Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1711/08-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-12
Teza: Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym wypłata dywidendy przez P S.A. na rzecz Skarbu Państwa w formie rzeczowej poprzez wydanie Linii Wschodnich nie powoduje powstania dla P S.A. przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dywidendy; energia; przychód-powstanie przychodu; Skarb Państwa; wpłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.12.2008r. (data wpływu 29.12.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata dywidendy w formie rzeczowej, będzie skutkować powstaniem dla Spółki przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.12.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie potwierdzenia, że wypłata dywidendy na rzecz Skarbu Państwa w formie rzeczowej poprzez wydanie Linii Wschodnich, nie skutkuje powstaniem po stronie podmiotu dokonującego wypłaty, przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z wejściem w życie postanowień Dyrektywy 2003/54/WE z dnia 26 czerwca 2003 roku (Dz.U. L 176 z 15 lipca 2003r., str. 37-56; dalej: Dyrektywa), a także w związku z treścią ustawy z dnia 10 kwietnia 1997r. Prawo energetyczne Ministerstwo Gospodarki opracowało „Program dla elektroenergetyki”. W wyniku realizacji tego programu Skarb Państwa stał się jedynym akcjonariuszem P-O S.A. (dalej: P-O), który pełni funkcję operatora systemu przesyłowego e w Polsce. Do uskarbowienia P-O doszło poprzez wydanie jego akcji przez poprzedniego akcjonariusza, tj. P S.A. (dalej: P S.A., Spółka) na rzecz Skarbu Państwa w formie dywidendy rzeczowej z dniem 31 grudnia 2006r. Z dniem 31 grudnia 2007r. P S.A. będąca do tej pory właścicielem systemu przesyłowego elektroenergetycznego została podzielona w ten sposób, iż majątek przesyłowy (oraz inne aktywa związane z tym majątkiem) zostały wydzielone na rzecz P-O. W ten sposób P-O, jako operator systemu przesyłowego stał się również jego właścicielem. Jednym z elementów systemu przesyłowego, który nie został jednak przekazany na rzecz P-O w wyniku podziału P S.A. były tzw. Linie Wschodnie, tj. linie najwyższych napięć łączące polski system przesyłowy z systemami ukraińskim i białoruskim. Te składniki majątkowe zostały przekazane na rzecz P-O w dniu 30 października 2008r. w ramach procesu opisanego poniżej.

W dniu 30 października 2008r. walne zgromadzenie akcjonariuszy P podjęło uchwałę w sprawie podziału zysku za 2007r. w wyniku której Spółka zobowiązana została do wypłaty dywidendy na rzecz jedynego akcjonariusza, którym jest Skarb Państwa. Zgodnie z treścią wspomnianej uchwały dywidenda wypłacona została w postaci rzeczowej, w formie prawa własności oraz wszelkich innych praw rzeczowych i obligacyjnych do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć (dalej: Linie Wschodnie) relacji:

*   SE W (R) - granica Państwa z Ukrainą (kierunek C) - linia 750kV,

*   SE Z - granica Państwa z Ukrainą (kierunek D) - linia 220kV,

*   SE N (B) - granica Państwa z Białorusią (kierunek R) - linia 220kv,

Jednocześnie, w dniu 30 października 2008r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie P-O podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego P-O oraz wyemitowaniu nowych akcji, które zostały objęte przez jedynego akcjonariusza, tj. Skarb Państwa. Akcje te zostały objęte przez Skarb Państwa (reprezentowany przez Ministra Skarbu Państwa występującego jako Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy) w zamian za wkład niepieniężny (aport), którego przedmiotem były Linie Wschodnie.

W wyniku powyższych zdarzeń Skarb Państwa stał się wierzycielem P S.A. z tytułu uchwalonej wypłaty, dywidendy i jednocześnie dłużnikiem P-O z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego.

P S.A., P-O oraz Skarb Państwa dokonały spełnienia powyższych świadczeń w formie przekazu. Na tej podstawie, zgodnie z art. 921 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (dalej: KC) Skarb Państwa reprezentowany przez Ministra Skarbu Państwa przekazał w dniu 30 października 2008r. świadczenie spółki P S.A., obejmujące przeniesienie własności oraz wszelkich innych praw rzeczowych i obligacyjnych do Linii Wschodnich spółce PSE-Operator jako odbiorcy przekazu. P-O został upoważniony do przyjęcia, a P Grupa S.A. do spełnienia powyższego świadczenia na rachunek Skarbu Państwa.

W konsekwencji, P S.A. przekazała Linie Wschodnie bezpośrednio do P-O w imieniu Skarbu Państwa (tytuł własności i inne prawa rzeczowe do Linii Wschodnich nie zostały przeniesione na Skarb Państwa), natomiast Skarb Państwa otrzymał w zamian akcje nowej emisji wyemitowane przez P-O.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym wypłata dywidendy przez P S.A. na rzecz Skarbu Państwa w formie rzeczowej poprzez wydanie Linii Wschodnich nie powoduje powstania dla P S.A. przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy

W opinii Spółki wypłata dywidendy rzeczowej na rzecz Skarbu Państwa w postaci Linii Wschodnich nie powoduje powstania dla P S.A. przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie P S.A. wskazuje, iż w przeszłości w analogicznym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał już dla P S.A. (w dacie wydania interpretacji - Polskie Sieci E S.A.) interpretację potwierdzającą jej stanowisko, iż wypłata dywidendy rzeczowej nie powoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych (decyzja z 11 grudnia 2006r., sygn. 14\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`).

Wypłata dywidendy przez spółkę akcyjną uregulowana jest w art. 347, 348, 349 i 353 z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: KSH). Dywidenda jest formą partycypowania przez akcjonariuszy w zysku rocznym spółki. Na podstawie art. 347 KSI-1 akcjonariusz ma prawo do udziału w zyskach spółki, której akcji jest posiadaczem, pod warunkiem przeznaczenia go uchwałą walnego zgromadzenia do wypłaty. Wypłata dywidendy stanowi zatem jednostronne świadczenie spółki na rzecz akcjonariusza. Przepisy KSH nie określają formy wypłaty dywidendy. W praktyce obrotu gospodarczego z oczywistych względów najpopularniejszą formą wypłaty dywidendy jest świadczenie pieniężne. W doktrynie (A. Kidyba, Kodeks Spółek Handlowych Komentarz, art. 192, s 297, 2007 r.) jednak zgodnie przyjmuje się, że wypłata dywidendy może nastąpić w naturze, na przykład w formie rzeczy oznaczonych co do gatunku lub w towarze (dywidenda rzeczowa). Praktyka wskazuje zarazem, że możliwa jest wypłata dywidendy także pod postacią aktywów rzeczowych spółki. Komentatorzy zgodni są także co do tego, że ta nietypowa forma wypłaty, która może nieść ze sobą ryzyko pokrzywdzenia akcjonariusza, możliwa jest tylko wówczas, gdy postanowienia statutu danej spółki wprost ją przewidują. P S.A. pragnie w tym miejscu wskazać, iż zgodnie z brzmieniem jej statutu możliwe jest dokonanie przez Spółkę wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej.

W świetle postanowień KSH, wypłata dywidendy jest szczególnym rodzajem czynności prawnej. Źródłem nabycia przedmiotu dywidendy i tytułem do uzyskania świadczenia przez akcjonariusza nie jest umowa cywilnoprawna, ale uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy (akt o charakterze właścicielskim) w oparciu o odpowiednie zapisy statutu Spółki. Jest to czynność wyraźnie uregulowana w KSH i nie mają do niej zastosowania przepisy KC dotyczące sprzedaży lub zamiany. Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, iż w związku z treścią KSH decyzja o wypłacie dywidendy jest podejmowana przez zgromadzenie akcjonariuszy - organ nadrzędny Spółki, na decyzję którego Spółka (reprezentowana przez zarząd, który prowadzi bieżące sprawy Spółki) nie ma wpływu. Po podjęciu uchwały o wypłacie dywidendy Spółka (a de facto jej zarząd) zobligowana jest do realizacji decyzji podjętej przez zgromadzenie akcjonariuszy w drodze uchwały. Wykonanie przez zarząd Spółki uchwały zgromadzenia akcjonariuszy o wypłacie dywidendy ma dla niej charakter obligatoryjny - Spółka nie może odmówić wypłaty takiej dywidendy. W związku z tym uprawnione jest twierdzenie, iż czynność polegającą na wypłacie dywidendy nie jest czynnością polegającą na dysponowaniu przez Spółkę własnym majątkiem, lecz raczej jest to czynność będąca wykonaniem określonej dyspozycji akcjonariuszy. Wypłata dywidendy nie powinna być zatem klasyfikowana jak zwykła czynność dyspozycji majątkiem Spółki polegająca na jego sprzedaży lub zbyciu w inny sposób.

Zgodnie z art. 7 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania jest - co do zasady - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, tj. osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Ustawa o PDOP nie posiada definicji przychodu podatkowego, zawiera ona jedynie w art. 12 ust. 1 otwarty (przykładowy) katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatnika. Przepis ten stanowi, iż przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jak natomiast wskazuje się zgodnie w doktrynie oraz orzecznictwie, przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa majątek podatnika (por. J. M, Komentarz do ustawy o PDOP, Warszawa 2006, art. 12 nb. 4).

Spółka zwraca uwagę, że w wyroku NSA w Warszawie z 27.01.2003r. (III SA 3382/02, MoPod 2004/1/3) stwierdzono przykładowo, iż (\`(...)\`) do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika. W świetle przytoczonych przepisów oraz stanowiska doktryny i orzecznictwa, w opinii Spółki, stwierdzić można jednoznacznie, iż do uznania danego zdarzenia za powodujące powstanie przychodu, musi ono wiązać się z powstaniem przysporzenia majątkowego po stronie podatnika.

Zdaniem P S.A., wypłata dywidendy jest natomiast jednostronnym świadczeniem o charakterze korporacyjnym, któremu nie towarzyszy żadne przysporzenie majątkowe u Spółki. Co więcej dystrybucja zysków w formie dywidendy wiąże się z trwałym pomniejszeniem majątku P S.A, niezależnie od tego, czy jest ona dokonywana w formie pieniężnej, czy też niepieniężnej. Jedynym podmiotem, u którego stwierdzić można wystąpienie przysporzenia majątkowego w związku z wypłatą dywidendy jest więc akcjonariusz. Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, iż podobnie jak przepisy prawa handlowego, przepisy ustawy o PDOP nie zawierają przepisów szczególnych w kwestii wypłaty dywidendy rzeczowej. W konsekwencji skutki podatkowe takiej transakcji powinny być identyczne, jak w przypadku powszechnie występującej dywidendy pieniężnej. Zgodnie natomiast z powszechnie przyjętym poglądem wypłata dywidendy w formie pieniężnej nie ma wpływu na rozliczenia w zakresie podatku PDOP podmiotu wypłacającego dywidendę (tzn. nie powoduje powstania ani przychodu, ani kosztu podatkowego). Zgodnie z art. 22 ustawy o PDOP, dywidenda stanowić może przychód wyłącznie podmiotu uprawnionego do dywidendy, który podlega - co do zasady - w praktyce zwolnieniu, a w wyjątkowych przypadkach opodatkowaniu (podatnikiem jest otrzymujący dywidendę, natomiast płatnikiem jest wypłacający dywidendę). Oznacza to zatem, że wypłata dywidendy w formie Linii Wschodnich przez P S.A. jest dla Spółki neutralna z punktu widzenia rozliczeń podatkowych i nie może generować przychodu.

W uzupełnieniu powyższych argumentów P S.A. wskazuje dodatkowo, iż wydanie przedmiotu dywidendy (tj. Linii Wschodnich) nie daje również podstaw do przypisania Spółce przychodu z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP. W myśl tego przepisu przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W konsekwencji, opodatkowaniu podlegają przesunięcia majątkowe pomiędzy podatnikami, które spełniają łącznie dwie cechy:

1.  są dokonywane w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie (sprzedaż lub zamiana),
2.  strony transakcji łączy umowa przewidująca zapłatę ceny.

W tym miejscu, w opinii Spółki, należy podkreślić, iż cytowana regulacja jest normą uzupełniającą w stosunku do art. 7 i art. 12 ustawy o PDOP, która konkretyzuje sposób ustalenia wysokości przychodu dla transakcji odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Możliwość zastosowania tego przepisu uzależniona jest zatem w pierwszej kolejności od wystąpienia przychodu (przysporzenia majątkowego o charakterze trwałym), jak również od istnienia transakcji odpłatnego zbycia, a więc sprzedaży lub innego typu umowy nienazwanej posiadającej cechy umowy sprzedaży.

W opinii Spółki, należy w analizowanym stanie faktycznym stwierdzić, iż oba z powyższych warunków nie są spełnione.

Zdaniem Spółki dokonanie wypłaty dywidendy rzeczowej przez P S.A. nie jest tożsame z transakcją odpłatnego zbycia (ze sprzedażą) Linii Wschodnich i w konsekwencji nie może prowadzić do powstania przychodu u Spółki. Wypłata przez P S.A. dywidendy niepieniężnej nie może być również utożsamiana z umową sprzedaży. Zgodnie, bowiem z art. 535 KC przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Ponadto art. 535 KC formułując definicję umowy sprzedaży stanowi, że kupujący zobowiązuje się zapłacić cenę. W związku z tym to właśnie cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi niezbędny przedmiotowo element umowy sprzedaży. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zapłata oznaczonej ceny jest obowiązkiem kupującego. Z treści przytoczonych przepisów KSH oraz KC wynika więc jednoznacznie, iż wypłata dywidendy niepieniężnej w postaci Linii Wschodnich nie jest tożsama ze sprzedażą (zbyciem) przedmiotu takiej dywidendy, co wynika z faktu, iż w związku z wydaniem Linii Wschodnich Spółka nie uzyskuje żadnego świadczenia od akcjonariusza. Co więcej, z samej natury dywidendy jako świadczenia jednostronnego, wynika, iż świadczenie to nie może mieć charakteru odpłatnego. Należy podkreślić, iż uprawnienie akcjonariusza do poboru dywidendy nie jest warunkowane w jakikolwiek sposób jego określonym zachowaniem, a jedyną i wystarczającą podstawą wypłaty jest uchwała o podziale zysku. Potwierdzenie stanowiska P S.A. odnaleźć można również w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie decyzji z 11 grudnia 2006r. (sygn. 1401/BP-I/4230Z-111/06/TS), który w analogicznym stanie faktycznym stwierdza, że: „Spółka nie dokonuje więc odpłatnego zbycia praw majątkowych, wypłacając dywidendę w postaci niepieniężnej, w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. Dodatkowo Spółka podkreśla, że oprócz wypłaty dywidendy KSH reguluje również inne czynności będące szczególnymi czynnościami korporacyjnymi w relacji akcjonariusz-spółka, jak np. umorzenie akcji. Przykładem interpretacji potwierdzających, że umorzenie udziałów lub akcji jest inną czynnością niż sprzedaż lub zamiana występujące na gruncie Kodeksu cywilnego (i nie powoduje powstania przychodu u podmiotu wydającego świadczenie w zamian za umorzone udziały lub akcje) są np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2008r., (sygn. IPPB2/436-36/07/HS/KAN-1295/10/07), interpretacja Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 5 stycznia 2006r. (sygn. PMO/436-20/05/UM/1390), interpretacja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 26 września 2005 r.(sygn. PO 415-9/2005).

Spółka zwraca uwagę, że również fakt, iż w przedmiotowym stanie faktycznym nastąpił transfer Linii Wschodnich bezpośrednio do P-O w wyniku zastosowania przekazu w rozumieniu art. 921 KC, nie może dawać podstaw do przypisania jednostronnej czynności korporacyjnej dokonanej przez P S.A. - tj. wypłacie dywidendy - charakteru sprzedaży lub innej formy odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych w rozumieniu art. 14 ustawy o PDOP. Wykonanie czynności przekazu następuje bowiem przez Skarb Państwa jako akcjonariusza uprawnionego do dysponowania przysługującą mu dywidendą i ma charakter rozporządzający. W wykonaniu tego przekazu przez Skarb Państwa, P S.A. został jedynie zobowiązany do faktycznego przeniesienia Linii Wschodnich na rzecz P-O. Dodatkowo przekaz w rozumieniu art. 921 KC jest jedynie formą spełnienia świadczenia, która nie ma wpływu na tytuł prawny samego świadczenia (tu: dywidenda). Uwzględniając zatem również spełnienie świadczeń przez P S.A., P-O oraz Skarb Państwa w formie przekazu, należy zdaniem Spółki ocenić dokonaną przez nią wypłatę dywidendy jako neutralną z punktu widzenia przepisów ustawy o PDOP.

Podsumowując, P S.A. wskazuje, iż biorąc pod uwagę przepisy ustawy o PDOP, jak również stanowisko doktryny, orzecznictwa oraz w szczególności stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w cytowanej powyżej decyzji, wypłata dywidendy nie powoduje powstania po stronie podmiotu wypłacającego przychodu podatkowego. Pomimo faktu, iż przepisy ustawy o PDOP nie zawierają definicji przychodu podatkowego, należy przyjąć, iż przychód ten powstaje jedynie w przypadku, gdy w wyniku określonego zdarzenia gospodarczego po stronie podatnika następuje trwałe zwiększenie aktywów - wniosek taki uzasadnia przykładowa lista zdarzeń powodujących powstanie przychodu, wymienionych w art. 12 ustawy o PDOP (teza taka wynika również z wyroku NSA w wyroku z 23 sierpnia 2000r., sygn. akt III SA 1501/99). W opinii Spółki, wypłata dywidendy nie powoduje powstania po stronie podmiotu wypłacającego żadnego trwałego przysporzenia majątkowego (zwiększenia aktywów) - skutek wypłaty dywidendy jest wręcz odwrotny, tj. prowadzi do trwałego zmniejszenia aktywów, stąd zdarzenie to nie daje podstaw do rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PDOP. Spółka zwraca uwagę, że pogląd taki nie był nigdy kwestionowany w przypadku wypłaty dywidendy w formie pieniężnej. W ocenie P S.A. nie ma podstaw, aby odmienne wnioski przyjąć w przypadku wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej. Bez znaczenia pozostaje również fakt, iż spełnienie świadczeń przez P S.A., P-O oraz Skarb Państwa nastąpiło w formie przekazu.

Spółka zwraca uwagę, że czynności analogiczne do planowanej wypłaty dywidendy rzeczowej przez P S.A. były już w przeszłości przedmiotem analizy organów podatkowych, także w ramach interpretacji wydanej na rzecz samej Spółki. W przypadkach tych organy podatkowe zaprezentowały stanowisko analogiczne do stanowiska Spółki. Fakt braku powstania przychodu po stronie spółki umarzającej swoje akcje w zamian za wynagrodzenie niepieniężne lub wypłacającej dywidendę niepieniężną został potwierdzony w indywidualnych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe, w tym na rzecz podmiotów z sektora energetycznego realizujących w ten sposób wymogi wynikające z przepisów prawa energetycznego (jak to ma miejsce w przypadku Spółki). Zdaniem Spółki powołane poniżej interpretacje, potwierdzające stanowisko Spółki, wydane zostały w oparciu o analogiczny stan faktyczny do prezentowanego w niniejszym wniosku, co oznacza, iż interpretacja wydana na rzecz Spółki powinna być spójna z treścią tych interpretacji, tj.: interpretacja Ministra Finansów z 17 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-586/08-3/HS oraz sygn. IBPB3/423-725/0B/AP), w których Minister Finansów potwierdził, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji (przychodu analogicznego do wypłaty dywidendy w formie rzeczowej) w formie udziałów spółek zależnych nie rodzi obowiązku podatkowego w PDOP po stronie spółki wypłacającej to wynagrodzenie; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2008r. (sygn. IPPB3-423- 552/07-4/AG), w której Dyrektor potwierdza, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji (przychodu analogicznego do wypłaty dywidendy w formie rzeczowej) w formie wartości niematerialnych i prawnych nie rodzi obowiązku podatkowego w PDOP po stronie spółki wypłacającej to wynagrodzenie; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2008r. (sygn. IPPB3-423-341/07-2/JB), w której Dyrektor potwierdził, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w formie akcji spółki zależnej (przychodu analogicznego do wypłaty dywidendy w formie rzeczowej) nie rodzi obowiązku podatkowego w PDOP po stronie spółki wypłacającej to wynagrodzenie.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 347 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. – Kodeks Spółek Handlowych ( Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) akcjonariusze spółki akcyjnej mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Prawo do udziału w zyskach, zwane prawem do dywidendy, jest jedną z najważniejszych form realizacji praw akcjonariuszy tworzących spółkę akcyjną.

Dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej. Podjęcie decyzji w zakresie wypłaty dywidendy niepieniężnej może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy, także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów akcjonariuszowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki ( w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku ).

Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm, dalej: updop) dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty (art. 10 ust. 1 i art. 22 ustawy).

Ocena skutków prawnych po stronie Spółki wypłacającej akcjonariuszowi dywidendę w formie niepieniężnej wymaga ustalenia, czy po jej stronie powstanie przychód podatkowy czy też nie. O ile wypłata dywidendy w formie gotówki byłaby dla Spółki neutralna podatkowo, o tyle przeniesienie własności praw Spółki do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć – Linii Wschodniej już nie jest takie oczywiste.

Przykładowy wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy wymieniony w art. 12 ust. 1-3 ustawy wskazuje, że co do zasady, za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 ustawy.

W przedstawionym stanie faktycznym, wypłata zysku ( dywidendy) w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługujących Spółce praw własności do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć – Linii Wschodniej, skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń akcjonariuszy o wypłatę dywidendy. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę znajdujących się w jej aktywach praw do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób Spółka jako dłużnik zwolni się z długu a prawa do własności elektroenergetycznych linii najwyższych napięć – Linii Wschodniej zmienią właściciela. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wprawdzie ustawodawca w wymienionym przepisie nie wymienia dywidendy rzeczowej jako świadczenia rodzącego przychód, ale katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń ma charakter otwarty, o czym świadczy użycie sformułowania: „w szczególności”.

Przeniesienie prawa własności do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć – Linii Wschodniej, należy traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem tego prawa. Należy zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta w której podatnik dokonuje odpłatnego zbycia tego prawa i tym samym osiąga przychód do opodatkowania, a za otrzymane pieniądze wypełnia swoje zobowiązanie względem swoich wierzycieli. Uznanie, że przeniesienie własności praw do Linii Wschodniej należy traktować na równi z wypłatą gotówki spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży praw majątkowych a następnie reguluje swoje zobowiązania w formie pieniężnej byłby opodatkowany podatkiem dochodowym, natomiast podatnik, który bezpośrednio przeniósł własność praw majątkowych, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na akcjonariuszy Spółki własności praw do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć – Linii Wschodniej, stanowiących składnik aktywów Spółki, spowoduje po stronie Spółki wypłacającej dywidendę powstanie przychodu z odpłatnego zbycia praw rozpoznanego na podstawie art. 12 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z zastrzeżeniem art. 14 ust 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Ustawodawca mówiąc w art. 14 o odpłatnym zbyciu rzeczy, praw majątkowych nie mówi tylko o umowie sprzedaży czy zamiany. Mówi ogólnie o zbyciu rzeczy lub praw majątkowych czyli o czynnościach, które zobowiązują do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych i wywołują skutek rozporządzający tj. przenoszą tę własność. Do przeniesienia własności może dojść np. w przypadku instytucji datio in solutum zgodnie z art. 453 k.c., gdzie dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie. Skutkuje to po jej stronie powstaniem przychodu w rozumieniu zmniejszenia jej pasywów (długów).

Reasumując, w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności do elektroenergetycznych linii najwyższych napięć – Linii Wschodniej, w wysokości rynkowej tych praw, a jednocześnie odpowiadającej wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę postanowień interpretacyjnych organów podatkowych należy stwierdzić, że nie stanowią one źródła prawa, a rozstrzygnięcia w nich zawarte zapadły w indywidualnych sprawach (w dodatku w większości w odmiennych stanach faktycznych) i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40,20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.