Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-379/09-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-13
Teza: 1.Czy wobec wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 r. i wypłaconych przez Spółkę po terminie wynikającym z regulaminu płac, tj. 12.01.2009 r. podatnik ma prawo rozliczyć koszty wynagrodzeń, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2009 r.? 2.Czy wobec składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wynagrodzeń należnych za miesiąc listopad 2008 r., zapłaconych w terminie wynikającym z ustawy o ubezpieczeniach społecznych, tj. 14.01.2009 r. podatnik ma prawo rozliczyć koszty ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2009 r.? 3.Czy wobec składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 r., zapłaconych po terminie wynikającym z ustawy o ubezpieczeniach społecznych, tj. 17.02.2009 r. podatnik ma prawo rozliczyć koszty ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu lutym 2009 r.?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; wynagrodzenia; wynagrodzenia-wynagrodzenie za pracę; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2009 r. (data wpływu 25.05.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2009 r. składek społecznych wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zapłaconych 14 stycznia 2009 r. naliczonych od wynagrodzeń należnych za miesiąc listopad 2008 r. – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   w miesiącu styczniu 2009 r. wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 r. wypłaconych 12 stycznia 2009 r.,
*   w miesiącu styczniu 2009 r. składek społecznych wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zapłaconych 14 stycznia 2009 r. naliczonych od wynagrodzeń należnych za miesiąc listopad 2008 r.,
*   w miesiącu lutym 2009 r. składek społecznych wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zapłaconych 17 lutego 2009 r. naliczonych od wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. Zgodnie z regulaminem płac, wynagrodzenia płatne są do 10 dnia następnego miesiąca.

Wynagrodzenie należne za 11/2008 roku zostało wypłacone przez Spółkę 09.12.2008 r. Natomiast należne od tego wynagrodzenia składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, w części finansowanej przez płatnika, płatne są zgodnie z ustawowym terminem za dany miesiąc do 15 dnia następnego miesiąca.

Od wynagrodzeń za m – c 11/2008 roku składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zostały zapłacone dnia 14.01.2009 r.

Wynagrodzenie należne za 12/2008 roku zostało wypłacone przez Spółkę 12.01.2009 r. Od wynagrodzeń za m – c 12/2008 rok składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zostały zapłacone dnia 17.02.2009 r.

Wynagrodzenia należne w roku 2009 Spółka wypłaca do 10 dnia następnego miesiąca, a składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych do 15 dnia następnego miesiąca po miesiącu wypłaty wynagrodzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wobec wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 r. i wypłaconych przez Spółkę po terminie wynikającym z regulaminu płac, tj. 12.01.2009 r. podatnik ma prawo rozliczyć koszty wynagrodzeń, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2009 r.?
2.  Czy wobec składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wynagrodzeń należnych za miesiąc listopad 2008 r., zapłaconych w terminie wynikającym z ustawy o ubezpieczeniach społecznych, tj. 14.01.2009 r. podatnik ma prawo rozliczyć koszty ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu styczniu 2009 r.?
3.  Czy wobec składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 r., zapłaconych po terminie wynikającym z ustawy o ubezpieczeniach społecznych, tj. 17.02.2009 r. podatnik ma prawo rozliczyć koszty ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika, jako koszty uzyskania przychodów w miesiącu lutym 2009 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla kosztów wynagrodzeń należnych i składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, w części finansowanej przez płatnika, za rok 2008 r. nie mają zastosowania zmienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 15 ust. 4g i 4h, obowiązujące od dnia 01 stycznia 2009 r. i bez względu na termin wypłacenia lub postawienia wynagrodzeń do dyspozycji pracowników, dla tych kosztów wynagrodzeń i składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zastosowanie ma zasada kasowa rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że dla kosztów wynagrodzeń i składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, w części finansowanej przez płatnika, należnych za rok 2008 nie ma zastosowania art. 15 ust. 4h i 4g, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r., tj. „Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. Stosownie do art. 15 ust. 4h ustawy, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d”.

Zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, ustawa ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 roku, z wyjątkami nie mającymi zastosowania w niniejszej sprawie. Ustawa zmieniająca nie zawiera żadnych szczególnych przepisów przejściowych, regulujących zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń należnych za grudzień 2008 roku, a płatnych w miesiącach następnych.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki w sprawie postawionych pytań jest następujące:

Ad. 1

Spółka ma prawo rozliczyć koszty wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 roku, a wypłaconych po terminie wynikającym z regulaminu płac w miesiącu styczniu, w kosztach uzyskania przychodu miesiąca stycznia 2009 roku.

Ad.2

Spółka ma prawo rozliczyć koszty składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, w części finansowanej przez płatnika, od wynagrodzeń należnych za miesiąc listopad 2008 roku, a zapłaconych w terminie wynikającym z ustawy o ubezpieczeniach społecznych w miesiącu styczniu 2009 roku, w kosztach uzyskania przychodu miesiąca stycznia 2009 roku.

Ad.3

Spółka ma prawo rozliczyć koszty składek wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, w części finansowanej przez płatnika, od wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2008 roku, a zapłaconych po terminie wynikającym z ustawy o ubezpieczeniach społecznych w miesiącu lutym 2009 roku, w kosztach uzyskania przychodu miesiąca lutego 2009 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m. in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż zgodnie z regulaminem płac obowiązującym w Spółce, wypłaca Ona wynagrodzenia pracownikom do 10 dnia następnego miesiąca. I tak za miesiąc listopad 2008 r. oraz grudzień 2008 r. wypłata wynagrodzenia nastąpiła odpowiednio 09 grudnia 2008 r. i 12 stycznia 2009 r. Natomiast należne od ww. wynagrodzeń składki na ubezpieczenia społeczne zostały odpowiednio zapłacone 14 stycznia 2009 r. oraz 17 lutego 2009 r. Ponadto, wynagrodzenia należne w 2009 r. Spółka wypłaca do 10 dnia następnego miesiąca, a składki na ubezpieczenia społeczne do 15 dnia następnego miesiąca, po miesiącu wypłaty wynagrodzeń.

Należy zauważyć, iż do dnia 31 grudnia 2008 r. podatnicy, przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń pracowniczych mogli stosować wyłącznie metodę kasową. Ten sposób rozliczania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wymuszały przepisy art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a tej ustawy.

Zgodnie z normami wynikającymi z powyższych przepisów do kosztów uzyskania przychodów nie zaliczało się:

*   niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4 - 9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy (art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy),
*   nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek (art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy).

Zgodnie z art. 16 ust. 7d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r., przepis ust. 1 pkt 57a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 40, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Z powyższych regulacji wynikało, że przedmiotowe wydatki, tj. wynagrodzenia oraz składki społeczne w części finansowane przez płatnika podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów dopiero po ich faktycznym wypłaceniu, dokonaniu lub postawieniu do dyspozycji.

Od 1 stycznia 2009 r. zasada ta uległa istotnej modyfikacji. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316) wprowadzono zmiany m. in. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych – obowiązujące od 1 stycznia 2009 r. Zmiany te dotyczą także niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niewypłaconych wynagrodzeń i zasiłków na rzecz osób fizycznych oraz nieopłaconych składek obowiązkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

W myśl art. 15 ust. 4h tej ustawy, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ww. ustawy z 6 listopada 2008 r. zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, nowe przepisy mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Tut. Organ stwierdza, iż dla rozliczania wynagrodzeń należnych i składek w części finansowanej przez płatnika za rok 2008, nie mają zastosowania zmienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. art. 15 ust. 4g i ust. 4h, obowiązujące od dnia 01 stycznia 2009 r. Dla przedmiotowych kosztów zastosowanie ma zasada kasowa rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując – składki wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zapłacone 14 stycznia 2009 r. naliczone od wynagrodzeń należnych za miesiąc listopad 2008 r. –stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostały faktycznie poniesione, tj. w styczniu 2009 r.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami, i tak:

*   w zakresie pytania pierwszego dotyczącego przedstawionego stanu faktycznego w dniu 13 sierpnia 2009 r. nr ILPB3/423-379/09-2/KS,
*   w zakresie pytania trzeciego dotyczącego przedstawionego stanu faktycznego w dniu 13 sierpnia 2009 r. nr ILPB3/423-379/09-4/KS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.