Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.432.2022.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-23
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od inwestycji, inwestycja w kwocie brutto.
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-prawo do odzyskania podatku; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od faktur zakupowych związanych z realizacją projektu i opłacanych ze środków uzyskanych z dofinansowania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 grudnia 2022 r. (wpływ 16 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r., o samorządzie gminnym. Zadania wymienione w ustawie realizowane są przez Gminę w reżimie publicznoprawnym. Jednocześnie Gmina (…) wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina (…) otrzymała promesę w ramach Polskiego Ładu na realizację zadania pn.: „(…)”. Wypłata dofinansowania nastąpi w trzech transzach. W chwili obecnej zadanie jest na etapie zakończenia I części robót i złożenia wniosku do Banku Gospodarstwa Krajowego o wypłatę I transzy.

Całkowita wartość inwestycji polegającej na modernizacji i rozbudowie stacji uzdatniania wody (dalej: SUW) oraz gminnej sieci wodociągowej wynosi (…) zł z czego kwota dofinansowania w ramach Polskiego Ładu wynosi (…) zł. Okres realizacji zadania to lata 2022–2023.

Realizacja inwestycji pn.:„ (…)” dzieli się na 4 zadania.

Zadanie 1 to przebudowa gminnej stacji wodociągowej w (…), tj. instalacji wodnej doprowadzenia wody do poszczególnych filtrów i napowietrzania wody, instalacji sprężonego powietrza do napowietrzenia wody, instalacji odpowietrzania filtrów, instalacji sprężonego powietrza do napędów pneumatycznych oraz przebudowa wewnątrz istniejących studni głębinowych.

Zadanie 2 to przebudowa i rozbudowa gminnej stacji wodociągowej w (…), mająca na celu zwiększenie wydajności stacji, poprawę jakości wody, zwiększenie niezawodności działania stacji, regulacji ciśnienia wody na wyjściu ze stacji, co pozwoli na dostarczanie wody do mieszkańców pod odpowiednim ciśnieniem. Dodatkowo, budynek stacji zostanie przebudowany, zostaną wydzielone dodatkowe pomieszczania, zostaną wymienione przewody oraz dostawione nowe urządzenia. Na działce zostanie wybudowany: odstojnik wód popłucznych, poletko do odwadniania osadu, dwa prefabrykowane zbiorniki żelbetowe wody czystej, zbiornik bezodpływowy. Jednocześnie stacja ta ma pokryć zwiększone zapotrzebowanie na wodę całej gminy.

Zadanie 3 to przebudowa i rozbudowa gminnej stacji wodociągowej w (\`(...)\`) obejmująca przebudowę studni głębinowych w ramach której zostaną zamontowane nowe pompy, co pozwoli na zwiększenie ciśnienia wody na wyjściu ze stacji oraz utrzymanie odpowiedniego ciśnienia wody przy dużych jej poborach.

Zadanie 4 to przebudowa odcinków sieci wodociągowej spinających gminną sieć wodociągową z przyłączem wodociągowym w gminie (…) (budowa „spinek”). Zadanie polega na wykonaniu przewodów łączących istniejące wodociągi w miejscowościach (…), (…) i (…), co pozwoli na zwiększenie ciśnienia wody w przypadku dużego poboru wody.

Zadania w ramach niniejszej inwestycji mają na celu zapewnienie możliwości pokrycia rosnącego zapotrzebowania na wodę w Gminie (…) oraz poprawę jakości wody.

Faktury VAT od wykonawców robót wyłonionych w przetargu będą wystawione na Gminę (…).

Cała zmodernizowana infrastruktura wodociągowa jest i będzie we własności Gminy (…) oraz będzie służyć do wykonywania czynności zarówno zwolnionych z podatku VAT (tj. dostarczanie wody do jednostek budżetowych gminy) jaki i do prowadzonej przez (…) działalności gospodarczej (tj. dostarczania wody mieszkańcom gminy).

Właścicielem Stacji Uzdatniania Wody, które będą modernizowane jest Gmina (…).

Finansowanie w ramach inwestycji strategicznych „Polski Ład” odbywać się będzie w kwocie brutto, ponieważ program ten nie przewiduje finasowania w kwocie netto.

Przyznanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto planowanej inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą Nr 84/2021 Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2021 r. ws. ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład.

Po zakończeniu inwestycji, zmodernizowana sieć wodociągowa oraz SUW poprawi jakość i ilość dostarczanej wody do odbiorców korzystających z gminnej sieci wodociągowej, poprzez poprawę ciśnienia wody, umożliwiające utrzymanie jej na stałym poziomie również przy dużych poborach wody tak, aby odbiorcy na końcowych odcinkach mieli wodę dostarczaną pod tym samym ciśnieniem jak ci na początkowych odcinkach.

Realizacja zadania z pewnością wyeliminuje występujące przerwy w dostawie wody, a w szczególności w okresie zwiększonego zapotrzebowania jakim jest okres letni.

W uzupełnieniu udzielili Państwo odpowiedzi na zadane przez Organ pytania.

1) Czy wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania stanowią/stanowić będą wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z opisaną we wniosku Infrastrukturą?

Odp. Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania są wydatkami bezpośrednio związanymi z modernizacją i przebudową sieci wodociągowej której dotyczy złożony wniosek.

Poniesione wydatki będą poniesione wyłącznie na opisaną we wniosku Infrastrukturę.

2) Czy będą Państwo w stanie przypisać wydatki inwestycyjne do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i do czynności niepodlegających VAT, ewentualnie do czynności zwolnionych od podatku VAT (dokonać alokacji bezpośredniej)?

Odp. Sieć wodociągowa modernizowana ze środków Polskiego Ładu będzie służyć do wykonywania czynności zwolnionych z podatku VAT, tj. do dostarczania wody do jednostek budżetowych gminy jaki i do czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. do dostarczania wody na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych o dostarczanie wody (mieszkańcy, firmy).

Gmina (…) mogłaby przypisać wydatki inwestycyjne do czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku VAT za pomocą prewspółczynnika ustalonego na początku każdego roku, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

3) Czy Gmina po zrealizowaniu inwestycji, o której mowa we wniosku sama będzie realizowała zadania związane z gospodarką wodno-kanalizacyjną, czy przy udziale innej jednostki organizacyjnej – jakiej?

I czy powstała infrastruktura zostanie przekazana tej jednostce?

· Jeśli infrastruktura zostanie przekazana podległej jednostce prosimy o wskazanie:

a) w jakiej formie – na podstawie jakiej umowy,

b) na jaki okres,

c) za jaką kwotę,

Odp. Po zrealizowaniu inwestycji, o której mowa we wniosku Gmina (…) sama będzie realizowała zadania związane z gospodarką wodno-kanalizacyjną. Gmina nie posiada samorządowego zakładu budżetowego ani spółki prawa handlowego.

4) Czy wnioskiem objęte są wyłącznie wydatki na wytworzenie nieruchomości stanowiących środki trwałe (o wartości początkowej przekraczającej lub nieprzekraczającej 15.000 zł – prosimy wskazać), czy także wydatki bieżące?

Odp. Wydatki, o których mowa w złożonym wniosku o wydanie interpretacji podatkowej są wydatkami poniesionym tylko i wyłącznie na wytworzenie i modernizację (ulepszenie) sieci wodociągowej i stacji uzdatniania wody, które zalicza się środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł.

### Pytanie

Czy otrzymując faktury VAT zakupowe wystawione w związku z realizacją zadania pn.: „(…)” i opłacając je ze środków uzyskanych z dofinansowania z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach Programu Inwestycji Strategicznych Polski Ład, Gmina (…) będzie mogła odliczyć podatek VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną.

Gmina (…) będzie realizować inwestycję związaną z modernizacją i przebudową sieci wodociągowej na terenie gminy. Część środków przeznaczonych na ten cel Gmina uzyskała z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach Rządowego Programu Polski Ład. Wypłata dofinasowania będzie następować w trzech transzach.

Gmina realizując zadanie pn. „(…)” będzie otrzymywać faktury VAT zakupowe od podatników podatku VAT wyłonionych w postępowaniu przetargowym. Faktury te będą dokumentować czynności opodatkowane podatkiem VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W omawianej sprawie, Gmina (…) po realizacji ww. zadania będzie wykorzystywać zmodernizowaną infrastrukturę w dwojaki sposób – do czynności zwolnionych i niepodlegających podatkowi VAT (np. dostawa wody do własnych jednostek budżetowych) oraz do czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (np. dostawa wody mieszkańcom gminy na podstawie zawartych umów).

Po zakończeniu inwestycji i oddaniu jej do użytkowania pozostaje ona we władaniu Gminy (…).

Część środków na realizację zadania będzie środkami uzyskanymi z dofinansowania, które są kwotą brutto.

W ocenie Gminy, odliczenie podatku VAT z otrzymanych faktur, w przypadku gdy będą one płacone ze środków otrzymanych z dofinansowania nie będzie możliwe. Odliczenie podatku VAT z faktur opłaconych ze środków z Banku Gospodarstwa Krajowego skutkować będzie podwójnym finansowaniem podatku VAT – jako dofinansowanie w kwocie brutto z Banku Gospodarstwa Krajowego i jako zwrot podatku VAT z Urzędu Skarbowego w przypadku jego odliczenia.

W związku z powyższym Gminie (…) nie będzie przysługiwał również zwrot podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Gmina (…) podczas realizacji inwestycji pn.: „(…)”, jako organ władzy publicznej uzyskujący dofinansowanie w kwocie brutto z Rządowego Funduszu Polski Ład nie będzie miała możliwości odliczenia podatku VAT od faktur opłaconych ze środków Polskiego Ładu.

Państwa stanowisko doprecyzowane w uzupełnieniu do wniosku:

W świetle przedstawionych wyżej okoliczności nasze stanowisko w sprawie nie ulega zmianie – pomimo tego, że Gmina (…) mogłaby przypisać wydatki za pomocą prewspółczynnika do czynności zwolnionych z podatku VAT i podlegających tym podatkiem, to Gmina stoi na stanowisku, że dojdzie do podwójnego finasowania podatku VAT. Odliczając podatek z faktur zakupu dokumentujących wydatki na Inwestycję i otrzymanie dofinansowanie z Banku Gospodarstwa Krajowego (dalej: BGK) w kwocie brutto złoży się na powielenie odliczonego podatku VAT. Płatność za faktury zakupu ze środków otrzymanych z BGK w kwocie brutto jest przesłanką negatywną wpływającą na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu. Ponadto, zakończona inwestycja pozostanie nadal jako środek trwały we władaniu Gminy (…). Nie zostanie przekazana do żadnego zakładu budżetowego ani spółki prawa handlowego, czyli nie będzie miała tu miejsca dodatkowa czynność opodatkowana.

Dlatego też ponosząc wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „(…)” Gmina nie będzie mogła odliczyć podatku VAT od faktur dokumentujących poniesione wydatki.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest **nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1) nabycia towarów i usług,

2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Szczegółowe zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6l ustawy.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.:

‒ odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒ towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ust. 1 i 3a do 4 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj.:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

1) _(uchylony)_

2) _(uchylony)_

3) _(uchylony)_

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a) _(uchylona)_

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób,

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

5) _(uchylony)_

1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

2._(uchylony)_

3._(uchylony)_

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) _(uchylona)_

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) _(uchylony)_

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) _(uchylony)_

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur oraz kolejnych egzemplarzy faktur.

4\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z analizy przepisów art. 88 wynika, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Prawo takie nie przysługuje podatnikowi również, gdy na fakturze podano kwoty niezgodne z rzeczywistością lub faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane lub, co do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego.

Natomiast zgodnie z regulacją art. 88 ust. 4 ustawy z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

\- gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

\- gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności, zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (…).

Art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

1\. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

2\. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Wskazali Państwo, że Gmina otrzymała promesę w ramach Polskiego Ładu na realizację zadania związanego z rozbudową stacji uzdatniania wody oraz gminnej sieci wodociągowej. Wypłata dofinansowania nastąpi w trzech transzach. W chwili obecnej zadanie jest na etapie zakończenia pierwszej części robót i złożenia wniosku do Banku Gospodarstwa Krajowego o wypłatę pierwszej transzy.

Zadania w ramach niniejszej inwestycji mają na celu zapewnienie możliwości pokrycia rosnącego zapotrzebowania na wodę w Gminie oraz poprawę jakości wody.

Faktury VAT od wykonawców robót wyłonionych w przetargu będą wystawione na Gminę.

Cała zmodernizowana infrastruktura wodociągowa jest i będzie we własności Gminy oraz będzie służyć do wykonywania czynności zarówno zwolnionych z podatku VAT (tj. dostarczanie wody do jednostek budżetowych gminy) jaki i do prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej (tj. dostarczania wody mieszkańcom gminy).

Właścicielem Stacji Uzdatniania Wody, które będą modernizowane jest/będzie Gmina.

Finansowanie w ramach inwestycji strategicznych „Polski Ład” odbywać się będzie w kwocie brutto, ponieważ program ten nie przewiduje finasowania w kwocie netto.

Po zakończeniu inwestycji, zmodernizowana sieć wodociągowa oraz SUW poprawi jakość i ilość dostarczanej wody do odbiorców korzystających z gminnej sieci wodociągowej, poprzez poprawę ciśnienia wody, umożliwiające utrzymanie jej na stałym poziomie również przy dużych poborach wody tak, aby odbiorcy na końcowych odcinkach mieli wodę dostarczaną pod tym samym ciśnieniem jak ci na początkowych odcinkach.

Realizacja zadania wyeliminuje występujące przerwy w dostawie wody, a w szczególności w okresie zwiększonego zapotrzebowania jakim jest okres letni.

Państwa wątpliwości dotyczą, możliwości odliczenia podatku VAT z otrzymanych faktur zakupowych wystawionych w związku z realizacją przedmiotowego zadania i opłacanych przez Gminę ze środków uzyskanych z dofinansowania z Banku Gospodarstwa Krajowego w ramach Programu Inwestycji Strategicznych Polski Ład.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak zostało wskazane we wniosku, sieć wodociągowa modernizowana ze środków Polskiego Ładu będzie służyć do wykonywania czynności zwolnionych z podatku VAT, tj. do dostarczania wody do jednostek budżetowych Gminy jaki i do czynności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. do dostarczania wody na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych o dostarczanie wody (mieszkańcy, firmy).

Zatem dla czynności – świadczenie usług doprowadzania wody na rzecz mieszkańców i firm na terenie Gminy, występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności wykonywane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2d.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

W świetle § 2 pkt 6 rozporządzenia:

Przez jednostkę budżetową rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Stosownie do § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Warunek ten w opisanej sytuacji Państwo spełniacie. Inwestycja ma związek z wykonaną czynnością opodatkowaną tj. doprowadzania wody na rzecz mieszkańców i firm.

W opisanej sytuacji nie mają też miejsca wyłączenia zapisane w art. 88 ust. 3a ustawy.

Zatem, w sytuacji ponoszenia wydatków na realizację inwestycji finansowanej w ramach Programu Inwestycji Strategicznych „Polski Ład” nie zaistnieją negatywne przesłanki z art. 88 ustawy VAT, które nie dają prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu. Taką przesłanką nie jest płatność za wydatki w ramach projektu w wysokości brutto.

W analizowanej sprawie, w związku z faktem, że Gmina dostarcza wodę również swoim jednostkom (za pośrednictwem, których świadczyć może czynności w ramach działalności gospodarczej – opodatkowane i zwolnione oraz czynności z poza działalności gospodarczej) zastosowanie znaleźć może prewspółczynnik, czyli przy prawie do odliczenia podatku VAT znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a – 2h i rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. Poza tym wskazali Państwo, że powstała infrastruktura służy czynnościom zwolnionym. Zatem zastosowanie znajdzie przepis art. 90 ustawy, tj. zastosowanie przy prawie do odliczenia dodatkowo proporcji.

Przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub z zewnętrznego funduszu na kwotę VAT – niezależnie od kwestii czy podatnikowi (w tym wypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.

Kwestia ewentualnego wpływu prawa do odliczenia podatku naliczonego lub jego zwrotu na kalkulację wysokości wsparcia inwestycji z różnych środków wykracza poza ramy systemu VAT.

**Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że –** **niezależnie od źródła finansowania zadania –** **Gminie będzie przysługiwało prawo** **do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn.: „(…)”, w części przypadającej na** **nabycie towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej.**

**Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy. Przy czym z przepisu tego nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów.**

**Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki i w jakiej wysokości. Odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego z jakich źródeł pochodzą środki finansowe.**

Państwa stanowisko uznano zatem za **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to, w analizowanej sprawie wysokości odliczenia gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).