Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-650/14/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-08
Teza: Wynajem budynku użytkowego – najem prywatny czy działalność gospodarcza.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; najem; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 8 lipca 2014 r. (data otrzymania 17 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie zarządzania procedurami kontroli wydatków 70.22 Z. Z tytułu wykonywanej działalności gospodarczej jest podatnikiem podatku VAT. Dochody uzyskane z prowadzonej działalności gospodarczej rozlicza na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój wspólnoty majątkowej. Wnioskodawca razem z małżonkiem są właścicielami obiektu użytkowego wybudowanego z majątku zgromadzonego w trakcie trwania związku małżeńskiego, który będzie źródłem przychodów na podstawie art. 10 ust 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. najem prywatny (wynajem ten nie będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, obiekt nie będzie wykorzystywany w działalności gospodarczej). Wynajmującym będzie Wnioskodawca (tylko on podpisze umowę z najemcą) i przychody będą opodatkowywane w całości przez niego (zgodnie z przepisami Wnioskodawca wraz z małżonkiem złożą oświadczenie o opodatkowaniu przychodów z najmu przez jednego z małżonków, w tym przypadku przez Wnioskodawcę). Przychody będą opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%.

Wydatki na inwestycje – budowę obiektu – zostały potwierdzone fakturami wystawionymi imiennie na nazwisko Wnioskodawcy, od których Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT odliczył podatek VAT naliczony. Obiekt użytkowy będzie przeznaczony na wynajem komercyjny (niemieszkalny).

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania.

1.  Czy fakt, że Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT ma wpływ na poprawność kwalifikacji dochodów (przychodów) uzyskiwanych z tytułu wynajmu obiektu ze źródła najem prywatny, a nie jako pozarolniczą działalność gospodarcza?
2.  Czy fakt, że przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie jest wynajem obiektów, lokali, a obiekt stanowiący przedmiot wynajmu nie stanowi składnika majątku związanego w działalności gospodarczą, pozwala rozliczać przychody osiągnięte z najmu obiektu użytkowego jako najem prywatny – ryczałtem ewidencjonowanym?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierźawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem – za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną – uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – od przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, w terminach przewidzianych w tym przepisie, przy czym jego brzmienie zostało znowelizowane ustawą z dnia 18 marca 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 75, poz. 473).

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy – przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie chyba, że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy Jak stanowi art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkód aby przychód z najmu nieruchomości Wnioskodawca mógł zaliczyć do źródła, o którym mowa w cyt. wyżej art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w wysokości 8,5%. Od wyboru podatnika zależy bowiem kwalifikacja uzyskiwanych z tego tytułu przychodów do odpowiedniego źródła przychodów (z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź z najmu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przepis art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie zarządzania procedurami kontroli wydatków. Wnioskodawca razem z małżonkiem są właścicielami obiektu użytkowego wybudowanego z majątku zgromadzonego w trakcie trwania związku małżeńskiego, który będzie wynajmowany. Wydatki na inwestycje – budowę obiektu – zostały potwierdzone fakturami wystawionymi imiennie na nazwisko Wnioskodawcy, od których Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT odliczył podatek VAT naliczony. Obiekt użytkowy będzie przeznaczony na wynajem komercyjny (niemieszkalny).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi to, czy wynajmując omawiany budynek będzie mógł rozliczać się z podatku dochodowego w formie ryczałtu ewidencjonowanego w wysokości 8,5%.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem – za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalny najem przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć przychód z wynajmowanych nieruchomości do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W niniejszej sprawie, w ocenie Organu, są podstawy do twierdzenia, że opisany najem będzie spełniał przesłanki, o których mowa w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Wnioskodawca już w momencie przystąpienia do inwestycji podjął decyzję o jej charakterze, decydując się na budowę budynku użytkowego przeznaczonego do wynajmu. Świadczy to o tym, że od początku wiadomym było, że inwestycja nie będzie realizowana na prywatne, osobiste potrzeby Wnioskodawcy czy też jego małżonka, ale będzie przewidziana dla innych podmiotów. W efekcie logicznym zdaje się, że Wnioskodawca decydując się na taki krok, ponosząc koszty budowy, planował czerpać korzyści z tej inwestycji. Nie ma więc wątpliwości, że Wnioskodawca ma na celu osiąganie dochodu z przedsięwzięcia o znacznych rozmiarach. Fakt, że Wnioskodawca zdecydował się na budowę tego typu budynku, przy własnym zaangażowaniu finansowym, świadczy o tym, że plany Wnioskodawcy dotyczące najmu tego budynku będą miały charakter długofalowy, nikt bowiem racjonalnie gospodarujący nie decyduje się na tego typu inwestycję, a więc na budowę budynku użytkowego tylko po to, aby go wybudować bez chęci wykorzystywania w sposób zorganizowany, w celu zarobkowym. Nie budzi wątpliwości Organu, że Wnioskodawcy będzie towarzyszył zamiar uzyskania dochodu z inwestycji, który zwróciłby jej koszty. Od samego zatem początku działaniom Wnioskodawcy towarzyszył zamiar zarobkowania, który wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca korzystając przy tym za statusu czynnego podatnika VAT odliczał podatek naliczony od wydatków ponoszonych na realizowaną inwestycję. Ta okoliczność również przesądza o tym, że trudno uznać, że jego najem miał mieć charakter wyłącznie prywatny.

Powyższe okoliczności powodują, że Organ jednoznacznie stwierdza, że planowany najem będzie spełniał przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej wymienione w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A skoro przesłanki takie zostałyby przez Wnioskodawcę spełnione, to opodatkowanie przychodów z najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% będzie niemożliwe. A to oznacza, że Wnioskodawca od momentu uzyskania przychodów z wynajmu budynku będzie mieć obowiązek opodatkowania ich jako przychody z działalności gospodarczej, której definicja została zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.