Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-176/15-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-24
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie otrzymania środków pieniężnych z tytułu likwidacji Spółki jawnej.
Słowa kluczowe: likwidacja; otrzymanie; przekształcanie; przychód; rozwiązanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca zamierza zostać udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), która będzie rezydentem podatkowym w Polsce, tj. spółka posiadająca siedzibę i zarząd w Polsce i podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka będzie prowadzić działalność zmierzającą do osiągniecia dochodów opodatkowanych podatkiem dochodowym.

Niewykluczone jest również, że w przyszłości Spółka zostanie przekształcona w osobową spółkę prawa handlowego z siedzibą w Polsce, tj. spółkę jawną (dalej: Spółka jawna), której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. Na moment przekształcenia przewiduje się, iż w Spółce mogą istnieć zyski niepodzielone, które zostaną opodatkowane podatkiem dochodowym w momencie przekształcenia. Wszelkie zyski z działalności Spółki jawnej osiągane przez nią po przekształceniu zostaną opodatkowane. Na dzień przekształcenia w Spółce będą zgromadzone kapitały własne, które będą się znajdowały na kapitale zakładowym oraz na kapitale zapasowym. Źródłami kapitałów własnych spółki mogą być środki wniesione przez udziałowców na kapitał zakładowy oraz kapitał zapasowy, a także zyski osiągnięte przez Spółkę i niewypłacone udziałowcom (zyski przeznaczone na kapitał zapasowy), przy czym w przypadku istnienia zysków przeznaczonych na kapitał zapasowy (niepodzielonych), zostaną one opodatkowane podatkiem dochodowym zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o PIT.

Jednocześnie mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą rozwiązanie Spółki jawnej. Niewykluczone, że rozwiązanie nastąpi bez przeprowadzenia formalnego procesu likwidacji w oparciu o regulacje ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t. j. z 2013 r., Dz. U. poz. 1030 - dalej: KSH). Jeśli wystąpi sytuacja, wskutek której dojdzie do rozwiązania Spółki jawnej jej majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników (w tym Wnioskodawcę). Niewykluczone, że w momencie rozwiązania w skład majątku Spółki jawnej będą wchodzić środki pieniężne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie środków pieniężnych w wyniku rozwiązania Spółki jawnej bez przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa o PIT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie środków pieniężnych w ramach rozwiązania Spółki jawnej bez przeprowadzenia formalnej likwidacji nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa oraz spółka komandytowo-akcyjna. Problematyka rozwiązania spółki jawnej została uregulowana przepisami art. 58-66 KSH. W myśl art. 58 KSH, rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie natomiast do art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 KSH należy przeprowadzić likwidację spółki jawnej, chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Na podstawie art. 58 pkt 2 KSH, jedną z przyczyn rozwiązania spółki może stanowić jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Biorąc pod uwagę powyższe należy dojść do wniosku, że zgodnie z regulacjami KSH spółka jawna może zostać rozwiązana bez przeprowadzania postepowania likwidacyjnego, poprzez dokonanie określonych ustaleń pomiędzy wspólnikami. Przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego nie jest więc konieczne w przypadku rozwiązania spółki jawnej, a sam art. 67 § 1 KSH ma charakter dyspozytywny. Z punktu widzenia prawa handlowego obydwie operacje, tj. likwidacja spółki jawnej w trybie KSH oraz jej rozwiązanie bez formalnej likwidacji powoduje analogiczne skutki prawne.

Spółki osobowe, w tym Spółka jawna są transparentne podatkowo co oznacza, że dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od statusu wspólnika.

Zatem, jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna (Wnioskodawca) dochód z udziału w spółce osobowej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, Wnioskodawca przy ustalaniu ewentualnego przychodu z tytułu likwidacji Spółki jawnej, będzie zobowiązany opierać się na regulacjach zawartych w ustawie o PIT.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT).

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Co za tym idzie, problematyka opisywanego w zdarzeniu przyszłym rozwiązania Spółki jawnej powinna zostać przeanalizowana w oparciu o przepisy dotyczące źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również wartości wymienione w art. 14 ust. 2 ustawy o PIT. Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zalicza się wszelkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o PIT, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy o PIT.

Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, nie podlega opodatkowaniu PIT, otrzymanie przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną środków pieniężnych z tytułu likwidacji takiej spółki. Literalne brzmienie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT wskazuje w sposób jednoznaczny, że otrzymanie środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną jest neutralne podatkowo - wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego. Jednocześnie ww. przepis nie konstruuje żadnych dodatkowych wymogów w celu skorzystania ze zwolnienia z PIT. Ponadto nie istnieje jakikolwiek inny przepis pozwalający na opodatkowanie tej kategorii przychodu.

Analogiczne skutki podatkowe jak opisane powyżej w przypadku likwidacji spółki jawnej wystąpią w sytuacji jej rozwiązania bez formalnego przeprowadzania postepowania likwidacyjnego.

Jest tak dlatego, że różnice proceduralne pomiędzy rozwiązaniem Spółki jawnej bez likwidacji, przeprowadzeniem formalnego postepowania likwidacyjnego powinny pozostać bez wpływu na konsekwencje podatkowe na gruncie ustawy o PIT.

Zarówno likwidacja spółki, jak i jej rozwiązanie mają ten sam skutek w postaci definitywnego zakończenia bytu prawnego spółki. Nie istnieją przy tym żadne racjonalne przesłanki pozwalające na różnicowanie sytuacji wspólników w zależności od wyboru jednego z dopuszczalnych sposobów zakończenia jej działalności. Co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym znaleźć powinny zastosowanie przepisy ustawy o PIT odnoszące się do likwidacji spółki osobowej, rozumianej jako rozwiązanie spółki - zakończenie jej działalności.

Reasumując, mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymanie środków pieniężnych w ramach rozwiązania Spółki jawnej analogicznie jak w sytuacji likwidacji, nie spowoduje powstania przychodu opodatkowanego PIT.

Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo wskazać należy na:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2014 r., ILPB1/415-402/14-2/IM;
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 czerwca 2014 r., ILPB2/415-465/14-2/TR;
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 czerwca 2014 r., ILPB2/415-467/14-2/WM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka jawna i spółka komandytowa to spółki osobowe.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 58 ww. ustawy, rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki,
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
3.  ogłoszenie upadłości spółki,
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Zgodnie z art. 67 § 1 omawianej ustawy, w przypadkach określonych w art. 58 tejże ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki jawnej, chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W świetle powyższych przepisów, wskazać należy, że skoro spółka osobowa ma na celu prowadzenie przedsiębiorstwa to, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, wspólnicy spółki osobowej prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, wskazane w ww. art. 58 Kodeksu spółek handlowych, rozwiązanie spółki osobowej skutkuje zakończeniem działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, pokreślić należy, że w przypadku rozwiązania spółki osobowej przeprowadzanie likwidacji nie jest obligatoryjne. Tym samym, w myśl przepisów ww. Kodeksu, nie należy uzależniać rozwiązania spółki od jej likwidacji.

Ponadto, stwierdzić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszące się do likwidacji działalności gospodarczej należy interpretować w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych odnoszącymi się do rozwiązania spółki, a nie do procesu jej likwidacji.

Zatem, w przypadku rozwiązania spółki osobowej – zarówno w sytuacji przeprowadzenia likwidacji, jak i bez przeprowadzania procesu likwidacji – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać należy zdarzenie likwidacji działalności gospodarczej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z tym, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 cyt. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przepis ten ma również zastosowanie w przypadku rozwiązania spółki, gdyż powoduje on, analogiczne jak w przypadku likwidacji, skutki prawne.

Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w tej spółce.

Nie będą stanowiły przychodu również środki pieniężne pochodzące z zysku osiągniętego przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zyski te bowiem, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.

Zatem zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane środki pieniężne, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Otrzymanie środków pieniężnych przez wspólnika spółki jawnej w wyniku rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego nie stanowi przychodu wspólnika na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.