Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-102/13/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-19
Teza: Czy poręczenie udzielone Spółce przez Gminę na podstawie zawartej Umowy poręczenia, w związku z umową o dofinansowanie w formie pożyczki na realizację przedsięwzięcia inwestycyjnego, nie stanowi dla Spółki nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: podmiot-podmioty powiązane; poręczenie; przychód; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych otrzymania poręczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych otrzymania poręczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jako spółka komunalna Gminy (dalej jako: „Gmina”), jest podmiotem realizującym projekt pn. „(\`(...)\`)”, dalej jako: „Projekt”. Projekt realizowany jest przy wsparciu merytorycznym i finansowym Gminy. W pierwotnych założeniach, projekt przewidziany był do realizacji bezpośrednio przez Gminę. Gmina przed powstaniem Spółki identyfikowała potrzeby inwestycyjne w zakresie utworzenia systemu gospodarki odpadami w mieście, a następnie złożyła wniosek o wsparcie ww. zadania inwestycyjnego ze środków P.. Eksperci oceniający wniosek stwierdzili, że projekt może kwalifikować się do dofinansowania jedynie, jeżeli w założeniach instytucjonalnych będzie on realizowany przez Spółkę komunalną powołaną do realizacji zadania własnego Gminy w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi. Tym samym, z dniem 18 grudnia 2009 r. Prezydent Miasta podpisał Akt Założycielski gminnej jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”). Spółka jest podmiotem wewnętrznym Gminy.

W rozumieniu orzecznictwa ETS (wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 listopada 1999 r. w sprawie C-107/98 Teckal Srl przeciwko Comune di Viano i Azienda Gas-Acqua Consorziale (AGAc) di Regio Emilia):

1.  z formalnego punktu widzenia podmiot wewnętrzny jest inną osoba prawną niż zamawiający (Gmina),
2.  zamawiający (Gmina) wykonuje w stosunku do podmiotu wewnętrznego uprawnienia kontrolne analogiczne jak w stosunku do własnych jednostek organizacyjnych,
3.  podmiot wewnętrzny wykonuje istotną część swojej działalności za zamawiającego (Gminę).

Wnioskodawca, zgodnie z uchwałą z dnia 22.01.2010 r. w sprawie bezpośredniego powierzenia wykonywania zadań własnych gminy w zakresie kompleksowej gospodarki odpadami i wyrażenia zgody na zaciągnięcie zobowiązania z tytułu zawarcia umowy wykonawczej ze Spółką w organizacji oraz aktem powierzenia Prezydenta Miasta, wykonuje zadanie własne gminy polegające na gospodarowaniu odpadami na terenie miasta.

Pomiędzy Spółką a Gminą zawarta została w dniu 22.01.2010 r. Umowa Wykonawcza (dalej: „Umowa Wykonawcza”), której celem jest ustalenie warunków powierzenia Spółce wykonywania zadania własnego Gminy, polegającego na gospodarowaniu odpadami komunalnymi. W ramach Umowy Wykonawczej Gmina powierzyła Spółce realizację Projektu i zobowiązała się do wspomagania Spółki, jako podmiotu wewnętrznego środkami materialnymi przekazania majątku lub innymi działaniami formalno-prawnymi do realizacji zadania własnego Gminy, w tym w szczególności realizacji Projektu.

Spółka w dniu 16.02.2010 r. podpisała z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej z siedzibą w Y umowę o dofinansowanie nr 1/2010 Projektu „Budowa Kompleksowego Systemu Gospodarki Odpadami” (dalej jako: „Umowa o dofinansowanie”).

W celu zapewnienia niezbędnego finansowania uzupełniającego uzyskaną dotację ze środków P., Spółka zaciągnęła pożyczkę inwestycyjną z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej jako: „NFOSiGW”).

Zgodnie z zawartą w dniu 26.07.2011 r. Umową o dofinansowanie w formie pożyczki, kapitał może zostać przeznaczony na kwalifikowany zakres rzeczowy Projektu. Transze pożyczki są uruchamiane na podstawie faktur dokumentujących realizację kwalifikowanego zakresu rzeczowego Projektu.

Spółka, jako podmiot funkcjonujący na rynku od 2010 r. ze znacznie wyeksploatowanymi aktywami trwałymi przejętymi po zlikwidowanej Jednostce Budżetowej, nie posiadała zdolności kredytowej umożliwiającej uzyskanie pożyczki na zapewnienie wkładu własnego na realizację Projektu. Jedynym dostępnym i akceptowalnym zabezpieczeniem pożyczki, a tym samym warunkiem pożyczkodawcy do uruchomienia pożyczki, było poręczenie właściciela Spółki, tj. Gminy.

Z dniem 28.07.2011 r. pomiędzy NFOSiGW i Gminą została zawarta Umowa poręczenia. Zgodnie z warunkami umowy, Poręczyciel (Gmina) poręczył spłatę kapitału pożyczki zaciągniętej przez Spółkę Umową o dofinansowanie w formie pożyczki. Zawarcie Umowy o dofinansowanie w formie pożyczki przy poręczeniu Gminy, pozwoliło na dysponowanie przez Wnioskodawcę środkami pieniężnymi umożliwiającymi zawarcie zobowiązania wobec Wykonawcy, podstawowych robót budowlanych realizowanych w ramach Projektu (budowa Zakładu Przetwarzania i Unieszkodliwiania Odpadów Komunalnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poręczenie udzielone Spółce przez Gminę na podstawie zawartej Umowy poręczenia, w związku z umową o dofinansowanie w formie pożyczki na realizację przedsięwzięcia inwestycyjnego, nie stanowi dla Spółki nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z warunkami szczególnymi przewidzianymi w Umowie o dofinansowanie przedsięwzięcia w formie pożyczki, Gmina (zgodnie z wymogami Narodowego Funduszu Ochrony Śodowiska i Gospodarki Wodnej) jest zobowiązana do udzielenia poręczenia spłaty pożyczki przez Wnioskodawcę. Biorąc pod uwagę, iż celem dofinansowanego Projektu jest realizacja zadania własnego gminy, określonego w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591, ze zm.), zgodnie z którym w szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3), to należy uznać, iż zadanie to mogłoby być realizowane samodzielnie przez Gminę. Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, a także posiada osobowość prawną.

Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina, zgodnie z art. 9 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadania może tworzyć jednostki organizacyjne. Szczególnym rodzajem komunalnych jednostek organizacyjnych są gminne osoby prawne, takie jak np. komunalne spółki kapitałowe.

Skoro Gmina jest zobowiązana do udzielenia poręczenia spłaty przez Wnioskodawcę pożyczki przeznaczonej na realizację Projektu, to czynność poręczenia będzie wykonywana przez Gminę w ramach realizacji zadania własnego, o którym mowa powyżej. Skoro zatem Gmina wykonuje we własnym imieniu czynności wskazane jako jej zadanie własne, to nie stanowią one dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy o CIT. Ze względu na to, że zgodnie z Warunkami szczególnymi przewidzianymi w Umowie o dofinansowanie w formie pożyczki na realizację przedsięwzięcia Gmina została zobowiązana przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (jako warunek otrzymania dofinansowania w formie pożyczki) do udzielenia poręczenia spłaty pożyczki zaciągniętej na realizację Projektu, udzielenie poręczenia nie stanowi dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Gmina udziela poręczenia w ramach wykonywania czynności związanych z realizacją zadań własnych, zatem brak jest podstaw do obciążenia Spółki kosztami poręczenia. Wobec tego, nie ma podstaw do uznania, iż udzielone przez Gminę poręczenie spłaty pożyczki na realizację Projektu stanowi dla Wnioskodawcy nieodpłatne świadczenie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Takie stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 03 czerwca 2011 r. (sygn. IPPB4/415-238/11-4/MP), w której uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 400a ust. 1 pkt 8 i 9 oraz art. 403 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.) stanowią, iż do zadań własnych gminy należą finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie przedsięwzięć związanych z gospodarką odpadami i ochroną powierzchni ziemi. Realizacja przez Wnioskodawcę rządowego programu, finansowana jest ze środków, pochodzących wyłącznie z budżetu państwa. W ocenie Wnioskodawcy opisane usługi, jako nieodpłatne świadczenia będące zadaniem własnym gminy, nie powinny stanowić przychodu dla osób fizycznych (mieszkańców) korzystających z tych usług”.

Uwzględniwszy powyżej przytoczone uzasadnienie stwierdzić należy, iż udzielone przez Gminę poręczenie na spłatę pożyczki związanej z realizacją Projektu, nie stanowi dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, wobec czego nie rodzi konsekwencji podatkowych w zakresie konieczności jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (…).

Dla prawidłowej interpretacji powyższego przepisu istotne znaczenie ma wykładnia pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”. Z uwagi na to, że przepisy ustawy o pdop nie zawierają legalnej definicji pojęcia „nieodpłatne świadczenia”, należy przyjąć takie rozumienie tego przepisu, jakie ukształtowało się w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. W orzecznictwie tym prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym, pojęcie to na gruncie podatkowym, posiada szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje „wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.”

W konsekwencji należy uznać, iż, co do zasady, udzielenie spółce kapitałowej nieodpłatnego poręczenia przez jej udziałowca bądź akcjonariusza (podmiot powiązany) stanowi dla tej spółki nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop oraz skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu.

Jednakże, jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego, nieodpłatne poręczenie spłaty kapitału pożyczki na realizację Projektu zostało Spółce udzielone przez Gminę, w związku z realizacją zadania własnego.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 08 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Z kolei z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym wynika, iż dopuszcza się dwa sposoby realizacji zadań gminy, tj. poprzez tworzenie jednostek organizacyjnych oraz zawieranie umów z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (powierzenie realizacji zadań innym podmiotom). Gmina może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach i formach przewidzianych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym). W niniejszej sprawie zastosowanie ma ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. z 2011 r. Nr 45, poz. 236), która w art. 1 ust. 1 i 2 określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Ponadto, stosownie do treści art. 2 ww. ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. W myśl art. 9 ust. 1 tejże ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

Istotna dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii jest również treść art. 94 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), w myśl którego jednostki samorządu terytorialnego mogą udzielać poręczeń i gwarancji, z uwzględnieniem przepisów niniejszej ustawy. Łączna kwota poręczeń i gwarancji określana jest w uchwale budżetowej.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, iż w opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym, nie dojdzie do powstania po stronie Spółki przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Z opisu sprawy wynika bowiem, że udzielenie poręczenia przez Gminę miało bezpośredni związek z realizacją jej (określonych ustawowo) zadań własnych. Udzielenie poręczenia spłaty kapitału pożyczki służyło realizacji tych zadań. Było to zatem działanie de facto podejmowane w interesie samej Gminy.

Reasumując, w opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop. Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.