Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.697.2023.3.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-14
Teza: Będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wykonania przez Miasto usługi umożliwienia Państwu prowadzenia Inwestycji w zamian za zwrot kosztów Odszkodowań.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; infrastruktura; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem Opłaty Rezerwacyjnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 lutego 2024 r. (wpływ 7 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(…) S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką kapitałową z siedzibą (…). Spółka jest polskim rezydentem dla celów podatkowych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem CIT od całości swoich dochodów na terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania. Ponadto, Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka prowadzi działalność w branży deweloperskiej, a jej głównym przedmiotem działalności zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym jest działalność holdingów finansowych (64.20.Z) oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka będzie realizować inwestycję budowlaną, która ma polegać na wybudowaniu zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i elementami zagospodarowania terenu (dalej: „Inwestycja”).

Jednym z elementów Inwestycji będzie wykonanie przez Spółkę dróg wewnętrznych oraz wjazdów do garaży podziemnych. Jest to działanie niezbędne dla umożliwienia mieszkańcom dojazdu do budynków oraz do garaży podziemnych zlokalizowanych pod budynkami.

Wykonanie Inwestycji, w tym dróg oraz dojazdów stanowi inwestycję niedrogową w rozumieniu art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 645 ze zm., dalej: „ustawa drogowa”). Warunkiem korzystania przez przyszłych mieszkańców z dróg wewnętrznych i dojazdów do garaży, czyli warunkiem funkcjonowania inwestycji niedrogowej, jest budowa/przebudowa drogi publicznej i przyłączenie inwestycji niedrogowej do drogi publicznej. Innymi słowy niezbędne jest połączenie wybudowanego zespołu budynków z drogą publiczną po jej budowie/przebudowie.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 i 2 ustawy drogowej, budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia, a szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg publicznych określa umowa między zarządcą drogi, a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Na podstawie powyższych przepisów Spółka, jako inwestor, będzie zobowiązana do wybudowania fragmentu drogi publicznej (dalej: „Droga”) niezbędnego do przyłączenia inwestycji niedrogowej - wybudowanego zespołu budynków do drogi publicznej, przy czym warunki budowy Drogi określa umowa dotycząca ustalenia szczegółowych warunków budowy układu komunikacyjnego w celu polepszenia obsługi komunikacyjnej terenów Inwestycji (dalej: „Umowa”), która została zawarta 9 października 2023 r. pomiędzy zarządcą drogi publicznej, tj. Miastem (…) (dalej: „Miasto”), a Spółką.

Zgodnie z Umową, Miasto jako zarządca drogi publicznej, uzyska decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (dalej: „Decyzja ZRiD”) w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 162 ze zm. (dalej: „Specustawa”)).

Umowa zawiera postanowienie, zgodnie z którym Miasto złoży wniosek o wydanie Decyzji ZRiD, natomiast Droga zostanie wybudowana przez Spółkę z własnych środków na terenach przejętych przez Miasto od dotychczasowych właścicieli lub użytkowników wieczystych na podstawie Decyzji ZRiD. Po wybudowaniu Drogi zostanie ona nieodpłatnie przekazana Miastu przez Spółkę.

Zgodnie z Umową, na skutek wydania Decyzji ZRiD w zakresie obejmującym Drogę, wywłaszczeniu będą podlegać nieruchomości będące w użytkowaniu wieczystym, stanowiące własność osób trzecich lub własność Skarbu Państwa.

Ponadto, zgodnie z Umową, wszelkie koszty związane z wykonaniem Umowy ponosi Spółka (jako inwestor) i z tego tytułu nie będzie się ona ubiegała od Miasta o zwrot poniesionych na to nakładów. Spółka poniesie w związku z wykonaniem Umowy następujące koszty w zakresie:

1) przygotowania dokumentacji dotyczącej budowy Drogi, obejmującej między innymi: projekt budowlano-wykonawczy oraz dokumentację, wraz z wymaganymi uzgodnieniami niezbędnymi do złożenia wniosku o wydanie Decyzji ZRiD;

2) realizacji Drogi w zakresie opisanym w Umowie;

3) wypłaty na rzecz Miasta wynagrodzenia za umożliwienie Spółce prowadzenia inwestycji niedrogowej w wysokości równowartości wypłaconego przez Miasto odszkodowania za nieruchomości objęte Decyzją ZRiD, w szczególności Spółka zobowiązana jest do poniesienia odszkodowań za wywłaszczenie nieruchomości, odszkodowań za wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego i ograniczonych praw rzeczowych i innych kosztów, których obowiązek zapłaty wynikać będzie z realizacji Decyzji ZRiD w odniesieniu do nieruchomości przeznaczonych pod Drogę (dalej: „Odszkodowania”).

Zgodnie z Umową, Spółka zobowiązana będzie w terminie ustalonym w Umowie do przekazania Miastu, celem zabezpieczenia roszczeń podmiotów, którym przysługują prawa do nieruchomości przeznaczonych pod budowę Drogi, kwoty 3.028.000,00 zł netto (dalej: „Wynagrodzenie”). Wynagrodzenie zostanie przeznaczone przez Miasto do wypłaty Odszkodowań na rzecz właścicieli lub użytkowników wieczystych nieruchomości, które zostaną wywłaszczone na rzecz Miasta na podstawie Decyzji ZRiD.

Ponadto Umowa przewiduje obowiązek przekazania Miastu przez Spółkę, przed złożeniem przez Miasto wniosku o wydanie Decyzji ZRiD, jednego egzemplarza operatu szacunkowego sporządzonego przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego określającego wartość rynkową części nieruchomości przeznaczonych pod Drogę w celu ustalenia wstępnej wysokości Odszkodowań przysługujących podmiotom, którym przysługują prawa do nieruchomości przeznaczonych pod budowę Drogi.

Ponieważ zgodnie z art. 18 ust. 1e Specustawy, w przypadku w którym dotychczasowy właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości objętej decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej odpowiednio wyda tę nieruchomość lub wyda nieruchomość i opróżni lokal oraz inne pomieszczenia niezwłocznie, lecz nie później niż w terminie 30 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wydaniu decyzji, doręczenia postanowienia o nadaniu decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygoru natychmiastowej wykonalności albo w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna, wysokość odszkodowania powiększa się o kwotę równą 5% wartości nieruchomości lub wartości prawa użytkowania wieczystego, to zgodnie z postanowieniami Umowy szacowana kwota Odszkodowań zostanie powiększona o 5%. Ponadto Umowa przewiduje powiększenie szacowanej kwoty Odszkodowań o rezerwę w wysokości 5%.

Tym samym, w przypadku, gdy z operatu szacunkowego będzie wynikać, że wartość Odszkodowań będzie wyższa niż Wynagrodzenie, Spółka na wezwanie Miasta przekaże Miastu dodatkowo kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z operatu szacunkowego, a Wynagrodzeniem (dalej: „Wynagrodzenie Uzupełniające”).

Zgodnie z Umową, Miasto, za umożliwienie Spółce prowadzenia inwestycji niedrogowej, wystawi na rzecz Spółki fakturę z 23% stawką podatku VAT, na kwotę w wysokości równowartości wypłaconych przez Miasto Odszkodowań za wywłaszczone lub nabyte pod budowę Drogi nieruchomości, tj. na kwotę Wynagrodzenia oraz Wynagrodzenia Uzupełniającego (dalej: „Faktura”).

Ponadto, w przypadku, gdy ostateczna wysokość Odszkodowań będzie wyższa niż kwota Wynagrodzenia oraz Wynagrodzenia Uzupełniającego, Spółka zobowiązana będzie do zapłaty różnicy w terminie 30 dni od daty doręczenia stosownego wezwania, wystawionego przez Miasto (dalej: „Dopłata”). W takim przypadku Miasto wystawi na rzecz Spółki fakturę korygującą (dalej: „Faktura Korygująca”).

Ponadto, gdy ostateczna wysokość Odszkodowań będzie mniejsza niż kwota przekazana przez Spółkę na rzecz Miasta, tj. Wynagrodzenie powiększone o Wynagrodzenie Uzupełniające, Miasto zwróci Spółce różnicę w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja zawierająca ustalenie odszkodowania stanie się ostateczna. Zwrot różnicy zostanie odpowiednio udokumentowany fakturą korygującą.

W oparciu o tak sformułowane zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia VAT z tytułu Faktury oraz Faktury korygującej wystawionej przez Miasto z tytułu świadczonej usługi, jak również możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci wypłaconego na rzecz Miasta Wynagrodzenia, Wynagrodzenia Uzupełniającego oraz Dopłat.

### Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca wskazuje, że będzie wykorzystywał nabytą, udokumentowaną na Fakturze oraz Fakturze Korygującej usługę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

### Pytanie

1\. Czy na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z Faktury oraz Faktury Korygującej, jaką Miasto wystawi na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzeń przyszłych na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z Faktury oraz Faktury Korygującej, jaką Miasto wystawi na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi.

Uzasadnienie

Uznanie umożliwienia przez Miasto prowadzenia Spółce Inwestycji za czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (z zastrzeżeniem nieodpłatnych dostaw i nieodpłatnego świadczenia usług).

W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja w której Miasto umożliwia Spółce prowadzenie Inwestycji będzie wiązać się z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Za taką kwalifikacją przemawia w ocenie Wnioskodawcy w szczególności fakt wypłacania przez Spółkę równowartości Odszkodowań, które są ściśle związane ze świadczeniem wykonywanym przez Miasto. Nieruchomości, na których ma powstać Droga nie znajdują się w bowiem w zasobach komunalnych Miasta. Przed rozpoczęciem Inwestycji przez Spółkę, Miasto musi dokonać wywłaszczenia tych nieruchomości, aby możliwe było przeprowadzenie inwestycji drogowej.

W tym przypadku, korzystającym z aktu wywłaszczenia nieruchomości przez Miasto będzie Wnioskodawca, który zyska możliwość budowy dojazdu (Drogi) do budynków i garaży podziemnych powstałych w ramach Inwestycji. Ponadto, to w interesie Spółki leży wywłaszczenie konkretnych, a nie przypadkowych nieruchomości, których zagospodarowanie (wybudowanie Drogi) jest warunkiem koniecznym prawidłowego funkcjonowania nieruchomości budowanych w ramach Inwestycji. Co więcej, wybudowanie Drogi jest niezbędne dla przeprowadzenia Inwestycji, a ponadto do jej wybudowania Wnioskodawcę zobowiązują przepisy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponieważ Spółka nie może dokonać wywłaszczenia we własnym zakresie z uwagi na brak możliwości prawnej, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, że przekazanie przez Spółkę na rzecz Miasta równowartości Odszkodowań, będzie stanowić w istocie zapłatę za usługę polegającą na umożliwieniu Spółce dalszego prowadzenia Inwestycji i włączenia jej do układu komunikacyjnego. Należy zatem uznać, że działanie Miasta będzie mieć charakter odpłatny.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 16 września 2021 r., sygn. I FSK 1327/18, w którym NSA wskazał, że:

„Inwestor nie mógł dokonać czynności wywłaszczenia we własnym zakresie gdyż nie ma takiej prawnej możliwości. Tym samym w analizowanej sprawie przekazanie przez inwestora na rzecz Miasta równowartości odszkodowania jakie Miasto musi zapłacić za wywłaszczone granty stanowi w istocie zapłatę za umożliwienie inwestorowi dalszego prowadzenia jego inwestycji i włączenie tej inwestycji do układu komunikacyjnego. Jak już wskazano budowa dróg spowodowana inwestycją niedrogową należy z mocy prawa do inwestora tej inwestycji (art. 16 ust.2 u.d.p)”;

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 grudnia 2017 r., sygn. III SA/Wa 362/17, w którym sąd ten stwierdził, że:

„Zdaniem Sądu, wpłacana przez inwestora równowartość odszkodowania jest ściśle związana ze świadczeniem ze strony Miasta. Spór nie dotyczy bowiem nieruchomości znajdujących się w zasobach komunalnych, lecz nieruchomości, które Miasto musi wywłaszczyć, aby inwestycja drogowa została przeprowadzona. Korzystającym z aktu wywłaszczenia nieruchomości jest również inwestor, który zyskuje możliwość budowy dojazdu do własnej inwestycji niedrogowej. Ponadto w interesie inwestora leży wywłaszczenie konkretnych, a nie przypadkowych nieruchomości, których zagospodarowanie (wybudowanie odcinka drogi) jest warunkiem prawidłowego funkcjonowania budowanych przez niego obiektów”;

*   w interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2023 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”), sygn. 0111-KDIB3-1.4012.328.2023.1.IK, w której DKIS wskazał, że:

„Tym samym w analizowanej sprawie zapłata przez Państwa na rzecz Miasta wynagrodzenia w postaci zwrotu kosztów odszkodowań za przejęte nieruchomości od dotychczasowych właścicieli, użytkowników wieczystych, stanowi w istocie zapłatę za umożliwienie Państwu prowadzenia inwestycji”,

„Zatem, umożliwienie Państwu prowadzenia Inwestycji, stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT”;

*   w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2021 r., wydanej przez DKIS, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.220.2021.1.MB, w której DKIS wskazał, że:

„Stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przekazanie przez Inwestora równowartości pokrycia kosztów odszkodowań za przejęte nieruchomości dla dotychczasowych właścicieli, użytkowników wieczystych, osób, którym przysługuje ograniczone prawo rzeczowe oraz kosztów wynikających z wywłaszczenia nieruchomości, stanowi w istocie zapłatę za umożliwienie Inwestorowi prowadzenia jego Inwestycji Niedrogowej. Budowa drogi spowodowana Inwestycją Niedrogową należy z mocy prawa do inwestora tej Inwestycji Niedrogowej”.

Uznanie Miasta za podatnika podatku VAT.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa lub odpłatne świadczenie usług – ale także czynnik podmiotowy, gdyż czynności opodatkowane muszą być wykonane przez podatnika.

Tym samym konieczne jest ustalenie, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Miasto działać będzie jako podatnik podatku VAT, ponieważ wywłaszczenie przez Miasto nieruchomości od osób trzecich pod Drogę jest istotnym elementem opisanego zdarzenia przyszłego.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei ust. 2 ww. przepisu stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L Nr 347 s. 1, ze zm., dalej: „Dyrektywa VAT”) , zgodnie z którą krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, jeżeli podejmują one takie działania lub zawierają takie transakcje, to będą uważane za podatników podatku VAT w odniesieniu do tych działań lub transakcji, jeżeli wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do poważnego naruszenia zasad konkurencji.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa samorządowa”), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 ustawy samorządowej, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone na rzecz innych podmiotów.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy samorządowej, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy samorządowej, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Należy zwrócić uwagę również na art. 16 ust. 1 i 2 ustawy drogowej, zgodnie z którym budowa lub przebudowa dróg publicznych, spowodowana inwestycją niedrogową, należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

Ponadto należy wskazać, że zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje Specustawa.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 Specustawy, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 Specustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 4 Specustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a i 4b Specustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Ponadto decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na mocy art. 12 ust. 4f Specustawy, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 Specustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18. Ponadto zgodnie z art. 13 ust. 3 Specustawy w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

Z kolei w myśl art. 18 ust. 1 Specustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Natomiast na mocy art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 344 ze zm., dalej: „ustawa o gospodarce nieruchomościami”), działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Z kolei zgodnie z art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Stosownie do art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w kontekście czynności wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, Miasto powinno być traktowane jako podatnik VAT, a wyłączenie podmiotowe określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanej sytuacji Miasto nie realizuje zadań, dla których zostało ono powołane jako organ publiczny.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), opodatkowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez organy publiczne ma na celu zapobieżenie zakłóceniom konkurencji na poziomie podatku VAT oraz aby podatek VAT obejmował opodatkowaną dziedzinę w jak najszerszym zakresie. Powyższy pogląd został wyrażony przez TSUE m.in. w wyroku z 12 maja 2016 roku, sygn. C-520/16.

W ocenie Wnioskodawcy nie można zapominać, że Miasto oddziałuje na lokalny rynek nieruchomości, zarówno od strony popytowej, jak i podażowej. Występuje bowiem na rynku w roli właściciela i zarządcy nieruchomości, zbywcy bądź nabywcy praw do nieruchomości oraz zleceniodawcy usług dla podmiotów działających na rynku. Zatem przy odpowiednim poziomie aktywności może w widoczny sposób wpływać na kształtowanie się cen na rynku lokalnym. Powyższe pozwala uznać, że miasto na rynku nieruchomości ma pozycję taką jak przedsiębiorca, który z tego tytułu uzyskuje stałe dochody. Ponadto okoliczność, że krajowy ustawodawca zdecydował się na uregulowanie kwestii gospodarowania (w tym również zbywania) przez jednostki samorządu terytorialnego nieruchomościami, wskazuje na znaczny stopień zorganizowania tego rodzaju działalności prowadzonej przez te podmioty, a także na fakt, że nie są to czynności o charakterze incydentalnym.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że TSUE w wyroku z 16 września 2008 r., sygn. C-288/07 wskazał, że zwolnienie przewidziane w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy Dyrektywy obejmuje zasadniczo czynności wykonywane przez podmioty publiczne działające jako organy władzy publicznej, które to czynności, pomimo że mają charakter gospodarczy, są ściśle związane z wykonywaniem prerogatyw władztwa publicznego. Władztwo publiczne (administracyjne) stanowi natomiast atrybut organu władzy publicznej, który polega na możności jednostronnego określenia praw i obowiązków drugiego podmiotu jako uczestnika stosunku publicznoprawnego. Konstrukcja tego władztwa opiera się na nierównorzędności podmiotów, wyrażającej się w możliwości kształtowania przez organ administracji publicznej sytuacji drugiego podmiotu niezależnie od jego woli, ale zgodnie z prawem przedmiotowym. Jeżeli treścią stosunku prawnego jest obowiązek, władztwo publiczne polega na możności stosowania przez organ władzy publicznej własnych środków przymusu do wyegzekwowania tego obowiązku.

O takim władztwie publicznym nie można mówić w przypadku realizowanej przez Spółkę inwestycji niedrogowej. Jeszcze raz należy przypomnieć, że budowa dróg spowodowana inwestycją niedrogową należy z mocy prawa do inwestora (tu: Spółki) tej inwestycji (art. 16 ust. 2 ustawy drogowej). Ponadto możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłącza, przedstawiona wyżej, możliwość zakłócenia konkurencji.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy Miasto, umożliwiając Spółce dalsze prowadzenie Inwestycji i włączenie jej do układu komunikacyjnego, działać będzie w charakterze podatnika VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez NSA w wyroku z 16 września 2021 r., sygn. I FSK 1327/18, w którym wskazał on, że: „Miasto dokonując wywłaszczenia przez organ władzy publicznej nieruchomości gruntowej oraz udostępnienie jej prywatnemu inwestorowi w celu wybudowania drogi publicznej, w zamian za zwrot kosztów wywłaszczenia oraz nieodpłatne przeniesienie nakładów na budowę drogi, nie korzysta z wyłączenia z katalogu podatników VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT”.

Prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze, że czynność zmierzająca do umożliwienia przez Miasto dalszego prowadzenia Inwestycji przez Spółkę stanowić będzie opodatkowane świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT, a także fakt, że Miasto w tym zakresie działać będzie jako podatnik VAT, należy przejść do oceny, czy z tytułu usługi świadczonej przez Miasto, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z Faktury i ewentualnej Faktury Korygującej, które dokumentować będą ww. usługę.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zatem zważywszy, że:

1) Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT;

2) Miasto, umożliwiając Spółce prowadzenie Inwestycji, działać będzie w charakterze podatnika podatku VAT (tj. nie znajduje zastosowania wyłączenie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT),

3) Miasto, umożliwiając przeprowadzenie Inwestycji Spółce, świadczyć będzie na rzecz Spółki odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT;

4) nabycie przez Spółkę od Miasta ww. usługi będzie ściśle związane z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Spółkę, którą będzie sprzedaż lokali znajdujących się w powstałej Inwestycji,

\- uznać należy, że warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione.

Wskazać należy również, że w odniesieniu do przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższy pogląd został także podzielony przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.328.2023.1.IK, w której DKIS stwierdził, że:

„W konsekwencji, po otrzymaniu wystawionej przez Miasto faktury zaliczkowej, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wykonania przez Miasto usługi umożliwienia Państwu prowadzenia Inwestycji w związku z dokonaniem zwrotu kosztów odszkodowań wypłaconych przez Miasto podmiotom trzecim oraz Państwu”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku nabycia od Miasta usługi, Spółce przysługiwać będzie, na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z Faktury i ewentualnej Faktury Korygującej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem, w rozumieniu ww. przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), dalej zwanej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy:

zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Należy jednak zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 645 ze zm.), zgodnie z którym:

budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.

Szczegółowe warunki budowy lub przebudowy dróg, o których mowa w ust. 1, określa umowa między zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162 ze zm.).

Przepis art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a i 4b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Natomiast na mocy art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Zgodnie z art. 98 ust. 3 ww. ustawy:

za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Stosownie do art. 128 ust. 1 cyt. wyżej ustawy:

wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z opisu sprawy wynika, że:

*   prowadzą Państwo działalność w branży deweloperskiej i są czynnym podatnikiem podatku VAT;
*   zamierzają Państwo zrealizować inwestycję budowlaną, która ma polegać na wybudowaniu zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i elementami zagospodarowania terenu;
*   jednym z elementów Inwestycji będzie wykonanie przez Państwa dróg wewnętrznych oraz wjazdów do garaży podziemnych. Jest to działalnie niezbędne dla umożliwienia mieszkańcom dojazdu do budynków oraz do garaży podziemnych zlokalizowanych pod budynkami;
*   Państwo, jako inwestor, będą zobowiązani do wybudowania fragmentu drogi publicznej niezbędnego do przyłączenia inwestycji niedrogowej - wybudowanego zespołu budynków do drogi publicznej;
*   warunki budowy Drogi określa Umowa dotycząca ustalenia szczegółowych warunków budowy układu komunikacyjnego w celu polepszenia obsługi komunikacyjnej terenów Inwestycji zawarta pomiędzy zarządcą drogi publicznej, tj. Miastem, a Państwem;
*   Umowa zawiera postanowienie, zgodnie z którym Miasto złoży wniosek o wydanie Decyzji ZRiD, natomiast Droga zostanie wybudowana przez Państwa z własnych środków na terenach przejętych przez Miasto od dotychczasowych właścicieli lub użytkowników wieczystych na podstawie Decyzji ZRiD. Po wybudowaniu Drogi zostanie ona nieodpłatnie przekazana przez Państwa na rzecz Miasta;
*   Ponadto, zgodnie z Umową, wszelkie koszty związane z wykonaniem Umowy ponoszą Państwo (jako inwestor) i z tego tytułu nie będą się Państwo ubiegać od Miasta o zwrot poniesionych na to nakładów;
*   za umożliwienie Państwu prowadzenia inwestycji niedrogowej wypłacą Państwo na rzecz Miasta wynagrodzenie w wysokości równowartości wypłaconego przez Miasto odszkodowania za nieruchomości objęte Decyzją ZRiD, w szczególności są Państwo zobowiązani do poniesienia odszkodowań za wywłaszczenie nieruchomości, odszkodowań za wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego i ograniczonych praw rzeczowych i innych kosztów, których obowiązek zapłaty wynikać będzie z realizacji Decyzji ZRiD w odniesieniu do nieruchomości przeznaczonych pod Drogę;
*   w przypadku, gdy z operatu szacunkowego będzie wynikać, że wartość Odszkodowań będzie wyższa niż Wynagrodzenie, na wezwanie Miasta przekażą Państwo Miastu dodatkowo Wynagrodzenie dodatkowe, będące kwotą stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z operatu szacunkowego, a Wynagrodzeniem;
*   za umożliwienie Państwu prowadzenia inwestycji niedrogowej, Miasto wystawi na Państwa rzecz fakturę na kwotę w wysokości równowartości wypłaconych przez Miasto Odszkodowań za wywłaszczone lub nabyte pod budowę Drogi nieruchomości, tj. na kwotę Wynagrodzenia oraz Wynagrodzenia Uzupełniającego;
*   w przypadku, gdy ostateczna wysokość Odszkodowań będzie wyższa niż kwota Wynagrodzenia oraz Wynagrodzenia Uzupełniającego, będą Państwo zobowiązani do zapłaty różnicy w terminie 30 dni od daty doręczenia stosownego wezwania, wystawionego przez Miasto. W takim przypadku Miasto wystawi na Państwa rzecz fakturę korygującą.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z Faktury oraz Faktury korygującej, jaką Miasto wystawi na Państwa rzecz z tytułu świadczonej usługi.

W celu rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w ramach podpisania z Miastem Umowy, będzie ono świadczyło na Państwa rzecz usługę, za którą to otrzyma zapłatę w postaci Wynagrodzenia oraz Wynagrodzenia Uzupełniającego.

Co do zasady sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Aby uznać, że pomiędzy podmiotami doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy przekazaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem. Przekazana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia - wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zatem, mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług przez Miasto na Państwa rzecz. Z okoliczności sprawy wynika, że wszelkie czynności dokonane przez Miasto w związku z przejęciem nieruchomości właścicieli, użytkowników wieczystych oraz wypłatą odszkodowań dokonane zostaną wyłącznie w interesie Państwa, jako inwestora. To Państwo zostali zobowiązani na mocy przepisów ustawy o drogach publicznych do wybudowania fragmentu drogi publicznej. Podejmowane przez Miasto działania nastąpią na Państwa wniosek. Celem podejmowanych przez Miasto czynności będzie umożliwienie Państwu realizacji inwestycji niedrogowej. W analizowanym przypadku nie będą Państwo mogli dokonać czynności wywłaszczenia we własnym zakresie, gdyż nie ma takiej prawnej możliwości.

Z okoliczności sprawy wynika, że Miasto nie będzie działać w ramach władztwa publicznego, dokonując wywłaszczeń nieruchomości gruntowych oraz udostępniając je Państwu w celu wybudowania drogi publicznej, w zamian za zwrot kosztów wywłaszczenia oraz nieodpłatne przeniesienie nakładów na budowę drogi. Zatem Miasto nie będzie korzystać z wyłączenia z katalogu podatników VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Tym samym w analizowanej sprawie zapłata przez Państwa na rzecz Miasta Wynagrodzenia, Wynagrodzenia Uzupełniającego oraz Dopłaty w postaci zwrotu kosztów Odszkodowań za przejęte nieruchomości, będzie stanowić w istocie zapłatę za umożliwienie Państwu prowadzenia inwestycji niedrogowej.

Zatem, umożliwienie Państwu prowadzenia Inwestycji będzie stanowić świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Są Państwo podatnikiem VAT czynnym i będą Państwo wykorzystywać nabytą, udokumentowaną na Fakturze oraz Fakturze Korygującej usługę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, umożliwienie Państwu prowadzenia Inwestycji, będzie stanowić świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla ww. usług. A zatem w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, po otrzymaniu wystawionej przez Miasto Faktury oraz Faktury Korygującej, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wykonania przez Miasto usługi umożliwienia Państwu prowadzenia Inwestycji w zamian za zwrot kosztów Odszkodowań.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).