Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.155.2017.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-18
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej.
Słowa kluczowe: komornik; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (Km \`(...)\`/..) z dnia 7 kwietnia 2017 r. (data wpływu 21 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 30 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2017 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 30 maja 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w W. prowadzi postępowanie egzekucyjne Km \`(...)\`/\`(...)\` przeciwko dłużnikom X (NIP: x) i X (NIP: x).

A. K. widnieje jako aktywny podatnik podatku od towarów i usług, zgodnie z wydrukiem CEIDG dłużnik zawiesił działalność gospodarczą w dniu 1 stycznia 2017 r. Dłużnik widnieje jako prezes zarządu firmy: X sp. z o.o. z/s w X (KRS: X). Firma zgodnie z informacją umieszczoną na stronie internetowej: http://www.X, pod adresem ul. X w prowadzi sklep internetowy - sprzedaż kawy. Mieści się tam również adres biura i magazynu X Sp. z o.o.

X nie widnieje jako aktywny podatnik podatku od towarów i usług, zgodnie z wydrukiem CEIDG prowadził działalność gospodarczą w okresie od 1 września 2002 r. do dnia 18 lipca 2011 r.

Wymienieni dłużnicy wykonywali działalność gospodarczą w ramach zawartej umowy spółki cywilnej: „X S.C.” NIP: X. Zgodnie z wydrukiem CEIDG wspólnicy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej w spółce z dniem 30 grudnia 2016r. (X) oraz z dniem 1 stycznia 2017r. (X).

W przedmiotowej sprawie na wniosek wierzyciela Komornik dokonał zajęcia nieruchomości, którą dłużnicy nabyli w dniu 23 marca 2012 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nabycie nastąpiło do majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej. Dla wskazanej nieruchomości Sąd Rejonowy w X prowadzi księgę wieczystą o numerze KW \`(...)\` X. Nieruchomość położona jest przy ul. X w X. W skład nieruchomości wchodzi działka gruntu o powierzchni 484 m2 zabudowana podpiwniczonym, piętrowym z poddaszem budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej, zgodnie ze zgłoszeniem do wymiaru podatku od nieruchomości, 173,40 m2. Jest to budynek wolnostojący. Budynek wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę z 1983 r. (decyzja nr AM-\`(...)\`-\`(...)\`/\`(...)\`./.. z dnia 16 listopada 1983 r.). Zgodnie z projektem w budynku zaprojektowano dwa mieszkania tj. na parterze i piętrze. Według projektu na poziomie parteru winny się znajdować: pokój, sień z klatką schodową, holi z aneksem jadalnym, wc, kuchnia, pokój dzienny, pokój. Na piętrze zgodnie z projektem wyszczególniono: holi, łazienkę, kuchnię i trzy pokoje. Na poddaszu zlokalizowane w projekcie zostały: korytarz, suszarnia, hobby i strych. W piwnicy są m.in. garaż, kotłownia. Budynek wyposażony w instalacje: wodno-kanalizacyjną, elektryczną, gazową. Zgodnie z informacją wskazana w piśmie przez Burmistrza Miasta X budynek mieszkalny zajęty na cele działalności gospodarczej. Obiekt faktycznie służy do celów mieszkalnych oraz gospodarczych. Na terenie nieruchomości działalność prowadzi spółka X sp. z o.o. X

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 30 maja 2017 r. Komornik wskazał, że

1.  Nieruchomość prawdopodobnie została wydzierżawiona częściowo pod usługi firmie X sp. z o.o. bowiem zgodnie z informacją umieszczoną na stronie internetowej: http://www\`(...)\`..xxx, pod adresem ul. X w X wskazana spółka prowadzi sklep internetowy - sprzedaż kawy. Mieści się tam również adres biura i magazynu X Sp. z o.o. W rozmowie telefonicznej z pracownicą X sp. z o.o. Komornik nie uzyskał informacji na jakiej podstawie spółka prowadzi działalność pod adresem nieruchomości. Wskazano jedynie, iż spółka na pewno zawierała umowę z właścicielami nieruchomości, jednakże pracownica spółki oświadczyła, że nie posiada szczegółowej wiedzy oraz nie została upoważniona do reprezentowania spółki przed Komornikiem. Próby nawiązania kontaktu ze współwłaścicielami nieruchomości tj. panem X (X również okazały się nieskuteczne. Dłużnicy unikają kontaktu z Komornikiem - nie odpowiadają na pozostawiane wezwania oraz nie odbierają telefonów. W odpowiedzi na zapytanie w trybie art. 761 kpc, Urząd Skarbowy w X nie wskazał zawartych umów cywilnoprawnych, a adres X w X ujawniony został jako adres działalności gospodarczej dłużników.
2.  Nieruchomość wyceniona została przez biegłą sądową na kwotę: 503.100,00 zł, w tym wartość zabudowań: 339.000,00zł. Ze względu na nieudostępnienie nieruchomości do oględzin przez dłużników, przy wycenie biegła dokonała oszacowania nieruchomości na podstawie oględzin zewnętrznych oraz dokumentów uzyskanych z Urzędu Miasta i innych przyjmując przeciętny stan techniczny i standard wykończenia. Dłużnicy nabyli nieruchomość w 2012 r. Na podstawie dokonanych oględzin i opinii biegłej nie stwierdzono, aby na nieruchomości od nabycia poczynione zostały nakłady których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej.
3.  Zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Komornika w przedmiotowym budynku zaprojektowano dwa mieszkania tj. na parterze i piętrze. Według projektu na poziomie parteru winny się znajdować: pokój, sień z klatką schodową, holi z aneksem jadalnym, wc, kuchnia, pokój dzienny, pokój. Na piętrze zgodnie z projektem wyszczególniono: holi, łazienkę, kuchnię i trzy pokoje. Na poddaszu zlokalizowane w projekcie zostały: korytarz, suszarnia, hobby i strych. W piwnicy są m.in. garaż, kotłownia. Budynek wyposażony w instalacje: wodno-kanalizacyjną, elektryczną, gazową. Brak danych co do sposobu ogrzewania budynku. Zgodnie z informacją wskazana w piśmie przez Burmistrza Miasta budynek mieszkalny zajęty na cele działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Komornik będąc płatnikiem podatku VAT przy ewentualnej sprzedaży nieruchomości \`(...)\`/\`(...)\`/\`(...)\` w trybie licytacji publicznej będzie obowiązany obliczyć i pobrać podatek od towarów i usług od zapłaconej ceny nabycia? Jeżeli odpowiedź twierdząca to jaka stawka podatku powinna zostać zastosowana?

Zdaniem Wnioskodawcy, Komornik nie będzie obowiązany ustalenia i pobrania podatku VAT w przypadku sprzedaży nieruchomości \`(...)\` X, gdyż doszło już do pierwszego zasiedlenia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektów budowlanych, które się na nim znajdują. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że dłużnicy w dniu 23 marca 2012 r. nabyli „zajętą” nieruchomość oznaczoną KW \`(...)\` X do wspólnego wspólników s.c. Nieruchomość składa się z działki gruntu o pow. 484 m2, zabudowana podpiwniczonym piętrowym z poddaszem budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej, 173,40 m2. Jest to budynek wolnostojący, który zdaniem Komornika ( na podstawie pisma Burmistrza Miasta) wykorzystywany jest na cele działalności gospodarczej. Na podstawie oględzin i opinii biegłej sądowej ustalono, że od nabycia na nieruchomości nie dokonano nakładów, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej nieruchomości.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanego stanu prawnego oraz powołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt. I FSK 382/14 prowadzi do wniosku, że dostawa budynku, który nie był przedmiotem ulepszeń, dokonywana będzie po pierwszym zasiedleniu, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług (od pierwszego zasiedlenia budynku upłynęły co najmniej 2 lata). Jak wskazano bowiem w opisie nieruchomość nabyta została 23 marca 2012 r. przez spółkę z przeznaczeniem na cele działalności gospodarczej. Zatem doszło do pierwszego zasiedlenia budynku, o którym mowa we wniosku, w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, tj. oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Wobec powyższego dostawa nieruchomości zabudowanej w trybie egzekucji komorniczej korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

****