Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-52/16/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-26
Teza: Sprzedaż nieruchomości – kwalifikacja do źródła przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2016 r. (data wpływu 12 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 5 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Postanowieniem z dnia 14 lutego 2014 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłej w dniu 18 listopada 2013 r. matce w 1/2 części. Postanowienie uprawomocniło się w dniu 8 marca 2014 r.

W dniu 25 sierpnia 2014 r. Wnioskodawczyni dokonała zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłej matce na druku SD-Z2 wykazując m.in. nieruchomości zabudowane i niezabudowane.

Postanowieniem z dnia 28 maja 2014 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłym w dniu 22 lutego 2014 r. ojcu w 1/2 części. Postanowienie uprawomocniło się w dniu 25 lipca 2014 r.

W dniu 18 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni dokonała zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym ojcu na druku SD-Z2 wykazując m.in. nieruchomości zabudowane i niezabudowane.

W dniu 12 września 2015 r. do Sądu Rejonowego został złożony wniosek o dział spadku po zmarłej matce i zmarłym ojcu. Postanowieniem z dnia 13 lutego 2015 r. Sąd Rejonowy postanowił unormować prawa i obowiązki spadkobierców w ten sposób, że do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przyznać zarząd obejmujący czynności zwykłego zarządu Wnioskodawczyni do nieruchomości:

*   prawo własności nieruchomości zabudowanych oznaczonych numerami: 286/1, 286/2 i 286/3 położonych w D. gm. S.
*   prawo własności nieruchomości rolnej składającej się z działek oznaczonych numerami: 119/18, 120/2, 120/4, 120/5, 120/6, 120/7, 120/9 położonych w O. przy ul. J.,
*   prawo własności nieruchomości rolnej zabudowanej budynkami i budowlami przeznaczonymi do produkcji rolnej, składającej się z działek oznaczonych na dzień złożenia niniejszego wniosku numerami ewidencyjnymi: 56/2, 56/4, 56/5, 56/7, 56/8 i 56/9 położonych w D. M., obręb K.,
*   prawo własności nieruchomości gruntowej oznaczonej numerem 39/51 położonej w O. przy ul. D. a do pozostałych nieruchomości zarząd drugiemu spadkobiercy.

Nieruchomości oznaczone numerami ewidencyjnymi: 119/18, 120/2, 120/5, 120/6, 120/7 i 120/9 zostały objęte Miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego O. uchwalonym przez Radę Miasta w dniu 22 czerwca 2005 r.

Zgodnie z powyższym planem przeznaczenie działek było następujące:

*   działka 119/18 jako teren ulic lokalnych układu obsługującego osiedle,
*   120/2, 120/5, 120/6, 120/7 jako teren usług na wydzielonych działkach dopuszcza się lokalizowanie usług uciążliwych, sugeruje się zlokalizowanie usług motoryzacyjnych, drobną wytwórczość, nie dopuszcza się usytuowania funkcji mieszkaniowej,
*   120/9 jako tereny zieleni izolacyjnej pozostawionej nad gazociągiem wysokiego ciśnienia.

W dniu 1 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Miasta z wnioskiem o przeznaczenie całości działek oznaczonych numerami ewidencyjnym: 120/2, 120/5, 120/6, 120/7 i 120/9 na cele zabudowy usług o średniej intensywności bez szczegółowego wskazania rodzaju usług.

W dniu 25 lutego 2004 r. Rada Miasta podjęła Uchwałę w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta dla terenu położonego w południowej części miasta, w rejonie ul. B. W ww. planie działka nr ewidencyjny:

*   120/4 ma przeznaczenie, jako teren drogi publicznej,
*   39/51 ma przeznaczenie, jako teren pod zabudowę o funkcjach mieszkaniowych jednorodzinnych, pod zieleń urządzoną o funkcjach rekreacyjnych oraz pod drogi publiczne.

Z uwagi na zmianę kierunku rozwoju urbanistycznego O., w dniu 30 lipca 2014 r. Rada Miasta podjęła Uchwałę o przystąpienie do sporządzenia nowego Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego w O. o nazwie O. G. P., który obejmuje swym zasięgiem m.in. działkę niezabudowaną o numerze ewidencyjnym 39/51. W związku z tym, w dniu 1 czerwca 2015 r. Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Miasta z wnioskiem o przeznaczenie całości działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 39/51 na cele zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej o średniej intensywności (budynki średniowysokie) z zachowaniem dróg publicznych wyznaczonych w obowiązującym planie, jak również o określenie spójnych zasad kształtowania zabudowy i wskaźników zagospodarowania terenu w oparciu o szczegółową analizę sąsiednich nieruchomości. Wniosek uzasadniono przede wszystkim tym, iż przestrzeń tej części Miasta O. oraz sąsiadujących terenów gminy S. rozbudowuje się budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi o średniej intensywności.

W przypadku nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych:

1.  położonych w K. zgodnie z zaświadczeniem wydanym w dniu 7 grudnia 2015 r. przez Urząd Miejski w D. M., dla działek o numerach ewidencyjnych: 56/2, 56/4, 56/5, 56/7, 56/8 i 56/9 - Gmina D. M. nie posiada opracowanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dla przedmiotowych działek nie ma również obowiązujących decyzji o warunkach zabudowy,
2.  położonych w D. w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy w S. z dnia 25 czerwca 1999 r. niżej wymienione działki w obrębie geodezyjnym D. mają przeznaczenie:

*   działka nr 286/1 jako istniejąca zabudowa i funkcja adaptowane; wjazd na teren istniejący z drogi dojazdowej do wsi D.; zmiany zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczalne ma podstawie ogólnie obowiązujących przepisów szczegółowych,
*   działka nr 286/2 - jako istniejąca zabudowa i funkcja adaptowane; wjazd na teren istniejący z drogi dojazdowej do wsi D.; zmiany zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczalne ma podstawie ogólnie obowiązujących przepisów szczegółowych,
*   działka nr 286/3 - jako istniejąca zabudowa i funkcja adaptowane; wjazd na teren istniejący z drogi dojazdowej do wsi D.; zmiany zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczalne ma podstawie ogólnie obowiązujących przepisów szczegółowych.

W ramach czynności zwykłego zarządu na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek ponoszenia ciężarów publicznoprawnych np. podatek od nieruchomości, podatek rolny, jak również obowiązek utrzymania ww. nieruchomości w stanie niepogorszonym, co wiąże się z dużymi nakładami finansowymi. Ponieważ Wnioskodawczyni nie posiada wystarczających środków finansowych na utrzymanie w stanie niepogorszonym nieruchomości przyznanych jej w ramach zwykłego zarządu do czasu zakończenia postępowania o dział spadku, to zamierza sprzedać developerowi jedną nieruchomość gruntową oznaczoną numerem 39/51 położoną w O. przy ul. D. Z ustnych ustaleń dokonanych z ewentualnym nabywcą wynika, że strony transakcji zamierzają przystąpić zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży przedmiotowej działki sporządzonej w formie aktu notarialnego. Umowa ta będzie określała m.in. terminy i kwoty zaliczek uiszczanych przez developera na poczet ustalonej ceny oraz harmonogram spłaty w ratach pozostałej ceny po przeniesieniu prawa własności do ww. nieruchomości.

Przy czym przeniesienie prawa własności nieruchomości gruntowej oznaczonej numerem 39/51 położonej w O. przy ul. D. na rzecz ww. developera nastąpi pod warunkiem, że Wnioskodawczyni uzyska w ramach postępowania prowadzonego przez Sąd Rejonowy w O. w sprawie o dział spadku i zniesienie współwłasności, prawa własności do ww. nieruchomości. W przeciwnym razie umowa nie dojdzie do skutku.

Wnioskodawczyni:

1.  nie dokonywała podziału geodezyjnego opisanych działek gruntu, jednocześnie nie może przewidzieć czy w przyszłości będzie zmuszona do dokonania takich podziałów,
2.  nie prowadziła i nie zamierza prowadzić jakichkolwiek działań marketingowych, które obejmują wiele zagadnień, m.in. takich jak:
    1.   odnajdowanie i ocenianie możliwości rynkowych, prowadzących do zaspokojenia potrzeb określonych odbiorców (nabywców) oraz dokładne ustalenie tych potrzeb, 
    2.  opracowywanie w oparciu o tę wiedzę produktu oraz strategii jego dystrybucji, 
    3.  przygotowanie odpowiedniej strategii ceny i promocji, 
    4.  reklama i informacja o produkcie,
3.  nie uzbroiła opisanych działek gruntu w infrastrukturę techniczną, jak również nie zamierza uzbrajać w przyszłości tych działek,
4.  nie prowadziła i nie prowadzi profesjonalnego obrotu nieruchomościami; w przyszłości nie zamierza prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej w tym zakresie. W latach: 2001-2014 prowadziła działalność gospodarczą w zakresie specjalistycznego projektowania (aranżacja wnętrz), która to działalność została wykreślona na podstawie art. 34 ust 2 pkt 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z uwagi na niezłożenie wniosku o wpis informacji o wznowieniu wykonywania działalności gospodarczej przed upływem okresu 24 miesięcy od dnia zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.
5.  nie wykorzystywała przedmiotowych nieruchomości do działalności gospodarczej ani do działalności rolniczej, jak również nie uzyskiwała i nie uzyskuje stosownych dopłat do nieruchomości rolnych,
6.  nie wydzierżawiała i nie wynajmowała opisanych wyżej nieruchomości.

Do dnia ostatecznego zakończenia postępowania przed Sądem Rejonowym w O. o dział spadku, Wnioskodawczyni nie wie do jakich faktycznie nieruchomości zostanie jej przyznane, jako spadkobiercy, prawo własności lub/i udział w prawie własności nieruchomości. Bez względu na to, do jakich nieruchomości otrzyma prawo własności lub/i prawo współwłasności w drodze podziału spadku, to i tak zamierza w przyszłości dokonać odpłatnego zbycia otrzymanych w spadku ww. praw majątkowych. Prawo własności, lub/i udział w takim prawie, nieruchomości, jakie ostatecznie nabędzie w drodze spadku będą stanowiły Jej majątek prywatny. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie zamierza sprzedawać ich w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawczyni zadała następujące pytanie.

Czy przychody uzyskane z tytułu ewentualnego odpłatnego zbycia prawa własności działki o numerze ewidencyjnym 39/51, jak i odpłatnego zbycia w przyszłości pozostałych praw własności lub/i udziału w takim prawie, które po zakończeniu postępowania o dział spadku staną się własnością Wnioskodawczyni, należy zakwalifikować do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W ocenie Wnioskodawczyni zarówno w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości niezabudowanej o numerze ewidencyjnym 39/51, jak i w przypadku zbycia prawa własności lub/i udziału w prawie własności pozostałych nieruchomości (zabudowanych i niezabudowanych), które po zakończeniu postępowania o dział spadku zostaną przyznane Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym ewentualne przychody uzyskane z odpłatnego zbycia ww. praw majątkowych nie będą przychodami ze źródła jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są:

1.  pozarolniczą działalność gospodarcza,
2.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jednakże stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Kluczowym zatem jest ustalenie czy w przyszłości czynności odpłatnego zbycia ww. praw majątkowych nabytych w drodze spadkobrania będą klasyfikowane do źródła przychodów, jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza czy też nie.

Zdaniem Wnioskodawczyni opisane czynności nie będą dokonane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza - oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wykładni powołanej normy prawnej dokonały sądy administracyjne. Naczelny Sąd Administracyjny:

*   w wyroku z dnia 8 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1739/13, skonstatował, że zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym oznacza prowadzenie działalności w sposób metodyczny, systematyczny i uporządkowany, który wiąże się z planowanym charakterem działań i realizacją poszczególnych zamierzeń w sposób ciągły. Tego rodzaju działania, nie mogą mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego. Wymagają one podejmowania szeregu zaplanowanych i przemyślanych działań oraz czynności. Ponadto cechą charakterystyczną działalności gospodarczej jest również jej ukierunkowanie na zbyt.

w wyroku z dnia 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2243/10, zauważył, że pozarolniczą działalność gospodarcza to zjawisko obiektywne. Zamiar prowadzenia takiej działalności uzewnętrznia się poprzez dokonywanie czynności faktycznych i prawnych o określonym charakterze. Rzeczywisty charakter tych czynności, a nie subiektywne przekonanie podatnika decyduje o tym czy wykonywane przez daną osobę działania stanowią działalność gospodarczą,

*   w wyroku z dnia 4 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1557/13 stwierdził, że kryteria umożliwiające zakwalifikowanie danych czynności do podejmowanych w warunkach działalności gospodarczej, w tym warunek „ciągłości”, nie są spełnione jeżeli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. jej uporządkowanie, uzyskanie informacji o możliwości zagospodarowania, przygotowanie dokumentacji geodezyjnej, zawarcie umowy z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, wydzielenie części przeznaczonej do sprzedaży itp.).

Mając na uwadze opisany stan przyszły oraz cechy charakteryzujące pozarolniczą działalność gospodarczą należy bezspornie stwierdzić, że ewentualne czynności odpłatnego zbycia praw majątkowych nabytych w drodze spadkobrania, jakie Wnioskodawczyni zamierza dokonać w przyszłości - nie mieszczą się w definicji pozarolniczej działalności gospodarczej.

Taki wniosek wynika z tego, że ewentualne odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię ww. praw majątkowych do nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych nie nastąpi w ramach działalności handlowej. Działalność handlowa charakteryzuje się m.in. określonym stopniem zorganizowania i profesjonalizmu i odnosi się do towarów, które w momencie ich nabycia miały zostać przeznaczone do dalszej odprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Zorganizowanie działalności handlowej przejawia się m.in. w wyborze określonej formy organizacyjno-prawnej wykonywania tej działalności, w zapewnieniu lokalu dla jej prowadzenia (siedziby), zakupieniu sprzętu biurowego, utworzeniu strony internetowej czy zatrudnieniu pracowników. Natomiast charakter profesjonalny działalności gospodarczej oznacza bycie specjalistą w jakieś dziedzinie, prowadzenie tej działalności w sposób zawodowy.

Powyższych przesłanek Wnioskodawczyni nie spełnia i nie będzie spełniać. Nie podjęła, jak również nie ma zamiaru wykonywać czynności w sposób zorganizowany i profesjonalny, zbliżony do działalności developera lub profesjonalnego biura obrotu nieruchomościami. Ponadto nie angażowała i nie zamierza angażować jakichkolwiek środków zmierzających do uatrakcyjnienia nieruchomości niezabudowanych i zabudowanych, które nabędzie w drodze spadkobrania. Powyższe oznacza, że Wnioskodawczyni zarówno dotychczas, jak w przyszłości nie wykona czynności przekraczających zwykły zarząd prywatnymi nieruchomościami niezabudowanymi i zabudowanymi, gdzie do czynności zwykłego zarządu należy zaliczyć czynność sprzedaży majątku prywatnego.

Bezspornie zatem należy uznać, że w opisanym stanie przyszłym i prawnym źródłem przychodów uzyskanych w przyszłości z ewentualnego odpłatnego zbycia wyżej opisanych praw majątkowych będzie majątek prywatny wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z art. 14 ust. 1 ww. ustawy wynika, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z ust. 2 pkt 3 tego przepisu wynika, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Z kolei jak stanowi art. 10 ust. 3 przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest jednym ze spadkobierców zmarłej w 2013 r. matki i zmarłego w 2014 r. ojca. W skład spadków po zmarłych wchodzi szereg nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych. Obecnie, od dnia 12 września 2015 r., przed Sądem Rejonowym prowadzone jest postępowanie o dział spadku, a od dnia 13 lutego 2015 r. Sąd przyznał Wnioskodawczyni zarząd nieruchomościami wchodzącymi w skład spadku. Po zakończonym postępowaniu o dział spadku Wnioskodawczyni zamierza dokonać odpłatnego zbycia nabytych w drodze spadku nieruchomości. Wnioskodawczyni wyjaśnia również, że nie prowadzi działalności gospodarczej, działki, które zamierza sprzedawać będą stanowiły Jej majątek prywatny oraz nie podjęła żadnych czynności zmierzających do zbycia tych nieruchomości.

W związku z tak przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazana definicja pozwala na wyróżnienie kilku elementów tworzących pojęcie działalności gospodarczej, a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalny najem przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter; o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar.

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności (tzw. uniwersalna definicja pozarolniczej działalności gospodarczej).

W treści wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że nie prowadziła, nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Jakkolwiek prowadziła działalność gospodarczą – w zakresie specjalistycznego projektowania (aranżacja wnętrz) tak nigdy nie wykorzystywała nieruchomości będących przedmiotem spadku do tej działalności gospodarczej ani do działalności rolniczej, nie wydzierżawiała ich ani nie wynajmowała.

Ponadto – w świetle przedstawionej definicji działalności gospodarczej – nie można uznać, że planowana sprzedaż nieruchomości nosić będzie znamiona, które pozwoliłyby potraktować ją jako działalność gospodarczą, co skutkować mogłoby kwalifikacja tak uzyskanych dochodów do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie uznać należy, że planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości będących przedmiotem spadku po zmarłej matce i zmarłym ojcu stanowić będzie źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli do sprzedaży dojdzie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym doszło do nabycia.

Zaznaczyć przy tym należy – w związku z faktem, że przed Sądem Rejonowym toczy się postepowanie o dział spadku – że zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku działu spadku jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze spadkobierców w wyniku działu spadku, jeżeli:

*   dział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki danemu spadkobiercy przysługiwał w spadku.

Za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku działu spadku należy przyjąć datę jej nabycia w spadku, ale tylko pod warunkiem, że dział spadku jest ekwiwalentny w naturze, odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanego w wyniku tej czynności przez daną osobę określonego składnika majątkowego (np. lokalu mieszkalnego) mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w spadku.

Jeżeli natomiast dział spadku odbył się w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez jednego ze współspadkobierców nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku wspólnym, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział w majątku wspólnym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano tego działu. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tej części, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

W rezultacie powyższych wyjaśnień uznać należy, że dla obliczania terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 kluczowe znaczenie będzie miał fakt, czy na skutek przeprowadzanego działu spadku wartość przyznanych Wnioskodawczyni na wyłączną własność składników majątkowych ulegnie zwiększeniu wobec przysługującego Jej udziału w spadku. Jeżeli nie, początkiem biegu okresu 5 lat będzie odpowiednio data śmierci matki Wnioskodawczyni, tj. 2013 r. oraz data śmierci Jej ojca, tj. 2014 r. Jeżeli natomiast wartość przyznanych Wnioskodawczyni na wyłączną własność składników majątkowych przekroczy wartość Jej udziału w spadku, wówczas w części przekraczającej wartość udziału początkiem biegu okresu 5 lat będzie rok dokonania działu spadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, E. Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.