Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-392/16-2/ISK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-19
Teza: Sprzedaż nowopowstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach nie będzie podlegała przepisom ustawy o VAT - Wnioskodawcy w odniesieniu do tych sprzedaży nie można uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; spadek; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nowopowstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nowopowstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca odziedziczył w 1981 r. po swoich rodzicach udział w gospodarstwie rolnym, co zostało udokumentowane postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku wydanym przez właściwy Sąd Rejonowy w 2002 r. Drugim współwłaścicielem gospodarstwa rolnego był brat Wnioskodawcy. Po śmierci brata w 2007 r. Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem gospodarstwa rolnego, co również zostało udokumentowane postanowieniem sądu stwierdzającym nabycie spadku wydanym w 2007 r. Wnioskodawca wszystkie posiadane nieruchomości odziedziczył po rodzicach i bracie. Nigdy nie dokupywał działek czy też nieruchomości, natomiast sprzedał tylko działki na rzecz Miasta pod poszerzenie ulicy T. (o czym zostało napisane niżej) oraz kilkanaście lat temu sąsiadom udziały w innej nieruchomości. Wnioskodawca dokonał także w grudniu 2015 roku darowizny części posiadanych nieruchomości na rzecz trójki swoich dzieci.

W skład odziedziczonego gospodarstwa rolnego wchodziła m. in. niezabudowana działka ewidencyjna nr 6.

W związku z:

*   wydaną w listopadzie 2013 r. przez Prezydenta miasta decyzją zatwierdzającą z urzędu podział m. in. działki ewidencyjnej nr 6 na działki nr 6/1 przeznaczoną pod ul. T. oraz nr 6/2 o obszarze 0,8196 ha (tej właśnie działki dotyczy niniejszy wniosek), oraz
*   podjętą w grudniu 2013 r. uchwałą przez Zarząd Dzielnicy ws. nabycia na rzecz m. st. Warszawy m. in. działki nr 6/1 położonej przy ul. T. w celu realizacji zadania inwestycyjnego o zasięgu dzielnicowym dokonało podziału w 2013 roku działki ewidencyjnej nr 6 na dwie części tj. działkę 6/1 o pow. 0,0212 ha przeznaczonej pod poszerzenie przyszłej ulicy T. oraz nr 6/2 o powierzchni 0,8196 ha, a następnie kupiło w grudniu 2013 r. od Wnioskodawcy wydzieloną z urzędu działkę nr 6/1. W efekcie powyżej opisanych działań Wnioskodawca pozostał właścicielem działki nr 6/2, która historycznie wywodziła się z działki nr 6. Dla działki nr 6/2 jest prowadzona księga wieczysta, działka ta została oznaczona w wypisie z rejestru gruntów jako grunty orne RIVa i RIVb.

Działka nr 6/2 jest nieuzbrojona tzn. brak jest jakichkolwiek przyłączy czy też sieci uzbrojenia terenu na działce. Jak to już zostało podkreślone wyżej, działka ta nie jest zabudowana, nie została także ogrodzona. Jeszcze do niedawna, tj. kilka lat temu była zasiewana zbożem. Obecnie jest tylko raz na jakiś czas wykaszana aby nie zarastała i nie stanowiła zagrożenia pożarowego. Działka 6/2 nie była wykorzystywana w komercyjny sposób, np. poprzez przeznaczenie jej do dzierżawy itp.

Na początku 2015 roku Wnioskodawca postanowił przeznaczyć działkę 6/2 na sprzedaż, przy czym w celu uzyskania korzystniejszej dla siebie ceny sprzedaży postanowił dokonać podziału tej działki na mniejsze działki. W tym celu udał się do urzędu i dowiedział się, że ze względu na fakt, że działka 6/2 nie jest położona na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego to aby przeprowadzić podział działki 6/2 w szczególności musi uzyskać decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która potwierdzi że działka 6/2 stanowi działkę budowlaną i wyznaczy tzw. normatywy podziałowe (minimalną powierzchnię, wymiary dla nowoprojektowanych działek itp.).

W związku z powyższym powstała konieczność przeprowadzenia działań prawnych mających na celu doprowadzenie do wydzielenia mniejszych działek w obrębie obecnej działki nr 6/2. Uwzględniając przepis art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, mówiący o tym, że „W przypadku braku planu miejscowego (\`(...)\`) podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu”, Wnioskodawca uzyskał w dniu 23 września 2015 r. decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (decyzja o WZiZT). Podkreślić w tym miejscu należy, że decyzja o WZiZT została tylko i wyłącznie uzyskana w celu doprowadzenia do podziału działki nr 6/2, gdyż taki sposób procedowania w sprawie niejako wymuszają przepisy prawa. Z chwilą dokonania podziału działki 6/2 na nowe mniejsze działki decyzja WZiZT straci rację bytu w obrocie prawnym z uwagi na powstanie działek o nowych numerach ewidencyjnych a co za tym idzie sama decyzja będzie się odnosić do nieistniejącej już działki. W tym kontekście decyzję o WZiZT można uznać za swego rodzaju „decyzję o jednorazowym użytku”. Wnioskodawca nie zamierzał w przeszłości i nie planuje w przyszłości przeprowadzać jakiegokolwiek procesu inwestycyjnego na działce nr 6/2, jego celem było i jest doprowadzenie do podziału działki nr 6/2 na mniejsze działki, które - z obiektywnych względów - są łatwiejsze do sprzedaży.

W decyzji o WZiZT przewidziana została możliwość podziału działki nr 6/2 na 10 mniejszych działek budowlanych, dwa sięgacze dojazdowe do działek w drugiej linii zabudowy i jedną działkę pod poszerzenie w przyszłości ul. Z. (ulica publiczna), biegnącej równolegle do granicy ww. działki. Zgodnie z decyzją o WZiZT dojazd do wszystkich działek musi być przeprowadzony od strony ul. Z. (stąd też sięgacze, które zapewniają komunikację do działek niemających bezpośredniego dostępu do ul. Z.).

Należy także wyjaśnić, że w celu uzyskania decyzji o WZiZT wniosek Wnioskodawcy musiał spełniać szereg formalnych warunków, bez których nie byłoby możliwe uzyskanie tej decyzji. Warunki te zostały opisane na stronie internetowej m. st. Warszawy (zgodnie z kartą informacyjną numer AM-01-02), a także informowali o nich pracownicy urzędu zajmujący się wydawaniem decyzji o WziZT. I tak, aby otrzymać decyzję o WZiZT trzeba było uzyskać dwie kopie mapy zasadniczej oraz formalnie wystąpić o wstępne warunki techniczne zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków, oświadczenie o warunkach przyłączenia do sieci gazowej i informację o możliwości zasilenia w energię elektryczną. Dokumenty te były załatwione tylko na potrzeby uzyskania decyzji o WZiZT i nie były podpisywane przez Wnioskodawcę żadne umowy przyłączeniowe. Bez dokonania ustaleń ws. ww. warunków nie było możliwości otrzymania decyzji WZiZT. Koszt uzyskania wszystkich potrzebnych materiałów do uzyskania decyzji o WZiZT wyniosły ok. 300 zł.

W styczniu 2016 roku został złożony wniosek o wydanie postanowienia o możliwości podziału działki nr 6/2 na podstawie decyzji o WZiZT, wraz z projektem podziału działki 6/2 na 10 nowoprojektowanych działek pod zabudowę jednorodzinną i bliźniaczą oraz dwa sięgacze pieszo-jezdne i jedną działkę przeznaczoną pod projektowaną publiczną ulice Zbożową (w załączeniu). Projekt podziału wykonany został przez uprawnionego geodetę i kosztował 500 zł.

W związku z trwającymi od lipca 2006 roku pracami nad projektem nowego planu miejscowego postępowanie administracyjne zostało zawieszone na maksymalnie 6 miesięcy tj. do końca lipca 2016 roku. Po tej dacie postępowanie administracyjne zostanie wznowione i Wnioskodawca spodziewa się uzyskać pozytywne postanowienie o możliwości podziału.

Stan planowany

Postanowienie o możliwości podziału nieruchomości nr 6/2, uwzględniające decyzję o WZiZT, ma zostać wydane najprawdopodobniej do końca sierpnia 2016 roku. Następnym krokiem podjętym przez Wnioskodawcę będzie dokonanie samego podziału działki nr 6/2 na podstawie uzyskanego postanowienia o możliwości podziału. Koszt przeprowadzenia tego podziału przez geodetę wynosić będzie 3000 zł.

Po dokonaniu podziału działki nr 6/2 Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży powstałych w ten sposób 10 działek (nowopowstałe działki) oraz udziałów w działkach przeznaczonych na sięgacze (służące dojazdowi do działek niemających bezpośredniego dostępu do drogi). Działka przeznaczona na poszerzenie ul. Z. będzie również sprzedana w przyszłości miastu lub nowym nabywcom działek.

Wnioskodawca nie zamierza przeprowadzać żadnych nakładów na nowopowstałych działkach. Zaznaczyć należy, że także na działce nr 6/2 przed jej podziałem nie będą przeprowadzane żadne nakłady. Jak już to zostało wyjaśnione, Wnioskodawca nie będzie uzbrajał działek, pozostawiając to w gestii ewentualnych nabywców. Sam Wnioskodawca nie ma odpowiedniej wiedzy na temat sprzedaży nieruchomości, gdyż nie zajmuje się zawodowo bądź w sposób częstotliwy tego rodzaju działalnością. Wnioskodawca będzie zamierzał skorzystać z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami przy sprzedaży nowopowstałych działek. Wynagrodzenie pośrednika będzie uzależnione od uzyskanej ceny sprzedaży i będzie oscylować w przedziale 1,5-4% brutto wartość poszczególnych transakcji i płatne ma być po dokonaniu sprzedaży poszczególnych działek. Planowane jest takie przeprowadzenie transakcji sprzedaży, że ewentualni nabywcy będą kupowali od Wnioskodawcy wyodrębnione geodezyjnie nowopowstałe działki wraz z udziałem w działkach zapewniających komunikację do nowopowstałych działek (sięgacze).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę nowopowstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy - uwzględniając uwarunkowania jakie mają towarzyszyć transakcji - nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku VAT z tytułu realizacji w przyszłości planowanej transakcji. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są m. in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą której definicję zawiera ust. 2 tego artykułu. Zgodnie z tą definicją „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Analizując z perspektywy ww. przepisu, czy Wnioskodawca będzie spełniał kryteria świadczące o posiadaniu przez niego statusu podatnika w związku z realizacją planowanej transakcji, należy udzielić odpowiedzi przeczącej.

Przede wszystkim należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności handlowej, o jakiej jest mowa w cytowanym przepisie. Sposób nabycia przez Wnioskodawcę działki nr 6/2, z której będą wydzielone nowopowstałe działki, w tym również droga wewnętrzna, świadczy o tym, że należy ona do majątku osobistego, prywatnego Wnioskodawcy. Wspomniana nieruchomość wchodziła w skład otrzymanego przez Wnioskodawcę spadku. Tym samym, nie może być mowy o potraktowaniu planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży na równi z działalnością handlowców. Handlowiec bowiem najpierw kupuje, a następnie dokonuje sprzedaży towarów. W rozważanym przypadku nie dojdzie do takiej sekwencji czynności, gdyż Wnioskodawca nie kupił nigdy nieruchomości, które będą podlegały sprzedaży.

Dokonana w przeszłości sprzedaż działki nr 6/1 została niejako spowodowana czynnikami zewnętrznymi, tzn. zarówno wydzielenie tej działki (organ działał z urzędu), jak również doprowadzenie do jej sprzedaży było podyktowane realizacją przez właściwe organy ich zamierzeń inwestycyjnych o zasięgu dzielnicowym. Wnioskodawca nie planował w tym przypadku ani podziału działki nr 6, ani sprzedaży jakiegokolwiek jej fragmentu a cała procedura została przeprowadzona na wniosek Miasta St. Warszawy.

Wnioskodawca traktuje i wykorzystuje działkę nr 6/2, na której planowane jest wydzielenie nowopowstałych działek oraz sięgaczy, jak zwykły majątek osobisty, prywatny. Nie wykorzystuje działki komercyjnie, tzn. nie przeznaczył jej na potrzeby działalności gospodarczej, w tym pod dzierżawę, czy wynajem.

Jednocześnie podkreślić należy, że Wnioskodawca nie podejmuje obecnie i nie planuje podejmować w przyszłości aktywnych działań, które odpowiadałyby swoim charakterem działaniom podejmowanym przez profesjonalistów działających na rynku nieruchomości. Wnioskodawca nie posiada specjalistycznej wiedzy i doświadczenia w przedmiocie sprzedaży nieruchomości (tzn. nie posiada wykształcenia w tym zakresie, nie odbył specjalistycznych kursów ani nie zajmował się zawodowo czynnościami związanymi ze sprzedażą nieruchomości). Całą sprzedażą ma się zająć pośrednik obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca nie zamierza ponosić nakładów na nowopowstałe działki i sięgacze, takich jak uzbrojenie terenu, czy wybudowanie drogi wewnętrznej. Nie będzie przeprowadzał także działań marketingowych, które miałyby na celu znalezienie potencjalnych zainteresowanych nabyciem nowopowstałych działek.

Jedyną planowaną aktywnością Wnioskodawcy, która wynika z urzędowej procedury i przepisów prawa, było uzyskanie Decyzji o WZiZT stanowiącej warunek uzyskania postanowienia o możliwości podziału i dokonanie samego podziału działki 6/2.

Samo dokonanie podziału działki nr 6/2 na mniejsze działki nie powinno w żaden sposób wpływać na postrzeganie Wnioskodawcy jako podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nowopowstałych działek. Podjęte w tym kierunku działania są bowiem działaniami racjonalnymi, podejmowanymi przez właściciela działki, który dąży do jej sprzedaży, czy to w całości, czy to w częściach. Wnioskodawca - tak samo jak uczyniłby to inny właściciel w jego sytuacji, który podjął decyzję o wyzbyciu się części prywatnego majątku - zdecydował się na podjęcie kroków zmierzających do podziału działki nr 6/2 na mniejsze działki. Uwarunkowania prawne wymusiły na Wnioskodawcy tok podjętych działań zmierzających do ostatecznego podziału działki nr 6/2, tzn. w pierwszej kolejności wystąpiła konieczność uzyskania decyzji o WZiZT, co rodziło potrzebę ustalenia wstępnych opinii i warunków o możliwości uzbrojenia działki w media - ale bez konieczności podejmowania taktycznych czynności zmierzających do ich podłączenia (brak podpisanych umów przyłączeniowych), a następnie wszczęta została procedura, która ma doprowadzić do podziału. Sam podział działki na mniejsze, w celu dokonania sprzedaży nowopowstałych działek, nie może być postrzegany jako samodzielny czynnik wpływający na status właściciela jako podatnika podatku VAT. Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10: „Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C 155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I 3013, pkt 32).

Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.”

Można też powołać się na interpretację tutejszego Organu z 26 kwietnia 2016 r. nr IPPP3/4512-255/16-2/WH, w której uznano podział działki na mniejsze za niepowodujący skutków w podatku VAT. W sprawie IPPP3/4512-255/16-2/WH co prawda nie występowano o decyzję o WZiZT oraz nie dokonywano na jej podstawie podziału, gdyż ze stanu faktycznego wynikało, że dzielona działka położona jest na terenach objętych obowiązywaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu. Niemniej, nie powinno być różnicy w traktowaniu tych podatników, którzy dzielą swoje działki w oparciu o miejscowy plan zagospodarowania od tych, którzy w obliczu braku takiego planu zmuszeni są do uzyskania wpierw decyzji o WZiZT a następnie dopiero mogą dokonywać takiego podziału.

W tym miejscu można także przytoczyć fragment uzasadnienia wyroku WSA w Gdańsku z dnia 20 października 2015 r. I SA/Gd 523/15, który potwierdza, że nawet podjęcie się bardziej zaawansowanych czynności od tych, które przedsięwziął Wnioskodawca, nie skutkuje uznaniem, że mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT:

„Organ zdaje się nie zauważać, że czynności podjęte przez skarżącego nie miały na celu wyłącznie podniesienia atrakcyjności nieruchomości i zwiększenia jej wartości, a w konsekwencji uzyskania jak najwyższej ceny sprzedaży, ale przede wszystkim zostały powzięte w celu jej sprzedaży w ogóle. Skarżący wskazuje, że geodezyjny podział nieruchomości nie byłby możliwy bez uprzedniego ustalenia warunków zabudowy dla niej. Natomiast wykonanie przyłączy do sieci energetycznej i wodociągowej (bez uzbrojenia terenu) było warunkiem uzyskania pozytywnej decyzji o warunkach zagospodarowania.

Sąd stoi na stanowisku, że działania podejmowane przez podatnika, które mają na celu zwiększenie wartości nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, nabytej przez podatnika do majątku osobistego bez zamiaru jej dalszej odsprzedaży, same w sobie nie mogą przesądzać, że podatnik prowadzi działalność handlową jak profesjonalista. Trudno bowiem wymagać od podatnika, aby dokonując zbycia nieruchomości wchodzących w skład jego majątku prywatnego tego rodzaju działań nie podejmował. Decyzji o sprzedaży, co do zasady, towarzyszy chęć uzyskania jak najwyższej ceny. Idąc tokiem rozumowania organu podatkowego należałoby przyjąć, że wszelkie działania podejmowane przez podatnika przed sprzedażą nieruchomości zmierzające do podwyższenia ich wartości, bez jednoczesnego ustalenia okoliczności o charakterze podmiotowym każdorazowo prowadziłyby do uznania podatnika za profesjonalnego handlowca.”

Kierując się uwagami zawartymi w cytowanym wyroku TSUE, WSA oraz interpretacji Ministra Finansów nie można postrzegać podjętych przez Wnioskodawcę dotychczas działań oraz zamierzonych, jako rodzących skutki w podatku VAT.

Wnioskodawca nie podjął się także wykonywania czynności, które odpowiadałyby działaniom przedsiębranym przez profesjonalistów działających na rynku sprzedaży działek. Dlatego nie zachodzi tutaj przypadek, o jakim jest mowa w następującym fragmencie uzasadnienia ww. wyroku TSUE:

„Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Dlatego też Wnioskodawca uważa, że planowana przezeń sprzedaż nie będzie nosiła cech zorganizowanych działań, typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Z orzecznictwa wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, do których należy m.in. sprzedaż składników majątku osobistego, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Również podział nieruchomości na mniejsze działki i będąca tego następstwem ilość transakcji sprzedaży nie decyduje, czy będą one postrzegane jako przejaw wykonywanej działalności gospodarczej, czy też nie. Jak bowiem wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak również interpretacji Ministra Finansów, decydującym czynnikiem, który każe zakwalifikować sprzedaż do działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, jest zaangażowanie sprzedającego w proces sprzedaży, który byłby porównywalny do stopnia zaangażowania, właściwego dla profesjonalistów, którzy zawodowo zajmują się sprzedażą danego typu dóbr bądź usług. Analizując sprawę z tej perspektywy, Wnioskodawca nie powinien być traktowany jak podatnik z tytułu realizacji w przyszłości sprzedaży nowopowstałych działek wraz z udziałem w drodze wewnętrznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma to, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działek, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca odziedziczył w spadku gospodarstwo rolne po rodzicach i bracie. Nigdy nie dokupywał działek czy też nieruchomości, natomiast sprzedał tylko działki na rzecz Miasta pod poszerzenie ulicy T. oraz kilkanaście lat temu sąsiadom udziały w innej nieruchomości. Wnioskodawca dokonał także w grudniu 2015 roku darowizny części posiadanych nieruchomości na rzecz trójki swoich dzieci.

W skład odziedziczonego gospodarstwa rolnego wchodziła m. in. niezabudowana działka ewidencyjna nr 6.

W 2013 roku dokonano podziału działki ewidencyjnej nr 6 na dwie części tj. działkę 6/1 o pow. 0,0212 ha przeznaczonej pod poszerzenie przyszłej ulicy T. oraz nr 6/2 o powierzchni 0,8196 ha. Następnie m. st. Warszawy kupiło w grudniu 2013 r. od Wnioskodawcy wydzieloną z urzędu działkę nr 6/1. W efekcie powyżej opisanych działań Wnioskodawca pozostał właścicielem działki nr 6/2, która historycznie wywodziła się z działki nr 6. Dla działki nr 6/2 jest prowadzona księga wieczysta, działka ta została oznaczona w wypisie z rejestru gruntów jako grunty orne RIVa i RIVb.

Działka nr 6/2 jest nieuzbrojona tzn. brak jest jakichkolwiek przyłączy czy też sieci uzbrojenia terenu na działce. Działka ta nie jest zabudowana, nie została także ogrodzona. Jeszcze do niedawna, tj. kilka lat temu była zasiewana zbożem. Obecnie jest tylko raz na jakiś czas wykaszana aby nie zarastała i nie stanowiła zagrożenia pożarowego. Działka 6/2 nie była wykorzystywana w komercyjny sposób, np. poprzez przeznaczenie jej do dzierżawy itp.

Na początku 2015 roku Wnioskodawca postanowił przeznaczyć działkę 6/2 na sprzedaż, przy czym w celu uzyskania korzystniejszej dla siebie ceny sprzedaży postanowił dokonać podziału tej działki na mniejsze działki. Ponieważ jednak działka 6/2 nie jest położona na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego to aby przeprowadzić podział działki 6/2 w szczególności musi uzyskać decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która potwierdzi że działka 6/2 stanowi działkę budowlaną i wyznaczy tzw. normatywy podziałowe (minimalną powierzchnię, wymiary dla nowoprojektowanych działek itp.).

Wnioskodawca uzyskał w dniu 23 września 2015 r. decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (decyzja o WZiZT), w której przewidziana została możliwość podziału działki nr 6/2 na 10 mniejszych działek budowlanych, dwa sięgacze dojazdowe do działek w drugiej linii zabudowy i jedną działkę pod poszerzenie w przyszłości ul. Z. (ulica publiczna), biegnącej równolegle do granicy ww. działki. Zgodnie z decyzją o WZiZT dojazd do wszystkich działek musi być przeprowadzony od strony ul. Z. (stąd też sięgacze, które zapewniają komunikację do działek niemających bezpośredniego dostępu do ul. Z.). Wnioskodawca nie zamierzał w przeszłości i nie planuje w przyszłości przeprowadzać jakiegokolwiek procesu inwestycyjnego na działce nr 6/2, jego celem było i jest doprowadzenie do podziału działki nr 6/2 na mniejsze działki, które - z obiektywnych względów - są łatwiejsze do sprzedaży.

Po dokonaniu podziału działki nr 6/2 Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży powstałych w ten sposób 10 działek (nowopowstałe działki) oraz udziałów w działkach przeznaczonych na sięgacze (służące dojazdowi do działek niemających bezpośredniego dostępu do drogi). Działka przeznaczona na poszerzenie ul. Z. będzie również sprzedana w przyszłości miastu lub nowym nabywcom działek.

Wnioskodawca nie zamierza przeprowadzać żadnych nakładów na nowopowstałych działkach. Zaznaczyć należy, że także na działce nr 6/2 przed jej podziałem nie będą przeprowadzane żadne nakłady. Wnioskodawca nie będzie uzbrajał działek, pozostawiając to w gestii ewentualnych nabywców. Sam Wnioskodawca nie ma odpowiedniej wiedzy na temat sprzedaży nieruchomości, gdyż nie zajmuje się zawodowo bądź w sposób częstotliwy tego rodzaju działalnością. Wnioskodawca będzie zamierzał skorzystać z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami przy sprzedaży nowopowstałych działek.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nowopowstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że pomimo iż grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży nowo powstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach, Wnioskodawca będzie działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W kontekście powyższych orzeczeń TSUE za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak: nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek). Wnioskodawca wszystkie posiadane nieruchomości odziedziczył po rodzicach i bracie. Działka nr 6/2 z podziału której powstaną działki mające być przedmiotem sprzedaży nie była wykorzystywana w sposób komercyjny, tzn. Wnioskodawca nie przeznaczył jej na potrzeby działalności gospodarczej, w tym pod dzierżawę czy wynajem. Wnioskodawca nie dokonywał w przeszłości żadnych procesów inwestycyjnych na działce 6/2, jak też nie zamierza ponosić nakładów na nowopowstałe działki i sięgacze, takich jak uzbrojenie terenu (pozostawi to w gestii ewentualnych nabywców), czy wybudowanie drogi wewnętrznej. Wnioskodawca nie mając wiedzy na temat obrotu nieruchomościami zamierza skorzystać w tym celu z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami, co w przedmiotowym przypadku należy uznać za typowe działanie w zakresie informowania potencjalnych nabywców o ofercie sprzedaży.

Pomimo, iż w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji wystąpiły pojedyncze okoliczności wskazane przykładowo w treści orzeczeń TSUE, związane z uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podziałem nieruchomości na mniejsze działki i wydzieleniem działek na dwa sięgacze pieszo-jezdne i jedną działkę przeznaczoną pod projektowaną ulicę publiczną, to w ocenie tut. organu nie można uznać ich za ciąg zdarzeń przesądzających o uznaniu tych działań za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że jak podał Wnioskodawca w treści wniosku decyzja o WZiZT została tylko i wyłącznie uzyskana w celu doprowadzenia do podziału działki nr 6/2, gdyż taki sposób procedowania w sprawie niejako wymuszają przepisy prawa. Z chwilą dokonania podziału działki 6/2 na nowe mniejsze działki decyzja WZiZT straci rację bytu w obrocie prawnym z uwagi na powstanie działek o nowych numerach ewidencyjnych a co za tym idzie sama decyzja będzie się odnosić do nieistniejącej już działki. W tym kontekście decyzję o WZiZT można uznać za swego rodzaju „decyzję o jednorazowym użytku”.

Również wydzielenie działek mających stanowić drogi dojazdowe zostało podyktowane decyzją o WziZT, w której wskazano, iż dojazd do wszystkich działek musi być przeprowadzony od strony ul. Z. (stąd też sięgacze, które zapewniają komunikację do działek niemających bezpośredniego dostępu do ul. Z.).

Wobec powyższego uznać należy, że planowana sprzedaż nowopowstałych działek z udziałami w sięgaczach nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia ww. działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego - charakteru takiej działalności). To wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym niemających cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stwierdzić należy, że sprzedaż nowopowstałych działek wraz z udziałami w sięgaczach nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie Wnioskodawcy w odniesieniu do tych sprzedaży nie można uznać za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.