Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-1.4512.199.2016.1.MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia kapitału na pokrycie spółki w postaci przedsiębiorstwa samorządowego zakładu budżetowego za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; gmina; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; spółki; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2016 r. (data wpływu do Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 23 grudnia 2016 r., data wpływu do BKIP w Lesznie 29 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia kapitału na pokrycie spółki w postaci przedsiębiorstwa samorządowego zakładu budżetowego za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia kapitału na pokrycie spółki w postaci przedsiębiorstwa samorządowego zakładu budżetowego za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W Gminie funkcjonuje obecnie samorządowy zakład budżetowy pod nazwą „Ośrodek Sportu i Rekreacji” (dalej jako: „Zakład”). Przedmiotem działalności Zakładu jest m.in. inicjowanie, organizowanie i upowszechnianie kultury, sztuki, turystyki i sportu, administrowanie obiektami oraz urządzeniami sportowymi, wypoczynkowymi i rekreacyjnymi (zwane dalej „Infrastrukturą sportową”) oraz świadczenie usług w zakresie kultury fizycznej, obejmujące w szczególności odpłatne udostępnianie obiektów, odpłatne udostępnianie pomieszczeń hali sportowej, czy odpłatne organizowanie zajęć sportowo-rekreacyjnych z zapewnieniem specjalistycznej opieki instruktorów i terenów sportu, zgodnie z potrzebami zainteresowanych uczestników. Zakład działa na podstawie statutu określającego jego nazwę, siedzibę i przedmiot działalności, a podstawą gospodarki finansowej jest roczny plan finansowy obejmujący przychody i koszty. Na tych podstawach Zakład wykonuje zadania własne Gminy z zakresu kultury fizycznej i sportu, w tym zapewnienie utrzymania i właściwej eksploatacji terenów rekreacyjnych i obiektów oraz urządzeń sportowych. Zakład legitymuje się własnym numerem NIP, dla rozliczeń podatku VAT Zakład jest odrębnym od Gminy, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i do końca 2016 r., tj. do czasu wprowadzenia w Gminie centralizacji rozliczeń dla potrzeb tego podatku, Zakład dokonuje odrębnych od Gminy rozliczeń VAT.

Gmina podjęła czynności przygotowawcze, zmierzające do przekazania działalności Zakładu istniejącej spółce gminnej Projekt Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”). Posiada aktualną wycenę zorganizowanej części przedsiębiorstwa wykonaną przez rzeczoznawców majątkowych. Planowana reorganizacja przedsiębiorstw nastąpić ma w trybie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej jako u.s.g.) i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (dalej jako u.g.k.) i zostać przeprowadzona w pierwszej połowie 2017 r. W ramach reorganizacji Gmina wniesie na pokrycie kapitału zakładowego Spółki wkład w postaci przedsiębiorstwa Zakładu, z którego co najwyżej wyłączone zostaną w celach porządkujących, pojedyncze składniki majątku (nie będą przedmiotem aportu, tzn. wyłączone z ww. czynności zostaną jedynie pojedyncze środki trwałe Zakładu, w szczególności te, które nie przedstawiają dla działalności Spółki użyteczności ekonomicznej, a tym samym nie są jej niezbędne). W szczególności wkład wnoszony do Spółki stanowić będzie majątek pochodzący z pierwszego wyposażenia Zakładu oraz przekazywany w terminie późniejszym w trakcie jego istnienia, w tym Infrastruktura sportowa, środki trwałe nabyte przez Zakład, a także umowy Zakładu z kontrahentami, należności i zobowiązania know-how. Na skutek przeprowadzonej reorganizacji Spółka przejmie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu, a pracownicy Zakładu w trybie art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej jako k.p.) staną się pracownikami Spółki, dzięki czemu Spółka zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład; w założeniach planowanej reorganizacji Spółka ma kontynuować działalność prowadzoną przez Zakład, a profil działalności Spółki będzie zbliżony do profilu działalności Zakładu. Gmina obejmie 100% udziałów w zamian za wniesiony wkład, pozostając jedynym udziałowcem Spółki. Po przeprowadzeniu wyżej opisanej reorganizacji Gmina dokona formalnej likwidacji Zakładu, podejmując w tym celu uchwałę na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Wyłączenie elementów niebędących przedmiotem aportu nie będzie stanowiło przeszkody dla uznania, iż aport pozostałych składników stanowić będzie całość pod względem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym tak, aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w Zakładzie. Zdaniem Wnioskodawcy, majątek będący przedmiotem aportu spełniać będzie wymogi wskazane w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.).

W ramach uszczegółowienia wskazać należy, iż Infrastruktura sportowa administrowana przez Zakład obejmuje m.in.:

1.  Obiekt nr 1, na który składa się nieruchomość gruntowa, obejmująca działki nr 1519/2, 1520, 1521/12 zabudowane budynkiem hali widowiskowo – sportowej,
2.  Obiekt nr 2, na który składa się nieruchomość gruntowa, obejmująca działkę nr 1578, na której znajduje się odkryty basen, boisko do siatkówki plażowej, budynki gospodarcze oraz toalety,
3.  Obiekt nr 3, na który składa się nieruchomość gruntowa, obejmująca działki nr 943/3, 944/3 oraz część działki nr 1521/11 zabudowanej m.in. budynkiem amfiteatru wraz z trybunami.

Wymienione w pkt 1-3 elementy Infrastruktury sportowej użytkowane są przez okres dłuższy niż 2 lata i nie były w okresie ostatnich dwóch lat poddawane ulepszeniom, których wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Ponadto, Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych obiektów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie na pokrycie kapitału Spółki wkładu w postaci przedsiębiorstwa samorządowego zakładu budżetowego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT jako stanowiące transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako u.p.t.u.)?
2.  Jeśli stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania 1 nie zostanie zaakceptowane, a wniesienie na pokrycie kapitału Spółki wkładu w postaci przedsiębiorstwa samorządowego zakładu budżetowego będzie stanowiło czynność opodatkowania podatkiem VAT, to czy w stosunku do składników majątkowych wymienionych w opisie stanu faktycznego w punktach 1-3 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a-b u.p.t.u.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

AD. 1

Kwestie opodatkowania podatkiem VAT czynności związanej z wniesieniem aportu uregulowane zostały w ustawie u.p.t.u. Stosownie do art. 6 pkt 1 u.p.t.u., przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa u.p.t.u. nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”, wobec czego zastosowanie ma definicja legalna zawarta w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (dalej jako k.c.). Według tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujące w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nich wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty, tajemnice przedsiębiorstwa czy księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została określona w art. 2 pkt 27e u.p.t.u., zgodnie z którą jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Odnosząc powyższe do przedstawionego wcześniej stanu faktycznego, a w szczególności, że przedmiotowy Zakład dysponuje zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujące m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, prawa wynikające z umów, wierzytelności, księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, nadto zespół ten jest wyodrębniony pod względem organizacyjnym i finansowym, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, to wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci przedsiębiorstwa samorządowego zakładu budżetowego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT jako stanowiące transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

Dodatkowo należy nadmienić, iż wyłączenie z przedsiębiorstwa pojedynczych składników materialnych, odbędzie się bez szkody dla wzajemnych relacji pozostałych składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa, które wciąż pozostawać będą zespołem, a nie zbiorem pewnych elementów. Innymi słowy, pomimo wyłączenia, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, pozwalające na kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej obecnie przez Zakład, a po jego reorganizacji – przez Spółkę. O możliwości wyłączenia pewnych składników przedsiębiorstwa, bez szkody dla samej czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo, ustawodawca przesądził w treści art. 552 k.c., wyrażającego zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

AD. 2

W ocenie Gminy, w odniesieniu do składników majątku wymienionych w opisie stanu faktycznego w punktach 1-3 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. lub art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a-b u.p.t.u. Podobnie jak w przypadku dostaw towarów i świadczenia usług realizowanych na podstawie innych stosunków prawnych, w przypadku aportu zastosowanie mogą znaleźć różne stawki podatku, jak również zwolnienie z VAT, w tym m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10-10a u.p.t.u. – regulacja przewidująca zwolnienie z VAT dostawy budynków i budowli.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z zaprezentowanym stanem faktycznym, przedmiotowe składniki majątkowe, opisane w pkt 1-3 użytkowane są przez okres dłuższy niż 2 lata i nie były w okresie ostatnich dwóch lat poddawane ulepszeniom, których wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. W świetle aktualnego poglądu wyrażanego zarówno przez sądy administracyjne (zob. wyrok NSA z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13), czy organy podatkowe (zob. interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2016 r., IPPP3/4512-873/15-3/S/RD) dla uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia wystarczająca jest każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, niezależnie, czy miała ona miejsce w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, o jakiej mowa w definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. Konstatację wprost wskazującą, że pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy u.p.t.u. jest niezgodne z ideą opodatkowania dostaw używanych nieruchomości wyrażoną w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej, NSA zawarł w wyroku z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że w/w pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (\`(...)\`) Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Zmierzając do konkluzji, mając na względzie fakt, iż przedmiotowe składniki są wykorzystywane przez okres dłuższy niż 2 lata, nadto Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, zdaniem Gminy, dokonanie czynności wniesienia na pokrycie kapitału Spółki wkładu w postaci tych składników, objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a-b u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestię poruszaną we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym: „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.” Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Wyrok TSUE nie dotyczył samorządowych zakładów budżetowych, niemniej tezy w nim zawarte znajdują odpowiednie zastosowanie do samorządowych zakładów budżetowych.

Kwestia ta została rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie 7 sędziów, który – po rozpatrzeniu zagadnienia prawnego przekazanego przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. akt I FSK 1725) – podjął w dniu 26 października 2015 r. uchwałę I FPS 4/15, w której udzielając odpowiedzi na zadane pytanie stwierdził, że w świetle art. 15 ust. 1, art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego, o ile są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Uzasadniając podjętą uchwałę NSA wskazał powyższy wyrok TSUE z 29 września 2015 r. i podkreślił, że w wyroku tym TSUE udzielił bardzo szczegółowych wskazówek dotyczących warunków, jakie muszą spełniać publiczne jednostki organizacyjne aby mogły one być uznane za podatników VAT czynnych, tj. działanie we własnym imieniu i na własny rachunek, ponoszenie ryzyka gospodarczego, brak hierarchicznego podporządkowania, itp. W tym kontekście NSA stwierdził, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie gmina.

W konsekwencji zapadłego wyroku TSUE oraz podjętej przez NSA uchwały należy uznać, że zakłady budżetowe, jak i jednostki budżetowe, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem wszelkie czynności przez nie wykonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Z powyższego wynika, że zarówno samorządowy zakład budżetowy, jak i jednostka budżetowa w myśl przytoczonych przepisów oraz zgodnie z wyrokiem TSUE oraz NSA nie mogą być traktowane jako odrębni podatnicy od jednostki samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454) – jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Natomiast w myśl art. 4 ww. ustawy – jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 powołanej ustawy – przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

W konsekwencji orzeczenia TSUE oraz podjętej przez NSA uchwały należy uznać, że zarówno jednostki budżetowe, jak i samorządowe zakłady budżetowe, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług.

Zatem wszelkie czynności przez nie wykonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i samorządowymi zakładami budżetowymi) mają wyłącznie charakter wewnętrzny. Oznacza to, że przy scentralizowanym modelu rozliczeń świadczenie jakichkolwiek czynności pomiędzy jednostkami budżetowymi, jednostką samorządu terytorialnego i zakładami budżetowymi tej samej gminy staje się świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym w ogóle podatkowi od towarów i usług.

Taka sytuacja ma miejsce również w przedmiotowej sprawie bowiem Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze odrębnego od swoich jednostek budżetowych, podatnika podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z opisu sprawy wynika, że w Gminie funkcjonuje obecnie samorządowy zakład budżetowy. Przedmiotem działalności Zakładu jest m.in. inicjowanie, organizowanie i upowszechnianie kultury, sztuki, turystyki i sportu, administrowanie obiektami oraz urządzeniami sportowymi, wypoczynkowymi i rekreacyjnymi („Infrastrukturą sportową”) oraz świadczenie usług w zakresie kultury fizycznej, obejmujące w szczególności odpłatne udostępnianie obiektów, odpłatne udostępnianie pomieszczeń hali sportowej, czy odpłatne organizowanie zajęć sportowo-rekreacyjnych z zapewnieniem specjalistycznej opieki instruktorów i terenów sportu, zgodnie z potrzebami zainteresowanych uczestników. Zakład działa na podstawie statutu określającego jego nazwę, siedzibę i przedmiot działalności, a podstawą gospodarki finansowej jest roczny plan finansowy obejmujący przychody i koszty. Na tych podstawach Zakład wykonuje zadania własne gminy z zakresu kultury fizycznej i sportu, w tym zapewnienie utrzymania i właściwej eksploatacji terenów rekreacyjnych i obiektów oraz urządzeń sportowych.

Gmina podjęła czynności przygotowawcze, zmierzające do przekazania działalności Zakładu istniejącej Spółce gminnej. Planowana reorganizacja przedsiębiorstw nastąpić ma w trybie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej i zostać przeprowadzona w pierwszej połowie 2017 r. W ramach reorganizacji Gmina wniesie na pokrycie kapitału zakładowego Spółki wkład w postaci przedsiębiorstwa Zakładu, z którego co najwyżej wyłączone zostaną w celach porządkujących, pojedyncze składniki majątku (nie będą przedmiotem aportu, tzn. wyłączone z ww. czynności zostaną jedynie pojedyncze środki trwałe Zakładu, w szczególności te, które nie przedstawiają dla działalności Spółki użyteczności ekonomicznej, a tym samym nie są jej niezbędne). W szczególności wkład wnoszony do Spółki stanowić będzie majątek pochodzący z pierwszego wyposażenia Zakładu oraz przekazywany w terminie późniejszym w trakcie jego istnienia, w tym Infrastruktura sportowa, środki trwałe nabyte przez Zakład, a także umowy Zakładu z kontrahentami, należności i zobowiązania know-how. Na skutek przeprowadzonej reorganizacji Spółka przejmie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu, a pracownicy Zakładu w trybie art. 23 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy staną się pracownikami Spółki, dzięki czemu Spółka zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład; w założeniach planowanej reorganizacji Spółka ma kontynuować działalność prowadzoną przez Zakład, a profil działalności Spółki będzie zbliżony do profilu działalności Zakładu. Gmina obejmie 100% udziałów w zamian za wniesiony wkład, pozostając jedynym udziałowcem Spółki. Po przeprowadzeniu wyżej opisanej reorganizacji Gmina dokona formalnej likwidacji Zakładu, podejmując w tym celu uchwałę na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Wyłączenie elementów niebędących przedmiotem aportu nie będzie stanowiło przeszkody dla uznania, iż aport pozostałych składników stanowić będzie całość pod względem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym tak, aby samodzielnie mogły wykonywać zadania gospodarcze w zakresie, w jakim były one wykorzystywane dotychczas w Zakładzie. Zdaniem Wnioskodawcy, majątek będący przedmiotem aportu spełniać będzie wymogi wskazane w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. (art. 9 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Należy zaznaczyć, że przypisana gminie – jako jednostce samorządu terytorialnego – samodzielność działania ma znaczenie z uwagi na cytowaną wyżej definicję podatnika podatku od towarów i usług. Wynika z niej bowiem, że tylko pomiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą może być z tytułu tej działalności uznany za podatnika.

Z uwagi na fakt, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1870, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ww. ustawy – sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały,
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki,

*   2a) związki metropolitalne,

1.  jednostki budżetowe,
2.  samorządowe zakłady budżetowe.

Na podstawie art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy – jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

W świetle art. 14 pkt 7 ustawy o finansach publicznych – zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych – mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy – samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4. Podstawą gospodarki finansowej samorządowego zakładu budżetowego jest roczny plan finansowy obejmujący przychody, w tym dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, koszty i inne obciążenia, stan środków obrotowych, stan należności i zobowiązań na początek i koniec okresu oraz rozliczenia z budżetem jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 cyt. ustawy – samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1.  dotacje przedmiotowe;
2.  dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;
3.  dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Według art. 15 ust. 4 ww. ustawy – w zakresie określonym w odrębnych ustawach samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać dotację podmiotową.

Gmina realizując zadania wynikające z zapisów ustawy o samorządzie gminnym może prowadzić działalność gospodarczą w różnym zakresie, a nie jedynie w zakresie inicjowania, organizowania i upowszechniania kultury, sztuki, turystyki i sportu, administrowania obiektami oraz urządzeniami sportowymi, wypoczynkowymi i rekreacyjnymi. Uwzględnienie powyższego prowadzi do wniosku, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 552 Kodeksu cywilnego w przypadku Gminy stanowią wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z całokształtem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W związku z tym, że przedmiotem aportu – jak wynika z treści wniosku – będą składniki związane wyłącznie z dotychczasową działalnością Zakładu, przedmiotem aportu nie będzie przedsiębiorstwo, lecz jego zorganizowana część.

W świetle powyższego, zespół składników majątkowych (opisany we wniosku) będących w posiadaniu Zakładu oraz wykorzystywanych przez niego do realizacji powierzonych zadań Gminy, który będzie przedmiotem aportu do Spółki, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że z treści wniosku wynika, iż składniki majątkowe mające być przedmiotem aportu posiadają cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i jako całość stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność ich zbycia (aportu) przez Gminę będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, w którym uznano stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe – odpowiedź na pytanie nr 2, zgodnie z wolą Wnioskodawcy, stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (sformułowanego pytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.