Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.366.2020.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-09
Teza: 1. Czy w przestawionym stanie faktycznym, działalność Wnioskodawcy w dziedzinie informatyki spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy? 2. Czy w przestawionym stanie faktycznym, działalność Wnioskodawcy w dziedzinie gastronomii spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy? 3. Czy wszystkie koszty wymienione w p. 5 opisu stanu faktycznego mogą być uznane za koszty kwalifikowane i stanowić podstawę do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 lipca 2020 r. (data wpływu 3 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym 5 października 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność Wnioskodawcy w dziedzinie informatyki spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części dotyczącej:
    *   tworzenia oprogramowania oraz tworzenia kodu w najnowszych technologiach frontendowych – **jest prawidłowe**,
    *   w pozostałej części –**jest nieprawidłowe,**
*   działalność Wnioskodawcy w dziedzinie gastronomii spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy ‒ **jest nieprawidłowe**,
*   wszystkie koszty wymienione w pkt 5 opisu stanu faktycznego mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane i stanowić podstawę do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 28 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.366.2020.1.PC, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 października 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

1\. Informacje ogólne.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od października 2018 r. Od początku jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności są szeroko pojęte usługi informatyczne (sklasyfikowane pod PKD: 58.21.Z, 59.11.Z, 62.01.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z) oraz usługi w zakresie projektowania (PKD: 74.10.Z) i pozostałej działalności profesjonalnej, naukowej i technicznej (PKD: 74.90.Z). Dodatkowo, na mniejszą skalę, Spółka prowadzi działalności edukacyjną (szkoła programowania) oraz gastronomiczną (herbaciarnia).

2\. Działalność Informatyczna.

W ramach działalności informatycznej, przeważająca część prac dotyczy projektowania, tworzenia i wdrażania oprogramowania komputerowego. Wykonane programy komputerowe wypełniają przesłanki do objęcia ich przedmiotowym zakresem prawa autorskiego i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów. Prace te wykonywane są na zlecenie podmiotu, który jest głównym kontrahentem. Spółka nabywa majątkowe prawa autorskie do oprogramowania wykonanego przez konkretnego programistę na podstawie zawartych z nim umów. Programiści realizujący prace wytwórcze działają na rzecz Spółki w ramach umowy o dzieło z klauzulą przeniesienia praw autorskich do stworzonego programu na zamawiającego (Spółkę) po wykonaniu dzieła. Następnie Spółka przenosi te prawa autorskie wraz z przekazanym wytworzonym oprogramowaniem na swojego głównego kontrahenta. Tworzone programy utwory objęte są autorskimi prawami do programu komputerowego podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw, a konkretnie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedmiotowe oprogramowanie zostaje wytworzone przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej. Jako ilustracja wykonanego oprogramowania wraz z zastosowaniem w nich nowatorskich rozwiązań, można podać następujące przykłady, chociaż są to jedynie konkretne przykłady, bez wpływu na działalność Spółki, która także w przypadku innych zastosowań prowadzona jest na analogicznych zasadach:

*   mobilne biuro obsługi klienta (mBOK) dla jednego z dostawców energii (aplikacja mobilna) - wykorzystanie natywnego języka Kotlin, który niedawno zaczął zastępować język Java w ujęciu programowania na platformę Android, stosowanie narzędzia Koin celem realizacji Dependency Injection
*   platforma do zarządzania transportem w tym trasami, poszczególnymi kierowcami i samochodami (aplikacja internetowa) dla firmy transportowej - rozwiązanie niekonwencjonalne mające na celu obsługę systemu wykorzystującego jednocześnie dwa okna przeglądarki, rolą programisty było wytworzenie automatycznych testów interfejsu użytkownika w oparciu o nowe narzędzia informatyczne Selenium i Cucumber,
*   nowy system do zarządzania strefą cargo (aplikacja mobilna i internetowa) dla odbiorcy oraz jego integracja z pozostałymi systemami działającymi w obrębie tej firmy - stworzenie aplikacji w technologii Xamarin, która na etapie wejścia w prace rozwojowe była zupełnie nowością.

3\. Działalność badawczo-rozwojowa informatyki:

Oprogramowanie jest unikalne, każdorazowo wykonywane na potrzeby konkretnego odbiorcy. Przy jego opracowywaniu wykorzystywane są nowatorskie rozwiązania technologiczne (narzędzia programistyczne oraz nowe języki programowania). Oprogramowanie jest rozwijane i ulepszane przez Spółkę, stosownie do wymagań klienta, które często zmieniają się w fazie wdrażania tego oprogramowania u odbiorcy finalnego. Odbywa się to w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Spółka w ramach działalności informatycznej prowadzi cały szereg działań badawczo-rozwojowych, w których uczestniczą osoby tworzące oprogramowanie, a mianowicie:

*   coroczne uczestnictwo przynajmniej w jednej ogólnopolskiej konferencji technologii mobilnych.
*   korzystanie z newslettera Android Weekly agregującego artykuły związane z technologią Android i wytwarzanie oprogramowania na urządzenia przenośne (telefon, smartwach), smart (AndroidTV) itd. Artykuły te traktują o najnowszych trendach w technologiach mobilnych, dobrych praktykach, podejściach eksperymentalnych, narzędziach i rozszerzeniach ułatwiających prace programistyczne,
*   w codziennej pracy tworzenie oprogramowania głównie natywnego na platformę Android (aplikacje mobilne, urządzenia typu smart) i hybrydowego pozwalającego na uwspólnienie kodu między platformami Android i iOS. W ostatnim czasie narzędzia pracy ewoluowały i wykorzystywano już nie tylko język Java w ujęciu natywnym jak również i Kotlin. Wykorzystywane są również najnowsze technologie hybrydowe dedykowane aplikacjom mobilnym jak Flutter (wytwór Google’a), Xamarin (wytwór Microsoft) czy ReactNative (wytwór Facebooka),
*   oprócz aplikacji mobilnych, Spółka zajmuje się również platformą Unity3D, wykorzystywaną do wytwarzania projektów Virtual Reality (wirtualna rzeczywistość) z wykorzystaniem najnowszych zestawów takich, jak Samsung Gear czy Oculus GO,
*   tworzenie kodu w najnowszych technologiach frontendowych takich jak React i Angular czy backendowych takich jak .net core jak również tworzenie testów automatycznych interfejsu użytkownika, programy tworzone są w oparciu o stale zmieniające się i rozwijające się nowe technologie programistyczne,
*   wytwarzane oprogramowanie najczęściej jest częścią większych ekosystemów chmurowych budowanych w oparciu o platformę AWS lub (rzadziej) Azure.

Ponadto programista jest członkiem zespołu deweloperskiego składającego się z przedstawicieli różnych współpracujących podwykonawców głównego kontrahenta i/lub jego pracowników, co pozwala mu empirycznie uczyć się również od innych i wspólnie opracowywać rozwiązania problemów programistycznych.

Ponadto można dodać, że realizowane przez Spółkę prace mają charakter badawczo-rozwojowy i twórczy i zazwyczaj polegają na:

*   opracowywaniu nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie produktów informatycznych,
*   tworzeniu rozwiązań prototypowych stanowiących części składowe złożonych systemów i ich testowanie w ramach opracowanej metodyki,
*   analizie możliwości rozwoju produktów pod kątem obecnych rozwiązań technologicznych,
*   wprowadzeniu nowych aplikacji będących środowiskiem pracy nabywcy oraz jego klientów,
*   opracowaniu nowych funkcjonalności dla programów użytkowych
*   opracowaniu nowych algorytmów, skryptów, struktur i architektury,
*   testowaniu i walidacji oprogramowania w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania,
*   opracowaniu nowych narzędzi, platform i aplikacji,
*   opracowaniu nowych koncepcji technologicznych rozwiązujących występujące problemy,
*   opracowaniu koncepcji rozwoju aplikacji mobilnej posiadanej przez klienta,
*   ulepszaniu istniejących i wprowadzaniu nowych funkcjonalności, modułów i zastosowań do produktów,
*   integracji narzędzi informatycznych stosowanych przez klientów.

4\. Działalność gastronomiczna, w tym badawczo-rozwojowa:

W ramach działalności gastronomicznej Wnioskodawca prowadzi herbaciarnię oraz tzw. czekoladziarnię. Często nabywa nowe produkty jak i wykorzystuje te już mu znane do tworzenia nowych przepisów i mieszanek w części usługowej, tj. nowe napary herbaciane czy ziołowe, nowe sposoby na podawanie kaw (aktualnie testuje alternatywne metody przelewowe i zakupił maszynę chemex, dripper v60 i phin - dotychczas Spółka podawała tylko kawę z ekspresu kolbowego), menu letnie, np. mrożone czekolady czy kawy z ciekawymi dodatkami (tapioką). Aktualnie testuje też możliwość rozszerzenia posiłków, które można u Wnioskodawcys zjeść -zakupił gofrownicę i sprawdza różne mieszanki gofrowe. Testuje też podawanie granoli w ciekawy sposób przy okazji oczywiście sprawdzając różne granole oferowane przez dostawców. Cały czas eksperymentuje z podawanymi deserami i wymyśla różnego rodzaju współgrające ze sobą wariację używanych już przez Wnioskodawcę półproduktów jak i wprowadzając nowe.

W części sprzedażowej testujemy popyt na rynku poprzez eksperymentalne wprowadzanie nowych produktów do naszej oferty, tj. zamawianie nowych herbat i ziół, zamawianie innych ziaren kaw do ekspresu czy metod alternatywnych (tym razem mówimy o sprzedaży, a nie podawaniu naparów), czekolad w nietypowej postaci, tj. oprócz tabliczek Wnioskodawca zdecydował się na próbę sprzedaży, np. czekoladowych narzędzi, kontrolerów do gier, samochodów. Myśli o wprowadzeniu sprzedaży akcesoriów do parzenia kaw metoda alternatywną, tj. dipry, chemexy, aeropresy itd.

Ostatnio zainwestował również w platformę do sprzedaży internetowej, gdzie również prowadzi różne badania mające poprawić sprzedaż w Internecie takie, jak wirtualne kod rabatowe czy fizyczne kary z kuponami rabatowymi, promocja w mediach społecznościowych, czy wykorzystanie Allegro w celu poszerzenia zakresu odbiorców (każdy z użytkowników allegro otrzymuje kod zniżkowy do sklepu WWW). Platforma sprzedażowa dotyczy póki co herbaciarni ale ma powstać tożsama dla czekoladziarni. Bada również wykorzystanie mediów społecznościowych do wzrostu liczby klientów stołujących się u nas poprzez płatne reklamy.

Załoga udział wzięła w profesjonalnym szkoleniu baristycznym, które warunkowało współpracę z palarnią kawy. Planuje brać udział w spotkaniach, szkoleniach i wydarzeniach branżowych.

O działalności badawczo rozwojowej świadczą:

*   tworzenie nowych receptur i przepisów na oferowane wyroby gastronomiczne,
*   rozszerzanie asortymentu oferowanych produktów i wyrobów,
*   kreowanie nowatorskich metod podawania napojów i posiłków,
*   stosowanie nowoczesnej aparatury,
*   badania rynku i preferencji klientów,
*   otwieranie nowych kanałów sprzedaży i pozyskiwania klientów (np. Internet) i stosowanie atrakcyjnych form zachęty,
*   podnoszenie kwalifikacji personelu.

5\. Koszty:

W związku z działalnością badawczo-rozwojową, Spółka ponosi szereg kosztów, a mianowicie:

1.  wynagrodzenia (zarówno z tytułu umów o pracę, jak i cywilnoprawnych),
2.  koszty nabycia sprzętu i akcesoriów komputerowych,
3.  koszty nabycia sprzętu i akcesoriów wykorzystywanych w działalności gastronomicznej,
4.  koszty nabycia licencji oprogramowania wykorzystywanego do tworzenia programów przez Spółkę,
5.  koszty Internetu,
6.  amortyzacja sprzętu komputerowego i innych urządzeń wykorzystywanych do wytwarzania przez Spółkę oprogramowania,
7.  amortyzacja sprzętu wykorzystywanego w gastronomii,
8.  surowce i materiały służące działalności gastronomicznej (np. kawa, herbata, mleko, cukier itp.),
9.  koszty uczestnictwa w szkoleniach (w tym internetowych),
10.  koszty nabywania fachowych czasopism i literatury.

Oczywiście, wyżej wymienione koszty mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane w części związanej z działalnością badawczo-rozwojową.

W uzupełnieniu z dnia 5 października 2020 r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

1.  Wnioskodawca będący osobą prawną wykonuje następujące prace, które uważa za działalność badawczo-rozwojową, a mianowicie:
    
    *   coroczne uczestnictwo przynajmniej w jednej ogólnopolskiej konferencji technologii mobilnych,
    *   korzystanie z newslettera Android Weekly agregującego artykuły związane z technologią Android i wytwarzanie oprogramowania na urządzenia przenośne (telefon, smartwach), smart (AndroidTV) itd. Artykuły te traktują o najnowszych trendach w technologiach mobilnych, dobrych praktykach, podejściach eksperymentalnych, narzędziach i rozszerzeniach ułatwiających prace programistyczne,
    *   w codziennej pracy tworzenie oprogramowania głównie natywnego na platformę Android (aplikacje mobilne, urządzenia typu smart) i hybrydowego pozwalającego na uwspólnienie kodu między platformami Android i iOS. W ostatnim czasie narzędzia pracy ewoluowały i wykorzystywano już nie tylko język Java w ujęciu natywnym jak również i Kotlin. Wykorzystywane są również najnowsze technologie hybrydowe dedykowane aplikacjom mobilnym jak Flutter (wytwór Googlea), Xamarin (wytwór Microsoft) czy ReactNative (wytwór Facebooka),
    *   oprócz aplikacji mobilnych, Spółka zajmuje się również platformą Unity3D, wykorzystywaną do wytwarzania projektów Virtual Reality (wirtualna rzeczywistość) z wykorzystaniem najnowszych zestawów takich, jak Samsung Gear czy Oculus GO,
    *   tworzenie kodu w najnowszych technologiach frontendowych takich jak React i Angular czy backendowych takich jak .net core jak również tworzenie testów automatycznych interfejsu użytkownika, programy tworzone są w oparciu o stale zmieniające się i rozwijające się nowe technologie programistyczne,
    *   wytwarzane oprogramowanie najczęściej jest częścią większych ekosystemów chmurowych budowanych w oparciu o platformę AWS lub (rzadziej) Azure.
    
    Charakter opisanych prac programistycznych i rozwojowych polega na:
    *   opracowywaniu nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie produktów informatycznych,
    *   tworzeniu rozwiązań prototypowych stanowiących części składowe złożonych systemów i ich testowanie w ramach opracowanej metodyki,
    *   analizie możliwości rozwoju produktów pod kątem obecnych rozwiązań technologicznych,
    *   wprowadzeniu nowych aplikacji będących środowiskiem pracy nabywcy oraz jego klientów,
    *   opracowaniu nowych funkcjonalności dla programów użytkowych
    *   opracowaniu nowych algorytmów, skryptów, struktur i architektury,
    *   testowaniu i walidacji oprogramowania w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania,
    *   opracowaniu nowych narzędzi, platform i aplikacji,
    *   opracowaniu nowych koncepcji technologicznych rozwiązujących występujące problemy,
    *   opracowaniu koncepcji rozwoju aplikacji mobilnej posiadanej przez klienta,
    *   ulepszaniu istniejących i wprowadzaniu nowych funkcji i modułów.Zważywszy, że Wnioskodawca jest osobą prawną, wszelkie powyżej opisane działania realizuje poprzez konkretne osoby fizyczne (na podstawie umów cywilnoprawnych - zlecenia lub o dzieło, ewentualnie umów o pracę). Spółka jako taka nie może ani opracować i napisać programu komputerowego, ani uczestniczyć z szkoleniach itp. Jest oczywiste, że działania realizowane fizycznie przez pracowników i współpracowników Spółki są działaniami Spółki. Gdyby przyjąć odwrotną interpretację i twierdzić, że Spółka nie realizuje tych czynności, gdyż realizują je poszczególne osoby fizyczne, przepisy art. 18d ustawy CIT byłyby bezprzedmiotowe, co przeczy niekwestionowanemu założeniu o racjonalności Ustawodawcy.
2.  Zgodnie z przepisami Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („UPDOF”):
    *   wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę reguluje przepis art. 12 ust. 1 tej ustawy, zatem wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, których mowa w pytaniu nr 3 są należnościami, o których mowa w przepisie art. 12 ust. 1 tej ustawy,
    *   wynagrodzenia z tytułu umów cywilnoprawnych (o dzieło lub zlecenia) reguluje przepis art. 13 ust. 8 pkt a) tej ustawy, zatem wynagrodzenia z tytułu umów cywilnoprawnych, których mowa w pytaniu nr 3 są należnościami, o których mowa w przepisie art. 13 ust. 8 pkt a) tej ustawy.W obecnej chwili Spółka nie zatrudnia nikogo na umowy o pracę, lecz nie wyklucza takiej możliwości. W tej sytuacji elementy wynagrodzenia regulowane będą przepisami prawa pracy. Natomiast wynagrodzenie z umów cywilnoprawnych (o dzieło lub zlecenia) nie są rozbijane na elementy składowe; jest to jeden składnik wynagrodzenia zwany „wynagrodzeniem”.
3.  W punkcie 5 mowa jest o umowach cywilnoprawnych - są to umowy zlecenia oraz dzieło.
4.  W skład wydatków określonych jako „koszty uczestnictwa w szkoleniach” wchodzą:
    *   opłaty za uczestnictwo w szkoleniach,
    *   zakup materiałów szkoleniowych (gdy nie są objęte opłatą za uczestnictwo).
    *   koszty podroży służbowej (gdy jest to szkolenie zamiejscowe),
    *   opłaty certyfikacyjne - gdy szkolenie kończy się wydaniem płatnego certyfikatu.Powyższe koszty stanowią należności o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz nie prawnych (jak określono w zapytaniu) z uwzględnieniem odpowiednich zwolnień przewidzianych w art. 21 UPDOF.
5.  „Fachowe czasopisma i literatura” są związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową opisaną we wniosku.
6.  Poniesione koszty nie są i nie będą Spółce w żaden sposób zwrócone.
7.  Zgodnie z przepisem art. 7 dochodem jest różnica pomiędzy przychodem a kosztami. Koszty, o których mowa we wniosku, zostały uwzględnione przy ustaleniu wysokości dochodu, jednakże nie zostały ponownie odliczone od tak wyliczonego dochodu.
8.  Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.
9.  Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.
10.  Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej, określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przestawionym stanie faktycznym, działalność Wnioskodawcy w dziedzinie informatyki spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy?
2.  Czy w przestawionym stanie faktycznym, działalność Wnioskodawcy w dziedzinie gastronomii spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy?
3.  Czy wszystkie koszty wymienione w p. 5 opisu stanu faktycznego mogą być uznane za koszty kwalifikowane i stanowić podstawę do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Tak, w przestawionym stanie faktycznym, działalność wnioskodawcy w dziedzinie informatyki spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy.
2.  Tak, w przestawionym stanie faktycznym, działalność wnioskodawcy w dziedzinie gastronomii spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy.
3.  Tak, koszty wymienione w p. 5 opisu stanu faktycznego mogą być uznane za koszty kwalifikowane i stanowić podstawę do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy. Oczywiście, wyżej wymienione koszty mogą być traktowane jako koszty kwalifikowane w części związanej z działalnością badawczo-rozwojową i podlegają odliczeniu, jak nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Ad 1 i 2:

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W myśl art. 4a pkt 27 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 ustawy oraz art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Opisane (w punktach 2, 3 i 4) działania Spółki stanowią prace rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ wykorzystują dostępną wiedzę do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów. W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę prace rozwojowe stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w związku z art. 4a pkt 28 ustawy. Użyty w przepisie art. 4a pkt 26 spójnik „lub” oznacza, że prowadzenie wyłącznie prac rozwojowych wypełnia dyspozycję tego przepisu. A to, z kolei, daje prawo Spółce do zastosowania ulgi określonej przepisami art. 18d ustawy.

Powyższe rozumowanie potwierdzają liczne indywidualne interpretacje prawa podatkowego, w tym nr 0111-KDIB1-3.4010.102.2020.1.IM z 20 maja 2020 r.

Ad 3:

Wykaz kosztów mogących być uznanymi za koszty kwalifikowane został określony w przepisie art. 18d ust. 2, 2a i 3 ustawy.

Wymienione w pkt 5 opisu stanu faktycznego koszty uzyskania przychodów, o których mowa w pytaniu mieszczą się w tym wykazie. Nie ma wątpliwości odnośnie wynagrodzeń (art. 18d ust. 1 pkt 1 i 1a) oraz nabycia lub amortyzacji maszyn i urządzeń, a także wykorzystywanego oprogramowania komputerowego (art. 18d ust. 2 pkt 2a, ust. 2a i 3).

Wprawdzie przepis art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy mówi lapidarnie, że za koszty kwalifikowane uznaje się (…) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ustawie nie ma definicji materiałów. Nie znajdujemy jej także w ustawie o rachunkowości. W odniesieniu do produkcji materialnej, przepis ten jest łatwy do interpretacji, jednakże w opisywanym przypadku - tworzenia oprogramowania, może budzić wątpliwości. Jednakże podatnicy nie powinny być różnicowani ze względu na przedmiot swojej działalności, w kontekście ulgi na działalność badawczo rozwojową. Jeżeli wziąć pod uwagę przepis art. 2a Ordynacji podatkowej, to - naszym zdaniem - przepis art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy należałoby tak interpretować, aby objął także pozostałe wydatki wymienione w pkt 5 opisu stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały zdefiniowane w art. 4a tej ustawy.

I tak, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT stanowi, że działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będących przedmiotem pytań nr 1 i 2 niniejszego wniosku, tj. ustalenia, czy działania Wnioskodawcy w dziedzinie informatyki i gastronomii spełniają konieczne kryteria do zastosowania ulgi B+R wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności – badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Ponadto, w objaśnieniach dotyczących ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, w tym przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Wprowadzona od 1 stycznia 2016 r. do systemu podatkowego ulga badawczo-rozwojowa, uprawnia podatników do obniżenia podstawy opodatkowania, o poniesione przez nich koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, poniesione w związku z prowadzoną przez nich działalnością w obszarze badań i rozwoju. W praktyce, każdy podmiot, który udoskonala swoje produkty, technologie, usługi lub tworzy nowe od podstaw może spełniać przesłanki realizacji działalności B+R kwalifikującej się do ulgi. Kluczowe jest zatem to, żeby to podatnik który ma zamiar skorzystać z ulgi, prowadził działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Ad.1. i 2.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że:

Spółka w ramach działalności informatycznej prowadzi cały szereg działań badawczo-rozwojowych, w których uczestniczą osoby tworzące oprogramowanie, a mianowicie:

*   coroczne uczestnictwo przynajmniej w jednej ogólnopolskiej konferencji technologii mobilnych,
*   korzystanie z newslettera Android Weekly agregującego artykuły związane z technologią Android i wytwarzanie oprogramowania na urządzenia przenośne (telefon, smartwach), smart (AndroidTV) itd. Artykuły te traktują o najnowszych trendach w technologiach mobilnych, dobrych praktykach, podejściach eksperymentalnych, narzędziach i rozszerzeniach ułatwiających prace programistyczne,
*   w codziennej pracy tworzenie oprogramowania głównie natywnego na platformę Android (aplikacje mobilne, urządzenia typu smart) i hybrydowego pozwalającego na uwspólnienie kodu między platformami Android i iOS. W ostatnim czasie narzędzia pracy ewoluowały i wykorzystywano już nie tylko język Java w ujęciu natywnym jak również i Kotlin. Wykorzystywane są również najnowsze technologie hybrydowe dedykowane aplikacjom mobilnym jak Flutter (wytwór Google’a), Xamarin (wytwór Microsoft) czy ReactNative (wytwór Facebooka),
*   oprócz aplikacji mobilnych, Spółka zajmuje się również platformą Unity3D, wykorzystywaną do wytwarzania projektów Virtual Reality (wirtualna rzeczywistość) z wykorzystaniem najnowszych zestawów takich, jak Samsung Gear czy Oculus GO,
*   tworzenie kodu w najnowszych technologiach frontendowych takich jak React i Angular czy backendowych takich jak .net core jak również tworzenie testów automatycznych interfejsu użytkownika, programy tworzone są w oparciu o stale zmieniające się i rozwijające się nowe technologie programistyczne,
*   wytwarzane oprogramowanie najczęściej jest częścią większych ekosystemów chmurowych budowanych w oparciu o platformę AWS lub (rzadziej) Azure.

W ramach działalności gastronomicznej Wnioskodawca prowadzi herbaciarnię oraz tzw. czekoladziarnię. Często nabywa nowe produkty jak i wykorzystuje te już mu znane do tworzenia nowych przepisów i mieszanek w części usługowej, tj. nowe napary herbaciane czy ziołowe, nowe sposoby na podawanie kaw (aktualnie testuje alternatywne metody przelewowe i zakupił maszynę chemex, dripper v60 i phin - dotychczas Spółka podawała tylko kawę z ekspresu kolbowego), menu letnie, np. mrożone czekolady czy kawy z ciekawymi dodatkami (tapioką). Aktualnie testuje też możliwość rozszerzenia posiłków, które można u Wnioskodawcy zjeść -zakupił gofrownicę i sprawdza różne mieszanki gofrowe. Testuje też podawanie granoli w ciekawy sposób przy okazji oczywiście sprawdzając różne granole oferowane przez dostawców. Cały czas eksperymentuje z podawanymi deserami i wymyśla różnego rodzaju współgrające ze sobą wariację używanych już przez Wnioskodawcę półproduktów jak i wprowadzając nowe.

W części sprzedażowej testuje popyt na rynku poprzez eksperymentalne wprowadzanie nowych produktów do naszej oferty, tj. zamawianie nowych herbat i ziół, zamawianie innych ziaren kaw do ekspresu czy metod alternatywnych (tym razem mówimy o sprzedaży, a nie podawaniu naparów), czekolad w nietypowej postaci, tj. oprócz tabliczek Wnioskodawca zdecydował się na próbę sprzedaży, np. czekoladowych narzędzi, kontrolerów do gier, samochodów. Myśli o wprowadzeniu sprzedaży akcesoriów do parzenia kaw metoda alternatywną, tj. dipry, chemexy, aeropresy itd.

Ostatnio zainwestował również w platformę do sprzedaży internetowej, gdzie również prowadzi różne badania mające poprawić sprzedaż w Internecie takie, jak wirtualne kody rabatowe czy fizyczne kary z kuponami rabatowymi, promocja w mediach społecznościowych, czy wykorzystanie Allegro w celu poszerzenia zakresu odbiorców (każdy z użytkowników allegro otrzymuje kod zniżkowy do sklepu WWW). Platforma sprzedażowa dotyczy póki co herbaciarni ale ma powstać tożsama dla czekoladziarni. Bada również wykorzystanie mediów społecznościowych do wzrostu liczby klientów stołujących się u nas poprzez płatne reklamy.

Załoga udział wzięła w profesjonalnym szkoleniu baristycznym, które warunkowało współpracę z palarnią kawy. Planuje brać udział w spotkaniach, szkoleniach i wydarzeniach branżowych.

Wskazać należy, że zgodnie z Podręcznikiem OECD Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, że „prace rozwojowe (experimental development) to metodyczna praca opierająca się na wiedzy uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz doświadczeń praktycznych i mająca na celu wytworzenie dodatkowej wiedzy ukierunkowanej na stworzenie nowych produktów lub procesów bądź udoskonalenie już istniejących produktów lub procesów (2.32).

Ponadto, działania zmierzające do opracowania nowych produktów lub procesów można zakwalifikować do kategorii prac rozwojowych, jeśli spełniają one kryteria pozwalające uznać je za działalność B+R. Dotyczy to np. sytuacji niepewności co do zasobów niezbędnych do osiągnięcia celu w projekcie B+R, w ramach którego prowadzone są prace rozwojowe (2.33).

Jednakże, pojęcia prac rozwojowych nie należy mylić z pojęciem „rozwoju produktu” (product development) oznaczającego cały proces – od formułowania pomysłów i koncepcji aż do komercjalizacji, którego celem jest wprowadzenie nowego produktu (wyrobu lub usługi) na rynek. Prace rozwojowe są tylko jednym z możliwych etapów procesu rozwoju produktu – etapem, na którym wiedzę ogólną testuje się pod kątem konkretnych zastosowań niezbędnych do pomyślnego zakończenia tego procesu.

Podsumowując działania zmierzające do opracowania nowych produktów lub procesów można zakwalifikować do kategorii prac rozwojowych, jeśli spełniają owe kryteria pozwalające uznać je za działalność badawczo-rozwojową.

Interpretując ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej należy również zaznaczyć, że przedmiotem takiej działalności prowadzonej przez podatników nie jest wdrażanie gotowych rozwiązań nabytych od innych podmiotów. Na przykład nabycie nowoczesnego oprogramowania, aplikacji, produktu, materiału, sprzętu itd., jeśli będzie ono służyło wyłącznie wewnętrznym potrzebom podatnika, a nie będzie wykorzystane przez podatnika do projektowania, inicjowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, nie będzie uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w takim przypadku ulga badawczo-rozwojowa nie znajdzie zastosowania.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 1 tj. do działalności informatycznej nie można uznać, że całość działań podatnika stanowi działalność badawczo-rozwojową sformułowaną w art. 4a pkt 26-28 updop.

Działania takie jak:

*   coroczne uczestnictwo przynajmniej w jednej ogólnopolskiej konferencji technologii mobilnych.
*   korzystanie z newslettera Android Weekly agregującego artykuły związane z technologią Android i wytwarzanie oprogramowania na urządzenia przenośne (telefon, smartwach), smart (AndroidTV) itd. Artykuły te traktują o najnowszych trendach w technologiach mobilnych, dobrych praktykach, podejściach eksperymentalnych, narzędziach i rozszerzeniach ułatwiających prace programistyczne,
*   oprócz aplikacji mobilnych, Spółka zajmuje się również platformą Unity3D, wykorzystywaną do wytwarzania projektów Virtual Reality (wirtualna rzeczywistość) z wykorzystaniem najnowszych zestawów takich, jak Samsung Gear czy Oculus GO.

Nie można uznać, że działania te mają charakter twórczy, a to właśnie twórczy charakter prac stanowi jedno z kryteriów pozwalających uznać prowadzone przez podatnika prace za prace badawczo-rozwojowe.

Jak już wyżej wskazano, twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Natomiast, prace wymienione powyżej, takich znamion nie posiadają.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczone nr 1, w tej części należy uznać za nieprawidłowe.

W ramach działalności informatycznej Wnioskodawca wykonuje także inne prace tj.:

*   w codziennej pracy tworzenie oprogramowania głównie natywnego na platformę Android (aplikacje mobilne, urządzenia typu smart) i hybrydowego pozwalającego na uwspólnienie kodu między platformami Android i iOS. W ostatnim czasie narzędzia pracy ewoluowały i wykorzystywano już nie tylko język Java w ujęciu natywnym jak również i Kotlin. Wykorzystywane są również najnowsze technologie hybrydowe dedykowane aplikacjom mobilnym jak Flutter (wytwór Google’a), Xamarin (wytwór Microsoft) czy ReactNative (wytwór Facebooka),
*   tworzenie kodu w najnowszych technologiach frontendowych takich jak React i Angular czy backendowych takich jak .net core jak również tworzenie testów automatycznych interfejsu użytkownika, programy tworzone są w oparciu o stale zmieniające się i rozwijające się nowe technologie programistyczne.

W odniesieniu do tych prac należy uznać, że spełniają one wszystkie przesłanki pozwalające uznać je za działalność badawczo-rozwojową. Mają bowiem charakter twórczy, są prowadzone w systematycznym sposób oraz rezultat prowadzenia tej działalności prowadzi do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem, stanowisko w tym zakresie można uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 2 tj. opisanej we wniosku działalności gastronomicznej, wskazać należy, że warunków do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową nie spełniają.

Nie można zgodzić się Wnioskodawcą, że o działalności badawczo-rozwojowej świadczą:

*   tworzenie nowych receptur i przepisów na oferowane wyroby gastronomiczne,
*   rozszerzanie asortymentu oferowanych produktów i wyrobów,
*   kreowanie nowatorskich metod podawania napojów i posiłków,
*   stosowanie nowoczesnej aparatury,
*   badania rynku i preferencji klientów,
*   otwieranie nowych kanałów sprzedaży i pozyskiwania klientów (np. Internet) i stosowanie atrakcyjnych form zachęty,
*   podnoszenie kwalifikacji personelu.

Jak już wyżej wskazano, cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Należy podkreślić, że przedmiotem działalności prowadzonej przez podatników nie jest wdrażanie gotowych rozwiązań nabytych od innych podmiotów. Na przykład nabycie nowoczesnego sprzętu jeśli będzie ono służyło wyłącznie wewnętrznym potrzebom podatnika, a nie będzie wykorzystane przez podatnika do projektowania, inicjowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, nie będzie uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w takim przypadku ulga badawczo-rozwojowa nie znajdzie zastosowania.

Biorąc pod uwagę powyższe prace w ramach działalności gastronomicznej, nie sposób ich uznać za działalność badawczo-rozwojową, stanowią one bowiem jedynie przejaw podstawowej działalności Wnioskodawcy związane z profilem jego działalności.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.3.

Na wstępie wskazać należy, że w odniesieniu do części pytania oznaczonego we wniosku nr 3, w zakresie dotyczącym uznania za koszty kwalifikowane kosztów wynagrodzenia osób zatrudnionych na umowę o pracę, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.);
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu 11a ust. 1 pkt 4, 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu 11a ust. 1 pkt 4,
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop,
5.  podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 uCIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, poniesione przez Spółkę koszty osobowe w tym koszty uczestnictwa w szkoleniach (w tym internetowych) związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność, uznaną przez organ w pytaniu nr 1 za badawczo-rozwojową (część działalności informatycznej) na rzecz Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych takich jak umowy zlecenie i o dzieło, które stanowią należności z art. 13 pkt 8 lit. a updof, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na wskazane usługi pozostaje do całości czasu przeznaczonego na wykonywanie usługi.

Co należy podkreślić, wynagrodzenia te jeśli będą obejmowały okres, w którym osoby te nie wykonywały faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim itp., nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a updof, w zw. z art. 18d ust. 1 uCIT. Nieobecność oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, część wynagrodzeń na rzecz osób wykonujących prace na podstawie umowy zlecenie oraz o dzieło, w zakresie której tut. Organ w pytaniach nr 1 oraz nr 2 uznał, że nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej nie może stanowić kosztów kwalifikowanych.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W przedstawionym we wniosku opisie Wnioskodawca w pkt 5 wskazał, że ponosi m.in. następujące koszty:

1.  koszty nabycia sprzętu i akcesoriów komputerowych,
2.  koszty nabycia licencji oprogramowania wykorzystywanego do tworzenia programów przez Spółkę,
3.  amortyzacja sprzętu komputerowego i innych urządzeń wykorzystywanych do wytwarzania przez Spółkę oprogramowania,
4.  koszty nabywania fachowych czasopism i literatury.

Odnosząc powyższe koszty do opisanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że koszty wykorzystywanych materiałów oraz odpisy amortyzacyjne w części w której środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane są w działalności informatycznej w zakresie tworzenia oprogramowania oraz kodów w najnowszych technologiach, stanowią wydatki kwalifikowane na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2 oraz art. 18d ust. 3 updop. Natomiast, koszty te związane z pozostałą działalnością, której Organ nie uznał za działalność badawczo-rozwojową, nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, pozostałe koszty wskazane w pkt 5 tj.:

1.  koszty nabycia sprzętu i akcesoriów wykorzystywanych w działalności gastronomicznej,
2.  amortyzacja sprzętu wykorzystywanego w gastronomii,
3.  surowce i materiały służące działalności gastronomicznej (np. kawa, herbata, mleko, cukier itp.)

jako związane z działalnością gastronomiczną, którą Organ uznał jako niestanowiącą działalności badawczo-rozwojowej, nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, koszty Internetu nie mieszczą się w żadnej kategorii kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 – 3 updop.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3, należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność Wnioskodawcy w dziedzinie informatyki spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części dotyczącej:
    *   tworzenia oprogramowania oraz tworzenia kodu w najnowszych technologiach frontendowych jest prawidłowe,
    *   w pozostałej części jest nieprawidłowe,
*   działalność Wnioskodawcy w dziedzinie gastronomii spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową i daje prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w oparciu o przepisy art. 18d ustawy jest nieprawidłowe,
*   wszystkie koszty wymienione w pkt 5 opisu stanu faktycznego mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane i stanowić podstawę do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.