Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB2-2.440.11.2022.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-14
Teza: WIS - USŁUGA
Słowa kluczowe: termomodernizacja; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z 31 stycznia 2022 r. (o tej samej dacie wpływu) uzupełnionego pismem z dnia 29 marca 2022 r. (o tej samej dacie wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2

**Opis towaru**: dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, sklasyfikowanych pod symbolem 1110 PKOB. Przedmiotowe świadczenie realizowane jest w ramach realizacji inwestycji pn. „(…)”.

**Rozstrzygnięcie:** termomodernizacja obiektu budowlanego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12, art. 41 ust. 1 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

31 stycznia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniu 29 marca 2022 r., w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego)**.

(…) (dalej: (…)) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Wnioskodawca jest w trakcie realizacji inwestycji pn. „(…)” (dalej: Inwestycja lub Projekt), polegającej na zakupie i montażu odnawialnych źródeł energii w/na/przy nieruchomościach stanowiących własność mieszkańców (…) (dalej: Mieszkańcy lub Właściciele nieruchomości).

Realizacja przedmiotowej Inwestycji polega na zakupie i montażu:

— kotłów na pellet,

— kotłów zgazowujących drewno,

— kotłów kondensacyjnych gazowych wraz ze zbiornikami na paliwo gazowe,

— pomp ciepła,

— kolektorów słonecznych oraz

— paneli fotowoltaicznych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w ramach niniejszego wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej (…) oczekuje zajęcia przez organ stanowiska, wyłącznie w odniesieniu do usługi realizowanej przez nią przy wykorzystaniu kotłów kondensacyjnych gazowych, które montowane są w budynkach stanowiących własność Mieszkańców oraz są podłączone do zbiorników gazu zainstalowanych na działce przy budynkach Mieszkańców.

Jak już zostało wskazane powyżej, kotły kondensacyjne gazowe są montowane wewnątrz budynków Mieszkańców oraz podłączone do zbiorników gazu, które z kolei zainstalowane są na działce przy budynkach Mieszkańców. Wynika to z faktu, iż montaż takich zbiorników wewnątrz tychże budynków stanowiłby zagrożenie dla życia i zdrowia Mieszkańców.

W konsekwencji, w ramach złożonego wniosku (…) nie oczekuje od organu sklasyfikowania usług realizowanych przez nią przy wykorzystaniu kotłów na pellet, kotłów zgazowujących drewno, pomp ciepła, kolektorów słonecznych czy paneli fotowoltaicznych.

Mając na względzie powyższe, w dalszej części niniejszego wniosku kotły kondensacyjne gazowe montowane w budynkach stanowiących własność Mieszkańców i podłączone do zbiorników gazu zainstalowanych na działce przy budynkach Mieszkańców zwane będą „Instalacjami”.

Objęte niniejszym wnioskiem kotły kondensacyjne gazowe służą wyłącznie do produkcji energii cieplnej, tj. nie służą do produkcji energii elektrycznej. Tym samym nie stanowią one instalacji odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączonej do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Budynki mieszkalne objęte przedmiotową Inwestycją (na potrzeby których montowane są Instalacje) są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Ponadto zgodnie z powołaną powyżej klasyfikacją, wspomniane budynki stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne (sklasyfikowane w PKOB pod grupą 111). Powierzchnia użytkowa tych budynków nie przekracza 300 m2.

Jednocześnie (…) pragnie również podkreślić, iż Inwestycja w Instalacje obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do Mieszkańców, w których nie jest prowadzona działalność gospodarcza (w tym działalność rolnicza) zarówno przez mieszkańca, jak i osoby trzecie. Instalacje nie są również montowane w budynkach użyteczności publicznej lub jakichkolwiek innych budynkach należących do (…) (lub jej jednostek organizacyjnych objętych centralizacją rozliczeń VAT).

Zakup i montaż Instalacji jest realizowany przy udziale środków własnych (…), a w części przy udziale środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa(\`(...)\`) na lata 2014-2020.

Inwestycja jest realizowana na podstawie kontraktów na roboty z wyłonionym przez (…) wykonawcą (dalej: Wykonawca), u którego (…) zakupuje usługi związane z przygotowaniem niezbędnej dokumentacji oraz zakupem i montażem Instalacji. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji wystawiane są/będą każdorazowo na (…) z podaniem numeru NIP (…).

W związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji (…) zawarła z Mieszkańcami umowy cywilnoprawne, których przedmiotem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z realizacją Projektu (dalej odpowiednio: Umowa lub Umowy).

W świetle zapisów Umów (…) zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych zobowiązana jest zabezpieczyć realizację Projektu, wyłonić wykonawcę Projektu, ustalić harmonogram realizacji prac instalacyjnych, sprawować bieżący nadzór nad przebiegiem prac, przeprowadzić odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe Projektu. Realizacja tych prac jest konieczna, aby (…) mogła świadczyć na rzecz Mieszkańców usługi z wykorzystaniem kotłów kondensacyjnych gazowych (dalej odpowiednio jako: usługa modernizacji energetycznej).

Umowy przewidują, że po zakończeniu prac związanych z realizacją Projektu, Instalacje pozostaną własnością (…) przez cały okres trwania Projektu, tj. 5 lat od daty końcowej płatności w Projekcie. Jednocześnie, począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych (…) przekaże Mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji do korzystania, zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy, natomiast wraz z upływem trwałości Projektu nastąpi przeniesienie prawa własności Instalacji na podstawie stosownego protokołu.

Ponadto z tytułu realizacji na rzecz Mieszkańca usługi modernizacji energetycznej Mieszkańcy zobowiązani zostali do zapłaty na rzecz (…) określonych kwot tytułem wkładu własnego. Brak wniesienia przez Mieszkańca ww. wpłaty równoznaczny był z wykluczeniem Mieszkańca z Projektu oraz brakiem realizacji przez (…) świadczeń wskazanych w Umowie.

Poza uiszczeniem ww. kwot Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie ich obowiązywania. Należy w szczególności zaznaczyć, że (…) nie będzie pobierać żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców zarówno z tytułu korzystania przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienia na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwałości Inwestycji.

Ponadto, Mieszkańcy w ramach przedmiotowej Umowy zobowiązali się także użyczyć (…) i oddać jej do bezpłatnego używania odpowiednią część budynku, w której montowane są Instalacje. Mieszkańcy wyrazili jednocześnie zgodę na przeprowadzenie w tych częściach budynku niezbędnych prac związanych z montażem Instalacji.

Obecnie (…) powzięła w wątpliwość czy świadczenie (…) na rzecz Mieszkańców

z wykorzystaniem kotłów kondensacyjnych gazowych zamontowanych wewnątrz budynków mieszkalnych podłączonych do zbiorników gazu zainstalowanych na działce przy tych budynkach stanowi usługę modernizacji energetycznej obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i w konsekwencji czy usługa (…) podlega opodatkowaniu stawką VAT 8%.

Zdaniem (…):

Świadczenie (…) na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem kotłów kondensacyjnych gazowych zamontowanych wewnątrz budynków mieszkalnych podłączonych do zbiorników gazu zainstalowanych na działce przy tych budynkach stanowi usługę modernizacji energetycznej obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT i w konsekwencji usługa (…) podlega opodatkowaniu stawką VAT 8%.

Uzasadnienie stanowiska (…):

Usługi (…) jako usługi opodatkowane VAT

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT, przez „dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)", natomiast zgodnie z art. 8 - „przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`)".

(…) w ramach Umów o charakterze cywilnoprawnym, zawartych z Mieszkańcami, nie przenosi własności Instalacji - co więcej nie może tego zrobić w okresie 5 lat z uwagi

na wymogi instytucji dofinansowującej w związku z zawartą przez (…) umową o dofinansowanie. Również Umowy zawierane z Mieszkańcami wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania Instalacje pozostaną własnością (…), a Mieszkańcy otrzymają je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania poszczególnych Umów.

Z treści Umów wynika jednocześnie, że dopiero po upływie okresu ich trwania Instalacje zostaną przekazane Mieszkańcowi na własność.

W konsekwencji należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec Mieszkańców wynikające z Umów, (…) nie będzie dokonywać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W okresie obowiązywania Umów nie będzie dochodzić bowiem do przeniesienia własności Instalacji na rzecz Mieszkańców.

Jednocześnie, (…) bezsprzecznie będzie wykonywać określone w Umowach świadczenia na rzecz Mieszkańców. W szczególności (…) zobowiązała się do montażu Instalacji, przekazania ich Mieszkańcom do korzystania, a następnie na własność. Tym samym, w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy stwierdzić, że będziemy mieć w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług przez (…) na rzecz Mieszkańców.

Nie budzi też wątpliwości, że usługom świadczonym przez (…), w ramach realizowanego Projektu, odpowiadają określone wpłaty, do których zapłaty zobowiązali się Mieszkańcy. Umowa jasno określa, jakie konkretnie świadczenia ma obowiązek świadczyć (…) na rzecz Mieszkańca. Jednocześnie Umowa ta wprost przewiduje, że Mieszkaniec zobowiązuje się do uiszczenia na konto bankowe (…) określonych kwot stanowiących wkład własny w realizację Projektu, w tym w szczególności montażu Instalacji i przekazania ich Mieszkańcom do korzystania. Brak wniesienia przez Mieszkańca ww. wpłaty równoznaczny był z wykluczeniem Mieszkańca z Projektu oraz brakiem realizacji przez (…) świadczeń wskazanych w Umowie.

Tym samym należy uznać, że w związku z Umowami, które (…) zawarła z Mieszkańcami, (…) realizuje odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi (…) występuje w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonywać będzie na podstawie umów cywilnoprawnych, zawartych z Mieszkańcami. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (\`(...)\`) w zakresie realizowanych zadań (\`(...)\`), dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Konkluzje (…) potwierdza praktyka organów podatkowych zaprezentowana m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

— z dnia 18 lipca 2019 r., o sygn. (…),

— z dnia 4 lutego 2019 r., o sygn(…),

— z dnia 20 czerwca 2018 r., o sygn. (…).

Natura/charakter usług (…)

Jeżeli chodzi o naturę świadczonej przez (…) usługi, (…) pragnie wskazać, iż podstawowym celem tej usługi jest trwałe zwiększenie sprawności energetycznej cieplnej danej nieruchomości poprzez zapewnienie możliwości korzystania z kotłów kondensacyjnych gazowych. Ze względu na swą naturę usługi te wiążą się z ingerencją w system cieplny danej nieruchomości poprzez rozbudowę tego systemu o określone urządzenia, które jednak w okresie Umowy pozostają własnością świadczącego usługę ((…)) i będą udostępniane do korzystania Mieszkańcowi.

Zważywszy zatem na cel usług (…), usługi te mają ewidentnie charakter modernizacji energetycznej (termomodernizacji), gdyż w drodze określonej ingerencji w dany obiekt polegającej na jego ulepszeniu skutkować będą one zwiększeniem sprawności cieplnej tego obiektu.

Należy także wyjaśnić, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1333, ze zm.; dalej: Prawo budowlane).

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 554 ze zm.; dalej: ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez (…) stanu faktycznego wynika, iż cele realizowanej przez nią usługi mają być osiągnięte poprzez wykorzystywanie Instalacji montowanych w budynkach mieszkalnych. W założeniu działanie takie ma poprawić gospodarkę energetyczną danego gospodarstwa domowego (obniżenie ogólnych kosztów energii cieplnej). Charakter świadczonych usług nie pozostawia zatem wątpliwości, że usługi realizowane przez (…) należy zaklasyfikować jako termomodernizację, a zatem ogólniej jako modernizację energetyczną w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Obiekty, których dotyczą usługi modernizacji i stawka VAT

Stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2021 r. poz. 610, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

\- budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

\- lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Co do zasady, budynki, w których montowane są Instalacje i których w konsekwencji dotyczy usługa modernizacji energetycznej świadczona przez (…), stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne. Budynki te stanowią zatem budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Zważywszy, że powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2, stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Głównym celem świadczonej przez (…) usługi jest zwiększenie sprawności cieplnej należących do Mieszkańców budynków mieszkalnych, które stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym. Jednocześnie jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Instalacje objęte niniejszym wnioskiem są montowane w budynkach mieszkalnych, jedynie zbiorniki na gaz znajdują się poza bryłą budynków mieszkalnych.

Reasumując, w ocenie (…), świadczenie na rzecz Mieszkańców z wykorzystaniem kotłów kondensacyjnych gazowych montowanych wewnątrz budynków mieszkalnych podłączonych do zbiorników gazu zainstalowanych na działce przy tych budynkach stanowi usługę modernizacji energetycznej obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w konsekwencji czego usługa ta podlega opodatkowaniu stawką VAT 8%.

W uzupełnieniu z dnia 29 marca 2022 r. Wnioskodawca doprecyzował, iż wniosek dotyczy świadczenia kompleksowego, tj. dostawy oraz montażu kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, sklasyfikowanych pod symbolem 1110 PKOB.

Ponadto (…) doprecyzowała, iż w ramach świadczenia kompleksowego:

1\. zawarła z Mieszkańcami umowy, których przedmiotem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron w ramach realizowanej przez (…) na rzecz Mieszkańca usługi modernizacji energetycznej,

2\. przeprowadza prace montażowe, w ramach których:

— zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych wyłoniła Wykonawcę przedmiotowej usługi,

— ustaliła harmonogram realizacji prac instalacyjnych,

— bieżąco nadzoruje przebieg prac w zakresie montażu Instalacji,

— przeprowadzi odbiory prac w zakresie montażu Instalacji,

— rozliczy ww. montaż pod względem finansowym;

3\. udostępni Mieszkańcom należące do (…) i zamontowane na jej rzecz kotły kondensacyjne do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem;

4\. po upływie okresu 5-letniego przekaże na własność Mieszkańców kotły kondensacyjne bez dodatkowej odpłatności (co zostanie uregulowane w ramach stosownego protokołu).

(…) pragnie podkreślić, iż wskazane wyżej czynności składają się na świadczenie kompleksowej usługi modernizacji energetycznej będącej przedmiotem Wniosku, tj. na dostawę i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych.

W opinii (…), poszczególne czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie.

Na wstępie (…) pragnie wskazać, iż przedmiotem niniejszego wniosku nie jest dostawa towarów, a wyłącznie świadczenie kompleksowej usługi modernizacji energetycznej, w skład której w szczególności wchodzi dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych Mieszkańców o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2.

Jednocześnie, w ocenie (…), nie jest ona w stanie precyzyjnie wskazać stosunku ceny kotła kondensacyjnego gazowego do czynności montażu wykonywanej w ramach świadczenia będącego przedmiotem Wniosku - na kwotę, którą uiszcza Mieszkaniec składa się bowiem nie tylko cena danej Instalacji (kotła kondensacyjnego gazowego), jak i wartość jej montażu, ale też dodatkowe koszty, takie jak np. dokumentacja projektowa. Ponadto, (…) pragnie doprecyzować, iż Wykonawca na etapie przedstawiania swojej oferty, nie miał obowiązku przedłożenia (…) szczegółowego kosztorysu inwestorskiego, z uwagi na fakt, iż przetarg odbywał się w formule „Zaprojektuj - wybuduj”. W konsekwencji, (…) nie jest w stanie wyszczególnić wartości poszczególnych czynności składających się na dostawę i montaż kotła kondensacyjnego gazowego.

Niemniej jednak (…) podkreśla, że stosunek komponentów cenowych kotła i montażu, nie ma znaczenia z punktu widzenia klasyfikacji usługi modernizacji energetycznej stanowiącej przedmiot Wniosku. W szczególności nabywca nie byłby zainteresowany dostawą kotła bez pozostałych elementów usługi modernizacji energetycznej ani nabyciem pozostałych elementów przedmiotowej usługi bez dostawy kotła.

Identyczna sytuacja ma miejsce standardowo przy usługach montażu różnego rodzaju wyposażenia domów/mieszkań.

(…) pragnie poinformować, iż otrzymywane od Mieszkańca wynagrodzenie za wykonywane czynności stanowi 20% całości kosztów kwalifikowanych Projektu oraz należny podatek VAT.

Skalkulowana w ww. sposób cena obejmuje całość świadczenia kompleksowego, tj. dostawę oraz montaż kotłów kondensacyjnych gazowych.

Ponadto, (…) pragnie doprecyzować, iż tak jak wskazała we Wniosku, Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek dodatkowych opłat od Mieszkańców, tj. (…) nie będzie pobierać żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców zarówno z tytułu korzystania przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienia na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwałości Inwestycji.

Zdaniem (…), właściciel nieruchomości zainteresowany jest nabyciem od (…) świadczenia kompleksowego polegającego na dostawie i montażu kotła kondensacyjnego, który następnie udostępniany jest Mieszkańcowi do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem, a po upływie okresu 5-letniego jest przekazywany mu na własność.

W opinii (…), żaden Mieszkaniec nie byłby zainteresowany samą czynnością polegającą na dostawie kotła kondensacyjnego na jego nieruchomości, w sytuacji, gdyby Instalacja nie została mu zamontowana, aby następnie mógł ją wykorzystywać zgodnie z jej przeznaczeniem, a po upływie okresu 5-letniego otrzymać na własność. Mieszkaniec decydując się na nabycie świadczonej przez Gminę kompleksowej usługi modernizacji energetycznej chce zwiększyć sprawność cieplną swojego budynku mieszkalnego.

Zdaniem (…), w ramach realizacji świadczenia na rzecz mieszkańców (…), żaden element (czynność) nie jest dominujący. Usługa modernizacji energetycznej, świadczona przez (…) stanowi jedną, nierozerwalną całość - jedynie realizacja wszystkich planowanych elementów pozwoli na osiągnięcie zamierzonego celu, tj. zwiększenia sprawności cieplnej należącego do Mieszkańca budynku. Nie byłoby to możliwe bez dostawy bądź montażu należącej do (…) Instalacji na nieruchomości Mieszkańca.

W załączeniu do uzupełnienia (…) przesłała: (…)

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał, TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, CLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będzie usługa, to mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis świadczenia zawarty we wniosku, uzupełnieniu oraz postanowienia wynikające z nadesłanej umowy należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. zawarcie umowy z mieszkańcami, dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, sklasyfikowanych w PKOB 1110, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia czynności będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu, jakim jest trwałe zwiększenie sprawności cieplnej należącego do mieszkańca budynku. W związku z tym, zdaniem (…) czynności te, są tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie.

Wnioskodawca montując kotły kondensacyjne gazowe w budynkach mieszkalnych (PKOB 1110), służące do ogrzewania budynku mieszkalnego dokonuje termomodernizacji obiektu budowlanego zaliczonego do społecznego programu mieszkaniowego.

Z punktu widzenia właścicieli nieruchomości, są oni zainteresowani nabyciem od (…) jednego (złożonego) świadczenia. Nabywca nie byłby zainteresowany dostawą kotła bez pozostałych elementów usługi, ani nabyciem usługi termomodernizacji bez dostawy kotła.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz mieszkańca świadczenie kompleksowe, gdyż wszystkie opisane czynności, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną i nierozerwalną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że – jak wynika z opisu – w analizowanej sprawie, w zakresie dotyczącym dostawy i montażu kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, sklasyfikowanych pod symbolem 1110 PKOB., mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odsprzedażą świadczenia zakupionego przez Wnioskodawcę od wykonawcy na rzecz mieszkańców na podstawie umów cywilnoprawnych, a nie z realizacją zadań własnych w charakterze organu władzy publicznej. Wnioskodawca bowiem nabywa przedmiotowe usługi od wykonawcy we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy (zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi), zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę na rzecz mieszkańców biorących udział w projekcie.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa bądź świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1. i art.138 i ust. 4.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia

27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego (budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11) lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Natomiast według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.). W tym miejscu wskazać należy że do PKOB 1110 klasyfikuje się budynki mieszkalne jednorodzinne.

Usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Natomiast, w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2021 r., poz. 554, ze zm.), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „obiekt budowlany” czy „budynek mieszkalny jednorodzinny”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane, przez budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych będzie odbywał się w jednorodzinnych budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie 1110, o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² i dotyczy czynności, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Jak wskazano wyżej – zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy – Wnioskodawca traktowany jest jako świadczący usługę kompleksową polegającą na termomodernizacji budynków mieszkalnych. W konsekwencji, opisana we wniosku usługa kompleksowa - dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych gazowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, o symbolu PKOB 1110 – stanowi usługę termomodernizacji obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce podatku od towarów i usług dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego.

W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa (świadczenie kompleksowe) – dostawa i montaż kotłów kondensacyjnych w jednorodzinnych budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m², o symbolu PKOB 1110. Tutejszy organ nie rozstrzygał zatem w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynków, wskazanych w opisie świadczenia, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).