Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-257/12-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-13
Teza: Czy w przypadku świadczenia opisanych powyżej usług na rzecz polskiego kontrahenta obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie na zasadach określonych w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. w momencie wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczenie usług, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2012 r. (data wpływu 13 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług logistycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług logistycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w sektorze logistycznym. Spółka świadczy kompleksową usługę w zakresie organizowania łańcucha dostaw towarów, wytwarzanych przez polskiego producenta (spółkę należącą do tej samej Grupy kapitałowej co Zainteresowany). Wnioskodawca świadczy usługi logistyczne na rzecz wskazanego producenta oraz na rzecz dwóch francuskich podmiotów (również należących do Grupy), zajmujących się dystrybucją na terenie Unii Europejskiej towarów produkowanych przez polskiego producenta.

Zgodnie z „Umowami o świadczenie usług logistycznych” zawartymi przez Spółkę z usługobiorcami, usługi logistyczne przez nią świadczone obejmują:

*   planowanie, organizowanie i nadzorowanie działań logistycznych w łańcuchu dostaw;
*   odbiór produktów przeznaczonych do transportu;
*   dostarczenie produktów z Polski do wskazanego miejsca;
*   reorganizacja transportów w celu dalszej wysyłki (cross docking);
*   kontrola w zakresie właściwego opakowania produktów;
*   prowadzenie magazynu;
*   przygotowanie dokumentów związanych z wprowadzeniem na magazyn;
*   przygotowanie dokumentów przewozowych (m.in.: CMR, specyfikacja towaru);
*   przygotowanie produktów do wysyłki i załadunek pojazdów;
*   przekazanie do sprzedawcy dokumentów potwierdzających dostarczenie produktów do klienta;
*   przygotowanie innych dokumentów wynikających z potrzeb stron transakcji.

Zainteresowany dokumentuje świadczenie usług logistycznych poprzez wystawienie dla danego kontrahenta jednej faktury VAT na koniec każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego. Świadcząc usługi wykonuje on czynności samodzielnie lub przy wykorzystaniu usług nabywanych od podmiotów zewnętrznych, np.: najem magazynu, transport (Spółka nie dysponuje bowiem własnymi magazynami i środkami transportu). Kluczowe czynności, związane z koordynacją całego procesu od przyjęcia towaru od producenta do jego dostarczenia odbiorcy, planowaniem, organizowaniem i nadzorowaniem działań logistycznych w łańcuchu dostaw, wykonywane są przez pracowników Wnioskodawcy.

Spółka zamierza świadczyć wskazane usługi w takim samym zakresie i na takich samych zasadach również w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku świadczenia opisanych powyżej usług na rzecz polskiego kontrahenta, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie na zasadach określonych w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. w momencie wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczenie usług, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia opisanych powyżej usług na rzecz polskiego kontrahenta obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie na zasadach określonych w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. w momencie wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczenie usług, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 oraz art. 21 ust. l ustawy o VAT. Przepis ten określa ogólną zasadę powstania obowiązku podatkowego w VAT, która jest modyfikowana m.in. przez art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Natomiast dla określonych rodzajów usług wymienionych w ustawie o VAT (np.: dla usług transportowych, spedycyjnych, przeładunkowych, najmu, przechowania mienia), przewidziane zostały szczególne zasady powstania obowiązku podatkowego.

Zdaniem Spółki, dla opisanych usług nie został przewidziany żaden szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, a zatem dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonej przez nią usługi logistycznej właściwe jest przyjęcie zasady ogólnej wyrażonej w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT. W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawca wystawia fakturę VAT w ostatnim dniu miesięcznego okresu rozliczeniowego, za usługi świadczone w tym miesiącu, obowiązek podatkowy powstanie w dniu wystawienia faktury.

Usługa logistyki nie została zdefiniowana na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług, zatem należy za punkt wyjścia przyjąć wykładnię językową tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN 2009 r.), logistyka to „planowanie i organizacja skomplikowanego przedsięwzięcia”. W analizowanym stanie faktycznym usługa logistyczna stanowi więc zarządzanie przepływem towarów, informacji i innych zasobów od dostawcy do odbiorcy. Jest to pewien proces sprawnego i efektywnego działania, który prowadzi do konkretnego celu, pożądanego przez odbiorcę takiego przedsięwzięcia. Wymaga to integracji całego systemu, tworzonego jako swoisty łańcuch dostaw. Usługa logistyczna jest więc usługą kompleksową, na którą składa się wiele usług, które łącznie tworzą‚ usługę logistyczną.

Należy stwierdzić, iż przepisy ustawy o VAT oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej, nie regulują kwestii dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu czynności złożonych (tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie). Należy jednak stwierdzić, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone na potrzeby opodatkowania podatkiem VAT. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla kontrahenta jedną całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie i opodatkować zgodnie z tym elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest kilka czynności, które są ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Potwierdza to orzecznictwo ETS, m.in. wyroki w sprawach C-349/96 CardProtection Plan oraz C-41/04 Levob.

Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku VAT.

Z orzecznictwa Trybunału wynika również, że w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin). Powyższa analiza tzw. świadczenia złożonego bardzo wyraźnie wskazuje na pewną kompleksowość i współzależność wielu czynności czy usług, które wykonywane w sposób skoordynowany i efektywny mają doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu.

Poszczególne usługi składające się na usługę logistyczną (usługi transportowe, usługi prowadzenia magazynu i inne) nie stanowią celu same w sobie, gdyż nie realizują one w pełni celu, który chce osiągnąć kontrahent. Celem klienta jest organizacja sprawnego przepływu towarów od producenta do klienta usługobiorcy. Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahenta kompleksową usługę logistyczną polegającą na planowaniu i nadzorowaniu działań logistycznych w łańcuchu dostaw, organizacji transportu, przygotowaniu różnego rodzaju dokumentów, przechowywaniu towarów oraz dostarczaniu ich do miejsca docelowego. Skutki podatkowe dla takiej transakcji determinuje więc usługa główna, którą jest pełna usługa logistyczna.

Podkreślenia wymaga fakt, iż rola Spółki jako koordynatora działań logistycznych związanych z towarami produkowanymi przez producenta wynika ze specjalizacji poszczególnych spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej do której ona także należy. W ramach specjalizacji, polski producent zajmuje się wyłącznie produkcją mebli, Wnioskodawca odpowiada natomiast za planowanie i nadzorowanie działań logistycznych oraz organizowanie transportu, natomiast spółki francuskie zajmują się dystrybucją produktów na terytorium Unii Europejskiej. Taka specjalizacja pozwolić ma na osiągnięcie korzyści skali i minimalizację kosztów. Jest to potwierdzeniem tego, jak kompleksowy charakter ma usługa świadczona przez Zainteresowanego – jest on odpowiedzialny za wszelkie czynności związane z organizacją sprawnego przepływu towarów.

Podsumowując, z uwagi na kompleksowy charakter czynności wynikających z umowy, które są funkcjonalnie ze sobą związane i których docelowy skutek byłby trudny do zrealizowania przy założeniu ich odrębności, należy uznać, że są one świadczeniem jednej zasadniczej usługi, wspomaganej wykonywaniem niezbędnych czynności dodatkowych i pomocniczych, składających się łącznie na jedną usługę.

Zatem w opisywanym przez Spółkę stanie faktycznym usługi logistyczne stanowią usługę główną, natomiast usługami pomocniczymi są dodatkowe czynności (np. nabywane od podwykonawców usługi transportowe, najem magazynu), wspomagające kluczową usługę logistyczną. W związku z tym, przedmiotowa czynność w postaci kompleksowej usługi logistycznej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na zasadach ogólnych.

Ogólna zasada wynikająca z art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona nie później niż 7. dnia od wykonania usługi).

Od tej zasady ustawodawca określił m.in. w art. 19 ust. 13 ustawy o VAT szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego, uzależniony od rodzaju świadczonej usługi. Jednakże wyjątki określone przez ustawodawcę nie obejmują usług logistycznych. W związku z czym wskazane przepisy szczególne nie znajdują w niniejszej sprawie zastosowania.

Potwierdzeniem przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w zakresie podatkowej kwalifikacji usług logistycznych są interpretacje podatkowe, które co prawda nie są wiążące, gdyż zapadły w indywidualnych sprawach, jednakże ze względu na podobieństwo stanów faktycznych, zdaniem Zainteresowanego, zasługują na uwzględnienie. Przykładowo:

*   w interpretacji z dnia 30 marca 2011 r. (sygn. ILPP1/443-6/11-3/AK) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż świadczona przez Spółkę usługa logistyczna składająca się z poszczególnych usług (usługa główna i usługi pomocnicze) nie może być utożsamiana z usługą najmu, czy też usługą przechowywania, gdyż jest znacznie szersza niż usługi wymienione w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie powstaje w momencie, o którym mowa w ww. przepisie, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty – nie później niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. (\`(...)\`) Reasumując, obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi logistycznej – pod warunkiem spełnienia przesłanek w tym przepisie wskazanych”;
*   w interpretacji z dnia 9 lutego 2011 r. (sygn. ILPP4/443-2/11-2/ISN) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że: „Jeżeli kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy pełną usługę logistyczną, w skład której wchodzi m.in. usługa magazynowa, należy ją traktować jako usługę pomocniczą do usługi głównej i pod względem podatkowym stanowi ona integralną część kompleksowej usługi logistyki”;
*   w interpretacji z dnia 21 stycznia 2011 r. (sygn. ITPP2/443-1121/10/RS) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy podsumował: „Z powyższego wynika, że czynności składowania i konsygnacji towarów są niezbędne do wykonania przez Spółkę usługi logistycznej, która jest z ekonomicznego punktu widzenia głównym celem dla nabywcy. Zatem usługa logistyczna zawierająca w sobie m.in. ww. usługi, stanowi usługę kompleksową (świadczenie złożone)”;
*   w interpretacji z dnia 1 czerwca 2010 r. (sygn. IPPP3/443-232/10-2/MPe) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „zasadniczym celem świadczonej przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy Dystrybucyjnej usługi jest kompleksowa obsługa w zakresie logistyki procesu dystrybucji wyrobów należących do L. Logistyka całego procesu dystrybucji wyrobów obejmuje szereg czynności począwszy od odbioru i przyjęcia wyrobów do magazynów, poprzez przechowanie ich w odpowiednich warunkach, aż do momentu transportu do miejsca przeznaczenia. Skoro z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż przedmiotem świadczenia będzie kompleksowa usługa, której głównym celem będzie obsługa logistyczna procesu dystrybucji wyrobów, w tak przedstawionym stanie faktycznym, zdarzeniu przyszłym świadczenie to będzie stanowić usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności. Wymienione we wniosku poszczególne świadczenia wchodzące w skład kompleksowej usługi służą bowiem wykonaniu czynności głównej – obsługi w zakresie logistyki procesu dystrybucji wyrobów”;
*   w interpretacji z dnia 7 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP3/443-13/11-4/LK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że „w sytuacji gdy kontrahent unijny bądź spoza Unii Europejskiej będzie nabywał od Wnioskodawcy pełną usługę logistyczną, w skład której będzie wchodziła m.in. usługa magazynowa, należy ją traktować jako usługę pomocniczą do usługi głównej i pod względem podatkowym stanowią integralną część kompleksowej usługi logistyki”.

Podsumowując, świadczona przez Spółkę usługa logistyczna stanowi usługę kompleksową, składającą się z szeregu usług, w tym usługi zarządzania i koordynacji łańcucha dostaw (usługa główna) oraz usług pomocniczych, których nie można rozpatrywać odrębnie. Celem świadczenia usługi nabywanej przez usługobiorców nie są bowiem poszczególne usługi odrębnie, ale pełna usługa logistyczna jako całość. W związku z tym, w ocenie Zainteresowanego, powinien on rozpoznawać moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia kompleksowej usługi logistycznej w momencie wystawienia faktury VAT dokumentującej świadczenie usług, tj. zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.