Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.490.2019.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-08
Teza: Dostawa działek gruntu niezabudowanego korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Natomiast dostawa grunt zabudowanego korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ nastąpiło po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca ma prawo do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawy działek dokonaną wcześniej.
Słowa kluczowe: budowle; dostawa; działki; faktura-faktura korygująca; odszkodowania; Skarb Państwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 31października 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek niezabudowanych i zabudowanych wywłaszczonych na cele związane z rozbudową wału przeciwpowodziowego w zamian za odszkodowanie oraz prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawę tych gruntów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 31 października 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek niezabudowanych i zabudowanych wywłaszczonych na cele związane z rozbudową wału przeciwpowodziowego w zamian za odszkodowanie oraz prawa do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawę tych gruntów.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące stany faktyczne/zdarzenia przyszłe.

Miasto (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Miasto wykonuje zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których zostało powołane. Większość z nich realizowana jest przez Wnioskodawcę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Miasto dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o VAT.

W świetle art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 594, ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw. Natomiast zgodnie z art. 44 ustawy o samorządzie gminnym nabycie mienia komunalnego następuje:

1.  na podstawie ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym,
2.  przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w art. 4; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia - decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej,
3.  w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia,
4.  w wyniku własnej działalności gospodarczej,
5.  przez inne czynności prawne,
6.  w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami.

W zależności od sposobu nabycia danego składnika majątkowego stanowiącego mienie komunalne, Miastu przysługuje bądź nie przysługuje - z tytułu tego nabycia - prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (pod warunkiem spełnienia stosownych dodatkowych przesłanek określonych w ustawie o VAT).

Składnikiem mienia komunalnego są także nieruchomości, stanowiące własność Miasta.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 8 lipca 2010 r. o szczególnych zasadach przygotowania do realizacji inwestycji w zakresie budowli przeciwpowodziowych (tj. Dz.U. Nr 143, poz. 963, ze zm., dalej: „ustawa przeciwpowodziowa”) określona nieruchomość może stać się własnością Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego. Co do zasady, decyzję o pozwoleniu na realizację inwestycji wydaje wojewoda na wniosek inwestora (decyzja ta może zawierać oznaczenie nieruchomości lub ich części, będących częścią inwestycji, niezbędnych do jej realizacji, które stają się własnością Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego). Powyższe oznacza, że na mocy przepisów ustawy przeciwpowodziowej, określone nieruchomości z mocy prawa mogą stać się własnością Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji stała się ostateczna (art. 19 ust. 4 ustawy przeciwpowodziowej) - tzw. „wywłaszczenie”.

Za przejęte pod drogi nieruchomości, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy przeciwpowodziowej, dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie.

Wywłaszczenie nieruchomości

Decyzją Wojewody … z dnia … \`(...)\` 2013 r., (dalej: „Decyzja”) udzielono zezwolenia na realizację inwestycji pn. „XXX”.

Decyzja stała się ostateczna dnia 23 maja 2013 r.

W tym dniu, na mocy Decyzji, w drodze wywłaszczenia, na Skarb Państwa przeszła własność należących do Wnioskodawcy objętych wnioskiem nieruchomości, oznaczonych jako działki o numerach A/79, B/10, C/12, D/18, E/3, F/2, G/2, H, I/2, J/178, K/180, L/21, M/18, N/23, O/20, P/22, R/27, S/1, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, EE/14 (dalej określane jako: „Działki”).

Z tytułu utraty własności ww. Działek Wojewoda … ustalił na rzecz Miasta odszkodowanie:

*   w odniesieniu do działki nr A/79: decyzją z dnia 12 maja 2014 r.,
*   w odniesieniu do działek nr B/10, C/12, D/18: decyzją z dnia 9 maja 2014 r.,
*   w odniesieniu do działek nr E/3, F/2, G/2, H, I/2: decyzją z dnia 22 maja 2014 r.,
*   w odniesieniu do działek nr J/178, K/180, L/21, M/18: decyzją z dnia 13 maja 2014 r.,
*   w odniesieniu do działki nr N/23: decyzją z dnia 20 maja 2014 r.,
*   w odniesieniu do działek nr O/20, P/22, R/27: decyzją z dnia 13 maja 2014 r.,
*   w odniesieniu do działek nr S/1, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2: decyzją z dnia 10 września 2014 r.,
*   w odniesieniu do działek nr BB/72, CC/67: decyzją z dnia 16 lipca 2014 r.,
*   w odniesieniu do działki nr DD/60: decyzją z dnia 6 sierpnia 2014 r.,
*   w odniesieniu do działki nr EE/14: decyzją z dnia 21 stycznia 2015 r.

Miasto, w związku z otrzymanymi odszkodowaniami, wystawiło faktury na … Zarząd Melioracji i Urządzeń Wodnych, pierwotnie opodatkowując dostawę według stawki 23%.

Dane na temat działek objętych wnioskiem

Działki zostały nabyte przez Gminę z mocy prawa, w drodze komunalizacji mienia państwowego. Przy nabyciu działek będących przedmiotem wniosku Miastu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (w tym zakresie należy wskazać, iż Miasto działki nabyło w okresie, gdy do polskiego porządku prawnego nie zostały jeszcze wprowadzone regulacje o podatku od towarów i usług; niemniej jednak, nawet w obecnym stanie prawnym Wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - Miasto nabyło nieruchomości z mocy prawa, nieodpłatnie, nie działając jako podatnik VAT w dzisiejszym rozumieniu tego pojęcia).

W momencie uprawomocnienia się Decyzji, część Działek pozostawała działkami pokrytymi wyłącznie łąkami/drogami polnymi, zaś część stanowiła fragment wału przeciwpowodziowego lub utwardzonych dróg.

Należy podkreślić, że Działki i posadowione na niektórych z nich obiekty nigdy nie były w przeszłości wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT oraz zwolnionej z VAT, w tym do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT takich jak np. najem czy dzierżawa), niemniej były użytkowane zgodnie ze swoją funkcją oraz jako ogólnodostępne tereny.

W odniesieniu do działek, na których posadowione są obiekty w formie wału przeciwpowodziowego i dróg utwardzonych, wskazać należy, że Miasto nie jest w stanie precyzyjnie wskazać daty ich powstania i oddania do użytkowania. Niemniej jednak, co istotne dla sprawy, każdorazowo miało to miejsce na wcześniej aniżeli dwa lata przed datą wywłaszczenia.

Ponadto, w ciągu dwóch lat poprzedzających wywłaszczenie, istniejące na działkach obiekty nie podlegały ulepszeniu, wydatki na które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej i które to ulepszenie polegałoby na przeprowadzeniu istotnych zmian w celu zmiany wykorzystania budowli lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia. W okresach wcześniejszych (zasadniczo - przed 2010 r.) w odniesieniu do niektórych obiektów mogły być czynione ulepszenia (również te przekraczające 30% wartości początkowej), jednak Miasto zaznacza, że po ich dokonaniu obiekty również nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub zwolnionych z VAT, a Miastu (ani poprzednim właścicielom działek, o ile ulepszenia dokonywano przed ich przejęciem przez Wnioskodawcę) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na ulepszenia.

Miasto wskazuje, iż nie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT od wydatków na wybudowanie wskazanych naniesień na Działkach bądź też na dokonywanie ich ulepszeń.

Szczegółowe informacje na temat przeznaczenia poszczególnych Działek przedstawiono poniżej.

Działka nr A/79

Działka nr A/79 w momencie wywłaszczenia stanowiła częściowo drogę polną (nieutwardzoną), a częściowo - łąkę. Zgodnie z obowiązującym na dzień wywłaszczenia (tj. uprawomocnienia się Decyzji) miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta z dnia … … 2011 r., zmienionym uchwałą Rady Miasta z dnia \`(...)\` … 2012 r. (dalej: „MPZP”), działka znajdowała się na terenie oznaczonym jako teren łąk i pastwisk (RZ).

Zgodnie z zapisami MPZP, w odniesieniu do terenów oznaczonych jako RZ:

*   przeznaczeniem podstawowym są łąki i pastwiska,
*   przeznaczeniem dopuszczalnym jest: posadowienie dojazdów do nieruchomości, dróg wewnętrznych, ścieżek rowerowych i spacerowych, sieci, obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej,
*   przeznaczeniem zabronionym jest: zabudowa z wyjątkiem budowli wzmiankowanych w ramach określenia przeznaczenia dopuszczalnego oraz składowanie odpadów przemysłowych i komunalnych.

Działki nr C/12. B/10. I/2. N/23. S/1.

Działki nr C/12, B/10, I/2, N/23, S/1 w momencie wywłaszczenia były niezabudowane i nieutwardzone. Zgodnie z obowiązującym na dzień wywłaszczenia MPZP, znajdowały one się na terenie zieleni łęgowej i niskiej, oznaczonej symbolem ZŁ.

Według zapisów MPZP, w odniesieniu do terenów oznaczonych jako ZŁ:

*   przeznaczeniem podstawowym jest zieleń łęgowa i niska,
*   przeznaczeniem dopuszczalnym jest: zachowanie i modernizacja z możliwością rozbudowy istniejących wałów przeciwpowodziowych, w rejonie których zasady zagospodarowania terenów regulują ustalenia przepisów szczególnych, posadowienie dojazdów do nieruchomości, dróg wewnętrznych, ścieżek rowerowych i spacerowych, narciarskich tras biegowych, sieci i urządzeń infrastruktury technicznej,
*   przeznaczeniem zabronionym jest: zabudowa, zagospodarowanie terenów w formie kopania studni, sadzawek, dołów, oraz rowów w odległości mniejszej niż 50 m od stopy wału przeciwpowodziowego.

Działki nr C/18. E/3. F/2. G/2. H. J/178. K/180. L/21. M/18. T/9. W/2. Y/2. Z/11. AA/2. BB/72. CC/67.

Działki o nr C/18, E/3, F/2, G/2, H, J/178, K/180, L/21, T/18, M/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67 na moment wywłaszczenia stanowiły w całości fragmenty wału przeciwpowodziowego.

Działka o nr DD/60 stanowiła fragment wału w dominującej części, częściowo zaś fragment terenów przyległych do wału. Na działce znajduje się fragment odwodnienia wału.

Działka EE/11 stanowi teren przyległy, do wspomnianych wyżej działek przez który prowadzi droga do międzywala.

Dodatkowo, na działce nr T/9 znajdowało się ogrodzenie w postaci siatki na słupkach metalowych i podmurówce betonowej. Z kolei na działkach o nr BB/72, CC/67 znajdowała się również droga częściowo utwardzona.

Zgodnie z obowiązującym na dzień wywłaszczenia MPZP, działki znajdowały się na terenie zieleni łęgowej i niskiej, oznaczonym symbolem ZŁ (jego możliwe przeznaczenie szczegółowo opisano powyżej).

Działki nr O/20. P/22. R/27

Działki o nr O/20, P/22, R/27 na moment wywłaszczenia stanowiły w całości fragmenty wału przeciwpowodziowego.

Zgodnie z obowiązującą na dzień wywłaszczenia uchwałą Rady Miasta z dnia … … 2001 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta dla obszaru położonego w…, ograniczonego ulicami: B., Z. i G. oraz istniejącym obwałowaniem rzeki, znajdowały one się w terenie zieleni usług komercyjnych, oznaczonej symbolem Ukom. Teren ten przeznaczony jest na usługi, z dopuszczeniem zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (przy spełnieniu określonych warunków).

Działka nr EE/14

Działka nr EE/14 na moment wywłaszczenia w ok. 25% pokryta była utwardzoną nawierzchnią drogową z płyt betonowych. W pozostałej części działka pokryta była zielenią, z nasadzeniami roślinnymi. Zgodnie z MPZP, działka znajdowała się na terenie ogródków działkowych, oznaczonym symbolem ZD.

Według zapisów MPZP, w odniesieniu do terenów oznaczonych jako ZD:

*   przeznaczeniem podstawowym są ogrody działkowe,
*   przeznaczeniem dopuszczalnym jest: posadowienie dojazdów do nieruchomości, ścieżek rowerowych i spacerowych, altan, budynków gospodarczych, obiektów socjalnych i administracyjnych oraz higieniczno- sanitarnych ogrodu działkowego (maksymalna wysokość zabudowy - 5,0 m), sieci, obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej,
*   przeznaczeniem zabronionym - zabudowy z wyjątkiem budowli wymienionych w pkt powyżej.

W uzupełnieniu wniosku Miasto wskazało, że w jego ocenie zarówno wał przeciwpowodziowy, jak i utwardzoną nawierzchnię drogową z płyt betonowych, można zakwalifikować jako budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (dalej: „Prawo budowlane").

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zdaniem Miasta tak wał przeciwpowodziowy, jak i ww. nawierzchnia drogowa, jako obiekty wzniesione z użyciem materiałów budowlanych, spełniają przesłanki do uznania ich za obiekty budowlane (zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego), co stanowi punkt wyjścia dla zaklasyfikowania ich jako budowli.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Jednocześnie w powołanym przepisie ustawodawca podaje przykłady obiektów będących budowlami. Wśród nich wymieniono obiekty liniowe, zdefiniowane z kolei w art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego jako obiekty, których charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności: droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W konsekwencji, skoro zgodnie z Prawem budowlanym:

*   wał przeciwpowodziowy i utwardzona nawierzchnia drogowa z płyt betonowych są obiektami liniowymi (art. 3 pkt 3a),
*   obiekty liniowe zaliczane są do budowli (art. 3 pkt 3)
*   wał przeciwpowodziowy i utwardzoną nawierzchnię drogową z płyt betonowych w ocenie Miasta również należy zaklasyfikować jako budowle.

Droga do międzywala (działka nr Z/11) oraz droga częściowo utwardzona (działki nr BB/72 i CC/67).

W wyniku weryfikacji przeznaczenia ww. nieruchomości, Miasto wskazuje, iż drogi przebiegające przez działki o nr Z/11, BB/72 i CC/67 są drogami gruntowymi, zatem w istocie brak może być podstaw do zakwalifikowania ich jako obiektów budowlanych, a w rezultacie - budowli. Niemniej jednak, powyższe nie powinno mieć decydującego wpływu na ocenę opodatkowania dostawy ww. działek, jak wynika natomiast z dokumentacji, każda z wymienionych działek, niezależnie od faktu, iż przez ich część biegną drogi gruntowe, stanowi również fragmenty wału przeciwpowodziowego (a nie teren do niego przyległy, jak omyłkowo wskazano w odniesieniu do działki Z/11 we Wniosku). O klasyfikacji wału przeciwpowodziowego pod kątem Prawa budowlanego przesądzono natomiast w punkcie poprzednim - zdaniem Miasta stanowi on budowlę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa działek o nr A/79, C/12. B/10, I/2, S/1 oraz N/23 na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa działek o nr D/18, E/3, F/2, G/2, H, XX/178, K/180, L/21, M/18, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, O/20, P/22, R/27, ZZ/14 na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT? W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2:
3.  Czy dostawa działek o nr D/18, E/3, F/2, G/2, H, XX/178, K/180, L/21, M/18, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, O/20, P/22, R/27, ZZ/14 na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT? W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, 2 lub 3:
4.  Czy Miastu przysługuje prawo do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawę Działek, w których dostawa zostanie wykazana jako dostawa zwolniona z opodatkowania VAT i do ujęcia tych faktur korygujących zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dostawa działek o nr A/79, C/12. B/10, I/2, S/1 oraz N/23 na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
2.  Dostawa działek o nr D/18, E/3, F/2, G/2, H, XX/178, K/180, L/21, M/18, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, O/20, P/22, R/27, ZZ/14 na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W przypadku uznania stanowiska zaprezentowanego w punkcie 1 za nieprawidłowe:
3.  Dostawa działek o nr D/18, E/3, F/2, G/2, H, XX/178, K/180, L/21, M/18, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, O/20, P/22, R/27, ZZ/14 na rzecz Skarbu Państwa za ustalonym odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W przypadku uznania za prawidłowe stanowiska zaprezentowanego w pkt 1, 2 lub 3:
4.  Miastu przysługuje prawo do wystawienia faktur korygujących do faktur dokumentujących dostawę Działek, w których dostawa zostanie wykazana jako dostawa zwolniona z opodatkowania VAT i do ujęcia tych faktur korygujących zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Miasta.

1) Uwagi ogólne

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Mając na względzie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w momencie dokonania dostawy), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) w przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. podstawę opodatkowania ustala się zgodnie z przepisami art. 29-31 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o VAT), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Co do zasady, dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej. Niemniej, od zasady ogólnej przewidziano wyjątki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Kolejno, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym zakresie należy wskazać, iż jako pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym na moment zaistnienia przedmiotowego stanu faktycznego) rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, drugiego z ww. warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe oznacza, że prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przysługuje, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

2) Zwolnienie z opodatkowania VAT dostawy działek o nr A/79, C/12, B/10, I/2, S/1, N/23 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (ad. pytanie 1)

Działki jako tereny niezabudowane.

Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego, na przedmiotowych działkach brak jest jakichkolwiek elementów spełniających definicję obiektu budowlanego lub choćby jego części; działki te stanowią głównie łąki lub nieutwardzone drogi polne. Tym samym, działki można uznać za niezabudowane.

Działki jako tereny inne niż budowlane.

Mając na uwadze powyższą okoliczność, dla oceny spełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT konieczne jest w dalszej kolejności ustalenie, czy objęte pytaniem nr 1 działki stanowią tereny budowlane, tj. czy zostały przeznaczone pod zabudowę w MPZP.

Miasto stoi na stanowisku, że za wiążące powinny zostać uznane zapisy MPZP obowiązujące na dzień uprawomocnienia się Decyzji, który to dzień należy uznać za datę dokonania odpłatnej dostawy działek przez Miasto na rzecz Skarbu Państwa. Wskazana kwestia nie budzi wątpliwości wśród organów podatkowych, które uznają, iż wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia (podobnie uznano m.in. w interpretacji z dnia 20 sierpnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.421.2018.1.DC oraz dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.735.2018.2.MWJ).

Jak wspomniano w przedstawieniu stanu faktycznego, działki objęte pytaniem 1 według MPZP kwalifikowane są jako tereny łąk i pastwisk (działka nr A/79) lub tereny zieleni łęgowej i niskiej (działki nr C/12, B/10. I/2. N/23. S/11; takie właśnie jest zatem przeznaczenie podstawowe ww. działek.

Co prawda Miasto zdaje sobie sprawę, iż zgodnie z MPZP na działkach dopuszczalne jest posadowienie określonych rodzajów budowli (np. obiektów liniowych w postaci utwardzonych dojazdów do nieruchomości, ścieżek rowerowych i spacerowych), niemniej - biorąc pod uwagę, iż nie jest to przeznaczenie podstawowe, a jedynie uzupełniające - powyższa okoliczność pozostaje w ocenie Miasta niewystarczająca dla uznania ich za tereny budowlane. Trudno bowiem wskazywać, iż działka budowlana przeznaczona jest pod zabudowę, skoro ta - zgodnie z MPZP - została zasadniczo wymieniona jako przeznaczenie niedopuszczalne, za wyjątkiem określonych obiektów nieniweczących podstawowego charakteru terenu.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy dostawa działek o nr A/79, C/12, B/10, I/2, S/1, N/23 korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stanowisko sądów administracyjnych w analogicznych stanach faktycznych.

Zaprezentowane przez Miasto podejście w odniesieniu do zwolnienia z opodatkowania dostawy działek o nr A/79, C/12, B/10, I/2, S/1, N/23 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT znajduje poparcie w orzecznictwie sądowym, przykładowo:

*   w wyroku NSA z 9 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1650/15: „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego”,
*   w wyroku NSA z 6 lipca 2017 r., sygn. I FSK 1883/15: „Przeznaczenie podstawowe danego gruntu zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ma znaczenie decydujące dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne, służą zatem uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają”,
*   w wyroku NSA z dnia 15 października 2014 r., sygn. I FSK 1115/13: „Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy, należy podkreślić, że celem gospodarczym nie było w niej nabycie gruntu zabudowanego, ponieważ przedmiotem transakcji był teren oznaczony symbolem 5ZP - zieleń parkowa, na którym powierzchnia obszaru biologicznie czynnego stanowi co najmniej 80%. Wpływu na zmianę takiej kwalifikacji gruntu nie może mieć okoliczność, że grunt będący przedmiotem zamiany może zostać przeznaczony również na place zabaw, terenowe urządzenia sportowe, infrastrukturę drogową oraz obiekty infrastruktury technicznej, które są budowlami w rozumieniu prawa budowlanego”,
*   w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 września 2017 r., sygn. III SAM/a 2559/16: „Powyższy opis terenu oznaczony został symbolem - Z - tereny zieleni niepublicznej - z przeznaczeniem podstawowym zieleń niepubliczna - co wskazuje, że teren ten nie jest przeznaczony pod zabudowę. W ocenie Sądu znajomość tego rodzaju ustalenia planu zagospodarowania przestrzennego miasta \`(...)\` winna być przede wszystkim brana pod uwagę przy ocenie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, albowiem o charakterze terenu, jako terenu przeznaczonego pod zabudowę w rozumieniu cyt. przepisu można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast możliwość zabudowy nie jest istotna, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. (\`(...)\`) Zatem dopuszczalne przeznaczenie terenu w postaci lokalizacji na nim ścieżek rowerowych, parkingów terenowych czy możliwość poszerzenia drogi publicznej na dzień wydawania interpretacji co do możliwości skorzystania przez stronę ze zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT winno pozostać poza oceną organu”,
*   w wyroku WSA w Krakowie z 12 grudnia 2018 r., sygn. I SA/Kr 1152/18: „reasumując rację ma strona skarżąca, iż przeznaczenie podstawowe danego gruntu zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ma znaczenie decydujące dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne, służą zatem uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Trafnie zauważył wnioskodawca w argumentacji wniosku, że symbol ZP wskazuje, iż teren przeznaczony jest co do zasady na utrzymanie zieleni, a nie wznoszenie budynków czy budowli. Powyższej konkluzji nie zmienia, możliwość zabudowania terenu ciągiem pieszym czy elementami drobnej architektury (jak ławki, kosze na śmieci czy siłownia na wolnym powietrzu). Wskazane elementy stanowią jedynie bowiem uzupełnienie rekreacyjnego charakteru tego terenu, nie zmieniając jego przeznaczenia jako tereny zielone”.

2\. Zwolnienie z opodatkowania VAT dostawy działek o nr D/18, E/3, F/2, G/2, H, XX/178, K/180, L/21, M/18, T/9, W/2, Y/2, Z/11, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, O/20, P/22, R/27, ZZ/14 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (ad. pytanie 2).

Posadowienie na działkach budowli.

W ocenie Wnioskodawcy, wał przeciwpowodziowy, którego fragment stanowiły w momencie wywłaszczenia działki 0 nr D/18, E/3, F/2, G/2, H, XX/178, K/180, L/21, M/18, T/9, W/2, Y/2, AA/2, BB/72, CC/67, DD/60, O/20, P/22, R/27, powinien zostać uznany za budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, tj. Dz.U. Nr 243, poz. 1623 ze zm. (dalej: „Prawo budowlane”).

W tym miejscu Miasto pragnie wskazać, że wobec braku zdefiniowania pojęć „budynek” i „budowla" na potrzeby ustawy o VAT, jednolicie uznaje się, że zakres zwolnienia z opodatkowania przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT powinien być ustalany z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego. Zdaniem Wnioskodawcy, wał przeciwpowodziowy jest obiektem liniowym, o którym mowa w art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego (tj. obiektem mieszczącym się w zakresie definicji legalnej pojęcia „budowla" z art. 3 pkt 3 wskazanej ustawy). Co należy podkreślić, ustawodawca w Prawie budowlanym, definiując pojęcie obiektu liniowego poprzez podanie przykładów obiektów spełniających tę definicję, expressis verbis wskazał również na wały przeciwpowodziowe. Posiłkowo, na status wałów przeciwpowodziowych jako budowli wskazują także postanowienia ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo wodne (tj. Dz.U. 2018, poz. 2268 ze zm.) - w art. 16 pkt 1 lit. f ww. aktu prawnego wały przeciwpowodziowe sklasyfikowano wprost jako budowle przeciwpowodziowe (Wnioskodawca ma świadomość, że ustawa powyższa weszła w życiu po dokonaniu dostawy niemniej powyższe przepisy, w jego ocenie, potwierdzają praktykę, zgodnie z która wały przeciwpowodziowe traktowane są jako budowle).

Podobnie, status budowli według Miasta ma droga częściowo utwardzona posadowiona na działkach o nr BB/72, CC/67 (kwestia ta ma jednak w ocenie Wnioskodawcy znaczenie pomocnicze, gdyż działki te - niezależnie od posadowienia na nich ww. obiektów - również w momencie wywłaszczenia stanowiły fragment wału przeciwpowodziowego) oraz droga utwardzona na działce o nr EE/14 (tj. działce niebędącej fragmentem wału przeciwpowodziowego) czy droga na działce Z/11. Podobnie jak wał przeciwpowodziowy, drogę taką Prawo budowlane kwalifikuje jako obiekt liniowy, zaliczony do budowli (zob. art. 3 pkt 3 w zw. z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego).

Brak spełnienia przesłanek negatywnych z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W ocenie Miasta, w odniesieniu do działek objętych pytaniem 2 nie zachodzą przesłanki negatywne określone w lit. a) oraz lit. b) art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak już bowiem wskazano w stanie faktycznym, Działki na wiele lat przed wywłaszczeniem były użytkowane zgodnie ze swoim przeznaczeniem (jako wał przeciwpowodziowy/lub droga; były to tereny ogólnodostępne), a w okresie dwóch lat poprzedzających ich dostawę nie miało miejsce żadne ulepszenie posadowionych na nich budowli, na które wydatki stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

Tym samym zdaniem Miasta uznać należy, iż dostawa:

*   nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W tym zakresie zwrócić uwagę należy na szeroką definicję pierwszego zasiedlenia, jaka obecnie - zgodnie z wykładnią prounijną - przyjmowana jest powszechnie przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Co prawda wskazać należy, iż przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „dyrektywa”) nie definiują expressis verbis przesłanek koniecznych dla zaistnienia „pierwszego zasiedlenia”, lecz pojęcie to zostało sprecyzowane w drodze wykładni dokonanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C- 308/16 Kozuba Premium Selection (dalej: „Wyrok TSUE”) uznano bowiem, iż „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Jednocześnie jednolicie podkreśla się, iż w przypadku stwierdzenia niezgodności pomiędzy literalną treścią przepisów prawa krajowego a postanowieniami prawa unijnego, podatnikowi przysługuje możliwość wyboru regulacji dla niego korzystniejszej, co z kolei organy i sądy mają obowiązek respektować. W tym zakresie należy zaznaczyć, że mimo iż dyrektywy co do zasady adresowane są do państw członkowskich (wiążąc je co do wyznaczonego rezultatu), to w szczególnych okolicznościach aktualizować może się zasada bezpośredniego skutku tego rodzaju aktu prawnego. W konsekwencji, w sytuacji gdy interpretacja przepisów dyrektywy daje podstawy do jasnych i precyzyjnych konkluzji (a takie zawarto m.in. w powołanym Wyroku TSUE), zaś sama dyrektywa została niewłaściwie implementowana do krajowego porządku prawnego (co również wprost stwierdzono w Wyroku TSUE), podmioty indywidualne mogą wobec organów państwowych bezpośrednio powoływać się na prawa z niej wynikające (w tym zakresie zob. m.in. wyrok ETS z dnia 4 grudnia 1974 r. w sprawie C-41/74 Van Duyn v. Home Office).

Powyższe potwierdzają sądy administracyjne - przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w prawomocnym wyroku z dnia 12 czerwca 2018 r., sygn. I SA/Łd 763/16 przyznał (powołując się przy tym na ugruntowane stanowisko NSA), iż „w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, sąd - w przypadku, gdy podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - powinien odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić obywatelowi skorzystanie z unormowania unijnego”.

Tym samym Miasto stoi na stanowisku, iż jako pierwsze zasiedlenie należy rozumieć nie tylko udostępnienie budynku, budowli lub jej części w wykonywaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ale także wszelkie inne formy używania danego obiektu po jego wytworzeniu.

Miasto stoi zatem na stanowisku, iż pierwsze zasiedlenie budowli posadowionych na działkach objętych pytaniem 2 nastąpiło w momencie ich pierwszego oddania do użytkowania następującego bezpośrednio po wybudowaniu. Mając z kolei na uwadze, iż od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy budowli w ramach wywłaszczenia upłynął okres dłuższy aniżeli dwa lata, jak również uwzględniając fakt, iż budowle posadowione na działkach nie podlegały w tym okresie żadnym istotnym ulepszeniom, dostawa ta zdaniem Miasta korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Miasto wskazuje, że zastosowanie stawki 23% dla przedmiotowych dostaw nie wynikało z zastosowania art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, lecz pomyłki co do stawki podatku (o czym szerzej w uzasadnieniu do pytania nr 3 niniejszego wniosku).

Stanowisko organów podatkowych w analogicznych okolicznościach sprawy.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że powyższy pogląd znajduje poparcie w wydawanych w analogicznych do przedstawionego stanach faktycznych licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in.:

*   interpretacji z dnia 14 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.142.2018.1.SS: „w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia - w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE - należy stwierdzić, że w odniesieniu do asfaltowego zjazdu z drogi krajowej doszło już do pierwszego zasiedlenia. Zjazd bowiem - jak wskazał Wnioskodawca - został wybudowany przez Gminę przed rokiem 2008 i jest ogólnodostępny. Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej ww. asfaltowego zjazdu, w odniesieniu do powyższej budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”,
*   interpretacji z dnia 11 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.617.2018.2.IK: „zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie” (\`(...)\`) Skoro, jak wskazał Wnioskodawca, do pierwszego zasiedlenia budowli posadowionych na działce 481/7 i 481/9 doszło w 1990 r. i nie ponoszono nakładów na ulepszenie budowli, to dostawa, do której doszło w 2013 r., była dostawą po pierwszym zasiedleniu, o którego minął okres dłuższy niż dwa lata. W związku z powyższym czynność przekazania przez Gminę opisanej we wniosku nieruchomości, czyli dwóch zabudowanych drogą działek gruntu w związku z wywłaszczeniem w zamian za odszkodowanie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy,
*   interpretacji z dnia 18 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.797.2018.3.MD: „Jak wskazano wyżej w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. (\`(...)\`) Wnioskodawca może zastosować zwolnienie od podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ ww. budowle po pierwszym zasiedleniu rozumianym jako „użytkowanie budynku/budowli przez jego właściciela" były wykorzystywane co najmniej 2 lata, a ich dostawa (do której doszło w 2014 r.) była dostawą po pierwszym zasiedleniu, od którego minął okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym dostawa działek wraz z posadowionymi na nich budowlami na rzecz Skarbu Państwa w związku z wywłaszczeniem w zamian za odszkodowanie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.

3) Zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (ad. pytanie 3)

Niemniej, na wypadek uznania powyższego stanowiska za nieprawidłowe, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż niezależnie od powyższego spełnione pozostają przesłanki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż w stosunku do działek (ich nabycia) Miastu nie przysługiwało w przeszłości prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca nigdy nie wykorzystywał i nie miał zamiaru wykorzystać budowli posadowionych na działkach do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Ponadto, Miasto nie ponosiło wydatków na ulepszenie nieruchomości przekraczających 30% ich wartości początkowej, które uprawniałyby ją do odliczenia podatku naliczonego.

Ad. 4

Uwagi ogólne.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy o VAT we wskazanych ustawą okolicznościach obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jak z kolei stanowi art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

W ocenie Miasta - w przypadku uznania, że dostawa Działek powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT - zaktualizuje się przesłanka pozwalająca stwierdzić, iż Miasto pierwotnie opodatkowało dostawę w wyniku pomyłki dotyczącej kwoty podatku (stawki) na fakturze, poprzez podanie kwoty wyższej niż w istocie należna.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, powinien on wystawić faktury korygujące na nabywcę, a od momentu otrzymania potwierdzenia jej odbioru, zgodnie z art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, uzależnić okres rozliczeniowy dokonania korekty.

Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych.

Jednocześnie Miasto zaznacza, że wyrażone powyżej stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Potwierdza się w nich, że pomyłka w stawce podatku stanowi podstawę do dokonania korekty w terminie określonym w art. 29a ust. 13 w zw. z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT. W tym zakresie przykładowo wskazać można na:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2019 r., sygn. 0114- KDIP4.4012.789.2018.2.EK, w której, w odniesieniu do omyłki wnioskodawcy polegającej na błędnym opodatkowaniu świadczonych usług według stawki 23% zamiast stawki 8%, uznano, iż: „w sytuacji uzyskania przez Wnioskodawcę, potwierdzenia otrzymania przez usługobiorcę faktury korygującej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą, Wnioskodawca dokona obniżenia kwoty podatku należnego, w stosunku do określonej na fakturze pierwotnej w miesiącu otrzymania przez nabywcę faktury korygującej. Natomiast, w sytuacji uzyskania przez Wnioskodawcę, potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Wnioskodawca uprawniony będzie do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyska Natomiast w sytuacji gdy Wnioskodawca nie uzyskał potwierdzenia odbioru faktury korygującej mimo udokumentowanej próby jej doręczenia to obniżenie podatku należnego następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy. (\`(...)\`) Jednocześnie Wnioskodawca w przypadku dokumentowania świadczonych usług fakturami nie będzie miał obowiązku dokonać korekt deklaracji za lata poprzednie”,
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 marca 2014 r., sygn. ITPP2/443-1463/13/AW, w której uznano, że „W wyniku analizy przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa w pierwszej kolejności należy zgodzić się z Wnioskodawcą co do możliwości skorygowania podstaw opodatkowania i kwot podatku należnego po uzyskaniu potwierdzenia otrzymania (..) faktur korygujących. Jednakże korekt tych wbrew stanowisku przedstawionemu we wniosku nie może dokonać w drodze skorygowania pierwotnych deklaracji VAT- 7 (w których niesłusznie wykazał czynności zwolnione od podatku jako opodatkowane stawką podatku 22% lub 23%), lecz za okres rozliczeniowy, w którym: (i) wystawił/wystawi faktury korygujące - jeśli uzyskał/uzyska potwierdzenie odbioru tych faktur (. ..) przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za ten miesiąc, (ii) otrzymał/otrzyma potwierdzenie odbioru faktur korygujących (\`(...)\`) jeśli potwierdzenie to uzyskał/uzyska po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawił te faktury korygujące.”

Podsumowując, Miasto wskazuje, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku dostawa Działek stanowiła transakcję zwolnioną z VAT, a zatem Miastu przysługuje prawo do skorygowania tych transakcji zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych w zakresie pytań nr 1, 2 i 4 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy podkreślić, że mocą ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) od dnia 1 września 2019 r. art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług zmienił brzmienie. Zgodnie z nowym brzmieniem tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wskazać jednak należy, że zmiana przepisu pozostaje bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 3, gdyż Wnioskodawca oczekiwał jej jedynie w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że analiza przepisów Prawa budowlanego nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że wskazane w treści wniosku obiekty na dzień sprzedaży stanowiły budowle w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzeń, a w odniesieniu do zdarzeń przyszłych według stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.