Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-455/16-2/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-13
Teza: W zakresie opodatkowania i dokumentowania kwot zwracanych dotyczących podatku od nieruchomości w związku ze świadczoną usługą najmu.
Słowa kluczowe: dzierżawa; najem; nieruchomości-podatek od nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania kwot zwracanych dotyczących podatku od nieruchomości w związku ze świadczoną usługą najmu - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania kwot zwracanych dotyczących podatku od nieruchomości w związku ze świadczoną usługą najmu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący zaistniały stan faktyczny /zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wskazał, że zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenia przyszłe mają identyczny przebieg:

Wnioskodawca zawiera umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, których jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym. W ramach umów najemca lub dzierżawca opłaca czynsz wyliczony w sposób przewidziany w umowie. Odrębnie, Najemca lub Dzierżawca ponosi koszty podatku od nieruchomości będącej przedmiotem najmu lub dzierżawy. Początkowo jako podatnik podatku od nieruchomości podatek ten opłaca Wnioskodawca, jednakże w związku z tym, że ekonomiczny koszt tego podatku ma ponieść Najemca lub Dzierżawca to Wnioskodawca obciąża Najemcę lub Dzierżawcę podatkiem od nieruchomości, co nie stanowi elementu wpływającego na cenę usługi głównej, nie jest elementem czynszu i wynika z odrębnych zapisów umowy najmu lub dzierżawy, które to zapisy mówią o tym, iż Najemca lub Dzierżawca będzie zwracał Wynajmującemu lub Wydzierżawiającemu kwoty należne podatku od nieruchomości na podstawie przekazywanych jako dowód Najemcy lub Dzierżawcy złożonych deklaracji na podatek od nieruchomości. Celem wyegzekwowania zwrotu podatku od nieruchomości Wnioskodawca obciąża Najemcę lub Dzierżawcę należną kwotą podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy metoda rozliczania kwot zwracanych przez Wynajmującego dotyczących podatku od nieruchomości polegająca na dokumentowaniu ich za pomocą noty księgowej jest prawidłowa i obciążenie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż planowana metoda dokumentowania zwracanych kwot jest prawidłowa, ze względu na fakt, iż kwoty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji nie mogą być udokumentowane fakturą.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wskazać należy, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług czynności, które podlegają opodatkowaniu, tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług powinny mieć charakter odpłatny, z tym, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem powinien istnieć związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonanego świadczenia, a zatem wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Na gruncie ustawy o VAT ustalenie podstawy opodatkowania zawsze powinno poprzedzać ustalenie, czy dana czynność stanowi na gruncie tego podatku czynność opodatkowaną oraz czy w stosunku do niej powstał obowiązek podatkowy. W przedstawionej we wniosku sprawie, bezdyskusyjnie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług najmu.

Wątpliwości wzbudzają zwracana przez najemcę wydatki z tytułu podatku od nieruchomości, zwrot których to kwot wynika z umowy. Podkreślenia wymaga, iż uiszczenie podatku od nieruchomości nie mieści się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wypełnia definicji ani dostawy towaru ani świadczenia usług zawartej w ustawie. Równocześnie, podatek od nieruchomości jako należność publicznoprawna nie podlega odsprzedaży, ponieważ zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie są objęte należności podatkowe, lecz odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. W konsekwencji niedopuszczalnym jest więc wystawienie odrębnej faktury VAT obejmującej „refakturę” podatku od nieruchomości. Odnosząc powyższe rozważania do sytuacji opisanej w niniejszym wniosku, należy wskazać iż zwrot kwot podatku od nieruchomości nie może zostać potraktowany jak zaplata za wyświadczoną lub refakturowaną usługę pomocniczą względem usługi najmu. Uznanie, że najemca zwraca kwoty uiszczonego podatku od nieruchomości jako wynagrodzenie lub w ramach refakturowania za wyświadczoną usługę pomocniczą wymagałoby przyjęcia tezy, że podatek od nieruchomości ma charakter ekwiwalentny. Podatek od nieruchomości nie posiada jednak elementu ekwiwalentności, wiązanego zwykle z opłatami, jako klasyczny podatek majątkowy. W konsekwencji jego zapłata nie oznacza, iż jego beneficjent wyświadczył jakiekolwiek świadczenie na rzecz podatnika, podlegające ewentualnie przeniesieniu na rzecz najemcy.

Mając na uwadze sytuację przyszłą przedstawioną w niniejszym wniosku, należy również wskazać essentiola negotii umowy najmu, pozwalające określić zakres świadczonej usługi i ewentualnych usług dodatkowych. W ramach wykładni art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, przyjmuje się, że treścią umowy najmu jest zobowiązanie wynajmującego do oddania najemcy rzeczy do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a także odpowiadające mu zobowiązanie najemcy do płacenia wynajmującemu umówionego czynszu. Świadczenia określone w przedstawionej powyżej wykładni stanowią wyłącznie elementy obligatoryjne zawieranej umowy najmu, ale określają zakres świadczeń do których muszą zobowiązać się strony.

Wszelkie pozostałe świadczenia, związane z wynajmowaną nieruchomością takie jak np. refakturowanie dostarczanych do przedmiotu najmu mediów, czy zwrot wydatków poniesionych na podatek od nieruchomości mają charakter akcesoryjny. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż dodatkowe świadczenia mające charakter niesamodzielny, będą stanowić element podporządkowany świadczeniu głównemu i jako element usługi kompleksowej należy rozpoznać je jako jedną usługę. Niemniej, w przypadku wyodrębnienia w ramach stosunku prawnego takie świadczenia, będzie ono stanowić osobną usługę charakteryzującą się własnym momentem powstania obowiązku podatkowego czy stawką podatkową. W zakresie rozliczania zużywanych przez najemcę mediów, wypracowany został katalog cech pozwalających przyjąć, iż samodzielny charakter takiego świadczenia.

W wyroku NSA z dnia 25 sierpnia 2015 r. Sąd przyjął, że „w szczególności, najem nieruchomości i związane z nim tzw. media należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, gdy:

1.  najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług (tzw. mediów), dostarczanych do najmowanego lokalu przez wyspecjalizowane podmioty,
2.  możliwość wyboru korzystania z danych towarów oznacza, że najemca może decydować o ich zużyciu (np. wody, energii elektrycznej, cieplnej), co może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i rozliczanie się w oparciu o ich odczyty lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię,
3.  w umowie strony postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za tzw. media na podstawie indywidualnego zużycia, np. w oparciu o wskazania licznika lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię,
4.  wynajmujący będzie w sposób odrębny na fakturze (fakturach) wykazywał należności z tytułu najmu oraz z tytułu tzw. mediów,
5.  z zakładem dostarczającym tzw. media do lokalu najemcy rozliczenia dokonuje wynajmujący.”

Podkreślenia wymaga, iż powoływany w ramach oceny refaktury mediów podział na usługi pomocnicze i usługę główną w ramach oceny charakteru prawnego zwrotu zapłaconych kwot podatku jest niezasadne. Podział ten wraz związaną z nim zasadą nie rozbijania sztucznie usług kompleksowych odnosi się wyłącznie do usług, jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozważania te nie są analogiczne do zagadnienia zwrot kwot podatku od nieruchomości ze względu na wykazany powyżej fakt, iż ani zapłata ani zwrot kwot podatku od nieruchomości nie oznacza zapłaty wynagrodzenia za wykonaną usługę.

Odnosząc zwracane kwoty podatku od nieruchomości do zagadnienia jakim jest podstawa opodatkowania świadczonej usługi najmu należy powtórnie podkreślić, iż zwracane kwoty nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną usługę najmu. W myśl art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32 art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzyma lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na wstępie należy wskazać, iż zwroty kwot podatku od nieruchomości nie będą Wynajmującemu należne w ramach wynagrodzenia z tytułu świadczonej umowy najmu.

Możliwa jest hipotetyczna sytuacja w której zniesiony zostaje obowiązek uiszczania podatku od nieruchomości. W tej hipotetycznej sytuacji Wnioskodawca nie mógłby się domagać zwrotu tych kwot, ponieważ nie zostały przez niego poniesione. Przedstawiony wariant potwierdza tezę, iż zwracane kwoty nie są należne Wnioskodawcy z tytułu wynagrodzenia za świadczone usługi najmu. Kwoty zwrotów nie będą miały zryczałtowanego charakteru wynikającego z umowy, ale będą zależne od wysokości zobowiązania podatkowego. Przedstawione warunki zwrotu omawianych kwot będą wynikać z ukształtowanego przez Strony stosunku prawnego, zgodnie z ustawową zasadą swobody umów.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy należy wskazać, iż zwracane kwoty podatku od nieruchomości nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu. W opinii Wnioskodawcy zapłata podatku od nieruchomości nie może być uznana za zapłatę za usługę podlegająca dalszej odsprzedaży i nie może być doliczana do podstawy opodatkowania usługi najmu. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż planowana metoda dokumentowania zwracanych kwot za pomocą not księgowych jest prawidłowa. Dodatkowo należy wskazać na art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, który mówi, iż podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy. jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. W związku z tym, że podatek od nieruchomości tylko z przyczyn formalnych jest najpierw opłacany przez Wnioskodawcę, a ekonomicznie i finansowo zgodnie z umowami najmu jest opłacany przez Najemcę lub Dzierżawcę to stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W świetle art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W kontekście niniejszej sprawy należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie budynku czy lokalu przez jego najemcę.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawiera umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, których jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym.

W ramach umów najemca lub dzierżawca opłaca czynsz wyliczony w sposób przewidziany w umowie. Odrębnie, Najemca lub Dzierżawca ponosi koszty podatku od nieruchomości będącej przedmiotem najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca obciąża Najemcę lub Dzierżawce podatkiem od nieruchomości. Najemca lub Dzierżawca będzie zwracał wynajmującemu lub wydzierżawiającemu kwoty należne podatku od nieruchomości na podstawie przekazywanych jako dowód najemcy lub dzierżawcy złożonych deklaracji na podatek od nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania i udokumentowania kwot zwracanych dotyczących podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy przenoszona na najemcę opłata dotycząca podatku od nieruchomości stanowi element kalkulacyjny czynszu, czy też stanowi wynagrodzenie za odrębne od najmu świadczenie.

Zgodnie z art. 6 ww. ustawy Ordynacja podatkowa podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Jest to więc świadczenie pieniężne nieekwiwalentne (np. w zamian za wpłacony podatek od nieruchomości podatnikowi nie przysługuje wzajemne świadczenie ze strony gminy). Z tych też względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w efekcie nie podlega „refakturowaniu”. Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie wynagrodzeniem uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na wynajmującym, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy najmu są wynajmujący i najemca, mogą jednak w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez wynajmującego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, a więc również z tytułu podatku od nieruchomości. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota podatku od nieruchomości została włączona do czynszu i stanowi jego element kalkulacyjny, czy jest wyodrębniona z czynszu, zawsze jest należnością obciążającą wynajmującego, wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, sam podatek od nieruchomości, jako że nie może być przedmiotem odsprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest zatem dopuszczalne wystawianie przez wynajmującego faktury, na której jako przedmiot sprzedaży będzie wykazany sam „podatek od nieruchomości”.

Jeżeli jednak strony umowy najmu postanowią, że wynajmujący „przerzuca” koszt podatku od nieruchomości na najemcę wówczas koszt ten stanowi element cenotwórczy usługi najmu.

W tej sytuacji, przedmiotem opodatkowania jest skategoryzowana usługa, a nie zbiór wyodrębnionych w jej ramach kosztów. Z uwagi na powyższe, opodatkowaniu nie podlega koszt podatku od nieruchomości, ale usługa najmu, w której jako element kalkulacyjny znajduje się koszt ww. podatku.

W tym miejscu można przytoczyć prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 17 maja 2013 r., sygn. akt III SA/WA 2954/12, który co prawda dotyczy sytuacji przeniesienia na nabywcę gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) m.in. kosztów dodatkowej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego lub rocznej opłaty z użytkowania wieczystego, podatku od nieruchomości, niemniej jednak może on mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. W wyroku tym „Sąd podzielił w całości przedstawione przez organ interpretacyjny stanowisko, a w szczególności twierdzenie, że nie można sztucznie wyodrębniać z jednej kompleksowej dostawy, jaką stanowi sprzedaż nieruchomości, kwot odpowiadających określonym kosztom, jak np. części podatku od nieruchomości czy innych świadczeń publicznoprawnych bezpośrednio związanych z taką transakcją, w celu ich przeniesienia na nabywcę bez opodatkowania. Ustalone z uwzględnieniem odrębnych przepisów daniny publiczne stanowią element cenotwórczy kosztów posiadania nieruchomości, który w przypadku jej sprzedaży wpływa bezpośrednio na jej cenę (wartość rynkową). Dlatego też niezależnie czy wskazane składniki będą elementem umowy sprzedaży nieruchomości, czy też odrębnie wskazanym w umowie kosztem (świadczeniem) przenoszonym na nabywcę w związku z dokonaną transakcją, stanowią w istocie jedno niepodzielne świadczenie. Ich zapłata stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. i tym samym element podstawy opodatkowania dostawy towarów.”

Reasumując koszty podatku od nieruchomości są należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz. Zobowiązanie podatkowe jak wskazano wyżej w podatku od nieruchomości ciąży na wynajmującym, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku podatkowego.

Z powyższego wynika, że koszty podatku od nieruchomości, stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu, stanowią wraz z czynszem zapłatę będącą podstawą opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku VAT, z tytułu świadczenia usług najmu.

Odnosząc się do opisanego przez Wnioskodawcę opisu sprawy stwierdzić należy, że pomimo tego, że podatek od nieruchomości stanowi odrębny element rozliczeń z biorącym nieruchomość w najem, jest on należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi najmu i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego.

W przedmiotowej sprawie kwota odpowiadająca wysokości podatku od nieruchomości, którym Wnioskodawca obciąża biorącego nieruchomość w najem – stanowi wynagrodzenie za usługę udostępnienia nieruchomości (usługę najmu). Zatem, podstawę opodatkowania stanowić będzie wszystko co stanowi zapłatę z tytułu używania nieruchomości, obejmująca oprócz czynszu za najem również kwotę odpowiadającą wysokości podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym, dokumentowanie notą księgową podatku od nieruchomości nie jest działaniem poprawnym, ponieważ koszt ten jest nierozerwalnie związany ze świadczoną usługą najmu. Tak, więc Wnioskodawca w przypadku obciążania najemcy podatkiem od nieruchomości, jest zobowiązany do wystawienia na jego rzecz faktur VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA z 25 sierpnia 2015 r. należy wskazać, że dotyczy on najmu nieruchomości i związanych z nim mediów tj. wody, energii elektrycznej i cieplnej. Powyższy wyrok nie dotyczy kwestii objętych niniejszym wnioskiem dotyczących dokumentowania zwracanych przez najemcę wydatków z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłaty rocznej, których to obowiązek zwrotu wynika z umowy najmu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że zmiana któregokolwiek z elementów opisu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.