Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.287.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-15
Teza: w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem w programie motywacyjnym
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; dochód; programy-program motywacyjny; spółki-spółka akcyjna; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2017 r. (data wpływu 24 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu Nr 0014-KDIP3-2.4011.287.2017.AK z dnia 14 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem w programie motywacyjnym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z uczestnictwem w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku PIT, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (jest polskim rezydentem podatkowym). Wnioskodawca pracuje dla spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka Akcyjna"), której akcje notowane są w alternatywnym systemie obrotu New Connect, organizowanym przez Giełdę Papierów Wartościowych.

Możliwe jest objęcie Wnioskodawcy wprowadzonym przez Spółkę Akcyjną programem motywacyjnym (dalej: „Program Motywacyjny") adresowanym m.in. do wybranych osób zatrudnionych w Spółce na umowę o pracę i/lub osób pełniących w Spółce Akcyjnej funkcje członków zarządu i/lub do osób współpracujących ze Spółką na podstawie umów cywilnoprawnych (dalej: „Osoby Uprawnione”). Program Motywacyjny opiera się na przyznaniu na rzecz powyższych osób, w tym na rzecz Wnioskodawcy, akcji na warunkach preferencyjnych - pod warunkiem spełnienia określonych w Programie Motywacyjnym wymogów. Osoby uprawnione w wykonaniu regulaminu Programu Motywacyjnego będą zawierać umowy ze spółką akcyjną gwarantujące im prawo do objęcia akcji po spełnieniu określonych warunków.

Zgodnie z założeniami Programu Motywacyjnego, Osoby Uprawnione, czyli również Wnioskodawca, będą miały możliwość objęcia po cenach preferencyjnych (niższych od rynkowych) określonej ilości akcji w Spółce Akcyjnej. Akcje pochodzić będą z nowej emisji związanej z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej, przeprowadzonego w ramach kapitału docelowego Spółki Akcyjnej. Uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki Akcyjnej w przedmiocie podwyższenia kapitału zakładowego w ramach kapitału docelowego Spółki Akcyjne zostały już podjęte, upoważniając zarząd Spółki Akcyjnej do podjęcia stosownych działań w tym zakresie. Objęcie przez Osoby Uprawnione akcji będzie dokonywane na podstawie uchwały zarządu Spółki Akcyjnej, podjętej w ramach udzielonego przez walne zgromadzenie umocowania, o którym mowa powyżej. Uchwała taka stanowić będzie komu (którym Osobom Uprawnionym) te akcje zostaną zaoferowane.

Osoby Uprawnione uczestniczące w Programie Motywacyjnym będą mogły czerpać korzyści finansowe z objętych przez nie akcji poprzez pobieranie dywidendy, możliwość sprzedaży innym podmiotom oraz ich umorzenie za wynagrodzeniem. Co istotne, do objęcia akcji w Spółce Akcyjnej Osoby Uprawnione nie będą miały z tytułu uczestnictwa w Programie Motywacyjnym żadnego zbywalnego prawa. Innymi słowy, nie przewiduje się wydawania instrumentów finansowych (opcji) uprawniających do objęcia ww. akcji.

Podstawą ich objęcia będzie przystąpienie do Programu Motywacyjnego oraz uchwała zarządu Spółki Akcyjnej, dająca uprawnienie do objęcia akcji przez Osobę Uprawnioną po spełnieniu określonych warunków, w szczególności osiągnięciu założonych celów. W przypadku braku spełnienia przez Osoby Uprawnione ww. warunków, osoby te nie nabędą prawa do objęcia akcji i jednocześnie nie będą uprawnione do wnoszenia jakichkolwiek roszczeń finansowych z tego tytułu wobec Spółki Akcyjnej (tj. w związku z brakiem możliwości objęcia akcji).

W przypadku braku spełnienia przez Osoby Uprawnione ww. warunków, osoby te nie nabędą prawa objęcia akcji i jednocześnie nie będą uprawnione do wnoszenia jakichkolwiek roszczeń finansowych z tego tytułu wobec Spółki Akcyjnej (tj. w związku z brakiem możliwości objęcia akcji).

Pismem z dnia 14 listopada 2017 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.287.2017.AK (data doręczenia 5 grudnia 2017 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   jednoznaczne wskazanie czy objęcie/nabycie akcji nastąpiło na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki,

*   w jakim celu Wnioskodawca przystąpił do programu,

*   od jakich warunków będzie uzależnione przyznanie Wnioskodawcy akcji na preferencyjnych warunkach w ramach programu.

Pismem z dnia 5 grudnia 2017 r. (data nadania 5 grudnia 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie, w nadesłanym uzupełnieniu wskazał, iż:

Objęcie akcji nastąpi w oparciu o podjętą przez Walne Zgromadzenie Spółki uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki i emisji nowych akcji w ramach kapitału docelowego. Pojęcie kapitału docelowego zostało określone w art. 444 i nast. kodeksu spółek handlowych; jest to uproszczona forma podwyższenia kapitału, której ostateczne warunki określa zarząd spółki w oparciu o upoważnienie udzielone mu przez walne zgromadzenie spółki akcyjnej w stosownej uchwale. Upoważnienie zarządu spółki do podwyższenia kapitału w ramach kapitału docelowego może zostać udzielone jednorazowo bądź kilkakrotnie na okres nie dłuższy niż trzy lata. Uchwała podjęta przez walne zgromadzenie obejmuje dokonanie zmiany statutu spółki i umieszczenie w jego treści postanowień o przyznanym zarządowi upoważnieniu. Od momentu wprowadzenia zmian do statutu wszelkie czynności związane z podwyższeniem docelowym dokonywane są przez zarząd (lub przez zarząd w porozumieniu z radą nadzorczą), jednak to podjęta przez walne zgromadzenie spółki akcyjnej uchwała - która określa np. kwotę dopuszczalnego podwyższenia kapitału zakładowego, minimalną i maksymalną liczbę akcji nowej emisji oraz krąg podmiotów, do których skierowana może zostać oferta objęcia nowych akcji albo sposób ich ustalenia - jest aktem pierwotnym, na podstawie którego dokonane zostać może podwyższenie kapitału i skierowanie oferty objęcia akcji do określonych podmiotów (w omawianym zdarzeniu przyszłym - przez Wnioskodawcę).

Program Motywacyjny ma na celu zmotywowanie Osób Uprawnionych do jak najlepszego wykonywania obowiązków na rzecz Spółki, co z kolei może przełożyć się na zwiększenie wyników finansowych Spółki. Uczestnictwo w Programie umożliwić może w dalszej perspektywie - o ile Wnioskodawca obejmie akcje, a te nie stracą na wartości i Wnioskodawca będzie mógł zbyć je z zyskiem - bonus finansowy dla Wnioskodawcy w zamian za zwiększone zaangażowanie w prowadzenie spraw Spółki i wkład w budowę pozycji oraz wartości Spółki.

Przyznanie akcji Osobom Uprawnionym (w tym Wnioskodawcy) uzależnione będzie m.in. od pozostawania ze Spółką w momencie zaoferowania im objęcia akcji w stosunku pracy lub współpracy na podstawie umowy cywilnoprawnej oraz osiągnięcia w okresie określonym w Programie Motywacyjnym ustalonego poziomu wyników finansowych - zarówno indywidualnie dla danej Osoby Uprawnionej (Wnioskodawcy), jak i dla kierowanego przez Osobę Uprawnioną (Wnioskodawcę) działu/zespołu osób oraz Spółki (jako całości).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego fakt uczestnictwa w Programie Motywacyjnym przez Wnioskodawcę, w szczególności objęcie lub nabycie przez Wnioskodawcę akcji w Spółce Akcyjnej po cenie niższej od wartości rynkowej tych akcji, wiąże się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz w jakim momencie i na jakich zasadach będzie on opodatkowany?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie objęcia akcji w Spółce Akcyjnej po cenie niższej od wartości rynkowej tych akcji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT").

Dochód podatkowy powstanie w momencie zbycia, tj. w szczególności sprzedaży lub umorzenia akcji i będzie opodatkowany podatkiem PIT według stawki 19% jako dochód z odpłatnego zbycia akcji lub odpłatnego umorzenia. W przypadku sprzedaży akcji lub zbycia akcji celem ich umorzenia Wnioskodawca samodzielnie oblicza, deklaruje i wpłaca podatek. Nie wystąpi w opisywanym przypadku również dochód z tytułu opcji (innych instrumentów finansowych) uprawniających do objęcia akcji, gdyż takie w tym Programie Motywacyjnym nie będą przewidziane.

Co do zasady zaś, zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy PIT, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji. W myśl natomiast art. 24 ust. 12 Ustawy PIT, zasady określonej w ust. 11 powyższego przepisu nie stosuje się w przypadku dochodu osiągniętego ze zbycia akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji. Zestawiając ze sobą ust. 11 oraz ust. 12 powyższego zacytowanego przepisu oraz mając na uwadze użyty przez Ustawodawcę w ust. 11 zwrot „nie podlega opodatkowaniu” należy uznać, że zamiarem Ustawodawcy było wyłączenie z opodatkowania dochodu, jaki może powstać na moment objęcia akcji i odroczenie tego dochodu na moment zbycia takich akcji.

Innymi słowy, zgodnie z wykładnią językową wskazanego przepisu art. 24 ust. 11 Ustawy PIT stwierdzić należy, że moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, jest odroczony na moment zbycia tych akcji, w sytuacji, gdy spełnione są łącznie określone warunki, tj.:

1.  musi nastąpić objęcie akcji,
2.  osoby obejmujące te akcje muszą być uprawnione do takiego objęcia na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem lub spółki posiadającej osobowość prawna, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji,
3.  dochód musi zostać uzyskany z tytułu objęcia akcji spółki, której siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Wobec powyższego, oraz mając na uwadze fakt, że w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym:

*   Wnioskodawca obejmie akcje w Spółce Akcyjnej bezpośrednio od Spółki Akcyjnej,

*   objęcie ww. akcji przez Wnioskodawcę nastąpi na podstawie uchwały (uchwał) Zarządu, podjętych na mocy delegacji wyrażonej w pierwotnej uchwale walnego zgromadzenia Spółki Akcyjnej, podjętych na zasadach opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku,

*   Spółka Akcyjna ma i będzie miała siedzibę na terytorium Polski,

\- w ocenie Wnioskodawcy, dochód jako różnica pomiędzy wartością rynkową akcji w Spółce Akcyjnej a ceną objęcia tych akcji (a więc różnica pomiędzy ceną rynkową akcji a ceną, po której Wnioskodawca je nabędzie), podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT, nie powstanie na moment objęcia tych akcji. Dochód ten bowiem będzie podlegać opodatkowaniu według zasad ogólnych jako dochód ze zbycia akcji w chwili odpłatnego zbycia akcji.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, np.:

*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2009 r. (sygn. ILPB1/415-971/09-2/IM,

*   interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPB2/415-29/I3-4/MG),

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z póź. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.