Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.542.2017.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-21
Teza: Czy przy sprzedaży działki (łącznie grunt i ogrodzenie) należy zastosować stawkę podatku 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czy też należy zastosować art. 43 ust. 1 pkt 9 - uprawniający do zwolnienia z VAT? Czy też należy zastosować oddzielne stawki VAT przy sprzedaży gruntu i przy sprzedaży ogrodzenia?
Słowa kluczowe: grunty; grunty-grunt niezabudowany; sprzedaż; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 września 2017 r. (data wpływu 7 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z 16 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości gruntowej (działka nr 179/7) i ogrodzenia posadowionego na tym gruncie - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości gruntowej (działka nr 179/7) i ogrodzenia posadowionego na tym gruncie.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 3 października 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.542.2017.2.IK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku VAT jest właścicielem 1/2 części udziałów w nieruchomości oznaczonej jako działka nr 179/7 o powierzchni 0,0338 ha obr. 3 K. w K. Udział w nieruchomości został zakupiony dnia 3 listopada 2005 r. od osób fizycznych Pani B. B. i Pana R.L.. Sprzedaż została dokonana w Kancelarii Notarialnej i udokumentowana aktem notarialnym. Nie podlegała ona opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka została nabyta jako teren niezabudowany oznaczony symbolem BP Wył tj. „tereny niezabudowane, grunty wyłączone z klasyfikacji”. W chwili zakupu na nieruchomości znajdowało się ogrodzenie z siatki na słupach trwale osadzonych w gruncie. Po transakcji nabycia działki Spółka nie dokonywała na niej żadnych ulepszeń. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszary M., wydanym przez Urząd Miasta Biuro Planowania Przestrzennego, działka położona jest na terenie oznaczonym symbolem ZP.4, tj. „tereny przeznaczone pod zieleń urządzoną”. Spółka rozważa dokonanie zbycia działki wraz z wybudowanym ogrodzeniem z siatki ze słupami na stałe wmurowanymi w grunt.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  Przy nabyciu udziału w działce nr 179/7 wraz z ogrodzeniem nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nieruchomość została zakupiona 3 listopada 2005 r. od osób fizycznych, Pani B.B. i Pana R.L. Zakup został udokumentowany aktem notarialnym.
2.  Definicja budynków i budowli została zawarta w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.). Jak wynika z art. 3 pkt 2 ww. ustawy przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przez budowle - stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i płace pod śmietniki.
W ustawie Prawo budowlane ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu, określonych odrębnie od budowli, urządzeń budowlanych Zatem ogrodzenie zgodnie z Prawem budowlanym nie mieści się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Ogrodzenie z siatki nie ma cech budowli, o której stanowi art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. W konsekwencji, ogrodzenie znajdujące się na gruncie stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT. Nieruchomość nie została do tej pory zasiedlona, tj. nie została oddana do użytkowania w wykonaniu czynności opodatkowanych pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budowli. Po zakupie działka nr 179/7 wraz z ogrodzeniem nie była używana na potrzeby własnej działalności gospodarczej, ani oddana do używania najemcy lub dzierżawcy, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Ponadto na Nieruchomości nie były dokonywane nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej istniejących budowli.3.  Działka nr 179/7 nie stanowi terenu budowlanego. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru M., wydanym przez Urząd Miasta Biuro Planowania Przestrzennego, działka została oznaczona symbolem ZP.4, tj. „tereny przeznaczone pod zieleń urządzoną”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży działki o numerze geodezyjnym 179/7 o powierzchni 0,0338 ha obr. 3 K. w K. (łącznie grunt i ogrodzenie) należy zastosować stawkę podatku 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czy też należy zastosować art. 43 ust. 1 pkt 9 - uprawniający do zwolnienia z VAT? Czy też należy zastosować oddzielne stawki VAT przy sprzedaży gruntu i przy sprzedaży ogrodzenia?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki sprzedaży gruntu i ogrodzenia nie należy traktować jako oddzielnych czynności. W związku z tym zarówno do sprzedaży gruntu jak i ogrodzenia zastosowanie ma art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT - uprawniający do zwolnienia z podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Sensem ekonomicznym tej czynności jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie na samym wstępie należy wskazać na zapisy art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży wyłącznie budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Na potrzeby niniejszej interpretacji należy przytoczyć przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), zwanej dalej Prawo budowlane.

I tak, zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane).

Zatem w ustawie Prawo budowlane ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu urządzeń budowlanych określonych odrębnie od budowli. Zatem ogrodzenie zgodnie z Prawem budowlanym nie mieści się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli.

Z uwagi na powyżej cytowane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane, dostawę nieruchomości gruntowej ogrodzonej siatką w zakresie podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z powyższych przepisów wynika, że zarówno nieruchomość gruntowa, jak i ogrodzenie spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Jak stanowi art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższego, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w nieruchomości oraz udziału w ogrodzeniu traktować należy jako dostawę towarów.

Podkreślić należy, iż w przypadku zbycia udziału, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością, rzeczą jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że opodatkowane podatkiem od towarów i usług są, co do zasady, dostawy nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy.

Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca działka nr 179/7 nie stanowi terenu budowlanego, to dostawa udziału w gruncie niezabudowanym (działka o numerze ewidencyjnym 179/7, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego została oznaczona symbolem ZP.4, tj. „tereny przeznaczone pod zieleń urządzoną”), będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast do dostawy udziału w samym ogrodzeniu, które – jak podał Wnioskodawca - nie jest budowlą oraz nie było wykorzystywane do działalności wyłącznie zwolnionej od podatku, wskazać należy, że dostawa tego ogrodzenia będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w szczególności gdyby plan zagospodarowania przestrzennego terenu dopuszczał możliwość zabudowy działki, lub dla działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.