Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.711.2022.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-02
Teza: VAT - opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura-wystawienie faktury; grunty-sprzedaż gruntów; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 13 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 lutego 2023 r. (wpływ 13 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (sprecyzowany w uzupełnieniu z 7 lutego 2023 r.)

Wnioskodawca H. jest rezydentką polską, która osiąga dochody z tytułu emerytury. Wnioskodawca H. nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca H. posiada następujące nieruchomości, które zamierza sprzedać:

a) wraz z synem i córką jest współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu:

a. Nr 1 o powierzchni 344 m2

b. Nr 2 o powierzchni 8193 m2

obręb ewidencyjny (…), położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr I, zwana dalej: „Nieruchomość 1”.

Zgodnie z treścią ww. księgi wieczystej sposób korzystania z działek gruntu nr 1 oraz 2 określono jako grunty orne.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka gruntu nr 2 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami: RV, RVI - grunt orny i ŁV - łąka trwała i LzV - grunt zadrzewiony i zakrzewiony, działka gruntu nr 1 - oznaczona jest symbolem RVI - grunt orny.

Działka gruntu nr 2 została nabyta przez Wnioskodawcę H. i męża Wnioskodawcy H. (w łącznym udziale 2) oraz syna Wnioskodawcy H. (w udziale 2) na podstawie umowy darowizny (sporządzonej pomiędzy sprzedającymi działkę) i umowy sprzedaży sporządzonej dnia 17 lipca 1996 r. Natomiast działkę gruntu nr 1 ww. osoby nabyły - na podstawie umowy sprzedaży oraz umowy ustanowienia służebności gruntowych z dnia 27 marca 2012 r. Działka nr 1 została nabyta w celu wyrównania kształtu działki 2 z przeznaczeniem na dalszą odsprzedaż.

Do dnia śmierci 27 września 2022 r. współwłaścicielem Nieruchomości 1 był również mąż Wnioskodawcy H. W dniu 9 listopada 2022 r. na podstawie aktu dziedziczenia, Wnioskodawca H. nabyła spadek po zmarłym mężu w 1/3 części (w pozostałej części spadek nabyło dwoje dzieci Wnioskodawcy H. w części po 1/3 każdy).

Nabycie Nieruchomości 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pomimo faktu, że Nieruchomość 1 nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy H. oraz nie stanowiła majątku przedsiębiorstwa to została przystosowywana w celach inwestycyjnych z zamiarem dalszej sprzedaży po dokonaniu czynności związanych z przygotowaniem Nieruchomości 1 do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nieruchomość 1 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Zgodnie z Zaświadczeniem wydanym dnia 7 grudnia 2021 r. przez Starostę Wołomińskiego, Nieruchomość 1 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej ustawy o lasach.

Wnioskodawca H. zamierza sprzedać Nieruchomość 1 (udziały w Nieruchomości 1, które nabyła wraz z małżonkiem i synem oraz udział w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu).

W dniu 23 lutego 2022 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”). Do Umowy przystąpili:

*   Syn Wnioskodawcy H. - M.G. działający w imieniu własnym oraz jako pełnomocnik w imieniu i na rzecz swojego ojca W.G. oraz swojej matki - Wnioskodawcy H.,
*   K.G. - synowa Wnioskodawcy H.,
*   U.R. (córka Wnioskodawcy H.) działająca w imieniu własnym oraz w imieniu i na rzecz swojego męża P.R.,

jako sprzedający (dalej: „Sprzedający”), oraz

*   Wiceprezes zarządu Spółki X S.A., jako kupujący (dalej: „Kupujący / Spółka”). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiot Umowy stanowią działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 oraz inne działki (dalej: „Nieruchomość”) należące do pozostałych ww. osób (rodziny Wnioskodawcy H.). Łącznie na Nieruchomość składa się 12 działek położonych w obrębie ewidencyjnym (\`(...)\`) w miejscowości (…), w tym 2 działki, których współwłaścicielem jest Wnioskodawca H. W Umowie zastrzeżono, iż wszystkie wymienione w Umowie działki (należące do Wnioskodawcy H. jak również te, które należą do pozostałych właścicieli) stanowią Przedmiot sprzedaży i zostaną sprzedane łącznie.

Sprzedający w przedwstępnej Umowie sprzedaży oświadczyli m.in., iż:

*   W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego osiedli (…), (…) i (…) w (…), uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej w (…) z dnia 26 marca 2002 r. ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) nr (\`(...)\`) z dnia 30 kwietnia 2022 r. (dalej: „Uchwała”), ww. działki gruntu przeznaczone są pod:

i. Działka gruntu nr 3

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Usługi różne „C U”

ii. Działka gruntu nr 2

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Dojazd „C Kd”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

iii. Działka gruntu nr 1

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

iv. Działka gruntu nr 4 (a nie 1 – jak zostało wskazane we wniosku)

\- Dojazd „C Kd”

\- Ulica dojazdowa „2 C KD”

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Dojazd „C Kd”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

v. Działka gruntu nr 5

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

vi. Działka gruntu nr 6

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

vii. Działka gruntu nr 7

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

viii. Działka gruntu nr 8

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

ix. Działka gruntu nr 9

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

x. Działka gruntu nr 10

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

xi. Działka gruntu nr 11 (a nie 10 jak zostało wskazane we wniosku)

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Usługi różne „C U”

xii. Działka gruntu nr 12

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Usługi różne „C U”

b) Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…), zatwierdzonego Uchwałą Nr III Rady Miasta (…) z dnia 23 sierpnia 2021 r. (dalej: „Studium”), Nieruchomości położone są na terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2, oznaczonym symbolem U3.1.

c) Do Nieruchomości nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach.

d) Nieruchomości nie są przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, użyczenia ani innej umowy o skutkach obligacyjnych uprawniających do korzystania z niej.

W Umowie przedwstępnej strony zastrzegły, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia spełnienia się warunków, o których mowa poniżej. Zatem Wnioskodawca H. oraz pozostali właściciele działek powzięli następujące działania zmierzające do realizacji warunków, w wyniku spełnienia których przedmiotowa Nieruchomość będzie mogła zostać sprzedana.

1\. U.R. uzyska na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 4, w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 1903 m2.

2\. Wnioskodawca H. wraz z synem uzyska na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 2 (Nieruchomość 1), w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 7698 m2.

3\. Zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…), zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonych symbolem U3.1.

4\. Zostaną zapewnione pełne relacje skrętne z / do Nieruchomości będącej przedmiotem Umowy.

5\. Zostanie wybudowany zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej do działki nr 2.

6\. Zostaną uzyskane odpowiednie warunki techniczne oraz wszelkie udogodnienia, opinie, stanowiska lub decyzje dotyczące możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej i telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej.

7\. Wszystkie nieruchomości stanowiące Przedmiot Sprzedaży zostaną sprzedane łącznie.

Wnioskodawca H. wraz z pozostałymi właścicielami działek będących przedmiotem Umowy zobowiązali się do Umowy Przyrzeczonej dostarczyć właściwe dokumenty potwierdzające spełnienie powyższych warunków.

Wnioskodawca H. oraz pozostali właściciele Nieruchomości od dawna zamierzali sprzedaż Nieruchomości. Powzięli zatem szereg czynności zmierzających do przygotowania działek w celu ich sprzedaży. Poniżej zostały przedstawione najważniejsze działania Sprzedających:

*   W dniu 6 sierpnia 2010 r. Sprzedający złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki.
*   W dniu 23 października 2014 r. Sprzedający ponownie złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki.
*   W dniu 20 listopada 2014 r. Sprzedający złożyli wniosek do Burmistrza Miasta (…) dotyczący zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości.
*   W dniu 5 października 2015 r. syn Wnioskodawcy H. (będący również współwłaścicielem działki nr 13) zwrócił się z pismem do MZDW w (…) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (\`(...)\`) na działkę nr 13.
*   W dniu 17 grudnia 2015 r. Sprzedający złożyli wniosek w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr 634 na działkę nr ew. 13 położoną w m. (…).
*   W dniu 19 stycznia 2016 r. Sprzedający otrzymali pozytywną opinię koncepcji lokalizacji zajazdu z drogi (\`(...)\`) ul. N. na działkę nr 13.
*   W dniu 21 marca 2016 r. Sprzedający złożyli wniosek o zamianę studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:
*   U/UC - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w mpzp.
*   U/KS/US - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w mpzp.

Ponadto Sprzedający wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych.

*   W dniu 13 września 2021 r. została wydana Decyzja na lokalizację zjazdu z drogi wojewódzkiej nr (…) - ul. N. na działkę nr 2.
*   W dniu 16 maja 2022 r. (…) Zarząd Dróg Wojewódzkich w (…) wydał Protokół odbioru terenu pasa drogowego po wybudowaniu zjazdu z (…) na działkę nr 2.

### Pytanie

Czy sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy H., sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby taką czynność opodatkować tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Ponadto, w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy Wnioskodawca H. w celu dokonania sprzedaży działek podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca H. nabyła działki wchodzące w skład Nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży (udział w działce odziedziczonej po mężu, również był przygotowywany pod przyszłą sprzedaż). Wnioskodawca H. (wraz z pozostałymi Sprzedającymi) przez długi czas (od 2010 r.) przygotowywała działki do sprzedaży. Zamiarem Wnioskodawcy H. było zwiększenie atrakcyjności działek m.in. poprzez następujące działania podjęte wspólnie z pozostałymi sprzedającymi:

*   złożenie wniosku o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki (w 2010 r. oraz ponowny wniosek w tym samym przedmiocie został złożony w 2014 r.)
*   złożenie wniosku do Burmistrza Miasta (…) dotyczącego zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości (2014 r.)
*   złożenie wniosku do (…) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (…) ul. N. na działkę nr 13 (2015 r.)
*   złożenie wniosku w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (…) na działkę nr ew. 13 położoną w m. (…) (2015 r.)
*   złożenie wniosku (w 2016 r.) o zamianę studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:
*   U/UC - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w mpzp.
*   U/KS/US - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w mpzp.

Ponadto Sprzedający (w tym Wnioskodawca H.) wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych. Powyższe działania w ocenie Wnioskodawcy H. wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym.

*   W dniu 13 września 2021 r. została wydana Decyzja na lokalizację zjazdu z drogi wojewódzkiej nr (…) - ul. N. na działkę nr 2.
*   W dniu 16 maja 2022 r. (…) Zarząd Dróg Wojewódzkich w (…) wydał Protokół odbioru terenu pasa drogowego po wybudowaniu zjazdu z (…) na działkę nr 2.

Podejmowane czynności niewątpliwie świadczą, że Wnioskodawca H. przygotowywała Nieruchomość pod przyszłą sprzedaż. Działania dokonywane były w sposób ciągły od wielu lat. Wystąpienie z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, czy też wnioskowanie o doprowadzenie wjazdu oraz wyjazdu do / z drogi wojewódzkiej, udzielenie pełnomocnictwa profesjonalnemu podmiotowi potwierdzają fakt, iż Wnioskodawca H. podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Dodatkowo, Wnioskodawca H. zobowiązała się w umowie przedwstępnej, iż na własny koszt (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) uzyska decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działek gruntu nr 2, w wyniku którego powstanie działka o określonej w umowie powierzchni. Tym samym, Wnioskodawca H. angażowała własne środki (w tym również finansowe) w celu zwiększenia atrakcyjności przedmiotowych działek.

Zdaniem Wnioskodawcy H., powyższe działania przekraczają czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z powyższym, sprzedaż wykracza poza ramy zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, w celu sprzedaży działek, Wnioskodawca H. podjęła wraz z pozostałymi Sprzedającymi działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, tzn. poprzez profesjonalnego pośrednika nieruchomości.

Powyższe czynności, zdaniem Wnioskodawcy H., stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną w świetle przepisów ustawy o VAT.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż działki była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zgodnie z ww. orzeczeniami TSUE, przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z przywołanych przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Przyszły nabywca jest spółką akcyjną, która zamierza kupić działkę w celu wybudowania obiektu handlowo-usługowego. W dniu 23 lutego 2022 r. podpisano przedwstępną warunkową umowę sprzedaży.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C‑291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotne jest również, że Sprzedający, w tym Wnioskodawca H. udzielili pełnomocnictwa profesjonalnemu podmiotowi do działania w imieniu i na rzecz Sprzedających, w zakresie prowadzenia spraw formalno-prawnych związanych z realizacją inwestycji polegającej na budowie budynków handlowo-usługowych na Nieruchomości, przewidzianych do podziału, na cele budowlane, w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego prawem wymaganych zgód i pozwoleń. Niniejsze pełnomocnictwo w swoim zakresie nie obejmuje upoważnienia pełnomocnika do zaciągania jakichkolwiek zobowiązań finansowych w imieniu Sprzedających i podpisywania umów rodzących jakiekolwiek zobowiązania dla udzielających pełnomocnictwa oraz do udzielania dalszych pełnomocnictw.

Zatem zgodnie z przepisami kodeku cywilnego, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W związku z powyższym, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (w tym Wnioskodawcy H.). Zakres udzielonego pełnomocnictwa wskazuje, że podejmowane czynności wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży, Sprzedający (w tym Wnioskodawca H.) podejmują określone czynności uatrakcyjniające przedmiotowe działki, które zmieniają ich charakter.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy, w ocenie Wnioskodawcy H., planowana sprzedaż działek będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca H., dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmie działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże aktywność w przedmiocie zbycia działki, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla przedmiotowej transakcji, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działki podlegające sprzedaży stanowią tereny budowlane.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego, tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z obecnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego osiedli (…), (…) i (…) w (…), uchwalonym Uchwałą, wynika, że działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości przeznaczone są m.in. pod ulice, usługi różne, dojazd, zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami C MN/U. Wnioskodawca H. podkreśla, że zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej, zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…), zatwierdzonego właściwą uchwałą, zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonym symbolem U3.1.

Uwzględniając powyższą okoliczność, zdaniem Wnioskodawcy H., w momencie dostawy niezabudowana Nieruchomość 1 stanowić będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, dostawa tej Nieruchomości 1 nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

2) w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie, transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wnioskodawca H. podkreśla, że przedmiotowa działka nie jest i nie była wykorzystywana do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że działki nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę H. od momentu nabycia do momentu sprzedaży wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia dostawy działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę H. opisanej we wniosku Nieruchomości 1 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Niewątpliwie Wnioskodawca H. w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działek podejmuje szereg działań w sposób zorganizowany, które wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Mając na uwadze okoliczności sprawy, Wnioskodawca H. będzie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zatem przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji Wnioskodawca H. jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości 1 stosując stawkę w wysokości 23%.

Ponadto, jak wynika z przepisów ustawy, podatnik VAT powinien wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. W związku z powyższym, Wnioskodawca H. zobowiązana będzie udokumentować fakturą VAT obrót uzyskany z transakcji sprzedaży Nieruchomości 1.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwe zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadne jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym TSUE stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z wniosku wynika, że nie prowadzi Pani działalności gospodarczej ani nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Posiada Pani następujące nieruchomości, które zamierza sprzedać:

1) wraz z synem i córką jest Pani współwłaścicielem niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek gruntu:

a. Nr 1 o powierzchni 344 m2

b. Nr 2 o powierzchni 8193 m2

obręb ewidencyjny (…) -Nieruchomość 1.

Zgodnie z treścią księgi wieczystej sposób korzystania działek gruntu nr 1 oraz 2 określono jako grunty orne.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka gruntu nr 2 oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolami: RV, RVI – grunt orny i ŁV - łąka trwała i LzV – grunt zadrzewiony i zakrzewiony, działka gruntu nr 1 - oznaczona jest symbolem RVI - grunt orny.

Nabycie Nieruchomości 1 nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nieruchomość 1 nie była przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Zamierza Pani sprzedać Nieruchomość 1 (udziały w Nieruchomości 1, które nabyła wraz z małżonkiem i synem oraz udział w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu).

23 lutego 2022 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Przedmiot Umowy stanowią działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 oraz inne działki (Nieruchomość) należące do innych osób (Pani rodziny). Łącznie na Nieruchomość składa się 12 działek położonych w obrębie ewidencyjnym (\`(...)\`), w tym 2 działki, których współwłaścicielem jest Pani. W Umowie zastrzeżono, iż wszystkie wymienione w Umowie działki (należące do Pani jak również te, które należą do pozostałych właścicieli) stanowią Przedmiot sprzedaży i zostaną sprzedane łącznie.

Sprzedający w przedwstępnej Umowie sprzedaży oświadczyli m.in., iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, działki gruntu przeznaczone są pod:

ii. Działka gruntu nr 2

\- Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”

\- Ulica lokalna „C 3 KL”

\- Dojazd „C Kd”

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”

\- Usługi różne „C U”

iii. Działka gruntu nr 1

\- Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”.

W Umowie przedwstępnej strony zastrzegły, iż umowa przyrzeczona zostanie zawarta w terminie 30 dni od dnia spełnienia się warunków, o których mowa poniżej.

Pani oraz pozostali właściciele działek powzięli m.in. następujące działania zmierzające do realizacji warunków, w wyniku spełnienia których, przedmiotowa Nieruchomości będzie mogła zostać sprzedana.

*   Pani wraz z synem uzyska na własny koszt ostateczną i wykonalną decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działki gruntu nr 2 (Nieruchomość 1), w wyniku którego to podziału powstanie nieruchomość stanowiąca działkę o powierzchni około 7698 m2.
*   Zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…), zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonych symbolem U3.1.
*   Zostaną zapewnione pełne relacje skrętne z / do Nieruchomości będącej przedmiotem Umowy.
*   Zostanie wybudowany zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej do działki nr 2.
*   Zostaną uzyskane odpowiednie warunki techniczne oraz wszelkie udogodnienia, opinie, stanowiska lub decyzje dotyczące możliwości przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej, elektroenergetycznej, gazowej i telekomunikacyjnej oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej.
*   Wszystkie nieruchomości stanowiące Przedmiot Sprzedaży zostaną sprzedane łącznie.

Pani oraz pozostali właściciele Nieruchomości od dawna zamierzali sprzedaż Nieruchomości. Powzięli zatem szereg czynności zmierzających do przygotowania działek w celu ich sprzedaży. Najważniejsze z nich to:

*   6 sierpnia 2010 r. Sprzedający złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki.
*   23 października 2014 r. Sprzedający ponownie złożyli wniosek o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki.
*   20 listopada 2014 r. Sprzedający złożyli wniosek do Burmistrza Miasta dotyczący zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta dla działek wchodzących w skład Nieruchomości.
*   5 października 2015 r. Pani syn (będący również współwłaścicielem działki nr 13) zwrócił się z pismem do (…) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (…) na działkę nr 13.
*   17 grudnia 2015 r. Sprzedający złożyli wniosek w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (…) na działkę nr ew. 13 położoną w m. (…).
*   19 stycznia 2016 r. Sprzedający otrzymali pozytywną opinię koncepcji lokalizacji zajazdu z drogi (…) ul. N. na działkę nr 13.
*   21 marca 2016 r. Sprzedający złożyli wniosek o zamianę studium i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla działek wchodzących w skład Nieruchomości w zakresie zmiany przeznaczenia terenu na:
*   U/UC - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej nieuciążliwej oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, do zdefiniowania w mpzp.
*   U/KS/US - obszar funkcjonalny na cele zabudowy usługowej, w tym obiektów obsługi sprzętu transportowego, stacja paliw oraz obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2 tys. m2. Usługi w zakresie: handlu, gastronomii, zdrowia, oświaty, kultury, sportu, hotelarstwa, wystawiennictwa, biurowości, pośrednictwa, finansów, poczty i telekomunikacji, obsługi technicznej i naprawy pojazdów mechanicznych, sprzedaży paliw do pojazdów, do zdefiniowania w mpzp.

Pani wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek wchodzących w skład Nieruchomości.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów w Nieruchomości 1 będzie Pani spełniać przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w celu dokonania sprzedaży udziałów w działkach podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z przedstawionego powyżej opisu sprawy wynika, że nabyła Pani działki wchodzące w skład Nieruchomości 1 w celu ich dalszej odsprzedaży (udział w działce odziedziczonej po mężu, również był przygotowywany pod przyszłą sprzedaż). Wraz z pozostałymi Sprzedającymi przez długi czas (od 2010 r.) przygotowywała Pani działki do sprzedaży. Pani zamiarem było zwiększenie atrakcyjności działek m.in. poprzez następujące działania podjęte wspólnie z pozostałymi sprzedającymi:

*   złożenie wniosku o zmianę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek wchodzących w skład Nieruchomości (a więc i Nieruchomości 1) z funkcji usługowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami nieuciążliwymi na funkcję handlowo-usługową z możliwością budowy obiektów handlowo-usługowych powyżej 2 tys. m2 powierzchni usługowej i powierzchnią biologicznie czynną do 20% powierzchni działki (w 2010 r. oraz ponowny wniosek w tym samym przedmiocie został złożony w 2014 r.),
*   złożenie wniosku do (…) o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi (…) ul. N. na działkę nr 13; złożenie wniosku w sprawie koncepcji lokalizacji tymczasowego zjazdu publicznego z drogi wojewódzkiej nr (…) na działkę nr ew. 13 położoną w m. (…) (2015 r.).

Ponadto Sprzedający (w tym Pani) wnieśli o ustalenie parametrów zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarach funkcjonalnych. Powyższe działania wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym.

Podejmowane czynności świadczą, że przygotowywała Pani Nieruchomość 1 pod przyszłą sprzedaż. Działania dokonywane były w sposób ciągły od wielu lat. Wystąpienie z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, czy wnioskowanie o uwzględnienie w projekcie zjazdu z drogi wojewódzkiej potwierdzają fakt, że podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Dodatkowo w umowie przedwstępnej zobowiązała się Pani, że na własny koszt (wraz z synem) uzyska decyzję o zatwierdzeniu podziału geodezyjnego działek gruntu nr 2, w wyniku którego powstanie działka o określonej w umowie powierzchni. Tym samym angażowała Pani własne środki (w tym również finansowe) w celu zwiększenia atrakcyjności przedmiotowych działek.

Dokonując opisanych we wniosku czynności podjęła Pani więc działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, to sprzedaż udziałów w Nieruchomości 1 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższy przepis oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

We wniosku wskazała Pani, że Sprzedający w przedwstępnej Umowie sprzedaży oświadczyli m.in., że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, działki gruntu składające się na Nieruchomość 1 przeznaczone są pod:

*   Działka gruntu nr 2
*   Ulica główna ruchu przyspieszonego „C KGP”
*   Ulica lokalna „C 3 KL”
*   Dojazd „C Kd”
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”
*   Usługi różne „C U”;

*   Działka gruntu nr 1
*   Zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami „C MN/U”.

Jednocześnie w tej Umowie strony zastrzegły, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta m.in. pod warunkiem, że:

*   Zostanie uchwalona zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…), zgodnie z którym Nieruchomości położone będą w terenie usług nieuciążliwych z dopuszczeniem obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2, oznaczonych symbolem U3.1.

Zatem Nieruchomość 1 (działka nr 2 i nr 1) stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i dostawa udziału w Nieruchomości 1 nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy udziałów w przedmiotowych działkach wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że nabycie Nieruchomości 1 (działki nr 2 i nr 1) nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie wystąpił zatem podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Oznacza to, że nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i w konsekwencji dostawa udziałów w Nieruchomości 1 nie może korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro zatem do dostawy udziałów w Nieruchomości 1 (działce nr 2 i nr 1) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zatem będzie Pani obowiązana udokumentować fakturą sprzedaż udziałów w działkach nr 2 i nr 1 wchodzących w skład Nieruchomości 1.

Stanowisko Pani jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Pani sprawy – opodatkowania i dokumentowania przez Panią dostawy działek nr 1 i nr 2, tj. Nieruchomości 1, będących Pani współwłasnością i nie odnosi się do innych działek wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, składających się na Nieruchomość, które nie są Pani własnością (współwłasnością).

W zakresie uznania, czy sprzedaż działek wchodzących w skład Nieruchomości powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23% zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).