Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.1032.2020.3.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-22
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), pismem z dnia 8 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) oraz pismem z dnia 17 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego:

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z zakupem mebli, sprzętów do zabudowy (płyty indukcyjnej, piekarnika, kuchenki mikrofalowej, dwóch lodówko-zamrażarek, zmywarki, pralki, suszarki do prania i okapu kuchennego), na zakup materiałów i wykonanie ogrodzenia wokół domu, podejść i podjazdów oraz wydatków związanych z montażem okien poniesionych w grudniu 2020 r. ze środków własnych Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynęło także uzupełnienie ww. wniosku.

Wniosek wraz z uzupełnieniem nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 3 lutego 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1032.2020.1.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 3 lutego 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 4 lutego 2021 r.), zaś w dniu 8 lutego 2021 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

Z uwagi na to, że złożony wniosek wraz z uzupełnieniami nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), pismem z dnia 16 lutego 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.1032.2020.2.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 16 lutego 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 16 lutego 2021 r.), zaś w dniu 17 lutego 2021 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca pozostający w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej (wspólność ustawowa), zamierza zbyć lokal mieszkalny wraz udziałem w nieruchomości wspólnej położony w … przy ul. … (nr KW … dla lokalu oraz nr KW … dla udziału w nieruchomości wspólnej) stanowiący Jego majątek osobisty. Wnioskodawca zawarł związek małżeński w maju 2018 r. podczas gdy lokal mieszkalny nabył w dniu 8 sierpnia 2017 r. w drodze umowy kupna (akt notarialny). Przedmiotowy lokal został nabyty do własnych i prywatnych celów mieszkaniowych (Wnioskodawca – właściciel mieszkał w nim od momentu jego nabycia i planuje mieszkać do momentu jego sprzedaży). W tym okresie lokal mieszkalny nie był – i obecnie także nie jest – wynajmowany, podnajmowany, lub w jakikolwiek inny sposób właściciel – Wnioskodawca nie czerpał korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim. Przewidywana data sprzedaży to przełom luty/marzec 2021 r. Odpłatne zbycie ww. nieruchomości nastąpi przez osobę fizyczną poza działalnością gospodarczą, gdyż ww. lokal nie stanowi składnika działalności gospodarczej.

Uzyskane ze sprzedaży pieniądze Wnioskodawca chce przeznaczyć w całości na własne cele mieszkaniowe w postaci sfinansowania wydatków na budowę oraz wyposażenie domu jednorodzinnego objętego wspólnością majątkową i zamieszkiwania w nim, co pozwoliłoby skorzystać z ulgi podatkowej opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca oraz Jego żona są bowiem w trakcie budowy domu jednorodzinnego w … (działka nr …, KW nr …). Dom należy do majątku wspólnego małżonków. Działka nabyta została poprzez darowiznę na podstawie aktu notarialnego w dniu 31 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na nabytej działce zamierza wybudować budynek mieszkalny, w którym zamieszka i będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Nie będzie on udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim. Środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca zamierza w całości przeznaczyć na budowę oraz wykończenie tego domu.

Wykaz planowanych wydatków ze środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę oraz wykończenie domu (dalej: „Wydatki”) objętych ulgą to:

1.  niwelacja terenu wraz ze zdjęciem humusu;
2.  wytyczenie obrysu budynku oraz jego fundamentów na działce;
3.  wykopy pod fundamenty;
4.  wykonanie podkładu betonowego z chudego betonu, deskowania szalunków, ułożenie zbrojenia, izolacji;
5.  betonowanie ław;
6.  wykonanie przejść dla instalacji;
7.  wylewanie, murowanie ścian fundamentowych;
8.  wykonanie izolacji pionowych i poziomych na murach fundamentowych;
9.  ułożenie podposadzkowych instalacji;
10.  zasypanie murów fundamentowych wraz z obsypką i zagęszczeniem gruntu;
11.  wykonanie warstw podłoża pod podłogą oraz płyty pod posadzkę;
12.  prace związane z wykonaniem stropów;
13.  roboty związane z wykonaniem rekuperacji;
14.  betonowanie schodów, budowa schodów między kondygnacjami, wykończenie schodów drewnem/panelami/płytkami;
15.  wykonanie więźby dachowej, następnie dachu z wstępnymi warstwami pokrycia dachowego;
16.  murowanie ścian zewnętrznych i wewnętrznych nośnych;
17.  wykonanie szalowania dla słupów, podciągów, wraz z ułożeniem zbrojenia i ich wybetonowaniem;
18.  wykonanie szalowania dla wieńców, stropów oraz wykonanie wieńców wraz ze stropami,
19.  murowanie ścianek kolankowych na poddaszu, wykonanie wieńca pod murłatę, szalowanie, zbrojenie, wraz z kotwami mocującymi do więźby, montaż murłat i więźby dachowej;
20.  prace izolacyjne, docieplenie dachu;
21.  zakup i wstawienie stolarki okienno-drzwiowej i bramy garażowej;
22.  wykonanie tynków elewacyjnych;
23.  realizacja docelowego pokrycia dachowego z dachówki ceramicznej;
24.  stawianie ścianek działowych;
25.  wykonanie instalacji wewnętrznych i przyłączy (ułożenie instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, rekuperacja, stacja uzdatniania wody, zakup i montaż ekologicznej oczyszczalni ścieków);
26.  zakup i montaż urządzeń grzewczych oraz podłączenie grzejników i ogrzewania podłogowego;
27.  wylewanie podłóg i tynkowanie ścian;
28.  zakup materiałów oraz wykonanie podejść, podjazdów i tarasów;
29.  zakup materiałów i wykonanie ogrodzenia wokół domu (konieczne ze względu na posiadanie małych dzieci);
30.  wykonanie dodatkowych izolacji;
31.  zakup mebli (na stałe związanych z budynkiem jako stałe elementy), urządzeń AGD i RTV;
32.  zakup materiałów i układanie glazury w łazienkach oraz na podłogach w całym domu;
33.  zakup i układanie paneli podłogowych;
34.  zakup i instalacja osprzętu elektrycznego, biały montaż i armatura;
35.  zakup farb, malowanie pomieszczeń.

W związku z tym, Wnioskodawca zamierza złożyć deklarację PIT-39, w której zadeklaruje kwotę dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób fizycznych, aby skorzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest i zostanie w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, wydatkowany na ww. własne cele mieszkaniowe w całości.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 8 lutego 2020 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowego lokalu służyć będą refinansowaniu poniesionych już wydatków na budowę domu jednorodzinnego (tych które nie zostały jeszcze opłacone, gdzie prace z nimi związane zostały już wykonane) lub finansowanie przyszłych wydatków w zakresie prac, które nie zostały jeszcze wykonane.

Obecnie dom jednorodzinny jest w stanie surowym zamkniętym. Na chwilę obecną zostały wykonane, ale nie zostały zapłacone i oczekują na uregulowanie następujące prace związane z budową domu jednorodzinnego:

1.  niwelacja terenu wraz ze zdjęciem humusu;
2.  wytyczenie obrysu budynku oraz jego fundamentów na działce;
3.  wykopy pod fundamenty;
4.  wykonanie podkładu betonowego z chudego betonu, deskowania, szalunków, ułożenie zbrojenia, izolacji;
5.  betonowanie ław;
6.  wykonanie przejść dla instalacji;
7.  wylewanie, murowanie ścian fundamentowych;
8.  wykonanie izolacji pionowych i poziomych na murach fundamentowych;
9.  zasypanie murów fundamentowych, wraz z obsypką i zagęszczeniem gruntu;
10.  wykonanie warstw podłoża pod podłogą oraz płyty pod posadzkę;
11.  prace związane z wykonaniem stropów;
12.  betonowanie schodów, budowa schodów między kondygnacjami;
13.  wykonanie więźby dachowej, następnie dachu z wstępnymi warstwami pokrycia dachowego;
14.  murowanie ścian zewnętrznych i wewnętrznych nośnych;
15.  wykonanie szalowania dla słupów, podciągów, wraz z ułożeniem zbrojenia i ich wybetonowaniem;
16.  wykonanie szalowania dla wieńców, stropów oraz wykonanie wieńców wraz ze stropami;
17.  murowanie ścianek kolankowych na poddaszu, wykonanie wieńca pod murłatę, szalowanie, zbrojenie, wraz z kotwami mocującymi do więźby, montaż murłat i więźby dachowej;
18.  zakup i wstawienie stolarki okiennej;
19.  realizacja docelowego pokrycia dachowego z dachówki ceramicznej;
20.  stawianie ścianek działowych.

Wnioskodawca zamierza zapłacić za wykonane prace ze środków uzyskanych ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że opisany we wniosku garaż będzie przylegał do budynku mieszkalnego. Według projektu technicznego budynku stanowiącego załącznik do pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego garaż będzie znajdował się w bryle budynku mieszkalnego. W projekcie technicznym budynku garaż został wliczony do powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego.

Pod pojęciem „wykonanie dodatkowych izolacji” należy rozumieć wykonanie izolacji zewnętrznych przeciwwodnych i termicznych oraz izolacji wewnętrznych przeciwwilgociowych i termicznych. Do wykonania dodatkowych izolacji użyte zostaną następujące materiały: folie, papy, dysperbity, płyty poliuretanowe.

Wykonanie podejść i podjazdów będzie obejmowało prace ziemne, wykonanie podbudowy kamiennej i żwirowej, ułożenie krawężników oraz obrzeży betonowych lub kamiennych, ułożenie kostki betonowej brukowej. Na podjazdach i podejściach przewiduje się również wykonanie prac instalacyjnych elektrycznych (oświetlenie).

Wykonanie tarasów będzie obejmowało roboty ziemne, wykonanie podbudowy kamienno-żwirowej, roboty żelbetowe (szalowanie, zbrojenie, betonowanie), roboty izolacyjne (izolacja przeciwwodna i przeciwwilgociowa), roboty nawierzchniowe (wykonanie tarasu z kostki brukowej, nawierzchni kompozytowych lub drewnianych). Tarasy będą znajdowały się w bryle budynku mieszkalnego. W projekcie technicznym budynku tarasy nie zostały wliczone do powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego.

Pod pojęciem „zakup i instalacja osprzętu elektrycznego” należy rozumieć zakup i montaż szaf elektrycznych lub szaf elektrycznych bezpiecznikowych, gniazd elektrycznych, wyłączników elektrycznych oraz kabli. Wskazana przez Wnioskodawcę instalacja osprzętu elektrycznego będzie obejmowała prowadzenie instalacji elektrycznych w ścianach, sufitach i podłogach. Materiały użyte do ww. prac to gniazda elektryczne, wyłączniki elektryczne oraz kable. Materiały elektryczne będą obejmowały osprzęt oświetleniowy na stałe przymocowany do ścian.

Do wydatków na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawca chce zaliczyć zakup następujących urządzeń AGD i RTV: płyta indukcyjna, piekarnik, kuchenka mikrofalowa, dwie lodówko-zamrażarki, zmywarka, pralka, suszarka do prania, okap kuchenny. Wszystkie ww. sprzęty przeznaczone będą do montażu w stałej zabudowie. Nie będą one podłączone „na sztywno” do instalacji elektrycznej znajdującej się w budynku mieszkalnym i nie będą stanowiły część instalacji.

Zakupione meble będą zaprojektowane i wykonane na wymiar. Będą to meble kuchenne, łazienkowe, do garderoby, wiatrołapu. Zamontowane zostaną na trwałe do ścian i wnęk. Szafki będą posiadały boki i tył oraz fronty niezależne od ścian w budynku mieszkalnym. W przypadku demontażu utracą one swoją funkcję. Wnioskodawca poniesie także koszt projektu, składania/zamontowania wszystkich mebli.

Wnioskodawca będzie posiadał wystawione na własne nazwisko rachunki i faktury oraz inne udokumentowane dowody (umowę zawartą z wykonawcą prac budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające poniesienie wydatków ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, na wykonanie prac i zakup wymienionych we wniosku elementów konstrukcji budynku i jego wykończenia.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 17 lutego 2020 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że poprzez „refinansowanie poniesionych już wydatków” rozumieć należy sytuację gdzie konkretne prace związane z budową domu jednorodzinnego Wnioskodawcy zostały już wykonane, ale do chwili obecnej nie zostały zapłacone (uregulowane), gdyż Wnioskodawca ustalił z wykonawcą, że dokonana zapłaty za prace po sprzedaży lokalu mieszkalnego opisanego we wniosku, bowiem wtedy będzie dysponował środkami.

Wnioskodawca nie posiada pisemnej umowy na wykonanie prac, a wszystkie ustalenia były ustne. Zgodnie z tymi ustaleniami termin płatności za prace (obejmujące także materiały budowlane dostarczane przez wykonawcę) został odroczony do momentu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego własność Wnioskodawcy i przeznaczenia środków z tego tytułu na uregulowanie należności za wykonane prace związane z budową domu. Ponadto zgodnie z tymi ustaleniami materiały budowlane w ramach prowadzonych prac dostarczał wykonawca z tym zastrzeżeniem, że Wnioskodawca wydatkował i poniósł koszty z własnych środków jedynie na montaż okien (wydatki na okna Wnioskodawca poniósł w grudniu 2020 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek osobisty Wnioskodawcy (lokalu mieszkalnego nabytego przed zawarciem związku małżeńskiego przez Wnioskodawcę), na budowę oraz wykończenie domu objętego ustawową wspólnością małżeńską oraz wspólnie z żoną w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej na ich wspólne cele mieszkaniowe, objęte będzie zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do tej części kwoty, która zostanie przeznaczona na sfinansowanie Wydatków na budowę oraz wykończenie domu w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej majątek osobisty Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek osobisty Wnioskodawcy (lokalu mieszkalnego nabytego przed zawarciem związku małżeńskiego przez Wnioskodawcę), na budowę oraz wykończenie domu objętego ustawową wspólnością małżeńską oraz wspólnie z żoną w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, na ich wspólne cele mieszkaniowe, objęte będzie zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej także: „ustawa o PIT”), w odniesieniu do tej części kwoty, która zostanie przeznaczona na sfinansowanie Wydatków na budowę oraz wykończenie domu w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; dalej również jako „ustawa o PIT”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przychód ze zbycia będącego przedmiotem majątku osobistego Wnioskodawcy lokalu mieszkalnego zostanie wydatkowany w ciągu trzech lat od końca roku, w którym nastąpi jego zbycie na budowę oraz wykończenie domu przez oboje małżonków do majątku wspólnego, to nie ma w tej sytuacji przeszkód prawnych, aby przychód ten w całości bądź części przeznaczony na budowę oraz wykończenie domu na cele mieszkaniowe, korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. W tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki, które pochodziły ze sprzedaży majątku osobistego Wnioskodawcy zostały wydatkowane na budowę oraz wykończenie domu, który wchodzi w skład majątku wspólnego Wnioskodawcy i Jego żony, ponieważ w dalszym ciągu spełnia podstawowy warunek ulgi mieszkaniowej, tzn. ponoszenie wydatków na własne cele mieszkaniowe. Skoro ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej zakłada istnienie współwłasności łącznej, której udziałów nie można określać w czasie małżeństwa, to wydatek poniesiony na budowę oraz wykończenie domu będącego nieruchomością objętą wspólnotą majątkową jest bez wątpienia wydatkiem na własne cele mieszkaniowe także samego Wnioskodawcy.

Wskazać bowiem należy, że wyżej opisane zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają liczne interpretacje indywidualne prawa podatkowego w podobnych sprawach, np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r., nr IPPB4/415-558/13/17-9/S/JM; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.145.2018.1.KR; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2017 r., nr 1462-IPPB4.4511.25.2017.2.GF; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 kwietnia 2013 r., nr IBPBII/2/415-59/13/NG; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 września 2015 r., nr IBPB-2-2/4511-305/15/MZM.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że uzyskane pieniądze ze sprzedaży lokalu mieszkalnego chce w całości przeznaczyć na cele mieszkaniowe, co pozwoliłoby skorzystać z ulgi podatkowej opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto jak wynika z treści wniosku, całość przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na budowę oraz wykończenie budynku mieszkalnego, który będzie stanowił współwłasność Wnioskodawcy i Jego żony, oraz który będzie służył zaspokajaniu także Jego potrzeb mieszkaniowych.

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „budowy” i „remont”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.). Wedle art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Wedle art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego poprzez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach gdzie zgodnie art. 3 pkt 2a ww. ustawy poprzez pojęcie budynku mieszkalnego jednorodzinnego należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast jeżeli w ustawie jest mowa o przebudowie należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji (art. 3 pkt 7a Prawa budowlanego).

W prawie budowlanym pojęcie budynku zdefiniowano jako pewną całość, tj. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, o których mowa w art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Będą to więc przede wszystkim przyłącza (wodociągowe, gazowe, wodne, elektryczne itp.) i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu i gromadzeniu ścieków.

Ustawa Prawo budowlane nie definiuje również pojęcia nadbudowy ani rozbudowy. Zgodnie z definicją słownikową nadbudowa to rodzaj budowy, w wyniku którego powstaje nowa część istniejącego już obiektu budowlanego, przy czym powstaje ona ponad istniejącą częścią nie zwiększając powierzchni zabudowy, jak to ma miejsce przy rozbudowie. Zatem rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni budynku lub obszaru już zabudowanego.

W myśl art. 3 pkt 8 poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji”.

„Remontem” w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również tzw. wykończenie budynku lub lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku lub lokalu. Za „remont” budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego), o którym mowa w ww. przepisie, należy więc uznać prace dotyczące tego budynku lub lokalu jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku lub lokalu bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku lub lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego i lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku lub lokalu.

Jak podkreślają liczne interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, niewątpliwie wskazane przez Wnioskodawcę koszty na budowę oraz wykończenie domu powinny zaliczać się do „wydatków na cele mieszkaniowe” i tym samym zostać uwzględnione w tzw. uldze mieszkaniowej. Są one bowiem wydatkami bezpośrednio związanymi z budynkiem mieszkalnym. Wnioskodawca tylko przykładowo wskazuje sygnatury interpretacji indywidualnych na potwierdzenie niniejszych twierdzeń: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 lutego 2019 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.42.2019.1.MK – możliwość odliczenia kosztów zakupu i instalacji klimatyzacji (mającej również funkcję ogrzewania) w ramach ulgi mieszkaniowej; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lipca 2017 r., nr 0111-KDIB2-2.4011.108.2017.2.HS – zaliczenie do ulgi mieszkaniowej wydatków poniesionych na zainstalowanie fotowoltaiki oraz na budowę tarasu drewnianego, jeśli taras jest konstrukcyjnie związany z budynkiem mieszkalnym; interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2017 r., nr 0111-KDIB2-2.4011.209.2017.2.BF – ujęcie w wydatkach na własne cele mieszkaniowe instalacji alarmowej czy rolet antywłamaniowych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że planowane przez Wnioskodawcę wydatki związane z pracami budowlanymi i wykończeniowymi w budynku mieszkalnym (w domu), mieszczą się w zakresie wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym będą mogły zostać uwzględnione przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania, z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od daty nabycia, w przypadku gdy w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało, stosownie do art. 21 ust. 25a i ust. 26 ww. ustawy.

Reasumując, przychód z tytułu dokonanej przez Wnioskodawcę przyszłej sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w terminie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na budowę domu jednorodzinnego oraz jego wykończenie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych, umożliwia zwolnienie od podatku dochodowego dochodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z zakupem mebli, sprzętów do zabudowy (płyty indukcyjnej, piekarnika, kuchenki mikrofalowej, dwóch lodówko-zamrażarek, zmywarki, pralki, suszarki do prania i okapu kuchennego), na zakup materiałów i wykonanie ogrodzenia wokół domu, podejść i podjazdów oraz wydatków związanych z montażem okien poniesionych w grudniu 2020 r. ze środków własnych Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca pozostający w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, zamierza zbyć lokal mieszkalny wraz udziałem w nieruchomości wspólnej, stanowiący Jego majątek osobisty. Wnioskodawca zawarł związek małżeński w maju 2018 r., podczas gdy lokal mieszkalny nabył w dniu 8 sierpnia 2017 r. w drodze umowy kupna (akt notarialny). Przedmiotowy lokal został nabyty do własnych i prywatnych celów mieszkaniowych (Wnioskodawca – właściciel mieszkał w nim od momentu jego nabycia i planuje mieszkać do momentu jego sprzedaży). W tym okresie lokal mieszkalny nie był i obecnie także nie jest wynajmowany, podnajmowany, lub w jakikolwiek inny sposób właściciel – Wnioskodawca nie czerpał korzyści z jego udostępnienia osobom trzecim. Przewidywana data sprzedaży to przełom luty/marzec 2021 r. Odpłatne zbycie ww. nieruchomości nastąpi przez osobę fizyczną poza działalnością gospodarczą, gdyż ww. lokal nie stanowi składnika działalności gospodarczej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że planowane odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo majątkowe) niezależnie od tego czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego pochodziły z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych – pod warunkiem, że w istocie nabywca takie wydatki poniósł.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takimi celami mogą być m.in. budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy).

Przy czym, podkreślić należy, że wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży faktycznie przeznaczone zostały na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł.

Podkreślić również należy, że w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu (dochodu) na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Zatem, wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy, jest zaspokojeniem jego celów mieszkaniowych.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, np. dzieci czy innych członków rodziny.

Z punktu widzenia zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne znaczenie ma zatem faktyczne wydatkowanie przez podatnika, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cele mieszkaniowe.

Z treści wniosku wynika, że uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego pieniądze Wnioskodawca chce przeznaczyć w całości na własne cele mieszkaniowe w postaci sfinansowania wydatków na budowę oraz wykończenie domu jednorodzinnego objętego wspólnością majątkową i zamieszkiwania w nim. Wnioskodawca oraz Jego żona są bowiem w trakcie budowy domu jednorodzinnego w \`(...)\`. Dom należy do majątku wspólnego małżonków. Działka nabyta została poprzez darowiznę na podstawie aktu notarialnego w dniu 31 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na nabytej działce zamierza wybudować budynek mieszkalny, w którym zamieszka i będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Nie będzie on udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim. Środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca zamierza w całości przeznaczyć na budowę, w tym wykończenie, tego domu.

Wykaz planowanych wydatków ze środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę oraz wykończenie domu:

1.  niwelacja terenu wraz ze zdjęciem humusu,
2.  wytyczenie obrysu budynku oraz jego fundamentów na działce,
3.  wykopy pod fundamenty,
4.  wykonanie podkładu betonowego z chudego betonu, deskowania szalunków, ułożenie zbrojenia, izolacji,
5.  betonowanie ław,
6.  wykonanie przejść dla instalacji,
7.  wylewanie, murowanie ścian fundamentowych,
8.  wykonanie izolacji pionowych i poziomych na murach fundamentowych,
9.  ułożenie podposadzkowych instalacji,
10.  zasypanie murów fundamentowych wraz z obsypką i zagęszczeniem gruntu,
11.  wykonanie warstw podłoża pod podłogą oraz płyty pod posadzkę,
12.  prace związane z wykonaniem stropów,
13.  roboty związane z wykonaniem rekuperacji,
14.  betonowanie schodów, budowa schodów między kondygnacjami, wykończenie schodów drewnem/panelami/płytkami,
15.  wykonanie więźby dachowej, następnie dachu z wstępnymi warstwami pokrycia dachowego,
16.  murowanie ścian zewnętrznych i wewnętrznych nośnych,
17.  wykonanie szalowania dla słupów, podciągów, wraz z ułożeniem zbrojenia i ich wybetonowaniem,
18.  wykonanie szalowania dla wieńców, stropów oraz wykonanie wieńców wraz ze stropami,
19.  murowanie ścianek kolankowych na poddaszu, wykonanie wieńca pod murłatę, szalowanie, zbrojenie, wraz z kotwami mocującymi do więźby, montaż murłat i więźby dachowej,
20.  prace izolacyjne, docieplenie dachu,
21.  zakup i wstawienie stolarki okienno-drzwiowej i bramy garażowej,
22.  wykonanie tynków elewacyjnych,
23.  realizacja docelowego pokrycia dachowego z dachówki ceramicznej,
24.  stawianie ścianek działowych,
25.  wykonanie instalacji wewnętrznych i przyłączy (ułożenie instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, rekuperacja, stacja uzdatniania wody, zakup i montaż ekologicznej oczyszczalni ścieków),
26.  zakup i montaż urządzeń grzewczych oraz podłączenie grzejników i ogrzewania podłogowego,
27.  wylewanie podłóg i tynkowanie ścian,
28.  zakup materiałów oraz wykonanie podejść, podjazdów i tarasów,
29.  zakup materiałów i wykonanie ogrodzenia wokół domu,
30.  wykonanie dodatkowych izolacji,
31.  zakup mebli (na stałe związanych z budynkiem jako stałe elementy), urządzeń AGD i RTV,
32.  zakup materiałów i układanie glazury w łazienkach oraz na podłogach w całym domu,
33.  zakup i układanie paneli podłogowych,
34.  zakup i instalacja osprzętu elektrycznego, biały montaż i armatura,
35.  zakup farb, malowanie pomieszczeń.

Wskazany we wniosku garaż będzie przylegał do budynku mieszkalnego. Według projektu technicznego budynku stanowiącego załącznik do pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego garaż będzie znajdował się w bryle budynku mieszkalnego. W projekcie technicznym budynku garaż został wliczony do powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego.

Pod pojęciem „wykonanie dodatkowych izolacji” należy rozumieć wykonanie izolacji zewnętrznych przeciwwodnych i termicznych oraz izolacji wewnętrznych przeciwwilgociowych i termicznych. Do wykonania dodatkowych izolacji użyte zostaną następujące materiały: folie, papy, dysperbity, płyty poliuretanowe.

Wykonanie podejść i podjazdów będzie obejmowało prace ziemne, wykonanie podbudowy kamiennej i żwirowej, ułożenie krawężników oraz obrzeży betonowych lub kamiennych, ułożenie kostki betonowej brukowej. Na podjazdach i podejściach przewiduje się również wykonanie prac instalacyjnych elektrycznych (oświetlenie).

Wykonanie tarasów będzie obejmowało roboty ziemne, wykonanie podbudowy kamienno-żwirowej, roboty żelbetowe (szalowanie, zbrojenie, betonowanie), roboty izolacyjne (izolacja przeciwwodna i przeciwwilgociowa), roboty nawierzchniowe (wykonanie tarasu z kostki brukowej, nawierzchni kompozytowych lub drewnianych). Tarasy będą znajdowały się w bryle budynku mieszkalnego. W projekcie technicznym budynku tarasy nie zostały wliczone do powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego.

Pod pojęciem „zakup i instalacja osprzętu elektrycznego” należy rozumieć zakup i montaż szaf elektrycznych lub szaf elektrycznych bezpiecznikowych, gniazd elektrycznych, wyłączników elektrycznych oraz kabli. Wskazana przez Wnioskodawcę instalacja osprzętu elektrycznego będzie obejmowała prowadzenie instalacji elektrycznych w ścianach, sufitach i podłogach. Materiały użyte do ww. prac to gniazda elektryczne, wyłączniki elektryczne oraz kable. Materiały elektryczne będą obejmowały osprzęt oświetleniowy na stałe przymocowany do ścian.

Do wydatków na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawca chce zaliczyć zakup następujących urządzeń AGD i RTV: płyta indukcyjna, piekarnik, kuchenka mikrofalowa, dwie lodówko-zamrażarki, zmywarka, pralka, suszarka do prania, okap kuchenny. Wszystkie ww. sprzęty przeznaczone będą do montażu w stałej zabudowie. Nie będą one podłączone „na sztywno” do instalacji elektrycznej znajdującej się w budynku mieszkalnym i nie będą stanowiły część instalacji.

Zakupione meble będą zaprojektowane i wykonane na wymiar. Będą to meble kuchenne, łazienkowe, do garderoby, wiatrołapu. Zamontowane zostaną na trwałe do ścian i wnęk. Szafki będą posiadały boki i tył oraz fronty niezależne od ścian w budynku mieszkalnym. W przypadku demontażu utracą one swoją funkcję. Wnioskodawca poniesie także koszt projektu, składania/zamontowania wszystkich mebli.

Wnioskodawca będzie posiadał wystawione na własne nazwisko rachunki i faktury oraz inne udokumentowane dowody (umowę zawartą z wykonawcą prac budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające poniesienie wydatków ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, na wykonanie prac i zakup wymienionych we wniosku elementów konstrukcji budynku i jego wykończenia.

Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest i zostanie w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, wydatkowany na ww. własne cele mieszkaniowe w całości. Wnioskodawca zamierza zapłacić za wykonane prace ze środków uzyskanych ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego. Środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowego lokalu służyć będą refinansowaniu poniesionych już wydatków na budowę domu jednorodzinnego (tych, które nie zostały jeszcze opłacone, gdzie prace z nimi związane zostały już wykonane) lub finansowanie przyszłych wydatków w zakresie prac, które nie zostały jeszcze wykonane. Przez „refinansowanie poniesionych już wydatków” rozumieć należy sytuację gdzie konkretne prace związane z budową domu jednorodzinnego Wnioskodawcy zostały już wykonane ale do chwili obecnej nie zostały zapłacone (uregulowane), gdyż Wnioskodawca ustalił z wykonawcą, że dokonana zapłaty za prace po sprzedaży lokalu mieszkalnego opisanego we wniosku gdyż wtedy będzie dysponował środkami.

Wnioskodawca nie posiada pisemnej umowy na wykonanie prac, a wszystkie ustalenia były ustne. Zgodnie z tymi ustaleniami termin płatności za prace (obejmujące także materiały budowlane dostarczane przez wykonawcę) został odroczony do momentu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego własność Wnioskodawcy i przeznaczenia środków z tego tytułu na uregulowanie należności za wykonane prace związane z budową domu. Ponadto zgodnie z tymi ustaleniami materiały budowlane w ramach prowadzonych prac dostarczał wykonawca z tym zastrzeżeniem, że Wnioskodawca wydatkował i poniósł koszty z własnych środków jedynie na montaż okien (wydatki na okna Wnioskodawca poniósł w grudniu 2020 r.).

Aby ustalić czy Wnioskodawca może wydatkować przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek odrębny – na budowę oraz wykończenie domu jednorodzinnego objętego ustawową wspólnością małżeńską, należy odnieść się do przepisów prawa regulujących ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartych w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. 2020 r., poz. 1359, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Natomiast ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ‒ art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, wskutek przeznaczenia uzyskanego przez jednego z małżonków przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, stanowiących majątek osobisty tego małżonka, na wskazane cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ww. ustawy, w tym na budowę oraz wykończenie nieruchomości objętej ustawową wspólnością małżeńską.

Dla oceny skutków podatkowych wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego na wskazane we wniosku rodzaje wydatków, należy odnieść się do regulacji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe wymieniono w nim wydatki poniesione na budowę i remont własnego budynku mieszkalnego. Przez „własny” budynek mieszkalny rozumie się budynek, stanowiący własność lub współwłasność podatnika.

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „budowa” oraz nie precyzują terminu „rozpoczęcie budowy”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę, z zastrzeżeniem art. 29-31 (art. 28 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, rozpoczęcie budowy następuje z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy. W myśl art. 41 ust. 2 ww. ustawy, pracami przygotowawczymi są:

1.  wytyczenie geodezyjne obiektów w terenie;
2.  wykonanie niwelacji terenu;
3.  zagospodarowanie terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów;
4.  wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują także pojęcia „remont”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji”.

Za „remont” budynku mieszkalnego należy więc uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu.

Biorąc pod uwagę, że wydatkami na własne cele mieszkaniowe będą wydatki związane z następującymi pracami: niwelacja terenu wraz ze zdjęciem humusu; wytyczenie obrysu budynku oraz jego fundamentów na działce; wykopy pod fundamenty; wykonanie podkładu betonowego z chudego betonu, deskowania szalunków, ułożenie zbrojenia, izolacji; betonowanie ław; wykonanie przejść dla instalacji; wylewanie i murowanie ścian fundamentowych; wykonanie izolacji pionowych i poziomych na murach fundamentowych; ułożenie podposadzkowych instalacji; zasypanie murów fundamentowych wraz z obsypką i zagęszczeniem gruntu; wykonanie warstw podłoża pod podłogą oraz płyty pod posadzkę; prace związane z wykonaniem stropów; roboty związane z wykonaniem rekuperacji; betonowanie schodów, budowa schodów między kondygnacjami, wykończenie schodów drewnem/panelami/płytkami; wykonanie więźby dachowej, następnie dachu z wstępnymi warstwami pokrycia dachowego; murowanie ścian zewnętrznych i wewnętrznych nośnych; wykonanie szalowania dla słupów i podciągów wraz z ułożeniem zbrojenia i ich wybetonowaniem; wykonanie szalowania dla wieńców, stropów oraz wykonanie wieńców wraz ze stropami; murowanie ścianek kolankowych na poddaszu, wykonanie wieńca pod murłatę, szalowanie, zbrojenie, wraz z kotwami mocującymi do więźby, montaż murłat i więźby dachowej; prace izolacyjne, docieplenie dachu; zakup i wstawienie stolarki okienno-drzwiowej i bramy garażowej; wykonanie tynków elewacyjnych; realizacja docelowego pokrycia dachowego z dachówki ceramicznej; stawianie ścianek działowych; wykonanie instalacji wewnętrznych i przyłączy (ułożenie instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, rekuperacja, stacja uzdatniania wody, zakup i montaż ekologicznej oczyszczalni ścieków); zakup i montaż urządzeń grzewczych oraz podłączenie grzejników i ogrzewania podłogowego; wylewanie podłóg i tynkowanie ścian; wykonanie dodatkowych izolacji; zakup materiałów i układanie glazury w łazienkach oraz na podłogach w całym domu; zakup i układanie paneli podłogowych; zakup i instalacja osprzętu elektrycznego, biały montaż i armatura; zakup farb, malowanie pomieszczeń – Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup i wstawienie bramy garażowej oraz zakup materiałów i wykonanie tarasów, podkreślić należy, że w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach, przy czym należy zauważyć, że elementem budynku może być taras czy też garaż. Jednak, aby taras lub garaż stanowił część budynku, musi być konstrukcyjnie związany z budynkiem, i wyłącznie pod takim warunkiem można wydatek na zakup i wstawienie bramy garażowej oraz zakup materiałów i wykonanie tarasów zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei w odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup i instalację osprzętu elektrycznego w części w jakiej będzie on obejmował osprzęt oświetleniowy na stałe przymocowany do ścian, wskazać należy, że za wydatki poniesione na realizację celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy również uznać wydatki związane z zakupem i montażem oświetlenia, jeżeli oświetlenie to zostanie trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi/budowlanymi budynku. Natomiast zakup i montaż oświetlenia, które nie będzie trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi/budowlanymi budynku, stanowi element wyposażenia lokalu i nie mieści się w zakresie wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do wydatków poniesionych w związku z zakupem mebli (meble kuchenne, łazienkowe, do garderoby, wiatrołapu), wskazać należy, że co do zasady tego rodzaju wydatki nie stanowią wydatku na własne cele mieszkaniowe, chyba że stała zabudowa została trwale połączona z elementami konstrukcyjnymi  budowlanymi budynku. Jak wskazano we wniosku zakupione przez Wnioskodawcę meble (meble kuchenne, łazienkowe, do garderoby, wiatrołapu) zostaną zaprojektowane i wykonane na wymiar, zamontowane zostaną na trwałe do ścian i wnęk, szafki będą posiadały boki i tył oraz fronty niezależne od ścian w budynku mieszkalnym, a w przypadku demontażu utracą one swoją funkcję. Wskazać należy, że nie spełnia definicji remontu zabudowa, która jest co prawda wykonana „na wymiar”, nawet przytwierdzona do ścian, ale po jej demontażu nie traci ona swojej przydatności, bowiem można ją przenieść do innego budynku/lokalu mieszkalnego i tam zamontować (ścianami zabudowy nie są ściany, podłoga czy sufit budynku/lokalu mieszkalnego; zabudowa jest do nich jedynie przymocowana poprzez połączenie własnych ścian ze ścianami/podłogą/sufitem budynku czy lokalu mieszkalnego przy wykorzystaniu np. listew montażowych, kołków, śrub). Wobec powyższego planowane przez Wnioskodawcę wydatki poniesione z przychodu z odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego na wykonanie ww. stałej zabudowy oraz koszt jej zaprojektowania i składania/zamontowania nie można uznać za wydatki poniesione na realizację własnych celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Także wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na zakup do nowo wybudowanego budynku mieszkalnego sprzętów do zabudowy w postaci płyty indukcyjnej, piekarnika, kuchenki mikrofalowej, dwóch lodówko-zamrażarek, zmywarki, pralki, suszarki do prania i okapu kuchennego, nie mieści się w pojęciu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te są bowiem wydatkami na zakup wyposażenia domu i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi.

Podkreślić należy, że o ile wydatki poniesione na remont własnego budynku mieszkalnego zostały wymienione w katalogu wydatków objętych zwolnieniem, tak już wydatki na wyposażenie nie znajdują prawnego uzasadnienia aby mogły zostać uznane za realizację celów mieszkaniowych. Przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na wyposażenie innego budynku mieszkalnego nie zostało ujęte w katalogu wydatków uprawniających do skorzystania z omawianego zwolnienia, wskazanym w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkami nie mieszczącymi się w definicji wydatków na cele mieszkaniowe będą także wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup materiałów oraz wykonanie podejść i podjazdów, a także zakup materiałów i wykonanie ogrodzenia wokół domu. Nie są one bezpośrednio związane z budynkiem mieszkalnym, nie spełniają więc dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonanie ogrodzenia nieruchomości, podejść i podjazdów to nie jest budowa, rozbudowa, nadbudowa przebudowa czy remont własnego budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowanie terenu wokół budynku. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy ogrodzeniem nieruchomości oraz wykonaniem podejść i podjazdów a inwestycją związaną z budową budynku mieszkalnego i pracami wykończeniowymi w tym budynku. Jednakże ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy/remontu budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki takie nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia. Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że dochód z planowanego odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, nabytego w dniu 8 sierpnia 2017 r., dokonanego przed upływem pięciu lat od daty nabycia ww. nieruchomości, stanowić będzie dla Wnioskodawcy czynność odpłatnego zbycia nieruchomości i źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego tytułu podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30e w zw. z art. 19 ww. ustawy.

Jednakże, wydatkowanie środków pieniężnych (przychodu) uzyskanych z planowanej sprzedaży, na budowę oraz wykończenie budynku mieszkalnego objętego ustawową wspólnością małżeńską, który będzie służył zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, po spełnieniu warunków określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniać będzie do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do wydatków na własne cele mieszkaniowe uprawniających do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca zakwalifikować będzie mógł wydatki związane z następującymi pracami: niwelacja terenu wraz ze zdjęciem humusu; wytyczenie obrysu budynku oraz jego fundamentów na działce; wykopy pod fundamenty; wykonanie podkładu betonowego z chudego betonu, deskowania szalunków, ułożenie zbrojenia, izolacji; betonowanie ław; wykonanie przejść dla instalacji; wylewanie i murowanie ścian fundamentowych; wykonanie izolacji pionowych i poziomych na murach fundamentowych; ułożenie podposadzkowych instalacji; zasypanie murów fundamentowych, wraz z obsypką i zagęszczeniem gruntu; wykonanie warstw podłoża pod podłogą oraz płyty pod posadzkę; prace związane z wykonaniem stropów; roboty związane z wykonaniem rekuperacji; betonowanie schodów, budowa schodów między kondygnacjami, wykończenie schodów drewnem/panelami/płytkami; wykonanie więźby dachowej, następnie dachu z wstępnymi warstwami pokrycia dachowego; murowanie ścian zewnętrznych i wewnętrznych nośnych; wykonanie szalowania dla słupów, podciągów, wraz z ułożeniem zbrojenia i ich wybetonowaniem; wykonanie szalowania dla wieńców, stropów oraz wykonanie wieńców wraz ze stropami; murowanie ścianek kolankowych na poddaszu, wykonanie wieńca pod murłatę, szalowanie, zbrojenie, wraz z kotwami mocującymi do więźby, montaż murłat i więźby dachowej; prace izolacyjne, docieplenie dachu; zakup i wstawienie stolarki okienno-drzwiowej i bramy garażowej; wykonanie tynków elewacyjnych; realizacja docelowego pokrycia dachowego z dachówki ceramicznej; stawianie ścianek działowych; wykonanie instalacji wewnętrznych i przyłączy (ułożenie instalacji wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej, gazowej, rekuperacja, stacja uzdatniania wody, zakup i montaż ekologicznej oczyszczalni ścieków); zakup i montaż urządzeń grzewczych oraz podłączenie grzejników i ogrzewania podłogowego; wylewanie podłóg i tynkowanie ścian; wykonanie dodatkowych izolacji; zakup materiałów i układanie glazury w łazienkach oraz na podłogach w całym domu; zakup i układanie paneli podłogowych; zakup i instalacja osprzętu elektrycznego, biały montaż i armatura; zakup farb i malowanie pomieszczeń. Za wydatki poniesione na realizację celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy również uznać wydatki poniesione na zakup i wstawienie bramy garażowej oraz zakup materiałów i wykonanie tarasów, w sytuacji gdy będą one konstrukcyjnie związane z budynkiem mieszkalnym, oraz wydatki związane z zakupem i montażem oświetlenia, jeżeli oświetlenie to zostanie trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi/budowlanymi budynku.

Natomiast wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu z ww. odpłatnego zbycia na wykonanie stałej zabudowy (mebli kuchennych, łazienkowych, do garderoby, wiatrołapu) oraz koszt jej zaprojektowania i składania/zamontowania, zakup sprzętów do zabudowy w postaci płyty indukcyjnej, piekarnika, kuchenki mikrofalowej, dwóch lodówko-zamrażarek, zmywarki, pralki, suszarki do prania i okapu kuchennego, a także zakup materiałów oraz wykonanie podejść i podjazdów oraz ogrodzenia wokół domu nie może być uznane za uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymienione wydatki nie mieszczą się w dyspozycji ww. przepisu jako wydatki poniesione na cel, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy i tym samym nie stanowią wydatkowania środków ze sprzedaży ww. nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Wydatki te związane są bowiem z wyposażeniem budynku mieszkalnego oraz zagospodarowaniem terenu wokół niego, a nie jego budową, i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami na remont własnego domu.

Wobec powyższego, wskazać należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie obejmowało taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie (dochód zwolniony = D  W / P).

Natomiast, pozostała część przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, niewydatkowana przez Wnioskodawcę na Jego własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi ww. odpłatne zbycie, podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Końcowo podkreślić należy, że przy obliczaniu dochodu z ww. odpłatnego zbycia, zwolnionego z opodatkowania Wnioskodawca może uwzględnić tylko wydatki na budowę oraz wykończenie budynku mieszkalnego, które zostaną sfinansowana ze środków pieniężnych (przychodu) pochodzących z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w grudniu 2020 r. poniósł z własnych środków koszt montażu okien. Skoro Wnioskodawca dokonał ww. wydatku ze środków z własnych, to należy wskazać, że w odniesieniu do tych środków pieniężnych warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie zostały spełnione, gdyż nie stanowiły one przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.