Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.19.2019.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-18
Teza: Skoro omawiana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie faktycznie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, ponieważ w zakresie, w jakim zwolnienie to przysługuje, strony złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: budynek; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z daty wpływu 7 listopada 2019 r., uzupełnionym 21 i 23 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu oraz własności naniesień – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu oraz własności naniesień.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym w piśmie z 10 stycznia 2020 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.670.2019.2.KT, 0111-KDIB2-3.4014.19.2019.3.MD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 21 stycznia 2020 r. (poprzez wniesienie dodatkowej opłaty) oraz 23 stycznia 2020 r. (data wpływu pisma uzupełniającego).

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. Sp. z o.o. (Kupujący, Nabywca);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: I. Sp. z o.o. (Sprzedający, Zbywca)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, lub „Sprzedający”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest (i) użytkownikiem wieczystym działek opisanych w pkt 1 poniżej, (ii) właścicielem posadowionych na nich budynków, (iii) właścicielem części posadowionych na nich budowli („Nieruchomość” opisana w pkt 1 poniżej) i prowadzi działalność m.in. w zakresie wybudowania Budynków opisanych w punkcie 1 poniżej oraz prowadzenia prac modernizacyjnych w stosunku do Budynków, stanowiących powierzchnię magazynową dla podmiotów trzecich oraz w zakresie wynajmu Nieruchomości, w perspektywie średnio terminowej, stanowiącej powierzchnię magazynową dla podmiotów trzecich.

Podmiotem kupującym Nieruchomość będzie polska spółka celowa (dalej: „Kupujący” – Zainteresowany niebędący stroną postępowania), która na moment Transakcji, do której odnosi się wniosek, będzie podmiotem zależnym od S. S.a.r.l. z siedzibą w L. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba Kupującego w chwili planowanej Transakcji, do której odnosi się wniosek, będą znajdowały się na terytorium Polski. Przedmiotem działalności Kupującego będzie w szczególności posiadanie, wynajmowanie, wydzierżawianie, wykorzystywanie i zarządzanie nieruchomościowymi aktywami majątkowymi. Na moment dokonania transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

1\. Opis nieruchomości.

Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowych położonych w S. przy ul. I. 8 składających się z działek:

(i) o numerze ewidencyjnym nr 1,

(ii) o numerze ewidencyjnym nr 2,

(iii) o numerze ewidencyjnym nr 3,

(iv) o numerze ewidencyjnym nr 4,

(v) o numerze ewidencyjnym nr 5,

(vi) o numerze ewidencyjnym nr 6,

(vii) o numerze ewidencyjnym nr 7,

(viii) o numerze ewidencyjnym nr 8,

(ix) o numerze ewidencyjnym nr 9,

(x) o numerze ewidencyjnym nr 10,

(xi) o numerze ewidencyjnym nr 11,

(xii) o numerze ewidencyjnym nr 12,

(xiii) o numerze ewidencyjnym nr 13,

(xiv) o numerze ewidencyjnym nr 14,

(xv) o numerze ewidencyjnym nr 15,

(xvi) o numerze ewidencyjnym nr 16,

(xvii) o numerze ewidencyjnym nr 17,

(xviii) o numerze ewidencyjnym nr 18,

(xix) o numerze ewidencyjnym nr 19,

(xx) o numerze ewidencyjnym nr 20,

(xxi) o numerze ewidencyjnym nr 21,

(xxii) o numerze ewidencyjnym nr 22,

(zwane dalej łącznie: „Działkami”).

Działki zabudowane są dwoma Budynkami (dalej łącznie jako: „Budynki”, a osobno „Budynek 1” – zlokalizowany na działkach wskazanych w lit. (viii)-(xiii) powyżej oraz „Budynek 2” – zlokalizowany na działkach wskazanych w lit. (xvii)-(xxi) powyżej).

Na Działkach znajdują się również stanowiące własność Sprzedającego naniesienia w postaci budowli, w szczególności drogi, chodniki, ogrodzenia, mury oporowe, place (powierzchnie) utwardzane (dalej: „Budowle”), które służą (są niezbędne) do prawidłowego korzystania z Budynków znajdujących się na Działkach.

Wszystkie Działki (i-xxii powyżej) objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jako tereny budowlane i wszystkie Działki są zabudowane, jednak Działki wskazane w lit. (i), (iv)-(vii), (xiv)-(xv) oraz (xxii) zabudowane są budowlami niestanowiącymi własności Sprzedającego. W związku z tym budowle niestanowiące własności Sprzedającego nie będą podlegały dostawie, zaś Działki, na których zlokalizowane są te budowle, tj. wskazane w lit. (i), (iv)-(vii), (xiv)-(xv) oraz (xxii) będą podlegały dostawie jako działki niezabudowane, jednak stanowiące tereny budowlane.

Działki, Budynki oraz Budowle zwane są dalej: „Nieruchomością” i są przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego (dalej: „Transakcja”).

Obecnie dla Działek prowadzone są księgi wieczyste o numerach (…). Nie jest wykluczone, że z uwagi na toczące się postępowania wieczystoksięgowe/rejestrowe w zakresie Działek, ich numery mogą ulec zmianie.

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Działek na podstawie: (i) umowy przeniesienia użytkowania wieczystego gruntu oraz oświadczenia o ustanowieniu służebności z 10 lipca 2014 r., sporządzonej przez notariusza oraz (ii) umowy przeniesienia użytkowania wieczystego gruntu oraz oświadczenia o ustanowieniu służebności z 22 stycznia 2015 r., sporządzonej przez notariusza. Budynki zostały wybudowane przez Spółkę. Budynki zostały oddane do użytkowania w 2015 r. Wszystkie Budowle zostały wybudowane w okresie dłuższym niż dwa lata do daty planowanej Transakcji.

Na moment składania wniosku 100% powierzchni Budynku 1 oraz 71% powierzchni Budynku 2 przeznaczonej do wynajęcia jest objęte umowami najmu. Historycznie pierwsza umowa najmu dla Budynku 1 została zawarta 2 czerwca 2014 r., natomiast wydanie najemcy pierwszych pomieszczeń w Budynku 1 nastąpiło 20 stycznia 2015 r. Z kolei pierwsza umowa najmu dla Budynku 2 została zawarta 12 stycznia 2015 r., natomiast wydanie najemcy pierwszych pomieszczeń w Budynku 2 nastąpiło 1 czerwca 2015 r.

Z upływem czasu Spółka wydawała kolejne powierzchnie Budynków najemcom, natomiast wydanie ostatniej wolnej powierzchni Budynku 1 nastąpiło 1 lipca 2015 r., a wydanie ostatniej wolnej powierzchni Budynku 2 nastąpiło 1 grudnia 2017 r. Na moment składania wniosku, ok. 29% powierzchni brutto Budynku 2 pozostaje niewynajęta. Niewynajęta obecnie powierzchnia była w przeszłości objęta umową najmu (w okresie wrzesień 2015 r. – sierpień 2018 r.). Na moment składania wniosku zarówno Budynek 1, jak i Budynek 2 wynajęty jest kilku najemcom (każdy).

Obszar wynajmowanej powierzchni w Budynkach może ulec zmianie do momentu Transakcji (co wiązać się może z poniesieniem przez Sprzedającego dodatkowych kosztów, np. adaptacyjnych – w zależności od ustaleń z konkretnymi najemcami).

Budowle nie są i nie będą do momentu Transakcji przedmiotem oddzielnego wynajmu, jednak w przypadku części najemców, najemcy na podstawie głównych umów najmu (dotyczących powierzchni) wynajmują również miejsca parkingowe oraz place manewrowe w ramach czynszu za powierzchnię pod głównymi umowami najmu. Z części Budowli, np. z części dróg dojazdowych i chodników, korzystają wszyscy najemcy Budynków oraz podmioty trzecie (np. kurierzy dowożący przesyłki dla najemców). Pozostała część Budowli jest niezbędna do właściwego korzystania z Budynków w celu ich wynajmu.

Umowy najmu zawierane przez Sprzedającego z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Budynków. Za części wspólne Budynków uznawane są m.in. te powierzchnie i pomieszczenia, z których mogą korzystać wszyscy najemcy. Niektóre wskazane w umowie części wspólne stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu (tj. pomieszczenia techniczne wewnątrz Budynków). Częściami wspólnymi Nieruchomości są również powierzchnie i pomieszczenia techniczne niezbędne do funkcjonowania Nieruchomości, które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu (np. drogi dojazdowe).

Spółka poniosła koszty nabycia Działek (ich prawa użytkowania wieczystego), budowy Budynków oraz Budowli z zamiarem wykorzystywania tych Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wynajem). W związku z powyższym, Spółka odliczyła naliczony podatek od towarów i usług. Spółka ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Budynków i Budowli i również odlicza z tego tytułu naliczony podatek od towarów i usług.

Dodatkowo, po oddaniu Budynków do użytkowania, Spółka ponosiła wydatki na prace adaptacyjne (fit-out) mające na celu dostosowanie powierzchni Budynków do potrzeb poszczególnych najemców. Ogólna wartość wszystkich ulepszeń (zwiększeń wartości początkowej), w tym tych dotyczących prac adaptacyjnych, dokonanych w Budynkach od daty wydania pozwolenia na użytkowanie do dnia złożenia wniosku wynosiła mniej niż 30% wartości początkowej Budynków. Spółka odliczyła naliczony podatek od towarów i usług z faktur zakupowych związanych z wykonanymi pracami adaptacyjnymi i innymi ulepszeniami Budynków.

Pomiędzy datą złożenia wniosku a datą Transakcji mogą być również prowadzone inne prace o charakterze modernizacyjnym lub adaptacyjnym, jednak ich wartość (razem z pozostałymi wspomnianymi powyżej ulepszeniami) nie powinna przekroczyć 30% wartości początkowej każdego z Budynków.

Sprzedający oraz Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pomiędzy Sprzedającym oraz Kupującym nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

2\. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Poza Nieruchomością, Spółka nie posiada (nie jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym) żadnych innych nieruchomości. Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie wybudowania Budynków opisanych w punkcie 1 powyżej oraz prowadzenia prac modernizacyjnych w stosunku do Budynków oraz w zakresie wynajmu Nieruchomości stanowiącej powierzchnię magazynową dla podmiotów trzecich w perspektywie średnioterminowej.

Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Budynków, czy też Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostki organizacyjnej, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, w tym nie sporządza odrębnych bilansów dla poszczególnych Budynków ani nie są prowadzone oddzielne konta do rejestracji przychodów lub kosztów w rozbiciu na poszczególne Budynki.

Zarządzanie Nieruchomością i aktywami Spółki jest wykonywane przez podmioty świadczące tego rodzaju usługi. Spółka zapewnia obsługę Nieruchomości korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych dostawców usług.

3\. Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek jest składany przed zawarciem przez Spółkę oraz Kupującego umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości przewidującej zobowiązanie stron do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Spółka przeniesie na rzecz Kupującego prawo użytkowania wieczystego Działek oraz prawo własności do Budynków oraz Budowli w zamian za zapłatę przez Kupującego ceny sprzedaży. Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży Kupujący na mocy art. 678 ustawy Kodeks cywilny lub na mocy umowy stron wstąpi, w miejsce Sprzedającego we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i zobowiązania (o ile dotyczą) z tytułu zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. gwarancji bankowych, gwarancji korporacyjnych) lub też dokona przelewu kwot, odpowiadających depozytom pieniężnym, zapłaconych przez najemców na zabezpieczenie czynszu i opłat serwisowych.

Ponadto, w ramach ceny sprzedaży, Spółka przeniesie na Kupującego następujące prawa i obowiązki ściśle związane ze zbywaną Nieruchomością:

1.  prawa autorskie do projektów budowlanych dotyczących Nieruchomości wraz z własnością nośników, na których zostały zapisane dzieła objęte tymi prawami autorskimi, prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta na podstawie umowy z architektem (o ile prawa z takiej gwarancji będą istniały w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży, w zakresie w jakim przysługują one Spółce) oraz prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancji udzielonych przez generalnych wykonawców oraz wykonawców innych prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, w tym Budynków wraz z prawami i zobowiązaniami z tytułu zabezpieczeń właściwego wykonania praw z tytułu rękojmi oraz gwarancji (w tym kwot zatrzymanych z tytułu gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych);
2.  prawa do dokumentacji technicznej związanej z Budynkami;
3.  prawo własności elementów wyposażenia Nieruchomości;
4.  prawa i obowiązki z umów z dostawcami mediów, umów dotyczących ochrony itp., wyłącznie w sytuacji, gdyby rozwiązanie takich umów okazało się niemożliwe przed zawarciem Umowy Sprzedaży lub wiązałoby się z nadmiernymi niedogodnościami (np. utrudnieniami w prowadzeniu działalności przez najemców w pomieszczeniach wynajmowanych w Budynkach lub karami umownymi grożącymi Spółce);
5.  zobowiązania do zwrotu depozytów, kwot zatrzymanych i gwarancji bankowych najemcom i wykonawcom, których zobowiązania dotyczące usuwania wad są zabezpieczone kwotami zatrzymanymi oraz gwarancjami;
6.  prawa i obowiązki z umów dotyczących wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych (prace fit-out) w odniesieniu do nowych najemców oraz dotychczasowych najemców;
7.  decyzje administracyjne związane z nieruchomością wydane na rzecz Spółki (np. pozwolenia wodnoprawne) o ile ich przeniesienie jest elementem zbycia nieruchomości w zakresie uzgodnionym przez strony

(wymienione powyżej prawa i obowiązki Spółki związane z Nieruchomością będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami”).

Dodatkowo, w ramach Transakcji, za wynagrodzeniem wliczonym w cenę sprzedaży Nieruchomości, Spółka udzieli zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie umów o prace projektowe, w zakresie, w jakim przysługują one Spółce.

Co do zasady, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem użytkowania wieczystego do Działek oraz prawem własności do Budynków i Budowli wraz z umowami najmu i zabezpieczeniami ich wykonania, oraz Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami. Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia Działek lub budowy Budynków oraz Budowli.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, zarządzanie Nieruchomością i aktywami Spółki jest wykonywane przez podmioty świadczące tego rodzaju usługi. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomościami we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego (innego niż podmiot obecnie zarządzający Nieruchomością lub tego samego) na podstawie odrębnie zawartej umowy.

Tym samym przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie przeniesienie na Kupującego takich elementów przedsiębiorstwa jak m.in.:

(i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego,

(ii) środki pieniężne, w tym znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego oraz umowy rachunków bankowych za wyjątkiem ewentualnego przelewu na rzecz Kupującego kwot odpowiadających depozytom złożonym przez najemców oraz kwot zatrzymanych z tytułu gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych,

(iii) księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

(iv) zobowiązania Spółki, w tym ewentualne zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości (za wyjątkiem zobowiązań wskazanych wprost powyżej),

(v) wierzytelności, w szczególności wierzytelności wynikające z umów najmu (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami) i prawa z papierów wartościowych,

(vi) koncesje, licencje i zezwolenia za wyjątkiem objętych Przenoszonych Praw i Obowiązków,

(vii) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

(viii) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne (inne niż wymienione powyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki),

(ix) tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego do Działek oraz prawa własności do Budynków i Budowli Spółka udostępni Kupującemu wszelką niezbędną dokumentację oraz informacje dotyczące Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego),

(x) prawa i obowiązki z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń (inne niż wymienione powyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki oraz te umowy, które zgodnie z punktem f) powyżej nie zostaną rozwiązane),

(xi) prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy o zarządzanie aktywami Sprzedającego,

(xii) baza kontaktów z najemcami.

W dniu dostawy Nieruchomości lub w dacie zbliżonej do dnia dostawy, kredyt bankowy zostanie spłacony przez Sprzedającego od razu z otrzymanej Ceny za Nieruchomość w ten sposób, że Cena Sprzedaży w części odpowiadającej zadłużeniu Sprzedającego w banku zostanie przelana na konto banku finansującego na podstawie instrukcji „Pay off letter” wystawionej przez ten bank.

Z zastrzeżeniem umów objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony, itp.) zostaną rozwiązane w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży lub w terminie zbliżonym do tej daty, o ile będzie to możliwe i zasadne. Niemniej, na Kupującego nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z tych umów (stroną umów pozostanie Sprzedający). Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami, w ten sposób, iż Sprzedający będzie obciążał Kupującego kosztami wynikających z rozliczeń z dostawcami usług, które będą dotyczyły Nieruchomości zakupionych przez Kupującego). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku w zakresie ustalonym między stronami, Sprzedający wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

Po Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie tego rodzaju umowy, przy czym nie można wykluczyć, że część z powyższych umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami, jednak ich zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług. W szczególności, należy podkreślić, iż umowa o zarządzanie Nieruchomością oraz umowa o zarządzanie aktywami Spółki zostanie rozwiązana w momencie Transakcji a Kupujący zawrze nową umowę o zarządzanie Nieruchomością z nowym podmiotem.

Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników. Strony Transakcji nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Spółki, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomościami. Tym samym w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia czynszu najmu za miesiąc, w którym nastąpi dostawa Nieruchomości. Rozliczenie czynszu najmu, o którym mowa powyżej, nazywane jest dalej „Uzgodnieniem”. W szczególności, Spółka zafakturuje najemców z tytułu czynszu najmu za miesiąc kalendarzowy w którym będzie miała miejsce Transakcja.

Sprzedający przekaże Kupującemu kwotę czynszu odpowiadającą proporcjonalnie ilości dni od dnia Transakcji do końca miesiąca kalendarzowego w którym będzie miała miejsce Transakcja oraz 50% kwoty czynszu za dzień, w którym nastąpi Transakcja (dalej „Płatność”).

Z zastrzeżeniem Rozliczenia opłat eksploatacyjnych (zdefiniowanego poniżej), Sprzedający zachowa kwotę pobranych opłat eksploatacyjnych za miesiąc, w którym nastąpi dostawa Nieruchomości proporcjonalnie do liczby dni liczonych od 1. dnia miesiąca do dnia poprzedzającego dzień dostawy Nieruchomości do wszystkich dni w miesiącu, w którym będzie miała miejsce Transakcja – wobec zaciągnięcia przez Sprzedającego zobowiązania do zapłaty wszelkich wydatków eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, w którym będzie miała miejsce Transakcja.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia opłat eksploatacyjnych za okres od początku 2019 r. (lub ewentualnie od początku 2020 r., jeśli Transakcja dojdzie do skutku w drugim kwartale 2020 r.) do dnia poprzedzającego dzień dostawy Nieruchomości. Kupujący będzie też uprawniony do otrzymania 50% opłat eksploatacyjnych za dzień dokonania transakcji do dnia poprzedzającego dzień dostawy Nieruchomości. W ramach rozliczenia opłat eksploatacyjnych (dalej „Rozliczenie opłat eksploatacyjnych”), strony dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Spółkę oraz opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców, przy czym ewentualna nadwyżka opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców ponad kwotą faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości zostanie przekazana przez Spółkę do Kupującego. Jednocześnie, kwota odpowiadająca nadwyżce kosztów utrzymania Nieruchomości nad kwotą opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców, zostanie przekazana przez Kupującego do Spółki lub rozliczona przez strony w inny uzgodniony w Umowie Sprzedaży sposób.

Strony Transakcji przewidziały też procedurę rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Spółki lub Kupującego.

Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług i złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Po nabyciu przez Kupującego, Budynki będą nadal wynajmowane na cele komercyjne, choć nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także odsprzedane lub zbyte w innej formie. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Kupujący będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów podatku od towarów i usług.

Zainteresowani zauważają, że planowaną datą zawarcia Umowy Sprzedaży jest rok 2019 lub 2020.

Na chwilę obecną, właściciel Spółki nie podjął definitywnej i formalnej decyzji, co do kontynuacji działalności Spółki po dacie Transakcji w zakresie najmu. Decyzja taka zostanie podjęta przez luksemburskiego udziałowca Spółki po zbyciu Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych i dostępnych opcji kontynuowania działalności przez Spółkę w Polsce, przy czym jedną z rozważanych przez udziałowca opcji może być również przeprowadzenie likwidacji Spółki.

Ponadto, w piśmie z dnia 21 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowano, iż Kupującym Nieruchomość jest Zainteresowany będący stroną postępowania – to on jest wspomnianą we wniosku polską spółką celową, która w momencie zawierania umowy nabycia Nieruchomości, będzie spółką zależną od S. S.a.r.l. z siedzibą w L.

Zainteresowani prezentują tabelę z listą naniesień przyporządkowanych do poszczególnych działek, wskazanie które z tych naniesień stanowią budowlę lub urządzenie budowlane, informację czy dane naniesienie będzie przedmiotem umowy sprzedaży, klasyfikację naniesień według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, informację które z naniesień będących przedmiotem transakcji jest trwale związane z gruntem.

Tabela 1 – załącznik PDF

Zainteresowany będący stroną postępowania wskazuje, że:

*   Budynek 1 jest trwale związany z gruntem;
*   Budynek 2 jest trwale związany z gruntem.

Przedmiotem transakcji będą wszystkie naniesienia wskazane w tabeli w kolumnie I. Dodatkowo kolumna I tabeli wskazuje również alokację ww. naniesień do poszczególnych działek oraz informację, które z naniesień stanowią budowle, a które urządzenia budowlane. Zainteresowani informują ponadto, że żadne z ww. naniesień nie stanowi ruchomości ani części składowej budynku. Przyłącza wraz z siecią wodociągową i kanalizacyjną oraz linie kablowe stanowią urządzenia przesyłowe.

Pozostała część uzupełnienia, jako że dotyczy stricte podatku od towarów i usług, została przywołana w interpretacji z 14 lutego 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.670.2019.3.KT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przeniesienie prawa użytkowania wieczystego do Działek oraz prawa własności do Budynków i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie Umowy Sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie prawa użytkowania wieczystego Działek oraz prawa własności do Budynków i Budowli dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie Umowy Sprzedaży nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego. Jeżeli Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (i nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację ze zwolnienia), to w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i orzecznictwo organów interpretacyjnych potwierdzają, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, skoro sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Na potwierdzenie stanowiska Zainteresowani przywołali interpretacje indywidualne oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 14 lutego 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.670.2019.3.KT.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji prawa wieczystego użytkowania ani też nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest urządzeniem przesyłowym. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2 cyt. przepisu). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3 ww. przepisu).

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle art. 235 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych,

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania jako Sprzedający zamierza zbyć na rzecz Kupującego (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) prawa użytkowania wieczystego gruntu (22 działki) wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami w postaci budynków (Budynek 1 i 2) i budowli wskazanych odpowiednio w tabeli. Zainteresowani podkreślili, że niektóre naniesienia znajdujące się na działkach (gruncie objętym prawem wieczystego użytkowania na rzecz Zbywcy) są budowlami niestanowiącymi własności sprzedającego; nie będą one objęte przedmiotem planowanej transakcji. W szczegółowej tabeli naniesienia te zostały oznaczone jako przyłącza, sieci, rurociągi przesyłowe. Kwestią do rozstrzygnięcia jest fakt, czy powyższa umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – planowana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej 14 lutego 2020 r. znak: 0113-KDIPT1-2.4012.670.2019.3.KT, dotyczącej podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji stwierdził m.in., że:

*   sprzedaż opisanego we wniosku przedmiotu transakcji stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   zarówno w stosunku do budynków jak i budowli, będących przedmiotem sprzedaży, spełnione będą warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym dostawa budynków oraz budowli, będących przedmiotem sprzedaży, będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy,
*   dostawa działek, na których posadowione są ww. budynki oraz budowle, będące przedmiotem sprzedaży, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 omawianej ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług,
*   w sytuacji, gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa budynków i budowli, będących przedmiotem sprzedaży wraz z gruntem, na którym są one posadowione (w związku z art. 29a ust. 8 tejże ustawy), będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy,
*   również podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu dostawa urządzeń budowlanych przynależnych do budynków i budowli, będących przedmiotem sprzedaży,
*   sprzedaż działek, na których posadowione są budowle będące własnością podmiotu trzeciego, będzie opodatkowana – stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja sprzedaży będzie faktycznie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, a w zakresie, w jakim zwolnienie takie będzie przysługiwało, strony złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana transakcja sprzedaży będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż część naniesień, posadowionych na gruncie w wieczystym użytkowaniu, stanowi urządzenia przesyłowe i nie stanowi własności Sprzedającego oraz nie będzie przedmiotem umowy sprzedaży – co jednoznacznie wynika z treści wniosku (i znajduje potwierdzenie w przepisach ustawy Kodeks cywilny – art. 49 i art. 235) a zatem nie można w tej części mówić o opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.