Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-236/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT kaucji uiszczanej za kartę KM oraz kaucji zatrzymanej w związku z utratą karty KM, opodatkowania opłaty za korzystanie z karty KM i opłaty manipulacyjnej.
Słowa kluczowe: kaucja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miejskiego Zakładu Komunikacji przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT kaucji uiszczanej za kartę KM oraz kaucji zatrzymanej w związku z utratą karty KM, opodatkowania opłaty za korzystanie z karty KM i opłaty manipulacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT kaucji uiszczanej za kartę KM oraz kaucji zatrzymanej w związku z utratą karty KM, opodatkowania opłaty za korzystanie z karty KM i opłaty manipulacyjnej. Dnia 1 lipca 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz stanowisko w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

MZK jest gminnym zakładem budżetowym Miasta powołanym uchwałą Rady Miejskiej. Nie posiada osobowości prawnej. Zgodnie ze statutem przedmiotem działania Zakładu jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców miasta w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Zakres działania obejmuje zbiorowe przewozy pasażerskie na terenie Miasta oraz ościennych Gmin (…), z którymi zostało podpisane porozumienie Międzygminne. MZK jest podatnikiem VAT czynnym, podatek od towarów i usług naliczany jest zgodnie z załącznikiem nr 3, poz. 155 ustawy VAT - ze stawką 8%.

W najbliższym czasie MZK zamierza wprowadzić do swojej oferty sprzedażowej Kartę Miejską (w skrócie „KM”), która jest bezkontaktową, elektroniczną kartą będącą nośnikiem biletów elektronicznych (tj. nośnikiem elektronicznej portmonetki na przejazdy jednorazowe i elektronicznych biletów okresowych oraz informacji o ewentualnych uprawnieniach do przejazdów bezpłatnych lub ulgowych, a także informacji o zgromadzonych środkach).

Na wniosek pasażera MZK będzie wydawał do użytkowania KM, od której będzie pobierał:

1.  kaucję – będzie ona nieoprocentowana przez cały okres użytkowania KM. Nadmienić należy, że KM jest własnością MZK przez cały czas korzystania z niej przez wnioskodawcę (tj. pasażera). KM użytkownik może zwrócić w każdym czasie, wówczas kaucja jest zwracana. Kaucja nie jest zwracana użytkownikowi w przypadku: zniszczenia lub uszkodzenia z jego winy oraz jej zgubienia lub gdy karta nie jest odebrana w terminie 1 roku od daty upłynięcia ważności KM (karta w takich sytuacjach zostaje unieważniona i zniszczona);

względnie,

1.  opłatę za korzystanie z KM – będzie ona opłatą pobieraną za wydanie karty oraz jej użytkowanie. Elementami składowymi opłaty są: cena zakupu karty niespersonalizowanej oraz poniesione koszty związane z jej personalizacją i wydaniem jej pasażerowi do korzystania. Karta nadal pozostanie własnością MZK;

względnie,

1.  opłatę manipulacyjną – tj. opłatę za każdorazowe wydanie spersonalizowanej karty (KM) wnioskodawcy (użytkownikowi). Wydanie karty następuje każdorazowo na wniosek użytkownika, a także w związku z jej zniszczeniem lub uszkodzeniem z winy użytkownika oraz jej zgubieniem. Elementami składowymi opłaty są: cena zakupu karty niespersonalizowanej oraz poniesione koszty związane z jej personalizacją i procesem wydania jej pasażerowi do użytkowania.

Dnia 1 lipca 2015 r. Zainteresowany doprecyzował opisane zdarzenie przyszłe wskazując, że:

1.  Wydając kartę KM użytkownikowi, Wnioskodawca nie pobiera jednocześnie dwóch opłat lecz jedną opłatę, tzw. kaucję z racji tej, że karta jest własnością MZK. Opłata za użytkowanie karty względnie opłata manipulacyjna będzie pobierana później, gdy:
    *   w przyszłości będą wydawane nowe karty KM pasażerom do użytkowania podczas przejazdów środkami komunikacji zbiorowej – Wnioskodawca będzie pobierać wtedy opłatę za jej użytkowanie, opłata będzie stanowiła przychód MZK w dacie jej pobrania,
    *   opłatę manipulacyjną Zainteresowany będzie pobierać wtedy, gdy wymiana karty KM nastąpi w związku z jej odtworzeniem, wymianą uszkodzonej karty przez pasażera. Opłata będzie stanowiła wtedy przychód MZK w dacie jej pobrania.
2.  Miejski Zakład Komunikacji świadczy usługi lokalnego transportu zbiorowego sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 49.31.21.0 „transport drogowy pasażerski, rozkładowy miejski i podmiejski”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy dla tak przedstawionego stanu sprawy prawidłowym będzie:

1.  uznanie, że za wydaną KM przez MZK użytkownikowi pobrana kaucja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym MZK nie będzie zobowiązany do rozpoznawania obowiązku podatkowego w dacie jej otrzymania?
2.  uznanie, że kaucja w momencie zatrzymania karty przez MZK z powodu jej zniszczenia lub uszkodzenia z winy użytkownika lub zgubienia oraz nieodebrania w terminie 1 roku od daty upłynięcia ważności KM – staje się przychodem MZK z datą jej zatrzymania (karta jest unieważniana niszczona) i stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Jeśli tak, jaką stawkę z wykazu należałoby zastosować?
3.  uznanie, że pobrana przez MZK opłata za korzystanie z KM lub opłata manipulacyjna (są to opłaty za wydanie spersonalizowanej KM do korzystania i użytkowania, jak również za każdorazowe jej wydanie w okresach późniejszych), będą przychodem podatkowym w dniu wydania karty i otrzymania zapłaty oraz czy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów usług - zgodnie z art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 i art. 29a ust. l ustawy o VAT. Jeżeli tak, jaką stawkę z wykazu należałoby zastosować?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, jak właściciel (\`(...)\`)

Ponadto zgodnie z art. 8 ust. 1, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na wykonaniu usługi przyjęcia wniosku i personalizacji karty (tj. wgraniu na kartę danych osobowych, adresowych, uprawnień do ulg i bezpłatnych przejazdów użytkownika oraz informacji o zgromadzonych środkach) oraz jej wydaniu użytkownikowi stanowi należność za wykonane usługi, przy czym muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (zapłata za wykonaną usługę).

Aby dana czynność (dostawa towarów lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia, a wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Zdaniem Wnioskodawcy opisana opłata za korzystanie z KM oraz opłata manipulacyjna pobrana za usługę personalizacji karty (KM) oraz jej wydania użytkownikowi stanowi źródło zarobkowania oraz należności za wykonaną usługę, mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy, i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ze stawką 8%, jak działalność statutowa.

Inaczej ma się sprawa w przypadku kaucji, która jest typem opłaty nie zaliczanej na poczet ceny dostawy usługi i co do zasady podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy.

Kaucja pełni funkcję gwarancji i stanowi zabezpieczenie wykonania umowy świadczenia usług przewozowych środkami komunikacji miejskiej względem użytkownika KM - nie jest zapłatą, którą dokonujący dostawy towarów (MZK) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w momencie jej otrzymania. Tym samym nie powoduje ona powstania obowiązku podatkowego w dacie jej otrzymania. Jednak w momencie rezygnacji użytkownika z korzystania z karty i jej zniszczenia, a tym samym zatrzymania przez MZK karty (KM) kaucja staje się przychodem podlegającym opodatkowaniu w myśl art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy VAT i należy ją opodatkować w momencie pobrania opłaty manipulacyjnej za ponowne odtworzenie karty, stawką VAT, taką samą jak działalność statutowa.

Dnia 1 lipca 2015 r. Zainteresowany doprecyzował własne stanowisko w zakresie pytania nr 3 wskazując, że opisana opłata za użytkowanie KM pobrana m.in. za usługę personalizacji karty i jej wydania użytkownikowi oraz opłata manipulacyjna, stanowi źródło zarobkowania i należności za wykonaną usługę, mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy, i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ze stawką 8%, jak działalność statutowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług „świadczenie na rzecz” obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do treści art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

I tak w poz. 155 załącznika nr 3 do ustawy wskazano, że z preferencyjnej, tj. 8% stawki podatku od towarów i usług korzysta „Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski”, sklasyfikowany pod symbolem PKWiU 49.31.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest gminnym zakładem budżetowym Miasta powołanym uchwałą Rady Miejskiej. Zgodnie ze statutem przedmiotem działania Zakładu jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców miasta w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Zakres działania obejmuje zbiorowe przewozy pasażerskie na terenie Miasta oraz ościennych Gmin, z którymi zostało podpisane porozumienie Międzygminne. MZK jest podatnikiem VAT czynnym, podatek od towarów i usług naliczany jest zgodnie z załącznikiem nr 3, poz. 155 ustawy VAT - ze stawką 8%. W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza wprowadzić do swojej oferty sprzedażowej Kartę Miejską (KM), która jest bezkontaktową, elektroniczną kartą będącą nośnikiem biletów elektronicznych (tj. nośnikiem elektronicznej portmonetki na przejazdy jednorazowe i elektronicznych biletów okresowych oraz informacji o ewentualnych uprawnieniach do przejazdów bezpłatnych lub ulgowych, a także informacji o zgromadzonych środkach).

Na wniosek pasażera Wnioskodawca będzie wydawał do użytkowania KM, od której będzie pobierał:

1.  kaucję – będzie ona nieoprocentowana przez cały okres użytkowania KM. Nadmienić należy, że KM jest własnością MZK przez cały czas korzystania z niej przez wnioskodawcę (tj. pasażera). KM użytkownik może zwrócić w każdym czasie, wówczas kaucja jest zwracana. Kaucja nie jest zwracana użytkownikowi w przypadku: zniszczenia lub uszkodzenia z jego winy oraz jej zgubienia lub gdy karta nie jest odebrana w terminie 1 roku od daty upłynięcia ważności KM (karta w takich sytuacjach zostaje unieważniona i zniszczona), względnie,
2.  opłatę za korzystanie z KM – będzie ona opłatą pobieraną za wydanie karty oraz jej użytkowanie. Elementami składowymi opłaty są: cena zakupu karty niespersonalizowanej oraz poniesione koszty związane z jej personalizacją i wydaniem jej pasażerowi do korzystania. Karta nadal pozostanie własnością MZK. (względnie),
3.  opłatę manipulacyjną – tj. opłatę za każdorazowe wydanie spersonalizowanej karty (KM) wnioskodawcy (użytkownikowi). Wydanie karty następuje każdorazowo na wniosek użytkownika, a także w związku z jej zniszczeniem lub uszkodzeniem z winy użytkownika oraz jej zgubieniem. Elementami składowymi opłaty są: cena zakupu karty niespersonalizowanej oraz poniesione koszty związane z jej personalizacją i procesem wydania jej pasażerowi do użytkowania.

Wydając kartę KM użytkownikowi, Wnioskodawca nie pobiera jednocześnie dwóch opłat lecz jedną opłatę, tzw. kaucję z racji tej, że karta jest własnością MZK. Opłata za użytkowanie karty względnie opłata manipulacyjna będzie pobierana później, gdy:

*   w przyszłości będą wydawane nowe karty KM pasażerom do użytkowania podczas przejazdów środkami komunikacji zbiorowej – Wnioskodawca będzie pobierać wtedy opłatę za jej użytkowanie, opłata będzie stanowiła przychód MZK w dacie jej pobrania,
*   opłatę manipulacyjną Wnioskodawca będzie pobierać wtedy, gdy wymiana karty KM nastąpi w związku z jej odtworzeniem, wymianą uszkodzonej karty przez pasażera. Opłata będzie stanowiła wtedy przychód MZK w dacie jej pobrania.

Wnioskodawca świadczy usługi lokalnego transportu zbiorowego sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 49.31.21.0 „transport drogowy pasażerski, rozkładowy miejski i podmiejski”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii:

1.  uznania, że pobrana kaucja (za wydaną KM przez MZK Użytkownikowi) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznawania obowiązku podatkowego w dacie jej otrzymania.
2.  uznania, że kaucja – w momencie zatrzymania karty przez MZK z powodu jej zniszczenia, uszkodzenia z winy użytkownika, zgubienia oraz nieodebrania w terminie 1 roku od daty upłynięcia ważności KM – staje się przychodem MZK z datą jej zatrzymania (karta jest unieważniana niszczona) i stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów usług, zgodnie z art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy. Jeśli tak, to jaką stawkę z wykazu należałoby zastosować.
3.  uznania, że pobrana przez MZK opłata za korzystanie z karty KM lub opłata manipulacyjna (są to opłaty za wydanie spersonalizowanej karty KM do korzystania użytkowania, jak również za każdorazowe jej wydanie w okresach późniejszych), będą przychodem podatkowym w dniu wydania karty i otrzymania zapłaty oraz będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów usług - zgodnie z art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 i art. 29a ust. l ustawy. Jeżeli tak, to jaką stawkę z wykazu należałoby zastosować.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia kaucji. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, „kaucją” jest suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania.

Z przytoczonej wyżej definicji kaucji wynika, że je cechą charakterystyczną jest to, że może ona zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy, poprzez ustanowienie kaucji ma charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, że jest ona ustanowiona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję, nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja, nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest to bowiem otrzymanie części należności; nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę. Z tych względów pobrana kaucja będąca zabezpieczeniem wykonania umowy, która jest zwracana kontrahentowi po wygaśnięciu umowy, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, i nie podlega opodatkowaniu.

Zdarza się jednak, że wpłacona kaucja zostaje zaliczona, zgodnie z postanowieniami stron umowy, na poczet przyszłej należności za dostawę towarów lub świadczenie usługi, bądź na poczet już wykonanej czynności i przestaje spełniać swoją funkcję, stanowiąc odpowiednio zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży lub zapłatę za dokonaną sprzedaż. Wówczas kaucja stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w ww. art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem w momencie, w którym kaucja przestaje spełniać swoją funkcję, będzie rodzić obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w terminach przewidzianych w ustawie, stanowiąc zapłatę.

W świetle powołanych przepisów, odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku wskazać należy, że pobrana kaucja, będąca zabezpieczeniem wykonania umowy/zobowiązania, która jest zwracana w przypadku oddania karty KM przez Użytkownika – nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem otrzymana od Użytkownika kaucja w dacie jej otrzymania nie wiąże się z wykonaniem przez Wnioskodawcę świadczenia, tym samym nie podlega w dacie jej otrzymania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji również nie rodzi obowiązku podatkowego i nie powinna być dokumentowana fakturą.

Ponadto należy wskazać, że gdyby kaucja wpłacona celem zabezpieczenia wykonania umowy, została zaliczona, zgodnie z postanowieniami stron (zawartymi np. w umowie), na poczet należności za usługę z powodu zniszczenia karty, zgubienia lub uszkodzenia, wówczas stanowi ona zapłatę za usługę i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takim przypadku zabezpieczenie zaliczone przez Wnioskodawcę na poczet należności wynikających z umowy/zobowiązania, jako, że nosi cechy zapłaty za usługę stanowi (uwzględniając moment, w którym kaucja przestaje spełniać swoją funkcję), podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opisanym kształcie sprawy wątpliwości nie budzi charakter opłaty za korzystanie przez Użytkownika z KM oraz opłaty manipulacyjnej, za każdorazowe wydanie spersonalizowanej karty KM, gdyż bezsprzecznie jest to czynność określona w art. 8 ust. 1 ustawy, tj. odpłatne świadczenie usług. Związek pomiędzy uzyskaniem i użytkowaniem karty uprawniającej do przejazdów środkami transportu miejskiego (publicznego), a uiszczoną opłatą za korzystanie z karty i opłatą manipulacyjną jest bezpośredni, jako opłata za świadczenie usług ma charakter odpłatny i zobowiązaniowy. W takim kształcie wzajemnych związków opłaty te jako opłata za świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki przewidzianej dla usługi za którą jest należna. W rozpatrywanej sprawie jest to świadczona przez Wnioskodawcę usługa „Transportu drogowego pasażerskiego, rozkładowego miejskiego i podmiejskiego”, sklasyfikowana przez Zainteresowanego pod symbolem PKWiU 49.31.21.0. W poz. 155 załącznika nr 3 do ustawy zawierającej wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% zostały wymienione jako opodatkowane ww. obniżoną stawką podatku usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 49.31 „Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski”. W świetle powyższego opłata za korzystanie z karty KM i opłata manipulacyjna związana z wydaniem tej karty podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 155 załącznika nr 3 do ustawy.

Podsumowując:

1.  kaucja pobrana za wydanie karty KM przez Wnioskodawcę Użytkownikowi, w przypadku jej zwrotu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznawania obowiązku podatkowego w dacie jej otrzymania.
2.  pobrana kaucja, w momencie zatrzymania karty przez Wnioskodawcę z powodu jej zniszczenia, uszkodzenia, zgubienia lub nieodebrania w terminie 1 roku od daty upłynięcia ważności KM – staje się wynagrodzeniem za świadczenie usługi (zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy) z datą jej zatrzymania (stosownie do treści art. 19a ust. 1 ustawy), skutkiem czego kwota kaucji stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy. W takim przypadku Wnioskodawca zobowiązany jest również opodatkować kwotę kaucji według stawki preferencyjnej, tj. 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy oraz poz. 155 załącznika nr 3 do ustawy.
3.  pobrana przez Wnioskodawcę opłata za korzystanie z KM oraz opłata manipulacyjna, będą wynagrodzeniem za świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy). W takim kształcie sprawy Wnioskodawca zobowiązany jest opodatkować kwotę opłaty za korzystanie z karty KM oraz opłaty manipulacyjnej według stawki preferencyjnej, tj. 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy oraz poz. 155 załącznika nr 3 do ustawy.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku, tj. zapytania i przedstawionego stanowiska Zainteresowanego. Organ podatkowy nie odniósł się do momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymania przez Wnioskodawcę opłaty za korzystanie z karty KM i opłaty manipulacyjnej, bowiem pomimo wezwania Zainteresowanego w tym zakresie, w trybie art. 169 ustawy Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca nie przedstawił własnego stanowiska w tej kwestii.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.