Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.272.2019.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki nr 15 i działki nr 18.
Słowa kluczowe: działki; grunty; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 15 i działki nr 18 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 15 i działki nr 18. Wniosek został uzupełniony w dniu 6 sierpnia 2019 r. o doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest właścicielką gospodarstwa rolnego. Posiada nieruchomości gruntowe oznaczone w księdze wieczystej jako działki gruntu o numerach 15, 18, 61, 65/1 oraz 62 położonej w miejscowości, Gminie, Powiecie, województwie o łącznym obszarze 2,4191 ha. Całe gospodarstwo rolne Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy darowizny – akt notarialny sporządzony przez notariusza z dnia 24 maja 2010 r. od rodziców. Nabycia nieruchomości Wnioskodawczyni dokonała pozostając w związku małżeńskim, z którym obowiązuje majątkowy ustrój wspólności ustawowej. Jednak nieruchomość ta nabyta w drodze darowizny stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni.

W dniu 28 listopada 2017 r. Zainteresowana podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż Spółce pod firmą Sp. z o.o. z siedzibą części niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 15 o powierzchni 3215,00 m2 i nr 18 o powierzchni 3080,00 m2. Umowa przedwstępna nie zawiera żadnych wpłat zaliczek (zadatku) na poczet przyszłej sprzedaży. Warunkiem zawarcia umowy ostatecznej będzie uzyskanie stosownych pozwoleń i zaświadczeń przez kupującego niezbędnych do realizacji inwestycji na zakupionym terenie. Cała inwestycja kupującego obejmować będzie zakup nieruchomości o łącznej powierzchni 28601 m2, w skład której wejdą dwie ww. działki Zainteresowanej. Grunt ten będzie przeznaczony przez kupującego na realizację inwestycji polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

W ramach umowy przedwstępnej sprzedaży, Wnioskodawczyni udzieliła kupującej Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej,
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej,
*   zawarcia umów przyłączenia do sieci,
*   wszczęcia i prowadzenia postępowania w celu uzyskania wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny nieruchomości gruntowej w celu wydzielenia części działek gruntu, które będą przedmiotem sprzedaży.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 13 października 2017 r. wydanego przez Starostę działka gruntu nr 15 położona jest na terenach oznaczonych symbolem RII, RIIA i RIVA, i zawiera 0,67 ha, zaś działka gruntu nr 18 położona jest na terenach oznaczonych symbolem RII, RIIA i RIVA, i zawiera 0,76 ha.

Działka nr 15 i działka nr 18 to grunt niezabudowany, nieuzbrojony w media.

Zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 26 marca 2013 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy dla części obszaru i etap I:

Działka gruntu nr 15 położona jest na terenach oznaczonych symbolami 4KDL – teren drogi lokalnej, 12/M – teren usług oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, 37 UPST – tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego, usług, w tym usług komunikacyjnych i obsługi rolnictwa, 1 KDS – teren drogi ekspresowej, 36 UPST – tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego, usług, w tym usług komunikacyjnych i obsługi rolnictwa, 15 W/M – tereny usług oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej – działka gruntu nr 18 położona jest na terenach oznaczonych symbolami 4KDL – teren drogi lokalnej, 20 KDD – teren drogi dojazdowej, 1 KDS – teren drogi ekspresowej, 21 KDD teren drogi dojazdowej, 2KDZ – teren drogi zbiorczej.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczeniami, roszczeniami lub ciężarami.

Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań w celu sprzedaży nieruchomości, sam kupujący zgłosił się do Zainteresowanej z propozycją zakupu części nieruchomości Wnioskodawczyni wraz z zakupem nieruchomości sąsiednich.

Zainteresowana nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.).

Wniosek został uzupełniony w dniu 6 sierpnia 2019 r. o doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

1.  Przedstawione we wniosku działki, tj. działka nr 15 i działka nr 18, od momentu nabycia do chwili obecnej Wnioskodawczyni użytkuje rolniczo, tzn. sieje zboże.
2.  Grunty przedstawione powyżej są i były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia gospodarstwa rolnego, Zainteresowana nie prowadzi działalności gospodarczej.
3.  Ww. działki nigdy nie były i nie są udostępnione do odpłatnego użytkowania, tj. nie były dzierżawione/wynajmowane. Wnioskodawczyni uprawia je osobiście.
4.  Zarówno działka nr 15, jak i działka nr 18, na ten moment nie są ogrodzone ani uzbrojone i nie posiadają dróg wewnętrznych i nie są podzielone. Zainteresowana nie planuje dokonania na tych działkach inwestycji, które miałyby wpłynąć na zwiększenie wartości tychże działek. Jednakże, miejscowy plan zagospodarowania przewiduje powstanie na części nieruchomości Wnioskodawczyni drogi publicznej, która przejdzie na własność zarządcy z mocy prawa. Spowoduje to podział geodezyjny tych działek. Zaś kupujący chce zakupić obszar wyznaczony do projektowanej drogi. Warunkiem kupna przez inwestora ww. gruntu jest powstanie właśnie tej trasy, jak również uzyskanie pozwoleń na budowę parku magazynowo- logistyczno- produkcyjnego, który ma powstać w przyszłości.
5.  Przedmiotowy grunt Zainteresowana nabyła w drodze przepisania Jej gospodarstwa rolnego przez rodziców poprzez darowiznę i nie odliczała z tego tytułu podatku VAT.
6.  Opisane we wniosku nieruchomości były i są wykorzystywane przez Zainteresowaną wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.
7.  Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego istnieje dla działek Wnioskodawczyni. Dotychczas, za sprawą kupującego wraz z właścicielami sąsiednich działek, Zainteresowana występowała o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wnioskując o zastąpienie funkcji działek z zabudowy usługowo-mieszkaniowej na tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego i usług. Jak dotąd Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnej informacji w sprawie rozpatrzenia wniosku.
8.  Wnioskodawczyni osobiście nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jednak Zainteresowana udzieliła pełnomocnictwa kupującemu z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do dokonywania w imieniu Wnioskodawczyni czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, w tym także uzyskania niezbędnych decyzji.
9.  W zawartej umowie przedwstępnej nie zostało ujęte, czy przyszły nabywca przed planowaną dostawą może dokonać jakichkolwiek działań mających wpływ na zwiększenie atrakcyjności działek Zainteresowanej. Wobec tego, dla Wnioskodawczyni oczywiste jest, że nie powinien on przed ostatecznym przekazaniem własności dokonywać działań typu ogrodzenie czy uzbrojenie temu, itd., może jedynie wystąpić o warunki zabudowy.
10.  Spełnienie warunków z udzielonego Spółce pełnomocnictwa jest niezbędne do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży.
11.  Udzielone pełnomocnictwa upoważniają Spółkę do działania w imieniu Zainteresowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej (działek) stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług i czy Zainteresowana będzie musiała dokonać zapłaty podatku VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży części tych działek nie powoduje uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie powoduje obowiązku zapłaty podatku VAT od tej transakcji.

Według Zainteresowanej sprzedaż działek, które Wnioskodawczyni dostała od rodziców nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego i nie ma znamion działalności gospodarczej, jako że jest jednorazowym przychodem z takiej transakcji. Sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Dokonując sprzedaży gruntu Zainteresowana korzysta z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a ta czynność nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej.

Sprzedaż działek Wnioskodawczyni to zdarzenie incydentalne. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT określa, że działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego spowodowało co prawda przekształcenie gruntu rolnego w grunt przeznaczony pod zabudowę, ale było niezależne od woli Zainteresowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielką gospodarstwa rolnego. Posiada nieruchomości gruntowe oznaczone w księdze wieczystej jako działki gruntu o numerach: 15, 18, 61, 65/1 oraz 62 o łącznym obszarze 2,4191 ha. Całe gospodarstwo rolne Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy darowizny od rodziców – akt notarialny z dnia 24 maja 2010 r. Nabycia nieruchomości Wnioskodawczyni dokonała pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązuje majątkowy ustrój wspólności ustawowej. Jednak nieruchomość ta nabyta w drodze darowizny stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni. W dniu 28 listopada 2017 r. Zainteresowana podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż Spółce części niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu nr 15 o powierzchni 3215,00 m2 i nr 18 o powierzchni 3080,00 m2. Umowa przedwstępna nie zawiera żadnych wpłat zaliczek (zadatku) na poczet przyszłej sprzedaży. Warunkiem zawarcia umowy ostatecznej będzie uzyskanie stosownych pozwoleń i zaświadczeń przez kupującego niezbędnych do realizacji inwestycji na zakupionym terenie. Cała inwestycja kupującego obejmować będzie zakup nieruchomości o łącznej powierzchni 28601 m2, w skład której wejdą dwie ww. działki Zainteresowanej. Grunt ten będzie przeznaczony przez kupującego na realizację inwestycji polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

W ramach umowy przedwstępnej sprzedaży, Wnioskodawczyni udzieliła kupującej Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej,
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej,
*   zawarcia umów przyłączenia do sieci,
*   wszczęcia i prowadzenia postępowania w celu uzyskania wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny nieruchomości gruntowej w celu wydzielenia części działek gruntu, które będą przedmiotem sprzedaży.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 13 października 2017 r. wydanym przez Starostę działka gruntu nr 15 położona jest na terenach oznaczonych symbolem RII, RIIA i RIVA i zawiera 0,67 ha, zaś działka gruntu nr 18 położona jest na terenach oznaczonych symbolem RII, RIIA i RIVA, i zawiera 0,76 ha. Działka nr 15 i działka nr 18 to grunt niezabudowany, nieuzbrojony w media. Zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 26 marca 2013 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy dla części obszaru etap I:

*   działka gruntu nr 15 położona jest na terenach oznaczonych symbolami 4KDL – teren drogi lokalnej, 12/M – teren usług oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, 37 UPST – tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego, usług, w tym usług komunikacyjnych i obsługi rolnictwa, 1 KDS – teren drogi ekspresowej, 36 UPST – tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego, usług, w tym usług komunikacyjnych i obsługi rolnictwa, 15 W/M – tereny usług oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej
*   działka gruntu nr 18 położona jest na terenach oznaczonych symbolami 4KDL – teren drogi lokalnej, 20 KDD – teren drogi dojazdowej, 1 KDS – teren drogi ekspresowej, 21 KDD teren drogi dojazdowej, 2KDZ – teren drogi zbiorczej.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi ograniczeniami, roszczeniami lub ciężarami. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań w celu sprzedaży nieruchomości, sam kupujący zgłosił się do Zainteresowanej z propozycją zakupu części nieruchomości Wnioskodawczyni wraz z zakupem nieruchomości sąsiednich. Zainteresowana nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Przedstawione we wniosku działki, tj. działka nr 15 i działka nr 18, od momentu nabycia do chwili obecnej Wnioskodawczyni użytkuje rolniczo, tzn. sieje zboże. Grunty przedstawione powyżej są i były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia gospodarstwa rolnego, Zainteresowana nie prowadzi działalności gospodarczej. Ww. działki nigdy nie były i nie są udostępnione do odpłatnego użytkowania, tj. nie były dzierżawione/wynajmowane. Wnioskodawczyni uprawia je osobiście. Zarówno działka nr 15, jak i działka nr 18, na ten moment nie są ogrodzone ani uzbrojone i nie posiadają dróg wewnętrznych i nie są podzielone. Zainteresowana nie planuje dokonania na tych działkach inwestycji, które miałyby wpłynąć na zwiększenie wartości tychże działek. Jednakże, miejscowy plan zagospodarowania przewiduje powstanie na części nieruchomości Wnioskodawczyni drogi publicznej, która przejdzie na własność zarządcy z mocy prawa. Spowoduje to podział geodezyjny tych działek. Zaś kupujący chce zakupić obszar wyznaczony do projektowanej drogi. Warunkiem kupna przez inwestora ww. gruntu jest powstanie właśnie tej trasy, jak również uzyskanie pozwoleń na budowę parku magazynowo-logistyczno- produkcyjnego, który ma powstać w przyszłości. Przedmiotowy grunt Zainteresowana nabyła w drodze przepisania Jej gospodarstwa rolnego przez rodziców poprzez darowiznę i nie odliczała z tego tytułu podatku VAT. Opisane we wniosku nieruchomości były i są wykorzystywane przez Zainteresowaną wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego istnieje dla działek Wnioskodawczyni. Dotychczas, za sprawą kupującego wraz z właścicielami sąsiednich działek, Zainteresowana występowała o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wnioskując o zastąpienie funkcji działek z zabudowy usługowo-mieszkaniowej na tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego i usług. Jak dotąd Wnioskodawczyni nie otrzymała żadnej informacji w sprawie rozpatrzenia wniosku. Wnioskodawczyni osobiście nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jednak Zainteresowana udzieliła pełnomocnictwa kupującemu z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do dokonywania w imieniu Wnioskodawczyni czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, w tym także uzyskania niezbędnych decyzji. W zawartej umowie przedwstępnej nie zostało ujęte, czy przyszły nabywca przed planowaną dostawą może dokonać jakichkolwiek działań mających wpływ na zwiększenie atrakcyjności działek Zainteresowanej. Wobec tego, dla Wnioskodawczyni oczywiste jest, że nie powinien on przed ostatecznym przekazaniem własności dokonywać działań typu ogrodzenie czy uzbrojenie temu, itd., może jedynie wystąpić o warunki zabudowy. Spełnienie warunków z udzielonego Spółce pełnomocnictwa jest niezbędne do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. Udzielone pełnomocnictwa upoważniają Spółkę do działania w imieniu Zainteresowanej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą ustalenia, czy planowana sprzedaż działek będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Zainteresowana będzie spełniała przesłanki do uznania Jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Zainteresowana podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż Spółce części niezabudowanej nieruchomości. W ramach umowy przedwstępnej sprzedaży, Wnioskodawczyni udzieliła kupującej Spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej,
*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej,
*   zawarcia umów przyłączenia do sieci,
*   wszczęcia i prowadzenia postępowania w celu uzyskania wymaganych prawem dokumentów zatwierdzających podział geodezyjny nieruchomości gruntowej w celu wydzielenia części działek gruntu, które będą przedmiotem sprzedaży.

Zatem Zainteresowana udzieliła pełnomocnictwa kupującemu z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do dokonywania w imieniu Wnioskodawczyni czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego, w tym także uzyskania niezbędnych decyzji.

Zatem, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawczyni), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje Ona pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię oraz pełnomocnika Ją reprezentującego (kupującą Spółkę) działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanej.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Zainteresowaną sprzedaż ww. nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Z przedstawionych okoliczności analizowanej sprawy wynika, że Zainteresowana działa jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości w postaci działki nr 15 i działki nr 18 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc do stawki podatku, jaka będzie miała zastosowanie do sprzedaży działki nr 15 i działki nr 18 wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Odnosząc się zatem do nieruchomości będących przedmiotem wniosku, które stanowią grunt niezabudowany, należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe uregulowanie oznacza, że w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te grunty, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że mająca być przedmiotem sprzedaży nieruchomość jest niezabudowana. Zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego działka gruntu nr 15 położona jest na terenach oznaczonych symbolami 4KDL – teren drogi lokalnej, 12/M – teren usług oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, 37 UPST – tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego, usług, w tym usług komunikacyjnych i obsługi rolnictwa, 1 KDS – teren drogi ekspresowej, 36 UPST – tereny wytwórczości, przemysłu, składów, przetwórstwa rolniczego, usług, w tym usług komunikacyjnych i obsługi rolnictwa, 15 W/M – tereny usług oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, natomiast – działka gruntu nr 18 położona jest na terenach oznaczonych symbolami 4KDL – teren drogi lokalnej, 20 KDD – teren drogi dojazdowej, 1 KDS – teren drogi ekspresowej, 21 KDD teren drogi dojazdowej, 2KDZ – teren drogi zbiorczej.

Tym samym, ww. nieruchomości stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, planowana sprzedaż wskazanych wyżej nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, nieruchomości były i są wykorzystywane przez Zainteresowaną wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Mając jednak na uwadze okoliczność, że przedmiotowy grunt Zainteresowana nabyła w drodze przepisania gospodarstwa rolnego przez rodziców poprzez darowiznę i nie odliczała z tego tytułu podatku VAT (nabycie nie było dokumentowane fakturą VAT), zatem przy nabyciu tej działki nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu (nie jest zatem spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Reasumując wyżej przedstawione wyjaśnienia przeprowadzone na tle obowiązujących przepisów prawa oraz przywołanego orzeczenia NSA, należy stwierdzić, że czynność sprzedaży działki nr 15 i działki nr 18 nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na stwierdzony brak występowania w sprawie na uprzednim etapie obrotu podatku naliczonego (z uwagi, że nabycie tej działki nie podlegało podatkowi VAT), który mógłby obecnie, tj. z tytułu transakcji sprzedaży działki przez Wnioskodawcę ulec odliczeniu.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości gruntowej (działek) stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług i Zainteresowana będzie zobowiązana dokonać zapłaty podatku VAT w wysokości 23%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną