Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-93/11-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-19
Teza: Opodatkowanie i dokumentowania usług świadczonych na rzecz Gminy.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; gmina; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; opodatkowanie; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2011 r. (data wpływu 19 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania usług świadczonych na rzecz Gminy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania usług świadczonych na rzecz Gminy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.) o własne stanowisko.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w X jest jednostką organizacyjną gminy, działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego, który został powołany do obsługi Gminy i wykonuje powierzone mu przez Gminę zadania o charakterze użyteczności publicznej, określone w statucie, a polegające na: utrzymaniu zieleni miejskiej, utrzymaniu czystości, utrzymaniu i remoncie dróg, ulic i chodników, obsłudze targowiska, usługach transportowych i sprzętowych, dowozie dzieci do szkół oraz wywozie nieczystości stałych i płynnych, czyli wykonuje zadania o charakterze zadań publicznych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że ponoszone przez Zakład koszty dowozu dzieci do szkół pokrywane są w pełni otrzymywaną dotacją. Zakres przedmiotowy czynności wykonywanych przez Zakład określa statut uchwalony przez radę Gminy i Miasta.

Gmina jest jednostką budżetową zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych (Dz. U. Nr 241, poz.1616).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez Zakład na podstawie upoważnienia zawartego w statucie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy w przypadku wykonywania przedmiotowych czynności Zakład zobowiązany jest wystawiać na rzecz Gminy faktury VAT, czy też można rozliczać się z Gminą na podstawie wystawianych rachunków, czy też not księgowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu wykonywania zadań Gmina może tworzyć jednostki organizacyjne oraz zawierać umowy z innymi podmiotami.

Umowa jest zatem właściwym instrumentem, za pomocą którego następuje powierzenie wykonania zadań innym zewnętrznym podmiotom, nie zaś własnej jednostce organizacyjnej.

Relacje między gminą a jej zakładem budżetowym nie mają w tej sytuacji charakteru cywilnoprawnego, bowiem nie jest zawierana umowa cywilnoprawna, czy też zlecenia pomiędzy zakładem budżetowym a gminą.

Wobec tego, w opinii Zainteresowanego, Zakład wykonując powierzone mu przez Gminę zadania nie świadczy na jej rzecz usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i dlatego Zakład nie powinien rozliczać się z Gminą za wykonywane czynności na podstawie faktur tylko innym dokumentem.

W piśmie z dnia 6 kwietnia 2011 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż czynności wykonywane przez Zakład na rzecz Gminy na podstawie upoważnienia zawartego w statucie nie powinny być opodatkowane podatkiem, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Stanowisko to podyktowane jest wydaną interpretacją dla Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w Y z dnia 9 stycznia 2008 r. Ponieważ Zakład w Y prowadzi taką samą działalność jak Zainteresowany, w rozliczeniu z Gminą, Wnioskodawca opiera się o wydaną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – według art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) oraz zmienionego treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 obowiązującego do dnia 5 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi,

\- z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Informuje się, iż od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), które zastąpiło ww. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. Natomiast odpowiednikiem ww. przepisu § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. jest takiej samej treści przepis § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów: „jednostka budżetowa” czy „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w obowiązującej od dnia 1 stycznia 2010 r. ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.).

W świetle art. 9 ust. 1 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą m. in. jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe.

Jednostkami budżetowymi – zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 cyt. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Na mocy art. 12 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:

1.  ministrowie, kierownicy urzędów centralnych, wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych ustaw – państwowe jednostki budżetowe;
2.  organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl natomiast art. 14 ustawy o finansach publicznych, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
8.  utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania,
9.  cmentarzy

\- mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Zatem ze zwolnienia, określonego w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzeń z dnia 22 grudnia 2010 r. oraz z dnia 4 kwietnia 2011 r., korzystają m. in. usługi świadczone pomiędzy zdefiniowanymi wyżej grupami podmiotów.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m. in. zadania obejmujące: gminne drogi, ulice, mosty, place oraz organizację ruchu drogowego, wodociągi i zaopatrzenie w wodę, kanalizacje, usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, utrzymanie czystości i porządek oraz urządzenia sanitarne, wysypiska i unieszkodliwianie odpadów komunalnych, zaopatrzenie w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, lokalny transport zbiorowy oraz targowiska i hale targowe (art. 7 ust. 1 pkt 2, pkt 3, pkt 4 i pkt 11 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1 tej ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną gminy, działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego, który został powołany do obsługi Gminy i wykonuje powierzone mu przez Gminę zadania o charakterze użyteczności publicznej, określone w statucie, a polegające na: utrzymaniu zieleni miejskiej, utrzymaniu czystości, utrzymaniu i remoncie dróg, ulic i chodników, obsłudze targowiska, usługach transportowych i sprzętowych, dowozie dzieci do szkół oraz wywozie nieczystości stałych i płynnych, czyli wykonuje zadania o charakterze zadań publicznych. Zakres przedmiotowy czynności wykonywanych przez Zakład określa statut uchwalony przez radę Gminy i Miasta.

Uwzględniając powołane przepisy należy zauważyć, że istotą zwolnienia przewidzianego przez ustawodawcę w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzeń z dnia 22 grudnia 2010 r. i z dnia 4 kwietnia 2011 r., jest świadczenie usług pomiędzy jednostkami budżetowymi, samorządowymi zakładami budżetowymi oraz jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Gmina nie jest natomiast żadnym z wymienionych podmiotów. Zatem do usług świadczonych pomiędzy Wnioskodawcą (samorządowym zakładem budżetowym), a Gminą nie może mieć zastosowania zwolnienie określone w powołanym wyżej § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzeń z dnia 22 grudnia 2010 r. i z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Wobec tego, dla prawidłowego zastosowania stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od tego podatku, w przypadku usług świadczonych na rzecz Gminy, należy stosować przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze w tym zakresie na zasadach ogólnych.

Ponadto wskazać należy, iż jednostki organizacyjne gminy (jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe) powołane przez gminę bezspornie mają status odrębnego od gminy podatnika podatku od towarów i usług. Świadczy o tym choćby odrębne traktowanie tych podmiotów na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Przyjęcie innego założenia spowodowałby, iż zwolnienie od podatku określone w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzeń w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujących do dnia 5 kwietnia 2011 r. i od dnia 6 kwietnia 2011 r., obejmujące określone czynności wykonywane między tymi podmiotami – jednostkami organizacyjnymi gminy – nie miałoby żadnego racjonalnego uzasadnienia. Oznacza to, że jednostki organizacyjne gminy takie jak: jednostki budżetowe lub samorządowe zakłady budżetowe, zobowiązane są do dokonywania rozliczeń z tytułu tego podatku na zasadach ogólnych określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Zatem pomimo, iż Gmina i jej zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej, funkcjonują w ramach jednej osoby prawnej (w ramach gminy jako osoby prawnej może funkcjonować wiele jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej), to i tak Gmina oraz jej zakład budżetowy są dwoma odrębnymi od siebie podatnikami VAT, mogącymi dokonywać między sobą transakcji opodatkowanych VAT.

W oparciu o art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Nadmienić należy, iż ww. przepis od dnia 1 kwietnia 2011 r., mocą ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), otrzymał brzmienie: „Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.”

Przez sprzedaż, według art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach obowiązującego do dnia 31 marca 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

W myśl § 4 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Informuje się, iż od dnia 1 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360). Natomiast odpowiednikiem ww. przepisu § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. jest takiej samej treści przepis § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy, polegających na: utrzymaniu zieleni miejskiej, utrzymaniu czystości, utrzymaniu i remoncie dróg, ulic i chodników, obsłudze targowiska, usługach transportowych i sprzętowych, dowozie dzieci do szkół oraz wywozie nieczystości stałych i płynnych, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia. Usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych z zastosowaniem właściwej dla danej usługi stawki podatku. Ponadto, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, usługi świadczone przez Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej na rzecz Gminy należy dokumentować fakturami VAT.

Nadmienia się, iż powołana przez Zainteresowanego interpretacja prawa podatkowego, wydana została w indywidualnej sprawie osadzonej w konkretnym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania i dokumentowania usług świadczonych na rzecz Gminy w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym. Natomiast w kwestii opodatkowania dotacji w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym oraz prawidłowości rozliczania nadpłat oraz niedopłat dotyczących mediów wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.