Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.482.2017.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia na mocy art. 113 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: deklaracje; limit; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2017 r. (data wpływu 21 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia na mocy art. 113 ust. 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia na mocy art. 113 ust. 1 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od dnia 10 listopada 2016 r. prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem przeważającej działalności w nomenklaturze PKD jest przygotowanie terenu pod budowę – 43.12.Z. W zeznaniu PIT-28 za rok 2016 Wnioskodawca wykazał kwotę przychodu w wysokości 29.158,50 zł. Tym samym, w przypadku Wnioskodawcy wartość sprzedaży w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej przekroczyła 150.000,00 zł, dlatego w grudniu 2016 r. Wnioskodawca utracił możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednak uwzględniając przepisy ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw i okoliczność nieprzekroczenia w roku 2016 proporcjonalnie kwoty 200.000,00 zł Wnioskodawca już od 1 stycznia 2017 r. korzystał ze zwolnienia podmiotowego, co przejawiało się tym, że nie wystawiał faktur, nie pobierał i nie rozliczał podatku, nie składał deklaracji w toku prowadzonej przez siebie działalności. Ponadto należy wskazać, że Wnioskodawca nie złożył w terminie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, tj. do 7 stycznia 2017 r. z uwagi na brak wiedzy w zakresie potrzeby sporządzania tak ujętego zgłoszenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo korzystać ze zwolnienia podmiotowego na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w razie niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w zakresie danych objętych zawiadomieniem o ponownym zwolnieniu przy uwzględnieniu tego, że prawo do zwolnienia utracił w grudniu 2016 r., a ponownie ze zwolnienia korzysta od dnia 1 stycznia 2017 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z treścią art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Do dnia 31 grudnia 2016 r. art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, miał następujące brzmienie: „Zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku”. Powyżej określony przepis wprowadza konstrukcję podatnika podmiotowo zwolnionego od podatku VAT. Należy zaznaczyć, że osoba taka jest w dalszym ciągu podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT (w szczególności w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT), jednak ze względu na niski poziom obrotów osiąganych z wykonywania czynności opodatkowanych, korzysta ona ze zwolnienia z podatku. Zwolnienie określone w art. 113 ma charakter zwolnienia podmiotowego, co oznacza, że wszystkie czynności, objęte definicją sprzedaży zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, bez względu na ich status (jako czynności zwolnionych przedmiotowo lub opodatkowanych na zasadach ogólnych), wykonywane przez tych podatników nie podlegają opodatkowaniu. Zgodnie z powyższą definicją przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Powyższe zwolnienie podmiotowe wynika również z art. 285 i n. dyrektywy 2006/112/WE (uprzednio art. 24 ust. 2 lit. a VI dyrektywy). Zgodnie z nim Państwa członkowskie, które nie skorzystały z możliwości przewidzianej w art. 14 dyrektywy 67/228/EWG, mogą przyznać zwolnienie podatnikom, których roczny obrót nie przekracza kwoty 5.000 EUR lub równowartości tej kwoty w walucie krajowej. Jednak większość państw członkowskich, które w dniu wejścia w życie dyrektywy stosowały limit zwolnienia na poziomie wyższym niż 5.000 euro (lub równowartości tej kwoty w walucie krajowej), względnie w stosownych traktatach akcesyjnych zagwarantowały sobie możliwość utrzymania wyższego poziomu, może nie tylko utrzymać wyższy poziom limitu, lecz także, zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. a) VI dyrektywy, dokonać jego podwyższenia, jeżeli uzasadnione jest to koniecznością utrzymania wysokości limitu na realnym poziomie.

Jasność i precyzje warunków, jakie muszą spełnić podmioty chcące skorzystać z prawa do zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku w sprawie o sygn. akt I FSK 736/07 z dnia 30 maja 2008 r., w którym stwierdził, że:

„Zapis normy art. 113 ust. 1 i ust. 14 pkt 1 ustawy o VAT jest jednoznaczny i ani Wojewódzki Sąd Administracyjny, ani tym bardziej organ podatkowy nie może dokonywać wykładni tego przepisu sprzecznie z jego literalnym brzmieniem”.

Jak wskazano powyżej, przepis art. 113 ust. 1 ustawy o VAT został znowelizowany na podstawie ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, który podniósł wskazany limit do kwoty 200.000,00 zł. Określona wyżej ustawa nowelizująca w swoich regulacjach zawiera również dyspozycję art. 18 zgodnie z treścią, którego podatnicy, u których łączna wartość sprzedaży w roku 2016 była wyższa niż 150.000,00 zł i nie przekroczyła 200.000,00 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Natomiast podatnicy, którzy rozpoczęli w roku 2016 wykonywanie czynności określonych w art. 5 ustawy zmienianej w art. 1, u których łączna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczyła 150.000,00 zł i nie przekroczyła 200.000,00 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Przy uwzględnieniu treści przytoczonych przepisów oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że skoro wartość sprzedaży Wnioskodawcy opodatkowanej w roku 2016 proporcjonalnie nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł, to od dnia 1 stycznia 2017 r. ponownie mógł on skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Poddając analizie całokształt przedstawionych w ramach niniejszego wniosku okoliczności stanu faktycznego wraz z powołanymi przepisami prawa mającymi zastosowanie na gruncie rozpatrywanej sprawy należy podkreślić, że co prawda ustawa o podatku od towarów i usług określa konkretny termin, w jakim podatnik powinien złożyć formularz VAT-R w zakresie zawiadomienia o ponownym skorzystaniu ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1, tj. 7 dni od dnia zaistnienia zmiany danych objętych tym formularzem, natomiast przepisy niniejszej ustawy nie przewidują żadnej sankcji dla dokonania ww. czynności po upływie przewidzianego w ustawie terminu.

Zatem z punktu widzenia oceny skutków prawnych na gruncie uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług, można wyciągnąć wniosek, że wobec Wnioskodawcy jako podatnika nie mogą być wyciągane żadne negatywne konsekwencje, które uniemożliwiałyby mu z dniem 1 stycznia 2017 r. ponownie skorzystać ze zwolnienia podmiotowego na mocy znowelizowanego art. 113 ust. 1 ustawy o VAT w związku z niezłożeniem w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R.

Interpretacja wskazanych przepisów powinna, w ocenie Wnioskodawcy, odbywać się w relacji pozostawania art. 18 ust. 1 ustawy nowelizującej jako lex specialis wobec dyspozycji art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, który w tym przypadku nie może być stosowany jako odrębna i niezależna norma.

Ponadto należy zaznaczyć, że po pierwsze przepisy ustawy o VAT nie uzależniają prawa do wyboru zwolnienia od dochowania terminu zawiadomienia organu podatkowego, co jest równoznaczne z tym, że sam fakt złożenia w tym zakresie aktualizacji formularza VAT-R po upływie terminu, nie pozbawia podatnika prawa do uprzedniego skorzystania z przysługującego mu zwolnienia podmiotowego. Po drugie okolicznością mającą zasadnicze znaczenie jest to, że od momentu, w którym podatnik chce ponownie skorzystać ze zwolnienia zachowuje się jak podatnik zwolniony od VAT (zamiast faktur wystawia rachunki, nie pobiera podatku od kwoty sprzedaży, nie składa deklaracji). Tym samym wyraźnie należy zaznaczyć, że podatnik, który spełnił dwie przesłanki, tj.:

*   miał prawo do wyboru zwolnienia z opodatkowania i chciał z niego skorzystać od 1 stycznia danego roku oraz
*   od tego dnia, czyli od 1 stycznia tego roku, zachowywał się jak podatnik zwolniony, ale aktualizację VAT-R złożył już po 7 stycznia, nie poniesie z tego powodu konsekwencji w postaci braku możliwości skorzystania ze zwolnienia. Istotne znaczenie ma tu bowiem sam fakt spełnienia wyżej wymienionych dwóch warunków.

Tak uznał też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 czerwca 2010 r., sygn. IPPP2/443-173/10-2/IG:

(\`(...)\`) Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca miał prawo w 2010 r. powrócić do zwolnienia od 2010 r. Co do zasady powinien jednak do 7 stycznia 2010 r. złożyć VAT-R informujący o tym fakcie. Jednakże zgłoszenie tego faktu po terminie – 12 stycznia 2010 r. – stanowi jedynie spóźnione potwierdzenie wybrania zwolnienia od początku roku. Z uwagi na to, że Wnioskodawca i tak od początku roku zachowuje się jako podatnik zwolniony, czyli nie wystawia faktur VAT, nie składa deklaracji VAT i nie rozlicza podatku, to należy uznać, że wybrał na 2010 r. zwolnienie z podatku. Przewidziany bowiem termin w przepisie art. 96 ust. 12 jest jedynie terminem na poinformowanie właściwego organu podatkowego o skorzystaniu ze zwolnienia podmiotowego i jego uchybienie nie świadczy o niemożności skorzystania z tego zwolnienia.

W przypadku, gdy dochodzi do spóźnionego złożenia VAT-R, niezwykle istotne jest to, jak zachowuje się podatnik od 1 stycznia, a konkretnie: czy zachowuje się jak podatnik VAT, czy też nie. Ten fakt podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2012 r., sygn. ITPP1/443-549/12/AP:

(\`(...)\`) Skoro bowiem złożył Pan aktualizację VAT-R w dniu 20 stycznia 2012 r. i zachowywał się od początku 2012 r. nadal jak podatnik VAT czynny, to należy uznać, że na rok 2012 r. nie dokonał Pan wyboru zwolnienia wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że Wnioskodawca spełnił łącznie dwie przesłanki określone w przepisie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Po pierwsze miał prawo wyboru zwolnienia z opodatkowania i chciał z tak przysługującego prawa skorzystać już od dnia 1 stycznia 2017 r. Po drugie od tego dnia zachowywał się jak podatnik zwolniony, pomimo niezłożenia zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R w terminie. W związku z powyższym odmowa prawa do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od dnia 1 stycznia 2017 r. w sytuacji, w której podatnik zachowywał się jak podatnik zwolniony byłaby sprzeczna z fundamentalną zasadą podatku od wartości dodanej, tzn. zasadą neutralności.

Z dostępnych informacji prasowych wynika, że Krajowa Informacja Skarbowa aktualnie stoi na stanowisku, że podatnicy, którzy utracili w roku 2016 prawo do zwolnienia podmiotowego z VAT, ponieważ przekroczyli limit obrotów 150.000,00 zł, a jednocześnie nie przekroczyli 200.000,00 zł, mogą ponownie skorzystać z tego zwolnienia już w roku 2017. W ich przypadku nie ma znaczenia, że nie upłynął pełny rok od utraty prawa do zwolnienia. Powrót do zwolnienia z VAT, zdaniem KIS, jest możliwy z początkiem dowolnego miesiąca w roku 2017.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy prawa powszechnie obowiązującego upoważniają go do korzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 18 ustawy nowelizującej, już od dnia 1 stycznia 2017 r., pomimo niezłożenia VAT-R w terminie określonym w art. 96 ust. 12 ustawy, tj. do 7 stycznia 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów, i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zawarte zostały w art. 113 ustawy.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 grudnia 2016 r.), zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.), zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 2024), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2017 r. – podatnicy, u których łączna wartość sprzedaży w 2016 r. była wyższa niż 150 000 zł i nie przekroczyła 200 000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Podatnicy, którzy rozpoczęli w 2016 r. wykonywanie czynności określonych w art. 5 ustawy zmienianej w art. 1, u których łączna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczyła 150 000 zł i nie przekroczyła 200 000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Jak stanowi przepis art. 113 ust. 11a ustawy, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio do podatnika będącego osobą fizyczną, który przed zakończeniem działalności gospodarczej utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, a następnie rozpoczął ponownie wykonywanie czynności, o których mowa w art. 5.

Zaznaczyć należy, że podatnik ma prawo powrócić do zwolnienia z art. 113 ustawy w trakcie roku podatkowego, pod warunkiem, że minął rok od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub z niego zrezygnował oraz w poprzednim i bieżącym roku nie przekroczył kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Powrót do zwolnienia może nastąpić od początku danego miesiąca.

W myśl art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od dnia 10 listopada 2016 r. prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem przeważającej działalności w nomenklaturze PKD jest przygotowanie terenu pod budowę – 43.12.Z. W zeznaniu PIT-28 za rok 2016 Wnioskodawca wykazał kwotę przychodu w wysokości 29.158,50 zł. Tym samym, w przypadku Wnioskodawcy wartość sprzedaży w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej przekroczyła 150.000,00 zł, dlatego w grudniu 2016 r. Wnioskodawca utracił możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednak uwzględniając przepisy ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw i okoliczność nieprzekroczenia w roku 2016 proporcjonalnie kwoty 200.000,00 zł Wnioskodawca już od 1 stycznia 2017 r. korzystał ze zwolnienia podmiotowego, co przejawiało się tym, że nie wystawiał faktur, nie pobierał i nie rozliczał podatku, nie składał deklaracji w toku prowadzonej przez siebie działalności. Ponadto należy wskazać, że Wnioskodawca nie złożył w terminie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, tj. do 7 stycznia 2017 r. z uwagi na brak wiedzy w zakresie potrzeby sporządzania tak ujętego zgłoszenia.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Zainteresowany ma prawo korzystać ze zwolnienia na mocy art. 113 ust. 1 ustawy w razie niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w zakresie danych objętych zawiadomieniem o ponownym zwolnieniu przy uwzględnieniu tego, że prawo do zwolnienia utracił w grudniu 2016 r., a ponownie ze zwolnienia korzysta od dnia 1 stycznia 2017 r.

Odnośnie obowiązku zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R należy wskazać, że w myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na podstawie art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Przepis art. 96 ust. 4 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r.) stanowi, że naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego” i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2017 r., ww. art. 96 ust. 4 ustawy obowiązuje w następującym brzmieniu: „Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie”.

Z kolei, w myśl art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 96 ust. 10 ustawy, podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, u których następnie sprzedaż została zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub którzy następnie zgłosili, że będą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43, pozostają w rejestrze jako podatnicy VAT zwolnieni.

Natomiast jak stanowi art. 96 ust. 12 ustawy, jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Obowiązek ten nie dotyczy przypadków, gdy następuje wyłącznie zmiana danych objętych obowiązkiem aktualizacji na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2016 r., poz. 476). Zdanie drugie nie ma zastosowania w przypadku, gdy zgłaszana zmiana powoduje zmianę właściwości organu podatkowego.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie będzie wykonywał czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy oraz faktyczna łączna wartość sprzedaży netto, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej u Zainteresowanego w roku 2016 była wyższa niż 150 000 zł, ale nie przekroczyła 200 000 zł – wówczas Wnioskodawcy na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy w związku z art. 18 ust. 1 ww. ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, przysługuje od dnia 1 stycznia 2017 r. prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Odnośnie momentu złożenia deklaracji VAT-R należy wskazać, że w związku ze zmianą danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym Wnioskodawca powinien w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana, zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego poprzez złożenie aktualizującego zgłoszenia VAT-R, zaznaczając, że będzie korzystał (korzysta) ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy oraz podając datę, od której będzie korzystał lub już korzysta ze zwolnienia.

Należy nadmienić, że wymieniony art. 113 ust. 11 ustawy nie uzależnia prawa do wyboru zwolnienia od terminu złożonego zawiadomienia w urzędzie. Zatem fakt złożenia przez podatnika zawiadomienia po upływie 7 dni, nie pozbawia go prawa do wyboru przysługującego mu zwolnienia.

Zatem w analizowanej sprawie, skoro Wnioskodawca chce korzystać ze zwolnienia od podatku od dnia 1 stycznia 2017 r., powinien złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie aktualizacyjne VAT-R w terminie do 7 dni licząc od dnia, w którym wybrano to zwolnienie. Jednakże fakt złożenia przez Niego zawiadomienia po upływie 7 dni, nie pozbawia go prawa do wyboru przysługującego mu zwolnienia.

Wnioskodawca może więc skorzystać ze zwolnienia sprzedaży od podatku od towarów i usług począwszy od dnia 1 stycznia 2017 r., w sytuacji złożenia zawiadomienia aktualizacyjnego VAT-R o zmianie po dniu 7 stycznia 2017 r.

Zatem w sytuacji, gdy faktyczna łączna wartość sprzedaży netto, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej u Zainteresowanego w roku 2016 była wyższa niż 150 000 zł, ale nie była wyższa niż 200 000 zł, wówczas Zainteresowanemu na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy w związku z art. 18 ust. 1 ww. ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, przysługuje od dnia 1 stycznia 2017 r. prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo korzystać ze zwolnienia podmiotowego na mocy art. 113 ust. 1 ustawy w razie niezłożenia w terminie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R w zakresie danych objętych zawiadomieniem o ponownym zwolnieniu przy uwzględnieniu tego, że prawo do zwolnienia utracił w grudniu 2016 r., a ponownie ze zwolnienia korzysta od dnia 1 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.