Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.554.2016.2.OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-01-10
Teza: Prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2016 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 11 października 2016 r., data wpływu do BKIP w Piotrkowie Tryb. 12 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodem, w tym od paliwa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2016 r. do Izby Skarbowej w Łodzi (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Tryb. 12 października 2016 r.) został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodem, w tym od paliwa.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, pytania i stanowiska Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą ….. Działalność ta dotyczy przede wszystkim transportu drogowego towarów - kod PKD 49.41 Z oraz sprzedaży hurtowej i detalicznej pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli - kod PKD 45.19Z. Średnio zatrudnia około 120 osób. Oprócz samochodów ciężarowych firma posiada również 10 samochodów osobowych, wykorzystywanych do celów mieszanych, od których odlicza się 50% VAT. W ostatnim czasie firma wzięła w leasing operacyjny nowy samochód osobowy wartości 300 tys. zł, nie posiadający homologacji ciężarowej, posiadający więcej niż 3 miejsca łącznie z kierowcą. Na podstawie art. 86A ust. 12 Ustawy VAT dokonane zostało zgłoszenie wyżej wymienionego pojazdu na druku VAT-26, informujące właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, że pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z charakterystyką prowadzonej działalności występuje konieczność stałego przemieszczania się właściciela firmy i jej pracowników administracyjno-biurowych na terenie całego kraju, a także za granicą w celu m.in. przedstawienia zainteresowanym podmiotom aktualnej oferty przedsiębiorstwa, spotkania się z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami, realizowania uzgodnień z klientami, omawiania szczegółów współpracy, zakupu nowych pojazdów dla przedsiębiorstwa lub na sprzedaż, czy też kontroli realizowanych zadań. Ze względu na brak odpowiedniego miejsca - garażu do parkowania wyżej wymienionego samochodu firmowego na terenie firmy oraz z uwagi na mobilny charakter wykonywanej pracy firma chce zezwolić na parkowanie tego pojazdu w innych miejscach niż siedziba przedsiębiorstwa. Właściciel oraz pracownicy będą wykorzystywać samochód firmowy również w godzinach nocnych i popołudniowych. Związane to jest głównie z koniecznością przebycia długich tras po kraju i za granicą. Aby móc spotkać się z kontrahentem przykładowo w Niemczech konieczny jest wyjazd lub powrót w godzinach nocnych. Dlatego też samochód firmowy garażowany będzie poza terenem przedsiębiorstwa, w miejscach zapewniających mu bezpieczeństwo. Dodatkowo ze względu na nieposiadanie odpowiedniego budynku garażowego zlokalizowanego na terenie przedsiębiorstwa występuje brak możliwości zabezpieczenia pojazdu przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub kradzieżą. Użytkownik pojazdu, na mocy Regulaminu Użytkowania Samochodu w Firmie, zobowiązany jest do pozostawieni go w miejscu, które zapewni jego bezpieczeństwo, a miejscem tym według Wnioskodawcy powinien być garaż w miejscu lub pobliżu jego (użytkownika) zamieszkania lub pobytu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Zakresem pytania objęte są wszelkie zakupy towarów i usług związane z użytkowaniem samochodu osobowego tj. m.in.:
    *   zakup paliwa,
    *   zakup olejów silnikowych, smarów i innych płynów eksploatacyjnych,
    *   opłaty za myjnie i czyszczenie wnętrza pojazdu,
    *   zakup części zamiennych,
    *   zakup podstawowych kosmetyków samochodowych,
    *   naprawy i opłaty serwisowe,
    *   opłaty parkingowe,
    *   opłaty za przejazd drogami płatnymi,
    *   zakup opon, felg, żarówek, dywaników, nawigacji, wycieraczek, itp.,
    *   opłaty leasingowe.

1.  Faktury związanie z użytkowaniem samochodu objętego pytaniem wystawiane będą na firmę …\`(...)\`
2.  Pojazd wykorzystywany będzie zarówno w kraju jak i za granicą m.in. do:
    *   dojazd do obecnych, nowych oraz potencjalnych klientów firmy w celu realizacji zawartych umów, przedstawienia oferty współpracy, uzgodnienia jej szczegółów, omówienia dotychczasowej, zmian uzgodnień, podpisania kontraktów, itp.,
    *   wizyty w instytucjach i urzędach,
    *   dojazd do miejsc, w których realizowane są przedsięwzięcia firmy celem kontroli ich wykonania, sprawdzenie sposobu, poprawności ich realizacji,
    *   wyjazdy związane z zakupem nowych pojazdów, maszyn i urządzeń w celu ich obejrzenia, oceny, negocjacji ceny, odbioru,
    *   dojazd do notariusza, adwokata, tłumacza, banku, itp.

1.  Wnioskodawca prowadzi jedynie działalność opodatkowaną, dlatego nie rozdziela kwot podatku naliczonego na kwoty związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem usług transportowych towarów.

1.  1.  Samochód wykorzystywany będzie jedynie do celów działalności gospodarczej. Każdorazowy wyjazd musi zostać zgłoszony osobie odpowiedzialnej (właścicielowi) oraz udokumentowany zostanie w „Ewidencji przebiegu pojazdu”. Użytkownik pojazdu będzie miał obowiązek spisania początkowego i końcowego stanu licznika po to aby móc sprawdzić ilość przebytych kilometrów oraz ilość zużytego paliwa. Dodatkowo „Regulamin użytkowania samochodu w firmie" określa, iż użytkownik nie jest uprawniony do korzystania z samochodu w czasie wolnym od pracy oraz w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą firmy, a samochody służą jedynie wykonywaniu czynności służbowych.
    2.  Nadzór nad używaniem pojazdu będzie przejawiał się w następujących czynnościach:
        *   spisywanie i kontrola stanu licznika,
        *   prowadzenie Ewidencji Przebiegu Pojazdu,
        *   prowadzenie dokumentacji związanej z delegacjami pracowników,
        *   odebranie raportu ustnego lub pisemnego na temat wyjazdu i spraw które zostały podczas niego załatwione, omówione, sprawdzenie dokumentacji,
        *   sprawdzenie liczby faktycznie przejechanych kilometrów z długością wyznaczonej przez nawigację trasy,
    3.  Z pojazdu korzystać będą właściciel i pracownicy administracyjno-biurowi. Będzie on wykorzystywany jedynie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do wykonywania obowiązków służbowych.
    4.  Zarówno właściciel, jak i pracownicy administracyjno-biurowi do dojazdu do pracy używają samochodów prywatnych.
    5.  Firma posiada plac umożliwiający pozostawienie samochodu w godzinach pracy i po nich. Nie posiada natomiast na jej terenie budynku do garażowania pojazdu wymienionego we wniosku.
    6.  Miejsce parkowania/garażowania pojazdu zależeć będzie od tego, kto aktualnie będzie użytkownikiem pojazdu. „Regulamin użytkowania samochodu w firmie” określa, że miejsce to musi gwarantować jego bezpieczeństwo, zabezpieczać przed kradzieżą, uszkodzeniem lub zniszczeniem i może nim być w uzasadnionych przypadkach tj. np. późny powrót z wyjazdu służbowego miejsce zamieszkania/pobytu jego użytkownika. Dlatego też pojazd ten oprócz parkowania na terenie firmy będzie parkowany również poza jej terenem, w zależności od aktualnego miejsca pobytu jego użytkownika, w trakcie wykonywania przez niego obowiązków służbowych.
    7.  Właściciel oraz pracownicy administracyjno-biurowi używać będą pojazdu do dojazdu do pracy. Będzie to miało miejsce np. gdy ze względu na charakter wykonywanych obowiązków nastąpi późny powrót z wyjazdu i na podstawie „Regulaminu użytkowania samochodu w firmie” zostaną oni zobligowani do pozostawienia go w miejscu swojego zamieszkania lub jego pobliżu. Dojazd do pracy będzie wynikał z konieczności odstawienia pojazdu do firmy.
    8.  W samochodzie nie ma zamontowanego lokalizatora GPS. Wnioskodawca nie planuje montażu takiego urządzenia. Kontrola w trakcie wykonywania obowiązków służbowych możliwa będzie poprzez telefoniczny kontakt z jego użytkownikiem.
    9.  Każdy użytkownik samochodu firmowego zobowiązany jest do zapoznania się i przestrzegania „Regulaminu użytkowania samochodu w firmie". Widnieje w nim zapis, że pojazd może być wykorzystywany wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą, w czasie pacy i w trakcie wykonywania obowiązków służbowych, a użytkownik nie może korzystać z niego w czasie wolnym i w celach niezwiązanych z działalnością przedsiębiorstwa. Czynności kontrolne polegać będą na sprawdzeniu zapisów stanu licznika przed i po wyjeździe z zapisami w „Ewidencji przebiegu pojazdu", sprawdzeniu ilości zużytego paliwa w komputerze pojazdu oraz czasu wyjazdu, sprawdzenie dokumentacji wyjazdu.
    10.  ilość zużytego paliwa zostanie określona na podstawie faktur za zakup paliwa, listy tankowań ze zbiornika paliwa na terenie firmy, liczby przejechanych kilometrów z Ewidencji przebiegu pojazdu oraz danych o średnim zużyciu paliwa tego samochodu.
    11.  Będzie prowadzona Ewidencja przebiegu pojazdu, która zawierać będzie elementy o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT, czyli:
        *   numer rejestracyjny pojazdu,
        *   dzień rozpoczęcia i zakończenia ewidencji,
        *   stan licznika przebiegu pojazdu na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji,
        *   wpis osoby kierującej pojazdem dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu obejmujący: kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę przejechanych kilometrów, imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisem osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem,
        *   liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, tj. wzięcie w leasing operacyjny samochodu osobowego opisanego we wniosku, wykorzystywanego wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej, używanego przez właściciela i pracowników administracyjno-biurowych do wykonywania obowiązków służbowych, garażowanego/parkowanego również poza terenem firmy, w miejscach do tego wyznaczonych, zapewniających bezpieczeństwo, znajdujących się w miejscach zamieszkania lub pobytu jego użytkownika - spełnia wymogi przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, i upoważnia Wnioskodawcę do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących dokonywanych zakupów związanych z użytkowaniem tego samochodu firmowego?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), firma w odniesieniu do pojazdu opisanego we wniosku ma prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących dokonywanych zakupów związanych z jego użytkowaniem.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług, z późniejszymi zmianami, zwanej dalej Ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 Ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86a ust. 1 Ustawy w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Natomiast zgodnie z ust. 3 pkt 1 lit. a zapis ten nie ma zastosowania, gdy pojazdy samochodowe wykorzystywane są wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W myśl ust. 4 pkt 1 tego samego artykułu pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich użytkowania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystania tego pojazdu wyłącznie do jej działalności. Natomiast ust. 7 tego artykułu określa elementy, które powinna zawierać ewidencja przebiegu pojazdu, czyli:

*   numer rejestracyjny pojazdu,

*   dzień rozpoczęcia i zakończenia ewidencji,

*   stan licznika przebiegu pojazdu na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji,

*   wpis osoby kierującej pojazdem dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu obejmujący: kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę przejechanych kilometrów, imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisem osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem, - liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W myśl art. 12 podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Wnioskodawca dokonał zgłoszenia opisanego we wniosku pojazdu na druku VAT-26, informując właściwego naczelnika urzędu skarbowego, że pojazd wykorzystywany będzie wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej.

W firmie stosuje się „Regulamin użytkowania samochodu w firmie”. Określa on m.in. cel i zakres użytkowania samochodów firmowych. Mogą one być używane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Pojazdy pozostające do dyspozycji ich użytkownika tylko i wyłącznie w czasie pracy lub czasie wypełniania przez niego obowiązków na rzecz firmy. Użytkownik nie jest natomiast uprawniony do korzystania z samochodu w czasie wolnym od pracy oraz w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Znajduje się w nim również zapis określający miejsce parkowania pojazdu firmowego. Miejscem tym powinno być miejsce gwarantujące jego bezpieczeństwo, zabezpieczające przed kradzieżą, uszkodzeniem lub zniszczeniem, może ono znajdować się w pobliżu zamieszkania/pobytu jego użytkownika. Związane to jest głównie z mobilnym charakterem obowiązków służbowych właściciela firmy i jej pracowników administracyjno-biurowych. Głównie chodzi tu o konieczność przebycia długich tras po kraju i za granicą, które zmusza do podróży w godzinach nocnych i popołudniowych poza normowanym czasem pracy. Niezastosowanie się pracownika do „Regulaminu użytkowania samochodu w firmie” wiąże się z niewłaściwym wypełnieniom obowiązków służbowych i niezastosowanie się do art. 100 § 1 i 2 Kodeksu Pracy. W związku z tym pracodawca może zastosować system kar za niedopełnienie obowiązków przez pracownika. Do wymienionego we wniosku pojazdu Wnioskodawca będzie prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, która zawierać będzie wszystkie wymienione w art. 86a ust. 7 elementy.

Reasumując Wnioskodawca uważa, że może odliczyć 100% kwoty podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z użytkowaniem pojazdu opisanego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i 2 występują jednakże wyjątki. I tak, w świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze–jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 34 ustawy, przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów – dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Przy czym użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane w przepisach elementy.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności – art. 86a ust. 6 ustawy.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, wziął w leasing operacyjny nowy samochód osobowy, nie posiadający homologacji ciężarowej, posiadający więcej niż 3 miejsca łącznie z kierowcą. Na podstawie art. 86A ust. 12 ustawy VAT dokonane zostało zgłoszenie wyżej wymienionego pojazdu na druku VAT-26, informujące właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, że pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej. Faktury związanie z użytkowaniem samochodu objętego pytaniem wystawiane będą na Wnioskodawcę. Wnioskodawca prowadzi jedynie działalność opodatkowaną. Z pojazdu korzystać będą właściciel i pracownicy administracyjno-biurowi. Firma posiada plac umożliwiający pozostawienie samochodu w godzinach pracy i po nich. Nie posiada natomiast na jej terenie budynku do garażowania pojazdu wymienionego we wniosku. Miejsce parkowania/garażowania pojazdu zależeć będzie od tego, kto aktualnie będzie użytkownikiem pojazdu. „Regulamin użytkowania samochodu w firmie” określa, że miejsce to musi gwarantować jego bezpieczeństwo, zabezpieczać przed kradzieżą, uszkodzeniem lub zniszczeniem i może nim być w uzasadnionych przypadkach tj. np. późny powrót z wyjazdu służbowego miejsce zamieszkania/pobytu jego użytkownika. Dlatego też pojazd ten oprócz parkowania na terenie firmy będzie parkowany również poza jej terenem, w zależności od aktualnego miejsca pobytu jego użytkownika, w trakcie wykonywania przez niego obowiązków służbowych. Właściciel oraz pracownicy administracyjno-biurowi używać będą pojazdu do dojazdu do pracy. Będzie to miało miejsce np. gdy ze względu na charakter wykonywanych obowiązków nastąpi późny powrót z wyjazdu i na podstawie „Regulaminu użytkowania samochodu w firmie” zostaną oni zobligowani do pozostawienia go w miejscu swojego zamieszkania lub jego pobliżu. Dojazd do pracy będzie wynikała z konieczności odstawienia pojazdu do firmy.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy zasady użytkowania ww. pojazdu, pozwalają uznać, że w stosunku do tego pojazdu spełnione zostały warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, dające prawo do odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tym samochodem, w tym od zakupów paliwa oraz, czy parkowanie/garażowanie pojazdu również poza terenem firmy, w miejscach do tego wyznaczonych, zapewniających bezpieczeństwo, znajdujących się w miejscach zamieszkania lub pobytu jego użytkownika - spełnia wymogi przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, i upoważnia Wnioskodawcę do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących dokonywanych zakupów związanych z użytkowaniem tego samochodu firmowego.

Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionych powyżej problemów odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również – określony w art. 86 ust. 12 ustawy – wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Biorąc zatem pod uwagę powołane powyżej przepisy w kontekście opisu sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowego pojazdu nie są spełnione, określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, warunki dające prawo do odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tym samochodem. Przede wszystkim nie jest spełniona – wynikająca z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy – przesłanka wyłącznego wykorzystania pojazdu do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Wobec powyższego w analizowanym przypadku samochód używany przez właściciela i pracowników administracyjno-biurowych jest bez wątpienia wykorzystywany również do celów prywatnych. Wykorzystywanie przez pracowników firmy samochodu do celów prywatnych, wyklucza przyjęcie, iż ten samochód wykorzystywany jest wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż gdy pracodawca udostępnia pracownikom samochód służbowy, z przeznaczeniem na dojazdy z pracy do miejsca zamieszkania, to tym samym zaspakaja w pierwszym rzędzie potrzeby prywatne pracownika, gdyż to pracownik bez względu na odległość od miejsca pracy, ma zadbać o to w jaki sposób „dostanie się” na ustaloną z pracodawcą godzinę. Pracodawca nie ma obowiązku zapewnienia pracownikowi transportu z pracy i do pracy. Ponieważ określenie sposobu, w jaki pracownik stawia się do pracy nie należy do sfery zainteresowań i obowiązków pracodawcy (jest to prywatna sprawa pracownika), to przekazanie samochodu na ten cel zaspokaja osobiste potrzeby pracownika.

Zatem w przedmiotowej sprawie z uwagi na przedstawiony sposób wykorzystywania pojazdu, wykluczonym jest przyjęcie, że samochód ten wykorzystywany jest wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT .

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że ww. pojazd będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Tym samym Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na przedmiotowy samochód, w tym paliwa. Prawo to jednakże jest ograniczone do wysokości 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur. Przy czym prawo to będzie przysługiwać, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienne zdarzenie przyszłe, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.