Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-911/10-2/KŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania faktur w formacie PDF.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-kopia faktury; faktura-oryginał faktury; faktura-otrzymanie faktury; faktura-wystawienie faktury; poczta-poczta elektroniczna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2010 r. (data wpływu 16 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania faktur w formacie PDF – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania faktur w formacie PDF.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: Wnioskodawca) jest firmą prowadzącą działalność w zakresie zaawansowanych technologii teleinformatycznych. Mając na względzie oczekiwania i możliwości jej klientów, zwiększające się możliwości techniczne systemów informatycznych zapewniających bezpieczeństwo przesyłania danych, a także chęć ograniczania kosztów prowadzonej działalności, planuje zmienić sposób dostarczania faktur VAT do nabywców usług, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Zamiast dostarczania ich tradycyjną pocztą, Wnioskodawca planuje dokonywać doręczenia za pomocą poczty elektronicznej - w pliku o formacie zabezpieczonym przed zmianami (PDF) na wskazane przez abonentów adresy e-mail - z przeznaczeniem do wydrukowania przez samego abonenta. Zainteresowany nie zamierza dokonywać modyfikacji w zakresie treści wystawianych faktur - tj. wystawiane faktury będą nadal spełniały wymogi wynikające z § 5 ust. 1 i § 19 ust. 2 rozporządzenia. Różnica w stosunku do stanu obecnego polegałaby jedynie na zmianie sposobu ich dostarczenia. Jako alternatywę dla ww. rozwiązania Podatnik rozważa możliwość udostępnienia ww. faktur w eBOK. System eBOK jest systemem typu self-care przeznaczonym do samodzielnego zarządzania przez klientów. Integracja ww. systemu z systemem T., z którego pobierane są sygnatury dokumentów finansowych oraz z systemem Archiwum, z którego na podstawie przekazanej sygnatury są pobierane pliki zawierające dokumenty finansowe w formacie PDF, umożliwiające klientowi zapoznanie się z treścią, a następnie wydrukowanie faktur VAT wystawionych i udostępnionych mu przez sprzedawcę. Klient nie będzie posiadał możliwości ingerowania w treść ww. faktur. Do opisanego zdarzenia przyszłego nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku, gdy faktura VAT spełniająca wymagania wynikające z § 5 ust. 1 i § 19 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), została dostarczona nabywcy za pomocą poczty elektronicznej lub poprzez udostępnienie jej w eBOK, zasadnym jest przyjęcie, że Podatnik wywiązał się z obowiązku wystawienia faktury VAT, o którym mowa w art. 106 § 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, gdy po dostarczeniu klientowi faktury VAT spełniającej wymagania wynikające z § 5 ust. 1 i § 19 ust. 2 cyt. rozporządzenia, za pomocą poczty elektronicznej lub po udostępnieniu jej klientowi w eBOK, klient zażąda doręczenia przez Podatnika faktury VAT pocztą, Wnioskodawca zobowiązany jest do dostarczenia mu faktury VAT, czy jej duplikatu?
3.  Czy w przypadku, gdy faktura VAT spełniająca wymagania wynikające z § 5 ust. 1 i § 19 ust. 2 ww. rozporządzenia, została dostarczona nabywcy za pomocą poczty elektronicznej lub poprzez udostępnienie jej w eBOK, zasadnym jest uznanie jej za fakturę otrzymaną przez nabywcę, zgodnie § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystawienia faktur VAT spełniających wymogi wynikające z § 5 ust. 1 i § 19 ust. 2 ww. rozporządzenia, sposób ich dostarczenia nabywcy pozostaje bez znaczenia dla oceny, czy faktura została przez Wnioskodawcę wystawiona, w zgodzie z regulacją art. 106 § 1 ustawy o VAT. Zdaniem Zainteresowanego obowiązujące przepisy nie uzależniają „ważności” wystawienia faktury spełniającej ww. wymogi od sposobu jej przekazania nabywcy. Analogicznie, za fakturę otrzymaną należy uznać zdaniem Podatnika fakturę spełniającą ww. wymogi i przekazaną nabywcy, niezależnie od sposobu, w jaki do tego przekazania doszło. Tym samym też, Wnioskodawca uważa, że po dostarczeniu faktury VAT za pomocą poczty elektronicznej lub poprzez udostępnienie jej w eBOK, nie ma on możliwości ponownego dostarczenia nabywcy takiej faktury - w przypadku zgłoszenia przez nabywcę tego rodzaju wniosku, Podatnik wystawia duplikat ww. faktury VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że zarówno zapisy Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług wymagają, aby sposób fakturowania, obiegu faktur między kontrahentami oraz ich przechowywania, gwarantował autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz czytelność. W powyżej opisanym stanie faktycznym wszystkie te wymogi zostaną spełnione w niemniejszym stopniu, niż gdyby faktura została przesłana do nabywcy pocztą. Warto bowiem zauważyć, że również w przypadku tradycyjnej wysyłki nabywca, ani też organ podatkowy nie mają pewności co do podmiotu, który fakturę tą wysłał (nie istnieje wymóg przesyłania faktur listami poleconymi). Uwzględniając rozwój możliwości technicznych, wprowadzenie przez nabywcę zmian do faktury przesłanej w taki sposób, również nie nastręcza większych problemów. Równocześnie jednak ustawodawca nie wprowadza dodatkowych warunków ograniczających swobodę podatników w tym zakresie, a mających służyć zapewnieniu pełniejszej realizacji ww. założeń. Oznacza to, że aktualny poziom bezpieczeństwa w tym zakresie (który byłby zapewniony również w opisanym przez Podatnika stanie faktycznym) uznawany jest za wystarczający. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy nie tylko brak jest przepisów na podstawie których należałoby uznać przedstawiony przez niego sposób dostarczania faktur za wadliwy, ale też nie sposób doszukać się uzasadnienia dla celowości wprowadzenia takich regulacji.

Podatnik uważa za konieczne odniesienie się również do regulacji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119). Jak wskazane zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 1444/09, rozporządzenie to przewiduje dodatkowe wymogi, w szczególności w zakresie opatrywania faktur bezpiecznym podpisem elektronicznym lub zabezpieczania poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) jedynie do faktur, które są wystawiane, przekazywane i przechowywane w formie elektronicznej. Podatnik podziela ten pogląd i uważa, że do opisanego stanu faktycznego nie znajdą zastosowania ograniczenia wynikające z ww. regulacji, w szczególności w zakresie powyżej wskazanych zabezpieczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej przewidują dwie formy wystawianych faktur, tzw. papierową i elektroniczną.

I tak, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym przepisie art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Stosownie do § 7 ust. 1 rozporządzenia, faktury wystawiane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w formie indywidualnych gospodarstw rolnych mogą nie zawierać danych dotyczących nabywcy, określonych w § 5 ust. 1 pkt 2.

Według § 19 ust. 1 rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz „ORYGINAŁ”, a kopia faktury i faktury korygującej – wyraz „KOPIA” (§ 19 ust. 2 rozporządzenia).

Z powyższych przepisów wynika, iż faktury powinny być wystawiane w formie materialnej (papierowej) w liczbie co najmniej dwóch egzemplarzy: dwie sztuki tego samego dokumentu, gdzie oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz „ORYGINAŁ”, a kopia faktury i faktury korygującej wyraz „KOPIA”.

Zgodnie z § 21 ust. 1 rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie (§ 21 ust. 2 rozporządzenia).

W myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W myśl § 20 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu lub zaginie sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą. Powyższy przepis stosuje się odpowiednio do faktur i faktur korygujących wystawionych i przesłanych w formie elektronicznej (§ 20 ust. 2). Zgodnie z § 20 ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia faktura i faktura korygująca wystawiona ponownie musi dodatkowo zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia się w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. W przypadku faktur i faktur korygujących wystawionych i przesłanych w formie elektronicznej duplikat faktury i faktury korygującej sprzedawca przesyła nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (§ 20 ust. 5).

W świetle wyżej powołanych przepisów istnieją tylko dwie sytuacje, w których sprzedawca jest zobowiązany wystawić nabywcy ponownie fakturę określoną jako „DUPLIKAT”, a mianowicie gdy oryginał faktury ulegnie zniszczeniu lub zaginięciu. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym nie ma miejsca żaden z wymienionych wyżej przypadków.

Regulacje prawne dotyczące faktur elektronicznych zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119) – wydanym na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Stosownie do § 2 cyt. rozporządzenia, faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury wystawione lub otrzymane w formie elektronicznej przechowuje się na terytorium kraju w sposób umożliwiający, na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, natychmiastowy, pełny i ciągły dostęp drogą elektroniczną tym organom do tych faktur, w szczególności zapewnienie możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez te organy, w tym ich wydruk, jak również zapewnienie czytelności tych faktur, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 5 i 6 powołanego wyżej przepisu, faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania. Dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury przesłanej w formie elektronicznej powinny być przechowywane i udostępnianie organom podatkowym i organom kontroli skarbowej na zasadach ustalonych dla tych faktur.

Podkreślić należy, iż stosownie do § 3 ust.1 powyższego rozporządzenia, faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”.

Faktury – na mocy § 4 cyt. rozporządzenia – mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

1.  bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450 z późn. zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

Zatem, z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, iż w obecnym polskim porządku prawnym faktura może być wystawiona i przesłana jedynie w formie papierowej – czyli wystawca faktury winien sporządzić ją w formie papierowej i w takiej też formie dostarczyć ją kontrahentowi – bądź w formie elektronicznej, lecz jedynie przy zachowaniu ww. metod, gdyż przepisy krajowe nie przewidują innego sposobu wystawiania oraz przesyłania faktur.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, została jasno określona forma w jakiej faktura ma być wystawiona (papierowa, czy też elektroniczna).

I tak, zgodnie z art. 218 Dyrektywy, do celów niniejszej dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale (tj. w rozdziale 3 „Fakturowanie”).

W myśl art. 232 Dyrektywy, faktury wystawione zgodnie z przepisami sekcji 2 mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Natomiast, stosownie do art. 233 ust. 1 Dyrektywy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 10 sierpnia 2010 r. państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

1.  za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 2 pkt 2) dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 1999/93/WE z dnia 13 grudnia 1999 r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych;
2.  za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 zalecenia Komisji 1994/820/WE z dnia 19 października 1994 r. dotyczącego aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, w przypadku gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

Faktury mogą być jednak przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie (akapit drugi ww. przepisu).

W odniesieniu do ww. obu rodzajów faktur Dyrektywa określa w sposób niebudzący wątpliwości, że faktura wystawiona w formie papierowej winna zostać przesłana w tej samej formie, tj. w formie papierowej. W odniesieniu do faktury wystawionej w formie papierowej Dyrektywa nie przewiduje takiej możliwości aby była ona udostępniana w innej formie niż papierowa, podczas gdy faktura wystawiona elektronicznie (zdematerializowana) może zostać nie tylko przesłana elektronicznie, lecz również udostępniona drogą elektroniczną, pod warunkiem jednakże uprzedniej akceptacji odbiorcy oraz pod warunkiem, że autentyczność pochodzenia tych faktur i integralność ich treści zostanie zagwarantowana w sposób określony w art. 233 ust. 1 Dyrektywy.

Wprawdzie art. 233 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy przewiduje możliwość przesyłania, a także udostępniania faktur drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod niż wskazane w tym artykule, jednakże pozostawia tę kwestię uznaniu państw członkowskich.

Warto tutaj zauważyć, że dopiero znowelizowane przepisy art. 232, art. 233 i art. 247 ust. 2 Dyrektywy, obowiązujące od dnia 11 sierpnia 2010 r. liberalizują kwestię wystawiania faktur i ich przechowywania.

I tak, zgodnie z obecnym brzmieniem art. 232 Dyrektywy, stosowanie faktury elektronicznej podlega akceptacji odbiorcy.

Natomiast art. 233 Dyrektywy stanowi obecnie, iż autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

„Autentyczność pochodzenia” oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

„Integralność treści” oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy niniejszej dyrektywy.

Poza wykorzystaniem rodzajów kontroli biznesowej opisanych w ust. 1 poniżej przedstawiono przykłady technologii zapewniających autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej:

1.  zaawansowany podpis elektroniczny w rozumieniu art. 2 pkt 2 dyrektywy 1999/93/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 grudnia 1999 r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych, na podstawie certyfikatu kwalifikowanego i utworzony za pomocą bezpiecznego urządzenia służącego do składania podpisów, w rozumieniu art. 2 pkt 6 i 10 dyrektywy 1999/93/WE;
2.  elektroniczna wymiana danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 załącznika 1 do zalecenia Komisji 1994/820/WE z dnia 19 października 1994 r. dotyczącego aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, w przypadku gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

Aby zapewnić spełnienie wymogów, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej (art. 247 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy).

Z porównania obecnego brzmienia przepisów z obowiązującymi do dnia 10 sierpnia 2010 r. wyraźnie wynika, iż dopiero przepisy obowiązujące od dnia 11 sierpnia 2010 r. uznają za fakturę każdy dokument wystawiony i przesłany drogą elektroniczną, któremu zapewniono autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność. Przy czym to podatnik, za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, dokonuje ww. zapewnienia. Natomiast technologie oparte na zaawansowanym podpisie elektronicznym i elektronicznej wymianie danych (EDI) stanowią jedynie przykład możliwego ww. zapewnienia. Na zasadzie a contrario należy stwierdzić, że przed 11 sierpnia 2010 r. za faktury wystawiane w formie elektronicznej należy uznać jedynie takie dokumenty, których autentyczność będzie zapewniona za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI), chyba że przepisy danego kraju pozwalają na zastosowanie innych metod.

Dodatkowo należy wskazać, że państwa członkowskie zostały zobowiązane do przyjęcia i publikacji, nie później niż do dnia 31 grudnia 2012 r., przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych niezbędnych do wykonania ww. nowelizacji dyrektywy. Państwa członkowskie stosują te przepisy od dnia 1 stycznia 2013 r. - art. 2 ust. 1 Dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L Nr 189 str. 1). Tym samym do dnia 31 grudnia 2012 r. państwa członkowskie za faktury wystawione w formie elektronicznej uznają jedynie takie, które są zabezpieczone ww. metodami chyba, że przepisy danego kraju dopuszczą inną możliwość.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonywać doręczenia faktur VAT za pomocą poczty elektronicznej – w pliku o formacie zabezpieczonym przed zmianami (PDF) na wskazane przez abonentów (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej) adresy e-mail – z przeznaczeniem do wydrukowania przez samego abonenta. Zainteresowany nie zamierza dokonywać modyfikacji w zakresie treści wystawionych faktur. Podatnik rozważa także możliwość udostępniania ww. faktur w systemie eBOK. System ten umożliwi nabywcy zapoznanie się z treścią faktury wystawionej i udostępnionej mu przez sprzedawcę w formacie PDF, a następnie jej wydrukowanie. Nabywca nie będzie posiadał możliwości ingerowania w treść ww. faktur. Do opisanego zdarzenia przyszłego nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż skoro ustawodawca uwzględnił możliwość wystawiania, przesyłania oraz przechowywania faktur VAT w formie elektronicznej, a także uregulował tę kwestię odrębnymi przepisami, to nie jest możliwe wystawianie, przesyłanie oraz przechowywanie faktur VAT w formie elektronicznej w sposób inny niż przewidziany przez ustawodawcę w rozporządzeniu z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur.

Tut. Organ stwierdza, iż obowiązkiem podatnika jest stosowanie powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym przypadku art. 106 ust. 1 ustawy oraz § 19 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., nakazujących wystawienie faktury dla odbiorcy towaru lub usługi na materiałach piśmiennych i w takiej postaci doręczenia jej temuż odbiorcy. Z punktu widzenia gospodarczego, forma powiadomienia kontrahenta o długu jest dowolna i zależy od umowy stron. Natomiast dla celów podatkowych, bez względu na to czy doręczenie faktury pisemnej odpowiada współczesnej technice i elektronice, obowiązujące przepisy ustawy narzuciły określoną formę temu dokumentowi oraz właściwy tryb postępowania. Z całą pewnością więc, o ile podatnik – dostawca towaru lub usługi – pragnie odstąpić od ustawowego wymogu określonego w art. 106 ust. 1 ustawy oraz § 19 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. i korzystać przy przekazie faktur z systemów elektronicznych, jest zobligowany uczynić to w trybie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. oraz ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym.

Oczywiście, istnieje możliwość przesyłania faktur w formie opisanej przez Wnioskodawcę (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej w formacie PDF lub poprzez udostępnienie w eBOK), jednakże na gruncie przepisów prawa podatkowego faktury te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury, a nie wystawieniem i doręczeniem dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie, Zainteresowany dokumentując wykonywane czynności za pomocą faktur VAT ma obowiązek wystawić je w wersji papierowej co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzyma klient, a kopię zatrzyma Wnioskodawca – zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia.

Ponadto, jak wskazuje art. 106 ust. 4 ustawy, Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania faktur VAT osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jednakże na żądanie tych osób jest zobowiązany do wystawienia faktury. Powyższe oznacza, iż Zainteresowany nie ma obowiązku dokumentowania usług telekomunikacyjnych świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej za pomocą faktur VAT. Jednakże, jeżeli Zainteresowany zdecyduje się na wystawianie faktur VAT również ww. osobom – nabywcom, zobowiązany jest on do wystawiania tych dokumentów zgodnie z regulacjami zawartymi w ustawie o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeniach wykonawczych do ustawy.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz istniejący stan prawny należy stwierdzić, że faktury przesłane drogą elektroniczną w formacie PDF lub udostępnione w eBOK, bez uwzględnienia rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur, na gruncie przepisów prawa podatkowego nie rodzą żadnych skutków prawnych, więc ww. dokumentów nie można uznać za wystawione i doręczone, a tym samym nie można przyjąć, iż Wnioskodawca wywiązał się z obowiązku wystawienia faktury VAT, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy. W związku z tym w sytuacji, gdy nabywca zażąda doręczenia przez Wnioskodawcę faktury VAT pocztą, Wnioskodawca zobowiązany będzie do wysłania w formie papierowej oryginału faktury VAT, zgodnie z art. 106 ust. 4 ustawy, gdyż faktura przesłana drogą elektroniczną w formacie PDF lub umieszczona w eBOK nie wywołuje żadnych skutków prawnych. Jednocześnie brak jest przesłanek do wystawienia „DUPLIKATU” faktury, bowiem nie występuje żadna z przyczyn określonych w § 20 ust. 1 rozporządzenia, warunkująca wystawienie takiego dokumentu. Opisane przez Wnioskodawcę faktury VAT przesłane w formacie PDF drogą elektroniczną lub umieszczone w eBOK, pełnią jedynie funkcję informacyjną dla nabywców, natomiast w momencie przesłania nabywcy faktury w formie papierowej na gruncie przepisów prawa podatkowego będzie można ww. fakturę uznać za otrzymaną przez nabywcę zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego, nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie zdarzenia przyszłego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Zainteresowanego za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.