Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.212.2019.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-08
Teza: Należna akcyza z tytułu sprzedaży energii elektrycznej powinna być rozliczona za odpowiedni okres obowiązywania właściwej stawki akcyzy. Obowiązek podatkowy powstaje w momencie wydania energii eklektycznej nabywcy końcowemu tj. w analizowanym przypadku zarówno w 2018 r. jak i w 2019 r. W przypadku braku możliwości określenia ilości energii elektrycznej odebranej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy, należałoby jej ilość ustalić proporcjonalnie do okresu obowiązywania danej stawki akcyzy w stosunku do okresu rozliczeniowego.
Słowa kluczowe: akcyza; deklaracje; energia-energia elektryczna; obowiązek-obowiązek podatkowy; okres-okres rozliczeniowy; stawka
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy we wniosku z 13 września 2019 r. (data wpływu 16 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie:

*   stawki podatku akcyzowego mającej zastosowanie do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej gdy sprzedaż dotyczy okresu rozliczeniowego, który rozpoczął się przed datą obowiązywania ustawy zmieniającej i obejmującej również okres obowiązywania tej ustawy – **jest prawidłowe**,
*   stawki podatku akcyzowego mającej zastosowanie do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej gdy sprzedaż dotyczy okresu który rozpoczął się i zakończył przed datą rozpoczęcia obowiązywania ustawy zmieniającej a Spółka po 31 grudnia 2018 r. wystawiła fakturę lub inny dokument, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną – **jest prawidłowe**,
*   stawki podatku akcyzowego mającej zastosowanie do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej gdy nie ma możliwości określenia ilości energii elektrycznej wydanej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku akcyzowego mającej zastosowanie do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej gdy sprzedaż dotyczy okresu rozliczeniowego, który rozpoczął się przed datą obowiązywania ustawy zmieniającej i obejmującej również okres obowiązywania tej ustawy, gdy sprzedaż dotyczy okresu który rozpoczął się i zakończył przed datą rozpoczęcia obowiązywania ustawy zmieniającej a Spółka po 31 grudnia 2018 r. wystawiła fakturę lub inny dokument, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną energię elektryczną oraz gdy nie ma możliwości określenia ilości energii elektrycznej wydanej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: Spółka) prowadzi podstawową działalność w zakresie obrotu (sprzedaży) energią elektryczną m.in. dla podmiotów będących nabywcami końcowymi na terytorium kraju. Działalność ta prowadzona jest w oparciu o koncesję udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, zgodnie z uregulowaniami prawnymi zawartymi w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 755 z późn. zm.). Dokonując powyższej sprzedaży Spółka jest podatnikiem akcyzy z tego tytułu. Umowy zawierane pomiędzy Spółką a nabywcami końcowymi przewidują, że sprzedaż energii elektrycznej następuje w danych okresach rozliczeniowych, które nie są dłuższe niż 12 miesięcy.

W związku z wejściem w życie z dniem 31 grudnia 2018 r. ustawy zmieniającej (obowiązującej od dnia 1 stycznia 2019 r.), wprowadzającej zmianę stawki akcyzy na energię elektryczną z dotychczasowej stawki w wysokości 20 zł za megawatogodzinę (MWh) na nową stawkę w wysokości 5 zł za megawatogodzinę (MWh), Wnioskodawca powziął następujące wątpliwości:

1.  Jaką stawkę podatku akcyzowego powinna zastosować Spółka do sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju w sytuacji, gdy sprzedaż ta dotyczy okresu rozliczeniowego, który rozpoczął się przed datą obowiązywania ustawy zmieniającej i obejmuje również okres obowiązywania tej ustawy (tj. okres rozliczeniowy obejmuje przełom roku 2018 i 2019)?
2.  Jaką stawkę podatku akcyzowego powinna zastosować Spółka do sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju w sytuacji, gdy sprzedaż ta dotyczy okresu rozliczeniowego, który rozpoczął się i zakończył przed datą rozpoczęcia obowiązywania ustawy zmieniającej, a Spółka po dniu 31 grudnia 2018 r. wystawiła fakturę lub inny dokument, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez Spółkę energię elektryczną?
3.  Czy w przypadku braku możliwości określenia ilości energii elektrycznej wydanej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy należy jej ilość ustalić proporcjonalnie do okresu obowiązywania danej stawki akcyzy w stosunku do okresu rozliczeniowego?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych:

Do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży przez Spółkę energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju w sytuacji, gdy sprzedaż ta dotyczy okresu rozliczeniowego, który rozpoczął się przed datą obowiązywania ustawy zmieniającej i obejmuje również okres obowiązywania tej ustawy (tj. okres rozliczeniowy obejmuje przełom roku 2018 i 2019) zastosowanie będzie miała stawka podatku akcyzowego obowiązująca w momencie powstania obowiązku podatkowego, który w tym przypadku powinien zostać ustalony na moment wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co oznacza, iż Spółka powinna zastosować dla sprzedaży energii elektrycznej dotyczącej roku 2018 stawkę w wysokości 20 zł za megawatogodzinę (MWh), a dla sprzedaży energii elektrycznej dotyczącej roku 2019 stawkę w wysokości 5 zł za megawatogodzinę (MWh).

Do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży przez Spółkę energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju w sytuacji, gdy sprzedaż ta dotyczy okresu rozliczeniowego, który rozpoczął się i zakończył przed datą rozpoczęcia obowiązywania ustawy zmieniającej, a Spółka po dniu 31 grudnia 2018 r. wystawiła fakturę lub inny dokument, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez Spółkę energię elektryczną, zastosowanie będzie miała stawka podatku akcyzowego obowiązująca w momencie powstania obowiązku podatkowego, który w tym przypadku powinien zostać ustalony na moment wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co oznacza, iż Spółka powinna zastosować dla sprzedaży energii elektrycznej dotyczącej w całości roku 2018 stawkę w wysokości 20 zł za megawatogodzinę (MWh), niezależnie od daty wystawienia faktury lub innego dokumentu.

Do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży przez Spółkę energii elektrycznej nabywcy końcowemu w sytuacji, gdy nie ma możliwości określenia ilości energii elektrycznej wydanej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy, należy jej ilość ustalić proporcjonalnie do okresu obowiązywania danej stawki akcyzy w stosunku do okresu rozliczeniowego.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy AKC, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym (dalej „akcyza”) wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy AKC stanowi, że w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy AKC, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Jednocześnie w myśl art. 11 ust. 2 ustawy AKC wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Z kolei według przepisu art. 9 ust. 3 ustawy AKC, jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 89 ust. 3 ustawy AKC w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. akcyza na energię elektryczną wynosiła 20 zł za megawatogodzinę (MWh). Mocą art. 1 ustawy zmieniającej powyższemu przepisowi nadano brzmienie, zgodnie z którym stawka akcyzy na energię elektryczną wynosi 5 zł za megawatogodzinę (MWh). Ustawa weszła w życie z dniem ogłoszenia (tj. z dniem 31 grudnia 2018 r.), z mocą od dnia 1 stycznia 2019 r. W ustawie zmieniającej nie przewidziano jednak przepisów przejściowych w przedmiocie ww. zmiany stawki akcyzy.

Przechodząc do analizy przywołanych powyżej regulacji, w szczególności należy rozważyć, co należy rozumieć przez powstanie obowiązku podatkowego z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju, o czym jest mowa w art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy AKC. Zdaniem Wnioskodawcy (potwierdzonym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2019 r., znak 0111-KDIB3-3.4013.91.2019.2.PJ), nie powinno się utożsamiać samego wystawienia faktury z momentem powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje już w momencie wydania energii nabywcy końcowemu na terytorium kraju, jednak musi on być dodatkowo związany z wystawieniem faktury, potwierdzającej ilość energii podlegającej wydaniu, z której wynika zapłata należności za tą wydaną energię elektryczną.

Do obliczenia kwoty akcyzy należnej z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu będzie miała więc zastosowanie stawka podatku obowiązująca w momencie powstania obowiązku podatkowego, który w przedstawionych przypadkach ustalony powinien zostać na moment wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu. Równocześnie wobec wskazanego wyżej braku w ustawie zmieniającej przepisów przejściowych regulujących sposób rozliczania akcyzy od energii elektrycznej, w przypadku gdy okres rozliczeniowy energii elektrycznej obejmuje zarówno okres obowiązywania stawki akcyzy w wysokości 20 zł za megawatogodzinę (MWh), jak i okres obowiązywania stawki akcyzy w nowej obniżonej wysokości 5 zł za megawatogodzinę (MWh), należy przyjąć, że jeżeli okres rozliczeniowy energii elektrycznej rozpoczął się przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej stawkę akcyzy na 5 zł za megawatogodzinę (MWh) i obejmuje również okres obowiązywania nowej stawki akcyzy, należna akcyza z tytułu sprzedaży energii elektrycznej powinna być rozliczona za odpowiedni okres obowiązywania właściwej stawki akcyzy. Natomiast w przypadku braku możliwości określenia ilości energii elektrycznej wydanej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy, należałoby jej ilość ustalić proporcjonalnie do okresu obowiązywania danej stawki akcyzy w stosunku do okresu rozliczeniowego.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z poglądem wyrażonym przez Ministerstwo Finansów w komunikacie opracowanym przez Departament Podatku Akcyzowego, opublikowanym w dniu 19 lutego 2019 r. na stronie https://www.podatki.gov.pl/akcyza/wyjasnienia/ sposob-rozliczania-podatku-akcyzowego-od-energii-elektrycznej/, w którym stwierdzono, iż:

*   „Wobec braku w ustawie przepisów przejściowych regulujących sposób rozliczania akcyzy od energii elektrycznej, w przypadku gdy okres rozliczeniowy energii elektrycznej obejmuje zarówno okres obowiązywania stawki akcyzy w wysokości 20 zł za MWh, jak i okres obowiązywania stawki akcyzy w nowej obniżonej wysokości 5 zł za MWH, należy przyjąć następujące rozwiązanie.

Jeżeli okres rozliczeniowy energii elektrycznej rozpoczął się przed dniem wejścia w życie ustawy wprowadzającej stawkę akcyzy w wysokości 5zł/MWh i obejmuje również okres obowiązywania nowej stawki akcyzy, należna akcyza z tytułu sprzedaży energii elektrycznej powinna być rozliczona za odpowiedni okres obowiązywania właściwej stawki akcyzy.

W przypadku braku możliwości określenia ilości energii elektrycznej odebranej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy, należałoby jej ilość ustalić proporcjonalnie do okresu obowiązywania danej stawki akcyzy w stosunku do okresu rozliczeniowego.”

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w ostatnio wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 1 lipca 2019 r., znak 0111-KDIB3-3.4013.124.2019.1.PJ:
    *   „(\`(...)\`) w przypadku gdy zgodnie z umową zawartą z odbiorcą końcowym ostatnim dniem okresu rozliczeniowego z tytułu sprzedaży energii był dzień 31 grudnia 2018 r. i ilość została potwierdzona odczytem z urządzeń pomiarowych odbiorcy na ten dzień, natomiast faktura z tytułu tej sprzedaży została wystawiona przez Spółkę w styczniu 2019 r., Wnioskodawca powinien zastosować do tej energii elektrycznej stawkę akcyzy w wysokości 20 zł/MWh.
*   z dnia 15 lipca 2019 r„ znak 0111-KDIB3-3.4013.121.2019.2.MK:
    *   „(\`(...)\`) należna akcyza z tytułu sprzedaży energii elektrycznej powinna być rozliczona za odpowiedni okres obowiązywania właściwej stawki akcyzy. (\`(...)\`) obowiązek podatkowy powstaje w momencie wydania energii eklektycznej nabywcy końcowemu tj. w analizowanym przypadku zarówno w 2018 r. jak i w 2019 r.
    *   „W sytuacji gdy faktura rozliczeniowa do faktury szacunkowej, o której mowa pytaniu 1, została wystawiona w 2019 r. i zawierała rozliczenie zużycia energii za miesiące przypadające w 2018 r., przy czym faktura rozliczeniowa wykazuje niedopłatę, tj. uprzednia faktura szacunkowa okazała się niedoszacowana w stosunku do rzeczywistego zużycia energii w roku 2018, wówczas zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 20 zł/MWh. Względem dodatkowej ilości energii elektrycznej wydanej w 2018 r. nie powstał nowy obowiązek podatkowy z zastosowaniem obniżonej stawki akcyzy. Rzeczywista bowiem ilości energii elektrycznej, została dostarczona nabywcy końcowemu w 2018 r. Tym samym obowiązek podatkowy powstał w 2018 r. gdy obowiązywała stawka w wysokości 20 zł/MWh.”;
    *   „(\`(...)\`) w przypadku braku możliwości określenia ilości energii elektrycznej odebranej w okresie obowiązywania odpowiedniej stawki akcyzy, należałoby jej ilość ustalić proporcjonalnie do okresu obowiązywania danej stawki akcyzy w stosunku do okresu rozliczeniowego. ”

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.

Końcowo - wobec faktu, że z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnej w przypadkach zbliżonych do przedstawionego w niniejszym wniosku zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, występują również inne podmioty prowadzące działalność w zakresie obrotu (sprzedaży) energią elektryczną - Wnioskodawca chciałby prosić, aby wydana interpretacja wyrażała jednolite z nimi stanowisko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.