Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-512/15-5/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-03
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości oraz w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; majątek-podział majątku; małżeństwo; nieruchomości; spadek; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 26 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 sierpnia 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości oraz w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 4 sierpnia 2015 r. nr ILPB2/4511-1-512/15-2/TR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 4 sierpnia 2015 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 7 sierpnia 2015 r.), zaś w dniu 13 sierpnia 2015 r. (data nadania 11 sierpnia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca wraz z siostrą nabyli w drodze dziedziczenia po ojcu zmarłym w 2014 r. nieruchomość rolną o powierzchni 4 ha w udziałach po 1/2 części każdy z nich (postanowienie sądu w zakresie stwierdzenia spadku wydane w 2015 r.). Wnioskodawca nie posiada innej nieruchomości rolnej. Nabyta nieruchomość stanowi jedną działkę gruntu.

Wnioskodawca zamierza zbyć swój udział 1/2 części nieruchomości rolnej przed upływem 5 lat od nabycia, przy czym grunt ten będzie nadal wykorzystywany rolniczo albo znieść współwłasność poprzez podział fizyczny nieruchomości na dwie działki o powierzchni 2 ha każdy (odpowiada wielkości udziału) bez spłat i dopłat, a następnie sprzedać jako grunt rolny „swoją” działkę przed upływem 5 lat od nabycia na cele rolnicze.

W uzupełnieniu wniosku, Zainteresowany podał, co następuje.

W odniesieniu do zdarzenia przyszłego dotyczącego skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie udział Wnioskodawcy w nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość w momencie sprzedaży będzie stanowiła całość lub część nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, tj. użytek rolny zajęty na prowadzenie działalności rolniczej o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha ziemi. Nabywcą nie będzie drugi spadkobierca (siostra Wnioskodawcy); nabywcą będzie osoba trzecia.

W przypadku sprzedaży nieruchomości powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości Zainteresowany podał, że przedmiotowa nieruchomość w momencie sprzedaży będzie stanowiła nieruchomość (całość lub część) wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, tj. grunt rolny o przeznaczeniu na działalność rolniczą, wykorzystywany rolniczo, o powierzchni przekraczającej 1 ha ziemi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż udziału w nieruchomości rolnej przez Wnioskodawcę przed upływem 5 lat będzie zwolniona od podatku (grunt po sprzedaży będzie nadal wykorzystywany rolniczo, udział Wnioskodawcy wynosi 1/2, tzn. 2 ha ziemi rolnej)?
2.  Czy w przypadku zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości poprzez jej podział fizyczny na dwie odrębne działki odpowiadające wielkością udziałom każdego ze współwłaścicieli bez spłat i dopłat, a następnie dokonanie sprzedaży przez Wnioskodawcę „swojej” działki przed upływem 5 lat o powierzchni 2 ha, przy czym będzie to nadal grunt rolny, będzie zwolnione od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału 1/2 w nieruchomości o łącznej powierzchni 4 ha przed upływem 5 lat na cele rolnicze jest zwolniona z podatku.

Ad. 2.

Zniesienie współwłasności nieruchomości nabytej przed upływem 5 lat poprzez fizyczny podział na dwie działki odpowiadające udziałom bez spłat i dopłat, a następnie sprzedaż działki przez Wnioskodawcę przed upływem 5 lat jest zwolniona z podatku, bowiem działka „uzyskana” w wyniku podziału fizycznego ma powierzchnię przekraczającą 1 ha, nadal stanowi grunt rolniczy i będzie w ten sposób wykorzystywana po sprzedaży, a podział gruntu odpowiada udziałom w nieruchomości wspólnej. W wyniku podziału Wnioskodawca nie uzyskuje więcej niż stanowi jego udział w nieruchomości wspólnej.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest zagadnienie dotyczące skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości, natomiast w przedmiocie zagadnienia dotyczącego skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości w dniu 3 września 2015 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/4511-1-512/15-4/TR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest data otwarcia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Natomiast z art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny wynika, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy a nie data wydania postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się bowiem spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Jak wynika z wniosku, objętą zamiarem sprzedaży na cele rolnicze nieruchomość (działkę) – powstałą w wyniku planowanego fizycznego poddziału nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia na dwie działki – Zainteresowany nabył z chwilą śmierci spadkodawcy w roku 2014.

Odnosząc się zatem do skutków podatkowych sprzedaży przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości (działki) należy stwierdzić, że – z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia działki do momentu sprzedaży nie upłynie 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tejże działki – rzeczona sprzedaż będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny;

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z powyższych uregulowań wynika, że zwolnienie przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym lub jego część składową,
*   sprzedawana musi być całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   sprzedawane grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Powyższe oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich.

Istotne z punktu widzenia przedmiotowego zwolnienia jest również to, że grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru. Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia od opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

W związku z powyższym faktem w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych lub ich części wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, przychód uzyskany z tej transakcji będzie podlegał zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych pod warunkiem, że w wyniku tej sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego.

Podsumowując: o tym czy powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego, czy też nie, decyduje skutek podejmowanych czynności prawnych. Taką czynnością prawną niewątpliwie jest sprzedaż nieruchomości jeżeli została dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym je nabyto, o czym mówi wprost art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”.

W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.).

Wobec powyższego, w wezwaniu do usunięcia braków formalnych wniosku wezwano Zainteresowanego m.in. do doprecyzowania przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego dotyczącego sprzedaży nieruchomości powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości przez jednoznaczne wskazanie, czy przedmiotowa nieruchomość w momencie sprzedaży będzie stanowiła całość lub część nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.).

W odpowiedzi na wezwanie Zainteresowany podał, że przedmiotowa nieruchomość w momencie sprzedaży będzie stanowiła nieruchomość (całość lub część) wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, tj. grunt rolny o przeznaczeniu na działalność rolniczą, wykorzystywany rolniczo, o powierzchni przekraczającej 1 ha ziemi.

Biorąc powyższe pod uwagę, należ stwierdzić, że na gruncie przedstawionego we wniosku i w jego uzupełnieniu zdarzenia przyszłego przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (działki) powstałej w wyniku podziału odziedziczonej nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, analizowana transakcja nie będzie rodziła po stronie Zainteresowanego obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak podał bowiem Zainteresowany, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym rzeczona nieruchomość będzie spełniała przesłanki uznania jej za całość lub część gospodarstwa rolnego, a sprzedaż nastąpi na cele rolnicze, więc nie będzie skutkowała utratą jej rolnego charakteru.

Nie można jednak stracić z pola widzenia faktu, że to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne, stanowiące wyłom w zasadzie powszechności opodatkowania wynikającej z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.