Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.29.2021.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-23
Teza: Ustalenia czy przy sprzedaży nieruchomości niezabudowanej Gmina ma możliwość skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9.
Słowa kluczowe: gmina; grunty; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; teren-teren niezabudowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2021 r. (data wpływu 22 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości nr 1/1 oraz nr 1/6 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości nr 1/1 oraz nr 1/6. Wniosek został uzupełniony przez Wnioskodawcę pismem z dnia 10 marca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, sformułowanie pytania, sformułowanie własnego stanowiska oraz poprawny podpis pod wnioskiem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Uchwałą z dnia 29 września 2016 r., Rada Gminy wyraziła zgodę na sprzedaż w drodze przetargu ustnego nieograniczonego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w obrębie (\`(...)\`) oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha oraz nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

1.  Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży położona jest w miejscowości (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (…), woj. (…). W ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę oznaczona jest nr ewid. 1/1 o powierzchni 0,6690 ha i stanowi użytki: Bp – 0,6690 ha. Dla przedmiotowej działki założona jest księga wieczysta prowadzona przez Sąd Rejonowy. Prawo użytkowania wieczystego ustanowione jest do dnia 27 stycznia 2105 r. – na rzecz Gminy, właściciel Skarb Państwa. Działka oznaczona nr 1/1 jest niezabudowana i niezagospodarowana. Teren działki stanowi głównie nawierzchnia gruntowa, częściowo utwardzona nawierzchnią asfaltową w centralnej części, z pojedynczymi nasadzeniami pochodzącymi z samosiewu. Teren działek częściowo ogrodzony, płotami działek sąsiednich. Dojazd do nieruchomości drogą gminną o nawierzchni asfaltowej, w niedalekiej odległości zjazd z drogi krajowej nr (…) oraz węzeł autostrady. Teren, na którym zlokalizowana jest przedmiotowa nieruchomość posiada dostęp do infrastruktury technicznej: energia elektryczna, wodociąg gminny, gaz ziemny.
2.  Nieruchomość przeznaczona do sprzedaży położona jest w miejscowości (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (…), woj. (…). W ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę oznaczona jest nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha i stanowi użytki: Bi – 0,2735 ha. Dla przedmiotowej działki założona jest księga wieczysta prowadzona przez Sąd Rejonowy. Prawo użytkowania wieczystego ustanowione do dnia 27 stycznia 2105 r. – na rzecz Gminy, właściciel Skarb Państwa. Działka nr 1/6 jest niezabudowana i niezagospodarowana. Teren działki stanowi głównie nawierzchnia gruntowa, bez utwardzeń, z pojedynczymi nasadzeniami pochodzącymi z samosiewu. Teren działki częściowo ogrodzony, płotami działek sąsiednich. Dojazd do nieruchomości drogą gminną o nawierzchni asfaltowej, w niedalekiej odległości zjazd z drogi krajowej nr (…) oraz węzeł autostrady. Teren, na którym zlokalizowana jest przedmiotowa nieruchomość, posiada dostęp do infrastruktury technicznej. Dostęp media: energia elektryczna, wodociąg gminny, gaz ziemny.

Dla ww. nieruchomości o nr ewid. 1/1 oraz nr ewid. 1/6 brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy (dalej: Gmina, Wnioskodawca), uchwalonym Uchwałą Rady Gminy z dnia 31 stycznia 2019 r. ws. uchwalenia zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, działki o nr ewidencyjnych 1/1 oraz 1/6 obręb (\`(...)\`) znajdują się na terenie o funkcji: – P – Tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Dla przedmiotowych działek nr 1/6 oraz nr 1/1 została wydana decyzja z dnia 7 stycznia 2020 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę budynku usługowo-produkcyjno-magazynowego.

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynęło uzupełnienie Wnioskodawcy o następującej treści:

1.  Czy Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT? Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
2.  Kiedy dokładnie i na podstawie jakiego tytułu prawnego Gmina nabyła działki mające być przedmiotem sprzedaży? Gmina nabyła przedmiotowe działki na podstawie umowy darowizny – akt notarialny z dnia 19 marca 2008 r.
3.  W jaki sposób od momentu nabycia do momentu sprzedaży działki nr 1/6 oraz nr 1/1 były/są/będą wykorzystywane przez Gminę? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku. Od momentu nabycia do czasu sprzedaży nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha nie była wykorzystywana przez Gminę. Od momentu nabycia do czasu sprzedaży nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha nie była wykorzystywana przez Gminę.
4.  Czy w związku z nabyciem ww. gruntów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku. W związku z nabyciem na rzecz gminy nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z nabyciem na rzecz gminy nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
5.  Czy nabycie przez Gminę działek, będących przedmiotem sprzedaży zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku. Nabycie przez Gminę nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha, nie zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – nie podlegało opodatkowaniu., Nabycie przez Gminę nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha, nie zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – nie podlegało opodatkowaniu.
6.  Czy Gmina wykorzystywała ww. grunty wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku. Nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha nie była wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Nieruchomość oznaczona nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha nie była wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.
7.  Czy Gmina udostępniała działki nr 1/6 oraz nr 1/1 osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnym (np. najem, dzierżawa, użyczenie)? Jeśli tak, to w jakim czasie obowiązywały i czy były to umowy odpłatne, czy nieodpłatne? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku. Gmina nie udostępniała osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha. Gmina nie udostępniała osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha.
8.  Czy na moment sprzedaży na poszczególnych działkach będą znajdowały się naniesienia, które będą stanowiły budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowalne (Dz. U. z 2020 r.. poz. 1333, z późn. zm.)? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki i odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. Na moment sprzedaży na działce oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha nie będą znajdowały się naniesienia, które stanowiły budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy dnia 7 lipca 1994 r. Prawa budowlanego. Na moment sprzedaży na działce oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha nie będą znajdowały się naniesienia, które stanowiły budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy dnia 7 lipca 1994 r. Prawa budowlanego.
9.  Czy utwardzona nawierzchnia asfaltowa znajdująca się na działce nr 1/1 stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane? Jeśli nie, to należy wskazać czym jest ww. obiekt w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Utwardzona nawierzchnia asfaltowa znajdująca się na działce oznaczonej nr ewidencyjnym 1/1 o pow. 0,6690 ha nie jest budowlą. Utwardzony plac postojowy, zlokalizowany od strony zachodniej zgodnie z ustawą Prawo budowlane art. 3 pkt 9 jest urządzeniem budowlanym.
10.  Czy poszczególne naniesienia (budynki, budowle lub ich części) znajdujące się na działkach będących przedmiotem sprawy, zostały przez Gminę nabyte wraz z gruntem, czy Gmina w trakcie posiadania ww. nieruchomości wybudowała je? Jeśli Gmina wybudowała ww. naniesienia należy wskazać kiedy zostały one oddane do użytkowania? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki i odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. Na działce oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha nie znajdują się budynki, budowle lub ich części. Na działce oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha nie znajdują się budynki, budowle lub ich części.
11.  Czy Gmina udostępniała naniesienia znajdujące się na przedmiotowych działkach osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa, użyczenie)? Jeśli tak, to w jakim czasie obowiązywały i czy były to umowy odpłatne, czy nieodpłatne? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdej działki i odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. Gmina nie udostępniała naniesień osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych dla nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha. Gmina nie udostępniała naniesień osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych dla nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha.
12.  Czy w odniesieniu do ww. budynków, budowli lub ich części, znajdujących na poszczególnych działkach na moment sprzedaży, doszło już do pierwszego zasiedlenia (zajęcia, używania) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późń. zm.), zwanej dalej ustawą? Jeżeli tak. to od kiedy to miało miejsce (proszę wskazać miesiąc i rok). Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. Na działce oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 na moment sprzedaży brak budynków i budowli. Na działce oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 na moment sprzedaży brak budynków i budowli.
13.  Czy między pierwszym zasiedleniem poszczególnych budynków, budowli lub ich części a momentem sprzedaży nieruchomości upłynie okres powyżej 2 lat, czy poniżej 2 lat? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli, lub ich części usytuowanych na danej działce.Na działce oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 na moment sprzedaży brak budynków i budowli.Na działce oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 na moment sprzedaży brak budynków i budowli.
14.  W jaki sposób od momentu nabycia do momentu sprzedaży ww. budynki, budowle lub ich części były/są/będą wykorzystywane przez Gminę? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. W momencie nabycia na działce oznaczonej nr ewid. 1/1 (przed podziałem nr ewid. 1/7) znajdował się budynek mieszkalno-hotelowy. konstrukcji żelbetowej, szkieletowej, otwartej w stanie surowym, który nie był w ogóle wykorzystywany przez Gminę. W roku 2016 przedmiotowy budynek został rozebrany zgodnie z decyzją udzielającą pozwolenia na rozbiórkę, tym samym w momencie sprzedaży na działce oznaczonej nr ewid. 1/1 brak budynków, budowli lub ich części.
15.  Czy w związku z nabyciem wybudowaniem ww. budynków, budowli lub ich części Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego dla nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha.
16.  Czy Gmina wykorzystywała ww. budynki budowle lub ich części wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. Gmina w ogóle nie wykorzystywała ww. budynków, budowli lub ich części do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług dla nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha.
17.  Czy w odniesieniu do poszczególnych ww. budynków, budowli lub ich części ponoszono wydatki na ulepszenie danego budynku, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej ww. obiektów? Jeżeli tak. to:
    1.  kiedy były one ponoszone?
    2.  na czym polegały przedmiotowe ulepszenia ww. budynków, budowli lub ich części?
    3.  czy Wnioskodawcy w stosunku do wydatków na w . ulepszenia przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    4.  w jaki sposób ww. budynki, budowle lub ich części były użytkowane po dokonaniu ulepszeń, w szczególności czy miało miejsce pierwsze zajęcie/używanie ww. obiektów po ich ulepszeniu?
    5.  czy od ww. zajęcia (używania) ww. budynków, budowli lub ich części po dokonaniu ulepszeń do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata?Informacji należy udzielić dla każdego budynku, budowli lub ich części usytuowanych na danej działce. W odniesieniu do poszczególnych ww. budynków, budowli lub ich części Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie danego budynku, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Gmina na podstawie aktu darowizny z dnia 19 marca 2008 r. nabyła działkę nr 1/6 o pow. 0,2735 ha oraz nr 1/7 o pow. 0,7685 ha wraz z prawem własności budynku mieszkalno-hotelowego, konstrukcji żelbetowej, szkieletowej, otwartej w stanie surowym. W roku 2015 działka oznaczona nr 1/7 o pow. 0,7685 ha uległa podziałowi na działkę 1/3 o pow. 0,0995 ha oraz 1/1 o pow. 0,6690 ha (przed podziałem działka oznaczona nr 1/7). Wyżej opisany budynek w roku 2016 został rozebrany na podstawie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 10 marca 2021 r.).

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości położonej w obrębie (\`(...)\`) oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha oraz nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na treść art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020 poz. 106 ze zm.) transakcja sprzedaży nieruchomości położonej w obrębie (\`(...)\`) oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha oraz nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha, nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzające do wykorzystania towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Natomiast, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, że według art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.) – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, urządzeniem budowlanym – to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że Uchwałą Rada Gminy wyraziła zgodę na sprzedaż w drodze przetargu ustnego nieograniczonego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej nr 1/6 oraz nieruchomości nr 1/1, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Prawo użytkowania wieczystego dla działki nr 1/6 oraz 1/1, ustanowione jest do dnia 27 stycznia 2105 r. – na rzecz Gminy, a właścicielem jest Skarb Państwa. Działka oznaczona nr 1/1 jest niezabudowana i niezagospodarowana. Teren działki stanowi głównie nawierzchnia gruntowa, częściowo utwardzona nawierzchnią asfaltową w centralnej części, z pojedynczymi nasadzeniami pochodzącymi z samosiewu. Teren działek częściowo ogrodzony, płotami działek sąsiednich. Dojazd do nieruchomości jest drogą gminną o nawierzchni asfaltowej. Teren, na którym zlokalizowana jest przedmiotowa nieruchomość posiada dostęp do infrastruktury technicznej: energia elektryczna, wodociąg gminny, gaz ziemny. Działka oznaczona nr 1/6 jest niezabudowana i niezagospodarowana. Teren działki stanowi głównie nawierzchnia gruntowa, bez utwardzeń, z pojedynczymi nasadzeniami pochodzącymi z samosiewu. Teren działki częściowo ogrodzony, płotami działek sąsiednich. Dojazd do nieruchomości jest drogą gminną o nawierzchni asfaltowej. Teren, na którym zlokalizowana jest przedmiotowa nieruchomość posiada dostęp do infrastruktury technicznej. Dostęp media: energia elektryczna, wodociąg gminny, gaz ziemny. Dla ww. nieruchomości o nr 1/1 oraz nr 1/6 brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowych działek oznaczonych nr 1/6 oraz nr 1/1 została wydana decyzja z dnia 7 stycznia 2020 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę budynku usługowo-produkcyjno-magazynowego. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina nabyła przedmiotowe działki na podstawie umowy darowizny dnia 19 marca 2008 r. Od momentu nabycia do czasu sprzedaży nieruchomość oznaczona nr 1/6 nie była wykorzystywana przez Gminę. Od momentu nabycia do czasu sprzedaży nieruchomość oznaczona nr 1/1 nie była wykorzystywana przez Gminę. W związku z nabyciem na rzecz Gminy nieruchomości oznaczonej nr 1/6 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z nabyciem na rzecz gminy nieruchomości oznaczonej nr 1/1 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie przez Gminę nieruchomości oznaczonej nr 1/6, nie zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – nie podlegało opodatkowaniu. Nabycie przez Gminę nieruchomości oznaczonej nr 1/1, nie zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – nie podlegało opodatkowaniu. Nieruchomość nr 1/6 oraz nr 1/1 nie była wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Gmina nie udostępniała osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych nieruchomości nr 1/6 oraz nr 1/1. Na moment sprzedaży na działce nr 1/6 oraz nr 1/1 nie będą znajdowały się naniesienia, które stanowiły budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy dnia 7 lipca 1994 r. Prawa budowlanego. Utwardzona nawierzchnia asfaltowa znajdująca się na działce oznaczonej nr ewidencyjnym 1/1 nie jest budowlą. Utwardzony plac postojowy, zlokalizowany od strony zachodniej zgodnie z ustawą Prawo budowlane art. 3 pkt 9 jest urządzeniem budowlanym. Gmina nie udostępniała naniesień osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych dla nieruchomości oznaczonej nr 1/1. Na działce nr 1/1 oraz nr 1/3 na moment sprzedaży brak budynków i budowli. W momencie nabycia na działce oznaczonej nr 1/1 (przed podziałem nr 1/7)) znajdował się budynek mieszkalno-hotelowy, konstrukcji żelbetowej, szkieletowej, otwartej w stanie surowym, który nie był w ogóle wykorzystywany przez Gminę. W roku 2016 przedmiotowy budynek został rozebrany zgodnie z decyzją udzielającą pozwolenia na rozbiórkę, tym samym w momencie sprzedaży na działce oznaczonej nr 1/1 brak budynków, budowli lub ich części. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego dla nieruchomości oznaczonej nr 1/1. Gmina w ogóle nie wykorzystywała ww. budynków, budowli lub ich części do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług dla nieruchomości oznaczonej nr 1/1. W odniesieniu do poszczególnych ww. budynków, budowli lub ich części Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie danego budynku, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Gmina na podstawie aktu darowizny z dnia 19 marca 2008 r. nabyła działkę nr 1/6 o pow. 0,2735 ha oraz nr 1/7 o pow. 0,7685 ha wraz z prawem własności budynku mieszkalno-hotelowego, konstrukcji żelbetowej, szkieletowej, otwartej w stanie surowym. W roku 2015 działka oznaczona nr 1/7 uległa podziałowi na działkę 1/3 oraz 1/1 (przed podziałem działka oznaczona nr 1/7). Wyżej opisany budynek w roku 2016 został rozebrany na podstawie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy transakcja sprzedaży nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/6 o pow. 0,2735 ha oraz nieruchomości oznaczonej nr ewid. 1/1 o pow. 0,6690 ha będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że dostawa przez Gminę działki nr 1/1 oraz nr 1/6 będzie czynnością cywilnoprawną i dla tej czynności Gmina wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego, powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Na podstawie art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Natomiast, stosownie do art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z kolei, według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jak wynika z opisu sprawy nawierzchnia asfaltowa na działce nr 1/1 nie jest budowlą. Utwardzony plac postojowy, zlokalizowany od strony zachodniej zgodnie z ustawą Prawo budowlane art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, jest urządzeniem budowlanym. Ponadto, na działce nr 1/6 oraz nr 1/1, na moment sprzedaży brak będzie budynków i budowli lub ich części. Natomiast, w momencie nabycia na działce oznaczonej nr 1/1 (przed podziałem nr 1/7) znajdował się budynek mieszkalno-hotelowy, konstrukcji żelbetowej, szkieletowej, otwartej w stanie surowym, który nie był w ogóle wykorzystywany przez Gminę. Jednakże, w roku 2016 przedmiotowy budynek został rozebrany zgodnie z decyzją udzielającą pozwolenia na rozbiórkę, tym samym w momencie sprzedaży na działce oznaczonej nr 1/1 oraz nr 1/6 brak budynków, budowli lub ich części. Zatem działki te – jak wskazał sam Wnioskodawca – są niezabudowane.

Zatem istotą transakcji jest wyłącznie dostawa samego gruntu, bowiem jak wskazał Wnioskodawca – utwardzony plac postojowy, jest urządzeniem budowlanym.

Jednocześnie należy stwierdzić, że przedmiotowa dostawa działek nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, albowiem jak wskazał Wnioskodawca, dla przedmiotowych działek nr 1/6 oraz nr 1/1 została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę budynku usługowo-produkcyjno-magazynowego. Zatem, grunt będący przedmiotem planowanej sprzedaży należy uznać za teren przeznaczony pod zabudowę.

Natomiast, jak wskazano w opisie sprawy, nieruchomości oznaczone nr 1/6 oraz 1/1 nie były wykorzystywane przez Gminę do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, Gmina nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia sprzedaży w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, transakcja sprzedaży przez Gminę nieruchomości oznaczonych nr 1/6 oraz nr 1/1 przeznaczonych pod zabudowę nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności tut. Organ oparł się na zawartych w opisie sprawy informacjach że, na moment sprzedaży na działce nr 1/6 oraz nr 1/1 nie będą znajdowały się naniesienia, które stanowiły budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy dnia 7 lipca 1994 r. Prawa budowlanego. Utwardzona nawierzchnia asfaltowa znajdująca się na działce oznaczonej nr ewidencyjnym 1/1 nie jest budowlą. Utwardzony plac postojowy, zlokalizowany od strony zachodniej zgodnie z ustawą Prawo budowlane art. 3 pkt 9 jest urządzeniem budowlanym. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.