Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-487/13-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-14
Teza: 1. Czy istnieje obowiązek rozdzielania wydatków z tytułu ubezpieczenia samochodu na część stanowiącą koszty uzyskania przychodów oraz część wyłączoną z kosztów uzyskania przychodów stosując np. zasadę uznawania wykorzystania samochodu w 1/2 na cele działalności gospodarczej? 2. Czy można przyjąć, iż w każdym przypadku ubezpieczenie byłoby płacone i w związku z tym jest ono kosztem uzyskania przychodów w całości, po uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (oznaczone we wniosku nr 5).
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; samochód-samochód osobowy; ubezpieczenia; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 2 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów (pytanie wymienione we wniosku jako 5 w kolejności) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka lub podatnik) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Spółka posiada samochód osobowy przyjęty do używania na podstawie umowy leasingu operacyjnego z dnia 10 kwietnia 2013 r. Z samochodu osobowego korzysta Dyrektor Spółki. Samochód jest używany przez pracownika do celów służbowych oraz do celów prywatnych. Zgodnie z umową spisaną pomiędzy Dyrektorem Spółki a Spółką – osoba ta, jak również członkowie jej rodziny, mogą wykorzystywać samochód do celów prywatnych w związku z czym pracownik ten ma doliczany przychód podatkowy do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy zasady podziału wydatków związanych z zakupem paliwa w odniesieniu do ewidencji przebiegu pojazdu są prawidłowe? Czy uznanie, iż wydatki z tytułu zakupu paliwa stanowią koszty uzyskania przychodów w części, która wynika z proporcji przejechanych przez pracownika kilometrów w celach służbowych jest prawidłowe? (pytanie wymienione we wniosku jako 1 w kolejności);
2.  Czy w przypadku wydatków eksploatacyjnych założenie przyjęte przez podatnika, iż samochód w równych częściach jest wykorzystywany dla celów służbowych i dla celów prywatnych i uznawanie, że do kosztów uzyskania przychodów Spółka zalicza 1/2 wydatków na koszty eksploatacji jest prawidłowe? (pytanie wymienione we wniosku jako 2 w kolejności);
3.  Czy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów części podatku VAT w wysokości niepodlegającej odliczeniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług naliczonego od kosztów rat leasingowych jest prawidłowe? (pytanie wymienione we wniosku jako 4 w kolejności);
4.  Czy istnieje obowiązek rozdzielania wydatków z tytułu ubezpieczenia samochodu na część stanowiącą koszty uzyskania przychodów oraz część wyłączoną z kosztów uzyskania przychodów stosując np. zasadę uznawania wykorzystania samochodu w 1/2 na cele działalności gospodarczej? Czy można przyjąć, iż w każdym przypadku ubezpieczenie byłoby płacone i w związku z tym jest ono kosztem uzyskania przychodów w całości, po uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie wymienione we wniosku jako 5 w kolejności).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4 (wymienione we wniosku jako 5 w kolejności).

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 (wymienione we wniosku jako 1 w kolejności), pytania nr 2 (wymienione we wniosku jako 2 w kolejności), pytania nr 3 (wymienione we wniosku jako 4 w kolejności) – został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie, aby dany wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów muszą być spełnione określone przesłanki:

*   poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z działalności gospodarczej,
*   poniesiony wydatek ma na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów negatywnych określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powyższych uregulowań podatnik zawsze musi badać czy dany wydatek spełnia określone warunki oraz czy wydatek jest uzasadniony i racjonalny. Jedynie bowiem wydatki związane w sposób pośredni lub bezpośredni z uzyskiwanymi przychodami oraz uzasadnione pod względem ekonomicznym i formalnym stanowią koszty uzyskania przychodów.

W odniesieniu do powyższych zasad, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: IS) w dniu 20 grudnia 2010 r. znak (…) (dalej: interpretacja IS w sprawie kosztów) wydanej dla Spółki w podobnym stanie faktycznym (poprzednia umowa leasingu dotycząca używania samochodu marki (…)), organ podatkowy uznał, iż nie wszystkie koszty eksploatacyjne stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów. Wydatki niezwiązane z uzyskiwanym przez Spółkę przychodem podatkowym z działalności gospodarczej, a związane z wykorzystaniem przez pracownika samochodu do celów prywatnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Spółka stosując się do powyższej interpretacji na zasadzie analogii rozliczając zasady korzystania przez pracownika z nowego (innego) samochodu przyjętego do używania na podstawie nowej umowy leasingu z dnia 10 kwietnia 2013 r. przyjęła zasadę, iż nie wszystkie wydatki stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Spółka jednocześnie przyjęła określone założenia w celu określenia jaka część wydatku nie stanowi dla Spółki kosztów uzyskania przychodów. Z uwagi na wykorzystanie samochodu w celach prywatnych (nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą) i w celach służbowych (związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą) Spółka w poniższy sposób rozpoznaje koszty uzyskania przychodów ponoszone w związku z tym samochodem:

1.  koszty paliwa – jako kwota brutto wynikająca z faktury VAT, gdyż podatek od towarów i usług (dalej: podatek VAT) nie może być odliczany w przypadku zakupu paliwa do samochodów osobowych – są rozliczane na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez Dyrektora Spółki. Pracownik prowadzi bowiem ewidencję przebiegu pojazdu i co miesiąc podaje liczbę kilometrów przejechanych w celach prywatnych i w celach służbowych. Na podstawie przedstawionej ewidencji przebiegu pojazdu Spółka dzieli następnie wydatki tytułem zakupu paliwa do tego samochodu na:
    *   koszty paliwa, które stanowią koszty uzyskania przychodów,
    *   koszty paliwa, które służą celom prywatnym i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów;
2.  koszty eksploatacyjne, w tym koszty przeglądów samochodu w kwocie netto (gdyż podatek VAT jest odliczany przez Spółkę z takiej faktury) księgowany jest w kosztach uzyskania przychodów w wysokości 1/2 ponoszonych wydatków. Spółka przyjęła bowiem założenie, iż samochód jest wykorzystywany w 1/2 do celów prywatnych, a w 1/2 do celów służbowych. Takie założenie nie znajduje odbicia w ewidencji przebiegu pojazdu, gdyż z tego dokumentu wynika, iż samochód jest wykorzystywany w przeważającej części w celach służbowych. Ze względów ostrożnościowych Spółka przyjęła jednak zasadę podziału wydatków (poza kosztami paliwa) w proporcji 1/2 wykorzystania samochodu do celów prywatnych i w 1/2 dla celów służbowych;
3.  koszty raty leasingowej są zaliczane w koszty uzyskania przychodów w całości – w odniesieniu do interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej z 20 grudnia 2010 r. znak ILPB4/423-169/10-6/DS otrzymanej przez Spółkę w odniesieniu do poprzednio obowiązującej umowy leasingu. Spółka potraktowała tutaj stan faktyczny analogicznie do stanu faktycznego opisanego w przedmiotowej interpretacji indywidualnej;
4.  podatek VAT wykazywany na fakturach za leasing Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 1/2 ponoszonych wydatków. W tym przypadku zastosowanie znajduje założenie, iż samochód osobowy jest wykorzystywany w 1/2 do celów służbowych i w 1/2 do celów prywatnych, przy czym do kosztów uzyskania przychodów zaliczany jest podatek VAT w 1/2 od części, od której nie przysługuje odliczenie tego podatku. Zgodnie z zasadami podatkowymi, Spółka odlicza bowiem jedynie 60% kwoty podatku VAT. W praktyce rozliczenie podatku VAT wygląda w następujący sposób:
    *   faktura brutto to 2.433,28 zł,
    *   podatek VAT podlegający odliczeniu to 273,00 zł (60% kwoty podatku VAT),
    *   podatek VAT niepodlegający odliczeniu to 182,00 zł,
    *   w kosztach uzyskania przychodów jest księgowana wartość netto faktury, od której przysługuje odliczenie (1.186,96 zł), wartość netto faktury, od której odliczenie nie przysługuje (791,32 zł) oraz podatek VAT, do którego odliczenia Spółka nie ma prawa (182,00 zł);
5.  koszty ubezpieczenia samochodu w części OC są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w całości, a w przypadku ubezpieczenia AC do kosztów uzyskania przychodów jest zaliczana część wynikająca z wyliczenia wartości samochodu osobowego do kwoty 20.000,00 EUR. Ograniczenie w możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tym przypadku nie jest rozpatrywana kwestia udostępnienia samochodu pracownikowi do celów prywatnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego odnoszące się do pytania nr 4 (oznaczonego we wniosku nr 5) – jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy więc stwierdzić, że koszty składek na ubezpieczenie samochodu osobowego używanego na podstawie umowy leasingu operacyjnego, jeżeli zgodnie z umową do ich ponoszenia zobowiązany jest korzystający, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy mieć na względzie ograniczenia wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak bowiem stanowi art. 16 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Oznacza to, że w przypadku opłacania składek na ubezpieczenie pojazdu samochodowego, który zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, jest samochodem osobowym, składki te stanowią koszt uzyskania przychodu tylko w części ustalonej od wartości samochodu nie przekraczającej równowartości 20 000 euro (przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia).

Należy przy tym zauważyć, że w cytowanym przepisie nie podano wprost, o który rodzaj ubezpieczenia chodzi (OC, AC, NNW), ale należy przyjąć, że dotyczy on wyłącznie ubezpieczenia AC, bowiem dla ustalenia limitu, o którym mowa w tym przepisie, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tę przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NNW wartość samochodu nie jest istotna.

W konsekwencji należy stwierdzić, że ubezpieczenie OC samochodu osobowego używanego na podstawie umowy leasingu operacyjnego w całości stanowi – na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszt uzyskania przychodów. Natomiast składka na ubezpieczenie AC będzie kosztem uzyskania przychodu z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 powołanej ustawy.

Tak więc wydatki z tytułu ubezpieczenia samochodu osobowego – co do zasady – stanowią koszty podatkowe Spółki.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku wydatków z tytułu ubezpieczenia samochodu osobowego, bez znaczenia pozostaje fakt, iż leasingowany samochód używany jest przez pracownika Spółki do celów służbowych i celów prywatnych. Ubezpieczenie samochodu stanowi bowiem w całości koszt uzyskania przychodów Spółki, gdyż jest płacone bez względu na to, czy samochód jest wykorzystywany przez pracownika dla celów służbowych czy prywatnych (podobnie jak koszty raty leasingowej).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 (oznaczonego we wniosku nr 5) należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że jest ona rozstrzygnięciem stanowiącym w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie informuje się, że wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług (wymienione we wniosku jako 3 w kolejności) oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (wymienione we wniosku jako 6 w kolejności) rozpatrzony zostanie odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.