Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.221.2023.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-27
Teza: Zwolnienie od podatku VAT świadczonych osobiście przez Pana usług prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją, w przypadku przekroczenia limitu kwoty 200 000 zł.
Słowa kluczowe: kształcenie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone podmioty, których celem statutowym jest  działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług − jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 2 kwietnia 2023 r., który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych osobiście przez Pana usług prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją, w przypadku przekroczenia limitu kwoty 200 000 zł.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2023 r. (data wpływu 1 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu z 1 czerwca 2023 r.)

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 1 lipca 2022 roku pod nazwą (\`(...)\`) i korzysta Pan ze zwolnienia podmiotowego z VAT przysługującym przedsiębiorcom ze względu na limit sprzedaży 200 000 zł. Działalność prowadzona jest pod kodem PKD 85.51.Z Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych. Nie zatrudnia Pan pracowników. Nie jest Pan zatrudniony przez inne podmioty. Swoją działalność wykonuje Pan samodzielnie i na własny rachunek. Prowadzi Pan działalność gospodarczą, polegającą na usługach prywatnego nauczania, w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją. Aktualnie posiada Pan wykształcenie średnie. Jest Pan na 3 roku, w trakcie studiów (\`(...)\`). W lipcu 2023 r. studia zostaną przez Pana ukończone. Jest Pan certyfikowanym trenerem personalnym z uprawnieniami międzynarodowymi oraz certyfikowanym dietetykiem. Jest Pan certyfikowanym pedagogiem pozaszkolnych form edukacyjnych. Jest Pan również certyfikowanym instruktorem stretchingu. Nie posiada Pan wiedzy i kwalifikacji zdobytych w oficjalnym systemie nauczania, publicznym bądź prywatnym (np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym) w zakresie nauki xx dyscyplin sportowych innych osób, o których mowa we wniosku, jednakże wiedza i umiejętności nabyte na szkoleniach dały Panu podstawę do nauczania xx dyscyplin sportowych. W tym roku planuje Pan rozpocząć studia magisterskie 2 stopnia na kierunku Wychowanie Fizyczne. Istnieje oraz będzie istniał związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach w zakresie nauczania xx dyscyplin sportowych, a posiadanymi przez Pana kwalifikacjami. Szkolenie trenera personalnego oraz certyfikat instruktora stretchingu przygotowało Pana, jako nauczyciela do prowadzenia lekcji prywatnych z nauki odpowiednich wzorców ruchowych w nauczanych xx dyscyplinach sportowych. Świadczone przeze Pana usługi nie są objęte systemem oświaty. Nie jest Pan również jednostką objętą systemem oświaty. Po ukończeniu studiów magisterskich będzie Pan objęty systemem oświaty. Uczestnicy tych zajęć to dzieci w wieku od 2-9 lat. Prowadzone zajęcia dla najmłodszych związane są umowami. Umowy podpisuje rodzic. Usługi są świadczone na rzecz osób prywatnych. Co miesiąc są wystawiane faktury na rzecz osób prywatnych − rodziców. Opłata jest pobierana za prywatne lekcje wychowania fizycznego. Przyjmuje się, że pełen miesiąc w (\`(...)\`) obejmuje co najmniej 4 lekcje nauki. Zajęcia prowadzone są dla mniejszych i większych grup pod okiem opiekunów prawnych. Pan jako nauczyciel tych dzieci udziela tych lekcji samodzielnie i w bezpośredniej relacji z uczniem. Prywatne nauczanie odbywa się na poziomie przedszkolnym i podstawowym. W nauczaniu wykorzystywane są programy dydaktyczne, zgodne z programem oświaty przewidzianym dla przedszkoli i szkół 1-3. Każde zajęcia są prowadzone osobiście przez Pana. Zajęcia obejmują naukę wzorców ruchowych, rozwój podstawowych cech motorycznych, naukę jedenastu dyscyplin sportowych, w formie gier i zabaw dla najmłodszych. Są to zajęcia wspomagające edukację, w szczególności strefę wychowania fizycznego. Program edukacyjny prowadzony przez Pana, podejmuje wiele zagadnień z podstawy programowej przedszkola jak i wczesnoszkolnej. Lekcje prywatne mają charakter holistyczny. Zawierają naukę sportów całego życia, takich jak: (\`(...)\`). Podczas zajęć wykonywane są zabawy grupowe, ćwiczenia indywidualne czyli motoryczne oraz rozciągające pod daną dyscyplinę sportową przeprowadzoną na treningu. Dzieci biegają pod okiem trenera. Podopieczni co tydzień poznają i doskonalą swoje umiejętności z innego sportu. Zajęcia multi sportowe prowadzone są w wynajmowanych salach sportowych, w szkołach. W przedstawionych okolicznościach sprawy należy uznać, że zajęcia sportowe dla dzieci przedszkolnych i uczniów szkół podstawowych, które Pan prowadzi są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym i podstawowym. Nauczanie to swoim zakresem obejmuje pogłębianie i rozwój wiedzy uczniów w zakresie dziedziny nauki − sportu, która jest przedmiotem działalności edukacyjnej w obowiązującym systemie szkolnictwa na poziomie przedszkolnym i podstawowym, przy czym nie jest to nauczanie specjalistyczne i selektywne. Nauczanie w różnych dziedzinach sportowych poprzez prowadzone zajęcia wiążą się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu działań, a także dotyczy ich pogłębiania i rozwoju. Dzieci korzystające z usług nauczania są dziećmi czynnie pobierającymi naukę na danym poziomie kształcenia.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 1 czerwca 2023 r.):

Czy po przekroczeniu 200 000 zł obrotu będzie Pan mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, obowiązującego ze względu na rodzaj prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, stosując art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 1 czerwca 2023 r.)

Uważa Pan, że może skorzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy, wedle którego zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Przedstawione zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że aby możliwe było jego zastosowanie, usługa musi być świadczona przez określony podmiot i w określonym zakresie. W przesłance podmiotowej wymaga się żeby usługa prywatnego nauczania była świadczona przez nauczyciela, jednak w ustawie o VAT nie można odnaleźć definicji nauczyciela, dlatego należy sięgnąć do językowego znaczenia tego pojęcia. Wykładnia językowa ma pierwszeństwo. Zgodnie z tym, przez nauczyciela należy rozumieć:

· osobę trudniącą się uczeniem kogoś,

· czynnik kształtujący czyjąś świadomość, regulujący czyjeś postępowanie.

Wobec powyższej wykładni nauczyciel to osoba, która przekazuje wiedzę i swoje umiejętności uczniom. Jednoznaczne należy przyjąć, że ani ustawa o VAT, ani też znaczenie językowe nie wymagają, aby nauczyciel był kimś, kto posiada odpowiedni dyplom ukończenia studiów czy też aby był zatrudniony w placówce oświatowej. Istotny jest tutaj aspekt funkcjonalny, czyli pełnienie roli nauczyciela, a nie to, czy ma on formalne przygotowanie bądź wykształcenie pedagogiczne albo czy jest pracownikiem oświaty.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że usługi/zajęcia sportowe będą korzystały ze zwolnienia od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl powyższych przepisów uważa Pan, że wszystkie warunki zostały spełnione.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jednakże, wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1\. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

2\. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%,

3\. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4\. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Przy czym, na mocy art. 146aa ust. 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1\. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art., 138i ust. 4, wynosi 23%;

2\. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3\. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4\. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. − Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej (\`(...)\`) Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

− oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów

ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane

są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z dnia 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepisów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

(21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

(22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

(23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

(24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

(25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

(26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

(27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

(28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

(31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

(32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

(33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

− z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

a) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

b) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą od 1 lipca 2022 roku pod nazwą (\`(...)\`) i korzysta Pan ze zwolnienia podmiotowego z VAT przysługującym przedsiębiorcom ze względu na limit sprzedaży 200 000 zł. Działalność prowadzona jest pod kodem PKD 85.51.Z Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych. Nie zatrudnia Pan pracowników. Nie jest Pan zatrudniony przez inne podmioty. Swoją działalność wykonuje Pan samodzielnie i na własny rachunek. Prowadzi Pan działalność gospodarczą, polegającą na usługach prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją. Aktualnie posiada Pan wykształcenie średnie. Jest Pan na 3 roku, w trakcie studiów (\`(...)\`). W lipcu 2023 r. studia zostaną przez Pana ukończone. Jest Pan certyfikowanym trenerem personalnym z uprawnieniami międzynarodowymi oraz certyfikowanym dietetykiem. Jest Pan certyfikowanym pedagogiem pozaszkolnych form edukacyjnych. Jest Pan również certyfikowanym instruktorem stretchingu. Nie posiada Pan wiedzy i kwalifikacji zdobytych w oficjalnym systemie nauczania, publicznym bądź prywatnym (np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym) w zakresie nauki xx dyscyplin sportowych innych osób, o których mowa we wniosku, jednakże wiedza i umiejętności nabyte na szkoleniach dały Panu podstawę do nauczania xx dyscyplin sportowych. W tym roku planuje Pan rozpocząć studia magisterskie 2 stopnia na kierunku Wychowanie Fizyczne. Istnieje oraz będzie istniał związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach w zakresie nauczania xx dyscyplin sportowych, a posiadanymi przez Pana kwalifikacjami. Szkolenie trenera personalnego oraz certyfikat instruktora stretchingu przygotowało Pana, jako nauczyciela, do prowadzenia lekcji prywatnych z nauki odpowiednich wzorców ruchowych w nauczanych xx dyscyplinach sportowych. Świadczone przeze Pana usługi nie są objęte systemem oświaty. Nie jest Pan również jednostką objętą systemem oświaty. Po ukończeniu studiów magisterskich będzie Pan objęty systemem oświaty. Uczestnicy tych zajęć to dzieci w wieku od 2-9 lat. Prowadzone zajęcia dla najmłodszych związane są umowami. Umowy podpisuje rodzic. Usługi są świadczone na rzecz osób prywatnych. Co miesiąc są wystawiane faktury na rzecz osób prywatnych − rodziców. Opłata jest pobierana za prywatne lekcje wychowania fizycznego. Przyjmuje się, że pełen miesiąc w (\`(...)\`) obejmuje co najmniej 4 lekcje nauki. Zajęcia prowadzone są dla mniejszych i większych grup pod okiem opiekunów prawnych. Pan, jako nauczyciel tych dzieci udziela tych lekcji samodzielnie i w bezpośredniej relacji z uczniem. Prywatne nauczanie odbywa się na poziomie przedszkolnym i podstawowym. W nauczaniu wykorzystywane są programy dydaktyczne, zgodne z programem oświaty przewidzianym dla przedszkoli i szkół 1-3. Każde zajęcia są prowadzone osobiście przez Pana. Zajęcia obejmują naukę wzorców ruchowych, rozwój podstawowych cech motorycznych, naukę xx dyscyplin sportowych, w formie gier i zabaw dla najmłodszych. Są to zajęcia wspomagające edukację, w szczególności strefę wychowania fizycznego. Program edukacyjny prowadzony przez Pana, podejmuje wiele zagadnień z podstawy programowej przedszkola jak i wczesnoszkolnej. Lekcje prywatne mają charakter holistyczny. Zawierają naukę sportów całego życia, takich jak: (\`(...)\`). Podczas zajęć wykonywane są zabawy grupowe, ćwiczenia indywidualne czyli motoryczne oraz rozciągające pod daną dyscyplinę sportową przeprowadzoną na treningu. Dzieci biegają pod okiem trenera. Podopieczni co tydzień poznają i doskonalą swoje umiejętności z innego sportu. Zajęcia multi sportowe prowadzone są w wynajmowanych salach sportowych w szkołach. W przedstawionych okolicznościach sprawy należy uznać, że zajęcia sportowe dla dzieci przedszkolnych i uczniów szkół podstawowych, które Pan prowadzi są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym i podstawowym. Nauczanie to swoim zakresem obejmuje pogłębianie i rozwój wiedzy uczniów w zakresie dziedziny nauki − sportu, która jest przedmiotem działalności edukacyjnej w obowiązującym systemie szkolnictwa na poziomie przedszkolnym i podstawowym, przy czym nie jest to nauczanie specjalistyczne i selektywne. Nauczanie w różnych dziedzinach sportowych poprzez prowadzone zajęcia wiążą się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu działań, a także dotyczy ich pogłębiania i rozwoju. Dzieci korzystające z usług nauczania są dziećmi czynnie pobierającymi naukę na danym poziomie kształcenia.

Pana wątpliwości m.in. dotyczą kwestii zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT usług prywatnego nauczania, w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją, świadczonych osobiście przez Pana, w przypadku przekroczenia limitu kwoty 200 000 zł.

Analizując możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do świadczonych przez Pana osobiście usług obejmujących usługi prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją w pierwszej kolejności wskazać należy, że jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W świetle art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. 2023 r., poz. 900):

System oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Zgodnie z art. 2 ww. ustawy Prawo oświatowe:

System oświaty obejmuje:

1) przedszkola, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami specjalnymi lub integracyjnymi, a także inne formy wychowania przedszkolnego;

2) szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, przygotowania wojskowego, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne;

3) placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

4) placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

5) placówki artystyczne − ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

6) poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;

7) młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;

8) placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;

9) placówki doskonalenia nauczycieli;

10) biblioteki pedagogiczne;

11) kolegia pracowników służb społecznych.

Według art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki _niepubliczne_ po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z opisu sprawy wynika, że nie jest Pan obecnie jednostką objętą systemem oświaty. Natomiast dalej, wskazał Pan, że: „po ukończeniu studiów magisterskich będę objęty systemem oświaty”. Z wniosku natomiast nie wynika, że wystąpi Pan z wnioskiem o wpis do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo-Wychowawczych. Samo ukończenie studiów magisterskich nie jest równoznaczne z objęciem systemem oświaty. Ponadto, z opisu sprawy wynika również, że świadczone przez Pana usługi nie są objęte systemem oświaty. Tym samym, nie są one usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy VAT.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej (\`(...)\`) Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Jak wskazał Pan w opisie sprawy, nie jest Pan również uczelnią, jednostką naukową Polskiej (\`(...)\`) Nauk ani instytutem badawczym.

**Zatem dla świadczonych przez Pana osobiście usług obejmujących usługi prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją nie znajduje/nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.**

Rozpatrując natomiast kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku od towarów i usług wykonywanych przez Pana czynności na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku mogą zostać objęte zwolnieniem od podatku VAT jako usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów ustawy VAT, z uwzględnieniem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Jak już wcześniej wspomniano − niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym, a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan osobą legitymującą się kwalifikacjami pozwalającymi na uznanie Pana za nauczyciela. Jak wynika z wniosku, będzie posiadał Pan dyplom studiów magisterskich z wychowania fizycznego, certyfikat instruktora stretchingu, certyfikat trenera personalnego oraz jest Pan certyfikowanym pedagogiem pozaszkolnych form edukacyjnych. Zatem, w analizowanym przypadku (zdarzenie przyszłe) będzie spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W odniesieniu natomiast do przesłanki przedmiotowej, należy mieć na uwadze orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Analiza ww. orzeczenia prowadzi do wniosku, że ma ono również zastosowanie w odniesieniu do innych usług prywatnego nauczania, które są nauczaniem specjalistycznym, świadczonym − tak jak ww. lekcje pływania − w sposób doraźny i które nie spełniają przesłanek do uznania ich za kształcenie powszechne lub wyższe, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Zatem, w odniesieniu do prowadzonych przez Pana osobiście usług prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami, nie można przyjąć, że są one usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Nauczanie to nie ma, w świetle ww. orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. Prowadzone zajęcia wpisują się w zakres edukacji artystycznej i edukacji sportowej, a tym samym są nauczaniem specjalistycznym, które samo w sobie nie jest równoznaczne z pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego”. Ponadto, samo ujęcie Pana programu edukacyjnego w podstawie programowej wychowania przedszkolnego jaki wczesnoszkolnej nie przesądza o możliwości zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Tym samym, nie jest/nie będzie spełniona przesłanka przedmiotowa.

**W konsekwencji, prowadzone przez Pana usługi** **prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją****, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami, nie korzystają/nie będą również korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.**

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy VAT, stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych wyżej przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, a świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport. Przy czym, z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Ponadto, zwolnienie powyższe ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1599 ze zm.).

Stosownie do art. 3 oraz art. 6 ustawy o sporcie:

Działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ustawy o sporcie:

1.Sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

1a. Za sport uważa się również współzawodnictwo oparte na aktywności intelektualnej, którego celem jest osiągnięcie wyniku sportowego.

2\. Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą pod nazwą (\`(...)\`). Swoją działalność wykonuje Pan samodzielnie i na własny rachunek. Prowadzone zajęcia dla najmłodszych związane są z umowami. Co miesiąc wystawiane są faktury na rzecz osób prywatnych – rodziców. Z powyższego wynika, że osiąga Pan zyski z tej działalności w sposób systematyczny. Z wniosku nie wynika natomiast, żeby prowadził Pan działalność statutową i zysk z prowadzonej działalności przekazywany był na działalność statutową. Nie wynika też, aby zysk ten przeznaczony był w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Tym samym, nie spełnia Pan przynajmniej jednego z powyższych warunków do uzyskania zwolnienia z art. 43. ust. 1 pkt 32 ustawy, tj. nieosiąganie systematycznych zysków z prowadzonej działalności.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie omawianej regulacji.

**W konsekwencji, prowadzone przez Pana usługi** **prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją****, nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.**

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

− jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

W myśl art. 113 ust. 10 ustawy:

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 11 ustawy:

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

\- energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

\- wyrobów tytoniowych,

\- samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

\- preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

\- komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

\- urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

\- maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

\- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

\- motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 − jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 1 lipca 2022 roku pod nazwą (\`(...)\`) i korzysta Pan ze zwolnienia podmiotowego z VAT przysługującym przedsiębiorcom ze względu na limit sprzedaży 200 000 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że – co do zasady – o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy, ma prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty.

W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

**W konsekwencji, świadczone przez Pana usługi prywatnego nauczania w dziedzinie związanej ze sportem i rekreacją nie są/nie będą zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy.** **Zatem, jeżeli wartość Pana sprzedaży w trakcie roku przekroczy kwotę 200.000 zł, utraci Pan prawo do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy. Zwolnienie to utraci moc począwszy od czynności, którą zostanie przekroczona wskazana kwota limitu, stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy.**

Wskazania wymaga również, że w przypadku wykonania jakiejkolwiek czynności wymienionej w art. 113 ust. 13 ustawy, Wnioskodawca utraci prawo do zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy.

W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w zakresie pytania nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z. 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).