Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.684.2023.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-29
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy dożywocia.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; umowa-umowa dożywocia; utrzymanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 13 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie pismami wpływ 24 listopada 2023 r. oraz 21 grudnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych
-----------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o dożywocie (art. 908 Kodeksu cywilnego – dalej „KC”) z osobą trzecią (dalej „Dożywotnik”). Dożywotnik należy do III grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Na mocy przedmiotowej umowy Wnioskodawca zobowiązany będzie do dożywotniego utrzymania Dożywotnika.

Umowa dożywocia nie będzie precyzować ilości, rodzaju świadczeń, terminu ich spełnienia, w związku z czym zastosowanie znajdzie art. 908 § 1 KC, zgodnie z którym w braku odmiennej umowy Wnioskodawca zobowiązany będzie przyjąć Dożywotnika jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Na mocy umowy dożywocia Dożywotnik przeniesie na Wnioskodawcę własność lokalu mieszkalnego znajdującego się w domu jednorodzinnym, wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (gruncie, częściach wspólnych i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali znajdujących w budynkach położonych na gruncie) oraz własność działki niezabudowanej sąsiadującej z działką, na której jest położony przedmiotowy lokal (dalej łącznie zwane „Nieruchomościami”). W związku z zawartą umową księgi wieczyste Nieruchomości zostaną obciążone prawem dożywocia na rzecz Dożywotnika zgodnie z art. 910 § 1 KC.

Wnioskodawca przez cały okres trwania umowy dożywocia będzie w gotowości do wypełnienia zobowiązania z umowy dożywocia, tj. zapewnienia utrzymania Dożywotnikowi i będzie spełniać wszelkie świadczenia, które będą potrzebne do wypełnienia przedmiotowego obowiązku względem Dożywotnika. Z uwagi na to, iż świadczenia z umowy dożywocia zależą od potrzeb Dożywotnika, spełnienie świadczeń będzie dokonywane w uzgodnieniu z Dożywotnikiem i zgłaszanymi przez niego potrzebami.

Jako, że Dożywotnik posiada na chwilę obecną źródła utrzymania, możliwe jest, iż Dożywotnik nie będzie w określonych okresach korzystał z części lub wszystkich świadczeń zagwarantowanych mu w ramach umowy o dożywocie, co nie wyklucza, iż w przyszłości z takowych świadczeń skorzysta lub też będą mu zapewnione.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zapewnienia utrzymania osób fizycznych lub o podobnym charakterze ani nie zajmuje się zawodowo tego typu czynnościami.

Pytania
-------

1\. Czy w świetle powyższego stanu faktycznego zawarcie umowy o dożywocie i przeniesienie własności Nieruchomości w ramach tej umowy na rzecz Wnioskodawcy powodować będzie po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu (dochodu) z tytułu nieodpłatnych świadczeń, częściowo nieodpłatnych świadczeń albo przychodu (dochodu) z jakiegokolwiek innego tytułu na gruncie UPDOF?

2\. Czy spełnienie przez Wnioskodawcę świadczeń w ramach umowy dożywocia na rzecz Dożywotnika powodować będzie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) z jakiegokolwiek tytułu?

3\. Czy w sytuacji, gdy w określonych okresach czasu trwania umowy dożywocia Dożywotnik nie będzie faktycznie korzystał z własnego wyboru z świadczeń należnych mu na podstawie umowy dożywocia od Wnioskodawcy (bo np. utrzymuje się samemu), po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód (dochód) w związku z niekorzystaniem przez Dożywotnika z przedmiotowych świadczeń?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Pana zdaniem, zawarcie umowy o dożywocie i przeniesienie własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy przysporzenia stanowiącego przychód (dochód) z tytułu nieodpłatnych świadczeń, częściowo nieodpłatnych świadczeń albo przychodu (dochodu) z jakiegokolwiek innego tytułu na gruncie UPDOF.

Zgodnie z art. 908 § 1 i 2 KC „§ 1. Jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym. § 2. Jeżeli w umowie o dożywocie nabywca nieruchomości zobowiązał się obciążyć ją na rzecz zbywcy użytkowaniem, którego wykonywanie jest ograniczone do części nieruchomości, służebnością mieszkania lub inną służebnością osobistą albo spełniać powtarzające się świadczenia w pieniądzach lub w rzeczach oznaczonych co do gatunku, użytkowanie, służebność osobista oraz uprawnienie do powtarzających się świadczeń należą do treści prawa dożywocia”.

Stosownie do art. 910 § 1 KC „Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych”.

Umowa dożywocia jest umową odpłatną, trwałą, o charakterze losowym i wzajemnym, przy czym z uwagi na losowość ekwiwaletność świadczeń należy postrzegać z perspektywy subiektywnej, a zatem nawet ostateczna niewspółmierność wartość wzajemnych świadczeń spełnionych przez strony w trakcie trwania umowy nie czyni z przedmiotowej umowy darowizny lub umowy darowizny lub umowy podobnej do niej („Umowa o dożywocie należy do stosunków prawnych o charakterze trwałym i zaliczana jest do umów losowych \[Szerzej A. Wiśniewski, Umowy losowe\`(...)\`, s. 102; Z. Policzkiewicz-Zawadzka, Umowa\`(...)\`, 1971, s. 56.\], z reguły odpłatnych \[W. Zabagło, Uwagi\`(...)\`, s. 19; por. wyrok SA w Szczecinie z 11.06.2014 r., lACa 307/14, LEX nr 1488699.\] i wzajemnych, dwustronnie zobowiązujących, zawieranych między żyjącymi (inter vivos) \[W. Hans, Dożywocie\`(...)\`, s. 377.\]. Należy zgodzić się ze stwierdzeniem, że umowa dożywocia ma charakter wzajemny, ponieważ w istocie element wzajemności jest kategorią ocenianą z punktu widzenia subiektywnego odczucia stron \[W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, Zobowiązania\`(...)\`, 2009, s. 136.\], a nie wartości ekonomicznej świadczeń wzajemnych. Biorąc pod rozwagę losowy charakter umowy, obiektywną ekwiwalentność świadczeń w przypadku tego typu stosunków prawnych byłoby niezmiernie trudno ocenić. Z tego też powodu należy odmówić zasadności twierdzeniu, w którym umowę dożywocia łączy się z umową darowizny ze względu na obiektywną niewspółmierność świadczeń \[Tak np. Z. Radwański \[w:\] System Prawa Prywatnego\`(...)\`,t. 8, 2011, s. 757; Z. Policzkiewicz-Zawadzka, Umowa\`(...)\`, 1971, s. 56-60. Odmiennie np. J. Hubert, Darowizna\`(...)\`, s. 451 i n.; W. Hans, Dożywocie\`(...)\`, s. 377; zob. wyrok SA w Białymstoku z 14.02.2018 r., I ACa 799/17, LEX nr 2453700.\]”. - A. Biały \[w:\] Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 765-921(16)), red. M. Fras, M. Habdas, Warszawa 2018, art. 908.).

Należy zauważyć, iż z uwagi na okoliczność, iż umowa dożywocia ma na celu charakter alimentacyjny (zapewniający zaspokojenie potrzeb konsumpcyjnych o zmiennym zakresie w czasie) i jest zawarta na czas życia osoby uprawnionej, powoduje, iż nie jest możliwe sprecyzowanie i określenie wielkości i wartości świadczeń, do których będzie zobowiązany zobowiązany z tej umowy. Dodatkowo należy mieć na uwadze, iż zaspokojenie potrzeb życiowych osoby uprawnionej zależeć będzie od tego, czy po stronie osoby uprawnionej istnieją niezaspokojone potrzeby tego typu, gdyż prawo do świadczeń alimentacyjnych pozostaje prawem osoby uprawnionej, którego realizacja zależy od samej osoby uprawnionej.

W sytuacji, gdy osoba uprawniona z umowy dożywocia zaspokoi swoje potrzeby we własnym zakresie, to niemożliwym staje się zaspokojenie przedmiotowych potrzeb ponownie przez osoby zobowiązane z tytułu umowy dożywocia, wobec czego wielkość i charakter świadczeń zobowiązanych z umowy dożywocia pozostaje zmienny („W judykaturze Sądu Najwyższego doprecyzowano, że w umowie o dożywocie muszą znaleźć wyraz świadczenia nabywcy, które są zdolne do zaopatrzenia dożywotnika we wszystkie potrzeby życia, tak dalece, aby nie potrzebował on zdobywać środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych (tak Sąd Najwyższy w wielokrotnie przytaczanym w piśmiennictwie orzeczeniu z 28.06.1945 r., C15/45, PiP 1946/7-8, s. 185; zob. też uzasadnienie wyroku SN z 9.05.2008 r., III CSK 359/07, LEX nr 453125; wyrok SA w Łodzi z 27.02.2015 r., I ACa 1279/14, LEX nr 1665831). Ten kierunek interpretacyjny powinien uwzględniać cel alimentacyjny dożywocia, który nie musi polegać na zaspokojeniu wszystkich potrzeb dożywotnika (w pełnym pakiecie).

Dożywotnik może przecież realizować pewne wymagania życiowe z własnych źródeł i we własnym zakresie. Nie podważa to alimentacyjnej natury dożywocia”. - A. Bieranowski \[w:\] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. J. Ciszewski, P. Nazaruk, LEX/el. 2023, art. 908.).

Z uwagi na to, iż umowa dożywocia jest umową wzajemną należy ustalić, czy którekolwiek z przepisów UPDOF wiążą takową sytuację z powstaniem przychodu (dochodu) z samego faktu zawarcia takowej umowy, lub też czy takowy przychód (dochód) w związku z zawarciem takowej umowy powstaje na zasadach ogólnych.

Przedmiotowe aspekty umowy dożywocia zostały dostrzeżone przez orzecznictwo sądów administracyjnych. W dniu 17 listopada 2014 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał uchwałę II FPS 4/14, w której Sąd dokonał rozważenia, czy zbycie nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie może prowadzić do przychodu po stronie zbywającego na gruncie art. 19 UPDOF, jednakże konkluzje płynące z powyższej uchwały można w równej mierze odnieść do przychodu spełniających świadczenia. Z przedmiotowej uchwały wynika bowiem wprost, iż z uwagi na odpłatny i wzajemny charakter umowy dożywocia nie może być mowy o przychodzie z nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń: „Poglady wyrażane w obydwu nurtach orzeczeń nie kwestionują odpłatnego charakteru umowy o dożywocie z art. 908 K.c. W literaturze cywilistycznej podkreśla się jednak, że podstawową funkcją umowy dożywocia jest funkcja alimentacyjna. Przy czym ta jej funkcja nie wynika z więzów pokrewieństwa czy powinowactwo, do których odnosząsię przepisy zawarte w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm., dalej: K.r.o.). Regulacje zawarte bowiem w art. 908-916 K.c. opierają się na umowie jako źródle powstania pomiędzy jej stronami więzi typowych dla stosunków alimentacyjnych. Wskazanie to jest o tyle istotne, że w przypadku stosunków alimentacyjnych, regulowanych przepisami K.r.o., nie można w ogóle mówić o ich ekwiwalentności. Tymczasem analizowana instytucja prawa cywilnego to nazwana umowa zobowiązujaca i wzajemna. Z kolei nieodpłatność umów oznacza, że jedna ze stron dokonuje przysporzenia kosztem uszczuplenia własnego majątku, bez uzyskania ekwiwalentnego świadczenia od drugiej strony. W niektórych orzeczeniach sądów administracyjnych kwestionowana jest ekwiwalentność umowy o dożywocie, czy też eksponowany jest jej losowy charakter”.

Podkreślenia zatem wymaga, że szczególnym rodzajem umów odpłatnych są umowy wzajemne, które zostały uregulowane w obrębie księgi III K.c. Zgodnie z art. 487 § 2 K.c. cecha swoista tych umów wyraża się w tym, iż „obie strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej”.

Jednakże koncepcja, że wzajemny stosunek świadczeń można rozpatrywać z punktu widzenia ich ekonomicznej ekwiwalentności ustalonych według kryteriów obiektywnych, nie odpowiada treści art. 487 § 2 K.c. W umowach wzajemnych konieczne jest istnienie równoważnika – ekwiwalentu, czyli tego, co otrzymuje każda ze stron. Na poparcie takiego stanowiska można przywołać przyjętą w doktrynie prawa cywilnego koncepcję subiektywnej ekwiwalentności świadczeń, w myśl której umowa jest wtedy wzajemna, gdy według subiektywnej oceny stron ich świadczenia są względem siebie równowartościowe. Dla uznawania świadczeń za równoważne decydujący jest miernik (ocena) subiektywny partnerów, nie zaś rzeczywista wartość świadczeń w obrocie (por. W. Czachórski: Zobowiązania. Zarys wykładu, Warszawa 1994, s. 104–105; podobnie Z. Radwański: Zobowiązania – część ogólna, Warszawa 1995, s. 124–125).

Podmiot właśnie dlatego decyduje się na świadczenie wzajemne (wymianę świadczeń), że dla niego wyższą użyteczność przedstawia to świadczenie, które ma on uzyskać w zamian za swoje. Jest tak nawet wtedy, kiedy zdaje sobie sprawę z tego, że jego świadczenie z punktu widzenia obiektywnego przedstawia wartość wyższą niż świadczenie strony drugiej.

Niewątpliwie w przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń, jak przy umowie sprzedaży czy zamiany, gdzie świadczeniu zbywcy odpowiada równoważne mu co do wartości świadczenie w postaci przeniesienia na jego rzecz własności innej, zamienianej rzeczy.

Zamiana jest bowiem umową wzajemną, w której wartość wzajemnych świadczeń powinna być ekwiwalentna przy zachowaniu obiektywnych kryteriów dla oceny ich wartości. Nie oznacza to jednak, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje pod tytułem darmym. W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik) uzyskuje określone świadczenia służące zaspokajaniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. Świadczenie dożywotnika ma więc swój odpowiednik (równoważnik) w świadczeniach nabywcy nieruchomości.

Należy także podkreślić, że losowy charakter umowy dożywocia nie może zmienić oceny, iż ma ona charakter odpłatny. Istotą odpłatności umowy o dożywocie jest to, że zbywca, dokonując przysporzenia, nie czyni tego kosztem własnego majątku, uzyskuje bowiem ekwiwalentne świadczenie posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się choćby w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych kwot, które musiałby wydać w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do zawarcia umowy o dożywocie. Uzyskiwane przez dożywotnika świadczenia niewątpliwie mają określony walor finansowy, a tym samym należy przyjąć, że po stronie zbywcy nie dochodzi do bezpłatnego przysporzenia kosztem własnego majątku.

Ponadto nabywca nieruchomości, który staje się jej właścicielem z mocy umowy dożywocia, nie jest ograniczony w rozporządzaniu nabytą nieruchomością mimo zobowiązań, jakie na siebie przyjął wobec dożywotnika. Może on dokonywać wszelkiego rodzaju obciążeń tej nieruchomości prawami rzeczowymi ograniczonymi, może również zbyć te nieruchomości osobie trzeciej i zbycie to będzie skuteczne erga omnes (por. orzeczenie SN z 26 marca 1965 r., „Nowe Prawo” 1966, nr 5, s. 668 i nast., z glosą S. Rejmana).

Również w doktrynie nie ma sporu co do tego, że umowa dożywocia ma charakter odpłatny (por. E. Niezbecka: komentarz do art. 908 Kodeksu cywilnego /w:/ A. Kidyba (red.), Z. Gawlik, A. Janiak, K. Kopaczyńska-Pieczniak, G. Kozieł, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks cywilny. Komentarz, t. III, baza LEX). „Argumentację o odpłatnym charakterze umowy o dożywocie wzmacnia również treść art. 913 § 1 K.c. Przepis ten przewiduje możliwość dokonania w drodze orzeczenia sądowego zamiany uprawnień objętych prawem dożywocia na świadczenie w postaci renty odpowiadającej wartości tych uprawnień.

Należy w tym miejscu jednak podkreślić, że także w tym przypadku przepisy K.c. nie odwołują się ani do ceny zbywanej nieruchomości, ani do jej rynkowej wartości, lecz do wartości uprawnień należnych dożywotnikowi. Wskazuje to, że ekwiwalentem dla zbywającego nieruchomość są przyznane mu w umowie uprawnienia, polegające na zapewnieniu przez nabywcę dożywotniego utrzymania (w tym dostarczania wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewniania odpowiedniej pomocy i pielęgnowania w chorobie oraz sprawienia pogrzebu), a nie wartość zbywanej nieruchomości czy jej cena.

Należy także zaznaczyć, że umowa o dożywocie w praktyce najczęściej służy zabezpieczeniu osób w podeszłym wieku, które nie polega na uzyskaniu określonego przychodu w pieniądzu czy otrzymaniu w zamian innych konkretnych dóbr materialnych, ale ma na celu zagwarantowanie w przyszłości przez czas nieokreślony podstaw egzystencji”.

Z powyższych uchwał NSA wynika również, iż nie jest możliwe stwierdzenie, iż po stronie nabywcy powstaje przychód z tytułu częściowo nieodpłatnych świadczeń, gdyż aby to stwierdzić konieczne byłoby określenie i porównanie wartości świadczenia wykonanego przez zbywającego nieruchomość w ramach umowy dożywocia z wartością świadczenia, do którego zobowiązany jest nabywca nieruchomości, a więc świadczenia w postaci zapewnienia utrzymania zbywcy nieruchomości, które to świadczenie nie ma konkretnego wymiaru finansowego i jest nieokreślone w czasie, a zatem nie jest możliwe stwierdzenie, iż otrzymane przez nabywcę nieruchomości świadczenie jest częściowo nieodpłatne. Mając na uwadze powyższe po stronie Wnioskodawy nie powstaje przychód z tytułu odpłatnego lub częściowo nieodpłatnego świadczenia.

Zdaniem Wnioskodawcy przychód (dochód) do opodatkowania nie powstanie również na podstawie innych przepisów.

Przede wszystkim należy wskazać, iż zapewnienie utrzymania Dożywotnikowi, a więc pewnego rodzaju świadczenie usługowe o charakterze złożonym, wykonywane przez Wnioskodawcę w sferze prywatnej nie stanowi samoistnej podstawy do rozpoznania przychodu (tak jak to ma miejsce w przypadku odpłatnych usług wykonywanych w ramach działalności gospodarczej), ani też nie zostało wymienione jako odrębna podstawa rozpoznania przychodu w art. 19 UPDOF (mowa jest wyłącznie o zamianie praw i rzeczy, a nie usług).

Brak jest w takiej sytuacji zatem podstaw do uznania, iż istnieje wyraźny przepis ustawowy, który przewidywałby powstanie przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy z tytułu spełnienia świadczeń w zamian za przekazane na ich rzecz Nieruchomości, a zatem – mając na uwadze zasadę określenia ustawowego przedmiotu opodatkowania wynikającą z art. 217 Konstytucji RP – nie można mówić o powstaniu w związku z wykonywaniem umowy dożywocia przez Wnioskodawcę dochodu do opodatkowania po jego stronie.

Nawet jeżeli jednak by uznać, iż takowy przychód powstaje, to podstawą opodatkowania zgodnie z art. 9 us. 1 i 2 UPDOF jest dochód, a zatem przychód pomniejszony o koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOF. Jak zostało wskazane wcześniej w przypadku umowy dożywocia – z uwagi na jej losowy i trwały charakter oraz wynikającą z tego niemożliwą do określenia wartością świadczenia wzajemnego Wnioskodawcy – konieczne jest przyjęcie, iż świadczenie Wnioskodawcy odpowiada wartością świadczeniu Dożywotnika.

Jako, że świadczenia, do którego jest zobowiązany Wnioskodawca stanowić muszą bez wątpienia ewentualny koszt osiągnięcia przychodu z umowy dożywocia, to biorąc pod uwagę ekwiwalentność świadczeń nie można uznać, iż po stronie Wnioskodawcy nastąpiła dodatnie zwiększenie majątku i autentyczne wzbogacenie („W przypadku wartości pieniężnych istotne są te otrzymane lub chociaż pozostawione do dyspozycji w danym roku. Chodzi przy tym o świadczenia o charakterze definitywnym, bezzwrotnym, powodującym wzbogacenie podatnika.(\`(...)\`) Istotą przychodu z nieodpłatnych świadczeń jest to, że otrzymujący osiąga rzeczywistą, a nie tylko potencjalną czy spodziewaną korzyść ekonomiczną, autentyczne wzbogacenie czy zaoszczędzenie własnego majątku. Zatem ważne, decydujące wręcz jest to, by po stronie otrzymującego wystąpiła rzeczywista, a nie tylko domniemana korzyść. Co ważne, należy wskazać na konkretne i wymierne finansowo przysporzenie lub obiektywne zaoszczędzenie, ochronę przed wydatkami, które osoba taka musiałaby ponieść, lub stratami, jakie by u niej wystąpiły, gdyby nie otrzymała takiego darmowego świadczenia”. - R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, LEX/el. 2020, art. 11.).

Wobec powyższego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu w związku z zawarciem umowy dożywocia z Dożywotnikiem, nabycia własności Nieruchomości, a następnie spełniania świadczeń z umowy dożywocia, niezależnie od ich ostatecznej i faktycznej wielkości lub wartości na przestrzeni całego okresu obowiązywania umowy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1:

\- pkt 8

odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

\- pkt 9

inne źródła.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Należy podkreślić, że cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy przychód ze świadczeń nieodpłatnych powstanie wtedy, gdy podatnik otrzyma rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, bez obowiązku świadczenia wzajemnego.

Z treści wniosku wynika, że zamierza Pan zawrzeć umowę dożywocia, w ramach której w zamian za przeniesienie na Pana własności nieruchomości – lokalu mieszkalnego znajdującego się w domu jednorodzinnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz własności działki niezabudowanej sąsiadującej z działką, na której jest położony lokal, zobowiąże się Pan do zapewnienia dożywotniego utrzymania dla zbywcy tego lokalu. Umowa dożywocia nie będzie precyzować ilości, rodzaju świadczeń, terminu ich spełniania. Przez cały okres trwania umowy dożywocia będzie Pan w gotowości do wypełnienia zobowiązania z umowy dożywocia, tj. zapewnienia utrzymania dożywotnikowi i będzie spełniał wszelkie świadczenia, które będą potrzebne do wypełnienia przedmiotowego obowiązku względem dożywotnika. Z uwagi na to, iż świadczenia z umowy dożywocia zależą od potrzeb dożywotnika, spełnienie świadczeń będzie dokonywane w uzgodnieniu z dożywotnikiem i zgłaszanymi przez niego potrzebami.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzam, że w zamian za świadczenie ze strony zbywcy (dożywotnika), którym jest przeniesienie własności nieruchomości nabywca (zobowiązany z umowy dożywocia) zobowiązuje się do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego.

Cechą charakterystyczną umowy o dożywocie jest ekwiwalentność świadczeń stron tej umowy. W doktrynie uznaje się, że jest to ekwiwalentność rozumiana w sensie subiektywnym, a nie obiektywnym, co oznacza, że świadczenia stron względem siebie nie muszą mieć tego samego wymiaru ekonomicznego, ustalanego według kryteriów obiektywnych. Podkreślam, że tego rodzaju umowy zaliczane są do odpłatnych czynności prawnych, które charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej).

Uwzględniając powyższe, umowa o dożywocie, polegająca na tym, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie – ma charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji – jest czynnością prawną o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości przez dożywotnika i nabycia przez nabywcę.

W świetle powyższego, w sytuacji opisanej we wniosku, nabyciem jest również przeniesienie na rzecz Pana w drodze umowy dożywocia prawa do opisanej nieruchomości – lokalu mieszkalnego znajdującego się w domu jednorodzinnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz własności działki niezabudowanej sąsiadującej z działką, na której jest położony lokal. Przy czym samo odpłatne nabycie prawa do nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skoro opisana we wniosku czynność nabycia w drodze umowy dożywocia opisanych we wniosku nieruchomości, jest dla Pana neutralna w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z tytułu zawarcia umowy dożywocia w okolicznościach przedstawionych we wniosku, a więc również w sytuacji gdy w określonych okresach czasu trwania umowy dożywotnik nie będzie korzystał z własnego wyboru ze świadczeń należnych mu na podstawie umowy dożywocia, po Pana stronie nie powstanie przychód z jakiegokolwiek tytułu, w tym z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Również spełnienie – w ramach umowy dożywocia – świadczeń na rzecz dożywotnika nie spowoduje po Pana stronie przychodu z jakiegokolwiek tytułu.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).