Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.158.2019.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-19
Teza: Czy zwolnieniu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 a ustawy o PDOP przy założeniu spełnienia wskazanych w Decyzji warunków będzie podlegał cały dochód z działalności wymienionej w Decyzji, prowadzonej na wskazanym w niej terenie maksymalnie do wartości dopuszczalnej pomocy publicznej?
Słowa kluczowe: decyzja; ewidencja; moment; wydatek; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy zwolnieniu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP przy założeniu spełnienia wskazanych w decyzji warunków będzie podlegał cały dochód z działalności wymienionej w decyzji, prowadzonej na wskazanym w niej terenie maksymalnie do wartości dopuszczalnej pomocy publicznej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy zwolnieniu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP przy założeniu spełnienia wskazanych w decyzji warunków będzie podlegał cały dochód z działalności wymienionej w decyzji, prowadzonej na wskazanym w niej terenie maksymalnie do wartości dopuszczalnej pomocy publicznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka, Wnioskodawca) należy do międzynarodowej Grupy. Wnioskodawca tworzy w X Centrum, które świadczy kompleksowe i innowacyjne usługi w szczególności inżynieryjne, informatyczne i finansowe na rzecz podmiotów z grupy zlokalizowanych na całym świecie. Spółka zatrudnia w Polsce ponad 1000 wysoko wykwalifikowanych pracowników. Siedzibą i miejscem wykonywania działalności Spółki jest X, biurowiec przy ul. … Spółka w chwili obecnej nie posiada innych oddziałów. Dzięki międzynarodowej działalności Grupy pracownicy Spółki, biorą udział w realizacji najbardziej wymagających i złożonych projektów.

Podstawowa działalność Wnioskodawcy realizowana jest w dwóch głównych, szeroko rozumianych obszarach:

*   Global Design Center (kompleksowe usługi inżynieryjne)
*   Global Business Service (kompleksowe usługi finansowe i informatyczne)

W związku z przeprowadzoną w 2018 r. nowelizacją w Polsce systemu wspierania inwestorów, w szczególności umożliwieniem uzyskania wsparcia przez inwestorów świadczących usługi z obszaru tzw. nowoczesnych usług dla biznesu, Spółka, planując realizację nowej inwestycji wystąpiła z wnioskiem o decyzję o wsparciu do …

W dniu 31 stycznia 2019 r. Spółka uzyskała Decyzję o wsparciu nr …/2019 (dalej: Decyzja). W ramach przedstawionego planu biznesowego, Wnioskodawca zobowiązał się utworzyć w określonych w Decyzji terminach co najmniej 200 nowych miejsc pracy.

Decyzja dotyczy działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej na terenie wskazanym p. 1.2 decyzji (numery działek biurowca przy ul. …) oraz w zakresie określonym w ramach następujących kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - PKWiU:

*   PKWiU 62 - usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane,
*   PKWiU 63.11.1 - Usługi przetwarzania danych; usługi zarządzania stronami internetowymi (hosting) oraz pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych,
*   PKWiU 69.20.1 - Usługi w zakresie audytu finansowego,
*   PKWiU 70 - usługi firm centralnych (head offices); usługi doradztwa związane z zarządzaniem,
*   PKWiU 69.20.2 - usługi rachunkowo-księgowe,
*   PKWiU 71 - usługi architektoniczne i inżynierskie; usługi w zakresie badań i analiz technicznych,
*   PKWiU 72 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych,
*   PKWiU 74.1 - usługi w zakresie specjalistycznego projektowania,
*   PKWiU 74.90.13 - Usługi doradztwa w sprawach środowiska.

W p. II Decyzji określono następujące warunki, które przedsiębiorca jest zobowiązany spełnić:

*   Poniesienia na terenie realizacji inwestycji kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji o łącznej wartości co najmniej 39.315.475,00 zł po dniu wydania decyzji do dnia 31 grudnia 2022 r.
*   Zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 1019 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, poprzez zatrudnienie, po dniu wydania decyzji, w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r. 200 nowych pracowników i utrzymanie każdego nowoutworzonego miejsca pracy przez okres co najmniej 5 lat od dnia ich utworzenia.
*   Termin zakończenia realizacji nowej inwestycji, po upływie którego poniesione koszty inwestycji nie mogą być uznane jako koszty kwalifikowane do dnia 31 grudnia 2022 r.

Decyzja Spółki wskazuje również, iż w przypadku korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu utworzenia nowych miejsc pracy (przypadek Spółki), do obliczenia maksymalnej wysokości dwuletnich kosztów pracy przyjmuje się koszty pracy 260 nowo zatrudnionych pracowników.

Decyzja wskazuje ponadto kryterium ilościowe oraz kryteria jakościowe, które Spółka zobowiązuje się spełnić.

Spółka tym samym, na bazie otrzymanej Decyzji zaczęła realizować określoną inwestycję. Podstawowym jej celem jest zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, co w przypadku szerokiej działalności inżynieryjnej, finansowej i pokrewnej oznacza możliwość realizowania dla klientów większej ilości, często bardziej zaawansowanych i bardziej prestiżowych projektów. Pierwsi nowo zatrudnieni pracownicy (tacy, z którymi podpisano umowy o pracę po dniu wydania Decyzji) podjęli pracę w miesiącu marcu 2019 r., w tym samym miesiącu zostały poniesione pierwsze koszty pracy w odniesieniu do nowo zatrudnionych pracowników, bowiem zasadą stosowaną przez Spółkę jest wypłata wynagrodzeń za dany miesiąc w terminie do ostatniego dnia miesiąca. Wnioskodawca prowadzi i planuje prowadzić działalność na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu z wykorzystaniem pełnego potencjału pracowniczego, tj. realizować projekty zarówno przez nowo zatrudnionych inżynierów, informatyków, finansistów jak i pracowników dotychczas zatrudnionych.

W bliskiej przyszłości Spółka zamierza ubiegać się o kolejną decyzję o wsparciu w związku z planami dalszej rozbudowy Centrum dla nowej lokalizacji biurowej (w obecnej nie ma już miejsca na dalszy rozwój). Planuje się, iż przedmiot działalności określony kodami PKWiU w ramach nowej decyzji będzie tożsamy z przedmiotem działalności określonym w obecnie posiadanej Decyzji nr …/2019 a nowo zatrudnieni pracownicy w ramach nowej potencjalnej decyzji będą pracować zasadniczo na tych samych i analogicznych projektach i w pełnej kooperacji z pracownikami w dotychczasowej lokalizacji.

Spółka prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczne przyporządkowanie wydatków inwestycyjnych oraz utworzonych nowych miejsc pracy celem kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej dla Decyzji. Analogicznie prowadzić będzie ewidencję wydatków inwestycyjnych oraz utworzonych nowych miejsc pracy dla drugiego projektu (drugiej ewentualnej decyzji), aby w pełni poprawnie skalkulować limit zwolnienia.

W związku z faktem, że obecnie realizowana inwestycja oraz inwestycja w ramach planowanej do pozyskania nowej decyzji dotyczą tej samej działalności i służą zwiększeniu zdolności produkcyjnych i możliwości świadczenia nowoczesnych usług przez Spółkę a także w związku z faktem, iż wskazane usługi są świadczone w pełni elastycznie przez mieszane zespoły (pracownicy dotychczasowi i nowo zatrudnieni) w zależności od potrzeb projektowych, Spółka nie jest i nie będzie w stanie dokonać alokacji kosztów i przychodów ze sprzedaży projektów do poszczególnych decyzji.

Wielkość zwolnienia Spółka ustala w oparciu o dane jednostki prowadzącej działalność na terenie określonym w decyzji. W chwili obecnej jest to jedyna lokalizacja Spółki. Gdyby w przyszłości Spółka otworzyła nową lokalizację na terenie nie objętym żadną decyzją o wsparciu zwolnienie podatkowe byłoby kalkulowane jedynie w odniesieniu do jednostek zlokalizowanych na terenach wskazanych w decyzjach (wydzielonych organizacyjnie).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zwolnieniu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 a ustawy o PDOP przy założeniu spełnienia wskazanych w Decyzji warunków będzie podlegał cały dochód z działalności wymienionej w Decyzji, prowadzonej na wskazanym w niej terenie maksymalnie do wartości dopuszczalnej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP będzie przysługiwało Spółce w odniesieniu do całego dochodu z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie w niej wskazanym maksymalnie do wysokości limitu nie przekraczającego dopuszczalnej pomocy publicznej.

Zwolnieniu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 a ustawy o PDOP, przy założeniu spełnienia wskazanych w Decyzji warunków będzie podlegał cały dochód z działalności wymienionej w Decyzji, prowadzonej na wskazanym w niej terenie maksymalnie do wartości dopuszczalnej pomocy publicznej.

Spółka opiera swoje stanowisko na treści Decyzji, jak również na analizie przepisów prawa, na podstawie których otrzymała decyzję.

Art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP określa warunki korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dla dochodów z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji.

Zgodnie z powołanym przepisem wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r, o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U., poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosowanie do treści art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wskazuje przepis art. 15 Ustawy o PSI decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić.

Rozporządzenie PSI doprecyzowuje natomiast w § 2 ust. 1 na jakie rodzaje działalności gospodarczej, sklasyfikowane pod odpowiednim symbolem PKWiU, nie jest wydawana decyzja o wsparciu.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika więc wyraźnie, że zapisy Decyzji stanowią warunki prowadzenia działalności na terenie wprost w niej wskazanym, spełnienie których determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazał, że zwolnienia podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania i z tego względu należy interpretować je ściśle. W orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach niepewności co do ich znaczenia, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do jednoznaczności treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Wnioskodawca zauważa jednocześnie, że wspomniana zasada prymatu wykładni językowej szczególnego znaczenia nabiera, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2004 r. sygn. FSK 372/04, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 marca 2000 r. sygn. SA/Rz 595/99).

Tym samym, mając na uwadze powyższe przepisy jak również reguły wykładni przepisów w przypadku zwolnień podatkowych, należy wskazać, że aby dane dochody były wolne od podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z otrzymaną decyzją o wsparciu (przy założeniu, że adresat decyzji o wsparciu wypełnia pozostałe warunki wskazane w decyzji takie jak zatrudnienie określonej liczny pracowników), spełnione muszą być dwa podstawowe warunki:

*   dochody te mają być uzyskiwane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu poprzez odpowiednie (nie wykluczone) kody PKWiU oraz
*   dochody te winny być uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jedynie łączne spełnienie wskazanych wyżej warunków uprawnia przedsiębiorcę do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia podatkowego. Nie ulega więc wątpliwości, że aby dochód mógł korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego winien być to dochód uzyskany z rodzajów działalności wskazanych w decyzji o wsparciu (konkretne wymienione kody klasyfikacji PKWiU) oraz na terenie wskazanym w decyzji.

Tym samym, w sytuacji Spółki, która 31 stycznia 2019 r. otrzymała decyzję o wsparciu, dochody, które uprawniają ją do wyliczenia wielkości zwolnienia podatkowego stanowią obecnie i stanowić będą w przyszłości dochody generowane w ramach wskazanych w decyzji kodów PKWiU oraz na terenie określonym w przedmiotowej decyzji (ewentualnie również terenie określonym w przyszłej decyzji). Wszelka inna działalność, tj. działalność Spółki nie mieszcząca się w ramach wskazanych w decyzji kodów działalności lub prowadzona poza terenem określonym w decyzji nie będzie stanowiła podstawy do kalkulacji zwolnienia podatkowego. Działalność, która ewentualnie w przyszłości byłaby przez Spółkę podjęta poza terenem wskazanym w decyzji, na bazie art. 17 ust. 6a musiałaby zostać wydzielona organizacyjnie a wielkość zwolnienia należałoby określić w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w decyzji o wsparciu.

Dla rozliczenia zwolnienia bez znaczenia pozostaje zatem fakt, czy dochód został wygenerowany wyłącznie z inwestycji realizowanej przez Spółkę, czy też z całości działalności gospodarczej określonej w decyzji prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji. Zdaniem Spółki nieuzasadnionym byłoby zawężanie możliwości wyliczenia dochodu uprawniającego do zwolnienia do dochodu wygenerowanego wyłącznie z inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę. Przepisy regulujące materię zwolnienia na mocy decyzji nie wskazują na taką konieczność. Co więcej, art. 13 ust. 6 określa, iż w przypadku posiadania przez przedsiębiorcą co najmniej dwóch decyzji o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu, a więc chronologicznie a nie według zasad przypisywania dochodów do poszczególnych inwestycji.

Co więcej, w praktyce byłoby to w większości przypadków po prostu niemożliwe. W działalności produkcyjnej wystarczy przeanalizować kwestię wydatków na modernizację środków trwałych, które stanowią koszty kwalifikowane. Praktycznie nie sposób odseparować dochodu powstającego w wyniku poniesienia nakładów na modernizację od dochodu wytworzonego na podstawowej linii technologicznej. Nakłady ściśle wiążą się ze sobą, często synergicznie uzupełniając procesy produkcyjne.

Podobnie w sytuacji Spółki, gdy maksymalna pomoc publiczna kalkulowana jest w oparciu o pulę nowo zatrudnionych pracowników, zarówno nowo zatrudnieni jak i dotychczasowi pracownicy (zatrudnieni przed wydaniem decyzji) pracują na wielu wspólnych projektach i na rzecz tych samych klientów, często będąc alokowanymi na projekty bardzo dynamicznie i elastycznie w zależności od potrzeb klientów, potrzeb projektowych i organizacyjnych. Częste są sytuacje, gdy inżynierowie i finansiści rotacyjnie prowadzą dany odcinek prac ściśle współpracując z pracownikami zatrudnionymi przed wydaniem decyzji o wsparciu.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w indywidulanych interpretacjach prawa podatkowego, jak i orzecznictwie odnoszącym się do przedmiotowej kwestii. Podkreślić należy, iż zarówno w przypadku pomocy przyznawanej na podstawie decyzji o wsparciu (ustawa o finansowym wspieraniu inwestycji - Ustawa PSI), jak i historycznie na podstawie Zezwoleń (ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych - Ustawa o SSE) podstawowe zasady uprawniające do zwolnienia podatkowego przedstawiają się analogicznie. Zasadnym jest więc powołanie się również na orzecznictwo z poprzedniego okresu. Podobnie jak w obecnym stanie prawnym, w przypadku działalności strefowej, dla korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego również kumulatywnie koniecznym było spełnienie dwóch warunków w odniesieniu do dochodów tj. (1) generowanie dochodów z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz (2) w oparciu o posiadane zezwolenie (w odniesieniu do działalności tam określonej).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.255.2018.1.MS) w pełni potwierdził stanowisko Spółki stwierdzając iż „\[\`(...)\`\] W myśl przepisu ustawy podatkowej (art. 17 ust. 1 pkt 34a updop), ze zwolnienia od podatku korzysta dochód uzyskany z tytułu prowadzenia działalności określonej w decyzji o wsparciu, a nie dochód uzyskany z przeprowadzenia konkretnej inwestycji, którą określa decyzja. Bez znaczenia pozostaje tym samym to, że decyzja zostaje wydana w związku z planowanym przeprowadzeniem konkretnej inwestycji. Decydujące są natomiast określone w decyzji przedmiot działalności i miejsce jej prowadzenia \[\`(...)\`\]”.

Takie stanowisko jest powszechnie aprobowane przez sądy administracyjne w odniesieniu do analogicznych zagadnień formułowanych przez podatników w odniesieniu do zezwoleń.

Przykładowo, wskazać można wyrok NSA w Warszawie z dnia 14 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK 2233/16, w której sąd stwierdził, iż: „zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 u.s.s.e.”

Podobnie, w kolejnym wyroku, NSA z dnia 20 września 2018 r., sygn. II FSK 2433/16 wskazuje, iż „\[\`(...)\`\] zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, bowiem odnosi się wyłącznie do dochodów uzyskanych z określonego źródła, czyli działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Istotne jest zatem wyłącznie to, aby działalność prowadzona była w określonym miejscu (na terenie specjalnej strefy ekonomicznej) i w ramach uzyskanego zezwolenia \[\`(...)\`\].”

Analogicznie orzekł WSA w Rzeszowie z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 345/16 oraz WSA w Gliwicach z dnia 7 marca 2017 r., sygn. I SA/Gl 1194/16. Ten ostatni wskazał, iż: „Przychody i koszty podatkowe przedsiębiorcy strefowego ustalane są na ogólnych zasadach określonych w u.p.d.o.p., zaś zwolnienie podatkowe dotyczy - jak to wyraźnie wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p - dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia inwestycji, czy zatrudnienia pracowników, określonych w zezwoleniu”.

Tym samym, w ocenie Spółki, zwolnienie z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP będzie przysługiwało Spółce w odniesieniu do całego dochodu z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie w niej wskazanym do limitu nie przekraczającego dopuszczalnej pomocy publicznej nie zaś w odniesieniu do inwestycji w związku z którą wydana została decyzja o wsparciu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidulanej jest udzielenie odpowiedzi na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych oznaczone we wniosku nr 3, natomiast w pozostałym zakresie wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie podatkowe, o którym mowa w pkt 34a ust. 1, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Na podstawie art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka świadczy kompleksowe i innowacyjne usługi w szczególności inżynieryjne, informatyczne i finansowe. W 2019 r. Spółka otrzymała decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja”). Nowa inwestycja realizowana przez Wnioskodawcę na podstawie uzyskanej Decyzji (dalej: „Inwestycja”) ma na celu przede wszystkim zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, co oznacza możliwość realizowania dla klientów większej ilości, bardziej zaawansowanych i bardziej prestiżowych projektów. Obecnie Spółka prowadzi działalność tylko pod jednym adresem (określonym w Decyzji).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy zwolnieniu będzie podlegał cały dochód z działalności wymienionej w decyzji.

Z zestawienia przedstawionych powyżej regulacji wynika, że zgodnie z ustawą o WNI, decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji w ramach działalności gospodarczej, zaś ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zwalnia z podatku dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Z tego względu, biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI, i art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, zwolnienie podatkowe należałoby odnosić do całego dochodu podatnika z działalności gospodarczej prowadzonej zgodnie z decyzją o wsparciu nowej inwestycji, oczywiście pod warunkiem, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą na terenie określonym w uzyskanej przez niego decyzji oraz osiąga dochód z działalności gospodarczej określonej w tej decyzji.

Jednakże, w opinii tut. Organu, zagadnienie to należy rozpatrywać w szerszym kontekście, a w szczególności z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP.

Z treści oceny skutków realizacji (OSR) sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że „instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne ze Strategią na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju (SOR), weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu”. Zważywszy więc na cel udzielania wsparcia – analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych – to treść art. 3 ustawy o WNI, odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji. Oznacza to, że jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, a decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia. W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do innych dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w decyzji o wsparciu albo czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie.

W związku z powyższym, zdaniem tut. Organu, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, według którego aby dane dochody mogły korzystać ze zwolnienia muszą być spełnione dwa warunki, tj. dochody te mają być uzyskiwane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu poprzez odpowiednie PKWiU oraz dochody te mają być uzyskiwane na terenie określonym w Decyzji, ponieważ rodzaj wskazanej działalności zawsze będzie zgodny z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego (osoby prawne) albo do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej (osoby fizyczne).

Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, stanowi regionalną pomoc publiczną i również w tym kontekście należy je rozpatrywać. Decyzja o wsparciu jest podstawą udzielania pomocy, gdyż umożliwia po spełnieniu wszystkich warunków, stosowanie ulgi podatkowej. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji. Ponadto, treść § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1713), wskazuje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane lub koszty pracy nowo zatrudnionych pracowników co wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji.

Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje fakt, że art. 17 ust. 6a updop, wprowadza, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie.

Przyjęcie odrębnego rozwiązania (zwolnienie całości dochodów) w przypadku prowadzenia działalności na tym samym terenie byłoby więc sprzeczne z zasadą równości przedsiębiorców i wprowadzałoby dualizm rozwiązań podatkowych, co mogłoby powodować nadużycia podatkowe.

Ponadto, w opinii tut. Organu, zastosowanie wskazanego przez Wnioskodawcę rozwiązania byłoby sprzeczne ze Strategią na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju do roku 2020 (załącznik do uchwały nr 8 Rady Ministrów z dnia 14 lutego 2017 r., M.P. poz. 260), która zakłada rozwój wszystkich terytoriów przez wzmacnianie ich potencjałów endogenicznych i czynników rozwoju oraz likwidacje barier i włączenie w procesy rozwojowe regionów zmagających się z trudnościami, gdyż spowoduje koncentrację prowadzonej działalności w jednym miejscu, a nie jak zakłada SOR włączenie miast i wsi o wysokim wskaźniku bezrobocia.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki zgodnie, z którym zwolnienie z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop będzie przysługiwało Spółce w odniesieniu do całego dochodu z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie w niej wskazanym maksymalnie do wysokości limitu nie przekraczającego dopuszczalnej pomocy publicznej jest nieprawidłowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP2-3.4010.255.2018.1.MS, tut. Organ wyjaśnia, że interpretacja w identycznym stanie prawnym i identycznym opisie sprawy rozstrzygnięcia powinny być tożsame. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie właściwych przepisów Ordynacji podatkowej. Interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 pkt 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.” Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Dodatkowo należy wskazać, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem każdego organu administracji podatkowej jest działanie zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 23 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 113/12: Fakt wydania w tym samym stanie faktycznym odmiennej interpretacji sam w sobie nie może być uznany za argument przemawiający za niezgodnością z prawem interpretacji wydanej w stosunku do strony skarżącej. Organ nie tylko ma prawo a przede wszystkim ma obowiązek wydać odmienną interpretacje, gdy uzna że wcześniejsza interpretacja była błędna (por. wyrok I FSK 1036/08 z dnia 16 lipca 2009 r.).

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.