Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-152/12/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-06
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla wyrobu węglowego zużywanego do wytworzenia energii cieplnej dostarczanej do lokali mieszkalnych i użytkowych
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; gospodarstwa-gospodarstwa domowe; kotłownia; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości-zarząd nieruchomością; ogrzewanie; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; podmiot-podmiot zużywający; wyroby; węgiel
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2012r. (data wpływu 26 marca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z opodatkowania zużycia wyrobów węglowych, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, służących do wytworzenia ciepła:

*   dostarczonego do lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe**,
*   do ogrzania lokali użytkowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z opodatkowania zużycia wyrobów węglowych, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością służących do wytworzenia ciepła dostarczonego do lokali mieszkalnych i do ogrzania lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Na mocy Zarządzenia Nr … z dnia … kwietnia …r. Prezydent Miasta X ustanowił na rzecz jednoosobowej Spółki Miasta X Y Sp. z o.o. w X ograniczone prawo rzeczowe - nieodpłatnego użytkowania nieruchomościami stanowiącymi zasób Miasta, czyli w ramach działalności spółka zarządza mieszkaniowym zasobem Miasta X.

Do obowiązków zarządcy między innymi należy nadzór nad pracą kotłowni lokalnych oraz zapewnienie mieszkańcom przedmiotowych zasobów sprawnego działania istniejących urządzeń technicznych budynku, umożliwiających najemcom korzystanie z ogrzewania lokalu.

Spółka dokonuje zakupu wyrobów węglowych, które w całości zużywane są w celu zapewnienia ciągłości dostarczania ciepła do lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) wchodzących w skład określonej nieruchomości oraz lokali użytkowych mieszczących się w tych budynkach. Zakupione wyroby węglowe nie są używane w żaden inny sposób jak tylko do celów ciepłowniczych.

Y Sp. z o. o. w przekazanym w zarządzanie zasobie miejskim posiada cztery kotłownie lokalne, które winny być utrzymane na odpowiednich parametrach eksploatacyjnych w celu zapewnienia ciepła mieszkańcom. W tym celu niezbędny jest zakup opału, w tym przypadku wyrobów węglowych.

W dwóch budynkach z kotłowniami lokalnymi oprócz lokali mieszkalnych istnieje po jednym lokalu użytkowym do których również dostarczane jest ciepło ze wspólnej kotłowni. Budynki, w których znajdują się lokale użytkowe nie są wyposażone w urządzenia pomiarowe do mierzenia ilości dostarczonego ciepła (ciepłomierz).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przy zakupie węgla, który jest wykorzystywany w całości dla zapewnienia ciepła w lokalach mieszkalnych Spółka na mocy art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym podlega zwolnieniu od akcyzy (wyroby węglowe zużywane przez gospodarstwa domowe)?
2.  Czy część wyrobów węglowych wykorzystanych dla ogrzania lokali użytkowych wyliczona proporcjonalnie do powierzchni grzewczej (brak indywidualnego opomiarowania lokali) podlega opodatkowaniu akcyzą?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakupy wyrobów węglowych, które w całości zużywane są w celu zapewnienia ciągłości dostarczania ciepła do lokali mieszkalnych, korzystają ze zwolnienia przez gospodarstwa domowe, ponieważ w ustawie nie ma definicji co należy rozumieć pod pojęciem gospodarstwo domowe.

Natomiast część wyrobów węglowych wyliczona proporcjonalnie do powierzchni grzewczej a służąca do ogrzewania lokali użytkowych winna podlegać podatkowi akcyzowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

***   nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia z opodatkowania akcyzą zużycia wyrobów węglowych, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do wytworzenia ciepła dostarczonego do lokali mieszkalnych,***   **prawidłowe - w zakresie braku zwolnienia z akcyzy zużycia wyrobów węglowych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do ogrzania lokali użytkowych.**

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W załączniku tym wymieniono:

*   w poz. 19 pod kodem CN ex 2701: węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych,
*   w poz. 20 pod kodem CN ex 2702: węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych,
*   w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00: koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Z objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wynika iż oznaczenie „ex” - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Dla węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 ustawodawca przewidział w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawkę podatku w wysokości 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 88 ust. 1 i ust. 6 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15 oC lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe wyrobów węglowych, które wynoszą odpowiednio:

1.  23,8 GJ/1000 kilogramów dla węgla objętego pozycją CN 2701;
2.  8,6 GJ/1000 kilogramów dla węgla brunatnego objętego pozycją CN 2702;
3.  27,5 GJ/1000 kilogramów dla koksu objętego pozycją CN 2704.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych;
3.  dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów węglowych;
4.  import wyrobów węglowych;
5.  eksport wyrobów węglowych;
6.  użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych;
7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na pojęcie „sprzedaży wyrobów węglowych”, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy.

I tak, w myśl art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zasadą jest, iż obrót wyrobami akcyzowymi objęty jest opodatkowaniem akcyzą (art. 9a ust. 1 ustawy). Tym niemniej prawodawca przewidział liczne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
2.  dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
3.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
4.  import wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2;
5.  eksport wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy.

Stosownie do art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane przez gospodarstwa domowe, organy administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmioty systemu oświaty o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. Nr 45, poz. 235, Nr 131, poz. 764 i Nr 171, poz. 1016), podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887, Nr 174, poz. 1039 i Nr 185, poz. 1092), jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1362, z późn. zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010r. Nr 234, poz. 1536, z późn. zm.).

Z kolei podmiotem zużywającym jest - w świetle art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy - podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych - zasady sprawiedliwości podatkowej - przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna. Wszelkiego rodzaju ulgi podatkowe mają charakter ściśle określony. W szczególności zatem przepisy dotyczące ulg, będące odstępstwem od zasady płacenia podatków, nie powinny być interpretowane rozszerzająco (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2002r. syg. akt I SA/Wr 469/00).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej zarządza nieruchomościami (lokalami mieszkalnymi i użytkowymi) użytkowanymi nieodpłatnie na podstawie Zarządzenia nr 0151-72/PM/04 z dnia 26 kwietnia 2004r. Prezydenta Miasta X. Do obowiązków Wnioskodawcy jako zarządcy należy m. in. nadzór nad pracą kotłowni lokalnych oraz zapewnienie mieszkańcom sprawnego działania urządzeń technicznych budynku, umożliwiających najemcom korzystanie z ogrzewania lokalu.

Spółka dokonuje zakupu wyrobów węglowych, które w całości zużywane są w celu zapewnienia ciągłości dostarczania ciepła do lokali mieszkalnych wchodzących w skład określonej nieruchomości oraz lokali użytkowych mieszczących się w tych budynkach.

Stosownie do powyższego w pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż węgiel i koks zużywany przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki do uznania go za wyrób węglowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy wykorzystywany do celów opałowych.

Powołany wyżej przepis art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy umożliwia zwolnienie od podatku akcyzowego wyrobów węglowych zużywanych m.in. przez gospodarstwa domowe. Jednocześnie ustawa nie zawiera definicji legalnej tego pojęcia.

Wobec powyższego należy odwołać się do jego znaczenia językowego. Z Małego słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1999, str. 231 wynika, iż gospodarstwo to m.in. posiadłość wiejska obejmująca grunty i zabudowania, natomiast domowy – str. 144 – to w szczególności odnoszący się do domu. Dom to pomieszczenia mieszkalne, miejsce stałego zamieszkania jak i ogół spraw, obowiązków rodzinnych domowych, gospodarstwo domowe.

Gospodarstwo domowe to przede wszystkim zabudowania związane z pomieszczeniami mieszkalnymi (służy jako miejsce stałego zamieszkania, w którym koncentruje się ogół spraw, obowiązków rodzinnych domowych).

Stosownie do powyższego Wnioskodawca, tj. spółka z o.o., która zarządza m. in. lokalami mieszkalnymi, które wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych Miasta, nie mieści się w zakresie definicji gospodarstwa domowego.

Tym samym w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca – jak wynika z wniosku - nie jest żadnym z podmiotów uprawnionych do skorzystania ze zwolnienia w zakresie zużycia wyrobów węglowych do celów opałowych, które zostały wymienione w ww. art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy.

Należy bowiem wyraźnie wskazać, że zgodnie z art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane przez gospodarstwa domowe. Wyraz „przez” wyraźnie wskazuje, że czynność zużycia powinna być dokonana przez gospodarstwo domowe (do celów opałowych obojętnie jakich np. do ogrzania mieszkań, do podgrzewania wody, do gotowania itp.), a nie przez inny podmiot celem dostarczenia energii cieplnej do gospodarstwa domowego. Wyroby węglowe muszą być zużywane oddzielnie przez każde gospodarstwo domowe lub wspólnie z innymi gospodarstwami domowymi zrzeszonymi w formie wspólnoty mieszkaniowej lub spółdzielni mieszkaniowej.

Nie można zatem w tak przestawionym stanie faktycznym uznać, iż w istocie następuje zużycie wyrobów węglowych przez gospodarstwa domowe.

Wnioskodawca zużywając wyroby węglowe dostarcza ciepło do lokali mieszkalnych, lecz nie oznacza to, iż wyroby węglowe zużywane są przez gospodarstwa domowe (zespół gospodarstw domowych). W tym przypadku zużywają one tylko ciepło wyprodukowane przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym węgiel nie jest zużywany przez te podmioty bezpośrednio, ani pośrednio.

Zużycie zatem wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę w celu dostarczenia ciepła do zarządzanych w ramach prowadzonej działalności lokali mieszkalnych nie podlega zwolnieniu z akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy lecz podlega opodatkowaniu stawką podatku określoną w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika ponadto, iż Wnioskodawca dostarcza również ciepło do lokali użytkowych. Tym samym zużycie węgla w części dotyczącej lokali użytkowych nie korzysta również ze zwolnienia z akcyzy, o którym mowa art. 31a ust. 2 ustawy. W tym zakresie zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

*   nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia z akcyzy zużycia wyrobów węglowych, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do wytworzenia ciepła dostarczonego do lokali mieszkalnych,
*   prawidłowe - w zakresie braku zwolnienia z akcyzy zużycia wyrobów węglowych, przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do ogrzania lokali użytkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.