Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-816/10-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-16
Teza: Spółka nie miała obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia i opłaceniem składki od osób objętych umową.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; polisa ubezpieczeniowa; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.09.2010 r. (data wpływu 30.09.2010 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 08.11.2010 r. (data nadania 08.11.2010 r., data wpływu 10.11.2010 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 27.10.2010 r. (data nadania 27.10.2010 r., data odbioru 03.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zawarciem polisy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zawarciem polisy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Spółkę pismem z dnia 27.10.2010 r. (data nadania 27.10.2010 r., data doręczenia 03.11.2010 r.) do ich uzupełnienia poprzez:

*   dostarczenie dokumentu – (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego lub urzędowo poświadczona za zgodność z oryginałem kopia odpisu z KRS), z którego wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla Pana Sebastiana K. i Pana Juliusza U., którzy podpisali pełnomocnictwo dla Pana Michała C. w imieniu Spółki.

Spółka uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 08.11.2010 r. (data nadania 08.11.2010 r., data wpływu 10.11.2010r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Spółka ma obowiązek pobierania zaliczek na podatek m. in. z tytułu wynagrodzeń wypłacanych dla pracowników Spółki.

Spółka zawarła w dniu 09 października 2008 r. umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki kapitałowej (dalej: Umowa). Umowa została zawarta na czas oznaczony, tj. od 01 października 2008 r. do 30 września 2009 r. Spółka zapłaciła z jej tytułu składkę w dwóch równych ratach, która została obliczona na podstawie m. in. jej wyników finansowych oraz historii roszczeń wniesionych do Spółki bądź jej organów. W Umowie wskazano jako ubezpieczającego Spółkę, zaś jako ubezpieczonych niewskazanych imiennie:

*   byłych, obecnych i przyszłych członków Zarządu i Prokurentów,
*   pracowników (innych niż Członkowie Zarządu, Rady Nadzorczej czy Prokurentów) podczas wykonywania funkcji zarządczych lub nadzorczych,
*   pracowników jako współpozwanych razem z Członkiem Zarządu lub prokurentem Spółki w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnianiu uchybienia.

Jednocześnie zakresem ubezpieczenia zostali objęci również małżonkowie ubezpieczonych z tytułu współwłasności majątkowej, spadkobiercy ubezpieczonych oraz reprezentanci prawni ubezpieczonych. W przypadku zmiany osób ubezpieczonych nie była uiszczana przez Spółkę dodatkowa składka. Wysokość składki nie była również uzależniona od ilości osób objętych ochroną. Również fakt objęcia ubezpieczeniem lub wyłączenia z ubezpieczenia konkretnej osoby nie ma wpływu na wysokość składki. W kwietniu 2009 r. aneksem do Umowy został rozszerzony katalog osób ubezpieczonych o niewskazane imiennie osoby wchodzące w skład Rady Nadzorczej Spółki. Z tytułu poszerzenia katalogu osób objętych ochroną nie była uiszczana dodatkowa składka.

Spółka doliczyła do przychodu każdej z osób ubezpieczonych, wchodzących w skład Zarządu Spółki lub będących jej prokurentami w dniu opłacenia raty składki, kwotę odpowiadającą części raty składki. Przychód ten został ustalony poprzez podzielenie kwoty opłaconej raty składki przez liczbę osób ubezpieczonych wchodzących w skład Zarządu Spółki lub będących jej prokurentami w dniu opłacenia raty składki. Następnie został on doliczony do przychodu danej osoby za miesiąc, w którym Spółka uiściła ratę składki.

Osoby wskazane w Umowie jako ubezpieczeni były zatrudnione w okresie obowiązywania Umowy na umowę o pracę. Z tytułu wypłacanych dla nich wynagrodzeń Spółka obliczała, pobierała i odprowadzała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zakresem ubezpieczenia zostały objęte m. in. szkody wyrządzone przez działania osób wskazanych w polisie osobom trzecim lub Spółce. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje zdarzenia mające miejsce w czasie trwania Umowy i zgłoszone najpóźniej w ciągu 36 lub 72 miesięcy od zakończenie okresu ubezpieczenia, w zależności od sprawowanej funkcji, momentu i powodu zakończenia jej pełnienia.

Odszkodowanie na mocy Umowy obejmuje szkody poniesione przez Spółkę lub osoby trzecie na skutek działania lub zaniechania osób ubezpieczonych. Jednocześnie ubezpieczonym mogą zostać wypłacone poniesione przez te osoby koszty obrony przed skierowanymi do nich roszczeniami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z zawarciem Umowy i opłaceniem składki od osób objętych Umową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

pkt 1.

Zdaniem Spółki, nie ma ona obowiązku obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w związku z zawarciem Umowy i opłaceniem składki, od osób objętych Umową, zaś doliczenie do przychodu osób ubezpieczonych, wchodzących w skład Zarządu Spółki, lub będących jej prokurentami w dniu opłacenia składki, kwoty równej części opłaconej składki było nieprawidłowe.

Na wstępie Spółka zaznaczyła, iż zdaniem Spółki, nie jest możliwe wskazanie wszystkich osób objętych ubezpieczeniem z tytułu Umowy. Wynika to z faktu, iż zgodnie z treścią Umowy ubezpieczeniem zostały objęte osoby sprawujące określone funkcje w organach Spółki, pracownicy Spółki podczas wykonywania funkcji zarządczych i nadzorczych oraz pracownicy jako współpozwani razem z Członkiem Zarządu lub prokurentem Spółki, w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnianiu uchybienia. Ubezpieczeniem zostały objęte również inne osoby, takie jak małżonkowie, spadkobiercy i reprezentanci prawni osób ubezpieczonych Umową. W związku z takim określeniem kręgu ubezpieczonych nie jest możliwe wskazanie wszystkich osób objętych ochroną wynikającą z Umowy. Ponadto w trakcie jej trwania, na skutek zawarcia związków małżeńskich, narodzin dzieci, zmiany zajmowanych przez pracowników stanowisk i pełnionych przez nich funkcji, zatrudniania i zwalniania poszczególnych pracowników, lista osób objętych ubezpieczeniem mogła wielokrotnie ulec zmianie. Jednoznacznie wskazuje to na fakt, iż przedmiotem ubezpieczenia była działalność Zarządu i prokurentów Wnioskodawcy oraz innych pracowników uczestniczących w podejmowaniu przez Spółkę decyzji.

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.; dalej: UPDOF) stanowi, iż: „Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”. Przepis ten wskazuje, iż zasadą w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, jest powszechność opodatkowania. Przedmiotem opodatkowania na gruncie UPDOF jest dochód, będący nadwyżką przychodu nad związanymi z nim kosztami. Tak więc dla celów opodatkowania niezbędnym jest ustalenie istnienia lub nieistnienia przychodu po stronie podatnika.

Art. 11 ust. 1 UPDOF wskazuje, iż: „Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Przepis ten zawiera więc poszczególne kategorie przychodów. Wśród nich znajdują się również wartość otrzymanych przez podatnika innych nieodpłatnych świadczeń. Wartością pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń, w postaci usług zakupionych na rzecz podatnika przez osobę trzecią, zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 3 UPDOF, jest cena ich zakupu.

Art. 12 ust. 1 UDPOF wskazuje, iż „Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: (\`(...)\`) świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”. Ustawodawca w powyższym przepisie wskazał możliwe kategorie przychodów uzyskanych przez pracownika od pracodawcy. Art. 12 ust. 3 UPDOF wskazuje na sposób ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Przepis ten odsyła do stosowania w przedmiotowym zakresie art. 11 ust. 2-2b UPDOF. Art. 11 ust. 2a wskazuje, iż w zakresie zakupionych usług wartością przychodu będzie cena zakupu usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z Umową nie powstał u osób objętych ubezpieczeniem przychód. Zgodnie z art. 11 UPDOF przychodem jest wartość „otrzymanych” przez podatnika innych nieodpłatnych świadczeń. Samo zawarcie Umowy nie może być utożsamiane z „otrzymaniem” przez podatnika innego nieodpłatnego świadczenia. Wynika to z faktu, iż do czasu skierowania przeciwko niemu roszczenia o naprawienie szkody poniesionej przez Spółkę lub osobę trzecią, nie ma on możliwości skorzystania z Umowy, a mają jedynie potencjalną możliwość skorzystania z niej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 sierpnia 2008 r. w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 625/08 wskazał, iż „(…) w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). W przypadku nieskorzystania z nieodpłatnego świadczenia nie można mówić o jego otrzymaniu. Świadczenie takie może być uznane jedynie jako postawione do dyspozycji, zaś postawione do dyspozycji świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia nie mogą być uznane za przychód, z uwagi na definicję przychodu wskazaną w art. 11 ust. 1 UPDOF, która mówi, iż przychodem jest „(…) wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. W konsekwencji, z uwagi na brak otrzymania przez podatnika świadczenia, nie można mówić o uzyskaniu przez niego przychodu.

Świadczenie z tytułu Umowy zostanie przez podatnika otrzymane jedynie w momencie wypłacenia jakichkolwiek świadczeń z tytułu Umowy. Moment wypłaty kwoty z tytułu Umowy będzie chwilą powstania po stronie podatnika przychodu. Jednak przychód uzyskany z tytułu nieodpłatnego świadczenia, w postaci kwot otrzymanych z tytułu ubezpieczenia wskazanego w Umowie, będzie podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 UPDOF. Przepis ten mówi, iż „Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych (…)”. Odszkodowanie wypłacone z tytułu Umowy będzie zaś zaliczone do kwot otrzymanych z tytułu ubezpieczeń majątkowych.

pkt 2.

Zdaniem Spółki, nawet gdyby przyjąć (odmiennie niż wynika to z interpretacji przedstawionej w punkcie 1 powyżej), iż zawarcie Umowy spowodowało powstanie przychodu po stronie osób ubezpieczonych, Spółka nie była zobowiązana do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób objętych Umową.

Ustawodawca określił w art. 12 UPDOF odrębny sposób obliczania wartości dla każdej z kategorii wymienionych tam świadczeń. Tak więc w celu obliczenia wartości przychodu niezbędne staje się przyporządkowanie świadczenia do konkretnej kategorii przychodów wymienionych w przedmiotowym artykule. Ustawodawca nie określił metod obliczania przychodu w inny sposób niż wskazane powyżej. Tak więc jeśli nie jest możliwe określenie wartości świadczenia wg przepisów UPDOF, nie można przypisać przychodu dla konkretnej osoby.

Umową zostały objęte osoby będące pracownikami Spółki, jak i osoby spoza Spółki. Katalog osób objętych ubezpieczeniem był zmienny w czasie m. in. z powodu zmian w sytuacji rodzinnej i prawnej osób w niej wskazanych (zawarcie ślubu, narodziny dziecka, wnuka) oraz zmiany listy osób zatrudnionych przez Spółkę. Żadna z osób objętych ubezpieczeniem nie została wskazana poprzez podanie jej imienia i nazwiska w treści Umowy. Tak więc katalog osób objętych ubezpieczeniem był otwarty i zmienny w czasie. Jednocześnie Umowa nie przewidywała ilości osób objętych ubezpieczeniem. Składka opłacona przez Spółkę została skalkulowana w sposób ryczałtowy dla wszystkich ubezpieczonych.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 3 UPDOF w związku z art. 12 UPDOF w przypadku nieodpłatnych świadczeń, których przedmiotem są usługi, za wartość świadczenia może być przyjęta cena zakupu usługi. Usługą zaś było ponoszenie przez ubezpieczyciela ryzyka zajścia określonego w Umowie zdarzenia. W tym przypadku ceną zakupu jest składka opłacona przez Spółkę. Na niemożność przypisania konkretnej kwoty przychodu poszczególnym osobom wskazuje sposób obliczenia składki. Została ona określona w sposób ryczałtowy, niezależnie od stopnia ryzyka i zakresu ubezpieczenia poszczególnych osób i została uzależniona m. in. od wyników finansowych Spółki. Dodatkowo nieokreślona liczba osób objętych Umową, zmiennym w czasie katalogiem tych osób oraz faktem, iż znacząca część z nich nie była zatrudniona w Spółce, sprawia, iż niemożliwym jest przyporządkowanie każdej z tych osób określonego przychodu. Ponadto osoby zatrudnione u Wnioskodawcy i objęte ochrona posiadają różny zakres kompetencji, a więc również różny zakres odpowiedzialności za poszczególne zdarzenia, których skutkiem może być konieczność wypłaty odszkodowania zgodnie z Umową. W toku wykonywania obowiązków zakres odpowiedzialności poszczególnych osób jest zmienny z dnia na dzień, w miarę podejmowania decyzji w konkretnych sprawach. Powoduje to, iż nie jest możliwe określenie wartości otrzymanego przez każdego z pracowników świadczenia. W związku z niemożliwością określania wartości świadczenia konkretnej usługi na rzecz konkretnego pracownika, przychód ten, z uwagi na jego nieznaną wielkość, nie powinien być uwzględniony w podstawie opodatkowania, co skutkuje niemożliwością jego opodatkowania. Jedynie w sytuacji, gdy objętą ochroną ubezpieczeniową byłaby tylko i wyłącznie jedna osoba sprawująca konkretną funkcję przez cały okres trwania umowy ubezpieczenia, możliwym byłoby opodatkowanie przychodu.

Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie m. in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 10 lutego 2010 r. (sygn. I SA/Op 509/09), zgodnie z którym: Bezsprzecznie, gdyby ubezpieczeniem objęta była tylko jedna osoba z racji sprawowanej funkcji, to byłaby zobowiązana opodatkować ten przychód. (…) składka ubezpieczeniowa obejmuje ubezpieczenie zarówno (…), osób trzecich, jak i członków organów wnioskodawcy, a zatem nie może stanowić po pierwsze przychodu tylko dla członków zarządu (czy też członków innych organów), a po drugie skoro ubezpieczenie i składka nie jest przypisana konkretnej osobie z nazwiska i imienia, brak jest podstaw do przypisania proporcjonalnie części opłaconej składki jako przychodu poszczególnym członkom zarządu” oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 804/09), w którym stwierdzono, iż „ (…) przy zarządach wieloosobowych tak jak przy radach nadzorczych składka ubezpieczeniowa nie może stanowić przychodu dla jej członków, o ile ubezpieczenie i ta składka nie jest przypisana konkretnej osobie z imienia i nazwiska”.

W związku z powyższym zważywszy na brzmienie przepisów UPDOF oraz biorąc pod uwagę dotychczasowe stanowisko sądów administracyjnych w ocenie Spółki Dyrektor Izby Skarbowej winien odpowiedzieć twierdząco na pytanie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika w związku z zawarciem polisy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, w kontekście sformułowanego we wniosku pytania podatkowego.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisami art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Świadczenia pieniężne ponoszone za osoby objęte ubezpieczeniem należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła w dniu 09 października 2008 r. umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków władz spółki kapitałowej. Umowa została zawarta na czas oznaczony, tj. od 01 października 2008 r. do 30 września 2009 r. Spółka zapłaciła z jej tytułu składkę, która została obliczona na podstawie m. in. jej wyników finansowych oraz historii roszczeń wniesionych do Spółki bądź jej organów. W Umowie wskazano jako ubezpieczającego Spółkę, zaś jako ubezpieczonych niewskazanych imiennie:

*   byłych, obecnych i przyszłych członków Zarządu i Prokurentów,
*   pracowników (innych niż Członkowie Zarządu, Rady Nadzorczej czy Prokurentów) podczas wykonywania funkcji zarządczych lub nadzorczych,
*   pracowników jako współpozwanych razem z Członkiem Zarządu lub prokurentem Spółki w związku z roszczeniem, w którym podnoszony jest w stosunku do danego pracownika zarzut rzekomego uczestnictwa lub pomocy przy popełnianiu uchybienia.

Jednocześnie zakresem ubezpieczenia zostali objęci również małżonkowie ubezpieczonych z tytułu współwłasności majątkowej, spadkobiercy ubezpieczonych oraz reprezentanci prawni ubezpieczonych. W przypadku zmiany osób ubezpieczonych nie była uiszczana przez Spółkę dodatkowa składka. Wysokość składki nie była również uzależniona od ilości osób objętych ochroną. Również fakt objęcia ubezpieczeniem lub wyłączenia z ubezpieczenia konkretnej osoby nie ma wpływu na wysokość składki. W kwietniu 2009 r. aneksem do Umowy został rozszerzony katalog osób ubezpieczonych o niewskazane imiennie osoby wchodzące w skład Rady Nadzorczej Spółki. Z tytułu poszerzenia katalogu osób objętych ochroną nie była uiszczana dodatkowa składka.

Spółka doliczyła do przychodu każdej z osób ubezpieczonych, wchodzących w skład Zarządu Spółki lub będących jej prokurentami w dniu opłacenia raty składki, kwotę odpowiadającą części raty składki. Przychód ten został ustalony poprzez podzielenie kwoty opłaconej raty składki przez liczbę osób ubezpieczonych wchodzących w skład Zarządu Spółki lub będących jej prokurentami w dniu opłacenia raty składki. Następnie został on doliczony do przychodu danej osoby za miesiąc, w którym Spółka uiściła ratę składki.

Osoby wskazane w Umowie jako ubezpieczeni były zatrudnione w okresie obowiązywania Umowy na umowę o pracę. Zakresem ubezpieczenia zostały objęte m. in. szkody wyrządzone przez działania osób wskazanych w polisie osobom trzecim lub Spółce. Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje zdarzenia mające miejsce w czasie trwania Umowy i zgłoszone najpóźniej w ciągu 36 lub 72 miesięcy od zakończenie okresu ubezpieczenia, w zależności od sprawowanej funkcji, momentu i powodu zakończenia jej pełnienia. Odszkodowanie na mocy Umowy obejmuje szkody poniesione przez Spółkę lub osoby trzecie na skutek działania lub zaniechania osób ubezpieczonych. Jednocześnie ubezpieczonym mogą zostać wypłacone poniesione przez te osoby koszty obrony przed skierowanymi do nich roszczeniami.

Mając na względzie przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż co do zasady opłacana przez podmiot gospodarczy składka na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej stanowi dla osób ubezpieczonych przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie krąg osób ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty – podlegać może zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia bez wpływu na wysokość składki zapłaconej przez Spółkę. Różny jest też zakres ryzyk objętych ubezpieczeniem w zależności od wykonywanej funkcji.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie ma możliwości przypisania przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki, jednoznacznie grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny organ podatkowy stwierdza, iż Spółka nie miała obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia i opłaceniem składki od osób objętych umową.

Ponadto, odnosząc się do powołanego przez Spółkę we własnym stanowisku art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mającego zdaniem Spółki zastosowanie do nieodpłatnego świadczenia uzyskanego w momencie wypłacenia jakichkolwiek świadczeń z tytułu umowy ubezpieczenia, organ podatkowy stwierdza, iż przywołany przepis ustawy podatkowej nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, w aspekcie sformułowanego we wniosku pytania podatkowego odnoszącego się do skutków podatkowych po stronie pracowników, związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Spółkę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nim zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.