Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-155/12-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-24
Teza: 1.Jeżeli dotację (faktyczny zwrot na rachunek) otrzymano już po rozpoczęciu amortyzacji środków trwałych sfinansowanych w części ze środków Unii - jak należy odpowiednią część amortyzacji wyłączyć z kosztów uzyskania przychodu, jednorazowo dokonać korekty w dacie wpływu na rachunek środków pomocowych, czy korekty dokonać w każdym roku od momentu zakupu środka trwałego korygując jednocześnie poszczególne zeznania roczne? 2.Biorąc pod uwagę powyższe, czy w momencie otrzymania dotacji należy wartość początkową środka trwałego pomnożyć przez przyjętą stawkę amortyzacji dla danego środka trwałego w poszczególnych latach i obliczyć wartość będącą kosztami uzyskania przychodów oraz nie będącą kosztami uzyskania przychodów proporcjonalnie do wartości procentowej udzielonego wsparcia, a o łączną wartość odpisów NKUP za lata poprzednie do dnia otrzymania środków z dotacji pomniejszyć koszty uzyskania przychodów roku bieżącego? 3.Czy idąc w ślad powyższego dalsze odpisy amortyzacyjne powinny być rozliczane 50/50 (dofinansowanie otrzymaliśmy w wysokości 50% zainwestowanych środków) jako koszty NKUP i koszty stanowiące KUP?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpisy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 31.01.2012 r. (data wpływu 15.02.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z dofinansowaniem na zakup środków trwałych:

*   w części dotyczącej sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych po przeprowadzonej korekcie wcześniej dokonanych odpisów - **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym części – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z dofinansowaniem na zakup środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada firmę produkcyjną działającą na polskim rynku od prawie 20 lat, zajmującą się produkcją opakowań z tworzyw sztucznych dla szeroko rozumianej branży chemicznej i budowlanej oraz branży spożywczej. W toku prowadzonej działalności, w związku z dynamicznym rozwojem zadecydowano o pozyskaniu dodatkowego źródła finansowania inwestycji jakim są dotacje z UE. W 2010 roku Wnioskodawca podpisał z Jednostką Wdrażania Programów Unijnych dwie umowy o dofinansowanie. Złożone wnioski związane są z zakupem środków trwałych na kwotę prawie 8 mln zł. Okres realizacji projektów obejmuje odpowiednio: październik 2008 r. do kwietnia 2012 r. i styczeń 2009 r. do maja 2012 r. Warunkiem uzyskania zwrotu środków w wysokości 50% wartości projektu jest wydatkowanie na ten cel własnych środków i zakup przedmiotów, które stanowią środki trwałe oraz złożenie wniosku o płatność. W związku z powyższym począwszy od końca roku 2008 systematycznie nabywano środki trwałe, które objęto amortyzacją. W listopadzie 2011 roku otrzymano na rachunek bankowy pierwszą część dotacji.

W związku z powyższym oraz zgodnie z zapisami przepisów UPDOF (Wnioskodawca prowadzi jako osoba fizyczna działalność gospodarczą) mówiącymi, że zwrot wydatków z tytułu zakupu środka trwałego podlegającego amortyzacji nie stanowi przychodu (art. 14 ust 2 pkt 2 ustawy) a odpisy amortyzacyjne obliczone od części środka trwałego sfinansowanego dotacją, zwrócone podatnikowi, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 23 ust 1 pkt 45 ustawy) nasuwają się pytania dotyczące sposobu rozliczania już dokonanej i planowanej w następnych okresach amortyzacji tych środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jeżeli dotację (faktyczny zwrot na rachunek) otrzymano już po rozpoczęciu amortyzacji środków trwałych sfinansowanych w części ze środków Unii - jak należy odpowiednią część amortyzacji wyłączyć z kosztów uzyskania przychodu, jednorazowo dokonać korekty w dacie wpływu na rachunek środków pomocowych, czy korekty dokonać w każdym roku od momentu zakupu środka trwałego korygując jednocześnie poszczególne zeznania roczne?
2.  Biorąc pod uwagę powyższe, czy w momencie otrzymania dotacji należy wartość początkową środka trwałego pomnożyć przez przyjętą stawkę amortyzacji dla danego środka trwałego w poszczególnych latach i obliczyć wartość będącą kosztami uzyskania przychodów oraz nie będącą kosztami uzyskania przychodów proporcjonalnie do wartości procentowej udzielonego wsparcia, a o łączną wartość odpisów NKUP za lata poprzednie do dnia otrzymania środków z dotacji pomniejszyć koszty uzyskania przychodów roku bieżącego?
3.  Czy idąc w ślad powyższego dalsze odpisy amortyzacyjne powinny być rozliczane 50/50 (dofinansowanie otrzymaliśmy w wysokości 50% zainwestowanych środków) jako koszty NKUP i koszty stanowiące KUP?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Otrzymana dotacja jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, amortyzacja w tej części wartości środka trwałego, która została pokryta dotacją nie stanowi kosztów uzyskania. Korektę odpisów amortyzacyjnych dokonanych przed otrzymaniem dotacji należy skorygować w dacie otrzymania bez konieczności korygowania zaliczek na podatek dochodowy i zeznań rocznych za lata 2008— 2010.

Biorąc pod uwagę powyższe, w momencie otrzymania dotacji należy wartość początkową środka trwałego pomnożyć przez przyjętą stawkę amortyzacji dla danego środka trwałego w poszczególnych latach i obliczyć wartość będącą kosztami uzyskania przychodów oraz nie będącą kosztami uzyskania przychodów proporcjonalnie do wartości procentowej udzielonego wsparcia, a o łączną wartość odpisów NKUP za lata poprzednie do dnia otrzymania środków z dotacji pomniejszyć koszty uzyskania przychodów roku bieżącego.

Idąc w ślad powyższego dalsze odpisy amortyzacyjne powinny być rozliczane 50/50 (dofinansowanie otrzymaliśmy w wysokości 50% zainwestowanych środków) jako koszty NKUP i koszty stanowiące KUP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych związanych z dofinansowaniem na zakup środków trwałych:

*   w części dotyczącej sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych po przeprowadzonej korekcie wcześniej dokonanych odpisów - **jest prawidłowe**
*   w pozostałym części – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Zatem kwota przyznanej pomocy przeznaczona przez podatnika na zakup środków trwałych, od których zgodnie z art. 22a-22o powoływanej ustawy dokonuje się odpisów amortyzacyjnych nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22a ust. 1 powoływanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22d ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b (art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podatnik jest zatem uprawniony do amortyzacji środków trwałych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzi przedmiotowe składniki majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W świetle ww. przepisu wydatki poniesione na nabycie m.in. środków trwałych w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów mogą być natomiast odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Przy czym fakt otrzymania dotacji wpływa na kwotę zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych, których zakup został częściowo sfinansowany z dotacji. W przypadku, gdy dotacja przeznaczona była na zakup środków trwałych, podatnik zobowiązany jest dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których wykazał je w zawyżonej wysokości.

Jak stanowi bowiem art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z zacytowanego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która została podatnikowi zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez refundację. Zatem, dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie pomocy finansowej stanowiącej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości początkowej środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wchodzą w zakres powołanego wyżej art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy.

Otrzymanie pomocy w formie zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych, stanowi więc przesłankę do wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych, odpowiadającej otrzymanemu zwrotowi i nie zaliczania tak wydzielonej części odpisów do kosztów uzyskania przychodów, .

Wyjaśnić jednocześnie należy, że fakt otrzymania dotacji nie wpływa na wartość początkową środków trwałych nabytych ze środków pomocowych oraz środków własnych. Środki trwałe związane z otrzymanymi środkami pomocowymi będą amortyzowane w całości z tym, że część odpisów amortyzacyjnych nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wywieść należy, iż Wnioskodawca w 2010 r. podpisał dwie umowy o dofinansowanie związane z zakupem środków trwałych. Warunkiem uzyskania zwrotu środków w wysokości 50% wartości projektu jest wydatkowanie na ten cel własnych środków i zakup środków trwałych. W związku z powyższym począwszy od końca roku 2008 systematycznie nabywano środki trwałe, które objęto amortyzacją. W listopadzie 2011 roku otrzymano na rachunek bankowy pierwszą część dotacji.

Podsumowując, w oparciu o przywołane przepisy prawa należy wskazać, iż w sytuacji gdy pomoc w postaci dofinansowania zakupu środków trwałych jest wypłacane podatnikowi po oddaniu środka trwałego do używania, podatnik może w okresie (najpóźniej) do miesiąca poprzedzającego miesiąc otrzymania dofinansowania zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od pełnej wartości początkowej środka trwałego, a od miesiąca, otrzymania dofinansowania – tylko od części wartości początkowej, która nie jest objęta dofinansowaniem. Jednocześnie w miesiącu otrzymania dotacji Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać wstecznego skorygowania dokonanych w poszczególnych okresach podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych sfinansowanych dotacją w tej części, w jakiej pozostaje kwota wsparcia do wartości początkowej tych środków trwałych.

W konsekwencji w związku z otrzymaniem ww. środków pomocowych, na Wnioskodawcy w miesiącu otrzymania dofinansowania spoczywa obowiązek dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów (a więc uprzednio zaliczonych do kosztów - odpisów amortyzacyjnych) poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów o odpowiednią część wcześniejszych odpisów amortyzacyjnych. Wobec powyższego Wnioskodawca będzie również zobowiązany złożyć korektę zeznań podatkowych o wysokość osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za lata, w których wykazał te koszty w zawyżonej wysokości.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu dokonywania odpisów amortyzacyjnych po przeprowadzonej korekcie wcześniej dokonanych odpisów. Oznacza to, iż odpisy amortyzacyjne od przedmiotowych środków trwałych, od tej części wartości początkowej, która nie została sfinansowana z dotacji (tj. pochodzi ze środków własnych) Wnioskodawca będzie mógł (po dacie otrzymania dofinansowania) zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż konkretny sposób rozliczeń podatkowych stanowi element postępowania kontrolnego i podatkowego, prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację księgową, prowadzoną przez podatnika. Oznacza to, że ocena prawidłowości tych rozliczeń wykracza poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego. Bowiem celem pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14 b Ordynacji podatkowej jest wyjaśnienie obowiązków podatkowych podatnika wynikających z przepisów prawa.

Krańcowo wskazać należy, iż tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie objętym zadanymi przez niego pytaniami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.