Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.129.2025.2.KM
podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
pracownik
prokurent
1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-22
Teza: Dotyczy ustalenia, czy niezamortyzowaną wartość samochodu
osobowego (środka trwałego) w części wynoszącej 50% Spółka
powinna zaliczyć do ukrytych zysków w momencie sprzedaży
pojazdu, który został zakwalifikowany przez Spółkę jako
wykorzystywany do działalności mieszanej; Pracownik z tytułu
wyjazdów służbowych rozlicza w ramach delegacji ze Spółką
paliwo, opłaty za autostradę, usługi parkingowe. Czy
poniesione wydatki przez Spółkę stanowią ukryte zyski? Spółka
ponosi koszty korzystania z parkingu dla słuchaczy a także dla
pracowników? Czy poniesione koszty z tego tytułu są ukrytym
zyskiem; Czy wynajem prywatnych pomieszczeń biurowych
oraz usługi szkoleniowe prowadzone przez Prezesa Spółki
powinny być opodatkowane ukrytym zyskiem; W jaki sposób
ustalić pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia
wypłacanego przez podatnika w odniesieniu do limitu
wskazanego w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku
dochodowym od osób prawnych; Który współczynnik
powinien zostać zastosowany: pięciokrotność średniego
wynagrodzenia w Spółce czy pięciokrotność przeciętnego
miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw; Czy
wynagrodzenia osób spokrewnionych z Prezesem Zarządu
należy traktować jako tzw. ukryte zyski w części, w jakiej będą
przekraczać pięciokrotność średniego miesięcznego
wynagrodzenia w Polsce.
Słowa kluczowe: samochód
usługi-usługi szkoleniowe
wynagrodzenia
wynajem
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Dochód podlegający
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
      — czy niezamortyzowaną wartość samochodu osobowego (środka trwałego) w części
        wynoszącej 50% Spółka powinna zaliczyć do ukrytych zysków w momencie
        sprzedaży pojazdu, który został zakwalifikowany przez Spółkę jako wykorzystywany
        do działalności mieszanej;
      — Pracownik z tytułu wyjazdów służbowych rozlicza w ramach delegacji ze Spółką
        paliwo, opłaty za autostradę, usługi parkingowe. Czy poniesione wydatki przez
        Spółkę stanowią ukryte zyski? Spółka ponosi koszty korzystania z parkingu dla
        słuchaczy a także dla pracowników? Czy poniesione koszty z tego tytułu są ukrytym
        zyskiem;

      — czy wynajem prywatnych pomieszczeń biurowych oraz usługi szkoleniowe
        prowadzone przez Prezesa Spółki powinny być opodatkowane ukrytym zyskiem;
      — w jaki sposób ustalić pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia
        wypłacanego przez podatnika w odniesieniu do limitu wskazanego w art. 28m ust. 4
        pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; Który współczynnik
        powinien zostać zastosowany: pięciokrotność średniego wynagrodzenia w Spółce
        czy pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
        przedsiębiorstw;
      — czy wynagrodzenia osób spokrewnionych z Prezesem Zarządu należy traktować jako
        tzw. ukryte zyski w części, w jakiej będą przekraczać pięciokrotność średniego
        miesięcznego wynagrodzenia w Polsce.
    Uzupełnili go Państwo pismem, które wpłynęło do Organu 22 kwietnia 2025 r. – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega
    obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
    osiągania w Polsce, tzn. jest polskim rezydentem podatkowym.
    Wnioskodawca prowadzi działalność w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i
    korzysta ze zwolnienia przedmiotowego według (...) ustawy o podatku od towarów i usług.
    Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność w zakresie (...). Jeden
    ze wspólników Wnioskodawcy prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz
    posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy
    z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz.U. z
    2022 r. poz. 2647 z zm.). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
    posiada umowy leasingu operacyjnego oraz faktury za zakup samochodów osobowych. Po
    zakończeniu leasingu operacyjnego samochody są amortyzowane, natomiast samochody
    zakupione na fakturę amortyzowane są zgodnie z art. 16d-16e u.p.d.o.p. Samochody na
    potrzeby Spółki były zakupione przed i w trakcie wejścia na ryczałt od dochodów spółek.
    Samochody osobowe wykorzystywane są do celów mieszanych. Dla samochodów
    osobowych Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów. Są odliczane ukryte zyski
    od paliwa, remontów, autostrad.
    Z samochodów korzystają:
      1) podmioty o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. (podmioty, których
        beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
        wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
        tym udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem),
      2) inni pracownicy.
    Samochody te mają wartość poniżej i powyżej 150 tysięcy złotych. Spółka w roku 2024
    sprzedała samochód osobowy, który był zakupiony z leasingu operacyjnego, a następnie
    amortyzowany liniowo. Do momentu sprzedaży pojazdu, zamortyzowana została część
    wartości samochodu. Spółka od stycznia 2022 r. korzysta z CIT estońskiego, zatem u Spółki
    nie występują między innymi podatkowe koszty uzyskania przychodów. Oznacza to
    również, że w okresie korzystania z tej formy opodatkowania w Spółce nie będą miały
    zastosowania przepisy wyłączające lub ograniczające wysokość podatkowych kosztów
    uzyskania przychodów, w tym między innymi wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51
    u.p.d.o.p., w myśl którego przedsiębiorca nie zalicza do kosztów 50% poniesionych
    wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności
    gospodarczej, jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą, prowadzoną przez podatnika. Spółka

    natomiast do opodatkowania ryczałtem (CIT estońskim) traktuje jako ukryte zyski połowę
    wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych do celów mieszanych, w
    tym wydatków eksploatacyjnych z tytułu użytkowania samochodów osobowych do celów
    mieszanych, gdy użytkownikami tych pojazdów są podmioty powiązane bezpośrednio lub
    pośrednio z podatnikiem lub udziałowcem. Do podstawy opodatkowania ryczałtem (CIT
    estońskim), Spółka nie uznaje połowy wydatków związanych z użytkowaniem
    samochodów osobowych do celów mieszanych, w tym wydatków eksploatacyjnych z
    tytułu użytkowania samochodów osobowych do celów mieszanych przez podmioty inne
    niż związane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub udziałowcem – tj.
    pracowników.
    Spółka posiada samochody osobowe, dla których nie są prowadzone ewidencje
    przebiegu. Samochody te nie są przypisane do żadnego pracownika. Spółka wykorzystuje
    samochody wyłącznie do działalności gospodarczej. Niemniej jednak w celu uniknięcia
    sporów o zakres wykorzystania tego pojazdu, woli traktować samochód jako samochód do
    celów mieszanych (czyli zarówno służbowych jak i prywatnych). Zatem rozlicza 50% brutto.
    Do podstawy opodatkowania ryczałtem (CIT estońskim) traktuje jako ukryte zyski połowę
    wydatków związanych z użytkowaniem tego samochodu. Samochody są wykorzystywane
    przez pracowników do przejazdu do innych oddziałów Spółki na szkolenia lub na potrzeby
    Spółki (np. przejazd po zakupy na potrzeby szkolenia lub zakupy na remonty bieżące).
    Samochody Spółki parkują na parkingach płatnych lub wynajmowanych. Spółka
    wynajmuje parkingi pod słuchaczy. W roku 2022 wydatki na użytkowanie samochodów
    osobowych w sposób mieszany przez pracowników Spółki (którzy nie są wspólnikami,
    udziałowcami, akcjonariuszami itd.) nie stanowiły ani ukrytych zysków, ani też wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą Spółki. Od stycznia 2023 roku została
    wprowadzona nowelizacja przepisów dotyczących opodatkowania dochodów osób
    prawnych. Zmiany w estońskim CIT, precyzują jednak, że za „wydatki niezwiązane z
    działalnością gospodarczą” uznaje się 50% wydatków związanych z używaniem
    samochodów osobowych, które są użytkowane zarówno w celach związanych z
    działalnością gospodarczą, jak i prywatnych. Jeśli zatem samochód osobowy użytkowany
    jest w sposób mieszany, aż 50% wydatków związanych z jego utrzymaniem (w tym odpisy
    amortyzacyjne) są objęte opodatkowaniem zgodnie z estońskim CIT.
    Przepisy te dotyczą nie tylko samochodów, ale także innych składników majątku firmy,
    takich jak telefony komórkowe, laptopy czy tablety. W art. 28m ust. 4a u.p.d.o.p. do
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, prawodawca nie zaliczył wydatków,
    odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości dotyczących
    używanych samochodów osobowych przez spółki, które wybrały estoński CIT (także
    środków transportu lotniczego i taboru pływającego), a także innych składników majątku:
    w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na
    cele działalności gospodarczej; w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które
    nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Wspólnik, w ramach
    wspomnianej wyżej jednoosobowej działalności gospodarczej posiada nieruchomość,
    która udostępniana jest Spółce na podstawie umowy zawartej między podmiotami od
    roku (...). Wnioskodawca wskazuje, że kwota czynszu ustalona jest w oparciu o ceny
    rynkowe, na podstawie przeprowadzonej analizy. Poza tym, Spółka zobowiązana jest
    pokrywać dodatkowo wszelkie koszty związane z eksploatacją lokalu, w szczególności za
    wodę, prąd, ogrzewanie oraz wywóz śmieci.
    Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa
    podatkowego w zakresie ustalenia, czy w opisanym wyżej przypadku mogłaby znaleźć
    zastosowanie instytucja ukrytych zysków, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z
    art. 28m ust. 3 i 4 ustawy o u.p.d.o.p..
    W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazuje, że:
      — Wspólnik Spółki wynajmuje lokal użytkowy na (...) w P., refakturuje media oraz
        prowadzi usługi szkoleniowe na rzecz X Sp. z o.o.;

      — Lokal ten jest wykorzystywany jako (...) w prowadzonej przez Spółkę działalności
        gospodarczej;
      — Najem nieruchomości jest niezbędny w prowadzonej przez Spółkę działalności
        gospodarczej. Spółka potrzebuje lokalu do prowadzenia spraw administracyjnych,
        szkoleniowych i biurowych związanych z działalnością gospodarczą. Lokal ten jest
        także miejscem wykonywania obowiązków przez osoby zatrudnione przez Spółkę;
      — Spółka wynajmuje nieruchomość od podmiotu powiązanego – osoby fizycznej;
      — Do zawarcia umowy najmu doszłoby nawet, gdyby nie powiązania pomiędzy
        podmiotami. Pomieszczenie biurowe niezbędne jest do prowadzenia bieżących
        spraw Spółki. Ponadto, Spółce potrzebna była powierzchnia, aby móc udostępnić
        stanowiska pracy osobom zatrudnionym. Powiązania podmiotów nie miały wpływu
        na fakt zawarcia umowy najmu oraz jej warunków. Spółka byłaby w stanie wynająć
        tę powierzchnię, na identycznych warunkach od podmiotu niepowiązanego;
      — Przed zawarciem umowy najmu z podmiotem powiązanym, Spółka nie nabywała
        usług najmu lub dzierżawy takich składników majątku od innego podmiotu. Wynika
        to z faktu, że od samego początku funkcjonowania, Spółka wynajmuje ten składnik
        majątkowy;
      — Najmowana nieruchomość nie stanowiła wcześniej majątku Spółki:
      — Spółka nie posiada aktywów w postaci nieruchomości, które stanowią jej własność;
      — Spółka wynajmuje też inne aktywa od innych podmiotów, również niepowiązanych;
      — Podmiot powiązany, świadczący na rzecz Spółki usługę najmu nieruchomości, nie
        świadczy usług najmu lub dzierżawy na rzecz innych podmiotów;
      — Wypłata wynagrodzenia za wynajem nieruchomości, nie będzie w rzeczywistości
        służyła dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego;
      — Wspólnicy zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne do prowadzenia
        działalności gospodarczej. Pomieszczenia (...) Spółki zostały wyposażone w
        komputery, niezbędne oprogramowanie oraz wszelkie aktywa umożliwiające
        podstawowe czynności, takie jak sprzęt biurowy, w tym: biurka, krzesła, szafy.
        Aktywa te wykorzystywane są w celu umożliwienia prowadzenia bieżącej
        działalności gospodarczej. Pozwalają one na wykonywanie podstawowych czynności
        w toku codziennego prowadzenia firmy. W celu prowadzenia firmy niezbędny jest
        lokal, w którym znajdują się wyżej wymienione aktywa. W przypadku braku
        właściwego lokalu nie byłoby możliwości właściwego wykorzystywania tych
        aktywów, a co za tym idzie- sytuacja ta uniemożliwiłaby prowadzenie działalności
        gospodarczej.
    Spółka, aby funkcjonować w sposób właściwy musi posiadać biuro do prowadzenia swoich
    spraw administracyjnych, biurowych i szkoleniowych. Wnioskodawca, gdyby nie najem
    nieruchomości od podmiotu powiązanego, byłby zobligowany wynająć nieruchomość od
    podmiotu niepowiązanego za wynagrodzenie o wartości podobnej do wynagrodzenia
    przekazywanemu podmiotowi powiązanemu. Normalną praktyką rynkową jest
    wynajmowanie przez biura architektoniczne powierzchni użytkowej. Zakup nieruchomości
    wiązałby się ze sporym wydatkiem, na który Spółki obecnie nie stać. Ponadto,
    niewykluczone, że w przyszłości Spółka zmieni miejsce wykonywania usług na inną
    miejscowość, a zakup nieruchomości wiązałby Spółkę z konkretną lokalizacją. Spółka
    wypłaca wynagrodzenie wspólnikom Spółki, reprezentantowi Spółki. Wspólnik – Prezes
    Spółki jest na kontrakcie menadżerskim (umowa zlecenie), zakres obowiązków – dyrektor
    Spółki. Prokurent jest wybrany na mocy uchwały wspólników do pełnienia obowiązków i
    dostaje wynagrodzenie na umowie zleceniu. Pracownicy z pierwszej linii (grupy)
    podatkowej są na umowie zleceniu. Wynagrodzenie wyżej wymienionych osób jest
    adekwatne do pełnionych funkcji. Spółka zatrudnia około (...) pracowników, którzy są

    zatrudnieni na umowie zlecenie lub o dzieło oraz pracowników biurowych. Ich
    wynagrodzenie na umowie zlecenie jest wypłacane godzinowo od kwoty (...) lub (...) brutto
    wzwyż. Pracownicy etatowi wynagrodzenie otrzymują w zależności od etatu.
    Od 1 stycznia 2023 r. w art. 28m ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowiącym, iż wskaźnik ma być
    identyfikowany w oparciu o dane z miesiąca poprzedzającego miesiąc dokonania wypłaty
    osobie fizycznej, ustawodawca odnosi się jedynie do średniego miesięcznego
    wynagrodzenia pracowników i określonych normatywnie współpracowników Spółki.
    Inaczej niż to było do końca 2022 r., nie ma tutaj wskazania na przeciętne miesięczne
    wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw. Co więcej, według dodanej z początkiem 2023
    r. definicji, zapisanej w art. 28c pkt 2a u.p.d.o.p., przeciętnym miesięcznym
    wynagrodzeniem w sektorze przedsiębiorstw jest przeciętne miesięczne wynagrodzenie w
    tym sektorze, włącznie z wypłatami z zysku, w trzecim kwartale roku kalendarzowego
    poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego, ogłaszane przez Prezesa Głównego
    Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.
    Ponadto, wskazują Państwo, że:
    Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu (...).
    Wspólnicy Spółki posiadają niezbędne kwalifikacje uprawniające do prowadzenia tego
    typu działalności.
    Środki trwałe stanowią:
      — (...).
    Prezesem Zarządu Spółki jest (...).
    Nieruchomość stanowi współwłasność dwóch osób:
      — (...)
    powyższe osoby nie są spokrewnione.
    Nieruchomość jest wynajmowana na rzecz Spółki w ramach najmu prywatnego. Są
    wystawiane refaktury za media.
    W budynku tym są przeprowadzone zajęcia dla słuchaczy.
    Nieruchomość nigdy nie była środkiem trwałym w jednoosobowej działalności
    gospodarczej.
    Współwłaściciele wynajmują całą nieruchomość Spółce z o.o.
    Usługi szkoleniowe są świadczone dla spółki na podstawie umowy o współpracy od (...) w
    ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i obejmują szkolenia (...),
    nadzór nad (...), organizację (...).
    Nieruchomość wynajmowana jest na rzecz spółki w ramach najmu prywatnego.
    Wspólnik prowadzi działalność gospodarcza wpisaną do (...) r. i aktualne opodatkowanie
    to zryczałtowany podatek dochodowy.
    Osoby spokrewnione z Prezesem Zarządu to mama, brat, syn, siostra.
    W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do Organu 22 kwietnia 2025 r. w odpowiedzi na
    pytania wskazali Państwo m.in., że:
      1) Jakie funkcje w Spółce pełnią osoby spokrewnione z Prezesem Zarządu, tj. Jego
        mama, brat, syn, siostra? Proszę dokładnie opisać.
    Osoby spokrewnione z Prezesem Zarządu to:
      — Mama Prezes Zarządu – Prokurent samodzielny,
      — Syn Prezes Zarządu – (...) udziałów w Spółce oraz wykonuje umowę o zarządzanie
        podmiotem,

      — Brat Prezes Zarządu – umowa cywilnoprawne,
      — Siostra Prezes Zarządu – świadczy umowę zlecenie pomagając w pracach biurowych
        i obsłudze klienta.
      2) Na podstawie jakich umów (o pracę, zlecenie itp.) wypłacone jest to wynagrodzenie?
      — Mama Prezes Zarządu – umowa – prokurent samodzielny,
      — Syn Prezes Zarządu – umowa zlecenie,
      — Brat Prezes Zarządu umowa cywilnoprawne,
      — Siostra Prezes Zarządu – świadczy umowę zlecenie pomagając w pracach biurowych
        i obsłudze klienta.
      3) Czy Spółka spełnia warunki określone w art. 28j ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku
        dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.)?
    Spółka spełnia warunki określone w art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych.
    Spółka powstała (...). W skład Spółki wchodzi dwóch wspólników – osoby fizyczne, które
    posiadają stosownie (...) i (...) udziałów.
    Biorąc pod uwagę transakcję z podmiotami powiązanymi art. 28j pkt 1-2g z tytułów umów
    zleceń, umów o pracę, umowy o zarządzaniu podmiotem spełniony jest warunek
    określony w tym punkcie.
      4) Czy do Spółki nie będą miały zastosowania przepisy, o których mowa w art. 28k
        ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    Do Spółki nie mają zastosowania przepisy, o których mowa w art. 28k ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych.
    Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej
    oraz nie realizuje nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, w związku z
    powyższym nie osiąga dochodów z powyższego tytułu. Nie jest postawiona w stan
    likwidacji lub upadłości.
    Nie została utworzona przez połączeniu lub podział.
    Samochód stanowi własność pracownika.
    Wykorzystuje go do przemieszczania się w celach służbowych pomiędzy oddziałami Spółki,
    które mieszczą się w (...). Pojazd ten służy wykonywaniu działalności gospodarczej Spółki.
    Pracownik z tytułu wyjazdów służbowych rozlicza w ramach delegacji ze Spółką paliwo,
    opłaty za autostradę, usługi parkingowe.
    Pytania
    1. Czy niezamortyzowaną wartość samochodu osobowego (środka trwałego) w części
      wynoszącej 50% Spółka powinna zaliczyć do ukrytych zysków w momencie sprzedaży
      pojazdu, który został zakwalifikowany przez Spółkę jako wykorzystywany do
      działalności mieszanej?
    2. Pracownik z tytułu wyjazdów służbowych rozlicza w ramach delegacji ze Spółką paliwo,
      opłaty za autostradę, usługi parkingowe. Czy poniesione wydatki przez Spółkę
      stanowią ukryte zyski? Spółka ponosi koszty korzystania z parkingu dla słuchaczy a
      także dla pracowników? Czy poniesione koszty z tego tytułu są ukrytym zyskiem?
      (część pytania ostatecznie sformułowanego w uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło
      do Organu 22 kwietnia 2025 r.)
    3. Czy wynajem prywatnych pomieszczeń biurowych oraz usługi szkoleniowe
      prowadzone przez Prezesa Spółki powinny być opodatkowane ukrytym zyskiem?

    4. W jaki sposób ustalić pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia
      wypłacanego przez podatnika w odniesieniu do limitu wskazanego w art. 28m ust. 4
      pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Który współczynnik
      powinien zostać zastosowany: pięciokrotność średniego wynagrodzenia w Spółce czy
      pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw?
    5. Czy wynagrodzenia osób spokrewnionych z Prezesem Zarządu należy traktować jako
      tzw. ukryte zyski w części, w jakiej będą przekraczać pięciokrotność średniego
      miesięcznego wynagrodzenia w Polsce?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku samochodów użytkowanych do celów mieszanych,
    gdy pojazd zostanie sprzedany, Spółka nie ma obowiązku zaliczyć 50% niezamortyzowanej
    wartości tego pojazdu do ukrytych zysków. Jedynie użytkowanie samochodów do celów
    mieszanych traktowane jest jako wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą, a
    zatem podlega opodatkowaniu jako ukryty zysk na podstawie ustawy o CIT.
    Ad. 2 (część stanowiska ostatecznie doprecyzowana w uzupełnieniu wniosku, które
    wpłynęło do Organu 22 kwietnia 2025 r.)
    Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki z tytułu użytkowania samochodu przedstawione spółce
    przez Pracownika było wykorzystywane dla celów służbowych. Koszty paliwa, autostrady,
    parkingu stanowią koszty podatkowe. Nie stanowią ukrytych zysków.
    Zdaniem Wnioskodawcy, koszty korzystania z parkingu dla pracowników oraz słuchaczy
    spółki mają wpływ na działalność gospodarczą Spółki. Stanowią składową elementów
    wyboru i komunikacji pomiędzy (...) a pracownikiem czy też słuchaczem. Nie stanowią dla
    (...) ukrytych zysków.
    Ad. 3
    Zdaniem Wnioskodawcy, wynajem prywatnych pomieszczeń biurowych oraz świadczenie
    usług szkoleniowych przez prezesa Spółki mogą być uznane za ukryty zysk, jeśli transakcje
    te odbywają się na nierynkowych warunkach, co mogłoby skutkować uznaniem części
    wynagrodzenia za nadmierne świadczenie. Jeśli jednak usługi te są świadczone na
    zasadach rynkowych (np. wynajem po cenach rynkowych, usługi szkoleniowe na ogólnych
    warunkach), nie powinny być one opodatkowane jako ukryte zyski.
    Istotne jest, aby spółka posiadała dowody na to, że wynajem i usługi są niezbędne do
    prowadzenia działalności gospodarczej i są rozliczane zgodnie z rynkowymi zasadami.
    Warto także zwrócić uwagę, czy nie dochodzi do nieuzasadnionego przepływu środków na
    rzecz prezesa, co mogłoby zostać zakwestionowane przez organy podatkowe.
    Ad. 4
    Od 2023 r. w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
    wskazano, że pięciokrotność wynagrodzenia odnosi się do średniego wynagrodzenia w
    Spółce, a nie do przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Oznacza to, że
    wskaźnik ten oblicza się na podstawie średniego wynagrodzenia wypłacanego przez
    Spółkę jej pracownikom i współpracownikom. Jeśli wysokość tak wyliczonego
    wynagrodzenia jest niższa od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
    przedsiębiorstw, punktem odniesienia do ustalania ukrytych zysków będzie średnia
    Spółki. Z kolei jeśli wysokość wyliczonego średniego wynagrodzenia w Spółce jest wyższa
    od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, wtedy za punkt
    odniesienia do ustalania ukrytych zysków będzie średnia wyliczona przez GUS.
    Zdaniem Wnioskodawcy, przy wyliczaniu wskaźnika należy uwzględniać wynagrodzenia
    wypłacane z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 (umowy o pracę) oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
    ustawy o PIT, czyli m.in. umowy zlecenia i umowy o dzieło. Zatem do kalkulacji wskaźnika

    wlicza się wynagrodzenia zarówno pracowników etatowych, jak i osób pracujących na
    umowach cywilnoprawnych.
    Nie ma obowiązku korygowania wypłat wynagrodzeń do stycznia 2022 r., gdyż przepisy w
    nowym brzmieniu obowiązują od stycznia 2023 r. Korekty mogą być konieczne jedynie w
    przypadkach, gdzie wynagrodzenia wypłacone od stycznia 2023 r. przekraczały
    dopuszczalne limity, a odpowiednie przepisy nie były wówczas stosowane prawidłowo.
    Ad. 5
    Wynagrodzenia wypłacane osobom spokrewnionym z Prezesem Zarządu mogą być
    traktowane jako tzw. ukryte zyski w części, w jakiej przekraczają ustalony limit
    pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia. Przekroczenie pięciokrotności
    średniego miesięcznego wynagrodzenia – liczonego zgodnie z danymi GUS dla sektora
    przedsiębiorstw – może być kwalifikowane jako ukryty zysk, gdyż wynagrodzenia powyżej
    tej kwoty uznaje się za wypłaty nierynkowe i niezwiązane bezpośrednio z działalnością
    gospodarczą.
    Ostateczne uznanie tych wynagrodzeń za ukryty zysk, będzie zależało również od analizy,
    czy nie odbiegają one od wynagrodzeń rynkowych w danej branży oraz od specyfiki
    wykonywanej pracy, co może być weryfikowane podczas kontroli podatkowej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku powyższym zakresie (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu
    sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej
    interpretacji. Tym samym, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest
    ocena tej części stanowiska która dot. korygowania wypłat wynagrodzeń do stycznia 2022
    r.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
      1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w
      części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego
      netto przeznaczony:
      a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
      podzielonego zysku) lub
      b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
      ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
      2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
      3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
      4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego
      w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
      (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia,
      podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu
      niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

      5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi
      lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
      6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o
      rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie)
      netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu
      nieujawnionych operacji gospodarczych).
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
      1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
      akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku
      funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
      wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
      udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
      2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
      przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
      beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
      b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
      3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
      ustaloną cenę tej transakcji;
      4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
      5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
      zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
      zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
      6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
      7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
      8) wydatki na reprezentację;
      9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
      10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
      11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
      12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia
      udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
    W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

      1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
      zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w
      części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej
      osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
      wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13
      pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
      fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego
      wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne
      wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie
      fizycznej;
      2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
      wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
      lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
      b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
      lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
      wynagrodzeń i opłat.
    Zgodnie z art. 28m ust. 4a ustawy o CIT:
      Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1
      pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu
      trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków
      transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy
    czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale
    uwzględniają również inne formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do
    opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na
    rzecz udziałowców/akcjonariuszy/wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio
    lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw.
    ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im
    dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
      lub podmiotu powiązanego,

    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
      /akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Za ukryte zyski uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem bezpośrednio lub
    pośrednio jest wspólnik lub inny podmiot powiązany.
    Państwa wątpliwości w pierwsze kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy
    niezamortyzowaną wartość samochodu osobowego (środka trwałego) w części
    wynoszącej 50% Spółka powinna zaliczyć do ukrytych zysków w momencie sprzedaży
    pojazdu, który został zakwalifikowany przez Spółkę jako wykorzystywany do działalności
    mieszanej.
    W odniesieniu do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że jeżeli ze składnika majątku
    podatnika opodatkowanego ryczałtem od dochodów spółek, zarówno dla celów
    działalności gospodarczej jak i dla innych celów niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą, korzysta wspólnik, podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z
    podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy 50% wydatków, odpisów amortyzacyjnych oraz
    odpisów z tytułu trwałej utraty wartości tego składnika majątku stanowi ukryte zyski,
    zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy CIT.
    Z kolei w przypadku, kiedy składniki majątku podatnika opodatkowanego ryczałtem od
    dochodów spółek wykorzystywane są zarówno dla celów działalności gospodarczej jak i
    dla innych celów przez podmiot niebędący wspólnikiem, podmiotem powiązanym
    bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym wspólnikiem, wtedy wydatki, odpisy
    amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości tych składników majątku
    związane z ich używaniem nie mogą być uznane za ukryte zyski.
    Nie oznacza to jednak, że w takiej sytuacji wydatki, odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z
    tytułu trwałej utraty wartości nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą. Jeżeli składnik majątku nie jest wykorzystywany wyłącznie na cele
    działalności gospodarczej, to w konsekwencji podatnik jest obowiązany część wydatków,
    odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z
    używaniem tego składnika majątku, zaliczyć do wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą.
    Warto zaznaczyć, że sprzedaż środka trwałego nie stanowi podstawy do rozwiązania
    odpisu z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego. W wyniku rozchodu środka
    trwałego na skutek jego sprzedaży należy wyksięgować wartość początkową środka
    trwałego oraz dokonane dotychczas odpisy (amortyzacyjne i z tytułu trwałej utraty
    wartości). Ewentualną wartość środka trwałego zalicza się do pozostałych kosztów
    operacyjnych.
    Zgodnie z art. 28 ust. 7 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (t.j. Dz.U. z
    2023 r. poz. 120 ze zm.):
      Trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że
      kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w
      znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia
      to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów
      wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku -
      do ustalonej w inny sposób wartości godziwej.
    Na utratę wartości środków trwałych mogą mieć wpływ zdarzenia takie jak: zmiana
    technologii produkcji, przeznaczenie środka trwałego do likwidacji, wycofanie środka
    trwałego z używania (art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości).
    Stosownie do cyt. powyżej art. 28m ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT:

      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wydatków i
      odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z
      używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru
      pływającego oraz innych składników majątku:
      a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej,
      b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej.
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, samochód ten
    wykorzystywany jest zarówno w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jak
    również do celów prywatnych. W takiej sytuacji zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy
    o CIT, tylko 50% kosztów dotyczących samochodów osobowych nie stanowi ukrytych
    zysków. Natomiast pozostałe 50% wydatków stanowi ukryte zyski i podlega
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Dotyczy to również odpisów
    amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, które są związane z
    użytkowaniem tego pojazdu i są uznawane jako wypłata z tzw. ukrytego zysku.
    Zaznaczyć należy, że sama sprzedaż środka trwałego nie skutkuje koniecznością
    dokonania odpisu z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego.
    W opisie sprawy nie wskazali Państwo, że wystąpiły/wystąpią okoliczności uzasadniające
    dokonanie odpisu aktualizującego wartość samochodu, co skutkowałoby powstaniem
    ukrytych zysków.
    Sprzedaż samochodu osobowego (środka trwałego), który zakwalifikowany był przez
    Państwa jako wykorzystywany do działalności mieszanej, nie spowoduje konieczności
    rozpoznania 50% jego niezamortyzowanej części jako ukryte zyski, na podstawie art. 28m
    ust. 4 pkt 2 ustawy CIT. Niezamortyzowana wartość samochodu nie stanowi ukrytych
    zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.
    Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.
    W zakresie części pytania Nr 2 powzięli Państwo następujące wątpliwości, Pracownik z
    tytułu wyjazdów służbowych rozlicza w ramach delegacji ze Spółką paliwo, opłaty za
    autostradę, usługi parkingowe. Czy poniesione wydatki przez Spółkę stanowią ukryte
    zyski; Spółka ponosi koszty korzystania z parkingu dla słuchaczy a także dla pracowników?
    Czy poniesione koszty z tego tytułu są ukrytym zyskiem.
    Z informacji zawartych we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że samochód stanowi
    własność pracownika. Wykorzystuje go do przemieszczania się w celach służbowych
    pomiędzy oddziałami Spółki, które mieszczą się w (...). Pojazd ten służy wykonywaniu
    działalności gospodarczej Spółki. Pracownik z tytułu wyjazdów służbowych rozlicza w
    ramach delegacji ze Spółką paliwo, opłaty za autostradę, usługi parkingowe. Ponadto,
    Spółka ponosi koszty korzystania z parkingu dla słuchaczy a także dla pracowników.
    W odniesieniu do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że z art. 28m ust. 3 ustawy o
    CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Wobec powyższego należy stwierdzić, że wydatki na paliwo, opłaty za autostradę i usługi
    parkingowe oraz koszty korzystania z parkingu dla słuchaczy a także pracowników nie
    będą stanowić ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT pod
    warunkiem, że pracownicy oraz słuchacze nie będą podmiotami powiązanymi z Państwa
    Spółką.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie ww. części pytania Nr 2 jest prawidłowe.

    W pytaniu Nr 3 objęli Państwo wątpliwością kwestię dotyczącą ustalenia, czy wynajem
    prywatnych pomieszczeń biurowych oraz usługi szkoleniowe prowadzone przez Prezesa
    Spółki powinny być opodatkowane ukrytym zyskiem.
    Z opisu stanu fatycznego przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia wynika, że
    nieruchomość jest wynajmowana na rzecz Spółki w ramach najmu prywatnego od
    wspólnika. Są wystawiane refaktury za media. Lokal ten jest wykorzystywany jako (...) w
    prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Najem nieruchomości jest niezbędny
    w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka potrzebuje lokalu do
    prowadzenia spraw administracyjnych, szkoleniowych i biurowych związanych z
    działalnością gospodarczą. Lokal ten jest także miejscem wykonywania obowiązków przez
    osoby zatrudnione przez Spółkę. Spółka wynajmuje nieruchomość od podmiotu
    powiązanego – osoby fizycznej. Do zawarcia umowy najmu doszłoby nawet, gdyby nie
    powiązania pomiędzy podmiotami. Pomieszczenie biurowe niezbędne jest do
    prowadzenia bieżących spraw Spółki. Ponadto, Spółce potrzebna była powierzchnia, aby
    móc udostępnić stanowiska pracy osobom zatrudnionym. Powiązania podmiotów nie
    miały wpływu na fakt zawarcia umowy najmu oraz jej warunków. Wspólnicy zadbali o
    wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.
    Pomieszczenia (...) Spółki zostały wyposażone w komputery, niezbędne oprogramowanie
    oraz wszelkie aktywa umożliwiające podstawowe czynności, takie jak sprzęt biurowy, w
    tym: biurka, krzesła, szafy. Aktywa te wykorzystywane są w celu umożliwienia
    prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej. Pozwalają one na wykonywanie
    podstawowych czynności w toku codziennego prowadzenia firmy. W celu prowadzenia
    firmy niezbędny jest lokal, w którym znajdują się wyżej wymienione aktywa. W przypadku
    braku właściwego lokalu nie byłoby możliwości właściwego wykorzystywania tych
    aktywów, a co za tym idzie – sytuacja ta uniemożliwiłaby prowadzenie działalności
    gospodarczej. Zakup nieruchomości wiązałby się ze sporym wydatkiem, na który Spółki
    obecnie nie stać. W budynku tym są przeprowadzone zajęcia dla słuchaczy.
    Wobec powyższych informacji, stwierdzić należy, że wydatki związane z wynajmem
    prywatnych pomieszczeń biurowych nie będą opodatkowane jako ukryty zysk.
    Powyższe wynika z faktu, że jak wskazują Państwo we wniosku i jego uzupełnieniu kwota
    czynszu za wynajem pomieszczeń biurowych ustalona jest w oparciu o ceny rynkowe, na
    podstawie przeprowadzonej analizy. Do zawarcia umowy najmu doszłoby nawet, gdyby
    nie powiązania pomiędzy podmiotami. Ponadto, Spółce potrzebna była powierzchnia, aby
    móc udostępnić stanowiska pracy osobom zatrudnionym. Powiązania podmiotów nie
    miały wpływu na fakt zawarcia umowy najmu oraz jej warunków. Spółka byłaby w stanie
    wynająć tę powierzchnię, na identycznych warunkach od podmiotu niepowiązanego.
    Przed zawarciem umowy najmu z podmiotem powiązanym, Spółka nie nabywała usług
    najmu lub dzierżawy takich składników majątku od innego podmiotu. Wynika to z faktu, że
    od samego początku funkcjonowania, Spółka wynajmuje ten składnik majątkowy. Wypłata
    wynagrodzenia za wynajem nieruchomości, nie będzie w rzeczywistości służyła
    dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego.
    Ponadto, wspólnik Spółki prowadzi również usługi szkoleniowe na rzecz Spółki. Usługi
    szkoleniowe są świadczone dla spółki na podstawie umowy o współpracy od (...) w ramach
    prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i obejmują szkolenia (...), nadzór
    nad (...), organizację (...).
    W odniesieniu zatem do ww. wydatków związanych z usługami szkoleniowymi
    prowadzonymi przez Prezesa Spółki podzielić należy Państwa stanowisko, że świadczone
    usługi szkoleniowe przez Prezesa Spółki mogą być uznane za ukryty zysk, jeśli transakcje
    te odbywają się na nierynkowych warunkach, co mogłoby skutkować uznaniem części
    wynagrodzenia za nadmierne świadczenie. Jeśli jednak usługi te są świadczone na
    zasadach rynkowych (np. wynajem po cenach rynkowych, usługi szkoleniowe na ogólnych
    warunkach), nie powinny być one opodatkowane jako ukryte zyski.

    Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 należało uznać za
    prawidłowe.
    Zastrzec jednak należy, iż ocena okoliczności wpływu powiązań pomiędzy podmiotami na
    zasadność i racjonalność zawartych transakcji, w tym zasad rynkowych przy ich
    zawieraniu, nie może być dokonywana w postępowaniu interpretacyjnym. Dokładne
    zbadanie okoliczności zawartych transakcji pomiędzy spółką a podmiotami powiązanymi
    pod kątem spełnienia/niespełnienia przesłanek do uznania/nieuznania dokonanych
    transakcji za ukryte zyski zdefiniowane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT możliwe jest w
    postępowaniu podatkowym, w wyniku analizy i oceny dowodów.
    Jeżeli w wyniku takiego postępowanie okazałoby się, że wynagrodzenie należy uznać za
    ukryty zysk wspólników spółki wówczas interpretacja nie będzie pełniła funkcji ochronnej
    w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.
    Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 4 dotyczą kwestii ustalenia, w jaki sposób
    ustalić pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez
    podatnika w odniesieniu do limitu wskazanego w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT. Który
    współczynnik powinien zostać zastosowany: pięciokrotność średniego wynagrodzenia w
    Spółce czy pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
    przedsiębiorstw.
    We wniosku wskazują Państwo, że Spółka zatrudnia około (...) pracowników, którzy są
    zatrudnieni na umowie zlecenie lub o dzieło oraz pracowników biurowych. Ich
    wynagrodzenie na umowie zlecenie jest wypłacane godzinowo od kwoty (...) lub (...) brutto
    wzwyż. Pracownicy etatowi wynagrodzenie otrzymują w zależności od etatu.
    W odniesieniu do powyższych wątpliwości, zauważyć należy, że z cyt. już art. 28m ust. 4
    pkt 1 ustawy CIT wynika, że:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wynagrodzeń z
      tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26
      lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w jakiej suma
      tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza
      pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez
      podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z
      dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak
      niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
      przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
      poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Wskazówkę w zakresie interpretacji powyższego przepisu zawiera Przewodnik do Ryczałtu
    od dochodów spółek, który został wydany w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia
    1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.) i stanowi ogólne
    wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów
    (objaśnienie podatkowe), o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
    W pkt 62 ww. Przewodnika wskazano, że:
    Zgodnie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT z kategorii ukrytych zysków wyłączone są:
      — wynagrodzenia za świadczenia na rzecz spółki (przychody ze stosunku pracy i
        zrównane – art. 12 ust. 1 ustawy o PIT), wynagrodzenia z wykonywania wolnego
        zawodu i zrównane (przychody osób należących do składu zarządów, rad
        nadzorczych, komisji itp., przychody z umów zlecenia/o dzieło, przychody z tyt.
        umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub
        podobnych – art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia
        społecznego wypłacone osobie fizycznej, przy czym:

        — wyłączenie dotyczy części, w jakiej suma wypłaconych danej osobie w miesiącu
        wyżej wymienionych wynagrodzeń/zasiłków, nie przekracza pięciokrotności
        średniego miesięcznego wynagrodzenia[36] wypłacanego przez podatnika z ww.
        tytułów, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego
        wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw,
        — średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
        poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlegają wynagrodzenia za świadczenia
    na rzecz spółki wypłacone wspólnikowi z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art.
    13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT tylko w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków
    wypłacona w danym miesiącu przekroczyła pięciokrotność średniego miesięcznego
    wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę z tych tytułów za miesiąc poprzedzający miesiąc
    dokonania wypłat, nie więcej jednak niż pięciokrotność przeciętnego miesięcznego
    wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania
    tych wypłat.
    Podkreślić należy, że jeśli średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 oraz
    art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych w Spółce jest niższa od średniej GUS, to średnia Spółki będzie punktem
    odniesienia, zaś jeśli ww. średnia wynagrodzeń Spółki jest wyższa od średniej GUS, to
    średnia GUS będzie punktem odniesienia.
    Zauważyć należy, że pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
    przedsiębiorstw należy każdorazowo porównać z wynagrodzeniem wypłacanym osobie
    fizycznej i średnim miesięcznym wynagrodzeniem w spółce. Niezbędne jest to do
    określenia limitu, którego przekroczenie spowoduje powstanie dochodu z tytułu ukrytych
    zysków.
    Definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez
    ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub
    częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec
    albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
    tym udziałowcem lub akcjonariuszem.
    W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń,
    które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane
    zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych
    przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c
    ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego
    przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi
    zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.
    W odniesieniu do powyższych wątpliwości wskazać należy, że średnie miesięczne
    wynagrodzenie, o którym mowa w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT powinno być zatem
    wyliczane w odniesieniu do liczby zatrudnionych osób, a nie liczby etatów (tytułów).
    Na powyższe wskazuje literalna wykładnia tego przepisu. Art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o
    CIT posługuje się takimi sformułowaniami jak „suma tych wynagrodzeń i zasiłków
    wypłacona w danym miesiącu tej osobie” oraz „średnie i przeciętne miesięczne
    wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie
    fizycznej”. Powyższe fragmenty jednoznacznie wskazują, że średnie miesięczne
    wynagrodzenie powinno być wyliczane w odniesieniu do liczby zatrudnionych osób, a nie
    liczby etatów (tytułów).
    Sformułowanie „etat” w odniesieniu do osób świadczących usługi na podstawie umowy
    cywilnoprawnej byłoby nieprawidłowe, ponieważ czas pracy takich osób nie jest
    unormowany. Jednocześnie brak jest dostatecznie uzasadnionych przesłanek, aby za

    pomocą wykładni systemowej bądź celowościowej różnicować sposób obliczania
    średniego miesięcznego wynagrodzenia ze względu na formę zatrudnienia pracowników.
    Z tego względu, ustawodawca przyjął koncepcję wyliczania średniego miesięcznego
    wynagrodzenia w przeliczeniu na zatrudniane przez pracodawcę osoby fizyczne, a nie
    liczbę etatów.
    Wobec powyższego, zgodzić należy się z Państwa twierdzeniem, że do kalkulacji wskaźnika
    wlicza się wynagrodzenia zarówno pracowników etatowych, jak i osób pracujących na
    umowach cywilnoprawnych.
    Reasumując, jeśli pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego
    przez Państwa będzie wyższa od pięciokrotności przeciętnego miesięcznego
    wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw to limit, o którym mowa w art. 28m ust. 4 pkt
    1 ustawy o CIT, u Państwa będzie wyznaczała pięciokrotność przeciętnego miesięcznego
    wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Przy czym, średnie miesięczne wynagrodzenie
    ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Natomiast, jeżeli pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego
    przez Państwa będzie niższa od pięciokrotności przeciętnego miesięcznego
    wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, to ww. limit u Państwa będzie stanowiła
    pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez Państwa
    Spółkę. Przy czym, średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający
    miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Zatem w zakresie pytania Nr 4 Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości w zakresie pytania Nr 5 dotyczą kwestii ustalenia, czy wynagrodzenia
    osób spokrewnionych z Prezesem Zarządu należy traktować jako tzw. ukryte zyski w
    części, w jakiej będą przekraczać pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia w
    Polsce.
    Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka wypłaca
    wynagrodzenie wspólnikom Spółki, reprezentantowi Spółki. Wspólnik – Prezes Spółki jest
    na kontrakcie menadżerskim (umowa zlecenie), zakres obowiązków – dyrektor Spółki.
    Prokurent jest wybrany na mocy uchwały wspólników do pełnienia obowiązków i dostaje
    wynagrodzenie na umowie zleceniu. Pracownicy z pierwszej linii (grupy) podatkowej są na
    umowie zleceniu. Wynagrodzenie wyżej wymienionych osób jest adekwatne do
    pełnionych funkcji.
    Ponadto, osoby spokrewnione z Prezesem Zarządu to:
      — Mama Prezesa Zarządu – Prokurent samodzielny – umowa zlecenie;
      — Syn Prezesa Zarządu – (...) udziałów w Spółce oraz wykonuje umowę o zarządzanie
        podmiotem – umowa zlecenie;
      — Brat Prezesa Zarządu – umowa cywilnoprawne;
      — Siostra Prezesa Zarządu – świadczy umowę zlecenie pomagając w pracach
        biurowych i obsłudze klienta.
    Wskazać należy, że z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to
    świadczenia których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec,
    akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z
    podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.
    Zgodnie z art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to
      podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów
      i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j
      ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

    W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:
      Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:
      podmiotach powiązanych - oznacza to:
      a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden
      inny podmiot, lub
      b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
      - ten sam inny podmiot lub
      - małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej
      wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
      c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub
      ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub
      cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub
      d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej
      - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
    Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:
      Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b,
      rozumie się:
      1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
      a) udziałów w kapitale lub
      b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
      c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich
      ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
      2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych
      decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną
      nieposiadającą osobowości prawnej, lub
      3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub
      powinowactwa do drugiego stopnia.
    Jak wynika z wyżej cyt. art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wynagrodzeń z
      tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26
      lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w jakiej suma
      tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza
      pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez
      podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z
      dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak
      niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
      przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
      poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Wobec powyższego wskazać należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991
    r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 163 ze zm. dalej:
    „ustawa o PIT”):
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,

      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone
      za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Natomiast zgodnie z art. 13 pkt 7, 8 i 9 ww. ustawy:
      Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1
      pkt 2, uważa się:
      7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania,
      należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów
      stanowiących osób prawnych;
      8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy
      o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
      a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej
      jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
      prawnej,
      b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub
      działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje
      te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
      c) przedsiębiorstwa w spadku
      - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach
      prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz
      przychodów, o których mowa w pkt 9;
      9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem,
      kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z
      tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika
      pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa
      w pkt 7.
    W myśl natomiast art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT:
      Źródłami przychodów są inne źródła.
    Odnosząc się do ww. wątpliwości w pierwszej kolejności zauważyć należy, że jak wynika z
    wniosku i jego uzupełnienia – Mama Prezesa Zarządu pełni funkcję prokurenta na mocy
    uchwały zarządu i dostaje wynagrodzenie na podstawie umowy zlecenie.
    Wynagrodzenie, które otrzymuje Mama Prezesa Zarządu pełniąca funkcję prokurenta w
    Spółce ma charakter ukrytego zysku. Wskazać należy, że wynagrodzenie prokurenta nie
    może stanowić przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13
    pkt 8 ustawy o PIT (wynagrodzenie prokurenta nie jest bowiem wypłacane z tego tytułu, że
    jest on w składzie wymienionych w tym przepisie organów), ani z innych tytułów
    wymienionych w art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT.
    Zatem wynagrodzenie prokurenta (będącego jednocześnie wspólnikiem) należy
    kwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT. Bowiem co do
    zasady wynagrodzenie dla wspólnika, któremu zgodnie z uchwałą powierzono funkcję
    prokurenta samoistnego, jak również wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki, które
    zostało określone w podjętej uchwale, należy kwalifikować do źródła, o którym mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, tj. przychód z innych źródeł.
    Kwalifikacje tą potwierdza m.in. NSA w wyroku z 11 lipca 2023 roku sygn. akt II FSK 93/23
    gdzie wskazano, że analiza art. 28m ust. 3 i 4 ustawy o CIT prowadzi do konkluzji, że
    świadczenia wykonane z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których
    beneficjentem jest wspólnik (ust. 3), które nie stanowią wynagrodzeń z tytułów

    określonych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT (ust. 4) – stanowią w
    całości ukryty zysk.
    Zatem wynagrodzenie, które otrzymuje Mama Prezesa Zarządu należy kwalifikować do
    źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT – będzie stanowić dla Państwa w
    całości ukryty zysk.
    W odniesieniu natomiast do pozostałych osób spokrewnionych z Prezesem Zarządu, tj.:
    Syna Prezesa Zarządu, Brata Prezesa Zarządu oraz Siostry Prezes Zarządu, którzy
    świadczą zatrudnienie na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodzić należy się z
    Państwem, że wynagrodzenia na ich rzecz mogą być traktowane jako tzw. ukryte zyski w
    części, w jakiej przekraczają ustalony limit pięciokrotności średniego miesięcznego
    wynagrodzenia. Przekroczenie pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia –
    liczonego zgodnie z danymi GUS dla sektora przedsiębiorstw – może być kwalifikowane
    jako ukryty zysk, gdyż wynagrodzenia powyżej tej kwoty uznaje się za wypłaty nierynkowe i
    niezwiązane bezpośrednio z działalnością gospodarczą.
    Wynagrodzenie ww. osób stanowi wynagrodzenie z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 8
    ustawy o PIT – a więc z działalności wykonywanej osobiście z tytułu wykonywania usług, na
    podstawie umowy zlecenia.
    Jak wynika z wyżej cytowanego art. 28m ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się wynagrodzeń z
      tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26
      lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w jakiej suma
      tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza
      pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez
      podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z
      dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak
      niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
      przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc
      poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej.
    Opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlegają wynagrodzenia za świadczenia
    na rzecz spółki wypłacone wspólnikom lub podmiotom powiązanym z tytułów, o których
    mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o PIT tylko w części, w jakiej suma
    tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu przekroczyła pięciokrotność
    średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę z tych tytułów za
    miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat, nie więcej jednak niż pięciokrotność
    przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, za miesiąc
    poprzedzający miesiąc dokonania tych wypłat.
    Podkreślić także należy, że jeśli średnia wynagrodzeń z tytułów określonych w art. 12 ust.
    1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych w Spółce jest niższa od średniej GUS, to średnia Spółki będzie punktem
    odniesienia, zaś jeśli ww. średnia wynagrodzeń Spółki jest wyższa od średniej GUS, to
    średnia GUS będzie punktem odniesienia.
    Umowa zlecenia to przykład umowy o świadczenie usług. Umowy o świadczenie usług
    polegają na zobowiązaniu dłużnika do wykonania na rzecz wierzyciela określonej usługi, a
    więc określonej czynności na czyjąś rzecz za określonym wynagrodzeniem. Ich celem jest
    zaspokojenie różnorodnych potrzeb uczestników obrotu gospodarczego.
    Jeśli wartość wypłacanych wynagrodzeń na podstawie umowy zlecenia przekraczałaby
    wartość pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia za pracę wypłacanego
    przez Spółkę (lub pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
    przedsiębiorstw), wypłata nadwyżki stanowić będzie wypłatę ukrytego zysku,
    podlegającego opodatkowaniu estońskim CIT.

    Zatem wynagrodzenie Syna Prezesa Zarządu, Brata Prezesa Zarządu oraz Siostry Prezes
    Zarządu należy traktować jako tzw. ukryte zyski w części, w jakiej będą przekraczać
    pięciokrotność średniego miesięcznego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 28m ust. 4
    pkt 1 ustawy o CIT.
    Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 5 dotyczące ustalenia, czy
    wynagrodzenia osób spokrewnionych z Prezes Zarządu należy traktować jako tzw. ukryte
    zyski w części, w jakiej będą przekraczać pięciokrotność średniego miesięcznego
    wynagrodzenia:
      — w odniesieniu do wynagrodzenia Mamy Prezesa Zarządu pełniącej funkcję
        prokurenta Spółki – jest nieprawidłowe;
      — w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Wskazać należy, że w zakresie części pytania Nr 2 wydano/wydane zostanie odrębne
    rozstrzygnięcie
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.