Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-505/10/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-10-06
Teza: Czy Wnioskodawca może rozliczać faktury korygujące podwyższające kwotę podatku należnego w bieżącej deklaracji VAT-7 bez konieczności rozliczania jej w miesiącu w którym wystawiona była faktura pierwotna?”
Słowa kluczowe: cena-podwyższenie ceny; faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; korekta; korekta-korekta podatku; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2010r. (data wpływu 12 lipca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących podwyższających podatek należny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia faktur korygujących podwyższających podatek należny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od dnia 2 stycznia 2010r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność w zakresie pozostałej telekomunikacji.

Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem umowy współpracy w zakresie pośrednictwa przy zawieraniu umów o abonament, usług multimedialnych oraz sprzedaż telefonów komórkowych, zestawów startowych, kuponów uzupełniających wartość konta użytkowników oraz akcesoriów z tym związanych.

Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy otrzymuje od Kontrahenta raport Podsumowujący, zgodnie z którym wystawia fakturę VAT na ustaloną wysokość prowizji obliczonej od sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura ta w momencie wystawienia jest prawidłowa i odzwierciedla faktyczne zdarzenie.

Problem pojawia się w momencie rekalkulacji prowizji, która jest spowodowana brakiem uregulowania płatności przez klienta pozyskanego przez Wnioskodawcę – w takim przypadku zgodnie z umową Kontrahent ma możliwość dokonania rekalkulacji prowizji i tak też stosuje.

Co za tym idzie Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę korygującą zmniejszającą prowizję, która zmniejsza również podatek należny.

Sytuacja ta zmienia się w momencie dokonania zapłaty przez klienta - wówczas Kontrahent znów sporządza rekalkulację i docelowo ta prowizja z powrotem wraca do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wystawia wtedy kolejną fakturę korygującą, tym razem na zwiększenie prowizji i podatku należnego.

W sytuacji gdy faktura korygująca zwiększa podatek należny, Wnioskodawca dokonuje korekty miesiąca, w którym była wystawiona faktura pierwotna. Doprowadza to również do korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym była wystawiona faktura pierwotna.

Rekalkulacja jest możliwa do 6 miesięcy wstecz co w praktyce oznacza konieczność wystawienia nawet kilku faktur korygujących, np. w miesiącu czerwcu za miesiące od stycznia do maja.

Mogą to być faktury zmniejszające jak i zwiększające podatek należny (przy czym zawsze jest wystawiana jako pierwsza faktura korygująca na zmniejszenie prowizji spowodowana brakiem płatności, natomiast faktury zwiększające prowizje są następstwem faktury korygującej wystawionej na zmniejszenie prowizji).

O ile faktury zmniejszające podatek należny nie stwarzają problemu, to faktury powodujące zwiększenie podatku należnego pociągają za sobą konieczność dokonania korekty deklaracji VAT-7 nawet za kilka miesięcy wstecz i nawet kilka razy do jednego miesiąca.

Wnioskodawca zaznacza, że dokonanie nawet kilku korekt do jednego miesiąca zarówno zmniejszających jak i zwiększających prowizję nigdy nie powoduje, że jest ona większa niż w pierwotnie wystawionej fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może rozliczać faktury korygujące podwyższające kwotę podatku należnego w bieżącej deklaracji VAT-7 bez konieczności rozliczania jej w miesiącu w którym wystawiona była faktura pierwotna?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczanie faktur korygujących, które podwyższają podatek należny w dacie ich wystawienia i w bieżącej deklaracji VAT-7 będzie prawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca uważa, że faktura pierwotna była wystawiona prawidłowo, a konieczność wystawienia faktury korygującej wiąże się z okolicznościami, których nie można było przewidzieć, a ich zaistnienie miało miejsce po dokonaniu uzgodnionej z odbiorcą wysokości kwoty prowizji. Wnioskodawca zaznacza również, że nawet kilkakrotne wystawienie faktur korygujących nie przekracza wysokości prowizji ustalonej w pierwotnie wystawionej fakturze, a co za tym idzie wysokości podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Kwestie wystawiania faktur, w tym faktur korygujących regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.)

Faktury korygujące co do zasady można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 i ust. 3 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów, w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Wymienione wyżej przypadki mieszczą się w grupie faktur korygujących powodujących obniżenie kwoty podatku należnego.

W myśl postanowień § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do postanowień art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, obowiązek podatkowy co do zasady powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 – 21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ponadto stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Wskazane wyżej przepisy § 13 i § 14 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r. nie określają wprost momentu w którym należy dokonać korekty powodującej zwiększenie podatku należnego. Jednocześnie należy mieć na uwadze ww. przepis art. 19 ust. 4 określający moment powstania obowiązku podatkowego. Przepis ten wyznacza okres rozliczeniowy, w którym należy ująć czynności opodatkowana o prawidłowej wartości. Jednakże zdaniem tut. organu należy przyjąć też zasadę zgodnie z którą rozliczania faktury korygującej, która podwyższa podatek należny, wykazany na fakturze pierwotnej, zależy od przyczyny dokonania korekty. Jeśli faktura pierwotna była nieprawidłowa już w momencie jej wystawiania, a faktura korygująca została wystawiona w celu podwyższenia zaniżonej kwoty podatku, to korektę należy rozliczyć w miesiącu wystawienia faktury pierwotnej. W przypadku natomiast gdy faktura pierwotna była wystawiona prawidłowo, a konieczność wystawienia faktury korygującej wiązała się z okolicznościami, które zaistniały już po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, korektę rozlicza się na bieżąco.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca od dnia 2 stycznia 2010r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność w zakresie pozostałej telekomunikacji.

Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem umowy o współpracy w zakresie pośrednictwa przy zawieraniu umów o abonament, usług multimedialnych oraz sprzedaż telefonów komórkowych, zestawów startowych, kuponów uzupełniających wartość konta użytkowników oraz akcesoriów z tym związanych. Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy otrzymuje od Kontrahenta raport Podsumowujący, zgodnie z którym wystawia fakturę VAT na ustaloną wysokość prowizji obliczonej od sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura ta w momencie wystawienia jest prawidłowa i odzwierciedla faktyczne zdarzenie.

Wnioskodawca wskazał, iż problem pojawia się w momencie rekalkulacji prowizji, która jest spowodowana brakiem uregulowania płatności przez klienta pozyskanego przez Wnioskodawcę - w takim przypadku zgodnie z umową Kontrahent ma możliwość dokonania rekalkulacji prowizji i tak też stosuje. Co za tym idzie Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę korygującą zmniejszającą prowizję, która zmniejsza również podatek należny.

Sytuacja ta zmienia się w momencie dokonania zapłaty przez klienta - wówczas Kontrahent znów sporządza rekalkulację i docelowo ta prowizja z powrotem wraca do Wnioskodawcy. Wnioskodawca wystawia wtedy kolejną fakturę korygującą, tym razem na zwiększenie prowizji i podatku należnego.

W sytuacji gdy faktura korygująca zwiększa podatek należny, Wnioskodawca dokonuje korekty miesiąca, w którym była wystawiona faktura pierwotna. Doprowadza to również do korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym była wystawiona faktura pierwotna.

Rekalkulacja jest możliwa do 6 miesięcy wstecz co w praktyce oznacza konieczność wystawienia nawet kilku faktur korygujących, np. w miesiącu czerwcu za miesiące od stycznia do maja.

Mogą to być faktury zmniejszające jak i zwiększające podatek należny (przy czym zawsze jest wystawiana jako pierwsza faktura korygująca na zmniejszenie prowizji spowodowana brakiem płatności, natomiast faktury zwiększające prowizje są następstwem faktury korygującej wystawionej na zmniejszenie prowizji).

Zdaniem tut. organu, z powyższego wynika, iż po dokonanej sprzedaży Wnioskodawca, jak i Kontrahent, liczą się z możliwością zmiany ceny, w związku z rekalkulacją prowizji za poprzednie okresy rozliczeniowe. W dacie powstania obowiązku podatkowego objętego fakturą, znana była i akceptowana ekonomicznie ewentualna zmiana ceny. Można więc zatem uznać, że Wnioskodawca niejako z góry zakłada ewentualną tymczasowość wykazanej na fakturze ceny, zakładając że podstawa opodatkowania może ulec zmianie w wyniku rekalkulacji.

W tym przypadku nie można zatem mówić, iż przyczyną wystawienia faktur korygujących będą dodatkowe okoliczności, których nie można było przewidzieć w dniu wystawienia faktury pierwotnej, a które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, gdyż obie strony transakcji zdawały sobie sprawę z możliwości zmiany ceny i konieczności – w związku z tym faktem - wystawienia faktury korygującej.

Skoro więc Wnioskodawca zdawał sobie sprawę z możliwości zmiany ceny i konieczności - w związku z tym faktem - wystawienia faktury korygującej, na co wskazuje przywołany we wniosku sposób dokonywania rozliczeń z Kontrahentem, podwyższenie ceny nie było okolicznością nową, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktur pierwotnych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż podatek należny wynikający z faktury korygującej, podwyższającej wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług pośrednictwa przy zawieraniu umów o abonament, usług multimedialnych oraz sprzedaż telefonów komórkowych, zestawów startowych, kuponów uzupełniających wartość konta użytkowników oraz akcesoriów z tym związanych, powinien być wykazany w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży.

Należy również zauważyć, iż faktura VAT, czy też korygująca faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji, zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT.

A zatem nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, iż dokonanie nawet kilku korekt do jednego miesiąca zarówno zmniejszających jak i zwiększających prowizję nigdy nie powoduje, że jest ona większa niż w pierwotnie wystawionej fakturze, gdyż punktem odniesienia w każdym przypadku jest ostatnia faktura korygująca VAT.

Reasumując powyższe stwierdzić należy, iż dotychczasowe postępowanie Wnioskodawcy, polegające dokonywaniu przez Wnioskodawcę korekty miesiąca, w którym była wystawiona faktura pierwotna, należy uznać za właściwe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, iż właściwym jest rozliczanie faktur korygujących, które podwyższają podatek należny w dacie ich wystawienia i w bieżącej deklaracji VAT-7, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.