Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-215/10-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-24
Teza: Czy Umowa lub czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach Umowy (tzw. subrogacja) pomiędzy poszczególnymi uczestnikami Systemu podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „ustawa o PCC”)?
Słowa kluczowe: cash pooling; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2010 r. (data wpływu 27 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu oraz podatku od towarów i usług i podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest polskim podatnikiem CIT i VAT specjalizującym się w wydobyciu i przetwórstwie.

Aktualnie Spółka rozważa wdrożenie w Grupie Kapitałowej (dalej; „GK”) usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash-pooling rzeczywisty) oferowanej przez Bank. Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy GK będzie korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków. W przypadku podjęcia decyzji o wprowadzeniu Systemu, Spółka wraz z innymi uczestnikami Systemu podpisze z Bankiem (będącym polskim rezydentem podatkowym) Umowę prowadzenia rachunku w systemie cash-pool/zarządzania płynnością finansową (dalej: „Umowa”), której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników. Pozostałymi uczestnikami cash poolingu (dalej: „cash pooling” lub „System”) będą spółki kapitałowe należące do GK będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (ze Spółką) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne, Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) ze Spółką ani z żadnym innym uczestnikiem Systemu. Spółka będzie pełniła funkcję agenta Systemu. Rozliczenia w Systemie będą odbywały się poprzez przeznaczony wyłącznie do tego celu rachunek prowadzony przez Bank na rzecz Spółki będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego Spółki. Jednocześnie, każdy z uczestników Systemu będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank. Struktura cash poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego Spółki (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

1.  Bank ustali saldo każdego uczestnika (stan jego rachunku głównego) na koniec danego dnia roboczego,
2.  Bank ustali sumę sald dodatnich (suma sald uczestników, których salda mają wartość dodatnią) oraz sumę sald ujemnych (suma sald uczestników, których salda mają wartość ujemną),
3.  Bank dokona obliczenia kwoty stanowiącej sumę sald (sumę sald dodatnich i sumę sald ujemnych),
4.  w przypadku gdy suma sald będzie mieć wartość:
    1.  dodatnią - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku pomocniczego Spółki na rachunek główny Spółki,
    2.  ujemną - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku głównego Spółki na rachunek pomocniczy Spółki.

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tj. Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej).

Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym Spółka) będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem, co wynika z istoty cash poolingu. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym).

Jednocześnie, w celu zabezpieczenia spłaty zobowiązań wobec Banku możliwe jest, iż w ramach Systemu uczestnicy będą dokonywać wzajemnych poręczeń spłaty swoich zobowiązań wobec Banku (powszechny element w ramach cash poolingu). W ramach Umowy, Bank będzie otrzymywał od uczestników Systemu wynagrodzenie z tytułu usług cash poolingu. Jednocześnie, żaden podmiot w Systemie, w tym również Spółka, nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w Systemie.

Spółka pragnie podkreślić, iż zgodnie z postanowieniami Statutu Spółki oraz wypisami z Krajowego Rejestru Sądowego zakres działalności Spółki obejmuje również pozostałe pośrednictwo finansowe, przy czym podstawowym zakresem działalności Spółki jest: kopalnictwo, produkcja, kopalnictwo, produkcja wyrobów miedzianych, produkcja metali.

Spółka ponadto informuje, że w dniu 28 sierpnia 2007 r. wystąpił do Ministra Finansów, w trybie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji w sprawie opodatkowania cash poolingu (wirtualnego i rzeczywistego) na gruncie ustawy o VAT, ustawy o PCC oraz ustawy o CIT. Niemniej jednak przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny (mający za przedmiot wyłącznie cash pooling rzeczywisty) uległ zmianie, stąd też z uwagi na odmienne elementy stanu faktycznego, złożenie niniejszego wniosku i wydanie przez Organ interpretacji nie stoi w kolizji z przepisem art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy Umowa lub czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach Umowy (tzw. subrogacja) pomiędzy poszczególnymi uczestnikami Systemu podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „ustawa o PCC”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Umowa, jak i czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach Systemu (tzw. subrogacja) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tego typu czynności nie zostały wymienione w ustawie o PCC jako przedmiot opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, podatkowi temu podlegają, m.in. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Jednocześnie należy wskazać, iż ustawa o PCC zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu (co potwierdza praktyka podatkowa - m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 30 lipca 2009 r., sygn. lTPB2/436-83/09/BK).

Jak wskazuje doktryna, cash pooling wykazuje podobieństwo do umowy pożyczki, aczkolwiek nie zawiera jej wszystkich istotnych elementów. Zgodnie z art. 720 KC, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash poolingu jest natomiast umową nienazwaną umożliwiającą kompensatę niedoborów środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej Grupy oraz korzystne zagospodarowanie nadwyżki posiadanych środków W cash poolingu uczestniczą co najmniej trzy podmioty - podmiot posiadający wolne środki finansowe, podmiot posiadający niedobór tych środków oraz bank.

Z tytułu uczestnictwa w cash poolingu dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji jak też jej przedmiot, a zatem czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż cash pooling (umowa o zarządzenie płynnością finansową) nie jest tożsamy z pożyczką (umową pożyczki). Z uwagi na zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, cash pooling (umowa o zarządzenie płynnością finansowa) nie stanowi przedmiotu opodatkowania tym podatkiem.

W przypadku Spółki, Umowa nie będzie stanowić umowy pożyczki, lecz umowę o zarządzenie płynnością finansową uczestników Systemu. W efekcie, nie będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w ramach bilansowania Systemu będą dokonywane automatyczne transfery (przelewy) środków pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników Systemu. Podstawą ich dokonywania będzie subrogacja zdefiniowana w KC.

Subrogacja nie została wymieniona w art. 1 ustawy o PCC jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji więc, przelewy środków pieniężnych w ramach Systemu (w oparciu o mechanizm subrogacji) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, Spółka pragnie wskazać, iż opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności wykonywanych w ramach usługi cash poolingu będzie również podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy o PCC. Z uwagi na fakt, iż Bank będzie podatnikiem VAT w związku ze świadczeniem usługi cash poolingu na rzecz pozostałych uczestników Systemu, czynności te nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż ani Umowa ani czynności w ramach Systemu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie stanowisko, iż czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach organów podatkowych - m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16 lipca 2010 r., sygn. IPPB2/436-166/10-2/MZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m. in. umowy pożyczki. W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash poolingu to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash-poolingu.

Reasumując stwierdza się, iż przedstawiona we wniosku umowa cash poolingu jak i transfery gotówki dokonywane w ramach tej umowy nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Powyższe oznacza więc, iż bezprzedmiotowym jest rozpatrywanie niniejszej sprawy pod kątem stosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który ma zastosowanie wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie informuje się, że w dniu 20 grudnia 2010 r. wydano interpretację indywidualną nr ILPP2/443-1567/10-2/EN w przedmiocie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych należy stwierdzić, iż wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w przedmiotowej sprawie.

Ponadto informuje się, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.