Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.355.2021.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-25
Teza: w zakresie ustalenia: • czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od Gminy W. lub Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z przyczyn wskazanych we wniosku, • czy darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym oraz marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel), będą opodatkowane w tej marginalnej części
Słowa kluczowe: działalność-działalność statutowa; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody przeznaczone na cele statutowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 lipca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), uzupełnionym 23 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

· czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od Gminy W. lub Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z przyczyn wskazanych we wniosku – **jest nieprawidłowe,**

· czy darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym oraz marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel):

\- w sytuacji gdy Wnioskodawca od razu przeznaczy ww. nieruchomość w części na działalność statutową, a w pozostałej części na działalność inną niż statutowa, (tj. wynajem biur dla start-upów, punkt gastronomiczny, czy hotel) – **jest prawidłowe,**

\- w sytuacji gdy Wnioskodawca od razu w całości przeznaczy ww. nieruchomość na cele statutowe, a dopiero później (po upływie pewnego czasu) zmieni przeznaczenie wykorzystywania tej nieruchomości - w części na działalność inną niż statutowa, (tj. najem biur dla start-upów, punkt gastronomiczny czy hotel) **– jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 lipca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

· czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od Gminy W. lub Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z przyczyn wskazanych we wniosku,

· czy darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym oraz marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel), będą opodatkowane w tej marginalnej części.

**We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest państwową osobą prawną, posiadającą osobowość prawną, działającą w formie Instytutu wchodzącego w skład (…). Wnioskodawca występuje w obrocie we własnym imieniu i na własny rachunek. Głównym źródłem finansowania Wnioskodawcy jest ustawowo określona subwencja Ministra Edukacji i Nauki. Wnioskodawca prowadzi samodzielną gospodarkę finansową na podstawie rocznego planu finansowego ustalanego na okres roku obrotowego. Ponadto Wnioskodawca nie odpowiada za zobowiązania Skarbu Państwa ani innych osób prawnych. Skarb Państwa również nie odpowiada za zobowiązania Wnioskodawcy. Cele działalności Wnioskodawcy określa art. 1 ust. 2 ustawy z dnia (…), w którym wskazano, że celami (\`(...)\`) są:

(…)

Powyższe cele oraz zadania zostały również uwzględnione oraz potwierdzone w statucie Wnioskodawcy. Profil działania Wnioskodawcy wymaga zapewnienia mu nieruchomości do realizacji powyżej wskazanych zadań. W tej kwestii dla Wnioskodawcy istotne jest pozyskanie kluczowej infrastruktury pomocniczej (m.in. biobank, magazyny chemiczne, magazyny środków ochrony, generatorownie, warsztaty, archiwa). W dłuższej perspektywie przy obecnie istniejącym budynku Instytutu będącego w posiadaniu Wnioskodawcy powinna zostać stworzona i rozwinięta jednostka kliniczna, uzupełniająca i pozwalająca na kontynuację badań na wyższych poziomach TRL w obszarze onkologii i neurobiologii.

Mając to na uwadze, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm., dalej: „ustawa o gospodarce nieruchomościami”) planowane jest przeniesienie przez Gminę W. (dalej również: „Gmina”) lub Skarb Państwa nieruchomości w drodze darowizny na rzecz Wnioskodawcy na cele prowadzonej działalności. Wymaga adnotacji, że cel publiczny, na jaki zostanie darowana nieruchomość ma zostać podany w umowie darowizny. Dotyczy to nieruchomości o łącznej powierzchni 4,3144 ha stanowiące działki: (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…).

Zgodnie z powyżej potoczonym przepisem, nieruchomość może być, z zastrzeżeniem art. 59 ust. 1, przedmiotem darowizny na cele publiczne, a także przedmiotem darowizny dokonywanej między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego, a także między tymi jednostkami. W umowie darowizny określa się cel, na który nieruchomość jest darowana. W przypadku niewykorzystania nieruchomości na ten cel darowizna podlega odwołaniu.

Należy również zaznaczyć, że ww. nieruchomości będą spełniać cel publiczny, o którym mowa w art. 6 ust. 10 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przy czym przez inne cele, o których mowa w ust. 10 przywołanego artykułu, należy rozumieć cele określone w odrębnych ustawach (potwierdza to również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 października 2000 r., sygn. II SA/Kr 1010/00).

Otrzymane w ramach darowizny nieruchomości od Gminy lub od Skarbu Państwa mają być zatem wykorzystywane zgodnie z powyżej przytoczonymi przepisami do celów działalności Wnioskodawcy, dla których została powołana.

Należy również wskazać, że Wnioskodawca w marginalnym stopniu może wykorzystywać nieruchomości do prowadzenia pobocznej działalności gospodarczej, np. wynajem biur dla start-upów działających w branży, w których Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-naukową, hostel, punkty gastronomiczne. Należy przy tym zaznaczyć, że prowadzenie tego rodzaju działalności komercyjnej przez Wnioskodawcę wynika z posiadanego przez niego uprawnienia ustawowego wynikające z art. 4 oraz 28 ustawy o (…).W chwili obecnej Wnioskodawca jest zmuszony - z uwagi na brak przestrzeni - odmawiać zainteresowanym podmiotom dostępu do tego rodzaju infrastruktury. Niemniej jednak, darowizna nieruchomości w głównej mierze ma na celu umożliwienie realizacji zasadniczej działalności Wnioskodawcy jaką jest działalność podstawowa, niegospodarcza wskazana przez ustawodawcę w art. 3 ust. 2 ustawy o (…). W tym zakresie, należy również nadmienić, że zgodnie z art. 29 ustawy o (…) Wnioskodawca będzie posiadać wydzielone konta księgowe i wraz odpowiednim podziałem na rodzaje prowadzonej działalności.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1\. Czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od:

a) Gminy W. lub

b) Skarbu Państwa,

na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

2\. W przypadku gdyby tut. Organ wskazał, że przekazanie ww. darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, to Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi na poniższe pytanie: Czy darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegającego zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku, gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym, a w przypadku marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel), będą opodatkowane w tej marginalnej części?

Ad. 1 pkt a

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości od Gminy W., na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad. 1 pkt b

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości od Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegającego zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku, gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym, a w przypadku marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel), będą opodatkowane w tej marginalnej części.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1 pkt a - przekazanie darowizny przez Gminę W.

Ze względu na brak legalnej definicji darowizny w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnieść się w tej kwestii do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), w którym stwierdzono, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Elementem przedmiotowo istotnym tej umowy jest zatem bezpłatność, polegająca na tym, że świadczenie darczyńcy musi być subiektywnie i obiektywnie bezpłatne, tj. niezależne od uzyskania korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Świadczenie darczyńcy traci charakter nieodpłatny, jeżeli zostało spełnione w celu uzyskania świadczenia ekwiwalentnego, a więc równoważnego wartościowo z przedmiotem darowizny. Ponadto w wyjaśnieniu istoty darowizny przez Sąd Apelacyjny w Poznaniu z 21 lutego 2013 r., sygn. akt I ACa 39/13 wskazuje się: „Zasadniczą cechą darowizny jest jej nieodpłatność; należy przez nią rozumieć brak ekwiwalentu ekonomicznego jako odpowiednika świadczenia darczyńcy. Nie ma znaczenia dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny konkretny, zindywidualizowany motyw dokonanego nieodpłatnie przysporzenia. Przyczyna prawna (causa donandi) jest bowiem stypizowana i identyczna dla wszystkich wchodzących w grę przypadków.” Nadto, należy również przytoczyć stanowisko Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r., Znak: ITPB3/423-608b/12/PS, w którym stwierdzono: „Cechą istotnie wyróżniającą umowę darowizny od wielu umów nazwanych, uregulowanych w kodeksie cywilnym, jest jej nieodpłatność. Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości.” Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 8 i 17 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713, winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, edukacji publicznej, wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej. Zgodnie z powyższym, należy przyjąć, że Gmina przekazując nieruchomość umożliwia także wykonanie Wnioskodawcy zadań własnych Gminy. W orzecznictwie podkreśla się, że nieruchomość stanowiąca uprzednio własność jednostki samorządu terytorialnego nie może być darowana innym osobom na cele inne niż publiczne - potwierdził to również uchwale Sądu Najwyższego z 17 lipca 2003 r., sygn. akt III CZP 46/03 (OSNC 2004/10/153). Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wspomniane skutki otrzymanej darowizny powinny być tożsame do sytuacji gdyby to Gmina przekazywała tego rodzaju darowiznę na potrzeby realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy, a przy okazji także swoich własnych. Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. W konsekwencji powyższej regulacji w zakresie pierwszego z pytań w wariancie a), zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości od Gminy W., na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z uwagi na realizację celów publicznych - zadań własnych Gminy i jednocześnie o charakterze statutowym Wnioskodawcy na przedmiotowej nieruchomości.

Ad. 1 pkt b - przekazanie darowizny przez Skarb Państwa.

W odniesieniu do pierwszego pytania - wariant b) - zadanego do tut. Organu należy podkreślić, że w przypadku Wnioskodawcy otrzymana darowizna nieruchomości będzie czynnością polegającą na uzyskaniu prawa do dysponowania mieniem Skarbu Państwa. Ze względu na brak legalnej definicji darowizny w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych należy odnieść się w tej kwestii do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, w którym stwierdzono, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Elementem przedmiotowo istotnym tej umowy jest zatem bezpłatność, polegająca na tym, że świadczenie darczyńcy musi być subiektywnie i obiektywnie bezpłatne, tj. niezależne od uzyskania korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Świadczenie darczyńcy traci charakter nieodpłatny, jeżeli zostało spełnione w celu uzyskania świadczenia ekwiwalentnego, a więc równoważnego wartościowo z przedmiotem darowizny. Ponadto w wyjaśnieniu istoty darowizny przez Sąd Apelacyjny w Poznaniu z 21 lutego 2013 r., sygn. akt I ACa 39/13 wskazuje się: „Zasadniczą cechą darowizny jest jej nieodpłatność; należy przez nią rozumieć brak ekwiwalentu ekonomicznego jako odpowiednika świadczenia darczyńcy. Nie ma znaczenia dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny konkretny, zindywidualizowany motyw dokonanego nieodpłatnie przysporzenia. Przyczyna prawna (causa donandi) jest bowiem stypizowana i identyczna dla wszystkich wchodzących w grę przypadków.” Nadto, należy również przytoczyć stanowisko Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 20 grudnia 2012 r., Znak: ITPB3/423-608b/12/PS, w którym stwierdzono: „Cechą istotnie wyróżniającą umowę darowizny od wielu umów nazwanych, uregulowanych w kodeksie cywilnym, jest jej nieodpłatność. Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości.” Ponadto istotne w niniejszym przypadku jest również to, że Skarb Państwa jest podmiotem, który podmiotowo został zwolniony z opodatkowania CIT. Zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT zwalnia się od podatku Skarb Państwa. Zwolnienia, o których mowa powyżej mają charakter bezwzględny i obejmują całość przychodów, niezależnie od ich wysokości, źródła uzyskania, czy przeznaczenia zwolnionych środków. Co ważne, jak już zostało wspomniane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, otrzymane nieruchomości mają być wykorzystywane w celach działalności statutowej Wnioskodawcy, co oznacza, że będą wykorzystywane do czynności zleconych przez ustawodawcę, tj. do działań o charakterze publicznym. Wszelkie podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz czynności prawne dotyczące mienia Skarbu Państwa, będą wywoływać bezpośredni skutek w majątku Skarbu Państwa. W tym względzie nieruchomości zostaną przekazane w celach naukowo-badawczych mających wymiar publiczno-społeczny oraz w marginalnym stopniu komercyjnym (nadal mieszczącym się w zakresie uprawnień stwierdzonych w ustawie o (…)). Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie przedmiotowej darowizny nieruchomości jest sprzeczne z ideą racjonalnego ekonomicznie ustawodawcy, który a contrario nie pobierałby podatku z tytułu przekazania nieruchomości między podmiotami realizującymi cele publiczne dla spełnienia tych celów statutowych. Przekazanie nieruchomości miałoby jedynie na celu wyposażenie w narzędzie do realizacji wskazanych zadań Wnioskodawcy. Wymaga adnotacji, że cel publiczny, na jaki zostanie darowana nieruchomość ma zostać podany w umowie darowizny. Jak już zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym chodzi tu przy tym wyłącznie o cel publiczny w rozumieniu art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w Krakowie z 10 października 2000 r., sygn. akt II SA/Kr 1010/00 (ONSA 2001/4/186), Naczelny Sąd Administracyjny we Wrocławiu z 19 maja 1999 r., sygn. akt II SA/Wr 1499/98 (Orzecznictwo w Sprawach Samorządowych 1999/4/116) i wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 15 lutego 2000 r., sygn. akt SA/Bk 901/99 (OSP 2001/4/61). Powyższe ma znaczenie w specyficznym środowisku sektora finansów publicznych. Gromadzenie i rozdysponowywanie środków publicznych, a także gospodarowanie mieniem Skarbu Państwa, będzie wymagać od Wnioskodawcy prowadzenia szczególnie gospodarnej i wydajnej działalności.

W przypadku przekazania w ramach darowizny nieruchomości przez Skarb Państwa należy ponownie zaznaczyć, że otrzymane nieruchomości będą stanowić czynności uzyskania prawa do dysponowania mienia stanowiącego uprzednio własność Skarbu Państwa, co oznacza, że działania podejmowane przez Wnioskodawcę będą rodziły kolejno skutki w majątku Skarbu Państwa. Stanowisko Wnioskodawcy odnajduje pośrednie potwierdzanie w postanowieniu Sądu Najwyższego z 19 stycznia 2005 r., sygn. akt V CK 767/04, w którym jednoznacznie stwierdzono, iż: „A. jest jedynie administratorem powierzonego jej mienia Skarbu Państwa, wykonującym w jego imieniu i na jego rzecz prawo własności oraz inne prawa rzeczowe, a czynności prawne dotyczące mienia Skarbu Państwa, dokonane przez A., wywołują bezpośredni skutek w majątku Skarbu Państwa jako właściciela tego mienia.” Wobec tego, zasadne jest stwierdzenie, że w odniesieniu do ukształtowanej przez ustawodawcę relacji między Skarbem Państwa a Wnioskodawcą, należy przyjąć, że zgodnie z art. 6 ust.1 pkt 1 ustawy o CIT nieodpłatne przekazanie nieruchomości przez Skarb Państwa powinno pozostać poza opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku darowizny przekazanej przez Skarb Państwa nie tylko literalne brzmienie przepisu art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ale także wykładnia systemowa oraz funkcjonalna przemawia za prawidłowością stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę. Potwierdzeniem tego jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1885/13, w którym wskazano: „Uznanie W. za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych powodowałoby, że agencja przychody z działalności gospodarczej rozpoznawałby metodą memoriałową (art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.) natomiast inne przychody metoda kasową (art. 12 ust. 1 up.d.o.p.) lub w innej dacie wynikającej z przepisu szczególnego np. z przepisów art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a i b u.p.d.o.p. Agencja, jako podmiot obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. rozpoznawałaby metodą memoriałową. Zatem uznanie Agencji za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych powodowałoby, że musiałaby ona płacić do budżetu państwa wskazaną w art. 22 ust. 1 u.f.p. nadwyżkę środków finansowych, która ustalana byłaby metodą kasową oraz za ten sam okres uiszczać podatek dochodowy od podstawy opodatkowania ustalanej metodą memoriałową i kasową. Oznaczałoby to obowiązek uiszczania na rzecz budżetu państwa, którego właścicielem jest Skarb Państwa, jako podmiot prawa cywilnego, podatku dochodowego od działalności, której efekt ekonomiczny w postaci nadwyżki środków finansowych Agencja obowiązana jest przekazać także do Skarbu Państwa. Oznaczałoby to w istocie pobieranie podatku od wartości, które przypadają Skarbowi Państwa i wynikają z czynności prowadzonych przez Agencję, których efekt ekonomiczny obciąża Skarb Państwa. Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Skarb Państwa jest zwolniony z podatku. W ocenie Sądu na podstawie tego przepisu W. także jest zwolniona z podatku, gdyż ekonomiczne efekty jej działalności w postaci nadwyżki środków finansowych, o której mowa w art. 22 ust. 1 u.f.p. przypadają Skarbowi Państwa. Tym samym Sąd uznał, że podnoszone w skardze zarzuty naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 8 i art. 15 ust. 1k pkt 1 u.p.d.o.p. były niezasadne, gdyż zarzuty te w skardze sformułowano w oparciu o założenie, że Skarżąca nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych” oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 58/1: „Rację ma strona Skarżąca, że aprobata poglądu organu odwoławczego musiałaby oznaczać, że przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy traci rację bytu. Skarb Państwa nie ma bowiem charakteru zmaterializowanego w taki sposób, jak inne osoby prawne i zawsze działa przez kogoś wykonując swe uprawnienia właścicielskie. Należy podkreślić, że na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych nie osiąga on dochodów samodzielnie, lecz na skutek działań podmiotów, którym powierzył określone mienie i związane z tym zadania. Mogą więc one korzystać ze zwolnienia na przewidzianej dla niego zasadzie zawsze wtedy, gdy generowane w ten sposób przysporzenia przypadają jemu właśnie, a nie wykonawcy zadań, o ile wykonawca ten działa w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa. Przykład WAM stanowi przejaw takiego właśnie układu stosunków (\`(...)\`) Reasumując tę część rozważań Sąd stwierdza, że nie ma żadnego powodu, by Agencję, która ze Skarbem Państwa wykazuje najściślejszy spośród wszystkich agencji związek (W.) uznawać za wyłączoną z katalogu zwolnień podmiotowych tylko i wyłącznie dlatego, że z nazwy nie została tam wymieniona. Skoro ustawodawca zwolnił z podatku 3 inne Agencje o daleko posuniętym stopniu samodzielności i niezależności od Skarbu Państwa (działające w imieniu własnym), byłoby nieracjonalne przyjęcie, że ze zwolnienia takiego korzystać nie może Agencja najściślej z nim powiązana, bo działająca w jego imieniu i na jego rzecz. Zdaniem Sądu, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych W. należy utożsamiać ze Skarbem Państwa.” Ponadto, należy zwrócić uwagę na to, że zgodnie z art. 33 Kodeksu cywilnego osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Stosowanie do art. 34 Kodeksu cywilnego Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych. Z treści ww. norm należy wnioskować, że Skarb Państwa jest szczególną państwową osobą prawną. Osoba ta, jak wynika z ww. definicji, wchodzi do kategorii państwowych osób prawnych m.in. w kontekście dysponowania prawem do mienia państwowego. Skarb Państwa jest w tych uwarunkowaniach niejako z mocy samego prawa - państwową osobą prawną, a ta osobowość ma charakter pierwotny - wywodzi się od państwa. Powyższe stwierdzania są zgodne z postanowieniem Sądu Najwyższego z 25 stycznia 2017 r., sygn. akt IV CSK 133/16: „Skarb Państwa jako osoba prawna wykonuje za pomocą swoich jednostek organizacyjnych (stationes fisci), niemających osobowości prawnej, zadania społeczne i gospodarcze (dominium), pozbawione cech władczego działania publicznoprawnego (imperium). Chodzi tu więc o działanie Skarbu Państwa w sferze stosunków cywilnoprawnych z innymi podmiotami na zasadzie równorzędności. W takich wypadkach Skarb Państwa - zgodnie z art. 34 k.c. - jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych. Zgodnie z art. 441 § 1 k.c., mienie państwowe (własność i inne prawa majątkowe - art. 44 k.c.) przysługuje Skarbowi Państwa albo innym państwowym osobom prawnym. Mienie to jest materialną podstawą służącą realizacji celów publicznych. Takie przeznaczenie mienia publicznego leży u podstaw kreowania przez ustawodawcę szczególnych uregulowań prawnych dotyczących mienia publicznego, a jako przykład można wskazać m.in. ustawę o gospodarce nieruchomościami.” Należy również nadmienić, że na gruncie art. 216 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 78 poz. 483 ze zm.), Skarb Państwa jest kategoryzowany w grupie państwowych osób prawnych. Jak wynika z treści ww. regulacji nabywanie, zbywanie i obciążanie nieruchomości, udziałów lub akcji oraz emisja papierów wartościowych przez Skarb Państwa, Narodowy Bank Polski lub inne państwowe osoby prawne następuje na zasadach i w trybie określonych w ustawie. Zgodnie z powyższym, należy uznać, że Skarb Państwa jest jedną z wielu państwowych osób prawnych. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze racjonalność ustawodawcy, w przypadku otrzymania nieruchomości przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe powinny być tożsame do tych jakie uzyskałby Skarb Państwa. W opinii Wnioskodawcy przyjęcie, że nie podlega on zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż państwowa osoba prawna nie została explicite wymieniona w katalogu art. 6 ustawy o CIT prowadzi do pozbawienia art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy efektywności w zastosowaniu. Taka wykładnia, w ocenie Wnioskodawcy prowadziłaby do absurdalnych rezultatów, gdyż ze względu na fakt, że uprawnienia właścicielskie Skarbu Państwa są wykonywane poprzez różne jednostki organizacyjne i osoby prawne to te podmioty byłyby traktowane jako podatnicy CIT i zwolnienie z opodatkowania CIT Skarbu Państwa pozostałoby normą pustą. A contrario należy zatem przyjąć, że w katalogu zwolnień z podatku dochodowego od osób prawnych ustanowionego na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o CIT nie znalazła państwowa osoba prawna, gdyż działanie takie jest właśnie przejawem racjonalności ustawodawcy, który nie widział potrzeby dublowania zwolnień podmiotowych. Warto również podkreślić, iż dla zasadności braku opodatkowania przemawia również to, iż w przypadku Wnioskodawcy nie powinno mieć również znaczenia ustalenie odrębności prawnej pomiędzy nim, a Skarbem Państwa ani też to, że Wnioskodawca występuje w obrocie we własnym imieniu i na własny rachunek. W omawianym przypadku bowiem należy określić skutki podatkowe mając na uwadze istotę przedsięwzięcia i cel przekazywanych nieruchomości. W tym miejscu zasadne jest zatem przytoczenie stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2018 r., sygn. akt I OSK 2792/17, w której potwierdzono przedstawione stwierdzenia Wnioskodawcy: „Jeżeli prawodawca różnicuje podmioty prawa, które charakteryzują się wspólną cechą istotną, to wprowadza odstępstwo od zasady równości. Różnicowanie podmiotów prawa, charakteryzujących się wspólną cechą istotną, jest dopuszczalne (nie narusza zasady równości), ale warunkiem sine qua non jest jasno sformułowane kryterium, na podstawie którego owo zróżnicowanie jest dokonywane. Nie wolno dokonywać zróżnicowania według dowolnie ustalonego kryterium. Kryterium to musi mieć charakter relewantny, czyli pozostawać w bezpośrednim związku z celem i zasadniczą treścią przepisów, w których zawarta jest kontrolowana norma oraz ma służyć realizacji tego celu i treści. Innymi słowy - wprowadzone różnicowanie musi mieć charakter racjonalnie uzasadniony. Kryterium zróżnicowania musi pozostawać w odpowiedniej proporcji do wagi interesów, które zostają naruszone w wyniku nierównego traktowania podmiotów podobnych. Musi ponadto pozostawać w związku z zasadami, wartościami i normami konstytucyjnymi, uzasadniającymi odmienne traktowanie podmiotów podobnych. Wszelkie odstępstwa od nakazu równego traktowania podmiotów podobnych muszą zawsze znajdować podstawę w odpowiednio przekonywujących argumentach.” Wyżej poczynione ustalenia zostały również w pełni podzielone w przytoczonym powyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 3 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 58/15 i są ponadto spójne z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, zgodnie z którym przedmiotu opodatkowania nie można domniemywać i określać go w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego (vide m.in.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2008 r., sygn. akt. II FSK 1313/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 10 czerwca 2009 r., sygn. akt. I SA/Lu 105/09). Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie darowizny nieruchomości na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami od Skarbu Państwa, przekazywanych na realizację zadań określonych przez ustawodawcę i związanych z mieniem posiadanym uprzednio przez Skarb Państwa, nie mogą obciążać Wnioskodawcy zobowiązaniem podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych. Bowiem w takim przypadku zapłata podatku dochodowego od osób prawnych przez Wnioskodawcę stałaby w oczywistej sprzeczności ze zwolnieniem określonym art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Ad. 2

Jak zostało wskazane powyżej w przypadku, gdyby tut. Organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pierwszego pytania jest nieprawidłowe, wówczas Wnioskodawca stoi na stanowisku, że darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegającego zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku, gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym, a w przypadku marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy będą podlegać pod opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych w tej marginalnej części (jeśli tak zostaną wykorzystane).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Jak wynika z treści art. 12 ust. 5 ustawy o CIT wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie sprecyzował co należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”. Obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają także wyjaśnienia, jak należy definiować pojęcie świadczenia częściowo odpłatnego. Dlatego też, przy objaśnianiu zwrotu „nieodpłatne świadczenie”, należy oprzeć się o stanowisko jurysprudencji, zwłaszcza orzecznictwa sądowego. Przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 grudnia 1998 r., sygn. akt SA/Sz 105/98 zgodnie z którym wyjaśniono: „Pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia należy rozumieć te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu.” Natomiast w uchwale z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, podjętej w składzie siedmiu sędziów, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „Pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - por. art. 353 Kodeksu cywilnego), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.” Powyżej wskazana linia orzecznicza nadal jest aprobowana i powoływana w wydawanych orzeczeniach sądowych. Przykładem tego jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1248/20 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 783/17. W praktyce gospodarczej, dla celów podatkowych jako świadczenie nieodpłatne będzie traktowane każde zdarzenie prawne lub gospodarcze w stosunkach między podmiotami, jeżeli następstwem takiego zdarzenia jest uzyskanie przez beneficjenta przysporzenia majątkowego o charakterze nieodpłatnym. W konsekwencji jako świadczenie częściowo odpłatne należy uznać każde zdarzenie, którego następstwem jest uzyskanie przysporzenia majątkowego, w sytuacji, gdy uprawniony podatnik ponosi tylko część wydatku związanego z uzyskaniem takiego przysporzenia. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskanie nieruchomości w ramach darowizny od Gminy W. lub Skarbu Państwa nie będzie stanowić nieodpłatnego świadczenia generującego powstanie przychodu podatkowego (zgodnie z argumentacją co do pytania 1), natomiast gdyby taki przychód powstał korzystałby ze zwolnienia z CIT. Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Podkreślenia wymaga również fakt, że stosownie do art. 17 ust. 1c pkt 1 ustawy o CIT, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach. W tym zakresie na podstawie ustawy z dnia 16 grudnia 2016 r. o zasadach zarządzania mieniem państwowym oraz ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych Wnioskodawca nie spełnia klasyfikacji jako przedsiębiorstwo państwowe, spółdzielnia i spółka. W świetle powyższego należy uznać, że spełnienie wskazanych przesłanek w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT warunkuje możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Skorzystanie z omawianego zwolnienia uzasadnione jest wówczas, gdy uzyskany przez podatnika przychód będzie przeznaczony do celów statutowych, do których zaliczana jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa. W tym zakresie ustawodawca nie dokonał podziału na przedmiotowej działalności naukowej na działalność o charakterze niegospodarczym i komercyjnym. Powyższe stanowisko jest zgodne z orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2186/17, z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2427/17 oraz z 10 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1852/18. W ostatnim ze wskazanych wyroków stwierdzono: „Zwolnienie podatkowe stanowi instrument, za pomocą którego ustawodawca wspiera i ułatwia realizację preferowanych przez niego celów społecznych, wskazanych enumeratywnie w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Tym samym zwolnienie to powinno realizować cel założony i preferowany przez ustawodawcę. Odwołanie się w powyższym przepisie do celów statutowych, na podstawie których działają podatnicy, oznacza, że zwolnienie może dotyczyć wyłącznie tych celów statutowych. Jeżeli zatem statut danego podmiotu przewiduje realizację niewymienionych w ustawie celów, dochód przeznaczony na ich realizację, nie będzie podlegał zwolnieniu.”

Należy zatem podkreślić, że w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia tego dochodu od opodatkowania. Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest to, aby cele przewidziane w statucie podatnika mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Zostało to również potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 13 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1302/17. Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że ww. zwolnienie z opodatkowania uzyskanego dochodu jest możliwe, jeżeli celem statutowym podatnika jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa.

Tym samym, w przypadku Wnioskodawcy przychód z nieodpłatnego świadczenia uzyskanego z tytułu darowizny przez Gminę lub Skarb Państwa w nieruchomości - może zostać zwolniony z opodatkowania, jeśli przeznaczeniem otrzymanego świadczenia będzie wykorzystywanie ich w celach statutowych (naukowo-badawczych) Wnioskodawcy. W innym wypadku, gdy przeznaczenie nieruchomości będzie posiadać wyłącznie cel gospodarczy, lecz nie mający związku z działalnością naukową, ww. zwolnienie nie będzie miało zastosowania (np. prowadzenie hostelu, punktu gastronomicznego). Omawiany przepis wskazuje bowiem na to, że dochód może być zwolniony w części. Oznacza to, że jeśli Wnioskodawca będzie w stanie proporcjonalnie określić jaka część nieruchomości będzie wykorzystywana dla celów statutowych, a jaka dla gospodarczych, wówczas tylko część przychodów będzie podlegać opodatkowaniu.

Trzeba również zaznaczyć, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT dotyczy także dochodów z nieodpłatnych świadczeń. Tego rodzaju stanowisko zostało potwierdzone, m.in. wyroku:

· Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 14 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1083/16: „Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. wartość otrzymywanych w drodze darowizny lub poprzez odpowiednie zapisy w testamencie udziałów lub akcji spółek kapitałowych stanowić będzie dla Fundacji przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Zwolnienia przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6c PDOPrU mają zastosowanie, gdy spełnione są dwa warunki: i) dany podmiot realizuje wskazane cele statutowe (lub pożytku publicznego); ii) podmiot ten zadeklaruje, że uzyskiwane dochody będzie przeznaczał na cele statutowe (lub cele pożytku publicznego). W związku z tym, jeżeli fundacja otrzymuje nieodpłatnie papiery wartościowe, jakimi są udziały/akcje, które mogą w przyszłości wygenerować dochód w postaci dywidendy bądź ewentualnie dochód ze sprzedaży udziałów/akcji, w tym w celu ich umorzenia, i fundacja deklaruje przeznaczenie tych dochodów na cele statutowe (lub cele pożytku publicznego), to należy uznać, że otrzymanie tych udziałów/akcji w drodze darowizny lub spadkobrania korzysta ze zwolnienia z CIT.”,

· Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 188/04: „Dochodem wolnym od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. (\`(...)\`) może być także dochód z nieodpłatnego świadczenia, polegającego na bezpłatnym użytkowaniu nieruchomości, jeżeli została ona przeznaczona np. na cele dobroczynne”.

Istotną kwestię stanowi również to, że nie ma znaczenia źródło pochodzenia tego dochodu. Ważne jest bowiem jego przeznaczenie. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 9 października 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 364/19, w którym wskazano: „Strona zamierzająca skorzystać ze zwolnienia od podatku powinna w sposób jednoznaczny i podlegający weryfikacji wyodrębnić preferowane przez ustawodawcę wydatki na cele społecznie użyteczne. Nieuzasadnione jest więc żądanie, aby to organy (a nie podatnik) ustaliły, jaka część dochodu została przez stowarzyszenie wydatkowana na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.” Intencją ustawodawcy „nie było premiowanie jakichkolwiek grup zawodowych, dziedzin przemysłu lub branż, ale propagowanie działań osób prawnych, które są skierowane do ogółu i przyczyniają się do rozwoju celów wskazanych w ustawie” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3452/06). Celem tym jest preferowanie pewnych działań o charakterze publicznym, mającym przełożenie na podwyższenie poziomu edukacji, krzewienia kultury, poprawy ochrony środowiska, itp. Zgodnie z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy otrzymanie w ramach darowizny nieruchomości od Gminy W. lub Skarbu Państwa na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie spowoduje w ogóle powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia (o czym mowa w pkt. 1), a jeśli tut. Organ uzna, że przychód powstaje, to w ocenie Wnioskodawcy może zostać zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, z uwagi na to, że celem statutowym Wnioskodawcy jest działalność naukowa. Wobec tego, jeśli przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana w celach naukowo-badawczych wówczas uzyskany przychód będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania. W pozostałym zakresie, uzyskany w tej części przychód z tytułu otrzymanej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w chwili, w której straci swoje przeznaczenia na preferowane przez ustawodawcę cele statutowe, czyli na cele naukowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest państwową osobą prawną, posiadającą osobowość prawną, działającą w formie Instytutu wchodzącego w skład (…). Wnioskodawca występuje w obrocie we własnym imieniu i na własny rachunek. Głównym źródłem finansowania Wnioskodawcy jest ustawowo określona subwencja Ministra Edukacji i Nauki. Wnioskodawca prowadzi samodzielną gospodarkę finansową na podstawie rocznego planu finansowego ustalanego na okres roku obrotowego. Ponadto Wnioskodawca nie odpowiada za zobowiązania Skarbu Państwa ani innych osób prawnych. Skarb Państwa również nie odpowiada za zobowiązania Wnioskodawcy. Cele działalności Wnioskodawcy określa art. 1 ust. 2 ustawy z dnia (…), w którym wskazano, że celami (…) są:

(…)

Powyższe cele oraz zadania zostały również uwzględnione oraz potwierdzone w statucie Wnioskodawcy. Profil działania Wnioskodawcy wymaga zapewnienia mu nieruchomości do realizacji powyżej wskazanych zadań. W tej kwestii dla Wnioskodawcy istotne jest pozyskanie kluczowej infrastruktury pomocniczej (m.in. biobank, magazyny chemiczne, magazyny środków ochrony, generatorownie, warsztaty, archiwa). W dłuższej perspektywie przy obecnie istniejącym budynku Instytutu będącego w posiadaniu Wnioskodawcy powinna zostać stworzona i rozwinięta jednostka kliniczna, uzupełniająca i pozwalająca na kontynuację badań na wyższych poziomach TRL w obszarze onkologii i neurobiologii.

Mając to na uwadze, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm., dalej: „ustawa o gospodarce nieruchomościami”) planowane jest przeniesienie przez Gminę W. (dalej również: „Gmina”) lub Skarb Państwa nieruchomości w drodze darowizny na rzecz Wnioskodawcy na cele prowadzonej działalności. Wymaga adnotacji, że cel publiczny, na jaki zostanie darowana nieruchomość ma zostać podany w umowie darowizny. Dotyczy to nieruchomości o łącznej powierzchni 4,3144 ha stanowiące działki: (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…), (…).

Zgodnie z powyżej potoczonym przepisem, nieruchomość może być, z zastrzeżeniem art. 59 ust. 1, przedmiotem darowizny na cele publiczne, a także przedmiotem darowizny dokonywanej między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego, a także między tymi jednostkami. W umowie darowizny określa się cel, na który nieruchomość jest darowana. W przypadku niewykorzystania nieruchomości na ten cel darowizna podlega odwołaniu.

Należy również zaznaczyć, że ww. nieruchomości będą spełniać cel publiczny, o którym mowa w art. 6 ust. 10 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Przy czym przez inne cele, o których mowa w ust. 10 przywołanego artykułu, należy rozumieć cele określone w odrębnych ustawach (potwierdza to również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 października 2000 r., sygn. II SA/Kr 1010/00).

Otrzymane w ramach darowizny nieruchomości od Gminy lub od Skarbu Państwa mają być zatem wykorzystywane zgodnie z powyżej przytoczonymi przepisami do celów działalności Wnioskodawcy, dla których została powołana.

Należy również wskazać, że Wnioskodawca w marginalnym stopniu może wykorzystywać nieruchomości do prowadzenia pobocznej działalności gospodarczej, np. wynajem biur dla start-upów działających w branży, w których Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-naukową, hostel, punkty gastronomiczne. Należy przy tym zaznaczyć, że prowadzenie tego rodzaju działalności komercyjnej przez Wnioskodawcę wynika z posiadanego przez niego uprawnienia ustawowego wynikające z art. 4 oraz 28 ustawy o (…). W chwili obecnej Wnioskodawca jest zmuszony - z uwagi na brak przestrzeni - odmawiać zainteresowanym podmiotom dostępu do tego rodzaju infrastruktury. Niemniej jednak, darowizna nieruchomości w głównej mierze ma na celu umożliwienie realizacji zasadniczej działalności Wnioskodawcy jaką jest działalność podstawowa, niegospodarcza wskazana przez ustawodawcę w art. 3 ust. 2 ustawy o (…). W tym zakresie, należy również nadmienić, że zgodnie z art. 29 ustawy o (…) Wnioskodawca będzie posiadać wydzielone konta księgowe i wraz odpowiednim podziałem na rodzaje prowadzonej działalności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od Gminy W. lub Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w przypadku gdyby tut. Organ wskazał, że przekazanie ww. darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, to czy darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegającego zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku, gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym, a w przypadku marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel), będą opodatkowane w tej marginalnej części.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), zwalnia się od podatku Skarb Państwa.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy oraz zaprezentowanego przez niego stanowiska w pierwszej kolejności należy wskazać, że Wnioskodawca jest państwową osobą prawną, działającą na podstawie ustawy z dnia (…). Tym samym państwowe osoby prawne posiadają samodzielny byt, mając odrębny od Skarbu Państwa majątek, jednocześnie Wnioskodawca, nie został wymieniony przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT jako podmiot zwolniony od podatku. Oznacza to, że podlega on ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem nie będzie miało do Wnioskodawcy zastosowanie zwolnienie przedmiotowe z ww. przepisu.

Przechodząc następnie do oceny, czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od Gminy W. lub Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm., dalej: „ustawa o gospodarce nieruchomościami”), będzie stanowić przychód z nieodpłatnych świadczeń wskazać należy, że postanowienia przepisów ustawy o CIT nie określają definicji przychodów. Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach jedynie sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zawierają jedynie przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu tej ustawy. Katalog tych zdarzeń został wymieniony w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przychodem jest między innymi wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Na podstawie art. 12 ust. 5 ustawy o CIT, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Umowę darowizny regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.). I tak - stosownie do art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego - przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Przysporzenie w drodze darowizny może przybrać postać pieniędzy, określonych rzeczy należących do darczyńcy lub innych przysługujących mu praw majątkowych.

Świadczenie na rzecz obdarowanego może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze. Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, która może być zawarta na zasadach ogólnych prawa cywilnego pomiędzy wszystkimi podmiotami. Nie istnieją w zasadzie żadne ograniczenia co do możności przyjmowania darowizn, okolicznością przesądzającą w tym zakresie jest posiadanie zdolności prawnej. Umowa darowizny jest umową konsensualną, co oznacza, że wywołuje ona skutki z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli przez darczyńcę i obdarowanego. Cechą istotnie wyróżniającą umowę darowizny od wielu umów nazwanych, uregulowanych w kodeksie cywilnym, jest jej nieodpłatność. Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości. Skutkiem zawarcia ww. umowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jest uzyskanie przez obdarowanego nieodpłatnego świadczenia.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca otrzyma w formie darowizny nieruchomości, to na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT uzyska z tego tytułu przychód podatkowy. Ustawodawca przewidział jednak możliwość zwolnienia niektórych dochodów od opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Dopiero ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie przedmiotowe, o jakim mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ma zastosowanie do dochodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1\. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2\. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Stosownie do art. 17 ust. 1c ustawy o CIT, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1\. przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2\. przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3\. samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Mając na uwadze brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, należy wskazać, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia będzie możliwe w przypadku spełnienia następujących warunków:

· podatnik prowadzi działalność statutową we wskazanych powyżej zakresach (jego działalność statutowa odpowiada przynajmniej jednej z wymienionych powyżej),

· podatnik nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT,

· podatnik przeznaczył oraz wydatkował, bez względu na termin, osiągnięte dochody na cel wskazany w statucie, odpowiadający celowi wskazanemu w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy o CIT. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tę część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej) – toteż muszą być interpretowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Zatem wydatkowanie dochodu na inne cele niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 9 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Op 263/14 potwierdził powyższe stanowisko, tj. wskazał, że: „Z zapisów tych wynika, że zwolnienie dotyczy określonej kategorii dochodów, które muszą być przeznaczone, jak i wydatkowane na opisane w ustawie cele. Jak trafnie stwierdził organ w treści zaskarżonej decyzji, zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. jest zwolnieniem warunkowym, uzależnionym od spełnienia dwóch istotnych wymogów. Pierwszym jest zgodność celów statutowych działalności podatnika

z działalnością uznaną przez ustawodawcę za preferowaną, drugim przeznaczenie dochodu na te cele. Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje także pogląd organu, znajdujący potwierdzenie w orzecznictwie, że analizowane zwolnienie jest jedną z form ulg podatkowych, a więc stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu norma ta winna być interpretowana w sposób precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej, gdyż mogłoby to prowadzić do zatarcia wyjątkowego charakteru ulgi podatkowej”.

Zauważyć należy, że w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że otrzymane w ramach darowizny nieruchomości od Gminy lub od Skarbu Państwa mają być wykorzystywane do celów działalności Wnioskodawcy, dla których został powołany. Wnioskodawca w marginalnym stopniu może wykorzystywać nieruchomości do prowadzenia pobocznej działalności gospodarczej, np. wynajem biur dla start-upów działających w branży, w których Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-naukową, prowadzenie hostelu, punktu gastronomicznego. Prowadzenie tego rodzaju działalności komercyjnej przez Wnioskodawcę wynika z posiadanego przez niego uprawnienia ustawowego wynikające z art. 4 oraz 28 ustawy o (…).

Tym samym, mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w przypadku Wnioskodawcy przychód z nieodpłatnego świadczenia uzyskanego z tytułu darowizny przez Gminę lub Skarb Państwa nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli, jak deklaruje Wnioskodawca, po otrzymaniu Darowizny będzie wykorzystywać otrzymaną Nieruchomość na cele statutowe tj. działalność naukową (naukowo-badawczą).

Jednocześnie w niniejszej sprawie mogą wystąpić dwie sytuacje, które będą miały odrębne konsekwencje podatkowe.

Pierwsza z nich to sytuacja, w której Wnioskodawca od razu przeznaczy ww. nieruchomość w części na działalność statutową, a w pozostałej części na działalność inną niż statutowa, (tj. wynajem biur dla start-upów, punkt gastronomiczny, czy hotel). W tym przypadku przychód z nieodpłatnego świadczenia uzyskanego z tytułu darowizny przez Gminę lub Skarb Państwa nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli, jak deklaruje Wnioskodawca, po otrzymaniu Darowizny będzie wykorzystywać otrzymaną Nieruchomość na cele statutowe tj. działalność naukową (naukowo-badawczą). W innym wypadku, gdy przeznaczenie nieruchomości będzie posiadać wyłącznie cel gospodarczy, lecz nie mający związku z działalnością naukową, ww. zwolnienie nie będzie miało zastosowania (np. wynajem biur dla start-upów, prowadzenie hostelu, punktu gastronomicznego). Omawiany przepis wskazuje bowiem na to, że dochód może być zwolniony w części. Oznacza to, że jeśli Wnioskodawca będzie w stanie proporcjonalnie określić jaka część nieruchomości będzie wykorzystywana dla celów statutowych, a jaka dla gospodarczych, wówczas tylko część przychodów będzie podlegać opodatkowaniu.

Zdaniem organu, dochody z otrzymanej darowizny nieruchomości przeznaczone i wydatkowane na cele statutowe Wnioskodawcy (działalność naukowa), które będą wykorzystywane w działalności statutowej, jak i gospodarczej będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w części, w jakiej ta nieruchomość będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności statutowej (działalności naukowej). Natomiast dochody z otrzymanej darowizny nieruchomości przeznaczone i wydatkowane na cele niestanowiące działalności naukowej (np. prowadzenie hostelu, punktu gastronomicznego, wynajem biur dla start-upów), w części w której będzie on wykorzystywany w ramach tej działalności gospodarczej nie będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Omawiany przepis wyłącza bowiem ze zwolnienia, dochody wydatkowane na działalność inną niż statutowa. Dochody przeznaczone i wydatkowane na działalność gospodarczą nie podlegają tym samym zwolnieniu, nawet jeśli uzyskane z tej działalności gospodarczej dochody w całości będą przeznaczone na działalność statutową Wnioskodawcy.

Mając powyższe na względzie w stosunku do pierwszej z ww. sytuacji należy stwierdzić, że dochód Wnioskodawcy powstały w wyniku otrzymania wskazanej we wniosku darowizny w postaci nieruchomości będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, z uwagi na okoliczność, że nieruchomości te będą wykorzystywane na wskazany powyżej i wymieniony w ww. przepisie cel statutowy.

Natomiast dochód Wnioskodawcy powstały w wyniku otrzymania wskazanej we wniosku darowizny w postaci nieruchomości w przypadku marginalnego jej wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących jednak działań naukowo-badawczych nie będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W tej marginalnej części dochód Wnioskodawcy będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z kolei odnosząc się do drugiej sytuacji, która może wystąpić w przedmiotowej sprawie, a dotyczy przypadku gdy Wnioskodawca od razu w całości przeznaczy ww. nieruchomość na cele statutowe, a dopiero później (po upływie pewnego czasu) zmieni przeznaczenie wykorzystywania tej nieruchomości - w części na działalność inną niż statutowa (tj. najem biur dla start-upów, punkt gastronomiczny czy hotel), to przychód z nieodpłatnego świadczenia uzyskanego z tytułu darowizny przez Gminę lub Skarb Państwa nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jeżeli, jak deklaruje Wnioskodawca, po otrzymaniu Darowizny będzie wykorzystywać otrzymaną Nieruchomość na cele statutowe tj. działalność naukową (naukowo-badawczą).

Natomiast podjęcie decyzji o zmianie przeznaczenia części nieruchomości otrzymanej z tytułu darowizny przez Gminę lub Skarb Państwa w celu prowadzenia w niej działalności statutowej, uprzednio zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na działalność gospodarczą nie spowoduje utraty ww. zwolnienia, a w konsekwencji nie powstanie zobowiązanie podatkowe. Nie ma znaczenia co stanie się z użytymi przez podatnika na cel statutowy środkami w sytuacji, gdy cel statutowy zostanie już zrealizowany, czy też podatnik zaprzestanie jego realizacji.

Zdaniem organu, dochody z otrzymanej darowizny nieruchomości przeznaczone i wydatkowane na cele statutowe Wnioskodawcy (działalność naukowa), które będą wykorzystywane w działalności statutowej, uprzednio zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i późniejsze podjęcie decyzji o zmianie przeznaczenia części nieruchomości na działalność gospodarczą będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

· czy otrzymanie w drodze darowizny nieruchomości przez Wnioskodawcę od Gminy W. lub Skarbu Państwa, na podstawie art. 13 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z przyczyn wskazanych we wniosku – jest nieprawidłowe,

· czy darowizna nieruchomości przekazana przez Gminę W. lub Skarb Państwa będzie stanowić przychód z nieodpłatnego świadczenia podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w przypadku gdy przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane na cele statutowe Wnioskodawcy o charakterze naukowo-badawczym oraz marginalnego ich wykorzystania w celach statutowych, niestanowiących działań naukowo-badawczych Wnioskodawcy (wynajem biur dla start-upów, pod gastronomię czy hostel):

\- w sytuacji gdy Wnioskodawca od razu przeznaczy ww. nieruchomość w części na działalność statutową, a w pozostałej części na działalność inną niż statutowa, (tj. wynajem biur dla start-upów, punkt gastronomiczny, czy hotel) – jest prawidłowe,

\- w sytuacji gdy Wnioskodawca od razu w całości przeznaczy ww. nieruchomość na cele statutowe, a dopiero później (po upływie pewnego czasu) zmieni przeznaczenie wykorzystywania tej nieruchomości - w części na działalność inną niż statutowa, (tj. najem biur dla start-upów, punkt gastronomiczny czy hotel) – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.