Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-665/12-2/KSU
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-10
Teza: Środki otrzymane na realizację projektu wykonywanego wspólnie przez Lidera (Wnioskodawcę) i Partnera w ramach umowy partnerskiej, w części pochodzącej ze środków pozyskanych z Unii Europejskiej, stanowią przychód Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w części pochodzącej z dotacji z budżetu państwa, stanowią przychód zwolniony z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 cyt. ustawy. Wydatki Wnioskodawcy poniesione w ramach realizowanego projektu pokryte środkami wolnymi od opodatkowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Skoro otrzymane środki zwolnione są z opodatkowania, to jako niemające wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku nie powinny być ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Natomiast dodatkowe wydatki poniesione ze środków własnych, a niepokryte ww. środkami zwolnionymi z opodatkowania, będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów oraz winny być zaewidencjonowane w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dofinansowanie; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; fundusz-Europejski Fundusz Społeczny; kapitał-kapitał ludzki; korekta; księgi-księgi przychodów i rozchodów; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu 31 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaną refundacją w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 1 lutego 2009 r. opodatkowaną na zasadach ogólnych. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi dokumentację księgową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, nie zatrudnia pracowników.

Podstawowa działalność to: pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych – PKD 66.19.Z, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania – PKD 70.22.Z, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane – PKD 85.59.B, działalność agencji reklamowych – PKD 73.11.Z.

W maju 2012 r. Wnioskodawca wspólnie z inną osobą prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, działając jako Partnerstwo projektowe, złożyli wniosek o dofinansowanie projektu w konkursie ogłoszonym przez Urząd Marszałkowski Województwa X w X, w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (dalej: POKL), którego źródłem finansowania są środki Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego i budżetu państwa. W sierpniu 2012 r. wniosek został pozytywnie oceniony, a 27 września 2012 r. została podpisana umowa o dofinansowanie projektu pomiędzy Województwem X (Instytucją Pośredniczącą), a Wnioskodawcą – Beneficjentem POKL. Realizacja projektu obejmie okres od 1 października 2012 r. do 12 lipca 2013 r.

Projekt dotyczy realizacji szkoleń dla nauczycieli zatrudnionych w szkołach podstawowych, w ramach doskonalenia zawodowego nauczycieli, zgodnie z zapisami ustawy Karta Nauczycieli. Zgodnie z opisem we wniosku oraz zawartą umową partnerstwa, zadania realizowane w ramach projektu są podzielone pomiędzy Wnioskodawcę oraz Partnera. Do zadań Wnioskodawcy należy zarządzanie realizacją projektu, prowadzenie promocji oraz realizacja akcji rekrutacyjnej wśród potencjalnych uczestników szkoleń. Natomiast do zadań Partnera należy osobista realizacja części szkoleń, zatrudnienie trenerów, zapewnienie sal szkoleniowych wraz z koniecznym wyposażeniem oraz zakup pomocy i materiałów szkoleniowych, a także uczestnictwo w zarządzaniu projektem.

Zgodnie z umową o dofinansowanie, Wnioskodawca – Beneficjent POKL – otrzyma dofinansowanie na realizację projektu w postaci ,,płatności ze środków europejskich” i ,,dotacji celowej z budżetu krajowego”. Środki te stanowią nie więcej niż 81,66% całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu, natomiast 18,34% wydatków kwalifikowanych projektu stanowi wkład własny, w postaci środków wypłacanych uczestnikom szkoleń przez stronę trzecią, tj. organy prowadzące szkoły, za czas uczestnictwa w formach doskonalenia zawodowego (zgodnie z Kartą Nauczyciela w ramach czasu pracy nauczyciel ma obowiązek doskonalenia zawodowego). Uczestnicy szkoleń nie ponoszą żadnych opłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, rozliczanie wkładu własnego z Instytucją Pośredniczącą następuje na podstawie zaświadczeń o wynagrodzeniu uzyskanym przez uczestników za czas uczestnictwa w szkoleniu, wystawianych przez pracodawców uczestników.

Zgodnie z zapisami umowy o dofinasowane projektu, na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy – Beneficjenta POKL – wpłyną środki, które wykorzystane będą wyłącznie na sfinansowanie ściśle określonych w umowie wydatków związanych z realizacją projektu. Instytucja Pośrednicząca przelewa środki w transzach, w formie zaliczki do rozliczenia w późniejszym okresie. Część środków Wnioskodawca będzie przekazywał na sfinansowanie zadań realizowanych w ramach projektu przez Partnera, na wyodrębniony dla projektu rachunek bankowy Partnera.

Zgodnie z umową partnerską, sporządzoną na podstawie wzoru dostarczanego przez Instytucję Pośredniczącą, ,,środki finansowe przekazywane Partnerowi przez Lidera Partnerstwa stanowią finansowanie kosztów ponoszonych przez Partnera w związku z wykonaniem zadań określonych w niniejszej umowie, a nie świadczenie usług na rzecz Lidera Partnerstwa”. Kwota środków przekazywanych Partnerowi przez Instytucję Pośredniczącą za pośrednictwem Wnioskodawcy – Beneficjenta POKL – została ściśle określona w umowie partnerstwa. Wnioskodawca – Beneficjent POKL – bezpośrednio będzie realizował zadania w ramach projektu. Wyodrębniony dla projektu rachunek bankowy, chociaż otwiera go Wnioskodawca – Beneficjent POKL – służy jedynie do pokrywania wydatków kwalifikowanych Wnioskodawcy oraz do przekazywania części otrzymanych środków Partnerowi, którego konto służy do pokrywania kosztów kwalifikowanych zadań realizowanych przez Partnera. Przekazanie kolejnej transzy uzależnione jest od wcześniejszego wydatkowania przez Beneficjenta i Partnera transz dotacji rozwojowej i wykazania poniesionych wydatków we wniosku o płatność. Na potrzeby realizacji projektu Wnioskodawca i Partner prowadzą wyodrębnione ewidencje kosztów realizacji projektu.

Środki otrzymywane od Instytucji Pośredniczącej można podzielić na trzy grupy:

1.  środki przekazywane bezpośrednio Partnerowi na pokrycie kosztów realizowanych przez niego zadań przez Instytucję Pośredniczącą za pośrednictwem Wnioskodawcy – Beneficjenta POKL,
2.  środki na pokrycie koszów pracy osobiście wykonywanej przez Wnioskodawcę – Beneficjenta POKL – jako Koordynatora projektu (zarządzanie projektem, rekrutacja uczestników, prowadzenie biura projektu - koszt kwalifikowany, który rozliczany jest na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę noty księgowej), zakup usług i towarów niezbędnych do realizacji promocji projektu, rekrutacji oraz zarządzania, w tym zakupu usługi wykonania strony internetowej projektu służącej wyłącznie promocji projektu i komunikacji z uczestnikami projektu, plakatów i ulotek,
3.  zwrot kosztów pośrednich określonych ryczałtowo na pokrycie zwiększonych z tytułu realizacji projektu kosztów administracyjnych związanych z funkcjonowaniem firmy Wnioskodawcy – Beneficjenta POKL – w tym kosztów pracy osobiście wykonywanej przez Niego w ramach zarządu firmą w związku z realizacją projektu, który rozliczany jest na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę noty księgowej na koniec okresu rozliczeniowego, kosztów usług prawnych i księgowych realizowanych na rzecz projektu, kosztów usług i materiałów biurowych, amortyzacji sprzętu biurowego wykorzystywanego przy realizacji projektu, kosztów korespondencji, telekomunikacyjnych itp. Koszty pośrednie nie są pokrywane z dotacji, lecz ze środków własnych firmy i księgowane są jako koszty na bieżąco zgodnie z datą wystawienia faktur dokumentujących fakt ich poniesienia. Refundacja przedmiotowych kosztów z dotacji jest ryczałtem wypłacanym po rozliczeniu kolejnych rat płatności, tak więc w praktyce może odbywać się po kilku miesiącach od daty ich ujęcia w kosztach podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W ramach działań objętych dotacją, Wnioskodawca nie będzie generował przychodów, nie będzie świadczył żadnych innych usług. Rezultaty realizacji projektów nie mogą być odpłatnie sprzedawane. Zakupione w ramach projektu towary i usługi nie służą innym czynnościom niezwiązanym z realizacją projektu. Otrzymane dofinansowanie nie ma bezpośredniego związku ze świadczeniem usług lub dostawą towarów. Nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług lub dostarczanych towarów. Jest to zatem dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów realizowanego projektu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy środki otrzymywane przez Wnioskodawcę – Beneficjenta POKL – jako dofinansowanie na pokrycie kosztów pracy osobiście wykonywanej przez Niego, jako Koordynatora projektu, oraz zakupu usług i towarów niezbędnych do realizacji promocji projektu, rekrutacji oraz zarządzania, będą stanowić przychód korzystający ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i co za tym następuje, nie powinny być ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychód a koszty sfinansowane z otrzymanych środków nie powinny być uznawane za koszty uzyskania przychodów?
2.  Czy środki otrzymywane przez Wnioskodawcę – Beneficjenta POKL – jako dofinansowanie na refundację kosztów pośrednich na pokrycie kosztów pracy osobiście wykonywanej przez Niego w ramach zarządu firmą Wnioskodawcy w związku z realizacją projektu, będą stanowić przychód korzystający ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i co za tym następuje, nie powinny być ujmowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, jako przychód a koszty sfinansowane z otrzymanych środków nie powinny być uznawane za koszty uzyskania przychodów?
3.  Czy środki wypłacone w ramach kosztów pośrednich, a przeznaczone na pokrycie kosztów usług prawnych i księgowych realizowanych na rzecz projektu, kosztów usług i materiałów biurowych, amortyzacji sprzętu biurowego wykorzystywanego przy realizacji projektu, kosztów korespondencji, itp. należy traktować jako przychód, czy też o kwoty te w momencie ich wypłaty winny zostać pomniejszone koszty Wnioskodawcy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymywane przez Niego – Beneficjenta POKL – jako dofinansowanie na realizację projektu na pokrycie kosztów pracy osobiście wykonywanej – Beneficjenta POKL – jako Koordynatora projektu, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz.361 ze zm.) w zakresie, w jakim przekazywane są w formie dotacji z budżetu państwa oraz na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 tej ustawy, w zakresie w jakim przekazywane są jako płatność ze środków europejskich. Środki z dotacji przeznaczane na pokrycie kosztów pracy na stanowisku Koordynatora projektu, rozliczane notą księgową, nie będą w związku ze zwolnieniem stanowiły przychodu i nie zostaną wpisane do podatkowej księgi przychodów i rozchodów po stronie przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu usług i towarów niezbędnych do realizacji promocji projektu, rekrutacji oraz zarządzania, sfinansowane ze środków otrzymywanych przez Niego – Beneficjenta POKL – jako dofinansowanie na realizację projektu, nie powinny być uznawane za koszty uzyskania przychodów, gdyż w 100% zostaną sfinansowane z uzyskanego dofinansowania.

Dalej podaje, iż otrzymywane w ramach kosztów pośrednich środki na pokrycie kosztów pracy wykonywanej przez Niego osobiście w ramach zarządu firmą, w związku z realizacją projektu, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy w zakresie, w jakim przekazywane są w formie dotacji z budżetu państwa oraz na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy, w zakresie w jakim przekazywane są jako płatność ze środków europejskich. Środki z dotacji przeznaczane na pokrycie kosztów pracy osobiście wykonywanej przez Wnioskodawcę w ramach zarządu firmą, w związku z realizacją projektu rozliczane notą księgową na koniec okresu rozliczeniowego nie będą, w związku ze zwolnieniem, stanowiły przychodu i nie zostaną wpisane do podatkowej księgi przychodów i rozchodów po stronie przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki wypłacone w ramach kosztów pośrednich, a przeznaczone na pokrycie kosztów usług prawnych i księgowych realizowanych na rzecz projektu, kosztów usług i materiałów biurowych, amortyzacji sprzętu biurowego wykorzystywanego przy realizacji projektu, kosztów korespondencji, itp., winny pomniejszać kwoty kosztów podatkowych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w momencie ich wypłaty z wyodrębnionego konta utworzonego na potrzeby projektu na konto podstawowe Wnioskodawcy bez potrzeby dokonywania jakichkolwiek korekt kosztów w okresach wcześniejszych, gdy w momencie ich poniesienia zostały zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, S2a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych lub, co do których nie zaniechano poboru podatku, podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy).

Wnioskodawca będzie realizował projekt w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, którego źródłem finansowania są środki Unii Europejskiej i budżetu państwa. POKL jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 ww. ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b), tj.:

*   programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31 lipca 2006 r., str. 1),

*   programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 9 listopada 2006 r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

*   dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,

*   wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

*   realizację projektów przez jednostki budżetowe,

*   płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,

*   dotacje celowe dla beneficjentów,

*   realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,

*   realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej ,,płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów.

Na podstawie art. 202 ust. 1 tej ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

W świetle przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Zatem środki, otrzymane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o dofinansowanie, pochodzące z Europejskiego Funduszu Społecznego, są wolne od podatku na podstawie wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast środki otrzymane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o dofinansowanie, pochodzące z dotacji z budżetu państwa, podlegają co do zasady zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Przy czym, zgodnie z art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

W związku z powyższym, otrzymywane przez Wnioskodawcę środki pieniężne (krajowe i europejskie) przekazane na realizację projektu wykonywanego wspólnie przez Lidera i Partnera w ramach umowy o partnerstwie, wolne będą od podatku dochodowego na podstawie cyt. powyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 i pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odpowiednio - w zależności od ich charakteru i źródła pochodzenia).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby określony wydatek mógł zostać zaliczony do ww. kosztów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu z danego źródła.

Poniesiony wydatek może zatem zostać uznany za koszt uzyskania przychodów w myśl powołanego przepisu, o ile spełnia łącznie następujące warunki:

*   pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajduje się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   został właściwie udokumentowany.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy.

W związku z powyższym, środki otrzymane przez Wnioskodawcę, a przeznaczone na realizację wskazanego we wniosku projektu, tj. na pokrycie kosztów zadań realizowanych w ramach projektu bezpośrednio przez Wnioskodawcę, będą stanowić dla Niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie cytowanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki bezpośrednio sfinansowane przez Wnioskodawcę ww. przychodami zwolnionymi od podatku, na podstawie ww. przepisów, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której obowiązany jest ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r., Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zawarte w rozporządzeniu ,,Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” określają w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i rozchody.

Mając na względzie powyższe, przychody zwolnione z opodatkowania i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie muszą być w księdze ujmowane. Natomiast jak wynika z treści pkt 8 ,,Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów”, kolumna 8 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych przychodów, np. przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych kar umownych, wynagrodzenia płatnika.

Zgodnie z objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować otrzymane dotacje oraz wydatki, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, jest kolumna 16 (uwagi), gdzie mogą być ewidencjonowane faktycznie otrzymane przez podatnika przychody, a także dotyczące tego przychodu wydatki. Poza tą kolumną dotacje oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów nie powinny być w księdze ewidencjonowane, jako niemające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Zatem skoro otrzymane przez Wnioskodawcę środki, w związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu, zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wskazanych przepisów, to jako niemające wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku nie powinny być ujmowane w prowadzonej przez Niego podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zaliczane do kosztów pośrednich koszty usług prawnych i księgowych realizowanych na rzecz projektu, kosztów usług i materiałów biurowych, amortyzacji sprzętu biurowego wykorzystywanego przy realizacji projektu, kosztów korespondencji itp. jako ponoszone ze środków własnych Wnioskodawcy mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, o ile spełniają wymogi, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Otrzymanie refundacji części poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów pośrednich zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej, skutkuje obowiązkiem skorygowania bieżących kosztów uzyskania przychodów o kwotę uzyskanego zwrotu w momencie jego otrzymania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   momentu skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaną refundacją w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 – uznaje się **za nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – uznaje się **za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych lub, co do których nie zaniechano poboru podatku, podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy).

Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007 – 2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r. Program ten jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), z dniem 1 stycznia 2010 r., wprowadzono szereg zmian w zakresie przepływu środków przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 cyt. wyżej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b), tj.:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31 lipca 2006r., str. 1),
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 9 listopada 2006 r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3.  dotacje celowe dla beneficjentów,
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów.

Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy też, iż w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich.

Jednak zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Ponadto, zgodnie z art. 126 tej ustawy, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Natomiast zgodnie z art. 127 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Przepisem art. 12 pkt 1 lit. a) tiret pięć ww. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodany zostały pkt 136 i 137, obowiązujące od 1 stycznia 2010 r.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 137 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność opodatkowaną na zasadach ogólnych. Jest podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi dokumentację księgową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów, nie zatrudnia pracowników.

W dniu 27 września 2012 r. została podpisana umowa o dofinansowanie projektu pomiędzy Województwem X (Instytucją Pośredniczącą), a Wnioskodawcą – Beneficjentem POKL. Realizacja projektu obejmie okres od 1 października 2012 r. do 12 lipca 2013 r. Projekt dotyczy realizacji szkoleń dla nauczycieli zatrudnionych w szkołach podstawowych, w ramach doskonalenia zawodowego nauczycieli, zgodnie z zapisami ustawy Karta Nauczycieli. Zgodnie z umową o dofinansowanie, Wnioskodawca – Beneficjent POKL – otrzyma dofinansowanie na realizację projektu w postaci ,,płatności ze środków europejskich” i ,,dotacji celowej z budżetu krajowego”. Środki te stanowią nie więcej niż 81,66% całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu, natomiast 18,34% wydatków kwalifikowanych projektu stanowi wkład własny, w postaci środków wypłacanych uczestnikom szkoleń przez stronę trzecią.

Środki otrzymywane od Instytucji Pośredniczącej można podzielić na trzy grupy:

1.  środki przekazywane bezpośrednio Partnerowi na pokrycie kosztów realizowanych przez niego zadań przez Instytucję Pośredniczącą za pośrednictwem Wnioskodawcy – Beneficjenta POKL,
2.  środki na pokrycie koszów pracy osobiście wykonywanej przez Wnioskodawcę – Beneficjenta POKL – jako Koordynatora projektu (zarządzanie projektem, rekrutacja uczestników, prowadzenie biura projektu - koszt kwalifikowany, który rozliczany jest na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę noty księgowej), zakup usług i towarów niezbędnych do realizacji promocji projektu, rekrutacji oraz zarządzania, w tym zakupu usługi wykonania strony internetowej projektu służącej wyłącznie promocji projektu i komunikacji z uczestnikami projektu, plakatów i ulotek,
3.  zwrot kosztów pośrednich określonych ryczałtowo na pokrycie zwiększonych z tytułu realizacji projektu kosztów administracyjnych związanych z funkcjonowaniem firmy Wnioskodawcy – Beneficjenta POKL – w tym kosztów pracy osobiście wykonywanej przez Wnioskodawcę w ramach zarządu firmą w związku z realizacją projektu, który rozliczany jest na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę noty księgowej na koniec okresu rozliczeniowego, kosztów usług prawnych i księgowych realizowanych na rzecz projektu, kosztów usług i materiałów biurowych, amortyzacji sprzętu biurowego wykorzystywanego przy realizacji projektu, kosztów korespondencji, telekomunikacyjnych itp. Koszty pośrednie nie są pokrywane z dotacji, lecz ze środków własnych firmy i księgowane są jako koszty na bieżąco zgodnie z datą wystawienia faktur dokumentujących fakt ich poniesienia. Refundacja przedmiotowych kosztów z dotacji jest ryczałtem wypłacanym po rozliczeniu kolejnych rat płatności, tak więc w praktyce może odbywać się po kilku miesiącach od daty ich ujęcia w kosztach podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Mając zatem na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż środki, otrzymane przez Wnioskodawcę w części pochodzącej ze środków pozyskanych z Unii Europejskiej, stanowią Jego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wynika z wniosku, Wnioskodawca jest Beneficjentem środków pochodzących z Unii Europejskiej.

Natomiast ww. środki w części pochodzącej z dotacji z budżetu państwa, stanowią przychód podatkowy podlegający zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 cyt. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zaznaczyć jednakże należy, iż jeżeli ww. środki (ich część) zostanie przekazana Wnioskodawcy z przeznaczeniem na cele inwestycyjne (zakup lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) nie będą one stanowić przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby określony wydatek mógł zostać zaliczony do ww. kosztów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu z danego źródła.

Poniesiony wydatek może zatem zostać uznany za koszt uzyskania przychodów w myśl powołanego przepisu, o ile spełnia łącznie następujące warunki:

*   pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajduje się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   został właściwie udokumentowany.

Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonych od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Istotnym jest, że fakt otrzymania środków pomocowych nie wpływa na wartość początkową środków trwałych nabytych ze środków pomocowych oraz środków własnych. Środki trwałe, na które otrzymano dofinansowanie będą amortyzowane w całości z tym, że część odpisów amortyzacyjnych nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wykazano powyżej, zawarte w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane, np. z dotacji.

W konsekwencji, wydatki Wnioskodawcy poniesione w ramach realizowanego projektu, pokryte środkami wolnymi od opodatkowania, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na usługi prawne i księgowe realizowane na rzecz projektu, usługi i materiały biurowe, korespondencje, itp. (tzw. koszty pośrednie) zauważyć należy, iż zważywszy, że zostały one poniesione ze środków własnych Wnioskodawcy, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, o ile spełniają wymogi, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zauważyć należy, iż po otrzymaniu dotacji podatnik jest zobowiązany do skorygowania – zmniejszenia – kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania – zwiększenia – podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

Zatem, po otrzymaniu refundacji poniesionych wydatków, przeznaczonych na zakup lub wytworzenie albo ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawca jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

Również w przypadku kosztów pośrednich (tj. wydatków na usługi prawne i księgowe realizowane na rzecz projektu, usługi i materiały biurowe, korespondencje, itp.) w momencie wpływu refundacji należy dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w tych miesiącach (okresach), w których wykazano je w wysokości zawyżonej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy również zauważyć, iż otrzymanie refundacji nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie wpływa na wysokość kosztu, bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych. Zatem korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były ujęte w rachunku podatkowym.

W związku z powyższym należało uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż otrzymanie refundacji poniesionych przez Niego kosztów pośrednich dotyczących odpisów amortyzacyjnych, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej, skutkuje obowiązkiem skorygowania bieżących kosztów uzyskania przychodów o kwotę uzyskanego zwrotu w momencie jego otrzymania.

Odnosząc się natomiast do kwestii księgowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychodów zwolnionych z opodatkowania i kosztów uzyskania przychodów, w związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu, wskazać należy, iż zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której obowiązany jest ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003, Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zawarte w rozporządzeniu „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” określają w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i rozchody.

Mając na względzie powyższe, przychody zwolnione z opodatkowania i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie muszą być w księdze ujmowane. Natomiast jak wynika z treści pkt 8 „Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów”, kolumna 8 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych przychodów, np. przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych kar umownych, wynagrodzenia płatnika.

Zgodnie z objaśnieniami do księgi, jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować otrzymane dotacje oraz wydatki, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, jest kolumna 16 (uwagi), gdzie mogą być ewidencjonowane faktycznie otrzymane przez podatnika przychody, a także dotyczące tego przychodu wydatki. Poza tą kolumną dotacje oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów nie powinny być w księdze ewidencjonowane, jako niemające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż skoro otrzymane przez Wnioskodawcę środki, w związku z realizacją wskazanego we wniosku projektu, zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wskazanych przepisów, to jako niemające wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku nie powinny być ujmowane w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Natomiast dodatkowe wydatki poniesione na realizację tego projektu, poniesione ze środków własnych, a niepokryte ww. środkami zwolnionymi z opodatkowania, o ile spełniać będą przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej oraz winny być zaewidencjonowane w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.