Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1025.2016.1.ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-22
Teza: Gdy dochodzi do przedawnienia zobowiązania pożyczkobiorcy, pożyczkobiorca osiąga przychód z innych źródeł w wysokości przedawnionego zobowiązania (składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień przedawnienia).
Słowa kluczowe: dłużnik; pożyczka; przedawnienie; umorzenie; wierzyciel; wierzytelność; świadczenie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną oraz polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca osiąga przychody ze źródła działalność gospodarcza za pośrednictwem spółek osobowych, w których jest wspólnikiem.

Wnioskodawca jest wspólnikiem m.in. w spółce „G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka jawna (dalej: „G.”). Pozostałymi wspólnikami G. są S. sp. z o.o. (dalej: „Sp. z o.o.") oraz „A. SPV spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka jawna (dalej: „A. SPV). W przyszłości G. ma zostać rozwiązana bez przeprowadzenia procesu likwidacji.

Wnioskodawca oraz Andrzej G, będący wspólnikiem A. SPV spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „A.”), udzielili G. pożyczek w takiej samej wysokości. Wnioskodawca i A. udzielili G. pożyczek z majątku prywatnego i nie prowadzili jednoosobowej działalności gospodarczej na moment udzielenia pożyczek.

W momencie rozwiązania G., do spłaty na rzecz Wnioskodawcy oraz A. pozostanie zobowiązanie składające się z niespłaconej części kapitałowej pożyczek oraz odsetek naliczonych od dnia ich udzielenia (dalej: „zobowiązanie”). Powyższe zobowiązanie zostanie przejęte przez wspólników G. w momencie jej rozwiązania. W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do spłaty części zobowiązania pożyczkowego wobec A.

Wnioskodawca przewiduje, że może dojść do przedawnienia jego zobowiązania do spłaty części zobowiązania pożyczkowego wobec A., zanim nastąpi uregulowanie lub umorzenie tego zobowiązania. W momencie przedawnienia zobowiązania Wnioskodawca nie będzie prowadził jednoosobowej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w momencie przedawnienia zobowiązania po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie przedawnienia zobowiązania po jego stronie nie powstanie przychód.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Regulacje dotyczące przychodów

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu art. 9 ust. 1 ustawy o PIT są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: (\`(...)\`) i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

1.  Regulacje dotyczące instytucji przedawnienia

Instytucja przedawnienia uregulowana została w art. 117 - 125 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm. dalej: „Kodeks cywilny").

Zgodnie z art. 117 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu, przy czym po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane. Sąd oddali bowiem powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Nadto roszczenie takie nie korzysta wprawdzie z pełnej ochrony państwa, ale nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem w świetle prawa zobowiązanie.

1.  Analiza zdarzenia przyszłego z uwzględnieniem regulacji prawnych dotyczących przychodu i przedawnienia

Mając na uwadze powołane powyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że pomimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje i dłużnik ma obowiązek wykonać ciążące na nim zobowiązanie, natomiast wierzyciel nie może już dochodzić przymusowego jego wykonania. Z uwagi więc na fakt, że dłużnik mimo przedawnienia zobowiązania może to zobowiązanie wypełnić, jego korzyść majątkowa nie ma jeszcze charakteru trwałego w momencie przedawnienia. W sytuacji, gdy wierzyciel nie umorzył należności, samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przedawnieniem zobowiązania, nie nastąpi po stronie Wnioskodawcy trwałe przysporzenie majątkowe i nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, tak jak miałoby to miejsce w przypadku umorzenia wierzytelności, bowiem samo przedawnienie zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o PIT.

1.  Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w jednolitym stanowisku organów podatkowych zawartym w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 maja 2016 r. sygn. ILPB2/4511-1-300/16-2/WS wskazano, że: „w sytuacji gdy wierzyciel nie umorzył należności, samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezpowrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Tożsame stanowisko zostało sformułowane również:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z 25 września 2015 r. sygn. 1PPB4/4511-765/15-2/MP;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 października 2015 r. sygn. IPPB4/4511-999/15-2/JK3;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 marca 2015 r. sygn. IPPB2/4511-166/15-2/MK;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 października 2010 r. sygn. ITPB2/415-653/10/MM;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 stycznia 2010 r. sygn. ITPB2/415-867c/09/MK.

1.  Podsumowanie

Reasumując, w momencie przedawnienia zobowiązania, nie nastąpi po stronie Wnioskodawcy trwałe przysporzenie majątkowe i w konsekwencji nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Podkreślić należy, że otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie pożyczki jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki lub jej części, wtedy bowiem dłużnik osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód). Z chwilą bowiem umorzenia wierzytelności z tego tytułu, pożyczka traci swój zwrotny charakter i staje się trwałym (definitywnym) przysporzeniem majątkowym pożyczkobiorcy.

Odnosząc się do sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, tj. przedawnienia zobowiązania do spłaty części zobowiązania pożyczkowego wobec A., zanim nastąpi uregulowanie lub umorzenie tego zobowiązania organ stoi na stanowisku, że pożyczkobiorcy dochodzi do powstania realnego przysporzenia majątkowego, które podlega opodatkowaniu.

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Zgodnie z art. 117 § 2 Kodeksu cywilnego, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne. Zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia.

Nie ulega wątpliwości, że gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Skutki finansowe przedawnienia zobowiązania z tytułu pożyczki dla pożyczkobiorcy są zatem takie same jak przy jego umorzeniu. Pożyczkobiorca kosztem pożyczkodawcy osiąga realne przysporzenie majątkowe.

Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. Stosownie do art. 118 Kodeksu cywilnego, jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, termin przedawnienia wynosi lat dziesięć, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – trzy lata.

Jeżeli zatem pożyczkobiorca, powołując się na przedawnienie zobowiązania z tytułu zaciągniętej pożyczki, odmawia jej spłacenia, a pożyczkodawca – z uwagi na przedawnienie roszczenia – nie ma możliwości skutecznego wyegzekwowania tej wierzytelności, wówczas pożyczkobiorca osiąga realne przysporzenie majątkowe, które – jako przychód z innych źródeł – podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując należy stwierdzić, że gdy dochodzi do przedawnienia zobowiązania pożyczkobiorcy, pożyczkobiorca osiąga przychód z innych źródeł w wysokości przedawnionego zobowiązania (składającego się z należności głównej oraz odsetek umownych wymagalnych na dzień przedawnienia).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.