Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/68/OBQ/11/2016
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-05-17
Teza: Na płatniku dokonującym tych wypłat ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z powołanym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit.b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nauka-nauka języka; przychód-źródła przychodu; umowa-umowa licencyjna; umowa-umowa zlecenia; usługi-usługi edukacyjne; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2011 r. Nr IPPB1/415-1065/10-2/KS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację i uznaje, że stanowisko (Wnioskodawczyni) przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2010 r. (data wpływu 1 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji oraz sposobu opodatkowania przychodu z tytułu zawartej umowy zlecenia na prowadzenie zajęć z języków obcych w szkole wyższej oraz z tytułu zawartej umowy licencyjnej do utworu dydaktycznego, - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2010 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w jej indywidualnej sprawie.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawczyni przedstawiła następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest lektorką języków obcych, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest nauka języków obcych (PKD 85.59.A) oraz wykłada języki obce m.in. w szkole wyższej. Jednakże na początku obecnego roku akademickiego (w październiku 2010 r.) zespół radców prawnych Uniwersytetu wydał opinię, że prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej, której głównym przedmiotem jest nauka języka obcego (PKD 85.59.A) nie uprawnia do prowadzenia ww. działalności gospodarczej w szkole wyższej. Jednocześnie w tej samej opinii radcy prawni Uniwersytetu uznali, że nie ma przeszkód prawnych żeby Uniwersytet zawarł z Wnioskodawczynią umowę na naukę języka obcego jako z osobą fizyczną - ale nie jako prowadzącą działalność gospodarczą.

W związku z tą opinią Uniwersytet odmówił podpisania z Wnioskodawczynią umowy na naukę języków obcych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Uniwersytet nie zgodził się także na zawarcie w jakiejkolwiek wspólnej umowie oświadczenia, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.

Chcąc dalej nauczać języki obce na Uniwersytecie Wnioskodawczyni nie mając wyboru, podpisała umowę zlecenia na prowadzenie zajęć z języka obcego w szkole wyższej oraz umowę licencyjną do utworu dydaktycznego wyłącznie jako osoba fizyczna (ale nie jako prowadząca działalność gospodarczą).

W zaistniałej sytuacji obecnie Uniwersytet od tych umów pobiera stosowne zaliczki na podatek dochodowy (oraz ubezpieczenia społeczne). Równocześnie Wnioskodawczyni wciąż prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest nauka języków obcych, z których oczywiście także odprowadza zaliczki na podatek dochodowy (oraz ubezpieczenie społeczne).

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

1.  Czy zaistniały stan faktyczny jest zgodny z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r.?
2.  Czy też, być może, nauczanie języka obcego w szkole wyższej wchodzi w zakres prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej (której głównym przedmiotem jest nauka języków obcych) i przychody uzyskiwane z umowy zlecenia na prowadzenie zajęć z języków obcych w szkole wyższej oraz umowy licencyjnej do utworu dydaktycznego powinny być wliczane do przychodów z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej a szkoła wyższa (Uniwersytet) nie może i nie powinna pobierać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy (oraz ubezpieczenia społeczne)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponieważ prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest nauka języków obcych (PKD 85.59.A) uważa, że każdy rodzaj prowadzenia zajęć z nauki języka obcego niezależnie od poziomu nauczania, a więc także nauka języków obcych w szkole wyższej wchodzi w zakres prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W związku z tym szkoła wyższa (Uniwersytet) jest uprawniona i zobowiązana do zawarcia z Wnioskodawczynią umowy na prowadzenie zajęć z języka obcego w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Co za tym idzie przychody uzyskiwane z umowy zlecenia na prowadzenie zajęć z języków obcych w szkole wyższej oraz umowy licencyjnej do utworu dydaktycznego powinny być wliczone do przychodów z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, od której powinna samodzielnie odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy (i ubezpieczenia społeczne) a szkoła wyższa (Uniwersytet) nie może i nie powinna pobierać zaliczek z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji oraz sposobu opodatkowania przychodu z tytułu zawartej umowy zlecenia na prowadzenie zajęć z języków obcych w szkole wyższej, natomiast nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji oraz sposobu opodatkowania przychodu z tytułu zawartej umowy licencyjnej do utworu dydaktycznego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przestawionym stanie faktycznym, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Podstawową zasadą podatku dochodowego jest zasada powszechności opodatkowania wyrażona w treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy PIT ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. I tak, źródłami przychodów są m.in.: działalność wykonywana osobiście (pkt 2), pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

Zgodnie z definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, ilekroć mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy PIT.

W ocenie Ministra Finansów, działalność Wnioskodawczyni w zakresie prowadzenia zajęć z nauki języka obcego w szkole wyższej nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy PIT, z uwagi na postanowienia art. 5b ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W przedstawionym stanie faktycznym prowadzenie przez Wnioskodawczynię zajęć na uczelni nie spełnia przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, bowiem zajęcia prowadzone są pod kierownictwem oraz w czasie wskazanym przez uczelnię (organizatora zajęć językowych), odpowiedzialność oraz ryzyko gospodarcze, obciąża zlecającego wykonanie danych czynności a nie Wnioskodawczynię.

Nie sposób zatem podzielić stanowiska Wnioskodawczyni, wedle którego argumentem przesądzającym o zakwalifikowaniu wykonywanych przez Wnioskodawczynię czynności jako działalności gospodarczej jest okoliczność prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. W ocenie Ministra Finansów, o kwalifikacji takiej decyduje rodzaj faktycznie wykonywanej działalności i okoliczności (warunki), w jakich to wykonywanie się odbywa bez względu na jej zewnętrzną formę.

W konsekwencji, uzyskany przychód należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 2 ustawy PIT. Przepis ten stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych. Do przychodów tych stosuje się 20% koszty uzyskania przychodu, określone w art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy PIT.

Należy podkreślić, iż działalność Wnioskodawczyni była wykonywana osobiście i samodzielnie (bez wykorzystania pracy innych osób) przy wykorzystywaniu własnej wiedzy i umiejętności w dziedzinie języka. Pojęcie osobisty potocznie oznacza wszak prywatny, własny, wykonywany przez daną osobę, bez niczyjego pośrednictwa, dokonywany osobiście, we własnej osobie, własnoręcznie (por. B. Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Warszawa 2000). Tego rodzaju usługi mieszczą się też w pojęciu działalności oświatowej, rozumianej potocznie jako poszerzanie wiedzy, kultury w danej dziecinie (por. B. Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Warszawa 2000). Zmierzają one bowiem do poszerzenia wiedzy w dziedzinie danego języka.

Odnosząc się natomiast do kwestii kwalifikacji przychodu z tytułu zawartej umowy licencyjnej do utworu dydaktycznego oraz ich opodatkowania wskazać należy, iż stanowią one przychód z praw majątkowych. Stosownie bowiem do postanowień art. 18 ustawy PIT za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Do przychodów w tytułu umowy licencyjnej na korzystanie z utworu dydaktycznego zastosowanie mają 50% koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit.b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W konsekwencji, na płatniku dokonującym tych wypłat ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z powołanym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit.b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.

Tak obliczoną zaliczkę na podatek płatnik zmniejsza następnie o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, pobraną zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 41 ust. 1a ustawy) i przekazuje ją w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 ustawy PIT).

Jednocześnie do końca lutego następnego roku, płatnik na podstawie art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT, ma obowiązek sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, imiennej informacji o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym PIT-11.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych też względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lutego 2011 r. Nr IPPB1/415-1065/10-2/KS, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.