Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4515-10/15/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-09
Teza: prawo do zachowania ulgi mieszkaniowej z art. 16 psd i zwolnienia podatkowego określonego w art. 4 ust. 1 pkt 1 psd w zw. z umową darowizny udziału w gospodarstwie rolnym nabytego w spadku
Słowa kluczowe: darowizna; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; ulga-ulga mieszkaniowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu do Biura – 10 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie:

*   zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn – **jest prawidłowe,**
*   zachowania prawa do zwolnienia podatkowego określonego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny udziału w gospodarstwie rolnym nabytego w spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 15 listopada 2012 r. zmarł J.G. mąż Wnioskodawczyni. Zgodnie z postanowieniem Sądu o nabyciu spadku z 23 kwietnia 2014 r., które uprawomocniło się 14 maja 2014 r. spadek po J.G. nabyli żona (Wnioskodawczyni) i dwaj synowie: Mi.G. i Ma.G (obecnie nieletni) po 1/3 części każdy. Przedmiotem spadku jest udział wynoszący 1/2 część w gospodarstwie rolnym o ogólnej powierzchni 9,08 ha (powierzchnia w ha przeliczeniowych wg decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego wynosi 10,7875 hap), zabudowana budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 167 m2, stodołą, oborą i garażem.

W zakreślonym przez art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn 6-miesięcznym terminie, spadkobiercy J.G. nie dokonali zgłoszenia o nabyciu spadku na formularzu SD-Z2.

Natomiast 20 stycznia 2015 r. spadkobiercy J.G. złożyli wspólne zeznanie podatkowe na formularzu SD-3, złożyli również wniosek o zastosowanie zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ulgi z art. 16 tej ustawy.

Spadkobiercy J.G. są współwłaścicielami ww. gospodarstwa rolnego w następujących udziałach: Wnioskodawczyni w 4/6 częściach (w tym 1/6 w spadku po J.G.), Mi.G. w 1/6 części i Ma. G. w 1/6 części.

Wnioskodawczyni zamierza zbyć w drodze darowizny na rzecz syna Mi.G. połowę przysługującego jej udziału w całym gospodarstwie, tj. 2/6 części, w tym udział wynoszący 1/6 część nabyty ze spadku po J.G. Pozostały udział Wnioskodawczyni wynoszący 2/6 części zostanie podarowany drugiemu synowi – Ma.G. Jednocześnie w stosownym akcie notarialnym zostanie ustanowione na rzecz Wnioskodawczyni prawo użytkowania darowanego Mi.G. udziału (w rozumieniu art. 252 i n. Kodeksu cywilnego) – umożliwiające korzystanie przez Wnioskodawczynię zarówno z wszystkich zabudowań, w tym budynku mieszkalnego, jak też z gruntów rolnych tworzących to gospodarstwo rolne.

Sposób wykonywania użytkowania ustanowionego na rzecz Wnioskodawczyni nie będzie ograniczony powierzchniowo do wydzielonej części działki wchodzącej w skład przedmiotowego gospodarstwa rolnego, ani do konkretnej działki. Mimo formalnego przeniesienia własności udziału Wnioskodawczyni na rzecz synów Mi.G. i Ma.G., nadal wszyscy spadkobiercy tj.: Wnioskodawczyni, Mi.G. i Ma.G. będą wspólnie prowadzić gospodarstwo rolne (wspólnie podejmować decyzje o rodzaju prowadzonej przez nich działalności rolniczej w zakresie upraw polowych oraz o inwestycjach), które dalej będzie stanowić jedną zorganizowaną całość funkcjonalno-gospodarczą, przy czym Wnioskodawczyni jako uprawniona z tytułu ustanowionego na jej rzecz prawa użytkowania. Wspólne prowadzenie gospodarstwa rolnego będzie obejmowało wszystkie działki wchodzące w jego skład, tak przez nabycie spadku, jak i po dokonaniu planowanej darowizny. Żadna z tych działek nie zostanie wyłączona do wyłącznego korzystania czy to dla Mi.G. lub Ma.G. z racji istniejącej między nimi współwłasności, czy też dla Wnioskodawczyni w ramach przysługującego jej użytkowania. Stosowny zapis zostanie zawarty w sporządzonym akcie notarialnym, obejmującym opisane powyżej darowizny i ustanowienie użytkowania. Dodatkowo wszyscy spadkobiercy będą wspólnie zamieszkiwać w budynku mieszkalnym, pozostając zameldowanymi na pobyt stały przez resztę wymaganego przepisami 5-letniego terminu, liczonego od 20 stycznia 2015 r. Po dokonaniu planowanych darowizn i ustanowieniu użytkowania współwłaścicielami tego gospodarstwa będą formalnie synowie Wnioskodawczyni Mi.G. i Ma.G. po połowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowana darowizna spowoduje utratę przez Wnioskodawczynię zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ulgi z art. 16 ust. 1 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana darowizna w marca lub kwietniu 2015 r. nie spowoduje utraty przez Wnioskodawczynię ani zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ulgi z art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Uzasadniając swoje stanowisko, w zakresie zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni powołała ww. przepis i na jego podstawie stwierdziła, że przepis ten wiąże zwolnienie z nabyciem własności gospodarstwa, jeżeli stanowi ono gospodarstwo rolne w rozumienie przepisów o podatku rolnym, albo wejdzie w skład gospodarstwa rolnego będącą własnością nabywcy. Natomiast przepis ten w zakresie, w jakim wskazuje na 5-letni termin, odnosi się jedynie to prowadzenia gospodarstwa rolnego, a nie do bycia jego współwłaścicielem przez 5 lat licząc od daty nabycia. Gdyby ustawodawca chciał wprowadzić wymóg bycia właścicielem (względnie współwłaścicielem) tego gospodarstwa rolnego posłużyłby się zwrotem takim jak przy tzw. uldze mieszkaniowej z art. 16 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni – według powyższej analizy – istnieje rozróżnienie pojęć: prowadzenia gospodarstwa rolnego od bycia jego współwłaścicielem. Dodatkowo to prowadzenie gospodarstwa rolnego ma być umożliwione Wnioskodawczyni przez ustanowienie na jej rzecz prawa użytkowania, które uprawnia do używania rzeczy i do pobierania z niej pożytków. Po dokonaniu planowanej darowizny całość funkcjonalno-gospodarcza gospodarstwa rolnego zostanie zachowana, gdyż dalej będzie ono prowadzone w dotychczasowym zakresie.

Natomiast uzasadniając swoje stanowisko, w zakresie tzw. ulgi mieszkaniowej Wnioskodawczyni wskazała, że w tej sprawie znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn, według którego nie stanowi do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego zbycie udziału w budynku na rzecz innego ze spadkobierców.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Stosownie do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 ww. Kodeksu, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Z treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że w przypadku nabycia spadku obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia – z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy).

Natomiast stosownie do art. 6 ust. 4 zd. 1 tejże ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy tytułem darowizny, m.in. przez małżonka, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej – art. 4 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.

Jak z powyższych przepisów wynika nabycie własności rzeczy i praw majątkowych tytułem spadku co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże, jak wynika z treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nabycia m.in. własności (współwłasności) m.in. budynku mieszkalnego m.in. w drodze spadku (dziedziczenia) przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej, nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia m.in. części (udziału) w budynku mieszkalnym ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

Wskazana ulga podatkowa przysługuje osobom, które łącznie spełnią warunki, o których mowa w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Należy zaznaczyć, że zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy lub darczyńcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia nieruchomości mieszkaniowej, gdy nie dysponują innym mieszkaniem lub domem i jednocześnie będą mieszkać w darowanej nieruchomości przez 5 lat.

W art. 16 ust. 7 omawianej ustawy ustawodawca określił warunki zbycia nabytej w spadku nieruchomości mieszkaniowej, uprawniające do zachowania nabytej ulgi.

Z art. 16 ust. 7 pkt 1 tejże ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., wynika, iż nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego zbycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z nabyciem w 2012 r. w drodze dziedziczenia po mężu 1/6 udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni skorzystała z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W 2015 r. Wnioskodawczyni planuje darowiznę udziału będącego przedmiotem spadku na rzecz małoletniego syna.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie na podstawie wyżej wskazanego art. 16 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni nie utraci prawa do ulgi mieszkaniowej określonej w art. 16 ww. ustawy, gdyż zbycie udziału w budynku mieszkalnym nastąpi na rzecz innego ze spadkobierców.

Z treści wniosku wynika również, że w związku z nabyciem w 2012 r. w drodze dziedziczenia po mężu 1/6 udziału w gospodarstwie rolnym Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zatem rozważenia wymaga również czy w związku z ww. darowizną Wnioskodawczyni zachowa również prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 wskazanej wyżej ustawy zwalnia się od podatku nabycie własności i prawa użytkowania wieczystego gospodarstwa rolnego lub jego części oraz innych praw do takiego gospodarstwa lub jego części, jak również działki przyzagrodowej, z wyjątkiem:

1.  budynków mieszkalnych,
2.  budynków zajętych na cele specjalistycznego chowu i wylęgu drobiu lub specjalistycznej hodowli zwierząt wraz z urządzeniami i ze stadem hodowlanym,
3.  urządzeń do prowadzenia upraw specjalnych, jak: szklarnie, inspekty, pieczarkarnie, chłodnie, przechowalnie owoców,
4.  (skreślona).

\-pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili nabycia ta nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne lub jego część albo wejdzie w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy i to gospodarstwo rolne będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia.

Na tle powyższego należy zatem stwierdzić, że w przypadku zbycia w drodze darowizny udziału 1/6 części gospodarstwa rolnego nabytego w drodze dziedziczenia, Wnioskodawczyni utraci prawo do zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, gdyż zgodnie z tym przepisem warunkiem uprawniającym do skorzystania z tej ulgi jest co najmniej 5-letni okres prowadzenia nabytego gospodarstwa (jego części) przez nabywcę (Wnioskodawczynię), a zatem właściciela (współwłaściciela) gospodarstwa rolnego. W analizowanej sprawie wykonywanie użytkowania (art. 252-284 Kodeksu cywilnego) nie spełni warunku zwolnienia przewidzianego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, gdyż nie jest to pojęcie tożsame z pojęciem „prowadzenia” przez nabywcę przez okres 5 lat gospodarstwa rolnego, użytym w tym przepisie.

Z chwilą zbycia – poprzez darowiznę – nabytego w spadku udziału Wnioskodawczyni przestanie być nabywcą. Zatem, mimo że będzie fizycznie – jak twierdzi – prowadziła opisane gospodarstwo – to nie będzie go prowadziła jako nabytego w drodze spadku, czyli z tytułu, z którego skorzystała ze zwolnienia. To, że ustawodawca nie zawarł wprost takiego samego zapisu jak przy redakcji art. 16 ust. 2 pkt 5 cyt. ustawy jest bez znaczenia. Konstrukcja art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wprost wskazuje, aby nabywca gospodarstwa (a nie osoba o innym statusie), prowadził go przez zakreślony ustawą okres. W analizowanej sprawie gospodarstwo będzie prowadzone już nie przez nabywcę tylko przez użytkownika.

Podsumowując, z wyżej wskazanych powodów nie można uznać, że użytkując darowany udział w gospodarstwie rolnym, nabyty w spadku po mężu Wnioskodawczyni będzie nadal je prowadziła jako nabywca.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn należało uznać za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej zachowania prawa do zwolnienia podatkowego określonego w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.