Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-189/14-2/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-16
Teza: wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odzyskania nienależnego podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: nadpłata; nadpłata-zwrot nadpłaty; podatek; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług; podatek-zwrot podatku; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odzyskania nienależnego podatku od towarów i usług - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odzyskania nienależnego podatku od towarów i usług.

W wniosku zostało przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży towarów i świadczenia usług podologicznych. Usługi podologiczne jako usługi medyczne do końca 2010 r. na podstawie art. 43 ustawy o podatku VAT były zwolnione z tego podatku.

W dniu 11.02.2011 r. Wnioskodawczyni zwróciła się do Ministra Finansów o indywidualną interpretację przepisów - czy w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r. usługi te w dalszym ciągu będą korzystały ze zwolnienia z podatku. W wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że spełnia wszystkie przewidziane prawem przesłanki przedmiotowe i podmiotowe do zwolnienia tych usług od 1.01.2011 r. z podatku VAT (interpretacja z 22.03.2011 r. nr IPPB2/443-197/11-2/ KOM). W dniu 18.01.2013 r. Minister Finansów z urzędu zmienił tę interpretację i orzekł, że Wnioskodawczyni nie spełnia przesłanki podmiotowej do zwolnienia usług podologicznych z podatku VAT (zmiana interpretacji nr PT8/033/13S/490/PBD/12/PK-960). W związku z tym, że zmianę interpretacji Wnioskodawczyni otrzymała 23 stycznia, od 24 stycznia 2013 r. świadczyła te usługi jako opodatkowane stawką podstawową. Wszystkie koszty ponoszone w swojej działalności traktowała jako koszty dotyczące sprzedaży opodatkowanej więc cały podatek naliczony podlegał odliczeniu w 100%.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wniosła sprawę do WSA, którą wygrała. Sąd w wyroku sygn.akt III SA/Wa 941/13 orzekł, że spełnia warunki do zwolnienia tych usług z podatku VAT. Wyrok Wnioskodawczyni otrzymała 29.01.2014 r. Obecnie czeka na jego uprawomocnienie się.

W przypadku, gdy Ministerstwo nie wniesie apelacji od wyroku lub też sprawę przegra, na podstawie art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni będzie musiała dokonać korekty podatku należnego oraz naliczonego od sprzedaży usług podologicznych. Usługi podologiczne, jako świadczone dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, ewidencjonowane są jedynie w kasie fiskalnej. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie będzie w stanie pobranego od tych usług podatku VAT zwrócić osobom, które z tych usług korzystały.

Zwrócony przez Urząd Skarbowy, na podstawie korekty deklaracji VAT-7, podatek należny z tytułu dokonanej korekty będzie więc Wnioskodawczyni przychodem do opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jako przedsiębiorca planując działalność gospodarczą wprowadzając na polski rynek zupełnie nowe usługi podologiczne, Wnioskodawczyni planowała ceny tych usług na podstawie obowiązujących przepisów, czyli ze stawką VAT zwolnione. Po zmianie przepisów w 2011 roku, na podstawie interpretacji indywidualnej w dalszym ciągu ze stawką VAT zwolnione. Decyzją Ministra Finansów z dnia 18.01.2013 roku Wnioskodawczyni została zobowiązana do wprowadzenia stawki VAT 23%, lecz niezależnie od tego dodatkowego obciążenia sytuacja rynkowa w żaden sposób nie pozwalała na podniesienie cen świadczonych usług o 23%. Podatek VAT stał się kosztem Wnioskodawczyni.

Najdobitniej to widać w wyniku finansowym firmy, gdzie w 2012 roku prowadzona przez nią działalność gospodarcza zamknęła się dochodem w wysokości 202 tys. zł, natomiast za rok 2013 właśnie ze względu na koszt poniesionego VAT-u za usługi podologiczne Wnioskodawczyni zamyka stratą w wysokości 39 tys. zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy mimo otrzymania wyroku pozytywnego dla Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego i należnego w przypadku, gdy sprzedaż dokonywana jest jedynie w kasie fiskalnej i nie ma możliwości zwrotu podatku należnego klientom korzystającym z usług podologicznych?
2.  Czy zwrócony przez Urząd Skarbowy podatek wynikający z dokonanej korekty będzie przychodem Wnioskodawczyni z działalności gospodarczej czy też przychodem z innych źródeł - podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź w zakresie podatku od towarów i usług zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z tym, że otrzymanego z Urzędu Skarbowego zwrotu uprzednio naliczonego podatku należnego wynikającego z korekty sprzedaży Wnioskodawczyni nie będzie mogła zwrócić klientom z powodu braku możliwości ustalenia ich adresów zwrócony podatek będzie przychodem z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy o pdof opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Zwrócony podatek będzie takim dochodem.

Nie będzie to dochód z działalności gospodarczej. Ustawodawca przewidział szereg przychodów, które nie są uważane za przychody z działalności gospodarczej. Przychody te wymieniono w art. 14 ust. 3. W art. 14 ust. 3 pkt 3) ustawy wskazano, że do przychodów i działalności gospodarczej nie zalicza się m.in. zwróconych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Pobrany podatek VAT od świadczonych usług podologicznych spełnia te przestanki: stanowi dochody budżetu Państwa i nie był zaliczany do kosztów uzyskania przychodów, bo zgodnie z obowiązującymi przepisami podatek ten nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

W związku z tym zwrócony podatek nie może być zaliczony do działalności gospodarczej i opodatkowany jako przychód z tej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 cyt. ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej.

Dokonując wykładni przepisów ustawy w tym zakresie należy mieć na względzie, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi związana w jakikolwiek sposób z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7d przychodem z działalności gospodarczej są również w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W analizowanym przypadku powyższy przepis nie znajdzie zastosowania gdyż kwota nadpłaconego podatku od towarów i usług nie była ujęta przez Wnioskodawczynię w kosztach uzyskania przychodów.

Natomiast w treści art. 14 ust. 3 ww. ustawy ustawodawca wylicza jakiego rodzaju wpływy podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do jego przychodów.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z przepisem art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Po pierwsze, w przepisie tym jest mowa o zwrocie podatku, a nie jego częściach składowych, jak w przypadku podatku od towarów i usług - podatku naliczonego lub należnego. Poza tym trzeba mieć na względzie, że nie każde obniżenie podatku naliczonego, czy też należnego spowoduje zwrot podatku VAT, o czym świadczy m. in. brzmienie art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz U. z 2011 r., Nr 117, poz. 1054 ze zm.): „W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”.

Po drugie, powyższy przepis swoim zakresem przedmiotowym obejmuje stanowiące dochody budżetu państwa i budżetów samorządowych jednostek terytorialnych, podatki i opłaty, które podlegają zwrotowi, umorzeniu lub zaniechany jest ich pobór, pod warunkiem, że nie zostały wcześniej zaliczone, przez podatnika, do kosztów uzyskania przychodów. Podstawą do zaniechania i umorzenia poboru podatku są odpowiednio przepisy art. 22, art. 67a i 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Natomiast zwrot podatku następuje na zasadach określonych w art. 76 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi w § 1, że nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.

W związku z powyższym art. 14 ust. 3 pkt 3 nie znajdzie zastosowania w sytuacji przedstawionej we wniosku.

W przedmiotowej sprawie przede wszystkim należy podkreślić, iż analizowane zdarzenie nie zostało bezpośrednio wymienione w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu.

Co więcej, konstrukcja prawna podatku od towarów i usług, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców, potwierdza także tezę, iż zmniejszenie podatku należnego nie skutkuje powstaniem przychodu w podatku dochodowym. Istota podatku od towarów i usług polega bowiem na tym, że powinien on pozostawać neutralny dla przedsiębiorcy, co oznacza, że nie może on ponosić ciężaru tego podatku. Takie pojmowanie tego podatku znajduje wyraz w treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z jego treścią w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przenosząc to założenie na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasada neutralności oznacza, że podatek od towarów i usług nie stanowi z reguły ani przychodu, ani kosztu uzyskania przychodu. Taki stan rzeczy ma miejsce zarówno w przypadku podatku należnego, jak i naliczonego. Przepis cyt. art. 14 ust. 1 ustawy wprost stanowi, że u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - przychodu nie stanowi należny podatek od towarów i usług.

Ponadto z art. 14 ust. 3 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że do przychodów nie zalicza się zwolnionych od wpłat należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz zwróconej różnicy podatku od towarów i usług, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów.

Jednocześnie wyjaśnić należy, iż - co do zasady - przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uniemożliwiają zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnik może rozliczyć ten podatek poprzez obniżenie kwoty podatku należnego.

W konsekwencji powyższego realizowana jest ww. zasada neutralności podatku od towarów i usług dla przedsiębiorcy. Dlatego też, skoro Wnioskodawczyni - po spełnieniu określonych uwarunkowań - dokona korekty podatku VAT należnego, to zwrot podatku od towarów i usług będzie neutralny w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawczyni, że zwrócony podatek będzie stanowił przychód z innych źródeł należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.