Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.200.2023.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-10
Teza: Nieuznanie sprzedaży zespołu składników majątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i podleganie opodatkowaniu tej czynności.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; nakłady; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania sprzedaży zespołu składników majątkowych wchodzących w skład (…) za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i podlegania opodatkowaniu tej czynności. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 czerwca 2023 r.)

1\. (…) Sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka jest polskim rezydentem dla celów podatkowych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) od całości swoich dochodów na terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest także zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Wnioskodawca jest częścią (…) koncernu (…), prowadzącego działalność w zakresie eksploatacji (…) oraz produkcji (\`(...)\`) w (\`(...)\`) krajach na całym świecie.

2\. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność na terytorium Polski poprzez należące do niego (…) oraz zakłady przetwarzające (\`(...)\`) (głównie na potrzeby produkcji materiałów dla przemysłu budowlanego), zlokalizowane w (…)

3\. Obecnie Spółka planuje sprzedać składniki majątkowe wchodzące w skład jednego z zakładów (…), znajdującego się w (…), położonego na terenie (…), produkującego przede wszystkim A, B oraz C. Spółka dzierżawi grunt, na którym zlokalizowany jest (…) oraz najmuje grunt sąsiadujący z (…) od (…).

4\. Nabywcą składników majątkowych wchodzących w skład (…) będzie podmiot niepowiązany ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie produkcji materiałów budowlanych. Na chwilę obecną obie strony planowanej transakcji podpisały warunkową przedwstępną umowę sprzedaży (…).

5\. W ramach planowanej sprzedaży jej przedmiotem maja być następujące składniki majątkowe:

*   meble,
*   urządzenia, maszyny oraz instalacje niezbędne do produkcji A, w tym ładowarki, samochód osobowy oraz palnik olejowo – gazowy,
*   budynki oraz budowle znajdujące się na dzierżawionym od (…) gruncie,
*   prawa i obowiązki z umów: o dostarczenie energii elektrycznej (w tym zakresie intencją jest, aby prawa i obowiązki z umowy o dostarczenie energii elektrycznej przeszły na nabywcę; jednakże nabywca może zrezygnować z przejęcia tych obowiązków i praw i we własnym zakresie zawrzeć umowę o dostarczanie energii elektrycznej), dostawy wody i odprowadzania ścieków (w tym zakresie intencją jest, aby prawa i obowiązki z umowy o dostawie wody i odprowadzaniu ścieków przeszły na nabywcę; jednakże nabywca może zrezygnować z przejęcia tych obowiązków i praw i we własnym zakresie zawrzeć umowę o dostawie wody i odprowadzaniu ścieków), wywóz odpadów, usługi porządkowo – czystościowe, usługi ochrony, na zakup oleju napędowego, na obsługę techniczną i serwisu palnika olejowo – gazowego, zlecenia dot. sterowania procesem produkcyjnym (w tym zakresie intencją jest, aby prawa i obowiązki z umowy zlecenia dot. sterowania procesem produkcyjnym przeszły na nabywcę; jednakże nabywca może zrezygnować z przejęcia tych obowiązków i praw, i we własnym zakresie zawrzeć umowę zlecenia dot. sterowania procesem produkcyjnym),
*   prawa i obowiązki z tytułu umów o pracę zawartych z pracownikami obecnie zatrudnionymi w (…), które przejdą na nabywcę w ramach przejścia zakładu pracy, w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy,
*   części zamienne oraz materiały eksploatacyjne,
*   licencje na oprogramowanie i systemy informatyczne, które są niezbędne do obsługi wybranych urządzeń oraz maszyn będących przedmiotem sprzedaży, w tym licencja (…),

6\. Wnioskodawca wyda nabywcy również niezbędną dokumentację techniczną, która związana jest ze sprzedawanymi składnikami majątkowymi opisanymi w pkt 5 powyżej.

7\. W zakresie budynków oraz budowli wchodzących w skład składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży, Spółka wskazuje, że zostały one wybudowane przez Spółkę na gruncie dzierżawionym od (…) („Nieruchomości”). Nieruchomości są trwale związane z dzierżawionym przez Spółkę gruntem.

8\. Przed sprzedażą (…) dojdzie do rozwiązania umów najmu oraz dzierżawy zawartych przez Wnioskodawcę oraz (…). Nabywca natomiast zawrze nowe umowy najmu lub dzierżawy z (…). Równolegle z tymi działaniami Wnioskodawca oraz nabywca zawrą trójstronne porozumienie (pomiędzy Wnioskodawcą, nabywcą oraz (…)), na mocy którego (i) dojdzie do zwolnienia Wnioskodawcy z obowiązku likwidacji nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na przedmiocie dzierżawy, tj. Nieruchomości, tak aby mogły one zostać przekazane do korzystania kupującemu oraz (ii) uregulowania uprawnienia nabywcy do zdemontowania i zabrania dających się zdemontować elementów budowli i urządzeń technicznych, po zakończeniu obowiązywania umowy dzierżawy lub najmu zawartej pomiędzy kupującym oraz (…), w przypadku zdecydowania przez (…) o likwidacji tych obiektów.

9\. Jednocześnie, ze składników majątkowych (…) będących przedmiotem sprzedaży wyłączone zostaną:

*   prawa i obowiązki z umów dzierżawy i najmu gruntu zawartych przez Wnioskodawcę z (…) (z uwagi na rozwiązanie tych umów przez Wnioskodawcę z (…) przed sprzedażą (…)),
*   prawa i obowiązki z umów na dostawy produktów Wnioskodawcy do jego odbiorców,
*   prawa i obowiązki z umów na transport (\`(...)\`) pomiędzy (…) a (…) oraz pomiędzy (…) a odbiorcami Wnioskodawcy,
*   prawa i obowiązki z umów na przeładunek towarów w (…),
*   prawa i obowiązki z umów z dostawcami Wnioskodawcy, w szczególności dostawcami surowców,
*   prawa i obowiązki z umowy na dostawę gazu i umowy na dostarczanie usług telekomunikacyjnych (w zakresie dostępu do łącza internetowego),
*   prawa i obowiązki z umów o prowadzenie rachunków bankowych,
*   komputery używane przez pracowników (…),
*   telefony komórkowe używane przez pracowników (…),
*   oprogramowanie logistyczne,
*   księgi rachunkowe i podatkowe,
*   wszelkie pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem (…) (w szczególności oprogramowanie do zarzadzania dostawami),
*   środki pieniężne.

10\. W kontekście praw i obowiązków z umów na przeładunek towarów w (…), intencją jest, aby prawa i obowiązki z tych umów nie były przedmiotem przeniesienia na nabywcę. Jednakże, jeżeli z umowy najmu lub dzierżawy gruntu zawartej pomiędzy nabywcą a (…) będzie wynikał obowiązek zlecania przez nabywcę obsługi przeładunkowej podmiotowi, który dotychczas świadczył taką obsługę na rzecz Wnioskodawcy na podstawie przedmiotowych umów, wówczas dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków z tych umów na Nabywcę.

11\. Tym samym, w wyniku sprzedaży na nabywcę nie przejdą w szczególności umowy (prawa i obowiązki z umów) dotyczące dostawy produktów wytworzonych za pomocą składników majątkowych (…), umowy na transport surowców i ich przeładunek (z zastrzeżeniem pkt 10 powyżej), a także umowy z dostawcami, w szczególności dostawcami surowców do przetwarzania w (…). Nabywca po nabyciu składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji będzie musiał samodzielnie zawrzeć nowe umowy w tym zakresie.

12\. Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, nabywca składników majątkowych objętych transakcją ma zamiar kontynuować działalność w zakresie produkcji A, B oraz C w oparciu o będące przedmiotem transakcji składniki majątkowe (…).

13\. Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie zostały i nie będą formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako dział, oddział, wydział lub zakład, na podstawie formalnego dokumentu w postaci np. uchwały zarządu, regulaminu, statutu lub aktu o podobnym charakterze.

14\. Stosowane przez Spółkę procesy księgowe umożliwiają przyporządkowanie przychodów i kosztów do (…), z wyłączeniem kosztów ogólnozakładowych i administracyjnych. Ponadto możliwe jest przyporządkowanie należności handlowych związanych z funkcjonowaniem (…), lecz nie jest możliwe przyporządkowanie zobowiązań do (…) i jako stanowiących zobowiązania Spółki.

15\. Po sprzedaży składników majątkowych (…) Wnioskodawca będzie dalej prowadzić w Polsce działalność gospodarczą w oparciu o pozostałe aktywa: zakład w (…), zakład w (…), zakład w (…) oraz biuro w (…) (pełniące funkcje administracyjne).

16\. Ograniczenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy, spowodowane zamierzoną transakcją sprzedaży wybranych składników majątkowych (…), polegać będzie na zaniechaniu produkcji A, B oraz C na terenie województwa (…), zaś sprzedaż produktów Wnioskodawcy do tamtejszych odbiorców będzie kontynuowana, głównie w oparciu o zakład (…). Transakcja będzie zatem oddziaływać na funkcjonowanie Zakładów w (…) oraz w (…), które, po zaprzestaniu działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę w (…), przejmą zasadniczy ciężar produkcji i dostaw na rzecz odbiorców obsługiwanych dotąd przez (…).

17\. Ze względu na zobowiązanie Wnioskodawcy dotyczące umowy na dostawy (…) do jednego z jego odbiorców do końca roku 2023 r., Wnioskodawca oraz nabywca zawrą umowę na usługę (…) przez nabywcę w celu wykonania ww. umowy dostawy przez Wnioskodawcę. Usługa (\`(...)\`) będzie dotyczyła (…) dostarczonego przez Wnioskodawcę do nabywcy. Dostawa (\`(...)\`) do (…) (już po jej nabyciu przez nabywcę), odbiór (…) z (…) i jej dostawa odbywać się będzie na koszt, ryzyko i transportem pozostającym w gestii Wnioskodawcy.

**Doprecyzowanie opisu sprawy**

Na pytanie o treści: „Czy na dzień sprzedaży składniki majątku będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych organizacyjnie w Państwa przedsiębiorstwie? Prosimy w szczególności wskazać w jaki sposób to wyodrębnienie będzie się przejawiało?” odpowiedzieli Państwo, że: „Ocena co do tego czy składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych organizacyjnie w przedsiębiorstwie Spółki stanowi element uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji do pytania nr 1. Spółka, występując z wnioskiem o wydanie interpretacji pragnie dowiedzieć się, czy jej rozumienie istnienia lub nieistnienia wyodrębnienia organizacyjnego jest prawidłowe w kontekście przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, rozstrzygnięcie tego czy składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, a opisane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, są wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie Spółki należy do tut. Organu podatkowego.

Niemniej, na ocenę wystąpienia przedmiotowego wyodrębnienia przez tut. Organ podatkowy może mieć wpływ pkt 12 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, gdzie zostało wskazane, że w ocenie Wnioskodawcy: „Składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie zostały oraz nie będą formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako dział, oddział, wydział lub zakład, na podstawie formalnego dokumentu w postaci np. uchwały zarządu, regulaminu, statutu lub aktu o podobnym charakterze”.

Na pytanie o treści: „Czy na dzień sprzedaży składniki majątku będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych funkcjonalnie w Państwa przedsiębiorstwie? Prosimy w szczególności wskazać w jaki sposób to wyodrębnienie będzie się przejawiało?” odpowiedzieli Państwo, że: „Ocena co do tego czy składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Spółki stanowi element uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji do pytania nr 1. Spółka, występując z wnioskiem o wydanie interpretacji pragnie dowiedzieć się, czy jej rozumienie istnienia lub nieistnienia wyodrębnienia funkcjonalnego jest prawidłowe w kontekście przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, rozstrzygnięcie tego czy składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, a opisane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, są wyodrębnione funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Spółki należy do tut. organu podatkowego.

Niemniej, na ocenę wystąpienia przedmiotowego wyodrębnienia przez tut. Organ podatkowy może mieć wpływ okoliczność, że składniki majątku wchodzące w skład (…), a opisane w pkt 5 i 9 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, są w ocenie Wnioskodawcy, zorganizowanym zespołem, który służy przede wszystkim produkcji A, B oraz C. Z uwagi na strukturę transakcji sprzedaży z tego zespołu składników majątkowych (…) zostaną wyłączone składniki majątkowe, opisane w pkt 9 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, które to składniki są, w ocenie Wnioskodawcy, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji A, B oraz C. Zatem, na dzień sprzedaży składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład (…), które są przedmiotem planowanej transakcji, nie będą zawierać wszystkich składników majątkowych pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej w tym zakresie. Działalność ta będzie mogła być prowadzona przez nabywcę po uzupełnieniu składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży o składniki majątkowe wyłączone z przedmiotu sprzedaży, a opisane w pkt 9 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego”.

Na pytanie o treści: „Czy na dzień sprzedaży składniki majątku będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo w Państwa przedsiębiorstwie? Prosimy w szczególności wskazać w jaki sposób to wyodrębnienie będzie się przejawiało?” odpowiedzieli Państwo, że: „Ocena co do tego czy składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo w przedsiębiorstwie Spółki stanowi element uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji do pytania nr 1. Spółka, występując z wnioskiem o wydanie interpretacji pragnie dowiedzieć się, czy jej rozumienie istnienia lub nieistnienia wyodrębnienia finansowego jest prawidłowe w kontekście przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, rozstrzygnięcie tego czy składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży, a opisane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, są wyodrębnione finansowo w przedsiębiorstwie Spółki należy do tut. Organu podatkowego.

Niemniej, na ocenę wystąpienia przedmiotowego wyodrębnienia przez tut. Organ podatkowy może mieć wpływ pkt 13 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, gdzie zostało wskazane, że, w ocenie Wnioskodawcy: „Stosowane przez Spółkę procesy księgowe umożliwiają przyporządkowanie przychodów i kosztów do (…), z wyłączeniem kosztów ogólnozakładowych i administracyjnych. Ponadto możliwe jest przyporządkowanie należności handlowych związanych z funkcjonowaniem (…), lecz nie jest możliwe przyporządkowanie zobowiązań do (…) jako stanowiących zobowiązania Spółki”.

Na pytanie o treści: „Jakie ewentualne działania faktyczne lub prawne Nabywca składników majątkowych będzie musiał podjąć/wykonać w celu prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątkowe?” odpowiedzieli Państwo, że: „Nabywca będzie musiał podjąć następujące działania faktyczne lub prawne w celu prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątkowe:

a) zawarcie umowy najmu lub dzierżawy gruntu z (…) z uwagi na brak przejścia praw i obowiązków z tych umów na nabywcę wskutek ich rozwiązania przed transakcją sprzedaży przez Spółkę,

b) nawiązać współpracę z odbiorcami produktów od nabywcy oraz zawrzeć z nimi odpowiednie umowy,

c) nawiązać współpracę z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie transportu (\`(...)\`) w celu transportu (\`(...)\`) pomiędzy (\`(...)\`) a (…) oraz pomiędzy (…) a odbiorcami nabywcy oraz zawrzeć odpowiednie umowy,

d) nawiązać współpracę z podmiotem zajmującym się przeładunkiem towarów w (…) oraz zawrzeć odpowiednie umowy,

e) stworzyć bazę dostawców, w szczególności dostawców surowców oraz zawrzeć z nimi odpowiednie umowy,

f) zawrzeć umowy na dostawę gazu oraz Internetu,

g) nabyć odpowiednie oprogramowanie związane z funkcjonowaniem (…), w szczególności logistyczne oraz do zarządzania dostawami,

h) ująć nabyte składniki majątkowe (…) w strukturach księgowych, finansowych, administracyjnych czy kadrowych,

i) uzyskać niezbędne decyzje administracyjne w celu funkcjonowania (…) zgodnie z prawem”.

Na pytanie o treści: „Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży (wskazane składniki majątkowe) będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę?” odpowiedzieli Państwo, że: „W ocenie Spółki, w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży (wskazane składniki majątkowe) nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę w zakresie produkcji A, B oraz C z uwagi na wyłączenie z przedmiotu sprzedaży składników majątkowych wskazanych w pkt. 9 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz konieczność podjęcia dodatkowych działań opisanych w pkt 4 powyżej”.

Na pytanie o treści: „Czy mający być przedmiotem transakcji zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie umożliwiał Nabywcy kontynuację działalności prowadzonej przez Państwa i jest wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej:

a) bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji?

b) bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki?”

odpowiedzieli Państwo, że: „W celu prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę w zakresie produkcji A, B oraz C lub kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę, w ocenie Spółki, konieczne będzie angażowanie przez nabywcę innych, dodatkowych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, w szczególności składników majątkowych wyłączonych z przedmiotu transakcji, a wskazanych w pkt. 9 opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz podjęcia działań wskazanych w pkt 4 powyżej”.

Na pytanie o treści: „Czy na dzień sprzedaży Nieruchomości objęte pytaniem nr 2, będą spełniać definicję budynku lub budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 553)? Jeśli tak, proszę wskazać dla każdego obiektu osobno, kiedy zostały wybudowane oraz jaki jest ich rodzaj i przeznaczenie” odpowiedzieli Państwo, że: „Na dzień sprzedaży Nieruchomości objęte pytaniem nr 2, będą spełniać definicję budynku lub budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Poniżej Spółka przedstawia zestawienie dat wybudowania tych budowli i budynków oraz ich rodzaj, jak również przeznaczenie”.


| Rodzaj budynku lub budowli | Przeznaczenie | Data wybudowania 
| Fundamenty pod (`(...)`) | Prawidłowe mocowanie (`(...)`) do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Fundamenty pod budynek (…) | Prawidłowe mocowanie budynku do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Fundamenty pod (`(...)`) | Prawidłowe mocowanie (`(...)`) do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Budynek administracyjno-socjalny | Budynek przeznaczony na biura oraz powierzchnię socjalną dla pracowników | 1 lutego 2000 r. 
| Fundamenty pod (`(...)`) | Prawidłowe mocowanie (`(...)`) do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Bocznica kolejowa | Droga kolejowa służąca załadunkowi i wyładunkowi wagonów | 1 lutego 2000 r. 
| Kładka dla pieszych | Umożliwia prawidłowe poruszanie się po zakładzie pieszych | 1 lutego 2000 r. 
| Plac składowy wraz z oświetleniem | Umożliwia składowanie towarów | 1 lutego 2000 r. 
| Ogrodzenie terenu | Odgradza teren (…) od innych działek | 1 lutego 2000 r. 
| 2 (`(...)`) | Umożliwia magazynowanie towarów | 19 października 2005 r. 19 czerwca 2006 r. 
| Rurociąg wody | Umożliwia zaopatrywanie w wodę | 30 maja 2008 r. 
| Fundamenty pod (`(...)`) | Prawidłowe mocowanie (`(...)`) do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Fundamenty pod (`(...)`) | Prawidłowe mocowanie (`(...)`) do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Fundamenty pod wagę samochodową | Prawidłowe mocowanie wagi samochodowej do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Fundamenty poda wagę kolejową | Prawidłowe mocowanie wagi kolejowej do podłoża | 1 lutego 2000 r. 
| Najazd wagi kolejowej | Zapewnia prawidłowe i stabilne połączenie wagi z układem torowym | 1 lutego 2000 r. 
| (`(...)`) | Umożliwia magazynowanie towarów | 30 czerwca 2003 r. 

Na pytanie o treści: „Czy z tytułu wybudowania budynków i budowli na dzierżawionym terenie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego? Jeśli nie, to proszę wskazać dlaczego. Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z obiektów” odpowiedzieli Państwo, że: „Z tytułu wybudowania budynków i budowli na dzierżawionym terenie przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Na pytanie o treści: „Czy pomiędzy Spółką a właścicielem gruntu nastąpiło/nastąpi jakiekolwiek rozliczenie nakładów poniesionych na budowę obiektów? Jeśli tak, to należy wskazać dla których” odpowiedzieli Państwo, że: „Pomiędzy Spółką a właścicielem gruntu nie nastąpiło i nie nastąpi jakiekolwiek rozliczenie nakładów poniesionych na budowę obiektów”.

Na pytanie o treści: „Jeśli dojdzie do rozliczenia nakładów, należy wskazać kiedy to nastąpi, tj. przed sprzedażą, czy po sprzedaży? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego z obiektów” odpowiedzieli Państwo, że „Ponieważ nie dojdzie do rozliczenia nakładów pomiędzy Spółką a właścicielem gruntów, pytanie to jest bezprzedmiotowe”.

Na pytanie o treści: „Czy przed sprzedażą Nieruchomości, o których mowa we wniosku zamierzają Państwo nabyć grunt, na którym posadowione są budynki i budowle?” odpowiedzieli Państwo, że: „Przed sprzedażą Nieruchomości, o których mowa we wniosku, Spółka nie nabędzie gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle”.

### Pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 czerwca 2023 r.)

1\. Czy zespół składników majątkowych wchodzących w skład (…) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i w konsekwencji sprzedaż (…) przez Wnioskodawcę będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

2\. W przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, czy sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT?

### Państwo stanowisko w sprawie

Pytanie nr 1

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych wchodzących w skład (…) nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i w konsekwencji jego sprzedaż przez Wnioskodawcę nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1\. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa („ZCP”) jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania.

2\. W oparciu o powyższą definicję ustawową oraz dotychczasowe stanowiska organów podatkowych a także doktrynę prawa podatkowego, aby zakwalifikować zespół składników majątkowych jako ZCP powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   składniki te muszą stanowić zespół organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te muszą być finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te muszą stanowić wyodrębniony funkcjonalnie zespół, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   wyodrębniony zespół składników stanowi niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w oparciu o dotychczasowe składniki majątkowe wchodzące w jego skład,
*   istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

3\. Jednocześnie brak spełnienia przynajmniej jednej z powyższych przesłanek uniemożliwia kwalifikację danych składników majątkowych jako ZCP.

Wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie

1\. Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć sytuację, w której ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena spełnienia tego kryterium musi wobec tego opierać się na ustaleniu roli, jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w dotychczasowym funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w:

a) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.279.2020.1.MO, w której to stwierdzono, że „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”,

b) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.86.2020.4.JO, w której podatnik przedstawił, że „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. W odniesieniu do tej przesłanki przyjmuje się, że jest ona spełniona, jeżeli konkretny zespół składników jest pewną całością organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”, a organ na podstawie art. 14c § 1 odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska (analogicznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2018 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.877.2017.2.DM, z 21 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.91.2018.1.JN, z 6 grudnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.505.2017.1.AW, NSA w wyroku z 28 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 293/17).

2\. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że będące przedmiotem transakcji składniki majątkowe wchodzące w skład (…) nie zostały formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki. Również sama (…) nie funkcjonuje jako dział, wydział, oddział organizacyjnie wydzielony z przedsiębiorstwa Spółki na podstawie formalnego dokumentu w postaci np. statutu, regulaminu, uchwały zarządu lub innego podobnego dokumentu. Tym samym, przesłanka istnienia wyodrębnienia organizacyjnego nie powinna być spełniona w odniesieniu do (…).

Wyodrębnienie finansowe

1\. Pod pojęciem wyodrębnienia finansowego należy rozumieć sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową, co znajduje potwierdzenie w stanowiskach przedstawionych przez organy podatkowe, m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2017 r., 0114-KDIP1 2.4012.344.2017.1.PC, w której organ ten stwierdził, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

2\. Podobnie podkreśla się w doktrynie prawa podatkowego: „W zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. (…) Co także kluczowe, należy zwrócić uwagę, że ustawa nie wymaga, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa była >>samodzielna>wyodrębniona<< bez jednoczesnego wskazania, na czym to wyodrębnienie ma polegać i jak daleko ma sięgać.” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019).

3\. W ślad za zaprezentowanym stanowiskiem organów podatkowych i doktryny, w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części” (Wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17, podobnie WSA w Szczecinie w wyroku z 13 lutego 2019, sygn. akt I SA/Sz 894/18).

4\. Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stosowane przez Wnioskodawcę procesy księgowe umożliwiają przyporządkowanie przychodów i kosztów do (…), z wyłączeniem kosztów ogólnych/ogólnozakładowych/administracyjnych. Możliwe jest również przypisanie należności handlowych związanych z jej funkcjonowaniem. Nie jest możliwe natomiast przyporządkowanie zobowiązań do (…).

5\. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka wyodrębnienia finansowego w odniesieniu do (…) również nie będzie spełniona.

Wyodrębnienie funkcjonalne

1\. Dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w taki sposób, że można mówić o nich jako o kompleksowym zespole, a nie zbiorze pewnych zindywidualizowanych elementów. Istotne jest zatem, aby w przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz ich zorganizowanym zespołem, który służy wykonywaniu ściśle określonych zadań gospodarczych.

2\. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych realizowanych w strukturze przedsiębiorstwa. Po to, aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa bez konieczności uzupełnienia tych składników majątkowych o dodatkowe elementy. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC oraz z 25 sierpnia 2017 r., 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC.).

3\. Biorąc pod uwagę powyższe, będące przedmiotem transakcji składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład (…) pozostają we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istnieją funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, w efekcie czego te składniki majątkowe mogą potencjalnie posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej przez nabywcę w zakresie wytwarzania A, B oraz C, po uzupełnieniu jednak o dodatkowe składniki majątkowe, w szczególności klientelę i umowy dostawy surowców.

4\. Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawcy, te składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład (…), które są przedmiotem planowanej transakcji, z uwagi na wyłączenie z ich zakresu kluczowych elementów, funkcjonalnie niezbędnych do funkcjonowania (…), nie spełniają przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zdolność do samodzielnego stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zdania gospodarcze

1\. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, zarówno materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego, samodzielnego przedsiębiorstwa, bez konieczności ich uzupełniania dodatkowymi składnikami majątkowymi, niezbędnymi do prowadzenia takiej działalności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 23 sierpnia 2018 r. sygn. II FSK 2288/16).

2\. Dlatego też przyjmuje się, że zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli te składniki posiadają samodzielność gospodarczą jeszcze zanim dojdzie do transakcji ich przeniesienia np. w ramach sprzedaży lub aportu. Wydzielona jednostka już przed zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z 7 kwietnia 2017 r., 3063-ILPP2-2.4512.35.2017.2.EW), a następnie cały taki konglomerat aktywów winien zostać przeniesiony na stronę transakcji.

3\. Będące przedmiotem planowanej transakcji składniki majątkowe (…), obiektywnie oceniając, po wyłączeniu z przedmiotu sprzedaży pozostałych składników (…) (opisanych w stanie faktycznym) nie posiadają zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki te mogą służyć podjęciu działalności gospodarczej w ramach odrębnego, samodzielnego przedsiębiorstwa po uzupełnieniu przez nabywcę o takie dodatkowe składniki majątkowe, w szczególności umowy z klientami i dostawcami.

4\. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa przesłanka nie będzie spełniona w odniesieniu do (…).

Zamiar kontynuowania działalności przez nabywcę

1\. Przy ocenie, czy nabywca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

2\. W celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest zatem istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy (np. w formie korespondencji elektronicznej/mailowej).

3\. Zaznaczyć należy, że jeżeli w takiej sytuacji – po pewnym czasie – zostanie zmieniony – np. ze względu na zmianę sytuacji gospodarczej podatnika – sposób wykorzystania nieruchomości, brak jest podstaw do uznania, że nabywca nie miał zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę (por. Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”).

4\. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy nabywca (…) ma zamiar kontynuować działalność dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę w oparciu o nabytą (…) w zakresie wytwarzana A, B oraz C. Wskazuje na to w szczególności okoliczność zawarcia w przyszłości umowy na usługę (…) przez nabywcę w celu wykonania umowy dostawy przez Wnioskodawcę.

5\. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa przesłanka będzie spełniona.

Faktyczna możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji

1\. Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedmiot transakcji zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki (również objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”).

2\. Zastrzec należy, że przy ocenie czy dany zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej, nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich aktywów wchodzących w skład zbioru typowego dla przenoszonego zespołu składników. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (np. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16).

3\. Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy niezbędne do funkcjonowania zakładu, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły te same usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy (por. objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”). W przedstawionym w niniejszym piśmie stanie faktycznym na nabywcę nie zostaną przeniesione umowy zakupu surowców i sprzedaży produktów, a wynikających z nich praw i zobowiązań nie można przypisać do majątku (…) (inaczej niż w przypadku praw i obowiązków z umowy dzierżawy czy dostawy mediów).

4\. Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu – czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych – zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia składników majątku. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę. Zapewnienie mediów dla przenoszonego zespołu składników majątkowych jest konieczne do ich wykorzystania niezależnie od przeznaczenia. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP (Por. Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”).

5\. Biorąc pod uwagę, że z przedmiotu sprzedaży zostaną wyłączone kluczowe umowy, niezbędne do prowadzenia działalności operacyjnej w dotychczasowym zakresie oraz osiągania przychodów przez nabywcę składników majątkowych wchodzących w skład (…) i objętych przedmiotem sprzedaży, w szczególności umowy na dostawy produktów do odbiorców, umowy na transport (\`(...)\`), umowy na przeładunek towarów w (…) oraz umowy z dotychczasowymi dostawcami, w tym dostawcami surowców, nabywca będzie musiał podjąć dodatkowe działania niezbędne do kontynowania działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone składniki majątku (…), w szczególności w zakresie odtworzenia bazy klientów oraz dostawców (…). Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa przesłanka nie będzie spełniona.

6\. Reasumując, zespół składników majątkowych wchodzących w skład (…) nie powinien stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT z uwagi na brak istnienia wyodrębnienia organizacyjnego, funkcjonalnego oraz finansowego, a także z uwagi na brak potencjalnej oraz faktycznej możliwości kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. W konsekwencji sprzedaż objętych planowana umową składników majątkowych (…) przez Wnioskodawcę nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Pytanie nr 2

1\. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

2\. Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT).

3\. W świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

4\. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego („KC”), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

5\. Z powyższej definicji wynika, że na gruncie cywilistycznym można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

a) grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

b) budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

c) części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

6\. Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 KC, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi art. 47 § 2 KC, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Zgodnie z art. 47 § 3 KC, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Zgodnie z art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

7\. Na mocy art. 693 § 1 KC, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Ponadto, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego (art. 676 KC).

8\. Z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poniesione na nieruchomość stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela (dzierżawcy) gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. W związku z tym, Nieruchomości wybudowane przez Spółkę na dzierżawionym od (…) gruncie nie stanowią własności Spółki. Stanowią one natomiast nakłady poniesione na cudzą nieruchomość (w analizowanej sprawie jest to grunt).

9\. Natomiast Wnioskodawca jako podmiot, który dysponuje takim prawem z tytułu poniesionych nakładów, może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. W konsekwencji, w przypadku zbycia poniesionych nakładów, nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

10\. Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z uwagi na powyższe unormowania, odpłatna czynność zbycia nakładów stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

11\. Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Świadczenie usług w postaci sprzedaży nakładów (takich jak te poniesione na znajdujące się na gruncie dzierżawionym od (…) w postaci Nieruchomości) nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT. Tym samym sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a Ustawy o VAT, gdyż Nieruchomości nie są towarem w rozumieniu Ustawy o VAT.

12\. Takie podejście znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

a) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.40.2019.2.AK, w której organ przyjął następujące stanowisko: „Reasumując należy stwierdzić, że przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży Budynku, w części w jakiej Budynek posadowiony jest na Nieruchomości gminnej, będzie prawo majątkowe stanowiące poniesione nakłady na cudzym gruncie, traktowane jako odpłatne świadczenie usług, a nie sprzedaż części budynku wybudowanego na cudzym gruncie. Zatem ta czynność sprzedaży nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług”, czy w interpretacji indywidualnej z 12 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.37.2019.3.MP, organ stwierdził „Reasumując należy stwierdzić, że przedmiotem planowanej transakcji dostawy Budynku, w części w jakiej Budynek posadowiony jest na nieruchomości gminnej, będzie prawo majątkowe stanowiące poniesione nakłady na cudzym gruncie, traktowane jako odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Do opisanej czynności nie znajdzie zatem zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, które odnosi się do dostawy towarów a nie odpłatnego świadczenia usług”.

b) interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 marca 2023 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.95.2023.2.IK, w której organ przy ocenie stanowiska wnioskodawcy stwierdził, że „W rozpatrywanej sprawie Nakłady Inwestycyjne stanowią część składową nieruchomości, których właścicielem jest Wynajmująca. Przedmiotem zbycia będą wyłącznie poniesione nakłady, stanowiące inwestycję na cudzym gruncie. Przedmiotowe Nakłady Inwestycyjne nie stanowią/nie będą stanowić zatem, odrębnej rzeczy, a jedynie powodują po Państwa stronie powstanie roszczenia, względem właściciela nieruchomości, o zwrot poniesionych kosztów. Podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem z uwagi na fakt, że poniesione przez Państwa wydatki na nieruchomość stanowią nakład w obcym środku trwałym (usługę), ich rozliczenie z Wynajmującą będzie stanowić - zgodnie z art. 8 ust. 1 – ustawy – świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy”.

c) Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.49.2017.1.KC, gdzie stwierdzono, że: „Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość, tj. wskazane we wniosku Budowle, poniesione na cudzym gruncie stanowią z definicji część składową gruntu, a tym samym własność jego właściciela. W konsekwencji podmiot, który wybudował taki obiekt posadowiony na cudzym gruncie, ponosząc nakłady na jego wybudowanie, nie może go sprzedać, ponieważ nie ma do niego tytułu prawnego. Niemniej jednak podmiot ten dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Skoro prawo majątkowe, będące przedmiotem obrotu gospodarczego nie stanowi towaru w rozumieniu ustawy to zbyciu podlegać będzie tylko to prawo do nakładów przysługujące Wnioskodawcy nie zaś część gruntu wraz z udziałem w Budowlach. (…) Zbycie nakładów, które jest odpłatnym świadczeniem usług, nie zostało wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz nie zostało uwzględnione w przepisach o podatku od towarów i usług jako objęte obniżoną stawką podatku lub zwolnieniem, zatem podlega opodatkowaniu stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż nakładów przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywcy, które zostały nabyte w drodze aportu stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki podatku w wysokości 23%.”

13\. Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT. W tym zakresie bowiem dojdzie do świadczenia usług polegających na sprzedaży nakładów poniesionych przez Spółkę na dzierżawiony grunt w postaci Nieruchomości opodatkowanej według zasad ogólnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.), dalej Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest częścią (…) koncernu, prowadzącą działalność w zakresie (…) oraz produkcji materiałów budowalnych (\`(...)\`). Spółka prowadzi działalność na terytorium Polski poprzez należące do niej (…) oraz zakłady (\`(...)\`). Przedmiotem sprzedaży mają być składniki majątkowe wchodzące w skład jednego z zakładów (…), znajdującego się w (…), położonego na terenie (…). Spółka dzierżawi grunt, na którym zlokalizowana jest ww. (…) oraz najmuje grunt sąsiadujący z (…) od (…). Na dzierżawionym gruncie Spółka wybudowała budynki oraz budowle, tj. fundamenty pod (\`(...)\`), fundamenty pod budynek (…), fundamenty pod (\`(...)\`), budynek administracyjno-socjalny, fundamenty pod (\`(...)\`), bocznicę kolejową, kładkę dla pieszych, plac składowy wraz z oświetleniem, ogrodzenie terenu, 2 (\`(...)\`), rurociąg wody, fundamenty pod (\`(...)\`), fundamenty pod (\`(...)\`), fundamenty pod wagę samochodową, fundamenty pod wagę kolejową, najazd wagi kolejowej, (\`(...)\`), w związku z czym Spółce przysługiwało z tego tytułu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Spółka nie planuje nabyć gruntu, na którym są posadowione ww. budynki i budowle. Przed sprzedażą (…) dojdzie do rozwiązania umów najmu oraz dzierżawy. Jednocześnie Spółka zawarła trójstronne porozumienie, na mocy którego dojdzie do zwolnienia Spółki z obowiązku likwidacji poniesionych nakładów, tak aby mogły one zostać przekazane do korzystania nowemu Nabywcy. Umowa określa także uprawnienia Nabywcy do zdemontowania i zabrania dających się zdemontować elementów budowli i urządzeń technicznych, po zakończeniu obowiązywania umowy dzierżawy lub najmu. Z przyszłym Nabywcą została podpisana warunkowa, przedwstępna umowa sprzedaży (…). Jest on podmiotem niepowiązany ze Spółką w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie produkcji materiałów budowalnych. W ramach planowanej sprzedaży przedmiotem transakcji mają być następujące składniki majątkowe takie jak:

*   meble,
*   urządzenia, maszyny oraz instalacje niezbędne do produkcji A, w tym ładowarki, samochód osobowy oraz palnik olejowo – gazowy,
*   budynki oraz budowle znajdujące się na dzierżawionym od (…) gruncie,
*   prawa i obowiązki z umów: o dostarczenie energii elektrycznej (w tym zakresie intencją jest, aby prawa i obowiązki z umowy o dostarczenie energii elektrycznej przeszły na nabywcę; jednakże nabywca może zrezygnować z przejęcia tych obowiązków i praw i we własnym zakresie zawrzeć umowę o dostarczanie energii elektrycznej), dostawy wody i odprowadzania ścieków (w tym zakresie intencją jest, aby prawa i obowiązki z umowy o dostawie wody i odprowadzaniu ścieków przeszły na nabywcę; jednakże nabywca może zrezygnować z przejęcia tych obowiązków i praw i we własnym zakresie zawrzeć umowę o dostawie wody i odprowadzaniu ścieków), wywóz odpadów, usługi porządkowo – czystościowe, usługi ochrony, na zakup oleju napędowego, na obsługę techniczną i serwisu palnika olejowo – gazowego, zlecenia dot. sterowania procesem produkcyjnym (w tym zakresie intencją jest, aby prawa i obowiązki z umowy zlecenia dot. sterowania procesem produkcyjnym przeszły na nabywcę; jednakże nabywca może zrezygnować z przejęcia tych obowiązków i praw i we własnym zakresie zawrzeć umowę zlecenia dot. sterowania procesem produkcyjnym),
*   prawa i obowiązki z tytułu umów o pracę zawartych z pracownikami obecnie zatrudnionymi w (…), które przejdą na nabywcę w ramach przejścia zakładu pracy, w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy,
*   części zamienne oraz materiały eksploatacyjne, licencje na oprogramowanie i systemy informatyczne, które są niezbędne do obsługi wybranych urządzeń oraz maszyn będących przedmiotem sprzedaży, w tym licencja (…)

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy zbycie przez Spółkę składników majątkowych wchodzących w skład (…) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji transakcji ta będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot zbycia przez Spółkę składników majątkowych wchodzących w skład (…) nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nabywca nie nabył bowiem wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo. Przedmiotem sprzedaży nie będą:

*   prawa i obowiązki z umów dzierżawy i najmu gruntu zawartych przez Wnioskodawcę z (…) (z uwagi na rozwiązanie tych umów przez Wnioskodawcę z (…) przed sprzedażą (…)),
*   prawa i obowiązki z umów na dostawy produktów Wnioskodawcy do jego odbiorców,
*   prawa i obowiązki z umów na transport (\`(...)\`) pomiędzy (…) a (…) oraz pomiędzy (…) a odbiorcami Wnioskodawcy,
*   prawa i obowiązki z umów na przeładunek towarów w (…),
*   prawa i obowiązki z umów z dostawcami Wnioskodawcy, w szczególności dostawcami surowców,
*   prawa i obowiązki z umowy na dostawę gazu i umowy na dostarczanie usług telekomunikacyjnych (w zakresie dostępu do łącza internetowego),
*   prawa i obowiązki z umów o prowadzenie rachunków bankowych,
*   komputery używane przez pracowników (…),
*   telefony komórkowe używane przez pracowników (…),
*   oprogramowanie logistyczne,
*   księgi rachunkowe i podatkowe,
*   wszelkie pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem (…) (w szczególności oprogramowanie do zarzadzania dostawami),
*   środki pieniężne.

Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji transakcja ta nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem należy przeanalizować czy składniki majątkowe przedsiębiorstwa sprzedawana przez Spółkę stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano we wniosku, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie zostały oraz nie będą formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki jako dział, oddział, wydział lub zakład, na podstawie formalnego dokumentu. Składniki te nie będą zawierać wszystkich składników majątkowych pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji A, B oraz C. Stosowane przez Spółkę procesy księgowe umożliwiają przyporządkowanie przychodów i kosztów do (…), z wyłączeniem kosztów ogólnozakładowych i administracyjnych. Możliwe jest przyporządkowanie należności handlowych związanych z funkcjonowaniem (…), lecz nie jest możliwe przyporządkowanie zobowiązań do (…) jako stanowiących zobowiązania Spółki. Z uwagi na strukturę transakcji sprzedaży z tego zespołu składników majątkowych (…) i zostaną wyłączone składniki majątkowe, tj. prawa i obowiązki z umów dzierżawy i najmu gruntu zawartych przez Wnioskodawcę z (…), prawa i obowiązki z umów na dostawy produktów Wnioskodawcy do jego odbiorców, prawa i obowiązki z umów na transport (\`(...)\`) pomiędzy (\`(...)\`) a (…) oraz pomiędzy (…) a odbiorcami Wnioskodawcy, prawa i obowiązki z umów na przeładunek towarów w (…) w (…), prawa i obowiązki z umów z dostawcami Wnioskodawcy, w szczególności dostawcami surowców, prawa i obowiązki z umowy na dostawę gazu i umowy na dostarczanie usług telekomunikacyjnych (w zakresie dostępu do łącza internetowego), prawa i obowiązki z umów o prowadzenie rachunków bankowych, komputery używane przez pracowników (…), telefony komórkowe używane przez pracowników (…), oprogramowanie logistyczne, księgi rachunkowe i podatkowe, wszelkie pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z funkcjonowaniem (…) (w szczególności oprogramowanie do zarzadzania dostawami), środki pieniężne, które to składniki są, w ocenie Wnioskodawcy, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji A, B oraz C. Zatem, na dzień sprzedaży składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład (…), które są przedmiotem planowanej transakcji, nie będą zawierać wszystkich składników majątkowych pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej w tym zakresie. Działalność ta będzie mogła być prowadzona przez Nabywcę po uzupełnieniu składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży o składniki majątkowe wyłączone z przedmiotu sprzedaży. Nabywca będzie musiał podjąć następujące działania faktyczne lub prawne w celu prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątkowe:

a) zawarcie umowy najmu lub dzierżawy gruntu z (…) z uwagi na brak przejścia praw i obowiązków z tych umów na nabywcę wskutek ich rozwiązania przed transakcją sprzedaży przez Spółkę,

b) nawiązać współpracę z odbiorcami produktów od nabywcy oraz zawrzeć z nimi odpowiednie umowy,

c) nawiązać współpracę z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie transportu (\`(...)\`) w celu transportu (\`(...)\`) pomiędzy (\`(...)\`) a (…) oraz pomiędzy (…) a odbiorcami nabywcy oraz zawrzeć odpowiednie umowy,

d) nawiązać współpracę z podmiotem zajmującym się przeładunkiem towarów w (…) w (…) oraz zawrzeć odpowiednie umowy,

e) stworzyć bazę dostawców, w szczególności dostawców surowców oraz zawrzeć z nimi odpowiednie umowy,

f) zawrzeć umowy na dostawę gazu oraz Internetu,

g) nabyć odpowiednie oprogramowanie związane z funkcjonowaniem (…), w szczególności logistyczne oraz do zarządzania dostawami,

h) ująć nabyte składniki majątkowe (…) w strukturach księgowych, finansowych, administracyjnych czy kadrowych,

i) uzyskać niezbędne decyzje administracyjne w celu funkcjonowania (…) zgodnie z prawem.

W ocenie Spółki, w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży (wskazane składniki majątkowe) nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę w zakresie produkcji A, B oraz C z uwagi na wyłączenie z przedmiotu sprzedaży składników majątkowych wskazanych powyżej oraz konieczności podjęcia dodatkowych działań.

Zatem planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie oraz samodzielności funkcjonalnej, pozwalającej na prowadzenie przez Nabywcę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji, a co za tym idzie nie spełnia również kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

**Podsumowując, zespół składników majątkowych wchodzących w skład (…) nie stanowi przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w konsekwencji sprzedaż (…) nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.**

**Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie będzie stanowić dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Jak wskazano wyżej, z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 659 § 1 ustawy:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Dodatkowo, wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Na mocy art. 694 Kodeksu cywilnego:

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Jak stanowi art. 45 ustawy Kodeks cywilny:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych. Wyodrębnione przedmioty mające charakter materialny, czyli rzeczy, dzielone są tradycyjnie na nieruchomości i ruchomości (red. prof. dr hab. Maciej Gutowski, „Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-449”, C.H. Beck 2016, komentarz do art. 45 k.c.)

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

\- grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

\- budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

\- części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1-3 ustawy Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. Zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/ użytkownik poniesie nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady poniesione przez Państwa na wybudowanie budynków i budowli nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Zatem, przedmiotem zbycia przez Państwa są ww. nakłady stanowiące inwestycję na cudzym gruncie. Przedmiotowe nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po Państwa stronie roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu kosztów nakładów. Tym samym, prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, zbycie przez Państwa nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem budynków i budowli na dzierżawionym gruncie, nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż – jak wyżej wskazano – nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą (art. 2 pkt 6 ustawy), która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak dysponując pewnym prawem w postaci nakładów, można to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

W rozpatrywanej sprawie Nakłady Inwestycyjne poniesione na wybudowanie budynków i budowli stanowią część składową nieruchomości, których właścicielem jest Wydzierżawiający – (…). Przedmiotem zbycia będą wyłącznie poniesione nakłady, stanowiące inwestycję na cudzym gruncie. Przedmiotowe Nakłady Inwestycyjne nie stanowią/nie będą stanowić zatem, odrębnej rzeczy, a jedynie powodują po Państwa stronie powstanie roszczenia, względem właściciela nieruchomości, o zwrot poniesionych kosztów.

Podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem z uwagi na fakt, że poniesione przez Państwa wydatki na nieruchomość stanowią nakład w obcym środku trwałym (usługę), ich sprzedaż będzie stanowić – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując,** **sprzedaż Nieruchomości (budynków i budowli wybudowanych na dzierżawionym gruncie, należącym do (…)) będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.**

**Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii ustalenia wysokości stawki podatku VAT.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).