Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-51/16/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-14
Teza: Czy zespół składników wydzielony ze Spółki w ramach działu handlowego oraz zespół składników pozostający w Spółce w ramach działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa i w związku z tym, w oparciu o przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p. w spółce podlegającej podziałowi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2016 r. (data wpływu 1 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zespół składników wydzielony ze Spółki w ramach działu handlowego oraz zespół składników pozostający w Spółce w ramach działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa i w związku z tym, w oparciu o przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p. w spółce podlegającej podziałowi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu **– jest prawidłowe,** (pytanie nr 1 wniosku).

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zespół składników wydzielony ze Spółki w ramach działu handlowego oraz zespół składników pozostający w Spółce w ramach działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 17 marca 2016 r. nr ITPB3/4510-51/16-2/MJ, ITPP2/4512-73/16-2/PS wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 30 marca 2016 r. (data wpływu 1 kwietnia 2016 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka wykonuje aktualnie działalność gospodarczą w dwóch obszarach, w szczególności w zakresie :

*   działalności handlowej i usługowej - sprzedaż hurtowa i detaliczna ryb, skorupiaków i mięczaków oraz
*   wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi.

Aktualnie oba rodzaje działalności prowadzone są w ramach jednej struktury organizacyjnej. Jednakże wspólnicy Spółki rozważają reorganizację prowadzonej przez Spółkę działalności i planują min. podjęcie działań mających na celu rozdzielenie w Spółce prowadzonych działalności gospodarczych i zorganizowanie ich w dwa odrębne działy w ramach jednej Spółki, dla których będą odrębnie ewidencjonowane w księgach rachunkowych zdarzenia gospodarcze związane z tymi rodzajami działalności, w tym odrębnie będą ewidencjonowane przychody osiągane w ramach poszczególnych działów, a także koszty związane z funkcjonowaniem tych działów. Każdy z działów będzie dokonywał operacje finansowe w ramach prowadzonych w swoim zakresie operacji za pośrednictwem odrębnych rachunków bankowych. Do poszczególnych działów będą przypisani odpowiedzialni za jego funkcjonowanie pracownicy koordynujący pracę w tych działach oraz każdy z działów będzie korzystał z przypisanych mu składników materialnych i niematerialnych, umożliwiających realizację zadań przypisanych danemu działowi. W wyniku planowanych działań w Spółce powstaną: dział handlowy oraz dział wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

Z uwagi na to, że docelowo wspólnicy Spółki chcieliby skupić się na rozwijaniu działalności zarówno działu handlowego, jak i działu wynajmu i zarządzania nieruchomościami, ale w ramach odrębnych struktur organizacyjnych, są oni zainteresowani rozdzieleniem prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie działalności handlowej oraz działalności polegającej na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. W tym celu planowane jest przeprowadzenie prawno-formalnego rozdzielania tych działalności, poprzez podział Spółki z o. o. przez wydzielenie z niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci działu handlowego.

Na moment wydzielenia ze Spółki działu handlowego i przeniesieniu go do nowej spółki z o. o. dział ten, jak i dział wynajmu i zarządzania nieruchomościami, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa. W szczególności na moment wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci działu handlowego ze Spółki zostaną wydzielone składniki materialne i niematerialne wykorzystywane dotychczas w działalności Spółki, związane bezpośrednio z funkcjonowaniem działu handlowego - związanego ze sprzedażą hurtową i detaliczną ryb, skorupiaków i mięczaków. W ramach działu handlowego, stanowiącego, zgodnie z definicją art. 552 Kodeksu cywilnego, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ze Spółki zostaną wydzielone następujące składniki majątkowe:

*   majątek trwały, wyposażenie wykorzystywane i związane bezpośrednio z działem handlowym;
*   baza danych klientów oraz dostawców;
*   wewnętrzne normy jakościowe powiązane z działalnością działu handlowego;
*   należności i zobowiązania (m.in. z tytułu nabyć i dostaw towarów oraz z tytułu świadczonych usług);
*   decyzje administracyjne, zezwolenia, ulgi związane bezpośrednio z działem handlowym;
*   umowy z pracownikami działu handlowego.

Spółka pragnie wskazać, że działalność działu handlowego, jak i działu zajmującego się zarządzaniem i wynajmem nieruchomości własnych Spółki, przed wydzieleniem będzie wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Wyodrębnienie ww. działalności wynikać będzie z uchwały zarządu, w której uchwalony zostanie schemat organizacyjny całego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne.

W ramach planowanej struktury organizacyjnej do działu handlowego przypisanych zostanie 7 pracowników odpowiedzialnych za dokonywanie zamówień towarów, akwizycję, przyjmowanie i wydawanie towaru na magazyn. Do działu handlowego zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do działalności handlowej, a także baza danych klientów i dostawców działu handlowego oraz umowy bezpośrednio związane z działalnością działu. Natomiast do pozostałej działalności w zakresie zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych zostaną przypisane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia tej działalności, w szczególności posiadane przez Spółkę nieruchomości oraz urządzenia, a także umowy najmu i umowy na dostawy mediów.

Wyodrębnienie finansowe.

Prowadzone w Spółce księgi rachunkowe zostaną na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników skonstruowane w ten sposób, że umożliwią wyodrębnienie zarówno przychodów, jak i kosztów związanych z działalnością działu handlowego oraz działu zajmującego się świadczeniem usług w zakresie zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych. Ponadto w księgach wyodrębnione będą także należności i zobowiązania bezpośrednio związane z prowadzeniem działalności w ramach poszczególnych działów. Ta część ksiąg, która bezpośrednio związana będzie z działem handlowym zostanie również przekazana w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Po wydzieleniu działu handlowego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo powstałej spółki z o. o., Spółka P. nadal będzie prowadziła działalność w zakresie świadczenia usług zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zarówno wydzielony w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa dział handlowy, jak i pozostała część Spółki będą w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników.

Dział handlowy dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym umowami, własnymi należnościami i zobowiązaniami będzie w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Zarówno dział handlowy jak i dział zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych nie będą jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone nr 1 wniosku):

Czy w świetle przepisu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p., zespół składników wydzielony ze Spółki w ramach działu handlowego oraz zespół składników pozostający w Spółce w ramach działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych, opisane we wniosku będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa i w związku z tym, w oparciu o przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p. w spółce podlegającej podziałowi nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?

(w zakresie pytania nr 2 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie).

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników wydzielonych ze Spółki w ramach działu handlowego oraz zespół składników pozostających w Spółce w ramach działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa zarówno w świetle art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. jak i art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Stosownie do treści przepisu art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p., jak i art. 2 pkt 27e u.p.t.u., pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i podatku od towarów i usług, ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem podstawowym wymogiem jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Następny z warunków to wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, a wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, tj. przeznaczonej do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2012 r., znak: IPPP2/443-879/12-4/BH, z dnia 4 września 2012 r., znak: IPPPI/443-547/12-2/MPe).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działalność handlowa będzie stanowiła odrębny dział Spółki, zatem zostanie spełniony warunek wyodrębnienia organizacyjnego. Potwierdzeniem tego faktu będzie obowiązująca w Spółce uchwała w sprawie funkcjonowania struktury organizacyjnej Spółki. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie powinno być jednakże utożsamiane z pełną samodzielnością finansową (min. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 listopada 2008 r., znak: IP-PB3-423-816/08-2/MB). Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (znak: IP-PB3-423-816/08-2/MB) stwierdził: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zgodnie z interpretacjami organów podatkowych odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m. in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (por. m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 marca 2008 r., znak: IBPB3/423-100/08/MS).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, operacje gospodarcze dotyczące działu handlowego będą ewidencjonowane na odrębnych kontach księgowych i ta część ksiąg zostanie przekazana w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem spełniony będzie warunek wyodrębnienia finansowego.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wyodrębniony dział handlowy w oparciu o posiadane składniki majątku oraz bazę klientów i dostawców, a także posiadane umowy, przy wykorzystaniu pracy i wiedzy pracowników działu, będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalność w zakresie działalności handlowej. Podobnie dział zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych, w oparciu o posiadane składniki majątku oraz posiadane umowy najmu, przy wykorzystaniu pracy i wiedzy pracowników tego działu, będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności handlowej przez dział handlowy, wydzielany ze Spółki będzie wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Przyporządkowanie do działu handlowego związanych z jego działalnością niezbędnych składników majątkowych do prowadzenia przypisanej mu działalności, własnego personelu, a także własnych przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku, umożliwia działowi handlowemu prowadzenie działalności handlowej jako samodzielnemu podmiotowi gospodarczemu. Także pozostający w ramach Spółki dział zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie Spółka nadal będzie mogła wykonywać swoją działalność w tym zakresie.

Tym samym, w ocenie Spółki, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci działu handlowego, który Spółka planuje wydzielić do innej Spółki, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych pozostający w Spółce, spełniają warunki dla uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa zgodnie z definicją zawartą w przepisach art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. jak i art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacjach wydawanych przez organy skarbowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 maja 2015 r., znak: IBPBI/2/5410-170/15/MO - w zakresie podatku dochodowego od osób prawych oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2015 r. znak: IBPP3/4512-134/15/LŻ - w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zespół składników wydzielony ze Spółki w ramach działu handlowego oraz zespół składników pozostający w Spółce w ramach działu zarządzania i wynajmu nieruchomości własnych stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w związku z tym, w oparciu o przepis art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w Spółce podlegającej podziałowi nie powstanie przychód podlegający podatkowi dochodowemu od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.p., w spółce podlegającej podziałowi, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychód stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. Kosztami natomiast są wydatki zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane.

Z powyższego wynika więc, że opodatkowanie, o którym mowa wyżej nie wystąpi jedynie wówczas, gdy zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W oparciu o powołane przepisy, skutkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na to, że wydzielone składniki w ocenie Spółki spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie brak przychodu do opodatkowania dla spółki dzielonej na dzień realizacji tej czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są wiążąca. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.