Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-22
Teza: w zakresie: - możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu, - uznania, że ze zwolnienia korzysta cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej i prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu.
Słowa kluczowe: decyzja; ewidencja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 kwietnia 2019 r. (data wpływu 23 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu – **jest prawidłowe,**
*   uznania, że ze zwolnienia korzysta cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej i prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu,
*   uznania, że ze zwolnienia korzysta cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej i prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest Spółką z siedzibą w Polsce podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski i prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie produkcji elementów napędowych.

Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia strefowego, o którym mowa w art. 16 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Wnioskodawca planuje przeprowadzić inwestycję:

*   mającą na celu zwiększenie mocy produkcyjnych przedsiębiorstwa działającego w SSE na podstawie wydanego wcześniej zezwolenia strefowego,
*   obejmującą działalność tożsamą przedmiotowo z obecną działalnością - objętą zezwoleniem strefowym,
*   w związku, z którą Spóła uzyska decyzję o wsparciu, o której mowa w art. 13 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji.

Realizowana przez Spółkę inwestycja objęta decyzją o wparciu będzie częściowo realizowana poza obszarem SSE, w tym że poza obszarem SSE będą znajdować się jedynie parkingi, miejsca przeładunkowe i chodniki.

Cały proces produkcyjny przeprowadzany w wyniku realizacji inwestycji objętej decyzją o wsparciu umieszony będzie w całości na terenie SSE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla celów obliczenia dochodu zwolnionego uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia strefowego i na podstawie decyzji o wsparciu, Spółka może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie zezwolenia strefowego i decyzji o wsparciu?
2.  Czy w przypadku prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie zezwolenia strefowego i decyzji o wsparciu, dochód uzyskiwany z działalności wskazanej w zezwoleniu strefowym oraz decyzji o wsparciu:
    *   w pierwszej kolejności będzie konsumował zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wynikające z zezwolenia strefowego, a po jego wykorzystaniu
    *   będzie konsumował zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wynikające z decyzji o wsparciu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Ustawa o wspieraniu nowych inwestycji. Zgodnie z art. 13 ust. 6 i 7 ustawy o wpieraniu nowych inwestycji:
    
    *   W przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu.
    *   W przypadku gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio
    
    \-wskazuje pośrednio, że nie ma obowiązku prowadzenia odrębnych ewidencji dla dochodów uzyskiwanych z inwestycji przeprowadzanych w ramach zezwolenia strefowego oraz decyzji o wsparciu. Jeżeli bowiem:
    *   rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością przyznanych zezwoleń strefowych i decyzji o wsparciu,
    *   nie ma potrzeby przyporządkowywać dochodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej realizowanej w wyniku poszczególnych inwestycji do tych inwestycji (związanej z zezwolenie strefowym bądź decyzją o wsparciu), bowiem
    *   cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej realizowanej w wyniku poszczególnych inwestycji korzysta ze zwolnienia z podatku.
2.  Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Równocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem zwolnionym objęty jest:
    
    *   dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu, a
    *   nie wyłącznie dochód uzyskany w wyniku realizacji inwestycji, w związku z którą decyzję o wsparciu uzyskano.
    
    Takie stanowisko potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacjach indywidualnych:
    *   z 7 lutego 2019 r. o sygn. 0114-KDIP2-3.4010.288.2018.1.MS, w której odstąpiono od uzasadnienia i potwierdzono stanowisko podatnika: skoro w Decyzji określono rodzaj działalności, która może być prowadzona przez Spółkę na Terenie wskazanym w Decyzji, bez wskazania, że musi ona dotyczyć wyłącznie Inwestycji, to zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, uwzględniając rozmiar przyznanej pomocy, dotyczy całości dochodu osiągniętego z działalności wskazanej Decyzji i prowadzonej na Terenie Wskazanym w Decyzji,
    *   z 27 grudnia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-3.4010.255.2018.1.MS zgodnie, z którą: ze zwolnienia od podatku korzysta dochód uzyskany z tytułu prowadzenia działalności określonej w decyzji o wsparciu, a nie dochód uzyskany z przeprowadzenia konkretnej inwestycji, którą określa decyzja. Bez znaczenia pozostaje tym samym to, że decyzja zostaje wydana w związku z planowanym przeprowadzeniem konkretnej inwestycji. Decydujące są natomiast określone w decyzji przedmiot działalności i miejsce jej prowadzenia. Jeśli oba te elementy są tożsame dla działalności prowadzonej z wykorzystaniem starych i nowych środków trwałych, czyli dotyczą prowadzenia działalności w miejscu i w zakresie określonym w decyzji, to nie ma podstaw do stwierdzania konieczności przypisywania dochodu do konkretnej inwestycji odrębnie.
3.  Prowadzenie łącznej ewidencji – orzecznictwo. Analizując niniejszą sprawę należy wskazać na linię orzeczniczą dotyczącą prowadzenia ewidencji w przypadku posiadania kilku zezwoleń strefowych:
    
    *   odnoszącą się wprawdzie do działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwoleń strefowych, jednak
    *   w opinii Wnioskodawcy, ze względu na tożsamą zasadę zwolnienia z podatku, mającą zastosowanie w niniejszej sprawie.
    
    Zgodnie z przedmiotową linią orzeczniczą:
    
    *   prowadzenie działalności na terenie jednej SSE, w oparciu o więcej niż jedno zezwolenie strefowe, w którym każde dotyczy tożsamych zakresów działalności,
    *   nie nakłada obowiązku wydzielenia i przyporządkowania dochodu korzystającego ze zwolnienia na podstawie konkretnego zezwolenia strefowego, odpowiednio do tego zezwolenia strefowego.
    
    Stanowisko takie potwierdza przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach:
    *   z 8 listopada 2018 r. o sygn. II FSK 3077/16 zgodnie, z którym: w sytuacji, gdy zakresy działalności we wszystkich zezwoleniach będą się pokrywały, a wszystkie inwestycje \[\`(...)\`\] będą na terenie jednej strefy ekonomicznej, brak jest podstaw do wywodzenia obowiązku odrębnego ustalania osiągniętego dochodu w odniesieniu do każdego z kilku zezwoleń,
    *   Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że odrębne ustalanie osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących normach prawnych kształtujących reżim opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorcę strefowego,
    *   z 20 czerwca 2018 r. o sygn. II FSK 1613/16 w którym wskazano, że: Istota regulacji sprowadza się zatem do tego, aby działalność prowadzona była w określonym miejscu (na terenie specjalnej strefy ekonomicznej) i w ramach uzyskanego zezwolenia. Co prawda ustawodawca posługuje się w art. 17 ust. 1 pkt 34 и.p.d.o.p. pojęciem „zezwolenia”, a nie „zezwoleń” na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy ekonomicznej, lecz nie budzi wątpliwości, że nie ma zakazu posiadania przez przedsiębiorcę więcej niż jednego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie strefy. Wobec tego brak jest podstaw do wywodzenia obowiązku odrębnego ustalania osiągniętego dochodu w odniesieniu do każdego z zezwoleń. Nie stoi temu na przeszkodzie okoliczność określenia maksymalnej dopuszczalnej pomocy publicznej wynikającej z poszczególnych zezwoleń strefowych, gdyż jak wskazano już w oparciu o treść art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wyznaczają one jedynie limit możliwego wykorzystania tej pomocy.

Podsumowanie.

W związku z powyższym, według Wnioskodawcy, jeżeli:

*   w ramach różnych inwestycji uzyskane zostało zezwolenie strefowe i decyzja o wsparciu, jednak ich zakresy przedmiotowe i terytorialne są tożsame,
*   ze zwolnienia korzysta cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej i prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu i zezwoleniu strefowym, w konsekwencji, czego nie ma obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji dla dochodu rozliczanego w ramach decyzji o wsparciu i dochodu rozliczanego w ramach zezwolenia strefowego.

W takim przypadku, zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o wpieraniu nowych inwestycji, dochód uzyskiwany z działalności wskazanej w zezwoleniu strefowym oraz decyzji o wsparciu:

*   w pierwszej kolejności będzie konsumował zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wynikające z zezwolenia strefowego, a po jego wykorzystaniu
*   będzie konsumował zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wynikające z decyzji o wsparciu.

W opinii Wnioskodawcy, dla oceny prawidłowości przedstawionego stanowiska nie ma znaczenia, że uzyskana przez Spółkę decyzja o wparciu będzie częściowo realizowana poza obszarem SSE. Jeżeli:

*   poza obszarem SSE będą znajdować się jedynie parkingi, miejsca przeładunkowe, chodniki,
*   a cały proces produkcyjny będzie znajdować się w obrębie terytorialnym SSE

\-cała działalność gospodarcza, z której uzyskiwany będzie dochód znajdować się będzie na terytorium SSE (dochód objęty zezwoleniem strefowym) oraz terytorium objętym decyzją o wsparciu, a w konsekwencji będzie korzystał ze zwolnienia z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

W art. 17 updop, wskazano rodzaje dochodu (a w niektórych przypadkach przychodu), który korzysta ze zwolnienia przedmiotowego.

I tak, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie podatkowe, o którym mowa w pkt 34a do ust. 1, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu zwolnionego spod opodatkowania. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 4 updop, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Analiza powyższych przepisów wskazuje zatem na to, że na podatnikach prowadzących działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia czy decyzji o wsparciu spoczywa obowiązek prowadzenia ewidencji zapewniającej wyłącznie określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Ustawodawca nie wymaga natomiast prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o zezwolenie i decyzję o wsparciu.

Podobne wnioski wynikają także z analizy art. 17 ust. 6a updop, zgodnie z którym w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia strefowego, o którym mowa w art. 16 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, a także, że planuje przeprowadzić inwestycję w związku, z którą uzyska decyzję o wsparciu, o której mowa w art. 13 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie zezwolenia strefowego i decyzji o wsparciu oraz sposobu rozliczenia pomocy publicznej udzielonej na podstawie zezwolenia SSE i decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 482), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Stosownie do art. 16 ust. 1 tej ustawy, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Na podstawie art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego.

W myśl art. 4 ustawy o WNI, zwolnienie, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI, w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu.

W przypadku gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio (art. 13 ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do art. 13 ust. 8 ustawy o WNI, rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której inwestycja jest realizowana i w oparciu o tę inwestycję prowadzona jest działalność gospodarcza.

Z powyższych przepisów wynika, że przedsiębiorca uzyskujący dochody korzystające ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, oraz decyzji o wsparciu określonej w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, oraz podlegające opodatkowaniu, obowiązany jest zapewnić, by na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych możliwe było ustalenie odrębnego wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej, z której dochód korzysta ze zwolnienia od opodatkowania oraz dla działalności, z której dochód podlega opodatkowaniu. Ww. przepisy nie nakazują natomiast, w przypadku prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia oraz decyzji o wsparciu, aby traktować je odrębnie. W związku z tym, Spółka może prowadzić jedną, wspólną ewidencję dochodów uzyskiwanych na podstawie zezwolenia oraz decyzji o wsparciu na potrzeby rozliczenia dochodu opodatkowanego i dochodu zwolnionego z opodatkowania.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu należy uznać za prawidłowe.

Rozliczenie przyznanej pomocy publicznej będącej dochodem zwolnionym od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a updop, w przypadku kiedy pomoc publiczna w danym roku będzie rozliczana zarówno na podstawie zezwolenia, jak i decyzji winno nastąpić zgodnie z cytowanym powyżej art. 13 ust. 7 ustawy o WNI, w związku z art. 13 ust. 8 ustawy o WNI.

W takiej sytuacji, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania, tj. najpierw na podstawie wydanego zezwolenia, a następnie na podstawie decyzji o wsparciu.

Rozliczenie przyznanej pomocy publicznej w takiej sytuacji następuje wykorzystując najpierw limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia, a po jego wykorzystaniu lub wygaśnięciu, w ramach wydanej decyzji o wsparciu.

Analizując przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, nie można się zgodzić, że ze zwolnienia korzysta cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej i prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu.

Z zestawienia przedstawionych powyżej regulacji wynika, że zgodnie z ustawą o WNI, decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji w ramach działalności gospodarczej, zaś updop zwalnia z podatku dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Z tego względu, biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI, i art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, zwolnienie podatkowe należałoby odnosić do całego dochodu podatnika z działalności gospodarczej prowadzonej zgodnie z decyzją o wsparciu nowej inwestycji, oczywiście pod warunkiem, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą na terenie określonym w uzyskanej przez niego decyzji oraz osiąga dochód z działalności gospodarczej określonej w tej decyzji.

Jednakże, w opinii tut. Organu, zagadnienie to należy rozpatrywać w szerszym kontekście, a w szczególności z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP.

Z treści oceny skutków realizacji (OSR) sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że „instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne ze Strategią na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju (SOR), weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu”. Zważywszy więc na cel udzielania wsparcia – analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych – to treść art. 3 ustawy o WNI, odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji. Oznacza to, że jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, a decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia. W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do innych dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w zezwoleniu/decyzji o wsparciu albo czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie.

W związku z powyższym, zdaniem tut. Organu, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, według którego decydujące znaczenie dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego ma określony w decyzji o wsparciu przedmiot działalności i miejsce jej prowadzenia, ponieważ rodzaj wskazanej działalności zawsze będzie zgodny z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego (osoby prawne) albo do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej (osoby fizyczne). Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, stanowi regionalną pomoc publiczną i również w tym kontekście należy je rozpatrywać. Decyzja o wsparciu jest podstawą udzielania pomocy, gdyż umożliwia po spełnieniu wszystkich warunków, stosowanie ulgi podatkowej. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji. Ponadto, treść § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1713), wskazuje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane, co wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych.

Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje fakt, że art. 17 ust. 6a ustawy o CIT, wprowadza, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie.

Przyjęcie odrębnego rozwiązania (zwolnienie całości dochodów) w przypadku prowadzenia działalności na tym samym terenie byłoby więc sprzeczne z zasadą równości przedsiębiorców i wprowadzałoby dualizm rozwiązań podatkowych, co mogłoby powodować nadużycia podatkowe.

Ponadto, w opinii tut. Organu, zastosowanie wskazanego przez Wnioskodawcę rozwiązania byłoby sprzeczne ze Strategią na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju do roku 2020 (załącznik do uchwały nr 8 Rady Ministrów z dnia 14 lutego 2017 r., M.P. poz. 260), która zakłada rozwój wszystkich terytoriów przez wzmacnianie ich potencjałów endogenicznych i czynników rozwoju oraz likwidacje barier i włączenie w procesy rozwojowe regionów zmagających się z trudnościami, gdyż spowoduje koncentrację prowadzonej działalności w jednym miejscu, a nie jak zakłada SOR włączenie miast i wsi o wysokim wskaźniku bezrobocia.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu jest prawidłowe,
*   uznania, że ze zwolnienia korzysta cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej i prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych na poparciu stanowisko interpretacji indywidualnych tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również nadmienić, że zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.