Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-61/16-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-03
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2016 r. (data wpływu 26 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Zbywca”) jest właścicielem zabudowanej nieruchomości gruntowej. Powyższa nieruchomość obejmuje działki gruntu będące przedmiotem użytkowania wieczystego jak również stanowiących prawo własności Wnioskodawcy, o łącznej powierzchni około 114 tys. metrów kwadratowych oraz posadowione na powyższych działkach budynki, budowle lub ich części znane jako Centrum J. (dalej: „Centrum Handlowe”),
2.  Podstawową działalność Zbywcy stanowi m.in. wynajem powierzchni użytkowej w posiadanych nieruchomościach oraz usługi budowlane. Usługi wynajmu powierzchni podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”).
3.  W grudniu 2010 r. część obecnego Centrum Handlowego została kupiona przez Wnioskodawcę od spółki J. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „J.”) wraz z gruntami je otaczającymi. Były to zarówno grunty będące przedmiotem prawa użytkowania wieczystego jak i stanowiące przedmiot własności. Transakcja podlegała opodatkowaniu 22% VAT. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku VAT w związku z tą transakcją. Oddanie do użytkowania powyższej części Centrum Handlowego wraz z towarzyszącymi budowlami nastąpiło przed jego zakupem przez Wnioskodawcę, tj. we wrześniu 2008 r.
4.  Ponadto, w listopadzie 2010 r. Wnioskodawca otrzymał w ramach aportu prawa użytkowania wieczystego gruntów, sąsiadujących z gruntami, na których znajdowała się nabyta w grudniu 2010 r. część Centrum Handlowego.
5.  W kolejnych latach Centrum Handlowe zostało rozbudowane o dodatkową powierzchnię (wybudowanie dwóch dodatkowych budynków, otwarcie poszczególnych części Centrum Handlowego nastąpiło w listopadzie 2011 r. oraz w maju 2012 r.). Rozbudowa miała miejsce gdy właścicielem był już Zbywca.
6.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z budową / modernizacją poszczególnych budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego jak i od wydatków związanych z jego funkcjonowaniem.
7.  Wnioskodawca planuje sprzedać w 2016 r. na rzecz nabywcy (dalej: „Nabywca”) posiadane składniki majątkowe związane z Centrum Handlowym (dalej: „Transakcja”). W ramach Transakcji, Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności oraz prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami wchodzącymi w skład Centrum Handlowego. Wszystkie działki gruntu, które będą przedmiotem Transakcji są działkami zabudowanymi.
8.  Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji zostaną przeniesione na Nabywcę następujące składniki ściśle związane z powyższymi nieruchomościami:
    1.  prawo własności rzeczy ruchomych stanowiących wyposażenie zbywanych budynków i budowli (m.in. meble i dekoracje);
    2.  dokumentacja budowlana związana z nieruchomością oraz prawa wynikające z gwarancji udzielonych przez wykonawców (jeżeli takie istnieją);
    3.  prawa autorskie do projektów architektonicznych i budowanych;
    4.  prawa do domeny internetowej.Dodatkowo, w związku z dokonaniem Transakcji, na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych z najemcami powierzchni zbywanych budynków. Na Nabywcę zostaną przeniesione również związane z tymi umowami najmu zabezpieczenia w postaci m.in. gwarancji bankowych, gwarancji ubezpieczeniowych, depozytów lub kaucji gwarancyjnych. Składniki majątkowe i umowy wymienione w pkt 7, 8 i 9 będą stanowić „Przedmiot Transakcji”.
9.  Ponadto, na Nabywcę mogą zostać przeniesione decyzje administracyjne związane z korzystaniem z nieruchomości.
10.  Możliwe jest, iż po transakcji dojdzie pomiędzy Nabywcą i Zbywcą oraz najemcami do rozliczenia zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcy.
11.  W ramach Transakcji, Nabywca nie przejmie innych składników majątkowych Zbywcy. W szczególności, Transakcja nie obejmie;
    *   należności Zbywcy;
    *   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
    *   środków finansowych będących własnością Zbywcy;
    *   umów świadczenia usług administracyjnych nabywanych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również Nieruchomości (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
    *   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
    *   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;
    *   firmy Zbywcy;
    *   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Centrum Handlowym) z wyjątkiem ewentualnie przelewu depozytów wykonawców, czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę.
12.  Intencją stron wyrażoną w przedwstępnej umowie sprzedaży jest, aby umowy dotyczące:
    *   dostawy mediów (w tym dotyczące m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.),
    *   obsługi serwisowej (m.in. w obszarze usług zarządzania nieruchomością, usług ochrony nieruchomości, usług utrzymania technicznego nieruchomości),zostały rozwiązane przed dokonaniem Transakcji i Nabywca zawarł odrębne umowy we własnym zakresie. Jednakże nie można całkowicie wykluczyć scenariusza, w którym w ramach dostawy Nabywca może nabyć niektóre prawa lub zobowiązania wynikające ze wskazanych powyżej umów.
13.  W ramach Transakcji nie jest przewidywane przejście pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 23(1) Kodeksu pracy) na Nabywcę. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Centrum Handlowego, jak również funkcjonowaniem Wnioskodawcy są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie wskazanych powyżej umów.
14.  W związku z powyższym, intencją Wnioskodawcy jest zbycie na rzecz Nabywcy jedynie wybranych składników majątkowych dotyczących Centrum Handlowego, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.
15.  Nabywca z Przedmiotu Transakcji będzie uzyskiwał przychody z tytułu najmu powierzchni na terenie Centrum Handlowego, podlegające opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców).
16.  Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Zbywcy. W szczególności Zbywca nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji, a także nie wyłącza z rachunków zysków i strat oraz bilansów sporządzanych składników majątkowych związanych z wynajmem powierzchni Centrum Handlowego, które nie wejdą do Przedmiotu Transakcji, np. środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych.
17.  Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach Transakcji nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w związku z czym, zarówno Zbywca, jak i Nabywca najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania Transakcji złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie 23% VAT dostawy takich budynków, budowli lub ich części.
18.  Zarówno Zbywca jak i Nabywca będą na moment Transakcji zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.
19.  Zbywca i Nabywca nie są podmiotami powiązanymi.
20.  Zbywca wystawi fakturę VAT dokumentującą opisaną powyżej dostawę w zakresie w jakim dostawa podlegać będzie opodatkowaniu VAT.
21.  Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca pragnie uzyskać potwierdzenie, że planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu 23% VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca zwraca się niniejszym z pytaniami zmierzającymi do jednoznacznego potwierdzenia opodatkowania VAT dostawy.
22.  Z podobnym wnioskiem o interpretację podatkową w zakresie podatku VAT od planowanej Transakcji planuje wystąpić także Nabywca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że planowana dostawa budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu VAT stawką 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zakresie, w jakim:
    1.  dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego a dniem ich dostawy na rzecz Nabywcy upłynie okres krótszy niż 2 lata;
    2.  dostawa ta będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego, w zakresie w jakim Zbywca i Nabywca zrezygnują ze zwolnienia z VAT zgodnie z zasadami określonymi w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie VAT budynków, budowli lub ich części stawką 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, planowana dostawa budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zakresie, w jakim:

1.  dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego a dniem ich dostawy na rzecz Nabywcy upłynie okres krótszy niż 2 lata:
2.  dostawa ta będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego, w zakresie w jakim Zbywca i Nabywca zrezygnują z tego zwolnienia zgodnie z zasadami określonymi w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie budynków, budowli lub ich części 23% VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VA7).

Brak możliwości klasyfikacji Przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa Zbywcy

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało co prawda zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, zgodnie z przyjętą praktyką, do której przychylają się także organy podatkowe i sądy administracyjne, należy w tym przypadku odnieść się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55(1) Kodeksu cywilnego, który stanowi, że: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.
4.  Wierzytelności,
5.  prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
6.  koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

Ponadto, zgodnie z art. 55(2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że, aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

W świetle powyższego wskazać należy, że planowana umowa sprzedaży obejmie wyłącznie wybrane elementy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tzn. prawo własności nieruchomości gruntowych wraz ze znajdującymi się na nich budynkami i budowlami, a także inne wskazane w opisie zdarzenia przyszłego elementy, które mogą zostać objęte umową sprzedaży).

Planowana umowa nie obejmie natomiast istotnych elementów przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym m.in.:

*   należności Zbywcy:

*   umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę:

*   środków finansowych będących własnością Zbywcy:

*   umów świadczenia usług administracyjnych nabywanych przez Zbywcę, które dotyczyć mogą również Centrum Handlowego (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);

*   ksiąg rachunkowych Zbywcy:

*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy:

*   firmy Zbywcy;

*   zobowiązań Zbywcy (w tym zobowiązań bezpośrednio związanych z Centrum Handlowym) z wyjątkiem ewentualnie przelewu depozytów wykonawców, czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę,

tj. elementów, które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Co więcej, w ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części art. 23(1) Kodeksu pracy.

Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment Transakcji nie będzie, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Zbywcy.

Jednocześnie należy podkreślić, że intencją stron Transakcji jest przeniesienie na Nabywcę prawa własności do konkretnych składników majątku Zbywcy, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znacząca część składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji i funkcjonowania przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Nabywcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy na rzecz Nabywcy będą głównie budynki, budowle lub ich części których - bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej - nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, ale składniki majątkowe (budynki, budowle, grunty oraz inne elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, które mogą zostać objęte umową sprzedaży) nieposiadające zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że transfer dodatkowych elementów, które mogą przejść na Nabywcę w związku ze sprzedażą Przedmiotu Transakcji jest zgodny z praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. Z kolei w zakresie umów najmu, Nabywca stanie się stroną tych umów z mocy prawa. W związku z powyższym, w żadnym wypadku przejście tych elementów na Nabywcę nie powoduje, iż Przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że nabywane aktywa stanowią główne składniki majątku Wnioskodawcy. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (zob. m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe (zob. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN).

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca uważa, iż przedmiotem analizowanej powyżej dostawy Przedmiotu Transakcji przez Zbywcę na rzecz Nabywcy dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych. Zostało ono potwierdzone m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2015 r. (sygn. IPPP1/5412-1000/15-3/AS),

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD),

*   w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB2/436-180/13-4/AF), z dnia 6 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-288/13-4/KG), z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR),

*   a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

Brak możliwości klasyfikacji Przedmiotu Transakcji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, wyodrębniony zespół składników powinien spełniać również dodatkowe kryteria, mianowicie:

*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, oraz interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r„ sygn. IPPB5/423-590/11-2/DG).

Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że planowana Transakcja ma objąć działki gruntu oraz posadowione na powyższych działkach budynki i budowle oraz składniki majątkowe, które są z nim ściśle powiązane. Poza powyższymi elementami, nie dojdzie do sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy żadnych innych aktywów. W ramach Transakcji nie dojdzie również do przejścia pracowników, zakładu pracy, ani części zakładu pracy na Nabywcę.

Równocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie będą w żaden sposób organizacyjnie ani finansowo wyodrębnione z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności nie będą stanowić działu, wydziału, oddziału, itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie będzie sporządzany również odrębny bilans ani rachunek zysków i strat. Tym samym, aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie będą stanowić jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby prowadzenie działalności gospodarczej, a będą jedynie sumą poszczególnych środków trwałych. Jakkolwiek aktywa te mogą być wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej, to nie będą jednak wystarczające do tego celu - prowadzenie działalności gospodarczej wymaga bowiem również zaangażowania innych aktywów/zasobów, które nie będą przedmiotem planowanej sprzedaży (np. środki pieniężne).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Przedmiot Transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy:

*   na Przedmiot Transakcji składają się składniki majątkowe,

*   składniki majątkowe będące Przedmiotem Transakcji nie są w żaden sposób organizacyjnie ani finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Zbywcy; w szczególności nie stanowią działu, wydziału, oddziału, itp.

*   zbywane składniki majątku są tylko sumą poszczególnych środków trwałych, nie będących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,

*   w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę innych aktywów Zbywcy służących mu do wykonywania działalności gospodarczej,

*   zbywane aktywa nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż same w sobie nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Nabywca nie będzie mógł tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,

*   nabywca nie przejmie w ramach Transakcji pracowników, ani zobowiązań (z wyjątkiem wymienionych w stanie faktycznym), czy należności Zbywcy.

W konsekwencji, uznać należy, że Przedmiot Transakcji, tj. grunty, budynki, budowle oraz ściśle związane z nimi składniki majątkowe, nie będą spełniały wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że w ramach opisanej Transakcji dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w analogicznych stanach faktycznych, zostało również potwierdzone w szeregu interpretacji podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in.

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 listopada 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1000/15-3/AS),

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 listopada 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-620/15-4/MD),

*   w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR),

*   a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, opisana przyszła transakcja sprzedaży Przedmiotu Transakcji nie będzie mogła zostać uznana za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw użytkowania wieczystego.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl natomiast art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Sprzedaż prawa własności działek, a także sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek wchodzących w skład Centrum Handlowego, będzie zatem traktowana dla celów VAT w sposób właściwy dla dostawy budynków, budowli lub ich części znajdujących się na gruncie.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W opinii Wnioskodawcy, opisana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dochodzi bowiem do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (kwestia poruszona w pytaniu nr 1).

Równocześnie, ustawa o VAT wprowadza szereg zwolnień z podatku dla określonych czynności. Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego Przedmiotem Transakcji będą wyłącznie grunty zabudowane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumieć należy natomiast oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Nabywcą umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca sprzeda Nabywcy Centrum Handlowe (działki gruntu, budynki, budowle lub ich części) wraz z wybranymi składnikami majątkowymi. Ponadto, Wnioskodawca wystawi na Nabywcę fakturę VAT dokumentującą przeprowadzenie powyższej transakcji.

Biorąc pod uwagę treść przepisów ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że w przypadku, gdy dostawa części budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub gdy pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata, dostawa tej części budynków, budowli lub ich części nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tym samym, dostawa ww. budynków, budowli lub ich części będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych według stawki właściwej na moment dokonania dostawy (na moment złożenia niniejszego wniosku jest to stawka 23%).

Według Wnioskodawcy, w odniesieniu do Transakcji nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT z uwagi na brak spełnienia warunku dotyczącego nieprzysługiwania dokonującemu dostawy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W kontekście powyższego Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w związku z nabyciem oraz dobudowaniem / modernizacją przez Zbywcę budynków, budowli lub ich części składających się na Centrum Handlowe przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, znalazłoby zastosowanie jedynie w sytuacji, gdyby prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych budynków, budowli lub ich części nabytych przez Zbywcę nie przysługiwało, co - jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanej sytuacji nie miało miejsca.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w zakresie w jakim dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach Transakcji nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zarówno Zbywca, jak i Nabywca najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania Transakcji złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego wspólne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy takich budynków, budowli lub ich części.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym należy uznać, że niezależnie od tego, czy do dostawy budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego dojdzie w ramach pierwszego zasiedlenia (lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia), czy też w okresie późniejszym, ich dostawa nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Jako, że w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, dostawa działek gruntowych na bazie opisanego zdarzenia przyszłego będzie opodatkowana na tych samych zasadach co dostawa znajdujących się na nich budynków, budowli lub ich części.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Wnioskodawcy, planowana dostawa budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu 23% VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zakresie, w jakim:

1.  dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego a dniem ich dostawy na rzecz Nabywcy upłynie okres krótszy niż 2 lata;
2.  dostawa ta będzie dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Centrum Handlowego, w zakresie w jakim Zbywca i Nabywca zrezygnują z tego zwolnienia zgodnie z zasadami określonymi w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybiorą opodatkowanie VAT budynków, budowli lub ich części według stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie była przez Zbywcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług, a ponadto przy jej nabyciu oraz dobudowaniu Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.