Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1098.2016.1.KS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-11
Teza: w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa spółki cywilnej na rzecz Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; spółki-spółka cywilna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa spółki cywilnej na rzecz Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa spółki cywilnej na rzecz Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z żoną prowadzi działalność w dwuosobowej spółce cywilnej. Pomiędzy Wnioskodawca a jego małżonką istnieje rozdzielność majątkowa. Udziały w spółce cywilnej wynoszą po 50%. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a jej przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego (PKD 46.73.Z).

W skład majątku spółki wchodzą ruchomości w postaci towarów, których sprzedaż jest przedmiotem działalności spółki, jak również ruchomości służące prowadzeniu działalności. W skład tego majątku nie wchodzą nieruchomości. Spółka prowadzi działalność w wynajmowanym lokalu.

Małżonka Wnioskodawcy zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym spółka ta ulegnie rozwiązaniu. Wnioskodawca natomiast planuje rozpocząć prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej pod swoim imieniem i nazwiskiem oraz w ramach indywidualnego numeru identyfikacji podatkowej - jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach rozpoczętej indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez wyżej wymienioną spółkę. Przedmiot wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej będzie tożsamy z przedmiotem działalności prowadzonej aktualnie przez spółkę.

Przed rozwiązaniem ww. Spółki cywilnej Wnioskodawca zamierza wraz z małżonką dokonać nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa tej spółki na rzecz prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej, odrębnej działalności gospodarczej. Przekazanie nastąpi w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi i obejmie wszystko, co wchodzi w skład tej spółki, w tym w szczególności:

1.  nazwę,
2.  własność rzeczy,
3.  prawo wynikające z umowy najmu nieruchomości,
4.  zobowiązania i należności

Na dzień rozwiązania ww. Spółki cywilnej, nie będzie ona miała żadnego majątku, albowiem przejdzie on razem z przedsiębiorstwem na rzecz Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z nieodpłatnym przekazaniem całego przedsiębiorstwa spółki cywilnej na rzecz Wnioskodawcy powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych? Jeżeli tak to co stanowi podstawę opodatkowania?
2.  Czy w związku z przekazaniem przedsiębiorstwa spółki cywilnej powstanie przychód dla Wnioskodawcy, jako dla przedsiębiorcy prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą?

Odpowiedź na pytania Nr 2 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie Nr 1 zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przedsiębiorstwa spółki cywilnej nie wywołuje konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z tym, iż jest to nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa, a tym samym nie zostaje spełniona definicja przychodu zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest nieprawidłowe.

Stosowanie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ust. 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy.

Przychodem z działalności gospodarczej, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

W myśl art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 205 ze zm.) do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synowa, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III - innych nabywców.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość niepieniężnych świadczeń ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosowanie do art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

*   jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
*   jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
*   jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
*   w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 11 ust. 2b ww. ustawy jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z uwagi, iż ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojecie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń.

Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

W świetle powyższego, uznać należy, iż dla celów podatkowych, przez „nieodpłatne świadczenie” rozumie się te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podatników, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm., określanego w dalszej części skrótem „k.c.”), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Mając powyższe na uwadze można stwierdzić, iż otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego - zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

W związku z powyższym pojecie „nieodpłatne świadczenie” w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiące źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast świadczenie otrzymuje nieodpłatnie zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną prowadzi działalność w dwuosobowej spółce cywilnej. Pomiędzy Wnioskodawcą a jego małżonką istnieje rozdzielność majątkowa. Udziały w spółce cywilnej wynoszą po 50%. Małżonka Wnioskodawcy zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z czym spółka ta ulegnie rozwiązaniu. Wnioskodawca natomiast planuje rozpocząć prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej pod swoim imieniem i nazwiskiem oraz w ramach indywidualnego numeru identyfikacji podatkowej. Przed rozwiązaniem ww. Spółki cywilnej Wnioskodawca zamierza wraz z małżonką dokonać nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa tej spółki na rzecz prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej, odrębnej działalności gospodarczej. Przekazanie nastąpi w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi i obejmie wszystko, co wchodzi w skład tej spółki, w tym w szczególności: nazwę, własność rzeczy, prawo wynikające z umowy najmu nieruchomości, zobowiązania i należności. Na dzień rozwiązania ww. Spółki cywilnej, nie będzie ona miała żadnego majątku, albowiem przejdzie on razem z przedsiębiorstwem na rzecz Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę indywidualnej działalności gospodarczej.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy art. 860 - 875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

W myśl art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, szczególności przez wniesienie wkładów. Na gruncie prawa cywilnego spółka cywilna nie jest podmiotem prawnym odrębnym od wspólników, lecz wielostronnym stosunkiem zobowiązaniowym łączącym tych wspólników.

Spółka cywilna nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody osób fizycznych. Na gruncie przepisów ww. ustawy, spółka cywilna stanowi natomiast jedną z form organizacyjnych, za pośrednictwem której osoba fizyczna prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

W obrocie prawnogospodarczym spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego i tym samym nie posiada zdolności prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 861 § 1 k.c. - wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Spółka cywilna nie posiada własnego, odrębnego majątku. Właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej. W czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników (art. 863 § 2 k.c.).

W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Odnosząc powyżej powołane przepisy do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego przyjąć należy za Wnioskodawcą, że zamierza on wraz z małżonką dokonać nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa spółki cywilnej, w której są wspólnikami na rzecz prowadzonej przez siebie indywidualnej, odrębnej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji wskazać należy, że w wyniku tej czynności niewątpliwie dojdzie do przesunięcia całego majątku spółki cywilnej na rzecz indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy również w tej części, w której majątek został wniesiony do spółki cywilnej przez małżonkę Wnioskodawcy i który Wnioskodawca nabędzie ponad przysługujące mu prawo do majątku spółki cywilnej.

W konsekwencji Wnioskodawca uzyska nieodpłatne świadczenie w postaci przedsiębiorstwa spółki cywilnej (majątku tej spółki), w tej części, której majątek został wniesiony do spółki cywilnej przez małżonkę Wnioskodawcy. W tej właśnie części wartość nieodpłatnych świadczeń będzie stanowiła przychód dla Wnioskodawcy jako osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą.

Reasumując w ocenie tut. Organu w wyniku czynności nieodpłatnego przekazania spółki cywilnej (jej majątku) do jednoosobowej działalności Wnioskodawcy, w części dotyczącej majątku wniesionego do tej spółki przez małżonkę Wnioskodawcy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, ze względu na fakt, iż przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie Wnioskodawcy powstanie w wyniku nieodpłatnego przekazania do jego majątku jako osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą tej części majątku spółki cywilnej, która wniesiona została do niej przez małżonkę Wnioskodawcy (I grupa podatkowa) do osiągniętego przez Wnioskodawcę przychodu będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiące, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

Mając powyższe na uwadze zdaniem tut. Organu należy stwierdzić, iż Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu nieodpłatnego przekazanie przedsiębiorstwa spółki cywilnej na swoją rzecz jako przedsiębiorcy prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą. Jednakże w wyniku ww. zwolnienia przychód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w myśl zasady, ze wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.