Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.200.2018.2.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-24
Teza: zasadność wystawienia not korygujących do faktur wystawionych w dniu przekształcenia przez Spółkę Przekształcaną oraz ich ewentualnego anulowania jak również obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: faktura; następstwo prawne; noty-nota korygująca; obowiązek-obowiązek podatkowy; przekształcanie; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2018 r. (data wpływu 14 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności wystawienia not korygujących do faktur wystawionych w dniu przekształcenia przez Spółkę Przekształcaną oraz ich ewentualnego anulowania jak również obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności wystawienia not korygujących do faktur wystawionych w dniu przekształcenia przez Spółkę Przekształcaną oraz ich ewentualnego anulowania jak również obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 maja 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komandytową, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca powstał w trybie przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością \`(...)\`.., na podstawie art. 551 § 1; 556 pkt 2; 562 i 563 k.s.h.

Wnioskodawca jako spółka przekształcona powstała w dniu 1.02.2018 r. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla \`(...)\`. w \`(...)\`.. XX Wydział Krajowego Rejestru Sądowego o jej wpisie do Krajowego Rejestru Sądowego. Stosownie do Zaświadczenia o dokonaniu wpisu – wydanego przez ww. sąd wpis Spółki dokonany został dnia 1.02.2018 r. o godzinie 15.05.41.

W dniu przekształcenia, ale przed dokonaniem przekształcenia tj. chwilą wpisania Spółki komandytowej do KRS (przed godziną 15.05.41) spółka z o.o., (spółka przekształcana) \`(...)\`..dokonała dostawy towaru \`(...)\`.. za kwotę 35 540,80 EUR do jej kontrahenta firmy \`(...)\`..

Sprzedaż powyższego towaru i jego dostawa dokonana została przez \`(...)\`., co zostało udokumentowane fakturą VAT nr \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. wystawioną przez \`(...)\`..

Następnie jednak omyłkowo Wnioskodawca jako spółka komandytowa (spółka przekształcona) wystawił notę korygującą NR \`(...)\`. w dniu 7.02.2018 r., w której dokonał korekty wystawcy ww. faktury VAT nr \`(...)\`. na \`(...)\`\`(...)\` tj. spółkę nieistniejącą jeszcze w czasie dokonania ww. sprzedaży i dostawy towarów, lecz powstałą po jej dokonaniu w wyniku przekształcenia \`(...)\`\`(...)\` Powyższe nastąpiło omyłkowo, w pośpiechu i natłoku czynności związanych z przekształceniem bez odnotowania przez osobę wystawiającą fakturę godziny dokonania przekształcenia oraz rozważenia, że transakcja, którą udokumentowano ww. fakturą dokonana została jeszcze przez spółkę \`(...)\`\`(...)\` tj. spółkę przekształcaną, a nie spółkę przekształconą.

Mając powyższe na uwadze spółka przekształcona (spółka komandytowa) wysłała do ww. kontrahenta pismo, w którym wyjaśniła ww. omyłkę i złożyła oświadczenie o anulowaniu: anulujemy ww. notę korygującą NR \`(...)\`. z dnia 7.02.2018 r. Z analogicznych względów spółka komandytowa złożyła także temu samemu kontrahentowi, także oświadczenie o anulowaniu noty korygującej NR \`(...)\`. z dnia 7.02.2018 r. wystawionej również przez spółkę komandytową do faktury korygującej \`(...)\`.. z dnia 1.02.2018 r., gdyż \`(...)\`. również wystawiona została w jej ocenie poprawnie przez \`(...)\`., jako dotyczącą dostawy styczniowej zrealizowanej przez tę spółkę przed przekształceniem w spółkę komandytową, a w konsekwencji niepotrzebnie skorygowanej (korekty dotyczyły zmiany wystawcy faktur z Spółki z o.o. na spółkę komandytową).

Zapłata należności za ww. fakturę VAT nr \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. wpłynęła w dniu 15.02.2018 r. na rachunek bankowy \`(...)\`\`(...)\` tj. następcy prawnego nieistniejącego już w dniu zapłaty wystawcy ww. faktury VAT tj. \`(...)\`..

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1. Faktura korygująca \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. wystawiona została do faktury VAT nr \`(...)\`. z dnia 24.01.2018 r. wystawionej na rzecz \`(...)\`..

Ad. 2. Faktura VAT nr \`(...)\`. z dnia 24.01.2018 r., do której została wystawiona faktura korygująca \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. dokumentowała dostawę towaru:

*   \`(...)\`. w ilości 482 m 2,
*   \`(...)\`. w ilości 528 m2

która nastąpiła w dniu 24.01.2018 r.

Ad. 3. Faktura korygująca \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. wystawiona została z powodu korekty ceny towaru \`(...)\`.. o 0,43 Euro za m2 i ceny towaru \`(...)\`. o 0,38 Euro za m2. Dla potwierdzenia powyższego Wnioskodawca załączył skan faktury korygującej nr \`(...)\`..

Ad. 4/5. Ponieważ jak wskazano w odpowiedzi Ad. 2 powodem korekty była korekta (obniżenie) ceny jednostkowej m2 towaru, którego sprzedaż dokumentowała faktura pierwotna, korekta ta spowodowała obniżenie zarówno kwoty netto sprzedaży udokumentowanej fakturą pierwotną o 406,90 Euro i kwoty brutto sprzedaży o 501,72 Euro. W konsekwencji powyższego faktura korygująca \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. spowodowała zmniejszenie (a nie zwiększenie) podatku należnego o 93,82 Euro (tj. 391,34 PLN).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym stanie faktycznym wystawienie noty korygującej do faktur wystawionych przed chwilą przekształcenia (chwilą wpisu Wnioskodawcy do KRS) przez spółkę przekształcaną nie powinno mieć miejsca, a faktury te prawidłowo wystawione zostały przez spółkę przekształcaną i w konsekwencji obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w odniesieniu do tych faktur nie powstał po stronie Wnioskodawcy lecz Spółki przekształcanej?
2.  Co i jak powinien uczynić Wnioskodawca z opisanymi we wniosku notami korygującymi wystawionymi przez Wnioskodawcę do faktur VAT wystawionych przez spółkę przekształcaną (sp. z o.o.)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w opisanym stanie faktycznym wystawienie noty korygującej do faktur wystawionych przed chwilą przekształcenia (chwilą wpisu Wnioskodawcy do KRS) przez spółkę przekształcaną nie powinno mieć miejsca, a faktury te prawidłowo wystawione zostały przez spółkę przekształcaną i w konsekwencji obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w odniesieniu do tych faktur nie powstał po stronie Wnioskodawcy, lecz Spółki przekształcanej.

Ad. 2

Wnioskodawca powinien anulować wystawione noty korygujące do faktur VAT wystawionych przez spółkę przekształcaną i może to uczynić przez złożenie odbiorcy tych faktur oświadczenia woli o anulowaniu przedmiotowych not korygujących.

Ad. 1

Zgodnie z dyspozycją art. 106e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. Nr 177, poz. 1054) Faktura powinna zawierać między innymi:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. A.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Ze względu na zdarzające się w praktyce pomyłki przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, normodawca przewidział odpowiednie procedury korygowania błędów w fakturach VAT.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

–podatnik wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 106j ust. 2 ww. ustawy faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
4.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
6.  przyczynę korekty;
7.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego –odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
8.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z powyższą regulacją wystawca faktury ma obowiązek wystawienia faktury korygującej w przypadku, m.in. gdy faktura pierwotna zawiera pomyłki.

Spółka przekształcona (ani Przedsiębiorca przekształcany) nie będą mieli podstaw do wystawienia faktury korygującej w sytuacji, gdy wystawiona w prawidłowym terminie faktura przez Przedsiębiorcę przekształcanego będzie dotyczyła dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych już przez Spółkę przekształconą. Istota dokonania korekty faktury zakłada bowiem, iż na pierwotnie wystawionej fakturze znajduje się nieprawidłowość.

Natomiast w omawianym przypadku nie można twierdzić, iż na fakturach wystawionych przez Przedsiębiorcę przekształcanego znajdują się pomyłki, gdyż zostały one wystawione zgodnie ze stanem faktycznym obowiązującym w dacie ich wystawienia. Późniejsze przekształcenie (związane ze wstąpieniem przez Spółkę przekształconą w prawa Przedsiębiorcy przekształcanego) nie zmienia okoliczności, iż faktura wystawiona przez Przedsiębiorcę przekształconego jest fakturą wystawioną w prawidłowy sposób.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Z przywołanych uregulowań wynika, iż celem ich wystawienia, jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą podatkowych konsekwencji związanych z przekształceniem Spółki z o.o. w sp. k., a w szczególności w okolicznościach przedstawionej sprawy koncentrują się wokół konieczności wystawiania faktur korygujących do faktur wystawionych przez przekształcaną spółkę z o.o. przed chwilą przekształcenia, dotyczących dostaw towarów dokonanych przed tą chwilą tj. przed godziną wpisu przekształconej Spółki komandytowej do KRS.

Mając przede wszystkim na uwadze podstawową funkcję, jaką spełnia faktura VAT, która winna dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, gdzie jako wystawca i nabywca na fakturze powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji. W realiach przedmiotowej sprawy mamy do czynienia z właściwie wystawioną fakturą VAT. Otóż, fakt dokonania transakcji, rodzi po stronie dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługę powstanie obowiązku podatkowego, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, co jednocześnie obliguje go do udokumentowania tego zdarzania gospodarczego poprzez wystawienie faktury VAT. Jako, że podmiotem dokonującym dostawcy nie była spółka komandytowa tylko jeszcze spółka z o.o., przed chwilą dokonania przekształcenia w spółkę komandytową, faktura właściwie ujmuje sp. z o.o. – jako wystawcę z tytułu dokonanej czynności. To spółka przekształcana była podmiotem wystawiającym ww. faktury z tytułu dostarczonych towarów, i to dane jej, a nie Spółki komandytowej, która już po dostawie (nawet jeśli tego samego dnia, co dostawa, ale przed chwilą wpisu Spółki przekształconej do KRS) powinny widnieć na ww. fakturach, a nie podmiotu powstałego po przekształceniach, (tj. Spółki komandytowej).

Reasumując, w takiej sytuacji nie zachodzą przesłanki, w szczególności nie mamy do czynienia z omyłką po stronie danych określających wystawcę, która wywoływałaby skutki w postaci konieczności wystawienia faktury korygującej, w myśl art. 106j ww. ustawy. Wnioskodawca nie powinien był zatem w ogóle wystawiać not korygujących do poprawnie wystawionych przez spółkę z o.o. (spółkę przekształcaną) faktur VAT dotyczących transakcji realizowanych (wykonanych dostaw) przez tą spółkę przed chwilą (godziną) wpisania Spółki przekształconej (sp. k.) do KRS, a obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w odniesieniu do tych faktur nie powstał po stronie Wnioskodawcy lecz Spółki przekształcanej.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy skoro jak wskazano w odpowiedzi na pytanie powinien on anulować wystawione opisane we wniosku noty korygujące do faktur VAT wystawionych przez spółkę przekształcaną i może to uczynić przez złożenie odbiorcy tych faktur oświadczenia woli o anulowaniu przedmiotowych not korygujących.

W opisanej sytuacji doszło do omyłkowego i bezpodstawnego wystawienia not korygujących (zmieniających wystawcę faktur) do prawidłowo wystawionych faktur VAT. Oświadczenie woli Wnioskodawcy o anulowaniu noty korygującej w opisanym stanie faktycznym od strony cywilnoprawnej uznać można za uchylenie się na podstawie art. 84 k.c. od oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu. W stanie faktycznym błąd ten polegał na nieuzasadnionej zmianie danych wystawcy prawidłowo wystawionych faktur VAT w błędnym przeświadczeniu, iż skoro istnieje już tylko spółka przekształcona (sp. k.) to niezapłacone jeszcze faktury VAT wystawione jeszcze przez spółkę z o.o. (spółkę przekształcaną) powinny zostać skorygowane w zakresie danych wystawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z kolei, w myśl art. 29 ust. 10 ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Kwestie dotyczące wystawienia faktur regulują przepisy określone w art. 106-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Szczegółowe elementy, które powinna zawierać faktura, określa art. 106e ustawy.

W myśl art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Zgodnie z art. 106k ust. 3 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Stosownie do art. 106k ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących.

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Z przywołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy sprzedawca wystawi fakturę zawierającą błędy w elementach nazwy sprzedawcy lub nabywcy albo oznaczenia towaru lub usługi, może je skorygować notą korygującą. Ww. przepisy nie ograniczają bowiem prawa do dokonania korekty przez sprzedawcę w formie noty jedynie np. do oczywistych omyłek w nazwie podmiotu.

Jak wynika z okoliczności wskazanych we wniosku Wnioskodawca jest spółką komandytową, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca powstał w trybie przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością \`(...)\`.., na podstawie art. 551 § 1; 556 pkt 2; 562 i 563 k.s.h. Wnioskodawca jako spółka przekształcona powstała w dniu 1.02.2018 r., po dokonaniu wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego dnia 1.02.2018 r. o godzinie 15.05.41. W dniu przekształcenia, ale przed dokonaniem przekształcenia tj. chwilą wpisania Spółki komandytowej do KRS (przed godziną 15.05.41) spółka z o.o., dokonała dostawy towaru do jej kontrahenta. Sprzedaż powyższego towaru i jego dostawa dokonana została przez \`(...)\`.., co zostało udokumentowane fakturą VAT nr \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. wystawioną przez \`(...)\`. sp. z o.o. Następnie jednak omyłkowo Wnioskodawca jako spółka komandytowa (spółka przekształcona) wystawił notę korygującą NR \`(...)\`. w dniu 7.02.2018 r., w której dokonał korekty wystawcy ww. faktury VAT nr \`(...)\`. na \`(...)\`\`(...)\`

Następnie spółka przekształcona (spółka komandytowa) wysłała do ww. kontrahenta pismo, w którym wyjaśniła ww. omyłkę i złożyła oświadczenie o anulowaniu ww. not korygującej NR \`(...)\`. z dnia 7.02.2018 r. Z analogicznych względów spółka komandytowa złożyła także temu samemu kontrahentowi, oświadczenie o anulowaniu noty korygującej NR \`(...)\` z dnia 7.02.2018 r. wystawionej również przez spółkę komandytową do faktury korygującej \`(...)\`. z dnia 1.02.2018 r. zmniejszającej kwotę podatku należnego z powodu korekty ceny towarów.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem zadanych pytań wskazać należy, że podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h.

Zgodnie z dyspozycją art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Natomiast w myśl art. 551 § 4 k.s.h., nie może być przekształcana spółka w likwidacji, która rozpoczęła podział majątku, ani spółka w upadłości.

Z treści art. 552 k.s.h. wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu Spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na mocy art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki Spółki przekształcanej.

Wspólnicy Spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami Spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Jak wynika z art. 1 § 2 k.s.h., spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Natomiast art. 4 § 1 pkt 1 i pkt 2 k.s.h. stanowi, że użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  spółka osobowa – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną,
2.  spółka kapitałowa – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną.

Ponadto stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r., poz. 869, z późn. zm.) – NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem przekształcenia Spółki cywilnej w spółkę handlową lub Spółki handlowej w inną spółkę handlową.

Treść powołanych przepisów wskazuje, że w przypadku przekształceń spółek prawa handlowego nie następuje likwidacja Spółki przekształcanej, lecz proces polegający na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności. Podkreślenia wymaga, że zarówno przed przekształceniem, jak i po nim, mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

‒wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Określona cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika. W procesie przekształcenia polegającym na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności nie dochodzi do rozwiązania, a w rezultacie do likwidacji Spółki przekształcanej. Przekształcenie nie zmienia podmiotu, a jedynie typ Spółki handlowej w obrębie tego samego podmiotu.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przez przepisy prawa podatkowego - rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych;

Przeniesienie powyższych przepisów na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, że powstała w wyniku przekształcenia spółka handlowa przejmuje wszystkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały spółce przekształcanej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych oraz Ordynacji podatkowej, przekształcenie spółek następuje z chwilą wpisu Spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia) i z tym dniem Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki Spółki przekształcanej.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego dokonano dnia 1 lutego 2018 r., to z tym dniem jako dniem przekształcenia, Spółka przekształcana stała się Spółką przekształconą. Tym samym począwszy od 1 lutego 2018 r. na wystawianych fakturach powinny widnieć dane sprzedawcy i wystawcy – będącego następcą prawnym Spółki przekształcanej – tj. Spółki przekształconej (Spółki komandytowej), bowiem z tym dniem wstąpiła ona w prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego. Przy czym bez znaczenia w świetle obowiązujących przepisów prawa jest godzina dokonania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Jednocześnie nadmienić należy, że nie ma przeszkód, aby na wystawianych fakturach umieszczane były dodatkowo adnotacje, że Spółka przekształcona działa jako następca prawny Spółki przekształcanej. Należy jednak pamiętać, że dane Spółki przekształcanej nie mogą być wskazywane zamiast danych Spółki przekształconej.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem zadanych pytań wskazać należy, że skoro Wnioskodawca (Spółka komandytowa) wskutek przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kontynuuje jej działalność jako podmiotu gospodarczego to tym samym jest zobligowany również do prowadzenia stosownej dokumentacji dla celów podatkowych i gospodarczych. W związku z tym, na Wnioskodawcy (Spółce komandytowej) ciąży \`(...)\` oraz \`(...)\`.., wystawionych w dniu przekształcenia, której powinien dokonać w drodze wystawienia noty korygującej, gdyż ww. dokumenty wskazują jako sprzedawcę Spółkę przekształcaną, a nie Wnioskodawcę będącego Spółką przekształconą.

W konsekwencji powyższego, uznać należy, że noty korygujące z dnia 7 lutego 2018 r. wystawione przez Wnioskodawcę do ww. faktur o nr \`(...)\`.. oraz \`(...)\`.. wystawionych w dniu przekształcenia przez Spółkę przekształcaną zostały – wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca – zasadnie wystawione, zatem nie powinny zostać anulowane, lecz doręczone kontrahentowi. Jednocześnie stwierdzić należy, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów dokonanej w dniu 1 lutego 2018 r. powstał w dniu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z kolei prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w związku z fakturą korygującą wystawioną 1 lutego 2018 r. tytułem korekty ceny towarów może nastąpić dopiero po uzyskaniu potwierdzenia jej otrzymania przez nabywcę towarów, to wskazać należy, że na Wnioskodawcy jako następcy prawnym Spółki przekształcanej ciąży obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności udokumentowanych fakturami wystawionymi w dniu 1 lutego 2018 r.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 i 2, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wywiera zatem skutek prawny wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ……, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.