Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-551/15-2/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-09
Teza: Czy sprzedaż przez nas przedmiotowej zabudowanej nieruchomości dokonana w 2015 roku nie podlega opodatkowaniu lub może korzystać w sytuacji Wnioskodawczyni ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: kredyt; nieruchomości; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 04 grudnia 2009 roku aktem notarialnym, Pan J. nabył niezabudowaną nieruchomość oznaczoną w ewidencji gruntu numerem 22/12 o powierzchni 0,3003 ha objętą prowadzoną przez Wydział VI Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego księgą wieczystą numer za cenę 45 000 zł. Oddział na mocy umowy kredytu mieszkaniowego, hipoteczny, z dnia 2.12.2009 r. J. uzyskał kredyt w kwocie 41 574,00 PLN z przeznaczeniem na zakup działki nr 22/12.

W dniu 16.07.2010 r. Oddział na mocy umowy kredytu mieszkaniowego , udzielił J. oraz Pani D. kredytu w kwocie 299 736,47,00 PLN z przeznaczeniem na budowę domu jednorodzinnego oraz spłatę kredytu mieszkaniowego. Aktem notarialnym z dnia 04.04 2011 r. została sporządzona umowa przedmałżeńska majątkowa pomiędzy Panem J. a Panią D., w wyniku której została rozszerzona majątkowa wspólność ustawowa mająca ich łączyć po zawarciu związku małżeńskiego na majątki i prawa nabyte przez każdego z nas przed zawarciem związku małżeńskiego.

Związek małżeński pomiędzy Panem J. a Panią D. został zawarty dnia 07.05.2011 r.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi małżeńską współwłasność łączną.

Według zaświadczenia z banku z dnia 05.02.2015 r. stan zadłużenia kredytu i odsetek wynosi 208 008,07 PLN.

Wnioskodawczyni wskazała, że wspólnie wybudowany dom na działce 22/12, chcą w 2015 roku sprzedać. Wnioskodawczyni nadmienia, że w 2011 i 2012 roku korzystała wspólnie z mężem ze zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym w oparciu o złożone wnioski VZM-1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez nas przedmiotowej zabudowanej nieruchomości dokonana w 2015 roku nie podlega opodatkowaniu lub może korzystać w sytuacji Wnioskodawczyni ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a) stanowią, że źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziały w nieruchomościach, jeżeli przychód powstaje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przedmiotowa nieruchomość nie była składnikiem majątku, w którym podatnik prowadził działalność gospodarczą.

Przedmiotowa nieruchomość została włączona do majątku wspólnego przyszłych małżonków. Wspólność małżeńska jest współwłasnością łączną, którą cechuje bez udziałowy charakter. W przypadku sprzedaży każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość a nie udziały w tej nieruchomości. Przychód stanowi niepodzielny majątek wspólny. Włączenie do majątku wspólnego w drodze umowy przedmałżeńskiej majątkowej nie jest nabyciem tego majątku przez żadną ze stron w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF. Działka niezabudowana została nabyta na podstawie aktu notarialnego przez jednego ze współmałżonków w 2009 roku. Poprzez zawarcie umowy przedmałżeńskiej Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką po zawarciu związku małżeńskiego przedmiotowej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawczyni, za datę nabycia działki, która stanowiła wcześniej majątek odrębny małżonka, należy przyjąć dzień, w którym nabył on tą nieruchomość. W sumie w wyniku zawarcia związku małżeńskiego, poprzedzonego umową przedmałżeńską majątkową D. P. stała się współwłaścicielką niezabudowanej działki nabytej przez jej męża w 2009 roku. Zatem należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, jeżeli zostanie dokonana w 2015 r. nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym ją nabyto, zatem uzyskany z tej sprzedaży przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu przez żadnego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 updof. (wyjaśnienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23.07.2010 r. znak IPPB1/415-617/10-2/MT).

W przypadku potraktowania kwoty przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości w części przypadającej na męża Wnioskodawczyni jako nie podlegającej opodatkowaniu a w części przypadającej na Wnioskodawczynię jako podlegającej opodatkowaniu zasadnym jest możliwość zastosowania w stosunku do uzyskanego przychodu przypadającego na Wnioskodawczynię zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 21 pkt 131.

Zwolnienie uregulowane w art. 21 pkt 131 stanowi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z tego zbycia. Od wysokości wydatkowanego przychodu zależy kwota zwolnienia. Za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na budowę lub remont budynku mieszkalnego oraz na spłatę każdego kolejnego kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na spłatę kredytu na budowę domu. Taką spłatę zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 przedmiotowej ustawy uważa się za wydatek na cele mieszkaniowe.

Zatem spłacony przez Wnioskodawczynię i jej męża kredyt z uzyskanego w przyszłości przychodu ze sprzedaży nieruchomości dotyczy celów mieszkaniowych i może być potraktowany jako wydatek na cele mieszkaniowe. Ponadto warunkiem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodów jest wydatkowanie pozostałego przychodu w części przypadającej na Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe w ciągu dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest udowodnienie przez podatnika, że były to jego własne cele mieszkaniowe, co oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie warunków do zamieszkania, aby w tym domu zamieszkać. Własne cele mieszkaniowe należy rozumieć jako wydatki poniesione w celu zamieszkania w tym lokum. Zatem zwolnieniem może być objęta tylko spłata kredytu na cele mieszkaniowe i cel ten musi zostać wyraźnie, wskazany w przedmiotowej umowie kredytowej. W przypadku Wnioskodawczyni i jej męża, cel został wskazany zarówno w umowie jak i w rzeczywistości przychód zostanie wydatkowany na zabezpieczenie warunków mieszkaniowych dla rodziny Wnioskodawczyni.

Zatem zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku kwoty przychodu wydatkowanego na spłatę przedmiotowego kredytu oraz pozostałej kwoty wydatkowanej na własne cele mieszkaniowe nie później niż w ciągu 2 lat licząc od końca roku - podatkowego, w którym nastąpi zbycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m. in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku, że w 4 grudnia 2009 roku Pan J. nabył niezabudowaną nieruchomość. Na zakup działki został zaciągnięty kredyt. W dniu 16 lipca 2010 r. bank udzielił kredytu Wnioskodawczyni oraz Panu J. z przeznaczeniem na budowę domu jednorodzinnego oraz spłatę kredytu mieszkaniowego. W dniu 04 kwietnia 2011 r. została sporządzona umowa przedmałżeńska majątkowa pomiędzy Panem J. a Panią D. w wyniku której została rozszerzona majątkowa wspólność ustawowa mająca łączyć Wnioskodawczynię i Pana Jacka po zawarciu związku małżeńskiego na majątki i prawa nabyte przez każdego z nich przed zawarciem związku małżeńskiego.

Związek małżeński pomiędzy Panem J. a Panią D. został zawarty dnia 7 maja 2011 r. Zatem dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie prawa do lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność stanowiącego majątek osobisty małżonki do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka w rozumieniu ww. przepisu.

W związku z powyższym faktem należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu – małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48 Kodeksu).

Niezależnie od powyższych postanowień w omawianej sprawie istotne znaczenie ma również komentarz doktryny do art. 47 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgodnie z którym: „Małżeńska umowa majątkowa w zasadzie reguluje stosunki majątkowe między małżonkami na przyszłość, tj. umowa zawarta przed zawarciem małżeństwa – na czas od chwili zawarcia małżeństwa, a umowa zawarta w trakcie trwania małżeństwa – na czas od jej zawarcia. Strony jednak mogą określić inny, przyszły termin, z którego nadejściem umowa wejdzie w życie (art. 116 Kodeksu cywilnego). Rozszerzając lub ograniczając wspólność ustawową strony mogą także nadać umowie skutek wsteczny w tym sensie, że w pierwszym wypadku mogą włączyć do majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do ich majątków osobistych, a w drugim wypadku mogą wyłączyć z majątku wspólnego przedmioty należące przed zawarciem umowy do tego majątku.” (Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Komentarz; pod red. Kazimierza Piaseckiego, LexisNexis, Wydanie 5, str. 313). Wynika z tego, że na podstawie umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonkowie mogą włączyć do majątku wspólnego nieruchomość, która została wcześniej (w przeszłości) nabyta do majątku osobistego jednego z małżonków. W konsekwencji drugi z małżonków nabywa prawo własności do tej nieruchomości w momencie zawarcia takiej umowy lub w przypadku gdy umowa zawarta jest przed zawarciem małżeństwa – od chwili zawarcia małżeństwa. Na tym polega bowiem skutek wsteczny umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową małżonków.

Należy również podkreślić, że w myśl art. 29 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26 Ordynacji podatkowej – stanowiąca zasadę odpowiedzialności podatnika za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki całym jego majątkiem – obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Należy zatem rozróżnić przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową w rozumieniu art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, które należą do majątku osobistego podatnika, który odpowiada nimi za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki na zasadzie art. 26 Ordynacji podatkowej oraz przedmioty majątkowe wchodzące w skład majątku wspólnego (dorobkowego) podatnika i jego małżonka, którymi wraz z podatnikiem odpowiada małżonek podatnika. Należy podkreślić, że współmałżonek podatnika nie jest podatnikiem, a jedynie odpowiada majątkiem wspólnym za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki. Jego odpowiedzialność wynika z długu małżonka – podatnika i ograniczona jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. W znaczeniu materialnym wymieniony przepis art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej nie tworzy statusu małżonka jako podatnika, lecz jedynie wyznacza zakres jego odpowiedzialności, ograniczając go do majątku wspólnego małżonków, co ma wyraźne przełożenie na przedmiot egzekucji administracyjnej, która w przypadku istnienia pomiędzy podatnikiem i jego małżonkiem wspólności majątkowej, poza majątkiem odrębnym podatnika, może być skierowana wyłącznie do przedmiotów majątkowych objętych tą wspólnością. W konsekwencji, w przypadku rozszerzenia wspólności majątkowej na przedmiot majątkowy, który uprzednio znajdował się w majątku osobistym podatnika lub jego małżonka, a w wyniku umowy majątkowej małżeńskiej wszedł w skład majątku dorobkowego, odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmie ten przedmiot, lecz dopiero od momentu, kiedy wszedł on do majątku wspólnego. Według tego też momentu należy dokonywać oceny prawnej tego zdarzenia. Innymi słowy, datą nabycia nieruchomości lub praw dla małżonka, który nie miał do nich prawa własności, gdyż znajdowały się one w majątku odrębnym współmałżonka, będzie data zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową.

Powyższe stanowisko zostało wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 456/12.

Zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nabyła prawo do zabudowanej nieruchomości w 2011 roku w związku zawarciem umowy przedmałżeńskiej rozszerzającej wspólność majątkową od dnia zawarcia małżeństwa. Z tą datą uzyskała prawo własności do nieruchomości zabudowanej. Podobnie należy zaakcentować, że skoro odpowiedzialność majątkiem wspólnym obejmuje nieruchomości lub prawa, ale dopiero od momentu, kiedy weszły do majątku wspólnego, to wszelkie uprawnienia jakie Wnioskodawca chciałby czerpać z nabycia prawa do nieruchomości datować się będą dopiero od 2011 r.

W konsekwencji powyższych ustaleń wskazać należy, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy, stwierdzić należy, że do sprzedaży zabudowanej nieruchomości w 2015 roku będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. (art. 22 ust. 6c ww. ustawy). Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia w 2015 r. zabudowanej nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się m. in.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W myśl art. 21 ust. 29 tej ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Z istoty rozwiązania zawartego w tych przepisach wynika, że aby kwota uzyskana z odpłatnego zbycia mogła korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik winien przeznaczyć ją m.in. na budowę lub spłatę kredytu zaciągniętego na budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc budynku, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności.

Rozstrzygającym zatem będzie ustalenie, czy Wnioskodawczyni wydatkowała środki na budowę własnego budynku mieszkalnego i czy kredyt, który zamierza spłacić środkami ze sprzedaży był kredytem zaciągniętym przez Wnioskodawczynię na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Odpowiedź na to pytanie jest przecząca i wynika z faktu, że budynek mieszkalny został wzniesiony na gruncie będącym wyłączną własnością Pana Jacka , a więc i kredyt spłacony przez Wnioskodawczynię został zaciągnięty na budowę budynku mieszkalnego należącego wyłącznie do Pana Jacka . Nieruchomość została kupiona jeszcze przed ślubem. Innymi słowy Wnioskodawczyni budowała budynek i zamierza spłacić kredyt na budowę budynku, do którego nie przysługiwało jej prawo własności ani współwłasności.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do art. 48 Kodeksu cywilnego – budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, że budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu, jak i budynku wzniesionego na tym gruncie, jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany. Powyższej zasady nie zmienia fakt, że małżonek nie będący właścicielem działki dokonuje nakładów na tej nieruchomości poprzez ponoszenie ekonomicznego ciężaru budowy domu.

W omawianej sprawie oznacza to, że Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć środki uzyskane z odpłatnego zbycia zabudowanej nieruchomości nabytej w 2011 r. na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego, którego budowa odbywała się na działce należącej do majątku osobistego Pana Jacka . Oznacza to, że środki ze sprzedaży nie zostaną wydatkowane przez Wnioskodawczynię na budowę własnego budynku mieszkalnego a więc takiego, do którego Wnioskodawczyni przysługuje tytuł własności lub współwłasności (art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Środki ze sprzedaży nie zostaną także wydatkowane na spłatę kredytu, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy, gdyż w przepisie tym chodzi o kredyt zaciągnięty na cele określone w pkt 1 a więc m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Tymczasem bezspornym jest, że kredyt zaciągnięty został na budowę budynku należącego do Pana Jacka . Kredyt został zaciągnięty jeszcze przed zawarciem małżeństwa. Zatem takie wydatkowanie środków ze sprzedaży nie uprawnia do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano wcześniej, należy zwrócić uwagę, że art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji tych przepisów przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Racjonalny ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Odnosząc się natomiast do art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy należy również podkreślić, że w omawianej sprawie w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawczyni nie była właścicielem ani współwłaścicielem gruntu, na którym miał być wzniesiony budynek, na budowę którego zaciągano kredyt. Oznacza to, że kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni, bowiem w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawczyni nie dysponowała tytułem własności lub współwłasności do gruntu. Kredyt został zaciągnięty na budowę budynku mieszkalnego, którego własność należała niepodzielnie i wyłącznie do Pana Jacka . Tym samym wydatkowanie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych z tytułu sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu na działce należącej w momencie zaciągania kredytu wyłącznie do Pana Jacka nie daje jej podstawy do skorzystania przez nią ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Wspólne zaciągnięcie kredytu i wspólne jego spłacanie, wspólne wykonywanie prac związanych z budową i wykończeniem budynku czy nawet zameldowanie w nim Wnioskodawczyni po uzyskaniu zgody na użytkowanie nie powoduje, że budynek znajdujący się na nieruchomości stanowi wspólność oraz że kredyt został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni. Dom, na budowę którego został zaciągnięty kredyt, stanowi wyłączną własność Pana Jacka , gdyż został wzniesiony na nieruchomości gruntowej należącej do majątku odrębnego, wbrew jej przekonaniu, nie przysługuje do tego budynku żadne prawo o charakterze własnościowym.

Podobnie zawarcie umowy przedmałżeńskiej majątkowej w wyniku której została rozszerzona majątkowa wspólność ustawowa w kwietniu 2011 r. nie zmieniło tego w jakim czasie a zatem na jaki cel kredyt został zaciągnięty czyli nie zmieniło faktu, że Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt na budowę domu na działce należącej do majątku odrębnego Pana Jacka w momencie jego zaciągania. A zatem w konsekwencji kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni bowiem własność wybudowanego budynku należy do właściciela gruntu, czyli do maja 2011 r. wyłącznie do małżonka Wnioskodawczyni.

W analizowanym w niniejszej sprawie stanie faktycznym sposób przeznaczenia przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych na ukończenie budowy i spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na gruncie należącym do Pana J., a więc na cudzym gruncie – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni – nie jest realizacją własnego celu mieszkaniowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będąc właścicielem (współwłaścicielem) gruntu Wnioskodawczyni nie jest właścicielem (współwłaścicielem) budynku, a to oznacza, że nie buduje własnego budynku mieszkalnego, do którego posiada tytuł prawny i o którym jest mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani nie spłaca kredytu zaciągniętego na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wylicza katalog wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Katalog wydatków ma charakter wyczerpujący a nie przykładowy. Tylko wydatki poniesione na budowę własnego domu wypełniają dyspozycję własnego celu mieszkaniowego. Zatem aby Wnioskodawczyni mogła skorzystać z omawianego zwolnienia musiałaby budować budynek lub spłacać kredyt zaciągnięty na budowę budynku znajdującego się na gruncie, do którego przysługiwało jej prawo własności lub współwłasności. Tak jednak nie było.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia 1/2 nieruchomości wraz z budynkiem – wydatkowany na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego oraz spłatę kredytu, będącego własnością Pana J. – nie zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak zostało bowiem już wskazane istotny jest fakt, że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na budowę własnego budynku mieszkalnego. Na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni kredytu nie zaciągnęła, ponieważ w momencie zaciągania kredytu nieruchomość należała do majątku odrębnego Pana J. Dopiero w kwietniu 2011 r. zawarto umowę przedmałżeńską rozszerzająca wspólność majątkowa małżeńską, ale w momencie rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej już po zaciągnięciu kredytu nie uległ zmianie cel zaciągnięcia kredytu. Nadal kredyt ten pozostał kredytem zaciągniętym w chwili jego zaciągania na budowę budynku mieszkalnego należącego do odrębnego majątku Pana J.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacja dotyczy tylko Pani jako Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla Pani małżonka. W celu uzyskania interpretacji mąż winien złożyć odrębny wniosek i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.