Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-174/14-3/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na przebudowę nawierzchni i oznakowanie parkingu oraz związanych z parkingiem wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; inwestycje; miasto; parking
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na przebudowę nawierzchni i oznakowanie parkingu oraz związanych z parkingiem wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na przebudowę nawierzchni i oznakowanie parkingu oraz związanych z parkingiem wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Miasto jest właścicielem parkingu w B. (dalej: parking). Miasto w latach 2010-2012 poniosło wydatki inwestycyjne związane z przebudową nawierzchni i oznakowaniem parkingu (dalej: wydatki inwestycyjne). Wartość przedmiotowej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto. Ponoszone w tym zakresie wydatki zostały udokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawionymi na Miasto fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Miasto nie dokonało odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki inwestycyjne, bowiem nie było pewne, czy takie prawo mu przysługuje. Kwestię tę w pierwszej kolejności Miasto zamierza potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

Niezwłocznie po zakończeniu przedmiotowej inwestycji (zgodnie z wcześniejszymi zamierzeniami), majątek powstały w wyniku jej realizacji został przez Miasto odpłatnie udostępniony na rzecz Sp. z o.o. (dalej: MZGK lub Zakład) na podstawie zawartej z tą spółką umowy dzierżawy.

MZGK jest spółką prawa handlowego, w której Miasto posiada 100% udziałów. Zakład wykonuje na terenie Miasta w szczególności zadania w zakresie świadczenia usług pogrzebowych, odbioru i transportu nieczystości komunalnych, administrowania targowiskiem, utrzymania infrastruktury drogowej oraz gospodarowania odpadami. MZGK jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Z tytułu odpłatnego udostępniania przedmiotowego parkingu na podstawie umowy dzierżawy Miasto wystawia na rzecz MZGK faktury VAT. Faktury te są ujmowane przez Miasto w rejestrach sprzedaży, wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu dokonywania przedmiotowych czynności Miasto wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

Wydatki związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem parkingu zasadniczo ponosi MZGK, jako dzierżawca przedmiotowej infrastruktury. Niemniej jednak, niewykluczone, że niektóre z tych wydatków, w szczególności koszty remontów (dalej: wydatki bieżące) może ponieść w przyszłości Miasto. Ponadto, Miasto w przyszłości może ponosić również wydatki inwestycyjne związane z modernizacją, przebudową czy też rozbudową przedmiotowego obiektu (dalej: przyszłe wydatki inwestycyjne). Wydatki bieżące oraz przyszłe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem parkingu na rzecz MZGK na podstawie umowy dzierżawy Miastu przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych z nim związanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z odpłatnym udostępnieniem parkingu na rzecz MZGK na podstawie umowy dzierżawy Miastu przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych z nim związanych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów / usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary / usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Miasta, w efekcie zawarcia z MZGK planowanej umowy dzierżawy parkingu, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych oraz przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych ze wskazanym majątkiem, powyższe przesłanki będą spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Miastu przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, wydatków bieżących oraz od przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z przedmiotowym parkingiem.

W ocenie Miasta, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, że poniesione wydatki inwestycyjne są bezpośrednio związane z wykonywanymi przez Miasto czynnościami opodatkowanymi w postaci świadczenia usług dzierżawy. Gdyby bowiem Miasto nie poniosło przedmiotowych wydatków, nie doszłoby jego zdaniem do świadczenia przedmiotowych usług opodatkowanych VAT. Dzierżawa parkingu z uszkodzoną nawierzchnią bądź też nieoznakowanego byłaby bowiem znacznie utrudniona, względnie w związku ze złym stanem technicznym obiektu mogłoby w ogóle nie dojść do zawarcia umowy jego dzierżawy. Również ewentualne wydatki bieżące oraz przyszłe wydatki inwestycyjne będą miały bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi w postaci świadczenia usług dzierżawy. Kontynuacja umowy ze strony MZGK jest bowiem zależna od utrzymania przez Miasto przedmiotowego majątku w stanie odpowiadającym oczekiwaniom dzierżawcy, co jest możliwe dzięki systematycznemu ponoszeniu wydatków na remonty, modernizacje, przebudowy bądź też rozbudowy tego obiektu.

Na prawidłowość stanowiska Miasta wskazuje między innymi interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 r. sygn. IPTPP2/443-66/14-4/KW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, że „Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowaną inwestycją polegającą na budowie targowiska stałego - Mój Rynek w miejscowości X, ponieważ - jak wskazał Zainteresowany - wydatki poniesione w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług”.

Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 maja 2013 r., sygn. IPTPP4/443-145/13-4/ALN, w której Organ stwierdził, że „Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące związane z zamkiem, ponieważ Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotowa inwestycja służy czynnościom opodatkowanym. Przy czym prawo to będzie przysługiwało o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”.

Ponadto, Miasto podkreśla, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Miasto pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Miasta, nie powinno być ono traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Miasto, jako czynny podatnik VAT, zobowiązane będzie uiszczać VAT należny z tytułu otrzymywanego od MZGK wynagrodzenia za świadczoną usługę dzierżawy, powinno ono mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Reasumując, zdaniem Miasta, w związku z odpłatnym udostępnieniem parkingu na rzecz MZGK na podstawie umowy dzierżawy, Miastu przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych związanych z parkingiem. Ponadto, zdaniem Miasta, będzie ono miało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących oraz przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z parkingiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku należnego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Jak postanowiono w art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast od 1 stycznia 2014 r. ww. przepisy art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy otrzymały następujące brzmienie:

*   Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).
*   Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).
*   Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).
*   Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).
*   Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zmiany w przepisach ustawy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r. - co do zasady - powodują, że z odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Ponadto jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy, to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy może dokonać tego odliczenia, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Przy czym termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” jest liczony dopiero od momentu, w którym łącznie spełnione zostaną wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. cyt. wyżej art. 88 ust. 4 ustawy otrzymał brzmienie: obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518, z późn. zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie - w myśl art. 4 pkt 10 cyt. ustawy - należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z informacji zawartych w opisie zdarzenia wynika, że nieruchomość powstała w wyniku realizacji inwestycji nie była przeznaczona i nie jest wykorzystywana w działalności Gminy zwolnionej od podatku. Przepisy zawarte w tym artykule nie mają zatem w analizowanym przypadku zastosowania.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy - co do zasady - dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej ale sytuacja ta uległa zmianie. W sprawie będącej przedmiotem wniosku taka sytuacja nie ma miejsca, zatem również art. 91 nie znajdzie zastosowania.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest właścicielem parkingu i w latach 2010-2012 poniosło wydatki inwestycyjne związane z przebudową nawierzchni i oznakowaniem parkingu (wydatki inwestycyjne). Wartość przedmiotowej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto. Ponoszone w tym zakresie wydatki zostały udokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawionymi na Miasto fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Miasto nie dokonało odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki inwestycyjne, bowiem nie było pewne, czy takie prawo mu przysługuje. Kwestię tę w pierwszej kolejności Miasto zamierza potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej. Niezwłocznie po zakończeniu przedmiotowej inwestycji (zgodnie z wcześniejszymi zamierzeniami), majątek powstały w wyniku jej realizacji został przez Miasto odpłatnie udostępniony na rzecz MZGK (Zakład) na podstawie zawartej z tą spółką umowy dzierżawy. MZGK jest spółką prawa handlowego, w której Miasto posiada 100% udziałów. Zakład wykonuje na terenie Miasta w szczególności zadania w zakresie świadczenia usług pogrzebowych, odbioru i transportu nieczystości komunalnych, administrowania targowiskiem, utrzymania infrastruktury drogowej oraz gospodarowania odpadami. MZGK jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Z tytułu odpłatnego udostępniania przedmiotowego parkingu na podstawie umowy dzierżawy Miasto wystawia na rzecz MZGK faktury VAT. Faktury te są ujmowane przez Miasto w rejestrach sprzedaży, wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu dokonywania przedmiotowych czynności Miasto wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7. Wydatki związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem parkingu zasadniczo ponosi MZGK, jako dzierżawca przedmiotowej infrastruktury. Niemniej jednak, niewykluczone, że niektóre z tych wydatków, w szczególności koszty remontów (wydatki bieżące) może ponieść w przyszłości Miasto. Ponadto, Miasto w przyszłości może ponosić również wydatki inwestycyjne związane z modernizacją, przebudową czy też rozbudową przedmiotowego obiektu (dalej: przyszłe wydatki inwestycyjne). Wydatki bieżące oraz przyszłe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy Gminie przysługuje pełne odliczenie podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z przebudową nawierzchni i oznakowaniem parkingu oraz od wydatków bieżących oraz czy będzie mu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych w przyszłości.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

W analizowanej sprawie Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jak wskazał Wnioskodawca nakłady inwestycyjne na przebudowę nawierzchni i oznakowanie parkingu ponoszone były z zamiarem wykorzystania parkingu do wykonywania czynności opodatkowanych. Co więcej, niezwłocznie po zakończeniu inwestycji powstały majątek Miasto oddało w dzierżawę MZGK. Jak rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2014 r., nr ILPP5/443-174/14-2/KG, odpłatne udostępnianie przez Miasto na podstawie umowy dzierżawy parkingu na rzecz Zakładu stanowi/będzie stanowić usługę podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. A zatem w przedmiotowej sprawie spełnione są wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki uprawniające do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zarówno od wydatków inwestycyjnych związanych z przebudową i oznakowaniem parkingu oraz ponoszonych przez Miasto wydatków bieżących, jak również od przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z parkingiem.

Podkreślenia wymaga, że Miasto może/będzie mogło zrealizować prawo do odliczenia pod warunkiem jednak niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć należy, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji powyższego organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga zatem, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy przedstawiony stan faktyczny lub projektowane zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem opisanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci swoją aktualność.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na przebudowę nawierzchni i oznakowanie parkingu oraz związanych z parkingiem wydatków bieżących i przyszłych wydatków inwestycyjnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Interpretacją indywidualną z dnia 9 października 2014 r., nr ILPP5/443-174/14-2/KG rozpatrzono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania czynności odpłatnego udostępniania na podstawie umowy dzierżawy parkingu na rzecz Zakładu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.