Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-552/15-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie dokonania korekty podatku odliczonego w sytuacji zmiany przeznaczenia samochodu osobowego z działalności gospodarczej na działalność mieszaną
Słowa kluczowe: korekta; leasing; paliwo; podatek-podatek naliczony; samochód; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty podatku odliczonego w sytuacji zmiany przeznaczenia samochodu osobowego z działalności gospodarczej na działalność mieszaną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty podatku odliczonego w sytuacji zmiany przeznaczenia samochodu osobowego z działalności gospodarczej na działalność mieszaną. Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 19 października 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na nowy samochód osobowy o wartości przekraczającej 15 tysięcy złotych i zamierza w pierwszym okresie wykorzystywać go wyłącznie do działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadząc ewidencję przebiegu pojazdu zgodnie z art. 86a ust 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Po pierwszym okresie użytkowania samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza zmienić sposób użytkowania auta na tak zwane cele mieszane, czyli samochód będzie użytkowany także do celów nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Data zmiany sposobu użytkowania nowego samochodu jest uzależniona od daty zbycia starego samochodu, który nie był użytkowany tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej w myśl przepisów art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług, zatem dokładny okres użytkowania nowego samochodu tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej na moment sporządzenia wniosku jest nieznany.

Wnioskodawca dokona stosownych zgłoszeń oraz aktualizacji zgłoszenia, o których mowa w art. 86a ust. 12 i 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uzupełnienia z dnia 13 października 2015 r. do wniosku wynika, że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Spółka dopiero planuje zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na samochód i odbędzie się to za około pół roku, w chwili obecnej spółka nie zawarła żadnej umowy przedwstępnej i nie wpłacała żadnych zaliczek dotyczących takiej umowy.
3.  Spółka nie nabyła tego samochodu, gdyż jest to pytanie o zdarzenie przyszłe, więc nie powstało zagadnienie dotyczące odliczenia części lub całości wydatków, gdyż takich wydatków nie było.
4.  Spółka zamierza wykorzystywać samochód wyłącznie do działalności gospodarczej przez pierwszy okres, więc będzie jej przysługiwało przez ten okres prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, gdyż sprzedaż spółki jest objęta tylko i wyłącznie podstawową stawką podatku VAT 23% oraz spółka będzie prowadzić wymaganą przepisami ewidencję przebiegu pojazdu.
5.  Spółka osiąga przychody tylko i wyłącznie opodatkowane stawka podstawową VAT 23%, nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT lub niepodlegających podatkowi VAT, zatem samochód będzie wykorzystany wyłącznie do czynności opodatkowanych.
6.  Samochód będący przedmiotem wniosku będzie samochodem osobowym.
7.  Samochód będący przedmiotem wniosku nie posiada konstrukcji wykluczającej go z użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
8.  Spółka będzie prowadzić wymaganą przepisami prawa ewidencję przebiegu pojazdu, Spółka nie posiada pracowników, a właściciele spółki, którzy będą wykorzystywali ten samochód, posiadają samochód prywatny, który nie jest rozliczany w żadnej działalności gospodarczej, również wydatki dotyczące tego samochodu nie są rozliczane w żadnej działalności gospodarczej, dlatego nie stanowi przeszkody użytkowanie dwóch pojazdów, jednego do celów prywatnych, a drugiego do celów służbowych, potwierdzonych prowadzoną ewidencją przebiegu. Ponadto, po sprzedaży prywatnego samochodu, spółka zamierza zgłosić zmianę sposobu użytkowania samochodu na mieszany i dokonywać odliczeń częściowych, samochód będzie używany w okresie wykorzystania tylko i wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie przez właścicieli spółki, więc nadzór nad wykorzystaniem samochodu będzie sprawowany osobiście, a przebieg auta będzie na bieżąco potwierdzany wpisami w ewidencji przebiegu. Spółka nie zamierza wyposażać samochodu w system lokalizacji pojazdu, staranność prowadzenia ewidencji będzie polegała na rzetelnym i bieżącym ewidencjonowaniu przebiegu pojazdu. Spółka jest skłonna zakupić moduł do ewidencjonowania przebiegu pojazdu GPS, jeżeli byłby to warunek korzystnego rozstrzygnięcia interpretacji przepisów prawa. Pojazd będzie garażowany w siedzibie Spółki. Spółka złoży do Naczelnika Urzędu Skarbowego informację VAT-26 niezwłocznie w terminie 7 dni od poniesienia pierwszego wydatku.
9.  Spółka w okresie pełnego rozliczenia podatku VAT będzie ponosić wyłącznie wydatki z tytułu opłat leasingowych, paliwa, ubezpieczenia, wymaganych serwisów, są to tylko i wyłącznie niezbędne wydatki dotyczące nabycia prawa do użytkowania samochodu oraz wydatki eksploatacyjne.
10.  Opłaty leasingowe, paliwo, wymagany serwis gwarancyjny, myjnia samochodowa, ewentualnie zakup części eksploatacyjnych.
11.  Spółka, po zakupie samochodu zamierza zmienić wykorzystanie samochodu w momencie dokonania sprzedaży samochodu prywatnego, co powinno zająć około pół roku, jeżeli sprzedaż nastąpi szybciej, spółka natychmiast zmieni wykorzystanie samochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do wydatków związanych z nowym samochodem osobowym, ponoszonych w pierwszym okresie użytkowania samochodu wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej będą miały zastosowanie regulacje zawarte w art. 90b ustawy o podatku od towarów i usług w związku ze zmianą sposobu użytkowania pojazdu na tak zwany użytek mieszany, nakładające obowiązek korekty podatku naliczonego w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nabyto, dokonano importu lub oddano do użytkowania pojazd samochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie musiał dokonać korekty kwoty podatku naliczonego, w związku ze zmianą sposobu użytkowania nowego samochodu z wykorzystywania go wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej na wykorzystanie go do tak zwanych celów mieszanych, gdyż zawierając umowę leasingu operacyjnego, nie ponosi on żadnych wydatków wymienionych w art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. wydatków na nabycie, import lub wytworzenie tego pojazdu.

Przepis art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nakładający obowiązek korekty kwoty podatku naliczonego w 60 miesięcznym okresie korekty, wymienia literalnie wydatki, których obowiązek określony w tym przepisie dotyczy, zatem dla wydatków nie wymienionych w tym przepisie, nie stosuje się korekty kwoty podatku naliczonego w związku ze zmianą wykorzystywania tego pojazdu do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Należy podkreślić, że gdyby przywołany przepis powodował także korektę wydatków dotyczących innych kosztów niż nabycie, import lub wytworzenie pojazdu, to jakakolwiek zmiana celu wykorzystywania pojazdu w okresie 60 miesięcy od jego nabycia, importu lub oddania do użytkowania powodowałaby, że faktycznie podatnik nigdy nie odliczałby 100% podatku naliczonego, co czyniłoby prawo do odliczenia całego podatku VAT od nabycia tego samochodu prawem fikcyjnym, pomimo że samochód był wykorzystywany tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że w pierwszym okresie podatnik będzie ponosił wydatki związane z opłatami leasingowymi, paliwem, serwisem, itp. i nie są to wydatki określone w art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem późniejsza zmiana sposobu użytkowania samochodu z wykorzystywania go wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej na tak zwany użytek mieszany przed upływem 60 - miesięcznego okresu, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie powodowała obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, określonej w art. 90b ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy dodatkowo wskazać, że ponoszone wydatki, w postaci między innymi opłat rat leasingu operacyjnego, nie stanowią wydatków jednorazowych związanych z nabyciem, importem lub wytworzeniem pojazdu, gdyż taki wydatek stanowi tylko i wyłącznie opcjonalna opłata za wykup samochodu po zakończeniu okresu leasingu operacyjnego, która stanowi dla podatnika tylko i wyłącznie opcję, zatem może dojść do sytuacji, że podatnik zrezygnuje z zakupu tego pojazdu na własność, i nigdy nie dokona jego nabycia.

Ponadto, opłaty leasingowe mają charakter okresowy i są rozliczane na bieżąco, zatem w okresie wykorzystywania pojazdu tylko i wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej, podatnik odliczy od nich cały podatek naliczony, a po zmianie sposobu użytkowania samochodu na tak zwany użytek mieszany, podatnik odliczy tylko i wyłącznie 50% podatku naliczonego VAT od rat przypadających na drugi okres użytkowania pojazdu, zatem stosowanie przepisów dotyczących korekty kwoty podatku naliczonego do rat leasingu operacyjnego, paliwa i innych ponoszonych na bieżąco kosztów eksploatacji tego samochodu, nie znajduje oparcia w przepisach prawa, określonych w art. 90b ustawy o podatku od towarów i usług, ale także byłoby bezcelowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy, ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Od 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., str. 51). Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy – przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.) – przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z nowymi regulacjami, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”. Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże, od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy przewidziano wyjątki. I tak, w świetle art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy – pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy – warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze – jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 86a ust. 12 ustawy – podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

W przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia (art. 86a ust. 13 ustawy).

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów – dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Za około pół roku zawrze umowę leasingu operacyjnego na nowy samochód osobowy o wartości przekraczającej 15 tysięcy złotych i zamierza w pierwszym okresie wykorzystywać go wyłącznie do działalności gospodarczej, prowadząc ewidencję przebiegu pojazdu. Wówczas, zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego. Po pierwszym okresie użytkowania samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza zmienić sposób użytkowania auta na tak zwane cele mieszane, czyli samochód będzie użytkowany także do celów nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Data zmiany sposobu użytkowania nowego samochodu jest uzależniona od daty zbycia starego samochodu, który nie był użytkowany tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej, zatem dokładny okres użytkowania nowego samochodu tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej na moment sporządzenia wniosku jest nieznany. Wnioskodawca dokona stosownych zgłoszeń oraz aktualizacji zgłoszenia, o których mowa w art. 86a ust. 12 i 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka osiąga przychody tylko i wyłącznie opodatkowane stawka podstawową VAT 23%, nie wykonuje czynności zwolnionych z VAT lub niepodlegających podatkowi VAT, zatem samochód będzie wykorzystany wyłącznie do czynności opodatkowanych. Samochód będący przedmiotem wniosku nie posiada konstrukcji wykluczającej go z użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Spółka będzie prowadzić wymaganą przepisami prawa ewidencję przebiegu pojazdu, Spółka nie posiada pracowników. Po sprzedaży prywatnego samochodu, spółka zamierza zgłosić zmianę sposobu użytkowania samochodu na mieszany i dokonywać odliczeń częściowych, samochód będzie używany w okresie wykorzystania tylko i wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie przez właścicieli spółki, więc nadzór nad wykorzystaniem samochodu będzie sprawowany osobiście, a przebieg auta będzie na bieżąco potwierdzany wpisami w ewidencji przebiegu. Spółka nie zamierza wyposażać samochodu w system lokalizacji pojazdu, staranność prowadzenia ewidencji będzie polegała na rzetelnym i bieżącym ewidencjonowaniu przebiegu pojazdu. Spółka jest skłonna zakupić moduł do ewidencjonowania przebiegu pojazdu GPS, jeżeli byłby to warunek korzystnego rozstrzygnięcia interpretacji przepisów prawa. Pojazd będzie garażowany w siedzibie Spółki. Spółka złoży do Naczelnika Urzędu Skarbowego informację VAT-26 niezwłocznie w terminie 7 dni od poniesienia pierwszego wydatku. Spółka w okresie pełnego rozliczenia podatku VAT będzie ponosić wyłącznie wydatki z tytułu opłat leasingowych, paliwa, ubezpieczenia, wymaganych serwisów, są to tylko i wyłącznie niezbędne wydatki dotyczące nabycia prawa do użytkowania samochodu oraz wydatki eksploatacyjne. Wnioskodawca zamierza odliczyć podatek VAT od wydatków na: opłaty leasingowe, paliwo, wymagany serwis gwarancyjny, myjnię samochodową, ewentualnie zakup części eksploatacyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do dokonania korekty podatku odliczonego w sytuacji zmiany przeznaczenia samochodu osobowego z działalności gospodarczej na działalność mieszaną.

Wskazać należy, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestię korekt podatku odnośnie samochodów reguluje art. 90b ustawy.

I tak, w myśl ust. 1 tego przepisu wskazano, że w przypadku, gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

W myśl art. 90b ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty.

Przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13 (art. 90b ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 90b ust. 4 ustawy, na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

W przypadku, gdy podatnik wykorzystuje pojazd samochodowy w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, kwota korekty, o której mowa w ust. 1, powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90, zastosowaną przy odliczeniu (art. 90b ust. 5 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa nowelizująca wprowadza system korekt podatku naliczonego, który będzie stosowany w sytuacji, gdy podatnik nabył pojazd samochodowy:

*   z pełnym prawem do odliczenia, w związku z przeznaczeniem go do wykorzystywania wyłącznie w działalności gospodarczej, a następnie w okresie 60 miesięcy (lub 12 miesięcy, w przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nie przekraczającej 15 000 zł) od nabycia zmienia jego przeznaczenie i będzie wykorzystywał ten pojazd również do innych celów niż działalność gospodarcza,
*   z ograniczonym do 50% prawem do odliczenia, a następnie w okresie 60 miesięcy (lub 12 miesięcy, w przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nie przekraczającej 15 000 zł) od nabycia dokonuje sprzedaży opodatkowanej tego pojazdu lub przeznacza ten pojazd do użytku wyłącznie w działalności gospodarczej.

W pierwszym przypadku, system korekt nakłada obowiązek zmniejszenia odliczonego podatku naliczonego, w drugim natomiast umożliwia podatnikowi zwiększenie podatku do odliczenia, jednakże w odpowiedniej proporcji do pozostałego okresu korekty.

Przy czym korekcie podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdu. Pozostałe wydatki, w tym związane z używaniem pojazdu na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu operacyjnego lub innej umowy o podobnym charakterze, nie podlegają korekcie. Odliczenie tych wydatków odbywa się bowiem na bieżąco, a nie jak przy nabyciu „na własność” – jednorazowo („z góry”), zatem istnieje możliwość weryfikowania tego odliczenia na bieżąco, tzn.: w miesiącu dokonania zmiany przeznaczenia pojazdu dokonywana jest zmiana zasad odliczania.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z nowym samochodem osobowym w związku ze zmianą sposobu użytkowania pojazdu na użytek mieszany, w związku z tym, że przepis art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy nakłada obowiązek korekty kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem, importem lub wytworzeniem pojazdu, co w opisanej sytuacji nie ma miejsca. Wnioskodawca zamierza bowiem zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy, i z uwagi na planowane wykorzystywanie pojazdu w pierwszym okresie wyłącznie do celów działalności gospodarczej, planuje odliczać podatek VAT od wydatków na opłaty leasingowe, paliwo, serwis gwarancyjny, itp. w pełnej wysokości. Nie są to jednak wydatki, które wynikają z art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z tym, zmiana w przyszłości sposobu użytkowania samochodu z wykorzystywania go wyłącznie do działalności gospodarczej na wykorzystywanie go do działalności mieszanej, nie spowoduje obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Nadto, Wnioskodawca, podpisując umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy, nie ma obowiązku wykupu tego samochodu, a co za tym idzie, może w każdej chwili z tego zakupu zrezygnować i tym samym, nie dojdzie do jego nabycia.

Podsumowując, od wydatków związanych z nowym samochodem osobowym nabytym na podstawie umowy leasingu operacyjnego, ponoszonych w pierwszym okresie użytkowania samochodu wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej, w związku ze zmianą sposobu użytkowania pojazdu na użytek mieszany, nie będą miały zastosowania przepisy art. 90b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z planowanym nabyciem pojazdu na podstawie umowy leasingu operacyjnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.