Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.170.2021.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-30
Teza: W zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: decyzja; działki; grunty-sprzedaż gruntów; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; Skarb Państwa; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.), uzupełnionym w dniach 26 maja i 28 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 26 maja i 28 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Według departamentu geodezji w B. J. i W. N. widnieją od 1973 r. w ewidencji gruntów jako właściciele nieruchomości (działek … i …) leżącej w obrębie …, jednostka ewidencyjna B. J. i W. N. nigdy nie mieli rozdzielności majątkowej.

Dnia 21 lipca 1980 r. i 29 września 1980 r. ww. nieruchomości zostały wywłaszczone na rzecz Skarbu Państwa.

W. N. zmarł w dniu 17 kwietnia 1988 r. J. N. zmarła w dniu 28 listopada 1986 r.

Spadkobiercami po właścicielach ww. działek W. i J. N. są J. K. w 245/1568 części, oraz B. N., M. N., R. N., A. N., A. N., J. N. i Wnioskodawczyni – po 189/1568 części każde z nich.

Dnia 25 kwietnia 2016 r. decyzją zwrócono Wnioskodawczyni udział w ww. nieruchomości. Zwrot wywłaszczonej ziemi nastąpił na podstawie art. 136 ust. 3, art. 137 ust. 1, art. 139, art. 140, art. 142 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Wnioskodawczyni działki w B. przy ulicy … otrzymała jako zwrot wywłaszczonej ziemi po zmarłych W. i J. N. Ich syn Z. N. był mężem Wnioskodawczyni. Zmarł dnia 14 maja 2007 r.

Dnia 21 stycznia 2021 r. ww. działki zostały sprzedane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia się z urzędem skarbowym po sprzedaży wywłaszczonych uprzednio i zwróconych decyzją starosty działek … i …?

Wnioskodawczyni uważa, że jeżeli nieruchomość została zwrócona spadkobiercy właściciela – decyzją wydaną na podstawie art. 136 ust. 3, art. 137 ust. 1, art. 139, art. 140 i art. 142 – i w chwili otwarcia spadku nieruchomość ta nie wchodziła do spadku po tym właścicielu – to tym samym nie było nabycia, które prowadziłoby do powstania obowiązku podatkowego w przypadku jej sprzedaży przed upływem 5 lat. Decyzja o zwrocie wywłaszczonej ziemi tylko przywróciła stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia.

A zatem Wnioskodawczyni uważa, że zwrot taki nie stanowi nabycia ziemi w porozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można pominąć faktu, iż w chwili otwarcia spadku w skład masy spadkowej ww. działki nie wchodziły. Wnioskodawczyni sądzi, że wywłaszczenie jest swoistą instytucją prawną. Ww. działki były zbędne do realizacji celów publicznych Białegostoku i Skarb Państwa przeniósł prawo własności z powrotem na poprzednich właścicieli lub ich następców prawnych, czyli Wnioskodawczynię.

Źródłem nabycia nie jest więc spadkobranie, a restytucyjny zwrot udziału w wywłaszczonej ziemi. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, czyli jest aktem prawnym, który wywiera bezpośrednio skutki w sferze prawa cywilnego. Zwrot działek nastąpił na podstawie decyzji administracyjnej, która restytuowała stronę podmiotową stosunku prawno-rzeczowego odnośnie do wywłaszczonej ziemi do stanu sprzed wywłaszczenia. Nie stanowi więc ono nabycia ziemi, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza tym wysyłając zaświadczenie z Urzędu Miasta w B. z informacją o tym, iż spadkodawcy byli więcej niż 5 lat właścicielami tych działek Wnioskodawczyni dowiodła, iż minęło więcej niż 5 lat posiadania tychże nieruchomości (działek) i czas do obliczenia podatku dochodowego po sprzedaży przekracza 5-letni okres posiadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowanego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Art. 10 ust. 6 powołanej ustawy ustanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 7 powołanej ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że według departamentu geodezji w B. J. i W. N. widnieją od 1973 r. w ewidencji gruntów jako właściciele nieruchomości (działek … i …) leżącej w obrębie …, jednostka ewidencyjna B. J. i W. N. nigdy nie mieli rozdzielności majątkowej. Dnia 21 lipca 1980 r. i 29 września 1980 r. ww. nieruchomości zostały wywłaszczone na rzecz Skarbu Państwa. W. N. zmarł w dniu 17 kwietnia 1988 r. J. N. zmarła w dniu 28 listopada 1986 r. Spadkobiercami po właścicielach ww. działek W. i J. N. są J. K. w 245/1568 części, oraz B. N., M. N., R. N., A. N., A. N., J. N. i Wnioskodawczyni – po 189/1568 części każde z nich. Dnia 25 kwietnia 2016 r. decyzją zwrócono Wnioskodawczyni udział w ww. nieruchomości. Zwrot wywłaszczonej ziemi nastąpił na podstawie art. 136 ust. 3, art. 137 ust. 1, art. 139, art. 140, art. 142 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawczyni działki w B. przy ulicy … otrzymała jako zwrot wywłaszczonej ziemi po zmarłych W. i J. N. Ich syn Z. N. był mężem Wnioskodawczyni. Zmarł dnia 14 maja 2007 r. Dnia 21 stycznia 2021 r. ww. działki zostały sprzedane.

Należy zauważyć, że wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej, poprzez pozbawienie dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, które to prawo przechodzi na rzecz Skarbu Państwa lub gminy.

Jednocześnie ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 1990 z późn. zm.) zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Przepis art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub udziału w tej nieruchomości albo części wywłaszczonej nieruchomości lub udziału w tej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, nieruchomość lub jej część stała się zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. Z wnioskiem o zwrot występuje się do starosty, wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej, który zawiadamia o tym właściwy organ gospodarujący zasobem nieruchomości. Warunkiem zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub udziału w tej nieruchomości albo części wywłaszczonej nieruchomości lub udziału w tej części jest zwrot przez poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę odszkodowania lub nieruchomości zamiennej stosownie do art. 140.

Na podstawie art. 140 powołanej ustawy, w razie zwrotu wywłaszczonej nieruchomości poprzedni właściciel lub jego spadkobierca zwraca Skarbowi Państwa lub właściwej jednostce samorządu terytorialnego, w zależności od tego, kto jest właścicielem nieruchomości w dniu zwrotu, ustalone w decyzji odszkodowanie, a także nieruchomość zamienną, jeżeli była przyznana w ramach odszkodowania.

Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa; przywraca tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z tym w momencie zwrotu nieruchomości nie następuje nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej sytuacji ma miejsce restytucja stosunków sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców. Zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości, do którego dochodzi na podstawie decyzji administracyjnej jest więc zdarzeniem prawnym zmieniającym podmiotową stronę stosunku prawnorzeczowego odnośnie zwracanej nieruchomości, przywraca wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. W związku z powyższym, jeżeli wywłaszczona nieruchomość jest zwracana następcy prawnemu osoby, której nieruchomość tę wywłaszczono, to prawo do zwrotu tej nieruchomości ma swe źródło w stosunku prawnym, z którego wynika to następstwo prawne.

W sytuacji, gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, tj. wywłaszczonego właściciela lub też jego spadkobierców. Na podstawie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2020 r., poz. 1740 z późn.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Data wydania decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości pozostaje więc bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej). Zwrot wywłaszczonej nieruchomości na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie stanowi bowiem nabycia w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe w niniejszej sprawie, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć zgodnie z art. 10 ust. 5 tej ustawy tj. od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. Z uwagi na upływ wymaganego pięcioletniego terminu, o którym mowa ww. przepisach odpłatne zbycie w 2021 r. udziałów w odzyskanej po wywłaszczeniu nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy. W konsekwencji, w związku z tą transakcją na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.