Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-736/13/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-07
Teza: w zakresie uznania czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zawierania umów na opcje walutowe oraz określenia podstawy opodatkowania dla tych opcji.
Słowa kluczowe: banki; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; obrót
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2013 r. (data wpływu 9 sierpnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zawierania umów na opcje walutowe oraz określenia podstawy opodatkowania dla tych opcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zawierania umów na opcje walutowe oraz określenia podstawy opodatkowania dla tych opcji.

Przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Bank zawiera umowy na OPCJE WALUTOWE. Opcje walutowe są instrumentem finansowym służącym zabezpieczaniu ryzyka kursowego w przyszłości. Są to transakcje, w której jedna ze Stron (Nabywca Opcji) nabywa od drugiej Strony (Wystawca Opcji), na uzgodnionych warunkach, prawo majątkowe (Opcja) polegające na uprawnieniu do żądania od drugiej Strony wykonania określonej transakcji wymiany walutowej na określonych warunkach.

Zawarcie umowy opcji walutowej nie oznacza jednakże konieczności realizacji Opcji przez jej Nabywcę. W przypadku, gdy warunki rynkowe okażą się korzystniejsze, niż te ustalone w ramach transakcji opcyjnej, Nabywca Opcji ma prawo odstąpić od prawa do wykonania transakcji (ponieważ w takiej sytuacji dokonuje zakupu/sprzedaży waluty po korzystniejszych cenach rynkowych). O tym, czy Nabywca Opcji zrealizuje swoje prawo u Wystawcy Opcji decyduje, w dniu wykonania opcji, porównanie kursu wykonania opcji z ustalonym kursem referencyjnym. A zatem Nabywca Opcji ma jedynie prawo (a nie - zobowiązanie) do zakupu albo sprzedaży Opcji w przyszłości, po kursie ustalonym w momencie zawarcia transakcji.

Bank (jako Wystawca Opcji) może oferować Klientom (Nabywcom Opcji) nabycie/sprzedaż waluty po z góry ustalonym kursie lub też sam występować jako Nabywca Opcji, mając możliwość zakupu/sprzedaży waluty po z góry określonym w kontrakcie kursie.

Bank, występując jako Wystawca Opcji, czyli oferując Klientowi usługę nabycia prawa majątkowego typu Opcja - pobiera od Nabywcy Opcji tzw. premię opcyjną, za prawo Nabywcy do zakupu lub sprzedaży określonej kwoty waluty po wcześniej ustalonym kursie.

Bank, występując jako Nabywca Opcji uiszcza na rzecz Wystawcy Opcji (np. innej instytucji finansowej) tzw. premię opcyjną, za prawo do zakupu lub sprzedaży określonej kwoty waluty po wcześniej ustalonym kursie.

W przypadku, kiedy ustalony w kontrakcie kurs waluty jest korzystniejszy, z perspektywy Nabywcy Opcji, od kursu rynkowego - następuje rozliczenie kontraktu.

Rozliczenie kontraktu może polegać na:

1.  rzeczywistej wymianie kwoty walut przez obie strony transakcji,
2.  rozliczeniu różnicą (tzw. opcja nierzeczywista, bez dostawy waluty) - czyli Nabywca Opcji otrzymuje kwotę stanowiącą iloczyn: kwoty transakcji oraz różnicy między kursem realizacji a kursem referencyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Bank jest podatnikiem podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - występując jako Wystawca Opcji czy również występując jako Nabywca Opcji?
2.  Co stanowi obrót Banku w przypadku transakcji typu OPCJA WALUTOWA, w rozumieniu art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Bank występując jako Wystawca Opcji jest podatnikiem podatku VAT, zobligowanym do wykazania kwot obrotu w ewidencji sprzedaży VAT.

Bank występując jako Nabywca Opcji, w przypadku w którym Wystawca Opcji jest polskim podatnikiem VAT- nie jest podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy (w wersji obowiązującej od dnia 1 stycznia 2014 r.) - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota opisanej transakcji opcji walutowej polega na świadczeniu usługi finansowej - pozwalającej na możliwości kupna lub sprzedaży waluty wg określonego, między stronami umowy, kursu waluty. Za realizację tejże usługi Wystawca Opcji, jako świadczący usługę, otrzymuje wynagrodzenie - premię opcyjną. Natomiast w sytuacji, w której Bank występuje jako Nabywca Opcji - płaci na rzecz Wystawcy Opcji premię opcyjną. Skoro premia opcyjna stanowi obrót u usługodawcy -Wystawcy Opcji, to tym samym Bank płacąc premię jako Nabywca Opcji nie może równocześnie występować w charakterze podatnika świadczącego usługę.

Ad. 2

Zdaniem Banku, w ramach transakcji typu OPCJA WALUTOWA dochodzi do świadczenia usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, tzn. są to usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.).

W przypadku kontraktów opcyjnych należy rozróżnić 2 transakcje :

1.  transakcja zbycia przez Bank, jako Wystawcę Opcji - prawa majątkowego typu OPCJA, w wyniku której Bank otrzymuje wynagrodzenie w postaci premii opcyjnej
2.  transakcja rozliczenia Opcji - jako efekt realizacji nabytego przez Nabywcę Opcji prawa do zakupu/sprzedaży waluty.

Argumentem przemawiającym za powyższym stanowiskiem jest punkt 13 oraz art. 9 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L2011.77.1), zgodnie z którym:

*   sprzedaż opcji jako instrumentu finansowego powinna być traktowana jako świadczenie usług odrębnych od transakcji podstawowych, z którymi związana jest taka opcja;
*   sprzedaż opcji, o ile jest transakcją objętą zakresem art. 135 ust. 1 lit. f dyrektywy 2006/112/WE, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 24 ust. 1 tej dyrektywy. Takie świadczenie usług musi odróżniać się od transakcji podstawowych, do których się odnosi.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Natomiast art. 29a ust. 6 pkt 1 precyzuje, że podstawa opodatkowania obejmuje m.in. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

W przypadku transakcji nr 1, tzn. sprzedaży przez Bank, jako Wystawcę Opcji prawa majątkowego typu OPCJA - obrotem będzie należna Bankowi premia opcyjna.

W przypadku transakcji nr 2 - należy rozważyć potraktowanie w kategoriach obrotu kwot związanych z rozliczeniem kontraktu, w sytuacji kiedy nabywca opcji decyduje się na realizację swojego prawa do nabycia lub sprzedaży waluty wg określonego umową kursu.

Uzyskana przez Nabywcę Opcji dodatnia kwota rozliczenia (w przypadku opcji nierzeczywistych) i dostawa waluty (w przypadku opcji rzeczywistych) nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usługi opcji walutowej. Nabywca Opcji płaci Wystawcy premię opcyjną (która stanowi obrót po stronie Wystawcy Opcji), w zamian za co oczekuje pewności kursu walutowego w przyszłości, a zatem „dostawa" kwoty rozliczenia jest właśnie realizacją usługi, przez Wystawcę Opcji, za którą to usługę Nabywca Opcji zapłacił premię opcyjną. Analogicznie traktujemy sytuację, w której nabywca płaci za towar (płatność=premia opcyjna) a następnie towar ten jest mu wydawany (towar=kwota rozliczenia/dostarczana waluta).

A zatem Bank występując jako Wystawca Opcji działa w charakterze podatnika podatku VAT i jest zobligowany do wykazania jako obrotu należnych kwot premii opcyjnej.

Bank pragnie poinformować, iż zaprezentowane stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji wydanej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu, z dnia 28 września 2007 r., znak: \`(...)\`, a złożenie przez Bank niniejszego Wniosku wynika z faktu uchylenia, z dniem 1 stycznia 2014 r., art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zmiany art. 15 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Czynności są opodatkowane podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy wykonywane są przez podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającego w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Ponadto aby czynność uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu, to czynność ta musi być wykonana odpłatnie.

Transakcje na instrumentach pochodnych mogą stanowić usługę na gruncie ustawy o VAT pod warunkiem, że spełnione zostaną następujące warunki: dojdzie do realizacji świadczenia oraz świadczenie to będzie co do zasady odpłatne. W przypadku transakcji na instrumentach pochodnych dochodzi do działania profesjonalnego podmiotu, polegającego na zabezpieczeniu danej jednostki gospodarczej przed ryzykiem niekorzystnych zmian cen określonego instrumentu bazowego. Przedmiotem świadczenia jest więc zabezpieczenie danego podmiotu przed wspomnianym ryzykiem gospodarczym.

W celu identyfikacji usługobiorcy i usługodawcy w danej transakcji może okazać się pomocne kryterium zaspokojenia potrzeb. Stosując to kryterium można uznać, że w transakcjach na instrumentach pochodnych usługobiorcą jest podmiot, który chce zaspokoić potrzebę zabezpieczenia się przed ryzykiem gospodarczym, natomiast usługodawcą jest podmiot, który tę potrzebę może zaspokoić.

Zasadniczo, istotą transakcji na instrumentach pochodnych jest przejęcie ryzyka związanego z możliwością niekorzystnych zmian warunków rynkowych (np. spadku/wzrostu cen, spadku/wzrostu kursu waluty obcej). Przejęcie tego ryzyka następuje poprzez zobowiązanie się jednej ze stron transakcji do dokonania określonego świadczenia na rzecz drugiej strony transakcji według z góry ustalonych warunków. W przypadku transakcji opcji walutowych, strona wystawiająca opcję zobowiązuje się do sprzedaży lub kupna od drugiej strony transakcji określonej ilości waluty obcej według z góry ustalonego kursu wymiany, ponosząc tym samym ryzyko straty w przypadku, gdyby rzeczywisty kurs wymiany w dniu realizacji opcji był wyższy lub niższy od kursu ustalonego przez strony przy zawarciu transakcji.

W związku z tym, na skutek wystawienia opcji dochodzi do świadczenia usług, które mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Strona wystawiająca opcję bowiem przejmuje ryzyko związane ze zmiennością walutową, tj. gdy rzeczywisty kurs wymiany w dniu realizacji opcji jest wyższy lub niższy od kursu ustalonego przez strony przy zawarciu transakcji. Świadczenie usług podlega jednak opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie w przypadku, gdy usługi te są wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Bank zawiera umowy na OPCJE WALUTOWE. Opcje walutowe są instrumentem finansowym służącym zabezpieczaniu ryzyka kursowego w przyszłości. Są to transakcje, w której jedna ze Stron (Nabywca Opcji) nabywa od drugiej Strony (Wystawca Opcji), na uzgodnionych warunkach, prawo majątkowe (Opcja) polegające na uprawnieniu do żądania od drugiej Strony wykonania określonej transakcji wymiany walutowej na określonych warunkach.

Zawarcie umowy opcji walutowej nie oznacza jednakże konieczności realizacji Opcji przez jej Nabywcę. W przypadku, gdy warunki rynkowe okażą się korzystniejsze, niż te ustalone w ramach transakcji opcyjnej, Nabywca Opcji ma prawo odstąpić od prawa do wykonania transakcji (ponieważ w takiej sytuacji dokonuje zakupu/sprzedaży waluty po korzystniejszych cenach rynkowych). O tym, czy Nabywca Opcji zrealizuje swoje prawo u Wystawcy Opcji decyduje, w dniu wykonania opcji, porównanie kursu wykonania opcji z ustalonym kursem referencyjnym. A zatem Nabywca Opcji ma jedynie prawo (a nie - zobowiązanie) do zakupu albo sprzedaży Opcji w przyszłości, po kursie ustalonym w momencie zawarcia transakcji.

Bank (jako Wystawca Opcji) może oferować Klientom (Nabywcom Opcji) nabycie/sprzedaż waluty po z góry ustalonym kursie lub też sam występować jako Nabywca Opcji, mając możliwość zakupu/sprzedaży waluty po z góry określonym w kontrakcie kursie.

Bank, występując jako Wystawca Opcji, czyli oferując Klientowi usługę nabycia prawa majątkowego typu Opcja - pobiera od Nabywcy Opcji tzw. premię opcyjną, za prawo Nabywcy do zakupu lub sprzedaży określonej kwoty waluty po wcześniej ustalonym kursie.

Bank, występując jako Nabywca Opcji uiszcza na rzecz Wystawcy Opcji (np. innej instytucji finansowej) tzw. premię opcyjną, za prawo do zakupu lub sprzedaży określonej kwoty waluty po wcześniej ustalonym kursie.

W przypadku, kiedy ustalony w kontrakcie kurs waluty jest korzystniejszy, z perspektywy Nabywcy Opcji, od kursu rynkowego - następuje rozliczenie kontraktu. Rozliczenie kontraktu może polegać na:

1.  rzeczywistej wymianie kwoty walut przez obie strony transakcji,
2.  rozliczeniu różnicą (tzw. opcja nierzeczywista, bez dostawy waluty) - czyli Nabywca Opcji otrzymuje kwotę stanowiącą iloczyn: kwoty transakcji oraz różnicy między kursem realizacji a kursem referencyjnym.

Wskazać należy, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, transakcje na instrumentach pochodnych mogą stanowić usługę pod warunkiem, że spełnione zostaną następujące przesłanki: dojdzie do realizacji świadczenia oraz świadczenie to będzie, co do zasady, odpłatne.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia opcja walutowa.

Zgodnie ze słownikiem finansowym – opcja walutowa daje posiadaczowi prawo lecz nie obowiązek do nierzeczywistego kupna lub sprzedaży określonej kwoty waluty obcej za PLN, po z góry ustalonym kursie na określony termin w przyszłości. W rzeczywistości oznacza to rozliczenie w dniu realizacji różnicy między kursem realizacji opcji a kursem rynkowym.

Dzięki swojej konstrukcji opcje nie tylko pozwalają na zabezpieczenie się przed niekorzystną zmianą kursu walutowego, ale też dają możliwość zrealizowania dodatkowego zysku, w przypadku gdy kurs zmieni się w sposób korzystny dla nabywcy opcji. W odróżnieniu jednak od transakcji forward, za opcje w momencie zawarcia transakcji trzeba zapłacić odpowiednią cenę – premię opcyjną.

Dzięki zakupowi opcji potencjalna strata kursowa jest ograniczona tylko do wysokości zapłaconej premii (ceny opcji), natomiast zysk jest teoretycznie nieograniczony i rośnie wraz z korzystną zmianą kursu walutowego. Posiadacz opcji, w przypadku gdy kurs rynkowy w dniu zapadalności transakcji jest korzystniejszy niż ustalony kurs wykonania opcji (strike), ma prawo odstąpić od zawarcia umówionej transakcji i wymienić walutę po korzystniejszym kursie rynkowym.

Zasadniczo, za usługodawcę należy uznać ten podmiot, który profesjonalnie zajmuje się wykonywaniem określonych usług. Usługodawcą będzie więc aktywny uczestnik rynku, który działając na własny rachunek oferuje innym podmiotom wykonanie określonych usług. W przypadku transakcji opcyjnych zawieranych z instytucją finansową takim podmiotem będzie zasadniczo instytucja finansowa (np. bank), dla której zawieranie tego typu transakcji jest jednym z podstawowych rodzajów prowadzonej działalności gospodarczej. Instytucje finansowe są aktywnym uczestnikiem rynku transakcji opcyjnych i biorąc udział w stałym oferowaniu zainteresowanym podmiotom zawarcia takich transakcji są twórcą, kreatorem tego rynku.

Nie budzi wątpliwości, że w przypadku, gdy podmiot, który nie jest instytucją finansową zawiera transakcję opcyjną z instytucją finansową, która w ramach takiej transakcji wystawia kontrakty opcyjnie, za usługodawcę i podatnika VAT z tytułu tej transakcji powinna zostać uznana ta instytucja. Instytucja ta działając w ramach swojej podstawowej działalności gospodarczej będzie bowiem zawierała z podmiotem, który nie jest instytucją finansową transakcję opcyjną zobowiązując się do dokonania w przyszłości określonego świadczenia na rzecz tego podmiotu. Należy więc uznać, że w takim przypadku to instytucja finansowa będzie świadczyła usługę na rzecz podatnika, który nie jest instytucją finansową i będzie podatnikiem VAT z tego tytułu.

Jednakże, jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, w ramach struktur opcyjnych Wnioskodawca (bank), może występować jako Wystawca Opcji oraz jako Nabywca Opcji.

Zatem Wnioskodawca jako Wystawca opcji będzie dokonywał świadczenia, natomiast występując jako nabywca opcji będzie odbiorcą świadczenia dokonywanego np. przez instytucję finansową.

W tym miejscu wskazać należy, iż dla opodatkowania czynności ważny jest nie cel zawarcia umów lecz charakter podejmowanych czynności w ramach tych umów przez jej strony.

Jeżeli w ramach struktur opcyjnych Wnioskodawca (bank) będzie przyjmował na siebie zobowiązanie do dokonania określonego świadczenia wynikającego z tej transakcji, tj. będzie wystawcą opcji np. dla innej instytucji finansowej, to z tego tytułu bank - Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT.

Pomimo że Wnioskodawca (bank) jest podmiotem profesjonalnie zajmującym się oferowaniem zawarcia transakcji na instrumentach pochodnych, to w przypadku gdy Wnioskodawca będzie Nabywcą Opcji, nie będzie dokonywał świadczenia na rzecz np. innej instytucji finansowej, lecz to ta instytucja będzie dokonywała świadczenia na rzecz Wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie beneficjentem usługi finansowej może być zarówno Wnioskodawca jak i inny podmiot, będący np. inną instytucją finansową.

Zatem, jeżeli w ramach zawieranych kontraktów opcyjnych podmiot np. inna instytucja finansowa będzie przyjmowała na siebie zobowiązanie do dokonania określonego świadczenia wynikającego z tej transakcji, tj. będzie wystawcą opcji dla Wnioskodawcy, to Wnioskodawca (bank) nie będzie uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w sytuacji gdy to bank - Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania określonego świadczenia tj. będzie wystawcą opcji, wówczas Wnioskodawca (bank) powinien być uznany za podatnika podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, a więc dotyczącego ustalenia obrotu Banku w przypadku transakcji typu opcja walutowa, wskazać należy co następuje:

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) art. 29a wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera szczegółowego przepisu, który określałby wprost podstawę opodatkowania dla usług polegających na obrocie instrumentami finansowymi. Powyższa kwestia nie została również uregulowana w przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 347, s. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powyższy przepis Dyrektywy wskazuje, iż jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie, za świadczone usługi.

Zgodnie z pkt 13 preambuły rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2011 Nr 77, str. 1), sprzedaż opcji jako instrumentu finansowego powinna być traktowana jako świadczenie usług odrębnych od transakcji podstawowych, z którymi związana jest taka opcja.

Natomiast zgodnie z art. 9 ww. rozporządzenia wykonawczego Rady sprzedaż opcji, o ile jest transakcją objętą zakresem art. 135 ust. 1 lit. f) dyrektywy 2006/112/WE, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 24 ust. 1 tej dyrektywy. Takie świadczenie usług musi odróżniać się od transakcji podstawowych, do których się odnosi.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. f Dyrektywy 2006/112/WE zwolnienie od podatku stosuje się do transakcji, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Zatem skoro w przypadku opcji walutowych nie występuje dostawa towarów lecz świadczenie usług o charakterze finansowym, a usługa ta jest świadczeniem niezależnym od realizowanej w ustalonym terminie transakcji walutowej, to podstawą opodatkowania w tym przypadku będzie kwota premii opcyjnej – jako forma wynagrodzenia za wykonaną usługę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo wskazać należy, że rozliczenie kontraktu stanowić będzie odrębną transakcję, gdzie „wynagrodzenie” będzie różnicą pomiędzy ceną zakupu określonego pochodnego instrumentu finansowego a ceną jego sprzedaży. Wówczas tak wyliczone wynagrodzenie winno zostać wykazane w podstawie opodatkowania. Kwota otrzymanego wynagrodzenia w danym okresie rozliczeniowym powinna być liczona dla każdego kontraktu (każdej transakcji) oddzielnie, zaś dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług w każdym okresie rozliczeniowym Bank powinien wykazać sumę kwot otrzymanego wynagrodzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.