Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-805/12-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-29
Teza: uprawnienie / zobowiązanie do wystawiania faktur korygujących, duplikatów faktur, otrzymywania faktur korygujących oraz sporządzania korekt deklaracji VAT w przypadku wystąpienia sukcesji podatkowej
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura-duplikat faktury; faktura-faktura korygująca; korekta; noty-nota korygująca
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 10-art. 81

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j Dz. U. 2012r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2012r. (data wpływu 24 sierpnia 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia zobowiązania do wystawiania faktur korygujących, duplikatów faktur, otrzymywania faktur korygujących oraz sporządzania korekt deklaracji VAT (pytania 1-4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia zobowiązania do wystawiania faktur korygujących, duplikatów faktur, otrzymywania faktur korygujących oraz sporządzania korekt deklaracji VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej „SKA”) została założona przez Pana R K oraz Panią G Ż-K jako akcjonariuszy oraz P sp. z o.o. (dalej „Sp. z o.o.”) jako komplementariusza, w dniu 30 marca 2012 roku, z kapitałem akcyjnym w wysokości 50.000 złotych. Do SKA, w dniu 30 czerwca 2012 roku wniesione zostało w formie aportu przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, prowadzone przez Pana R K pod nazwą PHU P R K (dalej „Przedsiębiorstwo”). W wyniku aportu Przedsiębiorstwa kapitał akcyjny SKA został podniesiony do kwoty 12.550.000 złotych. Podwyższenie kapitału akcyjnego SKA w wyniku aportu Przedsiębiorstwa zostało zarejestrowane przez Sąd Rejonowy dla m. w W, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 3 sierpnia 2012 roku. Przedsiębiorstwo zajmuje się handlem sprzętem elektronicznym i biurowym. W ramach aportu Przedsiębiorstwa na SKA przeszły umowy zawarte z dostawcami i odbiorcami, SKA przejęła także długi związane z Przedsiębiorstwem. Po dniu aportu Przedsiębiorstwa zaistniała potrzeba tak wystawiania, jak i otrzymywania faktur korygujących, związanych z działalnością Przedsiębiorstwa sprzed daty aportu, a także wystawiania duplikatów faktur VAT wystawionych przez PHU P R K (dalej „PHU”) przed datą aportu. Nie można także wykluczyć potrzeby złożenia korekty do deklaracji VAT złożonej przez PHU. Po aporcie Przedsiębiorstwa, PHU nie zostało zlikwidowane, natomiast rozpoczęło prowadzenie nowej działalności gospodarczej w ramach nowego przedsiębiorstwa, różnej od tej prowadzonej przez Przedsiębiorstwo.

W przypadku wystawiania przez SKA faktur korygujących, SKA wskazuje w takich fakturach dane SKA jako następcy prawnego, będącego wystawcą faktury VAT, natomiast w pozycji sprzedawcy wskazuje dane identyfikujące PHU (wraz z numerem NIP PHU), zamieszcza informację dotyczącą sukcesji podatkowej i pozostałe elementy wymagane przez przepisy prawa dla faktur korygujących VAT.

Jeśli chodzi o faktury korygujące VAT dotyczące Przedsiębiorstwa wystawiane przez kontrahentów, to z uwagi na uwarunkowania techniczne nie mogą oni wystawiać faktur korygujących VAT wskazując jako nabywcę SKA, zamiast SKA, jako nabywcę wskazują PHU. Co więcej, tak wystawione faktury korygujące VAT wysyłają oni do PHU, a nie do SKA pomimo tego, że mają wiedzę co do tego, że Przedsiębiorstwo prowadzone przez PHU zostało wniesione aportem do SKA. Zostali oni także poinformowani o zaistniałej w rezultacie sukcesji podatkowej. Kontrahenci oczekują wystawiania przez SKA not korygujących, które w pozycji nabywcy wskazywałyby SKA zamiast PHU. Ilość faktur korygujących wystawianych przez kontrahentów w powyżej opisany sposób to 38 wystawionych na PHU zamiast na SKA, na ogólną liczbę 57 faktur korygujących otrzymanych w ogóle.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy SKA jako następca prawny PHU jest uprawniona/zobowiązana, po dniu wniesienia do SKA w formie aportu, Przedsiębiorstwa prowadzonego przez PHU, do:

1.  Wystawiania faktur korygujących VAT dotyczących sprzedaży dokonanej przez PHU przed dniem wniesienia aportu w postaci Przedsiębiorstwa?
2.  Otrzymywania faktur korygujących VAT dotyczących zakupów dokonanych przez PHU przed dniem wniesienia aportu w postaci Przedsiębiorstwa?
3.  Wystawiania duplikatów faktur VAT dotyczących sprzedaży dokonanej przez PHU przed dniem wniesienia aportu w postaci Przedsiębiorstwa. Jeżeli tak, to w jaki sposób?
4.  Sporządzania korekt deklaracji VAT złożonych przez PHU za okres sprzed daty aportu Przedsiębiorstwa?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Na gruncie prawa podatkowego, zagadnienie sukcesji podatkowej praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych reguluje rozdział 14 Działu III Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej „Ordynacja”).

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 Ordynacji, powołany wyżej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć: „przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych Niewątpliwie ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054. ze zm., dalej „Ustawa o VAT”) wypełnia dyspozycję przywołanego przepisu co do zakresu pojęcia przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji sukcesja podatkowa w zakresie wszelkich przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków ma miejsce w przypadku spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa. Jednocześnie ani w Ordynacji, ani w Ustawie o VAT, nie ma przepisu szczególnego, który dawałby podstawę do wyłączenia stosowania przywołanego przepisu regulującego uniwersalną sukcesję podatkową na gruncie Ustawy o VAT.

Takie rozumienie przywołanego przepisu zostało potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m.in. w Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą w Olsztynie z dnia 25 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Ol 22/09), w którym Sąd stwierdził, że: „wniesienie przez osobę fizyczną swojego przedsiębiorstwa jako wkładu do istniejącej już spółki cywilnej skutkuje powstaniem następstwa podatkowego. Z odczytywanych w łączności przepisów art. 93a § 1 w związku z art. 93a § 2 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika bowiem, że spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki wskazanej osoby fizycznej”. Analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1660/10): „w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej. Nabywca jest następcą prawnym, beneficjentem czynności aportu podatnika dokonującego zbycia. W takim zakresie, następuje przeniesienie na owego nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych jako obowiązywały zbywcę gdyby do zbycia nie doszło” (tak również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 marca 2012 r. (sygn. akt I SA/Wr 1787/11).

Wyżej wymienione wyroki znajdują potwierdzenie również w prawie unijnym. Zgodnie bowiem z art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347, 5. 1) w przypadku przeniesienia w całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu (\`(...)\`) odbiorca będzie traktowany jak następca prawny przenoszącego”.

Powyżej przedstawioną tezę powszechnie akceptują organa podatkowe w wydawanych na rzecz podatników interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu warto przywołać fragment interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. akt ITPP2/443-862/11/EB); „stwierdzić należy, iż w momencie wniesienia aportem Pana przedsiębiorstwa do spółki komandytowej (spółki osobowej niemającej osobowości prawnej) na pokrycie udziału w spółce, zgodnie z art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, spółka ta wstąpi we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki związane z prowadzonym przez Pana przedsiębiorstwem”.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przepisy Ordynacji dotyczące sukcesji podatkowej na równi traktują przekształcenie spółek, ich połączenie z wniesieniem przez osobę fizyczną do spółki osobowej swojego przedsiębiorstwa jako wkładu na pokrycie udziału.

Z przywołanych przepisów wynika, iż następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej - sygn. akt IPTPP2/443-121/12- 4/JN).

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają własnej definicji przedsiębiorstwa i odsyłają w tym względzie do przepisów prawa cywilnego. W art. 55¹ Kodeksu cywilnego zdefiniowano przedsiębiorstwo, jako zorganizowany zespół czynników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zawarte przez ustawodawcę określenie „w szczególności” wskazuje, że ww. wyliczenie ma charakter wyłącznie przykładowy. Oznacza to, że do rozstrzygnięcia, czy zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego decyduje wyłącznie to, aby zbywane składniki umożliwiały spełnienie wszystkich dotychczasowych funkcji przedsiębiorstwa. Powyższe stanowisko potwierdza Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt. I CKN 850/98).

Kolejno art. 55² Kodeksu cywilnego ustanawia warunki zbycia przedsiębiorstwa stanowiąc, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. W doktrynie podkreśla się, że istotnym jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W drodze aportu Przedsiębiorstwa, na SKA zostały przeniesione zarówno narzędzia służące prowadzeniu dotychczasowej działalności przez PHU (zapasy magazynowe, licencje na programy komputerowe służące do obsługi zakupów i sprzedaży, środki trwałe, wyposażenie, prawa do znaku towarowego, etc.), jak i została dokonana cesja zobowiązań i wierzytelności z umów z kontrahentami, w tym nastąpiło przejęcie wszystkich pracowników Przedsiębiorstwa. Zatem w przedmiotowej sprawie bezspornym jest, iż do SKA zostało wniesione w postaci aportu Przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W rezultacie w wyniku aportu Przedsiębiorstwa, na SKA przeszły wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki PHU związane z prowadzeniem Przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż objęcie SKA sukcesją podatkową uniwersalną oznacza, iż SKA będzie nie tylko mogła, ale będzie zobowiązana kontynuować rozliczenia dla potrzeb podatku VAT związane z przejętym Przedsiębiorstwem. Oznacza to, w odniesieniu do poszczególnych pytań SKA, co następuje:

Pytanie 1

Faktury korygujące VAT sprzedażowe

W przypadku, gdy wystąpią przesłanki przewidziane w § 13, § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68 poz. 360, dalej „Rozporządzenie”), do dokonania korekty faktury VAT (wystawionej przed datą aportu Przedsiębiorstwa przez PHU) będzie obowiązana SKA, jako następca prawny. Wystawiona faktura korygująca winna spełniać wszystkie wymogi formalne wynikające z § 13, 14, 19 Rozporządzenia. Dodatkowo, dokument ten powinien wskazywać dane SKA jako następcy prawnego, będącego wystawcą faktury korygującej wraz z odpowiednią informacją mówiącą o następstwie prawnym. Z uwagi na fakt, że informacje ujawnione w fakturze VAT muszą potwierdzać rzeczywiste operacje gospodarcze (tak w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedzibą w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Go 80/11), w pozycji sprzedawcy w takiej fakturze korygującej powinny być uwidocznione dane identyfikujące PHU wraz z numerem NIP PHU. To bowiem PHU dokonała sprzedaży udokumentowanej fakturą VAT, której dotyczy korekta wystawiana przez SKA, jako następcę prawnego. Faktura korygująca powinna zostać ujęta w rejestrze sprzedaży VAT SKA i rozliczona przez SKA, w zależności od przyczyny korekty, w bieżącej deklaracji SKA lub poprzez korektę deklaracji PHU za okres sprzed przejęcia Przedsiębiorstwa.

Pytanie 2

Faktury korygujące VAT zakupowe

Mając na uwadze zasadę sukcesji podatkowej oraz fakt, że SKA przejęła zobowiązania PHU, faktury korygujące do faktur pierwotnych wystawionych na PHU przed aportem Przedsiębiorstwa, powinny zawierać dane SKA, dane faktury korygowanej wystawione; na rzecz PHU, dane korygowane i zawierać dodatkową informację dotyczącą sukcesji podatkowej.

Taki sposób postępowania jako prawidłowy wskazywany jest w interpretacjach indywidualnych wydawanych na rzecz podatników (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. akt IPTPP2/443-121/12-5/JN), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. akt ILPP2/443-507/10-2/SJ), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. akt IPPP2-443-136/10-2/KG), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. akt ITPP2/443-862/11/EB).

Jednocześnie w sytuacji opisanej powyżej, zdaniem SKA, nie jest możliwe wystawianie przez SKA not korygujących do wystawianych przez kontrahentów faktur korygujących, które wskazywałyby SKA jako nabywcę. Zgodnie z § 15 ust. 1 Rozporządzenia nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru tub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 Rozporządzenia, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą. Zgodnie z jednolitym stanowiskiem doktryny oraz organów podatkowych nota korygująca służy do korygowania mniej istotnych, mniejszej wagi, czy po prostu drobnych aspektów faktury. W przypadku zmiany za pomocą noty korygującej wszystkich danych nabywcy, czyli inaczej mówiąc wystawienie noty korygującej w sytuacji, w której faktura wystawiona została na niewłaściwy podmiot, nie spotkało się z jednolitym stanowiskiem sądów administracyjnych. O ile starsze orzeczenia sądów administracyjnych uważały tego rodzaju praktykę za niezgodną z prawem twierdząc, że notą korygującą nie można całkowicie zmienić nabywcy towaru, a jedynie poprawić pomyłkę dotyczącą tego nabywcy, o tyle w ostatnich orzeczeniach uznaje się, że jeżeli towar lub usługa faktycznie zostały wykorzystane przez danego podatnika, a tylko dokumentująca ich sprzedaż lub świadczenie wystawiona została na inny podmiot, to takie błędne dane można zmienić za pomocą noty korygującej. Zatem elementem przesądzającym o możliwości wystawienia w takiej sytuacji noty korygującej zmieniającej dane nabywcy jest okoliczność, przez którego podatnika towary lub usługi zostały faktycznie wykorzystane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT (tj. wykazanego w fakturze VAT, czy też w nocie korygującej do tej faktury VAT). W przypadku towarów i usług nabytych przed datą aportu Przedsiębiorstwa związane one były z działalnością PHU, a nie SKA. W rezultacie nawet opierając się na najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych nie jest możliwe wysławienie przez SKA noty korygującej do faktur korygujących wystawianych przez kontrahentów na rzecz PHU w odniesieniu do zakupów dokonanych przez PHU przed datą wniesienia aportem Przedsiębiorstwa. Działaniem prawidłowym jest wystawianie przez kontrahentów faktur korygujących na rzecz SKA na następcę prawnego.

Jak zostało wskazane powyżej, w praktyce, kontrahenci SKA nie mogą wysławić faktur korygujących w powyższy sposób z uwagi na uwarunkowania techniczne. System informatyczny nie przewiduje bowiem zaistnienia sukcesji podatkowej. W rezultacie SKA jest dla nich nowym kontrahentem, zaś faktury do których wystawiane są korekty uwidocznione są w związku z innym kontrahentem, czyli PHU. Podsumowując, technicznie nie jest możliwe wystawienie korekty na SKA do dokumentu wystawionego przez PHU. W rezultacie zamiast jako nabywcę wskazywać SKA, wskazują PHU i faktury korygujące wysyłają do PHU oczekując wystawienia przez PHU noty korygującej wskazującej SKA zamiast PHU jako nabywcę. PHU nie może przyjąć takich faktur korygujących z uwagi na jednoznacznie brzmiące przepisy Ordynacji dotyczące sukcesji podatkowej oraz fakt nie posiadania Przedsiębiorstwa wniesionego aportem do SKA. Z kolei SKA nie może tych faktur przyjąć bowiem nie są do SKA wysyłane. W rezultacie nie jest w żaden sposób możliwe tak od strony faktycznej, jak i prawnej przyjęcie faktury korygującej wystawionej na PHU po dniu aportu Przedsiębiorstwa. Pomimo wyjaśnień ze strony SKA, co do aportu Przedsiębiorstwa, przekazywania kontrahentom informacji i dokumentów dotyczących aportu Przedsiębiorstwa i związanej z tym sukcesji podatkowej, nadal dostawcy wystawiają faktury korygujące wskazując jako nabywcę PHU, zamiast SKA i oczekują od PHU not korygujących.

W związku z powyższym, wobec braku środków prawnych niezbędnych do spowodowania, aby kontrahenci wystawiali prawidłowe dokumenty rozliczeniowe dla potrzeb VAT i jednocześnie chcąc pozostać w zgodzie z przepisami i zapobiec powstaniu zaległości podatkowej, SKA chciałaby postąpić w następujący sposób. W przypadku otrzymania od dostawcy faktury korygującej wskazującej jako nabywcę PHU, zamiast SKA, faktura taka zostałaby ujęta w ewidencji prowadzonej dla potrzeb VAT przez SKA. SKA dokonałaby korekty kwoty podatku naliczonego VAT w swojej deklaracji za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych wynikającej z otrzymania faktury korygującej. PHU nie ujęłoby w swojej ewidencji prowadzonej dla potrzeb VAT faktury korygującej i nie rozliczyłoby związanej z tym różnicy w podatku VAT. W ten sposób, z punktu widzenia rozliczeń podatkowych oraz interesów budżetu Państwa, rozliczenie faktury korygującej nastąpiłoby prawidłowo. Nieprawidłowość sprowadzałaby się do błędnej nazwy nabywcy, jego NIP oraz adresu na fakturze korygującej zarejestrowanej w ewidencji prowadzonej dla potrzeb VAT przez SKA. W ocenie SKA taki sposób postępowania jest prawidłowy w świetle przepisów Ordynacji oraz Ustawy o VAT. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2010 roku sygn. ILPP1/443-1411/09-2/BD, w której stwierdził „Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż wniesienie aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do Spółki Cywilnej, skutkuje również prawem Spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu wystawionych dla przedsiębiorstwa osoby fizycznej. W związku z powyższym, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych fakturami VAT otrzymanymi przez nią pod warunkiem, że wydatki te związane są z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi, w terminach określonych w art. 86 ust. 16 ustawy. Jednocześnie tut. Organ stwierdza, iż brak noty korygującej dołączonej do faktury zawierającej pomyłkę dotyczącą wyłącznie nazwy Wnioskodawcy w przypadku ustawowej sukcesji praw i obowiązków, nie pozbawia go prawa do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego”.

Pytanie 3

Duplikaty faktur VAT

W przypadku, gdy oryginał faktury lub faktury korygującej wystawiony przez PHU ulegnie zniszczeniu albo zaginie, SKA po dniu wniesienia aportu w formie Przedsiębiorstwa, obowiązana będzie do wystawienia duplikatu faktury (faktury korygującej). Jeżeli więc fakturę pierwotną wystawiło PHU, którego Przedsiębiorstwo zastało wniesione aportem do SKA i faktura zaginęła (uległa zniszczeniu) — SKA ma obowiązek wystawić jej duplikat. Wystawiony duplikat faktury zgodnie z § 20 Rozporządzenia winien zawierać wyraz duplikat oraz datę jego wystawienia. Duplikat faktury musi być wystawiony zgodnie z danymi zawartymi w pierwotnym dokumencie, jest więc powtórzeniem tych danych. Z tych powodów, pomimo sukcesji podatkowej, jako sprzedawcę i wystawcę w duplikacie faktury, SKA powinna wpisać PHU. W taki sam sposób powinny być sporządzane duplikaty faktur wystawionych na rzecz SKA po aporcie Przedsiębiorstwa, a dotyczące faktur wystawionych na PHU jeszcze przed aportem.

Taki sposób postępowania potwierdzają organa podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu można przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. akt ILPP2/443-507/10-2/SJ: Jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej wystawionej na Przedsiębiorstwo ulegnie zniszczeniu lub zaginięciu wówczas Spółka przejmująca, jako następca prawny wystąpi do sprzedawcy z prośbą o wystawienie duplikatu. W tym przypadku także duplikat dokumentu musi spełniać wymogi z § 20 Rozporządzenia, czyli posiadać dokładnie takie same dane, jak faktura pierwotna z tym, że dodatkowo powinna zawierać wyraz duplikat i datę jego wystawienia. Duplikat taki — jeżeli faktura lub faktura korygująca nie były ujęte w rejestrze spółki przejmowanej — będzie ujęty w rejestrze zakupu VAT i odliczony na zasadach ogólnych w deklaracji VAT następcy prawnego.

Pytanie 4

Korekty deklaracji podatkowych

W przypadku, gdy wystąpią przesłanki do korekty rozliczeń podatkowych poprzez korektę deklaracji VAT, SKA mimo, że będzie dokonywać korekty deklaracji złożonej przez PHU, jako następca prawny, faktycznie wykonywać będzie własne uprawnienia na podstawie art. 81 Ordynacji. Mając na uwadze powyższe, w korekcie deklaracji winny się znaleźć dane SKA. Korekta deklaracji, zgodnie z art. 18a Ordynacji, powinna zostać złożona w urzędzie skarbowym właściwym miejscowo dla następcy prawnego PHU, czyli SKA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m. in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Według art. 93a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 93c § 1 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, iż na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (dalej zwany również jako „SKA”) został założony przez osoby fizyczne jako akcjonariuszy oraz P sp. z o.o. (dalej „Sp. z o.o.”) jako komplementariusza w marcu 2012 roku. Do SKA, w dniu 30 czerwca 2012 roku wniesione zostało w formie aportu przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, prowadzone przez Pana R K pod nazwą PHU P R K (dalej „Przedsiębiorstwo”). Przedsiębiorstwo zajmuje się handlem sprzętem elektronicznym i biurowym. W ramach aportu Przedsiębiorstwa na SKA przeszły umowy zawarte z dostawcami i odbiorcami, SKA przejęła także długi związane z Przedsiębiorstwem. Po aporcie Przedsiębiorstwa, PHU nie zostało zlikwidowane, natomiast rozpoczęło prowadzenie nowej działalności gospodarczej w ramach nowego przedsiębiorstwa, różnej od tej prowadzonej przez Przedsiębiorstwo.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i zaistniały stan faktyczny tut. Organ podatkowy stwierdza, iż wniesienie Przedsiębiorstwa stanowiącego zespół składników materialnych i niematerialnych aportem przez osobę fizyczną do SKA spowoduje przeniesienie praw i obowiązków podatkowych na Wnioskodawcę związanych z funkcjonowaniem Przedsiębiorstwa. Sukcesja podatkowa polega na przejściu praw i obowiązków na następcę prawnego lub podmiot przekształcony. Sukcesja podatkowa możliwa jest jedynie w sytuacjach wprost wskazanych w Ordynacji podatkowej. Ordynacja podatkowa wiąże powstanie sukcesji podatkowej z łączeniem się przedsiębiorstw, przejęciem, przekształceniem oraz podziałem przez wydzielenie.

Oznacza to, że wniesienie przez osobę fizyczną aportu w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych do SKA mieści w dyspozycji przepisu art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji Podatkowej – wystąpiła w tym przypadku sukcesja podatkowa.

Ad. 1.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. 2011 Nr 177, poz. 1054 ze zm.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe przepisy dotyczące wystawiania faktur zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Zgodnie z § 13 ust. 2 rozporządzenia faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z § 13 ust. 5 rozporządzenia przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do przepisu § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie z § 14 ust. 2, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygujca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Z treści wniosku wynika, że po dniu wniesienia aportem Przedsiębiorstwa osoby fizycznej do SKA zaistniała potrzeba wystawiania faktur korygujących do faktur VAT związanych z działalnością Przedsiębiorstwa sprzed daty aportu.

Co do zasady – fakturę korygującą winien wystawić podatnik, który wystawił fakturę pierwotną. Jednak w opisywanej sytuacji, wskutek sukcesji generalnej (sukcesji podatkowej) Wnioskodawca jako następca prawny Przedsiębiorstwa osoby fizycznej przejmuje także obowiązek wystawiania faktur korygujących. Faktury korygujące powinny wskazywać dane Wnioskodawcy jako następcy prawnego będącego wystawcą faktur, natomiast w pozycji sprzedawca powinny być uwidocznione dane osoby fizycznej (dane identyfikacyjne wraz z NIP). Ponadto winno zostać wskazane, iż Wnioskodawca występuje jako następca prawny Przedsiębiorstwa osoby fizycznej, bowiem co istotne – faktura korygująca jest wystawiana przez następcę prawnego, a więc spółkę przejmującą (SKA).

W związku z powyższym Wnioskodawca, jako następca prawny, będzie obowiązany do wystawiania korekt faktur w zakresie podatku VAT wystawionych przez osobę fizyczną, a wynikających ze zdarzeń, które zaszły już po wniesieniu aportem Przedsiębiorstwa osoby fizycznej do SKA.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

W myśl § 15 ust. 2 rozporządzenia nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią.

Na podstawie § 15 ust. 3 rozporządzenia nota korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
2.  imiona i nazwiska albo nazwy bądź nazwy skrócone wystawcy noty i wystawcy faktury albo faktury korygującej oraz ich adresy i numery identyfikacji podatkowej;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy nota korygująca, określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4;
4.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Z treści wniosku wynika, iż po dniu aportu Przedsiębiorstwa zaistniała potrzeba otrzymywania faktur korygujących związanych z działalnością Przedsiębiorstwa sprzed daty aportu. Z uwagi na uwarunkowania techniczne kontrahenci nie mogą wystawiać faktur korygujących VAT wskazując jako nabywcę SKA, zamiast SKA, jako nabywcę wskazują PHU. Co więcej, tak wystawione faktury korygujące VAT wysyłają oni do PHU, a nie do SKA pomimo tego, że mają wiedzę co do tego, że Przedsiębiorstwo prowadzone przez PHU zostało wniesione aportem do SKA. Zostali oni także poinformowani o zaistniałej w rezultacie sukcesji podatkowej. Kontrahenci oczekują wystawiania przez SKA not korygujących, które w pozycji nabywcy wskazywałyby SKA zamiast PHU.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że Wnioskodawca jako następca prawny Przedsiębiorstwa osoby fizycznej jest uprawniony do otrzymywania faktur korygujących do faktur pierwotnych wystawionych na rzecz osoby fizycznej przed aportem przedsiębiorstwa. Faktury korygujące winny zawierać dane SKA, dane faktury korygowanej wystawionej na rzecz osoby fizycznej, dane korygowane i zawierać dodatkową informację dotyczącą sukcesji podatkowej.

Wnioskodawca ma również wątpliwość czy w przypadku, gdy faktury korygujące wystawione po dniu wniesienia aportem Przedsiębiorstwa będą błędnie wskazywać osobę fizyczną jako nabywcę faktury korygującej Zainteresowany winien takie pomyłki korygować za pomocą noty korygującej.

Odnośnie powyższych wątpliwości stwierdzić należy, iż zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą. Przy czym zwrot: „jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą”, oznacza możliwość korygowania pomyłek w sposobie określenia nabywcy, np. błąd w nazwie, adresie lub numerze identyfikacyjnym itp. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że w tym trybie mogą być prostowane jedynie pomyłki dotyczące tego konkretnego podatnika. Nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmienić podmiotu umowy sprzedaży. W tym miejscu należy jednak wskazać, że w przypadku sukcesji uniwersalnej Wnioskodawca nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz jest podmiotem, który wstąpił we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby fizycznej, która wniosła do Wnioskodawcy wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie faktura korygująca wystawiona przez kontrahenta koryguje transakcję sprzedaży, która rzeczywiście miała miejsce pomiędzy dostawcą a nabywcą (Wnioskodawcą-SKA), jednakże w treści faktury pomyłkowo wskazano dane osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która została przejęta przez Wnioskodawcę, to Wnioskodawca jako następca podatkowy ma prawo skorygować pomyłkę dotyczącą nabywcy poprzez wystawienie noty korygującej.

Jeżeli jednak wystawiona na Wnioskodawcę po dniu wniesienia aportem Przedsiębiorstwa faktura korygująca koryguje sprzedaż, która miała miejsce pomiędzy dostawcą a nabywcą (osobą fizyczną która wniosła przedsiębiorstwo do SKA) to Wnioskodawca nie ma prawa wystawić do noty korygującej celem zmiany danych nabywcy. Faktura musi bowiem dokumentować czynność (dostawę – sprzedaż) w sposób odzwierciedlający rzeczywiste zdarzenie gospodarcze i brak jest w tej sytuacji podstaw do wystawienia przez Wnioskodawcę noty korygującej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z § 20 ust. 1 rozporządzenia jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę lub fakturę korygującą, zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury lub faktury korygującej.

Stosownie do § 20 ust. 3 i 4 rozporządzenia faktura i faktura korygująca wystawiona ponownie musi dodatkowo zawierać wyraz "DUPLIKAT" oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury i faktury korygującej wystawia się w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Z treści wniosku wynika, że po dniu aportu Przedsiębiorstwa zaistniała potrzeba wystawiania duplikatów faktur VAT wystawionych przez osobę fizyczną przed datą aportu.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, że w przypadku gdy oryginał faktury wystawiony przez osobę fizyczną ulegnie zniszczeniu albo zaginie, Wnioskodawca, jako następca prawny obowiązany będzie do wystawienia duplikatu tej faktury, który winien spełniać wymogi zawarte w przywołanym wyżej § 20 rozporządzenia. Duplikat faktury winien zostać wystawiony zgodnie z danymi zawartymi na kopii faktury. Z uwagi na powyższe, iż wystawiony duplikat ma stanowić egzemplarz jednobrzmiący z dokumentem pierwotnym – jako wystawca duplikatu winna figurować osoba fizyczna. W konsekwencji, duplikat winien również zawierać jako nazwę sprzedawcy – imię i nazwisko osoby fizycznej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Ogólne zasady składania korekt deklaracji zostały uregulowane w art. 81 Ordynacji Podatkowej. Zgodnie z § 1 tego artykułu jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 Ordynacji Podatkowej).

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Z treści wniosku wynika, że po dniu aportu Przedsiębiorstwa zaistniała potrzeba złożenia korekty do deklaracji VAT złożonej przez osobę fizyczną wynikającą z wystawionych faktur korygujących zmieniających wysokość zarówno kwot podatku należnego jak i naliczonego za konkretny okres rozliczeniowy.

Jak wskazano powyżej w niniejszej sprawie Wnioskodawca jako następca prawny Przedsiębiorstwa osoby fizycznej jest zarówno uprawniony jak i zobowiązany do wystawiania i otrzymywania faktur korygujących do faktur VAT dokumentujących zdarzenia gospodarcze mające miejsce przed dniem wniesienia aportem Przedsiębiorstwa. Zatem siłą rzeczy Wnioskodawca jest również zobowiązany do sporządzenia korekt rozliczeń podatkowych złożonych przez osobę fizyczną przed dniem wniesienia aportem Przedsiębiorstwa poprzez korektę deklaracji VAT. Korekta ta ma na celu odzwierciedlenie prawidłowego obrazu rozliczenia podatkowego, który uległ modyfikacji w wyniku wystawienia i otrzymania przez Wnioskodawcę faktur korygujących po dniu wniesienia aportem Przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.