Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.65.2023.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-02
Teza: Brak obowiązku magazynowania alkoholu etylowego w składzie podatkowym wyłącznie w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej
Słowa kluczowe: magazynowanie; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy-alkohol etylowy nieskażony; skład-skład podatkowy; zbiornik
Zagadnienia: Podatek akcyzowy- Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi- Składy podatkowe- Magazynowanie wyrobów energetycznych w jednym zbiorniku; Podatek akcyzowy- Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi- Składy podatkowe- Produkcja wyłączona; magazynowanie ; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Objaśnienie pojęć ustawowych; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Zakres przedmiotowy; Podatek akcyzowy-Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi-Procedura zawieszenia poboru akcyzy-Zasady stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy; Podatek akcyzowy-Organizacja obrotu wyrobami akcyzowymi-Składy podatkowe-Składy podatkowe - magazynowanie wyrobów energetycznych; Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Napoje alkoholowe.-Napoje alkoholowe - alkohol etylowy.; Podatek akcyzowy-Wyroby akcyzowe - przepisy szczegółowe. Podstawa opodatkowania i stawki akcyzy.-Napoje alkoholowe.-Napoje alkoholowe - definicja.
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 10; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 11; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1-pkt 12; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47-ust. 2; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47-ust. 3; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 48a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 49-ust. 6; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 4-art. 59-ust. 7; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 2-art. 93-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 2-art. 93-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek z 24 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który wpłynął 24 lutego 2023 r., dotyczy obowiązku magazynowania alkoholu etylowego w składzie podatkowym wyłącznie w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 kwietnia 2023 r. (wpływ 27 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) prowadzi na podstawie udzielonego zezwolenia skład podatkowy. W składzie tym produkowany jest alkohol etylowy w rozumieniu art. 20 dyrektywy 92/83/EWG, w tym napoje spirytusowe. Do magazynowania alkoholu etylowego w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, rozważane jest wykorzystanie zbiorników magazynowych, które nie są legalizowane w rozumieniu przepisów Prawa o miarach. Skład podatkowy jest jednocześnie wyposażony w legalizowane przyrządy pomiarowe pozwalające na ustalenie ilości magazynowanego w tym składzie alkoholu etylowego.

W uzupełnieniu wniosku z 27 kwietnia 2023 r., odpowiadając na pytanie Organu, Wnioskodawca poinformował, że produkowany w składzie podatkowym alkohol etylowy, którego dotyczy zawarte we wniosku pytanie, nie jest wyrobem energetycznym w rozumieniu art. 86 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.).

**Pytanie**

Czy w świetle przepisów o podatku akcyzowym na Wnioskodawcy ciąży obowiązek zapewnienia, aby magazynowanie alkoholu etylowego w składzie podatkowym odbywało się wyłącznie w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie ustawy z dnia 11 maja 2011 r. - Prawo o miarach oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 kwietnia 2017 r. w sprawie rodzajów przyrządów pomiarowych podlegających prawnej kontroli metrologicznej oraz zakresu tej kontroli?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W świetle przepisów o podatku akcyzowym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapewnienia, aby magazynowanie alkoholu etylowego w składzie podatkowym odbywało się wyłącznie w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie ustawy z dnia 11 maja 2011 r. - Prawo o miarach oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 kwietnia 2017 r. w sprawie rodzajów przyrządów pomiarowych podlegających prawnej kontroli metrologicznej oraz zakresu tej kontroli.

Z art. 47 ust. 2-3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 143 z późn. zm.; dalej jako: „Ustawa PA”) wynika, że:

\- magazynowanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym (ust. 2),

\- w składzie podatkowym wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy mogą być magazynowane w jednym pomieszczeniu z innymi wyrobami, pod warunkiem że wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy będą magazynowane oddzielnie, a miejsce ich magazynowania będzie wskazane w ewidencji wyrobów akcyzowych prowadzonej przez podmiot prowadzący skład podatkowy (ust. 3).

Zgodnie z art. 48a ust. 1-3 ww. ustawy:

1\. Miejsce magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym powinno być dostosowane do bezpiecznego składowania tych wyrobów, a proponowana lokalizacja składu podatkowego, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma być prowadzony skład podatkowy, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli.

2\. Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego może być udzielone po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych w wyniku urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w dziale V rozdziale 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2021 r. poz. 422, z późn. zm.).

3\. Zmiana zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego może być dokonana po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych w wyniku urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w dziale V rozdziale 4 ww. ustawy, w zakresie zmiany.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków dotyczących miejsca odbioru wyrobów akcyzowych oraz prowadzenia składu podatkowego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 55; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych”), w § 3 pkt 5 stanowi, że miejsce prowadzenia składu podatkowego powinno być wyposażone odpowiednio w urządzenia, maszyny, przyrządy, narzędzia, pojemniki lub naczynia umożliwiające:

a) prowadzenie w składzie podatkowym działalności określonej w zezwoleniu,

b) określenie ilości wyrobów znajdujących się w składzie podatkowym,

c) wykonywanie kontroli nad wyrobami akcyzowymi znajdującymi się w składzie podatkowym zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z art. 49 ust. 6 Ustawy PA wynika, że do wniosku o wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego załącza się m.in. dokumenty określone w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (dalej jako: „Ustawa KAS”), które są wymagane do przeprowadzenia urzędowego sprawdzenia.

Wydane na podstawie art. 111 ust. 1 Ustawy KAS rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (Dz.U. z 2019 r. poz. 2), w § 3 ust. 1 pkt 2 i 4 stanowi, że dokumentami mającymi znaczenie dla przeprowadzania kontroli celno-skarbowej, w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą wymagającą uzyskania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, są:

\- wykaz miejsc z wyszczególnieniem lokalizacji magazynowania wyrobów akcyzowych objętych zezwoleniem, zawierający nazwy i numerację znajdujących się w tych miejscach naczyń służących do wykonywania czynności podlegających kontroli celno-skarbowej;

\- wykaz legalizowanych przyrządów pomiarowych z podaniem zakresu ich użytkowania.

Powyższe przepisy akcyzowe ustanawiają szereg wymogów, które muszą być spełnione w zakresie magazynowania w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Jednym z takich wymogów jest to, aby miejsce prowadzenia składu podatkowego było wyposażone w przyrządy umożliwiające określenie ilości wyrobów znajdujących się w składzie.

Przepisem rozporządzenia w sprawie urzędowego sprawdzenia, który koresponduje z obowiązkiem wyposażenia składu podatkowego w przyrządy umożliwiające określenie ilości wyrobów akcyzowych, jest § 3 ust. 1 pkt 4, zgodnie z którym dokumentem mającymi znaczenie dla przeprowadzania kontroli celno-skarbowej, w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą wymagającą uzyskania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, jest wykaz legalizowanych przyrządów pomiarowych z podaniem zakresu ich użytkowania.

W świetle powyższych przepisów nie budzi wątpliwości to, że skład podatkowy powinien być wyposażony w przyrządy umożliwiające określenie ilości wyrobów znajdujących się w tym składzie podatkowym, przy czym powinny to być przyrządy pomiarowe legalizowane.

W zakresie zdefiniowania pojęcia „legalizowanych przyrządów pomiarowych” należy się odwołać do ustawy z dnia 11 maja 2001 r. Prawo o miarach (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2063), (dalej jako: „Prawo o miarach”). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, reguluje ona zagadnienia prawnej kontroli metrologicznej przyrządów pomiarowych. Z kolei przepis art. 4 pkt 5, 9 i 13 tej ustawy stanowi, że:

\- przyrząd pomiarowy to urządzenie, układ pomiarowy lub jego elementy, przeznaczone do wykonania pomiarów samodzielnie lub w połączeniu z jednym lub wieloma urządzeniami dodatkowymi;

\- prawna kontrola metrologiczna oznacza działanie zmierzające do wykazania, że przyrząd pomiarowy spełnia wymagania określone we właściwych przepisach;

\- legalizacja jest to zespół czynności obejmujących sprawdzenie i stwierdzenie w drodze decyzji, poświadczonej wyłącznie dowodem legalizacji, że przyrząd pomiarowy spełnia wymagania.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 pkt 4 i 5 ww. ustawy, przyrządy pomiarowe, które mogą być stosowane:

\- przy pobieraniu opłat, podatków i innych należności budżetowych oraz ustalaniu opustów, kar umownych, wynagrodzeń i odszkodowań, a także przy pobieraniu i ustalaniu podobnych należności i świadczeń,

\- przy dokonywaniu kontroli celno-skarbowej,

i są określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 6, podlegają prawnej kontroli metrologicznej.

Na podstawie art. 8 ust. 6 ww. ustawy wydane zostało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2012 r. w sprawie rodzajów urządzeń technicznych podlegających dozorowi technicznemu (Dz.U. poz. 1468) \[winno być: rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 kwietnia 2017 r. w sprawie rodzajów przyrządów pomiarowych podlegających prawnej kontroli metrologicznej oraz zakresu tej kontroli (Dz.U. z 2017 r., poz. 885) – przypis Organu\], gdzie w § 1 pkt 6, wśród przyrządów pomiarowych podlegających prawnej kontroli metrologicznej, wymienione zostały zbiorniki pomiarowe do cieczy z wyłączeniem zbiorników pomiarowych do cieczy posadowionych na stałe na stacjach paliw płynnych, które stosowane są wyłącznie w celu magazynowania cieczy. W dalszych przepisach tego rozporządzenia wymienia się również inne przyrządy pomiarowe, np. areometry szklane - alkoholomierze i densymetry do alkoholu (§ 2), czy instalacje pomiarowe do ciągłego i dynamicznego pomiaru ilości cieczy innych niż woda, w tym odmierzacze paliw ciekłych (§ 5).

Z powyższych przepisów wynika, że obowiązkowi prawnej kontroli metrologicznej podlegają tylko te stosowane przy dokonywaniu kontroli celno-skarbowej przyrządy pomiarowe, które zostały wymienione w powyższym rozporządzeniu. Wśród tych przyrządów wymienione zostały zbiorniki pomiarowe. Oznacza to, że nie każdy zbiornik stosowany przy dokonywaniu kontroli celno-skarbowej podlega obowiązkowi legalizacji, ale tylko taki zbiornik, który jest przyrządem pomiarowym.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (https://sjp.pwn.pl/), zbiornik jest to naczynie lub urządzenie do zbierania i przechowywania różnych materiałów.

Definicja zbiornika znajduje się w § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 22 stycznia 2008 r. w sprawie wymagań, którym powinny odpowiadać zbiorniki pomiarowe, oraz szczegółowego zakresu badań i sprawdzeń wykonywanych podczas prawnej kontroli metrologicznej tych przyrządów pomiarowych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 373 z późn. zm.). Zgodnie z powyższą definicją, przez zbiornik należy rozumieć zbiornik pomiarowy służący do pomiaru objętości cieczy, posadowiony na stałe albo zainstalowany na stałe na pojeździe drogowym, wyposażony w urządzenie do pomiaru wysokości napełnienia oraz opcjonalnie w przelicznik lub urządzenie do pomiaru temperatury cieczy i urządzenie do pomiaru gęstości cieczy, stanowiący wraz z zainstalowanymi w nim urządzeniami jednolity układ pomiarowy.

Zbiornikiem w rozumieniu ww. rozporządzenia jest więc wyłącznie zbiornik pomiarowy. Brak jest natomiast podstaw prawnych do uznania, że z analogiczną sytuacją mamy do czynienia w przypadku przepisów o podatku akcyzowym. Nie jest więc tak, aby pojęcie zbiorników stosowane przez te przepisy było utożsamiane z pojęciem zbiorników pomiarowych w rozumieniu powyższego rozporządzenia.

W odpowiedzi na interpelację poselską nr 11976 z dnia 19 grudnia 2012 r. Ministerstwo Gospodarki zwróciło uwagę na rozróżnienie pojęcia zbiorników pomiarowych i zbiorników magazynowych. Stwierdzono w niej bowiem, że podstawowym kryterium kwalifikującym zbiornik jako pomiarowy będzie jego zastosowanie. Jeżeli zbiornik nie jest używany do pomiarów, a jego jedyną funkcją jest przechowywanie/magazynowanie paliw, nie będzie on podlegał prawnej kontroli metrologicznej (legalizacji).

W tym miejscu zasadnym jest przywołać § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych. Zgodnie z tym przepisem, w składach podatkowych, w których prowadzona jest działalność polegająca wyłącznie na magazynowaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym, magazynowanie wyrobów energetycznych i napojów alkoholowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa i procedurą zawieszenia poboru akcyzy, odbywa się w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie odrębnych przepisów.

Z kolei ust. 2 pkt 1 ww. paragrafu przewiduje, że w składach podatkowych, w których prowadzona jest działalność polegająca na produkcji wyrobów akcyzowych, magazynowanie gotowych wyrobów energetycznych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa i procedurą zawieszenia poboru akcyzy, odbywa się w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie odrębnych przepisów.

Przepis § 4 wprowadza więc w określonych w nim sytuacjach obowiązek magazynowania w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych w legalizowanych zbiornikach, a więc w zbiornikach pomiarowych, takie tylko bowiem, jak wykazano wcześniej, podlegają obowiązkowi legalizacji.

Cytowany wyżej przepis dotyczy, jak już wskazano, tylko opisanych w nim sytuacji. Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, powyższy obowiązek dotyczy napojów alkoholowych magazynowanych w składzie podatkowym, ale nie w każdym, ale tylko w takim składzie, w którym prowadzona jest działalność polegająca wyłącznie na magazynowaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym.

Powyższe wiąże się z instytucją tzw. składu podatkowego magazynowego, uregulowaną w art. 48 ust. 3 Ustawy PA. W przepisie tym określone są warunki wydania zezwolenia na prowadzenie w składzie podatkowym działalności polegającej wyłącznie na magazynowaniu lub przeładowywaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym. Stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku nie dotyczy tego rodzaju składu podatkowego (magazynowego), lecz składu, w którym alkohol etylowy jest produkowany, czyli tzw. składu produkcyjnego.

Wymóg magazynowania w składzie podatkowym produkcyjnym wyrobów akcyzowych w legalizowanych zbiornikach, zawarty jest natomiast w § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia. Przepis ten jednak taki wymóg formułuje jedynie wobec wyrobów energetycznych. Nie obejmuje zatem napojów alkoholowych. Przepis § 4 rozporządzenia w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych, ma charakter szczególny, określonego zatem w nim obowiązku (tj. obowiązku magazynowania wyrobów akcyzowych w legalizowanych zbiornikach), nie można rozszerzać na inne, niż opisane w nim, przypadki.

Zdaniem więc Wnioskodawcy obowiązek magazynowania napojów alkoholowych w legalizowanych zbiornikach nie dotyczy składów podatkowych, w których takie napoje są produkowane. Nie stanowi zatem uchybienia przepisom akcyzowym magazynowanie w opisanym stanie faktycznym \[zdarzeniu przyszłym\] napojów alkoholowych w zbiornikach nie podlegających legalizacji, gdy jednocześnie skład podatkowy będzie wyposażony w inne, niż zbiorniki pomiarowe, legalizowane przyrządy umożliwiające określenie ilości wyrobów znajdujących się w tym składzie.

Wnioskodawca pragnie dodatkowo odnieść się do § 5 ust. 1 i 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 12 sierpnia 2021 r. w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych (Dz.U. poz. 1636). Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższej regulacji nie sposób wywieźć ogólnego obowiązku magazynowania wyrobów akcyzowych w legalizowanych zbiornikach, który obejmowałby inne sytuacje niż te, wymienione w § 4 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia w sprawie warunków prowadzenia składów podatkowych. Powyższy § 5 rozporządzenia w sprawie kontroli celno-skarbowej wprowadza jedynie wyłączenie, zgodnie z którym w przypadku magazynowania wyrobów energetycznych w zbiornikach niepodlegających prawnej kontroli metrologicznej, o której mowa w art. 4 pkt 9 ustawy - Prawo o miarach (tj. niepodlegających legalizacji), nie stosuje się przepisów o obrachunku stanu zapasów wyrobów akcyzowych i obrotu wyrobami akcyzowymi.

Z ostrożności Wnioskodawca chce również skomentować kwestie związane z zakresem zagadnień, które mogą być przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jak wskazuje się w doktrynie (K. Teszner \[w:\]. Art. 1-119zzk, red Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom I. Zobowiązania podatkowe. L. Etel, Warszawa 2022), pojęcia „przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie należy ograniczać wyłącznie do takich ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (zob. wyrok NSA z dnia 14.10.2021 r., sygn. akt II FSK 513/19, wyrok NSA z dnia 18.05.2018 r., sygn. akt II FSK 1392/16). Należy zatem odnotować wypracowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko opowiadające się za szerokim określeniem zwrotu „przepisy prawa podatkowego”, zgodnie z którym, jeżeli ustawa podatkowa odsyła np. do przepisów prawa bankowego czy prawa budowlanego, to stosowne przepisy ustaw niepodatkowych uzupełniają lub wręcz wypełniają normę podatkową. W tej sytuacji organ interpretacyjny ma obowiązek dokonywać wykładni również tych norm na tyle, na ile jest to niezbędne do stworzenia definicji lub pojęcia funkcjonującego na gruncie prawa podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 16.04.2021 r., sygn. akt I FSK 612/19).

Odnosząc powyższe do przedmiotowego wniosku należy podkreślić, że przepisy akcyzowe, w zakresie wymogów jakie powinien spełniać skład podatkowy, odwołują się również do przepisów Ustawy KAS i rozporządzenia wydanego na podstawie art. 111 ust. 1 tej ustawy, a także do Prawa o miarach. Pomimo więc, że regulacje te są przepisami odrębnymi w stosunku do prawa o podatku akcyzowym, to jednak powinny być one przedmiotem interpretacji podatkowej w takim zakresie, w jakim przepisy o podatku akcyzowym odwołują się do nich formułując wymogi, jakie należy spełnić w przypadku działalności prowadzonej w składach podatkowych.

W związku z powyższym wyrażone w niniejszym wniosku stanowisko w zakresie interpretacji prawa podatkowego zasadnym jest uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, ściśle względem sformułowanego pytania, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 143, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 17 załącznika nr 1 do ustawy, kod CN 2207, wymieniono alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone.

Natomiast w poz. 18 załącznika nr 1 do ustawy, kod CN 2208, wymieniono Alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

Jak stanowi art. 93 ust. 1 ustawy:

Do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1) wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;

2) wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;

3) napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

W myśl art. 93 ust. 2 ustawy:

Produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Użyte w ustawie określenie skład podatkowy oznacza miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, w tym przetwarzane, lub magazynowane, w tym przechowywane, lub przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy zdefiniowano, że:

Podmiot prowadzący skład podatkowy oznacza podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego.

Natomiast w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy zdefiniowano, że:

Procedura zawieszenia poboru akcyzy oznacza procedurę stosowaną podczas produkcji, w tym przetwarzania, lub magazynowania, w tym przechowywania, lub przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 47 ust. 2 ustawy:

Magazynowanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym.

Przepis art. 47 ust. 3 ustawy wskazuje, że:

W składzie podatkowym wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy mogą być magazynowane w jednym pomieszczeniu z innymi wyrobami, pod warunkiem że wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy będą magazynowane oddzielnie, a miejsce ich magazynowania będzie wskazane w ewidencji wyrobów akcyzowych prowadzonej przez podmiot prowadzący skład podatkowy.

Stosownie do art. 48a ustawy:

1\. Miejsce magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym powinno być dostosowane do bezpiecznego składowania tych wyrobów, a proponowana lokalizacja składu podatkowego, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma być prowadzony skład podatkowy, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli.

2\. Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego może być udzielone po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych w wyniku urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w dziale V rozdziale 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2021 r. poz. 422, z późn. zm.).

3\. Zmiana zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego może być dokonana po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych w wyniku urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w dziale V rozdziale 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, w zakresie zmiany.

Jak stanowi art. 49 ust. 6 ustawy:

Do wniosku, o którym mowa w ust. 1, załącza się plan składu podatkowego, dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w art. 48 oraz dokumenty określone w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, które są wymagane do przeprowadzenia urzędowego sprawdzenia.

Z przepisu art. 59 ust. 7 ustawy wynika, że:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1) szczegółowe warunki dotyczące miejsca odbioru wyrobów akcyzowych nabywanych wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,

1a) szczegółowe warunki prowadzenia składu podatkowego, w tym miejsca, w którym wyroby akcyzowe są magazynowane

2) _(uchylony)_

\- uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli, specyfikę magazynowania i produkcji poszczególnych wyrobów akcyzowych i obrotu tymi wyrobami, a także konieczność właściwego zabezpieczenia wyrobów akcyzowych przed ich wyprowadzeniem ze składu podatkowego w sposób sprzeczny z obowiązującymi przepisami.

Na podstawie art. 59 ust. 7 ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków dotyczących miejsca odbioru wyrobów akcyzowych oraz prowadzenia składu podatkowego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 55; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie prowadzenia składu podatkowego”).

Zgodnie z § 3 pkt 5 rozporządzenia w sprawie prowadzenia składu podatkowego:

Miejsce prowadzenia składu podatkowego powinno być wyposażone odpowiednio w urządzenia, maszyny, przyrządy, narzędzia, pojemniki lub naczynia umożliwiające:

a) prowadzenie w składzie podatkowym działalności określonej w zezwoleniu,

b) określenie ilości wyrobów znajdujących się w składzie podatkowym,

c) wykonywanie kontroli nad wyrobami akcyzowymi znajdującymi się w składzie podatkowym zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl § 4 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia składu podatkowego:

W składach podatkowych, w których prowadzona jest działalność polegająca wyłącznie na magazynowaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym, magazynowanie:

1) wyrobów energetycznych i napojów alkoholowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwanej dalej „ustawą”, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa i procedurą zawieszenia poboru akcyzy,

2) wyrobów energetycznych, o których mowa w art. 47a ust. 3 ustawy

\- odbywa się w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie odrębnych przepisów.

Stosownie do § 4 ust. 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia składu podatkowego:

W składach podatkowych, w których prowadzona jest działalność polegająca na produkcji wyrobów akcyzowych, magazynowanie gotowych wyrobów energetycznych:

1) określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa i procedurą zawieszenia poboru akcyzy,

2) o których mowa w art. 47a ust. 3 ustawy

\- odbywa się w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie odrębnych przepisów.

Jak stanowi § 5 rozporządzenia w sprawie prowadzenia składu podatkowego:

W przypadku wystąpienia braków ilościowych wyrobów akcyzowych podmiot prowadzący skład podatkowy informuje o tym fakcie niezwłocznie, nie później niż w terminie 3 dni roboczych, licząc od dnia stwierdzenia braków, właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Z kolei na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 615, z późn., zm.) wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z 31 grudnia 2018 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (Dz.U. z 2019 r., poz. 2; dalej jako: „rozporządzenie wykonawcze”).

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego:

Dokumentami mającymi znaczenie dla przeprowadzania kontroli celno-skarbowej, w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą wymagającą uzyskania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, są:

1) plan składu podatkowego zawierający jego powierzchnię, z wyszczególnieniem miejsca produkcji, magazynowania, przeładowywania, wprowadzania, wyprowadzania i zużycia wyrobów akcyzowych objętych zezwoleniem;

2) wykaz miejsc z wyszczególnieniem lokalizacji produkcji, magazynowania, przeładowywania, wprowadzania, wyprowadzania i zużycia wyrobów akcyzowych objętych zezwoleniem, zawierający nazwy i numerację znajdujących się w tych miejscach pomieszczeń, urządzeń i naczyń służących do wykonywania czynności podlegających kontroli celno-skarbowej;

3) opis zabezpieczeń technicznych, w szczególności elektronicznych, gwarantujących nienaruszalność i niezmienialność znajdujących się w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych;

4) wykaz legalizowanych przyrządów pomiarowych z podaniem zakresu ich użytkowania oraz pozostałego wyposażenia stosowanego do przeprowadzania kontroli celno-skarbowej wyrobów akcyzowych;

5) skrócony opis procesu technologicznego, sposobu magazynowania, przeładowywania, wprowadzania, wyprowadzania i zużycia wyrobów akcyzowych oraz instrukcje wewnętrznego obiegu dokumentacji dotyczącej tych czynności i przeprowadzania inwentaryzacji wyrobów akcyzowych, a w przypadku prowadzenia dokumentacji w postaci elektronicznej - instrukcja obsługi programu komputerowego;

6) wykaz pozostałego wyposażenia używanego do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym do wykonywania prac magazynowych oraz przeładunkowych;

7) dokument potwierdzający tytuł prawny wnioskodawcy do korzystania z miejsca, w którym ma być prowadzony skład podatkowy;

8) dokumenty wymagane na podstawie przepisów odrębnych, związane z wykonywaną działalnością podlegającą kontroli celno-skarbowej, w szczególności koncesje lub zezwolenia, zaświadczenia o dokonaniu wpisu do rejestru działalności regulowanej, zaświadczenia o dokonaniu wpisu do właściwych rejestrów;

9) wykaz obejmujący imiona i nazwiska upoważnionych przez podmiot osób odpowiedzialnych za wykonywanie powierzonych im obowiązków w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii obowiązku magazynowania alkoholu etylowego w składzie podatkowym wyłącznie w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej.

Należy zauważyć, że w § 4 rozporządzenia w sprawie prowadzenia składu podatkowego zostały dokładnie określone przypadki, gdy magazynowanie wyrobów akcyzowych w składach podatkowych odbywa się w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie odrębnych przepisów. W § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia wskazane zostało, że obowiązek magazynowania w takich zbiornikach dotyczy m.in. napojów alkoholowych, gdy w składach podatkowych prowadzona jest działalność polegająca wyłącznie na magazynowaniu wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w innym składzie podatkowym. Natomiast z § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia wynika, że obowiązek magazynowania w takich zbiornikach dotyczy ściśle magazynowania gotowych wyrobów energetycznych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa i procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a także wyrobów, o których mowa w art. 47a ust. 3 ustawy. Zatem w myśl powyższych przepisów, obowiązek magazynowania w składzie podatkowym, w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej na podstawie odrębnych przepisów, nie będzie dotyczył – co do zasady – alkoholu etylowego wyprodukowanego w tym składzie.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka produkuje w składzie podatkowym alkohol etylowy. Wobec tego, mając na uwadze przywołane przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia składu podatkowego, na Spółce nie ciąży obowiązek magazynowania – wyprodukowanego w składzie podatkowym alkoholu etylowego – wyłącznie w zbiornikach, które podlegają prawnej kontroli metrologicznej, na podstawie odrębnych przepisów. Produkowany przez Wnioskodawcę alkohol etylowy (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego) nie jest wyrobem energetycznym – nie został wymieniony w katalogu wyrobów energetycznych, zawartym w art. 86 ust. 1 ustawy. Również z przepisów ustawy o podatku akcyzowym ani rozporządzenia wykonawczego nie wynika obowiązek przechowywania wyprodukowanego w składzie podatkowym alkoholu etylowego w zbiornikach podlegających prawnej kontroli metrologicznej. W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania ani przepisy ustawy z dnia 11 maja 2011 r. Prawo o miarach (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2063), ani wydanego na podstawie tej ustawy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 13 kwietnia 2017 r. w sprawie rodzajów przyrządów pomiarowych podlegających prawnej kontroli metrologicznej oraz zakresu tej kontroli (Dz.U. z 2017 r., poz. 885).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.