Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.189.2019.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu oraz momentu od którego Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2019 (data wpływu 25 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu oraz momentu od którego Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu oraz momentu od którego Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Uniwersytet (zwany dalej Uczelnią lub Wnioskodawcą) jest uczelnią publiczną posiadającą osobowość prawną. Uczelnia posiada status podatnika VAT czynnego.

E. utworzył Program Operacyjny I. 2014-2020 (POI). W ramach Osi IV wskazanego Programu Operacyjnego zatytułowanej „Z.” (Działanie 4.3.) utworzono następnie program Międzynarodowe A. (zwany dalej także M.). W ramach programu M. ogłaszane są konkursy na konkretne projekty. Instytucją pośredniczącą w redystrybucji środków finansowych w Polsce - w ramach rzeczonego programu M. - jest Fundacja.

Ogólnym celem programu M. jest wspieranie finansowe (w ramach ogłaszanych konkursów) istniejących m.in. na uczelniach publicznych wyspecjalizowanych zespołów, które tworzą (w zakresie osobowym i rzeczowym) specjalistyczne jednostki wyposażone w aparaturę badawczą oraz zespół ludzki zdolne do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Celem programu M. jest umożliwienie utworzenia w Polsce nowych jednostek badawczych (struktur organizacyjno-prawnych) kierowanych przez wybitnych naukowców z całego świata, w których zespoły złożone z wybitnych naukowców zagranicznych i polskich reprezentujących różne specjalizacje naukowe będą realizować badania naukowe i prace rozwojowe na najwyższym światowym poziomie.

W ramach programu M. ogłaszane są konkursy na dofinansowanie innowacyjnych pomysłów i koncepcji badawczych mogących mieć potencjał komercjalizacyjny. Wsparcie ma przyczynić się do stworzenia w Polsce wyspecjalizowanych, wiodących w skali światowej jednostek naukowych stosujących najlepsze światowe praktyki w zakresie:

*   identyfikowania programów i tematów badawczych;

*   polityki personalnej oraz zarządzania pracami B+R;

*   komercjalizacji wyników prac B+R.

Zgodnie z definicjami obowiązującymi w programie „działalność badawcza (research) i prace rozwojowe (development), w skrócie B+R, obejmują pracę twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy, w tym wiedzy o człowieku, kulturze i społeczeństwie, oraz wykorzystanie tych zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. B+R jest terminem obejmującym trzy rodzaje działalności: badania podstawowe, badania stosowane i prace rozwojowe. Badania podstawowe (basie research) to działalność eksperymentalna lub teoretyczna podejmowana przede wszystkim w celu zdobycia nowej wiedzy na temat podłoża zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na konkretne zastosowanie lub wykorzystanie. Badania stosowane (applied research) to także oryginalna praca badawcza podejmowana w celu zdobycia nowej wiedzy. Jest ona jednak zorientowana przede wszystkim na konkretny cel praktyczny. Prace rozwojowe (experimental development) to systematyczna praca opierająca się na istniejącej wiedzy uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mająca na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych lub znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług”.

Jednym z projektów realizowanych przez M. (poprzez dofinansowanie) jest projekt „R.” (zwany dalej Projektem). Wnioskodawca złożył wniosek o przyznanie środków finansowych w ramach konkursu i otrzymał pozytywną weryfikację. Jak już wskazano, instytucją pośredniczącą w redystrybucji środków finansowych w ramach rzeczonego Projektu w Polsce jest Fundacja. Uczelnia podpisała z Fundacją umowę na finansowanie R. Projekt realizuje na Uczelni specjalnie powołana w tym celu jednostka badawcza. Celem Projektu jest zrozumienie i wykorzystanie wywoływanej stresem adaptacyjnej zdolności komórek na poziomie molekularnym i biochemicznym, w celu zwalczania ludzkich chorób i patologii.

W ramach ww. konkursu finansowanie (lub dofinansowanie - część kosztów jest bowiem dofinansowywana w określonym procencie, tj. 80 %) obejmuje następujące kategorie kosztów:

1.  Wynagrodzenia wraz z pozapłacowymi kosztami pracy, w tym składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań (pracowników badawczych, pracowników technicznych oraz pozostałych pracowników pomocniczych) lub brokerów technologii w części, w jakiej wynagrodzenia te są bezpośrednio związane z realizacją projektu objętego dofinansowaniem:
2.  Koszty podwykonawstwa rozumiane jako zlecanie stronie trzeciej części merytorycznych prac projektu, które nie są wykonywane na terenie i pod bezpośrednim nadzorem beneficjenta oraz koszty zasobów udostępnionych przez strony trzecie (tzn. koszty wynajmu laboratorium wraz z aparaturą badawczą) oraz wszystkie umowy o dzieło;
3.  Koszty rozwoju kadry naukowej (Cross-financing) - w tej kategorii mogą być finansowane następujące koszty związane z rozwojem kadry naukowej:
    1.  stypendia dla doktorantów (według zasad Fundacji można finansować stypendia dla studentów, jednak Uczelnia takiego finansowania nie planuje realizować)
    2.  staże stypendystów lub pracowników zespołów badawczych w zakresie związanym z realizowanymi w projekcie pracami badawczymi, komercjalizacją wyników prac badawczych oraz z zakresu najnowszych osiągnięć technologicznych lub zarządzania projektami
    3.  szkolenia stypendystów lub pracowników zespołów badawczych w zakresie związanym z realizowanymi w projekcie pracami badawczymi, komercjalizacją wyników prac badawczych oraz z zakresu najnowszych osiągnięć technologicznych lub zarządzania projektami;
4.  Zakup niskokosztowej aparatury naukowo - badawczej i wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do realizacji projektu;
5.  Koszty budynków, gruntów i wynajmu powierzchni laboratoryjnej;
6.  Koszty promocji projektu, w tym promocję jego rezultatów;
7.  Pozostałe koszty bezpośrednie takie jak: materiały, usługi badawcze, opłaty konferencyjne, doradztwo w zakresie ochrony własności intelektualnej;
8.  Koszty pośrednie - obejmujące koszty obsługi administracyjnej, koszty ogólnego zarządu, materiałów biurowych oraz koszty delegacji osób zaangażowanych w realizację projektu. Koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu objętego pomocą są rozliczane metodą ryczałtową, jako procent od kosztów bezpośrednich z wyłączeniem kosztów podwykonawstwa oraz kosztów cross-financingu.

Celem Projektu R. jest:

1.  zrozumienie mechanizmów reakcji komórek na stres,
2.  odkrycie krótko i długoterminowych konsekwencji tej reakcji i jej wpływu na fizjologię oraz
3.  zastosowanie zdobytej wiedzy na temat reakcji na stres w celu opracowania nowych metod leczenia (m.in. nowotworów).

W ramach ww. Projektu Uczelnia zamierza dokonać przełomowych odkryć, które otworzą nowe linie badań i nowe strategie utrzymania i przywracania zdrowia. Zgodnie z założeniami Projektu, przewiduje się powołanie siedmiu wyodrębnionych organizacyjnie jednostek organizacyjnych -laboratoriów badawczych. Każde laboratorium będzie posiadało kierownika i będzie realizowało własne badania w różnych obszarach z zakresu przewidzianego we wniosku. Obecnie powołano dwa laboratoria.

Pierwszy etap prac obejmuje zbudowanie podstawy naukowej i organizacyjnej agendy badawczej i zrekrutowanie kadry naukowej. Jak wskazano, obecnie tworzone są zespoły badawcze i rozpoczęto badania podstawowe w ramach przewidzianej tematyki. Przez badania podstawowe Wnioskodawca rozumie prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Prace te mają na celu powiększenie zasobów wiedzy na temat mechanizmów regeneracyjnych komórek i jako takie (same w sobie) mogą nie dać wyników, które mogłyby mieć zastosowanie gospodarcze (które mają potencjał komercjalizacyjny). Niemniej przeprowadzenie tych badań jest konieczne - stanowi bowiem podstawę do kolejnych prac (badań stosowanych i badań rozwojowych). Na dalszym etapie przedsięwzięcia część wyników badań (jeżeli będą miały pozytywną weryfikację) może już znaleźć zastosowanie gospodarcze. Przy czym, w chwili obecnej. Uczelnia nie ma wiedzy, w którym kierunku badania będą ewoluowały oraz czym one się zakończą. Wiedza ta będzie otrzymywana na bieżąco. Decyzje związane z dalszymi etapami prac będą uzależnione od wyników ww. badań. Na ten moment grupy badawcze są kompletowane. Wnioskodawca nie może również przewidzieć w jakich szczegółowych kierunkach będą prowadzone badania. Uzyskane wyniki pierwszych badań nadadzą kierunek dalszym pracom. Na obecnym etapie wiedzy naukowej Wnioskodawca zakłada, że część realizowanych zadań zakończy się sukcesem naukowym (obecna wiedza daje ku temu pełne podstawy). To zaś, dzięki dalszym etapom prac pozwoli - po uzyskaniu sukcesu - na ich planowaną komercjalizację. Z założeń wynika, że jako rezultaty Projektu przewidziano 15 publikacji w prestiżowych międzynarodowych czasopismach oraz dwa zgłoszenia patentowe (obecny etap wiedzy naukowej pozwolił na takie założenia).

Celem Uczelni jest stworzenie zespołów badawczych złożonych z najlepszych naukowców, którzy chcą studiować różne aspekty fizjologii i patologii komórkowej, tak aby zapewnić kompleksowe zrozumienie przyczyn i konsekwencji złożonych procesów biologicznych. Powyższe działania mogą zakończyć się ważnymi odkryciami naukowymi zakończonymi ich opatentowaniem, a następnie komercjalizacją (rozumianą jako sprzedaż licencji, patentu lub też inne odpłatne udostępnienie wypracowanej własności intelektualnej).

Wnioskodawca przystępując do konkursu, a następnie podpisując umowę z Fundacją (jak i obecnie realizując Projekt) realizuje dwa założone cele:

1.  pierwszy - badania naukowe - dzięki którym poszerzy się wiedza naukowa związana z mechanizmami reakcji komórek na stres i możliwością takiego modulowania tych mechanizmów, aby w efekcie finalnym stymulowały procesy zdrowotne i hamowały procesy chorobotwórcze;
2.  drugi - komercyjny - jeżeli tylko wyniki badań będą miały potencjał komercjalizacyjny, wówczas Wnioskodawca ma zamiar dokonać ich komercjalizacji (rozumianej jako sprzedaż licencji, patentu lub też inne odpłatne udostępnienie wypracowanej własności intelektualnej).

Wnioskodawca ma zamiar wykorzystać uzyskane w toku opisanej powyżej wieloetapowej pracy badawczej ostateczne wyniki w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Przy czym, z uwagi na charakter podejmowanych działań (niepewność co do uzyskanych wyników) na ten moment nie może przewidzieć jakie powstaną technologie, przez które zespoły badawcze zostaną stworzone i jaki będą miały potencjał komercjalizacyjny. Na początkowym etapie prace będą miały charakter badań podstawowych, których wyniki będą upowszechniane w formie publikacji naukowych oraz na konferencjach naukowych. Jednakże w przyszłości, jeżeli tylko efekty prowadzonych badań na to pozwolą, uzyskane wyniki prac naukowych będą stanowiły podstawę do stworzenia nowych wynalazków możliwych do patentowania lub technologii o potencjale komercjalizacyjnym. Uczelnia ten potencjał komercjalizacyjny ma zamiar wykorzystać w celu dokonania przyszłej sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Sprzedaż ta może polegać na odpłatnym udzieleniu licencji, sprzedaży know-how, przeniesieniu praw do wynalazku, czy też sprzedaży patentu.

Jak stanowi § 2 ust. 9 umowy zawartej z Fundacją, w trakcie realizacji oraz w okresie trwałości Projektu Jednostka zobowiązuje się:

1.  nie wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji Projektu;
2.  rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych lub, w przypadku braku zasadności komercyjnego wykorzystania, nieodpłatnie z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań, z uwzględnieniem przepisów o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej.

Jak widać zgodnie z § 2 ust. 9 umowy, Uczelnia uprawniona jest do udostępniania wyników badań podmiotom gospodarczym na zasadach rynkowych (i taki jest też zamiar Uczelni w przypadku, gdy wyniki Projektu okażą się sukcesem). Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że za bezpośrednie wdrożenie przewidziane w pkt 1 strony nie traktują transferu uzyskanej w ramach projektu wiedzy do gospodarki (zapis ten nie zakazuje więc Uczelni gospodarczego wykorzystania wyników badań).

Na obecnym (czyli początkowym) etapie prac nie jest możliwe wskazanie kiedy rozpoczną się zadania Projektu związane z komercjalizacją oraz w ramach którego ze stworzonych w projekcie zespołów badawczych pojawią się odkrycia umożliwiające komercjalizację. Potencjał komercjalizacyjny jest oceniany na bieżąco przez ciało doradcze Projektu powołane przez Uczelnię odpowiedzialne za komercjalizację. Wnioskodawca na bieżąco weryfikuje potencjał komercjalizacyjny tych prac. W razie zidentyfikowania takiego potencjału podjęte zostaną działania mające na celu wdrożenie wyników badań w gospodarce (np. uzyskanie i późniejsza sprzedaż patentu lub licencji). Uczelnia od samego momentu przystąpienia do Projektu ma zamiar wykorzystania wyników badań do sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Oczywiście, o ile uzyskane wyniki będą miały potencjał komercjalizacyjny.

W celu realizacji Projektu Uczelnia dokonała oraz planuje dokonać zakupów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dokumentowane są m.in. fakturami). Jako przykład zakupu można podać aparaturę badawczą. Co ważne, z samego założenia Projektu wynika, że Wnioskodawca w części może wykorzystać aparaturę do własnej działalności jaką wykonuje poza Projektem (zarówno będącej poza zakresem podatku VAT jak też do celów działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT). Zakup aparatury do realizacji Projektu jest opłacany w 10 % ze środków własnych Uczelni (w 90 % zaś ze środków otrzymanych od Fundacji). To zaś pozwala na używanie jej (tj. aparatury) również w działalności poza Projektem. Jednocześnie wskaźnik dofinansowania nie jest wskaźnikiem obiektywnym pozwalającym na alokację nabycia tej aparatury tylko do działalności gospodarczej czy też będącej poza zakresem ustawy o VAT. Oprócz aparatury Uczelnia dokonuje zakupu odczynników i innych materiałów (niezbędnych do badań i funkcjonowania laboratoriów), które finansowane są w całości ze środków Projektu. Odczynniki i inne materiały zużywane są w trakcie realizacji badań. Przy czym, znajdują się one w laboratoriach Wnioskodawcy i są dostępne dla wszystkich osób realizujących Projekt R. Zatem dochodzi do sytuacji, że mogą z one zostać w części wykorzystane przy okazji innych badań realizowanych w ramach Projektu R. niż było to pierwotnie planowane (przez pracowników innego zespołu badawczego). Takie wspólne ich wykorzystywanie może być konieczne z uwagi na okres ich przydatności - gdyby nie były w ten sposób zużywane to mogłoby dojść do utraty ich przydatności.

Uczelnia ponosi również wydatki związane z adaptacją pomieszczeń na laboratoria (pomieszczenia te znajdują się w budynkach należących do Wnioskodawcy). W celu realizacji badań objętych Projektem Uczelnia dokonuje również zakupów innych towarów i usług. Przy czym, żadnego z nich nie potrafi bezpośrednio przyporządkować bądź do czynności opodatkowanych podatkiem VAT bądź też do czynności będących poza zakresem tej ustawy. W każdym przypadku nabycie służy badaniom wykonywanych w ramach Projektu R.

Dokonane w ramach Projektu zakupy nie były oraz nie będą wykorzystywane do świadczenia odpłatnych usług edukacyjnych (tj. do sprzedaży podlegającej zwolnieniu z podatku VAT). Nie będą także wykorzystywane do innych świadczeń, które korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Nabycia towarów i usług były, są oraz zostaną wykorzystane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (będących poza zakresem ustawy o vat) oraz czynnościom podlegającym opodatkowaniu. Jeżeli zaistnieje potencjał komercjalizacyjny powstałych w ramach Projektu wyników badań, wówczas nabyte w jego ramach towary/usługi przyczynią się do sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Aparatura nabyta w ramach programu będzie także wykorzystywana w bieżącej działalności Uczelni. Wnioskodawca nie ma obiektywnie możliwości przyporządkowania zakupów w całości lub części do jednej z ww. rodzajów działalności. Nie jest możliwa ich bezpośrednia alokacja.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy względem dokonywanych w ramach Projektu zakupów towarów i usług przysługuje Uczelni prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jeżeli tak to w jakim zakresie?
2.  Jeżeli Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to od jakiego momentu było ono możliwe do realizacji?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, względem dokonywanych w ramach Projektu R. zakupów towarów i usług przysługuje Uczelni prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewskaźnika przewidzianego w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokonanie odliczenia warunkowane jest więc istnieniem związku pomiędzy danym zakupem, a sprzedażą opodatkowaną. Należy zatem zidentyfikować czy zakupy finansowane ze środków Projektu mają być wykorzystane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc zasadniczo do odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Uczelnia dokonała oraz będzie dokonywać zakupów, które wykorzystywane są/będą w badaniach realizowanych w ramach Projektu. Początkowa jego faza obejmuje badania podstawowe, a więc prace, które z założenia są wykonywane bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Powyższe może sugerować, że aparatura i odczynniki wykorzystywane są do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przy czym należy podkreślić, że powyższe wynika z istoty tego rodzaju prac. Przy badaniach podstawowych analizowane są podstawy pewnych zjawisk, ewentualne wyniki takich badań nie dają najczęściej możliwości komercyjnego wykorzystania. Wyniki opisują bowiem podstawowe zależności, a więc utrudnione jest ich bezpośrednie zastosowanie w działalności podmiotów gospodarczych. Jednocześnie jednak badania te stanowią podstawę do kolejnych, bardziej zaawansowanych badań. W ramach tych kolejnych prac możliwe jest już uzyskanie wyników o potencjale komercyjnym. Jednocześnie z góry wiadomo, że w sytuacji, gdy tylko badania podstawowe uzyskają zadowalający wynik, będą kanwą do kontynuacji badań w ramach badań stosowanych i prac rozwojowych (jest to z góry wiadomy tok postępowania). Jednocześnie kolejne badania - których wynik już może mieć potencjał komercyjny - nie mogą być zrealizowane bez przeprowadzenia pierwszej fazy prac, obejmującej badania podstawowe.

Jednocześnie z założeń konkursu Międzynarodowych A.(w ramach którego realizowany jest Projekt) wynika, że wsparcie powinno przyczynić się do stworzenia w Polsce wyspecjalizowanych, wiodących w skali światowej jednostek naukowych stosujących najlepsze światowe praktyki w zakresie komercjalizacji wyników prac B+R, a więc prac badawczo-rozwojowych, których wyniki dają praktyczne zastosowania. Z założenia, w ramach konkursu M. (którego elementem jest realizowany przez Uczelnię Projekt), przewidziana jest komercjalizacja wyników badań. Wnioskodawca starając się więc o dofinansowanie i obecnie realizując Projekt miał/ma zamiar - jeżeli tylko wyniki na to pozwolą - komercjalizować uzyskane efekty badań. Uczelnia ma zamiar podjąć działania zmierzające do ochrony wyników mających potencjał komercjalizacyjny (m.in. opatentować te wyniki). Dzięki temu, kolejnym krokiem może być komercjalizacja (rozumiana jako odpłatna czynność opodatkowana podatkiem VAT). Uczelnia przystępując do badań podstawowych nie określa z góry, które z zespołów badawczych osiągnąć mają rezultaty o potencjale komercyjnym (przyjęcie takich założeń nie jest obiektywnie możliwe; każdy z zespołów ma ten sam cel). Prowadzone badania będą cały czas monitorowane pod kątem ich możliwego gospodarczego wykorzystania. Oceny tej dokonuje ciało doradcze Projektu odpowiedzialne za komercjalizację. Uczelnia od początku przyjmuje, że wyniki badań przełożą się na wykonywanie sprzedaży opodatkowanej (udzielenie odpłatnej licencji, sprzedaż patentu, inne odpłatne umożliwienie korzystania z chronionej prawem własności intelektualnej). Przy czym obiektywnie rzecz biorąc, na moment rozpoczęcia badań (czyli obecnego ich etapu), Uczelnia nie jest w stanie określić jaki będzie ich rezultat. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 maja 2016 r., znak: IPPP1/4512-278/16-2/RK: „ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności”. Intencją Uczelni od początku (tj. od momentu przystąpienia do Projektu) było/jest wykorzystanie zakupów towarów/usług nabywanych w Projekcie do:

*   badań naukowych - dzięki którym poszerzy się wiedza naukowa związana z mechanizmami reakcji komórek na stres i możliwością takiego modulowania tych mechanizmów, aby w efekcie finalnym stymulowały procesy zdrowotne i hamowały procesy chorobotwórcze;

*   sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT - jeżeli tylko wyniki badań będą miały potencjał komercjalizacyjny, wówczas Wnioskodawca ma zamiar dokonać ich komercjalizacji (rozumianej jako sprzedaż licencji, patentu lub też inne odpłatne udostępnienie wypracowanej własności intelektualnej).

Fakt, że w momencie dokonania zakupu Wnioskodawca nie jest w stanie określić jakiego rodzaju wyniki o potencjale gospodarczym zostaną osiągnięte nie ma wpływu na uznanie, iż zakupy mają również związek z działalnością opodatkowaną. Brak możliwości wskazania konkretnych rezultatów wynika z charakteru podejmowanych działań. Badania naukowe z założenia prowadzą do uzyskania nowej wiedzy, nieznanej w momencie podjęcia prac. Uzyskiwane w toku wyniki dają podstawy do kolejnych badań, niekiedy wymuszają również rewizję pierwotnych założeń. Przy tego typu działalności nie można z góry określić co i w jaki sposób będzie świadczone (jaka konkretnie sprzedaż opodatkowana będzie miała miejsce). Istotne jest, że badania te realizowane są również z zamiarem ich komercyjnego wykorzystania. O chęci komercyjnego wykorzystania wyników w ramach projektu R. świadczy powołanie ciała doradczego odpowiedzialnego za komercjalizację. W ten sposób Wnioskodawca na bieżąco weryfikuje, czy któreś z badań ma potencjał komercyjny, a w razie zidentyfikowania takiego potencjału podejmie działania, które mogą skutkować realizacją przyszłej sprzedaży opodatkowanej. Taka bieżąca weryfikacja potencjału komercjalizacyjnego badań potwierdza intencję wykorzystania zakupów w działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2018 r., znak: 0461-ITPP2.4512.204.2017.1.AW wskazał, że działania w ramach fazy ukierunkowanej na wsparcie komercjalizacji uzyskanych wyników badań podstawowych i pozyskanie partnera przemysłowego zainteresowanego wdrożeniem badań do produkcji potwierdzają prawo do odliczenia podatku naliczonego. Organ uznał, że w tym przypadku „bez znaczenia pozostaje fakt, iż Uniwersytet przystępując do jej realizacji nie miał pewności czy zakończy się ona pozytywnym rezultatem, bowiem istniał zamiar komercjalizacji uzyskanych wyników badań oraz założenie wyszukania partnerów przemysłowych zainteresowanych wykorzystaniem tych wyników w praktyce gospodarczej”.

Nie bez znaczenia jest również fakt, że kierunek prac badawczych obejmujący komercjalizację określony został jako jeden z celów konkursów realizowanych w ramach Programu Międzynarodowych A. Dodatkowo w § 2 ust. 9 pkt 2 umowy zawartej z Fundacją wskazano, że Uczelnia zobowiązana jest rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych. Przewidziana jest zatem komercjalizacja wyników prac (i taki jest też zamiar Uczelni w przypadku, gdy wyniki Projektu okażą się sukcesem). Wskazany natomiast pkt 1 ww. zapisu nie zakazuje Wnioskodawcy transferu uzyskanej wiedzy do gospodarki.

Zatem badania realizowane w ramach Projektu wykazują związek zarówno z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (wykorzystanie zakupów do badań podstawowych w ramach Projektu), jak i z przyszłą działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (w stosunku do rezultatów o charakterze komercyjnym).

Związek z oboma rodzajami działalności występuje względem wszystkich rodzajów nabyć (np. aparatura, odczynniki, bieżące wydatki, adaptacja pomieszczeń, wydatki administracyjne itp.) w Projekcie. Niezależnie od fazy Projektu (etap badań podstawowych, stosowanych, czy prac rozwojowych). Każdy z etapów badań przyczynia się bowiem zarówno do poznania samych zjawisk naturalnych, jak również (jeżeli badania zakończą się sukcesem) sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Jak podano w stanie faktycznym sprawy, Uczelnia dokonała oraz planuje dokonać zakupów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dokumentowane są m.in. fakturami). Powyższe dotyczy nabycia aparatury badawczej, wydatków związanych z adaptacją pomieszczeń na laboratoria, nabycia odczynników oraz wielu innych towarów i usług. Z samego założenia Projektu wynika, że Wnioskodawca w części może wykorzystać aparaturę do własnej działalności jaką wykonuje poza Projektem (zarówno będącej poza zakresem podatku VAT jak też do celów działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT). Zakup aparatury do realizacji Projektu jest opłacany w 10 % ze środków własnych Uczelni (w 90 % zaś ze środków otrzymanych od Fundacji). To zaś pozwala na używanie jej (tj. aparatury) również w działalności poza Projektem. Jednocześnie wskaźnik dofinansowania nie jest wskaźnikiem obiektywnym pozwalającym na alokację nabycia tej aparatury tylko czynności gospodarczej czy też będącej poza zakresem ustawy o VAT. Oprócz aparatury Uczelnia dokonuje zakupu odczynników i innych materiałów (odczynniki finansowane są w całości ze środków Projektu). Odczynniki i inne materiały zużywane są w trakcie realizacji badań. Przy czym znajdują się one w laboratoriach Wnioskodawcy i są dostępne dla wszystkich osób realizujących Projekt R. Zatem dochodzi do sytuacji, że mogą one zostać w części wykorzystane przy okazji innych badań realizowanych w ramach Projektu R. niż było to pierwotnie planowane (przez pracowników innego zespoły badawczego). Takie wspólne ich wykorzystywanie może być konieczne z uwagi na okres ich przydatności - gdyby nie były w ten sposób zużywane to mogłoby dojść do utraty ich przydatności. Przy czym wszystkie badania realizowane w ramach projektu R. mają ten sam cel - zarówno badania naukowe jak i komercjalizacja ich wyników, jeżeli będzie to obiektywnie możliwe (czyli, gdy badania zakończą się sukcesem). Uczelnia ponosi również wydatki związane z adaptacją pomieszczeń na laboratoria (pomieszczenia te znajdują się w budynkach należących do Wnioskodawcy). W celu realizacji badań objętych Projektem Uczelnia dokonuje również zakupów innych towarów i usług. Przy czym, żadnego z nich nie potrafi bezpośrednio przyporządkować bądź do czynności opodatkowanych podatkiem VAT bądź też do czynności będących poza zakresem tej ustawy. W każdym przypadku nabycie służy badaniom wykonywanym w ramach Projektu R.

Wnioskodawca podejmując prace zakłada, że przynajmniej część z realizowanych badań przyczyni się do wykonywania sprzedaży opodatkowanej (że wyniki będą miały potencjał komercjalizacyjny). Niemniej nie można wykluczyć, że prowadzone badania nie przyczynią się faktycznie do sprzedaży opodatkowanej. Skoro na moment rozpoczęcia badań Uczelnia nie jest w stanie określić jakiego rodzaju wyniki zostaną osiągnięte (określenie tych wyników nie jest obiektywnie możliwe), to nie można z pewnością orzec czy osiągnięty zostanie rezultat o potencjale sprzedażowym. Niemniej, zdaniem Wnioskodawcy, powyższe nie ma wpływu na związek zakupów z działalnością opodatkowaną, warunkiem odliczenia jest bowiem dokonanie zakupu z zamiarem jego wykorzystania do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są zgodnie z tym zamiarem, lecz nie zostaje osiągnięty oczekiwany rezultat, to nie ma to wpływu na pierwotny zamiar podatnika. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest bowiem uzależnione od osiągnięcia oczekiwanego rezultatu. Powyższe potwierdził również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 14 lutego 1985 r. sprawa C-268/83 (D.A. Rompelman, E.A. Rompelman v. Minister van Financien) czy też z 29 lutego 1996 r. sprawa C-110/94 (INZO v. Belgian State). W analizowanym przypadku brak wykorzystania wyników badań do sprzedaży opodatkowanej będzie konsekwencją przesłanek niezależnych od Wnioskodawcy. Uczelnia na każdym etapie będzie śledziła czy dane badanie ma potencjał sprzedażowy. W razie zidentyfikowania takiego potencjału podjęte zostaną określone działania (np. próba uzyskania patentu). Wówczas też podjęte zostaną działania mające na celu sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Oczywiście może się okazać, że finalnie sprzedaż nie będzie miała miejsca (z uwagi na fiasko badań lub brak zainteresowania potencjalnych nabywców). Powyższe będzie jednakże wynikiem zdarzeń niezależnych od Uczelni. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2016 r., znak: 462-IPPP3.4512.797.2016.1.ISK uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, w którym wskazano, że „bez względu na fakt, czy realizacja Projektu odniesie zamierzony skutek, to w momencie nabycia towarów i usług zachowana pozostanie pierwotna intencja ich nabycia - zostały one nabyte celem wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jeżeli nawet Wnioskodawca z tytułu realizacji Projektu nie osiągnie żadnych przychodów z powodów obiektywnych (przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy), to czynność opodatkowana nie wystąpi nie dlatego, że Wnioskodawca świadomie zmienił pierwotne przeznaczenie nabytych towarów i usług, lecz dlatego że wskutek niezależnych od niego czynników, wykorzystanie ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT stało się niemożliwe”.

Po zakończonym procesie badawczym (jeżeli wyniki badań będą satysfakcjonujące) Wnioskodawca będzie podejmował działania mające na celu komercjalizację uzyskanych wyników. Z uwagi na powyższe należy przyjąć, że Uczelni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego nawet w przypadku, gdy uzyskane wyniki faktycznie nie zostaną w przyszłości wykorzystane do sprzedaży opodatkowanej. Brak wystąpienia sprzedaży będzie wówczas skutkiem przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w takich przypadkach potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2016 r., znak: IPTPP3/4512-484/15-3/JM. Organ uznał, że „Wnioskodawca w momencie nabycia towarów i usług zamierzał/zamierza je wykorzystać do czynności opodatkowanych, co potwierdził podpisując umowę, w której zawarto obowiązek wykorzystania badań w działalności gospodarczej. W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest zamiar wykorzystania zakupów do wykonywania w przyszłości czynności opodatkowanych. Wnioskodawcy w momencie ponoszenia wydatków przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zarówno gdy w wyniku realizacji projektu nastąpi sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak i w przypadku, gdy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy możliwa sprzedaż opodatkowana nie zostanie zrealizowana”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 1 lutego 2016 r. znak: IPPP1/4512-1158/15-2/RK wskazując, że na prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma wpływu fakt, iż „po zakończeniu realizacji projektu, może nie dojść do komercjalizacji wyników projektu. Jak wyżej wskazano, prawo do odliczenia związane jest z nabyciem statusu podatnika i nabywaniem towarów i usług, w tym charakterze (tzn. dla celów prowadzenia działalności gospodarczej), niezależnie od tego, czy faktycznie towary i usługi zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej”.

Powyższe oznacza, że ewentualny brak sprzedaży opodatkowanej w przyszłości nie będzie miał wpływu na przysługujące Uczelni prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dokonane przez Uczelnię zakupy wykazują związek zarówno z działalnością podlegającą opodatkowaniu, jak i działalnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki ponoszone w ramach Projektu będą zatem wykorzystywane do dwóch rodzajów działalności: opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji konieczne jest zastosowanie przepisów pozwalających na częściowe odliczenie podatku naliczonego.

Zasadniczo w przypadku prowadzenia działalności obejmującej zarówno czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, poszczególne wydatki należy przyporządkować do konkretnego rodzaju czynności. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie od wydatków związanych z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W odniesieniu do wydatków związanych z Projektem nie jest obiektywnie możliwe ich przyporządkowanie do określonego rodzaju działalności. Z założenia bowiem, efektem jednych i tych samych badań może być, z jednej strony komercjalizacja, z drugiej wykorzystanie w działalności Uczelni niestanowiącej działalności gospodarczej.

Te dwie sfery nie mogą być w żadnym stopniu rozdzielone. Dodatkowo, nabywane w ramach Projektu towary znajdują się w laboratoriach Wnioskodawcy i są dostępne dla wszystkich osób realizujących Projekt R. Zatem dochodzi do sytuacji, że mogą one zostać w części wykorzystane przy okazji innych badań realizowanych w ramach Projektu R. niż było to pierwotnie planowane (przez pracowników innego zespołu badawczego). Takie wspólne ich wykorzystywanie może być konieczne z uwagi na okres ich przydatności - gdyby nie były w ten sposób zużywane to mogłoby dojść do utraty ich przydatności. Przy czym wszystkie badania realizowane w ramach projektu R. mają ten sam cel - zarówno badania naukowe jak i komercjalizacja ich wyników, jeżeli będzie to obiektywnie możliwe (czyli, gdy badania zakończą się sukcesem). Uczelnia ponosi również wydatki związane z adaptacją pomieszczeń na laboratoria (pomieszczenia te znajdują się w budynkach należących do Wnioskodawcy). W celu realizacji badań objętych Projektem Uczelnia dokonuje również zakupów innych towarów i usług.

Z uwagi na wykorzystanie zakupów do działalności mieszanej, zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. W świetle tego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego trzeba obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Z przytoczonej regulacji wynika konieczność stosowania tzw. prewspółczynnika odliczenia. Dotyczy to tych zakupów, które są wykorzystywane nie tylko w działalności opodatkowanej, ale także w działalności niemającej charakteru gospodarczego (w sytuacji, gdy nie jest możliwe dokonanie alokacji kwot podatku naliczonego do jednej z nich). Współczynnik ten należy stosować, gdy wydatek służy zarówno działalności gospodarczej (czyli tej, która podlega rozliczeniu w zakresie podatku VAT jako działalność opodatkowana), jak i czynnościom pozostającym poza zakresem ustawy o VAT (czyli działalności innej niż gospodarcza).

Zgodnie z art. 86 ust. 2a zdanie drugie ustawy o VAT, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. W przypadku uczelni publicznych za sposób określania proporcji odpowiadający specyfice ich działalności gospodarczej należy z pewnością uznać sposób ustalony według wzoru wynikającego z § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zastosowanie prewspółczynnika odliczenia pozwoli określić kwotę podatku naliczonego odpowiadającą czynnościom realizowanym w ramach działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę, że towary i usługi nabywane w ramach Projektu mają służyć jednocześnie dwóm rodzajom działalności: opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu, a Wnioskodawca nie ma obiektywnie możliwości przyporządkowania zakupów w całości lub części do jednej z ww. rodzajów działalności, Uczelnia będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego obliczonego według tzw. prewskaźnika przewidzianego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do odliczenia podatku naliczonego względem nabytych w Projekcie towarów/usług przysługuje mu od początku, tj. od momentu poniesienia pierwszego wydatku w ramach realizowanego Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług albo dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie w świetle art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 -powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Zgodnie z powyższymi przepisami, prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupów krajowych powstaje u podatnika w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy (u sprzedawcy), jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Wnioskodawca w momencie dokonania zakupu ma zamiar wykorzystania nabytych towarów lub usług zarówno w działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i w działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Należy uznać, że w zakresie w jakim te towary lub usługi mają związek z działalnością opodatkowaną, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje od momentu w którym to prawo powstało. Przysługuje ono Uczelni od okresu rozliczeniowego, w którym łącznie spełniają się dwa warunki:

*   w odniesieniu do nabytego towaru lub usługi powstał obowiązek podatkowy:

*   Uczelnia otrzymała fakturę dokumentującą zakup towaru lub usługi.

W kontekście powyższego nie ma znaczenia kiedy faktycznie Uczelnia będzie realizowała sprzedaż opodatkowaną przy wykorzystaniu towarów/usług, które zostały nabyte w projekcie. Istotny jest bowiem zamiar jaki przejawiał Wnioskodawca w momencie ich nabycia. A tym zamiarem było/jest, jak wskazano wyżej, wykorzystanie towarów i usług zarówno w działalności opodatkowanej, jak i w działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 maja 2016 r., znak: IPPP1/4512-278/16-2/RK biorąc pod uwagę podobny do niniejszego stan faktyczny wskazał, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu przysługuje od momentu realizacji projektu, gdyż należy przyjąć, że już w momencie ponoszenia wydatków na realizację projektu. Wnioskodawca rozpoczyna działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT a nie w chwili, gdy wyniki prac projektu wynikające z zakresu prowadzonej działalności zaczynają przynosić zyski”.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem Uczelni od momentu poniesienia pierwszego wydatku związanego z Projektem. Wnioskodawca bowiem od początku (tj. od momentu przystąpienia do konkursu w celu uzyskania finansowania na badania) zakładał wykorzystanie nabytych towarów i usług do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. I tak, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy wskazać, że możliwość odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potencjalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W wyroku TSUE w sprawie C-37/95 (orzeczenie z dnia 15 stycznia 1998 r., Belgische Staat v. Ghent Coal Terminal N.) Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że system odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) wprowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. W innych orzeczeniach podkreślano, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. Podkreśla się przy tym, że prawo do odliczenia związane jest z nabyciem statusu podatnika i nabywaniem towarów i usług, w tym charakterze (tzn. dla celów prowadzenia działalności gospodarczej), niezależnie od tego, czy faktycznie towary i usługi zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. Natomiast w sprawie 268/83 (orzeczenie z dnia 14 lutego 1985 r., D. A. Rompelman and E. A. Rompelman Van Deelen v Minister van Financiën) przyznano prawo do odliczenia podatnikom, którzy nabyli prawo do uzyskania własności budowanego budynku, mając zamiar późniejszego wykorzystania go w działalności gospodarczej przy czym przysługiwało im ono od momentu nabycia i nie mogło zostać odłożone w czasie do momentu rozpoczęcia działalności opodatkowanej. Prawo do odliczenia (zwrotu) podatku jest bowiem podstawowym prawem podatnika zapewniającym jego neutralność. Nie przyznanie tego prawa podatnikom w tej sytuacji, a co więcej nawet odłożenie jego realizacji w czasie, aż do momentu rozpoczęcia uzyskiwania obrotów z działalności opodatkowanej byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku. Samo tylko odłożenie w czasie realizacji prawa do bezzwłocznego odliczenia podatku (z chwilą powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej transakcji u sprzedawcy) prowadziłoby bowiem do bezzasadnego ponoszenia przez podatnika ciężaru finansowego podatku w okresie inwestycji.

Z uzasadnienia orzeczenia w sprawie C-110/94 (orzeczenie z dnia 29 lutego 1996 r., Intercommunale voor zeewaterontzllting (INZO) v Belgian State) wynika natomiast, że już pierwsze wydatki inwestycyjne, które zostały poniesione na cele i z zamysłem rozpoczęcia działalności, muszą być potraktowane jako działalność gospodarcza. Niezgodne z zasadą neutralności podatku byłoby uznanie, że działalność gospodarcza nie rozpoczyna się aż do momentu, gdy działalność zaczyna przynosić przychody. Inna interpretacja obciążałaby podatnika podczas prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do odliczenia podatku naliczonego, a to prowadziłoby do arbitralnego rozróżnienia wydatków inwestycyjnych poniesionych przed wykorzystaniem nieruchomości i wydatków poniesionych podczas jej użytkowania.

Zatem z orzecznictwa TSUE konsekwentnie wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Odnośnie sposobu określenia proporcji należy wskazać, że na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem. W § 6 powyższego rozporządzenia wskazano sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez uczelnie publiczne działalności i dokonywanych przez nie nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią publiczną i posiada status podatnika VAT czynnego. Wnioskodawca będzie realizował projekt „R.” (R.). Instytucją pośredniczącą w redystrybucji środków finansowych w ramach Projektu w Polsce jest Fundacja. Uczelnia podpisała z Fundacją umowę na finansowanie R.

Projekt R. realizuje na Uczelni specjalnie powołana w tym celu jednostka badawcza. Celem Projektu jest zrozumienie i wykorzystanie wywoływanej stresem adaptacyjnej zdolności komórek na poziomie molekularnym i biochemicznym, w celu zwalczania ludzkich chorób i patologii.

Finansowanie projektu (lub dofinansowanie - część kosztów jest bowiem dofinansowywana w określonym procencie, tj. 80 %) obejmuje następujące kategorie kosztów:

1.  Wynagrodzenia wraz z pozapłacowymi kosztami pracy, w tym składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań (pracowników badawczych, pracowników technicznych oraz pozostałych pracowników pomocniczych) lub brokerów technologii w części, w jakiej wynagrodzenia te są bezpośrednio związane z realizacją projektu objętego dofinansowaniem:
2.  Koszty podwykonawstwa rozumiane jako zlecanie stronie trzeciej części merytorycznych prac projektu, które nie są wykonywane na terenie i pod bezpośrednim nadzorem beneficjenta oraz koszty zasobów udostępnionych przez strony trzecie (tzn. koszty wynajmu laboratorium wraz z aparaturą badawczą) oraz wszystkie umowy o
3.  Koszty rozwoju kadry naukowej (Cross-financing) - w tej kategorii mogą być finansowane następujące koszty związane z rozwojem kadry naukowej:
    1.  stypendia dla doktorantów (według zasad Fundacji można finansować stypendia dla studentów, jednak Uczelnia takiego finansowania nie planuje realizować)
    2.  staże stypendystów lub pracowników zespołów badawczych w zakresie związanym z realizowanymi w projekcie pracami badawczymi, komercjalizacją wyników prac badawczych oraz z zakresu najnowszych osiągnięć technologicznych lub zarządzania projektami
    3.  szkolenia stypendystów lub pracowników zespołów badawczych w zakresie związanym z realizowanymi w projekcie pracami badawczymi, komercjalizacją wyników prac badawczych oraz z zakresu najnowszych osiągnięć technologicznych lub zarządzania projektami;
4.  Zakup niskokosztowej aparatury naukowo - badawczej i wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do realizacji projektu;
5.  Koszty budynków, gruntów i wynajmu powierzchni laboratoryjnej;
6.  Koszty promocji projektu, w tym promocję jego rezultatów;
7.  Pozostałe koszty bezpośrednie takie jak: materiały, usługi badawcze, opłaty konferencyjne, doradztwo w zakresie ochrony własności intelektualnej;
8.  Koszty pośrednie - obejmujące koszty obsługi administracyjnej, koszty ogólnego zarządu, materiałów biurowych oraz koszty delegacji osób zaangażowanych w realizację projektu. Koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu objętego pomocą są rozliczane metodą ryczałtową, jako procent od kosztów bezpośrednich z wyłączeniem kosztów podwykonawstwa oraz kosztów cross-financingu.

Celem Projektu R. jest:

1.  zrozumienie mechanizmów reakcji komórek na stres,
2.  odkrycie krótko i długoterminowych konsekwencji tej reakcji i jej wpływu na fizjologię oraz
3.  zastosowanie zdobytej wiedzy na temat reakcji na stres w celu opracowania nowych metod leczenia (m.in. nowotworów).

W ramach ww. Projektu Uczelnia zamierza dokonać przełomowych odkryć, które otworzą nowe linie badań i nowe strategie utrzymania i przywracania zdrowia. Zgodnie z założeniami Projektu, przewiduje się powołanie siedmiu wyodrębnionych organizacyjnie jednostek organizacyjnych -laboratoriów badawczych. Każde laboratorium będzie posiadało kierownika i będzie realizowało własne badania w różnych obszarach z zakresu przewidzianego we wniosku. Obecnie powołano dwa laboratoria.

Pierwszy etap prac obejmuje zbudowanie podstawy naukowej i organizacyjnej agendy badawczej i zrekrutowanie kadry naukowej. Jak wskazano, obecnie tworzone są zespoły badawcze i rozpoczęto badania podstawowe w ramach przewidzianej tematyki. Przez badania podstawowe Wnioskodawca rozumie prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Prace te mają na celu powiększenie zasobów wiedzy na temat mechanizmów regeneracyjnych komórek i jako takie (same w sobie) mogą nie dać wyników, które mogłyby mieć zastosowanie gospodarcze (które mają potencjał komercjalizacyjny). Niemniej przeprowadzenie tych badań jest konieczne - stanowi bowiem podstawę do kolejnych prac (badań stosowanych i badań rozwojowych). Na dalszym etapie przedsięwzięcia część wyników badań (jeżeli będą miały pozytywną weryfikację) może już znaleźć zastosowanie gospodarcze. Przy czym, w chwili obecnej. Uczelnia nie ma wiedzy, w którym kierunku badania będą ewoluowały oraz czym one się zakończą. Wiedza ta będzie otrzymywana na bieżąco. Decyzje związane z dalszymi etapami prac będą uzależnione od wyników ww. badań. Na ten moment grupy badawcze są kompletowane. Wnioskodawca nie może również przewidzieć w jakich szczegółowych kierunkach będą prowadzone badania. Uzyskane wyniki pierwszych badań nadadzą kierunek dalszym pracom. Na obecnym etapie wiedzy naukowej Wnioskodawca zakłada, że część realizowanych zadań zakończy się sukcesem naukowym (obecna wiedza daje ku temu pełne podstawy). To zaś, dzięki dalszym etapom prac pozwoli - po uzyskaniu sukcesu - na ich planowaną komercjalizację. Z założeń wynika, że jako rezultaty Projektu przewidziano 15 publikacji w prestiżowych międzynarodowych czasopismach oraz dwa zgłoszenia patentowe (obecny etap wiedzy naukowej pozwolił na takie założenia).

Celem Uczelni jest stworzenie zespołów badawczych złożonych z najlepszych naukowców, którzy chcą studiować różne aspekty fizjologii i patologii komórkowej, tak aby zapewnić kompleksowe zrozumienie przyczyn i konsekwencji złożonych procesów biologicznych. Powyższe działania mogą zakończyć się ważnymi odkryciami naukowymi zakończonymi ich opatentowaniem, a następnie komercjalizacją (rozumianą jako sprzedaż licencji, patentu lub też inne odpłatne udostępnienie wypracowanej własności intelektualnej).

Wnioskodawca przystępując do konkursu, a następnie podpisując umowę z Fundacją (jak i obecnie realizując Projekt) realizuje dwa założone cele:

1.  pierwszy - badania naukowe - dzięki którym poszerzy się wiedza naukowa związana z mechanizmami reakcji komórek na stres i możliwością takiego modulowania tych mechanizmów, aby w efekcie finalnym stymulowały procesy zdrowotne i hamowały procesy chorobotwórcze;
2.  drugi - komercyjny - jeżeli tylko wyniki badań będą miały potencjał komercjalizacyjny, wówczas Wnioskodawca ma zamiar dokonać ich komercjalizacji (rozumianej jako sprzedaż licencji, patentu lub też inne odpłatne udostępnienie wypracowanej własności intelektualnej).

Wnioskodawca ma zamiar wykorzystać uzyskane w toku opisanej powyżej wieloetapowej pracy badawczej ostateczne wyniki w działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Przy czym, z uwagi na charakter podejmowanych działań (niepewność co do uzyskanych wyników) na ten moment nie może przewidzieć jakie powstaną technologie, przez które zespoły badawcze zostaną stworzone i jaki będą miały potencjał komercjalizacyjny. Na początkowym etapie prace będą miały charakter badań podstawowych, których wyniki będą upowszechniane w formie publikacji naukowych oraz na konferencjach naukowych. Jednakże w przyszłości, jeżeli tylko efekty prowadzonych badań na to pozwolą, uzyskane wyniki prac naukowych będą stanowiły podstawę do stworzenia nowych wynalazków możliwych do patentowania lub technologii o potencjale komercjalizacyjnym. Uczelnia ten potencjał komercjalizacyjny ma zamiar wykorzystać w celu dokonania przyszłej sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Sprzedaż ta może polegać na odpłatnym udzieleniu licencji, sprzedaży know-how, przeniesieniu praw do wynalazku, czy też sprzedaży patentu.

Jak stanowi § 2 ust. 9 umowy zawartej z Fundacją, w trakcie realizacji oraz w okresie trwałości Projektu Jednostka zobowiązuje się:

1.  nie wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji Projektu;
2.  rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych lub, w przypadku braku zasadności komercyjnego wykorzystania, nieodpłatnie z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań, z uwzględnieniem przepisów o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej.

Zatem, Uczelnia uprawniona jest do udostępniania wyników badań podmiotom gospodarczym na zasadach rynkowych (i taki jest też zamiar Uczelni w przypadku, gdy wyniki Projektu okażą się sukcesem). Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że za bezpośrednie wdrożenie przewidziane w pkt 1 strony nie traktują transferu uzyskanej w ramach projektu wiedzy do gospodarki (zapis ten nie zakazuje więc Uczelni gospodarczego wykorzystania wyników badań).

Na obecnym (czyli początkowym) etapie prac nie jest możliwe wskazanie kiedy rozpoczną się zadania Projektu związane z komercjalizacją oraz w ramach którego ze stworzonych w projekcie zespołów badawczych pojawią się odkrycia umożliwiające komercjalizację. Potencjał komercjalizacyjny jest oceniany na bieżąco przez ciało doradcze Projektu powołane przez Uczelnię odpowiedzialne za komercjalizację. Wnioskodawca na bieżąco weryfikuje potencjał komercjalizacyjny tych prac. W razie zidentyfikowania takiego potencjału podjęte zostaną działania mające na celu wdrożenie wyników badań w gospodarce (np. uzyskanie i późniejsza sprzedaż patentu lub licencji). Uczelnia od samego momentu przystąpienia do Projektu ma zamiar wykorzystania wyników badań do sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Oczywiście, o ile uzyskane wyniki będą miały potencjał komercjalizacyjny.

W celu realizacji Projektu Uczelnia dokonała oraz planuje dokonać zakupów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dokumentowane są m.in. fakturami). Jako przykład zakupu można podać aparaturę badawczą. Co ważne, z samego założenia Projektu wynika, że Wnioskodawca w części może wykorzystać aparaturę do własnej działalności jaką wykonuje poza Projektem (zarówno będącej poza zakresem podatku VAT jak też do celów działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT). Zakup aparatury do realizacji Projektu jest opłacany w 10 % ze środków własnych Uczelni (w 90 % zaś ze środków otrzymanych od Fundacji). To zaś pozwala na używanie jej (tj. aparatury) również w działalności poza Projektem. Jednocześnie wskaźnik dofinansowania nie jest wskaźnikiem obiektywnym pozwalającym na alokację nabycia tej aparatury tylko do działalności gospodarczej czy też będącej poza zakresem ustawy o VAT.

Oprócz aparatury Uczelnia dokonuje zakupu odczynników i innych materiałów (niezbędnych do badań i funkcjonowania laboratoriów), które finansowane są w całości ze środków Projektu. Odczynniki i inne materiały zużywane są w trakcie realizacji badań. Przy czym, znajdują się one w laboratoriach Wnioskodawcy i są dostępne dla wszystkich osób realizujących Projekt R.. Zatem dochodzi do sytuacji, że mogą z one zostać w części wykorzystane przy okazji innych badań realizowanych w ramach Projektu R. niż było to pierwotnie planowane (przez pracowników innego zespoły badawczego). Takie wspólne ich wykorzystywanie może być konieczne z uwagi na okres ich przydatności - gdyby nie były w ten sposób zużywane to mogłoby dojść do utraty ich przydatności.

Uczelnia ponosi również wydatki związane z adaptacją pomieszczeń na laboratoria (pomieszczenia te znajdują się w budynkach należących do Wnioskodawcy). W celu realizacji badań objętych Projektem Uczelnia dokonuje również zakupów innych towarów i usług. Przy czym, żadnego z nich nie potrafi bezpośrednio przyporządkować bądź do czynności opodatkowanych podatkiem VAT bądź też do czynności będących poza zakresem tej ustawy. W każdym przypadku nabycie służy badaniom wykonywanych w ramach Projektu R.

Dokonane w ramach Projektu zakupy nie były oraz nie będą wykorzystywane do świadczenia odpłatnych usług edukacyjnych (tj. do sprzedaży podlegającej zwolnieniu z podatku VAT). Nie będą także wykorzystywane do innych świadczeń, które korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Nabycia towarów i usług były, są oraz zostaną wykorzystane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (będących poza zakresem ustawy o vat) oraz czynnościom podlegającym opodatkowaniu. Jeżeli zaistnieje potencjał komercjalizacyjny powstałych w ramach Projektu wyników badań, wówczas nabyte w jego ramach towary/usługi przyczynią się do sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Aparatura nabyta w ramach programu będzie także wykorzystywana w bieżącej działalności Uczelni. Wnioskodawca nie ma obiektywnie możliwości przyporządkowania zakupów w całości lub części do jednej z ww. rodzajów działalności. Nie jest możliwa ich bezpośrednia alokacja.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wskazanego w fakturach na zakup towarów i usług związanych z realizacją opisanego Projektu oraz momentu od kiedy Wnioskodawca może realizować to prawo.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał efekty opisanego Projektu do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast Projekt nie będzie wykorzystywany do działalności zwolnionej. Zatem w rozpatrywanej sprawie w związku z wykorzystywaniem nabywanych w ramach realizacji Projektu towarów i usług do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej), oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Należy wskazać, że w celu odliczenia podatku naliczonego, Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem przy zakupie towarów i usług służących do realizacji Projektu związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast przy zakupach związanych wyłącznie z działalnością Wnioskodawcy, która nie podlega ustawie, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jednakże z uwagi na okoliczność, że – jak wskazał Wnioskodawca - nie ma on obiektywnie możliwości przyporządkowania zakupów w całości lub części do jednej z ww. rodzajów działalności (nie jest możliwa ich bezpośrednia alokacja), Wnioskodawcy w odniesieniu do zakupów towarów i usług dokonywanych na potrzeby realizacji opisanego Projektu R. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług związanych z realizowanym projektem przy zastosowaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy określonego w § 6 ww. rozporządzenia.

Ponadto, jak już wyżej wskazano, prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od towarów i usług. Zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego obciążenia finansowego. Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia również zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – przeznaczenie nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca od samego początku, realizując przedmiotowy Projekt zakłada, że jego efekty będą przeznaczone zarówno do działalności opodatkowanej jak również niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest zamiar wykorzystania zakupów do wykonywania w przyszłości czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy już w momencie ponoszenia wydatków związanych z ww. Projektem, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zarówno gdy w wyniku realizacji projektu nastąpi sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jak i w przypadku, gdy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy możliwa sprzedaż opodatkowana nie zostanie zrealizowana. Jak wyżej wskazano Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego obliczonego według wskaźnika proporcji o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\` w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.