Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-830/10/12/16-11/S/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-02
Teza: Opodatkowanie wynagrodzeń, diet za oficjalne wyjazdy pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy oraz opodatkowania zwróconych kosztów dobrowolnego ubezpieczenia społecznego (UNDP).
Słowa kluczowe: beneficjent; organizacje-Organizacja Narodów Zjednoczonych; organizacje-organizacje międzynarodowe; pomoc-pomoc bezzwrotna; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z poźn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, sygn. akt III SA/Wa 2773/12 (data wpływu 5 stycznia 2016 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 25 października 2010 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń, diet za oficjalne wyjazdy pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy oraz opodatkowania zwróconych kosztów dobrowolnego ubezpieczenia społecznego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń, diet za oficjalne wyjazdy pochodzących ze środków bezzwrotnej pomocy oraz opodatkowania zwróconych kosztów dobrowolnego ubezpieczenia społecznego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 2 grudnia 2010 r. Nr IPPB4/415-830/10-2/MP (data nadania 3 grudnia 2010 r., data doręczenia 13 grudnia 2010 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Pismem z dnia 16 grudnia 2010 r. (data nadania 20 grudnia 2010 r., data wpływu 22 grudnia 2010 r.) uzupełniono przedmiotowy wniosek w terminie.

We wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zawarła ze stanowiącym organ zależny Organizacji Narodów Zjednoczonych – Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (dalej jako: UNDP) umowę dotyczącą wykonywania pracy polegającej na realizacji programu Social lnnovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) na stanowisku Project Assistant (dalej jako: Umowa).

Program ten realizowany jest ze środków Organizacji Narodów Zjednoczonych – Programu Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (UNDP). Zgodnie z postanowieniami zawartej z UNDP umowy z dnia 19 lipca 2010 r. zadania Programu Wnioskodawczyni realizuje na terenie Rzeczypospolitej Polski. Środki finansowe na realizację Programu zostały przyznane na podstawie jednostronnej deklaracji UNDP.

Status prawny UNDP powoduje, że w stosunku do Umowy nie stosuje się postanowień polskiego prawa pracy. Umowa nie może być, zatem uzupełniania innymi przepisami bądź uregulowaniami prawa krajowego. W konsekwencji Umowa samodzielnie określa warunki jej realizacji przez strony. Obowiązki Wnioskodawczyni ograniczają się wyłącznie do wykonywania szczegółowo wymienionych w Umowie obowiązków. Realizowane zadania związane są z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu pomocowego Social lnnovation in Europe and CIS (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS) finansowanego ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy (dalej jako: Program). Celem Programu jest wzrost zaangażowania obywatelskiego w sprawy Rozwoju społecznego w tym inicjatywy przeciwdziałania wykluczeniu społecznemu w regionie oraz transfer wiedzy z krajów rozwiniętych do krajów uboższych i nisko rozwiniętych w regionie. Jest on realizowany poprzez wdrażanie programów pomocowych w obszarach priorytetowych dla Systemu ONZ: rozwój demokratycznych rządów, redukcje ubóstwa, przeciwdziałanie sytuacjom kryzysowym i odbudowa po kryzysach zrównoważony rozwój i energia przeciwdziałania HIV/AIDS.

Wnioskodawczyni zobowiązana jest do wykonywania zadań wskazanych w załączniku do Umowy. Obejmują one w szczególności: wsparcie Menadżera Projektu w bieżącej realizacji zadań, przygotowywanie sprawozdań finansowych, raportów merytorycznych, notatek związanych z realizacją zadań, bieżący monitoring postępu realizacji planowanych rezultatów, organizacja logistyczna spotkań, seminariów, szkoleń i wizyt studyjnych dla członków partnerstwa oraz osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, wsparcie specjalistów w tworzeniu Partnerstw na rzecz ekonomii społecznej.

Umowa zawarta została na czas określony, wyznaczony w oparciu o zakres realizowanych przez Wnioskodawczynię czynności. Umowa została zawarta przez Wnioskodawczynię z UNDP w dniu 19 lipca 2010 r. i nie podlega polskiemu prawu pracy, a co za tym idzie nie może być uważana za umowę o pracę w rozumieniu Kodeksu pracy. Konstrukcja Umowy powoduje jednak, że może być ona porównywana do umowy o pracę.

Wynagrodzenie za usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię wypłacane jest bezpośrednio przez UNDP, jako część środków bezzwrotnej pomocy przeznaczonych do realizacji Programu. Należności otrzymywane przez Wnioskodawczynię obejmują zryczałtowaną kwotę należną za każdy miesiąc realizacji Umowy. Kwota ta nie obejmuje jednak żadnych świadczeń dodatkowych, płatności, subsydiów ani rekompensat. UNDP nie jest płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne. Na podstawie dokumentów poświadczających rejestrację Wnioskodawczyni w systemie ubezpieczeń społecznych UNDP wpłaca jedynie zwrot kosztów dobrowolnego ubezpieczenia Wnioskodawczyni.

Świadczenia wypłacane przez UNDP ze środków bezzwrotnej pomocy przekazywane są na podstawie umowy z dnia 19 lipca 2010 r. Środki pieniężne uiszczane są za każdy miesiąc realizacji umowy do 5 dnia każdego miesiąca. Zgodnie z postanowieniami umowy wypłaty środków winny następować w okresie od 19 lipca 2010 r. do 31 stycznia 2011 r.

Ponadto na pokrycie kosztów oficjalnych wyjazdów wypłacana jest specjalna dieta, której wysokość została ustalona w oparciu o wyznaczone do tego celu stawki. Stawki diety i zasady jej przyznawania nie zostały określone w oparciu o polskie przepisy dotyczące wynagrodzeń za podróże służbowe. Do przedmiotowych świadczeń nie odnoszą się postanowienia art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1976 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm. ) oraz wskazanych w nim aktów wykonawczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochody otrzymywane przez Wnioskodawczynię w związku z realizacją Umowy i finansowane ze środków programu pomocowego obejmujące wynagrodzenie zasadnicze, zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego oraz diety za oficjalne wyjazdy, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, na wskazane powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowych od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.; dalej jako: UPDOF), wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako: podatek dochodowy), są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli spełnione zostaną wskazane w tym przepisie przesłanki.

W myśl lit. a) powołanego przepisu, otrzymane środki winny pochodzić od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) UPDOF stanowi z kolei, że aby uzyskać prawo do zwolnienia podatnik winien bezpośrednio realizować cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jednakże przedmiotowy przepis stanowi również, że zwolnienie przewidziane nie znajduje zastosowania w stosunku do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W ocenie Wnioskodawczyni nie budzi wątpliwości, że spełniona została przesłanka wskazana w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) UPDOF. Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie od organu organizacji międzynarodowej udzielającego bezzwrotnej pomocy w ramach Programu. Uzyskiwane przez Nią środki pochodzą z funduszu Programu i wypłacane są przez UNDP z zagranicy bez pośrednictwa podmiotów trzecich.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że w opisanym stanie faktycznym nie znajdzie również zastosowania wyłączenie od zwolnienia dotyczące dochodów podmiotów realizujących cel programu nie w oparciu o stosunek prawny łączący je bezpośrednio z fundatorem lub podmiotem upoważnionym do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, lecz działających na podstawie zlecenia otrzymanego od podatnika podatku dochodowego realizującego bezpośrednio cel programu. Wnioskodawczyni otrzymuje, bowiem wskazane w umowie świadczenia pieniężne bezpośrednio ze środków programu pomocowego. UNDP jest przy tym organem organizacji międzynarodowej wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) UPDOF, a nie podatnikiem podatku dochodowego, o jakim mowa jest w ostatnim zdaniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) UPDOF.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełniona została przesłanka bezpośredniej realizacji celów programu. Wykonuje Ona zadania merytoryczne związane z realizacją Programu. Wykonywane czynności pomocnicze i organizacyjne nie wchodzą w zakres Jej zasadniczych obowiązków. Interpretacja zakładająca zwolnienie z opodatkowania dochodów Wnioskodawczyni związanych z bezpośrednią realizacją zadań o charakterze merytorycznym służących realizacji celu Programu odpowiada powszechnie przyjętej wykładni zakładającej, że jak to stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2008 r., Nr IPPB1/415-1038/08-5/IF, zwolnieniu podlegają dochody otrzymane w związku z realizacją umowy, która: „(\`(...)\`) służy bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego, co ma miejsce w przypadku, gdy określona osoba wykonuje w ramach programu czynności o charakterze merytorycznym (\`(...)\`)”.

Ścisły związek wykonywanej przez Wnioskodawczynię pracy z Programem wynika również z konstrukcji Umowy. Zarówno okres wykonywania pracy jak i zakres obowiązków Wnioskodawczyni wskazany w załączniku do Umowy są ściśle powiązane z procesem realizacji Programu.

Na zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF nie ma przy tym wpływu charakter stosunku prawnego łączącego Wnioskodawczynię i UNDP. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy i jej ścisłe powiązanie z realizowanym Programem nie sposób twierdzić, że Umowa dotyczy świadczenia usług na rzecz UNDP w całym zakresie działalności tego podmiotu. Należy przy tym zwrócić uwagę, że nawet w wypadku typowych stosunków pracy dopuszcza się zastosowania przedmiotowego zwolnienia, o ile wykonywana praca polega wyłącznie na realizacji celu programu, z którego finansowane jest wynagrodzenie podatnika, a umowa o pracę nie została zawarta z osobą fizyczną bezpośrednio realizującą cel programu. Dyrektor Departamentu Polityki Podatkowej Ministerstwa Finansów w piśmie z dnia 30 kwietnia 2009 r., Nr PK3/033/132/LKA/MMI9-1731/2009, jednoznacznie stwierdził: „(\`(...)\`) zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę, jak i podatników bezpośrednio realizujących cel programu w ramach innej umowy zawartej z osobą prawną (\`(...)\`), korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że osoby te realizują cel programu”.

Zwolnienie dotyczyć będzie zarówno zasadniczej części wynagrodzenia otrzymywanej w związku z wykonywaniem zadań przewidzianych w Umowie, jak i diet wypłacanych z tytułu oficjalnych wyjazdów oraz zwrotu kosztów ubezpieczenia. Należności wypłacane są w formie diet w związku z czynnościami zmierzającymi do realizacji Programu a wykonywanymi poza miejscem przewidzianym, jako miejsce wykonywania usług przez Wnioskodawczynię. Także zwrot kosztów ubezpieczenia społecznego winien być w ocenie Wnioskodawczyni uznany za dochód związany realizacją programu. Kwoty składek na ubezpieczenie społeczne stanowią bowiem koszt, jaki musi ponieść Wnioskodawczyni realizująca postanowienia Umowy. Są zatem niezbędne dla zgodnej z prawem realizacji celów Programu. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że całość dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię, w wyniku realizacji Umowy otrzymywana jest w związku z bezpośrednią realizacją celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślenia wymaga fakt, że przedstawiona powyżej wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF została zastosowana w odnoszących się do analogicznych stanów faktycznych w postanowieniach w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 czerwca 2006 r., oraz z dnia 16 września 2006 r.

W ocenie Wnioskodawczyni, zważywszy na brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 UPDOF, biorąc pod uwagę charakter Umowy, a także przedstawione powyżej wypowiedzi organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, Dyrektor Izby Skarbowej powinien odpowiedzieć twierdząco na pytania Wnioskodawczyni.

W dniu 28 stycznia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-830/10-4/MP, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 25 października 2010 r.) jest nieprawidłowe.

Interpretację doręczono w dniu 2 lutego 2011 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Pani Marta K. wniosła pismem z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie pismem z dnia 17 marca 2011 r. Nr IPPB4/415-830/W/10-6/MP (skutecznie doręczonym w dniu 22 marca 2011 r.) organ podatkowy podtrzymał swoje stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2011 r. Nr IPPB4/415-830/10-4/MP.

W dniu 21 kwietnia 2011 r. wpłynęła do tut. organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 6 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1507/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pani Marty K. na interpretację Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2011 r. Nr IPPB4/415-830/10-4/MP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych wydał wyrok, w którym uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2012 r. Nr IPPB4/415-830/10/12-8/S/MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów nie podzielił stanowiska Wnioskodawczyni i stwierdził, że wynagrodzenie, diety oraz zwrot kosztów dobrowolnego ubezpieczenia społecznego nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretację doręczono w dniu 28 maja 2012 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pełnomocnik Pani Marty K. wniósł pismem z dnia 11 czerwca 2012 r. (data wpływu 15 czerwca 2012 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Po dokonaniu analizy zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 10 lipca 2012 r. Nr IPPB4/415-830/W/10/12-10/MP.

Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono w dniu 16 lipca 2012 r.

Strona, pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. (data wpływu 17 sierpnia 2012 r., data stempla pocztowego 14 sierpnia 2012 r.), wniosła skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 maja 2012 r. Nr IPPB4/415-830/10/12-8/S/MP.

Wyrokiem z dnia 20 marca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2773/12 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Nr IPPB4/415-830/10/12-8/S/MP z dnia 23 maja 2012 r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że przedmiotowa skarga okazała się uzasadniona.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Sąd zaznaczył, że w niniejszej sprawie Skarżąca zawarła ze stanowiącym organ zależny Organizacji Narodów Zjednoczonych - Programem Narodów Zjednoczonych ds. Rozwoju z siedzibą w Nowym Jorku (dalej „UNDP’’) umowę dotyczącą wykonywania pracy polegającej na realizacji programu Social Innovation in Europę and CIS (Innowacje społeczne w Europie i krajach CIS) na stanowisku Project Assistant. Program Social Innovation in Europe and CIS realizowany jest na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ze środków UNDP.

Analiza normy wyrażonej w pkt a) powyższego przepisu wskazuje, że w tym stanie faktycznym prawidłowo organ uznał, że spełnione zostało kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. Środki, o których mowa w powołanym przepisie pochodzić mogą bowiem od organizacji międzynarodowych, a za taką uznać należy bezsprzecznie Organizację Narodów Zjednoczonych; na podstawie jej jednostronnej deklaracji, co także miało miejsce w tym stanie faktycznym, a to z kolei implikuje skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa we wskazanym przepisie lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

W ocenie Sądu stanowisko Organu, zgodnie z którym Skarżąca wprawdzie wykonuje czynności związane z merytoryczną obsługą programu pomocowego, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy porównywanej do umowy o pracę) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony), i w związku z tym w tej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f. - jest błędne.

Sąd nie zgodził się z Organem, który porównuje zawartą umowę z umową o pracę i podkreśla brak bezpośredniego związku pomiędzy wypłatą środków a realizacją Programu. Rację ma Skarżąca wskazując, że już we wniosku został wskazany charakter umowy. Skarżąca bowiem, jak wynika z treści wniosku wskazała, że umowa została zawarta wyłącznie w związku z realizacją Programu, na okres w którym będzie on realizowany i w związku z przeznaczeniem środków finansowych do realizacji Programu w drodze jednostronnej deklaracji UNDP. Nie można zatem w ocenie Sądu już choćby z tego powodu porównywać sytuacji Skarżącej z sytuacją osób, których pracodawcy otrzymali środki finansowe z programu pomocowego i finansują z nich wynagrodzenie.

Pochodzenie środków otrzymywanych z UNDP, kwalifikowane przez Skarżącą dla potrzeb art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f., nie jest bowiem determinowane sposobem uzyskiwania środków finansowych przez pracodawcę i jego decyzją kierującą Skarżącą do wykonywania zadań przy realizacji programu, ale tym, że organizacja międzynarodowa UNDP, w drodze jednostronnej deklaracji przeznaczyła swoje środki finansowe na realizację Programu i rozdysponowując przedmiotowe środki zawarła ze Skarżącą umowę powierzając jej realizację czynności niezbędnych do realizacji tejże umowy.

Zdaniem Sądu, jak słusznie wskazała Skarżąca w skardze, Organ nie zwrócił także uwagi, że UNDP jako organizacja międzynarodowa objęta immunitetem podatkowym wynikającym z Konwencji dotyczącej przywilejów i immunitetów Narodów Zjednoczonych zatwierdzonej przez Ogólne Zgromadzenie Narodów Zjednoczonych dnia 13 lutego 1946 r. (Dz. U. 1948 r., Nr 39, poz. 286), nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z § 7 lit. a) tej Konwencji, aktywa, dochody oraz inne kategorie majątku ONZ są zwolnione z wszelkich podatków bezpośrednich. Zatem nie może budzić wątpliwości, że UNDP nie może być uznana za podatnika w rozumieniu zdania drugiego art. 21 ust. 1 pkt 46 lit b) u.p.d.o.f., a także Skarżąca nie może zatem być uznana za osobę fizyczną, o której mowa w tym przepisie; nie otrzymuje ona bowiem środków od podatnika podatku dochodowego.

W konkluzji Sąd podnosi, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wynika, że czym innym jest przyznanie środków, a czym innym ich rozdzielenie. Z treści powołanego przepisu wynika, że zwolnienie przysługuje również, gdy środki te są przekazywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego. Nie oznacza to jednak, że dochody, o których mowa w powołanym przepisie podlegają zwolnieniu wyłącznie w sytuacji, gdy przekazuje je podmiot upoważniony. Fakt, że Skarżący otrzymuje dochody na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z organizacją międzynarodową, która na podstawie jednostronnej deklaracji przyznała określone środki w ramach bezzwrotnej pomocy finansowej nie oznacza, że wyłączone jest zastosowanie do tych dochodów zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f.

Skarżąca, co wynika ze stanu faktycznego zawartego we wniosku, bezpośrednio realizuje zadania związane z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu pomocowego \[\`(...)\`\] (Innowacje społeczne w Europie krajach CIS), finansowanego ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy. W ocenie Sądu, oznacza to, że spełniona została w jej przypadku również przesłanka, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f.

Na koniec Sąd podnosi, że postępowanie w sprawie udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest postępowaniem szczególnym. W jego toku organ nie tylko nie dokonuje ustalenia stanu faktycznego, ale związany jest stanem faktycznym przedstawionym we wniosku (art. 14b § 3 O.p.). Jeżeli elementy stanu faktycznego przedstawione we wniosku zgodne są ze stanem faktycznym określonym w danej normie prawnej, która w ocenie podatnika ma zastosowanie w danej sprawie, organ wydając interpretację zobowiązany jest uznać prawidłowość stanowiska wnioskodawcy.

W niniejszej sprawie Skarżąca wskazała we wniosku o udzielenie interpretacji, że :

1.  realizuje, na podstawie umowy zawartej z organizacją międzynarodową, program pomocowy \[\`(...)\`\] (innowacje społeczne w Europie krajach CIS),
2.  w ramach powyższej umowy realizuje zadania związane z bezpośrednią merytoryczną obsługą programu,
3.  środki na realizację tego programu przyznane zostały przez organizację międzynarodową, z którą zawarła umowę,
4.  środki te przyznane zostały na podstawie jednostronnej deklaracji organizacji międzynarodowej, z którą następnie Skarżąca zawarła umowę.

Oznacza to, że spełnione zostały przesłanki, od których zaistnienia uzależnione jest zastosowanie art. 21 ust. pkt 46 u.p.d.o.f. Wobec powyższego, stanowisko wrażone przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji Sąd uznał za wadliwe, przy czym wadliwość ta wynika z niewłaściwej wykładni art. 21 ust. pkt 46 lit. b) u.p.d.o.f. polegającej na przyjęciu, że zwolnienie o którym mowa w cytowanym artykule nie przysługuje, gdy umowa, na podstawie której podatnik otrzymuje dochody, została zawarta bezpośrednio pomiędzy podatnikiem a podmiotem prawa międzynarodowego, który uprzednio, na podstawie jednostronnej deklaracji, przyznał środki w ramach bezzwrotnej pomocy.

Ocena specyficznej kwestii zwolnienia podatkowego przysługującego osobom wykonującym zadania w ramach programów UNDP jest jednolicie oceniania w orzecznictwie sądów, które wskazują, że osoby otrzymujące środki finansowe bezpośrednio od UNDP, są osobami realizującymi bezpośrednio cele programów pomocowych (tak np. wyrok WSA w Łodzi z 7 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Łd 552/11; wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2012 r., sygn. III SA/Wa 1708/11).

Sąd wskazał, że wydając ponownie interpretację Minister Finansów uwzględni stanowisko przedstawione w niniejszym wyroku.

Wobec powyższego, uznając podniesione w skardze zarzuty za uzasadnione, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O wstrzymaniu jej wykonania Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a. Podstawą rozstrzygnięcia w zakresie kosztów postępowania był art. 200 i 205 p.p.s.a.

Od powyższego wyroku została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna z dnia 4 czerwca 2013 r. Nr IO-007-260/13.

W wyniku skargi kasacyjnej, wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 października 2015 r. sygn. akt II FSK 2003/13 oddalił skargę kasacyjną.

Wobec powyższego, wyrok WSA z dnia 20 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2773/12 stał się prawomocny z dniem 14 października 2015 r.

W dniu 5 stycznia 2016 r. do tut. organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wraz z aktami.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dokonał ponownego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2773/12 – stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.