Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1065/13-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-31
Teza: Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora); będzie opodatkowane wyłącznie w Zjednoczonych Emiratach Arabskich zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) UPO, i zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ust. 8 UPDOF, tj. według metody wyłączenia z progresją ? Jeżeli odpowiedz na pyt. 1 byłaby przecząca (nawet hipotetycznie) czy w związku z dochodami Wnioskodawcy osiąganymi przez niego jako członka zarządu Spółki, można stosować art. 27g UPDOF?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; metoda; wynagrodzenia; Zjednoczone Emiraty Arabskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z 18.09.2013 r. (data wpływu 23.09.2013 r.) oraz piśmie z dnia 19.12.2013 r. (data nadania 20.12.2013 r., data wpływu 23.12.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie nr IPPB1/415-1065/13-3/MS z dnia 12.12.2013 r. (data nadania 12.12.2013 r., data doręczenia 16.12.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.09.2013 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski (w rozumieniu art. 3 ust. l UPDOF), i w związku z tym, na podstawie art. 3 ust. 1 UPDOF, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w Polsce, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca zostanie powołany na podstawie odpowiedniej uchwały wspólników w skład zarządu spółki, mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej: Spółka), do sprawowania funkcji członka zarządu — dyrektora. Swoje obowiązki będzie wykonywać, przebywając w Polsce i innych krajach. Pomimo pewnych odmienności pomiędzy systemami prawnymi Polski i ZEA, stosunek ten będzie odpowiadać polskiemu „powołaniu na członka zarządu”.

Spółka posiada status „off-shore” (spółki międzynarodowej), co w świetle obowiązujących w danym emiracie wewnętrznych regulacji oznacza, że traktowana jest jako „eksterytorialna” - pomimo, że jej siedziba znajduje się na terytorium ZEA w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. c) UPO. Spółki tego rodzaju zakładane są w tzw. wolnych strefach i podlegają osobnym opłatom.

W konsekwencji Spółka nie będzie uiszczać w ZEA podatku dochodowego.

Siedziba Spółki znajduje się na terytorium ZEA w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. c) UPO. Oznacza to, że z punktu widzenia geograficznego i prawnego, Spółka jest rezydentem podatkowym ZEA. Wnioskodawca nie będzie pozostawał ze Spółką w stosunku pracy, zlecenia lub podobnym. Osiągane przez niego dochody będą wynikać wyłącznie z funkcji członka zarządu (na podstawie powołania przez zgromadzenie wspólników).

Pismem z dnia 19.12.2013 r. (data wpływu 23.12.2013 r.) Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie, że otrzymywane wynagrodzenie będzie wynikać „z tytułu członkostwa w zarządzie”.

Niezależnie od pewnych odmienności prawnych pomiędzy Polską a ZEA, będzie to stosunek prawny odpowiadający „powołaniu na członka zarządu”, znanemu z polskiego systemu prawa.

Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności będą tożsame z tymi, które wykonywane są przez członków zarządów polskich spółek handlowych (art. 201 par. 1 kodeksu spółek handlowych).

Będzie to jedyny tytuł do wypłaty wynagrodzenia - niezależny od tego, gdzie w momencie wykonywania swoich zadań Wnioskodawca będzie przebywać (jest to zgodne z powszechnie rozumianą definicją pojęcia „wynagrodzenia dyrektorów”).

Przedmiotowe dochody pozostawać będą w zakresie art. 19 umowy zawartej przez Polskę z ZEA (UPO). Warto w tym miejscu przytoczyć fragment opracowania „Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania” Józefa Banacha (wydanie II, CH Beck, s. 314). Czytamy tam: „(\`(...)\`) Dotyczy to więc działalności w tych ciałach (organach) spółki, które są odpowiedzialne za zarządzanie oraz nadzorowanie prowadzonej przez nią działalności”

Z fragmentu tego jasno wynika, że „nadzór nad zarządzaniem” nie jest jedynym zakresem, w którym może działać członek zarządu, otrzymujący wynagrodzenie w ramach regulacji „wynagrodzenia dyrektorów” (art. 16 Modelowej Konwencji OECD). Od takiego sformułowania należy bowiem odróżnić alternatywę: „zarządzanie ORAZ nadzorowanie”.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10.01.2006 (FSK 2623/04) zwrócił uwagę na niedopuszczalność zawężania zakresu ww. przepisu tylko do jednej sfery (tj. do zarządzania, wyłączając „sprawowanie nadzoru” w ramach rady nadzorczej) - nawet, jeżeli umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania posługuje się tzw. pojęciami nieostrymi. Warto dodać, że ww. wyrok zapadł w kontekście umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Szwajcarią, zawierającą zapis „z tytułu członkostwa w radzie zarządzającej dyrektorów spółki”. Jest to o wiele mniej jednoznaczny zapis niż art. 19 umowy zawartej przez Polskę z ZEA (UPO): („(\`(...)\`)członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (\`(...)\`))”.

Reasumując, przedmiotowe dochody będą pozostawać w zakresie art. 19 UPO.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora); będzie opodatkowane wyłącznie w Zjednoczonych Emiratach Arabskich zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a) UPO, i zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ust. 8 UPDOF, tj. według metody wyłączenia z progresją ?
2.  Jeżeli odpowiedz na pyt. 1 byłaby przecząca (nawet hipotetycznie) czy w związku z dochodami Wnioskodawcy osiąganymi przez niego jako członka zarządu Spółki, można stosować art. 27g UPDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

Wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników Spółki w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora), będzie podlegało w Polsce zwolnieniu (art. 27 ust. 8 UPDOF).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 UPDOF, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Ww. przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a UPDOF).

W konsekwencji, skoro Wnioskodawca będzie uzyskiwać wynagrodzenie z tytułu pełnienia obowiązków dyrektora w Spółce, winien mieć zastosowanie art. 19 UPO i art. 24 ust. 1 UPO w związku z art. 27 ust. 8 UPDOF.

W myśl art. 19 UPO wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Oznacza to, że ZEA mają prawo opodatkować dochody Wnioskodawcy uzyskiwane z racji pełnienia przez niego funkcji członka zarządu.

Jednocześnie w Polsce — w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu — należy zastosować określoną w art. 24 UPO metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tj. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z tą metodą, dochód Wnioskodawcy uzyskany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawca uzyskałby inne dochody w danym roku podatkowym, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce, dochód uzyskany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich powinien zostać uwzględniony dla potrzeb ustalenia stawki podatku od pozostałego dochodu, podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu pełnienia funkcji członka Zarządu Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich będzie w całości zwolniony z opodatkowania w Polsce niezależnie od jego opodatkowania/zwolnienia w ZEA (zgodnie z wewnętrznymi zasadami przyjętymi w danym emiracie).

Jednocześnie, jeżeli Wnioskodawca uzyskałby w danym roku podatkowym dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na zasadzie skali podatkowej tj. zgodnie z art. 27 ust. 1 UPDOF, to dochód uzyskany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich byłby uwzględniony dla potrzeb obliczenia stawki podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W konsekwencji, dochody uzyskane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich będą miały wpływ na opodatkowanie Wnioskodawcy w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 UPDOF.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 UPDOF, jeżeli podatnik, mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach ogólnych będzie osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali podatkowej,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  tak ustaloną stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie uzyskiwał z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będzie opodatkowane tylko w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia tych dochodów w Polsce.

Natomiast, jeżeli Wnioskodawca, poza ww. dochodami z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będzie jednocześnie uzyskiwał inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce (na zasadach ogólnych), na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce na zasadachokreślonych w ww. art. 27 ust. 8 UPDOF, tj. zgodnie z zasadą wyłączenia z progresją.

Powyższe potwierdzają liczne interpretacje podatkowe Dyrektorów Izb Skarbowych, w tym:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2013r. (sygn. akt. IPPB2/415-1035/12-2/EL):

„(…)

jeżeli Wnioskodawca będzie otrzymywał również inne dochody niż wynagrodzenie ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich podlegające opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, wówczas uzyskiwane przez niego wynagrodzenie i inne należności z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, a w Polsce na mocy zawartej umowy będą zwolnione od opodatkowania. Natomiast na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek rozliczenia całości dochodów w Polsce na zasadach określonych w ww. art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wyliczenia stopy procentowej do opodatkowania pozostałych dochodów.

Jeśli natomiast Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał innych dochodów opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych, to dochody otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach i zwolnione w Polsce, a na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego”.

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2013r. (IPPB2/415-1017/12-2/EL).
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 listopada 2012r. (IBPBII/1/415-698/12/BJ).
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 października 2012r. (ITPB1/415-936/12/HD).
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 marca 2012 r. (IBPBII/1/415-1017/11/AA),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 stycznia 2012 r. (IPPB2/415-930/11-2/AK),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2012 r. (IPPB2/415-1001/12-2/AS):

„(…) Zdaniem Wnioskodawcy dla powyższej kwalifikacji prawnej bez znaczenia pozostaje zarówno fakt, w którym ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, tworzących federację ZEA, znajduje się siedziba spółki, jak również fakt ewentualnej rejestracji spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (np. strefy wolnego handlu) danego emiratu. Natomiast w Polsce wynagrodzenie otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) będzie zwolnione od opodatkowania, będzie natomiast uwzględniane przy ustalaniu efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, która znajdzie zastosowanie w odniesieniu do innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy o PIT.

(\`(...)\`) Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozważa objęcie funkcji członka zarządu (dyrektora) spółki mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (dalej „ZEA”). Fakt, iż siedziba spółki znajdować się będzie na terytorium ZEA zostanie potwierdzony dokumentami rejestrowymi (tzw. certificate of incorporation) wydanymi przez odpowiednie organy tego ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, w którym spółka zostanie zarejestrowana. Powołanie Wnioskodawcy w skład zarządu spółki w charakterze członka zarządu (dyrektora) nastąpi na mocy uchwały Zgromadzenia Wspólników spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Z tytułu pełnionej funkcji i sprawowania obowiązków członka zarządu spółki Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników. (\`(...)\`)

(…) Zatem, w ocenie Wnioskodawcy wszelkie przychody otrzymane w związku ze sprawowaniem funkcji członka zarządu (dyrektora) spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będą podlegać opodatkowaniu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich (jeżeli wewnętrzne przepisy podatkowe tego kraju przewidują opodatkowanie takich dochodów), bez względu na okoliczność, gdzie (tzn. w Polsce lub w Zjednoczonych Emiratach Arabskich) Wnioskodawca będzie fizycznie sprawował obowiązki członka zarządu spółki. Zdaniem Wnioskodawcy dla powyższej kwalifikacji prawnej bez znaczenia pozostaje zarówno fakt, w którym ze Zjednoczonych Emiratów Arabskich, tworzących federację ZEA, znajduje się siedziba spółki, jak również fakt ewentualnej rejestracji spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (np. strefy wolnego handlu) danego emiratu. Natomiast w Polsce wynagrodzenie otrzymywane z tytułu

pełnienia funkcji członka zarządu (dyrektora) będzie zwolnione od opodatkowania, będzie natomiast uwzględniane przy ustalaniu efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, która znajdzie zastosowanie w odniesieniu do innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy o PIT,

(…) Reasumując w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenia, które ma otrzymywać na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników spółki mającej siedzibę na terytorium ZEA z tytułu wykonywania obowiązków członka zarządu, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, natomiast w Polsce powyższe wynagrodzenie będzie zwolnione z opodatkowania i będzie wyłącznie miało wpływ na ustalenie efektywnej stopy procentowej podatku dochodowego od osób fizycznych, która znajdzie zastosowanie w odniesieniu do innych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy o PIT. W przedstawionej sytuacji na podatniku nie będzie ciążył również obowiązek składania deklaracji podatkowej.”

A ostatnio:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2013 r., IPPB2/415-269/13-4/EL.

Ad. 2)

Teoretycznie, gdyby przepisy dotyczące zwolnienia nie miały zastosowania, wówczas miałyby zastosowanie przepisy art. 27g UPDOF. Wnioskodawca byłby uprawniony do obniżenia podatku o taką wartość, która de facto zrównałaby jego sytuację z przypadkiem, w którym stosuje się art. 27 ust. 8 UPDOF (dot. zwolnienia).

Warunki tam określone zostały bowiem spełnione. W szczególności, ZEA nie są krajem o szkodliwej konkurencji podatkowej (wymienionym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 maja 2005 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych), a dochód Wnioskodawcy pochodzi ze źródeł zdefiniowanych w art. 13 UPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1994 r. Nr 81, poz. 373), wynagrodzenia i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Odnosząc się do użytego w art. 19 Umowy określenia przedmiotu opodatkowania należy wskazać, że przez wynagrodzenia i inne podobne należności otrzymywane z tytułu członkostwa w zarządzie, radzie nadzorczej lub w innym podobnym organie spółki należy rozumieć wyłącznie należności wynikające z pełnienia funkcji zarządczych i nadzorczych w spółce, a nie innych funkcji pełnionych dodatkowo przez osoby będące członkami zarządu, rady nadzorczej lub innego podobnego organu spółki (np. funkcji doradcy, konsultanta). Chodzi zatem o należności z tytułu czynności charakterystycznych dla wykonywania obowiązków dyrektora w spółce, dla zarządzania spółką i nadzoru nad zarządzaniem spółką. Wskazać również należy, że z Komentarza do art. 16 Modelowej Konwencji (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Editio, str. 957-958) wynika, że artykuł ten obejmuje wyłącznie wynagrodzenie wypłacone w zamian za nadzór nad zarządzaniem spółką.

Ponadto, użyty w wyżej powołanym przepisie art. 19 Umowy zwrot „mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie” określa, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w państwie rezydencji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt e) umowy, określenie „osoba” obejmuje osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób utworzone w jednym z Umawiających się Państw zgodnie z jego ustawodawstwem.

Jednocześnie określenie "spółka" oznacza każdą osobę prawną lub każdą jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną (art. 3 ust. 1 pkt f) umowy).

Art. 4 umowy wskazuje natomiast kryteria pozwalające uznać osobę za rezydenta umawiającego się państwa. Zazwyczaj ustawodawstwa poszczególnych państw nakładają nieograniczony obowiązek podatkowy oparty na osobistych więzach podatnika z danym państwem, polegających przede wszystkim na fakcie zamieszkania lub posiadania siedziby w tym państwie.

Stosownie do art. 4 ust. 1 umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Jeżeli spółka posiada siedzibę w obu umawiających się państwach, to uważa się ją za mającą siedzibę w tym państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu (art. 4 ust. 4 umowy).

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż nie każdy przypadek posiadania przez spółkę siedziby w umawiającym się państwie, oznacza iż spółka podlega w tym państwie opodatkowaniu z tytułu rezydencji podatkowej. Nie przesądza również o rezydencji podatkowej fakt zarejestrowania spółki w danym państwie. W przypadku gdy spółka posiada siedziby w obu umawiających się państwach, spółka może zostać uznana za rezydenta tylko tego państwa, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu.

Miejsce faktycznego zarządu to miejsce, w którym z merytorycznego punktu widzenia podejmowane są najważniejsze decyzje w sprawach zarządzania i w sprawach handlowych, niezbędne do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa jako całości. W celu ustalenia miejsca faktycznego zarządu powinny być brane pod uwagę wszystkie fakty i okoliczności. Dany podmiot może mieć więcej niż jedno miejsce zarządu, lecz może mieć tylko jedno miejsce faktycznego zarządu (pkt. 24 Komentarza do art. 4 MK).

Dokonując interpretacji celowościowej art. 16 MK OECD, nie ulega wątpliwości, iż warunek w nim wymieniony odnoszący się do posiadania przez spółkę siedziby w drugim państwie, dotyczy rezydencji podatkowej spółki, czyli podlegania przez spółkę nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w drugim państwie (a nie faktu zarejestrowania jej czy posiadania siedziby w drugim państwie).

Taką interpretację potwierdza np. wersja angielska art. 19 umowy między Polską a ZEA, która stanowi: „Directors’ fees and similar payments derived by a resident of a Contracting State in his capacity as member of the board of directors of a company which is a resident of the other Contracting State may be taxed in that other State.”. Stosownie do art. 30 umowy, została ona sporządzona w językach polskim, arabskim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne. W przypadku rozbieżności przy interpretacji umowy tekst angielski będzie rozstrzygający.

Z powyższych przepisów wynika, iż wynagrodzenie dyrektora mającego miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu członkowstwa w organach zarządzających (board of directors) spółki ZEA, będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19 umowy, o ile spółka ta jest rezydentem ZEA. W takim przypadku, dochód dyrektora może być opodatkowany w ZEA, a w Polsce należy zastosować metodę wyłączenia z progresją, o której mowa w art. 24 umowy i art. 27 ust. 8 ustawy.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) ww. Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, lecz może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony od opodatkowania.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w Polsce, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wnioskodawca zostanie powołany na podstawie odpowiedniej uchwały wspólników w skład zarządu spółki, mającej siedzibę na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich, do sprawowania funkcji członka zarządu - dyrektora. Spółka nie będzie uiszczać w ZEA podatku dochodowego. Wnioskodawca nie będzie pozostawał ze Spółką w stosunku pracy, zlecenia lub podobnym. Osiągane przez niego dochody będą wynikać wyłącznie z funkcji członka zarządu. Przedmiotowe dochody pozostawać będą w zakresie art. 19 umowy zawartej przez Polskę z ZEA (UPO). Siedziba Spółki znajduje się na terytorium ZEA w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt. c) UPO. Oznacza to, jak wskazuje Wnioskodawca, że z punktu widzenia geograficznego i prawnego, Spółka jest rezydentem podatkowym ZEA.

Mając na uwadze powołany wyżej stan prawny oraz opierając się na treści wniosku i oświadczenia Wnioskodawcy, iż spółka będzie rezydentem podatkowym ZEA, stwierdzić należy, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce będącej rezydentem podatkowym ZEA – stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu – może podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Jednocześnie jednak – zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) tej Umowy – ww. dochody będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających w Polsce opodatkowaniu na zasadach ogólnych, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnione z opodatkowania dochody z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, rezydenta Zjednoczonych Emiratów Arabskich należy wówczas uwzględnić do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

Jeśli natomiast Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał innych dochodów opodatkowanych w Polsce na zasadach ogólnych, to dochody otrzymywane z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, będą opodatkowane w Zjednoczonych Emiratach i zwolnione w Polsce, a na Wnioskodawcy nie będzie spoczywał obowiązek rozliczenia dochodów w Polsce i złożenia rocznego zeznania podatkowego.

Końcowo zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wynagrodzenia członka zarządu (dyrektora) Spółki z siedzibą w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, o którym mowa w art. 19 Umowy z dnia 31 stycznia 1993 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Gdyby Wnioskodawca otrzymywał od spółki wynagrodzenie z innego, niż wskazany wyżej, tytułu – interpretacja w tym zakresie nie wywoła skutków prawnych.

Jednocześnie ponieważ w niniejszej interpretacji wynagrodzenie, które Wnioskodawca będzie otrzymywał w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu (dyrektora) w spółce będącej rezydentem podatkowym ZEA – stosownie do treści art. 19 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu – może podlegać opodatkowaniu w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, a w Polsce należy zastosować metodę wyłączenia z progresją, o której mowa w art. 24 umowy i art. 27 ust. 8 ustawy bezprzedmiotowe staje się rozpatrywanie kwestii przedstawionej w pytaniu Nr 2.

Ponadto Organ podatkowy nadmienia, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny / zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania dowodowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.