Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.668.2020.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-12
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 11 sierpnia 2020 r. (data wpływu 13 sierpnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.) oraz pismem z 9 października 2020 r. (data wpływu 9 października 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 2 oraz 3 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2020 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 2 oraz 3.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.) .) oraz pismem z 9 października 2020 r. (data wpływu 9 października 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 5 października 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.668.2020.1.AB.

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Panią (…);

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią (…)

**przedstawiono następujące stan faktyczny/zdarzenia przyszłe:**

Wnioskodawczynie są Właścicielkami działek niezabudowanych oznaczonych numerami ewidencyjnymi 1 (o pow. 55ar 64 m2), 2 (o pow. 10ar 00m2), 3 (o pow. 10ar 00 m2), 4 ( o pow. 10ar 00m2), 5 (o pow. 55ar 92 m2) oraz 6 (o pow. 04ar 79 m2), o łącznej powierzchni wynoszącej 96ar 35m2 położonej w miejscowości (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o nr (…) (jest to grunt rolny, IVa klasa - 43ar 29m2, V klasa - 09ar64m2, pastwiska trwałe, klasa IV - 43ar42m2). (…) wraz z małżonką (…) nabyli nieruchomość o nr działki 7 w drodze zasiedzenia w dniu 21 marca 2003 r. na podstawie przepisów art. 217 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. - Zaświadczenie nr 1 - zgodnie z postanowieniem Sądowym z dnia 28.06.1999r. Sygn. akt. (…), Opisane powyżej działki od 1970 roku (…) wraz z małżonką użytkował osobiście na cele rolne a produkty uzyskiwane z tej działalności wykorzystywał wyłącznie na własne potrzeby. Nie przerwanie od 2004 roku (i nadal) ww. działki są udostępniane osobom trzecim nieodpłatnie i bez jakiejkolwiek umowy cywilno-prawnej (odpłatne umowy najmu lub dzierżawy ww. nieruchomości nie były zawierane) do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (sąsiad uprawia rolę na ww. nieruchomościach i pobiera dopłaty z A albowiem zgodnie z ustawą z dnia 5 lutego 2005 r. o płatnościach w ramach systemów wsparcia bezpośredniego płatności przysługują faktycznemu użytkownikowi, który wykonuje wszelkie czynności niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania gospodarstwa). Decyzja o takim sposobie wykorzystywania ww. działek (udostępnienie ich nieodpłatnie osobom trzecim) była wynikiem pogarszającym się stanem zdrowia właścicieli i brakiem możliwości kontynuowania prowadzenia gospodarstwa na cele rolne. Opisaną powyżej nieruchomość Wnioskodawczyni - (…) nabyła w udziale wynoszącym 3/4 (trzy czwarte) pozostając w związku małżeńskim z (…), a następnie w spadku po nim będąc wdową i stanu cywilnego do chwili obecnej nie zmieniła. Druga wnioskodawczyni - (…) nabyła w udziale 1/4 (jedna czwarta) opisaną powyżej nieruchomość w wyniku spadku jako córka. Osobiście Wnioskodawczynie nigdy nie prowadziły i aktualnie też nie prowadzą działalności gospodarczej, nie są ani nie były zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Przedmiotowe nieruchomości (tj. działki o numerach 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6) nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ani w działalności rolniczej definiowanej w art. 2 pkt 15 ww. ustawy jak również wskazane wyżej nieruchomości (dz. nr 8 i 9) nie służą świadczeniu usług rolniczych. W dniu nabycia przedmiotowej nieruchomości dla wskazanych powyżej działek brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Na podstawie uchwały nr I Rady Gminy ustalono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, którym wskazano przeznaczenie przedmiotowych działek pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (98MN) oraz pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami (MNU). Jako właściciel ww. Nieruchomości Wnioskodawca nie inicjował ww. postępowania w sprawie uchwalenia MPZP. Po nabyciu własności przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawczynie nie podejmowały żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości czy też atrakcyjności ww. działek (brak ogrodzenia, nie są doprowadzone jakiekolwiek media). Nigdy nie zostały dokonane jakiekolwiek inne ulepszenia. W roku 2019 Wnioskodawczynie w związku z problemami finansowymi oraz chęcią podwyższenia standardu obecnego życia postanowiły sprzedać dwie działki. W związku z pojawieniem się osób zainteresowanych kupnem działek budowlanych przystąpiły do podziału nieruchomości o nr 7 (o pow 1ha 26ar 5m2) gdzie w wyniku podziału powstały następujące działki: • 1 (o pow. 05 ar 64 m2), • 10 (o pow. 20ar 00m2), • 11 (o pow. 10ar 00m2), • 2 (o pow. 10ar 00m2), • 3 (o pow. 10ar 00m2), • 4 (o pow. 10ar 00m2), • 5 (o pow. 55ar 92m2), • 6 (o pow. 04ar 79m2), by zapewnić każdej z nich dostęp do drogi publicznej powstały działki (1 oraz 6 ) poprzez wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu czy to poprzez ustanowienie dla tych działek wykupu udziału w drodze wewnętrznej. W ramach dysponowania swoim majątkiem osobistym sprzedały działki oznaczone nr 10 oraz 11. Po sprzedaży poczynione zostały nakłady finansowe w wysokości około 30 tyś. które miały na celu utwardzenie drogi wewnętrznej do sprzedanej nieruchomości, wykonanie zjazdu z drogi wewnętrznej do drogi publicznej, przeniesienie hydrantu wodnego z miejsca zjazdu z drogi publicznej na drogę wewnętrzną, co więcej przed sprzedażą nie zostały poczynione żadne kroki w ramach przygotowania ww. nieruchomości do sprzedaży (brak utwardzenia dróg wewnętrznych, brak wytyczenia dostępu do drogi publicznej, brak zorganizowania i urządzenia zieleni), jak również Wnioskodawczynie nigdy nie występowały także o wydanie decyzji w przedmiocie warunków zabudowy. W związku z rozpoczęciem szkolenia lotniczego do licencji zawodowej przez syna oraz wnuka Wnioskodawczynie - celem zabezpieczenia środków na jego ukończenie i zabezpieczenie - Wnioskodawczynie chcą w bieżącym roku sprzedać działki oznaczone numerem 2 oraz 3 aby umożliwić mu ukończenie szkolenia lotniczego do licencji zawodowej. Jednocześnie w przyszłości Wnioskodawczynie rozważają podzielenie działki oznaczonej numerem 5 na mniejsze działki w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Wobec okoliczności, iż zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami (dalej: UGN), podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej Przedmiotem zbycia będą zatem działki powstałe w wyniku podziału działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 7 (o pow. 1 ha 26ar 35m2) położonej w miejscowości (…), dla której aktualnie Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o nr K Wnioskodawca nie zamierza czynić jakichkolwiek nakładów finansowych lub innych celem uatrakcyjnienia nieruchomości powstałych w wyniku podziału działki - nie zamierza występować o warunki zabudowy, ponosić nakładów na zagospodarowywanie zieleni, uzbrajać w jakiekolwiek media (woda, prąd, gaz), ogradzać tych działek czy w jakikolwiek inny sposób ich ulepszać. Jedynym działaniem jakie Wnioskodawca zamierza podjąć w związku ze zorganizowaniem sprzedaży przyszłych działek jest podział działki 5 na mniejsze.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że sprzedaż przyszłych wydzielonych działek miałaby przyjąć charakter okazjonalny albowiem Wnioskodawca nie zamierza sprzedawać od razu wszystkich działek, które zostaną wydzielone z działki o nr 5, a środki ze sprzedaży wydzielonych działek zostaną przeznaczone na szkolenie lotnicze w ramach kształcenia zawodowego - celem sfinansowania licencji lotniczej A. Wnioskodawczynie nie są i nigdy nie były czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1.

Działki były wykorzystywane przez Wnioskującą wraz z ś.p. mężem oraz Wnioskującą były wykorzystywane w celu uprawiania roli na użytek własny.

Ad.2.

Wnioskodawczynie nie były i nie są rolnikami ryczałtowymi

Ad.3.

Wnioskodawczynie nie dokonywały sprzedaży płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej na ww. działce.

Ad.4.

Działka przed podziałem nr 7 tzn. działki po podziale nr 2 oraz 3 były przedmiotem nieodpłatnego najmu i Wnioskodawczynie - nie czerpały z tegoż tytułu żadnych pożytków

Ad.5.

Wnioskodawczynie nie wnosiły o wydanie decyzji o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla ww. działki.

Ad.6.

Nie będzie zawierana umowa przedwstępna na sprzedaż poszczególnych działek z firmami czy osobami fizycznymi przez żadną z Wnioskodawczyń.

Ad.7.

Wnioskodawczynie nie będą zawierały umowy przedwstępnej i nie będą udzielały pełnomocnictwa osobie trzeciej do występowania w ich imieniu.

Ad.8.

Wnioskodawczynie nie będą korzystały z pełnomocnika, a tym samym pełnomocnik nie będzie wnioskował o jakiekolwiek decyzję, pozwolenia etc.

Ad.9.

Wnioskodawczynie nie podejmowały żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży ww. działek.

Ad.10

Wnioskodawczynie wskazują iż dla działki nr 2 i 3 obowiązuje obecnie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z zatwierdzonym planem ww. Działki przeznaczone są pod zabudowę.

Wnioskodawczynie nie wnioskowały o żadną z ww. decyzji, a działka nr 2 nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy oraz nie jest objęta decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego oraz działka nr 3 nie jest objęta decyzją o warunkach zabudowy oraz nie jest objęta decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego

Działka nr 2 nie była wyłącznie wykorzystywana przez Wnioskodawczynie na cele działalności zwolnionej od podatku Działka 3 nie była wykorzystywana wyłącznie przez Wnioskodawczynie na cele działalności zwolnionej od podatku

Przy nabyciu działki 7 przez Wnioskodawczynie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - Wnioskodawczynie nie są podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z planowaną transakcją sprzedaży działek 2 oraz 3 wraz z ewentualnymi udziałami w drodze wewnętrznej, zapewniającej komunikację do nich, w warunkach opisanych we wniosku pojawiła się wątpliwość czy czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w obowiązującej stawce 23 %?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje sprzedaży wydzielonych działek w warunkach opisywanych we wniosku pomimo, iż będą one stanowiły działki budowlane nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT albowiem Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które mają status innych niż budowlane (a zatem np. gruntów rolnych, leśnych, rekreacyjnych). Zwolnienie to oparte jest na regulacji art. 135 ust. 1 lit. k) dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którą państwa członkowskie zwolnią od podatku dostawy terenów niezabudowanych inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b (zgodnie z art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE terenem budowlanym, o którym mowa w art. 12 ust. 1 lit. b), jest każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie). Nowelizacja ustawy z 7.12.2012 r., która weszła w życie 1.4.2013 r., wprowadziła w art. 2 pkt 33 definicję terenów budowlanych. Zgodnie z tą definicją terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Definicja ta ma przede wszystkim znaczenie właśnie dla określenia zakresu omawianego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 VATU. Sposób zagospodarowania nieruchomości jest regulowany przez system aktów z zakresu planowania i zagospodarowania przestrzennego - ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W świetle obowiązującej regulacji kluczowe znaczenie dla zabudowy nieruchomości mają przy tym akty planistyczne na poziomie gminnym. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy zawarte są ustalenia przeznaczenia terenów oraz określony sposób ich zagospodarowania i zabudowy. Ustalenia miejscowego planu kształtują w sposób bezpośredni prawo własności nieruchomości w granicach możliwości jej zabudowy i zagospodarowania. W granicach ustalonych przez ustawę o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym każdy ma prawo do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu publicznego. Tym samym to przede wszystkim ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dają prawną możliwość zabudowy nieruchomości, wobec czego MZP przesądza o tym że teren jest uznawany lub też nie za budowlany na potrzeby podatku VAT. Tym samym wskutek uchwalenia MPZP w 2012 r. działki gruntu mające być przedmiotem przyszłej sprzedaży nie będą korzystały ze zwolnienia o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wobec jednak okoliczności, iż działki były nabywane jako działki rolne i nie z inicjatywy Wnioskodawcy zmieniono ich przeznaczenie wskazać należy iż planowana sprzedaż będzie wyłącznie czynnością rozporządzania majątkiem prywatnym a nie prowadzeniem działalności gospodarczej. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Dla celów podatku VAT działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub innych usługodawców, w tym również podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, jak również działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub dóbr niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód, czyli przez podmiot występujący w odniesieniu do takiej czynności w charakterze podatnika. Tym samym transakcja okazjonalna (sporadyczna), w tym i okazjonalna sprzedaż działek budowlanych, może być uznana za działalność gospodarczą, na co wskazują przepisy prawa wspólnotowego (art. 1 Dyrektywy 2006/112M/E z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a wcześniej art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy) jeżeli transakcji tej od początku towarzyszył zamiar działania jak osoba prowadząca działalność gospodarczą. Oznacza to, że nawet okazjonalne transakcje muszą być związane z działalnością wymienioną w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, a przyjęcie, że dana osoba, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Ponadto samo nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Stąd też zamiar częstotliwego wykonywania czynności powinien być w zasadzie ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie jego sprzedaży, gdyż pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży; por. wyroki NSA z dnia 26 czerwca 2008 r. I FSK 778/07 i z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 253/08. A zatem dopiero ustalenie, czy sprzedaż kilku działek budowlanych, wydzielonych uprzednio z gospodarstwa rolnego, następowała na drodze profesjonalnej - a więc z zamiarem stałego i zorganizowanego charakteru tej działalności a nadto iż już w dacie nabywania nieruchomości miał zamiar ich dalszej odsprzedaży pozwalałoby na przyjęcie tezy, że wnioskodawca sprzedając działki budowlane, będzie działał w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą i pozostaje podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcia należy wskazać iż z uwagi na zamiar jaki towarzyszył Wnioskodawcy (prowadzenie działalności rolnej) w dacie nabycia przedmiotowych działek, zakres planowanych do podjęcia działań w związku z planowanym wydzieleniem działek i ich sprzedażą oraz cel na jaki Wnioskodawca zamierza przeznaczyć uzyskane ze sprzedaży środki finansowe brak jest podstaw aby uznać Wnioskodawcę za płatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dodatkowo, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2009 roku wskazano kryteria pomocne dla oceny, czy sprzedaż przez osobę fizyczną działek budowlanych jest opodatkowaną działalnością gospodarczą (por. też wyroki NSA z 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt I FSK 603/06; z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; z 28 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 475/07, z 23 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1629/07). W ocenie NSA sprzedaż działek budowlanych przez osobę fizyczną aby mogła zostać opodatkowana podatkiem VAT winna mieć charakter zawodowy (profesjonalny), a zatem stały (zakładający powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji) tj. zorganizowany, a nabycie gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności (czyli w celach handlowych), a nie jakichkolwiek innych. W omawianym orzeczeniu NSA wskazał także, że nie spełnia kryteriów działalności gospodarczej sprzedaż jednej lub kilku działek dokonana w celu spożytkowania pozyskanych środków na zaspokojenie celów osobistych sprzedawcy i jego rodziny, w tym przypadku rozwoju zawodowego syna oraz wnuka wnioskodawczyń, gdyż w takim przypadku brak jest podstaw do twierdzenia, że sprzedaż taka przybiera charakter zawodowy. Podobna ocena została wyrażona także w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W najnowszym orzecznictwie wskazuje się na dalsze elementy danego stanu faktycznego i ich ocenę, które decydują o tym, czy konkretne czynności podatnika mieszczą się jeszcze w ramach zarządu majątkiem prywatnym, czy są już działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w jednym z orzeczeń stwierdził m.in., że analiza okoliczności faktycznych zamierzonej lub dokonanej przez podatnika (osobę fizyczną) sprzedaży muszą wskazywać na tego rodzaju skalę aktywności podatnika w zakresie zbywanych nieruchomości, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Przyjęcie, iż osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania (lub udział w takich działkach) działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga każdorazowo ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną. Jako przykłady takich czynności wymienia się np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia), uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Podkreśla się przy tym, że tego rodzaju aktywność „handlowa” wskazywać musi ciąg wymienionych wyżej czynności, nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich. Zarówno podział nieruchomości jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym (wyrok NSA z dnia 9 maja 2014 r., I FSK 811/13, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Jak stwierdził NSA w jednym z nowszych orzeczeń, nawet podział nieruchomości o stosunkowo dużym obszarze (25 ha) na mniejsze działki, jest koniecznością podjętą w celu stworzenia możliwości realizacji takiej sprzedaży, co w żadnym przypadku nie jest uatrakcyjnieniem tego gruntu, lecz koniecznym elementem umożliwiającym jego zbycie (wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13, dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcia należy wskazać iż z uwagi na zamiar jaki towarzyszył Wnioskodawcy (prowadzenie działalności rolnej) w dacie nabycia przedmiotowych działek, zakres planowanych do podjęcia działań w związku z planowanym wydzieleniem działek i ich sprzedażą oraz cel na jaki Wnioskodawca zamierza przeznaczyć uzyskane ze sprzedaży środki finansowe brak jest podstaw aby uznać Wnioskodawcę za płatnika podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczynie nie są i nigdy nie były czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawczynie zamierzają sprzedać działki nr 2 (o pow. 10ar 00m2), 3 (o pow. 10ar 00 m2), które powstały z podziału działki 7. (…) wraz z małżonką nabyli nieruchomość o nr działki 7 w drodze zasiedzenia w dniu 21 marca 2003 r. Opisaną powyżej nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła w udziale wynoszącym 3/4 (trzy czwarte) pozostając w związku małżeńskim z (…), a następnie w spadku po nim będąc wdową i stanu cywilnego do chwili obecnej nie zmieniła. Druga wnioskodawczyni - nabyła w udziale 1/4 (jedna czwarta) opisaną powyżej nieruchomość w wyniku spadku jako córka. Osobiście Wnioskodawczynie nigdy nie prowadziły i aktualnie też nie prowadzą działalności gospodarczej, nie są ani nie były zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Przedmiotowe nieruchomości (tj. działki o numerach 1, 2, 3, 4, 5 oraz 6) nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ani w działalności rolniczej definiowanej w art. 2 pkt 15 ww. ustawy jak również wskazane wyżej nieruchomości (dz. nr 8 i 9) nie służą świadczeniu usług rolniczych. Jako właściciel ww. Nieruchomości Wnioskodawca nie inicjował ww. postępowania w sprawie uchwalenia MPZP Po nabyciu własności przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawczynie nie podejmowały żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości czy też atrakcyjności ww. działek (brak ogrodzenia, nie są doprowadzone jakiekolwiek media). Nigdy nie zostały dokonane jakiekolwiek inne ulepszenia. Działki były wykorzystywane przez Wnioskującą wraz z ś.p. mężem oraz Wnioskującą były wykorzystywane w celu uprawiania roli na użytek własny.

Wnioskodawczynie nie były i nie są rolnikami nie dokonywały sprzedaży płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej na ww. działce. Działka przed podziałem nr 7 tzn. działki po podziale nr 2 oraz 3 były przedmiotem nieodpłatnego najmu i Wnioskodawczynie - nie czerpały z tegoż tytułu żadnych pożytków. Wnioskodawczynie nie wnosiły o wydanie decyzji o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla ww. działki. Wnioskodawczynie - celem zabezpieczenia środków na jego ukończenie i zabezpieczenie - Wnioskodawczynie chcą w bieżącym roku sprzedać działki oznaczone numerem 2 oraz 3 aby umożliwić mu ukończenie szkolenia lotniczego do licencji zawodowej A.

Wątpliwości Wnioskodawcy oraz osoby zainteresowanej niebędącej stroną postępowania dotyczą kwestii, czy z tytułu sprzedaży działek nr 2 oraz 3 Zainteresowani będą działać w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 i dostawa gruntu będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem sprzedaży.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Bowiem, co do zasady, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie są podatnikami podatku VAT.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca i Zainteresowany niebędący strona postepowania działają w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania i zainteresowany niebędący stroną postępowania podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że z zawartego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawców, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowani nie podjęli ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanych – w związku z planowaną sprzedażą działek nr 2 i 3 – za podatników podatku od towarów i usług prowadzących działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Zatem, w związku ze sprzedażą działek nr 2 oraz 3 Zainteresowani nie będą działali w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż przedmiotowych działek, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, sprzedaż działek 2 oraz 3 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Zainteresowani, dokonując transakcji zbycia działek 2 oraz 3 nie występują w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, czynność sprzedaży działek 2 oraz 3 nie podlega opodatkowaniu VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.