Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-307/16-1/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-05
Teza: dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2016 r. (data wpływu 27 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 1 lipca 2016 r.) oraz pismem z 6 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 1 lipca 2016 r.) oraz pismem z 6 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.), stanowiącymi odpowiedź na wezwanie tut. organu z 17 czerwca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 17 czerwca 2016 r. oraz pismem z 6 lipca 2016 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto X – Miasto na prawach powiatu jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7, występującym jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

1.  Miasto X zrealizuje w roku 2016 (II i II kwartał) projekt współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego pn.: „\`(...)\`”. W odpowiedzi na nabór x wnioskodawca złoży wniosek w ramach Osi Priorytetowej IV Efektywność energetyczna, Odnawialne Źródła Energii i Gospodarka Niskoemisyjna (…) na lata 2014-2020. Miasto X po podpisaniu umowy o dofinansowanie stanie się beneficjentem przedmiotowego projektu, a otrzymane z Urzędu Marszałkowskiego woj. x środki pieniężne zostaną wykorzystane zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie.
2.  Przedmiotem projektu jest termomodernizacja - projekt i docieplenie ścian i dachu budynku Gimnazjum w X przy ul. Y. W ramach projektu zostanie wykonana kompleksowa termomodernizacja budynku gimnazjum na którą składać się będą prace w zakresie wymiany centralnego ogrzewania, przygotowania i przekazania placu budowy, sprecyzowanie zakresu demontażu, montaż grzejników, orurowania i zaworów termostatycznych oraz pozostałej izolacji ciepłochronnej, regulacja nastaw zaworów i instalacji co.; w zakresie docieplenia budynku: ocieplenie stropodachów w budynku szkoły, łączniku i sali gimnastycznej, izolacja termiczna i przeciwwilgociowa ścian piwnicznych w budynku szkoły, łączniku i sali gimnastycznej, izolacja termiczna ścian w budynku szkoły i sali gimnastycznej, wykonanie drenażu opaskowego wokół budynku, roboty uzupełniające.
3.  Podczas realizacji projektu wnioskodawca dokona płatności na podstawie wystawionych faktur VAT za realizację przedmiotu projektu zgodnie z dokumentacją projektową, postanowieniami SIWZ oraz działaniami promocyjnymi.
4.  Przedmiotowy projekt będzie realizowany przez Miasto X - Miasto na prawach powiatu, który będzie figurował jako nabywca na wystawionych przez wykonawcę fakturach VAT.
5.  W ramach projektu zostaną poniesione koszty związane z przygotowaniem projektu, opinią techniczną, projektem budowlano-wykonawczym, studium wykonalności, audytem energetycznym; z usługami dot. nadzoru nad projektem tj. nadzoru architektonicznego, autorskiego, konserwatorskiego; wydatkami na prace budowlane, instalacyjne, adaptacyjne: docieplenie ścian, wymiana instalacji co., promocją projektu. Refundacja poniesionych kosztów nastąpi na podstawie przedstawionych faktur VAT.
6.  Urząd Miasta - właściciel majątku powstałego w wyniku realizacji projektu będzie odpowiedzialny za realizację projektu. Beneficjentem instytucjonalnym projektu będzie Gimnazjum - jednostka budżetowa Miasta, beneficjentami bezpośrednimi będzie społeczność szkoły, uczniowie, nauczyciele, pracownicy obsługi oraz osoby korzystające z pomieszczeń poza lekcjami, natomiast beneficjentami pośrednimi będą mieszkańcy X. Gimnazjum nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7, korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Budynek gimnazjum jest i będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych (najem pomieszczeń poza godzinami lekcyjnymi), czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności zwolnionych z opodatkowania. Miasto X w składanych rozliczeniach VAT-7 nie wykazuje obrotów opodatkowanych uzyskiwanych przez Gimnazjum.

Wnioskodawca w pismach z 27 czerwca 2016 r. oraz z 6 lipca 2016 r. udzielił następujących wyjaśnień:

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa y na lata 2014-2020 o nr x, okres realizacji projektu to: 20 listopad 2013 r. - 31 październik 2016 r.

Towary i usługi nabywane przez Miasto X dla realizacji projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Efekt realizacji projektu nie będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przystępując do realizacji projektu Miasto miało i ma zamiar wykorzystywać powstałą infrastrukturę do realizacji celów stanowiących działalność publicznoprawną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Realizacja projektu wynika z zadań własnych powiatu, o których mowa w ustawie z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Zgodnie z art. 4 ust. l Rozdziału 2 Zakres działania i zadania powiatu, Miasto X - Miasto Na Prawach Powiatu wykonuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

*   edukacji publicznej;
*   utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Przedmiotowy budynek będący własnością Wnioskodawcy decyzją Nr x przekazano Gimnazjum w nieodpłatny trwały zarząd.

Efektem realizacji projektu będzie zmodernizowany budynek Gimnazjum, po kompleksowej termomodernizacji oraz odnowionej elewacji.

Przekazanie realizacji projektu nastąpi niezwłocznie po zakończeniu projektu. Podstawą przekazania będzie protokół odbioru końcowego inwestycji oraz karta audytu.

W chwili obecnej jako wynajmujący na wystawianych dokumentach sprzedaży występuje Gimnazjum nr 4.

Od 1 stycznia 2017 r. wynajmującym będzie Miasto X- Miasto Na Prawach Powiatu.

Do 31 grudnia 2016r. Miasto X-Miasto Na Prawach Powiatu będzie uwzględniać odrębność podatkową Gimnazjum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy istnieje, możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wobec przedstawionego stanu faktycznego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 605) nie istnieje możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących prac i usług związanych z realizacją projektu z uwagi na brak bezpośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Jak wynika z powyższego ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 814), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej.

Stosownie do art. 6 ust. 1 cyt. ustawy w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

W świetle art. 9 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 tej ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki organizacyjne powiatu wykonują określone zadania powiatu, dla których zostały powołane. W zakresie tych zadań podlegają również kontroli i nadzorowi przez organy powiatu. Są zatem częścią struktury aparatu pomocniczego powiatu, służącego do właściwego wywiązywania się z obowiązków ustawowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zrealizuje w 2016 r. projekt, którego przedmiotem jest termomodernizacja - projekt i docieplenie ścian i dachu budynku Gimnazjum. Wnioskodawca będzie figurował jako nabywca na wystawionych przez wykonawcę fakturach VAT. Zarówno zakupione w ramach realizacji projektu towary i usługi jak i efekt realizacji projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przystępując do realizacji projektu Miasto miało i ma zamiar wykorzystywać powstałą infrastrukturę do realizacji celów stanowiących działalność publicznoprawną niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizując projekt, Wnioskodawca wykonuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, wynikające z art. 4 ust. 1 Ustawy o samorządzie powiatowym. Beneficjentem instytucjonalnym projektu będzie Gimnazjum nr 4 - jednostka budżetowa Miasta, beneficjentami bezpośrednimi będzie społeczność szkoły, uczniowie, nauczyciele, pracownicy obsługi oraz osoby korzystające z pomieszczeń poza lekcjami, natomiast beneficjentami pośrednimi będą mieszkańcy miasta. Przedmiotowy budynek decyzją Nr x przekazano Gimnazjum w nieodpłatny, trwały zarząd. Przekazanie realizacji projektu nastąpi niezwłocznie po zakończeniu projektu. Gimnazjum nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie składa deklaracji VAT-7, korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów. Budynek gimnazjum jest i będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych (najem pomieszczeń poza godzinami lekcyjnymi), czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności zwolnionych z opodatkowania. Wnioskodawca w składanych rozliczeniach VAT-7 nie wykazuje obrotów opodatkowanych uzyskiwanych przez Gimnazjum. W chwili obecnej, jako wynajmujący na wystawianych dokumentach sprzedaży występuje Gimnazjum. Do 31 grudnia 2016 r. Miasto będzie uwzględniać odrębność podatkową Gimnazjum.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku wskazać należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.” Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Kwestia ta została również rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów, który - po rozpatrzeniu zagadnienia prawnego przekazanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. akt I FSK 1725) - podjął uchwałę I FPS 4/15, w której udzielając odpowiedzi na zadane pytanie stwierdził, że w świetle art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego, o ile są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Uzasadniając podjętą uchwałę NSA wskazał powyższy wyrok TSUE z dnia 29 września 2015 r. i podkreślił, że w wyroku tym TSUE udzielił bardzo szczegółowych wskazówek dotyczących warunków, jakie muszą spełniać publiczne jednostki organizacyjne, aby mogły one być uznane za podatników VAT czynnych, tj. działanie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponoszenie ryzyka gospodarczego, brak hierarchicznego podporządkowania, itp. W tym kontekście NSA stwierdził, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie gmina.

W konsekwencji podjętej przez NSA uchwały należy uznać, że zakłady budżetowe – tak jak jednostki budżetowe – nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem wszelkie czynności przez nie wykonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Zatem, skoro z tytułu realizacji przez samorządowe jednostki budżetowe powierzonych im przez gminę zadań własnych gminy, podatnikiem jest gmina a nie te jednostki, to gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane tym jednostkom i są przez nie wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej, tj. świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W celu rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn.: „\`(...)\`”, w pierwszej kolejności przeanalizowania wymaga charakter, w jakim Miasto X występowało w przedstawionych okolicznościach sprawy.

W związku z tym, że Miasto X jest podmiotem prawa publicznego istotne znaczenie dla przesądzenia kwestii prawa do odliczenia ma ustalenie, czy w momencie nabywania towarów i usług koniecznych do termomodernizacji obiektów szkolnych, o której mowa we wniosku, Gmina działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, czy jako organ władzy publicznej. Problematyka oceny działania podmiotów prawa publicznego w momencie nabywania towarów i usług była przedmiotem analizy w dotychczasowym orzecznictwie TSUE.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 12 sierpnia 2015 r. sygn. Akt I FSK 943/14 „W wyroku TS w sprawie Waterschap Zeeims Flaanderen, C-278/02, stwierdzono, że podmiot prawa publicznego, który nabywa dobro inwestycyjne jako władza publiczna, w rozumieniu art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy (art. 13 dyrektywy 112), a zatem nie działając w charakterze podatnika, i który następnie sprzedaje to dobro, działając w charakterze podatnika, nie korzysta w zakresie tej sprzedaży z prawa do dokonania korekty na podstawie art. 20 szóstej dyrektywy (obecnie art. 184 i nast. dyrektywy 112) na potrzeby odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tego dobra. W wyroku tym TS podkreślił, że przymiot podatnika jest decydujący i jego posiadanie ocenia się w chwili nabycia danego dobra przez ten podmiot. Jeśli chodzi o art. 20 ust. 2 szóstej dyrektywy (obecnie art. 187 dyrektywy 112), Trybunał stwierdził, że ustanawia on jedynie procedurę obliczania korekt początkowych odliczeń. Nie może zatem stanowić źródła żadnego prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku zapłaconego przez podatnika w związku z transakcjami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 17 (wyrok TS w sprawie Lennarz, C-97/90). W chwili nabycia organ władzy publicznej, działający w takim charakterze, będzie podlegał obciążeniu podatkowemu, które ma inny charakter niż obciążenie podatnika VAT. Nabycia dokonuje za cenę obejmującą VAT, ale w odróżnieniu od podatnika, nie może odliczyć podatku naliczonego. Obciążenie VAT jest zatem ustalone w chwili dokonania nabycia i nie będzie zmienione w drodze jakiejkolwiek kolejnej transakcji objętej podatkiem należnym (por. opinia RG Jacobsa w sprawie C-378/02)”.

Z okoliczności sprawy wynika, że przystępując do realizacji projektu Wnioskodawca miał i nadal ma zamiar wykorzystywać powstałą infrastrukturę do realizacji celów stanowiących działalność publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Zatem w ramach realizacji inwestycji Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika i w związku z tym nie nabył prawa do odliczenia. Efekt realizacji projektu został bowiem od początku wyłączony poza regulacje objęte przepisami ustawy o VAT, to nawet późniejsze włączenie go do działalności gospodarczej i nabycie statusu podatnika VAT dla usługi wynajmu, nie będzie skutkowało nabyciem prawa do korekty podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy i wskazane przepisy ustawy o VAT należy stwierdzić, że skoro, jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu a także powstałe w wyniku jego realizacji efekty, nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT Wnioskodawcy, to w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług, a mianowicie związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Wnioskodawca, nabywając towary i usługi celem zrealizowania projektu, nie będzie nabywał ich do działalności gospodarczej i nie będzie działał w charakterze podatnika VAT. Należy bowiem zauważyć, że Miasto zamierza przekazać efekty realizacji inwestycji w trwały zarząd Gimnazjum, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem zamiarem Wnioskodawcy nie jest wykorzystanie inwestycji do czynności opodatkowanych.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie należy uznać, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących zakupów towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją ww. projektu pn.: „\`(...)\`”, ponieważ nie zostanie spełniona przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nabyte towary i usługi nie były i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych. Nabyte towary i usługi są związane z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w postaci nieodpłatnego przekazania efektów realizacji inwestycji na rzecz Gimnazjum.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.