Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.1028.2016.2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-15
Teza: Czy zarobek właściciela szkoły - osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej - będącego jednocześnie na podstawie cywilnoprawnej umowy zlecenia zawartej pomiędzy z jednej strony szkołą, reprezentowaną przez jej Dyrektora jako Zleceniodawcą a z drugiej strony Wnioskodawcą jako Zleceniobiorcą koordynatorem do spraw bezpieczeństwa w tej szkole (które to stanowisko zostało przewidziane w Statucie szkoły) i którego praca służy również m.in. realizacji zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty, który nie będzie pełnił funkcji dyrektora w szkołach, ani nie będzie prowadził zajęć w tychże szkołach jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r.) w świetle brzmienia art. 21 ust. 36 tejże ustawy (w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r.)?
Słowa kluczowe: dotacja; koordynator; przychód; szkoły-szkoła niepubliczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji koordynatora do spraw bezpieczeństwa –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji koordynatora do spraw bezpieczeństwa.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza od 1 stycznia 2017 r. podjąć się współprowadzenia dwóch szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych tj. P. i S. w miejsce innej osoby fizycznej. Szkoły te zostały wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta. Działalność szkół finansowana jest dotacją oświatową (podmiotową) otrzymywaną z budżetu Miasta oraz z wpłat czesnego przez uczniów i słuchaczy ww. szkół. Organy prowadzące ww. szkół składają do Urzędu Miejskiego sprawozdanie z rozliczenia otrzymanej dotacji.

Przy czym dotacje te zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty są przeznaczone na:

1.  dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1.  pokrycie wydatków bieżących szkół, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły albo prowadzi zajęcia,
2.  sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7, - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;

3.  zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:

1.  książki i inne zbiory biblioteczne,
2.  środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,
3.  sprzęt sportowy i rekreacyjny,
4.  meble,
5.  pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nie przekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

W prowadzonych szkołach Wnioskodawca zamierza pełnić również funkcję koordynatora do spraw bezpieczeństwa (który został przewidziany w Statutach obu Szkół) i którego praca służy również m.in. realizacji zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty.

Funkcję koordynatora ww. szkołach Wnioskodawca pełnić będzie na podstawie cywilnoprawnej umowy zlecenia. Umowa zawarta zostanie pomiędzy Dyrektorem jako Zlecającym reprezentującym szkoły a Wnioskodawcą jako Zleceniobiorcą.

Przepisy dotyczące dotacji oświatowej wprost nie zabraniają ustalania dla właściciela szkoły pełniącego w niej różne funkcje przewidziane Statutem szkoły wynagrodzenia - zarobku z tego tytułu. Otrzymana dotacja na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a wydatki pokryte dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednak art. 3 ustawy o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw z dnia 23 czerwca 2016 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 1010) wprowadza, z dniem 1 stycznia 2017 r., w życie poniższe zapisy: „W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) w art. 21:

1.  w ust. 1 pkt 129 otrzymuje brzmienie: „129) dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36”;
2.  dodaje się ust. 36 w brzmieniu: 36. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zarobek właściciela szkoły - osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej - będącego jednocześnie na podstawie cywilnoprawnej umowy zlecenia zawartej pomiędzy z jednej strony szkołą, reprezentowaną przez jej Dyrektora jako Zleceniodawcą a z drugiej strony Wnioskodawcą jako Zleceniobiorcą koordynatorem do spraw bezpieczeństwa w tej szkole (które to stanowisko zostało przewidziane w Statucie szkoły) i którego praca służy również m.in. realizacji zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty, który nie będzie pełnił funkcji dyrektora w szkołach, ani nie będzie prowadził zajęć w tychże szkołach jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r.) w świetle brzmienia art. 21 ust. 36 tejże ustawy (w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wpływy z dotacji oświatowej (podmiotowej) otrzymywanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a wydatkowane na cele szkoły, w tym wynagrodzenie dla właściciela szkoły pełniącego w niej różne funkcje przewidziane Statutem szkoły poza funkcją dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzącego zajęcia w tychże placówkach, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2017 r.), wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego z zastrzeżeniem ust. 36 tego artykułu, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Od 1 stycznia 2017 r. w art. 21 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojawi się zastrzeżenie, że zwolnienie to nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie działalności gospodarczej, która została przeznaczona – na podstawie odrębnych przepisów – na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność. Z uzasadnienia ustawy nowelizującej wynika, że w związku z tym PIT zostanie objęte m.in. wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej publiczną lub niepubliczną: szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - natomiast w ocenie Wnioskodawcy nie dotyczy to innych stanowisk/funkcji. Zdaniem ustawodawcy nie ma przesłanek uzasadniających podtrzymanie obecnych przepisów w tym zakresie, które wyłączają wynagrodzenie m.in. dyrektorów z objęcia z objęcia podatkiem dochodowym od osób fizycznych - nie wskazano innych stanowisk/funkcji. Istnienie takiego wyłączenia potwierdzały dotąd liczne interpretacje organów podatkowych (np. pismo IS w Bydgoszczy z 9 sierpnia 2016 r., ITPB1/4511-518/16/JŁ).

W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z wchodzącym w życie z dniem 1 stycznia 2017 r. (we wniosku wskazano rok 2016) zapisem „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność” - to te odrębne przepisy w przedmiotowym przypadku w postaci ustawy o systemie oświaty (jej art. 90 ust. 3d) zawężają się do stanowiska Dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzącego zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego na co wskazuje również uzasadnienie tychże zmian (wskazywane wyżej uzasadnienie do ustawy o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw z dnia 23 czerwca 2016 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 1010) i zapisy art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty:

Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na:

1.  pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na:

1.  wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego,
2.  sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7, - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;

3.  zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących:

1.  książki i inne zbiory biblioteczne,
2.  środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach,
3.  sprzęt sportowy i rekreacyjny,
4.  meble,
5.  pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania.

Wnioskodawca nie będzie Dyrektorem Szkół i nie będzie prowadził zajęć w tychże Szkołach, jak również nie będzie prowadził działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również to, że ze znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym wynika, że wyłączenie ze zwolnienia od PIT dotyczy dotacji „otrzymanej na prowadzenie działalności gospodarczej”. Tymczasem w myśl art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty (który nie uległ zmianie) prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, nie jest działalnością gospodarczą. Zgodnie z opinią MEN (pismo departamentu prawnego MEN do Ministerstwa Gospodarki z 12 października 2012 r., DP-KS-0220-508/1445/12) działalność taka nie powinna być rejestrowana w CEIDG. A zatem dotacja na prowadzenie szkoły niepublicznej czy przedszkola, literalnie rzecz biorąc - w świetle przepisów ustawy o systemie oświaty, na podstawie której jest przyznawana - nie jest dotacją na prowadzenie działalności gospodarczej.

Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż otrzymana dotacja, nie stanowi dla Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu od 1 stycznia 2017 r.). Natomiast wydatki, sfinansowane bezpośrednio tym dofinansowaniem, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów i nie należy ujmować ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół i przedszkoli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016, poz. 1943, z późn. zm.), są podatnikami podatku dochodowego w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.).

W myśl art. 82 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z przepisem art. 83a ust. 1 ustawy o systemie oświaty, prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, nie jest działalnością gospodarczą.

Powyższe nie oznacza jednak, że na gruncie poszczególnych ustaw zasada ta nie może być modyfikowana. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia na gruncie prawa podatkowego. Unormowania te mają charakter szczególny i tym samym mają pierwszeństwo przed zasadami wynikającymi z przepisu ww. ustawy o systemie oświaty (w myśl klauzuli lex specialis derogat legi generali).

Definicja działalności gospodarczej została zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), w myśl którego ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie zaś do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Aby zatem określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność ma charakter zarobkowy wówczas, gdy jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznej szkoły, placówki, zespołu szkół lub przedszkola, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Działalność polegająca na prowadzeniu niepublicznej szkoły, placówki, zespołu szkół lub przedszkola ma charakter odpłatnego świadczenia usług, a zatem jest nastawiona na osiągnięcie zysku. Ponadto ma ona charakter zorganizowany, ponieważ prowadzenie powyższych placówek edukacyjnych wymaga od prowadzącego lub jego pracowników posiadania określonego wykształcenia, uprawnień i zezwoleń właściwych organów. Wreszcie działalność taka jest prowadzona w sposób ciągły, gdyż jest prowadzona stale, nie ma charakteru okazjonalnego. Nie ma zatem żadnych wątpliwości, że w świetle definicji działalności gospodarczej, określonej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prowadzące niepubliczne szkoły, placówki, zespoły szkół lub przedszkola należałoby zaliczyć do grona podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

W konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z prowadzenia przez osobę fizyczną niepublicznej szkoły, placówki, zespołu szkół lub przedszkola stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu, należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe, środki finansowe pochodzące z dotacji i przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, co do zasady stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 powoływanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

*   jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz
*   pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, w myśl art. 21 ust. 36 tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 129, nie ma zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona, na podstawie odrębnych przepisów, na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870 z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Taką odrębną ustawą jest ustawa o systemie oświaty. W myśl art. 90 ust. 1 ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy.

Przepis art. 90 ust. 3d pkt 1 lit a ww. ustawy stanowi, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w Wnioskodawca zamierza od 1 stycznia 2017 r. podjąć się współprowadzenia dwóch szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych. Szkoły te zostały wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta. Działalność szkół finansowana jest dotacją oświatową (podmiotową) otrzymywaną z budżetu Miasta oraz z wpłat czesnego przez uczniów i słuchaczy ww. szkół. W prowadzonych szkołach Wnioskodawca zamierza pełnić również funkcję koordynatora do spraw bezpieczeństwa (który został przewidziany w Statutach obu Szkół) i którego praca służy również m.in. realizacji zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty. Funkcję koordynatora ww. szkołach Wnioskodawca pełnić będzie na podstawie cywilnoprawnej umowy zlecenia. Umowa zawarta zostanie pomiędzy Dyrektorem jako Zlecającym reprezentującym szkoły a Wnioskodawcą jako Zleceniobiorcą.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że podatkiem dochodowym od osób fizycznych objęta jest ta część dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymana z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która została przeznaczona na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą.

Tym samym, wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej niepubliczną szkołę, placówkę, zespół szkół lub przedszkole, sfinansowane dotacją otrzymaną z budżetu jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, jako wyłączone z zakresu zwolnienia przedmiotowego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak już wskazano, prowadzenie niepublicznych szkół, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określanej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, która jest wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przychody osiągane z prowadzenia niepublicznych szkół są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, przychody Wnioskodawcy, jako podmiotu prowadzącego szkołę niepubliczną i osoby pełniącej w niej funkcję koordynatora do spraw bezpieczeństwa, stanowią przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Część dotacji otrzymanej na prowadzenie szkół niepublicznych, która zostanie przeznaczona na wynagrodzenie Wnioskodawcy (współprowadzącego szkoły), nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem błędne jest twierdzenie Wnioskodawcy, że wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji koordynatora do spraw bezpieczeństwa, będzie wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych po 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.