Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.103.2018.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-30
Teza: brak powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu Wnioskodawcy jest jednocześnie członkiem zarządu w spółce holdingowej będącej jego udziałowcem i na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego pełni swoją funkcję u Wnioskodawcy bez wynagrodzenia
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; grupa; kontrakt-kontrakt menedżerski; przychód; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2018 r. (data nadania 1 marca 2018 r., data wpływu 9 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu Wnioskodawcy jest jednocześnie członkiem zarządu w spółce holdingowej będącej jego udziałowcem i na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego pełni swoją funkcję u Wnioskodawcy bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu Wnioskodawcy jest jednocześnie członkiem zarządu w spółce holdingowej będącej jego udziałowcem i na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego pełni swoją funkcję u Wnioskodawcy bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Udziałowcem Wnioskodawcy jest X S.A. Grupa Holdingowa („Spółka”). Członkami zarządu Wnioskodawcy są członkowie zarządu Spółki. Członkowie zarządu w Spółce pełnią w niej swoje funkcje na podstawie kontraktu menedżerskiego. Otrzymują oni w Spółce odpowiednie wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka zarządu.

Pełnienie funkcji członków zarządu u Wnioskodawcy następuje nieodpłatnie. Członkowie zarządu, z tytułu pełnienia swojej funkcji u Wnioskodawcy, nie pobierają żadnego wynagrodzenia.

W celu ustalenia warunków wykonywania obowiązków członków zarządu, Wnioskodawca podpisał z członkami zarządu kontrakty menedżerskie. Zawarcie kontraktów menedżerskich nie zmieniło jednak nieodpłatnego charakteru pełnienia funkcji członków zarządu u Wnioskodawcy. Nadal jedyne wynagrodzenie członków zarządu Wnioskodawcy za świadczone na jego rzecz usługi stanowi wynagrodzenie, jakie osoby te otrzymują z tytułu pełnienia swojej funkcji w Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z pełnieniem przez członków zarządu Spółki funkcji członka zarządu Wnioskodawcy bez uzyskiwania z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia od Wnioskodawcy, Wnioskodawca powinien wykazać przychód (np. z tytułu nieodpłatnych świadczeń)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z pełnieniem przez członków zarządu Spółki funkcji członka zarządu u Wnioskodawcy bez uzyskiwania z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia od Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu (w tym z tytułu nieodpłatnych świadczeń).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT).

Przepis art. 12 Ustawy o CIT, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Ustawa o CIT nie precyzuje również, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 Ustawy o CIT, wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia − według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione − według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu − w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
4.  w pozostałych przypadkach − na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W związku z brakiem definicji nieodpłatnego świadczenia w Ustawie o CIT, przy interpretacji tego pojęcia należy odwołać się do powszechnej definicji. W myśl Internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) „świadczenie” to: „obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane”, „w prawie cywilnym: zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania”. Natomiast pojęcie „nieodpłatne” należy rozumieć jako: „niewymagające opłaty”.

Zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, w wyroku z dnia 27 października 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 501/10, za nieodpłatne świadczenie należy uznać świadczenie majątkowe, o określonej wartości, które nie rodzi żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych wobec świadczeniodawcy. Istotą świadczenia nieodpłatnego jest zatem brak świadczenia wzajemnego (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, wyrok z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1064/10).

Przez nieodpłatne świadczenie rozumieć zatem należy wszystkie te zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję przedstawiono m.in. w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

„Pojęcie „nieodpłatne świadczenie” na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenie gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (patrz: Mazurkiewicz Małgorzata i Małecki Paweł. Art. 12, w: CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, wyd. VIII. Wolters Kluwer Polska, 2017).

W doktrynie prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się, że z nieodpłatnym otrzymaniem rzeczy, praw lub innych świadczeń mamy do czynienia, gdy podmiot otrzymujący te rzeczy, prawa lub inne świadczenia nie ma − w zamian za ich otrzymanie − obowiązku wykonania jakiegokolwiek świadczenia. W związku z tym, do nieodpłatnego świadczenia dochodzi wyłącznie w przypadku, gdy otrzymujący jakąś rzecz, prawo czy też świadczenie nie wykonuje w zamian żadnego świadczenia ze swojej strony „nie wykonuje żadnej usługi, nie wydaje rzeczy lub praw, nie dokonuje jakiejkolwiek płatności” (tak m.in.: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2010, Wojciech Dmoch, wyd. C.H. Beck, str. 185).

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

W ocenie Wnioskodawcy, dla kwestii rozstrzygnięcia istnienia nieodpłatnego świadczenia po jego stronie kluczowe znaczenie odgrywają stosunki powiązań pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką. Spółka jako wspólnik Wnioskodawcy, niewątpliwie sprawuje kontrolę w tym podmiocie oraz jest zainteresowana uzyskaniem maksymalnych zysków przez ten podmiot (na co niewątpliwie ma wpływ sposób zarządzania Wnioskodawcą). Tym samym nie jest tak, że Wnioskodawca uzyskuje przysporzenie w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu przez osobę wyznaczoną z ramienia Spółki. Z uwagi na sprawowaną kontrolę nad Wnioskodawcą, Spółka powinna mieć wpływ na zarządzanie Wnioskodawcą. Jako spółka kapitałowa Spółka nie może w sposób bezpośredni wykonywać zadań zarządczych − zadania te są obecnie i będą w przyszłości zatem wykonywane poprzez członków zarządu Spółki. Sprawowanie kontroli przez Spółkę może przynieść tej spółce wymierne korzyści ekonomiczne i to te korzyści stanowią swoiste wynagrodzenie za sprawowanie funkcji zarządczych. Brak bezpośredniego wynagradzania wypłacanego przez Wnioskodawcę za sprawowane przez członków zarządu Spółki funkcji zarządczych nie jest zatem podstawą do ustalenia przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Dlatego też, brak bezpośredniego wynagrodzenia dla tych osób nie może być powodem powstania u Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, gdyż tego rodzaju świadczenia Wnioskodawca nie uzyskuje.

Celem Spółki jest uzyskiwanie przez Wnioskodawcę większych zysków, co wpłynie na wysokość dywidendy przysługującej Spółce. Działania członka zarządu Wnioskodawcy desygnowanego spośród członków zarządu Spółki (i tam opłacanego) będą wyrazem dbałości Spółki o sprawy Wnioskodawcy jako podmiotu zależnego, jego rozwój i powiększanie zysków, a jednocześnie formą realizacji prawa do zapewnienia sprawnego funkcjonowania zarządu. W związku z wyznaczeniem osób fizycznych do pełnienia funkcji zarządczych, Spółka zwiększa szanse Wnioskodawcy na zwiększenie zysków, wpływając tym samym na zwiększenie własnego wynagrodzenia wypłaconego w formie dywidendy.

Przenosząc powyższe na grunt opisanej w niniejszym wniosku sytuacji, zauważyć należy, że zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka nie uzyskują przysporzenia majątkowego po stronie aktywów − Wnioskodawca otrzymuje świadczenia w postaci czynności zarządczych dokonywanych przez członków zarządu Spółki, które mają wpływ na funkcjonowanie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, Spółka zaś ma prawo udziału w zysku Wnioskodawcy w postaci dywidendy. Oczywistym jest przy tym, że czym lepiej i sprawniej funkcjonuje Wnioskodawca, tym większe szanse na wyższe wpływy z zysku ma Spółka.

Ekwiwalentem za zapewnienie działania członka zarządu będzie zatem dla Spółki wypłacona jej przez Wnioskodawcę dywidenda. W związku z tym, pełnienie przez członka zarządu Spółki, funkcji w zarządzie Wnioskodawcy uznać należy za przejaw aktywności Spółki, co nie jest uznawane za świadczenie nieodpłatne i nie stanowi przychodu w rozumieniu Ustawy o CIT. W konsekwencji, sam fakt wykonywania przez członka zarządu swej funkcji na rzecz Wnioskodawcy, pomimo że nie wiąże się z koniecznością wypłaty wynagrodzenia przez Wnioskodawcę, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT.

Stanowisko powyższe potwierdza przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 14 sierpnia 2015 r., Nr IBPB-1-3/4510-91/15/APO, w której uznał, że: „W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m. in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólnika na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Prezes Zarządu pełni w Spółce funkcję na podstawie powołania, nie otrzymując z tego tytułu wynagrodzenia. Równocześnie, jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w spółce matce, posiadającej 100% udziałów w Spółce. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że nieodpłatne pełnienie funkcji Prezesa Zarządu Spółki, na podstawie powołania, przez osobę zatrudnioną równocześnie na podstawie umowy o pracę w spółce matce, nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., bowiem świadczeniodawca (spółka matka) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (Wnioskodawcy) świadczenie (a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy)”.

Powyższa interpretacja dotyczy sytuacji, w której funkcje zarządcze są wykonywane przez pracownika spółki matki, a nie jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy − przez członka zarządu Spółki. Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, powyższa różnica nie wpływa na zmianę stanowiska w tym zakresie. Niewątpliwie sprawowanie kontroli nad podmiotem zależnym wiąże się z możliwością uzyskania przysporzenia z tego tytułu, a zatem wyznaczenie członka zarządu do pełnienia funkcji zarządczych w podmiocie zależnym nie będzie stanowiło nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu Ustawy o CIT.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 lutego 2016 r. Nr IBPB-1-1/4510- 215/15/NL, w której organ przyznał rację wnioskodawcy, że: „Ekwiwalentem za zapewnienie działania członka zarządu będzie zatem dla spółki babci wypłacona jej przez spółkę matkę dywidenda. W związku z tym, pełnienie przez członka zarządu funkcji w zarządzie uznać należy za przejaw aktywności spółki babci, co nie jest uznawane za świadczenie nieodpłatne i nie stanowi przychodu w rozumieniu Ustawy CIT. W konsekwencji, sam fakt wykonywania przez członka zarządu swej funkcji na rzecz Spółki, pomimo że nie wiąże się z koniecznością wypłaty wynagrodzenia przez Spółkę, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT”.

Stanowisko potwierdzające brak przysporzenia w związku z pełnieniem funkcji w organach podmiotu zależnego znajduje także w odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 stycznia 2016 r., Nr IBPB-1-3/4510-639 /15/WLK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 stycznia 2016 r., Nr IPPB6/4510-457/15-2/AK,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 stycznia 2014 r., Nr IPPB3/423-887/13-2/GJ.

Reasumując powyższe rozważania oraz odnosząc je do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z nieodpłatnego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu Wnioskodawcy jest jednocześnie członkiem zarządu w spółce holdingowej będącej jego udziałowcem i na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego pełni swoją funkcję u Wnioskodawcy bez wynagrodzenia, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Przez użyte w § 4 ww. przepisu sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie/kontrakt menedżerski.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Należy więc przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. A więc, wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może być nieodpłatne.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy – przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W art. 12 ust. 6 i 6a ww. ustawy wskazano jednak sposoby i kryteria ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia − według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione − według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu − w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach − na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W ust. 6a ww. artykułu wskazano, że wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć na gruncie podatkowym pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”.

W prawie cywilnym wskazuje się, że zachowanie dłużnika może polegać na zachowaniu czynnym – działaniu lub zachowaniu biernym – zaniechaniu, powstrzymywaniu się od jakiegoś działania. Zgodnie bowiem z art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.) – zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 ww. ustawy).

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W uchwale z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję „nieodpłatnego świadczenia” wyrażoną we wcześniejszej uchwale.

W obu tych uchwałach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „nieodpłatność” powinna być rozumiana jako niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wobec tego, dla celów podatkowych za „świadczenia nieodpłatne” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki, itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń udziałowca na rzecz spółki nie można uznać, że Wnioskodawca uzyskał nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że członkowie zarządu Wnioskodawcy są równocześnie członkami zarządu spółki holdingowej będącej jego udziałowcem i na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego pełnią swoje funkcje bez pobierania wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Jedyne wynagrodzenie członków zarządu Wnioskodawcy za świadczone na jego rzecz usługi stanowi wynagrodzenie, jakie osoby te otrzymują z tytułu pełnienia swojej funkcji w spółce holdingowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z pełnieniem przez członków zarządu spółki holdingowej funkcji członka zarządu u Wnioskodawcy bez uzyskiwania z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia od Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu (w tym z tytułu nieodpłatnych świadczeń).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji członków zarządu Wnioskodawcy przez osoby będące jednocześnie członkami zarządu spółki holdingowej będącej jego udziałowcem, nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu Wnioskodawcy przez członków zarządu spółki holdingowej będącej udziałowcem Wnioskodawcy nie stanowi bowiem świadczenia nieodpłatnego, ponieważ świadczeniodawca (tenże udziałowiec) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (Wnioskodawcy) świadczenie ekwiwalentne, np. w postaci dywidendy. Zatem, w związku z pełnieniem przez członków zarządu Spółki funkcji członka zarządu Wnioskodawcy bez uzyskiwania z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia od Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie powinien wykazywać przychodu (np. z tytułu nieodpłatnych świadczeń).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członek zarządu Wnioskodawcy jest jednocześnie członkiem zarządu w spółce holdingowej będącej jego udziałowcem i na podstawie zawartego kontraktu menedżerskiego pełni swoją funkcję u Wnioskodawcy bez wynagrodzenia, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.