Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.474.2017.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-12
Teza: Czy sprzedaż Budynku i Budowli posadowionych na działce nr 1/15 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy VAT?
Słowa kluczowe: budynek; działki; nieruchomości; opodatkowanie; stawka-stawki podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży ewidencyjnie wyodrębnionej działki gruntu nr 1/15 oraz Budynku i Budowli posadowionych na działce nr 1/15 (pyt. 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży ewidencyjnie wyodrębnionej działki gruntu nr 1/15 oraz Budynku i Budowli posadowionych na działce nr 1/15 (pyt. 1).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, której wyłącznym udziałowcem jest Skarb Państwa. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 1996 r. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i rozlicza VAT na zasadach ogólnych. Wnioskodawca prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu VAT, w szczególności w zakresie usług hotelowych, noclegowych i zakwaterowania.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości („Nieruchomość”), na którą składają się działki ewidencyjne nr 1/15 oraz nr 6/11.

Działka nr 1/15 stanowi teren zabudowany, oznaczony w ewidencji gruntów symbolem Bi. Działka jest zabudowana budynkiem biurowym oraz ogrodzeniem (dalej odpowiednio „Budynek” oraz „Budowla”).

Działka nr 6/11 stanowi grunt niezabudowany, oznaczony w ewidencji gruntów symbolem Bz-tereny rekreacyjno-wypoczynkowe. Działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Według Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka nr 6/11 znajduje się w zespole urbanistycznym mieszkaniowym wielorodzinnym, a zarazem w części znajduje się zarówno w korytarzu rozwojowym linii kolejowej, jak i w korytarzu ulicy S., planowanej w Studium jako ulica klasy Z. Część działki obejmuje obszar o wiodącej funkcji przyrodniczej - ciąg zadrzewień stanowiący łącznik ekologiczny pomiędzy terenami wielkoobszarowymi. Dla działki nr 6/11 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Działka nr 1/15 wraz ze znajdującymi się na niej Budynkiem i Budowlą została wniesiona do Spółki jako wkład niepieniężny w dniu 8 lutego 2008 r. Przedmiotem wkładu była pojedyncza nieruchomość (wkład nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Transakcja podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja została udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawca dokonującą wniesienie działki jako aportu do Spółki.

Niezabudowana działka nr 6/11 została wniesiona do Spółki jako wkład niepieniężny w dniu 12 maja 2008 r. Przedmiotem wkładu była pojedyncza nieruchomość (wkład nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Transakcja podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja została udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawca dokonującą wniesienie działki jako aportu do Spółki.

Od czasu nabycia Nieruchomości w 2008 r. Spółka nie ponosiła nakładów na ulepszenie Budynku ani Budowli znajdujących się na działce nr 1/15, w tym nie ponosiła nakładów na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli. Przed dokonaniem sprzedaży Spółka również nie będzie ponosiła nakładów na ulepszenie Budynku i Budowli, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Budynków lub Budowli.

Od grudnia 2016 r. część Budowli znajdującej się na działce nr 1/15 jest wynajmowana jako miejsce pod reklamę w ramach usługi podlegającej opodatkowaniu VAT.

Nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej Spółki podlegającej opodatkowaniu VAT. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana dla potrzeb działalności zwolnionej z VAT.

Spółka zamierza dokonać sprzedaży opisanych powyżej działek nr 1/15 i nr 6/11 wraz z Budynkiem i Budowlą („Transakcja”). Przedmiotem Transakcji będzie wyłącznie Nieruchomość. Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek składników niematerialnych, w tym zobowiązań, ani wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo składników majątku, które mogłyby stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze. Przedmiotem Transakcji nie będzie zatem przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone numerem 1 we wniosku:

Czy sprzedaż Budynku i Budowli posadowionych na działce nr 1/15 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Budynku i Budowli posadowionych na działce nr 1/15 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towary zostały zdefiniowane w art. 2 pkt 6 Ustawy VAT jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wskazuje orzecznictwo organów podatkowych, w przypadku sprzedaży prawa własności nieruchomości każda działka ewidencyjna gruntu stanowi odrębny przedmiot dostawy (por. np. interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2017 r. nr 0114-KDIP4.4012.311.2017.2.KR).

Biorąc pod uwagę powyższe, w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż każdej działki ewidencyjnej gruntu będzie stanowiła odrębną dostawę towarów w rozumieniu Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższego, sprzedaż działki nr 1/15 w ramach Transakcji, będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach i według stawki właściwej dla dostawy posadowionych na tej działce Budynku, Budowli lub ich części.

Co do zasady stawka podatku VAT wynosi 22% na podstawie art. 41 ust. 1 Ustawy VAT (z zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie). Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 Ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Ustawa VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy przewidują jednocześnie możliwość stosowania stawek obniżonych lub zwolnienie z opodatkowania dla określonych czynności.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak stanowi art. 2 pkt 33 Ustawy VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z powołanym przepisem, dostawa budynków, budowli lub ich części co do zasady korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, chyba że jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Jednocześnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT również dostawy budynków, budowli lub ich części dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia mogą korzystać ze zwolnienia pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 7a Ustawy VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wykładnia ustawowej definicji „pierwszego zasiedlenia” jest przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w wyroku z dnia 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13), „jeżeli chodzi natomiast o trzeci, przewidziany w art. 2pkt 14 ustawy o VAT, warunek - aby wydanie nastąpiło na rzecz „pierwszego nabywcy lub użytkownika” budynków, budowli lub ich części, to należy go postrzegać jako niezbędny do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W tym sensie definicję użytkownika będzie spełniał podmiot, który rozpoczął korzystanie z budynków, budowli lub ich części. (\`(...)\`) Zatem już sama analiza przepisów ustawy o VAT, pozwala uznać, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, jeżeli następuje w wykonywaniu czynności opodatkowanej, spełnia warunki pierwszego zasiedlenia, o którym mowa art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Z kolei w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14) NSA wskazał na częściową niezgodność analizowanej definicji „pierwszego zasiedlenia” z uregulowaniami Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Jak wskazał NSA, „mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Powyższe stanowisko NSA potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego. Tytułem przykładu wskazać można m.in. interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2017 r. nr 0114-KDIP4.4012.275.2017.1.BS, z dnia 6 września 2017 r. nr 0114-KDIP4.4012.311.2017.2.KR, z dnia 16 maja 2017 r. nr 0115-KDIT1 -3.4012.18.2017.1.AT, czy z dnia 11 maja 2017 r. nr 1462-IPPP2.4512.113.2017.2.JO oraz nr 0115-KDIT1-2.4012.25.2017.2.AJ.

Sprzedaż Budynku i Budowli wraz z działką nr 1/15

Mając na uwadze powołane powyżej uregulowania należy zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości doszło wskutek rozpoczęcia ich eksploatacji na potrzeby własnej działalności gospodarczej Wnioskodawca.

Zarazem gdyby Wnioskodawca ponosiła nakłady na ulepszenie Budynku i Budowli, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli, ewentualne ponowne pierwsze zasiedlenie Budynku i Budowli miałoby miejsce w dacie ich zbycia na rzecz Spółki w ramach czynności opodatkowanej VAT (aportu podlegającego zwolnieniu z VAT) w 2008 r. Spółka nie ponosiła i nie będzie przed datą Transakcji ponosiła nakładów na ulepszenie Budynku i Budowli, w związku z tym nie wystąpiła i nie wystąpi okoliczność, która mogłaby prowadzić do kolejnego pierwszego zasiedlenia. W szczególności, pierwszym zasiedleniem nie było oddanie części Budowli w najem w ramach czynności opodatkowanej VAT.

W konsekwencji, ponieważ:

1.  do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli doszło najpóźniej w 2008 r. oraz
2.  w okresie ich eksploatacji przez Wnioskodawcę Budynek i Budowla nie ulegały ulepszeniom o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej

w analizowanej sprawie powinien mieć zdaniem Spółki zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT. Zatem dostawa Budynku i Budowli wraz z działką nr 1/15 powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Jednocześnie, jak stanowi przepis art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W świetle powyższego, ponieważ dostawa Budynku i Budowli będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, będzie zdaniem Spółki możliwe dokonanie przez strony Transakcji wyboru opodatkowania dostaw, po spełnieniu opisanych powyżej warunków sformułowanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Tytułem przykładu powołać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lipca 2017 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.97.2017.3.MJ, w której wskazano, że „lokale zostały nabyte przez Zbywcę w listopadzie 2009 r. Aport Lokali był transakcją zwolnioną z opodatkowania. Zarówno przed jak i po nabyciu Lokali przez Zbywcę były one przedmiotem i wynajmu a także w części były wykorzystywane dla celów własnych przez \`(...)\`. Lokale są nadal wynajmowane na rzecz osób trzecich. Lokale były dotychczasowo wykorzystywane w działalności gospodarczej Zbywcy. Również Nabywca planuje po zakupie Lokali wykorzystywać je dalej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W okresie ostatnich dwóch lat Lokale nie były przedmiotem ulepszeń, z którymi wiązałoby się poniesienie wydatków przewyższających 30% ich wartości początkowej. Po nabyciu Lokali od Zbywcy, Spółka będzie je wykorzystywała do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż Lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż Lokali nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży Lokali upłynie okres dłuższy niż 2 lata - jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku - pierwsze zasiedlenie Lokali miało miejsce w momencie przekazania Lokali na wynajem oraz do prowadzenia działalności gospodarczej, a ponadto okresie ostatnich dwóch lat nie ponoszono wydatków przewyższających 30% ich wartości początkowej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla nabywcy opisanej we wniosku nieruchomości. Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi wyłącznie w zakresie objętym zadanym pytaniem. Inne kwestie nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem1, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.