Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.1058.2020.2.MGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-19
Teza: w zakresie opodatkowania preferencyjną stawką podatku dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; licencja; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2021 r. (data wpływu 23 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, tzw. IP Box:

*   w części dotyczącej zaliczenia wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną do litery „d” wzoru nexus - **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową, tzw. IP Box.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 2 marca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.1058.2020.1.MGR, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 2 marca 2021 r. (data doręczenia za pośrednictwem platformy ePUAP 15 marca 2021 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 17 marca 2021 r. (data wpływu 23 marca 2021 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 17 marca 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą wspólnikiem w Spółce cywilnej (dalej: „Spółka”), której siedziba znajduje się na terytorium Polski, a przedmiotem działalności Spółki jest tworzenie oprogramowania dedykowanego dla kompleksowej obsługi gabinetu lub kliniki stomatologicznej.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w dniu 14 lipca 2020 r. otrzymał indywidualną interpretację podatkową, Nr 0113-KDIT2-1.4011.368.2020.2.AP, w której określono, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego ‒ dotyczącego możliwości skorzystania z 5% stawki podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu zawierania umów licencyjnych na oprogramowanie wytworzone przez Wnioskodawcę, jest prawidłowe. Niniejszy wniosek ma stanowić uzupełnienie poprzedniego o mające znaczenie dla Wnioskodawcy szczegółowe kwestie, związane z możliwością skorzystania z ulgi IP Box.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem od (…) 2012 r. Spółka, od samego początku jej istnienia, funkcjonowała w tym samym składzie osobowym. Prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od 2012 r. Posiada (…) udziału w zysku w Spółce cywilnej. Wraz ze swoim wspólnikiem w ramach Spółki cywilnej stworzył i nieustannie rozwija autorski program komputerowy „(…)”. Program ten dzięki wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy z zakresu technologii, informatyki oraz stomatologii potrafi sprostać wszystkim wymogom, które niesie prowadzenie gabinetu i klinik stomatologicznych, zarówno jedno, jak i wielostanowiskowych. Oprogramowanie jest dostępne na rynku od 2012 r. Od tego czasu już ponad 200 razy było modernizowane, aby zachowując swoją aktualność, odpowiadało zmieniającym się potrzebom klientów. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową podczas prac nad swoim programem komputerowym i wraz z rozwojem nowych metod leczenia stomatologicznego oraz technologii musi On nieustannie tworzyć nowe komponenty, aby Jego program ciągle był aktualny i dalej zyskiwał uznanie na polskim rynku. Dodatkowo oprogramowanie jest na bieżąco dostosowywane do zmian wprowadzanych przez NFZ i ZUS, aby płynnie przetwarzać dane i certyfikaty z tymi organami w sposób, który będzie zgodny ze wszystkimi wytycznymi.

Do głównych funkcjonalności, jakie oferuje oprogramowanie Wnioskodawcy, należy zaliczyć:

*   moduł obsługujący panel zarządzania, który zapewnia dostęp do wszystkich pozostałych funkcji programu;

*   moduł zapewniający wydajny i czytelny terminarz wizyt;

*   moduł odpowiedzialny za szczegółową i rozbudowaną kartę stomatologiczną;

*   moduł zgodny z wytycznymi Ministra Zdrowia, zautomatyzowany i intuicyjny, służący tworzeniu i obsłudze elektronicznej dokumentacji medycznej;

*   moduł służący kompleksowemu rozliczaniu pacjentów oraz prowadzeniu dokumentów sprzedaży;

*   moduł służący planowaniu i obiegowi prac protetycznych, w znacznym stopniu redukujący złożoność tradycyjnego procesu administrowania zabiegami;

*   moduł zapewniający szybkie i intuicyjne wystawianie e-recept z automatycznym podpisaniem dokumentu niezbędnymi certyfikatami oraz dostęp do rozbudowanego i uaktualnianego słownika leków i wyrobów medycznych;

*   moduł zapewniający transparentny dostęp do systemu uprawnień użytkowników dla każdego pracownika gabinetu lub kliniki stomatologicznej;

*   wygodny i przystępny moduł służący do dokonywania rezerwacji online;

*   moduł obsługujący automatyczne wysyłanie SMS przypominającego o zbliżającej się wizycie oraz sprawne wysyłanie kampanii SMS do wybranej grupy pacjentów;

*   moduł zapewniający pełną integrację z systemem eWUŚ, zapewniający rozróżnienie pacjentów prywatnych oraz wizyt w ramach NFZ;

*   moduł służący integracji z dedykowanymi programami do obsługi cyfrowych urządzeń do obrazowania wybranych firm, umożliwiający kompleksową obsługę zdjęć (także formatu DICOM) i karty danego pacjenta w ramach jednego oprogramowania;

*   moduł zapewniający prowadzenie gospodarki magazynowej w gabinecie/klinice stomatologicznej oraz ofertowanie, wyposażony w funkcję automatycznego generowania zamówień na podstawie stanu magazynowego towarów;

*   moduł zapewniający analizowanie, raportowanie oraz administrowanie dowolnego zestawienia danych;

*   moduł dający możliwość przydzielenia rabatu poszczególnym grupom pacjentów;

*   moduł służący obsłudze oraz dokumentacji procesu sterylizacji;

*   moduł zapewniający bezpieczną archiwizację oraz kompresję danych pacjentów, zgodnie z RODO.

W autorskim programie komputerowym stale wprowadzane są nowe funkcjonalności, które są tworzone przy wykorzystaniu najnowszych rozwiązań technicznych. Wnioskodawca nieustannie śledzi nowe kierunki w jakich rozwija się technika pisania programów komputerowych, implementując najlepsze rozwiązania i odpowiednio je dostosowując i rozwijając na potrzeby własnego programu. Wszystkie działania podejmowane przez Wnioskodawcę opierają się na dążeniu do zaoferowania klientom niezastąpionego oprogramowania do obsługi gabinetu/kliniki stomatologicznej.

W ramach swojej działalności opracowuje ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Oprogramowanie do zarządzania gabinetami stomatologicznymi, które w ramach swojej działalności oferuje Wnioskodawca, jest odmienne od oprogramowania dostępnego na rynku (odmienne funkcjonalności, interfejs). Również z tego powodu należy mu nadać przymiot innowacyjności. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie nie tylko w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, ale także z zakresu stomatologii i prowadzenia gabinetu stomatologicznego, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania.

Wnioskodawca w ramach Spółki cywilnej realizuje prace badawczo-rozwojowe samodzielnie, nie posiada pracowników, ani nie korzysta z usług podmiotów zewnętrznych. Prace te opierają się wyłącznie na doświadczeniu, kompetencjach oraz wiedzy Wnioskodawcy i Jego wspólnika. Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Spółki cywilnej - jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe. Działalność ta jest podejmowana przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez siebie czynności - w drodze własnych doświadczeń oraz testów - wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych a także ich ulepszania poprzez dodawanie do nich nowych funkcjonalności). Wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych, ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania.

Stworzone unikalne oprogramowanie komputerowe, jest efektem twórczego procesu myślowego Wnioskodawcy i stanowi rezultat indywidualnej oraz twórczej działalności intelektualnej, przez co należy go kwalifikować jako utwór, któremu przysługuje ochrona na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231). Zatem tworzony program komputerowy „(…)” jest rezultatem Jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako utwór, który jest chroniony na podstawie ww. przepisu. Dodatkowo, tworzone nowe komponenty, nowe funkcjonalności oraz moduły dodatkowe ww. programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach działań objętych wnioskiem Wnioskodawca nie przenosi na klientów autorskich praw majątkowych. Udziela klientom (licencjobiorcom) niewyłącznych licencji na korzystanie z Jego autorskiego programu komputerowego na warunkach określonych przez strony w umowie, bez prawa sublicencji i bez prawa przenoszenia licencji na osoby trzecie. Opisany wyżej program komputerowy jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „Utwór”), podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ww. ustawy. Nieprzenoszenie przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych wynika z tego, że wykorzystuje On stworzone przez siebie oprogramowanie na rzecz wielu różnych klientów. Licencjobiorcy zawierając umowy z Wnioskodawcą, zobowiązują się do uiszczenia jednorazowej opłaty licencyjnej, uzyskując bezterminową licencję na korzystanie z oprogramowania. W ramach powyższej licencji klient uzyskuje prawo do zainstalowania oprogramowania na twardym dysku swojego komputera lub na innym nośniku trwale przechowującym dane. Po uregulowaniu opłaty licencyjnej Wnioskodawca podpisuje cyfrowo licencję, która automatycznie odczytuje oprogramowanie na urządzeniu klienta. Od tego momentu klient może korzystać z funkcjonalności oprogramowania Wnioskodawcy. W okresie pierwszych 12 miesięcy obowiązywania licencji przysługuje licencjobiorcy prawo do bezpłatnych aktualizacji oprogramowania - Wnioskodawca zobowiązany jest, aby w tym okresie na bieżąco udostępniać je licencjobiorcy. Po tym okresie, w ramach dodatkowej usługi klient może wykupić dostęp do aktualizacji oprogramowania oraz pomocy technicznej. Nabyta usługa uprawnia do dostępu do wszystkich możliwych aktualizacji oprogramowania przez okres 12 miesięcy. Aby wytworzone oprogramowanie było ciągle atrakcyjną pozycją na rynku, Wnioskodawca w systematyczny sposób poszarza je o nowe funkcjonalności. Każdy klient, który posiada już wykupioną licencję na program Wnioskodawcy, może wykupić wybrane przez siebie moduły dodatkowe programu. Omówiona wcześniej pomoc techniczna oraz przewidziane przez Wnioskodawcę dodatkowe usługi, takie jak: szkolenia, instalacje i konfiguracje oprogramowania przeprowadzane zdalne lub u klienta, a także rozwiązywanie problemów niezwiązanych z działaniem oprogramowania, stanowią odrębne usługi niebędące przedmiotem niniejszego wniosku.

W ramach świadczonych przez Wnioskodawcę usług, komercjalizuje On wyniki swojej pracy w następujący sposób:

*   udzielając odpłatnej licencji do stworzonego przez siebie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowanie oraz moduły dodatkowe), otrzymuje za to opłaty licencyjne;

*   otrzymując wynagrodzenie za dodatkowe usługi, takie jak: pomoc techniczna, szkolenia, czy instalacje i konfiguracje oprogramowania (niebędące przedmiotem niniejszego wniosku, gdyż Wnioskodawca nie zalicza ich do usług związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego IP).

Dochodem, który Wnioskodawca ma zamiar opodatkować 5% stawką jest dochód z opłat wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (związany z udzielaniem klientom niewyłącznej licencji w zakresie korzystania z wytworzonego w ramach Spółki cywilnej oprogramowania pod nazwą „(…)”, do którego w dalszym ciągu przysługują Mu pełne autorskie prawa majątkowe).

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności wobec osób trzecich. Jako wykonujący czynności opisane we wniosku, ponosi także ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Niego działalnością.

Chciałby skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2019, rozumieć należy przez to opodatkowanie ww. stawką dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2019 r.

Wnioskodawca w 2019 r. poniósł następujące koszty związanie z prowadzoną działalnością, przy czym wszystkie z tych kosztów związane są z usługami świadczonymi na rzecz klientów:

*   koszt utrzymania (hostingu) domeny i serwera w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt rachunków za telefon i Internet używanych do celów zawodowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt sprzętu komputerowego - ergonomicznej klawiatury umożliwiającej wydajniejszą pracę nad oprogramowaniem;

*   koszt serwera AWS (Amazon Web Services) w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   koszt nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

*   do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty utrzymania domeny i serwera, koszty rachunków za telefon i Internet, koszt klawiatury oraz koszt serwera AWS;

*   do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną.

Przy czym, Wnioskodawca do wskaźnika nexus nie będzie zaliczał całości kosztów kwalifikowanych, ale jedynie taki procent poniesionych kosztów kwalifikowanych, jaki odpowiadał w 2019 r. procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w całości wynagrodzenia uzyskanego przez Niego od klientów w skali roku (np. jeśli w skali roku 90% dochodu Wnioskodawcy pochodzi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, to taki procent ww. kosztów zostanie uwzględniony we wskaźniku nexus).

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez Niego usługami polegającymi na wytworzeniu, ulepszeniu, a także rozwoju oprogramowania. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić wydatki związane z utrzymaniem domeny i serwera, zapewniające nieprzerwany dostęp do strony internetowej. Innym istotnym wydatkiem jest koszt specjalistycznego sprzętu, który umożliwia wydajniejszą pracę nad wytwarzanym oprogramowaniem - Wnioskodawca wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 r. poniósł koszt profesjonalnej klawiatury. Kolejnym niezbędnym wydatkiem są opłaty na utrzymanie serwera AWS (Amazon Web Services) służącego przechowywaniu kopii zapasowej oprogramowania Wnioskodawcy. Koszty serwera są również związane z tym, że licencjobiorcy (klienci Wnioskodawcy) z serwerów pobierają oprogramowanie z chwilą nabycia licencji. Wnioskodawca nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, która jest odpowiednio wdrażana przez Wnioskodawcę do tworzonego przez Niego oprogramowania (jak wskazano wcześniej, można ją uznać za narzędzie służące do ułatwienia rozwoju oprogramowania). Biblioteka programistyczna, której koszt nabycia licencji poniesiony został w 2019 r., jest programem komputerowym chronionym zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym można ją uznać za narzędzie, które ułatwia tworzenie oprogramowania. Wnioskodawca także nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Wnioskodawcę.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca ponosił też koszty, takie jak: koszty reklamowania na Facebook oraz w czasopismach, koszty prowadzenia księgowości, koszty obsługi prawnej, koszty produktów reklamowych, koszty oprogramowania biurowego (pakiet ….), koszt uczestnictwa w targach oraz koszt resellingu (sprzedaż programu przy pomocy partnerów), przy czym, w ocenie Wnioskodawcy, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Na potrzeby skorzystania z ulgi IP BOX, Wnioskodawca w 2019 r. prowadził szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu udzielenia niewyłącznej i nieograniczonej terytorialnie licencji do Utworów na rzecz klienta).

Ewidencja ta jest prowadzona miesięcznie, przy czym:

1.  zestawienie Utworów oraz zestawienie przychodów z tytułu licencji na oprogramowanie oraz moduły dodatkowe, ewidencjonowane są odrębnie dla każdego miesiąca z wyodrębnieniem przychodów uzyskiwanych od każdego z klientów,
2.  zestawienie kwalifikowanych kosztów prowadzone jest w ujęciu rocznym - narastająco, ze wskazaniem kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach, tj. Wnioskodawca prowadził przez cały rok ewidencję, w której ujmował dokumenty księgowe potwierdzające ponoszone przez Niego koszty kwalifikowane w poszczególnych miesiącach ze wskazaniem daty ich poniesienia.

Dodatkowo, Wnioskodawca dokumentował co miesiąc w 2019 r., jaka część usług świadczonych przez Niego polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i udzieleniu licencji, a jaka część nie stanowiła prac badawczo-rozwojowych (pomoc techniczna, szkolenia oraz instalacje i konfiguracje oprogramowania).

Szczegółowa ewidencja, którą prowadzi Wnioskodawca na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ww. ewidencja jest prowadzona na bieżąco od 1 stycznia 2019 r., to jest od czasu, kiedy Wnioskodawca przewidywał możliwość skorzystania z ulgi IP Box. Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy została rozpoczęta w okresie wcześniejszym (od 2012 r.), niemniej jednak jest cały czas systematycznie prowadzona i zmierzająca do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci programu komputerowego.

W piśmie z dnia 17 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prace rozwojowe, o których mowa we wniosku, są pracami w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów.

Wykupienie przez licencjobiorcę wybranych dodatkowych modułów programów następuje także w ramach umowy licencyjnej, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowi należności z opłat licencyjnych. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania zdecydowanie zmierzają do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności.

Doprecyzował, że pod pojęciem kosztów utrzymania (hostingu) domeny i serwera należy rozumieć cykliczne opłaty abonamentowe, które są dokumentowane pod postacią faktur VAT, uiszczane na rzecz dostawców usług serwerowych oraz na rzecz firmy zapewniającej dostęp do domeny. Serwer nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z kolei pod pojęciem poniesionych kosztów sprzętu komputerowego, należy rozumieć zakup ergonomicznej klawiatury komputerowej. Sprzęt ten jest niezbędnym narzędziem pozwalającym na tworzenie oprogramowania, a także umożliwia sprawniejszą i wygodniejszą pracę nad oprogramowaniem. Sprzęt komputerowy (klawiatura komputerowa) nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Koszty uzyskania przychodów, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, i które są przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 (koszt utrzymania domeny i serwera, koszty rachunków za telefon i Internet, koszt klawiatury, koszt serwera AWS oraz koszt nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną), są kosztami uzyskania przychodów funkcjonalnie związanymi z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.

Wnioskodawca musi ponosić wydatki związane z utrzymaniem domeny i serwera, zapewniające nieprzerwany dostęp do Jego strony internetowej, dzięki której pozyskuje klientów, którzy następnie wykupują licencje na tworzone oprogramowanie. Innym istotnym wydatkiem, jaki ponosi Wnioskodawca, jest koszt specjalistycznego sprzętu, który umożliwia Mu wydajniejszą pracę nad wytwarzanym oprogramowaniem - wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 r. poniósł koszt zakupu profesjonalnej klawiatury. Ergonomiczna klawiatura komputerowa jest przystosowana do wielogodzinnej pracy nad tworzonym oprogramowaniem przez Wnioskodawcę. Kolejnym niezbędnym wydatkiem są ponoszone przez Wnioskodawcę opłaty abonamentowe na utrzymanie serwera AWS (Amazon Web Services) służącego przechowywaniu kopii zapasowej oprogramowania, co jest niezwykle istotne w sytuacji nieoczekiwanych problemów technicznych, gdyż kopie zapasowe zapewniają ciągłość funkcjonowania oprogramowania nawet w przypadku ww. problemów. Koszty serwera są również kluczowe z tego względu, że licencjobiorcy (klienci Wnioskodawcy) właśnie z Jego serwerów pobierają oprogramowanie z chwilą nabycia licencji. Wnioskodawca nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, która jest odpowiednio wdrażana przez Wnioskodawcę do tworzonego przez Niego oprogramowania (należy ją uznać za niezbędne narzędzie służące do tworzenia i rozwijania własnego oprogramowania). Biblioteka programistyczna, której koszt nabycia licencji Wnioskodawca poniósł w 2019 r., jest programem komputerowym chronionym zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy ją uznać za narzędzie, które ułatwia Mu tworzenie i rozwijanie oprogramowania. Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu, dzięki którym może testować swoje oprogramowanie w trybie Online oraz usługi te umożliwiają pozostawanie w kontakcie z licencjobiorcami (klientami Wnioskodawcy). Powyższe przesłanki świadczą o funkcjonalnym powiązaniu ww. kosztów z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.

Licencja na oprogramowanie będąca biblioteką programistyczną nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w prowadzonej działalności gospodarczej. Ww. licencja jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę w celu tworzenia/rozwijania Jego własnych programów komputerowych.

Doprecyzował także, że w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Dodatkowo, Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że koszty reklamowania na Facebook oraz w czasopismach, koszty prowadzenia księgowości, koszty obsługi prawnej, koszty produktów reklamowych, koszty oprogramowania biurowego (pakiet Office 365), koszt uczestnictwa w targach oraz koszt resellingu (sprzedaż programu przy pomocy partnerów) nie mają u Niego bezpośredniego związku z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanych IP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku, tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wymienione we wniosku w stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszt utrzymania domeny i serwera, koszt rachunków za telefon i Internet, koszt klawiatury, koszt serwera AWS oraz koszt nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
3.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu utrzymania domeny i serwera, kosztu rachunków za telefon i Internet, kosztu klawiatury oraz kosztu serwera AWS; a do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną oraz nieuwzględnienie we wskaźniku kosztów reklamy, kosztów księgowości, kosztu obsługi prawnej, kosztów produktów reklamowych, kosztu oprogramowania biurowego, kosztu uczestnictwa w targach oraz kosztu resellingu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i Nr 3. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Ponoszone przez Niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest kluczowe do prowadzenia tego rodzaju działalności przez Wnioskodawcę.

W szczególności, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić wydatki związane z utrzymaniem domeny i serwera, zapewniające nieprzerwany dostęp do strony internetowej Wnioskodawcy. Istotnym wydatkiem, jaki ponosi Wnioskodawca, jest koszt specjalistycznego sprzętu, który umożliwia Mu wydajniejszą pracę nad wytwarzanym oprogramowaniem ‒ wymienia sprzęt cyklicznie, przy czym w 2019 r. poniósł koszt profesjonalnej klawiatury. Kolejnym niezbędnym wydatkiem są opłaty na utrzymanie serwera …. (….) służącego przechowywaniu kopii zapasowej oprogramowania Wnioskodawcy. Koszty serwera są również związane z tym, że licencjobiorcy z serwerów pobierają oprogramowanie z chwilą nabycia licencji. Nabywa również nieograniczoną czasowo licencję na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, która jest odpowiednio wdrażana przez Wnioskodawcę do tworzonego przez Niego oprogramowania (jak wskazano wcześniej, można ją uznać za narzędzie służące do ułatwienia rozwoju oprogramowania). Biblioteka programistyczna, której koszt nabycia licencji Wnioskodawca poniósł w 2019 r. jest programem komputerowym chronionym zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym można ją uznać za narzędzie, które ułatwia Wnioskodawcy tworzenie oprogramowania. Wnioskodawca także nie mógłby prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do bazowych dla Niego usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu i telefonu.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 20 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.581.2019.2.SJ;

*   z dnia 21 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR;

*   z dnia 23 grudnia 2019 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.509.2019.2.MT.

Ad. 3

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

\[(a + b) x 1,3\] / (a + b + c + d)

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT lub art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza On wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

*   kosztu utrzymania domeny i serwera;

*   kosztu usług telekomunikacyjnych, na które składają się dostęp do Internetu oraz telefonu;

*   kosztu specjalistycznego sprzętu komputerowego - klawiatury;

*   kosztu serwera AWS.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a” wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: utrzymanie domeny i serwera; usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu oraz telefonu); sprzęt (klawiatura) oraz serwer AWS.

Gdyby Wnioskodawca nie poniósł powyższych kosztów, to nie byłby w stanie wytwarzać i rozwijać własnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pod postacią autorskiego programu komputerowego. Wszystkie wymienione wydatki należy kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Ponadto, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Z całą pewnością koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na: utrzymanie domeny i serwera, usługi telekomunikacyjne (dostęp do Internetu i telefonu), sprzęt (klawiatura) oraz koszty serwera AWS do litery „a” wskaźnika nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza On również wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „d” wskaźnika, koszty nabywanych przez Niego licencji na biblioteki programistyczne.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do litery „d” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zalicza się autorskie prawo do programu komputerowego.

Wnioskodawca uważa, że do omawianego katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy zaliczyć licencję na program komputerowy będący biblioteką programistyczną dostarczającą dane z poziomu kodu źródłowego, umożliwiając tym samym ponowne wykorzystanie danego kodu źródłowego. Wnioskodawca zawierając umowę z twórcą biblioteki programistycznej otrzymuje licencje na użytkowanie tego oprogramowania. Dodatkowo, tworzenie programów wyłącznie za pomocą czystych elementów języka programowania jest bardzo czasochłonne, a momentami nawet niemożliwe.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki, ponoszone na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, do litery „d” wskaźnika nexus.

Natomiast co do kosztów reklamowania na …. oraz w czasopismach, kosztów księgowości, kosztu obsługi prawnej, kosztu produktów reklamowych, kosztu oprogramowania biurowego, kosztu uczestnictwa w targach oraz kosztu resellingu, w ocenie Wnioskodawcy, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   w części dotyczącej zaliczenia wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną do litery „d” wzoru nexus - **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą – przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Stąd oprogramowanie może być uznane za IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą wspólnikiem w Spółce cywilnej, której przedmiotem działalności jest tworzenie oprogramowania dedykowanego dla kompleksowej obsługi gabinetu lub kliniki stomatologicznej. Wnioskodawca wraz ze swoim wspólnikiem w ramach Spółki cywilnej stworzył i nieustannie rozwija autorski program komputerowy. Program ten dzięki wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy z zakresu technologii, informatyki oraz stomatologii potrafi sprostać wszystkim wymogom, które niesie prowadzenie gabinetu i klinik stomatologicznych, zarówno jedno, jak i wielostanowiskowych. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową podczas prac nad swoim programem komputerowym i wraz z rozwojem nowych metod leczenia stomatologicznego oraz technologii musi On nieustannie tworzyć nowe komponenty, aby Jego program ciągle był aktualny i dalej zyskiwał uznanie na polskim rynku. W autorskim programie komputerowym stale wprowadzane są nowe funkcjonalności, które są tworzone przy wykorzystaniu najnowszych rozwiązań technicznych. Wnioskodawca w ramach Spółki cywilnej, realizuje prace badawczo-rozwojowe samodzielnie, nie posiada pracowników, ani nie korzysta z usług podmiotów zewnętrznych. Prace te opierają się wyłącznie na doświadczeniu, kompetencjach oraz wiedzy Wnioskodawcy i Jego wspólnika. Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach działań objętych niniejszym wnioskiem Wnioskodawca nie przenosi na klientów autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca udziela klientom (licencjobiorcom) niewyłącznych licencji na korzystanie z Jego autorskiego programu komputerowego na warunkach określonych przez strony w umowie, bez prawa sublicencji i bez prawa przenoszenia licencji na osoby trzecie. Licencjobiorcy zawierając umowy z Wnioskodawcą, zobowiązują się do uiszczenia jednorazowej opłaty licencyjnej uzyskując bezterminową licencję na korzystanie z oprogramowania. W ramach powyższej licencji klient uzyskuje prawo do zainstalowania oprogramowania na twardym dysku swojego komputera lub na innym nośniku trwale przechowującym dane. Aby wytworzone oprogramowanie było ciągle atrakcyjną pozycją na rynku, Wnioskodawca w systematyczny sposób poszarza je o nowe funkcjonalności. Każdy klient, który posiada już wykupioną licencję na program Wnioskodawcy, może wykupić wybrane przez siebie moduły dodatkowe programu. Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, od dnia 1 stycznia 2019 r prowadził na bieżąco szczegółową ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków, tj. utrzymania domeny i serwera, rachunków za telefon i Internet, klawiatury, serwera AWS oraz licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną za koszty poniesione na prowadzaną przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym, w celu obliczenia dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy w pierwszej kolejności obliczyć – zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochód/stratę w rozumieniu art. 9 ust. 2 tej ustawy. W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw IP, zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Drugi krok to wyliczenie dla każdego z kwalifikowanych praw IP wskaźnika nexus, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest jednak zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2019 r. w ramach prowadzonej działalności poniósł następujące koszty:

*   utrzymania (hostingu) domeny i serwera w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   rachunków za telefon i Internet używanych do celów zawodowych, w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat abonamentowych uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   sprzętu komputerowego - ergonomicznej klawiatury umożliwiającej wydajniejszą pracę nad oprogramowaniem;

*   serwera AWS (Amazon Web Services) w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat uiszczanych na rzecz dostawcy tych usług;

*   nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną w postaci udokumentowanych fakturami VAT opłat licencyjnych uiszczanych na rzecz licencjodawcy.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca ponosił też koszty reklamy, księgowości, obsługi prawnej, produktów reklamowych, oprogramowania biurowego, uczestnictwa w targach oraz resellingu, przy czym, w ocenie Wnioskodawcy, koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Skoro koszty poniesione na: utrzymanie domeny i serwera, rachunki za telefon i Internet, klawiaturę, serwer AWS oraz nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programu komputerowego, to ww. koszty poniesione przez Niego stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego, kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wszystkie ww. wydatki, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze wzorem wskaźnika nexus – litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną w kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus. Natomiast litera „d” oznacza koszty na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. podatnik nabywa takie kwalifikowane prawo w celu jego dalszej komercjalizacji, czyli w celu dalszego rozwijania bądź modyfikowania.

Tym samym – do litery „d” nie można przypisać wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, ponieważ Wnioskodawca uiszcza opłaty dotyczące licencji do korzystania z ww. programu, który stanowi narzędzie ułatwiające tworzenie przez Niego oprogramowania. Jak bowiem doprecyzował Wnioskodawca, licencja ta jest wykorzystywana w celu tworzenia/rozwijania Jego własnych programów komputerowych. Zatem nie nabywa On kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w celu jego rozwoju, ulepszenia lub modyfikacji.

Wobec powyższego wymienione we wniosku koszty, tj. utrzymania domeny i serwera, rachunków za telefon i Internet, klawiatury, serwera AWS oraz nabycia licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną, stanowią koszty, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W odniesieniu natomiast do kosztów: reklamy, księgowości, obsługi prawnej, produktów reklamowych, oprogramowania biurowego, uczestnictwa w targach oraz resellingu, skoro ‒ jak Wnioskodawca sam wskazuje ‒ koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przez Niego przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej w działalności badawczo-rozwojowej, to nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Z powołanych przepisów nie wynika jednocześnie, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do ww. przychodów według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznano za:

*   nieprawidłowe – w części dotyczącej zaliczenia wydatków na nabycie licencji na oprogramowanie będące biblioteką programistyczną do litery „d” wzoru nexus,

*   prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni drugiego wspólnika Spółki cywilnej.

Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotowej interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii będącej przedmiotem zapytania oraz nie odnosi się do oceny „kwestii technicznych” związanych z ustaleniem wyboru formy, czy sposobu prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.