Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-204/12-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-08
Teza: Skoro sprzedaż wierzytelności handlowych będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług, powyższa czynność zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; wierzytelność; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.04.2012 r. (data wpływu 04.05.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27.06.2012 r. (data nadania 27.06.2012 r., data wpływu 02.07.2012 r.) na wezwanie z dnia 20.06.2012 r. (data doręczenia 25.06.2012 r.) Nr IPPP1/443-385/12-2/IGo oraz Nr IPPB2/436-204/12-2/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności handlowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.05.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wierzytelności handlowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wstęp

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej A. (dalej: „Grupa”) działającej w branży farmaceutycznej (działalność Grupy obejmuje m.in. badania nad nowymi lekami oraz innymi produktami leczniczymi, produkcję oraz rejestrację leków jak również dystrybucję leków oraz produktów leczniczych).

Aktualnie Spółka nie wykonuje aktywnej działalności gospodarczej. Spółka rozważa jednak nabycie określonych składników majątkowych (dalej: „Transakcja”) od innej spółki z Grupy - tj. Spółki L. Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedawca”). Ponieważ wątpliwości Wnioskodawcy (a w konsekwencji zadane we wniosku pytania) dotyczą kwestii podatkowej kwalifikacji Transakcji (w szczególności prawa do odliczenia przez Spółkę kwoty podatku należnego wykazanego przez Sprzedawcę) polegającej na nabyciu składników majątku Sprzedawcy poniżej Wnioskodawca opisuje:

1.  Zakres obecnego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego składników majątku które będą przedmiotem Transakcji;
2.  Opis składników majątku Sprzedawcy, które zostaną objęte Transakcją oraz które zostaną wyłączone z zakresu Transakcji.

1.  Zasady obecnego wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego Sprzedawcy

2.1. Wprowadzenie

Przedmiotem działalności Sprzedawcy jest przede wszystkim świadczenie usług na rzecz innych podmiotów z Grupy, w tym m.in. usług marketingowych związanych z dystrybucją leków w Polsce, usług logistycznych, zarządczych, doradczych, planowania finansowego, badania rynku, usług wsparcia administracyjnego (rejestracja leków, opracowywanie ulotek dołączonych do leków itp.), usług księgowych, usług raportowania finansowego itp.

Działalność wykonywana przez Sprzedawcę (a w praktyce przez jego pracowników) podzielona jest na funkcjonujące w obrębie Sprzedawcy działy (dalej: „Działy”). Obejmuje to m.in.:

*   Dział EPD (z ang. „Established Pharmaceuticals Division”) – jest to dział skoncentrowany na świadczeniu usług rzecz innych spółek z Grupy, zajmujących się dystrybucją leków oraz produktów leczniczych, które w chwili obecnej nie są objęte ochroną patentową.
*   Dział PPD (z ang. „Proprietary Pharmaceuticals Division”) – podobnie jak dział EPD, jest to dział skoncentrowany na świadczeniu usług na rzecz innych spółek Grupy, zajmujących się dystrybucją leków oraz produktów leczniczych objętych ochroną patentową. Składniki majątkowe wchodzące w skład tego działu mają być przedmiotem Transakcji.
*   Dział żywienia,
*   Dział diagnostyczny,
*   Dział diabetologiczny,
*   Dział naczyniowy.

Powyższe Działy nie są wydzielone prawnie w strukturze Sprzedawcy (nie stanowią one osobnych oddziałów, zakładów lub innych prawnie wyodrębnionych jednostek organizacyjnych). Podział struktury Sprzedawcy na Działy nie wynika również formalnie z dokumentów statutowych Sprzedawcy (jak umowa spółki, uchwała wspólników itp.). Podział struktury Sprzedawcy na Działy wynika z wytycznych Grupy do której należy Sprzedawca a dotyczących organizacji funkcjonowania podmiotów należących do Grupy.

2.1. Wyodrębnienie organizacyjne Działu PPD Sprzedawcy

Tak, jak wskazano powyżej, Działy (w tym Dział PPD) nie są wyodrębnione prawnie w strukturze Sprzedawcy (nie stanowią one osobnych oddziałów, zakładów lub innych prawnie wyodrębnionych jednostek organizacyjnych). Podział struktury Sprzedawcy na Działy nie wynika również formalnie z dokumentów statutowych Sprzedawcy (jak umowa spółki, uchwała wspólników itp.).

Formalnym pracodawcą w odniesieniu do wszystkich pracowników jest Sprzedawca. Innymi słowy, Działy Sprzedawcy nie stanowią oddzielnych zakładów pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy. Co do zasady, pracownicy Sprzedawcy są alokowani do poszczególnych Działów i na podstawie prowadzonej dokumentacji Sprzedawca jest w stanie jednoznacznie wskazać, do którego Działu Sprzedawcy w jej strukturze przypisany jest konkretny pracownik (pracownik jest przypisany do tego działu, na rzecz którego wykonuje pracę). Od zasady tej są wyjątki dotyczące pracowników ogólnoadministracyjnych, którzy formalnie przypisani są do Działu PPD Sprzedawcy, lecz którzy wykonują swoje funkcje na rzecz wszystkich Działów Sprzedawcy, przykładowo pracownicy Działu IT, pracownicy księgowości, pracownicy kontrolingu finansowego).

Sprzedawca jest najemcą powierzchni biurowej. W tym zakresie zawarta została jedna (łączna) umowa najmu dotycząca powierzchni biurowej wykorzystywanej przez wszystkich pracowników. W praktyce, poszczególne części powierzchni biurowej są ze względów praktycznych (pracownicy wyodrębnieni w ramach poszczególnych Działów Sprzedawcy na co dzień współpracują ze sobą) przypisane do konkretnych Działów (jest to jedynie alokacja faktyczna i nie wynika ona z wewnętrznych dokumentów korporacyjnych Sprzedawcy).

Formalnym właścicielem wszystkich środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest Sprzedawca, nie zaś poszczególne Działy (Działy Sprzedawcy nie posiadają bowiem podmiotowości prawnej). Na podstawie prowadzonej przez Sprzedawcę dokumentacji księgowej podmiot ten w stanie wskazać, które środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są związane z działalnością poszczególnych Działów, oraz które są wykorzystywane przez poszczególnych pracowników (przykładowo: krzesła, fotele, komputery, biurka itp.). Istnieje grupa środków trwałych, które formalnie są przypisane Działowi PPD, jednak które są wykorzystywane na potrzeby wszystkich Działów składających się na Sprzedawcę.

Do Działu PPD Sprzedawcy przypisane są środki trwale w postaci parowników, które podmiot ten użycza szpitalom nabywającym odpowiednie produkty od spółek z Grupy (produkty te wykorzystywane są następnie przez te szpitale przy użyciu parowników). W wykonywanej działalności gospodarczej Sprzedawca posługuje się zarówno samochodami stanowiącymi jego własność, jak również samochodami będącymi przedmiotem leasingu operacyjnego. Na podstawie prowadzonej dokumentacji Sprzedawca jest w stanie wskazać, które samochody wykorzystywane są przez pracowników Działu PPD Sprzedawcy.

Na podstawie prowadzonej dokumentacji Sprzedawca jest w stanie wskazać, które zobowiązania oraz należności Sprzedawcy są związane z działalnością poszczególnych Działów Sprzedawcy. Dotyczy to w szczególności bieżących zobowiązań oraz należności Działu PPD (np. z tytułu wpłaconych zaliczek).

2.2. Wyodrębnienie finansowe Działu PPD Sprzedawcy

Sprzedawca nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych ani oddzielnych ksiąg i rejestrów podatkowych (przykładowo, rejestrów VAT, podatkowego rejestru środków trwałych i wartości niematerialnych itp.) dla poszczególnych Działów (prowadzona jest jedna księga rachunkowa dla całej działalności Sprzedawcy oraz wspólne dla wszystkich Działów Sprzedawcy rejestry podatkowe). Księgowanie przychodów i kosztów Spółki odbywa się na następujących zasadach:

*   Przychody uzyskiwane w związku z działalnością marketingową na rzecz A. są księgowane na wspólnym koncie księgowym, które w strukturze Sprzedawcy nie jest alokowane do poszczególnych Działów;
*   Koszty ponoszone przez Sprzedawcę w związku z funkcjonowaniem danego działu są co do zasady księgowane na kontach przypisanych do poszczególnych Działów (istnieje jednak grupa kosztów ponoszonych na rzecz wszystkich Działów i których nie można przypisać wyłącznie do jednego Działu. Dotyczy to, przykładowo, opłat za energię elektryczną. Część tych kosztów „wspólnych” księgowana jest na koncie alokowanym do Działu PPD).

W konsekwencji, w zakresie Działu PPD:

*   Przychody, które Sprzedawca uzyskuje wyłącznie w związku z działalnością tego Działu są księgowane na wspólnym koncie przychodowym Działu PPD oraz innych Działów (przykładowo: Działu EPD);
*   Koszty, które są ponoszone przez Sprzedawcę wyłącznie w związku z działalnością Działu PPD są księgowane na kontach alokowanych wyłącznie do Działu PPD;
*   Koszty ogólne ponoszone przez Sprzedawcę, których nie da się przyporządkować działalności konkretnego Działu są księgowane na kontach kosztowych przypisywanych do Działu PPD.

Należy wskazać, że zasadnicza część przychodów Sprzedawcy (w tym przychodów alokowanych do Działu PPD) wynika ze świadczenia przez Dział PPD oraz Dział EPD (na podstawie jednej, zawartej przez Spółkę umowy) usług rzecz spółki A. L. B.V. (dalej: „Umowa A.”). Obejmuje to usługi badania rynku, usługi logistyczne, usługi planowania finansowego, zarządzania oraz usługi doradcze. Jak wskazano powyżej, Umowa A. dotyczy działalności zarówno Działu PPD oraz Działu EPD. Przychody uzyskiwane przez Sprzedawcę z tytułu świadczenia usług na podstawie ww. umowy są księgowane na wspólnym koncie Działu PPD oraz Działu EPD.

Sprzedawca nie prowadzi osobnych rachunków bankowych oraz wszystkie środki pieniężne są utrzymywane na rachunkach bankowych wspólnych dla wszystkich Działów. Działalność Sprzedawcy jest częściowo finansowana pożyczką. Środki pieniężne uzyskane z pożyczki nie służą finansowaniu wyłącznie jednego, konkretnego Działu, lecz finansują całą działalność Sprzedawcy. Zobowiązania z tytułu pożyczki nie są dzielone na Działy. Również odsetki od Pożyczki nie są dzielone na poszczególne Działy Sprzedawcy.

Na podstawie dokumentów rachunkowości zarządczej dla poszczególnych Działów opracowywane są coroczne budżety, plany finansowe itp.

2.3. Wyodrębnienie funkcjonalne

Poszczególne Działy Sprzedawcy posiadają doświadczony personel „operacyjny” (tj. bezpośrednio świadczący usługi na rzecz usługobiorców Sprzedawcy) jak również aktywa niezbędne do świadczenia usług dla potrzeb których Działy Sprzedawcy zostały stworzone. W tym względzie Działy Sprzedawcy można uznać za funkcjonalnie niezależne od siebie. Przykładowo, Działy zajmujące się świadczeniem usług marketingowych, logistycznych oraz wsparcia administracyjnego na rzecz dystrybutorów leków posiadają odpowiednio wykwalifikowany personel, kontakty handlowe, bazę podwykonawców, oprogramowanie komputerowe itp. niezbędne do świadczenia powyższych usług bez wsparcia pozostałych Działów.

Należy jednak wskazać, iż poszczególne Działy Sprzedawcy (w tym Dział PPD) wykonują działalność operacyjną przy ogólnoadministracyjnym wsparciu pracowników, którzy w strukturze Sprzedawcy wykonują swoje obowiązki dla wszystkich Działów (takich jak księgowość, finanse, dział IT). Formalnie, pracownicy Ci przyporządkowani są do Działu PPD. Poszczególnym Działom Sprzedawcy trudno byłoby prowadzić w pełni samodzielną działalność gospodarczą, w oderwaniu od ogólnego wsparcia pracowników wykonujących swoje funkcje na potrzeby wszystkich Działów.

Pracownicy wykonujący swoje funkcje w ramach poszczególnych Działów Sprzedawcy wykorzystują będące własnością Sprzedawcy środki trwałe oraz inne rzeczowe składniki majątku tego podmiotu (samochody, drukarki, komputery, meble biurowe), jak również stanowiące własność Spółki wartości niematerialne i prawne (głównie oprogramowanie komputerowe). Na podstawie prowadzonej przez Sprzedawcę dokumentacji istnieje możliwość wskazania, które składniki majątku Sprzedawcy są wykorzystywane przez poszczególne Działy.

1.  Zakres Transakcji

Planowana Transakcja, polegająca na nabyciu Działu PPD Sprzedawcy obejmowała będzie następujące elementy:

1.  środki trwałe (komputery oraz meble biurowe), w tym stanowiące własność Sprzedawcy samochody osobowe, które w strukturze tego podmiotu alokowane są wyłącznie do Działu PPD;
2.  wierzytelności handlowe Sprzedawcy, związane z działalnością Działu PPD
3.  zobowiązania handlowe Sprzedawcy;
4.  umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Działu PPD Sprzedawcy;
5.  większość umów o pracę z „operacyjnymi” pracownikami Działu PPD Sprzedawcy (z wyjątkiem pracowników działu medycznego będącego jednego z poddziałów Działu PPD Sprzedawcy);
6.  część umów o pracę z „ogólnoadministracyjnymi” pracownikami Sprzedawcy (którzy, jak wskazano powyżej, formalnie są przypisani do Działu PPD), odpowiedzialnymi wyłącznie za sprawy finansowe Działu PPD Sprzedawcy;

Natomiast z zakresu transakcji będą wyłączone:

1.  Kluczowa dla funkcjonowania Działu PPD Sprzedawcy, opisana powyżej, Umowa A. (tak, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przychody generowane przez Dział PPD w związku ze świadczeniem usług na podstawie powyższej umowy stanowią najistotniejszy składnik przychodów tego działu) - w tym zakresie po Transakcji Spółka będzie zmuszona zawrzeć nową umowę, która będzie stanowiła podstawę do świadczenia usług na rzecz A. L. B.V. lub na rzecz innej spółki z Grupy, która przejmie funkcje wykonywane przez A. L. B.V.
2.  Umowa najmu powierzchni biurowej - w tym zakresie po Transakcji Spółka bądź zawrze odrębną umowę najmu z właścicielem budynku odnoszącą się do powierzchni biurowej obecnie wykorzystywanej przez Dział PPD, bądź zawrze umowę podnajmu ze Sprzedawcą, która nadal będzie pozostawała podmiotem umowy najmu z właścicielem budynku;
3.  Roszczenie Sprzedawcy w odniesieniu do właściciela budynku o zwrot nakładów na wykończenie powierzchni biurowej, w zakresie powierzchni alokowanej do Działu PPD;
4.  Umowy rachunku bankowego - przed dniem Transakcji Spółka będzie miała zawarte własne umowy rachunku bankowego;
5.  Zobowiązania z tytułu pożyczki zaciągniętej przed Sprzedawcę na finansowanie działalności;
6.  Pracownicy działu księgowego, finansowego (za wyjątkiem pracowników opisanych powyżej), ogólnoadministracyjnego - w tym zakresie Spółka po Transakcji zatrudni nowych pracowników wykonujących pracę ogólnoadministracyjną lub zawrze stosowną umowę o świadczenie usług;
7.  Księgi rachunkowe (tak, jak wskazano powyżej, Sprzedawca prowadzi jedną księgę rachunkową, której prowadzenie będzie kontynuowane po Transakcji);
8.  Część środków pieniężnych Sprzedawcy, które na podstawie jego wewnętrznych budżetów przypisywane są Działowi PPD;
9.  Parowniki, które - jak wskazano w opisie obecnej struktury Sprzedawcy - są przypisane do Działu PPD, a które przed dniem Transakcji zostaną sprzedane do innego podmiotu z Grupy.

Należy wskazać, że na potrzeby Transakcji zostanie sporządzona wycena biegłego w zakresie:

*   wartości rynkowej rzeczowych składników majątkowych objętych Transakcją oraz
*   całkowitej wartości rynkowej przedmiotu Transakcji.

Należy wskazać, iż nie można wykluczyć, iż wartość rynkowa całej Transakcji (tj. kwota, jaką Spółka zapłaci za transfer Działu PPD) będzie wyższa od sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych. Wynikać to będzie między innymi z okoliczności, iż Transakcją będą także objęci pracownicy (jak wskazano powyżej - nie wszyscy) Działu PPD oraz kilku pracowników ogólnoadministracyjnych, którzy wykonują swoje funkcje na rzecz wszystkich działów. Pracownicy będący przedmiotem Transakcji dysponują wiedzą oraz doświadczeniem w zakresie działalności, która będzie po Transakcji wykonywana przez Spółkę i którzy będą w stanie po dniu Transakcji „odtworzyć” strukturę działalności wykonywanej obecnie przez Dział PPD Sprzedawcy. Nabywając Dział PPD Spółka nabędzie de facto określony zespół składników majątkowych oraz wiedzy handlowej oraz organizacyjnej, które mogą stanowić punkt wyjścia dla zorganizowania działalności gospodarczej analogicznej lub zbliżonej do działalności wykonywanej obecnie przez Dział PPD Sprzedawcy. Przejęcie doświadczonych pracowników Działu PPD Sprzedawcy będzie się bowiem wiązało z nabyciem wiedzy organizacyjnej, kontaktów handlowych, doświadczenia we współpracy z podwykonawcami, umiejętności współpracy itp., bez których zorganizowanie na nowo działalności odpowiadającej zakresem działalności obecnego Działu PPD byłoby znacznie utrudnione.

Pismem z dnia 20.06.2012 r. Nr IPPP1/443-385/12-2/IGo oraz Nr IPPB2/436-204/12-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

1.  Wskazanie czy przedmiotem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego mają być przepisy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. Nr 177 poz. 1054), w zakresie zwolnienia od podatku VAT nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę.
2.  Jeżeli zakres interpretacji ma obejmować analizę art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, Wnioskodawca winien przedstawić pytanie w tym zakresie oraz własne stanowisko w odniesieniu do postawionego pytania.
3.  Uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez wskazanie:
    *   prawa majątkowe stanowiące przedmiot niniejszego wniosku będą wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    *   jeżeli interpretacja przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług nie będzie dotyczyła kwestii zwolnienia od podatku VAT nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę to należy wskazać, czy z tytułu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności którakolwiek ze stron będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług?

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25.06.2012 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż z uwagi na treść przedstawionego przez Spółkę we wniosku o wiążącą interpretację przepisów prawa podatkowego pytania oznaczonego numerem 4 tj. pytania:

*   „Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nie będzie ona miała obowiązku, na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do nabytych wierzytelności Sprzedającego, gdyż zbycie przez Sprzedającego wierzytelności handlowych w ramach opisanej Transakcji należy traktować jako zbycie praw majątkowych, a w konsekwencji jako świadczenie przez Świadczącego usługi w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT (która będzie korzystała ze zwolnienia jako usługa w zakresie długów)?”
    *   Spółka zwraca się z wnioskiem o objęcie interpretacją również art. art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jednakże nie w zakresie zwolnienia od podatku VAT nabycia wierzytelności przez Spółkę, lecz w zakresie zwolnienia z podatku VAT usługi polegającej na sprzedaży wierzytelności przez wskazanego we wniosku Sprzedawcę, co wpływa na opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji na obowiązki Spółki w zakresie tego podatku.

W konsekwencji, Spółka wnosi o:

*   uwzględnienie zmiany poz. E2 formularza („Wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej”) poprzez dodanie do tej poz. również art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT;
*   uwzględnienie zmiany treści pytania zadanego we wniosku (treść tego pytania została sformułowana w odpowiedzi na pytanie 2 wezwania.

Jednocześnie, ponieważ przeredagowane pytanie Spółki dotyczy, w istocie dwóch (powiązanych ze sobą kwestii), z ostrożności Spółka załącza potwierdzenie uiszczenia dodatkowej opłaty w wysokości 40 zł.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w zakresie sprecyzowania pytania obejmującego analizę art. 43 ust. 1 ustawy o VAT oraz przedstawił własne stanowisko w odniesieniu do przedstawionego pytania.

Wnioskodawca uzupełnił przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez wskazanie, iż prawa majątkowe będą wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca wskazał, iż przeredagowany w ramach niniejszej odpowiedzi na wezwanie wniosek Spółki zawiera pytanie, dotyczące kwestii zwolnienia od podatku VAT sprzedaży (nie: nabycia) wierzytelności przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku udokumentowania przez Sprzedającego opisanej w zdarzeniu przyszłym Transakcji fakturą VAT z wykazaną kwotą podatku należnego (z zastosowaniem stawek właściwych dla poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji) Spółce będzie przysługiwało prawo od odliczenia podatku naliczonego - w szczególności nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 w zw. z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT gdyż Transakcja nie będzie stanowiła sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku powstania dodatniej różnicy pomiędzy ceną Transakcji (tj. ceną, jaką Spółka zapłaci Sprzedawcy w związku z transferem Działu PPD) a wynikającą z wyceny biegłego sumie wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład składników majątkowych, różnicę taką należy zakwalifikować jako „know-how” w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop, a w konsekwencji wartość tą amortyzować wg stawek określonych w art. 16m Ustawy o pdop?
3.  Czy w przypadku udokumentowania przez Sprzedawcę fakturą VAT (potencjalnej) dodatniej różnicy pomiędzy ceną Transakcji (tj. ceną, jaką Spółka zapłaci Sprzedającemu w związku z transferem Działu PPD) a wynikającą z wyceny biegłego sumie wartości rynkowej poszczególnych składników wchodzących w skład składników majątkowych (jako zbycia prawa majątkowego w postaci wiedzy handlowej i organizacyjnej) Spółce będzie przysługiwało prawo od odliczenia podatku naliczonego - w szczególności nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym zbycie przez Sprzedającego wierzytelności handlowych w ramach opisanej Transakcji należy traktować jako zbycie praw majątkowych, a w konsekwencji jako świadczenie przez Świadczącego usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT będzie korzystała ze zwolnienia jako usługa w zakresie długów, a w konsekwencji czy Spółka nie będzie miała obowiązku, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o pcc, zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do nabytych wierzytelności Sprzedającego?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przez Sprzedającego wierzytelności handlowych w ramach opisanej Transakcji należy traktować jako zbycie praw majątkowych, a w konsekwencji jako świadczenie przez Świadczącego usługi w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT, która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT będzie korzystała ze zwolnienia jako usługa w zakresie długów, a w konsekwencji Spółka nie będzie miała obowiązku, na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do nabytych wierzytelności Sprzedającego.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają (m.in.) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”, co oznacza, że sprzedaż wierzytelności własnych niewątpliwie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu Ustawy o VAT.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

W opinii Wnioskodawcy, sprzedaż wierzytelności własnych należy traktować jako przeniesienie prawa do wartości niematerialnej w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji czynność tą zakwalifikować jako świadczenie usługi w rozumieniu tej Ustawy.

Kwestia ta została potwierdzona w opinii Rzecznika Generalnego w\`(...)\`w której wskazano, iż:

„29. Pojęcie „świadczenie usług”, zdefiniowane w art. 6 szóstej dyrektywy VAT, oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów. Stanowi ono zatem kategorię pochodną, która została przez Trybunał zdefiniowana szeroko. Artykuł 6 stanowi również, że świadczenie usług może obejmować między innymi przeniesienie dobra niematerialnego niezależnie od tego, czy jego istnienie zostało stwierdzone dokumentem.

30\. Jeżeli chodzi o zagadnienie przeniesienia dobra niematerialnego, znaczenie mają dwa wyroki. W wyroku w sprawie Swiss Re Trybunał orzekł, iż odpłatna cesja portfela umów o reasekurację ubezpieczenia na życie stanowiła świadczenie usług, ponieważ była przeniesieniem dobra niematerialnego(12). W wyroku w sprawie First National Bank of Chicago Trybunał miał za zadanie ocenić transakcję zakupu ustalonej ilości pewnej waluty w zamian za sprzedaż ustalonej ilości innej waluty, której szczegóły (takie jak rodzaj waluty, ilość oraz data ustalenia wartości świadczenia) były przedmiotem uzgodnień stron(13). Orzekł on, iż transakcje takie stanowiły świadczenie usług ze względu na fakt, że były przeniesieniem dobra niematerialnego(14), przy czym świadczenie polegało na pozostawaniu banku w gotowości do zawarcia takich transakcji(15).

31\. Moim zdaniem przeniesienie dobra niematerialnego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy VAT dotyczy sytuacji, w której cedent (w niniejszej sprawie - bank) przelewa wierzytelność na cesjonariusza (GFKL). W takim przypadku cedent świadczy usługę na rzecz cesjonariusza.”

Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (\`(...)\`) (d) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;

Implementacja powyższej regulacji do Polskiego porządku prawnego została dokonana w art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z podatku „usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”.

W opinii Wnioskodawcy, sprzedaż wierzytelności własnych należy traktować jako „transakcję dotyczącą długów” w rozumieniu art. 138 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE, i jednocześnie jako usługę w zakresie długów w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT.

Pogląd ten został potwierdzony w artykule opublikowanym w Rzeczpospolitej w dniu 8 listopada 2011 r., „Kupujący wierzytelność nie powinien wystawiać faktury” w którym przytoczono wypowiedź ekspercką P. Fałkowskiego, oraz K. Lewandowskiego, zgodnie z którą iż: „Można zatem wnioskować, że celem dyrektywy VAT jest zwolnienie wszelkich transakcji dotyczących długów (wierzytelności) jako mieszczących się w koncepcji transakcji finansowych. Dlatego zbycie wierzytelności przez podatnika działającego w takim charakterze należy potraktować jako świadczenie usług zwolnionych z VAT.”

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, zbycie wierzytelności własnych Sprzedającego wobec jego kontrahentów w ramach opisanej Transakcji należy traktować jako zbycie praw majątkowych, a w konsekwencji jako świadczenie przez Sprzedającego usługi w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie, na podstawie artykułu 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT przedmiotową usługę należy traktować jako zwolnioną z VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   (uchylone),
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych;

Praktyczne znaczenie powyższej regulacji jest takie, że ponieważ sprzedaż - w ramach opisanej w stanie faktycznym transakcji - stanowi świadczenie przez Sprzedawcę usług na rzecz Spółki (zwolnionych z VAT) Spółka nie będzie miała obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia wierzytelności własnych Sprzedającego.

Podsumowując, zbycie przez Sprzedającego wierzytelności handlowych w ramach opisanej Transakcji należy traktować jako zbycie praw majątkowych, a w konsekwencji jako świadczenie przez Świadczącego usługi w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT, która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT będzie korzystała ze zwolnienia jako usługa w zakresie długów, a w konsekwencji Spółka nie będzie miała obowiązku, na podstawie art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC, zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do nabytych wierzytelności Sprzedającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 cyt. ustawy).

Równocześnie, w myśl art. 2 pkt 4 ww. ustawy, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   (uchylone),
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania sprzedaży wierzytelności handlowych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zaznaczyć jednak należy, że w przypadku umów sprzedaży wierzytelności o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest objęta zakresem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawka podatku od umowy sprzedaży – wynosi 2%, gdy przedmiot umowy stanowią nieruchomości, rzeczy ruchome, prawo użytkowania wieczystego, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego oraz wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego oraz prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym.

W interpretacji indywidualnej z dnia 06.08.2012 r. Nr IPPP1/443-385/12-4/IGo w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż umowa nabycia wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże, mając na uwadze powołane przepisy, uznać należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku, to Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika z tytułu wykonywanej czynności (nabycia wierzytelności), ponieważ dokonuje zakupu wierzytelności we własnym zakresie. Działanie to zaś wypełnia znamiona odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, dla Wnioskodawcy nie zaś dla Sprzedającego. Ponadto, odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście zadanego pytania tut. Organ stwierdza, iż czynność polegająca na nabyciu przez Wnioskodawcę wierzytelności Spółki A. L. P. Sp. z o.o., spowoduje niewątpliwie „uwolnienie” ww. podmiotu od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Zatem usługi wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 40 ustawy, lecz winna zostać opodatkowana według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

Reasumując należy stwierdzić, iż skoro sprzedaż wierzytelności handlowych będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług, powyższa czynność zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.