Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.254.2020.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-12
Teza: prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: instytut; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 27 marca 2020r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego w związku z realizacją projektu …- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego w związku z realizacją projektu …

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Instytut (dalej: Wnioskodawca lub Instytut) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest instytutem badawczym, którego zadania zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (tekst jedn. Dz. U. z 2017r., poz. 1158, z późn. zm.). Wnioskodawca na mocy wskazanych przepisów posiada osobowość prawną.

Zgodnie z przepisami ustawy o instytutach badawczych do podstawowej działalności Instytutu należy prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki oraz wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych (komercjalizacja). Generalnie działalność Instytutu skupia się na prowadzeniu badań naukowych i prac rozwojowych, celem ich późniejszego wdrożenia i zaoferowania praktyce (biznesowi). Program badawczy Instytutu obejmuje wszystkie zagadnienia związane z produkcją ogrodniczą, począwszy od badań nad biologicznymi podstawami produkcji owoców, warzyw i roślin ozdobnych przez biotechnologię, genetykę i hodowlę twórczą roślin ogrodniczych, agrotechnikę, fitopatologię, szkółkarstwo i ochronę zasobów genowych roślin sadowniczych, warzywnych i ozdobnych, nawadnianie roślin, uprawę grzybów jadalnych, przetwórstwo i przechowalnictwo owoców i warzyw, bezpieczeństwo żywności, agroinżynierię, ekonomikę i marketing. Wskazane działania badawcze Instytutu nastawione są na komercjalizację ich wyników, czego zresztą wymaga ustawa o instytutach, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych.

Poza analizami dla potrzeb tematów badawczych, laboratoria Instytutu świadczą także usługi komercyjne dla krajowych producentów i eksporterów żywności, w tym wykonują analizy zawartości metali ciężkich, azotanów i azotynów oraz pozostałości środków ochrony roślin. Wskazane usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 265 ust. 1 pkt 2 oraz art. 267 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn. Dz. U. 2020r., poz. 85), efekty finansowe badań naukowych i prac rozwojowych przeprowadzanych przez Instytut są jednym z kryteriów ewaluacji jego działalności naukowej. Ponadto, jak wynika z § 22 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie ewaluacji jakości działalności naukowej (Dz. U. poz. 392), przy ocenie efektów finansowych badań naukowych i prac rozwojowych Instytutu uwzględnia się m.in. przychody z tytułu komercjalizacji wyników badań naukowych lub prac rozwojowych lub know-how związanego z tymi wynikami.

Wnioskodawca wchodzi w skład konsorcjum założonego w celu realizacji projektu … (zwany dalej Projektem). Liderem konsorcjum jest spółka handlowa sp. z o.o. Wnioskodawca jest jednym z konsorcjantów. Trzecim uczestnikiem konsorcjum jest … - Zakład … w \`(...)\`

Lider i konsorcjanci zawarli umowę z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (zwanym dalej NCBiR), której przedmiotem jest otrzymanie dofinansowania w ramach Działania 1.1. Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Regionalnego. Dofinansowanie jest przeznaczone na wspólną realizację Projektu przez Konsorcjum. Projekt jest realizowany przez Konsorcjum jako całość. Konsorcjum nie jest przy tym odrębnym podmiotem.

Celem projektu jest powstanie unikalnej instalacji pilotażowej oraz wdrożenie technologii uprawy aquaponicznej sałaty rzymskiej w systemie wertykalnym metodą \`(...)\`.

Umowa z NCBiR dotycząca Projektu wskazuje, że dofinansowanie dotyczy badań przemysłowych i rozwojowych w ramach Projektu. Lider oraz konsorcjanci zobowiązani są do realizacji Projektu w zakresie określonym w budżecie, zgodnie z umową o dofinansowanie.

Lider oraz konsorcjanci zobowiązali się do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych. Projekt ma na celu wytworzenie innowacji procesowej w wertykalnym systemie produkcyjnym sałaty rzymskiej metodą akwaponiczną opartą na technologii \`(...)\`. Wdrożenie wyników projektu nastąpi poprzez rozpoczęcie produkcji sałaty rzymskiej i ryb jesiotrowatych według opracowanej w Projekcie technologii - oraz ich sprzedaż.

Zgodnie ze sformułowaniem z wniosku o dofinansowanie, wdrożenie rezultatów Projektu może nastąpić poprzez wprowadzenie wyników badań lub prac rozwojowych w działalności gospodarczej Lidera lub konsorcjanta będącego przedsiębiorstwem - poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników. Przy czym wniosek o dofinansowanie określa spółkę …. jako przedsiębiorcę. Jako przedsiębiorca nie jest natomiast określany, ani Wnioskodawca, ani też pozostały konsorcjant (zakład Polskiej Akademii Nauk). Tak więc sprzedaż produktów w założeniu ma być dokonywana wyłącznie przez Lidera (prowadzącego działalność gospodarczą w tym zakresie).

Realizacja Projektu będzie prowadziła do powstania praw własności intelektualnej - praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i eksperymentalnych prac rozwojowych. Prawa te będą przysługiwać Liderowi oraz konsorcjantom (w tym Wnioskodawcy) w proporcji odpowiadającej ich faktycznemu udziałowi w kosztach kwalifikowalnych badań w Projekcie. W ramach konsorcjum zakładane jest przekazanie posiadanych praw majątkowych do wyników pomiędzy konsorcjantami. Nastąpi to za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw.

Zgodnie z umową konsorcjum, przekazanie własności lub udostępnienie praw do rezultatów stronie w celu właściwego przygotowania oraz przeprowadzenia procesu komercjalizacji rezultatów nastąpi na zasadach uzgodnionych przez wszystkich członków konsorcjum w oddzielnej umowie, zawartej najpóźniej w dniu zakończenia Projektu, która będzie określać m.in. określenie formy, w jakiej następuje przekazanie własności do rezultatów lub prawa.

Dofinansowanie z NCBiR jest przekazywane konsorcjantom za pośrednictwem lidera. W umowie konsorcjum zaznaczono przy tym, że środki finansowe przekazywane konsorcjantom przez lidera stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez nich w związku z wykonywaniem zadań określonych w umowie, a nie świadczenie usług na rzecz lidera konsorcjum.

Projekt jest podzielony na etapy będące zadaniami przyporządkowanymi poszczególnym uczestnikom konsorcjum. Wszystkie prowadzą do celu jakim jest wytworzenie innowacji procesowej w wertykalnym systemie produkcyjnym sałaty rzymskiej metodą …. opartą na technologii …….

Wnioskodawcy zostały przyporządkowane następujące etapy:

*   Etap 2 - opracowanie odpowiedniego składu pożywki, składu potrzebnych konsorcjów mikrobiologicznych oraz sposobu oświetlania sałaty rzymskiej.

*   Etap 6 - określenie wpływu metod stresu (czynników stresogennych) na uprawę. Ten etap jest realizowany wspólnie z Liderem.

*   Etap 8 - określenie czy opracowana technologia spełnia zakładane parametry.

Przyznane z NCBiR dofinansowanie będzie służyło pokryciu kosztów w ramach Projektu, w tym kosztów osobowych, wyposażenia oraz usług. Dofinansowanie zawiera też ryczałt kosztów pośrednich Wnioskodawcy.

W związku z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi. Wydatki będą ściśle związane z Projektem. Chodzi tu przede wszystkim o urządzenia i materiały potrzebne do wykonywania badań i wskazane we wniosku i umowie o dofinansowanie. Przykładowe nabycia wnioskodawcy to odczynniki, roztwory, komputer, lampy, filtry. Towary i usługi będą nabywane we własnym imieniu przez Wnioskodawcę i będą stanowiły jego własność (wydatki te będą udokumentowane fakturami).

Wyniki badań przeprowadzanych w ramach Projektu mają na celu ich pełną komercjalizację (wykorzystanie w działalności gospodarczej). Zasadnicza komercjalizacja będzie realizowana przez lidera konsorcjum, który rozpocznie produkcję sałaty lub ryb jesiotrowatych - oraz sprzedaż tych produktów.

Niemniej uzyskane w ramach Projektu prawa własności intelektualnej będą przedmiotem sprzedaży opodatkowanej VAT realizowanej przez Wnioskodawcę. Dojdzie bowiem do przekazania posiadanych przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i eksperymentalnych prac rozwojowych będących rezultatem Projektu na rzecz konsorcjantów - nastąpi to za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że nie będzie wykorzystywał nabywanych towarów i usług do czynności zwolnionych lub niepodlegających podatkowi VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje pełne prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki poniesione w celu realizacji Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje mu pełne prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki poniesione w celu realizacji Projektu.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dokonanie odliczenia warunkowane jest więc istnieniem związku pomiędzy danym zakupem, a sprzedażą opodatkowaną. Należy zatem zidentyfikować czy zakupy finansowane ze środków Projektu mają być wykorzystane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc zasadniczo do odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Prawo to gwarantuje zachowanie zasady neutralności podatku dla podatników, która realizowana jest właśnie poprzez umożliwienie podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Dzięki zasadzie neutralności to ostateczny konsument (nabywca towaru lub usługi) ponosi koszt podatku VAT, a nie podatnik (pośredniczący w obrocie gospodarczym). Tym samym zasada ta sprowadza się do zapewnienia podatnikowi tego podatku uniknięcia obciążenia kosztem naliczonego podatku, dzięki możliwości jego odliczenia. W konsekwencji podatnik VAT nie może być obarczony jego ekonomicznym kosztem.

Powyższe wielokrotnie w swoich orzeczeniach potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo w orzeczeniu w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal TSUE wskazał, iż: „Prawo od odliczenia zostało zastosowane aby w pełni uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub należnego przy prowadzeniu przezeń działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT zapewnia że każda działalność gospodarcza, bez względu na jej cel i efekt, jeżeli sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Co istotne ustawa o VAT ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji zamiaru wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem dla wskazania, że dana czynność wchodzi w zakres uregulowań podatkiem VAT, niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, a mianowicie przesłanki przedmiotowej oraz przesłanki podmiotowej. Przesłanka przedmiotowa sprowadza się do uznania, że dana czynność mieści się w katalogu czynności opodatkowanych (art. 5 ustawy o VAT). Dla spełnienia przesłanki podmiotowej natomiast niezbędne jest wskazanie, że podmiot wykonujący daną czynność jest podatnikiem w rozumieniu ww. ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane zaś w art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, który stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych regulacji można wywnioskować, że podstawową cechą działalności gospodarczej jest jej profesjonalny charakter. Działalność gospodarcza, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, powinna więc charakteryzować się zorganizowaniem i stałością. TSUE w wyroku z dnia 15.09.2011 r., połączone sprawy C-180/10 i C-181/10 wskazał, że decydujące dla uznania profesjonalnego charakteru danej działalności będzie podjęcie aktywnych działań oraz rodzaj zaangażowanych środków. Podatnikiem będzie podmiot, który prowadzi działania aktywnie, wykorzystując przy tym środki, które są charakterystyczne dla działalności profesjonalnej. Drugorzędne znaczenie będą miały natomiast takie czynniki jak długość okresu w jakim następują przeprowadzane transakcje oraz przychody z nich osiągnięte.

Zaznaczyć należy, że status podatnika VAT powinien być weryfikowany w odniesieniu do każdej wykonywanej przez dany podmiot czynności z osobna. Jak wynika bowiem z art. 2 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, opodatkowaniu podlegają, z zasady wyłącznie czynności wykonywane przez podatnika VAT działającego w takim charakterze. Regulacja ta daje podstawy do wyciągnięcia wniosku, że ten sam podmiot część czynności może dokonywać jako podatnik VAT, a części nie działając w takim charakterze. Okoliczność ta została podkreślona w orzecznictwie TSUE, przykładowo w wyroku z 4.10.1995r., C-291/92.

Wnioskodawca jest instytutem badawczym, który prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych. Wnioskodawca prowadzi badania naukowe związane z produkcją ogrodniczą, począwszy od badań nad biologicznymi podstawami produkcji owoców, warzyw i roślin ozdobnych przez biotechnologię, genetykę i hodowlę twórczą roślin ogrodniczych, agrotechnikę, fitopatologię, szkółkarstwo i ochronę zasobów genowych roślin sadowniczych, warzywnych i ozdobnych, nawadnianie roślin, uprawę grzybów jadalnych, przetwórstwo i przechowalnictwo owoców i warzyw, bezpieczeństwo żywności, agroinżynierię, ekonomikę i marketing. Podstawowym celem opisywanych działań badawczych, który również wynika z przepisów ustawy o instytutach, jest komercjalizacja efektów tych badań. Co więcej Instytut Ogrodnictwa jest oceniany w ramach parametrycznej oceny jednostek naukowych, w której jednym z ocenianych kryteriów są efekty finansowe badań naukowych i prac rozwojowych. W ramach oceny efektów finansowych punkty przyznawane są między innymi za przychody osiągnięte w celu komercjalizacji wyników badan naukowych lub prac rozwojowych prowadzonych w Instytucie w dziedzinie nauk rolniczych. Tym samym w opisanej sytuacji podatnik działa również jako podatnik podatku od towarów i usług, a projekty badawcze służą zasadniczo prowadzeniu działalności gospodarczej opodatkowanej VAT według stawki VAT w wysokości 23%.

Przesłanka przedmiotowa do odliczenia jest spełniona wtedy, gdy dany zakup służy do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zatem odliczenie jest możliwe jeśli nabyty towar lub usługa przyczynia się do świadczenia usług lub dostaw towarów w ramach działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sytuacji mamy do czynienia z wydatkami, które są zasadniczo z góry planowane i wprost przewidziane w umowach regulujących wykonanie Projektu oraz dofinansowanie z tego tytułu. Tak więc należy zbadać, czy zakładany efekt prac wynikających z Projektu będzie przedmiotem odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, tj. czynności realizowanych przez Instytut w ramach działalności gospodarczej. Analizując tę kwestię należy zaznaczyć, że z całokształtu zawartych umów wynika, iż rezultaty wykonanych prac mają być wykorzystywane jedynie w odniesieniu do przedstawionego Projektu. Brak jest natomiast podstaw do twierdzenia, żeby te wyniki miały znaleźć zastosowanie w innych projektach.

Kluczową okolicznością jest to, że Projekt jest jednoznacznie nastawiony na komercjalizację jego wyników. Jego zakładanym efektem jest bowiem rozpoczęcie hodowli i sprzedaży określonych produktów (sałaty i ryb jesiotrowatych). Jest to pierwszy argument za tym, że Wnioskodawcy przysługuje praw do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w celu jego realizacji.

Komercjalizacja w ścisłym znaczeniu (hodowla i sprzedaż produktów) będzie przeprowadzana przez Lidera. Należy mieć jednak na uwadze to, że Projekt jest realizowany w ramach konsorcjum z udziałem Wnioskodawcy. Mianem konsorcjum określa się różnego typu umowy w obrocie gospodarczym, których celem jest wspólna realizacja określonego przedsięwzięcia. Jedno przedsięwzięcie jest realizowane wspólnie przez kilka podmiotów. Konsorcjum nie jest samodzielnym podmiotem, tylko formą współpracy kilku podmiotów. Przy czym należy zaznaczyć, iż konsorcjum stanowi jedynie umowne powiązanie stron dla realizacji celu badawczego i rozwojowego. Tak więc funkcją konsorcjum jest koordynacja działań, a nie tworzenie odrębnego podmiotu. Konsorcjum ma przy tym konkretny cel - wykorzystanie wyników Projektu w działalności gospodarczej. Jest to kolejna przesłanka za odliczaniem podatku naliczonego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na stosunki wewnątrz konsorcjum, w skład którego wchodzi Wnioskodawca. Zasadniczo badania, na etapie ich przeprowadzania, nie będą się wiązały ze świadczeniem usług pomiędzy konsorcjantami. Tym niemniej realizacja Projektu będzie prowadziła do powstania praw własności intelektualnej - praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i eksperymentalnych prac rozwojowych. Prawa te będą przysługiwać Liderowi oraz konsorcjantom (w tym Wnioskodawcy) w proporcji odpowiadającej ich faktycznemu udziałowi w kosztach kwalifikowanych badań w Projekcie.

Zakładane jest przekazanie wyżej wskazanych praw pomiędzy konsorcjantami. Nastąpi to za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw. Pomiędzy konsorcjantami są więc przewidziane określone rozliczenia, które będą stanowiły odpłatne świadczenie usług. Z punktu widzenia Wnioskodawcy, sprzedaż tych praw będzie bezpośrednim efektem badań – a więc także ponoszonych wydatków. Instytut nie będzie natomiast wykorzystywał posiadanych praw do innych celów, w tym do wykonywania czynności zwolnionych z podatku VAT albo niepodlegających opodatkowaniu.

Z powyższych powodów można mówić o bezpośrednim związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych - co jest przesłanką do odliczenia podatku naliczonego.

Można zauważyć, że pomiędzy przeprowadzeniem badań, a osiągnięciem zakładanych rezultatów (komercjalizacja oraz sprzedaż praw) nastąpi znaczny upływ czasu (nawet kilka lat). Zatem osiągnięcie efektów Projektu, a więc także wykonywanie wskazanych wyżej czynności opodatkowanych, będzie zasadniczo oddalone w czasie. Okoliczność ta nie wpływa jednak negatywnie na prawo do odliczenia. Warunkiem odliczenia jest bowiem dokonanie zakupu z zamiarem jego wykorzystania do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są zgodnie z tym zamiarem, lecz nie zostaje osiągnięty oczekiwany rezultat, to nie ma to wpływu na pierwotny zamiar podatnika. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest bowiem uzależnione od osiągnięcia oczekiwanego rezultatu. Powyższe potwierdził również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 14 lutego 1985 r. sprawa C-268/83 (D.A. Rompelman, E.A. Rompelman v. Minister van Minister van Financiën) czy też z 29 lutego 1996 r. sprawa C-110/94 (INZO v. Belgian State).

Na zakończenie warto wskazać, iż bez znaczenia pozostaje tutaj okoliczność, iż ww. wydatki finansowane są przez podmiot trzeci, gdyż przepisy określające zasady odliczania podatku VAT nie warunkują realizacji ww. prawa bądź jego zakresu od źródła finansowania (środki własne, czy też środki należące do osoby trzeciej). O powyższym prawie decyduje jedynie związek ww. zakupów z działalnością opodatkowaną Instytutu.

Potwierdzają to także dwa orzeczenia TSUE wydane w 2005 r. W wyroku z 6 października 2005 r. w sprawie C-243/03 Trybunał negując rozstrzygnięcie polegające na tym, że jeśli podatnik otrzymał dofinansowanie w 50% do danego zakupu, to także w 50% ceny tego zakupu, traci prawo do odliczenia podatku naliczonego, stwierdził: „Nie ma żadnych podstaw do tego, by uzależnić prawo do odliczenia podatku VAT, od tego czy nabycie danego dobra jest finansowane za pomocą subwencji przez podatnika, który dokonuje wyłącznie transakcji opodatkowanych”. Z kolei w wyroku z 6 października 2005 r. sygn. akt C-204/03 TSUE uznał, iż: „Nie ma podstaw do ograniczenia prawa do odliczeń od zakupów towarów lub usług sfinansowanych za pomocą subwencji, otrzymywanych przez podatników wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane”.

Tym samym Instytutowi przysługuje pełne prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z otrzymanych faktur dokumentujących wydatki poniesione w celu realizacji Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum, podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (lider konsorcjum). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez lidera konsorcjum.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być uznane za podatnika VAT. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych.

Jak wyżej wskazano, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ust. 1 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Zatem, w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć, dokonując tych czynności.

Jak wskazał Wnioskodawca, w związku z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi. Wydatki będą ściśle związane z Projektem. Chodzi tu przede wszystkim o urządzenia i materiały potrzebne do wykonywania badań i wskazane we wniosku i umowie o dofinansowanie. Przykładowe nabycia wnioskodawcy to odczynniki, roztwory, komputer, lampy, filtry. Towary i usługi będą nabywane we własnym imieniu przez Wnioskodawcę i będą stanowiły jego własność (wydatki te będą udokumentowane fakturami). Wyniki badań przeprowadzanych w ramach Projektu mają na celu ich pełną komercjalizację (wykorzystanie w działalności gospodarczej). Zasadnicza komercjalizacja będzie realizowana przez lidera konsorcjum, który rozpocznie produkcję sałaty lub ryb jesiotrowatych – oraz sprzedaż tych produktów. Uzyskane w ramach Projektu prawa własności intelektualnej będą przedmiotem sprzedaży opodatkowanej VAT realizowanej przez Wnioskodawcę. Dojdzie bowiem do przekazania posiadanych przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i eksperymentalnych prac rozwojowych będących rezultatem Projektu na rzecz konsorcjantów - nastąpi to za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw. Dodatkowo Wnioskodawca zaznaczył, że nie będzie wykorzystywał nabywanych towarów i usług do czynności zwolnionych lub niepodlegających podatkowi VAT.

Zatem, w takich okolicznościach sprawy uzasadnione jest stwierdzenie, że wydatki na nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu wykorzystywane będą w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację projektu …., z uwagi na ich związek z czynnościami opodatkowanymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.