Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/121/MWD/2013/RD-23003
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-09-30
Teza: Czy istnieje możliwość zwolnienia wnioskodawcy z zapłaty podatku w związku ze sprzedażą nieruchomości i faktem zameldowania jego rodziny, a także zamieszkaniem wnioskodawcy pod adresem zbytej nieruchomości?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa; zameldowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 01 sierpnia 2011r., nr IBPB II/2/415-586/11/MM wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży budynku mieszkalnego wraz z gruntem, po spełnieniu ustawowych warunków - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), wydał w dniu 01 sierpnia 2011r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 30 kwietnia 2011r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że:

W styczniu 2008r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył nieruchomość położoną w \`(...)\`, przy ul. \`(...)\`, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy, Wydział V Ksiag Wieczystych prowadzi księgę wieczystą za kwotę 500.000 zł. Dnia 26 października 2010r. małżonkowie zawarli notarialną umowę przedwstępną sprzedaży ww. nieruchomości. Dnia 29 grudnia 2010r. zawarli umowę sprzedaży ww. nieruchomości w formie aktu notarialnego za cenę 630.000 zł. Nieruchomość została zapłacona i przekazana nowym właścicielom w styczniu 2011r. Pomiędzy Wnioskodawcą a jego żoną istnieje ustawowa wspólność majątkowa.

Żona Wnioskodawcy korzysta z ulgi meldunkowej w związku z wieloletnim zameldowaniem pod adresem ww. nieruchomości. Wnioskodawca wskazuje, iż kupując ww. nieruchomość małżonkowie nie planowali jej zbycia. Prowadząc działalność gospodarczą w innej miejscowości Wnioskodawca nie zameldował się pod adresem ww. nieruchomości. Zmiana meldunku wiązałaby się ze zmianą wszystkich dokumentów, przeniesieniem działalności i aneksowaniem wszystkich zawartych umów z kontrahentami, co znacznie skomplikowałoby funkcjonowanie firmy Wnioskodawcy.

Niezależnie jednak od meldunku, przez okres od 2007r. do momentu sprzedaży Wnioskodawca zamieszkiwał wraz z żoną i dzieckiem pod powyższym adresem, co mogą potwierdzić jego sąsiedzi.

Początkowo nieruchomość przeznaczona była dla dwóch rodzin i dwie rodziny miały ją utrzymywać (Wnioskodawca z żoną i teściowie). Jednakże w wyniku rozwodu teściów z czasem opuścili oni nieruchomość i utrzymanie jej pozostało w zakresie Wnioskodawcy i jego żony. Do nieplanowej sprzedaży domu zmusiła ich konieczność utrzymywania nieruchomości, która przekraczała znacznie ich możliwości finansowe.

Na rok przed sprzedażą ww. nieruchomość została wyceniona przez rzeczoznawcę na kwotę powyżej 1 mln w związku z przeprowadzonym remontem podnoszącym standard i jakość wykończenia domu. Nieruchomość ma 3 kondygnacje. W momencie zakupu tylko 1 była zamieszkiwana, Wnioskodawca wyremontował pozostałe dwie (co miało znaczący wpływ na wycenę). Ponieważ wszystkie faktury związane z wcześniej opisywanym remontem były wystawiane na teścia Wnioskodawcy, nie ma on możliwości udokumentowania poniesionych kosztów, co znacznie obniżyłoby a właściwie nawet zniwelowałoby dochód (wynikający z rachunku – kwota sprzedaży – kwota nabycia) związany ze zbyciem ww. nieruchomości.

Sam fakt konieczności obniżenia ceny do poziomu kwoty sprzedaży świadczy już o poniesionej przez Wnioskodawcę i jego żonie stracie.

Dodatkowo, w związku z przedłużeniem się procedury sprzedaży nieruchomości (o prawie 3 miesiące) małżonkowie ponieśli kolejne koszty, których nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania dochodu. Przedłużająca się procedura wiązała się z koniecznością administracyjnego wymeldowania teścia Wnioskodawcy, który po swojej wyprowadzce sam się nie wymeldował, a dodatkowo utrudniał przeprowadzenie procedury nie odbierając pism, nie zgłaszając się do urzędu.

Dodatkowe koszty z tym związane to przede wszystkim raty kredytu hipotecznego, zimowe utrzymanie domu o powierzchni ponad 350m2, co w efekcie kosztowało Wnioskodawcę dodatkowe kilkanaście tysięcy złotych.

Wnioskodawca nadmienia, że nieruchomość udało się sprzedać dopiero za pośrednictwem agencji nieruchomości, której wynagrodzenie wyniosło 11.590 zł.

Koszt wcześniejszej spłaty kredytu to również kwota kilku tysięcy złotych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy istnieje możliwość zwolnienia Wnioskodawcy z zapłaty podatku w związku ze sprzedażą nieruchomości i faktem zameldowania jego rodziny, a także zamieszkaniem Wnioskodawcy pod adresem zbytej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zamieszkiwaniem pod adresem zbytej nieruchomości przez okres dłuższy nawet niż 12 miesięcy ma on prawo do bycia zwolnionym z zapłaty podatku od dochodu, wyliczonego w prostym rachunku pomniejszenia kwoty zbycia o kwotę nabycia nieruchomości.

Takiemu stanowisku sprzyja również fakt wieloletniego zameldowania jego żony, z którą znajduje się w ustawowej wspólnocie majątkowej oraz dziecka (począwszy od narodzin) pod adresem zbytej nieruchomości, a także trudności w prowadzeniu działalności gospodarczej związane z ewentualną zmianą meldunku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną nr IBPB II/2/415-586/11/MM, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał m.in. że: (\`(...)\`) zwolnienie nie dotyczy przychodu z odpłatnego zbycie nieruchomości, lecz wyłącznie budynku lub lokalu mieszkalnego. To oznacza, że w przypadku sprzedaży nieruchomości zwolnienie może dotyczyć jedynie tej części przychodu, która przypadać będzie na budynek lub lokal mieszkalny. Ta część przychodu ze sprzedaży nieruchomości, która przypadać będzie na grunt nie korzysta ze zwolnienia i podlega opodatkowaniu.(\`(...)\`)

(\`(...)\`) Zgodnie z art. 21 ust. 22 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Oznacza to, iż w razie zbycia budynku lub lokalu stanowiącego współwłasność obojga małżonków, każdy z małżonków jako odrębny podatnik uzyskuje dochód w wysokości połowy wartości prawa, a zatem kwestię zastosowania zwolnienia należy rozpatrywać odrębnie w stosunku do każdego z małżonków. Tym samym 12 miesięczny okres zameldowania na pobyt stały należy liczyć odrębnie dla każdego z małżonków.(\`(...)\`)

(\`(...)\`) W związku z tym, iż wnioskodawca nie spełnia wymaganego przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunku dwunastomiesięcznego okresu zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 cyt. ustawy brak jest podstaw do stwierdzenia, iż wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej. Oznacza to, że dochód ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na wnioskodawcę, należy opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`)

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361, ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, ze zm.) od dnia 1 stycznia 2007r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)¬ - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy obowiązującego od dnia 01 stycznia 2007r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie natomiast do art. 30e. ust. 2 ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1). Jednocześnie stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy podatek jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, natomiast art. 30e ust. 5 stanowi, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\-jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt

stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Na podstawie art. 21 ust. 21 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r.), zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie do art. 8 ust. 3 powołanej wyżej ustawy z dnia 06 listopada 2008r., oświadczenie wymienione w art. 21 ust. 21 podatnicy składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, wobec czego tzw. ulga meldunkowa ma zastosowanie także, gdy wymóg zameldowania spełnia jeden z małżonków.

Orzecznictwo, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć wskazując, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Zwolnieniem objęty jest przychód z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) w przypadku spełnienia warunków zwolnienia przez co najmniej jednego z małżonków (np.: wyrok z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 102/10, wyrok z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 503/10).

Minister Finansów, uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, wydał w dniu 7 października 2011r. interpretację ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433, stwierdzając, że ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków. Minister Finansów podkreślił, że wystarczającym dla skorzystania z ulgi meldunkowej przez oboje małżonków, jest złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, przez małżonka spełniającego te warunki.

Ponadto podkreślić należy, że problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: (…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (…)".

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży np. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012r. sygn. akt I SA/Po 455/12.

Odnosząc się więc do opisanego zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że do przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia domu mieszkalnego wraz z przynależnym gruntem mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że łącznie zostały spełnione ustawowe przesłanki, tj. zameldowanie w zbywanej nieruchomości budynkowej, na pobyt stały, przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz złożenie w ustawowym terminie, we właściwym urzędzie skarbowym, stosownego oświadczenia.

Mając na względzie powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy, w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Jednakże należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ m.in., iż (\`(...)\`) zwolnienie nie dotyczy przychodu z odpłatnego zbycie nieruchomości, lecz wyłącznie budynku lub lokalu mieszkalnego (\`(...)\`)

(\`(...)\`) 12 miesięczny okres zameldowania na pobyt stały należy liczyć odrębnie dla każdego z małżonków.(\`(...)\`), jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.