Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1649/08-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-24
Teza: W momencie wypłaty środków w związku z ukończeniem przez pracownika 59 lat i decyzją o przejściu na emeryturę, otrzymane środki od Fundacji dla uczestników programu stanowią dochód z emerytury zagranicznej i podlegają opodatkowaniu w Szwecji lub w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: dochód-opodatkowanie dochodu; jednostka; jednostka-jednostka uczestnictwa; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; programy-programy emerytalne; przychód; Szwecja; zeznania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2008 r. (data wpływu 31.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów kapitałowych pracowników - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów kapitałowych pracowników.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z zamiarem wprowadzenia w Spółce Akcyjnej Oddział w Polsce, zarejestrowanym przez Sąd Rejonowy, Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, posiadającym NIP, REGON, oddziałem banku - z siedzibą w Sztokholmie, zarejestrowanego przez Szwedzki Urząd Rejestracji Spółek (zwanego dalej Bankiem) programu partycypacji pracowników w dochodach, który od kilku lat działa w Banku w Wielkiej Brytanii, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o odpowiedź w zakresie kwestii podatkowych, które będą miały zastosowanie w opisanej poniżej sytuacji.

Jednocześnie wyjaśnia, iż Spółka Akcyjna Oddział w Polsce (Oddział) jest oddziałem instytucji kredytowej - z siedzibą w Sztokholmie (Bank) - w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 18) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72 poz. 665 ze zm.). Spółka Akcyjna Oddział w Polsce na rynku polskim jest pracodawcą zgodnie z art. 3 Kodeksu pracy, a pracownicy mają zawarte umowy o pracę z Oddziałem w Polsce. Oddział w rozumieniu prawa cywilnego nie jest oddzielnym od Centrali Banku podmiotem, na gruncie zaś Prawa pracy jest pracodawcą, zaś w świetle przepisów podatkowych podlega opodatkowaniu w Polsce.

Opis sytuacji:

W 1973 r. w Banku w Szwecji został wprowadzony program partycypacji pracowników w dochodach osiąganych przez Bank (zwany dalej Programem).

W tym celu została założona przez Bank i zarejestrowana w Szwecji Fundacja.

Co roku, pod określonymi warunkami, cześć dochodu Banku przekazywana jest do Fundacji. Nie w każdym roku następuje przekazanie środków. Ostateczna decyzja o tym podejmowana jest przez Bank w poszczególnych latach. Rada Banku ma pełną swobodę do modyfikowania zasad przekazywania środków, jeżeli okazałoby się to wskazane (np. ze względów na zmianę prawa, sytuację finansową etc.)

Każdemu pracownikowi zatrudnionemu w Banku przypisany jest jeden udział (jednostka uczestnictwa) proporcjonalnie do jego wymiaru czasu pracy w poprzednim roku (jednak nie może on być niższy niż 0,25 etatu). W ten sposób pracownicy stają się uczestnikami Programu.

Zadaniem Fundacji jest zarządzanie środkami pieniężnymi z korzyścią dla uczestników Programu, jednakże znaczna część środków powinna być lokowana w akcjach Banku. Pozostałe środki można przeznaczyć na zakup innych akcji, obligacji lub pozostałych papierów wartościowych według uznania zarządu Fundacji. W związku z tym Program nie ma charakteru Pracowniczego Planu Nabycia Akcji ani Akcyjnego Planu Motywacyjnego.

Osoba, która przestała pracować w Banku, pozostaje nadal uczestnikiem Programu. Wypłata środków pieniężnych nastąpi na ogólnych zasadach. Prawo do wypłaty środków pieniężnych ma każdy uczestnik Programu po osiągnięciu 59 lat życia. Wcześniej nie ma możliwości wypłaty pieniędzy, Wypłata może być dokonana w jeden następujących sposobów:

1.  wypłata nie następuje od razu, tylko jest przesuwana na kolejny rok/lata;
2.  następuje wypłata wszystkich zgromadzonych środków;
3.  wypłata środków zostaje rozłożona na raty na 15 lat.

O decyzji wypłaty środków i sposobie wypłaty uczestnik Programu musi powiadomić Fundację najpóźniej 31 grudnia roku poprzedzającego pierwszą wypłatę. Wypłata następuje nie później niż do 31 marca roku wypłaty.

Nie ma możliwości wcześniejszej wypłaty środków, chyba że uczestnik Programu umrze, wówczas prawo do środków uzyskuje spadkobierca. Środki w takim wypadku mogą być wypłacone w następujący sposób:

*   jednorazowa wypłata w roku następującym po dacie śmierci uczestnika Programu;
*   wypłata w 3 następujących po sobie latach;
*   jeżeli uczestnik Programu wybrał już którąś z opcji wypłaty, spadkobierca może otrzymać środki zgodnie z wcześniejszym planem.

Program partycypacji pracowników w dochodach Banku poprzez Fundację został w Banku już wprowadzony w jego oddziałach w Skandynawii i Wielkiej Brytanii. W chwili obecnej rozpatrujemy związane z tym kwestie podatkowe i ubezpieczenia społecznego w Polsce. Istotnym faktem jest to, że Spółka Akcyjna Oddział w Polsce (dalej zwany oddziałem), jest oddziałem szwedzkiej spółki z siedzibą w Sztokholmie. Fundacja jest zarejestrowana i zlokalizowana w Szwecji. Decyzję o corocznym przekazaniu środków podejmuje Centrala Banku w Szwecji, a wypłaty środków polskim uczestnikom Programu po osiągnięciu przez nich wymaganego wieku, w sposób przez nich wskazany będzie dokonywała Fundacja ze Szwecji. W związku z faktem, iż Oddział jest częścią banku - z siedzibą w Sztokholmie, dochód Banku przekazywany do Fundacji może dotyczyć również Pracowników zatrudnionych w Oddziale.

Program można w swoim założeniu porównać do Pracowniczego Programu Emerytalnego, z taką jednak różnicą, iż w przypadku Programu środki (udział) przekazane do Fundacji nie muszą być wpłacane regularnie, o ich wysokości i o wypłacie co roku decyduje Zarząd Banku. Udział nie jest też w żaden sposób procentowo powiązany z wynagrodzeniem pracownika, gdyż całkowita suma przeznaczona w danym roku na Program jest dzielona równo pomiędzy wszystkich pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W którym momencie podatnik (pracownik) zobowiązany jest do zapłaty podatku oraz jakiego rodzaju podatek: dochodowy od osób fizycznych czy zryczałtowany od dochodów kapitałowych?

W całym okresie, w którym pracownik uczestniczy w Programie występują dwa zdarzenia, które mogą rodzić obowiązek zapłaty podatku;

a) coroczne przekazanie środków (udziału) do Fundacji;

1) za brakiem obowiązku odprowadzenia podatku od osób fizycznych w związku z wpłatą udziału do Fundacji, mogą przemawiać następujące fakty:

*   pracownicy nie otrzymują do dyspozycji dochodu, a wpłacane udziały nie podlegają konwersji, tj. spieniężeniu wcześniej niż to określone w założeniach Programu;
*   od momentu corocznego przekazania środków do momentu wypłaty środków z Fundacji (po spełnieniu warunków opisanych w Programie) pracownik nie ma możliwości wypłaty środków z Fundacji ani przeniesienia prawa ich własności na inną osobę;

2) fakty przemawiające za obowiązkiem odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, są następujące:

*   środki przekazywane do Fundacji jako udział pracownika związane są ściśle z jego zatrudnieniem u pracodawcy (proporcjonalnie do czasu przepracowanego w roku, którego wpłata dotyczy);
*   Program dotyczy tylko i wyłącznie pracowników zatrudnionych w Banku;
*   przekazane środki do Fundacji są przypisane jako udział każdego indywidualnego pracownika, już w momencie ich przekazania, i od tego momentu stanowią one własność pracownika, którą jednak dysponuje on na zasadach określonych przez Fundację;
*   środki przekazane do Fundacji stanowią dla Spółki Akcyjnej Oddział w Polsce (Oddział) koszt podatkowy.

b) moment wypłaty środków w związku z ukończeniem przez pracownika 59 lat i decyzją o przejściu na emeryturę;

1.  jeżeli w momencie przekazania środków do Fundacji nie istniał obowiązek zapłaty podatku to czy w momencie wypłaty środków pracownik jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych czy też zryczałtowanego podatku od dochodów kapitałowych?
2.  jeżeli w momencie przekazania środków do Fundacji istniał obowiązek zapłaty podatku to w momencie wypłaty środków, w związku ze wzrostem wartości udziału może zaistnieć sytuacja, iż po stronie Pracownika wystąpi przychód (różnica pomiędzy środkami wypłaconymi pracownikowi a przekazanymi do Fundacji jako jego udział) - wobec tego kiedy i jakim podatkiem powinien być opodatkowany Pracownik: dochodowym od osób fizycznych czy zryczałtowanym od dochodów kapitałowych?

Zdaniem wnioskodawcy:

*   od środków wpłaconych do Fundacji jako udział (jednostka uczestnictwa) danego pracownika jest obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych;
*   od środków wypłacanych po osiągnięciu określonego w Programie wieku 59 lat, należny będzie zryczałtowany podatek od dochodów kapitałowych obliczonych jako różnica pomiędzy wartością początkową udziału, a kwotą wypłacaną uczestnikowi Programu;
*   obowiązek zapłaty składki na ubezpieczenie społeczne powstaje w związku z wypłatą udziału danego pracownika do Fundacji, nie powstaje zaś w związku z wypłatą dochodów kapitałowych dla uczestnika Programu;
*   płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne jest Spółka Akcyjna Oddział w Polsce;
*   płatnikiem podatku zryczałtowanego podatku od dochodów kapitałowych jest uczestnik Programu, któremu wypłacane są środki pieniężne.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176, ze. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis ten, zgodnie z art. 4a ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 18 ust. 1 Konwencji z dnia 19.11.2004 r. zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193) emerytury i inne podobne świadczenia otrzymywane ramach ustawodawstwa dotyczącego ubezpieczeń społecznych oraz renty powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w pierwszym wymienionym Państwie.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka Akcyjna, Oddział w Polsce, jest oddziałem banku z siedzibą w Sztokholmie, i ma zamiar wprowadzenia programu partycypacji pracowników w dochodach.

Spółka Akcyjna Oddział w Polsce na rynku polskim jest pracodawcą, a pracownicy mają zawarte umowy o pracę z Oddziałem w Polsce. Oddział w rozumieniu prawa cywilnego nie jest oddzielnym od Centrali Banku podmiotem, zaś w świetle przepisów podatkowych podlega opodatkowaniu w Polsce. W 1973 r. w Banku w Szwecji został wprowadzony program partycypacji pracowników w dochodach osiąganych przez Bank (zwany dalej Programem).

W tym celu została założona przez Bank i zarejestrowana w Szwecji Fundacja.

Fundacja jest zlokalizowana w Szwecji. Decyzję o corocznym przekazaniu środków podejmuje Centrala Banku w Szwecji, a wypłaty środków polskim uczestnikom Programu po osiągnięciu przez nich wymaganego wieku, w sposób przez nich wskazany będzie dokonywała Fundacja ze Szwecji.

Co roku, pod określonymi warunkami, cześć dochodu Banku przekazywana jest do Fundacji.

Każdemu pracownikowi zatrudnionemu w Banku przypisany jest jeden udział (jednostka uczestnictwa). W ten sposób pracownicy stają się uczestnikami Programu.

Zadaniem Fundacji jest zarządzanie środkami pieniężnymi z korzyścią dla uczestników Programu, jednakże znaczna część środków powinna być lokowana w akcjach Banku. Pozostałe środki można przeznaczyć na zakup innych akcji, obligacji lub pozostałych papierów wartościowych według uznania zarządu Fundacji. W związku z tym Program nie ma charakteru Pracowniczego Planu Nabycia Akcji ani Akcyjnego Planu Motywacyjnego.

Osoba, która przestała pracować w Banku, pozostaje nadal uczestnikiem Programu.

Wypłata środków pieniężnych nastąpi na ogólnych zasadach. Prawo do wypłaty środków pieniężnych ma każdy uczestnik Programu po osiągnięciu 59 lat życia.

Nie ma możliwości wcześniejszej wypłaty środków, chyba że uczestnik Programu umrze, wówczas prawo do środków uzyskuje spadkobierca.

Program można w swoim założeniu porównać do Pracowniczego Programu Emerytalnego.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż wypłaty przedmiotowych świadczeń dla celów podatkowych należy traktować w kategoriach świadczeń emerytalnych.

Wypłaty z tytułu uczestnictwa w funduszu w szwedzkim banku, które będą podjęte przez uczestników programu w przyszłości i po uzyskaniu odpowiedniego wieku, jako osoby mające miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Szwecji.

Użycie w umowie sformułowania „mogą być opodatkowane” oznacza, że emerytury i inne podobne świadczenia otrzymywane w ramach ustawodawstwa dotyczącego ubezpieczeń społecznych są opodatkowane w Szwecji, o ile szwedzkie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Uniknięcie podwójnego opodatkowania następuje w złożonym przez obywatela polskiego w Polsce, po zakończeniu roku podatkowego zeznaniu podatkowym, przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją w przypadku, gdy osoba taka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu w Polsce.

W niniejszej sprawie, moment wypłaty środków przez fundację zlokalizowaną w Szwecji, będzie momentem uzyskania przychodu z emerytury przez uczestnika programu.

W związku z uzyskaniem tego rodzaju dochodu na podatniku ciąży obowiązek późniejszego samoobliczenia podatku a przychody te łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku, gdy emerytura z zagranicy jest otrzymywana bez pośrednictwa płatnika należy mieć na uwadze przepis art. 44 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z emerytur i rent z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Przy czym, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem, stosuje się zasadę opodatkowania przedstawioną art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując w oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, iż nabycie przez uczestników programu nieodpłatnie jednostek uczestnictwa fundacji nie skutkuje powstaniem przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W momencie wypłaty środków w związku z ukończeniem przez pracownika 59 lat i decyzją o przejściu na emeryturę, otrzymane środki od Fundacji dla uczestników programu stanowią dochód z emerytury zagranicznej i podlegają opodatkowaniu w Szwecji lub w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.