Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.324.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-06
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży gruntów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2021 r. (data wpływu 25 marca 2021 r.) uzupełnionego pismem z 22 czerwca 2021 (data wpływu 25 czerwca 2021 r.) na wezwanie z 10 czerwca 2021 r. nr 0114.KDIP3-1.4011.324.2021.1.AK o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży gruntów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Na obecną chwilę Wnioskodawca nie prowadzi osobiście jednoosobowej działalności gospodarczej. Prowadzi wyłącznie działalność rolniczą.

W latach 2004-2011 jako rolnik nabył grunty wspólnie z małżonką, z którą posiada wspólność majątkową, na których następnie prowadził działalność rolniczą, jak również oddawał nabyte grunty w dzierżawę na prowadzenie działalności rolniczej przez inne podmioty.

Zakup udziału w gruncie rolnym tj. 6/15 w areale 3,6 ha w 2011 r. został dokonany na powiększenie gospodarstwa rolnego. Z tego areał o pow. 0,7 ha zabrała (…) Gospodarstwo rolne o areale 18,5 ha Wnioskodawca posiada od ponad 15 lat, w 2011 dokupił 1,5ha, czyli gospodarstwo 20 ha posiada od 2011 r.

W odniesieniu do wszystkich gruntów objętych zakresem niniejszego wniosku upłynęło więcej niż 5 lat licząc od końca poszczególnych lat kalendarzowych, w których nastąpiło nabycie.

Z posiadanych ok. 20 ha ziemi w 2016 r. wywłaszczono Wnioskodawcy ok. 7 ha ziemi pod budowę drogi ekspresowej (\`(...)\`). W wyniku realizacji powyższej inwestycji posiadane przez Wnioskodawcę grunty zostały podzielone drogą (…). Powyższe wywłaszczenie w istotny, negatywny sposób wpłynęło na możliwość prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności rolniczej na posiadanych gruntach. Dla części posiadanych gruntów gmina uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, kwalifikując część tych gruntów pod zabudowę przemysłową i handlową.

Dla części posiadanych przez Wnioskodawcę gruntów, sklasyfikowanych w klasie III (ok. 3-4 ha) aktualnie w praktyce brak jest możliwości odrolnienia tej ziemi i uzyskania warunków zabudowy.

W związku z istotną utratą użyteczności posiadanych przez Wnioskodawcę gruntów w kontekście prowadzenia na nich działalności rolniczej Wnioskodawca podjął decyzję o ich docelowej sprzedaży oraz pozyskaniu środków na zakup innych nieruchomości, na których mógłby prowadzić działalność rolniczą w innej, dogodnej lokalizacji.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stał się udziałowcem spółek A. Sp. z o.o. oraz B. Sp. z o.o., które zajmują się działalnością deweloperską oraz obrotem gruntami, aby za ich pośrednictwem prowadzić działalność w zakresie docelowej sprzedaży przedmiotowych gruntów.

W tym celu Wnioskodawca dokonał następujących transakcji dotyczących współposiadanych razem z małżonką gruntów:

1.  sprzedaż 11 stycznia 2019 r. osobie fizycznej udziału wynoszącego 108/270 części w działce gruntu (…);
2.  aport 29 lipca 2019 r. do spółki B Sp. z o.o. posiadanych razem z małżonką (po 1/4) udziałów w działkach gruntu (…);
3.  sprzedaż 8 sierpnia 2019 r. do spółki B. Sp. z o.o. posiadanego wspólnie z żoną na prawach wspólności ustawowej udziału w wysokości 6/15 części w nieruchomości położonej(…)

Oprócz powyższych transakcji Wnioskodawca zamierza w najbliższej przyszłości razem z małżonką:

1.  sprzedać do spółki B Sp. z o.o. część nieruchomości położonej w miejscowości (…);
2.  sprzedać do spółki B Sp. z o.o. nieruchomość położoną w (…).

W zakresie wymienionych wyżej transakcji, poza transakcją nr 1 z 11 stycznia 2019 r. docelowi inwestorzy kupili lub kupią ww. nieruchomości bezpośrednio od spółki B Sp. z o.o.

W przyszłości Wnioskodawca rozważa dalszą sprzedaż posiadanych gruntów, w zależności od pojawienia się osób lub podmiotów chętnych do zakupienia tych nieruchomości.

Wnioskodawca razem z małżonką nie realizowali na ww. nieruchomościach żadnych inwestycji jako osoby fizyczne. W tym zakresie realizacji inwestycji polegających m.in. na doprowadzeniu mediów podjęły się spółki B. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o.

Tylko spółka A robi media. Spółka A kupiła grunty (od p. P. i udziały 9/15 od p. B. i p. P.) w sąsiedztwie T. S., i spółka A wykonywała media do działek przeznaczonych pod inwestycje (…) i (…), media te przebiegają przy działkach T. S. i niejako automatycznie pojawiła się możliwość przyłączenia przez T. S. pod media wykonywane na cele inwestycyjne przez w/w spółkę.

Pismem z 10 czerwca 2021 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

1.  Od kiedy Wnioskodawca stał się udziałowcem w spółkach A Sp. z o. o. oraz B Sp. z o. o. - proszę podać datę wstąpienia do Spółek?
2.  W jakim celu i z jakim zamiarem Wnioskodawca sprzedał grunty Spółce, w której stał się udziałowcem?
3.  Czy Wnioskodawca poczynił jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości, uatrakcyjnienia nieruchomości, jeśli tak to jakie i kiedy?
4.  W jaki sposób Wnioskodawca pozyskała/pozyska nabywcę/nabywców na działki?
5.  Czy i ewentualnie jakie są powiązania między Wnioskodawcą a Spółką A/ Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o., która zakupiła i ma zakupić ww. nieruchomość (powiązania rodzinne, kapitałowe, udziałowe, osobowe)?
6.  Czy i jakie działania marketingowe Wnioskodawca podjął/podejmie przy sprzedaży nieruchomości?
7.  Czy Wnioskodawca za środki uzyskane ze sprzedaży gruntów w dniu 11.01.2019 r. i 8.08.2019 r., dokonał już zakupu kolejnych nieruchomości rolnych, na których prowadzi albo będzie prowadził działalność rolniczą?
8.  Czy Wnioskodawcy znani są już inwestorzy lub też znani byli na dzień sprzedaży działek, którzy kupią od Spółki B Sp. z o. o. działki, sprzedane jej przez Wnioskodawcę – jak zostali/zostaną oni pozyskani?
9.  Kiedy Wnioskodawca dokona sprzedaży pozostałych działek i co będzie przyczyną sprzedaży działek?
10.  Na jaki cel zostaną przeznaczone przez Wnioskodawcę środki ze sprzedaży opisanych we wniosku nieruchomości (działek), w szczególności czy stanowić one będą środki na zakup kolejnych nieruchomości – jeśli tak, to czy Wnioskodawca zakupił, będzie kupował nieruchomości w celach dalszej odsprzedaży, inwestycji, czy będzie je wykorzystywał na cele rolnicze?
11.  Czy Wnioskodawca zawarła np. umowę przedwstępną, intencyjną lub inny dokument dotyczący sprzedaży przez niego przedmiotowych nieruchomości z Kupującym (spółką prawa handlowego) bądź podmiotem będącym jego pełnomocnikiem/przedstawicielem? Jeżeli tak to jakie były i będą warunki bądź postawienia ww. dokumentu? (przy czym Organ zaznacza, że nie należy załączać/przesyłać treści umowy lecz opisać/wskazać niniejsze informacje jako opis stanu faktycznego).
12.  Czy Wnioskodawca zamierza udzielić/udzielił Kupującemu bądź innemu podmiotowi pełnomocnictwa w zakresie przedmiotowych nieruchomości, np. w treści umowy przedwstępnej? Jeżeli tak to do jakich czynności udzielił/udzieli tego pełnomocnictwa?
13.  Czy w zakresie przedmiotowych nieruchomości podejmowane były/są przez inny podmiot jakiekolwiek działania w imieniu Wnioskodawcy bądź przyszłego nabywcy (spółki prawa handlowego)? Jeżeli tak to w jaki sposób i na jakiej podstawie?

Pismem z 22 czerwca 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek i wskazał, że:

Ad. 1)

Udziałowcem spółki A. Sp. z o.o. Wnioskodawca stał się od 13.07.2017 r.

Udziałowcem spółki B Sp. z o.o. Wnioskodawca stał się od 03.06.2019 r.

Ad. 2)

Sprzedaż gruntów do spółki nastąpiła w celu realizacji inwestycji przez Spółkę. Do finalizacji transakcji niezbędne było zrealizowanie szeregu czynności inwestycyjnych oraz uzyskania szeregu zezwoleń, uzgodnień i innych formalności, a finalnie realizacja inwestycji związanych z przyłączami wodno¬kanalizacyjnymi, wymaganymi przez finalnego nabywcę, których sam Wnioskodawca, jako zwykły rolnik nie byłby w stanie przeprowadzić oraz zaangażować prywatnego majątku z zakresem odpowiedzialności właściwym dla osoby fizycznej, istotnie szerszym niż zakres odpowiedzialności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ad. 3)

Poczynione zmiany wynikały ze zdarzeń, na które Wnioskodawca nie miał wpływu i musiał się do nich dostosować.

Grunty Wnioskodawcy zostały wywłaszczone przez inwestora (…) pod budowę drogi ekspresowej (…). Inwestor zrobił, wykonał zjazdy na pola, jednakże okazało się, że były za małe do uprawy pól, bo tylko 3m szerokie na niektóre pola oraz tylko 1,5m na pola Wnioskodawcy. Wobec tego, po rozmowach z (…), Wnioskodawca był zmuszony ubiegać się o warunki zabudowy, by zjazd nie nazywał się zjazdem rolniczym, lecz przemysłowym zgodnie ze studium na te tereny. I wtedy Wnioskodawca mógł być spokojny, że dojedzie zawsze kombajnem lub ciągnikiem z 2 przyczepami na swoje pola. W zjazd 1,5 m szeroki a nawet 3m szeroki pod kątem 90 stopni nie było możliwości zjazdu. Dojazd do tych działek rolnych odbywa się przez pole rodziców Wnioskodawcy, niezbędna jest modernizacja zjazdu na 5m. W tym celu potrzebne były warunki zabudowy, które zorganizował Wnioskodawca (decyzja z 12.01.2018 r.), następnie decyzja o warunkach zabudowy została przeniesiona na Spółkę.

Ponadto dokonany był podział nieruchomości. Podział był konieczny do zniesienia współwłasności gruntu rolnego, ponieważ oprócz Wnioskodawcy właścicielami były także inne obce dla Wnioskodawcy osoby, tj. p. B. 4/15 części i p. P. 5/15 części.

Ad. 4)

W odniesieniu do niektórych działek spółka wysłała oferty do potencjalnych nabywców, natomiast, generalnie to potencjalni nabywcy sami zgłaszają się z pytaniami o możliwość kupna działki. Osobiście Wnioskodawca nie wystawiał żadnych ogłoszeń. Do Wnioskodawcy zgłasza się mnóstwo firm oferujących pośrednictwo w sprzedaży. Z żadną z tych firm Wnioskodawca nie ma podpisanej umowy. Jednocześnie, dostaje często telefony od sąsiednich rolników, którzy przekazują potencjalnym zainteresowanym/przedstawicielom numer telefonu do Wnioskodawcy.

Ad. 5)

W spółce A. Sp. z o.o. Wnioskodawca jest jednym z udziałowców oraz prezesem zarządu. Pozostali udziałowcy nie są z Wnioskodawcą spokrewnieni.

W spółce B. Sp. z o.o. Wnioskodawca jest jednym z udziałowców oraz prezesem zarządu. Drugim udziałowcem żona Wnioskodawcy.

Ad. 6)

Wnioskodawca nie podejmuje żadnych działań marketingowych związanych ze sprzedażą działek. Nie planuje ich podejmować również w przyszłości. Kupcy zgłaszają się sami.

Ad. 7)

Tak, Wnioskodawca wpłacił kwotę 100 tyś zł na zakup 10ha ziemi rolnej w celu powiększenia gospodarstwa rolnego i obecnie oczekuje na wyrażenie zgody przez (…) na zbycie gruntu przez właściciela przed upływem 5 lat (akt notarialny z dnia 27.04.2021 r.).

Ad. 8)

Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest udziałowcem oraz członkiem zarządu spółek A. Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o., posiada i będzie posiadał informacje na temat inwestorów, którzy kupią działki. Kupujący sami znaleźli odpowiadające im tereny i zgłosili chęć spółce A. Sp. z .o.o. Warunkiem sprzedaży jest organizacja pozwolenia na budowę, którego pozyskanie leży po stronie spółki A. sp. z o.o., Wnioskodawca będąc rolnikiem osobiście tym się nie zajmuje.

Ad. 9)

Przyczyny ewentualnych dalszych sprzedaży działek będą zbieżne z tymi, które zostały już opisane we wniosku o wydanie interpretacji. Budowa drogi ekspresowej w sposób istotny wpłynęła negatywnie na możliwość prowadzenia działalności rolniczej na posiadanych gruntach.

Ad. 10)

Środki zostaną przeznaczone na powiększenie i modernizację gospodarstwa rolnego oraz budowę domu.

Ad. 11)

Wnioskodawca zawierał umowy z spółką A Sp. z o.o. i spółką B Sp. z o.o., w której jest wspólnikiem. Były to umowy na sprzedaż gruntu (…) dla których spółka A. Sp. z o.o. miała zorganizować pozwolenie na budowę i zrealizować budowę. Zawarta została też umowa sprzedaży (…) do Spółek B Sp. z o.o. i A Sp. z o.o. do współwłasności. Także dla tych gruntów w/w Spółki miały wykonać pozwolenie na budowę i zrealizować inwestycję w razie pozyskania inwestora. Wnioskodawca podkreśla ponownie, że budowa drogi ekspresowej w sposób istotny wpłynęła negatywnie na możliwość prowadzenia działalności rolniczej na posiadanych gruntach. Wnioskodawca po sprzedaży tych gruntów Spółkom nie podejmował działań dot. tych gruntów, robi to już Spółka.

Ad. 12)

Możliwe, że Wnioskodawca udzieli pełnomocnictw podmiotowi, jedynie wyłącznie w zakresie niezbędnym do realizacji pozwolenia na budowę, którego Wnioskodawca nie organizuje samodzielnie, lecz spółka A Sp. z o.o. lub B Sp. z o.o. W obu Spółkach Wnioskodawca jest wspólnikiem. Wnioskodawca nie planuje udzielać pełnomocnictw innym podmiotom.

Ad. 13)

Spółka A Sp. z o.o. lub spółka B Sp. z o.o. organizują pozwolenie na budowę (pkt. 12, pkt 8), Wnioskodawca w tym celu udzielił pełnomocnictwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle opisanych zaistniałych stanów faktycznych, sprzedaż gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?
2.  Czy w świetle opisanych zdarzeń przyszłych, tj. planowanych sprzedaży do Spółki B Sp. z o.o. (litera A i B w opisie zdarzenia przyszłego) nie będą one stanowiły dla Wnioskodawcy źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanych zaistniałych stanów faktycznych, sprzedaże gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT

Artykuł 10 ust. 1 ustawy o PIT wymienia odrębne od siebie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza:

„ Art. 10. \[Źródła przychodów\]

1.  Źródłami przychodów sq: (\`(...)\`)
2.  pozarolnicza działalność gospodarcza" Jednocześnie, art. 5a pkt 6 ustawy o PIT definiuje, iż: „Ilekroć w ustawie jest mowa o: (\`(...)\`)
3.  działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkowq:
    1.  wytwórczq, budowlanq, handlowq, usługowq,
    2.  polegajqcq na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
    3.  polegajqcq na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzonq we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9".

Analizując powyższe pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej ujęte w ustawie o PIT, należy zwrócić uwagę, iż dla uznania danej działalności za pozarolniczą działalność gospodarczą konieczne jest jednoczesne spełnienie następujących przesłanek:

1.  ma być to jeden z rodzajów działalności wymienionych w lit. a)-c) przedmiotowego przepisu,
2.  prowadzona działalność ma mieć cel zarobkowy,
3.  działalność ma być prowadzona we własnym imieniu,
4.  działalność ma być prowadzona w sposób ciągły,
5.  działalność ma być prowadzona w sposób zorganizowany,
6.  uzyskane z niej przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaże gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie spełniają przesłanek wymienionych w pkt 4 i 5, tzn. zrealizowana sprzedaż gruntów nie miała i nie ma w swoim założeniu formy działalności prowadzonej w sposób ciągły, jak również nie jest prowadzona w sposób zorganizowany.

W analizowanym przypadku zakup gruntów dokonywany był pierwotnie nie w celu ich późniejszej sprzedaży z zyskiem, a jedynie w celu prowadzenia na nich działalności rolniczej. Gdyby nie doszło do wywłaszczenia części gruntów oraz poprowadzenia przez nie drogi ekspresowej (…), zapewne kontynuowałbym na posiadanych gruntach dotychczasową działalność rolniczą. Niestety, na skutek realizacji inwestycji w postaci budowy drogi ekspresowej (…) posiadane grunty istotnie straciły na swojej wartości pod kątem prowadzenia na nich działalności rolniczej. Wnioskodawca został więc niejako zmuszony, wbrew woli, do poszukiwania innej lokalizacji do prowadzenia działalności rolniczej.

Jednocześnie, celem Wnioskodawcy na ten moment nie jest prowadzenie działalności gospodarczej jako osoba fizyczna polegającej na zakupie gruntów w celach ich późniejszej odprzedaży z zyskiem.

Pierwsza sprzedaż do osoby fizycznej została zrealizowana bez podejmowania działań inwestycyjnych.

Natomiast, w odniesieniu do kolejnych sprzedaży, w celu znalezienia potencjalnych nabywców na posiadane grunty oraz ich przygotowania do sprzedaży, w tym poprzez poczynienie odpowiednich inwestycji, Wnioskodawca został udziałowcem wspomnianych spółek B Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. To więc powyższe spółki będą prowadziły działalność gospodarczą w oparciu o odkupione od Wnioskodawcy grunty. To te spółki a nie Wnioskodawca prowadzą zorganizowane działania nastawione na pozyskanie docelowych inwestorów oraz sprzedaż przygotowanych zgodnie z oczekiwaniami inwestorów gruntów.

W świetle powyższego, Wnioskodawca uważa, iż będące przedmiotem niniejszego zapytania sprzedaże gruntów nie spełniają wszystkich niezbędnych przesłanek do uznania ich za zrealizowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, sprzedaże gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie będą stanowiły dla mnie źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a więc nie będą stanowiły dla mnie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT jednym ze źródeł przychodów jest:

1.  „odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majqtkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, liczqc od końca roku kalendarzowego, w którym nastqpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, liczqc od końca miesiqca, w którym nastqpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszq się do każdej z osób dokonujqcej zamiany".

Co prawda sprzedaże gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie będą zrealizowane w wykonaniu działalności gospodarczej, ale zostały dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

W konsekwencji, sprzedaże gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie mogą być uznane za źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Podsumowując, w świetle opisanych zaistniałych stanów faktycznych, sprzedaże gruntów z dnia 11 stycznia 2019 r. (punkt 1 w opisie stanu faktycznego) oraz 8 sierpnia 2019 r. (punkt 3 w opisie stanu faktycznego) nie będą stanowiły dla mnie źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 - zdarzenia przyszłego

W opinii Wnioskodawcy, w świetle opisanych zdarzeń przyszłych, tj. planowanych sprzedaży do spółki B Sp. z o.o. (litera A i B w opisie zdarzenia przyszłego) nie będą one stanowiły dla Wnioskodawcy źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

W opinii Wnioskodawcy uzasadnienie powyższego stanowiska jest analogiczne do stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1. Planowane przez Wnioskodawcę sprzedaże gruntów realizowane będą bowiem w analogicznych okolicznościach jak te przedstawione w opisie stanu faktycznego dotyczącego pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

*   po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

*   po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

*   po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.
2.  Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.
3.  Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6) a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 05.04.2016 r. sygn. akt II FSK 379/14, z dnia 09.03.2016 r. sygn. akt II FSK 1423/14, z dnia 09.04.2015 r. sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją A. M., W. 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości), o których mowa we wniosku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.

Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność Wnioskodawcy ma i będzie miała charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, a także podjęta została przez niego we własnym imieniu. Dotychczasowa sprzedaż oraz zamiar zawarcia większej ilości kolejnych transakcji sprzedaży działek nie może mieć ze swej istoty charakteru przypadkowego, incydentalnego.

W przedmiotowej sprawie, nie sposób stwierdzić, że sprzedaż gruntów będzie realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W opinii tut. Organu całokształt czynności dokonywanych przez Wnioskodawcę świadczy o celowym działaniu, które ujawnia zamiar zbycia nieruchomości. Nie sposób tutaj mówić o przypadkowym i okazjonalnym charakterze czynności, którym nie można przypisać cech osiągnięcia korzyści finansowej.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy Wnioskodawca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w latach 2004-2011 jako rolnik nabył grunty wspólnie z małżonką, z którą posiadam wspólność majątkową, na których następnie prowadził działalność rolniczą, jak również oddawał nabyte grunty w dzierżawę na prowadzenie działalności rolniczej przez inne podmioty. Z posiadanych ok. 20 ha ziemi w 2016 r. wywłaszczono Wnioskodawcy ok. 7 ha ziemi pod budowę drogi ekspresowej (…). W wyniku realizacji powyższej inwestycji posiadane przez Wnioskodawcę grunty zostały podzielone drogą (…). Powyższe wywłaszczenie w istotny, negatywny sposób wpłynęło na możliwość prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności rolniczej na posiadanych gruntach. W związku z istotną utratą użyteczności posiadanych przez Wnioskodawcę gruntów w kontekście prowadzenia na nich działalności rolniczej Wnioskodawca podjął decyzję o ich docelowej sprzedaży oraz pozyskaniu środków na zakup innych nieruchomości, na których mógłby prowadzić działalność rolniczą w innej, dogodnej lokalizacji.

W celu sprzedaży posiadanych działek (udziałów w nieruchomościach), Wnioskodawca stał się udziałowcem spółek A Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o., które zajmują się działalnością deweloperską oraz obrotem gruntami, aby za ich pośrednictwem prowadzić działalność w zakresie docelowej sprzedaży przedmiotowych gruntów.

W tym celu Wnioskodawca dokonał następujących transakcji dotyczących współposiadanych razem z małżonką gruntów:

*   sprzedaż 11 stycznia 2019 r. osobie fizycznej udziału w jednej z posiadanych działek ,

*   aport 29 lipca 2019 r. do spółki B Sp. z o.o. posiadanych razem z małżonką udziałów w posiadanych działkach. W spółce tej Wnioskodawca jest udziałowcem wraz z małżonką,

*   sprzedaż 8 sierpnia 2019 r. do spółki B Sp. z o.o. – w której Wnioskodawca jest udziałowcem wraz z małżonką udziału w nieruchomości, stanowiącego współwłasność małżonków.

Oprócz powyższych transakcji Wnioskodawca zamierza w najbliższej przyszłości razem z małżonką sprzedać do spółki B Sp. z o.o., kolejne posiadane nieruchomości (działki).

W zakresie wymienionych wyżej transakcji, poza transakcją nr 1 z 11 stycznia 2019 r. docelowi inwestorzy kupili lub kupią ww. nieruchomości bezpośrednio od spółki B Sp. z o.o.

W przyszłości Wnioskodawca rozważa dalszą sprzedaż posiadanych gruntów, w zależności od pojawienia się osób lub podmiotów chętnych do zakupienia tych nieruchomości.

Sprzedaż gruntów do spółki nastąpiła w celu realizacji inwestycji przez Spółkę. Do finalizacji transakcji niezbędne było zrealizowanie szeregu czynności inwestycyjnych oraz uzyskania szeregu zezwoleń, uzgodnień i innych formalności, a finalnie realizacja inwestycji związanych z przyłączami wodno¬kanalizacyjnymi, wymaganymi przez finalnego nabywcę, których sam Wnioskodawca, jako zwykły rolnik nie byłby w stanie przeprowadzić oraz zaangażować prywatnego majątku z zakresem odpowiedzialności właściwym dla osoby fizycznej, istotnie szerszym niż zakres odpowiedzialności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca miał utrudniony również dojazd do działek rolnych, który odbywał się przez pole rodziców Wnioskodawcy, niezbędna była modernizacja zjazdu na 5m. W tym celu potrzebne były warunki zabudowy, które zorganizował Wnioskodawca (decyzja z 12.01.2018 r.), następnie decyzja o warunkach zabudowy została przeniesiona na Spółkę. Wnioskodawcy znani byli nabywcy i znani są przyszli nabywcy działek, którzy sami zgłaszają chęć nabycia działek od Spółek, w których Wnioskodawca jest udziałowcem, (prezesem). Warunkiem sprzedaży działek jest organizacja pozwolenia na budowę, którego pozyskanie leży po stronie spółki A sp. z o.o., Wnioskodawca będąc rolnikiem osobiście tym się nie zajmuje. Wnioskodawca zawierał umowy z spółką A Sp. z o.o. i spółką B Sp. z o.o., w której jest wspólnikiem. Były to umowy na sprzedaż gruntu dz. nr (…) dla których spółka A Sp. z o.o. miała zorganizować pozwolenie na budowę i zrealizować budowę. Zawarta została też umowa sprzedaży dz. (…) do Spółek B Sp. z o.o. i A Sp. z o.o. do współwłasności. Także dla tych gruntów w/w Spółki miały wykonać pozwolenie na budowę i zrealizować inwestycję w razie pozyskania inwestora. A Sp. z o.o. lub B Sp. z o.o. organizują pozwolenie na budowę Wnioskodawca w tym celu udzielił pełnomocnictwa.

Zatem, mając na uwadze powyższe kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości (działek) przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań w celu zwiększenia atrakcyjności i wartości nieruchomości. Działania te, nie muszą być podejmowane i wykonywane bezpośrednio prze właściciela nieruchomości.

W omawianej sprawie w tym celu Wnioskodawca zlecił wykonanie tych czynności pośrednikowi Spółkom które zajmują się działalnością deweloperską oraz obrotem gruntami. Pośrednik na podstawie zawartych umów dysponował szerokim wachlarzem uprawnień. Opisany szereg czynności do których Wnioskodawca upoważnił pośrednika przy zbyciu nieruchomości (działek) poprzez m. in. upoważnienie do organizacji pozwolenia na budowę, Spółce A sp. z o.o., Wnioskodawca zawierał umowy z spółką A Sp. z o.o. i spółką B Sp. z o.o., w której jest wspólnikiem. Były to umowy na sprzedaż gruntu (…) dla których spółka A Sp. z o.o. miała zorganizować pozwolenie na budowę i zrealizować budowę. Zawarta została też umowa sprzedaży (…) do Spółek B Sp. z o.o. i A Sp. z o.o. do współwłasności. Także dla tych gruntów w/w Spółki miały wykonać pozwolenie na budowę i zrealizować inwestycję w razie pozyskania inwestora.

Stopień zaangażowania pośrednika w imieniu Wnioskodawcy w procesie sprzedaży, wskazuje, że są to działania przekraczające zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie, nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Jego sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie Pośrednikowi - stosownych pełnomocnictw skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane są/będą przez Wnioskodawcę w Jego imieniu i na Jego korzyść, ponieważ to On jako właściciel Nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji oraz dokonanie wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Również należy zauważyć, że dla przypisania podatnikowi prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest konieczne wykazanie, czy już w momencie nabywania nieruchomości podatnik miał zamiar prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i czy nieruchomości zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, czy też np. na cele osobiste (wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z dnia 11 czerwca 2015r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Intencja towarzysząca pierwotnie nabywaniu majątku, nie wyklucza późniejszego odmiennego jego traktowania. Podobnie nie ma znaczenia, czy w momencie nabycia nieruchomości zamiarem właściciela było przeznaczenie jej do sprzedaży z zyskiem, lecz to, że podatnik podjął działania mające charakter ciągły, zorganizowany, nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży nieruchomości. (wyroki NSA: z dnia 4 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1855/15; z dnia 1 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1933/08; z dnia 15 stycznia 2019r., sygn. akt I FSK 90/17; z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).

Bez znaczenia jest także okoliczność, na jaki cel zostanie przeznaczony przychód/dochód osiągnięty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Prawo do rozporządzania dochodem z tytułu sprzedaży działek nie determinuje kwalifikowania przychodu do określonego źródła przychodów, tj. z art. 10 ust. 1 pkt 3 czy z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wyroki WSA: z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 108/19; z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 156/12).

Istotne jest również, że Wnioskodawca w celu sprzedaży nieruchomości (działek), stał się udziałowcem spółek A Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o., które zajmują się działalnością deweloperską oraz obrotem gruntami, aby za ich pośrednictwem prowadzić działalność w zakresie docelowej sprzedaży przedmiotowych gruntów.

Powyższe czynności nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem majątkiem osobistym Wnioskodawcy, natomiast noszą znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z całokształtu działań Wnioskodawcy wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter.

Dotychczasowe działania Wnioskodawcy wskazują, że rolą jego było podniesienie wartości nieruchomości, a w konsekwencji czynności te zostały dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej. Wynika z tego, że ww. czynność związana była z uatrakcyjnieniem i przygotowaniem przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży, faktu tego nie zmienia okoliczność, iż czynności tych za zgodą Wnioskodawcy dokonał pośrednik. Zatem dokonanie ww. posunięć wskazuje na podjęcie przez Wnioskodawcę świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości, a tym samym ich wartości i w konsekwencji sprzedaży ich w celu uzyskania korzyści finansowej.

Wnioskodawca pomimo, iż nie nabył przedmiotowych nieruchomości z zamiarem dalszej odsprzedaży w 2004-2011 r., to dostosowując przedmiot sprzedaży do oczekiwań przyszłego Kupującego, przez zatrudnionego Pośrednika podjął działania charakterystyczne dla profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami. Ponad to Wnioskodawca oddawał nabyte grunty w dzierżawę innym podmiotom, co również świadczy, ze zakupione grunty nie stanowiły własnych celów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazał, że w 2019 r. sprzedał osobie fizycznej udział w jednej z posiadanych działek, w tym samym roku sprzedał udziały w posiadanej wspólnie z żoną działce Spółce B Sp. z o o w której jest udziałowcem tylko z żoną, inne z posiadanych wspólnie z żoną na współwłasność nieruchomości zostały przez małżonków wniesione aportem również w 2019 r. do Spółki B Sp. z o o. W najbliższej przyszłości Wnioskodawca zamierz sprzedać na rzecz Spółki B Sp. z o o kolejne z posiadanych nieruchomości (3 działki).

Wnioskodawca wskazał również, że dojazd podzielonych nie z winny Wnioskodawcy działek rolnych, po podziale stał się utrudniony i odbywał się przez pole rodziców Wnioskodawcy, niezbędna jest modernizacja za wąskiego zjazdu na 5m w celu dojazdu ciągnika, kombajnu na pole Wnioskodawcy. W tym celu potrzebne były warunki zabudowy, które zorganizował Wnioskodawca (decyzja z 12.01.2018 r.). Jednak uzyskaną decyzję o warunkach zabudowy Wnioskodawca przeniósł na Spółkę. Powyższe również świadczy o tym, że Wnioskodawca występując o to pozwolenie nie miał zamiaru, nie chciał kontynuować działalności rolniczej i jej nie kontynuuje, ponieważ już niezbędną decyzję do poszerzenia zjazdu przeniósł na rzecz jednej ze Spółek.

Działania Wnioskodawcy – obok zorganizowanego charakteru – są także nacechowane przymiotem ciągłości, bowiem niewątpliwie wskazuje na to ilość już sprzedanych oraz planowanych sprzedaży nieruchomości - działek.

Stanowisko organu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (np. wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 2011 r. II FSK 433/10, wyrok WSA w P. z dnia 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Po 815/09) gdzie zaznacza się, że w ustawowej i uniwersalnej definicji pozarolniczej działalności gospodarczej akcentuje się takie okoliczności jak m.in.: działania niejednorazowe (trwające w czasie, np. sprzedaż 8 – 10 działek budowlanych i ewentualne zbywanie dalszych), podporządkowanie owej działalności regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania posiadanym majątkiem zyskującym na wartości na skutek działań niezależnych od podatnika, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (wydzieleniem geodezyjnym działek i sporządzeniem wielu aktów notarialnych sprzedaży działek budowlanych), uczestnictwo w obrocie gospodarczym (handlu wieloma nieruchomościami).

Mając na względzie okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że sprzedaż oraz planowana sprzedaż udziałów w nieruchomościach (działek) jest rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym. A zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ww. przypadku nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z planowanej sprzedaży udziału w nieruchomości, w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności, winien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła – pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.