Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-120/12-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-17
Teza: Jaka wartość będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w przypadku, gdy Wnioskodawca obejmie udziały po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, a nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy kapitałowej spółki celowej?
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; kapitał-kapitał zakładowy; spółki-spółka kapitałowa; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 31.01.2012 r. (data wpływu 06.02.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem aportu do Spółki kapitałowej w zamian za objęcie udziałów tej Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem aportu do Spółki kapitałowej w zamian za objęcie udziałów tej Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest bezpośrednio właścicielem lokali mieszkalnych i użytkowych. Większość lokali jest przedmiotem umów najmu. Ponadto, Wnioskodawca prowadzi działalność poprzez spółki celowe. Wnioskodawca jest pośrednio lub bezpośrednio właścicielem spółek celowych. Spółki celowe wykorzystywane są do realizacji określonych celów gospodarczych, tj. są dedykowane do realizacji konkretnych projektów mieszkaniowych lub np. wsparcia spółek deweloperskich w zakresie działalności marketingowej lub budowlanej. Ze względu na skalę prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy prowadzone są księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości.

Wnioskodawca planuje wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu), tj. lokali użytkowych do kapitałowej spółki celowej, w której jest udziałowcem. Niektóre lokale, które będą stanowiły przedmiot ww. aportu są wynajęte, jednakże umowy najmu nie zostaną przeniesione (przedmiotem aportu będą wyłącznie lokale użytkowe) na spółkę celową, tak więc nadal wynajmującym w tych umowach pozostanie Wnioskodawca. Przenoszone lokale użytkowe nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa (nie przeniesione zostaną m.in. zobowiązania). Udziały zostaną objęte po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, natomiast powstała nadwyżka (tzw. agio) kapitałowa spółka celowa przeleje w całości na swój kapitał zapasowy.

Dochody Wnioskodawcy z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c Ustawy P1T, tj. podatkiem liniowym wynoszącym 19%. Planowane jest również przekształcenie spółki celowej w spółkę osobową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaka wartość będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w przypadku, gdy Wnioskodawca obejmie udziały po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, a nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy kapitałowej spółki celowej?
2.  Czy w przypadku przekształcenia kapitałowej spółki celowej w spółkę osobową Wnioskodawca (jako wspólnik tejże spółki osobowej) będzie miał prawo (w rozumieniu art. 8 PIT) do rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od całej wartości wniesionych w ramach wkładu niepieniężnego środków trwałych (w postaci lokali użytkowych) do kapitałowej spółki celowej nawet w przypadku, gdy w kapitałowej spółce celowej część wkładu niepieniężnego została nie przekazana na kapitał zapasowy?
3.  Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w spółce osobowej (powstałej z przekształcenia spółki kapitałowej) będą stanowiły dla Wnioskodawcy źródło przychodu w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym (na zasadach określonych w art. 30c Ustawy PIT)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. W zakresie pytania nr 2-3 zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W przypadku objęcia udziałów w kapitałowej spółce celowej po cenie wyższej od ich wartości nominalnej i powstania agio, przychodem podlegającym opodatkowaniu będzie wyłącznie nominalna wartość objętych udziałów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W art. 17 ust. 2 Ustawy PIT, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu przychodu w sposób wskazany powyżej stosuje się odpowiednio art. 19 Ustawy PIT, na podstawie którego (zdanie pierwsze art. 19 ust. 1) przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie i pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku ze znajdującym się w art. 17 ust. 2 Ustawy PIT odesłaniem do odpowiedniego stosowania art. 19 ww. Ustawy, do ustalenia wartości przychodu zastosowanie będzie miało wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. I Ustawy PIT, zgodnie z którym „Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia”. Tym samym, przychodem Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w kapitałowej spółce celowej w zamian za wniesiony wkład niepieniężny będzie wyłącznie nominalna wartość objętych udziałów działów.

Teza ta znajduje również potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006 r. (II FSK 558/05), zgodnie z którym: „Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 p.d.f., zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, przy czym w przypadku przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny jest to wartość nominalna tych udziałów określona w umowie, pomniejszona o koszty nabycia wkładu niepieniężnego”.

I dalej w ww. wyroku „Przyjęcie jednak wykładni dokonanej przez Sąd pierwszej instancji powodowało w istocie, że jednoznaczny przepis ustawy mógłby być odczytany wbrew jego literalnemu brzmieniu. Nie byłaby to już wartość nominalna wkładu niepieniężnego, lecz wartość ustalona przez biegłego.”

Zdaniem Wnioskodawca powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie również w licznych stanowiskach organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, np.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 listopada 2011 r. (IPPB1/415-744/11-3/ES),
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2011 r. (IPPB2/415-246/11-2/AK),
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 maja 2010 r. (ITPB1/415-180/09/10-S/PSZ),
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2008 r. (II FSK 1165/07),
*   wspomnianym wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006 r. (II FSK 558/05),
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 7 grudnia 2009 r. (I SA/Bd 699/09).

Podsumowując, mając na uwadze brzmienie przepisów oraz ugruntowaną linię orzecznictwa, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku objęcia udziałów w kapitałowej spółce celowej w zamian za wkład niepieniężny, przychodem będzie wyłącznie nominalna wartość objętych udziałów nawet w przypadku powstania agio (tj. gdy udziały zostaną objęte po cenie wyższej niż ich wartość nominalna).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Z kolei zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Na tle analizy przywołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za taki wkład.

Jak słusznie Wnioskodawca wskazał, stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przychodem z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (w rozpatrywanym przypadku w postaci lokali użytkowych) jest nominalna wartość objętych udziałów.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przepis art. 17 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy zauważa, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w postaci lokali użytkowych przyjmuje się wartość nominalną tych udziałów, natomiast art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w przypadku wniesienia do Spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego (aportu), tj. lokali użytkowych, którego wartość rynkowa przekracza wartość nominalną objętych udziałów w kapitale zakładowym spółki, przychodem Wnioskodawcy będzie nominalna wartość udziałów objętych za ten wkład.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.