Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-444/08-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-11
Teza: Jeżeli umowa pożyczki zostanie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; opodatkowanie; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.11.2008 r. (data wpływu 28.11.2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19.12.2008 r. (data nadania 19.12.2008 r., data wpływu 23.12.2008 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-444/08-2/AF z dnia 04.12.2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W chwili obecnej grupa kapitałowa, do której należy I. Spółka z o.o. (dalej: „I.” lub „Podatnik”) prowadzi działalność gospodarczą, działając poprzez dwie odrębne spółki: I. oraz A. sp. z o.o. (dalej: „A..”).

W ramach grupy rozważana jest restrukturyzacja mająca na celu integrację działalności obu spółek tak, aby grupa kapitałowa mogła prowadzić działalność w Polsce tylko poprzez jeden podmiot. Ze względu na obecną strukturę własnościową połączenie obu podmiotów byłoby zarówno kosztowną, jak i czasochłonną procedurą, dlatego też postanowiono zmienić strukturę własnościową tak, aby możliwe było przeprowadzenie zdecydowanie tańszej i krótszej procedury uproszczonego połączenia podmiotów. W tym celu Podatnik planuje nabycie 100% udziałów w A., a dopiero następnie połączenia w trybie art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), gdzie I.. będzie spółką przejmującą.

Ze względu na to, iż Podatnik nie posiada wystarczających środków na sfinansowanie transakcji zakupu udziałów w A., planowane jest zaciągnięcie pożyczki od podmiotu trzeciego z grupy kapitałowej (dalej. „Spółka X”). środki uzyskane z tej pożyczki zostaną przeznaczone na nabycie udziałów w A., a tym samym pozwolą na zrealizowanie zamierzonego przedsięwzięcia.

Ponadto, Spółka X, która potencjalnie może wystąpić w roli pożyczkodawcy, udzielała już pożyczek innym podmiotom z grupy. Spółka X nie posiada licencji bankowej. Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, że Spółka X udzielająca pożyczki nie jest udziałowcem I..

Pismem z dnia 04.12.2008 r. Nr IPPB2/436-444/08-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie miejsca dokonania czynności cywilnoprawnej oraz gdzie będą znajdowały się środki pieniężne w dniu zawarcia umowy pożyczki.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15.12.2008 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 19.12.2008 r. (data nadania 19.12.2008 r., data wpływu 23.12.2008 r.). W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że ze względu na fakt, iż pożyczkodawca będzie podmiotem zagranicznym, środki pieniężne w chwili zawarcia umowy pożyczki będą znajdowały się za granicą i po podpisaniu umowy zostaną przekazane na konto I. Sp. z o.o. w Polsce. Co do miejsca zawarcia umowy, na chwilę obecną, Spółka nie podjęła jeszcze ostatecznej decyzji i w miarę dostępności osób upoważnionych do reprezentowania pożyczkodawcy i I. Sp. z o.o. umowa ta może zostać podpisana w Polsce lub za granicą.

Wnioskodawca jest zdania. że z perspektywy I. Sp. z o.o. miejsce zawarcia umowy pożyczki, jak też miejsce położenia środków pieniężnych w dniu zawarcia umowy pożyczki nie ma znaczenia w kontekście zapytania Spółki, tj. potwierdzenia, że udzielenie pożyczki przez pożyczkodawcę do I. stanowi zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielenie pożyczki przez Spółkę X do I. stanowi zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT czynność zwolnioną od podatku od towarów i usług, wobec czego zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatnik stoi na stanowisku, że umowa pożyczki, co do zasady, podlega opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże art. 2 wskazanej ustawy określa przypadki wyłączające opodatkowanie transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych, Zgodnie z pkt 4 tegoż artykułu nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu i dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona.

Z kolei, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W rozumieniu wskazanych przepisów udzielenie pożyczki stanowi zatem niewątpliwie świadczenie usług. W przekonaniu czynność udzielenia pożyczki I. przez Spółkę X powinna być zakwalifikowana do kategorii usług udzielania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym, podkategoria PKWiU 65.22.10.

Art. 27 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku usług finansowych miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Zatem w przedstawionym powyżej stanie faktycznym miejscem świadczenia usług będzie terytorium Polski. W związku z tym, omawiana czynność będzie podlegała regulacjom polskiej ustawy o VAT.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4 w zm. z ant. 2 pkt 9 ustawy o VAT podatnikiem podatku od towarów i usług będzie w tym przypadku I., jako osoba prawna będąca usługobiorcą świadczonych przez podatnika posiadającego siedzibę poza terytorium kraju.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nie może budzić wątpliwości, iż omawiany stan taktyczny wypełnia hipotezę art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron, w tym przypadku I., z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 3 tegoż załącznika wymieniono jako zwolnione od podatku usługi pośrednictwa finansowego sklasyfikowane w sekcji J posiadające oznaczenie PKWiU 65-67, co oznacza, iż udzielenie pożyczki stanowi czynność zwolnioną od podatku VAT.

Zdaniem Podatnika, w świetle wskazanych wyżej przepisów należy przyjąć, iż udzielenie pożyczki przez Spółkę X stanowi usługę finansową, która jest zwolniona od VAT. Z kolei, wobec jednoznacznego brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT omawiana pożyczka nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Powyższe rozumowanie potwierdzają interpretacje organów podatkowych, przykładowo wskazać można stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji indywidualnej wydanej 29 listopada 2007 r. (sygn. IPPB2/436-64/07-2/MZ), „co do zasady podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostały objęte czynności obrotu nieprofesjonalnego, zaś podatkiem od towarów i usług poddany został obrót zawodowy (profesjonalny). Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, udzielanie pożyczek stanowi świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”. Podobne stanowisko co do kwalifikacji usługi udzielania pożyczki, jako przedmiotu opodatkowania VAT, Dyrektor taj samej Izby Skarbowej przedstawił w indywidualnych interpretacjach wydanych 27 listopada 2007 r. (sygn. IPPP1/443-187/07-4/IG) oraz 14 grudnia 2007 r. (sygn. lP-PP2-443-304/07-2/AZ).

W związku z powyższym, w ocenie Podatnika, nie budzi wątpliwości, iż omawiany stan faktyczny wypełnia hipotezę art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawna, jeżeli przynajmniej jedna ze stron, z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona. Podobne do analizowanego stanu taktycznego sytuacje były przedmiotem analizy organów podatkowych, co potwierdzają następujące interpretacje: interpretacja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 27 kwietnia 2006 r. o sygn. 1472/RPP1/443-245/06/AW oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 listopada 2007 r. (sygn. IPPB2/436-64/07-2/MZ) i 24 grudnia 2007 r. (sygn. IPPB2/436-75/07-2/SP),

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych uznano za prawidłowe, jednakże uzasadnienie prawne jest częściowo odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, w tym między innymi umowy pożyczki.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne, w tym pożyczka, podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że umowa pożyczki może być zawarta Polsce lub za granicą. Środki pieniężne w chwili zawarcia umowy pożyczki będą znajdowały się za granicą i po podpisaniu umowy zostaną przekazane na konto Wnioskodawcy w Polsce.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku zawarcia umowy pożyczki poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czynność taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umowy spółki i jej zmiany,
*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych użyte w ustawie określenie podatku od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Należy zaznaczyć, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z tym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, że jeżeli umowa pożyczki zostanie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.