Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.332.2019.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-31
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; nabycie; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2019 r. (data wpływu 27 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2019 r. (data wpływu 18 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 5 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.332.2019.1.AKU, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 5 lipca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 czerwca 2019 r.). W dniu 18 lipca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 16 lipca 2019 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W styczniu 2017 r. rodzice Wnioskodawczyni przepisali Jej nieruchomość – dom, w którym wspólnie mieszkali. Wkrótce potem, w lutym 2017 r. zmarła mama Wnioskodawczyni. Zadecydowano o sprzedaży nieruchomości, co nastąpiło w 2018 r. Dom został sprzedany za kwotę 625 000 zł.

Dodatkowo, w 2018 r. Wnioskodawczyni sprzedała garaż, który odziedziczyła wspólnie z kuzynem po zmarłych dziadkach (kolejno 2015 r. i 2016 r.). Łączna kwota 15 000 zł została podzielona na pół pomiędzy Wnioskodawczynię i kuzyna.

W dniu 23 kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym PIT-39, w którym zgłosiła swój dochód w łącznej kwocie 632 000 zł (625 000 zł dom, 7 500 zł garaż). Jednocześnie poinformowała, że zamierza te pieniądze przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe i w ten sposób rozliczyć się z podatku. Wnioskodawczyni planuje zakupić dwa osobne mieszkania u dewelopera, przy czym jedno będzie zakupione przez Wnioskodawczynię i Jej męża, drugie przez Wnioskodawczynię.

Zakup dwóch osobnych mieszkań na jednym osiedlu Wnioskodawczyni motywuje tym, że deweloper tego osiedla nie oferuje żadnych dodatkowych pomieszczeń typu komórka lokatorska, rowerownia czy garaż. Wnioskodawczyni nie jest w stanie pomieścić wszystkich niezbędnych dla niej sprzętów w jednym lokalu po sprzedaży piętrowego domu. Ponadto, Wnioskodawczyni podkreśla, że drugie mieszkanie nie będzie przeznaczone pod wynajem, ani nie będzie służyło do innych celów niż wyżej wymieniony.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że nieruchomość przy ul. G. w Ł. Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od rodziców. Zostało to potwierdzone aktem notarialnym z dnia 17 stycznia 2017 r., zawierającym umowę darowizny oraz umowę ustanowienia nieodpłatnej służebności mieszkaniowej na rzecz rodziców: E. i M. D. W dniu 6 lutego 2017 r. zmarła mama Wnioskodawczyni. Po Jej śmierci, w dniu 20 lutego 2017 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia, w którym notariusz poświadczył, że spadek po zmarłej w dniu 6 lutego 2017 r. E. D. nabyli: M. D., mąż E. oraz Wnioskodawczyni (córka), po 1/2 (jednej drugiej) każde z nich.

Wnioskodawczyni stała się jedyną właścicielką nieruchomości w Ł. przy ul. G. w dniu 22 stycznia 2018 r., kiedy to został sporządzony przez notariusza akt notarialny dotyczący sprzedaży tej nieruchomości. W akcie tym ojciec Wnioskodawczyni M. D. oświadczył, że nieodpłatnie zrzeka się służebności osobistej. Natomiast, Wnioskodawczyni oświadczyła, że nabyła tę nieruchomość w dniu 17 stycznia 2017 r. na podstawie aktu umowy darowizny od swoich rodziców, będąc mężatką (w tym stanie nadal pozostaje), a umów majątkowych małżeńskich rozszerzających nie zawierała.

Do wyżej wymienionej nieruchomości przysługiwało Wnioskodawczyni prawo własności. Dom stanowił trwale związany z gruntem budynek mieszkalny wraz z działką na której był położony. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży ww. nieruchomości samodzielnie, konsultowała jedynie decyzję z najbliższą rodziną.

Dziadek Wnioskodawczyni K. D. zmarł w dniu 14 października 2015 r., a babcia D. D. w dniu 20 stycznia 2016 r. Spadek po K. D. na podstawie testamentu nabyli: R. D., wnuk K. D. oraz Wnioskodawczyni (wnuczka), po 1/2 (jednej drugiej) części każde z nich. Spadek po D. D. na podstawie testamentu nabyli: R. D. jej wnuk, oraz Wnioskodawczyni (wnuczka), po 1/2 (jednej drugiej) części każde z nich.

Miejsce położenia nieruchomości, o których mowa we wniosku:

*   dom wraz z działką – ul. G., Ł.,

*   garaż – ul. W., Ł.

Sprzedaż domu nastąpiła w dniu 22 stycznia 2018 r, a sprzedaż garażu w dniu 2 lipca 2018 r.

W związku z zamiarem nabycia dwóch odrębnych lokali mieszkaniowych, Wnioskodawczyni informuje, że będzie w nich realizować własne cele mieszkaniowe. Na osiedlu, na którym znajdują się owe lokale mieszkaniowe nie ma dodatkowych powierzchni typu: komórka lokatorska, garaż, rowerownia, strych, itp. Wnioskodawczyni nie jest w stanie zmieścić wszystkich nabytych sprzętów w jednym lokalu. Lokale nie będą przeznaczone pod wynajem ani do żadnych innych celów niż własne cele mieszkaniowe. Obecnie Wnioskodawczyni cele mieszkaniowe realizuje w mieszkaniu przy ul. S. w Ł.

Nabyte lokale mieszkaniowe nie będą fizycznie połączone i nie będą tworzyć jednego lokalu mieszkalnego o połączonej powierzchni. Nabyte lokale będą znajdowały się w tym samym budynku wielorodzinnym z dostępem z tej samej klatki schodowej (nie będą usytuowane obok siebie; w momencie decyzji kupna mieszkania nie było możliwości zakupu drugiego tak by móc je połączyć).

Sprzedaż nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późń. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy nabywając dwa osobne mieszkania przeznaczone na własne cele mieszkaniowe, na nowo budowanym osiedlu, nie połączone fizycznie, znajdujące się w jednym budynku wielorodzinnym, z dostępem do jednej, tej samej klatki schodowej i na podstawie dwóch aktów notarialnych, Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości, zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z uwagi na fakt, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości (domu wraz z działką przy ul. G., Ł., garażu przy ul. W. Ł.) zostaną przeznaczone na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, pozwala to Wnioskodawczyni na skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła od rodziców, na podstawie umowy darowizny z dnia 17 stycznia 2017 r. prawo własności budynku mieszkalnego wraz z działką, na której był położony, które następnie zbyła w dniu 22 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Poza opisanym powyżej prawem własności budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku udział 1/2 we współwłasności garażu, po zmarłym w dniu 14 października 2015 r. dziadku oraz po zmarłej w dniu 20 stycznia 2016 r. babci. Nabycie spadku nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia, sporządzonego przez notariusza w dniu 5 kwietnia 2016 r. Powyższe udziały Wnioskodawczyni sprzedała w dniu 2 lipca 2018 r.

Stosownie do art. 922 ustawy Kodeks cywilny prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału we współwłasności garażu, który sprzedała w dniu 2 lipca 2018 r. nastąpiła w następujących datach:

*   w 2015 r. – udział nabyty w spadku po dziadku,

*   w 2016 r. – udział nabyty w spadku po babci.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zarówno odpłatne zbycie w dniu 22 stycznia 2018 r. prawa własności nieruchomości, które Wnioskodawczyni nabyła w 2017 r. w drodze darowizny, jak i odpłatne zbycie w dniu 2 lipca 2018 r. udziału we współwłasności garażu, nabytego w drodze spadku po zmarłych dziadkach (odpowiednio w 2015 r. po dziadku i w 2016 r. po babci) stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy (obowiązującym w 2018 r.), wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P, gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych (obowiązującego w 2018 r.) wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na cele w nim określone, m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie prawa własności lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że zostanie spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych). Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje – co podkreśla Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 908/14 – że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia dysponowanie przez podatnika prawem własności innego lokalu mieszkalnego. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup lokalu mieszkalnego, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

W przedstawionym we wniosku opisie sprawy Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza przeznaczyć środki pochodzące z odpłatnego zbycia prawa własności budynku mieszkalnego wraz z działką na której był posadowiony oraz udziału we współwłasności garażu, na nabycie prawa własności dwóch odrębnych lokali mieszkalnych, znajdujących się w tym samym budynku wielorodzinnym, w których będzie realizować własne cele mieszkaniowe. Zakup dwóch osobnych mieszkań na jednym osiedlu Wnioskodawczyni motywuje tym, że deweloper tego osiedla nie oferuje żadnych dodatkowych pomieszczeń typu komórka lokatorska, rowerownia czy garaż. Wnioskodawczyni nie jest w stanie pomieścić wszystkich niezbędnych dla niej sprzętów w jednym lokalu po sprzedaży piętrowego domu. Lokale nie będą przeznaczone pod wynajem ani do żadnych innych celów, niż własne cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia prawa własności budynku mieszkalnego wraz z działką, na której był posadowiony oraz udziału we współwłasności garażu na nabycie – jak wskazała Wnioskodawczyni prawa własności dwóch odrębnych lokali mieszkalnych, znajdujących się w tym samym budynku wielorodzinnym, w których będzie realizowała własne cele mieszkaniowe – w okresie dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, umożliwi Wnioskodawczyni skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości (udziałów). W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma fakt, że Wnioskodawczyni planuje w nabytych lokalach mieszkalnych realizować własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni uznane zostało za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.