Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-68/14-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-05-02
Teza: Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług darowizny nieruchomości stanowiącej środek trwały.
Słowa kluczowe: budynek; korekta-korekta podatku; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2014 r. (data wpływu 31 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. (data wpływu) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizny nieruchomości stanowiącej środek trwały – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizny nieruchomości stanowiącej środek trwały,

*   obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego w związku z poniesionymi w 2002 roku wydatkami modernizacyjnymi.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 kwietnia 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

W dniu 17 lipca 2001 roku Wnioskodawczyni nabyła, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako czynny podatnik VAT, prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz budynek wraz budowlami i urządzeniami.

Transakcja ta została udokumentowana aktem notarialnym oraz fakturą VAT. Zakupiona nieruchomość stanowi majątek odrębny Wnioskodawczyni, nie była objęta współwłasnością małżeńską. Przy nabyciu Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - sprzedaż nieruchomości była zwolniona z podatku VAT.

Po zakupie nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i amortyzowana. Po przyjęciu do użytkowania nieruchomość ta była przez Wnioskodawczynię wynajmowana - z takim zamiarem (wynajmowania) została kupiona.

W roku 2002 Wnioskodawczyni dokonała nakładów modernizacyjnych na tą nieruchomość, nakłady te przekroczyły 30 % wartości nieruchomości i od nakładów tych odliczyła podatek VAT. Nakłady te zwiększyły wartość nieruchomości.

Przez cały czas, od momentu zakupu do chwili obecnej nieruchomość ta była przez Wnioskodawczynię wynajmowana, a przychody które osiągała z tytułu najmu były opodatkowane podatkiem VAT.

Obecnie Wnioskodawczyni ma zamiar dokonać darowizny tej nieruchomości na rzecz dzieci.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że urządzenia, o których mowa we wniosku są trwale związane z budynkiem. Są to zamontowane w ścianach budynku instalacje elektryczna, centralnego ogrzewania oraz wodno-kanalizacyjna.

Na akcie notarialnym dokumentującym zakup nieruchomości były one określone terminem „urządzenia” i nie miały indywidualnej wyceny. Ze względu na sposób ich zamontowania w ścianach budynku i brak możliwości ich demontażu bez fizycznego zniszczenia nie były one odrębnie ujmowane w ewidencjach wyposażenia czy środków trwałych.

Zostały potraktowane jako część zakupionego budynku, trwale z nim związana.

Ponieważ przy zakupie nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku - cała transakcja była zwolniona od podatku VAT, również od nabycia tych urządzeń prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony Wnioskodawczyni nie przysługiwało.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Wnioskodawczyni prosi o wyjaśnienie czy w przypadku dokonania darowizny tej nieruchomości na rzecz dzieci czynność ta (darowizna) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz czy Wnioskodawczyni będzie musiała dokonać korekty podatku naliczonego, który został przez Nią odliczony od wydatków modernizacyjnych poniesionych w 2002 roku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, darowizna opisanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Po zakończeniu modernizacji w 2002 roku budynek ten był przez Wnioskodawczynię cały czasy wynajmowany, a zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Po zakończeniu modernizacji budynek ten jest przez Wnioskodawczynię cały czas wynajmowany, a osiągane przychody są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizny nieruchomości stanowiącej środek trwały.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z trzech podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, iż stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w 2001 roku nabyła, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako czynny podatnik VAT, prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz budynek wraz budowlami i urządzeniami. Zakupiona nieruchomość stanowi majątek odrębny Wnioskodawczyni, nie była objęta współwłasnością małżeńską. Przy nabyciu Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - sprzedaż nieruchomości była zwolniona z podatku VAT. Po zakupie nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i amortyzowana. W roku 2002 Wnioskodawczyni dokonała nakładów modernizacyjnych na tą nieruchomość, nakłady te przekroczyły 30 % wartości nieruchomości i od nakładów tych odliczyła podatek VAT. Nakłady te zwiększyły wartość nieruchomości. Przez cały czas, od momentu zakupu do chwili obecnej nieruchomość ta była przez Wnioskodawczynię wynajmowana, a przychody które osiągała z tytułu najmu były opodatkowane podatkiem VAT. Urządzenia, o których mowa we wniosku są trwale związane z budynkiem. Są to zamontowane w ścianach budynku instalacje elektryczna, centralnego ogrzewania oraz wodno-kanalizacyjna. Na akcie notarialnym dokumentującym zakup nieruchomości były one określone terminem „urządzenia” i nie miały indywidualnej wyceny. Ze względu na sposób ich zamontowania w ścianach budynku i brak możliwości ich demontażu bez fizycznego zniszczenia nie były one odrębnie ujmowane w ewidencjach wyposażenia czy środków trwałych. Zostały potraktowane jako część zakupionego budynku, trwale z nim związana. Ponieważ przy zakupie nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku - cała transakcja była zwolniona od podatku VAT, również od nabycia tych urządzeń prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony Wnioskodawczyni nie przysługiwało. Obecnie Wnioskodawczyni ma zamiar dokonać darowizny tej nieruchomości na rzecz dzieci.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że darowizna wieczystego użytkowania gruntu, budynku wraz budowlami i urządzeniami, nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2, gdyż grunt, budynek wraz budowlami i urządzeniami nie są przez Wnioskodawczynię wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku.

Ponieważ zaistniały przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 należy rozpatrzyć warunki do zwolnienia przedmiotowej dostawy z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a.

Mając na uwadze opis sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że pomimo, że przy nabyciu nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, to z uwagi na fakt, iż w związku z przeprowadzoną inwestycją na przedmiotowej nieruchomości podatek ten został odliczony, planowane przekazanie w formie darowizny prawa wieczystego użytkowania gruntu, budynku wraz budowlami i urządzeniami stanowić będzie dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów usług i na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy będzie podlegało opodatkowaniu. Czynność ta będzie jednak korzystała ze zwolnienia od podatku. W przypadku dostawy budynku wraz z budowlami i urządzeniami zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nieruchomość ta była przedmiotem najmu od momentu jej zakupu, zatem przekazanie nastąpi po pierwszym zasiedleniu w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i po upływie dwóch lat od tego zasiedlenia.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż dostawa ww. nieruchomości będzie zwolniona od podatku, to zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizny nieruchomości stanowiącej środek trwały.

Natomiast w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku VAT odliczonego w związku z poniesionymi w 2002 roku wydatkami modernizacyjnymi zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.