Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.125.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-26
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży niezabudowanych działek.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działki; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 10 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży niezabudowanych działek nr 1, 2, 3 i 4. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 kwietnia 2022 r. (wpływ 20 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)**

Wnioskodawca (dalej także: Zainteresowany) jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości położonej w … (gmina …, powiat …, województwo …), składającej się z działki gruntu o numerze geodezyjnym 1, 2, 3 i 4, oznaczonych jako R – grunty orne o łącznym obszarze … ha (dalej także: Nieruchomość).

Opisaną nieruchomość Wnioskodawca nabył początkowo w 1992 r. na podstawie umowy darowizny wraz z żoną, do majątku wspólnego, następnie w całości w drodze dziedziczenia po zmarłej żonie w 2020 r. Nabycie Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W okresie od 1989 r. do … 2015 r. Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nie jest obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wzmiankowana Nieruchomość wykorzystywana była przez Zainteresowanego w działalności rolniczej (produkcja roślinna) do … 2015 r. W … 2015 r. została bowiem wycofana z działalności rolniczej do majątku prywatnego Wnioskodawcy. W związku z osiągnięciem wieku emerytalnego Wnioskodawca z końcem 2015 r. przeszedł na emeryturę.

Zainteresowany jest ojcem sześciorga dzieci. Dążąc do zapewnienia dzieciom nieruchomości (działek gruntu), na których mogłyby pobudować domy po osiągnięciu przez nie dorosłości, Wnioskodawca w 2008 r. podjął starania w celu podziału Nieruchomości na działki o mniejszych powierzchniach. Celem geodezyjnego podziału Nieruchomości na działki o mniejszych powierzchniach Wnioskodawca wystąpił w 2008 r. do właściwego organu jednostki samorządu terytorialnego z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Podziału nieruchomości, w świetle ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, dokonuje się bowiem w oparciu o ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub w oparciu o ustalenia decyzji o warunkach zabudowy. Wskutek zatwierdzonego podziału Nieruchomości powstało 10 działek, w tym działki nr 1, 2, 3 i 4.

Z działek powstałych w następstwie podziału Nieruchomości dotychczas cztery zostały sprzedane (jedna działka w 2011 r., jedna działka w 2010 r., dwie działki w 2008 r.), dwie zostały przekazane przez Wnioskodawcę dzieciom (dwóm synom) pod tytułem darmym (w 2013 r. i w 2018 r.) w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Z działek przekazanych dzieciom, jedna została przez syna Wnioskodawcy zabudowana domem mieszkalnym jednorodzinnym (dom jest w trakcie wykańczania), druga jest w trakcie zabudowy (domem mieszkalnym jednorodzinnym). Pozostałe dzieci Wnioskodawcy nie są obecnie zainteresowane realizacją potrzeb mieszkaniowych na opisanych wyżej działkach gruntu składających się na Nieruchomość. Z uwagi na powyższe Zainteresowany rozważa sprzedaż jednej z działek składających się na opisaną wyżej Nieruchomość. Środki z ewentualnej sprzedaży działki Wnioskodawca przekaże dzieciom z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości sprzedaży pozostałych działek składających się na Nieruchomość.

Nieruchomość (w tym poszczególne działki gruntu) nie była dotąd i nie będzie do momentu ewentualnej sprzedaży udostępniania osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (najmu, dzierżawy, innej o odpłatnym charakterze). Nieruchomość od momentu jej wycofania z działalności rolniczej nie jest w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie będzie jej również (w tym poszczególnych działek) w jakikolwiek sposób wykorzystywał do momentu ewentualnej sprzedaży.

Nieruchomość nie została nabyta w celu jej późniejszej odsprzedaży ani w celu inwestycyjnym. Wnioskodawca nie dokonywał uprzednio czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży, uatrakcyjnienie Nieruchomości (np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wykonanie dróg dojazdowych do działek, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. radiu, prasie, telewizji – potencjalni nabywcy sami zgłaszają się do Wnioskodawcy z ofertami nabycia Nieruchomości/poszczególnych działek). Wskazanych czynności Zainteresowany w stosunku do Nieruchomości nie będzie dokonywał również w przyszłości, przed ewentualną sprzedażą.

W związku z ewentualną sprzedażą Wnioskodawca nie będzie udzielał podmiotom trzecim, w tym stronie kupującej jakichkolwiek pełnomocnictw.

Ponadto w uzupełnieniu wskazano, że:

Nieruchomość, o której mowa we wniosku została nabyta w … 1992 r. na podstawie umowy darowizny zawartej w trybie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników. Wnioskodawca nie nabył Nieruchomości w konkretnym celu.

Nieruchomość, o której mowa we wniosku od momentu jej nabycia przez okres kilku miesięcy nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana w żaden sposób. Następnie Nieruchomość wykorzystywana była w działalności rolniczej.

Z tytułu prowadzenia działalności rolniczej, od końca 2010 r. do … 2015 r. Wnioskodawca był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca do 2010 r. był rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Działki objęte zakresem pytania nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z wycofaniem Nieruchomości z działalności rolniczej do majątku prywatnego Wnioskodawca nie był zobowiązany do wykazania i odprowadzenia podatku VAT. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu, albowiem Wnioskodawca nie miał możliwości obniżyć podatku należnego o podatek naliczony odliczyć podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości.

Wnioskodawca nie zawarł w stosunku do działek objętych wnioskiem umowy/umów przedwstępnej sprzedaży działek.

Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości zawarcia takiej umowy. Jeżeli taka umowa zostanie zawarta, strona nabywająca zobowiąże się do zakupu w przyszłości ( w terminie określonym w umowie przedwstępnej) działki lub działek objętych wnioskiem, a Wnioskodawca zobowiąże się do sprzedaży działki lub działek objętych wnioskiem za ustaloną cenę. Wnioskodawca nie planuje wprowadzać dodatkowych warunków, których spełnienie miałoby warunkować zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę.

Wnioskodawca nie posiada innych działek, poza opisanymi we wniosku, które zamierza sprzedać.

### Pytanie

Czy ewentualna sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Zainteresowanego, ewentualna sprzedaż wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej także: podatek VAT). Wnioskodawca nie będzie bowiem występował w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z ewentualną sprzedażą, tym samym nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanych wyżej przepisów i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji sprzedaż prawa własności gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przytoczone powyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006 Nr 347, str. 1; dalej: dyrektywa VAT), zgodnie z treścią którego „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się zwłaszcza wykorzystywanie w sposób ciągły majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jak już wskazano jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (vide m.in.: wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 603/06; wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 lutego 2007 r.; sygn. akt III SA/Wa 4176/06; wyrok WSA w Warszawie z dnia 02 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 45/08).

Co do zasady nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednym z elementów, który należy poddać ocenie przy kwalifikacji danego podmiotu jako podatnika, jest zamiar wykorzystania nabywanego towaru lub usługi. Zasada ta nabiera szczególnego znaczenia w przypadku podmiotów, u których wyróżnić można zarówno sferę profesjonalną (polegającą na samodzielnym prowadzeniu działalności gospodarczej), jak i prywatną – w ramach której dany podmiot może być wyłącznie konsumentem, pozostającym poza systemem podatku od towarów i usług. O ile wydzielenie sfery prywatnej, osobistej, nieprofesjonalnej w przypadku np. spółek prawa handlowego jest niemożliwe, o tyle w przypadku osób fizycznych staje się konieczne – gdyż każda osoba fizyczna w sposób naturalny taką sferę posiada. Wspólnotowy prawodawca dostrzega tę konieczność i daje jej wyraz w sformułowaniu przepisów dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy VAT dany podmiot dokonujący odpłatnej dostawy towaru będzie podatnikiem, jednakże wyłącznie pod warunkiem, że działa w charakterze podatnika dokonując tej dostawy.

W zakresie ustalenia statusu podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazując na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA „(\`(...)\`) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W niniejszym przypadku istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: TSUE) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C - 180/10 i C - 181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C - 180/10) oraz E.K.I.H.J-K przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C - 181/10) – ECU: EU:C:2011:589.

W powołanym orzeczeniu TSUE uznał, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił także uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Działania takie, w ocenie TSUE, nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W ocenie TSUE dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W następstwie powołanego judykatu TSUE, w orzecznictwie NSA ukształtowała się ugruntowana linia orzecznicza, zgodnie z którą przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Nade wszystko należy mieć na względzie te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wybudowanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (vide: wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1419/16; wyrok NSA z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13; wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt 621/13; wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12).

W orzecznictwie NSA podkreśla się również, że dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie tyle istotna jest okoliczność, w jakich celach grunt ten został nabyty, co czynności podejmowane przez osobę fizyczną w momencie sprzedaży nieruchomości. Jedynie podejmowanie aktywnych i uprzednio zaplanowanych działań w zakresie obrotu nieruchomościami przy jednoczesnym angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowców czyni z osoby fizycznej podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości, (por. wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15).

Nadmienić należy, że samo wystąpienie do właściwego Organu z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy, w celu dokonania podziału nieruchomości, pozostaje bez wpływu na status podatnika podatku od towarów i usług. Powyższe nie oznacza, że podmiot występujący z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy oraz dokonujący podziału nieruchomości staje się w odniesieniu do tych transakcji profesjonalnym handlowcem. Zachowaniu takiemu nie sposób przypisać zawodowego, stałego oraz zorganizowanego charakteru. Działania te niewątpliwie mieszczą się w ramach zarządu własnym majątkiem.

Pogląd, w świetle którego czynności obejmujące podział nieruchomości przed sprzedażą nieruchomości pozostają bez wpływu na status podatnika podatku od towarów i usług wpisuje się w jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych (por: wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08; wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2009 r., I FSK 1629/07; wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r., I FSK 1118/11; wyrok NSA z dnia 9 maja 2014 r., I FSK 811/13; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 lipca 2014 r., I SA/Po 210/14; wyrok NSA z dnia 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., I FSK 774/13; wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 21 lutego 2014 r., I SA/Po 675/13; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r., I SA/Po 1015/09, lex nr 559520; wyrok 7 Sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., I FSK 603/06; wyrok NSA z dnia 28 marca 2008 r., I FSK 475/07; wyrok NSA z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08; wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 880/18; wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 578/17;,wyrok NSA z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 385/17).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nie nabył Nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży, nie nabył jej również w celach inwestycyjnych. W żadnym okresie posiadania Nieruchomości Wnioskodawca nie działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W przedstawionych okolicznościach, analizując skutki podatkowe ewentualnej sprzedaży Nieruchomości, Wnioskodawcy nie sposób przypisać cech charakterystycznych dla działania w charakterze podatnika podatku VAT. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na Nieruchomość, nie uatrakcyjniał jej. Czynności takich nie zamierza dokonywać przed ewentualną sprzedażą. Rzeczonej Nieruchomości Zainteresowany nie uczynił przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o odpłatnym charakterze. Ponadto, w związku z ewentualną sprzedażą Zainteresowany nie będzie angażował środków finansowych podobnych do wykorzystywanych przez handlowców. Sam podział Nieruchomości, który miał miejsce kilkanaście lat temu również nie stanowi czynności, która czyniłaby z Wnioskodawcy podatnika podatku VAT.

Reasumując, z tytułu ewentualnej sprzedaży Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość Wnioskodawca nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów usług. Sprzedaż Nieruchomości, w tym poszczególnych działek składających się na Nieruchomość będzie stanowić jedynie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a zatem nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji ewentualna sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z okoliczności sprawy wynika, że jest Pan właścicielem niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki gruntu o numerze geodezyjnym 1, 2, 3 i 4, oznaczonych jako R – grunty orne (dalej także: Nieruchomość). Nieruchomość nabył Pan początkowo w 1992 r. na podstawie umowy darowizny wraz z żoną, do majątku wspólnego, następnie w całości w drodze dziedziczenia po zmarłej żonie w 2020 r. Nabycie Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W okresie od 1989 r. do … 2015 r. prowadził Pan gospodarstwo rolne. Z tytułu prowadzenia działalności rolniczej, od końca 2010 r. do … 2015 r., był Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W … 2015 r. Nieruchomość została wycofana z działalności rolniczej do Pana majątku prywatnego. W związku z wycofaniem Nieruchomości z działalności rolniczej do majątku prywatnego – jak Pan wskazał - nie był zobowiązany do wykazania i odprowadzenia podatku VAT. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu, albowiem nie miał Pan możliwości odliczyć podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości. W związku z osiągnięciem wieku emerytalnego z końcem 2015 r. przeszedł Pan na emeryturę.

Jest Pan ojcem sześciorga dzieci. Dążąc do zapewnienia dzieciom nieruchomości (działek gruntu), na których mogłyby pobudować domy po osiągnięciu przez nie dorosłości w 2008 r. podjął Pan starania w celu podziału Nieruchomości na działki o mniejszych powierzchniach. Wskutek zatwierdzonego podziału Nieruchomości powstało 10 działek, w tym działki nr 1, 2, 3 i 4. Z działek powstałych w następstwie podziału Nieruchomości dotychczas cztery zostały sprzedane (jedna działka w 2011 r., jedna działka w 2010 r., dwie działki w 2008 r.), dwie zostały przekazane przez Pana dzieciom pod (w 2013 r. i w 2018 r.) w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Nieruchomość (w tym poszczególne działki gruntu) nie była dotąd i nie będzie do momentu ewentualnej sprzedaży udostępniania osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (najmu, dzierżawy, innej o odpłatnym charakterze). Nieruchomość od momentu jej wycofania z działalności rolniczej nie jest w żaden sposób przez Pana wykorzystywana. Nieruchomość nie została nabyta w celu jej późniejszej odsprzedaży ani w celu inwestycyjnym. Nie dokonywał Pan czynności mających na celu przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży, uatrakcyjnienie Nieruchomości (np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie, wykonanie dróg dojazdowych do działek, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. radiu, prasie, telewizji – potencjalni nabywcy sami zgłaszają się do Pana z ofertami nabycia Nieruchomości/poszczególnych działek). W związku z ewentualną sprzedażą nie będzie Pan udzielał podmiotom trzecim, w tym stronie kupującej jakichkolwiek pełnomocnictw. Nie zawarł Pan również w stosunku do działek objętych wnioskiem umowy/umów przedwstępnej sprzedaży działek.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z całokształtu okoliczności sprawy nie wynika taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zatem należy uznać, że sprzedaż przez Pana działek nr 1, 2, 3 i 4 nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak jest bowiem przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia opisanych działek, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie występuje bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa przedmiotowych działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy, nie podejmował Pan i nie będzie podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że w związku ze sprzedażą ww. działek wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Działania podejmowane przez Pana należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, korzysta Pan z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży działek nr 1, 2, 3 i 4 nie będzie Pan działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem sprzedaż ww. działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).