Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.19.2019.3.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-03
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: działki; dzierżawa; osoba-osoby fizyczne; pełnomocnictwo; udział; współwłasność; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 stycznia 2019 r. (data wpływu 15 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 lutego 2019 r. (data wpływu 19 lutego 2019 r.) oraz pismem z dnia – brak daty sporządzenia pisma – (data wpływu 19 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek o nr ewidencyjnych 183/3, 183/4 oraz 183/5 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek o nr ewidencyjnych 183/3, 183/4 oraz 183/5. Wniosek uzupełniono w dniu 19 lutego 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz załączniki – formularze ORD-WS/B ze wskazaniem danych dotyczących zainteresowanych niebędących stroną postępowania oraz w dniu 19 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz podpisy zainteresowanych niebędących stroną postępowania złożone na załącznikach ORD-WS/B pod oświadczeniem, o którym mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana A.;**
*   **Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: Panią B.; Panią C.**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan A. wraz ze współwłaścicielami zamierza sprzedać działki o nr 183/3; 183/4; 183/5 o łącznej powierzchni 2831 m2 położone w D. Nieruchomość obejmuje wymienione działki zakupione od osoby prywatnej w dniu 25 września 1999 r.

W dniu 25 listopada 2003 r. zakupiona nieruchomość została podzielona na działki między innymi: 183/3; 183/4; 183/5, które będą przedmiotem sprzedaży. Od momentu zakupu do chwili obecnej działki nie były wynajmowane, dzierżawione. Ponadto nie była prowadzona działalność gospodarcza ani rolna. Na działki nie były wydane pozwolenia na budowę ani warunki zabudowy. Obecnie znajduje się ugór. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy D. – uchwała Rady Miejskiej w D. z dnia 20 maja 2015 r. w sprawie zmian miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy D. w zakresie terenów zurbanizowanych – etap II (Dz. Urz. Woj. z 2015 r.), działki o nr ewid. 183/3; 183/4; 183/5 obręb D., gmina D. leżą w części w terenie oznaczonym symbolem B27MN z wyłączeniem terenu/fragmentu przeznaczonego na położenie drogi gminnej.

Dnia 26 października 2018 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży działek: 183/3; 183/4; 183/5 pod warunkami:

1.  uzyskanie przez kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej, w tym obiektami handlowymi o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600,00 m2;
2.  uzyskanie przez kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na nieruchomość według koncepcji kupującej na zasadzie prawo- i lewoskrętu, dla pojazdów o masie 25t bez konieczności przebudowy układu drogowego;
3.  uzyskanie pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do zamierzeń inwestycyjnych kupującej, obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcie drzew kosztem i staraniem sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej;
4.  uzyskanie przez kupującą prawomocnej ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych;
5.  niestwierdzenie ponadnormatywne zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
6.  potwierdzenie badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
7.  uzyskanie przez kupującą warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją kupującej pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży.

Do zrealizowania wyżej wymienionych warunków kupującej zostały udzielone pełnomocnictwa do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń:

*   do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosku w celu jego uzyskania i odbioru;
*   do uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcie drzew kosztem i staraniem sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej;
*   do uzyskania pozwolenia na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych;
*   do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej w szczególności złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbiór;
*   Wnioskodawca wyraża zgodę na usytuowanie przez kupującą własnym kosztem i staraniem na nieruchomości tymczasowego przyłącza do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem.

W dniu 27 października 2018 r. została zawarta umowa dzierżawy na przedmiotowe działki, która została zaaneksowana na okres trwania 3 (trzy) miesięcy.

W piśmie z dnia 14 lutego 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, co następuje:

W odpowiedzi na pytanie tutejszego organu dotyczące jednoznacznego wskazania, czy elementy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku dotyczą/będą dotyczyć bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zainteresowanych niebędących stroną postępowania, tj. w analizowanej sprawie Pani C. oraz Pani B., a jeżeli tak, to należy zindywidualizować kto i w jakim charakterze uczestniczy/będzie uczestniczyć w zdarzeniu opisanym we wniosku i na czym polegają/będą polegać skutki podatkowe dla tych podmiotów m.in. należy wskazać, czy są/będą tożsame jak dla Wnioskodawcy, tj. Pana A.? Wnioskodawca wskazał, że: A., B. i C. są współwłaścicielami działek 183/3, 183/4, 183/5 oraz planują te działki sprzedać. W związku z powyższym ewentualne skutki podatkowe będą dotyczyć zarówno osoby będącej stroną w postępowaniu – A. oraz osób zainteresowanych niebędących stroną w postępowaniu – Pani B. i Pani C.

W odpowiedzi na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 1 o treści: „Czy w związku z nabyciem w dniu 25 września 1999 r. przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?” Wnioskodawca wskazał, że: W związku z nabyciem w dniu 25 września 1999 r. przedmiotowej nieruchomości nie był odliczany podatek naliczony.

W odpowiedzi na pytania oznaczone w wezwaniu nr 2 i 3 o treści: „W związku z informacją o treści: ((Od momentu zakupu do chwili obecnej działki nie były wynajmowane, dzierżawione. Ponadto nie była prowadzona działalność gospodarcza ani rolna. Na działki nie były wydane pozwolenia na budowę ani warunki zabudowy. Obecnie znajduje się ugór.)) (podkreślenie tutejszego organu) należy opisać w jaki sposób przedmiotowe działki były/są wykorzystywane od momentu nabycia (25 września 1999 r.) do momentu sprzedaży?” oraz „Czy którakolwiek z działek – a jeżeli tak, to należy wskazać która – była wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług?” Wnioskodawca wskazał, że: Od momentu nabycia przedmiotowych działek, tj. od dnia 25 września 1999 r. do chwili obecnej (14 luty 2019 r.) działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 są nieużytkowane i niewykorzystywane dla działalności rolniczej/gospodarczej. Ponadto nie będą one użytkowane do czasu sprzedaży działki S.

W odpowiedzi na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 4 o treści: „W związku z informacją zawartą w opisie sprawy o treści: ((Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy D. (…) działki nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 obręb D. gmina D. leżą: w części w terenie oznaczonym symbolem B27MN z wyłączeniem terenu (fragmenty) przeznaczonego na położenie drogi gminnej.)) (podkreślenie tutejszego organu) należy opisać jakie jest przeznaczenie terenu, na którym znajdują się działki według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz czy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje możliwość zabudowy przedmiotowych działek?” Wnioskodawca wskazał, że: Zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy D. działki o nr ewid. 183/4 i 183/5 znajdują się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu w planie B27MN – miejscowy plan przewiduje możliwość zabudowy ww. działek. Działka o nr ewid. 183/3 znajduje się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu w planie B27MN oraz w terenie (ok. 5% powierzchni działki 183/3) planowanej drogi gminnej o symbolu w planie 8KD-G – miejscowy plan przewiduje możliwość zabudowy ww. działki.

W odpowiedzi na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 5 o treści: „W związku z nieprecyzyjnymi oraz rozbieżnymi informacjami wynikającymi z opisu sprawy o treści: ((Od momentu zakupu do chwili obecnej działki nie były wynajmowane, dzierżawione)) oraz ((W dniu 27 października 2018 r. została zawarta umowa dzierżawy na przedmiotowe działki, (…) )) (pogrubienia tutejszego organu) należy jednoznacznie wskazać, czy przedmiotowe działki są/były dzierżawione (należy wskazać która działka w jakim okresie) oraz czy w momencie sprzedaży będą one przedmiotem dzierżawy?” Wnioskodawca wskazał, że: Na działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 dnia 27 października 2018 r. została podpisana z przyszłym kupującym S. umowa dzierżawy wraz z aneksem określającym czas dzierżawy na 3 miesiące – w związku z powyższym umowa dzierżawy już wygasła. Ponadto do dnia 26 maja 2017 r. działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 w części 1/2 udziału były dzierżawione osobie prywatnej. W momencie sprzedaży przedmiotowe działki 183/3, 183/4, 183/5 nie będą przedmiotem dzierżawy.

Ponadto, w dniu 19 marca 2019 r. wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku, w którym Wnioskodawca wskazał, że transakcja, w ramach której działki o nr ewid. 183/3, 183/4 oraz 183/5 zostały zakupione od osoby prywatnej w dniu 25 września 1999 r. nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Ponadto, Wnioskodawca jednoznacznie doprecyzował, że:

1.  przedmiotowe grunty były dzierżawione przez Spółkę S. na cele nierolnicze;
2.  przedmiotowe grunty były dzierżawione przez osoby prywatne do dnia 26 maja 2017 r. na cele rolnicze i były wykorzystywane do celów rolniczych. W związku z powyższym, ww. dzierżawa była zwolniona od VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wyżej wymienionymi okolicznościami sprzedaż działek o numerach ewidencyjnych 183/3, 183/4, 183/5 będzie obłożona obowiązkiem zapłaty podatku VAT?

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z faktem, że na przedmiotowe działki została zawarta z kupującym umowa dzierżawy, uważają oni, że będzie konieczność naliczenia VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej

w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że A., B. i C. są współwłaścicielami działek 183/3, 183/4, 183/5 oraz planują te działki sprzedać. W związku z powyższym ewentualne skutki podatkowe będą dotyczyć zarówno osoby będącej stroną w postępowaniu oraz osób zainteresowanych niebędących stroną w postępowaniu. Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielami zamierza sprzedać działki o łącznej powierzchni 2831 m2. Nieruchomość obejmuje wymienione działki zakupione od osoby prywatnej w dniu 25 września 1999 r. W związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości nie był odliczany podatek naliczony. Transakcja, w ramach której działki o nr ewid. 183/3, 183/4 oraz 183/5 zostały zakupione od osoby prywatnej w dniu 25 września 1999 r. nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W dniu 25 listopada 2003 r. zakupiona nieruchomość została podzielona na działki między innymi: 183/3, 183/4, 183/5, które będą przedmiotem sprzedaży. Od momentu nabycia przedmiotowych działek, tj. od dnia 25 września 1999 r. do chwili obecnej działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 są nieużytkowane i niewykorzystywane dla działalności rolniczej/ gospodarczej. Ponadto nie będą one użytkowane do czasu sprzedaży działki i nie była na nich prowadzona działalność gospodarcza ani rolna. Na działki nie były wydane pozwolenia na budowę ani warunki zabudowy. Obecnie znajduje się ugór. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy, działki nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 leżą w części w terenie oznaczonym symbolem B27MN z wyłączeniem terenu/fragmentu przeznaczonego na położenie drogi gminnej. Zgodnie z ustaleniami ww. planu, działki o nr ewid. 183/4 i 183/5 znajdują się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu w planie B27MN – miejscowy plan przewiduje możliwość zabudowy ww. działek. Działka o nr ewid. 183/3 znajduje się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu w planie B27MN oraz w terenie (ok. 5% powierzchni działki 183/3) planowanej drogi gminnej o symbolu w planie 8KD-G – miejscowy plan przewiduje możliwość zabudowy ww. działki. Na działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 dnia 27 października 2018 r. została podpisana z przyszłym kupującym umowa dzierżawy na cele nierolnicze wraz z aneksem określający czas dzierżawy na 3 miesiące – w związku z powyższym umowa dzierżawy już wygasła. Ponadto, do dnia 26 maja 2017 r. działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 w części 1/2 udziału były dzierżawione osobie prywatnej na cele rolnicze i były wykorzystywane do celów rolniczych. W związku z powyższym, ww. dzierżawa była zwolniona od VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. W momencie sprzedaży przedmiotowe działki 183/3, 183/4, 183/5 nie będą przedmiotem dzierżawy. Dnia 26 października 2018 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży działek: 183/3, 183/4, 183/5 pod warunkami określonymi szczegółowo we wniosku. Do zrealizowania tych warunków kupującej zostały udzielone pełnomocnictwa do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek o nr ewidencyjnych 183/3, 183/4 oraz 183/5.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wynika z okoliczności sprawy, przedmiotowe grunty były dzierżawione do dnia 26 maja 2017 r. działki o nr ewid. 183/3, 183/4, 183/5 w części 1/2 udziału były dzierżawione osobie prywatnej na cele rolnicze i były wykorzystywane do celów rolniczych. Tym samym, dzierżawa tych gruntów korzystała ze zwolnienia od VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.). Jednakże Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że dnia 27 października 2018 r. została podpisana z przyszłym kupującym umowa dzierżawy na cele nierolnicze wraz z aneksem określający czas dzierżawy na 3 miesiące.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że dnia 26 października 2018 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży przedmiotowych działek pod warunkami: uzyskania przez kupującą prawomocnej ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej, w tym obiektami handlowymi o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600,00 m2; uzyskania przez kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na nieruchomość według koncepcji kupującej na zasadzie prawo- i lewoskrętu, dla pojazdów o masie 25t bez konieczności przebudowy układu drogowego; uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do zamierzeń inwestycyjnych kupującej, obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcie drzew kosztem i staraniem sprzedających w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych kupującej; uzyskania przez kupującą prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych; niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji; potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; uzyskania przez kupującą warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją kupującej pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że działki nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 wydzierżawione przyszłemu nabywcy na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższego nie zmienia fakt, że kupującej zostały udzielone pełnomocnictwa do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń. Wręcz przeciwnie, przekazanie przyszłemu nabywcy działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 na podstawie umowy dzierżawy, które – jak wskazuje Wnioskodawca – nastąpiło w celu zrealizowania wyżej wymienionych warunków zawarcia umowy przedwstępnej, przemawia jedynie za tym, że Wnioskodawca w analizowanym przypadku działać będzie w charakterze podatnika VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez niego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Zainteresowany, a nie nabywca. Nabywca, jako pełnomocnik Wnioskodawcy nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Wnioskodawcy.

Tym samym, przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie działać jako podatnik VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 będzie zbywał majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z przedmiotową sprzedażą działać będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano w opisie sprawy – zgodnie z ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy, działki o nr ewid. 183/4 i 183/5 znajdują się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu w planie B27MN i miejscowy plan przewiduje możliwość zabudowy ww. działek, jak również działka o nr ewid. 183/3 znajduje się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o symbolu w planie B27MN oraz w terenie (ok. 5% powierzchni działki 183/3) planowanej drogi gminnej o symbolu w planie 8KD-G i miejscowy plan przewiduje możliwość zabudowy ww. działki, to przedmiotowe działki spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym, po przeprowadzeniu analizy przedstawionego opisu sprawy na tle przywołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie będą spełnione, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca nabył wymienione działki od osoby prywatnej w dniu 25 września 1999 r., a transakcja zakupu nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Ponadto, jak wyżej wskazano, Wnioskodawca wydzierżawił przedmiotowe działki Spółce na cele nierolnicze, tym samym nie wykorzystywał ich wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Podsumowując, planowana sprzedaż działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy – będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, dla tej dostawy nie znajdzie bowiem zastosowania zwolnienie od podatku VAT na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z planowaną sprzedażą działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 Wnioskodawca działać będzie jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowych działek podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na fakt, że planowana sprzedaż działek nr 183/3, 183/4 oraz 183/5 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT w wysokości 23% – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Tutejszy organ zauważa, że Wnioskodawca w poz. 77 wniosku ORD-WS sformułował pytanie o treści „Czy w związku z wyżej wymienionymi okolicznościami sprzedaż działek o nr ewidencyjnych 183/4; 183/5; 183/6 będzie obłożona obowiązkiem zapłaty od podatku VAT?”. Jednakże z treści opisu sprawy przedstawionego we wniosku oraz nadesłanych uzupełnień wynika, że przedmiotem sprzedaży będą działki o numerach ewidencyjnych 183/3, 183/4 oraz 183/5 oraz, że „Dnia 26-10-2018 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży działek 183/3 183/4 183/5 (…)”. Ponadto, w dołączonych do wniosku załącznikach ORD-WS/A w poz. 11 zostały sformułowane pytania o treści: „Czy w związku z wyżej wymienionymi okolicznościami sprzedaży działek o nr ewidencyjnych 183/3; 183/4; 183/5 będzie obłożony obowiązek zapłaty od podatku VAT”. Wobec powyższego, tutejszy organ przyjął, że to właśnie działki o nr ewidencyjnych 183/3, 183/4 oraz 183/5 są przedmiotem wniosku, a sformułowanie pytania w odniesieniu do działek nr 183/4, 183/5, 183/6 stanowi omyłkę pisarską.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.