Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/4512-500/15-4/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-16
Teza: opodatkowania podatkiem VAT bezumownego korzystania z nieruchomości za lata 2005-2014, terminu powstania obowiązku podatkowego oraz daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; korzystanie-korzystanie bezumowne; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT bezumownego korzystania z nieruchomości za lata 2005-2014 **- jest nieprawidłowe;**

*   terminu powstania obowiązku podatkowego oraz daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT bezumownego korzystania z nieruchomości za lata 2005-2014,

*   terminu powstania obowiązku podatkowego oraz daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Starosta … - wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej podjął działania zmierzające do usankcjonowania korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa przez … Dystrybucja S.A., na której posadowiona jest stacja transformatorowa.

Z zebranego materiału wynika, iż:

1.  na podstawie decyzji ostatecznych Naczelnika Gminy … z dnia 2 lipca 1977 r. znak: 8221/64/77, 8221/65/77, 8221/66/77, 8221/67/77 uzupełnionych o postanowienie prostujące Starosty … wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej z dnia 9 grudnia 2011 r. znak: … prostujące oczywistą omyłkę w ostatecznej decyzji Naczelnika Gminy … z dnia 2 lipca 1977 r. znak: 8221/65/77, wywłaszczono na rzecz Skarbu Państwa działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha w miejscowości …, w Gminie …;
2.  w dniu 8 lutego 2010 r. Wojewoda …, na wniosek Dystrybucja …-Teren S.A. wszczął postępowanie w sprawie stwierdzenia nabycia, na podstawie art. 200 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez Dystrybucja …-Teren S.A. prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego w miejscowości …, w gminie …, powiecie …, oznaczonego w ewidencji gruntów obrębu 0016 … jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha oraz własności budynków i urządzeń znajdujących się na tym gruncie (vide: kopia zawiadomienia … z dnia 16 lutego 2010 r.)
3.  decyzja ostateczna z dnia 21 listopada 2014 r. znak: … Wojewoda … odmówił stwierdzenia nabycia przez przedsiębiorstwo państwowe „Zakład Energetyczny … – Teren” prawa użytkowania wieczystego gruntu Skarbu Państwa położonego w miejscowości …, w Gminie …, powiecie …, oznaczonego w ewidencji gruntów …… … jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha oraz nieodpłatnego nabycia prawa własności budynków, innych urządzeń i lokali znajdujących się na tym gruncie.

Wnioskodawca nadmienia, że stan prawny wywłaszczonej nieruchomości uregulowano w 2012 roku (na wniosek Starosty … jako reprezentanta Skarbu Państwa dla działek nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 w obrębie … o łącznej powierzchni 0,7235 ha została założona księga wieczysta …, w której w dziale … - własność ujawniono Skarb Państwa).

Za czas użytkowania bez tytułu prawnego z nieruchomości Skarbu Państwa przez Spółkę, Starosta ustalił należne od Dystrybucja S.A. wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości Skarbu Państwa za lata 2005-2014 w kwocie netto 303.146,50 zł plus należny podatek VAT w kwocie 69.723,70 zł.

Wynagrodzenie zostało wyliczone na podstawie ustalonych stawek czynszu za 1 m2 gruntów wchodzących w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, z tytułu zawieranych umów najmu/dzierżawy w poszczególnych latach. Ustalone stawki czynszu określone są w kwotach netto. Do ustalonego wynagrodzenia doliczono podatek VAT w stawce 23%.

Pismem z dnia 20 lipca 2015 r. uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2015 r. poinformowano Dystrybucja S.A. o obowiązku zapłaty ustalonej kwoty w terminie do 30 września br. Jednocześnie przesłano projekt umowy dzierżawy z propozycją jej zawarcia. Umowa miałaby na celu usankcjonowanie korzystania przez Spółkę z nieruchomości do czasu rozpoznania wniosku Spółki o jej sprzedaż.

Starosta … nie podejmował czynności zmierzających do odzyskania nieruchomości. Jednocześnie ze Spółką nigdy nie była zawierana żadna umowa, która wyznaczałaby termin płatności. Spółka nie dokonywała żadnych wpłat za użytkowanie nieruchomości. W związku z czym w latach ubiegłych nigdy nie powstał obowiązek podatkowy.

W dniu 23 września 2015 r. Wnioskodawca otrzymał pismo od Dystrybucja S.A. informujące, iż Spółka po dokonaniu analizy dokumentacji dotyczącej budowy stacji transformatorowej, będącej częścią składową majątku Spółki spełnia przesłanki określone w art. 3054 w związku z art. 292 Kc do zasiedzenia służebności polegającej na korzystaniu z trwałego i widocznego urządzenia. W związku z powyższym Skarbowi Państwa – właścicielowi nieruchomości nie przysługuje wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z gruntu. Wobec powyższego Spółka nie znajduje podstaw do wypłaty żądanych kwot z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości, jak również nie widzi konieczności wydzierżawienia przedmiotowej nieruchomości.

W odpowiedzi, pismem z dnia 28 września 2015 r. Starosta podtrzymał swoje dotychczasowe żądanie uiszczenia przez Spółkę na rzecz Skarbu Państwa należności za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Jednocześnie do czasu sądowego uregulowania stanu posiadania przedmiotowej nieruchomości, poprosił o podpisanie umowy dzierżawy, legalizującej prawną formę korzystania z nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy, sprawa wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości będzie miała charakter sporny i rozstrzygnięcia dokona właściwy Sąd. W związku z powyższym Wnioskodawca będzie miał obowiązek sfinansowania podatku VAT z własnych środków co jest dużym obciążeniem dla budżetu Wnioskodawcy.

Do dnia sporządzenia wniosku nie dokonała zapłaty. W przypadku braku płatności w terminie określonym w piśmie informującym o obowiązku zapłaty, zostanie wystawiona faktura za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Dokument będzie zawierał wartość wynagrodzenia netto (za lata 2005-2014 wg obowiązujących w ówczesnych latach stawek) oraz zostanie doliczony podatek VAT w stawce 23%. Obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury lecz nie później niż w terminie płatności tj. 30 września 2015 r. Należny podatek zostanie wykazany w deklaracji VAT-7 za m-c wrzesień i odprowadzony w obowiązującym terminie. W oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy jako datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, na fakturze Wnioskodawca wskaże ostatni dzień okresu za jaki zostało naliczone wynagrodzenie tj. 31 grudnia 2014 r.

Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W piśmie z dnia 16 lutego 2010 r. znak: … (data wpływu 22 lutego 2010 r.) … Urząd Wojewódzki w … zawiadomił Starostę … wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, że na wniosek Dystrybucja …-Teren S.A. zostało wszczęte w dniu 8 lutego 2010 r. postępowanie w sprawie stwierdzenia nabycia, na podstawie art. 200 ust. l ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez Dystrybucja …-Teren S.A. prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego w …, w Gminie …, oznaczonego w ewidencji gruntów jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha oraz własności budynków i urządzeń znajdujących się na tym gruncie.

Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż Dystrybucja S.A. nie legitymuje się żadnym dokumentem potwierdzającym władanie przez Spółkę ww. nieruchomością położoną w miejscowości …, oznaczoną jako działki nr : 187/2, 188/3, 189/3, 190/4. Również Dystrybucja S.A. nie legitymuje się żadnym dokumentem potwierdzającym sprawowanie zarządu tą nieruchomością przez poprzednika prawnego - przedsiębiorstwo państwowe Zakład Energetyczny …-Teren. Z treści decyzji ostatecznej Wojewody … wydanej w dniu 21 listopada 2014 r. znak: … wynika, iż Dystrybucja S.A. Oddział … - Teren jak i Dystrybucja S.A. z siedzibą w … nie posiadają dokumentów w sprawie wymienionych w § 4 ust. l pkt 1-10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 lutego 1998 r. potwierdzających sprawowanie w dniu 5 grudnia 1990 r. zarządu w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości przez przedsiębiorstwo państwowe Zakład Energetyczny …-Teren S.A.

Powyższe pozwala twierdzić, że do daty wpływu ww. zawiadomienia o wszczęciu postępowania tj. do dnia 22 lutego 2010 r. Dystrybucja …-Teren S.A. oraz Dystrybucja SA korzystało z ww. nieruchomości bez wiedzy Starosty Tomaszowskiego.

Natomiast zarówno Dystrybucja …-Teren S.A jak i Dystrybucja S.A. z siedzibą w … nigdy nie występowały o zgodę Starosty … jako reprezentanta Skarbu Państwa na korzystanie z tej nieruchomości.

Przedsiębiorstwo państwowe Zakład Energetyczny …-Teren S.A. i jego następcy prawni Dystrybucja S.A. z siedzibą w … czy Dystrybucja …-Teren S.A. korzystają z nieruchomości położonej w miejscowości …, oznaczonej w ewidencji gruntów prowadzonej dla obrębu … jako działki nr : 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 prawdopodobnie od daty wejścia w życie decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa (według klauzuli decyzje te stały się ostateczne z dniem 26 lipca 1977 r.)

Decyzją ostateczną z dnia 21 listopada 2014r. Znak: … Wojewoda … odmówił stwierdzenia nabycia przez przedsiębiorstwo państwowe „Zakład Energetyczny … - Teren” prawa użytkowania wieczystego gruntu Skarbu Państwa położonego w miejscowości …, w Gminie …, powiecie tomaszowskim, oznaczonego w ewidencji gruntów obrębu … jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha oraz nieodpłatnego nabycia prawa własności budynków, innych urządzeń i lokali znajdujących się na tym gruncie. A zatem od daty wpływu ww. decyzji do tut. Urzędu (26 listopada 2014 r.) Starosta dowiedział się, że Dystrybucja S.A. korzysta bezumownie z ww. nieruchomości.

Dystrybucja S.A. nadal użytkuje ww. nieruchomość bez tytułu prawnego (na ww. działkach posadowiona jest stacja transformatorowa „….”).

W piśmie z dnia 21 października 2013 r. Dystrybucja S.A. Oddział …-Teren zgłosiło wniosek o podjęcie działań zmierzających do regulacji stanu prawnego ww. gruntów i chęć nabycia tych gruntów w trybie przetargu ustnego ograniczonego.

Przy piśmie z dnia 20 lipca 2015 r. znak: …, przekazano do Dystrybucja S.A. Oddział …-Teren do akceptacji /podpisu/ projekt umowy dzierżawy, na mocy której Skarb Państwa zobowiązał się oddać dzierżawcy czyli Dystrybucja S.A. do używania i pobierania pożytków nieruchomość w … oznaczoną jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha, przez czas oznaczony do 3-ch lat.

W piśmie z dnia 21 września 2015 r. oraz w piśmie z dnia 12 października 2015 r. Dystrybucja S.A. Oddział …-Teren poinformowało, że nie widzi konieczności podpisywania umowy dzierżawy nieruchomości, a zachodzące ich zdaniem przesłanki zasiedzenia służebności wykluczają możliwość zawarcia umowy dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy ustalone przez Starostę … - realizującego zadania z zakresu administracji rządowej wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości za lata 2005-2014 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości oraz jaką datę należy uznać za datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. l

Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowi zapłatę za świadczenie wzajemne w postaci świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedstawionej sytuacji mamy do czynienia z usługą tożsamą z usługą dzierżawy gruntu. Ponadto Starosta nie podejmował prób odzyskania nieruchomości. Podjęte działania mają na celu usankcjonowanie korzystania przez Spółkę z nieruchomości do czasu rozpatrzenia wniosku Spółki o jej sprzedaż.

Ad. 2

W oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) oraz ust. 7 ustawy o VAT Wnioskodawca uważa, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury a w przypadku gdy faktura nie zostanie wystawiona lub wystawiona z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu wystawienia faktury określonym w art. 106i ust. 4 ustawy tj. z upływem terminu płatności. Z uwagi na potraktowanie wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości jako usługę o podobnym charakterze jak usługa dzierżawy Wnioskodawca uważa, że obowiązek podatkowy w opisywanym przypadku powstanie z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż 30 września 2015 r. Jest to data, która wyznacza obowiązek zapłaty przez PGE Dystrybucja S.A. należnego wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości Skarbu Państwa.

Z uwagi na nieuregulowany stan prawny prawa użytkowania przez Spółkę z nieruchomości Skarbu Państwa w latach 2005-2014, biorąc pod uwagę, że nigdy nie była zawierana żadna umowa, która wyznaczałaby termin płatności oraz to, że Spółka nie dokonywała żadnych wpłat za użytkowanie nieruchomości nigdy wcześniej nie powstał obowiązek podatkowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy jako datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, na fakturze wskaże ostatni dzień okresu za jaki zostało naliczone wynagrodzenie tj. 31 grudnia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania podatkiem VAT bezumownego korzystania z nieruchomości za lata 2005-2014;

*   **prawidłowe** \- w zakresie terminu powstania obowiązku podatkowego oraz daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia, 

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Z przedstawionych we wniosku stanu faktycznego wynika, że Starosta za czas użytkowania bez tytułu prawnego z nieruchomości Skarbu Państwa przez Spółkę, ustalił należne od Dystrybucja S.A. wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości Skarbu Państwa za lata 2005-2014.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „bezumowne korzystanie”. Kwestie związane z bezumownym korzystaniem z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224, art. 225 oraz art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 222 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego właściciel może żądać od osoby, która włada faktycznie jego rzeczą, ażeby rzecz została mu wydana, chyba że osobie tej przysługuje skuteczne względem właściciela uprawnienie do władania rzeczą. Przeciwko osobie, która narusza własność w inny sposób aniżeli przez pozbawienie właściciela faktycznego władztwa nad rzeczą, przysługuje właścicielowi roszczenie o przywrócenie stanu zgodnego z prawem i o zaniechanie naruszeń.

Stosownie do art. 224 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jego posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył.

Jak wynika natomiast z art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

Przepisy podatkowe nie zawierają również definicji odszkodowania. Zatem również w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kc) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kc).

Zgodnie z brzmieniem art. 415 Kodeksu cywilnego, kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.

W myśl art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Na podstawie analizy powyższych przepisów należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

Kluczową kwestią jest fakt istnienia zgody (choćby dorozumianej) na użytkowanie przez np. nierzetelnego posiadacza, bądź czynienie jakichkolwiek kroków przez uprawniony podmiot celem odzyskania tejże nieruchomości, w przypadku braku takiej zgody. Nie ulega wątpliwości, że czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, gdy pomiędzy stronami istnieje wzajemny stosunek zobowiązaniowy. W jego ramach dany podmiot w zamian za wynagrodzenie zobowiązany jest do spełnienia na rzecz innego podmiotu określonego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem między stronami stosunku prawnego. Wystąpić musi zatem bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

W sytuacji, gdy osoba trzecia korzysta z nieruchomości bez wiedzy i zgody jej właściciela, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek umowny, w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Nie ma bowiem takiego charakteru wynagrodzenie naliczone na podstawie art. 225 k.c. za korzystanie z cudzej rzeczy bez podstawy prawnej.

W przypadku wystąpienia przeciwko podmiotowi korzystającemu z określonej rzeczy bez tytułu prawnego np. z powództwem sądowym lub też w przypadku czynienia jakichkolwiek innych kroków celem wyegzekwowania tejże nieruchomości – nie można powiedzieć, że pomiędzy stronami zdarzenia istnieje określony stosunek prawny – jawny czy też dorozumiany – skutkujący realizacją wzajemnych świadczeń. W takiej sytuacji świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług jak i wynagrodzenie za to świadczenie – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody, zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego.

Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy korzystający z nieruchomości użytkuje ją za zgodą właściciela (nawet dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty, a także sytuację kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) – z różnych względów – toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Starosta … podjął działania zmierzające do usankcjonowania korzystania z nieruchomości Skarbu Państwa przez Dystrybucja S.A., na której posadowiona jest stacja transformatorowa.

Z zebranego przez Wnioskodawcę materiału dowodowego wynika, iż Dystrybucja S.A. nie legitymuje się żadnym dokumentem potwierdzającym władanie przez Spółkę ww. nieruchomością położoną w miejscowości …, oznaczoną jako działki nr : 187/2, 188/3, 189/3, 190/4. Również Dystrybucja S.A. nie legitymuje się żadnym dokumentem potwierdzającym sprawowanie zarządu tą nieruchomością przez poprzednika prawnego - Przedsiębiorstwo Państwowe Zakład Energetyczny …-Teren.

Jak wskazano w opisie sprawy, w piśmie z dnia 16 lutego 2010 r. znak: … (data wpływu 22 lutego 2010 r.) … Urząd Wojewódzki w … zawiadomił Starostę …wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, że na wniosek Dystrybucja …-Teren S.A. zostało wszczęte w dniu 8 lutego 2010 r. postępowanie w sprawie stwierdzenia nabycia, na podstawie art. 200 ust. l ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. przez Dystrybucja …-Teren S.A. prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego w …, w …, oznaczonego w ewidencji gruntów jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha oraz własności budynków i urządzeń znajdujących się na tym gruncie. Powyższe – zdaniem Wnioskodawcy - pozwala twierdzić, że do daty wpływu ww. zawiadomienia o wszczęciu postępowania tj. do dnia 22 lutego 2010 r Dystrybucja …-Teren S.A. oraz Dystrybucja SA korzystało z ww. nieruchomości bez wiedzy Starosty ….

Natomiast zarówno Dystrybucja …-Teren S.A jak i Dystrybucja S.A. z siedzibą w … nigdy nie występowały o zgodę Starosty … jako reprezentanta Skarbu Państwa na korzystanie z tej nieruchomości.

Dystrybucja S.A. nadal użytkuje ww. nieruchomość bez tytułu prawnego. Przy piśmie z dnia 20 lipca 2015 r. znak: …, przekazano do Dystrybucja S.A. Oddział …-Teren do akceptacji /podpisu/ projekt umowy dzierżawy, na mocy której Skarb Państwa zobowiązał się oddać dzierżawcy czyli Dystrybucja S.A. do używania i pobierania pożytków nieruchomość w … oznaczoną jako działki nr: 187/2, 188/3, 189/3, 190/4 o łącznej powierzchni 0,7235 ha, przez czas oznaczony do 3-ch lat.

Za czas użytkowania bez tytułu prawnego z nieruchomości Skarbu Państwa przez Spółkę, Starosta ustalił należne od Dystrybucja S.A. wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości Skarbu Państwa za lata 2005-201.

Pismem z dnia 20 lipca 2015 r. Wnioskodawca poinformował Dystrybucja S.A. o obowiązku zapłaty ustalonej kwoty w terminie do 30 września br. Jednocześnie przesłano projekt umowy dzierżawy z propozycją jej zawarcia. Umowa miałaby na celu usankcjonowanie korzystania przez Spółkę z nieruchomości do czasu rozpoznania wniosku Spółki o jej sprzedaż.

Starosta … nie podejmował czynności zmierzających do odzyskania nieruchomości. Jednocześnie ze Spółką nigdy nie była zawierana żadna umowa, która wyznaczałaby termin płatności.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, iż Wnioskodawca do dnia otrzymania postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętych zakresem pytania informacji, tj. do dnia 22 lutego 2010r. nie posiadał wiedzy o tym, że grunt jest wykorzystywany bezumownie (bezprawnie).

Tym samym do dnia 22 lutego 2010 r. nie można zatem mówić o jakimkolwiek jawnym lub dorozumianym stosunku prawnym łączącym Wnioskodawcę z korzystającym bezumownie z nieruchomości. W ocenie Organu nie jest bowiem możliwe świadome wykonywanie usługi tolerowania czynności lub sytuacji (art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy) z mocą wsteczną, w przypadku, gdy świadczący nie wie, że taką usługę wykonuje. Zgoda Wnioskodawcy na korzystanie z jej majątku, zajmowanego bezprawnie, tworzy stosunek prawny między stronami na przyszłość. Owa zgoda nie powoduje „cofnięcia czasu”.

Wobec powyższego bezumowne korzystanie z nieruchomości bez tytułu prawnego i bez zgody Wnioskodawcy (wyraźnej lub dorozumianej), nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zapłata z tego tytułu odszkodowania nie stanowi należności za jej wykonanie. W konsekwencji nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z kolei odnosząc się do sytuacji, gdy Wnioskodawca wiedział już o bezumownym korzystaniu z nieruchomości przez, należy wskazać, że w tym przypadku, mimo, że między stronami brak było zawarcia umowy wyrażającej wolę świadczenia usługi, to Powiat nie podejmował jednak jakichkolwiek czynności, mających na celu odzyskanie nieruchomości. Z opisu wynika, że Powiat nie dążył do odzyskania zajętej nieruchomości, lecz zmierzał wyłącznie do prawnego uregulowania tego stanu poprzez zawarcie umowy dzierżawy. Zatem, w tym stanie rzeczy, mamy do czynienia z nieformalną zgodą na korzystanie z nieruchomości przez . Przemawia za tym fakt, że ze stanu faktycznego nie wynika, aby Powiat wystąpił na drogę sądową w celu odzyskania nieruchomości. Jak wynika z wniosku Powiat wystąpił do z pismem o obowiązku zapłaty ustalonej kwoty w terminie do 30 września br. i jednocześnie przesłano projekt umowy dzierżawy z propozycją jej zawarcia.

Należy zauważyć, że w opisanym przypadku, mimo że między stronami brak jest porozumienia wyrażającego wolę świadczenia np. usługi dzierżawy, to Wnioskodawca nie podejmuje jakichkolwiek czynności, mających na celu odzyskanie nieruchomości. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie dąży do odzyskania zajętej bez tytułu prawnego nieruchomości, lecz zmierza do prawnego uregulowania tego stanu. Zatem w tym stanie rzeczy mamy do czynienia z nieformalną zgodą na korzystanie z nieruchomości.

W konsekwencji bezumowne korzystanie z nieruchomości po 22 lutego 2010 r. spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym:

*   do momentu uzyskania wiedzy przez Wnioskodawcę o fakcie bezumownego korzystania z nieruchomości, korzystanie z nieruchomości nie jest usługą w rozumieniu art. 5 pkt 1 w związku art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT;

*   bezumowne korzystanie z nieruchomości po 22 lutego 2010 r. (po uzyskaniu przez Wnioskodawcę wiedzy o korzystaniu przez Dystrybucja Teren S.A. oraz Dystrybucja SA) jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT bezumownego korzystania z nieruchomości za lata 2005-2014 należało uznać je za nieprawidłowe.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Kwestię powstania obowiązku podatkowego, co do zasady reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 (art. 19a ust. 4).

Jednakże należy zauważyć, że w art. 19a ust. 5 ustawy, ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla niektórych rodzajów usług.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług:
    *   telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
    *   wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
    *   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
    *   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
    *   stałej obsługi prawnej i biurowej,
    *   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

\-z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Natomiast art. 19a ust. 7 ustawy stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Powyżej wskazany przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Oznacza to, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i za ten okres powinien być rozliczony. Natomiast w odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu obowiązek podatkowy – w przypadku wykonania usługi częściowej – powstaje właśnie w tej części. Poza tym, należy zwrócić uwagę, że dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl pkt 4 ww. art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy (art. 106i ust. 8 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowej sprawie za czas użytkowania bez tytułu prawnego z nieruchomości Skarbu Państwa przez Spółkę, Starosta ustalił należne od Dystrybucja S.A. wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości Skarbu Państwa za lata 2005-2014 w kwocie netto 303.146,50 zł plus należny podatek VAT w kwocie 69.723,70 zł. Pismem z dnia 20 lipca 2015 r. uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2015 r. poinformowano Dystrybucja S.A. o obowiązku zapłaty ustalonej kwoty w terminie do 30 września br. Jednocześnie przesłano projekt umowy dzierżawy z propozycją jej zawarcia. Umowa miałaby na celu usankcjonowanie korzystania przez Spółkę z nieruchomości do czasu rozpoznania wniosku Spółki o jej sprzedaż.

Do dnia sporządzenia wniosku nie dokonała zapłaty. W przypadku braku płatności w terminie określonym w piśmie informującym o obowiązku zapłaty, zostanie wystawiona faktura za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Dokument będzie zawierał wartość wynagrodzenia netto (za lata 2005-2014 wg obowiązujących w ówczesnych latach stawek) oraz zostanie doliczony podatek VAT w stawce 23%.

Właściwe wskazanie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Stosownie do art. 353¹ ww. ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W cytowanym powyżej art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził zapis, gdzie usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Skoro zatem strony nie ustaliły terminów rozliczeń lub płatności a należności z tytułu bezumownego korzystania obejmują okres dłuższy niż rok, to obowiązek podatkowy dla Wnioskodawcy powstanie zgodnie z dyspozycją art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia usługi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w oparciu o art. 19a ust. 3 ustawy jako datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, na fakturze wskaże ostatni dzień okresu za jaki zostało naliczone wynagrodzenie tj. 31 grudnia 2014 r. należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy sformułowanych w pytaniu nr 2 w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności bezumownego korzystania z nieruchomości, należy wskazać, że w analizowanym przypadku strony łączy dorozumiany stosunek zobowiązaniowy o charakterze umowy dzierżawy.

W konsekwencji obowiązek podatkowy w stosunku do usług dzierżawy należy rozpoznać stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, w momencie wystawienia faktury. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury, określonych w art. 106i ust. 3 ustawy, tj. nie później niż z upływem terminów płatności.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług dzierżawy ustawodawca powiązał z dwoma okolicznościami – momentem wystawienia faktury oraz upływem terminu płatności określonego pomiędzy stronami. Ustawodawca pozostawia stronom swobodę w określeniu terminów płatności i nie wskazuje na konkretne dokumenty, z których miałby wynikać termin płatności.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż „obowiązek podatkowy w opisywanym przypadku powstanie z chwilą wystawienia faktury nie później jednak niż 30 września 2015 r.”, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć jednak należy, że obowiązek opodatkowania i rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczenia przedmiotowych usług winien nastąpić z uwzględnieniem ewentualnego okresu przedawnienia, ustalonego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.). Stosownie bowiem do treści art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co do zasady, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.