Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.276.2017.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-26
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego użyczenia nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem dla Towarzystwa Edukacji (…).
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; powiat; użyczenie; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego użyczenia nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem dla Towarzystwa Edukacji (…) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego użyczenia nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem dla Towarzystwa Edukacji (…).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 lipca 2016 r. Powiat jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym NIP i począwszy od lipca 2016 r. składa deklarację VAT we własnym imieniu. Z dniem 1 stycznia 2017 r. zgodnie z wymogiem art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454) Powiat podjął rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Powiat zawarł z Towarzystwem Edukacji (…) prowadzącym działalność gospodarczą i będącym zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, umowę użyczenia nieruchomości i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem stanowiącym własność Powiatu na okres 1 roku, na cele związane z działalnością oświatową i turystyczną w tym na związane z prowadzeniem niepublicznego szkolnego schroniska młodzieżowego. Nieruchomości zabudowane i lokal użytkowy wraz z wyposażeniem będące przedmiotem użyczenia stanowią infrastrukturę szkolnego schroniska młodzieżowego, w skład którego wchodził obiekt główny położony w A. oraz filie.

Własność nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego będących przedmiotem użyczenia, Powiat nabył nieodpłatnie, na podstawie przepisów ustawy w szczególności:

1.  na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 w związku z art. 48 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 872, Nr 162, poz. 1126) w związku z art. 147 ust. 1 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o zmianie niektórych ustaw określających kompetencje organów administracji publicznej – w związku z reformą ustrojową państwa (Dz. U. Nr 106, poz. 668), § 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 lutego 1999 r. W sprawie trybu przekazywania mienia Skarbu Państwa oraz określenia kategorii mienia wyłączonego z przekazywania (Dz. U. Nr 13, poz. 114 z 1999 r.) – własność nieruchomości Szkolnego Schroniska Młodzieżowego Filii 1. i własność nieruchomości Szkolnego Schroniska Młodzieżowego w A. tym własność:
    1.  nieruchomości zabudowanych,
    2.  budynków i budowli,
    3.  ruchomości i innych środków trwałych.
2.  na podstawie art. 64 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. z 1998 r., Nr 133, poz. 872 z późn. zm.), art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. – o samorządzie powiatowym (tekst jednolity Dz. U. Nr 142 z 2001 r., poz. 1592), § 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 lutego 1999 r. – w sprawie trybu przekazywania mienia przez Skarb Państwa powiatom i miastom na prawach powiatu oraz określenia kategorii mienia wyłączonego z przekazywania (Dz. U. 13, poz. 114 z 1999 r.) – własność nieruchomości Szkolnego Schroniska Młodzieżowego Filia 2., w tym własność:
    
    1.  gruntów,
    2.  budynków i budowli.
    
    oraz własność lokalu użytkowego nr 1 o powierzchni użytkowej 766,65 m2 objętego księgą wieczystą. Powiatowi nie przysługiwało w stosunku do przedmiotu użyczenia prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Do czasu zawarcia umowy nieodpłatnego użyczenia, tj. do dnia 31 marca 2017 r. Powiat na terenie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego będących przedmiotem użyczenia prowadził Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A. będące powiatową jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej oraz publiczną placówką oświatowo-wychowawczą o której mowa w art. 2 pkt 3, art. 3 pkt 3 i art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943, z późn. zm.) i w ten sposób realizował zadania własne w zakresie edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki określone w art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późń. zm.) oraz art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Do dnia 31 marca 2017 r. nieruchomości zabudowane lokal użytkowy wraz z wyposażeniem były wykorzystywane przez Powiat do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. usług zakwaterowania które świadczyło korzystającym Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A. a które były opodatkowane stawką 8% wg Załącznika 3 poz. 163 ustawy o VAT. Z dniem 31 marca 2017 r. Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A. zostało zlikwidowane, a realizacji tego zadania oświatowego w oparciu o infrastrukturę przekazaną na podstawie umowy użyczenia dokonuje Towarzystwo Edukacji (…).

Z dniem 29 marca 2017 r. do ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez Powiat zostało wpisane Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A. prowadzone przez ww. Towarzystwo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne użyczenie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem stanowiących własność Powiatu dla Towarzystwo Edukacji (…), na cele związane z realizacją zadań własnych, tj. z działalnością oświatową i turystyczną w tym na związane z prowadzeniem niepublicznego Szkolnego Schroniska Młodzieżowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne użyczenie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem stanowiących własność Powiatu dla Towarzystwa Edukacji (…) na cele związane z realizacją zadań własnych Powiatu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei z treści ust. 2 wymienionego artykułu wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT postanawia, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z zapisem art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Jak wskazano wyżej, zasadą jest, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności o charakterze odpłatnym – odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Usługi świadczone nieodpłatnie, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Jednakże istnieją wyjątki od tej zasady, zgodnie z którymi opodatkowaniu podlega również świadczenie usług nie mających charakteru odpłatnego i jest zrównane w zakresie opodatkowania z odpłatnym świadczeniem usług (art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Aby zatem uznać nieodpłatne świadczenie usług za podlegające opodatkowaniu VAT, muszą być spełnione następujące przesłanki:

*   świadczenie musi pozostawać bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   świadczenie musi być wykonywane przez podatnika/podmiot działający w charakterze podatnika VAT,
*   jeżeli świadczenie usług polega na użyciu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi musi przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, wytworzeniu lub imporcie tych towarów lub ich części.

Przez usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.) powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 8 i 22 ww. ustawy do zakresu działania powiatu należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystki oraz współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r., poz. 239 i 395).

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

W niniejszej sprawie Powiat zawarł umowę użyczenia nieruchomości i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem z Towarzystwem Edukacji (…), tj. podmiotem prowadzącym działalność w sferze zadań publicznych wymienionych w art. 4 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r., poz. 1817, z późn. zm.), tj. edukacji, oświaty i wychowania oraz na cele prowadzenia niepublicznego szkolnego schroniska młodzieżowego będącego jednostką objętą systemem oświaty. Celem zawarcia przedmiotowej umowy użyczenia była kontynuacja realizacji zadania Powiatu w postaci działalności szkolnego schroniska młodzieżowego. Art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943, z późn. zm.) stanowi, że system oświaty obejmuje placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego. Z kolei art. 3 pkt 3 ustawy o systemie oświaty stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o placówce – należy przez to rozumieć jednostki organizacyjne wymienione w art. 2 pkt 3-5, 7 i 10. Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o systemie oświaty szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. Szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e oraz 3h-3j, może być zakładana i prowadzona przez: 1) jednostkę samorządu terytorialnego; 2) inną osobę prawną; 3) osobę fizyczną. W świetle art. 5 ust. 3 ustawy o systemie oświaty, jednostki samorządu terytorialnego mogą zakładać i prowadzić jedynie szkoły i placówki publiczne. W myśl art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Wobec powyższego stwierdzić należy, że na podstawie art. 3 pkt 3 oraz art. 82 w związku z art. 2 pkt 3 ustawy o systemie oświaty, niepubliczne szkolne schronisko młodzieżowe prowadzone przez Towarzystwo jest jednostką objętą systemem oświaty, analogicznie jak publiczne szkolne schronisko młodzieżowe prowadzone przez Powiat.

Biorąc pod uwagę fakt, że opisane we wniosku nieodpłatne przekazanie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem w użyczenie odbyło się w związku z prowadzoną przez Powiat działalnością oraz Powiat nie miał i nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług z tym związanych, brak jest podstaw do traktowania tego nieodpłatnego przekazania w użyczenie jako odpłatnego świadczenia usług. Tym samym zdaniem Wnioskodawcy czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady

– niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Ponadto w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Zauważyć należy, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Dokonując wykładni powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 6 ustawy i art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej bądź obsługujący ten organ urząd jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek.

W tym miejscu wskazać należy, że w wyroku C-515/07 z 12 lutego 2009 r., dotyczącym Stowarzyszenia, które prowadziło działalność opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu, w pkt 34-35, Trybunał zauważył, że: „Bezsporny jest fakt, że taka działalność, jak działalność polegająca na tym, że dane stowarzyszenie broni ogólnych interesów swoich członków, nie stanowi działalności »opodatkowanej podatkiem (VAT)« w rozumieniu art. 2 pkt 1 Dyrektywy, jeżeli nie polega ona na odpłatnym dostarczaniu towarów lub świadczeniu usług (zob. podobnie wyrok z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03 Optigen i in., Zb. Orz. s. I-483, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo). Jeśli chodzi o to, czy taką działalność można uznać za wykonywaną ((w innych celach)) w rozumieniu art. 6 ust. 2 lit. a) dyrektywy, należy stwierdzić, że w sprawie C-437/06 Securenta, w której wyrok zapadł w dniu 13 marca 2008 r., Zb. Orz. s. I-1597, został ogłoszony po złożeniu wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym w niniejszej sprawie, Trybunał rozpoznawał między innymi pytanie, w jaki sposób, w przypadku podatnika wykonującego jednocześnie działalność gospodarczą i niemającą charakteru gospodarczego, należy ustalać prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT”.

W tym względzie Trybunał zwrócił uwagę, w pkt 26 tego wyroku, że „działalność niemająca charakteru gospodarczego nie należy do zakresu przedmiotowego dyrektywy, wskazując jednocześnie w pkt 28 tego wyroku, że system odliczeń ustanowiony przez dyrektywę dotyczy całej działalności gospodarczej podatnika, niezależnie od jej celów i wyników, pod warunkiem że te ostatnie co do zasady same podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT” (pkt 36).

W pkt 38 TSUE wskazał, że: „Z rozważań tych wynika, że, jak wskazał rzecznik generalny w pkt 38 opinii, art. 6 ust. 2 lit. a) dyrektywy nie może być traktowany jako ustanawiający zasadę, zgodnie z którą czynności, które nie są objęte zakresem zastosowania podatku VAT można uznać za czynności wykonywane »w celach innych« niż związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Taka wykładnia pozbawiłaby bowiem sensu art. 2 ust. 1 tejże dyrektywy”.

Ponadto w pkt 40 uzasadnienia wyroku stwierdzono, że: „W związku z tym na pierwsze pytanie należy odpowiedzieć w ten sposób, że art. 6 ust. 2 lit. a) i art. 17 ust. 2 dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie mają one zastosowania do wykorzystywania towarów i usług zaliczonych do aktywów przedsiębiorstwa do celów realizacji czynności innych niż podlegające opodatkowaniu czynności podatnika, a VAT podlegający zapłaceniu z tytułu nabycia towarów i usług dotyczących takich czynności nie podlega odliczeniu”.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym m.in. w zakresie edukacji publicznej (pkt 1) oraz kultury fizycznej i turystyki (pkt 8).

W celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami (art. 6 ust. 1 ww. ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że od dnia 1 lipca 2016 r. Powiat jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i począwszy od lipca 2016 r. składa deklarację VAT we własnym imieniu. Z dniem 1 stycznia 2017 r. zgodnie z wymogiem art. 3 ustawy o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych, Powiat podjął rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Powiat zawarł z Towarzystwem Edukacji (…) prowadzącym działalność gospodarczą i będącym zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym umowę użyczenia nieruchomości i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem stanowiącym własność Powiatu na okres 1 roku, na cele związane z działalnością oświatową i turystyczną, w tym na związane z prowadzeniem niepublicznego szkolnego schroniska młodzieżowego. Nieruchomości zabudowane i lokal użytkowy wraz z wyposażeniem będące przedmiotem użyczenia stanowią infrastrukturę szkolnego schroniska młodzieżowego, w skład którego wchodził obiekt główny położony w A. oraz filie. Własność nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego będących przedmiotem użyczenia, Powiat nabył nieodpłatnie, na podstawie przepisów ustawy w szczególności na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 w związku z art. 48 ust. 1 i 3 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, w związku z art. 147 ust. 1 ustawy o zmianie niektórych ustaw określających kompetencje organów administracji publicznej – w związku z reformą ustrojową państwa, § 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Rady Ministrów W sprawie trybu przekazywania mienia Skarbu Państwa oraz określenia kategorii mienia wyłączonego z przekazywania – własność nieruchomości Szkolnego Schroniska Młodzieżowego Filii w 1. i własność nieruchomości Szkolnego Schroniska Młodzieżowego w A. w tym własność: nieruchomości zabudowanych, budynków i budowli, ruchomości i innych środków trwałych. Na podstawie art. 64 ustawy Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, § 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie trybu przekazywania mienia przez Skarb Państwa powiatom i miastom na prawach powiatu oraz określenia kategorii mienia wyłączonego z przekazywania – własność nieruchomości Szkolnego Schroniska Młodzieżowego Filia 2., w tym własność: gruntów, budynków i budowli oraz własność lokalu użytkowego nr 1 o powierzchni użytkowej 766,65 m2. Powiatowi nie przysługiwało w stosunku do przedmiotu użyczenia prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Do czasu zawarcia umowy nieodpłatnego użyczenia, tj. do dnia 31 marca 2017 r. Powiat na terenie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego będących przedmiotem użyczenia prowadził Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A. będące powiatową jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej oraz publiczną placówką oświatowo-wychowawczą o której mowa w art. 2 pkt 3, art. 3 pkt 3 i art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty i w ten sposób realizował zadania własne w zakresie edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki określone w art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy o samorządzie powiatowym oraz art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty. Do dnia 31 marca 2017 r. nieruchomości zabudowane, lokal użytkowy wraz z wyposażeniem były wykorzystywane przez Powiat do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. usług zakwaterowania które świadczyło korzystającym Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A., a które były opodatkowane stawką 8% wg Załącznika 3 poz. 163 ustawy o VAT. Z dniem 31 marca 2017 r. Szkolne Schronisko Młodzieżowe w A. zostało zlikwidowane, a realizacji tego zadania oświatowego w oparciu o infrastrukturę przekazaną na podstawie umowy użyczenia dokonuje Towarzystwo Edukacji (…). Z dniem 29 marca 2017 r. do ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez Powiat zostało wpisane Szkolne Schronisko w A. prowadzone przez ww. Towarzystwo.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy nieodpłatne użyczenie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem Towarzystwu Edukacji (…) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców powiatu. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że w ocenie tutejszego organu, każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące mienia powiatu należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których powiat nie uzyskuje wpływów pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez powiat poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a powiat realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w tym zakresie działa jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym użyczeniu Towarzystwu Edukacji (…) nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem, będących własnością Powiatu, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych Powiatu w zakresie edukacji publicznej, kultury fizycznej i turystyki określonych w art. 4 ust. 1 pkt 1 i 8 ustawy o samorządzie powiatowym, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej. Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – nieodpłatne użyczenie przedmiotowych nieruchomości wraz z wyposażeniem odbywa się na cele związane z działalnością oświatową i turystyczną, w tym na związane z prowadzeniem niepublicznego szkolnego schroniska młodzieżowego.

Mając na uwadze powyższe w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że wykonywana przez Wnioskodawcę ww. czynność, tj. nieodpłatne użyczenie Towarzystwu Edukacji (…) nieruchomości i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem stanowiących własność Powiatu, realizowane jest poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Powiat realizując tę czynność nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, nieodpłatne użyczenie nieruchomości zabudowanych i lokalu użytkowego wraz z wyposażeniem, stanowiących własność Powiatu, na rzecz Towarzystwa Edukacji (…), na cele związane z realizacją zadań własnych Powiatu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.