Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.367.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-16
Teza: - Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu umowy o pracę w jakiejkolwiek części należy traktować jako tzw. ukryte zyski, - Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu świadczonych przez nią usług w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej należy traktować jako ukryte zyski.
Słowa kluczowe: transakcja-transakcja z podmiotem powiązanym; udziałowiec; umowa-umowa o pracę; usługi; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu umowy o pracę w jakiejkolwiek części należy traktować jako tzw. ukryte zyski – jest nieprawidłowe,

\- Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu świadczonych przez nią usług w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej należy traktować jako ukryte zyski – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu umowy o pracę w jakiejkolwiek części należy traktować jako tzw. ukryte zyski,

\- Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu świadczonych przez nią usług w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej należy traktować jako ukryte zyski.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 8 listopada 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

X. Sp. z o.o. ("Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą i miejscem zarządu na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych ("podatek CIT") oraz jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług ("podatek VAT") w Polsce.

Wnioskodawca jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT ("CIT Estoński").

Wnioskodawca nie posiada relacji handlowych z krajami stosującymi szkodliwą konkurencję podatkową w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Wnioskodawca nie posiada udziałów w kapitale zakładowym innych spółek. Wnioskodawca nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Spółka posiada dwóch udziałowców, którzy są osobami fizycznymi. Żona jednego z udziałowców, który posiada 50% udziałów w Spółce (dalej Żona Udziałowca) jest zatrudniona w Spółce na część etatu (umowa o pracę) i co miesiąc osiąga wynagrodzenie w granicach 50 tys. zł brutto (przekraczające pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw o którym mowa w art. 28c pkt 2a ustawy o CIT), podczas gdy średnie miesięczne wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej w ww. Spółce wynosi 8 tys. zł brutto.

Dodatkowo Żona Udziałowca świadczy usługi na rzecz Spółki, w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej. Usługi są faktycznie wykonywane i polegają na poszukiwaniu pracowników którzy mogliby zostać zatrudnieni w Spółce. W samej Spółce ani Żona Udziałowca, ani żadna inna osoba nie ma w zakresie swoich obowiązków tego typu czynności, więc usługi świadczone przez Żonę Udziałowca są Spółce niezbędne. Wysokość wynagrodzenia za ww. usługi strony ustaliły na poziomie rynkowym.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z 31 października 2023 r. (data wpływu: 8 listopada 2023 r.) wskazaliście Państwo, że:

1\. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu (…) działalność prowadzona jest w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka prowadzi działalność w zakresie (…).

2\. Spółka jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek od 1 marca 2023 roku.

3\. Żona udziałowca była zatrudniona w spółce w ramach umowy o pracę w okresie od 2 lutego 2023 r. do 17 lipca 2023 na stanowisku Dyrektora ds. Zintegrowanego Systemu Zarządzania. Do jej zakresu obowiązków należał nadzór nad całością procesów związanych z wdrożonym w spółce systemem zarządzania jakością, środowiskiem oraz bhp, tworzenie i nadzorowanie dokumentacji systemowej, prowadzenia audytów oraz szkolenie pracowników w zakresie wdrożonego systemu.

4\. Wynagrodzenie Żony Udziałowca zostało ustalone na podstawie kategorii zaszeregowania zgodnie z Regulaminem Wynagradzania Pracowników obowiązującym w spółce. Było ustalone na poziomie 5 000,00 zł plus ewentualna premia uznaniowa i mieściło się w dolnym przedziale średniej rynkowej przyjętej dla danego stanowiska.

5\. Żona udziałowca prowadzi działalność związaną z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników oraz doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej od 18 lipca 2023 r.

6\. Usługa poszukiwania pracowników wynika z potrzeb spółki. Powiązanie pomiędzy spółką, a świadczącą usługi nie ma wpływu na warunki zawartej umowy.

7\. Umowa świadczenia usług pomiędzy Spółką, a żoną udziałowca została zawarta z uwzględnieniem warunków rynkowych. Strony ustaliły wynagrodzenie miesięczne na poziomie 7 000 zł netto plus ewentualne premie zależne od wyników pracy. Koszt współpracy z firmą rekrutacyjną, przy uwzględnieniu potrzeb rekrutacyjnych spółki byłyby znacząco wyższe (koszt rekrutacji jednego pracownika w sektorze górnictwa waha się w granicach 2-4 tysiące zł.)

8\. Zawarcie usług rekrutacji pracowników wynikało z rosnących potrzeb przedsiębiorstwa. Rosnący w ostatnim okresie popyt na świadczone przez Spółkę usługi, konieczność terminowego wykonania zawartych już kontraktów oraz braki kadrowe skłoniły spółkę do zawarcia ww. umowy. W związku z trudną sytuacją kadrową spółka planowała już wcześniej zawrzeć umowę na rekrutację, podejmując niezależnie działania w celu pozyskania pracowników do pracy (ogłoszenia w radiu i prasie).

W okresie podjęcia współpracy z ww. usługodawcą skuteczność rekrutacji wzrosła niemal 3-krotnie osiągając średnią 16 przyjęć w miesiącu przy średniej w poprzednim okresie na poziomie 6 przyjęć w miesiącu.

W powyższym uzupełnieniu wskazaliście Państwo ponadto, że Spółka nie posiada informacji czy żona Udziałowca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej świadczy/będzie świadczyć w analogicznym zakresie usługi na rzecz innych podmiotów, w tym niepowiązanych. Umowa zawarta z Żoną Udziałowca nie zawiera klauzul ograniczających współpracę z innymi podmiotami.

**Pytania**

1) Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu umowy o pracę w jakiejkolwiek części należy traktować jako tzw. ukryte zyski?

2) Czy wynagrodzenie Żony Udziałowca, w opisanym stanie faktycznym z tytułu świadczonych przez nią usług w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej należy traktować jako ukryte zyski?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Na podstawie art. 28j ustawy o CIT „opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28f ustawy o CIT, co do zasady, opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7. W trakcie opodatkowania ryczałtem, możliwe jest, że podatnik utraci prawo do stosowania tej formy opodatkowania albo dokona rezygnacji, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) niepodlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat); (\`(...)\`)

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Ponadto, zgodnie z art. 28m ust. 2 ustawy o CIT, przepis art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

Z kolei art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż przez ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT), rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne i niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. lic ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Ponadto zgodnie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT, do ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie zalicza się;

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat."

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

1) wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

2) inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym,

3) wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu po-wiązanego,

4) wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/ akcjonariuszem.

Rozumienie "ukrytych zysków" przedstawiono dodatkowo w "Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek" z dnia 23 grudnia 2021 r. Co istotne, zgodnie z informacją zawartą w samym Przewodniku, Przewodnik stanowi ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienie podatkowe), o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa").

W objaśnieniach tych przeczytać można, iż "Szczególnie wnikliwej ocenie powinny podlegać usługi o charakterze niematerialnym, które są często wykorzystywane do czerpania zysków ze spółki w innej postaci niż dywidenda. W relacji spółka - wspólnik istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tej spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości). Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków."

Zasadniczym celem przepisów w zakresie ukrytych zysków jest objęcie opodatkowaniem podatkiem "estońskim" wszystkich wypłat, które mogą być zbliżone w swojej formie do dywidendy. Aby ustalić tym samym czym jest dywidenda należy odnieść się do kilku jej cech. Przesłanką do otrzymania dywidendy jest zatem posiadanie statusu udziałowca, którego udziały przysługiwały mu w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku.

A contrario warto zaznaczyć, że wypłacenie wynagrodzenia przez Spółkę w zamian za:

a) świadczenie usług przez Żonę Udziałowca w ramach umowy o pracę oraz

b) świadczenie usług przez Żonę Udziałowca w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej

\- nie może być traktowane jako "świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy".

Wynagrodzenie otrzymywane z tytułu umowy o pracę w jakiejkolwiek części oraz umowy o świadczenia usług nie mogą zostać uznane za ekwiwalentne dywidendy, bowiem wypłacane są na podstawie zawartych umów, z których wynika obowiązek świadczenia określonych usług przez Żonę Udziałowca.

Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacanie Żonie Udziałowca wynagrodzenia za rzeczywiście świadczone przez nią usługi w ramach umowy o pracę w jakiejkolwiek części oraz w ramach świadczenia przez nią usług jako działacz gospodarczy nie powinny być uznawane za ukryte zyski, bowiem wypłaty te nie stanowią świadczeń ekwiwalentnych dywidendzie, a poza tym przepis art. 28m ust.4 pkt 1 nie ma zastosowania do otrzymywanych wynagrodzeń z tytułu umowy o pracę innych osób aniżeli samego wspólnika danej spółki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W świetle art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Natomiast, zgodnie z art. 28o ust.1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,

\- o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- bezpośrednio lub pośrednio na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

W świetle art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1\. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2\. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3\. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT:

Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem (…).

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotów powiązanych przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Ad. 1

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest w pierwszej kolejności kwestia ustalenia czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym, wynagrodzenie Żony Udziałowca z tytułu umowy o pracę, w jakiejkolwiek części należy traktować jako tzw. ukryte zyski.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika bowiem, że Żona jednego z Państwa Udziałowców była zatrudniona w Spółce w okresie od 2 lutego 2023 r. do 15 lutego 2023 r. na część etatu (umowa o pracę) i co miesiąc osiągała wynagrodzenie na które składała się wynagrodzenie zasadnicze oraz premia uznaniowa w łącznej kwocie około 50 tys. zł brutto (przekraczające pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw o którym mowa w art. 28c pkt 2a ustawy o CIT).

Natomiast średnie miesięczne wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej w ww. Spółce wynosi 8 tys. zł brutto.

Żona Udziałowca, która była zatrudniona przez Państwa na część etatu, w ramach umowy o pracę jest podmiotem powiązanym ze Spółką, w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Powyższe stanowi przesłankę do stwierdzenia, że wypłata ww. wynagrodzenia może generować po Państwa stronie dochód z tytułu ukrytych zysków.

Ustawodawca konstruując definicję legalną ukrytych zysków w art. 28m ust. 3 ustawy CIT stworzył katalog podmiotów, w stosunku do których uznał za zasadne wprowadzenie opodatkowania dotyczącego wypłaty świadczeń ze względu na pełnione funkcje lub powiązania ze spółką, zaliczając te świadczenia do ukrytych zysków.

Jednocześnie podkreślić należy, że art. 28m ust. 3 ustawy CIT, gdzie zdefiniowano pojęcie ukrytych zysków – musi być odczytywany łącznie z ust. 4 tego artykułu, w którym to wskazano co ukrytym zyskiem nie jest.

Zatem tylko łączne zestawienie obu tych przepisów pozwala na dokonanie prawidłowej wykładni omawianego przepisu.

Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.

Dodatkowo wskazać należy, że w myśl art. 28c pkt 2a ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o przeciętnym miesięcznym wynagrodzeniu w sektorze przedsiębiorstw - oznacza to przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw, włącznie z wypłatami z zysku, w trzecim kwartale roku kalendarzowego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego, ogłaszane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W myśl natomiast art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U z 2022 r. poz. 2647 ze zm.),

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Umowa o pracę, na podstawie której zatrudniona była Żona Udziałowca Spółki stanowi zatem umowę, o której mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlegają wynagrodzenia za świadczenia na rzecz spółki wypłacone osobie fizycznej z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu przekroczyła pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę z tych tytułów za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Przy czym zauważyć należy, że ustawodawca w ww. przepisie jako odbiorcę wynagrodzenia za świadczenia na rzecz Spółki wymienił wyraźnie „osobę fizyczną” a nie jak wskazaliście Państwo w uzasadnieniu własnego stanowiska – „wspólnika spółki”. Ustawodawca miał zatem na myśli każdą osobę fizyczną stanowiącą podmiot powiązany ze Spółką, w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w tym wskazaną w opisie sprawy Żonę Państwa Udziałowca. Wypłata wynagrodzenia ze wskazanych w tym przepisie tytułów na rzecz każdej osoby fizycznej powiązanej ze Spółką może bowiem wiązać się z powstaniem ukrytego zysku.

Zatem Organ nie zgadza się z Państwa poglądem odnośnie braku powstania ukrytego zysku w sytuacji, gdy wypłacane wynagrodzenia na rzecz Żony Udziałowca będącej podmiotem z Państwem powiązanym, przekraczają pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika lub pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Ustawodawca poprzez wskazanie w art. 28m ust. 4 ustawy o CIT wymienił jakie świadczenia na rzecz wspólników bądź podmiotów powiązanych nie stanowią ukrytych zysków, zatem wnioskując a contrario świadczenia nie spełniające warunków z tego przepisu stanowią ukryty zysk.

Wskazać bowiem należy, że w oparciu o powołany art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, za ukryte zyski nie uznaje się jedynie najniższej kwoty z następujących wartości:

\- wartości wynagrodzenia wraz z zasiłkami pieniężnymi wypłacona w danym miesiącu na rzecz udziałowca/akcjonariusza itp.;

\- pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika ryczałtu od dochodów spółek;

\- pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

W świetle powyższego ustalając czy w Spółce powstanie dochód z tytułu ukrytych zysków – w związku z wypłatą wynagrodzenia, o których mowa w przepisie art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT należy badać, czy nie zostanie przekroczona niższa z kwot, tj.:

\- pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika (spółkę) w poprzednim miesiącu;

\- pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

Oznacza to, że wynagrodzenie wypłacane pracownikowi spółki, zleceniobiorcom lub osobom zarządzającym na podstawie powołania, kontraktu menadżerskiego może zostać uznane za wypłatę ukrytego zysku. Następuje to wówczas, gdy wypłacone miesięczne wynagrodzenie przekroczy pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika w miesiącu poprzedzającym miesiąc dokonania wypłat lub średniego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw za poprzedni miesiąc.

Z opisu sprawy wynika, że wynagrodzenie miesięczne wypłacane żonie Udziałowca z tytułu umowy o pracę wynosiło około 50 tys. zł brutto i:

\- przekraczało pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – (ww. średnie miesięczne wynagrodzenie w Spółce wynosi bowiem 8 tys. zł brutto), jak również

\- przekraczało pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, o którym mowa jest w art. 28c pkt 2a ustawy o CIT.

Zatem w związku z wypłatą na rzecz Żony Państwa udziałowca wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, we wskazanej w opisie sprawy wysokości, zobowiązani Państwo jesteście do rozpoznania dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 i ustawy o CIT.

W sytuacji gdy średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółki była niższa od przeciętnej GUS to ukryty zysk stanowi dla Państwa nadwyżka wynagrodzenia brutto wypłaconego przez Spółkę Żonie Udziałowca z ww. tytułów ponad 5-krotność średniego wynagrodzenia brutto w Spółce z ubiegłego miesiąca.

Natomiast w sytuacji gdy średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółki była wyższa od przeciętnej GUS to ukryty zysk stanowi dla Państwa nadwyżka wynagrodzenia brutto wypłaconego przez Spółkę Żonie Udziałowca z ww. tytułów ponad 5-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w sektorze przedsiębiorstw, ogłaszanego przez GUS.

Uwzględniając powyższe, Państwa stanowisko, zgodnie z którym w opisanej we wniosku sytuacji nie ma zastosowania przepis art. art. 28m ust.4 pkt 1 ustawy o CIT a wypłacane przez Spółkę Żonie Udziałowca wynagrodzenia za świadczone przez nią usługi w ramach umowy o pracę, w jakiejkolwiek części nie powinny być uznawane za ukryte zyski – należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia czy w opisanym stanie faktycznym wynagrodzenie Żony Udziałowca z tytułu świadczonych przez nią usług w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej, należy traktować jako ukryte zyski.

Z opisu sprawy wynika bowiem, ze Żona Udziałowca świadczy usługi na rzecz Spółki, w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, polegające na poszukiwaniu pracowników, którzy mogą zostać zatrudnieni w Spółce.

Przy czym jak wskazaliście Państwo we wniosku oraz jego uzupełnieniu, w samej Spółce żadna osoba nie ma w zakresie swoich obowiązków tego typu czynności a zawarcie usług rekrutacji pracowników wynikało z rosnących potrzeb przedsiębiorstwa, tj. rosnącego w ostatnim okresie popytu na świadczone przez Spółkę usługi, konieczność terminowego wykonania zawartych już kontraktów oraz braki kadrowe. W związku z trudną sytuacją kadrową spółka planowała już wcześniej zawrzeć umowę na rekrutację, podejmując niezależnie działania w celu pozyskania pracowników do pracy (ogłoszenia w radiu i prasie). W okresie podjęcia współpracy z ww. usługodawcą skuteczność rekrutacji wzrosła niemal 3-krotnie osiągając średnią 16 przyjęć w miesiącu, przy średniej w poprzednim okresie na poziomie 6 przyjęć w miesiącu.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że:

\- powiązanie pomiędzy Spółką, a świadczącą usługi nie ma wpływu na warunki zawartej umowy,

\- Umowa świadczenia usług pomiędzy Spółką, a Żoną Udziałowca została zawarta z uwzględnieniem warunków rynkowych. Strony ustaliły wynagrodzenie miesięczne na poziomie 7 000 zł netto plus ewentualne premie zależne od wyników pracy. Koszt współpracy z firmą rekrutacyjną, przy uwzględnieniu potrzeb rekrutacyjnych spółki byłyby znacząco wyższe (koszt rekrutacji jednego pracownika w sektorze górnictwa wacha się w granicach 2-4 tysiące zł.,

\- nabycie Usługi poszukiwania pracowników wynika z potrzeb spółki i jest niezbędna w prowadzonej działalności.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, uznać należy, że w analizowanej sytuacji nie powstaje ukryty zysk, bowiem świadczone usługi w zakresie poszukiwania pracowników są niezbędne w prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej i konieczność ich nabycia wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. Ponadto, powiązania pomiędzy stronami umowy o świadczenie ww. usług nie miały wpływu na warunki jej zawarcia, a wynagrodzenie jest zawarte na warunkach rynkowych.

Za prawidłowe zatem należy uznać Państwa stanowisko, zgodnie z którym, wynagrodzenie wypłacane na rzecz Żony Państwa Udziałowca z tytułu świadczenia na rzecz Spółki wskazanych w opisie sprawy usług nie stanowi ukrytego zysku, w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zastrzec należy, iż ocena okoliczności wpływu powiązań pomiędzy podmiotami na zasadność i racjonalność zawartych transakcji, w tym zasad rynkowych przy ich zawieraniu, nie może być dokonywana w postępowaniu interpretacyjnym. Dokładne zbadanie okoliczności zawartych transakcji pomiędzy Spółką a podmiotem powiązanym pod kątem spełnienia/niespełnienia przesłanek do uznania/nieuznania dokonanych transakcji za ukryte zyski zdefiniowane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT możliwe jest w postępowaniu podatkowym, w wyniku analizy i oceny dowodów.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).