Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.176.2024.1.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-11
Teza: Uznanie, czy przychód powstały z umorzonej kwoty kapitału i odsetek podlega opodatowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; pożyczka; zobowiązanie-umorzenie zobowiązania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Umorzone lub przedawnione zobowiązania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 3-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 8-lit. b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania czy przychód powstały z umorzonej kwoty kapitału i odsetek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W dniu (…) czerwca 2022 zawarli Państwo umowę pożyczki na (…) euro z firmą z (…) na okres 18 miesięcy.

Do czerwca 2023 roku spłacili Państwo (…) euro kapitału. W lipcu 2023 firma z (…) przeszła w stan upadłości i jej zarządcą stał się syndyk.

Na dzień (…) lipca 2023 pozostało Państwu do spłaty (…) euro + odsetki.

Dnia (…) października 2023 zawarli Państwo umowę na piśmie z syndykiem stwierdzającą, że z pozostałej do spłaty kwoty kapitału i odsetek ((…) euro + odsetki) Spółka musi zapłacić (…) euro, a pozostała część pożyczki i odsetek zostanie umorzona, co Państwo uczynili.

Przedmiotem umowy zawartej z syndykiem było zwolnienie z długu zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Umowa zawierała oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania, po wpłaceniu (…) euro oraz Państwa akceptacje tych warunków. Zwolnienie z długu nastąpiło bez dodatkowych warunków ani zobowiązań.

**Pytanie**

Czy przychód powstały z umorzonej kwoty kapitału i odsetek jest przychodem podatkowym?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa stanowisko w kontekście przywołanej przez Spółkę podstawy prawnej: Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Rozdział 2, artykuł 12, ustęp 4, punkt 8, litera b.

Zgodnie z powyższym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym.

W Państwa przypadku, umowa zawarta z syndykiem w dniu (…) października 2023 roku dotyczyła umorzenia pozostałej do spłaty kwoty kapitału i odsetek z umowy pożyczki zawartej z firmą z (…). W umowie tej jednoznacznie stwierdzono, że umorzenie zobowiązań było związane z postępowaniem upadłościowym firmy pożyczkodawcy.

Na tej podstawie stwierdzili Państwo, że zgodnie z przepisami Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód Spółki z umorzonej kwoty kapitału i odsetek nie podlega opodatkowaniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów.

Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Ustawa CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 tej ustawy, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

a) zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,

b) środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Wyjątkiem od tej zasady jest zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT, że:

Do przychodów nie zalicza się:

kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

a) bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub

b) postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym lub

c) realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw lub

d) przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.

Pojęcie „umorzenie zobowiązania” nie zostało jednak zdefiniowane w ustawy CIT, dlatego zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej; „umorzenie” wg Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”. Skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania.

Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: „k.c.”):

zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Należy dodać, że zwolnienie dłużnika z długu, wymaga umowy stron stosunku zobowiązaniowego, tj. zgodnych oświadczeń woli. Nie jest tu konieczne zachowanie żadnej szczególnej formy tej czynności prawnej, a wola stron może być uzewnętrzniona również w sposób dorozumiany.

Na skuteczne zwolnienie z długu, w myśl art. 508 k.c., składają się dwa elementy:

1\. oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania,

2\. akceptacja tego oświadczenia przez dłużnika.

Jak wynika z opisu sprawy (…) czerwca 2022 r. zawarli Państwo umowę pożyczki na (…) euro z firmą z (…) na okres 18 miesięcy. Do czerwca 2023 r. spłacili Państwo (…) euro kapitału. W lipcu 2023 r. firma z (…) przeszła w stan upadłości i jej zarządcą stał się syndyk. Na dzień (…) lipca 2023 r. pozostało Państwu do spłaty (…) euro + odsetki. (…) października 2023 r. zawarli Państwo umowę na piśmie z syndykiem stwierdzającą, że z pozostałej do spłaty kwoty kapitału i odsetek ((…) euro + odsetki) Spółka musi zapłacić (…) euro, a pozostała część pożyczki i odsetek zostanie umorzona, co Państwo uczynili. Przedmiotem umowy zawartej z syndykiem było zwolnienie z długu zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego. Umowa zawierała oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania, po wpłaceniu (…) euro oraz Państwa akceptacje tych warunków. Zwolnienie z długu nastąpiło bez dodatkowych warunków ani zobowiązań.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy przychód powstały z umorzonej kwoty kapitału i odsetek stanowi przychód na gruncie ustawy o CIT.

Na tle powyższych stwierdzeń należy wskazać, że art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT odnosi się do umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Przepis ten precyzuje, że w szczególności dotyczy to zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów). Jednocześnie określa, że nie dotyczy umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Oznacza to, że przepis ten dotyczy wszelkiego rodzaju umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT zobowiązań związanych z określonego rodzaju postępowaniami). Należy zauważyć, że fakt zaliczenia do przychodów podatkowych wartości zobowiązań umorzonych lub przedawnionych ujawnia intencje ustawodawcy opodatkowania podatkiem dochodowym nie tylko faktycznie otrzymanych pieniędzy, ale także umorzonych wierzytelności. Jeżeli więc zobowiązanie pieniężne zostanie umorzone (lub ulegnie przedawnieniu), to dojdzie do wzbogacenia po stronie dłużnika będącego stroną tego stosunku prawnego z tego powodu, że dłużnik przestanie być zobowiązany do świadczenia, a środki pieniężne, które winien przekazać w ramach wymaganego świadczenia pozostaną w jego majątku, powiększając ten majątek w sposób definitywny. Pociąga to za sobą skutek w postaci przyrostu majątku podatnika, z czym związany jest obowiązek rozliczenia podatku dochodowego z tego tytułu.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że opisane w stanie fatycznym umorzenie kwoty kapitału i odsetek od zaciągniętej przez Państwa pożyczki, należy utożsamiać z umorzeniem zobowiązań, które powoduje po Państwa stronie powstanie przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości umorzonej kwoty kapitału i odsetek. Przepis ten w sposób jednoznaczny odnosi się bowiem do „zobowiązań”, a więc reguluje sytuację dłużnika, którego zobowiązanie zostało umorzone. Ponadto, użyte w przepisie sformułowanie „z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów)” dodatkowo potwierdza fakt, że hipotezą przepisu objęty jest podmiot, który zaciąga zobowiązanie, a więc dłużnik (pożyczkobiorca). Jednocześnie podkreślić należy, że podstawę do rozpoznania przychodu podatkowego zawsze powinno stanowić wystąpienie realnego przysporzenia majątkowego po stronie podatnika. Na gruncie niniejszej sprawy takie przysporzenie po Państwa stronie wystąpi.

W Państwa przypadku nie zachodzi okoliczność przewidziana w art. 12 ust. 4 pkt 8 lit. b ustawy o CIT, gdyż umorzenie zobowiązań było związane z postępowaniem upadłościowym firmy pożyczkodawcy, a nie Państwa spółki (pożyczkobiorcy).

Wobec powyższego, umorzenie kwoty kapitału i odsetek, będzie stanowić przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.

**Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).