Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-945/15-2/16-S/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-29
Teza: Sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działki; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 394/16 (data wpływu prawomocnego wyroku 16 września 2016 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2015 r. (data wpływu 1 października 2015 r.), uzupełnionym w dniu 23 grudnia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Zbył Pan skutecznie część nieruchomości stanowiącej działkę nr 14/7 o pow. 1,02000 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nadto zamierza dokonać sprzedaży pozostałej części nieruchomości gruntowej położonej w T.W. składającej się z działki nr 14/6, o pow. 4,0 ha, objętej KW. Przedmiotowa nieruchomość stanowiąca działki nr 14/6 i 14/7 została nabyta od Gminy w drodze umowy sprzedaży z dnia 9 grudnia 1997 r. Właściwa sprzedaż została poprzedzona przeprowadzeniem przetargu ofertowego. Na chwilę zawierania właściwej umowy przenoszącej własność na rzecz Pana, przedmiotowa nieruchomość była niezabudowana, a w planach zagospodarowania przestrzennego gminy ustalono przeznaczenie: usługi, rzemiosło, składy i hurtownie.

Gmina sprzedała nieruchomość za kwotę 75.000 PLN, a Pan nabył ją będąc stanu wolnego, do majątku osobistego. W przedmiotowej umowie sprzedaży, jako kupujący, zobowiązał się Pan względem Sprzedającego do uzbrojenia na własny koszt nabywanych działek w prąd i wodę, a także wybudowania oczyszczalni ścieków. Zapłacił Pan zbywcy całą cenę, a własność nieruchomości przeszła na niego z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Jeszcze przed zawarciem właściwej umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości, zawarł Pan z przedstawicielami Zarządu Gminy protokół uzgodnień, w ramach którego zobowiązał się Pan względem Sprzedającego do uzbrojenia terenu na koszt własny w prąd, wodę, wybudowanie oczyszczalni ścieków oraz zakończenia realizacji zamierzonej zabudowy terenu w terminie 3-ech lat.

Od dnia 20 marca 1997 r. prowadził Pan działalność gospodarczą polegającą na uprawie rolnej połączonej z chowem i hodowlą zwierząt (działalność mieszana) - PKD 01.50.Z. W chwili obecnej nie prowadzi Pan działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele działalności gospodarczej Pana lub jakiegokolwiek innego podmiotu. Nieruchomość została nabyta do Pana majątku prywatnego. Została wydzierżawiona matce oraz ojcu do dnia 31 grudnia 2028 r. Prawo wynikające z umowy dzierżawy zostało wpisane do treści księgi wieczystej. Nadto w dziale III przedmiotowej księgi wieczystej wpisano roszczenie o zawarcie umowy sprzedaży przysługujące podmiotowi Fabryka K. R.

Prace, o których była mowa w umowie sprzedaży zawartej pomiędzy Panem a Gminą polegające na doprowadzeniu do nieruchomości podłączenia wody i prądu, zostały wykonane.

W chwili obecnej istnieje możliwość wykonania przyłączy do położonej w pasie drogowym sieci uzbrojenia energii elektrycznej, wody, gazu oraz kanalizacji.

W dniu 27 kwietnia 2015 r. wszczął Pan przed Starostą postępowanie w sprawie sprawdzenia klasyfikacji gruntów działki nr 14/7. W postępowaniu wyznaczono klasyfikatora. Następnie w drodze decyzji z dnia 8 czerwca 2015 r. Starosta orzekł o zmianie klasyfikacji gleboznawczej użytków gruntowych ze stanu dotychczasowego: RIIIB o pow. 0,4800 ha, RV o pow. 0,5400 ha, na stan RIVa o pow. 0,5227 ha, RV o pow. 0, 4973 ha.

Nadto rozwiązał Pan umowę dzierżawy dot. używania przedmiotowej nieruchomości. Za zgodą dzierżawcy dokonał wykreślenia prawa z działu III przedmiotowej księgi wieczystej, a także przedsiębiorstwo Fabryka K.R. wyraziło zgodę na wykreślenie z treści księgi wieczystej roszczenia o nabycie nieruchomości. W chwili obecnej cała nieruchomość składająca się z działek nr 14/6 i 14/7 wolna jest od jakichkolwiek obciążeń.

Przeznaczenie przedmiotowej nieruchomości oznaczone jako produkcja o szerokim zakresie, rzemiosło i/lub usługi o szerokim zakresie, w tym usługi handlu, usługi biurowe, usługi związane z obsługą ruchu turystycznego i tranzytowego, usługi związane z obsługą mieszkańców oraz magazyny, składy, obsługa ruchu tranzytowego stacje diagnostyczne, stacje paliw i gazu itp. wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonego uchwałą Rady Gminy z dnia 14 marca 2006 roku. Zawarł Pan z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami umowę o świadczenie usług polegających na zobowiązaniu się zleceniobiorcy do wykonywania czynności mających na celu zbycie przez Pana, w szczególności w formie umowy sprzedaży, nieruchomości „o łącznej powierzchni 10,200 m2, składającej się z działek nr 14/6 i 14/7”.

W dniu 29 lipca 2015 r. zawarł Pan ze Spółką warunkową umowę sprzedaży części przedmiotowej nieruchomości, stanowiącej działkę nr 14/7. Warunkiem skuteczności przedmiotowej umowy zobowiązującej był brak wykonania prawa pierwokupu przez Wójta Gminy przysługującego mu na podstawie art. 109 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518). Umowę zawarto w Kancelarii notarialnej. Wskazuje Pan, iż Spółka zawarła przedmiotową umowę nie w wyniku działań biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W ramach zawarcia umowy zobowiązującej do sprzedaży Nabywca wpłacił Panu zadatek w kwocie 100.000 PLN. Przy ewentualnym skorzystaniu przez Wójta Gminy z prawa pierwokupu miał Pan zwrócić nabywcy otrzymany zadatek. Pozostała część umówionej ceny miała zostać wpłacona przy zawarciu właściwej umowy rozporządzającej, przenoszącej własność na nabywcę. W tejże umowie zobowiązał się Pan względem nabywcy, iż do dnia wydania nieruchomości zobowiązuje się usunąć z nieruchomości wszelkie drzewa i krzewy na własny koszt.

Na podstawie pisma z dnia 4 sierpnia 2015 r., przesłanego bezpośrednio do Kancelarii, przed którą doszło do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży, Wójt Gminy oświadczył, iż nie wykona ustawowego prawa pierwokupu.

W dniu 3 września 2015 r. Pan i Nabywca zawarli przed notariuszem umowę przenoszącą własność nieruchomości za zapłatą ceny 1.275.000 PLN. Na poczet ceny zaliczono wcześniej wpłacony zadatek w kwocie 100.000 PLN. W tejże umowie oświadczył Pan, iż nie prowadzi działalności gospodarczej. Nadto, zostanie złożony do właściwego sądu wniosek o odłączenie z księgi wieczystej działki nr 14/7 i założenie dla niej nowej księgi z wpisem prawa własności. Notariusz naliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnej wg stawki 2% od kwoty 1.275.000 zł na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o PCC w wysokości 25.500 zł

Część nieruchomości stanowiąca dz. nr 14/6 została również przeznaczona przez Pana na sprzedaż. Oferta sprzedaży została przygotowana przez biuro pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Pośrednik w obrocie nieruchomościami zamieścił ofertę sprzedaży nieruchomości na stronie internetowej prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. Na chwilę składania niniejszego wniosku dz. nr 14/6 nie została sprzedana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy osoba fizyczna, która sprzedaje nieruchomość należącą do jej majątku prywatnego w drodze umów sprzedaży zawieranych odrębnie dla każdej z działek składających się na tą nieruchomość, a przed sprzedażą podjęła czynności polegające na aktualizacji klasyfikacji gleb oraz czynności fizyczne takie jak wykarczowanie drzew jest zobowiązana do rozliczenia VAT na zasadzie art. 15 ust. 2 ustawy z tytułu dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w warunkach opisanych w części zawierającej opis stanu faktycznego, nie jest objęta zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. Wcześniej prowadził Pan (działalność gospodarczą - uprawa roli wraz z hodowlą zwierząt. Jednak przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do prowadzonej działalności, dlatego też wszelkie czynności związane ze sprzedażą nieruchomości, nawet w dwóch oddzielnych transakcjach obejmujących każdą z działek, są czynnościami podejmowanymi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, pozostającymi neutralnymi dla ewentualnego obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

Co prawda definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT zamieszczona w art. 15 VAT jest szeroka, ponieważ zakłada, iż nawet jednorazowa czynność może być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, wówczas gdy w konkretnych okolicznościach można przypisać zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Okoliczność przystąpienia Polski do Unii Europejskiej powoduje, iż treść krajowej ustawy o VAT powinna być zgodna z normami ustalonymi w drodze Dyrektywy z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dyrektywa VAT). Definicja działalności gospodarczej na gruncie VAT według polskiej ustawy odpowiada treści art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT pozwalającej państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto nawet okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

Kwestia określenia, w jakich sytuacjach następuje powstanie obowiązku podatkowego z tytułu VAT przy czynności zbycia nieruchomości została zbadana w trakcie postępowania rozpatrywanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) orzekający w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, skierowanych do TSUE w trybie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przedmiotowym orzeczeniu TSUE dokonał wyraźnego rozgraniczenia pomiędzy czynnościami stanowiącymi usługę dostawy terenu, a czynnościami osobistymi.

TSUE potwierdził za tezą innego wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 20 czerwca 1996 r., w sprawie C-155/94, co Pan w całości aprobuje, iż „czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej." Co więcej, sama liczba i zakres transakcji, okoliczność wcześniejszego podziału gruntu nie mają znaczenia przy ustalaniu kryterium rozróżnienia. Jak TSUE stwierdził rozpoznanie obowiązku podatkowego dla VAT następuje wtedy, gdy „zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą przykładowo polegać na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych." To oznacza, iż TSUE w zakresie określenia odpłatnej dostawy wywołującej skutek na gruncie VAT odnosi się do czynności mających profesjonalny charakter.

Przekładając powyższe rozważania na stan faktyczny zgłoszony w niniejszym wniosku należy podnieść, iż wszystkie czynności podejmowane względem przedmiotowych części nieruchomości, zarówno te związane bezpośrednio ze zbywaniem, jak i te nie pozostające w związku z tą czynnością, całkowicie nie mają charakteru czynności odpowiadającym tym wykorzystywanym przez producentów, handlowców i usługodawców.

Podjęte przez Pana czynności fizyczne polegały wyłącznie na wykarczowaniu lasu, do czego zresztą zobowiązał się w treści umowy warunkowej. Bynajmniej nie są to czynności prowadzące bezpośrednio do realizacji jakiegoś zamierzenia budowlanego, np. rozpoczęcie wykopów, budowa drogi. Wycinka oraz usunięcie z gruntu drzew miały służyć wyłącznie prezentacji nieruchomości. Uzbrojenie terenu zostało wykonane przez Pana, jednakże nie było realizowane w oparciu o zamiar sprzedaży gruntu i podwyższenie wartości oferowanej nieruchomości, lecz zostało wykonane w oparciu o zobowiązanie nałożone na Pana na podstawie umowy nabycia nieruchomości z 1997 r.

Czynności prawne polegały na zawarciu umowy o świadczenie usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Nie mając profesjonalnej wiedzy, a także dostępu do potencjalnych nabywców zdecydował się Pan na korzystanie z usług wykwalifikowanego pośrednika w obrocie nieruchomościami. Ewentualne czynności marketingowe podejmowane są wyłącznie przez pośrednika i dotyczą specyfiki świadczonych przez niego usług. Usługi świadczone przez pośrednika w obrocie nieruchomościami, jako mające na celu doprowadzenie do skutecznego zbycia nieruchomości są przedmiotem opodatkowania VAT. Natomiast neutralna podatkowo dla VAT pozostanie sama czynność zbycia nieruchomości, bowiem dotyczy zarządu Pana majątkiem prywatnym, a nadto nie jest przejawem zajmowania się przez Pana działalnością z zakresu obrotu nieruchomościami.

Oddanie gruntu w dzierżawę rodzicom nie służyło prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie uzyskiwał Pan jakichkolwiek dochodów z tytułu oddania gruntu w dzierżawę.

Najbardziej istotna w przedmiotowej sprawie jest okoliczność, iż nabycie w 1997 r. nieruchomości nie nastąpiło z bezpośrednim zamiarem późniejszego zbycia nieruchomości w celu osiągnięcia zysku, tj. typowej czynności dla pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Przedmiotowa nieruchomość, w części obejmującej dz. nr 14/7 została zbyta po okresie prawie 13 lat. W tezach orzecznictwa NSA pojawiają się głosy, iż krótki odstęp pomiędzy nabyciem a zbyciem nieruchomości świadczy o wykonaniu czynności w ramach działalności gospodarczej. Jednak w tym wypadku, to nie miało miejsca. Co więcej, w związku z tym, iż nabył Pan nieruchomość od Gminy ewentualna jej sprzedaż została obwarowana prawem pierwokupu przysługującym Gminie. Treść umowy nabycia przedmiotowej nieruchomości, a także przepisy prawa w znaczny sposób ograniczają możliwość dalszego zbywania nieruchomości.

W 2015 r., w okresie tuż przed zbyciem działki nr 14/7 podjął Pan pewne czynności mające na celu doprowadzenie do szybszej sprzedaży nieruchomości. Dokonano wykreślenia ograniczeń istniejących w treści księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości. Były to czynności mające na celu doprowadzenie do zgodności rzeczywistego stanu ze stanem prawnym ujawnionym w treści księgi wieczystej. Nadto w drodze postępowania przed Starostą dokonano aktualizacji klasyfikacji gleb na działce nr 14/7. Jest to zwykła czynność techniczno - materialna mająca na celu aktualizację danych gromadzonych w ewidencji gruntów i budynków. „Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 17 maj 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193 z poźn. zm.), celem ewidencji gruntów i budynków jest stworzenie jednolitego dla kraju i systematycznie aktualizowanego zbioru informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami. Dane te mają charakter i informacyjny, a sam rejestr ewidencji gruntów jest wyłącznie odzwierciedleniem aktualnego stanu prawnego dotyczącego danej nieruchomości. Ma on charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny, co oznacza, że nie tworzy nowego stanu prawnego nieruchomości, a jedynie potwierdza stan faktyczny.

W myśl art. 20 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące m.in. gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty. W ewidencji gruntów i budynków wskazuje się także właściciela, a w odniesieniu do gruntów państwowych i samorządowych - inne osoby prawne i fizyczne, w których władaniu znajdują się grunty lub ich części (art. 20 ust. 2 pkt 1).

Stosownie do § 46 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków podlegają aktualizacji z urzędu lub na wniosek osób i organów i jednostek organizacyjnych, o których mowa w § 10 i 11 rozporządzenia (m.in. na wniosek właścicieli nieruchomości). Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, aktualizacja danych w ewidencji dotyczy naniesienia zmian powstałych już po wprowadzeniu do ewidencji danych kwestionowanych (por. wyrok NSA z dnia 10 lutego 2003 r., II SA 1478/01, Lex nr 156384). Aktualizacja operatu ewidencyjnego następuje przez wprowadzenie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych (§ 45 ust. 1). Przepisy rozporządzenia posługują się pojęciem aktualizacji ewidencji, a nie jej prostowania. Zatem usuwanie ewentualnych błędów lub omyłek w ewidencji w ramach jej "aktualizacji" nie jest wyłączone, jednakże pod warunkiem, że uzasadnia to aktualny stan prawny, który ewidencja gruntów ma odzwierciadlać, a nie tworzyć." (tak wyr. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2013 r., sygn. akt I OSK 835/12, Opubl. Lex).

Zdaniem Wnioskodawcy, tylko i wyłącznie czynności mające na celu „profesjonalne" przygotowanie nieruchomości pod wykonanie inwestycji, tj. wystąpienie o wydanie pozwolenia na budowę, wytyczenie drogi, podział działki, itp. mogłyby świadczyć o tym, iż doszło do zaangażowania środków podobnych od tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przede wszystkim podkreśla się, iż ewentualne weryfikowanie czynności będących odpłatną dostawą nieruchomości wymaga wcześniejszego zindywidualizowanego zbadania poszczególnych faktów i okoliczności danego stanu faktycznego. Na kanwie różnorakich spraw sądowych związanych z ustaleniem ewentualnego obowiązku podatkowego na gruncie VAT podaje się następujące czynności jako właściwe dla profesjonalnego obrotu:

*   powtarzalność oraz długi okres trwania dzierżawy gruntu oznacza, iż grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012r. sygn. akt I FSK 1805/11, Opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl);
*   wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej (wyrok TSUE w sprawie C-186/89 W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financien, Opubl. www.curia.europa.eu);
*   wykonywanie zawodu dającego wiedzę na temat możliwości zakupu i sprzedaży gruntów, ich wartości i przeznaczenia - geodety (tak NSA w wyroku z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1290/13, Opubl. Lex);
*   „(…) czynnikiem przesądzającym uznanie przedmiotowych transakcji za dokonywane przez podmiot występujący w charakterze handlowca był zbieg zbycia działek z faktem prowadzenia profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Istotne byto również to, że skarżący zakupił nieruchomość, której status jako nieruchomości przeznaczonej docelowo na sprzedaż prawidłowo określił Sąd pierwszej instancji. Dokonał podziału tejże nieruchomości, by następnie zbyć wydzielone z niej działki, jak twierdzi, jako osoba prywatna, poza prowadzoną w tym samym okresie działalnością gospodarczą polegającą na handlu nieruchomościami." (tak NSA w wyr. z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1684/13, Opubl. Lex);
*   „Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności, sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną,
*   (\`(...)\`) Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze (…),
*   (…) doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego (działka nr 360 o powierzchni 4,19 ha) na kilkadziesiąt niezabudowanych działek, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej, dostępnej dla wydzielonych działek, oraz podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek." (tak NSA w wyroku z dnia 3 marca 2015 r sygn akt I FSK 1859/13, Opubl. Lex).

Dokonując porównania przywołanych powyżej czynności z podjętymi przez Pana działaniami nie sposób dojść do wniosku, iż działalność Pana w trakcie zbywania poszczególnych części nieruchomości miałaby wymiar aktywnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami wraz z zaangażowaniem środków podobnych do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT. Po pierwsze, nabyty od Gminy grunt nigdy nie był wykorzystywany do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, ani jakiegokolwiek innego podmiotu. Nieruchomość została oddana w dzierżawę rodzicom. Rodzice również nie prowadzili jakiejkolwiek działalności na przedmiotowym gruncie.

Następnie, nie wykonuje Pan zawodu, jak również nie posiada wykształcenia branżowego w zakresu obrotu nieruchomościami. Nie wykonuje również żadnego innego zawodu dotyczącego nieruchomości.

Przed zbyciem działki 14/7 nie podjął działań związanych z przeprowadzeniem jakiejkolwiek inwestycji budowlanej. Nie wykonał podziału działek, nie budował dróg, a także nie występował o wydanie pozwolenia na budowę lub zmianę planu. Możliwość zabudowy przedmiotowej nieruchomości na potrzeby przemysłu istniała już w chwili nabycia przez Pana nieruchomości. Późniejsza sprzedaż nieruchomości została ograniczona prawem pierwokupu Gminy.

Należy zwrócić uwagę, iż co prawda podjął Pan czynności z zakresu uzbrojenia terenu i podłączenia do sieci wodnej oraz energetycznej, jednak nie nastąpiło to w celu przygotowania nieruchomości pod wykonanie inwestycji, lecz jako wykonanie zobowiązania nałożonego w drodze umowy nabycia nieruchomości od Gminy.

W 2015 r., w okresie przypadającym tuż przed sprzedażą części nieruchomości ozn. jako dz. nr 14/7 podjął Pan czynności mające na celu doprowadzenie do zgodności istniejącego stanu rzeczy na nieruchomości z informacjami ujętymi w rejestrach, ewidencjach oraz księdze wieczystej. Aktualizacja klasyfikacji gleby, a także wykreślenie z księgi wieczystej wygasłych praw były czynnościami wyłącznie technicznymi. Nie tworzyły nowego prawa, takiego jak uprawnienie do prowadzenia robót budowlanych na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę.

Co również pozostaje istotne, nie podjął Pan jakichkolwiek czynności mających na celu wypromowanie oferty nieruchomości poprzez podjęcie określonych działań marketingowych. Jedynie zawarł Pan umowę z profesjonalnym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. Ewentualne działania z zakresu marketingu podjęte przez pośrednika w ramach świadczenia własnych usług będą podlegać opodatkowaniu VAT. Natomiast nie będą to czynności bezpośrednio podjęte przez Pana, stąd dla Pana nie powstanie obowiązek naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedanej nieruchomości.

W interpretacji indywidualnej z dnia 7 grudnia 2015 r. nr ITPP2/4512-945/15/AD stanowisko Pana uznane zostało za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożył Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który nie podzielając stanowisku organu wyrokiem z dnia 18 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 394/16 uchylił interpretację indywidualną.

W dniu 16 września 2016 r. wpłynęło do tutejszego organu ww. orzeczenie WSA w Gdańsku, opatrzone klauzulą prawomocności, w którym Sąd, po powołaniu treści art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej stwierdził, że organ interpretacyjny nie dopełnił obowiązków wynikających z przywołanych powyżej regulacji prawnych.

Sąd badając legalność zaskarżonej interpretacji podzielił zarzut skarżącego, iż Minister Finansów niesłusznie uznał przedstawiony we wniosku stan faktyczny jako dwa odrębne od siebie zdarzenia prawnopodatkowe i w konsekwencji niezasadnie przyjął, że należy dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy tyko w odniesieniu do sprzedaży działki 14/7.

Sąd stwierdził, że ze stanu faktycznego i postawionego we wniosku pytania wyraźnie wynika, że wnioskodawca dążył do uzyskania kompletnej oceny prawnopodatkowej przedstawionych zdarzeń (zaistniałego i planowanego) skoro podał, że zamierza zbyć jedną nieruchomość ale w drodze dwóch transakcji sprzedaży działki 14/7 i działki 14/6.

Sąd podniósł, że treść przytoczonego pytania nie budzi jego wątpliwości co do zakresu jakiego winna dotyczyć wydana w sprawie interpretacja przepisów prawa podatkowego. Organ interpretacyjny winien był dokonać wszechstronnej oceny prawnopodatkowej i odpowiedzieć - czy planowana sprzedaż drugiej działki (dz. 14/6) będzie miała wpływ na ewentualne opodatkowanie przedstawionej w stanie faktycznym sprzedaży działki 14/7.

Według Sądu, stwierdzenie organu interpretacyjnego, że skarżący nie postawił pytania co drugiej transakcji - w świetle przytoczonej powyżej treści pytania - jest nie do zaaprobowania i prowadzi do uznania, że organ działając w ten sposób naruszył art. 14b § 2 O.p. Z taką też sytuacją ma się do czynienia w zaistniałej sprawie. W ocenie Sądu, organ interpretacyjny wydając badaną interpretację naruszył również art. 14e § 1 i § 2 O.p., poprzez brak uzasadnienia prawnego negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy. Sąd stwierdził, że argumentacja przytoczona w tym zakresie przez organ jest bardzo lakoniczna. Organ nie przeprowadził jakiejkolwiek analizy przedstawionego stanu faktycznego, w tym okoliczności w jakich podejmował skarżący kolejne czynności faktyczne i prawne. Według Sądu, rozważania organu - jak słusznie podniósł skarżący - nie poruszyły właściwie istoty przedstawionego zagadnienia prawnopodatkowego. Mianowicie organ nie ocenił ich charakteru, a przede wszystkim nie wyjaśnił dlaczego czynności towarzyszące sprzedaży nieruchomości podjęte przez skarżącego miałyby zostać zaklasyfikowane do czynności profesjonalistów (handlowców, producentów, usługodawców), nie odniósł się do wszystkich działań faktycznych i prawnych opisanych przez skarżącego, nie dokonał oceny ich charakteru i w efekcie nie wyjaśnił dlaczego czynności towarzyszące sprzedaży nieruchomości należy zaklasyfikować do czynności profesjonalistów, czyli że są to aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i że nieruchomość była wykorzystywana w celach działalności gospodarczej. W opinii Sądu, lakoniczność oceny stanowiska wnioskodawcy co do przedstawionego stanu faktycznego i brak kompleksowej oceny zdarzeń opisanych we wniosku powoduje, niemożność dokonania przez Sąd oceny legalności zaskarżonej interpretacji. Dokonanie tej oceny w zaistniałej w sprawie sytuacji byłoby - zdaniem Sądu - przedwczesne.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 394/16, w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy tut. organ pismem z dnia 7 grudnia 2016 r. nr ITPP2/4512-945/15/16-2/AD wezwał Pana do uzupełnienia wniosku.

W dniu 23 grudnia 2016 r. wpłynęło do tut. organu uzupełnienie wniosku, w którym wyjaśnił Pan, że wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego związanego ze sprzedażą działki nr 14/7 oraz zdarzenia przyszłego związanego z planowaną sprzedażą działki nr 14/6, wskazując jednocześnie, co następuje.

1.  W dniu 9 grudnia 1997 r. nabył Pan nieruchomość składającą się z dwóch działek ewidencyjnych, tj. nr 14/6 o pow. 4 ha i nr 14/7 o pow. 1,2 ha objętych jedną księgą wieczystą. Nabywana nieruchomość w chwili sprzedaży miała charakter rolny (były to grunty rolne) i rozważał Pan prowadzenie na tym terenie działalności rolniczej. Zapisy planu zagospodarowania przestrzennego nie wykluczały takiej działalności. Działalność rolnicza, ani jakakolwiek inna działalność nie została tam przez Pana podjęta. Tak więc nabył Pan powyższą nieruchomość, ponieważ jej cena była atrakcyjna biorąc pod uwagę jej położenie, a sam chciał posiadać na własność takie grunty rolne (cel nabycia).
2.  Zgodnie z protokołem uzgodnień sporządzonym do przetargu, na działki opisane w pkt 1 zobowiązał się Pan w terminie 3 lat do „uzbrojenia terenu na własny koszt w prąd, wodę i wybudowanie oczyszczalni ścieków". Zobowiązanie powyższe zostało powtórzone w umowie sprzedaży z dnia 9 grudnia 1997 r. Nie wykonał Pan tego zobowiązania. Prace związane z uzbrojeniem okolicznych terenów zostały wykonane przez Gminę w latach 2013-2015 i z tego tytułu został Pan obciążany przez Gminę opłatami adiacenckimi, od wzrostu wartości nieruchomości w efekcie przeprowadzenia inwestycji gminnych.
3.  Dzierżawa nieruchomości przez rodziców miała miejsce od dnia 31 grudnia 1998 r. (w tej dacie zawarto umowę dzierżawy) i miała ona pierwotnie trwać do dnia 31 grudnia 2028 r. Umowa dzierżawy, z uwagi na wiek rodziców, została rozwiązana na podstawie pisemnego porozumienia o rozwiązaniu umowy dzierżawy z dnia 15 maja 2015 r.
4.  Nie podjął Pan żadnych działań związanych z oferowaniem do sprzedaży działek nr 14/7 i 14/6. Zawarł Pan umowę pośrednictwa z biurem pośrednictwa obrotem nieruchomościami, które to biuro oferowało ww. działki na swoich stronach internetowych. Nabywcy działki nr 14/17, tj. firma V. S. S. sp. z o.o., dotarli do Pana pozyskując informację o ofercie sprzedaży nieruchomości bez pośrednictwa wynajętego przez Pana biura obrotu nieruchomościami. Prawdopodobnie informacje o ofercie sprzedaży nabywcy pozyskali z internetu lub od innych osób, które kontaktowały się z Panem w celu poznania Jego oferty sprzedaży ww. działek.
5.  Doprecyzował Pan, że nieruchomość wpisana do księgi wieczystej składała się z dwóch działek ewidencyjnych, tj. działki nr 14/6 o pow. 4 ha i działki 14/7 o powierzchni 1,2 ha (działka sprzedana). Łączna powierzchnia obu dziatek wynosiła zatem pierwotnie 5,2 ha.
6.  Doprecyzował Pan, że pytanie dotyczy działki już sprzedanej 14/7 (stan fatyczny) oraz 14/6 (działka nie została jeszcze sprzedana (stan przyszły).
7.  Działka 14/6 będąca obecnie Pana własnością w okresie od dnia 15 maja 2015 r. do dziś (sprzedaż tej działki jeszcze nie nastąpiła) nie jest objęta umową dzierżawy, najmu lub inną umową o podobnym charakterze. Działka ta nie jest w ogóle wykorzystywana przez Pana w żadnym celu gospodarczym lub innym (nie jest na niej prowadzona żadna działalność, ani przez Pana, ani przez kogokolwiek innego).
8.  Jak już Pan wskazał, Gmina wykonała inwestycje polegające na uzbrojeniu „części obszaru tej gminy”. W efekcie przeprowadzonych inwestycji gminnych w chwili obecnej istnieje możliwość wykonania przyłączy z działki 14/6 do zlokalizowanej bezpośrednio przy tej działce w pasie ruchu drogowego sieci uzbrojenia elektrycznego, gazowego oraz wody i klimatyzacji. Nie prowadził Pan tej inwestycji gminnej, ani nie miał na nią żadnego wpływu.
9.  Wniosek dotyczy stanu faktycznego odnoszącego się do sprzedaży działki nr 14/7 oraz „stanu przyszłego” związanego z planowaną sprzedażą działki nr 14/6 oraz z opodatkowaniem sprzedaży obu działek podatkiem od towarów i usług lub wyłączeniem sprzedaży z tego opodatkowania i objęcia sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze dodatkowe wyjaśnienie doprecyzował Pan pytanie: „Czy osoba fizyczna, która sprzedaje nieruchomość należącą do jej majątku prywatnego w drodze umowy sprzedaży (działka 14/7) oraz planuje dokonanie sprzedaży kolejnej nieruchomości (działka nr 14/6) w drodze kolejne umowy sprzedaży, a przed sprzedażą podjęła czynności polegające na aktualizacji klasyfikacji gleby oraz czynności fizyczne takie jak wykarczowanie drzew jest zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT z tytułu dokonania sprzedaży działki nr 14/7 oraz z tytułu planowanej sprzedaży działki 14/6 (gdy sprzedaż ta nastąpi)?”

Jednocześnie wskazał Pan, że podtrzymuje swoje dotychczasowe stanowisko, dodając stwierdzenie, że sprzedaż nieruchomości (działka 14/7) oraz planowanej sprzedaży nieruchomości (działka 14/6) nie jest objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług.

W wyniku ponownej analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego związku z przepisem art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.), stanowiącym, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 394/16 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, z którego wynika między innymi, że uzbrojenia działek w sieć wodną i energetyczną dokonała Gmina, a nie Pan, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.