Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-39/16-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku.
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; budownictwo-budownictwo społeczne; dostawa; montaż; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2016 r. (data wpływu 7 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest osobą prawną, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT), prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży towarów handlowych takich jak drzwi, podłogi drewniane czy panele podłogowe.

Wnioskodawca rozszerzył prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą o świadczenie usług montażu podłóg, obejmujących dostawę paneli podłogowych lub podłóg drewnianych (dalej: Usługi Montażowe). Usługi Montażowe polegają na trwałym zamontowaniu paneli (podłóg drewnianych) w budynku (lokalu) mieszkalnym. Nabywcą Usług Montażowych może być osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, jak również przedsiębiorca. Montaż odbywa się w związku z budową, remontem, modernizacją, termomodernizacją lub przebudową obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z perspektywy nabywcy świadczenie Wnioskodawcy sprowadzać się będzie do wykonania montażu określonych towarów we wskazanym budynku lub lokalu mieszkalnym.

Usługi Montażowe mogą być wykonywane we własnym zakresie przez Spółkę lub przy wykorzystaniu usług podwykonawców. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną względem nabywców Usług Montażowych za jakość i terminowość usług wykonywanych przez podwykonawcę. Podwykonawca, który wykonuje usługę montażu, będzie rozliczał się wyłącznie z Wnioskodawcą. Wnioskodawca otrzymuje zbiorcze wynagrodzenie za całość wykonywanego świadczenia, bez wyszczególniania oddzielnie wartości usługi i towarów.

Usługi Montażowe będą wykonywane w budynkach mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Możliwa jest sytuacja wykonania Usług Montażowych w obrębie domów mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 lub lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Usługi Montażowe nie są wykonywane poza bryłą obiektów budownictwa mieszkaniowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w okolicznościach zaprezentowanego stanu faktycznego, Wnioskodawca może stosować obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) do Usług Montażowych, świadczonych w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a w zw. z ust. 12b ustawy o VAT?
2.  Czy w okolicznościach zaprezentowanego stanu faktycznego, Wnioskodawca może stosować obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) do Usług Montażowych, świadczonych w ramach budowy remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków i lokali wskazanych w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, w stosunku do tej części podstawy opodatkowania która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka może stosować obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) do Usług Montażowych, świadczonych w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a w zw. z ust. 12b ustawy o VAT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka może stosować obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) do Usług Montażowych, świadczonych w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków i lokali wskazanych w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, w stosunku do tej części podstawy opodatkowania która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W myśl przepisu art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 146a ustawy o VAT, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy o VAT, wynosi 8%.

Na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 1608) okres obowiązywania zmiany stawki (7% na 8%) został przedłużony do 31 grudnia 2016 r.

Stawkę 8% stosuje się, w myśl w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 14 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ustawa o VAT, dla potrzeb klasyfikacji budynków, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm., dalej: PKOB).

Zgodnie z PKOB, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania. Zgodnie z PKOB budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wybudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Jak wynika z zaprezentowanych powyżej regulacji, dla zastosowania obniżonej stawki VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, konieczne jest spełnienie trzech przesłanek:

1.  świadczenie musi stanowić usługę (albo dostawę budynku, co nie ma miejsca w niniejszej sprawie);
2.  usługa musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy budynków lub ich dostawy;
3.  budynki lub ich części, których dotyczą ww. usługi, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W pierwszej kolejności dla zinterpretowania zaprezentowanego stanu faktycznego należy zatem rozstrzygnąć czy Usługi Montażowe stanowią usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

W analizowanym stanie faktycznym szczególną uwagę należy zwrócić na to, że świadczenie wykonywane przez Spółkę nie ogranicza się do dostawy elementów podłóg (paneli), ale polega na kompleksowym wykonaniu montażu określonego elementu obiektu budowlanego, np. podłogi. Na montaż paneli (podłóg drewnianych) składa się określony zespół czynności, polegający szczególności na wyborze odpowiednich komponentów, przetransportowaniu ich do klienta, dopasowaniu ich do montażu (np. docięcie, oszlifowanie) oraz finalnie zamontowanie w budynku lub lokalu. Czynności te łącznie stanowią jednolite świadczenie złożone.

W zakresie tzw. świadczeń kompleksowych (złożonych) wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Świadczenie złożone to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość i które nie powinny być w sposób sztuczny dzielone dla celów podatkowych. Natomiast o tym, czy dane świadczenie stanowi dostawę towarów, czy świadczenie usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (tak np. wyroki TSUE: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-394/ 96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

W przedmiotowej sprawie niewątpliwie istotą transakcji jest wykonanie montażu (w ramach budowy modernizacji, remontu, lub przebudowy danego obiektu). Towar w postaci komponentu podłogi nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ponieważ jest on zainteresowany nabyciem kompleksowej usługi montażowej, polegającej na ułożeniu podłogi (drewnianej albo z paneli podłogowych). Należy przy tym podkreślić, że dopiero zamontowany komponent wypełnia swoją funkcję techniczno-gospodarczą.

Dla zaprezentowanej kwestii niezwykle ważna jest wykładnia dokonana przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w uchwale z 24 czerwca 2013 r. (sygn. I FPS 2/13, dalej: Uchwała). Choć Uchwała dotyczyła zabudowy meblowej, to zawarte w niej uwagi mają także zastosowanie do Usług Montażowych świadczonych przez Spółkę.

Po pierwsze, NSA stwierdził, że jeżeli czynności dostawy zabudowy meblowej „polegają na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową to mają one charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części”.

Po drugie, NSA wskazał, że „obniżona stawka VAT znajduje zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową”.

Zdaniem Spółki montaż paneli (podłóg drewnianych) należy uznać za usługę. NSA w Uchwale potwierdził, że w przypadku dostawy elementów zabudowy z ich montażem do mieszkalnego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego) stanowi świadczenie główne, zaś wydanie towarów, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi. Jako przykład NSA podał zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym. W ocenie Spółki sytuacja paneli (podłóg drewnianych) jest identyczna jak w przypadku montażu okien przy drzwi. Na gruncie Uchwały Usługi Montażowe niewątpliwie będą zatem uznane za usługę.

Jak wynika ponadto z Uchwały, w przypadku zabudowy meblowej zastosowanie obniżonej stawki warunkowane jest tym, aby do jej montażu zostały wykorzystane elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego, tak, aby komponent meblowy wraz z elementami konstrukcyjnymi stworzył trwałą zabudowę, spełniającą określoną funkcję użytkową. W przypadku paneli podłogowych ten warunek jest spełniony niejako automatycznie. Nie ma bowiem możliwości montażu paneli (podłóg) w taki sposób, aby nie zostały one trwale połączone z obiektem budowlanym – w tym przypadku posadzką czy podkładem pod podłogę. Jest oczywiste, że wówczas spełniają one wspólnie określoną funkcję użytkową (jako zasadniczy element budowlanego obiektu mieszkalnego). W efekcie Usługi Montażowe stanowią część budowy (względnie remontu, modernizacji lub przebudowy) budynku lub lokalu mieszkalnego, która może korzystać z obniżonej stawki VAT.

Spółka pragnie podkreślić, że jej stanowisko jest w pełni akceptowane przez organy podatkowe.

W interpretacji – interpretacja indywidualna z 26 lutego 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/443-1094/13-4/MK) potwierdził stanowisko podatnika, stwierdzając, że „zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do usług montażu paneli podłogowych o ile wykonywane będą w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętych społecznym programem mieszkaniowym, to do czynności tych należy zastosować preferencyjną 8% stawkę podatku (na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy), z zastrzeżeniem przewidzianym w art. 41 ust. 12b ustawy”.

W interpretacji z 16 lipca 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP1/443-346/12-2/MW) stwierdzono, że „do świadczonych przez Wnioskodawcę kompleksowych usług polegających na montażu paneli i wykładzin podłogowych, jeżeli są one wykonywane w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie ma obniżona 8% stawka podatku VAT”.

Analogiczne stanowisko zajęły organy podatkowe m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   z 13 sierpnia 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/4512-464/15/ICz);
*   z 30 marca 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP4/443 -921/14-4/JM);
*   z 12 marca 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443 -1272/14-4/JK);
*   z 8 października 2014 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-881/14/JP);
*   z 7 czerwca 2013 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-247/13/AP);
*   z 26 kwietnia 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/443 -92/12-2/NS);
*   z 22 marca 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443 48/12-2/PR).

Podsumowując, Spółka może stosować obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) do Usług Montażowych, świadczonych w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a w zw. z ust. 12b ustawy o VAT.

Natomiast, jeżeli Usługi Montażowe świadczone są dla celów budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, lub lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej ponad 150 m2, Spółka może stosować obniżoną stawkę VAT (obecnie 8%) zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, to jest w stosunku do tej części podstawy opodatkowania która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.