Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-624/15-4/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-15
Teza: Do wykonywanych przez Wnioskodawcę usług montażu stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, blatów, szyb, luster, elementów dociętych na konkretny wymiar w budynkach mieszkalnych, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie znajdzie stawka 23% podatku, ponieważ czynności tych nie można uznać za modernizację, o której mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: meble-meble do zabudowy; zabudowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 sierpnia 2015 r. doręczone Stronie w dniu 10 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych usług związanych z zabudową wnękową i kuchenną jest - **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych usług związanych z zabudową wnękową i kuchenną. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 11 sierpnia 2015 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 5 sierpnia 2015 r. Nr IPPP2/4512-624/15-2/BH (doręczone Stronie w dniu 10 sierpnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - spółka z o.o. - prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji modernizacji lokali mieszkalnych w zakresie zabudów wnękowych oraz zabudów trwale przytwierdzonych do ścian, podłóg i sufitów. Wnioskodawca w działalności korzysta z kupowanych od podmiotów zewnętrznych materiałów - blatów, płyt meblowych, szyb, luster, elementów metalowych, takich jak zawiasy, okucia prowadnice, uchwyty.

Wykonane przez Wnioskodawcę w ramach usługi meble, szafy, systemy przesuwne nie nadają się do demontażu i przeniesienia do innego lokalu. Są one wstawione do konkretnego pomieszczenia, pod indywidualne życzenie Klienta, a sposób ich mocowania powoduje, że próba ich zdemontowania zakończyłaby się zniszczeniem elementów mocujących oraz uszkodzeniem płyt meblowych. Wszystkie elementy są ponadto wykonane tak, by pasowały do siebie w jednym i konkretnym pomieszczeniu, w określonych z góry warunkach (np. obciążenie półek).

Wnioskodawca realizuje usługę kompleksową we własnym zakresie. W ramach owej usługi Wnioskodawca wykonuje następujące prace:

*   po uzgodnieniu wstępnych warunków z Klientem dokonuje pomiaru w lokalu mającym przejść modernizację,
*   na podstawie pomiarów oraz uzgodnień z Klientem Wnioskodawca za pomogą oprogramowania komputerowego wykonuje projekt wizualny, który przedstawia Klientowi do akceptacji, po akceptacji projektu przez Klienta, nabywa elementy niezbędne do wykonania usługi, docina blaty, płyty meblowe itp.
*   następnie montuje tak przygotowane materiały w lokalu Klienta.

Na powyższą usługę Wnioskodawca wystawia paragony fiskalne, obejmując całość prac pod jedną pozycją „Zabudowa meblowa w ramach modernizacji mieszkania o pow. poniżej 150 m2 / domu o pow. poniżej 300 m2.

W ramach powyższych prac Wnioskodawca wykonuje drzwi przesuwne, szafy wnękowe, zabudowy stałe przedpokojów, pawlaczy, kuchnie kompletne, wraz z blatami (bez sprzętu AGD).

Prace modernizacyjne Wnioskodawca wykonuje przez zatrudnionych u niego fachowców, wyposażonych w nowoczesny sprzęt niezbędny do profesjonalnego świadczenia usługi modernizacji - począwszy od sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem projektowym wysokiej klasy, poprzez maszyny do cięcia i dopasowania płyt meblowych, blatów itp., aż po sprzęt montażowy.

Wnioskodawca dokonuje zakupów dużych ilości materiałów koniecznych do montażu stałego wykonywanych przez niego w ramach usługi modernizacji zabudów (złącza typu „komandorki”, kołki, zawiasy).

Usługi modernizacji Wnioskodawca wykonuje w obiektach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (lokale mieszkalne o powierzchni nie przekraczającej 150 m2, domy jednorodzinne o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2). Wnioskodawca pobiera także o klientów oświadczenie (w formie punktu w umowie, bądź osobnego załącznika), że lokal, w którym mają być przeprowadzone roboty modernizacyjne, jest zaliczany od obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z definicją zawartą w art. 41, ust. 12a ustawy o VAT.

Obecnie Wnioskodawca na oferowane usługi stosuje stawkę preferencyjną podatku VAT 8%.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że w ramach usługi Wnioskodawca wykonuje prace polegające na wykonaniu projektu lokalu z uwzględnioną zabudową, przygotowania materiałów zgodnie z zaaprobowanym przez Klienta projektem (faza prac odbywająca się w zakładzie stolarskim Wnioskodawcy), a następnie montażem przygotowanym materiałów w formie zabudowy w lokalu. Zabudowa jest wykonywana od ściany do ściany szafkami połączonymi ze sobą wspólnymi elementami konstrukcyjnymi zabudowy, takimi jak blaty, listwy, zawiasy, fronty. Elementy te są dopasowane do konkretnego lokalu. Sam montaż polega na odpowiednim dopasowaniu wstępnie przygotowanych elementów do konkretnego lokalu, zamontowaniu ich na ścianach, suficie i innych elementach konstrukcyjnych lokalu i uzupełnieniu elementami łączącymi poszczególne części zabudowy, wymienionymi wcześniej (blaty, zawiasy itp.). Zakres prac jest każdorazowo inny i uzależniony od miejsca wykonywania usługi, wchodzić w niego mogą zarówno wieszanie na osadzonych w ścianach hakach, jak i szynach.

Zabudowa wykonywana będzie w ramach usługi z zakupionych u producentów materiałów, części składowych - płyt meblowych, frontów, blatów, zawiasów i innych części. Zabudowy nie będą, co do zasady, wykonywane z betonu, a z drewna i materiałów drewnopochodnych.

Odpowiadając na wezwanie Wnioskodawca precyzuje, że zabudowa meblowa wykonana w ramach usługi nie może zostać zdemontowana w ścisłym rozumieniu tego słowa - czyli rozłożona na części składowe dające się ponownie wykorzystać. Części te są w trakcie montażu dopasowywane do lokalu i tym samym nie nadają się do ponownego użytku w innych miejscach. Być może niektóre elementy (jak na przykład zawiasy, czy okucia meblowe) mogłyby być użyte ponownie, jednakże te elementy stanowią margines.

Wnioskodawca stwierdza natomiast, że demontaż rozumiany tak, jak Wnioskodawca opisał powyżej, nie spowoduje uszkodzeń konstrukcji budynku bądź też lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stosowanie do oferowanej przez Wnioskodawcę usługi preferencyjnej stawki podatku VAT, wynoszącej 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy może on stosować stawkę 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 oraz 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Art. 41 ust. 12

„Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym”.

Zgodnie z powyższym przepisem stosowanie stawki obniżonej (wynoszącej w dniu składania wniosku, zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT 8%) obwarowane jest dwoma warunkami:

*   usługa świadczona na rzecz Klienta musi zawierać się w enumeratywnie określonym katalogu - dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa,
*   usługa musi być związana z lokalem zaliczonym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Oferowana przez Wnioskodawcę usługa bez wątpienia wypełnia warunek pierwszy - jako usługa modernizacji lokalu. Jako że ustawa o VAT nie zawiera wiążącej definicji modernizacji, Wnioskodawca sięgnął do nieobowiązującego już, lecz wciąż mającego wartość poznawczą rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy. Rozporządzenie to w załączniku nr dwa (Wykaz robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego) w punkcie 7. wymienia wykonanie nowych elementów (np. pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowy wanien, zlewozmywaków, grzejników). Katalog ten ma charakter otwarty, a zawarte w nim punkty są jedynie przykładowe.

Zdaniem Wnioskodawcy intencją Ustawodawcy formułującego przepisy art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o VAT było stworzenie preferencji podatkowej dla osób fizycznych w zakresie modernizacji lokali mieszkalnych, a tym samym podnoszenia standardu zaspokajania potrzeb mieszkaniowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zakres prac modernizacyjnych - czy to zaprojektowanie, przygotowanie i zamontowanie elementów tworzących na miejscu szafę wnękową, zabudowę garderoby, czy też kuchni - nie ma znaczenia dla uznania świadczonej przez niego usługi za usługę zaliczającą się do katalogu towarów i usług objętych preferencją podatkową w zakresie podatku VAT.

Tym samym pierwszy warunek (świadczenie usługi polegającej na (…) modernizacji) Wnioskodawca wypełnia.

Drugi warunek to modernizacja obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Art. 41 ust. 12a oraz ust. 12b ustawy o VAT precyzują, co należy rozumieć przez to pojęcie. Zgodnie z powołanymi przepisami przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, iż nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Wnioskodawca w dotychczasowym stanie faktycznym wykonywał prace wyłącznie w obiektach spełniających powyższe warunki, jednakże ze względów bezpieczeństwa i dla celów dowodowych ma zamiar pobierać od Klientów oświadczenia potwierdzające ten fakt.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, podjętej w dniu 24 czerwca 2013 r. sygn. akt l FPS 2/13, w której to skład orzekający zauważył:

„W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.).”

Tym samym Wnioskodawca uważa, że wypełnia warunki konieczne do stosowania preferencyjnej stawki podatku VAT na oferowane usługi modernizacji.

Wnioskodawca jednocześnie zauważa, że zgodnie z uchwałą składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygnaturze FPS 2/13 wykonanie trwałej zabudowy meblowej opodatkowane jest stawką obniżoną podatku VAT, wynoszącą w dniu składania niniejszego pisma 8%. Jednocześnie NSA nie sprecyzował pojęcia trwałej zabudowy.

Zdaniem Wnioskodawcy zabudowa posiada cechy trwałości bez względu na możliwość, bądź też jej brak, demontażu tejże bez uszkodzenia substancji modernizowanego uprzednio lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W przypadku preferencyjnego rozwiązania, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest zatem określenie, czy i w jakim zakresie ustawodawca odwołuje się w nim do klasyfikacji statystycznych, a w przypadku braku takiego odwołania, jakie znaczenie należy przypisać normie tam zawartej.

W przepisie tym ustawodawca wymienił czynności oraz wskazał, że muszą one dotyczyć określonych obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W przypadku czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie powołał symboli statystycznych, a zatem dla celów stosowania tego przepisu czynności te nie powinny być identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych.

Natomiast, jak już zaznaczono, przy definiowaniu ww. obiektów ustawodawca, co do zasady, odwołuje się do klasyfikacji statystycznych (PKOB), jednakże kwestia ta w kontekście pytania Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W pierwszej kolejności należy jednak wskazać, że w wyroku WSA w Warszawie z dnia 9 października 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 392/12 Sąd stwierdził, że: „z okoliczności faktycznych podanych we wniosku o interpretację wynika, że mamy do czynienia z dostarczeniem elementów zabudowy meblowej dociętych pod indywidualne zamówienie klienta, a następnie jej montażem. Przeniesienie rozporządzania nad zabudową meblową na rzecz klienta następuje w momencie zakończenia jej montażu. Uwzględniając zasadę stosowania VAT, zgodnie z którą podatek ten powinien odpowiadać rzeczywistości gospodarczej, sztucznym byłoby uznanie, że klient nabywa zabudowę wnękową odrębnie od usług montażu. Zgodnie z realiami gospodarczymi omawianą transakcję należy zatem traktować jako jedną transakcję”.

Tut. Organ podziela powyższe stanowisko Sądu, że w przedmiotowym przypadku czynności wykonania trwałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, blatów, luster i elementów metalowych są świadczeniem kompleksowym (złożonym), którego wysokość opodatkowania VAT należy ustalić na podstawie elementu dominującego w tym świadczeniu (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010).

Kolejnym krokiem – zgodnie z ww. wyrokiem WSA z dnia 9 października 2012 r. - jest kwalifikacja danej transakcji jako dostawy towarów lub świadczenia usług. W celu określenia, czy dana transakcja złożona stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług, należy wziąć pod uwagę – zgodnie z ww. wyrokiem - wszystkie okoliczności w jakich jest ona dokonywana w celu ustalenia jej elementów charakterystycznych, co oznacza, że ocena ta będzie uzależniona każdorazowo od stanu faktycznego sprawy. Jak wskazał Sąd: „Przedmiotową czynność należałoby uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile to dostawa jest dominującym elementem transakcji; np. cena elementów meblowych przewyższa cenę usługi montażu, na który składają się czynności obmiaru, zaprojektowania, dopasowania i składania towaru z mniejszych części i jego zamocowania”.

Mówiąc inaczej - jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca wykonuje usługi montażu stałej zabudowy wnękowej, zabudowy stałej przedpokojów, pawlaczy oraz zabudowy kuchennej (bez sprzętu AGD) z zakupionych płyt meblowych, blatów, szyb, luster i elementów metalowych takich jak zawiasy, okucia, prowadnice i uchwyty. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem zawieranych umów z kontrahentami jest usługa kompleksowa, w ramach której Wnioskodawca wykonuje następujące prace: pomiar w lokalu, w którym ma być wykonana zabudowa, projekt komputerowy, nabycie materiałów i montaż zabudowy w lokalu Klienta.

Mając zatem na uwadze opisane w stanie faktycznym czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, blatów luster i elementów metalowych (nie uwzględniając przy tym czynności zaprojektowania), należy uznać za świadczenie usług. Istotą bowiem wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności jest montaż stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z uprzednio zakupionych komponentów meblowych (płyt meblowych, blatów, luster i elementów metalowych). Z charakteru zatem wykonywanych czynności obiektywnie wynika, że dominująca w tym przypadku jest usługa, której efektem finalnym jest wykonanie stałej zabudowy wnękowej i kuchennej.

Zgodnie z cyt. wcześniej przepisem art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Należy zatem zbadać, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażu stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, szyb, blatów luster i elementów metalowych stanowią modernizację w rozumieniu przepisu art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

W wyroku WSA z dnia 9 października 2012 r. Sąd nakazał organowi uwzględnienie szerszego znaczenia pojęcia modernizacji i przyjąć, że modernizacja (niezdefiniowana w prawie budowlanym), to m.in.:

*   unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku lub innego produktu. W ramach modernizacji może zostać wzbogacona architektura budynków, projektowanych niegdyś według uniwersalnego wzorca, prowadząc do nadania budynkowi wyrazu odpowiadającemu panującym aktualnie modom i gustom;
*   unowocześnienie środków trwałych, zmierzające wyraźnie do zwiększenia wartości użytkowej (np. realizacja w budynku robót polegających na wykonaniu instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego); jednakże brak jest podstaw by twierdzić, że czynności określić można mianem „modernizacja” tylko wtedy, gdy odnoszą się one do elementów konstrukcyjnych budynków;
*   trwałe ulepszenie lub unowocześnienie istniejącego budynku lub urządzenia, w wyniku którego zwiększa się jego wartość użytkowa – zgodnie z definicją zawartą w § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 9 czerwca 2010 r. w sprawie udzielania pomocy na rewitalizację w ramach regionalnych programów operacyjnych (Dz. U. Nr 117, poz. 787).

Należy wskazać, że w tej kwestii w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny (powołanej także przez Wnioskodawcę) stwierdził że: „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Zgodnie z powołaną wyżej uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013 r.: „obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu”.

W tym miejscu tut. Organ wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 778/13, w którym Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) o tym, czy jest to usługa modernizacji budynku w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, decyduje charakter tych czynności. Modernizacja zachodzić będzie w sytuacji, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność, ale również są tak zamontowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją budynku jedną całość. Oznacza to, że ich demontaż jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części oraz budynku”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że aby wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami komponenty meblowe stanowiły trwałą zabudowę meblową nie mogą one (na potrzeby uznania ich za „modernizację” w VAT) funkcjonować w obrocie tak, jak to ma miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”. Obniżona stawka podatku nie może zatem znaleźć zastosowania w sytuacji gdy wykonana, nawet według indywidualnego projektu, zabudowa meblowa jest przytwierdzana do ściany lub podłogi jedynie w sposób, który może być również stosowany przy montażu mebli „wolnostojących” (np. „zakotwiczenie” za pomocą kołków lub listew montażowych), co skutkuje możliwością demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia samej zabudowy, jak i konstrukcji budynku/lokalu (elementy mogą być bez uszkodzenia tego budynku/lokalu przeniesione, przy czym za uszkodzenie nie można uznać pozostawienia w ścianie lub podłodze np. otworów montażowych). Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma natomiast znaczenia, czy elementy np. korpusów mebli są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne dla uznania za „modernizację” jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych mebli z elementami obiektu budowlanego/lokalu.

Określając zatem, czy do zabudowy meblowej montowanej w budynku/lokalu może mieć zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu. Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi w rozumieniu techniki budowlanej elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Przykładem takiej trwałej zabudowy meblowej może być zabudowa kuchenna wykonana z cegły klinkierowej zespolona zaprawą murarską ze ścianą i podłogą lokalu, gdzie demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została ona zamontowana. Innym przykładem trwałej zabudowy meblowej stanowiącej modernizację budynku/lokalu jest takie zespolenie wykonanych na wymiar do konkretnego budynku/lokalu mebli z elementami tego budynku/lokalu, które wykorzystuje dodatkowe materiały budowlane takie jak cegły czy płyty kartonowo – gipsowe, gdzie demontaż zabudowy powodowałby zarówno uszkodzenie pomieszczenia i komponentów meblowych, jak i trwałe uszkodzenie tych dodatkowych materiałów budowlanych, bez których to materiałów nie istniałaby możliwość wykorzystania tej zabudowy meblowej w innym miejscu.

Jak wynika z internetowego Słownika języka polskiego (www.sjp.pl) słowo „trwały” oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy.

Powyższe rozważania pozwalają uznać, że z zabudową meblową trwale połączoną z elementami konstrukcyjnymi lokalu/budynku będziemy mieli do czynienia w przypadku, gdy przykładowo wnętrze i półki zabudowy wykonane zostaną z betonu połączonego z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (np. ścianą) a dopasowane zostaną tylko fronty meblowe. W przypadku takiej właśnie zabudowy meblowej elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) zostaną wykorzystane w sposób istotny, co skutkować będzie brakiem możliwości demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji budynku/lokalu – elementy nie będą mogły być przeniesione bez zniszczenia tego budynku lub lokalu.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wykonuje montaż stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, szyb, blatów, luster i elementów metalowych dociętych na konkretny wymiar, które trwale są montowane w budynku mieszkalnym. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umowy są usługi modernizacyjne wykonywane w budynkach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W ramach usługi Wnioskodawca wykonuje prace polegające na wykonaniu projektu lokalu z uwzględnioną zabudową, przygotowania materiałów zgodnie z zaaprobowanym przez Klienta projektem (faza prac odbywająca się w zakładzie stolarskim Wnioskodawcy), a następnie montażem przygotowanym materiałów w formie zabudowy w lokalu. Zabudowa jest wykonywana od ściany do ściany szafkami połączonymi ze sobą wspólnymi elementami konstrukcyjnymi zabudowy, takimi jak blaty, listwy, zawiasy, fronty. Elementy te są dopasowane do konkretnego lokalu: Sam montaż polega na odpowiednim dopasowaniu wstępnie przygotowanych elementów do konkretnego lokalu, zamontowaniu ich na ścianach, suficie i innych elementach konstrukcyjnych lokalu i uzupełnieniu elementami łączącymi poszczególne części zabudowy, wymienionymi wcześniej (blaty, zawiasy itp.). Zakres prac jest każdorazowo inny i uzależniony od miejsca wykonywania usługi, wchodzić w niego mogą zarówno wieszanie na osadzonych w ścianach hakach, jak i szynach.

Zabudowa wykonywana będzie w ramach usługi z zakupionych u producentów materiałów, części składowych - płyt meblowych, frontów, blatów, zawiasów i innych części. Zabudowy nie będą, co do zasady, wykonywane z betonu, a z drewna i materiałów drewnopochodnych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zabudowa meblowa wykonana w ramach usługi nie może zostać zdemontowana w ścisłym rozumieniu tego słowa - czyli rozłożona na części składowe dające się ponownie wykorzystać. Części te są w trakcie montażu dopasowywane do lokalu i tym samym nie nadają się do ponownego użytku w innych miejscach. Być może niektóre elementy (jak na przykład zawiasy, czy okucia meblowe) mogłyby być użyte ponownie, jednakże te elementy stanowią margines.

Wnioskodawca stwierdza natomiast, że demontaż rozumiany tak, jak Wnioskodawca opisał powyżej, nie spowoduje uszkodzeń konstrukcji budynku bądź też lokalu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług na usługi montażu stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, blatów, szyb, luster, i elementów metalowych dociętych na konkretny wymiar i stale zamontowanych w budynkach mieszkalnych .

W ocenie tut. Organu przedstawiony we wniosku sposób montażu ww. elementów (np. mocowanie elementów za pomocą haków lub wkrętów, listew montażowych do podłoża i do ścian), sprowadza się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami i podłożem budynku/lokalu. Nie są to również zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie oraz mają charakter odwracalny.

Z opisu wykonywanych przez Wnioskodawcę usług montażu stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, blatów, szyb, luster i elementów metalowych dociętych na konkretny wymiar nie wynika aby elementy konstrukcyjne budynku/lokalu były wykorzystywane w sposób istotny, co skutkowałoby brakiem możliwości demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji budynku/lokalu. W analizowanym przypadku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie dotyczą substancji samego budynku/lokalu. Nie istnieje zatem w tym przypadku istotne powiązanie wykonywanej stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z elementami konstrukcyjnymi budynku/lokalu. Tym samym takie przytwierdzenie zabudowy do ścian, czy podłoża nie spowoduje zmiany parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku/lokalu i w opinii tut. Organu nie może zostać uznane za modernizację tego obiektu, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Mocowania za pomocą haków lub wkrętów, listew montażowych do podłoża i do ścian nie można zatem uznać za wykorzystanie elementów konstrukcyjnych budynku/lokalu w sposób istotny w świetle powołanej uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r.

Wnioskodawca wskazał, że zabudowa meblowa wykonana w ramach usługi nie może zostać zdemontowana w ścisłym rozumieniu tego słowa - czyli rozłożona na części składowe dające się ponownie wykorzystać. Części te są w trakcie montażu dopasowywane do lokalu i tym samym nie nadają się do ponownego użytku w innych miejscach. Być może niektóre elementy (jak na przykład zawiasy, czy okucia meblowe) mogłyby być użyte ponownie, jednakże te elementy stanowią margines. Zdaniem tut. Organu niewspółmierny koszt ewentualnego dopasowania zdemontowanej zabudowy w inne miejsce w stosunku do wykonania takiej zabudowy z nowo zakupionych materiałów nie może przesądzać o braku możliwości jej ponownego wykorzystania. Podobnie jest w przypadku mebli tzw. „wolnostojących”, które również kupuje się tak aby pasowały w konkretne miejsce w lokalu/budynku, a ich ewentualne przestawienie w inne miejsce może wiązać się z koniecznością przerobienia tych mebli celem ich dopasowania w nowym miejscu.

Ze względu na powyższe okoliczności oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że do wykonywanych przez Wnioskodawcę usług montażu stałej zabudowy wnękowej i kuchennej z zakupionych płyt meblowych, blatów, szyb, luster, elementów dociętych na konkretny wymiar w budynkach mieszkalnych, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie znajdzie stawka 23% podatku, ponieważ czynności tych nie można uznać za modernizację, o której mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy stwierdzić należy, że stawki te mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Skoro zatem preferencyjna - 8% stawka podatku od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, ma zastosowanie wyłącznie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, (jak wskazano powyżej opisane w stanie faktycznym usługi montażu stałej zabudowy wnękowej i kuchennej nie mieszczą się w tych kategoriach czynności), to stwierdzić należy, że wszelkie inne czynności dotyczące tych obiektów nie mogą korzystać z preferencji podatkowej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z którym Wnioskodawca ma prawo stosować obniżoną 8% stawkę podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w świetle obowiązującego stanu prawnego, jak również ww. uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.