Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.823.2019.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-20
Teza: podstawy opodatkowania dla czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłowni na biomasę, prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2019 r. (data wpływu 18 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podstawy opodatkowania dla czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłowni na biomasę **\- jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. … **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na dachach budynków mieszkalnych oraz instalacji kotłowni na biomasę w budynkach mieszkalnych;

*   stawki podatku VAT dla czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych poza bryłami budynków mieszkalnych należących do Mieszkańców;

*   podstawy opodatkowania dla ww. czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłowni na biomasę;

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. … .

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 grudnia 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT) zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn. „Odnawialne źródła energii w Gminie … , polegającego na zaprojektowaniu i montażu:

*   paneli fotowoltaicznych - służących do wytwarzania energii elektrycznej (dalej również: Panele),

*   kolektorów słonecznych - służących do ogrzewania wody (dalej również: Kolektory) oraz

*   kotłowni na biomasę - służących podniesieniu efektywności ogrzewania budynków mieszkalnych (dalej również: Kotłownie).

Kotłownie zostaną zainstalowane w prywatnych budynkach mieszkalnych należących do mieszkańców Gminy. Natomiast Panele oraz Kolektory zostaną zamontowane zarówno na budynkach mieszkalnych, jak i poza bryłami budynków mieszkalnych mieszkańców Gminy (na budynkach gospodarczych i gruntach).

Przedsięwzięcie realizowane jest przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020. Podatek jest wydatkiem niekwalifikowanym. Dofinansowanie ma charakter kosztowy, tj. dotyczy kosztów całego zadania jako takiego, a nie poszczególnych Paneli, Kolektorów czy Kotłowni.

Z otrzymanego dofinansowania Gmina pokryje część wszystkich rodzajowych wydatków związanych z realizacją zadania, tj. wydatków na:

1.  roboty budowlane związane z instalacją Paneli, Kolektorów i Kotłowni,
2.  nadzór inwestorski i zarządzanie projektem,
3.  działania promocyjne (dalej: Wydatki).

Panele oraz Kolektory będą montowane na:

1.  powierzchni dachów budynków mieszkalnych (o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2),
2.  poza powierzchnią bryły budynków mieszkalnych - na dachach budynków gospodarczych oraz gruntach.

Kotłownie będą montowane w budynkach mieszkalnych (o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2).

Panele i Kolektory będą wytwarzać energię elektryczną oraz ogrzewać wodę na potrzeby własne gospodarstw domowych uczestników projektu. Kotłownie, stanowiące automatyczne kotły centralnego ogrzewania na biomasę, zastąpią dotychczasowe źródła ciepła o niskiej sprawności znajdujące się w budynkach mieszkalnych, tj. w szczególności kotły centralnego ogrzewania na paliwa stałe typu węgiel, drewno, brykiet.

Wszyscy zainteresowani przystąpieniem do inwestycji mieszkańcy złożyli w Gminie stosowane deklaracje.

Wnioskodawca zawarł ponadto z uczestnikami projektu umowy cywilnoprawne mające na celu ustalenie zobowiązań organizacyjnych i finansowych. W szczególności, uczestnicy projektu zostaną zobowiązani do uiszczenia odpłatności na rzecz Gminy, co warunkować będzie podjęcie przez Gminę działań polegających na wyposażeniu danej nieruchomości w Panele/Kolektory /Kotłownię.

Na czas prowadzenia niezbędnych prac (w szczególności montażu poszczególnych urządzeń), właściciele nieruchomości udostępnią Gminie nieodpłatnie odpowiednią jej powierzchnię. Po zakończeniu prac instalacyjnych, urządzenia pozostaną własnością Wnioskodawcy przez okres trwałości projektu (tj. przez okres 5 lat). W okresie trwałości projektu zatem, od strony stricte prawnej, właścicielem infrastruktury powstałej w ramach realizacji projektu będzie Gmina, zaś bezpośrednim użytkownikiem - dany mieszkaniec nieruchomości.

Budynki mieszkalne, na których Gmina zainstaluje Panele/Kolektory/Kotłownie, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r., stanowią budynki mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110 oraz 1121. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT budynki mieszkalne objęte są społecznym programem mieszkaniowym.

Ponadto w piśmie z dnia 24 grudnia 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzowano:

1.  W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Czy instalacje, o których mowa we wniosku, tj. instalacje fotowoltaiczne, instalacje solarne oraz kotłownie na biomasę stanowią mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać:
    1.  czy ww. mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, są/będą funkcjonalnie związane z budynkami objętymi społecznym programem mieszkaniowym należącymi do Mieszkańców biorących udział w projekcie?
    2.  czy ww. mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, są/będą funkcjonalnie związane z budynkami nieobjętymi społecznym programem mieszkaniowym (budynkami gospodarczymi)?
    3.  kiedy Mieszkańcy biorący udział w projekcie dokonali/dokonają wpłat na poczet wykonania przez Gminę usługi montażu instalacji, o których mowa we wniosku, tj. do 23 listopada 2019 r. czy po 23 listopada 2019 r.?
    4.  jakim budynkom, np. mieszkalnym, gospodarczym, użytkowym służy/będzie służyła energia wytworzona przez mikroinstalacje objęte zakresem pytania?
    5.  czy energia wytworzona przez mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, służy/będzie służyła wyłącznie budynkom objętym społecznym programem mieszkaniowym?
    6.  czy energia wytworzona przez mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, służy/będzie służyła wyłącznie budynkom nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym (budynkom gospodarczym)?
    7.  czy energia wytworzona przez mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, służy/będzie służyła zarówno budynkom objętym społecznym programem mieszkaniowym jak i budynkom nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym?”,

Wnioskodawca wskazał:

Tak, instalacje paneli fotowoltaicznych stanowią mikroinstalacje o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Tak, instalacje solarne stanowią mikroinstalacje o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Tak, kotłownie na biomasę stanowią mikroinstalacje o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

1.  Tak, ww. mikroinstalacje, o których mowa we wniosku są/będą funkcjonalnie związane z budynkami objętymi społecznym programem mieszkaniowym należącymi do Mieszkańców biorących udział w projekcie.
2.  Nie, ww. mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, nie są/nie będą funkcjonalnie związane z budynkami nieobjętymi społecznym programem mieszkaniowym.
3.  Mieszkańcy biorący udział w Projekcie dokonają wpłat po 23 listopada 2019 r.
4.  Energia wytworzona przez ww. mikroinstalacje, objęte zakresem pytania służy/będzie służyła wyłącznie budynkom mieszkalnym.
5.  Tak, energia wytworzona przez mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, służy/będzie służyła wyłącznie budynkom objętym społecznym programem mieszkaniowym.
6.  Nie, energia wytworzona przez mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, nie służy/nie będzie służyła budynkom nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym.
7.  Nie, energia wytworzona przez mikroinstalacje, o których mowa we wniosku, nie służy/nie będzie służyła zarówno budynkom objętym społecznym programem mieszkaniowym jak i budynkom nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym.

1.  Wysokość otrzymanego dofinansowania jest/będzie uzależniona m.in. od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.
2.  Wysokość otrzymanego dofinansowania jest/będzie uzależniona m.in. od liczby instalacji paneli/kolektorów/kotłowni
3.  Gmina wskazuje, że będzie zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych, z Urzędem Marszałkowskim Województwa \`(...)\` . Rozliczenie odbywać się będzie na podstawie przedłożonych instytucji finansującej faktur dokumentujących zakupy dokonane przez Gminę.
4.  W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca podkreśla, że jest/będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.
5.  Gmina nie może/nie będzie mogła przeznaczyć otrzymanego dofinansowanie na inny cel niż projekt, o którym mowa we wniosku.
6.  Warunki umów zawartych z mieszkańcami w zakresie wyposażenia danej nieruchomości w panele/kolektory/kotłownię są jednakowe dla wszystkich mieszkańców.
7.  Gmina zakłada, że wysokość wkładu własnego mieszkańca w finansowanie projektu wyniesie 15% kosztów kwalifikowalnych projektu plus VAT.
8.  Dofinansowanie otrzymane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 pokryje 74% kosztów kwalifikowalnych projektu.
9.  Na pytanie tut. Organu: „Czy Gmina wnosi/będzie wnosiła swój wkład własny w finansowanie przedmiotowej inwestycji, objętej zakresem wniosku? Jeśli tak, to jaką część kosztów inwestycji pokryje wkład własny Gminy (proszę wskazać procentowo)?”, Wnioskodawca wskazał, że tak, Gmina wnosi/będzie wnosiła swój wkład własny w finansowanie przedmiotowej inwestycji, objętej zakresem wniosku. Gmina zakłada, że jej wkład pokryje 11% kosztów kwalifikowalnych projektu.
10.  Ponadto na pytanie „Proszę wskazać strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji projektu”, Zainteresowany wskazał, że:
    *   74% - wydatków kwalifikowalnych, tj. wartość netto ponoszonych na inwestycję nakładów zostanie pokryta z otrzymanego dofinansowania,
    *   15% - wydatków kwalifikowalnych, tj. wartość netto ponoszonych na inwestycję nakładów pokryją mieszkańcy.
    *   11% - wydatków kwalifikowalnych, tj. wartość netto ponoszonych na inwestycję nakładów pokryje Gmina.

Przy czym Gmina pokryje w całości koszty niekwalifikowalne projektu.

1.  Wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Gminę usług montażu paneli/kolektorów/kotłowni w zawieranych z mieszkańcami umowach będzie określone w sposób kwotowy.
2.  Ustalenie należnego od mieszkańców wynagrodzenia będzie określone w sposób procentowy (kwota będzie uzależniona od wielkości udziału oraz od ostatecznego kosztu danej instalacji).
3.  Poza zapłatą ww. wynagrodzenia przedmiotowe umowy nie będą przewidywać pobierania jakichkolwiek innych opłat od mieszkańców z tytułu realizacji przez Gminę usługi montażu paneli/kolektorów/kotłowni.
4.  Zdaniem Gminy, towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji służą/będą służyć Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
5.  Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją inwestycji pn. … są/będą wystawiane na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu Paneli/ Kolektorów/Kotłowni będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem projektu, pomniejszona o kwotę VAT należnego? (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 3)
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od Wydatków na realizację projektu? (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu Paneli/ Kolektorów/Kotłowni będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem projektu, pomniejszona o kwotę VAT należnego. (oznaczonym we wniosku ORD-IN jako nr 3)
2.  Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od Wydatków na realizację projektu. (oznaczonym we wniosku ORD-IN jako nr 4)

Ad 1) (oznaczonym we wniosku ORD-IN jako nr 3)

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia przez nią świadczenia polegającego na wyposażeniu nieruchomości w Panel fotowoltaiczny, Kolektor słoneczny bądź Kotłownię na biomasę będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego.

Takie samo stanowisko w analogicznej sprawie zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.322.2017.1.JM, w której wskazał: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca, a wysokość dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie a nie na poszczególne nieruchomości czy instalacje na tych nieruchomościach. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu pod nazwą ,,\`(...)\`”, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.231.2017.3.MC, w której wskazano: „w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na realizację ww. projektu a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymana dotacja zgodnie z podpisaną umową z instytucją udzielającą dofinansowania jest dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów realizacji różnego rodzaju inwestycji. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy Reasumując, podstawą opodatkowania usługi montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę wykonywanej na rzecz mieszkańców przez Gminę są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.166.2017.2.MWJ, w której pokreślone zostało, że „dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. (\`(...)\`) podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Taki sam wniosek wysnuć można z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lutego 2016 r., sygn. IPTPP3/4512-504/15-4/MJ.

Tym samym w opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia przez nią czynności polegających na wyposażeniu nieruchomości w Panele/Kolektory/Kotłownie będzie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego.

Ad 2) (oznaczonym we wniosku ORD-IN jako nr 4)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

*   wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

*   nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT wg różnych stawek.

Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku dokonywanych zakupów z obecnie wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym argumentem do odliczenia VAT naliczonego jest fakt, iż towary i usługi nabyte zostały w celu ich wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Tym samym podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać do momentu aż nabyty towar lub usługa zostaną faktycznie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Gmina stoi na stanowisku, że wydatki poniesione w związku z inwestycją polegającą na instalacji Kolektorów słonecznych, Paneli fotowoltaicznych bądź Kotłowni na biomasę na budynkach mieszkalnych mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi VAT i tym samym przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie w pełnej wysokości.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 0461- ITPP1.4512.999.2016.1.DM, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, że: „W związku z tym, że usługi budowy instalacji fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. Projektu, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych".

Analogiczny pogląd został wyrażony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.725.2017.2.MGO, w której wskazał, że „Wnioskodawca nabywając od podmiotów trzecich usługi budowlane (montaż ww. instalacji), działających w tym przypadku w charakterze podwykonawców, jest odpowiedzialny za rozliczenie podatku należnego i przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej, w której uwzględni kwotę podatku należnego. W konsekwencji powyższego. Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”. Prawo to przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy”.

Takie samo stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.131.2017.1.MK, w której organ podatkowy stanął na stanowisku, że: „W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ w związku z realizacją przedmiotowego projektu polegającego na wykonaniu instalacji solarnych na budynkach mieszkalnych będących własnością osób fizycznych nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wszystkich wydatków poniesionych na realizację projektu dotyczącego instalacji kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych stanowiących własność osób fizycznych, ponieważ nabywane towary i usługi w ramach realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to będzie przysługiwać, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy o VAT”.

Tak samo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.28.2017.2.MSU: „W związku z tym, że usługi wykonania instalacji kolektorów słonecznych do wspomagania ogrzewania wody użytkowej w budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, to z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   podstawy opodatkowania dla czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłowni na biomasę - **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. … - **jest prawidłowe.**

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie objęte pytaniami oznaczonymi we wniosku ORD-IN jako nr 3 i 4. Natomiast odnośnie pytań oznaczonych we wniosku ORD-IN jako nr 1 oraz 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczenia ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa/będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, w związku z czym wykonywane przez Gminę w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynności montażu instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych oraz kotłowni na biomasę stanowią/stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu, przekazane dla Wnioskodawcy środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu, który polega/będzie polegał na montażu instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych/kotłowni na biomasę, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług montażu instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych/kotłowni na biomasę. Źródłem finansowania projektu jest/będzie dofinansowanie ze środków EFRR (74% wydatków kwalifikowalnych projektu), wkład własny mieszkańców biorących udział w projekcie (15% kosztów kwalifikowalnych inwestycji) oraz 11% wydatków kwalifikowalnych pokryje Gmina. Gmina – jak wskazano we wniosku – nie może/nie będzie mogła przeznaczyć otrzymanego dofinansowania na inny cel niż objęty zakresem realizowanego projektu pn. … . Wysokość otrzymanego dofinansowania jest/będzie uzależniona m.in. od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie oraz od liczby montowanych instalacji paneli/kolektorów/kotłowni.

W świetle powyższego należy uznać, iż kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. mieszkańca, z tytułu realizacji montażu instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych/kotłowni na biomasę, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Zatem, należy stwierdzić, iż realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług montażu ww. instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych/kotłowni na biomasę jest/będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części, w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację projektu, który będzie polegał na montażu instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych/kotłowni na biomasę ma/będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi/ będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie stanowić będzie podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług montażu instalacji paneli fotowoltaicznych/kolektorów słonecznych/kotłowni na biomasę świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców w ramach realizowanego projektu, jest/będzie nie tylko kwota należna w postaci wpłat, które będą uiszczać mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartymi umowami, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 3) należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy objętych pytaniem nr 2 (oznaczonym we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 4), należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji służą/będą służyć Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak wskazano powyżej, usługi montażu paneli fotowoltaicznych/instalacji solarnych oraz kotłowni na biomasę będą opodatkowane 8% stawką podatku VAT. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, wystawiane będą na Gminę.

Zatem z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. inwestycji służą/będą służyć Wnioskodawcy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur.

Tym samym, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 4), jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo tut. Organ informuje, iż niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podstawy opodatkowania dla czynności wykonywanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców polegających na instalacji paneli fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych oraz kotłowni na biomasę;

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. … .

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.