Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-535/10/12-5/S/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-01
Teza: Sprzedaż przedmiotowych działek dokonywana jest w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a zatem Wnioskodawca z tytułu tych transakcji nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa; działki; grunty; podatnik; rolnik-rolnik ryczałtowy; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29.02.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1091/11, stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 19.07.2010 r. (data wpływu 21.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.07.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Strona wskazuje, że od dnia zawarcia związku małżeńskiego tj. 01.08.1987 r., wraz ze współmałżonką jest właścicielem gospodarstwa rolnego położonego na terenie gminy miejsca zamieszkania tj. C. Od 30.12.1999 r. obszar gospodarstwa powiększył się o 4,5ha, w drodze darowizny (akt notarialny) przekazanej przez brata wnioskodawcy. Grunty przekazano na współwłasność małżeńską. Grunty te uprzednio stanowiły własność rodziców Wnioskodawcy, położone we wsi K. Podatnik pracował i mieszkał wspólnie z rodzicami w tym gospodarstwie do 1983 roku. Właścicielem gospodarstwa w okresie przejściowym został młodszy brat Wnioskodawcy, od którego potem Wnioskodawca otrzymał darowiznę. Po jej otrzymaniu wspólnie z żoną Podatnik zasadził na tych gruntach 2 ha sadu jabłoniowego, gdyż tą branżą zajmował się od 1987 r. Na zasadzenie sadu Wnioskodawca wraz z małżonką pobrali kredyt. Po upływie 2-3 lat, gdy nadszedł okres owocowania, w ciągu 2 lat wiosenne przymrozki spowodowały nieurodzaj, uszkodzenie niemal w 100% zawiązków owoców. Powyższy fakt spowodował trudności ze spłatą kredytu. W związku z powyższym Wnioskodawca wraz z żoną postanowili zrezygnować z prowadzenia działalności sadowniczej na gruntach położonych we wsi K.. W dniu 05.12.2002 r. Wnioskodawca sprzedał 4,5ha położone we wsi K.. Dodatkową przyczyną rezygnacji z pracy na tej działce była znaczna odległość od miejsca zamieszkania ok.10 km, co znacznie podwyższało koszty, utrudniało organizację pracy. Po sprzedaży ziemi rolnej we wsi K., spłacono zaciągnięty kredyt na cele rolnicze oraz Wnioskodawca wraz z żoną dokupili grunty rolnicze we wsi E., położone blisko miejsca zamieszkania - głównie łąki oraz pastwiska. Około 2005 r., w wyniku działań poczynionych przez gminę powołany został do życia nowy plan zagospodarowania terenu, na mocy którego grunty we wsi E. znalazły się w obrębie strefy, która określa te grunty jako przeznaczone pod budownictwo jednorodzinne oraz zabudowę zagrodową. Grunty te to gleby słabo urodzajne V, VI kl., skupione w dużych obszarach, w związku z powyższym Wnioskodawca postanowił podzielić je geodezyjnie na mniejsze działki zgodnie z zaleceniami planu przestrzennego. W listopadzie 2006 r., po konsultacjach rodzinnych Wnioskodawca wraz z żoną stwierdzili, że kupi mieszkanie w G. (w przyszłości dla dorosłej już córki). Z powodu braku odpowiednich środków finansowych Wnioskodawca sprzedał ze swego gospodarstwa w E. 03.11.2006 r., 09.11.2006 r., styczniu 2007 r. działki budowlane. Następnie Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną na zakup mieszkania o pow.66m w G. Podatnik odebrał je w styczniu 2009 r. W wyniku transakcji sprzedaży działek, US zasugerował, że Wnioskodawca wraz żoną zostaną objęci podatkiem VAT 22%. Pracownicy US nie potrafili jednoznacznie zinterpretować czy Wnioskodawca i jego żona stali się podatnikami VAT czy nie. Podatnik z żoną złożył deklaracje VAT i odprowadził znaczne kwoty w grudniu 2006 r. VAT-R został złożony osobno przez Wnioskodawcę i jego żonę. Natychmiastowa decyzja wynikała z obaw, że Wnioskodawca wraz żoną otrzyma wezwanie do zapłaty VAT wraz z odsetkami, a wszystkie środki zostały zainwestowane na zakup mieszkania (dodatkowo, Strona pobrała pożyczkę hipoteczną w kwocie:40 tyś. zł).

Obecnie Wnioskodawca wraz żoną gospodarzy na pozostałych gruntach. Z powodu niskiej opłacalności chciałby sprzedać kolejną działkę we wsi E. pod zabudowę jednorodzinną zagrodową, jednak z powodu znacznego spadku cen nieruchomości odprowadzony podatek VAT jest bardzo dużą stratą i obciążeniem. Ponadto Strona nadmienia, że wśród sąsiadów wielu dokonywało tego typu transakcji i nikt nie deklarował się dobrowolnie jako płatnik VAT. Jak dotychczas US nie skierował do nich nakazu zarejestrowania się jako podatnicy VAT. Jednocześnie Wnioskodawca informuje również, że nie prowadzi działalności gospodarczej. Działalności takiej nie prowadzi również żona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej, nabytej po sprzedaży wcześniej użytkowanych gruntów rolniczych przez małżonków w ramach gospodarstwa rolnego przez kilkanaście lat podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Pytanie Wnioskodawcy dotyczy głównie sprzedaży działek w przyszłości, również tych o statusie działek pod zabudowę zagrodową.

Zdaniem Wnioskodawcy grunty sprzedawane obecnie przez Wnioskodawcę i żonę były uprawiane rolniczo ze względu na małą powierzchnię i niewielkie zbiory wykorzystywane były one głównie do własnego użytku, na potrzeby rodziny, sprzedawane na targowiskach. Jednocześnie Wnioskodawca oświadczył, że nie prowadzi działalności gospodarczej, jak nie jest rolnikiem ryczałtowym (żona również). W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, iż nie powinien być objęty podatkiem VAT od towarów i usług.

Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 20.10.2010 r. znak IPPP2-443-535/10-2/IZ uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

Wezwaniem z dnia 3.11.2010 r. (data wpływu 8.11.2010 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Strona wezwała tut. Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 20.10.2010 r. znak IPPP2-443535/10-2/IZ.

Ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 7.12.2010 r. znak IPPP2-443-535/10-4/IZ stwierdził, iż nie zachodzą przesłanki uzasadniające zmianę wydanej interpretacji we wnioskowanym przez Stronę zakresie.

Na powyższe rozstrzygnięcie, zachowując ustawowy termin, Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29.02.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1091/11 uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, iż nie może być ona wykonana w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1091/11 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania sprzedaży działki uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami – wg zapisu art. 15 ust. 1 – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy ocenie, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych wydzielonych z gruntu stanowiącego jej majątek osobisty stanowi opodatkowaną działalność gospodarczą, w ramach której sprzedawca działa w charakterze podatnika należy kierować się pewnymi kryteriami.

Tak więc na uwadze mieć należy:

1.  czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku;
2.  wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec;
3.  nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Działalność handlowa oznacza dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odprzedaży, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych;
4.  jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu dostawy, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Nie zawsze przy tym nabycie gruntu należy w momencie jego sprzedaży kwalifikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, lecz tylko wtedy gdy działalność sprzedającego w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Powyższe wskazuje kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządzaniem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca w stosunku do tego gruntu prawo własności. Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą.

Istotna jest więc ocena, czy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania, które można uznać za charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Przejawem zaś aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, mogącej wskazywać, iż jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Ważnym dla rozpatrywanego problemu jest także uzasadnienie wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15.09.2011r. w sprawach połączonych C-180/10 i 181/10, w którym stwierdzono, że każda transakcja sprzedaży może dokonać się jako czynność osobista. Natomiast czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał sama liczba transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą, co więcej dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Bowiem zdaniem Trybunału całość powyższych elementów może odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Wykluczone jest natomiast, zdaniem Trybunału, w ramach zwykłego zarządu majątkiem, podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami z zaangażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Jako przykład Trybunał wskazał uzbrojenie terenu albo działania marketingowe.

Trybunał wskazał zatem na aspekt profesjonalnego działania na rynku (tak jak producenci, handlowcy i usługodawcy) oraz technicznego przygotowania sprzedawanych działek (np. uzbrojenie terenu albo działania marketingowe). Ponadto Trybunał szczególny nacisk położył na zarząd majątkiem prywatnym stwierdzając, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ze złożonego wniosku wynika, iż wnioskodawca od dnia zawarcia związku małżeńskiego tj. 01.08.1987 r., wraz ze współmałżonką jest właścicielem gospodarstwa rolnego położonego na terenie gminy miejsca zamieszkania tj. C.. Od 30.12.1999 r. obszar gospodarstwa powiększył się o 4,5ha, w drodze darowizny (akt notarialny) przekazanej przez brata wnioskodawcy. Około 2005 r., w wyniku działań poczynionych przez gminę powołany został do życia nowy plan zagospodarowania terenu, na mocy którego grunty we wsi E. znalazły się w obrębie strefy, która określa te grunty jako przeznaczone pod budownictwo jednorodzinne oraz zabudowę zagrodową. W listopadzie 2006 r., po konsultacjach rodzinnych Wnioskodawca wraz z żoną stwierdzili, że kupi mieszkanie w G.(w przyszłości dla dorosłej już córki). Z powodu braku odpowiednich środków finansowych Wnioskodawca sprzedał ze swego gospodarstwa w E. 03.11.2006 r., 09.11.2006 r., styczniu 2007 r. działki budowlane. Obecnie Wnioskodawca wraz żoną gospodarzy na pozostałych gruntach. Z powodu niskiej opłacalności chciałby sprzedać kolejną działkę we wsi E. pod zabudowę jednorodzinną zagrodową, Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że grunty sprzedawane obecnie przez Wnioskodawcę i żonę były uprawiane rolniczo ze względu na małą powierzchnię i niewielkie zbiory wykorzystywane były one głównie do własnego użytku, na potrzeby rodziny, sprzedawane na targowiskach

Z analizy przedstawionego stanu faktycznego, nie wynika, że Wnioskodawca podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, przykładowo polegające na uzbrojeniu terenu albo działaniach marketingowych, to brak jest podstaw do wniosku, iż transakcja wykracza poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym w rozumieniu kryteriów wskazanych przez ETS. Tym bardziej, że sama liczba i zakres transakcji, a także podział gruntu na działki przed sprzedażą, nie mają charakteru decydującego. Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od VAT, później przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnie od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że osoba ta jest rolnikiem ryczałtowym.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż sprzedaż przedmiotowych działek dokonywana jest w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a zatem Wnioskodawca z tytułu tych transakcji nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Podatnika odnośnie braku obowiązku opodatkowania sprzedaży przedmiotowych działek podatkiem od towarów i usług uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.