Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.92.2024.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-10
Teza: Dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dotacja; odliczenia-brak prawa do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu (pytanie oznaczone nr 1 we wniosku),

· braku obowiązku zapłaty podatku VAT od dotacji (pytanie oznaczone nr 2 we wniosku).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 kwietnia 2024 r. (wpływ 2 kwietnia 2024 r. oraz 4 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Wnioskodawca wyjaśnia, iż do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Na terenie Gminy istnieją tereny nieskanalizowane. W ramach realizowanych zadań własnych w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, Gmina zamierza zrealizować Projekt pn. „(…)” (dalej: projekt lub zadanie). Celem operacji jest poprawa jakości oraz warunków życia mieszkańców Gminy poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Zadanie zakłada budowę (…) przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej POŚ lub Oczyszczalnia) oraz przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych, zlokalizowanych przy placówkach oświatowych na terenie Gminy (…). Realizacja Projektu przewidziana jest w roku (…). (…) oczyszczalni zostanie wybudowanych na posesjach należących do mieszkańców Gminy, natomiast (\`(...)\`) oczyszczalnie zostaną przebudowane na terenie będącym własnością Gminy (…), które zlokalizowane są przy placówkach oświatowych (szkoły są oddane w trwały zarząd).

Przedsięwzięcie realizowane będzie przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego (dalej: Fundusz) na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 dla operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa”, w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energie odnawialną i oszczędzanie energii”. Realizacja będzie obejmowała poniesienie przez Gminę kosztów kwalifikowanych operacji oraz wykonanie zakresu rzeczowego operacji. Dofinansowanie ma charakter kosztowy, tj. dotyczy kosztów całego zadania jako takiego, a nie poszczególnych Oczyszczalni. Gmina podpisała umowę z Urzędem Marszałkowskim na dofinansowanie do wysokości 100% poniesionych kosztów kwalifikowanych. Pomoc przyznana zostanie w formie refundacji kosztów kwalifikowanych operacji, poniesionych i opłaconych przez Gminę, w określonej wysokości. Gmina, zgodnie z umową o przyznaniu pomocy, musi ponieść koszty kwalifikowane operacji, w tym dokonać płatności za dostawy, usługi lub roboty budowlane nie później niż do dnia złożenia wniosku o płatność lub nie później niż do ostatniego uzupełnienia wniosku o płatność, gdyby została wezwana do uzupełnienia wniosku.

Celem głównym Projektu będzie polepszenie warunków życia ludności wiejskiej na terenie Gminy (…) poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków traktowana jest na zasadzie dobrowolności, mieszkańcy gminy nie są przymuszeni do obligatoryjnego ich wybudowania. Będą one budowane tylko i wyłącznie u mieszkańców, którzy zadeklarowali chęć ich budowy. Zainteresowani programem mieszkańcy Gminy złożyli stosowne oświadczenie o wyrażeniu zgody na realizację operacji bezpośrednio związanej z nieruchomością, polegającej na budowie POŚ. Wnioskodawca ponadto zawrze z uczestnikami Projektu (mieszkańcami) umowy mające na celu nieodpłatne udostępnienie na czas trwania Projektu gruntu, na którym będzie wybudowana POŚ. Gmina nie będzie pobierała opłat od mieszkańców. Mieszkańcy będą zobowiązani jedynie do właściwej eksploatacji instalacji, niedokonywanie żadnych przeróbek i zmian oraz wykorzystywanie obiektu POŚ wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego. Po zakończonej budowie przez okres trwałości Projektu, tj. po 5-ciu latach zostaną przekazane na rzecz mieszkańców biorących udział w Projekcie nieodpłatnie. Gmina po wybudowaniu Oczyszczalni nie będzie ponosić żadnych kosztów bieżących związanych z ich obsługą. Koszty związane z eksploatacją Oczyszczalni ponosić będą mieszkańcy.

W przypadku przebudowy Oczyszczalni przy placówkach szkół właścicielem infrastruktury powstałej w ramach realizacji Projektu będzie Gmina, zaś bezpośrednim użytkownikiem i zarządcą będą placówki oświatowe.

W złożonym wniosku o dofinansowanie wykazano, iż podatek VAT stanowi koszty kwalifikowane Projektu. Wnioskowana dotacja będzie rozliczana do kwoty brutto. Dofinansowanie otrzymane z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich zostanie przeznaczone na pokrycie kosztów inwestycyjnych (budowa przydomowych oczyszczalni ścieków, w tym dostawa, montaż i rozruch POŚ, przebudowa istniejących instalacji z demontażem urządzeń technologicznych, dostawa, montaż i rozruch urządzeń technologicznych, inwentaryzacja powykonawcza) oraz kosztów ogólnych Projektu (inspektor nadzoru, badania geologiczne, dokumentacja projektowa). Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel niż realizowany Projekt. Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na ogólną działalność Gminy. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie otrzyma środków pieniężnych z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Rozliczenie zadania następuje bowiem dopiero po jego zakończeniu. Gmina będzie zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych z instytucją finansującą nie w trakcie, a dopiero po zakończeniu Projektu. Gmina początkowo pokryje koszty inwestycji z własnych środków na podstawie otrzymanych faktur od wykonawcy, a następnie wystąpi do instytucji finansującej z wnioskiem o ich refundację.

Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie czynnością wykonywaną w sposób ciągły do celów zarobkowych. Gmina zleci wykonanie czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków trzeciemu podmiotowi, tj. wyspecjalizowanej firmie w tej dziedzinie zgodnie z ustawą – Prawo Zamówień Publicznych. Zakończenie prac udokumentowane będzie fakturami VAT wystawionymi przez wykonawcę. Wszystkie koszty związane z realizacją Projektu będzie ponosić Gmina. Faktury dokumentujące wydatki na realizację Projektu poniesione przez Gminę będą wystawione na jako podmiot prowadzący inwestycję.

### Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

1\. Gmina (…) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2\. Przebudowane (\`(...)\`) oczyszczalnie przy placówkach oświatowych będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

### Pytania

1\. Czy Gmina (…) ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji?

2\. Czy Gmina będzie zobowiązana zapłacić podatek VAT od dotacji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku POŚ dla mieszkańców Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę POŚ, ponieważ Gmina nie świadczy na rzecz mieszkańców odpłatnych usług opodatkowanych podatkiem VAT.

W przypadku przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni przy placówkach oświatowych Gmina działa jako organ władzy publicznej. Przebudowa oczyszczalni i działalność związana z nią jest wykonywana w ramach zadań własnych Gminy, które nie podlegają opodatkowaniu. W związku z tym, Gmina nie może odliczyć podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z tą inwestycją.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja przekazana jest na cele, które nie polegają na świadczeniu odpłatnych usług lub dokonywaniu sprzedaży. Gmina nie jest zobowiązana do zapłaty VAT, gdy dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonej przez nią usługi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W celu zachowania przejrzystości rozstrzygnięcia, uznałem za zasadne udzielenie odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 2 we wniosku, a następnie na pytanie nr 1.

Według przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Jak wynika z opisu sprawy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizowanych zadań własnych w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, zamierzają Państwo realizować Projekt pn. „(…)”. Zadanie zakłada budowę (…) przydomowych oczyszczalni ścieków oraz przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych, zlokalizowanych przy placówkach oświatowych na terenie Gminy. (…) oczyszczalni ściekowych zostanie wybudowanych na posesjach należących do Państwa mieszkańców, natomiast (\`(...)\`) przebudowane oczyszczalnie stanowią Państwa własność i zlokalizowane są przy placówkach oświatowych (szkołach, oddanych w trwały zarząd). Przebudowane oczyszczalnie przy placówkach oświatowych będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Projekt realizowany będzie przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energie odnawialną i oczyszczanie energii”. Podpisali Państwo umowę z Urzędem Marszałkowskim na dofinansowanie do wysokości 100% poniesionych kosztów kwalifikowalnych. Mieszkańcy zainteresowani programem złożyli do Państwa stosowne oświadczenie o wyrażeniu zgody na realizację operacji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków. Z uczestnikami Projektu będą Państwo zawierać umowy mające na celu nieodpłatne udostępnianie na czas trwania Projektu gruntu, na którym będzie wybudowana POŚ. Nie będą Państwo pobierać opłat od mieszkańców. Mieszkańcy zobowiązani będą jedynie do właściwej eksploatacji instalacji, niedokonywanie żadnych przeróbek i zmian oraz wykorzystywanie POŚ wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego. Po zakończonej budowie, tj. po 5-ciu latach POŚ zostanie przekazane nieodpłatnie na rzecz mieszkańców biorących udział w Projekcie. Koszty związane z obsługą POŚ ponosić będą mieszkańcy. Dofinansowanie otrzymane przez Państwa zostanie przeznaczone na pokrycie kosztów inwestycyjnych, tj. budową POŚ – w tym dostawa, montaż i rozruch, przebudowa istniejących instalacji z demontażem urządzeń technologicznych – dostawa, montaż i rozruch urządzeń technologicznych oraz kosztów ogólnych Projektu. Nie mogą Państwo przeznaczyć dofinansowania na inny cel niż realizowany Projekt oraz na ogólną działalność Państwa. W przypadku niezrealizowania zadania, nie otrzymają Państwo środków pieniężnych z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Budowa POŚ nie będzie czynnością wykonywana w sposób ciągły do celów zarobkowych. Wykonanie ww. Projektu zleca Państwo trzeciemu podmiotowi, tj. wyspecjalizowanej firmie, zgodnie z ustawą – Prawo Zamówień Publicznych.

Mając na uwadze przedstawioną analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. Projektu w części dotyczącej budowy (\`(...)\`) przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do okoliczności sprawy w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach należących do mieszkańców zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.).

Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być pomocne w analizowanej sprawie.

W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

W wyroku w sprawie C-616/21 TSUE wskazał, iż aby oferta usuwania azbestu z niektórych nieruchomości przedstawiona przez gminę jej mieszkańcom będącym właścicielami była objęta zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinna ona, po pierwsze, stanowić świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, być realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 33 wyroku Trybunał wskazał, że zgadzając się na udział w gminnym procesie usuwania azbestu ze swoich nieruchomości, zainteresowani właściciele ograniczają się do złożenia wniosku do gminy L., która weryfikuje, czy nieruchomości te kwalifikują się do usuwania azbestu. W konsekwencji nie powierzają oni tej gminie usuwania azbestu na ich rachunek, lecz oczekują, że będą beneficjentami programu usuwania azbestu. To zatem gmina – a nie zainteresowani właściciele – decyduje o powodzeniu tego procesu. Poza złożeniem wniosku nie mają oni wpływu na realizację usługi.

W konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy wskazać, że przesłanki stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112 nie są spełnione w sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, a zatem że gmina L. nie działała w imieniu zainteresowanych mieszkańców, o tyle należy jednak ustalić, czy może ona zostać uznana za podmiot świadczący usługi będące przedmiotem postępowania głównego w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy (pkt 34).

Trybunał w przedmiocie dokonania świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braaov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 44).

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową (pkt 45). Trybunał wskazał, że miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak tym bardziej, gdy – jak w niniejszej sprawie – świadczenie wzajemne uiszczane przez usługobiorców nie istnieje (pkt 46).

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40-100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 47).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40 % a 100 % kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 48).

Podsumowując Trybunał uznał, że „w konsekwencji nie wydaje się (…), by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112” (pkt 49).

Ponadto w pkt 50 wyroku Trybunał wskazał: „Ponieważ gmina L. (…) nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” oraz w pkt 51: „czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców (…), nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT”.

Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.). W wyroku tym TSUE wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

Analizując wskazane przez Państwa okoliczności sprawy w kontekście przywołanych powyżej przepisów oraz wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21 stwierdzić należy, że skoro:

· podmiotem występującym z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest Państwa Gmina będąca czynnym podatnikiem VAT,

· będziecie Państwo realizować zadanie w zakresie ochrony środowiska i przyrody zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym,

· planują Państwo realizować zadanie „(…)” ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020,

· z uczestnikami Projektu (mieszkańcami) będą zawierane umowy mające na celu nieodpłatne udostępnianie gruntu, na którym będzie wybudowana POŚ, od mieszkańców nie będą pobierane opłaty z tytułu realizacji Projektu,

· POŚ wykona wyspecjalizowana firma, wyłoniona przez Państwa zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych,

· realizacja ww. Projektu nie będzie realizowana w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W konsekwencji, Państwa działania polegające na budowie (…) przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizując ww. Projekt nie będą Państwo wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja Projektu w części dotyczącej POŚ nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dotacji otrzymanej na realizację przedmiotowego Projektu, należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy,

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatku VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację ww. Projektu, tj. budową (…) przydomowych oczyszczalni ścieków a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji Projektu w tej części nie będą Państwo wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w zakresie budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą stanowiły ani dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, otrzymana przez Państwa dotacja przeznaczona na realizację ww. Projektu w części dotyczącej budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT, dofinansowania otrzymanego ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w zakresie przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych na terenie Państwa Gminy (szkołach oddanych w trwały zarząd), wskazania wymaga, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W odniesieniu do dofinansowania otrzymanego przez Państwa na przebudowę (\`(...)\`) oczyszczalni bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, należy stwierdzić, że nie zostanie spełniony warunek „bezpośredniego wpływu” dotacji na cenę świadczonych przez Państwa usług. W przedmiotowej sprawie nie będziemy mieć do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem przedmiotem Projektu w zakresie realizowanych przez Państwa czynności będzie przebudowa (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, które po realizacji będą Państwa własnością. Wykonywane przez Państwa działania, polegające na przebudowie (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, otrzymane dofinansowanie przeznaczone na przebudowę (\`(...)\`) oczyszczalni bytowych przy placówkach oświatowych nie będzie stanowiło zapłaty za usługi.

Otrzymane przez Państwa dofinansowanie do Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych – szkołach, nie będzie stanowiło wynagrodzenia za wykonywane przez Państwa czynności. Otrzymane przez Państwa dofinansowanie będzie bowiem stanowiło zwrot kosztów poniesionych przez Państwa na realizację Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, których Państwo będą właścicielem.

Mając więc na uwadze, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie przeznaczone na realizację Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, będzie przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji ww. Projektu w tej części, należy stwierdzić, że będziemy mieli do czynienia z dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie sprzedaży.

Tym samym, otrzymana przez Państwa dotacja w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych nie będzie elementem podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, stwierdzam, że otrzymana przez Państwa dotacja stanowiąca dofinansowanie przeznaczone na realizację Projektu w części dotyczącej budowy (\`(...)\`) przydomowych oczyszczalni ścieków oraz w części dotyczącej przebudowy oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, nie zwiększa podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu, wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wynika z opisu sprawy, będą realizować Państwo Projekt w ramach zadań własnych realizowanych w zakresie gospodarki wodno-ściekowej. W ramach Projektu zostanie wybudowanych (…) przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach mieszkańców. Od mieszkańców nie będą Państwo pobierać opłat za realizację Projektu. Zostaną również przebudowane (\`(...)\`) oczyszczalnie ścieków bytowych zlokalizowane przy placówkach szkół, które będą Państwa własnością, a bezpośrednim użytkownikiem i zarządcą będą placówki oświatowe. Przedmiotowe oczyszczalnie będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Faktury dokumentujące wydatki na realizację ww. Projektu zostaną wystawione na Państwa.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących realizacji Projektu w części dotyczącej budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków, jak wskazano powyżej, zgodnie ze stanowiskiem TSUE przedstawionym w ww. wyrokach, Państwa działania polegające na realizacji Projektu w ww. części, nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizacja ww. Projektu nie będzie wykonywana przez Państwa w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu w części dotyczącej budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków. Powyższe wynika z faktu, że nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ wydatki związane z realizacją Projektu w części dotyczącej budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Państwa Gmina nie będzie również miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu w części dotyczącej przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych, ponieważ jak Państwo wskazali – przebudowane (\`(...)\`) oczyszczalnie ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji nie zostanie spełniona przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, stwierdzam, że nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu, zarówno w części dotyczącej budowy (…) przydomowych oczyszczalni ścieków jak również przebudowy (\`(...)\`) oczyszczalni ścieków bytowych zlokalizowanych przy placówkach oświatowych.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy zauważyć, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Jednocześnie podkreślam, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).