Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-70/10-5/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-05
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości kontynuowania odpisów amortyzacyjnych od nabytej nieruchomości.
Słowa kluczowe: amortyzacja; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; nabycie; nieruchomości; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 05.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości kontynuowania odpisów amortyzacyjnych od nabytej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 07 września 2010 r. (data wpływu 10.09.2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania dla Gminy obowiązku podatkowego z tytułu wniesienia aportu w zamian za akcje,
*   możliwości kontynuowania odpisów amortyzacyjnych od nabytej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka została powołana do życia Aktem Założycielskim podpisanym w dniu 18 października 2004 r. Jedynym 100 proc. udziałowcem Spółki jest aktualnie Gmina (dalej: Gmina), reprezentowana przez Prezydenta. Spółka powstała w związku ze sfinalizowaniem prowadzonych wcześniej przez władze miasta starań o pozyskanie partnera dla realizacji przedsięwzięcia wybudowania we W. kompleksu sportowo – rekreacyjnego, składającego się z parku wodnego z typowymi dla takich obiektów atrakcjami, saunarium, obszaru wellness oraz basenu sportowego. Spółka została wyposażona przez Gminę w teren dla przyszłej inwestycji, na mocy Umowy Dzierżawy podpisanej 10 grudnia 2004 r.

Przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności działalności związanej z upowszechnianiem sportu, krzewieniem kultury fizycznej, działalności rekreacyjnej i promocyjnej. W szczególności, Spółka prowadzi działalność w następującym zakresie: działalność obiektów sportowych, wytwarzanie energii elektrycznej, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego, działalność fizjoterapeutyczna, pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych, działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej, pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna.

Spółka zrealizowała inwestycję - kompleks rekreacyjno - wypoczynkowy (Aquapark), położoną na gruncie stanowiącym własność Gminy. Przedmiotowa inwestycja została przez Spółkę zrealizowana przy wykorzystaniu środków pochodzących z kredytu udzielonego przez zagraniczną instytucję kredytową, a inwestycja została oddana do używania w styczniu 2008 r. W trakcie realizacji ww. inwestycji, jak i do chwili obecnej, przedmiotowy grunt, położony we W., KW nr W(…), jest przedmiotem umowy dzierżawy przez Gminę na rzecz Spółki. Zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy dzierżawy, Spółka jako dzierżawca miała wykonać ww. inwestycję „własnym staraniem i na koszt własny i nie będzie mu przysługiwało prawo do zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych, zarówno w okresie trwania umowy, jak i po jej zakończeniu”.

Jednocześnie z innych postanowień umowy wynika, iż rozliczenie z tytułu nakładów nie jest wykluczone i w określonych sytuacjach może mieć miejsce, jak np. możliwość rozliczenia poniesionych nakładów inwestycyjnych wg aktualnej wartości z uwzględnieniem stopnia zużycia w przypadku wypowiedzenia umowy z powodów leżących po stronie Wydzierżawiającego.

Budynki Aquaparku zostały wzniesione przez Spółkę na cudzym gruncie. Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Na gruncie podatku dochodowego, przedmiotowe budynki podlegają jednak w Spółce amortyzacji podatkowej na szczególnych zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jako „budynki wybudowane na cudzym gruncie”.

W trakcie realizacji inwestycji Spółka korzystała z przysługującego Jej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów inwestycyjnych.

Aktualnie planowane jest wniesienie aportem ww. gruntu do Spółki. Właścicielem gruntu wnoszącym aport ma być - jak wyżej wskazano - udziałowiec Spółki, tj. Gmina. Celem planowanego przedsięwzięcia ma być pozyskanie przez Spółkę nieruchomości gruntowej dla celów ewentualnych dalszych inwestycji.

W piśmie z dnia 07 września 2010 r. (data wpływu 10.09.2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego Spółka wskazała, iż wartość wnoszonej w postaci aportu nieruchomości, zarówno w odniesieniu do gruntu, jak i wybudowanych na nim budynków, zostanie na potrzeby dokonania planowanej transakcji aportu określona w drodze wyceny przez uprawnionego rzeczoznawcę przy zastosowaniu cen rynkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy wniesienie przez Gminę aportem gruntu do Spółki w zamian za akcje w kapitale zakładowym (akcyjnym) Spółki będzie wiązało się z powstaniem dla Gminy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy po wniesieniu gruntu aportem do Spółki, Spółka powinna kontynuować amortyzację inwestycji na dotychczasowych zasadach, tj. od budynku na cudzym gruncie, czy też rozpocząć amortyzację od początku, tj. od budynku stanowiącego własność w sensie cywilnoprawnym? W przypadku, gdyby w ocenie organu, właściwym było rozpoczęcie amortyzacji od początku, tj. na zasadach właściwych dla budynków stanowiących własność Spółki, w jaki sposób w takim razie należałoby postąpić z niezamortyzowaną wartością początkową budynku na cudzym gruncie? Czy ta niezamortyzowana wartość powinna zwiększyć cenę nabycia wniesionej aportem nieruchomości (budynku), tj. powinna zostać uwzględniona w wartości początkowej budynków nabytych na własność Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie drugie. Natomiast w zakresie pytania pierwszego wydane zostało postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 05 października 2010 r. nr ILPB4/423-70/10-4/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, po wniesieniu gruntu aportem do Spółki, Spółka jest uprawniona kontynuować amortyzację inwestycji na dotychczasowych zasadach, tj. dokonując odpisów amortyzacyjnych od budynku na cudzym gruncie. Należy zauważyć, iż sama okoliczność otrzymania przez Spółkę aportu nie wywołuje skutków w podatku dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Kwestią budzącą jednak wątpliwości interpretacyjne jest odpowiedź na pytanie dotyczące amortyzacji majątku nabytego w ramach aportu - chodzi oczywiście o budynki (grunt nie podlega amortyzacji podatkowej). Budynki zostały przez Spółkę wzniesione na cudzym gruncie (użytkowanym na mocy umowy dzierżawy), a więc w sensie cywilnoprawnym nie stanowią własności Spółki. Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. W konsekwencji powyższego, zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Niemniej jednak, Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wybudowanych budynków i budowli na podstawie art. 16a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie - zwane także środkami trwałymi.

Jak wskazano wyżej, z uwagi na uwarunkowania cywilnoprawne w przypadku wniesienia aportem do Spółki gruntu, czynność ta najprawdopodobniej będzie obejmować grunt z częściami składowymi, a więc m.in. z budynkiem. Powstaje więc w tym miejscu pytanie o sposób amortyzacji podatkowej budynków / budowli wybudowanych na cudzym gruncie, po nabyciu własności tego gruntu (wraz z częściami składowymi) przez Spółkę.

Należy zaznaczyć, iż w ww. kwestii prezentowane są przez organy podatkowe zasadniczo dwa różne stanowiska:

1.  pierwsze bazuje na wykreśleniu z ewidencji środków trwałych amortyzowanego budynku wybudowanego na cudzym gruncie, a następnie - po nabyciu na własność - wprowadzenie go do ewidencji ponownie jako środka trwałego stanowiącego własność Spółki; stanowisko to argumentowane jest zmianą statusu środka trwałego, tj. z dotychczasowego - budynku na cudzym gruncie na środek trwały stanowiący własność podatnika; w tej sytuacji, powstaje problem związany z ustaleniem podstawy amortyzacji budynku wprowadzanego do ewidencji jako własność Spółki i ewentualnym uwzględnieniem w wartości początkowej niezamortyzowanej części wartości budynku amortyzowanego dotychczas jako budynek na cudzym gruncie; niektóre organy podatkowe dopuszczają taką możliwość (jeśli cena nie uwzględnia poniesionych nakładów) - przykładowo w piśmie Urzędu Skarbowego w Łańcucie z dnia 1 lutego 2006 r. nr U.S.IA1/415/1-IP/2006 czytamy: „(…) Skoro w nabytej nieruchomości spółka uprzednio poniosła wydatki, które nie zostały ujęte w cenie nabycia, a zarazem nie zostały w całości zakwalifikowane w kosztach uzyskania jako inwestycja w obcych środkach trwałych, to wartość nakładów pomniejszona o dokonane uprzednio odpisy amortyzacyjne zwiększa cenę nabycia ww. nieruchomości”;
2.  drugie stanowisko polega na przyjęciu, iż podatnik powinien kontynuować dotychczasową amortyzację; stanowisko powyższe również znajduje potwierdzenie w pisemnych interpretacjach organów podatkowych; Ministerstwo Finansów z dnia 24 czerwca 2006 r. nr DD/PB3-1781-MD-155/06: „(\`(...)\`) W przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, pomimo iż po nabyciu środka trwałego nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny. Po przekazaniu do używania inwestycji w obcym środku trwałym, staje się ona bowiem odrębnym składnikiem majątku w postaci środka trwałego, niezależnie od prawa własności i przewidywanego okresu używania. Podatnik powinien zatem kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środka trwałego (całkowity okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat), w którym została zrealizowana inwestycja, polegająca na ulepszeniu tego środka trwałego. Zdaniem Ministerstwa Finansów takie stanowisko jest dopuszczalne, aczkolwiek nie wynika ono wprost z przepisów podatkowych, tym niemniej w drodze wnioskowania a fortiori można uznać za dopuszczalne rozwiązanie, iż skoro odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcych środkach trwałych były dokonywane przez np. dzierżawcę, to tym bardziej mogą być dokonywane przez właściciela. Zaproponowane rozwiązanie wydaje się najbardziej uzasadnione. Takie też stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w piśmie skierowanym do Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 10 czerwca 2005 r. (PB3-033-0120-469/05-MD-8213-82/05)”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, IBPB3/423-44/07/JD, 2007.09.26:

„(\`(...)\`) Czy możliwe jest kontynuowanie amortyzacji inwestycji w obcych środkach trwałych w sytuacji zakupu tychże środków trwałych?

(…) W 2007 r. Spółka zamierza dokonać zakupu od Gminy dzierżawionych dotąd środków trwałych, na które poczyniła nakłady w poprzednich latach. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych. W dniu zakupu środków trwałych pozostaną one w ewidencji środków trwałych jako niezamortyzowane inwestycje w obcych środkach trwałych.

(\`(...)\`) W przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym pomimo, iż po nabyciu środka trwałego, nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny. Po przekazaniu do używania inwestycji w obcym środku trwałym, staje się ona bowiem odrębnym składnikiem majątku, niezależnie od prawa własności i przewidywanego okresu użytkowania. Spółka powinna zatem kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środka trwałego (całkowity okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat), w którym została zrealizowana inwestycja, polegająca na ulepszeniu tego środka trwałego”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPB3/423-615/09-2/ŁM, 2009.10.30:

„(\`(...)\`) 1) Czy w odniesieniu do środków trwałych wytworzonych oraz nabytych w wyniku prowadzonej inwestycji na dzierżawionej Nieruchomości po dokonaniu opisanej transakcji z „A” Spółka jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji dla celów podatkowych i zaliczania tak dokonywanych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu?

2)Czy Spółka powinna wykazać obiekty znajdujące się na nabytej Nieruchomości jako odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji dla celów podatkowych?

(\`(...)\`) Spółka podjęła inwestycję zmierzającą do wybudowania na wynajmowanym gruncie budynków produkcyjnych, budowli oraz wyposażenia ich w niezbędne maszyny i urządzenia. W ramach inwestycji, Spółka wytworzyła oraz nabyła szereg środków stanowiących budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie. Ponadto, część nakładów inwestycyjnych zostało poniesionych przez Spółkę na maszyny i urządzenia stanowiące odrębne środki trwałe (będące częściami składowymi Nieruchomości lub też będące odrębnymi rzeczami ruchomymi). Stopniowe oddanie do używania inwestycji i wprowadzenie do rejestru środków trwałych nastąpiło począwszy od listopada 2007 r. i Spółka rozpoczęła ich amortyzację od kolejnego miesiąca. (\`(...)\`) W wyniku uzgodnień z P., strony podjęły kroki zmierzające do nabycia przez Spółkę prawa własności Nieruchomości. (\`(...)\`) w Porozumieniu Strony ustaliły, że w razie sprzedaży Nieruchomości przez P. na rzecz Spółki, Wartość Nakładów zostanie potrącona z należnej P. ceny sprzedaży Nieruchomości.

(…) Zdaniem Spółki, w odniesieniu do środków trwałych wytworzonych oraz nabytych w wyniku prowadzonej inwestycji na dzierżawionej Nieruchomości po dokonaniu opisanej transakcji nabycia Nieruchomości, Spółka jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji dla celów podatkowych i zaliczania tak dokonywanych odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu. (\`(...)\`) W dacie nabycia Nieruchomości, Spółka jako nowy środek trwały wykaże jedynie własność gruntu. (\`(...)\`) Przyjmując zasadę kontynuacji amortyzacji dotychczas wykazywanych środków trwałych (przyjętych do rejestru środków trwałych po zakończeniu inwestycji na dzierżawionym gruncie), Spółka nie wykaże nabytej własności tych obiektów jako nowych środków trwałych w cenie ich nabycia. (\`(...)\`) stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. (\`(...)\`) W przypadku nabycia przez Spółkę środka trwałego (nieruchomości gruntowej), na którym wybudowała budynki i budowle oraz wyposażyła je w maszyny i urządzenia, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji dla tych budynków i budowli oraz innych środków trwałych, pomimo iż po nabyciu ich nie będą to już obce środki trwałe, lecz własne. Reasumując, Wnioskodawca jest uprawniony kontynuować amortyzację wytworzonych oraz nabytych środków trwałych w wyniku prowadzenia inwestycji na wydzierżawianej nieruchomości gruntowej, po dokonaniu przeniesienia praw własności na Spółkę, (\`(...)\`) jako odrębny środek trwały dla celów podatkowych powinna zostać wykazana tylko nieruchomość gruntowa o wartości początkowej stanowiącej cenę jej nabycia”.

Warto również wskazać, iż niektóre organy podatkowe dopuszczają możliwość wyboru przez podatnika stosowania jednej z ww. metod - tytułem przykładu:

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPB3/423-282/07-2/ŁM, 2008.02.26:

„(\`(...)\`) Czy Spółka musi odstąpić od dalszej amortyzacji inwestycji w obcym budynku ze względu na zmianę charakteru inwestycji i dokonać zaliczenia niezamortyzowanej jej części do wartości nabytej hali, która będzie amortyzowana zgodnie z jednolitą stawką ustaloną przez Spółkę dla nowego środka trwałego?

(\`(...)\`) Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka dokonywała nakładów inwestycyjnych w leasingowanej hali produkcyjnej, które traktowała jako inwestycje w obcych budynkach. Zgodnie z umową leasingu Spółka ma możliwość wykupienia ww. hali. (\`(...)\`) Podmiot który uprzednio dokonywał odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcym środku trwałym, może - po nabyciu tego środka od wydzierżawiającego - do wartości początkowej nabytego środka trwałego, zaliczyć niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym. Niezamortyzowaną część inwestycji w obcym środku trwałym należy traktować jako koszty związane z zakupem środka trwałego naliczone do dnia przekazania środka trwałego do użytkowania, pod warunkiem, iż na rzecz Wnioskodawcy nie dojdzie do zwrotu poczynionych nakładów. Skoro w nabytej nieruchomości Spółka uprzednio poniosła wydatki, które nie zostały ujęte w cenie nabycia, a zarazem nie zostały w całości zakwalifikowane w kosztach uzyskania jako inwestycja w obcych środkach trwałych, to wartość nakładów pomniejszona o dokonane uprzednio odpisy amortyzacyjne zwiększa cenę nabycia ww. nieruchomości.

Jednocześnie dodaje się, iż w przypadku nabycia przez podatnika środka trwałego, w którym dokonał on inwestycji w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym pomimo, iż po nabyciu środka trwałego, nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny. (\`(...)\`) Spółka może zatem kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środka trwałego (całkowity okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat), w którym została zrealizowana inwestycja, polegająca na ulepszeniu tego środka trwałego. Reasumując, Spółka nie musi odstąpić od dalszej amortyzacji inwestycji w obcym budynku, ze względu na wykupienie uprzednio leasingowej hali. Dopuszczalne jest zarówno zaliczenie niezamortyzowanej części inwestycji w obcym środku trwałym do wartości początkowej nabytego środka trwałego, jak i kontynuowanie amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środka trwałego”.

Odpowiadając więc na postawione pytanie, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do środków trwałych wytworzonych w wyniku prowadzonej inwestycji na dzierżawionej nieruchomości, po dokonaniu transakcji wniesienia aportem gruntu (z częściami składowymi), Spółka jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji dla celów podatkowych i zaliczania dokonywanych w ten sposób odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu przy zastosowaniu metody i zasad stosowanych przed aportem.

W związku z aportem, Spółka wprowadzi jedynie nowy środek trwały w postaci własności gruntu, natomiast - przy przyjęciu ww. zasady kontynuacji - Spółka nie wykaże nabytego prawa własności budynków / budowli jako nowych środków trwałych w cenie ich nabycia.

Jeżeli jednak, w ocenie organu, właściwym byłoby rozpoczęcie amortyzacji od początku, tj. na zasadach właściwych dla budynków stanowiących własność Spółki - zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku niezamortyzowana dotychczas wartość początkowa budynku na cudzym gruncie (niezamortyzowana wartość poniesionych nakładów inwestycyjnych) powinna zwiększyć cenę nabycia wniesionej aportem nieruchomości (budynku), tj. powinna zostać uwzględniona w wartości początkowej budynków nabytych na własność Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacja jest szczególnym sposobem uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

W myśl bowiem art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Art. 16a ust. 1 tej ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 16a ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” oraz budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie - zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiuje wprost pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”. Jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją jest ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Niekiedy obcy środek trwały, w którym podatnik dokonał inwestycji staje się jego własnością. Wówczas, jeśli chodzi o niezamortyzowaną część budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie dopuszczalne są (mimo, że przepisy podatkowe nie regulują wprost tej kwestii) dwa rozwiązania w zależności od konkretnej sytuacji:

*   zwiększenie ceny nabycia o wartość niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym (o ile cena nabycia nie uwzględnia wydatków poniesionych na inwestycję) albo
*   kontynuowanie amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym i odrębne amortyzowanie nabytego środka trwałego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka na gruncie należącym do Gminy (jedynego Jej udziałowca) wybudowała Aquapark, którego budynki podlegają u Niej amortyzacji podatkowej jako „budynki wybudowane na cudzym gruncie”. Spółka bowiem jest wyłącznie dzierżawcą tegoż gruntu. Aktualnie Gmina planuje wniesienie do Spółki – w drodze aportu – nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na niej budynkami Aquaparku.

W przypadku nabycia przez Spółkę środka trwałego (nieruchomości gruntowej), na którym wybudowała przedmiotowe budynki, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji według zasad przyjętych na początku amortyzacji dla tych budynków, pomimo iż po ich nabyciu nie będą to już „obce środki trwałe”, lecz własne.

Reasumując, Wnioskodawca jest uprawniony kontynuować amortyzację wytworzonych w wyniku prowadzenia inwestycji na wydzierżawianej nieruchomości gruntowej środków trwałych, po dokonaniu przeniesienia praw własności na Spółkę, według metody i zasad stosowanych przed ich nabyciem i zaliczać tak dokonywane odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodu.

Jednocześnie wskazać należy, iż w wyniku wniesienia przez Gminę nieruchomości gruntowej wraz z posadowionymi na niej budynkami dojdzie do przeniesienia praw własności do tej nieruchomości, która tym samym uzyska status środka trwałego.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Ponadto w myśl przepisu art. 16c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

W uzupełnieniu do stanu faktycznego Spółka wskazała, iż wartość wnoszonej w postaci aportu nieruchomości, zarówno w odniesieniu do gruntu, jak i wybudowanych na nim budynków, zostanie na potrzeby dokonania planowanej transakcji aportu określona w drodze wyceny przez uprawnionego rzeczoznawcę przy zastosowaniu cen rynkowych.

Powyżej tut. Organ stwierdził, iż Spółka jest uprawniona do kontynuacji amortyzacji odnośnie „budynków wybudowanych na cudzym gruncie”. Zatem, pomimo przeniesienia praw własności do powyższej inwestycji nie będą one stanowiły odrębnych środków trwałych.

Tym samym, jako odrębny środek trwały dla celów podatkowych powinna zostać wykazana tylko nieruchomość gruntowa o wartości początkowej określonej na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na powyższe, odpowiedź na drugą część pytania zadanego przez Spółkę stała się bezprzedmiotowa.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie stanu faktycznego dotyczącego:

*   podatku od towarów i usług wydane zostały interpretacje w dniu 05 października 2010 r. nr ILPP1/443-733/10-4/AI oraz nr ILPP1/443-733/10-5/AI,
*   podatku od czynności cywilnoprawnych wydana została interpretacja w dniu 05 października 2010 r. nr ILPB2/436-152/10-4/JK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.