Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-687/14-4/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-05
Teza: Czy przejęcie przez Wnioskodawcę (samodzielnie lub z innym podmiotem) ogółu praw i obowiązków, wynikających z umowy Spółki, innego wspólnika Spółki, zgodnie z art. 10 § 1, 2 i 3 Kodeksu spółek handlowych, spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: objęcie (nabycie); przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 15 stycznia 2015 r., Nr IPTPB1/415-687/14-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 16 stycznia 2015 r. (data doręczenia 30 stycznia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 4 lutego 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wnioskodawca rozważa zawiązanie wraz z osobami fizycznymi – rezydentami podatkowymi w Polsce i/lub osobami prawnymi/osobami fizycznymi – rezydentami podatkowymi innych państw członkowskich Unii Europejskiej spółki osobowej (spółki jawnej) z siedzibą w Polsce (zwanej dalej: Spółką) oraz pokrycie udziału w Spółce wkładem pieniężnym.

Każdy ze wspólników zobowiąże się do określonych działań na rzecz Spółki, w szczególności będzie zobowiązany do reprezentowania Spółki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W przypadku, gdy założenia biznesowe związane z prowadzoną działalności gospodarczą w formie Spółki nie zostaną spełnione, umowa Spółki będzie przewidywać możliwość wystąpienia wspólnika ze Spółki lub wstąpienia innego wspólnika (lub wspólników) w prawa i obowiązki tego wspólnika.

W przypadku wstąpienia w prawa i obowiązki w miejsce jednego wspólnika przez innego wspólnika (lub wspólników), inny wspólnik (lub wspólnicy) będzie zobowiązany do określonych świadczeń na rzecz Spółki oraz nabędzie określone uprawniania – zgodnie z postanowieniami umowy Spółki.

W zależności od sytuacji finansowej Spółki jawnej, wstąpienie Wnioskodawcy w prawa i obowiązki innego wspólnika może nastąpić bez wypłaty dodatkowego wynagrodzenia przez Wnioskodawcę lub za wypłatą dodatkowego wynagrodzenia przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 4 lutego 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej za pośrednictwem Spółki jawnej w 2015 r. lub 2016 r.;
2.  Spółka jawna będzie prowadzić działalność w zakresie określonym w umowie spółki, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672);
3.  Spółka jawna będzie posiadać dwóch, trzech, czterech albo pięciu wspólników;
4.  będzie posiadać określony procentowo w umowie Spółki jawnej udział w jej zyskach i stratach;
5.  koszty uzyskania przychodów z tytułu Jego udziału w Spółce jawnej będą podlegać przypisaniu do Wnioskodawcy proporcjonalnie do Jego udziału w zyskach Spółki jawnej, określonego w umowie oraz będą podlegać odpowiedniemu uwzględnieniu w sprawozdaniu finansowym Spółki jawnej, ponadto Wnioskodawca będzie w celu ewidencji podatkowej kosztów uzyskania przychodów prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe;
6.  rozważane nabycie praw i obowiązków innego wspólnika Spółki osobowej będzie mieć charakter odpłatny albo nieodpłatny;
7.  na chwilę złożenia uzupełnienia wniosku nie jest rozważane zakończenie działalności Spółki jawnej, natomiast nie jest wykluczone, że w przyszłości, w przypadku gdy założenia biznesowe związane z działalnością Spółki jawnej nie zostaną spełnione, wspólnicy Spółki jawnej podejmą decyzję o zakończeniu działalności Spółki jawnej poprzez jej likwidację lub rozwiązanie bez przeprowadzania procedury likwidacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przejęcie przez Wnioskodawcę (samodzielnie lub z innym podmiotem) ogółu praw i obowiązków, wynikających z umowy Spółki, innego wspólnika Spółki, zgodnie z art. 10 § 1, 2 i 3 Kodeksu spółek handlowych, spowoduje powstanie przychodu po stronie Wnioskodawcy? (Przedmiotowe pytanie nie dotyczy przejęcia praw i obowiązków w zakresie wypłaty zysku z prowadzonej działalności gospodarczej wypracowanego przez Spółkę).

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody opodatkowane są podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do brzmienia art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo naprowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c);
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
    
    *   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
9.  inne źródła.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W opinii Wnioskodawcy w świetle ww. przepisów należy wskazać, że odnoszą się one do przysporzeń majątkowych, które miały miejsce po stronie podatnika, o charakterze definitywnym, a więc powiększających wartość netto majątku podatnika, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się konkretna wartość majątkowa.

W związku z powyższym, w przypadku przejęcia przez podatnika ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej nie można mówić o powstaniu po stronie przejmującego ogół praw i obowiązków definitywnego przysporzenia majątkowego (podobnie jak w przypadku nabycia udziałów/akcji w spółce kapitałowej), tak więc transakcja ta będzie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych neutralna podatkowo. Przysporzenie takie powstanie dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia ww. ogółu praw i obowiązków (wówczas powstanie z tego tytułu ewentualny przychód do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przejęcie przez Niego (samodzielnie lub z innym podmiotem) ogółu praw i obowiązków, wynikających z umowy Spółki, innego wspólnika Spółki, zgodnie z art. 10 § 1, 2 i 3 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn zm.), nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady działania spółek jawnych regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych ((Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ww. ustawy, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Z treści art. 8 § 1 powołanej ustawy wynika, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Zgodnie z art. 28 tej ustawy, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników, a stanowi go wszelkie mienie nabyte przez spółkę, tak w wyniku wniesienia wkładów, jak i w związku z jej działalnością. W czasie trwania spółki do majątku spółki nie przysługują wspólnikom żadne prawa.

Stosownie do art. 10 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 ww. ustawy). Z kolei w myśl art. 10 § 3 powołanej ustawy, w przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki.

Powyższe unormowania dopuszczają możliwość przeniesienia udziału rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika w spółkach osobowych na osoby trzecie lub pozostałych wspólników, gdy umowa spółki tak stanowi.

Zgodnie natomiast z art. 65 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Jako dzień bilansowy przyjąć należy – w przypadku wypowiedzenia – ostatni dzień roku obrotowego, w którym upłynął termin wypowiedzenia (art. 65 § 2 pkt 1 ww. ustawy). Z kolei w myśl art. 65 § 3 tej ustawy, udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

Rozliczenia, o których mowa wyżej, dokonywane są przez występującego wspólnika ze spółką, której majątku dotyczą, nie zaś z pozostającymi w spółce wspólnikami.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnikami tego podatku są poszczególni wspólnicy spółki jawnej. Natomiast sama spółka jawna, jako pewien byt prawny, nie jest podatnikiem podatku dochodowego, mimo tego, że to spółka jako całość jest obowiązana do prowadzenia odpowiednich urządzeń księgowych (czyli podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej za pośrednictwem Spółki jawnej. W przypadku, gdy założenia biznesowe związane z prowadzoną działalności gospodarczą w formie Spółki jawnej nie zostaną spełnione, umowa Spółki jawnej będzie przewidywać możliwość wystąpienia wspólnika ze tej Spółki lub wstąpienia innego wspólnika (lub wspólników) w prawa i obowiązki tego wspólnika. W zależności od sytuacji finansowej Spółki jawnej, wstąpienie Wnioskodawcy w prawa i obowiązki innego wspólnika może nastąpić bez wypłaty dodatkowego wynagrodzenia przez Wnioskodawcę lub za wypłatą dodatkowego wynagrodzenia przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, przychód, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach, to konkretne, wymierne, definitywne, co najmniej wymagalne przysporzenie majątkowe, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się konkretna wartość majątkowa. Przysporzenie takie nie występuje u wspólnika przejmującego ogół praw i obowiązków innego wspólnika spółki.

Jak wskazano wyżej, mienie wniesione jako wkład oraz nabyte przez spółkę stanowi majątek spółki, a nie jej wspólników, również ewentualne rozliczenie wspólnika dokonuje się ze spółką, nie zaś z jej wspólnikami.

Wobec powyższego, w świetle obowiązujących przepisów prawa oraz mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że przejęcie przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków, wynikających z umowy Spółki jawnej, innego wspólnika nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, a nie do pozostałych wspólników Spółki osobowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.