Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-583/09/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-10-16
Teza: Czy przepis § 4 ust. 2 pkt 2b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2009r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, ewidencji tych wyrobów oraz wykazu środków skażających alkohol etylowy służącego do stosowania zwolnień od akcyzy, pozwala na umieszczanie w ewidencji jedynie rodzaju i ilości opakowań wyrobów akcyzowych w przypadku braku posiadania numeru identyfikacyjnego unikalnego dla każdego opakowania olejów smarowych, olejów napędowych i nafty?
Słowa kluczowe: ewidencja; podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; wyroby-wyroby energetyczne-olej napędowy; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2009r. (data wpływu 5 sierpnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2009r. został złożony ww. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem, zajmującym się produkcją i obrotem środkami smarnymi oraz innymi wyrobami energetycznymi, które nie są przeznaczone do celów opałowych ani napędowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje szeregu czynności, w tym dostarcza ze swoich składów podatkowych na terenie kraju do kontrahentów (podmiotów zużywających i podmiotów pośredniczących) następujące wyroby zwolnione od akcyzy za względu na przeznaczenie:

*   oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, objęte zwolnieniem od akcyzy, o którym mowa w § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2009r. Nr 32, poz. 228 ; dalej: rozporządzenie w sprawie zwolnień),
*   oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 41 wykorzystywane, jako oleje elektroizolacyjne - transformatorowe oraz oleje procesowe - technologiczne, objęte zwolnieniem określonym w § 10 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień oraz,
*   naftę oznaczoną kodem CN 2710 19 25 przeznaczoną do celów oświetleniowych, kosmetycznych lub jako zmywacz antykorozyjny, objętą zwolnieniem określonym w § 7 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

\-po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11; dalej: ustawa o podatku akcyzowym).

Spółka dostarczając wymienione wyżej wyroby akcyzowe do swoich kontrahentów, jako wyroby zwolnienie z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, obejmuje je zabezpieczeniem akcyzowym, dołącza do nich dokumenty dostawy oraz prowadzi ewidencję zawierającą wszystkie elementy zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2009r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, ewidencji tych wyrobów oraz wykazu środków skażających alkohol etylowy służącego do stosowania zwolnień od akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 251; dalej: rozporządzenie o ewidencji), z wyjątkiem umieszczania w niej numeru identyfikacyjnego, o którym mowa w § 4 ust. 2 pkt 2 lit b powołanego wyżej rozporządzenia. Brak umieszczania w przedmiotowej ewidencji numeru identyfikacyjnego opakowań wyżej wymienionych wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy, podyktowane jest tym, iż Spółka produkując opakowania dla olejów smarowych, olejów napędowych i nafty, nie umieszcza na nich unikalnych numerów identyfikacyjnych, mogących je zidentyfikować. Spółka pragnie podkreślić, że specyfika produkcji wymienionych wyżej wyrobów, nie pozwala na umieszczanie numerów identyfikacyjnych opakowań, w związku z powyższym, w prowadzonej ewidencji wyrobów zwolnionych, podaje wyłącznie rodzaj i ilość opakowań tych wyrobów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przepis § 4 ust. 2 pkt 2b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2009r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, ewidencji tych wyrobów oraz wykazu środków skażających alkohol etylowy służącego do stosowania zwolnień od akcyzy, pozwala na umieszczanie w ewidencji jedynie rodzaju i ilości opakowań wyrobów akcyzowych w przypadku braku posiadania numeru identyfikacyjnego unikalnego dla każdego opakowania olejów smarowych, olejów napędowych i nafty?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy stanowiącego „Wykaz wyrobów akcyzowych" zostały wymienione wyroby klasyfikowane do kodów CN 2710 „Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe". W związku z powyższym, oleje smarowe, oleje napędowe i nafta, zaliczane są w myśl ustawy do wyrobów akcyzowych.

W art. 32 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, ustawodawca zawarł wyczerpujący katalog czynności, które mogą korzystać ze zwolnienia od akcyzy, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Zgodnie z tym przepisem, zwolnienie od akcyzy stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

1.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub
2.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub
3.  dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub
4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego handlowca w celu zużycia przez niego, jako podmiot zużywający, lub
5.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego handlowca w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub
6.  importu przez podmiot pośredniczący, lub
7.  importu przez podmiot zużywający, lub
8.  zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący, jako podmiot zużywający.

Podmiotami uprawnionymi do dokonywania czynności zwolnionych od akcyzy są:

1.  podmioty prowadzące skład podatkowy,
2.  podmioty zużywające,
3.  podmioty pośredniczące,
4.  zarejestrowani handlowcy (do celów własnych lub odsprzedaży),
5.  importerzy (do celów własnych lub odsprzedaży).

W myśl art. 32 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego handlowca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy";
3.  prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego handlowca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Spółka dostarczając ze składów podatkowych do swoich kontrahentów oleje smarowe, oleje napędowe i naftę, jako wyroby zwolnione z akcyzy ze względu na przeznaczenie, każdorazowo dokonuje objęcia tych wyrobów zabezpieczeniem akcyzowym do czasu potwierdzenia odbioru przez podmiot zużywający i podmiot pośredniczący, każdorazowo dołącza do przemieszczanych wyrobów dokumenty dostawy jak również prowadzi ewidencję tych wyrobów z zastosowaniem elektronicznego systemu przetwarzania danych (system SAP), która została zatwierdzona przez Naczelnika Urzędu Celnego.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia o ewidencji określa ono m.in.:

*   wzór i sposób stosowania dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zwanego dalej "dokumentem dostawy", oraz podmioty, które go wystawiają;
*   szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i sposób jej prowadzenia.

Stosownie do postanowień § 4 ust. 1 pkt 1 lit a, pkt 2 i 4 oraz ust. 2 pkt 1-3 i 7 rozporządzenia o ewidencji, ewidencja powinna zawierać m.in. następujące dane:

*   aktualną ilość, wyrażoną w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy wyrobów zwolnionych wyprowadzonych ze składu podatkowego i dostarczonych do podmiotu zużywającego lub podmiotu pośredniczącego, lub zużytych w składzie podatkowym przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący, jako podmiot zużywający - w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy,
*   datę wysłania lub odbioru wyrobów zwolnionych,
*   datę i numery identyfikujące dokument dostawy lub inny dokument, na podstawie, którego wyroby zwolnione zostały wyprowadzone ze składu podatkowego, dostarczone zużyte, importowane lub nabyte wewnątrzwspólnotowo.

o W ewidencji określa się w szczególności:

*   datę wyprowadzenia ze składu podatkowego, dostarczenia, zużycia, importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów zwolnionych;
*   dane dotyczące wyrobów zwolnionych, odpowiednio, wyprowadzonych ze składu podatkowego, dostarczonych, zużytych, importowanych lub nabytych wewnątrzwspólnotowo: a. opis wyrobów oraz ich kod CN, b. numery identyfikacyjne, liczbę i rodzaj opakowań, c. podstawę prawną dokonanego zwolnienia od akcyzy, d. ilość wyrobów zwolnionych w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy,
*   łączną ilość wyrobów zwolnionych według kodów CN, wyprowadzonych ze składu podatkowego, dostarczonych, zużytych, importowanych lub nabytych wewnątrzwspółnotowo, obliczoną narastająco od początku roku kalendarzowego;
*   datę wystawienia i numery identyfikujące dokument dostawy wystawiony przez podmiot prowadzący ewidencję - w przypadku przemieszczania wyrobów zwolnionych przez ten podmiot do podmiotu pośredniczącego lub zużywającego.

Spółka prowadząc przedmiotową ewidencję uwzględnia w niej wszystkie elementy zawarte w rozporządzeniu o ewidencji, z wyjątkiem umieszczania w niej numeru identyfikacyjnego, o którym mowa w § 4 ust. 2 pkt 2 lit b wymienionego wyżej rozporządzenia. Podnieść należy, iż specyfika produkcji olejów smarowych, olejów napędowych i nafty w zakładach produkcyjnych Spółki, nie wymaga oznaczania ich specjalnymi numerami charakterystycznymi dla każdego opakowania, stąd też urządzenia je produkujące nie zostały w nie wyposażone. W związku z powyższym, Spółka nie ma możliwości podawania numeru identyfikacyjnego opakowania, a w konsekwencji, podawania tego numeru w prowadzonej ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie. W przedmiotowej ewidencji, Spółka ma możliwość podawania jedynie rodzaju i ilości opakowań wyrobów akcyzowych.

Zdaniem Spółki, użyte przez ustawodawcę w § 4 ust. 2 rozporządzenia o ewidencji zapisy odnośnie zakresu danych, które powinny znaleźć się w ewidencji, należy rozpatrywać wspólnie z przepisami dotyczącymi dokumentu dostawy. Podnieść, bowiem należy, iż zawarty w wymienionym wyżej rozporządzeniu, wzór dokumentu dostawy, nie zawiera wszystkich elementów, które zawiera przedmiotowa ewidencja. W szczególności w dokumencie dostawy nie podaje się liczby i rodzajów opakowań, a tym bardziej ich numerów identyfikacyjnych. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, elementy wspólne dla ewidencji i dokumentu dostawy są obligatoryjne, natomiast pozostałe elementy, m.in. umieszczanie numerów identyfikacyjnych na opakowaniach wyrobów, a w konsekwencji umieszczanie ich w ewidencji, mają charakter fakultatywny. Nie można, bowiem wymagać, aby w ewidencji pojawiały się informacje (np. numer identyfikacyjny opakowania), które w rzeczywistości nie istnieją i nie są wymagane na podstawie innych przepisów prawa.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, iż podatnik celem skorzystania ze zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie wysyłanych wyrobów akcyzowych, jest obowiązany do spełnienia przewidzianych prawem warunków, jednakże wyłącznie tych, które są możliwe do spełnienia.

Za powyższą interpretacją, przemawia również wykładnia przepisów dokonana przez Ministerstwo Finansów w piśmie sygn. AE1/033/2/GLK/09/891 w sprawie dotyczącej sprzedaży olejów opałowych. Zgodnie z art. 89 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, sprzedawca wyrobów akcyzowych nieobjętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie np. olejów opałowych jest obowiązany w przypadku sprzedaży osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że:

*   nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub,
*   będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, uprawniających do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 tego artykułu.

Stosownie do ust. 6 tego artykułu oświadczenie powinno być dołączone do kopii faktury oraz powinno zawierać:

1.  dane dotyczące nabywcy,
2.  określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów,
3.  wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia,
4.  datę i miejsce złożenia oświadczenia,
5.  czytelny podpis składającego oświadczenie.

Pomimo jasno sformułowanej normy prawnej w ustawie o podatku akcyzowym, nakazującej wskazywanie na oświadczeniu „rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca, gdzie znajdują się te urządzenia", zdaniem Ministerstwa Finansów, jeżeli w pkt 2 jako przeznaczenie wyrobów nabywca określi, iż „będą one sprzedane z przeznaczeniem na cele opałowe", to zgodnie ze stanem faktycznym w pkt 3 może wskazać, że dane dotyczące liczby urządzeń grzewczych jego nie dotyczą.

Przyjmując powyższą wykładnię przepisów prawa podatkowego przez Ministerstwo Finansów za jak najbardziej słuszną i prawidłową, uznać należy, iż w sytuacji, kiedy dany podmiot nie może spełnić określonych warunków wynikających z obowiązujących przepisów prawa (np. wyszczególnienia w ewidencji numerów identyfikacyjnych opakowań wyrobów zwolnionych w sytuacji, kiedy specyfika ich produkcji nie wymaga oznaczania ich specjalnymi numerami charakterystycznymi dla każdego opakowania) - Spółka w przedstawionym stanie faktycznym, nie ma obowiązku ich podawania.

Podnieść także należy, iż Ministerstwo Finansów w analogicznym stanie faktycznym, dotyczącym interpretacji § 4 ust. 2 pkt 2 lit b rozporządzenia o ewidencji, zajęło stanowisko, iż: „Wnioskodawca nie ma obowiązku wyszczególnienia w ewidencji numerów identyfikacyjnych wyrobów zwolnionych wyprowadzanych ze składu podatkowego, jeśli wyprodukowany wyrób nie nadaje takich numerów i nie umieszcza ich na każdym opakowaniu. Dostawca jest, bowiem zobowiązany do wypełnienia wszystkich pozycji dokumentu dostawy zgodnie z obowiązującym wzorem. Mając na uwadze wymogi, jakie powinna spełniać ewidencja zwolnionych wyrobów, jak również warunki zwolnienia wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie należy stwierdzić, że brak w ewidencji danych w zakresie numerów identyfikacyjnych, w przypadku braku numeru identyfikacyjnego unikalnego dla każdego opakowania wyrobu, pozostaje bez wpływu na zwolnienie przedmiotowych wyrobów” (interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 14 maja 2009 r. sygn. IBPP3/443-256/09/PK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 27 ww. załącznika pod kodem CN 2710 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70 % masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Na mocy § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (dz.U. Nr 32, poz. 228) zwalnia się od akcyzy naftę oznaczoną kodem CN 2710 19 25 przeznaczoną do celów oświetleniowych, kosmetycznych lub jako zmywacz antykorozyjny, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Natomiast na mocy § 10 pkt 2 i 3 ww. rozporządzenia zwalnia się od akcyzy:

*   oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy,
*   oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 41 wykorzystywane na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowych - technologicznych, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1-3 i 8 ustawy

\-jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Zgodnie z powyższym, mając na względzie brzmienie art. 32 ust. 3 cyt. ustawy o podatku akcyzowym, zwolnieniem od akcyzy objęto wyroby określone w § 7 i § 10 pkt 2 ww. rozporządzenia w przypadku ich:

1.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub
2.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub
3.  dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub
4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego handlowca w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub
5.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego handlowca w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub
6.  importu przez podmiot pośredniczący, lub
7.  importu przez podmiot zużywający, lub
8.  zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający.

Natomiast zwolnienie wyrobów określonych w § 10 pkt 3 ww. rozporządzenia ma zastosowanie tylko w przypadkach określonych w ust. 1-3 i 8 art. 32 ww. ustawy.

Ponadto powołane wyżej zwolnienia mają zastosowanie przy spełnieniu warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ww. ustawy. Warunkami tymi są:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego handlowca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy";
3.  prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego handlowca, podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3.

Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia.

Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy.

Ewidencja, o której mowa w ust. 5 pkt 3, powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została sporządzona.

Dokument dostawy może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Wspólnoty Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

Nabywca wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy.

Podmiot zużywający będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej nabywającą wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do okazania dostarczającemu dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, w celu potwierdzenia jego tożsamości.

Podmiot, który dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi zużywającemu, o którym mowa w ust. 12, jest obowiązany odmówić wydania tych wyrobów w przypadku, gdy podmiot zużywający odmawia okazania dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość lub gdy dane podane przez podmiot zużywający do dokumentu dostawy nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lutego 2009r. w sprawie dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, ewidencji tych wyrobów oraz wykazu środków skażających alkohol etylowy służącego do stosowania zwolnień od akcyzy (Dz. U. Nr 32, poz. 251 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem o ewidencji określa się, m.in.:

*   wzór i sposób stosowania dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zwanego dalej "dokumentem dostawy", oraz podmioty, które go wystawiają;
*   szczegółowy zakres danych, jakie powinna zawierać ewidencja wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie i sposób jej prowadzenia.

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 7 ww. rozporządzenia dokument dostawy jest wystawiany przez podmiot prowadzący skład podatkowy - w przypadku dostarczania wyrobów zwolnionych z jego składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego lub podmiotu zużywającego. Wzór dokumentu dostawy określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Stosownie do § 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 i 4 oraz ust. 2 pkt 1-3 i 7 ww. rozporządzenia, ewidencja powinna zawierać m.in. następujące dane:

*   aktualną ilość, wyrażoną w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy wyrobów zwolnionych wyprowadzonych ze skąłdu podatkowego i dostarczonych do podmiotu zużywającego lub podmiotu pośredniczącego, lub używanych w składzie podatkowym przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający – w przypadku podmiotu prowadzącego skład podatkowy,
*   datę wysłania lub odbioru wyrobów zwolnionych,
*   datę i numery identyfikujące dokument dostawy lub inny dokument, na podstawie którego wyroby zwolnione zostały wyprowadzone ze składu podatkowego, dostarczone zużyte, importowane lub nabyte wewnątrwspólnotowo.

W ewidencji określa się w szczególności:

*   datę wyprowadzenia ze składu podatkowego, dostarczenia, zużycia, importu lub nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów zwolnionych;
*   dane dotyczące wyrobów zwolnionych, odpowiednio, wyprowadzonych ze składu podatkowego, dostarczonych, zużytych, importowanych lub nabytych wewnątrzwspólnotowo: a. opis wyrobów oraz ich kod CN, b. numery identyfikacyjne, liczbę i rodzaj opakowań, c. podstawę prawną dokonanego zwolnienia od akcyzy, d. ilość wyrobów zwolnionych w jednostkach miary stosowanych przy obliczeniu akcyzy;
*   łączną ilość wyrobów zwolnionych według kodów CN, wyprowadzonych ze składu podatkowego, dostarczonych, zużytych, importowanych lub nabytych wewnątrzwspólnotowo, obliczoną narastająco od początku roku kalendarzowego;
*   datę wystawienia i numery identyfikujące dokument dostawy wystawiony przez podmiot prowadzący ewidencję - w przypadku przemieszczania wyrobów zwolnionych przez ten podmiot do podmiotu pośredniczącego lub zużywającego.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż ustawodawca narzucił na podmiot zużywający wyroby akcyzowe korzystające ze zwolnienia ze względu na przeznaczenie szczegółowy sposób prowadzenia ewidencji. Ewidencja ta winna zawierać o wiele bardziej szczegółowe dane, odnośnie przedmiotowych wyrobów, niż dokument dostawy. Jednym z tych dodatkowych elementów które winna zawierać ewidencja są numery identyfikacyjne wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie oraz liczbę i rodzaj opakowań tych wyrobów.

W miejscu tym zależy zauważyć, iż przedstawione wymogi odnoszące się do dokumentu dostawy oraz do ewidencji, zostały ww. rozporządzeniu uregulowane w sposób odrębny (niezależnymi przepisami). Niezasadne jest więc w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy, że należy je rozpatrywać łącznie. Powyższe nie stoi w sprzeczności z faktem, iż niektóre dane są wymagane do ujęcia w takim samym zakresie zarówno w dokumencie dostawy jak i w ewidencji.

Zgodnie z powyższym zatem nie zasługuje na aprobatę twierdzenie, że dane nie wymagane w dokumencie dostawy mogą być wykazywane w ewidencji fakultatywnie.

Jednakże w sytuacji będącej przedmiotem interpretacji indywidualnej, w której jak wykazuje Wnioskodawca z przyczyn obiektywnych przedstawionych w stanie faktycznym wyroby objęte zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie nie posiadają numerów identyfikacyjnych, brak ich umieszczenia w ewidencji pozostaje bez wpływu na zwolnienie przedmiotowych wyrobach.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym przy braku numeru identyfikacyjnego unikatowego dla opakowania każdego wyrobu, brak jego (ich) określenia w ewidencji nie ma wpływu dla zastosowania zwolnienia od akcyzy wyrobów objętych tym zwolnieniem. Zatem umieszczenie w ewidencji w zakresie wymogów określonych § 4 ust. 2 pkt 2 lit. b ww. rozporządzenia o ewidencji jedynie liczby i rodzaju opakowań spełnia wymagania ewidencyjne.

Tym samym w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy dotyczące umieszczenia w ewidencji, zgodnie z § 4 ust. 2 pkt 2 lit. b ww. rozporządzenia, jedynie rodzaju i ilości opakowań wyrobów akcyzowych w przypadku braku posiadania numeru identyfikacyjnego dla każdego opakowania olejów smarowych, olejów napędowych i nafty (korzystających ze zwolnienia od akcyzy na podstawie § 7 oraz § 10 pkt 2 i 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo zauważyć należy, iż powołane przez Wnioskodawcę pismo Ministerstwa Finansów sygn. AE1/033/2/GLK/09/891, jak wynika z przytoczonej treści, dotyczy sprzedaży olejów opałowych z zastosowaniem art. 89 ustawy o podatku akcyzowym, nie zaś wyrobów będących przedmiotem wniosku korzystających ze zwolnienia ze względu na przeznaczenie. Nie ma ono zatem bezpośredniego odniesienia do sytuacji będącej przedmiotem wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.