Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.930.2016.2.TS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-16
Teza: Czy Spółka jest uprawniona do rozpoznawania wydatków z tytułu nabycia polisy OC, jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; członkowie-członkowie zarządu-odpowiedzialność członków zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów; polisa ubezpieczeniowa; składki; ubezpieczenia; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 października 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 października 2016 r.), uzupełnionym 27 grudnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do rozpoznawania wydatków z tytułu nabycia polisy OC, jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2):

*   w zakresie ubezpieczenia A oraz B – **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie ubezpieczenia C oraz D –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do rozpoznawania wydatków z tytułu nabycia polisy OC, jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 grudnia 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.930.2016.1.TS, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 27 grudnia 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Ubezpieczający”) zawarła z wybranym zakładem ubezpieczeń, zwanym dalej „Ubezpieczycielem”, umowy ubezpieczenia członków Zarządu, zwanych dalej „Ubezpieczonymi”, na czas określony przekraczający okres jednego roku.

Członkowie Zarządu Spółki wykonują swoje obowiązki na podstawie umowy o pracę oraz dodatkowo uzyskują przychody z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PDOF”).

Umowa ubezpieczenia została zawarta z podziałem na zakresy ochrony. W odniesieniu do poszczególnych zakresów możliwe będzie wskazanie należnej składki ubezpieczeniowej.

Pierwszy z zakres A, będzie miał za przedmiot udzielenie ochrony ubezpieczeniowej osobom ubezpieczonym w zakresie roszczeń osób trzecich oraz udziałowców Spółki wniesionych przeciwko osobom ubezpieczonym w okresie ubezpieczenia lub ustalonym w umowie ubezpieczenia okresie dodatkowym. Ubezpieczonym w ramach tego zakresu pozostają osoby ubezpieczone w definicji ogólnych warunków ubezpieczenia, Ubezpieczającym jest zaś Spółka.

Przez osoby ubezpieczone należy rozumieć:

1.  Członków Zarządu, Rady Nadzorczej, osobiście odpowiedzialnych wspólników, osoby powołane do prowadzenia spraw spółki;
2.  pełnomocników o ogólnym zakresie umocowania, prokurentów;
3.  powołanych likwidatorów;
4.  zastępców osób wymienionych powyżej, lecz wyłącznie, kiedy działają w charakterze i zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób;
5.  pracowników:

5.1. jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jako zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menedżerowie), lub

5.2. jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub Członkowie Zarządu wykonują zadania Dyrektorów lub Członków Zarządu, lub

5.3. jako „osoby zatwierdzone”, które otrzymały pozwolenie organu nadzorczego na wykonywanie funkcji nadzorczych w interesie spółki ubezpieczonej, zgodnie z art. 59 brytyjskiej Ustawy o usługach i rynkach finansowych z 2000 r. („Financial Services and Markets Act 2000”) lub podobnych postanowień, lub

5.4. jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności (Compliance Officer) Ubezpieczonej Spółki, lub jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad, np. ochrony danych, przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, bezpieczeństwa i higieny pracy.

Zakres ubezpieczenia B będzie obejmował ewentualne roszczenia, które Spółka przejmie na podstawie klauzuli umownej w przypadku skierowania roszczenia do członka zarządu.

Zakres C będzie dotyczył roszczeń związanych z obrotem papierami wartościowymi.

Zakres ubezpieczenia D, będzie obejmował roszczenia osób trzecich wniesionych przeciwko ubezpieczonej Spółce. W ramach przedmiotowego zakresu, Ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczeniowej Ubezpieczonym Spółkom, w przypadku gdy przeciwko Ubezpieczonym Spółkom zostało wniesione Roszczenie o odszkodowanie z tytułu Szkody Majątkowej powstałej w wyniku Nieprawidłowego Zachowania Osób Ubezpieczonych, ale jedynie w sytuacji, gdy Ubezpieczona Spółka jest pozwana wspólnie z Osobami Ubezpieczonymi jako współpozwany (w oparciu o solidarną odpowiedzialność). Koszty Obrony Ubezpieczonej Spółki pokrywane są oddzielnie, niezależnie od Kosztów Obrony Osób Ubezpieczonych, jeżeli i w takim zakresie, w jakim oddzielna obrona jest niezbędna w celu uniknięcia konfliktu interesów. Ubezpieczającym oraz ubezpieczonym pozostaje Spółka, przedmiotem ubezpieczenia zaś uchybienia osób ubezpieczonych w rozumieniu podanym powyżej. Przedmiotowy zakres ubezpieczenia jest związany bezpośrednio z art. 416 kodeksu cywilnego, który stanowi, że osoba prawna jest obwiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu. Składka będzie dotyczyła zatem również Spółki.

Osoby ubezpieczone nie zostały w umowie ubezpieczenia określone z imienia i nazwiska. Przedmiotowe ubezpieczenie będzie dotyczyć osób każdorazowo pełniących określone funkcje w Spółce. Tym samym, wszystkich Ubezpieczonych nie będzie można zidentyfikować w chwili zawarcia umowy ubezpieczenia, gdyż umowa będzie obejmować zarówno osoby pełniące aktualnie określone funkcje w Spółce, jak również osoby, nieznane jeszcze z imienia i nazwiska, które będą pełnić określone funkcje w Spółce dopiero w przyszłości. Brak również możliwości identyfikacji pracowników dokonujących czynności podlegających ochronie ubezpieczeniowej nie będących członkami organów korporacyjnych.

Charakterystyczną cechą umowy ubezpieczenia jest fakt braku uzależnienia wysokości składki od zmian wśród osób ubezpieczonych. Umowa zezwala na zmiany Ubezpieczonych w zakresie ich liczby jak i ich tożsamości w trakcie jej obowiązywania bez informowania o tym fakcie Ubezpieczyciela. Zgodnie z konstrukcją umowy, identyfikacja Ubezpieczonych dokonywana będzie dopiero z chwilą zgłoszenia roszczenia przeciwko konkretnemu Ubezpieczonemu, wszczęcia przeciwko niemu postępowania lub zgłoszenia przezeń Ubezpieczycielowi okoliczności, co do których istnieje uzasadnione prawdopodobieństwo, że mogą spowodować powstanie roszczenia, a także wszczęcia przeciwko Ubezpieczonemu postępowań wyżej wymienionych lub wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. Osoby ubezpieczone będą nią objęte niezależnie od swej woli.

W związku z powyższym, składka ubezpieczeniowa została określona całościowo bez względu na liczbę osób ubezpieczonych, nie będzie również zależała od dalszych zmian w strukturze organów Spółki. Została zatem wyliczona w oparciu o dokonaną przez Ubezpieczyciela indywidualną ocenę ryzyka wystąpienia określonych szkód u Ubezpieczającego, w oderwaniu od zarówno liczby Ubezpieczonych, ich indywidualnych cech oraz samej funkcji przez nich sprawowanych w podziale na poszczególne zakresy z uwzględnieniem rodzaju działalności spółki i jej kondycji finansowej.

Wnioskodawca wskazał na orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K7/13), odnoszące się do interpretacji przepisów związanych z nieodpłatnym świadczeniem.

Trybunał Konstytucyjny postanowił, że oby powstał po stronie pracownika przychód podatkowy muszą zostać spełnione trzy kryteria:

1.  świadczenie musi zostać spełnione za zgodą pracownika (dobrowolność),
2.  świadczenie musi zostać spełnione w interesie pracownika, nie zaś pracodawcy, przynosząc mu korzyść,
3.  uzyskana korzyść musi być wymierna tj. przypisanie korzyści powinno nastąpić na rzecz konkretnego, zindywidualizowanego pracownika.

Mając na uwadze powyższe przedstawienie stanu faktycznego, nie zostały spełnione przesłanki wskazane w orzeczeniu Trybunału. Równocześnie należy wskazać, na przypadające po orzeczeniu trybunału orzeczenie NSA w sprawie o sygn. akt II FSK 2984/14. W wyroku tym, Sąd jednoznacznie wskazał na brak możliwości zaliczenia do przychodów składki ubezpieczeniowej należnej w ramach ubezpieczenia członków zarządu w analogicznym stanie faktycznym i prawnym. Zachodzi bowiem tożsamość następujących okoliczności:

1.  brak możliwości ustalenia w momencie zawierania umowy ubezpieczenia oraz zapłaty składki, ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową oraz czasu, przez jaki z ochrony tej będą one korzystać;
2.  wysokość składki nie jest zależna od ilości osób ubezpieczonych i nie można dokonać jej podziału, tak aby określić, w jakiej części przypada ona konkretnej osobie;
3.  wysokość składki ubezpieczeniowej zależy od oceny ryzyka ponoszonego przez Spółkę w związku z prowadzoną przez nią działalnością, a nie ilości osób objętych ochroną ubezpieczeniową. Ryzyko to urzeczywistnia się poprzez działanie bądź zaniechanie członków zarządu, rady nadzorczej i jej dyrektorów, czyli osób które prowadzą jej sprawy i podejmują istotne decyzje;
4.  objęcie ochroną ubezpieczeniową osób pełniących w jej strukturze różne funkcje oznacza, że osoby te mają różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych i odpowiedzialności, co powoduje, że różne jest też prawdopodobieństwo, czy też możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy;
5.  część składki przypada na zakres D, czyli ochronę Spółki.

W piśmie z 22 grudnia 2016 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 27 grudnia 2016 r., przesłanym zgodnie z właściwością do tut. BKIP – data wpływu 3 stycznia 2017 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku z 18 października 2016 r., Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Osoby Ubezpieczone są zatrudnione w Spółce na podstawie umowy o pracę, umowy cywilno-prawnej, powołania,
2.  w zakresie ubezpieczenia B, C oraz D ubezpieczona jest tylko Spółka,
3.  umowa ubezpieczenia Członków Zarządu nie należy do umów dotyczących ryzyka grup 1, 3, 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i restrukturyzacyjnej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka jest uprawniona do rozpoznawania wydatków z tytułu nabycia polisy OC wskazanej w zdarzeniu, jako kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztem uzyskania przychodu jest każdy koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP

Na wstępie należy wskazać, że polisa, jaką Spółka zamierza wykupić, spełnia przesłanki do uznania jej za koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, gdyż zabezpiecza pozycję Spółki, przed koniecznością zapłaty ewentualnych odszkodowań dla osób trzecich, spowodowaną ewentualnymi szkodami wyrządzonymi przez osoby pełniące funkcje w zarządzie Spółki.

Ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej chroni bowiem nie tyle interesy tych poszczególnych osób, ale zabezpiecza Spółkę przed roszczeniami, jakie mogłyby być do niej kierowane w związku z wyrządzeniem przez osoby nią zarządzające szkody – ewentualnie poszkodowani będą mogli zaspokoić swoje roszczenia z polisy ubezpieczeniowej, zamiast dochodzić ich od Spółki. Przypadek taki zmaterializuje się w szczególności w sytuacji, gdy majątek osób pełniących funkcje objęte ochroną ubezpieczeniową nie będzie pozwalał na zaspokojenie roszczeń. Poprzez zawarcie planowanej umowy ubezpieczenia, Spółka zminimalizuje przyszłe, potencjalne szkody, jakie mogą wyniknąć z niewłaściwych decyzji osób pełniących w Spółce określone stanowiska / funkcje. Można zatem przyjąć założenie, że Spółka pośrednio będzie beneficjentem polisy ubezpieczeniowej.

W opinii Spółki, nie powinno w związku z powyższym budzić wątpliwości, że koszty związane z opisanym zdarzeniem, tj. zawarciem umowy ubezpieczenia OC osób pełniących określone funkcje lub zajmujących określone stanowiska w Spółce mają na celu zabezpieczenie przychodów Spółki, a tym samym spełniają podstawową przesłankę do uznania ich za koszt uzyskania przychodu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP.

W tym miejscu należy dokonać analizy, czy nie zachodzi któryś z przypadków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, koszty spełniające przesłankę ogólną, tj. związek z przychodem muszą zostać zweryfikowane na negatywnej liście kosztów zawartej w art. 16 ust. 1 ustawy o PODP i dopiero na tej podstawie mogą zostać potrącone przez podatnika.

Należy wskazać, że w przedmiotowej sytuacji z całą pewnością nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o PDOP. Przepis ten nie dotyczy wydatków na rzecz ani członków Zarządu, ani też innych osób pełniących w Spółce określone funkcje kierownicze lub nadzorcze, bowiem stanowi on o tym, jakich wydatków ponoszonych na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W drugiej kolejności należy wskazać, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o PDOP, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz.U. Nr 124, poz. 1151), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

W związku z powyższym uznaje się, że kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki z tytułu zawartych lub odnowionych na rzecz pracowników umów ubezpieczenia:

*   na życie (grupa 1, dział I),
*   na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (grupa 3, dział I),
*   wypadkowego i chorobowego, jeśli są uzupełnieniem ubezpieczeń grupy 1-4 działu I (grupa 5, dział I),
*   wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (grupa 1, dział II),
*   choroby (grupa 2, dział II).

Mając na uwadze powyższe, Spółka uznaje, że w zakresie, w jakim polisa będzie dotyczyć OC związanej z pełnionymi w Spółce funkcjami / zajmowanymi stanowiskami, wskazany przepis wyłączy możliwość potrącenia wydatku na opłacenie składki w koszty uzyskania przychodu Spółki, ale tylko w części dotyczącej stanowisk i funkcji pełnionych przez pracowników Spółki, przy czym Spółka konsekwentnie uznaje brak możliwości wskazania i zindywidualizowania pracowników, o których mowa w definicji osób ubezpieczonych.

W konsekwencji, w zakresie, w jakim polisa OC dotyczyć będzie stanowisk niezajmowanych przez pracowników Spółki, wskazany art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o PDOP, nie znajdzie zastosowania, gdyż wyraźnie odnosi się on do ubezpieczeń zawartych na rzecz pracowników Spółki.

Tym samym, ponieważ żaden inny przepis art. 16 ustawy o PDOP, nie znajdzie w opisanym przypadku zastosowania oraz zważywszy, że przedmiotowy wydatek spełnia jak wykazano wyżej ogólną przesłankę z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, Spółka uznaje, że wydatek na zakup polisy OC w części niedotyczącej stanowisk zajmowanych przez pracowników Spółki będzie stanowił koszt uzyskania przychodu Spółki, brak jednak możliwości ich wskazania. W ocenie Spółki, również zakres ubezpieczenia D będzie stanowił koszt uzyskania przychodów Spółki z uwagi na fakt, że zarówno ubezpieczonym, jak i ubezpieczającym jest sama Spółka. Przedmiotem ubezpieczenia zaś ewentualne roszczenia wynikające z uchybień osób ubezpieczonych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Umowa ubezpieczenia została zdefiniowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm., dalej: „k.c.”). Zgodnie z art. 805 § 1 k.c., przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Oznacza to, że ubezpieczyciel udziela ubezpieczonemu ochrony w związku z występującym ryzykiem zajścia określonego zdarzenia, w zamian otrzymując określone wynagrodzenie (składkę na ubezpieczenie). Stosownie do art. 808 § 1 k.c., ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony nie musi być imiennie wskazany w umowie ubezpieczenia, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Natomiast, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony (art. 822 § 1 k.c.).

W myśl z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje więc podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy jednak zaznaczyć, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, ze wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną na mocy ustawy uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 38a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz.U. poz. 1844), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Z powyższego wynika zatem, że kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku (dalej: „Załącznik”) do ustawy dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1206 ze zm.), tj. ubezpieczenia:

1.  na życie (dział I, grupa 1),
2.  na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),
3.  wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),
4.  wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),
5.  choroby (dział II, grupa 2).

Tym samym, składki płacone z tytułu zawartych innych umów ubezpieczenia nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. To oznacza, że składki z tytułu ubezpieczeń odpowiedzialności cywilnej (mieszczących się w dziale II, grupa 10-13) nie mogą stanowić kosztu podatkowego dla opłacającego składki na rzecz osób objętych opisanym ubezpieczeniem.

Innymi słowy wskazane w tym przepisie rozwiązania odnoszą się, co do zasady, do grup ryzyka dotyczących ubezpieczeń na życie i ubezpieczeń wypadkowych i chorobowych. Wydatki z tytułu konkretnych umów zawartych na rzecz pracowników stanowią zatem koszty uzyskania przychodów. Zakres powyższego przepisu, umożliwiającego zaliczenie składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, nie obejmuje natomiast swoim zakresem składek na ubezpieczenie OC. Zatem, skoro tylko wydatki z tytułu niektórych umów ubezpieczenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, to wydatki dotyczące innych umów nie powinny podlegać zaliczeniu do kosztów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z wybranym zakładem ubezpieczeń umowy ubezpieczenia członków Zarządu (zakres ubezpieczenia A), na czas określony przekraczający okres jednego roku. Członkowie Zarządu Spółki wykonują swoje obowiązki na podstawie umowy o pracę oraz dodatkowo uzyskują przychody z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032). Przez osoby ubezpieczone należy rozumieć:

1.  Członków Zarządu, Rady Nadzorczej, osobiście odpowiedzialnych wspólników, osoby powołane do prowadzenia spraw spółki;
2.  pełnomocników o ogólnym zakresie umocowania, prokurentów;
3.  powołanych likwidatorów;
4.  zastępców osób wymienionych w powyższych, lecz wyłącznie, kiedy działają w charakterze i zakresie działań wynikającym z zastępowania tych osób;
5.  pracowników:

5.1. jeżeli i tak długo jak są odpowiedzialni jak zarządzający przedsiębiorstwem, jego funkcją lub jednostką organizacyjną (menedżerowie), lub

5.2. jeżeli jako faktyczni lub nieoficjalni dyrektorzy lub Członkowie Zarządu wykonują zadania Dyrektorów lub Członków Zarządu, lub

5.3. jako „osoby zatwierdzone”, które otrzymały pozwolenie organu nadzorczego na wykonywanie funkcji nadzorczych w interesie spółki ubezpieczonej, zgodnie z art. 59 brytyjskiej Ustawy o usługach i rynkach finansowych z 2000 r. („Financial Services and Markets Act 2000”) lub podobnych postanowień, lub

5.4. jako osoba powołana, odpowiedzialna za zarządzanie ryzykiem zgodności (Compliance Officer) Ubezpieczonej Spółki, lub jako specjalni dyrektorzy powołani na mocy postanowień prawa lub standardów biznesowych w celu zapewnienia przestrzegania przepisów i zasad, np. ochrony danych, przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy, bezpieczeństwa i higieny pracy.

Ponadto, umowa ubezpieczenia będzie obejmowała również ewentualne roszczenia, które Spółka przejmie na podstawie klauzuli umownej w przypadku skierowania roszczenia do członka zarządu (zakres ubezpieczenia B) oraz roszczenia związane z obrotem papierami wartościowymi, jak i roszczenia osób trzecich wniesionych przeciwko ubezpieczonej Spółce (zakres ubezpieczenia C oraz D).

Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że opisane wydatki z tytułu nabycia polisy ubezpieczeniowej OC w zakresie ubezpieczenia A nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów, gdyż ubezpieczenia te nie dotyczą samego Wnioskodawcy (jego działalności), ale innych podmiotów (osób fizycznych). To w interesie osób fizycznych jest ewentualne zabezpieczenie się przed odpowiedzialnością cywilną. W przypadku umów dotyczących ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej takich osób, mamy więc do czynienia z zamiarem uchronienia osób fizycznych przed kosztami, jakie mogą wyniknąć w związku z ich działalnością. Na podstawie art. 15 ust. 1 updop, nie można uznać kosztów ponoszonych za inne podmioty i generalnie odnoszące się do ich działalności za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy. W takiej sytuacji bezzasadna staje się analiza, czy wydatki te zostały wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 38a oraz pkt 59 updop.

W opinii tut. Organu, podobnie należy traktować wydatki na nabycie ubezpieczenia obejmującego ewentualne roszczenia, które Spółka przejmie na podstawie klauzuli umownej w przypadku skierowania roszczenia do członka zarządu (zakres ubezpieczenia B). Skoro ubezpieczenie to nie dotyczy działalności Spółki, ale de facto działalności osób fizycznych, a Spółka zadecyduje o umownym przejęciu ewentualnych roszczeń wysuniętych wobec tych osób na siebie, to wydatki na nabycie ubezpieczenia w tym zakresie nie są wydatkami spełniającymi przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 updop.

Z kolei, w odniesieniu do ubezpieczeń obejmujących ewentualne roszczenia związane z obrotem papierami wartościowymi oraz roszczenia osób trzecich wniesionych przeciwko ubezpieczonej Spółce (tj. zakres C oraz D) wskazać należy, że ponieważ ubezpieczoną w tym zakresie pozostaje Spółka oraz ubezpieczenie to dotyczy jej działalności, wydatki z tytułu nabycia polisy w tym zakresie stanowią koszty uzyskania przychodu jako koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatki z tytułu nabycia polisy OC stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych:

*   w zakresie ubezpieczenia A oraz B – należało uznać za nieprawidłowe,
*   w zakresie ubezpieczenia C oraz D – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.