Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1117/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-23
Teza: Prawo do rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku ze świadczeniem usług rolniczych oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; rejestracja; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2013 r. (data wpływu 28 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku ze świadczeniem usług rolniczych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do rejestracji jako podatnik VAT czynny w związku ze świadczeniem usług rolniczych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani wspólnie z mężem gospodarstwo rolne. Od dnia 1 października 2009 r. z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego podatnikiem podatku od towarów i usług jest Pani mąż (który dodatkowo od dnia 24 września 2009 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług wspomagających produkcję roślinną - PKD 01.01.Z). Cała działalność rolnicza Pani męża (produkcja roślinna, zwierzęca i świadczenie usług) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Z dniem 1 lipca 2013 r. podjęła Pani prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie „usług wspomagających produkcję roślinną” - PKD 01.61.Z, opodatkowaną „w sposób zryczałtowany”, wynikający z ustawy z dnia 20 listopada 2008 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W związku z rozpoczęciem z dniem 1 lipca 2013 r. prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej wspólnie z mężem zakupiła Pani ciągnik rolniczy (ujęty w Pani ewidencji środków trwałych, gdyż ma służyć do świadczenia przez Panią usług). Faktura na zakup ciągnika wystawiona została na nabywcę tj. na „G”, gdzie podano NIP męża. W związku ze świadczeniem przedmiotowych usług opłaca Pani „podatek zryczałtowany w wysokości 8,5%”. Wskazała Pani, że nadal zamierza kontynuować pozarolniczą działalność usługową.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania** sprowadzające się do rozstrzygnięcia kwestii:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego powinna Pani dokonać rejestracji jako odrębny podatnik VAT, czy też świadczone przez Panią usługi wspomagające produkcję roślinną opodatkowane są podatkiem VAT w ramach wspólnego gospodarstwa rolnego, w związku z którym jako reprezentant i podatnik VAT zarejestrowany jest Pani mąż?
2.  W jaki sposób należy dokumentować sprzedaż świadczonych usług w, w przypadku gdy świadczone przez Panią usługi wspomagające produkcje roślinną opodatkowane są podatkiem VAT („przypisanym do Pani męża), który jest podatnikiem VAT dla wspólnego gospodarstwa rolnego?
3.  Czy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego przy zakupie ciągnika, w przypadku gdy „Pani usługa” jest opodatkowana podatkiem VAT „przypisanym do małżonka”, gdyż podatnikiem VAT na gospodarstwie może być tylko jedna osoba?

Pani zdaniem, zgodnie z treścią art. 96 ust. 2 w związku z art. 15 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, co oznacza, że spośród osób, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne (w Pani przypadku jest to Pani mąż) do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego upoważniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) są wystawiane na osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występuje w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych. A zatem w opisanym przypadku świadczone przez Panią usługi podlegają opodatkowaniu w ramach wspólnego gospodarstwa rolnego, dla którego zarejestrowanym podatnikiem jest Pani mąż, dlatego też mąż jako osoba będąca podatnikiem VAT w Państwa wspólnym gospodarstwie rolnym stosownie do art. 15 ust. 4 i 5 może dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury za zakup ciągnika, co wynika z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na to, że wniosek dotyczy stanu faktycznego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan prawny obowiązujący w 2013 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy, zgodnie z którym przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych – art. 2 pkt 19 ustawy.

Przez produkty rolne, zgodnie z punktem 20 powołanego artykułu, rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim. Natomiast przez usługi rolnicze, zgodnie z art. 2 pkt 21, rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 3 w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i ust. 2.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Z brzmienia art. 96 ust. 2 ustawy wynika, iż w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe – gdyż wymienione gospodarstwa to w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) są wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych i w związku ze świadczeniem usług rolniczych.

Z kolei w myśl dyspozycji zawartej w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy ( w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 86 ust. 11 cyt. ustawy jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi, o czym stanowi art. 86 ust. 12 ww. ustawy.

W art. 86 ust. 13 powołanej ustawy przewidziano, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani wspólnie z mężem gospodarstwo rolne. Od 2009 r. z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego podatnikiem podatku od towarów i usług jest Pani mąż, który dodatkowo prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług wspomagających produkcję roślinną. Cała działalność rolnicza Pani męża jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Z dniem 1 lipca 2013 r. podjęła Pani prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie „usług wspomagających produkcję roślinną” opodatkowaną „w sposób zryczałtowany”. W związku z rozpoczęciem z dniem 1 lipca 2013 r. prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej wspólnie z mężem zakupiła Pani ciągnik rolniczy a faktura na zakup ciągnika wystawiona została na wspólne gospodarstwo rolne, ze wskazaniem Pani i męża (z NIP męża). W związku z faktem, że z tytułu prowadzonego wspólnie z mężem gospodarstwa rolnego zarejestrowanym podatnikiem VAT jest Pani mąż, wątpliwości sprowadzają się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w związku ze świadczeniem przez Panią usług wspomagających produkcję roślinną (jako podatnika podatku dochodowego), powinna Pani być odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jak również w związku z faktem, że całość świadczonych usług rolniczych, będzie wykonywana w ramach wspólnego gospodarstwa, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku dotyczącego zakupionego ciągnika.

Biorąc zatem pod uwagę przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że skoro prowadzone gospodarstwo rolne jest własnością wspólną małżonków, którego reprezentantem jest Pani mąż (z uwagi na fakt zarejestrowania się przez niego – w imieniu całego gospodarstwa – jako „podatnika VAT czynnego”), to - jak słusznie Pani wskazała - w związku ze świadczeniem w ramach własnej działalności gospodarczej usług rolniczych (PKD 01.61.Z.), nie jest Pani zobowiązana do zarejestrowania się jako odrębny podatnik, a tym samym naliczać podatek należny z tytułu świadczonych usług i wystawiać faktury za świadczone usługi. Świadczenie usługi rolniczej nie stanowi bowiem, odrębnej od prowadzenia gospodarstwa rolnego, działalności gospodarczej, tylko nadal jest działalnością rolniczą wykonywaną w ramach prowadzonego wspólnie przez małżonków gospodarstwa rolnego. A zatem w tak przedstawionych okolicznościach, skoro zakupiony ciągnik (którego nabycie udokumentowane jest fakturą VAT zawierającą dane podatnika tj. reprezentanta wspólnie prowadzonego gospodarstwa rolnego zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny) jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych, to podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury w zakresie, w jakim udokumentowany służy sprzedaży opodatkowanej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –t.j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania(art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.