Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4011.216.2022.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-17
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: IP Box; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; własność-własność intelektualna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

### 9 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 30 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 października 2022 r. (data wpływu 4 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych

(…) od 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) i obecnie jest wiodącym dostawcą kompleksowych usług w zakresie oprogramowania tworzonego dla klientów z całego świata, działających w różnych branżach gospodarki. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Współpraca Wnioskodawcy z klientami odbywa się przeważnie na podstawie zawartych umów ramowych określających ogólne warunki współpracy, do których klienci składają poszczególne zamówienia, które określają konkretny zakres i cel prac programistycznych. W ramach współpracy z klientami Wnioskodawca analizuje na bieżąco wymagania biznesowe, projektuje interfejs użytkownika, procesy i funkcje systemu oraz realizuje w uzgodnionych cyklach prace programistyczne zmierzające do wytworzenia konkretnego programu komputerowego (aplikacji, modułu, funkcjonalności, gry komputerowej) zgodnie z zapotrzebowaniem klienta. W oparciu o zawarte z klientami umowy Wnioskodawca przenosi na klientów całość praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych na wskazanych w umowach polach eksploatacji. W konsekwencji z chwilą zapłaty wynagrodzenia przez klienta Wnioskodawca traci prawa do wytworzonych utworów w zamian za wynagrodzenie. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę stanowi w istocie zapłatę za przeniesienie praw autorskich do stworzonych utworów. Na podstawie umów zawartych z klientami Wnioskodawca wytwarzał/aktualnie wytwarza następujące oprogramowanie:

1\. (…)

2\. (…)

3\. (…)

4\. (…)

5\. (…).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przyszłości będzie realizować także inne niż wskazane powyżej, analogiczne projekty, w ramach których w wyniku prac rozwojowych tworzyć będzie nowatorskie programy komputerowe. Przykładowo Wnioskodawca może tworzyć nowatorskie, logiczno-fabularne gry komputerowe, wyróżniające się oryginalną grafiką, stanowiące alternatywę do istniejących na rynku gier charakteryzujących się mroczną i agresywną fabułą.

Wnioskodawca wskazuje, że oprogramowanie wytwarzane jest przez Wnioskodawcę w wyniku realizowanych prac badawczo-rozwojowych. Należy podkreślić, że wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Prace badawczo-rozwojowe związane z wytworzeniem oprogramowania realizowane są zgodnie z przyjętym planem, uwzględniając odpowiednie zasoby niezbędne do ich realizacji (tj. wykwalifikowany personel posiadający specjalistyczną wiedzę oraz niezbędny sprzęt, narzędzia, materiały i usługi).

W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca podejmuje następujące czynności: opracowanie i weryfikacja koncepcji oprogramowania, analizy możliwości wykorzystania dostępnych obecnie technologii, poszukiwanie nowych rozwiązań i metod realizacji różnego rodzaju procesów obliczeniowych oraz przetwarzania i prezentacji danych, tworzenie nowych algorytmów lub rozwój już istniejących, tworzenie unikalnych kodów programistycznych. W konsekwencji prace badawczo-rozwojowe, których efektem jest wytworzenie oprogramowania przez Wnioskodawcę polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, matematyki, statystyki w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego programu komputerowego (aplikacji, gry komputerowej).

Opisane powyżej, wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od podobnych rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że praca nad wytworzeniem oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz jest systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, który to proces zakończony jest powstaniem zupełnie nowego rozwiązania informatycznego (konkretnego oprogramowania). W konsekwencji oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych

W procesie wytwarzania oprogramowania Wnioskodawca zatrudnia/współpracuje z wysokiej klasy specjalistami, m.in. programistami, inżynierami oprogramowania, testerami, oraz deweloperami (dalej: Specjaliści). Wnioskodawca nadmienia, że Specjaliści są podmiotami niepowiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT). W konsekwencji Wnioskodawca ponosi głównie następujące kategorie kosztów, bezpośrednio związanych z wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programów komputerowych:

\- wynagrodzenia z tytułu umów zlecenie/umów o dzieło, tj. należności o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: Koszty bezosobowe);

\- koszty nabycia usług informatycznych w ramach umów B2B zawartych z osobami fizycznymi prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą (tj. pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT; dalej: Koszty B2B).

Należy wskazać, że w ramach współpracy z osobami zatrudnionymi na umowę zlecenie/ umowę o dzieło czy też w ramach współpracy B2B Wnioskodawca nabywa usługi programistyczne, testerskie, wdrożeniowe, w wyniku których powstają fragmenty kodów źródłowych oprogramowania. Wnioskodawca składa w całość fragmenty kodów źródłowych przy pomocy swoich pracowników lub współpracowników (B2B) działających na rzecz Wnioskodawcy. Na jeden program komputerowy Wnioskodawcy składa się kilka lub więcej fragmentów kodów źródłowych nabywanych od Specjalistów. Jeden fragment kodu źródłowego nie jest jeszcze programem komputerowym i jako taki nie podlega ochronie przewidzianej dla programów komputerowych w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą:

\- wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

\- ustalić przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

\- wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca zamierza po raz pierwszy zastosować preferencyjne opodatkowanie stawką 5% o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, do dochodów ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do programu komputerowego w rozliczeniu rocznym za 2021 r. (poprzez złożenie korekty rozliczenia rocznego PIT za 2021 r.) oraz planuje korzystać ze wskazanej ulgi w kolejnych latach podatkowych.

**Uzupełnienie wniosku i doprecyzowanie opisu stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych**

Wnioskodawca potwierdza, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że nie prowadził ani nie prowadzi badań naukowych w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona przez niego działalność związana z tworzeniem/rozwijaniem oprogramowania obejmuje nabywanie, łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wskazane powyżej prace Wnioskodawca prowadzi nieprzerwanie od stycznia 2021 r. W ramach prac rozwojowych Wnioskodawca podejmuje następujące czynności: tworzenie koncepcji, harmonogramu i dokumentacji projektowej, zasadnicze prace programistyczne, weryfikacja systemu/oprogramowania w środowisku zbliżonym do naturalnego oraz wdrożenie w środowisku naturalnym. Celem prowadzonych prac jest opracowanie nowych/zmienionych/ulepszonych produktów w postaci programów komputerowych stanowiących wynik tych prac. Opracowane przez Wnioskodawcę programy komputerowe stanowią główne źródło przychodu z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - jak wskazano w treści Wniosku o interpretację - Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw do programów komputerowych. Jednocześnie Wnioskodawca potwierdza, że wytwarzane przez niego w ramach prac rozwojowych programy komputerowe stanowią nowy, zmieniony lub ulepszony produkt/usługę, a prace programistyczne Wnioskodawcy w tym zakresie nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu. Tworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania (programy komputerowe) charakteryzują się wysokim poziomem innowacyjności, który wynika z faktu, iż każde z rozwiązań jest indywidualne oraz posiada niepowtarzalne funkcjonalności. W konsekwencji opracowane przez Wnioskodawcę rozwiązania programistyczne są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wnioskodawca potwierdza, że tworzone przez niego programy komputerowe są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem i kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Tworzone programy wymagają twórczej realizacji zleconych przez klientów projektów i nie mają powtarzalnego charakteru (każdy zlecony projekt wymaga podjęcia nowej twórczej pracy).

Wnioskodawca potwierdza, że tworzone przez niego oprogramowanie zawsze stanowi odrębny program komputerowy, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie.

Wnioskodawca wskazuje, że autorskie prawa do rozwijanych/ulepszanych przez niego programów komputerowych lub ich części podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 2, Wnioskodawca nie prowadzi w ramach swojej działalności badań naukowych. Jednocześnie jak wskazano w treści Wniosku o interpretację oraz potwierdzono w odpowiedzi na pytanie nr 3, w celu wytworzenia każdego odrębnego programu komputerowego Wnioskodawca podejmuje czynności nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czynności te nie obejmują standardowych, rutynowych i okresowych zmian w oprogramowaniu.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 7, programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę są efektem czynności nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czynności te nie obejmują standardowych, rutynowych i okresowych zmian w oprogramowaniu.

Niniejszy Wniosek o interpretację dotyczy kolejnych lat podatkowych począwszy od 2021 r.

Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne będące przedmiotem umowy z klientem w miejscu i czasie wybranym przez siebie (co wynika m.in. wprost z umowy łączącej Wnioskodawcę z klientem). Tym samym zlecający nie wyznacza Wnioskodawcy ani miejsca ani czasu wykonywania usług. Ponadto Wnioskodawca w ramach wykonywanych czynności nie podlega kierownictwu spółki zlecającej mu wytworzenie/ulepszenie czy modyfikację oprogramowania.

Wnioskodawca świadcząc usługi programistyczne (tj. tworząc lub rozwijając oprogramowanie) na rzecz klientów ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności. Wnioskodawca jest bowiem odpowiedzialny za rezultat swoich prac wobec Zleceniodawców i osób trzecich, a nieprawidłowe wykonanie zleconych prac może spowodować utratę spodziewanego przychodu.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 11 Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat swoich prac wobec Zleceniodawców i osób trzecich.

Wnioskodawca wskazuje, że dochody będące przedmiotem Wniosku o interpretację to uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czyli ze zbycia klientowi (przeniesienia na klienta) autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę.

W zakresie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem Wniosku o interpretację, Wnioskodawca otrzymuje wyłącznie wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na klienta majątkowych praw autorskich do programów komputerowych. Umowy zawarte z klientami wskazują konkretną, umówioną z klientem kwotę wynagrodzenia lub określają ryczałtową godzinową stawkę za godzinę pracy programisty, grafika oraz innych członków zespołu wykonujących pracę związaną z tworzeniem utworu, który jest przedmiotem umowy (wówczas wynagrodzenie ze wskazanego powyżej tytułu stanowi iloczyn ryczałtowej stawki godzinowej i ilości godzin poświęconych na wytwarzanie danego programu komputerowego w danym okresie).

Co do zasady umowy zawarte przez Wnioskodawcę z klientami w zakresie wytworzenia zleconych programów komputerowych wskazują na miesięczne okresy rozliczeniowe (wówczas rozliczenie następuje na podstawie ilości godzin poświęconych na prace programistyczne) oraz na ostateczne rozliczenie po zakończeniu konkretnego etapu prac (kamienie milowe) lub całości prac tj. po przekazaniu na rzecz klienta kompletnego, zdatnego do użytku i funkcjonującego zgodnie z wymaganiami klienta programu komputerowego. W niektórych przypadkach przekazanie na rzecz klienta programu komputerowego potwierdzone jest zatwierdzeniem przez Wnioskodawcę i klienta protokołu zdawczo‑odbiorczego.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 14 i 15, po zakończeniu każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego Wnioskodawca wystawia na klienta fakturę za efekty prac programistycznych, w której wynagrodzenie skalkulowane jest jako iloczyn ryczałtowej stawki godzinowej i ilości godzin poświęconych na wytwarzanie danego programu komputerowego w konkretnym miesiącu. W konsekwencji z upływem każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca) dochodzi do zbycia przez Wnioskodawcę autorskich praw do programu komputerowego. Ponadto po zakończeniu realizacji prac programistycznych wystawiana jest faktura końcowa potwierdzająca zakończenie realizacji konkretnego etapu lub całego projektu (przekazanie całości autorskich praw do programu komputerowego).

Wnioskodawca podkreśla, że w odniesieniu do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem Wniosku o interpretację, całość wynagrodzenia fakturowanego na klientów dotyczy autorskich praw do programów komputerowych. Niemniej jednak Wnioskodawca wystawiając faktury za poszczególne okresy rozliczeniowe czasami (jeśli takie są wymagania klienta) wskazuje na fakturze odrębnie wykonywane w danym miesiącu czynności składające się na wytworzenie programu komputerowego (np. programowanie, testowanie, projektowanie grafik itp.)

Zgodnie z zapisami umów z klientami Wnioskodawca przenosi na klienta wszelkie prawa własności intelektualnej do wszelkich materiałów powstałych w wyniku świadczenia usług programistycznych, m.in. do: kodu źródłowego, zapisu wzorcowego, bazy danych, know‑how. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że każdy odrębny program komputerowy traktowany jest przez Wnioskodawcę jako odrębny projekt, dla którego tworzona jest odrębna dokumentacja projektowa i ewidencja rachunkowa, a w szczególności każdy projekt fakturowany jest na klienta odrębnie. Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 15, w niektórych przypadkach przekazanie na rzecz klienta programu komputerowego potwierdzone jest zatwierdzeniem przez Wnioskodawcę i klienta protokołu zdawczo‑odbiorczego i w tym momencie klient otrzymuje całość praw autorskich do programu komputerowego, na które składa się kod źródłowy i dane do serwisów, które wspomagają aplikację. W przypadku, gdy protokół zdawczo-odbiorczy nie ma zastosowania, całość praw autorskich do programu komputerowego przechodzi na klienta w momencie zapłaty wynagrodzenia.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 14, umowy zawarte przez Wnioskodawcę z klientami wskazują konkretną, umówioną z klientem kwotę wynagrodzenia lub określają ryczałtową godzinową stawkę za godzinę pracy programisty (wówczas wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego stanowi iloczyn ryczałtowej stawki godzinowej i ilości godzin poświęconych na wytwarzanie danego programu komputerowego w danym okresie). Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że na bieżąco prowadzi również ewidencję czasu pracy z podziałem na poszczególne projekty (programy komputerowe) i wykazem poszczególnych czynności składających się na wytworzenie danego programu komputerowego.

Wnioskodawca potwierdza, że od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia/rozwinięcia lub modyfikacji kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. od stycznia 2021 r. prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Osoby zatrudnione w ramach umów zleceń lub umów o dzieło (osoby, o których mowa w pytaniu nr 2 Wniosku o interpretację) wykonują na rzecz Wnioskodawcy czynności programowania tj. tworzenia kodów źródłowych będących częścią składową programu komputerowego tworzonego przez Wnioskodawcę i niestanowiących same w sobie odrębnych programów komputerowych. Ponadto podwykonawcy wykonują na zlecenie Wnioskodawcy czynności projektowania grafik będących częścią składową programu komputerowego tworzonego przez Wnioskodawcę. W konsekwencji Wnioskodawca nie nabywa od podwykonawców kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Z punktu widzenia Wnioskodawcy czynności wykonywane przez podwykonawców (w ramach umów zleceń lub umów o dzieło zawartych z nimi przez Wnioskodawcę) związane są bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawcy, gdyż każdorazowo związane są z tworzeniem (stanowią część składową) nowego programu komputerowego, który powstaje (jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3) w wyniku czynności nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że podwykonawcy, z którymi zawiera umowy zlecenia/umowy o dzieło nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podwykonawcy tj. osoby współpracujące z Wnioskodawcą w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych - umowy B2B (osoby, o których mowa w pytaniu nr 3 Wniosku o interpretację) świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługi programowania tj. tworzenia kodów źródłowych będących częścią składową programu komputerowego tworzonego przez Wnioskodawcę i niestanowiących same w sobie odrębnych programów komputerowych. Ponadto podwykonawcy świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługi projektowania grafik będących częścią składową programu komputerowego tworzonego przez Wnioskodawcę. W konsekwencji Wnioskodawca nie nabywa od podwykonawców kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Z punktu widzenia Wnioskodawcy usługi świadczone przez podwykonawców (w ramach umów B2B zawartych z nimi przez Wnioskodawcę) są bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawcy, gdyż każdorazowo związane są z tworzeniem (stanowią część składową) nowego programu komputerowego, który powstaje (jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3) w wyniku czynności nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabywane przez niego od podwykonawców usługi są wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca wskazuje, że podwykonawcy, z którymi zawiera umowy B2B nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano w treści Wniosku o interpretację oraz w odpowiedziach na pytania nr 21 i 22 wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę dotyczą nabywania usług/zleconych prac programistycznych czy projektowania grafik, które stanowią część składową tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania. Tym samym bez nabycia tych prac/usług Wnioskodawca nie byłby w stanie wytworzyć w ramach prowadzonych prac rozwojowych oprogramowania, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wydatki, o których mowa w odpowiedziach na pytanie 21 i 22 tj. wydatki na zakup usług programistycznych i projektowania grafik oraz wydatki na wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia/umów o działo, w ramach których Zleceniodawcy wykonują czynności programistyczne i projektowania grafik zawsze są ponoszone w związku z konkretnie realizowanym projektem, w ramach którego wytwarzany jest konkretny, zlecony przez klienta program komputerowy. W konsekwencji należy uznać, że ponoszone przez Wnioskodawcę powyższe wydatki zawsze są związane z konkretnymi pracami rozwojowymi (pracami nad wytworzeniem konkretnego programu komputerowego).

Wnioskodawca potwierdza, że w związku z zamiarem korzystania z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką dochodów uzyskiwanych z wytwarzanych programów komputerowych, w 2022 r. uzyskuje i w latach następnych będzie uzyskiwał ww. dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym zdarzeniu.

W odniesieniu do powyższych odpowiedzi Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko przedstawione we Wniosku o interpretację nie uległo zmianie.

### Pytania

1\. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w związku z wytwarzaniem oprogramowania (o którym mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) prowadzi działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki PIT, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT do dochodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytwarzanego przez Wnioskodawcę?

2\. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty bezosobowe należy kwalifikować jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika?

3\. Czy na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty B2B z tytułu wytworzenia przez Specjalistów komponentu oprogramowania należy kwalifikować jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1.

Wnioskodawca jest zdania, że w związku z wytwarzaniem oprogramowania prowadzi działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki PIT, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

Ad 2.

Wnioskodawca jest zdania, że na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty bezosobowe należy kwalifikować jako koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „a” tego wskaźnika.

Ad 3.

Wnioskodawca jest zdania, że na potrzeby kalkulacji wskaźnika nexus, wskazane w stanu opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Koszty B2B z tytułu wytworzenia przez Specjalistów komponentu oprogramowania należy kwalifikować jako koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. d tego wskaźnika, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a więc koszty kwalifikowane do kategorii „b” tego wskaźnika.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Aktualnie przez prace rozwojowe należy rozumieć zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: Prawo o SWiN). Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o PIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W rozumieniu tego przepisu określona działalność spełnia definicję prac rozwojowych, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki:

\- działalność ma charakter twórczy,

\- działalność jest podejmowana w sposób systematyczny,

\- działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: Objaśnienia MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia Z kolei w doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo‑rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot.

Z kolei „systematyczność” oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Należy wskazać, że pomocne w zakresie klasyfikacji prac rozwojowych są także dokumenty opracowane przez OECD. W krajach OECD do celów statystycznych w zakresie prac badawczo-rozwojowych stosowany jest Podręcznik Frascati Manuał 2015 („Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”, dalej: Podręcznik Frascati). Zgodnie z treścią Podręcznika Frascati do działalności badawczo-rozwojowej w obszarze IT należy zaliczać.

\- rozwój nowych systemów operacyjnych lub języków,

\- rozwój technologii związanych z Internetem - projektowanie i wdrożenie nowych wyszukiwarek w oparciu o oryginalne technologie,

\- rozwiązywanie konfliktów występujących pomiędzy hardwarem i softwarem wynikające z procesu,

\- działania zmierzające do rozwiązywania konfliktów w ramach sprzętu lub oprogramowania w oparciu o proces reorganizacji systemu lub sieci,

\- tworzenie nowych lub bardziej efektywnych algorytmów bazujących na nowych technikach,

\- tworzenie nowych i oryginalnych technik szyfrowania lub bezpieczeństwa,

\- prace rozwojowe ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej będące niezbędnym krokiem w procesie tworzenia programu lub systemu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania wymaga m.in. opracowania koncepcji oprogramowania, analizy możliwości wykorzystania dostępnych obecnie technologii, weryfikacji wstępnej koncepcji, poszukiwania nowych rozwiązań i metod realizacji różnego rodzaju procesów obliczeniowych oraz przetwarzania i prezentacji danych, tworzenia nowych algorytmów lub rozwoju już istniejących, tworzenia unikalnych kodów programistycznych, co oznacza, że ma w pełni twórczy charakter. Co więcej, prace programistyczne Wnioskodawcy w zakresie wytworzenia oprogramowania szczegółowo scharakteryzowanego w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone oprogramowanie jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od podobnych rozwiązań już funkcjonujących na rynku.

Ponadto prace w ramach projektu wytworzenia oprogramowania są prowadzone przez Wnioskodawcę w sposób uporządkowany, według określonego planu oraz przez intencjonalnie wybrane osoby, posiadające właściwe kompetencje i wykształcenie (Specjaliści). Tym samym prace w ramach tworzenia oprogramowania przez Wnioskodawcę można uznać za działalność podejmowaną w sposób systematyczny.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, charakter realizowanych przez Wnioskodawcę prac w zakresie wytworzenia oprogramowania wyczerpuje opisane w ustawie o PIT kryteria kwalifikacji działalności badawczo-rozwojowej. Jak wynika bowiem z powyższego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzone przez Wnioskodawcę prace:

\- dotyczą opracowania nowych rozwiązań informatycznych (programy komputerowe wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego),

\- wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań IT (nowego oprogramowania),

\- są prowadzone w sposób systematyczny, uporządkowany, według określonego harmonogramu,

\- mają charakter twórczy, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowego oprogramowania,

\- są prowadzone według procedury opracowania oprogramowania, która wymaga nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w szczególności z obszaru informatyki i technologii IT. Zakończeniem prac jest stworzenie nowego oprogramowania.

W świetle powyższego uznać należy, że działalność programistyczna polegająca na wytworzeniu oprogramowania prowadzona przez Wnioskodawcę i opisana w niniejszym wniosku, ma charakter działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowym,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 30ca ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus). We wskaźniku nexus poszczególne litery wzoru oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto, jak wskazuje art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2) prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw majątkowych do programów komputerowych. Ponadto, Wnioskodawca na bieżąco prowadzi ewidencję pozwalającą w szczególności na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na kwalifikowane prawa własności intelektualne oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na wyżej wymienione prawa i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo‑rozwojowych.

W świetle powyższego oraz przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu przeniesienia na klientów autorskich praw majątkowych do programów komputerowych, z których każdy stanowi utwór prawnie chroniony, wytworzonych w ramach działalności badawczo‑rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. W konsekwencji oznacza to, że Wnioskodawca ma prawo zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez siebie oprogramowania w rozliczeniu rocznym (korekcie rozliczenia rocznego) za 2021 r. oraz będzie mieć takie prawo przy rozliczeniu dochodu z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez siebie oprogramowania w rozliczeniu rocznym za kolejne lata podatkowe

Z kolei jeśli chodzi o prawidłową kwalifikację Kosztów bezosobowych do wskaźnika nexus należy wskazać na Objaśnienia MF. które w pkt 114 i 116 odnoszą się do kosztów związanych z zatrudnianiem pracowników:

\- „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).

\- „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo‑rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika

na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Z powyższego zatem wynika, że jeżeli mamy do czynienia z zatrudnianiem pracowników w oparciu o umowy o pracę, umowy zlecenia czy też umowy o dzieło, wynagrodzenie pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową, w części dotyczącej tej działalności, wraz z dotyczącymi tego wynagrodzenia obowiązkowymi składkami na ubezpieczenia społeczne stanowiącymi koszt pracodawcy, należy ujmować w literze „a” wskaźnika nexus. W konsekwencji przy kalkulacji wskaźnika nexus Koszty bezosobowe Wnioskodawca powinien uwzględnić w literze „a” tego wskaźnika.

Natomiast w zakresie prawidłowego ujęcia Kosztów B2B do wskaźnika nexus Wnioskodawca opiera się na wykładni przedstawionej w Objaśnieniach MF w pkt 115: „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.” Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, zgodnie z którymi:

\- ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty B2B nie dotyczą umów zawartych z podmiotami powiązanymi,

\- ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty B2B dotyczą nabycia komponentów (części składowych) oprogramowania niestanowiących odrębnego programu komputerowego,

zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Koszty B2B należy ująć w literze „b” wskaźnika nexus.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pana zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo‑rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane przepisy, stwierdzamy, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto jak Pan wskazał w opisie sprawy, prowadzona przez Pana działalność związana z tworzeniem/rozwijaniem oprogramowania obejmuje nabywanie, łączenie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania i jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto wytworzone przez Pana programy komputerowe stanowią nowy, zmieniony lub ulepszony produkt/usługę, a wykonywane przez Pana prace programistyczne w tym zakresie nie są związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu. Tworzone przez Pana rozwiązania programistyczne charakteryzują się innowacyjnością i w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana, ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Reasumując – opisana przez Pana działalność jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na mocy art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo‑rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

1\. Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania/ulepszania programów komputerowych lub ich części;

2\. Wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3\. W wyniku prowadzonych przez Pana wszelkich prac powstają utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4\. Przenosi Pan na Klientów wszelkie autorskie prawa majątkowe do wytworzonego, rozwiniętego/ulepszonego programu komputerowego w zamian za co otrzymuje wynagrodzenie;

5\. Osiąga Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

6\. Od stycznia 2021 r. na bieżąco prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym – autorskie prawo do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte/ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze sprzedaży kwalifikowanego IP, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym będzie mógł Pan skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za rok podatkowy 2021 oraz w latach kolejnych według 5% stawki podatku dochodowego (przy założeniu, że Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie).

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości odnośnie uznania wydatków ponoszonych przez Pana w ramach działalności gospodarczej, za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 updof wskazać należy, że określenie działalności badawczo-rozwojowej jest pojęciem szerszym niż działalność badawczo-rozwojowa skutkująca wytworzeniem kwalifikowanego IP. Oznacza to, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Istotne jest jednak, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym podatnik powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 updof, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się do kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 updof, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, czyli koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy o współpracę z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze „b” wzoru nexus, o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym.

Nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP na podstawie umowy o współpracę z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B), powiązanym z Wnioskodawcą będzie ujęta w literze „c” wzoru nexus.

Dodatkowo należy podkreślić, że jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej między podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze „d” wzoru nexus.

Należy zatem zauważyć, że sposób zdefiniowania poszczególnych składników wskaźnika nexus daje podatnikowi możliwość nabycia prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych, ale również możliwość nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, zatem można zaliczyć nie tylko wydatki związane z zatrudnieniem pracowników, ale też te związane z zawarciem umowy z podwykonawcami prowadzącymi działalność gospodarczą (B2B).

Tym samym należności wypłacane podwykonawcom (B2B) prowadzącym własną działalność gospodarczą, niepowiązanym z podatnikiem w rozumieniu przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli dotyczą nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, należy zaliczyć do litery „b” wzoru nexus.

Natomiast wszelkie poniesione należności z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło, wypłacane na rzecz osób zaangażowanych w Projekty B+R, należy zaliczyć do kosztów, o których mowa w składniku „a” wskaźnika Nexus.

Wobec powyższego wydatki ponoszone przez Pana na podwykonawców niepowiązanych z Panem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którymi zawiera Pan umowy zlecenie/umowy o dzieło (koszty bezosobowe) przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 updof (nexus), jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Natomiast jak już wskazano, wydatki poniesione przez Pana na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych, związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od podwykonawców prowadzących działalność gospodarczą (B2B) niepowiązanych z Panem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien Pan zaliczyć do litery „b” wzoru nexus.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja nie rozstrzyga, czy prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz czy efekty Pana pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Te elementy podał Pan jako okoliczności faktyczne sprawy.

Interpretacja dotyczy:

\- stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń, oraz

\- zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności sprawy. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na opisie sprawy. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).