Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.512.2022.4.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-27
Teza: Dotyczy ustalenia, czy: - planowany aport składników majątkowych przez L. do V. stanowić będzie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, a tym samym po stronie L. nie powstanie przychód opodatkowany CIT; - w przypadku, gdyby aport składników majątkowych przez L. do V. nie stanowił, w ocenie Organu, aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to po stronie L. powstanie przychód w wysokości wartości wniesionych Lokali mieszkalnych, nie niższej niż wartość rynkowa tych składników majątku; - L. w sytuacji opisanej w pytaniu nr 4, będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej poszczególnych Lokali mieszkalnych, pomniejszonej o dokonaną przed dniem wniesienie aportu sumę odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: aport; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia m.in., czy:

\- planowany aport składników majątkowych przez L. do V. stanowić będzie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, a tym samym po stronie L. nie powstanie przychód opodatkowany CIT (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2);

\- w przypadku, gdyby aport składników majątkowych przez L. do V. nie stanowił, w ocenie Organu, aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to po stronie L. powstanie przychód w wysokości wartości wniesionych Lokali mieszkalnych, nie niższej niż wartość rynkowa tych składnikóW majątku (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4);

\- L. w sytuacji opisanej w pytaniu nr 4, będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej poszczególnych Lokali mieszkalnych, pomniejszonej o dokonaną przed dniem wniesienie aportu sumę odpisów amortyzacyjnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5).

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 21 października 2022 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP) oraz pismem z 21 października 2022 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

L. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „L.”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, której siedziba działalności gospodarczej znajduje się w Polsce. Spółka nie korzysta ze zwolnienia dochodów z podatku CIT.

Wnioskodawca zajmuje się dzierżawą gruntów rolnych. Spółka posiada także na własność 4 lokale mieszkalne, które wynajmuje prywatnym najemcom:

1) mieszkanie nabyte w 2018 roku - ul. (…) za kwotę (…), w tym podatek VAT;

2) mieszkanie nabyte w 2018 roku - ul. (…) za kwotę (…), w tym podatek VAT;

3) mieszkanie nabyte w 2018 roku - ul. (…) za kwotę (…), w tym podatek VAT;

4) mieszkanie nabyte w 2019 roku - ul. (…) za kwotę (…), w tym podatek VAT;

\- dalej łącznie zwane jako: „Lokale mieszkalne”.

Wszystkie Lokale mieszkalne Spółka nabyła w stanie deweloperskim. Spółka po zakupie nieruchomości od deweloperów w latach 2018-2019 urządziła mieszkania i oddała do używania - tj. wynajęła prywatnym najemcom.

L. od dnia oddania Lokali mieszkalnych do używania (2019 rok), w szczególności w okresie ostatnich dwóch lat nie podejmowała żadnych wydatków na ulepszenie Lokali mieszkalnych, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych nieruchomości.

L. posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym V. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca” lub „V.”). V. nabywa/jest w trakcie nabycia 3 mieszkań w stanie deweloperskim, które będzie wynajmowała.

Obecnie planowany jest model biznesowy, gdzie:

\- L. będzie spółką dedykowaną do dzierżawy gruntów rolnych.

\- V. będzie spółką dedykowaną do wynajmu lokali mieszkalnych.

Mając na uwadze powyższe, planowane jest wniesienie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez L. do V., w wyniku czego dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki V.

Na aport do V. będą składały się następujące składniki majątkowe:

1) Lokale mieszkalne, od których L. dokonuje odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy CIT;

2) zobowiązania z tytułu zaliczek płaconych przez L. dotyczące Lokali mieszkalnych na poczet wspólnoty mieszkaniowej;

3) umowa na dostawę energii elektrycznej z T. (nastąpi cesja umowy na V.);

4) umowy najmu zawarte z najemcami (nastąpi cesja tych umów na V.);

5) zobowiązanie do zapłaty opłaty od gruntu do gminy w przypadku lokali na ul. (…).

Sprawami związanymi z zarządzaniem i wynajmem lokali mieszkalnych, w tym obsługą najemców w L. zajmuje się Pani N. C. - Wiceprezes Zarządu Spółki (oraz Prezes Zarządu V.). Natomiast matka Pani N. - Pani B. C. (Prezes Zarządu L.) zajmuje się działalnością dotyczącą dzierżawy gruntów.

Po dokonaniu ww. aportu, obowiązki obu Pań zostaną takie same, tj. Pani N. C. będzie zajmowała się zarządzaniem i wynajmem Lokali mieszkalnych w V., w tym także lokali, które V. nabędzie/obecnie nabywa. Pani B. C. natomiast nadal będzie zajmowała się w L. działalnością dotyczącą dzierżawy gruntów.

W uzupełnieniu wniosku z 21 października 2022 r., ponadto wskazali Państwo, że zespół składników materialnych i niematerialnych mających być przedmiotem aportu do V. będzie:

a) organizacyjnie wyodrębniony, tzn. w L. są wyodrębnione aktualnie dwa działy - dotyczący działalności w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i dotyczący dzierżawy gruntów rolnych. Jeden z tych działów czyli dotyczący wynajmu lokali mieszkalnych, zarządzany przez Panią N. C., jako osobę dedykowaną do zarządzania, kierowania, obsługi tej części działalności, zostanie wniesiony do V. aportem.

L. nie posiada żadnego szczególnego dokumentu w tym zakresie - statutu czy regulaminu, a jedynie wewnętrznie wyodrębnione dwa niezależne działy. Dokumentacją potwierdzającą ten fakt mogą być zapisy księgowe (ewidencja księgowa), która wyraźnie rozdziela przychody, koszty, w tym zobowiązania i należności dotyczące działalności w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i działalności w zakresie dzierżawy gruntów.

b) funkcjonalnie wyodrębniony, tzn. wyodrębnione składniki majątkowe z L., będące przedmiotem aportu, są obecnie i będą po aporcie przeznaczone do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, tj. do wynajmu mieszkań dla prywatnych najemców w celach zarobkowych (przychody z tytułu czynszu najmu płaconego przez najemców).

Wyodrębnione składniki majątkowe są zdolne do samodzielnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy.

Wyodrębnione składniki majątkowe, które umożliwiają powyższe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, to:

\- 4 Lokale mieszkalne;

\- zobowiązania z tytułu zaliczek płaconych przez L. dotyczące Lokali mieszkalnych na poczet wspólnoty mieszkaniowej;

\- umowa na dostawę energii elektrycznej z T., na podstawie której jest dostarczana energie elektryczna do mieszkań;

\- umowy najmu zawarte z najemcami, które generują przychody z działalności gospodarczej;

\- zobowiązanie do zapłaty opłaty od gruntu do gminy w przypadku lokali na ul. (…).

Wobec tego całość tych składników pełni funkcję polegającą na prowadzenia działalności gospodarczej (zarobkowej) polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych prywatnym najemcom.

c) wyodrębniony finansowo, tzn. w prowadzonych księgach rachunkowych L. wyraźnie wyodrębnione są zdarzenia gospodarcze, które generują przychody i koszty, w tym należności i zobowiązania dotyczące działalności Spółki w zakresie wynajmu mieszkań prywatnym najemcom. Całość tych należności (należności z tytułu czynszu najmu) i zobowiązań (np. zobowiązania dotyczące dostawy energii elektrycznej) zostanie przeniesiona w drodze aportu do V., ponieważ dotyczy ona stricte tej części działalności Spółki (wynajmu mieszkań).

Wobec powyższego wyodrębniony dział w zakresie wynajmu mieszkań posiada wyodrębnienie finansowe, samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

Samodzielność ta przejawia się w tym, że z tytułu czynszu najmu, który płacą obecnie najemcy do L., a po aporcie będą płacili do V., V. będzie posiadała środki finansowe na prowadzenie działalności gospodarczej, jej rozwój i spłatę jej zobowiązań (np. środki na utrzymanie, remonty lokali mieszkalnych, środki na zapłatę za energię elektryczną, środki na finansowanie podatków itd.).

Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej części działalności będącej przedmiotem aportu, przez co możliwe jest/będzie określenie wyniku finansowego V. z tytułu działalności w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych.

d) zdolne do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań.

V. będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez L. w dotychczasowym zakresie, tj. w zakresie wynajmu mieszkań prywatnym najemcom. Do tego celu V. będzie używała wyłącznie składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

V. nie będzie musiała podjąć, czy też wykonać jakichkolwiek działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi itp.) w celu prowadzenia/kontynuowania działalności gospodarczej (w zakresie wynajmu mieszkań) w oparciu o nabyte składniki majątkowe.

Wszelkie umowy zawarte przez L. i niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu mieszkań, przejdą na V. w wyniku aportu, tj.:

\- umowa na dostawę energii elektrycznej z T., która jest dostarczana do mieszkań;

\- umowy najmu zawarte z obecnymi najemcami lokali mieszkalnych.

Głównym lub jednym z głównych celów wniesienia składników majątkowych przez Spółkę do V. nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, tylko rozdzielenie działalności rolniczej i wynajmu mieszkań. Aport ma na celu usprawnienie działań L., która będzie się zajmowała tylko i wyłącznie działalnością rolniczą, w tym dzierżawą gruntów. V. natomiast będzie kontynuowała działalność wynajmu mieszkań prywatnych i poszerzała te działalność (w przyszłości V. planuje nabyć kolejne lokale mieszkalne).

Wniesienie składników majątkowych przez Spółkę do V. zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

L. i V. planują ułożyć/uporządkować model biznesowy w taki sposób, że:

\- L. będzie spółką dedykowaną do dzierżawy gruntów rolnych i prowadzenia przyszłej produkcji rolniczej;

\- V. będzie spółką dedykowaną do wynajmu lokali mieszkalnych.

\-

Z ww. powodu, planowane jest wniesienie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez L. do V.

V. przyjmie dla celów podatkowych składniki będące przedmiotem aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład (L.).

Lokale mieszkalne stanowią środki trwałe Spółki.

V. nie przejmie zakładu pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. L. nie zatrudnia żadnych pracowników, stąd nie nastąpi w wyniku aportu przejście zakładu pracy do V.

Mający być przedmiotem wniesienia do V. (Spółki przejmującej) zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się z lokali mieszkalnych, na moment wniesienia będzie na tyle zorganizowany, aby mógł samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą bez udziału pozostałych struktur.

Do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych dla celów zarobkowych, niezbędna jest (oprócz przedmiotowych lokali mieszkalnych) także umowa na dostawę energii elektrycznej z T. oraz umowy z najemcami - beneficjentami mieszkań/klientami L. Ponadto do prowadzenia działalności jest niezbędna osoba, która obsługuje tę część biznesu - w tym wypadku jest nią Pani N. C. (Wiceprezes Zarządu L. oraz Prezes Zarządu V.). Wraz z aportem (oprócz lokali mieszkalnych) na V. przejdą ww. umowy z dostawcą energii elektrycznej i umowy z najemcami. Z kolei Pani N. C. będzie po aporcie zajmowała się nadal obsługą biznesu w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych - ale już w spółce V. jako jej Prezes.

Na Spółkę przejmującą (V.) nie przejdą żadne zobowiązania kredytowe/pożyczkowe.

L. nie zaciągała kredytów/pożyczek na sfinansowanie zakupu/urządzenie wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych. L. zakupiła ww. mieszkania oraz urządziła je z zysków, które pochodziły z działalności rolniczej tej Spółki.

Na Spółkę przejmującą (V.) nie zostaną przeniesione żadne umowy o zarządzanie wskazanymi mieszkalnymi. Wynika to z tego, że L. nie zawarła takich umów z podmiotami trzecimi. Zarządzaniem lokalami zajmuje się Pani N. C. (Wiceprezes L.).

Na Spółkę przejmującą (V.) zostaną przeniesione należności o charakterze pieniężnym, związane ze wskazanymi we wniosku lokalami mieszkalnymi, tzn. na V. zostaną przeniesione należności dotyczące czynszu najmu, który obecnie najemcy ww. lokali płacą do L., a po aporcie będą płacili do spółki V.

**Pytania**

1\. Czy planowany aport składników majątkowych przez L. do V. stanowić będzie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, a tym samym po stronie L. nie powstanie przychód opodatkowany CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

2\. Czy w przypadku gdyby aport składników majątkowych przez L. do V. nie stanowił, w ocenie Organu, aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to po stronie L. powstanie przychód w wysokości wartości wniesionych Lokali mieszkalnych, nie niższej niż wartość rynkowa tych składników majątku? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

3\. Czy L. w sytuacji opisanej w pytaniu nr 4, będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości początkowej poszczególnych Lokali mieszkalnych, pomniejszonej o dokonaną przed dniem wniesienie aportu sumę odpisów amortyzacyjnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), za zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania;

Mając na uwadze powyższą definicję, stwierdzić należy, że ZCP spełnia łącznie poniższe warunki:

1) stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) wyodrębnionych organizacyjne,

3) wyodrębnionych finansowo,

4) wyodrębnionych funkcjonalnie tzn. przy pomocy tych składników możliwa jest realizacja zadań gospodarczych,

5) zespół tych składników może ww. cele realizować samodzielnie (jak samodzielne przedsiębiorstwo);

6) powyższe warunki są spełnione przed sprzedażą/aportem ZCP.

Ad 1) ZCP jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

ZCP stanowią składniki majątku, pomiędzy którymi istnieje taka relacja, że można mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W skład ww. zespołu składników majątkowych powinny wchodzić wszelkie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wartość firmy - tzw. „goodwill”, wyposażenie, umowy z pracownikami i kontrahentami, należności i zobowiązania.

Dodatkowo w ww. zespole składników majątkowych należy uwzględniać wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane ze sprzedawaną/aportowaną częścią, tj. długi, które wpływają na funkcjonowanie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa.

Jak zostało wskazane, w stanie faktycznym, L. wniesie aportem do V. wszystkie składniki majątkowe dotyczące działalności w zakresie wynajmu Lokali mieszkalnych:

1) Lokale mieszkalne;

2) zobowiązania z tytułu zaliczek płaconych przez L. dotyczące Lokali mieszkalnych na poczet wspólnoty mieszkaniowej;

3) umowa na dostawę energii elektrycznej z T. (nastąpi cesja umowy na V.);

4) umowy najmu zawarte z najemcami (nastąpi cesja tych umów na V.);

5) zobowiązanie do zapłaty opłaty od gruntu do gminy w przypadku lokali na ul. (…)

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy, spełniony będzie warunek, że do spółki V. w drodze aportu zostanie wniesiony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania funkcjonalnie związane z aportowaną częścią, który to zespół w całości służy do działalności w zakresie wynajmu Lokali mieszkalnych.

Dlatego też w ocenie L przedmiotowy warunek jest spełniony.

Ad 2) wyodrębnienie organizacyjnie

Kryterium to oznacza, że ZCP powinno być wydzielone w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Powyższe oznacza, że ZCP powinno być wydzielone w strukturze przedsiębiorstwa w formie np. odrębnego działu wraz z kierownictwem i podporządkowanym mu personelem.

W L. faktycznie istnieje wyodrębnienie organizacyjne tj. podział na działalność dotyczącą wynajmu lokali mieszkalnych i na działalność dotyczącą dzierżawy gruntów. Dodatkowo do każdej z tych działalności dedykowana jest jedna osoba - tj. Pani N. C., która zajmuje się zarządzaniem i wynajmem lokali, w tym obsługą najemców i Pani B. C., która zajmuje się działalnością związaną z dzierżawą gruntów. Wobec tego uznać należy, że w strukturach L. istnieje wyraźny podział organizacyjny na działalność dotyczącą wynajmu mieszkań i działalność dotyczącą dzierżawy gruntów. W ramach aportu cała wyodrębniona organizacyjnie działalność związana z wynajem lokali zostanie przeniesiona do spółki V.

Wobec powyższego przedmiotowy warunek jest spełniony.

Ad 3) wyodrębnienie finansowe

Kryterium to oznacza, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do ZCP przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

W przypadku L. warunek ten jest spełniony. Z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie wynajmu Lokali mieszkalnych, Wnioskodawca osiąga przychody podatkowe oraz koszty uzyskania przychodów, w tym powstają należności i zobowiązania ściśle związane z tą właśnie działalności Spółki.

Ad 4) i 5) wyodrębnienie funkcjonalne i samodzielność

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za ZCP musi ona posiadać zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Oznacza to, że składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, składniki majątkowe:

1) Lokale mieszkalne;

2) zobowiązania z tytułu zaliczek płaconych przez L. dotyczące Lokali mieszkalnych na poczet wspólnoty mieszkaniowej;

3) umowa na dostawę energii elektrycznej z T. (nastąpi cesja umowy na V.);

4) umowy najmu zawarte z najemcami (nastąpi cesja tych umów na V.);

5) zobowiązanie do zapłaty opłaty od gruntu do gminy w przypadku lokali na ul. (…)

\- są wyodrębnione funkcjonalnie i posiadają zdolność do samodzielnego funkcjonowania - jako odrębny podmiot. Służą one/są przeznaczone do konkretnych zadań gospodarczych, tj. do działalności w zakresie wynajmu Lokali mieszkalnych najemcom, gdzie dedykowana osoba (Pani N. C.) obsługuje tę część działalności L.

Ad 6) moment spełnienia ww. warunków

Powyższe warunki dotyczące ZCP powinny zostać spełnione przed sprzedażą/aportem ZCP. Nie będzie stanowił ZCP taki zespół składników majątkowych, który będzie spełniać kryteria ZCP dopiero po sprzedaży/aporcie.

W ocenie Wnioskodawcy, obecnie (czyli przed aportem składników majątkowych do V.) zespół przedmiotowych składników spełnia definicję ZCP.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, aport składników majątkowych przez L. do V. stanowi aport ZCP w rozumieniu przepisów CIT.

Opodatkowanie aportu podatkiem CIT

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT wskazuje, że do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do m in, spółki jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Mając na uwadze powyższe, aport składników majątkowych stanowiący ZCP, którego dokona L. do V. nie spowoduje powstania przychodu dla Spółki.

V. dla celów podatkowych przyjmie wartość Lokali mieszkalnych w swoich księgach taką samą jaka wynika z ksiąg L.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”):

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT:

do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zgodnie z art. 12 ust. 12a ustawy o CIT:

w przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 3g i pkt 25 lit. b, gdy przejmowane składniki, w tym składniki wchodzące w skład wnoszonego w postaci wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części zostały przypisane do działalności prowadzonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu, ciężar dowodu, że składnik majątku został przyjęty dla celów podatku dochodowego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, lub wnoszącego wkład niepieniężny, spoczywa na podatniku przejmującym ten składnik majątku lub wnoszącym ten wkład niepieniężny.

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT zawarto zastrzeżenie, że:

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

jjeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy o CIT:

pprzepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT:

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

\- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Wskazać należy, że dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe - ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że planowany aport zespołu składników przez L. do V. będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT.

Z opisu wniosku oraz jego uzupełnienia wynikało m.in., że planowy jest aport składników majątkowych przez Wnioskodawcę (L.) do Spółki przejmującej (V.), który będzie:

\- organizacyjnie wyodrębniony, tzn. w L. są wyodrębnione aktualnie dwa działy - dotyczący działalności w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i dotyczący dzierżawy gruntów rolnych. Jeden z tych działów czyli dotyczący wynajmu lokali mieszkalnych, zarządzany przez Panią N. C., jako osobę dedykowaną do zarządzania, kierowania, obsługi tej części działalności, zostanie wniesiony do V. aportem L. nie posiada żadnego szczególnego dokumentu w tym zakresie - statutu czy regulaminu, a jedynie wewnętrznie wyodrębnione dwa niezależne działy. Dokumentacją potwierdzającą ten fakt mogą być zapisy księgowe (ewidencja księgowa), która wyraźnie rozdziela przychody, koszty, w tym zobowiązania i należności dotyczące działalności w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych i działalności w zakresie dzierżawy gruntów.

\- funkcjonalnie wyodrębniony, tzn. wyodrębnione składniki majątkowe z L., będące przedmiotem aportu, są obecnie i będą po aporcie przeznaczone do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, tj. do wynajmu mieszkań dla prywatnych najemców w celach zarobkowych (przychody z tytułu czynszu najmu płaconego przez najemców).

Wyodrębnione składniki majątkowe są zdolne do samodzielnego funkcjonowania jak samodzielny podmiot gospodarczy.

Wyodrębnione składniki majątkowe, które umożliwiają powyższe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, to:

\- 4 Lokale mieszkalne;

\- zobowiązania z tytułu zaliczek płaconych przez L. dotyczące Lokali mieszkalnych na poczet wspólnoty mieszkaniowej;

\- umowa na dostawę energii elektrycznej z T., na podstawie której jest dostarczana energie elektryczna do mieszkań;

\- umowy najmu zawarte z najemcami, które generują przychody z działalności gospodarczej;

\- zobowiązanie do zapłaty opłaty od gruntu do gminy w przypadku lokali na ul. (…).

\- wyodrębniony finansowo, tzn. w prowadzonych księgach rachunkowych L. wyraźnie wyodrębnione są zdarzenia gospodarcze, które generują przychody i koszty, w tym należności i zobowiązania dotyczące działalności Spółki w zakresie wynajmu mieszkań prywatnym najemcom. Całość tych należności (należności z tytułu czynszu najmu) i zobowiązań (np. zobowiązania dotyczące dostawy energii elektrycznej) zostanie przeniesiona w drodze aportu do V., ponieważ dotyczy ona stricte tej części działalności Spółki (wynajmu mieszkań). Samodzielność ta przejawia się w tym, że z tytułu czynszu najmu, który płacą obecnie najemcy do L., a po aporcie będą płacili do V., V. będzie posiadała środki finansowe na prowadzenie działalności gospodarczej, jej rozwój i spłatę jej zobowiązań (np. środki na utrzymanie, remonty lokali mieszkalnych, środki na zapłatę za energię elektryczną, środki na finansowanie podatków itd.). Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest/będzie przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej części działalności będącej przedmiotem aportu, przez co możliwe jest/będzie określenie wyniku finansowego V. z tytułu działalności w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych.

\- zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań.

Ponadto, Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę w dotychczasowym zakresie, tj. w zakresie wynajmu mieszkań prywatnym najemcom. Do tego celu Spółka przejmująca będzie używała wyłącznie składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Zatem, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro w opisie zdarzenia przyszłego wskazują Państwa, że aport składników majątkowych przez Wnioskodawcę (L.) do Spółki Przejmującej (V.) będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na:

\- płaszczyźnie organizacyjnej,

\- płaszczyźnie funkcjonalnej,

\- płaszczyźnie finansowej oraz

\- będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania dodatkowych działań

to w efekcie planowany aport składników majątkowych przez Wnioskodawcę do Spółki przejmującej stanowić będzie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Spółka przejmująca przejmie dla celów podatkowych składniki będące przedmiotu aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

To w konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, planowany aport zespołu składników majątkowych przez Wnioskodawcę do Spółki przejmującej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem CIT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenie, czy planowany aport składników majątkowych przez L. do V. stanowić będzie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, a tym samym po stronie L. nie powstanie przychód opodatkowany CIT, należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, podkreślić należy, że w związku z uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, bezprzedmiotowa stała się ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 4 i 5.

Podkreślić również należy, że w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że celem dokonywanego aportu nie było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania i został dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego aportu jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego i kwestia ta nie może podlegać ocenie Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez Organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie podatku od towarów i usług zostanie (zostało) wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).