Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-877/08-3/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-05
Teza: Prawo i terminy odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych i otrzymanych przez Gminę (w sytuacji gdy wcześniej podatnikiem był Urząd Gminy
Słowa kluczowe: gmina; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-zwrot podatku; termin; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2008 r. (data wpływu 6 maja 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lipca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. „Budowa oczyszczalni ścieków w A oraz sieci kanalizacyjnej w A i B” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 22 lipca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. „Budowa oczyszczalni ścieków w A oraz sieci kanalizacyjnej w A i B”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada wydaną w dniu 9 kwietnia 2008 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretację indywidualną, w której Gminę uznano za podatnika podatku od towarów i usług. Do dnia 30 kwietnia 2008 r. Gmina była podatnikiem zwolnionym (nie składała deklaracji VAT-7), a Urząd Gminy był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składał deklaracje VAT-7 dla tego podatku. Z dniem 30 kwietnia 2008 r. nastąpiło wyrejestrowanie Urzędu Gminy jako podatnika, zaś Gmina od dnia 1 maja 2008 r. była już czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dokonano rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy).

W dniu 18 lipca 2007 r. Gmina podpisała umowę z Wojewodą o dofinansowanie projektu „Budowa oczyszczalni ścieków w A oraz sieci kanalizacyjnej w A i B” w ramach Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego 2004 - 2006, Priorytetu 3 - rozwój lokalny, Działanie 3.2., współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Ze względu na to, iż Gmina w tym czasie posiadała status podatnika VAT zwolnionego, a tylko ona mogła być beneficjentem ww. umowy, na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy uznano, że w tej sytuacji nie ma prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego. Dlatego też wszystkie koszty (w tym również podatek od towarów i usług), związane z ww. inwestycją, zostały zaliczone do kosztów kwalifikowanych.

Wg ww. umowy, środki funduszu mają być przekazywane beneficjentowi przez instytucję pośredniczącą w formie refundacji wydatków kwalifikowanych poniesionych w związku z realizacją projektu.

W dniu ….. r. Gmina zawarła umowę pożyczki na zapewnienie płynności przedmiotowego projektu inwestycyjnego. W ww. umowie bank zobowiązał się do udostępnienia Gminie środków na refinansowanie w określonej kwocie. Płatności za wystawione Gminie faktury związane z budową kanalizacji dokonywane będą ze środków własnych pożyczkobiorcy (Gminy) i ze środków pożyczki - odpowiednia kwota zostanie przekazana z rachunku Ministra Finansów.

W dniu 30 października 2007 r. Gmina zawarła umowę z przedsiębiorstwem „T” Sp. z o.o. w X na wykonanie zadania inwestycyjnego pn. „Budowa oczyszczalni ścieków w A oraz sieci kanalizacyjnej w A i B”. W umowie określono termin rozpoczęcia robót na dzień 30 października 2007 r., a termin zakończenia na dzień 31 lipca 2008 r.

Z treści powołanej wyżej interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2008 r. wynika, iż Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem korzystającym ze zwolnienia od podatku w zakresie wykonywanych czynności statutowych związanych z wykonywaniem zadań publicznych, nałożonych odrębnymi przepisami wykonywanymi w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (§ 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia).

Gmina wykonuje wszystkie swoje czynności konieczne do realizacji zadań własnych. Zadania publiczne wykonywane przez gminę wymieniono w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Wśród tych zadań (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym) wskazano również zadania w zakresie spraw „…wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych…”. Zatem w zakresie czynności związanych z budową sieci kanalizacyjnej Gmina realizuje działania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, do wypełniania których została powołana.

Wybudowana przez Gminę kanalizacja nie będzie przedmiotem odpłatnej dzierżawy opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, ani nie zostanie odpłatnie udostępniona innemu podmiotowi. Na terenie Gminy nie funkcjonuje również Zakład Gospodarki Komunalnej.

Po zakończeniu inwestycji Gmina będzie zawierać ze swoimi mieszkańcami umowy na odprowadzanie i oczyszczanie ścieków, co stanowi kolejny etap realizacji Jej zadania własnego. Gmina będzie pobierać od mieszkańców opłaty za odprowadzanie i oczyszczanie ścieków wg stawek określonych w umowach. Generowane w ten sposób dochody będą gromadzone na rachunku bankowym. Gmina będzie wystawiać faktury dokumentujące ww. sprzedaż opodatkowaną, więc dokonywane zakupy z tytułu wykonania zadania inwestycyjnego pn. „Budowa oczyszczalni ścieków w A oraz sieci kanalizacyjnej w A i B”, będą powiązane ze sprzedażą opodatkowaną.

Jednocześnie Wnioskodawca nadmienił, że nie jest podmiotem, który działa w celu osiągnięcia zysku, a opłaty za odprowadzanie ścieków są ustalane na podstawie poniesionych kosztów, które określa § 6 i następne rozporządzenia Ministra Budownictwa z dnia 28 czerwca 2006 r. w sprawie określenia taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryf oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków.

Nabycie towarów i usług związanych z ww. projektem zostało udokumentowane fakturami VAT. Pierwsze dwie faktury dotyczące ww. inwestycji wystawione zostały w dniu 29 kwietnia 2008 r. na Gminę, która otrzymała je 30 kwietnia 2008 r. Ponieważ odbiorcą faktur związanych z realizowaną inwestycją była Gmina i to ona była stroną zlecającą budowę oczyszczalni ścieków i kanalizacji, Urząd Gminy nie skorzystał z prawa do odliczenia lub zwrotu podatku. Następne faktury dotyczące tego zadania inwestycyjnego spółka „T” - zgodnie z umową - wystawi Gminie po zakończeniu robót i ich odbiorze przez zamawiającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Gmina, w sytuacji wyrejestrowania Urzędu Gminy z dniem 30 kwietnia 2008 r. jako podatnika VAT czynnego i zarejestrowania Gminy z dniem 1 maja 2008 r. jako podatnika VAT czynnego, uzyskała prawo do zwrotu lub odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z budową kanalizacji i oczyszczalni ścieków określonego w fakturach wystawionych i otrzymanych w miesiącu kwietniu 2008 r., jak również w fakturach wystawionych i otrzymanych w późniejszym okresie? Czy wskazane prawo do zwrotu lub odliczenia podatku naliczonego od nabycia towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją jest możliwe w 100%, tj. czy w całości można odzyskać przez zwrot podatku naliczonego zawarty w zapłaconych przez Gminę fakturach?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma możliwości odzyskania podatku związanego z budową kanalizacji i oczyszczalni ścieków, przy jednoczesnym dofinansowaniu ze środków ZPORR, bo inwestycja mieści się w ramach zadań własnych Gminy, wynikających z ustawy i inwestycja ta nie będzie przedmiotem odpłatnej dzierżawy opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy).

Generalnie – w oparciu o art. 86 ust. 10 pkt 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz 11, 12, 16 i 18. Jeśli podatnik nie dokona obniżenia podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl postanowień art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Zgodnie z zapisem art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Z powyższych zapisów wynika, że podstawową zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług wymienione zostały w przepisie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl unormowania zawartego w art. 8 ust. 1 ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że po zakończeniu zadania inwestycyjnego pn. „Budowa oczyszczalni ścieków w A oraz sieci kanalizacyjnej w A i B” Gmina będzie zawierać ze swoimi mieszkańcami umowy na odprowadzanie i oczyszczanie ścieków. Za czynności te Gmina będzie pobierać od mieszkańców opłaty wg stawek określonych w umowach, wystawiając faktury VAT związane ze sprzedażą opodatkowaną. Wnioskodawca stwierdził, że zakupy dokonywane na potrzeby realizowanego projektu będą powiązane ze sprzedażą opodatkowaną. Jednocześnie we wniosku wskazano, że zarówno budowa kanalizacji i oczyszczalni ścieków, jak i zawieranie umów z mieszkańcami na odprowadzanie i oczyszczanie ścieków mieści się w ramach zadań własnych Gminy, dla realizacji których została Ona powołana.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że czynności wykonywane przez organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) w ramach realizacji swoich zadań są - co do zasady - wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeśli jednak czynności te wykonywane są na podstawie umów cywilnoprawnych, podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Innymi słowy, jeśli organ władzy wykonuje określone czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, jest w tym zakresie uważany za podatnika podatku od towarów i usług. Podobne w tym zakresie rozwiązania wynikają z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) dla jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia podejmowane przez te jednostki czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami (w rozpatrywanym przypadku przepisami ustawy o samorządzie gminnym), wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, są zwolnione od podatku od towarów i usług, z wyłączeniem jednak czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano wyżej, jeżeli nabycie towarów i usług jest związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, istnieje ustawowa możliwość skorzystania z pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony uwzględniony w fakturach zakupu tych towarów i usług. Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona ograniczeniami ustawowymi określonymi w art. 88 oraz powołanym wyżej art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wyraźnie wynika, że Gmina będzie świadczyć, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim poniesione wydatki mają związek z tymi czynnościami opodatkowanymi, o ile nie będą zachodziły wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze ww. zapisy dotyczące terminów rozliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 11 ustawy) oraz wskazany przez Wnioskodawcę związek poniesionych na inwestycję wydatków z czynnościami opodatkowanymi, stwierdzić należy, że Gminie przysługiwać będzie również prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach otrzymanych w dniu 30 kwietnia 2008 r.

W sytuacji powstania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, Gminie –co do zasady – przysługiwać będzie prawo do zwrotu tej różnicy podatku na rachunek bankowy na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie zaznacza się, iż zasadność dokonania takiego zwrotu nie była przedmiotem oceny tutejszego organu. Taka ocena może być przeprowadzona jedynie przez właściwy miejscowo organ I instancji na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej.

Reasumując, w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz obowiązujących przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące całkowitego braku możliwości odzyskania podatku naliczonego poprzez jego odliczenie lub zwrot, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.