Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB2/415-121/14/17-S/WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-29
Teza: Odpłatne zbycie składników majątku.
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; majątek-rozdzielność majątkowa; majątek-składniki majątku; małżonek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1086/15 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 657/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 3 sierpnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2014 r. (data wpływu 27 stycznia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia składników majątku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony o dodatkową wpłatę 15 kwietnia 2014 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia składników majątku.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 29 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB2/415-121/14-5/WS, w której uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku, jaki przypadł na własność Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego (poprzez zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej), kosztami uzyskania przychodu będą wydatki, jakie zostały poniesione na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości. Jednak Wnioskodawca nie zgodził się ze stwierdzeniem zawartym w uzasadnieniu interpretacji, że jeżeli wartość otrzymanej przez małżonka rzeczy przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części rzeczy, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień dokonania podziału majątku wspólnego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 29 kwietnia 2014 r. nr ILPB2/415-121/14-5/WS wniósł pismem z 12 maja 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 11 czerwca 2014 r. nr ILPB2/415W-37/14-2/JWP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 29 kwietnia 2014 r. nr ILPB2/415-121/14-5/WS złożył skargę z 17 czerwca 2014 r. (data wpływu 26 czerwca 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 657/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 29 kwietnia 2014 r. nr ILPB2/415-121/14-5/WS.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 657/14, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, złożył skargę kasacyjną z 9 lutego 2015 r. nr ILRP-46-27/15-2/EŚ do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 19 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1086/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie odpłatnego zbycia składników majątku wymaga ponownego rozpatrzenia przez organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Wnioskodawca”).

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim. Małżonka Wnioskodawcy posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („Małżonka Wnioskodawcy”). Pomiędzy Wnioskodawcą a Małżonką Wnioskodawcy istnieje ustawowy ustrój majątkowy (wspólność majątkowa).

Obecnie Wnioskodawca i Małżonka Wnioskodawcy planują zawrzeć umowę w formie aktu notarialnego, na podstawie której zniesiona zostanie między małżonkami ustawowa wspólność majątkowa, a zatem między małżonkami będzie istniała rozdzielność majątkowa.

Następnie w drodze umowy zawartej między małżonkami dojdzie do podziału majątku małżeńskiego (wzajemnych rozliczeń między małżonkami). Między małżonkami nie ma przewidzianych dopłat/spłat, będzie jedynie podział majątku wspólnego. Podział zostanie dokonany w ten sposób, że majątek otrzymany przez małżonków nie będzie równy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku przepisów ustawy o PIT oraz ustawy o podatku od spadków i darowizn nie stosuje się w przypadku nierównego podziału majątku małżeńskiego w wyniku zniesienia wspólności majątkowej małżeńskiej, tj. w sytuacji gdy Wnioskodawca w wyniku podziału majątku wspólnego otrzyma mniej niż Małżonka Wnioskodawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku, jaki przypadł na własność Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego (przez zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej), kosztami uzyskania przychodu będą wydatki, jakie zostały poniesienie na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości?

Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Natomiast w zakresie pytania nr 1 w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od spadków i darowizn, w dniu 9 kwietnia 2014 r. wydane zostały interpretacje indywidualne nr ILPB2/415-121/14-3/WS i ILPB2/436-31/14-2/WS.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku, jaki przypadł na własność Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego (przez zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej), kosztami uzyskania przychodu będą wydatki, jakie zostały poniesienie na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (ustawy o PIT).

W świetle art. 46 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego w sprawach, które nie są uregulowane w Kodeksie Rodzinnym i Opiekuńczym, od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, jak też do podziału tego majątku stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i działu spadku, tj. art. 1035 i nast. Kodeksu Cywilnego. Natomiast art. 1035 Kodeksu Cywilnego odsyła do odpowiedniego stosowania przepisów o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 195 i nast. Kodeksu Cywilnego), co oznacza przekształcenie się bezudziałowej wspólności ustawowej we wspólność w częściach ułamkowych. Małżonkowie od chwili ustania wspólności ustawowej mają równe udziały w majątku, z możliwością innego ukształtowania wysokości udziałów w warunkach przewidzianych w art. 43 § 2 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego. W miejsce zatem trzech majątków (majątek wspólny i dwa majątki osobiste) powstają dwa majątki, z których każdy obejmuje dotychczasowy majątek osobisty każdego z małżonków oraz przysługujący mu udział ułamkowy w dotychczasowym majątku wspólnym.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, obecnie Wnioskodawca oraz Małżonka Wnioskodawcy planują zawrzeć umowę w formie aktu notarialnego, na podstawie której zniesiona zostanie między małżonkami ustawowa wspólność majątkowa na rzecz rozdzielności majątkowej. Następnie, na podstawie umowy zawartej między małżonkami, dojdzie do podziału majątku małżeńskiego (wzajemnych rozliczeń między małżonkami). Oznacza to, że każdy z majątków osobistych małżonków (teoretycznie) zwiększy się o wartość przysługujących im udziałów w dotychczasowym majątku wspólnym. W stosunku zatem do składników majątku wspólnego, które w wyniku tego podziału wejdą w skład majątku osobistego Wnioskodawcy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało wyłączne prawo własności (względnie współwłasności). Innymi słowy, mimo że składniki te zostały nabyte ze środków wspólnych (z majątku wspólnego), to ich wyłącznym właścicielem będzie Wnioskodawca.

Wobec tego Wnioskodawca uważa, że kosztami uzyskania przychodu w podatku PIT – w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku, jakie przypadły Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego (przez zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej) – będą wydatki, jakie zostały poniesienie na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości.

Wnioskodawca wskazuje również, że w takiej samej sprawie WSA w Poznaniu wydał w dniu 31 stycznia 2013 r. nieprawomocny wyrok w sprawie o sygn. akt I SA/Po 828/12, w którym stwierdzono m.in., że „z uwagi na to, że wskazane składniki majątkowe zostały nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków w jakim procencie poniósł wydatki na ich nabycie. Z tego względu w razie podziału majątku wspólnego należy przyjąć, że koszty są związane z danym przedmiotem, który przypadł małżonkowi w związku ze zniesieniem wspólności ustawowej. W konsekwencji wydatki (koszty) na nabycie tych składników, które zostały poniesione w trakcie trwania wspólności, związane są z określonymi składnikami majątku, które po zawarciu intercyzy oraz podziale majątku wspólnego (dorobkowego) mają podlegać odpłatnemu zbyciu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 657/14 i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1086/15.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że między Wnioskodawcą a Małżonką Wnioskodawcy istnieje ustawowy ustrój majątkowy (wspólność majątkowa). Obecnie Wnioskodawca i Małżonka Wnioskodawcy planują zawrzeć umowę w formie aktu notarialnego, na podstawie której zniesiona zostanie między małżonkami ustawowa wspólność majątkowa, a zatem między małżonkami będzie istniała rozdzielność majątkowa. Następnie, w drodze umowy zawartej między małżonkami, dojdzie do podziału majątku małżeńskiego (wzajemnych rozliczeń między małżonkami). Między małżonkami nie ma przewidzianych dopłat/spłat, będzie jedynie podział majątku wspólnego. Podział zostanie dokonany w ten sposób, że majątek otrzymany przez małżonków nie będzie równy – Wnioskodawca otrzyma mniej niż małżonka.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy: z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny).

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 10 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Po 657/14 „instytucja wspólności majątkowej małżeńskiej obejmuje współwłasność łączną przedmiotów majątkowych (rzeczy) oraz wspólność łączną innych praw majątkowych (zbiór praw). Mówiąc o wspólności majątkowej małżonków używa się zatem pewnego skrótu myślowego; w istocie oznacza ona, że każda rzecz wchodząca w skład majątku małżonków jest ich współwłasnością. Ten rodzaj współwłasności, zwany inaczej »współwłasnością niepodzielnej ręki« oznacza, iż udziały współwłaścicieli nie są oznaczone (współwłasność bezudziałowa – art. 35 K.r.o. w zw. z art. 196 § 1 K.c.). Dopiero zaś od momentu ustania wspólności majątkowej, współwłasność rzeczy staje się współwłasnością w częściach ułamkowych (art. 1035 k.c.). Niezależnie jednak od rodzaju współwłasności, jaki przysługuje małżonkom w czasie trwania i po rozwiązaniu małżeństwa, mamy do czynienia ze współwłasnością, czyli z jednym z rodzajów własności. (…) Naturę prawa współwłasności określają trzy cechy: jedność przedmiotu (ta sama rzecz), wielość podmiotów (prawo należy do kilku osób) i niepodzielność wspólnego prawa. Ta ostatnia cecha oznacza, iż każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy, a żaden do jej wyodrębnionej części fizycznej. Niepodzielności wspólnego prawa nie należy jednak utożsamiać z niemożnością zniesienia współwłasności bądź niemożnością ustalenia przez współwłaścicieli sposobu korzystania z rzeczy. (…) Zniesienie współwłasności (art. 210 K.c.) jest jednym z podstawowych uprawnień przysługujących współwłaścicielowi. Każdy sposób zniesienia współwłasności polega zaś na przeniesieniu udziałów bądź to na innego współwłaściciela, bądź na osobę trzecią. Nie można zatem mówić (…) że w wyniku zniesienia współwłasności, również gdyby dochodziło do spłaty jednego z dwóch współwłaścicieli, drugi z nich nabywa część rzeczy. Prawo własności do całej rzeczy przysługiwało mu bowiem, (…) także w czasie trwania współwłasności”.

Zatem jak wskazał Sąd „w wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków nie dochodzi do nabycia przez małżonków poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład tego majątku”.

W związku z powyższym – „z uwagi na to, iż wskazane składniki majątkowe zostały nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków w jakim procencie poniósł wydatki na ich nabycie. Z tego względu w razie podziału majątku wspólnego należy przyjąć, że koszty są związane z danym przedmiotem, który przypadł małżonkowi w związku ze zniesieniem wspólności ustawowej. W konsekwencji wydatki (koszty) na nabycie tych składników, które zostały poniesione w trakcie trwania wspólności, związane są z określonymi składnikami majątku, które na tym etapie – po zawarciu intercyzy oraz podziale majątku wspólnego (dorobkowego) – mają podlegać odpłatnemu zbyciu”.

Do podobnego wniosku doszedł Naczelny Sąd Administracyjny stwierdzając w wyroku z dnia 19 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1086/15, że „niepodzielny charakter majątku wspólnego małżonków (wspólność bezudziałowa) sprawia, że nie można w tym majątku określić ilości udziałów każdego z małżonków. Nie można wskazać w jakim udziale każdy z małżonków nabywa rzecz lub prawo do majątku wspólnego. Konsekwentnie, nie można też wskazać, w jakim udziale każdy z małżonków poniósł wydatek na nabycie składników majątku wspólnego. (…) Wydatek został poniesiony niepodzielnie przez obojga małżonków. Nie zmienia tego późniejsze ustanie wspólności majątkowej małżeńskiej, a w dalszej kolejności zniesienie współwłasności rzeczy lub prawa poprzez przyznanie ich jednemu z małżonków. Są to zdarzenia następcze wobec poniesienia wydatku na nabycie składnika majątku wspólnego małżonków, który to wydatek miał charakter niepodzielny. (…) Kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie składnika majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w określonej wielkości udziału. Dlatego też w razie podziału majątku wspólnego, koszty nabycia określonego przedmiotu poniesione w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej »dzielą los« tego przedmiotu po ustaniu tej wspólności.”

W związku z powyższym – w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku, jakie przypadły na własność Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego (przez zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej), kosztami uzyskania przychodu będą wydatki, jakie zostały poniesione na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.