Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.62.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-21
Teza: Czy świadczone usługi przygotowania posiłków dla podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej są zwolnione od podatku?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; szkoły
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 11 stycznia 2017 r.), uzupełnionym dnia 12 stycznia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla uczniów i personelu pedagogicznego szkoły, podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szkoła jest jednostką budżetową prowadzoną przez Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi w W. Szkoła prowadzi stołówkę szkolną, która przygotowuje posiłki dla uczniów, personelu, uczniów Szkoły Podstawowej na podstawie umów, podopiecznych (osób dorosłych) miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej. Dyrektor Szkoły jest pracodawcą dla pracowników stołówki.

Stołówka szkolna nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, jest integralną częścią Szkoły i jej prowadzenie jest ściśle związane z działalnością statutową Szkoły - art. 67a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), tekst jednolity ustawy o systemie oświaty (Dz. U. 2016 poz. 1943).

Szkoła jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miejsko gminne ośrodki pomocy społecznej, urzędy gminne i Szkoła Podstawowa są jednostkami budżetowymi.

Pomiędzy miejsko gminnymi ośrodkami pomocy społecznej, urzędem gminy, Szkołą Podstawową a Szkołą zawarte jest porozumienie.

Szkoła nie ma zawartych umów z pozostałymi uczniami Szkoły Podstawowej (nieobjętymi dożywianiem) oraz z rodzicami uczniów Szkoły.

Sprzedaż posiłków wygląda następująco:

*   uczniowie Szkoły - nie jest naliczany podatek,
*   uczniowie Szkoły i podopieczni (osoby dorosłe) objęte dożywianiem na podstawie porozumienia - faktury dla miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej - nie jest naliczany podatek,
*   uczniowie Szkoły objęci dożywianiem na podstawie umów - faktury dla Gmin - naliczany jest 8% podatek,
*   pracownicy Szkoły (nauczyciele, pracownicy administracji i obsługi) - naliczany jest 8 % podatek,
*   uczniowie tutejszej szkoły podstawowej - indywidualnie zamawiający obiady, oraz osoby prywatne - naliczany jest 8% podatek.

Przychód ze sprzedaży w 2016 r. wyniósł 224.252,58 tys. zł.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy świadczone usługi przygotowania posiłków dla podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej są zwolnione od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, posiłki dla podopiecznych (osób dorosłych) miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392) powinny być zwolnione z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestię poruszoną we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Biorąc pod uwagę powyższy wyrok TSUE należy stwierdzić, że dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług jednostka samorządu terytorialnego i utworzone przez nią jednostki organizacyjne powinny być traktowane jako jeden podatnik VAT i w konsekwencji jednostka samorządu terytorialnego winna dokonywać jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 610, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do tej ustawy, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

W okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. – zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 41 ust. 16 ustawy, Minister Finansów w dniu 23 grudnia 2013 r. wydał rozporządzenie w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719, z późn. zm.).

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 tego załącznika wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ww. ustawy oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w spawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2016 r., poz. 2302), w okresie do dnia 30 czerwca 2017 r. zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi świadczone pomiędzy państwowymi jednostkami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywało powołane przez Szkołę rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392, z późn. zm.), które w § 13 ust. 1 pkt 13 przewidywało zwolnienie m.in. usług świadczonych pomiędzy jednostkami budżetowymi.

Stosownie do treści art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r. poz. 2156), system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Jak stanowi art. 67a ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę.

Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty).

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia stołówek przez szkoły publiczne. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkoły funkcji opiekuńczej. Ponieważ szkoły nie prowadzą działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki mogą być kalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkołom zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie mogą one przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa pozwala na stwierdzenie, że miejsko gminne ośrodki pomocy społecznej nie utraciły statusu samorządowej jednostki budżetowej w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, ale z uwagi na fakt, że od dnia 1 stycznia 2017 r. nastąpiła obligatoryjna centralizacja rozliczeń gmin i ich jednostek organizacyjnych, samorządowe jednostki budżetowe nie są odrębnymi od gmin podatnikami podatku od towarów i usług. Oznacza to, że świadczone przez Szkołę – jako państwową jednostkę budżetową – usługi na rzecz podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2017 r. § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r., ponieważ przepis ten dotyczy wyłącznie usług świadczonych pomiędzy państwowymi jednostkami budżetowymi. W konsekwencji usługi świadczone na rzecz podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej, o ile są sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 56 oraz nie dotyczą towarów wskazanych w poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. – są opodatkowane, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy, stawką podatku 8%.

Zauważa się, że Minister Rozwoju i Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Zatem niniejszą interpretację indywidualną wydano na podstawie wskazanej przez Szkołę klasyfikacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że kwestie zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla uczniów i personelu pedagogicznego szkoły oraz opodatkowania stawką 8% usług przygotowania posiłków dla personelu niepedagogicznego oraz osób z „zewnątrz” zostały rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej \`(...)\` .

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.