Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.314.2025.2.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-19
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w
związku zakupem i montażem paneli fotowoltaicznych na
budynku siedziby jednostki OSP na podstawie art. 86 ust. 2a; 2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia. Brak
prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków
ponoszonych na zakup i montaż pompy ciepła w siedzibie
jednostki OSP.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE)
modernizacja
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-odliczenie częściowe
odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem
towaru lub wykonaniem usługi
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków
    związanych z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznej oraz pompy ciepła podczas
    modernizacji siedziby OSP w (...), w związku z realizacją projektu pn.: „(...)”.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 22 lipca 2025 r. (wpływ 22 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi
    na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465), Gmina (...) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
    odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy
    publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1
    ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy z
    zakresu: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
    przyrody oraz gospodarki wodnej; wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji,
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz
    urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia
    w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; edukacji publicznej; porządku publicznego i
    bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym
    wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego, utrzymania
    gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych
    oraz wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do
    działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania

    aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 1, 3, 8, 14, 15 i 17 ustawy o samorządzie
    gminnym).
    Gmina (...) otrzymała dofinansowanie z Województwa (...) na realizację projektu pn.: „(...)”
    w ramach Programu Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027 Priorytet (...). Przewidywany
    okres realizacji projektu (...).
    Głównym celem realizowanego projektu jest (...) na obszarze działania Ochotniczej Straży
    Pożarnej w (...) (OSP). Poprzez realizację planowanej inwestycji Wnioskodawca zamierza
    dążyć do takiego stanu gotowości OSP, dzięki któremu będzie możliwa skuteczniejsza
    interwencja w zdarzeniach, co w konsekwencji wpłynie na poprawę bezpieczeństwa osób,
    mienia i środowiska na obszarze jej funkcjonowania.
    W ramach realizacji projektu Gmina (...) poniesie wydatki na:
    − modernizację budynku siedziby OSP w (...),
    − zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej oraz pompy ciepła,
    − zakup i montaż zbiorników na deszczówkę, domków dla owadów,
    − zakup specjalistycznego wyposażenia.
    Siedziba Ochotniczej Straży Pożarnej w (...) mieści się w budynku pod adresem (...). W
    budynku tym znajduje się również świetlica wiejska, która została przekazana w trwały
    zarząd jednostce organizacyjnej Gminy (...), tj. (...).
    Gmina (...) zamierza dokonać modernizacji budynku (...) oraz Remizy Ochotniczej Straży
    Pożarnej wraz z zagospodarowaniem terenu oraz niezbędną infrastrukturą techniczną.
    Budynek ten jest budynkiem (...).
    W związku z projektowaną inwestycją, Wnioskodawca dokona rozbudowy i modernizacji
    budynku. Planuje się m.in. powiększenie budynku o garaż dwustanowiskowy dla OSP i
    wieżę strażacką, wykonanie kanalizacji sanitarnej wraz z dwoma zbiornikami szczelnymi
    (osobne dla klubu wiejskiego i remizy). Plany obejmują również zakup i montaż instalacji
    fotowoltaicznej oraz pomp ciepła, przy czym Wnioskodawca zamierza zamontować dwie
    pompy ciepła, a dla instalacji fotowoltaicznej zostaną założone podliczniki.
    W ramach dofinansowania z Województwa (...), Gmina (...) dokona modernizacji wyłącznie
    części budynku będącej w użytkowaniu Ochotniczej Straży Pożarnej, a modernizację
    pozostałej części budynku Wnioskodawca pokryje ze środków własnych. Na potrzeby
    realizacji projektu wszystkie wydatki będą przyporządkowane wyłącznie jednej z
    inwestycji, tak aby można było wyodrębnić te, które są związane wyłącznie z modernizacją
    remizy czy klubu wiejskiego.
    Wnioskodawca, w ramach tego zdarzenia, występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji
    indywidualnej wyłącznie w części dotyczącej zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej
    oraz pompy ciepła podczas modernizacji siedziby OSP w (...).
    Gmina (...) występowała z wnioskiem dotyczącym prawa do odliczenia podatku VAT w
    związku z (...) i otrzymała Interpretację Indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej, znak pisma (...).
    W zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od (...) Gmina (...) otrzymała Postanowienie o
    pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak pisma (...).
    Modernizacja budynku OSP poprawi warunki lokalowo-garażowe niezbędne do realizacji
    ratownictwa specjalistycznego na poziomie podstawowym, przewidzianym dla jednostki
    Ochotniczej Straży Pożarnej w (...), w zakresie przechowywania w stanie właściwej
    gotowości operacyjno-technicznej specjalistycznego sprzętu ratowniczo-gaśniczego,
    pojazdu służącego do prowadzenia działań ratowniczych w ww. specjalizacjach, zaplecza
    do prowadzenia doskonalenia zawodowego ratowników. Przebudowa wpłynie pozytywnie
    także na realizację zadań ustawowych mających na celu ochronę życia, zdrowia, mienia i
    środowiska przed pożarem, klęską żywiołową lub innym miejscowym zagrożeniem. W

    ramach modernizacji budynku oprócz robót budowlanych zostanie również zamontowana
    instalacja fotowoltaiczna oraz pompa ciepła.
    Gmina (...), w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej będzie prosumentem energii
    odnawialnej zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych
    źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361). Montowana instalacja będzie stanowiła
    mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Instalacja fotowoltaiczna będzie montowana na budynku. Gmina (...) do dnia złożenia
    wniosku o interpretację nie podpisała umowy z przedsiębiorstwem energetycznym
    polegającej na sprzedaży i rozliczaniu energii elektrycznej wprowadzonej przez
    prosumenta do sieci Operatora Systemu Dystrybucyjnego. W przypadku podpisania wyżej
    wymienionej umowy Wnioskodawca będzie korzystał z rozliczenia wartości elektrycznej w
    oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Instalacja
    fotowoltaiczna o której mowa we wniosku nie mieści się w przepisach określonych w art.
    4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Instalacja fotowoltaiczna, zamontowana w związku z realizacją projektu pn.: „(...)”, będzie
    wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i do celów
    innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    Modernizowana część budynku będzie wykorzystywana wyłącznie przez Ochotniczą Straż
    Pożarną do przechowywania sprzętu ratowniczo-gaśniczego, pojazdu służącego do
    prowadzenia działań ratowniczych. Zmodernizowany obiekt budynku będzie stanowił
    zaplecze do prowadzenia doskonalenia zawodowego ratowników.
    W wyniku realizacji tego projektu powstanie zmodernizowany obiekt umożliwiający
    realizację zadań OSP, udział w akcjach oraz szkolenie zarówno mieszkańców jak i
    strażaków Ochotniczej Straży Pożarnej.
    Nie planuje się przekazania prawa własności tej części obiektu. Po zrealizowanej inwestycji
    pozostanie on własnością Gminy (...) przekazaną w bezpłatne użytkowanie przez
    Ochotniczą Straż Pożarną.
    Faktury za dostawy towarów i usług w ramach projektu będą wystawiane na Gminę (...).
    Wnioskodawca z wszystkich poniesionych wydatków będzie w stanie wyodrębnić te
    związane z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznej oraz pompy ciepła. Towary i
    usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę
    (...) do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT.
    Opisana we wniosku inwestycja pn.: „(...)” realizowana będzie wyłącznie w związku z
    działalnością statutową Gminy i należy do zadań własnych wskazanych w art. 7 ust. 1
    ustawy z dnia 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym.
    Uzupełnili Państwo opis sprawy odpowiadając na poniższe pytania:
    1. Czy instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła będą wprowadzone do ewidencji środków
      trwałych Gminy (...)?
    Odp.: Tak, instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła zostaną wprowadzone do ewidencji
    środków trwałych Gminy (...).
    2. Czy efekty (w tym instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła) realizacji projektu pn.: „(...)”
      zostaną nieodpłatnie przekazane Ochotniczej Straży Pożarnej w (...) w bezpłatne
      użytkowanie na podstawie umowy użyczenia? Jeśli nie, to na jakiej podstawie OSP
      będzie dysponować instalacją fotowoltaiczną i pompą ciepła?
    Odp.: Efekty realizacji projektu (w tym instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła) zostaną
    nieodpłatnie przekazane Ochotniczej Straży Pożarnej w (...) w bezpłatne użytkowanie na
    podstawie umowy użyczenia.

    3. W jaki sposób i do jakich czynności wykorzystują Państwo/będą Państwo
      wykorzystywać budynek OSP w (...), tj. czy ww. budynek służy/będzie służyć do
      wykonywanych przez Państwa czynności:
    a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich),
    b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich −
      proszę wskazać podstawę prawną zwolnienia),
    c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich)?
    Odp.: Budynek OSP w (...) zostanie nieodpłatnie przekazany Ochotniczej Straży Pożarnej w
    (...) w bezpłatne użytkowanie. OSP będzie używała go do przechowywania pojazdu
    (służącego do prowadzenia działań ratowniczych) oraz sprzętu ratowniczo-gaśniczego.
    Budynek będzie stanowił zaplecze do prowadzenia doskonalenia zawodowego strażaków
    ratowników. Obecnie budynek nie jest użytkowany w związku z prowadzonymi robotami
    budowlanymi. W związku z powyższym, Gmina (...) będzie wykorzystywała ten obiekt do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Stosownie do treści art. 10 ustawy z dnia 17 grudnia 2021 roku o ochotniczych strażach
    pożarnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 244), w ramach realizacji zadania własnego w zakresie
    ochrony przeciwpożarowej gmina zapewnia, stosownie do posiadanych sił i środków,
    ochotniczym strażom pożarnym: obiekty, tereny, pojazdy i sprzęt specjalistyczny, środki
    ochrony indywidualnej, umundurowanie, w tym umundurowanie wyjściowe, i środki
    łączności oraz ich utrzymanie.
    4. Czy instalacja fotowoltaiczna będzie mieściła się w przepisach określonych w art. 4d
      ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, proszę wskazać konkretny
      punkt ww. przepisu.
    Odp.: Montowana instalacja fotowoltaiczna nie mieści się w przepisach określonych w art.
    4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    5. Czy będą Państwo otrzymywać wynagrodzenie w związku z wyprodukowaniem energii
      elektrycznej przy pomocy przedmiotowe/ instalacji fotowoltaicznej i czy warunki ww.
      wynagrodzenia będą wskazane w umowie z przedsiębiorstwem energetycznym?
    Odp.: Gmina nie podpisała jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na
    rozliczanie energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci. Natomiast z
    posiadanych informacji wynika, że Gminę będzie obowiązywało rozliczenie na zasadzie
    net-billingu, czyli systemu wartościowego rozliczenia nadwyżki energii wyprodukowanej
    przez prosumenta. Gminie będzie przysługiwać wynagrodzenie za każdą kWh energii
    wprowadzonej do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD).
    6. Do jakich czynności będzie wykorzystywana przez Państwa instalacja fotowoltaiczna
      oraz pompa ciepła, o których mowa we wniosku, tj. do czynności:
    a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie to czynności),
    b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie to
      czynności),
    c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać, jakie
      to czynności)?
        Informacji należy udzielić odrębnie dla Instalacji fotowoltaicznej i pompy ciepła.
    Odp.: Wnioskodawca informuje, że instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana na
    cele realizacji zadania Gminy w zakresie zapewnienia porządku publicznego i
    bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej zgodnie
    z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, tj. do czynności
    niepodlegających podatkowi VAT.

    Pompa ciepła będzie wykorzystywana do ogrzewania budynku Ochotniczej Straży
    Pożarnej w (...) oraz podgrzewania wody. Ciepło ma znaczący wpływ na utrzymanie
    budynku i samochodu pożarniczego jak i innych urządzeń używanych podczas akcji
    ratowniczych. Wnioskodawca informuje, że powstała pompa ciepła będzie
    wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    7. Czy powstała instalacja fotowoltaiczna oraz pompa ciepła wykorzystywana będzie
      przez Państwa:
    a) do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775)?
    b) do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o
      podatku od towarów i usług?
    c) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność
      gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?
        Informacji należy udzielić odrębnie dla Instalacji fotowoltaicznej i pompy ciepła.
    Odp.: Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywane na potrzeby działalności
    Ochotniczej Straży Pożarnej w (...), tj. do podejmowania działań w celu ochrony życia,
    zdrowia, mienia lub środowiska m.in. poprzez prowadzenie działań ratowniczych. Gmina
    w ramach realizacji zadania własnego w zakresie ochrony przeciwpożarowej zapewnia
    ochotniczym strażom pożarnych obiekty, tereny, pojazdy i sprzęt specjalistyczny, środki
    ochrony indywidualnej, umundurowanie, w tym umundurowanie wyjściowe, i środki
    łączności oraz ich utrzymanie stosownie do posiadanych sił i środków (art. 10 ustawy z
    dnia 17 grudnia 2021 roku o ochotniczych strażach pożarnych).
    W związku z powyższym, Wnioskodawca informuje, że powstała instalacja fotowoltaiczna
    wykorzystywana będzie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    Pompa ciepła będzie wykorzystywana na potrzeby działalności Ochotniczej Straży
    Pożarnej w (...). Gmina w ramach realizacji zadania własnego w zakresie ochrony
    przeciwpożarowej zapewnia ochotniczym strażom pożarnych obiekty, tereny, pojazdy i
    sprzęt specjalistyczny, środki ochrony indywidualnej, umundurowanie, w tym
    umundurowanie wyjściowe, i środki łączności oraz ich utrzymanie stosownie do
    posiadanych sił i środków (art. 10 ustawy z dnia 17 grudnia 2021 roku o ochotniczych
    strażach pożarnych).
    W związku z powyższym, Wnioskodawca informuje, że powstała pompa ciepła
    wykorzystywana będzie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15
    ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
    8. W sytuacji, gdy powstała instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła będzie przez Państwa
      wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ustawy o podatku od towarów i usług, to czy będzie istniała możliwość
      przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności
      gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
    Odp.: Gdyby taka sytuacja wystąpiła nie będzie istniała możliwość przyporządkowania
    ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    9. W sytuacji, gdy powstała instalacja fotowoltaiczna oraz pompa ciepła będzie przez
      Państwa wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności
      opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to czy

      będą Państwo mieli obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot
      podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z
      czynnościami zwolnionymi z podatku VAT?
    Odp.: Gdyby taka sytuacja wystąpiła nie istnieje obiektywna możliwość odrębnego
    przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.
    10. Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez
      instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci:
    a) będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy
      wskazać w jakim terminie?
    b) niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepadała”?
    Odp.: W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez
    panele fotowoltaiczne i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z
    tej sieci (system net-biling):
    a) Gmina będzie mogła rozliczać wartość nadwyżki wyprodukowanej energii przez 12
      miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta,
    b) wysokość ewentualnej nadwyżki nie przepada, niewykorzystana w okresie 12 miesięcy
      zwracana będzie przez sprzedawcę. Nadwyżka energii elektrycznej nie może jednak
      przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu
      kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
    11. Czy będą Państwo w stanie wyodrębnić wydatki związane z instalacją fotowoltaiczną i
      pompą ciepła w ramach realizowanego projektu pn.: „(...)”?
    Odp.: Wnioskodawca będzie w stanie wyodrębnić wydatki związane z instalacją
    fotowoltaiczną i pompą ciepła w ramach realizowanego projektu pn.: „(...)”.

## Pytanie

Czy Gminie (...) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego
    w cenie nabywanych towarów i usług związanych z zakupem i montażem instalacji
    fotowoltaicznej oraz pompy ciepła w ramach realizacji projektu pn.: „(...)”, w ramach
    Programu Fundusze Europejskie dla (...) 2021-2027 Priorytet (...)?
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 lipca 2025 r.)
    Budynek OSP w (...) (w tym instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła) zostanie
    wprowadzony do ewidencji środków trwałych Gminy (...). Następnie Wnioskodawca
    nieodpłatnie przekaże go (wraz z instalacją fotowoltaiczną i pompą ciepła) Ochotniczej
    Straży Pożarnej w (...) w bezpłatne użytkowanie. Budynek będzie używany m.in. do
    przechowywania pojazdu (służącego do prowadzenia działań ratowniczych) oraz sprzętu
    ratowniczo -gaśniczego. Budynek będzie stanowił zaplecze do prowadzenia doskonalenia
    zawodowego strażaków ratowników. Obecnie budynek nie jest użytkowany w związku z
    prowadzonymi robotami budowlanymi. W związku z powyższym Gmina (...) będzie
    wykorzystywała ten obiekt do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Gmina nie podpisała jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na rozliczanie
    energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci. Natomiast z posiadanych
    informacji wynika, że Gminę będzie obowiązywało rozliczenie na zasadzie net-billingu,
    czyli systemu wartościowego rozliczenia nadwyżki energii wyprodukowanej przez
    prosumenta. Gminie będzie przysługiwać wynagrodzenie za każdą kWh energii
    wprowadzonej do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD). W
    przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez panele
    fotowoltaiczne i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej
    sieci (system net-biling):

    a) Gmina będzie mogła rozliczać wartość nadwyżki wyprodukowanej energii przez 12
      miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta,
    b) wysokość ewentualnej nadwyżki nie przepada, niewykorzystana w okresie 12 miesięcy
      zwracana będzie przez sprzedawcę. Nadwyżka energii elektrycznej nie może jednak
      przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu
      kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
    Montowana instalacja fotowoltaiczna nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d
    ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Wnioskodawca uważa, że instalacja fotowoltaiczna oraz pompa ciepła będzie
    wykorzystywana na cele realizacji zadania Gminy w zakresie zapewnienia porządku
    publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i
    przeciwpowodziowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o
    samorządzie gminnym tj. do czynności niepodlegających podatkowi VAT oraz do celów
    innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    Wnioskodawca będzie w stanie wyodrębnić wydatki związane z instalacją fotowoltaiczną i
    pompą ciepła w ramach realizowanego projektu pn.: „(...)”.
    Zdaniem Gminy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków
    ponoszonych na realizację inwestycji polegającej na zakupie i montażu instalacji
    fotowoltaicznej i pompy ciepła, ponieważ wydatki te nie są związane z czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT. Budynek, w którym będzie zamontowana instalacja
    fotowoltaiczna i pompa ciepła będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności
    Ochotniczej Straży Pożarnej, niezwiązanej z odpłatnym świadczeniem usług. Gmina nie
    prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług w
    zakresie wykorzystywania energii produkowanej przez instalacje fotowoltaiczne.
    Wprowadzenie nadwyżki energii do sieci elektroenergetycznej ma charakter pomocniczy,
    nie stanowi podstawy do uznania tego działania za działalność gospodarczą. Brak jest więc
    bezpośredniego i jednoznacznego związku między ponoszonymi kosztami inwestycji, a
    ewentualnymi czynnościami opodatkowanymi, co zdaniem Gminy wyklucza możliwość
    odliczenia podatku VAT. Wprowadzenie nadwyżek energii do sieci nie jest dokonywane w
    ramach prowadzenia działalności gospodarczej i nie ma wpływu na prawo do odliczenia
    podatku VAT.
    Z opisanego zdarzenia wynika, że ze względu na niespełnienie podstawowej przesłanki
    warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z
    wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gmina (...) nie ma możliwości obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur
    dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z dostawą i montażem instalacji
    fotowoltaicznej i pompy ciepła.
    Podsumowując, Gminie (...) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług
    wykorzystywanych w ramach przedsięwzięcia polegającego na dostawie i montażu
    instalacji fotowoltaicznej i pompy ciepła, gdyż nie będzie on związany z wykonywaniem
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    § nieprawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku VAT od
      wydatków związanych z zakupem i montażem instalacji fotowoltaicznej podczas
      modernizacji siedziby OSP w (...);

    § prawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków
      związanych z zakupem i montażem pompy ciepła podczas modernizacji siedziby OSP
      w (...).

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”.
    W świetle tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy
    realizacja przez Państwa projektu pn.: „(...)” w części dotyczącej zakupu i montażu instalacji
    fotowoltaicznej oraz pompy ciepła podczas modernizacji siedziby OSP w (...), będzie miała
    związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.
    Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym
    warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia, rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa),
    w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego
    choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien
    odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym
    świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów
    czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana
    czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Według art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub

      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są
    podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują
    jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty
    lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług.

    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z 20 lutego 2015
    r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwaną dalej
    „ustawą o OZE”:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      19) mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
        zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
        elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
        osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
        zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW;
      27a) prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
        elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
        mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego
        niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie
        stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej
        zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29
        czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      1) w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
        ustawy – Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii
      elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca
      2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
      odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego
      energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do
      sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z
      wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej
      pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:

      1) prosumenta energii odnawialnej − dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o
        których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie
        poboru energii prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej − dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:
      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej
        instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej − dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej z tej instalacji odnawialnego źródła energii
        oraz udziału, wyrażonego w procentach z dokładnością do czterech miejsc po
        przecinku, prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w tej instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Przepis art. 4 ust. 10 ustawy o OZE wskazuje, że:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a,
      jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
        zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który
        dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2023 r. poz. 1542, 1598 i 1723).
    Na mocy art. 4 ust. 10a ustawy o OZE:
      W zakresie pobranej energii elektrycznej podlegającej rozliczeniu, o którym mowa w
      ust. 1 i 1a, nie stosuje się obowiązków, o których mowa w:
      1) art. 52 ust. 1;
      2) art. 10 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2024
      r. poz. 1047).
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
        odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
        zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa
        w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa
        w ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w
        ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca
        kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej
        wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w
        okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki
        stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej,
        prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu
        energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w
        terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym
        miesiącu.
    Według art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii
      odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię
      elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa
      w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i
      stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
      rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej
        oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;
      2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli
        wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to
        w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie
        t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
        prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym
        energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.
    W myśl art. 4b ust. 17 ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1, może wystąpić do prosumenta energii
      odnawialnej, o którym mowa w ust. 12, o zmianę albo zawarcie umowy
      kompleksowej albo umowy sprzedaży zawierającej postanowienia, o których mowa

      w ust. 12 pkt 1 i 2. W przypadku gdy prosument energii odnawialnej nie wyrazi zgody
      na zmianę albo zawarcie umowy, o której mowa w zdaniu pierwszym, to
      sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1, może stosować rynkową cenę energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 2 pkt 2, dla tego prosumenta energii odnawialnej
      bez uwzględniania reguły zastępowania ujemnych wartości tej ceny wartością równą
      zero, w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej.
    Stosownie do art. 4b ust. 18 ustawy o OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej wystąpił do Koordynatora do
      spraw negocjacji, o którym mowa w art. 31a ustawy - Prawo energetyczne, z
      wnioskiem o rozwiązanie sporu dotyczącego stosowania rynkowej ceny energii
      elektrycznej z uwzględnieniem ust. 17, wówczas do czasu rozwiązania sporu przez
      tego Koordynatora przy stosowaniu rynkowej ceny energii elektrycznej, o której
      mowa w ust. 2 pkt 2, dla tego prosumenta energii odnawialnej uwzględnia się regułę
      zastępowania ujemnych wartości tej ceny wartością równą zero, w celu wyznaczania
      wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej.
    W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od
        sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4
        ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i
        fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla
        tego okresu rozliczenia niezbilansowania.
      4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta
        prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.
      5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.
      6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

      7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy
        innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo
        do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art.
        40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4:
      1) ust. 1 − w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;
      2) ust. 1a pkt 1.
      Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.
      10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:
      1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej
        obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec
        sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,
      2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej
        dla czerwca 2022 r.
      – ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,
      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do
    sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem
    usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług.
    Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1
    pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii
    (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym
    przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.
    Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług i otrzymali Państwo dofinansowanie na realizację projektu
    pn.: „(...)”. W ramach realizacji projektu Gmina poniesie m.in. wydatki na zakup i montaż
    instalacji fotowoltaicznej oraz pompy ciepła.

    Budynek OSP w (...) zostanie nieodpłatnie przekazany Ochotniczej Straży Pożarnej w (...) w
    bezpłatne użytkowanie. OSP będzie używała go do przechowywania pojazdu (służącego do
    prowadzenia działań ratowniczych) oraz sprzętu ratowniczo-gaśniczego. Budynek będzie
    stanowił zaplecze do prowadzenia doskonalenia zawodowego strażaków ratowników. W
    związku z powyższym, Gmina będzie wykorzystywała ten obiekt do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Gmina, w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej, będzie prosumentem energii
    odnawialnej zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Montowana
    instalacja będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii. Instalacja fotowoltaiczna będzie montowana na budynku.
    Gmina, do dnia złożenia wniosku o interpretację, nie podpisała umowy z
    przedsiębiorstwem energetycznym polegającej na sprzedaży i rozliczaniu energii
    elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci Operatora Systemu
    Dystrybucyjnego. W przypadku podpisania wyżej wymienionej umowy Gmina będzie
    korzystała z rozliczenia wartości elektrycznej w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    odnawialnych źródłach energii na zasadzie net-billingu, czyli systemu wartościowego
    rozliczenia nadwyżki energii wyprodukowanej przez prosumenta. Gminie będzie
    przysługiwać wynagrodzenie za każdą kWh energii wprowadzonej do sieci lokalnego
    Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD). Instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we
    wniosku, nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych
    źródłach energii. Instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła zostaną wprowadzone do
    ewidencji środków trwałych Gminy.
    Efekty realizacji projektu (w tym instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła) zostaną
    nieodpłatnie przekazane Ochotniczej Straży Pożarnej w (...) w bezpłatne użytkowanie na
    podstawie umowy użyczenia.
    Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana na cele realizacji zadania Gminy w
    zakresie zapewnienia porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony
    przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca
    1990 roku o samorządzie gminnym, tj. do czynności niepodlegających podatkowi VAT.
    Pompa ciepła będzie wykorzystywana do ogrzewania budynku Ochotniczej Straży
    Pożarnej oraz podgrzewania wody. Ciepło ma znaczący wpływ na utrzymanie budynku i
    samochodu pożarniczego jak i innych urządzeń używanych podczas akcji ratowniczych.
    Powstała pompa ciepła będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Powstała instalacja fotowoltaiczna oraz pompa ciepła wykorzystywana będzie do celów
    innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    W przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez panele
    fotowoltaiczne i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej
    sieci (system net-biling):
    a) Gmina będzie mogła rozliczać wartość nadwyżki wyprodukowanej energii przez 12
      miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta,
    b) wysokość ewentualnej nadwyżki nie przepada, niewykorzystana w okresie 12 miesięcy
      zwracana będzie przez sprzedawcę. Nadwyżka energii elektrycznej nie może jednak
      przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu
      kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
    Gmina będzie w stanie wyodrębnić wydatki związane z instalacją fotowoltaiczną i pompą
    ciepła w ramach realizowanego projektu pn.: „(...)”.
    Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków
    ponoszonych na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej w części budynku gdzie znajduje
    się siedziba OSP.

    Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r.
    poz. 1071):
      Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas
      oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
    Umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Umowa użyczenia nie przenosi
    własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie
    umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.
    Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku
    od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia
    treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność
    gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający
    z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem, istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może
    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać
    więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać
    należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym
    przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona
    podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – będą Państwo bowiem dokonywać

    dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy
    publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą
    energii elektrycznej.
    Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Gmina nie podpisała jeszcze umowy z
    przedsiębiorstwem energetycznym na rozliczanie energii elektrycznej wprowadzonej
    przez prosumenta do sieci. Natomiast z posiadanych informacji jakie Państwo posiadają
    wynika, że Gminę będzie obowiązywało rozliczenie na zasadzie net-billingu, czyli systemu
    wartościowego rozliczenia nadwyżki energii wyprodukowanej przez prosumenta. Gminie
    będzie przysługiwać wynagrodzenie za każdą kWh energii wprowadzonej do sieci
    lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD).
    Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub
    prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym
    źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1
    lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o
    OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2
    ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów
    rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej
    wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii
    odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego
    energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b ustawy o OZE symbolem Eb (t)
    przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust.
    4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania
    niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej
    do sieci w okresie (t) przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie
    prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii
    odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.
    Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za
    wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy
    uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w
    mikroinstalacji.
    Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu
    prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie
    pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie
    rozliczeniowym.
    A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym
    źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, dokonają
    Państwo dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie.
    Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii
    elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a ustawy o OZE, oraz wynikającą z nich wartość
    środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną
    wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę
    zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej
    energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań
    prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej
    energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta
    na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.
    W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny zarejestrowany podatnik VAT, poprzez
    wprowadzanie energii do sieci energetycznej będą dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa
    energetycznego, z którym zamierzają Państwo zawrzeć umowę, dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

    Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa
    energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3
    ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej
    przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.
    W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie
    wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją
    projektu w części dotyczącej zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej wskazać należy,
    że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Przepis art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym

        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.
    Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik
    jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie
    związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe,
    podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu
    towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku
    takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z
    opodatkowania tym podatkiem.
    Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika
    podatku VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności
    gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż działalność gospodarcza
    (czynności pozostające poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Mają zatem Państwo
    obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji, czyli odrębnego określenia, z jakim
    rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur. Jeśli
    takie wyodrębnienie wydatków jest możliwe, przysługuje Państwu pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą
    opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych
    na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu
    podatkowi. Natomiast gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości
    poniesionych wydatków na realizację inwestycji do działalności gospodarczej,
    zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

    Odnosząc się do wydatków poniesionych przez Państwa, związanych z realizacją Projektu
    w zakresie zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej na budynku gdzie mieści się
    siedziba OSP, należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyć do produkcji prądu, którego
    dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać,
    że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują
    zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.
    Ponadto – jak Państwo wskazali – instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku,
    będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Budynek OSP w (...) zostanie nieodpłatnie przekazany Ochotniczej Straży
    Pożarnej w (...) w bezpłatne użytkowanie. Również efekty realizacji projektu w postaci
    instalacji fotowoltaicznej zostaną nieodpłatnie przekazane Ochotniczej Straży Pożarnej w
    bezpłatne użytkowanie na podstawie umowy użyczenia.
    Gmina nie podpisała jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na rozliczanie
    energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci. Natomiast z posiadanych
    przez Państwa informacji wynika, że Gminę będzie obowiązywało rozliczenie na zasadzie
    net-billingu, czyli systemu wartościowego rozliczenia nadwyżki energii wyprodukowanej
    przez prosumenta. Gminie będzie przysługiwać wynagrodzenie za każdą kWh energii
    wprowadzonej do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD). Dodatkowo
    wskazali Państwo, że Gmina, w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej, będzie
    prosumentem energii odnawialnej zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych
    źródłach energii.
    Równocześnie – w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym
    podatnikiem VAT, a będące konsekwencją zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej
    Państwa działania w charakterze Prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w
    rozumieniu ustawy, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze
    zwolnienia – należy uznać, że wydatki ponoszone na montaż przedmiotowej instalacji
    będą miały związek – wbrew Państwa twierdzeniu – zarówno z działalnością gospodarczą
    (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność
    gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Zatem należy stwierdzić, że w związku z realizacją projektu w zakresie zakupu i montażu
    instalacji fotowoltaicznej, w sytuacji gdy mają Państwo możliwość przyporządkowania
    wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do
    czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to przysługuje
    Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie
    przysługuje natomiast Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do
    ww. wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania
    czynności niepodlegających temu podatkowi.
    Natomiast w sytuacji, gdy nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych
    wydatków na realizację projektu w zakresie zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznej, w
    całości do działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1
    ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

    Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego mogą
    Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych
    w art. 88 ustawy.
    W związku z powyższym, skoro nabywane towary i usługi związane z zakupem i montażem
    instalacji fotowoltaicznej na budynku siedziby jednostki OSP w (...) będą związane zarówno
    z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT jak i opodatkowanymi
    tym podatkiem i jednocześnie nie będą Państwo mieli możliwości obiektywnie wyodrębnić
    kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT,
    to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku w tej części, w jakiej nabyte
    towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi, z zastosowaniem
    prewspółczynnika wyliczonego w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem
    przepisów rozporządzenia.
    Podsumowując stwierdzam, że przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia
    podatku naliczonego w związku zakupem i montażem paneli fotowoltaicznych na budynku
    siedziby jednostki OSP w (...) na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem
    przepisów rozporządzenia.
    Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów
    i usług wykorzystywanych w ramach przedsięwzięcia polegającego na dostawie i montażu
    instalacji fotowoltaicznej, uznałem za nieprawidłowe.
    Przechodząc do Państwa wątpliwości dotyczących braku prawa do odliczenia VAT
    naliczonego od wydatków ponoszonych na zakup i montaż pompy ciepła w części
    budynku gdzie znajduje się siedziba OSP, należy przypomnieć, że podstawowym
    warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku
    VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do
    dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.
    W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, bowiem −
    jak Państwo wskazali − pompa ciepła zamontowana w siedzibie OSP wykorzystywana
    będzie do ogrzewania budynku OSP oraz podgrzewania wody. Ciepło ma znaczący wpływ
    na utrzymanie budynku i samochodu pożarniczego jak i innych urządzeń używanych
    podczas akcji ratowniczych. Powstała pompa ciepła będzie wykorzystywana do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynek OSP w (...) zostanie
    nieodpłatnie przekazany Ochotniczej Straży Pożarnej w (...) w bezpłatne użytkowanie.
    Również efekty realizacji projektu w postaci pompy ciepła zostaną nieodpłatnie
    przekazane Ochotniczej Straży Pożarnej w bezpłatne użytkowanie na podstawie umowy
    użyczenia.
    Zatem, nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków
    ponoszonych na zakup i montaż pompy ciepła w siedzibie jednostki OSP w (...).
    W konsekwencji stwierdzam, że Państwa stanowisko, zgodnie z którym Gminie nie będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych w ramach przedsięwzięcia
    polegającego na dostawie i montażu pompy ciepła, uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego,
    ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności oparłem się na informacji, że

    Gmina nie podpisała jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na rozliczanie
    energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci, a z posiadanych przez
    Państwa informacji wynika, że Gminę będzie obowiązywało rozliczenie na zasadzie net-
    billingu, Gmina, w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej, będzie prosumentem
    energii odnawialnej zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz
    że instalacja fotowoltaiczna i pompa ciepła zostaną nieodpłatnie przekazane Ochotniczej
    Straży Pożarnej w (...) w bezpłatne użytkowanie na podstawie umowy użyczenia.
    W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.