Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.378.2018.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-27
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; import-import usług; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką utworzoną na podstawie prawa niemieckiego, z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech i tam zarejestrowaną jako podatnik podatku od wartości dodanej. Dodatkowo, z uwagi na prowadzenie działalności opodatkowanej na terytorium Polski, Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce i korzysta z prawa do pełnego odliczenia podatku VAT (nie jest obowiązana do stosowania proporcji VAT). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wykonawstwo turbin wiatrowych i utrzymanie farm wiatrowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje lub może w przyszłości dokonywać następujących transakcji, w ramach których jest obowiązany do rozliczeniu podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia:

*   wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o VAT,

*   nabycia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikiem jest ich usługobiorca (import usług) oraz nabycia towarów, dla których podatnikiem jest nabywca, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT,

*   krajowych zakupów towarów lub usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 lub 8 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca.

Nabywane przez Wnioskodawcę towary oraz usługi są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zdarzają się sytuacje, w których w odniesieniu do wskazanych transakcji Wnioskodawca wykazuje podatek VAT należny we właściwej deklaracji podatkowej (tj. w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy) później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesienie do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Sytuacje takie mogą być w szczególności spowodowane przykładowo opóźnieniem w otrzymaniu faktury od kontrahenta lub początkowo błędnym zakwalifikowaniem transakcji przez Spółkę. W konsekwencji w takich sytuacjach, Wnioskodawca nie wykaże podatku należnego we właściwym okresie rozliczeniowym w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (zrobi to po tym terminie, poprzez korektę właściwej deklaracji VAT). Spółka pragnie zaznaczyć, że takie sytuacje nie są związane z próbą nadużycia prawa, czy świadomego naruszenia prawa, lecz są niezamierzone przez Spółkę. Dotychczas w takich sytuacjach Spółka rozliczała podatek VAT należy w deklaracji podatkowej za okres powstania obowiązku podatkowego natomiast podatek VAT naliczony był rozliczany na bieżąco, we właściwym okresie rozliczeniowym.

W świetle brzmienia przepisów unijnych, Spółka powzięła jednak wątpliwość w jaki sposób prawidłowo rozpoznać te transakcje w deklaracji podatkowej, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie wykaże podatku należnego we właściwym okresie rozliczeniowym w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. Spółka, w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest ona obowiązana rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w okresie rozliczeniowym powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Uzasadnienie

Zgodnie z ogólną zasadą odliczania podatku VAT wyrażoną w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. a i b ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. c (tj. w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów) - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, me później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d (tj. w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów własnych, importu usług oraz zakupów krajowych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia) powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10i ustawy VAT, w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu, do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Opisane powyżej zasady, wprowadzone do polskiego porządku prawnego z dniem 1 stycznia 2017 r. spowodowały, że transakcje takie jak wymienione w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego,) mogą nie być dłużej neutralne dla podatników VAT. W sytuacji bowiem, w której podatnik nie wykaże podatku należnego we właściwej deklaracji VAT w terminie 3 miesięcy, od upływu miesiąca w którym powstał obowiązek podatkowy, jest on obowiązany do wstecznego wykazania kwoty podatku należnego przy jednoczesnym wykazaniu podatku naliczonego „na bieżąco”. Efektem takiego rozliczenia może być konieczność poniesienia przez podatnika ekonomicznego ciężaru podatku należnego wraz z zapłatą odsetek.

W ocenie Wnioskodawcy wprowadzony z dniem 1 stycznia 2017 r. wymóg wykazania podatku należnego w terminie określonym w art. 86 ust. 10b pkt 2 i 3 ustawy o VAT jest wymogiem formalnym nieznanym przepisom dyrektywy 2006/112/WE (dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. L. 347 z dnia 11 grudnia 2006; r., dalej: „Dyrektywa VAT”), w związku z czym nie powinien mieć zastosowania.

Należy bowiem zauważyć, że w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej Polska przyjęła do swojego porządku prawnego cały dorobek prawny Unii Europejskiej, w skład którego wchodzą, obok prawa unijnego, zasady wykładni oraz orzecznictwo TSUE. W sytuacji, gdy norma prawa krajowego jest sprzeczna z normą unijną pierwszeństwo winno mieć prawo unijne. Jednocześnie zasady odliczania podatku VAT wprowadzone z dniem 1 stycznia 2017 r. sprzeczne są z zasadą neutralności podatku VAT oraz zasadą proporcjonalności.

Zgodnie bowiem z art. 167 Dyrektywy VAT prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Celem skorzystania z tego prawa podatnik musi spełnić określone wymogi formalne.

I tak zgodnie z art. 178 Dyrektywy w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki:

1.  w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. c), w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, musi uwzględnić w deklaracji VAT przewidzianej w ar. 250 wszystkie dane niezbędne do obliczenia VAT należnego z tytułu dokonanych przez mego wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236

(\`(...)\`)

1.  jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194-197 i art. 199, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie.

Należy jednak podkreślić, że wymogi formalne określane przez państwa członkowskie nie mogą stać w sprzeczności z podstawową zasadą konstrukcyjną podatku VAT tj. z zasadą neutralności, jak również z zasadą proporcjonalności. Potwierdzeniem powyższego stanowiska są m.in. tezy zaprezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2016 r. w sprawie C-518/14 (Senatex GmbH).

W przedmiotowym wyroku TSUE wskazał, iż prawo do odliczenia podatku VAT oraz związana z nim zasada neutralności są podstawami wspólnego systemu VAT. Jednym z głównych założeń tego systemu jest uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego. Zasada neutralności powinna zaś być rozumiana szeroko i swoim zakresem obejmować nie tylko sam podatek VAT, ale też ewentualne odsetki od zaległości podatkowych.

Jednocześnie TSUE przypomniał, że zgodnie z przepisani Dyrektywy VAT, odliczenie podatku naliczonego dokonywane jest poprzez potrącenie od całkowitej kwoty podatku naliczonego za dany okres rozliczeniowy kwoty podatku VAT dającej - w tym samym okresie prawo do odliczenia. W związku z tym, z prawa do odliczenia podatku VAT podatnik może skorzystać, co do zasady, w okresie rozliczeniowym, w którym prawo to powstało.

Ponadto TSUE podkreślił, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przyznawane jest podatnikowi w momencie spełnienia przez niego materialnych przesłanek odliczenia, takich jak posiadanie przez podmiot odliczający VAT statusu podatnika w rozumieniu przepisów Dyrektywy VAT oraz wykorzystywanie przez podatnika towarów i usług stanowiących podstawę do odliczenia do wykonywanej przez niego działalności gospodarczej. Bez znaczenia pozostaje przy tym niedochowanie przez podatnika warunków formalnych takich jak posiadanie prawidłowo sporządzonych faktur.

Ponadto jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu, podstawowa zasada neutralności podatku VAT wymaga, by prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych.

Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne wypływające z Dyrektywy oraz rozważania TSUE na grunt niniejszej sprawy, należy uznać, że prawo unijne nie zna warunków odliczenia, które wprowadzone zostały do polskiej ustawy o VAT z dniem 1 stycznia 2017 r. Innymi słowy, Dyrektywa w żadnym miejscu nie przewiduje, aby warunkiem odliczenia podatku było wykazanie podatku należnego we właściwej deklaracji VAT w trzymiesięcznym terminie. Wymóg wykazania podatku należnego w powyższym terminie jest bowiem nowym wymogiem formalnym nieznanym Dyrektywie VAT, od którego nie można uzależnić okresu realizacji tego prawa, jeżeli Wnioskodawca wcześniej spełnił wszystkie materialnoprawne przesłanki odliczenia. Warunek taki należy uznać za sprzeczny z zasadą neutralności podatku VAT. Zasada ta wymaga, by prawo do odliczenia podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeżeli podatnik nie spełni niektórych wymagań formalnych. W związku z powyższym prawo krajowe nie może nakładać dodatkowych warunków dotyczących przysługującego podatnikowi prawa do odliczania podatku VAT które mogłyby w efekcie praktycznie pozbawić podatnika tego prawa. Prawo do obniżenia podatku naliczonego nie może być uznawane za przywilej podatnika lub ulgę podatkową, lecz za uprawnienie wynikające z istoty podatku, a jego ograniczenia należy, w razie wątpliwości, interpretować zawężająco. Zasada neutralności ma bowiem podstawowe znaczenie dla podatku od towarów i usług.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, wymóg wprowadzony do krajowego porządku prawnego w art. 86 ust. 10b pkt 2 oraz pkt 3 ustawy o VAT sprzeczny jest również z zasadą proporcjonalności. Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 12 stycznia 2006 r., w sprawie C-504/04 (sprawa Agiarproduktion Staebelow GmbH): „zasada proporcjonalności, będąca jedną z ogólnych zasad prawa wspólnotowego, wymaga, by akty instytucji Wspólnoty nie wykraczały poza to, co jest odpowiednie i konieczne do realizacji uzasadnionych celów, którym mają służyć, przy czym oczywiście tam, gdzie istnieje możliwość wyboru spośród większej liczby odpowiednich działań, należy stosować najmniej dotkliwe, a wynikające z tego niedogodności nie mogą być nadmierne w stosunku do zamierzonych celów”.

Zasada proporcjonalności ma zastosowanie także do oceny prawa krajowego. Innymi słowy unormowania znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie, w zakresie podatku VAT, powinny być zgodne z zasadą proporcjonalności. W celu ustalenia, czy przepis prawa krajowego jest zgodny z tą zasadą, należy zbadać, czy zastosowane środki są właściwe do osiągnięcia wyznaczonego celu oraz czy nie wykraczają poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia. W ocenie Wnioskodawcy warunek wykazania podatku VAT należnego we właściwej deklaracji podatkowej w terminie trzech miesięcy od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy, celem odliczenia podatku VAT naliczonego na bieżąco nie jest zgodny z opisaną powyżej zasadą proporcjonalności. Spółka zgadza się, iż państwa członkowskie mają prawo ustanawiać przepisy w taki sposób, aby zapewniały prawidłowy pobór podatku i uniknięcie oszustw. Jednakże, przepisy ta nie mogą wykraczać poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tych celów. Jednocześnie warunek wprowadzony do polskiego porządku prawnego stanowi nieuzasadnioną dolegliwość dla podatników, również w takim przypadku gdy nie wykazanie podatku należnego we właściwej deklaracji było z ich strony zupełnie niezawinione. Fakt, iż przepisy ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. wprowadzają automatyczne przesunięcie w czasie prawa do odliczenia i związaną z tym konieczność zapłaty odsetek za zwłokę z przyczyn czysto formalnych, bez względu na brak wystąpienia w danej transakcji jakiegokolwiek ryzyka oszustwa podatkowego lub świadomego nadużycia prawa, jest zdaniem Wnioskodawcy nie do pogodzenia z zasadą proporcjonalności.

Należy zauważyć, że prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzana jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Spółka pragnie tu wskazać na wyrok sądu administracyjnego w Krakowie z dnia 29 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 709/17 (orzeczenie nieprawomocne), w którym sąd w analogicznym stanie faktycznym w całości zgodził się z argumentacją skarżącego i wskazał, że:

„W świetle wniosków płynących z analizy uzasadnienia orzeczenia w sprawie Senutex a także ugruntowanego i powszechnie akceptowanego orzecznictwa TSUE w kwestii stosowania zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT, regulacje polskiej ustawy o VAT w zakresie przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie a w szczególności art. art. 86 ust.10b i 10i ustawy, uznać należy za sprzeczne z zasadami ustawodawstwa unijnego i powszechnie akceptowanym sposobem jego wykładni.

Powyższe regulacje ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. w zakresie w jakim przesuwają w czasie prawo do odliczenia podatnikowi, który spełnił wszystkie materialnoprawne warunki odliczenia a nie dochował jedynie formalnych warunków odliczenia (nie z własnej winy i nie z chęci oszustwa - tak jak w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację) powodują skutek w postaci konieczności zapłaty odsetek od powstałej w tych warunkach zaległości podatkowej. (\`(...)\`) Krytycznie więc ocenić należy polskie regulacje dotyczące przesunięcia w czasie terminu rozliczenia. Stanowią one nieuzasadnioną dolegliwość ekonomiczną dla podatników, stosowaną niezależnie od wagi i skali naruszenia wymogów formalnych oraz niezależnie od nieistnienia w określonych przypadkach ryzyka oszustw, wyłudzeń czy świadomego zaniżania zobowiązań podatkowych. Przepisy te nie dają żadnej możliwości miarkowania skali naruszenia obowiązków podatkowych, przyczyn tego naruszenia oraz stwierdzenia czy podatnik w jakikolwiek sposób przyczynił się do tego naruszenia lub mógł mu w jakikolwiek sposób zapobiec. (\`(...)\`) Z tych względów - na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. -orzeczono o uchyleniu zaskarżonej interpretacji.”.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Spółka pragnie wskazać, iż w przypadku wystąpienia niezgodności przepisów krajowych z przepisami unijnymi możliwe jest bezpośrednie stosowanie przepisów dyrektyw. Zasada ta, określana mianem „bezpośredniego skutku”, została potwierdzona w ugruntowanym orzecznictwie TSUE m.in. w wyroku z dnia 19 stycznia 1982 r. w sprawie C-8/81 (sprawa Ursula Becker). W związku z powyższym, jeśli przepisy krajowe są niezgodne z przepisami Dyrektywy VAT prawo unijne można stosować bezpośrednio (tj. podatnicy mogą powoływać się na prawo unijne i pominąć zastosowanie prawa krajowego), jeśli przepisy dyrektyw są bezwarunkowe i niewymagające doprecyzowania (tj. wystarczająco jasne, by mogły być stosowane bezpośrednio).

Spółka stoi na stanowisku, że postanowienia ustawy o VAT odnoszące się do prawa do odliczenia podatku naliczonego pozostają w sprzeczności z przepisami Dyrektywy VAT. Tym samym, postanowienia Dyrektywy VAT dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego mogą być przez Spółkę stosowane bezpośrednio. Skoro prawodawca unijny nie przewidział dodatkowym warunków formalnych warunkujących odliczenie podatku w przypadku spornych transakcji, również polski ustawodawca nie ma takiego prawa.

Podsumowując, w ocenie Spółki w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca ma prawo, aby w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, do odliczenia podatku VAT w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu:

1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,
2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,
3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,
4.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy w przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

W myśl art. 86 ust. 10h ustawy otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał tę fakturę.

Na podstawie art. 86 ust. 10i ustawy w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W myśl art. 86 ust. 13a ustawy jeżeli podatnik w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do cytowanych powyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przypadku gdy podatnik dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju lub z tytułu nabycia towarów lub usług staje się podatnikiem podatku VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 ustawy jak również z tytułu nabycia usług staje się podatnikiem podatku VAT w związku z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu takiego nabycia.

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ww. przypadkach powstaje, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy muszą być spełnione następujące warunki:

*   podatnik powinien otrzymać fakturę wystawioną na jego rzecz przez unijnego dostawcę w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

*   podatnik powinien uwzględnić kwotę podatku należnego z tytułu tego nabycia w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku zaś transakcji objętych odwrotnym obciążeniem warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy jest uwzględnienie przez podatnika kwoty podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Oznacza to, że zgodnie 86 ust. 10b ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. dla obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego istotne jest równoczesne uwzględnienie kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji podatkowej (tj. tej, w której rozlicza się podatek VAT z uwzględnieniem terminu powstania obowiązku podatkowego), przy czym nie może to nastąpić później niż w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jeżeli następuje to w terminie późniejszym, podatnik nie traci prawa do odliczenia podatku, ale wykona je w deklaracji podatkowej składanej „na bieżąco”. Nowa regulacja zakłada bowiem, że w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż wynikający z nowej zasady, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką utworzoną na podstawie prawa niemieckiego, z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech i tam zarejestrowaną jako podatnik podatku od wartości dodanej. Dodatkowo, z uwagi na prowadzenie działalności opodatkowanej na terytorium Polski, Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce i korzysta z prawa do pełnego odliczenia podatku VAT (nie jest obowiązana do stosowania proporcji VAT). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wykonawstwo turbin wiatrowych i utrzymanie farm wiatrowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje lub może w przyszłości dokonywać następujących transakcji, w ramach których jest obowiązany do rozliczeniu podatku na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia:

*   wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 oraz art. 11 ust. 1 ustawy,

*   nabycia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikiem jest ich usługobiorca (import usług) oraz nabycia towarów, dla których podatnikiem jest nabywca, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy,

*   krajowych zakupów towarów lub usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 lub 8 ustawy podatnikiem jest ich nabywca.

Nabywane przez Wnioskodawcę towary oraz usługi są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zdarzają się sytuacje, w których w odniesieniu do wskazanych transakcji Wnioskodawca wykazuje podatek VAT należny we właściwej deklaracji podatkowej (tj. w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy) później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesienie do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Sytuacje takie mogą być w szczególności spowodowane przykładowo opóźnieniem w otrzymaniu faktury od kontrahenta lub początkowo błędnym zakwalifikowaniem transakcji przez Spółkę, W konsekwencji w takich sytuacjach, Wnioskodawca nie wykaże podatku należnego we właściwym okresie rozliczeniowym w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (zrobi to po tym terminie, poprzez korektę właściwej deklaracji VAT).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. Spółka, w przypadku transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca, będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w miesiącu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest ona obowiązana rozliczyć ten podatek, później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. stwierdzić należy, że w przypadku, w którym Wnioskodawca uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca w deklaracji podatkowej, w której jest zobowiązany rozliczyć ten podatek później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy Wnioskodawca nie może/nie będzie mógł odliczyć podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych transakcji w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym wykazany został podatek należny. Jak wskazano wyżej w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy jest otrzymanie faktury dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy oraz uwzględnienie przez podatnika kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy. Natomiast w przypadku transakcji objętych odwrotnym obciążeniem warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy jest uwzględnienie przez podatnika kwoty podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. Zatem stwierdzić należy, że w przypadku gdy Wnioskodawca wykaże podatek należny później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym został wykazany podatek należny z uwagi na niezachowanie terminu, o którym mowa w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy. W analizowanej sprawie w przypadku, w którym podatek należy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług oraz pozostałych dostaw towarów i usług, dla których podatnikiem jest ich nabywca nie został bądź nie zostanie wykazany przez Wnioskodawcę we właściwej deklaracji podatkowej złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej, na podstawie art. 86 ust. 10i ustawy tj. „na bieżąco”.

Wnioskodawca podnosi w uzasadnieniu własnego stanowiska, że regulacje wprowadzone od 1 stycznia 2017 r. są sprzeczne z zasadą neutralności oraz proporcjonalności podatku VAT. Nie można zgodzić się z niniejszym twierdzeniem Wnioskodawcy. Wprowadzone regulacje nie ograniczają prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów oraz transakcjami objętymi odwrotnym obciążeniem. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego wymogów określonych w ustawie. Z przepisów ustawy regulujących zasady prawa do odliczenia podatku naliczonego wynika jednoznacznie, że podatnik w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz transakcjami objętymi odwrotnym obciążeniem w przypadku uwzględnienia kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej (art. 86 ust. 10i ustawy). Warunek uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest zobowiązany rozliczyć ten podatek nie powoduje zawężania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, a tym samym naruszenia zasady neutralności podatku VAT. Wnioskodawca jako czynny zarejestrowany podatnik VAT dokonujący zakupu towarów i usług wykorzystywanych do czynności opodatkowanych ma prawo do odliczenia podatku w deklaracji podatkowej. Prawo takie, nadal powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do tych transakcji powstaje obowiązek podatkowy. Zatem została zapewniona całkowita neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel lub rezultaty, pod warunkiem że ona sama podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że przepis art. 178 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, s. 1 ze zm.) zwanej dalej Dyrektywą, stanowi, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi spełnić następujące warunki: w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. c), w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, musi uwzględnić w deklaracji VAT przewidzianej w art. 250 wszystkie dane niezbędne do obliczenia VAT należnego z tytułu dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-5, zaś zgodnie z art. 178 lit. f Dyrektywy w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi spełnić następujące warunki: jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194-197 i art. 199, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie.

Wobec tego, przepisy Dyrektywy jako warunek dokonania odliczenia podatku jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, wymieniają obowiązek dopełnienia formalności określonych przez państwo członkowskie. Ponadto przepisy Dyrektywy jako warunek dokonania odliczenia podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wymieniają posiadanie przez nabywcę faktury dokumentującej dostawę towarów przez podatnika unijnego. Zatem przepisy Dyrektywy dopuszczają możliwość wprowadzenia przez państwo członkowskie pewnych formalności warunkujących prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Warunki, o których mowa w art. 86 ust. 10b pkt 2 oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy wprowadzone przez polskiego ustawodawcę nie stoją w sprzeczności z przepisami Dyrektywy. Jak już wskazano wyżej wprowadzanie przedmiotowych wymogów nie skutkuje pozbawieniem podatnika prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego i nie narusza tym samym zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT.

Celem zmiany ustawy od dnia 1 stycznia 2017 r. była modyfikacja rozwiązania, które uzależnia powstanie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku transakcji, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy, od uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest zobowiązany rozliczyć ten podatek. Wprowadzenie powyższego doprecyzowania było uzasadnione występowaniem nieprawidłowości w deklarowaniu przez niektóre podmioty wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów i innych transakcji, w których co do zasady podatek należny równy jest podatkowi naliczonemu. Wobec tego, przepisy ustawy o VAT wprowadzone od dnia 1 stycznia 2017 r., są zgodne z prawem Unii Europejskiej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 września 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 709/17 przede wszystkim wskazać należy, że jest on orzeczeniem nieprawomocnym. Ponadto powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża. Tut. Organ nie neguje orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego. Należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Dodatkowo wskazać należy, iż nie można powiedzieć, że w analizowanej sprawie ukształtowana jest ugruntowana linia orzecznicza. Podkreślenia wymaga fakt, że kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających. Tym samym, należy stwierdzić, iż powołany jeden wyrok, który jest wyrokiem nieprawomocnym, nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.