Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.214.2018.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-18
Teza: Czy wydatki ponoszone przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU stanowią koszty uzyskania przychodów? W którym momencie Spółka Polska będzie mogła rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku z Planami RSU?
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; programy-program motywacyjny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obsługą i organizacją programu motywacyjnego, o którym mowa we wniosku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z obsługą i organizacją programu motywacyjnego, o którym mowa we wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

X. dalej jako „Wnioskodawca” lub „Spółka Polska”) jest częścią koncernu medialnego N. z siedzibą w Republice Południowej Afryki. W celu zwiększenia motywacji pracowników do rozwoju grupy N., w skład której wchodzi Wnioskodawca spółka N. z siedzibą w RPA (dalej jako „N.”) objęła pracowników grupy programem motywacyjnym pod nazwą „N.” (dalej jako „Plan RSU”). Plan RSU ma stanowić zachętę finansową dla pracowników mogących przyczynić się do sprawnego zrządzania i wzrostu wartości poszczególnych podmiotów tworzących grupę N. oraz zapewnić zmniejszenie odpływu wykwalifikowanej kadry.

Plan RSU został utworzony na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy spółki N. W ramach Planu RSU wybranym pracownikom grupy N., w tym również pracownikom Spółki Polskiej (dalej jako „Uczestnicy”), przyznawane jest prawo do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości akcji N. notowanych na johannesburskiej giełdzie papierów wartościowych JSE. Przyznanie przez Trust pracownikom Spółki nagród w postaci prawa do nieodpłatnego otrzymania akcji N. następuje w imieniu spółki N., a jego źródłem jest Plan RSU grupy N. mający zastosowanie do pracowników grupy w tym Spółki Polskiej. Przystąpienie do Planu RSU ma charakter dobrowolny. Jednocześnie Plan RSU jest elementem systemu wynagradzania, gdyż na jego podstawie wybrana grupa pracowników znajdujących zatrudnienie w różnych spółkach z grupy N. może otrzymywać dodatkowe świadczenia w postaci akcji spółki N. notowanej na johannesburskiej giełdzie papierów wartościowych JSE.

N. jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 Ustawy o Rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 2342 ze zm., dalej jako „Ustawa o Rachunkowości”) w stosunku do Wnioskodawcy.

W celu wdrożenia i administrowania Planem RSU, w ramach grupy N. ustanowiony został odrębny podmiot pod nazwą N. (dalej jako „Trust”). Trustem zarządzają osoby wybrane przez N., tzw. Trustee, których zadaniem w szczególności jest:

*   Nabywanie akcji N. w celu realizacji zobowiązań wynikających z Planu RSU

*   Pozyskiwanie funduszy, również od spółek z grupy N., przeznaczonych na finansowanie zobowiązań wynikających z Planu RSU

*   Inwestowanie aktywów Trustu w porozumieniu z zarządem N.

*   Przyznawanie nagród Uczestnikom w imieniu poszczególnych spółek grupy w oparciu o rekomendacje z zarządu N.

*   Realizacja dyspozycji Uczestników odnośnie do przyznanych akcji N.

Podmiot M. z siedzibą w Holandii, będący jednostką zależną od N., (dalej jako: „Spółka Holenderska”) uczestniczy w przekazywaniu środków na finansowanie Planu RSU, jak również w obciążaniu kosztami tego finansowania Spółek z grupy N.

Prawo do uczestnictwa w Planie RSU może zostać przyznane każdemu pracownikowi grupy N., za wyjątkiem części kierownictwa wyższego szczebla oraz kadry zarządzającej działającej w komitecie ds. zasobów ludzkich oraz wynagrodzeń („Human Resources and Remuneration Committee”) spółek wchodzących w skład grupy N. Uczestnik Planu RSU otrzymuje pisemną informację (dalej jako „Award Letter”) o liczbie przyznanych akcji, dniu ich przyznania (dalej jako „Award Date”) oraz datach, po upływie których nabędzie prawo do dysponowania przyznanymi akcjami (dalej jako „Vetsting Date”). Przekazany Uczestnikom przez Trust Award Letter wraz z Planem RSU wdrożonym we wszystkich spółkach z grupy N. (w tym Spółce Polskiej) są źródłem do uprawnienia do otrzymania akcji N. przez Uczestników Planu RSU. Award Letter jest przekazany Uczestnikom przez Trust i odnosi się bezpośrednio do Planu RSU, utworzonego na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy spółki N. oraz wskazuje spółkę zależną (pracodawcę) danego Uczestnika. Pisemne potwierdzenie Uczestnika przekazane Trustowi w terminie 30 dni od dnia przyznania akcji („Award Date”) potwierdza tym samym jego uczestnictwo w Planie RSU, natomiast brak takiego potwierdzenia ze strony Uczestnika uznane zostaje jako akceptacja przystąpienia do Planu RSU.

Uprawnienie do otrzymania akcji N. przez Uczestników Planu RSU nie wynika z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie jest też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp. Jego źródłem jest przekazany Uczestnikom przez Trust Award Letter oraz Plan RSU może funkcjonować we wszystkich spółkach z grupy N. (w tym funkcjonuje w Spółce Polskiej). Podkreślenia wymaga również, że Wnioskodawca nie decyduje o ostatecznym wyborze Uczestników oraz liczbie akcji N., które po upływie określonych w Planie okresów zostaną przekazane Uczestnikom. Spółka Polska lub inna spółka z grupy N. może rekomendować osoby, które mogą być objęte Planem RSU, jednak ostateczna decyzja w tej kwestii należy do kadry zarządzającej N. Partycypowanie Polskiej Spółki w finasowaniu Trustu odbywa się na podstawie umowy „Memorandum of Understanding” (dalej jako: „Umowa”) zawartej pomiędzy Spółką Polską a Spółką Holenderską.

Nieodpłatne nabycie akcji N. przez Uczestników jest odroczone w czasie. Akcje N. przyznane przez Trust pozostają zablokowane do dnia nabycia prawa własności akcji, tj. nie podlegają sprzedaży, ani innej formie swobodnego dysponowania przez Uczestnika. Okres pomiędzy „Award Date” i „Vesting Date” jest to tzw. okres restrykcji i może wynosić on zgodnie z postanowieniami Planu RSU rok, dwa, trzy lub cztery lata. W okresie restrykcji Uczestnicy nie posiadają praw do przyznanych akcji, w tym w szczególności: prawa akcjonariusza w stosunku do akcji N., ani też prawa do otrzymania dywidendy. Ponadto, w okresie restrykcji Uczestnikom Planu RSU nie przysługują żadne roszczenia względem Trustu z tytułu przyznanego prawa do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości akcji N.

Nabycie akcji N. ma charakter warunkowy. Uczestnik traci prawo do przyznanych akcji N., jeśli przed datą określoną w dokumencie „Award Letter” jako „Vesting Date” ustanie jego stosunek pracy ze spółką z grupy N. z przyczyn leżących po stronie pracownika (wypowiedzenie stosunku pracy), bądź też na skutek zwolnienia dyscyplinarnego pracownika. Jeżeli jednak zmiana zatrudnienia nastąpi w ramach spółek z grupy N., prawo do nabycia akcji N. przez Uczestnika zostaje zachowane. W przypadku natomiast ustania stosunku pracy z Uczestnikiem z przyczyn obiektywnych (np. choroba), przejścia Uczestnika na emeryturę, śmierci Uczestnika lub z innych przyczyn uznanych przez zarząd N., okres restrykcji ulega skróceniu. Okres restrykcji ulegnie również skróceniu, gdy Spółka Polska przestanie być członkiem grupy N.

Po upływie okresu restrykcji Uczestnik nabywa prawo do dysponowania akcjami N. Zgodnie z postanowieniami Planu RSU, akcje N. w dniu „Vesting Date” są albo transferowane na indywidualne rachunki maklerskie Uczestników albo sprzedawane w imieniu Uczestników przez Trustee, a zysk z ich sprzedaży przekazywany Uczestnikom Planu RSU za pośrednictwem spółki z grupy N. (spółki niebędącej pracodawcą wobec Uczestników). Wybór sposobu realizacji następuje poprzez pisemną dyspozycję Uczestnika. Jeżeli Uczestnik nie dostarczy pisemnej dyspozycji Trustowi, wówczas następuje sprzedaż nieodpłatnie otrzymanych akcji N. i przekaz zysku Uczestnikowi.

Z perspektywy grupy N. wdrożenie Planu RSU ma na celu zmotywowanie kluczowych pracowników poszczególnych spółek do większego zaangażowania w rozwój poszczególnych podmiotów tworzących grupę N., a w konsekwencji do wzrostu wartości grupy N. Jednocześnie, na poziomie poszczególnych podmiotów tworzących grupę N. (w tym Wnioskodawcy), celem Planu RSU jest w szczególności:

1.  utrzymanie wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki Polskiej pracowników,
2.  wzrost motywacji do pracy pracowników, których wkład w największym stopniu determinuje wyniki finansowe Spółki Polskiej,
3.  związanie ze sobą wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki Polskiej pracowników w dłuższej perspektywie.

W rezultacie, partycypowanie przez kluczowych pracowników Spółki Polskiej w Planie RSU ma, z perspektywy Wnioskodawcy, prowadzić do zwiększenia rentowności prowadzonej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w niniejszym wniosku prawo do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości akcji stanowi bezpośrednie uprawnienie do otrzymania świadczeń w ramach Planu RSU w rozumieniu art. 24 ust. 11 b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawo to nie jest „innym prawem majątkowym” w rozumieniu dalszej części cytowanego przepisu.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie podkreślić, że samo uprawnienie do otrzymania akcji N. przez Uczestników Planu RSU w przyszłości nie daje Uczestnikom żadnych ostatecznych praw do przyznanych akcji, stanowi tylko obietnicę ich otrzymania jeśli zostanie spełniony warunek zatrudnienia. Prawo do otrzymania Akcji nie ma wartości majątkowej, bowiem prawo to nie podlega sprzedaży, ani innej formie swobodnego dysponowania nim przez Uczestnika, w tym w szczególności: nie daje prawa akcjonariusza w stosunku do akcji N., ani też prawa do otrzymania dywidendy. Akcje N. pozostają zablokowane na rachunku Trustu do dnia ich transferu na rachunek maklerski Uczestnika i nabycia przez niego prawa własności Akcji. Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Planu RSU Uczestnik jest bezpośrednio uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach Planu w rozumieniu art. 24 ust. 11 b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka Polska partycypuje w finansowaniu Trustu, który dokonuje zakupu akcji przekazywanych następnie Uczestnikom w ramach Planu RSU. Wysokość środków przekazywanych do Trustu określana jest z uwzględnieniem liczby akcji, które mogą być przyznane pracownikom Spółki Polskiej w ramach Planu RSU, z jednoczesnym uwzględnieniem akcji osób, których stosunek pracy z grupą N. ustał, a które mogą być przyznane bez ponownego ich finansowania. Po przystąpieniu do Planu RSU Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazania na rzecz Trustu przewidywanej kwoty niezbędnej na zakup akcji dla Uczestników będących pracownikami Spółki Polskiej. Zgodnie z Umową, Spółka Holenderska nabywa akcje na rzecz uczestników Planu, a Spółka Polska zostaje obciążona przez Spółkę Holenderską tymi kosztami. Wnioskodawca dokona płatności na podstawie noty wystawionej przez Spółkę Holenderską lub kalkulacji przedstawionej przez Trust.

Podkreślenia również wymaga fakt, że pomiędzy Polską a RPA, gdzie znajduje się siedziba N., została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Południowej Afryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 10 listopada 1993 r.). Taka Umowa funkcjonuje również w odniesieniu do Holandii (Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 lutego 2002 r.), gdzie znajduje się siedziba Spółki Holenderskiej, która administruje Planem RSU.

Stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu prawnego obowiązującego w 2018 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z uczestnictwem w Planie RSU, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich w ramach Planu RSU akcji N., zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) oraz czy w związku z tym na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT obowiązujących od 1 stycznia 2018 roku?
2.  Czy wydatki ponoszone przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU stanowią koszty uzyskania przychodów?
3.  W którym momencie Spółka Polska będzie mogła rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku z Planami RSU?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Wydatki ponoszone przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU stanowią koszty uzyskania przychodów.

Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm.) (dalej jako: „Ustawa o CIT”) stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Z przedmiotowej regulacji wynika, że kluczowym kryterium kwalifikacji wydatków jako kosztów uzyskania przychodów jest związek przyczynowy pomiędzy poniesionym wydatkiem a zwiększeniem, powstaniem lub możliwością powstania przychodu.

W świetle powyższego, przyjmuje się, że aby podatnik mógł zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, wydatek ten musi być jednocześnie:

1.  poniesiony przez podatnika w sposób definitywny (bezzwrotny);
2.  właściwie udokumentowany;
3.  związany z działalnością gospodarczą podatnika;
4.  poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; oraz
5.  poza grupą wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

W powszechnej praktyce przyjmuje się, że są to wystarczające, a zarazem jedyne kryteria przesądzające o tym, które wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Aby ustalić czy koszty ponoszone przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU mogą być zaliczone przez nią do kosztów uzyskania przychodów, konieczna jest więc analiza tych kosztów w świetle wymienionych powyżej kryteriów.

Kryterium a) i b) - jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka Holenderska obciąża Spółkę Polską zarówno kosztami realizacji praw wynikających z Jednostek RSU przyznawanych w ramach Planów RSU na rzecz Uczestników zatrudnionych w Spółce Polskiej, jak i kosztami czynności administracyjno-prawnych związanych z Planami RSU. Spółka Polska ponosi je z własnych zasobów i mają one charakter bezzwrotny. Zgodnie z opisem zawartym w stanie faktycznym, wydatki ponoszone przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU są udokumentowane stosownymi notami wystawionymi przez Spółkę Holenderską lub kalkulacjami przedstawionymi przez Trust. Kryteria a) i b) uznać należy za spełnione.

Kryterium c) i d) - wdrożenie Planów RSU ukierunkowane jest na osiągnięcie przez spółki z grupy N. (w tym Spółkę Polską) wymiernych korzyści biznesowych. Szczegółowe cele Planów RSU z perspektywy Spółki Polskiej, tj.:

1.  utrzymanie wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki Polskiej pracowników;
2.  wzrost motywacji do pracy pracowników, których wkład w największym stopniu determinuje wyniki finansowe Spółki Polskiej;
3.  związanie ze sobą wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki Polskiej pracowników w dłuższej perspektywie

mają skutkować zwiększeniem rentowności działalności prowadzonej przez Spółkę Polską poprzez motywowanie pracowników do utrzymywania ściślejszych związków ze Spółką Polską i zwiększenie poczucia osobistej odpowiedzialności za wyniki finansowe Spółki Polskiej. Ponadto, wdrożenie Planów RSU minimalizuje ryzyko utraty przez Spółkę Polską kluczowych, trudnych do pozyskania pracowników.

Istnieje zatem wyraźny związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU a potencjalnym osiągnięciem przychodów lub celem w postaci zachowania albo zabezpieczenia źródła tych przychodów. Kryteria c) i d) pozostają spełnione.

Kryterium e) - Koszty ponoszone w związku z planami pracowniczymi nie zostały wymienione w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Kryterium e) należy uznać za spełnione.

W obliczu spełnienia przez Spółkę Polską wszystkich wskazanych powyżej kryteriów, powinno przysługiwać jej prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z Planami RSU.

Prawidłowość powyższego stanowiska, zgodnie z którym Spółka Polska może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z Planami RSU znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych. W szczególności, Spółka Polska zwraca uwagę na następujące interpretacje indywidualne:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB5.4510.1096.2016.3.BC;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2015 r. Nr IBPB-1-3/4510-433/15/JKT;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 września 2015 r. Nr IPPB6/4510-183/15-4/AK;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 marca 2015 r. Nr IBPBI/2/423-1545/14/SD;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 marca 2015 r. Nr IPPB5/423-1200/14-4/AS;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lutego 2015 r. Nr IPPB5/423-1261/14-2/AS;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lutego 2015 r. Nr IPPB5/423-1146/14-2/AS;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2014 r. Nr ILPB3/423-60/14- 2/JG;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2014 r. Nr IPPB5/423-976/13-2/AS;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 października 2013 r. Nr IPPB3/423-659/13-2/MC;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 września 2013 r. Nr IPPB3/423-567/13-2/AM;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 stycznia 2012 r. Nr IPPB5/423-1112/11-2/AS;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 lipca 2012 r. Nr ITPB3/423-165/12/MK;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 grudnia 2011 r. Nr IPPB5/423-1048/11-2/RS; oraz

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 kwietnia 2011 r. Nr IBPBI/2/423-156/11/JD.

Spółka Polska również zwraca uwagę, że część przywołanych powyżej interpretacji została wydana w stanie faktycznym, w którym program akcyjny był również organizowany przez podmiot zagraniczny lub oferowano pracownikom akcje podmiotu zagranicznego, np.:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB5.4510.1096.2016.3.BC;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 marca 2015 r. Nr IBPBI/2/423-1545/14/SD;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lutego 2015 r. Nr IPPB5/423-1261/14-2/AS; oraz

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lutego 2015 r. Nr IPPB5/423-1146/14-2/AS.

Ad. 3

Spółka Polska będzie mogła zaliczyć wydatki poniesione w związku z Planami RSU do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto odpowiedni koszt w księgach rachunkowych Spółki Polskiej na podstawie noty otrzymanej od Spółki Holenderskiej lub kalkulacji przedstawionej przez Trust.

W celu określenia dokładnego momentu zaliczenia przez Spółkę Polską wydatków związanych z Planami RSU do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest ustalenie charakteru tych kosztów.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT: „Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (\`(...)\`)”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednie „są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.

Art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT stanowi natomiast, że: „Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

W świetle powyższego Ustawa o CIT dzieli koszty na dwa rodzaje:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami - koszty, których poniesienie bezpośrednio wpłynęło na uzyskanie przychodów przez podatnika; oraz
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami (dalej: „koszty pośrednie”) - wszelkie pozostałe koszty ponoszone przez podatnika.

Charakter opisanych w stanie faktycznym wydatków Spółki Polskiej związanych z Planami RSU wskazuje, iż są one kosztami pośrednimi. Celem wydatków ponoszonych przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU jest poprawa wyników finansowych Spółki Polskiej. Nie da się jednak wskazać bezpośredniego, wyraźnego związku między tymi wydatkami, a konkretnym strumieniem przychodu osiąganym przez Spółkę Polską.

Dlatego też, w tej sytuacji ma zastosowanie art. 15 ust. 4d-4e Ustawy o CIT, odnoszący się do kosztów pośrednich. Jak stanowi art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, w przypadku braku faktury, za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie innego dowodu. Jak wskazano powyżej, Spółka Polska dokona omawianej płatności na podstawie noty wystawionej przez Spółkę Holenderską lub kalkulacji przedstawionej przez Trust (podmioty nie będą wystawiać faktur). W rezultacie to właśnie noty wystawionej przez Spółkę Holenderską lub kalkulacji przedstawionej przez Trust będą stanowiły podstawę dla Spółki Polskiej do ujęcia ponoszonego kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania).

Zdaniem Spółki Polskiej, przywołane powyżej przepisy wskazują, iż wydatki poniesione przez Spółkę Polską w związku z Planami RSU powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych Spółki Polskiej na podstawie noty otrzymanej od Spółki Holenderskiej lub kalkulacji otrzymanej od Trustu. Poprzez dzień ujęcia w księgach rachunkowych należy rozumieć datę, pod którą dany koszt jest ujęty w księgach, a nie dzień jego fizycznego zaksięgowania (stanowisko potwierdzone m.in. w wyroku NSA z dnia 14 grudnia 2014 r., sygn. II FSK 861/11).

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym Spółka Polska może zaliczyć wydatki poniesione w związku z Planami RSU do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (tj. w dniu, na który ujęto odpowiedni koszt w księgach rachunkowych Spółki Polskiej) zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe, m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB5.4510.1096.2016.3. BC;

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 sierpnia 2016 r. Nr ITPB3/423-241/11/AW;

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2015 r. Nr IBPB-1-3/4510-433/15/JKT;

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 września 2015 r. Nr IPPB6/4510-183/15-4/AK;

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lutego 2015 r. Nr IPPB5/423-1146/14-2/AS;

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 stycznia 2013 r. Nr ILPB3/423- 407/12-2/JG; oraz

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 października 2010 r. Nr IPPB5/423-464/10-4/JC.

Spółka Polska również zwraca uwagę, że część przywołanych powyżej interpretacji została wydana w stanie faktycznym, w którym program akcyjny był również organizowany przez podmiot zagraniczny lub oferowano pracownikom akcje podmiotu zagranicznego, np.:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB5.4510.1096.2016.3.BC; oraz

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lutego 2015 r. Nr IPPB5/423-1146/14-2/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.