Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-460/15-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-01
Teza: opodatkowanie wydania bonu towarowego
Słowa kluczowe: bony; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu 14 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania bonu towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania bonu towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

XXX („Wnioskodawca”) ma siedzibę oraz miejsce zarządu na terenie Polski oraz jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zamierza rozszerzyć prowadzoną dotychczas działalność gospodarczą o sprzedaż ubranek dla dzieci, zabawek itp. Sprzedaż będzie prowadzona zarówno w formie stacjonarnej jak i internetowej. Wnioskodawca ma, co do zasady, obowiązek ewidencjonowania dokonywanej sprzedaży na rzecz klientów detalicznych za pomocą kas rejestrujących. W celu zwiększenia sprzedaży, Wnioskodawca ma zamiar sprzedawać własne bony towarowe (karty podarunkowe). Karta podarunkowa będzie produktem na okaziciela o określonym nominale i terminie ważności.

Wnioskodawca nie stawia żadnych ograniczeń lub warunków, jakie klient musiałby spełnić, aby nabyć bon towarowy (kartę podarunkową). Zgodnie z regulaminem sprzedaży tych bonów (tych kart) nie będzie możliwy zwrot gotówki po upływie terminu ważności bonu (karty). Również jeśli wartość zakupionego towaru będzie mniejsza niż nominał bonu (karty) - różnica nie będzie zwracana klientowi. W sytuacji natomiast zakupu towaru o wartości przekraczającej nominał bonu (karty) - klient dokonywał będzie stosownej dopłaty w innej formie płatności.

W momencie odpłatnego wydania bonu (karty) Wnioskodawca przyjmie gotówkę do kasy, oraz oprócz bonu towarowego (karty podarunkowej) - ma zamiar wydawać klientowi dokument KP (Kasa przyjmie). Nie będzie ewidencjonować ww. wydania za pomocą kasy rejestrującej (fiskalnej). Za pomocą kasy rejestrującej zaewidencjonuje obrót dla celów podatku VAT dopiero w momencie zapłaty bonem (kartą) za zakupiony towar.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, wydanie bonu towarowego (karty podarunkowej) nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z uwagi na to, że czynność ta nie stanowi świadczenia usług ani dostawy towarów w związku z czym znajduje się poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, wydanie bonu towarowego (karty podarunkowej) nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z uwagi na to, że czynność ta nie stanowi świadczenia usług ani dostawy towarów w związku z czym znajduje się poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.”

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że „opodatkowaniu (\`(...)\`) \[VAT\] podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).” Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że ..przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 \[ustawy o VAT\] (\`(...)\`).”

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT „obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT „jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (\`(...)\`), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Aby więc można było mówić o czynności opodatkowanej VAT, musi zaistnieć transakcja, przedmiotem której jest konkretny towar bądź konkretna, określona usługa. W przypadku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem Wniosku nastąpi wydanie bonów towarowych (kart podarunkowych) będących jedynie tzw. znakiem legitymacyjnym uprawniającym do zapłaty u emitenta (Wnioskodawcy) za towary, które wydane zostaną w przyszłości. Otrzymanie zapłaty przez Wnioskodawcę za bony towarowe nie stanowi również zaliczki, przedpłaty, ani innej formy zapłaty w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, albowiem na etapie wydania bonu towarowego, nie wiadomo jaki towar będzie przedmiotem zakupu przez klienta (jaką stawką będzie opodatkowany). Nie jest nawet pewne, czy nastąpi realizacja bonu towarowego, a zatem wydanie towaru. Dlatego też, Wnioskodawca uważa, iż czynności wydania/sprzedaży bonów nie można utożsamiać z dostawą towarów (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) ani świadczeniem usług (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Bon towarowy stanowi bowiem jedynie rodzaj środka pieniężnego, upoważniającego do odbioru świadczenia. Obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie zaś dopiero w momencie realizacji prawa wynikającego z posiadanego bonu czyli w momencie wymiany bonu na towar (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidulanych (np. interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2011 r. nr IBPP2/443-717/11/WN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z wyżej wskazanymi regulacjami, przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni jego odbiorca odnoszący korzyść związaną z tym świadczeniem.

W związku z tym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący podatnikiem podatku VAT w celu zwiększenia sprzedaży zamierza sprzedawać własne bony towarowe (karty podarunkowe). Karta podarunkowa będzie produktem na okaziciela o określonym nominale i terminie ważności. Zgodnie z regulaminem sprzedaży tych bonów nie będzie możliwy zwrot gotówki po upływie terminu ważności bonu. Również jeśli wartość zakupionego towaru będzie mniejsza niż nominał bonu różnica nie będzie zwracana klientowi. W sytuacji natomiast zakupu towaru o wartości przekraczającej nominał bonu klient dokonywał będzie stosownej dopłaty w innej formie płatności.

Zgodnie z oświadczeniem Zainteresowanego w momencie wydania bonu Wnioskodawca przyjmuje gotówkę do kasy oraz oprócz wydania bonu, będzie wydawać klientowi dokument KP. Nie będzie ewidencjonować ww. wydania na kasie rejestrującej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku opodatkowania wydania bonów towarowych na rzecz klientów.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego przez Zainteresowanego stanu sprawy wskazać należy, że sama czynność wydania bonu na rzecz klienta w zamian za otrzymane kwoty nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wyznaczonym przez przepis art. 5 ust. 1 ustawy.

Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „bon”, który jest dokumentem o określonej wartości pieniężnej uprawniającym do nabycia wskazanego świadczenia. Innymi słowy jest to tak naprawdę jedynie znak legitymacyjny/dowód uprawniający jego nabywcę do odbioru określonego świadczenia, tj. nabycia wybranego towaru lub skorzystania z usługi. Bon sam w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb, nie stanowi więc autonomicznego świadczenia. Dlatego też bezsporne jest, że bon nie mieści się w definicji towaru, jak i w definicji usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynie jest dokumentem uprawniającym do uzyskania określonego towaru lub usługi. W konsekwencji zatem, sama czynność wydania bonu nie powinna być utożsamiana z dostawą towaru i świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie więc z definicją słownikową (http://sjp.pwn.pl), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. Natomiast przez przedpłatę należy rozumieć określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie. Zatem, zaliczkę oraz przedpłatę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata, jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją.

Zgodnie z powyższymi definicjami, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. i Goldsborough Developments Ltd. przeciwko Commisioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Należy wskazać, że powyższy wyrok TSUE zachowuje swoją aktualność na gruncie obecnie obowiązującej Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.).

Zatem na podstawie powyższego wyroku TSUE można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
*   konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
*   w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Zatem należy stwierdzić, że dokonana przez klienta opłata za wydanie bonu – zgodnie z tezą Wnioskodawcy – nie stanowi zaliczki ani przedpłaty, o których mowa w art. 19a ust. 8 ustawy, gdyż klient nabywając bon wpłaca odpowiednią kwotę za towar lub usługę, które nie zostały z góry określone w sposób jednoznaczny, tj. uprawniają do wyboru różnego rodzaju towarów lub usług, zatem nie są skonkretyzowane rodzajowo.

Tym samym w momencie wydania bonu Wnioskodawca nie będzie posiadał wiedzy, jaki konkretny towar, bądź z jakiego konkretnego świadczenia skorzysta posiadacz. Zatem, dokonana wpłata nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, z chwilą jej otrzymania. Zgodnie bowiem z tym przepisem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty, ale tylko w przypadku, gdy przedmiotowe wpłaty stanowią część należności za dostawę konkretnego towaru lub świadczenie konkretnej usługi. Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy, po upływie terminu ważności bonu Wnioskodawca nie zwraca wpłaconej gotówki klientowi.

Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania kwoty należności (w momencie jej otrzymania) wpłaconej przez klienta w związku z nabyciem bonu, gdyż zapłata, mająca miejsce przed wymianą bonu np. na towar, nie spełnia definicji zaliczki. W momencie otrzymania zapłaty towar lub usługa nie jest jeszcze szczegółowo określona – nieznany jest dokładny termin zakupu oraz rodzaj wybranego produktu, możliwe jest również, że do takiej wymiany ostatecznie nie dojdzie ze względu na wygaśnięcie ważności bonu. Zatem, dopiero w momencie wymiany bonu na towar lub usługę, zaistnieje obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Zatem należy wskazać, że Zainteresowany zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.