Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-424/09-4/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-07-22
Teza: Wniesienie aportem opisanych gruntów przez wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca bowiem w latach 2004-2009 wielokrotnie kupował, a następnie sprzedawał działki, działał zatem w charakterze handlowca.
Słowa kluczowe: aport; częstotliwość; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; handlowiec; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21.04.2009 r. (data wpływu 30.04.2009 r.) – uzupełnionym w dniu 10.07.2009 r. na wezwanie wysłane w dniu 24.06.2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem gruntów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.04.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem gruntów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ma zamiar wnieść do spółek osobowych wkłady niepieniężne (aporty) w postaci niezabudowanych nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele budowlane. Nieruchomości wchodzą w skład jego majątku osobistego (prywatnego) i nie były wykorzystywane na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nieruchomości wnioskodawca nabywał w okresie od kwietnia 2004 do lutego 2009 roku. Niektóre nieruchomości zostały podzielone na mniejsze działki budowlane. W okresie od 2004 r. do chwili obecnej wnioskodawca sprzedał część posiadanych nieruchomości oraz część wydzielonych działek. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest w związku z tym podatnikiem VAT.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku wnioskodawca wyjaśnił, iż wszystkie grunty zostały nabyte na podstawie umów sprzedaży (zakup). W dniu 21 kwietnia 2004 r. wnioskodawca kupił działkę o pow. 1.574 m kw. W dniu 3 sierpnia 2006 r. nabył działkę o powierzchni 15.080 m kw. W maju 2007 r. sprzedał działkę. W dniu 8 sierpnia 2007 r. wnioskodawca sprzedał działkę o powierzchni 1.086 m kw., wydzieloną z działki wymienionej powyżej. Pozostała część gruntu jest podzielona na kilka mniejszych działek.

Grunty wnioskodawca nabywał z zamiarem powiększenia swojego majątku prywatnego. Zamiarem wnioskującego nie było ani prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych gruntów, ani dalsza ich sprzedaż.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie do spółek osobowych wkładów niepieniężnych (aportów) w postaci niezabudowanych nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele budowlane, stanowiących dotychczas majątek osobisty (prywatny) podatnika, jest działaInością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT?

Zdaniem wnioskodawcy wniesienie do spółek osobowych wkładów niepieniężnych (aportów) w postaci niezabudowanych nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele budowlane, stanowiących dotychczas majątek osobisty (prywatny) podatnika, nie jest działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Wynika to z następującej argumentacji.

Od dnia 1 kwietnia 2009 r. wnoszenie aportów do spółek prawa handlowego i cywilnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na zasadach ogólnych. Wniesienie aportu stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według ogólnych zasad. Podleganie opodatkowaniu czynności wniesienia aportów oznacza, że:

1.  czynność wniesienia aportu będzie podlegała opodatkowaniu, jeśli wnoszącym aport będzie podatnik VAT;
2.  wniesienie aportu będzie podlegało opodatkowaniu, jeśli przedmiotem aportu jest czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
3.  aport będzie podlegał opodatkowaniu w sposób uzależniony od tego, co jest przedmiotem aportu.

W przedstawionym stanie faktycznym podatnik wnoszący aport do spółki osobowej nie jest podatnikiem VAT i nie będzie działał w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji czynność wniesienia aportu do spółki osobowej nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, ponieważ opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlegają czynności wykonywane przez podatników VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (por. str. 2 broszury „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów)”, opublikowanej na stronie internetowej Ministra Finansów). Aby dostawa gruntu budowlanego lub niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być dokonana przez podatnika od towarów i usług. Kwestię opodatkowania podatkiem VAT zbycia przez właściciela działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, stanowiących jego majątek osobisty należy rozpatrywać w świetle art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Na podstawie ww. przepisu podatnikiem jest między innymi osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, jak również czynność polegająca na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej jest zacznie szersza od definicji zawartej w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. z 2007 r. Dz. U. Nr 155, poz. 1095 ze zm.). Odbiega też od definicji działalności gospodarczej zawartej w Ordynacji podatkowej.

Status podatnika VAT nie jest związany z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów. W szczególności nie ma znaczenia fakt rejestracji działalności gospodarczej, czy też rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wskazać również należy, iż dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użytecznie (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.). Ze względu na treść przytoczonych wyżej przepisów, dla uznania, że czynność realizowana jest w ramach działalności gospodarczej, ważne jest określenie, czy (a) w związku z wniesieniem działek do spółki Podatnik działa jako handlowiec oraz (b) czy ma zamiar czynności dostawy wykonywać w sposób częstotliwy.

Ad. a). Ustawa o podatku od towarów i usług nie określa również co oznacza pojęcie „handlowiec”. Należy je zatem rozumieć w znaczeniu słownikowym. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005) „handel to zorganizowana wymiana dóbr, obrót towarów polegający na kupnie - sprzedaży”. Można zatem przyjąć, że określenie „handlowiec” oznacza podmiot, który sprzedaje nabyte w tym celu towary. W świetle powyższej analizy odniesionej do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Podatnika we wniosku o wydanie interpretacji należy stwierdzić, że opisane okoliczności nie wskazują na to, aby Podatnik zamierzający dokonać wniesienia gruntów w formie wkładu niepieniężnego do spółki miał działać w charakterze handlowca. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw do uznania, że Podatnik nabył grunty w celu odsprzedaży. Skoro działki gruntu stanowią majątek prywatny Podatnika i nigdy nie były wykorzystywane przez Podatnika w działalności gospodarczej (w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o VAT), należy uznać, że wniesienie tych działek gruntu jako wkładu niepieniężnego do spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Takie stanowisko w zakresie odpłatnego zbywania działek gruntu zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej ILPP1/443/W-25/09-2/HMW z 18 marca 2009r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku NSA z dnia 29 października 2007r. w sprawie o sygnaturze I FPS 3/07, wydanym w składzie 7 sędziów.

Ad. b) Skoro podatnik ma zamiar jednorazowo wnieść kilka działek gruntu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę jako wkłady niepieniężne do spółek osobowych i w zamian za te wkłady stać się wspólnikiem spółek osobowych, to czynności tej nie można uznać za wykonaną „w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6, w myśl którego przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22, zgodnie z którym ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Ponadto w myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotowym towarem jak właściciel.

W myśl § 38 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., w okresie do dnia 31 marca 2009 r. w przypadku wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów) do spółek prawa handlowego i cywilnego może być stosowane zwolnienie od podatku.

Oznacza to, że od dnia 1 kwietnia 2009 r. wnoszenie aportów do spółek prawa handlowego i cywilnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na zasadach ogólnych.

Wniesienie aportu stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według ogólnych zasad.

Podleganie opodatkowaniu czynności wniesienia aportów oznacza, że:

1.  czynność wniesienia aportu będzie podlegała opodatkowaniu, jeśli wnoszącym aport będzie podatnik VAT;
2.  wniesienie aportu będzie podlegało opodatkowaniu, jeśli przedmiotem aportu jest czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
3.  aport będzie podlegał opodatkowaniu w sposób uzależniony od tego, co jest przedmiotem aportu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wniesienie aportem gruntów przez wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w zależności od tego, czy przedmiotem aportu będzie czynność opodatkowana tym podatkiem i czy wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca ma zamiar wnieść do spółek osobowych wkłady niepieniężne (aporty) w postaci niezabudowanych nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele budowlane. Nieruchomości wchodzą w skład jego majątku osobistego (prywatnego) i nie były wykorzystywane na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nieruchomości wnioskodawca nabywał w okresie od kwietnia 2004 do lutego 2009 roku. Wszystkie grunty zostały nabyte na podstawie umów sprzedaży (zakup). W dniu 21 kwietnia 2004 r. wnioskodawca kupił działkę o pow. 1.574 m kw. W dniu 3 sierpnia 2006 r. nabył działkę o powierzchni 15.080 m kw. W maju 2007 r. sprzedał działkę. W dniu 8 sierpnia 2007 r. wnioskodawca sprzedał działkę o powierzchni 1.086 m kw., wydzieloną z działki wymienionej powyżej. Pozostała część gruntu jest podzielona na kilka mniejszych działek.

Grunty wnioskodawca nabywał z zamiarem powiększenia swojego majątku prywatnego. Zamiarem wnioskującego nie było ani prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych gruntów, ani dalsza ich sprzedaż.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Podatnikami podatku VAT, stosownie do art. 15 ust. 1, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy wskazują, że wniesienie aportem opisanych gruntów przez wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca bowiem w latach 2004-2009 wielokrotnie kupował, a następnie sprzedawał działki, działał zatem w charakterze handlowca. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie podmiot, który wykonując taką czynność choćby jednorazowo działa niezależnie jako handlowiec. Należy jednak zaznaczyć, że chodzi o czynności noszące znamiona działalności gospodarczej i o podmiot działający w charakterze podatnika, a nie tylko o czynności podjęte przez zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług i zarejestrowaną działalność gospodarczą. Okoliczności przedstawione przez wnioskodawcę we wniosku nie wskazują na to, że nabywał on grunty z zamiarem powiększenia swojego majątku prywatnego. W krótkim czasie dokonał on bowiem kilku transakcji kupna i sprzedaży gruntów. Działanie wnioskodawcy nosi więc znamiona częstotliwości i wskazuje, że działał on jako podatnik podatku VAT. Pojęcie częstotliwości należy rozumieć jako zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju.

Zatem okoliczności faktyczne sprawy wskazują, iż wnioskodawcy zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami należy przypisać status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Zakres przedsięwzięcia (zamiar wniesienia aportów w postaci niezabudowanych nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele budowlane) oraz podjęte przez wnioskodawcę działania wcześniejsze (kupno i sprzedaż gruntów) wskazują na zamiar dokonywania sprzedaży w sposób częstotliwy oraz w celach zarobkowych, a więc w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej. Zaznaczyć przy tym należy, że o kwestii częstotliwości wykonywanej czynności nie decyduje czasookres jej wykonywania (tydzień, miesiąc, rok), ani też ilość dokonanych transakcji, tylko fakt powtarzalności określonej czynności.

Podsumowując należy stwierdzić, że w świetle powołanych przepisów powyższe okoliczności zdarzenia przyszłego powodują, iż wniesienie aportem gruntów przez Wnioskodawcę stanowi czynność opodatkowaną stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.