Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.86.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-31
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; udziałowiec
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2016 r. (data wpływu 2 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 28 października 2016 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca jest jednym z udziałowców A. (dalej jako: „Spółka przejmująca”) i B. (dalej jako: „Spółka dzielona”). Obecnie rozważane jest przeprowadzenie reorganizacji działalności powyższych podmiotów. W szczególności planowane jest formalne oddzielenie działalności produkcyjnej oraz w zakresie handlu hurtowego (dalej jako: „Dział Produkcji i Handlu Hurtowego”) od działalności detalicznej (dalej jako: „Dział Handlu Detalicznego”), które obecnie prowadzone jest w Spółce dzielonej.

Powyższa reorganizacja ma zostać przeprowadzona przez dokonanie podziału Spółki dzielonej poprzez przeniesienie na Spółkę przejmującą części majątku Spółki dzielonej w postaci wyodrębnionego Działu Produkcji i Handlu Hurtowego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.; dalej jako: „KSH”). Na moment analizowanej transakcji Spółka przejmująca będzie większościowym udziałowcem Spółki dzielonej, natomiast Wnioskodawca będzie mniejszościowym udziałowcem Spółki dzielonej.

Po dokonaniu podziału, Spółka dzielona będzie kontynuowała swoją działalność w ramach pozostającego w Spółce dzielonej zespołu składników majątkowych materialnych i niematerialnych w postaci Działu Handlu Detalicznego.

Wyodrębnienie wewnętrzne Działu Handlu Detalicznego oraz Działu Produkcji i Handlu Hurtowego (dalej łącznie jako: „Działy”) w ramach struktury organizacyjnej Spółki dzielonej nastąpiło poprzez podjęcie przez Zarząd Spółki dzielonej uchwały w sprawie utworzenia działów w ramach struktury organizacyjnej Spółki dzielonej (dalej jako: „Uchwała”).

Zgodnie z przyjętą Uchwałą przedmiotem działalności poszczególnych Działów jest:

*   w odniesieniu do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego – projektowanie, produkcja oraz sprzedaż autorskiej biżuterii pośrednikom sprzedaży detalicznej, a także prowadzenie działalności marketingowej dotyczącej produkowanej biżuterii,
*   w odniesieniu do Działu Handlu Detalicznego – sprzedaż autorskiej biżuterii, produkowanej w ramach Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, za pośrednictwem sklepu internetowego oraz sklepu stacjonarnego do odbiorców detalicznych, a także prowadzenie działalności w zakresie zaopatrzenia jubilerów również za pośrednictwem sklepu stacjonarnego.

Na gruncie Uchwały, zarówno do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, jak i do Działu Handlu Detalicznego przypisane są etaty pracowników posiadających wiedzę i doświadczenie umożliwiające realizację zadań gospodarczych poszczególnych Działów, przy czym Kierownik Działu Handlu Detalicznego, realizujący swe funkcje na podstawie stosunku pracy w Spółce dzielonej, będzie zatrudniony także na pół etatu w Spółce przejmującej.

Do Działu Handlu Detalicznego przypisane są składniki majątkowe (materialne i niematerialne) niezbędne i wykorzystywane do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej:

*   składniki rzeczowego majątku trwałego, w tym prawo własności nieruchomości przeznaczonej pod wynajem, składniki majątku stanowiące wyposażenie sklepów,
*   wartości niematerialne i prawne, w tym znak towarowy objęty prawem ochronnym,
*   środki pieniężne,
*   zapasy,
*   należności, w tym z tytułu dostaw towarów.

Do Działu Handlu Detalicznego zostały przypisane także prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzoną przez tę jednostkę działalnością, w tym w szczególności z umowy najmu sklepu stacjonarnego oraz umowa najmu lokalu, w którym mieści się między innymi sklep zaopatrzenia jubilerów, część biurowa, w której realizowane są czynności dotyczące Działu Handlu Detalicznego oraz magazyn dotyczący sklepu zaopatrzenia jubilerów. Spółka dzielona przyporządkowuje również do Działu Handlu Detalicznego zobowiązania, w tym w stosunku do dostawców, które powstają w związku z prowadzoną za pośrednictwem tej jednostki działalnością.

Z kolei do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego przypisane zostały składniki majątkowe (materialne i niematerialne) niezbędne i wykorzystywane do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej:

*   składniki rzeczowego majątku trwałego, w tym maszyny/urządzenia wykorzystywane do produkcji biżuterii, wyposażenie biurowe,
*   wartości niematerialne i prawne, w tym znak towarowy, objęty prawem ochronnym,
*   środki pieniężne,
*   zapasy,
*   należności, w tym z tytułu dostaw towarów.

W związku z podziałem, w ramach Działu Produkcji i Handlu Hurtowego zostaną także przeniesione na Spółkę przejmującą, o ile będzie to prawnie możliwe i/lub wyrażą na to zgodę kontrahenci, prawa i obowiązki z umów związanych z prowadzoną przez tę jednostkę działalnością, np. umowy leasingu dotyczące maszyn i urządzeń wykorzystywanych w produkcji biżuterii, umowy leasingu dotyczące samochodów służbowych, umowy z kontrahentami – zarówno sprzedażowe, jak i zakupowe, przy czym niektóre umowy z kontrahentami nie zostały zawarte w formie pisemnej. Spółka dzielona przyporządkowuje również do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego zobowiązania, w tym w stosunku do dostawców, które powstają w związku z prowadzoną za pośrednictwem tej jednostki działalnością.

Lokal, której właścicielem jest i po wydzieleniu będzie Spółka dzielona, a w którym realizowane będą zadania przypisane do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, będzie wynajmowany na te potrzeby Spółce przejmującej przez Spółkę dzieloną.

Planowana jest także cesja na Spółkę przejmującą umów najmu lokali, w których obecnie prowadzona jest przez Spółkę dzieloną działalność gospodarcza w zakresie produkcji i handlu hurtowego, pod warunkiem uzyskania formalnej zgody spółdzielni mieszkaniowych w tym zakresie. W przypadku, gdyby Spółce dzielonej takiej zgody nie udało się uzyskać, lokale przypisane do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego będą wynajmowane Spółce przejmującej.

Intencją Spółki dzielonej jest przeniesienie na skutek podziału na Spółkę przejmującą wszystkich zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów przypisanych do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego (dotyczących jego działalności).

Dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę dzieloną sprawozdawczości dla celów rachunkowości zarządczej, przed dokonaniem podziału, możliwe będzie przypisanie określonych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnych Działów. W konsekwencji, przed planowanym podziałem, Spółka dzielona dla celów wewnętrznych będzie w stanie sporządzać dokumenty w postaci odpowiedników bilansu (tzn. zestawienia wartości aktywów i pasywów alokowanych do poszczególnych Działów) oraz rachunku zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych do poszczególnych Działów) w odniesieniu do obu Działów. Dla poszczególnych Działów nie będą prowadzone odrębne rachunki bankowe – jednak Spółka dzielona będzie w stanie określić na podstawie ewidencji prowadzonej dla celów rachunkowości zarządczej wartość środków pieniężnych alokowanych do poszczególnych Działów.

Po dokonaniu podziału, oba Działy będą prowadziły swoją działalność w dotychczasowym zakresie w ramach odrębnych podmiotów prawnych. Jednocześnie w ramach prowadzonej po podziale działalności niektóre funkcje dotychczas zapewniane wewnętrznie przez Spółkę dzieloną (np. obsługa kadrowa, techniczna obsługa sklepu internetowego) będą przedmiotem usług świadczonych pomiędzy Spółką dzieloną a Spółką przejmującą. Równocześnie, Spółka dzielona będzie nabywała towary od Spółki przejmującej (prowadzącej działalność aktualnie wykonywaną w ramach Działu Produkcji i Handlu Hurtowego), celem sprzedaży na rzecz odbiorców detalicznych.

Ponadto, po podziale Spółka przejmująca będzie świadczyła na rzecz Spółki dzielonej usługi z zakresu prowadzenia akcji marketingowych związanych z działalnością prowadzoną przez Spółkę dzieloną w oparciu o Dział Handlu Detalicznego.

Planowany podział wpisany jest w założenia biznesowe grupy podmiotów, w ramach której funkcjonuje Spółka przejmująca, która jest kontrolowana przez Wnioskodawcę, oraz podyktowany jest w szczególności następującymi czynnikami:

*   koniecznością zdywersyfikowania ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą (poprzez oddzielenie funkcji i majątku związanych z działalnością prowadzoną w ramach poszczególnych Działów);
*   umożliwieniem realizacji odmiennych strategii biznesowych z uwzględnieniem specyfiki działalności prowadzonej w ramach poszczególnych Działów;
*   chęcią utworzenia podmiotów wyspecjalizowanych w prowadzeniu działalności w ramach poszczególnych Działów celem prowadzenia konkretnych rodzajów działalności w odrębnych podmiotach prawnych oraz koncentracji zasobów w konkretnych obszarach działalności gospodarczej Spółki dzielonej;
*   umożliwieniem Spółce przejmującej prowadzenia wyspecjalizowanej działalności w zakresie produkcji oraz handlu hurtowego wyrobami jubilerskimi, która aktualnie jest prowadzona w ramach Spółki dzielonej;
*   zwiększeniem efektywności procesów zarządczych, w tym w zakresie zarządzania finansami.

W efekcie planowanego podziału Wnioskodawca obejmie określony procent udziałów w podwyższonym kapitale Spółki przejmującej. Natomiast Spółka przejmująca, jako większościowy wspólnik Spółki dzielonej nie obejmie żadnych nowych udziałów w związku z planowaną restrukturyzacją z uwagi na ograniczenia przewidziane w art. 200 KSH, tj. zakaz obejmowania przez spółkę własnych udziałów. Ponadto, w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, Wnioskodawca nie otrzyma żadnych dopłat w gotówce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym podziałem, a w szczególności objęciem przez Wnioskodawcę udziałów Spółki przejmującej, których wartość nominalna mogłaby przewyższyć wydatki Wnioskodawcy na objęcie posiadanych na moment podziału udziałów w Spółce dzielonej, po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód (przychód) do opodatkowania na gruncie ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowania na gruncie ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Dochód (przychód) Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT, „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych”. Jak jednak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedstawionym w niniejszym wniosku, w związku z planowaną transakcją podziału Spółki dzielonej, Wnioskodawca nie otrzyma dopłat w gotówce, w związku z czym nie dojdzie do powstania po jego stronie dochodu (przychodu) na gruncie przytoczonego przepisu.

Ponadto zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, „w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w dzielonej spółce do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie”.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskiwany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem”.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, opodatkowanie udziałowca spółki dzielonej na moment podziału uzależnione jest, co do zasady, od kwalifikacji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT zarówno majątku pozostającego w spółce dzielonej, jak i majątku przekazywanego spółce przejmującej.

W związku z powyższym, w celu poparcia tezy, iż po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z planowaną restrukturyzacją, poniżej Wnioskodawca pragnie przedstawić argumenty potwierdzające, że zarówno Dział Produkcji i Handlu Hurtowego, jak i Dział Handlu Detalicznego stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PIT.

Kwalifikacja składników majątku jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT. Zgodnie z ww. przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. W kontekście powyższego, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu zarówno do Działu Handlu Detalicznego, jak i Działu Produkcji i Handlu Hurtowego wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione.

Mając na uwadze fakt, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT jest tożsama co do treści z odpowiadającą jej definicją z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.) oraz z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca powoływać będzie również treść interpretacji indywidualnych Ministra Finansów dotyczących analizy pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie powyższych ustaw.

Dział Handlu Detalicznego i Dział Produkcji i Handlu Hurtowego jako zorganizowane zespoły składników majątkowych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych czy przypadkowych składników. Aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK).

W kontekście powyższego należy podkreślić, że podstawą do wyodrębnienia określonych składników materialnych i niematerialnych w ramach Działu Handlu Detalicznego oraz Działu Produkcji i Handlu Hurtowego jest ich przeznaczenie do realizacji określonych funkcji Spółki dzielonej, tj.: prowadzenie działalności gospodarczej odpowiednio w zakresie usług związanych ze sprzedażą biżuterii do finalnego konsumenta i zaopatrywania jubilerów (w przypadku Działu Handlu Detalicznego), jak również w zakresie produkcji i hurtowej sprzedaży autorskiej biżuterii (w przypadku Działu Produkcji i Handlu Hurtowego). Składniki materialne i niematerialne tworzące odpowiednio Dział Handlu Detalicznego oraz Dział Produkcji i Handlu Hurtowego na moment wydzielenia będą stanowiły wyodrębnione zespoły elementów, w ramach których wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwią wykonywanie zadań, do których zostaną przeznaczone. Tym samym, wyselekcjonowanie i grupowanie składników Działu Handlu Detalicznego oraz Działu Produkcji i Handlu Hurtowego następuje nie przypadkowo, ale ze względu na efekt synergii, jaki ich łączne wykorzystywanie pozwala osiągnąć.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, Dział Handlu Detalicznego oraz Dział Produkcji i Handlu Hurtowego na moment wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, iż aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego (S. Kępa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe, Warszawa 2007).

Ponadto, jedynym składnikiem wymienionym bezpośrednio w definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa są zobowiązania. W konsekwencji, zgodnie ze znanymi Wnioskodawcy wybranymi stanowiskami, niektóre organy podatkowe podnoszą, że zobowiązania stanowią fundamentalny element przedmiotowego pojęcia, gdyż ustawodawca w sposób celowy wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tożsame stanowisko prezentowane jest przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2015 r., sygn. IPPB1/4511-1204/15-2/MT, w której organ wskazał, że: „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

W ocenie Wnioskodawcy, nie należy jednak powyższych konkluzji utożsamiać z obowiązkiem przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzoną działalnością, aby można było uznać daną jednostkę funkcjonującą w ramach większej struktury organizacyjnej podatnika za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazuje się m.in., że „(…) w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-37/16-2/AWa).

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 27 marca 2013 r., sygn. II FSK 1896/11 stwierdził, że: „(\`(...)\`) w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (\`(...)\`). W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, spełnienie przesłanki istnienia zespołu powiązanych ze sobą składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania, jest bezsporne. Zarówno do Działu Handlu Detalicznego, jak i do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego przyporządkowane są składniki majątku o charakterze zarówno materialnym (m.in. zapasy), jak i niematerialnym (m.in. znaki towarowe) oraz specyficzne dla poszczególnych działów zobowiązania.

Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, intencją Spółki dzielonej jest przeniesienie wszystkich zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów przypisanych do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego na Spółkę przejmującą, jednakże w odniesieniu do niektórych umów przeniesienie może okazać się niemożliwe, np. w zakresie umów najmu, w przypadku których na cesję mogą nie wyrazić zgody poszczególne spółdzielnie mieszkaniowe. W ocenie Wnioskodawcy, powyższa okoliczność powinna jednak pozostawać bez wpływu na kwalifikację Działu Produkcji i Handlu Hurtowego jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiotowe zobowiązania zasadniczo są jedynie pochodną prowadzonej działalności operacyjnej, natomiast nie warunkują możliwości jej nieprzerwanego prowadzenia – możliwe jest bowiem podpisanie ze Spółką dzieloną czy podmiotem trzecim stosownych umów najmu warunkujących możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności w zakresie produkcji i handlu hurtowego przez Spółkę przejmującą. Podejście takie potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1006/14/KP, w następującym stanie faktycznym: „(\`(...)\`) nie można przesądzić, czy wszystkie takie zobowiązania oraz kontrakty zostaną przeniesione wraz z aportem. Niemniej jednak, z uwagi na okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, takie sytuacje nie będą miały wpływu na możliwość kontynuacji przez K S.A. działalności jubilerskiej”, odstępując od uzasadnienia, uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w razie nieprzejścia na K S.A. pojedynczych zobowiązań oraz praw i obowiązków z tytułu umów, nie będzie to miało znaczącego wpływu na możliwość kontynuacji przez K S.A. Działalności Jubilerskiej, a przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie w dacie aportu spełniona”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. IBPP4/443-605/13/LG wydanej w podobnym stanie faktycznym postanowił, iż: „Wnioskodawca wskazuje, że nie zamierza przenosić na nabywcę wierzytelności i zobowiązań związanych z „X”. Ponadto spółka nabywająca tę jednostkę gospodarczą – która do tej pory dzierżawiła tę część przedsiębiorstwa – będzie kontynuowała działalność gospodarczą, którą prowadziła dotychczas na bazie tej część przedsiębiorstwa. Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i regulacje prawne w tym zakresie, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”.

Mając na uwadze powyższe uwagi, w ocenie Wnioskodawcy, przesłanka wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przypisanych do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, została spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o PIT nie zawiera definicji wyodrębnienia organizacyjnego, jednakże praktyka organów podatkowych wskazuje, iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odegrały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2012 r., sygn. IPTPB2/415-264/12-4/AKr).

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 czerwca 2011 r., sygn. IBPBI/1/415-211/11/RM, wskazane zostało, że: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. realizującą przypisane jej zadania gospodarcze. Przesłankę tą należy rozumieć jako wyodrębnienie w strukturze danego przedsiębiorstwa, czy to na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu, czy nawet wyodrębnienie czysto faktyczne”.

Takie rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają także m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 stycznia 2015 r., sygn. IPTPP2/443-738/14-4/DS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-746/14-2/MW,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym danych składników majątku w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. Bezsprzecznie zatem niewystarczającym powodem do uznania danych składników majątku za wyodrębnione organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa jest tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność pod względem własności do jednego podmiotu gospodarczego.

Stanowisko organów podatkowych w analogiczny sposób odnosi się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wskazując, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę jaką odrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze kryteria przemawiające za wyodrębnieniem organizacyjnym podnoszone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, należy wskazać, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego:

*   Dział Produkcji i Handlu Hurtowego oraz Dział Handlu Detalicznego stanowią zespoły składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych w Spółce dzielonej,
*   Dział Produkcji i Handlu Hurtowego oraz Dział Handlu Detalicznego stanowią odrębne jednostki organizacyjne w postaci działów wyodrębnionych w schemacie organizacyjnym Spółki dzielonej,
*   zarówno do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, jak i Działu Handlu Detalicznego jako jednostek wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej Spółki dzielonej przypisani są pracownicy posiadający wyspecjalizowaną wiedzę konieczną do realizacji powierzonych im funkcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpływu na klasyfikację obu Działów jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa po wydzieleniu nie będzie mieć fakt, że kierownik Działu Handlu Detalicznego będzie też pracownikiem Działu Produkcji i Handlu Hurtowego. Należy bowiem podkreślić, że kierownik Działu Handlu Detalicznego będzie mieć jasno i ściśle określone funkcje w odniesieniu do poszczególnych Działów. Powyższa sytuacja nie zmieni zatem charakteru obu jednostek jako zespołu składników materialnych i niematerialnych, które są wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, i które zdolne są do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Dział Handlu Detalicznego oraz Dział Produkcji i Handlu Hurtowego spełniają przesłanki niezbędne dla uznania ich za jednostki wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe.

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o PIT nie zawiera definicji wyodrębnienia finansowego składników w ramach przedsiębiorstwa podatnika. Odnosząc się zatem do ugruntowanej praktyki w tym zakresie, należy wskazać, że w ocenie organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2016 r., sygn. IPPB1/4511-210/16-4/MT, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2015 r., sygn. IPPB1/4511-1037/15-5/MT czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 września 2015 r., sygn. ITPB1/4511-749/15/DP).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza zatem np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też obowiązku sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, wystarczające dla uznania, iż dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo, jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2015 r., sygn. IPPB1/4511-991/15-2/MT wskazał, iż: „(\`(...)\`) w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego”.

Należy wskazać, że Spółka dzielona będzie posiadała i wykorzystywała narzędzia rachunkowe pozwalające na przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań zarówno do Działu Handlu Detalicznego, jak również Działu Produkcji i Handlu Hurtowego. Ponadto, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, możliwe jest sporządzenie w odniesieniu do obu Działów dokumentów w postaci odpowiedników bilansu (tzw. zestawienia wartości aktywów i pasywów alokowanych do poszczególnych Działów) oraz rachunku zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych do poszczególnych Działów). Ponadto, mimo braku odrębnego rachunku bankowego dla poszczególnych Działów, możliwe będzie określenie wartości środków pieniężnych alokowanych do poszczególnych Działów.

W rezultacie zasadne jest twierdzenie, że zarówno Dział Handlu Detalicznego, jak i Dział Produkcji i Handlu Hurtowego są wyodrębnione finansowo w Spółce dzielonej, bowiem istnieje możliwość przyporządkowania kosztów i przychodów, należności oraz zobowiązań do każdego z Działów jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot.

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, zespół składników majątkowych, dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem istotą tego kryterium jest ustalenie czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 maja 2016 r., sygn. IPPB1/415-982/12/16-8/S/MT, w której organ stwierdził, że: „(…) część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Powyższe potwierdził także np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2015 r., sygn. IPPB1/4511-1037/15-5/MT wskazując, iż: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, oceny spełnienia przedmiotowej przesłanki powinno się dokonywać przez pryzmat podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez daną jednostkę (w analizowanym przypadku – poszczególne Działy).

Dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, iż przedmioty działalności poszczególnych Działów będą stanowić na moment przeprowadzenia podziału odrębne obszary działalności Spółki dzielonej. Przypisany na moment przeprowadzenia podziału do Działu Handlu Detalicznego oraz Działu Produkcji i Handlu Hurtowego zespół składników majątkowych i jego struktura organizacyjna pozwolą na samodzielną realizację zadań odpowiednio i) z zakresu detalicznego handlu wyrobami jubilerskimi i zaopatrywania jubilerów oraz ii) produkcji i hurtowego handlu wyrobami jubilerskimi.

W opinii Wnioskodawcy, z funkcjonalnego punktu widzenia, oba Działy jako odrębne podmioty (w wyniku podziału przez wydzielenie do Spółki przejmującej) będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Dział Handlu Detalicznego oraz Dział Produkcji i Handlu Hurtowego będą posiadać bowiem zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze świadczące usługi na rzecz innych podmiotów.

Zdaniem Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie powinien mieć wpływu fakt, że w ramach planowanego podziału przez wydzielenie nie dojdzie do przeniesienia wszystkich funkcji wspierających działalność Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, przykładowo w postaci obsługi kadrowej lub księgowej. W ocenie Wnioskodawcy, brak jest bowiem przesłanek do powielania funkcji pomocniczych do głównej działalności Działu Produkcji i Handlu Hurtowego, gdyż i) funkcje te nie są kluczowe z perspektywy możliwości prowadzenia zamierzonej działalności gospodarczej i nie pozbawiają składników majątku przyporządkowanych do Działu Produkcji i Handlu Hurtowego przymiotu samodzielności, ii) funkcje te będą zapewnione przez Spółkę dzieloną po podziale.

Powyższe stwierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, przykładowo w wyroku z dnia 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10, w którym sąd wskazał, że: „zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego – wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.”.

Analogiczne stanowisko przyjął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1383/10, w którym wskazał, iż: ,,istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykorzystywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. (\`(...)\`) Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”.

W tym zakresie, Wnioskodawca chciałby wskazać, iż oba Działy będą wyposażone na moment przeprowadzenia podziału we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą zostać im powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działów umożliwią zarówno Spółce dzielonej, jak i Spółce przejmującej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług produkcyjnych i sprzedażowych.

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, iż zarówno Dział Handlu Detalicznego, jak również Dział Produkcji i Handlu Hurtowego będą na moment podziału przez wydzielenie stanowić zorganizowane i wyodrębnione funkcjonalnie części przedsiębiorstwa Spółki dzielonej jest fakt, że do poszczególnych Działów na moment przeprowadzenia podziału zostanie przydzielony personel posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie zadań przypisanych do tych Działów. Tym samym, Spółka przejmująca jako podmiot otrzymujący Dział Produkcji i Handlu Hurtowego, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie i kontrakty handlowe będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej. Podobnie w przypadku Spółki dzielonej, Dział Handlu Detalicznego pozostający w strukturach Spółki dzielonej w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie i kontakty handlowe będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej w dotychczasowym kształcie. Na skutek otrzymania oraz zatrzymania omawianych zespołów składników majątkowych, Spółka przejmująca oraz Spółka dzielona będą również w stanie generować strumienie zewnętrznych dochodów.

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział Handlu Detalicznego, jak i Dział Produkcji i Handlu Hurtowego na moment wydzielenia będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji należy stwierdzić, że Działy będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT.

W związku z powyższym, jak podniesiono na wstępie niniejszego uzasadnienia, skoro na moment planowanego podziału przez wydzielenie zarówno Dział Handlu Detalicznego jak i Dział Produkcji i Handlu Hurtowego stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o PIT, w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT oraz art. 24 ust. 8 ustawy o PIT.

Transakcja podziału Spółki dzielonej będzie miała jedynie wpływ na sposób określenia kosztów uzyskania przychodu na moment potencjalnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce przejmującej. Powyższe wynika z przytoczonej na wstępie uzasadnienia regulacji art. 24 ust. 8 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym podział spółki kapitałowej na moment podziału jest neutralny z perspektywy podatku dochodowego dla udziałowca będącego osobą fizyczną w przypadku, gdy zarówno wydzielany, jak i pozostający w Spółce dzielonej majątek stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, znajduje także potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, w tym:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. ITPB1/4511-1035/15/PSZ, w której organ stwierdził, że: „(\`(...)\`) skoro w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany wchodzący w skład Działu Żwirowni, który w konsekwencji podziału spółki dzielonej podlegać będzie wydzieleniu do spółki nowo zawiązanej, jak i majątek Działu Rolnego związany z prowadzeniem przez spółkę dzieloną jej działalności podstawowej, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to po stronie Wnioskodawcy (udziałowca spółki dzielonej będącego osobą fizyczną) nie powstanie również przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2015 r., sygn. IPPB4/4511-1294/15-2/JK3, w której wskazano: „W związku z tym, że wnoszony do Spółki Przejmującej Dział Majątku Nieruchomego stanowił będzie ZCP, a jednocześnie majątek pozostający w Spółce Dzielonej w postaci Działu Operacjno-Handlowego również stanowił będzie ZCP, w wyniku opisanego wyżej podziału Spółki przez wydzielenie, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu z tego tytułu art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy PIT nie będzie miał w tej sytuacji zastosowania. Zastosowanie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miał art. 24 ust. 8 Ustawy o PIT, zgodnie z którym dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek – transakcja ta z jego perspektywy jest neutralna podatkowo”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2015 r., sygn. ILPB1/4511-1-861/15-2/AG, w której wskazane zostało m.in., że: „(\`(...)\`) nie zostanie spełniona dyspozycja z przytoczonego art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a to dlatego, że przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa”.

W konsekwencji, mając na uwadze wnioski z przeprowadzonej powyżej analizy, w świetle której Dział Produkcji i Handlu Hurtowego jak i Dział Handlu Detalicznego spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanych okolicznościach na moment podziału Spółki dzielonej oraz objęcia udziałów w Spółce przejmującej nie dojdzie do powstania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.