Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.293.2018.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-06
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przychodu.
Słowa kluczowe: najem; odsetki; pożyczka; pożyczka-pożyczka nieoprocentowana; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 17 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 31 lipca 2018 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.293.2018.1.KS wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia wniosku zostało wysłane 31 lipca 2018 r., skutecznie doręczono w dniu 1 sierpnia 2018 r. Natomiast w dniu 17 sierpnia do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 7 sierpnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach wykonywania polityki mieszkaniowej Miasta K Towarzystwo Budownictwa Społecznego Spółka realizuje program „Własne M”. Kredyt zaciągnięty na budowę spłaca TBS. Najemcy będą dokonywać wpłat na poczet spłaty kredytu przez Spółkę, z której kwota kapitału zaliczana będzie na poczet wykupu mieszkania. Po 23 latach, kiedy spłacony zostanie kredyt przez Spółkę, najemcy płacą tylko stawkę 5,50 zł tytułem czynszu i jeśli zdecydują o wykupie to dopiero następuje rozliczenie dokonanych wpłat. Poza tym najemca będzie wpłacał dodatkową opłatę na przyszły wykup. W ramach programu Spółka zainwestowała w budowę bloków własne środki finansowe. Ponadto w realizację projektu środki zainwestowało również miasto. Suma łącznej inwestycji Spółki i miasta wynosi około 45% ogólnej sumy niezbędnej dla wybudowania mieszkań. Powyższa kwota jest oczywiście spłacana przez najemców. Kwota ta będzie spłacana jednak bez jakiegokolwiek oprocentowania. Najemca spłacać będzie tę kwotę, jednak Spółka nie uzyskuje z tego tytułu żadnych przychodów. Spółka w ten sposób chce wspierać przyszłych właścicieli. Jednak takie zachowanie może skutkować tym, iż najemcy uzyskują przychód. Najemcy nie płacą bowiem odsetek od dodatkowej opłaty wpłacanej na poczet zakupu mieszkania. Najemcy nie poniosą kosztu spłaty (odsetki). Spółka zastanawia się, czy w takiej sytuacji winna informować najemców o uzyskanych przychodach i czy najemcy winni powyższe przychody opodatkować. Najemca nie uzyskuje w związku ze spłatą żadnych korzyści ponieważ celem spłaty jest uzyskanie własności mieszkania. Podsumowując, najemca w przyszłości będzie spłacał wkład Spółki zainwestowany w budowę mieszkań, powyższa spłata nie będzie oprocentowana, najemca spłaca tylko kwotę zainwestowaną bez jakichkolwiek dodatkowych kosztów.

W uzupełnieniu wskazano co następuje.

Kwota wsparcia jest spłacana przez wszystkich najemców w taki sam sposób. Czyli reguły spłaty są takie same dla wszystkich najemców. Uzupełniając stan faktyczny należy uznać, iż kwota wsparcia najemców ma wszelkie cechy pożyczki zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018, poz. 1025 z późn. zm). Jednak z najemcami nie jest podpisywana żadna umowa pożyczki. Każdy z najemców wraz z czynszem spłaca kwotę przypadającą na jego lokal. Kwota spłaty nie jest oprocentowana (o czym Wnioskodawca pisał powyżej). Czyli mamy do czynienia z pożyczką nieoprocentowaną. Co istotne, najemca nie może żądać zwrotu wpłaconych kwot po zakończeniu okresu trwania umowy, tj. docelowo około 20 lat. Tym samym w momencie spłaty kwot jakie zainwestowała Spółka, najemca nie może żądać jej zwrotu. Podsumowując, najemca spłaca kredyt, płaci na bieżące utrzymanie budynku oraz spłaca kwoty zainwestowane przez Spółkę i Miasto na budowę budynku. Wszyscy najemcy spłacają te kwoty według tych samych reguł. Kwota spłacana nie jest oprocentowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieoprocentowana spłata kwot zainwestowanych przez Spółkę w budowę mieszkań przez najemców powoduje, iż Spółka musi ich informować o wysokości uzyskanego przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003 r.).

Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu. Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Umowa pożyczki uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121, z późn. zm.). W myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego – przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Biorąc pod uwagę cytowany przepis należy stwierdzić, że na gruncie Kodeksu cywilnego umowa pożyczki może być umową nieodpłatną. Niemniej jednak umowa ta może mieć charakter odpłatny. Odpłatność można ustalić w różny sposób, np. w postaci oprocentowania wyrażonego w pieniądzu, przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do tożsamości, zezwolenia na korzystanie z rzeczy, udziału w zysku osiągniętym przez pożyczkobiorcę. Biorąc pod uwagę powyższe, kwota którą spłacają najemcy ma znamiona pożyczki (pomimo braku umowy pożyczki). Spółka inwestując w budowę własne środki następnie otrzymuje je od najemców. Czyli środki są zwracane przez najemców Spółce w miesięcznych ratach.

Należy podkreślić, że jeżeli strony w umowie zastrzegły brak odpłatności w postaci odsetek, to fakt ten nie rodzi skutków podatkowych w postaci uzyskania przez najemców nieodpłatnego świadczenia. W konsekwencji, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nieoprocentowanie zwracanych kwot jest obojętne podatkowo. W myśl umowy korzyścią dla najemców jest możliwość uzyskania prawa do własności mieszkania. Wobec powyższego, biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane uregulowania prawne, należy stwierdzić, że nieoprocentowana spłata, którą najemca będzie dokonywał nie spowoduje powstania po stronie najemców przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do informowania najemców o osiągnięciu nieodpłatnego przychodu ponieważ najemca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Należy również podkreślić, że do nieodpłatnych świadczeń nie zalicza się świadczeń mających formę pieniężną, w tym również świadczeń w postaci refundacji kosztów.

We wniosku i uzupełnieniu wniosku wskazano, że w ramach wykonywania polityki mieszkaniowej Miasta K Towarzystwo Budownictwa Społecznego Spółka realizuje program „Własne M”. Kredyt zaciągnięty na budowę spłaca TBS. Najemcy będą dokonywać wpłat na poczet spłaty kredytu przez Spółkę, z której kwota kapitału zaliczana będzie na poczet wykupu mieszkania. Kiedy spłacony zostanie kredyt przez Spółkę, najemcy będą płacić tylko stawkę 5,50 zł tytułem czynszu i jeśli zdecydują o wykupie to dopiero następuje rozliczenie dokonanych wpłat. Poza tym najemca będzie wpłacał dodatkową opłatę na przyszły wykup. W ramach programu Spółka zainwestowała w budowę bloków własne środki finansowe. Ponadto w realizację projektu środki zainwestowało również miasto. Suma łącznej inwestycji Spółki i miasta wynosi około 45% ogólnej sumy niezbędnej dla wybudowania mieszkań. Powyższa kwota jest spłacana przez najemców. Kwota ta będzie spłacana jednak bez jakiegokolwiek oprocentowania. Spółka nie uzyskuje z tego tytułu żadnych przychodów, ponieważ Spółka w ten sposób chce wspierać przyszłych właścicieli. Najemcy nie płacą odsetek od dodatkowej opłaty wpłacanej na poczet zakupu mieszkania. Reguły spłaty są takie same dla wszystkich najemców. Wnioskodawca wskazał, że kwota wsparcia najemców ma wszelkie cechy pożyczki zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny, jednak z najemcami nie jest podpisywana żadna umowa pożyczki. Zainteresowany podkreślił, że kwota spłaty nie jest oprocentowana czyli mamy do czynienia z pożyczką nieoprocentowaną. Najemca nie może żądać zwrotu wpłaconych kwot po zakończeniu okresu trwania umowy, tj. docelowo około 20 lat.

Umowa pożyczki została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Ze swej istoty umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Zatem, z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych kwota pożyczki jest świadczeniem zwrotnym. Jak wynika z powyższej definicji powinna zostać zwrócona przez pożyczkobiorcę. Konsekwentnie sama pożyczka, jako taka nie stanowi dochodu podatkowego dla pożyczkobiorcy, ponieważ w wyniku jej udzielenia nie następuje stałe przysporzenie majątkowe dla najemcy. Jednakże brak określenia przez ustawodawcę w Kodeksie cywilnym odpłatności, jako koniecznego elementu pożyczki nie jest jednoznaczny z uzyskaniem przez pożyczkobiorcę przychodu z tytułu nienaliczonych i nieuiszczonych odsetek od udzielonej mu nieoprocentowanej lub niskooprocentowanej pożyczki.

Biorąc pod uwagę cytowany przepis należy stwierdzić, że na gruncie Kodeksu cywilnego umowa pożyczki jest umową nieodpłatną. Niemniej jednak umowa ta może mieć charakter odpłatny. Odpłatność można ustalić w różny sposób, np. w postaci oprocentowania wyrażonego w pieniądzu, przeniesienia własności rzeczy oznaczonych co do tożsamości, zezwolenia na korzystanie z rzeczy, udziału w zysku osiągniętym przez pożyczkobiorcę.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku i uzupełnieniu, należy stwierdzić, że jeżeli pożyczka zostanie udzielona nieodpłatnie, tj. strony umówiły się, że nie będzie obowiązku naliczania oraz płatności odsetek, to oznacza, że udzielona pożyczka ma charakter nieodpłatny. Dodatkowo, gdy zasady udzielania pożyczek są jednolite wobec wszystkich najemców, wówczas brak jest podstaw do zakwalifikowania niezapłaconych odsetek od udzielonej pożyczki nieoprocentowanej jako przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Skoro więc Wnioskodawca wskazał, że kwota wsparcia najemców ma wszelkie cechy pożyczki zgodnie z przepisami ustawy Kodeks Cywilny oraz, że reguły spłat są takie same dla wszystkich najemców, to po jego stronie nie powstanie obowiązek informowania najemców o wysokości uzyskanego przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nieoprocentowaną spłatą kwot zainwestowanych przez Spółkę, gdyż – jak wskazano powyżej – przychód taki nie powstanie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.