Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.282.2018.1.BKD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-18
Teza: Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przy ustalaniu dochodu osiągniętego w roku podatkowym obejmującym Dzień Podziału (dalej: „Rok Podziału”), to Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca) powinna uwzględnić: a. przychody osiągnięte przez Spółkę Dzieloną w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej, oraz b. koszty uzyskania przychodów potrącalne (tzn. takie, co do których zaistniała możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT) w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej, a w konsekwencji to Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca) powinna ująć wskazane powyżej przychody i koszty uzyskania przychodów, jak również wszystkie zaliczki miesięczne na poczet CIT wpłacone przez Spółkę Dzieloną w Roku Podziału, w sporządzanym przez siebie zeznaniu o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w Roku Podziału
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki-podział spółki; zaliczka; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z 13 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ujmowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością Spółki Dzielonej, a także zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy powstałych przed podziałem przez wydzielenie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ujmowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością Spółki Dzielonej, a także zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy powstałych przed podziałem przez wydzielenie.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: "X" Sp. z o.o.
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: "Y" Sp. z o.o. w organizacji

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „CIT”) od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Dzielona jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: ,,VAT”).

Spółka Dzielona jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), jedynym udziałowcem Spółki Dzielonej jest Spółka X z siedzibą w Danii (dalej: „Spółka X”).

Spółka Dzielona prowadzi działalność w zakresie produkcji okien drewnianych dachowych oraz okuć. Ponadto, w ramach jej struktury organizacyjnej wyodrębniony jest również oddział, w którym prowadzona jest produkcja poliuretanowych okien dachowych oraz kołnierzy aluminiowych (dalej: „Oddział”).

Spółka Przejmująca jest spółką w organizacji z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka Przejmująca na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, także zostanie wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego, w związku z czym będzie posiadać osobowość prawną.

Spółka Przejmująca również jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej, a jej większościowym udziałowcem jest Spółka X. Na moment zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, Spółka X będzie jedynym udziałowcem Spółki Przejmującej.

Planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”) przez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej stanowiącej Oddział („Część Wydzielana”) na istniejącą spółkę – Spółkę Przejmującą (podział przez wydzielenie; dalej: „Podział”). Po Podziale w Spółce Dzielonej pozostanie część jej majątku, która nie zostanie przeniesiona w wyniku Podziału na Spółkę Przejmującą („Część Pozostająca”).

W zamian za część majątku Spółki Dzielonej, który zostanie przeniesiony w ramach Podziału na Spółkę Przejmującą, Spółka Przejmująca wyda nowe udziały, które zgodnie z planem Podziału zostaną objęte przez udziałowca Spółki Dzielonej X. Skutkiem Podziału Spółki Dzielonej będzie zatem podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

Zarówno Część Wydzielana, jak i Część Pozostająca, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 530 § 2 zdanie trzecie Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia). W przypadku planowanego Podziału, będzie to dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (dalej: „Dzień Podziału”). W Dniu Podziału składniki majątku Spółki Dzielonej, składające się na Część Wydzielaną i określone w planie Podziału, sporządzonym zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, zostaną z mocy prawa przeniesione ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą.

Z Dniem Podziału Spółka Przejmująca przejmie składniki majątku składające się na Część Wydzielaną i będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Spółkę Dzieloną w ramach Części Wydzielanej.

Spółka Dzielona wpłaca i do Dnia Podziału będzie wpłacała zaliczki miesięczne na poczet CIT w uproszczonej formie, o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT.

Spółka Dzielona skorzysta z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 395 ze zm.; dalej: „ustawa o rachunkowości”) i w związku z Podziałem nie będzie zamykać ksiąg rachunkowych.

W związku z planowanym Podziałem, może wystąpić sytuacja, w której po Dniu Podziału:

1.  będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do przychodów związanych z działalnością Części Wydzielanej, powstałych przed Dniem Podziału; lub
2.  Zainteresowani będą otrzymywać faktury korygujące dotyczące kosztów związanych z wspomnianą Częścią Wydzielaną za okres przed Dniem Podziału; lub
3.  konieczne będzie dokonanie korekty deklaracji na podatek od nieruchomości (dalej: „PoN”) i wynikającej z niej wartości podatku od nieruchomości w części dotyczącej składników majątkowych wchodzących w skład Części Wydzielanej, która to wartość stanowiła koszt podatkowy w CIT dla Spółki Dzielonej przed Podziałem.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przy ustalaniu dochodu osiągniętego w roku podatkowym obejmującym Dzień Podziału (dalej: „Rok Podziału”), to Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca) powinna uwzględnić:
    1.  przychody osiągnięte przez Spółkę Dzieloną w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej, oraz
    2.  koszty uzyskania przychodów potrącalne (tzn. takie, co do których zaistniała możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT) w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej,a w konsekwencji to Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca) powinna ująć wskazane powyżej przychody i koszty uzyskania przychodów, jak również wszystkie zaliczki miesięczne na poczet CIT wpłacone przez Spółkę Dzieloną w Roku Podziału, w sporządzanym przez siebie zeznaniu o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w Roku Podziału? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przy ustalaniu dochodu osiągniętego w Roku Podziału, to Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca) powinna uwzględnić:

1.  przychody osiągnięte przez Spółkę Dzieloną w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej,
2.  koszty uzyskania przychodów potrącalne (tzn. takie, co do których zaistniała możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT) w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej,

a w konsekwencji to Spółka Dzielona (a nie Spółka Przejmująca) powinna ująć wskazane powyżej przychody i koszty uzyskania przychodów, jak również wszystkie zaliczki miesięczne na poczet CIT wpłacone przez Spółkę Dzieloną w Roku Podziału, w sporządzanym przez siebie zeznaniu o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w Roku Podziału.

Przepisy prawne dotyczące podziału przez wydzielenie

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577) podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejąca spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części jej majątku na inną, już istniejącą lub nowo zawiązaną, spółkę.

Stosownie do art. 530 § 2 zdanie trzecie Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia; w tym przypadku: Dzień Podziału).

Natomiast przepis art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych przewiduje, że spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Przepis ten ustanawia zasadę sukcesji uniwersalnej (częściowej), w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych związanych ze składnikami majątku spółki dzielonej przypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej. Określa również moment wstąpienia spółki przejmującej lub nowo zawiązanej w prawa i obowiązki spółki dzielonej wskazując, że następuje to z dniem podziału (tzn. z dniem wykreślenia spółki dzielonej z rejestru) lub, odpowiednio, z dniem wydzielenia (tzn. z dniem wpisu do rejestru spółki nowo zawiązanej bądź z dniem podwyższenia kapitału zakładowego istniejącej spółki przejmującej – w przypadku podziału przez wydzielenie). Oznacza to, że spółka przejmująca wstępuje w prawa i obowiązki cywilnoprawne spółki dzielonej w chwili podziału (dokonania odpowiedniego wpisu do rejestru).

Na gruncie prawa podatkowego przejście praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), zgodnie z którym osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Opisane w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę podatkowej sukcesji uniwersalnej częściowej.

Należy zwrócić uwagę, iż w przepisach Ordynacji podatkowej nie została zawarta definicja terminu „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Biorąc to pod uwagę, w ocenie Zainteresowanych, ustalenie znaczenia tego terminu na gruncie Ordynacji podatkowej powinno nastąpić z uwzględnieniem wniosków płynących z wykładni systemowej zewnętrznej, tzn. z uwzględnieniem przepisów prawa podatkowego innych niż Ordynacja podatkowa.

Zakres pojęcia ZCP został wskazany w przepisach trzech ustaw podatkowych: ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”) – w art. 4a pkt 4 oraz ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509, dalej: „ustawa o PIT” - w art. 5a pkt 4 oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) - w art. 2 pkt 27e, przy czym posługują się one jednakową definicją legalną tego terminu. Zgodnie z ww. przepisami, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Część Wydzielana, jak i Część Pozostająca, będą stanowić ZCP w rozumieniu ww. przepisów. W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, Część Wydzielana i Część Pozostająca powinny być uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa również w rozumieniu art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej. Co za tym idzie, należy uznać, że wyrażona w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej będzie miała zastosowanie do planowanego Podziału z udziałem Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej, co oznacza, że Spółka Przejmująca wstąpi z Dniem Podziału we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej, w planie Podziału, składnikami majątku Spółki Dzielonej.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3a ustawy o rachunkowości, księgi zamyka się na dzień poprzedzający dzień podziału, jeżeli w wyniku podziału powstaje nowa jednostka. Jednakże można nie zamykać ksiąg rachunkowych, jeśli podział jednostki następuje przez wydzielenie.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ustawy o CIT, rokiem podatkowymi co do zasady jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej. Natomiast zgodnie z ust. 6 ww. przepisu, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W takim przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Tym samym, biorąc pod uwagę brzmienie art. 8 ustawy o CIT, a w szczególności ust. 6 wskazanego przepisu, możliwa jest sytuacja, w której podział przez wydzielenie nie skutkuje zakończeniem roku podatkowego spółki dzielonej, w szczególności jeśli w wyniku podziału nie powstaje nowa jednostka.

Planowane jest, aby w związku z Podziałem, Spółka Dzielona nie zamykała swoich ksiąg rachunkowych, a zatem przepisy art. 8 ust. 6 ustawy o CIT, dotyczące wcześniejszego zakończenia roku podatkowego, nie będą miały zastosowania. Reasumując powyższe, w wyniku Podziału nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego Spółki Dzielonej.

Rozliczenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowymi. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy o CIT, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w łatach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.

Stosownie do art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast art. 15 ust. 4c ustawy o CIT stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwa określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4a i 4f-4h ustawy o CIT, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wskazano powyżej, Spółka Przejmująca wstąpi z Dniem Podziału we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej w planie Podziału składnikami majątku Spółki Dzielonej. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej. Sukcesji podlegają te prawa i obowiązki podatkowe, które choć mogą wynikać ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to jednak nie uległy konkretyzacji przed dniem wydzielenia. A zatem, w ocenie Zainteresowanych, kluczowe znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek zarówno powstało, jak i zostało skonkretyzowane przed dniem wydzielenia, czy też nie.

Powyższy wniosek znajduje uzasadnienie w wykładni językowej art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podatkowej podlegają prawe i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, że w analizowanym przepisie ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. W konsekwencji, uzasadnione jest przyjęcie stanowiska, że w przypadku podziału przez wydzielenie, przedmiotem sukcesji będą wyłącznie nieskonkretyzowane prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, które na dzień wydzielenia „pozostają” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

W praktyce oznaczać to będzie, że jeżeli dane prawo bądź obowiązek podatkowy powstało przed dniem wydzielenia (tzn. zgodnie z przepisami prawa podatkowego może albo powinno zostać uwzględnione w rachunku podatkowym przed dniem wydzielenia), realizacja tego prawa lub obowiązku powinna przypadać spółce dzielonej. W konsekwencji, tego rodzaju prawa i obowiązki podatkowe na dzień wydzielenia nie powinny być uznawane za „pozostające” w związku z wydzielaną częścią.

Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało po dniu wydzielenia (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi wydzieleniu), rozliczenia podatkowa z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego.

Zaprezentowana powyżej wykładnia art. 93c Ordynacji podatkowej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.85.2017.1.JF,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2017 r., Znak: 0461-ITPB3.4510.749.2016.1.DK,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lipca 2016 r., Znak: ILPB3/4510-1-202/16-7/EK,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-387/15-4/EK,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 maja 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-244/15/MO,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 marca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-1676/13/PC,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 stycznia 2013 r., Znak: ILPB3/423-416/12-3/EK,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 stycznia 2013 r., Znak: ILPB3/423-420/12-2/JG.

W świetle powyższych interpretacji indywidualnych, w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, przewidziana w art. 93c Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej częściowej w odniesieniu do praw i obowiązków podatkowych powinna być rozumiana przede wszystkim jako skutkująca koniecznością kontynuacji przez Spółkę Przejmującą - po Dniu Podziału - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółką Dzieloną. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji będzie - przykładowo - stosowana przez Wnioskodawcę metoda amortyzacji podatkowej w stosunku do przejmowanych przez Spółkę Przejmującą składników majątku Spółki Dzielonej. Natomiast, jak zostało wyżej wskazane przez Zainteresowanych, przedmiotem sukcesji, na gruncie art. 93c Ordynacji podatkowej, nie będzie obowiązek rozpoznania w rachunku podatkowym przychodów osiągniętych przez Spółkę Dzieloną przed Dniem Podziału oraz uprawnienie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tych wydatków, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT są potrącalne (tzn. mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów) w okresie przed Dniem Podziału - to znaczy praw i obowiązków, które skonkretyzowały się w okresie przed Dniem Podziału na gruncie rozliczeń podatkowych.

W konsekwencji, Zainteresowani stoją na stanowisku, że:

1.  wszystkie przychody osiągnięte przez Spółkę Dzieloną w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, w tym przychody związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej, oraz
2.  wszystkie koszty uzyskania przychodów Spółki Dzielonej potrącalne w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, w tym koszty uzyskania przychodów związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Spółkę Dzieloną z wykorzystaniem Części Wydzielanej,

powinny zostać uwzględnione przez Spółkę Dzieloną przy ustalaniu jej dochodu osiągniętego w Roku Podziału. Obowiązek oraz odpowiednio, uprawnienie do rozpoznania tych przychodów i kosztów w rachunku podatkowym skonkretyzuje się bowiem przed Dniem Podziału. Tym samym, zdaniem Zainteresowanych, w wyniku Podziału obowiązek rozpoznania wskazanych powyżej przychodów oraz uprawnienie do rozpoznania wskazanych powyżej kosztów uzyskania przychodów nie przejdzie, w ramach sukcesji podatkowej uregulowanej w art. 93c Ordynacji podatkowej, na Spółkę Przejmującą.

W konsekwencji, przedmiotowa przychody i koszty powinny zostać ujęte przez Spółkę Dzieloną w jej zeznaniu rocznym za Rok Podziału.

Jednocześnie należy stwierdzić, że w wyniku Podziału, przychody osiągnięte oraz koszty uzyskania przychodów potrącalne po Dniu Podziału, związane z Częścią Wydzielaną, nie będą dłużej ujmowane w rachunku podatkowym przez Spółkę Dzieloną. Rozliczenie tych przychodów i kosztów uzyskania przychodów przypadnie Spółce Przejmującej.

Natomiast co do zaliczek uproszczonych na poczet CIT, wpłacanych przez Spółkę Dzieloną w Roku Podziału, to w pierwszej kolejności należy, zdaniem Zainteresowanych, podkreślić, że nie można czynić rozróżnienia pomiędzy zaliczkami wpłaconymi przez Spółkę Dzieloną przed oraz po Dniu Podziału. Zaliczki uiszczane przez Spółkę Dzieloną nie są powiązane z konkretnymi składnikami majątku Spółki Dzielonej, lecz z całokształtem jej działalności gospodarczej, w związku z czym nie istnieje możliwość przypisania ich (w całości lub w części) do jakiejkolwiek części składników majątku Spółki Dzielonej. Dlatego też, w ocenie Zainteresowanych, Spółka Dzielona powinna w zeznaniu rocznym za Rok Podziału wykazać w całości wszystkie zaliczki miesięczne zapłacone w tym roku podatkowym, również te zapłacone przed Dniem Podziału.

Zaprezentowane powyżej stanowisko w zakresie zaliczek na poczet CIT, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, przykładowa w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.115.2018.1.SO oraz w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2017 r., Znak: 0461-ITPB3.4510.94.2017.1.MJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2-3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.