Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-635/13-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-27
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży praw i udzielenia licencji (wg stanu prawnego obowiązującego od 2014 r.)
Słowa kluczowe: licencja; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż krajowa; sprzedaż-sprzedaż praw; usługi-wykonanie usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży praw i udzielenia licencji (wg stanu prawnego obowiązującego od 2014 r.) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży praw i udzielenia licencji (wg stanu prawnego obowiązującego od 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X S.A. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z podatku VAT rozlicza się z organem podatkowym za okresy miesięczne (VAT-7). W ramach prowadzonej działalności dokonuje, między innymi, czynności opodatkowanych polegających na sprzedaży praw lub udziela licencji. Z tytułu dokonywania tych czynności Spółka obecnie rozpoznaje obowiązek podatkowy VAT w następujący sposób:

*   dla sprzedaży tzw. krajowych na zasadach szczególnych - z chwilą otrzymania całości zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze,

*   dla sprzedaży za granicę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (usługi świadczone dla stałego miejsca działalności) - tak jak dla importu usług, tj. z chwilą wykonania usługi lub z chwilą upływu okresu rozliczeniowego, za które pobierane są okresowe płatności.

Od 2014 r. ustawodawca wprowadził zmiany do ustawy VAT dotyczące kwestii momentu obowiązku podatkowego w podatku VAT. Zgodnie z nowelizacją ustawy obowiązek podatkowy od 2014 r., co do zasady, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

X uważa, że od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży praw lub udzielenia licencji zarówno dla sprzedaży krajowej jak i zagranicznej powstaje na zasadach ogólnych, określonych w art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., tj. z chwilą wykonania usługi lub z chwilą upływu okresu rozliczeniowego (udzielenie licencji), za które ustalane są okresowe płatności (tak jak dla importu usług). Od 2014 r. do sprzedaży praw i licencji nie mają zastosowania wyjątki od zasady ogólnej – nie powstaje szczególny obowiązek podatkowy VAT.

W świetle powyższego istotną kwestią jest to, co należy uznać za moment wykonania usługi, a więc moment obowiązku podatkowego VAT. W zależności od zapisów w umowach zawieranych z kontrahentami z tytułu sprzedaży praw i udzielania licencji Spółka, w świetle przepisów VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., uzna za moment wykonania usługi, a więc moment obowiązku podatkowego (w najbardziej typowych umowach):

1.  Datę rozpoczęcia licencji na eksploatacje audycji udzielonej przez Spółkę np. na wystawie … zostaje udzielona przez X licencja od 15 maja 2014 r. do 15 grudnia 2014 r. Strony uzgodniły termin dostawy nośnika w terminie do 26 marca 2014 r. Brak wniesienia zastrzeżeń w terminie 7 dni od daty otrzymania nośnika uznaje się za przyjęcie nośnika z licencją do audycji. W tym przypadku X dostarczyła nośnik Kontrahentowi 25 marca 2014 r., kontrahent nie wniósł zastrzeżeń (w terminie do 1 kwietnia 2014 r.). Spółka uważa, że data 15 maja 2014 r. oznacza datę obowiązku podatkowego VAT, gdyż za wykonanie usługi Spółka uznaje datę rozpoczęcia licencji, tj. udzielenie prawa do korzystania z licencji przez kontrahenta od dnia 15 maja 2014 r.
2.  Datę odbioru technicznego przez Kontrahenta nośnika z każdym odcinkiem audycji za udzielenie licencji do tytułu audycji, np. X udziela Kontrahentowi licencji do tytułu audycji „…” do 10 odcinków. Opłata licencyjna płatna jest w 10 częściach, po odbiorze technicznym nośnika z każdym odcinkiem audycji. Spółka uznaje wykonanie usługi z konkretnymi datami odbioru technicznego nośnika z każdym z 10 odcinków (wg pisemnego potwierdzenia odbioru nośnika, najpóźniej 7 dni przed emisją).
3.  Data upływu każdego okresu do którego odnoszą się płatności albo rozliczenia, np. X udziela Kontrahentowi licencji na korzystanie z praw autorskich i pokrewnych do Filmów w okresie 3 lat od dnia 31 marca 2014 r. Strony ustaliły następujące terminy płatności dla rozliczeń: 40% opłaty licencyjnej po podpisaniu umowy (25 kwietnia 2014 r.), 20% w dniu rozpoczęcia korzystania z licencji (1 grudnia 2014 r.), 20% do 1 czerwca 2015 r., 20% do 1 lutego 2016 r. Takie zapisy umowy oznaczają powstanie obowiązku podatkowego VAT odpowiednio z końcem kwietnia 2014 r., grudnia 2014 r., czerwca 2015 r., lutego 2016 r.
4.  Data upływu każdego okresu rozliczeniowego za który otrzymano Raport o korzystaniu z programów X; Umowa określa, że: Okres rozliczeniowy to stały okres rozpoczynający się 5. dnia każdego miesiąca, a kończący się 4. dnia następnego miesiąca. Raport to informacja nt. liczby abonentów korzystających z programów w sieci. W takiej sytuacji np. X udziela kontrahentowi licencji na reemisję programów w sieci na 2 lata, wynagrodzenie z tytułu reemisji programów płatne jest po upływie każdego okresu rozliczeniowego, co miesiąc. X uznaje, że w tym przypadku wykonanie usługi to ostatni dzień okresu rozliczeniowego, za który otrzymano raport. Dnia 1 marca 2014 r. Spółka otrzymała raport za okres rozliczeniowy od 5 stycznia do 4 lutego 2014 r., który jest podstawą do wystawienia faktury dla Licencjobiorcy. Obowiązek podatkowy VAT powstaje 4 lutego 2014 r., a więc za miesiąc luty 2014 r. w terminie do dnia 25 marca 2014 r. Spółka rozlicza podatek należny.
5.  Data upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który należna jest opłata ryczałtowa. Strony ustalają konkretne wynagrodzenie miesięczne za okres rozliczeniowy, którym jest miesiąc kalendarzowy. Np. X udziela kontrahentowi licencji na reemisję programów w sieci na 2 lata. W takim przypadku Spółka uznaje za wykonanie usługi ostatni dzień miesiąca kalendarzowego i obowiązek podatkowy VAT rozpoznaje z końcem każdego miesiąca kalendarzowego.

W powyżej zaprezentowanych przypadkach nie było wcześniej zaliczki, zapłaty.

Spółka od 2014 r. będzie rozpoznawała obowiązek podatkowy VAT z tytułu sprzedaży praw i licencji tak samo dla sprzedaży krajowej jak i zagranicznej - z chwilą wykonania usługi lub z chwilą upływu okresu rozliczeniowego, w ten sposób jak obecnie w odniesieniu do importu usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka postępuje prawidłowo w stanie prawnym, który będzie obowiązywał od 2014 r. rozpoznając obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu sprzedaży praw i udzielenia licencji na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania usługi lub z chwilą upływu terminu rozliczeniowego?
2.  Czy Spółka prawidłowo postępuje uznając za moment wykonania usługi odpowiedni moment w zależności od zapisów zawartych w umowie pomiędzy X i Kontrahentem, biorąc pod uwagę zaprezentowane rodzaje umów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Do końca 2013 r. obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży praw i licencji określa art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy VAT (dla sprzedaży krajowej) oraz art. 100 ust. 11 i art. 109 ust. 3a ustawy o VAT (dla sprzedaży zagranicznej).

Z dniem 1 stycznia 2014 r. na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. uchylony zostaje art. 19 ustawy VAT dotyczący obowiązku podatkowego, a zacznie obowiązywać nowy art. 19a. Na podstawie tego przepisu zostaje określona zasada ogólna dla rozpoznania obowiązku podatkowego w podatku VAT - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi. Oznacza to rozliczenie podatku należnego w miesiącu wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczona za ten okres. Obowiązek podatkowy nie będzie uzależniony od momentu wystawienia faktury podatkowej.

Dla sprzedaży dokonywanej z tytułu sprzedaży praw i licencji od 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje właśnie na zasadach ogólnych, to jest: zgodnie z przepisem określonym w art. 19a ust. 1-3 i 8 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. Dla tego rodzaju sprzedaży przepisy w zakresie podatku VAT od 2014 r. nie określają wyjątków od zasady ogólnej.

Na podstawie art. 19a ust. 1-3 ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczenia, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia usługi.

Natomiast, jeżeli przed wykonaniem usługi sprzedaży praw lub udzielania usługi otrzymano całość czy część zapłaty to zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy VAT obowiązek podatkowy VAT powstaje z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do tej kwoty.

Zatem zdaniem Spółki na podstawie ww. przepisów od 2014 r. Spółka będzie postępować prawidłowo rozpoznając obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży praw i licencji w kraju i za granicą na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania usługi.

Przepisy w zakresie podatku VAT nie określają i nie definiują, co należy rozumieć za wykonanie usługi. Określają tylko, że obowiązek podatkowy VAT powstaje z chwilą wykonania usługi. Od 2014 r. obowiązek podatkowy VAT nie będzie też uzależniony od momentu wystawienia faktury podatkowej.

Tak więc Spółka uważa, że uznawanie przez X momentu wykonania usługi z tytułu sprzedaży praw i udzielania licencji w sposób opisany w każdym typie umowy w opisie stanu faktycznego, w zależności od zapisów w umowie między stronami, jest prawidłowy. Zdaniem Spółki odpowiednie uznanie momentu wykonania usługi w każdym z ww. przypadków w celu właściwego rozpoznania obowiązku podatkowego VAT jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Z przedstawionej we wniosku sytuacji wynika, iż w ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje, między innymi, czynności opodatkowanych polegających na sprzedaży praw lub udziela licencji. Z tytułu dokonywania tych czynności Spółka obecnie rozpoznaje obowiązek podatkowy VAT w następujący sposób: dla sprzedaży tzw. krajowych na zasadach szczególnych (z chwilą otrzymania całości zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze), dla sprzedaży za granicę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (usługi świadczone dla stałego miejsca działalności) - tak jak dla importu usług, tj. z chwilą wykonania usługi lub z chwilą upływu okresu rozliczeniowego, za które pobierane są okresowe płatności. W zależności od zapisów w umowach zawieranych z Kontrahentami z tytułu sprzedaży praw i udzielania licencji Spółka, w świetle przepisów VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., uzna za moment wykonania usługi, a więc moment obowiązku podatkowego (w najbardziej typowych umowach):

*   datę rozpoczęcia licencji na eksploatacje audycji udzielonej przez Spółkę, tj. udzielenie prawa do korzystania z licencji przez Kontrahenta,

*   datę odbioru technicznego przez Kontrahenta nośnika z każdym odcinkiem audycji za udzielenie licencji do tytułu audycji,

*   datę upływu każdego okresu, do którego odnoszą się płatności albo rozliczenia,

*   datę upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który otrzymano raport o korzystaniu z programów X; raport ten to informacja dotycząca liczby abonentów korzystających z programów w sieci. X uznaje, że wykonanie usługi to ostatni dzień okresu rozliczeniowego, za który otrzymano raport,

*   datę upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który należna jest opłata ryczałtowa.

W odniesieniu do powyższego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego w 2014 r. z tytułu sprzedaży praw i udzielenia licencji.

W tym miejscu wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2014 r. wchodzą w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35, ze zm.). Art. 1 pkt 17 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o VAT art. 19a.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 zmienionej ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl ust. 2 powołanego przepisu, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi – art. 19a ust. 3 ww. ustawy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, iż podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Natomiast w odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, o których mowa w ust. 2 powołanego artykułu, należy wskazać, że obowiązek podatkowy – w przypadku wykonania usługi częściowej – powstaje właśnie w tej części. Ponadto zwrócić należy uwagę, że określone w art. 19a ust. 3 ustawy o VAT usługi, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, swym zakresem obejmują nie tylko usługi świadczone w sposób ciągły, lecz także wszystkie inne usługi z założenia powtarzające się, jeśli strony danej transakcji umówiły się na rozliczanie ich w ustalonych okresach rozliczeniowych. Również dla tych usług obowiązek podatkowy powstanie w momencie ich wykonania, a więc z upływem każdego okresu, do którego płatności lub rozliczenia się odnoszą. Poza tym, zwrócić należy uwagę, iż dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie będzie miała zupełnie znaczenia chwila wystawienia faktury.

Wskazana powyżej regulacja art. 19a ust. 1 ustawy o VAT jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Wnioskodawca wskazał, że dokonuje sprzedaży praw i licencji nie tylko w kraju, lecz także poza jego terytorium. Przywołać należy zatem przepis art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca, zwane „informacjami podsumowującymi”. Stosownie do ust. 11 powołanego artykułu, na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8 stosuje się odpowiednio. W myśl zaś art. 109 ust. 3a ww. ustawy, podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19a ust. 1-3 i 8.

Na podstawie art. 28b ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z analizy powyższych przepisów dotyczących sprzedaży zagranicznej wynika, że dla usług mających miejsce świadczenia za granicą obowiązek podatkowy nie powstaje. Usługi zagraniczne należy jednak ujmować w prowadzonej ewidencji w dacie, w której powstawałby obowiązek podatkowy, gdyby usługi te były świadczone w Polsce. Natomiast w informacji podsumowującej, świadczone usługi należy ująć za okres, w którym zostały wykonane. Do wskazanego przez Spółkę świadczenia usług na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą poza terytorium kraju (dla stałego miejsca prowadzenia działalności) należy tym samym stosować odpowiednio reguły określone przepisem art. 19a ust. 1-3 i ust. 8 ustawy o VAT.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, iż o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Ponadto, stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz określone przez Wnioskodawcę przypadki uznania świadczonych usług za wykonane, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy, zarówno dla sprzedaży krajowej jak i zagranicznej, powstanie na zasadach ogólnych określonych w przepisie art. 19a ust. 1-3 obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., a więc:

*   w dacie rozpoczęcia licencji na eksploatacje audycji udzielonej przez Spółkę, tj. udzielenie prawa do korzystania z licencji przez kontrahenta,

*   w dacie odbioru technicznego przez Kontrahenta nośnika z każdym odcinkiem audycji za udzielenie licencji do tytułu audycji,

*   w dacie upływu każdego okresu, do którego odnoszą się płatności albo rozliczenia,

*   w dacie upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który otrzymano raport o korzystaniu z programów X; raport ten to informacja dotycząca liczby abonentów korzystających z programów w sieci. X uznaje, że wykonanie usługi to ostatni dzień okresu rozliczeniowego, za który otrzymano raport,

*   w dacie upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który należna jest opłata ryczałtowa.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.