Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-599/10-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-02
Teza: Czy Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców ujęte w księgach na dzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?
Słowa kluczowe: dostawca; faktura-faktura korygująca; księgi-księgi rachunkowe; rabaty; rok-rok podatkowy; sprawozdania-sprawozdania finansowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 02.09.2010 r. (data wpływu 07.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

*   pytania oznaczonego nr 1 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 2 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 3 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 4 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 5 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 6 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 7 - **jest prawidłowe,**

*   pytania oznaczonego nr 8 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uzyskania rabatów kwotowych oraz warunkowych kwotowych od dostawców Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

1\. Stan faktyczny

Wnioskodawca (Sp. z o.o., dalej „Spółka”) prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej produktów kosmetycznych poprzez sieć perfumerii.

Spółka nabywa towary handlowe od szeregu dostawców (dalej: „Dostawcy”), którzy w celu zwiększenia swojej sprzedaży podejmują różnorodne działania handlowo. W szczególności, przyznają Spółce rabaty ze uprzedni zakup ich towarów na poziomie określonym w zawartych umowach. Zgodnie z porozumieniami zawartymi przez Spółkę z Dostawcami, rabaty (zwane dalej: Rabatami) zasadniczo są zdefiniowano jako:

*   Rabat kwotowy - Dostawca udziela Spółce rabatu kwotowego w wysokości (\`(...)\`) % wartości zakupu netto w okresie rozliczeniowym (tj. w okresie kwartalnym, półrocznym lub rocznym),

*   Rabat warunkowy kwotowy - Dostawca udzieli Spółce rabatu kwotowego w wysokości (\`(...)\`) % wartości zakupu netto w danym okresie rozliczeniowym (tj. kwartalnym, półrocznym lub rocznym), w przypadku realizacji w okresie rozliczeniowym wartości zakupu netto w wysokości (\`(...)\`) PLN. Rabat warunkowy jest przyznawany niezależnie od rabatu kwotowego, o którym mowa powyżej.

Spółka informuje, że Rabaty stanowią jednostronne świadczenie Dostawcy należne Wnioskodawcy wyłącznie z tytułu nabycia przez Spółkę od Dostawców towarów o określonej (łącznej) wartości w określonym czasie. Spółka podkreśliła, iż Rabaty przysługują Spółce od Dostawców niezależnie od jakichkolwiek innych świadczeń lub działań dokonywanych przez Spółkę zarówno wobec Dostawców, jak i wobec klientów, czy podmiotów trzecich. Wartość otrzymanych Rabatów uzależniona jest wyłącznie od wielkości poczynionych przez nią zakupów u Dostawców (tj. od osiągnięcia określonego pułapu zakupu).

Należne Spółce Rabaty dokumentowane są co do zasady, poprzez faktury korygujące wystawiane przez Dostawców na rzecz Spółki do wcześniejszych faktur zakupu towarów.

Faktury korygujące wystawiane przez Dostawców zawierają odniesienie do pierwotnych faktur za dostawy towaru bezpośrednio na fakturze korygującej (w postaci numeru faktury i zestawienia zakupionych uprzednio towarów) lub w postaci załącznika do faktury korygującej zawierającego wyszczególnienie zakupionych uprzednio towarów.

W przypadku niektórych Dostawców, to Spółka a nie Dostawca dokumentuje (np. fakturą należną jej premię/bonus za uprzedni zakup towarów na poziomie określonym w umowach zawartych z Dostawcami. Zgodnie z wewnętrzną polityką Spółki, takie premie/bonusy kwalifikowane są, jako Rabaty (dodatkowo umowy z dostawcami wskazują na traktowanie przedmiotowych premii/bonusów jako Rabatów). W takim przypadku załączany jest dokument potwierdzający wysokość należnych Rabatów, tj. zestawienie zakupionych konkretnych towarów, których udzielony przez Dostawców Rabat dotyczy, dzięki czemu Spółka jest w stanie przyporządkować wartość tych Rabatów do zakupów towarów, których Rabaty te dotyczą.

Uwzględniając powyższe, Spółka ujmuje w księgach rachunkowych otrzymane Rabaty jako pomniejszenie kosztu własnego sprzedanych towarów (przy czym w części, w której Rabaty dotyczą towarów stanowiących zapas, przedmiotowe Rabaty odnoszone są na wartość magazynu).

2\. Zdarzenie przyszłe

Spółka zamierza kontynuować sposób rozliczeń i sposób dokumentacji Rabatów otrzymywanych od Dostawców również w przyszłości. Oznacza to, że zgodnie zawartymi umowami, za dokonanie określonego poziomu zakupów u Dostawców, Spółka nadal będzie otrzymywać Rabaty przy czym będą one dokumentowane bądź fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców, bądź dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez samą Spółkę (również w przyszłości jedynym kryterium przyznania przez Dostawców Rabatów będzie fakt dokonania zakupów o określonej wartości w określonym czasie).

Jednakże, w stosunku do wybranej grupy Dostawców (z którymi Spółka ma zamiar nawiązać współpracę w przyszłości) wystąpi różnica w sposobie dokumentacji przyznawanych Rabatów. Mianowicie, Rabaty otrzymywane od tej grupy Dostawców w odniesieniu do wykonanych wcześniej u nich zakupów będą dokumentowane notami kredytowymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę. Do noty kredytowej nie będą załączane zestawienia konkretnych zakupów, niemniej jednak, Spółka będzie w stanie przypisać otrzymane noty kredytowe do konkretnych zakupów towarów.

Wszystkie pozostałe elementy zaistniałego stanu taktycznego opisane powyżej pozostaną bez zmian w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

*   odnośnie stanu faktycznego:

1.  Czy Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców ujęte w księgach na dzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?
2.  Czy Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców ujęte w księgach na dzień przypadający po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą lub po dacie upływu terminu określonego do złożenia zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy), powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP w roku następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zeznanie, poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?
3.  Czy można ująć Rabaty jako pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, którego obrotów dotyczą w oparciu o wewnętrzny dowód księgowy w sytuacji, gdy kwota pomniejszająca koszty podatkowe skalkulowana jest na podstawie rzeczywistych danych, nawet jeśli Spółka nie otrzymała przed dniem, o którym mowa w art. 15 ust. 4b Ustawy o PDOP jeszcze faktury korygującej wystawionej przez Dostawcę, natomiast, gdy po dniu o którym mowa powyżej Spółka otrzyma fakturę korygującą od Dostawcy w innej wysokości niż wysokość Rabatu, który został już ujęty w księgach rachunkowych, taka różnica powinna być rozpoznana na bieżąco (tj. w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała fakturę korygującą) ?

*   odnośnie zdarzenia przyszłego:

1.  Czy Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców, które będą ujęte w księgach na dzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?
2.  Czy Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców, które będą ujęte w księgach na dzień przypadający po dacie sporządzona sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć lub po dacie upływu terminu określonego do złożenia zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy), powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP w roku następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zeznanie, poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?
3.  Czy można ująć Rabaty jako pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, którego będą dotyczyć w oparciu o wewnętrzny dowód księgowy w sytuacji, gdy kwota pomniejszająca koszty podatkowe skalkulowana będzie na podstawie rzeczywistych danych, nawet jeśli Spółka nie otrzyma przed dniem, o którym mowa w art. 15 ust. 4b Ustawy o PDOP jeszcze faktury korygującej wystawionej przez Dostawcę, natomiast, gdy po dniu o którym mowa powyżej Spółka otrzyma fakturę korygującą od Dostawcy w innej wysokości niż wysokość Rabatu, który został już ujęty w księgach rachunkowych, taka różnica powinna być rozpoznana na bieżąco (tj. w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała fakturę korygującą) ?
4.  Czy Rabaty dokumentowane notami kredytowymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę, które będą ujęte w księgach na dzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?
5.  Czy Rabaty dokumentowane notami kredytowymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę, które będą ujęte w księgach na dzień przypadający po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć lub podacie upływu terminu określonego do złożenia zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy), powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP w roku następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zeznanie, poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane) ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka stoi na stanowisku, że Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców ujęte w księgach na dzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszanie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane).

Ustawa o PDOP nie definiuje pojęcia rabatu, zatem w celu ustalenia charakteru tego pojęcia należy się odwołać do innych ustaw. Definicję tę na gruncie prawa podatkowego zawiera art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Stosownie do wskazanego przepisu, przez rabat należy rozumieć bonifikatę, upust, uznaną reklamację oraz skonto. Jak wynika z powyższego pojęcie rabatu odnosi się do określenia obniżki ceny sprzedawanego produktu lub świadczonej usługi. Zgodnie natomiast z definicją Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA rabat oznacza obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę. W praktyce udzielenie rabatu polega więc na obniżce (pomniejszeniu) ceny zakupu towarów (lub usług).

W świetle powyższego, należy uznać, że Rabaty otrzymywane przez Spółkę (niezależnie, czy wynikające z faktur korygujących, czy innych dokumentów księgowych (np. faktur wystawianych przez Spółkę) w związku z jej wcześniejszymi zakupami towarów od Dostawców na cele jej działalności gospodarczej powinny być rozpoznawane pomniejszenie poniesionych kosztów uzyskania przychodu wynikających z zakupu towarów), bowiem przedmiotowe Rabaty skutkują zmniejszeniem ceny nabycia towarów, a w konsekwencji zmniejszeniem kosztu własnego sprzedaży (Spółka pragnie podkreślić, że jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wartość otrzymanych (Rabatów do wcześniejszych dostaw poszczególnych towarów).

Istotnym jest zatem określenie, w którym okresie rozliczeniowym takie pomniejszenie powinno mieć miejsce, w szczególności w sytuacji gdy Spółka otrzymuje lub wystawia dokumenty potwierdzające przyznanie powyższych Rabatów po zakończeniu roku podatkowego, którego zakupów Rabaty dotyczą.

Ustawa o PDOP nie zawiera regulacji dotyczących sposobu kwalifikacji podatkowej korekt kosztów na przełomie roku. Przepisy Ustawy o PDOP określają jedynie właściwy moment dla rozpoznania kosztów podatkowych jako takich. Zdaniem Spółki, należy zatem uznać, że do właściwego określenia momentu, w którym powinna zostać rozpoznana korekta kosztu wynikającego z otrzymanych Rabatów dla celów PDOP, zastosować należy ogólne reguły dotyczące sposobu potrącalności kosztów podatkowych.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów podatkowych na przełomie roku wprowadzają rozróżnienie kosztów na koszty bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem i tzw. koszty pośrednie.

Zgodnie z utrwaloną praktyką podatkową koszt uzyskania przychodu o charakterze bezpośrednim to koszt, którego poniesienie przekłada się na uzyskanie konkretnego przychodu, tj. można taki koszt powiązać z uzyskaniem konkretnego przychodu. Natomiast koszt o charakterze pośrednim to koszt, którego nie można powiązać z konkretnym przychodem. Nie ulega zwiem wątpliwości, że koszt własny sprzedaży towarów stanowi koszt bezpośrednio związany z uzyskanymi przychodami ze sprzedaży towarów. Kwestię potrącalności kosztów podatkowych uznanych za bezpośrednie na gruncie Ustawy o PDOP reguluje art. 15 ust. 4, ust. 4b, oraz ust. 4c Ustawy o PDOP. Jak wynika z art. 15 ust. 4 wyżej wymienionej Ustawy, koszty bezpośrednie, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie natomiast z treścią art. 15 ust. 4b tej Ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Przepis art. 15 ust. 4c Ustawy o PDOP stanowi z kolei, iż koszty bezpośrednie, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Ustawa o PDOP nie określa, kiedy sprawozdanie finansowa należy uznać za sporządzone. W ocenie Spółki, na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. - Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm. („Ustawa o rachunkowości”) sprawozdanie finansowe można uznać za sporządzone w sytuacji, gdy jest ono kompletne, tj. zawiera wszystkie wymagane Ustawą o rachunkowości elementy (m.in. takie jak bilans, rachunek zysków I strat, informacja dodatkowa) oraz zostało podpisane przez upoważnione do tego osoby. Z punktu widzenia twe. zasad ujmowania kosztów dla celów podatkowych, dla prawidłowego ustalenia momentu rozpoznania przedmiotowych korekt kosztów uzyskania przychodów istotne jest również wyjaśnienia pojęcia ujęcia danego kosztu (w tym przypadku korekty) w księgach rachunkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Powyższa regulacja związana jest z odpowiednimi przepisami Ustawy o rachunkowości, które pozwalają zaewidencjonować dany wydatek w ciężar kosztów w danym dniu. Z powyższego wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go jako kosztu tzn. uznania przez podatnika za koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości.

Koszt podatkowy należy uznać zatem za ujęty w dniu, na który zaksięgowano koszt w księgach rachunkowych, a nie w dniu, w którym dokonano technicznej czynności księgowania, czy też w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej, np. ty dniu wystawienia lub otrzymania dokumentu księgowego (np. faktury).

Z powyższej regulacji wynika również, że koszt powinien być ujęty w księgach rachunkowych na podstawie określonych dokumentów, tj. faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku ich braku. Zdaniem Spółki, dopuszczalne jest ujęcie w księgach rachunkowych wydatków na podstawie dokumentów, innych niż faktura/rachunek, które określają koszt co do rodzaju (charakteru) oraz jego wysokości (np. na podstawie umowy oraz posiadanych zestawień co do wysokości przysługującego Rabatu), za wyjątkiem sytuacji gdy koszt taki byłby ujmowany w księgach rachunkowych jako rezerwa. Reasumując, bez względu na fakt, czy Rabaty ujmowane są w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanych od Dostawców faktur i rachunków, czy też na podstawie innych dowodów (zawartych umów i dokonanych zgodnie z nimi ostatecznych wyliczeń Spółki)), jeśli Spółka zaksięguje Rabaty pod datą wcześniejszą niż data sporządzenia sprawozdania finansowego, nie później jednak niż przed datą złożenia zeznania CIT-8. to przedmiotowe Rabaty powinny pomniejszać koszty uzyskania przychodów osiągnięte w roku podatkowym, za który jest sporządzane sprawozdanie finansowe lub składane zeznania CIT-8.

Spółka zaksięguje Rabaty pod datą przypadającą po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego lub po złożeniu zeznania CIT-8. przedmiotowe Rabaty powinny pomniejszać koszty uzyskania przychodów w bieżącym roku podatkowym, tj. w roku następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub złożone zeznanie CIT-8.

Spółka podkreśliła ponadto, że stanowisko, zgodnie z którym powyższe przepisy znajdują zastosowanie w sytuacji, kiedy otrzymanie lub wystawienie dokumentów potwierdzających udzielenie Spółce Rabatu powinno prowadzić do pomniejszenia bezpośrednich kosztów podatkowych w odpowiednim roku podatkowym (jak opisano powyżej) zostało potwierdzone w wiążących interpretacjach udzielanych przez organy podatkowe przykładowo: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2008 r., sygn. IPPB5/423-153/08-2/AJ, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 września 2009 r., sygn. ITPB3/423-355/09/PS, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 stycznia 2009 r., sygn. ITPB3/423-693/09/PS, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. ILPB3/423-789/08-4/MM.

I tak przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 26 stycznia 2009 r., sygn. ITPB3/423-693/09/PS podkreślił, że: „faktury korygujące dotyczące wydatków bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami powinny być ujmowane dla celów podatkowych w oparciu o ww. przepisy art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli zatem rabat wynikający z wystawionej przez dostawcę towarów faktury korygującej dotyczącej konkretnej dostawy danego towaru (towarów) udzielony będzie w roku podatkowym, w którym nabywca towaru, uzyska przychód z tytułu jego sprzedaży lub w latach podatkowych poprzedzających rok dokonania tej sprzedaży, wartość tego rabatu obniżać będzie koszty uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym uzyskano tenże przychód, zgodnie z art. 15 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli natomiast rabat wynikający z wystawionej przez dostawcę towarów faktury korygującej dotyczącej konkretnej dostawy danego towaru (towarów) udzielony będzie w roku podatkowym, następującym po roku podatkowym, w którym odbiorca tego towaru uzyska przychód w wyniku jego sprzedaży wartość tego rabatu obniżać będzie koszty uzyskania przychodów zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4b i ust. 4c ww. ustawy”.

Podobne stanowisko wyraził, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 28 września 2009 r., o sygn. ITPB3/423-355/09/PS”. „Jeżeli podatnik jest w stanie ująć w księgach fakturę korygującą od dostawcy za otrzymany rabat przed sporządzeniem sprawozdania finansowego, za rok, którego dotyczy, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - korekta wpływająca na zmniejszenie kosztów bezpośrednich powinna zostać ujęta w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych za rok, którego dotyczy rabat (art. 15 ust. 4b pkt 1)”.

Wobec powyższego, Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę, które zostały ujęte w księgach nadzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów w części w jakiej dotyczą sprzedanych towarów.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców ujęte w księgach na dzień przypadający po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą lub po dacie upływu terminu określonego do złożenia zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy), powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP w roku następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zaznanie, poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane).

Spółka wskazała następujące argumenty świadczące o zasadności stanowiska Spółki odnośnie pytania nr 2:

Argumentacja Spółki dotycząca kwalifikacji podatkowej poniesionych wydatków związanych z zakupem towarów będących następnie przedmiotem sprzedaży Spółki, jak również dotycząca reguły i momentu ich potrącenia oraz zasad korekty kosztów podatkowych wynikających z otrzymania Rabatów została przedstawiona powyżej. W świetle powyższego, Spółka jest zdania, że korekta kosztów bezpośrednich. wynikająca z otrzymania przez nią Rabatów odnoszących się do sprzedanych towarów w przypadku ujęcia stosownych faktur korygujących wystawionych przez Dostawców lub dokumentów księgowych (np. faktur) wystawionych przez Spółkę na dzień następujący po sporządzeniu sprawozdania finansowego lub po upływie terminu na złożenie zeznania CIT-8 za rok podatkowy, powinna nastąpić zgodnie z art. 15 ust. 4c Ustawy o PDOP.

Zgodnie z wyżej wspomnianymi regulacjami, koszty bezpośrednie, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie. Stąd, wartość Rabatów wynikających z wystawionych przez Dostawców towarów faktur korygujących i wystawionych przez Spółkę dokumentów księgowych (np. faktur), udzielonych w roku podatkowym następującym po roku podatkowym, w którym Spółka uzyska przychód z tytułu sprzedaży towarów, powinna, zdaniem Spółki, obniżać koszty uzyskania przychodów w roku następującym po roku uzyskania przychodu.

Podobne stanowiska wyrazu, Dyrektor IS w Bydgoszczy we wcześniej wspomnianej interpretacji z dnia 28 września 2009 r., o sygn. ITPB3/423-355/09/PS: „(\`(...)\`) Jeżeli natomiast podatnik będzie mógł ująć w księgach fakturę korygującą od dostawcy za otrzymany rabat dopiero po terminie określonym w ust 4b pkt 1, rabat wynikający z faktury korygującej powinien zostać ujęty w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych w roku następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zaznanie, a więc w roku, w którym otrzymano rabat, a nie w roku, którego ten rabat dotyczy”.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w przypadku otrzymania przez Spółkę od Dostawców faktur korygujących lub wystawienia przez Spółkę dokumentów księgowych (np. faktur) w odniesieniu do należnych jej Rabatów, które zostały ujęte w księgach rachunkowych pod datą przypadającą po dacie sporządzania sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty dotyczą lub po dacie upływu terminu określonego do złażenia zeznania, Spółka powinna rozpoznać pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów wynikających z należnych jej Rabatów w roku następującym po roku, którego Rabaty dotyczą (lub korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane).

Ad. 3

Spółka stoi na stanowisku, że można ująć Rabaty jako pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, którego obrotów dotyczą w oparciu o wewnętrzny dowód księgowy w sytuacji, gdy kwota pomniejszająca koszty podatkowe skalkulowana jest na podstawie rzeczywistych danych, nawet jeśli Spółka nie otrzymała przed dniem, o którym mowa w art. 15 ust. 4b Ustawy o PDOP jeszcze faktury korygującej wystawionej przez Dostawcę, natomiast gdy po dniu o którym mowa powyżej Spółka otrzyma fakturę korygującą od Dostawcy winnej wysokości niż wysokość Rabatu, który został już ujęty w księgach rachunkowych, taka różnica powinna być rozpoznana na bieżąco (tj. w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o PDDP, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższej regulacji wprost wynika, że ustawodawca dopuścił możliwość rozpoznania dla celów podatkowych kosztów, które zostały ujęte w księgach rachunkowych w oparciu o inny niż faktura bądź rachunek dowód, Zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że dowód taki powinien jednoznacznie określać rodzaj (charakter) takiego kosztu oraz jego wysokość (z tym jednak, że wysokość kosztu nie może być jedynie oszacowana).

W analizowanym stanie faktycznym Rabaty kalkulowane są przez Spółkę na podstawie rzeczywistych danych, tj. Spółka na bieżąco w ciągu roku podatkowego prowadzi zestawienia przedstawiające aktualną wysokość zakupów (obrót) zdanym Dostawcą w podziale na konkretne produkty tego Dostawcy. Posiadając tego rodzaju dane, Spółka w oparciu o zapisy umów handlowych z Dostawcami jest w stanie ustalić, jaka kwota Rabatu jest jej należna. Wysokość Rabatów jest w ciągu roku na bieżąco pomniejszana o wartość Rabatów wynikających z otrzymanych przez Spółkę faktur korygujących (ewentualnie dokumentów księgowych (np. faktur wystawionych przez samą Spółkę). Na zakończenie roku więc Spółka dysponuje wiedzą jakie Rabaty i w jakiej wysokości jej przysługują.

A zatem, nie powinno ulegać wątpliwości, że ustalona w powyższy sposób wysokość Rabatów jest zgodna z rzeczywistym wynikiem transakcji gospodarczych pomiędzy Spółką a jej Dostawcami (a więc jest ustalona w sposób rzetelny i wiarygodny). Stąd też, Spółka jest zdania, że tak ujęte w księgach rachunkowych Rabaty mogą stanowić (w świetle przytoczonej powyżej w punkcie 1 argumentacji) pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w sytuacji gdy przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego lub dniem złożenia zeznania, nie później jednak niż przed dniem upływu terminu określonego do złożenia lego zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy) Spółka nie otrzyma jeszcze faktury korygującej wystawionej przez Dostawcę.

W sytuacji, gdy po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego lub złożenia zeznania bądź upływu terminu do złożenia takiego zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy), Spółka otrzyma fakturę korygującą od Dostawcy dokumentującą przysługujący jej Rabat, winnej wysokości niż wysokość Rabatu, który został już ujęty w księgach rachunkowych (co może mieć miejsce w sytuacji zmiany kursu walut bądź wynegocjowania przez Spółkę po zakończeniu roku dodatkowego Rabatu), Spółka jest zdania, że taka różnica (pomiędzy wartością już zaksięgowaną a wartością wynikającą z faktury korygującej otrzymanej od Dostawcy) powinna być rozpoznana (zgodnie z regułami opisanymi w niniejszym wniosku w punktach 1 i 2 powyżej) na bieżąco (tj. w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała fakturę korygująca).

Ad. 4

Spółka stoi na stanowisku, iż Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców, które będą ujęte w księgach na dzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane).

Zdaniem Spółki, argumentacja przedstawiona powyżej przy pytaniu nr 1 dotyczącym zaistniałego sianu faktycznego znajduje zastosowane oraz w pełni potwierdza również zasadność stanowiska wyrażonego przez Spółkę przy pytaniu nr 4 dotyczącym zdarzenia przyszłego.

Ad. 5

Zdaniem Spółki, Rabaty dokumentowane fakturami korygującymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę oraz dokumentami księgowymi (np. fakturami) wystawianymi przez Spółkę na Dostawców, które będą ujęte w księgach na dzień przypadający po dacie sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć lub po dacie upływu terminu określonego do złożenia zeznania (w zależności, który z tych dni przypadnie pierwszy), powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP w roku następującym po roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe lub złożone zeznanie, poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane).

Zdaniem Spółki, argumentacja przedstawiona powyżej przy pytaniu nr 2 dotyczącym zaistniałego stanu faktycznego znajduje zastosowane oraz w pełni potwierdza również zasadność stanowiska wyrażonego przez Spółkę przy pytaniu nr 5 dotyczącym zdarzenia przyszłego.

Ad. 6

Spółka stoi na stanowisku, że będzie mogła ująć Rabaty jako pomniejszenie kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, którego obrotów dotyczą w oparciu o wewnętrzny dowód księgowy w sytuacji, gdy kwota pomniejszająca koszty podatkowe będzie skalkulowana na podstawie rzeczywistych danych, nawet jeśli Spółka nie otrzyma przed dniem, o którym mowa w art. 15 ust. 4b Ustawy o PDOP jeszcze faktury korygującej wystawionej przez Dostawcę, natomiast gdy po dniu o którym mowa powyżej Spółka otrzyma fakturę korygującą od Dostawcy w innej wysokości niż wysokość Rabatu, który został już ujęty w księgach rachunkowych, taka różnica powinna być rozpoznana na bieżąco (tj. w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała fakturę korygująca).

Zdaniem Spółki, argumentacja przedstawiona powyżej przy pytaniu nr 3 dotyczącym zaistniałego stanu faktycznego znajduje zastosowane oraz w pełni potwierdza również zasadność stanowiska wyrażonego przez Spółkę przy pytaniu nr 6 dotyczącym zdarzenia przyszłego.

Ad. 7

Spółka stoi na stanowisku, że Rabaty dokumentowane notami kredytowymi wystawianymi przez Dostawców na Spółkę, które będą ujęte w księgach nadzień przypadający przed datą sporządzenia sprawozdania finansowego za rok, którego Rabaty będą dotyczyć, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, powinny zostać ujęte w kalkulacji PDOP za ten rok poprzez pomniejszenie kosztu uzyskania przychodów (lub poprzez korektę wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane).

Zdaniem Spółki, pomimo iż wartość otrzymanych Rabatów zostanie udokumentowana notami kredytowymi wystawionymi przez Dostawców, kwota z nich wynikająca stanowić będzie obniżenie ceny towarów nabytych uprzednio przez Spółkę i w związku z tym powinna być traktowana jako pomniejszenie poniesionych kosztów uzyskania przychodu (wynikających z zakupu towarów). Innymi słowy, w ocenie Spółki, sposób dokumentacji otrzymanych Rabatów wynikających z wykonania przez nią określonego poziomu zakupów u Dostawców w określonym czasie nie powinien wpłynąć na różnicę oceny prawidłowości podejścia Spółki w zakresie momentu korekty kosztów podatkowych, o ile Spółka będzie w stanie powiązać otrzymane Rabaty z wcześniejszymi zakupami, których przedmiotowe Rabaty będą dotyczyć (w szczególności, na uwagę zasługuje fakt, że niezależnie od sposobu dokumentacji otrzymywanych Rabatów ze względu na wewnętrzną politykę, Spółka będzie w stanie powiązać przedmiotowe Rabaty (a więc również Rabaty dokumentowane notami kredytowymi) z konkretnymi dostawami towarów i poniesionymi z tego tytułu kosztami). W związku z powyższym ocena prawidłowości podejścia Spółki w odniesieniu do pytania nr 7 dotyczącego zdarzenia przyszłego powinna być podobna do oceny prawidłowości podejścia Spółki w odniesieniu do pytania nr 4.

W świetle powyższego, w opinii Spółki. w przypadku, gdy Rabaty dokumentowane przedmiotowymi notami kredytowymi zostaną ujęte w księgach rachunkowych przed sporządzeniem sprawozdania finansowego, nie później niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania CIT-8 za ten rok podatkowy, którego Rabaty dotyczą Rabaty, odnoszące się do towarów sprzedanych wynikające z tych not kredytowych, powinny zostać ujęte jako pomniejszenie kosztów uzyskania przychodu w tym samym roku podatkowym (lub jako korekta wartości towarów pozostających w magazynie Spółki w przypadku tych produktów, które nie zostały jeszcze w tym roku sprzedane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych nr 1-8 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.