Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.986.2016.2.RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-09
Teza: Należy stwierdzić, że główne cele statutowe Fundacji mieszczą się w zakresie celów wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, mając na względzie również pozostałą analizę warunków zwolnienia wskazanych w cytowanych wyżej przepisach, należy stwierdzić, że dochody Fundacji przeznaczone (i faktycznie wydatkowane) na główne jej cele statutowe w sposób opisany we wniosku będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 4.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; działalność-działalność statutowa; fundacje; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 25 listopada 2016 r. (data nadania 25 listopada 2016 r., data wpływu 28 listopada 2016 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr 1462-IPPB5.4510.986.2016.1.RS z dnia 16 listopada 2016 r. (data nadania 16 listopada 2016 r., data doręczenia 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania przez Fundację ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na realizację głównych celów statutowych Fundacji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości skorzystania przez Fundację ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na realizację głównych celów statutowych Fundacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja (dalej: Fundacja) działa w oparciu o przepisy ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 roku o fundacjach, która przyznaje fundacjom osobowość prawną oraz postanowień statutu uchwalonego przez Radę Fundacji w dniu 27 listopada 2015 roku. Fundacja zajmuje się szeroko rozumianą działalnością edukacyjną dotyczącą rozwijania i prowadzenia przedsiębiorstw innowacyjnych. Fundacja została powołana w celu zwiększenia kompetencji zarówno młodych przedsiębiorców, jak i tych, którzy zamierzają uruchomić działalność gospodarczą poprzez komercjalizację innowacyjnych projektów naukowo technicznych, Fundacja nawiązała współpracę z amerykańską uczelnią techniczną M\`(...)\`, będącą wiodącym na świecie ośrodkiem naukowym. Obecnie M\`(...)\` specjalizuje się przede wszystkim w badaniach związanych z naukami ścisłymi, inżynierią, ekonomią, biologią, lingwistyką oraz zarządzaniem. W ramach swojej działalności M\`(...)\` wypracowała m.in. kompleksowy program edukacji i doskonalenia kompetencji młodych przedsiębiorców. Z uwagi na reputację M\`(...)\`, będącej najlepszą uczelnią techniczną na świecie (QS\`(...)\`), Fundacja zdecydowała się na prowadzenie warsztatów i przeprowadzanie szkoleń w oparciu o pozyskaną metodologię. Dodatkowo fundatorzy Fundacji postawili sobie za cel zmniejszenie barier pomiędzy przedsiębiorstwami a naukowcami pracującymi nad rozwiązaniem problemów przemysłu. Fundacja ma również za zadanie aktywnie prowadzić działalność umożliwiającą naukowcom bliską współpracę z przemysłem, np. poprzez zapraszanie przedstawicieli przemysłu na spotkania z naukowcami i przedsiębiorcami biorącymi udział w szkoleniach.

Cele statutowe Fundacji określone zostały w § 7 Statutu Fundacji. Do głównych celów statutowych Fundacji należy:

*   działalność naukowa;

*   współtworzenie środowiska ekspertów z dziedziny przedsiębiorczości technologicznej; organizacja współpracy firm i edukacyjnych i technologicznych;

*   promowanie współpracy i transferu wiedzy pomiędzy nauką i biznesem;

*   działalność naukowo-techniczna;

*   podejmowanie działań wspomagających rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej;

*   promowanie działalności innowacyjnej, przedsiębiorczości i sztuki zarządzania;

*   działalność oświatowa, w tym również działalność polegająca na kształceniu studentów; podwyższanie kwalifikacji zawodowych polskich naukowców, studentów, menadżerów i przedsiębiorców;

*   propagowanie wiedzy i standardów zarządzania;

*   działanie na rzecz budowania społeczeństwa opartego na wiedzy;

*   promowanie profesjonalizmu i etyki menadżerskiej;

*   promowanie wymiany doświadczeń i współpracy w środowisku naukowców, studentów, menadżerów i przedsiębiorców;

*   upowszechnienie stosowania dobrych praktyk w biznesie.

Do pozostałych celów statutowych Fundacji należy:

*   działalność kulturalna;

*   wzrost udziału i znaczenia Polski w Unii Europejskiej i na świecie poprzez rozwój gospodarki opartej na wiedzy;

*   działanie na rzecz rozwoju rynku kapitałowego, szczególnie w odniesieniu do finansowania przedsięwzięć technologicznych;

*   podejmowanie działań wspomagających rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości.

Fundacja realizuje swoje cele statutowe m.in. poprzez:

*   organizowanie lub finansowanie konferencji, seminariów, spotkań, zjazdów, kursów, szkoleń, warsztatów, konkursów, stypendiów lub innych wydarzeń związanych z celami Fundacji; prowadzenie lub wspieranie badań, analiz i ekspertyz;

*   podejmowanie współpracy międzynarodowej i wzajemne przenoszenie doświadczeń z wiodącymi podmiotami w zakresie zarządzania na świecie, tj.: organizacjami członkowskimi, fundacjami, programami certyfikującymi, uczelniami, wydawnictwami lub ośrodkami badawczymi;

*   organizowanie warsztatów networkingowych z udziałem przedstawicieli sektora nauki i sektora przedsiębiorstw.

Poniżej znajduje się szczegółowy opis sposobu realizacji celów statutowych przez Fundację.

Cele statutowe Fundacji realizowane są przede wszystkim poprzez organizacje szkoleń i warsztatów dotyczących kształtowania strategii rozwoju przedsiębiorstw technologicznych, jak również wszelkich aspektów prawnych i biznesowych związanych z rozwojem poszczególnych projektów zgłaszanych przez uczestników szkoleń.

Przykładem takich szkoleń i warsztatów organizowanych przez Fundację jest prowadzony przez Fundację akcelerator technologiczny odpowiadający amerykańskiemu programowi M\`(...)\` Enterprise Forum. Program ten przeznaczony jest dla uczestników będących młodymi naukowcami, którzy zamierzają komercjalizować swoje przedsięwzięcia technologiczne. Celem funkcjonowania akceleratora jest zarówno rozwijanie świadomości biznesowej naukowców, jak również zwiększenie ich kompetencji w takich obszarach jak choćby badanie rynku, ocena potencjału biznesowego swojego produktu czy analiza finansowa strategii rozwoju. Akcelerator poprzez aktywne współdziałanie z przedstawicielami przemysłu, jak i instytucji kapitałowych, aktywnie promuje transfer wiedzy pomiędzy nauką a biznesem, jak i informuje i edukuje inwestorów w celu zachęcenia ich do identyfikacji projektów inwestycyjnych wśród szkolonych przez akcelerator podmiotów.

Uczestnicy akceleracji wybierani są do programu na podstawie zgłoszeń poprzez platformę internetową. Po selekcji kwalifikują się do wielotygodniowego programu szkoleniowego, podczas którego pracują pod okiem trenerów i nauczycieli zarówno teoretyków, jak i praktyków biznesu. Podczas wykładów prezentowana jest metodologia akceleracji pomysłów technologicznych, której celem jest stworzenie firmy start-up przez uczestników programu. Metodologia ta to znany na całym świecie model edukacyjny implementowany w amerykańskim centrum przedsiębiorczości uniwersytetu M\`(...)\` „24 kroki zdyscyplinowanej przedsiębiorczości”. Młodzi naukowcy i początkujący przedsiębiorcy podczas warsztatów pracują nad rozwojem biznes planów i konceptów biznesowych w oparciu o swoje wynalazki. Badają rynek, założenia finansowe i określają potencjalnych inwestorów. Wszystkie zajęcia są nieodpłatne dla uczestników. Na zakończenie akceleracji, która odbywa się na terytorium Polski, wyselekcjonowani uczestnicy są zapraszani na prestiżowe dwutygodniowe warsztaty w Stanach Zjednoczonych na kampusie M\`(...)\`. Warsztaty te są współorganizowane przez Fundację. Fundacja ponosi koszty związane z opłaceniem wykładowców amerykańskich i wynajęciem pomieszczeń. Uczestnicy są natomiast zobowiązani do poniesienia kosztów przejazdu i zakwaterowania podczas warsztatów.

Dodatkowo, w ramach działalności oświatowej oraz naukowej, Fundacja organizuje konferencje technologiczne skierowane do przedstawicieli biznesu i nauki, których celem jest promowanie najnowszych technologii i międzynarodowych standardów zarządzania. Konferencją, która będzie odbywać się corocznie jest konferencja Start Smart, podczas której przedstawiciele M\`(...)\` przedstawiają najważniejsze odkrycia naukowe związane z prezentowaną dziedziną. Dodatkowo podczas konferencji przedstawiciele Fundacji oraz M\`(...)\` omawiają najciekawsze młode firmy, które w prezentowanych branżach osiągają sukcesy. Prowadzone są również warsztaty i panele z przedstawicielami przemysłu.

Wskazane powyżej cele statutowe Fundacja realizuje także poprzez prowadzenie lub wspieranie badań, analiz i ekspertyz. Obecnie Fundacja prowadzi badania dotyczące postaw przedsiębiorczych w środowisku naukowym i środowisku inwestorów. Badania te mają na celu zrozumienie wzajemnych postaw, a w konsekwencji realizację statutowych celów Fundacji, czyli działania na rzecz budowania społeczeństwa opartego na wiedzy oraz organizacji współpracy firm i instytucji edukacyjnych i technologicznych, tak by w praktyce dokonywał się transfer wiedzy i dobrych praktyk pomiędzy środowiskami naukowymi i biznesowymi.

Swoje cele statutowe Fundacja realizuje również poprzez podejmowanie współpracy międzynarodowej i wzajemne przenoszenie doświadczeń z wiodącymi podmiotami w zakresie zarządzania na świecie. Fundacja podejmuje współpracę międzynarodową przede wszystkim z ośrodkiem M\`(...)\` w Stanach Zjednoczonych - najlepsi absolwenci opisanego wyżej programu akceleracyjnego mają możliwość udziału w warsztatach na kampusie M\`(...)\`. Fundacja współpracuje również z naukowcami wyselekcjonowanymi przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju w programie Go\`(...)\`, którego celem jest internacjonalizacja polskich technologii.

Fundacja realizuje swoje cele statutowe także przez organizacje spotkań networkingowych dla środowiska rynku kapitałowego i naukowego, których celem jest wzajemne poznawanie się i współpraca.

Fundacja finansuje realizację celów statutowych przede wszystkim dzięki partnerom programu, którzy bądź przeznaczają darowizny na rzecz statutowej działalności Fundacji, bądź podpisują z Fundacją umowy na wykonanie działań o charakterze sponsorskim i wizerunkowym (eksponowanie materiałów partnerów podczas zjazdów, reklama banerowa na stronie internetowej czy na wydarzeniach).

Główną kategorią kosztów ponoszonych przez Fundację stanowią wynagrodzenia zespołu koordynującego warsztaty, jak również wykonującego zadania dotyczące poszczególnych dodatkowych zleceń Fundacji, takie jak koordynacja badań czy koordynacja realizacji współpracy pomiędzy firmami a instytucjami naukowymi, Fundacja zatrudnia obecnie jedną osobę na podstawie umowy o pracę. Osoba ta zajmuje się zarówno koordynacją działań Fundacji, jak i zadaniami administracyjnymi i organizacyjnymi związanymi z prowadzeniem akceleratora. Dodatkowo Fundacja współpracuje z podmiotami gospodarczymi zajmującymi się obsługą PR czy medialną wydarzeń organizowanych przez Fundację. Kolejną kategorią wydatków jest współpraca z osobami (umowa o dzieło) oraz podmiotami gospodarczymi zajmującymi się koordynacją warsztatów i organizacją konferencji i akceleracji. Dodatkowo Fundacja kupuje środki konieczne do realizacji warsztatów, w tym materiały biurowe czy reklamowe. Ze względu na międzynarodowy charakter programu akceleracyjnego Fundacja przeznacza również znaczące kwoty na wyjazdy zagraniczne, jak i zapraszanie gości będących trenerami, jak i prelegentami. Fundacja płaci w takich wypadkach zarówno za przejazdy trenerów czy wykładowców, jak i w uzasadnionych przypadkach ponosi koszt wynagrodzenia wykładowców.

Fundacja ponosi również koszty wynajmu sal na swoje wydarzenia - np. konferencje oraz koszty związane m.in. z cateringiem czy produkcją materiałów promocyjnych i warsztatowych.

Fundacja nie jest organizacją pożytku publicznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany przez Fundację, który zostanie przeznaczony i wydatkowany przez Fundację na realizację głównych celów statutowych Fundacji w sposób opisany we wniosku, może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwany przez Fundację dochód, przeznaczony i wydatkowany na realizację głównych celów statutowych, korzysta ze zwolnienia z podatku od osób prawnych na podstawie art. 17 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa CIT”).

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Powyższy przepis, na mocy art. 17 ust. 1c Ustawy CIT nie znajduje zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Ponadto z art. 17 ust. 1b Ustawy CIT wynika, że zwolnienie, o którym mowa powyżej, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Wskazano, że na gruncie polskiego prawa nie została sformułowana definicja legalna zarówno działalności naukowej, naukowo - technicznej jak i oświatowej. W związku z powyższym uzasadnionym jest odwołanie się do wykładni językowej, będącej podstawową metodą wykładni dla prawa podatkowego. Słownik Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) wskazuje, że „oświata” to proces kształcenia, upowszechnienia wiedzy i kultury w społeczeństwie. Przez oświatę, zgodnie z definicją słownikowa, należy także rozumieć instytucje zajmujące się upowszechnianiem wykształcenia i kultury; też: ludzie zajmujący się taką działalnością. Nauka według Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/), to ogół wiedzy ludzkiej ułożonej w system zagadnień, a także dyscyplinę badawczą odnoszącą się do pewnej dziedziny rzeczywistości. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN nauka to także uczenie się lub uczenie kogoś. W tym miejscu Wnioskodawca zwrócił uwagę, że przytoczona powyżej wykładnia językowa pojęć przewidzianych w katalogu art. 17 ust. 1 pkt 4 jest powszechnie przyjętym sposobem interpretacji zarówno przez organy administracji podatkowej (np. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-36/15/KP), jak również sądy administracyjne czy doktrynę (co do pierwszeństwa wykładni językowej, por. m.in. „Organizację Pożytku Publicznego. Fundacje i stowarzyszenia w roli podatnika”, pod red. dr Moniki Muchy, Wrocław 2011).

Z treści § 7 Statutu Fundacji wynika, że jednym z celów statutowych Fundacji jest działalność naukowa. Polega ona przede wszystkim na organizowaniu współpracy firm oraz instytucji edukacyjnych i technologicznych, promowaniu współpracy i transferu wiedzy pomiędzy nauką i biznesem oraz współtworzeniu środowiska ekspertów z dziedziny przedsiębiorczości technologicznej.

Kolejnym z głównych celów statutowych Fundacji jest działalność naukowo-techniczna przejawiająca się poprzez aktywność Fundacji polegającą na podejmowaniu działań wspomagających rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej oraz na promowaniu działalności innowacyjnej, przedsiębiorczości i sztuki zarządzania.

Do głównych celów Fundacji należy również działalność oświatowa, w tym działalność polegająca na kształceniu studentów, W ramach tej działalności Fundacja zamierza dążyć do podwyższenia kwalifikacji zawodowych polskich naukowców, studentów, menadżerów i przedsiębiorców, promować wymianę doświadczeń i współpracę w środowisku naukowców, studentów, menadżerów i przedsiębiorców, propagować wiedzę i standardy zarządzania, prowadzić działania na rzecz budowania społeczeństwa opartego na wiedzy, upowszechniać stosowania dobrych praktyk w biznesie oraz promować profesjonalizm i etykę menadżerską.

W ocenie Wnioskodawcy, naukowy, naukowo-techniczny oraz oświatowy charakter celów Fundacji wynika przede wszystkim z współpracy nawiązanej pomiędzy Fundacją, a Massachusetts Institute of Technology - amerykańską uczelnią techniczną. Kooperacja ta ma na celu rozwój polskiego środowiska naukowego, między innymi poprzez organizowanie współpracy z przedstawicielami przemysłu i instytucjami kapitałowymi czy umożliwienie wyjazdu na warsztaty organizowane na kampusie M\`(...)\`. Dodatkowo Fundacja podejmuje działania mające na celu internacjonalizację polskiej nauki. W tym zakresie podjęła współpracę w ramach programu GO\`(...)\` z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, polską agencją wykonawczą powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa polskiego. Powyższe zadania wymagają szeregu przedsięwzięć organizacyjnych mających na celu zapewnienie im zakładanej skuteczności. Zaznaczono, że w doktrynie prawa podatkowego przyjęło się stanowisko, zgodnie z którym działaniami związanymi z oświatą są działania, „których celem będzie wspieranie nie tylko finansowe i rzeczowe, ale i organizacyjne wszelkich działań mających na celu promocję i rozwój jakiejkolwiek formy kształcenia czy upowszechniania wiedzy” (tak w: „Organizacje pożytku publicznego. Fundacje i stowarzyszenia w roli podatnika”, red. dr Monika Mucha, Wrocław 2011). Natomiast zgodnie z stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego: „Działalnością oświatową jest ogół podejmowanych zadań dydaktyczno-wychowawczych służących rozwojowi wiedzy i postaw społecznych" (wyrok NSA - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 5 lutego 1999 r., sygn. akt. I SA/Gd 271/97).

W związku z powyższym, zdaniem Fundacji, wszystkie wyżej wymienione cele mieszczą się w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, a tym samym dopuszczają możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** w zakresie możliwości skorzystania przez Fundację ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na realizację głównych celów statutowych Fundacji – **jest prawidłowe.**

Ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U. z 1991 r., Nr 46, poz. 203 ze zm.) określa, że fundacje mogą być ustanawiane dla realizacji zgodnych z interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, szczególnie takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie, nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1188, z późn. zm.), jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Generalnie działalność fundacji można podzielić na:

*   działalność statutową (niegospodarczą, idealną) oraz

*   działalność gospodarczą.

Wzajemny stosunek działalności statutowej i działalności gospodarczej określa art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach, który stanowi, że fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych.

Zatem, istotą fundacji i zasadniczym jej celem jest prowadzenie działalności statutowej, a działalność gospodarcza ma jedynie tworzyć warunki realizacji celów statutowych i uzupełniać środki na działalność statutową.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 ww. ustawy wynika, że dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, 11 i 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ustawodawca przewidział też pewne zwolnienia przedmiotowe. I tak, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zawarty w cytowanym przepisie katalog rodzajów działalności statutowych, na których prowadzenie wydatkowane dochody mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, jest katalogiem zamkniętym. W konsekwencji, aby dany dochód korzystał ze zwolnienia wyrażonego w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, jego wydatkowanie musi bezsprzecznie podpadać pod przynajmniej jeden z wymienionych w omawianym przepisie rodzajów działalności.

Ze zwolnienia nie mogą korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c cytowanej ustawy, czyli:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
3.  samorządowe zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest fundacji, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył fundacji z możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Należy wskazać, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ww. ustawy. Ważny jest bowiem cel, na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, jak i z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów”, nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia z podatku przeznaczonego na nie dochodu. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a cytowanej ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, 1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zatem, omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby podatnik mógł skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,

*   uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej, a następnie wydatkowane na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy,

*   dochody muszą być – bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Istotnym jest, że fakt ponoszenia wydatków na cele statutowe musi wynikać z prowadzonej przez podmiot dokumentacji (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

W tym miejscu zaznaczyć także należy, że określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne, jasne i niebudzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej) – toteż muszą być interpretowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Z uwagi na powyższe, dla możliwości nabycia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniające do niego cele muszą jasno wynikać ze statutu, gdyż aby stwierdzić, czy został spełniony warunek wyłączenia dochodu z opodatkowania, porównuje się treść celów statutowych oraz treść przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. Organy podatkowe, jak wykazano powyżej, badają jedynie, czy cele określone w statucie są tożsame z celami wymienionymi w treści przepisu regulującego zwolnienie podatkowe.

Jak już wspomniano, ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 zawiera zamknięty katalog rodzajów działalności uprawniających do zwolnienia dochodów wydatkowanych na ich prowadzenie. Należą do nich działalność:

*   naukowa,

*   naukowo-techniczna,

*   oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,

*   kulturalna,

*   w zakresie kultury fizycznej i sportu,

*   ochrony środowiska,

*   wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę,

*   dobroczynności,

*   ochrony zdrowia i pomocy społecznej,

*   rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów,

*   kultu religijnego.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć takich jak: nauka, oświata. Uzasadnione jest zatem posługiwanie się w tym przypadku wykładnią gramatyczną. Powołując się na językowe znaczenie ww. wyrazów przez:

*   oświatę należy rozumieć proces upowszechniania wykształcenia i kultury, który ma na celu podnoszenie poziomu umysłowego i wiedzy społeczeństwa,

*   naukę należy rozumieć ogół wiedzy ludzkiej ułożonej w system zagadnień, a także dyscyplinę badawczą odnoszącą się do pewnej dziedziny rzeczywistości,

*   kształcenie należy rozumieć zarówno proces nauczania jak i uczenia się. Pojęcie kształcenie często utożsamia się z formalnym kształceniem w instytucjach systemu szkolnictwa.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość skorzystania przez Fundację ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do dochodu przeznaczonego i wydatkowanego na realizację głównych celów statutowych Fundacji.

W tym miejscu należy jeszcze raz podkreślić, co zostało wskazane już powyżej, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana ściśle. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej. Zatem, wydatkowanie dochodu na cele inne niż statutowe wyłącza możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania.

Ponadto określenie celów statutowych jednostki musi być precyzyjne i niebudzące wątpliwości. Cele statutowe danego podmiotu, będące warunkiem wyłączenia dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych muszą wynikać wprost ze statutu. Zauważyć przy tym należy, że cele statutowe nie mogą być ustalane przez Organ w drodze wykładni postanowień tegoż statutu, ponieważ Organ nie jest do tych czynności upoważniony. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem w sprawie.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że główne cele statutowe Fundacji mieszczą się w zakresie celów wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, mając na względzie również pozostałą analizę warunków zwolnienia wskazanych w cytowanych wyżej przepisach, należy stwierdzić, że dochody Fundacji przeznaczone (i faktycznie wydatkowane) na główne jej cele statutowe w sposób opisany we wniosku będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie ww. art. 17 ust. 1 pkt 4.

Tym samym stanowisko Fundacji należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Końcowo w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z pózn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. Organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.