Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-447/15/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-17
Teza: Umowa spółki cichej, jako czynność niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; umowa; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 listopada 2015 r. (data wpływu do Biura – 18 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy spółki cichej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy spółki cichej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Umową z 20 lipca 2015 r. X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. (Wnioskodawca) zawarła z inną Spółką (spółką komandytowo-akcyjną) umowę, na podstawie której Spółka zobowiązała się wnieść do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wkład pieniężny w kwocie z góry ustalonej celem sfinansowania wspólnego przedsięwzięcia. W zamian za wniesiony wkład Spółka uzyskała udział w zyskach Wnioskodawcy.

Jednocześnie Spółka nie uczestniczy w ewentualnych stratach Wnioskodawcy oraz nie ponosi odpowiedzialności za zobowiązania Wnioskodawcy, czy to związane ze wspólnym przedsięwzięciem, czy też inne zobowiązania Wnioskodawcy. Spółka nie ma ponadto wpływu na podejmowane przez Wnioskodawcę działania gospodarcze. Spółce zostały jedynie przyznane uprawnienia kontrolne wobec Wnioskodawcy w postaci możliwości przeglądania dotyczących go dokumentów oraz żądania wyjaśnień co do podejmowanych działań.

Umowa została zawarta na czas nieoznaczony i może zostać wypowiedziana przez każdą ze stron w każdym czasie z zachowaniem umownego terminu wypowiedzenia. Strony przewidziały także przypadki, w których dopuszczalne jest natychmiastowe rozwiązanie umowy. Niezależnie jednak od przyczyny rozwiązania umowy Spółka jest zawsze uprawniona do żądania zwrotu wniesionego wkładu pieniężnego w terminie 14 dni od dnia tego rozwiązania.

W związku z tym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym zawarcie umowy „spółki cichej”, o której mowa wyżej, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

W ocenie Wnioskodawcy umowa „spółki cichej” zawarta między Wnioskodawcą o Spółką nie zrodziła obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje enumeratywny katalog czynności prawnych, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy. Przepis ten stanowi, że podatkowi podlegają między innymi umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany tych umów, jeśli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania.

Jednocześnie przepisy prawa przewidują zamknięty katalog form prawnych spółek funkcjonujących w polskim obrocie prawnym. Tylko te formy prawne, które zostały wymienione przez ustawodawcę podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto w art. 1a ustawy wskazuje się, że przez określenie „spółka osobowa” rozumie się spółki: cywilną (która jest tylko umową prawa cywilnego), jawną, partnerską, komandytową i komandytowo-akcyjną. Określenie „spółka kapitałowa” oznacza natomiast spółki: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską. Oznacza to, że zawarcie tylko powyższych, regulowanych prawnie form organizacyjno-prawnych podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy powołanej ustawy nie wymieniają natomiast jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy nienazwanej, jaką jest umowa tzw. „spółki cichej”, którą zawarli Wnioskodawca oraz Spółka. Kodeks spółek handlowych również nie zawiera przepisów regulujących zasady funkcjonowania „spółki cichej”.

Umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką („spółki cichej”) nie da się również zakwalifikować jako innej z czynności prawnej spośród wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W szczególności nie można uznać „spółki cichej” za rodzaj pożyczki, gdyż umowa ta wykazuje szereg odrębności w stosunku do umowy pożyczki. Przede wszystkim wyróżnia ją wypłata wspólnikowi cichemu (Spółce) zysku, którego wypracowanie nie jest zdarzeniem pewnym. Zatem wspólnikowi cichemu przysługiwać będzie wierzytelność o wypłatę określonych w umowie środków jedynie, gdy spółka cicha rzeczywiście wypracowała dochód. Tymczasem w przypadku umowy pożyczki pożyczkodawca nie ponosi ekonomicznego ryzyka niepowodzenia przedsięwzięcia pożyczkobiorcy i zawsze służy mu roszczenie o zwrot kwoty pożyczki. Taka sytuacja zachodzi w przypadku umowy między Wnioskodawcą a Spółką. Wnioskodawca będzie uprawniony do uzyskania świadczenia pieniężnego tylko w przypadku osiągnięcia przez „spółkę cichą” zysku wynikającego z prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego.

Umowa „spółki cichej” zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką nie stanowi również spółki cywilnej, określonej w art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Świadczy o tym już choćby różnica w rozkładzie odpowiedzialności za zobowiązania wynikające z prowadzenia wspólnego przedsięwzięcia przez Wnioskodawcę oraz Spółkę oraz charakteru majątku „spółki”. W przypadku spółki cywilnej powstaje wspólny majątek wspólników o charakterze prawnym współwłasności łącznej (wspólności łącznej), zaś wspólnicy odpowiadają solidarnie za zobowiązania spółki. W umowie zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką nie dochodzi do powstania wspólnego majątku natomiast Spółka nie ponosi odpowiedzialności za żadne zobowiązania związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę wspólnego przedsięwzięcia. Co więcej, przy spółce cywilnej wspólnicy mają oboje uprawnienie do prowadzenia spraw spółki oraz zarządu nad jej majątkiem. W umowie zawarte przez Wnioskodawcę ze Spółką, Spółka nie ma możliwości wpływania na bieżącą działalność „spółki cichej”, a posiada jedynie ograniczone uprawnienia kontrolne.

Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2010 roku (sygn. akt: IPPB2/436-11/10-4/MZ) „przy określaniu postanowień umowy spółki cichej należy mieć na uwadze, iż istotą takiej spółki jest wniesienie przez wspólnika cichego dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci własnej pracy) na rzecz wspólnika jawnego, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu, które nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty pomiędzy wspólnikami: ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach z działalności prowadzonej przez wspólnika jawnego (na zasadach określonych w umowie spółki), nie ujawnia się jednak na zewnątrz i nie ma praw do majątku spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli. Podsumowując, umowa spółki cichej, uznana w świetle przepisów kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, dlatego nie podlega temu podatkowi.”

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2013 roku (znak: ILPB2/415-1095/12-27/WS). Wyrażono tam słuszny pogląd, iż umowa „spółki cichej”, niezależnie od jej odmiany stanowi umowę nienazwaną, zawieraną na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego. Umowa tego typu nie została zaś wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z czym jej zawarcie nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podkreślił, że ustawodawca wprowadził w art. 1 analizowanej ustawy zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wyliczenie to zostało nadto wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji objęciu jej podatkiem, decydują jej elementy przedmiotowo istotne, nie zaś jej nazwa.

Co prawda spółka cicha jest formą działalności gospodarczej, która w przeszłości była regulowana prawnie w Kodeksie handlowym z 1934 r., jednak jej byt prawny zakończył się w dniu 1 stycznia 1965 r. Wyrażona w art. 3531 Kodeksu cywilnego zasada swobody umów wciąż umożliwia zawieranie umów „spółek cichych” jako umów nienazwanych. Jej istotą jest każdorazowo wniesienie wkładu na rzecz tzw. wspólnika jawnego, który prowadzi przedsiębiorstwo we własnym imieniu. Nie dochodzi tu do powstania jakiejkolwiek wspólności między wspólnikami. Wspólnik cichy uczestniczy jedynie w zysku wspólnika jawnego wynikającego ze wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego. Wspólnik cichy nie ma praw do majątku „spółki cichej” i nie odpowiada za zobowiązania tej „spółki”.

Jak już wskazywano, taką umowę zawarł Wnioskodawca ze Spółką.

Podsumowując zatem powyższe rozważania, umowa spółki cichej (a więc taka jak zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką), uznana w świetle przepisów prawa cywilnego za umowę nienazwaną, nie jest wymieniona w treści art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, dlatego też jej zawarcie nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Umowa jest to czynność prawna zawierająca co najmniej dwa zgodne oświadczenia woli zmierzające do powstania, zmiany lub ustania stosunku prawnego. Można pokusić się o stwierdzenie, że umowa − jako instytucja prawna − najpełniej realizuje zasadę równorzędności podmiotów w stosunku cywilnoprawnym, nie istnieje bowiem żaden generalny, prawny obowiązek zaspokajania swoich potrzeb poprzez zawieranie umów, a względny charakter powstających w wyniku zawarcia umów stosunków prawnych ogranicza jedynie do jej stron skuteczność ustanowionych praw i obowiązków.

Ustawodawca pozostawia dużą swobodę w kształtowaniu takich czynności prawnych − zgodnie z zasadą swobody umów. Strony mają prawnie zagwarantowaną swobodę:

*   w wyborze kontrahenta;
*   ukształtowania treści konkretnego stosunku zobowiązaniowego (w granicach wyznaczonych przez właściwość, naturę tego stosunku, przepisy bezwzględnie obowiązujące oraz zasady współżycia społecznego);
*   w nadaniu określonej formy oświadczeń woli stron.

Uczestnicy obrotu, zawierający umowę, mają dodatkowo wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów (tzw. „umowami nazwanymi”, tj. „zaproponowanymi przez ustawodawcę” poprzez uregulowanie ich postanowień w przepisach prawa cywilnego) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. umowy nienazwane).

Ową swobodę stron w kształtowaniu stosunków umownych w pełni realizuje przepis art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, ze zm.), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają − na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 – m.in. umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 1 cyt. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Z kolei na podstawie art. 1a pkt 2 użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Spółka cicha jest formą działalności gospodarczej, która w przeszłości była uregulowana przepisami Kodeksu handlowego z 1934 r., a jej byt prawny zakończył się z dniem 1 stycznia 1965 r. Niemniej jednak, zasada swobody umów wyrażona w art. 3531 Kodeksu cywilnego, dopuszcza zawarcie umowy spółki cichej jako umowy nienazwanej. Konsekwencją tego stanu rzeczy jest swoboda stron umowy spółki cichej w kształtowaniu łączącego je stosunku prawnego, w celu jego dostosowania do indywidualnych potrzeb.

Przy określaniu postanowień umowy spółki cichej należy mieć na uwadze, iż istotą takiej spółki jest wniesienie przez wspólnika cichego, dysponującego majątkiem rzeczowym lub finansowym, wkładu (niekiedy w postaci własnej pracy) na rzecz wspólnika jawnego, prowadzącego przedsiębiorstwo lub inną działalność zarobkową we własnym imieniu, które nie prowadzi do utworzenia jakiegokolwiek rodzaju wspólnoty pomiędzy wspólnikami – ani rzeczowej, ani majątkowej, ani osobowej. Wspólnik cichy w zamian za swój wkład uczestniczy w zyskach z działalności prowadzonej przez wspólnika jawnego (na zasadach określonych w umowie spółki), nie ujawnia się jednak na zewnątrz i nie ma praw do majątku spółki. Wspólnik cichy nie odpowiada za zobowiązania spółki wobec wierzycieli.

Reasumując, jako, że umowa spółki cichej, uznana w świetle przepisów Kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.