Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.5.2017.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-07
Teza: Moment zaliczenia prowizji do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 1 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia prowizji do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia prowizji do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 maja 2017 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.5.2017.1.MS na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 15 maja 2017 r. (data doręczenia 19 maja 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 22 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.), nadanym za pośrednictwem … S.A. w dniu 23 maja 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, udziałowcem spółki jawnej (….. Sp.j.). Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego liniowego jako wspólnik spółki jawnej. Spółka jawna prowadzi księgi handlowe. Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu materiałami, towarami stanowiącymi wyposażenie lakierni samochodowych (sprzedaż chemii samochodowej, tj. lakiery samochodowe, podkłady do lakieru, sprzedaż wyposażenia lakierni samochodowych tj. pistolety, szlifierki itp.). W 2009 r. Spółka jawna, której Wnioskodawczyni jest udziałowcem, podpisała trójstronny kontrakt handlowy (stronami kontraktu są: Importer produktów, Dystrybutor oraz Partner Handlowy). Spółka jawna występuję w kontrakcie w roli Dystrybutora. Głównym, przewodnim celem zawarcia kontraktu handlowego jest uzyskanie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej wszystkich trzech stron kontraktu handlowego (tj. Wnioskodawczyni, Importera oraz Partnera Handlowego) oraz dokonywanie dostaw towarów. Ponadto, zawarcie kontraktu handlowego z konkretnym wskazanym klientem skutkuje zwiększeniem sprzedaży produktów oferowanych przez Importera oraz zwiększeniem sprzedaży towarów oferowanych przez Dystrybutora. Kontrakt handlowy zapewnia, że Partner Handlowy zobowiązuje się na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności, wykorzystywać towary, które sprzedaje mu Dystrybutor (a Dystrybutor kupuje owe towary u Importera i jest jego autoryzowanym dystrybutorem).

Z podpisanego kontraktu handlowego wynika, że Importer jest zainteresowany stałym rozwojem i poszerzeniem rynku na oferowane przez siebie produkty (Dystrybutor te produkty kupuje u Importera, a potem sprzedaje Partnerowi Handlowemu), Importer wyraża gotowość wyposażenia Partnera Handlowego w specjalistyczny sprzęt i urządzenia umożliwiające pełne wykorzystanie możliwości oferowanych przez siebie produktów danej marki oraz Importer oczekuje zwiększenia sprzedaży produktów danej marki (produkty te zakupuje Dystrybutor, a potem sprzedaje je Partnerowi Handlowemu).

Partner Handlowy wyraża zainteresowanie podjęciem współpracy handlowej z Importerem i Dystrybutorem w zakresie określonym podpisanym kontraktem, potwierdza gotowość do wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej produktów danej marki oferowanych przez Importera i Dystrybutora.

Dystrybutor jest zainteresowany efektywnym zwiększeniem wartości sprzedaży produktów określonej marki objętej kontraktem.

Ponadto z podpisanego kontraktu wynikają następujące prawa i obowiązki:

*   w okresie obowiązywania kontraktu Partner Handlowy zobowiązuje się do wykorzystania na potrzeby prowadzonej działalności związanej z renowacją i naprawą powypadkową powierzchni lakierniczych produktów danej marki oferowanych przez Dystrybutora (Dystrybutor jako firma handlowa zakupuje te produkty u Importera).

*   Partner Handlowy zobowiązuje się do zakupu w każdym roku obowiązywania kontraktu produktów objętych kontraktem za kwotę nie niższą niż 200 000 zł netto (z wyłączeniem pierwszych 12 miesięcy kontraktu na okres rozruchu), a przez cały okres obowiązywania kontraktu do zakupów nie mniejszych niż 1 440 000 zł netto.

*   Partner Handlowy zobowiązuje się dokonywać płatności na rzecz Dystrybutora za zakupione produkty w terminie 30 dni od dnia otrzymania faktury.

*   Importer w stosunku do Dystrybutora, a Dystrybutor w stosunku do Partnera Handlowego zobowiązuje się do umożliwienia dokonania zakupów oraz zapewnienia terminowych dostaw Produktów w ilościach umożliwiających Partnerowi Handlowemu wywiązanie się z obowiązków określonych w kontrakcie, w tym do nieprzerwanego świadczenia usług oraz prowadzenie działalności, na potrzeby której są wykorzystywane produkty z kontaktu.

W związku z zawarciem kontraktu handlowego i wzajemnymi zobowiązaniami wynikającymi z kontraktu, Partner Handlowy otrzymuje uprawnienia do:

*   dostępu do materiałów lakierniczych (baz, pigmentów oraz pozostałych składników) niezbędnych do wdrożenia prawidłowych procedur w zakresie eksploatacji ich w swojej działalności gospodarczej;

*   doraźnej opieki technicznej świadczonej przez personel Importera i Dystrybutora w razie problemów związanych z wykorzystywaniem przez siebie produktów zakupionych zgodnie z kontraktem;

*   prowizji w wysokości 27% wartości zakupów za cały okres obowiązywania kontraktu (czyli 27% z kwoty 1 440 000 zł, tj. prowizji w wysokości 388 800 zł netto) strony określiły, że prowizja w wysokości 27% wartości zakupów dokonanych przez Partnera Handlowego u Dystrybutora będzie wypłacona na podstawie faktury za prowizję wystawionej przez Partnera Handlowego z progu zakupów 1 440 000zł – strony określiły, że rozliczenie prowizji nastąpi w terminie 7 miesięcy licząc od miesiąca, w którym przekroczony zostanie ww. próg zakupów, tj. 1 440 000 zł (próg zakupów został przekroczony w miesiącu czerwcu 2016 r.)

W przypadku gdy Partner Handlowy nie będzie realizował postanowień podpisanego kontraktu, prowizja w wysokości 27% progu zakupów nie będzie mu przysługiwała za okres, w którym powstały i trwały uchybienia uzasadniające wstrzymanie tego świadczenia (prowizji). Przez cały okres obowiązywania kontraktu Partner Handlowy jest zobowiązany do nabywania produktów od Dystrybutora będącego stroną kontraktu z wyłączeniem innych firmy będących Dystrybutorami Importera. Kontrakt został podpisany na 72 miesiące. W celu umożliwienia Partnerowi Handlowemu efektywnego wykorzystania produktów z omawianego kontraktu, Importer zapewnia mu cykliczne szkolenia. Szkolenia Importer zapewnia również dla nowych pracowników Partnera Handlowego. Spółka jawna (Dystrybutor), której Wnioskodawczyni jest udziałowcem, kupuje produkty objęte kontraktem (które sprzedaje Partnerowi Handlowemu) tylko i wyłącznie u Importera. W dniu 23 stycznia 2017 r. Partner Handlowy wystawił fakturę obciążając Dystrybutora (czyli spółkę jawną, której Wnioskodawczyni jest udziałowcem) prowizją w wysokości 27% progu zakupów dokonanych zgodnie z omawianym kontraktem. Faktura jest na kwotę 388 800 zł netto, czyli 27% z progu 1 440 000 zł. Próg zakupów dokonywanych przez Partnera Handlowego u Dystrybutora został zrealizowany w czerwcu 2016 r. Jednak Partner Handlowy wystawił fakturę w styczniu 2017 r., ponieważ w kontrakcie uzgodniono, że rozliczenie prowizji nastąpi w terminie 7 miesięcy licząc od miesiąca, w którym przekroczony zostanie ww. próg zakupów. tj. 1 440 000 zł (próg zakupów został przekroczony w miesiącu czerwcu 2016 r.).

W piśmie z dnia 22 maja 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawczyni posiada w spółce jawnej udział w zyskach i stratach jako 80% udziału. Wnioskodawczyni rozlicza przychody i koszty jako wspólnik spółki jawnej na zasadach prowadzenia ksiąg rachunkowych (pełna księgowość). Wskazała, że Partner Handlowy na rzecz Dystrybutora (którym jest spółka jawna, której Wnioskodawczyni jest udziałowcem) świadczy usługi polegające na zobowiązaniu się do poszczególnych zachowań objętych warunkami kontraktu, tj:

*   Partner Handlowy wyraża zainteresowanie podjęciem współpracy handlowej z Importerem i Dystrybutorem w zakresie określonym podpisanym kontraktem, potwierdza gotowość do wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej produktów danej marki oferowanych przez Importera i Dystrybutora – a w związku z tym Dystrybutor jest zainteresowany efektywnym zwiększeniem wartości sprzedaży produktów określonej marki objętej kontraktem;

*   w okresie obowiązywania Kontraktu Partner Handlowy zobowiązuje się do wykorzystania na potrzeby prowadzonej działalności związanej z renowacją i naprawą powypadkową powierzchni lakierniczych produktów danej marki oferowanych przez Dystrybutora (Dystrybutor jako firma handlowa zakupuje te produkty u Importera);

*   Partner Handlowy zobowiązuje się do zakupu w każdym roku obowiązywania kontraktu produktów objętych kontraktem za kwotę nie niższą niż 200 000 zł netto (z wyłączeniem pierwszych 12 miesięcy kontraktu na okres rozruchu), a przez cały okres obowiązywania kontraktu do zakupów nie mniejszych niż 1 440 000 zł netto;

*   Partner Handlowy zobowiązuje się dokonywać płatności na rzecz Dystrybutora za zakupione produkty w terminie 30 dni od dnia otrzymania faktury;

*   przez cały okres obowiązywania kontraktu Partner Handlowy jest zobowiązany do nabywania produktów od Dystrybutora będącego stroną kontraktu, z wyłączeniem innych firm będących Dystrybutorami Importera.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni, która jest udziałowcem spółki jawnej będącej Dystrybutorem, może zaliczyć koszt prowizji do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w całości w 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, która jest udziałowcem spółki jawnej będącej Dystrybutorem, może zaliczyć koszt prowizji do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w całości w 2016 r., ponieważ w 2016 r., przekroczony został wymagany próg zakupowy kontraktu, tj. zakup w wysokości 1 440 000 zł. W 2016 r. prowizja stała się zgodnie z kontraktem należna Partnerowi Handlowemu. Koszt ten spełnia przesłanki ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.: został poniesiony w celu uzyskania przychodu, nie został wymieniony w negatywnym katalogu kosztów w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz został prawidłowo udokumentowany (np.: wystawioną na firmę fakturą).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wypłacona Partnerowi Handlowemu prowizja za zakup produktów określonej marki ma związek z określonymi wszystkimi zachowaniami Partnera Handlowego, tj. podpisanie kontraktu handlowego skutkuje zwiększeniem sprzedaży Produktów oferowanych przez Importera oraz zwiększeniem sprzedaży towarów oferowanych przez Dystrybutora. Kontrakt handlowy zapewnia, że Partner Handlowy zobowiązuje się do wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności Towary, które sprzedaje mu Dystrybutor (a Dystrybutor kupuje owe Towary u Importera i jest jego autoryzowanym dystrybutorem).

Z podpisanego kontraktu handlowego wynika, że Partner Handlowy wyraża zainteresowanie podjęciem współpracy handlowej z Importerem i Dystrybutorem w zakresie określonym podpisanym kontraktem, potwierdza gotowość do wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej produktów danej marki oferowanych przez Importera i Dystrybutora. Dystrybutor jest zainteresowany efektywnym zwiększeniem wartości sprzedaży produktów określonej marki objętej kontraktem. Ponadto z podpisanego kontraktu wynikają następujące prawa i obowiązki, tj. że w okresie obowiązywania kontraktu Partner Handlowy zobowiązuje się do wykorzystania na potrzeby prowadzonej działalności związanej z renowacją i naprawą powypadkową powierzchni lakierniczych produktów danej marki oferowanych przez Dystrybutora (Dystrybutor jako firma handlowa zakupuje te produkty u Importera). Partner Handlowy zobowiązuje się do zakupu w każdym roku obowiązywania kontraktu produktów objętych kontraktem za kwotę nie niższą niż 200 000 zł netto (z wyłączeniem pierwszych 12 miesięcy kontraktu na okres rozruchu), a przez cały okres obowiązywania kontraktu do zakupów nie mniejszych niż 1 440 000 zł netto. Partner Handlowy zobowiązuje się dokonywać płatności na rzecz Dystrybutora za zakupione produkty w terminie 30 dni od dnia otrzymania faktury. Importer w stosunku do Dystrybutora, a Dystrybutor w stosunku do Partnera Handlowego zobowiązuje się do umożliwienia dokonania zakupów oraz zapewnienia terminowych dostaw Produktów w ilościach umożliwiających Partnerowi Handlowemu wywiązanie się z obowiązków określonych w kontrakcie, w tym do nieprzerwanego świadczenia usług oraz prowadzenie działalności, na potrzeby której są wykorzystywane produkty z kontaktu. Partner Handlowy w okresie obowiązywania kontraktu zaniechał zakupów produktów określonej marki u innych dostawców. Wnioskodawczyni wskazała, że uzyskała poprzez sprzedaż tych produktów przychody z działalności gospodarczej, które określone są w art. 10 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako źródła przychodów podatkowych. Wypłata na rzecz Partnera Handlowego prowizji za zakup określonych produktów stanowi u Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodu związany z działalnością gospodarczą spółki jawnej, której Wnioskodawczyni jest udziałowcem – koszt ten bowiem został poniesiony celem uzyskania przychodu z działalności gospodarczej – spełniony jest więc warunek z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określający, że kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Koszt ten, nie jest też wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszt jest odpowiednio udokumentowany – Partner Handlowy wystawił bowiem fakturę na rzecz Dystrybutora za „prowizję za zakup produktów \`(...)\`” ze wskazaniem marki tychże produktów. Co do terminu zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni wskazała, że koszt ten winien zostać uznany jako koszt uzyskania przychodu z działalności gospodarczej spółki jawnej, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, w kosztach 2016 r. – dokładnie w kosztach miesiąca grudnia 2016 r., bowiem Wnioskodawczyni otrzymała fakturę za ww. koszt w miesiącu styczniu 2017 r., jednak faktura ta dotyczy kontraktu, który zakończył się 2016 r. Spółka jawna, której Wnioskodawczyni jest udziałowcem, prowadzi księgi rachunkowe – zalicza więc koszty do okresu, którego dotyczą przychody związane z poniesionym kosztem – Spółka więc w księgach rachunkowych ujęła koszt w dniu 31 grudnia 2016 r. – w 2016 r. bowiem prowizja stała się należna Partnerowi Handlowemu, gdyż w roku tym został osiągnięty górny próg zakupów, do których zobowiązał się Partner Handlowy by dokonywać ich u Dystrybutora, tj. próg 1 440 000 zł netto. W latach poprzednich obowiązywania kontraktu (latach: 2015, 2014, 2013, 2012, 2011) prowizja ta nie była należna Partnerowi Handlowemu, gdyż dopiero w 2016 r., Partner Handlowy przekroczył u Dystrybutora górny próg zakupów, tj. 1 440 000 zł. Partner Handlowy, dlatego też obciążył Dystrybutora fakturą za „prowizję za zakup produktów \`(...)\`” dopiero po przekroczeniu wskazanego progu zakupów u niego.

Wnioskodawczyni na podstawie art. 22 ust 5c-5d potrąciła koszt uzyskania przychodu w dniu 31 grudnia 2016 r., bowiem jest to dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych – Wnioskodawczyni dodaje, że koszt wypłaconej prowizji Partnerowi Handlowemu jest kosztem pośrednim, nie jest kosztem bezpośrednio związanym z przychodem.

Wnioskodawczyni dodaje, że w sprawie podobnych kontraktów spółki jawnej, której jest udziałowcem, zostały już wydane interpretacje indywidualne o numerach 2461-IBPP2.4512.790.2016.2.JJ oraz 2461-IBPP2.4512.791.2016.2.BW, gdzie zapytanie składała spółka jawna, gdyż pytanie dotyczyło podatku VAT, gdzie podatnikiem jest spółka jawna a nie Wnioskodawczyni jako wspólnik.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 ww. ustawy spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zatem, zgodnie z art. 5b ust. 2 omawianej ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z cytowanego przepisu wynika, że kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodu są zatem, wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem, wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, udziałowcem spółki jawnej. Spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu materiałami, towarami stanowiącymi wyposażenie lakierni samochodowych. Spółka jawna prowadzi księgi handlowe. Spółka jawna, której Wnioskodawczyni jest udziałowcem występuje w kontrakcie w roli Dystrybutora. Podpisała ona trójstronny kontrakt handlowy (stronami kontraktu są: Importer produktów, Dystrybutor oraz Partner Handlowy). Kontrakt handlowy zapewnia, że Partner Handlowy zobowiązuje się do wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności, wykorzystywać towary, które sprzedaje mu Dystrybutor. Z podpisanego kontraktu handlowego wynika, że w związku z jego zawarciem i wzajemnymi zobowiązaniami wynikającymi z kontraktu, Partner Handlowy otrzymuje uprawnienia do dostępu do materiałów lakierniczych (baz, pigmentów oraz pozostałych składników) niezbędnych do wdrożenia prawidłowych procedur w zakresie eksploatacji ich w swojej działalności gospodarczej oraz doraźnej opieki technicznej świadczonej przez personel Importera i Dystrybutora w razie problemów związanych z wykorzystywaniem przez siebie produktów zakupionych zgodnie z kontraktem, a także prowizji w wysokości 27% wartości zakupów za cały okres obowiązywania kontraktu. Strony określiły, że prowizja w wysokości 27% wartości zakupów dokonanych przez Partnera Handlowego u Dystrybutora będzie wypłacona na podstawie faktury za prowizję wystawionej przez Partnera Handlowego z progu zakupów 1 440 000 zł – strony określiły, że rozliczenie prowizji nastąpi w terminie 7 miesięcy licząc od miesiąca, w którym przekroczony zostanie ww. próg zakupów, tj. 1 440 000 zł (próg zakupów został przekroczony w miesiącu czerwcu 2016 r.). Partner Handlowy wystawił fakturę w styczniu 2017 r., ponieważ w kontrakcie uzgodniono, że rozliczenie prowizji nastąpi w terminie 7 miesięcy licząc od miesiąca, w którym przekroczony zostanie ww. próg zakupów.

Wnioskodawczyni wskazała, że kontrakt został podpisany na 72 miesiące.

W celu określenia skutków prawnopodatkowych oraz ustalenia momentu rozpoznania w rachunku podatkowym opisanej w przedmiotowym wniosku prowizji, należy w pierwszej kolejności prawidłowo określić charakter kosztów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyróżnia dwie podstawowe kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji kosztów ,,bezpośrednio związanych z przychodami” oraz kosztów ,,innych niż bezpośrednio związanych z przychodami”. Zatem, rozumienie tych terminów powinno opierać się na znaczeniu językowym. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami o charakterze bezpośrednim są zatem wszelkie koszty związane z wytworzeniem wyrobów lub usług, natomiast kosztami o charakterze pośrednim są w szczególności koszty ogólnego zarządu.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się zatem wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki działalności danej firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to, m.in. wartość sprzedanych towarów, odnoszona z chwilą sprzedaży na koszt sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży).

W przedmiotowej sprawie prowizja przyznana przez spółkę kontrahentowi jest kosztem podatkowym bezpośrednio związanym z osiągniętym przychodem, gdyż jego ostateczna wartość, jako procent wartości zakupionych produktów w danym okresie jest w sposób bezpośredni powiązany z wartością sprzedanych produktów na rzecz konkretnego kontrahenta. Przyznana prowizja ma nie tylko wpływ na wysokość generowanych przychodów, ale również na sam fakt ich osiągania, bowiem prowizja za zakup produktów stanowi gratyfikację za m.in. zrealizowanie pułapu zakupów oraz niedokonywanie zakupu produktów od innych dostawców.

Należy przy tym podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają kryteriów jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do określonej kategorii kosztów. Dlatego też klasyfikowanie kosztów uzyskania przychodu powinno odbywać się za każdym razem z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

W myśl art. 24 ust. 1 ww. ustawy, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Moment potrącania wydatków uznanych za koszt uzyskania przychodu określony został w art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Wydatki bonusowe ponoszone przez Wnioskodawczynię są ściśle powiązane z osiągniętym w danym roku przychodem. Partner Handlowy wywiązując się z przyjętych na siebie zobowiązań umownych przyczynił się do powstania po stronie Wnioskodawczyni określonego przychodu, z drugiej zaś strony ten sam Partner Handlowy z chwilą spełnienia swojego zobowiązania wobec Wnioskodawczyni (tj. nabycia w oznaczonym w umowie okresie czasu określonej ilości towarów) nabywa roszczenie do wypłaty prowizji. Tym samym po stronie Wnioskodawczyni powstaje zobowiązanie do jej uregulowania oraz koszt, który jest kosztem bezpośrednim, o którym mowa w art. 22 ust. 5.

Zobowiązanie Wnioskodawczyni powstało już z chwilą wypełnienia przez Partnera Handlowego warunków umowy i co ważniejsze zobowiązanie to (koszt) odnosi się do konkretnych przychodów osiągniętych w konkretnym przedziale czasowym. Zatem fakt powstania tego kosztu (zobowiązania), a nie sama faktura powinien determinować zasadność zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym osiągnięty został odpowiadający mu przychód.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że prowizja wypłacona Partnerowi Handlowemu w wysokości 27% wartości zakupów za cały okres obowiązywania kontraktu jako koszt bezpośrednio związany z osiąganymi przez spółkę jawną przychodami powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, w roku w którym zostały osiągnięte odpowiadające jej przychody, tj. w czerwcu 2016 r. , zgodnie z zasadą wynikającą z art. 22 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wysokość kosztów uzyskania przychodów przypadających na Wnioskodawczynię jako wspólnika spółki jawnej należy określić proporcjonalnie do Jej prawa w udziale w zysku tej spółki (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zatem nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że wydatek na ww. prowizję stanowi koszt pośredni, zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w dniu ujęcia w księgach rachunkowych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto zauważyć należy, że ww. interpretacje dotyczą odmiennych stanów faktycznych oraz nie dotyczą przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lecz ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.