Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-229/15-2/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-17
Teza: w zakresie określenia stawki podatku dla dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty; nieruchomości; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2015 r. (data wpływu 20 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla dostawy nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako „Spółka”) na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego sporządzonej przez notariusza, w kancelarii notarialnej:

*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U. 3-9, składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 46/16, 46/18, 46/20, 46/22, 46/24, 46/26, 46/28, 46/30, 46/31, 66/12, 67, 68, 71/1, 87/1, 87/2, 87/3, 87/4 o łącznym obszarze 19.029 m2, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze xxx;
*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 63/9, 72/9, 427/20, 427/21, 427/23, 427/24, 85/4, 94/4, 93/3, 92/3, 91/3, 90/3, 89/3, 88/3, 69, 70, 86 o łącznym obszarze 17.626 m2’ dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze xxx;
*   prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie.

Następnie, na mocy umowy sprzedaży zawartej przed zastępcą notarialnym Bartoszem P. w kancelarii notarialnej, w dniu 10 października 2014 r. rep. A. Spółka nabyła niezabudowaną nieruchomość położoną w L, przy ul. U 3/9 oznaczonej jako działka nr 106/20 o pow. 10 m2, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze xxx. Stosownie do zarządzenia Prezydenta Miasta L z dnia 11 sierpnia 2014 r. działka nr 160/20 przeznaczona jest na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległej 428/35. Działka 160/20 nie może być zagospodarowana jako odrębna nieruchomość. Spółka działkę nr 160/20 nabyła na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Dla działki nr 160/20 nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Działka nr 428/35, z którą funkcjonalnie związana jest działka 106/20 jest jedną z działek nabytych w roku 2007 wyżej wymienionym aktem notarialnym. Zmiana numeracji tej działki wynikła z szeregu działań związanych ze scaleniami, podziałami i nowymi numerami nadanymi działkom nabytym w roku 2007.

Spółka nabyła powyższe nieruchomości bez podatku VAT, tym samym Spółka nie odliczyła podatku naliczonego związanego z nabyciem tych nieruchomości.

Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Podstawowym zakresem działalności gospodarczej Spółki jest najem prowadzony komercyjnie.

Spółka nabyła ww. nieruchomość, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie na cele związane z działalnością gospodarczą.

Od daty nabycia do daty sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację, Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie budynków i budowli, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej ich nabycia.

Działki gruntu na którym stoją budynki, budowle i urządzenia są w wieczystym użytkowaniu i Spółka nie jest właścicielem gruntów.

Spółka planuje sprzedać prawo wieczystego użytkowania zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, składającej się z działek gruntu o łącznym obszarze 19.029 m2, prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, składającej się z działek gruntu o łącznym obszarze 17.626 m2, prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie oraz działkę nr 160/20, która jest przeznaczona jedynie na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległej do działki 428/35. Niezabudowana działka 160/20 nie może być zagospodarowana jako odrębna nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9 i sprzedaż prawa własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na tym gruncie będzie zwolniona z podatku VAT?
2.  Czy transakcja sprzedaży niezabudowanej działki nr 160/20, która jest przeznaczona jedynie na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległej do działki 428/35 będzie zwolniona z podatku VAT, jeżeli w stosunku do działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki sprzedaż będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej jako „Ustawa o VAT”.

Aby stwierdzić czy w opisanym przypadku przy sprzedaży nieruchomości będzie przysługiwało Wnioskodawcy zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków i budowli posadowionych na działkach i jaki okres upłynął od tego momentu.

Mając na uwadze treść art. 2 pkt 14 ustawy należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku sprzedaż budynków i budowli, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Dla pierwszego zasiedlenia budynku, budowli lub ich części, konieczne jest oddanie ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 ustawy VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ustawy VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również liczne interpretacje organów skarbowych. Tytułem przykładu wskazać można m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 marca 2010 r. nr ITPP2/443-1111/09/KT.

Jak zaznaczono powyżej, od czasu nabycia nieruchomości w 2007 roku, Spółka świadczy usługi najmu na cele komercyjne (nie mieszkaniowe), które podlegają opodatkowaniu stawką 23% VAT (poprzednio 22% VAT). W rzeczywistości Spółka zakupiła nieruchomość, która już była wynajęta i wstąpiła w istniejące już umowy najmu. Tym samym, w przypadku Spółki pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy VAT nastąpiło w roku 2007. Aczkolwiek, zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki także poprzedni właściciel nieruchomości oddawał ją w najem komercyjny a samo nabycie nieruchomości przez Spółkę również korzystało ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W obecnym stanie prawnym grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż, gruntu stanowi dostawę towarów i podlega opodatkowaniu.

Zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu w świetle ustawy o VAT stanowi dostawę towarów, co wynika z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 7 tej ustawy.

Zatem sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle trwale z tym gruntem związane albo części takich budynków lub budowli podlega opodatkowaniu VAT - w sytuacji gdy budynki te lub budowle albo ich części opodatkowane są stawką 23% (art. 41 ust. 1 ustawy o VAT), stawką 8% (art. 41 ust. 12 ustawy o VAT) bądź korzysta ze zwolnienia z VAT - jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione (art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT). W przedmiotowej sprawie nie analizujemy zagadnienia sprzedaży opodatkowanej stawką 8%, ponieważ stan faktyczny nie upoważnia do takich rozważań.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim bądź gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że, w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w związku z tym, że Spółka nie dokonuje dostawy budynków i budowli w ramach ich pierwszego zasiedlenia, przed pierwszym zasiedleniem ani w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w konsekwencji, sprzedaż budynków i budowli posadowionych na działkach będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zdaniem Spółki, w takiej sytuacji nie powstaje w ogóle konieczność analizy zapisów art. 43 ust. 10a ustawy, jednakże z ostrożności Spółka dodatkowo zaznacza, że Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości oraz nie poniosła wydatków na ulepszenie nieruchomości, stanowiących 30% wartości początkowej lub więcej. Jak zaznaczono powyżej, w konsekwencji, sprzedaż budynków i budowli posadowionych na działkach będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt (jak również prawo użytkowania wieczystego) będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w przedmiotowej sytuacji, w której budynki i budowle będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, również dostawa prawa wieczystego użytkowania działek będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy (tak m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3/443-1132/14-2/JŻ).

Ad. 2.

Spółka zamierza dokonać sprzedaży niezabudowanej nieruchomości, na której położona jest działka nr 160/20, która nie może być zagospodarowana jako odrębna nieruchomość.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pod pojęciem towaru - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższego należy wywieść, iż opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przyjmuje się, że pojęcie tereny budowlane obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy np. mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej.

Spółka zamierza sprzedać niezabudowaną działkę, położoną na terenach nieobjętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla której nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Sprzedawana działka może zostać wykorzystana jedynie na poprawienie warunków zagospodarowania zabudowanej nieruchomości przyległej. Ze względu na powierzchnię, działka ta nie może zostać zagospodarowana jako odrębna własność. Tym samym, zdaniem Spółki, przedmiotowa działka stanowi funkcjonalnie całość z sąsiadująca z nią działką zabudowaną.

Dodatkowo, biorąc pod uwagę powyższe, w oparciu o przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dopóki w momencie sprzedaży działki 160/20, działka ta nie będzie stanowiła terenów budowlanych, w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, to dostawa ta korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT - powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 grudnia 2013 r., sygn. ITPP1/443-982/13/AP oraz interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w sprawie o sygn. IBPP2/443-1159/13/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunt spełnia więc definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Ponadto, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy wynika, że przez dostawę towarów rozumie się również zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. regulacji) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zatem, w świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Przy czym, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku terenów zabudowanych budynkami lub budowlami zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej, została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy - przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. W sytuacji natomiast gdy dostawa odbywa się po pierwszym zasiedleniu, zwolnienie od podatku, o którym mowa w tym przepisie, ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres nie krótszy niż 2 lata.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Trzeba podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przepisów regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części wynika, że w odniesieniu do takich obiektów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle lub ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 29a ust. 9 ustawy, przepisu art. 29a ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

Z powołanego przepisu art. 29a ust. 8 ustawy jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Przepis ten obejmuje swoim zakresem także sprzedaż gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i zamierza sprzedać:

*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 46/16, 46/18, 46/20, 46/22, 46/24, 46/26, 46/28, 46/30, 46/31, 66/12, 67, 68, 71/1, 87/1, 87/2, 87/3, 87/4 o łącznym obszarze 19.029 m2, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze xxx;
*   prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 63/9, 72/9, 427/20, 427/21, 427/23, 427/24, 85/4, 94/4, 93/3, 92/3, 91/3, 90/3, 89/3, 88/3, 69, 70, 86 o łącznym obszarze 17.626 m2 dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze xxx;
*   prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie.

Spółka nabyła powyższe nieruchomości bez podatku VAT, tym samym Spółka nie odliczyła podatku naliczonego związanego z nabyciem tych nieruchomości. Spółka nabyła ww. nieruchomość, prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie na cele związane z działalnością gospodarczą. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej Spółki jest najem prowadzony komercyjnie. Przy tym, jak wskazuje Spółka, od czasu nabycia nieruchomości w 2007 roku, Spółka świadczy usługi najmu na cele komercyjne (nie mieszkaniowe), które podlegają opodatkowaniu stawką 23% VAT (poprzednio 22% VAT). W rzeczywistości Spółka zakupiła nieruchomość, która już była wynajęta i wstąpiła w istniejące już umowy najmu. Aczkolwiek, zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki także poprzedni właściciel nieruchomości oddawał ją w najem komercyjny a samo nabycie nieruchomości przez Spółkę również korzystało ze zwolnienia.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi m.in. kwestia, czy transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9 i sprzedaż prawa własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na tym gruncie będzie zwolniona z podatku VAT.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii, w pierwszej kolejności należy zbadać, czy transakcja spełnia warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż, jak wynika z literalnego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, na podstawie tej regulacji „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10”. Jeśli więc sprzedaż zostanie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jest bezprzedmiotowa.

Ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie korzysta dostawa budynków lub ich części dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. W sytuacji natomiast, gdy dostawa odbywa się po pierwszym zasiedleniu, zwolnienie od podatku ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku lub ich części upłynie okres nie krótszy niż 2 lata.

W opisanym przypadku dostawa budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia, przed pierwszym zasiedleniem, czy też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca od daty nabycia do daty sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację, nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej ich nabycia. Jednocześnie od momentu nabycia nieruchomości w 2007 r., Spółka świadczy usługi najmu na cele komercyjne, które podlegają opodatkowaniu. Co więcej zgodnie z wiedzą Spółki, także poprzedni właściciel oddawał nieruchomość w najem a samo nabycie nieruchomości przez Spółkę korzystało ze zwolnienia.

Zatem, w odniesieniu do planowanej przez Wnioskodawcę dostawy prawa własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przedmiotowej sprawie doszło bowiem do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, a pomiędzy tym zasiedleniem i przyszłą dostawą towarów upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 29a ust. 8 ustawy, grunt (w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu) będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Jeśli więc budynek budowla lub ich część korzysta ze zwolnienia od podatku, to sprzedaż związanego z nim gruntu również jest zwolniona.

Oznacza to, że w analizowanej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9, na której znajdują się przedmiotowe budynki, budowle i urządzenia również podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania zabudowanej nieruchomości położonej w L, przy ul. U 3-9 i sprzedaż prawa własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na tym gruncie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W przypadku gruntów niezabudowanych zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Tereny budowlane, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że w przypadku dostaw nieruchomości gruntowych niezabudowanych, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać niezabudowaną działkę gruntu o numerze 160/20, która jest przeznaczona jedynie na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległej do działki 428/35. Niezabudowana działka 160/20 nie może być zagospodarowana jako odrębna nieruchomość. Niezabudowana działka nr 160/20 położona jest na terenach nieobjętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przy czym nie zostały również wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu obejmujące tą działkę gruntu.

Zatem, skoro działka gruntu o numerze 160/20 położona jest na terenach nieobjętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu obejmujące tą działkę przedmiotowa działka nie stanowi terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Tak więc, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz ww. przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż działki nr 160/20, która nie stanowi terenów budowlanych w myśl art. 2 pkt 33, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym transakcja sprzedaży niezabudowanej działki nr 160/20, która jest przeznaczona jedynie na poprawę zagospodarowania nieruchomości przyległej do działki 428/35 będzie zwolniona z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.