Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-140/15/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-06
Teza: brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT budynku w momencie likwidacji działalności przez osobę fizyczną
Słowa kluczowe: budynek; działalność-likwidacja działalności; korekta-korekta podatku; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT budynku w momencie likwidacji działalności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza w najbliższej przyszłości tj. w ciągu najbliższych kilku miesięcy dokonać likwidacji działalności gospodarczej. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada w ramach ewidencji środków trwałych budynek, który był wykorzystywany do tej działalności. Przedmiotowy budynek został nabyty jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, w ramach małżeńskiej wspólnoty majątkowej, jako budynek mieszkalny. Po pewnym czasie, po wybudowaniu tego budynku Wnioskodawca postanowił rozpocząć działalność gospodarczą i nastąpiła zmiana sposobu użytkowania tego budynku na działalność gastronomiczną, przy czym zmiana tego użytkowania dotyczyła budynku w całości. Następnie do tego budynku dobudowano część mieszkalną, ale stanowi to wyodrębnioną część i nie stanowi przedmiotu niniejszej interpretacji. Budynek wprowadzono do ewidencji środków trwałych na podstawie operatu szacunkowego i na podstawie tej wartości początkowej dokonywano odpisów amortyzacyjnych tego budynku. W okresie od 2002 r. do 2004 r. Wnioskodawca poniósł również wydatki na rozbudowę w kwocie 43.959,34 zł oraz podatek VAT w wysokości 3.754,20 zł, który to podatek VAT został odliczony. Wartość początkowa budynku wynosiła według operatu szacunkowego 126.032,85 zł. Wnioskodawca podkreśla, że nie przysługiwało mu odliczenie podatku VAT od wartości początkowej, ponieważ, jak wspomniano powyżej budynek był nabyty, jako budynek mieszkalny przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, w związku z czym taka możliwość w zakresie podatku VAT nie istniała. Natomiast odliczono VAT od wydatków na rozbudowę, które to wydatki na rozbudowę stanowiły około 34% wartości początkowej, którą ustalono według operatu szacunkowego. Wnioskodawca prowadził w przedmiotowym budynku działalność gastronomiczną, a przychody, które uzyskiwał z tytułu sprzedaży oferowanych przez siebie usług opodatkowane były podatkiem od towarów i usług. Koszty amortyzacji budynku przyjętego do ewidencji środków trwałych na podstawie operatu szacunkowego były rozliczane przez amortyzację, która to amortyzacja stanowiła koszty uzyskania przychodu w rozumieniu podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w momencie likwidacji działalności gospodarczej należy uiścić podatek VAT od budynku, który stanowił środek trwały wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, a który został nabyty przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i w stosunku do którego dokonano ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej i odliczono podatek VAT od tych ulepszeń?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, że z uwagi na fakt, że przedmiotowy budynek objęty ewidencją środków trwałych został nabyty przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, a wprowadzony do użytkowania już po rozpoczęciu działalności gospodarczej, i w związku z tym, że Wnioskodawcy nie przysługiwało odliczenie podatku należnego, to w związku z tym nie będzie występowała konieczność zapłaty podatku VAT od wartości początkowej budynku, która została określona na podstawie operatu szacunkowego. Natomiast, ponieważ Wnioskodawca dokonał ulepszenia wartości budynku początkowego, które stanowiło 34% wartości początkowej (43.959,34 zł oraz podatek VAT w wysokości 3.754,20 zł) w związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że wartość początkowa budynku będzie zwolniona z uiszczenia należnego podatku VAT, natomiast należy dokonać korekty deklaracji i zwrócić wartość podatku VAT, który był zawarty w wydatkach dotyczących ulepszenia budynku, a więc w kwocie 43.959,34 zł. Zdaniem Wnioskodawcy bowiem w momencie likwidacji działalności gospodarczej środki trwałe należy wykazać w wykazie składników majątku, ponieważ stanowiły one środki, które pozwalały na prowadzenie działalności gospodarczej. Jednakże od budynku, który stanowi przedmiot niniejszej interpretacji nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku należnego. W związku z tym wydawałoby się, że ten budynek powinien nie być uwzględniony w ewidencji środków trwałych z uwagi na fakt, że nie przysługiwało od niego odliczenie podatku. Ponieważ jednak dokonano ulepszenia tego budynku, w związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, budynek należy wykazać w wykazie składników majątkowych, które stanowią środki trwałe w momencie likwidacji działalności gospodarczej, ale ponieważ podatek VAT był odliczony tylko i wyłącznie od wartości ulepszeń, bo tylko od Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. W związku z tym należy jednak wykazać ten budynek uwzględniając te ulepszenia, ale podatek VAT należy odprowadzić tylko i wyłącznie od wartości ulepszeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa towaru dokonywana przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w której przedmiotem są towary objęte spisem z natury podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6 pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów i usług objętych spisem z natury. Zdaniem podatnika, istotny jest przy tym fakt, że zwolnieniu nie podlega oczywiście eksport wspomnianych towarów, co jest zrozumiałe, ponieważ z punktu widzenia podatnika zwolnienie jest rozwiązaniem o zupełnie innym charakterze. Ponieważ mamy do czynienia z nieruchomością, to w związku z powyższym, w sytuacji, gdy podatnik dokonuje likwidacji działalności gospodarczej, a nie przysługiwało mu odliczenia w stosunku do nabytej nieruchomości, a jedynie w stosunku do ulepszeń, w związku z tym w oparciu o wyżej wymieniony artykuł dostawa takich towarów powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, z wyłączeniem kwoty podatku od towarów i usług zawartej w ulepszeniu. Powołując bowiem art. 14 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik dochodzi do wniosku, że dostawa nieruchomości o której mowa, bo tak należy traktować likwidację działalności gospodarczej, nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług, bowiem podatnik zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej i fakt zaprzestania działalności zgłosił do urzędu skarbowego, a ponadto podatnik jest osobą fizyczną, która działała na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i chociaż co do zasady dostawa takiej nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług to z punktu widzenia okoliczności wskazanych w niniejszym wniosku dostawa dotycząca samej nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem opodatkowania będzie wyłącznie podatek VAT zawarty w ulepszeniach dotyczących przedmiotowej nieruchomości. Takie stanowisko wydaje się zasadne w świetle przepisów, które nieprecyzyjnie określają sytuację, ale nie odnoszą się wprost do tego stanu. Ponieważ jednak przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem dostawy przez podatnika, jako osoby fizycznej, a podatnik postanowił zlikwidować działalność gospodarczą w przyszłości, w związku z powyższym stanowisko podatnika wydaje się jak najbardziej słuszne i logiczne, ponieważ zgodne jest to z dyrektywą unijną a także art. 18 literą c dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą państwa członkowskie mogą uznać za odpłatną dostawę towaru zatrzymanie towaru przez podatnika lub jego następców prawnych w przypadkach, gdy zaprzestaną prowadzenie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, jeżeli od takich towarów podlega w całości lub w części odliczenie w momencie nabycia do wykorzystania zgodnie z literą a, czyli do celów prowadzenia działalności przedsiębiorstwa podatnika. Ponieważ podatnikowi nie przysługiwało ani w całości, ani w części prawo do odliczenia podatku VAT od nabycia przedmiotowej nieruchomości, w związku z powyższym nie można uznać, że mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w przedmiotowej sprawie, a w takiej sytuacji mamy do czynienia z czynnością, która będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (art. 5 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 5 ust. 3 ww. ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 4 ww. ustawy o VAT, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 14 ust. 5 ww. ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 48 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Przytoczony przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego wyrażającym zasadę superficies solo cedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Zgodnie z art. 47 § 1 i 2 Kodeksu Cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej) traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. A zatem nakłady poniesione na budynek straciły swój byt fizyczny i poprzez trwałe połączenie z gruntem stały się jego częściami składowymi.

Należy zatem zauważyć, że wydatki poniesione na rozbudowę budynku, stanowiące jego ulepszenie, w momencie przeprowadzenia ulepszenia straciły swój byt fizyczny i przez trwałe połączenie z budynkiem stały się jego częściami składowymi. W związku z tym, ulepszenia te po połączeniu z budynkiem nie mogą być przedmiotem obrotu, a więc nie są towarami w rozumieniu ustawy o VAT.

W przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza w najbliższej przyszłości dokonać likwidacji działalności gospodarczej. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada w ramach ewidencji środków trwałych budynek, który był wykorzystywany do tej działalności. Przedmiotowy budynek został nabyty jeszcze przed rozpoczęciem działalności gospodarczej w ramach małżeńskiej wspólnoty majątkowej, jako budynek mieszkalny. Po pewnym czasie Wnioskodawca postanowił rozpocząć działalność gospodarczą i nastąpiła zmiana sposobu użytkowania tego budynku na działalność gastronomiczną. Budynek wprowadzono do ewidencji środków trwałych na podstawie operatu szacunkowego. W okresie od 2002 r. do 2004 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na rozbudowę w kwocie 43.959,34 zł oraz podatek VAT w wysokości 3.754,20 zł, który to podatek VAT został odliczony. Wnioskodawca podkreśla, że nie przysługiwało mu odliczenie podatku VAT od wartości początkowej, ponieważ, jak wspomniano, budynek był nabyty jako budynek mieszkalny przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, w związku z czym możliwość odliczenia podatku VAT nie istniała. Natomiast odliczono VAT od wydatków na rozbudowę, które to wydatki stanowiły około 34% wartości początkowej budynku.

Zatem w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynku (środka trwałego), zatem nie jest on zobowiązany do wykazania przedmiotowego budynku, jak również i podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie budynku, w remanencie likwidacyjnym (spisie z natury), o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zasada wyrażona w powyższym przepisie wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są i nie będą w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W sytuacji zatem, gdy nabyte z zamiarem wykorzystania do czynności opodatkowanych towary i usługi nie zostaną ostatecznie do takich czynności wykorzystane lub w toku użytkowania zmienione zostanie ich przeznaczenie, oznacza to, że nie została zrealizowana podstawowa przesłanka wyznaczająca prawo do odliczenia podatku naliczonego, określona w art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym u podatnika wystąpi obowiązek skorygowania podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Szczegółowe zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Z kolei art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Art. 91 ust. 7a ustawy o VAT określa, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zaliczone zostały do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączenie tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c (art. 91 ust. 7b ustawy o VAT).

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów i usług, o których mowa w art. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c ustawy).

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Ww. korekty winne być dokonane jednorazowo za okres, w którym dojdzie do zmiany przeznaczenia ww. środków trwałych, tj. w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle powyższych przepisów podatek naliczony wynikający z nakładów inwestycyjnych związanych z ulepszeniem nieruchomości, których wartość wyniosła 43.959,34 zł, a więc przekroczyła wartość 15.000 zł, Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego z tego tytułu odnośnie okresu pozostałego w jakim ulepszenie to podlega korekcie, gdyż ulepszenie to stanowi część nieruchomości. W tym przypadku okres korekty liczy się od roku, w którym ulepszenia zostały oddane do użytkowania. Skoro Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie budynku w okresie od 2002 r. do 2004 r., to przyjąć należy, że minął już 10-letni okres korekty podatku naliczonego.

Zatem na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu zmiany sposobu użytkowania ulepszeń, poniesionych na budynek stanowiący u Wnioskodawcy środek trwały.

Końcowo należy wskazać, że przepis art. 14 ust. 7 ustawy o VAT wskazany przez Wnioskodawcę w treści własnego stanowiska, nie znajduje w sprawie zastosowania, albowiem pytanie Wnioskodawcy dotyczyło art. 14 ust. 1 i 3 ustawy o VAT, tj. opodatkowania podatkiem VAT w momencie likwidacji działalności gospodarczej budynku, który stanowił środek trwały wykorzystywany przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej a który został nabyty przed rozpoczęciem działalności gospodarczej i w stosunku do którego dokonano ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej i odliczono VAT od tych ulepszeń. Natomiast art. 14 ust. 7 ustawy o VAT stanowi o możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy towarów ujętych w „spisie z natury” dokonywanej przez osoby fizyczne po likwidacji działalności gospodarczej. Zauważa się, że w świetle powołanych przepisów likwidacji działalności gospodarczej nie można utożsamiać z dostawą nieruchomości, co czyni Wnioskodawca uzasadniając własne stanowisko.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego należy dokonać korekty deklaracji i zwrócić wartość podatku VAT, który był zawarty w wydatkach dotyczących ulepszenia budynku oraz stanowisko, zgodnie z którym budynek należy wykazać w wykazie składników majątkowych, które stanowią środki trwałe w momencie likwidacji działalności gospodarczej, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.