Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-229/11-6/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ratowniczych wykopaliskowych badań archeologicznych.
Słowa kluczowe: badanie-badanie archeologiczne; fundacje; stawka-stawki podatku; usługi-usługi związane z kulturą; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2011 r. (data wpływu 28 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ratowniczych wykopaliskowych badań archeologicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ratowniczych wykopaliskowych badań archeologicznych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 kwietnia 2011 r. (data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) w zakresie zdarzenia przyszłego i podpisu drugiej osoby upoważnionej do reprezentowania Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja w ramach swoich zadań wykonuje archeologiczne badania wykopaliskowe na trasach planowanych budów autostrad. Do końca 2010 r. tego rodzaju usługi były traktowane jako „usługi ochrony zabytków” oznaczone ident. PKWiU 92.52.12-00 wg klasyfikacji statystycznej z 1997 r. i na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy znajdowały się w grupie usług zwolnionych od podatku w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 11 pkt 5 wymieniono ex 92 usługi związane z kulturą. Zmiany w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – uchylenie załącznika nr 4 i wprowadzenie zwolnień przedmiotowych bezpośrednio do art. 43. Obecnie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a otrzymał brzmienie: „zwalnia się z opodatkowania usługi kulturalne świadczone przez a/podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną”. Natomiast w dodanym ust. 13-20 do ustawy wskazano w pkt 17, iż: „zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a – nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”.

W art. 2 ustawy zmieniającej wskazano ponadto, iż: „zmiany w obowiązujących w dniu ogłoszenia niniejszej ustawy klasyfikacjach statystycznych, wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz w kluczach powiązań między tymi klasyfikacjami, wprowadzone po tym dniu, nie powodują zmian w opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli nie zostały określone w ustawie”. Zatem skoro w znowelizowanej ustawie określono nowe zwolnienie jedynie w zakresie określonym powyżej, to mając na uwadze brak zarobkowego charakteru prowadzonej działalności, czynności wykonywane przez Fundację w zakresie ratowniczych badań archeologicznych będą traktowane jako usługi podlegające zwolnieniu przedmiotowemu wg art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Porównując klasyfikację PKWiU obowiązującą do dnia 31 grudnia 2010 r. z klasyfikacją, która obowiązuje od dnia 1 stycznia 2011 r., to poprzednio sklasyfikowane usługi mieściły się grupowaniu PKWiU 92.52.12-00.00 „Usługi ochrony zabytków”. Obecnie, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), usługi w zakresie archeologicznych badań ratowniczych mieszczą się w grupowaniu PKWiU 91.03.10.0 „Usługi związane z działalnością historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych”.

W piśmie będącym uzupełnieniem wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Fundacja nie jest podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury. Zyski wynikające z usług z zakresu „ratownicze badania wykopaliskowe” przekazywane są w całości na realizację zadań statutowych w tym również na kontynuowanie i doskonalenie świadczonych usług archeologicznych. Fundacja nie jest indywidualnym twórcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi wykonywane w ramach ratowniczych wykopaliskowych badań archeologicznych spełniają wymogi zwolnienia przedmiotowego wg art. 43 ust. 1 pkt 33?
2.  Jeżeli dochody Fundacji przekazywane są w całości na realizacje celów statutowych, to czy wykluczenie ze zwolnienia zawarte w art. 43 ust. 17 pkt 1 i 2 będzie miało zastosowanie w prowadzonej działalności?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), biorąc pod uwagę przytoczone wyżej artykuły ustawy o podatku od towarów i usług oraz zmiany obowiązujące od 1 stycznia 2011 r., usługi wykonywane w ramach „ratowniczych wykopaliskowych badań archeologicznych” mogą w pewnej części spełniać wymogi zwolnienia przedmiotowego według art. 43 ust. 1 pkt 33.

Ponadto, dochody uzyskiwane przez Fundację przeznaczane są w całości na realizację celów statutowych co utwierdza w przekonaniu, że będą to czynności zwolnione przedmiotowo z podatku od towarów i usług.

Jednak biorąc pod uwagę brak istotnych uregulowań prawnych dla tego typu usług w ustawie, Fundacja skłania się do stosowania stawki VAT zgodnie z art. 41 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W związku ze zmianą stanowiska przedstawioną w uzupełnieniu wniosku z dnia 15 kwietnia 2011 r., niniejsza interpretacja uwzględnia treść tego uzupełnienia i dokonuje oceny prawnej stanowiska w nim zawartego.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia było to, jaki podmiot wykonywał daną usługę.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r., przy konstruowaniu przepisów określających zakres zwolnienia od podatku VAT odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.), zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Jednocześnie art. 43 ust. 17a ustawy, w brzmieniu od dnia 1 kwietnia 2011 r. stanowi, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Z uregulowań zawartych w ww. art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma charakter podmiotowo -przedmiotowy. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a ustawy, dany podmiot winien być jednym z podmiotów wymienionych w tym przepisie i powinien świadczyć usługi kulturalne.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca wykonuje archeologiczne badania wykopaliskowe na trasach planowanych budów autostrad i dróg krajowych. Przedmiotowa działalność mieści się w grupie PKWiU 91.03.10.0 „Usługi związane z działalnością historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych”. Zyski wynikające z usług z zakresu „ratownicze badania wykopaliskowe” przekazywane są w całości na realizację zadań statutowych, w tym również na kontynuowanie i doskonalenie świadczonych usług archeologicznych.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, ani wpisanym do rejestru kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Wnioskodawca wskazał też, iż nie jest również indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym w formie honorariów.

Jak wskazano wyżej, warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym w formie honorariów.

W analizowanym przypadku nie ma zastosowania art. 43 ust. 17 ustawy, ponieważ, jak sam Wnioskodawca wskazał, nie jest on podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, któremu takie zwolnienie przysługuje.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, iż ze względu na fakt, że o ile – jak wskazał Wnioskodawca – nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a i lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, świadczone przez niego usługi polegające na ratowniczych wykopaliskowych badaniach archeologicznych nie będą objęte zwolnieniem od podatku VAT. Przy ich wykonywaniu należy stosować stawkę podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. od dnia 1 stycznia 2011 r. w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ratowniczych wykopaliskowych badań archeologicznych. Wniosek dotyczący przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku VAT ww. usług został rozstrzygnięty w interpretacji z dnia 6 maja 2011 r. nr ILPP2/443-229/11-5/SJ. Ponadto, postanowieniem z dnia 6 maja 2011 r. nr ILPP2/443-229/11-4/SJ o odmowie wszczęcia postępowania, załatwiono wniosek w części dotyczącej uznania Fundacji za „instytucję o charakterze Kulturalnym”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.