Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.12.2023.2.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-08
Teza: Podleganie opodatkowaniu wniesienia aportem infrastruktury oświetleniowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.
Słowa kluczowe: aport; gmina; odliczenia-odliczenie podatku; ulice-oświetlenie uliczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu wniesienia aportem infrastruktury oświetleniowej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 lutego 2023 r. (wpływ 27 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i rozlicza podatek VAT za swoje jednostki. Gmina realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana oraz czynności dla realizacji których zawarła umowy cywilnoprawne (np. najem lokali mieszkalnych i użytkowych, dostarczanie wody, odbiór ścieków). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 z późn. zm.: dalej „ustawa o samorządzie gminnym”), do zadań własnych gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego oraz zaopatrzenia w energię elektryczną. W związku z realizacją powyższych zadań Gmina na bieżąco rozbudowuje sieć oświetlenia ulicznego na terenie Gminy (dalej: „Infrastruktura”).

Infrastruktura wybudowana w roku 2019 oraz w roku 2021 została wniesiona jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki A. W grudniu 2019 r. oraz w grudniu 2021 r. (przed rozpoczęciem realizacji inwestycji) pomiędzy Spółką A, a Gminą zostały zawarte umowy przedwstępne dotyczące pokrycia przez Gminę wkładem niepieniężnym w postaci urządzeń elektroenergetycznych służących oświetleniu ulicznemu i drogowemu stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki A. Infrastruktura wybudowana w grudniu 2019 r. została oddana do użytkowania w grudniu 2019 r., w tym samym miesiącu została opłacona faktura za wykonanie inwestycji. Infrastruktura wybudowana w grudniu 2021 r. została oddana do użytkowania w grudniu 2021 r., w tym samym miesiącu została opłacona faktura za wykonanie inwestycji.

Gmina nie odliczyła podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na Infrastrukturę w ramach inwestycji realizowanych w roku 2019 oraz roku 2021. Od momentu oddania do użytkowania Infrastruktury, tj. od grudnia 2019 r. oraz od grudnia 2021 r., środki trwałe nie były przedmiotem ulepszenia, a ewentualne nakłady inwestycyjne nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Infrastruktura oświetleniowa była wykorzystywana przez Gminę do realizacji jej zadań własnych. Gmina nie uzyskiwała żadnych dochodów z tytułu funkcjonowania infrastruktury (inwestycje nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy, czy użyczenia), czyli inwestycje oświetleniowe zrealizowane w roku 2019 i roku 2021 nie służyły do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT.

Gmina przekazała infrastrukturę wybudowaną w roku 2019 i roku 2021 aportem do Spółki A w dniu 8 grudnia 2022 r., co zostało potwierdzone aktem notarialnym. Po podpisaniu aktu notarialnego o objęciu udziałów (wniesieniu aportu), Gmina wystawiła w grudniu 2022 r. fakturę na rzecz Spółki A ze stawką VAT 23%. Podatek VAT należny zostanie wykazany w deklaracji VAT-7 Gminy za grudzień 2022 r.

Gmina przystąpiła do budowy Infrastruktury oświetleniowej z zamiarem wniesienia jej aportem do spółki A. Budowa infrastruktury oświetleniowej na terenie Gminy jest wypełnianiem zadań publicznoprawnych, ale Gmina budowała urządzenia elektroenergetyczne oświetlenia ulicznego i drogowego z zamiarem wniesienia ich jako wkład niepieniężny (aport) do spółki A. Na potwierdzenie tego, że Infrastruktura oświetleniowa od początku realizacji inwestycji miała zostać wniesiona aportem do spółki A Gmina posiada umowy przedwstępne zawarte w tej sprawie przed rozpoczęciem realizacji inwestycji odpowiednio w grudniu 2019 r. oraz w grudniu 2021 r. Spółka A nie jest ani jednostką, ani zakładem budżetowym Gminy. Spółka A posiada odrębną podmiotowość prawną, i jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Gmina powzięła w wątpliwość czy czynność wniesienia aportu podlegała opodatkowaniu VAT, czy mogła być czynnością niepodlegającą VAT, a także czy przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na Infrastrukturę w ramach inwestycji realizowanych w roku 2019 i w roku 2021.

### Pytania

1\. Czy czynność prawna wniesienia aportem Infrastruktury oświetleniowej do Spółki A podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy Gmina miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy realizacji ww. inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Czynność wniesienia aportem Infrastruktury oświetleniowej do spółki A podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina (…) miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od inwestycji w Infrastrukturę oświetleniową, ale nie skorzystała z niego. Gmina dokona korekty deklaracji VAT-7 po uzyskaniu odpowiedzi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. U. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 tej ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

\- gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2);

\- wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 2 cyt. ustawy:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

W tym miejscu należy zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej 20 marca 2014 r. wydał postanowienie w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz, iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

Mając na względzie powyższe należy każdorazowo badać, czy zbycie majątku gminnego podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 Dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednio art. 15 ustawy) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter działalności gospodarczej – mają charakter cywilnoprawny, a nie publicznoprawny.

Ustawa z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1693 ze zm.), w art. 2a ust. 2 wskazuje, że:

Drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

W myśl ust. 2 ww. art. 19 ustawy o drogach publicznych:

Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:

1) krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;

2) wojewódzkich – zarząd województwa;

3) powiatowych – zarząd powiatu;

4) gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Na podstawie art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych:

Do zarządcy drogi należy w szczególności utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2.

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu (obowiązującym do 20 września 2022 r.) Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U. z 2016 r. poz. 124 ze zm.).

W dziale IV rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie: Wyposażenie techniczne dróg – wskazano urządzenia oświetleniowe.

W § 109 ust. 1 ww. rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu.

Natomiast zgodnie z § 2 ust. 1 powoływanego rozporządzenia:

Przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, budowie oraz przebudowie dróg publicznych i związanych z nimi urządzeń budowlanych, a także przy projektowaniu i budowie urządzeń niezwiązanych z drogami publicznymi, sytuowanych w ich pasach drogowych.

Przepisy powyższe odnoszą się do warunków technicznych i nie mogą przesądzać o sposobie finansowania, który jest regulowany przez ustawę Prawo energetyczne.

Jak stanowi art. 18 ust. 1 pkt 2 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 716 ze zm.):

Do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy:

a) miejsc publicznych,

b) dróg gminnych, dróg powiatowych i dróg wojewódzkich,

c) dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 470, 471, 1087 i 2338 oraz z 2021 r. poz. 54), przebiegających w granicach terenu zabudowy,

d) części dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (Dz.U. z 2020 r. poz. 2268), wymagających odrębnego oświetlenia:

\- przeznaczonych do ruchu pieszych lub rowerów,

\- stanowiących dodatkowe jezdnie obsługujące ruch z terenów przyległych do pasa drogowego drogi krajowej.

Stosownie do art. 18 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy finansowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy:

a) ulic,

b) placów,

c) dróg gminnych, dróg powiatowych i dróg wojewódzkich,

d) dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, przebiegających w granicach terenu zabudowy,

e) części dróg krajowych, innych niż autostrady i drogi ekspresowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym, wymagających odrębnego oświetlenia:

\- przeznaczonych do ruchu pieszych lub rowerów,

\- stanowiących dodatkowe jezdnie obsługujące ruch z terenów przyległych do pasa drogowego drogi krajowej.

W myśl art. 3 pkt 22 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: finansowanie oświetlenia – finansowanie kosztów energii elektrycznej pobranej przez punkty świetlne oraz koszty ich budowy i utrzymania.

Przepisom ustawy Prawo energetyczne odpowiada cytowany wyżej art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zaopatrzenie w energię elektryczną.

Nie powinno więc budzić wątpliwości, że zapewnienie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy jest zbiorową potrzebą wspólnoty, jaką jest gmina i ma charakter celu publicznego.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i rozlicza podatek VAT za swoje jednostki. Gmina realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana oraz czynności dla realizacji których zawarła umowy cywilnoprawne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów, organizacji ruchu drogowego oraz zaopatrzenia w energię elektryczną. W związku z realizacją powyższych zadań Gmina na bieżąco rozbudowuje sieć oświetlenia ulicznego na terenie Gminy. Infrastruktura wybudowana w roku 2019 oraz w roku 2021 została wniesiona jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki A. W grudniu 2019 r. oraz w grudniu 2021 r. – przed rozpoczęciem realizacji inwestycji – pomiędzy Spółką A, a Gminą zostały zawarte umowy przedwstępne dotyczące pokrycia przez Gminę wkładem niepieniężnym w postaci urządzeń elektroenergetycznych służących oświetleniu ulicznemu i drogowemu stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Infrastruktura wybudowana w grudniu 2019 r. została oddana do użytkowania w grudniu 2019 r., a wybudowana w grudniu 2021 r. została oddana do użytkowania w grudniu 2021 r. Od momentu oddania do użytkowania Infrastruktury, tj. od grudnia 2019 r. oraz od grudnia 2021 r., środki trwałe nie były przedmiotem ulepszenia, a ewentualne nakłady inwestycyjne nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. Infrastruktura oświetleniowa była wykorzystywana przez Gminę do realizacji jej zadań własnych. Gmina nie uzyskiwała żadnych dochodów z tytułu funkcjonowania infrastruktury (inwestycje nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy, czy użyczenia), czyli inwestycje oświetleniowe zrealizowane w roku 2019 i roku 2021 nie służyły do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT. Gmina przekazała infrastrukturę wybudowaną w roku 2019 i roku 2021 aportem do Spółki 8 grudnia 2022 r., co zostało potwierdzone aktem notarialnym. Po podpisaniu aktu notarialnego o objęciu udziałów (wniesieniu aportu), Gmina wystawiła w grudniu 2022 r. fakturę na rzecz Spółki ze stawką VAT 23%. Gmina przystąpiła do budowy Infrastruktury oświetleniowej z zamiarem wniesienia jej aportem do Spółki. Budowa infrastruktury oświetleniowej na terenie Gminy jest wypełnianiem zadań publicznoprawnych, ale Gmina budowała urządzenia elektroenergetyczne oświetlenia ulicznego i drogowego z zamiarem wniesienia ich jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki. Na potwierdzenie powyższego Gmina posiada umowy przedwstępne zawarte w tej sprawie przed rozpoczęciem realizacji inwestycji odpowiednio w grudniu 2019 r. oraz w grudniu 2021 r. Spółka nie jest ani jednostką, ani zakładem budżetowym Gminy. Spółka posiada odrębną podmiotowość prawną, i jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Państwa w pierwszej kolejności dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wniesienia aportem przedmiotowej Infrastruktury oświetleniowej do Spółki.

W celu udzielenia odpowiedzi na ww. wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w związku z opisaną transakcją Gmina występowała jako podatnik podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz zacytowanych przepisów należy uznać, że realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie budowy przedmiotowego Oświetlenia ulicznego, nie działali Państwo w charakterze podatnika VAT.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że wybudowali Państwo infrastrukturę w zakresie zadań własnych Gminy regulowanych przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Ponadto – jak wynika z wniosku – infrastruktura oświetleniowa, do momentu wniesienia jej aportem wykorzystywana była przez Gminę na potrzeby realizacji zadań własnych. Gmina nie uzyskiwała żadnych dochodów z tytułu funkcjonowania infrastruktury (inwestycje nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy, czy użyczenia), czyli inwestycje oświetleniowe zrealizowane w roku 2019 i roku 2021 nie służyły do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem służyła do działalności Gminy, która pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przedstawione okoliczności sprawy analizowane w kontekście przywołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozwalają stwierdzić, że – skoro infrastruktura oświetleniowa nie została nabyta (wybudowana) na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, lecz jako służąca wyłącznie do wykonywania działalności publicznoprawnej – Wnioskodawca dokonując aportu tej infrastruktury nie działał dla tej czynności w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Odpłatnego przeniesienia prawa własności ww. infrastruktury wykorzystywanej do wykonywania zadań własnych nie sposób traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że wniesienie aportem do Spółki opisanej infrastruktury oświetleniowej nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Podsumowując,** **czynność prawna wniesienia aportem ww. Infrastruktury oświetleniowej do Spółki A nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.**

**Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.**

Ponadto wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy Gmina miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy realizacji ww. inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi, bowiem jak wynika z opisu sprawy, Infrastruktura powstała w latach 2019 i 2021 nie służyła do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura była wykorzystywana przez Gminę do realizacji jej zadań własnych. Ponadto – jak rozstrzygnięto powyżej – aport Infrastruktury do Spółki nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie mają Państwo możliwości odliczenia podatku naliczonego.

**Podsumowując, Gmina nie miała/nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji (związanej z budową infrastruktury oświetleniowej w roku 2019 oraz w roku 2021), która została wniesiona jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki.**

**Zatem stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).