Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-775/13-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-15
Teza: Czy w przypadku zawartej przez Spółkę i opisanej w stanie faktycznym umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (polisy ubezpieczenia D&O) zryczałtowana składka ubezpieczeniowa opłacana przez Spółkę stanowi dla osób fizycznych objętych ubezpieczeniem przychód podatkowy, od którego Spółka, jako płatnik w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej, byłaby zobowiązana do pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: polisa ubezpieczeniowa; przychód; płatnik; składki; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z tytułu składek na ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów z tytułu składek na ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej. Spółka) jest największą krajową G. instrumentów finansowych w regionie Europy Środkowo-Wschodniej. Wraz ze swoimi spółkami zależnymi oferuje szeroką gamę produktów usług w ramach prowadzonych rynków obrotu papierami udziałowymi, instrumentami pochodnymi i dłużnymi, produktami strukturyzowanymi, energią, a także prowadzi sprzedaż danych rynkowych.

Zgodnie z par. 7 Statutu, organami Spółki są: Walne Zgromadzenie, Rada Nadzorcza zwana „R.G” składająca się z 5 do 7 członków, Zarząd zwany „Zarządem Giełdy” liczący od 3 do 5 członków. Organem wykonawczym jest Zarząd Giełdy, natomiast organem nadzorczym jest Rada Giełdy. Wymienione władze Spółki realizują swoje zadania zarówno jako jej organ statutowy (jako jedność - in gremio) oraz poprzez swoich członków, którzy w związku z tym faktem ponoszą szczególną odpowiedzialność, za należyte prowadzenie spraw Spółki, uregulowaną m.in. przepisami:

1.  Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późniejszymi zmianami),
2.  Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. 1974 nr 24 poz. 141, z późniejszymi zmianami),
3.  Ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 1994 Nr 121 poz. 591, z późniejszymi zmianami),
4.  Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997 Nr 137 poz. 926, z późniejszymi zmianami; dalej zwana: Ordynacją podatkową),
5.  Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 r. Nr 94, poz. 1037, z późniejszymi zmianami),
6.  Ustawy z dnia 13 kwietnia 2007 r. o zapobieganiu szkodom w środowisku i ich naprawie (Dz. U. 2007 nr 75 poz. 493, z późniejszymi zmianami).
7.  Ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. 2010 nr 211 poz.1384 z późniejszymi zmianami; dalej zwaną: Ustawą o obrocie).
8.  Ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (Dz. U. 2009 nr 185 poz. 1439 z późniejszymi zmianami).
9.  Ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (Dz. U. 2005 nr 183 poz. 1537 z późniejszymi zmianami).

Ponadto w aspekcie odpowiedzialności członków organów należy mieć na uwadze, że w przypadku hipotetycznego poniesienia szkody przez osobę trzecią obowiązujące przepisy nie wymagają od niej pełnej wiedzy na temat zaistniałych okoliczności, w tym wiedzy o faktycznym sprawcy szkody, i pozwalają jej skierować swoje roszczenie do Spółki, jej Zarządu i Rady Nadzorczej jako organów lub do kierowników jednostki, a także do spółek zależnych i ich zarządów i rad nadzorczych, by osoby te wskazały faktycznego sprawcę szkody. Teoretycznie, przy braku możliwości wykazania wymaganych przesłanek ekskulpacyjnych lub egzoneracyjnych, osoby, przeciwko którym skierowano roszczenie, mogą nie uwolnić się od odpowiedzialności za szkody, których nie wyrządziły.

Mając na uwadze powyższe Spółka ma zamiar zawrzeć umowę ubezpieczenia.., tj. ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki i jej spółek zależnych oraz innych osób wskazanych w polisie oraz Szczególnych Warunkach Ubezpieczenia (SWU), jako tzw. osoby ubezpieczone, zapewniając osobom ubezpieczonym, Spółce oraz jej spółkom zależnym m.in. niezwłoczną pomoc prawną w przypadku otrzymania roszczenia bądź wystąpienia okoliczności mogących skutkować wniesieniem roszczenia przez potencjalnego poszkodowanego. Oprócz kosztów porady prawnej umowa ubezpieczenia zapewniać będzie także pokrycie kosztów udziału w postępowaniach urzędowych, kosztów zastępstwa procesowego oraz gwarantować będzie wypłatę odszkodowania (zasądzonego prawomocnym wyrokiem lub uzgodnionego w drodze ugody pozasądowej) i możliwych do ubezpieczenia kar i grzywien administracyjnych. Ponadto Ubezpieczyciel zobowiąże się w umowie ubezpieczenia do pokrywania m.in. kosztów posiedzeń doradczych konsultantów ds. komunikacji w sytuacjach kryzysowych oraz do refundacji Spółce kosztów kontroli lub inspekcji przeprowadzonej przez organ administracji publicznej o ile taka refundacja była konieczna i wymagana na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi. Co istotne zakres ubezpieczenia obejmie również odpowiedzialność solidarną ubezpieczonych osób fizycznych i spółek, m.in. za zobowiązania publicznoprawne na podstawie artykułu 116 i 116a w związku z artykułem 107 Ordynacji Podatkowej, a także roszczenia regresowe spółek do osób ubezpieczonych z tytułu kar nakładanych na te spółki z winy osób ubezpieczonych.

Umowa ubezpieczenia, jaką Spółka zamierza zawrzeć, obejmowałaby roszczenia zgłoszone w uzgodnionym okresie ubezpieczenia, niezależnie od tego, kiedy miało miejsce zdarzenie powodujące szkodę. Ochrona obejmowałaby zatem również nieograniczony okres poprzedzający zawarcie umowy (tzw. pełne pokrycie wsteczne albo retroaktywne). Dodatkowo, jeżeli umowa nie zostanie odnowiona, Ubezpieczyciel będzie - przez uzgodniony w umowie okres (tzw. przedłużony okres zgłaszania roszczeń) - odpowiadał jeszcze za roszczenia wniesione po wygaśnięciu okresu ubezpieczenia, o ile wynikałyby one z okoliczności zaistniałych przed wygaśnięciem okresu ubezpieczenia.

Umowa ubezpieczenia nie ograniczy w żaden sposób charakteru podmiotu mogącego wnieść ewentualne roszczenie, jednak statystyki Ubezpieczycieli wskazują, że w większości przypadków takie roszczenie wnosi sam Ubezpieczający, tj. Spółka zawierająca umowę i opłacająca składkę, i to ona pozostaje głównym beneficjentem zawartej umowy. Poprzez zawartą umowę Spółka i jej spółki zależne zwiększą swoje możliwości pokrycia potencjalnych szkód wyrządzonych przez członków swoich organów oraz inne osoby ubezpieczone i nie będą musiały się obawiać o to, że prywatny majątek osób ubezpieczonych może nie wystarczyć na pokrycie potencjalnych szkód wyrządzonych przez te osoby w czasie prowadzenia spraw Spółki lub jej spółek zależnych.

Wskazany w Szczególnych Warunkach Ubezpieczenia (SWU) zakres ubezpieczenia będzie dzielił się na cztery zakresy:

1.  Ochrona Osób Ubezpieczonych (tzw. Zakres A),
2.  Pokrycie Kosztów Spółki zwalniającej z odpowiedzialności Osoby Ubezpieczone (tzw. Zakres B),
3.  Obrona Spółki w zakresie roszczeń dotyczących obrotu papierami wartościowymi (tzw. Zakres C)
4.  Obrona Spółki ponoszącej solidarną odpowiedzialność z jedną z Osób Ubezpieczonych (tzw. Zakres D) przy czym Ubezpieczyciel nie dokona podziału składki między te cztery zakresy, pobierając jedną zryczałtowaną składkę łączną, w całości opłacaną przez głównego beneficjenta umowy, tj. Spółkę. Istotnym jest, że Spółka nie ma wiedzy, jak Ubezpieczyciel kalkuluje wysokość zryczałtowanej składki i jak poszczególne Zakresy ubezpieczenia wpływają na jej ostateczną wysokość. Stanowi to tajemnicę handlową Ubezpieczyciela.

Składka opłacona będzie z góry i pozostanie niezmienna w całym okresie trwania umowy ubezpieczenia bez względu na zmiany personalne na stanowiskach zarządczych i menedżerskich lub nadzorczych (tj. pracowników lub osób powołanych do pełnienia funkcji) w Spółce i spółkach zależnych (skład osób ubezpieczonych). Rozszerzenie umowy na dodatkowe osoby i spółki zależne lub zmniejszenie zakresu osób ubezpieczonych następuje automatycznie, gdyż ubezpieczeniu podlegają osoby sprawujące określone funkcje opisane w SWU.

Zgodnie z wynegocjowanymi Szczególnymi Warunkami Ubezpieczenia (SWU) wskazany powyżej Zakres A chroni jakąkolwiek osobę fizyczną, która była, jest lub w okresie ubezpieczenia zostanie m.in.:

1.  Członkiem Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorem Zarządzającym lub członkiem innego porównywalnego organu wykonawczego lub nadzorczego
2.  Osobiście odpowiedzialnym wspólnikiem, osobą powołaną do prowadzenia spraw
3.  Menadżerem tymczasowym,
4.  Prokurentem łub pełnomocnikom o ogólnym zakresie umocowania,
5.  Zastępcą osób wymienionych w powyższych punktach,
6.  osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg rachunkowych w ramach funkcji zarządczych lub nadzorczych, g) Pracownikiem Spółki lub jej spółki zależnej,
    *   jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jak zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menedżerowie), lub
    *   jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub Członkowie Zarządu wykonują zadania Dyrektorów łub Członków Zarządu, lub
    *   jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności (Compliance Officer), lub jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad, np. ochrony danych, przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, bezpieczeństwa i higieny pracy, lub
    *   o tyle iw takim zakresie, w jakim wniesione zostaną przeciwko nim Roszczenia lub wszczęte zostaną przeciwko nim Postępowania Urzędowe obok innych Osób Ubezpieczonych w rozumieniu niniejszego paragrafu, niezależnie od charakteru zatrudnienia / powołania przez Spółkę. Dla porządku należy jednak wskazać, że członkowie Rady Giełdy sprawują funkcję wyłącznie na podstawie powołania (uchwały Walnego Zgromadzenia). Pozostałe osoby ubezpieczone, w tym także powołany przez Walne Zgromadzenie Prezes Zarządu Giełdy i powołani przez R.G pozostali członkowie Z.G, są zatrudnione na podstawie umowy o pracę. W przypadku spółek zależnych członkowie Rad Nadzorczych sprawują funkcję na podstawie powołania, zaś pozostałe osoby ubezpieczone, w tym powołane do Zarządu, są pracownikami. Spółka w stosunku do tych osób pełni funkcję płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto zgodnie z postanowieniami SWU ochroną ubezpieczeniową obejmowani są także współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni (w przypadku ubezwłasnowolnienia) ww. osób w związku z popełnionym przez te ww. osoby błędnym działaniem lub zaniechaniem objętym ochroną ubezpieczeniową (polisą \`(...)\`.).

Mając na uwadze, iż opisany powyżej krąg osób ubezpieczonych jest otwarty i elastyczny, Ubezpieczyciel i Spółka z przyczyn obiektywnych nie będą prowadziły ewidencji osób objętych ochroną ubezpieczeniową iw konsekwencji wielkość składki nie będzie w żaden sposób uzależniona od hipotetycznej liczby osób mogących być objętych ochroną ubezpieczeniową. Na co wskazywano powyżej, składka jest zryczałtowana i nie podlega zmianom na skutek rozszerzenia lub zawężenia kręgu osób objętych ubezpieczeniem. Wynika to z tego, że nie determinuje to ekspozycji na ryzyko Ubezpieczyciela (ta jest uzależniona od wielkości, działalności i szkodowości Spółki), oraz z tego, że jedynie wybrane grupy osób objętych ubezpieczeniem mogą zostać dookreślone, a liczba pozostałych osób objętych ubezpieczeniem jest niemożliwa do określenia i Ubezpieczyciel nie jest wstanie stwierdzić, czy krąg osób ubezpieczonych faktycznie się zmienia.

Należy także zauważyć, że w momencie zakończenia pracy lub współpracy (pełnienia funkcji) ze Spółką lub z którąś z jej spółek zależnych przez jakąkolwiek osobę ubezpieczoną osoba ta jest nadal objęta ochroną ubezpieczeniową. Uzasadnienie takiej konstrukcji leży w statystykach Ubezpieczycieli, którzy wskazują na istotny udział roszczeń wysuwanych do byłych członków władz spółek w ogólnej liczbie roszczeń pokrywanych z umów ubezpieczenia członków władz spółek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zawartej przez Spółkę i opisanej w stanie faktycznym umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (polisy ubezpieczenia \`(...)\`.) zryczałtowana składka ubezpieczeniowa opłacana przez Spółkę stanowi dla osób fizycznych objętych ubezpieczeniem przychód podatkowy, od którego Spółka, jako płatnik w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej, byłaby zobowiązana do pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Spółki w przypadku opisanej w stanie faktycznym umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (polisy ubezpieczenia) zryczałtowana składka ubezpieczeniowa opłacana przez Spółkę nie stanowi dla osób fizycznych objętych ubezpieczeniem przychodu podatkowego i w konsekwencji Spółka, jako płatnik w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej, nie byłaby zobowiązana do pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego opłacona przez Spółkę zryczałtowana składka ubezpieczeniowa związana jest z objęciem ochroną ubezpieczeniową (polisy ubezpieczenia ) szeregu osób, a w tym: samej Spółki oraz jej spółek zależnych, członków organów Spółki oraz spółek zależnych, pracowników i innych osób wskazanych w opisie stanu faktycznego, a w tym: współmałżonków, konkubentów/partnerów, spadkobierców, wykonawców testamentu i reprezentantów prawnych wskazanych powyżej osób.

Ustalenia czy w sytuacji opłacenia składki przez Spółkę dojdzie do powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych dla osób objętych ubezpieczeniem i tym samym obowiązku płatnika związanego z poborem podatku należy dokonać na podstawie definicji przychodu określonej w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwana dalej „updof”). W świetle art. 11 ust. 1 przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ustalając wartość przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia jako podstawę należy przyjąć cenę zakupu usługi, która jest finansowana przez Spółkę (zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 updof). Do przepisów art. 11 updof następuje zaś odwołanie w art. 12 updof dotyczącym przychodów ze stosunku pracy oraz w art. 13 updof, w którym uregulowano przychody z działalności wykonywanej osobiście, a w tym z tytułu powołania do zarządu lub rady nadzorczej. W konsekwencji z analizy powyższych przepisów należy wysnuć wniosek, iż dokonanie opodatkowania ewentualnego przysporzenia, w tym przez płatnika, jest możliwe jedynie w sytuacji, gdy zostanie ono skwantyfikowane (wyliczone), tj. musi zostać ustalona zgodnie z art. 11 updof wartość przychodu przypadająca na daną osobę (beneficjenta świadczenia).

Z opisanych powyżej w stanie faktycznym Szczególnych Warunków Ubezpieczenia (SWU) wynika, iż dokonanie indywidualizacji świadczenia jest niemożliwe. Jak wskazano w stanie faktycznym krąg osób objętych ubezpieczeniem jest otwarty i może każdorazowo podlegać zmianom bez wpływu na wysokość składki. Ubezpieczonymi są bowiem sama Spółka, spółki zależne od Spółki, członkowie organów Spółki oraz spółek zależnych i inne osoby zarządzające (pracownicy i inne osoby wskazane w opisie stanu faktycznego), a także ich współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu i reprezentanci prawni. Określenie w taki sposób zakresu osób objętych ubezpieczeniem jest możliwe ze względu na przepis art. 808 § 1 kodeksu cywilnego. Stanowi on, że ubezpieczający (Spółka) może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek, a ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. W przypadku umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej konieczność taka nie zachodzi, tak więc z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego nie zachodzi obowiązek imiennego wskazywania osób ubezpieczonych.

Składka jest zaś płacona w jednej kwocie rocznie i nie podlega zmianie wciągu tego okresu, a umowa nie wskazuje i nie będzie wskazywać, na co zwrócono uwagę powyżej, imiennie osób objętych ubezpieczeniem, a jedynie grupy osób nim objętych. Swego rodzaju dookreślenie osób ubezpieczonych (osób prawnych lub osób fizycznych objętych polisą) nastąpić może potencjalnie w sytuacji wniesienia przeciwko nim roszczenia lub wystąpienia innych zdarzeń wskazanych w Ogólnych Warunkach Ubezpieczenia.

Dodatkowo Ubezpieczyciel nie dokonuje podziału kwoty składki na wskazane w stanie faktycznym poszczególne zakresy ochrony, które dotyczą samej Spółki i spółek zależnych (osób prawnych) oraz osób fizycznych objętych umową ubezpieczenia.

W konsekwencji brak jest więc jakiejkolwiek możliwości określenia przychodu dla osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym Spółka nie może wypełnić funkcji płatnika przewidzianej w updof.

W tym względzie należy wskazać na aktualne orzecznictwo NSA, w którym Sąd wskazuje, iż brak konkretyzacji przychodu (świadczenia) powoduje brak opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Przykładowo w wyroku z dnia 26 kwietnia 2013 roku, sygn. akt II FSK 1769/11, NSA stwierdził: „(\`(...)\`) nieodpłatne świadczenie dokonywane przez Spółkę na rzecz pracowników, w sytuacji kiedy nie można ustalić, którzy pracownicy i w jakim zakresie korzystali z tego świadczenia, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie pracownika”. Podobne stanowisko NSA zajął w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 roku, sygn. akt II FSK 2735/11.

W powyższej sytuacji zastosowanie znajdzie więc zasada ogólna prawa podatkowego - impossubilium nulla obligatio est. Brak bowiem możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego. W sytuacji więc gdy polisa ubezpieczenia \`(...)\`. zostanie wykupiona przez Spółkę zgodnie z warunkami sformułowanymi w opisanych w stanie faktycznym Szczególnych Warunkach Ubezpieczenia, to brak będzie przesłanek do opodatkowania osób objętych ubezpieczeniem (osób fizycznych - pracowników lub osób powołanych do pełnienia funkcji zarządczych lub nadzorczych), ze względu na brak możliwości ustalenia podstawy opodatkowania - przysporzenia dla danej osoby zgodnie z art. 11 w związku zad. 12 i art. 13 updof.

Obowiązywanie zasady „impossubilium nulla obligatio est” w systemie polskiego prawa podatkowego, tj., na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało także potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, tj. w wyroku z dnia 16 września 2011 r., sygn. akt II FSK 1989/08, oraz w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1531/09.

W tym drugim wyroku NSA wskazał w uzasadnieniu, co następuje. „Skoro w stanie faktycznym ujętym we wniosku nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami tej ustawy, wobec tego nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu. Ponadto podkreślić należy, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia musi dotyczyć konkretnego pracownika, gdyż zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest osoba fizyczna, a nie grupa osób. W ocenie Sądu zastosowanie znajdzie zatem zasada impossibilium nulla obligatio est. Brak bowiem możliwości ustalenia jednego z elementów stosunku prawnopodatkowego czyni niemożliwym powstanie obowiązku podatkowego, a w konsekwencji ustalenie zobowiązania podatkowego (zob. wyrok NSA z 16 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1989/08)”.

Dodatkowo na potwierdzenie poprawności naszego stanowiska odnośnie braku opodatkowania osób objętych opisaną w stanie faktycznym polisą ubezpieczenia \`(...)\` oraz braku wypełniania obowiązków płatnika przez Spółkę, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w interpretacjach indywidualnych: numer IPPB4/415-219/11-2/JK z dnia 31 maja 2011 roku, numer ILPB1/415-697/11-4/AP z dnia 22 sierpnia 2011 roku, numer IPPB4/415-149/12-3/JK3 z dnia 30 kwietnia 2012 roku, numer IBPBII/1/415-566/13/AA z dnia 31 sierpnia 2013 roku oraz w wydanej w ostatnim okresie czasu interpretacji numer IPTB1/415-410/13-4/MAP z dnia 2 października 2013 roku, Minister Finansów w bardzo zbliżonym do przedstawionego w niniejszym wniosku stanie faktycznym (można wskazać że nawet w tożsamym) - uznał, iż brak jest przesłanek dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych osób objętych ubezpieczeniem OC (polisą ubezpieczenia \`(...)\`.) ze względu na brak możliwości konkretyzacji przychodu (brak możliwości indywidualizacji osób objętych polisą \`(...)\`.).

Mając więc na względzie wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania do organów podatkowych Organ wydając interpretację indywidualną w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, który jest tożsamy z opisem wynikającym z ww. interpretacji indywidualnych, winien wziąć pod uwagę uprzednio zajmowane przez siebie stanowisko, tj. brak opodatkowania osób fizycznych objętych polisą \`(...)\` w sytuacji niemożliwości ustalenia wysokości przychodu (identyfikacji osób objętych ubezpieczeniem w sytuacji szerokiego i otwartego kręgu osób ubezpieczonych).

Jak bowiem wskazał działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji numer IPPB4/415-149/12-3/JK3 z dnia 30 kwietnia 2012 roku:

„Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez Spółkę. Powyżej przedstawiona sytuacja znajduje odzwierciedlenie W omawianym stanie faktycznym, gdzie ochroną będą objęci wszyscy byli, obecni i przyszli członkowie organów statutowych Spółki, pełnomocnicy, zastępcy osób wymienionych powyżej, pracownicy, współmałżonkowie, konkubenci/partnerzy, spadkobiercy, wykonawcy testamentu, reprezentanci prawni. Ubezpieczony nie jest imiennie wskazany w umowie. Tylko w takiej sytuacji, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że nie ma ona obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z opłaceniem składki osobom objętym umową ubezpieczenia.”

Podsumowując powyższe oraz mając na względzie przepisy art. 11-13 updof w związku z art. 31 oraz 41 updof, w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia przypadającego na osoby objęte polisą ubezpieczenia \`(...)\`., z uwagi na brak przesłanek do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia na podstawie metod wskazanych w updof, a tym samym na Spółce nie ciąża obowiązki związane z wypełnianiem funkcji płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika natomiast, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatne świadczenie" obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, jak i podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny – ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, członka rady nadzorczej, pracownika wykonującego funkcje zarządcze). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje – co do zasady - powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku uznać jednak należy, że ubezpieczonym od odpowiedzialności cywilnej będzie nieograniczony krąg osób. Tym samym, w tejże sytuacji, nie będzie możliwym zidentyfikowanie kręgu osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, niemożliwej do zidentyfikowania, stanowi natomiast okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie.

Powyższe oznacza, że zawarta przez Spółkę i opisana w stanie faktycznym umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (polisy ubezpieczenia \`(...)\`.) zryczałtowana składka ubezpieczenia opłacana przez Spółkę nie stanowi dla osób fizycznych objętych ubezpieczeniem przychodu podatkowego, i w konsekwencji Spółka, jako płatnik nie jest zobowiązana do pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków i interpretacji organów podatkowych należy podkreślić, iż jakkolwiek wyroki sądów i orzeczenia podatkowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.