Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.242.2019.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-26
Teza: Czy przedmiotowe odsetki (tzn. odsetki od wygranego odszkodowania od pracodawcy) podlegają opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: odsetki; odszkodowania; wyrok; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 15 lipca 2019 r. (data nadania 15 lipca 2019 r., data wpływu 16 lipca 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.242.2019.1.AK z dnia 24 czerwca 2019 r. (data nadania 25 czerwca 2019 r., data doręczenia 11 lipca 2019 r. – doręczenie zastępcze) oraz pismem z dnia 27 sierpnia 2019 r. (data nadania 27 sierpnia 2019 r., data wpływu 29 sierpnia 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.242.2019.2.AK z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data nadania 14 sierpnia 2019 r., data doręczenia 21 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odsetek od odszkodowania – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od odszkodowania, naliczonych od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu przyznającego to odszkodowanie do dnia zapłaty zasądzonego odszkodowania,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od odszkodowania, naliczonych za okres poprzedzający uprawomocnienie się wyroku sądu.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odsetek od odszkodowania.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 24 czerwca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.242.2019.1.AK (data nadania 25 czerwca 2019 r., data doręczenia 11 lipca 2019 r. – doręczenie zastępcze), wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 15 lipca 2019 r. (data nadania 15 lipca 2019 r., data wpływu 16 lipca 2019 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W związku z dalszymi wątpliwościami, pismem z dnia 29 maja 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.125.2019.2.AK (data nadania 29 maja 2019 r., data doręczenia 4 czerwca 2019 r.) wezwano Wnioskodawczynię do doprecyzowania stanu faktycznego.

Pismem z dnia 10 czerwca 2019 r. (data nadania 10 czerwca 2019 r., data wpływu 11 czerwca 2019 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni poprosiła o potwierdzenie na piśmie, że nie jest zobowiązana do odprowadzenia podatku od odsetek za zwłokę od głównego odszkodowania wygranego przez Nią w sprawie o mobbing od pracodawcy – celem ewentualnego (w razie potrzeby) tegoż potwierdzenia Urzędowi Skarbowemu.

Na mocy wyroku Sądu Okręgowego z dnia 22 lutego 2018 r. przyznano Wnioskodawczyni odsetki ustawowe za zwłokę.

Kancelaria Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym stoi na stanowisku, że Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do odprowadzenia podatku od odsetek, jednakże Urząd Skarbowy stoi na odmiennym stanowisku. Wnioskodawczyni informuje, że do tej pory nie opłaciła podatku z tytułu otrzymania odsetek.

Wnioskodawczyni wystąpiła z roszczeniem o wypłatę odszkodowania w dniu:

*   27 sierpnia 2013 r. o kwotę 48.114,00 zł (za rozstrój zdrowia wywołany mobbingiem),

*   9 października 2013 r. o kwotę 1.760,00 zł (tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę).

Termin wymagalności wypłaty odszkodowania zgodnie z wyrokiem sądu z dnia 12 lipca 2017 r. przypada na dzień:

*   30 sierpnia 2013 r. (kwota 48.114,00 zł),

*   13 stycznia 2014 r. (kwota 1.760,00 zł).

Wyrok z dnia 22 lutego 2018 r. w całości podtrzymuje te postanowienia.

Odszkodowanie zostało wypłacone Wnioskodawczyni w dniu 17 maja 2018 r.

Uprawomocnienie się wyroku dotyczącego odszkodowania nastąpiło dnia 22 lutego 2018 r.

Przyznane Wnioskodawczyni odsetki ustawowe od odszkodowania za rozstrój zdrowia (48.114 zł) zostały przyznane Wnioskodawczyni od dnia 31 sierpnia 2013 r. (tj. od dnia następnego po dniu doręczenia pozwu z dnia 27 sierpnia 2013 r. Stronie Pozwanej), na podstawie wyroku sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.

Odsetki ustawowe od odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę z powodu mobbingu (1.760 zł) zostały przyznane od dnia 14 stycznia 2014 r., na podstawie wyroku Sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.

Wszystkie odsetki ustawowe zostały Wnioskodawczyni przyznane do dnia zapłaty, która to nastąpiła w dniu 17 maja 2018 r. (wyrok sądu z dnia 12 lipca 2017 r.).

Wnioskodawczyni ponadto informuje, że Pozwany w dniu 18 sierpnia 2017 r. przesłał na konto Wnioskodawczyni kwotę 3.015,32 zł na skutek nadania wyrokowi z dnia 12 lipca 2017 r. (w części dotyczącej odszkodowania za rozstrój zdrowia wywołany mobbingiem) rygoru natychmiastowej wykonalności do kwoty 3.840 zł.

Odszkodowanie i odsetki ustawowe zostały zasądzone jednym wyrokiem Sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który został podtrzymany i uprawomocniony ostatecznym wyrokiem (po apelacji Pozwanego) z dnia 22 lutego 2018 r.

Przedmiotowe odsetki Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 17 maja 2018 r.

Odsetki zostały wypłacone przez byłego pracodawcę (konkretnie zajęte przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym).

Odsetki zostały naliczone za okres od dnia 31 sierpnia 2013 r. do dnia zapłaty, tj. do dnia 17 maja 2018 r.

Odsetki zostały naliczone po uprawomocnieniu się wyroku sądowego i wypłacone po uprawomocnieniu się wyroku sądowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiotowe odsetki (tzn. odsetki od wygranego odszkodowania od pracodawcy) podlegają opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiotowe odsetki nie podlegają opodatkowaniu. Wnioskodawczyni uważa, że nie powinna płacić podatku od ustanowionych odsetek ustawowych. Zgodnie z informacją uzyskaną od Kancelarii Komorniczej, w sprawie Wnioskodawczyni nie było żadnej adnotacji dotyczącej wysłania jakichkolwiek informacji do Urzędu Skarbowego (w przeciwieństwie do innych spraw). W trzech różnych rozmowach telefonicznych z konsultantami Krajowej Informacji Skarbowej – za każdym razem po przedstawieniu szczegółów sprawy – Wnioskodawczyni dowiadywała się, że nie musi płacić żadnego podatku od odsetek.

Do wniosku Wnioskodawczyni załączyła wyroki sądowe z dnia 12 lipca 2017 r. i dnia 22 lutego 2018 r., e-mail, który otrzymała z Kancelarii Komornika, oraz pismo „zajęcie wierzytelności” z dnia 26 kwietnia 2018 r., z których wynika, że przyznane Wnioskodawczyni odsetki naliczone są do dnia zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych otrzymania odsetek od odszkodowania jest prawidłowe – w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od odszkodowania, naliczonych od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu przyznającego to odszkodowanie do dnia zapłaty zasądzonego odszkodowania oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od odszkodowania, naliczonych za okres poprzedzający uprawomocnienie się wyroku sądu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy.

W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wystąpiła z roszczeniem o wypłatę odszkodowania w dniu:

*   27 sierpnia 2013 r. o kwotę 48.114,00 zł (za rozstrój zdrowia wywołany mobbingiem),

*   9 października 2013 r. o kwotę 1.760,00 zł (tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę).

Termin wymagalności wypłaty odszkodowania zgodnie z wyrokiem sądu z dnia 12 lipca 2017 r. przypada na dzień:

*   30 sierpnia 2013 r. (kwota 48.114,00 zł),

*   13 stycznia 2014 r. (kwota 1.760,00 zł).

Wyrok z dnia 22 lutego 2018 r. w całości podtrzymuje te postanowienia.

Odszkodowanie zostało wypłacone Wnioskodawczyni w dniu 17 maja 2018 r.

Uprawomocnienie się wyroku dotyczącego odszkodowania nastąpiło dnia 22 lutego 2018 r.

Przyznane Wnioskodawczyni odsetki ustawowe od odszkodowania za rozstrój zdrowia (48.114 zł) zostały przyznane Wnioskodawczyni od dnia 31 sierpnia 2013 r. (tj. od dnia następnego po dniu doręczenia pozwu z dnia 27 sierpnia 2013 r. Stronie Pozwanej), na podstawie wyroku sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.

Odsetki ustawowe od odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę z powodu mobbingu (1.760 zł) zostały przyznane od dnia 14 stycznia 2014 r., na podstawie wyroku Sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.

Wszystkie odsetki ustawowe zostały Wnioskodawczyni przyznane do dnia zapłaty, która to nastąpiła w dniu 17 maja 2018 r. (wyrok sądu z dnia 12 lipca 2017 r.).

Wnioskodawczyni ponadto informuje, że Pozwany w dniu 18 sierpnia 2017 r. przesłał na konto Wnioskodawczyni kwotę 3.015,32 zł na skutek nadania wyrokowi z dnia 12 lipca 2017 r. (w części dotyczącej odszkodowania za rozstrój zdrowia wywołany mobbingiem) rygoru natychmiastowej wykonalności do kwoty 3.840 zł.

Odszkodowanie i odsetki ustawowe zostały zasądzone jednym wyrokiem Sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który został podtrzymany i uprawomocniony ostatecznym wyrokiem (po apelacji Pozwanego) z dnia 22 lutego 2018 r.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi (art. 481 § 1 K.c).

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według wyższej stopy (art. 481 § 2 K.c.).

W myśl art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego, od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy.

Zgodnie z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1360, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Nie można zatem utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też innym świadczeniem. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 24 stycznia 2008 r. sygn. akt II FSK 1629/06 stwierdził „(\`(...)\`) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (…). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 K.c. jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r. sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

Kwestia odsetek otrzymanych na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego była również przedmiotem analizy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 sierpnia 2009 r. II FSK 588/2008 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 6/10. Także w tych wyrokach sądy administracyjne wyraziły pogląd, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 K.c.) stanowią świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednoznacznie wyłącza ze zwolnienia podatkowego wskazane odszkodowania.

Powyższy pogląd w całej rozciągłości podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. który w wyroku z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/G1 145/13, który dodał, że „w żadnej jednostce redakcyjnej przepisu art. 21 u.p.d.o.f. nie została zakodowana norma o charakterze szczególnym statuująca zwolnienie podatkowe obejmujące wyżej opisane odsetki za zwłokę. Normy takiej nie ma również w innych regulacjach wchodzących w skład systemu prawa obowiązującego. W przepisie art. 21 u.p.d.o.f. zostały natomiast zawarte zwolnienia podatkowe dotyczące innego rodzaju odsetek. Wynik wnioskowania a contrario wskazuje, że odsetki, które nie zostały wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, podlegają opodatkowaniu. Sąd wskazuje, że dokonując interpretacji należy mieć na względzie i tę okoliczność, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, że niedopuszczalne byłoby poszerzanie zakresu zwolnień w drodze wykładni; w szczególności wbrew jednoznacznej woli ustawodawcy wyrażonej w przepisie.

Ponadto w wyroku z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2626/14, WSA w Warszawie zauważył, że, cyt. „To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego odszkodowania i zadośćuczynienia.”

Powyższe potwierdza także wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2675/14 w którym sąd podkreślił, że „podzielić należy ocenę Ministra, iż skoro zasądzone odsetki nie są zwolnione z opodatkowania tylko z tego tytułu, że wykazują związek z kwotą zasadniczą (nie są właściwym odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem), to otwiera się kwestia ich ewentualnego zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy. Tak więc, gdyby nawet zasądzone odszkodowanie uznać za „\`(...)\`inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie\`(...)\`”, to zwolnienie z opodatkowania wykluczone byłoby dlatego, że odsetki musiałyby zostać potraktowane jako forma odszkodowania za bezprawne korzystanie z cudzego kapitału, czyli jako „\`(...)\`dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;” (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b ustawy). W tej sytuacji skutek jest identyczny – brak zwolnienia odsetek od opodatkowania”.

Ponadto powyższe stanowisko potwierdzają także wyroki WSA w Łodzi z dnia 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1234/14 oraz z dnia 20 września 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 596/16, w którym to sąd wskazał, że „należy mieć na uwadze, że przepisy regulujące zwolnienia podatkowe powinny być interpretowane ściśle. Nie należy ich interpretować rozszerzająco. Skoro odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego nie są ani właściwym odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, to nie mieszczą się w zakresie zwolnienia podatkowego. Dodatkowo można wskazać, że w tych wypadkach, gdy ustawodawca chciał zwolnić od opodatkowania także odsetki, to wyraźnie to zaznaczał, np. w art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.”.

Stanowisko tut. Organu potwierdza również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1502/15, w którym stwierdzono, że „Skarżący oparł swoją interpretację na treści ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2014 r., II FSK 289/12 i przekonaniu, że odsetki za zwłokę w wypłacie przyznanego przez sąd odszkodowania powinny być traktowane tak samo jak odszkodowanie, a tym samym powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżący wskazywał też na szczególną funkcję odsetek, co dodatkowo powinno przemawiać za zwolnieniem podatkowym. W ocenie Sądu, skarżący tak naprawdę pomija istniejące w tym zakresie, przepisy podatkowe. Niewątpliwie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia z podatku jedynie „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie”. Nie zostały więc w nim wymienione „odsetki” za zwłokę. Odszkodowanie jest czymś innym niż odsetki związane z opóźnieniem w jego wypłacie. Przyczyną wypłaty odszkodowania jest poniesienie szkody przez uprawnionego; natomiast źródłem obowiązku wypłaty odsetek jest niedotrzymanie terminu wypłaty odszkodowania przez zobowiązanego. Słusznie organ podkreślał, że cywilistycznie rozróżnia się odszkodowanie jako roszczenie główne od odsetek za zwłokę, jako roszczenie uzupełniające (tzw. roszczenie akcesoryjne)”.

Za słusznością stanowiska tut. organu, przemawia także uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 1161/16, w którym stwierdzono że „Rozpatrując kwestię charakteru prawnego roszczenia o odsetki należy opowiedzieć się za powszechnym jego traktowaniem jako roszczenia o świadczenie uboczne względem roszczenia o dług główny, zależne od niego i dzielące jego losy, określane mianem roszczenia akcesoryjnego (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 28 lipca 1992 r., III CZP 86/92, OSNC 1993, nr 1-2, poz. 17). Ich dochodzenie jest uprawnione tylko w razie zasadności dochodzenia długu głównego. Akcesoryjność dotyczy jednak tylko chwili powstania roszczenia o odsetki, później mają już one charakter samodzielny (samoistny) wobec roszczenia głównego i mogą być dochodzone oddzielnie, a nawet niezależnie od wytoczenia powództwa o roszczenie główne (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 5 lutego 2015 r., sygn. akt V CSK 231/14 i przywołany tam wyrok Sądu Najwyższego z dnia 26 września 1990 r., sygn. akt I PR 168/90; Lex nr 1652407). Zatem odsetki za opóźnienie mają względem kwoty zasadniczej odszkodowania charakter akcesoryjny, ale jako takie, nie są częścią składową odszkodowania zasadniczego gdyż opierają się na odrębnym stanie faktycznym i odrębnej podstawie materialnoprawnej (tak uchwała Sądu Najwyższego z dnia 15 kwietnia 1991 r. III CZP 21/91; OSNC z 1991 r., z. 10-12, poz. 121). Powyższa kwalifikacja stanowi argument przemawiający za możliwością odrębnego traktowania odsetek i należności głównej na gruncie prawa podatkowego.”

Orzecznictwo w omawianej kwestii nie było jednolite, jednakże wątpliwości co do podatkowej kwalifikacji odsetek zostały ostatecznie rozstrzygnięte przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istota uchwały sprowadza się do twierdzenia, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie, w związku z tym należy je rozliczać oddzielnie i zaliczyć do przychodów z innych źródeł, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując powyższe należy zauważyć, że wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek).

Ustawodawca przewidział w niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek możliwość zwolnienia od podatku dochodowego. Jednakże takie zwolnienie przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ww. ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie.

I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U., poz. 776);

*   pkt 95 – odsetki z tytułu realizacji nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;

*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;

*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

*   pkt 130a - odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,

*   pkt 130b - odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

Zatem ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Wskazać należy, że na zasadzie wyjątku w art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały zwolnione z podatku odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty.

Zatem o zastosowaniu tego zwolnienia decyduje spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

1.  dotyczącej źródła przychodu, do którego kwalifikowane jest ww. świadczenie,
2.  dotyczącej nieterminowości jego wypłaty.

Jak wskazała w stanie faktycznym Wnioskodawczyni, na podstawie wyroku sądu otrzymała Ona odszkodowanie za rozstrój zdrowia wywołany mobbingiem oraz odszkodowanie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę z powodu mobbingu. Na mocy wyroku sądu przyznano Wnioskodawczyni odsetki ustawowe za zwłokę.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że regulacje prawne dotyczące mobbingu zawarte zostały w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.).

W myśl art. 943 § 3 Kodeksu pracy, pracownik, u którego mobbing wywołał rozstrój zdrowia, może dochodzić od pracodawcy odpowiedniej sumy tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Pracownik, który wskutek mobbingu rozwiązał umowę o pracę, ma prawo dochodzić od pracodawcy odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, ustalane na podstawie odrębnych przepisów (art. 943 § 4 Kodeksu pracy). Oświadczenie pracownika o rozwiązaniu umowy o pracę powinno nastąpić na piśmie z podaniem przyczyny, o której mowa w § 2, uzasadniającej rozwiązanie umowy (art. 943 § 5 Kodeksu pracy).

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że przyznane zadośćuczynienie, jak i zasady jego ustalania, wynikają wprost z przepisu art. 943 Kodeksu pracy.

Odnośnie kwalifikacji odszkodowań otrzymanych przez Wnioskodawczynię do źródła przychodu, wskazać należy, że użyty w treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w nim kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Innymi słowy, o tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik aktualnie lub w przeszłości związany z pracodawcą, czy inna osoba, nie związana z pracodawcą.

Zauważyć również należy, że z treści przepisów art. 943 § 3 i § 4 Kodeksu pracy jednoznacznie wynika, że zadośćuczynienia za rozstrój zdrowia wywołany mobbingiem oraz odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę wskutek mobbingu, może dochodzić jedynie pracownik od pracodawcy, nie zaś od innych osób. Bezsprzecznie zatem zadośćuczynienie oraz odszkodowanie z tego tytułu mają swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. Podkreślić również należy, że o zakwalifikowaniu świadczenia do przychodów z pracy nie przesądza fakt pozostawania danej osoby w stosunku zatrudnienia w momencie otrzymania przychodu. Przepisy art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają także zastosowanie do wypłat po ustaniu zatrudnienia. Istotnym jest fakt, że świadczenie przyznane byłemu pracownikowi ma źródło w łączącym go w przeszłości stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niewątpliwie, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasądzone zadośćuczynienie oraz odszkodowanie z tytułu mobbingu, mieszczą się w definicji przychodów ze stosunku pracy, określonej w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowią świadczenia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Zatem pierwszy warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy został spełniony.

Rozpatrując natomiast drugi warunek należy stwierdzić, że z „nieterminową wypłatą świadczenia” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy mamy do czynienia wówczas, gdy w terminie wymagalności danego świadczenia, przysługującego na podstawie zawartej umowy, ugody lub prawomocnego orzeczenia sądu, nie zostało ono przez zobowiązanego wypłacone na rzecz poszkodowanego. Chodzi tu wyłącznie o odsetki naliczone od momentu zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się wyroku sądu przyznającego to świadczenie do dnia zapłaty zasądzonego świadczenia. Odsetki naliczane od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

Jak wskazała w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni, przyznane Wnioskodawczyni odsetki ustawowe:

*   od odszkodowania za rozstrój zdrowia (48.114 zł) zostały przyznane Wnioskodawczyni od dnia 31 sierpnia 2013 r. (tj. od dnia następnego po dniu doręczenia pozwu z dnia 27 sierpnia 2013 r. Stronie Pozwanej), na podstawie wyroku sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.
*   od odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę z powodu mobbingu (1.760 zł) zostały przyznane od dnia 14 stycznia 2014 r., na podstawie wyroku Sądu z dnia 12 lipca 2017 r., który uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.

Wszystkie przyznane odsetki zostały przyznane do dnia zapłaty, która nastąpiła w dniu 17 maja 2018 r.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że odsetki naliczone od momentu uprawomocnienia się wyroku Sądu przyznającego odszkodowania do dnia zapłaty zasądzonych odszkodowań, korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem to od momentu uprawomocnienia się wyroku świadczeniodawca zobowiązany jest do przekazania świadczenia tytułem odszkodowania. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy ma bowiem zastosowanie w sytuacji, gdy od momentu zawarcia umowy, ugody lub uprawomocnienia się wyroku sądu – zobowiązany spóźni się z wypłatą świadczenia na rzecz poszkodowanego. Tylko takie odsetki kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

Przedmiotowe zwolnienie nie ma natomiast zastosowania do odsetek od odszkodowań naliczonych za okres poprzedzający uprawomocnienie się wyroku sądu, bowiem nie spełniają one warunku dotyczącego nieterminowej wypłaty świadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odsetki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze wskazaną powyżej regułą powszechności opodatkowania wyrażona w art. 9 ust. 1ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Jak zostało to już wskazane na początku, zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne zwolnienie. Ustawodawca nie pomija bowiem odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że wszystkie naliczone odsetki nie podlegają opodatkowaniu, gdyż jak wskazała w stanie faktycznym Wnioskodawczyni odsetki zostały naliczone od dnia 31 sierpnia 2013 r. do dnia 17 maja 2018 r., zaś wyrok uprawomocnił się dnia 22 lutego 2018 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od odszkodowania, naliczonych od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu przyznającego to odszkodowanie do dnia zapłaty zasądzonego odszkodowania oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych odsetek od odszkodowania, naliczonych za okres poprzedzający uprawomocnienie się wyroku sądu dotyczącego odszkodowania.

Końcowo wskazuje się, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych dokumentów. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.