Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-595/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-09
Teza: ustalenie, czy powstały dla Wnioskodawcy przychód wynikający ze sprzedaży nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r. (data wpływu do BKIP 24 września 2015 r.), uzupełnionym 26 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy powstały dla Wnioskodawcy przychód wynikający ze sprzedaży nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy powstały dla Wnioskodawcy przychód wynikający ze sprzedaży nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 listopada 2015 r. Znak: IBPBI/2/4510-595/15/MW, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 26 listopada 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z 20 listopada 2015 r.):

Spółka (dalej również: „Wnioskodawca”) jest właścicielem nieruchomości rolnych, które w całości wydzierżawia do innej Spółki (dalej: „Spółka L”), w konsekwencji Wnioskodawca nie prowadzi działalności rolnej, jej jedynym dochodem jest dochód z czynszu dzierżawnego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Spółka L prowadzi działalność rolną, jest właścicielem nieruchomości rolnych, w tym kilku zabudowanych budynkami związanymi z gospodarstwem rolnym, maszyn i urządzeń rolniczych, nawozów, itp.

Wnioskodawca planuje rozwiązać umowę dzierżawy gruntów ze Spółką L, a następnie dokonać sprzedaży na rzecz Spółki L nieruchomości rolnych niezbudowanych o pow. 15.570 ha za zapłatą ustalonej ceny - pod warunkiem nieskorzystania przez Agencję Nieruchomości Rolnych z prawa pierwokupu.

Ww. działka stanowi obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, przy czym gospodarstwo to, na podstawie powołanej wyżej umowy dzierżawy, prowadzone jest obecnie przez dzierżawcę, Spółkę L, natomiast po rozwiązaniu umowy dzierżawy nieruchomości te utworzą gospodarstwo rolne w Spółce, która na tych nieruchomościach rozpocznie (będzie kontynuować) prowadzenie działalności rolnej.

Od końca roku, w którym nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę do dnia planowanej sprzedaży upłynęło więcej niż pięć lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powstały dla Wnioskodawcy przychód wynikający ze sprzedaży nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?

Wnioskodawca jest zdania, że powstały przychód wynikający ze sprzedaży nieruchomości opisanej w zdarzeniu przyszłym korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”)

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Możliwość zastosowania ww. zwolnienia uwarunkowana zatem jest spełnianiem określonych w przepisie przesłanek, a więc stwierdzeniem, czy sprzedawane przez Wnioskodawcę nieruchomości rolne niezabudowane wchodzą w skład gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, czyli obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Wnioskodawca wskazuje, że nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w powyższym rozumieniu, przy czym gospodarstwo to prowadzone jest przez dzierżawcę, Spółkę L.

W ocenie Wnioskodawcy nie zmienia to kwalifikacji podatkowej przychodu, jaki ma powstać dla Wnioskodawcy z tytułu planowanej transakcji. Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 kwietnia 2014 r. sygn. ILPB4/423-6/14-5/MC organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż w sytuacji, gdy planuje on sprzedaż nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, przy czym działalności rolnej w tym gospodarstwie nie wykonuje sam podatnik, który natomiast wydzierżawia nieruchomość innemu podmiotowi, który z kolei wykorzystuje ją wyłącznie w celu prowadzenia na niej produkcji rolnej - dochód właściciela ze sprzedaży tej nieruchomości w części, w jakiej dotyczy gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne i jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochodyz tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści powyższego przepisu wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

*   podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
*   przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z postanowień art. 2 ust. 4 updop wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm., dalej: „uopr”), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Jak wynika z ww. regulacji, ustawodawca nie uzależnił możliwości zakwalifikowania obszaru gruntów do kategorii gospodarstwa rolnego od tego, czy działalność rolnicza prowadzona jest na tych gruntach osobiście przez właściciela.

Zwolnieniem określonym przepisem art. 17 ust. 1 pkt 1 updop objęty jest zatem wyłącznie dochód uzyskany z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Z powyższego wynika, że przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym – a tym samym również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – należy brać pod uwagę trzy przesłanki:

*   łączna powierzchnia nieruchomości musi mieć powyżej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego,
*   grunty wchodzące w skład nieruchomości muszą być kwalifikowane jako użytki rolne,
*   grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W kontekście zastosowania przedmiotowego zwolnienia zaznaczyć należy, że dokonanie sprzedaży powinno nastąpić po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Ponadto mając na względzie przepisy art. 1 i 2 uopr, sprzedaż nie może dotyczyć gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, za którą uważa się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.

Decydujące znaczenie dla oceny nieruchomości jako wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ma to, czy grunt stanowi użytek rolny lub jest gruntem zadrzewionym i zakrzewionym na użytkach rolnych, ewentualnie czy występuje grunt rolny zabudowany. Podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy o podatku rolnym. W przypadku, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne, bowiem jedynym składnikiem gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy.

Jednocześnie nie wszystkie rodzaje gruntów, które spełniają ww. normy wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Do gruntów gospodarstwa rolnego nie zalicza się gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Zatem również art. 17 ust. 1 pkt 1 updop nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie od tego, czy podmiot sprzedający gospodarstwo rolne prowadzi działalność rolniczą osobiście.

Za powyższą wykładnią przemawiają również przepisy prawa cywilnego dotyczące umowy dzierżawy. Zgodnie z art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz.121 ze zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać rzecz dzierżawcy do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Z brzmienia przytoczonego przepisu można wysnuć wniosek, że na mocy umowy dzierżawy Wnioskodawca zadysponował swoim uprawnieniem właścicielskim do używania i pobierania pożytków z przedmiotowej nieruchomości w zamian za ustalony w umowie czynsz dzierżawny. Powyższy przepis Kodeksu cywilnego charakteryzuje istotę umowy dzierżawy, dającej dzierżawcy prawo do pobierania pożytków z rzeczy, co odróżnia umowę dzierżawy od umowy najmu. Na mocy postanowień umowy dzierżawy tylko dzierżawca może być uznawany za podmiot prowadzący działalność na nieruchomości. Uprawnienie wydzierżawiającego (Wnioskodawcy) do pobierania czynszu dzierżawnego nie może być utożsamiane z prowadzeniem na takiej nieruchomości działalności innej niż rolnicza. Tym samym, w świetle ustawy o podatku rolnym i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z gospodarstwem rolnym mamy do czynienia również wtedy, gdy nieruchomość spełniająca inne wymogi określone w art. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym jest oddana w dzierżawę podmiotowi, który wykorzystuje tą nieruchomość wyłącznie na cele produkcji rolnej.

Jeśli natomiast chodzi o rozumienie pozostałych pojęć, które występują w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 1 updop, a nie są przez tę ustawę zdefiniowane, to zgodnie z zasadami wykładni systemowej, należy przyjąć ich znaczenie wynikające z Kodeksu cywilnego. Dotyczy to m.in. sprzedaży, pod którą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć umowę uregulowaną w Tytule XI Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, w szczególności w art. 535 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Także określając pojęcie nieruchomości należy odnieść się do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, z którego wynika, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, a stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest właścicielem nieruchomości rolnych, które w całości wydzierżawia Spółce L. Wnioskodawca nie prowadzi działalności rolnej, jego jedynym dochodem jest dochód z czynszu dzierżawnego. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Spółka L prowadzi działalność rolną, jest właścicielem nieruchomości rolnych, w tym kilku zabudowanych budynkami zw. z gospodarstwem rolnym, maszyn i urządzeń rolniczych, nawozów, itp.

Wnioskodawca planuje rozwiązać umowę dzierżawy gruntów ze Spółką L, a następnie dokonać sprzedaży na rzecz Spółki L nieruchomości rolnych niezabudowanych o pow. 15.570 ha za zapłatą ustalonej ceny - pod warunkiem nieskorzystania przez Agencję Nieruchomości Rolnych z prawa pierwokupu.

Ww. działka stanowi obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, przy czym gospodarstwo to na podstawie powołanej wyżej umowy dzierżawy, prowadzone jest obecnie przez dzierżawcę – Spółkę L. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy nieruchomości te utworzą gospodarstwo rolne w Spólce L, która na tych nieruchomościach rozpocznie (będzie kontynuować) prowadzenie działalności rolnej.

Od końca roku, w którym nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę do dnia planowanej sprzedaży upłynęło więcej niż pięć lat.

Wobec powyższego, dochody uzyskane ze sprzedaży gruntów rolnych będą mogły korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 updop.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 updop, dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.