Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-300/16/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-07-06
Teza: Prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z otrzymaniem drogą mailową potwierdzenia odbioru wiadomości mailowej, która w załączeniu zawierała fakturę korygującą, oraz w sytuacji wysłania drogą elektroniczną wiadomości mailowej, która posiadała w załączeniu fakturę korygującą oraz posiadania dodatkowej dokumentacji, z której wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; odbiór-potwierdzenie odbioru; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2016 r. (data wpływu 28 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”) zajmuje się produkcją oraz sprzedażą zlewozmywaków granitowych głównie online. Spółka zarejestrowana jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nabywcy zawierają ze Spółką umowę sprzedaży za pośrednictwem Internetu, aukcji internetowych lub poprzez sklep internetowy. Towar jest wysyłany za pośrednictwem firmy kurierskiej. Nabywcami towarów są w większości osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Na mocy § 2 ust. 1 i poz. 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących Spółka dokonuje ewidencji sprzedaży poprzez wystawienie faktury VAT. Skalę ilościową zawieranych w ten sposób transakcji obrazuje fakt, że Spółka wystawia na transakcje internetowe w miesiącu ok. 1800 - 2200 szt. faktur.

Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub osoby prowadzące indywidualną działalność gospodarczą nabywające od Spółki towary niezwiązane w sposób bezpośredni z tą działalnością, jako konsumenci są uprawnieni (co wynika z odrębnych uregulowań prawnych) do odstąpienia od umowy, dokonania zwrotu towaru i otrzymania zwrotu uiszczonej płatności. Chęć odstąpienia od umowy nabywca zgłasza drogą mailową lub pisemnie na adres Spółki.

Przy sprzedaży wysyłkowej, występują również często takie sytuacje, w których z uwagi na dbałość o klienta i dokładanie wszelkiej staranności w utrzymanie długofalowych relacji z odbiorcami towarów Spółki, konieczne jest dokonywanie obniżenia cen bądź też przyjmowanie zwrotów towarów po upływie dłuższego niż 14 dni czasu, jaki upłynął od transakcji sprzedaży (np. w ramach zgłoszonych zgodnie z regulaminem sklepu, uznanych reklamacji).

W takich sytuacjach Spółka każdorazowo zwraca kontrahentowi zapłaconą kwotę i wystawia fakturę korygującą, która wysyłana jest za pośrednictwem poczty polskiej za potwierdzeniem odbioru. Niestety kupujący bardzo często nie potwierdzają Spółce odbioru faktury korygującej poprzez zwrot podpisanej kopii faktury. Zważywszy na to, że są to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, wyegzekwowanie od nich potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest trudne w bardzo licznych przypadkach, co automatycznie stwarza po stronie Spółki ryzyko podatkowe w zakresie prawa do korekty sprzedaży w danym okresie sprawozdawczym. O skali trudności w realizowaniu obowiązków podatkowych może świadczyć fakt, że na dziś Spółka ma około 380 szt. faktur niepotwierdzonych przez nabywcę.

Ze względu na wciąż rosnącą liczbę zamówień i transakcji w sklepie internetowym oraz troskę o ich prawidłową i szybką obsługę, Spółka będzie chciała w sposób optymalny usprawnić proces korygowania sprzedaży. Dlatego zarówno przy odstąpieniu od umowy, jak i późniejszych zwrotach towarów zamierza faktury korygujące wysyłać i potwierdzać drogą elektroniczną.

W celu otrzymania potwierdzenia faktury korygującej Spółka zastosuje procedurę, w ramach której w pierwszym działaniu w sytuacji wysyłania do nabywcy wiadomości z załączoną fakturą korygującą przy użyciu poczty elektronicznej, odbiorca będzie miał możliwość automatycznie potwierdzić otrzymanie wiadomości. Odbiorca wiadomości odbierając wiadomość z załączoną fakturą korygującą będzie mógł wybrać opcję, która pojawi się automatycznie o treści „Potwierdź nadawcy odbiór wiadomości: Tak/Nie”. W przypadku wybrania opcji „Tak” Spółka otrzyma maila zwrotnego z informacją o odczycie wiadomości. Jeżeli natomiast odbiorca wybierze opcję „Nie”, potwierdzenie odbioru nie zostanie wysłane.

W przypadku, gdy wiadomość z fakturą korygującą nie dotrze na serwer poczty elektronicznej, na którym znajduje się konto poczty elektronicznej odbiorcy, to Spółka otrzyma automatycznego maila zwrotnego z komunikatem o błędzie technicznym uniemożliwiającym dostarczenie wiadomości.

W sytuacjach, gdy Spółka nie otrzyma automatycznego maila zwrotnego z potwierdzeniem odczytu wiadomości albo otrzymania komunikatu o błędzie technicznym, to Spółka wyśle kolejną wiadomość pocztą elektroniczną, prosząc w treści maila odbiorcę wiadomości o potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez wysłanie zwrotnej wiadomości pocztą elektroniczną z oświadczeniem o potwierdzeniu odbioru faktury korygującej.

Fakt, że Spółka będzie podejmowała próby doręczenia faktury korygującej będzie wynikał bezpośrednio z historii korespondencji z programu komunikacyjnego zapewniającego ujednolicone miejsce do zarządzania pocztą email. Historia korespondencji przechowywana będzie w formie papierowej (poprzez wydruk) lub w formie elektronicznej (na trwałym nośniku).

W sytuacji braku uzyskania potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej w drodze automatycznego odesłania z serwera nabywcy informacji o odbiorze wiadomości lub w drodze otrzymania maila zwrotnego, w treści którego nabywca potwierdzi, że odebrał fakturę korygującą, Spółka nie będzie posiadała dokumentacji, z której będzie wynikało, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, ale Spółka będzie mieć dokumenty potwierdzające, że nabywca wie, że transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w fakturze korygującej. Na dokumenty powyższe składać się będą: oświadczenie o odstąpieniu od umowy zawartej na odległość lub żądanie obniżki ceny wraz z podaniem przyczyny, korespondencja mailowa z odbiorcą z programu obsługującego pocztę elektroniczną, potwierdzenie dokonania zwrotu przelewem płatności do nabywcy, dokumenty magazynowe dokumentujące przyjęcie zwróconego towaru (w przypadku odstąpienia od umowy, nie dotyczy obniżenia ceny). Posiadanie wymienionej dokumentacji oraz próba doręczenia w formie opisanej powyżej zdaniem Spółki wyczerpuje wymagania stawiane w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT i uprawnia do obniżenia podstawy opodatkowania.

Faktury korygujące Spółka będzie wystawiała zarówno na rzecz podatników prowadzących działalność gospodarczą (tych działających i tych nie działających w charakterze podatnika), jak i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Sposób wystawiania i przechowywania faktur, będących przedmiotem pytań, spełnia wymogi określone w przepisach art. 106m i 106n Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r, Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przypadku otrzymania drogą mailową potwierdzenia odbioru wiadomości mailowej (potwierdzenie automatyczne z serwera nabywcy lub odesłania przez nabywcę maila z potwierdzeniem otrzymania faktury korygującej), która w załączeniu zawierała fakturę korygującą, należy uznać, że podatnik posiada potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę, uprawniające do obniżenia podstawy opodatkowania?
2.  Czy w sytuacji wysłania drogą elektroniczną wiadomości mailowej, która posiadała w załączeniu fakturę korygującą oraz posiadania dodatkowej dokumentacji, z której wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, należy uznać, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania?

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, odpowiedź jest twierdząca, otrzymanie przez sprzedawcę (podatnika) automatycznego potwierdzenia z programu pocztowego dostarczenia maila wraz z załączoną fakturą korygującą lub odesłanie przez nabywcę maila z treścią potwierdzającą otrzymanie faktury korygującej, będzie stanowiło potwierdzenie uprawniające do obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13.

Rolą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych celem doprowadzenia do udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Są one, zatem wystawiane by doprowadzić stan wynikający z faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Skoro wystawiona faktura pierwotna została wprowadzona do obrotu gospodarczego i stała się prawidłowym dokumentem stwierdzającym dokonanie sprzedaży, to tym samym okoliczności uprawniające do obniżenia obrotu należy udokumentować fakturą korygującą i wprowadzić ją do obrotu prawnego. Natomiast, jeżeli wprowadzeniem do obrotu jest przesłanie faktury w dowolnym formacie elektronicznym za pośrednictwem poczty elektronicznej oczywiście przy zachowaniu autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności, to również wysłanie tą drogą faktury korygującej będzie wprowadzeniem jej do obrotu prawnego.

Ponieważ przepisy ustawy nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia, wiadomość zwrotna przesłana drogą elektroniczną czyni zadość warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę. Po drugie zachowana będzie należyta staranność, jeżeli chodzi o uzyskanie potwierdzenia, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z jej treścią tj. będzie on mógł potwierdzić, że otrzymał wiadomość z załącznikiem poprzez wybór opcji o potwierdzeniu odbioru lub będzie mógł to uczynić odrębnym mailem.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki odpowiedź jest twierdząca, w przypadku zwrotu towaru przez nabywcę bądź obniżenia ceny oraz zwrotu wynagrodzenia nabywcy w wyniku odstąpienia od umowy, bądź uznania reklamacji, wysłanie faktury korygującej pocztą elektroniczną na adres wskazany przez nabywcę, w wyżej przedstawionym opisie sprawy i przy dysponowaniu dodatkową dokumentacją, z której wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej będzie, zdaniem Spółki, wystarczające do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT o wartość zwróconych towarów, uznanych reklamacji, udzielonych rabatów, upustów i w tej sytuacji nie jest wymagane uzyskanie potwierdzenia otrzymania faktury korygującej ani drogą mailową ani na piśmie.

Co do zasady, dla obniżenia podstawy opodatkowania o wartość zwróconych towarów, konieczne jest potwierdzenie otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 13, obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jednak w myśl art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy o VAT, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. W takim przypadku, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spienione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Po pierwsze, w przedstawionym powyżej opisie sprawy nabywca będzie wiedział, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej. Przede wszystkim będzie to wynikało z potwierdzenia rezygnacji z zakupu bądź innego uzasadnionego zwrotu towaru sprzedawcy (obniżenia ceny) w postaci przechowywanej dokumentacji: formularza odstąpienia od umowy przesłanego w wersji elektronicznej lub papierowej, reklamacji popartej dokumentem potwierdzającym zwrot należności za towar, a także korespondencją z nabywcą prowadzoną drogą elektroniczną. Jeżeli bowiem nabywca otrzyma zwrot ceny po tym, jak zwrócił bądź zareklamował towar, to musi mieć świadomość, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Po drugie, mail wysłany do nabywcy wraz z załączoną fakturą korygującą na adres wskazany przez tego nabywcę, lub w odpowiedzi na jego maila z reklamacją lub z pismem odstąpienia od umowy jest wystarczającym dowodem dokumentującym próbę doręczenia faktury korygującej. Po trzecie, faktura korygująca wysyłana będzie w załączeniu pocztą elektroniczną w formie i w sposób zapewniający autentyczność, integralność i czytelność.

Powyższe stanowiska Spółki znajdują potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 listopada 2015 r. sygn. IPTPP3/4512-446/15-2/MWj oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2013 r. sygn. ITPP3/443-366b/l3/AT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Według art. 29a ust. 14 ustawy przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z treści art. 29a ust. 15 ustawy wynika, że warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Stosownie do art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym – art. 2 pkt 32 ustawy.

Na podstawie art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy – w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy.

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak wynika z art. 106j ust. 2 ustawy – faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego– odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Natomiast - na podstawie art. 106m ust. 1 ustawy - podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Art. 106m ust. 2 stanowi, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy).

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

W myśl art. 106m ust. 5 ustawy - poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz.U. Nr 130, poz. 1450, ze zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Na podstawie art. 106n ust. 1 ustawy - stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Podkreślić należy szczególną rangę wymogu, jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy jest to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Wprawdzie prawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści, to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zajmuje się produkcją oraz sprzedażą online zlewozmywaków granitowych. Spółka zarejestrowana jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nabywcy zawierają ze Spółką umowę sprzedaży za pośrednictwem Internetu, aukcji internetowych lub poprzez sklep internetowy.

Spółka w uzasadnionych przypadkach wysyła faktury korygujące za pośrednictwem poczty polskiej za potwierdzeniem odbioru, często jednak nie otrzymuje potwierdzenia otrzymania tych faktur poprzez zwrot podpisanej kopii faktury.

Dlatego Spółka zamierza wysyłać faktury korygujące drogą elektroniczną. Natomiast odbiorca będzie miał możliwość automatycznego potwierdzenia otrzymanej wiadomości.

W przypadku braku potwierdzenia przez nabywcę, Spółka będzie posiadać dokumentację potwierdzającą, ze nabywca wie, że transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w fakturze korygującej.

Kwestia obowiązku posiadania potwierdzenia przez nabywcę odbioru faktury korygującej była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. przeciwko Ministrowi Finansów orzekł, że wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Zatem z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik powinien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi posiadać dokumentację potwierdzającą próbę doręczenia faktury korygującej oraz wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał.

W powołanym wyżej wyroku Trybunał stanął na stanowisku, że o ile samo zawarcie przez przepis prawa krajowego obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury nie narusza reguł wspólnotowych podatku od wartości dodanej, to jednak w praktyce mogłoby do takiego naruszenia dochodzić, poprzez zawężanie w niektórych sytuacjach możliwości dowodzenia przez podatnika, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią. Stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażone w przywołanym wyroku jest zatem warunkowe w tym znaczeniu, że Sąd ten uzależnił znaczenie uzyskania potwierdzenia otrzymania korekty faktury dla obniżenia podstawy opodatkowania od wystąpienia szczególnych okoliczności w postaci braku możliwości lub nadmiernych trudności w uzyskaniu przez podatnika tego potwierdzenia w rozsądnym terminie, dopuszczając w szczególnych przypadkach substytuty tego potwierdzenia.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, że kontrahent odebrał fakturę korygującą. Czyni zadość warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę np. potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki poleconej (za zwrotnym poświadczeniem odbioru), pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, zwrotnie przesłana kopia podpisanej faktury korygującej, fax potwierdzający odbiór faktury korygującej, potwierdzenie przesłane drogą elektroniczną, potwierdzony odbiór faktury korygującej przesłany drogą elektroniczną.

Przy ocenie zgodności zapisów ustawy o VAT z prawem wspólnotowym ten wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty e-faktury stwarza pole i możliwości do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad prawa wspólnotowego należałoby uznać, że podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź też prawa tego nie ma.

Nie oznacza to jednak, że podatnik może w ogóle zrezygnować z otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej uzasadniając tę rezygnację tym, że konsumenci niechętnie potwierdzają ich odbiór oraz, że w takich przypadkach musi ponownie przesyłać prośby o potwierdzenie odbioru korekty.

Podkreślić raz jeszcze należy, że ustawodawca w analizowanych przepisach nie wskazał na konkretne formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Ani powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług ani ww. orzeczenie TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury korygującej. Dopuszczalne są zatem wszelkie formy, które jednoznacznie będą potwierdzały powyższe okoliczności.

Jednocześnie należy wskazać, że nie istnieją żadne szczególne wymogi dotyczące samej formy i treści akceptacji przez odbiorcę wysyłania, w tym udostępniania faktur w formie elektronicznej. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę na przesyłanie faktur w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej, czy to w formie pisemnej czy też ustnej.

W przedstawionych okolicznościach niniejszej sprawy stwierdzić należy, że przyjęta przez Spółkę procedura wysyłania wiadomości do kontrahenta z załączoną fakturą korygującą przy użyciu poczty elektronicznej, gdy odbiorca wiadomości odbierając wiadomość z załączoną fakturą korygującą będzie mógł wybrać opcję, która pojawi się automatycznie o treści „Potwierdź nadawcy odbiór wiadomości: Tak/Nie”, jest wystarczająca do zastosowania obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie tut. organ stwierdza, że otrzymywany przez Spółkę automatyczny komunikat zwrotny Tak/Nie informujący o dotarciu do kontrahenta wiadomości e-mail zawierający fakturę korygującą, może być uznany za sposób potwierdzania odbioru faktur korygujących. Z treści art. 29a ust. 13 ustawy nie wynika, aby ustawodawca wymagał od nabywcy zapoznania się z treścią faktury korygującej. Istotne jest aby przesłana faktura korygująca zachowała autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury oraz była wysłana drogą elektroniczną za uprzednią zgodą odbiorcy.

Jeżeli zatem Spółka posiada zgodę kontrahenta na przesyłanie faktur (faktur korygujących) drogą elektroniczną, wówczas, o ile opisany przez Spółkę sposób odbioru faktury korygującej przez kontrahenta drogą elektroniczną tj. posiadanie potwierdzenia przez klienta odbioru faktury korygującej (w formie automatycznego komunikatu lub wiadomości zwrotnej samego klienta), zapewni autentyczność pochodzenia oraz integralność i czytelność faktury korygującej, wówczas Spółce przysługiwać będzie prawo od obniżenia podstawy opodatkowania na warunkach określonych w art. 29a ust. 13 ustawy.

Natomiast w przypadku braku potwierdzenia doręczenia faktury, jeżeli Spółka będzie w posiadaniu dowodów potwierdzających, że rozliczenie transakcji nastąpiło na warunkach wskazanych w fakturze korygującej, tj. oświadczenie o odstąpieniu od umowy zawartej na odległość lub żądanie obniżki ceny wraz z podaniem przyczyny, korespondencja mailowa z odbiorcą z programu obsługującego pocztę elektroniczną, potwierdzenie dokonania zwrotu przelewem płatności do nabywcy, dokument magazynowy dokumentujący przyjęcie zwróconego towaru (w przypadku odstąpienia od umowy, nie dotyczy obniżenia ceny), obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały spełnione przesłanki określone w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy.

Końcowo informuje się, że ostateczna ocena zgodności formy potwierdzenia odbioru faktur korygujących opisanych we wniosku z powołanymi przepisami może być przeprowadzona wyłącznie w trakcie postępowania kontrolnego. Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego. Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.