Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.362.2020.1.MM/JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-28
Teza: Zwolnienie sprzedaży nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia dla sprzedaży nieruchomości zabudowanej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - czynny podatnik VAT - „X.” Spółdzielnia w (…), wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy w (…) XII Wydział Gospodarczy pod numerem (…), jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…) , na którą składa się prawo użytkowania wieczystego działki nr 1/1 i własność budynku produkcyjnego/piekarni znajdującego się na tej działce gruntu stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Dla opisanej nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą numer KW (…).

W dniu 30 lipca 1993 roku Wnioskodawca zawarł z Miastem (…) umowę użytkowania wieczystego działki gruntu i nieodpłatnego przeniesienia własności budynku produkcyjnego/piekarni znajdującego się na tej działce - akt notarialny z dnia 30 lipca 1993 r. Rep. „A” nr (…), sporządzony przez notariusz B. W. w Kancelarii Notarialnej w (…) przy ul. (…).

Budynek produkcyjny/piekarnia został wybudowany na początku lat osiemdziesiątych ubiegłego wieku. Inwestycja była realizowana przez „X.” Spółdzielnię X. w (…), która w latach siedemdziesiątych ubiegłego wieku, prowadziła wszystkie inwestycje i remonty na rzecz swoich Oddziałów - „X.” w (…), (…), (…), (…) i (…).

„X.” Spółdzielnia X. w (…) została zlikwidowana w 1983 roku i w wyniku podziału majątku, przekazała nieodpłatnie na rzecz Wnioskodawcy budynek produkcyjny/piekarnia. Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie budynku produkcyjnego/piekarni w 1986 roku.

Pierwszy dokument o wprowadzeniu tego budynku do ewidencji środków trwałych o wartości inwentarzowej 84.859.619,00 (przed denominacją), ma datę 12 maja 1986 roku. Zdaniem Wnioskodawcy należy ten dzień przyjąć, jako pierwsze zasiedlenie, którego definicja zawarta jest w art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 roku, ponieważ:

1.  Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie budynku produkcyjnego/piekarni w 1986 roku po uruchomieniu w nim piekarni mechanicznej,
2.  Wnioskodawca prowadził nieprzerwanie od roku 1986 w budynku produkcyjnym/piekarni działalność piekarniczą i ciastkarniczą. Część powierzchni użytkowej budynku produkcyjnego/piekarni była przedmiotem umów najmu oraz przeznaczona na potrzeby magazynowe Wnioskodawcy,
3.  W latach 2011-2012 Wnioskodawca zlikwidował całkowicie działalność produkcyjną (piekarniczą i ciastkarniczą) w budynku produkcyjnym/piekarni i część powierzchni budynku stanowi od tego czasu przedmiot umów najmu, a część jest przeznaczona na potrzeby magazynowe Wnioskodawcy.

Posiadana przez Wnioskodawcę dokumentacja wykazuje, że w roku 1995 wartość budynku - po denominacji i aktualizacji wyceny środka trwałego - wynosiła 581 526,91zł. Wnioskodawca od roku 1998 prowadzi ewidencję środków trwałych w systemie elektronicznym i kwota 581 526,91 zł. została wprowadzona jako wartość inwentarzowa budynku produkcyjnego.

Wnioskodawca dokonał wydatków na ulepszenie budynku produkcyjnego/piekarni:

*   w roku 1998 - 33 738,88 zł.;

*   2006 r. - 68 932,52 zł.;

*   2008 r. - 28 873,25 zł.;

*   2010 r. - 28 474,72 zł.;

*   2011 r. - 16871,60 zł.;

*   2017 r. - 12 674,80 zł.,

łączna wartość dokonanych ulepszeń w latach 1998-2017 wyniosła 189 565,77 zł. i przekracza 30% jego wartości inwentarzowej.

Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatna dostawa wskazanej w stanie faktycznym zabudowanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, czy będzie opodatkowana stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego nieruchomości, zdarzenie przyszłe polegające na odpłatnej dostawie zabudowanej nieruchomości będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem odpłatna dostawa wyżej opisanej nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od „ponownego” pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami zaś – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Natomiast, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w (…) przy ul. (…), na którą składa się prawo użytkowania wieczystego działki nr 1/1 i własność budynku produkcyjnego/piekarni znajdującego się na tej działce gruntu. Budynek produkcyjny/piekarnia został wybudowany na początku lat osiemdziesiątych ubiegłego wieku. Inwestycja była realizowana przez „X.” Spółdzielnię X. w (…), która w latach siedemdziesiątych ubiegłego wieku, prowadziła wszystkie inwestycje „X”. „X.” Spółdzielnia X. w (…) została zlikwidowana w 1983 roku i w wyniku podziału majątku, przekazała nieodpłatnie na rzecz Wnioskodawcy budynek produkcyjny/piekarnia. Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie budynku produkcyjnego/piekarni w 1986 roku.

Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie budynku produkcyjnego/piekarni w 1986 roku po uruchomieniu w nim piekarni mechanicznej. Wnioskodawca prowadził nieprzerwanie od roku 1986 w budynku produkcyjnym/piekarni działalność piekarniczą i ciastkarniczą. Część powierzchni użytkowej budynku produkcyjnego/piekarni była przedmiotem umów najmu oraz przeznaczona na potrzeby magazynowe Wnioskodawcy. W latach 2011-2012 Wnioskodawca zlikwidował całkowicie działalność produkcyjną (piekarniczą i ciastkarniczą) w budynku produkcyjnym/piekarni i część powierzchni budynku stanowi od tego czasu przedmiot umów najmu, a część jest przeznaczona na potrzeby magazynowe Wnioskodawcy.

Posiadana przez Wnioskodawcę dokumentacja wykazuje, że w roku 1995 wartość budynku - po denominacji i aktualizacji wyceny środka trwałego - wynosiła 581 526,91zł. Wnioskodawca od roku 1998 prowadzi ewidencję środków trwałych w systemie elektronicznym i kwota 581 526,91 zł. została wprowadzona jako wartość inwentarzowa budynku produkcyjnego.

Wnioskodawca dokonał wydatków na ulepszenie budynku produkcyjnego/piekarni:

*   w roku 1998 - 33 738,88 zł.;

*   2006 r. - 68 932,52 zł.;

*   2008 r. - 28 873,25 zł.;

*   2010 r. - 28 474,72 zł.;

*   2011 r. - 16871,60 zł.;

*   2017 r. - 12 674,80 zł.,

łączna wartość dokonanych ulepszeń w latach 1998-2017 wyniosła 189 565,77 zł. i przekracza 30% jego wartości inwentarzowej.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy odpłatna dostawa zabudowanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynku posadowionego na gruncie nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazano we wniosku budynek produkcyjny/piekarnia od dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych, tj. w dniu 12 maja 1986 r. wykorzystywany jest do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę – działalności piekarniczej i ciastkarskiej. Ponadto część powierzchni użytkowej ww. budynku była przedmiotem umów najmu oraz przeznaczona na potrzeby magazynowe Wnioskodawcy. W latach 2011-2012 Wnioskodawca zlikwidował całkowicie działalność produkcyjną. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że były ponoszone wydatki na ulepszenie ww. budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zauważyć w tym miejscu należy, że dla potrzeb podatku od towarów i usług w celu ustalenia, czy nakłady na ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowej danego obiektu, należy poszczególne wydatki sumować i gdy sumowane wydatki przekroczą 30% wartości początkowej podwyższyć o nie wartość początkową i kolejne ulepszenia odnosić już do tej nowej wartości początkowej.

W analizowanym przypadku – zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy – wydatki na ulepszenie budynku produkcyjnego/piekarni w latach 1998-2017 r. przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Zatem doszło do ponownego zasiedlenia tego budynku po poniesionych nakładach na jego ulepszenie. Tym samym jego dostawa nastąpi w okresie dłuższym niż 2 lata od ponownego pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym planowana sprzedaż budynku produkcyjnego/piekarni przez Wnioskodawcę będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie miało również zastosowanie dla dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym budynek produkcyjny/piekarnia jest posadowiony, gdyż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ponieważ planowana sprzedaż budynku produkcyjnego/piekarni korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, nie ma potrzeby analizowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, że odpłatna dostawa zabudowanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.