Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1700/08-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-17
Teza: Czy wniesienie przez Spółkę składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) tytułem wkładu niepieniężnego i ewentualnie wkładu pieniężnego do Spółki Komandytowej będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Spółki? Czy wniesienie wkładu przez innego wspólnika Spółki Komandytowej spowoduje powstanie przychodu dla spółki, jako wspólnika Spółki Komandytowej? Jak należy określić wartość początkową wnoszonych składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) dla potrzeb ewidencji podatkowej w Spółce Komandytowej? Jak należy alokować dochód do opodatkowania (tj. przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów) do Spółki jako wspólnika Spółki Komandytowej w sytuacji, gdy składniki majątkowe wniesione przez Spółkę do Spółki Komandytowej zostaną wynajęte, wydzierżawione lub wyleasingowane (leasing operacyjny) na rzecz Spółki? Jak należy alokować dochód do opodatkowania (tj. przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów) do Spółki jako wspólnika Spółki Komandytowej w sytuacji, gdy składniki majątkowe wniesione przez Spółkę do Spółki Komandytowej zostaną wynajęte, wydzierżawione lub wyleasingowane (leasing operacyjny) na rzecz podmiotu trzeciego? Jak należy alokować dochód do opodatkowania (tj. przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów) do Spółki jako wspólnika Spółki Komandytowej w przypadku sprzedaży składników majątkowych przez Spółkę Komandytową otrzymanych od Spółki w formie aportu, także w przypadku, gdy na otrzymanych w formie aportu nieruchomościach Spółka Komandytowa wybuduje lokale mieszkalne i lokale użytkowe, które następnie zbędzie odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich? Czy wydatek ponoszony przez Spółkę na rzecz Spółki Komandytowej z tytułu opłaty za dzierżawę, najem lub leasingu operacyjnego na rzecz Spółki składników majątkowych - wniesionych uprzednio przez Spółkę jako wkład niepieniężny do Spółki Komandytowej - stanowi dla Spółki koszt uzyskanie przychodu?
Słowa kluczowe: koszt; nieruchomości; przychód-powstanie przychodu; składnik-składnik majątkowy; spółki; spółki-spółka komandytowa; towar; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.12.2008r. (data wpływu 15.12.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.12.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

M Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest spółką deweloperską prowadzącą głównie działalność w zakresie budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych. Jest także udziałowcem spółek celowych (spółek prawa handlowego) prowadzących głównie działalność w zakresie budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych. Dla potrzeb niniejszego wniosku Spółka oraz jej ww. spółki celowe nazwane są Grupą Kapitałową M (zwana dalej Grupą).

Z uwagi na uwarunkowania biznesowe, podjęta została decyzja o utworzeniu następnej spółki celowej będącej spółką komandytową (dalej; „Spółka Komandytowa”), której główna działalność będzie polegać na obrocie nieruchomościami, do której Spółka, a także co najmniej jedna ze spółek kapitałowych z Grupy mająca siedzibę w Polsce wniosą posiadane przez siebie wybrane składniki majątkowe (np. towary, inwestycje, środki trwałe, środki pieniężne, nieruchomości) nie stanowiące przedsiębiorstw lub zorganizowanych części przedsiębiorstw. Składniki majątkowe nabyte przez Spółkę Komandytową w postaci wkładu niepieniężnego będą wykorzystywane przez ten podmiot w zakresie jego działalności gospodarczej.

W powyższym zakresie, podjęto decyzję, że Spółka wniesie do Spółki Komandytowej składniki majątku niezbędne dla niej do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności nieruchomości oraz ewentualnie środki trwałe, jako wkład niepieniężny (aport), a także ewentualny wkład pieniężny. Przedmiotem aportu będą konkretne składniki majątku, nie zaś przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, samodzielnie sporządzająca bilans. W związku z wniesieniem ww. wkładu niepieniężnego i ewentualnie pieniężnego do Spółki Komandytowej, Spółka stanie się wspólnikiem tej spółki — tj. komandytariuszem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie przez Spółkę składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) tytułem wkładu niepieniężnego i ewentualnie wkładu pieniężnego do Spółki Komandytowej będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Spółki?
2.  Czy wniesienie wkładu przez innego wspólnika Spółki Komandytowej spowoduje powstanie przychodu dla spółki, jako wspólnika Spółki Komandytowej?
3.  Jak należy określić wartość początkową wnoszonych składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) dla potrzeb ewidencji podatkowej w Spółce Komandytowej?
4.  Jak należy alokować dochód do opodatkowania (tj. przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów) do Spółki jako wspólnika Spółki Komandytowej w sytuacji, gdy składniki majątkowe wniesione przez Spółkę do Spółki Komandytowej zostaną wynajęte, wydzierżawione lub wyleasingowane (leasing operacyjny) na rzecz Spółki?
5.  Jak należy alokować dochód do opodatkowania (tj. przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów) do Spółki jako wspólnika Spółki Komandytowej w sytuacji, gdy składniki majątkowe wniesione przez Spółkę do Spółki Komandytowej zostaną wynajęte, wydzierżawione lub wyleasingowane (leasing operacyjny) na rzecz podmiotu trzeciego?
6.  Jak należy alokować dochód do opodatkowania (tj. przychód podatkowy oraz koszt uzyskania przychodów) do Spółki jako wspólnika Spółki Komandytowej w przypadku sprzedaży składników majątkowych przez Spółkę Komandytową otrzymanych od Spółki w formie aportu, także w przypadku, gdy na otrzymanych w formie aportu nieruchomościach Spółka Komandytowa wybuduje lokale mieszkalne i lokale użytkowe, które następnie zbędzie odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich?
7.  Czy wydatek ponoszony przez Spółkę na rzecz Spółki Komandytowej z tytułu opłaty za dzierżawę, najem lub leasingu operacyjnego na rzecz Spółki składników majątkowych - wniesionych uprzednio przez Spółkę jako wkład niepieniężny do Spółki Komandytowej - stanowi dla Spółki koszt uzyskanie przychodu?

Ad. 1.

Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie przez Spółkę składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) tytułem wkładu niepieniężnego i ewentualnie wkładu pieniężnego do Spółki Komandytowej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP przychodem podatkowym jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: „KHS”) spółkami kapitałowymi są spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjne. Natomiast zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH spółka komandytowa została zaliczona do spółek osobowych, nieposiadających osobowości prawnej. Stad też, w analizowanym przypadku zapisy art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP nie znajdą zastosowanie.

Spółka komandytowa nie jest bowiem, ani spółką kapitałowa, ani tym bardziej spółdzielnią. Argumentem na poparcie ww. stanowiska może być także treść normy art. 12 ust. 1b UPDOP. Zgodnie z powyższa regulację przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 1 UPDOP powstaje w dniu:

*   zarejestrowania spółki kapitałowej, albo
*   wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
*   wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Pojęcie kapitału, do którego odwołuje się powyższy przepis, występuje tylko w spółkach kapitałowych, a więc w spółce z o.o. oraz w spółce akcyjnej (oraz w pewnym zakresie także w spółce komandytowo-akcyjnej). Kategorii takiej brak jest jednak w spółce komandytowej. W momencie wniesienia wkładów do spółki komandytowej, nie następuje podwyższenie kapitału zakładowego, ani też objęcie udziałów w ww. podwyższeniu. Podmiot wnoszący wkład uzyskuje jedynie status wspólnika spółki komandytowej — tj. komplementariusza lub komandytariusza. Skoro zatem w spółce komandytowej nie ma kapitału zakładowego, brak jest także regulacji podatkowej określającej moment powstania takiego przychodu.

Spółka podkreśla, te powyższy pogląd, zgodnie z którym wniesienie wkładu do spółki osobowej nie skutkuje powstaniem dla podmiotu wnoszącego przychodu podlegającego opodatkowaniu, zostało potwierdzone przez organa podatkowe.

Prawidłowość prezentowanego powyżej stanowiska (tj. brak przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny do spółki osobowej) potwierdza również wykładnia historyczna art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP. Obecne brzmienie tego przepisu wprowadzono do UPDOP na mocy ustawy z dnia 21 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179}, kiedy to po wyrazie „spółce”.” dodano wyraz „kapitałowej”. Z uzasadnienia do rządowego projektu powyższej ustawy (Druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) wynika, że zmiana art. 12 ust. 1 pkt 7 OPDOP polega na:

„(\`(...)\`) wprowadzeniu zapisu, że skutki podatkowe związane z wnoszeniem aportów dotyczą objętych akcji (udziałów) w spółce kapitałowej”.

Ponadto jak wyjaśnił projektodawca: „Udział w kapitale zakładowym spółek kapitałowych jest wartościowo ujętą kategorią ekonomiczną, stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego i będącą odpowiednikiem nominalnej wartości wkładu pieniężnego i niepieniężnego. Udział kapitałowy w spółkach osobowych nie został natomiast zdefiniowany w przepisach kodeksu spółek handlowych. W spółce osobowej nie występuje kategoria wartości nominalnej udziału, bowiem inaczej funkcjonuje ten kapitał”. Z uzasadnienia do ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika zatem, że wprowadzenie powyższej zmiany w art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP polegało na jego doprecyzowaniu poprzez jednoznaczne określenie, że odnosi się on wyłącznie do spółek kapitałowych — tj. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych — z niewątpliwym wykluczeniem spółek osobowych, zarówno spółek jawnych, jak i spółek komandytowych.

Ad.2.

Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie przez innego wspólnika Spółki Komandytowej wkładu do Spółki Komandytowej także nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla Spółki.

W odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku należy dodatkowo rozważyć kwestię powstania przychodu podatkowego dla samej Spółki kapitałowej na moment otrzymania wkładu niepieniężnego od partnerów - co poprzez odpowiednią alokację jej przychodów i kosztów mogłoby teoretycznie spowodować powstanie przychodu u jej wspólników, będących podatnikami podatku dochodów od osób prawnych z tytułu dochodów osiąganych przez spółki osobowe, których są wspólnikami.

W świetle przepisów KSH w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę osobowa (tj. także spółkę komandytową) w czasie jej istnienia, są majątkiem spółki. Majątek spółki przez cały czas jej istnienia uznaje się za majątek odrębny od majątku osobistego każdego ze wspólników, w którym wspólnicy mają tylko udział nieoznaczony żadnym ułamkiem i którym do czasu rozwiązania spółki nie mogą w swobodny sposób dysponować (na co pośrednio wskazuje art. 36 KSH w związku z art. 103 KSH). Mając na uwadze powyższe, stosunki własnościowe w spółce osobowej potraktować można jako quasi współwłasność łączną. Wniesienie tytułem wkładu określonych składników majątku własnego wspólników (np. środków trwałych lub środków pieniężnych) do spółki osobowej oznacza zatem, że w wyniku wniesienia wkładu przez jednego wspólnika nie następuje jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla pozostałych wspólników. W konsekwencji, nie można twierdzić także, że dla pozostałych wspólników powstaje jakikolwiek przychód podatkowy w rozumieniu art. 5 lub 12 UPDOP.

Ad.3.

Spółka stoi na stanowisku, iż wartość początkowa wnoszonych składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wnoszonych tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki Komandytowej powinna odpowiadać wartości tych składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) z tym, że nie może ona być wyższa od wartości rynkowej wnoszonych składników majątkowych.

W UPDOP brak jest szczególnych przepisów regulujących zasady ustalania wartości początkowej składników majątkowych ( w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionych jako wkład niepieniężny przez spółkę kapitałową do spółki osobowej.

Art. 16g ust. 1 pkt 4 UPDOP zawiera jedynie stosowne regulacje w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej. Podkreślić należy, że niesienie przez wspólników składników majątkowych jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej wiąże się z ich zbyciem na rzecz tej spółki - podobnie jak ma to miejsce w przypadku wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych. Brak stosownych regulacji w ww. zakresie uznać należy zaś za niedopatrzenie ustawodawcy. Konsekwentnie, dla ustalenia wartości składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionych przez wspólnika do spółki komandytowej należy stosować odpowiednio zasady wynikające z art. 16g UPDOP.

W ocenie Wnioskodawcy, odnosząc powyższe do stanu faktycznego objętego niniejszym wnioskiem, stwierdzić należy, że dla celów podatkowych (w tym amortyzacji) za wartość początkowa składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionych do Spółki Komandytowej przez jej wspólników (w tym Spółkę) uważa się wartość poszczególnych składników majątkowych ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładów — nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach przepisów podatkowych wydanych przez władze skarbowe.

Ponadto, zdaniem Spółki należy zauważyć, iż regulacja określająca zasady określania wartości początkowej wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek osobowych zawarta została w art. 22g UPDOF. Przedmiotowa regulacja jest tożsama z zasadami ustalenia wartości początkowej środków trwałych wnoszonych jako wkład niepieniężny do spółki kapitałowej zawartymi w art. 16g UPDOP. Przy braku innych szczególnych regulacji UPDOP dotyczących tej kwestii, treść art. 22g UPDOF potwierdza zasadność odpowiedniego zastosowania art. 16g UPDOP (identycznego, co do konstrukcji z art. 22g UPDOF) w przypadku wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek osobowych, gdy ich wspólnikami są spółki kapitałowe.

Należy też zauważyć, że interpretacja ta ma także silne uzasadnienie celowościowe. W przypadku spółki osobowej, w której wspólnikami są osoby fizyczne i prawne majątek spółki osobowej będzie posiadał tę samą wartość z punktu widzenia wszystkich wspólników. Całkowicie nieracjonalne wydaje się bowiem różnicowanie konsekwencji podatkowych w odniesieniu do wspólników w zależności od tego, czy są oni podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, czy też podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad. 4 i 5.

Spółka stoi na stanowisku, że do każdego wspólnika Spółki komandytowej (w tym do Spółki) należy alokować w proporcji do udziału w zysku Spółki Komandytowej posiadanego przez tego wspólnika Spółki Komandytowej, tj.:

*   przychody osiągane przez Spółkę Komandytową, w ty przychody z tytułu dzierżawy, wynajmu lub leasingowania (leasing operacyjny) na rzecz Spółki lub podmiotów trzecich składników majątkowych (wniesionych uprzednio przez Spółkę jako wkład niepieniężny do Spółki Komandytowej), które to przychody będą stanowiły przychody podatkowe wspólników Spółki Komandytowej (w tym Spółki)

*   oraz koszty ponoszone przez Spółkę Komandytową, w tym ewentualne odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiących własność Spółki Komandytowej, które to koszty będą stanowić koszty uzyskania przychodów wspólników Spółki Komandytowej (w tym Spółki) na zasadach ogólnych.

Zgodnie z przyjętą w polskim prawie podatkowym zasadą, podatnikami podatku dochodowego nie są spółki osobowe (np. spółki komandytowe), lecz poszczególni. wspólnicy tych spółek. Na podstawie art. 5 UPDOP przychody z tytułu udziału w spółce niebędacej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku.

W konsekwencji, wszelkie przychody osiągane przez Spółkę Komandytową w zakresie prowadzonej przez nią działalności, jak również wszelkie kosztów ponoszone przez Spółkę Komandytowa w ww. zakresie powinny być alokowane do poszczególnych wspólników Spółki Komandytowe) proporcjonalnie do udziału posiadanego przez tych wspólników w zyskach Spółki Komandytowej.

W związku z powyższym, w przypadku najęcia/dzierżawienia/leasingowania (leasing operacyjny) przez Spółkę od Spółki Komandytowej jakichkolwiek składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) nawet tych, które uprzednio zostały wniesione przez Spółkę jako wkład niepieniężny do Spółki Komandytowej; —przychodem podatkowym Spółki będzie przychód z tytułu najmu/dzierżawy/leasingu operacyjnego składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) uiszczanego przez Spółkę na rzecz Spółki Komandytowej z ww. tytułu, w proporcji do udziału Spółki w zyskach Spółki Komandytowej, a jednocześnie kosztem uzyskania przychodu Spółki będa koszty ponoszone przez Spółkę Komandytową w powyższym zakresie w tym ewentualne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będących własnością Spółki Komandytowej w proporcji do udziału Spółki w zysku Spółki Komandytowej.

W tym miejscu doprecyzowania wymaga, rozumienie pojęcia „proporcjonalnie do posiadanego udziału”, które zostało użyte przez ustawodawcę w art. 5 ust. 1 UPDOP. Zdaniem Spółki, ww. pojęci powinno być rozumiane jako udział w zysku spółki osobowej. Uzasadnieniem dla powyższego stanowiska, może być chociażby tylko treść art. 5 ust. 1 zd. 2 UPDOP, który stanowi, że ‚„w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe”. Pojęcie „przychód” wydaje się być co do zasady równoznaczne z pojęciem „zysk”, którym posługuje się ustawodawca określając zasady wewnętrznego funkcjonowania spółek osobowych.

Zwrócić należy także uwagę na brzmienie art. 8 ust. 1 UPDOF (odpowiednika art. 5 ust. 1 UPDOP na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych), który wprost stanowi, że przychody i koszty z tytułu udziału w zyskach spółek nieposiadających osobowości prawnej ustala się „proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku”. Zdaniem Spółki, różne traktowanie wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych nie znajduje żadnego racjonalnego uzasadnienia. Mając powyższe na uwadze, uznać należy, że niedoprecyzowanie regulacji art. 5 ust. 1 UPDOP było zabiegiem przypadkowym oraz niedopatrzeniem ustawodawcy, a pojęcie „udział” w spółce osobowej należy rozumieć jako „udział w zysku” spółki osobowej. Stanowisko powyższe potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 8 grudnia 2006 r. (sygn.: 1401/BP-I/423-Z-112/06/SZ).

W konsekwencji, przychody i koszty wygenerowane przez spółkę Komandytową powinny być alokowane do Spółki proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę udziału w zysk Spółki Komandytowej. Powyższe zasady stosuje się także w przypadku najmu/dzierżawy/ leasingu operacyjnego składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) przez spółkę Komandytową na rzecz podmiotów trzecich.

Ad.6.

Spółka stoi na stanowisku, że do każdego ze wspólników Spółki Komandytowej (w tym Spółki) należy alokować w proporcji do udziału w zysku Spółki Komandytowej posiadanego przez tego wspólnika Spółki Komandytowej:

*   przychód odpowiadający kwocie uzyskanej przez Spółkę Komandytową ze zbycia składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionych uprzednio do Spółki Komandytowej przez Spółkę, który to przychód będzie stanowił przychód podatkowy wspólników Spółki Komandytowej (w tym Spółki) w tym przychody ze zbycia lokali mieszkalnych i użytkowych wybudowanych przez Spółkę Komandytową na nieruchomościach wniesionych przez Spółkę w aporcie,

*   oraz koszt w postaci wartości początkowej wkładu niepieniężnego (składników majątkowych w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionego do Spółki Komandytowej określona w akcie notarialnym - umowie Spółki Komandytowej pomniejszona o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane w Spółce Komandytowej (w przypadku środków trwałych podlegających amortyzacji podatkowej), która to wartość będzie stanowić koszt uzyskania przychodu wspólników Spółki Komandytowej (w tym Spółki) oraz koszt w postaci wydatków na wybudowanie lokali mieszkalnych i użytkowych.

Zdaniem Spółki, dochodem do opodatkowania na moment sprzedaży przez Spółkę Komandytową składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionych uprzednio jako wkład niepieniężny, będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia tych składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) oraz wartością wkładu wniesionego do Spółki Komandytowej określoną w akcie notarialnym podpisanym na okoliczność wniesieniu wkładu do Spółki Komandytowej, pomniejszoną o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane w Spółce Komandytowej. W przypadku zbycia nieruchomości otrzymanych w formie aportu na których pobudowano lokale mieszkalne oraz użytkowe, które także zostaną zbyte; dodatkowo kosztem będą wydatki na pobudowanie lokali mieszkalnych i użytkowych.

Uzasadniając powyższe stanowisko Spółka ponownie pragnie podkreślić, że spółka komandytowa jako osobowa spółka handlowa nie posiada osobowości prawnej; tym samym z punktu widzenia przepisów podatkowych podatnikami są poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie z art. 5 UPDOP przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiacych kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku. Zgodnie z normą art. 5 ust. 1 UPDOP oraz art. 8 ust. 1 UPDOF przedmiotowy dochód będzie alokowany do poszczególnych wspólników proporcjonalnie do udziału w Spółce Komandytowej posiadanego przez każdego z nich.

Spółka zauważa, że przedstawione powyżej konsekwencje podatkowe sprzedaży składników majątku będących własnością Spółki Komandytowej wniesione uprzednio jako wkład niepieniężny do Spółki Komandytowej przez Spółkę będą tożsame dla wszystkich partnerów Spółki Komandytowej, tj. zarówno dla Spółki, jak i dla innych partnerów Spółki Komandytowej.

Ad.7.

Spółka stoi na stanowisku, iż koszt ponoszony przez Spółkę z tytułu opłaty za dzierżawę, najem lub leasing operacyjny przez Spółkę Komandytową na rzecz Spółki składników majątkowych (w tym towarów, inwestycji, nieruchomości i środków trwałych) wniesionych uprzednio przez Spółkę jako wkład niepieniężny do Spółki Komandytowej stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztem uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wskazanych w art. 16 ust. 1. Podkreślić należy, że art. 16 ust. 1 UPDOP nie zawiera żadnej regulacji wskazującej, że wynagrodzenie za usługi/świadczenia wykonywane przez spółkę komandytową na rzecz jej wspólnika nie stanowi kosztu uzyskania przychodów tego wspólnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowej będzie także kwota wynagrodzenia uiszczanego przez tego wspólnika na rzecz spółki komandytowej (której jest wspólnikiem) z tytułu usług i innych świadczeń wykonywanych przez tę spółkę komandytową - pod warunkiem, że ww. usługi/ świadczenia nabyte zostały przez wspólnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością i są w tym celu wykorzystywane.

Argumentem przemawiającym za prawidłowością ww. stanowiska może być także treść art. 23 ust. 1 pkt 10 UPDOF, który z katalogu kosztów, które mogą stanowić koszty uzyskania przychodów wspólników spółek osobowych, wyłącza jedynie wartość własnej pracy podatnika, jego małżonka, i małoletnich dzieci oraz małżonków i małoletnich dzieci pozostałych wspólników. A contrario bezspornym powinno być zatem, że w zakresie ww. wyłączenia nie mieści się wynagrodzenie uiszczane przez wspólnika na rzecz spółki za usługi/świadczenia wykonywane na jego rzecz przez spółkę komandytową. Na uwadze trzeba mieć bowiem, że racjonalny ustawodawca precyzyjnie określił katalog (rodzaje) kosztów niemogących stanowić kosztów uzyskania przychodów wspólnika z tytułu prowadzenia działalności w formie spółki osobowej. Nieujęcie zaś kosztu określonego rodzaju w zakresie wyłączenia, oznacza, że ww. koszt może być kwalifikowany jako koszt uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe uwagi na grunt UPDOP stwierdzić należy, że ustawodawca nie wprowadził żadnych ograniczeń, co do rodzajów kosztów, które mogą potencjalnie stanowić koszt uzyskania przychodów wspólników spółek osobowych będących osobami prawnymi. UPDOP nie zawiera bowiem nawet odpowiednika normy art. 23 ust. 1 pkt 10 UPDOF. W świetle UPDOP kosztem uzyskania przychodów mogą być wszelkie wydatki ponoszone przez wspólnika na rzecz spółki osobowej, której jest wspólnikiem - o ile są one racjonalnie uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej przez tego wspólnika działalności gospodarczej.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock