Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.125.2020.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-07
Teza: opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: czynsz; koszt-koszt eksploatacyjny; najem; opodatkowanie; opłata-opłata eksploatacyjna; przychód; ryczałt; umowa
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 7 lutego lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego –

*   na podstawie umowy najmu opisanej w I wariancie - **jest nieprawidłowe,**

*   na podstawie umowy najmu opisanej w II wariancie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest jedynym właścicielem dwóch mieszkań oraz miejsca parkingowego w garażu wielostanowiskowym, stanowią one majątek prywatny Wnioskodawczyni. Jedno z mieszkań zaspakaja potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni, miejsce parkingowe oraz drugie mieszkanie Wnioskodawczyni przeznaczyła na wynajem.

Wynajem jest na zasadzie wynajmu okazjonalnego. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 - Prawo Przedsiębiorców.

Wynajmując mieszkanie Wnioskodawczyni podpisywała umowę z najemcą. Wnioskodawczyni umowy zwierała w jednym z dwóch wariantów:

1.  Wyszczególniona jest cała kwota za wynajem łącznie, obejmująca czynsz najmu oraz kwoty na pokrycie wszelkich opłat administracyjnych i innych kosztów związanych z lokalem tj.: czynsz administracyjny zawierający opłatę za media: woda i odprowadzenie ścieków, energie cieplną, fundusz remontowy, fundusz eksploatacyjny, wywóz nieczystości, ubezpieczenie, podatek od nieruchomości, bez wyodrębnienia poszczególnych kwot. Wynajmujący całą kwotę przekazywał na konto Wnioskodawczyni. Czynsz administracyjny i inne opłaty Wnioskodawczyni opłaca jako podmiot pośredniczący. Wnioskodawczyni bez problemu mogła ustalić czynsz najmu odejmując od otrzymanej kwoty od najemcy kwotę zapłaconego czynszu administracyjnego, ubezpieczenia i podatku od nieruchomości.
2.  Oddzielnie wykazane były dwie kwoty, kwota czynszu najmu oraz kwota na pokrycie czynszu administracyjnego, ubezpieczenia oraz podatku od nieruchomości. Najemca jest poinformowany w umowie, że zobowiązany jest do ponoszenia ciężaru tych wszystkich kosztów. Najemca całą kwotę przekazywał na konto Wnioskodawczyni jako czynsz wynajmu i zwrot kosztów administracyjnych. Czynsz administracyjny i inne opłaty Wnioskodawczyni opłaca jako podmiot pośredniczący.

W obu wariantach umowy określają, że wynajmujący może wykorzystywać wynajęty lokal wyłącznie na cele mieszkalne. Umowy najmu były zawierane na czas określony lub nieokreślony.

Od otrzymanych kwot czynszu za wynajem Wnioskodawczyni odprowadzała podatek na zasadzie ryczałtu zgodnie z Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Roczna kwota uzyskana z wynajmu nie przekracza 250 000,00 EUR.

W przedstawionym 1.wariancie zawartej umowy z najemcą, nie wynika jasno z umowy, kto zobowiązany jest do ponoszenia kosztów czynszu administracyjnego, kosztów ubezpieczenia oraz kosztów podatku od nieruchomości. Nie ma zapisu, że Najemca ma ponosić te koszty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychodem podlegającym opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłącznie kwota czynszu najmu, bez uwzględnienia zwracanych Wnioskodawczyni przez najemcę kosztów czynszu administracyjnego, kosztów ubezpieczenia oraz kosztu podatku od nieruchomości, bez względu na wariant zawartej umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 ust. 1a u.z.p.d. "Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym". Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust.la ustawy, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego. Składnikiem przychodu osiągniętego z najmu przez wynajmującego nie są natomiast ponoszone przez najemcę opłaty związane z przedmiotem najmu ( przykładowo opłaty związane z lokalem, takie jak: czynsz administracyjny zawierający opłatę za media: woda i odprowadzenie ścieków, energie cieplną, fundusz remontowy, fundusz eksploatacyjny, wywóz nieczystości, ubezpieczenie, podatek od nieruchomości). Dodatkowo opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego. W zakresie uiszczania opłat dodatkowych związanych z eksploatacją przedmiotu najmy Wynajmujący pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a administratorem budynku. W związku z tym opłaty te nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Opodatkowaniu podlega jedynie kwota najmu czynszu jako wynagrodzenia otrzymanego przez wynajmującego, jako wynagrodzenie otrzymane za oddanie przedmiotu najmu w używanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego na podstawie umowy najmu opisanej w I wariancie oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego na podstawie umowy najmu opisanej w II wariancie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychodami, w myśl art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej powołanego art. 11 ww. ustawy.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek związany jest nieodłącznie z konsekwencjami prawnopodatkowymi, zaistniałymi w związku ze zdarzeniem regulowanym przez odmienne (niż materia podatkowa) dziedziny prawa, tutejszy Organ zobligowany jest odwołać się do stosownych przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), celem dokonania kompleksowej oceny prawidłowości rozumowania Wnioskodawczyni w kontekście przedstawionego do analizy stanu faktycznego.

W myśl art. 659 § 1 ww. ustawy, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do art. 659 § 2 ww. Kodeksu, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczał od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100.000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód. Jednakże, aby przychód ten po stronie wynajmującego powstał, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wpłacane przez najemcę kwoty powinny zatem zostać otrzymane przez wynajmującego lub postawione do jego dyspozycji. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast wnoszone przez najemcę opłaty związane z przedmiotem najmu, jeżeli z umowy wynika, że to najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Jeżeli jednak zawarta między stronami umowa stanowi, że ciężar określonych zobowiązań pieniężnych leży po stronie wynajmującego, to nie ma podstaw, by równowartość wynikających z nich kwot była wyłączona z osiąganych przez niego przychodów. Zapłacony wynajmującemu czynsz najmu stanowi bowiem dla niego w całości definitywne przysporzenie majątkowe - staje się jego własnością jako świadczenie bezzwrotne. Przy tym, należną zapłatę wynajmujący otrzymuje niezależnie od płatności, jakich dokonuje w związku z najmem. Regulując je, wykorzystuje własne środki finansowe – nie zaś środki najemcy. Nie występuje zatem w roli pośrednika między najemcą a odpowiednimi podmiotami, ale we własnym imieniu spełnia świadczenie, do którego jest zobowiązany.

Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu najmu jest umowa, w której strony określają wysokość czynszu. Czynsz stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym w przypadku otrzymania lub postawienia go do dyspozycji wynajmującego.

W zależności od różnego skonstruowania stosunku prawnego umowy najmu w zakresie pokrywania przez najemcę pewnych płatności (świadczeń) związanych z przedmiotem najmu, różne będą skutki podatkowe. Jeśli strony umowy najmu określiły wysokość wynagrodzenia z tytułu najmu (czynsz), to otrzymana przez wynajmującego kwota jest jego przychodem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest jedynym właścicielem dwóch mieszkań oraz miejsca parkingowego. Jedno z mieszkań oraz miejsce parkingowe Wnioskodawczyni przeznaczyła na wynajem. Wynajmując mieszkanie Wnioskodawczyni umowy zwierała w jednym z dwóch wariantów:

1.  Wyszczególniona jest cała kwota za wynajem łącznie, obejmująca czynsz najmu oraz kwoty na pokrycie wszelkich opłat administracyjnych i innych kosztów związanych z lokalem tj.: czynsz administracyjny zawierający opłatę za media: woda i odprowadzenie ścieków, energie cieplną, fundusz remontowy, fundusz eksploatacyjny, wywóz nieczystości, ubezpieczenie, podatek od nieruchomości, bez wyodrębnienia poszczególnych kwot.
2.  Oddzielnie wykazane były dwie kwoty, kwota czynszu najmu oraz kwota na pokrycie czynszu administracyjnego, ubezpieczenia oraz podatku od nieruchomości. Najemca jest poinformowany w umowie, że zobowiązany jest do ponoszenia ciężaru tych wszystkich kosztów. Najemca całą kwotę przekazywał na konto Wnioskodawczyni jako czynsz wynajmu i zwrot kosztów administracyjnych. Czynsz administracyjny i inne opłaty Wnioskodawczyni opłaca jako podmiot pośredniczący

W przedstawionym 1. wariancie zawartej umowy z najemcą, nie wynika jasno z umowy, kto zobowiązany jest do ponoszenia kosztów czynszu administracyjnego, kosztów ubezpieczenia oraz kosztów podatku od nieruchomości. Nie ma zapisu, że Najemca ma ponosić te koszty.

W związku z powyższym w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym w kontekście przywołanego stanu prawnego, przychodem Wnioskodawczyni podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest/będzie cała określona w I wariancie umowy kwota czynszu. Zgodnie z ww. umową Wynajmujący otrzymuje całą kwotę za wynajem łącznie, obejmującą czynsz najmu oraz kwoty na pokrycie wszelkich opłat administracyjnych i innych kosztów związanych z lokalem tj.: czynsz administracyjny, ubezpieczenie, podatek od nieruchomości, bez wyodrębnienia poszczególnych kwot oraz z ww. umowy nie wynika kto zobowiązany jest do ponoszenia kosztów czynszu administracyjnego, kosztów ubezpieczenia oraz kosztów podatku od nieruchomości.

Zatem cała kwota czynszu ze swej istoty stanowi/stanowić ma wynagrodzenie umowne, przekazane Wnioskodawczyni – w zamian za korzystanie z mieszkania – na własność (a nie, np. z przeznaczeniem na dokonanie innych płatności). W takiej sytuacji równowartość wydatków, które ponosi/ponosić będzie Wnioskodawczyni – ze względu na to, że zgodnie z umową zawartą w I wariancie to na Niej spoczywa/ma spoczywać ich rzeczywisty ciężar – nie podlega wyłączeniu z przychodów osiąganych z najmu. A zatem, cała otrzymana kwota wynikająca z umowy czynszu zawartej w I wariancie bez jej pomniejszania o koszty czynszu administracyjnego, koszty ubezpieczenia oraz o koszt podatku od nieruchomości, ponoszone przez Wnioskodawczynię, jako przychód z najmu, podlega/podlegać będzie opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego na podstawie umowy najmu opisanej w I wariancie należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego zawartego w oparciu o II wariant umowy najmu, stwierdzić należy, że koszty czynszu administracyjnego, ubezpieczenia oraz podatku od nieruchomości, do ponoszenia których zgodnie z umową zawartą w wariancie II zobowiązany jest najemca, nie stanowią/nie będą stanowić w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychodu z najmu lokalu mieszkalnego.

Tym samym, przychód dla Wnioskodawczyni, od którego winna obliczać zryczałtowany podatek dochodowy, stanowi/będzie stanowić wyłącznie otrzymany od najemcy czynsz najmu rozumiany jako wynagrodzenie za oddanie przedmiotu najmu w używanie, bowiem zgodnie z ww. umową w zakresie kosztów czynszu administracyjnego, ubezpieczenia oraz podatku od nieruchomości, Wnioskodawczyni pełni/pełnić będzie jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą, a usługodawcami.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu mieszkalnego na podstawie umowy najmu opisanej w II wariancie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.