Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.889.2016.2.PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-02
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu udziału w Działkach w związku z realizacją inwestycji w ramach umowy partnerstwa publiczno-prywatnego
Słowa kluczowe: działki; inwestycje; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; partnerstwo-partnerstwo publiczno-prywatne; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 1 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 26 października 2016 r. doręczone Stronie w dniu 2 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu udziału w Działkach w związku z realizacją inwestycji w ramach umowy partnerstwa publiczno-prywatnego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu udziału w Działkach w związku z realizacją inwestycji w ramach umowy partnerstwa publiczno-prywatnego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 9 listopada 2016 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 26 października 2016 r. Nr 1462-IPPP2.4512.638.2016.1.PC.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółki:

*   G sp. z o.o. (dalej zwana „Liderem”),

*   H sp. z o.o., (dalej zwana „Konsorcjantem 1” lub „Podatnikiem”) oraz

*   B SA (dalej zwana „Konsorcjantem 2”),

łącznie zwane dalej „Uczestnikami Konsorcjum” zawarły umowę konsorcjum (dalej zwaną „Umową Konsorcjum”).

Zgodnie z Umową Konsorcjum nie stanowi ona umowy spółki cywilnej.

Umowa Konsorcjum została zawarta przede wszystkim w celu udziału w postępowaniu i ubieganiu się o pozycję partnera Gminy Miasta (dalej zwanej: „Gminą”) dla wspólnego z Gminą zagospodarowania oznaczonego obszaru Gminy polegającego na zrealizowaniu na nieruchomościach stanowiących własność Gminy zabudowy komercyjnej oraz wybudowaniu i wyremontowaniu obiektów infrastruktury publicznej, a następnie przekazaniu powstałych obiektów do użytkowania i eksploatacji.

Przedsięwzięcie to będzie realizowane w ramach zawartej z Gminą umowy partnerstwa publiczno - prywatnego (dalej: „Umowa PPP”), która bardziej szczegółowo będzie przedstawiona w dalszej części opisu. Umową Konsorcjum powołano Lidera będącego pełnomocnikiem Konsorcjum.

Zgodnie z treścią Umowy Konsorcjum Lider jest uprawniony m.in. do:

1.  reprezentowania Uczestników Konsorcjum w toku opisanego wyżej postępowania,
2.  złożenia Gminie stosownej oferty,
3.  wystawiania faktur VAT z tytułu realizacji umowy partnerstwa publiczno - prawnego,
4.  odbioru należności związanych z realizacją projektu (tj. przedsięwzięcia polegającego na kompleksowym zagospodarowaniu i zabudowie określonego fragmentu Gminy zgodnie z umową partnerstwa publiczno - prywatnego),
5.  reprezentowania Uczestników Konsorcjum wobec Gminy i osób trzecich oraz zaciągania zobowiązań wobec tych osób (w zakresie dotyczącym realizacji projektu),
6.  składania w imieniu Konsorcjum wszelkich oświadczeń dotyczących zawarcia, wykonania i rozwiązywania umowy partnerstwa publiczno - prawnego,
7.  pełnienia w imieniu Konsorcjum funkcji inwestora.

Uprawnienie wskazane w pkt 3 i 4 powyżej stanowi, zgodnie z Umową Konsorcjum - wyłączne uprawnienie Lidera i pozostali Uczestnicy Konsorcjum nie są umocowani do wystawiania faktur VAT czy też odbioru należności związanych z Umową PPP, jaka została zawarta pomiędzy Gminą a Uczestnikami Konsorcjum.

Na mocy Umowy Konsorcjum Liderowi udzielono pełnomocnictwa, pokrywającego się w znacznej mierze z zakresem jego wskazanych wyżej uprawnień, upoważniając jednocześnie Lidera do dokonywania wszelkich rozliczeń przychodów i pożytków, jak również kosztów związanych z realizacją Umowy PPP.

Jednocześnie zgodnie z Umową Konsorcjum Uczestnicy postanowili, że nieruchomości, na których będzie realizowana zabudowa celu komercyjnego (opisanego w Umowie PPP) będą nabywane przez Uczestników Konsorcjum na zasadzie współwłasności ułamkowej zgodnie z zapisami Umowy PPP.

Uczestnicy Konsorcjum nie wykluczają, że po zakupie nieruchomości Konsorcjant 1 lub Konsorcjant 2 przejmie niektóre zadania związane z prowadzeniem inwestycji i stanie się w wybranym zakresie tzw. Liderem Operacyjnym.

Ponadto, Uczestnicy nie wykluczają w przyszłości zmian w Umowie Konsorcjum, zakresie pełnomocnictwa dla Lidera, udzieleniu nowych pełnomocnictw, ustaleniu nowego Lidera, itp. czynności, o ile będą one zgodne z Umową PPP i wynikającymi z niej uwarunkowaniami.

Jak wskazano wyżej, Uczestnicy Konsorcjum zawarli z Gminą Umowę PPP. Umowa PPP została zawarta w wyniku przeprowadzonego postępowania na wybór partnera prywatnego dla przedsięwzięcia, które zostało przeprowadzone w trybie Ustawy o koncesji i przepisów Ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym.

Przedmiotem Umowy PPP jest realizacja projektu partnerstwa publiczno-prywatnego, polegającego na kompleksowym zagospodarowaniu i zabudowie określonego fragmentu Gminy w sposób i na zasadach określonych w Umowie PPP.

Zgodnie z Umową PPP, „Celem Przedsięwzięcia jest kompleksowe zagospodarowanie i zabudowa nieruchomości (które będą zbywane Uczestnikom Konsorcjum) oraz innych nieruchomości na wybranym obszarze miasta (\`(...)\`). Zamiarem Gminy jest stworzenie reprezentatywnej zabudowy stanowiącej architektoniczno - funkcjonalną wizytówkę Gminy wraz z jednoczesną odbudową infrastruktury drogowej i sieciowej oraz wkomponowaniem obiektów zabytkowych w nową zabudowę i ochrony zabytków, co jest niezbędne, aby określony obszar mógł stać się funkcjonującą częścią miasta (\`(...)\`). Nadto celem Przedsięwzięcia jest realizacja celu publicznego, a zarazem jednego z podstawowych zadań własnych Gminy, wynikającej z Ustawy o samorządzie gminnym, Ustawy o gospodarce komunalnej oraz Ustawy o gospodarce nieruchomościami, jakim jest ochrona zabytków i opieka nad zabytkami.”

Stosownie do Umowy PPP Uczestnicy Konsorcjum są solidarnie zobowiązani i odpowiedzialni w stosunku do Gminy m.in. za realizację przedsięwzięcia. Solidarna odpowiedzialność Uczestników Konsorcjum oznacza również, że obowiązki i zobowiązania obciążające Konsorcjum na podstawie Umowy PPP obciążają również wszystkich Uczestników Konsorcjum.

Wkładem własnym Gminy w ramach przedsięwzięcia będą m.in.:

1.  Nieruchomości objęte Przedwstępną Warunkową Umową Sprzedaży Nieruchomości, które zostaną sprzedane na rzecz Uczestników Konsorcjum na podstawie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Nieruchomości, na których Konsorcjum będzie realizowało Obiekty Celu Komercyjnego;
2.  Nieruchomości, których właścicielem jest Gmina i które zostaną udostępnione Konsorcjum na czas realizacji Przedsięwzięcia w celu wykonania przez Konsorcjum Obiektów Celu Publicznego, a w zakresie Obiektów Celu Publicznego, które zostaną przekazane Konsorcjum na Okres Utrzymania i Zarządzania nieruchomości zostaną udostępnione Konsorcjum również na ten okres.

Zgodnie z Umową PPP Konsorcjum zobowiązane jest korzystać z wkładu własnego wniesionego przez Gminę w ramach przedsięwzięcia zgodnie z jego przeznaczeniem określonym w Umowie, w szczególności w koncepcji urbanistyczno - architektonicznej, na warunkach, zasadach i w celu określonym w Umowie oraz zgodnie z przepisami Prawa.

Stosownie do Umowy PPP, jeżeli wniesione przez Gminę Nieruchomości, które mają zostać nabyte przez Uczestników Konsorcjum, są wykorzystywane przez Konsorcjum, w sposób oczywiście sprzeczny z ich przeznaczeniem określonym w Umowie PPP, Konsorcjum, zgodnie z art. 9 ust. 2 Ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym jest zobowiązany przekazać te składniki majątkowe Gminie. Obowiązek zwrotu nieruchomości będzie istniał do czasu osiągnięcia określonego w Umowie PPP etapu budowy obiektów komercyjnych.

W oparciu o postanowienia Umowy PPP Uczestnicy Konsorcjum działając w ramach Konsorcjum m.in. wybudują obiekty komercyjne na działkach nabytych od Gminy (stanowiących wskazany wyżej wkład własny Gminy). Jednym z obowiązków Konsorcjum, określonym w Umowie PPP, jest nabycie od Gminy - w drodze umowy sprzedaży - nieruchomości określonych w Przedwstępnej Warunkowej Umowie Sprzedaży Nieruchomości. Umowa przedwstępna określa zasady i warunki nabycia nieruchomości.

Budowa, sprzedaż lub wynajem obiektów wybudowanych przez Konsorcjum na nabytych nieruchomościach będzie głównym źródłem przychodów osiąganych przez Konsorcjum w związku z realizacją projektu.

Składające się na kupowaną nieruchomość poszczególne działki będą nabywane w kolejnych etapach realizacji Umowy PPP, m.in. po uzyskaniu pozwolenia na budowę obiektów. Zgodnie z Umową PPP działki będą nabywane przez Uczestników Konsorcjum na zasadach współwłasności ułamkowej - po 1/3 przez wszystkich członków Konsorcjum.

Warunki zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Nieruchomości zostały określone w Przedwstępnej Warunkowej Umowie Sprzedaży Nieruchomości, stanowiącej integralną część Umowy PPP.

Na nieruchomość będącą przedmiotem niniejszego zapytania składa się 12 działek ewidencyjnych gruntu (dalej: „Działki”), wymienionych w Umowie PPP, nabywanych w ramach pierwszego etapu przedsięwzięcia.

Na Działkach przed II wojną światową znajdowały się spichlerze, które zostały zniszczone w wyniku działań wojennych i praktycznie nic z nich nie pozostało. Obecnie są to jedynie ruiny lub wręcz pozostałości ruin.

Na Działkach nie ma typowej infrastruktury. Przykładowo na działkach nie znajdują się i nie będą się znajdowały na moment transakcji mosty, tunele, związane z gruntem na stałe urządzenia reklamowe itp. Na Działkach znajduje się ogrodzenie o wartości przypadającej na Działki: 50 tysięcy zł. Niektóre z ruin zostały zabezpieczone - wartość wykonanego zabezpieczenia korony murów wyniosła niecałe 25.000 zł.

Wartość wszystkich Działek to kwota ponad 9 mln zł.

Odnosząc się do znajdujących się na Działkach ruin, to są one w znacznym stopniu dewastacji i nie przedstawiają dla Uczestników Konsorcjum żadnej istotnej wartości. Ruiny, zdaniem Uczestników Konsorcjum, nie mają istotnej wartości użytkowej, generalnie nie da się ich bezpośrednio wykorzystać do istotnych celów komercyjnych. Są to np. fragmenty murów, ruiny murów, fragmenty pojedynczych ścian (niektóre wzmocnione lub zabezpieczone), ruiny spichlerzy. Część tych ruin będzie trwale usunięta lub wyburzana, część będzie wkomponowana w zabudowę tj. stanie się elementem obiektów budowanych na Działkach. Niektóre mogą być najpierw usunięte a następnie wkomponowane w innym miejscu niż ich historyczne położenie. Część ruin i ich pozostałości znajduje się bowiem w takim stanie, że możliwa jest ich całkowita rozbiórka, a następnie wkomponowanie w zabudowę w innym miejscu inwestycji. Definitywne usunięcie ruin lub wkomponowanie ich w zabudowę, przesunięcie w inne miejsce, usunięcie elementów zagrażających bezpieczeństwu i inne podobne będzie zależało od decyzji stosownych służb lub organów konserwatorskich i obowiązujących aktów prawnych.

Ruiny spichlerzy, a także pozostałości ruin, nie spełniają aktualnie swojej pierwotnej funkcji, do której były przeznaczone i funkcja ta nie zostanie im w żaden sposób przywrócona. Z uwagi na kontekst historyczny zostaną - jak wyżej wskazano - w całości lub w części wkomponowane w nową zabudowę, ale nie będą miały istotnego znaczenia dla funkcjonowania nowego kompleksu mieszkalno-hotelowo-biurowego posadowionego na nabywanych Działkach.

Nie można wykluczyć, że prace architektoniczne, jakie w toku inwestycji i budowania obiektów komercyjnych będą prowadzone wykażą istnienie nieujawnionych obecnie pozostałości spichlerzy, choć obecnie planowane jest usunięcie podziemnych ruin murów.

Ruiny oraz ich pozostałości nie będą miały decydującego znaczenia dla decyzji Konsorcjum o przystąpieniu do Umowy PPP i zakupie Działek. Celem Konsorcjum było bowiem przede wszystkim nabycie gruntu pod planowane w Umowie PPP inwestycje. Działki położone są bowiem, zdaniem Konsorcjum, w bardzo atrakcyjnej lokalizacji, co może mieć przełożenie na wysokość realizowanych zysków. Ruiny nie przedstawiają dla Konsorcjum żadnej wartości ekonomicznej lub użytkowej, jedynie z uwagi na historyczną wartość ruin i uwarunkowania prawne część z nich należy uwzględnić z planowanej zabudowie.

Posiadana przez Konsorcjum kopia operatu szacunkowego dla przedmiotowych Działek nie zawiera odrębnej wyceny dla pozostałych na działkach ruin.

Obecnie niektóre Działki, mimo że mają charakter drogi, to są niezagospodarowane, pokryte częściowo pozostałościami bruku i porośnięte częściowo roślinnością. Na Działkach tych, do czasu zbycia na rzecz Uczestników Konsorcjum, nie zostaną dokonane przez Gminę żadne nakłady. Działki nie będą też miały statusu drogi publicznej.

Obowiązujący miejscowy planem zagospodarowania przestrzennego wskazuje, że Działki znajdują się w obszarze przeznaczonym pod zabudowę usługowo-mieszkaniową.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Uczestników Konsorcjum od Gminy zbycie Działek Gmina zamierza udokumentować w ten sposób, że „faktury będą wystawiane na wszystkie podmioty będące stroną umowy”. Innymi słowy, zdaniem Konsorcjum, Gmina wystawi 3 faktury, obciążając każdego z Uczestników Konsorcjum po 1/3 ceny zbywanych działek.

Nabycie Działek będzie następowało w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkowi od towarów i usług (dalej: „VAT”), niezwolnionych z VAT.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że opisane we wniosku Działki były przez Gminę wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie prawa współwłasności Działek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie prawa współwłasności Działek.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje, co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działki, jakie Podatnik zakupi od Gminy będą przez niego wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym budowa, sprzedaż lub najem obiektów wybudowanych w ramach Konsorcjum będzie głównym źródłem przychodów osiąganych w związku z realizacją projektu. Czynności te będą, co do zasady, czynnościami opodatkowanymi. Tym samym Podatnik spełni podstawowy warunek do odliczenia podatku naliczonego, z uwagi na związek nabytego towaru (Działki) z czynnościami opodatkowanymi (np. zbycie czy najem lokali komercyjnych).

Ponadto, w ocenie Podatnika, nie zaistnieje żadna z negatywnych przesłanek, zawartych w art. 88 Ustawy VAT, w szczególności przesłanka zawarta w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT. Transakcja zbycia na rzecz Podatnika Działek będzie bowiem podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie transakcją zwolnioną z tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT zwalnia się wyłącznie dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Innymi słowy dostawa terenów budowlanych, niezbudowanych, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przedmiotowe Działki stanowią w ocenie Podatnika tereny budowlane w rozumieniu Ustawy VAT. Za tereny budowlane uważa się bowiem, w myśl art. 2 pkt 33 Ustawy VAT grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowe Działki znajdują się w obszarze przeznaczonym pod zabudowę usługowo - mieszkaniową. Stanowią więc tereny budowlane, są niezabudowane, tym samym ich dostawa, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, podlega opodatkowaniu.

Podsumowując, należy uznać, że Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie prawa współwłasności Działek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą tych towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości lub też udziału w nieruchomości, jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (Lider Konsorcjum) jest uczestnikiem Konsorcjum zawartego z dwoma innymi uczestnikami, tj. z Konsorcjantem 1 i Konsorcjantem 2. Umowa Konsorcjum została zawarta w celu udziału w postępowaniu i ubieganiu się o pozycję partnera Gminy Miasta dla wspólnego z Gminą zagospodarowania oznaczonego obszaru Gminy polegającego na zrealizowaniu na nieruchomościach stanowiących własność Gminy zabudowy komercyjnej oraz wybudowaniu i wyremontowaniu obiektów infrastruktury publicznej, a następnie przekazaniu powstałych obiektów do użytkowania i eksploatacji. Przedsięwzięcie to będzie realizowane w ramach zawartej z Gminą umowy partnerstwa publiczno - prywatnego (Umowa PPP). Jednym z obowiązków Konsorcjum, określonym w Umowie PPP, jest nabycie od Gminy - w drodze umowy sprzedaży - nieruchomości określonych w Przedwstępnej Warunkowej Umowie Sprzedaży Nieruchomości, na którą składać się będzie 12 Działek ewidencyjnych gruntu. Zgodnie z Umową PPP działki będą nabywane przez Uczestników Konsorcjum na zasadach współwłasności ułamkowej po 1/3. Jak z wniosku wynika, Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte Działki do celów działalności opodatkowanej w postaci sprzedaży lub wynajmu obiektów wybudowanych przez Konsorcjum na nabytych nieruchomościach. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że nabywane przez Spółkę Działki były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie prawa współwłasności Działek.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Oznacza to, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w sytuacji gdy zakupione towary i usługi będą przez niego wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub też do czynności niepodlegających temu podatkowi.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT a nabywany udział w Działkach będzie związany z wykonywanymi przez Niego czynnościami opodatkowanymi. Spełniona jest zatem przesłanka zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy uprawniająca Wnioskodawcę do odliczenia podatku VAT z otrzymanej od Gminy faktury.

Należy jednak zwrócić uwagę, że ustawodawca w art. 88 ustawy wymienił przypadki kiedy odliczenie podatku VAT nie przysługuje. I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

A zatem w sytuacji gdy podatnik otrzyma fakturę, w której została wykazana kwota podatku VAT podczas gdy w rzeczywistości czynność podlega zwolnieniu lub w ogóle nie podlega podatkowi VAT to podatnik ten nie ma prawa do odliczenia, wykazanej na fakturze, kwoty podatku w deklaracji podatkowej.

Jak wskazano wcześniej, w przedmiotowej sprawie czynność sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy udziału w Działkach jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy zatem ustalić, czy jest to czynność opodatkowana czy czynność zwolniona od podatku VAT.

Aby ustalić, które z przepisów ustawy mogą mieć zastosowanie do dostawy udziału w Działkach na rzecz Wnioskodawcy należy dokonać analizy czy przedmiotem transakcji będzie udział w gruncie niezabudowanym czy też w gruncie zabudowanym.

Z wniosku wynika, że na Działkach będących przedmiotem dostawy znajdują się pozostałości po spichlerzach, które w przeszłości zostały zniszczone w wyniku działań wojennych. Stan techniczny spichlerzy nie pozwala na ich dalsze użytkowanie, pozostałości to wyłącznie ruiny lub szczątki ruin w postaci m.in. fragmentów murów. Niektóre z ruin zostały zabezpieczone. Ponieważ ruiny znajdujące się na Działkach w znacznym stopniu uległy dewastacji, nie przedstawiają one dla Wnioskodawcy oraz pozostałych Konsorcjantów, żadnej wartości. Część tych ruin będzie trwale usunięta lub wyburzona, a część pozostanie wkomponowana w przyszłą zabudowę. Niektóre z pozostałości mogą być najpierw usunięte a potem wykorzystane w innym miejscu. Część ruin i ich pozostałości znajdują się w takim stanie, że możliwa jest ich całkowita rozbiórka, a następnie wkomponowanie w zabudowę w innym miejscu inwestycji. Definitywne usunięcie ruin lub wkomponowanie ich w zabudowę, przesunięcie w inne miejsce, usunięcie elementów zagrażających bezpieczeństwu itp. będzie zależało od decyzji stosownych służb lub organów konserwatorskich i obowiązujących aktów prawnych. Ruiny spichlerzy, a także pozostałości ruin, nie spełniają aktualnie swojej pierwotnej funkcji, do której były przeznaczone i funkcja ta nie zostanie im w żaden sposób przywrócona. Z uwagi na kontekst historyczny zostaną - jak wyżej wskazano - w całości lub w części wkomponowane w nową zabudowę, ale nie będą miały istotnego znaczenia dla funkcjonowania nowego kompleksu mieszkalno-hotelowo-biurowego posadowionego na nabywanych Działkach. Ponadto na działkach nie znajdują się inne zabudowania w postaci budynków czy budowli. Obecnie niektóre Działki, mimo że mają charakter drogi, to są niezagospodarowane, pokryte częściowo pozostałościami bruku i porośnięte częściowo roślinnością. Na Działkach tych, do czasu zbycia na rzecz Uczestników Konsorcjum, nie zostaną dokonane przez Gminę żadne nakłady. Działki nie będą też miały statusu drogi publicznej. Obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wskazuje, że Działki znajdują się w obszarze przeznaczonym pod zabudowę usługowo-mieszkaniową. Ponadto, posiadana przez Konsorcjum kopia operatu szacunkowego dla przedmiotowych Działek nie zawiera odrębnej wyceny dla pozostałych na działkach ruin.

Okoliczności sprawy wskazują, że przedmiotem sprzedaży będzie udział w gruncie niezabudowanym przeznaczonym pod zabudowę.

Potwierdzeniem takiego stanu rzeczy może być m.in. wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, w której Trybunał wskazał: „W konsekwencji dostawę działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany celem wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórkę rozpoczęto przed tą dostawą oraz rozbiórkę tego budynku, uważać należy, w świetle podatku VAT, za stanowiące transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku, co niezabudowanej działki”.

Również w wyroku z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-543/11 Woningstichting Maasdriel przeciwko Staatssecretaris van Financiën trybunał uznał, że „Artykuł 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w związku z art. 12 ust. 1 i 3 owej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku od wartości dodanej przewidziane w pierwszym ze wskazanych przepisów nie obejmuje transakcji tego rodzaju jak transakcja w postępowaniu głównym, dotyczącej dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, który się na nim znajdował, nawet wówczas, gdy na dzień dostawy nie zostały dokonane inne prace związane z uzbrojeniem terenu poza wskazaną rozbiórką, o ile z ogólnej oceny okoliczności związanych z ową transakcją i istniejących w dacie dostawy włącznie z zamiarem stron – pod warunkiem, że zostanie on ustalony na podstawie obiektywnych wskazówek – wynika, iż w owej dacie sporny teren był rzeczywiście przeznaczony pod zabudowę, co należy do oceny sądu odsyłającego.”

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W treści ustawy ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

W odniesieniu do terenów niezabudowanych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z uwagi na to, że w rozpatrywanej sprawie, przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany, który w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest pod zabudowę, jego dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Dostawa ta będzie natomiast korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ, jak z wniosku wynika, Działki były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku, co wyklucza prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu ich nabycia.

Reasumując należy stwierdzić, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy będzie udział w gruncie niezabudowanym przeznaczonym pod zabudowę. Ponieważ z wniosku wynika, że nabywane Działki były wykorzystywane przez Gminę do czynności wyłącznie zwolnionych od podatku, co wyklucza prawo do odliczenia podatku VAT w momencie ich nabycia, w związku z tym dostawa udziału w Działkach na rzecz Wnioskodawcy może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Oznacza to, że faktura otrzymana przez Wnioskodawcę nie powinna zawierać kwoty podatku VAT. W przypadku, gdy faktura będzie zawierać kwotę podatku VAT, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do jej odliczenia, w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.