Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.631.2020.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-02
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: dziedziczenie; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 9 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem w dniu 9 lipca 2020 r., oraz pismem z dnia 20 sierpnia 2020 r. (data wpływu 21 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), w związku z powyższym pismem z dnia 18 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.631.2020.1.KR, wezwano Zainteresowanych, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 18 sierpnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 sierpnia 2020 r.).

W dniu 21 sierpnia 2020 r. (nadano za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 21 sierpnia 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania:

Panią X,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana Y,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 13 lutego 2013 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem Y (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) oraz Ich mamą, postanowieniem Sądu Rejonowego …. nabyli spadek po Ich zmarłym tacie po jednej trzeciej dla każdego z nich. Przedmiotem spadku była m.in. nieruchomość rolna położona w …., o obszarze 1,0100 ha, dla której prowadzona jest Księga Wieczysta nr …. Nieruchomość zabudowana jest jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym wymagającym generalnego remontu oraz budynkami gospodarczymi w złym stanie technicznym. Dnia 3 marca 2017 r. aktem notarialnym Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem i mamą podpisali umowę działu spadku i podziału majątku wspólnego, w wyniku czego mama przekazała Im swoją część (czyli jedną trzecią) własności, jaką stanowi ww. nieruchomość rolna. Dnia 18 maja 2020 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem przystąpili do notarialnego aktu sprzedaży ww. nieruchomości rolnej w …. Z uwagi na areał ww. nieruchomości przekraczający 1 ha, ubiegali się Oni o zgodę KOWR-u na sprzedaż. Nabywcy ww. nieruchomości we wniosku kierowanym do KOWR-u zobowiązali się do tego, że nie zmienią w ciągu 5 lat charakteru rolnego nabytej nieruchomości, o czym zostali też pouczeni w akcie notarialnym.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że w dniu 10 czerwca 2012 r. zmarł tata Zainteresowanych …. W dniu 13 lutego 2013 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) oraz Ich mamą …, postanowieniem Sądu Rejonowego …, nabyli spadek po zmarłym tacie po jednej trzeciej dla każdego z nich. Przedmiotem spadku były:

1.  nieruchomość rolna położona w …., o obszarze 1,0100 ha, dla której prowadzona jest Księga Wieczysta nr …. (działka nr 1). Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez tatę Zainteresowanych w wyniku aktu notarialnego z dnia 29 stycznia 1991 r. i przekazania mu ww. nieruchomości przez jego rodziców, ….. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła własność taty Zainteresowanych, miał w niej udział 1/1, co oznacza, że przedmiotem spadku była całość ww. nieruchomości rolnej,
2.  lokal mieszkalny położony w … o pow. 39 m2, dla którego prowadzona jest Księga Wieczysta nr …., stanowiący współwłasność rodziców. Udziały rodziców w mieszkaniu były równe, co oznacza, że przedmiotem spadku była jedna druga części lokalu mieszkalnego.

W wyniku nabycia przez Nich spadku po tacie w 2013 r., każde z Nich (Zainteresowana będąca stroną postępowania, Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania oraz ich mama) nabyło po jednej trzeciej części spadku, tzn. po jednej trzeciej części przedmiotowej nieruchomości w … oraz po jednej szóstej części lokalu mieszkalnego.

W dniu 3 marca 2017 r. aktem notarialnym Zainteresowana będąca stroną postępowania, podpisała wraz z bratem i mamą, umowę działu spadku i podziału majątku wspólnego, w wyniku czego mama przekazała Im swoją część (czyli jedną trzecią) własności, jaką stanowi opisana wyżej nieruchomość rolna w …. (tym samym Zainteresowana będąca stroną postępowania i brat (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) stali się współwłaścicielami ww. nieruchomości w udziałach wynoszących po jednej drugiej części). W skład przedmiotowej nieruchomości w … nie wchodzą grunty leśne. Z kolei Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem, przekazali mamie Ich część praw do lokalu mieszkalnego w …. (tym samym mama Zainteresowanych nabyła pełną własność ww. lokalu mieszkalnego i ten stan trwa do dnia dzisiejszego). Żadne inne składniki majątkowe nie były przedmiotem działu spadku. Dział spadku i podział majątku wspólnego dokonany został bez dopłat oraz spłat. Żadna ze stron aktu notarialnego nie zgłaszała żadnych roszczeń w tym zakresie. W wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości przyznanej na współwłasność Zainteresowanej będącej stroną postępowania i Jej bratu nie zmieniła się. Nie uzyskali Oni przysporzenia majątkowego ponad wartość rynkową nabytego po tacie spadku.

W dniu 18 maja 2020 r. Zainteresowani byli współwłaścicielami po jednej drugiej części przedmiotowej nieruchomości rolnej w … oraz dodatkowo posiadali grunty sklasyfikowane jako użytki rolne (po 1/2 części działek nr 2 i 3 określonych jako grunt orny o łącznej powierzchni 1,5000 ha oraz po 1/5 części działki nr 4 określonej jako lasy o łącznej powierzchni 0,9100 ha) nabyte w drodze umowy darowizny z dnia 23 września 2002 r.

W dniu 18 maja 2020 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem przystąpili do notarialnego aktu sprzedaży ww. nieruchomości rolnej w …, która stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

W skład przedmiotowej nieruchomości, zgodnie z § 67 i § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, wchodziły: grunty rolne zabudowane (Br-RII, pow. 0,20 ha) oraz grunty orne (RII, pow. 0,81 ha). W skład gruntów będących przedmiotem sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie wchodziły grunty leśne.

Z uwagi na areał ww. nieruchomości przekraczający 1 ha, ubiegali się o zgodę na sprzedaż w Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa ….. Nabywcy przedmiotowej nieruchomości złożyli oświadczenie, że zobowiązują się do prowadzenia działalności rolniczej na nabytej nieruchomości rolnej i nie zmieni ona swego przeznaczenia. Przy akcie notarialnym sprzedaży przedmiotowej nieruchomości okazano także ostateczną decyzję wydaną z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa na podstawie ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, wyrażającą zgodę na nabycie przedmiotowej nieruchomości. Do tego dołączone jest pouczenie notariusza o treści art. 2b ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego stanowiącego w szczególności, że nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości. W związku z powyższym, na skutek sprzedaży dokonanej w dniu 18 maja 2020 r. przedmiotowa nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Zainteresowani mają obowiązek zapłacenia podatku od sprzedaży przedmiotowej nieruchomości?

Zdaniem Zainteresowanych, mając na uwadze art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu: „Wolne od podatku dochodowego są: przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.”, Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) są zwolnieni z obowiązku odprowadzenia podatku od sprzedaży ww. nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Dodany przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony będzie od daty nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkobiercę.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 czerwca 2012 r. zmarł tata Zainteresowanych. W dniu 13 lutego 2013 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) oraz Ich mamą, postanowieniem Sądu Rejonowego nabyli spadek po ww. zmarłym, po jednej trzeciej dla każdego z nich. Przedmiotem spadku były:

1.  nieruchomość rolna o obszarze 1,0100 ha (działka nr 1), zabudowana jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym wymagającym generalnego remontu oraz budynkami gospodarczymi w złym stanie technicznym. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez tatę Zainteresowanych w wyniku aktu notarialnego z dnia 29 stycznia 1991 r. i przekazania mu ww. nieruchomości przez jego rodziców, stanowiła ona własność taty Zainteresowanych. Przedmiotem spadku była całość ww. nieruchomości rolnej.
2.  lokal mieszkalny o pow. 39 m2, stanowiący współwłasność rodziców. Udziały rodziców w mieszkaniu były równe. Przedmiotem spadku była jedna druga części lokalu mieszkalnego.

W wyniku nabycia spadku po zmarłym tacie, w 2013 r. każde z Nich (Zainteresowana będąca stroną postępowania, Zainteresowany niebędący stroną postępowania oraz ich mama) nabyło po jednej trzeciej części spadku, tzn. po jednej trzeciej części przedmiotowej nieruchomości oraz po jednej szóstej części lokalu mieszkalnego.

W dniu 3 marca 2017 r. aktem notarialnym Zainteresowana będąca stroną postępowania, podpisała wraz z bratem i mamą, umowę działu spadku i podziału majątku wspólnego, w wyniku czego mama przekazała Im swoją część (czyli jedną trzecią) własności, jaką stanowi ww. nieruchomość rolna (tym samym Zainteresowana będąca stroną postępowania i brat stali się współwłaścicielami ww. nieruchomości w udziałach wynoszących po jednej drugiej części).

W skład przedmiotowej nieruchomości nie wchodzą grunty leśne. Z kolei Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem przekazali mamie Ich część praw do lokalu mieszkalnego (tym samym mama Zainteresowanych nabyła pełną własność ww. lokalu mieszkalnego). Żadne inne składniki majątkowe nie były przedmiotem działu spadku. Dział spadku i podział majątku wspólnego dokonany został bez dopłat oraz spłat. Żadna ze stron aktu notarialnego nie zgłaszała żadnych roszczeń w tym zakresie. W wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości przyznanej na współwłasność Zainteresowanej będącej stroną postępowania i Jej bratu nie zmieniła się. Nie uzyskali Oni przysporzenia majątkowego ponad wartość rynkową nabytego po tacie spadku.

W dniu 18 maja 2020 r. Zainteresowani byli współwłaścicielami po jednej drugiej części przedmiotowej nieruchomości rolnej oraz dodatkowo posiadali grunty sklasyfikowane jako użytki rolne (po 1/2 części działek nr 2 i 3 określonych jako grunt orny o łącznej powierzchni 1,5000 ha oraz po 1/5 części działki nr 4 określonej jako lasy o łącznej powierzchni 0,9100 ha) nabyte w drodze umowy darowizny z dnia 23 września 2002 r.

W dniu 18 maja 2020 r. Zainteresowana będąca stroną postępowania wraz z bratem przystąpili do notarialnego aktu sprzedaży ww. nieruchomości rolnej, która stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy o podatku rolnym z dnia 15 listopada 1984 r.

W skład przedmiotowej nieruchomości, zgodnie z § 67 i § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, wchodziły: grunty rolne zabudowane (Br-RII, pow. 0,20 ha) oraz grunty orne (RII, pow. 0,81 ha). W skład gruntów będących przedmiotem sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie wchodziły grunty leśne.

Z uwagi na areał ww. nieruchomości przekraczający 1 ha, ubiegali się o zgodę na sprzedaż w Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa. Nabywcy przedmiotowej nieruchomości złożyli oświadczenie, że zobowiązują się do prowadzenia działalności rolniczej na nabytej nieruchomości rolnej i nie zmieni ona swego przeznaczenia. Przy akcie notarialnym sprzedaży przedmiotowej nieruchomości okazano także ostateczną decyzję wydaną z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa na podstawie ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, wyrażającą zgodę na nabycie przedmiotowej nieruchomości. Do tego dołączone jest pouczenie notariusza o treści art. 2b ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego stanowiącego w szczególności, że nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości. W związku z powyższym, na skutek sprzedaży dokonanej w dniu 18 maja 2020 r. przedmiotowa nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

Wobec powyższego aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Zainteresowanych udziałów w przedmiotowej nieruchomości rolnej, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie ww. nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie przez Zainteresowanych.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. ustawy, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Wobec tego nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Zainteresowanych udziałów w przedmiotowej nieruchomości rolnej, nastąpiło w różny sposób:

*   w drodze spadku po zmarłym tacie Zainteresowanych, do którego ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidujący liczenie okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę czyli przez ‒ tatę Zainteresowanych, tj. w 1991 r. (w wyniku przekazania mu ww. nieruchomości przez rodziców aktem notarialnym),

*   w wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego (dokonanego w dniu 3 marca 2017 r.), do którego ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje że nie stanowi nabycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabycie w drodze działu spadku nieruchomości do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku i uzupełnieniu stan faktyczny należy stwierdzić, że w przypadku dokonanego w 2020 r. przez Zainteresowanych odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości rolnej, nabytego w drodze spadku po zmarłym tacie Zainteresowanych, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości rolnej przez spadkodawcę – tatę Zainteresowanych (czyli od końca 1991 r.). Zatem, przychód z odpłatnego zbycia tego udziału w przedmiotowej nieruchomości rolnej dokonanego przez Zainteresowanych w dniu 18 maja 2020 r., nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie przez spadkodawcę nastąpiło w 1991 r.

Natomiast, jeżeli – jak wskazali Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku – „W wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego wartość rynkowa przedmiotowej nieruchomości przyznanej na współwłasność Zainteresowanej będącej stroną postępowania i Jej bratu nie zmieniła się. Nie uzyskali Oni przysporzenia majątkowego ponad wartość rynkową nabytego po tacie spadku”, to w odniesieniu do tego udziału w przedmiotowej nieruchomości rolnej, czynność działu spadku i podziału majątku wspólnego nie stanowiła dla Zainteresowanych nabycia w myśl art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, odpłatne zbycie udziału w nieruchomości rolnej, nabytego w dziale spadku i podziale majątku wspólnego do wysokości przysługującego Zainteresowanym udziału w spadku, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji Zainteresowani nie będą zobowiązani z tego tytułu do zapłaty podatku dochodowego.

Konsekwencją uznania, że z tytułu dokonanego w 2020 r. przez Zainteresowanych odpłatnego zbycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości rolnej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, brak jest możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro Zainteresowani nie uzyskali przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to nie wystąpi przychód, który mógłby korzystać ze zwolnienia podatkowego.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe, gdyż w przedmiotowym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowanie zwolnienie podatkowe wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.