Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1182/12/14-10/S/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-26
Teza: W zakresie stawki podatku dla prac związanych z rozbudową budynku mieszkalnego jednorodzinnego powyżej 300m2 oraz ustalenia powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Słowa kluczowe: budownictwo; proporcja; rozbudowa; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

wydana po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3381/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 18 września 2015 r.)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) obowiązującego do dnia 30 czerwca 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2012 r. (data wpływu 28 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 26 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 maja 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla prac związanych z rozbudową budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz ustalenia powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla prac związanych z rozbudową budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz ustalenia powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

Wniosek uzupełniony został w dniu 26 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 maja 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

J. S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku od towarów usług, prowadzącym działalność deweloperską. W ramach prowadzonej działalności, Spółka zrealizowała budowę obiektu, stanowiącego budynek mieszkalny jednorodzinny. Charakter obiektu wynika z prawomocnej decyzji o zmianie użytkowania budynku, z budynku pensjonatowego na budynek mieszkalny jednorodzinny, wydanej przez Wojewodę. Jego aktualna powierzchnia użytkowa, zgodnie z treścią projektu budowlanego oraz pozwoleniem na użytkowanie, przekracza 300 m2. Właściciel budynku jest podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie najmu przedmiotowej nieruchomości osobom fizycznym na cele mieszkalne.

Właściciel budynku zlecił Spółce przeprowadzenie prac budowlanych, w celu rozbudowy przedmiotowego obiektu. Powierzchnia budynku po rozbudowie została określona w projekcie budowlanym. Docelowa powierzchnia użytkowa budynku w projekcie rozbudowy została określona zgodnie z zasadami opisanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Prace związane z rozbudową są wykonywane przez podwykonawców Spółki. Podwykonawcy wystawiają na rzecz Spółki faktury dokumentujące wykonanie określonych czynności. Po zakończeniu prac, Spółka wystawi na rzecz właściciela budynku fakturę dokumentującą usługi zarówno przez nią wykonane, jak i zakupione przez nią usługi i dostawy podwykonawców.

W związku z tym, Spółka powzięła wątpliwość jaka stawka opodatkowania jest właściwa w przypadku świadczenia usług rozbudowy przedmiotowego budynku.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka poinformowała, że:

*   Prace rozbudowy budynku zostały poprzedzone wydaniem przez Starostę w dniu 2 marca 2012 r. decyzji, na mocy której powyższy organ administracji udzielił „pozwolenia na rozbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego”. W decyzji tej został zatwierdzony również projekt budowlany, przewidujący rozbudowę. Parametry techniczne projektowanej części budynku zostały w decyzji wskazane w sposób następujący: powierzchnia użytkowa - 802 m2, kubatura - 3 290,04 m3, liczba izb - 5. Spółka wskazała, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 1 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. poz. 1409 z 2013 r., z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”) rozpoczęcie prac budowlanych może nastąpić (z wyjątkami nieistotnymi dla przedmiotowej sprawy) na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę. Zgodnie z definicją z art. 3 pkt 12 Prawa budowlanego, pozwoleniem na budowę jest decyzja administracyjna zezwalająca na rozpoczęcie i prowadzenie budowy lub wykonywanie robót budowlanych innych niż budowa obiektu budowlanego. Innymi robotami budowlanymi w tym sensie, zgodnie z art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego są prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast w definicji budowy, zgodnie z art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, mieści się wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Oznacza to, że zarówno wykonanie „nowego” obiektu budowlanego, jak również jego rozbudowę, nadbudowę i odbudowę Prawo budowlane traktuje tożsamo - jako budowę. Z tego powodu, pojęcie to również dla celów przepisów Ustawy o VAT w art. 41 ust. 12 powinno być rozumiane w sposób tożsamy. Wskazana uprzednio decyzja Starosty - pozwolenie na rozbudowę budynku mieszkalnego - uzyskała status decyzji ostatecznej. Jednocześnie, decyzja ta w sposób jednoznaczny określa iż dotyczy ona istniejącego już budynku mieszkalnego i dopuszcza jego rozbudowę w określonym zakresie.
*   W ramach świadczonych przez Spółkę usług w zakresie prac budowlanych, związanych z rozbudową (zwiększeniem powierzchni i kubatury) przedmiotowego budynku mieszkalnego mieszczą się, m.in.:
    *   Przygotowanie dokumentacji i odpowiednich badań geologicznych, wykonanie ekspertyz rozbudowy systemu wentylacji, rozbudowy konstrukcji dachu na dobudowywanej części budynku;
    *   Organizacja budowy (przygotowanie zaplecza dla robotników pracujących na budowie);
    *   Przygotowanie konstrukcji stanu zero (m.in. wybudowanie fundamentów, ścian, słupów, stropów);
    *   Wykonanie konstrukcji budynku do etapu stanu surowego, w tym kompleksowe wykonanie konstrukcji dachu, wykonanie poszycia dachu, usługi dźwigowe, prace związane z połączeniem części starej i części dobudowywanej budynku (m.in. wzmocnienie konstrukcji i izolacji termicznej);
    *   Prace murowe (wykonanie ścian), wykonanie zabudowy w technologii gipsowo-kartonowej;
    *   Wykonanie szlicht cementowych;
    *   Wykonanie izolacji;
    *   Wykonanie dostawa i montaż stolarki i ślusarki (drzwi i okna);
    *   Wykończenie posadzek i okładziny;
    *   Roboty malarskie;
    *   Wykonanie instalacji wewnętrznych (woda, instalacja c.o., instalacja elektryczna, instalacje teletechniczne).

Spółka podkreśla, że w wyniku prowadzonych prac nie jest wykonywany odrębny obiekt, lecz jest to rozbudowa istniejącego wcześniej budynku mieszkalnego jednorodzinnego poprzez wybudowanie dodatkowej jego części. Ponadto, do zobowiązania Spółki należy również zagospodarowanie zewnętrzne (podjazd, drogi, chodniki, zieleń). Jednak z uwagi na fakt, że prace te nie dotyczą bezpośrednio rozbudowy przedmiotowego budynku, prace te nie są objęte pytaniem przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy, opisane w stanie faktycznym prace, których przedmiotem jest rozbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, powinny zostać opodatkowane przez Spółkę stawką obniżoną (8%) oraz podstawową (23%) w proporcji, o której mowa w art. 41 ust. 12c?
2.  Czy docelowa powierzchnia użytkowa budynku, określona w projekcie budowlanym na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jest całkowitą powierzchnią użytkową o której mowa w art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1)

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 12 - 12c Ustawy o VAT, opodatkowaniu stawką obniżoną podlega m.in. budowa, remont lub przebudowa obiektów budowlanych, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Do wskazanego budownictwa zalicza się obiekty budownictwa mieszkaniowego, określone w Ustawie o VAT m.in. budynki mieszkalne jednorodzinne, sklasyfikowane w dziale 11 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Nie stosuje się jednak tych przepisów w stosunku do budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia przekracza 300 m2. W przypadku dostawy, budowy lub remontu takich budynków stawka obniżona ma zastosowanie jedynie do tej części podstawy opodatkowania, która odpowiada udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Innymi słowy, należy ustalić, jaki udział w powierzchni użytkowej danego budynku mieszkalnego jednorodzinnego stanowi powierzchnia 300 m2 i tak obliczoną proporcję odnieść do podstawy opodatkowania świadczonych usług.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Ustawy o VAT nie definiują kluczowych dla przedstawionego stanu faktycznego pojęć „budowa” czy „przebudowa”. Są to pojęcia właściwe dla prawa budowlanego. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. jedn. Dz.U. z 2010 r. nr 243 poz. 1623 ze zm.; dalej: Prawo budowlane), budową jest „wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego”. Natomiast przebudową, zgodnie z powyższym aktem prawnym jest „wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego”.

Analiza powyższych definicji pozwala uznać, że opisana w treści stanu faktycznego rozbudowa istniejącego obiektu budowlanego stanowi budowę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Analogicznie więc powinna być również definiowana dla celów VAT.

Prace wykonywane przez Spółkę mieszczą się więc, co do zasady, wśród czynności podlegających opodatkowaniu stawką obniżoną, niemniej, należy mieć na uwadze wyłączenie o którym mowa w art. 41 ust. 12b i 12c Ustawy o VAT.

Określenie zakresu stosowania stawki obniżonej, zgodnie z art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT wskazuje na konieczność obliczenia udziału powierzchni 300 m2 w całkowitej powierzchni użytkowej danego obiektu. Pojawia się w tym miejscu wątpliwość, czy pojęcie całkowitej powierzchni użytkowej, w kontekście przedstawianego stanu faktycznego, należy rozumieć jako całkowitą powierzchnię użytkową danego obiektu, którego będzie dotyczyć rozbudowa, czy też całkowitą powierzchnię użytkową danego obiektu, powstałego w wyniku rozbudowy.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest drugie spośród wskazanych powyżej stanowisk. Szczegółowe stanowisko w zakresie definiowania pojęcia „całkowitej powierzchni użytkowej” wnioskodawca przedstawia w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 2.

Oceniając w jakim zakresie należy zastosować stawkę obniżoną, konieczne jest określenie całkowitej powierzchni użytkowej (po zakończeniu rozbudowy), a następnie ustalić jaką część w tej powierzchni stanowić będzie limit 300 m2, o którym mowa w art. 41 ust. 12b Ustawy o VAT. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka może stosować stawkę obniżoną w stosunku do podstawy opodatkowania odpowiadającej proporcji 300/wartość całkowitej powierzchni użytkowej po rozbudowie.

Usługi w zakresie rozbudowy przedmiotowego domu mieszkalnego odnoszą się do istniejącego już budynku. Fakt, iż rozbudowa domu prowadzi do zwiększenia jego powierzchni użytkowej (przy czym powierzchnia zarówno sprzed rozbudowy, jak i po niej, przekracza 300 m2) nie pozwala jednak uznać, że przedmiotowe prace odnoszą się jedynie do powierzchni przekraczającej limit 300 m2. Należy bowiem podkreślić, że usługi rozbudowy dotyczą budynku jako takiego. Przepisy o VAT nie umożliwiają podatnikowi ustalania podstawy opodatkowania objętej odpowiednio stawką 8 i 23% VAT w sposób inny, niż ten, który wynika z treści art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT. Przepis ten stwierdza, że „w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej”. Analiza powyższego przepisu nakazuje więc podatnikowi, który prowadzi dowolne prace na danym obiekcie, np. modernizacyjne, termomodernizacyjne, budowlane albo dotyczące rozbudowy, określenia całkowitej powierzchni użytkowej tego obiektu, a następnie ustalenie proporcji stosowania odpowiedniej stawki, jeżeli powierzchnia obiektu przekracza wskazane limity.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze, że Ustawa o VAT nie przedstawia odrębnych zasad określania podstawy opodatkowania w przypadku usług rozbudowy, nie ma podstaw do stosowania zasad opodatkowania odmiennych od stosowanych w przypadku innych robót budowlanych. Nie ma więc w takim wypadku podstaw do uznania, że opodatkowanie stawką obniżoną może dotyczyć jedynie powierzchni określonej w limicie, zaś powierzchnia ponad ów limit jest opodatkowana stawką podstawową. Stawka podatku odnosi się bowiem do podstawy opodatkowania, którą jest obrót z tytułu usług budowlanych, nie zaś do powierzchni. Obowiązek ustalenia proporcji, o której mowa w art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT nakazuje przyjęcie stanowiska, że opodatkowaniu stawką obniżoną 8% podlegają wszystkie roboty budowlane w danym obiekcie, niemniej, w proporcji określonej stosunkiem powierzchni całkowitej do limitu podanego w treści Ustawy o VAT.

Ad. 2)

Odpowiednie stosowanie art. 41 ust. 12 - 12c Ustawy o VAT wymaga odpowiedzi na pytanie czym jest całkowita powierzchnia użytkowa budynku.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „powierzchnia użytkowa budynku”. Niemniej, należy zwrócić uwagę, że pojęcie to znalazło się w przepisie art. 41 ust. 12b Ustawy o VAT, który stwierdza, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.”

Z przepisu art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT wynika, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b tejże Ustawy, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Powyższe wskazuje, że powierzchnia użytkowa powinna być weryfikowana w kontekście budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast zgodnie z treścią art. 41 ust. 12a Ustawy o VAT obiekty należące do społecznego programu mieszkaniowego są definiowane poprzez odpowiednie klasyfikacje Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. W ocenie Wnioskodawcy, stosowanie przez Ustawodawcę pojęć właściwych dla Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w art. 41 ust. 12-12c Ustawy o VAT powinno prowadzić do wniosku, że termin „powierzchnia użytkowa budynku” również powinien być definiowany w rozumieniu tej Klasyfikacji.

Zgodnie z treścią załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów Budowlanych (Dz.U. nr 112 poz. 1316 ze zm.), powyższa klasyfikacja definiuje „całkowitą powierzchnię użytkową budynku” jako całą powierzchnię budynku, z wyjątkiem:

1.  powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów
2.  powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
3.  powierzchni komunikacji, np. klatki schodowej, dźwigi, przenośniki.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że powyższa definicja, określająca zakres całkowitej powierzchni użytkowej budynku została zastosowana przez projektantów w projekcie budowlanym. Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym, całkowitą powierzchnią użytkową budynku, o której mowa w art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT powinna być docelowa powierzchnia budynku zgodnie z treścią projektu budowlanego.

Stanowisko, zgodnie z którym powierzchnia użytkowa budynku, o której mowa w art. 41 ust. 12 - 12c Ustawy o VAT, powinna być definiowana poprzez Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych, jest również prezentowane w dominującej większości interpretacji indywidualnych prawa podatkowego. Jako przykład warto przywołać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 22 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP1-443-706/11-4/MP), w którym wskazuje, że przy określaniu całkowitej powierzchni użytkowej do obliczenia wskaźnika zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o podatku od towarów i usług należy stosować definicję „całkowitej powierzchni użytkowej” zawartą w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.”

W dniu 13 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP3/443-1182/12-2/RD, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W wydanej interpretacji Organ w związku z faktem, że całkowita powierzchnia użytkowa rozbudowywanego domu jeszcze przed rozbudową wynosiła ponad 300 m2, uznał, że nie znajdzie zastosowanie art. 41 ust. 12 ustawy, gdyż budynek ten w myśl ust. 12b artykułu nie stanowi obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym. W konsekwencji Organ stwierdził, że świadczone usługi, których przedmiotem jest rozbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego są opodatkowane 23% stawką podatku. Jednocześnie uznając, że właściwą stawką podatku w przedmiotowym przypadku jest stawka 23% Organ uznał, że odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 2, tj. „czy docelowa powierzchnia użytkowa budynku, określona w projekcie budowlanym na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jest całkowitą powierzchnią użytkową o której mowa w art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT” stała się bezprzedmiotowa.

Przedmiotowa interpretacja była przedmiotem skargi, złożonej przez Wnioskodawcę.

W wyroku z dnia 31 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1433/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. Sąd zauważył, że przepis art. 41 ust. 12 wskazuje na „przebudowę obiektów budowlanych objętych społecznym programem mieszkaniowym”. Nie używa terminu „rozbudowa” używa go ustawa Prawo budowlane. We wniosku Skarżąca posłużyła się określeniem rozbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego, nie zaś przebudową obiektu budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Pojęcia „rozbudowa” i „przebudowa” używane w ustawie Prawo budowlane nie są tożsame a w prawie podatkowym wymienione jest tylko jedno z nich. W tej sytuacji Minister Finansów przedwcześnie przyjął, że prace przy rozbudowie budynku mieszkalnego nie podlegają obniżonej stawce podatku od towarów i usług. Jeżeli rozbudowa jest czynnością analogiczną do budowy należało żądać uzupełnienia wniosku dla ustalenia jakie czynności obejmowała rozbudowa, tak aby ocenić tożsamość lub odmienność używanych pojęć.

Jednocześnie Sąd - w związku z tym, że Organ nie ocenił stanowiska Spółki w zakresie drugiego pytania - przypomniał, że zagadnieniu powierzchni użytkowej poświęcony był wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FSK 953/12 z 23 maja 2013 r. i zacytował treść niniejszego wyroku. Sąd wskazał, że podziela stanowisko zawarte w niniejszym wyroku i wyrok ten powinien być uwzględniony w następnej interpretacji wydanej przez Organ.

Ponadto Sąd uwzględnił zarzut naruszenia przepisów postępowania art. 120, art. 121 i 124 Ordynacji podatkowej, gdyż zdaniem Sądu, bez względu na stopień powiązania pytań i przepisów wymagających interpretacji, przepis art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej nakazuje ocenić każde stawiane we wniosku o interpretację zagadnienie prawne, nawet wówczas gdy uzasadnienie organu interpretującego byłoby tożsame z uzasadnieniem wnoszącego o interpretację indywidualną.

W wyniku uwzględnienia wniosków płynących z wyroku WSA w Warszawie z dnia 31 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1433/13 Organ w dniu 18 czerwca 2014 r. wydał interpretację IPPP3/443-1182/12/14-7/S/JK w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe w zakresie stawki podatku dla prac związanych z rozbudową budynku mieszkalnego jednorodzinnego, oraz za prawidłowe w zakresie określenia pojęcia całkowitej powierzchni użytkowej.

Organ w swym uzasadnieniu przytaczając przepisy prawa budowlanego wskazał, że preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie gdy zakres wykonywanych czynności dotyczy m.in. budowy lub przebudowy oraz gdy budynki lub ich części, których dotyczą wskazane czynności są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Organ wskazał, że bezspornym jest, że w analizowanym przypadku przedmiotowe prace nie stanowią przebudowy w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Natomiast jak wynika z przepisu art. 41 ust. 12 ustawy preferencyjna stawka podatku odnosi się m.in. do budowy, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie przewidują stawki preferencyjnej dla rozbudowy. Organ wskazał, że co prawda, zgodnie z ustawą Prawo budowlane, rozbudowa mieści się w definicji budowy. Podniósł jednak, że w przedmiotowym przypadku usługi w zakresie rozbudowy odnoszą się do istniejącego budynku, którego powierzchnia użytkowa w momencie przystąpienia do prac polegających na rozbudowie przekracza 300 m2.. W wyniku prowadzonych prac dokonywana jest rozbudowa istniejącego wcześniej budynku mieszkalnego jednorodzinnego poprzez wybudowanie dodatkowej jego części. Zatem przedmiotowe prace wykonywane przez Spółkę dotyczą jedynie tej części, która jest dobudowywana, w tym prac związanych ze złączeniem istniejącego budynku z dobudowywaną częścią. Tym samym do prac budowlanych świadczonych przez Wnioskodawcę, które są związane ze złączeniem istniejącego budynku z dobudowywaną częścią należy zastosować proporcję wynikającą z art. 41 ust. 12c ustawy natomiast względem pozostałych prac, które dotyczą tej części która jest dobudowywana znajdzie zastosowanie stawka podstawowa, tj. 23%.

Organ odnośnie pytania oznaczonego numerem 2 potwierdził prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy i wskazał że w przedstawionym stanie faktycznym, całkowitą powierzchnią użytkową budynku, o której mowa w art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT powinna być docelowa powierzchnia budynku zgodnie z treścią projektu budowlanego.

W dniu 29 września 2014 r. (data wpływu 1 października 2014 r.) za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dniu 3 czerwca 2015 r. wydał wyrok sygn. akt III SA/Wa 3381/14, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

WSA uwzględniając skargę uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną stwierdzając że przy jej wydaniu doszło do naruszenia art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, gdyż interpretacja nie wyjaśnia w jaki sposób Strona ma rozumieć użyte w niej sformułowanie „dobudowana część”, „prace związane ze złączeniem istniejącego budynku z dobudowaną częścią” i tym samym Skarżąca nie ma możliwości oceny które z wykonywanych przez nią prac należą do czynności związanych z dobudowaniem a które ze złączeniem dobudowanej części.

Sąd podzielił stanowisko Skarżącej stwierdzając iż błędne jest stanowisko Organu z którego wynika że prace, których przedmiotem była rozbudowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni wynoszącej przed rozbudową ponad 300m2, są opodatkowane stawką 23% z wyjątkiem prac związanych ze złączeniem istniejącego budynku z dobudowaną częścią. Sąd przytaczając przepisy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz przepisy prawa budowlanego stwierdził, że wykładnia organu interpretacyjnego opierająca się ściśle na językowym brzmieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT iż „przepisy regulujące podatek od towarów usług nie przewidują stawki preferencyjnej dla rozbudowy” prowadzi do błędnych wniosków i wypacza sens przepisu jak i cel zawartej w nim normy prawnej.

Sąd powołując się na na art. 3 pkt 6 prawa budowlanego stwierdził, iż jednoznacznie z nich wynika, że „rozbudowa” z którą związane jest pytanie Strony stanowi „budowę” w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego z którą z kolei art. 41 ust.12 ustawy o VAT wiąże stawkę preferencyjną w podatku VAT, a nie podstawową.

W związku z tym, że Wnioskodawca planuje rozbudowę obiektu (budowę), nie ma też podstaw jak przyjął organ interpretujący, do podziału prac budowlanych na prace związane ze złączeniem istniejącego budynku z wybudowaną częścią oraz polegające na wzniesieniu dodatkowej części, stwierdzając, że do prac dotyczących połączenia części starej budynku z nową, można zastosować art. 41 ust. 12c ustawy o VAT zaś pozostałe prace powinny być opodatkowane stawką podstawową.

Sąd podzielając stanowisko Strony, podniósł iż przepisy ustawy o VAT nie tylko nie wyłączają możliwości stosowania art. 41 ust. 12 - 12c ustawy o VAT w stosunku do obiektów, których powierzchnia w momencie rozpoczęcia rozbudowy (budowy) przekracza 300 m2, lecz wprost przewidują taką możliwość w art. 41 ust. 12c ustawy o VAT. Natomiast istotnym jest ustalenie, jaką część powierzchni użytkowej (docelowej) danego budynku będzie stanowiła powierzchnia 300 m2. Ustalona w ten sposób proporcja powinna być bowiem zastosowana do podstawy opodatkowania dla celów VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT.

Ponadto Sąd zwrócił uwagę, że Organ powinien też mieć na względzie to, iż jest związany okolicznościami faktycznymi wskazanymi przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wniosku. W zaskarżonej interpretacji, organ pominął w swoich rozważaniach argumentację Strony, że jest to ten sam obiekt budowlany (dom jednorodzinny), którego substancja, w wyniku prowadzonych prac, ulega zmianie (powiększeniu). Z uwagi na fakt, że prace dotyczą cały czas jednego obiektu, nie ma więc żadnych podstaw prawnych do podziału prac budowlanych w sposób, który przedstawiono w interpretacji. Ponadto wskazane czynności są realizowane w ramach inwestycji budowlanej i związane są z wykonaniem docelowego obiektu mieszkaniowego, wskazanego w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT spełniające definicję budowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 3 czerwca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3381/14 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się – w myśl art. 42 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, dział PKOB 11 obejmuje:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy przywołać przepisy Prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane, przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zrealizował budowę obiektu, stanowiącego budynek mieszkalny jednorodzinny. Charakter obiektu wynika z prawomocnej decyzji o zmianie użytkowania budynku z budynku pensjonatowego na budynek mieszkalny jednorodzinny, wydanej przez Wojewodę. Jego aktualna powierzchnia użytkowa, zgodnie z treścią projektu budowlanego oraz pozwoleniem na budowę przekracza 300 m2. Właściciel budynku zlecił Spółce przeprowadzenie prac budowlanych, w celu rozbudowy przedmiotowego obiektu. Powierzchnia budynku po rozbudowie została określona w projekcie budowlanym. Docelowa powierzchnia użytkowa budynku w projekcie rozbudowy została określona zgodnie z zasadami opisanymi w PKOB. Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka poinformowała, że prace rozbudowy budynku zostały poprzedzone wydaniem przez Starostę decyzji, na mocy której powyższy organ administracji udzielił „pozwolenia na rozbudowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego". W decyzji tej został zatwierdzony również projekt budowlany, przewidujący rozbudowę. Parametry techniczne projektowanej części budynku zostały w decyzji wskazane w sposób następujący: powierzchnia użytkowa - 802 m2, kubatura - 3 290,04 m3, liczba izb – 5.

W ramach świadczonych przez Spółkę usług w zakresie prac budowlanych, związanych z rozbudową (zwiększeniem powierzchni i kubatury) przedmiotowego budynku mieszkalnego mieszczą się, m.in.:

*   Przygotowanie dokumentacji i odpowiednich badań geologicznych, wykonanie ekspertyz rozbudowy systemu wentylacji, rozbudowy konstrukcji dachu na dobudowywanej części budynku;
*   Organizacja budowy (przygotowanie zaplecza dla robotników pracujących na budowie);
*   Przygotowanie konstrukcji stanu zero (m.in. wybudowanie fundamentów, ścian, słupów, stropów);
*   Wykonanie konstrukcji budynku do etapu stanu surowego, w tym kompleksowe wykonanie konstrukcji dachu, wykonanie poszycia dachu, usługi dźwigowe, prace związane z połączeniem części starej i części dobudowywanej budynku (m.in. wzmocnienie konstrukcji i izolacji termicznej);
*   Prace murowe (wykonanie ścian), wykonanie zabudowy w technologii gipsowo-kartonowej;
*   Wykonanie szlicht cementowych;
*   Wykonanie izolacji;
*   Wykonanie dostawa i montaż stolarki i ślusarki (drzwi i okna);
*   Wykończenie posadzek i okładziny;
*   Roboty malarskie;
*   Wykonanie instalacji wewnętrznych (woda, instalacja c.o., instalacja elektryczna, instalacje teletechniczne).

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się m.in. do zastosowania właściwej stawki podatku dla świadczonych usług rozbudowy przedmiotowego budynku.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że art. 41 ust. 12 ustawy nie odnosi się wprost do rozbudowy, tylko do budowy remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Pojęcia rozbudowa i przebudowa używane w ustawie Prawo budowlane nie są tożsame a w przepisach regulujących podatek od towarów i usług wymienione jest tylko jedno z nich, tj. przebudowa. Jednak w judykaturze nie kwestionowany jest co do zasady pogląd, iż wobec braku definicji ustawowej w przepisach prawa podatkowego, zasadne jest zastosowanie przy wykładni przepisu definicji zawartej w przepisach najbliższych. W rozpoznawanej sprawie w ustawie Prawo budowlane.

Skoro więc jak wynika z art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego przez budowę należy uznać również rozbudowę, to na gruncie przepisów ustawy o VAT, które w art. 41 ust. 12 wymieniają „budowę” i jednocześnie nie zawierają własnej definicji ustawowej, nie ma podstaw do kwestionowania przyjętej przez Stronę, stawki preferencyjnej dla rozbudowy obiektu.

Tym samym biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca świadcząc usługi rozbudowy przedmiotowego budynku jednorodzinnego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym powinien zastosować art. 41 ust. 12 ustawy w związku z art. 146a pkt 2 ustawy, przy uwzględnieniu zapisów art. 41 ust. 12b i 12c ustawy. Oznacza to, że do prac budowlanych związanych z rozbudową budynku powyżej 300m2, Wnioskodawca może stosować obniżoną stawkę 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy w odniesieniu do części podstawy opodatkowania odpowiadającej proporcji 300 do całkowitej powierzchni użytkowej po rozbudowie, na którą to proporcję słusznie wskazuje Spółka w swym uzasadnieniu. Tak wyliczona proporcja w odniesieniu do rozbudowanego budynku będzie wskazywać w jakiej części Wnioskodawca powinien zastosować obniżoną stawkę w stosunku do świadczonych usług, a w jakiej części świadczenie usług opodatkować stawką 23%. Zatem w przedmiotowej sprawie obniżoną stawkę podatku Spółka może zastosować w proporcji określonej odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym do całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy docelowa powierzchnia użytkowa budynku, określona w projekcie budowlanym na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jest całkowitą powierzchnią użytkową o której mowa w art. 41 ust. 12c ustawy.

Stosując się do wytycznych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Organ wskazuje, że przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „powierzchnia użytkowa”. Ustawa ta nie odsyła także do definicji legalnych zawartych w innych aktach normatywnych. Pojęcie „powierzchnia użytkowa” występuje natomiast w innych aktach prawnych.

Zatem przy określaniu powierzchni użytkowej na potrzeby podatku od towarów i usług, z uwagi na brak definicji pojęcia „powierzchnia użytkowa” w ustawie, można posłużyć się każdą normatywnie określoną metodą ustalenia takiej powierzchni, w tym z zastosowaniem definicji zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, o ile będzie ona adekwatna do rodzaju obiektu dla którego ma być zastosowana.

W rozporządzeniu Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), PKOB w części I „objaśnienia wstępne” pkt 2 „pojęcia podstawowe” podaje się definicję: „Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych,
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchni, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).”

Wnioskodawca zwraca uwagę, że powyższa definicja, określająca zakres całkowitej powierzchni użytkowej budynku została zastosowana przez projektantów w projekcie budowlanym. Oznacza to, że w przedstawionym stanie faktycznym, całkowitą powierzchnią użytkową budynku, o której mowa w art. 41 ust. 12c Ustawy o VAT powinna być docelowa powierzchnia budynku zgodnie z treścią projektu budowlanego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przestawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.