Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-538/09-4/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-20
Teza: Czy spółka może dokonać korekt deklaracji VAT i odliczyć podatek od zakupionego paliwa i rat leasingowych w 100% płaconych od dnia obowiązywania aneksów do umów tj. od 01.05.2005?
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; działalność-działalność opodatkowana; homologacja; leasing-raty leasingowe; odliczenia-prawo do odliczenia; orzeczenia-moc wiążąca orzeczenia; paliwo; samochód-samochód ciężarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko firmy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2009r. (data wpływu 01 czerwca 2009r.), uzupełnione pismem z dnia 05 sierpnia 2009r. (data wpływu 06 sierpnia 2009r. ) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 31 lipca 2009r. Nr IPPP1/443-538/-9-2/IG do uzupełnienia wniosku, otrzymane w dniu 04 sierpnia 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekt deklaracji VAT i odliczenia podatku od zakupionego paliwa i rat leasingowych w 100% płaconych od dnia aneksów do umów tj. od 01.05.2005r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01 czerwca 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości dokonania korekt deklaracji VAT i odliczenia podatku od zakupionego paliwa i rat leasingowych w 100% płaconych od dnia aneksów do umów tj. od 01.05.2005r. uzupełniony pismem z dnia 05 sierpnia 2009r. (data wpływu 06 sierpnia 2009r. ) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 31 lipca 2009r. Nr IPPP1/443-538/-9-2/IG do uzupełnienia wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. w P zawarła w dn. 17.07.2002 r. z firmą R L umowy leasingu operacyjnego na 3 samochody ciężarowe X 2,0 HDi. Samochody zarejestrowano jako ciężarowe i spłacono raty zgodnie z harmonogramem. Do dwóch w/w umów leasingu sporządzono aneksy z dn. 29.04.2005, zgodnie z którymi z dn. 01.05.2005r. w miejsce dotychczasowego korzystającego (I) wstępuje nowy korzystający i umowy leasingu są kontynuowane. Nowym korzystającym jest spółka cywilna „M” Pracownia Architektoniczna G, K, która przyjęła 2 samochody - ustalono nowe raty opłat leasingowych oraz wydłużono okres opłat leasingowych o 2 lata. Spółka z o.o. w okresie od 07.2002 do 04.2004 r. odliczała 100%” podatku VAT od rat leasingowych i zakupionego paliwa. W związku ze zmianą przepisów od dnia 01.05.2004r. i 22.08.2005r. nowy korzystający M s.c. odliczała część podatku VAT od kosztów leasingu (rat) i w ogóle nie odliczała podatku naliczonego w fakturach za zakup paliwa do samochodów przyjętych w leasing jako ciężarowe i tak zarejestrowanych. Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dn. 22.12.2008r. sygn. akt C-414/07 umożliwił dokonania korekty deklaracji VAT i odliczenie pierwotnie nieodliczonego VAT od kosztów związanych z opłatami leasingowymi i zużytym paliwem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że posiada wyciągi ze świadectwa homologacji dla samochodów ciężarowych X 2HDi, z których wynika, że dopuszczalna ładowność pojazdów wynosi 623 kg.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka cywilna M Pracownia Architektoniczna może dokonać korekt deklaracji VAT i odliczyć podatek od zakupionego paliwa i rat leasingowych w 100% płaconych od dnia obowiązywania aneksów do umów tj. od 01.05.2005?

Zdaniem wnioskodawcy w oparciu o wyrok ETS z dn. 22.12.2008 r. Spółka cywilna „M” ma możliwość skorygowania nieodliczonego VAT od zakupionego paliwa i rat leasingowych od dwóch samochodów ciężarowych X spełniających warunki wymienione w starej ustawie o VAT. Samochody przyjęto w leasing w 07.2002 r. i według obowiązujących w tym czasie przepisów odliczano VAT w 100% Umowy leasingu nie zostały rozwiązane lecz aneksami wprowadzono nowego korzystającego i wydłużono okres leasingowy o 2 lata. Sprawa rozstrzygnięta przez ETS dotyczyła firmy, która wiosną 2005 r. zawarła umowę leasingu spełniającego tzw. wzór Lisaka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy dotyczącej podatku VAT, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), ograniczenie w prawie do odliczenia dotyczące samochodów osobowych zawarte było w art. 25 ust. 1 pkt 2, który posiadał treść: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika”.

W myśl art. 25 ust. 1 pkt 3a ww. ustawy obowiązującej do dnia 30 kwietnia 2004 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Ponadto zgodnie z § 10 ust. 3 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r., podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

DŁ= 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

– kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jak stanowił ówcześnie obowiązujący art. 88 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosowało się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i ust. 5.

Jednocześnie art. 86 ust. 5 ww. ustawy regulował, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona była na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie miały określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznawało się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

Natomiast od nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 3 ustawy, obowiązującego od dnia 22 sierpnia 2005 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W myśl art. 86 ust. 4 ustawy, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest: a) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub b) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1–4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań – art. 86 ust. 5 ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 3 znowelizowanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. podstawowym aktem wyznaczającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej jest Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE serii L Nr 347 str. 1 ze zm.). Wcześniej zaś obowiązywała VI Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG (Dz. Urz. UE serii L Nr 145 str. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 17 (6) VI Dyrektywy (oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy) podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz nabywanych paliw. Istnieje zatem możliwość na gruncie prawa wspólnotowego stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, że ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym przepis art. 17 (6) VI Dyrektywy formułuje klauzulę „stand still”, przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed dniem wejścia w życie VI Dyrektywy.

Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy należy zauważyć, że pojęcie „prawo krajowe” odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula „stand still” nie ma bowiem na celu umożliwienia nowym państwom członkowskim dokonania zmian swoich wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dniem akcesji Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej i wprowadzenie nowych przepisów zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, samo w sobie nie może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 (6) VI Dyrektywy. Istotne jest bowiem ustalenie, czy nowe przepisy prawa krajowego nie doprowadziły do rozszerzenia zakresu wyłączeń prawa do odliczenia podatku wynikających z wcześniejszych przepisów prawa krajowego.

W podobny sposób do opisanej kwestii odniósł się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07. Należy przy tym zaznaczyć, że ze względu na zbieżność w tym względzie regulacji Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z regulacją VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., uwagi powyższe odnoszą się również do treści art. 176 tego aktu prawnego.

Analiza przytoczonych przepisów pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów oraz paliw używanych do ich napędu, obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, w niektórych przypadkach rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa. W konsekwencji przepisy krajowe w przedmiotowym zakresie, a co za tym idzie i uchwalone ograniczenia, nie powinny stanowić części krajowego porządku prawnego.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca od dnia 01.05.2005r. na podstawie aneksów do umowy leasingu stał się korzystającym z dwóch samochodów ciężarowych X 2,0 HDi w miejsce dotychczasowego korzystającego. Ustalono nowe raty opłat leasingowych oraz wydłużono okres opłat leasingowych o 2 lata. Poprzedni użytkujący w okresie od lipca 2002r. do kwietnia 2004r. odliczał 100% podatku od rat leasingowych i zakupionego paliwa. Pojazdy są wykorzystywane w działalności gospodarczej i służą czynnościom opodatkowanym. Wnioskodawca w związku ze zmianą przepisów od dnia 01.05.2004r. i 22.08.2005r. odliczał część podatku VAT od kosztów leasingu (rat) i w ogóle nie odliczał podatku naliczonego w fakturach za zakup paliwa do samochodów przyjętych w leasing jako ciężarowe. Dopuszczalna ładowność leasingowanych pojazdów wynosi 623 kg.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa wspólnotowego i krajowego oraz opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącą pełną kwotę podatku określonego w fakturze VAT z tytułu leasingu samochodów ciężarowych. Podatnik ma również prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu przedmiotowych samochodów.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, co do zasady, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W myśl art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do dokonania korekty deklaracji podatkowych w zakresie podatku naliczonego za okresy, w których wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.