Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-862/13-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-08
Teza: opodatkowanie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach
Słowa kluczowe: budynek; działki; nieruchomości; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.08.2013 r. (data wpływu 16.08.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), która jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług, zamierza dokonać sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się m.in. z działek ewidencyjnych gruntu o numerach 2/254, 2/263, 10/41 wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych trzech działkach.

Przedmiotowe działki ewidencyjne gruntu położone są w obrębie administracyjnym miasta. Dla działek tych prowadzona jest przez Sąd Rejonowy, IX Wydział Ksiąg Wieczystych. Właścicielem przedmiotowych działek ewidencyjnych jest Skarb Państwa, Spółka jest natomiast użytkownikiem wieczystym.

Przedmiotowe działki ewidencyjne gruntu nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nie została dla nich również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na działkach ewidencyjnych gruntu o numerach 2/254, 2/263, 10/41 usytuowany jest budynek warsztatu elektrycznego, będący własnością Wnioskodawcy.

Prawo wieczystego użytkowania działek wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach zostało nabyte przez Spółkę od H. S.A. w trybie przepisów ustawy z dnia 30 października 2002 r. o pomocy publicznej dla przedsiębiorców o szczególnym znaczeniu dla rynku pracy (Dz.U. z 2002 r. Nr 213, poz. 1800), na podstawie aktu notarialnego z dnia 28 lipca 2005 r. (dalej: „Umowa z 28.07.2005”). Nabyte prawa użytkowania wieczystego działek gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach nastąpiło na podstawie czynności prawnej, która została zakwalifikowana przez H. S.A. jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, przy nabyciu budynku nie przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Ponadto, Spółka nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie tego budynku.

Budynek ujawniony jest w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości oraz w ewidencji budynków. Spółka odprowadza również podatek od nieruchomości od gruntu i budynku.

Przedmiotowe działki ewidencyjne gruntu wraz z usytuowanym na nich budynkiem są przedmiotem dzierżawy (na podstawie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), przez spółkę E. S.A. (dalej: „E.” lub „Dzierżawca”), na podstawie umowy dzierżawy z dnia 14.07.2006 r., która jest wykonywana od dnia 1.04.2006 r. W czwartym kwartale 2011 r. Dzierżawca poniósł nakłady na ulepszenie przedmiotowego budynku. Poniesione nakłady stanowią ponad 200% wartości początkowej budynku (wartość początkowa budynku przyjęta przez Spółkę, w momencie nabycia budynku na podstawie Umowy z dnia 28.07.2005 r., wynosiła 105.249,47 zł, natomiast wartość nakładów poniesionych przez E. wynosiła 318.629,59 zł).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Spółkę prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r. poz. 247)?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku posadowionego na tych działkach, nabytych od H. S.A. na podstawie Umowy z dnia 28.07.2005 r., będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej: „ustawa o VAT”) w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r. poz. 247, dalej: „Rozporządzenie VAT”).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

A zatem, w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynku posadowionego na tym gruncie, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT właściwą dla sprzedaży prawa własności tego budynku lub zwolnieniu, jeżeli sprzedaż prawa własności budynku jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Termin „pierwsze zasiedlenie” został zdefiniowany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższych regulacji, w przedmiotowym stanie faktycznym w celu oceny możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy ustalić czy i kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia budynku w rozumieniu tego przepisu. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT nie będzie miało zastosowania w sytuacji, gdy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął czas krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie następuje w wyniku wydania budynku pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że pierwsze zasiedlenie może nastąpić na podstawie każdej czynności opodatkowanej, na podstawie której budynek zostaje oddany do użytkowania. Pośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT jest m.in. umowa dzierżawy.

Potwierdzenie powyższego stanowiska odnaleźć można w licznych indywidualnych interpretacjach wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2012 r. (znak IPTPP2/443-353/12-2/lR) wskazał, iż:

„(\`(...)\`) aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 grudnia 2011 r. sygn. III SA/Wa 979/11:

„Zgodnie z wolą ustawodawcy przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie uważa się również umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, pierwszym zasiedleniem jest również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Wówczas, jak wynika z przepisów ustawy, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, jeśli jest ona już zasiedlona bądź zamieszkana”.

Powyższy grunt wraz z budynkiem jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Spółką a spółką E. w dniu 14.07.2006 r., która jest wykonywana od dnia 1.04.2006 r. Przy czym oddanie gruntu i budynku w dzierżawę przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 14.07.2006 r. jest kwalifikowane jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe oraz mając na względzie fakt, że w okresie kiedy Spółka była właścicielem budynku nie były ponoszone na budynek przez Spółkę jakiekolwiek nakłady na ulepszenie tego budynku w opinii Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku nastąpiło w związku z jego wydzierżawianiem przez Spółkę na rzecz E. i od momentu pierwszego zasiedlenia budynku upłynął okres ponad dwóch lat.

Zdaniem Spółki fakt, iż Dzierżawca poniósł nakłady na ulepszenie budynku i nakłady te stanowiły ponad 30% wartości początkowej budynku, nie ma wpływu na zastosowanie zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do dostawy prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach bowiem nakłady te zostały poniesione przez Dzierżawcę nie zaś przez Spółkę. W związku z tym Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Ponadto Spółka nie dokonała zwrotu Dzierżawcy nakładów poniesionych na ulepszenie budynku oraz Spółka nie zamierza zwrócić tych nakładów przed dokonaniem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych działek ewidencyjnych gruntu wraz z prawem własności budynku usytuowanego na tych działkach. Decydujące bowiem znaczenie ma w tej sytuacji fakt, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowego budynku nastąpiło w związku z jego wydzierżawianiem i od momentu pierwszego zasiedlenia budynku upłynął okres ponad dwóch lat.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 sierpnia 2010 r., sygn. IBPP3/443-397/10/KO:

„W trakcie trwania umowy najmu Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej, zgodnie z zawartą umową, ponosił nakłady na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości po uzyskaniu wcześniejszej zgody właściciela tj. Gminy. Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowego budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Gmina planuje w trybie bezprzetargowym sprzedać nieruchomość na rzecz najemcy tj. Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. W chwili sprzedaży przedmiotowej nieruchomości umowa najmu zawarta z Niepublicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej ulegnie rozwiązaniu.

Tak więc mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż do pierwszego zasiedlenia budynku doszło w 2002 r. kiedy to budynek został oddany w najem. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata i sprzedaż tego budynku będzie podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.”

W konsekwencji, w przedmiotowym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż żaden z dwóch warunków wyłączających jego zastosowanie nie zostanie spełniony tzn. dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków i budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Reasumując, sprzedaż prawa własności budynku będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym usytuowany jest budynek będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki podatku właściwej dla sprzedaży budynku usytuowanego na gruncie lub zwolnieniu, jeżeli sprzedaż budynku będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie, w związku z tym, iż sprzedaż budynków podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT, to sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych gruntu o numerze 2/263, 2/254, 10/41 również podlega zwolnieniu z VAT.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, zwalnia się od podatku VAT zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Podsumowując, do planowanej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek ewidencyjnych gruntu o numerach 2/263, 2/254, 10/41 obręb.. zlokalizowanych w obrębie administracyjnym miasta C wraz z prawem własności budynku warsztatu elektrycznego o numerze inwentarzowym \`(...)\`. usytuowanego na tych działkach, będą miały zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia VAT, przewidujące zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.