Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-249/14-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-26
Teza: możliwość wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; leasing; umowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 249, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2014 r. (data wpływu 3 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej do pierwotnie wystawionej faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi leasingu finansowego. Umowy leasingu finansowego są zawierane na czas oznaczony i spełniają warunki określone w art. 17f ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 j.t. z późn. zm.), co oznacza, że odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu w podstawowym okresie trwania umowy leasingu będzie dokonywał Korzystający, zaś z pierwszym dniem po zakończeniu umowy leasingu finansowego, w przypadku wypełnienia przez Korzystającego wszystkich zobowiązań wynikających z tej umowy, Spółka przenosi na Korzystającego własność przedmiotu leasingu.

Z punktu widzenia podatku od towarów i usług (dalej jako: „podatek VAT”), Spółka wydając przedmiot leasingu Korzystającemu dokonuje dostawy towarów, która potwierdzona jest wystawieniem przez Spółkę faktury VAT na pełną wartość przedmiotu leasingu wraz z podatkiem należnym VAT według właściwej stawki podatku VAT.

Niekiedy jednak, umowy leasingu finansowego wygasają lub zostają rozwiązane – z winy Korzystającego – przed upływem terminu, na jaki zostały zawarte. Do takich okoliczności należy między innymi stwierdzenie szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu (np. w wyniku kradzieży), bądź windykacji i sprzedaży przedmiotu leasingu osobie trzeciej lub Korzystającemu na skutek zaprzestania regulowania płatności rat leasingowych przez Korzystających.

Zgodnie z Obowiązującymi Warunkami Umowy Leasingu Finansowego (dalej jako: „OWULF) stanowiącymi integralną część umowy leasingu, w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek wystąpienia szkody całkowitej Korzystający może być zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki jednorazowego odszkodowania równego różnicy pomiędzy wartością odszkodowania wypłaconego przez firmę ubezpieczeniową Finansującemu a tzw. Kwotą Zdyskontowaną, bądź odszkodowania będącego ekwiwalentem Kwoty Zdyskontowanej powiększonej o koszty związane z likwidacją szkody (w przypadku odmowy wypłaty przez firmę ubezpieczeniową). Kwota Zdyskontowana, zgodnie z OWULF, oznacza powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umowy Leasingu należność Finansującego, stanowiącą sumę zdyskontowanych Okresowych Opłat Leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia Umowy Leasingu.

Ponadto, zgodnie z OWULF, Spółka może wypowiedzieć umowę leasingu z winy Korzystającego (gdy, np. Korzystający pozostaje w zwłoce w zapłacie Wstępnej Opłaty Leasingowej lub jednej Okresowej Opłaty Leasingowej i pomimo wyznaczenia dodatkowego terminu zapłaty – Korzystający nie uiścił ich).

W przypadku wypowiedzenia Umowy Leasingu z uwagi m.in. na zaleganie przez Korzystającego z opłatami leasingowymi, Korzystający jest zobowiązany niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez Finansującego, zwrócić kompletny Przedmiot Leasingu na swój koszt i ryzyko w miejsce wskazane przez Finansującego na terenie Polski wraz ze wszystkimi instrukcjami obsługi i innymi dokumentami związanymi z Przedmiotem Leasingu, wolny od wad fizycznych oraz oznaczeń Korzystającego. Niezależnie od tego Finansujący jest uprawniony do odbioru Przedmiotu Leasingu na koszt Korzystającego z miejsca znajdowania się Przedmiotu Leasingu bez potrzeby uzyskiwania odrębnej zgody Korzystającego. W przypadku, gdy po wypowiedzeniu Umowy Leasingu uzyskana przez Finansującego cena sprzedaży netto Przedmiotu Leasingu albo wartość rynkowa netto Przedmiotu Leasingu ustalona przy przekazaniu Przedmiotu Leasingu innemu korzystającemu lub wartość rynkowa netto przyjęta w przypadku przejęcia na potrzeby własne, po potrąceniu kwoty netto kosztów poniesionych przez Finansującego w związku z odebraniem Przedmiotu Leasingu, jego wyceną, naprawą, usunięciem oznaczeń Korzystającego, ubezpieczeniem, przechowaniem, konserwacją lub sprzedażą jest niższa od Kwoty Zdyskontowanej, wówczas Korzystający jest zobowiązany zapłacić Finansującemu różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych Finansującego wobec Korzystającego.

Prawo do żądania przez Spółkę określonych kwot z tytułu przedterminowego wypowiedzenia umowy z winy Korzystającego, bądź jej wygaśnięcia, ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu korzyści, które mogłaby uzyskać w przypadku, gdyby nie doszło do wcześniejszego zakończenia umowy leasingu. Powyższe, w ocenie Spółki, potwierdza odszkodowawczy charakter wypłacanych kwot. Kwoty wypłacane przez Korzystającego w opisanych sytuacjach mają więc charakter odszkodowawczy i nie stanowią zapłaty za jakiekolwiek świadczenie.

Odszkodowawczy charakter wpłat dokonywanych przez Korzystającego potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 maja 2006 r. dotyczącym Wnioskodawcy (sygn. akt II FSK 699/05), w którym Sąd stwierdził, że odszkodowanie jest świadczeniem szczególnego rodzaju, mającym na celu wyrównanie uszczerbku, jakiego doznała osoba na skutek tego, że jej prawnie chronione dobra i interesy zostały naruszone. (\`(...)\`) Zgodnie z ogólnymi warunkami umów leasingu możliwość uzyskania odszkodowania jest powiązana z niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy przez kontrahentów podatnika – oznacza to, iż zależność uzyskiwanego w ten sposób przychodu od działań podatnika jest nader ograniczona, aktywność finansującego sprowadza się bowiem najwyżej do przedterminowego rozwiązania umowy leasingu, a więc nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem na rzecz korzystającego. Ponieważ nie ulega wątpliwości, że umowa leasingu należy ze swej natury do umów wzajemnych, o charakterze dwustronnie zobowiązującym, zachodząca w przypadku zaktualizowania się obowiązku zapłaty na rzecz finansującego odszkodowania zmiana w łączącym strony stosunku prawnym nie może być obojętna z punktu widzenia przepisów podatkowych. Zabezpieczenie przez finansującego w treści umowy leasingu swoich interesów finansowych w przypadku niewykonania bądź nienależytego wykonania tej umowy przez jego kontrahenta nie jest równoznaczne z wykonywaniem przez niego usług leasingowych - wręcz przeciwnie, prawo do żądania w pewnych okolicznościach odszkodowania bez żadnego świadczenia na rzecz korzystającego zastępuje świadczenia, do których zobowiązane są obie strony realizowanej zgodnie ze swoimi postanowieniami umowy leasingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wygaśnięcia, bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego, w szczególności na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy Korzystającego, Spółka powinna wystawić korektę faktury VAT dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu i wykazać obrót jedynie w wysokości kwot faktycznie otrzymanych od Korzystającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w czasie jej trwania, bądź przedterminowe jej rozwiązanie przez Spółkę, w szczególności na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy Korzystającego, spowoduje konieczność wystawienia korekty faktury VAT dokumentującej transakcję dostawy w ramach leasingu finansowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wydanie towarów na podstawie umowy leasingu, zgodnie z którą odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający, rozpoznaje się jako dostawę towarów. W związku z tym przy zawarciu umowy leasingu, z chwilą wydania przedmiotu leasingu Korzystającemu, Spółka wystawia fakturę VAT dokumentującą przedmiotową dostawę, opiewającą na całą wartość przedmiotu leasingu, a w konsekwencji cały podatek VAT zostaje rozliczony przy zawarciu umowy.

Jednocześnie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, iż podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z OWULF zawieranymi przez Spółkę, istnieją przypadki, które powodują, że dana umowa wygasa, bądź ulega rozwiązaniu z winy Korzystającego. W takim przypadku Korzystający jest obowiązany zwrócić towar będący przedmiotem dostawy w ramach umowy leasingu finansowego.

W związku z tym, przedwczesne rozwiązanie umowy leasingu finansowego i zwrot przedmiotu leasingu skutkować będzie, w ocenie Spółki, koniecznością korekty faktury VAT dokumentującej transakcję dostawy towaru na podstawie umowy leasingu finansowego, gdyż kwota należna z tytułu sprzedaży zostanie pomniejszona o wartość rat leasingowych, które byłyby spłacane po rozwiązaniu umowy. Zmianie ulegnie podstawa opodatkowania VAT i Spółka będzie zobligowana do wystawienia korekty faktury VAT.

W myśl art. 29a ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się, co do zasady, o wartość zwróconych towarów i opakowań. Zgodnie z art. 106j pkt 3 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu towarów podatnikowi, podatnik ten wystawia fakturę korygującą dokumentującą zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Jednocześnie, kwoty wypłacane przez Korzystającego w opisanych sytuacjach mają charakter odszkodowawczy i nie stanowią zapłaty za jakiekolwiek świadczenie. Prawo do żądania przez Spółkę określonych kwot z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy z winy Korzystającego, bądź jej wygaśnięcia ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu korzyści, które mogłaby uzyskać w przypadku, gdyby nie doszło do wcześniejszego zakończenia umowy leasingu. Powyższe potwierdza odszkodowawczy charakter wypłacanych kwot.

Prawidłowość podejścia prezentowanego przez Spółkę była wielokrotnie potwierdzana przez ograny podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Wprawdzie interpretacje wydawane dotychczas oparte były o treść art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., w którym obrót definiowano jako kwotę należną z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę należnego podatku, jednak w ocenie Spółki nie wpływa to na aktualność powołanych poniżej stanowisk.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej wydanej 29 marca 2012 r. (sygn. ITPP1/443-1685b/11/MN) wskazał, że „w sytuacji wcześniejszego zakończenia umowy leasingu finansowego, powodującego ostatecznie obniżenie ceny przedmiotu leasingu, zastosowanie znajdzie cyt. przepis art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Wówczas, w momencie rozwiązania umowy, winna zostać wystawiona faktura korygująca zmniejszająca wartość faktury pierwotnej o sumę wszystkich należnych i jednocześnie niewymagalnych rat, które pozostały do spłacenia w momencie wypowiedzenia umowy”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 12 maja 2011 r. (sygn. IPPP2/443-184/11-3/MM) wskazując, że „faktura korygująca powinna uwzględniać wszystkie raty leasingowe, do których uiszczenia został wezwany Korzystający do dnia rozwiązania umowy leasingu, bowiem w tym dniu następuje zwrot towaru będącego przedmiotem leasingu”.

Analogicznie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wypowiedział się w piśmie z 16 lutego 2012 r. (sygn. IPPP1/443-1645/11-2/PR), w którym wskazał, iż „w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego z winy korzystającego \[\`(...)\`\] Spółka jest zobowiązana do wystawienia faktury korygującej, która winna uwzględniać różnicę pomiędzy faktycznie dokonanymi płatnościami przez korzystającego w związku z umową a kwotą pierwotnie przyjętą do podstawy opodatkowania w momencie dostawy przedmiotu leasingu”.

Ze względu na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w czasie jej trwania, bądź przedterminowe jej rozwiązanie z winy Korzystającego, spowoduje konieczność wystawienia korekty faktury VAT dokumentującej transakcję dostawy w ramach leasingu finansowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty (art. 7 ust. 9 ustawy).

Stosownie do powołanego przepisu, umowa leasingu finansowego jest dla potrzeb podatku od towarów i usług traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zatem możliwość pomniejszenia obrotu m.in. o kwoty odpowiadające wartości zwróconych towarów może nastąpić pod warunkiem, że zwrot towaru jest prawnie dopuszczalny i zwroty te zostały udokumentowane. Obowiązkiem podatnika jest więc w rozumieniu cyt. przepisów odpowiednie udokumentowanie zwrotu wartości towaru w wyniku odstąpienia od umowy sprzedaży.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury – podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak wynika z powyższej regulacji faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi leasingu finansowego. Zdarza się, że umowy leasingu finansowego wygasają lub zostają rozwiązane – z winy korzystającego – przed upływem terminu, na jaki zostały zawarte.

Wśród takich okoliczności Wnioskodawca wskazał: stwierdzenie szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu (np. w wyniku kradzieży), bądź windykacji i sprzedaży przedmiotu leasingu osobie trzeciej lub korzystającemu na skutek zaprzestania regulowania płatności przez korzystających.

W przypadku wygaśnięcia umowy na skutek wystąpienia szkody całkowitej korzystający może być zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki jednorazowego odszkodowania równego różnicy pomiędzy wartością odszkodowania wypłaconego przez firmę ubezpieczeniową Finansującemu a tzw. kwotą zdyskontowaną, bądź odszkodowania będącego ekwiwalentem kwoty zdyskontowanej powiększonej o koszty związane z likwidacją szkody. Kwota zdyskontowana oznacza powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu należność Finansującego, stanowiącą sumę zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu.

W przypadku wypowiedzenia umowy leasingu z uwagi na zaleganie przez korzystającego z opłatami leasingowymi, korzystający zobowiązany jest zwrócić kompletny przedmiot leasingu na swój koszt i ryzyko. W przypadku, gdy po wypowiedzeniu umowy leasingu uzyskana przez Finansującego cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość rynkowa netto lub wartość rynkowa netto przyjęta w przypadku przejęcia na potrzeby własne, po potraceniu kwoty netto kosztów poniesionych przez Finansującego w związku z odebraniem przedmiotu leasingu, jego wyceną, naprawą, ubezpieczeniem, przechowaniem, konserwacją lub sprzedażą jest niższa od kwoty zdyskontowanej wówczas korzystający jest zobowiązany zapłacić Finansującemu różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych Finansującego wobec korzystającego.

Ze względu na kwalifikację umów leasingu finansowego, jako dostawy towarów na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z zawarciem umowy leasingu Spółka wystawia fakturę VAT dokumentującą dostawę, opiewającą na całą wartość przedmiotu leasingu, a w konsekwencji cały podatek zostaje rozliczony przy zawarciu umowy.

W analizowanej sprawie istotne jest zatem ustalenie, czy opisane w stanie faktycznym zdarzenia losowe powodujące wygaśnięcie bądź przedterminowe rozwiązanie umowy leasingu z winy leasingobiorcy powodują możliwość dokonania korekty wysokości podstawy opodatkowania ww. dostawy do wysokości kwot faktycznie otrzymanych od korzystającego.

W związku z tym należy dokonać oceny charakteru należności otrzymanych przez Spółkę w związku z wygaśnięciem lub przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu, poprzez określenie w szczególności czy stanowią one zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy z tytułu umowy leasingu.

Jak wynika z cyt. art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub osoby trzeciej. W takim przypadku mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie.

Natomiast „odszkodowanie” jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie. Zagadnienie to regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Zgodnie z art. 361 Kodeksu cywilnego, co do zasady naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkody a nie płatność za świadczenie. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Otrzymanie odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

W ocenie tut. Organu w analizowanej sprawie kwoty określane przez Wnioskodawcę, jako „odszkodowanie” uiszczane są w związku z dokonaną czynnością dostawy – leasingu finansowego. Strony zawarły umowę dostawy, ta zaś na gruncie przepisów VAT została zrealizowana z momentem wydania towaru. Opisane przez Wnioskodawcę zdarzenia, które doprowadziły do wygaśnięcia czy rozwiązania umowy leasingowej nie mają znaczenia dla uznania, że umowa dostawy została na gruncie ustawy VAT wykonana. Jej aspekt ekonomiczny zrealizował się bowiem z chwilą wydania przedmiotu leasingu. Zatem wszelkie wpłaty, które wynikają z postanowień umowy leasingowej do jakich zobowiązany jest korzystający z przedmiotu leasingu należy uznać jako stanowiące odpłatność z tytułu dokonanej dostawy.

Zdaniem tut. organu, kwoty przekazane na rzecz leasingodawcy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umowy z tytułu stwierdzenia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu, bądź zalegania z opłatami, stanowią zwykłą płatność, będącą elementem zawartej umowy leasingu finansowego (dostawy towaru), która została jednorazowo objęta opodatkowaniem w chwili wydania towaru (przedmiotu leasingu) i pomimo wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu na podstawie ww. sytuacji, kwoty te stanowią kwotę należną z tytułu dokonania dostawy. Przedmiotowe kwoty w momencie ich wpłaty nie mają wpływu na wcześniejsze rozliczenie dokonanej dostawy, w tym na wysokość podstawy opodatkowania i kwoty podatku.

W konsekwencji należy zatem stwierdzić, że w wyniku przedterminowego zakończenia umowy leasingu finansowego w przypadku szkody całkowitej, bądź utraty przedmiotu leasingu nie zachodzą podstawy uzasadniające dokonanie korekty faktury, gdyż nie dochodzi do zwrotu przedmiotu leasingu, ani też nie są spełnione inne przesłanki określone w art. 106j ust. 1 ustawy.

W przypadku natomiast przedterminowego zakończenia umowy leasingu w wyniku zalegania przez korzystającego z opłatami leasingowymi, gdzie jak wskazał Wnioskodawca dochodzi do zwrotu przedmiotu leasingu i zmniejszenia podstawy opodatkowania, zastosowanie znajdzie cyt. przepis art. 29a ust. 10 ustawy. Wówczas Wnioskodawca winien stosownie do art. 106j pkt 3 ustawy wystawić fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania do kwoty należności wymaganych od korzystającego do dnia przedterminowego zakończenia umowy, łącznie z kwotami, określanymi przez Wnioskodawcę jako „odszkodowawcze”, a stanowiące jak wyżej wykazano zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy z tytułu dostawy towarów (leasingu finansowego).

Powołany przez Wnioskodawcę wyrok NSA z dnia 30 maja 2006 r. sygn. II FSK 699/05 rozstrzyga w zakresie wykładni art. 12 ust. 3 i 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie znajduje zastosowania w sprawie. Natomiast stanowisko analogiczne do zaprezentowanego w niniejszej interpretacji zostało potwierdzone w orzeczeniu WSA z dnia 13 marca 2012 r. I SA/Wa 1304/11, gdzie Sąd wskazał: „Sąd mając na uwadze tak rozumiane odszkodowanie oraz odpłatność z tytułu dostawy towaru wyraża stanowisko, iż w przedmiotowej sprawie należności określone jako „odszkodowanie” czy „rozliczenie” uiszczane są w związku z dokonaną umową dostawy – leasingu finansowego.”

Odnośnie przywołanych przez Wnioskodawcę, we własnym stanowisku interpretacji indywidualnych Organ pragnie podkreślić, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (…)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.