Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.279.2020.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-19
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: kurs; płatnik; studia-studia podyplomowe; szkolenie; zarząd-prezes zarządu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu 5 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2020 r. (data wpływu 29 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest:**

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pytań nr 1 i nr 3
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do pytania nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 13 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.279.2020.1.JK, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 13 maja 2020 r., skutecznie doręczono w dniu 18 maja 2020 r., natomiast w dniu 29 maja 2020 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i następujące zdarzenia przyszłe.

(…) S.A. (dalej: (…), Wnioskodawca lub Spółka) jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązanym do naliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, m.in. od przychodów osiąganych przez Członków Zarządu Wnioskodawcy.

Członkowie Zarządu Wnioskodawcy realizują swoje obowiązki służbowe na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania (dalej - Umowa). Umowa o świadczenie usług zarządzania z Członkami Zarządu Spółki została zawarta stosowanie do przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Przychody osiągane przez Członków Zarządu ze świadczenia usług zarządzania w oparciu o powyższą umowę na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym kwalifikowane są do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z póżn. zm., dalej: ustawa o PIT).

Umowa o zarządzanie przewiduje postanowienie, że ze względu na przedmiot działalności Spółki, realizowane przez nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki Zarządzającego wynikające z Umowy, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą.

Umowa o zarządzanie zawiera również postanowienie wskazujące, że Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego, o ile rada nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia.

Niezależnie od powyższego, umowa o zarządzanie zobowiązuje Wnioskodawcę m.in. do:

1.  zapewnienia Zarządzającemu na koszt Spółki urządzeń technicznych oraz zasobów niezbędnych do wykonywania umowy,
2.  ponoszenia kosztów związanych ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania usług, w szczególności takich jak koszty podroży i zakwaterowania w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji,
3.  ponoszenia innych kosztów związanych ze świadczeniem usług,
4.  zwrotu wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego świadczenia usług w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji, po ich należytym udokumentowaniu, uzasadnieniu ich poniesienia, w tym wykazaniu związku i niezbędności wydatku do należytego świadczenia usług.

W umowie o zarządzanie znajduje się również postanowienie, iż pokrywanie przez Spółkę kosztów, o których mowa w pkt 1-4 powyżej, nie stanowi wynagrodzenia Zarządzającego, ani innego rodzaju świadczeń na rzecz Zarządzającego, lecz stanowi koszt Spółki, wynikający z obowiązku pokrywania kosztów pełnienia przez Zarządzającego funkcji Członka Zarządu.

(…) jako dom maklerski podlega szczególnym wymogom prawnym dotyczącym nie tylko wyspecjalizowanego nadzoru nad sposobem działania lecz również samych ram organizacyjnych. Wymogi w tym zakresie wynikają w szczególności z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie szczegółowych warunków technicznych i organizacyjnych dla firm inwestycyjnych, banków, o których mowa w art. 70 ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, i banków powierniczych (Dz.U. z 2018, poz. 1111, dalej: Rozporządzenie).

Zgodnie z § 70 Rozporządzenia „zarząd domu maklerskiego jako całość i rada nadzorcza domu maklerskiego jako całość powinny posiadać wiedzę co najmniej w zakresie:

1.  istotnych obszarów działalności prowadzonej przez dom maklerski oraz głównych ryzyk, które są z nimi związane;
2.  rachunkowości i sprawozdawczości finansowej;
3.  zarządzania ryzykiem;
4.  zgodności działalności domu maklerskiego z prawem i audytu wewnętrznego;
5.  technologii i bezpieczeństwa informacyjnego;
6.  lokalnych, regionalnych lub globalnych rynków - w odpowiednich przypadkach;
7.  otoczenia regulacyjnego;
8.  planowania strategicznego;
9.  zarządzania spółką lub organizacją;
10.  zarządzania krajowymi lub międzynarodowymi grupami kapitałowymi oraz czynników ryzyka związanych ze strukturą takich grup - w odpowiednich przypadkach”.

Jednocześnie § 77 ust. 1 Rozporządzenia nakłada na dom maklerski obowiązki dotyczące utrzymywania i doskonalenia przez osoby zarządzające wiedzy i kompetencji niezbędnych do pełnienia wskazanych funkcji. Zgodnie z nim „Dom maklerski jest obowiązany ustanowić i wdrożyć politykę w zakresie utrzymywania i doskonalenia przez członków zarządu i rady nadzorczej wiedzy i kompetencji niezbędnych do należytego wykonywania powierzonych obowiązków.”

Powinna ona zawierać co najmniej:

1.  wskazanie celów szkoleniowych w przypadku domu maklerskiego, oddzielnie dla zarządu i rady nadzorczej, a w odpowiednich przypadkach oddzielnie dla konkretnych funkcji;
2.  określenie środków finansowych oraz zasobów kadrowych przeznaczonych na utrzymywanie i doskonalenie wiedzy i kompetencji członków zarządu, rady nadzorczej lub osób wchodzących w skład władz;
3.  procedurę zgłoszenia przez członka zarządu, rady nadzorczej lub osobę wchodzącą w skład władz potrzeby udziału w procesie szkoleniowym;
4.  wskazanie sposobów identyfikacji potrzeb szkoleniowych członków zarządu, rady nadzorczej lub osób wchodzących w skład władz.

Przytoczony przepis rozporządzenia stanowi lex specialis do bardziej ogólnego przepisu art. 103 ust. 1a Ustawy z dnia 29 lipca 2005 o obrocie instrumentami finansowymi, który stanowi, że:

„1a. W skład zarządu i rady nadzorczej domu maklerskiego mogą wchodzić wyłącznie osoby posiadające nieposzlakowaną opinię w związku ze sprawowanymi funkcjami, wiedzę, kompetencje i doświadczenie niezbędne do skutecznego, prawidłowego oraz ostrożnego zarządzania domem maklerskim, w tym zarządzania ryzykiem, z uwzględnieniem zakresu, skali i złożoności prowadzonej działalności. Dom maklerski zapewnia utrzymywanie i doskonalenie przez członków organów domu maklerskiego wiedzy i kompetencji niezbędnych do należytego wykonywania powierzonych obowiązków.”

Aktualnie Członkowie Zarządu, stosownie do postanowień umowy o zarządzanie, uzyskali zgodę rady nadzorczej na opłacanie przez Spółkę kosztów indywidualnego szkolenia językowego oraz studiów MBA.

Kursy językowe są szkoleniami profilowanymi i koncentrują się na słownictwie specjalistycznym niezbędnym dla funkcjonowania w branży energetycznej oraz finansowej, w których działa Spółka. Celem szkolenia jest osiągnięcie poziomu znajomości danego języka umożliwiającego swobodną komunikację w ramach swoich obowiązków służbowych oraz rozwinięcie możliwości komunikowana się w tych językach w środowisku międzynarodowym, rozwijanie wiedzy językowej z zakresu terminologii stosowanej w komunikacji biznesowej oraz branżowej, przyswojenie i utrwalenie sformułowań i wyrażeń związanych z językiem technicznym.

Program zajęć jest zdeterminowany specyfiką branży energetycznej i finansowej oraz potrzebami językowymi wynikającymi z pełnionej przez uczestnika funkcji i w tym aspekcie należy twierdzić, że kurs dotyczy tematyki branżowej.

Oczywistym jest przy tym, że w trakcie nauki „branżowego” języka obcego, dla zrealizowania celu szkolenia konieczne jest uwzględnienie zagadnień/tematów/kwestii ogólnych, które nie są charakterystyczne tylko i wyłącznie dla danej branży (jak chociażby gramatyka czy pisownia).

Studia podyplomowe Executive Master of Business Administration (MBA) są jednymi z najbardziej uznanych i rozpoznawalnych na świecie kwalifikacji menedżerskich w różnych obszarach zarządzania oraz biznesu. Program studiów MBA pozwala na efektywne uzupełnienie teoretycznego wykształcenia akademickiego i skupia się przede wszystkim na rozwoju praktycznych umiejętności zarządczych oraz nadzorczych. MBA jest przeznaczony dla kadry kierowniczej wyższego szczebla członków organów statutowych spółek prawa handlowego i skarbu państwa, dyrektorów spółek handlowych, menedżerów w celu jak najlepszego wykorzystania ich wiedzy oraz umiejętności w różnych dziedzinach biznesu. Absolwenci studiów MBA nabywają kompleksowe spojrzenie na zarządzanie i rozwój, doskonaląc swoją wiedzę, kompetencje i umiejętności sprawnego zarządzania złożonymi organizacjami. Podstawowe moduły studiów oparte są na konkretnych potrzebach praktyki menedżerskiej, realizowane przez wybitnych specjalistów (praktyków) z Polski i zagranicy w systemie case study i obejmują m.in. prawo gospodarcze, przywództwo i coaching, ekonomię managerską, negocjacje i komunikowanie w biznesie, zarządzanie talentami i zasobami ludzkimi oraz zarządzanie strategiczne.

Niezależnie od wskazanych powyżej kategorii szkoleń wymagających aprobaty rady nadzorczej w praktyce bieżącej działalności (…) może być wymagane przeprowadzenie i sfinansowanie przez Wnioskodawcę szkolenia obejmującego specjalistyczną tematykę, za którą zarząd jest odpowiedzialny. W takim przypadku są to wydarzenia organizowane przez wybrany przy uwzględnieniu kryteriów merytorycznych podmiot branżowy posiadający ekspertyzę w danej dziedzinie niezbędnej dla przedstawicieli rynku kapitałowego.

Z punktu widzenia Spółki, zapewnienie Członkom Zarządu opisanych szkoleń wypełniających wymóg utrzymania i doskonalenia wiedzy niezbędnej do zarządzania oraz kursów językowego ma zrealizować wyłącznie jej interesy i wynika z potrzeb faktycznych, jak również prawnych obowiązków Spółki w tym zakresie.

W związku z zapewnieniem Członkom Zarządu uczestnictwa w szkoleniach lub kursach językowych każdy z nich skorzysta ze szkolenia w określonym wymiarze godzinowym oraz określonej wartości. Jednakże, jak wskazano powyżej, uczestnictwo Członków Zarządu w szkoleniu ma realizować wyłącznie interesy i obowiązki Spółki. Z punktu widzenia Spółki i jej interesów gospodarczych, jeżeli w wyniku szkolenia Członek Zarządu uzyska indywidualną korzyść, to nie będzie to celem działania Spółki, lecz jego „skutkiem ubocznym”.

Umowa o zarządzanie zobowiązuje zatem Członka Zarządu do tego, aby należycie wykonywał swoje obowiązki, w tym do udziału w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki.

Z kolei udział Członka Zarządu w rożnego rodzaju spotkaniach biznesowych wymaga od niego biegłej znajomości aktualnych uwarunkowań biznesowych oraz odpowiedniego języka, w tym słownictwa specjalistycznego. Znajomość języka obcego wymagana jest od Członka Zarządu w związku z koniecznością jego udziału w różnego rodzaju konferencjach międzynarodowych oraz w czasie swobodnego podróżowania w związku z realizacją obowiązków służbowych. Biegła znajomość języka konieczna jest dla potrzeb realizacji funkcji Członka Zarządu Spółki, w tym między innymi związanych z faktem wspólnego zaangażowania biznesowego (…) i podmiotów zagranicznych, co implikuje konieczność prowadzenia rozmów biznesowych w języku partnera biznesowego (zazwyczaj angielskim lub niemieckim).

Branża finansowa charakteryzuje się wysoką konkurencyjnością, co wymaga od Zarządu Spółki nieustannego pogłębiania swych kompetencji oraz śledzenia na bieżąco sytuacji rynkowej, zmian regulacyjnych oraz doskonalenia kompetencji zarządczych. W przypadku domu maklerskiego, jako podmiotu regulowanego, zapewnienie zarządowi możliwości podnoszenie kwalifikacji jest wymogiem prawnym umożliwiającym funkcjonowanie w branży finansowej. Dodatkowo większość nowych rozwiązań rynkowych pojawia się na rynkach zagranicznych, a informacje i opracowania na ten temat publikowane są w językach obcych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że: w ocenie Wnioskodawcy wskazanie w opisie stanu faktycznego wniosku stosownych przepisów prawa powszechnie obowiązującego oraz wewnętrznych unormowań niezbędne jest do zarysowania szczególnego kontekstu regulacyjnego i wymogów jakim poddany jest tak sam dom maklerski jako podmiot poddany nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego, jak i członkowie jego zarządu.

Przedstawione rozwiązania prawne zapewniać mają najwyższe standardy prowadzonej działalności w tym aktualność wiedzy osób podejmujących kluczowe decyzje w branży, gdzie zaufanie inwestorów musi być budowane poprzez narzucone przez państwo mechanizmy gwarancyjne.

Zgodnie z kontraktami menedżerskimi, wiążącymi Wnioskodawcę z poszczególnymi członkami zarządu Wnioskodawcy (dalej: Umowy, Umowa), mają oni obowiązek bieżącego edukowania się w zakresie koniecznym do wykonywania obowiązków wynikających z Umowy.

Zagadnienie to reguluje szczegółowo § 4 ust. 2 i 3 Umowy, które stanowią:

„2. Ponadto ze względu na przedmiot działalności Spółki, realizowane przez nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki Zarządzającego wynikające z Umowy, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkania o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki, i o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą. 3. Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego do wysokości netto 12 000 zł (dwanaście tysięcy złoty złotych) w roku kalendarzowym obowiązywania Umowy, o ile Rada Nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia”.

Powyższe oznacza, że Umowa nie zawiera szczegółowego katalogu szkoleń, kursów, seminariów i konferencji, w których członkowie zarządu muszą brać udział. Taki katalog jest jednakże zdefiniowany w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, tj. w § 70 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie szczegółowych warunków technicznych i organizacyjnych dla firm inwestycyjnych, banków, o których mowa w art. 70 ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, i banków powierniczych (dalej: Rozporządzenie). Należy przy tym podkreślić, iż paragraf ten określa katalog kompetencji członków zarządu oraz rady nadzorczej jako minimalny, oczekiwany przez ustawodawcę:

„ § 70. Zarząd domu maklerskiego jako całość i rada nadzorcza domu maklerskiego jako całość powinny posiadać wiedzę co najmniej w zakresie (\`(...)\`)"

Z kolei § 77 ust. 1 Rozporządzenia stanowi, że „Dom maklerski jest obowiązany ustanowić i wdrożyć politykę w zakresie utrzymywania i doskonalenia przez członków zarządu i rady nadzorczej wiedzy i kompetencji niezbędnych do należytego wykonywania powierzonych obowiązków”. 

Zgodnie z wymogami prawa, Spółka przyjęła politykę, o której mowa w § 77 Rozporządzenia, określając w § 4 ust. 1 tejże polityki cele szkoleniowe członków zarządu jako:

1.  katalog zdefiniowany w § 70 Rozporządzenia,
2.  obowiązek poszerzania i utrzymywania wiedzy i kompetencji niezbędnych do zarządzania domem maklerskim przez zarząd.

Polityka w § 4 ust. 3 nakłada ponadto na członków zarządu Spółki obowiązek brania udziału w wypełnianiu celów szkoleniowych w szczególności w części, które w najwyższym stopniu odpowiadają ich zakresom odpowiedzialności, kwalifikacjom i zainteresowaniom zawodowym.

Uwzględniając wszystkie powyżej przytoczone akty i regulacje, to jest:

1.  Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 maja 2018 r. w sprawie szczegółowych warunków technicznych i organizacyjnych dla firm inwestycyjnych, banków, o których mowa w art. 70 ust. 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, i banków powierniczych,
2.  Umowy między Wnioskodawcą a osobami świadczącymi na jego rzecz usługę zarządzania,
3.  Wewnętrzną Politykę Utrzymywania i Doskonalenia Wiedzy i Kompetencji niezbędnych do Należytego Wykonywania Powierzonych Obowiązków przez Członków Zarządu, Rady Nadzorczej i Kluczowych Pracowników w (…) S.A.

˗ Wnioskodawca stoi na stanowisku, że członkowie zarządu Spółki są zobowiązani do podnoszenia swoich kwalifikacji i stanowi to jeden z warunków wykonywania wskazanej we wniosku Umowy o zarządzanie. Natomiast możliwość uczestnictwa w konkretnych szkoleniach, o które wnioskują członkowie zarządu, podlega zatwierdzeniu przez Radę Nadzorczą Spółki po stwierdzeniu, że ich zakres spełnia wymogi, o których mowa w przytoczonych powyżej przepisach i regulacjach. Nie jest zatem tak, że członek zarządu może zwrócić się o finansowanie szkolenia, które nie znajduje uzasadnienia merytorycznego, gdyż takie szkolenie nie zostanie wówczas zatwierdzone przez Radę Nadzorczą Spółki.

Wskazać także należy, iż realizacja wskazanych obowiązków przez członków organów spółki Wnioskodawcy podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego. Mając na względzie wyraźne brzmienie regulacji ustawy z 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi w skład zarządu domu maklerskiego mogą wchodzić wyłącznie osoby posiadające wiedzę, kompetencje i doświadczenie niezbędne do skutecznego, prawidłowego oraz ostrożnego zarządzania domem maklerskim, w tym zarządzania ryzykiem, z uwzględnieniem zakresu, skali i złożoności prowadzonej działalności. Dom maklerski ma przy tym obowiązek zapewniać utrzymywanie i doskonalenie przez takie osoby wiedzy i kompetencji niezbędnych do należytego wykonywania powierzonych obowiązków. W przypadku gdy członek zarządu domu maklerskiego nie spełnia wskazanych wymogów na podstawie art. 102c Ustawy o obrocie Komisja może skorzystać z uprawnień nadzorczych i wystąpić z wnioskiem o jego odwołanie bądź zawiesić w czynnościach.

Powyższe okoliczności w ocenie Wnioskodawcy wskazują, iż uczestnictwo w szkoleniach w postaci kursu językowego, studiów MBA oraz szkoleń w zakresie tematyki wskazanej w § 70 Rozporządzenia w okolicznościach przedstawionych we wniosku o interpretację jest jednym z warunków wykonywania umowy o zarządzanie (…). Jednocześnie brak utrzymywania i podnoszenia kwalifikacji, w razie oceny państwowego organu nadzoru, iż doprowadził on do naruszenia przez danego członka zarządu ustawowego wymogu posiadania niezbędnych kwalifikacji, mógłby spowodować niemożność wykonywania funkcji członka zarządu domu maklerskiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sfinansowanie przez Wnioskodawcę indywidualnego szkolenia dla Członków Zarządu, w postaci kursu językowego, stanowi dla tych osób przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sfinansowanie przez Wnioskodawcę dla Członków Zarządu programu studiów MBA stanowi dla tych osób przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy sfinansowanie przez Wnioskodawcę szkolenia dla Członków Zarządu, w postaci szkolenia obejmującego tematykę określoną w § 70 Rozporządzenia, organizowanego przez określony podmiot branżowy dla przedstawicieli rynku kapitałowego stanowi dla tych osób przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, gdzie w pkt 2 ustawodawca, jako jedno ze źródeł przychodów, wymienia działalność wykonywaną osobiście. Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, zawarty został w art. 13 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4 zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przepisy ustawy o PIT nie definiują pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar.

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10. NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o PIT, a w szczególności niedookreślone pojęcie nieodpłatnych świadczeń, zawarte w art. 11 ust. 1 tej ustawy, stwierdzić należy, że dokonując oceny podatkowej przestawionego we wniosku stanu faktycznego należy posiłkować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947). Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku wskazał, że nie każde świadczenie oferowane przez pracodawcę swoim pracownikom należy kwalifikować do przychodów ze stosunku pracy. Wskazał, że za przychód mogą być uznane tylko takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Co prawda w powyższym wyroku Trybunał Konstytucyjny odnosił się wprost do świadczeń oferowanych przez pracodawcę na rzecz osób pozostających w stosunku pracy (pracowników), niemniej jednak zarówno teza tego wyroku, jak i jego uzasadnienie mają zastosowanie również do osób fizycznych, które uzyskują przychody kwalifikowane do innych źródeł przychodów, w tym do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy o PIT.

Jednakże jedną z koniecznych przesłanek warunkujących powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia jest powstanie (wystąpienie) korzyści finansowej. Korzyść ta może wystąpić w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który beneficjent świadczenia musiałby, tak czy inaczej sam ponieść. O powstaniu przychodu decyduje też okoliczność w czyim interesie świadczenie zostało poniesione. Mianowicie czy w interesie Wnioskodawcy (świadczeniodawcy), czy też w interesie beneficjenta (świadczeniobiorcy).

Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego, wskazać należy, że umowa o zarządzanie przewiduje, że Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą. Umowa o zarządzanie zawiera również postanowienie, że Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego, o ile rada nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia. W umowie o zarządzanie znajduje się również postanowienie o następującej treści, cytat: „W celu uniknięcia wątpliwości, pokrywanie przez Spółkę kosztów, o których mowa w pkt 1-4 powyżej, nie stanowi wynagrodzenia Zarządzającego ani innego rodzaju świadczeń na rzecz Zarządzającego, lecz stanowi koszt Spółki, wynikający z obowiązku pokrywania kosztów pełnienia przez Zarządzającego funkcji Członka Zarządu”.

Umowa o zarządzanie zobowiązuje, zatem Członka Zarządu do tego, aby należycie wykonywał on swoje obowiązki, w tym do udziału w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki. Z kolei udział Członka Zarządu w różnego rodzaju spotkaniach biznesowych wymaga od niego doskonałej orientacji w aktualnych trendach biznesowych, zmianach regulacyjnych oraz biegłej znajomości języka, którym posługuje się partner biznesowy, w tym słownictwa specjalistycznego.

Dodatkowo jak wskazano wcześniej (…) jako dom maklerski podlega szczególnym wymogom prawnym dotyczącym zapewnienia warunków utrzymywania i doskonalenia przez osoby zarządzające wiedzy i kompetencji niezbędnych do pełnienia wskazanych funkcji. Zgodnie z przepisami Rozporządzenia „dom maklerski jest obowiązany ustanowić i wdrożyć politykę w zakresie utrzymywania i doskonalenia przez członków zarządu i rady nadzorczej wiedzy i kompetencji niezbędnych do należytego wykonywania powierzonych obowiązków” a w konsekwencji zapewniać warunki organizacyjne i środki finansowe przeznaczone na utrzymywanie i doskonalenie wiedzy i kompetencji m in. członków zarządu.

Biegła znajomość języka konieczna jest dla potrzeb realizacji funkcji Członka Zarządu Spółki, w tym między innymi związanych z faktem wspólnego zaangażowania biznesowego (…) i podmiotów zagranicznych, co implikuje konieczność prowadzenia rozmów biznesowych w języku partnera biznesowego (zazwyczaj angielskim lub niemieckim).

Utrzymywanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych oraz znajomość języków wymagana jest od Członka Zarządu tak w związku ze sprawowaniem funkcji w podmiocie regulowanym sektora finansowego jak i koniecznością jego udziału w różnego rodzaju konferencjach międzynarodowych oraz w czasie swobodnego podróżowania w związku z realizacją obowiązków służbowych. Biegła znajomość języka obcego konieczna jest dla potrzeb realizacji funkcji Członka Zarządu Spółki, w tym między innymi z faktem wspólnego zaangażowania biznesowego z podmiotami zagranicznymi, co implikuje konieczność prowadzenia rozmów biznesowych w języku partnera biznesowego (zazwyczaj angielskim lub niemieckim).

Branża finansowa charakteryzuje się wysoką konkurencyjnością, co wymaga od Zarządu Spółki nieustannego pogłębiania swych kompetencji oraz śledzenia na bieżąco sytuacji rynkowej, zmian regulacyjnych oraz doskonalenia kompetencji zarządczych.

W przypadku domu maklerskiego, jako podmiotu regulowanego, zapewnienie zarządowi możliwości podnoszenie kwalifikacji jest wymogiem prawnym umożliwiającym funkcjonowanie w branży finansowej i jednym ze środków gwarantujących bezpieczeństwo i profesjonalizm wykonywania usług. Dodatkowo większość nowych rozwiązań rynkowych pojawia się na rynkach zagranicznych, a informacje i opracowania na ten temat publikowane są w językach obcych.

Mając na uwadze powyższe argumenty należy stwierdzić, że w zaistniałym stanie faktycznym zarówno studia MBA jak i kursy języka obcego jest świadczeniem nabywanym przede wszystkim w interesie Wnioskodawcy Członek Zarządu gdyby nie został powołany do pełnienia swojej funkcji u Wnioskodawcy zapewne nie byłby sam zainteresowany ponoszeniem swoich indywidualnych kwalifikacji we wskazanych obszarach, gdyż nie byłoby mu to potrzebne w takim zakresie w jego codziennym życiu.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Wnioskodawcę znalazło również potwierdzenie w Interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - nr 0113-KDIPT2-3.4011.325.2019.3.IS z dnia 11 lipca 2019 r. oraz nr 0114-KDIP3-2.4011.590.2019.1.JK2 z 16 stycznia 2020 r.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy:

1.  sfinansowane przez Spółkę indywidualnego szkolenia dla Członków Zarządu, w postaci kursu języka obcego, nie stanowi dla tych osób przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT,
2.  sfinansowane przez Spółkę programu studiów MBA dla Członków Zarządu nie stanowi dla tych osób przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT,
3.  sfinansowanie przez Spółkę szkolenia dla Członków Zarządu obejmującego tematykę określoną w § 70 Rozporządzenia, organizowanego przez określony podmiot branżowy dla przedstawicieli rynku kapitałowego nie stanowi dla tych osób przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do pytań nr 1 i nr 3
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do pytania nr 2.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych była przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do osób będących członkami zarządu (menedżerów).

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 9 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie, odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ww. ustawy).

Przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu) stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w powołanym art. 13 pkt 9 tej ustawy). W spółkach kapitałowych zawarcie kontraktu menedżerskiego z członkiem zarządu kreuje wtórną podstawę powiązania menedżera ze spółką, bowiem podstawowe znaczenie ma powołanie go na członka zarządu tworzące stosunek członkostwa w zarządzie spółki regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami wewnętrznymi spółki.

Konsekwencją zakwalifikowania przychodów z tytułu świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (42 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych wynika, że Członkowie Zarządu Wnioskodawcy realizują swoje obowiązki służbowe na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania. Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą. Umowa o zarządzanie zawiera również postanowienie wskazujące, że Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego, o ile rada nadzorcza wyrazi zgodę na poniesienie lub refinansowanie kosztów takiego szkolenia. Aktualnie Członkowie Zarządu, stosownie do postanowień umowy o zarządzanie, uzyskali zgodę rady nadzorczej na opłacanie przez Spółkę kosztów ich indywidualnego szkolenia językowego oraz studiów MBA. Kursy językowe są szkoleniami profilowanymi i koncentrują się na słownictwie specjalistycznym niezbędnym dla funkcjonowania w branży energetycznej oraz finansowej, w których działa Spółka. Program studiów MBA pozwala na efektywne uzupełnienie teoretycznego wykształcenia akademickiego i skupia się przede wszystkim na rozwoju praktycznych umiejętności zarządczych oraz nadzorczych. MBA jest przeznaczony dla kadry kierowniczej wyższego szczebla członków organów statutowych spółek prawa handlowego i skarbu państwa, dyrektorów spółek handlowych, menedżerów w celu jak najlepszego wykorzystania ich wiedzy oraz umiejętności w różnych dziedzinach biznesu. Absolwenci studiów MBA nabywają kompleksowe spojrzenie na zarządzanie i rozwój, doskonaląc swoją wiedzę, kompetencje i umiejętności sprawnego zarządzania złożonymi organizacjami. Niezależnie od wskazanych powyżej kategorii szkoleń wymagających aprobaty rady nadzorczej w praktyce bieżącej działalności (…) może być wymagane przeprowadzenie i sfinansowanie przez Wnioskodawcę szkolenia obejmującego specjalistyczną tematykę, za którą zarząd jest odpowiedzialny. W takim przypadku są to wydarzenia organizowane przez wybrany przy uwzględnieniu kryteriów merytorycznych podmiot branżowy posiadający ekspertyzę w danej dziedzinie niezbędnej dla przedstawicieli rynku kapitałowego. Umowa wiążąca Wnioskodawcę z Członkami Zarządu nie zawiera szczegółowego katalogu szkoleń, kursów, seminariów i konferencji, w których Członkowie Zarządu muszą brać udział.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że co do zasady ponoszone przez Spółkę koszty szkolenia w postaci kursu językowego, studiów MBA, szkolenia branżowego powinny zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że udział Członków Zarządu w ww. przedsięwzięciach nastawiony jest na poszerzenie ich indywidualnej wiedzy i umiejętności. Członkowie Zarządu otrzymują w ten sposób konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie wydatku na szkolenie/kurs przez Spółkę – osoby te musiałyby ponieść taki koszt z własnych środków.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest jedynie przypadek, gdy zarządzający został zobowiązany (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych szkoleniach. W takiej sytuacji, nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie podatnika, gdy uczestnictwo w danych kursach jest jednym z warunków wykonywania umowy, a odmowa wykonania tego obowiązku mogłaby skutkować np. rozwiązaniem umowy.

W tej kwestii zastosowanie znajduje orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym wskazano, że aby można było mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi dojść do uzyskania korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który podatnik musiałby ponieść. W sytuacji, w której podatnik obowiązkowo odbywa szkolenie, studia czy kurs, które leżą w interesie spółki i za które sam podatnik nie zapłaciłby – nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione we wniosku opisy stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych stwierdzić należy, że sfinansowanie Członkom Zarządu szkolenia w postaci kursów językowych i szkoleń branżowych (o których mowa w § 70 Rozporządzenia) na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, które związane jest z działalnością Spółki nie stanowią dla Członków Zarządu przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 7 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że z tego tytułu na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Kursy i szkolenie (opłacane przez Wnioskodawcę) są profilowane i związane bezpośrednio z działalnością Spółki. Uczestnictwo członków zarządu w ww. przedsięwzięciach nie jest zatem bezpośrednio związane z realizacją ich interesu, ale interesu pracodawcy (Wnioskodawcy) obowiązanego do właściwego zorganizowania pracy.

Inaczej sprawa wygląda natomiast w odniesieniu do studiów MBA. Świadczenia z nimi związane zostaną spełnione bowiem w interesie Członków Zarządu. W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że w ocenie Wnioskodawcy uczestnictwo w studiach MBA jest jednym z warunków wykonywania umowy o zarządzanie (…). Jednocześnie brak utrzymywania i podnoszenia kwalifikacji, w razie oceny państwowego organu nadzoru, iż doprowadził on do naruszenia przez danego Członka Zarządu ustawowego wymogu posiadania niezbędnych kwalifikacji, mógłby spowodować niemożność wykonywania funkcji członka zarządu domu maklerskiego.

Jednakże Wnioskodawca wskazał, że umowa o zarządzanie nie zawiera szczegółowego katalogu szkoleń, kursów, a więc i studiów, w których mają obowiązek uczestniczyć Członkowie Zarządu. Podkreślić również należy, że zdobyte przez udział w studiach umiejętności menedżerskie pozwolą na efektywne wywiązanie się z obowiązków wynikających z treści umowy, ale zdobyta wiedza przez Członka Zarządu nie zostanie przez niego utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania. Zatem Członek Zarządu otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę musiałby ponieść taki koszt z własnych środków. Co prawda, zdobyte w ten sposób umiejętności pozwolą na efektywne wywiązanie się z obowiązków wynikających z treści umowy, nie sposób jednak nie zauważyć, że wiedza zdobyta przez Członka Zarządu nie zostanie przez niego utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania. Co więcej z wniosku wynika, że przedmiotowe studia MBA są jednymi z najbardziej uznanych i rozpoznawalnych na świecie kwalifikacji menedżerskich w różnych obszarach zarządzania oraz biznesu. Program studiów MBA pozwala na efektywne uzupełnienie teoretycznego wykształcenia akademickiego i skupia się przede wszystkim na rozwoju praktycznych umiejętności zarządczych oraz nadzorczych. MBA jest przeznaczony dla kadry kierowniczej wyższego szczebla członków organów statutowych spółek prawa handlowego i skarbu państwa, dyrektorów spółek handlowych, menedżerów w celu jak najlepszego wykorzystania ich wiedzy oraz umiejętności w różnych dziedzinach biznesu. Zatem inaczej niż w przypadku kursów językowych czy szkoleń branżowych studia MBA nie są profilowane na działalność Wnioskodawcy, lecz są uniwersalne a wiedza na nich zdobyta może zostać z powodzeniem wykorzystana w innych branżach na równorzędnych stanowiskach. Tak więc to właśnie Członek Zarządu jest bezpośrednim i końcowym beneficjentem uczestnictwa w ww. studiach, podnosząc tym samym swoje kwalifikacje, a umiejętności z nich wynikające będą przez niego wykorzystane nie tylko w okresie obowiązywania umowy zawartej z Wnioskodawcą, ale i w dalszej karierze zawodowej. Zatem, stwierdzić należy, że po stronie Zarządzającego powstanie przychód podatkowy z tytułu opłacenia przez Wnioskodawcę studiów MBA.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, stwierdzić należy, że udział Członka Zarządu w studiach MBA, stanowi dla niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Spółce ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.