Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-438/11-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-06
Teza: Opodatkowanie certyfikatów inwestycyjnych nabytych w drodze dziedziczenia.
Słowa kluczowe: banki; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; koszt; małżeństwo; nabycie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; spadek; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 09.05.2011 r. (data wpływu 16.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania certyfikatów inwestycyjnych nabytych w drodze dziedziczenia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania certyfikatów inwestycyjnych nabytych w drodze dziedziczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim a pomiędzy małżonkami istniała ustawowa małżeńska wspólność majątkowa. W okresie małżeństwa mąż Wnioskodawczyni zawarł z jednym z banków krajowych umowę nabycia certyfikatów inwestycyjnych.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł w czerwcu 2009 r. a spadek po nim z mocy ustawy nabyli jego żona (Wnioskodawczyni) i jego syn. W skład masy spadkowej po mężu Wnioskodawczyni weszły m.in. wskazane powyżej certyfikaty inwestycyjne. Spadkobiercy dopełnili wymogów z zakresu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn tj. zgłosili do Urzędu Skarbowego nabyte składniki majątkowe i z uwagi na istniejący stan prawny uzyskali zwolnienie od podatku spadkowego. W ramach działu spadku Wnioskodawczyni przypadły wskazane powyżej certyfikaty inwestycyjne. Wnioskodawczyni zgłosiła bankowi prowadzącemu dla tychże certyfikatów inwestycyjnych zamiar zbycia tych certyfikatów i bank dokonał ich odkupu. Z tytułu wskazanej czynności odkupu bank pobrał od Wnioskodawczyni 19% zryczałtowany podatek dochodowy, przy czym jako podstawę opodatkowania tymże podatkiem bank przyjął kwotę odpowiadającą wartości wykupu certyfikatów nie pomniejszając jej o jakiekolwiek koszty - przede wszystkim przy pobieraniu zryczałtowanego podatku dochodowego bank nie dokonał rozliczenia jako kosztów uzyskania przychodów kosztów nabycia zbywanych certyfikatów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W jaki sposób bank powinien ustalić podstawę opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym w przypadku odkupienia certyfikatów inwestycyjnych nabytych przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia po mężu, a w szczególności czy bank powinien podstawę opodatkowania pomniejszyć o koszty nabycia certyfikatów inwestycyjnych poniesionych przez jej męża a nierozliczonych przez niego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W stanie faktycznym sprawy, co do pytań zadawanych Wnioskodawczyni uważa, że bank dokonał pobrania podatku w sposób nieprawidłowy, tj. nieprawidłowo nie pomniejszył podstawy opodatkowania podatkiem ryczałtowym o koszty nabycia certyfikatów poniesione przez męża Wnioskodawczyni.

W przedmiotowej kwestii Wnioskodawczyni prezentuje stanowisko jak poniżej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c. Za przychody z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c. Dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Artykuł 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych.

Zgodnie z art. 922 kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki zamarłego (spadkodawcy - w stanie sprawy męża Wnioskodawczyni) przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób (spadkobierców – w stanie sprawy na Wnioskodawczynię). Z tego względu Wnioskodawczyni jako spadkobierca dziedzicząc po mężu certyfikaty inwestycyjne przejęła także prawa i obowiązki z tymi certyfikatami związane czyli także niezrealizowane przez spadkodawcę prawo do rozliczenia kosztów nabycia tych certyfikatów. W konsekwencji wstanie faktycznym sprawy bank pobierając zryczałtowany podatek od transakcji odkupu powinien podstawę opodatkowania pomniejszyć o koszty nabycia certyfikatów inwestycyjnych poniesionych przez męża Wnioskodawczyni (spadkodawcę).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ogólna zasada ustalania dochodu wyrażona w art. 9 ust. 2 powołanej ustawy stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 – 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 17 ust 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c. Zatem, przychodem z funduszy kapitałowych – w świetle ww. artykułu są m.in. przychody z odkupienia certyfikatów inwestycyjnych.

Stosownie do art. 5a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zasady i terminy umarzania jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, umarzania albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych w tych funduszach lub w inny sposób unicestwiania tytułów udziału w funduszach kapitałowych określone są w statutach funduszy kapitałowych.

Sposób opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje natomiast art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie zaś do treści art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Jak wynika z art. 30a ust. 5 ww. ustawy dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) – czyli według skali podatkowej.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności (świadczeń) z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 tej ustawy są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych, tj. m.in. dochodów z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim a pomiędzy małżonkami istniała ustawowa małżeńska wspólność majątkowa. W okresie małżeństwa mąż Wnioskodawczyni zawarł z jednym z banków krajowych umowę nabycia certyfikatów inwestycyjnych. Mąż Wnioskodawczyni zmarł w czerwcu 2009 r. a spadek po nim z mocy ustawy nabyli jego żona (Wnioskodawczyni) i jego syn. W skład masy spadkowej po mężu Wnioskodawczyni weszły m.in. wskazane powyżej certyfikaty inwestycyjne.

W ramach działu spadku Wnioskodawczyni przypadły wskazane powyżej certyfikaty inwestycyjne. Wnioskodawczyni zgłosiła bankowi prowadzącemu dla tychże certyfikatów inwestycyjnych zamiar zbycia tych certyfikatów i bank dokonał ich odkupu. Z tytułu wskazanej czynności odkupu bank pobrał od Wnioskodawczyni 19% zryczałtowany podatek dochodowy, przy czym jako podstawę opodatkowania tymże podatkiem bank przyjął kwotę odpowiadającą wartości wykupu certyfikatów nie pomniejszając jej o jakiekolwiek koszty.

W pierwszej kolejności należy zatem wskazać, że w niniejszej sprawie przedmiotem dziedziczenia po spadkodawcy były certyfikaty inwestycyjne. Certyfikaty inwestycyjne w ilości odpowiedniej do udziału w spadku Wnioskodawczyni nabyła w spadku w czerwcu 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez Wnioskodawczynię certyfikatów inwestycyjnych po zmarłym mężu jest dzień śmierci spadkodawcy.

Zauważyć należy, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków (art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy - Dz. U. z 1964r. Nr 9, poz. 59 ze zm.). W myśl art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności (np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków), udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Zatem jeżeli małżonków łączył ustrój wspólności ustawowej, to w chwili śmierci jednego z nich ustrój ten przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych i w skład masy spadkowej wchodzi majątek osobisty zmarłego oraz jego udział w majątku wspólnym (wynoszący połowę tego majątku). Drugi udział w majątku wspólnym należy natomiast do pozostałego przy życiu małżonka, co oznacza, że 50% majątku nie podlega dziedziczeniu jako stanowiąca własność małżonka żyjącego.

Skoro mąż Wnioskodawczyni nabył z majątku wspólnego małżonków certyfikaty inwestycyjne, to każdy z małżonków w świetle powołanych powyżej przepisów był ich współwłaścicielem. W sytuacji zatem, gdy po śmierci uczestnika certyfikaty inwestycyjne podlegają dziedziczeniu przez osobę, z którą zmarły pozostawał we wspólnocie majątkowej, należy przyjąć, że małżonek zmarłego uczestnika Funduszu poniósł wydatek na nabycie zakupionych ze wspólnego majątku certyfikatów inwestycyjnych w wysokości 50% i taki też koszt należy uwzględnić przy obliczaniu należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do tych certyfikatów, których datą nabycia będzie okres trwania ustawowej wspólności majątkowej.

Skoro bowiem 50% majątku nie podlega dziedziczeniu jako stanowiąca własność małżonka żyjącego, to przyjąć należy, iż 50% wydatków na nabycie certyfikatów inwestycyjnych poniósł ten małżonek i dlatego może on wydatki w tej części zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym przedstawiając do wykupu certyfikaty inwestycyjne, nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, bank powinien pomniejszyć osiągnięty przez Wnioskodawczynię z tego tytułu przychód o koszty poniesione na nabycie jednostek uczestnictwa stanowiące połowę kosztów poniesionych wspólnie z mężem na nabycie wszystkich certyfikatów. Dotyczy to przychodu przypadającego na połowę wszystkich certyfikatów inwestycyjnych – jako nabytych przez Wnioskodawczynię w trakcie trwania małżeństwa.

Natomiast w stosunku do odziedziczonych certyfikatów inwestycyjnych nie można poniesionych przez spadkodawcę (męża) w części na niego przypadającej na nabycie tych certyfikatów wydatków, w momencie ich odkupienia przez fundusz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to z faktu, iż prawo do tych certyfikatów Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadkobrania, a więc pod tytułem darmym bez ponoszenia kosztów. Skoro bowiem Wnioskodawczyni otrzymała certyfikaty inwestycyjne w spadku, tym samym nie poniosła ona wydatków na nabycie tychże certyfikatów – wydatki te poniósł spadkodawca w momencie ich pierwotnego nabycia. Innymi słowy w chwili nabycia tych certyfikatów w spadku a więc w dacie śmierci męża nie doszło do uszczuplenia majątku Wnioskodawczyni na nabycie jednostek. Zatem przychód z tytułu odkupienia certyfikatów inwestycyjnych, w części odpowiadającej nabytym w drodze spadku certyfikatom odpowiada dochodowi, a bank miał obowiązek pobrać podatek.

W odniesieniu zatem do certyfikatów inwestycyjnych, które przysługiwały zmarłemu małżonkowi i które zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia (wchodziły w skład masy spadkowej) przychód uzyskany z ich odkupienia nie podlega pomniejszeniu o wydatki poniesione przez spadkodawcę na ich nabycie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.