Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.612.2022.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-20
Teza: Uznanie usług przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnej za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem ww. usług.
Słowa kluczowe: inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przyłączenie do sieci
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania usług przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnej za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem ww. usług.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. 2022 poz. 559 z późn. zm.; dalej: Ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Do zadań własnych Gminy wymienionych w Ustawie o samorządzie gminnym należą m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W tym zakresie Gmina świadczy na podstawie umów cywilnoprawnych m.in. usługi dostaw wody i odprowadzania ścieków (za pośrednictwem właściwego referatu Urzędu Gminy w …) na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy (dalej: Odbiorcy zewnętrzni), jak również dla potrzeb swoich własnych jednostek organizacyjnych oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna (dalej: Infrastruktura).

Natomiast podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie przedmiotową Infrastrukturą jest Przedsiębiorstwo Komunikacji, Transportu i Usług Komunalnych Gminy … Sp. z o. o. (dalej: Spółka, Wykonawca). Gmina przekazuje Spółce, na mocy zarządzenia nr … Wójta Gminy … z dnia 18 sierpnia 2016 r. w sprawie wprowadzenia procedury przekazywania zadań własnych gminy powierzonych jednoosobowej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Przedsiębiorstwu Komunikacji, Transportu i Usług Komunalnych Gminy … Sp. z o. o., zadania własne m. in. z zakresu utrzymania infrastruktury wodociągowej i sanitarnej Gminy oraz budowy i rozbudowy sieci wodociągowej, kanalizacyjnej i energetycznej. Za wykonanie zadań stałych Spółka obciąża Gminę fakturami VAT.

Obecnie Gmina zamierza zrealizować zadanie inwestycyjne polegające na wykonaniu usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych (tj. Mieszkańców; dalej jako: Mieszkańcy) do sieci kanalizacyjnych za odpłatnością (dalej: Inwestycja).

Gmina pragnie wskazać, iż przedmiotowa Inwestycja dofinansowana będzie ze środków udzielonych z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … (dalej: WFOŚiGW) do kwoty netto, tj. VAT stanowić będzie koszt niekwalifikowany. W pozostałym zakresie Inwestycja będzie finansowana z dochodów uzyskanych od Mieszkańców biorących udział w projekcie oraz środków własnych Gminy. Przedmiotem dofinansowania będzie wyłącznie zakup i montaż przyłączy realizowany przez Gminę, a podstawą rozliczeń z instytucją dofinansowującą będą faktury zakupowe otrzymywane przez Gminę, jako podmiotu prowadzącego Inwestycję.

Przyłącza do sieci kanalizacyjnych Gmina będzie wykonywać na podstawie umów cywilnoprawnych, które zawrze z Mieszkańcami (dalej: Umowy). O ile Gmina tytułuje umowy z Mieszkańcami w tym zakresie jako „umowy dotacji”, wskazując że będzie udzielać Mieszkańcom dotacji na budowę przyłączy, to w istocie nie będzie dokonywała żadnych przelewów środków na ich rzecz ani zwrotu poniesionych przez Mieszkańców kosztów. Gmina zleciła Spółce usługi budowlane polegające na budowie przyłączy na posesjach Mieszkańców. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od Spółki faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym. Natomiast zgodnie z Umową Mieszkaniec zobowiązuje się do wniesienia opłaty na rzecz Gminy, skalkulowanej jako różnica między kosztem budowy przyłącza kanalizacyjnego określonego w kosztorysie a sumą otrzymanej przez Gminę dotacji z WFOŚiGW (2500 zł na Mieszkańca) oraz kwotą przeznaczoną na realizację podłączenia kanalizacyjnego z budżetu Gminy (nie więcej niż 5500 zł na Mieszkańca). Wpłata ze strony Mieszkańca stanowi niezbędną przesłankę i warunek do budowy przyłączenia posesji do sieci kanalizacyjnej. Zatem, w konsekwencji wykonania tejże Umowy, to Mieszkańcy będą płacić Gminie wynagrodzenie, które Gmina wykorzysta do sfinansowania usługi świadczonej na rzecz Mieszkańców (usługi świadczonej również na podstawie Umowy). Mieszkaniec w ramach umowy zobowiązuje się ponadto do podpisania z Gminą umowy na odbiór ścieków (tj. umowy w ramach której Gmina będzie świadczyć kolejne odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu VAT).

Poza uiszczeniem ww. opłaty na rzecz Gminy Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie ich obowiązywania z tytułu budowy przyłącza.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych związanych z wydatkami inwestycyjnymi związanymi z budową przyłączy na rzecz Mieszkańców. Przedmiotem wniosku nie są żadne inne wydatki, w tym żadne wydatki, które Gmina wykorzystuje w całości lub części do odprowadzania ścieków na rzecz gminnych jednostek organizacyjnych.

Ponadto, Gmina pragnie również wskazać, iż kwestie podatkowe związane z budową przyłączy na rzecz Mieszkańców inne niż objęte poniższymi pytaniami 1 - 2, w tym właściwa stawka VAT dla przedmiotowych usług nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku.

### Pytania

1\. Czy usługa przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych za odpłatnością będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

2\. Czy Gmina będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od Wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Usługa przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

2\. Gmina będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych związanych z opisaną w zdarzeniu przyszłym usługą przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.528.2019.1.PC, w której Organ uznał iż „Odpłatna usługa w zakresie przyłączenia do sieci kanalizacyjnej świadczona przez Gminę jest/będzie zatem czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje/będzie występować w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.”

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, Organ wskazał: „z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych - w odniesieniu do tych usług - Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności - jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 tej ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina realizować będzie usługi przyłączenia poszczególnych Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych za odpłatnością. Wpłaty Mieszkańców będą dokonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Podpisanie Umowy i wniesienie opłaty stanowić będzie niezbędną przesłankę do przyłączenia posesji do sieci kanalizacyjnych i do świadczenia przez Gminę usług odprowadzania ścieków. W konsekwencji, w opinii Gminy nie ulega wątpliwości, iż Gmina działać będzie w tym zakresie jako podatnik VAT, gdyż jej działanie objęte będzie wyjątkiem wskazanym w przepisie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina dokonując przyłączenia do sieci kanalizacyjnych za odpłatnością działać będzie bowiem na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający umowy cywilnoprawne.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, przyłączenie Mieszkańca do sieci kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.

W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż wydawane były interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, w których wskazane zostało, iż przyłączenie do sieci kanalizacyjnych, za odpłatnością stanowi odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przykładowo takie stanowisko zostało przedstawione w interpretacjach:

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.333.2019.1.MO,

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.162.2018.2.AK,

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.392.2017.1.SR.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina dokonując przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnej za odpłatnością będzie działać w charakterze podatnika VAT, a opisane czynności związane z wykonaniem usługi przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnej będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji niewątpliwie wydatki inwestycyjne, które będą ponoszone przez Gminę będą niezbędne do tego, aby Gmina mogła świadczyć usługi przyłączenia do sieci oraz odprowadzania ścieków od Mieszkańców. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Jednocześnie wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację nie będą wykorzystywane do świadczenia przez Gminę usług na rzecz jej jednostek organizacyjnych, które to czynności należałoby potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji w opinii Gminy, z uwagi na fakt, iż pomiędzy wydatkami dotyczącymi Inwestycji, które będą ponoszone przez Gminę istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który będzie wykazywany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

W tym miejscu Gmina pragnie zwrócić uwagę na powołaną powyżej interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.528.2019.1.PC, w której Organ potwierdził: „wydatki inwestycyjne poniesione w związku z realizacją przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej (\`(...)\`)”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentował w interpretacjach indywidualnych z dnia:

· 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.333.2019.1.MO oraz

· 12 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.26.2019.1.KT.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

· z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.392.2017.1.SR, w której wskazano: „W związku z tym, ze usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców, polegające na wykonaniu przyłączy do sieci kanalizacyjnej, stanowią czynność opodatkowaną według właściwej stawki podatku VAT, to z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VA T, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na wykonanie ww. przyłączeń”;

· z dnia 13 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.253.2017.2.BS, w której potwierdzono, iż: „Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że w przypadku tej inwestycji jest możliwe dokonanie tzw. bezpośredniej alokacji - do nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej będą podłączeni mieszkańcy osiedla nie zostaną podłączone żadne jednostki organizacyjne Gminy. Pomiędzy mieszkańcami a Gminą zawarte będą umowy na dostawę wody i odprowadzanie ścieków. Z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz przestawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca ma możliwość bezpośredniego przypisania poniesionych wydatków dla zadania inwestycyjnego polegającego na budowie nowych odcinków wodociągu i kanalizacji sanitarnej, służących realizacji czynności opodatkowanych VAT - usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców osiedla (dokumentowanych fakturami VAT na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te wydatki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy”;

· z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.244.2017.2.JP, w której Organ wskazał, iż: „Analizując okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a zarówno zakupione towary i usługi jak i efekty powstałe w wyniku realizacji inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do świadczenia usług za odpłatnością tj. dostawy wody dla mieszkańców z objętego inwestycją terenu na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, a więc będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W konsekwencji powyższego, w sytuacji gdy Wnioskodawca, czynny podatnik VAT, będzie wykorzystywać efekty realizacji inwestycji do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących realizowanej inwestycji”.

Gmina pragnie zaznaczyć, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.”

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, iż będzie przysługiwać jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem przyłączy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych przepisów prowadzi do wniosków:

1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

a) czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

b) ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Zatem, spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Ponadto, organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 cyt. ustawy:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy:

Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Powołane konstrukcje prawne jednoznacznie wskazują, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonują Państwo zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Na podstawie umów cywilnoprawnych świadczą Państwo m.in. usługi dostawy wody na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład Państwa struktury organizacyjnej (Odbiorców zewnętrznych). Realizują Państwo zadanie inwestycyjne polegające na wykonaniu usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych (Mieszkańców) do sieci kanalizacyjnych za odpłatnością. Inwestycja dofinansowana będzie ze środków udzielonych z WFOŚiGW do kwoty netto. W pozostałym zakresie Inwestycja będzie finansowana z dochodów uzyskanych od Mieszkańców biorących udział w projekcie oraz środków własnych Gminy. Przedmiotem dofinansowania będzie wyłącznie zakup i montaż przyłączy realizowany przez Gminę, a podstawą rozliczeń z instytucją dofinansowującą będą faktury zakupowe otrzymywane przez Gminę, jako podmiotu prowadzącego Inwestycję. Przyłącza do sieci kanalizacyjnych Gmina będzie wykonywać na podstawie umów cywilnoprawnych, które zawrze z Mieszkańcami. Gmina zleciła Spółce usługi budowlane polegające na budowie przyłączy na posesjach Mieszkańców. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od Spółki faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym. Natomiast zgodnie z Umową Mieszkaniec zobowiązuje się do wniesienia opłaty na rzecz Gminy, skalkulowanej jako różnica między kosztem budowy przyłącza kanalizacyjnego określonego w kosztorysie a sumą otrzymanej przez Gminę dotacji z WFOŚiGW oraz kwotą przeznaczoną na realizację podłączenia kanalizacyjnego z budżetu Gminy. Wpłata ze strony Mieszkańca stanowi niezbędną przesłankę i warunek do budowy przyłączenia posesji do sieci kanalizacyjnej. Zatem, w konsekwencji wykonania tejże Umowy, to Mieszkańcy będą płacić Gminie wynagrodzenie, które Gmina wykorzysta do sfinansowania usługi świadczonej na rzecz Mieszkańców (usługi świadczonej również na podstawie Umowy). Mieszkaniec w ramach umowy zobowiązuje się ponadto do podpisania z Gminą umowy na odbiór ścieków (tj. umowy w ramach której Gmina będzie świadczyć kolejne odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu VAT).

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy usługa przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych za odpłatnością, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Jak wskazano powyżej, gdy organ władzy publicznej wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych oraz dokonuje tego odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

W analizowanej sytuacji, z uwagi na fakt, że usługi w zakresie przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych są wykonywane przez Państwa odpłatnie na podstawie umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – nie będą Państwo działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W tym przypadku będą Państwo występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako wypełniające definicję art. 8 ust. 1 ustawy – podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Odpłatne świadczenie usług polegających na wykonaniu przyłączy do sieci kanalizacyjnych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tych czynności.

Zgodnie z przywołanymi przepisami prawa oraz przedstawionym opisem sprawy świadczenie przez Państwa na rzecz Mieszkańców odpłatnych usług polegających na wykonaniu przyłączy do sieci kanalizacyjnych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W omawianej sprawie powyższe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostaną spełnione, ponieważ majątek będzie służyć do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wykonanie odpłatnych usług przyłączeń do sieci kanalizacyjnych), a Państwo są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych związanych z majątkiem, który będzie służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług przyłączenia Mieszkańców do sieci kanalizacyjnych.

Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).