Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.81.2017.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-07
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: biegły; korekta; korekta-korekta przychodu; koszt-koszty zastępstwa procesowego; należność-należność główna; odsetki; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym na podstawie wniosku wierzyciela z dnia 14.04.2009 r. wszczął postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi. Postępowanie egzekucyjne prowadzone było pod sygn. akt X.

W toku prowadzenia postępowania egzekucyjnego komornik dokonał zajęć rachunków bankowych oraz innych wierzytelności dłużnika. W wyniku dokonanych zajęć komornik wyegzekwował od dłużnika następujące kwoty:

*   w dniu 17.04.2009 r. – 6.625,93 zł,
*   w dniu 20.04.2009 r. – 2.983,67 zł,
*   w dniu 21.04.2009 r. – 209,76 zł,
*   w dniu 22.04.2009 r. – 8.834,25 zł,
*   w dniu 27.04.2009 r. – 519,20 zł.

Ponadto w dniu 19.08.2009 r. na mocy porozumienia zawartego pomiędzy wierzycielem, dłużnikiem oraz Gminą z dnia 12.08.2009 r. przekazano do sprawy kwotę 857.024,53 zł wyegzekwowaną przez komornika w efekcie czynności egzekucyjnych dokonanych w dniu 27 lipca 2009 r.

Wysokość opłat za czynności wykonywane przez komorników określa ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz.U. nr 133 poz. 882 z późn. zm., dalej: uoksie).

Jak wynika z treści art. 49 ust. 1 uoksie w sprawach o egzekucję świadczeń pieniężnych, komornik pobiera od dłużnika opłatę stosunkową w wysokości 15% wartości wyegzekwowanego świadczenia, jednak nie niższej niż 1/10 i nie wyższej niż trzydziestokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego. Jednakże w przypadku wyegzekwowania świadczenia wskutek skierowania egzekucji do wierzytelności z rachunku bankowego lub wynagrodzenia za pracę komornik pobiera opłatę stosunkową w wysokości 8% wartości wyegzekwowanego świadczenia, jednak nie niższej niż 1/10 i nie wyższej niż dziesięciokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego. W obu przypadkach komornik ściąga opłatę od dłużnika proporcjonalnie do wysokości wyegzekwowanych kwot. Ponadto zgodnie z art. 39 uoksie komornikowi należy się zwrot wydatków gotówkowych poniesionych w toku egzekucji w zakresie określonym ustawą.

Mając na względzie ww. przepisy komornik w związku z wyegzekwowaniem od dłużnika należności w sprawie:

*   w dniu 17.04.2009 r. naliczył i pobrał opłatę egzekucyjną w wysokości 490,66 zł oraz wydatki gotówkowe w wysokości 2,00 zł,
*   w dniu 20.04.2009 r. naliczył i pobrał opłatę egzekucyjną w wysokości 215,42 zł oraz wydatki gotówkowe w wysokości 75,44 zł,
*   w dniu 21.04.2009 r. naliczył i pobrał opłatę egzekucyjną w wysokości 15,39 zł oraz wydatki gotówkowe w wysokości 2,00 zł,
*   w dniu 22.04.2009 r. naliczył i pobrał opłatę egzekucyjną w wysokości 654,24 zł oraz wydatki gotówkowe w wysokości 2,00 zł,
*   w dniu 27.04.2009 r. naliczył i pobrał opłatę egzekucyjną w wysokości 38,31 zł oraz wydatki gotówkowe w wysokości 2,00 zł,
*   w dniu 19.08.2009 r. naliczył i pobrał opłatę egzekucyjną w wysokości 24.368,58 zł oraz wydatki gotówkowe w wysokości 35,90 zł.

W dniu 19.08.2009 r. wierzyciel złożył formalny wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego pod sygn. akt X. Komornik w dniu 19.08.2009 r., zgodnie z art. 825 pkt 1 kpc, wydał postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.

W postanowieniu tym komornik ustalił wysokość kosztów postępowania egzekucyjnego należnych w sprawie na łączną kwotę 52.119,16 zł. Na kwotę tę składała się opłata egzekucyjna wyegzekwowana i pobrana na podstawie art. 49.1 uoksie w wysokości 25.782,60 zł, wydatki gotówkowe wyegzekwowane i pobrane na podstawie art. 39 uoksie w wysokości 553.96 zł oraz opłata egzekucyjna w wysokości 25.782,60 zł należna na podstawie art. 49.2 uoksie, zgodnie z którym w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego na wniosek wierzyciela oraz na podstawie art. 823 kpc komornik pobiera od dłużnika opłatę stosunkową w wysokości 5% wartości świadczenia pozostałego do wyegzekwowania, jednak nie niżej niż 1/10 i nie wyżej niż dziesięciokrotna wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego. W celu pobrania opłaty, o której mowa w art. 49.2, komornik wydaje postanowienie, w którym wzywa dłużnika do uiszczenia należności z tego tytułu w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia, co miało miejsce w dniu 19.08.2009 r.

Stosownie do art. 767 kpc na powyższe postanowienie przysługuje stronom skarga do sądu wniesiona w terminie 7 dni od daty jego otrzymania. Dłużnik nie skorzystał z przysługujących mu na podstawie obowiązujących przepisów uprawnień – postanowienie stało się prawomocne.

Ponieważ dłużnik nie uiścił w terminie zakreślonym w prawomocnym postanowieniu z dnia 19.08.2009 r. opłaty w wysokości 25.782,60 zł ustalonej na podstawie art. 49.2 komornik dokonał zajęć wierzytelności dłużnika w celu wyegzekwowania kwoty 25.782,60 zł.

Na mocy dokonanych w oparciu o postanowienie z dnia 19.08.2009 r. zajęć, w dniu 9.11.2009 r. komornik wyegzekwował z kwotę 4.411,62 zł należną z tytułu opłaty egzekucyjnej oraz w dniu 19.11.2009 r. kwotę 21.370,98 zł należną z tytułu opłaty egzekucyjnej.

Wszystkie kwoty wyegzekwowane i pobrane z tytułu opłaty egzekucyjnej w łącznej wysokości 51.565,20 zł stanowiły u komornika przychód i zostały ujęte w prowadzonej na zasadach ogólnych podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącach ich pobrania, tj. w miesiącu kwietniu 2009 r. ujęto w kpir kwotę 1.414,02 zł, w miesiącu sierpniu 2009 r. ujęto w kpir kwotę 24.368,58 zł oraz w miesiącu listopadzie 2009 r. ujęto w kpir kwotę 25.782,60 zł.

Zaznaczyć również należy, iż kwoty te stanowiły podstawę naliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zaliczki zostały naliczone i odprowadzone do urzędu skarbowego w terminie i na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto na mocy obowiązujących przepisów komornicy sądowi do końca września 2015 r. nie byli uznawani za podatników VAT od wykonywanych przez siebie czynności egzekucyjnych. Brak posiadania przez komorników statusu podatnika oznaczał w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach zawodu komornika, iż nie byli oni zobowiązani do prowadzenia ewidencji VAT, składania stosownych w tym zakresie deklaracji, jak również wystawiania faktur. Zmieniła to dopiero interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 9 czerwca 2015 r., zgodnie z którą od dnia 1 października 2015 r. komornicy sądowi wykonując w szczególności czynności egzekucyjne prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, działając w charakterze podatnika VAT.

W dniu 27 lipca 2012 r. Gmina, jako następca prawny dłużnika, wniosła do Sądu Rejonowego wniosek skierowany przeciwko Komornikowi Sądowemu i Skarbowi Państwa o zawezwanie do próby ugodowej, której przedmiotem była zapłata kwoty 52.119,16 zł, stanowiącej koszty egzekucyjne w sprawie ustalone postanowieniem z dnia 19.08.2009 r.

Ponieważ do zawarcia ugody nie doszło, w dniu 13 grudnia 2013 r. Gmina, jako następca prawny dłużnika, złożyła do Sądu Rejonowego pozew przeciwko Komornikowi Sądowemu przy Sądzie Rejonowym o zapłatę kwoty 52.119,16 zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 27 lipca 2012 r.

W dniu 27 lipca 2016 r. Sąd Rejonowy po rozpoznaniu powództwa Gminy przeciwko Komornikowi Sądowemu przy SR zasądził od pozwanego Komornika Sądowego na rzecz strony powodowej Gminy kwotę 50.621,69 zł wraz z odsetkami od dnia 31 października 2012 r. do dnia zapłaty, nadto kwotę 6.223,00 zł tytułem zwrotu kosztów procesu oraz kwotę 191,82 zł należną na rzecz Skarbu Państwa tytułem kosztów wynagrodzenia biegłego.

Pozwany Komornik Sądowy nie zgodził się z rozstrzygnięciem Sądu Rejonowego i złożył apelację od wyroku z dnia 27 lipca 2016 r.

W dniu 16 marca 2017 r. Sąd Okręgowy, po rozpatrzeniu apelacji pozwanego Komornika Sądowego zmienił zaskarżony wyrok w pkt I o tyle, że kwotę należną stronie powodowej od pozwanego określił na kwotę 50.270,52 zł w miejsce 50.621,69 zł oraz zasądził na rzecz strony powodowej kwotę 3.600,00 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego.

Pismem z dnia 23 marca 2017 r. Gmina wezwała komornika do zapłaty wszystkich należności objętych wyrokiem Sądu Rejonowego oraz Wyrokiem Sądu Okręgowego w terminie 7 dni od daty otrzymania wezwania pod rygorem podjęcia wszystkich przewidzianych prawem środków celem wyegzekwowania należności.

W związku z otrzymanym wezwaniem komornik przekazał następujące kwoty:

*   w dniu 06.04.2017 r. kwotę 50.270,52 zł tytułem należności głównej oraz kwotę 22.594,20 zł tytułem zasądzonych odsetek,
*   w dniu 07.04.2017 r. kwotę 6.223,00 zł tytułem zwrotu kosztów procesu na podstawie wyroku,
*   w dniu 04.05.2017 r. kwotę 3.600,00 zł tytułem kosztów zastępstwa apelacyjnego na podstawie wyroku,
*   w dniu 05.05.2017 r. na konto Sądu Rejonowego kwotę 191,82 zł tytułem pokrycia kosztów biegłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może skorygować przychód o kwotę 50.270,52 zł w związku z jej zapłatą w dniu 06.04.2017 r. poprzez zmniejszenie kwoty przychodów w kol. 8 podatkowej książki przychodów i rozchodów w kwietniu 2017 r.?
2.  Czy na podstawie przywołanego w stanie faktycznym wyroku sądu apelacyjnego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu kwietniu 2017 r. należne powodowi, odsetki od kwoty 50.270,52 zł zapłacone przez Wnioskodawcę w dniu 6 kwietnia w wysokości 22.594,20 zł?
3.  Czy na podstawie przywołanego w stanie faktycznym wyroku Sądu Rejonowego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu kwietniu 2017 r. kwotę 6.223,00 zł zwróconej przez Wnioskodawcę w dniu 07.04.2017 r. powodowi tytułem zwrotu kosztów procesu?
4.  Czy na podstawie przywołanego w stanie faktycznym wyroku Sądu Apelacyjnego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu maju 2017 r. kwotę 3.600,00 zwróconej przez Wnioskodawcę w dniu 04.05.2017 r. powodowi tytułem zwrotu kosztów zastępstwa apelacyjnego?
5.  Czy na podstawie przywołanego w stanie faktycznym wyroku Sądu Rejonowego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu maju 2017 r. kwotę 191,82 zł zapłaconej przez Wnioskodawcę na rzecz skarbu państwa tytułem kosztów wynagrodzenia biegłego?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy może on obniżyć przychód w dacie zapłaty kwoty, ponieważ pierwotnie przychód został prawidłowo udokumentowany. Zdarzenia gospodarcze, które miały miejsce w dacie rozpoznania przychodu zostały opodatkowane zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. w dacie wpływu środków na konto (na podstawie księgi pieniężnej). Zmniejszenie przychodu nastąpiło z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po ujęciu przychodu w księgach.

Pobrana przez Wnioskodawcę opłata stosunkowa, zdaniem Wnioskodawcy, ma uzasadnienie w przepisach ustawy o komornikach sądowych oraz w umowie ugody, którą zawarł wierzyciel i dłużnik. Obaj zgodzili się na kwotę opłaty egzekucyjnej i później jej nie kwestionowali. Ponadto wierzyciel wniósł do sądu zażalenie na postanowienie o zmianie właściwości komornika (tj. przeniesienie egzekucji), ale po przedstawieniu w sądzie ugody sąd zażalenie zwrócił jako bezzasadne, bo sprawa została rozstrzygnięta polubownie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, 3, 4, i 5.

Zdaniem Wnioskodawcy poniesione przez niego koszty odsetek, procesu i wynagrodzenia biegłego mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty (ad. 2 i 3 – w kwietniu 2017 r., ad. 4 i 5 – w maju 2017 r.).

Są to koszty zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały one wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po prawidłowym ich udokumentowaniu notami księgowymi zwiększą koszty uzyskania przychodów odpowiednio w kwietniu i maju 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jednocześnie w myśl art. 28 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz.U. z 2016 r. poz. 1138 z późn. zm.): do komornika stosuje się przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ubezpieczeniach społecznych oraz o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym, dotyczące osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą.

Z kolei zgodnie z art. 63 ust. 4 ww. ustawy: dochodem komornika, o którym mowa w ust. 1, 2 i 3, są pobrane i ściągnięte w danym miesiącu opłaty egzekucyjne oraz zwrot wydatków gotówkowych za przejazdy, określone w art. 39 ust. 2 pkt 3, pomniejszone o koszty działalności egzekucyjnej komornika i sumy określone w niniejszym artykule.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r., poz. 1595; dalej: ustawa nowelizująca).

Ustawa ta dokonała nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. przez dodanie do art. 14 ust. 1m. Zgodnie z tym przepisem: jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy przychód został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury, czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie wartości należności), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry).

Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Dodatkowo art. 14 ust. 1n ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 1m, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Natomiast art. 14 ust. 1o ww. ustawy wprowadza zastrzeżenie, że: przepisów ust. 1m i 1n nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że moment ujęcia dokumentu korygującego, po stronie przychodów, powinien być uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ten dokument. Jeżeli pierwotnie sporządzony dokument błędnie dokumentował stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu, wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego. Natomiast w przypadku, gdy dokument pierwotny prawidłowo dokumentował zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jego wystawienia (stan faktyczny), a dokument korygujący został wystawiony z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu dokumentu pierwotnego, dokument korygujący należy rozliczyć na bieżąco, z datą jego wystawienia.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie ma miejsca korekta przychodu na skutek błędu rachunkowego, bądź oczywistej omyłki.

Przyczyną korekty przychodu jest wyrok sądu zasądzający od Wnioskodawcy (będącego komornikiem sądowym) na rzecz powoda m.in. określonej kwoty z tytułu należności głównej stanowiącej pobrane wcześniej koszty egzekucyjne. Zatem korekta przychodu (przez jego zmniejszenie) w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie wynika z błędu, czy też oczywistej omyłki, stąd korekta ta nastąpiłaby „na bieżąco”, tj. w tym okresie rozliczeniowym, w którym wystawiono dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Jednak w niniejszej sprawie Wnioskodawca winien mieć na uwadze fakt, że korekta dotyczy przychodu wykazanego do opodatkowania w 2009 r.

W myśl art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa: zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2009 miał miejsce do 30 kwietnia 2010 r., czyli zobowiązanie podatkowe za rok 2009 przedawniło się 31 grudnia 2015 r.

Zatem biorąc pod uwagę treść przepisu art. 14 ust. 1o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca nie może skorygować przychodów podatkowych, które powstały w 2009 r. w związku z wyegzekwowaniem od dłużnika należności, ponieważ zobowiązanie podatkowe związane z tym przychodem uległo przedawnieniu.

W odniesieniu natomiast do możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodów zapłaconych odsetek oraz kwot stanowiących zwrot kosztów procesu, kosztów zastępstwa apelacyjnego i wynagrodzenia biegłego należy stwierdzić, co następuje.

Z treści cytowanego na wstępie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim. Należy zauważyć, że kryterium zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest uzależnione od celu poniesienia wydatku, a nie od wystąpienia efektu w postaci osiągnięcia przychodu. Określony wydatek może bowiem zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów również wówczas, gdy nie przyniósł spodziewanego przychodu, ale został poniesiony w takim celu.

Należy także zauważyć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy również podkreślić, że brak wyłączenia określonego wydatku z katalogu wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie decyduje jeszcze o tym, że dany wydatek jest kosztem podatkowym. Wydatki mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile spełniają przesłanki określone w ww. art. 22 ust. 1 ustawy podatkowej, w szczególności zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, bądź też zachowania lub zabezpieczenia jego źródła. Podatnik musi wykazać, że poniósł koszt właśnie w tym celu.

Podsumowując – właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (celowość i zasadność dla funkcjonowania firmy),
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W niniejszej sprawie nie można wykazać takiego związku przyczynowo-skutkowego. Koszty procesu, zastępstwa apelacyjnego, wynagrodzenia biegłego oraz odsetek ustawowych nie były poniesione przez Wnioskodawcę w celu obrony jego praw przed bezpodstawnymi roszczeniami kontrahenta, czy też jako koszty normalnego funkcjonowania prowadzonego przedsiębiorstwa. Konieczność zapłaty kwot z ww. tytułów była konsekwencją wydania orzeczeń przez właściwe sądy, nakazujących Wnioskodawcy zwrot zasądzonych kwot na rzecz powoda. Wydatki z powyższych tytułów nie służyły do osiągnięcia przez Wnioskodawcę przychodu z działalności gospodarczej. Poniesienie ich, co wynika z treści wniosku, było skutkiem przegrania procesu i uwzględnienia przez sąd żądań powoda.

Poniesionych wydatków nie można również uznać za wydatki służące zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodu, ponieważ jako zachowanie, czy też zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, które umożliwią dalsze funkcjonowanie źródła. Wnioskodawca nie wykazał, by poniesienie kosztów procesu, zastępstwa apelacyjnego, wynagrodzenia biegłego oraz odsetek – jako rezultat przegranego sporu sądowego, w którym Wnioskodawca był stroną pozwaną – mogło w jakikolwiek sposób wpływać na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu z działalności gospodarczej. Również Organ interpretacyjny, w okolicznościach niniejszej sprawy, nie ma podstaw do stwierdzenia, by powyższe wydatki zostały przez Wnioskodawcę poniesione w tym celu.

W związku z powyższym wydatki, o których mowa we wniosku nie spełniają warunku poniesienia w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, wynikającego z art. 22 ust. 1 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – Wnioskodawca nie może skorygować przychodu podatkowego, który powstał w 2009 r. w związku z wyegzekwowaniem od dłużnika należności, ponieważ zobowiązanie podatkowe związane z tym przychodem uległo przedawnieniu. Ponadto Wnioskodawca nie może również zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w kwietniu i maju 2017 r. należnych powodowi i zapłaconych odsetek, kosztów procesu, kosztów zastępstwa apelacyjnego i kosztów wynagrodzenia biegłego, ponieważ wydatki te nie spełniają warunku poniesienia w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.