Informacja o odmowie wydania opinii zabezpieczającej
Sygnatura: DKP1.8011.52.2021
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-16
Teza: Przekształcenie spółki/spółka komandytowo-akcyjna
Słowa kluczowe: Austria; danina solidarnościowa; komandytariusz; komplementariusz; opinia; podmiot-podmioty powiązane; przekształcanie; przychód; restrukturyzacja; spółki; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; sukcesja; udział-udział w spółce; udziałowiec; wspólnik; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Spółki komandytowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 3-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 3-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1e; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział I-art. 3-pkt 18-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a

**

INFORMACJA DOTYCZĄCA ODMOWY WYDANIA OPINII ZABEZPIECZAJĄCEJ

**16 września 2022 r. – na podstawie art. 119y § 2 w związku z art. 119a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa lub Op), po rozpatrzeniu wniosku o wydanie opinii zabezpieczającej (dalej – Wniosek) oraz przedstawionych w toku postępowania dodatkowych wyjaśnień, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, dalej także - Szef KAS, odmówił wydania opinii zabezpieczającej.
==================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================================

**A.** **Zwięzły opis czynności poddanej ocenie**
=================================================

X będąca spółką z o.o. zwróciła się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z wnioskiem o wydanie opinii zabezpieczającej. Poddany pod opinię planowany Zespół Czynności polega na przekształceniu X w spółkę komandytowo – akcyjną (X S.K.A.). Jedynym udziałowcem posiadającym 100% udziałów w X sp. z o.o. jest Z (osoba fizyczna). Akcjonariuszem w X S.K.A. zostanie osoba fizyczna, zaś komplementariuszem w X S.K.A. (z największym, przeważającym prawem do udziału w zysku) zostanie nowoutworzona transparentna podatkowo spółka austriacka (dalej - Spółka Austriacka), w której z kolei komplementariuszem zostanie nowoutworzona polska spółka z o.o. (Y sp. z o.o.). Spółka Austriacka będzie posiadała więcej niż 25% udziałów w X S.K.A. Z będzie posiadał więcej niż 25% udziałów w Spółce Austriackiej oraz będzie posiadał 100% udziałów w Y. sp. z o.o. Prawo do udziału w zyskach X S.K.A. zostanie przypisane w przeważającej (największej) części do kontrolowanej przez Z Spółki Austriackiej.

**B.** **Wskazanie celów, których realizacji czynność ma służyć**
=================================================================

Z wniosku o wydanie opinii zabezpieczającej oraz dodatkowych wyjaśnień wynika, że nadrzędne (strategiczne) cele planowanej czynności m.in. to:

1\. Zwiększenie wiarygodności X S.K.A.,

2\. Odzwierciedlenie zaangażowania i pełnionych funkcji w wysokości posiadanego prawa do udziału w zyskach X S.K.A.,

3\. Ułatwienie przyszłej sukcesji przy równoczesnym zachowaniu kontroli nad X S.K.A.,

4\. Umożliwienie zmiany struktury kapitałowej Grupy.

**C.** **Określenie skutków podatkowych, w tym korzyści podatkowych, będących rezultatem czynności objętej wnioskiem**
======================================================================================================================

Zdaniem Wnioskodawców realizacja Czynności pozwoli na uzyskanie dwóch korzyści, tj. po pierwsze Z (wspólnik X sp. z o.o.) będzie uprawniony do pomniejszenia podatku PIT od przychodów uzyskiwanych przez Spółkę Austriacką (komplementariusza X S.K.A.) z tytułu udziału tej spółki w zyskach X S.K.A. o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału w zysku S.K.A. i podatku CIT należnego od dochodu S.K.A. Po drugie, dochody uzyskiwane przez Z jako wspólnika Spółki Austriackiej będącej komplementariuszem X S.K.A. nie będą wliczone do podstawy obliczenia tzw. daniny solidarnościowej.

**D.** **Ocena Zespołu Czynności w kontekście unikania opodatkowania**
======================================================================

Rozpatrując Wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej Szef KAS zgodził się z Wnioskodawcami, że zrealizowanie Zespołu Czynności umożliwiłoby jednokrotne opodatkowanie dochodu spółki operacyjnej X S.K.A. i w rezultacie powodowałoby powstanie będącej przedmiotem oceny w sprawie korzyści podatkowej, polegającej na przewidzianym w art. 3 pkt 18 lit a Op obniżeniu wysokości zobowiązania podatkowego po stronie Z.

Zgodnie bowiem z art. 30a ust. 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: ustawa o PIT), zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zatem Z jako wspólnik transparentnej podatkowo Spółki Austriackiej (komplementariusza spółki operacyjnej X S.K.A.) będzie mógł pomniejszyć obliczony zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez niego pośrednio z tytułu udziału w zyskach X S.K.A. o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Spółki Austriackiej w zysku spółki operacyjnej i podatku należnego od dochodu spółki operacyjnej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.

Szef KAS stwierdził ponadto, że planowany Zespół Czynności nie będzie skutkował drugą wskazaną we Wniosku i w pismach uzupełniających korzyścią w postaci braku daniny solidarnościowej, o której mowa w art. 30h ust. 1 ustawy o PIT.

Jak bowiem Wnioskodawcy sami wskazali w pismach uzupełniających, dochody Z w części uzyskiwanej z udziału w zysku X sp. z o.o. już przed przekształceniem w X S.K.A. nie były wliczane do podstawy obliczania daniny solidarnościowej. Zatem nie można stwierdzić, że jest to korzyść podatkowa, o której mowa w art. 3 pkt 18 lit. a) Ordynacji podatkowej (w postaci braku obowiązku zapłaty daniny solidarnościowej), która jest rezultatem Zespołu Czynności objętych Wnioskiem.

Przechodząc do kwestii celów działania Szef KAS stwierdził, że w sprawie spełniona jest kolejna przesłanka unikania opodatkowania. Mianowicie, wziąwszy pod uwagę, zgodnie z art. 119d Op, wskazane przez Wnioskodawców cele ekonomiczne Zespołu Czynności, należy uznać, że głównym celem ich przeprowadzenia jest osiągnięcie wskazanej korzyści podatkowej. Zdaniem Szefa KAS przedstawione we Wniosku cele mające przyświecać planowanym działaniom trudno uznać za wiarygodne i stanowiące rzeczywisty ekonomiczny motyw tych działań.

W odniesieniu celu dot. zwiększenia wiarygodności X S.K.A., Szef KAS stwierdził – mając na względzie argumentację Wniosku – że także przed realizacją Zespołu Czynności, odpowiedzialność za zobowiązania spółki operacyjnej określona jest w sposób jednoznaczny, wynikający z obowiązujących przepisów KSH. Mianowicie, za zobowiązania X sp. z o.o. odpowiada całym swoim majątkiem ta spółka a jej udziałowcy ponoszą jedynie ryzyko gospodarcze, związane z wniesieniem do spółki. Jedynym udziałowcem sp. z o.o. posiadającym 100% jej udziałów jest Z. Wspólnik nie ponosi więc odpowiedzialności za zobowiązania spółki, czy też podejmowane przez nią decyzje biznesowe. Po reorganizacji w X S.K.A. w roli komplementariusza odpowiedzialnego za zobowiązania spółki występować będzie nowoutworzona Spółka Austriacka, w której z kolei komplementariuszem będzie nowoutworzona Y sp. z o.o., której 100% udziałów będzie posiadał również Z. Zdaniem Szefa KAS, planowana czynność w żaden sposób nie podwyższy wiarygodności spółki X, co najwyżej ją obniży poprzez rozbudowanie struktury o zagraniczną spółkę osobową bez jakiejkolwiek funkcji gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawcy pominęli, że zarówno przed dokonaniem Zespołu Czynności, jak i po ich dokonaniu funkcję podmiotu gwarantującego wypłacalność i zdolność X S.K.A. do wywiązywania się z ciążących na niej zobowiązań pełniła będzie Y sp. z o.o., której jedynym wspólnikiem będzie Z. Wprowadzenie na komplementariusza X S.K.A. austriackiej spółki komandytowej nic w tej kwestii nie zmienia, skoro komplementariuszem tej spółki zostanie Y sp. z o.o. (zakres odpowiedzialności komplementariusza w austriackiej spółce komandytowej jest zbliżony do komplementariusza polskiej spółki komandytowej).

W odniesieniu do drugiego celu dot. odzwierciedlenia zaangażowania i pełnionych funkcji w wysokości posiadanego prawa do udziału w zyskach X S.K.A. Szef KAS zauważył, że to odzwierciedlenie zaangażowania i pełnionych funkcji przez wspólnika, tj. Z, na działania spółki X jest realizowane już obecnie przed dokonaniem Zespołu Czynności. Jak bowiem sami Wnioskodawcy podkreślili Z już obecnie posiada 100 % udziałów w X sp. z o.o. i posiada istotne uprawnienia decyzyjne w odniesieniu do funkcjonowania tej spółki; przykładowo osobiście powołuje i odwołuje członków Zarządu i Rady Nadzorczej spółki.

Szef KAS ocenił zatem, że przyznanie Stronie racji oznaczałoby uznanie tego, że Strona dokonuje reorganizacji po to, aby odzwierciedlić strukturę sprzed reorganizacji, co z kolei musiałoby być w swej istocie nielogiczne i prowadzić do wniosku, ze Wnioskodawcy działają nieracjonalnie. Cel w postaci odzwierciedlenia struktury sprzed reorganizacji nabiera jednak sensu w sytuacji, gdy Zespół Czynności zostanie przeprowadzony głównie ze względów podatkowych. Oznacza to, że Wnioskodawcy chcą skorzystać z nieuprawnionej korzyści podatkowej, ale nie chcą zmieniać obecnie funkcjonującej struktury. Dlatego zmiany mają jedynie charakter formalny, tak żeby osiągnąć korzyść podatkową ale w żaden sposób nie zmienić pozycji Z (uprawnień, obowiązków, poziomu odpowiedzialności).

W odniesieniu do trzeciego celu dot. ułatwienia przyszłej sukcesji Szef KAS zauważył, że planowanie sukcesji rodzinnej to proces naturalny i nierzadko warunkujący przetrwanie firmy. Proces przekazywania firmy rodzinnej w ręce następców jest skomplikowany od strony prawnej i podatkowej. W literaturze złożoność procesu sukcesji została opisana m.in. w następujący sposób: _(…) ze względu na wielowymiarowość, odległy horyzont czasowy i duży wpływ na dalsze funkcjonowanie firmy sukcesja to proces ciągły. Aby zakończyć go sukcesem, niezbędne jest sporządzenie szczegółowego planu. Z uwagi na długi czas realizacji, plan musi być podzielony na etapy. Pierwszym elementem planowania sukcesji jest samo zaangażowanie w jej proces. Aby transfer własności i władzy był dokonany właściwie, niezbędna jest wola wszystkich członków rodziny. Częstym błędem jest zbyt małe zainteresowanie sukcesją, opieranie się na założeniu, że już sama obecność sukcesora wystarczy do osiągnięcia sukcesu (…)._\[1\]

Szef KAS ocenił, że sukcesja rodzinna nie może natomiast stanowić uzasadnienia dla przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, jaką jest spółka komandytowo - akcyjna. Wręcz przeciwnie, to konieczność zabezpieczenia sukcesji jest zazwyczaj powodem rezygnacji ze spółek osobowych na korzyść spółek kapitałowych. Jedną z podstawowych różnic między spółkami osobowymi a spółkami kapitałowymi wynikającą z przepisów prawa jest mocniejsze podejście w spółkach osobowych do związku wspólników.

Oceniając zatem Zespół Czynności, Szef KAS stwierdził, że zapewnienie łatwiejszej sukcesji nie może stanowić uzasadnienia dla jej przekształcenia w spółkę osobową. Nie mówiąc już o wprowadzeniu do struktury organizacyjnej austriackiej spółki osobowej. Szef KAS zauważył ponadto, że łatwiejsza jest sukcesja udziałów w spółkach kapitałowych.

W odniesieniu do czwartego celu dot. umożliwienia zmiany struktury kapitałowej Grupy, dzięki czemu S.K.A. będzie mogła pełnić w przyszłości funkcję podmiotu holdingowego, Szef KAS podkreśla, iż co do zasady nie kwestionuje tworzenia struktur holdingowych i możliwych korzyści wynikających z ich utworzenia. Szef KAS nie kwestionuje także teoretycznych rozważań Wnioskodawców na temat zalet S.K.A. jako podmiotu holdingowego (choć należy jednie odnotować, że obrocie gospodarczym funkcję spółek holdingowych zdecydowanie częściej pełnią sp. z o.o.). Ewentualne zalety S.K.A. w kontekście zakładanej zmiany struktury kapitałowej w przyszłości (bo do tego w zasadzie sprowadza się argumentacja Wnioskodawców) nie mogą natomiast stanowić celu przeprowadzenia Zespołu Czynności w okolicznościach rozpatrywanej sprawy.

Szef KAS zauważył przede wszystkim, iż Zespół Czynności w przedmiotowej sprawie obejmuje przekształcenie X sp. z o.o. w S.K.A.; utworzenie austriackiej spółki komandytowej, która przystąpi do X S.K.A. i obejmie status komplementariusza w S.K.A.; przystąpienie drugiego wspólnika do S.K.A., tj. osoby fizycznej, która uzyska status akcjonariusza; przystąpienie do Spółki Austriackiej wspólników, tj. Z oraz nowoutworzonej Y z o.o. Tymczasem Wnioskodawcy w uzasadnieniu ww. celu odnieśli się jedynie do samego przekształcenia X sp. z o.o. w S.K.A.

Zdaniem Szefa KAS nawet gdyby plany dot. holdingu uznać za realnie planowaną opcję na przyszłość to i tak w uzasadnieniu Wnioskodawców brak jest jakiegokolwiek wskazania jaki związek z tym celem ma włączenie do struktury austriackiej spółki komandytowej i pozostałych podmiotów. Jedną z nadrzędnych funkcji wprowadzenia podmiotu holdingowego jest bowiem uporządkowanie struktury grupy czy wręcz uproszenie tej struktury umożliwiającej sprawne nią zarządzanie. Temu celowi na pewno nie może służyć wprowadzanie do grupy dodatkowych podmiotów, nie wnoszących żadnej wartości gospodarczej.

Ponadto w odniesieniu do rozważanej możliwości emisji akcji i wprowadzenia S.K.A. na Giełdę Papierów Wartościowych Szef KAS zauważył, że z informacji przedstawionych na Stronie Giełdy Papierów Wartościowych wynika, iż, emitentem akcji notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych może być podmiot będący spółką akcyjną. Zatem przedsiębiorstwa posiadające inną formę prawną muszą dokonać przekształcenia. To z kolei oznacza, że jeżeli Wnioskodawcy realnie rozważaliby wprowadzenie X S.K.A. na Giełdę Papierów Wartościowych dużo bezpieczniejsze i typowe dla rynku regulowanego byłoby przekształcenie jej w spółkę akcyjną.

Mając na uwadze powyższe Szef KAS stwierdził, że osiągnięcie korzyści podatkowej jest jednym z głównych celów dokonania Czynności.

Oceniając potencjalne wystąpienie przesłanki sztuczności na gruncie rozpatrywanej sprawy, Szef KAS doszedł do wniosku, że w Zespole Czynności można odnaleźć wymieniony w art. 119c § 2 pkt 1 Op symptom sztucznego sposobu działania w postaci nieuzasadnionego dzielenia operacji.

Jak wynika z Wniosku, jedną z korzyści mających wynikać z planowanych działań ma być zwiększenie przejrzystości struktury zarządczej Grupy. Tymczasem, jak wynika z Wniosku, wskutek realizacji Zespołu Czynności w rękach tej samej osoby fizycznej, tj. Z pozostawać będą wszystkie z podmiotów należących do Grupy, w tym dwie nowo powołane spółki (Spółka Austriacka i Y sp. z o.o. Wprowadzenie dodatkowych podmiotów, tj. _de facto_ komplikowanie struktury właścicielskiej (a tym samym zmniejszenie przejrzystość tej struktury), musiałoby zostać ocenione jako pozbawione sensu ekonomicznego i nieuzasadnione dzielenie operacji.

W planowanych przez Wnioskodawców działaniach można też dostrzec symptom sztucznego sposobu działania określony w art. 119c § 2 pkt 2 Op. Skoro, jak wykazano, przeprowadzenie Zespołu Czynności nie jest konieczne dla osiągnięcia deklarowanych celów natury biznesowej, tworzenie struktury holdingowej a w jej ramach powołanie do istnienia dwóch nowych podmiotów – Spółki Austriackiej oraz jej komplementariusza, tj. Y sp. z o.o. – mogłoby zostać ocenione jako angażowanie podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego.

Z powyższym ściśle wiąże się też inny dający się zauważyć w Zespole Czynności przejaw sztucznego sposobu działania określony w art. 119c § 2 pkt 3 Op., tj. występowanie elementów prowadzących do uzyskania stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed dokonaniem czynności.

Jak to już wskazano powyżej, z punktu widzenia mającej wynikać z Zespołu Czynności korzyści, która ma polegać na odzwierciedleniu zaangażowania i pełnionych funkcji w wysokości posiadanego prawa do udziału w zyskach X S.K.A. przez Z, cel ten jest realizowany już obecnie przed dokonaniem restrukturyzacji. Jak bowiem Wnioskodawcy sami wskazali we Wniosku, Z posiada już obecnie rozległe uprawnienia decyzyjne w odniesieniu do funkcjonowania X sp. z o.o., takie jak przykładowo wszystkie uprawnienia Zgromadzenia Wspólników z racji posiadania 100% udziałów X sp. z o.o. Nie ma zatem potrzeby tworzenia planowanej struktury holdingowej dla realizacji tak sformułowanego celu. W istocie oznaczałoby to uznanie, że Wnioskodawcy dokonują Zespołu Czynności po to, aby odzwierciedlić strukturę sprzed reorganizacji, a więc stanu zbliżonego do istniejącego przed dokonaniem czynności.

Podsumowując w sprawie została spełniona także kolejna przesłanka umożliwiająca uznanie, że w sprawie występuje unikanie opodatkowania, czyli wykazano, że sposób działania Wnioskodawców jest sztuczny.

Przechodząc do kwestii sprzeczności korzyści podatkowej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, w okolicznościach niniejszej sprawy, przy uwzględnieniu celów działania wykazanych przez Wnioskodawców należy stwierdzić, że możliwe jest uznanie przedstawionej we Wniosku korzyści podatkowej za sprzeczną z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.

W przedmiotowej sprawie utworzenie transparentnej podatkowo Spółki Austriackiej pozwoliłoby Wnioskodawcom na uniknięcie objęcia podatkiem CIT tej spółki, a w rezultacie na jednokrotne opodatkowanie dochodu uzyskiwanego z działalności operacyjnej X S.K.A. W ocenie Szefa KAS, ten efekt podatkowy (jednokrotne opodatkowanie dochodów uzyskiwanych przez tę spółkę operacyjną, która – po zrealizowaniu Zespołu Czynności – funkcjonowałaby w formie spółki komandytowo-akcyjnej, przekazującej największą część zysków komplementariuszowi, tj. austriackiej spółce komandytowej) byłby sprzeczny z celem regulacji wprowadzonych do polskiego systemu podatkowego przez ustawę z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: Ustawa nowelizująca). O celu, którym kierował się ustawodawca wprowadzając z dniem 1 stycznia 2021 r. opodatkowanie podatkiem CIT spółek komandytowych możemy przeczytać w uzasadnieniu do projektu ww. ustawy nowelizującej.

W uzasadnieniu tym czytamy m.in.: _Zasadniczym celem projektowanej ustawy jest uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych, tak aby zapewnić powiązanie wysokości podatku płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności przedsiębiorstwa międzynarodowe, z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu.(…)_

_Celem zmian w art. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest uszczelnienie systemu podatkowego oraz odpowiedź na tworzone przez podatników struktury optymalizacyjne z wykorzystaniem spółek komandytowych, w których komplementariuszem jest spółka z o.o., zaś komandytariuszem – zwykle wspólnik lub wspólnicy będący osobami fizycznymi. Należy przypomnieć, iż w przypadku takiej spółki komandytowej komplementariusz za zobowiązania spółki odpowiada całym swoim majątkiem, zaś odpowiedzialność komandytariusza jest kwotowo ograniczona do sumy komandytowej._

_W praktyce zatem sytuacja prawna oraz odpowiedzialność komandytariusza w spółce komandytowej jest zbliżona do sytuacji prawnej oraz odpowiedzialności wspólników spółki kapitałowej (np. spółki z o.o.)._

_Uznając zatem, iż brak jest racjonalnego uzasadnienia dla dalszego podatkowego różnicowania zasad opodatkowania komandytariusza w spółce komandytowej z zasadami dotyczącymi wspólników spółki kapitałowej proponuje się nadanie spółce komandytowej statusu podatnika podatku dochodowego._

_W takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)._

_Jednocześnie, w przypadku spółek komandytowych, w których powiązania między wspólnikami nie wskazują na „optymalizacyjny cel” ich utworzenia, przewiduje się wprowadzenie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym przychodów komandytariuszy takich spółek, skutkiem którego efektywne opodatkowanie dochodów takich komandytariuszy z udziału w zyskach spółki komandytowej – w godziwej wysokości – pozostanie na porównywalnym poziomie, do efektywnego opodatkowania takich komandytariuszy wynikającego z ustawy o CIT i ustawy o PIT w ich brzmieniu obowiązującym do końca 2020 r._

Treść przywołanego powyżej uzasadnienia do projektu Ustawy nowelizującej w sposób nie pozostawiający wątpliwości oraz nie wymagający dodatkowej analizy i wyjaśnień ukazuje cel, jaki przyświecał ustawodawcy przy wprowadzaniu do krajowego porządku prawnego regulacji nadających spółce komandytowej status podatnika podatku dochodowego.

W ocenie Szefa KAS, zaprojektowana przez Wnioskodawców reorganizacja Grupy obejmująca przekształcenie spółki operacyjnej X sp. z o.o. w S.K.A., z postawieniem na czele planowanej struktury transparentnej podatkowo austriackiej spółki komandytowej ma na celu uniknięcie konieczności – wynikającego ze znowelizowanych z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy o CIT – podwójnego opodatkowania dochodu osiąganego przez spółkę operacyjną X S.K.A. Taki podatkowy efekt realizacji Zespołu Czynności prowadziłby więc do zniweczenia idei przyświecającej ustawodawcy dokonującemu rzeczonej nowelizacji i celu znowelizowanych przepisów.

Zdaniem Szefa KAS przeprowadzenie Zespołu Czynności pozwoliłoby Wnioskodawcom uniknąć konieczności stosowania art. 1 ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o CIT (Spółka Austriacka jako podmiot transparentny na gruncie ustawy o CIT), a dzięki zastosowaniu art. 30a ust. 6a ustawy o PIT uzyskanie efektu w postaci jednokrotnego opodatkowania dochodu wypracowanego przez X S.K.A. Zidentyfikowana korzyść podatkowa byłaby więc sprzeczna z celem ww. regulacji.

Z powyższych względów, mając na uwadze wypełnienie wszystkich przesłanek zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, Szef KAS zdecydował się odmówić wydania opinii zabezpieczającej.

* * *

\[1\] A. Stępniewska, Elementy procesu sukcesji w wybranych polskich przedsiębiorstwach rodzinnych, \[w:\] Przedsiębiorstwo we Współczesnej Gospodarce: teoria i praktyka, 2013, nr 1, s. 43.