Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-478/08/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-10-29
Teza: Jaki jest moment powstania przychodu podatkowego: - czy jest to data otrzymania przez Spółkę całości ceny w postaci zaliczek od klientów? - czy jest to data przekazania lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego? - czy jest to moment podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność przedmiotu umowy?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; deweloper; protokół-protokół zdawczo-odbiorczy; przychód; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży lokali przez dewelopera - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży lokali przez dewelopera.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.**

Spółka prowadzi działalność w zakresie generalnego wykonawstwa, w tym także działalność deweloperską. W ramach działalności deweloperskiej Jednostka nabyła w 2006 r. grunty pod budowę wielorodzinnego budynku mieszkalno-usługowego z 30 lokalami mieszkaniowymi, jednym lokalem usługowym i wielostanowiskowym garażem podziemnym, z przeznaczeniem na sprzedaż. Spółka rozpoczęła budowę w 2007 r., a planowany termin zakończenia prac budowlanych przypada na wrzesień 2008 r. Jednocześnie Wnioskodawca nabywa kolejne grunty i podejmuje starania o uzyskanie kolejnych pozwoleń na budowę wielorodzinnych budynków mieszkalno-usługowych, jak również jednorodzinnych domów w zabudowie szeregowej.

W związku z prowadzoną sprzedażą lokali mieszkalno-usługowych Spółka zawarła z klientami umowy przedwstępne, które obligują ją do przeniesienia własności wybudowanych lokali na nabywców, w formie aktu notarialnego. W umowach określone są m.in.: terminy przekazania przez Jednostkę przedmiotu umowy (na podstawie technicznego protokołu zdawczo-odbiorczego), standard wykończenia lokali, wstępna cena sprzedaży i harmonogram płatności za przedmiot umowy. Zapisano również paragraf wg którego, umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego, zostanie zawarta w terminie 7 miesięcy od daty technicznego odbioru przedmiotu umowy. Zgodnie z tymi zapisami klienci dokonywali wpłat zaliczek na poczet przedmiotu umowy ratami, w całym okresie trwania budowy, kiedy budynek jeszcze nie był wybudowany. Każda wpłata klienta została udokumentowana fakturą zaliczkową – częściową. Wg harmonogramu płatności całkowita zapłata za przedmiot umowy następuje przed terminem przekazania lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego.

Obecnie klienci, z którymi zawarte zostały umowy przedwstępne, uregulowali w 100% kwotę należności za przedmiot umowy.

Jednostka podkreśla, że wg zapisów umowy przedwstępnej, mimo otrzymania zaliczek stanowiących równowartość całej kwoty należnej za przedmiot umowy, nabywca może odstąpić od umowy w okresie między odebraniem przedmiotu umowy, a podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Jaki jest moment powstania przychodu podatkowego:

*   czy jest to data otrzymania przez Spółkę całości ceny w postaci zaliczek od klientów?

*   czy jest to data przekazania lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego?

*   czy jest to moment podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność przedmiotu umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód – na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – osiągnięty z tytułu zbycia nieruchomości lokalowej, powstaje w momencie przeniesienia jej własności w formie aktu notarialnego. Przekazanie przyszłemu nabywcy lokalu na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, a także wpłata 100% ceny, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości, nie skutkuje więc powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednostka wskazuje, iż powyższe odnosi się także do otrzymywanych zaliczek, które przez Spółkę są zaliczane do przychodów przyszłych okresów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na zakończenie Spółka podkreśla, że zgodnie z unormowaniami Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży nieruchomości, skutkująca przeniesieniem jej własności, musi być zawarta w formie aktu notarialnego. Tylko moment podpisania aktu notarialnego jest momentem skutecznej prawnie czynności uprawniającej do rozporządzania nieruchomością.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei, art. 12 ust. 3a ww. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jednocześnie na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…). Zasadę wyrażoną w tym przepisie należy odczytywać w ścisłym związku z normami art. 12 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 12 ust. 3a tej ustawy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia. Moment wykonania świadczenia określają przepisy ogólnego prawa zobowiązań Kodeksu cywilnego, przepisy regulujące umowy, z których wynika zobowiązanie do świadczenia oraz postanowienia umowy zawartej pomiędzy stronami. W poszczególnych wypadkach należy analizować postanowienia umów dotyczące momentu, który strony uważają za wykonanie świadczenia.

Stosownie do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę.

Dyspozycja tego przepisu wskazuje, iż umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu tej rzeczy. Kupujący natomiast zobowiązuje się odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę. Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają moment, w którym następuje skuteczne – w świetle prawa cywilnego – przeniesienie własności.

Za moment zbycia uznaje się dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że umowa sprzedaży przenosi własność na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy notarialnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy prawa podatkowego należy więc stwierdzić, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy, ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która została zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości.

Zatem, za datę powstania przychodu należnego z tytułu budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych (użytkowych, budynków jednorodzinnych) należy uznać datę przeniesienia własności wynikającą z aktu notarialnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15 – 950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.