Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.290.2024.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-07
Teza: Możliwość zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z dostawą towarów na podstawie posiadanych dokumentów.
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty celne; dokumenty-dokumenty urzędowe; eksport; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku przy eksporcie towarów - dokument potwierdzający wywóz towarów poza UE
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 9

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 czerwca 2024 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 13 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z dostawą towarów na podstawie posiadanych dokumentów.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego:**

Spółka będąca wnioskodawcą (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność polegającą na produkcji oraz sprzedaży ozdób choinkowych i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT UE. W związku z prowadzoną działalnością, Spółka realizuje dostawy towarów, które są transportowane z Polski poza Unię Europejską (dalej: „UE”) przez przewoźnika działającego na zlecenie Spółki lub zagranicznego nabywcy towarów.

W niektórych przypadkach zdarzają się sytuacje, w których w odniesieniu do opisanych wyżej transakcji eksportowych Spółka nie otrzymuje dokumentu celnego potwierdzającego fakt zakończenia procedury wywozu (np. w formie komunikatu IE-599).

W takich przypadkach Spółka posiada fakturę zawierającą m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów oraz przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

*   dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy,
*   list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz podpisem lub pieczęcią osoby odbierającej towary poza UE, z którego wynika, że będące przedmiotem transakcji towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,
*   oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów z którego wynika, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,
*   oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,
*   dokument wygenerowany przez system informatyczny przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów, potwierdzający dostarczenie towarów do miejsca poza UE.

Wyżej wymienione dokumenty są dostarczane Spółce w formie papierowej lub elektronicznej (w formie skanu dokumentu). W oparciu o powyższe dokumenty Spółka jest w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których te dokumenty dotyczą i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą sprzedaży.

**Pytanie**

Czy zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeżeli Spółka oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, posiada w swojej dokumentacji którykolwiek z wymienionych w opisie stanu faktycznego dokumentów?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Spółka stoi na stanowisku, że dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%, jeżeli Spółka oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, posiada w swojej dokumentacji którykolwiek z wymienionych w opisie stanu faktycznego dokumentów.

Dokonywane przez Spółkę transakcje spełniają definicje eksportu towarów, gdyż obejmują one dostawy towarów, które są transportowane z Polski poza UE na zlecenie dostawcy (czyli Spółki) lub na zlecenie zagranicznego nabywcy towarów (art. 2 pkt 8 ustawy o VAT).

Transakcja taka podlega opodatkowaniu stawką 0% VAT, o ile podatnik posiada dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE (art. 41 ust. 6 ustawy o VAT). Dokumenty takie są wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, przy czym z uwagi na posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „w szczególności” w części wstępnej tego przepisu należy przyjąć, że wymienione w tym przepisie dokumenty mają charakter przykładowy, co potwierdza - poza samą treścią przepisu - m.in. treść uzasadnienia projektu ustawy z 7 grudnia 2012 r. zmieniającej m.in. ustawę o VAT z dniem 1 kwietnia 2013 r. (druk sejmowy 805, pkt 35 uzasadnienia). Zgodnie z treścią wskazanego uzasadnienia, art. 41 ust. 6a ustawy o VAT wymienia otwarty katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską.

W konsekwencji, dla celów zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów podatnik może posłużyć się dowolnym dokumentem, z którego wynika, że sprzedane towary opuściły UE - w szczególności nie jest konieczne posiadanie w tym celu dokumentu wydanego przez organ celny potwierdzającego zamknięcie celnej procedury wywozu.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza również wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie Milan Vinś (C-275/18), zgodnie z którym stawka 0% VAT ma zastosowanie w eksporcie towarów na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT (którego implementację stanowi art. 2 pkt 8 i art. 41 ust. 4 ustawy o VAT), o ile spełnione są następujące warunki:

i. prawo do rozporządzania towarem jak właściciel jest przeniesione na nabywcę,

ii. towar jest wysłany poza UE, i

iii. w wyniku tej wysyłki towar fizycznie opuszcza Unię (pkt 22 wyroku).

Warunkiem zastosowania stawki 0% VAT nie jest natomiast objęcie towarów celną procedurą wywozu (pkt 26 i 27 wyroku), wobec czego, jeśli zostanie wykazane, że towary faktycznie opuściły UE, to ich dostawa musi być opodatkowana stawką 0% VAT, nawet jeśli podatnik pominął warunek formalny taki, jak zastosowanie ww. procedury (pkt 38 wyroku).

Skoro dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie nie jest konieczne stosowanie procedury wywozu, to tym bardziej warunkiem takim nie może być posiadanie dokumentu potwierdzającego jej zamknięcie.

Opisane wyżej podejście znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyrokach z 21 lipca 2020 r. (sygn. akt I FSK 2005/17 i I FSK 2022/17) stwierdził, że w przypadku eksportu towarów nie jest kluczowe posiadanie określonych dokumentów czy też objęcie towarów określoną procedurą, lecz sam fakt wywozu towarów poza granice Unii Europejskiej. W tych samych wyrokach Sąd uznał, że nie można podatnikowi odmówić prawa do stosowania stawki 0% VAT w eksporcie wyłącznie dlatego, że nie dopełnił formalności, jeśli do wywozu towarów poza UE faktycznie doszło.

Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny wyrażał już wcześniej, np. w wyroku z 10 września 2014 r. (sygn. akt I FSK 1304/13) uznał, że z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT (nakazującego stosować odpowiednio art. 41 ust. 4 do tzw. eksportu pośredniego) wynika norma o charakterze formalnym, której niedochowanie nie może pozbawiać podatnika prawa do stosowania stawki VAT 0% jeśli spełnione zostały warunki merytoryczne eksportu, głównie w zakresie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Co istotne, z wyroku tego wynika jednoznacznie, że okoliczność wywozu może być wykazana innymi dowodami niż dokumenty celne, natomiast organy podatkowe nie mogą pomijać tej okoliczności.

Podobne stanowisko w przedmiotowej sprawie zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 23 lutego 2021 r. (sygn. akt I SA/GI 1459/20), w którym stwierdził, że katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Co istotne, stanowisko Spółki w zakresie możliwości posłużenia się dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów dokumentami innymi niż celne podziela również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z 11 stycznia 2021 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.603.2020.1.MAZ) Dyrektor KIS potwierdził, że katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT ma charakter przykładowy oraz że dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie konieczne jest posiadanie dokumentu, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. W tej samej interpretacji organ podatkowy przyznał, że podatnikowi przysługuje prawo do stosowania stawki 0% VAT w eksporcie towarów na podstawie dokumentu z elektronicznego systemu nadawcy Poczty Polskiej, opatrzonego komunikatem „doręczenie”, „Przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia”, „Przesyłka wysłana z Polski”, pomimo tego, że dokument taki nie pochodzi od administracji celnej, nie potwierdza zamknięcia procedury wywozu, ani nie jest wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Podobne stanowisko wynika z interpretacji Dyrektora KIS z 24 i 25 sierpnia 2021 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM i 0114-KDIP1-2.4012.349.2021.1.RM), w którym organ ten przyznał, że podatnik może zastosować stawkę 0% VAT w eksporcie towarów na podstawie dokumentu z aplikacji firmy kurierskiej do tzw. e-monitoringu, opatrzonego komunikatami „przesyłka doręczona do odbiorcy” oraz „przesyłka odebrana przez\`(...)\`”, który również nie pochodzi od administracji celnej, nie potwierdza zamknięcia procedury wywozu ani nie jest wymieniony w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Kolejną interpretacją, która potwierdza stanowisko Spółki przedstawione w niniejszym wniosku jest interpretacja Dyrektora KIS z dnia 24 stycznia 2022 r. (nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP), w której organ potwierdził, iż katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Przenosząc powyższe rozważania na opisany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe należy uznać, że w sytuacjach, w których Spółka nie posiada dokumentu potwierdzającego zamknięcie procedury wywozu (np. komunikatu IE-599), ale posiada inne alternatywne dokumenty potwierdzające faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii, to prawo do zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów jest zachowane.

W szczególności, w ocenie Spółki, dokument wydany przez administrację celną kraju trzeciego w związku z przywozem i odprawą celną w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy cechuje się tą samą mocą dowodową co dokument wydany przez polską administrację celną w związku z zamknięciem procedury wywozu i w sposób jednoznaczny i wiarygodny potwierdza fakt, iż towary te opuściły UE. Gdyby bowiem nie opuściły one Unii, nie mogłyby zostać przedstawione do odprawy celnej w kraju trzecim i omawiany dokument by nie powstał.

Wystarczającą wiarygodnością i mocą dowodową cechuje się również oświadczenie nabywcy czy też przewoźnika o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do wskazanego w nich miejsca poza UE. Skoro bowiem, w ocenie sądów administracyjnych czy Dyrektora KIS, wystarczającym dowodem są dokumenty pochodzące z elektronicznego systemu nadawcy Poczty Polskiej czy firmy kurierskiej, które w istocie mają charakter oświadczenia co do pewnych faktów (czyli dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia), to trudno wskazać powody, dla których stawki 0% VAT nie można zastosować na podstawie oświadczenia przewoźnika czy też nabywcy towarów.

To samo rozumowanie odnosi się również do listu przewozowego (np. dokumentu CMR), który, jeśli jest opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz podpisem lub pieczęcią osoby odbierającej towary poza UE, stanowi w istocie substytut oświadczenia o tym, że będące przedmiotem dostawy towary opuściły UE i dotarły do miejsca przeznaczenia w kraju trzecim.

Z posiadanych przez Spółkę i opisanych wyżej dokumentów wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy (faktury) i wywozu. Innymi słowy, Spółka jest w stanie ustalić tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawionymi przez siebie fakturami.

Wobec powyższego, nie powinno budzić wątpliwości, że Spółka jest w stanie dowieść, że towary opuściły UE a zatem, ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe**.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Według art. 41 ust. 7 ustawy:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy:

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy:

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny oraz jako podatnik VAT UE. Prowadzicie działalność gospodarczą, polegającą na produkcji oraz sprzedaży ozdób choinkowych. W związku z prowadzoną działalnością realizujecie dostawy towarów, które są transportowane z Polski poza Unię Europejską (dalej: „UE”) przez przewoźnika działającego na zlecenie Spółki lub zagranicznego nabywcy towarów.

W niektórych przypadkach zdarzają się sytuacje, w których w odniesieniu do opisanych wyżej transakcji eksportowych nie otrzymujecie Państwo dokumentu celnego potwierdzającego fakt zakończenia procedury wywozu (np. w formie komunikatu IE-599).

W takich przypadkach posiadacie Państwo fakturę zawierającą m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów oraz przynajmniej jeden z następujących dokumentów:

*   dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy,
*   list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz podpisem lub pieczęcią osoby odbierającej towary poza UE, z którego wynika, że będące przedmiotem transakcji towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,
*   oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów z którego wynika, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,
*   oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE,
*   dokument wygenerowany przez system informatyczny przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów, potwierdzający dostarczenie towarów do miejsca poza UE.

Wyżej wymienione dokumenty są dostarczane Państwu w formie papierowej lub elektronicznej (w formie skanu dokumentu). W oparciu o powyższe dokumenty jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których te dokumenty dotyczą i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą sprzedaży.

Wątpliwości Państwa w analizowanej sprawie dotyczą określenia, czy dostawy towarów udokumentowane przy pomocy ww. dokumentów powinny być, w świetle art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów znajduje się w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy czym, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot „w szczególności”, nie można uznać, że jakikolwiek dokument potwierdzający wywóz towarów lub ich dostawę na terytorium państwa trzeciego, oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w ww. przepisie.

W tym miejscu należy ponownie odnieść się do art. 2 pkt 8 ustawy, gdzie ustawodawca wyraźnie wskazał, iż o eksporcie towarów możemy mówić wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE zostanie potwierdzony przez „właściwy organ celny określony w przepisach celnych”. Zatem mogą to być dokumenty, które wskazane są w przepisach celnych. W konsekwencji mogą to być dokumenty potwierdzone przez polskie organy celne, ale również przez organy celne z innych państw członkowskich UE.

Co do zasady, zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem sytemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE-515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE-518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE-518 System AES generuje automatycznie komunikat IE-599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE-599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Przy czym, komunikat IE-599, może być wydany nie tylko przez krajową administrację celną, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Z powyższego wynika zatem, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

*   elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES,
*   wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,
*   elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie towarów będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny.

W powołanym przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym również przez Państwa wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji - w ocenie NSA - „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.”

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18 jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak m.in. list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz podpisem lub pieczęcią osoby odbierającej towary poza UE, oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów, oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE, dokument wygenerowany przez system informatyczny przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów, potwierdzający dostarczenie towarów do miejsca poza UE.

Zatem posiadanych przez Państwa dokumentów, wymienionych we wniosku, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, mają one jedynie charakter informacyjny. W opisanych we wniosku konkretnych dokumentach to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów lub nabywca towarów potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE. Za dokument, o którym mowa powyżej, nie można również uznać dokumentu wydanego przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy.

Tym samym, dokumenty opisane we wniosku, nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie tych dokumentów nie mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za **nieprawidłowe.**

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków i interpretacji należy wskazać, że zarówno wyroki jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informujemy, że wydając interpretację nie przeprowadzamy postępowania dowodowego i opieramy się wyłącznie na elementach zdarzenia przedstawionych we wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).