Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-1299/15-2/BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-31
Teza: Skutki podatkowe zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2015 r. (data wpływu 15 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału we własności nieruchomości i kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału we własności nieruchomości i kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskiem z dnia 22 stycznia 2001 roku małżeństwo A i B reprezentowani przez pełnomocnika wystąpili do Prezydenta Miasta o zwrot działek nr 14/2 o powierzchni 961 m2,, nr 337 o powierzchni 480 m2 oraz działek nr 338 o powierzchni 488 m2, 14/11 o powierzchni 2752 m2.

Przedmiotowe działki zostały zbyte na rzecz Skarbu Państwa w oparciu o przepisy art. 6 ustawy o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. Z 1974 r., nr 10, poz. 64). Podstawą wniosku był art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518, z późn. zm.), tj. zbędność na cele określone w decyzji o wywłaszczenia.

Decyzją z dnia 21 stycznia 2015 roku Prezydent Miasta orzekł o zwrocie działki ewidencyjnej nr 575/8 o powierzchni 1732 m2, odpowiadającą wywłaszczonym na rzecz Skarbu Państwa działkom: nr 14/2 o powierzchni 961 m2, nr 14/11 o powierzchni 2752 m2.

Zwrotu dokonano pięciu osobom w częściach ułamkowych, w tym Wnioskodawcy 1/18 części. Zwrot ww. nieruchomości nastąpił w oparciu o przepisy art. 136 ust. 3, art. 137 ust. 1, art. 140 i art. 142 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W dacie wywłaszczenia działki nr 14/12 i 14/11, 337 oraz 338 stanowiły własność małżeństwa A i B. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 9 kwietnia 2008 roku, spadkobiercami po zmarłym A stali się B, C, D po 1/3 części każdy. W toku prowadzonego postępowania administracyjnego zmarł także C (data śmierci 30 września 2012 r.). Spadek po nim nabyli w drodze dziedziczenia ustawowego: E, F oraz Wnioskodawca po 1/3 części (akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 15 stycznia 2013 r.).

Wnioskodawca zaznaczył, że przy zwrocie nieruchomości zostało wrócone przez B, D, E, F i Wnioskodawcę zwaloryzowane odszkodowanie w wysokości 71 923,00 zł, Zainteresowany zwrócił 3 995,72 zł odszkodowania.

Zwrócona działka została sprzedana w dniu 30 czerwca 2015 roku przez wszystkich właścicieli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca w świetle opisanego stanu faktycznego jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży posiadanych udziałów w zwróconej, decyzją administracyjną, nieruchomości?
2.  W przypadku, gdy Wnioskodawca byłby zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziałów w zwróconej nieruchomości, to czy:
    1.  zwrócone odszkodowanie na rzecz Skarbu Państwa w kwocie 3 995,72 zł, oraz
    2.  wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz firmy, która wykonała czynności administracyjno-prawne polegające na odzyskaniu nieruchomości, uzyskaniu decyzji o zwrocie ww. nieruchomości, a następnie jej sprzedaży, w kwocie 3 751,18 zł,\- należy uznać jako koszty uzyskania przychodu i pomniejszyć o ww. kwoty podstawę opodatkowania, tj. kwotę otrzymaną ze sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż udziałów w zwróconej decyzją Prezydenta Miasta nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Zatem, aby sprzedaż nieruchomości podlegała opodatkowaniu, nieruchomość musi zostać nabyta.

Z przedstawionego stanu faktycznego nie można przyjąć, że udział w nieruchomości został nabyty przez Wnioskodawcę w drodze spadku, albo że wchodził w skład spadku nabytego po zmarłym C. Na dzień sporządzenia akty poświadczenia dziedziczenia, zwrócony udział w nieruchomości nie wchodził w skład masy spadkowej. Świadczy o tym kolejność zdarzeń:

1.  Śmierć C nastąpiła 30 września 2012 roku.
2.  Akt poświadczenia dziedziczenia został wydany 15 stycznia 2013 roku.
3.  Decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości została wydana 21 stycznia 2015 roku.

Zwrot nieruchomości nie nastąpił na rzecz C, tylko na rzecz Wnioskodawcy, jako następcy prawnego, który był stroną postępowania administracyjnego. Źródłem nabycia nieruchomości nie było spadkobranie.

Zatem uznanie, że nabycie udziału w nieruchomości nastąpiło w dacie nabycie spadku po C jest niedopuszczalne. Stanowisko w tej kwestii wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 7 maja 2014 roku, o sygn. akt. I SA/Łd 1257/13. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2014 roku, o sygn. Akt II FSK 2372/12 wyraźnie wskazał, że skoro nieruchomość nie wchodziła do spadku w chwili otwarcia spadku, to nie można mówić o nabyciu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest to także nabycie w drodze spadku, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Wnioskodawca zauważa, że właścicielem udziału zwróconej nieruchomości stał się w wyniku decyzji Prezydenta Miasta. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną, czyli jest aktem prawnym, który wywiera skutki prawne w sferze prawa cywilnego. Decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela lub spadkobierców, jednakże nie kreuje tego prawa. Przywraca jedynie stosunki własności sprzed jej wywłaszczenia.

W związku z tym, zwrot wywłaszczonej nieruchomości poprzednim właścicielom lub następcom prawnym na podstawie decyzji, nie może być uznany na jej nabycie. Stanowisko takie zostało zawarte m. in. w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 1996 roku, sygn. akt FPS 7/96, czy też w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi powołanego powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, jako jeden ze spadkobierców – na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami – otrzymał zwrot nieruchomości, która została zbyta w trybie ustawy o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. z 1974 r. Nr 10, poz. 64).

Wskazać należy, że wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi m. in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony do przejścia prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Stosownie natomiast do art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 518 ze zm.) poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli, stosownie do przepisu art. 137, stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu.

Z kolei zgodnie z art. 137 ust. 1 ww. ustawy, nieruchomość uznaje się za zbędną na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu, jeżeli:

*   pomimo upływu 7 lat od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, nie rozpoczęto prac związanych z realizacją tego celu albo
*   pomimo upływu 10 lat od dnia, w którym decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, cel ten nie został zrealizowany.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia. Decyzja o zwrocie nieruchomości pełni zatem funkcję restytucyjną, przywraca bowiem prawo własności nieruchomości. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, wskazać należy, że datą nabycia zwróconej nieruchomości jest data śmierci spadkodawcy Zainteresowanego tj. 2012 r.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ww. Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 926 Kodeksu cywilnego).

Z analizy wniosku wynika, że datą śmierci osoby, po której Zainteresowany odziedziczył prawo do udziału w nieruchomości jest 2012 r.

Zgodnie z art. 22. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast - stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Reasumując stwierdzić należy, że za datę nabycia udziału w wywłaszczonej nieruchomości uznać należy datę śmierci spadkodawcy Wnioskodawcy. W konsekwencji, sprzedaż przez Zainteresowanego udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty nabycia nieruchomości – stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać bowiem należy, że nastąpiła ona przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie w drodze spadkobrania, tj. od 2012 r.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że koszty pomocy prawnej uzyskanej przez Wnioskodawcę, jak również zwrócone odszkodowanie nie wypełniają dyspozycji art. 22 ust. 6d ww. ustawy, gdyż nie zwiększyły wartości zbywanej nieruchomości, nabytej w drodze spadku, w związku z czym nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.