Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.530.2020.1.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-09
Teza: rozliczenie dochodów w ramach mechanizmu IP Box
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dochód; IP Box; komputery-program komputerowy; licencja; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, stanowią „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia dochodu z licencji dotyczących Oprogramowań A i B zawartych w cenie Produktów obejmujących te Oprogramowania w oparciu o bezpośrednie przypisanie przychodów i kosztów do tych licencji, do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmujących Oprogramowania A i B Wnioskodawca powinien zastosować metodę cen transferowych zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   prawidłowe jest podejście Spółki, zgodnie z którym dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. Oprogramowania A i B) uwzględniony w cenie sprzedaży Produktu kalkulowany poprzez zastosowanie do przychodów i kosztów podatkowych przypadających na ten Produkt proporcji zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zysku z Produktu, powinien być tak skalkulowany również w celu spełnienia wymogów regulacyjnych i właściwego odzwierciedlenia w formularzu CIT/IP;
*   w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniami według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.;
*   obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w danym okresie roku podatkowego, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednoczesnego stosowania różnych modeli kalkulacji dochodu w odniesieniu do różnych praw własności intelektualnej, tj. tam gdzie możliwe jest wyodrębnienie wartości licencji w produkcie - metody szczegółowej identyfikacji przychodów oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych, a tam gdzie nie jest to możliwe - metody kalkulacji stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak jak ma to miejsce dla Produktów obejmujących Oprogramowanie A i Oprogramowanie B

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie rozliczenia dochodów w ramach mechanizmu IP Box.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Informacje o Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest Spółką akcyjną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest polską firmą (\`(...)\`). (\`(...)\`).

Wnioskodawca nie jest i nie był mikroprzedsiębiorcą ani małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca składa corocznie sprawozdanie o działalności badawczo-rozwojowej na formularzu PNT-01 do Głównego Urzędu Statystycznego. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe na terytorium Polski. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest zgodny z rokiem kalendarzowym, a obecny rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się 1 stycznia 2020 r.

Opis oprogramowania komputerowego

W toku prowadzonej działalności, Wnioskodawca stworzył i na bieżąco rozwija i ulepsza m.in. oprogramowanie wspomagające procesy sprzedażowe. W tym zakresie, Wnioskodawca oferuje swoim klientom dwie wzajemnie uzupełniające się platformy wsparcia sprzedaży, tj. Oprogramowanie A i Oprogramowanie B (dalej łącznie: „Oprogramowania”). Przedmiotowe Oprogramowania skierowane są przede wszystkim do przedsiębiorstw produkcyjnych działających w branży FMCG, a także sektorach: chemicznym, telekomunikacyjnym, budowlanym, farmaceutycznym, itp.

Oprogramowanie A

Oprogramowanie A jest rozwiązaniem klasy SFA/CRM, którego zadaniem jest profesjonalne wsparcie w planowaniu, prowadzeniu oraz rozwoju sprzedaży realizowanej przez terenowe siły sprzedaży klienta. Podstawowa zaleta Oprogramowania A w tym zakresie polega na tym, że pozwala ono szybciej dotrzeć do niezbędnych informacji, w tym do materiałów multimedialnych oraz wspiera proces sprzedaży poprzez wizualną prezentację ofert promocyjnych czy standardów ekspozycyjnych.

Oprogramowanie A jest platformą umożliwiającą elastyczne kreowanie procesów biznesowych. Oprogramowanie to działa w oparciu o różne funkcjonalności, spośród których przykładowe obejmują:

*   zarządzanie kontaktami - baza kontaktów jest połączona z bazą klientów. Umożliwia przeglądanie profili, przypisywanie załączników, multimediów itd.,
*   planowanie różnych rodzajów i zakresów aktywności, takich jak np. wizyta, rozmowa telefoniczna, e-mail czy zadanie,
*   planowanie sprzedaży,
*   generowanie oraz przetwarzanie dużej ilości dokumentów, które służą do prowadzenia ewidencji sprzedaży i powiązanych z nią działań,
*   zarządzanie materiałami promocyjnymi,
*   tworzenie kwestionariuszy i ankiet,
*   przechowywanie danych na temat akcji promocyjnych,
*   definiowanie celów sprzedażowych,
*   analiza danych, business intelligence.

Zgodnie z koncepcją Wnioskodawcy, Oprogramowanie A cechuje bardzo intuicyjny dostęp do informacji biznesowych, możliwość personalizacji ustawień (dashboardy) oraz system alertów przypominających o zadaniach do wykonania. Dostęp do powyższych danych pozwala optymalizować efektywność działań przedstawicieli terenowych producentów, wspierając ich w planowaniu oraz realizacji sprzedaży w sklepie, dbaniu o wizerunek produktów, komunikacji, gromadzeniu informacji z rynku, itp. Dzięki temu, system podnosi efektywność codziennej pracy pracowników terenowych oraz umożliwia kadrze menedżerskiej bieżący monitoring stanu wykonanych przez nich zadań.

Oprogramowanie A jest aplikacją przeznaczoną do pracy na urządzeniach mobilnych, tj. w szczególności tabletach i smartfonach. Aplikacja może pracować na wielu platformach sprzętowych, zarówno opartych o system Android, jak i iOS Apple. Oprogramowanie A zawiera tzw. Aplikację centralną, która może pracować zarówno na urządzeniach stacjonarnych oraz przenośnych (urządzenia typu desktop/laptop) z wykorzystaniem dostępu przez przeglądarkę internetową. Oprogramowanie A działa w oparciu o infrastrukturę Wnioskodawcy, tj. w ramach swojej oferty sprzedażowej, Wnioskodawca udostępnia klientom nośniki z wgraną aplikacją.

Klienci mogą zdecydować się również na Oprogramowanie A w wersji dwuplatformowej.

W tym wariancie, nie trzeba wiązać się na stałe z wybranym na początku urządzeniem, ponieważ można je wymienić na inną platformę sprzętową. Zmiana urządzenia jest bardzo prosta i szybka - aplikacja na obydwu platformach systemowych jest rozwijania równolegle i w tym samym zakresie funkcjonalnym. Dane klientów są przechowywane w bazie danych Wnioskodawcy, która charakteryzuje się wysokimi standardami bezpieczeństwa zarówno na poziomie organizacyjnym, jak też technicznym.

W tym zakresie, możliwa jest również rozbudowa Oprogramowania A o dodatkowe moduły i obszary funkcjonalności.

Oprogramowanie B

Oprogramowanie B jest platformą komunikacyjno-integracyjną, której celem jest automatyzacja pracy oraz poprawa efektywności i jakości współpracy między partnerami biznesowymi w kanale dystrybucji. System stanowi także cenne źródło wiedzy na temat sprzedaży, rynku, partnerów i pracy sieci przedstawicielskich.

System umożliwia kompleksową elektroniczną wymianę komunikatów - dokumentów i danych. Specyfiką tego rozwiązania jest działanie w rozproszonym środowisku wielu różnych systemów informatycznych, dlatego też pod pojęciem obsługi i wymiany danych należy rozumieć ich transmisję z wykorzystaniem różnych protokołów transmisji, konwersję dokumentów do innych formatów, translację danych do formy czytelnej dla systemów docelowych (tłumaczenie indeksów) oraz zarządzanie i monitoring wszystkich powyższych procesów.

Oprogramowanie B działa w oparciu o różne funkcjonalności, spośród których przykładowe obejmują:

*   dostęp do codziennie aktualizowanych danych o stanach magazynowych i sprzedaży dystrybutorów,
*   informację o aktualnym poziomie zapasów w konkretnych magazynach każdego dystrybutora,
*   informację o odsprzedaży produktów producenta przez dystrybutorów do odbiorców detalicznych w oparciu o raportowanie dokumentów sprzedażowych (w tym korekt faktur i paragonów) na poziomie każdego punktu dostawy,
*   przegląd i analizę danych według kartotek, słowników i kategoryzacji producenta po uprzednim „oczyszczeniu” danych,
*   bieżący dostęp do szczegółowej wiedzy o rynku dzięki zaawansowanym analizom udostępnianym w profesjonalnym portalu raportowym,
*   informacje o udziałach w definiowalnych kategoriach produktowych obejmujących sprzedaż produktów konkurencji w ujęciu wartościowym i ilościowym,
*   zarządzanie definicjami kategorii produktowych przez producenta z kontrolą przeliczników umożliwiające precyzyjną wiedzę na temat osiąganych udziałów producenta w zdefiniowanych kategoriach.

Oprogramowanie B podlega wdrożeniu u dystrybutorów współpracujących z klientem.

Wnioskodawca w ramach wdrożenia i utrzymania oferowanego rozwiązania zapewnia odbiorcom kompleksową infrastrukturę serwerową, bazodanową i komunikacyjną niezbędną do prawidłowego funkcjonowania usług.

Prawo Wnioskodawcy do Oprogramowania i prawna ochrona Oprogramowania

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej przez dedykowany Dział Produkcji Oprogramowania, wytworzone, ulepszone i rozwinięte zostają prawa własności intelektualnej, tj. prawa autorskie do Oprogramowań. Zakresem praw autorskich objęte są m.in. kod źródłowy, kod wynikowy i dokumentacja produktowa.

W tym zakresie, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że zgodnie z przyjętym podejściem, Spółka traktuje Oprogramowanie A i B jako odrębne utwory, będącymi odrębnymi prawami autorskimi w rozumieniu przepisów o ochronie praw autorskich. W powyższym ujęciu, wyniki prowadzonych prac badawczo-rozwojowych (tj. m.in. modyfikacje, wytworzenie nowych wersji systemów, modułów o nowej funkcjonalności, itd.) prowadzone w kolejnych latach podatkowych traktowane są przez Spółkę jako rozwiniecie/ulepszenie istniejących Oprogramowań (utworów). Tym samym, w toku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych nie będzie dochodziło do powstania nowych utworów podlegających odrębnemu prawu własności intelektualnej. Celem prowadzonych prac jest bowiem doskonalenie oraz rozszerzanie funkcjonalności istniejących utworów, jakimi są odpowiednio Oprogramowanie A i B.

Autorskie prawo majątkowe przysługuje i będzie przysługiwać Wnioskodawcy. Pracownicy Wnioskodawcy, jak i współpracownicy działający na podstawie umów cywilnoprawnych, w wyniku wykonywania swoich obowiązków przenoszą wszelkie autorskie prawa majątkowe na Wnioskodawcę.

Oprogramowania podlegają ochronie zgodnie z przepisami o ochronie praw autorskich obowiązującymi w Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 288, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”). Autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania oraz prawa własności przemysłowej (w tym prawa do wszelkich znaków graficznych, towarowych, logo, obrazów, fotografii, utworów audiowizualnych, tekstu, zastosowanych rozwiązań technologicznych, układu i doboru elementów na stronie, kompozycji stron, wszystkich opisów Oprogramowań, struktur katalogów, wszystkich struktur baz danych, jak również do załączonych drukowanych materiałów), w tym prawa zależne oraz prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie praw zależnych, przysługują wyłącznie Wnioskodawcy, który jest uprawniony do wprowadzania Oprogramowań do obrotu oraz do udzielania licencji na korzystanie z Oprogramowań.

Komercjalizacja Oprogramowania A i B

Model sprzedaży Oprogramowań bazuje w głównej mierze na modelu ASP (Application Service Providing). W tym zakresie, Wnioskodawca sprzedaje na rzecz klientów produkty obejmujące Oprogramowanie A lub produkty obejmujące Oprogramowanie B (dalej: „Produkt/Produkty”), na które składają się następujące elementy:

1.  Umowy abonamentowe, na podstawie których Spółka odpłatnie pobiera ustalone miesięczne opłaty za korzystanie z Oprogramowań oraz bieżącą obsługę i utrzymanie Oprogramowań w danym okresie (dalej: „Umowa abonamentowa”). Umowa abonamentowa obejmuje szereg usług/czynności, które klient może dobrać i skonfigurować stosownie do swoich potrzeb. Zakres usług świadczonych w ramach Umów abonamentowych (w zależności od Oprogramowania i potrzeb klienta) może obejmować:
    *   udostępnienie nośników z wgranym Oprogramowaniem (wynajem urządzeń) bądź instalowanie Oprogramowania na urządzeniach będących własnością klienta,
    *   analizę funkcjonalną, instalację oraz inne czynności wdrożeniowe,
    *   konfigurację systemu,
    *   hosting systemu operacyjnego,
    *   monitoring środowiska IT,
    *   obsługę interfejsów z systemami zewnętrznymi,
    *   help Desk,
    *   monitorowanie ciągłości danych,
    *   mapowanie indeksów,
    *   kontrolę spójności danych,
    *   szkolenia użytkowników,
    *   bieżące utrzymanie systemu.W przypadku Produktu obejmującego Oprogramowanie B, w ramach Umowy abonamentowej Wnioskodawca obciąża klientów również dodatkowymi opłatami z tytułu przyłączenia kolejnych dystrybutorów i normalizacji danych oraz jednorazowymi opłatami wynikających z prac wdrożeniowych.
2.  Umowa wdrożeniowa, na podstawie której Wnioskodawca pobiera opłatę z tytułu usług wdrożeniowych dotyczących Oprogramowań (opłata ta nie wchodzi w skład opłaty miesięcznej - abonamentowej).
3.  Dodatkowo, na podstawie Umów abonamentowych, Wnioskodawca zawiera z klientami odrębne umowy licencyjne, na podstawie których klienci nabywają od Wnioskodawcy niewyłączną oraz nieprzenoszalną licencję na Oprogramowania (dostarczoną w postaci kodu wynikowego) wraz z dołączoną do nich dokumentacją wyłącznie dla potrzeb prowadzonej przez klienta działalności gospodarczej (dalej: „Umowa licencyjna”).

W ramach Umów licencyjnych, Oprogramowania definiowane są jako program komputerowy będący utworem w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, jak również wszelkie opracowania, modyfikacje i nowe wersje oprogramowania, stworzone przez Wnioskodawcę i dostarczone klientowi w ramach wykonania obowiązków w zakresie utrzymania oprogramowania, wynikających z odrębnych umów.

W powyższym ujęciu, wszelkie programy wchodzące w skład Oprogramowań są licencjonowane jako całość i stanowią jedno zintegrowane Oprogramowanie. Oznacza to, że Wnioskodawca zawiera z każdym licencjobiorcą Oprogramowania jedną Umowę licencyjną na całe Oprogramowanie zawierające aplikacje w wybranym przez klienta wariancie konfiguracji.

Wnioskodawca udziela licencjobiorcy prawa do korzystania z Oprogramowań (licencji niewyłącznej) na warunkach określonych w Umowie licencyjnej. Umowa licencyjna co do zasady nie przenosi autorskich praw majątkowych na rzecz licencjobiorcy.

Przy czym, z uwagi na specyfikę przedmiotowych systemów:

*   licencja na Oprogramowanie A może mieć charakter:
    *   licencji jednoużytkownikowej, jednopodmiotowej,
    *   licencji wieloużytkownikowej, jednopodmiotowej,
    *   licencji wielopodmiotowej.

Oznacza to, że Oprogramowanie A (i dołączona do Oprogramowania dokumentacja) może być używane w danym czasie wyłącznie przez określoną liczbę osób fizycznych (użytkowników) nie większą niż ta, na jaką została udzielona licencja, w sieci lokalnej lub rozległej, do przetwarzania danych określonej ilości podmiotów gospodarczych. W ramach tej licencji w jednym i tym samym czasie oprogramowanie może być używane wyłącznie przez co najwyżej taką liczbę użytkowników, dla jakiej została udzielona licencja (sublicencja - w przypadku Oprogramowania A).

*   Umowy licencyjne na Oprogramowanie B dopuszczają również możliwość udzielania sublicencji przez Wnioskodawcę na korzystanie z oprogramowania dystrybutorom wskazanym wprost w treści stosownego załącznika do Umowy licencyjnej - w zakresie korzystania z modułu komunikacyjnego oraz modułu przetwarzającego oprogramowania.

Licencjobiorca ma prawo do używania udostępnionych przez Wnioskodawcę Oprogramowań pod warunkiem uiszczenia opłat określonych w cenniku lub umowie. W tym zakresie, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że wynagrodzenie z tytułu opłat licencyjnych nie jest wyodrębnione od wynagrodzenia abonamentowego określonego w treści umów zawieranych z klientami.

Wytworzenie, ulepszanie i rozwijanie Oprogramowania w ramach prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę

Oprogramowania zostały wytworzone w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę. Oprogramowania są na bieżąco ulepszane i rozwijane w ramach wydzielonego pionu biznesowego w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. Działu Produkcji Oprogramowania.

Zmiany dokonywane w Oprogramowaniu przez Wnioskodawcę obejmują nowe rozwiązania oraz ulepszenia istniejących rozwiązań.

Źródłami zmian będących podstawą ulepszania i rozwoju Oprogramowania są:

*   pracownicy Wnioskodawcy,
*   zgłoszenia od klientów Wnioskodawcy.

W celu zapewnienia rozwoju i ulepszenia Oprogramowania, Dział Produkcji Oprogramowania podejmuje działania badawczo-rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (dalej jako: „Prace B+R”). Poza zakresem Prac B+R Wnioskodawca podejmuje też działania obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do Oprogramowania.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych Prac B+R poniósł, ponosi oraz będzie ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako: „Koszty B+R”). Prace B+R realizowane są przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. W przyszłości może zdarzyć się, że Prace B+R będą realizowane również przez osoby, które będą współpracować z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenie i umów o dzieło.

Koszty B+R, które były/są ponoszone przez Wnioskodawcę obejmują:

1.  koszty wynagrodzeń zasadniczych pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę wraz z dodatkowymi składnikami tych wynagrodzeń (tj. przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez Wnioskodawcę, jako płatnika tych składek (określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych);
2.  koszty wynagrodzeń osób współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych umów w części finansowanej przez Wnioskodawcę, jako płatnika tych składek.

Dodatkowo, Spółka nie wyklucza, że w przyszłości ponosić może również takie koszty jak:

1.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym tzw. niskocennych) używanych w działalności badawczo-rozwojowej;
2.  koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca na bieżąco śledzi również, czy prowadzone przez niego prace mają charakter Prac B+R. Tym samym, przedmiotem niniejszego wniosku nie jest ocena czy prowadzone prace nad ulepszeniem i rozwojem Oprogramowań stanowią Prace B+R, ani też czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty kwalifikowane. Taka ocena dokonywana jest samodzielnie przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję w zakresie kosztów Prac B+R poniesionych na wytworzenie, rozwój oraz ulepszenie Oprogramowań. Ewidencja ta prowadzona jest zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stanowiła do tej pory podstawę kalkulacji na potrzeby skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w oparciu o art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wszystkie prace oraz zmiany do Oprogramowań są rekomendowane i ewidencjonowane przez Wnioskodawcę w systemie ewidencji zadań programistycznych, w którym prowadzone są wszystkie działania operacyjne, zgłoszenia zmian oraz bieżący monitoring prac nad Oprogramowaniami.

Dane źródłowe do wyceny kosztowej prac związanych z Oprogramowaniem A i B powstają w oparciu o ww. system wraz z ewidencją czasu pracy poświęconego na prace B+R. Tak zwane gromadzenie pracochłonności odbywa się na podstawie wewnętrznych zleceń w Dziale Produkcji Oprogramowania.

W przypadku Oprogramowania A, w momencie tworzenia zlecenia zapada decyzja o zakwalifikowaniu i rozpoznaniu kosztów zlecenia jako wartości skapitalizowanej w ramach wartości niematerialnej i prawnej, które podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych lub rozliczeniu tych wydatków w momencie poniesienia. Wartość niematerialna i prawna amortyzowana jest dla celów podatkowych przez dwa lata. W przypadku Oprogramowania B, wydatki nie są kapitalizowane w wartościach niematerialnych i prawnych i tym samym podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, ponosił koszty wytworzenia, ulepszenia i rozwoju Oprogramowań do 31 grudnia 2018 r. Podczas gdy po 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca w ramach działalności badawczo-rozwojowej ponosi koszty rozwoju i ulepszenia Oprogramowania.

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę

Ewidencja na potrzeby kalkulacji współczynnika nexus

Zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskaźnik nexus niezbędny dla ustalenia wysokości dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej kalkuluje się z uwzględnieniem kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Mając na uwadze, że ww. koszty brane pod uwagę przy kalkulacji wskaźnika nexus są zbieżne z kosztami ponoszonymi i ewidencjonowanymi przez Wnioskodawcę dla celów skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja w tym zakresie powinna stanowić podstawę również do ustalenia nexusa.

Spółka na podstawie ewidencji prowadzonej przed 1 stycznia 2019 r. nie może w pełni ustalić wysokości wszystkich kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania A i B w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Równocześnie po dniu 1 stycznia 2019 r., mając na uwadze specyfikę Produktów obejmujących Oprogramowanie A i B, Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przypadające na Oprogramowania A i B.

Ewidencja dochodu z Produktów obejmujących Oprogramowanie A i B

W toku prowadzonej działalności, Wnioskodawca prowadzi ewidencję związaną z Produktami obejmującymi Oprogramowania A i B. Zgodnie z prowadzoną polityką rachunkową, w ramach ewidencji rachunkowej Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić i przypisać wartości licencji na Oprogramowania A i B zawartych w Produktach obejmujących te Oprogramowania. W związku z tym, co do zasady Wnioskodawca prowadzi ewidencję na poziomie Produktów (które zawierają w sobie te Oprogramowania).

Jednocześnie, dla celów księgowych, z uwagi na ścisły i funkcjonalny związek niektórych elementów procesu produkcyjnego, Wnioskodawca nie dokonuje wydzielenia w ewidencji rachunkowej przychodów oraz kosztów odrębnie na Produkty zawierające Oprogramowanie A i Produkty zawierające Oprogramowanie B. Tym samym, Wnioskodawca prowadzi obecnie ewidencję rachunkową przychodów i kosztów łączną - dla obu typów Produktów.

Niemniej jednak, Wnioskodawca dokonuje wydzielenia pozycji przychodowych i kosztowych dotyczących poszczególnych Produktów dla celów kontrolingowych i zarządczych.

Tym samym, w ramach ewidencji kontrolingowej, Wnioskodawca ewidencjonuje przychody z tytułu Produktów zawierających Oprogramowania A i odrębnie Produktów zawierających Oprogramowanie B, uzyskiwane z Umów abonamentowych zawieranych z klientami. Jak wskazano wyżej, przychody te wykazywane są per produkt, tj. obejmują łączne wynagrodzenie z tytułu licencji na Oprogramowania A lub B oraz świadczeń dodatkowych zawartych w ramach Umów abonamentowych (tj. m.in. usługi utrzymaniowe, helpdesk itp.). Nie dochodzi przy tym do odrębnego wydzielenia przychodu z tytułu licencji zawartej w Produkcie - zarówno w umowach, na fakturach jak i w samej ewidencji.

Dodatkowo, Wnioskodawca prowadzi ewidencję kosztową związaną z ww. Produktami, w taki sposób, że:

1.  Wnioskodawca ewidencjonuje (na podstawie ewidencji zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) koszty prac badawczo-rozwojowych poniesione na wytworzenie, rozwój oraz ulepszenie poszczególnych Oprogramowań A i B, stanowiących koszty bezpośrednie tych Oprogramowań (o czym mowa w punkcie pt. Ewidencja na potrzeby kalkulacji współczynnika nexus) - wyłącznie w odniesieniu do tej kategorii Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio śledzić koszty działalności badawczo-rozwojowej przypadające na poszczególne Oprogramowania (które są wykorzystywane do kalkulacji współczynnika nexus);
2.  Wnioskodawca ewidencjonuje ponadto koszty pośrednie związane z działalnością Działu Produkcji Oprogramowania, które nie stanowią kosztów Prac B+R tych Produktów i których nie da się przypisać w sposób bezpośredni do tych Produktów, ale są z tymi Produktami powiązane w sposób funkcjonalny (dalej: „koszty pośrednie”), a także prowadzi ewidencję kosztów ogólnozakładowych.

Koszty pośrednie mogą łącznie obejmować takie kategorie jak: koszty wynagrodzeń pracowników, których nie da się przypisać bezpośrednio (np. w zakresie funkcji Help Desk, wdrożenia, itp.), koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obcych, zużycia materiałów i surowców, usług obcych, wraz z narzutami oraz inne koszty związane z działalnością Działu Produkcji Oprogramowania. Koszty ogólnozakładowe obejmują z kolei koszty ogólnego zarządu, marketingu, koszty finansowe itp.

Dla celów kontrolingowych (i zarządczych), koszty te są przez Wnioskodawcę przypisywane do poszczególnych rodzajów Produktów (Produktów zawierających Oprogramowanie A i Produktów zawierających Oprogramowanie B) w sposób pozwalający na odzwierciedlenie funkcjonalnego i realnego związku tych kosztów z poszczególnymi Produktami i tym samym do kalkulacji dochodu na każdym z Produktów dla celów rachunkowych. W konsekwencji, Wnioskodawca dokonuje bezpośredniego przypisania wszystkich kosztów związanych z Produktami zawierającymi Oprogramowanie A i Produktami zawierającymi Oprogramowanie B.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w celu zastosowania mechanizmu IP Box w ramach rozliczeń podatkowych, w oparciu o ww. ewidencję dla celów kontrolingowych Wnioskodawca jest w stanie oraz planuje odzwierciedlić w ewidencji rachunkowej przychody i koszty przypadające na Produkty zawierające Oprogramowanie A i odrębnie Produkty zawierające Oprogramowanie B - tj. prowadzić zapisy w ewidencji rachunkowej w zakresie przychodów i kosztów wyłącznie na poziomie poszczególnych rodzajów Produktów. Niezależnie od tego, w oparciu o taką ewidencję brak jest możliwości wydzielenia przychodów i kosztów przypadających stricte na licencje z tytułu Oprogramowania A lub B, zawarte w tych Produktach.

Określenie dochodu z Oprogramowania

Kalkulacja zysku z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Jak wskazano powyżej, wartość licencji z tytułu Oprogramowań A oraz B zawarta jest w cenie Produktów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, obejmujących te Oprogramowania i nie podlega wydzieleniu w umowie ani na fakturach.

Tym samym, w przeciwieństwie do innych Produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, Spółka na podstawie prowadzonej ewidencji nie jest w stanie określić wartości dochodów z licencji na Oprogramowanie A i B w całości dochodu ze sprzedaży Produktów obejmujących te Oprogramowania (jako całości), według metody szczegółowej identyfikacji przychodów oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca będzie kalkulował tak rozumiany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględniony w cenach Oprogramowania zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box (dalej: „Objaśnienia”), „dochód z kwalifikowanego IP „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej (\`(...)\`). Przez odpowiednie stosowanie zasad cen transferowych do obliczania dochodu z kwalifikowanego IP rozumie się również stosowanie metod weryfikacji cen transferowych oraz przepisów wykonawczych w tym zakresie”.

W związku z tym, Wnioskodawca zastosuje metodę ustalania zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w oparciu o metody weryfikacji cen transferowych, o których mowa w art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z zasadą ceny rynkowej wskazaną w art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aby właściwie skalkulować zysk z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca sporządzi analizy danych porównawczych potrzebne do zastosowania ww. metody. Wnioskodawca będzie posiadał taką analizę danych porównawczych na moment zastosowania mechanizmu IP Box w ramach swoich rozliczeń podatkowych.

Na tej podstawie, Wnioskodawca określi zysk z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Oprogramowania A i B) w Produkcie, z uwzględnieniem przepisów art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w powiązaniu z art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Określenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w podziale na przychody i koszty podatkowe

Przepisy o IP Box w zakresie w jakim dotyczą metody kalkulacji z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, odnoszą się do kategorii „dochodu”. Przy czym z uwagi na fakt, że dla celów deklaracyjnych podatnik zobowiązany jest w informacji o wysokości dochodu (poniesionej straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (CIT/IP) wyszczególnić przychody oraz koszty podatkowe składające się na ten dochód, to w celu zastosowania mechanizmu IP Box, po przeprowadzeniu analiz danych porównawczych i określeniu zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej tak jak wskazano w pkt pt. Kalkulacja zysku z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca dokona właściwej rekalkulacji ewidencjonowanych przychodów podatkowych i kosztów podatkowych z Produktów (ewidencja opisana w pkt pt. Ewidencja dochodu z Produktów obejmujących Oprogramowanie A i B) na przychody z kwalifikowanych praw oraz koszty uzyskania przychodów związane z kwalifikowanymi prawami.

Kalkulacja przychodów podatkowych

W tym celu, w pierwszej kolejności na podstawie zapisów zawartych w ewidencji opisanej w pkt pt. Ewidencja dochodu z Produktów obejmujących Oprogramowanie A i B niniejszego wniosku o interpretację, Wnioskodawca ustali przychody podatkowe z tytułu Produktów obejmujących Oprogramowania A i Produktów obejmujących Oprogramowania B poprzez korektę przychodów bilansowych z tych Produktów do wartości podatkowych. W ten sposób Wnioskodawca uzyska przychody podatkowe przypadające na Produkty obejmujące Oprogramowania A i B.

Kalkulacja kosztów podatkowych

W następnej kolejności, Wnioskodawca określi i ustali:

*   bezpośrednie koszty podatkowe przypadające na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej (Oprogramowanie A i Oprogramowanie B) stanowiące koszty prac badawczo-rozwojowych poniesione na wytworzenie, rozwój oraz ulepszenie poszczególnych Oprogramowań - zgodnie z ewidencją Wnioskodawcy opisaną w pkt pt. Ewidencja dochodu z Produktów obejmujących Oprogramowanie A i B niniejszego wniosku o interpretację; oraz
*   pośrednie oraz ogólnozakładowe koszty podatkowe, funkcjonalnie związane z Produktami obejmującymi Oprogramowania A i Produktami obejmującymi Oprogramowanie B (jak wskazano powyżej, z uwagi na ścisłe i funkcjonalne powiązania, Wnioskodawca dokona podziału ww. kosztów poprzez ich alokację zgodnie z ewidencją dla celów kontrolingowych, tj. w sposób pozwalający na odzwierciedlenie funkcjonalnego i realnego związku tych kosztów z poszczególnymi Produktami);

\-poprzez korektę ww. kosztów w wartościach bilansowych do wartości podatkowych. W ten sposób Wnioskodawca uzyska koszty podatkowe przypadające na Produkty obejmujące Oprogramowania A i B.

Kalkulacja dochodu podatkowego

W celu kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu zgodnie z metodą cen transferowych (do których to metod referuje art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie których w świetle art. 24d ust. 7 pkt 3 i art. 24d ust 8 dokonywana jest kalkulacja dochodu na cele IP Box) na potrzeby IP Box, a także w celu wykazania zastosowanej ulgi IP Box w informacji o wysokości dochodu (poniesionej straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (CIT/IP), do ustalonych w powyższy sposób:

*   przychodów podatkowych z Produktów obejmujących Oprogramowania oraz
*   kosztów podatkowych tych Produktów,

\-Wnioskodawca przyłoży proporcję zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (określonego zgodnie z pkt pt. Kalkulacja zysku z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w zysku z Produktu. Tym samym, Wnioskodawca ustali dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej dotyczących Oprogramowania A lub Oprogramowania B jako różnicę pomiędzy:

*   iloczynem przychodów podatkowych z Produktu zawierającego dane Oprogramowanie oraz proporcji zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (określonego zgodnie z pkt pt. Kalkulacja zysku z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie

z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w zysku z Produktu a

*   iloczynem kosztów podatkowych przypisanych do ww. przychodów z Produktu zawierającego dane Oprogramowanie oraz proporcji zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (określonego zgodnie z pkt pt. Kalkulacja zysku z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w zysku z Produktu.

Tak skalkulowana różnica będzie stanowiła dochód (stratę) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. z Oprogramowania A i Oprogramowania B, określony zgodnie z zasadami opisanymi w art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tak ustalony dochód zostanie następnie przemnożony przez współczynnik nexus, w celu obliczenia podstawy opodatkowania dla celów ulgi IP Box, podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych według preferencyjnej stawki 5%.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że powyższy sposób określenia dochodu kwalifikowanego dotyczy grupy produktowej obejmującej Produkty zawierające Oprogramowania A i B. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności oferuje również inne oprogramowania (z innych grup produktowych), w przypadku których stosuje, bądź w przyszłości dopuszcza możliwość stosowania IP Box. W odniesieniu do tych grup produktowych, model kalkulacji dochodu, z uwagi na inną specyfikę tych produktów, a także takie kwestie jak sposób kalkulacji wynagrodzenia, model sprzedażowy, ewidencję przychodów i kosztów itd. może być inny niż w przypadku grupy produktowej obejmującej Oprogramowania A i B. Poza Oprogramowaniami A i B Wnioskodawca oferuje również inne produkty (dalej: „inne produkty”), w przypadku których jest w stanie wyodrębnić wartość licencji w produkcie oraz stosuje metodę kalkulacji dochodu kwalifikowanego w oparciu o bezpośrednie przypisanie przychodów i kosztów do kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Przy czym kwestia zastosowania konkretnych modeli oraz kwestia kalkulacji dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na tych innych produktach nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, stanowią „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia dochodu z licencji dotyczących Oprogramowań A i B zawartych w cenie Produktów obejmujących te Oprogramowania w oparciu o bezpośrednie przypisanie przychodów i kosztów do tych licencji, do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmujących Oprogramowania A i B Wnioskodawca powinien zastosować metodę cen transferowych zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy prawidłowe jest podejście Spółki, zgodnie z którym dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. Oprogramowania A i B) uwzględniony w cenie sprzedaży Produktu kalkulowany poprzez zastosowanie do przychodów i kosztów podatkowych przypadających na ten Produkt proporcji zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zysku z Produktu, powinien być tak skalkulowany również w celu spełnienia wymogów regulacyjnych i właściwego odzwierciedlenia w formularzu CIT/IP?
4.  Czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniami według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.?
5.  Czy obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w danym okresie roku podatkowego, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednoczesnego stosowania różnych modeli kalkulacji dochodu w odniesieniu do różnych praw własności intelektualnej, tj. tam gdzie możliwe jest wyodrębnienie wartości licencji w produkcie - metody szczegółowej identyfikacji przychodów oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych, a tam gdzie nie jest to możliwe - metody kalkulacji stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak jak ma to miejsce dla Produktów obejmujących Oprogramowanie A i Oprogramowanie B?

(pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 5-7)

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, stanowią „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jak stanowi art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z powyższym, aby można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej, spełnione muszą zostać następujące warunki:

*   kwalifikowane prawo własności intelektualnej powinno zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej oraz
*   kwalifikowane prawo własności intelektualnej powinno należeć do jednej z kategorii wymienionych w enumeratywnym katalogu zawartym w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej Ustawodawca wprowadza w art. 4 pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe oraz prace rozwojowe zostały zdefiniowane w kolejnych jednostkach redakcyjnych tego przepisu:

*   w art. 4 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako: „(\`(...)\`) a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.;
*   oraz w art. 4 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako: „(\`(...)\`) prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W obu przypadkach ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych odsyła zatem do przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 ze zm. - dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym”), która wskazuje co należy rozumieć pod tymi pojęciami.

I tak, zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 Prawa o szkolnictwie wyższym, badania naukowe są działalnością obejmującą:

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według pkt 43 Objaśnień, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

W przedmiocie działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w kontekście mechanizmu IP Box należy zatem mieć na uwadze kryteria działalności badawczo-rozwojowej sformułowane w tym zakresie w wydanych Objaśnieniach tj.:

*   twórczość,
*   systematyczność, oraz
*   zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Odnosząc się do pierwszego z przywołanych wyżej kryteriów, należy podkreślić, że efekty Prac B+R realizowanych przez Wnioskodawcę niewątpliwie mają twórczy charakter. Stanowią bowiem wytwór intelektu pracowników i współpracowników Wnioskodawcy o indywidualnym i oryginalnym charakterze, który prowadzi do powstania/rozwinięcia nowych rozwiązań, wykorzystywanych następnie w procesie tworzenia Oprogramowań, które do tej pory nie występowały w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniają się od dotychczas wykorzystywanych przez Wnioskodawcę rozwiązań. Z całą pewnością nie są to działania rutynowe lub odtwórcze, mające na celu jedynie powielenie bądź skopiowanie rozwiązań już istniejących i stosowanych przez Wnioskodawcę. Każdorazowo efekty tych prac są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych kodów źródłowych, opisów procedur operacyjnych, zestawień danych, kodów wynikowych, interfejsów itp., będących przejawem kreatywności ich twórców.

Ponadto, działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób systematyczny. Każdy projekt oraz realizowane w jego toku zadania mają z góry ustalony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie pracami. Konkretne czynności w ramach tych prac wykonują zatrudnieni w tym celu specjaliści, posiadający odpowiednie przygotowanie merytoryczne, wiedzę, wykształcenie oraz doświadczenie w dziedzinie rozwoju technologii i oprogramowania. Wobec tego mają one zatem charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany i nie są to działania jedynie incydentalne.

Nie ulega również wątpliwości, że Prace B+R realizowane przez Wnioskodawcę ukierunkowane są na zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W każdym przypadku zasadniczym celem realizowanego projektu jest bowiem zwiększenie umiejętności i wiedzy pracowników i współpracowników Wnioskodawcy lub też wykorzystanie dostępnej wiedzy w celu opracowania nowych lub ulepszenia istniejących produktów, czy też procesów i rozwiązań wykorzystywanych następnie przy tworzeniu lub rozwijaniu Oprogramowań.

Stosownie do pkt 50-52 i 54 Objaśnień, wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP. Natomiast, rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa „ulepszonego”: ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Podobnie do terminu „ulepszenie” należy rozumieć sformułowanie „rozwinięcie” kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Nieracjonalnym byłoby stymulowanie przez ustawodawcę działań podatników polegających na rozwijaniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tak, że w efekcie tego rozwinięcia kwalifikowane prawo własności intelektualnej stało się mniej użyteczne, funkcjonalne lub też jego użyteczność czy też funkcjonalność pozostałaby bez zmian. Z tych względów, „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z pkt 73 i nast. Objaśnień, autorskie prawo do programu komputerowego - przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim (model ochrony prawnej sui generis). Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania.

To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu ko mputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box.

Podsumowując, skoro w przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego:

*   programy komputerowe zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
*   mamy do czynienia z Oprogramowaniami, będącymi programami komputerowymi;
*   autorskie prawo do tych programów komputerowych podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw

\-to w świetle powyższych przepisów należy uznać, że Oprogramowania, które zostały wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które są autorskimi prawami do programów komputerowych, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, stanowią „kwalifikowane prawa własności intelektualnej” w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia dochodu z licencji dotyczących Oprogramowań A i B zawartych w cenie Produktów obejmujących te Oprogramowania w oparciu o bezpośrednie przypisanie przychodów i kosztów do tych licencji, do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmujących Oprogramowania A i B Wnioskodawca powinien zastosować metodę cen transferowych zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. z 24d ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest m.in. osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata), z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Jak wynika z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio. Dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi powinien być zatem ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przy czym zgodnie z Objaśnieniami, przez odpowiednie stosowanie zasad cen transferowych do obliczania dochodu z kwalifikowanego IP rozumie się również stosowanie metod weryfikacji cen transferowych oraz przepisów wykonawczych w tym zakresie. W tym celu należy odnieść się do art. 11c oraz 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, w przypadku braku możliwości szczegółowej identyfikacji/wyodrębnienia przychodów osiąganych wyłącznie z danego kwalifikowanego prawa (np. licencji) oraz funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, a więc w przypadku braku możliwości ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawartego” w cenie sprzedaży produktu/usługi, podatnik powinien ustalić ten dochód w oparciu o metodę cen transferowych, tj. na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w przypadku sprzedawanych przez Wnioskodawcę Produktów obejmujących Oprogramowanie A oraz Produktów obejmujących Oprogramowanie B, wartość licencji z tytułu tych Oprogramowań „zawarta” jest w cenie Produktów. W szczególności, wynagrodzenie z tytułu licencji za Oprogramowania nie jest wyodrębnione z wynagrodzenia abonamentowego określonego w treści Umów abonamentowych na Produkty zawieranych z klientami. Nie podlega również wyodrębnieniu na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie, Wnioskodawca ewidencjonuje przychody z Umów abonamentowych oraz związane z nimi koszty per produkt. Oznacza to, że w ewidencji Wnioskodawcy nie dochodzi do wydzielenia i identyfikacji przychodu oraz kosztów z tytułu licencji zawartej w Produkcie.

Tym samym, w przeciwieństwie do innych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, gdzie Wnioskodawca dokonuje indywidualnej wyceny licencji dla udostępnianych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, Spółka nie jest w stanie określić wartości dochodu z licencji na Oprogramowania A i B (kwalifikowanych praw własności intelektualnej) w całości dochodu ze sprzedaży Produktów obejmujących te Oprogramowania według metody szczegółowej identyfikacji przychodów oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych.

W ocenie Wnioskodawcy, ww. sytuacja Spółki wpisuje się bezpośrednio w dyspozycję art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle których dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie produktu lub usługi należy ustalić w oparciu o metodę cen transferowych. Oznacza to, że osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód (strata) z Oprogramowań ustalony w taki sposób, będzie stanowić dochód (stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia dochodu z licencji dotyczących Oprogramowań A i B zawartych w cenie Produktów obejmujących te Oprogramowania w oparciu o bezpośrednie przypisanie przychodów i kosztów do tych licencji, do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmujących Oprogramowania A i B Wnioskodawca powinien zastosować metodę ustalenia dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wynikającą z przepisów art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. z 24d ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest podejście Spółki, zgodnie z którym dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. Oprogramowania A i B) uwzględniony w cenie sprzedaży Produktu kalkulowany poprzez zastosowanie do przychodów i kosztów podatkowych przypadających na ten Produkt proporcji zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zysku z Produktu, powinien być tak skalkulowany również w celu spełnienia wymogów regulacyjnych i właściwego odzwierciedlenia w formularzu CIT/IP.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest m.in. osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata), z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Jak wynika z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio. Dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi powinien być zatem ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia dochodu z licencji dotyczących Oprogramowań A i B zawartych w cenie Produktów obejmujących te Oprogramowania w oparciu o bezpośrednie przypisanie przychodów i kosztów do tych licencji, do ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obejmujących Oprogramowania A i B Wnioskodawca zastosuje metodę cen transferowych zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. z 24d ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym zakresie, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że przepisy art. 24d ust. 7 pkt 3 oraz art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych referują do pojęcia „dochodu” z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Tym samym, ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z zasadą ceny rynkowej powinno odbywać się na poziomie „dochodu”, nie zaś poszczególnych przychodów i kosztów.

Tymczasem, zgodnie z Objaśnieniami, „w celu prawidłowego ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP, podatnik ma obowiązek prowadzić szczegółową ewidencję zdarzeń gospodarczych, na podstawie której wykaże on łączne przychody, koszty podatkowe, dochody, straty, dochody podlegające opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochody, które nie będą podlegały preferencyjnemu opodatkowaniu w załączniku zeznania podatkowego, który jest integralną częścią zeznania podatkowego”.

Tym samym, zgodnie z Objaśnieniami podatnik zawsze zobowiązany jest do ustalenia przychodów i kosztów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, nawet w sytuacji, gdy zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ceny transferowe stosuje się na potrzeby ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w produkcie. Takie też podejście znajduje odzwierciedlenie w samej logice deklaracji (formularza) CIT/IP, stanowiącej informację o wysokości dochodu (poniesionej straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W formularzu CIT/IP podatnicy obowiązani są wskazać dane dotyczące m.in. łącznych przychodów, kosztów uzyskania przychodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zatem, żeby uczynić zadość wytycznym wynikającym z Objaśnień i właściwie zaprezentować przychody i koszty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w deklaracji (formularzu) CIT/IP, podatnik, nawet jeśli ustala dochód na podstawie art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zobowiązany jest do odpowiedniego skalkulowania przychodów i kosztów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W konsekwencji, podczas gdy regulacje dot. art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do kalkulacji na poziomie „dochodu”, w celu skorzystania z przepisów o IP Box Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać dla celów rocznego rozliczenia w ramach deklaracji podatkowej odrębnie „Przychody z kwalifikowanych praw” oraz „Koszty uzyskania przychodów związane z kwalifikowanymi prawami” tak, aby uzyskać kwalifikowany dochód (dochody) z kwalifikowanych praw obliczony (obliczone) zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym celu, tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, aby odpowiednio skalkulować dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Oprogramowań A i B) zawartych w Produktach, który w świetle art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy ustalić zgodnie z metodą cen transferowych, Wnioskodawca przyłoży proporcję zysku z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ustalonego zgodnie z zasadami ceny rynkowej) w zysku z Produktu do ewidencjonowanych przez Wnioskodawcę:

*   przychodów podatkowych z Produktów obejmujących Oprogramowania oraz
*   kosztów podatkowych tych Produktów.

Uzyskana różnica pomiędzy tak ustalonymi przychodami i kosztami przypadającymi na kwalifikowane prawa własności intelektualnej (tj. Oprogramowanie A i B) będzie odpowiadała wartości dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w produkcie, ustalonego w sposób, o którym mowa w 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe podejście pozwoli spełnić normy regulacyjne wynikające z art. 24d ust. 7 pkt 3 w zw. art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie kalkulacji dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnych w oparciu o metodę cen transferowych.

Jednocześnie, należy wziąć pod uwagę, że zgodnie z Objaśnieniami podatnik zobowiązany jest do ustalenia i wskazania w zeznaniu podatkowym przychodów i kosztów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - nawet w sytuacji, gdy zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód z tych praw ustala się w oparciu o metodę cen transferowych. Zatem w ocenie Wnioskodawcy, uwzględniając wartości przychodów podatkowych oraz kosztów podatkowych przypadających na kwalifikowane prawa własności intelektualnej skalkulowane poprzez przyłożenie do nich proporcji, o której mowa powyżej, powinny służyć w celu właściwego odzwierciedlenia tych wartości w formularzu CIT/IP (tj. odrębnej prezentacji przychodów i kosztów związanych z tymi prawami).

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest podejście Spółki, zgodnie z którym dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. Oprogramowania A i B) uwzględniony w cenie sprzedaży Produktu kalkulowany poprzez zastosowanie do przychodów i kosztów podatkowych przypadających na ten Produkt proporcji zysku z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zysku z Produktu, powinien być tak skalkulowany również w celu spełnienia wymogów regulacyjnych i właściwego odzwierciedlenia w formularzu CIT/IP.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, Wnioskodawca może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniami według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Stosownie do art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania na cele zastosowania ulgi IP Box stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób kalkulacji wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)\*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Natomiast w świetle art. 24d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Przepisy o IP Box zawarte w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadniczo nie określają ram czasowych w zakresie momentu poniesienia kosztu związanego z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej na cele kalkulacji współczynnika nexus. Jak wynika z treści projektu Objaśnień, „(\`(...)\`) wskaźnik nexus, służący do określenia tej części dochodu z kwalifikowanych IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP Box, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit nr 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Kwestia ta znalazła natomiast uregulowanie w przepisach przejściowych, zawartych w ustawie z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa zmieniająca”).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (\`(...)\`), których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2 mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Art. 24 ust. 2 ustawy zmieniającej stanowi jednak, że jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r.

Oznacza to, że do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości (tj. po dniu 31 grudnia 2012 r., zgodnie z przepisami przejściowymi ustawy zmieniającej). Jeśli jednak takie koszty były ponoszone przed dniem 1 stycznia 2019 r., ale podatnicy nie są w stanie ustalić wartości tych kosztów, to mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, po 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca w ramach działalności badawczo-rozwojowej ponosi koszty rozwoju i ulepszenia Oprogramowania. Wnioskodawca ponosił w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej koszty wytworzenia, a także koszty ulepszenia i rozwoju tych Oprogramowań również przed 1 stycznia 2019 r.

Niemniej jednak, w odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji nie jest w stanie ustalić wysokości kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowań w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, sytuacja Spółki wpisuje się bezpośrednio w zakres art. 24 ust. 1 ustawy zmieniającej, który ma zastosowanie w przypadku, w którym podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej właściwe dla kalkulacji wskaźnika nexus, ale nie mogą ustalić wysokości tych kosztów na podstawie prowadzonej ewidencji.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniami według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.347.2019.1.APO.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w danym okresie roku podatkowego, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednoczesnego stosowania różnych modeli kalkulacji dochodu w odniesieniu do różnych praw własności intelektualnej, tj. tam gdzie możliwe jest wyodrębnienie wartości licencji w produkcie - metody szczegółowej identyfikacji przychodów oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych, a tam gdzie nie jest to możliwe - metody kalkulacji stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak jak ma to miejsce dla Produktów obejmujących Oprogramowanie A i Oprogramowanie B.

Stosownie do art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania na cele zastosowania ulgi IP Box stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus (zdefiniowanego w ramach tego przepisu).

Ustawodawca przewidział zamknięty katalog kategorii mogących stanowić dochód (stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zaś w świetle art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

Szczegółowy opis metody ustalania kwalifikowanego dochodu w celu zastosowania ulgi IP Box został wskazany w Objaśnieniach, zgodnie z którymi: „obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”

Tym samym, co do zasady podatnik powinien ustalić wysokość dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej poprzez szczegółową identyfikację przychodów z tego prawa oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych.

Jednocześnie, w treści przepisów o IP Box, ustawodawca uwzględnił również kategorię dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, stanowiącą „dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi” (o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), dla której przewidział odrębny sposób ustalania tego dochodu. W myśl bowiem art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przytoczonego powyżej), dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawarty” w cenie danego towaru powinien być ustalany w oparciu o tzw. zasady ceny rynkowej ustalanej zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy w pierwszej kolejności podkreślić, że praktyką rynkową jest sprzedaż przez podmioty działające w branży Wnioskodawcy (a także innych branżach) licencji do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które to licencje mogą mieć różny zakres wykorzystania (wyłączne/niewyłączne, końcowe/z możliwością udzielania sublicencji, itp.) w zależności od ustalonych warunków handlowych. Licencje do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, mogą stanowić samoistny produkt, bądź też mogą stanowić element innego, bardziej złożonego produktu/ usługi. Tym samym, zarówno Wnioskodawca, jak i inne podmioty na rynku, mogą uzyskiwać w roku podatkowym dochody z różnych form udostępnienia klientom licencji do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które będą charakteryzowały się m.in. inną specyfiką, innym systemem wynagrodzenia, innymi zasadami ewidencji oraz innymi możliwościami przedsiębiorcy, np. w zakresie wyodrębnienia lub braku wyodrębnienia wartości licencji w obrębie takich produktów.

Zdaniem Wnioskodawcy, z cytowanych przepisów jednoznacznie wynika, że sposób kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej powinien być dostoswany do charakteru produktu, w jakim to prawo jest ujęte, tzn. jeżeli podatnik udostępnia wyłącznie licencję do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, to dochód powinien być kalkulowany w oparciu o wartość tej licencji, a jeżeli kwalifikowane prawo własności intelektualnej stanowi niewycenioną część innego produktu, to dochód powinien podlegać wyliczeni zgodnie z zasadami art. 24d ust. 7 w zw. z art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tym kontekście, zdaniem Wnioskodawcy, podatnik ma prawo wyboru formy kalkulowania dochodu dla IP Box, dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w sposób odrębny, tak, aby jak najlepiej odzwierciedlić charakter produktu w jakim to prawo jest zawarte. W konsekwencji, w zależności od specyfiki i sposobu ewidencji sprzedawanych produktów lub świadczonych usług obejmujących różne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, dochód z takich różnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej może być przez podatnika ustalany w roku podatkowym na różne sposoby.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w przypadku produktów, w odniesieniu do których podatnik jest w stanie wyodrębnić wartości opłaty licencyjnej/licencji do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawartej w produkcie, dochód z tych praw powinien być ustalony według metody szczegółowej identyfikacji przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz funkcjonalnie związanych z nimi kosztów. W przypadku Wnioskodawcy, taka sytuacja może mieć miejsce w odniesieniu do niektórych oferowanych produktów (niebędących Produktami obejmującymi Oprogramowanie A i Oprogramowanie B, o których mowa w niniejszym wniosku o interpretację).

Jednocześnie, gdy ustalanie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej nie jest możliwe przy wykorzystaniu ww. metody szczegółowej identyfikacji, z uwagi na fakt, że dochód ten zawarty jest w cenie sprzedawanych produktów lub świadczonych usług i nie jest możliwy do wyodrębnienia, dochód ten należy ustalić zgodnie z metodami weryfikacji cen transferowych, o których mowa w art. 11d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do art. 24d ust. 8 w zw. z art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku Wnioskodawcy, taka sytuacja ma miejsce dla Produktów obejmujących Oprogramowanie A i Oprogramowanie B.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nie było intencją ustawodawcy wprowadzenie obowiązku stosowania jednej zunifikowanej formy kalkulacji dochodu dla wszystkich kwalifikowanych praw własności intelektualnej w trakcie danego roku podatkowego, lecz możliwość stosowania różnych form kalkulacji takiego dochodu w zależności od formy w jakiej udostępniane są poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej (licencja/produkt/ usługa).

W konsekwencji, podatnik powinien:

*   dokonać weryfikacji komercjalizowanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej pod kątem doboru najodpowiedniejszej dla tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej formy ustalenia dochodu (spośród form wymienionych w 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);
*   dokonać kalkulacji dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tam gdzie będzie to konieczne z uwzględnieniem regulacji art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Suma tak ustalonych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskanych przez podatnika w toku prowadzonej działalności gospodarczej, po przemnożeniu przez wskaźnik nexus, będzie stanowiła podstawę opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania w wysokości 5%.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym obliczając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w danym okresie roku podatkowego, Wnioskodawca będzie uprawniony do jednoczesnego stosowania różnych modeli kalkulacji dochodu w odniesieniu do różnych praw własności intelektualnej, tj. tam gdzie możliwe jest wyodrębnienie wartości licencji w produkcie - metody szczegółowej identyfikacji przychodów oraz kosztów funkcjonalnie i wyłącznie z nimi związanych, a tam gdzie nie jest to możliwe - metody kalkulacji stosownie do art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak jak ma to miejsce dla Produktów obejmujących Oprogramowanie A i Oprogramowanie B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo podkreślić należy, że pomimo, iż w opisie ujętym we wniosku Wnioskodawca wskazał, że korzystał z ulgi B+R to kwestia ewentualnego łączenia ulgi B+R z preferencją IP Box nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie zostały objęte również zagadnienia dotyczące ustalenia czy:

*   Wnioskodawca uprawniony jest do wykorzystania na cele kalkulacji dochodu z IP Box ewidencji rachunkowej prowadzonej dla Produktów, w ramach której dokonywana jest alokacja przychodów i kosztów związanych z Produktami zawierającymi Oprogramowanie A i B w oparciu o wskaźniki kontrolingowe, odzwierciedlające faktyczny związek poszczególnych kosztów z generowanymi przychodami, przy założeniu, że wskaźniki te odzwierciedlają faktyczny związek kosztów z odpowiadającymi przychodami;
*   wykorzystanie przez Wnioskodawcę ewidencji sporządzanej na cele kontrolingowe, jako ewidencji pomocniczej do prowadzonej ewidencji rachunkowej, będzie spełniało warunki, o których mowa w art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak długo jak zapisy zawarte w tej ewidencji umożliwią prawidłowe przyporządkowanie przychodów oraz kosztów do poszczególnych Produktów zawierających Oprogramowanie A i B.

W ww. zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiąże Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.