Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-3/09/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-30
Teza: sposób ustalenia kwoty przychodu z rachunków za najem lokali użytkowych
Słowa kluczowe: energia; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2008r. (data wpływu 31 grudnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2009r. (data wpływu 16 marca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia kwoty przychodu z rachunków za najem lokali użytkowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2008r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalenia kwoty przychodu z rachunków za najem lokali użytkowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 marca 2009r. (data wpływu 17 marca 2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 27 lutego 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu najmu lokali użytkowych. W zakresie podatku VAT korzysta ze zwolnienia podmiotowego.

Zgodnie z zawartymi umowami najmu, raz w miesiącu (z dołu) Wnioskodawca wystawia najemcom rachunki zawierające następujące pozycje:

1.  miesięczną opłatę czynszową,
2.  opłatę za zużyty gaz,
3.  opłatę za zużytą energię elektryczną,
4.  opłatę za zużytą wodę i ścieki.

Pozycja 2, 3 oraz 4 rachunku, przypadająca na wynajmowany lokal, jest refakturowana z rachunków otrzymywanych przez wynajmującego od dostawców mediów tj. gazu, prądu oraz wody i ścieków. W wystawianych co miesiąc rachunkach czynsz stanowi 81,30% łącznej kwoty przychodu, natomiast opłata za zużyte media stanowi 18,70% łącznej kwoty przychodu. Ponadto opłata za zużyte media zawiera również naliczony przez dostawcę podatek VAT, który ze względu na zwolnienie podmiotowe nie jest odliczany. Ponadto Wnioskodawca dodaje, że pod pojęciem refakturowania rozumie odsprzedaż energii elektrycznej, wody i ścieków oraz gazu bez doliczania jakiejkolwiek marży najemcom lokali użytkowych.

Zgodnie z art. 113 ustawy o VAT, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego, w związku tym wystawia najemcom co miesiąc rachunki (a nie faktury) zawierające odrębnie następujące pozycje:

1.  opłata czynszowa,
2.  opłata za zużyty gaz,
3.  opłata za zużytą energię elektryczną,
4.  opłata za zużytą wodę i odprowadzone ścieki.

Odsprzedaż usług dostawy mediów Wnioskodawca dokonuje po cenie zakupu brutto zawierającej wartość netto + podatek VAT bez doliczania marży. Z najemcami lokali użytkowych Wnioskodawca ma zawarte umowy najmu, które regulują odrębnie rozliczanie danego rodzaju czynności, które służą realizacji umowy.

Umowa odrębnie reguluje sposób naliczania czynszu oraz kosztów ponoszonych przez wynajmującego z tytułu zużytych mediów przez najemców poszczególnych lokali użytkowych:

1.  za energię elektryczną według wskazań podlicznika x cena jednostkowa zakupu wynikająca z faktury otrzymanej przez dostawcę energii elektrycznej.
2.  za wodę i ścieki według wskazań podlicznika x cena jednostkowa zakupu wynikająca z otrzymanej faktury otrzymanej od dostawcy wody i odbiorcy ścieków.
3.  gazu zużytego dla potrzeb co i cwu według wskazań licznika głównego w proporcji stanowiącej udział powierzchni wynajmowanej najemcy do ogółem powierzchni użytkowej budynku na dzień rozliczenia x cena jednostkowa zakupu wynikająca z otrzymanej faktury otrzymanej od dostawcy gazu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy przy ustalaniu wartości sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT powodującej utratę zwolnienia podmiotowego należy uwzględniać wyłącznie przychód czynszu za najem bez opłat za media, które stanowią zwrot kosztów poniesionych w imieniu i na rachunek najemcy?
2.  Czy przy ustalaniu wartości sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT powodującej utratę zwolnienia podmiotowego należy uwzględniać przychód czynszu za najem razem z opłatami za media pomniejszonymi o podatek VAT zawarty w cenie zakupu energii elektrycznej, wody i gazu?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania pierwszego, do ustalenia wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, której przekroczenie powoduje utratę zwolnienia przedmiotowego, a którą należy interpretować zgodnie z definicją sprzedaży określoną w art. 2 pkt 22 ustawy o podatku VAT, do ustalenia wartości sprzedaży opodatkowanej należy brać pod uwagę wyłącznie przychód z czynszu najmu bez opłat za media. Opłaty za media stanowią zwrot kosztów jakie ponosi wynajmujący przy świadczeniu usług najmu. Wynajmujący w tym przypadku pełni rolę osoby trzeciej pośredniczącej pomiędzy dostawcą mediów a faktycznym odbiorcą tej usługi czyli najemcą. Przychód, stanowiący zwrot kosztów nie stanowi przysporzenia majątkowego wynajmującego. Ponadto gdyby istniała techniczna możliwość rozliczenia się za zużyte media na podstawie umowy pomiędzy bezpośrednim dostawcą mediów a najemcą bez pośrednictwa wynajmującego wówczas przychodem wynajmującego byłby wyłącznie czynsz z najmu. Ponadto zgodnie z dyrektywą VAT 2006/112 WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. (Dz. U. UE. I. Nr 347/1) przepisy wspólnotowe w powyższym zakresie zawierają odpowiednie regulacje, zgodnie z którymi do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot, które podatnik otrzymał od nabywcy i klienta jako zwrot kosztów poniesionych w imieniu i na rachunek tego ostatniego, jeżeli kwoty te zostały odrębnie zaksięgowane, a podatnik może udowodnić faktyczną wysokość tych wydatków.

Odnośnie pytania drugiego, zdaniem Wnioskodawcy, prawo do pomniejszenia opłaty za media o podatek VAT wynika wprost z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zdanie drugie: „Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku”. Natomiast w opłacie za media jest zawarty podatek VAT, który wynajmujący otrzymuje w wartości brutto opłaty za zużyte przez najemcę media i przekazuje jako osoba trzecia faktycznemu wykonawcy usługi jakim jest dostawca mediów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Do wartości sprzedaży, o której mowa powyżej, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). Zatem aby ocenić czy dochód z poszczególnych źródeł należy wliczać do wartości sprzedaży o której mowa w art. 113 ust. 1 należy najpierw ustalić, czy czynności które wykonuje Wnioskodawca korzystają ze zwolnienia z podatku VAT, ewentualnie nie podlegają temu podatku czy też są to czynności opodatkowane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do tejże ustawy.

Na marginesie należy zaznaczyć, że preferencyjne stawki VAT jak również zwolnienia z tego podatku mają zastosowanie w szczególnych przypadkach również na podstawie innych przepisów ustawy o VAT czy też aktów wykonawczych do tej ustawy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, należy wliczyć sprzedaż, która będzie opodatkowana stawkami 22%, 7% i ewentualnie 0% natomiast do ww. sprzedaży nie wlicza się wartości czynności, które korzystają ze zwolnienia. W świetle art. 113 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę (\`(...)\`).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca uzyskuje przychody z najmu lokali użytkowych. W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem najem stanowi usługę, o której mowa w ww. art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Tym samym kwoty uzyskane z tytułu wynajmu należy wliczyć do wartości sprzedaży, której przekroczenie powoduje utratę zwolnienia podmiotowego z podatku VAT.

Wnioskodawca podaje również, że z najemcami lokali użytkowych Wnioskodawca ma zawarte umowy najmu, które regulują odrębne rozliczanie danego rodzaju czynności, które służą realizacji umowy. Umowa odrębnie reguluje sposób naliczania czynszu oraz kosztów ponoszonych przez wynajmującego z tytułu zużytych mediów przez najemców poszczególnych lokali użytkowych. Odsprzedaż usług dostawy mediów Wnioskodawca dokonuje po cenie zakupu brutto zawierającej wartość netto + podatek VAT bez doliczania marży.

Zgodnie z art. 113 ustawy o VAT, Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego, w związku tym wystawia najemcom co miesiąc rachunki (a nie faktury) zawierające odrębnie następujące pozycje:

1.  opłata czynszowa,
2.  opłata za zużyty gaz,
3.  opłata za zużytą energię elektryczną,
4.  opłata za zużytą wodę i odprowadzone ścieki.

W tej sytuacji mamy do czynienia z odsprzedażą wcześniej zakupionych usług. Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują zagadnienia odsprzedaży. Należy zatem w tym miejscu odwołać się do regulacji zawartych w art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 06.347.1), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż odsprzedaż usług z jaką mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie na gruncie podatku VAT jest tożsama z każdą inną sprzedażą i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a co za tym idzie kwoty uzyskane z tej sprzedaży należy również wliczyć do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca uzyskuje dochody z następujących źródeł:

1.  wynajem lokali użytkowych,
2.  zwrot kosztów zużytego gazu,
3.  zwrot kosztów zużytej energii elektrycznej,
4.  zwrot kosztów zużytej wody i odprowadzania ścieków.

Zatem dochody wymienione w powyższych punktach są generowane przez opodatkowaną sprzedaż towarów i usług, tym samym kwoty uzyskiwane z tej sprzedaży należy ująć przy obliczaniu kwoty sprzedaży 50.000 zł, której przekroczenie powoduje utratę zwolnienia podmiotowego z podatku VAT.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy zauważyć, iż zwolnienie podmiotowe powoduje, że wszystkie wykonywane czynności są nieopodatkowane, nie ma więc obowiązku naliczania i rozliczania VAT. Zatem do dnia utraty zwolnienia podmiotowego nie występuje u Wnioskodawcy podatek od towarów i usług przy dokonywanej sprzedaży. Dlatego też cała wartość świadczonych usług wykazana w ewidencji sprzedaży stanowi podstawę do wyliczenia kwoty obrotu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego.

Natomiast przepis art. 113 ust. 1 zdanie drugie tj. „do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku” nie ma zastosowania w przypadku Wnioskodawcy, bowiem zapis ten dotyczy tych podatników, którzy jako czynni podatnicy VAT wykazywali i odprowadzali w poprzednim roku podatkowym do budżetu państwa należny podatek.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.