Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-297/15-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-25
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur od Kancelarii.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2015 r. (data wpływu 23 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur od Kancelarii – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur od Kancelarii.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów usług (dalej: VAT). Gmina zawarła z Kancelarią (dalej: Kancelaria) umowę na świadczenie usług zastępstwa procesowego i doradztwa w zakresie zastępstwa procesowego, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa w postępowaniu o zwrot nadpłaty w podatku VAT.

W ramach zakresu prac Kancelarii znalazły się świadczone przez nią na rzecz Gminy usługi prawnicze, które dotyczyły w szczególności następujących działań:

1.  wsparcia w zakresie postępowań związanych z pełnym odliczeniem VAT od wydatków inwestycyjnych Gminy na obiekt wielofunkcyjny szatni na stadionie miejskim,
2.  wsparcia w zakresie postępowań związanych z pełnym odliczeniem VAT od wydatków inwestycyjnych Gminy na budowę sieci wodno-kanalizacyjnych na terenie Gminy.

Wyświadczone przez Kancelarię na rzecz Gminy usługi prawne obejmują swym zakresem w szczególności:

*   przygotowanie i złożenie w imieniu Gminy (na podstawie stosownego pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu Kancelarii przez Gminę) wniosków do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczących kwestii wskazanych w punktach a-b powyżej,
*   przygotowanie dokumentów do urzędu skarbowego dotyczących wystąpienia Gminy o zwrot podatku naliczonego VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych w obszarach, o których mowa w punktach a-b powyżej,
*   reprezentację Gminy we wszystkich prowadzonych postępowaniach interpretacyjnych, postępowaniach podatkowych przed organami podatkowymi i w postępowaniach sądowo-administracyjnych związanych z odliczeniem VAT w obszarach, o których mowa w punktach od a-b powyżej.

Po wykonaniu przedmiotowych usług Gmina otrzymuje od Kancelarii faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku VAT naliczonego. Otrzymane faktury VAT nie dotyczą innych obszarów czy usług, niż wskazane w punktach a-b, w szczególności nie dotyczyły analiz innych obszarów działalności Gminy czy odliczenia VAT z innych tytułów niż wskazane powyżej.

Wydatki na prace Kancelarii udokumentowane fakturami, o których mowa w opisie sprawy, są związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT Gminy (tj. ze świadczeniem przez Gminę usług dzierżawy obiektów i urządzeń wymienionych w opisie sprawy – obiektu wielofunkcyjnego szatni oraz infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wykorzystywanej do świadczenia usług użyteczności publicznej) – gdyby bowiem dotyczyły one innych obszarów niż działalność gospodarcza Gminy opodatkowana 23% stawką VAT, Gmina nie uzyskałaby potwierdzenia pełnego prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych wskazanych w punktach od a-b, a organy podatkowe i sądy administracyjne nie potwierdziłyby prawa do odliczenia wnioskowanych kwot VAT przez Gminę.

Dla Gminy wydatki poniesione na nabycie usług prawniczych w zakresie zastępstwa procesowego były niezbędne. Gmina skorzystała bowiem z doświadczenia i wiedzy Kancelarii, która udzieliła Gminie istotnego wsparcia, bez którego Gmina nie byłaby w stanie dokonać samodzielnie odliczenia VAT od poniesionych wydatków.

Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT z faktur otrzymanych od Kancelarii. Intencją Gminy jest potwierdzenie w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa Gminy do odliczenia VAT z faktur otrzymanych od Kancelarii za wyświadczenie usług, o których mowa w opisie sprawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT z faktur od Kancelarii w związku z usługami dotyczącymi odliczenia VAT, o których mowa w pkt a-b?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT z faktur od Kancelarii w związku z usługami dotyczącymi odliczenia VAT, o których mowa w pkt a-b.

UZASADNIENIE

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina jest wyposażona w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z czym należy uznać, że w określonych sytuacjach spełnia zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. W szczególności, w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez Gminę, nawet gdy dotyczą one zadań własnych, Gmina jest podatnikiem VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści wskazanej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.: nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki będą spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia usług Kancelarii, o których mowa w opisie sprawy.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać fakt, że ponoszenie wydatków na usługi Kancelarii związane z pełnym odliczeniem VAT od wydatków inwestycyjnych Gminy wskazanych w pkt a-b jest związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy – w przeciwnym razie organy podatkowe nie potwierdziłyby prawa do pełnego odliczenia VAT od wydatków Gminy w tych obszarach. Ponadto jak Gmina wskazała w opisie sprawy, usługi Kancelarii nie dotyczyły innych obszarów, niż wskazane w punktach a-b, w szczególności nie dotyczyły analiz innych obszarów działalności Gminy czy odliczenia VAT z innych tytułów niż wskazane powyżej.

Tym samym, w ocenie Gminy usługi Kancelarii są wydatkami bezpośrednio związanymi z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych stawkami VAT (tj. w przypadkach opisanych w punktach od a-b ze świadczeniem przez Gminę usług dzierżawy obiektów i urządzeń wymienionych w opisie sprawy – obiektu wielofunkcyjnego szatni oraz infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wykorzystywanej do świadczenia usług użyteczności publicznej).

Gmina wskazuje, że nabycie usług Kancelarii było dla Gminy istotne i potrzebne. Jak bowiem Gmina wskazała w opisie sprawy, Gmina skorzystała z doświadczenia i wiedzy Kancelarii, która wykonała prace, o których mowa w punktach od a-b oraz udzieliła Gminie istotnego wsparcia, bez którego Gmina nie byłaby w stanie dokonać samodzielnie odliczenia VAT od poniesionych wydatków.

Gmina przy tym ponownie podkreśla, że wydatki Gminy na usługi Kancelarii nie są związane z innymi niż wymienione w opisie sprawy czynnościami, w szczególności nie są związane z wykonywanymi przez Gminę zadaniami w ramach reżimu publicznoprawnego (np. wydawanie decyzji administracyjnych, budowa dróg gminnych, pobór podatków, itp.), czy w ramach reżimu cywilnoprawnego, ale które są zwolnione od VAT. Z tego powodu, zdaniem Gminy, nie sposób zaprzeczyć istnieniu związku pomiędzy poniesionymi wydatkami na usługi Kancelarii, a działalnością opodatkowaną VAT Gminy – gdyby Gmina nie wykonywała czynności opodatkowanych VAT nabycie usług Kancelarii byłoby dla niej nieuzasadnione.

Bez wsparcia wyspecjalizowanego podmiotu zewnętrznego, przeprowadzenie działań ukierunkowanych na potwierdzenie możliwości odliczenia VAT w obszarach wskazanych w opisie sprawy byłoby utrudnione dla Gminy, tym bardziej, że jak wskazano powyżej, Gmina – co do zasady, nie korzystała dotychczas z prawa do odliczenia VAT nie ma w tym zakresie odpowiedniego doświadczenia.

Gmina w tym miejscu podkreśla, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych, o tym, który wydatek jest celowy i potrzebny w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, a nie organ podatkowy (co potwierdził m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 67/05).

Gmina podkreśla, że stanowisko prezentowane w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów potwierdza, że podatnicy mają prawo do odliczania VAT naliczonego od wydatków związanych z nabyciem usług prawnych i podobnych (tj. pośrednio związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT). Przykładowo stanowisko takie zostało wyrażone w:

*   analogicznej sprawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2014 r. o sygn. ILPP1/443-1051/13-4/AI, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że „Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Kancelarii prawnej, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, poniesione wydatki są związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 88 ustawy”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2014 r. o sygn. IPTPP1/443-552/14-2/MH, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, stanął na stanowisku, że: „wydatki na ww. usługi doradcze nie mają/nie będą miały bezpośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jednakże pośrednio mają/będą miały związek z uzyskaniem przez Wnioskodawcę obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towar, i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia został/zostanie spełniony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a nabyta usługa prawnicza związana jest/będzie z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego (\`(...)\`) należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT z faktur otrzymanych od Kancelarii prawniczej, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki te są/będą związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2014 r. o sygn. ILPP2/443-610/14-2/EN, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, potwierdził, że: „Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT a poniesione wydatki na usługi prawnicze dotyczą/będą dotyczyć inwestycji oraz wydatków bieżących uprawniających do pełnego odliczenia podatku naliczonego (jak wskazano we wniosku) – Gminie przysługuje/będzie przysługiwało także prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Kancelarii prawnej, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.”;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2013 r. o sygn. IPTPP1/443-498/13-2/RG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że: „w kontekście brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, uprawniające do odliczenia są również inne, ponoszone przez podatników wydatki, związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, w tym np. wsparcie prawne, usługi doradcze (..). Usługi te mają wprawdzie pośredni, aczkolwiek niewątpliwie klarowny, konkretny oraz istotny związek z czynnościami opodatkowanymi VAT”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT z faktur od Kancelarii w związku z usługami dotyczącymi odliczenia VAT, o których mowa w pkt a-b.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy ww. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa od odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ww. ustawy).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina zawarła z Kancelarią umowę na świadczenie usług zastępstwa procesowego i doradztwa w zakresie zastępstwa procesowego, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa w postępowaniu o zwrot nadpłaty w podatku VAT. W ramach zakresu prac Kancelarii znalazły się świadczone przez nią na rzecz Gminy usługi prawnicze, które dotyczyły w szczególności następujących działań:

1.  wsparcia w zakresie postępowań związanych z pełnym odliczeniem VAT od wydatków inwestycyjnych Gminy na obiekt wielofunkcyjny szatni na stadionie miejskim,
2.  wsparcia w zakresie postępowań związanych z pełnym odliczeniem VAT od wydatków inwestycyjnych Gminy na budowę sieci wodno-kanalizacyjnych na terenie Gminy.

Wyświadczone przez Kancelarię na rzecz Gminy usługi prawne obejmują swym zakresem w szczególności:

*   przygotowanie i złożenie w imieniu Gminy (na podstawie stosownego pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu Kancelarii przez Gminę) wniosków do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczących kwestii wskazanych w punktach a-b powyżej,
*   przygotowanie dokumentów do urzędu skarbowego dotyczących wystąpienia Gminy o zwrot podatku naliczonego VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych w obszarach, o których mowa w punktach a-b powyżej,
*   reprezentację Gminy we wszystkich prowadzonych postępowaniach interpretacyjnych, postępowaniach podatkowych przed organami podatkowymi i w postępowaniach sądowo-administracyjnych związanych z odliczeniem VAT w obszarach, o których mowa w punktach od a-b powyżej.

Po wykonaniu przedmiotowych usług Gmina otrzymuje od Kancelarii faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku VAT naliczonego. Otrzymane faktury VAT nie dotyczą innych obszarów czy usług, niż wskazane w punktach a-b, w szczególności nie dotyczyły analiz innych obszarów działalności Gminy czy odliczenia VAT z innych tytułów niż wskazane powyżej. Wydatki na prace Kancelarii udokumentowane fakturami, o których mowa w opisie sprawy, są związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT Gminy (tj. ze świadczeniem przez Gminę usług dzierżawy obiektów i urządzeń wymienionych w opisie sprawy – obiektu wielofunkcyjnego szatni oraz infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wykorzystywanej do świadczenia usług użyteczności publicznej) – gdyby bowiem dotyczyły one innych obszarów niż działalność gospodarcza Gminy opodatkowana 23% stawką VAT, Gmina nie uzyskałaby potwierdzenia pełnego prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych wskazanych w punktach od a-b, a organy podatkowe i sądy administracyjne nie potwierdziłyby prawa do odliczenia wnioskowanych kwot VAT przez Gminę. Dla Gminy wydatki poniesione na nabycie usług prawniczych w zakresie zastępstwa procesowego były niezbędne. Gmina skorzystała bowiem z doświadczenia i wiedzy Kancelarii, która udzieliła Gminie istotnego wsparcia, bez którego Gmina nie byłaby w stanie dokonać samodzielnie odliczenia VAT od poniesionych wydatków. Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT z faktur otrzymanych od Kancelarii. Intencją Gminy jest potwierdzenie w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa Gminy do odliczenia VAT z faktur otrzymanych od Kancelarii za wyświadczenie usług, o których mowa w opisie sprawy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT z faktur od Kancelarii w związku z usługami, o których mowa w pkt a-b.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając zatem na uwadze opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawnych należy stwierdzić, że z uwagi na związek poniesionych wydatków na prace Kancelarii wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT Gminy (tj. ze świadczeniem przez Gminę usług dzierżawy obiektów i urządzeń wskazanych w opisie sprawy w punktach a-b), Wnioskodawcy – będącemu czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Kancelarii.

Podsumowując, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia kwot podatku VAT z faktur od Kancelarii w związku z usługami dotyczącymi odliczenia VAT, o których mowa w pkt a-b. Jednak tylko pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.