Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1472/14/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-23
Teza: Prawo do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur wystawionych na samorządowy zakład budżetowy.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; faktura; noty-nota korygująca; odliczenia-odliczenie podatku; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 19 stycznia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur wystawionych na samorządowy zakład budżetowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 19 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur wystawionych na samorządowy zakład budżetowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 1 lipca 2014 r. aktem notarialnym Wójt Gminy zawiązał Spółkę z o. o, w której 100% udziałów ma Gmina. Spółka powstała w wyniku przekształcenia zlikwidowanego zakładu budżetowego pod nazwą „Z.”. W uchwale Rady Gminy z dnia 25 kwietnia 2014 r., na podstawie art. 22 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr. 9, poz. 43 ze zm.), w związku z art. 16 ust. 1, ust. 5 oraz ust. 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) określono, że likwiduje się w celu przekształcenia Z. w W. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto Spółka powstała w wyniku przekształcenia zakładu stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z jego działalnością. Należności i zobowiązania zakładu budżetowego przejmuje utworzona Spółka. Pracownicy przekształconego zakładu budżetowego stają się pracownikami Spółki. Dnia 27 sierpnia 2014 r. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego, NIP został nadany dnia 3 września 2014 r. Od dnia 1 lipca 2014 r. Spółka funkcjonowała i dokonywała zakupów towarów i usług. Faktury zakupu były wystawione na „Z. w W.”. Z chwilą nadania NIP Spółka wystawiła noty korygujące do wystawionych faktur, dotyczące danych nabywcy i wysłała je kontrahentom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego Spółka może odliczyć podatek naliczony za zakupy na podstawie faktur wystawionych przez kontrahentów zawierających dane zakładu budżetowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością następuje na podstawie art. 22 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9 poz. 43 z późn. zm.), w związku z art. 16 ust. 1 ust. 5 oraz ust. 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.). Zgodnie z art. 23 ustawy o gospodarce komunalnej, spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego. W związku z powyższym, z dniem podpisania aktu notarialnego (w uchwale określonym jako dzień przekształcenia) Z. sp. z o.o. wstąpił – na zasadzie sukcesji generalnej – we wszelkie prawa i obowiązki zakładu budżetowego. Zgodnie z art. 93b ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna powstała z przekształcenia komunalnego zakładu budżetowego wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształconego zakładu budżetowego. Ponieważ przywołane wyżej przepisy nie zawierają żadnych ograniczeń w stosunku do podatku naliczonego (ograniczeń takich nie zawiera także ustawa o podatku od towarów i usług), zatem – w ocenie Spółki – mają one również zastosowanie do praw i obowiązków wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego też, biorąc pod uwagę brzmienie art. 23 ustawy o gospodarce komunalnej w związku z art. 93 i 93b ustawy Ordynacja podatkowa – zdaniem Spółki – jako następcy prawnemu zakładu budżetowego – przysługuje prawo do odliczenia podatku z faktur wystawionych na zakład budżetowy. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatki należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z powyższego przepisu podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z prawa do odliczenia jest wymóg, aby wydatki były związane z działalnością opodatkowaną podatnika. Natomiast sytuacje, w których podatnik został pozbawiony możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zostały wykazane w art. 88 ustawy. Wymieniony w tym przepisie enumeratywny katalog wydatków, w stosunku do których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie wskazuje sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Dodatkowo, w celu realizacji tego prawa podatnik powinien posiadać fakturę wystawioną przez dostawcę towaru bądź usługodawcę (art. 86 ust. 2 i ust. 10 ustawy). W ocenie Spółki, w przypadku faktur wystawionych na zakład budżetowy po dacie przekształcenia, tj. dacie podpisania aktu notarialnego, warunek realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego jest spełniony. Spółka jest bowiem w posiadaniu faktur VAT wskazujących jako nabywcę podmiot, którego następcą wszelkich praw i obowiązków jest Spółka. Dla realizacji prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego nie ma znaczenia, że faktura jest wystawiona na zakład budżetowy, który utracił byt prawny, a Spółka, na podstawie przywołanych powyżej przepisów ustawy o gospodarce komunalnej i Ordynacji podatkowej, wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki zakładu budżetowego. W omawianym przypadku:

*   Z. sp. z o.o. jest następcą prawnym zakładu budżetowego,
*   Z. sp. z o.o. jako następca prawny zakładu budżetowego, zgodnie z art. 93b Ordynacji podatkowej, z dniem przekształcenia wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki zakładu budżetowego, a zatem również te dotyczące odliczenia podatku naliczonego,
*   Z. sp. z o.o. prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a dokonywane zakupy związane są z prowadzoną działalnością podlegającą opodatkowaniu.

Tym samym, w ocenie Spółki, jako sukcesor zakładu budżetowego po dacie przekształcenia jest uprawniony, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, do odliczenia na zasadach ogólnych podatku naliczonego na podstawie faktur wystawionych na zakład budżetowy z datą podpisania aktu notarialnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Artykuł 93 § 2 ww. ustawy stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Jak wynika z treści art. 93a § 1 powołanej ustawy – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 cyt. ustawy – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

3.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

W myśl art. 93b cytowanej ustawy, przepisy art. 93 i art. 93a § 1-3 stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym – zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa – rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Nadmienić przy tym należy, że na podstawie art. 93e ustawy – Ordynacja podatkowa, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa, ale także innych aktów prawnych.

Sukcesja określona treścią cytowanych przepisów art. 93-93b ustawy – Ordynacja podatkowa, jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. Nr z 2011 r. Nr 45, poz. 236 z późn. zm.) – organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

Na podstawie art. 23 ust. 1 cytowanej ustawy, składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego (art. 23 ust. 3 cytowanej ustawy).

Zatem w świetle przywołanych powyżej przepisów ustawy o gospodarce komunalnej należy stwierdzić, że w przepadku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego mamy do czynienia z sukcesją uniwersalną, o której mowa w art. 93-93b ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Uregulowania dotyczące szczegółowych zasad wystawiania faktur, danych, które powinny zawierać, oraz sposobu i okresu ich przechowywania, zawarte są w art. 106e. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia,
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę,
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a,
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b,
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury,
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto),
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto,
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto),
12.  stawkę podatku,
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku,
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku,
15.  kwotę należności ogółem,
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 – wyrazy „metoda kasowa”.

Na podstawie art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

W świetle art. 106k ust. 2 ustawy faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. Zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy winny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu wystawionych na samorządowy zakład budżetowy, ponieważ zgodnie z treścią art. 93b ustawy – Ordynacja podatkowa, jest jego następcą prawnym. Jednocześnie stwierdzić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur nie jest uzależnione od wystawienia przez Spółkę not korygujących, bowiem Spółka jako nabywca całego przedsiębiorstwa i sukcesor uniwersalny zakładu budżetowego wchodzi w ogół praw i obowiązków przekształconego samorządowego zakładu budżetowego, w tym prawo do odliczenia podatku naliczonego. Należy jednakże zaznaczyć, że ww. odliczenia podatku Spółka może dokonać pod warunkiem, że nie zachodzą okoliczności wyłączające to prawo, o których mowa w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.