Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-119/16-4/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-18
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie: różnic kursowych z tytułu wydatków ponoszonych w walutach obcych w trakcie podróży służbowych oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu zwróconych pracownikowi wydatków dotyczących podróży służbowej.
Słowa kluczowe: delegacja; delegacja-delegacja służbowa; delegacja-delegacja zagraniczna; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   różnic kursowych z tytułu wydatków ponoszonych w walutach obcych w trakcie podróży służbowych (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu zwróconych pracownikowi wydatków dotyczących podróży służbowej (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony 6 maja 2016 r. o dodatkową wpłatę − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   różnic kursowych z tytułu wydatków ponoszonych w walutach obcych w trakcie podróży służbowych (pytanie nr 1),
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu zwróconych pracownikowi wydatków dotyczących podróży służbowej (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zdecydowała się na wprowadzenie imiennych kart płatniczych dla pracowników, za pomocą których będą pokrywane wyłącznie wydatki służbowe, w szczególności związane z odbywanymi podróżami służbowymi w Polsce i za granicą.

Wprowadzenie kart płatniczych ma na celu ograniczenie obrotu gotówkowego w kasie oraz uproszczenie organizacji podróży służbowych.

W tym celu Spółka zawarła umowę z Bankiem. Bank wydał karty Spółce, która będzie ich właścicielem, natomiast do rozliczenia operacji finansowych dokonanych za pośrednictwem karty służyć będzie rachunek osobisty (ROR) danego pracownika, któremu Spółka udostępni kartę. Rachunek dotyczący karty będzie prowadzony w złotówkach. Karta będzie służyć do pokrywania wydatków ponoszonych zarówno w złotówkach, jak i w walutach obcych.

Walutowe płatności kosztów ponoszonych przez pracowników za granicą będą przeliczane na złote polskie według kursu danej waluty, w której poniesiony będzie koszt, stosowanego przez bank prowadzący rachunek karty (dalej jako: „Kurs banku”).

Pracownik ma obowiązek rozliczyć koszty podróży służbowej w ciągu 7 dni roboczych od dnia jej zakończenia. Do rozliczenia podróży Pracownik jest zobowiązany dołączyć wszystkie rachunki i dokumenty związane z podróżą.

W trakcie podróży służbowych pracownicy mają obowiązek dokonać wydatków ściśle związanych z celem podróży służbowej i tylko takie wydatki, zatwierdzone przez Spółkę są zwracane po przeliczeniu ich według Kursu banku w polskich złotych przez Spółkę pracownikowi na jego prywatne konto. Pracownik będzie samodzielnie spłacał zadłużenie na karcie z prywatnego konta.

Dla celów podatkowych Spółka rozpoznaje wszystkie koszty związane z podróżami służbowymi w dniu rozliczenia delegacji przez pracowników, przez co należy rozumieć datę złożenia przez pracownika rozliczenia kosztów podróży u osoby odpowiedzialnej za rozliczenie podróży.

W ramach kosztów poniesionych podczas podróży Służbowej Spółka ujmuje również diety należne pracownikowi, bądź jej części, w zależności od okoliczności konkretnej podróży.

Spółka rozlicza różnice kursowe według przepisów podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przepisu art. 15a ustawy o CIT Spółka powinna rozpoznawać podatkowe różnice kursowe z tytułu zwracanych pracownikowi wydatków ponoszonych w walutach obcych w trakcie podróży służbowych?
2.  Czy w świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w sytuacji, gdy kwota zwróconych przez Spółkę pracownikowi wydatków ponoszonych podczas podróży służbowej przeliczona na złotówki, według Kursu banku, przewyższa kwotę wydatków służbowych zaewidencjonowaną jako koszt podatkowy w dacie rozliczenia podróży służbowej według średniego kursu NBP, Spółka będzie mieć prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całą kwotę zwróconych Pracownikowi w złotych wydatków?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Spółki nie jest ona w świetle przepisu art. 15a ustawy o CIT uprawniona do rozpoznawania podatkowych różnic kursowych z tytułu wydatków ponoszonych w walutach obcych w trakcie podróży służbowych. Spółka nie dokonuje bowiem faktycznej zapłaty za te wydatki w walucie obcej, a jedynie dokonuje zwrotu tych wydatków na rzecz pracownika w złotówkach.

Zgodnie z przepisem art. 15a ust. 1 ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy o CIT dodatnie różnice kursowe powstają, m.in. jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z kolei art. 15a ust. 3 ustawy o CIT stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają, m.in. jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o CIT przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 ustawy o CIT).

W świetle powyższych przepisów różnice kursowe powstają, gdy kurs waluty obcej zastosowany do przeliczenia wartości zdarzenia gospodarczego wyrażonego w walucie jest inny niż kurs z dnia faktycznej spłaty zobowiązania lub należności.

Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody − dodatnie różnice kursowe albo zwiększają koszty uzyskania przychodu − ujemne różnice kursowe.

Zatem warunkiem zaistnienia różnic kursowych jest łączne wystąpienie dwóch elementów:

1.  poniesienie kosztu podatkowego w walucie obcej oraz
2.  faktyczna zapłata, bądź uregulowanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, również w walucie obcej.

W przypadku Spółki powyższe warunki nie zostaną spełnione. Spółka nie będzie bowiem dokonywała faktycznego transferu środków pieniężnych w walutach obcych. Zwrot wydatków poniesionych przez pracowników w trakcie podróży służbowej zostanie dokonany przez Spółkę na rachunek pracownika w złotych, a nie w walucie obcej.

Mając powyższe na względzie Spółka nie będzie uprawniona rozpoznawać podatkowych różnic kursowych na podstawie art. 15a ustawy o CIT w związku z rozliczeniem wydatków dokonanych przez pracowników podczas podróży służbowych za pomocą kart płatniczych.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawa z dnia 6 lipca 2015 r. sygn. IBPB5/4510-336/15-2/IS.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z kolei, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. Zatem w świetle powyższego przepisu za koszty uzyskania przychodów uznawane są świadczenia wypłacane przez pracodawców na rzecz swoich pracowników (z wyjątkiem świadczeń finansowanych z funduszu socjalnego).

Z kolei przepis art. 77(5) § 1 Kodeksu pracy stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając powyższe przepisy na względzie należy uznać, iż koszty delegacji służbowych pracowników związane są z działalnością gospodarczą Spółki i stanowią jej koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z kolei z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W świetle powyższego przepisu Spółka w celu zaliczenia do swoich kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z delegacjami pracowników powinna zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień ich poniesienia. W przypadku delegacji służbowych za dzień poniesienia kosztu należy przyjąć dzień rozliczenia delegacji przez pracownika − przekazania kompletu dokumentów do działu rozliczającego podróże służbowe (tak np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 grudnia 2013 roku o sygn. akt IBPBI/2/423-1140/13/AK).

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż w wyniku przeliczenia faktycznie zwracanej przez Spółkę pracownikom kwoty należności z tytułu podróży służbowej według Kursu banku oraz przeliczenia kosztów podróży służbowej dla celów zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ich poniesienie może powstać sytuacja, w której kwota faktycznie zwrócona pracownikowi przez Spółkę będzie wyższa niż kwota zaewidencjonowana jako koszt uzyskania przychodu Spółki dla celów podatkowych.

W takiej sytuacji, zdaniem Spółki, będzie ona uprawniona do zaliczenia różnicy powstającej w wyniku zastosowania różnych kursów walut przy rozliczeniu delegacji do swoich kosztów uzyskania przychodów. Faktycznie bowiem poniesiony przez Spółkę koszt delegacji będzie równy kwocie zapłaconej na rachunek pracownika obliczonej przy zastosowaniu Kursu banku i kwota ta powinna stanowić dla Spółki jej koszt uzyskania przychodu.

Prawidłowość powyższego stanowiska Spółki została potwierdzona np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawa z dnia 6 lipca 2015 r. sygn. IBPB5/4510-336/15-2/IS.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie różnic kursowych z tytułu wydatków ponoszonych w walutach obcych w trakcie podróży służbowych (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zwróconych pracownikowi wydatków dotyczących podróży służbowej (pytanie nr 2) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.