Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-190/10-9/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-05-24
Teza: Które z powyższych kategorii wydatków Spółka powinna rozpoznawać jako: 1) koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dokonywać ich potrącenia w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnie odpowiadające im przychody z tytułu sprzedaży produktów pochodzących z określonego projektu deweloperskiego, bądź jako: 2) koszty niestanowiące kosztów bezpośrednio związanych z przychodami (dalej: koszty pośrednie) zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dokonywać ich potrącenia w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: budowa-budowa budynków; budynek-sprzedaż budynków; deweloper; działalność-działalność deweloperska; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; moment; sprzedaż-sprzedaż budynków; wydatek; zagospodarowanie przestrzenne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 02 lutego 2010 r. (data wpływu 24.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności deweloperskiej wydatków związanych z infrastrukturą zewnętrzną – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 29 marca 2010 r. (data wpływu 31.03.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności deweloperskiej wydatków takich jak:

*   koszty finansowania projektów deweloperskich,

*   usługi doradcze związane z obsługą projektów,

*   koszty przygotowania pod inwestycję,

*   koszty związane z nabyciem gruntu,

*   koszty leasingu / najmu maszyn budowlanych,

*   koszty infrastruktury zewnętrznej.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące opisy zdarzeń przyszłych.

Spółka prowadzi działalność deweloperską. Buduje osiedla mieszkaniowe oraz budynki mieszkalne (m.in. domy jednorodzinne oraz domy w zabudowie bliźniaczej) z przeznaczeniem do sprzedaży podmiotom trzecim.

Zdarzenie przyszłe nr 1 (Koszty finansowania projektów deweloperskich (działalności deweloperskiej), w tym odsetki od kredytów / pożyczek).

Prowadzenie określonych projektów deweloperskich (działalności deweloperskiej) może być finansowane zewnętrznie przez banki - na podstawie zawartych umów kredytowych, bądź przez udziałowca - na podstawie zawartych umów pożyczek. Przed zakończeniem budowy, a tym samym przed rozpoczęciem sprzedaży produktów (mieszkań bądź domów), tj. przed zawarciem z nabywcami końcowych aktów notarialnych przenoszących własność, Spółka będzie spłacać raty kredytów (pożyczek) wraz z odsetkami.

W celu zawarcia umów kredytowych będą ponoszone również koszty wycen dokonywanych na rzecz banku - przyszłego kredytodawcy, koszty pośrednictwa w uzyskaniu kredytu oraz ostatecznie koszty prowizji za udzielenie kredytu bankowego (koszty pozyskania finansowania).

Zdarzenie przyszłe nr 2 (Usługi doradcze - obsługa projektów deweloperskich).

W odniesieniu do określonych projektów deweloperskich, Spółka będzie korzystać z usług doradczych związanych z obsługą danej inwestycji (obejmujących m.in. usługi koordynacji prowadzenia projektu, doradztwo przy prowadzeniu spraw administracyjnych, koordynacja procesu sprzedaży etc.). Wynagrodzenie za obsługę danej inwestycji będzie ustalane ryczałtowo (za dany okres rozliczeniowy np. miesięczny) bądź będzie ustalone w określonej wysokości w odniesieniu do poszczególnych etapów prowadzonej inwestycji. Niemniej jednak, wydatki będą ponoszone przed zakończeniem danego projektu, a tym samym przed rozpoczęciem sprzedaży produktów (mieszkań bądź domów), tj. przed zawarciem z nabywcami końcowych aktów notarialnych przenoszących własność. Umowy o świadczenie usług będą odnosić się do określonego projektu deweloperskiego.

Zdarzenie przyszłe nr 3 (Koszty przygotowania pod inwestycję deweloperską).

Spółka w niektórych przypadkach w celu rozpoczęcia prowadzenia nowego projektu deweloperskiego może ponosić wydatki przygotowania pod inwestycję dotyczące: przygotowania terenu (jego wyrównania, wyburzenia starych zabudowań, wykarczowania drzew i krzewów, nawiezienia i utwardzenia terenu), opłat administracyjnych, notarialnych i sądowych związanych bezpośrednio z rozpoczęciem prowadzenia nowej inwestycji.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku w zakresie powyższego zdarzenia przyszłego, Spółka wskazała, iż podała przykładowo opłatę skarbową związaną z uzyskaniem decyzji administracyjnej (pozwoleniem budowlanym). Dodatkowo Spółka wskazała na różnego rodzaju opłaty związane z pozwoleniem na wycinkę drzew.

Spółka w przedmiocie sprawy ujęła hipotetyczne opłaty sądowe bądź opłaty związane z ewentualnymi czynnościami notarialnymi, jakie mogą pojawić się w związku z rozpoczęciem procesu inwestycyjnego.

Zdarzenie przyszłe nr 4 (Koszty związane z nabyciem gruntów0.

Spółka będzie nabywać grunty, które będą przeznaczone pod realizację projektów deweloperskich. Może się zdarzyć, iż umowa sprzedaży gruntu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, którego koszt będzie ponosić Spółka. Ponadto, Spółka będzie zobowiązana do poniesienia stosownych opłat notarialnych, jak i opłat sądowych związanych z nabyciem gruntu.

Zdarzenie przyszłe nr 5 (Koszty leasingu / najmu maszyn budowlanych).

Spółka będzie korzystać na podstawie umów leasingu / najmu z maszyn budowlanych (np. koparko - ładowarka / dźwigi). Maszyny te będą wykorzystywane przy realizacji projektów deweloperskich, przy czym może się zdarzyć, iż maszyny te jednocześnie będą używane przy kilku projektach prowadzonych równocześnie.

Zdarzenie przyszłe nr 6 (Koszty infrastruktury zewnętrznej).

W końcowej fazie realizacji mieszkaniowego projektu deweloperskiego, Spółka będzie ponosić wydatki związane z zagospodarowaniem infrastruktury wybudowanego osiedla mieszkaniowego, takie jak: koszty budowy dróg wewnętrznych (kostka brukowa, kruszywo, asfalt, żwir etc.), chodników, parkingów, placów zabaw, terenów zielonych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Które z powyższych kategorii wydatków Spółka powinna rozpoznawać jako:

1.  koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dokonywać ich potrącenia w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnie odpowiadające im przychody z tytułu sprzedaży produktów pochodzących z określonego projektu deweloperskiego,
bądź jako:

1.  koszty niestanowiące kosztów bezpośrednio związanych z przychodami (dalej: koszty pośrednie) zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i dokonywać ich potrącenia w dacie ich poniesienia?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź dot. kwalifikacji wydatków związanych z opisem zdarzenia przyszłego nr 6. Wniosek Spółki w pozostałym zakresie został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 24 maja 2010 r. nr ILPB3/423-190/10-4/KS, nr ILPB3/423-190/10-5/KS, nr ILPB3/423-190/10-6/KS, nr ILPB3/423-190/10-7/KS, nr ILPB3/423-190/10-8/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty budowy infrastruktury zewnętrznej przy realizacji danego projektu deweloperskiego powinny stanowić koszt bezpośredni, a tym samym powinny być potrącane w dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych / budynków mieszkalnych wg przyjętego przez Spółkę klucza kosztowego. Należy podkreślić, iż Spółka dokonując sprzedaży lokali mieszkalnych / budynków mieszkalnych będzie również przenosić odpłatnie udział w częściach wspólnych (udział w gruncie, na którym wybudowano drogę dojazdową, plac zabaw, na którym usytuowano tereny zielone etc.). Tym samym wydatki te będą bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem ze wskazanej sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nr 6 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie regulacji art. 15 ust. 1 i następnych ww. ustawy, stwierdzić również należy, iż ustawodawca dokonał pewnego rodzaju podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie (tj. związane z uzyskaniem przychodu) oraz pośrednie (tj. związane z zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów).

Co do zasady koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy, natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów.

Spółka zajmuje się działalnością deweloperską. Buduje osiedla mieszkaniowe oraz budynki mieszkalne (domy jednorodzinne i w zabudowie bliźniaczej), a następnie dokonuje ich sprzedaży podmiotom trzecim. w końcowej fazie realizacji danego projektu, Spółki ponosić będzie wydatki związane z infrastrukturą zewnętrzną do których zaliczać będzie koszty budowy dróg wewnętrznych (kostka brukowa, kruszywo, asfalt, żwir etc.), chodników, parkingów, placów zabaw, terenów zielonych.

Przedmiotowe wydatki, jako że bezpośrednio warunkować będą powstanie budynku, stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodów. Poniesienie tychże wydatków spowoduje bowiem, iż realizowany będzie cel gospodarczy Spółki, tj. uzyskanie przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych. Wobec powyższego, koszty infrastruktury zewnętrznej stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

Reasumując, koszty infrastruktury zewnętrznej, jakie ponosić będzie Spółka w końcowej fazie realizacji projektu budowlanego, jako dające się przypisać do określonej budowy stanowią – stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnie przychód ze sprzedaży produktów pochodzących z określonego projektu deweloperskiego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.