Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.1.2019.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-01
Teza: zwolnienie z podatku VAT dostawy nieruchomości i brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 31 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy nieruchomości i braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek wspólny uzupełniony pismem z 27 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT dostawy nieruchomości i braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania Z.C. Spółka Akcyjna („Sprzedawca”),
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania Przedsiębiorstwo K. Spółka Jawna („Nabywca”)

przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Z. C. Spółka Akcyjna z siedzibą w J. — Zainteresowana będąca stroną niniejszego postępowania - dalej zwana Wnioskodawczynią, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Głównym przedmiotem prowadzonej przez nią działalności jest produkcja pestycydów i pozostałych środków agrochemicznych.

Oferta sprzedażowa Wnioskodawczyni obejmuje również usługi składowania materiałów sypkich. Usługi w zakresie składowania zbóż i materiałów paszowych Wnioskodawczyni prowadziła z wykorzystaniem nieruchomości położonej w J., na której usytuowane są obiekty elewatorów zbożowych (budynki, budowle, urządzenia, których podstawową funkcją jest przechowywanie zbóż) oraz znajdujących się tam środków trwałych będących ruchomościami. Nieruchomość tę wraz ze znajdującymi się na niej środkami trwałymi postanowiła sprzedać.

Przedsiębiorstwo K. Spółka Jawna z siedzibą w T. - Zainteresowana niebędąca stroną postępowania, dalej zwana Kupującą, jest czynnym podatnikiem VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Kupującej jest wytwarzanie produktów przemiału zbóż. Dla potrzeb tej działalności Kupująca zdecydowała się nabyć nieruchomość położoną w J., na której usytuowane są obiekty elewatorów zbożowych. Przedmiotowa nieruchomość sąsiaduje z działką Kupującej, na której zlokalizowany jest jej młyn. Obie te nieruchomości w przeszłości stanowiły funkcjonalną całość. Deklarowanym przez Kupującą celem transakcji jest przywrócenie tej funkcjonalności i wykorzystywanie nieruchomości do przechowywania zboża na własne potrzeby zaopatrzenia młyna.

W dniu 7.11.2018 r. Wnioskodawczyni – Z. C. Spółka Akcyjna z siedzibą w J. zawarła umowę sprzedaży ze spółką działającą pod firmą Przedsiębiorstwo K. Spółka Jawna z siedzibą w T. —Kupującą (łącznie dalej zwane Stronami).

Przedmiotem zawartej w formie aktu notarialnego (Repertorium A Nr (…)) umowy sprzedaży z dnia 7.11.2018 r., była dostawa przez Wnioskodawczynię na rzecz Kupującej:

1.  nieruchomości położonej w J., składającej się z prawa użytkowania wieczystego gruntu działki o numerze 3033/37 wraz z prawem własności budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość, opisanych w § 1 tej umowy oraz
2.  środków trwałych wyszczególnionych w załączniku nr 1 stanowiącym integralną część przedmiotowej umowy, w postaci używanych przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT ruchomości - środków trwałych, obejmujących maszyny, urządzenia i narzędzia.

W związku ze zrealizowaniem tej transakcji. Strony są zainteresowane uzyskaniem potwierdzenia prawidłowości opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) dostawy nieruchomości położonej w J.(pkt 1), dalej określanej, jako nieruchomość.

INFORMACJE DOTYCZĄCE ZAKUPU I WYKORZYSTYWANIA NIERUCHOMOŚCI PRZEZ WNIOSKODAWCZYNIĘ

Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 13.12.2006 r. (akt notarialny. Repertorium A Nr (…)) od A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w J. (NIP xxx). W ramach tej transakcji Wnioskodawczyni zakupiła:

1.  prawo użytkowania wieczystego gruntu — działki nr 3033/23 o pow. 23 794 m2, obręb 5 J.,
2.  prawo własności usytuowanych na ww. działce budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, w postaci używanych:

1\. budynku magazynu odpadów — rok budowy 1974,

2\. wieży operacyjnej EZ-II — rok budowy 1974,

3\. budynku administracyjno-socjalnego elewatora — rok budowy 1974,

4\. budynku suszarni zbożowych SZ-20 — rok budowy 1974,

5\. budynku portierni — rok budowy 1974,

6\. budynku samochodowego punktu przyjęcia zboża — rok budowy 1974,

7\. budynku kolejowego punktu przyjęcia zboża — rok budowy brak danych,

8\. budynku magazynu mącznego halowego — rok budowy 1971,

9\. budynku wagi kolejowej — rok budowy brak danych,

10\. budynku garażu z budynkiem socjalnym — rok budowy brak danych

11\. komory żelbetonowej EZ-20, tys. ton — rok budowy 1974,

12\. bocznicy kolejowej normalnotorowej — rok budowy brak danych,

13\. przyłącza wody — rok budowy 2000,

14\. sieci kanalizacyjnej — rok budowy 1974,

15\. linii kablowej — rok budowy 1974,

16\. oświetlenia terenu — rok budowy 1974,

17\. dróg i placów — rok budowy 1974,

18\. tuneli technologicznych — rok budowy 1974,

19\. wieży załadowczej — rok budowy brak danych,

20\. estakady nad zbiornikami — rok budowy 1974,

21\. baterii transportowej — rok budowy brak danych,

22\. komina stalowego SZ-2 - rok budowy brak danych.

Dostawa opisanej powyżej nieruchomości (gruntu będącego przedmiotem prawa użytkowania wieczystego oraz posadowionych na tym gruncie budynków i budowli) odbyła się w ramach czynności opodatkowanej VAT wg stawki podstawowej, a Wnioskodawczyni z tego tytułu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawczyni przyjęła nieruchomość do używania w grudniu 2006 r. i w całym okresie wykorzystywała ją na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, tj. :

*   do 2012r. na cele przechowywania własnych zbóż oraz częściowo na cele świadczenia usług ich składowania,
*   od 2012r. głównie na cele świadczenia usług składowania zbóż.

Nieruchomość była też częściowo przedmiotem świadczenia usług najmu i dzierżawy.

W wyniku podziału geodezyjnego działki nr 3033/23 wyodrębniona została działka o numerze 3033/37, na której posadowione były wszystkie ww. budynki, budowle, i urządzenia.

W stosunku do terenu wyodrębnionej działki nr 3033/37 oraz posadowionych na niej obiektów, w okresie od dnia nabycia (13.12.2006 r.) do dnia sprzedaży (7.11.2018 r.), Wnioskodawczyni poniosła nakłady na ulepszenia (modernizację) już istniejących obiektów oraz budowę nowych obiektów jedynie w następującym zakresie:

A. Ulepszenia/modernizacje dotyczące obiektów nabytych w 2006 r.

(Poz. 7) Budynek kolejowego punktu przyjęcia zboża — rok budowy brak danych

Wartość początkowa: 52 103,20 zł

Łącznie w okresie używania poniesiono nakłady na ulepszenie budynku stanowiące 15,52%

Ostatnia modernizacja:

Data przyjęcia do używania: 31.03.2008 r.

Wartość nakładów: 7 000 zł (13,43% wartości początkowej)

Po przyjęciu do używania w dniu 31.03.2008 r., tj. po ostatnim ulepszeniu był wykorzystywany w działalności opodatkowanej VAT.

(Poz. 8) Budynek magazynu mącznego halowego — rok budowy 1971,

Wartość początkowa: 1 435 550,66 zł

Łącznie w okresie używania poniesiono nakłady na ulepszenie stanowiące 16,09 %

Ostatnia modernizacja:

Data przyjęcia do używania po ulepszeniu: 1.10.2009 r.

Wartość nakładów: 198 952,66 zł (13,85% wartości początkowej)

Po przyjęciu do używania w dniu 1.10.2009 r., tj. po ostatnim ulepszeniu był wykorzystywany w działalności opodatkowanej VAT.

(Poz. 17) Drogi i place — rok budowy 1974,

Wartość początkowa: 61 034,34 zł

Łącznie w okresie używania poniesiono nakłady na ulepszenie stanowiące 89,38%

Ostatnia modernizacja:

Data przyjęcia do używania po ulepszeniu: 1.10.2009 r.

Wartość nakładów: 28 805,34 zł (47,20% wartości początkowej).

Po przyjęciu do używania w dniu 1.10.2009 r., tj. po ostatnim ulepszeniu były wykorzystywane w działalności opodatkowanej VAT.

(Poz. 21) Bateria transportowa — rok budowy brak danych,

Wartość początkowa: 56 066,00 zł

Łącznie w okresie używania poniesiono nakłady na ulepszenia stanowiące 0,27%

Ostatnia modernizacja:

Data przyjęcia do używania po ulepszeniu: 2.04.2007 r.

Wartość nakładów: 151 zł (0,27% wartości początkowej)

Po przyjęciu do używania w dniu 22.04.2007 r., tj. po ostatnim ulepszeniu była wykorzystywana w działalności opodatkowanej VAT.

B. Obiekty wybudowane przez Wnioskodawczynię

Rurociąg wody zimnej wewnątrzzakładowy (2-01229),

Rok budowy 2008

Przyjęcie do używania: 25.07.2008 r.

Wartość początkowa: 48 374,50 zł Modernizacja:

Data przyjęcia do używania po ulepszeniu: 1.10.2009 r.

Wartość nakładów: 3 000 zł (6,61% wartości początkowej)

Po przyjęciu do używania w dniu 1.10.2009 r. tj. po ostatnim ulepszeniu był wykorzystywany w działalności opodatkowanej VAT.

Rurociąg wody zimnej wewnątrzzakładowy (2-01230).

Rok budowy 2008

Przyjęcie do używania. 25.07.2008 r.

Wartość początkowa: 26 719,50 zł Modernizacja:

Data przyjęcia do używania po ulepszeniu: 1.10.2009 r.

Wartość nakładów: 3 000 zł (12,65% wartości początkowej)

Po przyjęciu do używania w dniu 1.10.2009 r. tj. po ostatnim ulepszeniu był wykorzystywany w działalności opodatkowanej VAT.

Ponadto w oparciu o decyzje ostateczne Starosty, Wnioskodawczyni przeprowadziła rozbiórkę obiektów (poz. 19) wieży załadowczej - prace wykonano w roku 2008, oraz (poz. 9) budynku wagi kolejowej, (poz. 12) bocznicy kolejowej normalnotorowej, (poz. 22) komina stalowego SZ-2 — rozebranych w 2016 roku.

BUDYNKI, BUDOWLE I URZĄDZENIA BĘDĄCE PRZEDMIOTEM DOSTAWY ZREALIZOWANEJ PRZEZ WNIOSKODAWCZYNIĘ NA RZECZ KUPUJĄCEJ

Na dzień dostawy nieruchomości dokonanej na rzecz Kupującej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7.11.2018 r., na zbytej działce nr 3033/37 były posadowione wyszczególnione w § 1 tej umowy obiekty:

1.  budynek magazynu odpadów,
2.  wieża operacyjna EZ-II,
3.  budynek administracyjno-socjalnym elewatora,
4.  budynek suszarni zbożowych SZ-20,
5.  budynek portierni,
6.  budynek samochodowego punktu przyjęcia zboża,
7.  budynek kolejowego punktu przyjęcia zboża,
8.  budynek magazynu mącznego halowego,
9.  budynek garażu z budynkiem socjalnym,
10.  komora żelbetonowa EZ-20, tys. ton,
11.  przyłącza wody,
12.  sieci kanalizacyjne,
13.  linie kablowe,
14.  oświetlenie terenu,
15.  drogi i place,
16.  tunele technologiczne,
17.  estakada nad zbiornikami,
18.  bateria transportowa,
19.  rurociąg wody zimnej wewnątrzzakładowy (2-01229),
20.  rurociąg wody zimnej wewnątrzzakładowy (2-01230).

Wnioskodawczyni w treści umowy:

*   oświadczyła, że sprzedaż nieruchomości nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego,
*   złożyła oświadczenie, iż w zakresie czynności objętej umową sprzedaży (aktem notarialnym) jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a sprzedaż jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w stawce 23% i nie jest od tego podatku zwolniona.

W § 3 umowy sprzedaży z dnia 7.11.2018 r. Strony ustaliły łączną cenę obejmującą wszystkie elementy składające się na jej przedmiot, tj. zarówno nieruchomość jak i środki trwałe będące ruchomościami. Cena ta została ustalona w wartości netto powiększonej o podatek VAT wg stawki 23%.

Wnioskodawczyni potwierdziła sprzedaż fakturą wystawioną zgodnie z umową z wykazanym podatkiem VAT, natomiast Kupująca zapłaciła wynikającą z umowy i faktury cenę sprzedaży brutto.

W § 5 umowy z dnia 7 listopada 2018 r. Strony oświadczyły, że wydanie przedmiotu umowy i przekazanie wszelkiej dokumentacji technicznej i prawnej dotyczącej nieruchomości nastąpi w dniu jej podpisania.

Z uwagi na wątpliwości, które pojawiły się już po sprzedaży, a dotyczące zasadności objęcia dostawy nieruchomości stawką VAT 23%, po przeprowadzeniu ponownej analizy statusu zbywanych obiektów Strony uznały, że dostawa ta korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj.: Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), jako dostawa budynków i budowli po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia. Skutkiem powyższego w dniu 29.11.2018 r. Strony zawarły umowę w formie aktu notarialnego (Repertorium A Nr (…)) — Umowę zmiany umowy sprzedaży z dnia 07 listopada 2018 r., za numerem rep. A (…).

Na mocy tej umowy zmieniającej, Wnioskodawczyni zmodyfikowała złożone uprzednio oświadczenie co do swojego statusu z tytułu sprzedaży nieruchomości, w ten sposób, że w zakresie tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a sprzedaż jest zwolniona od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Równocześnie Strony zmieniły umowę sprzedaży z dnia 7.11.2018 r. wykreślając dotychczasową treść § 3 i wpisując w to miejsce postanowienie, zgodnie z którym Wnioskodawczyni sprzedaje Kupującej:

*   prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w miejscowości J., składającego się z działki terenu przemysłowego nr 3033/37, o obszarze 1,7080 ha wraz z prawem własności budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość za określoną kwotowo cenę sprzedaży oraz
*   środki trwałe opisane w załączniku nr 1 stanowiącym integralną część umowy za cenę w kwocie brutto obejmującej podatek od towarów i usług w stawce 23%.

Środki trwałe, o których mowa wyżej stanowiły ruchomości będące używanymi środkami trwałymi należącymi do Wnioskodawczyni i wykorzystywanymi przez nią w działalności opodatkowanej VAT. Wnioskodawczyni nabyła je w toku prowadzonej działalności.

W wykonaniu umowy zmieniającej Wnioskodawczyni zwróciła Kupującej kwotę odpowiadającą kwocie podatku VAT przypadającego na nieruchomość oraz wystawiła fakturę korygującą powodowaną zmianą stawki VAT dla dostawy nieruchomości. Korektą udokumentowała sprzedaż nieruchomości ze zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz sprzedaż środków trwałych opodatkowanych VAT wg stawki 23%.

Kupująca potwierdziła odbiór faktury korygującej w dniu zawarcia umowy zmieniającej oraz zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu nieruchomości.

Strony ustaliły w umowie, że wydanie nieruchomości nastąpi w dniu podpisania tej umowy, tj. 7 listopada 2018 r.

W związku z nabyciem nieruchomości, Kupująca z mocy przepisów prawa wstąpiła w prawa i obowiązki wynajmującego/wydzierżawiającego, wynikające z zawartych przez Wnioskodawczynię:

*   umowy dzierżawy z 2.01.2010 r. - zawartej na czas nieokreślony, której przedmiotem jest 3 m2 powierzchni dachu oraz pomieszczenia na jednej kondygnacji wieży operacyjnej elewatora, w celu prowadzenia przez dzierżawcę działalności w zakresie przesyłu sygnału internetowego odbiorcom zewnętrznym,
*   umowy najmu z 1 lipca 2017 r., zawartej na czas nieokreślony, której przedmiotem jest wynajem budynku magazynu z wydzieloną częścią socjalno - bytową, wydzielona część magazynu halowego oraz wydzielona część utwardzonego placu - z przeznaczeniem na cele działalności gospodarczej w zakresie magazynowania środków ochrony roślin oraz innych produktów.

Kupująca nie kontynuuje działalności prowadzonej przez Wnioskodawczynię z wykorzystaniem przedmiotowej nieruchomości, tj. w zakresie świadczenia usług przechowywania. W celu umożliwienia Wnioskodawczyni wywiązanie się z uprzednio zawartych przez nią umów na świadczenie usług przechowywania, Strony zawarły umowę wynajmu elewatora zbożowego, na podstawie której Kupująca wynajęła Wnioskodawczyni elewator do czasu jego całkowitego opróżnienia z towaru będącego przedmiotem wiążących ją umów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy zrealizowana przez Wnioskodawczynię dostawa nieruchomości objęta jest zwolnieniem od podatku VAT?
2.  Czy Kupującej przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zrealizowana przez Wnioskodawczynię dostawa nieruchomości objęta jest zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2.  Kupującej nie przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości.

Uzasadnienie w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT dostawę towarów (rozumianych zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii) stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organ lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Świadczeniem usług - o czym stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Tak szeroka definicja zakresu opodatkowania jest gwarancją zachowania powszechności opodatkowania i pozwala objąć nim każdą czynność zrealizowaną w warunkach w ustawie określonych, odpowiednio jako dostawę towarów albo świadczenie usług.

W przedmiotowym stanie faktycznym transakcja dotyczyła sprzedaży nieruchomości obejmującej prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz odrębne od gruntu prawo własności budynków i budowli posadowionych na tej działce. W kontekście przywołanego wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, mając na uwadze to, że w wyniku tej transakcji nastąpiło przeniesienie na Kupującą prawa do dysponowania tą nieruchomością jak właściciel, stanowiła ona dostawę towarów.

Prawidłowe określenie przedmiotu transakcji ma doniosłe znaczenie praktyczne, gdyż warunkuje późniejsze prawidłowe określenie zasad jej opodatkowania, tj. m.in. podstawy opodatkowania oraz jego wysokości.

Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 oraz ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`), z wyłączeniem kwoty podatku. Dodatkowo, przy ustalaniu podstawy opodatkowania dla dostawy budynków lub budowli zbywanych wraz z gruntem, należy uwzględnić uregulowanie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie z dyspozycją cytowanego przepisu, przy transakcji dostawy budynków lub budowli wraz z gruntem na którym są posadowione, dla potrzeb opodatkowania VAT przyjmuje się zasady właściwe dla zbywanych obiektów lub ich części, natomiast przyporządkowany do nich grunt niejako te zasady dziedziczy.

W myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Stawkę w tej wysokości stosuje się wówczas, gdy dla danej kategorii towarów lub usług przepisy ustawy albo wydanych do niej rozporządzeń wykonawczych nie przewidują opodatkowania w niższej wysokości, bądź zastosowania zwolnienia od podatku.

W stosunku do dostawy nieruchomości (gruntów, budynków, budowli), w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, opodatkowanie stawką podatkową stosuje się po wykluczeniu podstawy do ich zwolnienia.

Ustalając wysokość opodatkowania nieruchomości, w pierwszej kolejności należy zweryfikować możliwość zastosowania zwolnienia dla tzw. towarów używanych, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Na podstawie tego przepisu ze zwolnienia korzysta dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zastosowanie zwolnienia dla towarów używanych wymaga zatem łącznego spełnienia dwóch warunków, a mianowicie:

*   zbywany towar musi być wykorzystywany wyłącznie w działalności zwolnionej, oraz równocześnie
*   przy jego nabyciu lub wytworzeniu nie mogło wystąpić prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W stanie faktycznym nieruchomość była wykorzystywana przez Spółkę w działalności opodatkowanej VAT, co wyklucza możliwość zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Przy braku warunków do zastosowania ww. zwolnienia dla towarów używanych przeanalizować należy podstawy do objęcia nieruchomości zwolnieniem z VAT na podstawie dalszych przepisów art. 43 ustawy.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przywołany przepis dotyczy transakcji, których przedmiotem jest grunt (prawo własności albo prawo użytkowania wieczystego gruntu, bądź udział w tych prawach). Użyte w nim pojęcie „tereny budowlane”, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT oznacza grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wysokość opodatkowania transakcji, których przedmiotem jest dostawa budynków, budowli lub ich części, określa z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Na mocy przywołanego przepisu ich dostawa korzysta ze zwolnienia z VAT, za wyjątkiem przypadków, gdy ma miejsce:

1.  w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo
2.  przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia zbywanych budynków, budowli lub ich części.

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustalając rozumienie definicji pierwszego zasiedlenia konieczne jest uwzględnienie aktualnej interpretacji przywołanego przepisu, zgodnej z orzecznictwem sądów administracyjnych i stanowiskami organów podatkowych, popartym wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

Zgodnie z orzeczeniem TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-30/16, skutek pierwszego zasiedlenia jest bowiem następstwem faktycznego rozpoczęcia używania obiektu lub jego części, po wybudowaniu lub ulepszeniu w istotnym stopniu. Tym samym dla jego zaistnienia nie jest konieczne wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu, której przedmiotem będzie budynek lub budowla, lecz oddanie obiektu do używania i wykorzystywanie go zgodnie z przeznaczeniem.

Odczytując przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w kontekście przywołanego orzeczenia TSUE z dnia 16 listopada 2017 r., należy zatem pominąć treść „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu", gdyż jak stwierdził Trybunał w tym orzeczeniu, wynikający z ustawy o VAT wymóg, aby pierwsze zasiedlenie budynku/budowli następowało w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jest niezgodny z Dyrektywą, cyt.: „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Oznacza to, że pierwsze zasiedlenie powoduje już samo rozpoczęcie używania danego obiektu zgodnie z przeznaczeniem budynku/budowli po jego wybudowaniu lub ulepszeniu w istotnym stopniu, przez pierwszego użytkownika. Okoliczność, czy rozpoczęcie używania nastąpiło przez zbywcę, czy poprzedniego właściciela, jak również to, czy miało to miejsce w ramach działalności gospodarczej, czy też poza nią, pozostaje tutaj bez znaczenia.

Pierwsze zasiedlenie może następować wielokrotnie i obejmować cały obiekt lub jego część.

Należy je wiązać z:

*   rozpoczęciem używania danego obiektu dla własnych potrzeb zgodnie z przeznaczeniem, po jego wybudowaniu lub ulepszeniu o wartości co najmniej równej 30% wartości początkowej,
*   transakcją sprzedaży/zakupu obiektu,
*   wydaniem obiektu na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

Prawidłowe ustalenie pierwszego zasiedlenia jest istotną kwestią z tego względu, że od jego daty liczony jest dwuletni okres, po którym zasiedlony obiekt lub jego część korzystają ze zwolnienia z VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dla ustalenia daty pierwszego zasiedlenia należy uwzględnić „historię” zbywanego budynku, budowli lub ich części. W przypadku nabycia, może ono nastąpić w związku z tą transakcją (sprzedażą/zakupem), albo wcześniej — przykładowo w związku z przyjęciem obiektu do używania przez podmiot, który go wybudował/ulepszył. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zasiedlony obiekt może stracić ten status, w związku z poniesieniem nakładów na jego istotne ulepszenie.

W przypadku spełnienia przesłanek do objęcia dostawy zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, na podstawie ust. 10 tego artykułu, ustawodawca przewidział możliwość rezygnacji ze zwolnienia i dobrowolnego jej opodatkowania, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przypadku poniesienia nakładów przekraczających limit, w oparciu o ust. 7a analizowanego artykułu, warunek wskazany powyżej w punkcie b) uważa się za spełniony, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Objęcie dostawy budynków budowli lub ich części właściwą stawką VAT ma miejsce wówczas, gdy wykluczone zostaną podstawy do zastosowania zwolnienia w oparciu o jeden z przeanalizowanych wyżej przepisów.

W kontekście przywołanych uregulowań, ocena skutków zrealizowanej dostawy nieruchomości w zakresie wysokości opodatkowania VAT wymaga w pierwszej kolejności przeprowadzenia analizy pod kątem, co jest jej przedmiotem.

W sytuacji, w której — jak w niniejszym przypadku - przedmiotem tym są budynki i budowle wraz z gruntem (tutaj: prawem użytkowania wieczystego gruntu), zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, do transakcji tej należało zastosować zwolnienie od podatku.

Wniosek ten wynika z faktu, iż zbyte budynki i budowle:

*   były w całości używane w działalności opodatkowanej VAT, co wyklucza możliwość zastosowania do nich zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,
*   posiadały status zasiedlonych po raz pierwszy w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, od co najmniej lat 2, oraz równocześnie Strony transakcji nie złożyły oświadczenia o wyborze dobrowolnego opodatkowania dostawy nieruchomości w oparciu o art. 41 ust. 10 ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość wraz z posadowionymi na niej i zbytymi w ramach umowy sprzedaży z dnia 7 listopada 2018 r., używanymi:

1.  budynkiem magazynu odpadów,
2.  wieżą operacyjną EZ-II,
3.  budynkiem administracyjno-socjalnym elewatora,
4.  budynkiem suszarni zbożowych SZ-20,
5.  budynkiem portierni,
6.  budynkiem samochodowego punktu przyjęcia zboża,
7.  budynkiem kolejowego punktu przyjęcia zboża,
8.  budynkiem magazynu mącznego halowego,
9.  budynkiem garażu z budynkiem socjalnym,
10.  komorą żelbetonową EZ-20, tys. ton,
11.  przyłączem wody,
12.  siecią kanalizacyjną,
13.  linię kablową,
14.  oświetleniem terenu,
15.  drogami i placami,
16.  tunelami technologicznymi,
17.  estakadą nad zbiornikami,
18.  bateriami transportowymi,

na podstawie umowy z dnia 13 grudnia 2006 r. i przyjęła je do używania w grudniu 2006 r. Od tego czasu wykorzystywała je w działalności opodatkowanej VAT.

Oznacza to, że wymienione wyżej obiekty zostały zasiedlone po raz pierwszy w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w ramach ich dostawy 13 grudnia 2006 r. (Okoliczność, czy pierwsze zasiedlenie nastąpiło we wcześniejszej dacie w okolicznościach stanu faktycznego nie ma istotnego znaczenia.)

W stosunku do tych obiektów Wnioskodawczyni poniosła nakłady na ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej, jedynie na drogi i place. Przy czym po ostatnim ulepszeniu zostały one przyjęte do używania w październiku 2009 r. Tym samym drogi i place utraciły status zasiedlonych po raz pierwszy w związku z ich istotnym ulepszeniem, po czym zostały zasiedlone ponownie „po raz pierwszy” w październiku 2009 r.

Z kolei wybudowane przez Wnioskodawczynię dwa rurociągi wody zimnej wewnątrzzakładowe (2-01229 i 2-01230) zostały przyjęte do używania zgodnie z przeznaczeniem w 25 lipca 2008 r. i nie były ulepszane w istotnym stopniu. Pierwsze zasiedlenie tych obiektów nastąpiło zatem 25 lipca 2008 r.

Dostawa budynków i budowli będących przedmiotem analizowanej transakcji nastąpiła 7 listopada 2018 r., czyli po upływie dłuższego okresu niż dwa lata od ich pierwszego zasiedlenia, co spełnia przesłankę objęcia ich zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W takich okolicznościach, w myśl art. 29a ust. 8 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, zwolnienie to będzie miało również zastosowanie do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni dostawa opisanej w stanie faktycznym nieruchomości zlokalizowanej w J., składającej się z prawa użytkowania wieczystego gruntu działki o numerze 3033/37 wraz z prawem własności posadowionych na tej działce budynków i urządzeń stanowiących odrębną nieruchomość korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych na potrzeby czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur potwierdzających nabycie towarów i usług (art. 86 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Nie każda jednak faktura dokumentująca zakup dedykowany czynnościom opodatkowanym VAT może stanowić podstawę do odliczenia kwoty wykazanego na niej podatku.

Katalog dokumentów niemogących stanowić podstawy odliczenia podatku określony w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, w pkt 2 wymienia faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje jedynie w odniesieniu do transakcji zakupowych opodatkowanych VAT. Nie jest natomiast wystarczające, że sprzedawca dla potwierdzenia danej transakcji wystawi fakturę z wykazaną kwotą podatku, a sam zakup służy czynnościom opodatkowanym. W tym kontekście ustalenie czy dana transakcja jest opodatkowana VAT, czy też korzysta ze zwolnienia, jest istotne zarówno dla sprzedawcy (dostawcy/usługodawcy), jak i nabywcy.

W stanie faktycznym Kupująca nabyła nieruchomość na potrzeby działalności opodatkowanej VAT - docelowo w zakresie wytwarzania produktów przemiału zbóż. Kwestią wymagającą potwierdzenia jest stwierdzenie, że z zakupem tym nie wiąże się dla niej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W tym zakresie, mając na uwadze, że w stanie faktycznym przedmiotem dostawy były objęte zwolnieniem od podatku budynki i budowle wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione, w świetle przywołanego wyżej art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, Kupująca nie może wywodzić z tej transakcji prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, za w pełni uzasadnione należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni (Zainteresowanych), zgodnie z którym w stanie faktycznym:

1.  Zrealizowana przez Wnioskodawczynię dostawa nieruchomości objęta jest zwolnieniem od podatku VAT,
2.  Kupującej nie przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług został opublikowany w Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.