Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.23.2019.1.WM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-15
Teza: Czy Spółka postąpiła prawidłowo zaliczając w koszty podatkowe całą wartość niezamortyzowanego środka trwałego w momencie jego sprzedaży firmie leasingowej w sytuacji, gdy zakupioną maszynę spółka sprzedała celem zawarcia umowy tzw. leasingu zwrotnego, a na sprzedaży tego środka powstała strata podatkowa?
Słowa kluczowe: koszt; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 18 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środka trwałego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środka trwałego

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof).

Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiot przeważającej działalności spółki to produkcja pozostałych wyrobów z papieru i tektury (PKD 17.29.Z).

W 2017 r. spółka podpisała kontrakt z zagranicznym przedsiębiorcą z terytorium Unii Europejskiej na zakup maszyny do produkcji. W kontrakcie ustalono cenę za jaką spółka nabędzie maszynę. Dodatkowo zaznaczono, że maszyna będzie montowana przez wykwalifikowanych mechaników sprzedającego. Ponieważ strony nie znały kosztów montażu i transportu maszyny w momencie podpisywania kontraktu zostały one ustalone ustnie w terminie późniejszym.

W lutym 2018 r. sprzedawca wystawił spółce fakturę za zakup maszyny na kwotę zgodną z kontraktem, tj. 125.000 EUR. Mechanicy sprzedawcy, zamontowali maszynę w fabryce spółki. Montaż maszyny został zakończony w marcu 2018 r. Sprzedawca wystawił w związku z tym dwie dodatkowe faktury, jedną na transport maszyny, a drugą na przeloty i roboczogodziny mechaników. W związku z tym, że spółka na dzień rozpoczęcia użytkowania maszyny nie wiedziała, czy zdecyduje się oddać maszynę w leasing zwrotny, przyjęła ją do użytkowania jako środek trwały uwzględniając w wartości początkowej wszystkie dodatkowe koszty, zgodnie z art. 22g ustawy o PDOF (ponad 90% kosztów dodatkowych stanowiły koszty pracy, przelotów i zakwaterowania mechaników z firmy sprzedającej maszynę oraz koszty transportu i rozładunku maszyny). Przyjmując maszynę do ewidencji środków trwałych spółka przewidywała, że będzie użytkowała maszynę powyżej roku.

W kwietniu 2018 r. spółka dokonała pierwszego odpisu amortyzacyjnego tego środka trwałego i w tym samym miesiącu właściciele spółki podjęli decyzję, że maszyna zostanie oddana w leasing zwrotny. Pojęcie i funkcjonowanie leasingu zwrotnego nie jest zdefiniowane w ustawach podatkowych. W ramach umowy firma leasingowa miała odkupić od spółki wyżej opisany środek trwały i oddać go spółce w leasing operacyjny z punktu widzenia podatkowego. Leasingodawca na podstawie przedstawionych dokumentów zgodził się sfinansować zakup maszyny. Uznał, że wartość rynkowa maszyny jest zgodna z pierwszą fakturą jaką spółka otrzymała od sprzedawcy, a która nie zawierała pozostałych kosztów bezpośrednio związanych z zakupem i montażem maszyny zwiększających wartość początkową przyjętego przez spółkę środka trwałego. W kwietniu 2018 r. spółka sprzedała maszynę na rzecz firmy leasingowej, wystawiła fakturę za maszynę na kwotę 125.000 EUR. Również w kwietniu 2018 r. po sprzedaży spółka dokonała likwidacji maszyny jako jej środka trwałego.

W związku z tym, że niezamortyzowana wartość maszyny stanowi wg spółki koszt bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF spółka rozpoznała stratę na sprzedaży maszyny.

Wartość początkowa maszyny w momencie przyjęcia jej do ewidencji środków trwałych po montażu w marcu 2018 r. wynosiła: 596.038 zł 69 gr.

Dokonany odpis amortyzacyjny za miesiąc kwiecień 2018 r. wyniósł: 13.907 zł 57 gr.

Maszynę sprzedano za kwotę 125 000 EUR, tj. za: 520.350 zł netto.

Strata na sprzedaży: 61.781 zł 12 gr.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, podlega badaniu przez biegłego rewidenta i zobowiązana jest rozpatrywać wszelkie operacje gospodarcze zarówno z punktu widzenia podatkowego jak i bilansowego. Zgodnie z powyższym, po podpisaniu umowy leasingu spółka zakwalifikowała tą umowę jako umowę leasingu operacyjnego z punktu widzenia podatkowego, a z punktu widzenia bilansowego umowa została potraktowana jako leasing finansowy. W związku z powyższym spółka w myśl przepisów rachunkowych przyjęła maszynę do bilansowej ewidencji środków trwałych w kwocie 521.430 zł.

Pojęcie leasingu zwrotnego zostało unormowane w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 5 „Leasing, najem i dzierżawa”. Zgodnie z tym Standardem dla celów bilansowych stratę na sprzedaży maszyny spółka będzie rozliczać poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów przez okres na jaki została zawarta umowa leasingowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postąpiła prawidłowo zaliczając w koszty podatkowe całą wartość niezamortyzowanego środka trwałego w momencie jego sprzedaży firmie leasingowej w sytuacji, gdy zakupioną maszynę spółka sprzedała celem zawarcia umowy tzw. leasingu zwrotnego, a na sprzedaży tego środka powstała strata podatkowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nieumorzoną wartość środka trwałego należy odnieść w koszty podatkowe w momencie sprzedaży składnika majątku i tym samym w rachunku podatku dochodowego rozliczyć stratę na tej sprzedaży jednorazowo w roku 2018, bez rozliczania jej w czasie jak to będzie miało miejsce w rachunku bilansowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. W myśl bowiem art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z powyższego przepisu niezamortyzowana wartość środka trwałego stanowi koszt uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia składnika majątku.

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 zdanie drugie ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika iż w 2017 r. spółka komandytowa w której Wnioskodawca jest komandytariuszem podpisała kontrakt z zagranicznym przedsiębiorcą z terytorium Unii Europejskiej na zakup maszyny do produkcji. W kontrakcie ustalono cenę za jaką spółka nabędzie maszynę. Dodatkowo zaznaczono, że maszyna będzie montowana przez wykwalifikowanych mechaników sprzedającego. Ponieważ strony nie znały kosztów montażu i transportu maszyny w momencie podpisywania kontraktu zostały one ustalone ustnie w terminie późniejszym. W lutym 2018 r. sprzedawca wystawił spółce fakturę za zakup maszyny na kwotę zgodną z kontraktem, tj. 125.000 EUR. Mechanicy sprzedawcy, zamontowali maszynę w fabryce spółki. Montaż maszyny został zakończony w marcu 2018 r. Sprzedawca wystawił w związku z tym dwie dodatkowe faktury, jedną na transport maszyny, a drugą na przeloty i roboczogodziny mechaników. W związku z tym, że spółka na dzień rozpoczęcia użytkowania maszyny nie wiedziała, czy zdecyduje się oddać maszynę w leasing zwrotny, przyjęła ją do użytkowania jako środek trwały uwzględniając w wartości początkowej wszystkie dodatkowe koszty, zgodnie z art. 22g ustawy o PDOF (ponad 90% kosztów dodatkowych stanowiły koszty pracy, przelotów i zakwaterowania mechaników z firmy sprzedającej maszynę oraz koszty transportu i rozładunku maszyny). Przyjmując maszynę do ewidencji środków trwałych spółka przewidywała, że będzie użytkowała maszynę powyżej roku.

W kwietniu 2018 r. spółka dokonała pierwszego odpisu amortyzacyjnego tego środka trwałego i w tym samym miesiącu właściciele spółki podjęli decyzję, że maszyna zostanie oddana w leasing zwrotny. W ramach umowy firma leasingowa miała odkupić od spółki wyżej opisany środek trwały i oddać go spółce w leasing operacyjny z punktu widzenia podatkowego. Leasingodawca na podstawie przedstawionych dokumentów zgodził się sfinansować zakup maszyny. Uznał, że wartość rynkowa maszyny jest zgodna z pierwszą fakturą jaką spółka otrzymała od sprzedawcy, a która nie zawierała pozostałych kosztów bezpośrednio związanych z zakupem i montażem maszyny zwiększających wartość początkową przyjętego przez spółkę środka trwałego. W kwietniu 2018 r. spółka sprzedała maszynę na rzecz firmy leasingowej, wystawiła fakturę za maszynę na kwotę 125.000 EUR. Również w kwietniu 2018 r. po sprzedaży spółka dokonała likwidacji maszyny jako jej środka trwałego.

W związku z tym, że niezamortyzowana wartość maszyny stanowi wg spółki koszt bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF spółka rozpoznała stratę na sprzedaży maszyny.

Odnosząc się do powyższego, zaznaczyć trzeba, że zgodnie z definicją zawartą w art. 22a ww. ustawy, za środki trwałe podlegające amortyzacji uważa się m.in. maszyny i urządzenia, jeżeli stanowią własność lub współwłasność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania przekracza rok oraz wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo zostały oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Przewidywany okres użytkowania dłuższy niż rok jest jednym z warunków, którego spełnienie pozwala uznać dany składnik majątku za środek trwały. Decyzja o tym, jak długo składnik majątku będzie wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy do podatnika.

Z przepisów nie wynika natomiast, jakie kryteria podatnik powinien brać pod uwagę, przewidując długość okresu użytkowania. Ocena ta może opierać się na subiektywnych przewidywaniach. Jeżeli zatem podatnik przyjmie, że okres używania składnika majątku będzie dłuższy niż rok, wówczas ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami stosownej ustawy o podatku dochodowym, niezależnie od tego, że przed upływem roku ten składnik majątku sprzedał.

Skoro zaś zakupiona maszyna stanowiła środek trwały, to wydatki na jej nabycie nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Cena nabycia maszyny wraz z kosztami jej przewozu i montażu była elementem kalkulacji wartości początkowej środka trwałego. Wydatki te zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia, bez względu na czas ich poniesienia.

Dochodem/stratą z odpłatnego zbycia środka trwałego (maszyny do produkcji) jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tego środka trwałego. Skoro w momencie zbycia środka trwałego, część jego wartości początkowej pozostaje niezamortyzowana, stanowi ona koszt uzyskania przychodów ze zbycia.

Reasumując − w momencie sprzedaży maszyny produkcyjnej Wnioskodawca może zaliczyć w koszty uzyskania przychodu niezamortyzowaną wartość początkową tego środka trwałego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.