Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.155.2021.3.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-04
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działalność-działalność rolnicza; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunty rolne; nieruchomości; podatnik-podatnik czynny; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2021 r. (data wpływu 29 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 28 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

29 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT.

Wniosek uzupełniono pismem z 28 maja 2021 r. (data wpływu 1 czerwca 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość, która składa się wyłącznie z działki gruntu nr (…) w obrębie gminy (…), powiat (…), województwo (…).

Nieruchomość jest niezabudowana i objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami, w części drogi i ulice lokalne, w części drogi i ulice dojazdowe.

Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zainteresowanego, który obsiewa ją co roku.

Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego w roku 1988.

Zainteresowany jest podatnikiem VAT na zasadach ogólnych i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać nieruchomość na rzecz podmiotu, który jest podatnikiem VAT, i który planuje po zakupie na ww. działce budowę osiedla domków jednorodzinnych.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych profesjonalnych – zorganizowanych i ciągłych działań zmierzających do sprzedaży tej nieruchomości, ani do uatrakcyjnienia tej nieruchomości. Do tej pory Zainteresowany nie zbywał żadnych takich nieruchomości.

W piśmie z 28 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania o treści:

*   Pytanie DKIS: Czy jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to z jakiego tytułu? Odpowiedź: Jestem czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej.
*   Pytanie DKIS: Czy przedmiotowa działka od momentu nabycia do momentu jej sprzedaży była/będzie wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w tym w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ww. ustawy? Jeżeli tak, to czy z tego tytułu był/będzie Pan czynnym podatnikiem podatku VAT? Odpowiedź: Przedmiotowa nieruchomość była i będzie wykorzystywana przeze mnie w działalności rolniczej, z tytułu której jestem czynnym podatnikiem od towarów i usług.
*   Pytanie DKIS: W jaki sposób przedmiotowa nieruchomość była/będzie wykorzystywana przez Pana od momentu nabycia do momentu jej sprzedaży? Odpowiedź: Przedmiotowa nieruchomość była i będzie wykorzystywana przeze mnie do prowadzenia działalności rolniczej.
*   Pytanie DKIS: Czy przedmiotowa nieruchomość do momentu sprzedaży była/jest/będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Odpowiedź: Nie. Przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana do działalności rolniczej z tytułu, której jestem czynnym podatnikiem VAT. Nie jestem rolnikiem ryczałtowym.
*   Pytanie DKIS: Czy z przedmiotowej działki dokonywane były przez Pana zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych, czy też przeznaczał Pan produkty rolne wyłącznie na własne potrzeby? Odpowiedź: Z przedmiotowej nieruchomości były dokonywane przeze mnie zbiory produktów rolnych, które następnie były przeznaczane na sprzedaż. Nie wykorzystuje ich na własne potrzeby.
*   Pytanie DKIS: Czy działka nr (…) od momentu nabycia do momentu sprzedaży była/będzie udostępniana przez Pana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. dzierżawy, najmu, użyczenia)? Jeżeli tak, to należy wskazać, czy były/będą to umowy odpłatne czy nieodpłatne oraz kiedy i na ile były/będą zawierane? Odpowiedź: Przedmiotowa nieruchomość nie jest i nie będzie do momentu sprzedaży udostępniania osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.
*   Pytanie DKIS: Czy ponosił Pan/będzie Pan ponosił do momentu dostawy nieruchomości jakiekolwiek nakłady związane z przygotowaniem jej do sprzedaży celem zwiększenia wartości bądź atrakcyjności (np.: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; wystąpienie o warunki zabudowy; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności nieruchomości)? Jeżeli tak, to jakie to były/będą nakłady i czego dotyczyły/będą dotyczyły? Odpowiedź: Od momentu nabycia nieruchomości nie ponosiłem żadnych nakładów związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży.
*   Pytanie DKIS: Czy ogłaszał Pan sprzedaż nieruchomości w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu bądź podejmował inne działania marketingowe? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie? Odpowiedź: Nie podejmowałem żadnych takich działań.
*   Pytanie DKIS: Z czyjej inicjatywy został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru, na którym znajduje się przedmiotowa działka? Czy Pan występował w jakikolwiek sposób o objęcie ww. nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub zmianę tego planu? Odpowiedź: Plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru, na którym znajduje się przedmiotowa działka został uchwalony z inicjatywy Wójta Gminy. Ja nie składałem w tej sprawie żadnych wniosków ani zastrzeżeń.
*   Pytanie DKIS: Czy na dzień sprzedaży dla przedmiotowej działki zostanie wydana decyzja warunkach zabudowy? Odpowiedź: Na dzień sprzedaży dla przedmiotowej działki nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy.
*   Pytanie DKIS: Czy przed sprzedażą działki będzie wydane pozwolenie na budowę? Jeśli tak, to z czyjej inicjatywy nastąpi jego wydanie? Odpowiedź: Przed sprzedażą działki nie zostanie wydane pozwolenie na budowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jako właściciel nieruchomości Wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek VAT w związku z taką transakcją?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług za jednorazową sprzedaż nieruchomości, na którą składają się działki gruntu nr (…)w obrębie gminy (…), powiat (…), województwo (…), ponieważ jest to zwykła forma zarządzania majątkiem prywatnym i jest to pojedyncza transakcja.

To, czy dany podmiot działa jako podatnik VAT, zależy bowiem od tego jakie środki angażuje jako sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec, zatem jest podatnikiem VAT (wyrok WSA Łódź z 3 września 2020 r. w sprawie o sygn. akt SA/Łd 877/19).

Potwierdził to również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-181/10 Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10. TSUE stwierdził tam, że osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, czyli takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą ww. cyt. art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy – co do zasady – posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska miano podatnika podatku VAT czynnego, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. W wyroku tym TSUE uznał, że sprzedaż budynku pełniącego funkcję pensjonatu, w którym jednakże wyodrębniona była prywatna część mieszkalna przez osobę fizyczną prowadzącą pensjonat, jest dostawą towarów tylko w części dotyczącej przeniesienia własności pensjonatu. Tylko bowiem względem tej części budynku sprzedawca występował jako podatnik, natomiast w odniesieniu do prywatnej części mieszkalnej nie działał w tym charakterze. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z kolei, z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Ponadto, jak wynika z ww. orzeczenia, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej i zamierza sprzedać nieruchomość, która składa się wyłącznie z działki gruntu nr (…) w obrębie gminy (…), powiat (…), województwo (…).

Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego w roku 1988.

Od momentu nabycia nieruchomości Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży.

Nieruchomość jest niezabudowana i objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami, w części drogi i ulice lokalne, w części drogi i ulice dojazdowe. Plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony z inicjatywy Wójta Gminy (…).

Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zainteresowanego. Przedmiotowa nieruchomość była i będzie do momentu sprzedaży wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności rolniczej, z tytułu której jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Wnioskodawca dokonywał z niej zbiorów produktów rolnych, które następnie były przeznaczane na sprzedaż. Przedmiotowa nieruchomość nie była i nie będzie do momentu sprzedaży wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać nieruchomość na rzecz podmiotu, który jest podatnikiem VAT, i który planuje po zakupie na ww. działce budowę osiedla domków jednorodzinnych. Na dzień sprzedaży dla działki nr (…) nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy, ani pozwolenie na budowę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą konieczności zapłaty podatku VAT od przedmiotowej transakcji.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz wyrok TSUE należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie, dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy kluczowym jest fakt, że – jak wynika z opisu sprawy – nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zainteresowanego i jest wykorzystywana w działalności rolniczej. Ponadto Wnioskodawca dokonywał z niej zbiorów produktów rolnych, które następnie były przeznaczane na sprzedaż. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego, zatem grunt ten stanowi majątek przedsiębiorstwa rolnego.

Jednocześnie należy podkreślić, że powołane wyżej orzeczenie TSUE w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, odnosi się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT, tj. rolnika ryczałtowego. Orzeczenie TSUE odnosi się zatem wyłącznie do sytuacji, gdy sprzedaży gruntów dokonuje rolnik ryczałtowy lub osoba fizyczna z majątku prywatnego. W tych okolicznościach TSUE zaleca badać okoliczności w jakich następuje zbycie gruntów, tj. czy zbywca podejmuje czynności zbliżone do tych, jakie wykonują podmioty profesjonalnie zajmujące się handlem nieruchomościami, np. podział, uzbrojenie terenu, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, wydzielenie dróg wewnętrznych, czy działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek. Nie ma ono natomiast odniesienia do okoliczności takich, jak w analizowanym przypadku, a mianowicie, gdy przedmiotem dostawy jest grunt wykorzystywany w działalności gospodarczej, która realizowana jest przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT. W tej sytuacji bowiem, nie można mówić o sprzedaży „majątku prywatnego”.

Z informacji przedstawionych we wniosku jednoznacznie natomiast wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, z tytułu której jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nieruchomość będącą przedmiotem zapytania wykorzystuje w tej działalności. Okoliczności te wskazują zatem na ścisłe związanie nieruchomości z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością rolniczą. Zatem w analizowanej sprawie stwierdzić należy, że przedmiotowa nieruchomość wchodzi w skład majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ponieważ jest to majątek wykorzystywany przez podatnika VAT w działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie należy zatem stwierdzić, że przedmiotem planowanej dostawy będzie nieruchomość stanowiąca składnik majątkowy przedsiębiorstwa, służący prowadzeniu przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest działalność rolnicza prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego.

Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca, sprzedając ww. nieruchomość nie dokona zbycia majątku osobistego, ale majątku wykorzystywanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, sprzedaż przez Zainteresowanego przedmiotowej nieruchomości, jako, że będzie stanowiła zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów, to zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość niezabudowana, objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami, w części drogi i ulice lokalne, w części drogi i ulice dojazdowe. Wnioskodawca ma zamiar sprzedać nieruchomość na rzecz podmiotu, który jest podatnikiem VAT, i który planuje po zakupie na ww. działce budowę osiedla domków jednorodzinnych.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że nieruchomość spełniać będzie definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka ta będzie sklasyfikowana jako w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami, w części drogi i ulice lokalne, w części drogi i ulice dojazdowe.

Zatem, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, nie będzie znajdowało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem zwolnienie nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych. W związku z tym, Wnioskodawca dokonując sprzedaży nieruchomości, nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość będącą przedmiotem wniosku nabył w drodze umowy przekazania gospodarstwa rolnego w roku 1988. Zatem przy nabyciu nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Tym samym z uwagi na fakt, iż dostawa nieruchomości nie była obciążona podatkiem VAT to nie można uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT lub, że takie prawo mu przysługiwało. Ponadto, nieruchomość nie była i nie będzie przez Wnioskodawcę do momentu sprzedaży wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania do zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca, jako właściciel nieruchomości w związku z transakcją jej sprzedaży będzie musiał zapłacić podatek VAT, gdyż przedmiotowa sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jak również ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Z kolei, w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.