Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-17/14-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-08
Teza: Skutki w podatku VAT przekształcenia SP ZOZ w spółkę kapitałową
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; przekształcanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2014 r. (data wpływu 9 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku VAT przekształcenia SP ZOZ w spółkę kapitałową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku VAT przekształcenia SP ZOZ w spółkę kapitałową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Rada Powiatu ma zamiar podjąć działania w celu przekształcenia PZOZ w spółkę kapitałową. Powiatowy Zakład Opieki Zdrowotnej (PZOZ) jest wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego w 2001 r., natomiast do rejestru prowadzonego przez Wojewodę w 1993 r. Zarząd Powiatu planuje dokonać tego przekształcenia do końca 2014 r. zgodnie z przepisami art. 75 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654).

Art. 59 i art. 216 tej ustawy stanowią, że:„ Art. 59 ust. 1. Samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej pokrywa we własnym zakresie ujemny wynik finansowy. 2. Podmiot tworzący samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej może, w terminie 3 miesięcy od upływu terminu zatwierdzenia sprawozdania finansowego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, pokryć ujemny wynik finansowy za rok obrotowy tego zakładu, jeżeli wynik ten, po dodaniu kosztów amortyzacji, ma wartość ujemną – do wysokości tej wartości.

1.  Ujemny wynik finansowy i koszty amortyzacji, o których mowa w ust. 2, dotyczą roku obrotowego objętego sprawozdaniem finansowym.
2.  W przypadku niepokrycia ujemnego wyniku finansowego w sposób określony w ust. 2 podmiot tworzący w terminie 12 miesięcy od upływu terminu określonego w ust. 2 wydaje rozporządzenie, zarządzenie albo podejmuje uchwałę o zmianie formy organizacyjno-prawnej albo o likwidacji samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej.”;

„ Art. 216. Obowiązek podmiotu tworzącego dotyczący zmiany formy organizacyjno-prawnej samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej albo jego likwidacji, jeżeli ujemny wynik finansowy tego zakładu nie może być pokryty w sposób określony w art. 59, powstaje po raz pierwszy po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za pierwszy rok obrotowy rozpoczęty po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy”.

Oznacza to, że jeżeli w roku 2014 (lub w każdym następnym) Zakład odnotuje ujemny wynik finansowy, to zajdzie konieczność jego pokrycia w pierwszej kolejności przez Zakład, a w dalszej przez Powiat. Ze względu na fakt, iż PZOZ na koniec roku 2012 posiadał skumulowaną stratę (narastającą) z powodu ujemnych wyników finansowych z ubiegłych lat, to Zakład nie będzie miał tej możliwości. Pozostanie więc konieczność pokrycia tej straty przez Powiat, który ze względu na aktualny stan finansów powiatu oraz zagrożenie nieosiągnięcia wskaźnika z art. 243 ustawy o finansach publicznych, zapewne nie będzie miał takiej możliwości. Alternatywą pozostanie więc obowiązek określony w art. 216 ustawy o działalności leczniczej, czyli dokonanie przekształcenia albo likwidacji szpitala.

Zasadniczym celem przekształcenia jest możliwość skorzystania z dotacji, jaką przewiduje ta ustawa w odniesieniu do zobowiązań cywilnoprawnych wynikających z zaciągniętych kredytów bankowych, o których mowa w art. 34 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2005 r. o pomocy publicznej i restrukturyzacji publicznych zakładów opieki zdrowotnej. O uprawnieniach w tym zakresie stanowią art. 190–203, a w szczególności art. 197 pkt 2 lit. c ustawy o działalności leczniczej. Przekształcenie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę kapitałową odbywa się na zasadach określonych w art. 70–82 ustawy o działalności leczniczej. Zagadnienie przejęcia zobowiązań PZOZ regulują art. 70–72 ustawy o działalności leczniczej. Przed sporządzeniem aktu przekształcenia podmiot tworzący, na podstawie sprawozdanie finansowego za ostatni rok obrotowy, ustala wskaźnik zadłużenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej. W dniu poprzedzającym dzień przekształcenia podmiot tworzący przejmuje zobowiązania samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej o takiej wartości, aby wskaźnik zadłużenia ustalany na dzień przekształcenia dla spółki powstałej z przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej wyniósł nie więcej niż 0,5. Oznacza to, że nie ma obowiązku przejęcia całości zobowiązań PZOZ. Pozostawienie zobowiązań w utworzonej spółce prawa handlowego czyni ją słabszą, jednakże Zarząd Powiatu musi także brać pod uwagę sytuację finansową powiatu, w tym zapewnienia spełniania wskaźnika określonego w art. 243 ustawy o finansach publicznych. W tej sytuacji uzasadnione będzie przejęcie tych zobowiązań, co do których istnieje możliwość uzyskania dotacji. Dotacja jest udzielana w wysokości sumy zobowiązań, o których mowa w art. 197 pkt 2 lit. b i e (art. 199 ust. 1 pkt 2, 3 i 5 ustawy). Dokonanie przekształcenia powinno nastąpić w takim terminie, aby nie było zagrożenia braku środków przeznaczonych na dotację w budżecie państwa. Warunkiem przyznania dotacji jest przeprowadzenie przekształcenia w określony w ustawie sposób i złożenie wniosku o dotację do końca roku 2013. Brak podjęcia przez władze powiatu jakichkolwiek działań spowoduje nie tylko utratę możliwości uzyskania dotacji celowej, ale także przyczyni się do konieczności pokrywania ujemnego wyniku finansowego szpitala z budżetu powiatu i zaliczania go jako elementu zwiększającego deficyt.

Przeprowadzenie przekształcenia ma odbyć się poprzez sporządzenie aktu przekształcenia działającego PZOZ, którego Powiat jest organem założycielskim i prowadzącym w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w spółkę prawa handlowego. Akt przekształcenia zastępuje czynności określone w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.) poprzedzające złożenie wniosku o wpisanie spółki do rejestru przedsiębiorców. Przekształcenie PZOZ w spółkę kapitałową stanowić będzie zatem specyficzny rodzaj przekształcenia podmiotów, odmienny od typowego przekształcenia spółek prawa handlowego, ale ze skutkami jakie zachodzą przy sukcesji generalnej. W momencie dokonania przekształcenia nowo powstała spółka kapitałowa wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, spółka przejmie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, jakie są w dyspozycji PZOZ, tj. własność wszystkich ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, wszystkie prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy oraz prawa do korzystania z ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wszystkie należności i zobowiązania, wszystkie księgi rachunkowe związane z prowadzeniem PZOZ oraz księgi inwentarzowe, wszelkie inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności, wszyscy pracownicy PZOZ zostaną w dacie przekształcenia pracownikami nowo utworzonej spółki. Zgodnie z art. 80 ww. ustawy, dniem przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę będzie dzień wpisania tej spółki do rejestru przedsiębiorców, z dniem przekształcenia następuje wykreślenie z urzędu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej z Krajowego Rejestru Sądowego. Powiat będzie jedynym udziałowcem tworzonej dla wykonywania tych samych zadań publicznych spółki.

Zarząd Powiatu przekształcając PZOZ w spółkę kapitałową zamierza wnieść do nowo powstałej spółki całe przedsiębiorstwo, w którym są zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, a przekazana masa będzie służyła kontynuowaniu dotychczas prowadzonej działalności. Jednakże nowo powstała spółka nie będzie dysponowała nieruchomościami na podstawie dotychczas przysługującego PZOZ tytułu prawnego. Obecnie PZOZ nieodpłatnie użytkuje nieruchomości będące własnością Powiatu. Prawo do ich bezpłatnego użytkowania jest ustanowione w drodze aktów notarialnych. Ta forma gospodarowania nieruchomościami wynika z art. 54 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, zgodnie z którym PZOZ gospodaruje samodzielnie przekazanymi w nieodpłatne użytkowanie nieruchomościami stanowiącymi własność samorządu terytorialnego (poprzednio art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1997 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.). Forma nieodpłatnego użytkowania nieruchomościami samorządowymi nie została przewidziana w ustawie o działalności leczniczej dla spółek będących podmiotami leczniczymi, w związku z czym konieczne jest wyposażenie jej w nieruchomości, mając na uwadze zasady określone w ustawie o gospodarowaniu nieruchomościami. Zasady racjonalnej gospodarki nieruchomościami nie dają podstaw do ustanowienia na rzecz spółki nieodpłatnego użytkowania. Tak więc wyposażenie spółki w majątek nieruchomy nastąpi na podstawie innego tytułu prawnego.

W wyniku przekształcenia PZOZ w jednoosobową spółkę kapitałową Powiatu Zarząd Powiatu przekaże spółce następujące nieruchomości:

1.  składającą się z działek nr 24/2 o łącznej powierzchni 0,6582 ha, Na działce zostały zlokalizowane następujące zabudowania:
    *   budynek szpitala wraz z podjazdem dla karetek, boczny wjazd przy północnej granicy działki oraz wjazd główny z budynkiem portierni (budynek portierni nie jest trwale związany z gruntem);
    *   budynek administracyjno-leczniczy;
    *   prosektorium oraz kontenery;
    *   barak – kontener, który częściowo zlokalizowany jest na sąsiedniej nieruchomości. Przedmiotem przekazania będą dwa baraki – kontenery zlokalizowane na 2 działkach geodezyjnych. Jeden kontener zlokalizowany jest całkowicie na działce oznaczonej numerem 507, stanowiącej własność Gminy – Miasta, natomiast drugi kontener częściowo na działce stanowiącej własność Powiatu i częściowo na działce stanowiącej własność Gminy – Miasta.

1.  składającą się z działki numer 234 o powierzchni 0,3571 ha i działce 235 o powierzchni 0,1303 ha,;
    *   na działce zlokalizowany jest budynek przychodni lekarskiej.

1.  składającą się z działki nr 143/1 o powierzchni 0,3345 ha.

Wartość rynkowa opisanych powyżej nieruchomości:

Wartość Rynowa nieruchomości, określona przez rzeczoznawcę majątkowego w operatach szacunkowych wynosi, dla poszczególnych nieruchomości:

1.  dla nieruchomości wymienionych w punkcie 1 suma ……….;
2.  dla nieruchomości wymienionej w punkcie 2 wartość rynkowa wynosi ………..;
3.  dla nieruchomości wymienionej w punkcie 3 wartość rynkowa wynosi ………\`(...)\`

Każda z tych nieruchomości zostanie przekazana na podstawie aktu przekształcenia PZOZ-u w spółkę kapitałową w drodze aktu notarialnego i będzie stanowić masę aportową.

Ogólna wartość rynkowa nieruchomości aportowanych sporządzona przez rzeczoznawcę majątkowego w operatach szacunkowych oraz wartość nakładów budowli w postaci 2 baraków – kontenerów wynosi: …………… zł. Wartość 2 baraków: ……….. zł.

PZOZ jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, jednakże opisane we wniosku wniesienie przedsiębiorstwa do nowo powstającej spółki kapitałowej jest odmienne od typowego tworzenia spółek prawa handlowego. Opisane i określone jako „aport” składniki majątku ruchomego, będące obecnie własnością PZOZ-u, nie będą wnoszone do spółki jako typowy aport, staną się one własnością nowej spółki wskutek zmiany formy prawnej prowadzonej działalności poprzez przekształcenie PZOZ-u na zasadach określonych w art. 69–82 ustawy z dnia 16 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Przekształcenie to będzie udokumentowane „Aktem przekształcenia” określonym w rozporządzeniu Ministra Skarbu Państwa z dnia 22 grudnia 2011 r. Zarząd Powiatu przekształcając PZOZ w spółkę (na podstawie Aktu przekształcenia) jednocześnie wniesie do nowej spółki prawo własności nieruchomości, które dotychczas PZOZ użytkuje nieodpłatnie.

Przekształcenie PZOZ w spółkę kapitałową dodatkowo wiąże się z wniesieniem aportu przez Powiat w postaci nieruchomości zabudowanych. Opisane i określone jako „aport” składniki majątku ruchomego, będące obecnie własnością PZOZ-u, nie będą wnoszone do spółki jako typowy aport, staną się one własnością nowej spółki wskutek zmiany formy prawnej prowadzonej działalności poprzez przekształcenie PZOZ-u na zasadach określonych w art. 69–82 ustawy z dnia 16 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Przekształcenie to będzie udokumentowane „Aktem przekształcenia” określonym w rozporządzeniu Ministra Skarbu Państwa z dnia 22 grudnia 2011 r. Zarząd Powiatu przekształcając PZOZ w spółkę (na podstawie Aktu przekształcenia) jednocześnie wniesie do nowej spółki prawo własności nieruchomości, które dotychczas PZOZ użytkuje nieodpłatnie. Powiat uważa, że aport ten jest zwolniony od podatku od towarów i usług.

W 2010 r. miało miejsce zwiększenie wartości budynku administracyjno-leczniczego o wartości powyżej 30% wartości początkowej (zwiększenie wartości budynku o ……… zł). Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Powiat nie poniósł wydatków na ulepszenie nieruchomości będących przedmiotem aportu. Nieruchomość ta była wykorzystywana przez dłużnika przez okres 5 lat do czynności opodatkowanych. Powiat nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powiat stał się właścicielem nieruchomości objętej wnioskiem wraz z zabudowaniami, tj. budynkami z mocy prawa od dnia 1 stycznia 1999 r. w związku z reformą administracyjną kraju. Nieruchomości te zostały następnie oddane w nieodpłatne użytkowanie na rzecz PZOZ na podstawie aktu notarialnego z dnia 25 maja 2004 r.

Przedmiotem wniosku są następujące działki będące własnością Wnioskodawcy:

1.  działka nr 24/2 o łącznej powierzchni 0,6582 ha, Na działce zostały zlokalizowane następujące zabudowania:
    *   budynek szpitala wraz z podjazdem dla karetek, boczny wjazd przy północnej granicy działki oraz wjazd główny z budynkiem portierni (budynek portierni nie jest trwale związany z gruntem);
    *   budynek administracyjno-leczniczy;
    *   prosektorium oraz kontenery;
    *   barak – kontener, który częściowo zlokalizowany jest na sąsiedniej nieruchomości. Przedmiotem przekazania będą dwa baraki – kontenery zlokalizowane na 2 działkach geodezyjnych. Jeden kontener zlokalizowany jest całkowicie na działce oznaczonej numerem 507, stanowiącej własność Gminy – Miasta, natomiast drugi kontener częściowo na działce stanowiącej własność Powiatu i częściowo na działce stanowiącej własność Gminy – Miasta.

1.  działka numer 234 o powierzchni 0,3571 ha i działka 235 o powierzchni 0,1303 ha,;na działce zlokalizowany jest budynek przychodni lekarskiej.
2.  składającą się z działki nr 143/1 o powierzchni 0,3345 ha,.

Wszystkie nieruchomości opisane we wniosku są nieruchomościami zabudowanymi. Dotychczas ani Starostwu Powiatowemu ani Powiatowi nie przysługiwało w stosunku do przedmiotu aportu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działka nr 24/2:

*   budynek szpitala wraz z podjazdem dla karetek, boczny wjazd przy północnej granicy działki oraz wjazd główny z budynkiem portierni (budynek portierni nie jest trwale związany z gruntem);

*   budynek administracyjno-leczniczy;

*   prosektorium oraz kontenery;

*   barak – kontener, który częściowo zlokalizowany jest na sąsiedniej nieruchomości. Przedmiotem przekazania będą dwa baraki – kontenery zlokalizowane na 2 działkach geodezyjnych. Jeden kontener zlokalizowany jest całkowicie na działce oznaczonej numerem 507, stanowiącej własność Gminy – Miasta, natomiast drugi kontener częściowo na działce stanowiącej własność Powiatu i częściowo na działce stanowiącej własność Gminy – Miasta.

Działka nr 234:

*   budynek przychodni lekarskiej.

Działka 143/1:

*   budynek przychodni lekarskiej o pow. 984 m2.

Wszystkie budynki/budowle są na trwale związane z gruntem, z wyjątkiem kontenerów znajdujących się w północnej części działki 24/2.

Powiat stał się właścicielem nieruchomości objętej wnioskiem wraz z zabudowaniami, tj. budynkami z mocy prawa od dnia 1 stycznia 1999 r. w związku z reformą administracyjną kraju. Nieruchomości te zostały następnie oddane w nieodpłatne użytkowanie na rzecz PZOZ na podstawie aktu notarialnego z dnia 25 maja 2004 r.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przekształcenie PZOZ-u w spółkę kapitałową na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, z późn. zm.) przy jednoczesnym wniesieniu nieruchomości na własność, można uznać za zbycie przedsiębiorstwa – a w związku z tym na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy wniesienie aportem wymienionych i opisanych we wniosku nieruchomości do nowo tworzonej spółki kapitałowej będzie stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, ale aport ten będzie zwolniony od podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Rada Powiatu ma zamiar podjąć uchwałę w sprawie wyrażenia zgody na przekształcenie PZOZ w spółkę kapitałową. Wniesienie przez Powiat aportu w postaci nieruchomości opisanych we wniosku jest tylko jedną z wielu czynności w ramach kompleksowego przekształcenia PZOZ w spółkę kapitałową. Powiat jako organ tworzący i przekształcający PZOZ w spółkę kapitałową wykonuje szereg czynności organizacyjno-prawnych. Poza wniesieniem przez Powiat nieruchomości do nowej spółki będą też przekazane dotychczasowe składniki majątkowe i niemajątkowe PZOZ-u, środki trwałe, wierzytelności, środki pieniężne oraz wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej.

Pozostałe składniki przedsiębiorstwa będące w dyspozycji PZOZ-u, tj. wszelkie prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy oraz prawa do korzystania z ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wszelkie należności i zobowiązania, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności staną się własnością spółki w wyniku przekształcenia PZOZ, czyli w wyniku zmiany formy prawnej prowadzonej działalności.

Cały dotychczasowy majątek PZOZ-u będzie przekazany na zasadach określonych w art. 69–82 ustawy z dnia 16 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej na rzecz nowej spółki kapitałowej. Zgodnie z art. 81 i 82 ustawy o działalności leczniczej, pracownicy Zespołu Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej stają się pracownikami spółki, bilans zamknięcia PZOZ staje się bilansem otwarcia spółki.

Tak określony zespół aportowanych składników można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa, nie będzie objęta przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W zamian za tak określony aport, Powiat obejmie udziały i stanie się jedynym udziałowcem nowej spółki kapitałowej. Spółka prawa handlowego będzie w stanie w oparciu o przejęte składniki majątkowe prowadzić działalność gospodarczą. Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Nową definicję przedsiębiorstwa obowiązującą od dnia 30 czerwca 2012 r. zawiera art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o działalności leczniczej, który określa przedsiębiorstwo jako zespół składników majątkowych, za pomocą którego podmiot leczniczy wykonuje określony rodzaj działalności leczniczej.

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa, nie będzie objęta przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Zarząd Powiatu przekształcając PZOZ w spółkę kapitałową wniesie do nowo powstałej spółki całe przedsiębiorstwo, w którym są zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, a przekazana masa będzie służyła kontynuowaniu dotychczas prowadzonej działalności.

Powiat uważa, że przekształcenie PZOZ-u w spółkę kapitałową, przy jednoczesnym wniesieniu nieruchomości na własność, jest czynnością, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Jeżeli stanowisko wyrażone w punkcie Ad. 1 jest nieprawidłowego należałoby uznać wniesienie nieruchomości opisanych we wniosku jako aport, który podlega opodatkowaniu. Jednakże wniesienie tego aportu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10 a,

Przedmiotem aportu wniesionego przez Powiat do spółki prawa handlowego będą wszystkie nieruchomości będące własnością Powiatu, które w tej chwili użytkuje PZOZ z tytułu umowy o bezpłatnym użytkowaniu. Pozostałe składniki przedsiębiorstwa będące w dyspozycji tego podmiotu, tj. środki trwałe, wyposażenie, wszelkie prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy oraz prawa do korzystania z ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wszelkie należności i zobowiązania, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności staną się własnością spółki w wyniku przekształcenia PZOZ, czyli w wyniku zmiany formy prawnej prowadzonej działalności. Składniki te nie będą zatem wnoszone do spółki w formie aportu przez Powiat. Same nieruchomości nie mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W przedmiotowej sprawie nie będzie miał zatem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dla celów podatkowych aport traktowany jest jako dostawa towarów lub świadczenie usług i podlega opodatkowaniu. W analizowanym przypadku przedmiotem aportu będą więc tylko opisane nieruchomości wykorzystywane dotychczas do działalności prowadzonej przez PZOZ.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powiat stał się właścicielem nieruchomości zabudowanych ww. budynkami z mocy prawa od dnia 1 stycznia 1999 r. w wyniku reformy administracyjnej kraju. Nieruchomości te zostały następnie oddane w nieodpłatne użytkowanie na rzecz PZOZ. Oddanie opisanych we wniosku nieruchomości do użytkowania nie następowało w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Do pierwszego zasiedlenia dojdzie zatem w wyniku wniesienia aportu przez Powiat do spółki, której przedmiotem będą ww. nieruchomości. Dotychczas Powiatowi, ani Starostwu Powiatowemu nie przysługiwało w stosunku do przedmiotu aportu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wobec powyższego, wniesienie aportu, którego przedmiotem będą ww. nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Powiatu aport nieruchomości do nowo utworzonej spółki kapitałowej będzie zwolniony z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Odnosząc się do przedstawionych powyżej okoliczności przede wszystkim należy zaznaczyć, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Jak już uprzednio zauważono, przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie „dostawy towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, iż czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż oderwanie pojęcia „dostawa towarów” oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

W analizowanej sprawie należy wskazać, iż wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów, bowiem następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu jest więc dostawą towarów, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy dostawa ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Na gruncie kodeksu spółek handlowych przyjęcie, że objęcie udziałów w spółce w zamian za aport stanowi odpłatność, nie byłoby możliwe. Jednak tak jak ustawa odrywa się od konstrukcji prawa cywilnego, tak wydaje się w pełni zasadne rozpatrywanie odpłatności jedynie na gruncie ustawy. Z jej przepisów, a także z orzecznictwa TSUE wynika, że odpłatnością będzie uzyskany przez dostawcę benefit (korzyść) każdego rodzaju. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów.

Wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego lub cywilnego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W regulacji tej ustawodawca nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”, wobec czego dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 552 K.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami zbywanego przedsiębiorstwa w sposób umożliwiający dalsze prowadzenie działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że nie podlegają opodatkowaniu transakcje zbycia przedsiębiorstwa, w tym np. sprzedaż, darowizna czy wniesienie go aportem.

Należy zaznaczyć, iż wyłączona spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest również transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania, że część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną jego część podstawowym wymogiem jest, aby ta część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Rada Powiatu ma zamiar podjąć działania w celu przekształcenia PZOZ w spółkę kapitałową, zgodnie z przepisami art. 75 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Przeprowadzenie przekształcenia ma odbyć się poprzez sporządzenie aktu przekształcenia działającego PZOZ, którego Powiat jest organem założycielskim i prowadzącym w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w spółkę prawa handlowego. W momencie dokonania przekształcenia nowo powstała spółka kapitałowa wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, spółka przejmie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, jakie są w dyspozycji PZOZ, tj. własność wszystkich ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, wszystkie prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy oraz prawa do korzystania z ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wszystkie należności i zobowiązania, wszystkie księgi rachunkowe związane z prowadzeniem PZOZ oraz księgi inwentarzowe, wszelkie inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności, wszyscy pracownicy PZOZ zostaną w dacie przekształcenia pracownikami nowo utworzonej spółki. Powiat będzie jedynym udziałowcem tworzonej dla wykonywania tych samych zadań publicznych spółki. Zarząd Powiatu przekształcając PZOZ w spółkę kapitałową zamierza wnieść do nowo powstałej spółki całe przedsiębiorstwo, w którym są zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, a przekazana masa będzie służyła kontynuowaniu dotychczas prowadzonej działalności. Jednakże nowo powstała spółka nie będzie dysponowała nieruchomościami na podstawie dotychczas przysługującego PZOZ tytułu prawnego. Obecnie PZOZ nieodpłatnie użytkuje nieruchomości będące własnością Powiatu. Wyposażenie spółki w majątek nieruchomy nastąpi na podstawie innego tytułu prawnego.

W wyniku przekształcenia PZOZ w jednoosobową spółkę kapitałową Powiatu Zarząd Powiatu przekaże spółce następujące nieruchomości:

1.  działka nr 24/2 o łącznej powierzchni 0,6582 ha, Na działce zostały zlokalizowane następujące zabudowania:
    *   budynek szpitala wraz z podjazdem dla karetek, boczny wjazd przy północnej granicy działki oraz wjazd główny z budynkiem portierni (budynek portierni nie jest trwale związany z gruntem);
    *   budynek administracyjno-leczniczy;
    *   prosektorium oraz kontenery;
    *   barak – kontener, który częściowo zlokalizowany jest na sąsiedniej nieruchomości. Przedmiotem przekazania będą dwa baraki – kontenery zlokalizowane na 2 działkach geodezyjnych. Jeden kontener zlokalizowany jest całkowicie na działce oznaczonej numerem 507, stanowiącej własność Gminy – Miasta, natomiast drugi kontener częściowo na działce stanowiącej własność Powiatu i częściowo na działce stanowiącej własność Gminy – Miasta.

1.  działka numer 234 o powierzchni 0,3571 ha i działka 235 o powierzchni 0,1303 ha,
    *   na działce zlokalizowany jest budynek przychodni lekarskiej.

1.  składającą się z działki nr 143/1 o powierzchni 0,3345 ha,
    *   budynek przychodni lekarskiej o pow. 984 m2.

Wszystkie nieruchomości opisane we wniosku są nieruchomościami zabudowanymi. Dotychczas ani Starostwu Powiatowemu ani Powiatowi nie przysługiwało w stosunku do przedmiotu aportu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wszystkie budynki/budowle są na trwale związane z gruntem, z wyjątkiem kontenerów znajdujących się w północnej części działki 24/2.

Każda z tych nieruchomości zostanie przekazana na podstawie aktu przekształcenia PZOZ-u w spółkę kapitałową w drodze aktu notarialnego i będzie stanowić masę aportową.

PZOZ jest przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zarząd Powiatu przekształcając PZOZ w spółkę jednocześnie wniesie do nowej spółki prawo własności nieruchomości, które dotychczas PZOZ użytkuje nieodpłatnie. Przekształcenie PZOZ w spółkę kapitałową dodatkowo wiąże się z wniesieniem aportu przez Powiat w postaci nieruchomości zabudowanych.

Zgodnie z art. 69 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 217, z późn. zm.), przekształcenie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę kapitałową odbywa się na zasadach określonych w art. 70–82.

Stosownie do treści art. 73 ust. 1 cyt. ustawy o działalności leczniczej, przekształcenie, o którym mowa w art. 69, może polegać na przekształceniu samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej w jedną spółkę, pod warunkiem, że przekształcane zakłady mają ten sam podmiot tworzący.

Jak wynika z art. 75 pkt 1 i pkt 2 cyt. ustawy, organem dokonującym przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę kapitałową, zwanym dalej "organem dokonującym przekształcenia", jest:

1.  minister właściwy do spraw Skarbu Państwa – w przypadku samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których podmiotem tworzącym jest minister, centralny organ administracji rządowej albo wojewoda;
2.  organ wykonawczy jednostki samorządu terytorialnego – w przypadku samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej, dla których podmiotem tworzącym jest jednostka samorządu terytorialnego.

W myśl art. 77 ww. ustawy, organ dokonujący przekształcenia sporządza akt przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę, o której mowa w art. 69, zwany dalej "aktem przekształcenia".

Zgodnie z art. 78 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, akt przekształcenia zawiera:

1.  akt założycielski spółki;
2.  imiona i nazwiska członków organów spółki pierwszej kadencji;
3.  pierwszy regulamin organizacyjny.

Jak stanowi ust. 2 cyt. artykułu, minister właściwy do spraw Skarbu Państwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, ramowy wzór aktu przekształcenia, mając na celu zapewnienie sprawności procesu przekształcenia samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej w spółki, o których mowa w art. 69.

Z treści art. 79 ust. 1 powołanej wyżej ustawy wynika, iż akt przekształcenia zastępuje czynności określone w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), poprzedzające złożenie wniosku o wpisanie spółki do rejestru przedsiębiorców.

Zgodnie z art. 80 ust. 1 ww. ustawy, dniem przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę, o której mowa w art. 69, jest dzień wpisania tej spółki do rejestru przedsiębiorców.

Z dniem przekształcenia następuje wykreślenie z urzędu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej z Krajowego Rejestru Sądowego (art. 80 ust. 2 cyt. ustawy).

Stosownie do przepisu art. 80 ust. 4 powołanej ustawy, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej, spółka kapitałowa z dniem przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej.

W myśl art. 81 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, z dniem przekształcenia pracownicy przekształcanego samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej stają się, z mocy prawa, pracownikami spółki, o której mowa w art. 69.

Jak wynika z treści art. 82 ust. 1 cytowanej ustawy, podmiot tworzący dokonuje na dzień poprzedzający dzień przekształcenia jednorazowego określenia wartości rynkowej nieruchomości znajdujących się w tym dniu w posiadaniu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej, jeżeli nieruchomości te są przekazywane na własność spółce, o której mowa w art. 69.

W analizowanej sprawie do nowej spółki tytułem aportu zostaną wniesione określone w art. 551 k.c. składniki przedsiębiorstwa, za wyjątkiem prawa nieodpłatnego użytkowania nieruchomości, na których SP ZOZ prowadzi działalność. Dotychczas posiadane przez SP ZOZ nieruchomości zostaną wniesione aportem do spółki. W wyniku tej czynności spółka będzie dysponowała w dalszym ciągu tymi samymi nieruchomościami, jednakże na podstawie innego tytułu prawnego.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż brak prawa nieodpłatnego użytkowania nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności leczniczej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można bowiem przekazać w formie prawa własności.

Przyczyny niemożliwości przekazania jako składników przedsiębiorstwa prawa nieodpłatnego użytkowania nieruchomości wynikają z zastosowania przepisów szczególnych, które wyłączają taką możliwość.

Fakt, że spółka kapitałowa będzie dysponowała nieruchomościami na podstawie innego tytułu prawnego niż obecnie SP ZOZ – nie ma wpływu na opodatkowanie przedmiotowej transakcji, ponieważ nastąpi wniesienie do spółki na własność tych samych nieruchomości, którymi dysponuje obecnie SP ZOZ. Spółka, która będzie nabywcą przedsiębiorstwa będzie kontynuowała dotychczasową jego działalność w oparciu o te same składniki majątkowe, które posiada obecnie SP ZOZ.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że wyłączenie z masy majątkowej zakładu nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności leczniczej, której prawo własności następnie będzie przedmiotem aportu na rzecz spółki kapitałowej, do której Wnioskodawca wnosi ten zakład nie pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego – na dzień wniesienia go aportem do spółki kapitałowej – cech przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż w rozpoznawanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji czynność wniesienia przez Wnioskodawcę aportem przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz podane przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, z których wynika, iż wymienione we wniosku składniki majątku wypełniać będą definicję przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, zatem stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa nie będzie objęta przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem tut. Organu, iż stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe, pytanie nr 2 w analizowanej sytuacji stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.