Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.731.2023.1.ESZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-05
Teza: Uznanie wydzielonej części przedsiębiorstwa za ZCP oraz obowiązek korekty podatku naliczonego przez wydzieloną spółkę.
Słowa kluczowe: działalność-działalność deweloperska; korekta-korekta podatku naliczonego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 9

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

*   uznania wyodrębnionej jednostki w postaci Części infrastrukturalnej, do której zostaną wydzielone składniki majątkowe wskazane we wniosku, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy,
*   uznania przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie tego ZCP za transakcję podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy,
*   uznania, że Spółka przejmująca jako następca prawny stanie się podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie ewentualnych korekt podatku naliczonego w zakresie otrzymanego ZCP w postaci Części infrastrukturalnej zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionej jednostki w postaci Części infrastrukturalnej, do której zostaną wydzielone składniki majątkowe wskazane we wniosku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uznania przeniesienia w ramach podziału przez wydzielenie tego ZCP za transakcję podlegającą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz uznania, że Spółka przejmująca jako następca prawny stanie się podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie ewentualnych korekt podatku naliczonego w zakresie otrzymanego ZCP w postaci Części infrastrukturalnej zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B sp. z o.o.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A sp. z o.o. (dalej: „Zainteresowany będący stroną postępowania”, „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „A sp. z o.o.”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`). Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (posiada nieograniczony obowiązek podatkowy i jest rezydentem podatkowym w Polsce). Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) zarejestrowanym w Polsce.

Jedynym udziałowcem Spółki jest C. z siedzibą na Cyprze (dalej: „Spółka C.” lub C). Spółka C posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Spółka C nabyła udziały Wnioskodawcy w drodze umowy sprzedaży udziałów w dwóch etapach: początkowo na mocy umowy z dnia 23 września 2013 r. od spółki D sp. z o.o. (50% udziałów), a następnie na podstawie umowy z E pozostałe 50% udziałów (zmiana danych w polskim rejestrze handlowym została wprowadzona 22 stycznia 2016 r.). C nie posiada zagranicznego zakładu (ang. permanent establishment, PE) w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca jest spółką powołaną do realizacji kolejnych obiektów inwestycji polegającej na budowie kompleksu biurowego o nazwie „(\`(...)\`)”.

Obecnie Spółka planuje podział Spółki przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”). Planowany podział ma skutkować przeniesieniem części majątku Spółki na istniejącą spółkę B sp. z o.o. (dalej: „Zainteresowany niebędący stroną postępowania” lub B lub „Spółka przejmująca”).

W tym miejscu należy wyjaśnić, że Spółka przejmująca została utworzona przed podziałem w celu sprawnego przeprowadzenia procesu wydzielenia. Wpis do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił 10 lutego 2023 r. Spółka przejmująca została wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (\`(...)\`), (\`(...)\`) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (\`(...)\`). Spółka posiada numer NIP (\`(...)\`). Siedziba spółki znajduje się w (\`(...)\`) przy ulicy (\`(...)\`). Zgodnie z informacjami ujawnionymi w Krajowym Rejestrze Sądowym przedmiot przeważającej działalności spółki jako przedsiębiorcy stanowi wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. C posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki przejmującej. Na moment podziału spółka będzie zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT, dzięki czemu na moment zarejestrowania podziału Spółka przejmująca będzie w stanie nieprzerwanie wykonywać działalność opodatkowaną Wnioskodawcy w zakresie zapewnienia spółkom będącym właścicielami poszczególnych budynków, wspólnego korzystania z infrastruktury.

W skład majątku Spółki przenoszonego w ramach podziału przez wydzielenie („Część infrastrukturalna”) ma wchodzić w szczególności prawo własności i prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z drogami i infrastrukturą drogową, a także sieciami elektrycznymi oraz wodno-kanalizacyjnymi.

Do Części infrastrukturalnej, która zostanie przeniesiona w ramach planowanego podziału zostaną przyporządkowane następujące środki trwałe.


| Część infrastrukturalna - środki trwałe 
| 1. Grunty (w części dotyczącej elementów infrastruktury) | 16. Instalacje przeciwpożarowe 
| 2. Drogi, powierzchnie utwardzone | 17. Infrastruktura drogowa 
| 3. Trwałe naniesienia gruntowe (stanowiące odrębną od gruntu własność) przy fontannie znajdującej się na terenie kompleksu. | 18. Separator 
| 4. Sieć kanalizacyjna i wodna znajdująca się w drogach oraz sieci znajdujące się na nieruchomościach budynkowych a należące do A Sp. z o.o. | 19. Pylony 
| 5. Linia kablowa SN | 20. Zieleń 
| 6. Oświetlenie uliczne | 21. Krzesła i stoły przy fontannie 
| 7. Oświetlenie ciągów pieszych przy fontannie i zasilanie | 22. Kosze na śmieci stojące (3 sztuki) 
| 8. Sieć wodociągowa | 23. Taras drewniany 
| 9. Kanalizacja sanitarna, instalacje sanitarne | 24. Ławki, zestaw leżaków 
| 10. Kanalizacja deszczowa brudna oraz wpusty deszczowe | 25. Kompaktor (`(...)`) (2 sztuki) - prasownica do śmieci 
| 11. Automatyczna kasa płatnicza | 26. Aktualizacja wyceny nieruchomości inwestycyjnych, różnice kursowe - w części dot. Części infrastrukturalnej 
| 12. Kanalizacja deszczowa czysta | 27. System parkingowy 
| 13. Instalacje zewnętrzne | 28. Komputer PC i komputer zarządzający 
| 14. Wiata autobusowa | 29. Sieć elektryczna 
| 15. Szlaban | 30. Sieć teletechniczna 

Spółka zachowa („Część deweloperska”) zasoby nieruchomości (grunty inne niż dotyczące elementów infrastruktury), nakłady inwestycyjne, pozwolenia na budowę stanowiące projekty w toku, w tym które są niezbędne do prowadzenia działalności na rynku najmu instytucjonalnego (ang. Private Rental Sector).

W skład Części deweloperskiej majątku, który pozostanie w Spółce jako spółce dzielonej będą wchodzić następujące środki trwałe.


| Część deweloperska – środki trwałe 
| 1. Grunty (inne niż dotyczące elementów infrastruktury) | 8.Instalacja fotowoltaiczna 
| 2. Parkingi (grunty, na których zlokalizowane są tymczasowe miejsca parkingowe) | 9. Tymczasowa powierzchnia utwardzona 
| 3. Zewnętrzna sieć cieplna B4 | 10. Zieleń 
| 4. Przyłącza wodociągowe do planowanych budynków | 11. Aktualizacja wyceny nieruchomości inwestycyjnych, różnice kursowe - w części dotyczącej Części deweloperskiej 
| 5. Przyłącza kanalizacji sanitarnej do planowanych budynków | 12. Inwestycje w toku 
| 6. Przyłącza kanalizacji deszczowej czystej do planowanych budynków | 13. Nakłady ujęte na kontach środków trwałych „(…)”, „(…)” i „(…)” 
| 7. Przyłącza kanalizacji deszczowej brudnej do planowanych budynków |  

Podział przez wydzielenie opisany w niniejszym wniosku odbędzie się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Do podstawowych celów planowanej reorganizacji należą w szczególności aspekty ekonomiczne i biznesowe. Wydzielenie infrastruktury do nowej spółki stanowi uzupełnienie działalności deweloperskiej. Należy mieć bowiem na uwadze, że A sp. z o.o. wydzieliła zrealizowane projekty deweloperskie (budynki w ramach (\`(...)\`)) do osobnych spółek, które zajmują się ich wynajmem, jak również których udziały mogłyby zostać sprzedane zewnętrznym inwestorom.

Celem planowanej reorganizacji w zakresie infrastruktury jest zapewnienie spółkom będącym właścicielami poszczególnych budynków, wspólnego korzystania z infrastruktury, w szczególności w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w tych spółkach do osób trzecich.

Dzięki temu zostałby osiągnięty efekt polegający na tym, że nabywca udziałów spółki będącej właścicielem danego budynku (biurowego, garażowego) nabywałby również część udziałów w spółce posiadającej infrastrukturę wspólna (\`(...)\`).

Innymi słowy, wydzielenie ma na celu umożliwienie partycypowania w infrastrukturze i wspólnego zarządzania nią w formie spółki celowej przez właścicieli poszczególnych budynków. Uregulowanie tej kwestii jest istotne dla umożliwienia sprzedaży udziałów w spółkach „budynkowych” nabywcom na rynku, tj. spoza grupy kapitałowej D.

Formalne wyodrębnienie Części infrastrukturalnej jako oddzielnej jednostki organizacyjnej nastąpi w formie uchwały zarządu Spółki (uchwała zostanie podjęta przed podziałem Spółki zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH). W konsekwencji, w Uchwale zostanie wskazany dokładny opis aktywów i pasywów składających się na dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) związanych z Częścią infrastrukturalną i Częścią deweloperską.

W związku z powyższym, wyodrębnienie Części infrastrukturalnej i Części deweloperskiej uwzględnia, co następuje.

Część infrastrukturalna

Wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie zarządu Spółki o wyodrębnieniu jednostki organizacyjnej o nazwie B oraz wskazanie osób kierujących jednostką, przy czym do jej zadań gospodarczych należy zarządzanie przypisanymi jednostce składnikami majątkowymi w zakresie Części infrastrukturalnej i umożliwienie korzystania z przedmiotowej infrastruktury spółkom będącym właścicielami budynków wchodzących w składki (\`(...)\`).

Do jednostki B zostaną przypisane w szczególności środki trwałe wskazane powyżej w tabeli jako wchodzące w skład Części infrastrukturalnej, jak również:

1\. aktywa obrotowe, w zakresie związanym ze skłądnikami majątku przypisanymi do Części infrastrukturalnej, w tym należności (wierzytelności) z tytułu dostaw towarów i usług, środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe czynne,

2\. zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w zakresie związanym ze składnikami majątku przypisanymi do Części infrastrukturalnej, w tym: zobowiązania (kwota główna i odsetki) oraz prawa wynikające z umowy pożyczki z dnia 19 marca 2018 r. pomiędzy A sp. z o.o. jako pożyczkobiorcą, a D jako pożyczkodawcą w wysokości (\`(...)\`) euro, a także rezerwy na zobowiązania, zobowiązania długoterminowe, zobowiązania z tytułu dostaw i usług w okresie wymagalności do 12 miesięcy, zaliczki otrzymane na dostawy, rozliczenia międzyokresowe,

3\. prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z przypisanymi składnikami majątku oraz działalnością Części infrastrukturalnej, w tym pozostałe umowy gospodarcze, w tym długotrwałe umowy ramowe i ogólnoadministracyjne, wszelkie przenoszalne prawa i obowiązki wynikające z następujących umów wraz z:

a. zabezpieczeniami udzielonymi przez kontrahentów, w tym w szczególności kaucje, depozyty i gwarancje (w tym gwarancje bankowe), wierzytelności i roszczenia wynikające z powyższych zabezpieczeń, a także zobowiązania do ustanowienia takich zabezpieczeń;

b. wszelkimi wierzytelnościami i roszczeniami (istniejącymi i przyszłymi), w tym z tytułu gwarancji wykonania, rękojmi, odszkodowawczymi, z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia;

c. przenaszalnymi prawami, wierzytelnościami i roszczeniami w zakresie własności intelektualnej, w tym majątkowymi prawami autorskimi i prawami zależnymi odnośnie do wszelkich projektów architektonicznych, budowlanych, wykonawczych, rysunków, planów, opisów, wyjaśnień, szkiców oraz wszelkich ich zmian i opracowań, na wszystkich polach eksploatacji określonych w odpowiedniej dla danego utworu umowie, na podstawie której został on stworzony, wraz z własnością nośników; oraz

d. kwotami zaliczek wpłaconych przez kontrahentów A sp. z o.o. / kwotami zaliczek (roszczeniami o ich zwrot / rozliczenie) zapłaconymi przez A sp. z o.o. - w każdym przypadku jedynie w zakresie związanym ze składnikami majątku przypisanymi B sp. z o.o. oraz działalnością B sp. z o.o., według stanu na dzień podziału,

e. polisy ubezpieczeniowe (polisa majątkowa w zakresie ubezpieczenia mienia w postaci infrastruktury, a także polisa ubezpieczenia OC w zakresie działalności infrastrukturalnej) - w zakresie związanym ze składnikami majątku przypisanymi Części infrastrukturalnej oraz działalności B sp. z o.o.,

4\. konta przypisane poprzez centrum kosztów i dochodów do Części infrastrukturalnej związane ze składnikami majątku przypisanymi B sp. z o.o. oraz działalnością Części infrastrukturalnej - według stanu na dzień podziału,

5\. prawo do korzystania z nieruchomości A sp. z o.o. na podstawie służebności gruntowych, jakie zostaną ustanowione po podziale na rzecz każdoczesnego właściciela,

6\. obowiązek znoszenia prawa do korzystania przez właścicieli lub użytkowników wieczystych z nieruchomości sąsiednich oraz ograniczenia w korzystaniu na podstawie służebności gruntowych, jakie zostaną ustanowione po podziale jako nieruchomości obciążonej.

Umowy przenoszone do Części infrastrukturalnej obejmą w szczególności następujące główne umowy (poza tym mogą wystąpić także inne, mniej istotne umowy):

*   umowę sprzedaży energii elektrycznej (na sprzedaż i dystrybucję);
*   umowa na dostawę wody i odbiór ścieków;
*   umowę na wykonywanie usług transportowych w transporcie zbiorowym na liniach specjalnych;
*   umowa na techniczne, infrastrukturalne i handlowe zarządzanie obiektem;
*   umowa na płatności kartami w kasach automatycznych;
*   umowa dotycząca obsługi uli;
*   umowa dzierżawy nieruchomości wjazdów od ulicy (\`(...)\`);
*   umowa najmu gruntu pod paczkomat;
*   umowa o świadczenie usług projektowych w zakresie instalacji wewnętrznych, zewnętrznych sieci cieplnych, wodnych, kanalizacyjnych, deszczowych, energetycznych oraz projektów drogowych, projektu zieleni i koordynacji międzybranżowej;
*   umowa na rozliczenie kosztów mediów;
*   umowy w zakresie projektu infrastruktury zewnętrznej;
*   umowa ustanowienia służebności gruntowej z 2023 r. w zakresie dotyczącym Części infrastrukturalnej.

Wyodrębniona jednostka będzie posiadać własną nazwę, tj. B sp. z o.o.

Wyodrębnienie finansowe

Uchwała będzie zawierała zestawienie kont, na których prowadzona jest ewidencja przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dotyczących jednostki. Spółka już obecnie prowadzi ewidencje umożliwiające bezpośrednie przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań Spółki do części jej działalności dotyczącej jednostki B sp. z o.o.

Przykładowo, Spółka będzie w stanie w swojej ewidencji wyodrębnić przychody z udostępniania infrastruktury w ramach Części infrastrukturalnej oraz koszty jej eksploatacji/ zarządzania, które będą oznaczone w ewidencji jako dotyczące Części infrastrukturalnej, od przychodów i kosztów dotyczących Części deweloperskiej budowy (przygotowania do budowy) pozostałych nieistniejących jeszcze budynków i infrastruktury towarzyszącej w przyszłości funkcjonowaniu tych budynków. Spółka będzie również identyfikowała w prowadzonej ewidencji należności od podmiotów korzystających z infrastruktury wchodzącej w skład Części infrastrukturalnej, czy zobowiązania wobec dostawców usług związanych z funkcjonowaniem Części infrastrukturalnej.

Odrębna ewidencja księgowa Części infrastrukturalnej będzie dokonywana w analogiczny sposób jak odrębna ewidencja księgowa poszczególnych budynków biurowych (budynki takie zarówno na etapie budowy, jak i po oddaniu do użytkowania, są księgowane na osobnych MPK, co wynika z zasad prowadzenia ksiąg i ewidencji w D).

Jednostka organizacyjna dotycząca zarządzania infrastrukturą (jednostka B sp. z o.o.) posiada również osobne rachunki bankowe.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadziła wyodrębniona jednostka, tj. działalność polegająca na zarządzaniu przypisanymi jej składnikami majątkowymi, w tym udostępnianie infrastruktury towarzyszącej (\`(...)\`) właścicielom poszczególnych budynków biurowych na własny rachunek, co oznacza, że jednostka posiadać będzie niezależne źródło przychodów.

Część deweloperska

Po dokonaniu wyodrębnienia jednostki B sp. z o.o., w samej Spółce pozostanie również zespół składników przeznaczonych do realizacji dalszych zadań inwestycyjnych. w tym inwestycji na rynku najmu instytucjonalnego (ang. Private Rental Sector; PRS). W składzie tego zespołu składników majątkowych znajdują się w szczególności środki trwałe wskazane powyżej w tabeli jako wchodzące w skład Części deweloperskiej, nakłady inwestycyjne, pozwolenia na budowę stanowiące projekty w toku, jak również prawa i obowiązki obligacyjne wynikające z licznych umów.

Główne umowy pozostające w Części deweloperskiej dotyczą w szczególności (poza wymienionymi poniżej mogą wystąpić także inne, mniej istotne umowy):

1\. wynajmu zewnętrznych miejsc parkingowych na terenie (\`(...)\`);

2\. umowy ramowej na rozbudowę w obszarach najmu;

3\. umowa oraz listy intencyjne dotyczące świadczenia usług doradztwa podatkowego;

4\. sieci bezprzewodowej w miejscach ogólnodostępnych budynku (\`(...)\`);

5\. umieszczenia urządzeń okablowania w celu zapewnienia dostępu do sieci (\`(...)\`) bezprzewodowej w miejscach ogólnych budynku (\`(...)\`) oraz budynku (\`(...)\`);

6\. dzierżawy instalacji fotowoltaicznej;

7\. umowa ramowa na PR oraz działania marketingowe;

8\. umowa podnajmu pomieszczenia biurowego w budynku (\`(...)\`);

9\. zarządzania spółką;

10\. umowy w zakresie property management (zarządzanie nieruchomością);

11\. umowy w zakresie asset management (zarządzania aktywami);

12\. umowy rozliczania kosztów koncernowych;

13\. umowy na planowanie i zarządzanie rozbudowy obszaru najemców (\`(...)\`);

14\. usług księgowych;

15\. projektowania PRS;

16\. projektu koncepcyjnego i technicznego branży konstrukcji drewnianej w budynku (\`(...)\`);

17\. projektu koncepcyjnego i projektu architektoniczno-budowlanego budynku (\`(...)\`);

18\. opracowania projektu instalacji elektrycznych w części projektu technicznego do pozwolenia na budowę dla budynku (\`(...)\`);

19\. opracowania projektu budowlanego i technicznego budowy przyłącza sieci ciepłowniczej w budynku (\`(...)\`) oraz wykonanie projektu technicznego węzła cieplnego;

20\. opracowania projektu konstrukcji żelbetowej w części projektu technicznego do pozwolenia na budowę dla budynku (\`(...)\`);

21\. audytu finansowego za okres od (\`(...)\`) do (\`(...)\`);

22\. wynajmu toalety;

23\. umowy na wykonanie prac koncepcyjno-projektowych (dotyczących instalacji fotowoltaicznej);

24\. umowy na opracowanie projektu budowlanego zamiennego instalacji sanitarnych i mechanicznych dla projektu - budynku biurowego (\`(...)\`) w ramach inwestycji (\`(...)\`);

25\. umowy na dzierżawę gruntu pod kontenery;

26\. umowy o świadczenie usług doradczych;

27\. umowy na usługi zarządzania projektami (project development) projektu (\`(...)\`) oraz projektu (\`(...)\`);

28\. zlecenia (umowy) dotyczące instalacji elektrycznych;

29\. umowy dotyczące aranżacji powierzchni najemców, w szczególności co do instalacji grzewczo- chłodniczej, wentylacji oraz wodno-kanalizacyjnej;

30\. umowa ustanowienia służebności gruntowej z (\`(...)\`). w zakresie dotyczącym Części deweloperskiej.

Ponadto A w zakresie Cześci deweloperskiej posiada obowiązujące polisy ubezpieczeniowe dotyczące ubezpieczenia majątkowego oraz odpowiedzialności cywilnej, które zostaną przeniesione do Części infrastrukturalnej w zakresie związanym ze składnikami majątku przypisanymi Cześci infrastrukturalnej oraz działalności Cześci infastrukturalnej.

Sprawy jednostki B są prowadzone przez członków zarządu A z wykorzystaniem usługodawców.

Wyodrębnienie organizacyjne

W skład jednostki organizacyjnej Spółki zajmującej się działalnością deweloperską będą wchodzić składniki majątkowe inne niż przypisane do Części infrastrukturalnej, które to przypisanie zostanie dokonane formalnie w drodze podjęcia uchwały, o której mowa powyżej.

Wyodrębnienie finansowe

Ewidencja księgowa Spółki umożliwia bezpośrednie przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań Spółki, a dotyczące działalności deweloperskiej oraz zarządzania infrastrukturą (\`(...)\`).

Jak wskazano powyżej, Spółka jest w stanie w swojej ewidencji wyodrębnić przychody i koszty dotyczące budowy (przygotowania do budowy) nieistniejących jeszcze projektów deweloperskich i infrastruktury towarzyszącej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wskazano powyżej, po wyodrębnieniu ze Spółki jednostki B, Spółka dysponując własnymi składnikami majątkowymi, wskazanym powyżej, będzie mogła samodzielnie realizować swe zadania składające się na działalność deweloperską. Nie będzie ona bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność, lecz zorganizowanym zespołem tych składników przeznaczonym do realizacji określonych zadań. W kolejnym etapie reorganizacji, na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki nastąpi podział przez wydzielenie części infrastrukturalnej. W tym celu została utworzona nowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – B sp. z o.o.- do której w ramach podziału zostanie przeniesiona wyodrębniona jednostka B, której wydzielenie będzie uprzednio potwierdzone i udokumentowane uchwałą zarządu.

Podział Wnioskodawcy

Zgodnie z opisem przedstawionym powyżej, planowane jest przeprowadzenie podziału Wnioskodawcy, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, przez wydzielenie Części infrastrukturalnej do Spółki przejmującej. Podział stanie się skuteczny na moment wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego (art. 530 § 2 KSH).

Spółka przejmująca po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności operacyjnej należącej do Części infrastrukturalnej. Zespół składników majątkowych przypisanych do Części infrastrukturalnej zostanie przeniesiony na Spółkę przejmującą. Spółka przejmująca będzie kontynuować działalność w oparciu o składniki majątkowe przejęte w ramach podziału Spółki, przy czym Spółka przejmująca będzie posiadała własny zarząd, powołanego wspólnika Spółki przejmującej (w zarządzie Spółki przejmującej sprawami jednostki B będą zajmować się te same osoby, które obecnie zajmują się sprawami tej jednostki w ramach A sp. z o.o.; skład zarządu może ulec zmianie w przyszłości w miarę wprowadzania do B sp. z o.o. nowych wspólników, będących właścicielami poszczególnych budynków wchodzących w skład (\`(...)\`)). Tym samym, po dokonaniu podziału, Część infrastrukturalna będzie w stanie prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą.

O zamiarze kontynuacji przez Spółkę przejmującą działalności gospodarczej Spółki przejmowanej (co do Części infrastrukturalnej), o czym świadczy również to, że na dzień planowanego podziału:

*   nie zostanie dokonane przez B. zlecenie opracowania koncepcji nowego zagospodarowania nieruchomości inne niż planowane przez A;
*   nie zostanie dokonane przez B zlecenie opracowania planów architektonicznych i budowlanych dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji (tj. innej niż planowana przez A);
*   nie zostanie dokonane przez B zlecenie innych analiz dotyczących planowanej inwestycji (np. prawnych, podatkowych, geodezyjnych, wodnoprawnych, geologicznych, środowiskowych) - innej niż planowana obecnie w A;
*   nie zostanie dokonane przez B wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy - w zakresie innym niż planowany obecnie w A;
*   nie zostanie dokonane przez B wystąpienie o zatwierdzenie projektu budowlanego i wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę - w zakresie innym niż planowany obecnie w A

Jednocześnie, wydzielenie Części infrastrukturalnej nie zakłóci prowadzonej działalności operacyjnej należącej do Części deweloperskiej, która będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę.

W ramach podziału, Spółka przejmująca otrzyma zestaw składników majątkowych służących do wykonywania działalności operacyjnej, składających się na Część infrastrukturalną. Jednocześnie, w związku z podziałem, Spółka przejmująca dokona emisji nowych udziałów, które zostaną objęte przez wspólnika Wnioskodawcy (tj. C). Przyjęta przez wspólnika (C) dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce (jak i spółce dzielonej), jaka byłaby przyjęta przez tych wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do wydzielenia.

Na ten moment nie została podjęta jeszcze decyzja, czy w wyniku podziału dojdzie do umorzenia części udziałów Wnioskodawcy należących do wspólnika Wnioskodawcy (C) i w związku z tym dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki. Alternatywnie możliwe jest zaksięgowanie podziału poprzez obniżenie innych kapitałów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego kwestii weryfikacji posiadania uzasadnienia ekonomicznego. Kwestia ta powinna bowiem stanowić element zdarzenia przyszłego dla niniejszego wniosku.

**Pytania**

1) Czy wyodrębniona jednostka w postaci Części infrastrukturalnej, do której przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2) Czy przeniesienie na Spółkę przejmującą wyodrębnionej jednostki w postaci Części infrastrukturalnej w ramach podziału przez wydzielenie, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a jednocześnie, czy w stosunku do Spółki przejmującej znajdzie zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych**

1) Zdaniem Zainteresowanych, wyodrębniona jednostka w postaci Części infrastrukturalnej, do której przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2) Zdaniem Zainteresowanych przeniesienie na Spółkę przejmującą wyodrębnionej jednostki w postaci Części infrastrukturalnej w ramach podziału przez wydzielenie, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT a jednocześnie do Spółki przejmującej znajdzie zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 1

ZCP została zdefiniowana przez ustawodawcę w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tą definicją poprzez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

O ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
*   posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);
*   jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);
*   zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy składa się z dwóch części biznesowych, tj. Części infrastrukturalnej oraz Części deweloperskiej. Każda z Części posiada odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, niezbędnych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Należy ponownie wskazać, że uchwała zarządu dotycząca wyodrębnienia dwóch ZCP, będzie zawierała oświadczenie zarządu Spółki o wyodrębnieniu jednostki organizacyjnej o nazwie B oraz wskazanie osób kierujących jednostką, przy czym do jej zadań gospodarczych należy zarządzanie przypisanymi jednostce składnikami majątkowymi w zakresie Części infrastrukturalnej i umożliwienie korzystania z przedmiotowej infrastruktury spółkom będącym właścicielami budynków wchodzących w składki (\`(...)\`).

Do jednostki B zostaną przypisane w szczególności rzeczowe środki trwałe wskazane powyżej w tabeli jako wchodzące w skład Części infrastrukturalnej.

Wśród składników przypisanych do Części infrastrukturalnej znajdują się następujące składniki: prawo własności i prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z drogami i infrastrukturą drogową, a także sieciami elektrycznymi oraz wodno-kanalizacyjnymi, a także inne rzeczowe środki trwałe wymienione w tabeli zawartej w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Do Części infrastrukturalnej zostaną przypisane również:

1) aktywa obrotowe, w zakresie związanym ze składnikami majątku przypisanymi do Części infrastrukturalnej, w tym należności (wierzytelności) z tytułu dostaw towarów i usług, środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe czynne,

2) zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w zakresie związanym ze składnikami majątku przypisanymi do Części infrastrukturalnej, w tym: zobowiązania oraz prawa wynikające z umowy pożyczki,

3) prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z przypisanymi składnikami majątku oraz działalnością Części infrastrukturalnej, w tym pozostałe umowy gospodarcze, w tym długotrwałe umowy ramowe i ogólnoadministracyjne, wszelkie przenoszalne prawa i obowiązki wynikające z następujących umów wraz z odnośnymi zabezpieczeniami, gwarancjami, polisą ubezpieczeniową itd.,

4) konta przypisane poprzez centrum kosztów i dochodów do Części infrastrukturalnej związane ze składnikami majątku przypisanymi B oraz działalnością Części infrastrukturalnej - według stanu na dzień podziału,

5) prawo do korzystania z nieruchomości A na podstawie służebności gruntowych, jakie zostaną ustanowione po podziale na rzecz każdoczesnego właściciela,

6) obowiązek znoszenia prawa do korzystania przez właścicieli lub użytkowników wieczystych z nieruchomości sąsiednich oraz ograniczenia w korzystaniu na podstawie służebności gruntowych, jakie zostaną ustanowione po podziale jako nieruchomości obciążonej.

Warto w tym miejscu wskazać, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1383/10, Sąd zwrócił uwagę, iż: „(\`(...)\`) dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

Z kolei, w stanowisku wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK wskazano, że: „organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Powyższe wyodrębnienie organizacyjne świadczy również o tym, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, o czym mowa w pkt 4.2.-4.4. Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”, dalej: „Objaśnienia VAT”).

W kwestii kryteriów uznania za ZCP, Objaśnienia VAT w pkt 4.2. wskazują na konieczność spełnienia kumulatywnie dwóch przesłanek.

„W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności11 (kryterium szerzej opisane w pkt 4.3.);
*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji (kryterium szerzej opisane w pkt 4.4.).”

W kontekście analizowanego stanu faktycznego obie przesłanki powinny zostać uznane za spełnione, ponieważ zespół składników majątkowych przenoszony do B sp. z o.o. będzie umożliwiać kontynuację działalności prowadzonej przez A sp. z o.o. w części właściwej dla działalności infrastrukturalnej. A także, co podkreślono w opisie zdarzenia przyszłego, „Spółka przejmująca po dokonaniu podziału będzie kontynuowała działalność Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej dotychczas przez niego działalności operacyjnej należącej do Części infrastrukturalnej.”

Jak stanowią Objaśnienia VAT w pkt 4.3.: „Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT \[\`(...)\`\] na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zastrzec należy, że przy ocenie, czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.”

Przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego wykaz składników majątkowych powinien przemawiać za tym, że Część infrastrukturalna pozwoli na kontynuację działalności bez angażowania przez B sp. z o.o. innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji (podziału przez wydzielenie) lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W kontekście opisanego w pkt 4.4 Objaśnień VAT kryterium Okoliczności istotnych dla ustalenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, to zdaniem Wnioskodawcy, zamiar taki jednoznacznie wybrzmiewa z przedstawionego zdarzenia przyszłego, co zostało wskazane powyżej. Nie zachodzą również przesłanki negatywne, przedstawione w Objaśnieniach VAT jako mogące świadczyć o braku zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej zbywcy, tj. na dzień planowanego podziału:

*   nie zostanie dokonane przez B zlecenie opracowania koncepcji nowego zagospodarowania nieruchomości inne niż planowane przez A;
*   nie zostanie dokonane przez B zlecenie opracowania planów architektonicznych i budowlanych dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji (tj. innej niż planowana przez A);
*   nie zostanie dokonane przez B zlecenie innych analiz dotyczących planowanej inwestycji (np. prawnych, podatkowych, geodezyjnych, wodnoprawnych, geologicznych, środowiskowych) - innej niż planowana obecnie w A;
*   nie zostanie dokonane przez B wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy - w zakresie innym niż planowany obecnie w A;
*   nie zostanie dokonane przez B wystąpienie o zatwierdzenie projektu budowlanego i wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę - w zakresie innym niż planowany obecnie w A.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, warunki spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego określone we powyższym wyroku NSA oraz interpretacji indywidualnej, a także Objaśnieniach VAT będą spełnione, tj. majątek związany z Częścią infrastrukturalną będzie spełniać wymogi do uznania go za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wyodrębniony organizacyjnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ponadto, nadzór i kontrolę nad Częścią infrastrukturalną (w tym pracownikami) wykonują Członkowie Zarządu spółki, którzy posiadają odpowiednią wiedzę i doświadczenie w zakresie prowadzenia działalności, która jest związana z Częścią Infrastrukturalną.

Tym samym, te same osoby zarządzające będą realizować te same obowiązki zarówno przed, jak i po dniu podziału, co potwierdza istnienie wyodrębnienia organizacyjnego (w zarządzie Spółki przejmującej sprawami jednostki B będą zajmować się te same osoby, które obecnie zajmują się sprawami tej jednostki w ramach A).

W orzeczeniu NSA z 22 marca 2018 r., o sygn. II FSK 808/16, Sąd stwierdził, że należy: „uwzględnić przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie stosunki prawne wynikające z krajowych regulacji z zakresu prawa pracy. Skoro pracownicy realizowali te same obowiązki zarówno przed zawarciem umowy dzierżawy, jak i w momencie dokonywania aportu, świadczy to o tym, że jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa umożliwiająca prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, a w szczególności nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP. Przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

DKIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r., o sygn. 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW, zwrócił uwagę, iż: „w doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W tym kontekście istotne jest zastrzeżenie, że wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu”.

Analogiczne stanowisko zaprezentował także DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r., o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP, stwierdzając, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca pragnie wskazać, że uchwała zarządu będzie zawierała zestawienie kont, na których prowadzona jest ewidencja przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dotyczących jednostki. Spółka już obecnie prowadzi ewidencje umożliwiające bezpośrednie przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań Spółki do części jej działalności dotyczącej jednostki B.

Przykładowo, Spółka będzie w stanie w swojej ewidencji wyodrębnić przychody z udostępniania infrastruktury w ramach Części infrastrukturalnej oraz koszty jej eksploatacji/ zarządzania, które będą oznaczone w ewidencji jako dotyczące Części infrastrukturalnej, od przychodów i kosztów dotyczących Części deweloperskiej budowy (przygotowania do budowy) pozostałych nieistniejących jeszcze budynków i infrastruktury towarzyszącej w przyszłości funkcjonowaniu tych budynków. Spółka będzie również identyfikowała w prowadzonej ewidencji należności od podmiotów korzystających z infrastruktury wchodzącej w skład Części infrastrukturalnej, czy zobowiązania wobec dostawców usług związanych z funkcjonowaniem Części infrastrukturalnej.

Odrębna ewidencja księgowa Części infrastrukturalnej będzie dokonywana w analogiczny sposób jak odrębna ewidencja księgowa poszczególnych budynków biurowych (budynki takie zarówno na etapie budowy jak i po oddaniu do użytkowania są księgowane na osobnych MPK, co wynika z zasad prowadzenia ksiąg i ewidencji w D).

Jednostka organizacyjna dotycząca zarządzania infrastrukturą (jednostka B) posiada również osobne rachunki bankowe.

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia finansowego niezbędne dla istnienia ZCP będzie spełnione w opisywanej sytuacji.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć z kolei jako zdolność zespołu składników materialnych i niematerialnych do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Podkreśla się, iż zespół tychże składników powinien być na tyle wyodrębniony, aby mógł on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. ZCP musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdolność ta oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku, w oparciu o wyodrębnione składniki jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność ZCP do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Co więcej, składniki majątkowe tworzące ZCP powinny pozostawać we wzajemnych relacjach, pozwalając na stwierdzenie, iż jest to coś więcej niż tylko przypadkowy zbiór elementów. Składniki te powinny zatem tworzyć pewną całość, których punktem odniesienia jest rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne organów podatkowych wydawane w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2020 r., o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD wskazał, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, uchwała zarządu o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadziła wyodrębniona jednostka, tj. działalność polegająca na zarządzaniu przypisanymi jej składnikami majątkowymi, w tym udostępnianie infrastruktury towarzyszącej (\`(...)\`) właścicielom poszczególnych budynków biurowych na własny rachunek, co oznacza, że jednostka posiadać będzie niezależne źródło przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Część infrastrukturalna będzie stanowić wyodrębnioną funkcjonalnie całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, w praktyce, wskazuje się na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot, prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Powyższą argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo, DKIS w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2018 r., o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP wskazał, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy)".

Dodatkowo, NSA w wyroku z 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1643/10) orzekł, że „zawarta w art. 4apkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo".

Zdaniem Wnioskodawcy, na dzień podziału i po planowanym podziale, Część infrastrukturalna będzie w stanie odrębnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje działania gospodarcze, w tym, w szczególności, realizować umowy zawarte z kontrahentami, jak również osiągać przychody przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych pracowników i kierownictwa. Należy także podkreślić, że po podziale działalność związana z Częścią infrastrukturalną będzie kontynuowana przez B sp.z o.o.

W związku z tym, na moment podziału zespół składników majątkowych alokowany do Części infrastrukturalnej będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższą argumentację oraz opis zdarzenia przyszłego, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, które są niezbędne dla istnienia ZCP będą spełnione w opisywanej sytuacji.

Zdaniem Zainteresowanych, wyodrębniona jednostka w postaci Części infrastrukturalnej, do której przypisane zostaną składniki majątkowe wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2

Opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jednocześnie, art. 6 ustawy o VAT zawiera katalog czynności, do których przepisów tejże ustawy się nie stosuje. Stosownie do punktu 1 wspomnianego artykułu, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę czy też przeniesienie własności w innej formie, np. tytułem podziału przez wydzielenie.

Pogląd ten został zaaprobowany przez orzecznictwo sądów administracyjnych - przykładowo w wyroku WSA w Warszawie z 6 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 368/09, Sąd zwrócił uwagę, że: „ (\`(...)\`) przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt - przeniesienie własności. (\`(...)\`) podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u.” (por. wyrok NSA z 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 2101/09, czy też wyrok WSA w Warszawie z 7 kwietnia 2016 r., sygn. III SA/Wa 869/15).

Stosownie do przytoczonych wcześniej przepisów należy zauważyć, iż aby transakcja zbycia nie podlegała opodatkowaniu VAT, jej przedmiotem musi być przedsiębiorstwo lub ZCP.

W świetle powyższego Wnioskodawca pragnie zauważyć, że Część infrastrukturalna będąca przedmiotem transakcji zbycia, spełniać będzie wszystkie przesłanki niezbędne do uznania jej za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt. 27e ustawy o VAT, w związku z czym przeniesienie Części infrastrukturalnej do B nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę ZCP.

Wskazany artykuł reguluje kwestię tzw. korekt wieloletnich oraz współczynnika i podobnie jak art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację przepisów art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (dalej: „Dyrektywa VAT”), w świetle której państwa członkowskie mogą uznać, że w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, dostawa towarów nie miała miejsca i w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 6 pkt 1 oraz art. 91 ust. 9 należy stwierdzić, że ustawa o VAT zawiera szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych w sytuacji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W świetle powyższych regulacji, w przypadku zbycia ZCP, nabywca powinien być uznany za następcę prawnego podatnika dokonującego zbycia.

W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie podatku od towarów i usług, tj. następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do przeniesienia nie doszło.

Powyższe zostało potwierdzone m.in. w wyroku NSA z 29 maja 2014 r., sygn. I FSK 1027/13, w wyroku WSA w Rzeszowie z 16 października 2014 r., sygn. I SA/Rz 670/14, wyroku WSA w Bydgoszczy z 13 października 2015 r., sygn. I SA/Bd 662/15, oraz w wyroku WSA w Szczecinie z 12 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Sz 198/19).

Podsumowując powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie ZCP spełniającego wymogi art. 2 pkt 27e ustawy VAT, spowoduje (zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT) przejście obowiązku ewentualnej korekty podatku naliczonego na B sp. z o.o. będącej następcą prawnym prowadzonej w ramach ZCP działalności.

Innymi słowy, w zakresie działań podejmowanych w ramach ZCP, B sp. z o.o. będzie następcą prawnym Spółki, który wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki Spółki związane z rozliczaniem podatku VAT (sukcesja podatkowa na gruncie podatku VAT).

Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie na Spółkę przejmującą wyodrębnionej jednostki w postaci Części infrastrukturalnej w ramach podziału przez wydzielenie, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a jednocześnie do Spółki przejmującej znajdzie zastosowanie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.