Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.641.2018.1.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-12
Teza: Opodatkowanie usług montażu maszyn i linii produkcyjnych, wykazanie w deklaracji VAT importu usług montażu, opodatkowanie usług uzupełniających dotyczących zamontowanej linii produkcyjnej oraz wykazanie w deklaracji VAT importu usług uzupełniających dotyczących zamontowanej linii produkcyjnej.
Słowa kluczowe: deklaracje; usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2018 r. (data wpływu 15 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług montażu maszyn i linii produkcyjnych, w zakresie wykazania w deklaracji VAT importu usług montażu, w zakresie opodatkowania usług uzupełniających dotyczących zamontowanej linii produkcyjnej oraz w zakresie wykazania w deklaracji VAT importu usług uzupełniających dotyczących zamontowanej linii produkcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług montażu maszyn i linii produkcyjnych, w zakresie wykazania w deklaracji VAT importu usług montażu, w zakresie opodatkowania usług uzupełniających dotyczących zamontowanej linii produkcyjnej oraz w zakresie wykazania w deklaracji VAT importu usług uzupełniających dotyczących zamontowanej linii produkcyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Zakres działalności Spółki obejmuje m.in. usługi montażu, instalowania linii i ciągów technologicznych. Spółka kupuje maszyny i sprzęt od dostawców z różnych krajów unijnych oraz krajów trzecich, a następnie wykonuje wskazane usługi na terytorium innych krajów niż Polska. Zdarzają się również sytuacje, iż Spółka dokonuje wyłącznie usługi montażu linii i ciągów technologicznych, a Zleceniodawca kupuje maszyny we własnym zakresie.

Opisane poniżej usługi Spółka wykonuje w części samodzielnie, a w części korzysta z usług podwykonawców, którzy świadczą określone usługi montażowe i uzupełniające na jej rzecz. Podwykonawcy mają swoje siedziby zarówno w Polsce, innych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz poza Unią.

Spółka dokonała rejestracji dla celów podatku od wartości dodanej w większości krajów unijnych, gdzie prowadzone są montaże linii i deklaruje w nich rozliczenie podatku od wartości dodanej posługując się lokalnym numerem identyfikacji podatkowej. W przypadku krajów, gdzie Spółka nie posiada rejestracji na potrzeby podatku od wartości dodanej, wykazuje ona takie transakcje poza zakresem polskiego podatku od towarów i usług i przenosi obowiązek rozliczenia podatku na nabywcę.

Opis świadczonych usług

1.  Usługi montażu

W celu zamontowania linii produkcyjnej konieczne jest dokonanie montażu mechanicznego, elektrycznego i rurowego.

Montaż techniczny, polega na:

*   rozładunku i rozpakowaniu maszyn i urządzeń z samochodów, kontenerów, skrzyń na terenie fabryki w innym kraju niż Polska;
*   transporcie poszczególnych elementów składowych od miejsca ich rozładunku do miejsca ich montażu;
*   montażu urządzeń.

Proces montażu polega na ustawieniu w miejscu docelowym i przytwierdzeniu do podłoża części maszyn i urządzeń, które wymagają takiego przytwierdzenia, np. za pomocą kotew; połączeniu elementów maszyn lub urządzeń (jeżeli przychodzą one w modułach) za pomocą połączeń śrubowych lub spawów. Ponadto konieczne jest przytwierdzenie do ścian kanału konstrukcji stalowych, do których są podwieszane elementy ciągu transportowego i orurowania, która to konstrukcja pełni funkcję wsporczą dla urządzeń zw. trimerami.

Montaż elektryczny polega na:

*   instalacji tras kablowych;
*   rozłożeniu kabli zasilających, sterowniczych i sieciowych;
*   montażu szaf sterowniczych, pulpitów sterowniczych i operatorskich;
*   montażu urządzeń zasilających (transformatory, szafy rozdziału mocy średniego i niskiego napięcia);
*   montażu szyn zasilających; podłączeniu kabli sterowniczych, zasilających i sieciowych w szafach sterowniczych, pulpitach sterowniczych i operatorskich;
*   uruchomieniu i rozruchu elektrycznym urządzeń elektrycznych.

Montaż rurowy polega na:

*   montażu na linii produkcyjnej części orurowania (sprężonego powietrza, podciśnienia i mieszanki wodno-olejowej, systemu kanalizacji i wodnego  do wody miejskiej, miękkiej, chłodzącej, demineralizowanej), która przychodzi do fabryki w elementach wymagających złożenia i zamontowania. W tym celu konieczne są prace polegające na cięciu, spawaniu, gwintowaniu i finalnym malowaniu;
*   montażu kompletnej instalacji w przypadku urządzeń, które są kupowane oddzielnie (np. sprężarki, pompy podciśnienia itp.);
*   podłączeniu poszczególnych urządzeń produkcyjnych do sieci;
*   testach i odbiorze instalacji.

1.  Pozostałe usługi (prace uzupełniające)

Spółka świadczy ponadto usługi dotyczące zamontowanej linii produkcyjnej, które można podzielić na wskazane poniżej kategorie:

1.  Usługi montażu po oddaniu linii produkcyjnej, w której to kategorii mieści się montaż urządzeń związanych np. z wymogami ochrony środowiska lub bezpieczeństwa i higieny pracy specyficznymi dla danej lokalizacji (m.in. montaż dopalaczy, instalacja oczyszczalni ścieków, instalacja systemów zawracania wody).
2.  Usługi związane z działaniami operacyjnymi na linii, tj. przezbrojenie linii produkcyjnej w celu zmiany wielkości produkowanej puszki lub zwiększenia efektywności. Wskazane usługi wiążą się z instalacją narzędzia na prasie, narzędzi na prasach poziomych i zawężarko-krawędziarce, a także części zamiennych na wszystkich maszynach i systemie transportowym.
3.  Serwis i naprawa linii produkcyjnej, czyli naprawy związane z nieprawidłowym działaniem linii i koniecznością dokonania w niej przeróbek/napraw/uzupełnień. Kategoria ta obejmuje utrzymanie elementów linii, czyli poszczególnych maszyn i urządzeń, w celu prawidłowego funkcjonowania oraz naprawy i remonty poszczególnych maszyn i urządzeń.

Stopień powiązania linii produkcyjnych z budynkiem

Linie produkcyjne montowane przez Spółkę są trwale związane z podłożem budynku, poprzez kotwienie i przykręcanie ich za pomocą śrub do posadzki lub fundamentów. Ponadto wymagane jest zamontowanie systemu transportowego poniżej poziomu posadzki, w tak zwanym kanale bodymakerów. Głębokość kanałów to około 3m, szerokość około 5m, a długość 80m. W kanałach zamontowane są konstrukcje stalowe pełniące funkcje wsporników dla maszyn oraz ciągów komunikacyjnych. Dodatkowo, poniżej poziomu posadzki znajduje się kanał myjki, której funkcją jest oczyszczanie produkcji. Trwale związany z budynkiem jest również system wentylacyjny poprzez system orurowania oraz kominowy.

Część elementów ciągu technologicznego jest montowana na konstrukcjach metalowych, które są przytwierdzane śrubami do podłoża, a część przytwierdzana na stałe do posadzki.

Możliwość zdemontowania elementów linii produkcyjnych

Spółka pragnie wskazać, iż teoretycznie istnieje techniczna możliwość odłączenia, zdemontowania elementów linii. W trakcie odłączenia poszczególnych elementów składających się na linię produkcyjną część z nich ulegnie uszkodzeniu, zniszczeniu w całości lub w części i nie będzie nadawała się do powtórnego montażu bez przeprowadzenia kosztowych napraw. Jest także wielce prawdopodobne, że demontaż linii może naruszyć konstrukcję fundamentu lub konstrukcję budynku.

Każda linia produkcyjna jest opisana w indywidualnej dokumentacji projektowej. W budynkach fabryk istnieją pewne elementy samej nieruchomości, takie jak kominy wylotowe spalin, instalacje elektryczne i rurowe, które zostały wykonane tylko i wyłącznie w celu podłączenia do nich linii produkcyjnej. Wskazane powyżej instalacje są zaprojektowane i wykonane wyłącznie w celu obsługi konkretnego ciągu technologicznego. Zakres prac modernizacyjnych i remontowych zależny jest od zakresu wymagań jakie musi spełnić budynek, aby było możliwe wykonanie w nim montażu linii produkcyjnej.

Jeżeli w miejsce wymontowanej linii Spółka chciałaby zamontować inną linię, wykonane musiałyby być odpowiednie prace adaptacyjne, a wymienione powyżej instalacje musiałyby zostać wymienione i dostosowane do nowego projektu linii. Wiązałoby się to z koniecznością dokonania przebudowy budynku. Z kolei zmiana przeznaczenia budynku z hali produkcyjnej na np. halę magazynową wymagałaby prac remontowych i modernizacyjnych o szerokim zakresie.

Nieruchomości, w których znajdują się urządzenia będące przedmiotem demontażu/ponownego montażu, ulegają w wyniku tego procesu częściowemu zniszczeniu i wymagają prac remontowych i modernizacyjnych takich jak malowanie, murowanie lub zamurowanie ścian, a także zatynkowanie nawierconych otworów i miejsc po mocowaniach zdemontowanych instalacji oraz zakrycie i zabezpieczenie otworów w dachu w celu przywrócenia wymaganej przepisami odporności ogniowej ścian i dachu budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy miejscem świadczenia świadczonych przez Spółkę i jej podwykonawców usług montażu maszyn i linii produkcyjnych opisanych w stanie faktycznym jest miejsce położenia nieruchomości, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT?
2.  Czy Spółka ma obowiązek wykazywania w deklaracji VAT importu usług z tytułu zakupu usług montażu opisanych w stanie faktycznym od podwykonawców?
3.  Czy miejscem świadczenia świadczonych przez Spółkę i jej podwykonawców usług uzupełniających opisanych w stanie faktycznym jest miejsce położenia nieruchomości, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT?
4.  Czy Spółka ma obowiązek wykazywania w deklaracji VAT importu usług z tytułu zakupu usług uzupełniających opisanych w stanie faktycznym od podwykonawców?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Uwagi ogólne

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak wskazuje natomiast art. 28e ustawy o VAT miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W celu przesądzenia, w którym kraju należy opodatkować świadczone przez Spółkę i jej podwykonawców usługi należy zdeterminować czy znajdują w tym przypadku zastosowanie zasady szczególne ustalania miejsca świadczenia usług, czy też należy zastosować zasadę ogólną.

Linia produkcyjna jako nieruchomość

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, iż z dniem 1 stycznia 2017 r. weszło w życie rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (OJ L 284, 26.10.2013, str. 1-9, dalej: Rozporządzenie). Rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej. Celem nowej regulacji jest znaczne poszerzenie zakresu pojęcia „nieruchomość” w stosunku do zakresu tego pojęcia obowiązującego w prawie unijnym, w tym także ustalonego na podstawie wyroków TSUE, przed dniem 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 13b znowelizowanego Rozporządzenia do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Spółka pragnie zauważyć, iż linia produkcyjna spełnia definicję nieruchomości wskazaną w art. 13b pkt d) znowelizowanego Rozporządzenia. Jest bowiem zainstalowana na stałe w budynku fabryki i nie może być przeniesiona bez częściowego zniszczenia lub zmiany budynku.

Jak wskazano w wyjaśnieniach do Rozporządzenia (Explanatory notes on EU VAT place of supply rules on services connected with immovable property that enter into force in 2017  Council Implementing Regulation (EU) No 1042/2013) w celu oceny czy budynek podlega znaczącej zmianie w wyniku dekonstrukcji maszyny należy wziąć pod uwagę wysiłek, czas i koszt konieczny do wyremontowania budynku po demontażu maszyny. Dodatkowo należy wziąć pod uwagę, czy maszyna nie podlega uszkodzeniom w wyniku tego procesu (pkt 111, str. 24 Wyjaśnień).

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego montowane maszyny i urządzenia stanowią części składowe budynku i chociaż mogą być zdemontowane, nie odbywa się to bez częściowego uszkodzenia maszyn jak również częściowego uszkodzenia budynku. Spółka pragnie podkreślić, iż instalowane maszyny i urządzenia są połączone z budynkiem za pomocą instalacji kominowych, elektrycznych i rurowych w zakresie wymaganym dla prawidłowego funkcjonowania maszyny lub urządzenia, co wskazuje na ich funkcjonalny związek z nieruchomością.

Na stałość instalacji wskazuje fakt, iż wymontowanie linii produkcyjnej prowadzi nie tylko do zmiany budynku, który wymaga kosztownego remontu po realizacji tego procesu, ale również do częściowego uszkodzenia elementów samej linii.

W wyjaśnieniach do Rozporządzenia wskazano, iż maszyny będące przedmiotem regulacji art. 13b pkt d) mają do wykonania specyficzne funkcje odrębne od budynku, w którym są zamontowane, a nie lepsze wykorzystanie nieruchomości, w której są zamontowane (pkt 117, str. 25). Linia produkcyjna montowana przez Spółkę w budynku jest z nim trwale związana, pomimo iż stanowi odrębny od budynku środek trwały (ciąg technologiczny).

Związek świadczonych usług z nieruchomością

Usługi montażu

W myśl art. 31a ust. 1 znowelizowanego Rozporządzenia usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy więc zbadać, czy usługi świadczone przez Spółkę i jej podwykonawców mają wystarczający bezpośredni związek z nieruchomością. W tym zakresie Spółka pragnie podkreślić, iż usługi montażu linii produkcyjnej w budynku fabryki/hali produkcyjnej mają niewątpliwie bezpośredni związek zarówno z linią, jak i budynkiem będącymi nieruchomościami. Wykonanie tej usługi powoduje, że zmienia się stan fizyczny obydwu nieruchomości. Linia produkcyjna nie może funkcjonować nie będąc trwale związana z budynkiem, zaś budynek uzyskał nową funkcję, której nie można było osiągnąć bez trwałych zmian w jego konstrukcji dostosowujących go do montażu linii.

Ponadto jak wskazuje wprost art. 31a ust. 2 lit. m) znowelizowanego Rozporządzenia  ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, iż miejscem świadczenia usług montażu maszyn i linii produkcyjnych opisanych w stanie faktycznym jest miejsce położenia nieruchomości.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, m.in.:

*   z dnia 18 czerwca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.224.2018.2.JN, w której Organ wskazał, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczone usługi przy linii montażu silników samochodowych, której nie można w łatwy ani prosty sposób zdemontować ani przenieść bez zniszczenia budynku (hali montażowej) lub jego zmiany bądź bez zniszczenia lub zmiany samej linii, mają charakter usług związanych z nieruchomościami. Tym samym miejsce ich świadczenia (opodatkowania) ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę w hali fabrycznej do produkcji samochodów znajdującej się na terytorium Słowacji, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju”;
*   z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.207.2016.2.KM, w której Organ wskazał, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczone usługi montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną, które nie mogą zostać w sposób łatwy odłączone lub zdemontowane bez uszkodzenia lub trwałego zniszczenia poszczególnych elementów, mają charakter usług związanych z nieruchomościami. Tym samym miejsce ich świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na nieruchomościach znajdujących się na terytorium Niemiec, USA, Meksyku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju”;
*   z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.11.2017.2.KM.

Ad. 2

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami zastosowanie znajduje jednakże zasada szczególna wyrażona w art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którą usługi takie opodatkowane są w miejscu położenia nieruchomości.

W konsekwencji powyższych ustaleń dotyczących traktowania linii produkcyjnej jako nieruchomości Spółka stoi na stanowisku, iż usługi podwykonawców jako bezpośrednio związane z nieruchomości jaką jest linia produkcyjna nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, w związku z czym Spółka nie ma obowiązku rozliczania w deklaracji VAT importu usług z tytułu ich nabycia.

Ad. 3

Usługi uzupełniające

Zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. n) znowelizowanego Rozporządzenia usługi związane z nieruchomościami obejmują również w szczególności:

*   utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt uznaje się za nieruchomość.

Do usług związanych z nieruchomościami, stosownie do art. 31a ust. 3 lit. f) Rozporządzenia nie zaliczamy natomiast usług;

*   instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Ponadto, jak wskazano powyżej zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. m) znowelizowanego Rozporządzenia na usługi związane z nieruchomościami składają się również w szczególności instalacja lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość. Biorąc pod uwagę fakt, iż linię produkcyjną należy uznać za nieruchomość, z powodów wskazanych powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, usługi:

1.  montażu maszyn i urządzeń po oddaniu linii produkcyjnej,
2.  związane z działaniami operacyjnymi na linii,
3.  serwisu i naprawy elementów linii produkcyjnej

świadczone przez Wnioskodawcę i jego podwykonawców na linii produkcyjnej, wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, a tym samym należy do nich zastosować szczególną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia, wyrażoną w przepisie art. 28e ustawy o VAT.

Z przytoczonych regulacji wynika, że usługi utrzymania, naprawy i kontroli maszyn lub sprzętu oraz nadzoru nad tymi maszynami, będą stanowiły usługi związane z nieruchomościami, jeżeli te maszyny lub sprzęt uznaje się za nieruchomość. Za nieruchomość uznaje się natomiast m.in. każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Przez usługi związane z nieruchomościami należy rozumieć wszelkie usługi bezpośrednio związane z konkretną nieruchomością, tj. nieruchomość ta musi stanowić centralny i nieodzowny element usługi, a efekt lub charakter samej usługi musi być związany z daną konkretną, zindywidualizowaną nieruchomością.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego, zdaniem Spółki, usługi uzupełniające świadczone przez Wnioskodawcę na linii produkcyjnej, wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, a tym samym należy do nich zastosować szczególną zasadę dotyczącą miejsca świadczenia, wyrażoną w przepisie art. 28e ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów m.in. z dnia 13 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.397.2018.1.IT oraz z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.91.2017.1.RM.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, w przypadku świadczenia usług uzupełniających przez podwykonawców również znajdzie zastosowanie szczególna zasada miejsca opodatkowania dla usług związanych z nieruchomościami wyrażona w art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którą usługi takie opodatkowane są w miejscu położenia nieruchomości.

Jak Spółka argumentuje w odpowiedzi na pytanie 3, usługi uzupełniające są bezpośrednio związane z nieruchomością w postaci linii produkcyjnej, która jest położona w innym kraju niż Polska.

W konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, iż usługi podwykonawców jako bezpośrednio związane z nieruchomością jaką jest linia produkcyjna nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, w związku z czym Spółka nie ma obowiązku rozliczania w deklaracji VAT importu usług z tytułu ich nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy).

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zakres działalności Wnioskodawcy obejmuje m.in. usługi montażu, instalowania linii i ciągów technologicznych.

Opisane poniżej usługi Wnioskodawca wykonuje w części samodzielnie, a w części korzysta z usług podwykonawców, którzy świadczą określone usługi montażowe i uzupełniające na jego rzecz. Podwykonawcy mają swoje siedziby zarówno na terytorium Polski, na terytorium innych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz poza Unią.

Wnioskodawca dokonał rejestracji dla celów podatku od wartości dodanej, w większości krajów unijnych, gdzie prowadzone są montaże linii i deklaruje w nich rozliczenie podatku od wartości dodanej posługując się lokalnym numerem identyfikacji podatkowej. W przypadku krajów, gdzie Wnioskodawca nie posiada rejestracji na potrzeby podatku od wartości dodanej, wykazuje on takie transakcje poza zakresem polskiego podatku od towarów i usług i przenosi obowiązek rozliczenia podatku na nabywcę.

W celu zamontowania linii produkcyjnej konieczne jest dokonanie:

*   Montażu technicznego – polega na rozładunku i rozpakowaniu maszyn i urządzeń z samochodów, kontenerów, skrzyń na terenie fabryki w innym kraju niż Polska; transporcie poszczególnych elementów składowych od miejsca ich rozładunku do miejsca ich montażu oraz montażu urządzeń. Proces montażu polega na ustawieniu w miejscu docelowym i przytwierdzeniu do podłoża części maszyn i urządzeń, które wymagają takiego przytwierdzenia np. za pomocą kotew; połączeniu elementów maszyn lub urządzeń (jeżeli przychodzą one w modułach) za pomocą połączeń śrubowych lub spawów. Ponadto konieczne jest przytwierdzenie do ścian kanału konstrukcji stalowych, do których są podwieszane elementy ciągu transportowego i orurowania, która to konstrukcja pełni funkcję wsporczą dla urządzeń zw. trimerami.
*   Montażu elektrycznym – polega na instalacji tras kablowych; rozłożeniu kabli zasilających, sterowniczych i sieciowych; montażu szaf sterowniczych, pulpitów sterowniczych i operatorskich; montażu urządzeń zasilających (transformatory, szafy rozdziału mocy średniego i niskiego napięcia), montażu szyn zasilających; podłączeniu kabli sterowniczych, zasilających i sieciowych w szafach sterowniczych, pulpitach sterowniczych i operatorskich; uruchomieniu i rozruchu elektrycznym urządzeń elektrycznych.
*   Montażu rurowym – polega na montażu na linii produkcyjnej części orurowania (sprężonego powietrza, podciśnienia i mieszanki wodno-olejowej, systemu kanalizacji i wodnego  do wody miejskiej, miękkiej, chłodzącej, demineralizowanej), która przychodzi do fabryki w elementach wymagających złożenia i zamontowania (prace polegające na cięciu, spawaniu, gwintowaniu i finalnym malowaniu); montażu kompletnej instalacji w przypadku urządzeń, które są kupowane oddzielnie (np. sprężarki, pompy podciśnienia itp.); podłączeniu poszczególnych urządzeń produkcyjnych do sieci oraz testach i odbiorze instalacji.

Dodatkowo usługi dotyczące zamontowanej linii produkcyjnej (usługi uzupełniające):

*   Usługi montażu po oddaniu linii produkcyjnej – montaż urządzeń związanych np. z wymogami ochrony środowiska lub bezpieczeństwa i higieny pracy specyficznymi dla danej lokalizacji (m.in. montaż dopalaczy, instalacja oczyszczalni ścieków, instalacja systemów zawracania wody).
*   Usługi związane z działaniami operacyjnymi na linii, tj. przezbrojenie linii produkcyjnej w celu zmiany wielkości produkowanej puszki lub zwiększenia efektywności (instalacja narzędzia na prasie, narzędzi na prasach poziomych i zawężarko-krawędziarce, a także części zamiennych na wszystkich maszynach i systemie transportowym).
*   Serwis i naprawa linii produkcyjnej – naprawy związane z nieprawidłowym działaniem linii i koniecznością dokonania w niej przeróbek/napraw/uzupełnień (utrzymanie elementów linii, czyli poszczególnych maszyn i urządzeń, w celu prawidłowego funkcjonowania oraz naprawy i remonty poszczególnych maszyn i urządzeń).

Linie produkcyjne montowane przez Wnioskodawcę są trwale związane z podłożem budynku, poprzez kotwienie i przykręcanie ich za pomocą śrub do posadzki lub fundamentów. Ponadto, wymagane jest zamontowanie systemu transportowego poniżej poziomu posadzki, w tak zwanym kanale bodymakerów, gdzie zamontowane są konstrukcje stalowe pełniące funkcje wsporników dla maszyn oraz ciągów komunikacyjnych. Dodatkowo poniżej poziomu posadzki znajduje się kanał myjki, której funkcją jest oczyszczanie produkcji. Trwale związany z budynkiem jest również system wentylacyjny poprzez system orurowania oraz kominowy. Część elementów ciągu technologicznego jest montowana na konstrukcjach metalowych, które są przytwierdzane śrubami do podłoża, a część przytwierdzana na stałe do posadzki.

Wnioskodawca wskazał, że teoretycznie istnieje techniczna możliwość odłączenia, zdemontowania elementów linii, jednak część z nich ulegnie uszkodzeniu, zniszczeniu w całości lub w części i nie będzie nadawała się do powtórnego montażu bez przeprowadzenia kosztowych napraw. Jest także wielce prawdopodobne, że demontaż linii może naruszyć konstrukcję fundamentu lub konstrukcję budynku. Każda linia produkcyjna jest opisana w indywidualnej dokumentacji projektowej. W budynkach fabryk istnieją pewne elementy samej nieruchomości, takie jak kominy wylotowe spalin, instalacje elektryczne i rurowe, które zostały wykonane tylko i wyłącznie w celu podłączenia do nich linii produkcyjnej. Wskazane powyżej instalacje są zaprojektowane i wykonane wyłącznie w celu obsługi konkretnego ciągu technologicznego. Zakres prac modernizacyjnych i remontowych zależny jest od zakresu wymagań jakie musi spełnić budynek, aby było możliwe wykonanie w nim montażu linii produkcyjnej. Jeżeli w miejsce wymontowanej linii Wnioskodawca chciałby zamontować inną linię, wykonane musiałyby być odpowiednie prace adaptacyjne, a wymienione powyżej instalacje musiałyby zostać wymienione i dostosowane do nowego projektu linii. Wiązałoby się to z koniecznością dokonania przebudowy budynku. Z kolei zmiana przeznaczenia budynku z hali produkcyjnej na np. halę magazynową wymagałaby prac remontowych i modernizacyjnych o szerokim zakresie. Nieruchomości, w których znajdują się urządzenia będące przedmiotem demontażu/ponownego montażu, ulegają w wyniku tego procesu częściowemu zniszczeniu i wymagają prac remontowych i modernizacyjnych takich jak malowanie, murowanie lub zamurowanie ścian, a także zatynkowanie nawierconych otworów i miejsc po mocowaniach zdemontowanych instalacji oraz zakrycie i zabezpieczenie otworów w dachu w celu przywrócenia wymaganej przepisami odporności ogniowej ścian i dachu budynku.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, w myśl art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 28e ustawy jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieści się w zakresie jego stosowania. Konieczne jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Norma art. 28e ma zastosowanie, gdy nieruchomość sama stanowi przedmiot świadczenia.

Przepisowi art. 28e ustawy odpowiada zapis art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej dyrektywą 2006/112/WE – zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b, 31a rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011 – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. m rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Natomiast stosownie do art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiotowe linie produkcyjne stanowią nieruchomości, w rozumieniu art. 13b lit. d rozporządzenia, a usługi ich montażu stanowią usługi związane z nieruchomościami, w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia.

Tym samym miejsce świadczenia (opodatkowania) usług montażu maszyn i linii produkcyjnych ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że usługi montażu świadczone przez Wnioskodawcę i jego podwykonawców w fabrykach znajdujących się na terytorium innych krajów niż Polska, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Podsumowując, miejscem świadczenia (opodatkowania) świadczonych przez Wnioskodawcę i jego podwykonawców usług montażu maszyn i linii produkcyjnych opisanych w stanie faktycznym jest miejsce położenia nieruchomości, zgodnie z art. 28e ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1 jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca i jego podwykonawcy świadczą również usługi dotyczące zamontowanych linii produkcyjnych (usługi uzupełniające) polegające na: montażu urządzeń związanych np. z wymogami ochrony środowiska lub bezpieczeństwa i higieny pracy specyficznymi dla danej lokalizacji, przezbrojeniu linii produkcyjnej w celu zmiany wielkości produkowanej puszki lub zwiększenia efektywności oraz serwisie i naprawie linii produkcyjnych.

Jak już wyżej wskazano, montowane linie produkcyjne stanowią nieruchomości. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę i jego podwykonawców ww. usługi dotyczące zamontowanych linii produkcyjnych wpisują się w dyspozycję zawartą w art. 31a ust. 2 lit. n rozporządzenia 282/2011, zgodnie z którym usługi polegające na utrzymaniu i naprawie oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość uznaje się za usługi związane z nieruchomością.

W związku z powyższym należy wskazać, że miejsce świadczenia (opodatkowania) usług dotyczących zamontowanych linii produkcyjnych ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. W konsekwencji usługi uzupełniające świadczone przez Wnioskodawcę i jego podwykonawców w fabrykach znajdujących się na terytorium innych krajów niż Polska, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zatem miejscem świadczenia (opodatkowania) świadczonych przez Wnioskodawcę i jego podwykonawców usług uzupełniających opisanych w stanie faktycznym jest miejsce położenia nieruchomości, zgodnie z art. 28e ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3 jest także prawidłowe.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również – stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie tego mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu, z jednej strony opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji, a z drugiej strony, zaoszczędzenie usługodawcy obowiązków związanych z rejestracją oraz rozliczeniem podatku.

Wnioskodawca poinformował, że usługodawcy – podwykonawcy świadczący określone usługi montażowe i uzupełniające na jego rzecz – mają swoje siedziby zarówno na terytorium Polski, innych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz poza Unią Europejską.

Jak już wcześniej wskazano świadczone przez podwykonawców usługi mają charakter usług związanych z nieruchomościami. Zatem miejscem świadczenia (opodatkowania) nabywanych od podwykonawców usług związanych z nieruchomościami nie jest terytorium kraju. Tym samym Wnioskodawca nie jest podatnikiem z tytułu ich nabycia i nie spoczywa na nim obowiązek rozliczenia tych usług na zasadach importu usług.

Stosownie do art. 99 ust. l ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W myśl art. 99 ust. 14 ustawy – minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

W załączniku nr 1 do mającego zastosowanie w sprawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 856) został zawarty wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 do tego rozporządzenia, zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K).

W części C. deklaracji VAT-7 „Rozliczenie podatku należnego” w poz. 27 i poz. 28 wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, z wyłączeniem usług wykazanych w poz. 29 i 30. Z kolei w poz. 29 i 30 wykazuje się łączną kwotę podstawy opodatkowania i podatku należnego od importu usług, dla których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28b ustawy, nabywanych od podatników od wartości dodanej w rozumieniu ustawy, tj. podatku od wartości dodanej nakładanego na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia na terytorium Polski importu usług nabywanych od podwykonawców oraz do ujęcia ich w deklaracji VAT-7.

Odpowiadając zatem na pytania Wnioskodawcy należy wskazać, że nie ma on obowiązku wykazywania w deklaracji VAT importu usług z tytułu zakupu usług montażu oraz usług uzupełniających opisanych w stanie faktycznym od podwykonawców.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2 i nr 4 jest również prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanów faktycznych podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym niniejsza interpretacja dotyczy sytuacji, gdy Wnioskodawca świadczy tylko usługi związane z linią produkcyjną, na co wskazuje opis sprawy, zadane pytanie oraz przedstawione stanowisko własne. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.