Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-554/13/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-27
Teza: Opodatkowanie usług wykonywanych przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy Cash poolingu.
Słowa kluczowe: agent; cash pooling; import-import usług; umowa; usługi; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2013r. (data wpływu 17 czerwca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 września 2013r. (data wpływu 17 września 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług wykonywanych przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy Cash poolingu:

*   **jest prawidłowe** w zakresie pyt. nr 1,
*   **jest nieprawidłowe** w zakresie pyt. nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług wykonywanych przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy Cash poolingu.

Ww. wniosek została uzupełniony pismem z dnia 13 września 2013r. (data wpływu 17 września 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 5 września 2013r. znak: IBPP2/443-554/13/ICz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej E. W 2013r. Spółka planuje przystąpienie do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych. Struktura przyjmie formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. zero balancing cash pooling), tj. będzie ona przewidywała rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury będą polskie spółki należące do Grupy. Szczególną rolę w ramach Struktury, będzie realizować spółka prawa luksemburskiego – E.F., również należąca do Grupy. E.F. jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. E.F. będzie pełnić funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu. E.F. jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów podatkowych. Dla potrzeb Struktury Spółka, jak również pozostali Uczestnicy, będą korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako „Rachunki Bieżące”), prowadzonych w Banku. Ponadto E.F., jako agent rozliczeniowy Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (dalej „Rachunek Rozliczeniowy”), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”. Bank nie będzie podmiotem powiązanym ze Spółką oraz pozostałymi Uczestnikami, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z E.F. wielostronną „Umowę ramowe o finansowaniu wewnątrzgrupowym i usługach finansowych”, upoważniającą E.F. (zwanym Agentem) do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (dalej jako „Umowa”).

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura będzie się opierać na następujących założeniach:

1.  Uczestnicy Struktury cash-poolingu będą posiadać otwarte rachunki w Banku obsługującym Strukturę (Rachunki Bieżące).
2.  E.F. działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”.
3.  W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego:
    *   Na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego E.F. Stosowne transfery środków pomiędzy Rachunkami Bieżącymi a Rachunkiem Rozliczeniowym, będą dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był „zerowy” stan Rachunków Bieżących Uczestników na koniec każdego dnia.
    *   Środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących będą przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym E.F.
4.  Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:

*   W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy E.F.
*   W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym E.F.

6.  Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą dokonywane w polskich złotych (dalej jako ,PLN"), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN.
7.  Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi.
8.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (VI) powyżej będzie odpowiedzialne E. F. Naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez E.F. na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Uczestników w ramach Struktury prowadzoną przez ten podmiot.
9.  Odsetki (debetowe oraz kredytowe), będą obliczane i rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Uczestnika na dzień ich rozliczenia. W rezultacie będą one odpowiednio uznawane na Rachunku Rozliczeniowym E.F. lub będą obciążać ten Rachunek, wpływając na stan salda rozliczeń Uczestnika z E.F. jako element dziennego salda. W ten sposób dojdzie do kapitalizacji odsetek.
10.  Na żądanie Uczestnika, zaakceptowane przez E.F., część nadwyżki środków finansowych Uczestnika wygenerowana w ramach Struktury na skutek kumulacji dodatnich sald dziennych, może zostać przekształcona w okresowy depozyt Uczestnika w E.F. (dalej jako „Depozyt”).
11.  Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), E.F. będzie pobierać od każdego z Uczestników (w tym Spółki) ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank obsługujący Strukturę, Bank będzie bezpośrednio obciążać proporcjonalnie Uczestników (w tym Spółkę) swoimi opłatami.
12.  W ramach umowy E.F. będzie świadczył usługi w postaci:

1.  wdrożenia i prowadzenia zero-bilansowania sald w różnych bankach;
2.  zapewnienia finansowania kapitału obrotowego przez założenie rachunku (rachunków) bieżącego przez Spółkę i E.F.:
3.  zarządzania i administrowania długoterminowymi kredytami i lokatami;
4.  hedgingu ryzyka walutowego i ryzyka stopy procentowej;
5.  zapewnienia stosowania systemu wewnętrznego wielostronnego nettingu, co umożliwi bezgotówkowe rozliczanie faktur pomiędzy spółkami z grupy E. poprzez księgowanie na koncie bankowym każdej Spółki;
6.  dostarczenia informacji finansowych, takich jak kursy walut i stopy procentowe;
7.  pomocy w negocjacjach z bankami;
8.  współdziałania z profesjonalnymi doradcami finansowymi;
9.  doradztwa w zakresie innych usług finansowych (jak np. zarządzania ryzykiem kredytowym) nie wymienionych powyżej, wsparcie i doradztwo na rzecz Spółki w celu zachowania zgodności z prawodawstwem krajowym i jurysdykcją w zakresie usług bankowych i finansowych (np. ustawą o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy).

Opisana Struktura zostanie implementowana w ramach polskiej części Grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym Uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących:

*   z optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;
*   ze zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;
*   z uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Spółki, przystąpienie do opisywanej Struktury będzie oznaczać przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Spółki) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji (E.F.).

W piśmie uzupełniającym z dnia 13 września 2013r. Wnioskodawca wyjaśnił, że E.F., który pełni rolę podmiotu zarządzającego (agenta) w systemie wspólnego zarządzania płynnością finansową, nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalność gospodarczej na terenie Polski.

W ramach głównej usługi będą mogły być świadczone pozostałe usługi zawarte w punkcie XI a-i, wszystkie te usługi zostały potraktowane jako usługi dodatkowe, które są nieodłącznym elementem pomocniczym, koniecznym do efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Wszystkie te usługi są wykonywane przez Agenta są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zasadniczej. Cały zakres usług świadczonych przez Agenta wchodzi w skład usługi Cash poolingu, tzn. czynności te są elementem (częścią składową) usługi zasadniczej. Doradztwo w zakresie innych usług finansowych (jak np. zarządzania ryzykiem kredytowym), wsparcie i doradztwo na rzecz Spółki Zależnej w celu zachowania zgodności z prawodawstwem krajowym i jurysdykcją w zakresie usług bankowych i finansowych (np. ustawą o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy).

W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach przedstawionej powyżej Struktury (zarządzania płynnością finansową na rzecz polskich Spółek z Grupy przez E.F., w tym realizacji świadczeń w postaci zawiązywania Depozytów), Spółka jako Uczestnik nie będzie świadczyła jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, a tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tego tytułu?
2.  (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 13 lutego 2013r.) Czy wnioskodawca może rozpoznać import usług doradztwa jako głównej usługi obsługi Cash poolingu zwolnionej z VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanej sprawie będziemy mieli do czynienia z kompleksową usługą zarządzania środkami finansowymi. Podmiotem świadczącym tę usługę na podstawie Umowy będzie wyłącznie E.F., jako organizator oraz agent rozliczeniowy (pool leader) Struktury. Kwalifikacja ta będzie miała zastosowanie także w zakresie potencjalnych świadczeń w postaci czasowych konwersji nadwyżek środków finansowych Spółki na Depozyty o bardziej atrakcyjnym oprocentowaniu, realizowane przez E.F. w ramach zarządzania powierzonymi jej środkami Spółki. Tym samym Spółka, jak również pozostali Uczestnicy Struktury, nie będą wykonywali w ramach przedmiotowej Umowy żadnych czynności podlegających odrębnemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone wymienione w pkt XI Opisu stanu faktycznego przez E.F. będący podmiotem zagranicznym stanowią jedną usługę dotyczącą obsługi cash-poolingu, które podlega opodatkowaniu na terytorium kraju. Jednakże świadczenie tych usług będzie zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   za **prawidłowe** w zakresie pyt. nr 1,
*   **za nieprawidłowe w zakresie pyt. nr 2.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Ponadto stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 przedmiotowej ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Umowa „cash poolingu” (zarządzania płynnością finansową) jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej E. W 2013r. Spółka planuje przystąpienie do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych. Struktura przyjmie formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. zero balancing cash pooling), tj. będzie ona przewidywała rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury będą polskie spółki należące do Grupy. Szczególną rolę w ramach Struktury, będzie realizować spółka prawa luksemburskiego – E.F., również należąca do Grupy. E.F. jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. E.F. będzie pełnić funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu. E.F. jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów podatkowych. Dla potrzeb Struktury Spółka, jak również pozostali Uczestnicy, będą korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako „Rachunki Bieżące”), prowadzonych w ING Bank Śląski. Ponadto E.F., jako agent rozliczeniowy Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (dalej „Rachunek Rozliczeniowy”), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”. Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z E.F. wielostronną „Umowę ramowe o finansowaniu wewnątrzgrupowym i usługach finansowych”, upoważniającą E.F. (zwanym Agentem) do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (dalej jako „Umowa”).

Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), E.F. będzie pobierać od każdego z Uczestników (w tym Spółki) ryczałtowe wynagrodzenie.

W przypadku świadczenia usług należy badać, czy czynność taka została wykonana za wynagrodzeniem. W przypadku braku wynagrodzenia, wykonana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy dotyczącej zarządzania płynnością finansową, gdzie Wnioskodawca występuje w ramach Struktury jako „uczestnik”, należy stwierdzić, że przedstawiony mechanizm zarządzania płynnością finansową jest administrowany i zarządzany przez E.F. (lidera Systemu).

W ramach przedstawionego we wniosku Systemu, czynności wchodzące w skład usługi zarządzania płynnością finansową są wykonywane przez E.F. (lidera Systemu) w zamian za wynagrodzenie. Jak wskazał Wnioskodawca za swoje usługi E.F. będzie pobierać od każdego z Uczestników ryczałtowe wynagrodzenie.

Biorąc pod uwagę charakterystyczne cechy zaprezentowanej umowy zarządzania płynnością finansową, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez E.F. na rzecz Wnioskodawcy na podstawie opisanej umowy, umożliwiające w ramach systemu dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych, stanowią odpłatne świadczenie przez E.F. usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako „Uczestnika” na podstawie opisanej umowy (w tym również realizacja świadczeń w postaci czasowych konwersji nadwyżek środków finansowych na Depozyty), umożliwiające dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W przypadku jednak świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędąca podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

Należy zauważyć, że co do zasady, w stosunku do usług świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, miejsce świadczenia usług przenosi się do miejsca, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, chyba, że usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej - wówczas miejscem świadczenia jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2).

Z opisu sprawy wynika, iż E.F. który pełni rolę podmiotu zarządzającego (agenta) w systemie wspólnego zarządzania płynnością finansową, nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalność gospodarczej na terenie Polski. Jest to Spółka prawa luksemburskiego, również należąca do Grupy. E.F. jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami.

W ramach umowy E.F. będzie świadczył usługi w postaci:

1.  zarządzania i administrowania długoterminowymi kredytami i lokatami;
2.  hedgingu ryzyka walutowego i ryzyka stopy procentowej;
3.  zarządzania i administrowania długoterminowymi kredytami i lokatami;
4.  hedgingu ryzyka walutowego i ryzyka stopy procentowej;
5.  zapewnienia stosowania systemu wewnętrznego wielostronnego nettingu, co umożliwi bezgotówkowe rozliczanie faktur pomiędzy spółkami z grupy E. poprzez księgowanie na koncie bankowym każdej Spółki;
6.  dostarczenia informacji finansowych, takich jak kursy walut i stopy procentowe;
7.  pomocy w negocjacjach z bankami;
8.  współdziałania z profesjonalnymi doradcami finansowymi;
9.  doradztwa w zakresie innych usług finansowych (jak np. zarządzania ryzykiem kredytowym) nie wymienionych powyżej, wsparcie i doradztwo na rzecz Spółki w celu zachowania zgodności z prawodawstwem krajowym i jurysdykcją w zakresie usług bankowych i finansowych (np. ustawą o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy).

Wnioskodawca wyjaśnił ponadto, że w ramach głównej usługi będą mogły być świadczone pozostałe usługi zawarte w punkcie a-i, wszystkie te usługi zostały potraktowane jako usługi dodatkowe, które są nieodłącznym elementem pomocniczym, koniecznym do efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Wszystkie te usługi są wykonywane przez Agenta są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zasadniczej. Cały zakres usług świadczonych przez Agenta wchodzi w skład usługi Cash poolingu, tzn. czynności te są elementem (częścią składową) usługi zasadniczej. Doradztwo w zakresie innych usług finansowych (jak np. zarządzania ryzykiem kredytowym), wsparcie i doradztwo na rzecz Spółki Zależnej w celu zachowania zgodności z prawodawstwem krajowym i jurysdykcją w zakresie usług bankowych i finansowych (np. ustawą o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy).

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż lider Systemu posiadający siedzibę poza terytorium kraju, będzie świadczył usługi w ramach umowy dotyczącej zarządzania płynnością finansową na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem i mającego siedzibę w Polsce. Zatem, miejscem świadczenia a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych przez lidera na rzecz Wnioskodawcy w ramach ww. umowy, będzie Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Przy czym w myśl art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Zatem stwierdzić należy, iż Wnioskodawca zobowiązany będzie do opodatkowania importu nabytych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

Przechodząc natomiast do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Pool Lidera w ramach opisanego systemu cash poolingu należy mieć na uwadze niżej wskazane przepisy:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się z VAT usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Stosownie do wcześniej cytowanego przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się także do świadczenia usługi spełniającej łącznie trzy warunki.

Po pierwsze usługa jest elementem usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT. Należy przyjąć, iż warunek ten oznacza, że owa usługa będąca elementem (częścią składową) usługi zasadniczej jest fragmentem świadczenia, które otrzymuje nabywca usługi zasadniczej.

Po drugie usługa ta sama stanowi oddzielną całość. Oznacza to, że usługa ta, będąc elementem usługi zasadniczej, jest jednak zamkniętą całością, funkcjonującą także jako taka.

Po trzecie usługa jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy o VAT. Należy przyjąć, iż niezbędność oznacza brak możliwości wykonania usługi zasadniczej bez owej usługi dodatkowej, względnie niemożliwość wykonania tej usługi w sposób poprawny czy oczekiwany przez strony.

Należy także podkreślić, że konstrukcja przepisu sprawia, że nie ma on ograniczeń o charakterze podmiotowym – zarówno dotyczących świadczącego jak i nabywcy usługi. Tym samym zwolnienie znajdzie zastosowanie, jeżeli spełnione zostaną określone w nim warunki, a usługa będzie świadczona:

*   przez świadczącego usługę główną na rzecz nabywcy usługi głównej,
*   przez świadczącego usługę główną na rzecz osoby trzeciej,
*   przez osobę trzecią na rzecz podmiotu świadczącego usługę główną,
*   przez osobę trzecią na rzecz innej osoby trzeciej.

Jak wynika z opisu sprawy usługi zarządzania płynnością finansową (opisane w części XI pkt a-h), wchodzą w skład usługi głównej (Cash poolingu) są elementem składowym tej usługi, są niezbędne do jej wyświadczenia.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że wśród wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy czynności wyłączonych ze zwolnienia nie ma usług zarządzania płynnością finansową. Zatem, skoro z powołanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, to mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi (wymienione w części XI pkt a-h opisu zdarzenia przyszłego) wykonywane przez Spółkę E.F. na rzecz Wnioskodawcy w ramach opisanej Struktury będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Należy zauważyć, że wśród czynności wyłączonych ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT ustawodawca wymienił doradztwo.

Odnosząc się do definicji doradztwa, wskazać należy, że zgodnie z internetowym SJP PWN - doradztwo to „udzielanie fachowych porad”, natomiast „doradzać” oznacza udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Określenie „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowych, prawnych, finansowych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko, ponadto art. 43 ust. 15 ustawy nie powołuje symbolu PKWiU odnoszącego się do usług doradczych.

Zatem usługi wykonywane przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy w ramach opisanej umowy Cash poolingu, wskazane w części XI w pkt i zdarzenia przyszłego tj. doradztwo w zakresie innych usług finansowych (jak np. zarządzania ryzykiem kredytowym) nie wymienionych powyżej, wsparcie i doradztwo na rzecz Spółki w celu zachowania zgodności z prawodawstwem krajowym i jurysdykcją w zakresie usług bankowych i finansowych (np. ustawą o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy) - nie mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, bowiem doradztwo w zakresie usług finansowych zostało wyłączone ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT - zarówno w przypadku gdy jest wykonywane jako świadczenie usługi głównej jak również jako świadczenie pomocnicze do usługi głównej.

Tym samym bez znaczenia, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, pozostaje fakt, że przedmiotowe czynności (doradztwo) Agent będzie wykonywał jako usługi pomocnicze w ramach umowy Cash poolingu. Zakres wykonywanych czynności i ich klasyfikacja nie zmienia się, bowiem nadal będą to usługi w zakresie doradztwa finansowego.

Wobec powyższego Wnioskodawca nabywane od Agenta usługi zarządzania płynnością finansową (opisane w części XI pkt a-h) winien opodatkowywać jako import usług objętych zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Natomiast usługi doradztwa opisane w części XI pkt i winien opodatkowywać jako import usług podlegający opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć również należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). Zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast pozostałych „Uczestników” będących w opisanym Systemie zarządzania płynnością finansową. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych „Uczestników”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.