Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.628.2018.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-21
Teza: Wliczanie do wartości limitu opłat pobieranych na utrzymanie garażu, oraz w zakresie wliczania do wartości limitu sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: garaż; limit; media
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dotyczącym wliczania do wartości limitu opłat pobieranych na utrzymanie garażu, oraz w zakresie wliczania do wartości limitu sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe – **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dotyczącym wliczania do wartości limitu opłat pobieranych na utrzymanie garażu, oraz w zakresie wliczania do wartości limitu sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(„Wspólnota” lub „Wnioskodawca”) funkcjonująca na obszarze nieruchomości (dalej: „Nieruchomość”) jest podmiotem działającym na podstawie przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 716 z późn. zm., dalej: „ustawa o własności lokali”).

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wspólnota opiera się na założeniu, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego na gruncie ustawy o VAT z uwagi na nieprzekroczenie w którymkolwiek roku podatkowym łącznej wartości sprzedaży na poziomie określonym w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Status Wspólnoty.

Zgodnie z art. 6 ustawy o własności lokali, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Może ona nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Przepis ten daje Wspólnocie przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. W związku z powyższym Wspólnota jest odrębnym od jej członków podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej, może nabywać je do własnego majątku.

Regulacja art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali wskazuje na dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej:

1.  pierwsza kategoria - związane z nieruchomością wspólną oraz
2.  druga - związane z odrębną własnością lokalu.

Konsekwentnie, Wspólnota występuje w odmiennych rolach:

1.  w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz
2.  w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

Właściciele lokali są obowiązani na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali do uczestniczenia w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o własności lokali, na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

*   wydatki na remonty i bieżącą konserwację;

*   opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;

*   ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;

*   wydatki na utrzymanie porządku i czystości;

*   wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciele lokali zobowiązani są uczestniczyć w kosztach zarządu poprzez uiszczanie zaliczek w formie bieżących opłat.

Jedną z części Nieruchomości jest garaż wielostanowiskowy (dalej jako: „garaż”). Garaż ten jest wyodrębnionym lokalem i posiada odrębną księgę wieczystą. Odpowiedzialnym za utrzymanie w należytym stanie garażu wraz z jego wyposażeniem jest administrator budynku. W przypadku Nieruchomości rolę tę pełni będący zarządcą wspólnoty mieszkaniowej budynku podmiot z grupy kapitałowej, do której należy deweloper (dalej: „Administrator”). Nabywcy udziału w garażu uzyskują bezpłatne prawo do korzystania ze wskazanego miejsca postojowego lub boksu rowerowego. Osoby, którym przysługuje to prawo, są zobowiązane do ponoszenia kosztów utrzymania tego garażu (m.in. poprzez wnoszenie opłat za oświetlenie, sprzątanie, na poczet funduszu remontowego) w postaci miesięcznych zaliczek.

Opłaty za utrzymanie garażu są pobierane przez Wspólnotę od:

1.  dewelopera, który posiada prawo do korzystania z niesprzedanych miejsc postojowych lub boksów rowerowych, w sytuacji gdy:
    1.  są one wykorzystywane w celach własnych przez dewelopera np. parkowania swoich pojazdów lub pojazdów pracowników dewelopera;
    2.  są one wykorzystywane w celu wynajmu podmiotom trzecim;
    3.  nie są one wykorzystywane w żadnym z powyższych celów;
2.  osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych w nieruchomości wykorzystywanych:
    1.  wyłącznie w celach mieszkaniowych lub
    2.  w celach prowadzenia działalności gospodarczej;
3.  osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy nie są właścicielami żadnych lokali w nieruchomości - czy to mieszkalnych, czy użytkowych.

Wysokość miesięcznej zaliczki na poczet kosztów zarządu nieruchomością wspólną ustalana jest drogą uchwały Wspólnoty jako iloczyn stawki za każdy metr kwadratowy powierzchni użytkowej lokalu oraz w wysokości iloczynu stawki za każdy metr kwadratowy garażu jaki przypada na osobę posiadającą prawo do korzystania z miejsca postojowego lub boksu rowerowego, obliczony stosownie do posiadanego udziału w garażu/lokalu garażowym, który przypada tej osobie i całkowitej powierzchni użytkowej garażu).

Garaż nie jest odbiorcą centralnego ogrzewania oraz ciepła technologicznego, zatem nie pobiera się zaliczek na pokrycie kosztów ciepła i ogrzania lokalu garażowego.

Pobór opłat na utrzymanie poszczególnych lokali mieszkalnych.

Właściciele lokali we Wspólnocie wyrazili drogą uchwały zgodę na zawarcie przez Administratora umów i porozumień, dotyczących dostawy mediów oraz udzielili Administratorowi pełnomocnictwa do podpisania tych umów w imieniu Wspólnoty. Formalnie więc to Wspólnota jest nabywcą mediów dostarczanych przez dostawców mediów (przedsiębiorstwo ciepłownicze, przedsiębiorstwo wodociągowe). Dostawa odbywa się poprzez instalacje stanowiące części wspólne nieruchomości, do wszystkich lokali w sposób ciągły. Natomiast końcowymi odbiorcami mediów zużywanych w lokalach są właściciele lokali.

Wspólnota upoważniła Administratora do ustalenia wysokości zaliczek na pokrycie kosztów dostawy mediów do poszczególnych lokali oraz obciążenia miesięcznymi zaliczkami na pokrycie kosztów dostawy mediów właścicieli lokali, jednakże bez doliczania jakiejkolwiek marży.

Zgodnie z obowiązującym we Wspólnocie „Regulaminem pobierania opłat i rozliczania kosztów ciepła, podgrzania wody, zimnej wody i ścieków oraz kosztów odbioru nieczystości stałych” stanowiącym załącznik do uchwały Wspólnoty, podstawą naliczania opłat za media są przewidywane zużycie i wydatki z tym związane w bieżącym okresie rozliczeniowym, oszacowane na podstawie zużycia i kosztów poniesionych w poprzednich okresach rozliczeniowych z uwzględnieniem przewidywanego wzrostu cen odpowiednich mediów.

Wnioskodawca podkreśla, iż koszty dostawy mediów przypadające na poszczególne lokale są określane na podstawie wskazań indywidualnych liczników (wodomierzy, ciepłomierzy) zainstalowanych w poszczególnych lokalach. Rozliczenie kosztów mediów i usług komunalnych przeprowadzane jest dwa razy do roku, na koniec czerwca oraz grudnia każdego roku kalendarzowego. W związku z powyżej zaprezentowanym stanem faktycznym, Wspólnota powzięła wątpliwość czy opłaty pobierane od osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych na utrzymanie opisanego w stanie faktycznym garażu, w którym te miejsca się znajdują, powinny być wliczane przez Wspólnotę do limitu zwolnienia określonego w art. 113 ustawy o VAT. Analogiczne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii przenoszenia ciężaru opłat za media na właścicieli lokali mieszkalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca powinien traktować opłaty pobierane na utrzymanie garażu określonego w opisie stanu faktycznego w sposób analogiczny do opłat ponoszonych w związku z zarządem częścią wspólną części mieszkalnej Nieruchomości i w konsekwencji nie wliczać ich do limitu określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit a ustawy o VAT?
2.  Czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT Wnioskodawca powinien wliczać opłaty za utrzymanie garażu od dewelopera, który ma prawo do korzystania z niesprzedanych miejsc postojowych lub boksów rowerowych, niezależnie od sposobu wykorzystywania (cele własne lub wynajem osobom trzecim) lub niewykorzystywanych w żadnym celu)?
3.  Czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT Wnioskodawca powinien wliczać opłaty za utrzymanie garażu pobierane od osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie w celach mieszkaniowych?
4.  Czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT Wnioskodawca powinien wliczać opłaty za utrzymanie garażu pobierane od osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych wykorzystywanych w celach innych niż mieszkaniowe?
5.  Czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT Wnioskodawca powinien wliczać opłaty za utrzymanie garażu pobierane od osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy nie są właścicielami żadnych położonych w Nieruchomości lokali?
6.  Czy w świetle art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, Wspólnota powinna traktować odsprzedaż mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnione przedmiotowo z VAT, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 701; dalej: „Rozporządzenie”) jako transakcje związane z nieruchomością niemające charakteru pomocniczego i tym samym wliczać tą odsprzedaż do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust 1 i 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 Wspólnota stoi na stanowisku, że opłaty na utrzymanie garażu opisanego w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku nie stanowią wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczone usługi przez Wspólnotę, należy traktować je analogicznie jak opłaty ponoszone w związku z zarządem częścią wspólną Nieruchomości i nie powinny być wliczane przez Wspólnotę do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT.
2.  W zakresie odpowiedzi na pytania nr 2, 3, 4 i 5 Wspólnota stoi na stanowisku, że nie powinna wliczać do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT wpłat za utrzymanie garażu w związku z faktem, iż opłaty te nie stanowią wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT świadczonych przez Wspólnotę, a jedynie ponoszone są przez osoby posiadające prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych określonych w pkt 2-5 wniosku w związku z czynnościami zarządu częścią wspólną Nieruchomości.
3.  W zakresie odpowiedzi na pytanie nr 6 Wspólnota stoi na stanowisku, że nie powinna wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a, sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnione przedmiotowo z VAT, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia, z uwagi na fakt, że odsprzedaż mediów nie jest transakcją związaną z nieruchomością.

Uzasadnienie stanowiska do pytań nr 1-5

Przepisem art. 113 ustawy o VAT ustawodawca wprowadził jeden z wyjątków od zasady powszechności opodatkowania VAT - zwolnienie podmiotowe dla drobnych przedsiębiorców. Zgodnie z pierwszym ustępem tego przepisu, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł (w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2017 r. limit ten wynosił 150.000 zł). Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc, począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Ponadto, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 - art. 113 ust. 9 ustawy o VAT.

Kluczowe dla interpretacji przepisu przewidującego zwolnienie podmiotowe jest zdefiniowanie terminu „sprzedaży” na potrzeby ustawy o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, pod pojęciem tym należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Pojęcia wymienione w tym przepisie znajdują się również w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT określającym przedmiot opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, za opodatkowane świadczenia usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi - art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

Definicja „świadczenia usług” ma zatem charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W oparciu o ugruntowaną praktykę polskich sądów administracyjnych i organów podatkowych wymienić można szczegółowe przesłanki pozwalające na stwierdzenie, czy określona czynność powinna zostać uznana na gruncie VAT za świadczenie usług. W tym kontekście należy wymienić następujące warunki:

*   w ramach danego stosunku prawnego muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi, drugi zaś będzie ich konsumentem (przesłanka ta wynika przykładowo z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 Jurgen Mohr przeciwko Finanzamt Bad Segeberg),
*   stosunek prawny łączący usługodawcę i usługobiorcę opiera się na zasadzie wzajemności (przykładowo wyrok TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden),
*   pomiędzy daną usługą a otrzymanym w zamian za jej wykonanie wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek (przykładowo wyrok TSUE z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Association cooperative „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”).

Z powyższego wynika, że usługa jest świadczeniem, w przypadku którego istnieje zarówno świadczeniodawca, jak i bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto, zasadniczo, świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem.

Powyższe warunki nie są spełnione w analizowanej sytuacji. W przypadkach, których dotyczą pytania nr 1-5 Wnioskodawca działa w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu Garażem. Zaangażowanie poszczególnych wymienionych w poszczególnych pytaniach podmiotów, tj.:

*   osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie w celach mieszkaniowych,
*   osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych wykorzystywanych w celach innych niż mieszkaniowe,
*   osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy nie są właścicielami żadnych położonych w Nieruchomości lokali oraz - dewelopera, który ma prawo do korzystania z niesprzedanych miejsc postojowych lub boksów rowerowych wykorzystywanych na cele własne dewelopera np. na parkowanie należących do niego pojazdów, na wynajem podmiotom trzecim lub niewykorzystywanych w żadnym z powyższych celów

\- ogranicza się jedynie do finansowania dokonywanych przez Wspólnotę zakupów.

Nabywcy udziału w garażu otrzymuje jedynie bezpłatne prawo do korzystania ze wskazanego miejsca postojowego lub boksu rowerowego, które nie jest bezpośrednio powiązane z wyodrębnionym lokalem mieszkalnym.

Zgodnie z przytoczonym art. 6 ustawy o własności lokali, Wspólnota ma przymiot odrębnej od jej członków jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku. Tym samym występuje ona jako ostateczny konsument nabywanych towarów i usług. Nie sposób wyróżnić odrębnego podmiotu, na którego rzecz Wspólnota realizowałaby sprzedaż, a zatem Wnioskodawca nie świadczy żadnych czynności opodatkowanych VAT na rzecz wymienionej wyżej grupy podmiotów.

Skoro zatem opłaty pobierane przez Wspólnotę na utrzymanie garażu nie stanowią wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT, nie powinny być one wliczane przez Wnioskodawcę do limitu sprzedaży określonego w art. 113 ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 6

Wspólnota występuje w odmiennym charakterze w odniesieniu do odsprzedaży mediów do lokali mieszkalnych. W tym przypadku Wnioskodawca nabywa towary i usługi w swoim imieniu, ale na rzecz właścicieli poszczególnych lokali. Sytuacja ta spełnia kryteria określone w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. W tym zakresie Wspólnota działa w charakterze podatnika VAT i realizuje na rzecz właścicieli lokali odpłatną usługę. Zasadnym jest zatem ustalenie, czy obrót z tytułu tej transakcji wlicza się do limitu zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Analiza brzmienia art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 (czyli uprawniającej do zwolnienia podmiotowego) nie wlicza się m.in. obrotu z tytułu odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy), jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Powyższe brzmienie przepisu zostało nadane 1 stycznia 2014 r. - w celu dostosowania polskiej regulacji do unijnego wzorca.

W myśl art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.; dalej „Dyrektywa 112”), kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania zwolnienia podmiotowego w niniejszej sekcji obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

1.  wartość dostaw towarów i świadczenia usług, o ile są one opodatkowane;
2.  wartość transakcji zwolnionych z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie zgodnie z art. 110 i 111, art. 125 ust. 1, art. 127 i art. 128 ust. 1;
3.  wartość transakcji zwolnionych zgodnie z art. 146-149 oraz art. 151, 152 i 153;
4.  wartość transakcji związanych z nieruchomościami, transakcji finansowych, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g) oraz usług ubezpieczeniowych, chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 82 ust. 3 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

Jedno ze zwolnień z podatku zostało przewidziane w wydanym na podstawie powyższej delegacji § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia. Zgodnie z jego brzmieniem, zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

W analizowanym stanie faktycznym, pytanie Wnioskodawcy dotyczy odsprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkalnych. W konsekwencji, za spełnioną należy uznać przesłankę wyłączenia z limitu zwolnienia podmiotowego wartości odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, dla określenia, czy transakcje będące przedmiotem pytania nr 6 powinny wliczać się do limitu zwolnienia podmiotowego, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy mają one charakter transakcji związanej z nieruchomością. W przypadku negatywnej odpowiedzi na to pytanie, obrót z tytułu transakcji nie powinien zostać uwzględniony przy kalkulacji limitu zwolnienia podmiotowego.

W tym kontekście niezbędne jest odwołanie się do orzecznictwa TSUE oraz polskich sądów administracyjnych.

W wyroku z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 TSUE wskazał, że dla stwierdzenia, iż mamy do czynienia z usługą związaną z nieruchomością, konieczne jest spełnienie kilku warunków:

1.  istnienie wystarczająco bezpośredniego związku z nieruchomością,
2.  związek z wyraźnie określoną nieruchomością oraz
3.  przedmiotem świadczenia usług powinna być sama nieruchomość.

Ostatnia przesłanka jest spełniona, gdy nieruchomość w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, ponieważ stanowi ona centralny i nieodzowny element świadczenia.

W wyroku z 27 października 2011 r. C-530/09TSUE podkreślił natomiast, że jedynie świadczenie usług, które pozostaje w wystarczająco bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie stosowania wskazanego art. 45 Dyrektywy 112 (obecnie art. 47). TSUE uznał, że w sprawie będącej przedmiotem pytania prejudycjalnego takiego bezpośredniego związku z nieruchomością brak, gdyż sam fakt, iż stoisko targowe lub wystawowe musi być w sposób nieodzowny i na pewien czas umieszczone na nieruchomości lub w jej obrębie nie jest w tym zakresie wystarczający.

Do problematyki związku świadczenia z nieruchomością nawiązywał również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), m.in. w wyroku z 21 kwietnia 2015 r., wydanym w sprawie I FSK 131/14. Odnosząc się do wskazówek zawartych w powołanych orzeczeniach TSUE, NSA stwierdził, że:

1.  nie chodzi tu o jakikolwiek związek z nieruchomością (związek taki musi być bezpośredni),
2.  „wystarczająco bezpośrednim” związaniem z nieruchomością nie będzie sam fakt umieszczenia przedmiotu usługi na pewien czas na nieruchomości lub w jej obrębie;
3.  konieczne jest, by świadczenie usługi było związane z wyraźnie określoną nieruchomością, a co więcej, by przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość, co będzie miało miejsce w szczególności wtedy, gdy określona w sposób wyraźny nieruchomość będzie konstytutywnym elementem świadczenia usług, stanowiąc centralny i nieodzowny element tego świadczenia.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotem transakcji odsprzedaży mediów, nie jest nieruchomość, rozumiana jako element konstytutywny transakcji, ponieważ takim podstawowym elementem świadczenia są poszczególne media. Z tych względów, tego rodzaju odsprzedaż mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, Wspólnota zaznacza, że z utrwalonego orzecznictwa sądowego i praktyki organów podatkowych wynika, że odsprzedaż mediów może być usługą odrębną od najmu nieruchomości. W tej sytuacji, świadczenia te ze swej istoty nie mogą być uznane za przykład transakcji związanej z nieruchomością.

Na potwierdzenie prawidłowości przedstawionego rozumowania, Wspólnota wskazuje na szereg przykładowych wyroków, które dotyczyły analogicznego zagadnienia:

*   Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 stycznia 2018 r, sygn. I SA/Gd 1638/17;
*   Wyrok WSA w Gliwicach z 24 listopada 2017 r., sygn. III SA/GI 577/17;
*   Wyrok WSA w Poznaniu z 13 października 2017 r., sygn. I SA/Po 38/17;
*   Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. I SA/Po 1549/16;
*   Wyrok WSA w Poznaniu z 19 maja 2016 r., sygn. I SA/Po 2427/15.

Biorąc pod uwagę, że transakcja nie może zostać uznana za związaną z nieruchomością w rozumieniu przepisów o VAT, analiza pomocniczego charakteru tej czynności jest bezcelowa. Niemniej jednak w ocenie Wspólnoty, nawet gdyby czynność spełniała kryterium związku z nieruchomością, należałoby uznać ją za transakcję pomocniczą. W obu przypadkach realizowany przez Wspólnotę obrót nie powinien być wliczany do limitu zwolnienia podmiotowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami (w tym energią elektryczną) jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja „świadczenia usług” ma zatem charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Usługa więc jest świadczeniem, w przypadku którego istnieje zarówno świadczeniodawca, jak i bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto, zasadniczo, świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści art. 15 ust. 1 wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892 z późn. zm.).

W myśl art. 6 ustawy o własności lokali ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Przepis ten nadaje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Jednostka, która powstała w oparciu o przepis art. 6 ww. ustawy o własności lokali, posiada określoną strukturę, w której skład wchodzą właściciele lokali, którzy są zobowiązani do określonych zachowań oraz czynności wynikających z tej ustawy.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

Z ww. przepisu wynika, że istnieją dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej:

1.  związane z nieruchomością wspólną,
2.  związane z odrębną własnością lokalu.

Jak stanowi art. 14 ustawy o własności lokali na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

1.  wydatki na remonty i bieżącą konserwację;
2.  opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;
3.  ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;
4.  wydatki na utrzymanie porządku i czystości;
5.  wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali właściciele zobowiązani są do uczestnictwa w kosztach zarządu związanych z nieruchomością wspólną - na pokrycie uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat oraz do ponoszenia wydatków związanych z utrzymaniem własnych lokali (m.in. za wodę, ciepło, gaz, energię elektryczną, odprowadzanie ścieków).

W przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną, Wspólnota będąc jednostką odrębną od właścicieli lokali nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli, ponieważ w takim wypadku działa w imieniu własnym i na własny rachunek. Działa wtedy jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali mieszkalnych mających udziały w nieruchomości wspólnej – m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ustawy o własności lokali.

W związku z tym odbiorcą nabywanych towarów i usług jest – jako odrębny od jej członków podmiot prawa – wspólnota mieszkaniowa. Ponieważ występuje ona jako ostateczny konsument nie świadczy więc w tym zakresie żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli odrębnych lokali.

Tak więc uiszczanie należności przez członków wspólnoty tytułem pokrycia kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie jest objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT z tego tytułu.

Natomiast w przypadku gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, Wspólnota występuje w odmiennej roli. W takiej sytuacji nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu, jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy na poczet tych zakupów dokonują stosownych wpłat. Wspólnota zakupując towary i usługi, które przyporządkowuje następnie do poszczególnych lokali, dokonuje ich odsprzedaży właścicielom lokali.

Wspólnota dokonując odsprzedaży (zakupionych uprzednio w tym celu) mediów, związanych wyłącznie z utrzymaniem poszczególnych lokali, właścicielom tych lokali stanowiących przedmiot samodzielnej własności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Kwestie wliczania wartości świadczenia usług i dostawy towarów do limitu uprawniającego do zwolnienia z podatku VAT reguluje przepis art. 113 ustawy.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
3.  usług ubezpieczeniowych,

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności (art. 113 ust. 4 ustawy).

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (art. 113 ust. 5 ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że – co do zasady – o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy ma prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

W myśl analizowanego art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, do limitu wartości sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 wlicza się również czynności zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, jeśli związane są one z nieruchomościami i nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Przy czym zwolnienia te mogą mieć charakter podmiotowy – dotyczyć wymienionych w przepisach podatników lub grup podatników – albo też przedmiotowy (określony m.in. w art. 43 ustawy).

Zgodnie z dyspozycją w art. 82 ust. 3 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

Stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701), dalej rozporządzenie, zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę. Zwalnia się również czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1610, z 2017 r. poz. 1442 i 1529 oraz z 2018 r. poz. 374) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2018 r. poz. 133 i 138), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe (§ 3 ust. 1 pkt 11).

Podkreślić należy, że zwolnienie od podatku w oparciu o ww. przepis możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez Wspólnotę od członków tej wspólnoty. Ponadto zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy).

Zatem zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe. W związku z tym zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

W związku z powyższym w przypadku gdy Wnioskodawca dostarcza media – wodę, centralne ogrzewanie do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkalnych, to czynność ta korzysta ze zwolnienia od podatku.

Ad 1 – 5

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wspólnotą mieszkaniową funkcjonującą na obszarze nieruchomości położonej w Warszawie. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wspólnota korzysta ze zwolnienia podmiotowego na gruncie ustawy o VAT z uwagi na nieprzekroczenie w którymkolwiek roku podatkowym łącznej wartości sprzedaży na poziomie określonym w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Wspólnota występuje w odmiennych rolach: w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby utrzymania poszczególnych lokali właścicieli.

Właściciele lokali są obowiązani do uczestniczenia w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej.

Jedną z części Nieruchomości jest garaż wielostanowiskowy. Garaż ten jest wyodrębnionym lokalem i posiada odrębną księgę wieczystą. Odpowiedzialnym za utrzymanie w należytym stanie garażu wraz z jego wyposażeniem jest administrator budynku. Nabywcy udziału w garażu uzyskują bezpłatne prawo do korzystania ze wskazanego miejsca postojowego lub boksu rowerowego. Osoby, którym przysługuje to prawo, są zobowiązane do ponoszenia kosztów utrzymania tego garażu (m.in. poprzez wnoszenie opłat za oświetlenie, sprzątanie, na poczet funduszu remontowego) w postaci miesięcznych zaliczek.

Opłaty za utrzymanie garażu są pobierane przez Wspólnotę od: dewelopera, który posiada prawo do korzystania z niesprzedanych miejsc postojowych lub boksów rowerowych, osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych w nieruchomości, osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy nie są właścicielami żadnych lokali w nieruchomości - czy to mieszkalnych, czy użytkowych.

Wysokość miesięcznej zaliczki na poczet kosztów zarządu nieruchomością wspólną ustalana jest drogą uchwały Wspólnoty jako iloczyn stawki za każdy metr kwadratowy powierzchni użytkowej lokalu oraz w wysokości iloczynu stawki za każdy metr kwadratowy garażu jaki przypada na osobę posiadającą prawo do korzystania z miejsca postojowego lub boksu rowerowego, obliczony stosownie do posiadanego udziału w garażu/lokalu garażowym, który przypada tej osobie i całkowitej powierzchni użytkowej garażu).

Garaż nie jest odbiorcą centralnego ogrzewania oraz ciepła technologicznego, zatem nie pobiera się zaliczek na pokrycie kosztów ciepła i ogrzania lokalu garażowego.

Wnioskodawca ma wątpliwości odnośnie wliczania do wartości limitu opłat pobieranych na utrzymanie Garażu.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że opłaty za miejsca postojowe/boksy rowerowe stanowią wynagrodzenie za dostawę towarów/świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%. Jak z wniosku wynika Garaż jest wyodrębnionym lokalem użytkowym i posiada odrębną Księgę Wieczystą, więc przepis § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów nie znajdzie tutaj zastosowania. Jak wskazano wyżej na podstawie cyt. § 3 rozporządzenia zwalnia się od podatku VAT czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, a Garaż będący przedmiotem wniosku stanowi lokal użytkowy. Tutejszy Organ stwierdza, że wyodrębnione miejsca postojowe w przedmiotowym Garażu nie stanowią części wspólnej. Każdy właściciel miejsca postojowego/boksu rowerowego dysponuje wyłącznie wydzielonym miejscem do parkowania o konkretnym numerze. Właściciel miejsca postojowego/boksu rowerowego nabył konkretne miejsce parkingowe/boks rowerowy o ściśle ustalonej powierzchni, a nie prawo do parkowania na dowolnym miejscu w garażu podziemnym. Zatem przenoszone na właścicieli miejsc postojowych/boksów rowerowych koszty oświetlenia, sprzątania czy wpłat na fundusz remontowy odnoszą się do zidentyfikowanych właścicieli jako nabywców towaru/usług świadczonych na ich rzecz w odniesieniu do wyłącznie posiadanych przez nich miejsc parkingowych/boksów rowerowych. Tak więc wnoszone do Wspólnoty ww. opłaty dotyczące wydzielonego miejsca postojowego/boksu rowerowego stanowią wynagrodzenie za dostawę towarów/świadczenie usług, gdyż właściciel miejsca postojowego/boksu rowerowego jest beneficjentem dostarczanych przez Wspólnotę towarów w postaci energii elektrycznej, oraz usług w postaci sprzątania i remontów. Ponadto właściciel miejsca postojowego/boksu rowerowego wnosi do Wspólnoty opłaty, które jak już wcześniej zostało wskazane stanowią wynagrodzenie za przedmiotową dostawę towaru i świadczenie usług.

W konsekwencji ww. opłaty nie korzystają ze zwolnienia z podatku VAT i powinny być przez Wnioskodawcę wliczane do limitu zwolnienia określonego w art. 113 ustawy. Należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT i przepisy wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia z podatku VAT dla tych usług/towarów, które dotyczą kosztów utrzymania pomieszczeń użytkowych.

Część wspólną w Garażu stanowi jedynie powierzchnia, która nie jest przypisana konkretnej osobie i która nie stanowi wydzielonego miejsca postojowego w Garażu, zatem w odniesieniu do tej części powierzchni Garażu opłaty wnoszone do Wspólnoty nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług. Wobec tego jedynie opłaty uiszczane przez właścicieli miejsc postojowych/boksów rowerowych związane z obowiązkiem uczestniczenia w kosztach zarządu nieruchomością wspólną nie są objęte przepisami ustawy o VAT. Wspólnota nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli, tym samym ww. opłat związanych z częścią wspólną Garażu nie należy wliczać do wartości sprzedaży określonej w art. 113 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, stwierdzić należy, że opłaty pobierane zarówno od dewelopera, osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie w celach mieszkaniowych, osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy są również właścicielami lokali mieszkalnych wykorzystywanych w celach innych niż mieszkaniowe, osób posiadających prawo do korzystania z miejsc postojowych lub boksów rowerowych, którzy nie są właścicielami żadnych położonych w Nieruchomości lokali, w części dotyczącej konkretnych miejsc postojowych/boksów rowerowych, objęte są regulacją ustawy o podatku VAT i powinny być wliczane przez Wspólnotę do limitu zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 – 5 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 6

Przedmiotem kolejnych wątpliwości Wnioskodawcy jest wliczanie wartości mediów rozliczanych przez Wspólnotę na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe do wartości limitu sprzedaży uprawnionej do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Z wniosku wynika, że Wspólnota jest nabywcą mediów dostarczanych przez dostawców mediów (przedsiębiorstwo ciepłownicze, przedsiębiorstwo wodociągowe). Wnioskodawca podkreśla, iż koszty dostawy mediów przypadające na poszczególne lokale są określane na podstawie wskazań indywidualnych liczników (wodomierzy, ciepłomierzy) zainstalowanych w poszczególnych lokalach. Rozliczenie kosztów mediów i usług komunalnych przeprowadzane jest dwa razy do roku, na koniec czerwca oraz grudnia każdego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem m.in. transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Natomiast za czynności związane z nieruchomościami należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Powyższe pośrednio można wywieść z Dyrektywy Rady 2006/112/WE gdzie w art. 47 przewidziano, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacja prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (będącego odpowiednikiem art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE) wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Należy zatem uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizacje podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

Niewątpliwie usługi dotyczące dostawy mediów związane są ściśle z wykorzystywaniem, używaniem i użytkowaniem nieruchomości. Dostawa ciepła, wody i odprowadzania ścieków – bez nieruchomości – nie może być bowiem realizowana.

Analizując treść art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, wskazać ponadto należy, że „Słownik języka polskiego PWN” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2008, definiuje słowo „transakcja” jako operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług albo umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług i samo zawarcie takiej umowy.

Podkreślić też należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „charakter pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa – http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający”.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”.

Także w wersji francuskiej VI Dyrektywy użyto określenia „accessoire”, a w wersji niemieckiej „Hilfsumsaetze”, co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112/WE, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania „transakcje sporadyczne” i określa omawiane czynności jako „transakcje pomocnicze”.

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Aby więc ocenić czy określona transakcja ma charakter „pomocniczy”, należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie czynności Wnioskodawcy związane z dostawą mediów tj. wody i centralnego ogrzewania do lokali (w tym mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkalnych), które są podstawowymi czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

W świetle powyższego, odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, stwierdzić należy, że obrót z tytułu dostawy mediów (wody, energii cieplnej) do lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe – nawet gdy korzysta on ze zwolnienia od podatku VAT – jako dotyczący transakcji związanych z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, wliczany jest do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Należy nadmienić, że jedynie opłaty uiszczane przez właścicieli lokali mieszkalnych, w związku z obowiązkiem uczestniczenia w kosztach zarządu nieruchomością wspólną nie są objęte przepisami ustawy o VAT. Wspólnota nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli. W związku z tym ww. opłaty związane z nieruchomością wspólną nie są wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, w świetle przepisu art. 113 ust. 1 i 2 ustawy, Wnioskodawca przy wyliczeniu limitu sprzedaży uprawniającego do korzystania ze zwolnienia, powinien uwzględnić czynności związane z dostawą wymienionych we wniosku mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkaniowych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 należy uznać za nieprawidłowe.

Na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43- 300 Bielsko-Biała.