Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.579.2021.3.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-02
Teza: uznanie voucherów/kart podarunkowych za bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT niewykorzystanych voucherów/kart podarunkowych lub ich niewykorzystanej części.
Słowa kluczowe: bony; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 44; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a-art. 8a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2a-art. 8b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 27 października 2021 r. (data wpływu 27 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- uznania voucherów/kart podarunkowych za bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług i określenia momentu powstania

obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe**

\- niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT niewykorzystanych voucherów/kart podarunkowych lub ich niewykorzystanej części - **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

27 lipca 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania voucherów/kart podarunkowych za bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT niewykorzystanych voucherów/kart podarunkowych lub ich niewykorzystanej części. Wniosek został uzupełniony pismem z 27 października 2021 r. (data wpływu 27 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 19 października 2021 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.579.2021.2.MN, 0111-KDIB1-3.4010.410.2021.3.JKT.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem VAT. W ofercie Spółki znajdują się m.in.:

\- usługa wynajmu samochodu sportowego z kierowcą i jazdy jako pasażer samochodem sportowym z punktu „A” do „B” (Taxi Drive) po ulicach miast,

\- usługa wynajmu samochodu sportowego i jazdy samochodem sportowym po ulicach miast jako kierowca,

\- usługa wynajmu samochodu sportowego i jazdy samochodem sportowym po zamkniętym torze wyścigowym jako kierowca,

\- usługa wynajmu samochodu sportowego z kierowcą i jazdy jako pasażer samochodem sportowym (Taxi Drive) z punktu „A" do punktu „B” po zamkniętym torze wyścigowym

\- różnego rodzaju towary podlegające sprzedaży.

Wnioskodawca będzie oferował karty podarunkowe i vouchery na wybór usługi czy towaru dostępnego w ofercie. Karty podarunkowe i vouchery reprezentują wartość za którą klient płaci określoną kwotę np. 200 zł.

Różnica pomiędzy kartą podarunkową, a voucherem polega na tym, że pierwsza z nich uprawnia klienta do wymiany jej na voucher lub inny towar z asortymentu, a więc zakres jej zastosowania jest szerszy niż vouchera.

Tak jak wskazano powyżej karty podarunkowe są kwotowe, tzn. klient może wybrać voucher lub towar do kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej lub ewentualnie dopłacić różnicę jeżeli zakup będzie droższy.

Co istotne towar zakupiony za kartę podarunkową, czy też usługa zakupiona za pomocą vouchera mogą być opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT (w zależności od wyboru opcji wynajmu samochodu jako pasażer lub jako kierowca). W sytuacji, gdy klient nie wykorzysta całej kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej, różnica nie jest zwracana klientowi, tylko może być wykorzystana w przyszłości.

W przypadku zaś, gdy kwota zakupionych towarów przekracza wartość karty podarunkowej, posiadacz karty jest zobowiązany do dopłaty brakującej kwoty. Karta podarunkowa jest ważna jeden rok od dnia zakupu. Środki na karcie podarunkowej, które nie zostały wykorzystane w terminie jednego roku, nie są zwracane klientowi.

Z kolei voucher upoważnia nabywcę do jego wymiany na skonkretyzowany towar lub usługę, np. wynajem samochodu sportowego z kierowcą i przejazd samochodem sportowym po torze wyścigowym lub ulicami miast albo wynajem samochodu sportowego i przejazd samochodem sportowym po torze wyścigowym lub ulicami miast jako kierowca albo pasażer bądź jakikolwiek inny towar z oferty.

Zgodnie z regulaminem, wybrana usługa lub towar zamieszczone na voucherze mogą zostać zamienione na inne np. z jazdy jako kierowca na jazdę jako pasażer, bądź towar na usługę jazdy. Voucher, podobnie jak karta podarunkowa reprezentuje określoną kwotę, równą wartości usługi lub towaru.

Voucher nie podlega wymianie na gotówkę. Termin ważności vouchera wynosi jeden rok od dnia zakupu, przy czym ważność vouchera może zostać odpłatnie przedłużona o kolejny rok.

Płatność za kartę podarunkową jak i voucher będzie dokonywana w momencie wydania. W związku z tym, Wnioskodawca nie będzie wiedział, kiedy usługa, czy też sprzedaż towaru będą świadczone na rzecz posiadacza karty podarunkowej czy też vouchera. W momencie realizacji vouchera czy też karty podarunkowej, posiadacz może zmienić markę i model samochodu jak również lokalizację (np. miasto lub tor).

W momencie nabycia vouchera, klient określa tylko model i markę samochodu, a dopiero przy realizacji na torze wyścigowym czy mieście wybiera usługę jaka ma zostać wykonana np. wynajem samochodu i przejazd po torze wyścigowym samochodem marki Nissan Gtr- kierowca lub wynajem samochodu z kierowcą i przejazd po torze wyścigowym lub mieście samochodem marki Ferrari model F430 - pasażer).

Może również zmienić usługę, np.:

\- osoba która otrzymała Bon (voucher) jest osobą niepełnoletnia i może jedynie wynająć samochód sportowy z kierowcą (Taxi Drive - pasażer) wybrać sposób realizacji tego

typu przejazdu na torze lub po ulicach miast. Taka usługa jest opodatkowana 8% stawką VAT

\- lub przekazać na torze Bon Voucher np. opiekunowi a on może zrealizować wynajem i przejazd samochodem sportowym po torze lub mieście jako kierowca co jest

obciążone 23% stawką VAT,

\- lub osoba która wybrała usługę wynajmu i przejazdu jako kierowca jest niedysponowana i nie może wsiąść za kierownicę (23% VAT) i wtedy zamienia na usługę wynajmu

samochodu sportowego i przejazdu samochodem sportowym (Taxi Drive) jako pasażer.

Dopiero wtedy wybiera rodzaj przejazdu i wtedy można określić stawkę VAT wykonywanej usługi. Z racji charakteru świadczonej usługi, nie jest możliwe stwierdzenie jakiej wysokości podatek będzie zapłacony aż do momentu realizacji usługi. Dlatego moment fiskalizacji następuje w dniu realizacji usługi.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy vouchery/karty podarunkowe opisane w stanie faktycznym spełniają warunki uznania ich za bony różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji w którym momencie usługa czy też towar sprzedawany na podstawie voucherów/kart podarunkowych będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

2\. Czy niewykorzystane vouchery/kart podarunkowe lub ich niewykorzystana część będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Stanowisko** **Wnioskodawcy:**

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem zamieszczonym w stanie faktycznym, vouchery/karty podarunkowe sprzedawane przez spółkę spełniają warunki uznania ich za bony różnego przeznaczenia, zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej - ustawa VAT). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy VAT przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Zgodnie z powyższą definicją za bon w rozumieniu ustawy VAT będzie można uznać więc taki instrument, w przypadku którego podmiot go realizujący będzie miał obowiązek jego przyjęcia, a towary, usługi lub tożsamość dostawców lub usługodawców (potencjalnych) będzie na nim wskazana lub będzie wskazana w powiązanej dokumentacji.

Zatem dla uznania danego instrumentu jako bon w rozumieniu ustawy VAT, należy spełnić wskazane powyżej przesłanki łącznie. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przyjmuje się, że vouchery/kart podarunkowe będą stanowić instrument, który umożliwi klientowi jego wymianę na usługi i/lub produkty u podmiotu sprzedającego ten voucher/kartę podarunkową.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, emitowane vouchery/karty podarunkowe należy zakwalifikować jako bony w rozumieniu ustawy VAT.

Konstrukcja voucherów/kart podarunkowych oraz dedykowanej do nich dokumentacji (np. regulaminy) wskazywać będą, zarówno na obowiązek ich przyjęcia przez dany podmiot, jak i zakres towarów/usług. W tak przedstawionym stanie faktycznym obie przesłanki określone w art. 2 pkt 41 ustawy VAT zostaną spełnione.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy VAT bon jednego przeznaczenia (SPV) to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 44 ustawy VAT przez bon różnego przeznaczenia (MPV) rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

W myśl art. 2 pkt 42 ustawy VAT emisja bonu to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu, a przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego boru po jego emisji (art. 2 pkt 45 ustawy VAT).

Odnosząc się do powyższych definicji, przyjmuje się, że jeśli w momencie emisji bonu możliwe jest wskazanie jego miejsca opodatkowania oraz wysokość podatku VAT należnego, wówczas taki bon traktowany jest jako bon SPV. Zatem w każdym przypadku, gdy możliwe jest ustalenie obu tych informacji łącznie, wyemitowany bon powinien być traktowany jako bon SPV.

W pozostałych przypadkach, tj., gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje łącznie, wyemitowane bony należy kwalifikować jako bony MPV.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, klient będzie miał możliwość dowolnego wyboru spośród kilku usług/towarów jak i kilku miejsc świadczenia usług.

Na moment emisji i transferu bonu/karty podarunkowej Wnioskodawca nie będzie miał wiedzy na jakie usługi/produkty będzie on zrealizowany. Z uwagi na jednorazowy charakter voucherów/kart podarunkowych, Wnioskodawca będzie znał jedynie kwotę, na jaką zostanie zrealizowany voucher/karta podarunkowa.

Zatem miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług objętych danym voucherem oraz kwota należnego podatku, wynikająca z dostawy tych towarów lub świadczonych usług w momencie emisji voucheru/karty podarunkowej będą dla Wnioskodawcy niewiadome.

Tym samym nie zostaną spełnione przesłanki wskazane w art. 2 pkt 43 ustawy VAT, nakazujące kwalifikować emitowane bony jako bony SPV. Z tego też powodu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że emitowane przez niego bony/karty podarunkowe nie będą stanowić bonów SPV i w ten sposób powinny one zostać określone jako bony MPV.

Należy zauważyć, iż co prawda voucher jest wydawany na konkretną usługę lub towar to zgodnie z regulaminem w każdym przypadku można wymienić tą usługę na inną. A więc de facto nie jest sprecyzowane na co klient przeznaczy voucher, gdyż uzależnione jest to też od posiadanych uprawnień czy też okoliczności wskazanych w stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy VAT faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Zgodnie z powyższym, sama czynność przekazania (transferu) bonu różnego przeznaczenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu będzie podlegało dopiero faktyczne wykonanie usługi lub przekazanie towarów w zamian za ten bon.

Oznacza to, że w opisywanej sytuacji podatek VAT powinien zostać naliczony i odprowadzony dopiero w momencie wymiany bonu przez nabywcę na wybrane przez niego usługi i/lub towary.

Tym samym transfer bonu do klienta nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia z tego tytułu VAT należnego.

Ad. 2

Na wstępie należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7- 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak już wskazano w niniejszym w wniosku, zdaniem Wnioskodawcy opodatkowaniu VAT będzie podlegało faktyczne wykonanie usługi lub przekazanie towaru.

W tym miejscu powstaje wątpliwość, czy w razie niewykorzystania bonu (kart podarunkowej czy też vouchera) przez klienta (gdy mija okres jego ważności - np. jeden rok) lub wykorzystania go w części, należy opodatkować podatkiem VAT część niewykorzystaną lub cały niewykorzystany bon.

Zdaniem Wnioskodawcy niewykorzystana część bonu lub też cały niewykorzystany bon nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, że w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy VAT, nie można zakwalifikować powyższego zdarzenia jako dostawę towarów czy też świadczenie usług.

Osoba, która nie wykorzystała całości bonu czy też osoba, która go w ogóle nie wykorzystała nie otrzymała żadnego towaru lub usługi, dlatego też opodatkowanie podatkiem VAT w tej sytuacji nie może mieć zastosowania.

Co istotne, w regulaminie (dokumentacji) przewidziano, że niewykorzystany w terminie bon czy też jego część nie podlegają zwrotowi.

Należy przy tym zauważyć, iż w toku prac legislacyjnych nad ustawą wprowadzającą do ustawy o VAT przepisy o bonach (ustawa z 22 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Dz. U. z 2018 r. poz. 2433), zrezygnowano z opodatkowania VAT bonów różnego przeznaczenia (MPV), gdy nie zostaną w całości lub w części zrealizowane w terminie ich ważności i wynagrodzenie z tego tytułu zostanie zatrzymane (w szczególności zrezygnowano z dodania do ustawy o VAT projektowanego art. 8c, zgodnie z którym: „W przypadku gdy bon różnego przeznaczenia nie zostanie w całości lub w części zrealizowany terminie ważności tego bonu i wynagrodzenie z tego tytułu zostanie zatrzymane, uznaje się, że podatnik, który zatrzymał to wynagrodzenie wyświadczył usługę gotowości do realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy na rzecz ostatniego posiadacza bonu”). Decyzja ta była podyktowana, m.in., brakiem uregulowania tej materii w Dyrektywie Rady UE 2016/1065 z 27 czerwca 2016 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. U. UE. L z 2016 r. Nr 177), dotyczącej bonów.

Wnioskodawca stwierdza, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 października 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2548/19, w którym to sąd stwierdził, że „zasadnie w tej kwestii skarżąca zwróciła uwagę, że brak jest różnicy pomiędzy sytuacją, gdy klient w momencie dokonania zapłaty/zakupu decyduje się, że nie wykorzysta w całości wartości nominalnej bonu, a przypadkiem, gdy posiadacz bonu (MPV) w ogóle nie realizuje uprawnienia wynikającego z przysługującego bonu.

Oba zdarzenia wywołują taki sam skutek - emitent bonu, tj. skarżąca, zachowuje niewykorzystaną część wynagrodzenia i nie traktuje jej jako wynagrodzenia podlegającego VAT.

Na brak możliwości opodatkowania VAT kwoty wyższej niż faktycznie otrzymanej z tytułu zapłaty za towary i usługi, tj. w przypadku skarżącej różnicy pomiędzy wartością nominalną bonu a ceną sprzedaży towarów/usług - wskazywał niejednokrotnie TSUE, np. w wyroku w sprawie C-317/94 Elida Gibbs z 24 grudnia 1996 r.; w wyroku w sprawach połączonych C-249/12 i C-250/12 Corina-Hrisi Tulica oraz Calin Ion Plavo § in z 7 listopada 2013 r., czy w wyroku w sprawie C-462/16 Boehringer Ingelheim Pharma GmbH & Co. KG z 20 grudnia 2017 r.

W ostatnim z przywołanych wyroków, TSUE przyjął stanowisko, zgodnie z którym nie jest zgodne z dyrektywą VAT, że kwota, według której oblicza się podstawę opodatkowania VAT, do zapłaty którego przedsiębiorstwo farmaceutyczne jest jako podatnik zobowiązane, jest wyższa niż kwota, którą przedsiębiorstwo to ostatecznie otrzymało. Gdyby tak było, zasada neutralności VAT wobec podatników, do których należy przedsiębiorstwo farmaceutyczne, nie byłaby respektowana (\`(...)\`.) należy wskazać, że niezrealizowana przez klienta część bonu nie stanowi podstawy opodatkowania VAT przy dostawie towarów/świadczeniu usług, które są dokonywane w zamian za bon. Brak jest bowiem możliwości zidentyfikowania towarów/usług, do których należałoby przyporządkować niezrealizowaną część bonu.

Tym samym, prawidłowe jest stanowisko skarżącej, że niezrealizowana kwota bonu MPV, którą spółka zatrzymuje i traktuje jako przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Co istotne, w toku prac legislacyjnych nad ustawą wprowadzającą do ustawy o VAT przepisy o bonach (ustawa z 22 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Dz. U. z 2018 r. poz. 2433), zrezygnowano z opodatkowania VAT bonów różnego przeznaczenia (MPV), gdy nie zostaną w całości lub w części zrealizowane w terminie ich ważności i wynagrodzenie z tego tytułu zostanie zatrzymane. W szczególności, zrezygnowano z dodania do ustawy o VAT projektowanego art. 8c, zgodnie z którym: „W przypadku gdy bon różnego przeznaczenia nie zostanie w całości lub w części zrealizowany w terminie ważności tego bonu i wynagrodzenie z tego tytułu zostanie zatrzymane, uznaje się, że podatnik, który zatrzymał to wynagrodzenie wyświadczył usługę gotowości do realizacji dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy na rzecz ostatniego posiadacza bonu”. Decyzja ta była podyktowana, m.in., brakiem uregulowania tej materii w dyrektywie 2016/1065 dotyczącej bonów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 2 pkt 41 ustawy – przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 43 ustawy – bon jednego przeznaczenia to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Natomiast przez bon różnego przeznaczenia rozumie się bon inny niż bon jednego przeznaczenia (art. 2 pkt 44 ustawy).

Emisja bonu – w myśl art. 2 pkt 42 ustawy – to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Natomiast przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji (art. 2 pkt 45 ustawy).

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego i różnego przeznaczenia zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

W myśl art. 8a ust. 1 ustawy – transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Stosownie do art. 8a ust. 2 ustawy – faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

Jak stanowi art. 8a ust. 3 ustawy – jeżeli transferu bonu jednego przeznaczenia dokonuje podatnik działający w imieniu innego podatnika, uznaje się, że taki transfer stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, dokonane przez podatnika, w imieniu którego działa podatnik.

W przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca nie jest podatnikiem, który działając we własnym imieniu, wyemitował bon jednego przeznaczenia, uznaje się, że ten dostawca lub usługodawca dokonał odpowiednio dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy, na rzecz podatnika, który wyemitował ten bon (art. 8a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy – faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu (art. 8b ust. 2 ustawy).

W odniesieniu do rozróżnienia bonu jednego przeznaczenia od bonu różnego przeznaczenia wskazać należy, że związane jest to z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle podatku VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w momencie emisji bonu dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem VAT i w jakiej kwocie, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony. Zatem, gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania (miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług) oraz podatek VAT należny, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. Za bony jednego przeznaczenia będą więc uznane bony, w przypadku których w momencie ich emisji wiadomo już w jakim państwie członkowskim należałoby odprowadzić należny podatek VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, których dotyczy bon, wiadomo też, jaka jest kwota należnego podatku. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje, mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem VAT. W ofercie Spółki znajdują się m.in.:

\- usługa wynajmu samochodu sportowego z kierowcą i jazdy jako pasażer samochodem sportowym z punktu „A” do „B” (Taxi Drive) po ulicach miast,

\- usługa wynajmu samochodu sportowego i jazdy samochodem sportowym po ulicach miast jako kierowca,

\- usługa wynajmu samochodu sportowego i jazdy samochodem sportowym po zamkniętym torze wyścigowym jako kierowca,

\- usługa wynajmu samochodu sportowego z kierowcą i jazdy jako pasażer samochodem sportowym (Taxi Drive) z punktu „A” do punktu „B” po zamkniętym torze wyścigowym

\- różnego rodzaju towary podlegające sprzedaży.

Wnioskodawca będzie oferował karty podarunkowe i vouchery na wybór usługi czy towaru dostępnego w ofercie. Karty podarunkowe i vouchery reprezentują wartość za którą klient płaci określoną kwotę np. 200 zł.

Różnica pomiędzy kartą podarunkową, a voucherem polega na tym, że pierwsza z nich uprawnia klienta do wymiany jej na voucher lub inny towar z asortymentu.

Karty podarunkowe są kwotowe, tzn. klient może wybrać voucher lub towar do kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej lub ewentualnie dopłacić różnicę jeżeli zakup będzie droższy. Co istotne towar zakupiony za kartę podarunkową, czy też usługa zakupiona za pomocą vouchera mogą być opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT (w zależności od wyboru opcji wynajmu samochodu jako pasażer lub jako kierowca). W sytuacji, gdy klient nie wykorzysta całej kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej, różnica nie jest zwracana klientowi, tylko może być wykorzystana w przyszłości. W przypadku zaś, gdy kwota zakupionych towarów przekracza wartość karty podarunkowej, posiadacz karty jest zobowiązany do dopłaty brakującej kwoty. Karta podarunkowa jest ważna jeden rok od dnia zakupu. Środki na karcie podarunkowej, które nie zostały wykorzystane w terminie jednego roku, nie są zwracane klientowi.

Z kolei voucher upoważnia nabywcę do jego wymiany na skonkretyzowany towar lub usługę, np. wynajem samochodu sportowego z kierowcą i przejazd samochodem sportowym po torze wyścigowym lub ulicami miast albo wynajem samochodu sportowego i przejazd samochodem sportowym po torze wyścigowym lub ulicami miast jako kierowca albo pasażer bądź jakikolwiek inny towar z oferty. Zgodnie z regulaminem, wybrana usługa lub towar zamieszczone na voucherze mogą zostać zamienione na inne np. z jazdy jako kierowca na jazdę jako pasażer, bądź towar na usługę jazdy. Voucher, podobnie jak karta podarunkowa reprezentuje określoną kwotę, równą wartości usługi lub towaru. Voucher nie podlega wymianie na gotówkę. Termin ważności vouchera wynosi jeden rok od dnia zakupu, przy czym ważność vouchera może zostać odpłatnie przedłużona o kolejny rok.

Płatność za kartę podarunkową jak i voucher będzie dokonywana w momencie wydania. W związku z tym, Wnioskodawca nie będzie wiedział, kiedy usługa, czy też sprzedaż towaru będą świadczone na rzecz posiadacza karty podarunkowej czy też vouchera. W momencie realizacji vouchera czy też karty podarunkowej, posiadacz może zmienić markę i model samochodu jak również lokalizację (np. miasto lub tor).

W momencie nabycia vouchera, klient określa tylko model i markę samochodu, a dopiero przy realizacji na torze wyścigowym czy mieście wybiera usługę jaka ma zostać wykonana.

Dopiero wtedy wybiera rodzaj przejazdu i wtedy można określić stawkę VAT wykonywanej usługi Z racji charakteru świadczonej usługi, nie jest możliwe stwierdzenie jakiej wysokości podatek będzie zapłacony aż do momentu realizacji usługi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości uznania voucherów/kart podarunkowych za bon różnego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego oraz niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT niewykorzystanych voucherów/kart podarunkowych lub ich niewykorzystanej części.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie bezsprzecznym jest, iż mamy do czynienia z bonem różnego przeznaczenia, bowiem sprzedawane przez Wnioskodawcę karty podarunkowe/vouchery uprawniają ich posiadaczy do wymiany na różnego rodzaju świadczenia - towary i usługi – które mogą być opodatkowane różnymi stawkami VAT. Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że z racji charakteru świadczonej usługi, nie jest możliwe stwierdzenie jakiej wysokości podatek będzie zapłacony aż do momentu jej realizacji.

Kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z ust. 1 art. 19a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do obowiązku podatkowego dla bonów różnego przeznaczenia zastosowanie będą miały zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Zatem obowiązek podatkowy dla przedmiotowego bonu MPV powstanie w momencie faktycznej dostawy towaru lub wykonania usługi w zamian za ww. bon tj. podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Innymi słowy, obowiązek rozpoznania podatku VAT powstaje w momencie skorzystania z danego bonu, a więc w momencie faktycznej dostawy towarów czy wykonania usług, do których uprawnia dany bon, dopiero wówczas zaistnieje możliwość określenia wysokości podatku należnego.

Jeżeli realizacja bonu MPV odbywa się przez podatnika, wówczas w momencie sprzedaży towarów lub świadczenia usług jest on zobowiązany do naliczenia podatku VAT należnego od tej transakcji. Natomiast przekazanie bonu różnego przeznaczenia MPV, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie transferu tylko dopiero w momencie płatności bonem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że w momencie odpłatnego wydania bonu MPV nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT, ponieważ sprzedaż tych bonów nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych (samo wydanie bonu MPV nie spełnia przesłanek definicji świadczenia usług). Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie dopiero faktyczne świadczenie usług lub przekazanie towarów w zamian za ten bon.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego w opisywanej sytuacji podatek VAT powinien zostać naliczony i odprowadzony dopiero w momencie wymiany bonu przez nabywcę na wybrane przez niego usługi i/lub towary, jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowaniu podatkiem VAT niewykorzystanych voucherów/kart podarunkowych lub ich niewykorzystanej części.

Jak wyżej wskazano w przypadku bonów różnego przeznaczenia podatek VAT powinien zostać pobrany, gdy zostanie wykonana usługa/dokonana dostawa towaru. Bon nie podlega więc opodatkowaniu VAT w czasie transferu, „sprzedażny”. Zatem obowiązek ten powstanie w momencie wykonania usługi/dokonania dostawy towaru.

Zgodnie z ogólną zasadą wskazaną w art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 1a ustawy podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w całości, w odniesieniu do tego bonu, jest równa:

1) wynagrodzeniu zapłaconemu za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonemu o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;

2) wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

Jak stanowi art. 29a ust. 1b ustawy podstawa opodatkowania z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych w zamian za bon różnego przeznaczenia realizowany w części, w odniesieniu do tego bonu, jest równa odpowiedniej części:

1) wynagrodzenia zapłaconego za ten bon różnego przeznaczenia, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami;

2) wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie różnego przeznaczenia lub w powiązanej dokumentacji, pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami - w przypadku gdy informacje dotyczące wynagrodzenia są niedostępne.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1a i 1b, przepisy ust. 2 i 5 stosuje się odpowiednio (art. 29a ust. 1c ustawy).

Zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Natomiast w myśl art. 29a ust. 5 ustawy, w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

W odniesieniu do płatności za towar lub usługę za pośrednictwem bonu różnego przeznaczenia ustawodawca rozróżnił dwie sytuacje tj. gdy bon różnego przeznaczenia jest realizowany w całości oraz gdy jest realizowany w części. Dla dostawy towarów i świadczenia usług dokonanych w zamian za bon MPV realizowany w całości, podstawą opodatkowania jest wartość wynagrodzenia zapłaconego za ten bon pomniejszona o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami lub wartość pieniężna wskazana na tym bonie lub powiązanej dokumentacji, pomniejszona o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami – w przypadku gdy informacje dotyczące tego wynagrodzenia są niedostępne.

Natomiast dla dostawy towarów i świadczenia usług dokonanych w zamian za bon MPV realizowany w części, w sytuacji gdy w pozostałej części posiadacz ma możliwość realizacji niewykorzystanej części bonu, podstawa opodatkowania jest równa odpowiedniej części wynagrodzenia zapłaconego za ten bon (pomniejszonej o podatek VAT) lub odpowiedniej części wartości pieniężnej wskazanej na tym bonie lub powiązanej dokumentacji pomniejszonej o kwotę podatku związaną z dostarczonymi towarami lub świadczonymi usługami.

Odnosząc się do sytuacji w której klient nie wykorzysta całej kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej/voucherze, a różnica nie jest zwracana klientowi, tylko może być wykorzystana w przyszłości, należy wskazać, że bon różnego przeznaczenia jest realizowany częściowo, natomiast w pozostałej części termin ważności bonu pozostaje zachowany, to tym samym posiadacz bonu ma w dalszym ciągu możliwość realizacji niewykorzystanej części bonu. W tej sytuacji w momencie częściowego wykorzystania bonu podstawa opodatkowania obejmuje tylko część wykorzystaną pomniejszoną o wartość podatku.

W kwestii natomiast gdy klient nie wykorzysta całej lub części kwoty zamieszczonej na karcie lub voucherze, a kwota (różnica) nie jest zwracana, a jednocześnie karta lub voucher utraciły ważność i klientowi nie przysługuje prawo do wykorzystania bonu w późniejszym terminie, to sam transfer bonu (bonu MPV) nie powinien podlegać VAT.

Jak już wcześniej wykazano, zgodnie z regulacją art. 8b ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, jedynie faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia podlega opodatkowaniu podatkiem, zaś nie podlega opodatkowaniu wcześniejszy jego transfer.

W konsekwencji kwoty otrzymywane przez Spółkę od klientów w związku z wydaniem im bonów różnego przeznaczenia, nie są kwotami otrzymywanymi z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, więc zatrzymane kwoty uzyskane ze sprzedaży niewykorzystanych bonów/ ich części po upływie ich ważności też nie podlegają opodatkowaniu VAT, bo nigdy nie dochodzi do faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanego w zamian za te bony.

Reasumując niewykorzystane vouchery/karty podarunkowe lub ich niewykorzystana część nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego niewykorzystana część bonu lub też cały niewykorzystany bon nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do **Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.