Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.315.2025.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-03
Teza: Skoro pierwotna umowa darowizny została zawarta z
uchybieniem przepisów, co poskutkowało jej nieważnością
bezwzględną, to umowa taka nie rodziła skutków – jest
uważana za całkowicie niebyłą. Wynika z tego, że podatek od
bezwzględnie nieważnej umowy został nienależnie pobrany
przez płatnika.
Słowa kluczowe: czynności-czynność prawna-nieważność czynności
prawnej
darowizna
nadpłata-zwrot nadpłaty
nieważność-nieważność bezwzględna
podatek-podatek od spadków i darowizn
umowa-nieważność umowy
umowa-umowa darowizny
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-
Rozdział 9 Nadpłata-Pojęcie nadpłaty
Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-
Rozdział 9 Nadpłata-Powstanie nadpłaty
Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-
Rozdział 9 Nadpłata-Wniosek o stwierdzenie nadpłaty
Podatek od spadków i darowizn
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział
9 -art. 72-§ 1-pkt 1
[OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział
9 -art. 72-§ 1-pkt 2
[OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział
9 -art. 73-§ 1-pkt 1
[OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział
9 -art. 73-§ 1-pkt. 2
[OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział
9 -art. 75-§ 1
[PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 25 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości
    wystąpienia o nadpłatę podatku zapłaconego od bezwzględnie nieważnej umowy. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    (...) r. za Rep. A nr (...) została sporządzona przed notariuszem umowa darowizny, w której
    (...) oraz (...) oświadczyły, że darują na Pani rzecz przysługujące im udziały wynoszące po
    (...) części w zabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości (...), składającej się z
    działek oznaczonych numerami: (...), o łącznym obszarze (...), a Pani oświadczyła, że
    darowiznę tę przyjmuje.
    Z tytułu zawartej umowy, notariusz jako płatnik pobrał podatek od spadków i darowizn, na
    podstawie art. 18 ust. 2 pkt 2 w zw. z ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 9 ust.
    1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn - III grupa podatkowa - w wysokości (...)
    zł, tj. 2 x (...) zł od każdego nabywanego udziału wynoszącego po (...) części.
    Z uwagi na brak posiadania przez Panią statusu rolnika indywidualnego w rozumieniu art.
    6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, do zawarcia powyższej umowy niezbędne było
    okazanie zgody Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa na
    nabycie, wyrażonej w drodze decyzji administracyjnej, zgodnie z treścią art. 2a ust. 4
    powołanej ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Zgoda taka nie została jednak
    okazana. Zgodnie z treścią art. 9 powołanej ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego,
    skutkuje to nieważnością czynności prawnej, a w przedmiotowej sprawie - nieważnością
    umowy darowizny. Co za tym idzie, brakiem przejścia na Pani rzecz prawa własności
    opisanej powyżej nieruchomości.
    Następnie, aby zawrzeć umowę darowizny wywołującą skutki prawne, zgodnie z treścią
    art. 2a powołanej ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, wystąpiła Pani o wydanie zgody
    Dyrektora Generalnego KOWR na nabycie udziałów w powyższej nieruchomości. Zgoda
    taka została Pani wydana; po czym (...) r. za Rep. A nr (...) doszło do zawarcia przed

    notariuszem umowy darowizny w formie aktu notarialnego, wywołującej skutki prawne w
    postaci nabycia przez Panią udziałów wynoszących po (...) w opisanej powyżej
    nieruchomości.
    W powołanej wyżej umowie, notariusz pobrał podatek od spadków i darowizn w zw. z art.
    15 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn - III
    grupa podatkowa - w wysokości (...) zł, tj. 2 x (...) zł od każdego nabywanego udziału
    wynoszącego po (...) części.
    W związku z zaistniałą sytuacją, doszło do dwukrotnego pobrania podatku od spadków i
    darowizn w kwocie (...) zł na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy
    o podatku od spadków i darowizn - III grupa podatkowa, tj. 2 x (...) zł od każdego
    nabywanego udziału wynoszącego po (...) części, zarówno przy pierwszej czynności Rep. A
    nr (...), która ze względu na brak wymaganego dokumentu była czynnością nieważną, jak i
    w Rep. A nr (...), mocą którego doszło do zawarcia umowy darowizny wywołującej skutki
    prawne w postaci nabycia przez Panią udziałów wynoszących po (...) części w opisanej
    powyżej nieruchomości.

## Pytanie

Czy podatek od spadków i darowizn pobrany na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 3 w zw. z art.
    9 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn - III grupa podatkowa - w
    wysokości (...) zł przy umowie z (...) r. za Rep. A nr (...), to jest w umowie nieważnej, podlega
    zwrotowi?
    Pani stanowisko w sprawie
    Pani zdaniem, z uwagi na fakt, że umowa z (...) r. sporządzona w formie aktu notarialnego
    Rep. A nr (...), ze względu na brak przedłożenia wymaganej zgody Dyrektora KOWR,
    okazała się być umową nieważną z mocy prawa, a co za tym idzie, niewywołującą żadnych
    skutków prawnych w postaci nabycia własności rzeczy, podatek od spadków i darowizn
    został pobrany bezpodstawnie, a co za tym idzie, powinien zostać zwrócony.
    W świetle prawa podatkowego, skoro nie doszło do skutecznego nabycia własności rzeczy,
    to nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. Nieważna
    czynność prawna jest traktowana tak, jakby nigdy nie istniała.
    W konsekwencji, podatek pobrany przez notariusza w wysokości (...) zł, choć pobrany
    formalnie zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 2, art. 15 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy
    (w chwili sporządzenia aktu Rep. A nr (...) z (...) r.), został pobrany od czynności, która
    okazała się prawnie bezskuteczna i nie doprowadziła do powstania obowiązku
    podatkowego. Zatem pobrana kwota stanowi podatek nienależnie zapłacony i jako taka
    powinna podlegać zwrotowi jako nadpłata podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 i 2
    Ordynacji podatkowej, ponieważ podatek został pobrany i zapłacony nienależnie, gdyż
    obowiązek podatkowy w ogóle nie powstał.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i
    darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596):

      Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie
      przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.
    Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęcia „darowizna”, w związku z
    czym należy sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1071).
    Z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że:
      Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na
      rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
    W myśl art. 890 § 1 ww. Kodeksu:
      Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże
      umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli
      przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.
    Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
      Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą
      złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie
      zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia
      przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy
      wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy
      powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.
    Stosownie do treści art. 9 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 tej ustawy:
      Opodatkowaniu podlega nabycie, od jednego zbywcy, własności rzeczy i praw
      majątkowych o czystej wartości przekraczającej 5733 zł - jeżeli nabywcą jest osoba
      zaliczona do III grupy podatkowej.
      Jeżeli nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych od tego samego zbywcy
      następuje więcej niż jeden raz, do czystej wartości rzeczy i praw majątkowych
      ostatnio nabytych dolicza się czystą wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych
      dotychczas od tego samego zbywcy w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w
      okresie 5 lat poprzedzających ten rok. Od podatku obliczonego od łącznej wartości
      nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od
      opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z
      obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków,
      ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i
      prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.
    Art. 14 ust. 1, ust. 2 oraz ust. 3 stanowi, że:
      Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony
      jest nabywca.
      Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do
      osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.
      Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:
        1) do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową,
          rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
        2) do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i
          małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków,
          małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
        3) do grupy III - innych nabywców.

    Z opisu zdarzenia wynika, że (...) r. została sporządzona przed notariuszem umowa
    darowizny, w której (...) oraz (...) oświadczyły, że darują na Pani rzecz przysługujące im
    udziały wynoszące (...) części w zabudowanej nieruchomości, a Pani oświadczyła, że
    darowiznę tę przyjmuje. Z tytułu zawartej umowy, notariusz jako płatnik, pobrał podatek
    od spadków i darowizn. Z uwagi na brak posiadania przez Panią statusu rolnika
    indywidualnego, do zawarcia umowy niezbędne było okazanie zgody Dyrektora
    Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa na nabycie, wyrażonej w drodze
    decyzji administracyjnej - zgoda taka nie została jednak okazana. Zgodnie z treścią art. 9
    ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, skutkuje to nieważnością czynności prawnej, a w
    tej sprawie - nieważnością umowy darowizny. Następnie, aby zawrzeć umowę darowizny
    wywołującą skutki prawne, wystąpiła Pani o wydanie zgody Dyrektora Generalnego KOWR
    na nabycie udziałów w powyższej nieruchomości. Zgoda taka została Pani wydana. (...) r.
    doszło do zawarcia przed notariuszem umowy darowizny w formie aktu notarialnego,
    wywołującej skutki prawne w postaci nabycia przez Panią udziałów wynoszących po (...) w
    opisanej powyżej nieruchomości. W powołanej wyżej umowie, notariusz pobrał podatek
    od spadków i darowizn.
    Wskazuje Pani zatem, że pierwotna umowa darowizny była obarczona nieważnością
    bezwzględną. Chciałaby się Pani dowiedzieć, czy przysługuje Pani prawo do zwrotu
    opłaconego od tej umowy podatku od spadków i darowizn.
    Jak wynika z art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest
      nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, iż
      na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie
      przepisy ustawy.
    Art. 2a ust. 1 oraz ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 423) stanowi, że:
      Nabywcą nieruchomości rolnej może być wyłącznie rolnik indywidualny, chyba że
      ustawa stanowi inaczej.
      Nabycie nieruchomości rolnej przez inne podmioty lub w innych przypadkach niż
      wymienione w ust. 1 i 3, może nastąpić za zgodą Dyrektora Generalnego Krajowego
      Ośrodka, wyrażoną w drodze decyzji administracyjnej, wydanej na wniosek:
        1) zbywcy nieruchomości rolnej, jeżeli: (...);
        2) osoby fizycznej zamierzającej utworzyć gospodarstwo rodzinne, która: (...);
        3) osoby fizycznej zamierzającej powiększyć gospodarstwo rolne, jeżeli: (...);
        4) uczelni, jeżeli nieruchomość rolna: (...);
        5) nabywcy nieruchomości rolnej, jeżeli: (...).
    W myśl art. 9 ust. 1 tej ustawy:
      Nabycie własności nieruchomości rolnej, udziału we współwłasności nieruchomości
      rolnej, użytkowania wieczystego, udziału we współużytkowaniu wieczystym takiej
      nieruchomości oraz nabycie akcji i udziałów w spółce handlowej, o której mowa w
      art. 3a ust. 1, dokonane na podstawie czynności prawnej niezgodnie z przepisami
      ustawy jest nieważne. W szczególności nieważne jest:
      1) dokonanie czynności prawnej bez zawiadomienia uprawnionego do prawa
        pierwokupu lub bez powiadomienia Krajowego Ośrodka - w przypadkach
        określonych w art. 3b, art. 3c i art. 4 ust. 1;
      2) zbycie albo oddanie w posiadanie nieruchomości bez zgody Dyrektora
        Generalnego Krajowego Ośrodka, o której mowa w art. 2b ust. 3;
      3) nabycie nieruchomości rolnej w oparciu o nieprawdziwe oświadczenia albo
        fałszywe lub potwierdzające nieprawdę dokumenty.
    Jak wynika z powyższego, czynność prawna - w tym wypadku umowa darowizny - zawarta
    z pominięciem uzyskania zgody Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia
    Rolnictwa, jest z mocy prawa (bezwzględnie) nieważna.

    Nieważność bezwzględna oznacza, że czynność prawna (np. umowa) jest prawnie
    nieważna od samego początku, co oznacza, że nie wywołuje żadnych zamierzonych
    skutków prawnych. Stan nieważności jest definitywny i nie można go naprawić, a
    dotkniętą nią czynność prawną należy wykonać ponownie zgodnie z prawem, jeśli strony
    chcą osiągnąć zamierzone cele. Nieważność bezwzględna wynika zazwyczaj z przypadków
    sprzecznych z prawem lub zasadami współżycia społecznego, braku zdolności prawnej
    strony lub niedochowania wymaganej formy czynności prawnej.
    Czynność prawna obarczona nieważnością bezwzględną jest nieważna od razu, bez
    potrzeby orzeczenia sądu czy oświadczenia strony. Umowa dotknięta nieważnością
    bezwzględną nie rodzi zamierzonych skutków prawnych od momentu jej zawarcia. Stan
    nieważności jest ostateczny i nie da się go naprawić.
    A zatem, skoro pierwotna umowa darowizny została zawarta z uchybieniem przepisów, co
    poskutkowało jej nieważnością bezwzględną, to umowa taka nie rodziła skutków - jest
    uważana za całkowicie niebyłą. Wynika z tego, że podatek od bezwzględnie nieważnej
    umowy został nienależnie pobrany przez płatnika.
    Art. 72 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 111 ze zm.) stanowi, że:
      Za nadpłatę uważa się kwotę:
        1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
        2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od
          należnej.
    W myśl art. 73 § 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:
      Nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem:
        1) zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od
          należnej;
        2) pobrania przez płatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od
          należnej.
    Zgodnie z art. 75 § 1 omawianej ustawy:
      Jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo
      wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty
      podatku.
    Wobec powyższego, w związku z nienależnie pobranym podatkiem od bezwzględnie
    nieważnej umowy, przysługuje Pani prawo do zwrócenia się do właściwego naczelnika
    urzędu skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty podatku pobranego przez
    płatnika przy zawarciu aktu notarialnego z (...) r.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.