Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.716.2020.2.SW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-25
Teza: Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy planowana sprzedaż przez Zainteresowane przedmiotowych nieruchomości nie stanowi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy towarów oraz nie wypełnia definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowane w związku z jej sprzedażą nie będą działały jako podatnicy podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; grunty-podział gruntu; majątek-majątek osobisty; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 grudnia 2020 r. (data wpływu 18 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 lutego 2021 r. (doręczone dnia 15 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniony został pismem z dnia 16 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 lutego 2021 r. (doręczone dnia 15 lutego 2021 r.)

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią F.R
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Pani G.P.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, sprecyzowane następnie w nadesłanym uzupełnieniu:

Wnioskodawca F.R. oraz G.P. nabyły w dniu (…) r. spadek na podstawie testamentu, którego przedmiotem są grunty orne o powierzchni (…) ha. Postanowieniem Sąd Rejonowy (…) sygn. akt (…) z dnia (…) stwierdził, że spadek po siostrze nabyły siostry F.R. i G.P. po ½ części każda z nich. Naczelnik Urzędu Skarbowego (…) na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania obowiązku stwierdził, że podatek od nabytych rzeczy i praw majątkowych w spadku się nie należy. Podstawą zwolnienia są wydane zaświadczenia F.R. nr (…) z dnia (…), G.P. nr (…) z dnia (…).

Wnioskodawczyni wraz z siostrą podjęły decyzję o sprzedaży tej nieruchomości. Realizując swoje uprawnienia do korzystania oraz dysponowania przedmiotem tego prawa Wnioskodawczyni wystąpiła do Wójta Gminy (…) o dokonanie podziału tej nieruchomości grunty orne o pow. (…) ha na działki budowlane. Teren przedmiotowego wniosku nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i nieznany jest termin nałożenia obowiązku jego sporządzenia, jak i termin samego sporządzenia. Przeprowadzona analiza warunków i zasad zagospodarowania terenu objętego wnioskiem i wynikających z przepisów odrębnych oraz stanu faktycznego i prawnego terenu na którym przewiduje się realizację inwestycji, wykazała możliwość ustalenia warunków zabudowy. Wójt Gminy C decyzją z dnia (…). nr (…) zatwierdził projekt podziału gruntów na 10 działek w tym do zabudowy 9 działek ustalając warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 9 budynków mieszkalnych oraz 10-ta jako droga wewnętrzna. W celu zapewnienia wydzielonym działkom dostępu do drogi publicznej na etapie przeniesienia praw własności potencjalnym nabywcom, należy ustanowić służebność polegającą na prawie przejścia i przejazdu przez wydzieloną działkę drogę wewnętrzną o nr 1/8 na rzecz każdorazowych właścicieli działek o nr: 1/5, 1/6, 1/7, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14. Za spełnienie warunków uważa się także sprzedaż wydzielonych działek gruntów w raz ze sprzedażą udziałów w prawie do działki nr 1/8. Decyzja niniejsza stała się ostateczna z dniem (…) r. wobec niezaskarżenia jej przez strony w ustalonym terminie.

Wnioskodawczyni nie podejmowała na powyższym gruncie żadnych działań ulepszających jak np. uzbrojenie terenu. Działka ta nie była uprawiana przez Wnioskodawczynię jako działka rolna, ani nie była w dzierżawie, ani w użyczeniu osobom trzecim.

Przedmiotowa nieruchomość działka rolna o pow. (…) ha nie była użytkowana przez Wnioskodawczynię i jej siostrę, nie była wydzierżawiona, ani użyczana osobom trzecim. Była odłogowana. Wnioskodawczyni ani jej siostra nie prowadziły działalności gospodarczej. Nie były nigdy zarejestrowane jako podatniczki VAT. Wnioskodawczym ani jej siostra nie zbywały nigdy żadnych działek, ani innych nieruchomości rolnych.

Ze względu na brak planu zagospodarowania przestrzennego w Gminie (…) na terenie przedmiotowej nieruchomości, aby dokonać podziału na działki budowlane należało zgodnie z obowiązującymi przepisami uzyskać możliwość ustalenia warunków zabudowy. Takie warunki zabudowy na tej nieruchomości zostały ustalone i decyzją z dnia (…) r. Nr (…). Wójt Gminy C zatwierdził projekt podziału nieruchomości na 9 działek + 10-siatą jako droga dojazdowa do wydzielonych działek. Wnioskodawczyni ani jej siostra nie planują żadnych inwestycji na tych działkach. Jedynym zamiarem jest ich zbycie potencjalnym nabywcom, planującym budowę własnego domu.

Zainteresowane nie zawierały żadnych umów przedwstępnych dotyczących planowanej sprzedaży wydzielonych działek, ponieważ dopiero teraz podjęły działania aby pozyskać potencjalnych nabywców. Zainteresowane nie udzielały nikomu żadnych pełnomocnictw w zakresie dysponowania przedmiotową nieruchomością.

W celu pozyskania nabywcy na zbycie posiadanej nieruchomości we własnym zakresie w (…) r. umieściły baner o treści: „sprzedam działki tel. (…)”. Planują również umieścić w internecie informację o sprzedaży działek. Do dnia dzisiejszego nie pozyskano żadnego potencjalnego nabywcy.

Wnioskodawczym ani jej siostra nie dokonywały żadnych działań ulepszających na wydzielonych działkach jak doprowadzenie wody czy energii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowane transakcje zbycia opisanych działek gruntu przeznaczonych do zabudowy domami mieszkalnymi będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT?

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zapis art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT stanowi: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawczyni ani jej siostra nie prowadzą działalności gospodarczej ani innej określonej art. 15 ust. 2. Zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż działek podlegałaby opodatkowaniu VAT wówczas, gdyby ta działalność nosiła znamiona handlu, a także byłaby zgłoszona jako działalność gospodarcza, polegałaby na nabywaniu gruntów ich ulepszaniu poprzez uzbrojenie terenu, prowadzenie działalności marketingowej w celu ich zbycia.

Sprzedaż działek obejmuje transakcje jako sprzedaż majątku prywatnego osoby fizycznej, ponieważ jest to czynność związana wyłącznie ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie nosi znamion działalności gospodarczej, handlowej i usługowej. Na potwierdzenie powyższego stanowiska należy przywołać niżej wymienione ustalenia prawne:

*   wyrok NSA w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07
*   wyrok NSA z dnia 28 października 2011 r. sygn. akt FSK 1554/10
*   wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Po 594/18
*   wyrok WSA w Olsztynie z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Ol 640/11
*   wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10

W świetle powyższych ustaleń Wnioskodawczyni uważa swoje stanowisko o niepodleganiu podatkowi VAT zbywanych działek w pełni za uzasadnione.

Sprzedaż działek związana jest z poprawieniem sytuacji bytowych, ponieważ Wnioskodawczyni jest z mężem emerytami i inwalidami. Znaczna część jest wydawana na leki. Uzyskane środki pozwolą na polepszenie sytuacji bytowej oraz zdrowotnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Zatem, w zakresie pojęcia towarów (gruntów) mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Należy więc stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE wskazał, że: „(…) czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowane w (…). nabyły spadek po ½ części dla każdej z nich, na podstawie testamentu, którego przedmiotem są grunty orne o powierzchni (…) ha.

Obecnie Zainteresowane podjęły decyzję o sprzedaży tej nieruchomości. Wnioskodawczyni wystąpiła do Wójta Gminy C o dokonanie podziału tej nieruchomości na działki budowlane. Ze względu na brak planu zagospodarowania przestrzennego w Gminie C na terenie przedmiotowej nieruchomości, aby dokonać podziału na działki budowlane należało zgodnie z obowiązującymi przepisami uzyskać możliwość ustalenia warunków zabudowy. Takie warunki zabudowy na tej nieruchomości zostały ustalone i decyzją z dnia (…) r. Wójt gminy C zatwierdził projekt podziału nieruchomości na 10 działek w tym do zabudowy 9 działek ustalając warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 9 budynków mieszkalnych oraz 10-ta jako droga wewnętrzna. W celu zapewnienia wydzielonym działkom dostępu do drogi publicznej na etapie przeniesienia praw własności potencjalnym nabywcom. Należy ustanowić służebność polegającą na prawie przejścia i przejazdu przez wydzieloną działkę drogę wewnętrzną o nr 1/8 na rzecz każdorazowych właścicieli działek o nr: 1/5, 1/6, 1/7, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13, 1/14.

Zainteresowane nie planują żadnych inwestycji na tych działkach. Jedynym zamiarem jest ich zbycie potencjalnym nabywcom, planującym budowę własnego domu. Wnioskodawczyni nie podejmowała na powyższym gruncie żadnych działań ulepszających jak np. uzbrojenie terenu. Działka ta nie była uprawiana przez Wnioskodawczynię jako działka rolna, ani nie była w dzierżawie, ani w użyczeniu osobom trzecim.

Przedmiotowa nieruchomość (działka rolna o pow. (…) ha) nie była użytkowana przez Wnioskodawczynię i jej siostrę, nie była wydzierżawiona, ani użyczana osobom trzecim. Była odłogowana. Wnioskodawczyni ani jej siostra nie prowadziły działalności gospodarczej. Nie były nigdy zarejestrowane jako podatniczki VAT.

Zainteresowane nie zbywały nigdy żadnych działek, ani innych nieruchomości rolnych, nie zawierały żadnych umów przedwstępnych dotyczących planowanej sprzedaży wydzielonych działek. Zainteresowane nie udzielały nikomu żadnych pełnomocnictw w zakresie dysponowania przedmiotową nieruchomością. W celu pozyskania nabywcy na zbycie posiadanej nieruchomości we własnym zakresie w (…) r. umieściły baner z informacją o sprzedaży działek i numerem telefonu, planują również umieścić w internecie informację o sprzedaży działek. Do dnia dzisiejszego nie pozyskano żadnego potencjalnego nabywcy.

Zainteresowane nie dokonywały żadnych działań ulepszających na wydzielonych działkach jak doprowadzenie wody czy energii.

Wątpliwości Zainteresowanych w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii, czy planowane transakcje zbycia opisanych działek gruntu przeznaczonych do zabudowy domami mieszkalnymi będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług VAT.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy dokonać analizy, czy w okolicznościach opisanych we wniosku Zainteresowane uznać należy za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich była i będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w niniejszej sprawie nie wystąpił taki ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Zainteresowanych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczającą poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zainteresowane nie udzielały pełnomocnictw potencjalnym nabywcom, nie dokonywały żadnych działań ulepszających na wydzielonych działkach jak doprowadzenie wody czy energii, nieruchomości te nie były przedmiotem dzierżawy, a same Zainteresowane nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej i nie były zarejestrowane jako podatnicy VAT.

Podjęte przez Zainteresowane działania, tj. wydzielenie działek z nieruchomości, nie powoduje, że powyższe czynności będą stanowić ciąg zdarzeń przesądzających o uznaniu planowanej sprzedaży wydzielonych działek za prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem należy stwierdzić, że planowane zbycie przez Zainteresowane działek powstałych z podziału nie będzie dokonane w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem. Należy je uznać za działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Reasumując w przedmiotowej sprawie, Zainteresowane podejmując ww. czynności, nie zaangażowały środków podobnych do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. nie wykazała aktywności w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego, Zainteresowane dokonując sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, będą korzystały z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym, jest to bowiem typowe rozporządzanie prawem własności.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy planowana sprzedaż przez Zainteresowane przedmiotowych nieruchomości nie stanowi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług odpłatnej dostawy towarów oraz nie wypełnia definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowane w związku z jej sprzedażą nie będą działały jako podatnicy podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowane w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowane i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.