Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-370/09-2/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-02
Teza: Czy Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT RR, gdyby terminy płatności wynikające z umowy kontraktacyjnej z rolnikiem ryczałtowym nie zostały dotrzymane? Czy poprawnym pozostaje odliczenie podatku VAT w miesiącu uregulowania zobowiązania wraz z podatkiem VAT wobec rolnika ryczałtowego, pomimo przekroczenia terminu płatności wynikającego z umowy kontraktacyjnej?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; rolnik-rolnik ryczałtowy; termin-termin płatności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 115

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2009 r. (data wpływu 01 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur VAT RR - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01 kwietnia 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur VAT RR.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Spółka zawiera z rolnikami ryczałtowymi umowy kontraktacyjne na dostawy produktów rolnych, z których wynika dłuższy niż 14-dniowy termin płatności. Odliczenie zryczałtowanego podatku zawartego w fakturze następuje w miesiącu, w którym dokonano płatności zgodnie z terminem wynikającym z umowy kontraktacyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT RR, gdyby terminy płatności wynikające z umowy kontraktacyjnej z rolnikiem ryczałtowym nie zostały dotrzymane? Czy poprawnym pozostaje odliczenie podatku VAT w miesiącu uregulowania zobowiązania wraz z podatkiem VAT wobec rolnika ryczałtowego, pomimo przekroczenia terminu płatności wynikającego z umowy kontraktacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o VAT zawiera szczególną procedurę opodatkowania dotyczącą rolników ryczałtowych. Procedurę tę określają przepisy art. 115 - 118 ustawy o podatku od towarów i usług. Istotą omawianej procedury jest zwolnienie od podatku czynności wykonywanych przez rolników ryczałtowych (dostaw produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych) przy jednoczesnym wypłacaniu tym rolnikom przez nabywców, zryczałtowanego podatku w wysokości 6%. Wypłacany rolnikom ryczałtowym zryczałtowany zwrot podatku stanowi u wypłacających go czynnych podatników VAT kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu na zasadach ogólnych, a więc w zakresie w jakim nabywane produkty rolne i usługi rolnicze wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. i oraz art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy). Odliczenie to może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy (miesiąc lub kwartał), w którym dokonano zapłaty za produkty rolne lub usługi rolnicze (art. 116 ust. 6 ustawy).

Aby odliczenie było możliwe, koniecznym jest jednak spełnienie dodatkowych warunków określonych w art. 116 ust. 6 pkt 2 i 3 ustawy. I tak:

*   zapłata należności za produkty rolne lub usługi rolnicze, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku musi nastąpić na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego (art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy. Zapłatą na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nastąpić musi, co do zasady, nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu produktów rolnych. Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana. Zachowanie 14-dniowego terminu nie jest jednak konieczne, jeśli umowa zawarta z rolnikiem ryczałtowym określa dłuższy termin płatności.
*   w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne/usługi rolnicze zostaną podane numer i data wystawienia faktury VAT RR potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze VAT RR potwierdzającej zakup produktów rolnych/usług rolniczych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty (art. 116 ust. 6 pkt 3 ustawy.

Przepisy nie określają wprost czy naruszenie terminu zapłaty wyłącza prawo do odliczenia zryczałtowanego zwrotu, w sytuacji gdy zapłata następuje z uchybieniem terminu umownego określonego w umowie kontraktacyjnej. Na ocenę prawa do odliczenia podatku należy w tej sprawie spojrzeć przez pryzmat zasady neutralności.

Z chwilą akcesji Polski do Unii Europejskiej źródłem prawa w zakresie podatku od towarów i usług jest więc również prawo wspólnotowe. Podstawowe znaczenie w tym zakresie mają dyrektywy Rady Unii Europejskiej w sprawie VAT. Przepisy wspólnotowe wskazują, iż jedną z podstawowych cech podatku od wartości dodanej jest neutralność tego podatku. I Dyrektywa Rady UE w art. 2 ust. 1 wskazuje, iż podatek od wartości dodanej powinien obciążać jedynie konsumpcję towarów i usług. Podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie handlowym, którzy nie są ostatecznymi konsumentami a nabywają towary i usługi w celu ich dalszej odsprzedaży, przerobu itp.

Zasada neutralności stanowi fundament. To element konstrukcyjny podatku, który nie może być wyeliminowany przez warunki określone poprzez państwa członkowskie.

Znamienne w przedmiotowej sprawie jest orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 1 kwietnia 2004 r. (C-90/2002) w sprawie Bockemuhl, (dotyczące podatku naliczonego przy imporcie usług), które jest o tyle istotne, iż daje wyobrażenie o szczególnie istotnych cechach konstrukcyjnych podatku od wartości dodanej. Jak Trybunał zauważył zarówno w tym, jak i w swoich wcześniejszych orzeczeniach, zamysłem, którym kierował się prawodawca wprowadzając wspólny system podatku od wartości dodanej było stworzenie takiego systemu, który byłby neutralny z punktu widzenia przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na terytorium Wspólnoty Europejskiej. Neutralność podatku dla przedsiębiorców jest więc elementarną cechą konstrukcyjną VAT. W konsekwencji, przysługujące podatnikom uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego powinno być postrzegane jako podstawowe rozwiązanie w regulacji prawnej tego podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka wyraża stanowisko, iż zwrot zryczałtowanego podatku dokonany rolnikowi ryczałtowemu po terminie określonym w umowie kontraktacyjnej daje uprawnienie do odliczenia go w deklaracji za miesiąc, w którym nastąpiła zapłata, co nie pozostaje w sprzeczności z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT.

Spółka prosi o potwierdzenie słuszności stanowiska.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 i 7:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a. z tytułu nabycia towarów i usług, b. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego, c. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
2.  w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
5.  kwota podatku należnego z tytułu importu towarów - w przypadkach, o których mowa w art. 33a.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 w/w ustawy, rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Na mocy art. 115 ust. 2 ustawy, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Ciężarem wejścia mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych, obciążono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Nabywca produktów rolnych od rolnika ryczałtowego jest obowiązany doliczyć do ceny tych produktów kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT, w wysokości 6% ceny netto produktów sprzedawanych przez rolników.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy. Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej elementy wskazane w ust. 2 tego artykułu, w tym kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych – art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy.

Stosownie do przepisu 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty, o której mowa w pkt 2, zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych.

W myśl ust. 7 powołanego artykułu, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Przepis art. 116 ust. 8 ustawy stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne, a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Ust. 9 ww. artykułu wskazuje, iż przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Zgodnie z treścią art. 116 ust. 9a ustawy, przez należność za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Radu UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż Wnioskodawca, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, zawiera umowy kontraktacyjne z rolnikami ryczałtowymi, z których wynika dłuższy niż 14-dniowy termin płatności.

Zgodnie z przepisami ustawy, Wnioskodawca jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, jest zobowiązany wystawić fakturę VAT RR dokumentującą nabycie tych produktów, a także wypłacić zwrot podatku zryczałtowanego VAT w wysokości 6% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych.

Wypłacony zwrot podatku stanowi dla nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, o ile spełnione zostały warunki określone w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy.

Jednym z warunków dających prawo do odliczenia podatku naliczonego jest to, aby nabywca produktów rolnych, nie później niż 14. dnia licząc od dnia zakupu, złożył dyspozycję przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, o ile dyspozycja ta została zrealizowana. Dla odliczenia kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku nie jest zatem istotne kiedy wystawiono fakturę VAT RR, a jedynie kiedy (w którym miesiącu) wydano dyspozycję przekazania środków pieniężnych na konto rolnika ryczałtowego.

Zasada ta nie dotyczy jednak sytuacji, gdy rolnik ryczałtowy zawarł z podatnikiem nabywającym produkty rolne umowę określającą dłuższy termin płatności (np. umowa kontraktacji). W takim przypadku zapłata nie musi być zrealizowana w ciągu 14 dni, a w terminach określonych w umowie, jednak skorzystanie z prawa do odliczenia podatku nie będzie możliwe, dopóki zapłata ta nie nastąpi. Dopiero uiszczenie całej należności, będzie uprawniać podatnika do odliczenia zryczałtowanego zwrotu wypłacanego rolnikowi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają ścisłych ram dla udokumentowania takiej umowy, jednak z całą pewnością dla celów dowodowych powinna to być umowa zawarta już w momencie wystawienia faktury VAT RR.

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż w momencie wystawiania faktury VAT RR, Wnioskodawcę z rolnikami wiązała umowa kontrakcyjna określająca dłuższy termin płatności. Odliczenie zryczałtowanego podatku zawartego w fakturze następuje w miesiącu, w którym dokonano płatności zgodnie z terminem wynikającym z umowy kontrakcyjnej.

A zatem, jeżeli podatnik nie jest w stanie zapłacić za produkty rolne rolnikowi ryczałtowemu w terminie 14 dni od daty zakupu – przy sporządzaniu faktury powinien spisać z rolnikiem umowę o przedłużenie terminu płatności. Wtedy bowiem będzie go obowiązywał termin zawarty na umowie, a nie wynikający z przepisów ustawy o VAT.

Tym samym, gdyby terminy zapłaty należności za produkty rolne nie zostały dotrzymane, Wnioskodawca utraciłby prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wypłaconego rolnikowi, wynikający z faktur dokumentujących dokonane transakcje.

Ponadto, nabywca produktów rolnych nie spełniając warunków określonych w art. 116 ust. 6 ustawy, traci prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wypłaconego rolnikowi, wynikający z faktur dokumentujących dokonane transakcje.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C.Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.