Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.52.2024.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-28
Teza: Skutki podatkowe odkupu wierzytelności leasingowych.
Słowa kluczowe: leasing-opłata leasingowa; leasing-raty leasingowe; sekurytyzacja; wierzytelność-nabycie wierzytelności; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu-Leasing finansowy - warunki
-Przychody i koszty u finansującego i korzystającego; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu-Leasing finansowy - warunki
-Zmiana, wypowiedzenie umowy leasingu, przeniesienie wierzytelności; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu-Leasing operacyjny - warunki-Przychody i koszty u finansującego i korzystającego; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a. Opodatkowanie stron umowy leasingu-Leasing operacyjny - warunki-Zmiana, wypowiedzenie umowy leasingu, przeniesienie wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17b-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17f-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17k

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie sposobu rozpoznania przychodu podatkowego w związku z transakcją sekurytyzacji wierzytelności leasingowych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podatkową grupą kapitałową, w której skład wchodzą (…) Spółka Akcyjna (jako spółka dominująca reprezentująca PGK), (…) Akcyjna (jako spółka zależna, dalej: „Spółka”) oraz (…) Spółka Akcyjna (jako spółka zależna).

PGK powołana została na podstawie umowy z dnia 5 listopada 2018 r., która została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki dominującej PGK (w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit b UPDOP). Pierwszy rok podatkowy podatkowej grupy kapitałowej trwał od 1 stycznia do 31 grudnia 2019 r. Okres funkcjonowania PGK został przedłużony na okres trzech kolejnych lat podatkowych na podstawie umowy z dnia 3 listopada 2021 r., która została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki dominującej PGK.

Niniejszym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od początku 2019 r. jest podatkowa grupa kapitałowa, której członkiem jest Spółka (zgodnie z art. 1a ust. 1 UPDOP). PGK wpłaca w 2023 r. zaliczki miesięczne na podatek dochodowy od osób prawnych w formie uproszczonej. Rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy.

Spółka prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie świadczenia usług leasingu oraz udzielania pożyczek. W przypadku leasingu, Spółka, jako leasingodawca (finansujący), zawiera z klientami, jako leasingobiorcami (korzystającymi), umowy leasingu, na podstawie których oddaje im na uzgodniony czas do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, nabyte w tym celu przez Spółkę i będące jej własnością przez okres trwania umowy leasingu. Z tytułu świadczenia usług leasingu, Spółce przysługuje wynagrodzenie w postaci okresowych opłat leasingowych.

Spółka zawarła ze spółką z siedzibą w Irlandii (…) (dalej: "SPV"), będącą podmiotem o nieograniczonym obowiązku podatkowym (rezydencji podatkowej) w Irlandii, transakcję sekurytyzacji tradycyjnej wierzytelności leasingowych (dalej: "Transakcja Sekurytyzacji"), w wykonaniu której SPV dostarczyła Spółce środków finansowych przed terminem wymagalności określonych wierzytelności własnych Spółki (dalej: "usługa Sekurytyzacji" lub „Sekurytyzacja”).

W ramach usługi Sekurytyzacji, Spółka pełnił rolę jednostki inicjującej, a SPV - jednostki specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji w rozumieniu rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/2402 z dnia 12 grudnia 2017 r. w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji oraz utworzenia szczególnych ram dla prostych, przejrzystych i standardowych sekurytyzacji, a także zmieniające dyrektywy 2009/65/WE, 2009/138/WE i 2011/61/UE oraz rozporządzenia (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 648/2012 (dalej: „Rozporządzenie w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji”).

Transakcje sekurytyzacyjne stanowią specyficzny, kompleksowy instrument pozyskiwania finansowania, na który składa się szereg czynności m.in. pozyskanie finansowania przez SPV od inwestorów, zapewnienie finansowania przez SPV na rzecz jednostki inicjującej, zabezpieczenie finansowania w drodze przeniesienia własności sekurytyzowanych wierzytelności na SPV, obsługa wierzytelności przez jednostkę inicjującą. Dlatego też, całościowo transakcja Sekurytyzacji wymaga uczestnictwa określonych partnerów biznesowych, tj. oprócz jednostki inicjującej i jednostki specjalnego przeznaczenia do celów sekurytyzacji, w szczególności również inwestorów i banków oraz zawarcia szeregu umów, które tworzyły przedmiotową transakcję.

Ekonomicznym celem Sekurytyzacji jest pozyskanie środków pieniężnych przez Spółkę przy wykorzystaniu aktywów w postaci wierzytelności leasingowych. Sekurytyzacja pozwala na poprawę płynności finansowej, dywersyfikację źródeł finansowania, zbudowanie stabilnych i długoterminowych zobowiązań, które mają podobny profil spłaty jak budowane aktywa. Pozyskanie takich środków pieniężnych pozwala na prowadzenie nowej akcji leasingowej i oferowanie leasingobiorcom swoich usług.

Zastosowana struktura transakcji odpowiada sekurytyzacji tradycyjnej w rozumieniu Rozporządzenia w sprawie ustanowienia ogólnych ram dla sekurytyzacji, tj. miała charakter tzw. true-sale (rzeczywistego przeniesienia własności wierzytelności).

W ramach wykonania Transakcji Sekurytyzacji SPV nabyła od (…) Spółka Akcyjna na podstawie umowy przelewu wierzytelności zgodnie z art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm., dalej: "Kodeks cywilny") jej niewymagalne wierzytelności (dalej: "Wierzytelności"). Zakresem przelewu Wierzytelności objęte były przyszłe raty leasingowe w kwocie netto (bez VAT) przysługujące Spółce od jej klientów z tytułu świadczenia przez nią umów tzw. leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b UPDOP oraz prawa i wierzytelności z nimi związane, w tym należności z tytułu odszkodowania umownego w przypadku wygaśnięcia umowy leasingu na skutek szkody całkowitej oraz w przypadku odstąpienia od umowy leasingu lub wypowiedzenia umowy leasingu (w części ustalonej przez strony) oraz odsetki za zwłokę, kary umowne itp. Wierzytelności o zapłatę wartości końcowej (rezydualnej) przedmiotu leasingu nie są przedmiotem przelewu.

W związku z powyższym, SPV była podmiotem uprawnionym do domagania się od klientów spłaty Wierzytelności w terminach ich wymagalności, późniejszych niż data przelewu Wierzytelności. Wraz z Wierzytelnościami na SPV przeszły ich zabezpieczenia prawne ustanowione przez klientów Spółki. Natomiast własność przedmiotów leasingu nie została przeniesiona na SPV w momencie przelewu Wierzytelności.

Z tytułu nabycia przez SPV Wierzytelności Spółki, SPV zapłaciła na rzecz Spółki cenę równą wartości nominalnej części kapitałowej rat leasingowych. Z tytułu przelewu wierzytelności, poza dyskontem, SPV nie przysługiwało inne wynagrodzenie od Spółki (np. prowizja, opłata).

Raty leasingowe należne od klientów były oprocentowane według zmiennej stopy procentowej. Zmiana stóp procentowych już po momencie zbycia Wierzytelności nie uprawniała stron Transakcji Sekurytyzacji do żądania zmiany wysokości ceny sprzedaży Wierzytelności. SPV finansowała nabycie Wierzytelności poprzez emisję dłużnych papierów wartościowych, poprzez pożyczkę podporządkowaną uzyskaną od Spółki oraz poprzez inne instrumenty kredytowe. Pomimo sekurytyzacji Wierzytelności, Spółka pozostała stroną umów tzw. leasingu operacyjnego (w rozumieniu art. 17b UPDOP) jako leasingodawca oraz właścicielem przedmiotów umów leasingu.

Na podstawie umowy serwisowej Spółka obsługiwała sekurytyzowane Wierzytelności, zajmując się m.in. administracją umowami, zbieraniem wpłat od leasingobiorców, prowadzeniem dokumentacji dotyczącej Wierzytelności, raportowaniem, monitorowaniem terminowości spłat Wierzytelności, wzywaniem kredytobiorców do zapłaty zaległych rat. Na podstawie umowy serwisowej, Spółka również świadczyła na rzecz SPV usługi inkasa polegające na przekazywaniu otrzymanych od klientów wpłat na rzecz SPV. Środki uzyskiwane przez Spółkę od klientów, tj. raty leasingowe (w tzw. części kapitałowej oraz odsetkowej) oraz należności z tytułu odszkodowania umownego w przypadku wygaśnięcia umowy leasingu na skutek szkody całkowitej oraz w przypadku odstąpienia od umowy leasingu lub wypowiedzenia umowy leasingu, były na podstawie umowy serwisowej przekazywane na rachunek SPV.

Przy spełnieniu ściśle określonych warunków, Spółka uprawniona była do odkupienia od SPV Wierzytelności ("Odkup"). Odkup w szczególności miał umożliwić wycofanie się Spółki z Sekurytyzacji, w przypadku, gdy jej zasadnicze cele biznesowe zostaną spełnione, a w posiadaniu SPV pozostanie jedynie stosunkowo „niewielki” pakiet Wierzytelności. Spółka miała ponadto obowiązek odkupić wierzytelności, które zostały przelane z naruszeniem umowy (np. wierzytelności nie spełniające kryteriów dostępności do programu). Cena Odkupu ustalona została w ten sam sposób jak wcześniej cena sprzedaży Wierzytelności, tj. w wysokości wartości nominalnej części kapitałowej wierzytelności. Innymi słowy, cena odkupionych Wierzytelności była równa cenie ich pierwotnej sprzedaży.

SPV nie posiada na terytorium Polski zakładu w rozumieniu art. 5 umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 29, poz. 129 ze zm.; dalej: „umowa polsko-irlandzka”) oraz art. 4a pkt 11 UPDOP, a Spółka nie posiada zakładu na terytorium Irlandii.

Ponadto, na podstawie art. 14b § 3a ustawy Ordynacja podatkowa, Wnioskodawca wskazuje następujące dane identyfikacyjne SSPE: (…) DAC, (…) Irlandia, CRO (nr we właściwym rejestrze spółek): (…), Numer podatkowy: (…).

**Pytanie**

Czy z tytułu Odkupu Wierzytelności przez Spółkę od SPV, cena zapłacona za odkupione Wierzytelności nie stanowi kosztu uzyskania przychodów dla Spółki i jednocześnie otrzymane przez Spółkę spłaty z tytułu odkupionych Wierzytelności nie stanowią przychodu dla Spółki, natomiast Spółka powinna rozpoznawać przychód z tytułu odkupionych rat leasingowych zgodnie z art. 17k ust. 2 UPDOP?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, po Odkupie Spółka powinna nadal rozpoznawać przychód z tytułu rat leasingowych objętych Sekurytyzacją zgodnie z art. 17k ust. 2 UPDOP, natomiast sama transakcja Odkupu - analogicznie jak wcześniejsza sprzedaż Wierzytelności, będzie neutralna podatkowo, tj. cena zapłacona przez nią na rzecz SPV z tytułu Odkupu Wierzytelności nie będzie stanowić dla Spółki kosztu uzyskania przychodów, a otrzymane przez Spółkę spłaty z tytułu odkupionych Wierzytelności nie będą stanowić dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Skutki transakcji sekurytyzacji wierzytelności leasingowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych reguluje art. 17k ust. 1 UPDOP. Zgodnie z nim: „jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu:

1) do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności;

2) kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

Na mocy art. 17k ust. 2 tej ustawy „w przypadku, o którym mowa w ust. 1, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty”.

Powyższe wskazuje, iż ustawodawca nakazał pomijanie dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (za wyjątkiem możliwości odliczenia dyskonta) zbycia wierzytelności leasingowych w sytuacji, gdy zbywca wierzytelności w dalszym ciągu pozostaje stroną umów leasingu i właścicielem przedmiotu leasingu. Konkluzja ta znajduje jednoznaczne potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych, którego przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2020 r. (sygn. akt II FSK 1286/18), w którym w odniesieniu do art. 17k Ustawy o CIT stwierdzono: „w przypadku zbycia przez finansującego wierzytelności z tytułu opłat należnych na podstawie umowy leasingu, o których mowa w art. 17b ust. 1 UPDOP jego sytuacja prawnopodatkowa w zakresie przychodów pozostaje taka sama jak przed zbyciem tych wierzytelności co oznacza, że pomimo zbycia wierzytelności to na finansującym ciąży obowiązek podatkowy z tytułu opłat będących przedmiotem zbytych wierzytelności. W tym wypadku obowiązek podatkowy powstaje po stronie finansującego zgodnie z treścią art. 17k ust. 2 UPDOP w dacie wymagalności tych opłat”.

Zbycie Wierzytelności przez Spółkę do SPV było więc neutralne dla Spółki z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych, za wyjątkiem możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania dyskonta zapłaconego SPV. Konsekwencje takie wynikały z art. 17k ust. 1 UPDOP. Opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz SPV stanowiły przychód Spółki w dniu wymagalności zapłaty na podstawie art. 17k ust. 2 UPDOP.

W świetle powyższego, Spółka stoi na stanowisku, iż z uwagi na neutralność w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprzedaży Wierzytelności do SPV, neutralny w zakresie tego podatku powinien pozostać także Odkup Wierzytelności przez Spółkę od SPV. W konsekwencji, cena zapłacona przez Spółkę za odkupione Wierzytelności nie powinna stanowić kosztu uzyskania przychodu po stronie Spółki, w tym na podstawie art. 15ba UPDOP, natomiast otrzymane przez Spółkę spłaty z tytułu odkupionych Wierzytelności nie będą przychodem dla Spółki. Stanowisko to jest zasadne z tego względu, iż pomimo sprzedaży Wierzytelności do SPV, dokonywane przez leasingobiorców spłaty z tytułu tych Wierzytelności były wykazywane przez Spółkę w jej przychodach do opodatkowania w dacie ich wymagalności. Po Odkupie Wierzytelności od SPV, Spółka nadal powinna rozpoznawać przychody podatkowe z tego tytułu stosując art. 17k ust. 2 UPDOP. Zatem Spółka przez cały okres trwania umowy leasingu objętych Sekurytyzacją płacić będzie podatek od przychodu uzyskanego z tego tytułu na podstawie art. 17k UPDOP.

Należy wskazać, iż stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych, wyrażonej w indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, dotyczących transakcji sekurytyzacji wierzytelności leasingowych. Przykładem takich interpretacji wydanych w ostatnim okresie są:

1) interpretacja indywidualna z 25 czerwca 2021 r. (sygnatura 0111-KDIB1-3.4010.143.2021.2.JKU),

2) interpretacja indywidualna z 24 listopada 2021 r. (sygnatura 0111-KDIB1-2.4010.403.2021.1.AK),

3) interpretacja indywidualna z 26 sierpnia 2022 r. (sygnatura 0111-KDIB2-1.4010.311.2022.2.ES),

4) interpretacja indywidualna z 10 maja 2023 r. (sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.94.2023.2.AW).

W interpretacjach powyższych w sposób konsekwentny prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku odkupu sekurytyzowanych wierzytelności wynikających z umów leasingu, cena zapłacona za odkupione wierzytelności nie jest kosztem uzyskania przychodu i jednocześnie otrzymane spłaty z tytułu odkupionych wierzytelności nie są przychodem dla leasingodawcy, przychodem podlegającym opodatkowaniu powinny być natomiast kwoty wymagalnych opłat leasingowych, ustalone zgodnie z art. 17k ust. 2 UPDOP.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2022 r. (sygnatura: 0111-KDIB2- 1.4010.311.2022.2.ES), organ wskazał, że „stanowisko Wnioskodawcy, że cena zapłacona za odkupione Wierzytelności nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów dla Spółki i jednocześnie Odkup Wierzytelności nie będzie się wiązał z koniecznością korekty kosztu uzyskania przychodu rozpoznanego z tytułu Dyskonta, należało uznać za prawidłowe. Neutralność w zakresie CIT sprzedaży Wierzytelności powoduje, że neutralny powinien zostać również odkup Wierzytelności. Pomimo sprzedaży Wierzytelności do SPV i ewentualnego odkupu Wierzytelności od SPV, dokonywane przez Leasingobiorców spłaty z tytułu tych Wierzytelności będą wykazywane przez Spółkę w jej przychodach do opodatkowania w dacie ich wymagalności”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2023 r. (sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.94.2023.2.AW) organ stwierdził, że „stanowisko Wnioskodawcy wskazujące, że w przypadku Odkupu Wierzytelności przez Spółkę od SPV, cena zapłacona za odkupione Wierzytelności nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów dla Spółki i jednocześnie Odkup Wierzytelności nie będzie się wiązał z koniecznością korekty kosztu uzyskania przychodu rozpoznanego z tytułu Dyskonta, natomiast Spółka po Odkupie będzie rozpoznawała przychód z tytułu rat leasingowych zgodnie z art. 17k ust. 2 ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe”.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka należąca do PGK prowadzi działalność w zakresie usług leasingu oraz udzielania pożyczek. Spółka zawarła transakcję sekurytyzacji tradycyjnej wierzytelności leasingowych z podmiotem irlandzkim (SPV). W ramach transakcji SPV nabyła od Spółki niewymagalne wierzytelności. Zakresem przelewu wierzytelności były przyszłe raty leasingowe w kwocie netto przysługujące Spółce od klientów z tytułu umów leasingu operacyjnego. SPV stała się więc podmiotem uprawnionym do domagania się od klientów spłaty wierzytelności, wartość przedmiotów leasingu nie została natomiast przeniesiona na SPV w momencie przelewu wierzytelności. Spółka uprawniona była również do odkupu sekurytyzowanych wierzytelności po cenie ich pierwotnej sprzedaży.

Rozliczenie podatkowe stron umowy leasingu następuje na podstawie art. 17b ust. 1 oraz art. 17f ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 ww. ustawy:

Opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT:

do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio;

3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Wątpliwości Spółki dotyczą skutków podatkowych odkupu sekurytyzowanych wierzytelności leasingowych od SPV.

Zdaniem Spółki, zastosowanie w sprawie znajdą przepisy zawarte w art. 17k ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 17k ust. 1 ustawy CIT:

Jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu:

do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności;

kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

Art. 17k ust. 2 ustawy o CIT stanowi natomiast, że:

w przypadku, o którym mowa w ust. 1, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty.

Należy w tym miejscu zauważyć, że odwołanie się w art. 17k ust. 1 do art. 17b ust. 1 ustawy o CIT dotyczy wyłącznie opłat, o których mowa w tym przepisie, a nie umów w nim wskazanych. Tym samym, rozwiązania zawarte w art. 17k ustawy o CIT mają zastosowanie zarówno do umów leasingu operacyjnego, jak i umów leasingu finansowego.

Przywołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie jedynie w sytuacji pierwotnego przeniesienia wierzytelności leasingowych na rzecz SPV. W związku z odkupem tych wierzytelności od SPV, Spółka nie będzie miała możliwości kontynuowania rozliczeń związanych z opłatami leasingowymi na zasadach określonych w art. 17k ustawy o CIT.

Art. 17k ust. 2 ustawy o CIT odnosi się jedynie do opłat ponoszonych przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej. W przypadku odkupu wierzytelności przez Spółkę, korzystający nie ponosi już opłat leasingowych na rzecz „osoby trzeciej” (SPV), a na rzecz Spółki. Stąd przepis ten nie znajdzie zastosowania do rozliczeń z korzystającym po ponownym nabyciu wierzytelności przez Spółkę.

Spółka, w związku z odkupem wierzytelności, zobowiązana jest do podatkowego rozliczania opłat leasingowych w oparciu o regulacje, które miały zastosowanie przed pierwotnym zbyciem wierzytelności. Oznacza to, że – po nabyciu wierzytelności przez Wnioskodawcę – w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie odpowiednio przepisy art. 17b (w odniesieniu do umów dotyczących leasingu operacyjnego), a także art. 17f (w odniesieniu do umów dotyczących leasingu finansowego), analogicznie jak przed zbyciem.

Należy również zauważyć, że sposób rozliczenia nabytych wierzytelności dla celów podatkowych został uregulowany w art. 15ba ustawy o CIT:

1\. W przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

2\. Przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

3\. Przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

4\. Koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

5\. Przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT:

nie uważa się na koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, w tym w sposób określony w art. 12 ust. 1 pkt 7, z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny - do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Nie ma żadnego powodu, dla którego ww. przepisy nie mogłyby mieć zastosowania w odniesieniu do wierzytelności leasingowych czy też odkupu (ponownego nabycia) uprzednio zbytych wierzytelności.

Z art. 15ba ustawy o CIT wynika, że samo nabycie wierzytelności nie stanowi podstawy do rozpoznania przychodu. Do przychodów z wierzytelności zalicza się środki otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki ze zbycia całości lub części wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności. Przychodowi temu towarzyszą koszty uzyskania przychodów w wysokości ceny zapłaconej za nabyte wierzytelności, potrącane zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15ba ust. 3 i 4 w zw. z ust. 5 ustawy o CIT oraz z zastosowaniem art. 16 ust. 1 pkt 39a. Dochodem zaś będzie nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności nad kosztem nabycia całego pakietu/pojedynczej wierzytelności.

Podsumowując, transakcję związaną z nabyciem uprzednio zbytych wierzytelności leasingowych należy rozpoznać poprzez:

*   rozliczenie podatkowe nabycia wierzytelności na podstawie art. 15ba ustawy o CIT oraz
*   rozliczenia związane z opłatami leasingowymi na podstawie art. 17b (w odniesieniu do leasingu operacyjnego) oraz art. 17f ustawy o CIT (w odniesieniu do leasingu finansowego).

Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym transakcja odkupu wierzytelności będzie neutralna podatkowo, natomiast po odkupie Spółka powinna nadal rozpoznawać przychód z tytułu rat leasingowych objętych sekurytyzacją zgodnie z art. 17k ust. 2 ustawy o CIT, uznaliśmy za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
*   zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).