Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-938/13-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-11
Teza: Czy Prowizje ponoszone przez Spółkę na rzecz Banku w związku z zawarciem aneksów do Umowy stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: banki; koszt-koszty uzyskania przychodów; prowizje; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko — przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) uzupełnione w dniu 6 marca 2014r. w odpowiedzi na wezwanie z dnia 19 lutego 2014r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy prowizje ponoszone przez Spółkę na rzecz banku w związku z zawarciem aneksów do umowy kredytu stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy prowizje ponoszone przez Spółkę na rzecz banku w związku z zawarciem aneksów do umowy kredytu stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. \[Spółka\] jest spółką z siedzibą w Polsce, polskim rezydentem podatkowym. Spółka zawarła 14 maja 2010 r. z bankiem z siedzibą w Polsce \[Bank\] umowę kredytu \[Umowa\]. Środki pochodzące z kredytu przeznaczone zostały na finansowanie nabycia udziałów w polskiej spółce kapitałowej.

Jako strona Umowy pierwotnie wskazana była P.P sp. z o.o. w 2011 r. P.P sp. z o.o. połączyła się (przez przejęcie) ze wspomnianą spółką kapitałową z siedzibą w Polsce i zmieniła firmę na „DR. sp. z o.o.”.

Spółka i Bank zawarły aneksy do Umowy (aneks z 25 czerwca 2013 r, oraz z 21 grudnia 2011 r.), na podstawie których m.in. nadano nowe brzmienie niektórym definicjom zawartym w Umowie, zmieniono charakter części zadłużenia Spółki z kredytu rewolwingowego na kredyt w rachunku bieżącym Spółki, nałożono na Spółkę dodatkowe obowiązki w zakresie przedkładania prognoz sprzedaży i informacji o obrocie/saldach należności Spółki.

W związku ze zmianą Umowy na podstawie dwóch z ww. aneksów, Spółka zobowiązana była uiścić na rzecz Banku odpowiednie prowizje, warunkujące wejście w życie tych aneksów. Niewykluczone, że również w przyszłości Spółka zobowiązana będzie do poniesienia takich jednorazowych prowizji, w związku zawarciem kolejnych aneksów \[dalej łącznie jako: Prowizje\].

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał 9 lipca 2010 r. na rzecz Spółki (występującej wówczas pod firmą P.P sp. z o.o.) interpretację indywidualną o sygn. IPPB3/423-235/10-2/MC, w której potwierdzono, że odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów polskiej spółki kapitałowej stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

W dniu 19 lutego 2014r. organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku czyli opisania szczegółowo, na jakich zasadach (w jaki sposób, np. jednorazowo, rozłożone w czasie) wydatki na prowizje ponoszone przez Spółkę na rzecz Banku zostaną zaliczone przez wnioskodawcę do kosztów bilansowych zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości ( t.j. Dz. U. z 2013, poz. 330) jako koszty wpływające na wynik finansowy.

Pismem z dnia 28.02.2014r. (data wpływu do organu podatkowego 06.03.2014r.) Spółka wyjaśniła, że prowizje ponoszone przez Stronę na rzecz Banku w związku z zawarciem aneksów do umowy kredytu są zaliczane przez Stronę jednorazowo do kosztów bilansowych, zgodnie z ustawą z 29 września 1994r. o rachunkowości. Prowizja związana z podpisaniem aneksu z 21 grudnia 2011r. w wysokości 1.000.000 zł ujęta została w księgach rachunkowych na podstawie utworzonej rezerwy i zaliczona do kosztów rachunkowych 2011 roku, zapłacona została jednak faktycznie w 2012r. Natomiast prowizja związana z podpisaniem aneksu z 25 czerwca 2013r. w kwocie 500.000 zł (zapłacona w 2013r.) została zaliczona dla celów bilansowych ujęta w kosztach 2013r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Prowizje ponoszone przez Spółkę na rzecz Banku w związku z zawarciem aneksów do Umowy stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez nią na rzecz Banku Prowizje związane z zawarciem aneksów do Umowy stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów stanowią koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Kosztami podatkowymi są zatem wyłącznie takie koszty, które łącznie spełniają poniższe warunki:

*   zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów - istotne znaczenie ma cel, w jakim zostały poniesione; wydatki zostaną uznane za koszty, jeżeli pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy,

*   zostały poniesione przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku zostały pokryte z zasobów majątkowych podatnika,

*   są definitywne, tj. wartość poniesionych wydatków nie została w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, zostały odpowiednio udokumentowane.

Zdaniem Spółki, Prowizje warunkujące wejście w życie aneksów do Umowy, spełniają wszelkie wymienione powyżej przesłanki. Środki uzyskane od banku na podstawie Umowy służą finansowaniu bieżącej działalności, a w związku z tym są ukierunkowane na uzyskanie przez Spółkę przychodów. Zawarcie aneksów do Umowy i w rezultacie zapłata Prowizji warunkuje także dostosowanie postanowień Umowy do ówczesnej finansowej sytuacji Spółki, a co za tym idzie ma na celu zagwarantowanie funkcjonowania źródła przychodów przez Bank. Stąd też ponoszone na rzecz Banku wydatki w postaci Prowizji mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Prowizje te mają charakter analogiczny jak inne opłaty ponoszone na rzecz banków np. w związku z uruchomieniem umowy kredytowej. Co więcej, wydatki na tego typu prowizje nie zostały wymienione w negatywnym katalogu w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop (niewątpliwie Prowizje uiszczane na rzecz Banku nie mają charakteru kar umownych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop).

Zdaniem Spółki, skoro odsetki wynikające z Umowy stanowią koszty uzyskania przychodów, co wprost potwierdza otrzymana przez Spółkę interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lipca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-235/10-2/MC), to bez wątpienia Prowizje związane z zawarciem aneksów do Umowy również mogą być zaliczone do kosztów podatkowych Spółki.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, należy rozpoznać rodzaj powiązania danych kosztów z przychodami podatnika. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

*   koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie); jak wskazują organy podatkowe: „(…) nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy” (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 grudnia 2012 r., nr IPPBS/423-987/12-4/AB).

Wydatki ponoszone przez Spółkę na zapłatę Prowizji na rzecz Banku niewątpliwie stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki — nie można ich bowiem przypisać do konkretnych przychodów uzyskiwanych przez Spółkę, a przy tym pośrednio przyczyniają się do ich uzyskiwania przez Spółkę.

Moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, zgodnie z którym: „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.

W myśl natomiast art. 15 ust 4e ustawy o pdop: „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

W konsekwencji, Prowizje ponoszone jednorazowo przez Spółkę na rzecz Banku w związku z zawarciem aneksów do Umowy, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. pierwsze i 4e w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop tj. powinny być potrącalne jednorazowo, w dniu ich poniesienia. Prowizje mają bowiem charakter opłat samoistnych, bezzwrotych i co ważne — w żaden sposób nieprzypisanych do okresu trwania Umowy. Prowizje są opłatami jednorazowymi, związanymi z zawarciem aneksów do Umowy, a ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do wejścia w życie postanowień tych aneksów. Nie stanowią one zatem kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy, o których mowa w art. 15 ust. 4d zd. drugie ustawy o pdop.

Pogląd taki prezentowany jest powszechnie przez organy podatkowe. Przykładowo wskazać można na następujące rozstrzygnięcia:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 27 sierpnia 2012 r. (sygn IPTPB3/423- 174/12-6/KJ): „Reasumując, koszt prowizji od sporządzenia aneksu do umowy o kredyt bankowy, jako koszt inny niż bezpośredni stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia, rozumianej jako moment ujęcia kosztu w księgach rachunkowych stosownie do art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 maja 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-91/12-4/PM); „Wnioskodawca ujmuje koszty związane z opłatą prowizyjną od udzielonego kredytu obrotowego oraz innej opłaty związanej z uruchomieniem kredytu lub zawarciem aneksu w momencie obciążenia przez bank na rozliczeniach międzyokresowych kosztów. (\`(...)\`) Wymienione przez Spółkę wydatki związane z opłatami prowizyjnymi, nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia ty osiąganych przychodach, lecz ich poniesienie warunkuje możliwość korzystania ze środków finansowych wydatkowanych na bieżącą działalność, a więc warunkuje pośrednio uzyskanie przychodu. (\`(...)\`) Reasumując, koszty prowizji od kredytu bankowego i zawarcia aneksu do umowy kredytowej stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, rozumianej jako moment ujęcia kosztu w księgach rachunkowych - stosownie do art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 lipca 2012 r. (sygn. ILPB3/423-163/12-4/AO): „Reasumując, Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych koszty prowizji bankowych i innych opłat niezbędnych do uruchomienia kredytu jednorazowo już w dacie fizycznego pobrania przez bank tych prowizji i opłat z rachunku Spółki zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”; w stanie faktycznym wskazano natomiast, że „Aneks do umowy kredytowej zawiera w sobie zapis warunkujący konieczność zapłaty bankowi jednorazowej prowizji oraz innych opłat niezbędnych do odnowienia limitów kredytu”.

Reasumując, ponoszone przez Spółkę na rzecz Banku Prowizje związane z zawarciem aneksów do Umowy stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, potrącalne jednorazowo, w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,

*   został właściwie udokumentowany.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Na podstawie art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy dotyczące uznania wydatków z tytułu prowizji bankowych związanych z zawarciem aneksów do umowy kredytu za koszty pośrednio związane z przychodami i możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. pierwsze. Istotą dalszej analizy przedstawionego stanu faktycznego w świetle powyższego przepisu jest natomiast interpretacja sformułowania „w dacie ich poniesienia”.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

Z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tj. zaksięgowano w korespondencji z odpowiadającym mu zobowiązaniem. Dzień ten należy rozumieć jako dzień (okres), do którego został dany wydatek przypisany w księgach rachunkowych Spółki na podstawie treści otrzymanej faktury. W związku z tym, ujęcie podatkowe kosztu uzależnione jest, co do zasady, od ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych. Dotyczy to również sytuacji, gdy koszt wprowadzany jest do ksiąg w innej dacie niż data otrzymania faktury. Samo otrzymanie faktury nie stanowi bowiem - w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wystarczającej podstawy do rozpoznania kosztu, koszt musi jeszcze zostać ujęty w księgach rachunkowych. Skoro, ujęcie kosztu w księgach jest warunkiem rozpoznania kosztu dla celów podatkowych, istotny jest również dzień, do jakiego dany koszt przyporządkowano dla celów rachunkowych. Dodatkowo, przepis art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost wyłącza możliwość ujęcia jako koszt poniesiony dla celów podatkowych tylko kosztów, które zostały ujęte jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W związku z powyższym, pojęcie „dzień na, który ujęto koszt” interpretowane musi być zgodnie z przepisami o rachunkowości, z których wynikają normy określające m.in. do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są określone koszty i przychody. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu” tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, w tym zachowania zasady ostrożności (art. 7 ustawy z dnia 29 września 1994 r.- Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz.1223), zasady istotności (art. 8 ust.1 ww. ustawy) i zasady współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy).

Reasumując powyższe, należy stwierdzić, że z treści art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika podstawowa zasada: moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.

Zdaniem Organu elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych jest więc data „na którą” (pod którą) dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. W przypadku, gdyby intencją ustawodawcy było dążenie do ujmowania kosztów pośrednich dla celów podatkowych w momencie ich fizycznego księgowania, przepis wyraźnie wskazywałby, że za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień „w którym” ujęto koszt dla celów rachunkowych, a nie jak stanowi ustawa dzień „na który” ujęto dany koszt. Skoro ustawodawca używa specyficznych zwrotów, zaczerpniętych z ustawy o rachunkowości, oznacza to, że wiąże z tym określone konsekwencje w zakresie podatkowym.

Należy zwrócić uwagę, że ustawa o rachunkowości konsekwentnie posługuje się zwrotem „na dzień”, odróżniając go od zwrotu „w dniu”. Na określony dzień zamyka się księgi rachunkowe (patrz art. 12 ustawy o rachunkowości), czy sporządza się sprawozdanie finansowe. Użycie przez ustawodawcę zwrotu „na dzień” oznacza, że ustawodawca przewidział, że określone czynności faktyczne wykonywane są w okresie następującym po okresie sprawozdawczym, którego dotyczą określone zapisy księgowe. Przykładowo sprawozdanie finansowe sporządza się na ostatni dzień roku obrotowego, ale z natury rzeczy jest ono sporządzane już w roku kolejnym. Podobnie z zamykaniem ksiąg rachunkowych, zamyka się je na ostatni dzień okresu sprawozdawczego, jednak sama czynność zamknięcia ksiąg może mieć miejsce znacznie później, przy czym ustawa nie wskazuje dokładnej daty, tego zamknięcia. Jednak, co istotne mimo że księgi za dany rok zamykane są już w kolejnym roku, zamykane są na ostatni dzień roku obrotowego, co ma na celu realizację zasady współmierności kosztów i przychodów. Zatem użycie zwrotu „na dzień” miało na celu wskazanie określonej daty z ostatniego roku obrotowego (okresu sprawozdawczego), do której przyporządkowano określony koszt.

W opinii Organu, brak jest podstaw do innego rozumienia zwrotu „na dzień” dla celów podatkowych. Przemawia za tym, przede wszystkim fakt, że art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do czynności zaksięgowania kosztu (ujęcia w księgach), skoro jednocześnie posługuje się zwrotem konsekwentnie używanym w ustawie o rachunkowości, należy go interpretować zgodnie z tą ustawą. W przeciwnym przypadku, koszt podatkowy byłby ujmowany w okresie, w którym nie został ujęty w księgach (zaksięgowany). Zatem regulacja zawierałaby sprzeczność.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł, w związku ze zmianą umów, zawarł aneksy. Spółka w związku z tym uiściła na rzecz Banku odpowiednie prowizje, warunkujące wejście w życie tych aneksów. Poniesione prowizje Spółka chce potrącić jednorazowo w momencie ich poniesienia. Jednocześnie prowizja związana z podpisaniem aneksu z 21 grudnia 2011r. w wysokości 1.000.000 zł ujęta została w księgach rachunkowych na podstawie utworzonej rezerwy i zaliczona do kosztów rachunkowych 2011 roku a zapłacona faktycznie w 2012r. Natomiast prowizja związana z podpisaniem aneksu z 25 czerwca 2013r. w kwocie 500.000 zł (zapłacona w 2013r.) została zaliczona dla celów bilansowych ujęta w kosztach 2013r.

W związku z powyższym prawidłowe jest stanowisko Spółki, że prowizje związane z zawarciem aneksów do Umowy stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, potrącalne jednorazowo, w momencie ich poniesienia. Spółka pierwszą prowizję związaną z aneksem z 21 grudnia 2011r. ujęła w księgach rachunkowych w 2011r. a zapłaciła faktycznie w 2012 roku, natomiast prowizja związana z aneksem z 25 czerwca 2013r. została zaliczona dla celów bilansowych ujęta w kosztach w 2013r roku i w tym czasie zapłacona. Wydatki te powinny być kosztem uzyskania przychodów, w tej samej dacie w jakiej wykazane zostaną jako koszt pod względem rachunkowym (obciążą wynik finansowy Spółki).

Reasumując, koszt prowizji od sporządzenia aneksu do umowy o kredyt bankowy, jako koszt inny niż bezpośredni stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia, rozumianej jako moment ujęcia kosztu w księgach rachunkowych - stosownie do art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.