Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.12.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-17
Teza: Czy planowane wydatki w świetle art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy o charakterze inwestycyjnym i operacyjnym będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: broń; koszt-koszty uzyskania przychodów; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2017 r. (data wpływu 12 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 6 marca 2017 r. (data wpływu 8 marca 2017 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą zamierza ją rozszerzyć. Rozszerzenie działalności miałoby polegać na zawodowym uprawianiu sportu strzeleckiego.

Do wykonywania tej działalności niezbędne jest:

1.  spełnienie odpowiednich warunków do uczestniczenia w zawodach, tj.:
    1.  członkostwo w stowarzyszeniu o charakterze strzeleckim – od 7 lipca 2016 r. Wnioskodawca jest członkiem klubu sportowego w (…),
    2.  posiadanie odpowiednich kwalifikacji potwierdzonych tzw. patentem strzeleckim, wydawanym przez Polski Związek Strzelectwa Sportowego – 5 listopada Wnioskodawca zdał egzamin i oczekuje na przesłanie patentu przez Związek,
    3.  posiadanie licencji zawodniczej PZSS – po otrzymaniu patentu Wnioskodawca wystąpi o licencję, która zostanie wydana z urzędu;
2.  dysponowanie odpowiednim sprzętem, takim jak:
    1.  broń palna różnego rodzaju, umożliwiająca start w różnorodnych konkurencjach strzeleckich (np. pistolet bocznego zapłonu, pistolet centralnego zapłonu, karabin bocznego zapłonu, karabin centralnego zapłonu – inne do strzelań statycznych, inne do dynamicznych, inne do długodystansowych, strzelba gładkolufowa) oraz klasach (np. klasyczna, otwarta taktyczna),
    2.  osprzęt do broni palnej w postaci np. lunet, statywów, mat strzeleckich, kolimatorów, kabur, ładownic, magazynków itp. – również zależne od rodzaju konkurencji,
    3.  odpowiedni strój sportowy i wyposażenie – torby do przenoszenia broni i osprzętu, okulary balistyczne, ochronniki słuchu itp. – również zależne od rodzaju konkurencji.

Możliwe jest wprawdzie wypożyczenie sprzętu, jednak jego jakość nie pozwala na personalizację i osiąganie pożądanych wyników, co może się znacząco odbić na efektywności zarobkowej prowadzonej działalności. Ponadto zawodnik nieposiadający własnego sprzętu nie jest „produktem” atrakcyjnym w świetle opisanych niżej planowanych źródeł przychodów.

Planowana działalność ma na celu osiąganie przychodów z umów reklamowych/sponsorskich. Uczestnictwo w zawodach, które są wydarzeniami publicznymi i coraz bardziej popularnymi w naszym kraju daje możliwość udostępnienia wizerunku zawodnika, jak również powierzchni reklamowej potencjalnym sponsorom. Komunikaty reklamodawcy/sponsora mogą być potencjalnie umieszczane na stroju zawodniczym (koszulki, czapki, spodnie), na torbach oraz na innych elementach wyposażenia strzelca. Kontrakty reklamowe mogą mieć charakter jednorazowy – dotyczyć jednego wydarzenia, lub też stały, czy terminowy.

Aby opisana wyżej działalność mogła przynosić realne, oczekiwane efekty, niezbędne jest poniesienie zarówno nakładów o charakterze inwestycyjnym, jak i operacyjnym. Nie jest możliwe osiąganie odpowiednich wyników bez zaangażowania profesjonalnego sprzętu sportowego, a także bez podnoszenia swoich kwalifikacji.

W związku z powyższym przedmiotowa działalność będzie generowała następujące koszty:

1.  operacyjne:
    1.  opłaty licencyjne PZSS,
    2.  składka członkowska Klubu Sportowego,
    3.  ubezpieczenie NNW zawodnika,
    4.  zakup strojów sportowych i ich personalizacja na potrzeby umieszczenia reklam,
    5.  koszty treningów – zakup amunicji, opłaty za wynajem strzelnic i ewentualne wypożyczenie broni,
    6.  koszty dojazdów na treningi i zawody,
    7.  koszty zawodów – opłaty wpisowe, zakup amunicji, wypożyczenie broni;
2.  inwestycyjne:
    1.  opłata wpisowa do klubu sportowego, opłata za egzamin na patent strzelecki (już poniesione),
    2.  opłaty za wydanie pozwolenia na broń,
    3.  zakup broni różnego rodzaju, tak by móc uczestniczyć w różnych konkurencjach (planowane w pierwszej kolejności konkurencje strzelania statycznego i dynamicznego z pistoletu centralnego zapłonu oraz konkurencje karabinowe długodystansowe),
    4.  zakup oprzyrządowania do broni i osprzętu, o którym była mowa wyżej,
    5.  zakup szafy na broń – niezbędne dla przechowywania broni zgodnie z przepisami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowane wydatki w świetle art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy o charakterze inwestycyjnym i operacyjnym będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (niemających w niniejszej sprawie znaczenia).

Kosztem uzyskania przychodów są przede wszystkim koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Zgodnie ze słownikiem cel to „to, do czego się zmierza, dąży, to, co chce się osiągnąć”. Koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to koszty poniesione w dążności, z chęcią osiągnięcia przychodów.

Jak trafnie podsumował to NSA w wyroku z dnia 17 października 2014 r. (II FSK 2304/12, LEX nr 1518227): Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszy uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekonstruowaniu otwartego ciągu zdarzeń, które poprzedziły uzyskanie przychodów, a równocześnie były niezbędne do ich osiągnięcia – tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.

Ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie konkretnie koszty mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Nie byłoby to bowiem możliwe. Mnogość i stały rozwój różnego rodzaju działalności mogących przynosić przychód sprawiają, że nie jest możliwe ustalenie jakiegoś stałego katalogu kosztów uzyskania przychodów. Podobnie, koszt danego rodzaju będzie u jednego podatnika kosztem uzyskania przychodu, natomiast u innego z pewnością nie służy osiągnięciu przychodu.

Dlatego też ustawodawca określa pojęcie kosztów uzyskania przychodów w sposób generalny, wskazując na określone cechy, jakie musi mieć dany koszt, aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu. Ustawodawca, definiując pojęcie kosztów uzyskania przychodów, czyni to w sposób lakoniczny, stwierdzając, że są nimi wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na podstawie tej definicji doktryna wypracowała ogólne przesłanki, których zaistnienie umożliwia zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych. W zasadzie najmniej wątpliwości budzi przesłanka niewymienienia kosztu w art. 23 u.p.d.o.f. Wskazuje się natomiast, że obok tej przesłanki muszą być zachowane dalsze istotne cechy, takie jak bezpośredni związek kosztu z prowadzoną działalnością, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 20 lutego 2001 r., III SA 3269/99, M. Pod. 2001, nr 9, s. 2).

Zwraca się również uwagę na to, że pomiędzy dokonaniem kosztu a możliwością uzyskania przychodu musi zaistnieć związek przyczynowy. Wskazuje się, że istnieją jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowo-skutkowy nie jest wyraźny. Należy je rozwiązywać w oparciu o zasadę zdrowego rozsądku, a każda sytuacja wymaga odrębnego potraktowania (wyrok NSA z dnia 16 grudnia 1999 r., SA/Bk 1619/98, LEX nr 39745). Podobnie można stwierdzić, że między poniesieniem kosztu a możliwością zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów powinien istnieć związek przyczynowy.

Jak już wyżej zostało wskazane, koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar, cel musi być, po pierwsze, obiektywnie możliwy (realny), a po drugie – istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodów. Nie jest bowiem wykluczone, że wydatek, który – rozpatrywany abstrakcyjnie – co do zasady mógłby podatnikowi przynieść przychód, nie będzie mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu z uwagi na to, że w konkretnej sytuacji związek pomiędzy poniesieniem kosztu, a możliwością uzyskania przychodu jest teoretycznie możliwy, wyobrażalny, ale w praktyce poniesienie wydatku jest obojętne dla uzyskiwania przychodów.

Planowane wydatki podatnika związane z uczestnictwem w zawodach strzeleckich nie mają charakteru osobistego. Mają realny wpływ i związek z wysokością potencjalnych przychodów. A zatem spełniają definicję wymienioną w art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek: koszty te muszą być faktycznie poniesione, ich poniesienie musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów) oraz musi istnieć związek między poniesionym kosztem i przychodem, a nadto wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, a jedynie ten wydatek, który pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów. Każdorazowo, wydatek (mający być kosztem podatkowym) należy oceniać mając na uwadze racjonalność jego poniesienia oraz jego powiązanie z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą ukierunkowaną na uzyskiwanie przychodów. Wydatek, aby mógł stać się kosztem podatkowym, powinien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z danej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, a także uwzględniać ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

Aby zatem uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   został właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że sam fakt niewymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

Należy więc przyjąć, że w przypadku źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza), kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów.

Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Wymaga przy tym podkreślenia, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa natomiast obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej spełniających wskazane w niniejszej interpretacji kryteria nie można zaliczyć wydatków osobistych osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

Z przestawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą zamierza ją rozszerzyć o działalność polegającą na zawodowym uprawianiu sportu strzeleckiego. Do wykonywania tej działalności niezbędne jest spełnienie odpowiednich warunków dotyczących uczestnictwa w zawodach oraz dysponowania odpowiednim sprzętem. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza także uzyskiwać przychody z umów reklamowych/sponsorskich. Jak wskazał Wnioskodawca, w celu prowadzenia opisanej działalności gospodarczej niezbędne jest poniesienie nakładów zarówno o charakterze inwestycyjnym, jak i operacyjnym.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że do wskazanych we wniosku wydatków o charakterze inwestycyjnym oraz operacyjnym znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te spełniają kryterium celowości, o którym mowa we wspomnianym powyżej przepisie i jednocześnie nie są wymienione w tzw. negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodów, ujętym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy. Wydatki te mogą więc stanowić koszty uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując – planowane wydatki o charakterze inwestycyjnym i operacyjnym, spełniające warunki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.