Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-740/13-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-12
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku zakupem Nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek; grunty; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.07.2013 r. (data wpływu 30.07.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku zakupem Nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku zakupem Nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Zbywca), będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów (dalej: VAT) jest właścicielem nieruchomości (dalej: Nieruchomość), na którą składają się:

1.  działka o numerze 1204/17 wpisana do księgi wieczystej o numerze x (dalej: Działka nr 1);
2.  działka o numerze 1214/7 wpisana do księgi wieczystej o numerze x (dalej: Działka nr 2);
3.  działka o numerze 1229/18 wpisana do księgi wieczystej o numerze x (dalej: Działka nr 3);
4.  budynek magazynowo—biurowy położony na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budynek);
5.  inne budynki, takie jak m.in. stróżówka i przepompownia położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Inne Budynki);
6.  budowle związane z gruntem położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budowle), w szczególności:
    *   oczyszczalnia biologiczna,
    *   drogi i parkingi wewnętrzne,
    *   rów melioracyjny,
    *   gazociąg i stacja redukcyjno—pomiarowa,
    *   kanał deszczowy,
    *   zewnętrzna instalacja wodociągowa.

Działalność gospodarcza Zbywcy polega m. in. na wynajmie powierzchni komercyjnych w Budynkach.

Na składniki niematerialne i materialne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez Zbywcę składają się:

1.  własność Nieruchomości;
2.  umowy najmu dotyczące Nieruchomości;
3.  depozyty / zabezpieczenia złożone przez najemców w związku z ww. umowami najmu;
4.  depozyty bankowe;
5.  kredyty / pożyczki;
6.  środki pieniężne;
7.  należności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo Zbywcy;
8.  prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością;
9.  dokumentacja związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Zbywcę;
10.  umowy dotyczące usług zarządzania Nieruchomością;
11.  umowy dotyczące usług księgowych;
12.  umowy dotyczące dostawy mediów;
13.  umowy dotyczące usług ochrony;
14.  umowy dotyczące pozostałych usług a także inne aktywa i pasywa niezbędne dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Zbywcę.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Obecnie planowana jest transakcja nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę od Zbywcy w ramach umowy sprzedaży (dalej: Sprzedaż). W ramach tej transakcji Wnioskodawca nabędzie od Zbywcy:

1.  prawa własności Nieruchomości;
2.  umowy najmu dotyczące Nieruchomości (Wnioskodawca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy jako wynajmującego na gruncie ww. umów najmu przechodzą z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 kodeksu cywilnego);
3.  prawa własności intelektualnej oraz ewentualnie prawa własności przemysłowej ściśle związane z Nieruchomością, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego;
4.  prawa z gwarancji bankowych oraz innych zabezpieczeń dostarczonych przez najemców w związku z ww. umowami najmu;
5.  prawa z gwarancji jakości i ustawowej rękojmi za wady udzielonych przez wykonawców i podwykonawców Budynków i urządzeń;
6.  prawa z gwarancji bankowych oraz innych zabezpieczeń dostarczonych przez wykonawców Budynków i urządzeń;
7.  wybrano rzeczy ruchome konieczne do odpowiedniego funkcjonowania Nieruchomości (w tym przynależności związane z Nieruchomością).

Składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji nie są wyodrębnione finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

W ramach Sprzedaży w szczególności nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę przez Zbywcę poniżej wymienione składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład prowadzonego przedsiębiorstwa:

1.  pożyczki i kredyty;
2.  depozyty bankowe;
3.  środki pieniężne;
4.  inne niż wymienione powyżej należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy;
5.  księgi rachunkowe;
6.  umowy dotyczące usług zarządzania Nieruchomością;
7.  umowy dotyczące usług księgowych;
8.  umowy dotyczące dostawy mediów;
9.  umowy dotyczące usług ochrony.

W związku z tym, niektóre aktywa i zobowiązania oraz umowy niezbędne do zapewnienia pełnej zdolności operacyjnej Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia m.in. powyższych działań Wnioskodawca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości. Ponadto, Zbywca zatrudnia jednego pracownika. Jednakże stosunek pracy zostanie z nim rozwiązany przed dokonaniem Sprzedaży i nie będzie on zatrudniony przez Wnioskodawcę.

Nieruchomość była i będzie do momentu Sprzedaży wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Całość powierzchni magazynowo—biurowej w Budynku była wynajęta przez okres co najmniej 2 lat przed Sprzedażą Inne Budynki i Budowle nie były wcześniej przedmiotem czynności opodatkowanej VAT (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych). Natomiast prawa do korzystania z dróg oraz parkingów wewnętrznych zastało przyznane najemcom w poszczególnych umowach najmu. Zbywcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego przy budowie Budynku, Innych Budynków i Budowli. W okresie po wytworzeniu Budynku, Innych Budynków i Budowli Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30%, wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Budynku, Innych Budynków i Budowli.

W ramach Sprzedaży, Zbywca jako zbywający Nieruchomość, jak również Wnioskodawca jako nabywający zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opcję opodatkowania VAT przedmiotowej dostawy w zakresie w jakim zbycie Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu z możliwością opodatkowania VAT co zostanie potwierdzone złożeniem zgodnego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Intencją Zbywcy oraz Wnioskodawcy jest, aby Sprzedaż Nieruchomości została udokumentowana fakturą z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1.

W opinii Wnioskodawcy będzie on uprawniony do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, ponieważ Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych VAT oraz transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, jako towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy ustawy o VAT należy uznać, iż Sprzedaż Nieruchomości za wynagrodzeniem mieści się w zakresie powyższych regulacji i z tego względu należy ją zakwalifikować do katalogu czynności podlegających opodatkowaniem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Należy zaznaczyć, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wprowadza wyłączenie stosowania przepisów ustawy o VAT m.in. w stosunku do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Ani Ustawa o VAT ani ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. W konsekwencji, zgodnie z ugruntowaną praktyką w tym zakresie, należy odwołać się do definicji legalnej przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W myśl tego przepisu, przez przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, planowane nabycie Nieruchomości dotyczyć będzie jedynie określonych składników materialnych i niematerialnych.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne nabywane w ramach Sprzedaży nie będą mogły stanowić niezależnego przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) samodzielnie realizującego zadania gospodarcze ze względu na brak transferu kluczowych składników. Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08,), uznając że:

„ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest, więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

W ramach Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej a w celu jej prowadzenia Wnioskodawca będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące składniki majątku, umowy z dostawcami usług itp.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Sprzedaż stanowić będzie przeniesienie konkretnych, indywidualnych składników materialnych i niematerialnych, które łącznie nie spełniają warunków do uznania ich za przedsiębiorstwo lub też zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, Sprzedaż Nieruchomości powinna podlegać przepisom ustawy o VAT.

W następnej kolejności należy rozstrzygnąć jaka stawka (stawki) VAT (względnie zwolnienie) będzie miała zastosowanie do Sprzedaży (czyli do poszczególnych składników zbywanego majątku).

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków podlega zwolnieniu z VAT z wyjątkiem sytuacji, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub jego części upłynął okres krótszy niż 2 lata, gdzie przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W związku z faktem, że na dzień złożenia niniejszego wniosku od pierwszego zasiedlenia upłynął okres przekraczający 2 lata, dostawa Budynku oraz części Budowli tj. dróg i parkingów wewnętrznych spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji do Sprzedaży w zakresie dotyczącym Budynku nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i lit. b ustawy o VAT regulujący przypadki obowiązkowego zwolnienia dostaw budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT powyższy reżim będzie miał również zastosowanie do gruntu, na którym Budynek oraz część Budowli tj. dróg oraz parkingów wewnętrznych są posadowione.

Podatnicy, zgodnie z treścią art. 43 ust. 10 ustawy o VAT mogą zrezygnować ze zwolnienia wnikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT pod warunkiem, że: (i) są czynnymi podatnikami VAT oraz (ii) jednocześnie złożą odpowiednie oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 i ust. 11 niniejszego artykułu. W konsekwencji, na skutek podjęcia decyzji przez Zbywcę, jak również przez Wnioskodawcę o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa Budynku oraz części Budowli tj. dróg oraz parkingów wewnętrznych i wraz gruntem, z którym jest on związany podlegać będzie opodatkowaniu, wg podstawowej stawki VAT która obecnie wynosi 23%.

Z kolei dostawa innych Budynków i Budowli (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych) będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W związku z tym, że Zbywcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego przy ich budowie oraz nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Innych Budynków / Budowli, nie będzie możliwe zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT co oznacza, że sprzedaż Innych Budynków i Budowli (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych) wraz z gruntem, z którym są one związane będzie podlegała VAT.

Tym samym Sprzedaż całej Nieruchomości będzie podlegała VAT.

Zwolnienie z opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 września 2012 r. (sygn. IPPP3/443-660/12-3/JK).

Ponadto, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w zakresie, w jakim towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Prawo do odliczenia kwoty należnego powstaje, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Zgodnie z art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, podatnik ma prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy w terminie 60 dni (lub 25 dni przy spełnieniu dodatkowych przesłanek do zastosowania tego terminu) od dnia złożenia rozliczenia, m.in. jeżeli w danym okresie rozliczeniowym wykonał czynność opodatkowaną VAT na terytorium kraju (art. 87 ust. 5a ustawy o VAT).

Jak wskazano w stanie faktycznym, po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać ją do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w postaci odpłatnego świadczenia usług najmu powierzchni komercyjnych. Pozytywna przesłanka prawa do odliczenia VAT będzie zatem spełniona. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Będzie on również uprawniony do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym wykona czynność opodatkowaną VAT na terytorium kraju oraz nie zaistnieją negatywne przesłanki wynikające z art. 88 ustawy o VAT. Ponadto przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT Wnioskodawca będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego w terminie 25 dni.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, prawo do odliczenia oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nie przysługuje w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega VAT albo jest zwolniona z VAT.

Uwzględniając okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w kontekście powyższych przepisów, należy stwierdzić, że negatywne przesłanki określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będą miały zastosowania, gdyż sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów oraz nie będzie zwolniona z VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do obniżenia należnego VAT o VAT naliczony z faktury dokumentującej Sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ww. ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem aby ocenić, czy do czynności opisanej we wniosku znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT konieczne jest przeanalizowanie czy zbywane składniki majątku Spółki stanowią jej przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część tego przedsiębiorstwa.

Stosownie do przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Użyte w powyższym, przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, iż wymienione w pkt 1-9 składniki mają znaczenie decydujące dla uznania danego zespołu składników za przedsiębiorstwo. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa zbywcy w rozumieniu ww. definicji. Jak wynika bowiem z wniosku przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość wraz z gruntem.

W ramach tej transakcji Nabywca nabędzie od Zbywcy:

1.  prawa własności Nieruchomości;
2.  umowy najmu dotyczące Nieruchomości (Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy jako wynajmującego na gruncie ww. umów najmu przechodzą z mocy prawa na podstawie art. 678 § 1 kodeksu cywilnego);
3.  prawa własności intelektualnej oraz ewentualnie prawa własności przemysłowej ściśle związane z Nieruchomością, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego;
4.  prawa z gwarancji bankowych oraz innych zabezpieczeń dostarczonych przez najemców w związku z ww. umowami najmu;
5.  prawa z gwarancji jakości i ustawowej rękojmi za wady udzielonych przez wykonawców i podwykonawców Budynków i urządzeń;
6.  prawa z gwarancji bankowych oraz innych zabezpieczeń dostarczonych przez wykonawców Budynków i urządzeń;
7.  wybrane rzeczy ruchome konieczne do odpowiedniego funkcjonowania Nieruchomości (w tym przynależności związane z Nieruchomością).

W ramach Sprzedaży w szczególności nie zostaną przeniesione na Nabywcę przez Zbywcę poniżej wymienione składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład prowadzonego przedsiębiorstwa:

1.  pożyczki i kredyty;
2.  depozyty bankowe;
3.  środki pieniężne;
4.  inne niż wymienione powyżej należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy;
5.  księgi rachunkowe;
6.  umowy dotyczących usług zarządzania Nieruchomością;
7.  mowy dotyczące usług księgowych;
8.  umowy dotyczące dostawy mediów;
9.  umowy dotyczące usług ochrony.

W związku z tym, niektóre aktywa / zobowiązania oraz umowy niezbędne do zapewnienia pełnej zdolności operacyjnej Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę. W konsekwencji, Nabywca będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia m.in. powyższych działań Nabywca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Ponadto, Zbywca zatrudnia jednego pracownika. Jednakże stosunek pracy zostanie z nim rozwiązany przed dokonaniem Sprzedaży i nie będzie on zatrudniony przez Nabywcę.

Jak wynika z powyższego, Spółka dokona nabycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 55¹ Kodeksu cywilnego, takich jak nazwa przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne zbywcy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, np. jako oddział, wydział, samodzielna jednostka organizacyjna. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że składniki majątkowe będące przedmiotem opisanej we wniosku transakcji nie stanowią również zorganizowanej części przedsiębiorstwa zbywcy w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wynika bowiem z wniosku, składniki materialne i niematerialne przenoszone w ramach transakcji nie są wyodrębnione finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. Nabywca Nieruchomości by prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o ww. Nieruchomość, będzie musiał podjąć współpracę z odpowiednimi dostawcami usług i zawrzeć z nimi umowy we własnym imieniu i na własny rachunek, a także otworzyć rachunki bankowe oraz zabezpieczyć płynność finansową dla celów bieżącej działalności operacyjnej. Bez podjęcia m.in. powyższych działań Nabywca nie będzie mógł samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Tym samym w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - do sprzedaży przedmiotowych składników majątkowych przez zbywcę mają zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania poszczególnych składników majątkowych.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Odpłatna dostawa towarów według art. 2 pkt 22 ustawy mieści się w definicji sprzedaży.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia budynek, budowla. Zasadnym jest zatem przywołać definicję powyższych pojęć zawartą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie do art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Natomiast obiektem liniowym, jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Mając na uwadze opis analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że budynek magazynowo-biurowy położony na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budynek) oraz inne budynki, takie jak m.in. stróżówka i przepompownia położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Inne Budynki), budowle związane z gruntem położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budowle), w szczególności: oczyszczalnia biologiczna, drogi i parkingi wewnętrzne, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa, spełniają odpowiednio przytoczone powyżej definicję budynku oraz budowli o których mowa w art. 3 pkt 2 i 3 ustawy Prawo budowlane.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, stosując stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Analizując powołaną definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika w ramach zawartych umów najmu, dzierżawy lub podobnych, a także w ramach sprzedaży.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisy powyższe regulują sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej część) ten jest trwale związany. Treść tych przepisów nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany.

Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość była i będzie do momentu Sprzedaży wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Całość powierzchni magazynowo-biurowej w Budynku była wynajęta przez okres co najmniej 2 lat przed Sprzedażą. Inne Budynki i Budowle nie były wcześniej przedmiotem czynności opodatkowanej VAT (z wyjątkiem dróg oraz parkingów wewnętrznych). Natomiast prawo do korzystania z dróg oraz parkingów wewnętrznych zostało przyznane najemcom w poszczególnych umowach najmu. Zbywcy przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego przy budowie Budynku, Innych Budynków i Budowli. W okresie po wytworzeniu Budynku, Innych Budynków i Budowli Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Budynku, Innych Budynków i Budowli.

Mając zatem na uwadze powołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w odniesieniu do Innych Budynków takich jak m.in. stróżówka i przepompownia oraz niektórych z Budowli (tj. oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa), nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wyżej wymienione Inne Budynki oraz niektóre Budowle nie zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ich wybudowaniu. Wnioskodawca przedmiotowe nieruchomości wykorzystywał do prowadzenia własnej działalności gospodarczej lecz nie oddano ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ustawy. Nie dokonano ich sprzedaży, nie udostępniono ich do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Tym samym nie została spełniona pierwsza przesłanka o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, warunkująca zwolnienie przedmiotowych nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie Budynku, Innych Budynków oraz Budowli.

Zatem Sprzedaż Innych Budynków oraz niektórych Budowli (tj. oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa), nie korzysta również ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie została spełniona pierwsza z warunkujących to zwolnienie przesłanek. Mianowicie w stosunku do tych obiektów przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem Sprzedaż Innych Budynków oraz Budowli (tj. oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa) wraz gruntem na którym są one posadowione podlega opodatkowaniu w podstawowej stawce podatku, tj. w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast do dostawy Budynku (budynek magazynowo-biurowy) oraz części Budowli (tj. drogi wewnętrzne i parkingi), wskazać należy, że jak wynika z wniosku, całość powierzchni magazynowo-biurowej w Budynku była wynajęta przez okres co najmniej 2 lat przed Sprzedażą. Prawo do korzystania z dróg oraz parkingów wewnętrznych zostało przyznane najemcom w poszczególnych umowach najmu. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku, Innych Budynków i Budowli po ich wytworzeniu, których wartość przekroczyłaby lub byłaby równa 30% wartości początkowej odpowiednio w stosunku do każdego obiektu z kategorii Budynku, Innych Budynków i Budowli. Tym samym w odniesieniu do Budynku oraz Budowli w postaci dróg i parkingów wewnętrznych stwierdzić należy, że doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Za pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ww. przepisu uznaje się również moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Tym samym dostawa przedmiotowej części Nieruchomości w postaci Budynku oraz Budowli (tj. dróg oraz parkingów wewnętrznych) korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem bezzasadne stało się badanie zastosowania zwolnienia przedmiotowej dostawy o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z powyższego wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu powyższych warunków dostawca nieruchomości lub jej części może z niego zrezygnować.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że zarówno Zbywca jak i Nabywca (Wnioskodawca) są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. W ramach Sprzedaży, Zbywca jako zbywający Nieruchomość, jak również Nabywca jako nabywający, zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opcję opodatkowania VAT przedmiotowej dostawy, w zakresie w jakim zbycie Nieruchomości będzie podlegało zwolnieniu z możliwością opodatkowania VAT, co zostanie potwierdzone złożeniem zgodnego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Intencją Zbywcy oraz Nabywcy jest, aby sprzedaż Nieruchomości została udokumentowana fakturą z VAT.

W sytuacji zatem, gdy zarówno Zbywający jak i Nabywca przedmiotowej Nieruchomości są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy zgodne oświadczenie, o wyborze opodatkowania sprzedaży części Nieruchomości, (tj. Budynek, i niektóre Budowle tj. drogi i parkingi wewnętrzne wraz z gruntem na którym są one posadowione), korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro w sytuacji wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania dla Sprzedaży Budynku oraz niektórych Budowli (tj. dróg i parkingów wewnętrznych), znajdujących się na gruncie należącym do Zbywcy, transakcja ta podlegać będzie opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT. Stawka ta będzie mieć również zastosowanie w stosunku do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Zatem opisana we wniosku sprzedaż Budynku oraz Budowli w postaci dróg oraz parkingów wewnętrznych wraz z gruntem na którym są one posadowione przez Spółkę - w przypadku wyboru opcji opodatkowania dla ww. części Nieruchomości, która w przedmiotowej sprawie korzysta ze zwolnienia - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w powiązaniu z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując w analizowanej sprawie sprzedaż Nieruchomości na którą składają się:

*   działka o numerze 1204/17 wpisana do księgi wieczystej (dalej: Działka nr 1);
*   działka o numerze 1214/7 wpisana do księgi wieczystej (dalej: Działka nr 2);
*   działka o numerze 1229/18 wpisana do księgi wieczystej (dalej: Działka nr 3);
*   budynek magazynowo-biurowy położony na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budynek);
*   inne budynki, takie jak m.in. stróżówka i przepompownia położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Inne Budynki);
*   budowle związane z gruntem położone na Działce nr 1, Działce nr 2 i Działce nr 3 (dalej: Budowle), w szczególności:
    *   oczyszczalnia biologiczna,
    *   drogi i parkingi wewnętrzne,
    *   rów melioracyjny,
    *   gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa,
    *   kanał deszczowy,
    *   zewnętrzna instalacja wodociągowa.

będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą VAT w stawce 23%, w przypadku wyboru opcji opodatkowania w odniesieniu do Budynku oraz Budowli w postaci dróg i parkingów wewnętrznych.

Odnosząc się do meritum sprawy, tj. do prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej Nieruchomości, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę, może on obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z powyższych regulacji wynika, że podstawowym warunkiem dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezpośredni i bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem).

Wyłączenia stosowania obniżenia podatku należnego zostały zawarte w art. 88 ustawy. I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie zaś z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następny okres lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo – kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo – kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.),
2.  mentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  rtu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji – przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowy termin zwrotu może być skrócony: 60 dniowy do 25 dniowego. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

1.  opłąci wszystkie faktury lub dokumenty celne dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7,
2.  zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu Nieruchomosci od Zbywcy, Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni komercyjnych w Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu VAT. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT, wg podstawowej stawki VAT (obecnie na poziomie 23%). Zatem, jak wynika z powyższego, Wnioskodawca nabyte towary, tj. Nieruchomość będzie wykorzystywał wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, tj. opodatkowanie sprzedaży części Nieruchomości (tj. Inne Budynki oraz niektóre Budowle czyli: oczyszczalnia biologiczna, rów melioracyjny, gazociąg i stacja redukcyjno-pomiarowa, kanał deszczowy, zewnętrzna instalacja wodociągowa) w stawce 23% oraz wybór przez strony transakcji opcji opodatkowania w stosunku do pozostałej części Nieruchomości stanowiącej Budynek oraz Budowle w postaci parkingów i dróg wewnętrznych, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku VAT.

Tym samym po dokonaniu planowanej transakcji i wyborze opcji jej opodatkowania przez Strony, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, oraz po otrzymaniu przez Wnioskodawcę prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Sprzedaż Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, w terminie 60 dni pod warunkiem dokonania przez Spółkę czynności podlegających opodatkowaniu na terytorium kraju w tym samym okresie rozliczeniowym, stosownie do art. 87 ust. 2 ustawy, lub w terminie przyspieszonym, tj. 25 dni pod warunkiem spełnienia wymagań o których mowa w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.