Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-586/14-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-22
Teza: Czy majątek przejmowany na skutek podziału przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP? Czy w wyniku podziału opisanego w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; skutki podatkowe; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2014 r. (data wpływu 23 czerwca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 5 września 2014 r. (data nadania 5 września 2014 r., data odbioru 9 września 2014 r.) Nr IPPB5/423-586/14-2/MK, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowej transakcji podziału spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowej transakcji podziału spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP”) od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca jest udziałowcem spółki R. Zarządzanie sp. z o.o., (dalej: „Spółka Dzielona”) prowadzącej działalność w zakresie księgowości, najmu, obsługi klienta oraz zarządzania projektami inwestycyjnymi w Grupie R.

Działalność Spółki Dzielonej w zakresie księgowości obejmuje świadczenie usług prowadzenia ksiąg rachunkowych dla poszczególnych spółek z Grupy R. Działalność Spółki Dzielonej w zakresie wynajmu może obejmować wynajem innym podmiotom z Grupy R. powierzchni biurowych będących własnością Spółki Dzielonej lub będących we władaniu Spółki Dzielonej na mocy umowy leasingu, wraz z usługami administracyjnymi. Natomiast działalność Spółki Dzielonej w zakresie zarządzania projektami inwestycyjnymi i obsługi klientów obejmuje m.in. ogólne zarządzanie (w tym: przygotowanie produktów do sprzedaży, wybór projektantów i wykonawców, kontrola projektu), zarządzanie finansami (w tym, zarządzanie przepływami gotówki, przygotowywanie i aktualizacja budżetów operacyjnych, przygotowywanie pakietów konsolidacyjnych), nadzór nad inwestycjami, koordynację współpracy z generalnym wykonawcą oraz obsługę klientów.

W ramach planowanej restrukturyzacji mającej na celu zwiększenie efektywności wykorzystania składników majątkowych Spółka Dzielona zamierza dokonać ich grupowania w podmiotach pełniących specyficzne funkcje w ramach grupy.

W tym celu Spółka Dzielona zamierza wyodrębnić na podstawie uchwały zarządu ze swojej struktury dwa oddziały - jeden związany z działalnością w zakresie księgowości i wynajmu (dalej: „Oddział Księgowości”) a drugi w zakresie zarządzania projektami inwestycyjnymi i obsługi klienta (dalej: „Oddział Zarządzania”; łącznie: „Oddziały”).

W ramach planowanych działań restrukturyzacyjnych, składniki majątkowe oraz kompetencje Spółki Dzielonej niezbędne do prowadzenia wyodrębnianych działalności (tj. umowy, pracownicy i składniki materialne) zostaną odpowiednio alokowane do poszczególnych Oddziałów.

Docelowo Spółka Dzielona planuje dokonanie podziału w trybie przewidzianym w art. 529 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 j.t; dalej: „KSH”), tj. w drodze podziału przez wydzielenie i przeniesienie Oddziału Zarządzania Spółki Dzielonej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nowa Spółka”). Dodatkowo w ramach odrębnej inicjatywy istnieją plany aby, dotychczasowa działalność na rzecz podmiotów z Grupy R. w zakresie najmu została rozwiązana, a posiadane przez Spółkę Dzieloną nieruchomości zbyte (umowa leasingu w odniesieniu do części powierzchni biurowych rozwiązana lub przeniesiona (zbyta) na rzecz innego podmiotu), lub wynajmowane na rzecz podmiotów trzecich. Czynności te mogą zostać dokonane jeszcze przed utworzeniem Oddziału Zarządzania.

Składniki wchodzące w skład Oddziału Księgowości

W skład Oddziału Księgowości wchodzić będą, stanowiąc o jego zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, m.in. wszystkie składniki niezbędne do i związane z realizacją działalności księgowej i wynajmu, tj.:

*   oprogramowanie księgowe (w tym licencje na program księgowy Symfonia);

*   komputery i inny sprzęt biurowy;

*   Meble;

*   tytuły prawne do nieruchomości (tj. dokumenty potwierdzające własność, oraz umowy leasingu powierzchni biurowych, oraz umowy o udostępnieniu gruntów) - o ile wcześniej nie dojdzie do ich rozwiązania / zbycia;

*   środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym dedykowanym dla Oddziału Księgowości;

*   należności z tytułu świadczonych usług oraz pozostałe należności;

*   rezerwy i zobowiązania, w tym: zobowiązania handlowe, zobowiązania z tytułu otrzymanych pożyczek, zobowiązania z tytułu leasingu, powierzchni biurowej oraz zobowiązania pracownicze;

*   rozliczenia międzyokresowe, w tym z tytułu ubezpieczeń;

*   ponadto, do Oddziału Księgowości alokowany zostanie wyodrębniony zespół pracowników Spółki Dzielonej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności oddziału. W Oddziale Księgowości będzie istniała hierarchalna struktura podległości służbowej, ze zwierzchnikiem pełniącym funkcję członka zarządu Spółki Dzielonej.

Składniki wchodzące w skład Oddziału Zarządzania

W skład Oddziału Zarządzania, stanowiąc o jego zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wchodzić będą, m.in. wszystkie składniki niezbędne do i związane z realizacją działalności obsługi klienta oraz zarządzania projektami inwestycyjnymi, tj.:

*   oprogramowanie CRM oraz oprogramowanie pozwalające na automatyzację procesów biznesowych (tzw. workflow);

*   komputery i inny sprzęt biurowy;

*   meble;

*   Samochody;

*   płynne środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym dedykowanym dla Oddziału Zarządzania;

*   należności z tytułu świadczonych usług i pozostałe należności;

*   rezerwy i zobowiązania, w tym: zobowiązania handlowe, zobowiązania z tytułu otrzymanych pożyczek, zobowiązania z tytułu leasingu samochodów oraz zobowiązania pracownicze;

*   rozliczenia międzyokresowe związane z Oddziałem, w tym z tytułu ubezpieczeń;

*   ponadto, do Oddziału Zarządzania alokowany zostanie wyodrębniony zespół pracowników Spółki Dzielonej, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności oddziału. W Oddziale Zarządzania będzie istniała hierarchalna struktura podległości służbowej, ze zwierzchnikiem pełniącym równocześnie funkcję członka zarządu Spółki Dzielonej.

Struktura organizacyjna Oddziałów

Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, uwzględniająca Oddział Księgowości i Oddział Zarządzania jako wyodrębnione części przedsiębiorstwa, zostanie potwierdzona w zaktualizowanym schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej, który odzwierciedlał będzie miejsce i rolę Oddziału Księgowości i Oddziału Zarządzania w strukturach Spółki Dzielonej.

W dokumentach korporacyjnych Spółki Dzielonej wskazany zostanie zakres działalności Oddziałów. Oddziały będą funkcjonować w oparciu o własne formalne procedury wewnętrzne dotyczące m.in. ich funkcjonowania i wynagradzania pracowników. Do Oddziałów zostaną przydzielone niezbędne w ich działalności składniki majątkowe i niemajątkowe (opisane powyżej).

Określona zostanie również hierarchiczna struktura podległości służbowej w ramach Oddziałów oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami Oddziałów - pracownicy każdego z Oddziałów będą odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie będą służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki Dzielonej, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego. Dodatkowo, dla każdego z Oddziałów obowiązywał będzie odrębny system premiowania.

Ponadto, na mocy stosownej uchwały, na szczeblu zarządu Spółki Dzielonej wskazane zostaną osoby, w których zakresie obowiązków znajdzie się także nadzór i koordynacja funkcjonowania w zakresie działalności poszczególnych Oddziałów.

Wyodrębnienie finansowe Oddziałów

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, Oddziały będą również wyodrębnione finansowo. W szczególności, na potrzeby Oddziałów opracowywane będą odrębne od pozostałej części przedsiębiorstwa plany finansowe, budżety, prowadzona będzie odrębna od Spółki Dzielonej ewidencja księgowa, a także odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Oddziały będą miały również możliwość sporządzenia dla celów zarządczych odrębnych, okresowych rachunków zysków i strat, bilansów.

Na potrzeby Oddziałów prowadzone będą również odrębne od Spółki Dzielonej rachunki bankowe, które będą wykorzystywane m.in. w rozliczeniach z kontrahentami.

Istniała będzie zatem możliwość wyodrębnienia danych finansowych w postaci raportów generowanych dla Oddziałów oraz określenia ich pozycji finansowej.

Oddziały jako niezależne przedsiębiorstwa

Oddziały będą posiadały odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji w obszarze swojej działalności.

Na dzień podziału przez wydzielenie, Oddział Księgowości i Oddział Zarządzania będą w takim stopniu zorganizowane i wyodrębnione, aby wraz z podziałem zachowana została pełna ciągłość w zakresie przenoszonej działalności oraz działalności, która pozostanie w Spółce Dzielonej. Oznacza to, iż po podziale przez wydzielenie zarówno Nowa Spółka jak i Spółka Dzielona będą mogli prowadzić dalej w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność w zakresie kompetencji poszczególnych Oddziałów.

Dlatego też, majątek podlegający wydzieleniu oraz majątek, który pozostanie w Spółce Dzielonej obejmie składniki majątkowe oraz inne składniki niezbędne do / związane z realizacją działalności Oddziałów.

Po dokonaniu podziału w Spółce Dzielonej pozostaną składniki majątku, zasoby (w tym zasoby ludzkie), oraz kompetencje pozwalające na kontynuowanie działalności w zakresie księgowości. Natomiast Nowa Spółka wejdzie w posiadanie składników majątku, zasobów i kompetencji pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie usług zarządzania i obsługi klienta.

Ponadto w uzupełnieniu przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że planowana transakcja podziału spółki R. Zarządzanie sp. z o.o. poprzez wydzielenie będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W konsekwencji, planowany podział spółki nie będzie spełniać przesłanki zawartej w art. 10 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy majątek przejmowany na skutek podziału przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP?
2.  Czy w wyniku podziału opisanego w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko w zakresie pytania 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno majątek przejmowany na skutek podziału przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej: ustawa o PDOP).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zgodnie z ustawą o PDOP zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” (art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP).

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Oddział Księgowości oraz Oddział Zarządzania będące zespołami składników majątkowych wyodrębnionymi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki Dzielonej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PDOP. Świadczą o tym następujące fakty i argumenty.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IPPB3-423-524/07-2/MB) wskazał, że „Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa”.

W ocenie Wnioskodawcy pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wydzielone do Nowej Spółki, oraz składnikami pozostającymi w Spółce Dzielonej będzie istniał wyraźny związek funkcjonalny. Oddziały będą funkcjonowały w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej w oparciu o przydzielone wyłącznie do nich składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi będą w szczególności, środki trwałe i wartości niematerialne zapewniające zaplecze administracyjno‑techniczne prowadzenia działalności, a także dedykowani pracownicy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym zespoły składników majątkowych składających się na Oddziały nie będą stanowić zbiorów przypadkowych elementów, lecz będą zespołami składników, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te będą wyodrębnione jako odrębne jednostki w ramach Spółki Dzielonej i będą tworzyć pewne całości.

Zespół składników Spółki Dzielonej podlegający wydzieleniu do Nowej Spółki będzie służył dalszemu prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i obsługi klienta, w ramach podziału przeniesione zostaną wybrane umowy związane z przenoszoną działalnością. Natomiast zespół składników pozostający w Spółce Dzielonej będzie służył do świadczenia usług księgowych. Po podziale przez wydzielenie zespół tych składników będzie tworzył przedsiębiorstwo Nowej Spółki i będzie wystarczający do prowadzenia przez nią działalności w takim samym zakresie, jak wcześniejsza działalność Oddziału Zarządzania. Analogicznie, zespół składników pozostawiony w Spółce Dzielonej tworzył będzie przedsiębiorstwo Spółki Dzielonej i będzie wystarczający do prowadzenia działalności w takim zakresie jak dotychczasowa działalność Oddziału Księgowości.

Odnośnie do wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że ustawa ustawa o PDOP nie określa, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. sygn. IPPB3/423-524/07-2/MB).

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Spółki, w przypadku zespołów składników majątkowych przypisanych do Oddziałów należy je uznać za spełnione. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, że Oddziały zostaną utworzone na podstawie uchwały zarządu, a struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, uwzględniająca także Oddziały jako wyodrębnione, zorganizowane części przedsiębiorstwa, zostanie potwierdzona w regulaminie organizacyjnym Spółki Dzielonej. Istnienie Oddziałów będzie także uwzględnione w schemacie organizacyjnym oraz dokumentacji wewnętrznej Spółki Dzielonej. Do Oddziałów zostaną przydzielone niezbędne w ich działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których Oddziały uzyskają możliwość samodzielnego zarządzania.

Do Oddziałów przyporządkowane zostaną wyodrębnione zespoły pracowników Spółki Dzielonej posiadających odpowiednie kompetencje do realizacji zadań, które będą przedmiotem działalności Oddziałów.

Oddziały posiadać będą również zasoby i kompetencje niezbędne do ich funkcjonowania, składniki materialne i niematerialne niezbędne do realizacji powierzonych im funkcji. Wszyscy pracownicy alokowani do Oddziałów zostaną umieszczeni w hierarchicznej strukturze w ramach Oddziałów, ale nie będą oni służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki Dzielonej, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego Spółki Dzielonej.

Ponadto, zgodnie z informacjami przedstawionymi w zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie organizacyjne realizowane będzie także na innych płaszczyznach. W szczególności będzie istniała możliwość ścisłego przypisania do Oddziałów poszczególnych składników majątku, takich jak: środki trwałe (w szczególności: urządzenia biurowe, komputery, meble), wartości niematerialne i prawne (np. licencje na oprogramowanie), środki pieniężne, zobowiązania i należności.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę stan faktyczny zaprezentowany na wstępie niniejszego wniosku, zdaniem Spółki zespoły składników majątkowych stanowiących Oddziały będą wyodrębnione organizacyjnie w ramach Spółki Dzielonej.

Stanowisko Spółki w tym zakresie jest zgodne z podejściem organów podatkowych prezentowanym w przytoczonych powyżej interpretacjach prawa podatkowego. W ocenie Spółki, składniki majątkowe przypisane do Oddziałów spełniać będą zatem niezbędne dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Zdaniem Spółki, zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Oddziałów będą również wyodrębnione finansowo. W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: „Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności wyodrębnienie finansowe może polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym grupowane są koszty związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w postanowieniu Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2006 r. (sygn. PD/423-4/GC/2006).

O wyodrębnieniu finansowym Oddziałów świadczyć będzie fakt, że na potrzeby Oddziałów opracowywane będą odrębne plany inwestycyjne i finansowe, prowadzona będzie odrębna ewidencja księgowa, a także odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc pod uwagę planowany zakres działalności Oddziałów, główne źródła przychodów Oddziału Księgowości stanowić będą przychody z tytułu usług księgowych świadczonych na rzecz innych podmiotów z grupy oraz usługi najmu i administracji (do momentu zaprzestania świadczenia tychże usług na rzecz grupy), natomiast w przypadku Oddziału Zarządzania przychody z tytułu usług zarządczych. Ponadto, w ramach działalności Oddziałów możliwe będzie wyodrębnienie bezpośrednich kosztów związanych z prowadzoną przez nie działalnością.

Finansową odrębność Oddziałów potwierdza również fakt posiadania należności związanych z działalnością Oddziałów, tj. w szczególności należności handlowych; a także zobowiązań np. pożyczek, czy umów leasingu, a także z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do Oddziałów. Oddziały posiadać będą również odrębne rachunki bankowe wykorzystywane m.in. w rozliczeniach z kontrahentami.

Spółka pragnie zaznaczyć, iż przesłankę wyodrębnienia finansowego, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, należy rozumieć jako możliwość oddzielenia finansów wydzielanego majątku od finansów Spółki Dzielonej. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, Oddział należy traktować jako wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych.

Zdaniem Spółki zespoły składników majątkowych stanowiące Oddziały posiadać będą także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r. (sygn. IPPB3/423-282/08-2/PS) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Jak wskazano powyżej, Oddziały stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły składników majątkowych, stworzone i przygotowane do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności księgowej - w przypadku Oddziału Księgowości, oraz działalności z zakresu zarządzania projektami inwestycyjnymi i obsługi klienta w przypadku Oddziału Zarządzania.

Oddziały stanowić będą zatem wyodrębnione części Spółki Dzielonej, które niezależnie od Spółki Dzielonej samodzielnie realizować będą powierzone im zadania. Oddziały posiadać będą bowiem odpowiednie składniki majątkowe do prowadzenia działalności i kompetencje (tj. pracownicy, składniki materialne i niematerialne) niezbędne w zakresie powierzonych im zadań. Po podziale przez wydzielenie, zespoły składników, zarówno pozostające w Spółce Dzielonej, jak i przenoszone do nowej Spółki, o których mowa powyżej, będą wykorzystywane do kontynuowania tej działalności.

Powyższe, zdaniem Spółki, oznacza, że zespoły składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Oddziałów mogłyby jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, Oddziały spełniać będą wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego i jednocześnie mogłyby prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny, a zatem stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

Stanowisko w zakresie pytania 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w wyniku podziału opisanego w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP przychodem podatkowym udziałowca spółki dzielonej jest ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów przed podziałem, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a w przypadku podziału przez wydzielenie, majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku przenoszenia części majątku spółki dzielonej, gdy majątek przenoszony, a w przypadku podziału przez wydzielenie, zarówno majątek przenoszony, jak i pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, po udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt, że przedmiotem aportu Spółki Dzielonej do Nowej Spółki będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci Oddziału Zarządzania, oraz, że zespół składników majątkowych w postaci Oddziału Księgowości, pozostający w Spółce Dzielonej również stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wniesienie Oddziału Zarządzania do Nowej Spółki nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się w zakresie pytania oznaczonego nr 1 za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 2

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy stanowi, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że w przypadku podziału spółki, jeżeli majątek przejmowany lub pozostający w spółce na skutek podziału przez wydzielenie nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to po stronie udziałowca spółki dzielonej powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Natomiast, jeżeli majątek przejmowany i pozostający w spółce na skutek podziału przez wydzielenie stanowił będzie, na dzień podziału, zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wówczas podział Spółki przez wydzielenie będzie neutralny podatkowo dla udziałowca spółki dzielonej.

Ponadto, należy pamiętać, że przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 10 ust. 4).

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, planowana transakcja podziału spółki R. Zarządzanie sp. z o.o. poprzez wydzielenie będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie ze względu na fakt, że przedmiotem aportu Spółki Dzielonej do Nowej Spółki będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci Oddziału Zarządzania, oraz, że zespół składników majątkowych w postaci Oddziału Księgowości, pozostający w Spółce Dzielonej również stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wniesienie Oddziału Zarządzania do Nowej Spółki nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Ponadto, planowana transakcja podziału spółki R. Zarządzanie sp. z o.o. poprzez wydzielenie będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Końcowo wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena, czy planowana transakcja podziału spółki R. Zarządzanie sp. z o.o. przez wydzielenie będzie uzasadniona z przyczyn ekonomicznych i czy głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowani. Okoliczność powyższa została uznana za element zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. W celu dokonania oceny czy planowana transakcja podziału R. Zarządzanie sp. z o. o. przez wydzielenie nie spełnia przesłanki z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym.

Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym. Z tego względu, odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2, ogranicza się do wykładni przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów, które są istotne dla zastosowania ww. przepisów w rozpatrywanej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.