Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-314/15-7/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-31
Teza: Stawka podatku VAT przy sprzedaży nieukończonego budynku mieszkalno-usługowego.
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismami z dnia: 15 lutego 2016 r. (data wpływu 19 lutego 2016 r.), 29 lutego 2016 r. (data wpływu 3 marca 2016 r.) oraz 9 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży nieukończonego budynku mieszkalno-użytkowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży nieukończonego budynku mieszkalno-użytkowego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 lutego 2016 r. o wskazanie adresu do korespondencji oraz pismami z dnia 29 lutego 2016 r. oraz z dnia 9 marca 2016 r. o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka. z o.o. znajduje się w upadłości likwidacyjnej. W toku prowadzonych działań zmierzających do sprzedaży majątku upadłego i zaspokojeniu wierzycieli, Syndyk wystawił na sprzedaż budynek mieszkalno-usługowy wchodzący w skład masy upadłości.

Sprzedawany budynek został zakupiony od miasta (wcześniej budynek należał do przedsiębiorstwa państwowego). Zakup prawdopodobnie był bez podatku VAT lub ze stawką zw (Syndyk nie posiada faktury zakupu).

Upadły rozpoczął prace remontowo-budowlane w budynku, dokonał zmiany przeznaczenia budynku z biurowo-usługowego na mieszkalno-usługowy.

Nakłady poniesione na remont budynku znacznie przewyższyły 30% wartości zakupu budynku. Upadły odliczał VAT od poniesionych nakładów. Remont nie został zakończony, kiedy została ogłoszona upadłość. Syndyk wystawił na sprzedaż niniejszy budynek w stanie nieukończonym. Parter oraz I piętro zostały wykonane, lokale mieszkalne nie zostały wydzielone (jest kilka ścianek działowych). Budowa nie ma żadnych odbiorów.

Powierzchnia użytkowa budynku (zgodnie z projektem budowlanym oraz wyceną przygotowaną przez biegłego) ogółem – 577,10 m2, kubatura – 4.267,0 m3 w tym:

parter – (lokal usługowy – biuro z pomieszczeniem gospodarczym) – 126,10 m2;

I piętro – lokale usługowe (biurowe) – 156,50 m2;

II piętro – trzy lokale mieszkalne – razem 147,30 m2;

III piętro – cztery lokale mieszkalne – razem 147,20 m2;

w piwnicach komórki lokatorskie, kotłownia (brak określonej powierzchni).

W księdze wieczystej nieruchomość została wpisana jako grunt i budynek mieszkalny.

W piśmie z dnia 29 lutego 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany wskazał, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych budynek opisany we wniosku został sklasyfikowany jako „budynek mieszkalny” – „budynek o trzech i więcej mieszkaniach” – PKOB 1122. Wyżej wymieniona klasyfikacja PKOB wynika również z określonego przeznaczenia niniejszego budynku w księdze wieczystej jako budynku mieszkalnego.

Natomiast w uzupełnieniu z dnia 9 marca 2016 r., Wnioskodawca wyjaśnił, że budynek będący przedmiotem zapytania był wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako środek trwały w budowie. Do momentu ogłoszenia upadłości, Spółka poczyniła nakłady związane z przebudową budynku w wysokości 30% wartości początkowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę VAT Syndyk powinien zastosować przy sprzedaży nieukończonego budynku mieszkalno-usługowego należącego do masy upadłości?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż budynku mieszkalno-usługowego należy opodatkować VAT wg stawki 8%, bowiem mamy do czynienia z budynkiem mieszkalno-użytkowym, w którym powierzchnia użytkowa (zaprojektowanych – nie wykonanych z powodu przerwania budowy) lokali mieszkalnych przekroczy połowę całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Pomimo braku oszacowanego metrażu komórek lokatorskich oraz – kotłowni Wnioskodawca przyjął, że ich metraż należy zaliczyć do powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych.

Wnioskodawca przyjął również, że jest to budynek mieszkalno-usługowy (zgodnie z wydaną decyzją) pomimo, że nie została budowa zakończona i nie nastąpiły stosowne odbiory.

Wnioskodawca swoją opinię opiera również na otrzymanej odpowiedzi od redaktorów (…), którzy w przesłanej do Wnioskodawcy odpowiedzi powołują się na wydane już indywidualne interpretacje podatkowe Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 września 2015 r. (treść odpowiedzi w załączeniu).

Treść odpowiedzi z (…):

„Upadły zakupił od miasta budynek należący do przedsiębiorstwa państwowego. Zakup prawdopodobnie został dokonany bez VAT lub ze stawką zw (Syndyk nie posiada faktury zakupu). Upadły rozpoczął prace remontowo-budowlane w budynku, dokonał zmiany przeznaczenia budynku z biurowo-usługowego na mieszkalno-usługowy. Nakłady poniesione na remont budynku znacznie przewyższają 30% wartości zakupu budynku. Upadły odliczał VAT od poniesionych nakładów. Remont nie został zakończony, kiedy została ogłoszona upadłość. Syndyk wystawił na sprzedaż niniejszy budynek w stanie nieukończonym. Powierzchnia użytkowa budynku ogółem 577,10 m2, w tym:

parter (lokal usługowy – biuro z pomieszczeniem gospodarczym) 126,10 m2;

I piętro – lokale usługowe (biurowe) o pow. 156,50 m2;

II piętro – trzy lokale mieszkalne o łącznej pow. 147,30 m2;

III piętro – cztery lokale mieszkalne o łącznej pow. 147,20 m2;

w piwnicach komórki lokatorskie, kotłownia.

Czy prawidłowym będzie określenie według udziału powierzchni stawki 8% dla przeważającej powierzchni lokali mieszkalnych?

Jaką stawkę VAT Syndyk powinien zastosować przy sprzedaży budynku mieszkalno-usługowego należącego do masy upadłości?

Odpowiedź:

Do sprzedaży przedmiotowego budynku należy zastosować stawkę VAT 8%. Fakt, że budynek należy do masy upadłości nie wpływa na wysokość stawki podatkowej.

Uzasadnienie:

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na fakt, że skoro dostawa budynku ma nastąpić przed jego oddaniem do użytku po dokonaniu prac remontowo-budowlanych, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu, to dostawa ta nie może korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ani pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u.

Jeżeli natomiast chodzi o właściwą stawkę podatkową dla dostawy budynku mieszkalno-usługowego z przeważającą częścią lokali mieszkalnych, stan prawny będzie wyglądał następująco:

Jak wynika z art. 41 ust. 12 ustawy dalej u.p.t.u., stawkę VAT w wysokości 8%, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a u.p.t.u. przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w polskiej klasyfikacji obiektów budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Jak wynika z objaśnień do rozporządzenia rady ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki sklasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Treść pytania wskazuje, że mamy w analizowanym przypadku do czynienia z budynkiem mieszkalno-użytkowym, w którym powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych przekracza połowę całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Stosownie zatem do ww. regulacji mamy tu do czynienia z budynkiem mieszkalnym. Jego dostawę zatem, o ile oczywiście przedmiotem dostawy będzie cały budynek, a nie poszczególne lokale, należy opodatkować VAT wg stawki 8% (zob. interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 października 2015 r., IPPP3/4512-694/15-2/JŻ; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 września 2015 r., ILPP2/4512-1-459/15-2/EN). Fakt, że budynek należy do masy upadłości nie wpływa na wysokość stawki podatkowej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach, przewidziane zostały obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednak, zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji budynków mieszkalnych, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późń. zm.).

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, zdefiniowano m.in. następujące pojęcia:

1.  obiekty budowlane – to konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych,
2.  budynki – to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów,
3.  budynki mieszkalne – są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wskazać należy, że zgodnie z pismem Głównego Urzędu Statystycznego z 19 kwietnia 1999 r. nr SRI-4-WSK-12-535/99 (pismo wydane zostało w okresie funkcjonowania obowiązującej do 31 grudnia 1999 r. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, jednak wyrażone w nim stanowisko, w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia analizowanego zagadnienia, należy uznać za wciąż aktualne), obiekt budowlany rozpoczęty, który po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowany może być klasyfikowany według Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. W chwili sprzedaży obiekt budowlany wznoszony na podstawie wydanej decyzji administracyjnej zezwalającej na budowę określonego budynku jest tym budynkiem w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Czyli z powyższego przepisu wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zatem w świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, czy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem przez czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowania w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez którą należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Zaznaczenia również wymaga, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem, jak już wyżej wskazano, zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Jak wynika z powyższego, wykluczenie ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia zdefiniowanego w art. 2 pkt 14 ustawy lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy.

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz czy ponosił nakłady na ulepszenie nieruchomości od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Ponadto, w przypadku gdy ponosił takie wydatki istotne jest również to, czy były one niższe niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych w tym przepisie warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Przy czym warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do budynków może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części mające być przedmiotem sprzedaży rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony.

O wysokości stawki obowiązującej przy sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest trwale z tym gruntem związany budynek lub budowla, decyduje charakter tego obiektu budowlanego oraz zasady jego opodatkowania, ponieważ w takim przypadku wartość gruntu stanowi składnik podstawy opodatkowania budynku lub budowli. Sprzedaż gruntu w takiej sytuacji nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka znajduje się w upadłości likwidacyjnej. W toku prowadzonych działań zmierzających do sprzedaży majątku upadłego i zaspokojeniu wierzycieli, syndyk wystawił na sprzedaż budynek mieszkalno-usługowy wchodzący w skład masy upadłości. Sprzedawany budynek został zakupiony od miasta (wcześniej budynek należał do przedsiębiorstwa państwowego). Zakup prawdopodobnie był bez podatku VAT lub ze stawką zw.

Upadły rozpoczął prace remontowo-budowlane w budynku, dokonał zmiany przeznaczenia budynku z biurowo-usługowego na mieszkalno-usługowy.

Nakłady poniesione na remont budynku znacznie przewyższyły 30% wartości zakupu budynku. Upadły odliczał VAT od poniesionych nakładów. Remont nie został zakończony, kiedy została ogłoszona upadłość. Syndyk wystawił na sprzedaż niniejszy budynek w stanie nieukończonym. Parter oraz I piętro zostały wykonane, lokale mieszkalne nie zostały wydzielone (jest kilka ścianek działowych). Budowa nie ma żadnych odbiorów.

Powierzchnia użytkowa budynku (zgodnie z projektem budowlanym oraz wyceną przygotowaną przez biegłego) ogółem – 577,10 m2, kubatura – 4.267,0 m3 w tym:

parter – (lokal usługowy – biuro z pomieszczeniem gospodarczym) – 126,10 m2;

I piętro – lokale usługowe (biurowe) – 156,50 m2;

II piętro – trzy lokale mieszkalne – razem 147,30 m2;

III piętro – cztery lokale mieszkalne – razem 147,20 m2;

w piwnicach komórki lokatorskie, kotłownia (brak określonej powierzchni).

W księdze wieczystej nieruchomość została wpisana jako grunt i budynek mieszkalny. Budynek opisany we wniosku został sklasyfikowany jako „budynek mieszkalny” – „budynek o trzech i więcej mieszkaniach” – PKOB 1122. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako środek trwały w budowie. Do momentu ogłoszenia upadłości, Spółka poczyniła nakłady związane z przebudową budynku w wysokości 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii jaką stawkę VAT powinien zastosować Syndyk przy sprzedaży nieukończonego budynku mieszkalno-usługowego należącego do masy upadłości.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy i wskazania stawki VAT jaką będzie opodatkowana planowana sprzedaż nieruchomości w pierwszej kolejności należy wykluczyć możliwość zastosowania zwolnienia od podatku.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów przy dostawie nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami, kluczowym dla rozstrzygnięcia ewentualnego zwolnienia od podatku, jest stwierdzenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie obiektu.

Biorąc pod uwagę zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy ponieważ:

*   Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie budynku znacznie przekraczające 30% jego wartości początkowej,
*   remont nie został zakończony kiedy ogłoszono upadłość Spółki i przeznaczono nieruchomość do sprzedaży, a zatem nie nastąpiło oddanie obiektu po jego ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu,

dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji planowana transakcja nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze względu na poniesione nakłady na ulepszenie budynku, które przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu i od których Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dostawa przedmiotowej nieruchomości nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Sprzedaż ww. budynku nie będzie mogła być także objęta zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Co prawda Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem budynku bowiem jak wskazał Wnioskodawca przy nabyciu nie został naliczony podatek VAT. Jednak Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów (wytworzenia środka trwałego) oraz budynek z uwagi na nieukończenie remontu, nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej. W związku z powyższym nie zostały spełnione przesłanki warunkujące skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Reasumując, sprzedaż budynku opisanego we wniosku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem dostawę należy opodatkować zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy.

Jak zostało wyżej wskazane – na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy – obniżoną 8% stawkę podatku stosuje się m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zdefiniowanego zgodnie z art. 41 ust. 12a w związku z art. 2 pkt 12 ustawy. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zainteresowany wskazał, że budynek będący przedmiotem planowanej transakcji to budynek, mieszkalno-usługowy, sklasyfikowany jako „budynek mieszkalny” – „budynek o trzech i więcej mieszkaniach” – PKOB 1122.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy ustawy należy stwierdzić, że skoro przedmiotowy budynek to budynek mieszkalny – budynek o trzech i więcej mieszkaniach, sklasyfikowany pod symbolem PKOB 1122, to spełnia on definicję obiektu zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy w związku z art. 2 pkt 12 ustawy. Tym samym sprzedaż ww. budynku – zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy – będzie opodatkowana preferencyjną 8% stawką podatku VAT. W konsekwencji powyższego, stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu, z którym związany jest przedmiotowy budynek będzie podlegać opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%.

Reasumując, przy sprzedaży należącego do masy upadłości nieukończonego budynku mieszkalno-usługowego sklasyfikowanego pod symbolem PKOB 1122 w oparciu o przepis art. 41 ust. 12 ustawy, Syndyk powinien zastosować preferencyjną 8% stawkę podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W szczególności dla przyjętego rozstrzygnięcia kluczowe znaczenie miały informacje, że budynek jest ujęty w ewidencji środków trwałych, a nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% jego wartości początkowej oraz że sprzedaż ma dotyczyć budynku sklasyfikowanego pod symbolem PKOB 1122. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.