Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-27/16/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT wykonywanych zadań publicznych powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej.
Słowa kluczowe: dopłata; dotacja; gmina; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zadania-zadania publiczne; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 484/14 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 1 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1444/15 (data wpływu do Organu prawomocnego orzeczenia 12 stycznia 2016 r.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku 3 kwietnia 2013 r. (data wpływu 5 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu dnia 4 lipca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywanych zadań publicznych powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywanych zadań publicznych powierzonych przez Gminę bez zawierania umowy cywilnoprawnej. Wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. organu dnia 4 lipca 2013 r.

W dniu 5 lipca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP3/443-435/13/KG uznając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Pismem z 22 lipca 2013 r. złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) Wnioskodawca wezwał Organ do usunięcia naruszenia prawa przez zmianę indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 5 lipca 2014 r. znak: IBPP3/443-435/13/KG.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z 12 sierpnia 2013 r. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2014 r. . znak: IBPP3/443-435/13/KG.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 5 lipca 2014 r. znak: IBPP3/443-435/13/KG złożył skargę z 9 września 2013 r. (data wpływu 10 września 2013 r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Wyrokiem z 27 listopada 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 1731/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę.

Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną Wnioskodawcy z 13 lutego 2014 r., w której wniesiono o jego uchylenie w całości oraz o rozpoznanie sprawy na mocy art. 188 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie do ponownego rozpatrzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 5 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 484/14 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

Odpis wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 484/14 wpłynął do organu w dniu 10 lipca 2015 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 1 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1444/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 1 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1444/15 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu w dniu 12 stycznia 2016 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

E. T. S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) jest spółką komunalną, w której 100-procent udziałów posiada Gmina. Spółka została powołana uchwałą Rady Gminy nr xxx w sprawie likwidacji jednostki budżetowej Zakład Gospodarki Komunalnej oraz utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie uchwały nowo utworzona Spółka przejęła zadania własne Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty dotychczas wykonywane przez Zakład Gospodarki Komunalnej.

Spółka wykonuje w szczególności zadania w zakresie:

1.  bieżącego utrzymania gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
2.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczenia,
3.  utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych,
4.  zieleni gminnej i zadrzewienia,
5.  cmentarzy gminnych,
6.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Część zadań własnych Gminy wykonywana jest przez Spółkę na podstawie zleceń otrzymywanych od Gminy. Wykonywanie tych zadań nie jest objęte żadną umową cywilnoprawną pomiędzy Spółką a Gminą. Spółka realizuje zadania z posiadanych środków. Na bieżącą działalność Spółka otrzymuje dopłaty od jedynego wspólnika ustalane uchwałami Zgromadzenia Wspólników w trybie art. 178 kodeksu spółek handlowych.

Wnioskodawca i Gmina są odrębnymi podatnikami podatku VAT, posiadają odrębne numery identyfikacji podatkowej (NIP).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie zadań publicznych powierzonych Wnioskodawcy przez Gminę, bez zawieranie umowy cywilnoprawnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i powinno być dokumentowane fakturą VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do treści art. 1 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej gospodarka ta obejmuje zadania z zakresu użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formie zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996r. o gospodarce komunalnej decyzja o wyborze sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej należy do kompetencji organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 9 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także przystępować do takich spółek. Jednostka samorządu terytorialnego może też, zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, powierzać wykonanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej osobom fizycznym, osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, w drodze umowy na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem przepisów o finansach publicznych, lub odpowiednio przepisów o zamówieniach publicznych, i przepisów o działalności pożytku.

Spółka komunalna jest samorządową osobą prawną, zależną od Gminy w aspektach funkcjonalnym, organizacyjnym i majątkowym. Spółka realizując powierzone jej uchwałą Rady Gminy zadania własne gminy nie świadczy usług na rzecz Gminy. Beneficjentem czynności Spółki są mieszkańcy Gminy. Tym samym nie można stwierdzić, że wykonywane przez Spółkę czynności spełniają definicję świadczenia usług, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, które nie stanowi dostawy towarów. „W transakcji tej muszą być wyodrębnione dwie strony: usługodawca (świadczący usługę) i usługobiorca jako konsument usługi. Gmina, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prowadzi gospodarkę komunalną realizując zadania jej powierzone w różnych formach, m.in. tworząc spółkę bądź samorządowy zakład komunalny. Dlatego też nie można uznać, że w sytuacji gdy spółka wykonuje powierzone przez gminę zadania, nawiązuje się stosunek prawny, w którym następuje wymiana świadczeń. Spółka bowiem wykonuje powierzone zadania w imieniu gminy. Dlatego też nie można przyjąć, że spółka świadczy usługi na rzecz gminy. Działania spółki w zakresie wykonania zadań związanych z gospodarką komunalną nakierowane jest na zaspakajanie potrzeb danej wspólnoty samorządowej, zatem nie można uznać, że świadczy usługi, których odbiorcą, konsumentem jest gmina.” (Wyrok WSA w Poznaniu sygn. I SA/Po 232/12).

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wykonywanie zadań publicznych powierzonych Wnioskodawcy przez Gminę, bez zawierania umowy cywilnoprawnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i nie powinno być dokumentowane fakturą VAT.

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną w wyrokach NSA z 5 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 484/14 i WSA z 1 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1444/15 oraz stan prawny mający w sprawie zastosowanie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja jest wydana na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Zgodnie z zapisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

W myśl art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Ponadto każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać w tym miejscu należy, że z dniem 1 kwietnia 2013 r. zmianie uległo brzmienie powołanego art. 15 ust. 2, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, ze opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W oparciu o art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…) – art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Zdania własne obejmują m.in. sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl art. 33 ust. 1 tej ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236).

W oparciu o art. 2 cytowanej ustawy gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzona przez nią Spółką z ograniczono odpowiedzialnością – Wnioskodawca, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, w której 100-procent udziałów posiada Gmina. Na podstawie uchwały nowo utworzona Spółka przejęła zadania własne Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty dotychczas wykonywane przez Zakład Gospodarki Komunalnej.

Spółka wykonuje w szczególności zadania w zakresie:

1.  bieżącego utrzymania gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
2.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczenia,
3.  utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych,
4.  zieleni gminnej i zadrzewienia,
5.  cmentarzy gminnych,
6.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Część zadań własnych Gminy wykonywana jest przez Spółkę na podstawie zleceń otrzymywanych od Gminy. Wykonywanie tych zadań nie jest objęte żadną umową cywilnoprawną pomiędzy Spółką a Gminą. Spółka realizuje zadania z posiadanych środków. Na bieżącą działalność Spółka otrzymuje dopłaty od jedynego wspólnika ustalane uchwałami Zgromadzenia Wspólników w trybie art. 178 kodeksu spółek handlowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy wykonywanie zadań publicznych powierzonych Wnioskodawcy przez Gminę, bez zawierania umowy cywilnoprawnej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i powinno być dokumentowane fakturą VAT.

Zgodnie z art. 177 § 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179. Jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki (art. 178 § 1 i 2 Ksh). Stosownie do art. 179 § 1 Ksh dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp. Dopłata jest formą wewnętrznej przymusowej pożyczki wspólników na rzecz spółki. Wspólnikowi, który uiścił dopłatę, nie przysługuje (chyba że zarządzono zwrot dopłat) roszczenie o wypłatę uiszczonej sumy.

W wypadku wniesienia dopłat, są one wykazywane jako składnik kapitału własnego, dopóki nie zostaną użyte w sposób uzasadniający ich odpisanie (art. 36 ust. 2e ustawy z 29 września 1994 r. ustawy o rachunkowości; tekst jedn. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). W konsekwencji kapitał zakładowy nie ulegnie zwiększeniu, a wartość dopłaty będzie zaliczona na wpłaty należne (Kidyba Andrzej: Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tom I. Komentarz do art. 1–300 Ksh, LEX, 2008, wyd. VI.).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 484/14, w sprawach dotyczących transakcji z udziałem gminy wymaga rozważenia, czy w relacjach ze świadczeniodawcą Gmina występuje jako podatnik VAT, czy też jako organ władzy publicznej. W pierwszym z ww. wariantów, świadczący charakter ponoszonych wydatków (w związku z nabyciem usługi przez podatnika VAT – Gminę) nie powinien co do zasady nasuwać zastrzeżeń. W drugiej sytuacji rozstrzygnąć ponadto należy, czy Gmina występuje w roli konsumenta (nabywcy usług), czy też chodzi tu o powierzone świadczenie wykonywane nie na rzecz, a w imieniu jednostki samorządowej, w związku z realizacją jej zadań własnych o charakterze użyteczności publicznej, tzn. zbadać należy, czy świadczenie jest niezależne.

Odpowiedź na powyższe pytania determinuje podatkową kwalifikację wydatków ponoszonych przez gminę na rzecz odrębnych od niej podmiotów (podatników VAT). Jeżeli bowiem wydatek nie jest ponoszony przez jednostkę samorządu terytorialnego w szczególności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej albo w związku z innym nabyciem usługi (zwłaszcza związanej z realizacją zadań o charakterze publicznoprawnym) od niezależnego wykonawcy, to trudno w tym stanie rzeczy mówić o odpłatnym świadczeniu usług na rzecz tej jednostki w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

NSA odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego niniejszej sprawy wskazał, że dopłaty dokonywane przez gminę jako jedynego udziałowca, w trybie art. 177 i n. Kodeksu spółek handlowych, mają na celu pokrycie kosztów bieżącej działalności spółki, która wykonuje zadania własne gminy z zakresu użyteczności publicznej, wykonywanie tych zadań nie jest objęte żadną umową cywilnoprawną między Spółką a Gminą.

Zgodnie z wyrokiem WSA z 1 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1444/15 „Gmina w relacji ze Spółką występuje jako organ władzy publicznej, który dokonuje powierzenia realizacji jej zadań własnych, które wykonywane będą nie na rzecz lecz niejako w imieniu jednostki samorządowej. Nie jest zatem konsumentem (nabywcą usług), powierzonych zadań własnych, które scedowała na spółkę. A zatem niezależności organizacyjnoprawnej spółki nie towarzyszy niezależność w świadczeniu usług.

Takie ustalenie uzasadnione jest wobec wskazanej przez NSA analogii do sytuacji wykonywania zadań własnych gminy przez samorządowy zakład budżetowy, który świadczy usługi w imieniu jednostki samorządowej jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania, dróg, czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Te zadania w własne gmina w rozpatrywanej sprawie powierzyła spółce komunalnej, w której jest jedynym wspólnikiem posiadającym 100% udziałów. Spółka została powołana uchwałą Rady Gminy nr xxx w sprawie likwidacji jednostki budżetowej Zakład Gospodarki Komunalnej oraz utworzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie tej uchwały spółka przejęła zadania własne gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty dotychczas wykonywane przez Zakład Gospodarki Komunalnej. Działalność spółki jest finansowana dopłatami gminy ustalanymi uchwałami Zgromadzenia Wspólników w trybie art. 178 ksh.

Należy pamiętać, że stosownie do art. 2 ustawy z 20 grudnia 1996 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

NSA wyraźnie wskazał, że w orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że taki stan faktyczny, mimo odrębnej podmiotowości podatkowej zakładu, pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o VAT. (…) Również skarżąca spółka działa wprawdzie jako odrębny podmiot, jednakże realizując zadania własne gminy. Zarówno zakład, jak i spółka posiadają status podatnika VAT, nie powinny więc odgrywać roli różnice w reżimie prawnym obu form organizacyjnoprawnych (działalność pierwszej – regulowana jest przez ustawę o finansach publicznych, drugiej zaś przez Kodeks spółek handlowych, w obu przypadkach w zw. z przepisami ustawy o gospodarce komunalnej)”.

Jak wskazano we wniosku, Gmina powierzyła wykonywanie zadań w zakresie: bieżącego utrzymania gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, zieleni gminnej i zadrzewienia, cmentarzy gminnych, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych, należących do jej zadań własnych – Wnioskodawcy jako jednostce organizacyjnej tej Gminy, prowadzonej w formie spółki prawa handlowego, której jest jedynym wspólnikiem finansującym w formie dopłat działalność spółki.

Powierzenie wykonywania tych zadań nastąpiło w trybie szczególnym, przewidzianym przepisami ustawy o samorządzie gminnym, co nie jest równoznaczne z zawarciem umowy cywilnoprawnej. Spółka realizuje zadania powierzone jej uchwałą Rady Gminy, a Beneficjentem powierzonych czynności są mieszkańcy gminy.

Dla wyłączenia działań jednostki samorządu terytorialnego ze sfery podlegającej VAT konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek:

*   działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego;
*   musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej.

Zdaniem WSA obie przesłanki zostały w stanie faktycznym sprawy spełnione.

Zatem w zaistniałym stanie faktycznym, otrzymywane od gminy środki (dopłaty) nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usługi, a powierzone spółce zadania własne gminy są zależne od gminy zarówno co do ich zakresu jak i finansowania przez gminę jako jedynego wspólnika.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.