Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.251.2024.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-04
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty bezpośrednie; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja działalności B+R; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Pozarolnicza działalność gospodarcza.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

– **nieprawidłowe** ─ w części dotyczącej uznania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych efektów Pana pracy, które stanowią części programów komputerowych, uznania dochodów z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tych części za dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawo własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 tej ustawy) oraz zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy do dochodów uzyskanych z tego tytułu;

– **prawidłowe** ─ w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 czerwca 2024 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie prac programistycznych i projektowych IT. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a Ustawy PIT. Wnioskodawca rozlicza podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30c Ustawy PIT).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahentów usługi z zakresu tworzenia rozwiązań cyfrowych (programowania). Wnioskodawca jest specjalistą, który projektuje, wykonuje i utrzymuje strony internetowe, aplikacje mobilne i inne rozwiązania cyfrowe.

W skład prac programistycznych realizowanych przez Wnioskodawcę na zlecenie kontrahentów wchodzą w szczególności: rozwój biblioteki komponentów aplikacji, implementacja interfejsu użytkownika (UI), dostosowywanie komponentów, stworzenie projektu responsywnego, optymalizacja wydajności, implementacja dostępności, integracja z bibliotekami zewnętrznymi, obsługa błędów i przypadków skrajnych, włączanie praktyk bezpieczeństwa do architektury i kodu aplikacji.

Wnioskodawca tworzy rozwiązania cyfrowe od podstaw lub też rozwija już funkcjonujące rozwiązania, czyli tworzy dla nich nowe funkcjonalności. W obu przypadkach Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe, tj. pisze kod źródłowy oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”).

Stworzone Oprogramowanie pozwala odtworzyć instrukcje przeznaczone dla komputera i przekształcić je do postaci kodu. Instrukcje komend adresowanych do komputera powstają w ramach tworzenia i rozwijania Oprogramowania.

Efekty pracy Wnioskodawcy (zarówno stworzone, jak też rozwinięte Oprogramowanie) podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (Dz. U. 2022 r. poz. 2509, dalej: „uPAiP”), jako autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego.

Prace Wnioskodawcy nad Oprogramowaniem to działalność twórcza, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone Oprogramowanie, które w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących u kontrahenta. Prace Wnioskodawcy kończą się pozytywnym wynikiem, tj. opracowaniem Oprogramowania.

Wnioskodawca prowadzi działalność w sposób ciągły i usystematyzowany, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb kontrahentów.

Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach umów zawartych z kontrahentami Wnioskodawca przenosi ogół praw i autorskich do Oprogramowania na kontrahentów w zamian za wynagrodzenie. Wnioskodawca osiąga tym samym przychody ze sprzedaży praw autorskich do Oprogramowania.

Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej każde stworzone Oprogramowanie, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb Ustawy PIT. Wnioskodawca dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde stworzone Oprogramowanie. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco od momentu rozpoczęcia przez Wnioskodawcę prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca ponosi szereg kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem Oprogramowania (dalej: „Koszty IP”), tj. wydatki związane:

• ze sprzętem, meblami, literaturą fachową i artykułami biurowymi niezbędnymi Wnioskodawcy do tworzenia Oprogramowania (dalej: „Sprzęt”),

• z usługami dostępu do Internetu, kosztami podróży służbowych i delegacji, usługami telekomunikacyjnymi koniecznymi do bieżącej komunikacji z kontrahentem, przesyłania Oprogramowania, licencjami na oprogramowanie niezbędne do wytwarzania Oprogramowania, usługami szkoleniowymi, z usługami księgowymi i doradczymi niezbędnymi do prawidłowego rozliczenia i opodatkowania transakcji sprzedaży autorskich praw majątkowych z tytułu kwalifikowanego IP (dalej: „Usługi”),

• z obowiązkowymi składkami na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

W ramach kategorii Sprzęt mowa jest o:

• sprzęcie elektronicznym, artykułach biurowych służących do tworzenia Oprogramowania, tj. komputer wraz z urządzeniami peryferyjnymi niezbędnymi do jego obsługi (monitor, myszka, drukarka, klawiatura, dysk przenośny, router wifi, artykuły biurowe) ─ zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista; tworzenie kodu wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego; komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty; natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty; artykuły biurowe umożliwiają Wnioskodawcy bieżącą pracę i obsługę klientów;

• meblach ─ Wnioskodawca ponosi wydatki na organizację stanowiska pracy, przy którym realizuje swoją działalność programistyczną; odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Wnioskodawcy kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej; sprzęty wyposażające biuro są Wnioskodawcy niezbędne, ponieważ zapewniają komfort podczas wykonywania pracy programisty;

• urządzeniach mobilnych (smartfony oraz tablety) służących do testowania Oprogramowania (aplikacje mobilne) w innym środowisku niż komputer osobisty oraz kontaktu z kontrahentami;

• literaturze fachowej związanej ze zdobywaniem nowej wiedzy i kompetencji w zakresie programowania.

W ramach kategorii Usługi mowa jest o usługach nabywanych przez Wnioskodawcę koniecznych do wykonywania Oprogramowania, tj.:

• usługach dostępu do Internetu lub usługach telekomunikacyjnych, w tym związanych z przesyłaniem danych (mobilny Internet w ramach usług telekomunikacyjnych) ─ usługi te są niezbędne do korzystania z narzędzi programistycznych i kontaktu z klientem;

• licencji na oprogramowanie konieczne do działania komputera oraz wytwarzania Oprogramowania (…);

• profesjonalnych usługach księgowych i doradczych niezbędnych do prawidłowego rozliczania transakcji związanych z przeniesieniem majątkowych praw autorskich;

• kosztach podróży służbowych i zakupu oraz użytkowania samochodu, które Wnioskodawca ponosi w celu odbywania spotkań biznesowych z kontrahentami;

• kosztach szkoleń i egzaminów związanych z podnoszeniem kompetencji w zakresie programowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania (np. wydatki na używanie samochodu), Wnioskodawca przyporządkuje wydatki do przychodów ze zbycia Oprogramowania według proporcji. Proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Powyższe wyliczenie stanowi katalog zamknięty wszystkich wydatków, których dotyczy niniejszy wniosek.

Uzupełnienie wniosku
--------------------

Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy wniosek dotyczy roku podatkowego 2024 oraz kolejnych lat podatkowych. Opisane we wniosku informacje/dane/warunki pozostaną niezmienione także w przyszłości.

Wnioskodawca wyjaśnia, że prowadzi i będzie prowadził w okresie, którego dotyczy wniosek, dokumentację podatkową dla celów działalności gospodarczej w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (KPiR).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahentów usługi z zakresu tworzenia rozwiązań cyfrowych (programowania). Wnioskodawca jest specjalistą, który projektuje, wykonuje i utrzymuje strony internetowe, aplikacje mobilne i inne rozwiązania cyfrowe.

Wnioskodawca wskazuje, że najczęściej efekty prac Wnioskodawcy, które w niniejszym wniosku nazywane są „Oprogramowaniem” były/są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają po stronie Wnioskodawcy ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Taka sytuacja ma miejsce, gdy Wnioskodawca samodzielnie tworzy aplikację i jej ekosystem. Aplikacja składa się przeważnie z kilku części (np. aplikacja mobilna i serwer API), z których każda jest programem komputerowym. Taka sytuacja ma też miejsce, gdy Wnioskodawca samodzielnie tworzy aplikację, która wchodzi w skład systemu (np. Wnioskodawca samodzielnie tworzy aplikację, a klient samodzielnie rozwija serwer API). W takim wypadku aplikacja stworzona przez Wnioskodawcę również jest programem komputerowym w rozumieniu uPAiP.

Zdarza się jednak także, że Oprogramowanie stanowi część programu komputerowego, która dopiero po połączeniu z wytworzonymi przez inne osoby częściami stanowić będzie program komputerowy w rozumieniu uPAiP. Dotyczy to sytuacji, gdy Wnioskodawca jest częścią zespołu, który rozwija aplikację. W takim przypadku współtwórcy, w tym Wnioskodawca, przenoszą/przenieśli na zamawiającego prawa do stworzonego przez nich programu komputerowego. Wskazać należy, że odbywa się to na podstawie indywidualnie zawieranych umów z kontrahentem, a nie jednej wspólnej. Tworzenie poszczególnych części tego programu odbywa się w takiej sytuacji u każdego z twórców.

Wnioskodawca wskazuje, że w okresie, którego dotyczy wniosek wytwarzał i wytwarza następujące Oprogramowanie:

1) I kwartał 2024 r. ─ aplikacja mobilna (\`(...)\`);

2) maj 2024 r. ─ aplikacja mobilna (\`(...)\`);

3) czerwiec 2024 r. ─ aplikacja mobilna (\`(...)\`).

Powyższa lista ma charakter przykładowy. W przyszłości Wnioskodawca wytwarzać będzie kolejne aplikacje (Oprogramowanie), stosownie do zamówień kontrahentów.

Wszystkie wskazane aplikacje są innowacyjne, ponieważ są to całkowicie nowe rozwiązania na rynku, których wykorzystanie wiązać się będzie dla użytkowników z korzyściami osobistymi i ekonomicznymi.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego (w rozumieniu art. 74 uPAiP) nastąpiło/następuje/będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach uPAiP, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 uPAiP.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z umowami z kontrahentami otrzymuje/będzie otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia na kontrahentów praw do programów komputerowych. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych/rozwiniętych przez Wnioskodawcę programów komputerowych jest/będzie wyraźnie wskazane (wyodrębnione) na wystawianych fakturach.

Jeśli Wnioskodawca otrzyma w przyszłości wynagrodzenie za czynności inne niż przeniesienie na kontrahenta praw do programów komputerowych, to wynagrodzenie to nie będzie objęte zakresem niniejszego wniosku. Jego wyodrębnienie będzie możliwe w oparciu o prowadzoną przez Wnioskodawcę ewidencję.

Wnioskodawca wyjaśnia, że działania podejmowane przez niego w celu stworzenia/rozwinięcia Oprogramowania to działania programistyczne, zmierzające do opracowania nowych funkcjonalności.

Wykorzystywane technologie, biblioteki, języki programowania oraz narzędzia:

(\`(...)\`)

Oryginalność Oprogramowania polega na kilku kluczowych elementach, które wyróżniają je spośród innych rozwiązań:

• zastosowanie licznych narzędzi: wykorzystanie różnorodnych narzędzi pozwala na stworzenie skalowalnego, wydajnego i niezawodnego środowiska do działania aplikacji; oryginalność wynika z umiejętnego wykorzystania tych narzędzi w celu optymalizacji kosztów, zwiększenia wydajności oraz zapewnienia bezpieczeństwa i zgodności z przepisami;

• modularyzacja oprogramowania: oryginalność Oprogramowania Wnioskodawcy tkwi także w modularnej architekturze, która pozwala na elastyczne rozbudowywanie i dostosowywanie funkcjonalności do zmieniających się potrzeb; modularyzacja ułatwia także utrzymanie kodu, ponieważ poszczególne moduły są niezależne i mogą być łatwo testowane i rozwijane;

• wdrożenie: wykorzystanie procesu ciągłej integracji i ciągłego dostarczania Oprogramowania wprowadza nowatorski sposób zarządzania cyklem życia Oprogramowania; oryginalność polega na automatyzacji procesów wdrażania zmian, co skraca czas dostarczania nowych funkcji do użytkowników, zwiększa elastyczność i obniża ryzyko związane z wdrożeniami.

Te trzy elementy razem tworzą oryginalne i innowacyjne Oprogramowanie, które jest skalowalne, elastyczne, łatwe w utrzymaniu oraz szybkie w dostarczaniu wartości dla użytkowników.

Używanie nowych narzędzi w zakresie Oprogramowania i technologii tworzenia architektury tego Oprogramowania znacząco różnicuje tworzone lub modyfikowane oprogramowanie od istniejących rozwiązań. Nowoczesne technologie programistyczne, w tym tworzenia algorytmów wprowadzają nowe funkcje, poprawiają wydajność Oprogramowania i rozszerzają jego możliwości. Wnioskodawca wykorzystuje indywidualnie dobraną architekturę, która w pełni odpowiada na potrzeby konkretnego projektu, a wcześniej ta architektura nie występowała w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

Okoliczność dodania nowych, zupełnie od nowa opracowanych funkcjonalności, parametrów działania, zasad działania i nowych cech powoduje, że wytworzone nowe Oprogramowanie różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i jego kontrahentów. Powstaje nowy produkt, który nie istniał wcześniej. Oryginalność polega na zastosowaniu oryginalnych, nowatorskich rozwiązań programistycznych. Oryginalność wynika również z faktu, że Oprogramowanie stanowi efekt pracy Wnioskodawcy, przy której wykonywaniu Wnioskodawca miał zapewnioną swobodę tworzenia, a praca Wnioskodawcy nie polegała na kopiowaniu istniejącego już utworu. Oryginalność wynika również z faktu, że efekty działania Wnioskodawcy stanowią coś wcześniej nieznanego jego twórcy ─ Wnioskodawcy.

Oprogramowanie tworzone i rozwijane na rzecz klienta Wnioskodawcy powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości i oryginalności jest spełniona. Tworzone Oprogramowania są oryginalne, nie mają swoich odpowiedników na rynku (nie ma takich rozwiązań na rynku) i odpowiadają na potrzeby klienta Wnioskodawcy. To co wyróżnia Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę to wysoki poziom konfigurowalności, łatwość i niski koszt wdrożenia oraz elastyczność w dostosowywaniu do zmieniających się potrzeb zleceniodawcy oraz nowych technologii pojawiających się na rynku oraz stosowanie najnowszych wzorców tworzenia architektury.

Każdorazowe zastosowanie odpowiednio dobranej i zaprojektowanej przez Wnioskodawcę mieszanki technologii języków programowania, powoduje, że Oprogramowanie po jego wytworzeniu lub rozwinięciu różni się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Oprogramowanie jest dostosowane do konkretnych potrzeb podmiotów zlecających ─ tworzone są różne funkcjonalności różnych systemów, rozwiązania stosowane do wytworzenia każdej z nich wymagają zindywidualizowanego podejścia, kreatywności, nie powielają się. Wnioskodawca wskazuje, że stosowanie odpowiednich innowacyjnych wzorców tworzenia architektury stanowi dodatkowy wyróżnik.

Wnioskodawca wyjaśnia, że twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do Oprogramowania przejawia się w wytworzeniu przez Wnioskodawcę programów komputerowych o cechach, funkcjonalnościach i specyfikacji niewystępujących wcześniej w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia Oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wnioskodawca wybiera bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem ich zastosowania do nowych lub ulepszonych programów i przygotowuje do nich analizę. Wnioskodawca wskazuje, że wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi ─ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. Wnioskodawca w swojej działalności zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że systematyczność przejawia się uporządkowanym podejściem do konkretnego etapu pracy. Każde zaplanowane zadanie analizowane jest pod względem wymagań czasowych do jego realizacji, potrzeb sprzętowych i/lub systemowych, a także wzajemnych zależności z innymi zadaniami. Zestawy takich zadań porządkowane są w etapy, które przewidziane są w realizacji w przyszłości, lub bezpośrednio po ich przygotowaniu. Każde z zadań może być rozpatrywane niezależnie, a pełen etap wieńczony jest przygotowaniem paczki Oprogramowania.

Harmonogram pracy przygotowany w związku z pracą nad wszystkimi etapami aplikacji o nazwach (\`(...)\`) został zarówno opracowany, jak i faktycznie zrealizowany. Obecnie Wnioskodawca realizuje harmonogram prac nad aplikacją (\`(...)\`). Przyszłe harmonogramy będą przygotowywane przed przystąpieniem do pracy nad kolejnymi projektami.

Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że zasobami wiedzy, którymi Wnioskodawca dysponuje przed rozpoczęciem prac na Oprogramowaniem są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma Oprogramowanie przez Wnioskodawcę wytworzone.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności wykorzystuje i rozwija profesjonalną wiedzę w zakresie programowania, popartą odpowiednim doświadczeniem zawodowym. Poszczególne innowacyjne rozwiązania powstają przede wszystkim przy użyciu następujących technologii:

(\`(...)\`)

Wnioskodawca uczy się tych technologii i zdobywa coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii pozwalają na wytworzenie aplikacji o niewystępującej wcześniej specyfikacji i jakości.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę oparte jest o wymienione powyżej rozwiązania wiedzowe, techniczne, technologiczne i programistyczne.

Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego Oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie koszty IP są funkcjonalnie związane z wytwarzaniem Oprogramowania. Są to podstawowe koszty działalności ponoszone przez programistów. Wnioskodawca wskazał funkcjonalny związek poszczególnych kategorii kosztów z poszczególnymi działaniami, obejmującymi tworzenie/rozwijanie Oprogramowania.

Wnioskodawca wskazuje że licencje na programy komputerowe stanowią wartości niematerialne i prawne w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, które są instalowane w celu poprawnego działania komputera/laptopa lub tworzenia Oprogramowania. Zakupione licencje na programy komputerowe nie stanowią nabyć, o których mowa w lit. b, c i d wskaźnika nexus.

Pytania
-------

1\. Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 Ustawy PIT, na skutek której powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8, z którego dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 może zostać opodatkowany preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1?

2\. Czy wskazane we wniosku Koszty IP powinny być uwzględnione w literze „a” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone przez Wnioskodawcę prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 Ustawy PIT, na skutek której powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8, z którego dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 7 może zostać opodatkowany preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej m.in. na podstawie uPAiP, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 Ustawy PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei prace rozwojowe winny być, w oparciu o art. 5a pkt 40 Ustawy PIT, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tego przepisu prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 40 oraz w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na wytwarzaniu Oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Ponadto, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane w niniejszym wniosku będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 1 Ustawy PIT. Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe podlegają osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 uPAiP.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: „Objaśnienia”): „program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko.

Wnioskodawca przenosi na kontrahentów całość majątkowych praw autorskich do Oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem – w ocenie Wnioskodawcy – osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 Ustawy PIT.

Ponadto, Wnioskodawca prowadzi odpowiednią ewidencję, zgodną z wymogami art. 30cb Ustawy PIT, obejmującą okres od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca ma prawo rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Stanowisko, zgodnie z którym przychody ze sprzedaży praw do stworzonych przez programistę aplikacji korzystać mogą z ulgi IP Box znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji z dnia 6 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4011.82.2022.13.DK, w której DKIS wskazał: „Pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności zdobywa, poszerza i łączy Pan interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez Pana systemów i aplikacji. (…) Dochód uzyskany przez Pana z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane we wniosku Koszty IP powinny być uwzględnione w literze „a” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn:

(i) dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i (ii) wskaźnika nexus, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 Ustawy PIT do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W konsekwencji, dla określenia wysokości dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej konieczne jest określenie wysokości:

1) przychodów uzyskanych przez podatnika w roku podatkowym z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz

2) kosztów bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie Objaśnieniami: „do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, czyli do kosztów, które zostały określone w powyżej wskazanych literach, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz Ustawy PIT.”

Powyższe regulacje oraz Objaśnienia wskazują, że przez koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej, które uwzględnia się przy kalkulacji:

1\. wysokości dochodu opodatkowanego preferencyjną stawką podatku dochodowego,

2\. wartości wskaźnika nexus, należy rozumieć koszty funkcjonalnie powiązane z wytwarzaniem kwalifikowalnego prawa własności intelektualnej.

Dla uznania danego kosztu za bezpośrednio związany z wytworzeniem IP konieczne jest wykazanie związku funkcjonalnego kosztu z procesem tworzenia IP, tj. czy dany wydatek jest funkcyjnie powiązany z wytworzeniem IP przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez niego Koszty IP stanowią koszty bezpośrednio związane z IP.

Ponadto wszystkie Koszy IP są kosztami, o których mowa w literze „a” wskaźnika nexus, tj. koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca prowadzi bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową (tworzy Oprogramowanie), związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tj. prawami autorskimi do programu komputerowego), a Koszty IP stanowią koszty poniesione na tę działalność Wnioskodawcy.

Opisane Koszty IP nie mają cech wskazanych w literach „b”, „c” i „d” wskaźnika nexus, tj. nie stanowią:

– nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

– nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

– nabycia przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do Kosztów IP, zdaniem Wnioskodawcy, zaliczyć można wydatki poniesione na:

1\. Sprzęt, meble i artykuły biurowe.

Do tej kategorii Wnioskodawca zalicza sprzęt konieczny do tworzenia oraz testowania poprawności działania Oprogramowania, przykładowo komputer wraz urządzeniami peryferyjnymi takimi jak monitor, myszka komputerowa, dysk przenośny, router wifi, klawiatura komputerowa czy drukarka.

Z racji prowadzonych prac powyższy sprzęt jest narzędziem, za pomocą którego Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie. Tym samym, wydatki z tej kategorii są w bezpośrednim związku funkcjonalnym z Oprogramowaniem. Bez komputera oraz urządzeń peryferyjnych Wnioskodawca nie może wytwarzać oraz testować Oprogramowania.

W bieżącej pracy Wnioskodawca może również wykorzystywać również inne urządzenia jak tablet czy smartfon. Zarówno tablet, jak i smartfon mogą zostać wykorzystane do analizy i testów poprawności funkcjonowania tworzonych aplikacji, na innym urządzeniu niż komputer. Ponadto tablet i smartfon mogą zostać wykorzystane do komunikacji z kontrahentem, niezbędnej do prawidłowego zrealizowania procesu tworzenia Oprogramowania.

W ramach prowadzonej działalności programistycznej, Wnioskodawca może również potrzebować dokonać zakupu specjalnych mebli. Odpowiedni fotel oraz biurko zapewniają komfort pracy oraz dbałość o prawidłową postawę. Są więc przydatne przy tworzeniu Oprogramowania.

Ponadto Wnioskodawca wykorzystuje artykuły biurowe niezbędne przy tworzeniu dokumentacji technicznej Oprogramowania, stanowiącej jego nieodłączną część.

W celu podnoszenia kwalifikacji i zdobywania nowej wiedzy, Wnioskodawca ponosi koszt fachowej literatury programistycznej. Książki, czy dostęp do fachowych artykułów i publikacji stanowią niezbędny element w rozwoju programisty, który to przekłada się na poprawę jakości tworzonego

Oprogramowania czy możliwość wykorzystywania nowszych technologii i rozwiązań.

W związku z powyższym, wydatki poniesione na sprzęt komputerowy, urządzenia peryferyjne, urządzenia do testowania Oprogramowania i komunikacji, meble oraz artykuły biurowe mają bezpośredni związek z wytwarzaniem IP.

2\. Usługi.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca może nabywać usługi dostępu do Internetu, usługi telekomunikacyjne lub licencje i subskrypcje na oprogramowanie niezbędne do funkcjonowania komputera (licencja na system operacyjny) lub tworzenia Oprogramowania (edytory lub kompilatory), które również stanowią Koszty IP.

Wydatki te mają bezpośredni wiązek z tworzeniem Oprogramowania. Dostęp do Internetu umożliwia komunikowanie się Wnioskodawcy z kontrahentami, przesyłania projektów swojej pracy, otrzymywaniu uwag do Oprogramowania, przesyłania wersji ostatecznych Oprogramowania czy umieszczanie Oprogramowania na serwerach kontrahenta.

Dostęp do Internetu Wnioskodawca może również uzyskiwać za pomocą usług telekomunikacyjnych świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych (mobilny dostęp do Internetu).

Ponadto Wnioskodawca może nabywać licencje i subskrypcje na oprogramowanie komputerowe, które jest niezbędne do prawidłowego funkcjonowania komputera (licencja na system operacyjny) lub bezpośrednio tworzenia Oprogramowania (…).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności dotyczącej tworzenia Oprogramowania, dokonuje zakupu profesjonalnych usług księgowych i doradczych.

Usługi księgowe umożliwiają utworzenie i prowadzenie ewidencji niezbędnej do skorzystania z ulgi IP Box. Ponadto prowadzenie księgowości jest konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej w sposób zgodny z przepisami prawa. Poniesienie kosztu księgowości jest konieczne przy prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu własności intelektualnej w postaci Oprogramowania.

Zakup profesjonalnych usług doradczych wiąże się z kosztami związanymi z usługami doradztwa podatkowego. Wsparcie profesjonalnych doradców podatkowych jest niezbędne w celu analizy możliwości skorzystania z ulgi IP Box, obliczenia dochodu mogącego skorzystać z ulgi oraz prawidłowego sporządzenia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w tym przedmiocie.

Wydatki na usługi transportowe, takie jak bilety czy wydatki na taksówki i inne formy przejazdów wiążą się z koniecznością podróży służbowych. Prace programistyczne niejednokrotnie wymagają odbywania spotkań, w ramach których dochodzi do ustalenia finalnego kształtu i funkcjonalności oprogramowania. W ramach tych kosztów należy również wskazań wydatki związane z zakupem, amortyzacją i użytkowaniem samochodu.

Wnioskodawca ponosi również koszty szkoleń, literatury fachowej oraz koszty opłat za przystąpienie do egzaminów programistycznych. Szkolenia i literatura fachowa podnoszą kompetencję i wiedzę Wnioskodawcy, umożliwiając jej tworzenie lepszego Oprogramowania, natomiast egzaminy i uzyskane certyfikaty stanowią potwierdzenie kompetencji Wnioskodawcy i umożliwiają mu pozyskiwanie nowych zleceń czy kontrahentów.

Powyższe usługi są funkcjonalnie bezpośrednio powiązane z wytwarzaniem przez Wnioskodawcę Oprogramowaniem.

Wnioskodawca ponosi również wydatki na składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Składki te mają charakter obowiązkowy, bez ich poniesienia Wnioskodawca w ogóle nie miałby możliwości prowadzenia działalności gospodarczej związanej z tworzeniem kwalifikowanego IP.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu okoliczności sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan na rzecz kontrahentów usługi z zakresu tworzenia rozwiązań cyfrowych (programowania). W skład prac programistycznych realizowanych przez Pana na zlecenie kontrahentów wchodzą w szczególności: rozwój biblioteki komponentów aplikacji, implementacja interfejsu użytkownika (UI), dostosowywanie komponentów, stworzenie projektu responsywnego, optymalizacja wydajności, implementacja dostępności, integracja z bibliotekami zewnętrznymi, obsługa błędów i przypadków skrajnych, włączanie praktyk bezpieczeństwa do architektury i kodu aplikacji.

Tworzy Pan rozwiązania cyfrowe od podstaw lub też rozwija już funkcjonujące rozwiązania, czyli tworzy dla nich nowe funkcjonalności. W obu przypadkach tworzy Pan oprogramowanie komputerowe, tj. pisze kod źródłowy oprogramowania komputerowego.

Wskazał Pan, że w okresie, którego dotyczy wniosek wytwarzał i wytwarza następujące Oprogramowanie:

1) I kwartał 2024 r. ─ aplikacja mobilna (\`(...)\`);

2) maj 2024 r. ─ aplikacja mobilna (\`(...)\`);

3) czerwiec 2024 r. ─ aplikacja mobilna (\`(...)\`).

Powyższa lista ma charakter przykładowy. W przyszłości będzie Pan wytwarzał kolejne aplikacje (Oprogramowanie), stosownie do zamówień kontrahentów.

Wykorzystywane przez Pana technologie, biblioteki, języki programowania oraz narzędzia to:

(\`(...)\`)

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku wskazał Pan, że wszystkie wymienione aplikacje są innowacyjne, ponieważ są to całkowicie nowe rozwiązania na rynku, których wykorzystanie wiązać się będzie dla użytkowników z korzyściami osobistymi i ekonomicznymi. Działania Pana podejmowane w celu stworzenia/rozwinięcia Oprogramowania to działania programistyczne, zmierzające do opracowania nowych funkcjonalności.

Opracowuje Pan nowe lub ulepszone Oprogramowanie, które w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących u kontrahenta. Prace Pana kończą się pozytywnym wynikiem, tj. opracowaniem Oprogramowania. Powstaje nowy produkt, który nie istniał wcześniej. Oryginalność polega na zastosowaniu oryginalnych, nowatorskich rozwiązań programistycznych. Oryginalność wynika również z faktu, że Oprogramowanie stanowi efekt Pana pracy, przy wykonywaniu której miał zapewnioną swobodę tworzenia, a praca nie polegała na kopiowaniu istniejącego już utworu. Oryginalność wynika również z faktu, że efekty Pana działania stanowią coś wcześniej nieznanego jego twórcy ─ Panu.

Oryginalność Oprogramowania polega na kilku kluczowych elementach, które wyróżniają je spośród innych rozwiązań:

– zastosowanie licznych narzędzi: wykorzystanie różnorodnych narzędzi pozwala na stworzenie skalowalnego, wydajnego i niezawodnego środowiska do działania aplikacji; oryginalność wynika z umiejętnego wykorzystania tych narzędzi w celu optymalizacji kosztów, zwiększenia wydajności oraz zapewnienia bezpieczeństwa i zgodności z przepisami;

– modularyzacja oprogramowania: oryginalność Pana Oprogramowania tkwi także w modularnej architekturze, która pozwala na elastyczne rozbudowywanie i dostosowywanie funkcjonalności do zmieniających się potrzeb; modularyzacja ułatwia także utrzymanie kodu, ponieważ poszczególne moduły są niezależne i mogą być łatwo testowane i rozwijane;

– wdrożenie wykorzystanie procesu ciągłej integracji i ciągłego dostarczania Oprogramowania wprowadza nowatorski sposób zarządzania cyklem życia Oprogramowania; oryginalność polega na automatyzacji procesów wdrażania zmian, co skraca czas dostarczania nowych funkcji do użytkowników, zwiększa elastyczność i obniża ryzyko związane z wdrożeniami.

Te trzy elementy razem tworzą oryginalne i innowacyjne Oprogramowanie, które jest skalowalne, elastyczne, łatwe w utrzymaniu oraz szybkie w dostarczaniu wartości dla użytkowników.

Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do Oprogramowania przejawia się w wytworzeniu przez Pana programów komputerowych o cechach, funkcjonalnościach i specyfikacji niewystępujących wcześniej w praktyce gospodarczej. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego Oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że działalność prowadzona jest w sposób ciągły i usystematyzowany, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb kontrahentów.

Systematyczność przejawia się uporządkowanym podejściem do konkretnego etapu pracy. Każde zaplanowane zadanie analizowane jest pod względem wymagań czasowych do jego realizacji, potrzeb sprzętowych i/lub systemowych, a także wzajemnych zależności z innymi zadaniami. Zestawy takich zadań porządkowane są w etapy, które przewidziane są w realizacji w przyszłości, lub bezpośrednio po ich przygotowaniu. Każde z zadań może być rozpatrywane niezależnie, a pełen etap wieńczony jest przygotowaniem paczki Oprogramowania.

Harmonogram pracy przygotowany w związku z pracą nad wszystkimi etapami aplikacji o nazwach (\`(...)\`) został zarówno opracowany jak i faktycznie zrealizowany. Obecnie realizuje Pan harmonogram prac nad aplikacją (\`(...)\`). Przyszłe harmonogramy będą przygotowywane przed przystąpieniem do pracy nad kolejnymi projektami.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że wykonuje Pan w sposób i usystematyzowany, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb kontrahentów. Podkreśla Pan, że każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia Oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od Pana wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wybiera Pan bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem ich zastosowania do nowych lub ulepszonych programów i przygotowuje do nich analizę. Wskazał Pan, że wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi ─ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. W swojej działalności zawsze stara się Pan dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w Pana działalności.

Zasobami wiedzy, którymi Pan dysponuje przed rozpoczęciem prac na Oprogramowaniem są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma Oprogramowanie przez Pana wytworzone.

W ramach działalności wykorzystuje i rozwija Pan profesjonalną wiedzę w zakresie programowania, popartą odpowiednim doświadczeniem zawodowym.

Wskazuje Pan, że poszczególne innowacyjne rozwiązania powstają przede wszystkim przy użyciu następujących technologii:

(\`(...)\`)

Uczy się Pan tych technologii i zdobywa coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii pozwalają na wytworzenie aplikacji o niewystępującej wcześniej specyfikacji i jakości. Oprogramowanie tworzone przez Pana oparte jest o wymienione powyżej rozwiązania wiedzowe, techniczne, technologiczne i programistyczne.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Ponadto sam Pan wskazał w opisie sprawy, że Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒ badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒ prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin.

Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz

• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazał Pan we wniosku, podejmuje prace nad Oprogramowaniem, które są działalnością twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wszystkie wskazane aplikacje są innowacyjne, ponieważ są to całkowicie nowe rozwiązania na rynku, których wykorzystanie wiązać się będzie dla użytkowników z korzyściami osobistymi i ekonomicznymi.

Oryginalność polega na zastosowaniu oryginalnych, nowatorskich rozwiązań programistycznych. Oryginalność wynika również z faktu, że Oprogramowanie stanowi efekt Pana pracy, przy której wykonywaniu miał Pan zapewnioną swobodę tworzenia, a praca Pana nie polegała na kopiowaniu istniejącego już utworu. Oryginalność wynika również z faktu, że efekty działania Pana stanowią coś wcześniej nieznanego jego twórcy ─ Panu.

Każde zadanie lub problem w zakresie tworzenia Oprogramowania można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od Pana wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wybiera Pan bowiem rodzaj i sposób analizowania danych celem ich zastosowania do nowych lub ulepszonych programów i przygotowuje do nich analizę. Wykonywane czynności nie są projektami powtarzalnymi ─ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego. W swojej działalności zawsze stara się Pan dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w Pana działalności.

W ramach działalności wykorzystuje i rozwija profesjonalną wiedzę w zakresie programowania, popartą odpowiednim doświadczeniem zawodowym. Poszczególne innowacyjne rozwiązania powstają przede wszystkim przy użyciu następujących technologii:

(\`(...)\`)

Uczy się Pan tych technologii i zdobywa coraz to bardziej aktualną wiedzę w ich zakresie. Nowe kombinacje narzędzi i technologii pozwalają na wytworzenie aplikacji o niewystępującej wcześniej specyfikacji i jakości. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego Oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia/rozwijania wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu/rozwijaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, Pana działalność w zakresie tworzenia/rozwijania programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu okoliczności sprawy wynika, że w prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan na rzecz kontrahentów usługi z zakresu tworzenia rozwiązań cyfrowych (programowania). W ramach umów zawartych z kontrahentami przenosi Pan ogół praw i autorskich do Oprogramowania na kontrahentów w zamian za wynagrodzenie. Osiąga Pan tym samym przychody ze sprzedaży praw autorskich do Oprogramowania. Zgodnie z umowami z kontrahentami otrzymuje/będzie otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia na kontrahentów praw do programów komputerowych. Wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych/rozwiniętych przez Pana programów komputerowych jest/będzie wyraźnie wskazane (wyodrębnione) na wystawianych fakturach. Najczęściej efekty Pana prac były/są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zdarza się jednak także, że Oprogramowanie stanowi część programu komputerowego, która dopiero po połączeniu z wytworzonymi przez inne osoby częściami stanowić będzie program komputerowy w rozumieniu uPAiP. Dotyczy to sytuacji, gdy jest Pan częścią zespołu, który rozwija aplikację. W takim przypadku współtwórcy, w tym Pan, przenoszą/przenieśli na zamawiającego prawa do stworzonego przez nich programu komputerowego. Wskazać należy, że odbywa się to na podstawie indywidualnie zawieranych umów z kontrahentem, a nie jednej wspólnej. Tworzenie poszczególnych części tego programu odbywa się w takiej sytuacji u każdego z twórców.

Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego (w rozumieniu art. 74 uPAiP) nastąpiło/następuje/będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach uPAiP, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 uPAiP.

Ponadto w opisie sprawy wskazał Pan, że wyodrębnia w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej każde stworzone Oprogramowanie, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb Ustawy PIT. Dokonuje Pan wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde stworzone Oprogramowanie. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco od momentu rozpoczęcia przez Pana prowadzenia działalności gospodarczej.

Zamierza Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT, za rok podatkowy 2024 oraz lata kolejne. Wskazał Pan, że opisane we wniosku informacje/dane/warunki pozostaną niezmienione także w przyszłości.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że w przypadku tworzenia/rozwijania /modyfikowania/ulepszania programu komputerowego (oprogramowania), tylko w sytuacji, gdy efektem Pana pracy jest/będzie program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz jest/będzie wytworzony przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, mamy do czynienia z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Natomiast efekty prac związane z rozwijaniem/modyfikowaniem/ulepszaniem programu komputerowego (oprogramowania) w sytuacji, gdy nie powstaje program komputerowy, a jedynie jego część, taki efekt Pana pracy nie stanowi – w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kwalifikowanego prawa własności intelektualnej .

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zatem, mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzanego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, nie stanowią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, efekty Pana pracy stanowiące części programów komputerowych.

Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na Zleceniodawcę mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy). Natomiast przychody dotyczące części programów komputerowych nie stanowią przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, będzie Pan mógł zastosować stawkę opodatkowania 5% jedynie do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska) za lata objęte wnioskiem, tj. za rok 2024 oraz za lata kolejne, jeżeli przedstawione okoliczności sprawy oraz stan prawny nie ulegną zmianie.

Natomiast stawki 5% nie będzie Pan mógł zastosować w odniesieniu do dochodów, które dotyczą części programów komputerowych, niestanowiących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki wskazane w opisie sprawy, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służyłą/będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest/będzie powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

• zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).