    Inwestycja dofinansowana jest ze środków Rządowego Funduszu Polski Ład.
    Na potrzeby niniejszego wniosku infrastruktura kanalizacyjna powstała w ramach
    Inwestycji będzie dalej zwana jako „Infrastruktura”.

    Gmina podkreśla, że przedmiotem wniosku są wyłącznie te wydatki inwestycyjne związane
    bezpośrednio i wyłącznie z budową Infrastruktury (dalej: „Wydatki inwestycyjne”), w
    zakresie których Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać alokacji bezpośredniej, tj.
    przyporządkowania do prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej
    opodatkowanej VAT, zwolnionej z opodatkowania lub działalności innej niż gospodarcza,
    gdy przynajmniej w części służyć one będą działalności gospodarczej Gminy
    opodatkowanej VAT.
    Należy podkreślić, że Infrastruktura wykorzystywana jest/będzie w ramach działalności
    Urzędu, który za pomocą tej Infrastruktury wykonuje/będzie wykonywał zadania z zakresu
    odbioru ścieków. Co istotne, Wydatki inwestycyjne są/będą każdorazowo dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których
    Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca towarów i usług.
    Planowany sposób wykorzystania Infrastruktury
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji, której dotyczą objęte wnioskiem Wydatki
    inwestycyjne, jest/będzie wykorzystywana w ten sposób, że w przytłaczającej większości
    służy/będzie ona służyć do działalności Gminy polegającej na odpłatnym świadczeniu
    usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych. Świadczenie tych usług jest/będzie
    dokumentowane przez Gminę zasadniczo wystawianymi na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych fakturami z wykazanym na nich podatkiem VAT należnym.
    Niemniej, w zasadniczo marginalnej części Infrastruktura ta jest/będzie również
    wykorzystywana na potrzeby odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.
    Metoda kalkulacji prewspółczynnika rozważana przez Gminę
    Mając powyższe na uwadze, Gmina rozważa odliczanie podatku VAT naliczonego
    wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki inwestycyjne w oparciu o
    prewspółczynnik kalkulowany na bazie następującego wzoru, uwzględniającego udział
                  3odebranych ścieków w m od Odbiorców zewnętrznych w całości odebranych ścieków w m
    3, tj. łącznie od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych w danym roku
    kalendarzowym:
                      3  3PRE = ścieki odebrane od OZ (m)/ścieki odebrane od OZ i OW (m)
    gdzie:
    PRE - oznacza prewspółczynnik,
    OZ - oznacza Odbiorców zewnętrznych,
    OW - oznacza Odbiorców wewnętrznych.
    Przedstawiony przez Gminę wzór kalkulacji proporcji oparty na danych w zakresie ilości
    metrów sześciennych odebranych ścieków będzie na potrzeby niniejszego wniosku
    określany jako „prewspółczynnik metrażowy”.
    Informacje dodatkowe dot. pomiaru ilości odebranych ścieków
    W przypadku Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych, określenie ilości
                    3odprowadzonych ścieków (w m) dokonywane jest/będzie zasadniczo poprzez dokonanie
    odpowiednich odczytów zużycia wody z wodomierzy, co jest powszechnie stosowaną
    praktyką, zgodną z art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym
    zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757 ze

    zm.; dalej: „ustawa o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków”). Innymi słowy, jeśli
                                                    3przykładowo dany odbiorca zużyje wg wskazania licznika w okresie rozliczeniowym 10 m
                                    3wody, to przyjmuje się, że dostarczono na jego rzecz 10 m wody i jednocześnie, że
                        3odprowadzono od tego odbiorcy 10 m ścieków, wobec czego Gmina obciąża odbiorcę
                3opłatą za zużycie 10 m ścieków. W tych sytuacjach oznacza to, że ilość doprowadzonej
    wody jest równa ilości odprowadzonych ścieków.
    Na terenie Gminy występują również przypadki, w których odbiorcy są obciążani za
    zużycie wody na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia
    przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. nr 8 poz. 70 ze zm.; dalej:
    „Rozporządzenie Ministra Infrastruktury”). Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o
    ustawę o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków i zgodnie
    z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców
    usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza
    głównego”. Mając natomiast na uwadze przyjęte przez Gminę wyżej wskazane podejście,
    tj. przyjęcie, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, również w budynkach bez
    wodomierzy (a więc w przypadku, gdy odbiorcy są obciążani za zużycie wody na podstawie
    przeciętnych norm zużycia wody), przeciętne normy zużycia wody wskazują również
    zużycie ścieków.
    W niektórych sytuacjach, w przypadku zainteresowanych takim rozwiązaniem odbiorców,
    zamontowane mogą zostać u nich dodatkowe wodomierze (tzw. podliczniki) mierzące
    ilość wody zużytej poza danym budynkiem, które to zużycie nie przekłada się w ogóle na
    ilość ścieków odbieranych od danego odbiorcy - w szczególności mowa tu o wodzie
    wykorzystywanej dla celów podlewania trawników lub ogrodów. W takich okolicznościach
    ilość odprowadzonych ścieków kalkulowana jest jako różnica pomiędzy wskazaniami
    wodomierza głównego a wodomierza dodatkowego (tzw. podlicznika). Jest to
    postępowanie zgodne z art. 27 ust. 6 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu
    ścieków.
    Zdarza się również sporadycznie, że Gmina oczyszcza ścieki odebrane tzw. beczkowozami
    (wywóz ścieków beczką asenizacyjną) - w takim przypadku ilość odebranych ścieków (w
    tym osadów) określa się na podstawie objętości beczkowozu (beczki).
    Gmina wstępnie szacuje, że prewspółczynnik metrażowy w każdym roku powinien
    przekroczyć 95%. Wnioskodawca na marginesie podkreśla, że sama ilość budynków
    należących do Odbiorców zewnętrznych, które są/maję być podłączone do Infrastruktury
    jest dużo większa od ilości budynków zajmowanych przez Odbiorców wewnętrznych.
    Jednocześnie Gmina zaznacza, że na przestrzeni lat prewspółczynnik metrażowy może
    ulegać niewielkim wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będzie zasadniczo -
    zdaniem Gminy - możliwie jak najbardziej odzwierciedlać rzeczywisty stopień
    wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej Gminy opodatkowanej VAT oraz
    do działalności innej niż gospodarcza.
    Tytułem przykładu Gmina pragnie wskazać, że według zebranych danych przedmiotowy
    prewspółczynnik metrażowy wyliczony dla posiadanej przez Gminę infrastruktury
    kanalizacyjnej kształtuje się za 2024 r. następująco:
            3   3ilość mścieków odebranych od Odbiorców zewnętrznych („z VAT”): 57.019,20 m;

            3  3ilość m ścieków odebranych od Odbiorców wewnętrznych („bez VAT”): 1.399,00 m;
        tym samym, prewspółczynnik metrażowy za 2024 r. wyniósł:
    57.019,20 / (57.019,20 + 1.399,00) = 97,61 %
    W związku z powyższym, prewspółczynnik metrażowy za 2024 r. wynosi (po zaokrągleniu):
    98%.
    Informacje dodatkowe dot. prewspółczynnika Urzędu Gminy
    Obrót z działalności gospodarczej Urzędu (stanowiący licznik prewspółczynnika z
    Rozporządzenia) realizowany jest m.in. w ramach dostawy nieruchomości oraz dochodów
    z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Pozycje te nie mają żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury ani ponoszonych w związku z nią przez Gminę wydatków
    (w tym Wydatków inwestycyjnych, których dotyczy niniejszy wniosek).
    Dochody wykonane Gminy stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu rozporządzenia
    ws. prewspółczynnika mogą obejmować np. następujące pozycje:
        część wyrównawcza subwencji ogólnej,
        część oświatowa subwencji ogólnej,
        udział w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa,
        wpływy z podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od spadków i darowizn,
        podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatków i opłat lokalnych od osób
        fizycznych,
        wpływy z podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od czynności
        cywilnoprawnych, podatków i opłat lokalnych od osób prawnych i innych jednostek
        organizacyjnych,
        świadczenia wychowawcze - dotacje,
        świadczenia rodzinne, świadczenie z funduszu alimentacyjnego oraz składki na
        ubezpieczenia emerytalne i rentowe z ubezpieczenia społecznego.
    Są to największe wartościowo pozycje mogące składać się na zdecydowaną większość
    dochodów wykonanych Urzędu i nie mają one żadnego związku z Infrastrukturą.
    Jednocześnie Gmina podkreśla, że realizowane dochody osiągane z tytułu świadczenia
    usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowią wobec wszystkich wpływów osiąganych
    przez Gminę w różnych obszarach działalności zasadniczo niewielki procent, a tym samym
    ich udział w preproporcji dochodowej jest niewielki.
    Gmina wskazuje również, że prewspółczynnik obliczony wg rozporządzenia ws.
    prewspółczynnika dla Urzędu wynosi nie więcej niż zaledwie kilka procent.
    Mając na uwadze przedstawiony powyżej szczegółowo zakres wykorzystania
    Infrastruktury do realizacji usług w zakresie odbioru ścieków, zdaniem Gminy, proporcja
    wskazana w Rozporządzeniu jest nieadekwatna w przypadku opisanych Wydatków
    inwestycyjnych, bowiem w sposób ewidentny nie odpowiada najbardziej specyfice
    działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie Infrastruktury.
    Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

    Gmina wskazuje, że odpłatne usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych Gmina świadczy/będzie świadczyć na podstawie zawartych z
    tymi podmiotami umów cywilnoprawnych.
    Według najlepszej wiedzy Gminy, wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji
    obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
    wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy
    z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.;
    dalej: „ustawa o VAT”).
    Według najlepszej wiedzy Gminy, proponowany we Wniosku sposób obliczenia proporcji
    zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    Przede wszystkim należy zwrócić uwagę Organu, że w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
    prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę jako alternatywa dla prewspółczynnika z
    Rozporządzenia nie musi być „najbardziej reprezentatywny”. Przepis ten wymaga jedynie,
    aby prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę był bardziej reprezentatywny niż ten z
    Rozporządzenia.
    Gmina uznając, że wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji jest/będzie bardziej
    reprezentatywny niż prewspółczynnik z Rozporządzenia, kieruje się przesłankami
    ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT, które przedstawiła w
    sposób szczegółowy w uzasadnieniu stanowiska we wniosku.
    W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić możliwie precyzyjnie część podatku naliczonego
    przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury
    czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i możliwie precyzyjnych
    pomiarach odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten
    sposób przedstawiona metoda zasadniczo najpełniej odzwierciedla specyfikę
    wykonywanej przez Gminę działalności (tj. działalności w zakresie odbioru ścieków, której
    specyfika polega na tym, że działalność tą mierzy się metrami sześciennymi; Infrastruktura
    jest/będzie używana przede wszystkim do czynności opodatkowanych), a także specyfikę
    dokonywanych przez Gminę nabyć (wydatki związane są z Infrastrukturą, która
    wykorzystywana może być wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w żaden inny sposób,
    co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich nabyć i
    wyklucza metody przyjęte dla innych nabyć, które mogą być wykorzystywane w inny
    sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają one
    ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku
    jest wykluczone.
    Sposób określenia proporcji dla Urzędu wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako
    udział obrotu
    z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów wykonanych Urzędu. Oznacza to,
    że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd, podczas gdy

    rodzajowo część z nich nie ma/może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi
    słowy, dochody te – poza dochodami z tytułu usług odbioru ścieków – nie są generowane
    poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności.
    Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji
    uwzględniający wszystkie dochody, także z działalności o zupełnie innym rodzaju i innej
    specyfice, aniżeli działalność polegająca na odbiorze ścieków, w przypadku wydatków w
    obszarze działalności kanalizacyjnej będzie istotnie zaniżał wartość wydatków
    przypadającą na działalność gospodarczą.
    W przypadku wydatków związanych z odbiorem ścieków, gdzie uwzględniając specyfikę tej
    działalności i nabyć z nią związanych (vide art. 86 ustawy o VAT), należy oprzeć się na
    realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które zasadniczo jest w pełni mierzalne i pozwala
    na możliwie obiektywne ustalenie wartość wydatków przypadających wyłącznie na
    działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje,
    gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki
    działalności kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    Pytania
      1. Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
        odprowadzania ścieków stanowi działalność gospodarczą oraz czynności
        podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?
      2. Czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków od Odbiorców
        wewnętrznych, Gmina jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego?
      3. Czy Gmina, odliczając VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne,
        ma/będzie miała prawo zastosować (mając na uwadze w szczególności przepisy art.
        86 ust. 2a, 2b i 2h ustawy o VAT) przedstawiony prewspółczynnik metrażowy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    2. Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do odbioru ścieków od Odbiorców
    wewnętrznych Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia podatku należnego.
    3. Gmina, odliczając VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne, ma
    /będzie miała prawo zastosować (mając na uwadze w szczególności przepisy art. 86 ust.
    2a, 2b i 2h ustawy o VAT) przedstawiony prewspółczynnik metrażowy.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad 1.
    Pojęcie podatnika VAT
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie

    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność
    usługodawców”).
    Czynności podlegające opodatkowaniu VAT
    Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.
    in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów. W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowi czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę
    działalności gospodarczej.
    Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie
    rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności odprowadzania ścieków,
    czynności te nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko organów podatkowych
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie, przykładowo, w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 lutego 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.759.2022.2.DK, w której Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy,
    zgodnie z którym „świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w
    zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę

    działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na
    jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania
    wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu
    zwolnieniu.”
    Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 28 marca 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.58.2024.1.IG, Organ zgodził się w
    pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi
    dostarczania wody/odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.
    Oprócz powyższych interpretacji, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wielu
    innych interpretacjach, przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z:
        21 grudnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.632.2023.1.DS,
        25 sierpnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.374.2023.1.MKA,
        25 sierpnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.378.2023.2.IG,
        28 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.404.2022.3.HW,
        21 października 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.551.2022.1.APR,
        19 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.470.2022.2.AW,
        1 września 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.260.2022.2.MBN,
        30 listopada 2021 r. o sygn. 0113-KDIPT-3.4012.792.2021.1.ALN.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności odprowadzania ścieków
    na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią działalność gospodarczą oraz czynności te są
    usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego
    podatku.
    Ad 2.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
      2) eksport towarów,
      3) import towarów na terytorium kraju,
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie
    czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności
    możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną
    w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania
    VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.
    Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

      1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia,
      2) wszelkie inne darowizny
      - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Zdaniem Gminy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji.
    W związku z wykorzystywaniem Infrastruktury w pewnej części także do tego obszaru
    działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie
    do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani
    też do darowizn.
    Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się
    również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
        działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
        podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
        udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
        organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
        tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z
    29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego
    z 26 października 2015 r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie Gmina a nie jej jednostki
    organizacyjne może być podatnikiem VAT. Jednostki organizacyjne Gminy nie posiadają
    odrębności podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie
    dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez Gminę, która je
    utworzyła. Czynności dokonywane w ramach Gminy – podatnika VAT (pomiędzy jej
    Jednostkami organizacyjnymi lub Gminą a jej Jednostkami organizacyjnymi) mają
    charakter wewnętrzny i nie podlegają VAT.
    Przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby.
    Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi).
    Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca
    świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż
    świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
    (Dz. Urz. UE L. Nr 347; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym „Aby zapobiec
    zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT. państwa członkowskie

    mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów
    działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była
    świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu”. Skoro nie ma
    takich wyjątkowych regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej
    własnej działalności, zdaniem Gminy, nie stanowi usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy
    usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust.
    2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym
    przypadku.
    Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje przykładowo interpretacja
    indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2019 r., sygn. 0112-
    KDIL2-2.4012.604.2018.2.AP, w której Organ wskazał, iż „(...) w przedmiotowej sytuacji nie
    występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą, a jej jednostkami budżetowymi, którą
    można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu. Podsumowując,
    z tytułu wykorzystania Infrastruktury do dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz
    Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczania
    podatku należnego.”
    Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    3.4012.844.2018.1.EG, w której to Organ stwierdził, iż „w rozpatrywanej sytuacji nie
    występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą a jej jednostkami, które można
    rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z
    powyższym, wykorzystywanie Infrastruktury w celu dostaw wody/odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.”
    Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.378.2023.2.
    IG, w której organ wskazał, iż „w przedmiotowej sprawie nie występuje świadczenie usług
    pomiędzy Państwem a Państwa Jednostkami organizacyjnymi, które można rozpatrywać w
    kategorii czynności podlegających opodatkowaniu. W opisanym przypadku nie znajdzie
    także zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w
    tym przepisie. W konsekwencji, z tytułu wykorzystania Infrastruktury do odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych, nie będą Państwo zobowiązani do naliczenia podatku
    należnego.”
    Reasumując, zdaniem Gminy, nie jest ona zobowiązana do naliczania podatku należnego z
    tytułu wykorzystywania Infrastruktury do odbioru ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego podatnika VAT
    stanowią czynności pozostające poza zakresem regulacji ustawy o VAT.
    Ad 3.
    a. Uwagi ogólne
    Prawo do odliczenia w świetle ustawy o VAT
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji).

    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
        zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
        pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
        opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    W niniejszej sprawie Infrastruktura niewątpliwie jest/będzie wykorzystywana w
    (zdecydowanie przeważającej) części do czynności opodatkowanych VAT, w zakresie
    działalności gospodarczej Gminy. Tym samym Gminie przysługuje/będzie przysługiwać
    prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych. Pozostaje jednak
    kwestia ustalenia zakresu tego prawa.
    Możliwość stosowania prewspółczynnika metrażowego (uwagi wstępne)
    Gmina podkreśla, że – jak wskazała powyżej – wykorzystuje/będzie wykorzystywać
    Infrastrukturę w przeważającej części na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w
    zakresie odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych (tj. do czynności opodatkowanych
    VAT), jak również w niewielkim (zasadniczo marginalnym) stopniu w zakresie odbioru
    ścieków od Odbiorców wewnętrznych (tj. w przeważającej części do czynności
    pozostających zdaniem Gminy poza zakresem regulacji ustawy o VAT).
    W konsekwencji, zdaniem Gminy, Infrastruktura jest/będzie przez nią wykorzystywana
    jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza.
    Gmina w zakresie objętych przedmiotem niniejszego wniosku Wydatków inwestycyjnych
    nie jest/nie będzie wstanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania
    ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do
    czynności jej zdaniem opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT lub
    niepodlegających ustawie o VAT.
    Niemniej, jak już wyżej wspomniano, Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić
    przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy, tj.
                            3procentowy udział odebranych ścieków w m od podmiotów spoza struktury
    organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości
                  3odebranych ścieków w m w danym roku kalendarzowym.
    W opinii Gminy, ustalone w powyższy sposób udziały procentowe możliwie najdokładniej
    odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury na terenie Gminy w
    odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych (tj. wydatków inwestycyjnych dot. Infrastruktury,
    których Gmina nie jest/nie będzie w stanie jednoznacznie przyporządkować do
    poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności).

    W ocenie Gminy zaproponowana przez nią metoda odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Gminę działalności i dokonywanych przez nią nabyć w zakresie gospodarki
    ściekowej (w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT), jak również oparta jest o zasadę
    neutralności podatku VAT.
    Powyższa metoda, zdaniem Gminy, daje możliwość obiektywnego i rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z
    rodzajów czynności, do wykonywania których ma być wykorzystywana Infrastruktura, a
    zatem w szczególności jest ona zdecydowanie bardziej reprezentatywna niż
    prewspółczynnik kalkulowany na bazie rozporządzenia ws. prewspółczynnika (w
    rozumieniu art. 86 ust. 2h ustawy o VAT).
    W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy, w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych
    będących przedmiotem niniejszego wniosku, przysługuje/przysługiwać jej będzie prawo
    do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki
    inwestycyjne w zakresie, w jakim Infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności
    opodatkowanych VAT przy zastosowaniu proporcji wyliczonej w przedstawiony w stanie
    faktycznym/zdarzeniu przyszłym sposób (prewspółczynnik metrażowy).
    Obligatoryjne cechy prewspółczynnika w świetle Dyrektywy 112 (Dyrektywa Rady 2006/112
    /WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej,
    Dz. U. UE L 347/1 z 11 grudnia 2006 r.) i orzecznictwa TSUE
    Pokreślić należy, że głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisów art. 86 ust.
    2a-2h dotyczących metody wyliczenia prewspółczynnika jest zobowiązanie podatników do
    dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do czynności
    opodatkowanych - wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to pozwolić na
    pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i orzecznictwa
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). TSUE w wydanych wyrokach,
    przedstawia konieczność obliczania podatku naliczonego stosując prewspółczynnik, ale
    przy poszanowaniu prawa unijnego. Przykładowo w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta
    Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG przeciwko Finanzamt
    Göttingen: „(...) przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są
    metody lub kryteria jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują
    przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego - według których odpowiednie
    wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego. (...) W tych okolicznościach aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych
    obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego
    celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT.”
    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).
    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, „instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...) ustalenie
    metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i
    działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy należy
    do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia
    powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób

    obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    prewspółczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w
    następujący sposób wypowiedział się odnośnie do różnych metod ustalenia
    prewspółczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W cytowanym wcześniej wyroku
    TSUE w sprawie C#437/06 Securenta, wskazano, że: „System odliczeń ustanowiony przez
    szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT
    należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny
    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej - niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z 15 stycznia
    1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal. Rec. s. I-1, pkt 15; i z 21 lutego 2006 r. w
    sprawie C-223/03 Universityof Huddersfield, Zb. Orz. s. I-1751, pkt 47)”. Należy podkreślić,
    iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał obiektywnie
    rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o mieszanym wykorzystaniu,
    które dają prawo do odliczenia.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy 112, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Przesłanka z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (konieczność stosowania preproporcji
    najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych nabyć)
    W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności

    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. Gmina pragnie podkreślić, iż w ustawie
    o VAT nie przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji.
    Równocześnie w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazano jedynie przykładowe dane, które
    można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić,
    iż przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia
    proporcji mogą być w szczególności:
        średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Wskazane dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla
    podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia
    proporcji. W tym zakresie stanowisko doktryny jednolicie prezentuje pogląd tożsamy ze
    stanowiskiem Gminy, jak wskazuje bowiem, przykładowo:
        Tomasz Michalik: „Lista ujęta w ust. 2c ma charakter jedynie przykładowy i może
        być wykorzystywana przez podatnika jako pomoc. Podatnik może wybrać wszystkie
        dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli uzna, że inna metoda w
        lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i dokonywanych nabyć
        towarów i usług.” (T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 13 Warszawa 2017, komentarz
        do art. 86);
        Adam Bartosiewicz: „Jeśli wziąć pod uwagę, że określone wyżej sposoby liczenia
        prestruktury są jedynie przykładowe (zgodnie z ustawą), podatnik może
        przyjmować inne sposoby, w tym oparte na sui genens mutacji powyższych czy też
        ich połączeniu (na podstawie działań na macierzach, np. macierzy łączącej

        średnioroczne zatrudnienie ze sposobem wykorzystania powierzchni).” (A.
        Bartosiewicz. VAT. Komentarz, wyd. 11, komentarz do art. 86).
    W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób
    określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina wskazuje, że zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane w nim
    przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Przesłanki te mają charakter klauzul generalnych, a
    więc nie jest możliwe wyinterpretowanie na ich podstawie jednoznacznej i uniwersalnej
    normy prawnej, która rozstrzygałaby, czy dany sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności. Jednakże, w opinii
    Gminy, wskazane powyżej przesłanki mają bardzo istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia,
    czy dany sposób określenia proporcji w pełni realizuje fundamentalne zasady podatku od
    towarów i usług (w tym w szczególności zasadę neutralności), a więc warunkują możliwość
    zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo
    przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem
    zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Przesłanka z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT (możliwość wyboru przez podatnika
    alternatywnej, bardziej reprezentatywnej proporcji)
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT precyzuje, iż minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w rozporządzeniu
    ws. prewspółczynnika.
    Art. 86 ust. 2h ustawy o VAT wprost jednak stanowi, że w przypadku, gdy podatnik (np.
    gmina), dla którego sposób określenia proporcji wskazuję przepisy rozporządzenia uzna,
    że wskazany tam sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej działalności i nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny
    sposób określenia proporcji.

    Podkreślić więc należy w tym miejscu, że przepisy ustawy o VAT nie przewidują
    obowiązkowej dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego metody
    ustalania prewspółczynnika, choć metody takie zaproponował Minister Finansów w
    Rozporządzeniu. Warunkiem zastosowania innego prewspółczynnika jest jedynie
    wykazanie przez podatnika, że prewspółczynnik z rozporządzenia ws. prewspółczynnika
    nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć, a inny
    sposób określenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny.
    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania
    prewspółczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 TSUE w
    następujący sposób wypowiedział się odnośnie do różnych metod ustalenia
    prewspółczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Dodatkowo, Gmina wskazuje, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z 17 lutego
    2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników
    prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury
    oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodą określenia
    prewspółczynnika, aniżeli ta przedstawiona w rozporządzeniu „pod warunkiem, że
    metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu
    przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.
    W tej samej broszurze podkreślono również, że „Możliwe jest także zastosowanie kilku
    różnych metod w zależności od różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów
    działalności lub w zależności od rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione
    ekonomicznie”.
    Tym samym, w świetle powyższego Gmina jest zdania, iż może zastosować inny sposób
    określenia proporcji niż ten przedstawiony w rozporządzeniu w sprawie
    prewspółczynnika, o ile będzie on bardziej reprezentatywny. Szczegółowe uzasadnienie w
    tym zakresie przedstawiono poniżej.
    b. Niereprezentatywność prewspółczynnika kalkulowanego zgodnie z przepisami
    Rozporządzenia w stosunku do nabyć związanych z Infrastrukturą
    Zdaniem Gminy sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu ws.
    prewspółczynnika jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności
    gospodarczej wykonywanej przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury w całości
    działalności Gminy wykonywanej zużyciem tej Infrastruktury, bowiem nie odpowiada on
    specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie odbioru ścieków i nie
    odzwierciedla właściwie skali wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy
    zakupów dotyczących tej Infrastruktury.

    Wynika to z faktu, że rozporządzenie ws. prewspółczynnika przewiduje konieczność
    zastosowania prewspółczynnika przychodowego, który opiera się na założeniu, iż
    jednostki samorządu terytorialnego „w pewnym tylko minimalnym zakresie podejmują
    działania podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, uregulowane w związku z tym w
    sposób specyficzny w ustawie o VAT (cyt. za: „Uzasadnienie Rządowego projektu ustawy o
    zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień
    publicznych”, wprowadzającego regulacje w zakresie prewspółczynnika), czego w
    oczywisty sposób nie można odnieść do działalności związanej z odbiorem ścieków, w
    wyraźnie przeważający sposób będącej działalnością opodatkowaną.
    W tym zakresie przykładowo wskazać można, iż literalnie w świetle Rozporządzenia
    dochody wykonane Gminy stanowiące podstawę do obliczenia preproporcji kalkulowanej
    dla Urzędu, jako jednostki ponoszącej wydatki inwestycyjne, mogą obejmować m.in.
    następujące pozycje: część oświatową subwencji ogólnej, część wyrównawczą subwencji
    ogólnej, wpływy z podatków, dotacje celowe otrzymane z budżetu państwa na realizację
    zadań bieżących z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych Gminie. Z
    powyższego wynika, że większość dochodów wykonanych Urzędu nie ma żadnego związku
    z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej. Dochody te zwiększają jednak znacząco
    mianownik preproporcji z Rozporządzenia. Tym samym, stosowanie rzeczonej proporcji
    prowadziłoby do nieproporcjonalnego (w praktyce nieproporcjonalnie niskiego) odliczenia
    VAT naliczonego. Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, iż dochody osiągane z tytułu
    świadczenia usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowią wobec wszystkich
    wpływów osiąganych przez Gminę w różnych obszarach działalności niewielki procent, a
    tym samym ich udział w preproporcji dochodowej jest niewielki. Już z tego względu wydaje
    się oczywiste, że przy określaniu zakresu odliczenia VAT od Wydatków inwestycyjnych
    będących przedmiotem wniosku taka sytuacja jest nieprawidłowa i wręcz sprzeczna z
    wymogami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Proporcja dochodowa nie tylko
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w sferze
    kanalizacyjnej i specyfice związanych z nią nabyć, ale zupełnie tej specyfiki nie bierze pod
    uwagę.
    O ile zatem zastosowanie proporcji z rozporządzenia ws. prewspółczynnika może być
    uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak wydatki na używane przez
    pracowników materiały biurowe, które w przypadku podatnika, jakim jest Gmina zwykle
    służą całokształtowi działalności Gminy i wyliczenie możliwie rzetelnego stopnia ich
    wykorzystania do działalności gospodarczej może być nierealne, to w przypadku
    wydatków związanych z działalnością Urzędu w obszarze gospodarki kanalizacyjnej
    sytuacja jest całkowicie odmienna. Gmina jest tutaj w stanie w możliwie precyzyjny sposób
    obliczyć, jaka część wydatków służy wyłącznie działalności gospodarczej (opodatkowanej
    VAT) za pomocą obiektywnego jej zdaniem kryterium, jakim jest ilość metrów
    sześciennych odebranych przy pomocy Infrastruktury ścieków.
    Powyższą okoliczność potwierdzają także wskazane przez Gminę w opisie stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego przykładowe dane. Należy bowiem zauważyć, że
    prewspółczynnik Urzędu nie powinien przekraczać kilku procent. Tymczasem wysokość
    prewspółczynnika metrażowego dla wydatków na gospodarkę kanalizacyjną - wedle
    kalkulacji za 2024 r. - wynosi (po zaokrągleniu) 98%.
    Tym samym, przy zobowiązaniu Gminy do stosowania proporcji określonej przepisami
    rozporządzenia ws. prewspółczynnika, Gmina mogłaby odliczyć jedynie pewien ułamek
    podatku VAT naliczonego od Wydatków inwestycyjnych, które zasadniczo służą/służyć

    będą niemalże wyłącznie działalności gospodarczej Gminy (czynnościom opodatkowanym
    VAT).
    Podsumowując - zdaniem Gminy - sposób określenia proporcji wskazany w
    rozporządzeniu ws. prewspółczynnika w sposób ewidentny nie odpowiada najbardziej
    specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie Infrastruktury. Opiera się
    on na założeniu, iż działalność Gminy w przeważającym stopniu jest działalnością
    niepodlegającą opodatkowaniu, co w żadnej mierze nie odpowiada specyfice działalności
    w obszarze gospodarki ściekowej i dokonywanych w związku z tym nabyć.
    c. Reprezentatywność prewspółczynnika metrażowego w stosunku do Wydatków
    inwestycyjnych
    Zdaniem Gminy, prewspółczynnik metrażowy jest właściwą metodą obliczenia zakresu
    wykorzystania infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda ta bowiem:
        opiera się na danych właściwych dla tej działalności,
        eliminuje wpływ czynników niezwiązanych z wykorzystaniem Infrastruktury,
        pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie zakresu faktycznego zakresu
        wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej,
                                            3jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i danych (ilość m),
        odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym (opiera się na realnym
        wykorzystaniu Infrastruktury),
        pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności i równości.
    Co więcej, to Wnioskodawca najlepiej zna specyfikę swojej działalności w zakresie
    świadczenia usług odbioru ścieków. Uznać należy, że to właśnie on powinien wybierać
    metodę ustalenia sposobu określenia proporcji, która najlepiej odzwierciedli jej charakter.
    Organy podatkowe mogłyby zakwestionować prawidłowość przyjętej metody, gdyby
    prowadziła ona do ewidentnego zafałszowania obrazu działalności podatnika przez
    nieuzasadnione, wybiórcze ujęcie danych bądź ich zniekształcenie w taki sposób, aby
    sztucznie zawyżyć kwotę podatku VAT przypadającą na działalność gospodarczą.
    Wnioskodawca poczynił wszelkie możliwe działania ku temu, aby możliwie najlepiej zostały
    spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT w odniesieniu
    do Infrastruktury. Sposób określenia proporcji zaproponowany w Rozporządzeniu nie
    odnosi się stricte do danego rodzaju działalności (którą w tym przypadku jest działalność
    w zakresie świadczenia usług odbioru ścieków), lecz jest uproszczoną, uniwersalną
    metodą, która powinna być stosowana, gdy podatnik nie jest w stanie ustalić bardziej
    reprezentatywnego sposobu określenia proporcji.
    W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, zdaniem Gminy zastosowanie
    sposobu określenia proporcji zaproponowanego w rozporządzeniu ws. prewspółczynnika
    w stosunku do Infrastruktury byłoby nieobiektywne, gdyż istnieje proporcja (metrażowa),
    która zdecydowanie pełniej i dokładniej oddaje specyfikę wykonywanej za pomocą
    Infrastruktury działalności.
    Należy podkreślić, że prewspółczynnik metrażowy odpowiada specyfice działalności
    Gminy związanej z odprowadzaniem ścieków, bowiem w zdecydowanie przeważającej
    większości, już „na pierwszy rzut oka” Infrastruktura jest używana przede wszystkim do
    czynności opodatkowanych. Liczba budynków publicznych, które są podłączone do sieci

    kanalizacyjnej jednostek samorządu terytorialnego najczęściej stanowi skrajnie
    nieznaczny ułamek wszystkich budynków, od których odbiera się ścieki (czasami jest to
    nawet stosunek jeden do stu lub kilkuset budynków). Jednocześnie oczywistym jest, że
    ilość ścieków odebranych z budynków prywatnych, których właściciele są obciążani „z
    VAT”, jest przytłaczająco większa niż ilość ścieków odebranych z budynków publicznych,
    których użytkownicy nie są obciążani w ogóle lub są obciążani „bez VAT” (zasadniczo w
    związku z centralizacją rozliczeń VAT). Samo intuicyjne więc spojrzenie prima facie
    wskazuje, że to proporcja „metrażowa” wydaje się najodpowiedniejsza i bardzo
    precyzyjna, szczególnie że – jak wskazano w stanie faktycznym – Gmina jest w stanie w
    możliwie rzetelny sposób wskazać, ile ścieków odprowadzanych jest od Odbiorców
    zewnętrznych (zasadniczo budynków prywatnych), a ile od Odbiorców wewnętrznych
    (zasadniczo budynków publicznych).
    Za prewspółczynnikiem metrażowym przemawia również fakt, że pozwala on na
    wyeliminowanie nierówności, do których nieuchronnie prowadziłoby stosowanie
    odliczenia na poziomie wynikającym z rozporządzenia ws. prewspółczynnika. W niemal
    identycznych sytuacjach faktycznych podatnicy bowiem doświadczaliby diametralnie
    różnych skutków podatkowych. Przykładowo, wybudowanie infrastruktury kanalizacyjnej,
    która w 100% odprowadzałaby ścieki wyłącznie od budynków prywatnych, skutkowałyby
    odliczeniem 100% podatku VAT naliczonego, zaś wybudowanie infrastruktury
    kanalizacyjnej, za pomocą której 99% ścieków byłoby odprowadzane „komercyjnie”,
    umożliwiałoby odliczenie na poziomie kilku, kilkunastu lub kilkudziesięciu procent - w
    zależności od jednostki zarządzającej infrastrukturą (urząd obsługujący JST, jednostka
    budżetowa albo samorządowy zakład budżetowy), a bez jakiegokolwiek związku z
    faktycznym wykorzystaniem takiej infrastruktury. Prewspółczynnik metrażowy pozwala na
    uniknięcie tego typu dysproporcji, opierając się na możliwie rzetelnych danych związanych
    z faktycznym wykorzystaniem infrastruktury.
    W tym miejscu podkreślenia wymaga również to, iż w świetle brzmienia art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT proporcja inna niż określona w Rozporządzeniu nie musi być najbardziej
    adekwatna - wystarczy, aby wybrana przez podatnika metodologia była bardziej
    reprezentatywna niż proporcja wskazana w Rozporządzeniu. Oznacza to, że w sytuacji,
    gdy podatnik zaproponuje sposób, który pełniej odpowiada „specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności” oraz „dokonywanych przez niego nabyć” - a więc kryteriom
    wskazanym zarówno w art. 86 ust. 2b, jak również w art. 86 ust. 2a i 2h ustawy o VAT -
    może go jak najbardziej zastosować.
    Podsumowując, zdaniem Gminy metoda metrażowa jest właściwą metodą obliczenia
    zakresu wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda ta bowiem
    opiera się na danych właściwych dla tej działalności i jednocześnie eliminuje wpływ
    czynników niezwiązanych z tą metodą. Z tego względu, metoda ta pozwala na możliwie
    dokładne ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania Infrastruktury do działalności
    gospodarczej. Ponadto, metoda ta jest mierzalna za pomocą obiektywnych kryteriów i
    danych i możliwie odpowiada wartościom faktycznym i rzeczywistym. Metoda ta pozostaje
    również w zgodzie z zasadami neutralności. I co najważniejsze - metoda ta bezsprzecznie
    jest bardziej reprezentatywna niż proporcja wskazana w Rozporządzeniu.
    d. Orzecznictwo sądów administracyjnych
    Końcowo, Gmina pragnie także zwrócić uwagę na fakt, iż możliwość stosowania
    prewspółczynników innych niż ten określony rozporządzeniem ws. prewspółczynnika, jest

    potwierdzana przez sądy administracyjne. Przykładowo, w stanach faktycznych
    przedstawianych przez jednostki samorządu terytorialnego, NSA w wyrokach z:
        14 maja 2021 r. o sygn. I FSK 1259/20,
        26 listopada 2020 r. o sygn. I FSK 926/19,
        15 października 2020 r. o sygn. I FSK 152/18,
        19 lutego 2020 r. o sygn. I FSK 1609/17,
        28 stycznia 2020 r. o sygn. I FSK 1114/19,
        17 grudnia 2019 r. o sygn. I FSK 1621/18,
        3 października 2019 r. o sygn. I FSK 654/19,
        16 lipca 2019 r. o sygn. I FSK 732/18,
        9 lipca 2019 r. o sygn. I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
        10 maja 2019 r. o sygn. akt I FSK 2220/18 oraz I FSK 1971/18,
        19 grudnia 2018 r. o sygn. I FSK 425/18, I FSK 715/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18, I
        FSK 1448/18 oraz I FSK 1532/18
    - potwierdził, że jednostka samorządu terytorialnego może stosować inny
    prewspółczynnik aniżeli wynikający z Rozporządzenia.
    W uzasadnieniach powyższych orzeczeń podzielono stanowisko wyrażone w wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 2018 r. o sygn. I FSK 219/18, w którym
    stwierdzono, iż „Sąd odwoławczy nie podziela w tym względzie stanowiska
    prezentowanego w zaskarżonym wyroku, jakoby podatnik nie wykazał, by sugerowana
    przez niego metoda była reprezentatywna, a proporcja przewidziana w rozporządzeniu
    była nieodpowiednia. Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę
    opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o
    ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Nie sposób zgodzić się z
    twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie wielkości prewspółczynników
    ustalonych na podstawie rozporządzenia (11%) i w oparciu o metodę przyjętą rzez Gminę
    (98-99%) nie miało znaczenia dla weryfikacji reprezentatywności poszczególnych
    sposobów ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest kwestionowana specyfika
    działalności wodno-kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej mierze działalność
    gospodarczą. (...) o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada
    charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki
    działalności wodno-kanalizacyjnej.” NSA podkreślał również w ww. wyrokach, że
    „Argument, że proporcja ustalona przez skarżącą jest nieadekwatna, gdyż nie uwzględnia,
    że „woda i ścieki zużyte/wytworzone przez własne jednostki organizacyjne mają pośredni
    związek nie tylko z działalnością inną niż gospodarcza, ale również - w pewnym zakresie - z
    działalnością gospodarczą” (s. 13 uzasadnienia) jest o tyle nietrafny, że prowadzi w istocie
    do wniosku o konieczności ustalenia szerszego niż zakłada to Gmina zakresu odliczenia
    (prewspółczynnik proponowany przez skarżącą nie uwzględnia bowiem, że usługi
    świadczone na rzecz jednostek wewnętrznych gminy mogą być pośrednio związane z
    dokonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych).”

    Podobne stanowisko przedstawiono w licznych wyrokach wojewódzkich sądów
    administracyjnych, przykładowo w wyrokach:
        WSA w Bydgoszczy z 15 grudnia 2020 r. o sygn. I SA/Bd 616/20: „W ocenie Sądu,
        zastosowanie metody wskazanej przez Gminę, w powiązaniu z przedstawioną
        argumentacją jest miarodajne, czytelne, opiera się na jednoznacznych kryteriach,
        obrazujących specyfikę prowadzonej przez Zakład działalności wodno-
        kanalizacyjnej, a w konsekwencji jest prawidłowe z perspektywy przepisów art. 86
        ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT. Gmina w złożonym wniosku precyzyjnie
        wskazała zakres prowadzonej działalności i związanej wyłącznie z tą działalnością
        inwestycji w infrastrukturę wodnokanalizacyjną, której dotyczą nabywane towary i
        usługi, a także wskazała możliwość dokładnego obliczenia ilości wody dostarczanej
        do podmiotów zewnętrznych i wewnętrznych oraz odprowadzanych od tych
        podmiotów ścieków. Zaproponowany sposób określenia proporcji w oparciu o
        możliwe do ustalenia dane najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
        Gminę działalności wodnokanalizacyjnej i dokonywanych, związanych z tą
        działalnością nabyć towarów i usług.”;
        WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 27 sierpnia 2020 r. o sygn. I SA/Go 262/20:
        „Słusznie Gmina wskazuje, że zastosowanie klucza odliczenia, jakim jest pomiar
        metrów sześciennych wody i ścieków, będzie odzwierciedlał rzeczywiste
        wykorzystanie Infrastruktury w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie jest w
        stanie jednoznacznie przyporządkować. Infrastruktura wykorzystywana będzie
        wyłącznie poprzez przesyłaną przez nią wodę i ścieki. Wydatki ponoszone w
        związku z budową a następnie z eksploatacją infrastruktury wiązać się będą
        wyłącznie z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków, a zatem obliczając na
        podstawie zużytych metrów sześciennych udział wykorzystania infrastruktury do
        czynności opodatkowanych VAT ustala się jednocześnie zakres wykorzystania tych
        wydatków do czynności opodatkowanych.”;
        WSA w Kielcach z 27 maja 2020 r. o sygn. I SA/Ke 48/20: „Gmina przedstawiła
        wystarczającą argumentację na potwierdzenie, że zaproponowany prewspółczynnik
        spełnia ustawowe przesłanki - odpowiada specyfice wykonywanej działalności i
        dokonywanych nabyć. We wniosku o wydanie interpretacji wskazała na możliwość,
        w przypadku zadań wodnokanalizacyjnych, przypisania wydatków inwestycyjnych i
        bieżących do działalności opodatkowanej, podkreślając ścisły, bezpośredni związek
        dokonywanych nabyć z prowadzoną działalnością gospodarczą w ramach
        dostarczania wody/odprowadzania ścieków, który to zakres może być procentowo
        wyodrębniony. Wskazała, że metoda kalkulacji prewspółczynnika odnosi się do
        obiektywnych, rzeczywistych danych dotyczących zużycia wody, odprowadzenia
        ścieków przez poszczególne kategorie odbiorców.”;
        WSA w Białymstoku z 26 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Bk 736/19: „Tym samym Gmina,
        w celu dokładnego przyporządkowania podatku naliczonego do czynności dających
        prawo do odliczenia opracowała i w konsekwencji zaprezentowała we wniosku

        sposób określenia proporcji, który w ocenie Sądu w sposób bardziej obiektywny
        odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą, tj.
        metody obliczenia proporcji ustalone w oparciu o udział, w jakim pozostają
        przychody z tytułu świadczonych usług dostawy wody oraz odprowadzania i
        oczyszczania ścieków, wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich (świadczenia
        komercyjne) w ogóle przychodów z tytułu usług dostawy wody oraz odprowadzania
        i oczyszczania ścieków wykonywanych na rzecz podmiotów trzecich oraz Urzędu
        Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy.”;
        WSA w Rzeszowie z 11 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Rz 920/19: „W sytuacji gdy gmina
        przy pomocy danych pochodzących z liczników jest w stanie określić udział liczby
        metrów sześciennych odprowadzonych od podmiotów zewnętrznych ścieków w
        całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków (zarówno od
        podmiotów zewnętrznych jak i jednostek organizacyjnych gminy), to wybrana przez
        gminę daje możliwość obiektywnego i rzetelnego wyodrębnienia części wydatków
        faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną
        VAT (sprzedaż usług odbioru ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych).”
    Analogiczne do powyższych wnioski płyną także z orzecznictwa sądowego w podobnych
    sprawach, w tym np. w wyrokach:
        WSA w Bydgoszczy z 5 lutego 2019 r. o sygn. I SA/Bd 973/18,
        WSA w Lublinie z 13 lutego 2019 r. o sygn. I SA/Lu 826/18,
        WSA w Gdańsku z 13 lutego 2019 r. o sygn. I SA/Gd 1161/18,
        WSA w Warszawie z 27 lutego 2019 r. o sygn. III Sa/Wa 1096/18,
        WSA w Krakowie z 7 marca 2019 r. o sygn. I SA/Kr 1245/18,
        WSA w Warszawie z 20 marca 2019 r. o sygn. III SA/Wa 1916/18,
        WSA w Rzeszowie z 21 marca 2019 r. o sygn. I SA/Rz 69/19,
        WSA w Warszawie z 27 marca 2019 r. o sygn. III SA/Wa 1944/18,
        WSA w Łodzi z 3 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 812/18,
        WSA w Łodzi z 4 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 50/19,
        WSA w Warszawie z 9 kwietnia 2019 r. o sygn. III SA/Wa 1943/18,
        WSA w Łodzi z 9 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 821/18,
        WSA w Rzeszowie z 9 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Rz 69/19,
        WSA w Poznaniu z 11 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Po 204/19,
        WSA w Krakowie z 11 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Kr 171/19,
        WSA w Rzeszowie z 16 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Rz 179/19,
        WSA w Bydgoszczy z 17 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Bd 82/19,
        WSA w Gliwicach z 24 kwietnia 2019 r. o sygn. III SA/Gl 18/19,
        WSA w Łodzi z 25 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 151/19,
        WSA w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Rz 180/19,
        WSA w Łodzi z 29 kwietnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 74/19,
        WSA w Łodzi z 7 maja 2019 r. o sygn. I SA/Łd 49/19,
        WSA we Wrocławiu z 23 maja 2019 r. o sygn. I SA/Wr 24/19,

        WSA w Gdańsku z 28 maja 2019 r. o sygn. I SA/Gd 488/19,
        wyroków WSA w Łodzi z 28 maja 2019 r. o sygn. I SA/Łd 204/19, I SA/Łd 75/19,
        WSA w Rzeszowie z 29 maja 2019 r. o sygn. I SA/Rz 228/19,
        WSA w Krakowie z 4 czerwca 2019 r. o sygn. I SA/Kr 409/19,
        WSA w Łodzi z 6 czerwca 2019 r. o sygn. I SA/Łd 171/19,
        WSA w Warszawie z 10 czerwca 2019 r. o sygn. III SA/Wa 3092/18,
        WSA w Rzeszowie z 2 lipca 2019 r. o sygn. I SA/Rz 303/19,
        WSA we Wrocławiu z 13 sierpnia 2019 r. o sygn. I SA/Wr 168/19,
        WSA w Rzeszowie z 12 września 2019 r. o sygn. I SA/Rz 412/19,
        WSA w Rzeszowie z 4 października 2019 r. o sygn. I SA/Rz 545/19,
        WSA w Lublinie z 9 października 2019 r. o sygn. I SA/Lu 13/19,
        WSA w Białymstoku z 13 listopada 2019 r. o sygn. I SA/Bk 465/19,
        WSA w Gliwicach z 27 listopada 2019 r. o sygn. I SA/Gl 863/19,
        WSA w Łodzi z 6 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Łd 720/19,
        WSA w Krakowie z 11 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Kr 1205/19,
        WSA w Gdańsku z 11 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Gd 1459/19,
        WSA w Poznaniu z 11 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Po 659/19,
        WSA w Rzeszowie z 21 stycznia 2020 r. o sygn. I SA/Rz 869/19,
        WSA w Rzeszowie z 23 stycznia 2020 r. o sygn. I SA/Rz 858/19,
        WSA w Rzeszowie z 11 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Sz 908/19,
        WSA w Szczecinie z 19 lutego 2020 r. o sygn. I SA/Sz 908/19,
        WSA w Olsztynie z 12 marca 2020 r. o sygn. I SA/Ol 60/20,
        WSA w Bydgoszczy z 28 lipca 2020 r. o sygn. I SA/Bd 222/20,
        WSA w Warszawie z 22 października 2020 r. o sygn. VIII SA/Wa 282/20.
    Orzeczenia te zapadły w zasadniczo zbliżonych stanach faktycznych jak ten będący
    przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację. W uzasadnieniach wskazanych
    orzeczeń sądy podkreśliły, iż wybór metody ustalenia prewspółczynnika w wypadku
    wydatków na infrastrukturę kanalizacyjną należy do podatnika, a jeżeli organ uważa, iż
    zastosowana metoda jest nieadekwatna powinien wskazać metodę lepszą (bardziej
    reprezentatywną) i wyczerpująco uzasadnić swoje stanowisko.
    Co więcej, sądy administracyjne potwierdzały możliwość zastosowania prewspółczynnika
    metrażowego także w przypadku, gdy odbiorców obciążano na podstawie przeciętnych
    norm zużycia wody (zob. np. wyrok WSA w Łodzi z 6 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Łd 720/19,
    wyrok WSA w Rzeszowie z 21 stycznia 2020 r., sygn. I SA/Rz 869/19, wyrok WSA w
    Szczecinie z 19 lutego 2020 r., sygn. I SA/Sz 908/19, wyrok WSA w Białymstoku z 26 lutego
    2020 r., sygn. I SA/Bk 736/19).
    e. Stanowisko organów podatkowych
    Gmina zaznacza ponadto, że znane są jej przykłady licznych korzystnych interpretacji
    indywidualnych, potwierdzających możliwość stosowania prewspółczynnika metrażowego.
    Wśród nich zaprezentować można m.in. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 7 lutego 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.644.2024.2.AM, w której uznano, że
    „Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym przypadku
    może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa

    działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony
    sposób wyliczenia proporcji dotyczącej Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących
    związanych z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną, stwierdzam, że metoda ta
    zapewnia/będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.”. Podobne wnioski przedstawiono m.in. w interpretacjach
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.528.2024.2.KSA, z 13 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.517.2024.3.KSA, z 5
    września 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.399.2022.2.PS oraz z 29 sierpnia 2022 r. o
    sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.462.2022.2.AJB.
    Gmina zwraca uwagę również na wydaną w zakresie infrastruktury kanalizacyjnej
    interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 października 2022 r. o sygn.
    0114-KDIP4-3.4012.438.2022.2.JJ, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
    potwierdził stanowisko gminy stwierdzając, iż: „zaprezentowany przez Państwa sposób
    obliczenia prewspółczynnika pozwala na obiektywne ustalenie proporcji między
    wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności
    innej niż gospodarcza na podstawie „metody metrażowej”. Wskazany sposób
    odzwierciedla, w jakim stopniu wykorzystują Państwo infrastrukturę kanalizacyjną do
    działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.”.
    Takie samo stanowisko jak wyżej zostało zaprezentowane również w interpretacji
    indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 października 2022 r. o sygn.
    0114-KDIP4-3.4012.444.2022.2.IG.
    Analogiczne rozstrzygnięcie wydano w zakresie infrastruktury wodociągowej w
    interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lipca 2022 r. o sygn. 0111-
    KDIB3-2.4012.291.2022.2.KK, w której stwierdzono, że „w związku z wykorzystaniem przez
    Gminę wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę zarówno do celów wykonywanej przez
    Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
    Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku naliczonego z
    faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne na tę Infrastrukturę, obliczone/według
    przedstawionego wyżej prewspółczynnika metrażowego, gdyż może zostać on uznany za
    „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT”.
    Co istotne również DKIS potwierdzał w wydawanych interpretacjach indywidualnych
    możliwość zastosowania tzw. prewspółczynnika metrażowego w odniesieniu do
    infrastruktury kanalizacyjnej również w przypadkach, w których pomiarów dokonywano
    na podstawie objętości beczkowozu, np. w interpretacjach indywidualnych:
        z 25 października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.365.2023.2.KŁ,
        z 6 października 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.486.2023.2.AW,
        z 20 września 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.461.2022.2.EJU,
        z 3 lipca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.206.2023.2.MWJ.
    Reasumując, zdaniem Gminy, przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym
    prewspółczynnik metrażowy powinien zostać uznany za „bardziej reprezentatywny
    sposób określenia proporcji”, o którym mowa wart. 86 ust. 2h ustawy o VAT. W

    konsekwencji, Gmina odliczając VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki
    inwestycyjne (o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym), ma/będzie miała
    prawo zastosować (mając na uwadze w szczególności przepisy art. 86 ust. 2a, 2b i 2h
    ustawy o VAT) przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik
    metrażowy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwana dalej „ustawą”.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast, z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
        odbiorca (nabywca) usługi, oraz
        podmiot świadczący usługę.
    Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a
    odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa,
    musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii
    Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą Rady 2006/112
    /WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwaną dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w
    Dyrektywie 2006/112/WE są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi
    dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana
    przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego
    wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w
    ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale
    czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów
    władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od
    towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo przedmiotowy. W celu skorzystania
    przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch
    kumulatywnych warunków:
        czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane
        przez ściśle określone podmioty,
        ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te
        podmioty władztwa publicznego.
    W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje
    możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na
    mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług,
    a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania
      czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
      odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Wskazali Państwo, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Posiadają Państwo infrastrukturę kanalizacyjną, przy pomocy której prowadzą Państwo
    działalność polegającą na odprowadzaniu ścieków. Świadczą Państwo usługi
    odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji
    spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej Gminy (Odbiorcy
    zewnętrzni) oraz odbierają Państwo ścieki od scentralizowanych dla celów VAT Jednostek
    organizacyjnych oraz w ramach zużycia w Urzędzie oraz zużycia w obiektach –zasadniczo
    w Państwa nieruchomościach komunalnych (Odbiorcy wewnętrzni).
    Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą kanalizacyjną jest
    Urząd.
    Za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej świadczą Państwo głównie odpłatne usługi
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, na podstawie zawartych z
    tymi podmiotami umów cywilnoprawnych. Świadczenie tych usług jest dokumentowane
    przez Państwa zasadniczo wystawianymi na rzecz Odbiorców zewnętrznych fakturami z
    wykazanym na nich podatkiem VAT należnym.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy świadczenie przez Państwa na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków stanowi
    działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające
    ze zwolnienia od podatku VAT.
    Usługi odprowadzania ścieków od Odbiorców zewnętrznych świadczą Państwo odpłatnie
    w ramach umów cywilnoprawnych. Zatem w odniesieniu do tych usług nie działają
    Państwo jako organ władzy publicznej. Wyklucza to skorzystanie z wyłączenia, o którym

    mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Działają Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust.
    1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub
    przepisów wykonawczych do niej.
    Odpłatne świadczenie usług odprowadzania ścieków nie zostało przez ustawodawcę
    wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji odbiór ścieków od
    Odbiorców zewnętrznych podlega opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych
    usług.
    Świadczenie przez Państwa odpłatnych usług odprowadzania ścieków od Odbiorców
    zewnętrznych jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Czynności te nie
    korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury
    w celu odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych są Państwo zobowiązani do
    naliczenia podatku należnego.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o
    podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą
    towarów.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników
    w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu
    ustawy.
    Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych,
    ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne
    świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub
    odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy:
      Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
        niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów
        osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników,
        wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników,
        członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
        w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków

        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie
    towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność
    gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego
    pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w
    całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych
    towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia
    objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych
    warunków nie jest spełniony, podatnik nie powinien opodatkowywać takiego
    nieodpłatnego świadczenia usług. Opodatkowane będzie także nieodpłatne świadczenie
    usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń
    podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych
    przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków
    pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego
    Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z
    2018 r. poz. 280):
      Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania
      podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1
      stycznia 2017 r.
    Zgodnie z art. 4 powyższej ustawy:
      Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się
      jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze
      wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach
      dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.
    Jak stanowi art. 2 pkt 1 ww. ustawy z dnia 5 września 2016 r.:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej rozumie się przez to:
      a) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      b) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Wobec powyższego, podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest Gmina. Zatem
    wszystkie czynności wykonywane przez jednostki organizacyjne na rzecz osób trzecich
    powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a
    czynności dokonywane pomiędzy tymi jednostkami mają charakter wewnętrzny.
    Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek
    czynności pomiędzy jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi tej samej gminy
    a gminą staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    W rozpatrywanej sprawie, mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, dokonali Państwo centralizacji
    rozliczeń VAT, tj. Jednostki organizacyjne wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem w

    jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem Państwa danych. Wobec tego
    podatnikiem VAT dla wszelkich czynności są Państwo.
    Jak wcześniej wykazano, świadczenie – składające się na istotę usługi – zakłada istnienie
    dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, tj. dwóch odrębnych podmiotów. Z racji
    braku możliwości uznania Odbiorców wewnętrznych za odrębnych od Państwa
    podatników podatku od towarów i usług, nie występuje wzajemne świadczenie pomiędzy
    podatnikami. Zatem nie występuje żadna czynność, dla której występują Państwo w
    charakterze podmiotu świadczącego usługi na rzecz takich jednostek.
    Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie występuje świadczenie usług pomiędzy
    Państwem a Odbiorcami wewnętrznymi, które można rozpatrywać w kategorii czynności
    podlegających opodatkowaniu.
    W opisanym przypadku nie znajdzie także zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, z uwagi na
    niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie.
    W konsekwencji, z tytułu wykorzystania Infrastruktury w celu obioru ścieków od
    Odbiorców wewnętrznych, nie są Państwo zobowiązani do naliczenia podatku należnego.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia części podatku naliczonego od
    Wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu wskazanego przez Państwa sposobu
    określenia proporcji.
    Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1
    ustawy. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany

    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
      uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
      podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej ,,sposobem
      określenia proporcji'”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
      wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
                          X = A x 100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,

      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
        jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
        samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      DUJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          eksportu towarów,
          wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem

        kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez
        te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w

    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od
    podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów
    bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
    oraz
    (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3
    ustawy.
    Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że ponoszą Państwo Wydatki
    inwestycyjne na infrastrukturę kanalizacyjną w ramach realizacji inwestycji pn.: „(...)”.
    Inwestycja dofinansowana jest ze środków Rządowego Funduszu Polski Ład.
    Przedmiotem Państwa wniosku są wyłącznie te wydatki inwestycyjne związane
    bezpośrednio i wyłącznie z budową Infrastruktury (Wydatki inwestycyjne), w zakresie
    których nie są/nie będą Państwo w stanie dokonać alokacji bezpośredniej, tj.
    przyporządkowania do prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej
    opodatkowanej VAT, zwolnionej z opodatkowania lub działalności innej niż gospodarcza,
    gdy przynajmniej w części służyć one będą Państwa działalności gospodarczej
    opodatkowanej VAT.
    Infrastruktura wykorzystywana jest/będzie w ramach działalności Urzędu, który za
    pomocą tej Infrastruktury wykonuje/będzie wykonywał zadania z zakresu odbioru
    ścieków. Wydatki inwestycyjne są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi
    przez dostawców i usługodawców na Państwa fakturami VAT, na których oznaczeni są
    /będą Państwo jako nabywca towarów i usług.
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji, której dotyczą objęte wnioskiem Wydatki
    inwestycyjne, jest/będzie wykorzystywana w ten sposób, że w przytłaczającej większości
    służy/będzie ona służyć do Państwa działalności polegającej na odpłatnym świadczeniu
    usług odbioru ścieków od Odbiorców zewnętrznych.
    Niemniej, w zasadniczo marginalnej części Infrastruktura ta jest/będzie również
    wykorzystywana na potrzeby odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.
    W przypadku Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych, określenie ilości
                    3odprowadzonych ścieków (w m) dokonywane jest/będzie zasadniczo poprzez dokonanie
    odpowiednich odczytów zużycia wody z wodomierzy, co jest powszechnie stosowaną

    praktykę, zgodną z art. 27 ust. 5 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym
    odprowadzaniu ścieków. Innymi słowy, jeśli przykładowo dany odbiorca zużyje wg
                                3wskazania licznika w okresie rozliczeniowym 10 m wody, to przyjmuje się, że dostarczono
              3  3 na jego rzecz 10 m wody i jednocześnie, że odprowadzono od tego odbiorcy 10 m
                                            3ścieków, wobec czego obciążają Państwo odbiorcę opłatą za zużycie 10 m ścieków. W
    tych sytuacjach oznacza to, że ilość doprowadzonej wody jest równa ilości
    odprowadzonych ścieków.
    Na terenie Gminy występują również przypadki, w których odbiorcy są obciążani za
    zużycie wody na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z
    Rozporządzenia Ministra w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Mając na
    uwadze przyjęte przez Państwa wyżej wskazane podejście, tj. przyjęcie, że zużycie ścieków
    równe jest zużyciu wody, również w budynkach bez wodomierzy (a więc w przypadku, gdy
    odbiorcy są obciążani za zużycie wody na podstawie przeciętnych norm zużycia wody),
    przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.
    W niektórych sytuacjach, w przypadku zainteresowanych takim rozwiązaniem odbiorców,
    zamontowane mogą zostać u nich dodatkowe wodomierze (tzw. podliczniki) mierzące
    ilość wody zużytej poza danym budynkiem, które to zużycie nie przekłada się w ogóle na
    ilość ścieków odbieranych od danego odbiorcy - w szczególności mowa tu o wodzie
    wykorzystywanej dla celów podlewania trawników lub ogrodów. W takich okolicznościach
    ilość odprowadzonych ścieków kalkulowana jest jako różnica pomiędzy wskazaniami
    wodomierza głównego a wodomierza dodatkowego (tzw. podlicznika). Jest to
    postępowanie zgodne z art. 27 ust. 6 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu
    ścieków.
    Zdarza się również sporadycznie, że oczyszczają Państwo ścieki odebrane tzw.
    beczkowozami (wywóz ścieków beczką asenizacyjną) - w takim przypadku ilość
    odebranych ścieków (w tym osadów) określa się na podstawie objętości beczkowozu
    (beczki).
    W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących Wydatki inwestycyjne, w pierwszej kolejności powinny znaleźć
    odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a#2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego
    wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Co
    istotne, jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:

        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT), oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów,
    w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek samorządu
    terytorialnego - w tym dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego -
    sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych
    przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał,
    że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywnie odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem
    podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.

    W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile pre-współczynnik
    proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów
    działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji
    należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez
    jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.
    Rozważają Państwo odliczanie podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach
    dokumentujących Wydatki inwestycyjne w oparciu o prewspółczynnik kalkulowany na
                                      3bazie wzoru, uwzględniającego udział odebranych ścieków w m od Odbiorców
                              3zewnętrznych w całości odebranych ścieków w m, tj. łącznie od Odbiorców zewnętrznych
    oraz Odbiorców wewnętrznych w danym roku kalendarzowym.
    Uznając, że wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji jest/będzie bardziej
    reprezentatywny niż prewspółczynnik z Rozporządzenia, kierują się Państwo przesłankami
    ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT.
    Jednocześnie zaznaczają Państwo, że na przestrzeni lat prewspółczynnik metrażowy może
    ulegać niewielkim wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będzie zasadniczo –
    Państwa zdaniem - możliwie jak najbardziej odzwierciedlać rzeczywisty stopień

    wykorzystania Infrastruktury do Państwa działalności gospodarczej opodatkowanej VAT
    oraz do działalności innej niż gospodarcza.
    Według Państwa najlepszej wiedzy, wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji
    obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
    wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy
    z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    Według Państwa najlepszej wiedzy, proponowany przez Państwa sposób obliczenia
    proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    W szczególności, w Państwa ocenie, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić możliwie precyzyjnie część podatku naliczonego
    przypadającego wyłącznie na realizowane przez Państwa z wykorzystaniem Infrastruktury
    czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i możliwie precyzyjnych
    pomiarach odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten
    sposób przedstawiona metoda zasadniczo najpełniej odzwierciedla specyfikę
    wykonywanej przez Państwa działalności (tj. działalności w zakresie odbioru ścieków,
    której specyfika polega na tym, że działalność tą mierzy się metrami sześciennymi;
    Infrastruktura jest/będzie używana przede wszystkim do czynności opodatkowanych), a
    także specyfikę dokonywanych przez Państwa nabyć (wydatki związane są z
    Infrastrukturą, która wykorzystywana może być wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w
    żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od
    takich nabyć i wyklucza metody przyjęte dla innych nabyć, które mogą być
    wykorzystywane w inny sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają one
    ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku
    jest wykluczone.
    Państwa zdaniem, sposób określenia proporcji dla Urzędu wskazany w Rozporządzeniu
    obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów
    wykonanych Urzędu. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
    zrealizowane przez Urząd, podczas gdy rodzajowo część z nich nie ma/może nie mieć
    żadnego związku z Infrastrukturą.
    Mając na uwadze powyższe, Państwa zdaniem, przewidziany w Rozporządzeniu sposób
    określenia proporcji uwzględniający wszystkie dochody, także z działalności o zupełnie
    innym rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność polegająca na odbiorze ścieków, w
    przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej będzie istotnie zaniżał
    wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.
    Według Państwa opinii, w przypadku wydatków związanych z odbiorem ścieków, gdzie
    uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych, należy oprzeć się na
    realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które zasadniczo jest w pełni mierzalne i pozwala
    na możliwie obiektywne ustalenie wartość wydatków przypadających wyłącznie na
    działalność opodatkowaną VAT. Państwa zadaniem, proporcja z Rozporządzenia takich

    możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie
    uwzględniają specyfiki działalności kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa,
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym
    konkretnym przypadku, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Z uwagi na Państwa
    wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób określenia proporcji dotyczący Wydatków
    inwestycyjnych związanych z infrastrukturą kanalizacyjną, należy stwierdzić, że zapewnia
    /będzie on zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    Wskazana przez Państwa metoda daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj
    działalności, do wykonywania której infrastruktura kanalizacyjna jest/będzie
    wykorzystywana. W świetle powyższych okoliczności sposób określenia proporcji
    wskazany przez Państwa może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, gdyż są
    Państwo w stanie precyzyjnie określić ilości metrów sześciennych odprowadzanych
    ścieków od Odbiorców zewnętrznych oraz ilości metrów sześciennych odprowadzonych
    ścieków od Odbiorców wewnętrznych.
    Wobec tego, w świetle przedstawionych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień wskazany
    przez Państwa sposób określenia proporcji ustalany jako ilość odprowadzonych
    (odebranych) ścieków (mierzona w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury
    kanalizacyjnej od Odbiorców zewnętrznych w łącznej ilości odprowadzonych (odebranych)
    ścieków za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej od Odbiorców zewnętrznych oraz
    Odbiorców wewnętrznych w danym roku, jest/będzie metodą gwarantującą, że zakres
    wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie
    odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Dokonując bowiem analizy
    przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego
    związanego z Wydatkami inwestycyjnymi dotyczącymi infrastruktury kanalizacyjnej według
    indywidualnie ustalonego przez Państwa sposobu określenia proporcji, należy mieć na
    względzie, że w sytuacji, gdy wskazany przez Państwa sposób określenia proporcji opiera
    się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. ustalony jest na podstawie faktycznej ilości
    odprowadzonych ścieków), pozwala to na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
    proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Zatem, w związku z wykorzystaniem/przyszłym wykorzystaniem przez Państwa
    infrastruktury kanalizacyjnej, zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług w zakresie
    odprowadzania (odebrania) ścieków od Odbiorców zewnętrznych, jak i w celu
    odprowadzania (odebrania) ścieków od Odbiorców wewnętrznych, przysługuje/będzie
    Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z
    faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą kanalizacyjną,
    obliczonego przy zastosowaniu wskazanego przez Państwa sposobu określenia proporcji.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy pokrywa z opisem podanym przez Wnioskodawcę.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego).
    Sposób określenia proporcji oparty na kryterium ilości ścieków odebranych od Odbiorców
    zewnętrznych w sumie ilości ścieków odebranych ogółem został przez Państwa oceniony
    jako najbardziej reprezentatywny. Jeżeli jednak w toku postępowania podatkowego,
    kontroli podatkowej bądź kontroli celno#skarbowej zostanie ustalone, że:
        metoda ta nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od Wydatków
        inwestycyjnych związanych z infrastrukturą kanalizacyjną wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą, oraz
        nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
        działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
        odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
        przez Państwa nabyć
    – wówczas interpretacja nie wywoła skutków prawnych w zakresie przysługującego
    Państwu prawa do odliczenia podatku naliczonego od Wydatków inwestycyjnych
    związanych z infrastrukturą kanalizacyjna.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.