Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.196.2019.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-08
Teza: Skutki podatkowe wniesienia w formie aportu gruntu do spółki jawnej oraz skutki podatkowe sprzedaży gruntu.
Słowa kluczowe: aport; małżeństwo; nieruchomości; sprzedaż; spółki-spółka jawna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2019 r. (data wpływu 28 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wniesienia w formie aportu gruntu do spółki jawnej – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych sprzedaży gruntu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wniesienia w formie aportu gruntu do spółki jawnej,
*   skutków podatkowych sprzedaży gruntu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni posiada 50% udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej (dalej jako Grunt) położonej w S. Udział Wnioskodawczyni we własności Gruntu potwierdza akt notarialny z 1993 r. – wówczas Wnioskodawczyni zakupiła Grunt nie z zamiarem jego dalszej odsprzedaży, lecz w celu ulokowania posiadanego przez siebie kapitału.

Drugim ze współwłaścicieli Gruntu jest mąż Wnioskodawczyni. Grunt ten został nabyty przez małżonków wspólnie i od czasu jego nabycia znajduje się w prywatnym majątku wspólnym małżonków.

Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Gruntu. Grunt nie był nigdy wykorzystywany na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wnioskodawczyni wraz z mężem, będący właścicielami Gruntu, oboje są również wspólnikami w spółce jawnej (dalej jako: Spółka). Każdy z nich posiada 50% praw udziału w zysku Spółki.

Małżonkowie za obopólną zgodą użyczyli Spółce do użytkowania przedmiotowy Grunt w 1993 r. (z tym, że w tamtym okresie Spółka działała jeszcze w formie spółki cywilnej, w obecnej formie Spółka działa od 2001 r. i jest to wynikiem dokonanego przekształcenia). Na tej podstawie Spółka z własnych środków wybudowała na terenie Gruntu budynki przemysłowe wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, polegającej na bieżącej produkcji towarów opodatkowanych stawką podstawową VAT.

Na Gruncie pozostającym we współwłasności Wnioskodawczyni i jej męża zostały wybudowane i następnie przekazane do użytkowania przez Spółkę następujące nieruchomości:

*   Hala produkcyjna nr 1 – 30.09.1994;
*   Hala produkcyjna nr 2 – 30.06.1997;
*   Hala produkcyjna nr 3 – 01.07.2000;
*   Place i drogi do hal od 1994 – 2000.

O pozwolenie na zabudowę Gruntu halami produkcyjnymi i innymi obiektami nie występowali Wnioskodawczyni i jej małżonek, lecz Spółka.

Wszystkie wydatki na wybudowanie powyższych obiektów zostały poniesione przez Spółkę. Obecnie z prawnego punktu widzenia Wnioskodawczyni i jej mąż są właścicielami Gruntu. Spółka zaś jest jego użytkownikiem i dokonuje amortyzacji posadowionych na nim obiektów.

W celu formalnego uporządkowania powyższej sytuacji związanej z własnością Gruntu i posadowionych na nim budynków Wnioskodawczyni wraz z mężem jako właściciele Gruntu oraz jednocześnie wspólnicy Spółki planują zbyć Grunt na rzecz Spółki.

W związku z powyższym, powziąwszy wątpliwości co do skutków podatkowych zbycia Gruntu, wystąpili z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku VAT. Wniosek dotyczył skutków podatkowych zbycia Gruntu przez Wspólników na rzecz Spółki w drodze aportu. Wnioskodawczyni we wniosku przedstawiała stanowisko, zgodnie którym aport Gruntu na rzecz Spółki będzie podlegał zwolnieniu z podatku VAT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się jednak ze stanowiskiem Wnioskodawczyni. W interpretacji indywidualnej wydanej 3 października 2018 r. o sygn. (…) Organ uzależnił skutki w VAT transakcji od tego, czy przed jej dokonaniem rozliczone zostaną między Wspólnikami a Spółką wspomniane powyżej nakłady.

Z uzyskanej przez Wnioskodawczynię interpretacji wynika zatem, że jeżeli przed dokonaniem transakcji nie dojdzie między Spółką a Wnioskodawczynią i jej małżonkiem do rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę na wybudowanie budynków, aport Gruntu do Spółki będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT), opodatkowaną 23% podatkiem VAT. W ocenie Organu, dokonując wniesienia Gruntu do Spółki, Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o VAT.

Ponieważ z aktualnych ustaleń wynika, że wspomniane rozliczenie nakładów przed dokonaniem transakcji nie nastąpi, transakcja zbycia Gruntu powinna być opodatkowana podatkiem VAT. Wnioskodawczyni dostosuje się zatem do wskazanej powyżej interpretacji indywidualnej i opodatkuje transakcję zbycia podatkiem VAT, rejestrując się wcześniej jako podatnik VAT.

Obecnie Wnioskodawczyni przewiduje jednak, że zbycie może nastąpić w drodze wkładu niepieniężnego (tak jak opisywano w poprzednim wniosku) albo w drodze sprzedaży. Uzyskana interpretacja w zakresie podatku VAT dotyczyła co prawda wkładu niepieniężnego, jednak ponieważ zarówno aport, jak i sprzedaż na gruncie ustawy o VAT stanowią odpłatną dostawę towarów, to w przypadku gdy Wnioskodawczyni zdecyduje się na sprzedaż Gruntu, to również dostosuje się do treści interpretacji i opodatkuje podatkiem VAT tę transakcję zgodnie z rozstrzygnięciem Organu odnoszącym się do konieczności opodatkowania dostawy gruntu w tych okolicznościach.

W związku z wyżej wspomnianą interpretacją Wnioskodawczyni przed wniesieniem Gruntu do Spółki i wyłącznie w tym celu zamierza zarejestrować się jako podatnik VAT. Wnioskodawczyni nie zamierza jednak w najbliższej przyszłości prowadzić jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. W związku z tym nie dojdzie również do rejestracji Wnioskodawczyni w CEIDG.

Wnioskodawczyni pragnie również podkreślić, że nie prowadzi żadnych działań zmierzających do pozyskiwania nabywców Gruntu, nie prowadzi akcji reklamowych, nie wydaje ogłoszeń. Przedmiotowa transakcja nastąpi między nią a Spółką, której jest wspólnikiem. Realizacja transakcji nie jest podporządkowana realizacji celów zarobkowych Wnioskodawczyni, lecz głównie dla uporządkowania sytuacji majątkowej Wnioskodawczyni.

Grunt nie jest dla Wnioskodawczyni towarem handlowym. Jak już wcześniej wspomniano, Grunt nie został zakupiony celem jego odsprzedaży, o czym świadczy fakt, że był on przez 26 lat składnikiem prywatnego majątku Wnioskodawczyni. Ponadto Wnioskodawczyni nie planuje obecnie transakcji kupna i sprzedaży innych nieruchomości. Nie korzysta też z usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.

Grunt, który ma być przedmiotem zbycia na rzecz Spółki, nigdy nie był przedmiotem najmu, czy też dzierżawy – Spółka nieodpłatnie użytkowała Grunt, a Wnioskodawczyni nigdy nie czerpała zysków z rozporządzania tym Gruntem w określony sposób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanych okolicznościach wniesienie Gruntu do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (który zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną podlega opodatkowaniu podatkiem VAT) spowoduje u Wnioskodawczyni powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 10 ustawy o PIT?
2.  Czy w opisanych okolicznościach sprzedaż przez Wnioskodawczynię Gruntu na rzecz Spółki (traktowana jako odpłatna dostawa towaru opodatkowana podatkiem VAT) będzie podlegać podatkowi PIT?

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanych okolicznościach wniesienie Gruntu do Spółki w formie wkładu niepieniężnego (który zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną podlega opodatkowaniu podatkiem VAT) nie spowoduje u Wnioskodawczyni powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 10 ustawy o PIT z uwagi na zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby – Wnioskodawczyni. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One natomiast, mimo że posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki.

Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia” w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym wniesienie aportu do spółki osobowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Jednocześnie art. 21 ust. 1 pkt 50b wskazuje jednoznacznie, że wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zatem jednoznacznie na neutralność podatkową czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. Wskazane zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu.

Będący przedmiotem zapytania planowany aport Gruntu do Spółki stanowi, zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT.

Wynika to z faktu, że zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w art. 5a pkt 28, czyli inną niż:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W przedstawionej we wniosku sytuacji Spółka, do której Wnioskodawczyni planuje wnieść aport, nie jest żadną z powyższych wymienionych w art. 5a pkt 28. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm., dalej jako: k.s.h.) spółka jawna jest spółką osobową, a spółkom osobowym k.s.h. nie nadaje osobowości prawnej. W myśl art. 8 § 1 k.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. Zgodnie z treścią art. 28 k.s.h. majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, w przypadku realizacji przez nią planowanego aportu Gruntu do Spółki powstały przychód będzie zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawczyni w powyższym zakresie potwierdzają stanowiska organów podatkowych, przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 17 grudnia 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn.: 0112-KDIL3-3.4011.365.2018.3.DS, gdzie Organ wskazał, że: „(…) wniesienie przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w postaci składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa do spółki jawnej nie spowoduje po stronie Wnioskodawczyni powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie to czynność neutralna podatkowo”.

Podobnie również w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.224.2018.4.AP) wskazał, że „(…) czynność wniesienia ogółu rzeczy, praw i zobowiązań, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie będzie rodziła dla Wnioskodawczyni konsekwencji na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. czynność ta nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanych okolicznościach sprzedaż przez Wnioskodawczynię Gruntu na rzecz Spółki (traktowana jako odpłatna dostawa towaru opodatkowana podatkiem VAT) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT na podstawie art. 10 ustawy, ponieważ sprzedaż Gruntu nie nastąpi w wykonaniu ani w ramach działalności gospodarczej i stanowić będzie odpłatne zbycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, które będzie dokonywane przez Wnioskodawczynię po upływie ponad pięciu lat od nabycia, a które opodatkowaniu podatkiem PIT mogłoby podlegać tylko wtedy, gdyby zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów znajduje się w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, w myśl którego odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

1.  pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
2.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku.

Z powyższego wynika, że sprzedaż nieruchomości wywołuje skutki na gruncie podatku PIT, jeżeli: nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej albo nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, ale miała miejsce przed upływem pięciu lat od nabycia sprzedawanej nieruchomości.

Aby zatem uznać, że sprzedaż Gruntu przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem PIT:

*   sprzedaż musiałaby być dokonywana przez Wnioskodawczynię w wykonaniu działalności gospodarczej (lub w jej ramach – wówczas podlegałaby opodatkowaniu jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3) albo
*   sprzedaż musiałaby być dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Gruntu.

W okolicznościach opisanych przez Wnioskodawczynię nie ma wątpliwości co do tego, że w momencie dokonania planowanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży Gruntu, pomiędzy końcem roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie Gruntu a jego sprzedażą na rzecz Spółki upłynie więcej niż pięć lat (nabycie miało miejsce w 1993 r., natomiast transakcja sprzedaży dopiero nastąpi). Wobec tego sprzedaż Gruntu na rzecz Spółki nie doprowadzi u Wnioskodawczyni do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Wobec tego w dalszej części uzasadnienia Wnioskodawczyni odnosi się do drugiej ze wskazanych okoliczności mogącej potencjalnie skutkować powstaniem przy sprzedaży Gruntu przychodu podlegającego opodatkowaniu, czyli do kwestii zbycia Gruntu w wykonaniu czy też w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Należy także wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT przychodami z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c, będących m.in. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawa o PIT w art. 5a pkt 6 tworzy własną, odrębną od innych ustaw definicję działalności gospodarczej, zgodnie z którą przez działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Dodatkowo, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Realizowaną przez Wnioskodawczynię sprzedaż Gruntu można zaliczyć do czynności o charakterze handlowym. W ocenie Wnioskodawczyni samo jednak uznanie wykonanych przez Wnioskodawczynię czynności za mających charakter handlowy nie przesądza o uznaniu działania Wnioskodawczyni za podejmowane w wykonaniu działalności gospodarczej. Dane zachowanie musi być bowiem rozpatrywane również przy uwzględnieniu ustawowych kryteriów zorganizowania oraz ciągłości, a także w kontekście pozostałych kryteriów wymienionych w art. 5b ustawy o PIT, których zrealizowanie uniemożliwia uznanie działań podatnika za mających charakter pozarolniczej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawczyni z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię w zakresie sprzedaży Gruntu zarówno w ujęciu formalnym, jak i materialnym nie mają charakteru zorganizowanego.

Mimo że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki, to sama nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, a w szczególności takiej, która polega na obrocie nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie jest również i nie zamierza być zarejestrowana w CEIDG. Wnioskodawczyni co prawda w momencie sprzedaży Gruntu będzie zarejestrowana jako podatnik VAT na potrzeby przeprowadzenia tej transakcji, ale rejestracja wynika wyłącznie z uzyskania wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a nie z zamiaru ciągłego i zorganizowanego prowadzenia działalności zarobkowej o określonym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawczyni planowanej przez nią jednorazowej sprzedaży Gruntu na rzecz Spółki nie sposób przypisać znamion ciągłości czy zorganizowania, szczególnie że z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nie podejmuje jakichkolwiek czynności związanych choćby z poszukiwaniem nabywcy Gruntu. Nie dysponuje również żadnymi zasobami, których posiadanie wskazywałoby na zorganizowanie działalności.

Warto podkreślić, że Wnioskodawczyni w odniesieniu do przedmiotowej transakcji sprzedaży Gruntu nie wykonuje żadnych czynności charakterystycznych dla prowadzenia działalności deweloperskiej czy też profesjonalnego obrotu ziemią, tj.: nie dokonuje zakupu nowych terenów, nie wytycza dróg dojazdowych, nie występuje z wnioskami o podział gruntów czy też zmianę ich przeznaczenia, nie publikuje ogłoszeń w celu poszukiwania nabywców, nie negocjuje cen, nie prowadzi akcji reklamowych, które miałyby na celu pozyskanie nowych klientów.

Ponadto, jak wynika z przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, nabycie Gruntu przez Wnioskodawczynię nie nastąpiło z zamiarem jego dalszej odsprzedaży, o czym świadczy ponad dwudziestoletni okres posiadania Gruntu w majątku osobistym Wnioskodawczyni i jej męża. Grunt nie był traktowany przez Wnioskodawczynię jako towar handlowy, lecz trafił do jej majątku osobistego. Samo zbycie gruntu nastąpi na rzecz Spółki, która jest użytkownikiem Gruntu i w której Wnioskodawczyni jest jednym ze wspólników. Wnioskodawczyni użyczała Grunt Spółce w zakresie racjonalnego gospodarowania swoim majątkiem prywatnym. Obecnie w ramach zarządzania prywatnym majątkiem i wykonywania prawa własności Wnioskodawczyni zamierza zbyć swój udział w prawie własności Gruntu.

W ocenie Wnioskodawczyni zbycie prawa współwłasności Gruntu nastąpi więc w ramach czynności, które uznać należy za zarząd majątkiem osobistym, co stanowi realizację przysługującego Wnioskodawczyni prawa współwłasności, a nie zamiar dokonywania profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Jedną z cech działalności gospodarczej jest ciągłość rozumiana w doktrynie orzeczniczej jako wykonywanie czynności w sposób powtarzalny, stały (trwały), regularny i stabilny. Tak rozumiana ciągłość w połączeniu ze zorganizowanym charakterem stanowi o uczynieniu sobie stałego i trwałego (powtarzalnego) źródła przychodów przez osobę działającą w wyżej wymieniony sposób. Działania Wnioskodawczyni za wykonywane w sposób ciągły uznać nie sposób. Wnioskodawczyni nie dokonuje regularnie transakcji kupna oraz sprzedaży kolejnych nieruchomości, a transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku będzie miała charakter jednorazowy. Sprzedaż, której z definicji towarzyszy odpłatność, doprowadzi naturalnie do otrzymania przez Wnioskodawczynię zapłaty, jednak trudno mówić w przypadku jednorazowej sprzedaży Gruntu o uczynieniu sobie z tej czynności źródła przychodów.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawczyni, również uznanie jej przez Organ wydający interpretację indywidualną za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT nie jest jednoznaczne z możliwością uznania Wnioskodawczyni za podmiot działający w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT.

Definicja działalności gospodarczej wyłaniająca się z zapisów ustawy PIT i definicja podatnika oraz działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT nie są bowiem jednolite. W szczególności ustawa o VAT nie zawiera zapisów tożsamych z art. 5b ustawy o PIT, które ograniczałyby możliwość uznania danego podmiotu za wykonującego działalność gospodarczą, czyli za podatnika VAT. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawczyni, nie ma możliwości, aby rozstrzygnięcie wydane na gruncie przepisów ustawy o VAT, dotyczące uznania Wnioskodawczyni za podatnika VAT, przenosić automatycznie na grunt podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W ocenie Wnioskodawczyni najistotniejsze w analizowanej sytuacji jest to, że art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podatnikiem podatku VAT jest osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wobec tego Wnioskodawczyni z uwagi na dokonanie dostawy Gruntu mogła zostać przez Organ uznana za podatnika na gruncie podatku VAT, ponieważ na gruncie podatku VAT nie są istotne cel i rezultat działalności.

Cel działalności jest z kolei, w ocenie Wnioskodawczyni, kluczowy z perspektywy uznania, czy podatnik działa w wykonaniu działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 i pośrednio w art. 5b ustawy o PIT. Z treści opisu zdarzenia przyszłego wynika natomiast, że celem Wnioskodawczyni nie jest wykonywanie działalności gospodarczej. Realizacja analizowanej transakcji nie jest również podporządkowana celom zarobkowym, lecz wynika z chęci uporządkowania sytuacji prawnej związanej z prawem do własności Gruntu.

Ponadto w ocenie Wnioskodawczyni spełnione są w analizowanych okolicznościach warunki wskazane w art. 5b ustawy o PIT uniemożliwiające uznanie planowanych przez nią czynności za działalność gospodarczą. Planowana jest bowiem transakcja pomiędzy Wnioskodawczynią i jej mężem a Spółką osobową, w której są oni Wspólnikami. Trudno w ocenie Wnioskodawczyni mówić w tych okolicznościach o odpowiedzialności Wnioskodawczyni wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie oraz o ponoszeniu jakiegokolwiek ryzyka gospodarczego w związku z planowaną transakcją.

Z samego faktu zarejestrowania jako podatnik VAT nie wynika zatem, że sprzedaż nieruchomości będącej własnością podatnika dokonywana jest w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 25 października 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 933/17 stwierdził, że fakt prowadzenia działalności gospodarczej i zarejestrowania jako podatnik VAT czynny nie oznacza, że nie można dokonywać działań w ramach majątku prywatnego. Zdaniem sądu do zaliczenia przychodów ze zbycia nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej konieczne jest przypisanie dokonywanym czynnościom zbycia nieruchomości cech profesjonalnego obrotu.

W ocenie Wnioskodawczyni zasadnym jest również odniesienie się do charakteru przedmiotu planowanej przez Wnioskodawczynię czynności sprzedaży. Jak wskazano w treści wniosku, Grunt nie jest towarem handlowym dla Wnioskodawczyni, o czym świadczyć może chociażby fakt jego długotrwałego posiadania w majątku osobistym. Jednocześnie istotne w ocenie Wnioskodawczyni jest to, że Grunt był dotychczas przedmiotem nieodpłatnego użyczenia na rzecz Spółki. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała zatem gruntu np. do dzierżawy w celu osiągania zysku. Spółka, która objęła Grunt w nieodpłatne użyczenie, naturalnie prowadziła na terenie Gruntu działalność gospodarczą pod swoją firmą, jednak trudno w tym wypadku mówić o tym, że działalność gospodarcza była prowadzona w imieniu Wnioskodawczyni i jej przypisywać rezultat tej działalności i odpowiedzialność za nią.

Dodatkowo zgodnie z ugruntowanym poglądem sądów administracyjnych o przychodzie z działalności gospodarczej w podatku PIT możemy mówić wtedy, gdy przychody z tej określonej działalności nie są zaliczane do innego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza. Jak czytamy w wyroku NSA z 18.05.2010 r., II FSK 47/09: „nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła”.

Istotne w tym względzie jest zatem, że przysporzenie Wnioskodawczyni wynikające z planowanej sprzedaży Nieruchomości mieści się w kategorii przychodu określonej w art. 10 ust. 1 pkt 8, czyli stanowi przychód z odpłatnego zbycia, który jednak nie spełnia warunku uznania go za podlegający opodatkowaniu ze względu na to, że sprzedaż dokonywana jest po upływie pięciu lat od nabycia.

W świetle przedstawionych okoliczności, zdaniem Wnioskodawczyni, nie jest możliwe uznanie planowanej przez nią sprzedaży Gruntu za realizowaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani w jej wykonaniu.

Końcowo warto wskazać, że uznanie Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą Gruntu za podatnika osiągającego przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 2, wyłącznie z tego powodu, że posiadany przez nią Grunt był przedmiotem nieodpłatnego użyczenia na rzecz Spółki prowadzącej działalność, prowadziłoby jednocześnie do konieczności uznania, że każda osoba fizyczna dokonująca sprzedaży gruntu wynajmowanego/użyczanego przedsiębiorcy, osiąga przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Taki pogląd nie znajduje natomiast poparcia w obowiązujących przepisach ani wśród aktualnych stanowisk organów podatkowych czy sądów administracyjnych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie Gruntu na rzecz Spółki nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, ponieważ:

*   sprzedaż nie nastąpi w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej – źródłem przychodu nie będzie więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,
*   sprzedaż nie nastąpi również w wykonaniu działalności gospodarczej (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8),
*   sprzedaż nastąpi po upływie 25 lat od końca roku, w którym Grunt został nabyty, co znacznie przekracza pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, w analizowanych okolicznościach w związku ze sprzedażą przez nią Gruntu na rzecz Spółki nie powstanie u niej przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

Stanowisko Wnioskodawczyni w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22 maja 2018 r. o sygn. 0112-KDIL3-2.4011.154.2018.1.MK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: „(…) jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

*   skutków podatkowych wniesienia w formie aportu gruntu do spółki jawnej – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych sprzedaży gruntu – **jest prawidłowe**.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni posiada 50% udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej. Drugim współwłaścicielem gruntu jest mąż Wnioskodawczyni. Grunt ten został nabyty wspólnie przez małżonków w 1993 r. i od czasu jego nabycia znajduje się w prywatnym majątku wspólnym małżonków. Wnioskodawczyni wraz z mężem są wspólnikami w spółce jawnej (dalej: Spółka). Każdy z nich posiada 50% praw udziału w zysku Spółki. Małżonkowie użyczyli do użytkowania Spółce ww. grunt w 1993 r. Na tej podstawie Spółka (która uprzednio działała także w formie spółki cywilnej) z własnych środków wybudowała na terenie gruntu budynki przemysłowe wykorzystywane w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej oraz place i drogi. W celu formalnego uporządkowania powyższej sytuacji związanej z własnością gruntu i posadowionych na nim budynków, Wnioskodawczyni wraz z mężem – jako właściciele gruntu oraz jednocześnie wspólnicy Spółki – planują zbyć grunt na rzecz Spółki. Zbycie może nastąpić w drodze wkładu niepieniężnego albo w drodze sprzedaży.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 22. § 1 ww. ustawy: spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółki osobowe w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego do niej w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

Podkreślić przy tym należy, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Niemniej jednak, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały, wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Potwierdza to regulacja art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), zgodnie z którą: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że wniesienie przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości gruntowej do Spółki, nie spowoduje po jej stronie powstania przychodu na podstawie art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającego katalog źródeł przychodów. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy – jest to czynność neutralna podatkowo.

Reasumując – w opisanych okolicznościach wniesienie gruntu do Spółki w formie wkładu niepieniężnego nie spowoduje u Wnioskodawczyni powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy: źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ponadto przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy: przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 powoływanej ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 2c ww. ustawy: do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego we wskazanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spełnione powinny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierza sprzedać Spółce grunt, który w 1993 r. został przez nich użyczony tej Spółce. Natomiast Spółka, której są wspólnikami, na ww. gruncie wybudowała place, drogi oraz hale produkcyjne służące prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni natomiast nie prowadzi ani nie prowadziła działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wskazała, że grunt nie został zakupiony celem jego odsprzedaży, o czym świadczy fakt, że był on przez 26 lat składnikiem prywatnego majątku Wnioskodawczyni. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że nie prowadzi żadnych działań zmierzających do pozyskiwania nabywców gruntu, nie prowadzi akcji reklamowych, nie wydaje ogłoszeń. Planowana transakcja sprzedaży nastąpi między nią a Spółką, której jest wspólnikiem. Realizacja tej transakcji nie jest podporządkowana realizacji celów zarobkowych Wnioskodawczyni − jej celem jest uporządkowanie sytuacji majątkowej Wnioskodawczyni. Ponadto Wnioskodawczyni nie planuje obecnie transakcji kupna i sprzedaży innych nieruchomości. Nie korzysta też z usług pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.

Mając na uwadze ww. informacje, należy wskazać, że planowana sprzedaż gruntu nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Nie będzie również dotyczyła składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej ani zaliczonego do towarów handlowych (Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej). Zatem sprzedaż ta nie będzie generowała przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe sprzedaży wskazanego we wniosku gruntu należy rozpatrywać pod kątem możliwości powstania przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy – istotne znaczenie ma data ich nabycia.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła 50% udziału w nieruchomości gruntowej w 1993 r. Tym samym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1998 roku. Zatem planowane zbycie (nie następujące w wykonaniu działalności gospodarczej) ww. gruntu, z uwagi na to, że nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – sprzedaż gruntu przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ zwraca uwagę, że na powyższe rozstrzygnięcie nie ma wpływu okoliczność, czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) planowana transakcja sprzedaży gruntu jest traktowana jako odpłatna dostawa towaru opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.