Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.779.2024.2.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-17
Teza: Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z organizacją wypoczynku dla dzieci i młodzieży w formie kolonii bądź zimowiska.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; VAT marża; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach: o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz ustawy Prawo oświatowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Podstawa opodatkowania usług turystyki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 3. Szczególne procedury przy świadczeniu usług turystyki 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 24-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 2

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

3 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z organizacją wypoczynku dla dzieci i młodzieży w formie kolonii bądź zimowiska.

Uzupełnił go Pan pismem z 4 grudnia 2024 r. (data wpływu 5 grudnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z 12 grudnia 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod numerem NIP \`(...)\` (dalej: „Wnioskodawca” lub „Organizator”).

Za dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem do CEIDG uznaje się dzień \`(...)\` W dniu … Wnioskodawca podjął decyzję o zawieszeniu działalności gospodarczej.

W ramach przeważającej działalności gospodarczej sklasyfikowanej według Polskiej Klasyfikacji Działalności Wnioskodawca wskazuje grupowanie: 85.51.Z Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych.

Poza powyżej wskazanym grupowaniem, Wnioskodawca wykonuje również działalność gospodarczą sklasyfikowaną w grupowaniu PKD 79.12.Z Działalność organizatorów turystyki.

Wnioskodawca organizuje kolonie oraz zimowiska dla dzieci i młodzieży (dalej: „Wydarzenie”). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują opiekę nad dziećmi i młodzieżą, za które to usługi Organizator dolicza opłatę (dalej: „marża”).

Wydarzenie adresowane jest do konsumentów – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

1\. Opis formy wypoczynku.

W czasie trwania Wydarzenia zapewniona jest w szczególności opieka nad dziećmi, transport do miejsca wypoczynku, wyżywienie oraz zajęcia edukacyjne.

Podczas kolonii realizowany jest zróżnicowany program zajęć edukacyjnych oraz sportowych, który obejmuje zarówno aktywności na świeżym powietrzu, jak i zajęcia w przypadku niepogody.

Wnioskodawca przedstawia przykładowe elementy programu Wydarzenia:

a. całodniowa wycieczka – jej koszt jest wliczony w cenę Wydarzenia. W ramach wycieczki zapewnione są: transport autokarem oraz suchy prowiant. Koszt biletów wstępu na określone atrakcje w trakcie wycieczki pokrywają rodzice, bez doliczenia dodatkowej marży Organizatora. Wycieczki mają na celu promowanie miejsc atrakcyjnych turystycznie, pogłębianie wiedzy o określonym regionie, edukację historyczną oraz pogłębianie wiedzy o pomnikach historii.

b. wyjścia na atrakcje lokalne – dzieci i młodzież biorą udział w wyjściach do takich miejsc jak m.in.: minigolf, quady, park linowy, papugarnia czy muzea. Rodzice pokrywają koszty biletów na konkretne atrakcje, jak i wydatki związane z transportem, o ile jest on wymagany. Wnioskodawca nie dolicza w trakcie tych wyjść marży związanej z opieką nad uczestnikami Wydarzenia.

c. wycieczka do AquaParku – atrakcja wliczona jest w cenę Wydarzenia; obejmuje ona bilety wstępu oraz opiekę nad dziećmi, za którą Organizator dolicza marżę.

d. \`(...)\` – to gry zespołowe organizowane przez wyspecjalizowaną kadrę kolonijną w ramach zajęć opiekuńczo-wychowawczych. Organizator dolicza do tych usług marżę.

e. ognisko z pieczeniem kiełbasek – stanowi integralną część programu, a jego koszt jest uwzględniony w ogólnej cenie kolonii, bez dodatkowej marży.

f. zajęcia ruchowe (ZUMBA, taniec, sztuki walki) – prowadzone przez zatrudnionych trenerów i opiekunów, na które to usługi Wnioskodawca dolicza marżę z tytułu opieki nad dziećmi.

g. gry sportowe – uczestnicy Wydarzenia biorą udział w różnych grach zespołowych, takich jak m.in.: siatkówka, piłka nożna, badminton. Koszt tych zajęć obejmuje marżę Organizatora, ponieważ stanowią one część programu opiekuńczo-wychowawczego, a tym samym Wydarzenia.

h. gry i zabawy w razie niepogody – w przypadku złej pogody dzieci oraz młodzież uczestniczą w grach planszowych, konkursach plastycznych czy zabawach integracyjnych. Organizator dolicza marżę na te zajęcia jako element programu opiekuńczego samego Wydarzenia.

Wszystkie elementy programu Wydarzenia są szczegółowo rozliczane, a marża Wnioskodawcy, jako organizatora określonej formy wypoczynku, dotyczy jedynie tych aktywności, które wymagają bezpośredniej opieki nad dziećmi. Pozostałe koszty, takie jak bilety wstępu, transport czy wyżywienie, nie są objęte marżą.

Organizator jest w stanie wyszczególnić na żądanie Usługobiorcy konkretne składniki wynagrodzenia za organizację Wydarzenia.

Wnioskodawca zaznacza, że w ramach realizowanej usługi dolicza marżę jedynie za opiekę nad dziećmi podczas Wydarzenia.

2\. Wpis do właściwego rejestru.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawca planuje uzyskać wpis do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Przedsiębiorców Ułatwiających Nabywanie Powiązanych Usług Turystycznych, o której mowa w ustawie z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

3\. Zgłoszenie Wydarzenia.

Wydarzenie podlega przepisom ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2024 r. poz. 750 z późn. zm.; dalej: „u.o.s.o.”), w szczególności przepisowi art. 92d.

Organizator Wydarzenia każdorazowo zgłasza kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na swoje miejsce zamieszkania zamiar zorganizowania wypoczynku.

Wnioskodawca przekazuje właściwemu kuratorowi oświaty zgłoszenie, o którym mowa w przepisie art. 92d ust. 3 u.o.s.o.

4\. Towary oraz usługi związane z organizacją Wydarzenia.

W pkt 1, w którym opisano formę wypoczynku, Wnioskodawca wskazał szereg towarów oraz usług związanych z usługą podstawową – opieką nad dziećmi i młodzieżą.

Jak już wskazano w ramowym opisie Wydarzenia, Organizator zapewnia uczestnikom transport autokarowy, zakwaterowanie, całodzienne wyżywienie, ewentualne bilety komunikacyjne oraz wstęp do wybranych atrakcji turystycznych (przykładowo są to m.in. wspomniane: basen, minigolf, obiekty sportowe, park liniowy).

Wnioskodawca, świadcząc usługi związane z organizacją kolonii, nabywa towary i usługi od innych podmiotów, które mają bezpośrednio służyć korzyści uczestników Wydarzenia.

Towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podmiotów, niezbędne są do prawidłowego przeprowadzenia Wydarzenia. Konieczne są bowiem: zapewnienie transportu, wyżywienie, zapewnienie bazy noclegowej wraz z kompletną infrastrukturą, organizacja zajęć sportowych z wykorzystaniem odpowiedniego sprzętu czy zorganizowanie zajęć edukacyjnych.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu: Czy jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? wskazał Pan: Nie, Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na pytanie 2 Organu: Czy świadczona przez Pana usługa organizacji kolonii i zimowisk, stanowi usługę w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.) – jeśli tak, to należy podać, z jakich przepisów i jakich ustaw wynikają te formy i zasady? wskazał Pan: Tak, świadczona przez Wnioskodawcę usługa organizacji kolonii i zimowisk stanowiła będzie opiekę nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.). Usługa opieki nad dziećmi i młodzieżą wynikała będzie z następujących przepisów prawa:

\- ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe,

\- ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty,

\- rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie warunków organizowania wypoczynku dzieci i młodzieży.

Przywołane przez Wnioskodawcę przepisy wspólnie regulują podstawowe zasady organizacji zarówno kolonii, jak i zimowisk.

W szczególności należy wskazać, że przywołane przepisy prawa odnoszą skutek w zakresie bezpieczeństwa uczestników kolonii lub zimowiska, wychowania (i spełniania celów edukacyjnych), kwalifikacji kadry oraz minimalnych wymagań organizacyjnych dla zapewnienia odpowiedniego wypoczynku i edukacji poza formalnymi zajęciami szkolnymi.

Na pytanie Organu: Czy świadcząc usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą w ramach organizacji kolonii i zimowisk działa Pan jako podmiot sprawujący opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat? wskazał Pan: Nie, Wnioskodawca w ramach usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą podczas kolonii oraz zimowiska nie będzie działał jako podmiot sprawujący opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Na pytanie 4 Organu: Czy usługa organizacji kolonii i zimowisk będzie polegała na organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży w formach i na zasadach określonych w art. 92a-92t ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 750 ze zm.) oraz w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.)? wskazał Pan: Tak, usługa organizacji kolonii i zimowisk będzie polegała na organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży w formach i na zasadach określonych w art. 92a-92t ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 750 ze zm.) oraz w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.).

Na pytanie Organu: Czy organizując kolonie i zimowiska działa Pan we własnym imieniu i na własny rachunek? wskazał Pan: Tak, Wnioskodawca działa we własnym imieniu i na własny rachunek jak podmiot prowadzący działalność gospodarczą świadczący usługę organizacji kolonii i zimowisk, realizując przy tym opiekę nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Szczegółowa podstawa prawna działania Wnioskodawcy wymieniona została w odpowiedzi na pytania nr 2 oraz nr 4 wezwania Organu.

Na pytanie Organu: Jakie usługi, które składają się na organizację kolonii i zimowisk, świadczy Pan we własnym zakresie, a jakie usługi są nabywane dla bezpośredniej korzyści uczestników od innych podmiotów? Prosimy wskazać zamknięty katalog usług. Wskazał Pan: Usługą podstawową w przypadku organizacji kolonii i zimowisk będzie opieka nad dziećmi i młodzieżą wykonywana na podstawie wskazywanych już przepisów. Opieka ta będzie opierała się na nadzorze nad bezpieczeństwem uczestników kolonii i zimowisk, ale również na zaspokajaniu ich potrzeb kulturalnych, rozrywkowych, sportowych, edukacyjnych.

W tabeli nr 1, w odniesieniu osobno do kolonii oraz zimowiska Wnioskodawca wskazuje usługi, które będą świadczone we własnym zakresie:


| Usługi świadczone przez Wnioskodawcę we własnym zakresie 
| Kolonie | Zimowiska 
| ̶ organizacja i legalizacja kolonii, tj. zgłoszenie kolonii do kuratorium;̶ zatrudnienie na umowę zlecenie wykwalifikowanej kadry wychowawców i instruktorów sportu;̶ prowadzenie dokumentacji uczestników (m.in. w postaci kart kwalifikacyjnych uczestników, zgód rodziców - zgodnie z ustawą);̶ podział uczestników kolonii na grupy i przydział do wychowawców;̶ podział pokoi za względu na płeć i wiek;̶ ustalanie, dostosowywanie do obecnych regulacji oraz bieżąca aktualizacja i nadzór w zakresie procedur awaryjnych (np. ewakuacja, wypadek, wypadek zbiorowy);̶ jednoznaczne oznaczanie pokoi dzieci oraz wychowawców;̶ ustalenie i egzekwowanie regulaminów wypoczynku oraz kąpieli;̶ bezpośrednia opieka nad uczestnikami kolonii;̶ przygotowywanie każdego planu dnia i nadzór nad jego realizacją;̶ organizacja zajęć sportowych z zatrudnionymi instruktorami sportu (zajęcia ze sztuk walki, zajęcia taneczne, zajęcia nauki i doskonalenia pływania, zajęcia gimnastyczne, akrobatyczne, lekkoatletyczne, sporty zespołowe – piłka nożna, koszykówka, siatkówka, piłka ręczna);̶ organizacja gier i zabaw sportowych z wykorzystaniem własnego sprzętu sportowego (bubble soccer, archery tag, laser tag, bule, sztandary, bieg na orientacje, plenerowy escape room, wyścigi samochodów zdalnie sterowanych, gry i zabawy na plaży, badminton, speedminton, cachball, freezbee, krokiet, kręgle skandynawskie, kwadrant);̶ organizacja zajęć integracyjnych (gry stolikowe, wspólne zajęcia muzyczne oraz taneczne, bal przebierańców, pokaz mody, karaoke, „Mam talent”, zajęcia z wykorzystaniem nowych technologii (np. okulary VR), zabawa proszkiem holy, zajęcia artystyczne (np. rysowanie, malowanie na foliach, kamieniach), jenga, twister, dart, dyskoteki z lampami UV, chrzest kolonijny, baloniada, seanse filmowe);̶ zapewnienie odpowiednich materiałów dydaktycznych i sprzętu sportowego do określonego w planie dnia zajęcia;̶ zabezpieczenie dodatkowych atrakcji, w tym gier planszowych, sprzętu audiowizualnego, samochodów RC;̶ zapewnianie stałego kontaktu z rodzicami;̶ organizowanie systemu informowania rodziców o przebiegu kolonii (prowadzenie mediów społecznościowych z codzienną relacją zdjęciową);̶ w ramach edukacji prozdrowotnej: organizacja spotkań na temat zdrowego stylu życia, higieny i bezpieczeństwa w sporcie;̶ organizacja zajęć dotyczących ochrony środowiska;̶ organizacja zajęć z pierwszej pomocy przedmedycznej;̶ obserwacja zachowania dzieci i młodzieży; reagowanie na konflikty, integracja grupy;̶ realizowanie doraźnego wsparcia emocjonalnego w razie problemów (np. tęsknota za domem);̶ organizacja dni tematycznych, które pozwolą uczestnikom rozwijać różnorodne umiejętności i pogłębiać pasje (np. dzień talentów, warsztaty kreatywne);̶ regularne przeprowadzanie szkoleń kadry w zakresie najnowszych metod pracy z dziećmi i młodzieżą;̶ aktualizacja programu i oferty kolonii na podstawie zebranych doświadczeń. | ̶ organizacja i legalizacja zimowiska, tj. zgłoszenie zimowiska do kuratorium;̶ zatrudnienie na umowę zlecenie wykwalifikowanej kadry wychowawców i instruktorów sportu, w tym również w ramach możliwości zatrudnienie instruktora narciarstwa i snowboardu;̶ prowadzenie dokumentacji uczestników (m.in. w postaci kart kwalifikacyjnych uczestników, zgód rodziców – zgodnie z ustawą);̶ podział uczestników zimowiska na grupy i przydział do wychowawców;̶ podział pokoi za względu na płeć i wiek;̶ ustalanie, dostosowywanie do obecnych regulacji oraz bieżąca aktualizacja i nadzór w zakresie procedur awaryjnych (np. ewakuacja, wypadek, wypadek zbiorowy);̶ jednoznaczne oznaczenie pokoi dzieci oraz wychowawców;̶ ustalenie i egzekwowanie regulaminów wypoczynku oraz stoku;̶ bezpośrednia opieka nad uczestnikami zimowiska;̶ przygotowanie każdego planu dnia i nadzór nad jego realizacją;̶ organizacja zajęć sportowych z zatrudnionymi instruktorami sportu (zajęcia ze sztuk walki, zajęcia taneczne, zajęcia nauki i doskonalenia pływania, zajęcia gimnastyczne, akrobatyczne, lekkoatletyczne, sporty zespołowe – piłka nożna, koszykówka, siatkówka, piłka ręczna, jazda na nartach i snowboardzie);̶ organizacja gier i zabaw sportowych z wykorzystaniem własnego sprzętu sportowego (laser tag, bubble soccer, archery tag, sztandary, bieg na orientacje, plenerowy escape room, wyścigi samochodów zdalnie sterowanych);̶ organizacja zajęć integracyjnych (gry stolikowe, wspólne śpiewanie i tańczenie, bal przebierańców, pokaz mody, karaoke, „Mam talent”, zajęcia z wykorzystaniem nowych technologii (np. okulary VR), lepienie bałwanów, bitwy na śnieżki, zjazdy na sankach, zajęcia artystyczne, jenga, twister, dart, dyskoteki z lampami UV, seanse filmowe);̶ zapewnienie odpowiednich materiałów dydaktycznych i sprzętu sportowego do określonego w planie dnia zajęcia;̶ zabezpieczenie dodatkowych atrakcji, w tym: gier planszowych, sprzętu audiowizualnego, samochodów RC;̶ zapewnianie stałego kontaktu z rodzicami;̶ organizowanie systemu informowania rodziców o przebiegu zimowiska (prowadzenie mediów społecznościowych z codzienną relacją zdjęciową);̶ organizowanie zajęć w ramach edukacji prozdrowotnej, w tym: organizacja spotkań na temat zdrowego stylu życia, higieny i bezpieczeństwa w sporcie;̶ organizacja zajęć dotyczących ochrony środowiska;̶ organizacja zajęć dotyczących pierwszej pomocy przedmedycznej;̶ obserwacja zachowania dzieci i młodzieży, reagowanie na konflikty, integracja grupy;̶ realizowanie doraźnego wsparcia emocjonalnego w razie problemów (np. tęsknota za domem);̶ organizacja dni tematycznych, które pozwolą uczestnikom rozwijać różnorodne umiejętności i pogłębiać pasje (np. dzień talentów, warsztaty kreatywne);̶ regularne przeprowadzanie szkoleń kadry w zakresie najnowszych metod pracy z dziećmi i młodzieżą;̶ aktualizacja programu i oferty zimowiska na podstawie zebranych doświadczeń;̶ stały monitoring pogody i zagrożeń (np. lawiny, burza śnieżna);̶ przygotowanie „planu B” (organizacja zajęć zastępczych) na wypadek złych warunków pogodowych;̶ przeprowadzanie szkoleń z bezpieczeństwa na stoku i w górach;̶ organizacja wycieczek górskich dostosowywanych do wieku i kondycji uczestników;̶ organizacja zajęć z zakresu lokalnych zwyczajów, prezentacji kultur. 

W tabeli nr 2, w odniesieniu osobno do kolonii oraz zimowiska Wnioskodawca wskazuje usługi nabyte w przyszłości dla bezpośredniej korzyści dzieci i młodzieży – uczestników kolonii i zimowisk:

Tabela nr 2


| Usługi nabyte przez Wnioskodawcę dla bezpośredniej korzyści dzieci i młodzieży –uczestników kolonii i zimowisk 
| Kolonie | Zimowiska 
| - ubezpieczenie uczestników kolonii;- transport uczestników na miejsce wypoczynku oraz powrót do domu;- transport na lokalne wycieczki;- zakwaterowanie wraz z pełnym wyżywieniem;- bilety wstępu na aquaparki i baseny, parki linowe, rozgrywki paintball, rozrywki laser tag, minigolf, quady, motylarnię, papugarnię, labirynt luster, muzea, latarnie, koleje wąskotorowe, parki rozrywki, występy artystyczne, pokazy magiczne, bilety do kina, parki dmuchane, tor katringowy, spływ kajakowy, bilety wstępu do zoo, parki trampolin, escape room. | - ubezpieczenie uczestników kolonii;- transport uczestników na miejsce wypoczynku oraz powrót do domu;- transport na lokalne wycieczki;- zakwaterowanie wraz z pełnym wyżywieniem;- bilety wstępu na aquaparki i baseny, rozgrywki paintball, rozrywki laser tag, quady, motylarnię, papugarnię, labirynt luster, muzea, parki rozrywki, występy artystyczne, pokazy magiczne, bilety do kina, parki dmuchane, tor katringowy, lodowisko, kulig, parki trampolin, escape room, karnety zimowe zjazdowe;- instruktor nauki jazdy na snowboardzie oraz nartach. 

Wnioskodawca wskazuje, że do usług nabytych przez Wnioskodawcę dla bezpośredniej korzyści dzieci i młodzieży, nie dolicza marży, o której mowa we wniosku z dnia 03 października 2024 roku.

Na pytanie Organu: Czy wszystkie świadczenia realizowane w związku z organizacją kolonii i zimowisk są niezbędne i ściśle związane z usługą organizacji kolonii i zimowisk? Czy między świadczeniami istnieją zależności powodujące, że nie mogą być świadczone odrębnie? Prosimy uzasadnić odpowiedź. Wskazał Pan: Organizacja kolonii i zimowisk obejmować będzie usługę podstawową taką jak opieka nad dziećmi. Ze względu na charakter kolonii czy zimowiska, obwarowanych przepisami o oświacie, świadczenie obejmowałoby: zakwaterowanie, wyżywienie, transport, program edukacyjny, rekreacyjny, kulturalny czy przykładowo: ubezpieczenie.

W ocenie Wnioskodawcy mamy do czynienia z usługą kompleksową (złożoną), w której różne elementy stanowią nierozerwalną całość.

W przypadku kolonii i zimowisk Wnioskodawca pragnie oferować pełen pakiet usług, których celem jest zapewnienie opieki, bezpieczeństwa i atrakcyjnego – nastawionego na edukację – spędzenia czasu przez dzieci i młodzież.

Sam Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczenia takie jak opieka pedagogiczna, organizacja zajęć, wyżywienie czy zakwaterowanie, są z reguły nierozerwalnie związane z usługą główną (organizacją kolonii i zimowisk) i trudno je traktować jako odrębne.

Na pytanie Organu: Czy dostawa wszystkich towarów i usług w ramach organizacji kolonii i zimowisk jest ściśle związana z usługą organizacji wypoczynku dla dzieci? Wskazał Pan: W ocenie Wnioskodawcy, dostawa towarów oraz nabycie określonych usług w ramach organizacji kolonii i zimowisk będzie ściśle związana z usługą opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 737 ze zm.).

Wnioskodawca podziela w tym zakresie stanowisko sądów administracyjnych, które niejednokrotnie kierując się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazywały, że usługą opieki nad dziećmi i młodzieżą mogą, a wręcz powinny towarzyszyć (ponieważ tak wynika z przepisów Prawa oświatowego oraz właściwego Rozporządzenia) usługi dodatkowe, takie jak m.in.: wyżywienie, zakwaterowanie, przewóz uczestników czy bilet na zajęcia kulturalne czy sportowe – jako usługi ściśle związane z usługą podstawową.

Stąd też należy odpowiedzieć twierdząco - dostawa wszystkich towarów i usług w ramach organizacji kolonii i zimowisk będzie ściśle związana z usługą organizacji wypoczynku dla dzieci, która to usługa organizacji stanowi usługę opiekę nad dziećmi i młodzieżą regulowaną na podstawie przepisów o oświacie.

Na pytanie Organu: Czy głównym celem ww. dostaw towarów i usług ściśle związanych z usługą organizacji kolonii i zimowisk jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Pana, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia? wskazał Pan: Nie, głównym celem opisanej dostawy towarów i usług ściśle związanych z usługą organizacji kolonii i zimowisk nie będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę oraz tym celem nie będzie podejmowanie działań w zakresie nieuczciwej konkurencji.

Jak Wnioskodawca wskazał w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – celem wymienionego szeregu działań w zdarzeniu przyszłym nie jest generowanie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę w ramach konkurencji z podmiotami niekorzystającymi ze zwolnień podatkowych, lecz zapewnienie kompleksowej usługi, która zaspokaja wszelkie potrzeby uczestników kolonii oraz zimowisk i spełnienia warunków określonych przepisami szczególnymi.

Na pytanie Organu: Czy w odniesieniu do organizacji kolonii i zimowisk – prowadzi/będzie Pan prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii i zimowisk oraz czy posiada Pan dokumenty, z których wynikają te kwoty? wskazał Pan: Nie, Wnioskodawca w odniesieniu do organizacji kolonii i zimowisk – nie będzie prowadził ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

Wnioskodawca nie jest jednostką organizacyjną systemu oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe oraz ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Pytanie

Mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wraz z opisem Usług – podstawowej oraz usług ściśle związanych z usługą podstawową – świadczonych przez Wnioskodawcę, czy opisana forma wypoczynku organizowana dla dzieci i młodzieży, w formie kolonii bądź zimowiska – korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a u.p.t.u.?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługa organizacji wypoczynku w formie kolonii oraz zimowisk dla dzieci i młodzieży, które świadczone są przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a u.p.t.u.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Kolejno, z brzmienia przepisu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ustawą w brzmieniu obowiązującym, dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W przepisie art. 43 ust. 1 pkt 24 u.p.t.u. sformułowano zwolnienie przedmiotowe, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 900, 1672, 1718 i 2005),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Treść przepisu art. 43 ust. 17 u.p.t.u. stanowi, że zwolnienia o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Cechą przywołanej w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 24 u.p.t.u. opieki jest m.in. i to, że łączy się ona ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 2213/23, LEX nr 3755672).

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że pojęcie „opieka” nie polega zatem tylko na „pilnowaniu” i wydawaniu poleceń w celu uniknięcia zagrożeń życia i zdrowia dzieci i młodzieży, ale też na zaspokajaniu ich potrzeb kulturalnych, rozrywkowych, sportowych, edukacyjnych i turystycznych (co zresztą, również w ocenie Organizatora – sytuuje taką opiekę blisko usługi turystycznej Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 stycznia 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 2213/23, LEX nr 3755672).

W piśmiennictwie podkreśla się, że zwolnienie to może w szczególności obejmować np. odpłatne kolonie, jak i półkolonie. Zwolnienie od podatku od towarów i usług dotyczy wszystkich elementów składowych usługi związanej z organizowanej półkolonii lub kolonii, tj. wyżywienia, transportu – wynajęcia busa, zakupu biletów komunikacji publicznej, zakupu biletów wstępu do zoo, planetarium czy na basen (J. Matarewicz \[w:\] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2024, art. 43).

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia z 10 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1219/14 (LEX nr 1554440) wskazano, że: „(…) analiza określonych w art. 43 ust. 17 ustawy VAT przesłanek, nie wyklucza z zakresu usług zwolnionych u organizatora kolonii i obozów usług dodatkowych (pomocniczych) ściśle związanych z usługą zwolnioną z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a) ustawy VAT. Wynika stąd, że zwolnione są z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a w związku z art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług są nie tylko usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą, ale również oferowane przez organizatora (w tym nabywane od innych podatników) usługi dodatkowe, takie jak m.in.: wyżywienie, zakwaterowanie, przewóz uczestników - jako usługi ściśle związane z usługą podstawową. Istotne jest przy tym, aby zarówno usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, jak i dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z tymi usługami podstawowymi - wykonywane były (o czym zapewnia Wnioskodawca) w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty (art. 92a ww. ustawy oraz przepisów rozporządzenia MEN z dnia 21 stycznia 1997 r.)”.

Powyższe prowadzi do wniosku, że w usłudze opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawie towarów i świadczeniu usług ściśle z tą usługą związaną podlega zwolnieniu, jeżeli:

\- polega ona na zorganizowaniu wyjazdowego wypoczynku dla dzieci i młodzieży, stanowiącego poniekąd usługę turystyczną;

\- pozostaje realizowana przez podmioty wskazane w ustawie o systemie oświaty (m.in. osoby fizyczne, osoby prawne czy jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej);

\- usługa świadczona jest w celach edukacyjnych, rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych uczestników;

\- jest połączona ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci – m.in. poprzez prowadzenie zajęć sportowych mających na celu poprawę zdrowia, zwiększenia interakcji pomiędzy dziećmi i młodzieżą czy promowania kultury fizycznej i sportu;

\- pozostaje wykonywana w celach niezarobkowych, a jeśli zarobkowych, to nie w formie imprezy turystycznej;

\- jest świadczona w konkretnym czasie (ferie zimowe lub letnie albo przerwa zimowa) i przez pewien minimalny czas (2 dni);

\- zostaje poddana realizacji dopiero po zawiadomieniu kuratora oświaty;

\- w ogólnym ujęciu nabiera wszystkich cech usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał w wyroku z dnia 19 stycznia 2024 roku o sygn. akt III SA/Wa 2213/23, że: „Odpowiada to intencji prawodawcy wspólnotowego, który w art. 132 ust. 1 lit. h dyrektywy zobowiązuje do zwolnienia z podatku świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związanych z opieką nad dziećmi i młodzieżą przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie. Polski prawodawca zdecydował, że istniejący w tym przepisie dyrektywy margines swobody co do uznania danego podmiotu za podmiot „o charakterze społecznym” wykorzysta w ten sposób, iż w ustawie podatkowej (ustawie o VAT) odwoła się do ustawy szczególnej, niepodatkowej (ustawy o systemie oświaty), która jednak określa bezpieczne wymagania podmiotowe i przedmiotowe dla świadczenia usług opieki nad dziećmi i młodzieżą. W ten sposób zakreślone zostały szczegółowe wymagania zwolnienia podatkowego, toteż nie istnieje obawa o nadużywanie tego zwolnienia przez podmioty, które nie będą realizować preferowanego w tym przepisie celu społecznego”.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, będzie mógł on skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa jest w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 24 u.p.t.u.

Wskazać należy w pierwszej kolejności, że Wydarzenie polegało będzie na zorganizowaniu wyjazdowego wypoczynku dla dzieci i młodzieży.

Drugorzędnie zaznaczyć należy, że Wnioskodawca spełniał będzie warunek, który uzależnia organizację Wydarzenia formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Zgodnie z wymogami ustawy szczególnej, Wnioskodawca będzie dokonywał stosowanego zgłoszenia Wydarzenia kuratorowi oświaty oraz będzie spełniał warunki określone w przepisach Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. poz. 452 z późn. zm.).

Wydarzenie organizowane przez Wnioskodawcę będzie nakierowane na realizowanie celów rekreacyjnych, edukacyjnych oraz regenerację sił fizycznych uczestników. Wnioskodawca organizując wymienione powyżej zajęcia takie jak m.in.: całodniowe wycieczki mające na celu pogłębianie wiedzy historycznej, kulturalnej, zajęcia sportowe na basenie, gry zespołowe, ogniska integracyjne, wszelkie zajęcia sportowe oraz ruchowe czy konkursy plastyczne.

Czynności te niewątpliwie wpływają na uczestników Wydarzenia m.in. poprzez pogłębianie wiedzy, rozwijanie własnych zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych.

Wskazać należy, że usługi nabywane przez Organizatora są ściśle związane z usługą organizacji Wydarzenia – usługą opieki. Niezbędnymi do wykonania usługi podstawowej są:

\- zapewnienie transportu dla uczestników Wydarzenia, które to najczęściej odbywa się poza miejscem ich zamieszkania. Rodzice bądź opiekunowie uczestników powierzają ich pod opiekę wychowawców, których zapewnia Wnioskodawca, a przy tym organizuje on transport grupowy na miejsce pobytu oraz z powrotem, co jest integralną i zarazem niezbędną częścią kompleksowej usługi, gdyż nie wszyscy opiekunowie mają możliwość samodzielnego zorganizowania transportu.

\- zakwaterowanie – Wydarzenie nie jest organizowane na okres jednego dnia; konieczne jest zatem zapewnienie przez Wnioskodawcę odpowiedniego noclegu, ponieważ Wydarzenie – jak już wskazano, odbywa się z dala od miejsca zamieszkania uczestników.

\- wyżywienie – w związku z faktem, że uczestnicy Wydarzenia znajdują się poza swoim stałym miejscem zamieszkania, Wnioskodawca ma obowiązek zapewnić im codzienne posiłki. Są one uzależnione od planu dnia, lokalizacji oraz regulowane zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2023 r. poz. 1448).

\- bilety wstępu do atrakcji turystycznych, w tym na: basen, obiekty sportowe, kina, obiekty kuturalne, obiekty historyczne lub przyrodnicze, a także bilety komunikacyjne oraz wynajem środka transportu właściwego do przewozu uczestników na te atrakcje. Wszelkie wydatki ponoszone w związku z ww. atrakcjami są kluczowe dla działalności Wnioskodawcy i całego programu Wydarzenia, w tym również urozmaicenia pobytu uczestników i wzbogacenia programu podlegającemu u.o.s.o.

Wnioskodawca zaznacza, że celem wymienionego szeregu działań nie jest generowanie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę w ramach konkurencji z podmiotami niekorzystającymi ze zwolnień podatkowych, lecz zapewnienie kompleksowej usługi, która zaspokaja wszelkie potrzeby uczestników Wydarzenia i spełnia warunki określone przepisami szczególnymi.

Podsumowując, opisane powyżej usługi – zarówno usługa podstawowa, jak i dodatkowe, ale ściśle związane z usługą podatkową – w ocenie Wnioskodawcy są nieodłącznym elementem organizacji Wydarzenia i są niezbędne do jego przeprowadzenia.

Zarówno analiza zdarzenia przyszłego jak również oceny prawnej przedstawionego zdarzenia, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 u.p.t.u., wyłączające zwolnienie od podatku i tym samym ww. świadczenia dodatkowe, które są zapewniane przez Wnioskodawcę w ramach organizacji Wydarzenia, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a u.p.t.u.

Na marginesie należy wskazać, że już niejednokrotnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych potwierdził stosowanie zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 24 w zw. z ust. 17 u.p.t.u. w tożsamych stanach faktycznych bądź zdarzeniach przyszłych; przykładowo w interpretacjach:

\- z dnia 24 kwietnia 2024 r., o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.125.2024.1.AA;

\- z dnia 7 czerwca 2024 r., o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.262.2024.1.AKA;

\- z dnia 1 września 2022 r., o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.320.2022.2.AA;

\- z dnia 10 maja 2022 r., o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.152.2022.1.AA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 900, 1672, 1718 i 2005),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy należy stwierdzić, że jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 750 ze zm.):

Ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Organizatorami wypoczynku mogą być:

1) szkoły i placówki;

2) przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2211);

3) osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:

a) niezarobkowym albo

b) zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty:

Organizator wypoczynku zapewnia:

1) bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, w szczególności organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie spełniającym wymagania ochrony przeciwpożarowej, ochrony środowiska oraz warunki higieniczno-sanitarne, określone w przepisach o ochronie przeciwpożarowej, ochronie środowiska i Państwowej Inspekcji Sanitarnej, a w przypadku wypoczynku z udziałem dzieci i młodzieży niepełnosprawnej – organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie dostosowanym do potrzeb wynikających z rodzaju niepełnosprawności uczestników wypoczynku;

2) kadrę wypoczynku, którą stanowią:

a) kierownik wypoczynku i wychowawcy wypoczynku spełniający warunki, o których mowa w art. 92p ust. 1-6; liczba wychowawców wypoczynku jest odpowiednia do liczby uczestników wypoczynku,

b) w zależności od programu wypoczynku i realizowanych zajęć – trenerzy i instruktorzy sportu, rekreacji, animacji kulturalno-oświatowej, lektorzy języka i inne osoby prowadzące zajęcia podczas wypoczynku, które spełniają następujące warunki:

\- mają ukończone 18 lat,

\- posiadają co najmniej wykształcenie średnie lub średnie branżowe,

\- posiadają wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do realizowanych zajęć;

3) dostęp do opieki medycznej:

a) w ramach świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 146) lub

b) na podstawie umowy zawartej z lekarzem, pielęgniarką lub ratownikiem medycznym;

4) program wypoczynku i zajęcia dostosowane do wieku, zainteresowań i potrzeb uczestników, ich stanu zdrowia, sprawności fizycznej i umiejętności;

5) żywienie zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2023 r. poz. 1448);

6) bezpieczne korzystanie z wyznaczonego obszaru wodnego zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 714);

7) bezpieczne przebywanie w górach oraz na zorganizowanych terenach narciarskich zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz. U. z 2023 r. poz. 1154).

Ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

W świetle art. 92t pkt 1 ustawy o systemie oświaty:

Minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia termin złożenia zgłoszenia wypoczynku, o którym mowa w art. 92d ust. 1, jego formę, dokumenty dołączane do zgłoszenia oraz wzór tego zgłoszenia, mając na uwadze potrzebę prawidłowego realizowania przez kuratora oświaty obowiązków związanych z umieszczeniem zgłoszenia wypoczynku w bazie wypoczynku.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.):

Organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej – od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;

2) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej – od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Dodatkowo w myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży:

W przypadkach uzasadnionych względami społecznymi organizator wypoczynku może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, nie później jednak niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Z opisu sprawy wynika, że wykonuje Pan działalność gospodarczą sklasyfikowaną w grupowaniu PKD 79.12.Z Działalność organizatorów turystyki. Organizuje Pan kolonie oraz zimowiska dla dzieci i młodzieży. Usługi świadczone przez Pana obejmują opiekę nad dziećmi i młodzieżą, za które to usługi dolicza Pan opłatę – marżę. Planuje Pan uzyskać wpis do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Przedsiębiorców Ułatwiających Nabywanie Powiązanych Usług Turystycznych, o której mowa w ustawie z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych. Każdorazowo zgłasza Pan kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na swoje miejsce zamieszkania zamiar zorganizowania wypoczynku. Świadczona przez Pana usługa organizacji kolonii i zimowisk stanowiła będzie opiekę nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach ustawy – Prawo oświatowe. Nie jest Pan jednostką organizacyjną systemu oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe oraz ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Odnosząc się do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku dla opisanych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy należy wskazać na art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym zostały przewidziane szczególne zasady opodatkowania dla usług turystyki.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 ustawy:

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użyte w tym przepisie słowa „w szczególności” oznaczają, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystycznej również powinny być uwzględnione. Czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek (pkt 2), przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (pkt 3).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Według art. 119 ust. 3a ustawy:

Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

Art. 119 ust. 5 ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Ustawa nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.) – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu Dyrektywy w języku francuskim – „Les opérations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „All transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy 2006/112/WE miało na celu m.in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159).

Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Z powyższego wynika, że usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Procedura opodatkowania określona w art. 119 jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności turystycznej i stanowiąca odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, iż cytowane przepisy art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług są zbieżne z przepisami Dyrektywy. I tak, zgodnie z art. 306 Dyrektywy:

Państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Zgodnie z art. 307 Dyrektywy:

Transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty (…).

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy:

W odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska). W pkt 19 tego wyroku Trybunał wskazał, że:

Głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14).

W cytowanym wyroku TSUE podkreślił, iż Trybunał już w przeszłości orzekł, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z dnia 27 października 1992 r. w sprawie C-74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I 5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47).

W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie „pojedynczej usługi” zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży.

Należy również wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 13 października 2005 r. (C-200/04, Finanzamt Heidelberg v. iSt internationale Sprach – und Studienreisen GmbH), badając zakres świadczenia usług turystycznych zwrócił uwagę, że definicji podróży nie można ograniczyć ze względu na jej cel. Usługa turystyczna może bowiem obejmować także wyjazd edukacyjny. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

Artykuł 26 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L. 77/388/WE, obecnie art. 306 Dyrektywy Rady 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że ma on zastosowanie do podmiotu gospodarczego, który oferuje usługi takie jak programy „High School” i „College” polegające na organizacji wyjazdów językowych i studiów zagranicznych oraz który za zapłatą ceny ryczałtowej we własnym imieniu zapewnia swoim klientom pobyt za granicą przez okres od trzech do dziesięciu miesięcy i w tym celu powierza świadczenie usług innym podatnikom.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Trybunał zwrócił uwagę, że nawet jeżeli usługa ma charakter edukacyjny, podróż może stanowić jej istotny i znaczący element. Tym bardziej, że pojęcia opisujące zwolnienia podatkowe należy interpretować ściśle.

Jak wskazał również NSA w wyroku z 4 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1768/14:

Jeżeli Spółdzielnia w ramach świadczonej przez nią usługi zapewnia nie tylko dojazd, nocleg, wyżywienie, opiekę sprawowaną przez osoby spełniające wymagania określone przez Ministra Edukacji Narodowej, ale również usługi o charakterze rekreacyjnym i sportowym, między innymi naukę gry w tenisa, jeździectwa, żeglarstwa, tańca, windsurfingu, narciarstwa. Tego typu wyjazdy wykraczają poza zakres pojęcia sprawowania opieki i nabierają cech charakterystycznych dla usług turystycznych, o których jest mowa w art. 119 ust. 1 u.p.t.u.

A zatem, usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług takich jak np. hotel, wyżywienie, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Wobec tego, aby daną usługę uznać za usługę turystyki, powinna ona być usługą składającą się z więcej niż jednego świadczenia, świadczący usługę musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu wskazania też wymaga, że ustawa o podatku od towarów i usług, jak również Dyrektywa 112, nie zawierają definicji pojęć „biuro podróży” oraz „organizator wycieczek turystycznych”. W sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Commissioners of Customs and Excise v T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Howden Court Hotel Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) uznał, że specjalne zasady opodatkowania agentów turystycznych i biur podróży, określone w artykule 26 VI Dyrektywy 77/388, mają zastosowanie do podmiotów gospodarczych, nawet jeśli nie są one formalnie agentami turystycznymi ani biurami podróży, o ile organizują one wycieczki lub wyjazdy zorganizowane we własnym imieniu i powierzają innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością. To stanowisko podtrzymano następnie w wyroku w sprawie C-200/04 ISt internationale Sprach und Studienreisen GmbH (pkt 22). Szeroka wykładnia art. 306 i n. dyrektywy 112 popierana jest także w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 4 lutego 2016 r., I FSK 1768/14, a także wyrok WSA w Gliwicach z 28 marca 2011 r., III SA/Gl 2746/10, CBOSA).

Z orzecznictwa wynika, że procedura szczególna wynikająca z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie nie tylko w stosunku do typowych biur podróży, ale także w stosunku do innych podmiotów, które dokonują podobnych czynności w ramach swojej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do usługi organizacji przez Pana kolonii i zimowisk dla dzieci i młodzieży, mamy do czynienia z czynnością złożoną, zawierającą elementy charakterystyczne dla usług turystycznych.

Jak wskazano w powołanym art. 119 ust. 2 ustawy, przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składniki świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie.

Zatem, procedura szczególna wynikająca z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie nie tylko w stosunku do typowych biur podróży, ale także w stosunku do innych podmiotów, które dokonują podobnych czynności w ramach swojej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że świadczone usługi organizacji kolonii i zimowisk stanowią usługę opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży.

Czynności takie jak:

\- organizacja i legalizacja kolonii, tj. zgłoszenie kolonii/zimowiska do kuratorium;

\- zatrudnienie na umowę zlecenie wykwalifikowanej kadry wychowawców i instruktorów sportu, w tym również w ramach możliwości zatrudnienie instruktora narciarstwa i snowboardu;

\- prowadzenie dokumentacji uczestników (m.in. w postaci kart kwalifikacyjnych uczestników, zgód rodziców - zgodnie z ustawą);

\- podział uczestników kolonii na grupy i przydział do wychowawców;

\- podział pokoi za względu na płeć i wiek;

\- ustalanie, dostosowywanie do obecnych regulacji oraz bieżąca aktualizacja i nadzór w zakresie procedur awaryjnych (np. ewakuacja, wypadek, wypadek zbiorowy);

\- jednoznaczne oznaczanie pokoi dzieci oraz wychowawców;

\- ustalenie i egzekwowanie regulaminów wypoczynku oraz kąpieli;

\- bezpośrednia opieka nad uczestnikami kolonii/zimowiska;

\- przygotowywanie każdego planu dnia i nadzór nad jego realizacją;

\- organizacja zajęć sportowych z zatrudnionymi instruktorami sportu (zajęcia ze sztuk walki, zajęcia taneczne, zajęcia nauki i doskonalenia pływania, zajęcia gimnastyczne, akrobatyczne, lekkoatletyczne, sporty zespołowe – piłka nożna, koszykówka, siatkówka, piłka ręczna, jazda na nartach i snowboardzie);

\- organizacja gier i zabaw sportowych z wykorzystaniem własnego sprzętu sportowego (bubble soccer, archery tag, laser tag, bule, sztandary, bieg na orientacje, plenerowy escape room, wyścigi samochodów zdalnie sterowanych, gry i zabawy na plaży, badminton, speedminton, cachball, freezbee, krokiet, kręgle skandynawskie, kwadrant);

\- organizacja gier i zabaw sportowych z wykorzystaniem własnego sprzętu sportowego (laser tag, bubble soccer, archery tag, sztandary, bieg na orientacje, plenerowy escape room, wyścigi samochodów zdalnie sterowanych);

\- organizacja zajęć integracyjnych (gry stolikowe, wspólne zajęcia muzyczne oraz taneczne, bal przebierańców, pokaz mody, karaoke, „Mam talent”, zajęcia z wykorzystaniem nowych technologii (np. okulary VR), zabawa proszkiem holy, zajęcia artystyczne (np. rysowanie, malowanie na foliach, kamieniach), jenga, twister, dart, dyskoteki z lampami UV, chrzest kolonijny, baloniada, seanse filmowe);

\- zapewnienie odpowiednich materiałów dydaktycznych i sprzętu sportowego do określonego w planie dnia zajęcia;

\- zabezpieczenie dodatkowych atrakcji, w tym gier planszowych, sprzętu audiowizualnego, samochodów RC;

\- zapewnianie stałego kontaktu z rodzicami;

\- organizowanie systemu informowania rodziców o przebiegu kolonii/zimowiska (prowadzenie mediów społecznościowych z codzienną relacją zdjęciową);

\- w ramach edukacji prozdrowotnej: organizacja spotkań na temat zdrowego stylu życia, higieny i bezpieczeństwa w sporcie;

\- organizacja zajęć dotyczących ochrony środowiska;

\- organizacja zajęć z pierwszej pomocy przedmedycznej;

\- obserwacja zachowania dzieci i młodzieży; reagowanie na konflikty, integracja grupy;

\- realizowanie doraźnego wsparcia emocjonalnego w razie problemów (np. tęsknota za domem);

\- organizacja dni tematycznych, które pozwolą uczestnikom rozwijać różnorodne umiejętności i pogłębiać pasje (np. dzień talentów, warsztaty kreatywne);

\- regularne przeprowadzanie szkoleń kadry w zakresie najnowszych metod pracy z dziećmi i młodzieżą;

\- aktualizacja programu i oferty kolonii na podstawie zebranych doświadczeń;

\- stały monitoring pogody i zagrożeń (np. lawiny, burza śnieżna);

\- przygotowanie „planu B” (organizacja zajęć zastępczych) na wypadek złych warunków pogodowych;

\- przeprowadzanie szkoleń z bezpieczeństwa na stoku i w górach;

\- organizacja wycieczek górskich dostosowywanych do wieku i kondycji uczestników;

\- organizacja zajęć z zakresu lokalnych zwyczajów, prezentacji kultur

będą usługami świadczonymi przez Pana we własnym zakresie.

Natomiast czynności takie jak:

\- ubezpieczenie uczestników kolonii;

\- transport uczestników na miejsce wypoczynku oraz powrót do domu;

\- transport na lokalne wycieczki;

\- zakwaterowanie wraz z pełnym wyżywieniem;

\- biletów wstępu na aquaparki i baseny, parki linowe, rozgrywki paintball, rozrywki laser tag, minigolf, quady, motylarnię, papugarnię, labirynt luster, muzea, latarnie, koleje wąskotorowe, parki rozrywki, występy artystyczne, pokazy magiczne, bilety do kina, parki dmuchane, tor katringowy, spływ kajakowy, bilety wstępu do zoo, parki trampolin, escape room, rozgrywki paintball, karnety zimowe zjazdowe, instruktora nauki jazdy na snowboardzie oraz nartach;

\- instruktor nauki jazdy na snowboardzie oraz nartach

nabywane będą od innych podatników jako związane z usługą główną, tj. usługą opieki nad dziećmi i młodzieżą organizowanej w formie wypoczynku, których zakres i forma odpowiadać będzie wymogom wynikającym z ustawy o systemie oświaty.

Wymienione wyżej usługi nabywane od innych podatników będą ściśle związane z usługą organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży. Usługi te będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej, jaką jest organizacja wypoczynku dla dzieci i młodzieży. Czynności wymienione w opisie sprawy stanowią usługę kompleksową w zakresie organizowania kolonii i zimowisk, w ramach których zapewniane będą: ubezpieczenie uczestników, transport uczestników na miejsce wypoczynku oraz powrót do domu, transport na lokalne wycieczki, zakwaterowanie wraz z pełnym wyżywieniem, bilety wstępu na ww. atrakcje, instruktor nauki jazdy na snowboardzie oraz na nartach.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, w odniesieniu do organizowanych przez Pana usług wypoczynku w formie kolonii i zimowisk dla dzieci i młodzieży należy zauważyć, że będą zawierać one wszelkie cechy charakterystyczne dla usług turystycznych, dla których ustawa o podatku od towarów i usług określa szczególny sposób opodatkowania przewidziany w art. 119 ustawy.

W związku z tym, że świadczone przez Pana usługi organizowania wypoczynku w formie kolonii i zimowisk dla dzieci i młodzieży będą składać się również z usług nabywanych od innych podatników, dla bezpośredniej korzyści uczestników wypoczynku, zastosowanie znajdzie art. 119 ustawy. Zatem organizacja opisanych kolonii i zimowisk, w ramach których uczestnikom zostaną zapewnione usługi:

\- transportu,

\- zakwaterowania,

\- pełnego wyżywienia,

\- ubezpieczenia,

\- biletów wstępu na aquaparki i baseny, parki linowe, rozgrywki paintball, rozrywki laser tag, minigolf, quady, motylarnię, papugarnię, labirynt luster, muzea, latarnie, koleje wąskotorowe, parki rozrywki, występy artystyczne, pokazy magiczne, bilety do kina, parki dmuchane, tor katringowy, spływ kajakowy, bilety wstępu do zoo, parki trampolin, escape room, rozgrywki paintball, karnety zimowe zjazdowe, instruktora nauki jazdy na snowboardzie oraz nartach

będzie świadczeniem złożonym, składającym się w części z towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści uczestników. W konsekwencji ww. usługi będą stanowić usługi turystyki opodatkowane według szczególnej procedury określonej w art. 119 ustawy na zasadzie marży przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Jak wyżej wskazałem, w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ustawy.

Do towarów/usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary/usługi, które będzie nabywał Pan od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie będą stanowić one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej.

Natomiast wszelkie towary/usługi, jakie będzie Pan nabywał dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 – na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy – podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

W tym miejscu wskazania wymaga, że ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy korzystają świadczone usługi opieki, jeżeli stanowią usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana jest w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Stwierdzam, że ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy będzie mogła korzystać jedynie świadczona przez Pana w ramach ww. usługi organizacji kolonii i zimowisk dla dzieci i młodzieży usługa w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty oraz Prawo oświatowe.

Natomiast pozostałe usługi realizowane w ramach organizacji kolonii i zimowisk, których zasadniczym celem jest wypoczynek, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Rozpatrując możliwość zwolnienia od podatku VAT usług własnych realizowanych w ramach organizacji kolonii i zimowisk dla dzieci i młodzieży, należy odnieść się do świadczonych bezpośrednio przez Pana usług w zakresie nauki i doskonalenia pływania. W treści przepisów art. 43 ust. 1 pkt 26 i 27 ustawy, przewidziano możliwość zwolnienia od podatku VAT usług edukacyjnych (nauki i doskonalenia pływania).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z dnia 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

21 Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

22 Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

23 Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

24 Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

25 Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

26 W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

27 Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

28 Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

31 Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

32 O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

33 Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Powyższe przepisy art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 zostały implementowane do prawa krajowego w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do usług nauki i doskonalenia pływania należy w pierwszej kolejności wskazać, że jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

W związku z brakiem wypełnienia przesłanki podmiotowej, nie jest Pan uprawniony do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy dla usług świadczonych w ramach organizacji kolonii i zimowisk – w zakresie nauki i doskonalenia pływania. Jak wynika z opisu sprawy nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Natomiast z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

W rozpatrywanej sprawie to Pan będzie zatrudniał na umowę zlecenie wykwalifikowaną kadrę wychowawców i instruktorów sportu. Zatem kadra wychowawców i instruktorów sportu będzie działać w charakterze podwykonawców świadczonych przez Pana usług, a więc nie będzie wykonywać tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami. Zatem nauczyciele – instruktorzy i wychowawcy, nie będą świadczyć usług nauki i doskonalenia pływania na własny rachunek i odpowiedzialność. Usługi te nie będą spełniały również przesłanki przedmiotowej do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż nie będą nauczaniem obejmującym materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Zatem nie stanowią one nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

W konsekwencji, usługi świadczone w ramach organizacji kolonii i zimowisk – w zakresie nauki i doskonalenia pływania – nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Podsumowując, dla usług polegających na organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży w formie kolonii i zimowisk, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do całej usługi, a jedynie do – świadczonej w jej ramach – usługi własnej w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Natomiast zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 i 27 ustawy nie znajdą zastosowania do świadczonych przez Pana usług nauki i doskonalenia pływania.

Zatem Pana stanowisko, zgodnie z którym wykonywane usługi będą podlegać w całości zwolnieniu od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie. Powołane interpretacje dotyczą zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy w związku z organizacją wypoczynku dla dzieci i młodzieży prowadzonego w formie półkolonii. Zatem interpretacje te zostały wydane w odmiennych stanach faktycznych, niż przedstawiony przez Pana.

Z kolei, odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w tej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.