Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.387.2018.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-11
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia działek
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia działek **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Postanowieniem z dnia … 2011 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek:

*   po zmarłym w dniu … 1992 r. ojcu nabyła na podstawie ustawy wprost mama Wnioskodawczyni w części 4/16 oraz Wnioskodawczyni i Jej trzy siostry, każda po 3/16 części,

*   po zmarłej w dniu … 1994 r. mamie nabyła Wnioskodawczyni i Jej trzy siostry, każda po ¼ części,

*   po zmarłej w dniu … 2010 r. siostrze … nabyła Wnioskodawczyni oraz Jej dwie siostry, każda po 1/3 części.

W skład masy spadkowej weszło gospodarstwo rolne, składające się z kilkunastu działek gruntów rolnych i leśnych, domu mieszkalnego i innych zabudowań. Ostatecznie cały majątek spadkowy Wnioskodawczyni i Jej dwie siostry nabyły po 1/3 części. W okresie od 2013 r. do października 2015 r. trwało postępowanie o dział spadku. W jego toku został powołany biegły rzeczoznawca majątkowy, który dokonał szacowania wartości majątku.

Postanowieniem z dnia … 2015 r. Sąd Rejonowy dokonał działu spadku po wszystkich trzech spadkodawcach. Każda z trzech spadkobierczyń otrzymała na wyłączoną własność po kilka nieruchomości. Udział w 1/3 części masy spadkowej przyznany każdej ze spadkobierczyń miał dokładnie taką samą wartość. Sąd wziął pod uwagę wycenę zrobioną przez rzeczoznawcę majątkowego. Dział spadku nastąpił bez spłat i dopłat.

Dnia … 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży dwóch działek wchodzących w skład nabytej masy spadkowej. Cena sprzedaży działek była niższa od wyszacowanej przez biegłego rzeczoznawcę, z uwagi na to, że działki te nie miały dojazdu, w związku z czym nie było chętnych do kupienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od dokonanej sprzedaży własności działek na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to od jakiej części zbywanych nieruchomości Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie doszło do sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sprzedawanych nieruchomościach Wnioskodawczyni nabywała udziały po spadkodawcach zmarłych w: 1992 r., 1994 r. i 2010 r., a zatem sprzedaż dokonana w 2018 r. nie będzie sprzedażą przed upływem pięciu lat od końca roku w którym nastąpiło ich nabycie.

W ocenie Wnioskodawczyni, dział spadku nie był nowym nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej. Ponadto sprzedawane działki mieściły się w udziale spadkowym Wnioskodawczyni, gdyż w wyniku działu spadku każda ze spadkobierczyń otrzymała udział w takiej samej wartości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Postanowieniem z dnia 13 października 2011 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek

*   po zmarłym w dniu … 1992 r. ojcu nabyła na podstawie ustawy wprost mama Wnioskodawczyni w części 4/16 oraz Wnioskodawczyni i Jej trzy siostry, każda po 3/16 części,

*   po zmarłej w dniu … 1994 r. mamie nabyła Wnioskodawczyni i Jej trzy siostry, każda po ¼ części,

*   po zmarłej w dniu … 2010 r. siostrze nabyła Wnioskodawczyni oraz Jej dwie siostry, każda po 1/3 części.

W skład masy spadkowej weszło gospodarstwo rolne, składające się z kilkunastu działek gruntów rolnych i leśnych, domu mieszkalnego i innych zabudowań. Ostatecznie cały majątek spadkowy Wnioskodawczyni i Jej dwie siostry nabyły po 1/3 części. W okresie od 2013 r. do października 2015 r. trwało postępowanie o dział spadku. W jego toku został powołany biegły rzeczoznawca majątkowy, który dokonał szacowania wartości majątku. Postanowieniem z dnia … 2015 r. Sąd Rejonowy dokonał działu spadku po wszystkich trzech spadkodawcach. Każda z trzech spadkobierczyń otrzymała na wyłączoną własność po kilka nieruchomości. Udział w 1/3 części masy spadkowej przyznany każdej ze spadkobierczyń miał dokładnie taką samą wartość. Sąd wziął pod uwagę wycenę zrobioną przez rzeczoznawcę majątkowego. Dział spadku nastąpił bez spłat i dopłat. Dnia … 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży dwóch działek wchodzących w skład nabytej masy spadkowej. Cena sprzedaży działek była niższa od wyszacowanej przez biegłego rzeczoznawcę, z uwagi na to, że działki te nie miały dojazdu w związku z czym nie było chętnych do kupienia.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku czy dokonanie działu spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Następstwo prawne po osobie zmarłej ma zatem charakter sukcesji uniwersalnej, gdyż spadkobierca na mocy jednego zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku, wstępuje w ogół praw i obowiązków osoby zmarłej (spadkodawcy).

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub,

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Dział spadku nie stanowi więc nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom w majątku wspólnym i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku spadkowym objętym podziałem oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w jego wyniku podatnik otrzymuje, np. nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w masie spadkowej.

W złożonym wniosku wskazano, że wartość nieruchomości otrzymanych w wyniku działu spadku nie przekroczyła wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku. Dział spadku nastąpił bez spłat i dopłat.

W świetle powyższych przepisów należy więc stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła udziały w nieruchomości wchodzącej w skład masy spadkowej w następujących datach:

*   w 1992 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu,

*   w 1994 r. w drodze spadku po zmarłej matce oraz,

*   w 2010 r. w drodze spadku po zmarłej siostrze.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla udziału nabytego w 1992 r. upłynął w dniu 31 grudnia 1997 r., dla udziału nabytego w 1994 r. upłynął w dniu 31 grudnia 1999 r., natomiast dla udziału nabytego w 2010 r. upłynął w dniu 31 grudnia 2015 r.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w 2018 r. dwóch działek, w których udziały nabyła odpowiednio w 1992 r., w 1994 r. oraz w 2010 r. w drodze spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ ich odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. W konsekwencji, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu ww. odpłatnego zbycia działek.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2, gdyż Wnioskodawczyni oczekiwała na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania, że będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowych działek.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.