Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-328/13/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-22
Teza: dokumentowania dostawy łańcuchowej (stan prawny na 31 marca 2013r.)
Słowa kluczowe: dokumentacja; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2013r. (data wpływu 5 kwietnia 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2013r. (data wpływu 4 czerwca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania dostawy łańcuchowej (stan prawny na 31 marca 2013r.) jest:

*   **prawidłowe** w zakresie określenia miejsca opodatkowania transakcji oraz jej dokumentacji i braku obowiązku wykazania jej w informacji podsumowującej,
*   **nieprawidłowe** w zakresie braku obowiązku wykazania transakcji w deklaracji VAT.

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentowania dostawy łańcuchowej (stan prawny na 31 marca 2013r.). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 maja 2013r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 maja 2013r. znak IBPP4/443-163/13/PK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w tym m.in. nabywa towary za granicą (we Włoszech), a następnie bezpośrednio sprzedaje je swoim kontrahentom w ten sposób, że towary te dostarczane są bezpośrednio pomiędzy włoskim podmiotem sprzedającym a kontrahentem wnioskodawcy. Jest to więc transakcja łańcuchowa z trzema podmiotami, przy czym włoski podmiot jest pierwszym, a wnioskodawca jest w niej drugim w kolejności podmiotem.

Podmiot pierwszy (kontrahent włoski) nie posiada siedziby ani nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w żadnym innym kraju UE. Wnioskodawca również nie posiada siedziby ani nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w żadnym innym kraju UE.

Kontrahenci wnioskodawcy (podmiot trzeci) nie posiadają siedziby ani nie są zarejestrowani dla potrzeb VAT we Włoszech ani w Polsce.

W zależności od siedziby trzeciego kontrahenta towary transportowane są na terytorium Polski, innego kraju unijnego lub poza Unię Europejską. Transport organizowany jest w zależności od okoliczności przez pierwszy, drugi lub trzeci podmiot biorący udział w transakcji. Należność za dostawę regulowana jest przez ostatecznego odbiorcę w formie przedpłaty, częściowej przedpłaty lub płatności z dołu.

W każdym przypadku prawo do dysponowania towarem jak właściciel przechodzi na ostatni w kolejności podmiot w kraju przeznaczenia (zakończenia) transportu.

W piśmie uzupełniającym wniosek, będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 maja 2013r. nr IBPP4/443-163/13/PK Wnioskodawca wyjaśnia, że nie występują okoliczności pozwalające na przypisanie transportu (wysyłki) towarów innej niż pierwszej dostawie, tym niemniej brak jest tutaj pewności, gdyż przepisy nie podają nawet przykładowych warunków dostawy, z których miałoby wynikać, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego (drugiej) dostawie.

W momencie sprzedaży ostatniemu nabywcy towar zawsze znajduje się jeszcze na terytorium Włoch w zakładzie pierwszego podmiotu i to właśnie ten podmiot decyduje o takich kwestiach jak:

*   termin odbioru towaru,
*   sposób zapakowania towaru i rodzaj opakowania,
*   ilość paczek,
*   waga poszczególnych paczek,
*   rozmiar, itp.

Nawet jeśli firma spedycyjna jest wskazana/wynajęta przez podmiot drugi (Wnioskodawcę) lub ostatecznego nabywcę, to i tak wszystkie ww. szczegóły ustalane są z pierwszym podmiotem, który podejmuje w tej kwestii ostateczną decyzję. Zdarza się, że informacje dotyczące w/w kwestii trafiają do ostatecznego nabywcy lub do spedytora za pośrednictwem drugiego podmiotu (wnioskodawcy), ale wówczas rola wnioskodawcy ogranicza się jedynie do przekazywania informacji otrzymanych od podmiotu pierwszego. Podobnie ewentualne życzenia lub wymogi odnośnie transportu kierowane przez ostatecznego nabywcę lub spedytora jeżeli trafiają do wnioskodawcy, to są jedynie przekazywane do pierwszego podmiotu, który podejmuje decyzję o ich uwzględnieniu lub sposobie realizacji.

Wnioskodawca jest zdania, że transport powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, więc w żadnej z wymienionych opcji nie udowadnia ani nie udowadniał, że zawarte warunki dostawy (następującej po pierwszej dostawie w łańcuchu) uzasadniają przypisanie transportu (wysyłki) tej właśnie dostawie.

Gdyby dostawa towarów będących przedmiotem transakcji opisanej we wniosku odbywała się hipotetycznie na terytorium Polski, byłaby opodatkowana stawką podstawową VAT.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Jak powinna być opodatkowana i udokumentowana transakcja łańcuchowa w przypadku, kiedy ostatecznym odbiorcą jest kontrahent z państwa trzeciego (nie należącego do Unii Europejskiej), a transport jest organizowany przez pierwszy lub drugi podmiot (włoskiego sprzedawcę lub wnioskodawcę)?

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem dostawy dla transakcji między włoskim podmiotem a podatnikiem są Włochy. Włoski podmiot dokumentuje transakcję fakturą zgodnie z włoskimi regulacjami, przy czym wykazuje eksport (towar opuści UE) a na fakturze umieszcza numer identyfikacji podatkowej podatnika bez kodu „PL”.

Miejscem dostawy dla transakcji między podatnikiem a kontrahentem spoza UE jest kraj, w którym zakończy się wysyłka/transport towarów. Podatnik dokumentuje tę transakcję jako niepodlegającą regulacjom VAT: wystawiają fakturę bez numeru VAT-UE (numer NIP bez kodu „PL”) oraz bez stawki VAT („nie podlega” lub „np.”). Podatnik nie wykazuje eksportu, gdyż towar w żadnym momencie nie znajdował się na terytorium Polski.

Powyższej transakcji podatnik nie wykazuje na deklaracji VAT ani w informacji podsumowującej w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie określenia miejsca opodatkowania transakcji oraz jej dokumentacji i braku obowiązku wykazania jej w informacji podsumowującej,
*   **nieprawidłowe** w zakresie braku obowiązku wykazania transakcji w deklaracji VAT.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z przepisu art. 5 ust. 1 ww. ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (świadczenia) - miejsce świadczenia determinuje miejsce opodatkowania danej czynności.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy o VAT uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Transakcje łańcuchowe, ze względu na uregulowanie prawne, można podzielić na wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne oraz na transakcje pozostałe.

Zasadnicze znaczenie dla opodatkowania przedmiotowych transakcji ma ustalenie miejsca dostawy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Jak zauważa Tomasz Michalak (VAT. Komentarz. wydanie 8, Wydawnictwo: C.H.Beck. Rok wydania: 2012) powyższy przepis „wprowadza szczególną zasadę ustalenia miejsca opodatkowania w przypadku tzw. transakcji łańcuchowej, która to transakcja polega na tym, iż kilka podmiotów dokonuje sprzedaży tego samego towaru, przy czym towar ten jest wydawany przez pierwszy podmiot biorący udział w transakcji bezpośrednio ostatniemu (co powoduje uznanie, iż transakcji dokonał każdy z podmiotów biorących udział w obrocie). Dotyczy to więc przypadku, gdy sprzedawca (A) sprzedaje towar nabywcy (B), nabywca zaś (B) dokonuje sprzedaży kolejnemu podmiotowi (C), przy czym towar jest transportowany (wysyłany) bezpośrednio od podmiotu A do podmiotu C (w transakcji tej może wziąć udział także większa liczba podmiotów). Zgodnie z art. 22 ust. 2, jeżeli w wyniku takiej transakcji towar jest wysyłany lub transportowany, wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie. Jest to oczywiste uproszczenie będące naturalną konsekwencją uznania, iż w takim przypadku mamy do czynienia z szeregiem dostaw. W przypadku kiedy transport organizowany jest przez dostawcę (A), wówczas kwestia przyporządkowania transportu jest jasna - będzie on przypisany pierwszej dostawie (A-B). (…) Omawiana regulacja przyjmuje jako zasadę podstawową, iż jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy (a zatem nie jest to ani pierwszy sprzedawca - A, ani ostateczny nabywca - C), przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy (czyli dostawie A-B). Jest to reguła podstawowa. Reguła ta nie znajdzie jednak zastosowania, jeżeli nabywca (B) udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie (a więc dostawie B-C).

Konstrukcja omawianego przepisu prowadzi do wniosku, iż w przypadku gdy nabywca (B) organizuje transport (wysyłkę), istnieje domniemanie związku transportu (wysyłki) z pierwszą dostawą (A-B). W konsekwencji, to tej pierwszej dostawie przyporządkowany jest transport (wysyłka) towarów. Transport (wysyłka) może być przyporządkowany kolejnej dostawie tylko z inicjatywy stron (o czym świadczy odniesienie się ustawodawcy do "udowodnienia" zasadności przypisania transportu tej, innej niż pierwsza, dostawie) i tylko jeżeli nabywca (w pierwszej dostawie) udowodni zasadność tego przypisania.

Innymi słowy, przyporządkowanie transportu (wysyłki) towarów innej niż pierwsza dostawie towarów może nastąpić jedynie:

*   z inicjatywy stron,
*   w przypadku gdy nabywca (w pierwszej dostawie) zawarł umowę dostawy, z warunków której wynika zasadność przypisania transportu (wysyłki) tej, innej niż pierwsza, dostawie,
*   w przypadku, w którym nabywca udowodni, że zawarte warunki dostawy (następującej po pierwszej dostawie w łańcuchu) uzasadniają przypisanie transportu (wysyłki) tej właśnie dostawie.”

Jak wynika z wniosku, zarówno nabycie towaru przez Spółkę jak i sprzedaż towaru na rzecz kontrahenta Spółki nastąpi poza terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Natomiast przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że żadna z dwóch wyżej opisanych transakcji dostawy towarów nie jest opodatkowana na terytorium kraju. Albowiem ani w wyniku nabycia nie dochodzi do przywozu towarów do kraju ani też w przypadku sprzedaży nie dochodzi do wywozu towarów z kraju. Należy nadmienić, że podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. Podobny charakter ma polski podatek od towarów i usług, zatem opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem ani nabycie towaru od kontrahenta ani dostawa dla odbiorcy nie spełnia dyspozycji art. 5 ustawy. Konsekwencją tego jest brak podstaw rozpoznania nabycia jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jak sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę jako eksportu towaru.

Konsekwencją powyższego będzie brak obowiązku wykazania nabycia towarów przez Wnioskodawcę w informacji podsumowującej. Jak wynika bowiem z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje m.in. o dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.

Na mocy art. 106 ust. 1 i 2 ustawy w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis powyższy stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Kwestię wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011r. (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.). Zgodnie z § 5 ust. 1, ust. 2 pkt 5 i ust. 4 tego rozporządzenia faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

Faktura powinna zawierać dodatkowo, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Na mocy § 26a pkt 2 lit. b ww. rozporządzenia przepisy § 4-24 stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego.

W przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. b, faktura może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14 (§ 5 ust. 4 pkt 5 rozporządzenia).

Mając na uwadze fakt, że miejscem opodatkowania świadczonych usług będzie terytorium inne niż Polska, Wnioskodawca będzie zobowiązanym do wystawienia faktury, która winna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie” w sytuacji gdy zobowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towarów natomiast w sytuacji braku takiego obowiązku ww. określenie nie jest wymagane na fakturze.

Odnośnie określenia stawki podatku trzeba zauważyć, że faktura dokumentująca dostawę dla których miejsce opodatkowania znajduje się w kraju trzecim mogą nie zawierać

*   numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
*   stawkę podatku;
*   sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca wystawiając fakturę dokumentującym sprzedaż towarów poza terytorium kraju nie wykazuje na niej stawki podatku, a zamiast tego może na niej umieścić określenie „np.” albowiem przepisy nie sprzeciwiają się umieszczani na fakturze dodatkowych adnotacji.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do ust. 14 powyższego artykułu, Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Rozporządzeniem z dnia z dnia 28 listopada 2008 w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), obowiązującym do 31 marca 2013r., Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7. Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D). Z objaśnień tych wynika, iż podatnik dokonujący transakcji poza terytorium kraju, wykazuje ich wartości w poz. 21 deklaracji VAT-7. W pozycji tej bowiem wykazuje się dostawę towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. Nie uwzględnia się natomiast wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Powyższa regulacja wskazuje na obowiązek wykazania w deklaracji podatkowej sprzedaży poza granicami kraju w stosunku do których, gdyby zostały dokonane na terytorium kraju, przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W celu określenia prawa do odliczenia podatku w związku z wykonywaniem czynności poza krajem, należy stworzyć pewien hipotetyczny model. W ramach tego modelu czynność wykonaną za granicą należy „umieścić w kraju”, następnie ocenić, czy w tym przypadku podatnikowi przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku. Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowa sprzedaż na terytorium kraju podlega opodatkowaniu, a tym samym jest to czynność w stosunku do której przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku od nabyć związanych z tą czynnością.

Zatem Wnioskodawca winien w deklaracji podatkowej VAT-7, za okres w którym przedmiotowa dostawa miała miejsce, wykazać ją w poz. 21.

Podsumowując:

1.  nabycie towarów a następnie ich sprzedaż przez Wnioskodawcą nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju podatkiem VAT, a tym samym nie stanowi dla niego WNT i eksportu towarów,
2.  przedmiotowe nabycie nie wykazuje się w informacji podsumowującej,
3.  przedmiotowa dostawa towarów winna być udokumentowana fakturą VAT bez kwoty podatku VAT z możliwości umieszczenia adnotacji „np.”
4.  dostawę towarów poza terytorium wykazuje się w deklaracji VAT-7 w poz. 21, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za:

*   prawidłowe w zakresie określenia miejsca opodatkowania transakcji oraz jej dokumentacji i braku obowiązku wykazania jej w informacji podsumowującej,
*   nieprawidłowe w zakresie braku obowiązku wykazania transakcji w deklaracji VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że pozostałe zagadnienia objęte wnioskiem są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.