Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-14/15-4/PRP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-12
Teza: w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2015 r. (data wpływu 9 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2015 r. (data wpływu 25 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina posiadająca NIP złożyła wniosek o przyznanie pomocy w ramach Osi Priorytetowej II Ochrona Środowiska, zapobieganie zagrożeniom i energetyka, Działanie II.6 Ochrona Powietrza objętego Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa na lata 2007-2013 na realizację projektu. W związku z powyższym wystąpiła 29.10.2009 r. o wydanie interpretacji w sprawie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją tego projektu, nadmieniając jednocześnie, że podatnikiem podatku od towarów i usług w tym okresie, w zakresie wykonywania przez Gminę zadań publicznych jest Urząd Gminy posługujący się NIP. Faktury dotyczące powyższego projektu (inwestycji) wystawione zostały na Gminę, jako beneficjenta projektu. Realizacja projektu nastąpiła w roku 2013.

Z uwagi na fakt, iż niniejsza inwestycja dotyczyła wyłącznie prac termomodernizacyjnych, w wyniku realizacji projektu nie powstały dodatkowe przychody dla beneficjenta. Gmina - właściciel budynku, w którym mieści się Gminny Ośrodek Zdrowia, uzyskuje niewielki przychód generowany przez ten budynek. Część pomieszczeń budynku wynajmowanych jest zewnętrznym podmiotom. W budynku mieści się m.in. Zakład Opieki Zdrowotnej, apteka, gabinet weterynaryjny. Umowy najmu zawarte są na czas określony. Realizacja projektu nie ma wpływu na poziom osiąganych z tych tytułów przychodów. Nabywane w ramach projektu towary i usługi wykorzystane zostały wyłącznie na cele inwestycji. Nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych ani zwolnionych (wynajem pomieszczeń). W okresie aplikacji o środki na realizację projektu powierzchnia pomieszczeń wynajmowanych podmiotom zewnętrznym wynosiła 185,81 m2 i stanowiła sumę powierzchni 4 pomieszczeń wynajmowanych. Powierzchnia użytkowa całego budynku poddanego termomodernizacji wynosiła natomiast 1 173,12 m2. Wnioskodawca ujął powierzchnie wynajmowane proporcjonalnie do całości budynku i uznał 15,84% wszystkich kosztów za koszty niekwalifikowalne.

Od 01.11.2012 r. zarejestrowanym podatnikiem VAT jest Gmina i to ona składa deklaracje do właściwego Urzędu Skarbowego. We wcześniejszym okresie, tj. do października 2012 r. (włącznie) jako podatnik VAT zarejestrowany był Urząd Gminy. Wynikało to z faktu, że podejście takie (tj. uznanie Urzędu za podatnika VAT) było zgodne z obowiązującą w przeszłości praktyką, w ramach której władze skarbowe uznawały za podatnika VAT urzędy gmin i nakazywały rejestrację podatnika w oparciu o dane tych urzędów. Czynność zarejestrowania Gminy jako podatnika VAT, będąca efektem dostosowania się do stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych miała charakter techniczny i porządkujący.

W piśmie z dnia 23 lutego 2015 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wydatki związane z termomodernizacją Gminnego Ośrodka Zdrowia, o którym mowa we wniosku zostały poniesione w roku 2013. Inwestycja polegająca na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia została zakończona. Protokół odbioru końcowego inwestycji polegającej na termomodernizacji ww. budynku z dnia 14.11.2013 r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nabyte w związku z termomodernizacją Gminnego Ośrodka Zdrowia towary i usługi od początku realizacji inwestycji zamierzał wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowy budynek Gminnego Ośrodka Zdrowia po zakończonej inwestycji Wnioskodawca wykorzystuje do czynności: niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Całkowity koszt przedmiotowej inwestycji wyniósł 678.732,83 zł. Miesięczne przychody brutto z tytułu najmu przedmiotowego budynku wynoszą: 1.087,26 zł. Wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia stanowią wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) poprzez ulepszenie budynku.

Termomodernizacja budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - art. 7 ust. 1 - utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych oraz pośrednio pkt 1 zapis „(\`(...)\`) ochrona środowiska i przyrody (\`(...)\`).”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma możliwość odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizując powyższy projekt nie ma możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu, z powodu niewykonywania czynności opodatkowanych lub zwolnionych związanych z realizowanym projektem. Nabywane w ramach projektu towary i usługi zostały wykorzystane przez Wnioskodawcę tylko na cele inwestycji i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych lub zwolnionych. Niniejsza inwestycja dotyczyła wyłącznie prac termomodernizacyjnych. W wyniku realizacji projektu nie powstały dodatkowe przychody dla beneficjenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1-3 ustawy stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) (poprzednio art. 17 ust. 5 i art. 19 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) - (Dz. Urz. UE L z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr 145 s. 1, z późn. zm.).

W swoim orzecznictwie TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA. (C-496/11 26.09.2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia, odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

Skoro zatem przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi implementacje art. 17 ust 5 VI dyrektywy (obecnie art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz działalności niemającej charakteru gospodarczego (realizacja zadań publiczno-prawnych).

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, iż obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 - pkt 23 i 24 ).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, złożył wniosek o przyznanie pomocy w ramach Osi Priorytetowej II Ochrona Środowiska, zapobieganie zagrożeniom i energetyka, Działanie II.6 Ochrona Powietrza objętego Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa na lata 2007-2013 na realizację projektu. Faktury dotyczące powyższego projektu (inwestycji) wystawione zostały na Gminę, jako beneficjenta projektu.

Gmina - właściciel budynku, w którym mieści się Gminny Ośrodek Zdrowia, uzyskuje niewielki przychód generowany przez ten budynek. Część pomieszczeń budynku wynajmowanych jest zewnętrznym podmiotom. W budynku mieści się m.in. Zakład Opieki Zdrowotnej, apteka, gabinet weterynaryjny. Umowy najmu zawarte są na czas określony. Realizacja projektu nie ma wpływu na poziom osiąganych z tych tytułów przychodów. Nabywane w ramach projektu towary i usługi wykorzystane zostały wyłącznie na cele inwestycji. Nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych ani zwolnionych (wynajem pomieszczeń). W okresie aplikacji o środki na realizację projektu powierzchnia pomieszczeń wynajmowanych podmiotom zewnętrznym wynosiła 185,81 m2 i stanowiła sumę powierzchni 4 pomieszczeń wynajmowanych. Powierzchnia użytkowa całego budynku poddanego termomodernizacji wynosiła natomiast 1 173,12 m2. Wnioskodawca ujął powierzchnie wynajmowane proporcjonalnie do całości budynku i uznał 15,84% wszystkich kosztów za koszty niekwalifikowalne.

Od 01.11.2012 r. zarejestrowanym podatnikiem VAT jest Gmina i to ona składa deklaracje do właściwego Urzędu Skarbowego. We wcześniejszym okresie, tj. do października 2012 r. (włącznie) jako podatnik VAT zarejestrowany był Urząd Gminy.

Wydatki związane z termomodernizacją Gminnego Ośrodka Zdrowia, o którym mowa we wniosku zostały poniesione w roku 2013. Inwestycja polegająca na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia została zakończona. Protokół odbioru końcowego inwestycji polegającej na termomodernizacji ww. budynku z dnia 14.11.2013 r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nabyte w związku z termomodernizacją Gminnego Ośrodka Zdrowia towary i usługi od początku realizacji inwestycji zamierzał wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowy budynek Gminnego Ośrodka Zdrowia po zakończonej inwestycji Wnioskodawca wykorzystuje do czynności: niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia stanowią wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy poprzez ulepszenie budynku.

Termomodernizacja budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - art. 7 ust. 1 - utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych oraz pośrednio pkt 1 zapis „(\`(...)\`) ochrona środowiska i przyrody (\`(...)\`).”

Odnosząc się do kwestii możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu stwierdzić należy, iż jakkolwiek nabyte w związku z termomodernizacją Gminnego Ośrodka Zdrowia towary i usługi od początku realizacji inwestycji Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz Zainteresowany uzyskuje niewielki przychód generowany przez przedmiotowy budynek, to jednak z całokształtu okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że przedmiotowy budynek Gminnego Ośrodka Zdrowia po zakończonej inwestycji jest wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym wskazać należy, iż wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – mają związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, w celu przeanalizowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych wydatków należy mieć na uwadze unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy.

Cytowany na wstępie przepis art. 86 ust. 7b ustawy reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności gospodarczej, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT. Zatem powyższy przepis nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT, która w świetle art. 86 ust. 1 nie podlega odliczeniu.

Jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia, stanowiące wytworzenie nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy, są wykorzystywane do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym oznacza to, że są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

W świetle powyższego, Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, iż ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania. Warto nadmienić, iż zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część realizowanej inwestycji związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy. Stosownie zatem do treści przepisu art. 86 ust. 7b ustawy, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy, Wnioskodawca winien określić udział procentowy, w jakim ww. wydatki są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w stosunku do wydatków stanowiących ulepszenie ponoszonych w 2013 r. w związku z realizacją inwestycji polegającej na termomodernizacji budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia, który po zakończonej inwestycji Wnioskodawca wykorzystuje do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy, nie od całości poniesionych wydatków inwestycyjnych, ale tylko według udziału procentowego określonego zgodnie z ww. przepisem, gdyż w ramach działalności gospodarczej wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. A zatem Gmina winna określić udział procentowy, o którym mowa w powyższym przepisie, tj. w jakim stopniu ww. budynek jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3–10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Zatem jeżeli po oddaniu przedmiotowego budynku Gminnego Ośrodka Zdrowia do użytkowania zmieni się stopień jego wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, Gmina powinna dokonać odpowiedniej korekty podatku naliczonego od tych wydatków inwestycyjnych.

Zauważyć również należy, iż prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej z czynnościami opodatkowanymi, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu, uznać je należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.