Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.72.2019.3.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-07
Teza: Obowiązki płatnika związane z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną.
Słowa kluczowe: przekształcanie; płatnik; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony 15 kwietnia 2019 r. o brakującą opłatę od wniosku – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Głównym profilem działalności spółki jest działalność inwestycyjna i pożyczkowa dla przedsiębiorców. Kapitał zakładowy Wnioskodawcy wynosi 500 000,00 zł (słownie: pięćset tysięcy złotych) dzielony na 10 000 (słownie: dziesięć tysięcy) udziałów. Spółka posiada kapitał zapasowy, pochodzący głównie z nadwyżki wartości wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów przez X sp. z o.o. Kapitał zapasowy Wnioskodawcy powstał w sposób następujący:

1.  Wnioskodawca wyemitował obligacje, które zostały nabyte za gotówkę przez Pana Y na początku 2016 r.
2.  Pan Y wniósł obligacje wyemitowane przez Wnioskodawcę jako wkład do spółki X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wartość obligacji na potrzeby aportu została ustalona na kwotę 52 935 650.00 zł (słownie pięćdziesiąt dwa miliony dziewięćset trzydzieści pięć tysięcy sześćset pięćdziesiąt złotych), z czego kwota 500 000.00 (słownie: pięćset tysięcy złotych) została przekazana na kapitał zakładowy spółki, a pozostała część przelana na kapitał zapasowy.
3.  X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła aport w postaci obligacji do Wnioskodawcy w zamian za udziały. Na dzień 21 grudnia 2016 r. (data wniesienia aportu) wartość aportu wynosiła 54 219 238.86 zł (pięćdziesiąt cztery miliony dwieście dziewiętnaście tysięcy dwieście trzydzieści osiem złotych, 86/100 groszy), z czego 300 000.00 (trzysta tysięcy złotych) została przekazana na kapitał zakładowy Wnioskodawcy, a pozostała część przelana na kapitał zapasowy. Transakcja miała miejsce przed 1 stycznia 2017 r. Obligacje zostały umorzone dnia 21 grudnia 2016 r. ze względu na konfuzję, tj. wygaśnięcie zobowiązania poprzez skupienie w jednej osobie roli wierzyciela i dłużnika.

Udziałowcami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz spółka X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Niewykluczone, że w najbliższej przyszłości do spółki zostanie wprowadzony kolejny udziałowiec (os. fizyczna). W przyszłości Wnioskodawca planuje przekształcenie w spółkę komandytowo-akcyjną, w której akcjonariuszem będzie spółka X sp. z o.o., a komplementariuszami dwóch udziałowców (os. fizycznych) spółki przekształcanej. Wnioskodawca nie planuje zwiększenia majątku spółki poprzez jakiekolwiek finansowanie zewnętrzne w procesie przekształcenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytowo-akcyjną wartość kapitału zapasowego utworzonego z nadwyżki wartości wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów w spółce przekształcanej zostanie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy wartość kapitału zapasowego spółki z o.o. w części utworzonej z nadwyżki wartości wniesionego przez wspólników wkładu ponad łączną wartość nominalną objętych przez wspólników udziałów (agio), nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz podatkiem od osób fizycznych, w związku z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną.

Należy stwierdzić, że dla ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka komandytowo-akcyjna pozostaje podatnikiem podatku CIT. Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy o CIT spółka niebędąca osobą prawną − oznacza spółkę inną niż określona w art. 4a pkt 21. Wg tego przepisu spółkami są: spółka posiadająca osobowość prawną, w tym także spółka zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251), spółka kapitałowa w organizacji, spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, spółka niemająca osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną pozostaje w reżimie podatkowym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z definicjami zawartymi w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych spółka komandytowo-akcyjna nie jest uznawana za spółkę niebędącą osobą prawną. Identyczne regulacje znajdują się w podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 5a pkt 26 w związku z art. 5a pkt 28 ustawy o PIT również nie uznaje spółki komandytowo-akcyjnej za spółkę niebędącą osobą prawną. Opodatkowanie kapitału zapasowego w wypadku przekształcenia regulują art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT oraz art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z nimi dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej − w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. W związku z faktem, że ustawy te nie traktują spółki komandytowo-akcyjnej jako spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanie nie będzie miało miejsca. W ustawach o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych nie ma innej regulacji, która wskazuje opodatkowanie kapitału zapasowego po stronie wspólników lub Wnioskodawcy w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość kapitału zapasowego utworzonego z nadwyżki wartości wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów w spółce przekształcanej nie zostanie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani podatkiem dochodowym od osób prawnych po przekształceniu w spółkę komandytowo-akcyjną. Opodatkowanie kapitału zapasowego w wypadku przekształcenia mogłoby mieć miejsce, gdyby Wnioskodawca przekształcił się w spółkę osobową, jednocześnie w sytuacji gdyby kapitał zapasowy powstał z zysków niepodzielonych lub zysków przekazanych na kapitał zapasowy. W przedstawionym stanie faktycznym żadna z ww. sytuacji nie zachodzi. Należy zauważyć, że dla osób fizycznych, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „PIT”), opodatkowanie po przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę niemającą osobowości prawnej reguluje art. 24 ust. 5 pkt 8, który określa, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej − w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Identyczna regulacja dotyczy podatku CIT. Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. j − dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej − w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę kapitał zapasowy spółki przekształconej nie powstał z niepodzielonych zysków w tej spółce oraz nie była to wartość zysku przekazanego na ten kapitał.

Zgodnie z ustawą o CIT ustawodawca nie zalicza tzw. agio do zysków osoby prawnej. Nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przekazana na kapitał zapasowy tej spółki jest odrębnym od wypracowanego zysku źródłem finansowania spółki i nie może być uznana za zysk niepodzielony. Wartości wskazane w kapitale zapasowym, pochodzące z nadwyżki wkładów ponad wartość nominalną udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nie są bowiem w żaden sposób związane z działalnością gospodarczą Spółki ani z uzyskiwanymi przez nią wynikami − w istocie stanowią one część kwoty wpłaconej do Spółki w celu jej dokapitalizowania. Spółka nie rozpoznaje przychodu w momencie uzyskania tzw. agio. Środki te zgodnie z Kodeksem spółek handlowych („dalej KSH”) w czasie trwania spółki nie mogą zostać zwrócone wspólnikom. Zgodnie z interpretacją indywidualną Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 października 2016 r. (sygn. 1061-IPTPB3.4511.619.2016.2.RR): „W tym miejscu należy wyjaśnić, że tzw. agio, tj. nadwyżka ceny emisyjnej udziałów nad ich wartością nominalną jest odrębnym od wypracowanego zysku źródłem finansowania kapitału zapasowego. W przeciwieństwie do wypracowanego zysku środki pochodzące z agio i zgromadzone na kapitale zapasowym nie podlegają podziałowi. Nie mogą one także zostać udziałowcom zwrócone w jakiejkolwiek formie. Należy więc uznać, że agio odniesione na kapitał zapasowy spółki nie stanowi w ogóle zysku tej spółki, nie jest zatem „niepodzielonym zyskiem” ani też nie jest zyskiem przekazanym na inny kapitał niż kapitał zakładowy − w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W związku z powyższą argumentacją wartość kapitału zapasowego utworzonego z nadwyżki wartości wkładów pieniężnych ponad wartość nominalną obejmowanych udziałów w spółce przekształcanej nie zostanie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani podatkiem dochodowym od osób prawnych po przekształceniu w spółkę komandytowo-akcyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 551 § 1 ww. ustawy: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy: spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

W myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Jednocześnie spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. Kodeksu).

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy: osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

− wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej: przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Zgodnie z powołanymi przepisami osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Wobec tego, jeśli przekształcenie spółki kapitałowej w osobową spółkę handlową zostanie przeprowadzone ściśle według przepisów Kodeksu spółek handlowych, tym samym osobowa spółka handlowa wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki kapitałowej. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcami Wnioskodawcy są m.in. osoby fizyczne. W przyszłości planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę komandytowo-akcyjną.

Analizując skutki podatkowe planowanego przez Wnioskodawcę przekształcenia, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy − źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy − za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Natomiast jak stanowi art. 24 ust. 5 pkt 8 powoływanej ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej − w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl art. 41 ust. 4c ww. ustawy: spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Z ww. przepisu wynika, że ewentualne obowiązki płatnika spoczywają na spółce przekształconej, a nie przekształcanej.

Odnosząc stan prawny do opisu sprawy, należy jeszcze wyjaśnić pojęcia występujące w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pojęcia spółki oraz spółki niebędącej osobą prawną, ponieważ tylko przekształcenie spółki w spółkę niebędącą osobą prawną objęte jest dyspozycją tej regulacji.

I tak − zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną − oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce − oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zatem w rozumieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w niniejszej sprawie dojdzie do przekształcenia spółki (Wnioskodawcy − spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w inną spółkę (spółkę komandytowo-akcyjną). Zatem wspólnicy Wnioskodawcy będący osobami fizycznymi w wyniku takiego przekształcenia nie uzyskają dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej sytuacji bezzasadne jest rozstrzyganie pojęcia niepodzielonych zysków w kontekście opisanego przez Wnioskodawcę agio.

Reasumując − w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytowo-akcyjną po stronie jego wspólników będących osobami fizycznymi nie dojdzie do opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Wnioskodawcy – po zmianie formy organizacyjno-prawnej prowadzonej działalności gospodarczej – nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej Organ wskazuje, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla Organu wydającego niniejszą interpretację.

Organ wskazuje, że wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.