Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.548.2017.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-20
Teza: w zakresie zwolnienia od opodatkowania odpłatnej dostawy lokalu użytkowego nr 26b
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania odpłatnej dostawy lokalu użytkowego nr 26b – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania odpłatnej dostawy lokalu użytkowego nr 26b.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z zapisami art. 14b Ustawy Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749, późn. zm.) Bank S.A., dalej: Bank, Wnioskodawca, mający uczestniczyć w zdarzeniu przyszłym, występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawca posiada interes prawny w ustaleniu konsekwencji podatkowych transakcji sprzedaży nieruchomości na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej: ustawa o VAT, UVAT. W tym kontekście Wnioskodawca zmierza do ustalenia czy sprzedaż nieruchomość podlega zwolnieniu od podatku VAT, czy też podlega opodatkowaniu VAT.

Bank jest właścicielem lokalu użytkowego nr 26b o pow. 111,50 m2, stanowiącego odrębną własność lokalu w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 2014 r. o własności lokali (Dz.U.2015.1892 j.t). Przedmiotowy lokal będzie zbywany wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego oraz udziałem w nieruchomości wspólnej - jako prawami związanymi z własnością opisanego lokalu użytkowego. Dla lokalu Sąd Rejonowy Wydział IV Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą.

Przedmiotowy lokal użytkowy został nabyty przez Bank na podstawie przydziału z Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 31 sierpnia 1994 r. - wówczas stanowił on niewyodrębnioną część lokalu nr 26.

Na podstawie umowy z dnia 28 maja 2014 r. (repetytorium A) między Bankiem, a Spółdzielnią Mieszkaniową, przekształcono spółdzielcze prawo do lokalu nr 26, ustanowiono odrębną własność i przeniesiono nieodpłatnie własność nowowydzielonego lokalu nr 26b na Bank.

Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Banku od momentu otrzymania lokalu nr 26 tytułem przydziału i była wykorzystywana do działalności statutowej Banku - jako oddział. Od momentu wydzielenia i ustanowienia odrębnej własności, lokal nr 26b stanowi pustostan i jest przeznaczony do sprzedaży.

Bank nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu lokalu użytkowego nr 26.

Bank ponosił wydatki na ulepszenie lokalu: wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego nr 26 - alokowane do lokalu nr 26b oraz wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego nr 26b – po ustanowieniu odrębnej własności lokalu, które nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej ujawnionej w karcie środka trwałego prowadzonej w systemie informatycznym.

Zarówno lokal użytkowy nr 26, a po jego podziale i ustanowieniu odrębnej własności, lokal użytkowy nr 26b nie były wynajmowane lub oddane do użytkowania osobie trzeciej na podstawie umowy o podobnym charakterze i w ramach czynności podlegających VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w powyższym stanie faktycznym odpłatna dostawa lokalu użytkowego nr 26b podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ocenie Wnioskodawcy, odpłatna dostawa lokalu użytkowego nr 26b podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem sprzedawanej nieruchomości lokalowej nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponieważ lokal znajduje się w budynku, jest jego częścią, należy uznać, że pojęcie „części budynku” obejmuje wydzielone części budynku, które mogą zostać zbyte jako lokale. Lokalem rozumianym jako część budynku mogą być przede wszystkim lokale, które stanowią odrębne nieruchomości lokalowe.

Z powyższego wynika, że w zakresie nieruchomości lokalowych, zwolnienie od VAT może mieć zastosowanie:

1.  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (gdy upłynęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia lokalu i nie będzie miało miejsce „ponowne” pierwsze zasiedlenie w wyniku poniesienia nakładów ulepszających środek trwały o co najmniej 30 % wartości początkowej) lub
2.  na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - w zakresie w jakim art. 43 ust. 1 pkt 10 nie będzie miał zastosowania, gdy spełnione będą przesłanki odnośnie prawa do odliczenia oraz wartości wydatków na ulepszenie.

W ocenie Wnioskodawcy, w stosunku do lokalu użytkowego nr 26 (w konsekwencji także jego części, aktualnie lokalu nr 26b) doszło do pierwszego zasiedlenia, na skutek przejęcia po nabyciu spółdzielczego własnościowego prawa od lokalu do wykorzystania w działalności gospodarczej Banku.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Zgodnie z tym wyrokiem „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywa Rady 2006/112/WE o podatku od wartości dodanej wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Stanowisko powyższe znajduje także oparcie w aktualnych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 września 2016 r sygn. IPPP1/4512-609/16-2/AW; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2017 r. sygn. 1462-IPPP3.4512.871.2016.1.IG, a także w opinii Rzecznika Generalnego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej Camposa Sanchez-Bordona z dnia 4 lipca 2017 r., zgodnie z którą „nie każde pierwsze zasiedlenie musi być poprzedzone dostawą budynku w rozumieniu dyrektywy 2006/112 (a więc przeniesieniem uprawnienia do rozporządzania na rzecz osoby trzeciej) ani nie musi być skutkiem czynności podlegającej opodatkowaniu, jeżeli to ostatnie pojęcie odnosi się do czynności niezwolnionych (\`(...)\`) konkretnie, rzeczywiste zasiedlenie budynku przez wykonawcę dla jego własnych potrzeb przez ponad dwa lata, niezależnie od uznania go za czynność podlegającą opodatkowaniu, będzie się równać pierwszej dostawie, w związku z czym, gdy budynek zostanie później sprzedany, owo zbycie zostanie zwolnione z VAT”.

Tym samym planowana dostawa lokalu użytkowego nr 26b, powstałego z podziału lokalu użytkowego nr 26 będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, albowiem będzie to dostawa po pierwszym zasiedleniu, a od momentu zasiedlenia - w tym przypadku od momentu wprowadzenia lokalu nr 26 do ewidencji środków trwałych Banku upłyną okres 2 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy tym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem lokalu użytkowego nr 26b, stanowiącego odrębną własność lokalu. Przedmiotowy lokal będzie zbywany wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego oraz udziałem w nieruchomości wspólnej - jako prawami związanymi z własnością opisanego lokalu użytkowego. Dla lokalu prowadzona jest księga wieczysta. Przedmiotowy lokal użytkowy został nabyty przez Bank na podstawie przydziału z Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 31 sierpnia 1994 r. - wówczas stanowił on niewyodrębnioną część lokalu nr 26. Na podstawie umowy z dnia 28 maja 2014 r. między Bankiem, a Spółdzielnią Mieszkaniową, przekształcono spółdzielcze prawo do lokalu nr 26, ustanowiono odrębną własność i przeniesiono nieodpłatnie własność nowowydzielonego lokalu nr 26b na Bank. Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Banku od momentu otrzymania lokalu nr 26 tytułem przydziału i była wykorzystywana do działalności statutowej Banku - jako oddział. Od momentu wydzielenia i ustanowienia odrębnej własności, lokal nr 26b stanowi pustostan i jest przeznaczony do sprzedaży. Bank nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu lokalu użytkowego nr 26. Bank ponosił wydatki na ulepszenie lokalu: wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego nr 26 - alokowane do lokalu nr 26b oraz wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego nr 26b – po ustanowieniu odrębnej własności lokalu, które nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej ujawnionej w karcie środka trwałego prowadzonej w systemie informatycznym. Zarówno lokal użytkowy nr 26, a po jego podziale i ustanowieniu odrębnej własności, lokal użytkowy nr 26b nie były wynajmowane lub oddane do użytkowania osobie trzeciej na podstawie umowy o podobnym charakterze i w ramach czynności podlegających VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT odpłatnej dostawy ww. lokalu użytkowego.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Z uzasadnienia przedstawionego przez Sąd w ww. wyroku wynika, że „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

W świetle przedstawionej treści wniosku i wobec przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz tez wynikających z ww. orzeczenia należy stwierdzić, że zwolnienie przewidziane tym przepisem będzie miało zastosowanie w odniesieniu do dostawy nieulepszanego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym lokalu użytkowego nr 26b . Odpłatna dostawa ww. lokalu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazał Wnioskodawca, Bank ponosił wydatki na ulepszenie lokalu, jednakże wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego nr 26 - alokowane do lokalu nr 26b oraz wydatki na ulepszenie lokalu użytkowego nr 26b – po ustanowieniu odrębnej własności lokalu, nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej ujawnionej w karcie środka trwałego prowadzonej w systemie informatycznym. Lokal użytkowy od 1994 r. był wykorzystywany do działalności statutowej Banku - jako oddział. Od momentu wydzielenia i ustanowienia odrębnej własności, lokal nr 26b stanowi pustostan i jest przeznaczony do sprzedaży. W konsekwencji, przedmiotowa dostawa ww. lokalu użytkowego podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podlega również w zw. z art. 29 ust. 8 tej ustawy prawo użytkowania wieczystego gruntu w przysługującym udziale związanym z ww. lokalem użytkowym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.