Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.656.2024.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-22
Teza: Nieuznanie za podatnika, nieopodatkowanie podatku VAT oraz brak prawa do odliczenia podatku VAT w ramach realizacji projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-podatnik - jednostki samorządu terytorialnego i organy władzy publicznej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

1) uznania, że w związku z realizacja Projektu nie działają Państwo jako podatnik podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz

2) określenia związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 31 października 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Powiat A (dalej: „Powiat” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego i jednocześnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Powiat występuje (działa) jako podatnik VAT z uwzględnieniem reguły zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „uptu”). Powiat posiada osobowość prawną.

Powiat rozlicza podatek od towarów i usług wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (tzw. centralizacja rozliczeń VAT), tj. zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280 ze zm.) (dalej: „ustawa centralizacyjna”).

Zgodnie z ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (dalej: „usp”), Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań Powiatu – stosownie do usp – należą w szczególności zadania z edukacji publicznej, promocji i ochrony zdrowia, pomocy społecznej, wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, polityki prorodzinnej, wspierania osób niepełnosprawnych, polityki senioralnej, transportu zbiorowego i dróg publicznych, kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, geodezji, kartografii i katastru, gospodarki nieruchomościami, administracji architektoniczno-budowlanej, gospodarki wodnej, ochrony środowiska i przyrody, rolnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli, ochrony przeciwpowodziowej, przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy, utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, obronności, działalności w zakresie telekomunikacji.

Powiat uzyskuje dochody, których źródła zostały określone w ustawie z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (dalej: „udjst”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 udjst, źródłami dochodów własnych powiatu są m.in.:

\- wpływy z opłat stanowiących dochody powiatu, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów;

\- dochody uzyskiwane przez powiatowe jednostki budżetowe oraz wpłaty od powiatowych zakładów budżetowych;

\- dochody z majątku powiatu;

\- spadki, zapisy i darowizny na rzecz powiatu;

\- dochody z kar pieniężnych i grzywien określonych w odrębnych przepisach;

\- 5,0% dochodów uzyskiwanych na rzecz budżetu państwa w związku z realizacją zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych ustawami, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;

\- odsetki od pożyczek udzielanych przez powiat, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;

\- odsetki od nieterminowo przekazywanych należności stanowiących dochody powiatu;

\- odsetki od środków finansowych gromadzonych na rachunkach bankowych powiatu, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej;

\- dotacje z budżetów innych jednostek samorządu terytorialnego;

\- inne dochody należne powiatowi na podstawie odrębnych przepisów.

Zadania publiczne (zadania własne) realizowane są przez Powiat przede wszystkim w charakterze relacji administracyjnoprawnych oraz – w mniejszym zakresie – w ramach stosunków (relacji) cywilnoprawnych.

Działania Powiatu wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego (w tym z wykorzystaniem władztwa administracyjnego), z uwagi na dominujące formy administracyjnoprawne czynności, pozostają poza sferą zastosowania przepisów uptu. Te działania, wykonywane w ich ramach czynności oraz uzyskiwane dochody w ogóle nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Część zadań Powiat wykonuje natomiast na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i w tym zakresie część z wykonywanych czynności stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu uptu (ta część działalności Powiatu stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT). W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Powiat dokonuje m.in. czynności opodatkowanych VAT (np. zbycie nieruchomości, dzierżawy i najmy lokali/nieruchomości, odsprzedaż tzw. mediów). W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Powiat może również dokonywać czynności zwolnionych przedmiotowo z opodatkowania VAT (np. sprzedaż nieruchomości, najem lokali mieszkalnych w celach mieszkaniowych, dzierżawa gruntów na cele rolnicze).

W tym świetle dochody Powiatu stanowią w zdecydowanej części dochody niepodlegające VAT oraz w pozostałej części dochody podlegające VAT (opodatkowane VAT i zwolnione przedmiotowo z VAT).

Powiat wykonuje swoje zadania przy pomocy starostwa powiatowego w rozumieniu przepisów usp, tj. Starostwa Powiatowego (dalej: „Starostwo”), a także powiatowych jednostek organizacyjnych (będących jednostkami budżetowymi w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych). Jednostki organizacyjne Powiatu (tzw. jednostki podległe) nie posiadają odrębnej od Powiatu osobowości prawnej.

W praktyce przyjmuje się, że „starostwo powiatowe” (analogicznie jak „urząd”) to zespół środków materialnych i technicznych (budynki, sprzęt techniczny), a także odpowiednio zorganizowany zespół osób (urzędnicy) danych do pomocy organowi (organom) w celu realizacji jego (ich) zadań i kompetencji (por. Dolnicki Bogdan (red.), Ustawa o samorządzie powiatowym. Komentarz, 2020 r. – komentarz do art. 33 oraz Dolnicki Bogdan (red.), ustawa o samorządzie gminnym. Komentarz, wyd. III, 2021 r. – komentarz do art. 33 usg). Starostwo uczestniczy – w ramach Powiatu – w mniejszym lub większym zakresie w realizacji wszystkich rodzajów nałożonych na Powiat zadań, w tym we wszystkich formach.

Natomiast jeśli chodzi o jednostki organizacyjne (jednostki podległe), realizujące zadania Powiatu, to można w tym zakresie wymienić (niżej wymienione jednostki w dalszej części wniosku określane są łącznie jako: „Jednostki”):

1) Poradnię Psychologiczno-Pedagogiczną,

2) Powiatowy Zarząd Dróg,

3) Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie,

4) Dom Pomocy Społecznej w X,

5) Dom Pomocy Społecznej w Y,

6) Placówkę Opiekuńczo-Wychowawczą „A”,

7) Placówkę Opiekuńczo-Wychowawczą „B”,

8) Zespół Szkół Przyrodniczo-Technicznych (…),

9) Zespół Szkół Specjalnych,

10) I Liceum Ogólnokształcące,

11) Zespół Szkół Zawodowych,

12) Powiatowe Centrum Usług Wspólnych.

Jednostki są odpowiedzialne przede wszystkim za realizację zadań publicznych niepodlegających opodatkowaniu VAT, a ewentualna działalność gospodarcza w Jednostkach nie jest znaczna. Wnioskodawca zauważa, że w części ww. Jednostek działalność gospodarcza (w rozumieniu VAT) w ogóle nie występuje, a Jednostki te realizują wyłącznie zadania własne stanowiące działalność niepodlegającą VAT.

W szczególności Wnioskodawca zauważa, że charakter i rodzaj zadań wykonywanych przez Jednostki wskazuje, że głównym celem ich funkcjonowania nie jest działalność gospodarcza. Jak wynika z powyższego zestawienia:

\- część Jednostek to „szkoły” w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (a więc jednostki tworzące system oświaty), których podstawowym celem jest działalność oświatowa polegająca w szczególności na realizacji celów, o których mowa w art. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe – działalność w tym zakresie stanowi działalność niepodlegającą VAT,

\- inne Jednostki to jednostki zapewniające szeroko rozumianą pomoc społeczną (realizujące m.in. zadania pomocy społecznej zgodnie z ustawą z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej) – działalność w tym zakresie stanowi działalność niepodlegającą VAT,

\- wreszcie Powiatowy Zarząd Dróg to jednostka odpowiedzialna za drogi publiczne i realizująca zadania zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych.

W celu usprawnienia wykonywania swoich zadań Powiat przystąpił do realizacji projektu pn. „(…)” (dalej: „Projekt”).

Projekt jest realizowany w ramach Programu „Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy (FERC)”, w ramach priorytetu „II Zaawansowane usługi cyfrowe” oraz w ramach działania „2.2. Wzmocnienie krajowego systemu cyberbezpieczeństwa”.

Projekt jest realizowany w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR).

Uczestnictwo w Projekcie oznacza, że Powiat otrzyma stosowne dofinansowanie na sfinansowanie określonych zakupów towarów i usług.

Powiat realizuje Projekt w celu zwiększenia poziomu cyberbezpieczeństwa i ochrony informacji w Starostwie i Jednostkach, w szczególności poprzez zastosowanie rozwiązań mających na celu wczesne wykrywanie zagrożeń i zapobieganie im. W związku z tym, zakupione mają zostać urządzenia i licencje, a ponadto mają zostać podjęte działania mające na celu podniesienie świadomości użytkowników.

Aktualnie stosowane w Powiecie systemy zabezpieczeń i procedury są niewystarczające. W większości przypadków brak jest stosownych zabezpieczeń. Powiat wyposażony jest w sprzęt i urządzenia o niedostatecznej wydajności i kończących się okresach wsparcia.

Celem Projektu jest zatem zapewnienie sprawnego, ciągłego i przede wszystkim bezpiecznego funkcjonowania systemów informatycznych, jak również zwiększenie poziomu ochrony procesów/informacji, w tym danych wrażliwych (ma to pozwolić na zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji). Realizacja Projektu ma pozwolić na stworzenie solidnych podstaw dla bezpieczeństwa infrastruktury, w oparciu o które Starostwo i Jednostki będą mogły funkcjonować i realizować swoje zadania.

W tym świetle cele Projektu przede wszystkim będą służyć zapewnieniu cyberbezpieczeństwa poprzez budowę systemu zabezpieczeń, procedur organizacyjnych oraz działań podnoszących wiedzę i świadomość pracowników w obszarze cyberzagrożeń. Tak zakreślone cele Projektu wpisują się w cele szczegółowe zawarte w Strategii Cyberbezpieczeństwa RP na lata 2019-2024 oraz powszechnie obowiązujących przepisach prawa z zakresu bezpieczeństwa informacji i cyberbezpieczeństwa.

W efekcie końcowym realizacja Projektu ma zapewnić bezpieczne wykonywanie przez Starostwo i Jednostki zadań publicznych (zadań własnych), zagwarantować możliwość szybkiego wykrywania, reagowania i zapobiegania cyberzagrożeniom, a także wpłynąć na poprawę kompetencji/świadomości pracowników Starostwa i Jednostek w powyższym zakresie. Jak już wyżej wskazano, bezpośrednimi adresatami Projektu będzie Starostwo i Jednostki.

W zakresie działań szczegółowych w ramach Projektu zakłada się w szczególności:

1\. Zakup sprzętu informatycznego wraz z oprogramowaniem – w szczególności planuje się zakup urządzeń UTM, odpowiednich serwerów i licencji (zakup przedmiotowego sprzętu przyczyni się do poprawy bezpieczeństwa w sieci wszystkich użytkowników).

2\. Opracowanie i wdrożenie dokumentacji na potrzeby poprawy cyberbezpieczeństwa (PBI – Polityka Bezpieczeństwa Informacji, SZBI – System Zarządzania Bezpieczeństwem Informacji) oraz audyt bezpieczeństwa (zwłaszcza audyt zgodności z KRI na zakończenie Projektu będący wymogiem regulaminowym).

3\. Szkolenia ogólne i specjalistyczne w dziedzinie cyberbezpieczeństwa – w celu podniesienia świadomości i kompetencji pracowników w obszarze cyberbezpieczeństwa; planuje się przeprowadzenie ogólnych szkoleń z zakresu cyberbezpieczeństwa dla wszystkich pracowników; dla wybranych specjalistów IT planuje się szkolenia z zakresu testów penetracyjnych, hackingu, bezpieczeństwa aplikacji webowych, SZBI, bezpiecznego administrowania oraz warsztaty z cyberbezpieczeństwa.

Podsumowując, Projekt ma na celu dostosowanie sposobu funkcjonowania Powiatu (w zakresie realizowanych zadań) do właściwych standardów w zakresie informatyki i bezpieczeństwa.

Co szczególnie istotne i co należy podkreślić, Powiat jako samorządowa osoba prawna (zgodnie z usp), realizująca część swoich zadań jako organ władzy, jest zobowiązana do zapewnienia określonych standardów. W tym zakresie należy zauważyć, że realizacja Projektu wpisuje się w przyjęte na poziomie krajowym dokumenty, zasady i obowiązki podmiotów publicznych.

W szczególności należy zwrócić uwagę na kwestie dotyczące cyberbezpieczeństwa ujęte w Strategii Cyberbezpieczeństwa Rzeczypospolitej Polskiej na lata 2019-2024 (por. uchwała nr 125 Rady Ministrów z dnia 22 października 2019 r. w sprawie Strategii Cyberbezpieczeństwa Rzeczypospolitej Polskiej na lata 2019-2024 – Monitor Polski 2019 r. poz. 1037).

Ponadto, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (dalej: „uidpp”): „Podmiot publiczny używa do realizacji zadań publicznych systemów teleinformatycznych spełniających minimalne wymagania dla systemów teleinformatycznych oraz zapewniających interoperacyjność systemów na zasadach określonych w Krajowych Ramach Interoperacyjności”.

Stosownie do art. 3 pkt 1 uidpp przez „Krajowe Ramy Interoperacyjności” (KRI) rozumie się zestaw wymagań semantycznych, organizacyjnych oraz technologicznych dotyczących interoperacyjności systemów teleinformatycznych i rejestrów publicznych.

Z kolei zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 maja 2024 r. w sprawie Krajowych Ram Interoperacyjności, minimalnych wymagań dla rejestrów publicznych i wymiany informacji w postaci elektronicznej oraz minimalnych wymagań dla systemów teleinformatycznych: „Systemy teleinformatyczne używane przez podmioty realizujące zadania publiczne projektuje się, wdraża oraz eksploatuje z uwzględnieniem ich funkcjonalności, niezawodności, używalności, wydajności, przenoszalności i pielęgnowalności, przy zastosowaniu norm oraz uznanych w obrocie profesjonalnym standardów i metodyk”.

Ponadto, stosownie do § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia: „Podmiot realizujący zadania publiczne opracowuje i ustanawia, wdraża i eksploatuje, monitoruje i przegląda oraz utrzymuje i doskonali system zarządzania bezpieczeństwem informacji zapewniający poufność, dostępność i integralność informacji z uwzględnieniem takich atrybutów, jak autentyczność, rozliczalność, niezaprzeczalność i niezawodność”.

Jednostki samorządu terytorialne objęte są również „Krajowym Systemem Cyberbezpieczeństwa” stosownie do art. 4 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o krajowym systemie cyberbezpieczeństwa. System ten ma na celu zapewnienie cyberbezpieczeństwa na poziomie krajowym, w tym niezakłóconego świadczenia usług kluczowych i usług cyfrowych, przez osiągnięcie odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa systemów informacyjnych służących do świadczenia tych usług oraz zapewnienie obsługi incydentów (por. art. 3 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o krajowym systemie cyberbezpieczeństwa).

Przedstawione okoliczności wskazują, że realizacja Projektu ma na celu i jest związana z realizacją przez Powiat jego zadań własnych (efekty osiągnięte poprzez realizację Projektu będą służyły Starostwu i Jednostkom do realizacji przypisanych tym strukturom zadań – przede wszystkim bezpiecznego z punktu widzenia informatycznego).

Celem Powiatu nie jest realizacja Projektu w celach komercyjnych rozumianych jako chęć uzyskania lub zwiększenia jakichkolwiek dochodów, w tym dochodów z tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

Podjęcie decyzji o realizacji Projektu nie było w jakikolwiek sposób związane, czy też motywowane chęcią uzyskania (perspektywą uzyskania) jakichkolwiek dochodów i/lub wykonywaniem działań (czynności) stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu VAT.

Celem Projektu jest – jak już wskazano – chęć i w zasadzie konieczność podniesienia jakości (standardu) realizacji zadań przez Powiat (Projekt jest realizowany w celu zapewnienia możliwości wykonywania przez Powiat swoich zadań przy zachowaniu określonych standardów oraz bezpieczeństwa).

W tym sensie Projekt – w szczególności jego efekty niematerialne i materialne (w tym efekty rzeczowe) – nie będzie w sposób bezpośredni powodował (generował) uzyskania przez Powiat (działający poprzez Starostwo lub Jednostki) nowych dochodów, w tym dochodów opodatkowanych VAT.

Powiat chce też zauważyć, że realizacja Projektu nie będzie miała charakteru cenotwórczego czy też „opłatotwórczego” – okoliczność realizacji Projektu przez Powiat nie spowoduje efektu w postaci podwyższenia cen czy opłat uzyskiwanych przez Powiat (w tym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT), czy też wygenerowania jakichkolwiek nowych wpływów (dochodów), w tym dochodów opodatkowanych VAT.

Decyzja o realizacji Projektu była całkowicie niezależna od okoliczności ewentualnego pobierania (uzyskiwania) przez Powiat jakichkolwiek dochodów (w tym dochodów uzyskiwanych w ramach części swojej działalności stanowiącej działalność opodatkowaną VAT). Jak już wskazano – u podstaw decyzji o realizacji Projektu leżała chęć podniesienia standardu realizacji zadań Powiatu w ogóle. Zatem bez względu na to czy dochody (w tym dochody podlegające VAT) wystąpią (czy też nie wystąpią), opisany Projekt i tak byłby realizowany. Wynika to ze szczególnego charakteru Powiatu – a więc podmiotu mającego charakter samorządowej osoby prawnej realizującej zadania publiczne (w tym w charakterze organu władzy publicznej). W szczególności natomiast powodem realizacji Projektu nie jest zamiar (chęć) uzyskiwania dochodów (w tym uzyskiwania dochodów podlegających VAT), zwiększenie dochodów w tym zakresie, czy też wygenerowania nowych dochodów.

Powiat chce podkreślić, że w związku z dokonywanymi w ramach Projektu zakupami nie będzie uzyskiwał bezpośrednio jakichkolwiek dochodów (efekty materialne i niematerialne Projektu same w sobie nie wygenerują po stronie Powiatu bezpośrednio powiązanych z tymi wydatkami dochodów). Zapewnienie ulepszonego i usprawnionego sposobu realizacji zadań nie będzie wiązało się z koniecznością poniesienia przez zainteresowanych klientów Starostwa i Jednostek kosztów lub kosztów dodatkowych (w stosunku do standardowych i dotychczasowych kosztów niektórych świadczeń). Dla mieszkańca (zainteresowanego) realizacja Projektu będzie neutralna ekonomicznie.

**Pytania**

1\. Czy realizacja przez Powiat Projektu (w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia) następuje w ramach statusu podatnika VAT (czy Powiat realizuje Projekt działając w charakterze podatnika VAT)?

2\. Czy w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Powiat na nabycie towarów i usług w ramach Projektu możliwe jest (będzie) uznanie, że są (będą) one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT oraz że występuje związek (w rozumieniu art. 86 ust. 1 uptu) uprawniający Powiat do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją Projektu?

3\. Czy w związku z realizacją Projektu Powiat posiada jakiekolwiek prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z Projektem, a jeśli tak to w jakim zakresie i na podstawie jakich reguł (przepisów) określanym?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Realizacja przez Powiat Projektu (w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia) nie następuje w ramach statusu podatnika VAT. Innymi słowy: Powiat – przy realizacji Projektu – nie działa (nie występuje) w charakterze podatnika VAT.

Ad. 2

W odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Powiat na nabycie towarów i usług w ramach Projektu nie jest możliwe uznanie, że są (będą) one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Powiat na nabycie towarów i usług w ramach Projektu nie jest również możliwe uznanie, że występuje związek tych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (w rozumieniu art. 86 ust. 1 uptu) uprawniający Powiat do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją Projektu.

Ad. 3

W związku z realizacją Projektu Powiat nie posiada jakiegokolwiek prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z Projektem. W przypadku zajęcia przez Dyrektora stanowiska przeciwnego Wnioskodawca uważa, że prawo do odliczenia powinno przysługiwać Powiatowi w oparciu o sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2a uptu) obliczany dla Starostwa. W przypadku związku wydatków związanych z Projektem z działalnością zwolnioną przedmiotowo z VAT Powiat powinien zastosować dodatkowo proporcję sprzedaży (art. 90 uptu) również wyliczaną dla Starostwa.

Uzasadnienie:

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 uptu.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W pierwszej kolejności oznacza to, że posiadanie przez dany podmiot (tu: Powiat) prawa do odliczenia podatku naliczonego uwarunkowane jest statusem tego podmiotu jako podatnika VAT (w odniesieniu do konkretnych nabyć towarów i usług). Zaistnienie prawa do odliczenia jest zatem uwarunkowane koniecznością ponoszenia konkretnych wydatków przez dany podmiot w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (ponoszenie wydatków w ramach statusu podatnika VAT). Wynika to z tego, że tylko podatnik w rozumieniu art. 15 uptu ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W tym kontekście należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ocenie Wnioskodawcy – w odniesieniu do realizowanych zadań obejmujących Projekt – Powiat nie działa jako podatnik VAT (nie dokonuje nabyć towarów i usług w ramach statusu podatnika VAT).

W ocenie Powiatu, realizacja czynności w tym zakresie odbywa się w ramach władztwa publicznego (działalności niepodlegającej VAT) i Powiat – wykonując te czynności – działa jako organ administracji publicznej. Przedstawione w opisie zdarzenia działania to przede wszystkim realizacja niepodlegających VAT zadań publicznych (zadań własnych Powiatu). W szczególności należy podkreślić, że Powiat nie realizuje Projektu w celu uzyskania (względnie zwiększenia) obrotów z działalności gospodarczej (komercyjnej), a decyzja o realizacji Projektu całkowicie abstrahowała od okoliczności, że w niektórych sferach swojej działalności Powiat wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, czy też uzyskuje dochody niepodlegające VAT.

Podkreślenia wymaga, że Powiat nie podjął się realizacji Projektu w celu utrzymania, uzyskania lub zwiększenia dochodów, w tym dochodów (obrotów) z działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT). Co więcej, z uwagi na szczególny status Powiatu jako podmiotu publicznego (wykonującego zadania publiczne), Powiat był de facto zobowiązany do podjęcia się realizacji Projektu z uwagi na konieczność właściwej realizacji obowiązkowych zadań publicznych (w szczególności z zachowaniem określonych standardów bezpieczeństwa). W szczególności natomiast konieczność realizacji Projektu wynika z określonych na poziomie krajowym zasad, reguł i standardów wykonywania zadań (przez takie podmioty jak Powiat), które wynikają ze:

1) Strategii Cyberbezpieczeństwa RP na lata 2019-2024 (uchwała nr 125 Rady Ministrów z dnia 22 października 2019 r. w sprawie Strategii Cyberbezpieczeństwa Rzeczypospolitej Polskiej na lata 2019-2024 – Monitor Polski 2019 r. poz. 1037),

2) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 maja 2024 r. w sprawie Krajowych Ram Interoperacyjności, minimalnych wymagań dla rejestrów publicznych i wymiany informacji w postaci elektronicznej oraz minimalnych wymagań dla systemów teleinformatycznych,

3) ustawy z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne,

4) ustawy z 5 lipca 2018 r. o krajowym systemie cyberbezpieczeństwa,

5) ustawy z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji podmiotów państwowych,

w takim ujęciu – w odniesieniu do czynności związanych z realizacją Projektu – Powiat bez wątpienia nie może być uznany za podatnika.

Oznacza to zarazem, że w niniejszej sprawie nie zostaje spełniony pierwszy (i zarazem podstawowy) warunek uprawniający do dokonania odliczenia podatku naliczonego – Powiat ponosząc wydatki związane z realizacją Projektu (w tym podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług) nie działa jako podatnik VAT.

W konsekwencji, Powiat nie będzie posiadać prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją Projektu.

Dodatkowo należy zauważyć, że nawet gdyby przyjąć, iż Powiat – ponosząc wydatki związane z Projektem – działa w ramach statusu podatnika VAT, to dla zaistnienia prawa do odliczenia konieczne jest spełnienie kolejnego (drugiego) warunku, tj. musi zaistnieć stosowny „związek” pomiędzy dokonywanymi zakupami (podatkiem naliczonym), a czynnościami opodatkowanymi VAT. Istotne jest również to, że podatek naliczony związany z konkretnymi zakupami powinien mieć charakter cenotwórczy.

W tym kontekście należy zauważyć, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Taki związek w rozpatrywanej sprawie z pewnością nie występuje.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa podatnika – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było przyjąć, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika (np. poprzez ich odsprzedaż), lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Nie może to być jednak związek nikły, małoznaczący czy też marginalny – w zasadzie większość wydatków ponoszonych przez podmioty ma wpływ na ich działalność, ale nie oznacza to automatycznie, ze poniesienie każdego wydatku uprawnia do odliczania VAT.

W tym kontekście stwierdzić należy, że nawet w przypadku przyjęcia, że ponoszone wydatki dotyczące Projektu (w tym podatek naliczony ponoszony przez Powiat przy zakupach towarów i usług) mają wpływ na działalność Powiatu, Wnioskodawcy w dalszym ciągu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powyższa konstatacja wynika z tego, że zdaniem Wnioskodawcy, zachodzący w tym zakresie ewentualny „związek” jest zbyt nikły (marginalny), a dodatkowo – jak już wskazano – podatek naliczony nie ma charakteru cenotwórczego (w okolicznościach niniejszej sprawy). Nie jest to zatem „związek”, o którym mowa w art 86 ust. 1 uptu.

Jak już zasygnalizowano, wprawdzie większość wydatków ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i w tym kontekście każdy wydatek mógłby potencjalnie – na zasadzie związku pośredniego – podlegać odliczeniu. Jednak, jeżeli określone wydatki mają bezpośredni albo zdecydowanie przeważający związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek byłby bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego – występującego niewątpliwie w przedstawionym zdarzeniu – związku wydatków z czynnościami nieuprawniającymi do odliczania VAT.

W ocenie Powiatu, realizacja Projektu ma na celu realizację zadań publicznych, a nie generowanie obrotów z ewentualnej działalności komercyjnej. Działania Powiatu w tym zakresie mają służyć przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty. W szczególności Projekt ma podnieść standard wykonywania zadań publicznych, w tym zapewnić bezpieczeństwo w zakresie realizacji tych zadań. Powodem realizacji Projektu w szczególności nie jest chęć czy też okoliczność wykonywania działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT).

Jak już wskazano, niezwykle istotne w sprawie także jest to, że wydatki związane z Projektem nie będą mieć charakteru cenotwórczego. Jak wskazano w opisie zdarzenia okoliczność realizacji Projektu przez Powiat nie spowoduje efektu w postaci podwyższenia cen czy opłat uzyskiwanych przez Powiat w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, czy też wygenerowania nowych wpływów (dochodów) opodatkowanych VAT. Zatem nawet w przypadku uzyskiwania przez Powiat jakiś dochodów opodatkowanych VAT (w zakresie określonych rodzajów wykonywanych zadań), to związek tych dochodów z wydatkami poniesionymi na realizację Projektu będzie żaden albo na tyle nieznaczący, że w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia.

Zatem nawet w przypadku powiązania wydatków związanych z Projektem (powiązania podatku naliczonego związanego z Projektem) z czynnościami opodatkowanymi VAT występującymi po stronie Powiatu, to należy stwierdzić, że związek tych wydatków z działalnością opodatkowaną VAT nie będzie na tyle istotny (znaczący, wymierny), aby mógł skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia. Nie każdy rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje bowiem uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W niniejszej sprawie – w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Projektu – nie można zatem mówić o wystąpieniu „związku pośredniego”, który umożliwiałby dokonanie odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu (nie występuje „związek” w rozumieniu art. 86 ust. 1 uptu).

Powiat chce zwrócić uwagę, że podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji podatkowej z 14 maja 2024 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.178.2024 1.NF), a także w innych interpretacjach wydanych w analogicznych sprawach:

1) z 8 listopada 2016 r. o sygn. 1061-IPTPP2.4512.414.2016.1.KW,

2) z 10 listopada 2017 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR,

3) z 17 stycznia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL2-3.4012.618.2018.1.AŻ,

4) z 12 listopada 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.478.2021.1.AKR,

5) z 17 kwietnia 2018 r. o sygn. nr 0112-KDIL2-1.4012.63.2018.3.AP,

6) z 16 marca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.26.2023.2.TK.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 107):

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym (…).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w pozostałym zakresie np. w zakresie zadań własnych nałożonych na powiat na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, że realizacja przez Państwa Projektu następuje w ramach statusu podatnika VAT (pytanie oznaczone jako nr 1).

Jak wskazano powyżej, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

W omawianej sprawie, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że realizując powyższy Projekt nie działają Państwo jako podatnik podatku VAT. Realizacja Projektu odbywa się w ramach władztwa publicznego. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, realizacja Projektu ma na celu i jest związana z realizacją przez Powiat jego zadań własnych (efekty osiągnięte poprzez realizację Projektu będą służyły Starostwu i Jednostkom do realizacji przypisanych tym strukturom zadań – przede wszystkim bezpiecznego z punktu widzenia informatycznego). Celem Powiatu nie jest realizacja Projektu w celach komercyjnych rozumianych jako chęć uzyskania lub zwiększenia jakichkolwiek dochodów, w tym dochodów z tytułu działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Ponadto, realizacja Projektu nie będzie miała charakteru cenotwórczego czy też „opłatotwórczego” – okoliczność realizacji Projektu przez Powiat nie spowoduje efektu w postaci podwyższenia cen czy opłat uzyskiwanych przez Powiat (w tym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT), czy też wygenerowania jakichkolwiek nowych wpływów (dochodów), w tym dochodów opodatkowanych VAT.

Zatem, wykonanie ww. Projektu odbyło się/odbędzie się w ramach Państwa zadań własnych. Tym samym, nabywając towary i usługi nie dokonali/nie będą dokonywali Państwo ich zakupu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że w tym przypadku nie działają/nie będą działali Państwo w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

**Podsumowanie**

**Realizacja przez Państwa Projektu nie następuje/nie będzie następowała w ramach statusu podatnika podatku VAT (realizując Projekt nie działają/nie będą Państwo działali w charakterze podatnika VAT).**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.**

W dalszej kolejności mają Państwo wątpliwości dotyczące określenia związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Projektu (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary (usługi) te są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w oparciu o który:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W kwestii prawa do odliczenia wielokrotnie w swych orzeczeniach wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwany dalej „TSUE”. Wskazywał on, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego i określić zakres takiego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (por. wyroki TSUE w sprawach C-29/08 SKF, C-435/05 Investrand). Uzupełnienie tej reguły stanowi przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia, gdy taki bezpośredni i ścisły związek nie występuje, lecz poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów i usług. Takie wydatki mają bowiem bezpośredni związek z całością działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda UAB). Z orzecznictwa TSUE wynika ponadto, że krajowe organy podatkowe i sądy, stosując owe kryteria bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności, w jakich przebiegały rozpatrywane transakcje i uwzględnić tylko te z pośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-04/12 Becker).

Innymi słowy, prawo do odliczenia powstaje zarówno wtedy, gdy dany wydatek pozostaje w ścisłym związku z konkretną czynnością opodatkowaną, jak również, gdy jest związany z większą liczbą takich czynności, a także, gdy zostaje poniesiony w związku z ogółem czynności, kształtujących zakres działalności gospodarczej podatnika. W każdym bowiem z tych przypadków podatek naliczony zapłacony w cenie nabytych towarów lub usług stanowi, w sposób pośredni lub bezpośredni, element cenotwórczy czynności opodatkowanych, pozostając z nimi w ten sposób ścisłym związku, wynikającym zarówno z art. 86 ust. 1 ustawy.

W przypadku jednostek samorządu terytorialnego opisany powyżej mechanizm znajduje pełne zastosowanie. Aby prawo do odliczenia powstało, powiat musi wykorzystywać nabyte dobra do czynności opodatkowanych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że celem Projektu jest zwiększenie bezpieczeństwa informacji, w szczególności poprzez zastosowanie rozwiązań mających na celu wczesne wykrywanie zagrożeń i zapobieganie im. Projekt jest realizowany w celu zapewnienia możliwości wykonywania przez Państwa swoich zadań przy zachowaniu określonych standardów oraz bezpieczeństwa. Realizacja Projektu nie będzie miała charakteru cenotwórczego. W związku z nabyciami dokonywanymi w ramach Projektu nie będą Państwo uzyskiwali bezpośrednio jakichkolwiek dochodów.

Ponadto, jak rozstrzygnąłem w zakresie pytania nr 1, w związku z realizacją Projektu nie działają Państwo jako podatnik podatku VAT.

Powyższe okoliczności wskazują, że efekty realizacji Projektu nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Efekty realizacji Projektu pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaniem przez Państwa zadań publicznych.

W tej sprawie nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją Projektu. Nie są/nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z realizacją Projektu nie działają/nie będą Państwo działali jako podatnik podatku VAT i wydatki poniesione na realizację Projektu nie mają/nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Zakupy te są/będą związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Podsumowanie**

**Wydatki ponoszone przez Państwa na nabycie towarów i usług w ramach Projektu nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W sprawie nie występuje/nie wystąpi związek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, dający Państwu prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, nie mają/nie będą mieli Państwo jakiegokolwiek prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z Projektem.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i nr 3 jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań i przedstawionego stanowiska. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).