Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-233/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-07-21
Teza: Czy zakupiona i zainstalowana pompa ciepła służąca do ogrzewania budynku i ciepłej wody użytkowej zwiększy wartość zakupionego budynku jako jego modernizacja czy będzie stanowiła odrębny środek trwały podlegający amortyzacji?
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; ulepszenie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2014 r. (data wpływu 10 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do środków trwałych nabytych pomp ciepła – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do środków trwałych nabytych pomp ciepła. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 30 czerwca 2014 r. Nr ITPB3/423-233/14-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 10 lipca 2014 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka dnia 9 grudnia 2013 roku w drodze przetargu od Gminy nabyła budynek będący siedzibą Spółki użytkowanym dotychczas na podstawie umowy dzierżawy. Budynek ogrzewany jest przez podmiot zewnętrzny, który we własnej kotłowni na olej opałowy produkuje ciepło dostarczane do zakupionego budynku. Spółka w celu optymalizacji kosztów planuje zakup i instalację pomp ciepła do ogrzewania budynku i podgrzewania wody użytkowej.

Nabyta nieruchomość w dniu nabycia została przyjęta do ewidencji środków trwałych. Nabyte pompy ciepła zostaną przyjęte przez Spółkę do użytkowania w momencie zainstalowania i uruchomienia urządzeń. Po zamontowaniu wszystkich części składowych pompy będą kompletne i zdatne do użytku w momencie uruchomienia. Przewidywany okres użytkowania zamontowanych pomp ciepła będzie dłuższy niż rok. Pompy ciepła wykorzystywane będą do ogrzewania budynku, w którym Spółka prowadzi działalność gospodarczą, a więc będą wykorzystywane na potrzeby związane z tą działalnością

Na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych KŚT zainstalowana pompa ciepła będzie urządzeniem stanowiącym odrębny obiekt w klasyfikacji. Pompa ciepła może funkcjonować samodzielnie i została zainstalowana, jako odrębne urządzenie dostarczające ciepło, które przekazywane jest do istniejącej instalacji grzewczej w budynku zakupionym przez Spółkę.

Zamontowanie pompy ciepła nie spowoduje ulepszenia środka trwałego – dotychczas ciepło dostarczane było z zewnątrz przez inny podmiot który we własnej kotłowni wytwarzał ciepło i dostarczał je do budynku będącego obecnie własnością Spółki, obecnie ciepło będzie dostarczane w ten sam sposób z tą różnicą że będzie ono wytwarzane przez zainstalowane pompy ciepła. Będą one zamontowane poza budynkiem i połączone jedynie systemem rur doprowadzających wyprodukowane ciepło. Zakupiony budynek nie posiadał własnej kotłowni więc nie nastąpiła jej modernizacja, suma wydatków poniesionych na instalację pomp przekroczy kwotę 3500 zł w roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zakupiona i zainstalowana pompa ciepła służąca do ogrzewania budynku i ciepłej wody użytkowej zwiększy wartość zakupionego budynku jako jego modernizacja czy będzie stanowiła odrębny środek trwały podlegający amortyzacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup pompy ciepła można potraktować jako zakup odrębnego środka trwałego podlegającego amortyzacji zaliczając ją do rodzaju 669 KŚT.

Zgodnie z art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy.

Zgodnie natomiast z uwagami szczegółowymi do grupy 6 Klasyfikacji Środków Trwałych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, za odrębny obiekt uważa się samodzielne maszyny, aparaty, agregaty, zespoły techniczne itp., które w niniejszej klasyfikacji określa się jako urządzenia techniczne. Przy czym maszyny współpracujące ze sobą, powiązane konstrukcyjnie w zestaw technologiczny stanowią jeden obiekt. Za odrębny obiekt uważa się samodzielne maszyny, aparaty, agregaty, zespoły techniczne (urządzenia techniczne).

Zakupiona pompa ciepła pracować będzie samodzielnie i nie będzie trwale połączona z budynkiem. Mając zatem na uwadze zawartą w przepisie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicję środka trwałego i powyższe objaśnienia, przedmiotowe urządzenie nie zwiększy wartości zakupionego budynku jako jego modernizacja a będzie stanowiła odrębny środek trwały który można uznać za odrębny środek trwały i amortyzować z zastosowaniem właściwej stawki amortyzacyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany składnik majtku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

*   przewidywany jego okres używania musi być dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,

*   powinien być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

*   nie może być wymieniony w katalogu środków trwałych zawartym w art. 16c ustawy.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Jednocześnie – w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Stosownie natomiast do art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że:

*   Wnioskodawca nabędzie pompy ciepła,

*   pompy ciepła służyć będą do ogrzewania budynku i podgrzewania wody użytkowej (w nieruchomości, w której Spółka prowadzi działalność gospodarczą – a więc będą wykorzystywane na potrzeby związane z tą działalnością),

*   nabyte pompy ciepła zostaną przyjęte przez Spółkę do użytkowania w momencie zainstalowania i uruchomienia urządzenia,

*   po zamontowaniu wszystkich części składowych pompy będą kompletne i zdatne do użytku w momencie uruchomienia,

*   przewidywany okres użytkowania zamontowanych pomp ciepła będzie dłuższy niż rok,

*   na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 roku w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) zainstalowana pompa ciepła będzie urządzeniem stanowiącym odrębny obiekt w klasyfikacji,

*   pompa ciepła może funkcjonować samodzielnie i została zainstalowana, jako odrębne urządzenie dostarczające ciepło, które przekazywane jest do istniejącej instalacji grzewczej w budynku zakupionym przez Spółkę,

*   zamontowanie pompy ciepła nie spowoduje ulepszenia środka trwałego,

*   pompy ciepła będą zamontowane poza budynkiem i połączone jedynie systemem rur doprowadzających wyprodukowane ciepło,

*   zakupiony budynek nie posiadał własnej kotłowni więc nie nastąpiła jej modernizacja,

*   suma wydatków poniesionych na instalację pomp przekroczy kwotę 3500 zł w roku podatkowym.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że nabyte pompa ciepła stanowią odrębny środek trwały podlegający amortyzacji i nie powinny być podatkowo rozpoznane jako ulepszenie budynku.

Należy przy tym zauważyć, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji środków trwałych do odpowiedniej grupy. Klasyfikacji tej powinien dokonać sam podmiot gospodarczy przy ewentualnej pomocy uprawnionego organu statystycznego.

Klasyfikacja środków trwałych do poszczególnych grup dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych KŚT. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przepisy tego rozporządzenia nie stanowią jednakże przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w przepisie art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Tym samym, minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania tych przepisów w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 tej ustawy. Potwierdzenie tego faktu – choć niewątpliwie może stanowić element postępowań podatkowych lub kontrolnych – nie może zostać dokonane w ramach kompetencji przysługujących organowi upoważnionemu w ramach postępowania w sprawie wydawania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT ciąży na podatniku. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania składnika majątku zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego oraz wydanie opinii do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Niniejsze wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej (pkt 1). Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m. in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania standardów klasyfikacyjnych (pkt 2 Komunikatu). W przypadkach uzasadnionych skomplikowanym charakterem problemu, Prezes Głównego Urzędu Statystycznego – w porozumieniu z właściwymi ministrami lub na ich wniosek – wydaje interpretacje standardów klasyfikacyjnych stosowanych w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej, wymienionych w ust. 2, w formie komunikatów, ogłaszanych w Dzienniku Urzędowym GUS (pkt 4 Komunikatu).

Dodatkowo należy podkreślić, że niniejsze rozstrzygnięcie zostało dokonane w oparciu o przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i uzupełnieniu tego wniosku opis zdarzenia przyszłego, bowiem zakres i przedmiot sprawy administracyjnej o wydanie interpretacji prawa podatkowego określa treść wniosku, co oznacza, że organ interpretacyjny jest ściśle związany stanem faktycznym albo zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku, a przepisy działu II rozdziału 1a Ordynacji podatkowej nie dają uprawnienia do samodzielnego ustalania i weryfikowania tego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Dlatego też przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej – adekwatnie do treści pytania oraz zaprezentowanego opisu stanu faktycznego – jest wyłącznie kwestia kwalifikacji prawnopodatkowej odsetek od obligacji. Ocenie organu nie podlegała natomiast kwestia prawidłowości kwalifikacji omawianego składnika majątkowego do środków trwałych Wnioskodawcy.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym „sprawy podatkowej” wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów materialnego prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może przy tym prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację.

Ponadto wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii kwalifikacji pompy ciepła do środków trwałych, jako odrębnego od budynku urządzenia i możliwości amortyzacji tego składnika majątku z zastosowaniem właściwej stawki amortyzacyjnej. Z uwagi na zakres wniosku – a w szczególności postawione pytanie, a także wyjaśnienia skierowane do Spółki w wezwaniu, że obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT ciąży na podatniku – nie podlega ocenie w ramach tej interpretacji indywidualnej stanowisko Spółki w zakresie kwalifikacji pompy ciepła do rodzaju 669 KŚT.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.