Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1315/09/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-27
Teza: W zakresie możliwości wliczenia do wartości początkowej środków trwałych, jako kosztu wytworzenia: a) kosztów osobowych bezpośrednich tj. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników zaangażowanych w proces wytwarzania środka trwałego, chodzi tutaj o koszty dotyczące pracowników umysłowych i fizycznych zaangażowanych bezpośrednioi wyłącznie w proces wytworzenia środka trwałego, b) kosztów opinii prawnych, doradztwa, sporządzenia dokumentacji technicznych, dokumentacji projektowej związanej z konkretną inwestycją/modernizacją, które są związane z realizacją projektu inwestycyjnego. c) kosztów mediów zużytych w procesie wytwarzania środka trwałego w części przypadającej bezpośrednio na wytworzenie środka trwałego, d) kosztów wdrożenia i montażu środka trwałego oraz dostosowania składnika majątku do indywidualnych potrzeb Spółki, e) kosztów przygotowania gruntu pod budowę, f) kosztów nadzoru nad projektem inwestycyjnym, g) kosztów pełnienia funkcji doradcy technicznego, handlowo-prawnego w procesie wyboru realizatora budowy nowych mocy wytwórczych, h) kosztów ekspertyz na temat wpływu na krajowy system elektroenergetyczny nowych bloków, i) kosztów wykonania dokumentacji do uzyskania pozwolenia wodnoprawnego oraz koszty wykonania operatu wodnoprawnego na pobór wody z rzek, j) kosztów weryfikacji prognozy poziomu hałasu w środowisku po uruchomieniu nowej inwestycji, k) kosztów wykonania inwentaryzacji przyrodniczej w rejonie oddziaływania Spółki w promieniu 12,5 km od głównego emitora z charakterystyką wpływu elektrowni na szatę roślinną i świat zwierzęcy (w zakresie stanu faktycznego)
Słowa kluczowe: inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości wliczenia do wartości początkowej środków trwałych, jako kosztu wytworzenia:

1.  kosztów osobowych bezpośrednich tj. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników zaangażowanych w proces wytwarzania środka trwałego, chodzi tutaj o koszty dotyczące pracowników umysłowych i fizycznych zaangażowanych bezpośrednio i wyłącznie w proces wytworzenia środka trwałego,
2.  kosztów opinii prawnych, doradztwa, sporządzenia dokumentacji technicznych, dokumentacji projektowej związanej z konkretną inwestycją/modernizacją, które są związane z realizacją projektu inwestycyjnego.
3.  kosztów mediów zużytych w procesie wytwarzania środka trwałego w części przypadającej bezpośrednio na wytworzenie środka trwałego,
4.  kosztów wdrożenia i montażu środka trwałego oraz dostosowania składnika majątku do indywidualnych potrzeb Spółki,
5.  kosztów przygotowania gruntu pod budowę,
6.  kosztów nadzoru nad projektem inwestycyjnym,
7.  kosztów pełnienia funkcji doradcy technicznego, handlowo-prawnego w procesie wyboru realizatora budowy nowych mocy wytwórczych,
8.  kosztów ekspertyz na temat wpływu na krajowy system elektroenergetyczny nowych bloków,
9.  kosztów wykonania dokumentacji do uzyskania pozwolenia wodnoprawnego oraz koszty wykonania operatu wodnoprawnego na pobór wody z rzek,
10.  kosztów weryfikacji prognozy poziomu hałasu w środowisku po uruchomieniu nowej inwestycji,
11.  kosztów wykonania inwentaryzacji przyrodniczej w rejonie oddziaływania Spółki w promieniu 12,5 km od głównego emitora z charakterystyką wpływu elektrowni na szatę roślinną i świat zwierzęcy

(w zakresie stanu faktycznego) **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości wliczenia ww. wydatków Spółki do wartości początkowej środków trwałych, jako kosztu wytworzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje procesy inwestycyjne, w wyniku których dochodzi do wytworzenia środków trwałych, w szczególności powstaną dwa nowe bloki energetyczne. W związku z powyższym Spółka ponosi m.in. następujące koszty:

1.  koszty osobowe bezpośrednie tj. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników zaangażowanych w proces wytwarzania środka trwałego, chodzi tutaj o koszty dotyczące pracowników umysłowych i fizycznych zaangażowanych bezpośrednio i wyłącznie w proces wytworzenia środka trwałego,
2.  koszty opinii prawnych, doradztwa, sporządzenia dokumentacji technicznych, dokumentacji projektowej związanej z konkretną inwestycją/modernizacją, które są związane z realizacją projektu inwestycyjnego.
3.  koszty mediów zużytych w procesie wytwarzania środka trwałego w części przypadającej bezpośrednio na wytworzenie środka trwałego,
4.  koszty wdrożenia i montażu środka trwałego oraz dostosowania składnika majątku do indywidualnych potrzeb Spółki,
5.  koszty przygotowania gruntu pod budowę,
6.  koszty nadzoru nad projektem inwestycyjnym,
7.  koszty pełnienia funkcji doradcy technicznego, handlowo-prawnego w procesie wyboru realizatora budowy nowych mocy wytwórczych,
8.  koszty ekspertyz na temat wpływu na krajowy system elektroenergetyczny nowych bloków,
9.  koszty wykonania dokumentacji do uzyskania pozwolenia wodnoprawnego oraz koszty wykonania operatu wodnoprawnego na pobór wody z rzek,
10.  koszty weryfikacji prognozy poziomu hałasu w środowisku po uruchomieniu nowej inwestycji,
11.  koszty wykonania inwentaryzacji przyrodniczej w rejonie oddziaływania Spółki w promieniu 12,5 km od głównego emitora z charakterystyką wpływu elektrowni na szatę roślinną i świat zwierzęcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wskazane koszty, Podatnik może kapitalizować w wartości początkowej środków trwałych jako koszt wytworzenia, tzn. nie rozliczać ich bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 tej ustawy, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, koszty wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza, iż katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększającym jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to , że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Natomiast o tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Nakład inwestycyjny w myśl regulacji art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym także na działania wstępne, przygotowujące proces inwestycyjny i warunkujące jego rozpoczęcie, prowadzenie i zakończenie. Z wyżej przytoczonej regulacji wynika, iż decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków inwestycyjnych, a więc stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego, jest możliwość powiązania danego wydatku z konkretną inwestycją której efektem będzie określony środek trwały.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zmianami), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z definicji kosztu podatkowego wynika więc, że aby wydatek mógł stanowić koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione równocześnie dwa warunki:

*   poniesienie kosztu musi nastąpić w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   wydatek ten nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej.

W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje zadania inwestycyjne w wyniku których dochodzi do wytworzenia środków trwałych. Generalnie, wydatki na inwestycje, jako że ponoszone są w celu zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały wymienione w katalogu kosztów wyłączonych z kosztów podatkowych, stanowią koszty uzyskania przychodów. Jednakże nie mogą one być odnoszone w koszty bezpośrednio. Mogą jedynie zmniejszać podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisy amortyzacyjne (wyjątek stanowią tu grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji nie podlegają).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje wprost, co należy rozumieć przez pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zmianami). Z kolei, środki trwałe w budowie to – w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust. 1 ustawy podatkowej wynika, że aby dany przedmiot mógł zostać uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

1.  stanowić własność lub współwłasność podatnika,
2.  być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,
3.  przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
4.  musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 omawianej ustawy wskazuje ponadto, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Wartość początkową środka trwałego w razie jego wytworzenia we własnym zakresie – zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy podatkowej - ustala się według kosztu wytworzenia. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego w myśl art. 16g ust. 4 omawianej ustawy zalicza się zatem ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, iż katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym.

Wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem środka trwałego zmniejszają podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisy amortyzacyjne (wyjątek stanowią tu grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji nie podlegają).

Na mocy art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i przepisy ustawy o rachunkowości nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. W doktrynie przyjmuje się jednak, że przez koszty ogólne zarządu rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią.

W kosztach zarządu wyróżnia się:

*   koszty administracyjno-gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu,
*   koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości,
*   koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach.

Do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku, jeżeli dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji.

W przedstawionym stanie faktycznym, wydatki ponoszone przez Spółkę stanowią wydatki inwestycyjne, które są bezpośrednio związane z prowadzoną inwestycją. Konsekwencją tego jest to, że wydatki te powinny zwiększać wartość początkową wytworzonego środka trwałego i podlegają odniesieniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że :

1.  koszty osobowe bezpośrednie tj. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników zaangażowanych w proces wytwarzania środka trwałego, chodzi tutaj o koszty dotyczące pracowników umysłowych i fizycznych zaangażowanych bezpośrednio i wyłącznie w proces wytworzenia środka trwałego,
2.  koszty opinii prawnych, doradztwa, sporządzenia dokumentacji technicznych, dokumentacji projektowej związanej z konkretną inwestycją/modernizacją, które są związane z realizacją projektu inwestycyjnego.
3.  koszty mediów zużytych w procesie wytwarzania środka trwałego w części przypadającej bezpośrednio na wytworzenie środka trwałego,
4.  koszty wdrożenia i montażu środka trwałego oraz dostosowania składnika majątku do indywidualnych potrzeb Spółki,
5.  koszty przygotowania gruntu pod budowę,
6.  koszty nadzoru nad projektem inwestycyjnym,
7.  koszty pełnienia funkcji doradcy technicznego, handlowo-prawnego w procesie wyboru realizatora budowy nowych mocy wytwórczych,
8.  koszty ekspertyz na temat wpływu na krajowy system elektroenergetyczny nowych bloków,
9.  koszty wykonania dokumentacji do uzyskania pozwolenia wodnoprawnego oraz koszty wykonania operatu wodnoprawnego na pobór wody z rzek,
10.  koszty weryfikacji prognozy poziomu hałasu w środowisku po uruchomieniu nowej inwestycji,
11.  koszty wykonania inwentaryzacji przyrodniczej w rejonie oddziaływania Spółki w promieniu 12,5 km od głównego emitora z charakterystyką wpływu elektrowni na szatę roślinną i świat zwierzęcy,

\- są wydatkami, dającymi się przyporządkować do wytwarzanego środka trwałego, a zatem winny stanowić element wartości początkowej wytwarzanych środków trwałych.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.