Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.105.2024.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-02
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki gruntu jako niezabudowanej w związku ze znajdującymi się na niej pozostałościami.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; miasto; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży działki gruntu. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 17 kwietnia 2024 r. (wpływ 17 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Gmina Miejska (…) (dalej: Gmina lub GM) jest jednostką samorządu terytorialnego będącą osobą prawną, która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, numer (…).

Działalność Gminy obejmuje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji, przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami.

Realizując zatem własne zadania Gminy w zakresie gospodarki nieruchomościami, w dniu 23 czerwca 2023 r. (\`(...)\`) Miasta (…) wydał zarządzenie nr (…), na mocy którego została przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego stanowiąca własność Gminy Miejskiej (…) nieruchomość składająca się z działki ewidencyjnej nr 1 (…), o powierzchni 0,1066 ha (objęta księgą wieczystą nr (…).

W dniu 15 grudnia 2023 r. Gmina sprzedała ww. nieruchomość na rzecz (…) za cenę (…), co zostało udokumentowane aktem notarialnym rep. A nr (…).

W odniesieniu do ww. nieruchomości, tj. działki ewidencyjnej nr 1 (…) (dalej: działka nr 1), Gmina przedstawia dodatkowo następujące informacje:

*   Gmina nabyła wskazaną nieruchomość nieodpłatnie z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody (…) z dnia 2 października 2000 r., natomiast poprzednim jej właścicielem był Skarb Państwa, który nabył ją na podstawie zarządzenia Ministra Skarbu z dnia 8 stycznia 1949 r. (…);
*   działka, o której wyżej mowa, posiada kształt wielokąta foremnego, porośnięta jest drzewami oraz krzewami, a na moment dostawy na jej terenie znajdowały się pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty) stanowiące pozostałość po murowanym budynku garażu wzniesionym przez dzierżawcę działki w okresie 1 czerwca 1986 r. - 31 grudnia 1988 r. (a więc objętego pierwszym zasiedleniem co najmniej od 1988 r.), który był użytkowany przez niego do 2005 r., ale finalnie został on rozebrany, a oględziny przeprowadzone przez pracownika Urzędu Miasta (…) w dniu 30 maja 2006 r. potwierdziły, że na terenie działki pozostała wówczas jedynie betonowa podmurówka;
*   obszar, w skład którego wchodzi ww. nieruchomość nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
*   na wniosek GM w stosunku do terenu obejmującego działkę nr 1 wydane zostały decyzje o ustaleniu warunków zabudowy:

\- nr (…) z dnia 7 grudnia 2020 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem, oraz

\- nr (…) z dnia 16 listopada 2021 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi z garażami w zabudowie bliźniaczej.

Decyzje te są ostateczne; w akcie notarialnym rep. A (…) z dnia 15 grudnia 2023 r. dokumentującym sprzedaż przedmiotowej działki przez Gminę wskazano, że GM przeniosła na rzecz kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ww. decyzji o ustaleniu warunków zabudowy;

*   w związku z nabyciem ww. nieruchomości Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Dodać należy, że opisana nieruchomość w okresie, gdy Skarb Państwa był jej właścicielem podlegała dzierżawie, natomiast gdy Gmina była jej właścicielem, działka była przedmiotem bezumownego korzystania przez inny podmiot, z tytułu czego Gmina obciążała go opłatami wraz z naliczonym podatkiem VAT od tych czynności. Wskazana działka nie była zatem wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT, a tym samym do jej dostawy nie ma zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wątpliwości Gminy dotyczą sposobu opodatkowania sprzedaży ww. nieruchomości, w tym w szczególności zastosowania zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT z uwagi na opisany powyżej obiekt budowlany znajdujący się na ww. działce.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Gmina Miejska (\`(...)\`) zauważa, iż zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W świetle przywołanych powyżej przepisów, w ocenie Gminy należy stwierdzić, że pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty) stanowiącej pozostałość po murowanym budynku garażu, który istniał w latach ubiegłych, nie spełniają ww. definicji budynku ani budowli zawartych w Prawie budowlanym, ponieważ nie stanowią całości techniczno-użytkowej, która składa się na samodzielny obiekt budowlany, który przeznaczony byłby do użytku.

### Pytanie

Czy sprzedaż przez GM działki nr 1 w dniu 15 grudnia 2023 r. powinna podlegać zwolnieniu od VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Sprzedaż działki nr 1 nie korzysta ze zwolnienia od VAT, lecz powinna zostać opodatkowana VAT wg stawki 23%.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Uzasadniając powyższe stanowisko, należy na wstępie zauważyć, że podstawowa stawka VAT - stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT - w 2023 r. wynosiła 23%.

Przepisy o VAT przewidują jednak szereg zwolnień od tego podatku, które dotyczą również dostawy nieruchomości, a unormowane zostały w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

W odniesieniu do dostawy budynków, budowli lub ich części, ustawodawca wprowadził zwolnienia z podatku VAT w:

*   art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

*   art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co istotne, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT), co oznacza, że jeśli do dostawy obiektów budowlanych posadowionych na danej działce będzie mieć zastosowanie zwolnienie z VAT, to obejmuje ono również teren działki.

Mając na uwadze ww. przepisy prawne, w analizowanym stanie faktycznym istotne jest zatem ustalenie na wstępie, czy w przypadku dostawy nieruchomości dokonanej przez Gminę w dniu 15 grudnia 2023 r. nastąpiła dostawa (sprzedaż) gruntu niezabudowanego czy też zabudowanego.

W kontekście ww. regulacji zauważyć należy, iż ustawa o podatku VAT nie zawiera definicji budynku, budowli lub ich części, czy też budynków lub budowli trwale z gruntem związanych. Brak też jest w niej odwołania w tym zakresie do przepisów innych aktów prawnych.

Z kolei w dyrektywie nr 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1) - której implementację do prawa krajowego stanowić ma ustawa o VAT - w art. 12 wskazującym na dostawę budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu jednocześnie unormowano, iż „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Wskazano tam również, iż państwa członkowskie mogą zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”, z czego jednak polski ustawodawca nie skorzystał.

Z tych też względów, w celu zapewnienia zgodności w zakresie stosowania powołanych przepisów ustawy o VAT z regulacjami unijnymi, analizując posadowiony na gruncie obiekt należałoby zatem przede wszystkim rozstrzygnąć, czy stanowi on „konstrukcję trwale związaną z gruntem”.

Należy jednak zauważyć, iż jeśli chodzi o stosowanie przepisów polskiej ustawy o VAT w odniesieniu do regulacji dotyczących dostawy budynków, budowli lub ich części, organy podatkowe oraz sądy administracyjne czynią odesłanie do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), dalej: Prawo budowlane.

Zgodnie zatem z tą ustawą:

*   obiekt budowlany - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego),
*   budynek - to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego),
*   budowla - to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego).

W kontekście powyższego należy dodać, że Prawo budowlane - jako jeden z warunków uznania obiektu budowlanego za budynek - wskazuje zatem na trwałe związanie budynku z gruntem. W tym zakresie można przywołać również np. wyrok NSA sygn. akt II OSK 536/18 z dnia 17 stycznia 2020 r. dotyczący wykładni określenia „trwale związany z gruntem” zawartego w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego. NSA stwierdził, iż cecha „trwałego związania z gruntem sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy przemieszczenie na inne miejsce (tak również wyrok NSA sygn. akt III FSK 543/21 z dnia 4 listopada 2021 r.)”.

W świetle powyższych regulacji należy ocenić, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą terenu zabudowanego czy niezabudowanego, biorąc pod uwagę, że na działce, o której mowa w stanie faktycznym, tj. nr 1 (…), na moment dostawy na jej terenie znajdowały się betonowe fundamenty i wylewka (posadzka) stanowiące pozostałość po murowanym budynku garażu wzniesionym przez dzierżawcę działki w okresie 1 czerwca 1986 r. - 31 grudnia 1988 r. Obiekt ten był użytkowany przez wskazanego dzierżawcę do 2005 r., jednak w ramach oględzin nieruchomości w dniu 30 maja 2006 r. ustalono, że na terenie działki pozostała jedynie betonowa podmurówka. Finalnie w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż ww. działki przez Gminę w dniu 15 grudnia 2023 r. odnotowano, iż znajdują się na niej pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty).

Uznając, że wyżej opisany składnik budowlany znajdujący się na terenie przedmiotowej działki stanowi część istniejącego wcześniej budynku garażu można by przyjąć, że jest to teren zabudowany oraz że nieruchomość ta kwalifikuje się do zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wskazywać na to mogłyby pozostałości po zabudowie w postaci fundamentów i wylewki, które są istotnym i podstawowym elementem konstrukcyjnym budynku decydującym o trwałym jego powiązaniu z gruntem. Na takie rozstrzygnięcie mogłoby wskazywać stanowisko przywołane w wyroku TSUE C-326/11 z dnia 12 lipca 2012 r., iż do czasu gdy nie został usunięty ostatni kamień, dostawa nieruchomości składającej się z gruntu i z częściowo rozebranego budynku powinna być uważana za dostawę istniejącego budynku, jako taką zwolnioną z podatku VAT.

Zdaniem Gminy Miejskiej (\`(...)\`) powyższe stanowisko nie ma jednak zastosowania do oceny przedmiotowej sprawy. Mając bowiem na uwadze przytoczone powyżej regulacje Prawa budowlanego, pozostałości po dawnym budynku garażu, tj. wylewka i fundamenty, nie są ani budynkiem, ani budowlą, ani ich częścią w rozumieniu Prawa budowlanego oraz przepisów o podatku VAT. Obiekt znajdujący się na działce nr 1 nie posiadał cech, jakie Prawo budowlane przypisuje budynkom, tj. nie posiadał ani ścian ani dachu. A chociaż fundamenty stanowić mogą część budynku, to jednak nie można mówić o dostawie części budynku w rozumieniu przepisów o VAT, w sytuacji gdy na danym gruncie taki budynek nie istnieje na moment dostawy.

Tym samym analizowaną działkę należy traktować dla celów VAT jako teren niezabudowany.

W tym stanie faktycznym zdaniem Gminy zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT nie będą mieć zastosowania do przedmiotowej dostawy, skoro mamy do czynienia z terenem niezabudowanym.

W przypadku gruntów niezabudowanych rozważyć należy możliwość zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym, przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 powołanej ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak opisano w stanie faktycznym sprawy, działka nr 1 nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jednak na wniosek GM w odniesieniu do terenu tej działki zostały wydane decyzje o ustaleniu warunków zabudowy:

*   z dnia 7 grudnia 2020 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem;
*   z dnia 16 listopada 2021 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi z garażami w zabudowie bliźniaczej.

GM w akcie notarialnym przeniosła na rzecz kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ww. decyzji o ustaleniu warunków zabudowy.

Działka nr 1 jest zatem - w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - terenem budowlanym, a tym samym jej sprzedaż nie może korzystać ze zwolnienia od VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Gmina zauważa również, że do dostawy przedmiotowej nieruchomości nie ma także zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z uwagi na fakt, iż warunkiem stosowania zwolnienia od VAT na podstawie tego przepisu jest m.in. wykorzystywanie zbywanego towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Tymczasem warunek ten nie jest spełniony w tej sprawie, ponieważ Gmina nie wykorzystywała tej nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Gminy uznać zatem należy, iż sprzedaż działki nr 1 nie podlega zwolnieniu od VAT, a tym samym czynność ta powinna zostać opodatkowana wg stawki podstawowej wynoszącej 23%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie jak stanowi z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Wskazali Państwo, że są jednostką samorządu terytorialnego będącą osobą prawną, która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami.

Realizując zadania własne 23 czerwca 2023 r. (\`(...)\`) Miasta wydał zarządzenie, na mocy którego została przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego stanowiąca Państwa własność nieruchomość składająca się z działki ewidencyjnej nr 1 (…), o powierzchni 0,1066 ha (objęta księgą wieczystą nr (…)).

15 grudnia 2023 r. sprzedali Państwo ww. nieruchomość, co zostało udokumentowane aktem notarialnym.

W odniesieniu do ww. nieruchomości przedstawili Państwo dodatkowo następujące informacje:

*   nabyli Państwo wskazaną nieruchomość nieodpłatnie z mocy prawa na podstawie decyzji Wojewody z 2 października 2000 r., natomiast poprzednim jej właścicielem był Skarb Państwa, który nabył ją na podstawie zarządzenia Ministra Skarbu z 8 stycznia 1949 r. (…);
*   działka posiada kształt wielokąta foremnego, porośnięta jest drzewami oraz krzewami, a na moment dostawy na jej terenie znajdowały się pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty) stanowiące pozostałość po murowanym budynku garażu wzniesionym przez dzierżawcę działki w okresie 1 czerwca 1986 r. - 31 grudnia 1988 r., który był użytkowany przez niego do 2005 r., ale finalnie został on rozebrany, a oględziny przeprowadzone 30 maja 2006 r. przez pracownika Urzędu Miasta potwierdziły, że na terenie działki pozostała wówczas jedynie betonowa podmurówka;
*   obszar, w skład którego wchodzi ww. nieruchomość nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
*   na Państwa wniosek w stosunku do terenu obejmującego działkę nr 1 wydane zostały decyzje o ustaleniu warunków zabudowy:

\- nr (…) z 7 grudnia 2020 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem, oraz

\- nr (…) z 16 listopada 2021 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi z garażami w zabudowie bliźniaczej.

Decyzje te są ostateczne; w akcie notarialnym z 15 grudnia 2023 r. dokumentującym sprzedaż przez Państwa przedmiotowej działki wskazano, że przenieśli Państwo na rzecz kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ww. decyzji o ustaleniu warunków zabudowy;

*   w związku z nabyciem ww. nieruchomości nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Opisana nieruchomość w okresie, gdy Skarb Państwa był jej właścicielem, podlegała dzierżawie, natomiast gdy Państwo byli jej właścicielem, działka była przedmiotem bezumownego korzystania przez inny podmiot, z tytułu czego obciążali go Państwo opłatami wraz z naliczonym podatkiem VAT od tych czynności. Wskazana działka nie była zatem wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT.

W Państwa ocenie pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty) stanowiącej pozostałość po murowanym budynku garażu, który istniał w latach ubiegłych, nie spełniają definicji budynku ani budowli zawartych w Prawie budowlanym, ponieważ nie stanowią całości techniczno-użytkowej, która składa się na samodzielny obiekt budowlany, który przeznaczony byłby do użytku.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż przez Państwa 15 grudnia 2023 r. działki nr 1 powinna podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Analiza ww. przepisów art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy prowadzi do następujących wniosków:

*   wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
*   w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
*   czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
*   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W konsekwencji, w odniesieniu do opisanej we wniosku czynności cywilnoprawnej polegającej na sprzedaży działki gruntu nr 1 nie korzystają Państwo z wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 ustawy, a w efekcie występują Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym opisana we wniosku czynność stanowi dla Państwa odpłatną dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zwolnienie od podatku dla nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części zostało natomiast określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu- rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania ww. zwolnień od podatku, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Aby rozstrzygnąć prawo do skorzystania z ww. zwolnień od podatku, w pierwszej kolejności należy zatem przeanalizować, czy opisana we wniosku działka nr 1 jest terenem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

(…)

3) budowli - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

(…).

Jak wynika z wniosku, działka porośnięta jest drzewami oraz krzewami, a na moment dostawy na jej terenie znajdowały się pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty) stanowiące pozostałość po murowanym budynku garażu wzniesionym przez dzierżawcę działki w okresie 1 czerwca 1986 r. - 31 grudnia 1988 r., który był użytkowany przez niego do 2005 r., ale finalnie został on rozebrany, a oględziny przeprowadzone 30 maja 2006 r. przez pracownika Urzędu Miasta potwierdziły, że na terenie działki pozostała wówczas jedynie betonowa podmurówka.

Jak Państwo wskazali, pozostałości po dawnej zabudowie (wylewka oraz fundamenty) stanowiącej pozostałość po murowanym budynku garażu, który istniał w latach ubiegłych, nie spełniają definicji budynku ani budowli zawartych w Prawie budowlanym, ponieważ nie stanowią całości techniczno-użytkowej, która składa się na samodzielny obiekt budowlany, który przeznaczony byłby do użytku.

Zatem dokonana 15 grudnia 2023 r. sprzedaż działki nr 1, na której znajdował się obiekt - pozostałość po dawnej zabudowie (garażu), niebędący budynkiem ani budowlą, była dostawą terenu niezbudowanego.

Z ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, na Państwa wniosek w stosunku do terenu obejmującego działkę nr 1 wydane zostały decyzje o ustaleniu warunków zabudowy:

*   nr (…) z dnia 7 grudnia 2020 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym wolnostojącym z garażem, oraz
*   nr (…) z dnia 16 listopada 2021 r., zgodnie z którą nieruchomość może zostać zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi z garażami w zabudowie bliźniaczej.

Decyzje te są ostateczne. W akcie notarialnym z 15 grudnia 2023 r. dokumentującym sprzedaż przez Państwa przedmiotowej działki wskazano, że przenieśli Państwo na rzecz kupującego wszelkie prawa i obowiązki wynikające z ww. decyzji o ustaleniu warunków zabudowy.

Zatem działka gruntu o nr 1 stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i jej sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Kolejno należy zatem rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy wskazać, że dla zastosowania ww. zwolnienia od podatku spełnione muszą być łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

W przedmiotowej sprawie nie został spełniony pierwszy z ww. warunków.

Jak bowiem Państwo wskazali, opisana nieruchomość w okresie, gdy Skarb Państwa był jej właścicielem podlegała dzierżawie, natomiast gdy Państwo byli jej właścicielem, działka była przedmiotem bezumownego korzystania przez inny podmiot, z tytułu czego obciążali Państwo go opłatami wraz z naliczonym podatkiem VAT od tych czynności. Wskazana działka nie była zatem wykorzystywana przez Państwa wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Zatem sprzedaż ww. działki gruntu nie korzysta również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z uwagi na brak możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, dokonana 15 grudnia 2023 r. sprzedaż działki gruntu nr 1 jest opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jednocześnie stosownie do art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej:

W zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oraz wiążącymi informacjami akcyzowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, nie wydaje się interpretacji indywidualnych.

Tym samym kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być rozstrzygnięta tylko w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Stosownie do art. 42a ustawy:

Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie

\- w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Zatem wydana interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie braku możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku przy sprzedaży działki nr 1 i zastosowania właściwej stawki podatku; interpretacja ta nie rozstrzyga natomiast w zakresie wysokości tej stawki.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).