Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.10.2021.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-10
Teza: w zakresie ustalenia: - Czy opisana w zdarzeniu przyszłym działalność związana z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”, jaka ma zostać przeniesiona do Spółki przejmującej w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie oraz działalność, która pozostanie w Spółce dzielonej, będą na dzień podziału stanowić dla celów ustalenia skutków podatkowych zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - Czy dokonany podział w Spółce dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki dzielonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - Czy na skutek dokonanego podziału Spółki dzielonej i wniesienia części działalności do Spółki przejmującej oraz wydania udziałów w Spółce przejmującej dla Udziałowca, po stronie tego Udziałowca nie wystąpi przychód podatkowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 7 stycznia 2021 r. (który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem e-PUAP), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy opisana w zdarzeniu przyszłym działalność związana z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”, jaka ma zostać przeniesiona do Spółki przejmującej w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie oraz działalność, która pozostanie w Spółce dzielonej, będą na dzień podziału stanowić dla celów ustalenia skutków podatkowych zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Czy dokonany podział w Spółce dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki dzielonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Czy na skutek dokonanego podziału Spółki dzielonej i wniesienia części działalności do Spółki przejmującej oraz wydania udziałów w Spółce przejmującej dla Udziałowca, po stronie tego Udziałowca nie wystąpi przychód podatkowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   Czy opisana w zdarzeniu przyszłym działalność związana z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”, jaka ma zostać przeniesiona do Spółki przejmującej w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie oraz działalność, która pozostanie w Spółce dzielonej, będą na dzień podziału stanowić dla celów ustalenia skutków podatkowych zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Czy dokonany podział w Spółce dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki dzielonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Czy na skutek dokonanego podziału Spółki dzielonej i wniesienia części działalności do Spółki przejmującej oraz wydania udziałów w Spółce przejmującej dla Udziałowca, po stronie tego Udziałowca nie wystąpi przychód podatkowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**We wniosku, złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka dzielona

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Udziałowiec

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka dzielona), zainteresowany będący stroną postępowania, jest podmiotem wpisanym do Rejestru przedsiębiorców od 1 czerwca 2001 r. Wnioskodawca podlega (i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będzie podlegał) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: podatek CIT) w Polsce. Wnioskodawca jest podmiotem gospodarczym, prowadzącym swoją działalność w zakresie zbierania, zagospodarowania i unieszkodliwiania (składowania) odpadów (trzy obszary działalności). Główny przedmiot działalności Wnioskodawcy, ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym to: Zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne (PKD 38.11.Z).

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Udziałowiec), która w niniejszym wniosku jest zainteresowanym, niebędącym stroną postępowania. Spółka ta, podobnie jak Wnioskodawca, podlega (i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT w Polsce.

Główny przedmiot działalności Udziałowca, ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym to: Działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych (PKD 70.10.Z). Zajmuje się on zarządzaniem spółkami podległymi, wspiera je w bieżącej działalności gospodarczej oraz udziela wsparcia informacyjnego, koordynacyjnego i strategicznego. Udziałowiec tworzy grupę kapitałową i posiada udziały w następujących podmiotach:

*   Wnioskodawca (Spółka dzielona), w której posiada 100% udziałów;
*   B Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka przejmująca), w której posiada 100% udziałów;
*   C Sp. z o.o., w której posiada 100% udziałów;
*   D Sp. z o.o., w której posiada 100% udziałów;
*   E Sp. z o.o., w której posiada 100% udziałów;
*   F Sp. z o.o., w której posiada 100% udziałów.

W związku z dynamicznym rozwojem Spółki dzielonej zostały podjęte decyzje dotyczące restrukturyzacji jej działalności w celu wydzielenia niezależnego obszaru gospodarczego z jej struktur i włączenia go do nowopowstałego podmiotu - Spółki przejmującej.

Spółka dzielona świadczy usługi odbioru, zagospodarowania i składowania odpadów komunalnych i przemysłowych. Wskazaną działalność Spółka dzielona prowadzi w trzech obszarach, a są to:

(i) zbieranie odpadów - odpady są odbierane od mieszkańców nieruchomości oraz przedsiębiorców własnymi pojazdami bądź dostarczane bezpośrednio przez podmioty/osoby fizyczne do miejsc zbierania odpadów; zebrane odpady magazynowane są w wyznaczonych miejscach magazynowania;

(ii) przetwarzanie odpadów - zebrane do odpowiednich miejsc magazynowania odpady kierowane są do dalszych procesów przetwarzania we własnych instalacjach posiadających status Instalacji Komunalnej, wpisanej do rejestru prowadzonego przez Marszałka Województwa; w wyniku prowadzonych procesów przetwarzania powstają odpady, które przekazywane są innym podmiotom do dalszego zagospodarowania bądź kierowane do składowania na własnym składowisku odpadów innych niż niebezpieczne i obojętne;

(iii) unieszkodliwianie (składowanie) odpadów - następuje w instalacjach do składowania odpadów; na składowisko odpadów kierowane są odpady wytworzone w wyniku prowadzonych procesów przetwarzania we własnych instalacjach bądź przyjmowane bezpośrednio do składowania od podmiotów zewnętrznych.

Wskazana działalność prowadzona jest na podstawie otrzymanych decyzji i pozwoleń, które wydane są odrębnie na każdy z obszarów prowadzonej działalności.

Z uwagi na rozwój działalności Spółki dzielonej w ostatnim czasie zostały podjęte decyzje o rozdzieleniu części obszarów opisanych powyżej działalności. Działalność związana z unieszkodliwianiem (składowaniem odpadów) koncentruje się wyłącznie (…). Ten obszar działalności Spółki był dotychczas prowadzony (…) (dalej jako: składowisko „S”). Z uwagi na prawie całkowite wykorzystanie dostępnej przestrzeni do składowania odpadów na składowisku „S”, Spółka dzielona zdecydowała się (…) (dalej jako: składowisko „N”), by móc kontynuować działalność związaną z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów. Z uwagi na wspomniany rozwój działalności, Spółka dzielona zdecydowała o (…) (i będzie w przyszłości) prowadzona na składowisku „N”. Z uwagi na znaczne zapełnienie składowiska „S”, nie będzie ono podlegało wydzieleniu i pozostanie w działalności Spółki dzielonej.

Wskazywane wydzielenie nastąpi poprzez podział przez wydzielenie, który zostanie dokonany w trybie art. 529 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526; dalej jako: k.s.h.). Operacja ta planowana jest (…) (… - ).

Przeniesienie wydzielanych składników majątku Spółki dzielonej i wniesienie ich do Spółki przejmującej doprowadzi do obniżenia kapitału zapasowego w Spółce dzielonej oraz do podwyższenia kapitału zakładowego oraz innych kapitałów w Spółce przejmującej. W wyniku dokonanych operacji zostaną utworzone oraz wydane nowe udziały w Spółce przejmującej, które w całości zostaną wydane dla Udziałowca, jako jedynego wspólnika obu spółek. Nie jest planowane wprowadzanie nowych udziałowców do Spółki przejmującej. Wydanie tych udziałów nastąpi w oparciu o opracowany parytet wymiany udziałów.

W chwili składania niniejszego wniosku parytet wymiany udziałów oraz wartość wydzielanego majątku nie zostały jeszcze finalnie oszacowane i ustalone. Wycena majątku Spółki Przejmującej oraz wycena przenoszonych składników majątku zostaną dokonane przy wykorzystaniu właściwych dla danego majątku metod wyceny. Pozwoli to na ustalenie w sposób prawidłowy parytetu wymiany udziałów oraz określeniu wartości udziałów, w efekcie czego wartość emisyjna wydanych udziałów dla Udziałowca będzie równa wartości rynkowej.

Mając na uwadze szacunkowe wartości Spółki dzielonej i Spółki przejmującej oraz wartość przenoszonych składników majątkowych Spółka planuje przyjęcie poniższego parytetu wymiany udziałów i związane z nim wartości kapitałów własnych Spółki przejmującej.

Z majątku Spółki dzielonej zostanie wydzielony zespół składników majątkowych, którego wartość rynkowa, określona w wyniku dokonanej wyceny, będzie wynosiła X zł. Majątek ten zostanie włączony do majątku Spółki przejmującej. W zamian za przekazany majątek Spółka Przejmująca wyda udziały dla Udziałowca (wspólnika Spółki dzielonej) o wartości nominalnej Y, która to wartość będzie wartością niższą niż wartość rynkowa przejmowanego majątku. O wartość Y zł zostanie również podwyższony kapitał zakładowy Spółki przejmującej. Jednocześnie, różnica pomiędzy wartością nominalną wydanych udziałów, a wartością rynkową przejmowanych składników majątkowych (X-Y), czyli wartość Z zł, zostanie przekazana na inne kapitały Spółki przejmującej. W takiej sytuacji wartość emisyjna wydanych udziałów dla Udziałowca będzie stanowiła rzeczywistą wartość nowoutworzonych udziałów w Spółce przejmującej, która będzie wyższa niż ich wartość nominalna. Zatem wartość emisyjna wydanych udziałów dla Udziałowa będzie odpowiadała wartości rynkowej majątku wydzielanego ze Spółki dzielonej. Parytet wymiany udziałów zostanie w tym przypadku ustalony z uwzględnieniem wartości rynkowej obu podmiotów.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że ostateczne wartości wskazywane powyżej zostaną ustalone na określony dzień miesiąca poprzedzającego złożenie wniosku o ogłoszenie planu podziału, w którym to planie zostanie ustalony stosunek wymiany udziałów. Na ten moment Wnioskodawca nie przewiduje istotnych zdarzeń, które mogą mieć wpływ na te wartości, stąd nie przewiduje również istotnych różnic pomiędzy wartością wskazywaną na dzień sporządzenia wyceny a wartością wskazywaną na dzień wydzielenia.

Jak wskazano powyżej, planowany podział przez wydzielenie nastąpi poprzez wydzielenie ze Spółki dzielonej zespołu składników majątkowych, które służą działalności związanej ze składowaniem odpadów na składowisku „N”. Składniki te zostaną następnie wniesione do majątku Spółki przejmującej, która przeznaczy je na prowadzenie własnej działalności gospodarczej związanej ze składowaniem odpadów.

W swojej działalności Spółka dzielona wykorzystuje następujące składniki:

i) Odbiór odpadów:

1.  wartości niematerialne i prawne, np. systemy informatyczne;
2.  środki trwałe, w tym:
    1.  środki transportu: śmieciarki, bramowce, hakowce, wywrotki;
    2.  kontenery i pojemniki do gromadzenia odpadów;
    3.  baza logistyczna do wyładunku, tymczasowego magazynowania i przeładunku odpadów na samochody ciężarowe typu walking floor;
3.  decyzje i pozwolenia w zakresie odbioru odpadów;
4.  baza kontraktów dotyczących odbierania odpadów komunalnych od mieszkańców gmin oraz odpadów komunalnych i przemysłowych od innych podmiotów;
5.  umowy z podwykonawcami na zbieranie odpadów;
6.  umowy z dostawcami na transport odpadów;
7.  umowy z dostawcami usług dotyczące zagospodarowania odpadów;
8.  umowy dotyczące finansowania majątku trwałego i kapitału obrotowego (kredyty, leasingi, faktoring);
9.  aktywa obrotowe i zobowiązania krótkoterminowe, w tym: środki pieniężne, należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców;
10.  pracownicy, tj. pracownicy fizyczni (np. kierowcy, ładowacze) oraz umysłowi w dziale administracji, ewidencji odpadów, transportu i logistyki, finansów

ii) Instalacja Komunalna:

1.  wartości niematerialne i prawne, np. systemy informatyczne;
2.  środki trwałe, w tym:
    1.  maszyny do transportu i ładowania odpadów;
    2.  wagi do ważenia pojazdów przywożących i wywożących odpady;
    3.  instalacja do przetwarzania mechanicznego odpadów (Doppstadt) o mocy 151 200 Mg/rok;
    4.  instalacja do przetwarzania mechanicznego odpadów i produkcji RDF o mocy 110 000 Mg/rok;
    5.  modułowa stacja segregacji odpadów o mocy 140 000 Mg/rok;
    6.  instalacja do przetwarzania biologicznego odpadów o mocy 89 000 Mg/rok;
    7.  instalacja do przetwarzania odpadów zielonych;
3.  decyzje administracyjne w zakresie gospodarowania odpadami;
4.  umowy z dostawcami na transport odpadów;
5.  umowy z dostawcami usług dotyczące zagospodarowania odpadów;
6.  umowy dotyczące finansowania majątku trwałego i kapitału obrotowego (kredyty, leasingi, faktoring);
7.  aktywa obrotowe i zobowiązania krótkoterminowe, w tym: środki pieniężne, należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców;
8.  pracownicy, tj. pracownicy fizyczni (np. obsługa Instalacji Komunalnej, operatorzy ładowarki, operatorzy spycharki, wagowi, porządkowi) oraz umysłowi w dziale administracji, ewidencji odpadów, transportu i logistyki, finansów.

iii) Składowanie odpadów:

1.  wartości niematerialne i prawne, np. systemy informatyczne;
2.  środki trwałe, w tym:
    
    1.  składowiska odpadów, w tym:
    
    *   Kwatery I i II starego składowiska „S” o łącznej powierzchni ok. 5,6 ha i łącznej po¬jemności ok. 750 000 Mg odpadów - zrekultywowane w maju 2017 r.;
    *   Kwatera III starego składowiska „S” o powierzchni ok. 2,47 ha i łącznej pojemności ok. 700 000 Mg odpadów - prawie całkowicie zapełniona na koniec 2019 r.;
    *   Nowe składowisko odpadów „N” o łącznej powierzchni ok. 5,6 ha i łącznej pojemno¬ści ok. 1 600 000 Mg odpadów - oddane do użytkowania w październiku 2020 r.;
3.  decyzje administracyjne w zakresie gospodarowania odpadami;
4.  umowy dotyczące finansowania majątku trwałego i kapitału obrotowego (kredyty, leasingi);
5.  aktywa obrotowe i zobowiązania krótkoterminowe, w tym: środki pieniężne, należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców;
6.  pracownicy, tj. pracownicy fizyczni (np. obsługa składowiska, operatorzy ładowarki, operatorzy spycharki, wagowi, porządkowi) oraz umysłowi w dziale administracji, ewidencji odpadów, finansów.

W ramach planowanego wydzielenia ze Spółki dzielonej zostaną wyodrębnione następujące składniki związane ze składowiskiem „N”:

1.  wartości niematerialne i prawne, np. systemy informatyczne;
2.  środki trwałe, w tym:
    
    1.  składowisko odpadów:
    
    *   Nowe składowisko odpadów „N” o łącznej powierzchni ok. 5,6 ha i łącznej pojemności ok. 1 600 000 Mg odpadów - oddane do użytku w październiku 2020 r.;
    *   Maszyny obsługujące nowe składowiska „N”, w tym: kompaktor BOMAG, ładowarka kołowa JCB, spycharka Staliniec, spycharka gąsienicowa;
3.  decyzje administracyjne w zakresie gospodarowania odpadami na nowym składowisku „N”;
4.  umowy dotyczące finansowania majątku trwałego (budowy nowego składowiska „N”) i kapitału obrotowego (kredyty i leasingi dotyczące nowego składowiska „N”);
5.  umowy dotyczące dostaw mediów dla nowego składowiska „N”;
6.  aktywa obrotowe i zobowiązania krótkoterminowe, w tym: środki pieniężne, należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców związane z nowym składowiskiem „N”;
7.  pracownicy nowego składowiska „N”, tj. pracownicy fizyczni (obsługa składowiska, ładowacze, wagowi, porządkowi), oraz kierownik nowego składowiska odpadów „N”.

Planowane wyodrębnienie części działalności związane ze składowiskiem „N” zostanie przeprowadzone na trzech płaszczyznach, tj. wyodrębnienie organizacyjne, wyodrębnienie finansowe oraz wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne pozwala określić, czy dany zespół składników będzie mógł zostać oddzielony od wewnętrznej struktury przedsiębiorstwa Spółki dzielonej i działać niezależnie, stanowiąc samodzielne przedsiębiorstwo w zakresie składowania odpadów. Wyodrębnienie organizacyjne pozwoli też wskazać, czy składniki majątkowe pozostające w Spółce dzielonej pozwolą jej na dalsze działanie i prowadzenie działalności gospodarczej w sposób niezależny w zakresie zbierania i zagospodarowania odpadów oraz składowania odpadów przy wykorzystaniu składowiska „S”

Jak wskazano powyżej, zostaną wyodrębnione składniki majątkowe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w obszarze składowania odpadów na składowisku „N”. Składniki te można swobodnie wyodrębnić ze struktur Spółki dzielonej bez uszczerbku dla jej pozostałej działalności z uwagi na istniejące wyodrębnienie w strukturach przedsiębiorstwa, w tym także bez uszczerbku dla obszaru działalności związanej ze składowiskiem „S”. Składniki te podlegają także wewnętrznemu wyodrębnieniu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także w dodatkowej dokumentacji wewnętrznej Spółki dzielonej. Zostaną one także wskazane w sposób szczegółowy w planie podziału.

Wobec tego, w wyniku planowanego przeniesienia składników majątku, wyodrębniona część przedsiębiorstwa Spółki dzielonej zostanie wyposażona we wszelkie niezbędne instrumenty, które pozwolą na natychmiastowe podjęcie niezależnej działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą.

Działanie Spółki dzielonej w pozostałym zakresie pozostanie nienaruszone i będzie mogło być prowadzone w taki sam sposób, jak przed dokonanym wydzieleniem, ponieważ pozwolą na to pozostające w Spółce dzielonej składniki majątkowe, prezentowane w prowadzonej przez nią ewidencji i wewnętrznej dokumentacji. Spółka dzielona będzie mogła zatem kontynuować działalność związaną ze zbieraniem odpadów, ich przetwarzaniem oraz unieszkodliwianiem w ramach składowiska „S” (w zakresie takim na jaki pozwala stan zapełnienia składowiska).

Wyodrębnienie organizacyjne zostało także przeprowadzone w ramach wydzielenia ze struktur Spółki dzielonej obszaru działalności związanej ze składowiskiem „N” na podstawie podjętej uchwały zarządu Spółki dzielonej o wyodrębnieniu wewnętrznych jednostek organizacyjnych.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe jest kolejnym wyznacznikiem określenia niezależności danego zespołu składników. Należy tutaj jednak wskazać, że nie oznacza to samodzielności finansowej w dosłownym znaczeniu, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danych wyodrębnionych składników. W ten sposób rozumie też to Spółka dzielona, która dokonała takiego wyodrębnienia w swoich strukturach.

Spółka dzielona prowadzi swoją ewidencję księgową w sposób, który umożliwia wewnętrzne przyporządkowanie określonych składników majątkowych do osiąganych przychodów i kosztów, a także do zobowiązań i należności. Dodatkowo, ze względu na charakter świadczonych przez Spółkę dzieloną usług (usługi kompleksowe, obejmujące trzy obszary działalności, skalkulowane w jedną usługę), na potrzeby wewnętrze Spółka dzielona dokonuje dodatkowej ewidencji przychodów i kosztów. Przy wykorzystaniu stworzonych na potrzeby wewnętrzne kont analitycznych Spółka dzielona jest w stanie wyodrębnić wśród uzyskiwanych przychodów oraz ponoszonych kosztów tę część przychodów i kosztów, która przypada na działalność związaną ze składowaniem odpadów na składowisku N. Wnioskodawca może więc przypisać określone przychody i koszty a także zobowiązania i należności do wyodrębnionych składników majątkowych. W ten sam sposób, Wnioskodawca może wyodrębnić przychody i koszty oraz zobowiązania i należności związane z pozostałymi obszarami działalności Spółki dzielonej.

Na moment wydzielenia składników majątkowych, które zostaną przekazane do Spółki przejmującej, Wnioskodawca wykaże zatem przychody i koszty oraz wierzytelności i zobowiązania związane z tymi składnikami majątkowymi. Wyodrębnienie to zostanie dokonane poprzez wewnętrzną kalkulację opartą o określoną proporcję dla każdego z obszarów działalności. System informatyczno-księgowy prowadzony dla Spółki dzielonej umożliwia takie właśnie ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych, tak by przypisane wyłącznie do zakresu wyodrębnionej działalności gospodarczej Spółki dzielonej należności można było łatwo przyporządkować do zobowiązań, a koszty do przychodów poszczególnych obszarów działalności. Zatem na skutek prowadzenia wewnętrznej dokumentacji, do wydzielanych składników majątkowych zostaną przypisane odpowiednio przychody i koszty oraz zobowiązania i należności. Tak samo wartości te zostaną przypisane do pozostających składników majątkowych.

Powyższe działanie pozwoli na odseparowanie operacji gospodarczych związanych z wydzielanymi składnikami majątku od pozostałej części istniejącego przedsiębiorstwa Spółki dzielonej. Zatem w momencie wyodrębnienia części przedsiębiorstwa Spółki dzielonej wszystkie zbywane elementy będą mogły zostać wyodrębnione finansowo.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Spółka dzielona wyodrębniła na podstawie podjętej uchwały ze wskazanych składników majątkowych te składniki, które składają się na działalność prowadzoną w obszarze unieszkodliwiania (składowania) odpadów związanych ze składowiskiem N.

Bez wskazanych powyżej składników majątkowych niemożliwym dla Spółki przejmującej byłoby prowadzenie składowiska „N” w takim samym zakresie, w jakim dotychczas prowadzi je Spółka dzielona, zatem ich przeniesienie będzie konieczne dla właściwego wyodrębnienia funkcjonalnego. Spółka przejmująca uzyska tym sposobem składniki majątkowe, które pozwolą jej na prowadzenie własnej działalności gospodarczej zorientowanej na unieszkodliwianie (składowanie) odpadów. Zespół tych składników majątkowych pozwoli jej na natychmiastowe podjęcie tej działalności bez konieczności angażowania własnych dodatkowych środków.

Spółka dzielona także nie będzie zobowiązana do angażowania dodatkowych środków w celu kontynuacji prowadzonej dotychczas działalności, gdyż pozostające składniki majątkowe pozwolą na nieprzerwane jej prowadzenie.

Przy zachowaniu spójności przenoszonych składników majątkowych, wyodrębnionych ze Spółki dzielonej, które pozwolą na swobodne prowadzenie działalności, dla Spółki przejmującej możliwym będzie uznanie, że stanowią one zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach. Tak samo można ocenić zespół składników, który pozostanie w Spółce dzielonej po wydzieleniu.

Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi Wnioskodawcy oraz Spółce przejmującej przejrzyste wyodrębnienie poszczególnych segmentów działalności. Spółka dzielona nie będzie prowadziła już działalności związanej z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”. Zadania te w całości przejmie Spółka przejmująca. Jednakże dokonany podział nie wyklucza, że podmioty te nie będą ze sobą współpracowały. Charakter wykonywanych działalności, a także specyfika świadczonych usług prowadzi do tego, że podmioty te mogą nawzajem korzystać ze swoich usług. W szczególności Spółka dzielona będzie zlecać Spółce przejmującej wykonanie usług składowania odpadów.

Zainteresowani pragną podkreślić, że planowany podział przez wydzielenie zostanie dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, którego celem nie jest i nie będzie w przyszłości uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Dokonywany podział ma zapewnić wydzielenie części działalności gospodarczej ze struktur Spółki dzielonej i ulokowanie jej w odrębnym podmiocie gospodarczym, jakim jest Spółka przejmująca.

Wobec tak przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego dla planowanych działań Zainteresowani wnoszą o udzielenie odpowiedzi na zadane we wniosku pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana w zdarzeniu przyszłym działalność związana z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”, jaka ma zostać przeniesiona do Spółki przejmującej w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie oraz działalność, która pozostanie w Spółce dzielonej, będą na dzień podziału stanowić dla celów ustalenia skutków podatkowych zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, dokonany podział w Spółce dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki dzielonej (Zainteresowany, będący stroną postępowania) zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, na skutek dokonanego podziału Spółki dzielonej i wniesienia części działalności do Spółki przejmującej oraz wydania udziałów w Spółce przejmującej dla Udziałowca, po stronie tego Udziałowca (Zainteresowany, niebędący stroną postępowania) nie wystąpi przychód podatkowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Opisana w zdarzeniu przyszłym działalność związana z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”, jaka ma zostać przeniesiona do Spółki przejmującej w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie oraz działalność, która pozostanie w Spółce dzielonej, będą na dzień podziału stanowić dla celów ustalenia skutków podatkowych zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2

W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, tj. uznania, że zarówno przenoszone składniki majątkowe do Spółki przejmującej, jak i pozostałe składniki majątkowe w Spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dokonany podział Spółki dzielonej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki dzielonej (Zainteresowany, będący stroną postępowania), zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3

W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, tj. uznania, że zarówno przenoszone składniki majątkowe do Spółki przejmującej, jak i pozostałe składniki majątkowe w Spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na skutek dokonanego podziału Spółki dzielonej i wniesienia części działalności do Spółki przejmującej oraz wydania udziałów w Spółce przejmującej dla Udziałowca, po stronie tego Udziałowca (Zainteresowany, niebędący stroną postępowania) nie wystąpi przychód podatkowy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie.

Na samym początku autor wniosku o interpretację wskazuje, że udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 1 leży w uzasadnionym interesie zarówno Zainteresowanego, będącego stroną postępowania (Wnioskodawcy), jak i Zainteresowanego, niebędącego stroną postępowania (Udziałowca). Z kolei udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 leży w interesie Zainteresowanego, będącego stroną postępowania, a odpowiedź na pytanie nr 3 leży w interesie Zainteresowanego, niebędącego stroną postępowania.

Uzasadnienie dla pytania nr 1

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm.; dalej jako: ustawa CIT), zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego wskazać należy, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej jako: ZCP) mamy do czynienia jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

ZCP, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Jednocześnie składniki majątkowe, pozostające w podmiocie, z którego wydzielono pewien zespół składników majątkowych, również musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, która stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolna jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie przeniesiony do Spółki przejmującej w ramach podziału Spółki dzielonej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który pozostanie w Spółce dzielonej, spełniają wszystkie wskazane cechy ZCP.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy ZCP jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych wyodrębnienie organizacyjne, nie musi jednak być rozumiane tylko jako wyodrębnienie formalno-prawne, np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego ZCP wystarczające powinno być jej wyodrębnienie faktyczne/materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby ZCP mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe z kolei nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Ponadto, wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego jest zatem spełnione, jeżeli wyodrębniony zespół składników majątkowych byłby w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależny podmiot w celu realizacji powierzonych mu zadań gospodarczych.

W opinii Zainteresowanych, zarówno wyodrębnione składniki majątkowe, które będą podlegały przeniesieniu do Spółki przejmującej, jak i składniki majątkowe, które pozostaną w Spółce dzielonej, charakteryzują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy przede wszystkim wyodrębnienie w ramach Spółki dzielonej na podstawie uchwały zarządu wewnętrznych jednostek organizacyjnych w postaci obszaru działalności związanej ze składowiskiem „N”. W ramach wyodrębnienia Spółka dzielona ustaliła niezależny charakter działalności związanej z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów na składowisku „N”. Zarówno działalność związana z wykorzystaniem składowiska „N”, jak i pozostała działalność Spółki dzielonej (zbieranie odpadów, przetwarzanie odpadów oraz częściowo unieszkodliwianie odpadów z wykorzystaniem składowiska „S”) realizują odrębne cele gospodarcze przy wykorzystaniu własnych zasobów technicznych i ludzkich niezbędnych do realizacji tych celów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ze Spółki dzielonej zostaną wyodrębnione składniki majątkowe związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w obszarze składowania odpadów na składowisku „N”. Składniki te można swobodnie wyodrębnić ze struktur Spółki dzielonej bez uszczerbku dla jej pozostałej działalności z uwagi na istniejące wyodrębnienie w strukturach przedsiębiorstwa, w tym także bez uszczerbku dla obszaru działalności związanej ze składowiskiem „S”. Składniki te podlegają także wewnętrznemu wyodrębnieniu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także w dodatkowej dokumentacji wewnętrznej Spółki dzielonej. Zostaną one także wskazane w sposób szczegółowy w planie podziału.

Działanie Spółki dzielonej w pozostałym zakresie pozostanie nienaruszone i będzie mogło być prowadzone w taki sam sposób, jak przed dokonanym wydzieleniem, ponieważ pozwolą na to pozostające w Spółce dzielonej niezależne składniki majątkowe, prezentowane w prowadzonej przez nią ewidencji i wewnętrznej dokumentacji. Spółka dzielona będzie mogła zatem prowadzić działalność związaną ze zbieraniem odpadów, ich przetwarzaniem, a także w minimalnym już stopniu działalność związaną z unieszkodliwianiem (składowaniem) odpadów w ramach składowiska „S” (w zakresie jakim pozwoli na to stan zapełnienia składowiska).

Do obu obszarów działalności przypisane są także konkretne zasoby i zespoły pracowników. Każdy z tych obszarów skupiony jest na realizacji konkretnych (odrębnych) zadań gospodarczych w oparciu o przypisane im składniki majątkowe.

W ocenie Zainteresowanych wskazane powyżej okoliczności pozwalają na uznanie, że oba obszary działalności (ten wydzielany i ten pozostający) spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

O wyodrębnieniu finansowym obu obszarów działalności Spółki dzielonej świadczy fakt, że Spółka dzielona prowadzi swoją ewidencję księgową w sposób, który umożliwia wewnętrzne przyporządkowanie określonych składników majątkowych do osiąganych przychodów i kosztów, a także do zobowiązań i należności. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka dzielona do wyodrębnienia tych wartości wykorzystuje wyodrębnione na potrzeby wewnętrzne bilansowe konta analityczne. Dzięki temu Spółka dzielona może, na swoje wewnętrzne potrzeby, przypisać wartości finansowe zarówno do części działalności, która pozostanie w Spółce dzielonej, jak i do części działalności związanej z składowiskiem „N”, która zostanie przeniesiona do Spółki przejmującej.

Wobec powyższego Zainteresowani uważają, że wyodrębnienie finansowe obu obszarów działalności jest w praktyce zapewnione poprzez możliwość identyfikacji głównych strumieni przepływów przychodów i kosztów związanych ze składnikami majątkowymi przenoszonymi do Spółki przejmującej oraz składnikami majątku pozostającymi w Spółce dzielonej, a także należności i zobowiązań wpływających bezpośrednio na obraz sytuacji finansowej i majątkowej obu tych obszarów działalności. Zatem, w opinii Zainteresowanych, przesłanka wyodrębnienia finansowego również może zostać uznana za spełnioną.

Wyodrębnienie funkcjonalne ma zapewnić, że prowadzenie działalności w oparciu o dane składniki majątkowe będzie możliwe do realizacji bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów i zbędnych przestojów. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanego podziału Spółki dzielonej, do Spółki przejmującej zostanie wydzielony cały zespół składników materialnych i niematerialnych związanych ze składowiskiem odpadów „N”, w tym w szczególności wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe związane ze składowaniem odpadów na składowisku „N”, umowy z kontrahentami, które można przypisać do składowiska „N”, pracownicy oraz kierownik wydzielonej jednostki organizacyjnej, których można przypisać do składowiska „N”, decyzje administracyjne w zakresie składowania odpadów na składowisku „N”, aktywa obrotowe przypisane do składowiska „N”. Spółka przejmująca, po przejęciu wskazanych składników majątkowych, będzie mogła kontynuować prowadzenie działalności w zakresie unieszkodliwiania (składowania) odpadów na składowisku „N”. Do kontynuowania działalności nie będzie zasadniczo konieczne angażowanie przez Spółką przejmującą składników majątkowych innych niż przejęte od Spółki dzielonej.

W Spółce dzielonej pozostaną natomiast składniki majątkowe, które pozwolą jej bez żadnych przeszkód na prowadzenie dalszej działalności związanej ze zbieraniem, przetwarzaniem i składowaniem (w ograniczonym zakresie) odpadów na składowisku „S”. W Spółce dzielonej pozostaną w szczególności wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe związane ze zbieraniem odpadów, decyzje i pozwolenia w zakresie odbioru odpadów, baza kontraktów dotyczących odbierania odpadów, umowy z podwykonawcami na zbieranie odpadów, umowy z dostawcami na transport odpadów i pozostałe umowy dotyczące obszaru zbierania odpadów, umowy leasingu, kredytu, faktoringu, aktywa obrotowe, pracownicy, kierownik jednostki organizacyjnej, wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe związane z przetwarzaniem odpadów, decyzje administracyjne w zakresie zagospodarowania odpadami, umowy związane z przetwarzaniem odpadów, umowy leasingu, faktoringu i kredytu, aktywa obrotowe, pracownicy związani z działalnością przetwarzania odpadów, wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe związane ze składowiskiem „S”, decyzje administracyjne wydane dla składowiska „S”, umowy leasingi, faktoringu i kredytu związane ze składowiskiem „S”, pracownicy związani ze składowiskiem „S”. Tutaj również nie przewiduje się, aby Spółka dzielona musiała angażować jakiekolwiek dodatkowe środki w celu kontynuacji swojej działalności.

Intencją obu podmiotów jest aby działalność Spółki dzielonej oraz działalność Spółki przejmującej, bez względu na dokonany podział przez wydzielenie, były kontynuowane w takim samym zakresie i bez żadnych przerw, tyle że już w odrębnych, pod względem prawnym, podmiotach.

Wobec powyższego, Zainteresowani uważają, że zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością, który zostanie wydzielony do Spółki przejmującej oraz zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością, która pozostanie w Spółce dzielonej, będą posiadać potencjalną zdolność do samodzielnego realizowania powierzonych im zadań jako niezależne przedsiębiorstwa - i tym samym spełniać będą wymóg tzw. wyodrębnienia funkcjonalnego.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że zarówno składniki majątkowe wydzielane do Spółki przejmującej, jak i składniki majątkowe, pozostające w Spółce dzielonej, będą stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tym samym, Zainteresowani uważają, że składniki majątkowe otrzymane przez Spółkę przejmującą i składniki majątkowe pozostające w Spółce dzielonej należy uznać za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Uzasadnienie wspólne dla pytania nr 2 i 3

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.; dalej jako: ksh). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 k.s.h., spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki podlegającej podziałowi przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Powołany przepis należy jednak rozpatrywać w związku z art. 12 ustawy CIT, który reguluje powstanie ewentualnego przychodu.

Uzasadnienie szczegółowe dla pytania nr 2

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Wskazany powyżej przepis odnosi się do dwóch sytuacji - podziału spółki oraz podziału spółki przez wydzielenie. Dla opisywanego zdarzenia przyszłego będzie miał zastosowanie drugi przypadek, tj. zasady powstawania przychodu w przypadku podziału przez wydzielenie. Na podstawie powyższej regulacji należy wskazać, że przychód dla spółki podlegającej podziałowi (tutaj Spółka dzielona) powstaje w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi ZCP. Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić ZCP. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa, podlegającego podziałowi przez wydzielenie, statusu ZCP, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym przez Zainteresowanych do pytania oznaczonego jako nr 1 w niniejszym wniosku, obie części przedsiębiorstwa, podlegającego podziałowi przez wydzielenie, czyli składniki majątkowe wydzielane ze Spółki dzielonej i składniki majątkowe pozostające w Spółce dzielonej, będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, podział Spółki dzielonej przez wydzielenie nie będzie skutkować po stronie Spółki dzielonej powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Uzasadnienie szczegółowe dla pytania nr 3

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT przychodem jest ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy CIT wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o CIT wartość rynkową rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Z przepisów tych wynika zatem, że po stronie wspólnika spółki dzielonej (tutaj Udziałowiec) przychód podatkowy równy wartość emisyjnej przydzielonych mu w ramach podziału udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej może powstać wyłącznie w sytuacji gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP. W sytuacji zaś gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP, zastosowanie powinien mieć art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, z którego wprost wynika, że wartość emisyjna udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną wspólnikowi spółki dzielonej nie stanowi dla niego przychodu podatkowego.

Przy stosowaniu art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT należy również wziąć pod uwagę regulacje wynikające z art. 12 ust. 13, ust. 14 oraz ust. 15 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy CIT przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy CIT jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy CIT przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Mając zatem na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że:

(i) zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym przez Zainteresowanych do pytania oznaczonego jako nr 1 w niniejszym wniosku, obie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie, czyli składniki majątkowe wydzielane ze Spółki dzielonej i składniki majątkowe pozostające w Spółce dzielonej, będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT;

(ii) głównym lub jednym z głównych celów podziału Spółki dzielonej nie jest (i nie będzie na moment wydzielenia) uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (podział Spółki dzielonej jest motywowany uzasadnionymi przyczynami ekonomicznymi);

(iii) Spółka dzielona oraz Spółka przejmująca są (i będą na moment dokonania wydzielenia) podmiotami mającymi siedzibę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają opodatkowaniu od całości swoich osiąganych przychodów na terenie kraju.

Mając zatem na uwadze powyższe, należy uznać, że po stronie Udziałowca (Zainteresowanego, niebędącego stroną postępowania), będącego wspólnikiem Spółki dzielonej (jedynym udziałowcem) nie powstanie przychód podatkowy. W szczególności, ustalona na dzień wydzielenia wartość emisyjna udziałów wydanych dla Udziałowca w związku z dokonywanym podziałem przez wydzielenie nie będzie stanowiła dla Udziałowca przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.