Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-75/11-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-10
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka mogła rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów kwotę zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego dokonanego w 2009 r. w momencie zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; wydatek; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2011 r. (data wpływu 21.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na uregulowanie należności publicznoprawnej w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.01.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na uiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15 czerwca 2009 r. Zgromadzenie Wspólników spółki działającej pod firmą Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę 140.537.500,00 PLN.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podwyższenie kapitału zakładowego podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC). Obowiązek podatkowy ciąży na spółce, której kapitał zakładowy został podwyższony. Kwota podatku wynosi 0,5% kwoty podwyższenia kapitału zakładowego. W dniu 10 lipca 2009r. Spółka wpłaciła na konto właściwego urzędu skarbowego należny PCC w kwocie 702.688 PLN wraz z odsetkami za zwłokę.

Celem podwyższenia kapitału zakładowego było pozyskanie finansowania na realizację nowej inwestycji, rozszerzenie działalności, a co za tym idzie podniesienia konkurencyjności Spółki. W związku z brakiem jednolitego podejścia organów skarbowych ze względów ostrożnościowych Spółka nie zaliczyła kwoty zapłaconego PCC do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka mogła rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów kwotę zapłaconego podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego dokonanego w 2009 r. w momencie zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki kwota zapłaconego w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego PCC stanowi koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami i zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

1.  Rozważania na gruncie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 UPDOP

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Z literalnego brzmienia ustawy o PDOP oraz w świetle praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych wynika, iż dla celów zaliczenia danego kosztu do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   poniesiony koszt pozostaje w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą,
*   koszt został faktycznie poniesiony przez Spółkę,
*   poniesienie kosztu zostało odpowiednio udokumentowane,
*   koszt miał na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów Spółki,
*   koszt nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, prawo do zaliczenia określonego kosztu do kosztów uzyskania przychodów zależy od związku tego kosztu z prowadzoną działalnością gospodarczą. Celem poniesienia kosztu ma być uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. W dodatku, jak wynika z orzecznictwa, koszty poniesione przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, wyrażonej jako dążenie do osiągnięcia przychodów, a nie niezbędności rezultatu w postaci konkretnego przychodu. Co więcej, nie trzeba wykazywać zależności między poniesieniem wydatków a powstaniem lub powiększeniem konkretnego, mierzalnego przychodu (por. Uchwała 7 sędziów NSA z dnia 16 czerwca 2007 r., sygn. akt II FPS 8/06).

Spółka stoi na stanowisku, że nie można mieć wątpliwości, że poniesiony koszt, w postaci zapłaconego PCC w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podwyższenie kapitału zakładowego jest jedną z prawnie dopuszczalnych możliwości pozyskania przez spółkę kapitałową finansowania na prowadzenie swojej działalności. W analizowanym przypadku środki te zostały wykorzystane do nabycia nieruchomości, która została następnie wynajęta podmiotom trzecim.

Spółka w dniu 10 lipca 2009 r. wpłaciła na konto właściwego urzędu skarbowego należny podatek PCC w kwocie 702.688 PLN, tym samym nie ma żadnych wątpliwości, że koszt został faktycznie poniesiony.

Zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2007 r. zastosowane w treści art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP pojęcie „przychodów” (liczba mnoga) zamiast „przychodu” oznacza, że nie trzeba wykazywać zależności między wydatkiem a powstaniem lub powiększeniem konkretnego, mierzalnego przychodu. Koszty poniesione przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, a nie niezbędności rezultatu w postaci osiągnięcia konkretnego przychodu. Ponoszenie więc określonych wydatków w celu osiągnięcia przychodów nie przesądza automatycznie o wystąpieniu w każdej sytuacji związanego z nim, ujmowanego w sposób konkretny i bezpośredni przychodu.

Zdaniem Spółki, przychodami, z którymi wiążą się koszty poniesione w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, nie są kwoty przekazane na ten kapitał, lecz przychody uzyskiwane z działalności gospodarczej finansowanej tym kapitałem. Należy przy tym wskazać, że podwyższenie kapitału zakładowego przyczynia się do powiększenia wartości środków finansowych, jakimi podatnik może dysponować w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej skierowanej na osiąganie przychodów podlegających opodatkowaniu. Należy podkreślić, że podniesienie kapitału zakładowego jest racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia i dodatkowo wpływa pośrednio na zwiększenie zaufania do podmiotu gospodarczego.

Jak zauważył WSA w Lublinie w orzeczeniu z dnia 25 września 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 290/09, wydatki poniesione w związku z podwyższeniem kapitału należy wiązać z przychodem z działalności gospodarczej, a nie z przychodem, o który został podwyższony kapitał zakładowy. Podstawowym i zasadniczym celem tych wydatków jest pozyskiwanie środków na finansowanie działalności gospodarczej, a w konsekwencji zwiększenie przychodów.

Ponadto podkreślić należy fakt, iż podwyższenie kapitału zakładowego, będące sposobem pozyskania finansowania zarówno bieżącej, jak i przyszłej działalności gospodarczej, co do zasady nie może być przyporządkowane w bezpośredni sposób jakimkolwiek mierzalnym przychodom. Bez uzyskania środków finansowych podmiot pozbawiony jest możliwości kreowania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Konsekwentnie, wydatki w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych oraz opłat notarialnych powinny być uznane za koszty o charakterze pośrednim. Potwierdza to NSA w wyroku z dnia 7 marca 2006 r., sygn. akt I FSK 121/05 w którym to stwierdzono, iż (…) koszty organizacji osoby prawnej, a więc koszty poniesione przy zakładaniu spółki, a są to: opłata notarialna, opłata skarbowa, adwokacka (radcowska), stanowią koszt bytu prawnego spółki i stanowią koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP. Najogólniej można stwierdzić, iż gdyby nie powstała osoba prawna, nie byłoby przychodu. Skoro wydatki poniesiono na utworzenie osoby prawnej, to pośrednio poniesiono je w celu osiągnięcia przychodu”. Podzielając powyższe stanowisko oraz mając na uwadze, że wskazane przez NSA wydatki mają podobny charakter jak wydatki poniesione przez Spółkę w związku z podniesieniem kapitału zakładowego przy tworzeniu spółek kapitałowych, Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotowe koszty stanowią koszty pośrednie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Powyższe potwierdzają stanowiska organów podatkowych prezentowane w interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, w postanowieniu z dnia 11 października 2006 r. (sygn. akt PB1/423-10/06/GB) Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków - Śródmieście uznał, iż „podatnik prowadząc działalność gospodarczą ponosi również koszty związane w sposób pośredni z osiąganymi przychodami t.j. takie koszty, które nie są powiązane z konkretnymi przychodami, ale ich poniesienie jest związane z funkcjonowaniem firmy. Do kosztów związanych z funkcjonowaniem Spółki i tym samym pośrednio związanych z przychodami należą m. in. wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego. Wydatków tych nie można wprost przyporządkować do określonego przychodu, jednak są kosztami związanymi z działalnością gospodarczą i dotyczą zwiększenia źródeł finansowania działalności gospodarczej. A zatem poniesione przez Spółkę wydatki w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego takie jak opłata notarialna oraz podatek od czynności cywilnoprawnych stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przeszłego, koszt związany z podwyższeniem kapitału zakładowego może prowadzić do wystąpienia nie tylko jednego przychodu (przysporzenia majątkowego), ale do osiągnięcia różnych przychodów. Należy podkreślić, że powiększenie kapitału zakładowego nie jest celem samym w sobie, lecz ma wpływ na wysokość osiąganych przez podatnika przychodów.

Zdaniem Spółki, użyty przez ustawodawcę zwrot „Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów” wskazuje, że każdy wydatek posiadający przymiot celowości i poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, powinien być uznany za koszt podatkowy. Ponownie należy podkreślić, że przepis art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP nie wymaga bowiem, aby poniesiony w celu osiągnięcia przychodu wydatek w każdym przypadku skutkował uzyskaniem lub zwiększeniem przychodu proporcjonalnie do wielkości tego wydatku. Co prawda ustawodawca na mocy art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o PDOP wyłączył przychody otrzymane na podwyższenie kapitału zakładowego z przychodów podlegających opodatkowaniu, ale nie wyklucza to jednak istnienia związku przyczynowo-skutkowego wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego z przychodami uzyskiwanymi z prowadzonej działalności gospodarczej. Podwyższenie kapitału z reguły przyczynia się bowiem do powiększenia wartości środków, jakimi podatnik dysponuje prowadząc działalność gospodarczą skierowaną na osiągnięcie przychodów podatkowych. Zatem koszty poniesione z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego są nakierowane na zwiększenie przychodu, przy czym przychodem tym nie jest przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego, gdyż możliwość taką wyklucza art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o PDOP, lecz przychód, jaki potencjalnie zostanie uzyskany w wyniku przeznaczenia środków z podwyższenia kapitału na rozszerzenie i rozwój działalności.

Oznacza to, że spełniony jest podstawowy warunek zakwalifikowania kosztów do kosztów uzyskania przychodów, tj. ich celowe ponoszenie przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

Kolejną przesłanką z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP pozwalającą na zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest nieobjęcie danego wydatku dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP. Analiza tego artykułu uprawnia do stwierdzenia, iż koszty związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie zostały w nim wymienione. Tym samym, co do zasady, koszty te mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Natomiast nie ulega wątpliwości, że zapłacone przez Spółkę odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowej wpłaty PCC w związku z art. 16 ust. 1 pkt 21, nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów.

Na marginesie należy wskazać, że wydatki na podatek od czynności cywilnoprawnych (analogicznie jak np. wynagrodzenie notariusza) związane są bezpośrednio ze zmianą umowy spółki, a nie podwyższeniem kapitału zakładowego, co podkreślił m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w orzeczeniu z dnia 14 lipca 2009 r. (I SA/Lu 267/09).

Podsumowując, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, jeżeli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, a koszty te nie zostały enumeratywnie wskazane w art. 16 ust. 1 UPDOP, zostały jednocześnie faktycznie poniesione i są odpowiednio udokumentowane. Zgodnie z powyższym wszystkie przesłanki zaliczenia kosztu, jakim jest PCC zapłacony w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, do kosztów uzyskania przychodów zostały spełnione.

1.  Rozważania na gruncie art. 7 ust. 3 UPDOP w związku z art. 12 ust. 4 pkt 4 UPDOP

Spółka pragnie podkreślić, że nie można zgodzić się z prezentowanym czasami stanowiskiem organów podatkowych wyrażanym w indywidualnych sprawach podatników, w których to organy odmawiają zaliczenia PCC zapłaconego od podwyższenia kapitału zakładowego do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 UPDOP w zw. z art. 7ust.3 UPDOP.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 UPDOP przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się „przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.” Zakres normowania tego przepisu odnosi się do dochodów, które zgodnie z przepisami nie podlegają opodatkowaniu, o których mowa w art. 2 UPDOP, oraz dochodów korzystających z podmiotowych i przedmiotowych zwolnień z opodatkowania, o których mowa w art. 17 UPDOP. Dodatkowo należy podkreślić, że zupełnie odrębną kategorię stanowią wartości nie będące przychodami podatkowymi, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 UPDOP. Jej istota wyraża się bowiem w trwałym wyłączeniu z opodatkowania pewnego rodzaju przychodów, które nie mogą podlegać opodatkowaniu ze względu na ich bilansowy, a nie wynikowy charakter i ze swej istoty nie mogą stanowić przychodu. W związku z tym, należy podkreślić, że przepis art. 7 ust. 3 UPDOP nie ma zastosowania do wydatków poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przeszłego, koszt związany z podwyższeniem kapitału zakładowego może prowadzić do wystąpienia nie tylko jednego przychodu (przysporzenia majątkowego), ale do osiągnięcia różnych przychodów. Potraktowanie wydatku jako kosztu nie wymaga zatem wystąpienia efektu tego wydatku w postaci przychodu jako skutku działania podatnika. Należy podkreślić, że powiększenie kapitału zakładowego nie jest celem samym w sobie, lecz ma wpływ na wysokość osiąganych przez podatnika przychodów.

1.  Analogia pomiędzy wydatkami związanymi z uzyskaniem środków w drodze podwyższenia kapitału zakładowego a wydatkami dotyczącymi zaciągnięcia pożyczki.

Zdaniem Spółki należy ponadto wskazać na analogię, jaka niewątpliwie istnieje pomiędzy kosztami związanymi z pozyskaniem finansowania w drodze dwóch alternatywnych metod - podwyższenia kapitału zakładowego oraz zaciągnięcia pożyczki.

Regulacje z zakresu podatkowego traktowania otrzymania pożyczki oraz przedmiotu aportu w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego znajdują się w art. 12 ust. 4 UPDOP, zawierającym katalog środków, które nie są uznawane za przychód podatkowy. Zatem brak jest uzasadnionych podstaw do tego, aby wydatki związane z powyższymi zdarzeniami mogły być klasyfikowane odmiennie.

W odniesieniu do kosztów zaciągnięcia pożyczki, które mogą przykładowo przybierać formę podatku od czynności cywilnoprawnych, wydatków na obsługę prawną transakcji itp., administracja podatkowa nie neguje możliwości uznania ich koszty uzyskania przychodów (por. przykładowo interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 września 2007 r. sygn. ILPB3/423-25/07-2/HS). Jedyne ograniczenia w tej mierze dotyczą wydatków o których mowa w art. 16 ust.1 pkt 10 lit a), pkt 11 i 12 UPDOP, a także w przepisach normujących konsekwencje wystąpienia zjawiska tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Sformułowanie, jakie nadał tym przepisom ustawodawca podatkowy świadczy bezsprzecznie, że co do zasady wydatki dotyczące pożyczek (kredytów), powinny być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP.

Powyższy wniosek wynikający z gramatycznej wykładni przepisów, znajdujący poparcie również w podejściu organów skarbowych, stoi w jawnej sprzeczności z tezą iż zastosowanie art. 7 ust. 3 pkt 3 UPDOP odnosi się do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 4 powyższej ustawy. Nie można bowiem uznać, iż racjonalny ustawodawca nakazuje odmienne traktowanie podobnej kategorii wydatków, nie wprowadzając wyraźnej podstawy prawnej uzasadniającej takie zróżnicowanie. Co więcej, ponieważ wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie zostały wskazane w art. 16 ust 1 ustawy o PDOP, to jedynym warunkiem do uznania ich za koszty uzyskania przychodów jest spełnienie przesłanek zawartych w art. 15 ust. 1 analizowanego aktu prawnego.

Powyższe stanowisko zajął również WSA w Warszawie w orzeczeniu z dnia 12 września 2008 roku, sygn. akt III SA/Wa 873/08.. Sąd stwierdził, że przepis art. 7 ust. 3 UPDOP nie znajduje zastosowania w odniesieniu do wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej, które powinny być uwzględniane w kalkulacji dochodu podatkowego na gruncie tej ustawy. Sąd zwraca uwagę na to, że podobnie jak wartości otrzymane na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego, przychodu, nie stanowią również otrzymane lub zwrócone pożyczki i kredyty (art. 12 ust. 4 pkt 1 UPDOP). Biorąc pod uwagę powyższe, uznanie, że koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem wartości niestanowiących przychodów opodatkowanych nie mogą być uwzględnione w kalkulacji dochodu na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych, prowadziłoby do nieuzasadnionego wyłączenia z kalkulacji takiego dochodu, również odsetek od pożyczek i kredytów bez względu na sposób ich wykorzystania.

Ponadto, Sąd stwierdził, iż wymienione wydatki stanowić będą koszty uzyskania przychodów, o ile udowodni się, że pozostają one w związku z uzyskaniem przez nią przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej i nie zawierają się w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 UPDOP.

Związek, o którym mowa w powyższym wyroku, z całą pewnością miał miejsce w analizowanym stanie faktycznym. Wydatki w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego ma w ocenie Spółki wpływ na możliwość powstania przychodu. Kwota, przeznaczona na podwyższenie kapitału została przeznaczona na rozwój działalności gospodarczej, generującej przychody podlegające opodatkowaniu. W związku z tym, mimo, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 UPDOP do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, to przychodem, którego dotyczy przedmiotowy wniosek, są przychody, jakie Spółka uzyska dzięki wykorzystaniu ww. środków pochodzących z podwyższenia kapitału zakładowego.

W zakresie kosztów uzyskania przychodu powstałych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego podmiotów gospodarczych identycznie orzekały Wojewódzkie Sądy Administracyjne, przykładowo:

*   w wyroku z dnia 25 września 2008 r., sygnatura III SA/Wa 656/08,
*   w wyroku z dnia 11 lutego 2009 r., sygnatura I SA/Op 414/08,
*   w wyroku z dnia 12 lutego 2009 r., sygnatura III SA/Wa 1684/08,
*   w wyroku z dnia 14 lipca 2009 r., sygnatura I SA/Lu 267/09,
*   w wyroku z dnia 25 września 2009 r., sygnatura I SA/Lu 290/09,
*   w wyroku z dnia 17 marca 2010 r., sygnatura I SA/Wr 1934/09.

Mając na względzie powyższe argumenty, zaliczenie wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z podniesieniem kapitału zakładowego do kosztów uzyskania przychodów jest możliwe po wykazaniu związku (również pośredniego) tych wydatków z przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej. Jak wskazano wyżej, poniesiony przez Spółkę w związku z powyższą operacją wydatek będący PCC umożliwiał pozyskania aktywów, które są wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej i tym samym przyczyniają się do osiągania przychodów podlegających opodatkowaniu.

Reasumując, kwota PCC zapłacona w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Spółki. Spełnione zostaną bowiem przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 UPDOP i jednocześnie brak jest przepisów wyłączających wskazany wydatek z kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 15 ust 1 UPDOP podatek od czynności cywilnoprawnych zapłacony w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, jako koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przychodami, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie, podnieść należy, iż przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny był już przedmiotem analizy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W dniu 2 lipca 2010r. do tutejszego organu wpłynął bowiem wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Powyższy wniosek zarówno w warstwie przedstawionego stanu faktycznego oraz opisanego przez wnioskodawcę stanowiska w sprawie odpowiada treści przedmiotowego wniosku. Wskazać należy, iż na podstawie wniosku z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną z dnia 3 września 2010 r. numer IPPB3/423-475/10-2/MC. W interpretacji Dyrektor uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do stanowiska zaprezentowanego przez wnioskodawcę stwierdzić należy, iż zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powołanego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy można podzielić na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Jest to wówczas koszt ogólny działalności gospodarczej. Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Przy ocenie tej, decydującym jest moment dokonania tegoż wydatku, a nie moment osiągnięcia przychodu. Gdy związek miedzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem. W ocenie organu, koszt poniesiony przez spółkę na opłacenie należnego podatku od czynności cywilnoprawnych stanowił konsekwencję podwyższenia kapitału zakładowego spółki i tym samym w sposób bezpośredni wiązał się z przychodem uzyskanym na skutek przedmiotowego zdarzenia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 257 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. W myśl art. 257 § 2 tej ustawy, podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Zgodnie z art. 154 § 3 ww. ustawy, udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się na kapitał zapasowy.

Oznacza to iż przychód uzyskany przez Spółkę w związku z otrzymaniem dopłaty do kapitału jest bezpośrednio przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego. Należy zatem uznać, że wydatki ponoszone przez Spółkę, w związku z otrzymaniem tego wkładu, pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (akcyjnego), funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego albo organizacyjnego ubezpieczyciela - a w towarzystwach powierniczych wartości aktywów tych funduszy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonała podwyższenia kapitału zakładowego. W związku z powyższym, Spółka poniosła wydatek na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych. A zatem dokonując analizy wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego, odnieść należy się do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem poniesione wydatki dotyczące pozyskania kapitału zakładowego związane są z otrzymaniem dopłaty do kapitału na jego pokrycie. Istnieje więc konkretny związek pomiędzy otrzymanymi środkami za pomocą których pozyskano kapitał, a poniesionymi wydatkami, będącymi skutkiem jego pozyskania. Skoro w świetle art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy wartości majątkowe wniesione na pokrycie kapitału zakładowego Spółki nie stanowią jej przychodu, wobec tego wydatków związanych z pozyskaniem kapitału zakładowego nie można traktować jako kosztów uzyskania przychodów. Nie odnoszą się one bowiem do przychodu podatkowego. Są bezpośrednio powiązane z przeprowadzeniem neutralnej podatkowo operacji na kapitale zakładowym Spółki. Przychód ten nie powstaje jako efekt bieżącej działalności gospodarczej podatnika. Należy stwierdzić, że Spółka ma prawo oczekiwać, iż w określonej perspektywie czasowej podwyższenie kapitału i związane z tym rozszerzenie działalności będzie generowało zwiększone przychody, ale będą to już przychody z bieżącej działalności gospodarczej. Przychód z tej działalności jest przychodem odrębnym od przychodu otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego. Z osiągnięciem tego przychodu będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszt jego uzyskania.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, w przedmiotowej sprawie wydatki na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Za prawidłowością stanowiska Spółki nie przemawia także wskazana przez nią analogia do przepisów dotyczących pożyczek (kredytów). Zauważyć należy, iż odrębne uregulowania dotyczące pożyczek (kredytów), zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozwalają na stosowanie analogii w podatkowym uregulowaniu kosztów związanych z korzystaniem z pożyczki (kredytu), a sytuacją w której podatnik uzyskuje kapitał w drodze podwyższenia kapitału zakładowego. Powołane wyżej przepisy art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, 11 i 12 ustawy stanowią wprost o tym, które koszty, w przypadku pożyczki (kredytu) należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Brak jest natomiast takich szczegółowych uregulowań, które dotyczyłyby kosztów związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego.

Reasumując stwierdzić należy, iż wydatki poniesione przez Podatnika z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do powoływanych przez Spółkę we wniosku orzeczeń sądowych organ podatkowy podkreśla, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Jednak w tym miejscu należy zaznaczyć, iż o ile, w ostatnich latach zostały wydane orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych zarówno zgodne ze stanowiskiem jak i przeciwne do stanowiska Wnioskodawcy (por.: wyrok WSA w Warszawie z dnia 14.08.2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3917/06; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10.10.2007 r. sygn. akt I SA/Bd 546/07., wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20.05.2008 r. sygn. akt I SA/Bd 91/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 23.04.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 46/08, wyrok WSA w Warszawie z dnia 23.04.2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2220/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22.04.2008 r. sygn. akt I SA/Bd 73/08, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8.04.2008 r. sygn. akt I SA/Bd 44/08, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27.10.2009 sygn. akt I SA/Po 426/09) to o tyle, wydane w ostatnim czasie orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego kształtują jednolitą linię orzecznictwa potwierdzając stanowisko organu podatkowego (por.: wyrok NSA z 23.02.2009 r. sygn. akt II FSK 1753/07, wyrok NSA z 21 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 897/08; wyrok NSA z 25 czerwca 2009 r. sygn. akt II FSK 217/08, wyrok NSA z 29 października 2009 r. sygn. akt II FSK 803/08, wyrok NSA z 26 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 1016/08, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2009 r. sygn. akt II FSK 2085/08 i sygn.akt. II FSK 1207/08, wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2010 r. sygn. akt II FSK 1446/08 oraz wyrok NSA z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1450/08, wyrok NSA z dnia 4 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1752/08).

Jednocześnie wskazać należy, iż za stanowiskiem organu przemawia uchwała NSA z dnia 24 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 6/10, zgodnie z którą określona kategoria wydatków w tym kwota przeznaczona na uiszczenie podatku od czynności cywilnoprawnych nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższa uchwała potwierdza zatem stanowisko organu, zgodnie z którym wydatki poniesione w celu opłacenia podatku od czynności cywilnoprawnych stanowią koszty bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i jako takie nie mogą być brane pod uwagę przy określaniu dochodu będącego przedmiotem opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.