Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.619.2019.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-14
Teza: Braku prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia; organ-organ władzy publicznej; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2019 r. (data wpływu 14 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2020 r. (data wpływu 3 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu pn. „(…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu pn. „(…)”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 stycznia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie zawartej umowy z samorządem województwa (Urzędem Marszałkowskim) Gmina w latach 2019-2020 będzie realizowała projekt pn. „(…)” współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania „Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, służące – zgodnie z art. 7 tej ustawy – zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
*   kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury.

Dodatkowo art. 1 i 2 ww. ustawy wskazuje, że prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym. Realizacja tych zadań przez samorząd Gminy poprzez upowszechnianie działalności kulturalnej, artystycznej, dziedzictwa kulturowego ma na względzie podtrzymanie i tworzenie przez mieszkańców poczucia wspólnoty gminy i regionu poprzez spotkania w ramach Kół Gospodyń Wiejskich oraz organizację zajęć plastyczno-artystycznych dla młodzieży i seniorów.

Przedmiotem inwestycji jest przebudowa budynku obecnej świetlico-remizy. Właścicielem budynku jest Gmina, natomiast użytkowany i zarządzany jest przez instytucję kultury, poprzez organizację w nim fili bibliotecznej. Po dokonaniu przebudowy, Gmina zamierza przekazać ww. budynek w bezpłatne użyczenie, dla instytucji kultury – Gminnej Biblioteki Publicznej, do wykorzystywania nieruchomości na potrzeby realizacji celów statutowych gminy.

Realizacja inwestycji będzie miała na celu stworzenie swoistego centrum życia kulturalnego, społecznego, edukacyjnego i artystycznego lokalnej społeczności, umożliwi mieszkańcom zachowanie lokalnego dziedzictwa kulturowego oraz zapewni rozwój i promocję lokalnych produktów i usług poprzez organizowanie zajęć dydaktycznych, wystaw okolicznościowych i artystycznych dla miejscowej społeczności.

W ramach projektu przewiduje się przebudowy wewnątrz budynku (przebudowy ścian działowych i innych elementów konstrukcyjnych, wykonanie podłóg, montaż stolarki okiennej i drzwi, montaż białej armatury), wykonanie instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej i c.o., montaż instalacji fotowoltaicznej, wykonanie nowego pokrycia dachu, docieplenie budynku (termomodernizacja), wykonanie przydomowej oczyszczalni ścieków, wykonanie ogrodzenia, utwardzenia i oświetlenia terenu, jak również wyposażenie budynku w niezbędne do jego funkcjonowania sprzęty. W ramach zadania dokonana zostanie również przebudowa garażu dla OSP. Wykonanie robót budowlanych i uzyskanie pozwolenia na użytkowanie obiektu przewidziane jest do dnia 31 lipca 2020 r.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  po zrealizowaniu inwestycji i oddaniu jej do użytkowania Gmina nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych. Budynek będzie udostępniany nieodpłatnie mieszkańcom Gminy. Opłaty z powyższego tytułu nie będą pobierane, a tym samym Gmina nie będzie wykonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji wystawione zostaną na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn. „(…)” związanego z modernizacją budynku i jego wyposażenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby modernizacji budynku wraz z wyposażeniem w ramach realizowanego projektu pn. „(…)”.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, tj. czynności dokonywane odpłatnie w ramach działalności gospodarczej, w zamian za wynagrodzenie.

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina realizując inwestycję pn. „(…)” nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Powyższe działanie stanowić będzie realizację zadań własnych Gminy, wśród tych zadań znajdują się zarówno gospodarka nieruchomościami gminnymi (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym), jak również sprawy kultury, w tym bibliotek i gminnych ośrodków kultury (art. 7 ust. 1 pkt 9 USG).

Zgodnie z przywołanym art. 9 ust. 1 ustawy o działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Ponadto ust. 2 art. 9 tejże ustawy wskazuje, że prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

Zawierając umowę nieodpłatnego użyczenia nieruchomości Gmina działać będzie jako organ władzy publicznej wykonujący zadania własne, do realizacji których jest zobowiązana w świetle przepisów prawa powszechnie obowiązującego. Gmina ustanawiając użyczenie nieruchomości na rzecz samorządowej instytucji kultury realizować będzie zadania własne w zakresie kultury oraz działać będzie w publicznym charakterze jako organ władzy publicznej. Umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Świadczenie polegające na nieodpłatnym użyczeniu budynku dla instytucji kultury, będącego własnością Gminy, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych w zakresie wynikającym z treści art. 7 ust. 1 pkt 1 i 9 ustawy o samorządzie gminnym, stanowić będzie sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej.

Wyklucza to Gminę z zakresu pojęcia podatnika podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Innymi słowy, w zakresie udostępniania instytucji kultury nieruchomości na jego cele statutowe, Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, nie stanowi czynności znajdującej się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przytoczonego przepisu wynika, że dla uzyskania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego niezbędne jest spełnienie łączne dwóch warunków:

*   odliczenie przysługuje jedynie podatnikowi VAT;
*   musi istnieć bezpośredni związek między zakupionymi towarami i usługami, a ich wykorzystaniem do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano we wniosku, Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie prowadzi i nie będzie wykonywała i prowadziła działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT). Tym samym, nie będzie miała możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
*   kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, zawarła umowę z samorządem województwa na realizację projektu pn. „(…)” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Gmina realizuje zadania własne wynikające z ustawy o samorządzie gminnym, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury.

Przedmiotem inwestycji jest przebudowa budynku obecnej świetlico-remizy, której właścicielem jest Gmina. Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji wystawione zostaną na Gminę.

Po zrealizowaniu inwestycji i oddaniu jej do użytkowania, Gmina nie będzie wykorzystywała jej do wykonywania czynności opodatkowanych. Budynek będzie udostępniany nieodpłatnie mieszkańcom Gminy.

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wskazała Gmina – świetlica wiejska będzie wykorzystywana do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stąd projekt jest realizowany w ramach działalności statutowej Gminy (art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym). Tym samym, zakupione towary i usługi nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Wobec tego, Gmina nabywając towary i usługi nie będzie dokonywała ich zakupu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że w tym przypadku nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Gmina nie będzie miała – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.