Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-31/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-03
Teza: Brak obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu zakupu paliwa na terytorium krajów Unii Europejskiej oraz zwrotu na rzecz kontrahenta holenderskiego kosztów za zagubiony towar oraz mandaty karne
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; import-import usług; odszkodowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 stycznia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 25 marca 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu zakupu paliwa na terytorium krajów Unii Europejskiej oraz zwrotu na rzecz kontrahenta holenderskiego kosztów za zagubiony towar oraz mandaty karne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 marca 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozpoznania importu usług z tytułu zakupu paliwa na terytorium krajów Unii Europejskiej oraz zwrotu na rzecz kontrahenta holenderskiego kosztów za zagubiony towar oraz mandaty karne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym dla celów transakcji „unijnych”, posługującym się NIP-UE. Świadczy usługi transportowe na terytorium krajów unijnych na rzecz holenderskiej firmy spedycyjno-transportowej, również posługującej się „unijnym" numerem identyfikacyjnym dla potrzeb podatku od wartości dodanej. Firma ta jest właścicielem naczep, które są przez Spółkę transportowane w krajach unijnych posiadanymi przez nią ciągnikami siodłowymi. Wynagrodzenie za wykonaną usługę przewozu jest określane według stawki za kilometr. Firma holenderska udostępnia Spółce paliwową kartę płatniczą umożliwiającą bezgotówkową zapłatę za zakup paliwa. Paliwo jest nabywane w różnych krajach unijnych i służy wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, tj. do świadczenia usług transportowych, podlega zużyciu w trakcie eksploatacji i nie jest dalej odsprzedawane. Następnie holenderski kontrahent obciąża Spółkę zakupionym paliwem w wystawionym na jego rzecz rachunku stosując do powyższych transakcji 0% stawkę podatku od towarów i usług. W ramach współpracy z ww. firmą holenderską, Spółka świadczyła usługę transportową na terenie Unii Europejskiej, w trakcie której zaginęła jedna paleta towaru, co spowodowało powstanie szkody w transporcie. Kontrahent holenderski został obciążony za powstałą szkodę przez firmę, do której należał przewożony towar, a następnie refakturował koszt na Spółkę, wystawiając fakturę z 0% stawką VAT. Spółka otrzymała również od holenderskiej firmy, na rzecz której świadczy usługi transportowe, faktury obciążające ją wystawionymi na terytorium Unii Europejskiej na pracowników Spółki mandatami karnymi za przekroczenie prędkości oraz nieprawidłowości związane z tachografem. Mandaty za wyżej opisane wykroczenia zostały przesłane do kontrahenta holenderskiego przez służby uprawnione do ich wystawienia. Według komunikatów z państw członkowskich UE, kontrahent holenderski wykazuje transakcje zakupu paliwa, obciążenie za powstałą szkodę podczas transportu oraz mandaty karne jako świadczenie usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z opisaną sytuacją dochodzi do importu usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakup paliwa na terytorium krajów unii europejskiej nie stanowi importu usług w związku z faktem, iż kupuje paliwo (towar) a nie usługę od kontrahenta holenderskiego. Paliwo nie jest wysyłane ani transportowane z terytorium jednego do innego państwa członkowskiego, więc miejsce świadczenia należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Z powołanego przepisu wynika, że miejscem dostawy (opodatkowania ) towarów niewysyłanych i nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Pokrycie kosztów szkody w transporcie także nie stanowi importu usług, bowiem przedmiotem obrotu były wydatki poniesione przez poszkodowanego w związku z zagubieniem przez przewoźnika części przewożonego towaru. Kontrahent holenderski wystawiając fakturę zażądał tym samym zwrotu należności za zagubiony towar. Również zapłata za mandaty karne refakturowane przez holenderskiego kontrahenta na rzecz Spółki nie stanowi importu usług, tylko żądanie zwrotu należności. W związku z tym faktem, zwrot należności za zagubiony towar oraz mandaty karne nie stanowią po stronie Spółki czynności podlegających opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a następnie w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie w obu ww. przypadkach dostawy ostateczne obciążenie VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Artykuł 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 - zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy – rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a
    
    1.  z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

W myśl zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z kolei na mocy art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do powyższego zauważyć należy, że zgodnie z cyt. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Tym samym należy mieć na uwadze terytorialny charakter podatku od towarów i usług, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Polski.

Przez import usług – jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy – rozumieć należy świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;



Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kodeksu cywilnego) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego).

W myśl postanowień art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Artykuł 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Zapłata kary umownej nie jest związana również z zobowiązaniem otrzymującego zapłatę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Kara umowna ma w tym wypadku charakter odszkodowawczy. Co do zasady, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy. W przypadku kar umownych, które Kodeks cywilny definiuje jako zastrzeżenie naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego, zadośćuczynienie następuje poprzez zapłatę określonej sumy i w związku z powyższym takie wynagrodzenie nie zawiera ekwiwalentności w postaci świadczenia.

Z treści wniosku wynika, że Spółka świadczy usługi transportowe na terytorium krajów unijnych na rzecz holenderskiej firmy spedycyjno-transportowej. Firma holenderska udostępnia Spółce paliwową kartę płatniczą umożliwiającą bezgotówkową zapłatę za zakup paliwa. Paliwo jest nabywane w różnych krajach unijnych i służy wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, tj. do świadczenia usług transportowych, podlega zużyciu w trakcie eksploatacji i nie jest dalej odsprzedawane. W ramach współpracy z ww. firmą, Spółka świadczyła usługę transportową na terenie Unii Europejskiej, w trakcie której zaginęła jedna paleta towaru, co spowodowało powstanie szkody w transporcie. Kontrahent holenderski został obciążony za powstałą szkodę przez firmę, do której należał przewożony towar, a następnie „refakturował” koszt na Spółkę, wystawiając fakturę z 0% stawką VAT. Spółka otrzymała również od holenderskiej firmy, na rzecz której świadczy usługi transportowe, faktury obciążające ją wystawionymi na terytorium Unii Europejskiej na pracowników Spółki mandatami karnymi za przekroczenie prędkości oraz nieprawidłowości związane z tachografem.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że nabycie paliwa na terytorium krajów Unii Europejskiej nie rodzi dla Spółki obowiązku rozliczenia na terytorium Polski importu usług (paliwo jest towarem). W sytuacji gdy nabywane przez Spółkę paliwo w momencie dostawy znajduje się poza terytorium kraju, skoro towar nie jest wysyłany ani transportowany (zakładając, że zostaje on zużyty do napędu samochodu), miejscem opodatkowania tej transakcji – zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy - jest terytorium kraju, w którym towar znajduje się w momencie dostawy.

Brak jest również podstaw do twierdzenia, że wpłaty, których dokonuje Spółka na rzecz kontrahenta holenderskiego w wysokości odpowiadającej kosztom zagubionego towaru i wystawionym na pracowników Spółki mandatów karnych - stanowiące w pierwszym przypadku odszkodowanie, a w drugim zwrot kosztów - stanowiłyby ekwiwalent za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym Spółka nie jest zobowiązania do rozpoznania importu usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.