Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.430.2021.1.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-07
Teza: ustalenie obowiązku podatkowego oraz wykazania w zeznaniu podatkowym dochodów uzyskanych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 marca 2021 r. (data wpływu 7 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego oraz wykazania w zeznaniu podatkowym dochodów uzyskanych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego oraz wykazania w zeznaniu podatkowym dochodów uzyskanych w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana …,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …,

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Pan … (Zainteresowany) oraz Pani … (Zainteresowana) są obywatelami polskimi. Od dwóch lat mieszkają wraz z trójką dzieci w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. W tym okresie przebywali w Polsce wyłącznie w sezonie wakacyjnym w celach wypoczynkowych oraz w związku z odwiedzinami u rodziny, tj. krócej niż 183 dni.

Zainteresowana miała w Polsce zarejestrowaną indywidualną działalność gospodarczą w zakresie …. Działalność ta została jednak zawieszona, zaś Zainteresowana pozostawała na urlopie wychowawczym. W grudniu 2020 r. powyższa działalność została zamknięta, a Zainteresowana wykreślona z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zainteresowany jest pracownikiem podmiotu zarejestrowanego w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Stosunek pracy istnieje w oparciu o umowę o pracę, która aktualnie jest umową zawartą na czas nieokreślony. Nie jest to praca:

*   na pokładzie statku, barki, pojazdu drogowego lub statku powietrznego, eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej,

*   w charakterze pracownika państwowego,

*   w związku z członkostwem w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki.

Uzyskiwane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich wynagrodzenie jest aktualnie jedynym źródłem utrzymania Zainteresowanych i Ich dzieci. Zainteresowana nie uzyskuje bowiem w ZEA dochodów z zatrudnienia lub umów o podobnym charakterze.

Dzieci Zainteresowanych uczęszczają w ZEA do szkoły, zaś Zainteresowani przeprowadzili się tam z zamiarem dłuższego pobytu. Zainteresowani nie posiadają w Zjednoczonych Emiratach Arabskich własnego domu, ani mieszkania i wynajmują nieruchomość.

W Polsce Zainteresowani mają dom, na zakup którego zaciągnęli kredyt hipoteczny na długo przed podjęciem decyzji o wyjeździe za granicę. Kredyt ten nadal jest przez Zainteresowanych spłacany. W domu tym, podczas nieobecności Zainteresowanych, mieszka ojciec Zainteresowanego. Poza powyższym, Zainteresowani nie posiadają w Polsce żadnych innych nieruchomości oraz – z wyjątkiem wyposażenia domu – innych istotnych ruchomości.

Zainteresowani nie pobierają w Polsce żadnych świadczeń ani zasiłków, nie uzyskują również żadnych dochodów, w tym dochodów z najmu. Jak wcześniej zaś wskazano, w Polsce Zainteresowani przebywają wyłącznie w okresie letnich wakacji, zaś głównym celem tego pobytu są odwiedziny najbliższej rodziny.

W ostatnich dwóch latach Zainteresowany składał w polskim urzędzie skarbowym (tj. w Urzędzie Skarbowym w …) zeznanie podatkowe, w którym wykazywał cały dochód uzyskany w ZEA i skorzystał z ulgi abolicyjnej. Zainteresowani poinformowali Urząd Skarbowy w … o zmianie miejsca pobytu i wskazali, że aktualnie zamieszkują w Emiratach Arabskich.

Zainteresowani w 2021 r. i w latach kolejnych zamierzają pozostać związani ze Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi, przynajmniej w zakresie opisanym powyżej, nie zamierzają wracać do Polski, będą przebywać w Polsce jedynie sporadycznie i krótkotrwale, głównie w celach wypoczynkowych i związanych z utrzymaniem kontaktów rodzinnych.

Zainteresowani w 2021 r. i w latach kolejnych nie zamierzają uzyskiwać dochodów ze źródeł pochodzących z Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Zainteresowanych należało będzie uznać za polskich rezydentów podatkowych za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. i w latach kolejnych?
2.  Czy Zainteresowani będą musieli wykazać w Polsce w zeznaniach podatkowych dochody uzyskane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich w rozliczeniach PIT za 2021 r. i kolejne lata?

Zdaniem Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania nr 1), nie należy uznawać Ich za polskich rezydentów podatkowych za okres od dnia 1 stycznia 2021 r. i lata kolejne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwana dalej: „Ustawą o PIT”) rozróżnia nieograniczony obowiązek podatkowy (gdy podatnik jest opodatkowany w Polsce bez względu na miejsce uzyskania dochodu) i ograniczony obowiązek podatkowy (gdy podatnik jest opodatkowany w Polsce tylko od dochodów tu osiągniętych) (art. 3 ust. 1 i 2a Ustawy o PIT).

Nieograniczony obowiązek podatkowy dotyczy (art. 3 ust. 1a Ustawy o PIT):

1.  osób przebywających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym;
2.  osób posiadających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Zainteresowani nie spędzają w Polsce ponad 183 dni w roku. Do Polski przyjeżdżają bowiem wyłącznie w okresie letnim celem odwiedzin najbliższej rodziny. Również w latach kolejnych Zainteresowani nie planują przebywać w Polsce przez okres ponad 183 dni.

Tym samym przesłanka okresu pobytu, determinująca uznanie podatnika za polskiego rezydenta podatkowego, za okres całego roku podatkowego, nie zostanie spełniona w przypadku Zainteresowanych.

Odnosząc się zaś do ww. przesłanki b) to należy wskazać, że Zainteresowani od dwóch lat mieszkają z zamiarem dłuższego pobytu w ZEA. W ocenie Zainteresowanych, to właśnie w ZEA mają Oni ośrodek swoich interesów życiowych i gospodarczych.

Pojęcie centrum interesów życiowych lub gospodarczych nie zostało zdefiniowane ani w polskich ustawach regulujących kwestie opodatkowania dochodów osób fizycznych, ani też w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. Niemniej jednak, wskazać trzeba, że podatnik ma centrum interesów życiowych w tym kraju, w którym posiada zarówno powiązania rodzinne, jak i towarzyskie, jak również w kraju, gdzie nie tylko podejmuje aktywność społeczną, kulturalną czy szeroko rozumianą aktywność obywatelską, ale i spędza czas wolny, tudzież uprawia hobby. O centrum interesów gospodarczych będzie decydowało chociażby prowadzenie w danym kraju działalności zarobkowej, uzyskiwanie stałych dochodów połączonych z pracą, lokalizacja majątku oraz posiadane długoterminowe zobowiązania pieniężne.

Sam fakt posiadania w Polsce majątku (domu) czy długoterminowych zobowiązań, szczególnie powstałych przed dniem wyjazdu z kraju (kredytu hipotecznego), nie może jeszcze przesądzać o tym, że podatnik nadal pozostaje polskim rezydentem podatkowym.

Zainteresowani wskazują przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2653/16, w którym wskazano, że fakt pozostawienia w kraju mienia, nawet znacznej wartości, w sytuacji gdy podatnik zamieszkuje i zarobkuje za granicą, nie może decydować o polskiej rezydencji podatkowej.

Przekładając powyższe na sytuację Zainteresowanych podkreślić należy, że z Polską łączy Ich wyłącznie posiadanie domu i dalszej rodziny, którą sporadycznie odwiedzają. Zatem w Ich ocenie, nie jest to przesłanką wystarczającą, ażeby uznać, że są Oni polskimi rezydentami podatkowymi. Jednocześnie zaznaczyć trzeba, że Zainteresowani zamieszkują w ZEA wraz z dziećmi, uczęszczającymi tam do szkoły, tam także rodzina uzyskuje dochody i spędza przeważającą część roku. Miejsce zamieszkania całej najbliższej rodziny w ZEA w połączeniu z faktem pobierania tam nauki przez dzieci i jednocześnie uzyskiwania przez rodzinę jedynych dochodów winno być czynnikiem przeważającym w uznaniu, że Zainteresowani nie mają polskiej rezydencji podatkowej.

Podsumowując, o utracie przez Zainteresowanych rezydencji podatkowej w Polsce świadczy przede wszystkim fakt, że:

*   Zainteresowani od dwóch lat wspólnie zamieszkują w Zjednoczonych Emiratach Arabskich z całą swoją najbliższą rodziną i z zamiarem dłuższego pobytu,

*   dzieci Zainteresowanych uczęszczają w ZEA do szkoły,

*   Zainteresowany jest zatrudniony w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i tam uzyskuje swoje wynagrodzenie, w Polsce nie podejmuje żadnego zatrudnienia, nie prowadzi działalności gospodarczej, ani nie posiada żadnych innych inwestycji,

*   Zainteresowana w Polsce nie podejmuje żadnego zatrudnienia, nie prowadzi działalności gospodarczej, ani nie posiada tutaj żadnych inwestycji,

*   Zainteresowani nie zamierzają uzyskiwać dochodów ze źródeł pochodzących z Polski,

*   w Polsce posiadają nieruchomość, w której jednak obecnie przebywa ojciec Zainteresowanego; nieruchomość ta nie była ani nie jest przedmiotem najmu, nie przynosi Zainteresowanym żadnych dochodów;

*   spłacają kredyt hipoteczny zaciągnięty przed przeprowadzką do Zjednoczonych Emiratów Arabskich na zakup powyższej nieruchomości, a więc gospodarczo z Polską wiążą ich jedynie zobowiązania zaciągnięte przed wyjazdem.

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle powyższych okoliczności należy uznać, że polską rezydencję podatkową utracili Oni najpóźniej w grudniu 2020 r., kiedy to Zainteresowana zlikwidowała prowadzoną w Polsce działalność gospodarczą.

Tym samym w 2021 r. i latach następnych, nie przebywając w Polsce dłużej niż 183 dni w ciągu roku oraz nie mając tu ośrodka interesów życiowych, Zainteresowani nie będą mogli zostać uznani za polskich rezydentów podatkowych.

W analogicznych sytuacjach, również związanych z wyprowadzką podatników z Polski do ZEA, wypowiadały się już organy podatkowe, a ich konkluzje były tożsame z wyżej poczynionymi.

Tytułem przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2017 r., nr 1462-IPPB4.4511.1399.2016.1.JK3, w której organ wskazał, że: „Analizując zatem stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy w roku 2015 w świetle ww. przepisów uznać należy, że do dnia 1 sierpnia 2015 r., tj. do momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Niemiec, tzn. do dnia przyjazdu do Niemiec Jego najbliższej rodziny (żony i dzieci), Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam fakt przebywania Wnioskodawcy w Niemczech od 1 maja 2015 r., wykonywania tam pracy, nie przesądza od tym, że od tego dnia posiadał w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy”.

Za prawidłowością tego stanowiska, przemawiają również następujące interpretacje podatkowe: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lutego 2017 r., nr 2461-IBPB-2-2.4511.1047.2016.2.IN; Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2017 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.367.2017.1.AKU; Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 października 2017 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.369.2017.1.JK3; Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 sierpnia 2017 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.273.2017.1.JK2.

Podsumowując – dopóty, dopóki miejscem zamieszkania Zainteresowanych wraz z dziećmi będą ZEA, nie ma podstaw do tego, ażeby uznać, że pozostają Oni rezydentem podatkowym Polski.

Zdaniem Zainteresowanych (w odniesieniu do pytania nr 2), nie będą Oni musieli wykazać w Polsce w zeznaniach podatkowych dochodów uzyskanych w ZEA w rozliczeniu PIT za 2021 r. i za kolejne lata, bowiem dochody te nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, a co za tym idzie Zainteresowani nie będą musieli w ogóle składać zeznania podatkowego w zakresie PIT w Polsce.

Na gruncie Umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku wraz z późniejszymi protokołami zmieniającym (dalej jako: „UPO”) wynagrodzenie za pracę jest opodatkowane w państwie rezydencji (państwie miejsca zamieszkania) oraz w państwie źródła (państwie wykonywania pracy) (art. 15 ust. 1 UPO).

W świetle UPO osoba mająca miejsce zamieszkania (art. 4 ust. 1 UPO) to:

*   w przypadku Polski, osoba, która zgodnie z prawem Polski podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również Polskę, jej jednostki terytorialne lub organy lokalne;

*   w przypadku Zjednoczonych Emiratów Arabskich: osoba fizyczna, która ma miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i jest obywatelem Zjednoczonych Emiratów Arabskich.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 lit. a) UPO: „W rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza: w przypadku Polski, osobę, która zgodnie z prawem Polski podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również Polskę, jej jednostki terytorialne lub organy lokalne”.

Definicja „miejsca zamieszkania w Polsce” wynikająca z UPO odpowiada definicji „rezydencji podatkowej” (nieograniczonego obowiązku podatkowego) z Ustawy o PIT.

W ocenie Zainteresowanych nie można uznać Ich za osoby podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z przyczyn szerzej omówionych przy odpowiedzi na pytanie nr 1.

Jednocześnie, w ocenie Zainteresowanych, pomimo niespełnienia przez Nich warunku posiadania obywatelstwa Emiratów Arabskich, na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy traktować Ich jak osoby podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w ZEA.

Za słusznością powyższego stanowiska przemawia interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2015 r., nr IBPBII/1/415-908/14/ASz, zgodnie z którą: „obywatelstwo w Zjednoczonych Emiratach Arabskich przysługuje jedynie osobom urodzonym w ZEA pochodzenia arabskiego i posiada je ok 20% ludności, ok 80% ludności stanowią cudzoziemcy z 160 państw bez możliwości uzyskania obywatelstwa bez względu na to, jak długo przebywają i pracują w ZEA. Posiadanie obywatelstwa nie warunkuje w żaden sposób kwestii rezydencji podatkowej. Bez względu na obywatelstwo osoby zatrudnione w ZEA podlegają przepisom podatkowym prawa miejscowego”.

Zgodnie bowiem z prawem tego państwa, na co także zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2015 r., nr IPPB4/4511-1003/15-2/JK: „obywatelstwo przyznaje się na zasadzie prawa krwi. Prawo ZEA nie przewiduje nabycia obywatelstwa przez osoby nieurodzone z krwi matki lub ojca Emirata”.

Tym samym, stwierdzić należy, że uzyskanie przez Zainteresowanych obywatelstwa w ZEA jest niemożliwe, co jednak nie może samo w sobie świadczyć o tym, iż pozostają Oni polskimi rezydentami podatkowymi skoro nie przebywają w Polsce i to w ZEA znajduje się aktualnie centrum ich interesów życiowych.

W konsekwencji, wobec niewątpliwego miejsca zamieszkania w ZEA – winni Oni podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu właśnie w ZEA.

Konsekwencją powyższego będzie uznanie, że w Polsce podlegają oni wyłącznie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu – od dochodów uzyskiwanych ze źródeł położonych na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Skoro zatem Zainteresowani zamieszkują w ZEA i tam też utrzymują się z wynagrodzenia za pracę uzyskiwanego przez Zainteresowanego, zaś praca ta świadczona jest w ZEA i na rzecz firmy posiadającej tam siedzibę, to zgodnie z przywołanym art. 15 UPO, dochody te podlegają opodatkowaniu wyłącznie w ZEA.

Z uwagi na fakt, że Zainteresowani nie uzyskują w Polsce żadnych dochodów, nie powstanie po ich stronie obowiązek składania rocznych deklaracji podatkowych. Jak wskazuje się w doktrynie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki – PIT. Komentarz, wyd. V, komentarz do art. 45, 2015 LEX w wersji elektronicznej) zeznanie podatkowe ma zgodnie z intencja ustawodawcy wykazywać dochód lub poniesienie straty, jednakże nie ma obowiązku wykazywania dochodu, który nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego, czego przykładem jest brak obowiązku składania zeznania podatkowego przez osoby uzyskujące dochód w wysokości niższej niż kwota wolna od podatku lub przez podatników, na których ciąży ograniczony obowiązek podatkowy, osiągających w wielu przypadkach w Polsce wyłącznie dochody opodatkowane w sposób zryczałtowany i niepodlegające ujawnieniu w zeznaniu rocznym.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że na Zainteresowanych, którzy nie uzyskują i nie zamierzają uzyskiwać jakichkolwiek dochodów w Polsce, nie będzie ciążył obowiązek składania zeznania podatkowego. Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, dopóty, dopóki mieszkają w ZEA i jednocześnie nie uzyskują dochodów w Polsce, nie mają oni obowiązku składania w Polsce rozliczeń podatkowych, w tym w szczególności celem wykazania dochodów uzyskanych w ZEA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.; Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Tym samym, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polskiej rezydencji podatkowej) dana osoba musi posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Spełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast art. 3 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ww. ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ww. ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

1.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
2.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany oraz Zainteresowana są obywatelami polskimi. Od dwóch lat mieszkają wraz z trójką dzieci w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. W tym okresie przebywali w Polsce wyłącznie w sezonie wakacyjnym w celach wypoczynkowych oraz w związku z odwiedzinami u rodziny, tj. krócej niż 183 dni.

Zainteresowana miała w Polsce zarejestrowaną indywidualną działalność gospodarczą. Działalność ta została jednak zawieszona, zaś Zainteresowana pozostawała na urlopie wychowawczym. W grudniu 2020 r. powyższa działalność została zamknięta, a Zainteresowana wykreślona z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zainteresowany jest pracownikiem podmiotu zarejestrowanego w Zjednoczonych Emiratach Arabskich. Stosunek pracy istnieje w oparciu o umowę o pracę, która aktualnie jest umową zawartą na czas nieokreślony. Nie jest to praca:

*   na pokładzie statku, barki, pojazdu drogowego lub statku powietrznego, eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej,

*   w charakterze pracownika państwowego,

*   w związku z członkostwem w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki.

Uzyskiwane w Zjednoczonych Emiratach Arabskich wynagrodzenie jest aktualnie jedynym źródłem utrzymania Zainteresowanych i Ich dzieci. Zainteresowana nie uzyskuje bowiem w ZEA dochodów z zatrudnienia lub umów o podobnym charakterze.

Dzieci Zainteresowanych uczęszczają w ZEA do szkoły, zaś Zainteresowani przeprowadzili się tam z zamiarem dłuższego pobytu. Zainteresowani nie posiadają w Zjednoczonych Emiratach Arabskich własnego domu, ani mieszkania i wynajmują nieruchomość.

W Polsce Zainteresowani mają dom, na zakup którego zaciągnęli kredyt hipoteczny na długo przed podjęciem decyzji o wyjeździe za granicę. Kredyt ten nadal jest przez Zainteresowanych spłacany. W domu tym, podczas nieobecności Zainteresowanych, mieszka ojciec Zainteresowanego. Poza powyższym, Zainteresowani nie posiadają w Polsce żadnych innych nieruchomości oraz – z wyjątkiem wyposażenia domu – innych istotnych ruchomości.

Zainteresowani nie pobierają w Polsce żadnych świadczeń ani zasiłków, nie uzyskują również żadnych dochodów, w tym dochodów z najmu. Jak wcześniej zaś wskazano, w Polsce Zainteresowani przebywają wyłącznie w okresie letnich wakacji, zaś głównym celem tego pobytu są odwiedziny najbliższej rodziny. Zainteresowani poinformowali Urząd Skarbowy w … o zmianie miejsca pobytu i wskazali, że aktualnie zamieszkują w Emiratach Arabskich. Zainteresowani w 2021 r. i w latach kolejnych zamierzają pozostać związani ze Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi, przynajmniej w zakresie opisanym powyżej, nie zamierzają wracać do Polski, będą przebywać w Polsce jedynie sporadycznie i krótkotrwale, głównie w celach wypoczynkowych i związanych z utrzymaniem kontaktów rodzinnych.

Zainteresowani w 2021 r. i w latach kolejnych nie zamierzają uzyskiwać dochodów ze źródeł pochodzących z Polski.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdą odpowiednie uregulowania Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 81, poz. 373, z późn. zm.; dalej: „UPO PL-ZEA”).

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Zjednoczone Emiraty Arabskie notyfikowały ww. Konwencję do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Zjednoczonych Emiratów Arabskich dzień 1 września 2019 r.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy). Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Umową z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370), natomiast wspólne stanowisko Polski i Zjednoczonych Emiratów Arabskich zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 28 października 2019 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., oraz w realizacji postanowień Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich zmieniającego Umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Zjednoczonych Emiratów Arabskich w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., oraz Protokół, sporządzony w Abu Zabi dnia 31 stycznia 1993 r., podpisanego w Abu Zabi dnia 11 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2327).

Konwencja wchodzi w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, następujących po dacie zdeponowania piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia (art. 34 ust. 1 Konwencji MLI).

Dla każdego Sygnatariusza, który dokonuje ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia niniejszej Konwencji po zdeponowaniu piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia, niniejsza Konwencja wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, rozpoczynającego bieg z datą zdeponowania przez tego Sygnatariusza jego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia (art. 34 ust. 2 ww. Konwencji).

Z kolei, zasady stosowania jej postanowień w odniesieniu do danej Umowy Podatkowej wynikają z art. 35 ww. Konwencji.

Zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 35 ust. 1 Konwencji MLI przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja.

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do Umowy począwszy od innych dat niż daty stosowania postanowień Umowy. Poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła od dochodów nierezydentów lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeżeli również w ww. stanowiskach nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Umowy przez Polskę:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2020 r.; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 marca 2020 r.

Należy w tym miejscu podkreślić, że art. 35 ust. 1 lit. a Konwencji MLI odnosi się jedynie do podatków pobieranych u źródła od nierezydentów podatkowych – w przepisie tym jest bowiem mowa o podatkach pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji.

W odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, termin rozpoczęcia stosowania Konwencji MLI należy określić na podstawie art. 35 ust. 1 lit. b Konwencji MLI.

Wskazać również należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Przepisy Konwencji MLI mają zatem zastosowanie do dochodów z pracy najemnej uzyskanych od dnia 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 UPO PL-ZEA, w rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza:

1.  w przypadku Polski, osobę, która zgodnie z prawem Polski podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również Polskę, jej jednostki terytorialne lub organy lokalne,
2.  w przypadku Zjednoczonych Emiratów Arabskich:
    1.  osobę fizyczną, która ma miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i jest obywatelem Zjednoczonych Emiratów Arabskich oraz
    2.  spółkę, która została utworzona w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i ma tam miejsce faktycznego zarządu, pod warunkiem, że spółka może przedstawić dowód na to, że wyłącznym właścicielem jej kapitału są Zjednoczone Emiraty Arabskie i/lub instytucja rządowa Zjednoczonych Emiratów Arabskich i/lub federalny lub lokalny rząd i/lub osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Zjednoczonych Emiratach Arabskich i spółka jest kontrolowana przez powyżej wymienione osoby mające miejsce zamieszkania lub faktyczny zarząd w Zjednoczonych Emiratach Arabskich.

Na podstawie art. 4 ust. 3 UPO PL-ZEA, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna może być uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona silniejsze powiązania osobiste lub gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO PL-ZEA, z uwzględnieniem postanowień artykułów 19, 20 i 21 płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 15 ust. 2 UPO PL-ZEA, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli zostaną spełnione następujące warunki:

1.  odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, której głównym celem jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Odnosząc się do powyższych przepisów oraz nakreślonego stanu faktycznego uznać należy, że ośrodek interesów osobistych Zainteresowanych w 2021 r. znajduje się w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, gdyż od dwóch lat mieszkają Oni wraz z trójką dzieci w ZEA, dzieci Zainteresowanych uczęszczają w ZEA do szkoły, zaś Zainteresowani przeprowadzili się tam z zamiarem dłuższego pobytu.

Przechodząc do powiązań gospodarczych również należy uznać, że w 2021 r. Zainteresowani mają silniejsze powiązania gospodarcze z ZEA – Zainteresowany jest pracownikiem podmiotu zarejestrowanego w ZEA w oparciu o umowę o pracę na czas nieokreślony, uzyskiwane przez Zainteresowanego wynagrodzenie jest aktualnie jedynym źródłem utrzymania Zainteresowanych i Ich dzieci, w Polsce Zainteresowani nie podejmują żadnego zatrudnienia, nie prowadzą działalności gospodarczej, ani nie posiadają żadnych inwestycji, nadto Zainteresowani nie zamierzają uzyskiwać dochodów ze źródeł pochodzących z Polski.

Ponadto, Zainteresowani nie spędzają w Polsce ponad 183 dni w roku, do Polski przyjeżdżają bowiem wyłącznie w okresie letnim celem odwiedzin najbliższej rodziny. Również w latach kolejnych Zainteresowani nie planują przebywać w Polsce przez okres ponad 183 dni.

Wobec powyższego mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w 2021 r. oraz w latach następnych Zainteresowani podlegają i będą podlegać w Polsce (o ile nie zmieni się stan faktyczny lub prawny) ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dochody uzyskane ze stosunku pracy w Zjednoczonych Emiratach Arabskich, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce i Zainteresowani, którzy nie uzyskują i nie zamierzają uzyskiwać jakichkolwiek dochodów w Polsce, nie będą mieli obowiązku rozliczania w Polsce dochodów uzyskanych z ww. tytułu oraz składania zeznania podatkowego za 2021 r. i lata kolejne.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różnił/różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.