Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.24.2019.3.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty; nieruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2019 r. (data wpływu 15 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 6 lutego 2019 r., nr 0113-KDIPT3.4011.24.2019.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 lutego 2019 r. (data doręczenia 15 lutego 2019 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 19 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.), złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni – małoletnia … – na podstawie zarejestrowanego w dniu 14 grudnia 2015 r. aktu poświadczenia dziedziczenia po zmarłym w dniu 2 listopada 2015 r. ojcu – … stała się właścicielką 1/4 udziału w nieruchomości rolnej położonej w …, złożonej z działek nr 376 i nr 377 o łącznej powierzchni 25,83 ha, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …. Jednocześnie na tej samej podstawie brat Wnioskodawczyni – …, również stał się właścicielem przedmiotowych działek gruntu w udziale wynoszącym 1/4 części. Właścicielką pozostałej 1/2 części nieruchomości była matka Wnioskodawczyni - …

W dniu 19 czerwca 2018 r. … (Wnioskodawczyni), działając poprzez swojego przedstawiciela ustawowego – matkę .., zawarła w formie aktu notarialnego, Rep. …, warunkową umowę sprzedaży ww. udziału w nieruchomości z …, który jest rolnikiem indywidualnym. W związku ze ziszczeniem się warunku – niewykonania prawa pierwokupu nieruchomości przez Dyrektora Generalnego …, w dniu 1 sierpnia 2018 r. Wnioskodawczyni i … zawarli w formie aktu notarialnego, Rep. …., umowę przeniesienia własności ww. udziału w nieruchomości, na podstawie której … stał się właścicielem udziału Wnioskodawczyni oraz właścicielem całej nieruchomości, albowiem tą samą umową nabył także 1/4 udziału należącego do … (brata Wnioskodawczyni) oraz 1/2 udziału należącego do … (matki Wnioskodawczyni). Nabywca nabył przedmiotowe nieruchomości celem prowadzenia na nich upraw rolnych. Do dnia dzisiejszego nabywca udziału w nieruchomości zapłacił Wnioskodawczyni część ceny nabycia – kwotę 50 000 zł, pozostała cena nie została jeszcze zapłacona (na moment złożenia wniosku).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 19 lutego 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że działki nr 376 i nr 377 w momencie sprzedaży stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Do momentu zbycia, jej współwłaściciele uiszczali podatek rolny od przedmiotowych gruntów. Działka gruntu nr 376 …, obręb … …, oznaczona jest w ewidencji gruntów jako grunty orne (RIIIb, RIVa, RIVb i RV), a działka gruntu nr 377 …, obręb …, oznaczona jest jako pastwiska trwałe (PsIV). Wskutek sprzedaży działki nr 376 i nr 377 nie utraciły charakteru rolnego, z treści § 8 aktu notarialnego z dnia 1 sierpnia 2018 r., Rep. … wynika, że kupujący nabył przedmiotowe działki w celu powiększenia istniejącego już gospodarstwa rolnego. Odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię 1/4 udziału w przedmiotowych działkach nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą na rzecz … 1/4 udziału w nieruchomości rolnej, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr … przed upływem 5 lat od jej nabycia na skutek dziedziczenia po zmarłym ojcu, przysługuje Wnioskodawczyni zwolnienie od podatku, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku, z przedstawionego powyżej stanu faktycznego wynika, że znajduje do niego zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i że uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży części nieruchomości wolny jest od podatku dochodowego, albowiem jak wynika z przedstawionych dokumentów sprzedana część nieruchomości to grunt rolny, który wchodził w skład gospodarstwa rolnego zmarłego … i który przez sprzedaż nie utracił charakteru rolnego. Zgodnie z treścią ww. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień zbycia udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane w wyniku sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Nie ma wątpliwości, że Wnioskodawczyni zbywając udział w nieruchomości w istocie zbyła jej część, zatem będzie do Niej miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w przedmiotowej regulacji prawnej z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotnym jest, że na podstawie tej samej umowy przeniesienia własności, nabywca przedmiotowego udziału – …. nabył także 1/4 udziału w tej nieruchomości należącą do … oraz 1/2 udziału w tej nieruchomości należącą do …. W tej sposób nabywca stał się właścicielem całej nieruchomości rolnej, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr … i nieruchomość ta przez dokonaną sprzedaż nie utraciła charakteru rolnego, co byłoby przesłanką negatywną do zastosowania zwolnienia z zapłaty podatku. Ze wskazanych wyżej powodów przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, zatem Wnioskodawczyni jest zwolniona od jego zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jak wynika z ugruntowanego stanowiska prezentowanego w literaturze przedmiotu oraz w judykaturze, zwolnienie od podatku dochodowego ma zastosowanie także do sprzedaży gruntów przez wielu właścicieli, albowiem nie ma uzasadnienia uzależnianie zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od tego, czy nieruchomość zbywa jeden właściciel czy współwłaściciele w częściach ułamkowych, zwłaszcza, gdy wszystkie udziały w nieruchomości zostały zbyte tego samego dnia na rzecz tego samego nabywcy, który włączył je do istniejącego gospodarstwa rolnego i grunt ten nadal jest użytkowany w sposób rolny (vide: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 1064/17). Także NSA w wyroku z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 469/17 wskazał, że zbycie udziału w nieruchomości rolnej podlega zwolnieniu od opodatkowania tak jak zbycie całej nieruchomości. NSA stwierdził, że: „nie sposób dopatrzyć się jakiegokolwiek uzasadnienia aksjologicznego, które nakazywałoby tak zasadnicze różnicowanie konsekwencji prawnych (zwolnienie od opodatkowania bądź jego brak), w zależności od tego, czy przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości, czy też przy istnieniu współwłasności po stronie zbywców lub nabywców – przedmiotem tym są udziały we współwłasności nieruchomości”. Podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 719/12 i sygn. akt II FSK 720/12 oraz w wyroku z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1076/11. Wskazać także należy na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1021/16, w którym wskazano, że sprzedaż wszystkich udziałów należących do różnych właścicieli, której następstwem jest przeniesienie własności całej nieruchomości konstytuującej gospodarstwo rolne uzasadnia pociągnięcie takiego stanu faktycznego pod unormowanie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży części nieruchomości wolny jest od podatku dochodowego, ponieważ sprzedany grunt wchodził w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Gospodarstwo to należało do ojca Wnioskodawczyni – zmarłego …. Na skutek dziedziczenia, 1/4 tego gospodarstwa otrzymała Wnioskodawczyni. Sprzedaż przez Wnioskodawczynię przedmiotowego gruntu (1/4 udziału w gruncie) nie spowodowała utraty przez ten grunt charakteru rolnego, albowiem kupujący nabył go w celu powiększenia swojego istniejącego już gospodarstwa rolnego i grunt ten nadal użytkowany jest w sposób rolny. Zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są przychody uzyskane w wyniku sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm), w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz prawa majątkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni na podstawie zarejestrowanego w dniu 14 grudnia 2015 r. aktu poświadczenia dziedziczenia po zmarłym w dniu 2 listopada 2015 r. ojcu stała się właścicielką 1/4 udziału w nieruchomości rolnej, złożonej z działek nr 376 i nr 377 o łącznej powierzchni 25,83 ha, Jednocześnie na tej samej podstawie brat Wnioskodawczyni, również stał się właścicielem przedmiotowych działek gruntu w udziale wynoszącym 1/4 części. Właścicielką pozostałej 1/2 części nieruchomości była matka Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazała, że działki nr 376 i nr 377 w momencie sprzedaży stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów art. 2 ustawy o podatku rolnym. Działka gruntu nr 376, oznaczona jest w ewidencji gruntów jako grunty orne (RIIIb, RIVa, RIVb i RV), a działka gruntu nr 377, oznaczona jest jako pastwiska trwałe (PsIV).

W dniu 19 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni, zawarła w formie aktu notarialnego, warunkową umowę sprzedaży ww. udziału w nieruchomości z rolnikiem indywidualnym. W dniu 1 sierpnia 2018 r. Wnioskodawczyni i rolnik indywidualny zawarli w formie aktu notarialnego, umowę przeniesienia własności ww. udziału w nieruchomości, na podstawie której rolnik indywidualny stał się właścicielem udziału Wnioskodawczyni oraz właścicielem całej nieruchomości, albowiem tą samą umową nabył także 1/4 udziału należącego do brata Wnioskodawczyni oraz 1/2 udziału należącego do matki Wnioskodawczyni. Nabywca nabył przedmiotowe nieruchomości celem prowadzenia na nich upraw rolnych. Wskutek sprzedaży działki nr 376 i nr 377 nie utraciły charakteru rolnego, z treści § 8 aktu notarialnego z dnia 1 sierpnia 2018 r., wynika, że kupujący nabył przedmiotowe działki w celu powiększenia istniejącego już gospodarstwa rolnego. Odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię 1/4 udziału w przedmiotowych działkach nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Następstwo prawne po osobie zmarłej ma zatem charakter sukcesji uniwersalnej, gdyż spadkobierca na mocy jednego zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku, wstępuje w ogół praw i obowiązków osoby zmarłej (spadkodawcy).

W przedmiotowej sprawie, dniem nabycia 1/4 udziału w nieruchomości rolnej (działce nr 376 i działce nr 377) przez Wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy (ojca), a więc dzień 2 listopada 2015 r.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie 1/4 udziału w nieruchomościach nr 376 i nr 377, nabytego przez Wnioskodawczynię w 2015 r. w drodze spadku, będzie stanowiło dla Niej źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udział.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Wskazać należy, że stosownie do art. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 4 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2126) zmianie uległ przepis art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Zgodnie z art. 8 ww. ustawy zmieniającej, przepis art. 45 w nowym brzmieniu stosuje się do zeznań składanych za 2018 r. w zakresie dochodów uzyskanych wyłącznie za pośrednictwem płatnika lub podmiotów, o których mowa w art. 42a.

Natomiast, stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2018 r., zwalnia z podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 tej ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdującej się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Wyodrębniając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki do zwolnienia, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej, tak jak wskazano powyżej podlegać może wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży ww. gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nadal będą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego i nie utracą one charakteru rolnego.

Podkreślenia wymaga, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, czy też umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów. W przypadku, gdy nabywca nie będzie wykorzystywał nabytej nieruchomości w celu rolniczym warunki zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, nie zostaną spełnione.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię 1/4 udziału w nieruchomości rolnej (działce nr 376 i działce nr 377 o łącznej powierzchni 25,83 ha) stanowiącej gospodarstwo rolne, nie utraciła ona charakteru rolnego, kupujący nabył przedmiotowe działki w celu powiększenia istniejącego już gospodarstwa rolnego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w 2018 r. 1/4 udziału w nieruchomości (działce nr 376 i działce nr 377) stanowiącej gospodarstwo rolne, nabytej w 2015 r. w drodze spadku nastąpiło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia, w związku z czym stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, przychód z ww. odpłatnego zbycia tego udziału, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z dokonaną sprzedażą udziału w przedmiotowej nieruchomości rolnej.

Tutejszy Organ zaznacza, że okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), tutejszy Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazywałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utraci, czy też nie charakter rolny.

Zgodnie z zasadą dochodzenia do prawdy materialnej wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest bowiem postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie dotyczy innych osób (np. pozostałych współwłaścicieli nieruchomości).

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.