Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.201.2022.5.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-21
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE (usługa) - zakwaterowanie uchodźców wojennych z Ukrainy wraz z zapewnieniem całodziennego wyżywienia wraz z napojami w formie cateringu oraz środków czystości i higieny osobistej
Słowa kluczowe: Ukraina; usługi; wyżywienie; zakwaterowanie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 13 października 2022 r. (data wpływu 25 października 2022 r.), uzupełnionego pismami z dnia 27 grudnia 2022 r. (data wpływu 28 grudnia 2022 r.) oraz z dnia 1 marca 2023 r. (data wpływu 6 marca 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – zakwaterowanie uchodźców wojennych z Ukrainy wraz z zapewnieniem całodziennego wyżywienia wraz z napojami w formie cateringu oraz środków czystości i higieny osobistej

**Opis usługi:**

Wnioskodawca zawarł z Gminą umowę, w której Gmina powierzyła Wnioskodawcy zadanie związane z poleceniem Wojewody dotyczącym organizacji zakwaterowania, całodziennego wyżywienia wraz z napojami oraz zapewniania środków czystości i higieny osobistej uchodźcom z Ukrainy. Wnioskodawca zawarł umowę użyczenia dwóch budynków z przeznaczeniem do tymczasowego zakwaterowania w nich uchodźców oraz zawarł także umowę z Operatorami, którzy zapewniają stałą obsługę obywateli Ukrainy w obu nieruchomościach w zakresie obejmującym obsługę zakwaterowania, całodzienne wyżywienie oraz zapewnienie środków czystości i higieny osobistej.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 55

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 25 października 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 28 grudnia 2022 r. o jednoznaczne wskazanie przedmiotu wniosku, wpłatę brakującej opłaty, doprecyzowanie opisu świadczenia i przesłanie dokumentów oraz w dniu 6 marca 2023 r. o wskazanie usług, które składają się na świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia**

(…) zawarła z Gminą (…) umowę, w której Gmina powierzyła Spółce zadanie związane z poleceniem Wojewody dotyczącym organizacji zakwaterowania, całodziennego wyżywienia oraz zapewniania środków czystości i higieny osobistej.

Celem realizacji zadania Spółka zobowiązała się do zawierania umów w imieniu własnym, a Gmina zobowiązała się do zwrotu poniesionych kosztów związanych z tym zadaniem.

Spółka zawarła umowę użyczenia dwóch budynków należących do (…) z przeznaczeniem do tymczasowego zakwaterowania w nich uchodźców.

Spółka zawarła także umowę z Operatorami, którzy zapewniają stałą obsługę obywateli Ukrainy w obu nieruchomościach. Obsługa świadczona przez Operatora obejmuje: zapewnienie wyżywienia, środków czystości i higieny osobistej, całodobową obsługę merytoryczną (w tym obsługę recepcyjną) i doraźną opiekę medyczną. Koszty Operatora, mediów, sprzątania obiektów, przeglądów i konserwacji przejściowo ponosi Spółka. Następnie Spółka cyklicznie wystawia na Gminę (…) faktury VAT tytułem realizacji zadania związanego z poleceniem Wojewody, stanowiące sumę poniesionych przejściowo kosztów w danym okresie.

Pytanie: Z jaką stawką VAT powinny być wystawiane przez Spółkę (…) na Gminę (…) faktury tytułem realizacji zadania związanego z poleceniem Wojewody?

(…).

W piśmie z dnia 27 grudnia 2022 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

A. Przedmiotem złożonego wniosku są usługi i/lub towary, które w ocenie Wnioskodawcy składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe polegające na zapewnieniu uchodźcom z Ukrainy pomocy w postaci zapewnienia zakwaterowania, całodziennego wyżywienia oraz środków czystości i higieny osobistej.

B. W związku z powyższym Wnioskodawca przesłał poprawiony wniosek w części D.1. poz. 52 i 53 formularza WIS-W oraz wskazał w nim wszystkie towary i/lub usługi składające się na świadczenie kompleksowe. Brakującą opłatę obliczoną zgodnie z liczbą towarów i/lub usług składających się na świadczenie kompleksowe Wnioskodawca wniósł na wskazany w wezwaniu rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej.

Towary i usługi składające się na świadczenie kompleksowe:

1) zakwaterowanie – udostępnienie miejsca noclegowego;

2) wyżywienie – dostarczenie 3 posiłków dziennie wraz z napojami (woda, herbata) w formie cateringu;

3) produkty czystości i higieny osobistej – mydło i detergenty, środki piorące i czyszczące oraz wyroby kosmetyczne i toaletowe wymienione w PKWiU pod kodem 20.4;

4) opieka medyczna – doraźna pomoc lekarza pierwszego kontaktu w ramach ogólnej praktyki lekarskiej;

5) obsługa merytoryczna/recepcyjna – polegająca na obsłudze administracyjnej w miejscu zakwaterowania uchodźców;

6) sprzątanie miejsc noclegowych – polegające na utrzymaniu porządku w obiektach przeznaczonych do zakwaterowania uchodźców;

7) przeglądy i konserwacje – polegające na okresowych przeglądach w obiektach przeznaczonych do zakwaterowania uchodźców i dokonywaniu drobnych napraw budowlanych, sanitarnych i elektrycznych.

C. Przedmiotem wniosku nie jest pojedyncza usługa.

D. Doprecyzowanie opisu świadczenia będącego przedmiotem wniosku:

1) dla sytuacji:

a) zapewnienie zakwaterowania – zagwarantowanie miejsc noclegowych na czas nieokreślony w dwóch obiektach: (…).

Właścicielem obu obiektów jest (…), który na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia udostępnił je Spółce (…). Oba obiekty zostały wskazane w poleceniu Wojewody jako miejsce zakwaterowania obywateli Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terenie tego państwa;

b) zapewnienie wyżywienia – polega na dostarczeniu całodziennego wyżywienia zbiorowego (śniadanie, obiad dwudaniowy, kolacja, napoje, tj. herbata, woda) i odbywa się w formie cateringu;

c) zapewnienie środków czystości i higieny osobistej – polega na dostarczaniu dla uchodźców podstawowych środków higienicznych takich jak: mydło, szampon, pasta do zębów i szczoteczka, papier toaletowy, ręczniki papierowe, chusteczki, podpaski, środki do dezynfekcji rąk oraz maseczki i rękawiczki jednorazowe – w miarę potrzeb zabezpieczania przeciw COVID19, a także materiałów medycznych pierwszej pomocy (wyposażenie apteczek w wodę utlenioną, gazę, gaziki, bandaże);

d) zapewnienie doraźnej opieki medycznej – polega na konsultacjach medycznych w miarę potrzeb, w języku ukraińskim z lekarzem (…);

e) zapewnienie obsługi merytorycznej – polega na całodobowej obsłudze administracyjnej w miejscu zakwaterowania polegającej na przyjęciu i zarejestrowaniu nowoprzybyłych uchodźców, przyjęcie i rozdysponowanie posiłków (w formie cateringu), nadzór nad obiektem i zgłaszanie koniecznych napraw i konserwacji do Spółki (…)

Aby zapewnić wyżywienie, środki czystości i higieny osobistej, doraźną pomoc medyczną oraz obsługę merytoryczną (wymienione w pkt b.-e. niniejszego punktu) Spółka (…) zawarła umowy z Operatorami (…), w których to zleciła wykonywanie tychże czynności w imieniu Spółki (…).

2) Wykonane prace adaptacyjne/dostosowawcze jakie zostały wykonane w celu zapewnienia zakwaterowania obywatelom Ukrainy obejmowały: remonty pokoi mieszkalnych, pomieszczeń socjalnych oraz węzłów sanitarnych – malowanie ścian i sufitów, naprawa balustrad, położenie płytek ściennych oraz uzupełnienie posadzek z kamieni sztucznych, uzupełnienie stopni płytkami antypoślizgowymi, regulacja okien i drzwi balkonowych, malowanie ram okiennych, oznakowanie taśmą samoprzylepną żółto-czarną nierówności, uskoków, progów, sprzątanie po robotach remontowych.

3) W budynkach znajdują się kuchnie dostępne dla uchodźców.

4) Klasyfikacja budynków zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r.: symbol PKOB 1130.

5) Czynności wykonywane w ramach zawartej umowy z Gminą (…) w ocenie Wnioskodawcy są ze sobą ściśle powiązane, a w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

6) Czynności wykonywane w ramach zawartej umowy z Gminą (…) z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość.

7) Czynności wykonywane w ramach umowy prowadzą do realizacji określonego celu polegającego na realizacji decyzji Wojewody (…).

8) W ocenie Wnioskodawcy elementem dominującym (głównym) spośród czynności składających się na świadczenie będące przedmiotem umowy jest zapewnienie zakwaterowania dla uchodźców. O tym charakterze świadczy fakt, iż pozostałe świadczenia są jego dopełnieniem i Wnioskodawca uznaje je jako pomocnicze, nie będące celem samym w sobie lecz środkiem do zrealizowania usługi podstawowej jaką jest zakwaterowanie.

9) Poszczególne czynności wchodzące w skład świadczenia przedmiotu umowy przyczyniają się do efektywniejszego/lepszego wykonania świadczenia głównego. Pozwalają bowiem na wykonanie całości świadczenia jakie zostało zlecone Spółce (…) przez Gminę (…) na podstawie polecenia Wojewody, zapewniające kompleksową pomoc dla uchodźców z Ukrainy.

10) Z punktu widzenia nabywcy usługi jest on zainteresowany nabyciem od Spółki (…) jednego (złożonego) świadczenia a nie odrębnych usług.

(…).

Pismem z dnia 6 marca 2023 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Spółka (…) nie ma obowiązku wykonywać na rzecz Gminy (…) usługi opieki medycznej wobec uchodźców (doraźna pomoc lekarza pierwszego kontaktu w ramach ogólnej praktyki lekarskiej). W związku z tym Wnioskodawca nie posiada dokumentu potwierdzającego zlecenia przez Gminę (…) wykonania usługi opieki medycznej wobec uchodźców. Ww. świadczenie nie jest wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa.

W związku z powyższym Wnioskodawca przesyła wniosek WIS-W jako uzupełnienie, w którym wymieniono 6 świadczeń wchodzących w skład świadczenia kompleksowego (a nie jak pierwotnie wskazano 7 świadczeń):

1\. Zakwaterowanie – udostępnienie miejsca noclegowego;

2\. Wyżywienie – dostarczenie 3 posiłków dziennie wraz z napojami (woda, herbata) w formie cateringu;

3\. Produkty czystości i higieny osobistej – mydło i detergenty, środki piorące i czyszczące oraz wyroby kosmetyczne i toaletowe wymienione w PKWiU pod kodem 20.4;

4\. Obsługa merytoryczna/recepcyjna – polegająca na obsłudze administracyjnej w miejscu zakwaterowania uchodźców;

5\. Sprzątanie miejsc noclegowych – polegające na utrzymaniu porządku w obiektach przeznaczonych do zakwaterowania uchodźców;

6\. Przeglądy i konserwacje – polegające na okresowych przeglądach w obiektach przeznaczonych do zakwaterowania uchodźców i dokonywaniu drobnych napraw budowlanych, sanitarnych i elektrycznych.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 8 marca 2023 r. nr 0112-KDSL2-2.440.201.2022.4.EZ tut. organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Stronie w dniu 13 marca 2023 r. Strona nie skorzystała z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Należy zaznaczyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności pomocniczych, to świadczenie nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Jeżeli dwa lub więcej świadczeń (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r., w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP (ECLI:EU:C:2012:597), TSUE wskazał, że: „aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy”.

Ponadto w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (ECLI:EU:C:1999:93), TSUE stwierdził, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W celu ustalenia czy usługa polegająca na zapewnieniu uchodźcom z Ukrainy pomocy w postaci zapewnienia zakwaterowania, całodziennego wyżywienia oraz środków czystości i higieny osobistej stanowi jedno świadczenie kompleksowe, czy też są to odrębne usługi, należy ocenić, czy są one ze sobą tak ściśle powiązane, że ich rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Istotne jest, że w opisanym świadczeniu będącym przedmiotem wniosku usługa zapewnienia wyżywienia w postaci 3 posiłków dziennie wraz z napojami oraz usługa zapewnienia dostępu do środków czystości i higieny osobistej dla uchodźców nie stanowią celu samego w sobie.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. z 2023 r., poz. 103, z późn. zm.), ustawa określa szczególne zasady zalegalizowania pobytu obywateli Ukrainy, którzy przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium Ukrainy w związku z działaniami wojennymi prowadzonymi na terytorium tego państwa, oraz obywateli Ukrainy posiadających Kartę Polaka, którzy wraz z najbliższą rodziną z powodu tych działań wojennych przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, wojewoda może zapewnić pomoc obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, polegającą na:

1) zakwaterowaniu;

2) zapewnieniu całodziennego wyżywienia zbiorowego;

3) zapewnieniu transportu do miejsc zakwaterowania, o których mowa w pkt 1, między nimi lub do ośrodków prowadzonych przez Szefa Urzędu do Spraw Cudzoziemców na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub miejsc, w których obywatelom Ukrainy udzielana jest opieka medyczna, albo miejsc pośrednich, z których będzie realizowany dalszy transport do punktu docelowego, w którym obywatelom Ukrainy udzielana będzie opieka medyczna;

4) finansowaniu przejazdów środkami transportu publicznego oraz specjalistycznego transportu umożliwiającego transport osób leżących lub przeznaczonego dla osób z niepełnosprawnością w szczególności do miejsc lub pomiędzy miejscami, o których mowa w pkt 1-3;

5) zapewnieniu środków czystości i higieny osobistej oraz innych produktów;

6) organizacji miejsc udzielania doraźnej pomocy medycznej;

7) zapewnieniu personelu medycznego realizującego w razie potrzeby wizyty kontrolne w odniesieniu do osób z dodatnim wynikiem testu diagnostycznego w kierunku SARS-CoV-2 – w przypadku organizacji miejsc zakwaterowania, o których mowa w pkt 1, przeznaczonych dla osób z dodatnim wynikiem testu diagnostycznego w kierunku SARS-CoV-2;

8) podjęciu innych działań niezbędnych do realizacji pomocy.

Stosownie do art. 12 ust. 2 cyt. ustawy, wojewoda koordynuje działania organów władzy publicznej oraz organizacji pozarządowych i przedsiębiorców, w zakresie udzielania pomocy obywatelom Ukrainy.

Na podstawie art. 12 ust. 3 powołanej ustawy, inne organy administracji publicznej, jednostki podległe lub nadzorowane przez organy administracji publicznej, jednostki sektora finansów publicznych oraz inne organy władzy publicznej mogą zapewnić pomoc, o której mowa w ust. 1. W tych celach organy lub jednostki, o których mowa w zdaniu pierwszym, mogą wykorzystywać nabyte lub powierzone tym organom lub jednostkom mienie Skarbu Państwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego lub związek metropolitalny, z własnej inicjatywy i w zakresie posiadanych środków, może zapewnić pomoc obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 5 cyt. ustawy, zakres pomocy określa w uchwale organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, związku jednostek samorządu terytorialnego lub związku metropolitalnego. Formy i tryb udzielania pomocy określa właściwy organ wykonawczy danej jednostki lub związku.

W tym miejscu należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa wskazują, że wojewoda zapewniając obywatelom Ukrainy pomoc polegającą na ich zakwaterowaniu, równocześnie zapewnia im wyżywienie oraz środki czystości i higieny osobistej. W celu realizacji tych zadań wojewoda może zawierać porozumienia z jednostkami samorządu terytorialnego (np. gminy) w ramach zadań zleconych z zakresu administracji rządowej.

W analizowanym przypadku Wojewoda (…) decyzją (…) powierzył Gminie (…) realizację zadań wynikających z art. 12 ust. 1 pkt 1, 2 i 5 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa, tj. organizację zakwaterowania, całodziennego wyżywienia oraz zapewnienia środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych produktów. Gmina zawarła z Wnioskodawcą umowę, w której Gmina powierzyła mu zadanie związane z poleceniem Wojewody dotyczącym organizacji zakwaterowania, całodziennego wyżywienia oraz zapewnienia środków czystości i higieny osobistej. Z zawartej umowy wynika, że Gmina w celu prawidłowej realizacji zadań zleconych z zakresu administracji rządowej oczekuje od Wnioskodawcy wykonania całości świadczenia wskazanego w umowie, a nie jego poszczególnych elementów.

Wobec powyższego, z punktu widzenia nabywcy – Gmina jest zainteresowana wykonaniem całości świadczenia, tak aby zapewnić uchodźcom z Ukrainy kompleksową pomoc w postaci zapewnienia zakwaterowania, całodziennego wyżywienia wraz z napojami oraz zapewnienia środków czystości i higieny osobistej. Za świadczenie usług wskazanych w umowie Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, które wypłacane jest za całość tego świadczenia, a nie za jego poszczególne czynności.

Zgodnie z opinią Rzecznik Generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. w sprawie C-581/19, Frenetikexito – Unipessoal Lda, (ECLI:EU:C:2020:855), dotyczącą świadczenia złożonego: „Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności”.

Z opisu sprawy wynika, że świadczenia polegające na zapewnieniu uchodźcom z Ukrainy pomocy w postaci zapewnienia zakwaterowania, całodziennego wyżywienia wraz z napojami oraz środków czystości i higieny osobistej wykonywane są jako jedna całość. Odrębne świadczenie choćby jednej z tych usług – czy to zakwaterowania czy to wyżywienia czy też zapewnienia środków czystości higieny osobistej jest niemożliwe w świetle zawartej umowy.

Zatem usługa polegająca na zakwaterowaniu uchodźców z Ukrainy wraz z całodziennym wyżywieniem z napojami oraz środkami czystości i higieny osobistej stanowi jedno świadczenie kompleksowe, w którym elementem dominującym jest zakwaterowanie.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi stawkę podatku oraz klasyfikację dla usługi zakwaterowania (elementu dominującego).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

W myśl pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja I obejmuje:

\- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

\- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

\- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

\- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

\- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

\- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

\- usługi gastronomiczne,

\- usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

\- usługi stołówkowe,

\- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

\- sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

\- wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

\- usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) dział 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” obejmuje:

\- usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,

\- usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem wniosku kompleksowa usługa zakwaterowania uchodźców z Ukrainy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

W związku z powyższym, dla kompleksowej usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie a art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43‑300 Bielsko‑Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).