Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3.8222.2.430.2015.KDJ
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-11-13
Teza: Sfinansowanie przez Wnioskodawcę (poprzez zwrot wydatków) kosztów noclegów pracowników, a także kosztów zakupu paliwa do samochodów służbowych, opłat parkingowych ponoszonych przez pracowników w ramach wykonywania obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę, nie generuje po stronie pracowników przychodu w rozumieniu przepisów ustawy. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownik nie otrzymuje od Wnioskodawcy jakiegokolwiek nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przysporzenie majątkowe.
Słowa kluczowe: apteka; kierownik; przedstawiciel; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2011 r. Nr IPPB2/415-512/11-2/MG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Spółki S.A. (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 13 czerwca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w sytuacji zwrotu przez pracodawcę wydatków związanych z wykonywaniem pracy przez przedstawicieli medycznych i kierownika działu przedstawicieli regionalnych, **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dnia 19 sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając – na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 13 czerwca 2011 r., **w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników na stanowisku przedstawiciela medycznego i kierownika Działu Przedstawicieli Regionalnych, których miejsce pracy jest inne niż siedziba Wnioskodawcy i miasto zamieszkania jest inne niż miasto siedziby Wnioskodawcy.

W umowach o pracę z przedstawicielami medycznymi, jako miejsce wykonywania pracy danego pracownika jest wpisane:

*   działalność na terenie województwa (wymieniona nazwa jednego województwa), lub

*   działalność na terenie kilku województw (wymienione są nazwy województw dwóch lub trzech).

W umowie o pracę z kierownikiem Działu Przedstawicieli Regionalnych wpisane jest, jako miejsce wykonywania pracy - siedziba Wnioskodawcy i terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Praca przedstawicieli medycznych polega na promowaniu produktów leczniczych, których producentem jest Wnioskodawca. Przedstawiciele medyczni przeprowadzają działania promocyjno-informacyjne w hurtowniach farmaceutycznych, aptekach i placówkach medycznych takie jak:

*   organizowanie spotkań promocyjno – informacyjnych, szkoleniowych,

*   organizowanie prezentacji produktów leczniczych Wnioskodawcy,

*   udział w targach, zjazdach, sympozjach i konferencjach farmaceutycznych,

*   realizowanie akcji pakietowych w hurtowniach farmaceutycznych i aptekach.

Do zadań kierownika Działu Przedstawicieli Regionalnych należy między innymi nadzór i kontrola pracy przedstawicieli medycznych promujących produkty Wnioskodawcy w regionach.

Przedstawiciele medyczni faktycznie wykonują pracę na terenie przypisanych sobie w umowie o pracę województw. Kierownik Działu Przedstawicieli Regionalnych faktycznie wykonuje pracę na terenie całej Polski. Z wykonywaną pracą związane są w sposób nieodłączny stałe przejazdy, wizyty i spotkania z klientami oraz z potencjalnymi klientami.

Ponieważ wspomniane wyjazdy odbywają się w ramach obszaru wskazanego w umowie o pracę, jako miejsce wykonywania pracy przez pracownika i są nieodłącznym i stałym elementem wykonywania pracy przez pracownika wynikającym z charakteru i treści zawartej umowy o pracę, Wnioskodawca nie traktuje ich jako podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Z tego też względu Wnioskodawca nie wypłaca pracownikom diet i innych świadczeń przysługujących pracownikom, zgodnie z Kodeksem pracy w przypadku podróży służbowych.

W trakcie wykonywania pracy zatrudnieni pracownicy na wyżej wymienionych stanowiskach ponoszą wydatki związane z wykonywaną pracą. Do głównych wydatków należą noclegi w trasie, zakup paliwa do samochodu służbowego, opłaty parkingowe. Na potwierdzenie poniesionych wydatków pracownicy dostarczają Wnioskodawcy faktury, rachunki lub paragony. Wnioskodawca zwraca pracownikom równowartość poniesionych wydatków na podstawie przedłożonych do rozliczenia dokumentów. Na fakturach i rachunkach, jako nabywca figuruje Wnioskodawca.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca powinien traktować zwrot wydatków poniesionych przez przedstawicieli medycznych i kierownika Działu Przedstawicieli Regionalnych jako przychód ze stosunku pracy oraz pobrać i odprowadzić z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji przedstawionej we wniosku, poniesione przez pracowników Wnioskodawcy wydatki mają bezpośredni związek z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że wydatki nie mają związku z celami osobistymi pracowników, a wyłącznie z celami służbowymi, w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, zwrotu wydatków poniesionych przez przedstawicieli medycznych i kierownika działu przedstawicieli regionalnych związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę, Wnioskodawca nie powinien traktować jako przychodu ze stosunku pracy oraz nie powinien pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznał za prawidłowe w części dotyczącej zwrotu kosztów za paliwo do samochodu służbowego oraz opłaty parkingowe, a nieprawidłowe – w części dotyczącej zwrotu kosztów noclegów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody (w tym ze stosunku pracy), z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku (art. 9 ust. 1 ustawy).

Biorąc zatem pod uwagę literalne brzmienie art. 12 ust. 1 ustawy, do przychodów ze stosunku pracy zaliczane są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, które to świadczenia pokrywane są ze środków pracodawcy. Przy czym zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego (wyrażonym m.in. w wyroku z dnia 08 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13), „ukształtowane w procesie stanowienia prawa rozumienie przepisu może odbiegać od literalnego brzmienia, jeżeli określony, ustalony w praktyce, sposób rozumienia treści normatywnej utrwalił się, a zwłaszcza znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzeczeniach Sądu Najwyższego lub NSA. W takim przypadku należy uznać, że przepis ma taką właśnie treść, jaką odnalazły w nim te najwyższe instancje sądowe.”

W ww. wyroku z dnia 08 lipca 2014 r. Trybunał Konstytucyjny (oceniając przepis art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy przez pryzmat ich zgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej) uznał, że „za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).”

Uwzględniając powyższe ustalenia Trybunału Konstytucyjnego, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12 stwierdził, że „jakkolwiek skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełnione w jego interesie, ale w interesie pracodawcy obowiązanego do właściwego zorganizowania pracy.”

Z kolei w wyroku z dnia 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że „obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy(…).”

W konsekwencji, przyjąć należy, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 08 lipca 2014 r. i orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy, że sfinansowanie przez Wnioskodawcę (poprzez zwrot wydatków) kosztów noclegów pracowników, a także kosztów zakupu paliwa do samochodów służbowych, opłat parkingowych ponoszonych przez pracowników w ramach wykonywania obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę, nie generuje po stronie pracowników przychodu w rozumieniu przepisów ustawy. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownik nie otrzymuje od Wnioskodawcy jakiegokolwiek nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przysporzenie majątkowe.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należy uznać za prawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 19 sierpnia 2011 r. Nr IPPB2/415-512/11-2/MG, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

P O U C Z E N I E

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.