Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.936.2016.1.TS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-17
Teza: W zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z czesnego, jeśli rodzice dokonywać będą wpłat w ratach i cała należność zostanie uregulowana przed zakończeniem roku szkolnego.
Słowa kluczowe: czesne; edukacja; przychód; przychód-moment powstania przychodów; rata; szkoły; usługi-usługi edukacyjne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 września 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z czesnego, jeśli rodzice dokonywać będą wpłat w ratach i cała należność zostanie uregulowana przed zakończeniem roku szkolnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z czesnego, jeśli rodzice dokonywać będą wpłat w ratach i cała należność zostanie uregulowana przed zakończeniem roku szkolnego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) jest organem prowadzącym szkołę podstawową i gimnazjum. Spółka posiada numer NIP, a każda ze szkół numer REGON. W związku z wyrokami Sądu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, szkoły nie mogą „nakazywać”, narzucać rodzicom dokonywania opłat czesnego w miesiącach wakacyjnych – lipiec, sierpień, kiedy to w rzeczywistości nie świadczą usług edukacyjnych na ich rzecz. Takie zapisy w umowach uzyskały miano klauzul niedozwolonych. W związku z faktem, że zdecydowana większość rodziców deklarowała płatność czesnego w systemie 12-miesięcznym, a więc również w okresie wakacyjnym – lipiec-sierpień i równocześnie szkoła chciała umożliwić rodzicom dokonywanie opłat czesnego w systemie miesięcznym, dokonano zmiany zapisów umowy poprzez określenie wysokości opłaty rocznej jak również umożliwienie wyboru płatności za naukę w jednym z 4 trybów.

Z dniem 1 lipca 2016 r. weszła w życie nowa umowa między każdą ze szkół a rodzicami uczęszczających do nich dzieci, w której zawarto między innymi następujące zapisy:

§ 3

1.  Nauka w szkole odbywa się odpłatnie. Rodzice lub opiekunowie prawni za świadczenie usług określonych w § 2 zobowiązują się do wnoszenia opłaty rocznej za naukę w wysokości zł według jednego z trybów płatności oferowanych przez szkołę.
2.  Rodzice lub opiekunowie prawni zobowiązują się do uiszczenia opłaty rocznej (wybór sposobu płatności proszę zaznaczyć):
    1.  jednorazowo w terminie do 30 września roku kalendarzowego, w którym rozpoczyna się rok szkolny;
    2.  semestralnie w wysokości 1/2 opłaty rocznej do 30 września roku kalendarzowego w którym rozpoczyna się rok szkolny i 1/2 opłaty rocznej do 30 marca następnego roku kalendarzowego;
    3.  w 10 miesięcznych ratach w wysokości 1/10 opłaty rocznej do 10-tego każdego miesiąca począwszy od miesiąca września roku kalendarzowego w którym rozpoczyna się rok szkolny;
    4.  w 12 miesięcznych ratach w wysokości 1/12 opłaty rocznej do 10-tego każdego miesiąca począwszy od miesiąca lipca roku kalendarzowego w którym rozpoczyna się rok szkolny.

Wysokość czesnego może ulec zmianie nie częściej niż 1 raz w ciągu roku szkolnego i nie więcej niż o 10% w stosunku do dotychczasowej wysokości. O zmianie wysokości czesnego Szkoła jest zobowiązana poinformować pisemnie rodzica/opiekuna prawnego z dwumiesięcznym wyprzedzeniem. Odmowa podpisania lub nie podpisanie aneksu dotyczącego wzrostu czesnego traktowane jest jako wypowiedzenie umowy ze skutkiem na koniec najbliższego roku szkolnego na dzień 30 czerwca.

§ 6

1.  Umowa zostaje zawarta na okres od dnia … do dnia …
2.  Umowa obowiązuje od dnia jej podpisania przez Strony Umowy
3.  Rodzice lub opiekunowie prawni, a także Szkoła mogą rozwiązać umowę z ważnych powodów, za wypowiedzeniem, ze skutkiem na koniec kolejnego (najbliższego) roku szkolnego – 30 czerwca. W wypowiedzeniu należy wskazać i uzasadnić ważny powód rozwiązania umowy. W przypadku rozwiązania niniejszej umowy Szkoła poinformuje o tym fakcie właściwego Dyrektora szkoły publicznej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jakim momencie powstanie przychód z czesnego jeśli rodzice dokonywać będą wpłat w ratach i cała należność zostanie uregulowana przed zakończeniem roku szkolnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w wypadku dokonywania zapłat w ratach i ostatnia rata zostanie zapłacona przed zakończeniem roku szkolnego, przychód powstanie w dacie zapłaty ostatniej raty, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 2.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za przychody należne uważa się kwoty należne powstałe wskutek prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, na podstawie których podatnik może domagać się zapłaty lub w ramach kompensaty otrzymania innych ekwiwalentnych świadczeń. Należne przychody to zatem takie, które wynikają z działalności gospodarczej i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością), tyle tylko, że jeszcze faktycznie nie uzyskaną przez podatnika.

Moment zaliczenia uzyskanych przysporzeń do przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a-3g updop.

W myśl art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zastosowanie ma wówczas przepis art. 12 ust. 3c updop, zgodnie z którym za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi edukacyjne. W wyniku nowo podpisanej umowy ze Spółką, rodzice i opiekunowie prawni uczęszczających do szkół Spółki dzieci mają możliwość uregulowania należności za naukę (czesnego) m.in. w systemie ratalnym (semestralnie w wysokości 1/10 opłaty rocznej, w 10 miesięcznych ratach lub w 12-miesięcznych ratach w wysokości 1/12 opłaty rocznej do dziesiątego dnia każdego miesiąca).

Ustawodawca przewidział jednocześnie sytuacje, gdy przysporzenia otrzymane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych. Zostały one wymienione w art. 12 ust. 4 updop. Na podstawie pkt 1 tego przepisu, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności” odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje przychód podlegający opodatkowaniu.

W tym miejscu także należy zauważyć, że nie można utożsamiać pojęcia „uregulowania należności”, o którym mowa w art. 12 ust. 3a pkt 2 updop, z otrzymaną zaliczką bądź przedpłatą.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.

Zatem, uzyskane przez Wnioskodawcę kwoty, będące opłatami uiszczonymi w systemie ratalnym za jeden rok szkolny, stanowią definitywne przysporzenie majątkowe, którego skutkiem jest rozpoznanie przychodu podatkowego, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 2 updop, czyli z chwilą zaistnienia najwcześniejszego zdarzenia wymienionego w tym przepisie – w niniejszej sprawie będzie to dzień częściowego uregulowania należności, czyli data wpłaty każdej należnej raty.

Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy zapłata czesnego odbędzie się ratalnie, zastosowanie znajdzie cyt. powyżej art. 12 ust. 3a pkt 2 updop, tj. przychód podatkowy powstanie w dacie częściowego uregulowania należności (w dacie wpłaty każdej raty).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 oraz 4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.