Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.432.2017.1.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-28
Teza: zastosowanie 8% stawki VAT dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, jak również prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub pomocniczego
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; nieruchomości; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 lipca 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki VAT dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, jak również prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub pomocniczego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki VAT dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, jak również prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub pomocniczego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka dalej zwana „Wnioskodawcą”, powstała na mocy umowy z dnia 22.10.2014 roku, a 06.11.2014 roku została zarejestrowana w KRS. Od 29 grudnia 2014 roku jest zarejestrowanym podmiotem jako podatnik VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność w branży deweloperskiej, polegającej na budowie budynków wielomieszkaniowych i sprzedaży osobom fizycznym lokali mieszczących się w tych budynkach w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Na nieruchomości, objętej księgą wieczystą, stanowiącej trzynaście działek wybudowano dwa budynki mieszkalne.

Lokale mieszczące się w tych budynkach spełniają definicję lokali mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym. Nieruchomość wspólną stanowią grunt, czyli wszystkie wymienione powyżej działki objęte jedną księgą wieczystą, oraz części wspólne budynku z którego zostały wydzielone lokale. Udział w nieruchomości wspólnej stanowi ułamek, w którym licznikiem jest powierzchnia użytkowa danego lokalu mieszkalnego, a mianownikiem łączna powierzchnia użytkowa budynków 154 i 156. Budynek 154 znajduje się na działkach o numerach 403/4 i 1063/4, a budynek 156 na działkach 403/2 i 1063/4. Części wspólne nieruchomości gruntowej, pozostałe po wybudowaniu budynków, zagospodarowano w ten sposób, że urządzono na nich ogródki, komunikację wewnętrzną (utwardzoną drogę wewnętrzną i chodnik), plac zabaw dla dzieci, trawnik, miejsca postojowe dla samochodów oraz tzw. miejsca pomocnicze, które mogą służyć za miejsca postojowe. W ramach podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej właściciele lokali położonych na parterze mogą wyłącznie korzystać z ogródków przylegających do tych lokali. Nie podawano odrębnie ich ceny. W ramach podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej większości właściciel lokali mieszkalnych przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z miejsca (miejsc) postojowych lub pomocniczych za jednorazowym wynagrodzeniem na rzecz dewelopera.

Informacyjnie, w aktach notarialnych, podano wysokość jednorazowego wynagrodzenia. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, pomocniczego czy też ogródka nie wiąże się z nabyciem większego udziału w nieruchomości wspólnej, ponad udział w nieruchomości ustalony jak podano powyżej. Będzie objęte tą samą, co lokal mieszkalny, księgą wieczystą, nie może podlegać zbyciu bez zbycia lokalu. Prawo do jego posiadania związane jest z własnością lokalu.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży, wyodrębnionych lokali mieszkalnych, wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawem do korzystania z ogródków i miejsc postojowych oraz pomocniczych stosuje jednolitą ośmioprocentową stawkę podatku jak dla lokalu mieszkalnego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dokonując dostaw lokali mieszkalnych wraz prawem do wyłącznego korzystania, z miejsca postojowego, miejsca pomocniczego Wnioskodawca może zastosować 8% VAT, zarówno dla dostawy samego lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, jak również prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub pomocniczego?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo do korzystania z ogródka miejsca postojowego lub/i pomocniczego stanowi element dostawy lokalu mieszkalnego i dlatego całość dostawy należy opodatkować stawką 8% VAT. Dla sposobu opodatkowania dostaw nie ma znaczenia fakt, że w celach informacyjnych Wnioskodawca wskazuje w umowach z nabywcami wysokość jednorazowego wynagrodzenia za prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i /lub pomocniczego. Istotnym jest natomiast fakt, że lokal spełnia definicję lokalu objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Podstawową stawką VAT jest 23%, niemniej ustawodawca przewidział, zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. art. 146f stawkę 8 % VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowych. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, nie zalicza się lokali mieszkalnych których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Sprzedawane przez Wnioskodawcę lokale, będące przedmiotem zapytania, nie przekraczają 150 m2. Ich powierzchnia mieści się w przedziale: 30-60 m2, stanowią samodzielne lokale mieszkalne, przeznaczone na pobyt stały ludzi. Udostępnione do wyłącznego korzystania, w ramach podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej, nie stanowi odrębnej dostawy, a jest ściśle związane z dostawą lokalu mieszkalnego. Bez dostawy lokalu nie ma możliwości (zbycia/nabycia). Miejsce postojowe, pomocnicze czy też ogródek nie posiadają odrębnej księgi wieczystej, nie mogą stanowić odrębnej nieruchomości. Możliwość korzystania z nich jest ściśle związana z posiadaniem lokalu mieszkalnego. Oznaczenie miejsca postojowego i przypisanie go do konkretnego lokalu ma służyć komfortowi i wygodzie mieszkańców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, dział PKOB 11 obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne – 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku, z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1422). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12).

Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Na podstawie powyższych uregulowań można m.in. stwierdzić, że kondygnacja budynku mieszkalnego, w części w której znajdują się konkretne garaże lub miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 195 k.c., własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Z treści art. 196 § 1 k.c. wynika, że współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (art. 196 § 2 k.c.). Zgodnie z art. 197 k.c., domniemywa się, że udziały współwłaścicieli są równe. Stosownie do art. 198 k.c., każdy ze współwłaścicieli, może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnej budynku mieszkalnego.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, jako zarejestrowany podatnik VAT, prowadzi działalność w branży deweloperskiej, polegającej na budowie budynków wielomieszkaniowych i sprzedaży osobom fizycznym lokali mieszczących się w tych budynkach w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Na nieruchomości, objętej księgą wieczystą, stanowiącej trzynaście działek wybudowano dwa budynki mieszkalne,. Lokale mieszczące się w tych budynkach spełniają definicję lokali mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym. Nieruchomość wspólną stanowią grunt, czyli wszystkie wymienione powyżej działki objęte jedną księgą wieczystą oraz części wspólne budynku z którego zostały wydzielone lokale. Udział w nieruchomości wspólnej stanowi ułamek, w którym licznikiem jest powierzchnia użytkowa danego lokalu mieszkalnego, a mianownikiem łączna powierzchnia użytkowa budynków 154 i 156. Budynek 154 znajduje się na działkach o numerach 403/4 i 1063/4, a budynek 156 na działkach 403/2 i 1063/4. Części wspólne nieruchomości gruntowej, pozostałe po wybudowaniu budynków, zagospodarowano w ten sposób, że urządzono na nich ogródki, komunikację wewnętrzną (utwardzoną drogę wewnętrzną i chodnik), plac zabaw dla dzieci, trawnik, miejsca postojowe dla samochodów oraz tzw. miejsca pomocnicze, które mogą służyć za miejsca postojowe. W ramach podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej właściciele lokali położonych na parterze mogą wyłącznie korzystać z ogródków przylegających do tych lokali. Nie podawano odrębnie ich ceny. W ramach podziału do korzystania z nieruchomości wspólnej większości właściciel lokali mieszkalnych przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z miejsca (miejsc) postojowych lub pomocniczych za jednorazowym wynagrodzeniem na rzecz dewelopera. Informacyjnie, w aktach notarialnych, podano wysokość jednorazowego wynagrodzenia. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, pomocniczego czy też ogródka nie wiąże się z nabyciem większego udziału w nieruchomości wspólnej, ponad udział w nieruchomości ustalony jak podano powyżej. Będzie objęte tą samą, co lokal mieszkalny, księgą wieczystą, nie może podlegać zbyciu bez zbycia lokalu. Prawo do jego posiadania związane jest z własnością lokalu.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży, wyodrębnionych lokali mieszkalnych, wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawem do korzystania z ogródków i miejsc postojowych oraz pomocniczych stosuje jednolitą 8% stawkę podatku jak dla lokalu mieszkalnego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku dla dostawy samego lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, jak również prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego i/lub pomocniczego.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r. poz. 1332), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Z cyt. powyżej art. 41 ust. 12 ustawy wynika, że stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się m.in. do dostawy lokalu mieszkalnego spełniającego określone w przepisach warunki.

Przedstawiona wyżej analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, że preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu ww. art. 2 pkt 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu właśnie mieszkaniowych potrzeb społeczeństwa. Obniżona stawka podatku nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy – odnosząc się w pierwszej kolejności do dostawy lokalu mieszkalnego mieszczącego się w pojęciu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz z prawem do korzystania z ogródków i miejsc postojowych oraz pomocniczych – uznać należy, że dla tej dostawy zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT.

W kwestii natomiast ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z ogródków i miejsc postojowych oraz pomocniczych, tut. Organ wyjaśnia.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie podatkiem VAT ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku czynności o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, tzn. określenie w jej treści, że celem transakcji jest nabycie świadczenia kompleksowego, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, dla określenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA w wydanych orzeczeniach (por. wyroki z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 724/09; z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 156/12) dokonuje podziału stanów faktycznych, w ramach którego wyróżnia:

1.  uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów, itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum,
2.  wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum.

Z orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe nie mogą być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej – na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy – obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Natomiast jeżeli w ramach sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zostaną założone odrębne księgi wieczyste, wówczas mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i tym samym miejsce postojowe jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu i prawidłowym jest zastosowanie dla tej transakcji dla lokalu mieszkalnego 8% stawki podatku VAT, a dla miejsca postojowego stawki podatku w wysokości 23%.

Zatem dla ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla zbycia lokalu mieszkalnego z udziałem w nieruchomości wspólnej wraz z jednoczesnym ustanowieniem prawa do korzystania z ogródków, miejsc postojowych oraz pomocniczych umiejscowionych w obrębie nieruchomości, objętych tą samą, co lokal mieszkalny, księgą wieczystą, wymagana jest analiza okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z ogródków, miejsc postojowych oraz pomocniczych i przynależność do lokalu mieszkalnego.

Analizie poddać należy okoliczność, czy ogródki, miejsca postojowe oraz pomocnicze mogą być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy takie ogródki, miejsca postojowe oraz pomocnicze mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Wnioskodawca we wniosku wskazuje, że miejsce postojowe, pomocnicze czy też ogródek nie posiadają odrębnej księgi wieczystej, nie mogą stanowić odrębnej nieruchomości. Możliwość korzystania z nich jest ściśle związana z posiadaniem lokalu mieszkalnego.

Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, pomocniczego czy też ogródka nie może być zatem przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż jest ściśle związane z nabyciem lokalu, co w praktyce oznacza, że określona osoba nie może nabyć prawa do miejsca postojowego, pomocniczego czy też ogródka nie nabywając lokalu.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa lokalu mieszkalnego mieszczącego się w pojęciu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, pomocniczego czy też ogródka, w przypadku objęcia ich jedną księgą wieczystą, stanowi jednolite świadczenie na rzecz nabywcy lokalu. Zatem w sytuacji gdy transakcja, o której mowa wyżej, następuje w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej, to w konsekwencji zastosowanie znajduje obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy.

Odnosząc powołane wyżej przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy, należy stwierdzić, że dostawa lokalu mieszkalnego, zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, wraz z prawem wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, pomocniczego czy też ogródka – objętych jedną księgą wieczystą – podlega opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT wynoszącą 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy, z uwzględnieniem przepisów art. 41 ust. 12c ustawy, gdyż sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji. Jednocześnie, należy stwierdzić, że na sposób opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony transakcji.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.