Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.96.2020.3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-17
Teza: Stwierdzenie, czy sprzedaż udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego w nieruchomości Spółki wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na ww. nieruchomości nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa zwolnienie od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego w nieruchomości Spółki wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na ww. nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spółki; udział; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem sygnowanym datą 6 kwietnia 2020 r. (data wpływu 14 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   stwierdzenia, czy sprzedaż udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego w nieruchomości Spółki wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na ww. nieruchomości nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe;**
*   zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego w nieruchomości Spółki wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na ww. nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy sprzedaż udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego w nieruchomości Spółki wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na ww. nieruchomości nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a jeżeli nie to czy ww. transakcja będzie zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W dniu 14 maja 2020 r. uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 6 kwietnia 2020 r.).

Spółka na podstawie umowy sprzedaży od dnia xx grudnia 2004 r. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w (…) obejmującej działkę ewidencyjną nr X o pow. 0,4841 h, księga wieczysta nr (…) oraz właścicielem budynków (4 budynki opisane poniżej) i budowli (plac manewrowy, ogrodzenie całej działki kanał deszczowy, jako element kanalizacji deszczowej) zabudowujących tą działkę, jako odebranych od gruntu przedmiotu własności.

Transakcja zakupu dokonana została bez obciążenia podatkiem VAT. Zakup był bowiem dokonany od syndyka który skorzystał ze zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 § 1 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wg brzmienia na dzień 16 grudnia 2004 r.

Nieruchomość została nabyta celem wykorzystywania jej na potrzeby własnej działalności Spółki, która początkowo obejmowała działalność handlową (biura i magazyny), a w zakresie powierzchni która nie była wykorzystywana na te cele, celem jej dalszego wynajmu.

Obecnie wobec zakończenia działalności operacyjnej w zakresie działalności handlowej, całość nieruchomości przeznaczona jest pod wynajem z wyłączeniem niewielkiej powierzchni na własne cele biurowe. Taki stan trwa już od 2009 r. (znacznie wiec już PONAD 2 LATA licząc od chwili obecnej, a na datę zawarcia umowy sprzedaży będzie jeszcze dłużej).

Nieruchomość zabudowana jest czterema budynkami:

1.  Budynek Handlowo-Magazynowy (Apteka) o pow. 201 m2 (z wartością początkową zakupu 73.900,00 zł).
2.  Budynek Administracyjno-Biurowy (bud. A) + dyżurka dla dozorców o pow. 694,3 m2 (z wartością początkową zakupu 266.502,00 zł).
3.  Pawilon handlowy (sklep) o pow. 114 m2 (z wartością początkową zakupu 41.900,00 zł).
4.  Budynek Magazynowy Dźwig (Bud. B) o pow. 1.575,8 m2 (zwartością początkową zakupu 591.000,00 zł).

Oprócz tego na nieruchomości są wybudowane budowle w postaci: placu manewrowego, ogrodzenia i kanału deszczowego jako elementu kanalizacji deszczowej.

Na nieruchomości czynione były następujące nakłady:

1.  W budynku Handlowo-Magazynowym (Apteka) o pow. 201 m2 (z wartością początkową zakupu 73.900,00 zł) w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 110.068,07 zł, w 2007 r. o wartości 3.991,69 zł, w 2011 r. o wartości 5.200 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 15 lat temu.
2.  W Budynku Administracyjno-Biurowym (bud. A) + dyżurce dla dozorców o pow. 694,3 m2 (z wartością początkową zakupu 266.502,00 zł), w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 545.134,44 zł, w 2006 r. o wartości 3.990,16 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 15 lat temu.
3.  W pawilonie handlowym (sklep) o pow. 114 m2 (z wartością początkową zakupu 41.900,00 zł) w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 83.876,22 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 15 lat temu.
4.  W Budynku Magazynowym – Dźwig (Bud. B) o pow. 1.575,8 m2 (z wartością początkową zakupu 591.000,00 zł), w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 142.230,51 zł, w 2006 r. o wartości 7.420,00 zł, w 2009 r. o wartości 1.093.979,45 zł i w 2013 r. nakłady wyniosły 7.500,00 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30 % ale nastąpiło to ponad 15 lat temu.

Kanalizacja przeciwdeszczowa została przyjęta na środki trwałe w kwocie 28.888,20 zł. W 2009 r. zwiększono wartość o nowe podejście o kwotę 2.850,00 zł, a w 2010 r. zwiększono wartość kanalizacji przeciwdeszczowej o nowy odcinek o wartość 11.160,00 zł.

Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 10 lat temu.

Na chwilę obecną, już od 2009 r., Spółka nie prowadzi żadnej innej działalności, jak tylko wynajem pomieszczeń w przedmiotowej nieruchomości, uzyskując dochody tylko z tytułu czynszu najmu. Ogólna powierzchnia wynajmu, we wszystkich czterech budynkach wynosi 2.467,24 m2.

Pierwsza umowa najmu zawarta została dnia 31 maja 2005 r. i obejmowała ona tylko jeden z budynków.

W chwili obecnej, tj. od dnia 30 stycznia 2009 r. najmem objęte są wszystkie budynki z wyłączeniem powierzchni na cele biurowe. Powierzchnia przeznaczona na potrzeby Spółki stanowiła 58 m2.

W dniu 30 stycznia 2009 r. Spółka zakończyła swoją działalność operacyjną jako spółka handlująca chemią gospodarczą, wyprzedała towar z magazynów i w całości zajęła się wynajmem i administracją własnej nieruchomości.

W chwili obecnej Spółka zamierza zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której sprzeda 80/100 udziału w przedmiotowym prawie użytkowania wieczystego wraz z prawem własności w tym samym udziale we własności budynków i budowli zabudowujących działkę, pozostając nadal współużytkownikiem i współwłaścicielem (co do budynków i budowli) w 20/100 w przedmiotowej nieruchomości.

Powyższe pozwoli Spółce z ceny sprzedaży uzyskać środki finansowe na ewentualne dalsze inwestycje lub remonty.

W dniu 14 maja 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

*   Ad 1. Przedmiotem wniosku jest zapytanie, co do oceny w zakresie podatku VAT umowy sprzedaży, której przedmiotem będzie 80/100 udziału w prawie, jakie stanowi majątek Spółki w postaci nieruchomości opisanej we wniosku. Udział w prawie 80/100 oznacza, że w każdej cząstce przedmiotowej nieruchomości nabywca będzie współużytkownikiem (współwłaścicielem). Stąd na moment zbycia nie można będzie, i nie zostanie wyodrębniona fizycznie cześć nieruchomości, która odpowiada 80/100 części. Strony bowiem nie dokonają podziału nieruchomości. Pozostaną we współużytkowaniu i współwłasności. Powyższe ma uzasadnienie w art. 195 kc. Oznacza to, że nabywca udziału w nieruchomości będzie samodzielny w zakresie rozporządzania nim (art. 198 kc), czyli może dalej zbyć udział do osoby trzeciej, ale nie może samodzielnie decydować o całej nieruchomości, do czego wymagana jest zgoda i Spółki, jako drugiego współużytkownika i współwłaściciela – tak art. 199 kc. Od daty sprzedaży 80/100 części w majątku, jakim jest przedmiotowa nieruchomość, Spółka stosować będzie zasady zarządu majątkiem wspólnym, zgodnie z kodeksem cywilnym. Sam udział w majątku nie będzie samodzielny ani nie zostanie wyodrębniony. Samodzielność i wyodrębnienie może nastąpić dopiero po podziale majątku i zniesieniu współwłasności, czego na tym etapie Spółka nie zakłada i nie ma takiej woli. Przy czym każdy ze współużytkowników (współwłaścicieli) ma roszczenie o zniesienie współużytkowania (współwłasności) – tak art. 210 kc i następne, i nawet przy braku współpracy drugiego współużytkownika (współwłaściciela) a nawet wbrew jego woli, może powyższe osiągnąć w drodze powództwa sądowego.
*   Ad 2. Przedmiotem umowy sprzedaży nie będą żadne składniki majątku (materialne niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Przedmiotem sprzedaży będzie 80/100 części w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości i prawie własności budynków i budowli na tym prawie. Umowa sprzedaży będzie miała zapis: „Spółka sprzedaje na rzecz: udział wynoszący 80/100 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej (…) obejmującej działkę ewidencyjną nr (…) o pow. 0,4841 h, księga wieczysta nr (…) wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli zabudowujących tą działkę, jako odrębnych od gruntu przedmiotu własności”.
*   Ad 3. Sam udział w nieruchomości nie będzie wydzielony z niej. Nadal, po zawarciu umowy sprzedaży, będzie fizycznie i organizacyjnie funkcjonowała jedna działka nr 1, której współużytkownikami (współwłaścicielami w budynkach i budowlach) w części wynoszącej 20/100 będzie Spółka i w części wynoszącej 80/100 będzie Spółka, bez fizycznego wydzielenia żadnej części. Nie ma mowy o żadnej samodzielności części. Samodzielna jest cała nieruchomość, natomiast udział w niej nie ma waloru samodzielnego, co wynika z regulacji art. 199, 200, 201 206, 207 i następne kc.
*   Ad 4. Po zawarciu umowy sprzedaży udziału w nieruchomości, utrzymane będą zawarte umowy najmu, których przedmiotem jest część z budynków lub całe budynki wraz z prawem do korzystania z placu postojowego z tym, że czynsz za nie będzie dzielony w 20% fakturować będzie Spółka a w 80% fakturować będzie nabywca. Tak też i regulacja art. 207 kc. Strony będę według takich samych zasad ponosić koszty utrzymania nieruchomości, w tym koszty administracyjne, koszty podatków, koszty remontów. Prawo przewiduje możliwość zawarcia w przyszłości umowy tzw. podziału nieruchomości do korzystania „quad usum” zgodnie z którą część umów najmu w wielkości 80% powierzchni będzie samodzielnie fakturować tylko nabywca, a 20% samodzielnie tylko Spółka. Jest to kwestia otwarta którą strony nie ustaliły na ten moment. Podział do korzystania w umowie sprzedaż nie jest planowany. Faktem jest, że na tym etapie Nabywca i Spółka chcą dalej wynajmować nieruchomość, zgodnie z już zawartymi umowami najmu, chociażby do czasu zakończenia tych umów najmu. O ile natomiast nie pozyskają się przyszłych nabywców na dobrych warunkach, może i na terenie nieruchomości być prowadzona inna działalność, ale tego Spółka obecnie nie wie.
*   Ad 5. Oprócz wskazanych we wniosku budynków inne budowle znajdujące się na działce nr 1 to: utwardzony plac manewrowy, ogrodzenie, kanał deszczowy wchodzący w skład kanalizacji deszczowe. Każdy z najemców ma prawo korzystać z tych budowli jako współkorzystający, z racji zawartych umów i płaconego czynszu najmu.
*   Ad 6. Budowle były wykorzystywane przez Sprzedającego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – od 2009 r. są wynajmowane, Spółka obciąża najemców czynszem do którego dolicza podatek VAT.
*   Ad 7. W stosunku do opisanych we wniosku budowli znajdujących się na działce będącej przedmiotem wniosku nastąpiło ich oddanie do użytkowania. Pierwsze oddanie do użytkowania na potrzeby własne nastąpiło wraz z zakupem nieruchomości, po jej wydaniu od stycznia 2005 r. Dalej Spółka od 2009 r. tak powierzchnię w budynkach, jak i same budowle, z których korzystanie jest konieczne aby dojechać i prawidłowo eksploatować budynki i lokale w nich się znajdując, są udostępnione najemcom, mając na uwadze podane daty 2005 r. i 2009 r. widocznym jest, że upłynął już okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy oddaniem do użytkowania obiektów, a ich planowaną sprzedażą. Minęło już ponad 15 lat.
*   Ad 8. Przedmiotowe budowle i ich części były udostępniane przez Wnioskodawcę innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych. Pierwsza umowa najmu zawarta była w 2005 r., kolejne w 2009 r. i obowiązują nadal.
*   Ad 9. Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie danych budowli i ich części, tak jako zostało to opisane we wniosku. Oddanie do użytkowania ulepszonych obiektów budowlanych nastąpiło w latach 2005-2009 r., tym samym pomiędzy oddaniem do użytku obiektów, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Minęło już ponad 15 lat. Po dokonaniu ulepszeń budynki zostały wynajęte a wraz z nimi udostępnione dla najemców prawo do korzystania z budowli. Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków.
*   Ad 10. Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków, budowli i ich części będących przedmiotem wniosku od Syndyka (…). Transakcja była zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie prawnej wskazanej przez syndyka to jest art. 43 § 1 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wg brzmienia na dzień 31 grudnia 2004 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 6 kwietnia 2020 r.):

1.  Czy w przypadku zawarcia umowy sprzedaży udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości Spółki (działka nr 1) wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli zabudowujących tą nieruchomość, przedmiotowa transakcja nie zostanie uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a przez to nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Jeśli przedmiotowa transakcja nie zostanie potraktowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, to czy w sprawie będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym pismem z dnia 6 kwietnia 2020 r.), podstawowym majątkiem spółki jest prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej (…) obejmującej działkę ewidencyjną nr 1 o pow.0,4841 h, księga wieczysta nr (…) oraz własność budynków (4 budynki opisane powyżej) i budowle (plac manewrowy, ogrodzenie całej działki i kanał deszczowy, jako element kanalizacji deszczowej) zabudowujących tą działkę, jako odebranych od gruntu przedmiotu własności.

Zakres działalności Spółki to najem pomieszczeń lub całych budynków wraz z prawem do korzystania z zewnętrznej infrastruktury (plac manewrowy, ogrodzenie, kanalizacja deszczowa).

Najmem objęte jest obecnie blisko 97,7% całej powierzchni budynków. Resztę (2,3% z całej powierzchni ) zajmuje Spółka na własne potrzeby biurowe.

Pomimo faktu, że cały zakres działalności Spółki obejmuje tylko wynajem nieruchomości i jedynym dochodem jest czynsz najmu, to w przypadku sprzedaży udziału w tej nieruchomości przedmiotowa transakcja nie zostanie uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka nadal będzie właścicielem 20% praw do działki nr 1 wraz z prawem własności w tym samym procencie do budynków i budowli. Nadal zostanie wynajmującym i nadal będzie otrzymywać czynsz najmu, tylko w 20% z całości. Przedsiębiorstwo prowadzone przez Spółkę nie ulegnie zmianie, zmianie ulegnie tylko struktura własności majątku Spółki.

Wskazać należy, że towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz .UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

*   określone udziały w nieruchomości,
*   prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
*   udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Potwierdził to również Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11, ustalając, że przy sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu lub udziału we współwłasności budynków przyjmuje się, że dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Jako pierwsze zasiedlenie Spółka zgodnie z definicją z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług uznaje oddanie przedmiotowej nieruchomości na potrzeby własne, co nastąpiło w 2004 r., ewentualnie od daty zawarcia pierwszej umowy najmu, tj. w 2005 r. (wtedy około 50% objęte było najmem), ewentualnie od daty 30 stycznia 2009 r. kiedy 97,7 % powierzchni zostało przekazane na najem a 2,3 % zostało na cele biurowe Spółki.

Minęło już ponad 15 lat od pierwszego zasiedlenia.

Minęło też ponad 15 lat od ostatnich nakładów czynionych przez Spółkę na budynki i budowle o wartości wyżej niż 30%.

Biorąc pod uwagę definicję zasiedlenia z art. 2 pkt 14 lit b oraz patrząc na nakłady należy stwierdzić, że w zakresie:

*   Budynku Handlowo-Magazynowego (Apteki) o wartości początkowej 73.900,00 zł, nakłady przewyższające 30% wartość początkową tego budynku zostały poczynione w latach 2004-2005 r. i była to nakłady o wartości 110.068,07 zł;
*   Budynku Administracyjno-Biurowy (budynek A) o wartości początkowej 266.502,00 zł nakłady przewyższające 30% wartość początkowej były poczynione ostatnio w 2005 r. i wynosiły 545.134,44 zł,
*   Pawilonu Handlowego (sklep) o wartości początkowej 41.900,00 zł nakłady zostały poczynione o wartości wyższej o 30% od wartości początkowej w latach 2004-2005 i wynosiły 83.876,22 zł,
*   Budynku Magazynowego (budynek B) o wartości początkowej 591.000,00 zł – nakłady przewyższające 30% poczynione były: w 2009 r. i nakłady te wynosiły 1.093.979,45 zł.

Wcześniejsze nakłady nie przekroczyły 30%wartości początkowej bowiem ich wysokość w latach 2004-2005 wynosiła 142.230,51 zł.

Ponadto w przedmiotowej nieruchomości, bez przyporządkowania nakładów do poszczególnych budynków, poczyniono nakłady jako nakłady na kanalizację przeciwdeszczową zwiększającą funkcjonalność całej nieruchomości. Nakłady te to budowa kanału deszczowego. W latach 2009-2010 poczyniono nakłady na ten kanał o wartości 14.010 zł przy wartości początkowej kanalizacji wynoszącej 28.888,20 zł.

Skoro o pierwszym zasiedleniu należy mówić, wtedy gdy rozpoczyna się użytkowanie nieruchomości na potrzeby własne lub poprzez oddanie pierwszemu użytkownikowi (najemcy), to należy uznać, że ze względu na daty nakładów przewyższających 30% wartości początkowej w każdym przypadku, starsze niż 11 lat i przez ten okres 11 lat polegające na stałym korzystaniu z nieruchomości na potrzeby własne jak i na najem, w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż dostawa jest dokonywana nie w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim ale dokonywana jest po upływie 2 lat po pierwszym zasiedleniu.

Stąd do umowy sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości oraz sprzedaży udziału w budynkach i budowlach ma zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) na podstawie umowy sprzedaży, od dnia xx grudnia 2004 r. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości, obejmującej działkę ewidencyjną nr 1 o pow. 0,4841 h. oraz właścicielem budynków (4 budynki) i budowli (plac manewrowy, ogrodzenie całej działki kanał deszczowy, jako element kanalizacji deszczowej) zabudowujących tą działkę, jako odebranych od gruntu przedmiotu własności. Transakcja zakupu dokonana została bez obciążenia podatkiem VAT. Zakup był bowiem dokonany od syndyka który skorzystał ze zwolnienia z podatku VAT. Nieruchomość została nabyta celem wykorzystywania jej na potrzeby własnej działalności Spółki, która początkowo obejmowała działalność handlową (biura i magazyny), a w zakresie powierzchni która nie była wykorzystywana na te cele, celem jej dalszego wynajmu. Obecnie wobec zakończenia działalności operacyjnej w zakresie działalności handlowej, całość nieruchomości przeznaczona jest pod wynajem z wyłączeniem niewielkiej powierzchni na własne cele biurowe. Taki stan trwa już od 2009 r. (znacznie wiec już ponad 2 lata, licząc od chwili obecnej, a na datę zawarcia umowy sprzedaży będzie jeszcze dłużej). Nieruchomość zabudowana jest czterema budynkami: Budynek Handlowo-Magazynowy (Apteka) o pow. 201 m2 (z wartością początkową zakupu 73.900,00 zł); Budynek Administracyjno-Biurowy (bud. A) + dyżurka dla dozorców o pow. 694,3 m2 (z wartością początkową zakupu 266.502,00 zł); Pawilon handlowy (sklep) o pow. 114 m2 (z wartością początkową zakupu 41.900,00 zł) oraz Budynek Magazynowy Dźwig (Bud. B) o pow. 1.575,8 m2 (zwartością początkową zakupu 591.000,00 zł). Oprócz tego na nieruchomości są wybudowane budowle w postaci: placu manewrowego, ogrodzenia i kanału deszczowego jako elementu kanalizacji deszczowej. Na nieruchomości czynione były następujące nakłady:

*   w budynku Handlowo-Magazynowym (Apteka) o pow. 201 m2 (z wartością początkową zakupu 73.900,00 zł) w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 110.068,07 zł, w 2007 r. o wartości 3.991,69 zł, w 2011 r. o wartości 5.200 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 15 lat temu;
*   w Budynku Administracyjno-Biurowym (bud. A) + dyżurce dla dozorców o pow. 694,3 m2 (z wartością początkową zakupu 266.502,00 zł), w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 545.134,44 zł, w 2006 r. o wartości 3.990,16 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 15 lat temu;
*   w pawilonie handlowym (sklep) o pow. 114 m2 (z wartością początkową zakupu 41.900,00 zł) w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 83.876,22 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 15 lat temu;
*   w Budynku Magazynowym – Dźwig (Bud. B) o pow. 1.575,8 m2 (z wartością początkową zakupu 591.000,00 zł), w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 142.230,51 zł, w 2006 r. o wartości 7.420,00 zł, w 2009 r. o wartości 1.093.979,45 zł i w 2013 r. nakłady wyniosły 7.500,00 zł. stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30 % ale nastąpiło to ponad 15 lat temu.

Kanalizacja przeciwdeszczowa została przyjęta na środki trwałe w kwocie 28.888,20 zł. W 2009 r. zwiększono wartość o nowe podejście o kwotę 2.850,00 zł, a w 2010 r. zwiększono wartość kanalizacji przeciwdeszczowej o nowy odcinek o wartość 11.160,00 zł. Stąd łącznie nakłady te przekroczyły 30% ale nastąpiło to ponad 10 lat temu. Na chwilę obecną, już od 2009 r., Spółka nie prowadzi żadnej innej działalności, jak tylko wynajem pomieszczeń w przedmiotowej nieruchomości, uzyskując dochody tylko z tytułu czynszu najmu. Ogólna powierzchnia wynajmu, we wszystkich czterech budynkach wynosi 2.467,24 m22\. Pierwsza umowa najmu zawarta została dnia 31 maja 2005 r. i obejmowała ona tylko jeden z budynków. W chwili obecnej, tj. od dnia 30 stycznia 2009 r. najmem objęte są wszystkie budynki z wyłączeniem powierzchni na cele biurowe. Powierzchnia przeznaczona na potrzeby Spółki stanowiła 58 m2.

W dniu 30 stycznia 2009 r. Spółka zakończyła swoją działalność operacyjną jako spółka handlująca chemią gospodarczą, wyprzedała towar z magazynów i w całości zajęła się wynajmem i administracją własnej nieruchomości. W chwili obecnej Spółka zamierza zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której sprzeda 80/100 udziału w przedmiotowym prawie użytkowania wieczystego wraz z prawem własności w tym samym udziale we własności budynków i budowli zabudowujących działkę, pozostając nadal współużytkownikiem i współwłaścicielem (co do budynków i budowli) w 20/100 w przedmiotowej nieruchomości. Powyższe pozwoli Spółce z ceny sprzedaży uzyskać środki finansowe na ewentualne dalsze inwestycje lub remonty. Przedmiotem wniosku jest zapytanie, co do oceny w zakresie podatku VAT umowy sprzedaży, której przedmiotem będzie 80/100 udziału w prawie, jakie stanowi majątek Spółki w postaci nieruchomości opisanej we wniosku. Udział w prawie 80/100 oznacza, że w każdej cząstce przedmiotowej nieruchomości nabywca będzie współużytkownikiem (współwłaścicielem). Stąd na moment zbycia nie można będzie, i nie zostanie wyodrębniona fizycznie cześć nieruchomości, która odpowiada 80/100 części. Strony bowiem nie dokonają podziału nieruchomości. Pozostaną we współużytkowaniu i współwłasności. Powyższe ma uzasadnienie w art. 195 k.c. Oznacza to, że nabywca udziału w nieruchomości będzie samodzielny w zakresie rozporządzania nim (art. 198 k.c.), czyli może dalej zbyć udział do osoby trzeciej, ale nie może samodzielnie decydować o całej nieruchomości, do czego wymagana jest zgoda Spółki, jako drugiego współużytkownika i współwłaściciela – tak art. 199 kc. Od daty sprzedaży 80/100 części w majątku, jakim jest przedmiotowa nieruchomość, Spółka stosować będzie zasady zarządu majątkiem wspólnym, zgodnie z kodeksem cywilnym. Sam udział w majątku nie będzie samodzielny ani nie zostanie wyodrębniony. Samodzielność i wyodrębnienie może nastąpić dopiero po podziale majątku i zniesieniu współwłasności, czego na tym etapie Spółka nie zakłada i nie ma takiej woli. Przy czym każdy ze współużytkowników (współwłaścicieli) ma roszczenie o zniesienie współużytkowania (współwłasności) – tak art. 210 k.c. i następne, i nawet przy braku współpracy drugiego współużytkownika (współwłaściciela) a nawet wbrew jego woli, może powyższe osiągnąć w drodze powództwa sądowego. Przedmiotem umowy sprzedaży nie będą żadne składniki majątku (materialne niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Przedmiotem sprzedaży będzie 80/100 części w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości i prawie własności budynków i budowli na tym prawie. Sam udział w nieruchomości nie będzie wydzielony z niej. Nadal, po zawarciu umowy sprzedaży, będzie fizycznie i organizacyjnie funkcjonowała jedna działka nr 1, której współużytkownikami (współwłaścicielami w budynkach i budowlach) w części wynoszącej 20/100 będzie Spółka i w części wynoszącej 80/100 będzie Spółka, bez fizycznego wydzielenia żadnej części. Po zawarciu umowy sprzedaży udziału w nieruchomości, utrzymane będą zawarte umowy najmu, których przedmiotem jest część z budynków lub całe budynki wraz z prawem do korzystania z placu postojowego z tym, że czynsz za nie będzie dzielony w 20% fakturować będzie Spółka a w 80 % fakturować będzie nabywca. Tak też i regulacja art. 207 k.c. Strony będę według takich samych zasad ponosić koszty utrzymania nieruchomości, w tym koszty administracyjne, koszty podatków, koszty remontów. Prawo przewiduje możliwość zawarcia w przyszłości umowy tzw. podziału nieruchomości do korzystania „quad usum” zgodnie z którą część umów najmu w wielkości 80% powierzchni będzie samodzielnie fakturować tylko nabywca, a 20% samodzielnie tylko Spółka. Jest to kwestia otwarta którą strony nie ustaliły na ten moment. Podział do korzystania w umowie sprzedaż nie jest planowany. Faktem jest, że na tym etapie Nabywca i Spółka chcą dalej wynajmować nieruchomość, zgodnie z już zawartymi umowami najmu, chociażby do czasu zakończenia tych umów najmu. O ile natomiast nie pozyskają się przyszłych nabywców na dobrych warunkach, może i na terenie nieruchomości być prowadzona inna działalność, ale tego Spółka obecnie nie wie. Oprócz wskazanych we wniosku budynków inne budowle znajdujące się na działce nr 1 to: utwardzony plac manewrowy, ogrodzenie, kanał deszczowy wchodzący w skład kanalizacji deszczowe. Każdy z najemców ma prawo korzystać z tych budowli jako współkorzystający, z racji zawartych umów i płaconego czynszu najmu. Budowle były wykorzystywane przez Sprzedającego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – od 2009 r. są wynajmowane, Spółka obciąża najemców czynszem do którego dolicza podatek VAT. W stosunku do opisanych we wniosku budowli znajdujących się na działce będącej przedmiotem wniosku nastąpiło ich oddanie do użytkowania. Pierwsze oddanie do użytkowania na potrzeby własne nastąpiło wraz z zakupem nieruchomości, po jej wydaniu od stycznia 2005 r. Dalej Spółka od 2009 r. tak powierzchnię w budynkach, jak i same budowle, z których korzystanie jest konieczne aby dojechać i prawidłowo eksploatować budynki i lokale w nich się znajdując, są udostępnione najemcom, mając na uwadze podane daty 2005 r. i 2009 r. widocznym jest, że upłynął już okres dłuższy niż 2 lata pomiędzy oddaniem do użytkowania obiektów, a ich planowaną sprzedażą. Minęło już ponad 15 lat. Przedmiotowe budowle i ich części były udostępniane przez Wnioskodawcę innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych. Pierwsza umowa najmu zawarta była w 2005 r., kolejne w 2009 r. i obowiązują nadal. Oddanie do użytkowania ulepszonych obiektów budowlanych nastąpiło w latach 2005-2009 r., tym samym pomiędzy oddaniem do użytku obiektów, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Minęło już ponad 15 lat. Po dokonaniu ulepszeń budynki zostały wynajęte a wraz z nimi udostępnione dla najemców prawo do korzystania z budowli. Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków. Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynków, budowli i ich części będących przedmiotem wniosku od Syndyka. Transakcja była zwolniona od podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii stwierdzenia, czy sprzedaż udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego w nieruchomości Spółki wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli znajdujących się na ww. nieruchomości nie będzie stanowić transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze dokonaną powyżej analizę przepisów prawa oraz informacje zawarte we wniosku wskazać należy, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości nie będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ z wniosku nie wynika aby ww. transakcji będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Planowana transakcja sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, o której w art. 2 pkt 27e ustawy. W przedstawionych we wniosku informacji Zainteresowany wskazał, że dokonywana w ramach sprzedaży dostawa udziału w prawie użytkowania wieczystego w działce nr 1 nie będzie na moment zbycia samodzielna ani nie zostanie wyodrębniona. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umowy sprzedaży nie będą żadne składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał, również, że po zawarciu umowy sprzedaży nadal będzie fizycznie i organizacyjnie funkcjonowała jedna działka nr 1, której Wnioskodawca będzie współwłaścicielem w części wynoszącej 20/100. Zatem z całokształtu informacji zawartych we wniosku nie wynika by przedmiot planowanej sprzedaży, tj. udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości Spółki będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Zatem w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym dostawa ww. udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości działki nr 1 wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli posadowionych na przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy jako dostawa towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii rozstrzygnięcia, czy planowana sprzedaż udziału 80/100 w prawie użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1 na rzecz Spółki będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z obowiązującą od 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać w tym miejscu należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia ulepszenia. O ulepszeniu traktuje norma art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) która stanowi, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego – w rozumieniu ustawy podatkowej – jest więc:

*   przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
*   rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
*   rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
*   adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
*   modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującą istotną zmianę cech użytkowych.

Zatem Nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu art. 29a ust. 8 nie stosuje się jedynie do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9 ustawy).

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do sprzedaży udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości działki o numerze ewidencyjnym 1, tj. działki zabudowanej Budynkiem Handlowo-Magazynowym (Apteka), Budynkiem Administracyjno-Biurowym, Pawilonem Handlowym, Budynkiem Magazynowym – Dźwig, ogrodzeniem, utwardzonym placem manewrowym, kanałem deszczowym, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na przedmiotowej działce ww. budynków i budowli nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że w budynku Handlowo-Magazynowym (Apteka) o pow. 201 m2 (z wartością początkową zakupu 73.900,00 zł) w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 110.068,07 zł, w 2007 r. o wartości 3.991,69 zł, w 2011 r. o wartości 5.200 zł. Tym samym łącznie nakłady na ww. budynek w 2005 r. przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu, z tym jednak zastrzeżeniem, że nastąpiło to 15 lat temu. Co istotne i na co wskazał we wniosku Zainteresowany po poniesionych na przedmiotowy obiekt nakładach przekraczających 30% wartości początkowej obiektu, ww. budynek Handlowo-Magazynowy od 30 stycznia 2009 r. został oddany w najem na podstawie umowy cywilnoprawnej. W związku z powyższym wskazać należy, że po dokonanych w 2005 r. ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej ww. budynku Handlowo-Magazynowego nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie (oddanie w najem), a pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą z całą pewnością upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Tym samym dostawa budynku Handlowo-Magazynowego będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przechodząc z kolei do analizy pierwszego zasiedlenia Budynku Administracyjno-Biurowego (bud. A), wskazać należy, że wartość początkowa zakupu ww. budynku wynosiła 266.502,00 zł). Niemniej jednak w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 545.134,44 zł, w 2006 r. o wartości 3.990,16 zł. Tym samym łącznie nakłady na ww. budynek w 2005 r. przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Co istotne i na co wskazał we wniosku Zainteresowany po poniesionych na przedmiotowy obiekt nakładach przekraczających 30% wartości początkowej obiektu, ww. budynek Administracyjno-Biurowy od 30 stycznia 2009 r. został oddany w najem na podstawie umowy cywilnoprawnej. W związku z powyższym wskazać należy, że po dokonanych w 2005 r. ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej ww. budynku Administracyjno-Biurowego nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie (oddanie w najem), a pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą z całą pewnością upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Tym samym dostawa budynku Administracyjno-Biurowego będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast odnosząc się do budynku pawilonu handlowego (sklep) o pow. 114 m2 (z wartością początkową zakupu 41.900,00 zł), wskazać należy, że w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 83.876,22 zł. Tym samym łącznie nakłady na ww. budynek w 2005 r. przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Niemniej jednak po poniesionych na przedmiotowy obiekt nakładach przekraczających 30% wartości początkowej obiektu, ww. budynek pawilonu handlowego od 30 stycznia 2009 r. został oddany w najem na podstawie umowy cywilnoprawnej. W związku z powyższym wskazać należy, że po dokonanych w 2005 r. ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej ww. budynku pawilonu handlowego nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie (oddanie w najem), a pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Tym samym również dostawa budynku pawilonu handlowego będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wnioskodawca wskazał również, że w Budynku Magazynowym – Dźwig (Bud. B) o pow. 1.575,8 m2 (z wartością początkową zakupu 591.000,00 zł), w latach 2004-2005 poczynione były nakłady o wartości 142.230,51 zł, w 2006 r. o wartości 7.420,00 zł, w 2009 r. o wartości 1.093.979,45 zł i w 2013 r. nakłady wyniosły 7.500,00 zł. W tym konkretnym przypadku nakłady przekraczające 30% wartości początkowej ww. budynku nastąpiły dopiero w 2009 r. Niemniej jednak po poniesionych na przedmiotowy obiekt nakładach przekraczających 30% wartości początkowej obiektu, ww. Budynek Magazynowy – Dźwig od dnia 30 stycznia 2009 r. został oddany w najem na podstawie umowy cywilnoprawnej. W związku z powyższym wskazać należy, że po dokonanych w 2009 r. ulepszeniach przekraczających 30% wartości początkowej ww. Budynku Magazynowy – Dźwig nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie (oddanie w najem), a pomiędzy jego pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Tym samym również dostawa Budynku Magazynowego – Dźwig będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii pierwszego zasiedlenia budowli Kanalizacji przeciwdeszczowej wskazać należy, że została przyjęta ona na środki trwałe w kwocie 28.888,20 zł. W 2009 r. zwiększono wartość o nowe podejście o kwotę 2.850,00 zł, a w 2010 r. zwiększono wartość kanalizacji przeciwdeszczowej o nowy odcinek o wartość 11.160,00 zł. Tym samym w 2009 r. nakłady poniesione na ww. budowlę przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu. Niemniej jednak jak wskazał Wnioskodawca budowle opisane we wniosku były wykorzystywane przez Zainteresowanego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług od 2009 r. Tym samym po dokonanych nakładach na ww. Kanalizację przeciwdeszczową nastąpiło jej pierwsze zasiedlenie, a od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Wobec powyższego dostawa ww. Kanalizacji przeciwdeszczowej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika także, iż na działce będącej przedmiotem wniosku posadowione są także następujące budowle: plac manewrowy oraz ogrodzenie. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że ww. budowle konieczne są aby dojechać i prawidłowo korzystać i eksploatować pozostałe budynki posadowione na działce nr 1. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika, by ww. budowle były przez Wnioskodawcę ulepszane. Ponadto Zainteresowany wskazał, że od 2009 r. ww. budowle i ich części były udostępniane innym osobom na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w stosunku do ww. budowli nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym dostawa ww. ogrodzenia oraz placu manewrowego będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są ww. obiekty, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (analogicznie jak sprzedaż obiektów, posadowionych na ww. gruncie).

Reasumując, w przedmiotowej sprawie sprzedaż udziału wynoszącego 80/100 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości Spółki (działka nr 1) wraz z takim samym udziałem w prawie własności budynków i budowli posadowionych na ww. nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.