Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.634.2022.5.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-27
Teza: Dotyczy kwestii czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Aportu, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym czynność wniesienia aportu będzie poza zakresem VAT
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 21 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Aportu, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym czynność wniesienia aportu będzie poza zakresem VAT, wpłynął 21 grudnia 2022 r. Uzupełnili go Państwo pismami z: 21 grudnia 2022 r., 30 stycznia 2023 r., a także – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lutego 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie przeformułowany w uzupełnieniu wniosku)
------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca jest oddziałem (…) rezydenta podatkowego, tj. (X) („X”), zarejestrowanym w Polsce, tj. (Y)- spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce („Oddział”). Oddział stanowi zakład (Y) dla celów podatku dochodowego w Polsce i tym samym rozlicza w Polsce podatek dochodowy od osób prawnych od zysków (dochodów) osiąganych w ramach Oddziału. W ramach Oddziału prowadzona jest działalność gospodarcza w zakresie usług spedycyjnych i magazynowych. W dalszej części niniejszego wniosku Oddział zwany jest również „Wnioskodawcą”.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która została ustanowiona w strukturze organizacyjnej X na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wspólników X i jest zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (jako polski oddział przedsiębiorcy zagranicznego). Wnioskodawca posługuje się odrębnym niż X adresem. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Wnioskodawca posiada własne kierownictwo oraz wewnętrzną strukturę organizacyjną. W ramach Wnioskodawcy funkcjonuje wyznaczona osoba uprawniona do reprezentowania Wnioskodawcy (dyrektor zarządzający). Osoba ta jest uprawniona do dokonywania w imieniu X czynności dotyczących przedmiotu działalności Wnioskodawcy (w szczególności podpisywania umów oraz sprawowania nadzoru nad działalnością Wnioskodawcy).

Ponadto, należy wskazać, że Oddział pełni funkcję pracodawcy i zatrudnia pracowników, którzy realizują zadania związane z przedmiotem działalności Oddziału.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach Oddziału prowadzona jest ewidencja księgowa, tj. Oddział prowadzi księgi rachunkowe oraz sporządza sprawozdania finansowe w rozumieniu przepisów o rachunkowości (w tym bilans oraz rachunek zysków i strat). W związku z prowadzeniem stosownej ewidencji, możliwe jest przyporządkowanie do Oddziału zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów związanych z jego działalnością. Prowadzona ewidencja księgowa pozwala na ustalenie wyniku finansowego i stanu majątkowego Oddziału. Dodatkowo należy zauważyć, że Oddział funkcjonuje w oparciu o samodzielnie zaplanowany budżet, który jest przygotowywany na podstawie wypracowanych zysków oraz przewidywanych wydatków związanych z funkcjonowaniem Oddziału. Ponadto, Oddział posiada rachunki bankowe, za pomocą których rozlicza się z kontrahentami.

Jak już wskazano powyżej, obecnie Oddział samodzielnie funkcjonuje na rynku i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług spedycyjnych i magazynowych. Należy zauważyć, że przypisany do Oddziału zespół składników majątkowych oraz wyodrębniona struktura organizacyjna pozwalają Oddziałowi na samodzielną i niezależną realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. W szczególności Oddział jest zdolny do samodzielnego planowania, inicjowania oraz realizowania zadań gospodarczych (w tym zawierania i realizowania umów z kontrahentami) przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz zaangażowaniu pracowników i kadry zarządzającej Oddziału.

Nadto Wnioskodawca wskazuje, że Oddział - jako zakład podatkowy w rozumieniu przepisów umowy między (…) a (…) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - rozlicza w Polsce podatek dochodowy od zysków (dochodów) związanych z działalnością Oddziału. Dodatkowo, Oddział jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku od towarów i usług i również rozlicza w Polsce ten podatek, w tym kalkuluje swoje zobowiązania podatkowe i składa deklaracje.

Obecny model prowadzenia przez (X) działalności gospodarczej na terytorium Polski w formie oddziału generuje pewne utrudnienia w bieżącym funkcjonowaniu. W szczególności, występują trudności w uzyskaniu finansowania zewnętrznego przez Oddział (instytucje finansowe wymagają dodatkowych zabezpieczeń, a przy tym nie akceptują zabezpieczeń udzielanych przez X) a także nieporozumienia we współpracy z kontrahentami, którzy częstokroć oczekują zawierania transakcji z udziałem zarządu, którego Oddział - ze względu na swoją formę organizacyjno-prawną - nie posiada. Oddział nie ma ponadto możliwości samodzielnego uzyskania koncesji na działalność transportową. Ponadto, z prawnego punktu widzenia, obecnie za zobowiązania Oddziału w całości odpowiada X, albowiem Oddział nie posiada osobowości prawnej, ale stanowi jedynie jednostkę organizacyjną. Intencją X jest w tym zakresie rozdzielenie odpowiedzialności i wydzielenie działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział do odrębnego podmiotu, który będzie podmiotem praw i obowiązków związanych z tą działalnością.

Z uwagi na ww. okoliczności, obecnie planowane jest przeniesienie działalności prowadzonej do tej pory w Oddziale do nowego podmiotu. W tym celu planowane jest:

1) utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem na terytorium Polski (dalej jako: „Nowa Spółka”), do której X wniesie wkład pieniężny, wskutek czego będzie jedynym udziałowcem (100% udziałów) w Nowej Spółce, a następnie

2) wniesienie przez X do Nowej Spółki majątku (ogółu składników materialnych i niematerialnych) związanego z prowadzeniem działalności w ramach Oddziału w formie wkładu niepieniężnego (dalej jako: „Aport”), w zamian za co X obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Nowej Spółki.

Zgodnie z założeniami, przedmiotem Aportu będą, co do zasady, wszystkie aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Oddziału, niezbędne do kontynuowania dotychczasowej działalności Oddziału, w szczególności obejmujące: wartości niematerialne i prawne, środki trwałe, zapasy (w tym materiały) oraz środki pieniężne zgromadzone w kasie i na rachunkach. Nastąpi również przeniesienie do Nowej Spółki pracowników zatrudnionych w Oddziale, tj. będzie miało miejsce przejście zakładu pracy na Nową Spółkę w rozumieniu art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2022, poz. 1510, t.j. z dnia 19.17.2022, dalej: „Kodeks pracy”). W skład przedmiotu Aportu będą również wchodzić takie składniki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą jak: prawa wynikające z umów najmu, uzyskane licencje i zezwolenia, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej a także tajemnica przedsiębiorstwa (know-how).

Zakres Aportu, co do zasady, nie będzie obejmował należności (wierzytelności) przysługujących Oddziałowi wobec jego kontrahentów wynikających z usług wyświadczonych przez Oddział lub towarów dostarczonych przez Oddział przed dniem wniesienia Aportu. W zakres Aportu nie będą również wchodziły zobowiązania handlowe płatne przez Oddział z tytułu nabytych usług towarów przed dniem wniesienia Aportu oraz inne krótkoterminowe zobowiązania. Niemniej jednak należności oraz zobowiązania dotyczące czynności gospodarczych podejmowanych przez zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Aport, już po jego wniesieniu do Nowej Spółki, będą przypadały (w przypadku należności) oraz będą spłacane (w przypadku zobowiązań) już przez Nową Spółką. Wyłączenie bieżących należności i zobowiązań spod zakresu Aportu podyktowane jest przesłankami biznesowymi i ułatwieniem relacji z kontrahentami. Chodzi bowiem o to, aby kontrahenci, Oddział jak i sama Nowa Spółka mieli klarowną i jednoznaczną datę, względem której faktury mają być wystawiane przez/na Nową Spółkę. Jednocześnie, opisana wyżej formuła transakcji pozwala na uniknięcie problemów związanych z korygowaniem już wystawionych faktur, czy ich cedowaniem, co przy dużej organizacji jaką jest Oddział mogłoby rodzić istotne ryzyko pomyłki rachunkowej.

Wnioskodawca nie wyklucza natomiast, że kwota tzw. kapitału obrotowego netto (tj. należności handlowe pomniejszone o zobowiązania handlowe i inne zobowiązania krótkoterminowe) Oddziału zostanie w formie gotówkowej również wniesiona do Nowej Spółki w celu dodatkowego zasilenia jej w środki finansowe. Nastąpi to jednak poprzez dokapitalizowanie pieniężne, a nie poprzez przelew wierzytelności i przejęcie zobowiązań.

Wnioskodawca wskazuje, że wyłączenie z przedmiotu Aportu należności handlowych i zobowiązań handlowych oraz innych zobowiązań krótkoterminowych Oddziału nie wpłynie na zdolność kontynuowania działalności gospodarczej przez Nową Spółkę w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych.

Zgodnie z założeniami, po dokonaniu Aportu Nowa Spółka będzie kontynuować i rozwijać działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas w ramach Oddziału. W tym celu Nowa Spółka będzie miała do dyspozycji środki materialne i niematerialne wykorzystywane dotychczas przez Oddział, a także kadrę pracowniczą przypisaną obecnie do Oddziału.

Jednocześnie Nowa Spółka po otrzymaniu Aportu przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego Aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

**Pytanie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Aportu, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i w związku z tym czynność wniesienia Aportu będzie neutralna z perspektywy CIT oraz VAT na podstawie odpowiednio art. 12 ust 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust 4 pkt 25 Ustawy o CIT oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, co oznacza, że nie wystąpi opodatkowanie CIT po stronie Wnioskodawcy a czynność wniesienia aportu będzie poza zakresem VAT?
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)
---------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem Aportu, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i w związku z tym czynność wniesienia Aportu będzie neutralna z perspektywy CIT oraz VAT na podstawie odpowiednio art. 12 ust 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust 4 pkt 25 Ustawy o CIT oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Oznacza to, że nie wystąpi opodatkowanie CIT po stronie Wnioskodawcy a czynność wniesienia aportu będzie poza zakresem VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
------------------------------------

1) Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w Ustawie o CIT i Ustawie o VAT
-----------------------------------------------------------------------------------

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej również: „ZCP”) została zdefiniowana w przepisach Ustawy o CIT i Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsamą definicję ZCP zawiera art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zgodnie z którym przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z analizy powyższych regulacji wynika, że ustawodawca wprowadził identyczną definicję ZCP zarówno na gruncie Ustawy o CIT, jak również Ustawy o VAT. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wykładnia pojęcia ZCP może być dokonywana łącznie w odniesieniu do obydwu ww. podatków, a wyniki tej wykładni nie powinny się różnić. Powyższe stanowisko wynika z zasady racjonalności ustawodawcy oraz zasady zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Tożsame stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione przez organy podatkowe, w ocenie których „pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym, że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych”. W związku z tym, łączne spełnienie poniżej wskazanych przesłanek implikuje uznanie składników majątku za ZCP zarówno na gruncie przepisów Ustawy o CIT, jak również przepisów Ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na gruncie powyższych regulacji należy wskazać, że uznanie zespołu składników przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część jest możliwie, gdy:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
-------------------------------------------------------------

\- zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
--------------------------------------------------------------------------------------------------

\- zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
-------------------------------------------------------------------------------------

\- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, w celu uznania, że przedmiotem określonej czynności jest ZCP, konieczne jest, aby zespół składników materialnych i niematerialnych był wyodrębniony na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Poniżej Wnioskodawca przedstawia ogólną charakterystykę ww. przesłanek warunkujących kwalifikację określonego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych
--------------------------------------------------------------

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne i niematerialne. W celu oceny czy przenoszony zespół składników majątkowych stanowi ZCP pomocna jest również definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z ww. przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
-------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
---------------------------------------------------------------------

5) koncesje, licencje i zezwolenia;
-----------------------------------

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
-----------------------------------------------

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
--------------------------------------------------------

8) tajemnice przedsiębiorstwa;
------------------------------

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie, należy zaznaczyć, że przedmiotowe wyliczenie ma jedynie charakter przykładowy i dla istnienia przedsiębiorstwa/ZCP nie jest niezbędne, aby w jego skład wchodziły wszystkie z wymiennych powyżej elementów.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) Wyodrębnienie organizacyjne
------------------------------

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji wyodrębnienia organizacyjnego. Z praktyki organów podatkowych wynika, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy istniejący w ramach przedsiębiorstwa zespół składników ma określoną formę organizacyjną, która jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej podatnika. Zespół składników może zostać wyodrębniony zarówno jako oddział, jak również jako departament, dział czy też placówka handlowa.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie należy podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać przeprowadzone na podstawie odpowiednich zapisów uchwały, statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, istotne jest przypisanie jednostce organizacyjnej uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności, które będzie niejako „widoczne z zewnątrz”. Tym samym, wyodrębnienie powinno wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z dnia 7 września 2022 r., sygn. 1.4012.480.2022.1.MŻ), które wskazują, że „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

c) Wyodrębnienie finansowe
--------------------------

Jak wynika z doktryny oraz praktyki organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. W szczególności wyodrębnienie finansowe nie jest równoznaczne z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości, czy też koniecznością sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak bowiem wskazują organy podatkowe (tak np. DKIS w interpretacjach indywidualnych z dnia 7 września 2022 r., sygn. 1.4012.480.2022.1.MŻ oraz z dnia 17 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010. 483.2019.1.RK): „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe prowadzi do wniosku, że wyodrębnienie ZCP na płaszczyźnie finansowej będzie miało miejsce w sytuacji, gdy możliwe będzie przypisanie do danego zespołu aktywów określonych wskaźników finansowych w postaci przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (np. w zakładowym planie kont). Takie przyporządkowanie powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

d) Wyodrębnienie funkcjonalne
-----------------------------

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych. Tym samym, warunkiem wyodrębnienia funkcjonalnego jest zdolność jednostki do przejęcia określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnego funkcjonowania na rynku. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 15 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.286.2022.2.KK: „aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Tym samym, „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

e) Dodatkowe warunki - zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania działalności gospodarczej
-------------------------------------------------------------------------------------------

Niezależnie od powyżej opisanych przesłanek warto również zwrócić uwagę na dodatkowe warunki, które zostały sformułowane w objaśnieniach podatkowych Ministra finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych. Z ww. objaśnień wynika, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, należy uwzględnić:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie należy podkreślić, że przy ocenie zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją, w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających zamiar kontynuowania tej działalności. Ponadto w orzecznictwie wskazano, że dla ustalenia czy przenoszony zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, wystarczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności .
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) Kwalifikacja przedmiotu Aportu jako ZCP
------------------------------------------

Na wstępie należy zauważyć, że powyższe regulacje określające warunki kwalifikacji zespołu składników jako ZCP mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują bezpośrednio jakie składniki powinny wchodzić w skład ZCP, lecz zawierają jedynie pewne ogólne wskazówki i ramy. Zatem, każdy przypadek kwalifikacji określonego zespołu składników jako ZCP powinien być rozpatrywany indywidualnie z uwzględnieniem okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową analizę w zakresie kwalifikacji zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Aportu jako ZCP.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) Wyodrębnienie Oddziału na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej
------------------------------------------------------------------------------------

Biorąc pod uwagę powyżej opisane okoliczności stanu faktycznego oraz regulacje prawne, w ocenie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem Aportu jest wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wyodrębnienie organizacyjne
---------------------------

Jak już wskazano powyżej, na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wspólników X doszło do utworzenia Oddziału, który uzyskał określone uprawnienia skutkujące możliwością samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, nastąpiło formalne wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, który został wpisany do KRS. Jednocześnie należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie zrealizowany został również aspekt personalny wyodrębnienia organizacyjnego. Jak bowiem wynika z ww. okoliczności faktycznych, Oddział posiada własne kierownictwo, tj. reprezentanta Oddziału, który reprezentuje X w Oddziale i jest uprawniony do dokonywania w imieniu X czynności dotyczących przedmiotu działalności Oddziału), a także wewnętrzną strukturę organizacyjną.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowo, całokształt posiadanych przez Oddział składników majątkowych oraz przypisana do Oddziału kadra pracownicza świadczą o samodzielności organizacyjnej Oddziału i tym samym umożliwiają mu samodzielną realizację zadań oraz funkcji gospodarczych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego została spełniona.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wyodrębnienie finansowe
-----------------------

Przechodząc do przesłanki wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca zaznacza, że w ramach Oddziału prowadzona jest kompletna i niezależna ewidencja księgowa, która umożliwia samodzielne sporządzanie przez Oddział sprawozdania finansowego, bilansu, a także rachunku zysków i strat (zgodnie z obowiązującymi Oddział przepisami o rachunkowości). Jednocześnie, należy podkreślić, że poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową (księgową) zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do Oddziału zarówno aktywów i pasywów, w tym należności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nadto należy zauważyć, że Oddział rozlicza podatek dochodowy oraz podatek od towarów i usług, co również przemawia za jego wyodrębnieniem o charakterze finansowym.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, mając na uwadze stanowisko organów podatkowych należy stwierdzić, że ww. okoliczności jednoznacznie świadczą o jego wyodrębnieniu finansowym.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wyodrębnienie funkcjonalne
--------------------------

Jak już wskazano powyżej, obecnie Oddział samodzielnie funkcjonuje na rynku i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług spedycyjnych i magazynowych. Należy zauważyć, że przypisany do Oddziału zespół składników majątkowych oraz wyodrębniona struktura organizacyjna, pozwalają Oddziałowi na samodzielną i niezależną realizację zadań w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, Oddział stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe elementy, jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego została spełniona.
--------------------------------------------------------------------------

Zamiar i faktyczna możliwość kontynuowania przez Nową Spółkę działalności prowadzonej przez Oddział
---------------------------------------------------------------------------------------------------

Przechodząc do warunku kontynuowania przez Nową Spółkę dotychczasowej działalności Oddziału Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem działalności Nowej Spółki będzie m.in. świadczenie usług spedycyjnych i magazynowych. Zatem, zakres działalności Nowej Spółki będzie pokrywał się z przedmiotem działalności Oddziału. Ponadto, zgodnie z założeniami i wstępnymi ustaleniami warunków transakcji, Nowa Spółka będzie kontynuować realizację zadań i projektów Oddziału oraz rozwijać dotychczasową działalność Oddziału. Tym samym, z okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy jednoznacznie wynika, że Nowa Spółka będzie miała zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w ramach Oddziału.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odnosząc się natomiast do faktycznej możliwości kontynuowania działalności, w ocenie Wnioskodawcy do zrealizowania tej przesłanki wystraczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie uprzednio prowadzonej działalności. W analizowanym przypadku Oddział obejmuje zespół powiązanych składników materialnych i niematerialnych warunkujący samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług spedycyjnych i magazynowych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie, ww. zespół jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności uzupełniania go o dodatkowe elementy. Jak wskazano powyżej, przedmiotem Aportu będą aktywa, jak również pracownicy (zakład pracy) Oddziału. Tym samym, dojdzie do przeniesienia wszelkich środków niezbędnych do kontynuowania działalności Oddziału. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w założeniach i wstępnych warunkach transakcji, z których jednoznacznie wynika, że bezpośrednio po Aporcie, dotychczasowa działalność Oddziału będzie kontynuowana przez Nową Spółkę.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowo, o zamiarze kontynuowania dotychczasowej działalności Oddziału świadczy także fakt, że Nowa Spółka wystąpi o stosowną licencję dotyczącą działalności transportowej, co oznacza działalność będzie nie tylko kontynuowana, ale i rozwijana.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka dotycząca zamiaru i faktycznej możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności zostanie spełniona.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) Okoliczność wyłączenia z przedmiotu Aportu należności i zobowiązań Oddziału
------------------------------------------------------------------------------

Jak już wskazano powyżej, przedmiotem Aportu będą wszystkie aktywa związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Oddziału, które są niezbędne do kontynuowania dotychczasowej działalności Oddziału, a także pracownicy zatrudnieni w Oddziale. Jednocześnie, zakres Aportu nie będzie obejmował należności (wierzytelności) przysługujących Oddziałowi wobec jego kontrahentów wynikających z usług wyświadczonych przez Oddział lub towarów dostarczonych przez Oddział przed dniem wniesienia Aportu. W zakres Aportu nie będą również wchodziły zobowiązania handlowe płatne przez Oddział z tytułu nabytych usług i towarów przed dniem wniesienia Aportu oraz inne krótkoterminowe zobowiązania.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Wnioskodawcy, wyłączenie z przedmiotu Aportu należności i zobowiązań handlowych oraz innych krótkoterminowych zobowiązań nie ma wpływu na dopuszczalność kwalifikacji analizowanego zbioru składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W pierwszej kolejności, należy ponownie wskazać, że przepisy zawierające definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa mają charakter tzw. klauzuli generalnej, tj. nie wskazują bezpośrednio jakie składniki powinny wchodzić w skład ZCP, lecz zawierają jedynie pewne ogólne warunki kwalifikacji. W szczególności należy zauważyć, że wyliczenie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa/ZCP ma jedynie charakter przykładowy i dla istnienia przedsiębiorstwa/ZCP nie jest niezbędne, aby w jego skład wchodziły wszystkie elementy wyliczone w przepisach prawa. Jak bowiem wskazują organy podatkowe i sądy administracyjne: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich elementów przedsiębiorstwa (określonych w art. 551 Kodeksu cywilnego). Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Należy przy tym wskazać, że w praktyce obrotu gospodarczego często zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z przeprowadzanej transakcji (np. w przypadku umowy sprzedaży lub aportu).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z analizy interpretacji indywidualnych organów podatkowych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że wyłączenie określonych elementów z przenoszonego zespołu składników nie skutkuje automatyczną utratą przez ten zespół składników charakteru zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie Wnioskodawca przedstawia poniższe stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „Nawet jeśli wszystkie zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (\`(...)\`) Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`) Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej”. (interpretacja indywidulana DKIS z dnia 10 sierpnia 2022 r, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.275.2022.3.AKA);
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „(\`(...)\`) wyłączenie w opisywanych okolicznościach z transakcji określonych składników związanych z Działalnością (gotówka w kasie i na rachunkach, należności i zobowiązania wynikające z umów dotyczące okresów sprzed zawarcia umowy przyrzeczonej) nie ma żadnego wpływu na możliwość uznania analizowanego zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. (interpretacja indywidulana DKIS z dnia 7 października 2022 r, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR)
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.(interpretacja indywidulana DKIS z dnia 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR);
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „Dodatkowo w orzecznictwie zauważa się, że nie ma podstaw do przyjęcia, iż przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tak m.in. wyrok NSA z 20 marca 2012 r., I FSK 815/11; wyrok WSA we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., I SA/Wr 1125/16). Nawet więc jeśli zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tak: A. Bartosiewicz (w:) VAT. Komentarz, wyd. XIV, Sopot 2020, art. 2)”.(interpretacja indywidualna DKIS z dnia 25 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.104.2022.2.MAZ);
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „(\`(...)\`) wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (tak. m.in. wyrok NSA z 25 kwietnia 2018 r, sygn. akt I FSK 1204/16). Brak danego składnika wśród przenoszonych składników nie jest zatem automatyczną przesłanką utraty przez przedmiot wkładu charakteru przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), jeśli jego wyłączenie nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej jego części”.(interpretacja indywidulana DKIS z dnia 18 maja 2022 r, sygn.0114-KDIP4-3.4012.125.2022.3.MP);
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza” (interpretacja indywidulana DKIS z dnia 29 grudnia 2021 r, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.557.2021.2.MZA);
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „(\`(...)\`) przeniesienie wszystkich zobowiązań związanych z działalnością przedsiębiorstwa nie jest czynnikiem determinującym uznanie, że przedmiotem aportu było ZCP. Jak bowiem wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienia zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług” (interpretacja indywidulana Izba Skarbowa w Katowicach z dnia 15 lutego 2016 r., sygn. IBPB-1-1/4510-195/15/NL);
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „(\`(...)\`) aby uznać, że mamy do czynienia z ZCP, nie jest wymagane, aby na nabywcę przeszły wszystkie należności i zobowiązania wchodzące w skład danej jednostki”. (interpretacja indywidulana Izba Skarbowa w Katowicach z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. IBPP3/4512-343/15/KG);
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „W kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. akt: I SA/Wr 1125/16, LEX nr 2261559);
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

— „(\`(...)\`) decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania u.p.t.u. dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt: I FSK 815/11, LEX nr 1126140);
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że zarówno organy podatkowe jak również sądy administracyjne zgodnie przyjmują, że nie jest wymagane, aby nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejął wszelkie należności i zobowiązania wchodzące w skład danej jednostki. Z definicji ZCP wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Zatem, nie sposób uznać, aby wyłączenie z ww. zespołu należności i zobowiązań mogło doprowadzić do utraty samodzielności danej jednostki.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie należy podkreślić, że w przypadku wyłączenia niektórych elementów ze zbywanego ZCP, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład tego ZCP powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach tak, aby można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Tym samym, decydujące jest to, aby w zbywanym ZCP pomiędzy poszczególnymi składnikami zachowane zostały funkcjonalne zależności pozwalające na kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Biorąc pod uwagę powyższe, brak określonego elementu wśród przenoszonych składników nie jest automatyczną przesłanką utraty przez przenoszony zespół charakteru przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że wyłączenie określonych składników nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Odnosząc powyższe ustalenia do okoliczności przedmiotowej sprawy Wnioskodawca wskazuje, że będące przedmiotem Aportu aktywa Oddziału pozwolą Nowej Spółce na kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas w ramach Oddziału. W szczególności należy zauważyć, że Nowa Spółka otrzyma aktywa Oddziału (wartości niematerialne i prawne, środki trwałe, zapasy oraz środki pieniężne), inne składniki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (m.in. prawa wynikające z zawartych umów najmu, prawa wynikające z uzyskanych licencji i zezwoleń, tajemnicę przedsiębiorstwa) oraz kadrę pracowniczą, a zatem wszelkie środki materialne i niematerialne, które umożliwią jej przejęcie podstawowych zadań realizowanych przez Oddział.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, z przedmiotu Aportu zostaną wyłączone należności handlowe i zobowiązania handlowe oraz inne krótkoterminowe zobowiązania Oddziału. Powyższa okoliczność nie wpłynie jednak na zdolność kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Oddziału przez Nową Spółkę w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych. W konsekwencji, biorąc pod uwagę powołane wyżej stanowisko organów podatkowych i sądów administracyjnych, zgodnie z którym decydujące znaczenie przy kwalifikacji określonej jednostki jako ZCP ma element funkcjonalny (tj. możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych), w ocenie Wnioskodawcy fakt wyłączenia z przedmiotu Aportu ww. należności i zobowiązań nie może mieć wpływu na kwalifikację przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

c) Podsumowanie
---------------

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy przedmiotem Aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z opisanych okoliczności faktycznych jednoznacznie wynika bowiem, że przedmiotem Aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Ponadto należy wskazać, że obecnie Oddział posiada i w momencie Aportu również będzie posiadać zdolność do samodzielnego i niezależnego funkcjonowania, a Nowa Spółka będzie miała zamiar i faktyczną możliwość kontynuowania działalności Oddziału w oparciu o otrzymane składniki. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że okoliczność wyłączenia z przedmiotu Aportu należności handlowych i zobowiązań handlowych oraz innych krótkoterminowych zobowiązań Oddziału nie wpłynie na zdolność kontynuowania działalności gospodarczej przez Nową Spółkę w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych. Tym samym, powyższa okoliczność nie pozbawia przenoszonego zespołu składników cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie Nowa Spółka po otrzymaniu Aportu przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego Aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Aportu powinien zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT i Ustawy o VAT i w konsekwencji czynność wniesienia Aportu będzie neutralna z perspektywy CIT oraz VAT na podstawie odpowiednio art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 Ustawy o CIT oraz art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Co oznacza, że nie wystąpi opodatkowanie podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawcy a czynność wniesienia aportu będzie poza zakresem podatku VAT.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że obecny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony jedynie w konkretnej indywidualnej sprawie. Zawartych w nich rozstrzygnięć nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Natomiast organy, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost. Nie są wiążące dla tut. Organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz.2651 zezm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego izastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalejjako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy zdnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.