Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-482/13-4/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-28
Teza: Korekta kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem dotacji
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dofinansowanie; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; refundacja; wartości-wartości niematerialne i prawne; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 18 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2013 r. (data wpływu 7 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem dotacji (pytanie Nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 26 września 2013 r., Nr IPTPB1/415-482/13-2/MD, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 26 września 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 30 września 2013 r., następnie w dniu 7 października 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 4 października 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 6 maja 2009 r. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych wg skali podatkowej i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Jest też płatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca zajmował się głównie sprzedażą hurtową części i akcesoriów do pojazdów samochodowych. Postanowił jednak rozszerzyć zakres działalności o usługi Stacji Kontroli Pojazdów. Wystąpił o dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 (RPO W), Oś Priorytetowa I: Przedsiębiorczość i innowacje, Działanie 1.1: Dotacje dla nowopowstałych mikroprzedsiębiorstw dla projektu: Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstwa na rynku krajowym oraz dywersyfikacja przychodów w oparciu o Stację Kontroli Pojazdów we F. Umowa na dofinansowanie została podpisana 24 sierpnia 2011 r., natomiast wartość dotacji to 60,99% kwoty wydatków kwalifikowanych netto.

W ramach projektu, w dniu 29 grudnia 2011 r. Wnioskodawca zakupił z własnych środków narzędzia specjalistyczne do świadczenia usług o wartości 25.435,00 zł netto - przeznaczył je na potrzeby działalności gospodarczej i zamortyzował jednorazowo dnia 30 grudnia 2011 r. Narzędzia te były w 2012 r. wykorzystywane do świadczenia usług przez prowadzoną przez Wnioskodawcę firmę.

Dnia 10 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał jedyną płatność częściową w ramach dotacji. Były to:

*   środki europejskie stanowiące część dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministerstwa Finansów w Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie 87.234,16 zł oraz

*   środki finansowe w postaci dotacji celowej, stanowiącej część dofinansowania z budżetu państwa w formie płatności z rachunku bankowego Agencji Wspierania Przedsiębiorczości w L. w kwocie 15.394,27 zł.

Środki te stanowiły 60,99% kwoty wydatków kwalifikowanych netto. Dotowane wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę w latach 2010, 2011 i 2012 na:

*   zakup projektu budynku Stacji Kontroli Pojazdów we F., częściowe wybudowanie budynku Stacji Kontroli Pojazdów oraz

*   zakup (dnia 29 grudnia 2011 r.) narzędzi specjalistycznych do świadczenia usług o wartości 25.435,00 zł netto.

W 2012 r. Wnioskodawca dokończył budowę budynku Stacji Kontroli Pojazdów oraz wyposażył ją w potrzebne urządzenia. Stacja rozpoczęła swoją działalność 19 stycznia 2013 r. Od tego dnia Wnioskodawca przeznaczył do użytkowania program komputerowy, budynek i pozostałe sprzęty, wyposażenie oraz meble niezbędne do funkcjonowania. Środki trwałe i program komputerowy o wartości jednostkowej do kwoty 3.500,00 zł, zostały zamortyzowane jednorazowo 19 stycznia 2013 r., a dla pozostałych od dnia 1 lutego 2013 r. rozpoczęła się amortyzacja liniowa.

W dniu 2 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca otrzymał końcową płatność w ramach dotacji, tj. środki finansowe w postaci dotacji celowej, stanowiącej część dofinansowania z budżetu państwa w formie płatności z rachunku bankowego Agencji Wspierania Przedsiębiorczości w L. w kwocie 31.098,72 zł oraz środki europejskie stanowiące dofinasowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministerstwa Finansów w Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie 176.226,06 zł. Była to płatność końcowa. Środki te stanowiły 60,99% kwoty wydatków kwalifikowanych netto poniesionych przez Wnioskodawcę na dokończenie budowy i uruchomienie Stacji Kontroli Pojazdów.

W momencie otrzymania płatności końcowej, tj. dnia 2 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wyksięgował z kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 60,99% wartości zakupionych 29 grudnia 2011 r. i zamortyzowanych jednorazowo 30 grudnia 2011 r. narzędzi specjalistycznych, co stanowiło kwotę 15.512,81 zł.

Dnia 2 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wyksięgował również z kosztów uzyskania 60,99% wartości zakupionych innych narzędzi, wyposażenia, mebli i programu komputerowego (wartość programu 1.000,00 zł netto) zamortyzowanych jednorazowo dnia 19 stycznia 2013 r. Wyksięgowanie stanowiło kwotę 7.184,34 zł.

Dnia 30 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wyksięgował amortyzację liniową, liczoną w koszty od 1 lutego 2013 r., dla budynku i pozostałych środków trwałych wartość wyksięgowania 3.099,93 zł (amortyzacja za luty i marzec) oraz zaksięgował za kwiecień amortyzację liniową od wartości budynku i pozostałych środków trwałych sfinansowanych ze środków własnych.

W następnych miesiącach do kosztów uzyskania przychodów zaliczana jest amortyzacja liniowa od wartości budynku i pozostałych środków trwałych sfinansowanych ze środków własnych.

W piśnie z dnia 3 października 2013 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

*   umowa o dofinansowanie zawierała ograniczenie dotyczące wydatkowania środków uzyskanych z dotacji - wydatki musiały być poniesione zgodnie z dołączonym do uzupełnienia wniosku harmonogramem rzeczowo – finansowym,

*   okres kwalifikowalności wydatków dla projektu, zgodnie z umową rozpoczynał się w dniu 10 grudnia 2010 r.,

*   składniki majątku, będące przedmiotem wniosku, stanowiły środki trwałe w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz były wprowadzone do ewidencji środków trwałych z dniem przekazania ich na potrzeby działalności gospodarczej,

*   Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową, tj. zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo amortyzując jednorazowo w koszty uzyskania przychodu dnia 30 grudnia 2011 r. zakupione w ramach projektu, z własnych środków - narzędzia specjalistyczne do świadczenia usług o wartości 25.435,00 zł netto, natomiast w momencie otrzymania płatności końcowej, tj. dnia 2 kwietnia 2013 r. wyksięgował z kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 60,99% wartości tych narzędzi specjalistycznych, co stanowi kwotę 15.512,81 zł, nie rozliczając kosztowo dnia 10 sierpnia 2012 r. otrzymanej jedynej płatności częściowej w ramach dotacji?
2.  Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo amortyzując jednorazowo dnia 19 stycznia 2013 r. program komputerowy o wartości 1.000,00 zł netto oraz środki trwałe o wartości jednostkowej do kwoty 3.500,00 zł zakupione w ramach projektu i oddane do używania w momencie rozpoczęcia funkcjonowania Stacji Kontroli Pojazdów 19 stycznia 2013 r., natomiast wyksięgował z kosztów uzyskania przychodów 60,99% ich wartości w momencie otrzymania płatności końcowej dotacji dnia 2 kwietnia 2013 r.?
3.  Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo amortyzując liniowo od dnia 1 lutego 2013 r. budynek i pozostałe środki trwałe, natomiast 30 kwietnia 2013 r. wyksięgował z kosztów uzyskania przychodów 60,99% wartości ich amortyzacji za luty i marzec (od kwietnia amortyzacja liniowa liczona jest od wartości budynku i pozostałych środków trwałych sfinansowanych ze środków własnych)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1, natomiast w zakresie pytań Nr 2 i 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w myśl art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W związku z tym Wnioskodawca uważa, że postąpił prawidłowo amortyzując jednorazowo w koszty uzyskania przychodów w dniu 30 grudnia 2011 r. zakupione dnia 29 grudnia 2011 r. w ramach projektu, po podpisaniu umowy, narzędzia specjalistyczne do świadczenia usług o wartości 25.435,00 zł netto, gdyż sfinansował je z własnych środków, przeznaczył je na potrzeby działalności dnia 30 grudnia 2011 r. i wprowadził do ewidencji środków trwałych, a w 2012 r. były wykorzystywane do świadczenia usług przez Jego firmę.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów) o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego właśnie w momencie otrzymania płatności końcowej dotacji (dnia 2 kwietnia 2013 r.) Wnioskodawca wyksięgował z kosztów uzyskania przychodów 60,99% wartości, co stanowi kwotę 15.512,81 zł wartości narzędzi specjalistycznych zakupionych dnia 30 grudnia 2011 r. Wnioskodawca uważa, że dopiero w dacie faktycznego wpływu dotacji powinna być dokonana korekta odpisów amortyzacyjnych na bieżąco, bez konieczności dokonania korekty zeznania podatkowego za 2011 r., gdyż nie miał On pewności, że te środki otrzyma. Ponadto, zakupione narzędzia miały docelowo służyć Stacji Kontroli Pojazdów, a stacja została uruchomiona 19 stycznia 2013 r.

Swoje postępowanie Wnioskodawca uważa za prawidłowe, gdyż wstecz koryguje się wyłącznie błędy. Podobne stanowisko zajęły Sądy w wyrokach:

*   WSA w Białymstoku z 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 91/13 - orzeczenie nieprawomocne,

*   WSA w Kielcach w wyroku z 18 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 385/13 - orzeczenie nieprawomocne,

*   WSA w Warszawie w wyroku z 13 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3492/12 - orzeczenie nieprawomocne,

*   WSA we Wrocławiu w wyroku z 13 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 66/12 - orzeczenie nieprawomocne,

*   WSA w Lublinie w wyroku z 5 października 2012 r., sygn. akt I SA/Lu 489/12 - orzeczenie nieprawomocne,

*   WSA w Bydgoszczy w wyroku z 1 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 968/10 - orzeczenie prawomocne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Należy zauważyć, że z zacytowanego wyżej art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która została zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez refundację. Dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie pomocy finansowej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Przy tym, w zakres postanowień tego artykułu wchodzą wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych.

W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy.

Zaznaczyć przy tym należy, że zawarte w powołanym przepisie sformułowanie „bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)” dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane, np. z dotacji.

W związku z powyższym, wydatki bezpośrednio sfinansowane przychodami zwolnionymi od podatku na podstawie ww. przepisów nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, po otrzymaniu refundacji poniesionych wydatków podatnik jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 6 maja 2009 r. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych wg skali podatkowej i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca zajmował się głównie sprzedażą hurtową części i akcesoriów do pojazdów samochodowych. Postanowił jednak rozszerzyć zakres działalności o usługi Stacji Kontroli Pojazdów. Wystąpił o dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2007-2013 (RPO W), Oś Priorytetowa I: Przedsiębiorczość i innowacje, Działanie 1.1.: Dotacje dla nowopowstałych mikroprzedsiębiorstw dla projektu: Wzrost konkurencyjności przedsiębiorstwa na rynku krajowym oraz dywersyfikacja przychodów w oparciu o Stację Kontroli Pojazdów we F. Umowa na dofinansowanie została podpisana 24 sierpnia 2011 r., natomiast wartość dotacji to 60,99% kwoty wydatków kwalifikowanych netto. W ramach projektu, w dniu 29 grudnia 2011 r. Wnioskodawca zakupił z własnych środków narzędzia specjalistyczne do świadczenia usług o wartości 25.435,00 zł netto - przeznaczył je na potrzeby działalności gospodarczej i zamortyzował jednorazowo dnia 30 grudnia 2011 r. Narzędzia te były w 2012 r. wykorzystywane do świadczenia usług przez prowadzoną przez Wnioskodawcę firmę.

Dnia 10 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca otrzymał jedyną płatność częściową w ramach dotacji. Były to:

*   środki europejskie stanowiące część dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministerstwa Finansów w Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie 87.234,16 zł oraz

*   środki finansowe w postaci dotacji celowej, stanowiącej część dofinansowania z budżetu państwa w formie płatności z rachunku bankowego Agencji Wspierania Przedsiębiorczości w L. w kwocie 15.394,27 zł.

Środki te stanowiły 60,99% kwoty wydatków kwalifikowanych netto. Dotowane wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę w latach 2010, 2011 i 2012 na:

*   zakup projektu budynku Stacji Kontroli Pojazdów we F., częściowe wybudowanie budynku Stacji Kontroli Pojazdów oraz

*   zakup (dnia 29 grudnia 2011 r.) narzędzi specjalistycznych do świadczenia usług o wartości 25.435,00 zł netto.

W dniu 2 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca otrzymał końcową płatność w ramach dotacji, tj. środki finansowe w postaci dotacji celowej, stanowiącej część dofinansowania z budżetu państwa w formie płatności z rachunku bankowego Agencji Wspierania Przedsiębiorczości w L. w kwocie 31.098,72 zł oraz środki europejskie stanowiące dofinasowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministerstwa Finansów w Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie 176.226,06 zł. Była to płatność końcowa. Środki te stanowiły 60,99% kwoty wydatków kwalifikowanych netto poniesionych przez Wnioskodawcę na dokończenie budowy i uruchomienie Stacji Kontroli Pojazdów.

W momencie otrzymania płatności końcowej, tj. dnia 2 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wyksięgował z kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów 60,99% wartości zakupionych 29 grudnia 2011 r. i zamortyzowanych jednorazowo 30 grudnia 2011 r. narzędzi specjalistycznych, co stanowiło kwotę 15.512,81 zł.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawca ponosił koszty finansowane dotacją we wcześniejszych okresach sprawozdawczych, to z uwagi na otrzymanie środków pomocowych zobowiązany jest do skorygowania – zmniejszenia – kosztów uzyskania przychodów, za okresy rozliczeniowe, w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Dla celów podatkowych koszty dotyczące przychodów zwolnionych z opodatkowania powinny być zatem skorygowane wstecz, do okresu, w którym zostały wykazane w wysokości zawyżonej.

Podatnik w związku z wyłączeniem z katalogu kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ponosi bowiem ostatecznie ciężaru finansowego związanego z kosztami finansowanymi dotacją.

Podkreślenia wymaga, że co prawda przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekty kosztów uzyskania przychodów, jednakże należy zauważyć, iż otrzymanie refundacji nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie wpływa na wysokość kosztu, bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych. Zatem, korekta kosztów powinna odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były ujęte w rachunku podatkowym. Nie powinno mieć znaczenia, czy zostały one poniesione przed, czy po przyznaniu dotacji, bo nie ma przepisu, który uzależniałby zaliczanie tych wydatków do kosztów od tego rodzaju okoliczności.

Zauważyć także należy, że skoro określone wydatki są lub będą podatnikowi zwracane, to ujmowanie poniesionych wydatków w ciężar kosztów podatkowych w miesiącach po podpisaniu umowy o dotację, a przed jej otrzymaniem nie znajduje nie tylko prawnego, ale również racjonalnego uzasadnienia. W takim przypadku, a więc po pozytywnym zweryfikowaniu wniosku o dofinansowanie oraz podpisaniu umowy o udzielenie tego dofinansowania, podatnik ma już bowiem pewność, że wydatek zostanie mu zrefundowany. Podatnik nie poniesie zatem ostatecznie ciężaru finansowego związanego z wydatkami inwestycyjnymi w części pokrytej dofinansowaniem.

Mając na uwadze powyższe, korekty kosztów sfinansowanych środkami pochodzącym z dotacji, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów (wydatki bezpośrednio zaliczane do kosztów) nie dokonuje się jednorazowo w miesiącu otrzymania dotacji. Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać korekty ww. kosztów w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w wysokości zawyżonej, a więc Wnioskodawca powinien dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów od miesiąca, w którym została podpisana umowa o dotację, co skutkuje skorygowaniem zeznania podatkowego za rok 2011.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów należy dokonać dopiero w dacie faktycznego wpływu dofinansowania należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.