Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.166.2021.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki oraz zamiany działki, możliwości odliczenia podatku VAT od nabycia działek.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; sprzedaż; zamiana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 maja 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 20 lipca 2021 r. (data wpływu 26 lipca 2021 r.) oraz pismem z dnia 26 lipca 2021 r. (data wpływu 28 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości odliczenia podatku VAT od nabycia działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Przedmiotowy wniosek uzupełniono dnia 26 lipca 2021 r. o informację do wezwania oraz dnia 28 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania: Pan M. J.**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: X,**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Zainteresowany będący Stroną Postępowania) jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą oraz będącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja wyrobów budowlanych z betonu. We wpisie do CEIDG Wnioskodawca wskazał również między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, nie wykonuje jednak tej działalności i nie dokonał żadnej transakcji zakupu ani sprzedaży w jej ramach.

W 2001 roku Wnioskodawca nabył w drodze darowizny własność nieruchomości położonej w miejscowości P., gmina R., z której powstały między innymi działki gruntu nr 2 oraz 1/6 będące przedmiotem niniejszego wniosku. Działki te nie są wpisane do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani też nie stanowią zapasów (towarów) dla celów tej działalności.

Wnioskodawca posiada zezwolenie na przetwarzanie odpadów, zgodnie z którym miejscem jego prowadzenia jest działka nr 1/6. Wnioskodawca nie prowadzi jednak tej działalności.

Działki są niezabudowane. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się częściowo na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, a częściowo na terenach dróg publicznych klasy zbiorczej i lokalnej. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oraz mapami ewidencyjnymi działki stanowią grunty rolne (orne).

Wnioskodawca nie dokonywał od czasu nabycia ww. działek żadnych nakładów na te nieruchomości. Wnioskodawca planuje zbyć ww. działki na rzecz X (Nabywca, Zainteresowany nie będący Stroną Postępowania). Działka 1/6 jest przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży, działka 2 zaś przedwstępnej umowy zamiany. W zamian za działkę nr 2 Wnioskodawca ma otrzymać od Nabywcy działkę nr 3/5 położoną w tej samej miejscowości.

W umowach przedwstępnych Wnioskodawca wyraził zgodę by Nabywca dysponował ww. nieruchomościami na cele budowlane w celu prowadzenia badań technicznych i środowiskowych oraz uzyskania uzgodnień i decyzji związanych z realizacją przyszłej zabudowy przez Nabywcę.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywane działki będą częścią inwestycji Nabywcy polegającej na budowie budynków usługowych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca i Nabywca powzięli wątpliwość co do opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 26 lipca 2021 r. w odpowiedzi na pytania:

1.  Z jakiej działki zostały wydzielone działki 2 i 1/6 – należy wskazać numer nieruchomości, którą otrzymał Pan w darowiźnie. Wnioskodawca wskazał, że: W darowiźnie otrzymał on działki o pierwotnych numerach ewidencyjnych 2 i 1.
2.  Czy posiada Pan inne działki? Proszę wskazać ilość. Wnioskodawca wskazał, że: posiada on inne działki, obecnie jest ich wszystkich 18, wszystkie działki są położone w P., gmina R. – obręb geodezyjny 12, numery działek: (…) (działka siedliskowa z zabudowaniami), (…) – wszystkie te działki otrzymał on jako darowiznę od swojego bezdzietnego wujka (starszy brat mamy) w 2000 roku oraz 2 działki o numerach ew. (…) – odziedziczone po jego bezdzietnej cioci – młodsza siostra mamy – w 2014 roku, a także działka (…) – działka po mamie – w 2011 roku.
3.  Kto wystąpił o podział nieruchomości otrzymanej w darowiźnie (z której następnie wydzielono działkę 2 i 1/6)? – Należy wskazać również w jakim celu nastąpił podział tej nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że: Podział nieruchomości otrzymanych w darowiźnie nastąpił z urzędu. Obie działki 2 i 1/6 otrzymane w darowiźnie od wujka zostały podzielone gdyż w 2005 roku Wnioskodawca wystąpił o przysługujące mu odszkodowanie z tytułu porządkowania własności ( art. 79 ustawy z 1999 roku) terenów znajdujących się pod drogami (Gminnymi, Powiatowymi czy też innymi – Skarbu Państwa), niektóre działki otrzymane w tymże akcie darowizny także zmieniały numery ewidencyjne w związku z budową obwodnicy – droga expresowa – w rygorach Spec Ustawy – kilka działek zostało mu częściowo lub całkowicie zabranych pod budowę tej drogi.
4.  W jaki sposób działki 2 i 1/6, są/były/będą wykorzystywane od momentu nabycia do momentu zbycia ? Wnioskodawca wskazał, że Działki 2 i 1/6 są i były wykorzystywane wyłącznie w celach rolniczych, z wyjątkiem wynajmu, o którym mowa poniżej (odp. 5).
5.  Czy przedmiotowe działki nr 2 i 1/6 były/są/będą udostępniane na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem/dzierżawa)? Jeżeli tak, to czy były to umowy odpłatne i w jakim czasie i na jaki okres były zawarte? Wnioskodawca wskazał, że: Tak – działka 1/6 a dokładnie jej mniejsza część/fragment (4950 m22 z całej powierzchni działki 17300 m2) był wynajęty odpłatnie firmie C. – miał na tej części działki powstać zakład produkcji mas betonowych. Okres tego wynajmu to od … maja 2017 roku do … stycznia 2020 roku. Wynajem był odpłatny – w okresie tym wystawiane były faktury – raz na miesiąc i opłacane były należne podatki. Faktury były wystawiane przez Wnioskodawcę – jako osobę fizyczną z numerem NIP. Pomimo starań firmy C. nie doszło do powstania zakładu produkcji mas betonowych – jeden z sąsiadów mocno protestował i firma C. zniechęciła się i wypowiedziała umowę. Poza wystawianiem faktur na firmę C. finalnie nie doszło do powstania zakładu ani do żadnych prac budowlanych.
6.  Czy oprócz ww. działek planuje Pan w przyszłości dostawę innego gruntu. Należy wskazać kiedy i w jakiej ilości. Wnioskodawca wskazał, że: Tak, już obecnie wystawił on dwie inne nieruchomości na sprzedaż: działki nr ew.: (…) oraz (…) dwóm różnym podmiotom gospodarczym.
7.  Czy dokonywał Pan sprzedaży gruntów w przeszłości? Jeśli tak to należy wskazać kiedy i w jakiej ilości. Wnioskodawca wskazał, że: Nie, nie sprzedawał on w przeszłości żadnych gruntów. Natomiast w ramach Spec Ustawy zostało zabranych pod budowę drogi expressowej kilka działek.
8.  Czy w stosunku do ww. działek nr 2 i 1/6 ponosił/ponosi/będzie ponosić Pan jakiekolwiek nakłady w celu jej uatrakcyjnienia (np. wydzielenie dróg wewnętrznych, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości gruntu, podział, uzbrojenie w media itp.)? Wnioskodawca wskazał, że: Na obecną chwilę nie ma on planów inwestycyjnych ani innych mających na celu uatrakcyjnienie posiadanych nieruchomości.
9.  Czy ogłaszał/ogłasza/będzie ogłaszał Pan sprzedaż ww. działek w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu bądź podejmował/podejmuje/będzie podejmował inne działania marketingowe? Jeżeli to należy wskazać jakie. Wnioskodawca wskazał, że: Osobiście nie podejmował on dotychczas takich działań, nie ogłaszał w żadnych mediach ww. nieruchomości, jednakże nie może wykluczyć, że pośrednicy w handlu nieruchomościami, którzy podpisywali z nim na przestrzeni ostatnich kilku lat umowy bez wyłączności – nie dokonali takich działań a jeśli chodzi o ewentualne działania w przyszłości z Jego strony – nie rozważa on takiej możliwości, bo zawarł już on umowę przedwstępną z kupującym, o którym mowa we wniosku.
10.  Czy z przedmiotowych działek były/są/będą dokonywane dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Wnioskodawca wskazał, że: Owszem, jeszcze kilka lat temu działki były wykorzystywane do uprawy rolnych, obecnie są utrzymywane w tzw. dobrej kulturze rolniczej/są obrabiane mechanicznie tak, żeby nie rosły na nich chwasty.
11.  Czy działki będące przedmiotem sprzedaży (zamiany), są/były/będą wykorzystywane w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.)? – Należy również wskazać czy na tej działce była prowadzona działalność rolnicza. Wnioskodawca wskazał, że: Przedmiotowe działki były wykorzystywane do działalności rolniczej, nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Część działki nr ew. 1/6 była wynajmowana zgodnie z odp. w pkt 5.
12.  Czy działki będące przedmiotem sprzedaży/zamiany, na moment zbycia będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, to jakie będzie przeznaczenie ww. działek wynikające z tego dokumentu? Wnioskodawca wskazał, że: Tak – obie działki nr ew. 2 i 1/6 są objęte MPZP, który dość precyzyjnie wskazuje, że są to tereny przemysłowe/produkcyjne/magazynowe (zapis MPZP określa je jako UP1).
13.  Czy dla działek będących przedmiotem sprzedaży/zamiany, na moment zbycia będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to jakie będzie ich przeznaczenie wynikające z tego dokumentu? Wnioskodawca wskazał, że: Dla działek będących przedmiotem sprzedaży/zamiany, na moment zbycia nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, gdyż nie ma takiej potrzeby (jest obowiązujący plan miejscowy).
14.  Wskazał Pan, że „Działka 1/6 jest przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży, działka 2 zaś przedwstępnej umowy zamiany” – zatem należy wskazać:
    
    1.  jakie warunki zawierają/będą zawierały te umowy oraz w jakim celu zostały zawarte?
    2.  jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej, ciążą/będą ciążyć na kupującym, a jakie na sprzedającym?
    3.  czy w ramach tych umów udzielił Pan lub zamierza udzielić jakichkolwiek upoważnień, zgód dla nabywcy? Jeżeli tak, to należy wskazać jaki jest/będzie ich zakres (wymienić należy wszystkie czynności, których kupujący może dokonać w Pana imieniu).
    4.  czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na działce będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie? Jeżeli tak, to należy wskazać jakich?
    5.  czy strona kupująca poniesie jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?
    
    Wnioskodawca wskazał, że:
    1.  Celem podpisanych umów – sprzedaży i zamiany – jest to, że kupujący po ich zawarciu oraz po spełnieniu warunków w nich wskazanych, w tym po pozytywnym badaniu stanu prawnego i technicznego działek oraz po uzyskaniu szeregu decyzji administracyjnych koniecznych do realizacji zamierzonej inwestycji (w tym decyzji środowiskowej), nabędzie własność działek od Wnioskodawcy jako sprzedającego /dokonującego zamiany. Ponadto, kupujący wpłacił zaliczki, z tytułu zawarcia każdej z umów, na depozyt notarialny.
    2.  Zgodnie z zawartymi umowami przedwstępnymi (sprzedaży i zamiany) na kupującym ciąży przede wszystkim obowiązek nabycia działek po spełnieniu warunków wskazanych w umowach przedwstępnych (jak w pkt a. powyżej) za ceny ustalone w umowach przedwstępnych, a na sprzedającym ciąży obowiązek sprzedaży/dokonania zamiany tych działek bez obciążeń i wad w ustalonym w tych umowach terminie.
    3.  Tak – w ramach tych umów Wnioskodawca upoważnił osoby działające w imieniu kupującego do przeprowadzania czynności sprawdzających – badania stanu prawnego, technicznego oraz środowiskowego – mających na celu spełnienie wymagań satysfakcjonujących kupującego, a także udzielił on prawa do dysponowania działkami na cele budowlane, w tym do składania wszelkich niezbędnych oświadczeń woli, wiedzy oraz wyjaśnień, składania dokumentów, pism i wniosków wieczystoksięgowych, występowania do wszelkich organów państwowych, samorządowych oraz wszelkich urzędów każdej instancji o wydanie dokumentów dotyczących działek lub ich części.
    4.  Nie, kupujący po zawarciu umów przedwstępnych nie może dokonywać żadnych nakładów finansowych na działki 2 oraz 1/6.
    5.  Tak, kupujący poniesie koszty badań stanu prawnego, technicznego oraz środowiskowego, a także przygotowania przyszłej inwestycji (zgody, decyzje, itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca będzie z tytułu planowanej sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT związanego z nabyciem działek nr 2 i nr 1/6 od Wnioskodawcy?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Wnioskodawca z tytułu planowanej sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  W przypadku, wbrew stanowisku Zainteresowanych, odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, zdaniem Zainteresowanych Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT związanego z nabyciem działek nr 2 i nr 1/6 od Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT podatnikami podatku od towarów usług są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ust. 2 z kolei definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że aby zachowania danego podmiotu uznać za działalność gospodarczą, istotne znaczenia ma ich zorganizowany i ciągły charakter. Zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa gruntów podlegałaby opodatkowaniu VAT, gdyby jego działaniom w tym zakresie można było przypisać wskazane znamiona działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje tu prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w innym zakresie, z wykorzystaniem innych niż będące przedmiotem niniejszego wniosku grunty zasobów, fakt bycia zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym z tytułu prowadzenia przez Wnioskodawcę tej innej działalności, jak i sam tylko wpis przedmiotu działalności w CEIDG dotyczący kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

W kwestii opodatkowania VAT dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu jej dokonania podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca lub usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT (co skutkowałoby uznaniem go za podatnika), czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie (szczególnie prywatne, jakim jest darowizna) lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania majątku rzeczowego w sposób ciągły w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 Dyrektywy VAT, a tym samym art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

W orzecznictwie powstałym na gruncie wskazanych przepisów Ustawy o VAT i Dyrektywy VAT (m.in. wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13) sądy administracyjne wskazują na kryteria, jakimi należy kierować się przy ocenie, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami czy z zarządem majątkiem prywatnym. Zgodnie z nim na gospodarczy charakter uzyskiwanego dochodu może wskazywać zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, polegających na: wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym.

O kwalifikacji uzyskanych przez podatnika dochodów do działalności gospodarczej nie mogą zaś zdaniem sądów administracyjnych w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak: liczba transakcji sprzedaży, osiągnięcie zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze sprzedaży), podział dużej nieruchomości gruntowej na mniejsze działki dla poprawy możliwości zagospodarowania oraz poszukiwanie nabywców przez składanie ofert sprzedaży. Wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem – normalnych w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. W ramach zwykłego zarządu sprawami majątkowymi może mieścić się również nabycie nieruchomości na tzw. lokatę i dochód ze sprzedaży takiej nieruchomości także nie będzie związany z działalnością gospodarczą, jeżeli między datą nabycia i sprzedaży upłynął dłuższy okres, a na operację zbycia takiej nieruchomości nie nakładałyby się inne transakcje o podobnym charakterze, tworzące razem obraz działalności zorganizowanej i ciągłej, z której podatnik uczyniłby sobie trwałe źródło zarobkowania.

Dokonanie przez Wnioskodawcę czynności sprzedaży i zamiany wskazanych działek nie przesądza o tym, że z tego powodu stanie się on podatnikiem VAT. Przyjęcie, iż zbywając część posiadanych terenów budowlanych Wnioskodawca działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność handlową wymagałoby, aby jego czynności w zakresie tej sprzedaży przybrały formę profesjonalną (zawodową) i ciągłą (stałą), powtarzalną, potwierdzoną obiektywnymi dowodami zamiaru ich kontynuacji, czyli w konsekwencji formę zorganizowaną. Przesłanka stałości wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy VAT – art. 12 wprowadza jako zasadę szczególną możliwość uznania za podatników także podmiotów działających w sposób sporadyczny, co oznacza iż zasadą ogólną jest, by taka działalność była opodatkowana jedynie gdy wykonywana jest w sposób niesporadyczny (stały).

W świetle powyższego jednorazowa sprzedaż działek nabytych przez Wnioskodawcę 20 lat temu i pozostawionych do dziś w niezmienionym stanie, nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT. Nie ma wpływu na tę kwalifikację fakt, iż jedna ze zbywanych działek wymieniona została w pozwoleniu na przetwarzanie na niej odpadów, skoro Wnioskodawca tej działalności nigdy nie prowadził, co potwierdza brak umieszczenia tej działki w jego ewidencji środków trwałych. Nieistotny jest również wpis przedmiotu działalności w CEIDG dotyczący kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, skoro żadnych czynności w tym zakresie Wnioskodawca nigdy nie wykonywał i nie wykonuje. Nie miało bowiem miejsca nabycie przez Wnioskodawcę kolejnych terenów w celu ich dalszej odsprzedaży, w żadnym wypadku nie można mówić o zorganizowanym i ciągłym charakterze jego działalności w odniesieniu do zbywanych nieruchomości.

Zdaniem Zainteresowanych Wnioskodawca z tytułu planowanej sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 nie będzie zatem podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad. 2.

Nabywca prowadzić będzie działalność m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Nabywane od Wnioskodawcy działki staną się częścią inwestycji Nabywcy polegającej na budowie budynków usługowych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy czynności opodatkowane VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Nabywcy przysługiwać będzie - pod warunkami i na zasadach określonych w innych przepisach tej ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zakupach inwestycyjnych i bieżących w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez Nabywcę z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT).

Ponieważ nabyte od Wnioskodawcy działki będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych, w przypadku – wbrew stanowisku Zainteresowanych – odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT związanego z nabyciem działek nr 2 i nr 1/6 od Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości odliczenia podatku VAT od nabycia działek – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Zainteresowany w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą oraz będącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja wyrobów budowlanych z betonu. We wpisie do CEIDG Wnioskodawca wskazał również między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, nie wykonuje jednak tej działalności i nie dokonał żadnej transakcji zakupu ani sprzedaży w jej ramach.

W 2001 roku Wnioskodawca nabył w drodze darowizny własność nieruchomości położonej w miejscowości P., gmina R., z której powstały między innymi działki gruntu nr 2 oraz 1/6 będące przedmiotem niniejszego wniosku. Działki te nie są wpisane do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani też nie stanowią zapasów (towarów) dla celów tej działalności.

Wnioskodawca posiada zezwolenie na przetwarzanie odpadów, zgodnie z którym miejscem jego prowadzenia jest działka nr 1/6. Wnioskodawca nie prowadzi jednak tej działalności.

Działki są niezabudowane. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się częściowo na terenie zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, a częściowo na terenach dróg publicznych klasy zbiorczej i lokalnej. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oraz mapami ewidencyjnymi działki stanowią grunty rolne (orne).

Wnioskodawca nie dokonywał od czasu nabycia ww. działek żadnych nakładów na te nieruchomości. Wnioskodawca planuje zbyć ww. działki na rzecz X (Nabywca, Zainteresowany nie będący Stroną Postępowania). Działka 1/6 jest przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży, działka 2 zaś przedwstępnej umowy zamiany. W zamian za działkę nr 2 Wnioskodawca ma otrzymać od Nabywcy działkę nr 3/5 położoną w tej samej miejscowości.

W umowach przedwstępnych Wnioskodawca wyraził zgodę by Nabywca dysponował ww. nieruchomościami na cele budowlane w celu prowadzenia badań technicznych i środowiskowych oraz uzyskania uzgodnień i decyzji związanych z realizacją przyszłej zabudowy przez Nabywcę.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywane działki będą częścią inwestycji Nabywcy polegającej na budowie budynków usługowych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca i Nabywca powzięli wątpliwość co do opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 przez Wnioskodawcę.

Działki o pierwotnych numerach ewidencyjnych 2 i 1 Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny.

Wnioskodawca posiada inne działki, obecnie jest ich wszystkich 18. Wszystkie te działki Wnioskodawca otrzymał jako darowiznę od swojego bezdzietnego wujka (starszy brat mamy) w 2000 roku oraz 2 działki o numerach ew. (…) – odziedziczone po jego bezdzietnej cioci, młodsza siostra mamy – w 2014 roku, a także działka (…) – działka po mamie w 2011 roku.

Podział nieruchomości otrzymanych w darowiźnie nastąpił z urzędu. Obie działki 2 i 1/6 otrzymane w darowiźnie zostały podzielone gdyż w 2005 roku Wnioskodawca wystąpił o przysługujące mu odszkodowanie z tytułu porządkowania własności terenów znajdujących się pod drogami (Gminnymi, Powiatowymi czy też innymi – Skarbu Państwa), niektóre działki otrzymane w tymże akcie darowizny także zmieniały numery ewidencyjne w związku z budową obwodnicy – droga expresowa – kilka działek zostało mu częściowo lub całkowicie zabranych pod budowę tej drogi.

Działki 2 i 1/6 są i były wykorzystywane wyłącznie w celach rolniczych, z wyjątkiem wynajmu.

Działka 1/6 a dokładnie jej mniejsza część/fragment (4950 m2 z całej powierzchni działki 17300 m2) był wynajęty odpłatnie firmie – miał na tej części działki powstać zakład produkcji mas betonowych. Okres tego wynajmu to od … maja 2017 roku do … stycznia 2020 roku. Wynajem był odpłatny – w okresie tym wystawiane były faktury – raz na miesiąc i opłacane były należne podatki. Faktury były wystawiane przez Wnioskodawcę – jako osobę fizyczną z numerem NIP. Pomimo starań firmy nie doszło do powstania zakładu produkcji mas betonowych – jeden z sąsiadów mocno protestował i firma zniechęciła się i wypowiedziała umowę. Poza wystawianiem faktur na firmę finalnie nie doszło do powstania zakładu ani do żadnych prac budowlanych. Obecnie Wnioskodawca wystawił dwie inne nieruchomości na sprzedaż: działki nr ew.: (…) oraz (…) dwóm różnym podmiotom gospodarczym. Wnioskodawca nie sprzedawał w przeszłości żadnych gruntów. Natomiast w ramach Spec Ustawy zostało zabranych pod budowę drogi expressowej kilka działek.

Na obecną chwilę Wnioskodawca nie ma planów inwestycyjnych ani innych mających na celu uatrakcyjnienie posiadanych nieruchomości.

Osobiście Wnioskodawca nie podejmował dotychczas takich działań, nie ogłaszał w żadnych mediach ww. nieruchomości, jednakże nie może wykluczyć, że pośrednicy w handlu nieruchomościami, którzy podpisywali z nim na przestrzeni ostatnich kilku lat umowy bez wyłączności – nie dokonali takich działań a jeśli chodzi o ewentualne działania w przyszłości z Jego strony – nie rozważa on takiej możliwości, bo zawarł już on umowę przedwstępną z kupującym, o którym mowa we wniosku.

Kilka lat temu działki były wykorzystywane do uprawy rolnych, obecnie są utrzymywane w tzw. dobrej kulturze rolniczej/są obrabiane mechanicznie tak, żeby nie rosły na nich chwasty.

Przedmiotowe działki były wykorzystywane do działalności rolniczej, nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Część działki nr ew. 1/6 była wynajmowana.

Obie działki nr ew. 2 i 1/6 są objęte MPZP, który dość precyzyjnie wskazuje, że są to tereny przemysłowe/produkcyjne/magazynowe (zapis MPZP określa je jako UP1).

Dla działek będących przedmiotem sprzedaży/zamiany, na moment zbycia nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, gdyż nie ma takiej potrzeby (jest obowiązujący plan miejscowy).

Ponadto celem podpisanych umów – sprzedaży i zamiany – jest to, że kupujący po ich zawarciu oraz po spełnieniu warunków w nich wskazanych, w tym po pozytywnym badaniu stanu prawnego i technicznego działek oraz po uzyskaniu szeregu decyzji administracyjnych koniecznych do realizacji zamierzonej inwestycji (w tym decyzji środowiskowej), nabędzie własność działek od Wnioskodawcy jako sprzedającego/dokonującego zamiany. Ponadto, kupujący wpłacił zaliczki, z tytułu zawarcia każdej z umów, na depozyt notarialny.

Zgodnie z zawartymi umowami przedwstępnymi (sprzedaży i zamiany) na kupującym ciąży przede wszystkim obowiązek nabycia działek po spełnieniu warunków wskazanych w umowach przedwstępnych, za ceny ustalone w umowach przedwstępnych, a na sprzedającym ciąży obowiązek sprzedaży/dokonania zamiany tych działek bez obciążeń i wad w ustalonym w tych umowach terminie.

W ramach umów przedwstępnych Wnioskodawca upoważnił osoby działające w imieniu kupującego do przeprowadzania czynności sprawdzających – badania stanu prawnego, technicznego oraz środowiskowego – mających na celu spełnienie wymagań satysfakcjonujących kupującego, a także Wnioskodawca udzielił prawa do dysponowania działkami na cele budowlane, w tym do składania wszelkich niezbędnych oświadczeń woli, wiedzy oraz wyjaśnień, składania dokumentów, pism i wniosków wieczystoksięgowych, występowania do wszelkich organów państwowych, samorządowych oraz wszelkich urzędów każdej instancji o wydanie dokumentów dotyczących działek lub ich części.

Kupujący po zawarciu umów przedwstępnych nie może dokonywać żadnych nakładów finansowych na działki 2 oraz 1/6. Natomiast kupujący poniesie koszty badań stanu prawnego, technicznego oraz środowiskowego, a także przygotowania przyszłej inwestycji (zgody, decyzje, itp.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy z tytułu sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 będzie działał on jako podatnik podatku od towarów.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że dostawą towarów jest – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany nieruchomości jest zamianą towarów, czyli – jak już wcześniej wskazano – odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionego opisu sprawy uznać należy, że w analizowanej sprawie nabywająca Spółka będzie dokonywała szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą i zamianą przez Wnioskodawcę działek. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił nabywającej Spółce stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży i zamiany działek, nie będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działki, że niejako Jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy grunt będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tutejszego organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż oraz zamianę przedmiotowych działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanego. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż jak i zamiana przez Wnioskodawcę ww. działek będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż i zamiana działek stanowić będzie realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy działki nr 1/6. Działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2, będzie podlegała po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, w opisanych wyżej okolicznościach sprawy Wnioskodawca przy realizacji umowy sprzedaży działki nr 1/6 oraz umowy zamiany działki nr 2 będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a transakcja sprzedaży działki nr 1/6 oraz zamiany działki nr 2 przez Zainteresowanego Spółce, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych działek należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym tereny budowlane, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanej regulacji wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W przedmiotowej sprawie we wniosku wskazano, że obie działki nr ew. 2 i 1/6 są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który dość precyzyjnie wskazuje, że są to tereny przemysłowe/produkcyjne/magazynowe (zapis miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określa je jako UP1).

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy, w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem, skoro działki nr ew. 2 i 1/6 objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, według którego przeznaczone są pod zabudowę (są to tereny przemysłowe/produkcyjne/magazynowe), to stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja dostawy tych działek nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy stwierdzić, że transakcja zbycia ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Stosownie bowiem do regulacji zawartych w przywołanym powyżej artykule, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Zbywający otrzymał Nieruchomość (działki nr 2 i 1/6) na podstawie umowy darowizny. Z tego względu nie można uznać, że Zbywającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabycie przez Niego Nieruchomości nie było w ogóle objęte tym podatkiem. Należy zatem stwierdzić, że nie jest spełniony jeden z warunków zwolnienia wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanych we wniosku Działek nr 2 i 1/6 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, że przedmiotem dostawy będzie teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w stosunku do planowanej sprzedaży i zamiany działek nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Oznacza to, że sprzedaż jak i zamiana przedmiotowych działek będących przedmiotem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje zbyć (na podstawie umowy sprzedaży i umowy zamiany) ww. działki na rzecz Kupującego. Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywane działki będą częścią inwestycji Nabywcy polegającej na budowie budynków usługowych. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, planowana transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki, nie zaistnieje zatem przesłanka wskazana w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Zatem Nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem opisanych Nieruchomości (działki nr 2 i 1/6). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyte działki będą służyły działalności opodatkowanej VAT (najem, sprzedaż budynków usługowych) oraz Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, w szczególności wykorzystywania realizowanego Projektu, do wykonywania czynności opodatkowanych, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.