Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.622.2024.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-25
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej i prawo do odliczenia w związku z tą sprzedażą.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; teren-teren budowlany; uczelnie-uczelnie niepubliczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania dostawy niezabudowanej działki nr … – jako terenu budowlanego – w części oznaczonej w MPZP jako 1PU, 1KDG, 1 KDD i 1KDW oraz zwolnienia od podatku dostawy ww. działki w części oznaczonej w MPZP jako 1Zl,

\- prawidłowe – w zakresie opodatkowania dostawy całej niezabudowanej działki nr … jako terenu budowlanego oraz prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z zakupem działki przez Spółkę.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

9 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 5 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- opodatkowania dostawy niezabudowanej działki nr … – jako terenu budowlanego – w części oznaczonej w MPZP jako 1PU, 1KDG, 1 KDD i 1KDW oraz zwolnienia od podatku dostawy ww. działki w części oznaczonej w MPZP jako 1Zl,

\- prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego w związku z zakupem niezabudowanej działki nr \`(...)\` w części odnoszącej się do obszaru posiadającego w MPZP przeznaczenie 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW,

\- opodatkowania dostawy całej niezabudowanej działki nr … jako terenu budowlanego oraz prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z zakupem działki przez Spółkę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 17 października 2024 r. (data wpływu 18 października 2024 r.) oraz z 22 października 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
--------------------------------------------

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)
----------------------------------------------------------------------------

A sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest jednym z producentów \`(...)\` w Polsce i Europie. Spółka produkuje \`(...)\`, \`(...)\`, dodatki \`(...)\` oraz elementy \`(...)\`, tj. \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\`, itp. Działalność i doświadczenie spółki liczą kilkadziesiąt lat. Spółka jest w Polsce zarejestrowanym do celów VAT podatnikiem posiadającym status podatnika VAT czynnego.

B (\`(...)\`; dalej: Uczelnia) jest jedną z niepublicznych uczelni w Polsce. Studiuje na nim ponad \`(...)\` tysięcy osób kształcąc się na studiach I i II stopnia oraz jednolitych studiach magisterskich, a także uczestniczy w seminariach doktorskich oraz studiach podyplomowych. Uczelnia posiada status czynnego podatnika VAT.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Spółka planuje nabyć od Uczelni nieruchomość w postaci niezabudowanej działki nr \`(...)\` o powierzchni 5,03 ha położonej w gminie \`(...)\` (dalej: Działka). Działka posiada wyodrębnioną księgę wieczystą o numerze \`(...)\` Uczelnia nabyła własność Działki \`(...)\` r. Uczelni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Działki. Działka nie była przez Uczelnię wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT lub zwolnionej z opodatkowania, w szczególności działka nie była odpłatnie wynajmowana, dzierżawiona oraz przekazywana w użytkowanie. Uczelnia nie ponosiła również przez ten czas żadnych nakładów inwestycyjnych związanych z Działką. We wrześniu 2021 r. Uczelnia udzieliła nieodpłatnej zgody na wejście na teren Działki podmiotowi trzeciemu celem uprzątnięcia osuwiska oraz zabezpieczenia skarpy znajdującej się na działce sąsiadującej. Czynność ta była niezbędna z uwagi na realizowaną na sąsiedniej nieruchomości przez podmiot trzeci inwestycję związaną z halą magazynową.

Zgodnie z obowiązującą obecnie uchwałą Rady Miejskiej nr \`(...)\` z \`(...)\` r., zawierającą aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący obszar, na którym znajduje się Działka (dalej: MPZP), w skład Działki wchodzą następujące tereny:

· 1Zl – teren zieleni izolacyjnej,

· 1PU – teren przemysłu i usług,

· 1KDG i 1 KDD – tereny dróg publicznych,

· 1KDW – teren drogi wewnętrznej.

Zgodnie z § 14 ust. 2 MPZP „(…) ustala się przeznaczenie terenu 1ZI: 1) przeznaczenie podstawowe: zieleń pełniąca funkcję izolacyjną pomiędzy terenami zabudowy mieszkaniowej i terenami zabudowy przemysłowej; 2) przeznaczenie dopuszczalne: (a) urządzenia do ochrony akustycznej, (b) obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, (c) nie wydzielone dojazdy i dojścia piesze oraz (d) zieleń urządzona”.

Podstawowe przeznaczenie terenu oznaczonego jako 1PU to obiekty przemysłowe i rzemieślnicze wraz z zapleczem administracyjnym, socjalnym i rekreacyjnym oraz składy, magazyny i hurtownie. Dopuszczalne jest również przeznaczenie tych terenów m.in. pod budynki gospodarcze z garażami związane z działalnością podstawową, place rozładunkowo-manewrowe związane z działalnością podstawową, parkingi oraz obiekty małej architektury.

Dla terenów 1KDG i 1 KDD, MPZP przewiduje przeznaczenie podstawowe związane z drogami (ulicami) publicznymi. Dopuszczalne jest również powstanie na tych terenach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, obiektów małej architektury oraz ścieżek rowerowych.

W odniesieniu do terenów oznaczonych jako 1KDW, zgodnie z MPZP, jako podstawowe przeznaczenie przewidziano drogę wewnętrzną. Możliwe jest również powstanie na tych terenach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej (w tym rowów odwadniających) oraz niezbędnych urządzeń technicznych dróg.

Jak wynika z dokumentu stanowiącego wypis i wyrys z MPZP z \`(...)\` r., pomiędzy poszczególnymi częściami Działki opisanymi w ramach ww. oznaczeń, wprowadzona została linia rozgraniczająca tereny o różnym przeznaczeniu i różnych zasadach zagospodarowania.

Z treści § 3 ust. 1 pkt 6 MPZP wynika, że przez tereny budowlane należy rozumieć tereny o przeznaczeniu 1P (teren przemysłu – Działka nie jest objęta tym przeznaczaniem) oraz 1PU.

Działka nie leży na obszarze rewitalizacji oraz nie jest położona na terenie Specjalnej Strefy Rewitalizacji.

Zgodnie z zaświadczeniem z \`(...)\` r. wydanym przez Urząd Gminy \`(...)\`, powierzchnia Działki, dla której MPZP przewiduje przeznaczenie 1Zl wynosi ok. 0,32 ha (ok. 6,3% całkowitej powierzchni Działki). Pozostała część Działki o przewidzianym w MPZP przeznaczeniu 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW wynosi ok. 4,71ha (ok. 93,7% powierzchni Działki).

W stosunku do transakcji sprzedaży Działki, Uczelnia działać będzie w charakterze podatnika VAT. Sprzedaż Działki udokumentowana zostanie fakturą wystawioną przez Uczelnię na Spółkę.

Z punktu widzenia Spółki, zakup Działki ma na celu umożliwienie rozbudowy istniejącego obecnie zakładu produkcyjnego i w związku z tym rozszerzenie działalności produkcyjnej w przyszłości (w perspektywie kilku lat). Działka stanowi więc bufor pod rozwój przyszłej produkcji. W początkowym etapie, do czasu konkretyzacji kierunków rozwoju, Działka wykorzystywana może być jako parking, z którego korzystać będą pracownicy Spółki, kontrahenci, firmy transportowe oraz podmioty trzecie. Tym samym, Działka wykorzystywana będzie przez Spółkę do czynności związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i podlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka oraz Uczelnia chcą upewnić się, w ramach niniejszego wniosku, co do prawidłowego opodatkowania transakcji polegającej na dostawie towaru w postaci Działki na gruncie VAT.

W piśmie z 22 października 2024 r. w odpowiedzi na pytanie: Do jakich czynności Zainteresowany będący stroną postępowania będzie wykorzystywał działkę nr …:

a) opodatkowanych,

b) zwolnionych

c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

doprecyzowano, że Zainteresowany będący stroną postępowania będzie wykorzystywał nabytą przez siebie działkę nr … na potrzeby czynności opodatkowanych VAT stawką kwotową wynikającą z przepisów i właściwą dla danej czynności. Zasadniczo, będzie to stawka 23% VAT lub 8% VAT. Tym samym, zakup ww. działki związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, o których mowa w punkcie II.a Wezwania.

Wnioskodawca nie będzie wykorzystywał nabywanej działki o numerze \`(...)\` na potrzeby czynności zwolnionych z VAT (punkt II.b Wezwania) ani czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (punkt II.c Wezwania).

Pytania
-------

1\. (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym sprzedaż Działki stanowić będzie dostawę terenu budowlanego w rozumieniu VAT w części, w jakiej MPZP przewiduje dla niej przeznaczenie 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW i tym samym podlegać będzie opodatkowaniu VAT, podczas gdy w części odnoszącej się do przeznaczenia 1Zl definicja terenu budowlanego nie będzie spełniona i tym samym zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

2\. Jeżeli stanowisko przedstawione przez Wnioskodawców na powyższe pytanie (numer 1) jest prawidłowe, to czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Działki w części odnoszącej się do obszaru posiadającego w MPZP przeznaczenie 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW?

3\. (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku) Jeżeli stanowisko przedstawione przez Wnioskodawców na pytanie numer 1 jest nieprawidłowe, to czy w takim razie całość Działki stanowić będzie teren budowlany w rozumieniu VAT i tym samym jej sprzedaż podlegałaby opodatkowaniu VAT, a Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Działki w całości?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
-------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że:

1\. Sprzedaż Działki stanowi dostawę terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT w zakresie, w jakim odnosi się do powierzchni Działki, dla którego MPZP przewiduje przeznaczenie 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW. W zakresie, w jakim MPZP przewiduje dla Działki przeznaczenie 1Zl definicja terenu budowlanego nie jest spełniona i tym samym zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

2\. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Działki w części, w jakiej podatek ten odnosi się do powierzchni Działki objętej w MPZP przeznaczeniem 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW. W odniesieniu do podatku naliczonego przypadającego na powierzchnię, dla której MPZP przewiduje przeznaczenie 1Zl, prawo do odliczenia Spółce nie przysługuje.

3\. Jeżeli stanowisko przedstawione przez Wnioskodawców w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie numer 1 byłaby zdaniem Dyrektora KIS nieprawidłowa, to całość Działki powinna zostać uznana za teren budowlany podlegający opodatkowaniu VAT, a Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Działki w całości.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów realizowana na terytorium kraju. Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika natomiast, że przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarem dla celów VAT są natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy (zarówno ruchome jak i nieruchomości), w tym ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wskazana powyżej dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT, pod warunkiem, że realizowana jest przez podmiot spełniający w odniesieniu do realizowanej przez siebie czynności definicję podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w odniesieniu do pewnych kategorii transakcji, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT. Wyjątki te zostały enumeratywnie wskazane w przepisach. Jednym z takich wyjątków jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Terenami budowlanymi w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług są natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze powyższe regulacje, kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania niezabudowanej nieruchomości gruntowej, ma ich przeznaczenie wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (względnie, w przypadku braku takiego planu, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu). W przypadku przeznaczenia ich pod zabudowę, dostawa podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej przewidzianej dla tego typu towarów (zasadniczo jest to 23% VAT, kwestia prawidłowości samej stawki VAT dla dostawy terenów budowlanych nie jest jednak przedmiotem zapytania Wnioskodawców). W przypadku przeznaczenia inne niż budowlane, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania VAT względem przedmiotu transakcji.

Z przepisów nie wynika jednak, w jaki sposób traktować nieruchomości gruntowe o tzw. mieszanym przeznaczeniu, tj. przeznaczone pod zabudowę tylko częściowo, podczas gdy na pozostałej części zabudowa jest wykluczona. W praktyce, w odniesieniu do takich przypadków przyjąć należy zróżnicowane zasady opodatkowania tego samego towaru (nieruchomości), w zależności od przeznaczenia poszczególnych jego części. Oznacza to, że w odniesieniu do części nieruchomości przeznaczonej na podstawie przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym na cele budowlane zastosowanie znaleźć powinna stawka właściwa dla nieruchomości będącej przedmiotem dostawy, a w odniesieniu do terenów nieobjętych przeznaczeniem budowlanym, stosuje się zwolnienie z opodatkowania. Taki podział powinien być przeprowadzony wg właściwego klucza przyjętego przez strony transakcji. Najczęściej stosowany jest tzw. klucz powierzchniowy polegający na określeniu udziału powierzchni przeznaczonej pod zabudowę oraz powierzchni nie przeznaczonej pod zabudowę, w ogólnej powierzchni danej nieruchomości. Przy czym możliwe jest również zastosowanie innego klucza podziału ustalonego przez strony, który w ich ocenie, w sposób pełniejszy odzwierciedlał będzie ekonomiczny sens i warunki realizowanej transakcji.

Zdaniem Wnioskodawców, przedstawiony powyżej sposób opodatkowania znajdzie również zastosowanie w przypadku sprzedaży Działki. Jak wskazano bowiem powyżej, będąca przedmiotem przyszłej transakcji Działka posiada zróżnicowane (podwójne) przeznaczenie. Zdecydowanie większa jej część (ok. 4,71 ha) przeznaczona jest w MPZP pod zabudowę (oznaczenia 1PU – teren przemysłu i usług, 1KDG i 1 KDD – tereny dróg publicznych oraz 1KDW – tereny dróg wewnętrznych). Bazując więc na kryterium podziału zasad opodatkowania względem tzw. klucza powierzchniowego, w stosunku do tej części Działki zastosowanie powinno znaleźć opodatkowanie VAT (wg zasad ogólnych, tj. z zastosowaniem stawki VAT właściwej dla nieruchomości będącej przedmiotem dostawy (sprzedaży)).

W odniesieniu natomiast do części Działki o przeznaczeniu 1Zl (teren zieleni izolacyjnej) o powierzchni ok. 0,31 ha oddzielonej od ww. terenów budowlanych liniami rozgraniczającymi, zastosowanie znaleźć powinno zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że teren zieleni izolacyjnej nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Z zapisów MPZP wynika bowiem wprost, że obszar 1Zl spełnia funkcję izolacji (bariery) pomiędzy zabudową mieszkaniową (dopuszczalną poza granicami Działki) oraz zabudową przemysłową (na terenie Działki). Uznanie obszaru o przeznaczeniu 1Zl za teren budowlany byłoby również wprost sprzeczne z zapisami MPZP, który w § 3 ust. 1 pkt 6 nie uznaje obszaru o przeznaczeniu 1Zl za teren budowlany. Przepisy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym i wynikająca z nich klasyfikacja terenu ma kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania VAT i zastosowania ewentualnego zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

Bez znaczenia dla kwalifikacji danego obszaru za teren budowlany pozostaje natomiast sama możliwość zagospodarowania terenów zieleni izolacyjnej znajdujących się na Działce na potrzeby: (1) urządzeń do ochrony akustycznej, (2) obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, (3) nie wydzielonych dojazdów i dojść pieszych oraz (4) zieleni urządzonej. Jak wskazał bowiem m.in. w wyroku NSA z 21 kwietnia 2022 r., sygn. I FSK 2418/18 „(…) O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego”. Stanowisko przypisujące decydujące znaczenie podstawowemu przeznaczeniu gruntu, wynikającemu z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w kontekście ustalenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę dla celu zwolnienia od podatku od towarów i usług, wyrażone zostało również w innych wyrokach NSA z: 15 października 2014 r., sygn. I FSK 1115/13, z 9 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1650/15, z 6 lipca 2017 r., sygn. I FSK 1883/15, z 19 października 2018 r., sygn. I FSK 1992/16, z 30 stycznia 2019 r., sygn. 1829/16, z 14 kwietnia 2021 r., sygn. I FSK 1033/19 oraz z 10 listopada 2021 r., sygn. I FSK 575/18).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, zastosowanie w odniesieniu do zasad opodatkowania Działki na gruncie VAT tzw. klucza powierzchniowego skutkującego zróżnicowanymi zasadami opodatkowania poszczególnych części Działki podzielonych liniami rozgraniczającymi z uwagi na ich odmienne przeznaczenie (budowlane oznaczone jako 1PU, 1KDG, 1 KDD oraz 1KDW stawką VAT właściwą dla sprzedawanej nieruchomości oraz o przeznaczeniu innym niż budowlane oznaczone w MPZP jako 1Zl jako zwolnione z opodatkowania VAT), uznać należy za prawidłowe i zgodne z przepisami VAT. Prawidłowość takiego podejścia potwierdzona została również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnych sprawach m.in. z:

· 11 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.444.2023.1.MSO,

· 27 stycznia 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.496.2022.2.KFK,

· 5 listopada 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.416.2021.2.KK,

· 19 października 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.522.2021.2.MG,

· 17 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.339.2020.1.AA.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są przez podatnika wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi temu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (odliczenia VAT naliczonego). Kwota podatku naliczonego do odliczenia wynika natomiast z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Z powyższych regulacji wynikają dwa zasadnicze wnioski mające zastosowanie w odniesieniu do opisu zdarzenia przyszłego. Po pierwsze, w zakresie, w jakim podatek naliczony związany jest z towarami i usługami wykorzystywanymi do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tego podatku. Po drugie, podatek ten powinien wynikać z faktury wystawionej przez podmiot dokonujący dostawy towarów (lub wykonujący usługę).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem zakupu Działki przez A w długim okresie czasu jest zwiększenie produkcji poprzez rozbudowę i lokalizację na jej terenie parku produkcyjnego. W związku z tym, transakcja związana będzie z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi przez Spółkę. Tym samym, zakup Działki przez Spółkę, w części, w jakiej transakcja ta podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla sprzedawanej nieruchomości przez Uczelnię, tj. odnosząca się do obszarów, dla których MPZP przewiduje przeznaczenie 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW, będzie dla Spółki stanowić transakcję, w związku z którą przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie w zakresie, w jakim zakup Działki podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania (tereny posiadające w MPZP przeznaczenie 1Zl), prawo do odliczenia nie będzie Spółce przysługiwać z uwagi na brak opodatkowania podatkiem należnym po stronie Uczelni.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia wynikać będzie natomiast z faktury wystawionej przez Uczelnię i stanowić będzie konsekwencję zastosowania klucza podziału w oparciu o kryterium powierzchni, o którym mowa w punkcie 1 niniejszego wniosku.

Ad 3

Jeżeli przedstawione przez Wnioskodawców stanowisko w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 zostałoby uznane za nieprawidłowe, to w ocenie Wnioskodawców, całość Działki podlegałaby opodatkowaniu VAT (stawką VAT właściwą dla sprzedawanej nieruchomości), a Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem Działki w całości. Argumentacja w zakresie prawa do odliczenia, zawarta w punkcie 2 powyżej, ma odpowiednie zastosowanie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

\- nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania dostawy niezabudowanej działki nr \`(...)\` – jako terenu budowlanego – w części oznaczonej w MPZP jako 1PU, 1KDG, 1 KDD i 1KDW oraz zwolnienia od podatku dostawy ww. działki w części oznaczonej w MPZP jako 1Zl,

\- prawidłowe – w zakresie opodatkowania dostawy całej niezabudowanej działki nr \`(...)\` jako terenu budowlanego oraz prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z zakupem działki przez Spółkę.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami grunty (zarówno zabudowane, jak i niezabudowane) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, która planuje nabyć niezabudowaną działkę nr \`(...)\` jest zarejestrowanym do celów VAT podatnikiem posiadającym status podatnika VAT czynnego. Uczelnia, która planuje zbycie niezabudowanej działki nr \`(...)\` również posiada status czynnego podatnika VAT. Zgodnie z obowiązującą obecnie uchwałą Rady Miejskiej, zawierającą aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego obejmujący obszar, na którym znajduje się przedmiotowa działka, w skład działki wchodzą następujące tereny:

· 1Zl – teren zieleni izolacyjnej,

· 1PU – teren przemysłu i usług,

· 1KDG i 1 KDD – tereny dróg publicznych,

· 1KDW – teren drogi wewnętrznej.

Zgodnie z § 14 ust. 2 MPZP „(…) ustala się przeznaczenie terenu 1ZI: 1) przeznaczenie podstawowe: zieleń pełniąca funkcję izolacyjną pomiędzy terenami zabudowy mieszkaniowej i terenami zabudowy przemysłowej; 2) przeznaczenie dopuszczalne: (a) urządzenia do ochrony akustycznej, (b) obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, (c) nie wydzielone dojazdy i dojścia piesze oraz (d) zieleń urządzona”.

Podstawowe przeznaczenie terenu oznaczonego jako 1PU to obiekty przemysłowe i rzemieślnicze wraz z zapleczem administracyjnym, socjalnym i rekreacyjnym oraz składy, magazyny i hurtownie. Dopuszczalne jest również przeznaczenie tych terenów m.in. pod budynki gospodarcze z garażami związane z działalnością podstawową, place rozładunkowo-manewrowe związane z działalnością podstawową, parkingi oraz obiekty małej architektury. Dla terenów 1KDG i 1 KDD, MPZP przewiduje przeznaczenie podstawowe związane z drogami (ulicami) publicznymi. Dopuszczalne jest również powstanie na tych terenach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, obiektów małej architektury oraz ścieżek rowerowych. W odniesieniu do terenów oznaczonych jako 1KDW, zgodnie z MPZP, jako podstawowe przeznaczenie przewidziano drogę wewnętrzną. Możliwe jest również powstanie na tych terenach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej (w tym rowów odwadniających) oraz niezbędnych urządzeń technicznych dróg. Jak wynika z dokumentu stanowiącego wypis i wyrys z MPZP z 29 stycznia 2024 r., pomiędzy poszczególnymi częściami Działki opisanymi w ramach ww. oznaczeń, wprowadzona została linia rozgraniczająca tereny o różnym przeznaczeniu i różnych zasadach zagospodarowania. Z treści § 3 ust. 1 pkt 6 MPZP wynika, że przez tereny budowlane należy rozumieć tereny o przeznaczeniu 1P (teren przemysłu – Działka nie jest objęta tym przeznaczaniem) oraz 1PU. Działka nie leży na obszarze rewitalizacji oraz nie jest położona na terenie Specjalnej Strefy Rewitalizacji. Powierzchnia Działki, dla której MPZP przewiduje przeznaczenie 1Zl wynosi ok. 0,32 ha (ok. 6,3% całkowitej powierzchni Działki). Pozostała część Działki o przewidzianym w MPZP przeznaczeniu 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW wynosi ok. 4,71ha (ok. 93,7% powierzchni Działki).

Działka nr \`(...)\` stanowi zatem mienie Uczelni. Majątek zawsze będzie wykazywał bezpośredni związek z prowadzoną przez Uczelnię działalnością gospodarczą jako nabyty w celu wykorzystania go do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem przy dostawie ww. działki Uczelnia będzie podatnikiem podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż dotyczy składnika majątku Uczelni.

W konsekwencji, dostawa ww. działki nr \`(...)\` jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k) Dyrektywa 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b).

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen, teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 1, 6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo:

1) przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania;

6) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu, maksymalną i minimalną nadziemną intensywność zabudowy, minimalny udział powierzchni biologicznie czynnej, maksymalny udział powierzchni zabudowy, maksymalną wysokość zabudowy, minimalną liczbę i sposób realizacji miejsc do parkowania, w tym miejsc przeznaczonych do parkowania pojazdów zaopatrzonych w kartę parkingową, oraz linie zabudowy i gabaryty obiektów;

9) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki;

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowe tereny oznaczone ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Mając zatem na uwadze, że MPZP dla terenów, na których położona jest działka nr \`(...)\`, oznaczonych symbolami:

\- 1Zl – teren zieleni izolacyjnej – dopuszcza się lokalizację urządzeń do ochrony akustycznej, obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej oraz niewydzielone dojazdy i dojścia piesze,

\- 1PU – teren przemysłu i usług – podstawowe przeznaczenie terenu oznaczonego to obiekty przemysłowe i rzemieślnicze wraz z zapleczem administracyjnym, socjalnym i rekreacyjnym oraz składy, magazyny i hurtownie. Dopuszczalne jest również przeznaczenie tych terenów m.in. pod budynki gospodarcze z garażami związane z działalnością podstawową, place rozładunkowo-manewrowe związane z działalnością podstawową, parkingi oraz obiekty małej architektury,

\- 1KDG i 1KDD – tereny dróg publicznych – dopuszczalne jest również powstanie na tych terenach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, obiektów małej architektury oraz ścieżek rowerowych,

\- 1KDW – teren drogi wewnętrznej – możliwe jest również powstanie na tych terenach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej (w tym rowów odwadniających) oraz niezbędnych urządzeń technicznych dróg

należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi.

Z racji tego, że niezabudowana działka nr \`(...)\` zgodnie z ustaleniami MPZP stanowi grunty z możliwością ich zabudowania, sprzedaż tej działki w całości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa działki nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Sprzedaż działki nr \`(...)\` nie będzie korzystała także ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy ww. działka nie była wykorzystywana przez Uczelnię wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji dostawa niezabudowanej działki nr \`(...)\` objętej w MPZP przeznaczeniem 1PU, 1KDG i 1 KDD, 1KDW oraz Zl będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana wg właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem w całości za nieprawidłowe.

Jednocześnie, mając na uwadze rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1, bezzasadne stało się udzielenie odpowiedzi na warunkowo postawione pytanie nr 2 w zakresie prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego w związku z zakupem niezabudowanej działki nr \`(...)\` w części odnoszącej się do obszaru posiadającego w MPZP przeznaczenie 1PU, 1KDG i 1 KDD oraz 1KDW.

Przechodząc z kolei do kwestii objętych zakresem pytania nr 3 należy wskazać, że dostawa działki nr \`(...)\` będzie opodatkowana w całości jako teren budowlany właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Podstawowe zasady w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślenia wymaga, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy Zainteresowany będący stroną postępowania jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a działka nr \`(...)\` będzie wykorzystywana przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro dostawa działki nr \`(...)\` – jak rozstrzygnąłem wyżej – będzie opodatkowana w całości właściwą stawką podatku od towarów i usług, to Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

W powołanych przez Państwa interpretacjach działki – zgodnie z MZPZ lub decyzją o warunkach zabudowy – w części stanowiły tereny budowlane, a w części nie. Przy czym dla terenów innych niż tereny budowlane nie wskazano przeznaczenia dopuszczającego. Z uwagi na to, dostawy tych działek w części korzystały ze zwolnienia, a w części były opodatkowane wg właściwej stawki. Zatem interpretacje te zostały wydane w odmiennych stanach faktycznych, niż przedstawiony przez Państwa.

Z kolei, odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).