Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.213.2022.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-29
Teza: Nieuznanie za podatnika podatku od towarów i usług Zakładu X. Uznanie Fundacji za podatnika podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną odpłatną działalnością Zakładu X. Wystawianie przez Fundację faktur dokumentujacych sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach działalności Zakładu X.
Słowa kluczowe: faktura; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

– nieuznania za podatnika podatku od towarów i usług Zakładu X,

– uznania Fundacji za podatnika podatku od towarów i usług w związku z prowadzoną odpłatną działalnością Zakładu X,

– wystawiania przez Fundację faktur dokumentujących sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach działalności Zakładu X.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 czerwca 2022 r. (wpływ 9 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Fundacja (zwana dalej „Fundacją”) z siedzibą w X (KRS: …) jest Organizatorem Zakładu X (zwanego dalej „ZAZ”). Fundacja podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, uzyskała osobowość prawną z chwilą wpisania jej do Krajowego Rejestru Sądowego. W związku z tym fundacja jest podmiotem praw i obowiązków na gruncie prawa cywilnego, a także może być wyposażona w zdolność sądową i procesową na gruncie kodeksu postępowania cywilnego.

Fundacja nie została zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług. ZAZ nie został zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573, z późn. zm.), zwanej dalej „u.r.z.”, gmina, powiat oraz fundacja, stowarzyszenie lub inna organizacja społeczna, której statutowym zadaniem jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych może utworzyć wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo jednostkę i uzyskać dla tej jednostki status zakładu aktywności zawodowej, jeżeli zostaną spełnione warunki enumeratywnie określone w przedmiotowej ustawie. Pomimo, iż zakład X posiada pewne uprawnienia świadczące o jego samodzielności, to jednak jako podmiot stosunków cywilnoprawnych jest w pełni zależny od fundacji. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż ZAZ nie posiada osobowości prawnej. Żaden przepis prawa nie przyznaje mu również zdolności prawnej. Nie może być tym samym uznany za jednostkę organizacyjną określoną w art. 331 kodeksu cywilnego (zwanego dalej: k.c.). W konsekwencji przyjąć należy, iż stroną umowy regulowanej przepisami k.c. może być tylko i wyłącznie fundacja, a nie zakład aktywności zawodowej.

W literaturze przedmiotu słusznie podnosi się, iż zakład aktywności zawodowej jest jednostką, której wyodrębnienie organizacyjne i finansowe pozwala traktować ją w kategoriach zakładu pracy ujmowanego przedmiotowo, ale także stanowiącego przykład tzw. pracodawcy wewnętrznego, przy czym nieposiadającego własnej podmiotowości cywilnoprawnej (vide: T. Wrocławska, w: Ustawa o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Komentarz, red. M. Włodarczyk, Warszawa 2015, art. 29). W tym miejscu wskazać także należy, iż szczegółowy sposób, tryb i warunki tworzenia, finansowania i działania zakładów aktywności zawodowej oraz sposób tworzenia i wykorzystywania zakładowego funduszu aktywności określa Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej (Dz. U. z 2021 r. poz. 1934). Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, gmina, powiat oraz fundacja, stowarzyszenie lub inna organizacja społeczna, której statutowym zadaniem jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych, składają we właściwej jednostce organizacyjnej samorządu województwa wniosek o dofinansowanie ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, kosztów utworzenia i działania zakładu, w tym również kosztów działalności wytwórczej lub usługowej.

W oparciu o powołane wyżej przepisy Województwo zawarło z Fundacją w dniu X 2020 roku umowę nr o finansowanie ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych kosztów utworzenia i kosztów działalności Zakładu X. To na Fundacji ciążą tym samym wszelkie zobowiązania wynikające z ww. umowy, w tym za niezgodne z przepisami wydatkowanie środków przyznanych na ten cel. Na rachunek bankowy Fundacji - Organizatora ZAZ przekazywane są środki finansowe wynikające z ww. umowy, a przeznaczone na dofinansowanie działalności ZAZ. ZAZ nie posiada osobowości prawnej, przy czym jest podmiotem wyodrębnionym od Fundacji organizacyjnie i finansowo, wyposażonym w majątek i posiadającym własne kierownictwo i księgowość, a także własne rachunki bankowe.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Fundacja posiada status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. x 2020 r. poz. 1057).

Zakład X nie sporządza samodzielnie sprawozdania finansowego. Sprawozdanie finansowe sporządza Fundacja.

Dane finansowe dotyczące zakresu działalności Zakładu stanowią część składową sprawozdania finansowego Fundacji.

**Pytania**

1\. Czy Zakład X, którego organizatorem jest Fundacja można uznać za odrębnego podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „u.p.t.u.” w związku z wykonywaną odpłatną działalnością ZAZ?

2\. Czy Fundację należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. w związku z prowadzoną odpłatną działalnością ZAZ?

3\. Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że faktury wystawione zgodnie z art. 106b ust. 3 u.p.t.u., dokumentujące sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach działalności ZAZ, a także dostawę towarów i świadczenie usług w ramach działalności ZAZ powinny być wystawiane przez Fundację jako sprzedawcę, ze wskazaniem ZAZ jako wystawcy faktur?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zakładu X, którego organizatorem jest Fundacja nie można uznać za odrębnego podatnika podatku od towarów i usług, gdyż nie spełnia on przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 u.p.t.u., działalność gospodarcza to z kolei wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zauważyć przy tym należy, iż na podstawie art. 15 ust. 3b u.p.t.u., za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, właściwego dla osoby prawnej podatnikami mogą być również jednostki organizacyjne osoby prawnej, będącej organizacją pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2020 r. poz. 1057), zwanej dalej „u.d.p.p.” prowadzące działalność gospodarczą, jeżeli samodzielnie sporządzają sprawozdanie finansowe.

Mając powyższe na względzie należy zauważyć, iż Fundacja posiada status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów u.d.p.p. i nie jest wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Zgodnie ze Statutem Fundacji „Działalność statutowa Fundacji może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna w rozumieniu przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego. Obie te formy działalności są rachunkowo wyodrębnione w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników przy uwzględnieniu przepisów dotyczących rachunkowości. Ewentualna działalność gospodarcza Fundacji może być prowadzona wyłącznie jako dodatkowa w stosunku do działalności pożytku publicznego. ” (§ 7 ust. 1 Statutu Fundacji). Misją natomiast ww. Fundacji jest wspieranie sportu i duszpasterstwa osób niepełnosprawnych, wykorzystanie sportu, kultury fizycznej i turystyki do rehabilitacji fizycznej, psychicznej, społecznej i zawodowej osób z niepełnosprawnością (§ 11 Statutu Fundacji). W celu realizacji założonych celów został utworzony Zakład X. Zakład ten nie posiada osobowości prawnej, przy czym jest podmiotem wyodrębnionym od Fundacji organizacyjnie i finansowo, wyposażonym w majątek i posiadającym własne kierownictwo i księgowość, a także własne rachunki bankowe. Jednocześnie samodzielnie prowadzi on swoją gospodarkę finansową, wydatkując środki zakładowego funduszu aktywności na dowolnie wybrany przez siebie cel, z uwzględnieniem § 15 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej. ZAZ posiada odrębny numer NIP ze względu na posiadany status pracodawcy.

Zarząd Fundacji w uzgodnieniu z Kierownictwem ZAZ przygotowuje roczny preliminarz kosztów działalności ZAZ. Fundacja przedstawia propozycję ww. kosztów do akceptacji przedstawicieli Województwa. Umowy dotyczące finansowania kosztów działalności Zakładu X zawierane są przez Województwo z Fundacją. To Fundacja, a nie ZAZ, odpowiadałaby za zobowiązania (długi) w przypadku niezgodnego z przepisami wydatkowania środków przyznanych na finansowanie działalności ZAZ z PFRON lub Województwa.

Fundacja za pośrednictwem ZAZ prowadzi odpłatną działalność, która nie jest działalnością gospodarczą w świetle art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie.

Jednocześnie definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i należy ją rozpatrywać niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące zadania statutowe, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie czynności, które są realizowane odpłatnie. Na gruncie u.p.t.u bez znaczenia jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty, tak jak ma to miejsce w przypadku ZAZ.

W związku z powyższym Fundację należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., w tym m.in. w zakresie działalności gospodarczej wykonywanej przez ZAZ.

Jednocześnie należy podkreślić, że podstawowym celem ZAZ jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych oraz prowadzenie działalności produkcyjno-usługowej, która służy realizacji ww. celu. ZAZ prowadzi wyodrębnione księgi rachunkowe, ale nie sporządza jednostkowego sprawozdania finansowego. Sprawozdanie finansowe jednostki (Fundacji) obejmuje łączne dane ze wszystkich działalności prowadzonych przez Fundację, w tym m.in. ZAZ (art. 51 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, Dz.U. z 2021 r. poz. 217, z późn. zm.). Działalność ZAZ jest tym samym szczegółowo określona w sprawozdaniach finansowych Fundacji.

ZAZ jest ponadto pracodawcą w rozumieniu art. 3 k.p., który autonomicznie, bez wpływu ze strony Fundacji, podejmuje decyzje m.in. o zatrudnieniu pracowników, czy też o sposobie organizacji pracy.

Praca osób niepełnosprawnych w ZAZ służy jako narzędzie rehabilitacyjne do rozwoju pewnych umiejętności i zdolności tych osób, aby umożliwić tym osobom dostęp do rynku pracy chronionej lub do otwartego rynku pracy oraz pomóc im samodzielnie funkcjonować wśród ogółu społeczeństwa. W związku z tym, dzięki rehabilitacji zawodowej, niepełnosprawni pracownicy zwiększają swoje zdolności manualne oraz uczą się rozwijać swoje umiejętności zawodowe. Dzięki rehabilitacji społecznej osoby niepełnosprawne uczą się interakcji w zespołach roboczych i w społeczeństwie, rozwijania pewnych ról w społeczeństwie, zaradności i zwiększania poczucia własnej wartości. Ponadto rehabilitacja lecznicza ma na celu usprawnienie upośledzonych funkcji organizmu i zapobieganie zwiększaniu się stopnia niepełnosprawności. W ramach tych działań osoby niepełnosprawne znajdują się pod stałą opieką medyczną. Oprócz prowadzenia rehabilitacji, zakłady mają również na celu umożliwianie osobom niepełnosprawnym uczestnictwa w innych zajęciach poza zakładem (np. w zajęciach rekreacyjnych lub imprezach kulturalnych) oraz wykorzystywanie całości uzyskiwanych dochodów na rzecz osób niepełnosprawnych poprzez np. zapewnienie im możliwości uczestniczenia w życiu społeczności lokalnej lub pomoc w budowie i remoncie form mieszkalnictwa chronionego dla osób niepełnosprawnych itp.

Podkreślić należy, że wszelka działalność gospodarcza ZAZ jest nierozłącznie związana z powyższymi celami i ma charakter podrzędny względem podstawowego celu społecznego zakładu. Cały dochód z tytułu prowadzonej działalności jest przekazywany na potrzeby rehabilitacji i integracji społecznej osób niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie. Ponadto pomoc otrzymywana z budżetu państwa ma umożliwiać tworzenie i funkcjonowanie zakładów, a nie wyrównywać wszelkie dodatkowe koszty związane z niższą produktywnością osób niepełnosprawnych podczas wykonywania określonej działalności gospodarczej mającej charakter główny i podstawowy.

W świetle powyższego należy dojść do wniosku, iż Zakładu X , utworzonego przez Fundację nie można uznać za podatnika podatku od towarów i usług, gdyż nie spełnia on przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Tym samym w sytuacji, gdy Fundacja za pośrednictwem ZAZ prowadzi swoją działalność, to Fundacja może zostać uznana za podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym faktury wystawione zgodnie z art. 106b ust. 3 u.p.t.u., dokumentujące sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach działalności ZAZ, a także dostawę towarów i świadczenie usług w ramach działalności ZAZ powinny być wystawiane przez Fundację jako sprzedawcę, ze wskazaniem ZAZ jako wystawcy faktur.

Wyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in.

w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

1) pismo z dnia 29 lipca 2013 r., wydane przez Izbę Skarbową w Łodzi, IPTPP1/443-398/13-2/AK, Podatek od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktur na jednostki organizacyjne Fundacji, http://sip.mf.gov.pl.

„(\`(...)\`) w niniejszej sprawie podatnikiem podatku VAT jest Fundacja, natomiast jednostki organizacyjne, których założycielem jest Fundacja nie posiadają osobowości prawnej i w relacjach prawnych korzystają z podmiotowości prawnej swego podmiotu założycielskiego. Oznacza to, że ww. jednostki organizacyjne Fundacji nie mogą być uznane za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Tym samym w sytuacji, gdy Fundacja za pośrednictwem swoich jednostek wewnętrznych prowadzi swoją działalność, nie świadczy to o tym, iż jednostki te są odrębnymi nowymi podatnikami podatku od towarów i usług.

2) pismo z dnia 21 maja 2018 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KD1PT1-1.4012.280.2018.1.AK, Uznanie zakładu aktywności zawodowej za odrębnego podatnika VAT, http://sip.mf.gov.pl.

„Jak wynika z opisu sprawy ZAZ nie posiada osobowości prawnej. Nadto z przepisów prawa nie wynika obowiązek utworzenia ZAZ przez Spółdzielnię Socjalną zatem ZAZ utworzony został niejako „z woli” i decyzji Spółdzielni, a nie z nałożonego na nią z mocy prawa obowiązku. Analizując kwestię uznania ZAZ za odrębnego podatnika podatku VAT od jednostki która go utworzyła, należy mieć na uwadze, iż sprawozdanie finansowe sporządzane przez ZAZ, stanowi część łącznego sprawozdania finansowego, będącego sumą sprawozdania finansowego jednostki (Spółdzielni) i wszystkich jej oddziałów (zakładów). Tym samym, konsekwencją powyższego jest brak samodzielności ZAZ w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Nadto, jak wskazał Wnioskodawca, za zobowiązania (długi) ZAZ związane z rehabilitacją społeczną i zawodową osób niepełnosprawnych oraz za niezgodne z przepisami wydatkowanie środków przyznanych na ten cel z PFRON lub województwa\`(...)\`.. odpowiada Spółdzielnia. ”.

Reasumując powyższe rozważania Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

1) Zakład X nie może być zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług;

2) Fundacja jako organizacja pożytku publicznego może zostać zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług, w tym m.in. w związku z działalnością prowadzoną przez ZAZ, z tytułu sprzedaży wyrobów wytwarzanych w ZAZ lub świadczenia usług przez ZAZ;

3) faktury dokumentujące sprzedaż lub koszty poniesione przez Fundację w związku z działalnością ZAZ, powinny zawierać dane:

Sprzedawca/Nabywca: Fundacja, numer NIP Fundacji, adres Fundacji Wystawca/Odbiorca: nazwa i adresu Zakładu.

Faktury dotyczące transakcji sprzedaży lub zakupu związanych z działalnością ZAZ oprócz danych identyfikacyjnych Fundacji mogą zawierać informacje dodatkowe pozwalające na identyfikację ZAZ w celu prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej działalności ZAZ oraz przejrzystego rozliczania tej działalności. Pogląd ten koresponduje z zapatrywaniem zawartym w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2013 roku, która stanowi, iż „(\`(...)\`), w fakturach dokumentujących sprzedaż lub wydatki poniesione przez Wnioskodawcę związane z działalnością jej oddziałów, powinna być umieszczana nazwa i numer NIP wraz z adresem faktycznego odbiorcy, tj. Fundacji, z możliwością dodatkowego umieszczenia nazwy i adresu podległej jednostki. Zatem, w przypadku, gdy sprzedającym lub nabywającym towary i usługi jest oddział, dane odpowiednio sprzedawcy lub nabywcy na fakturze powinny odpowiadać jednostce macierzystej, tj. Wnioskodawcy.” (vide: pismo z dnia 29 lipca 2013 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Łodzi, IPTPP1/443-398/13-2/AK, Podatek od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawienia faktur na jednostki organizacyjne Fundacji, http://sip.mf.gov.pl.).

W tym miejscu należy również podnieść, iż na podstawie art. 15 ust. 3b u.p.t.u. nadanie podmiotowości podatkowoprawnej jednostkom organizacyjnym organizacji pożytku publicznego jest możliwe tylko po spełnieniu łącznie następujących przesłanek: _„(\`(...)\`) organizacja musi być osoba prawną, jednostka organizacyjna musi prowadzić działalność gospodarczą (rzecz jasna -_ _w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług) oraz samodzielnie sporządzać bilans, a dodatkowo, na taką modyfikację zakresu podmiotowego podatku musi wyrazić zgodę naczelnik urzędu skarbowego. ”_ (vide_:_ wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 marca 2018 r., III SA/Gl 920/17, LEX nr 2477127). Nigdy nie występowano o wyrażenie akceptacji w ww. zakresie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, ponieważ nie jest spełniony drugi warunek określony w dyspozycji art. 15 ust. 3b u.p.t.u. dotyczący samodzielnego sporządzania przez ZAZ sprawozdania finansowego, stąd należy wyprowadzić wniosek, iż ZAZ nie może być traktowany jako podatnik przedmiotowego podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powołanego wyżej przepisu ustawodawca wręcz przesądza o tym, że Fundacja, będąca organizacją pożytku publicznego może zostać zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług (i nie dzieje się tak dopiero po wyrażeniu zgody przez naczelnika urzędu skarbowego).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 3b ustawy:

Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, właściwego dla osoby prawnej podatnikami mogą być również jednostki organizacyjne osoby prawnej, będącej organizacją pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2020 r. poz. 1057) prowadzące działalność gospodarczą, jeżeli samodzielnie sporządzają sprawozdanie finansowe.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy:

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są jedynie podmioty (przedsiębiorcy) działające w obrocie gospodarczym samodzielnie, tj. bez stosunku podporządkowania. W związku z tym, tylko jednostki organizacyjne osoby prawnej, będącej organizacją pożytku publicznego ze swej istoty działające w obrocie samodzielnie, niebędące podporządkowane jednostce macierzystej, spełniają kryteria dla uznania ich za podatników podatku VAT.

Warunkiem możliwości uznania ww. jednostek organizacyjnych za odrębnych podatników VAT jest, aby sporządzały one samodzielnie sprawozdanie finansowe. Chodzi tu oczywiście o sprawozdanie finansowe w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.). Przy czym, jednostki organizacyjne organizacji pożytku publicznego mogą być samodzielnymi podatnikami za zgodą naczelnika urzędu skarbowego.

Należy zauważyć, iż ustawodawca tylko w sytuacji opisanej w art. 15 ust. 3b ustawy przewidział, że podmiotowość podatkową w podatku od towarów i usług posiada zarówno osoba prawna, jak i jej jednostka organizacyjna (oddział) w sytuacji, gdy osoba prawna jest organizacją pożytku publicznego a jednostka samodzielnie sporządza sprawozdanie finansowe. Wyjątek ten nie dotyczy natomiast pozostałych osób prawnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 573 ze zm.):

Gmina, powiat oraz fundacja, stowarzyszenie lub inna organizacja społeczna, której statutowym zadaniem jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych, zwane dalej „organizatorem”, może utworzyć wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo jednostkę i uzyskać dla tej jednostki status zakładu aktywności zawodowej, jeżeli:

1) co najmniej 70% ogółu osób zatrudnionych w tej jednostce stanowią osoby niepełnosprawne, w szczególności skierowane do pracy przez powiatowe urzędy pracy:

a) zaliczone do znacznego stopnia niepełnosprawności,

b) zaliczone do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności, u których stwierdzono autyzm, upośledzenie umysłowe lub chorobę psychiczną, w tym osób, w stosunku do których rada programowa, o której mowa w art. 10a ust. 4, zajęła stanowisko uzasadniające podjęcie zatrudnienia i kontynuowanie rehabilitacji zawodowej w warunkach pracy chronionej;

2) spełnia warunki, o których mowa w art. 28 ust. 1 pkt 2 i 3;

3) przeznacza uzyskane dochody na zakładowy fundusz aktywności;

4) uzyska pozytywną opinię starosty o potrzebie utworzenia zakładu aktywności zawodowej, z wyjątkiem przypadku, gdy organizatorem jest powiat.

Szczegółowy sposób, tryb i warunki tworzenia, finansowania i działania zakładów aktywności zawodowej oraz sposób tworzenia i wykorzystywania zakładowego funduszu aktywności określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie zakładów aktywności zawodowej (Dz. U. z 2021 r., poz. 1934).

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Gmina, powiat oraz fundacja, stowarzyszenie lub inna organizacja społeczna, której statutowym zadaniem jest rehabilitacja zawodowa i społeczna osób niepełnosprawnych, zwane dalej „organizatorem”, składają we właściwej jednostce organizacyjnej samorządu województwa wniosek o dofinansowanie ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, zwanego dalej „Funduszem”, kosztów utworzenia i działania zakładu, w tym również kosztów działalności wytwórczej lub usługowej, zwanego dalej „wnioskiem”.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 51 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Jednostka, w skład której wchodzą jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe, sporządza łączne sprawozdanie finansowe, będące sumą sprawozdania finansowego jednostki i wszystkich jej oddziałów (zakładów), wyłączając odpowiednio:

1) aktywa i fundusze wydzielone;

2) wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze;

3) przychody i koszty z tytułu operacji dokonywanych między jednostką a jej oddziałami (zakładami) lub między jej oddziałami (zakładami);

4) wynik finansowy operacji gospodarczych dokonywanych wewnątrz jednostki, zawarty w aktywach jednostki lub jej oddziałów (zakładów).

Można nie dokonywać wyłączeń, o których mowa w pkt 2-4, jeżeli nie wpływa to ujemnie na spełnienie obowiązków określonych w art. 4 ust. 1.

Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą braku możliwości uznania za odrębnego podatnika podatku od towarów i usług Zakładu X.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że Zakładu X utworzonego przez Fundację, nie można uznać za odrębnego podatnika podatku od towarów i usług, gdyż nie spełnia przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy. Przypomnieć należy, iż art. 15 ust. 1 ustawy nakazuje przyjąć, że podatnikami VAT są jedynie podmioty (przedsiębiorcy) działający w obrocie gospodarczym samodzielnie. Wskazali Państwo, że Fundacja posiada status organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Województwo zawarło z Fundacją w dniu X 2020 roku umowę nr …..o finansowanie ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych kosztów utworzenia i kosztów działalności Zakładu X. To na Fundacji ciążą tym samym wszelkie zobowiązania wynikające z ww. umowy, w tym za niezgodne z przepisami wydatkowanie środków przyznanych na ten cel. ZAZ nie posiada osobowości prawnej. Ponadto z treści wniosku wynika, że Zakład Aktywności Zawodowej jest podmiotem wyodrębnionym od Fundacji organizacyjnie i finansowo, wyposażonym w majątek i posiadającym własne kierownictwo i księgowość, a także własne rachunki bankowe, ale nie sporządza jednostkowego sprawozdania finansowego. Sprawozdanie finansowe sporządza Fundacja. Dane finansowe dotyczące zakresu działalności Zakładu stanowią część składową sprawozdania finansowego Fundacji. Zakład Aktywności Zawodowej jako podmiot stosunków cywilnoprawnych jest w pełni zależny od Fundacji.

Analizując zatem kwestię uznania Zakładu X za odrębnego podatnika podatku VAT od jednostki która go utworzyła - Fundacji, należy mieć na uwadze, iż sprawozdanie finansowe Fundacji obejmuje łącznie dane ze wszystkich działalności prowadzonych przez Fundację, w tym m.in. ZAZ. Konsekwencją powyższego jest brak samodzielności ZAZ w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zakładu X utworzonego przez Fundację, nie można uznać za odrębnego od Fundacji podatnika podatku od towarów i usług bowiem nie spełnia również przesłanek określonych w art. 15 ust. 3b ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko, zgodnie z którym Zakładu X , którego organizatorem jest Fundacja nie można uznać za odrębnego podatnika podatku od towarów i usług, gdyż nie spełnia on przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą uznania Fundacji za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w tym m.in. w zakresie działalności wykonywanej przez ZAZ.

Z uwagi na fakt, że Zakład X nie może zostać uznany za odrębnego podatnika podatku od towarów i usług to jego organizatora Fundację, w związku z odpłatną działalnością prowadzoną przez ZAZ, należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Z treści wniosku wynika bowiem, że Fundacja za pośrednictwem ZAZ prowadzi odpłatną działalność, która nie jest działalnością gospodarczą w świetle art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. Jednocześnie definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i należy ją rozpatrywać niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące zadania statutowe, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie czynności, które są realizowane odpłatnie. Na gruncie u.p.t.u bez znaczenia jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty, tak jak ma to miejsce w przypadku ZAZ.

W konsekwencji Państwa stanowisko, że Fundację należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.pt.u., w tym m.in. w zakresie działalności gospodarczej wykonywanej przez ZAZ, jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku wystawiania przez Fundację faktur dokumentujących sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach działalności ZAZ oraz dostawę towarów i świadczenie usług w ramach działalności ZAZ ze wskazaniem Zakładu X jako wystawcy faktur.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz dane, które faktury powinny zawierać regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o VAT.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach fakturę wystawiał podatnik.

Elementy które powinna zawierać faktura, określa art. 106e ustawy o VAT.

Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy:

Faktura powinna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy.

Dane zawarte na fakturze muszą przede wszystkim umożliwiać jednoznaczną identyfikację stron transakcji gospodarczej, zarówno po stronie sprzedawcy, jak i nabywcy.

Przepisy art. 106e ust. 4 i 5 regulują jakich danych nie musi zawierać faktura.

Należy zauważyć, że cytowany wcześniej art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy określa minimalny zakres danych, jakie powinna zawierać faktura i nie nakłada ograniczeń w sprawie umieszczenia na fakturze dodatkowych danych identyfikujących podatników, nabywców czy też towary lub usługi. Koniecznym jest jednak, by dane dotyczące podatnika podawane na fakturze były zgodne z danymi identyfikacyjnymi wykazanymi w zgłoszeniu identyfikacyjnym.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zatem stwierdzić, że faktury dokumentujące sprzedaż wyrobów wytworzonych w ramach działalności ZAZ oraz świadczenie usług powinny być wystawione przez Fundację i zawierać jej dane bowiem to Fundacja jest podatnikiem. Jednocześnie na fakturze można zamieścić dodatkowe dane tj. dane Zakładu X.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązujacego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w\`(...)\`\`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.