Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.41.2022.4.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-10
Teza: Ustalenie czy wniesienie aportem do Spółki składników majątku służących działalności obejmującej dział produkcji będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; prawa-prawa majątkowe; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 24 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wniesienie aportem do Spółki składników majątku służących działalności obejmującej dział produkcji będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 kwietnia 2022 r. (data wpływu 14 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca od 12 października 2017 roku prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: (\`(...)\`), posiadającą numer NIP: (…), REGON: (\`(...)\`). W rejestrze przedsiębiorców CEiDG ujawniono względem Wnioskodawcy następujące kody działalności gospodarczej: 15.20.Z, 46.42.Z, 47.19.Z, 41.91.Z, 68.20.Z, 77.11.Z, 77.39.Z. Przeważająca działalność Wnioskodawcy to produkcja obuwia (kod PKD: 15.20.Z).

Wnioskodawca do wykonywania działalności wykorzystuje dział produkcji składający się z:

a. środki trwałe i wyposażenie służące do działalności produkcyjnej (3 wtryskarki surowca, samodzielna wspomagająca instalacja wentylacyjna, instalacja sprężonego powietrza oraz agregaty chłodnicze oraz agregaty olejowe - hydrauliczne, wózek widłowy, kontenery i urządzenia pomocnicze tj.: obcinarki, bandownice, drukarki 3D do tworzenia wzorów, wózki ręczne, sprzęt komputerowy do monitorowania produkcji),

b. zapasy towarów i materiałów do produkcji (surowce do produkcji, tj. granulat PCV oraz półprodukty wykorzystywane do produkcji (polar, materiał do ocieplenia, metki)),

c. prawa i obowiązki z umów z kontrahentami związane z funkcją produkcyjną, tj. w szczególności: (1) umowy z dostawcami materiałów do produkcji, (2) umowy ubezpieczenia związane ze składnikami majątku wykorzystywanymi w funkcji produkcyjnej, (3) umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, energia cieplna, woda, odprowadzanie ścieków), umowy wywozu śmieci dla potrzeb funkcji produkcyjnej),

d. prawa do technologii produkcji;

e. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do funkcji produkcyjnej oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników;

f. prawa i obowiązki wynikające z pozwoleń i zezwoleń (decyzji administracyjnych) związanych z funkcją produkcyjną (o ile ich przejście jest dopuszczalne na gruncie obowiązujących przepisów);

g. należności i zobowiązania wynikające z ww. umów w lit. c. oraz e. powyżej w zakresie w jakim nie zostaną uregulowane / spełnione przed wniesieniem aportu;

h. dokumentacja związana z funkcją produkcyjną i jej elementami;

i. wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z funkcją produkcyjną.

Dział produkcji składający się z wyżej opisanych elementów wykorzystywany jest do produkcji obuwia z tworzywa (z granulatu PCV). Granulat umieszczany jest we wtryskarkach, które następnie umieszczają materiał produkcyjny w przygotowanych formach, gdzie powstają konkretne sztuki obuwia gumowego (kalosze). Następnie przy wykorzystaniu odpowiednich narzędzi (obcinarki) poszczególne sztuki produktów nabierają ostatecznej formy. Ostatnim etapem produkcji jest uzupełnienie produktu o dodatkowe elementy (tj. o materiał ocieplenia, polar) i metkowanie. Do tego etapu dział produkcji wykorzystuje zakupione uprzednio półprodukty. Kolejnym etapem dla tego działu jest pakowanie i składowanie, do czego wykorzystywane są m.in. bandownice, wózki ręczne i wózki widłowe. Gotowy produkt trafia następnie do sprzedaży.

Wyżej opisany syntetycznie proces produkcji wymaga wykorzystania wszystkich elementów działu produkcji opisanych w pkt od a. do i. powyżej. Dział produkcji i jego elementy składowe są samowystarczalną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, który może spełniać funkcję produkcyjną, bez względu na nieruchomość, w której zostanie umieszczony, ze względu na to, że wyposażony jest w autonomiczną instalację wentylacyjną, instalację sprężonego powietrza oraz agregaty chłodnicze. Stan techniczny oraz budowa poszczególnych elementów nie determinuje obowiązku wykorzystania specjalnie przeznaczonych pomieszczeń lub hal produkcyjnych. Wyżej opisany dział produkcji znajduje się w nieruchomości położonej w (\`(...)\`), przy os. (\`(...)\`).

Elementy składające się na wyżej opisany dział produkcji stanowią Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), która samodzielnie, bez względu na miejsce może być wykorzystywana do osiągnięcia przypisanych jej gospodarczych celów, tj. produkcji obuwia gumowego (PCV).

Wnioskodawca zamierza wnieść ww. ZCP jako wkład niepieniężny (aport) (zakres przedmiotowy aportu obejmuje m.in. cały dział produkcji, ze wszystkimi jego elementami składowymi opisanymi powyżej) w zamian za udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wkładem wyżej opisanym będą wszystkie elementy opisane w pkt od a. do d. powyżej, bez uwzględnienia nieruchomości (lub posiadanego tytułu prawnego do nieruchomości), w której się obecnie znajdują.

Spółką, do której wniesiony zostanie aport będzie Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (\`(...)\`), posiadająca numer REGON: (\`(...)\`), NIP: (\`(...)\`), wpisana do rejestru przedsiębiorców pod numerem KRS: (\`(...)\`) (dalej: „Spółka”). Spółka rozpoczęła działalność w dniu 23 listopada 2021 roku. Przeważającą działalnością Spółki według klasyfikacji PKD jest produkcja obuwia (kod PKD: 15.20.Z). Spółka ma w zamiarze prowadzenie działalności w zakresie produkcji obuwia gumowego, tj. kontynuowanie działalności w zakresie w jakim to czynił wnoszący aport Wnioskodawca.

Jednocześnie dojdzie do zawarcia umowy najmu pomiędzy wnoszącym aport Wnioskodawcą, a Spółką. Przedmiotem najmu będzie nieruchomość (budynek trwale związany z gruntem), w którym znajduje się ZCP. Wyżej opisane elementy ZCP będą wykorzystywane do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej bez konieczności zmiany miejsca działania wnoszonego Działu produkcji. Taki stan rzeczy wynikać będzie nie tylko ze względów praktycznych, ale w szczególności z tego, że Wnioskodawca po wniesieniu aportu będzie kontynuował prowadzenie działalności polegających na wynajmie nieruchomości. Produkcja obuwia będzie kontynuowana przez Spółkę.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowiącymi przedmiot aportu, wnoszonego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS: (\`(...)\`) (dalej „Spółka”), są wszystkie elementy opisane w pkt od a. do i. Wniosku, bez uwzględniania nieruchomości (lub posiadanego tytułu prawnego do nieruchomości), w której się obecnie znajdują. Wskazanie w treści Wniosku pkt. od a. do d., jako jedyne elementy składowe Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”), stanowi oczywistą omyłkę pisarską - oznacza to tym samym, że w skład ZCP mają wchodzić elementy opisane w pkt. od a. do i. tej części Wniosku.

Wnioskodawca poza działalnością gospodarczą wykonywaną przy użyciu działu produkcji stanowiącego ZCP, prowadzi również działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Mając na uwadze powyższe, działalność polegająca na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, prowadzona jest przy użyciu nieruchomości.

Działalność Wnioskodawcy, która obejmuje działalność produkcyjną ma tym samym być przedmiotem aportu do Spółki jako ZCP, natomiast działalność Wnioskodawcy, która obejmuje działalność nieruchomościową ma pozostać przy Wnioskodawcy po wniesieniu ZCP do Spółki. Składniki majątkowe do obu tych działalności Wnioskodawcy (części dot. nieruchomości oraz produkcyjnej) nie pokrywają się ze sobą, z zastrzeżeniem takim, że obecnie działalność produkcyjna mająca być przedmiotem aportu do Spółki w ramach ZCP jest prowadzona na nieruchomości Wnioskodawcy, która to nieruchomość pozostanie w działalności nieruchomościowej Wnioskodawcy i tym samym nie zostanie przeniesiona na Spółkę w ramach ZCP, a pozostanie przy Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności nieruchomościowej. W związku z wniesieniem ZCP do Spółki aportem Wnioskodawca zawrze ze Spółką umowę najmu przedmiotowej nieruchomości (ewentualnie dzierżawy) na podstawie to, której Spółka będzie posiadać tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości.

Po wniesieniu ZCP jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki, po stronie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie pozostaną żadne składniki majątkowe w zakresie działalności produkcyjnej (składniki majątkowe wskazane w treści pkt. III. 1 niniejszej odpowiedzi na wezwanie), z zastrzeżeniem tego, że w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy pozostaną prawa do nieruchomości (w tym nieruchomości, na której prowadzona jest działalność produkcyjna), czy innych składników majątkowych, które są/będą wyodrębnione do działalności nieruchomościowej Wnioskodawcy i służą/służyć będą Wnioskodawcy w prowadzeniu działalności w zakresie nieruchomościowym.

Będące przedmiotem aportu do Spółki składniki majątku stanowiące ZCP, będą wyodrębnione finansowo. Oznacza to, że możliwe będzie przyporządkowanie dochodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do części działalności gospodarczej Wnioskodawcy, obejmującej działalność w zakresie produkcji obuwia (działalność produkcyjna) wykonywaną przy pomocy działu produkcji stanowiącego ZCP w stosunku do pozostałej działalności (działalności w zakresie nieruchomości).

Będące przedmiotem aportu Spółki składniki majątku stanowiące ZCP będą wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na podstawie stosownego dokumentu (np. statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze).

Będące przedmiotem aportu do Spółki składniki majątku stanowiące ZCP będą stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz będą obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzania działań gospodarczych. Mając na uwadze powyższe, składniki majątku posiadają zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, bez zorganizowania dodatkowych elementów przez nabywcę tych składników.

W dniu wniesienia wkładu niepieniężnego aportu (ZCP) do Spółki, Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w zakresie produkcji obuwia wykonywaną przy pomocy działu produkcji (działalność produkcyjna Wnioskodawcy) w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego aportu (ZCP), z zastrzeżeniem działania w zakresie skutecznego przeniesienia aportu (np. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki, zmiana umowy spółki, objęcie udziałów przez wspólnika, zawarcia umowy aportowej, na podstawie której przeniesiona zostanie własność ZCP z Wnioskodawcy na Spółkę).

Wskazać również należy, że z uwagi, że działalność produkcyjna Wnioskodawcy ma być kontynuowana przez Spółkę w tym samym miejscu to jedyną dodatkową czynnością po stronie Spółki będzie również od razu zawarcie umowy najmu przedmiotowej nieruchomości (ewentualnie dzierżawy) z Wnioskodawcą, przy czym nie będzie to (zawarcie umowy) wymagało zaangażowania po stronie Spółki dodatkowych środków we własnym zakresie.

Poza czynnościami dotyczącymi skutecznego wniesienia przez Wnioskodawcę ZCP jako aportu do Spółki (np. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki, zmiana umowy spółki, objęcie udziałów przez wspólnika, zawarcia umowy aportowej na podstawie, której przeniesiona zostanie własność ZCP z Wnioskodawcy na Spółkę) Spółka musi jedynie zawrzeć umowę najmu przedmiotowej nieruchomości (ewentualnie dzierżawy) z Wnioskodawcą. Przy czym faktycznie możliwym jest prowadzenie przez Spółkę działalności produkcyjnej objętej ZCP w innej lokalizacji niż przedmiotowa nieruchomość.

ZCP posiadać będzie na dzień wniesienia do Spółki potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w obecnie istniejącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (działalność dot. części produkcyjnej).

W celu samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w takim zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca, w oparciu wyłącznie o składniki majątkowe mające być przedmiotem aportu do Spółki (ZCP) bez dodatkowych działań faktycznych lub prawnych będzie możliwe prowadzenie samodzielnie działalności gospodarczej w tym zakresie, przy czym dodatkowo Spółka zawrze z Wnioskodawcą umowę najmu przedmiotowej nieruchomości (ewentualnie dzierżawy), albowiem planowana jest kontynuacja działalności produkcyjnej przez Spółkę w dotychczasowym miejscu, a działalność Wnioskodawcy obejmująca nieruchomości pozostanie przy Wnioskodawcy.

Nieruchomość została wyłączona ze składników aportu (ZCP), ponieważ przedsiębiorstwo Wnioskodawcy prowadzi na niej działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (działalność nieruchomościowa) oprócz działalności produkcyjnej. Wnioskodawca przy tym wskazuje, że w ramach swojej działalności obejmującej nieruchomości jest właścicielem lub dysponuje prawami do kilku nieruchomości (aktualnie ok 5 - 6 nieruchomości, w tym lokale, mieszkanie itp. - przy czym Wnioskodawca planuje rozszerzać działalność w tej części - nieruchomościowej).

Umowa najmu (ewentualnie dzierżawy), o której jest mowa we Wniosku dotyczy nieruchomości wyłączonych z aportu, w stosunku 1:1, tj. obejmuje w całości dokładnie tą nieruchomość, która służy obecnie Wnioskodawcy dla celów prowadzenia działalności produkcyjnej. Pozostanie ona bowiem przy Wnioskodawcy w zakresie działalności nieruchomościowej Wnioskodawcy.

Aport wyodrębnionej części majątku (ZCP) będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl treści przepisu art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), w związku z powyższym dotychczasowy i nowy pracodawca poinformują na piśmie swoich pracowników o przewidywanym terminie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę, Spółka stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy jako nowy pracodawca.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 12 kwietnia 2022 r.)**

1) Czy elementy tworzące łącznie dział produkcji, mianowicie: (1) środki trwałe i wyposażenie służące do działalności produkcyjnej (w szczególności: 3 wtryski surowca, samodzielna wspomagająca instalacja wentylacyjna, instalacja sprężonego powietrza oraz agregaty chłodnicze oraz agregaty olejowe - hydrauliczne, wózek widłowy, kontenery i urządzania pomocnicze tj.: obcinarki, bandownice, drukarki 3D do tworzywa wzorów, wózki ręczne, sprzęt komputerowy do monitorowania produkcji), (2) zapasy towarów i materiałów do produkcji (surowce do produkcji (surowce do produkcji, tj. granulat PCV) oraz półprodukty wykorzystywane do produkcji (polar, materiał do ocieplenia, metki), (3) prawa i obowiązki z umów z kontrahentami związanych z funkcją produkcyjną, tj. w szczególności: (a) umowy z dostawcami materiałów do produkcji, (b) umowy ubezpieczenia związane ze składnikami majątku wykorzystywanymi w funkcji produkcyjnej, (c) umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, energia cieplna, woda, odprowadzanie ścieków), umowy wywozu śmieci dla potrzeb funkcji produkcyjnej, (4) prawa do technologii produkcji; (5) prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do funkcji produkcyjnej oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych przez pracowników; (6) prawa i obowiązki wynikające z pozwoleń i zezwoleń (decyzji administracyjnych) związanych z funkcją produkcyjną (o ile ich przejście jest dopuszczalne na gruncie obowiązujących przepisów); (7) należności i zobowiązania wynikające z ww. umów w pkt. (3) oraz (5) powyżej w zakresie w jakim nie zostaną uregulowane/spełnione przed wniesieniem aportu; (8) dokumentacja związana z funkcją produkcyjną i jej elementami; (9) wszelkie inne niewymienione wyżej materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe oraz umowy związane z funkcją produkcyjną, z jednoczesnym wyłączeniem nieruchomości w której obecnie się znajdują, posiadają status zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu treści przepisu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, które to ZCP może być przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością?

2) Czy wniesienie ZCP, składającego się z elementów tworzących łącznie dział produkcji jak w pkt 1 jako aportu jest zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), zgodnie z treścią przepisu art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

**Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 12 kwietnia 2022 r.)**

Po pierwsze - w ocenie Wnioskodawcy elementy ZCP wymienione na wstępie w pkt od a. do i. oraz opisane w pytaniu 1 uznać należy, z jednoczesnym wyłączeniem nieruchomości i praw do nieruchomości za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tym samym jest to zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, która może być wniesiona aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu powyższego przepisu oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analizując przywołaną wyżej definicję ZCP należy zatem podkreślić, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

‒ w istniejącym przedsiębiorstwie istnieje zespół składników majątkowych, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym (w tym zobowiązania);

‒ zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo;

‒ składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

‒ zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) (I FSK 327/16).

Prawidłowe rozróżnienie pomiędzy transakcją zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a transakcją zbycia konkretnych aktywów jest dla podatnika istotne przede wszystkim z tego powodu, że jeżeli w konkretnym przypadku nie dojdzie do zbycia składników przedsiębiorstwa stanowiących wymagane przepisami minimum - pozwalające na zakwalifikowanie transakcji do pierwszej z powyższych kategorii, to przeprowadzona transakcja nie będzie mieściła się w zakresie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie skorzysta z wyłączenia spod działania ustawy o podatku VAT. W szczególności przedmiotem nieporozumień oraz wynikających z tego negatywnych konsekwencji dla podatnika może być taka transakcja zbycia, której przedmiotem jest tylko część majątku przedsiębiorstwa.

Według przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT „zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa” jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Aby można było daną transakcję zakwalifikować jako „zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa” powinna ona obejmować co najmniej składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. O przedmiotowej transakcji można więc mówić tylko wtedy, gdy zespół składników wchodzących w skład transakcji stanowi niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie może realizować swoich zadań gospodarczych.

Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Odnosząc powyższe do przedmiotowego stanu faktycznego należy zauważyć, że część przedsiębiorstwa, mająca być przedmiotem transakcji zbycia, stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który po odłączeniu z przedsiębiorstwa mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zob. także wyrok WSA w Warszawie z 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1767/10, M. Pod. 2011, nr 7, s. 40). Nawet wyłączenie z przedsiębiorstwa nieruchomości nie powoduje, że pozostałe składniki majątkowe tego przedsiębiorstwa przestają być zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (zob. również wyrok NSA z 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10. LEX nr 784851).

Jak słusznie stwierdził przy tym Sąd Najwyższy w wyroku z 8 kwietnia 2009 r. (IV CKN 51/01), o tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Wniesienie musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników nawet o znacznej wartości. Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Taki stan rzeczy analogicznie łączy się z ustaleniem, czy przeniesienie własności ZCP jako aportu będzie skuteczne bez przeniesienia prawa własności do nieruchomości, w której składniki się znajdują i są używane. Wnioskodawca w tym zakresie zwraca uwagę, że żaden przepis prawny nie nakazuje w przypadku przenoszenia przedsiębiorstwa na zbywcę, przenosić również prawa własności nieruchomości, na której składniki takiego przedsiębiorstwa się znajdują.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego sprawy podkreślić należy, że elementy tworzące ZCP (dział produkcji), z jednoczesnym wyłączeniem nieruchomości, w której obecnie się znajdują, posiadają status ZCP w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tym samym jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa, które to może być przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, albowiem nie ma żadnego powiązania ww. składników do obowiązku wykorzystania takiej, a nie innej nieruchomości.

Nie ma tym samym żadnych wątpliwości, że ZCP (opisane powyżej pomocniczo jako dział produkcji), nie wymagają łącznie, jako zorganizowana część działalności wnoszącego aport, użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje niezbędne do jej prowadzenia. Mogą w ramach zespołu składników spełniać wszelkie funkcje, bez znaczenia w jakiej nieruchomości zostaną umieszczone. Mając na uwadze powyższe ZCP opisany powyżej - w szczególności z wyłączeniem prawa do nieruchomości - może być przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Po drugie - W ocenie Wnioskodawcy wniesienie aportu w formie ZCP składającego się z wyżej opisanych w pkt od a. do i. powyżej elementów, winno być traktowane jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym nie będzie opodatkowana podatkiem VAT w rozumieniu ww. przepisu ustawy.

Jako że nie budzi wątpliwości, iż opisane przez Wnioskodawcę powyżej elementy obejmują zorganizowaną część przedsiębiorstwa względem przepisu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić funkcjonalnie, organizacyjnie, finansowo, będzie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

W tym miejscu podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie (…) (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „ (\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalność oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Właśnie w kontekście art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy i celu, jakiemu służy ten przepis, Trybunał uznał, że ma on za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw lub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT (ww. wyrok w sprawie (…), pkt 39). Ponadto Trybunał orzekł, że w świetle owego celu pojęcie „przekazanie (\`(...)\`) całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów (zob. ww. wyroki: w sprawie (…), pkt 40: w sprawie SKF, pkt 37). Jak z tego wynika, stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że opisana struktura jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, funkcjonują w niej zarówno składniki materialne jak również niematerialne i stanowią one zorganizowaną całość służącą realizacji zdefiniowanego celu gospodarczego.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację, mamy do czynienia z ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Artykuł 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Sformułowanie „transakcje zbycia” oznacza zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie ZCP w jakiejkolwiek formie, tzn. sprzedaży, aportu, zamiany, bądź darowizny (wyrok WSA w Poznaniu z 7 października 2009 r., I SA/Po 491/09). Przedmiot transakcji spełnia definicję ZCP więc w przypadku transakcji aportu zastosowanie znajdą przepisy ustawy VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT nastąpi jego wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z tym przepisem:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W kontekście powyższego oceny możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy leasingowe, dostawy mediów, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

W rozpatrywanej sprawie Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie aportem do Spółki składników majątku służących działalności obejmującej dział produkcji będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku opisany przez Panią majątek składający się na Pani działalność obejmującą dział produkcji (tj. środki trwałe i wyposażenie służące do działalności produkcyjnej, zapasy towarów i materiałów do produkcji, prawa i obowiązki z umów z kontrahentami związane z funkcją produkcyjną, tj. w szczególności: umowy z dostawcami materiałów do produkcji, umowy ubezpieczenia związane ze składnikami majątku wykorzystywanymi w funkcji produkcyjnej, umowy z dostawcami mediów, a także prawa do technologii produkcji, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do funkcji produkcyjnej oraz zobowiązania wobec pracowników związane z tymi umowami oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy przejętych pracowników, prawa i obowiązki wynikające z pozwoleń i zezwoleń (decyzji administracyjnych) związanych z funkcją produkcyjną (o ile ich przejście w jest dopuszczalne na gruncie obowiązujących przepisów), należności i zobowiązania wynikające z ww. umów w zakresie w jakim nie zostaną uregulowane/spełnione przed wniesieniem aportu, dokumentacja związana z funkcją produkcyjną i jej elementami oraz wszelkie inne materialne i niematerialne aktywa, prawa i obowiązki, wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe związane z funkcją produkcyjną) posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. będzie stanowił funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie produkcji obuwia (przy wykorzystaniu opisanego we wniosku działu produkcji) oraz działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Zamierza Pani wnieść jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki cały dział produkcji (obejmujący elementy wymienione w punktach a-i opisu zdarzenia przyszłego). Wkładem nie będzie natomiast objęta nieruchomość (lub posiadany tytuł prawny do nieruchomości), w której obecnie znajduje się dział produkcji. Przy czym, co istotne, z uwagi na fakt, że Pani działalność produkcyjna ma być kontynuowana przez Spółkę w tym samym miejscu to jedyną dodatkową czynnością po stronie Spółki będzie zawarcie umowy najmu przedmiotowej nieruchomości (ewentualnie dzierżawy) z Panią, przy czym nie będzie to (zawarcie umowy) wymagało zaangażowania po stronie Spółki dodatkowych środków we własnym zakresie.

Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, będące przedmiotem aportu do Spółki składniki majątku, będą wyodrębnione finansowo. Oznacza to, że możliwe będzie przyporządkowanie dochodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do części Pani działalności gospodarczej, obejmującej działalność w zakresie produkcji obuwia (działalność produkcyjna) wykonywaną przy pomocy działu produkcji stanowiącego ZCP w stosunku do pozostałej działalności (działalności w zakresie nieruchomości). Ponadto, będące przedmiotem aportu Spółki składniki majątku stanowiące ZCP będą wyodrębnione organizacyjnie w Pani przedsiębiorstwie na podstawie stosownego dokumentu (np. statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze). Jednocześnie, jak wynika z opisu sprawy, będące przedmiotem aportu do Spółki składniki majątku będą stanowić funkcjonalnie odrębną całość oraz będą obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzania działań gospodarczych. Składniki te posiadają zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, bez zorganizowania dodatkowych elementów przez nabywcę tych składników. W dniu wniesieniu wkładu niepieniężnego aportu do Spółki, Spółka będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania prowadzonej przez Panią działalności w zakresie produkcji obuwia wykonywaną przy pomocy działu produkcji (działalność produkcyjna Wnioskodawcy) w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego aportu (ZCP). Ponadto, jak wskazano we wniosku, w celu samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w takim zakresie, w jakim prowadziła ją Pani, w oparciu wyłącznie o składniki majątkowe mające być przedmiotem aportu do Spółki (ZCP) bez dodatkowych działań faktycznych lub prawnych będzie możliwe prowadzenie samodzielnie działalności gospodarczej w tym zakresie, przy czym dodatkowo Spółka zawrze z Panią umowę najmu przedmiotowej nieruchomości (ewentualnie dzierżawy), albowiem planowana jest kontynuacja działalności produkcyjnej przez Spółkę w dotychczasowym miejscu, a Pani działalność obejmująca nieruchomości pozostanie przy Pani. Jednocześnie, aport wyodrębnionej części majątku będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 § 1 Kodeksu pracy.

Tym samym uznać należy, że przedmiot aportu, tj. zespół składników majątku służących działalności gospodarczej obejmującej dział produkcji stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym jego zbycie, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).