Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-604/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-11
Teza: Jaka data jest relewantna z punktu widzenia istnienia obowiązku podatkowego, czy za datę nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia do majątku wspólnego małżonków, czy może w tym konkretnym przypadku datę otwarcia spadku, w konsekwencji, czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłacenia podatku od sprzedaży nieruchomości?
Słowa kluczowe: data; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; skutki podatkowe; spadek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r. poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.) uzupełnionym w dniu 3 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 3 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, z którym pozostawała we wspólności ustawowej nabyła nieruchomość do majątku wspólnego. Nieruchomość stanowiła współwłasność łączną – jak cały ich majątek.

W roku 2012 zmarł mąż Wnioskodawczyni. Jako ustawowi spadkobiercy Wnioskodawczyni i Jej córka nabyły udziały w masie spadkowej - po 1/2 części każda.

W dniu 6 marca 2014 r. – przed upływem 5 lat, licząc od daty śmierci męża Wnioskodawczyni wraz córką sprzedała opisaną wyżej nieruchomość (Wnioskodawczyni udział wynoszący 3/4 części w nieruchomości, córka ¼ udziału).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Jaka data jest relewantna z punktu widzenia istnienia obowiązku podatkowego, czy za datę nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia do majątku wspólnego małżonków, czy może w tym konkretnym przypadku datę otwarcia spadku, w konsekwencji, czy Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłacenia podatku od sprzedaży nieruchomości?

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w przedmiotowym stanie faktycznym nabycie nieruchomości nastąpiło w 2005 r. a nie w 2012 r., tj. z chwilą otwarcia spadku i tym samym nieruchomość została sprzedana po upływie 5 lat od jej nabycia, w konsekwencji Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do uiszczenia podatku od uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Stanowisko to w ocenie Wnioskodawczyni poparte jest ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i celem wyjaśnienia istoty problemu przytacza orzeczenie, w którym sąd wskazał, że (…) Uproszczeniem było przyjęcie przez organy podatkowe, że skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci męża. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz – odrębnie – jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Przyjmując z kolei tok rozumowania organu w rozpoznawanej sprawie należałoby uznać, że w przypadku jednej nieruchomości wystąpiłyby dwa terminy nabycia przez tę samą osobę; jeden dotyczący nabycia całej nieruchomości, a drugi dotyczący nabycia udziału w prawie własności nieruchomości, podczas gdy skarżący, już od 2002 r., posiadał prawo własności przedmiotowej nieruchomości (na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej), co do całej nieruchomości (wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 447/14).

Podobnie, jak w wyżej wskazanym orzeczeniu orzekały inne sądy (wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1101/10, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim, sygn. akt I SA/Go 136/14, wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 3464/12).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż nieruchomość nabyła w całości w 2005 r. a nie w 2012 jej udział.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, z którym pozostawała we wspólności ustawowej nabyła nieruchomość do majątku wspólnego. Nieruchomość stanowiła współwłasność łączną – jak cały ich majątek.

W roku 2012 zmarł mąż Wnioskodawczyni. Jako ustawowi spadkobiercy Wnioskodawczyni i Jej córka nabyły udziały w masie spadkowej - po 1/2 części każda.

W dniu 6 marca 2014 r. – przed upływem 5 lat, licząc od daty śmierci męża Wnioskodawczyni wraz córką sprzedała opisaną wyżej nieruchomość (Wnioskodawczyni udział wynoszący ¾ części w nieruchomości, córka ¼ udziału).

W związku z powyższym wskazać należy, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Z kolei w myśl art. 35 Kodeksu w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Dopełnieniem powyższych regulacji jest art. 43 § 1 Kodeksu stanowiący, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zasada ta ma istotne znaczenie w sytuacji ustania ustawowej wspólności majątkowej.

Wspólność wynikającą ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Stosownie natomiast do art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

W przypadku śmierci małżonka następuje zarówno ustanie istniejącej wspólności ustawowej jak i otwarcie spadku po zmarłym. W takiej sytuacji, co do zasady połowa majątku wspólnego przypada małżonkowi pozostałemu przy życiu, natomiast druga połowa wchodzi w skład spadku po zmarłym małżonku.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy - Kodeks cywilny, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Należy zauważyć, że z chwilą śmierci jednego z małżonków majątek objęty wspólnością ustawową przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych (po 1/2 części). Wszystkie wcześniej objęte wspólnością ustawową przedmioty majątkowe stanowią współwłasność w częściach ułamkowych. Jeżeli przedmiotem dziedziczenia jest nieruchomość, oznacza to, że z chwilą śmierci jednego z małżonków drugi z małżonków (wdowiec), nabywa w spadku część nieruchomości po zmarłym.

Z powyższego wynika, że spadkobraniu podlega udział zmarłego małżonka w majątku wspólnym, a prawo do spadkobrania tego udziału przysługuje nie tylko jego małżonkowi, ale także np. jego zstępnym. Stąd nie można twierdzić, iż w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków podczas trwania małżeństwa, każdy z małżonków nabywa całą nieruchomość.

Zatem, jeżeli nieruchomość została nabyta przez oboje małżonków w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej w czasie trwania małżeństwa, wówczas datą nabycia udziału w tej nieruchomości przypadającego małżonkowi pozostałemu przy życiu, w związku z ustaniem wspólności ustawowej małżeńskiej w wyniku śmierci jednego z małżonków, jest data nabycia nieruchomości przez oboje małżonków. Natomiast w momencie śmierci, spadkobierca – niezależnie od tego, czy jest nim małżonek – uzyskuje przysporzenie majątkowe w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących do masy spadkowej, a jeżeli przedmiotem spadku jest udział w nieruchomości następuje nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego wskazać należy, że sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005 r w ramach wspólności małżeńskiej nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od momentu nabycia tego udziału i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego. Natomiast uzyskany przychód w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku po zmarłym w 2012 r. mężu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 tej ustawy).

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 tej ustawy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie uzyskany dochód może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż nabycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości, sprzedaży której dokonała wraz z córką w 2014 r., nastąpiło odpowiednio w 2005 r. oraz w 2012 r., w związku z tym jej sprzedaż, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku z uwagi na upływ 5 letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż ww. nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2012 r. w drodze spadku po zmarłym mężu stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.