Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.480.2022.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-25
Teza: Opodatkowanie przychodów z tytułu pełnienia obowiązków ordynatora – stawka ryczałtu.
Słowa kluczowe: działalność; lekarze-specjalistyczna praktyka lekarska; opodatkowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 8 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 3 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 10 sierpnia 2022 r. (wpływ 17 sierpnia 2022 r.) oraz z 18 sierpnia 2022 r. (wpływ: 23 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Lekarz prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą od 28 czerwca 1995 r., co poświadczone jest stosownym wpisem w CEIDG. Od 2022 r. jest opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Pierwotny zakres działalności obejmuje kod PKD 86.22.Z – praktyka lekarska specjalistyczna. Pozostały zakres działalności gospodarczej to 86.21.Z – praktyka lekarska ogólna.

Lekarz świadczy usługi na podstawie zawartej umowy ze szpitalem. Przedmiotem umowy jest udzielanie świadczeń zdrowotnych w Oddziale Położniczo-Ginekologicznym i Patologii Ciąży oraz Poradni dla Kobiet.

Za świadczenia zdrowotne będące przedmiotem umowy zawartej miedzy lekarzem a udzielającym zamówienia, tj. szpitalem, uważane są:

\- wykonywanie świadczeń zdrowotnych wynikających z procesu leczenia,

\- udzielanie konsultacji i pomocy lekarskiej na rzecz innych oddziałów oraz izby przyjęć szpitala,

\- wykonywanie porad specjalistycznych,

\- wydanie orzeczeń lekarskich,

\- wykonywanie innych czynności wynikających z procedur medycznych i warunków współpracy z pozostałym personelem szpitala.

Zgodnie z umową świadczenia zdrowotne realizowane są przez lekarza:

\- w czasie podstawowej ordynacji oddziału w dni robocze: od poniedziałku do piątku w godzinach od 7.00 do 15.00,

\- w czasie dyżurów lekarskich, pełnionych:

Ø w soboty, niedziele oraz święta: w godzinach od 15.00 do 7.00 dnia następnego;

Ø na wezwanie w godzinach wskazanych przez kierownika Oddziału;

Ø w godzinach funkcjonowania poradni lub pracowni.

Lekarz, zgodnie z umową, oprócz czynności czysto medycznych, pełni również funkcję kierownika oddziału.

Zgodnie z zawarta umową lekarz jako kierownik oddziału obowiązany jest do:

\- kierowania codzienną pracą oddziału,

\- w czasie swojej nieobecności wyznaczania osoby zastępującej do kierowania pracą oddziału;

\- ustalania bieżącego planu pracy dnia;

\- nadzoru merytorycznego w procesie leczenia pacjentów przebywających na oddziale;

\- dokonywania wizyt w oddziale w ustalonych godzinach pracy przy udziale lekarzy i pielęgniarek;

\- zabezpieczenia prawidłowego przepływu informacji związanych z leczeniem pacjentów;

\- prowadzenia dokumentacji i zabezpieczenia jej przed wglądem osób nieupoważnionych;

\- nadzoru nad właściwym przechowywaniem leków i środków odurzających;

\- podpisywania i kontroli receptariuszy;

\- innych niezbędnych czynności do prawidłowego funkcjonowania oddziału.

Lekarz z tytułu wykonania świadczeń zdrowotnych otrzymuje wynagrodzenie w wysokości podanej poniżej:

\- rodzaj udzielanych świadczeń zdrowotnych,

\- cennik udzielanych świadczeń,

\- podstawa naliczania wynagrodzenia,

\- podstawa ordynacji kierownika oddziału i poradni dla kobiet w dniach roboczych w godz. 7-15 (12/13 etatu) zł,

\- godzina Dyżur medyczny w dniu powszednim od poniedziałku do soboty zł,

\- godzina Dyżur medyczny w niedziele i święta zł godzina.

Lekarz za wykonanie świadczeń na rzecz szpitala wystawia fakturę do 5 dnia kalendarzowego po zakończeniu miesiąca rozliczeniowego w zakresie ordynacji podstawowej i dyżurów. Na fakturze wskazana jest zbiorcza ilość godzin dla poszczególnych stawek, ceny jednostkowej za dany rodzaj usługi, wartość dla poszczególnych rodzajów wykonanych usług oraz wartości zbiorczej:

\- nazwa usługi,

\- ilość godzin,

\- cena jednostkowa,

\- wartość Godziny pracy ordynacja podstawowa za okres miesiąc, godzina, zł,

\- ilość godzin x cena jednostkowa,

\- godziny pracy dyżur w dni powszednie za okres miesiąc, godzina, zł, Ilość godzin x cena jednostkowa,

\- godziny pracy dyżur w dni świąteczne za okres miesiąc, godzina, zł, Ilość godzin x cena jednostkowa,

\- suma.

Lekarz, zgodnie z umową, w ramach udzielania świadczeń zdrowotnych w czasie podstawowej ordynacji pełni również obowiązki kierownika specjalizacji z zakresu położnictwa i ginekologii. Lekarz jako kierownik specjalizacji otrzymuje dodatek do wynagrodzenia.

Zgodnie z umową kierownik specjalizacji:

\- jest odpowiedzialny za ustalanie i przekazanie lekarzowi, w szczególności za pomocą Systemu x, rocznych szczegółowych planów szkolenia specjalistycznego, obejmujących w szczególności miejsce odbywania staży kierunkowych w sposób zapewniający realizację programu specjalizacji;

\- niezwłocznie odnotowuje każdą zmianę w rocznym szczegółowym planie szkolenia specjalizacyjnego;

\- niezwłocznie potwierdza realizację przez lekarza poszczególnych elementów szkolenia specjalizacyjnego za pomocą x;

\- sprawuje nadzór nad realizacją programu specjalizacji przez lekarza odbywającego szkolenie specjalizacyjne, w ramach którego:

· ustala, za pomocą x, szczegółowy plan szkolenia specjalizacyjnego;

· czuwa nad dopełnieniem obowiązku bieżącego uzupełnienia x;

· konsultuje i ocenia proponowane i wykonywane przez lekarza badania diagnostyczne i ich interpretację, rozpoznania choroby, sposobu leczenia, rokowania i zlecenia dla pacjenta;

· prowadzi nadzór nad wykonaniem przez lekarza zabiegów diagnostycznych, leczniczych i rehabilitacyjnych objętych programem specjalizacji do czasu nabycia przez lekarza umiejętności samodzielnego ich wykonania;

· uczestniczy w wykonywanym przez lekarza zabiegu operacyjnym;

· wystawia opinie zawodową, w tym dotyczącą uzdolnień i predyspozycji zawodowych, umiejętności manualnych , stosunku do pacjentów;

· wnioskuje do wojewody, Ministra Obrony Narodowej albo Ministra właściwego do spraw wewnętrznych o przerwanie lub przedłużenie szkolenia specjalizacyjnego przez lekarza;

· potwierdza, za pomocą x, zrealizowanie poszczególnych elementów programu specjalizacji oraz zrealizowanie całości szkolenia zgodnie z programem specjalizacji.

Ponadto kierownik specjalizacji:

\- wyznacza lekarzowi pacjentów do prowadzenia;

\- ustala harmonogram dyżurów oraz decyduje o dopuszczeniu lekarza do samodzielnego pełnienia dyżuru;

\- oceni przygotowane przez lekarza opracowania teoretyczne objęte programem specjalizacji: pracę naukową lub poglądową;

\- przeprowadza kolokwia i sprawdziany przewidziane do zaliczenia przez kierownika specjalizacji w programie specjalizacji;

\- potwierdza w x zrealizowane przez lekarza poszczególnych elementów programu szkolenia specjalizacyjnego, w tym wykonanie określonych zabiegów i procedur medycznych, odbycie stażów i dyżurów objętych programem specjalizacji;

\- potwierdza w x zaliczenie szkolenia specjalistycznego niezwłocznie po jego zakończeniu.

Lekarz prowadzący działalność gospodarczą dotychczas opodatkowywał dochody stawką liniową 19%.

Od stycznia 2022 r. lekarz zmienił formę opodatkowania z liniowej na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W terminie wskazanym w art. 9 ust. 1 w związku z ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne złożył w CEIDG oświadczenie o wyborze opodatkowania swojej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na 2022 rok.

W 2021 r. przychody podatkowe z tytułu działalności gospodarczej były niższe niż 2 000 000 euro.

Nie prowadził Pan w 2021 r. ani nie prowadzi i nie będzie prowadził w 2022 r. działalności gospodarczej w formie spółki.

Nie zachodzą w stosunku do lekarza oraz jego działalności gospodarczej ani nie będą zachodzić w 2021 r. okoliczności wskazane w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Działalność lekarza nie stanowi wykonywania wolnego zawodu w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy.

Lekarz nie posiada interpretacji z Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w zakresie klasyfikacji świadczonych usługo do PKWiU.

Działalność w zakresie świadczenia usług medycznych w ramach opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86) opodatkowuje 14% stawką ryczałtu ewidencjonowanego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielił Pan następujących informacji:

Użyte w opisie sprawy sformułowanie LEKARZ odnosi się do Pana jako Podatnika.

W odniesieniu do prowadzonej przez Pana działalności nie występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Na Podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) faktycznie wykonywane przez Pana usługi należy sklasyfikować:

PKWiU – 86.22.1 – usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej:

Za świadczenia zdrowotne będące przedmiotem umowy zawartej między lekarzem a udzielającym zamówienia, tj. szpitalem, uważane są:

\- wykonywanie świadczeń zdrowotnych wynikających z procesu leczenia,

\- udzielanie konsultacji i pomocy lekarskiej na rzecz innych oddziałów oraz izby przyjęć szpitala,

\- wykonywanie porad specjalistycznych,

\- wydanie orzeczeń lekarskich,

\- wykonywanie innych czynności wynikających z procedur medycznych i warunków współpracy z pozostałym personelem szpitala.

PKWiU – DZIAŁ 70 – USŁUGI FIRM CENTRALNYCH; USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM – Zgodnie z umową kierownik specjalizacji:

\- jest odpowiedzialny za ustalanie i przekazanie lekarzowi, w szczególności za pomocą x, rocznych szczegółowych planów szkolenia specjalistycznego, obejmujących w szczególności miejsce odbywania staży kierunkowych w sposób zapewniający realizację programu specjalizacji;

\- niezwłocznie odnotowuje każdą zmianę w rocznym szczegółowym planie szkolenia specjalizacyjnego,

\- niezwłocznie potwierdza realizację przez lekarza poszczególnych elementów szkolenia specjalizacyjnego za pomocą x,

\- sprawuje nadzór nad realizacją programu specjalizacji przez lekarza odbywającego szkolenie specjalizacyjne, w ramach którego:

Ø ustala, za pomocą x, szczegółowy plan szkolenia specjalizacyjnego;

Ø czuwa nad dopełnieniem obowiązku bieżącego uzupełnienia x;

Ø konsultuje i ocenia proponowane i wykonywane przez lekarza badania diagnostyczne i ich interpretację, rozpoznania choroby, sposobu leczenia, rokowania i zlecenia dla pacjenta;

Ø prowadzi nadzór nad wykonaniem przez lekarza zabiegów diagnostycznych, leczniczych i rehabilitacyjnych objętych programem specjalizacji do czasu nabycia przez lekarza umiejętności samodzielnego ich wykonania;

Ø uczestniczy w wykonywanym przez lekarza zabiegu operacyjnym;

Ø wystawia opinie zawodową, w tym dotyczącą uzdolnień i predyspozycji zawodowych, umiejętności manualnych, stosunku do pacjentów;

Ø wnioskuje do wojewody, Ministra Obrony Narodowej albo Ministra właściwego do spraw wewnętrznych o przerwanie lub przedłużenie szkolenia specjalizacyjnego przez lekarza;

Ø potwierdza, za pomocą x, zrealizowanie poszczególnych elementów programu specjalizacji oraz zrealizowanie całości szkolenia zgodnie z programem specjalizacji.

Ponadto kierownik specjalizacji:

\- wyznacza lekarzowi pacjentów do prowadzenia;

\- ustala harmonogram dyżurów oraz decyduje o dopuszczeniu lekarza do samodzielnego pełnienia dyżuru;

\- oceni przygotowane przez lekarza opracowania teoretyczne objęte programem specjalizacji, pracę naukową lub poglądową;

\- przeprowadza kolokwia i sprawdziany przewidziane do zaliczenia przez kierownika specjalizacji w programie specjalizacji;

\- potwierdza w x zrealizowanie przez lekarza poszczególnych elementów programu szkolenia specjalizacyjnego, w tym wykonanie określonych zabiegów i procedur medycznych, odbycie stażów i dyżurów objętych programem specjalizacji;

\- potwierdza w x zaliczenie szkolenia specjalistycznego niezwłocznie po jego zakończeniu.

### Doprecyzował Pan również PKWiU 70.22.16 – 70.22.16.0 – usługi doradztwa związane z zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa związane z zarządzaniem.

Poinformował Pan również, że usługi w zakresie zarządzania są ściśle związane z doradztwem zarządzania jednostką.

### Pytania

Czy przychody z tytułu pełnienia obowiązków ordynatora należy opodatkować 15% stawką ryczałtu ewidencjonowanego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

### Pana stanowisko w sprawie

W ocenie podatnika przychody z pełnienia obowiązków ordynatora należy opodatkować 15% stawką ryczałtu ewidencjonowanego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jako usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70).

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W treści art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, gdzie użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r., poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych;

\- usługi na rzecz produkcji;

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Podstawą do zakwalifikowania osiąganych przychodów do odpowiedniej stawki podatku jest określenie dla danej działalności symbolu PKWiU wprowadzonego rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Wszelkiego rodzaju klasyfikacje opracowane przez organy statystyczne sporządzane są dla potrzeb gospodarki narodowej dla celów statystyki i co do zasady nie mają charakteru norm prawnych. Uzyskują taki charakter jedynie wtedy, gdy ustawodawca w treści konkretnego przepisu prawa odwołuje się do norm, czy klasyfikacji statystycznych.

W przypadku trudności w ustaleniu symbolu PKWiU zainteresowany podmiot może zwrócić się o jego wskazanie i o wydanie opinii do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacji Urzędu Statystycznego. Powyższe wynika z komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Jak czytamy w objaśnieniach do rozporządzenia w sprawie PKWiU pkt 5.3.2, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 sierpnia 2006 r. III SA/Wa 1202/06 wyjaśnia, iż „W przypadkach spornych dotyczących klasyfikowania produktu do określonego grupowania PKWiU, które wystąpić mogą między producentami a inną jednostką gospodarczą lub urzędem, o rozstrzygnięcie sporu należy zwracać się do właściwego terytorialnie urzędu statystycznego względnie Głównego Urzędu Statystycznego”.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1 f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Zauważyć należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego:

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) uchylona,

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) uchylona,

e) uchylona,

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;

6) (uchylony).

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W ww. artykule zawarto wyłączenia opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 6 oraz w art. 8 powyższej ustawy.

Ponadto zauważyć należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z kolei, wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług w zakresie usług firm centralnych (head office), usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16 ), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU Sekcja M obejmuje:

\- usługi prawne,

\- usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu,

\- usługi doradztwa podatkowego,

\- usługi firm centralnych (head offices),

\- usługi doradztwa związane z zarządzaniem,

\- usługi architektoniczne i inżynierskie i związane z nimi doradztwo techniczne,

\- usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

\- usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,

\- usługi reklamowe,

\- usługi badania rynku i opinii publicznej,

\- usługi fotograficzne,

\- usługi tłumaczeń pisemnych i ustnych,

\- usługi w zakresie prognozowania pogody i usługi meteorologiczne,

\- pozostałe usługi profesjonalne, naukowe i techniczne wymagające wiedzy specjalistycznej,

\- usługi weterynaryjne.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku, ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu.

Dział 70 PKWiU obejmuje USŁUGI FIRM CENTRALNYCH (HEAD OFFICES), USŁUGI DORADZTWA ZWIĄZANE Z ZARZĄDZANIEM

Dział ten obejmuje:

\- usługi doradztwa i bezpośredniej pomocy dla podmiotów gospodarczych i innych jednostek w zakresie planowania strategicznego i organizacyjnego, prowadzenia rachunkowości i kontroli wydatków, planowania, organizacji pracy, efektywności zarządzania oraz strategii i działalności marketingowej,

\- usługi firm centralnych zajmujących się kontrolowaniem i zarządzaniem innymi jednostkami spółki lub przedsiębiorstwa.

W ocenie podatnika działalność ordynatora w zakresie zarządzania oddziałem szpitala stanowi usługę zarządzania, o której mowa w PKWiU dział 70, w związku z czym do przychodów z działalności gospodarczej odnoszących się do tego typu czynności należy zastosować 15% stawkę ryczałtu wynikającą z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku. Są to bowiem usługi organizacji pracy oddziału szpitala, planowania i efektywnego zarządzania działalnością oddziału. Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o zryczałtowanym podatku, jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Końcowo wskażmy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku w przypadku świadczenia usług w zakresie wolnych zawodów stawka podatku wynosi 17% uzyskanego przychodu.

W myśl natomiast art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku wolny zawód oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych oraz rzeczników patentowych, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Świadczenie usług zarządzania oddziałem szpitala jako ordynator nie spełnia kryterium wolnego zawodu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką” (…).

Stosownie do art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W artykule tym zawarto wyłączenia z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak – zgodnie z Pana oświadczeniem – w odniesieniu do działalności, którą Pan prowadzi, nie występują negatywne przesłanki wynikające z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

W myśl art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu.

Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (head office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

Zwracamy również uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, świadcząc usługi sklasyfikowane pod symbolami PKWiU 86.22.1 – usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej oraz 70.22.16.1 – Usługi doradztwa związane z zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa związane z zarządzaniem. Opisał Pan także, jakie czynności/zadania wchodzą w zakres obu świadczonych przez Pana usług. Wskazał Pan też, że uzyskiwany przychód w 2021 r. nie przekroczył kwoty 2 000 000 euro.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz opisu sprawy stwierdzamy, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 70.22.16.1 – Usługi doradztwa związane z zarządzaniem łańcuchem dostaw i pozostałe usługi doradztwa związane z zarządzaniem (tylko przychody ze świadczenia tych właśnie usług są przedmiotem Pana wątpliwości) – są opodatkowane stawką 15%, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z faktem, że świadczy Pan usługi, które są opodatkowane różnymi stawkami ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, skorzystanie z opodatkowania według odrębnych stawek dla poszczególnych usług jest możliwe pod warunkiem prowadzenia przez Pana ewidencji przychodów w sposób umożliwiający określenie przychodów osiąganych osobno dla każdego rodzaju usług zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Reasumując –** **Pana przychody z tytułu pełnienia obowiązków ordynatora należy opodatkować 15% stawką ryczałtu ewidencjonowanego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).