Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.41.2019.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-28
Teza: Kwestia zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 21 ust. 1 pkt 3b, art. 21 ust. 1 pkt 3c updof) i braku obowiązku wykazywania w zeznaniu rocznym środków pieniężnych otrzymanych w 2018 r. na podstawie ugody sądowej zawartej na gruncie prawa brytyjskiego, dotyczącej roszczeń Wnioskodawczyni o zapłatę odszkodowania za uszkodzenie ciała i wynikające z tego skutki i konsekwencje, spowodowane zaniedbaniem medycznym / nieprawidłowym leczeniem.
Słowa kluczowe: odszkodowania; renta; ugody-ugoda sądowa; zadośćuczynienie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2019 r. (data wpływu 31 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku i braku obowiązku wykazywania w zeznaniu rocznym środków pieniężnych otrzymanych na podstawie ugody sądowej zawartej na gruncie prawa brytyjskiego – **jest prawidłowe**, jednak częściowo z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawczynię.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku i braku obowiązku wykazywania w zeznaniu rocznym środków pieniężnych otrzymanych na podstawie ugody sądowej zawartej na gruncie prawa brytyjskiego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej, posiadającą stałe miejsce zamieszkania w Polsce. W Polsce Wnioskodawczyni osiąga obecnie wyłącznie dochody z renty zdrowotnej (całkowita niezdolność do pracy) przyznanej jej w roku 2017 (orzeczenie z dnia 28 marca 2017 r.) w związku z wieloma schorzeniami układowymi.

Wnioskodawczyni jest i w chwili zaistnienia opisanych dalej zdarzeń była polskim rezydentem podatkowym.

W poprzednich latach od kwietnia 2010 do grudnia 2013 Wnioskodawczyni pracowała w firmie, a od października 2014 r. do grudnia 2016 r. w Urzędzie - umowa na zastępstwo, pełny etat (Wnioskodawczyni osiągała dochody ze stosunku pracy) oraz w latach 2010 - 2017 - z tytułu renty socjalnej. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła w Polsce, ani w innym kraju Unii Europejskiej działalności gospodarczej, nie osiągała przychodów z najmu, dzierżawy.

W grudniu 2012 r. Wnioskodawczyni przebywała w Wielkiej Brytanii z wizytą świąteczną u swojej siostry. Wyjazd Wnioskodawczyni do siostry miał charakter prywatny i miał trwać kilka dni, obejmując okres Świąt Bożego Narodzenia i Nowego Roku. Wnioskodawczyni nie zawarła żadnej umowy ubezpieczenia w związku z podróżą i pobytem w Wielkiej Brytanii (OC, NWW, inne).

W trakcie pobytu u siostry w Wielkiej Brytanii Wnioskodawczyni zaczęła uskarżać się na silny ból prawego oka, nieznanego pochodzenia. Z uwagi na pogarszający się stan widzenia, w dniu 31 grudnia 2012 r. Wnioskodawczyni udała się na izbę przyjęć w L. Hospital w mieście S. celem uzyskania pomocy medycznej. Na izbie przyjęć Wnioskodawczyni została zbadana i zdiagnozowana, lecz podano jej (jak się później okazało) niewłaściwy antybiotyk i odesłano do domu. W związku z pogorszeniem widzenia i brakiem poprawy stanu zdrowia, Wnioskodawczyni ponownie udała się do tego szpitala w dniu 1 stycznia 2013 r. W tym dniu również Wnioskodawczyni została odesłana do domu, bez prawidłowego leczenia. Nie była badana przez okulistę.

Prawidłowym leczeniem objęto Wnioskodawczynię w tym samym szpitalu dopiero 2 stycznia 2013 r. w przyszpitalnej klinice okulistycznej. Leczenie trwało do czasu powrotu Wnioskodawczyni do Polski, tj. do 19 stycznia 2013 r. i miało charakter następczy. W wyniku niewłaściwego leczenia w Wielkiej Brytanii, podania w dniu 31 grudnia 2012 r. nieprawidłowego antybiotyku, braku natychmiastowego skierowania do specjalisty okulistyki oraz zwłoki w prawidłowym leczeniu, Wnioskodawczyni częściowo straciła wzrok w prawym oku i te zmiany były i są nieodwracalne.

W związku z zaistniałym zdarzeniem, w grudniu 2015 r. Wnioskodawczyni, reprezentowana przez angielskiego prawnika wniosła pozew przeciwko NHS Trust (Fundusz Narodowej Służby Zdrowia, odpowiednik polskiego Narodowego Funduszu Zdrowia) o zapłatę odszkodowania za uszkodzenie ciała i wynikające z tego skutki i konsekwencje, spowodowane zaniedbaniem medycznym / nieprawidłowym leczeniem Wnioskodawczyni.

Pozew został wniesiony do Sądu Okręgowego (County Court Money Claims Centre). Właściwość Sądu została ustalona na zasadach prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii. W imieniu Wnioskodawczyni sprawę prowadził brytyjski pełnomocnik.

Po wniesieniu pozwu nastąpił proces zbierania dokumentacji, wyznaczania wizyt u biegłych medycznych specjalistów, w tym okulistów, psychiatrów, ekspertów do spraw opieki oraz spisywania zeznań biegłych i innych świadków, które były potrzebne do przeprowadzenia sprawy. Po konsultacjach z specjalistą okulistyki oraz innym brytyjskim prawnikiem, wartość roszczenia została zwiększona, a tym samym zmieniła się również właściwość sądu i sprawa została przeniesiona w grudniu 2015 r. do Sądu Najwyższego (High Court of Justice), nr sprawy pozostał taki sam. Pozew do tego Sądu został złożony na formularzu N1 Claim Form (CPR Part 7) (05.14). Pozwanym był NHS Trust (dalej: Pozwany). Z pozwu wynika, że powódka domagała się od Pozwanego zapłaty określonej kwoty (świadczenia) tytułem odszkodowania za uszkodzenie ciała (według terminologii brytyjskiej: „ damages for the personal injuries”) oraz za inne straty, skutki i konsekwencje spowodowane zaniedbaniem medycznym / nieprawidłowym leczeniem Wnioskodawczyni ( „other consequential losses suffered due to the negligent medical treatment”).

W międzyczasie, w 2016 r., Wnioskodawczyni przeszła chorobę toksoplazmozy ocznej, w wyniku której praktycznie całkowicie straciła zdolność widzenia w lewym oku. Sytuacja osobista Wnioskodawczyni pogorszyła się w związku z tym diametralnie – Wnioskodawczyni z uwagi na praktycznie całkowitą utratę wzroku w lewym oku, oraz wcześniejszą częściową utratę wzroku w prawym oku (związaną z wydarzeniem w Wielkiej Brytanii), nie była w stanie powrócić do poprzedniego trybu niezależnego życia i do pracy zawodowej. Z uwagi na to, że ww. okoliczności nastąpiły już w trakcie trwającego postępowania sądowego, wartość roszczenia dochodzonego przed sądem została ponownie zwiększona (na Claim Form z 21 grudnia 2015 r. została naniesiona poprawka mówiąca: “Poprawione według nakazu Sędziego R. dnia 12-ego lipca 2017 i przypieczętowane przez sąd dnia 15 sierpień 2017).”

Termin rozprawy sądowej w Sądzie Najwyższym został wyznaczony na 14 stycznia 2019 r. W nakazie sądowym („Tomlin Order”) sędzia zaznaczył, że w ramach tego procesu na każdym etapie sprawy, strony muszą rozważyć możliwość rozstrzygnięcia tego sporu w każdy dostępny alternatywny sposób rozstrzygania sporów (w tym konferencje przy Okrągłym Stole, wczesna neutralna ewaluacja, mediacja i arbitraż), zaznaczając również, że każda strona, która nie zaangażuje się w zaproponowany przez drugą stronę alternatywny sposób rozstrzygnięcia sprawy, musi doręczyć oświadczenie świadka, podając powody w ciągu 21 dni od otrzymania tego wniosku.

W ramach nakazanych negocjacji, strony uzgodniły spotkanie przy Okrągłym Stole, które odbyło się dnia 25 września 2018 roku. Podczas spotkania miały miejsce negocjacje pomiędzy pełnomocnikiem Wnioskodawczyni i przedstawicielem Pozwanego, w rezultacie których doszło do ostatecznego porozumienia i do zawarcia ugody. Strony zgodnie określiły wysokość jednej, globalnej kwoty wynikającej z dochodzonych przez Wnioskodawczynię roszczeń i podpisały ugodę.

W ugodzie wskazano, że przewidziana w niej kwota zaspokaja wszelkie roszczenia dochodzone przez Wnioskodawczynię od Pozwanego. Ugoda nie dzieliła jednak ustalonej w niej kwoty na poszczególne tytuły wymienione w pozwie.

Ugoda zawarta w dniu 25 września 2018 r. została zgłoszona do Sądu i zatwierdzona (uprawomocniona) przez Sąd Najwyższy z dniem 18 listopada 2018 r. W orzeczeniu zatwierdzającym ugodę („Tomlin Order”) Sąd umorzył postępowanie oraz wskazał, że Pozwany zwróci Wnioskodawczyni koszty postępowania, które w razie niewykonania ugody, będą oszacowane według rozdziału 47 brytyjskiej ustawy o postępowaniu cywilnym.

W ugodzie wskazano również, że Pozwany pokryje określoną kwotę z tytułu kosztów procesu, a w razie zwłoki w wypłacie należności na rzecz Wnioskodawczyni zostaną naliczone odsetki karne. Ugoda podpisana przez strony postępowania ma moc ugody sądowej w Wielkiej Brytanii.

Według wiedzy Wnioskodawczyni, fakt wymogu zatwierdzenia ugody przez sąd cywilny w Wielkiej Brytanii determinuje jej charakter jako ugody sądowej w świetle prawa polskiego. Dokonanie kontroli sądowej przez ten sąd, poprzez zatwierdzenie przedmiotowej ugody, będzie czynić w stosunku do jej ważności taki sam skutek, jak w przypadku ugody sądowej zawieranej przez strony w sądzie na gruncie prawa polskiego. Należy wskazać bowiem, że fakt procesowy zatwierdzenia ugody przez sąd będzie warunkować zarazem jej ważność, skuteczność i istnienie w porządku prawnym.

Wnioskodawczyni otrzymała około 97% kwoty wynikającej z ugody w 2018 roku.

Z informacji uzyskanych od pełnomocnika Wnioskodawczyni w Wielkiej Brytanii wynika, że otrzymana kwota stanowi dochód zwolniony z podatku w Wielkiej Brytanii i Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w Wielkiej Brytanii w związku z otrzymaniem kwoty wynikającej z tejże ugody, wg paragrafu 51 (2) ustawy o opodatkowaniu z 1992 r. w Wielkiej Brytanii, który mówi, że: „(2) Niniejszym oświadcza się, że kwoty uzyskane w drodze rekompensaty lub odszkodowania za jakiekolwiek szkody poniesione przez osobę w jego/jej osobie lub w jego/jej zawodzie nie są opodatkowanymi zyskami”. Powyższe nie dotyczy odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym Wnioskodawczyni w Wielkiej Brytanii, ale odsetki nie są przedmiotem wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym otrzymana przez Wnioskodawczynię od Pozwanego kwota wynikająca z ugody stanowi dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy 2018 dochodu z tytułu otrzymanej od Pozwanego kwoty wynikającej z ugody?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

1.  otrzymana przez nią od Pozwanego kwota wynikająca z ugody, stanowi dochód zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwolnienie może być zastosowane, ponieważ otrzymana kwota ma charakter odszkodowawczy (cechy odszkodowania i zadośćuczynienia) i wynika z ugody sądowej;
2.  nie jest ona zobowiązana wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy 2018 dochodu z tytułu otrzymanej od Pozwanego kwoty wynikającej z ugody.

W uzasadnieniu stanowiska do pytania pierwszego Zainteresowana wskazuje, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 4a ustawy stanowi przy tym, że przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy). Co do zasady więc osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osiągające dochody za jej granicą charakteryzują się taką samą cechą istotną jak osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i nie osiągające dochodów pochodzących z innego państwa.

Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania w Polsce, jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Niemniej jednak, ponieważ kwota wynikająca z ugody została zapłacona przez podmiot z siedzibą w Wielkiej Brytanii, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej w Londynie w dniu 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840, dalej: „Konwencja”).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Konwencji części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Konwencja nie określa specyficznych zasad opodatkowania świadczeń odszkodowawczych, a więc wypłatę tego typu świadczeń należy zakwalifikować jako inne dochody. Zatem, świadczenia z Wielkiej Brytanii, otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Polski, określone w art. 21 ust. 1 ww. Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Oznacza to, że do ich opodatkowania w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego obowiązujące w danym roku podatkowym, czyli ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, wszelkie przychody, których nie można zakwalifikować do źródeł przychodów wymienionych w tym artykule kwalifikuje się do przychodów z innego źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarły i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przeszłego wynika, że na podstawie ugody, mającej moc ugody sądowej, Pozwany zobowiązał się do zapłaty na rzecz Wnioskodawczyni określonej w ugodzie kwoty, stanowiącej sumę dochodzonych przez Wnioskodawczynię roszczeń, stanowiącej odszkodowanie i zadośćuczynienie z tytułu szkody po stronie Wnioskodawczyni wynikłej ze zdarzenia medycznego opisanego we wniosku.

Otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota ma służyć naprawieniu powstałej szkody i naprawieniu uszczerbku, jakiego doznała Wnioskodawczyni we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych (zarówno materialnych, jak i niematerialnych). Została wypłacona na podstawie przepisów prawa brytyjskiego. Natomiast porównując ją do instytucji polskiego prawa cywilnego można dopatrzyć się w niej zarówno pewnych cech odszkodowania, jak i zadośćuczynienia.

Zgodnie z art. 363 § 1 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej.

W myśl art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu.

Odszkodowanie ma na celu przywrócić sytuację majątkową poszkodowanego do takiej, w jakiej znajdowałby się, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Funkcja odszkodowania polega na wyrównaniu, a nie na polepszeniu pozycji majątkowej poszkodowanego. Odszkodowanie może mieć formę restytucji (przywrócenie stanu poprzedniego) lub zapłaty określonej kwoty, która skompensuje poszkodowanemu poniesione straty. Szkodą jest ubytek w majątku poszkodowanego spowodowany bezprawnym działaniem lub zaniechaniem sprawcy, a także niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika zobowiązania.

Stosownie do art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę. Zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie, jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze prawa cywilnego powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Odnośnie przesłanek wyłączających możliwość zwolnienia odszkodowania i zadośćuczynienia z podatku, które to przesłanki zostały przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, wskazać należy, że brak istnienia pierwszej negatywnej przesłanki zwolnienia jest w sprawie rzeczą oczywistą – Wnioskodawczyni nie otrzymała odszkodowania czy zadośćuczynienia w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą.

W przypadku drugiej negatywnej przesłanki istnienia zwolnienia należy wskazać, że istnieje przeważający pogląd, że badając przesłanki zwolnienia świadczenia odszkodowawczego od podatku dochodowego od osób fizycznych, należy dokonać weryfikacji natury tego świadczenia. Wobec powyższego, Wnioskodawczyni wskazuje na przyjęty pogląd polskiej judykatury, że „dokonując oceny, czy wypłacone na podstawie wyroku lub ugody sądowej odszkodowanie podlegać będzie opodatkowaniu, zwolnieniu, czy też częściowemu opodatkowaniu, konieczne jest przeanalizowanie treści stosunku odszkodowawczego i ustalenie, jakie roszczenia zaspokojone zostały poprzez wypłatę przyznanego z tego tytułu odszkodowania. Dążąc do jednorazowego zakończenia sporu, strony starają się często uwzględnić w ramach rekompensaty wszelkie roszczenia, zarówno te dotyczące szkody rzeczywistej (zwolnione z opodatkowania), jak i utraconych korzyści (podlegające opodatkowaniu)” (tak: J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Wyd. 16, teza nr 27 do art. 21 ustawy). Nadto, w odniesieniu do odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów, które nie zawierają szczególnych regulacji w zakresie wysokości odszkodowań, wystarczającym kryterium uzasadniającym zwolnienie, będzie udział w procesie przyznania odszkodowania niezawisłego organu sądowniczego (stąd wymagania dotyczące wyroku lub ugody sądowej), co gwarantuje adekwatność kwoty przyznanego odszkodowania do rozmiaru poniesionej szkody. Celem ustalonego odszkodowania i zadośćuczynienia, jakie otrzymała Wnioskodawczyni nie jest wzbogacenie Wnioskodawczyni, lecz wyrównanie jej strat, wynikających ze zdarzenia, mającego miejsce na przełomie 2012 i 2013 r., opisanego we wniosku.

Reasumując, świadczenie pieniężne uzyskane przez Wnioskodawczynię od Pozwanego, wypłacone na podstawie ugody sądowej, określone w wysokości jednej, globalnej kwoty wynikającej z dochodzonych przez Wnioskodawczynię roszczeń odszkodowawczych, posiada z perspektywy polskiego prawa charakter cywilnoprawnego odszkodowania i zadośćuczynienia, przez co jest w całości zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu do stanowiska w zakresie pytania drugiego, Zainteresowana wskazuje, że zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym. Podatnik w zeznaniu podatkowym powinien prawidłowo uwzględnić uzyskany w roku podatkowym dochód podlegający opodatkowaniu, celem jego opodatkowania. W zeznaniu podatkowym nie wykazuje się dochodów zwolnionych z opodatkowania lub niepodlegających opodatkowaniu. W przedmiotowej sprawie, w ocenie Wnioskodawczyni, nie jest ona zobowiązana wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy 2018 dochodu z tytułu otrzymanej od Pozwanego, na podstawie ugody sądowej kwoty. Dochód otrzymany przez Wnioskodawczynię od Pozwanego skorzysta ze zwolnienia przedmiotowego, a zatem nie podlega opodatkowaniu. W konsekwencji, wyżej wskazanego dochodu nie należy wykazywać w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym został on otrzymany, tj. za rok podatkowy 2018. 

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe, jednak częściowo z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z cytowanego przepisu, źródłem nieograniczonego obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania podatnika w Polsce. Treść tego obowiązku odnosi się natomiast do całości dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez tego podatnika, tj. zarówno dochodów (przychodów) uzyskiwanych w Polsce, jak i zagranicznych. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się przy tym – stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy – osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 powołanej ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania w ramach obowiązku podatkowego. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega. Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

*   dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z podatku oraz
*   dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

Na mocy art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest – z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f – suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest – stosownie do art. 9 ust. 2 omawianej ustawy – nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawa przewiduje:

*   tzw. opodatkowanie na zasadach ogólnych, w przypadku którego mają zastosowanie ogólne reguły ustalania podstawy opodatkowania wynikające z art. 9 ust. 1a - 2 ustawy oraz stawki podatku określone w skali podatkowej (art. 27 ust. 1 ustawy);
*   szczególne tryby opodatkowania dotyczące wyodrębnionych kategorii przychodów.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. I tak, źródłami przychodów są m.in. inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9), czyli źródła przychodów inne niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8a.

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z powołanego przepisu, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały ponadto uregulowane w art. 12-20 omawianej ustawy. I tak, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jako dochody objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach wyjątku od omówionej powyżej zasady powszechności opodatkowania ustawodawca wskazał m.in.:

*   w art. 21 ust. 1 pkt 3b: inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:
    1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
    2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;
*   w art. 21 ust. 1 pkt 3c: odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

W odniesieniu do pierwszego z ww. przepisów należy wskazać, że przedmiotem określonego w nim zwolnienia są „odszkodowania” lub „zadośćuczynienia”, które spełniają łącznie następujące cechy:

*   są to odszkodowania lub zadośćuczynienia inne niż wskazane w pozostałych przepisach art. 21 ustawy;
*   zostały otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej;
*   nie mają związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
*   nie dotyczą korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje przy tym pojęć „odszkodowanie” i „zadośćuczynienie”. Zgodnie z ich językowym znaczeniem: „odszkodowanie” to „wynagrodzenie za poniesione przez kogoś straty”; synonimami tego słowa są: kompensata, wynagrodzenie, rekompensata, wyrównanie, restytucja. Zadośćuczynienie to „moralne lub materialne odszkodowanie”, zadośćuczynić to „wynagrodzić krzywdę lub naprawić szkodę”. Odniesienie się do języka powszechnego nie jest wystarczające dla ustalenia precyzyjnego znaczenia omawianych pojęć. W tym celu, należy skorzystać z reguł wykładni systemowej. „Odszkodowanie” i „zadośćuczynienie” są bowiem pojęciami funkcjonującymi na gruncie prawa cywilnego.

Przepisy prawa cywilnego stanowią o obowiązku naprawienia „szkody” w szerokim znaczeniu tego pojęcia, obejmującym uszczerbki o charakterze majątkowym lub niemajątkowym. Naprawienie szkody może nastąpić przez przywrócenie stanu poprzedniego (o ile jest to możliwe i nie pociąga za sobą nadmiernych trudności lub kosztów dla zobowiązanego) bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednocześnie, jak wynika z art. 361 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody może obejmować pokrycie strat, które poszkodowany rzeczywiście poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby szkody mu nie wyrządzono. Świadczenie pieniężne służące naprawieniu szkody określane jest pojęciem „odszkodowania”. Jednocześnie, Kodeks cywilny określa szczególne rodzaje świadczeń o charakterze odszkodowawczym w przypadku danych rodzajów uszczerbków zaistniałych po stronie poszkodowanego np. zadośćuczynienie pieniężne za doznaną krzywdę (art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego), renta z tytułu utraty całkowicie lub częściowo zdolności do pracy zarobkowej albo z tytułu zwiększenia się jego potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość (art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego).

Mając na względzie powyższe wyjaśnienia, należy uznać, że pod pojęciem „odszkodowania” użytym w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć środki pieniężne otrzymane tytułem naprawienia szkód o charakterze majątkowym. „Zadośćuczynienie” odnosi się natomiast do środków otrzymanych tytułem „naprawiania” krzywd.

Zakresem zastosowania zwolnienia ustanowionego w drugim z powołanych powyżej przepisów – tj. art. 21 ust. 1 pkt 3c omawianej ustawy są natomiast objęte odszkodowania:

*   mające postać renty;
*   otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego;
*   otrzymane w przypadku uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia;
*   otrzymane przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

Renta jest co do zasady świadczeniem okresowym. Niemniej jednak, ponieważ przepis art. 447 Kodeksu cywilnego przewidują możliwość przyznania zamiast renty lub jej części odszkodowania jednorazowego, uznaje się że taka „skapitalizowana” renta – niezależnie od nazywania jej „odszkodowaniem” - także mieści się w zakresie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawczyni otrzymała środki pieniężne na podstawie ugody zawartej z NHS Trust. Ugoda dotyczyła zaspokojenia roszczeń Wnioskodawczyni o zapłatę odszkodowania za uszkodzenie ciała i wynikające z tego skutki i konsekwencje, spowodowane zaniedbaniem medycznym / nieprawidłowym leczeniem. Roszczenia te zostały zgłoszone w postępowaniu sądowym prowadzonym przed sądem w Wielkiej Brytanii. Co istotne, wartość roszczeń została zwiększona w toku postępowania sądowego z uwagi na wystąpienie okoliczności powodujących, że skutki (konsekwencje) zaniedbania medycznego / nieprawidłowego leczenia okazały się bardziej dotkliwe dla Wnioskodawczyni niż na moment wniesienia pozwu („nie była w stanie powrócić do poprzedniego trybu niezależnego życia i do pracy zawodowej”). Zawarta ugoda określa łączną kwotę należną Wnioskodawczyni z tytułu dochodzonych roszczeń, nie dzieląc jej na poszczególne tytuły wymienione w pozwie. Ugoda została zatwierdzona (uprawomocniona) przez sąd brytyjski. Wnioskodawczyni uzyskała w 2018 r. większość środków pieniężnych wynikających z zawartej ugody.

Stosownie do art. 11 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskane środki pieniężne są przychodem Wnioskodawczyni pochodzących ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy („inne źródła”). Środki te mają status przychodów osiągniętych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na względzie podstawy zgłoszonych przez Wnioskodawczynię roszczeń, należy przy tym uznać, że przedmiotowa kwota uzyskana przez nią tytułem realizacji zawartej ugody sądowej:

1.  w części, w jakiej ma charakter zadośćuczynienia za doznane przez nią krzywdy i naprawienia rzeczywiście poniesionych przez Wnioskodawczynię strat materialnych wynikających z zaistniałych zaniedbań medycznych / niewłaściwego leczenia – mieści się w zakresie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest bowiem „innym odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem”, otrzymanym na podstawie ugody sądowej, nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono;
2.  w części w jakiej obejmuje odszkodowanie dotyczące skutków zaistniałego zaniedbania medycznego / niewłaściwego leczenia, jakim jest utrata możliwości powrotu Wnioskodawczyni do pracy zawodowej i „samodzielnego trybu życia” – mieści się w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3c omawianej ustawy. Świadczenie to odpowiada bowiem swoim charakterem „skapitalizowanej” rencie, zostało otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego, jest wynikiem trwałego uszkodzenia wzroku Wnioskodawczyni i wiąże się z utratą zdolności do pracy zarobkowej, zwiększeniem potrzeb Wnioskodawczyni i zmniejszeniem widoków powodzenia na przyszłość.

Wobec powyższego, kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 9 ust. 1 ustawy) i – co z tym związane – nie jest uwzględniana dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania tym podatkiem. Wnioskodawczyni nie ma wobec tego obowiązku wykazywania otrzymanej kwoty w swoim zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy 2018, w tym wykazywania tej kwoty w załączniku PIT/ZG (Informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym).

Wnioskodawczyni słusznie oceniła – co było istotą wniosku – że przedmiotowa kwota jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych i nie podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym. Wobec tego, organ uznał, że wskazanie przez nią jako podstawy zwolnienia w odniesieniu do całej otrzymanej kwoty przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3b i 3c ustawy w odniesieniu do różnych części tej kwoty, nie stanowi podstawy do uznania jej stanowiska za nieprawidłowe lub częściowo nieprawidłowe. W związku z powyższym, oceniono to stanowisko, jak w sentencji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.