Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-80/12-2/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-04-27
Teza: Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają obowiązkowi rozliczenia podatku należnego na podstawie art. 19 ust. 13 pkt. 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, to jest tak jak w przypadku usług budowlanych?
Słowa kluczowe: instalacja; konserwacja; montaż; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; roboty-roboty budowlane; ulice-oświetlenie uliczne; usługi-usługi budowlane; usługi-usługi o charakterze ciągłym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie obowiązku podatkowego od usług budowlanych i budowlano - montażowych świadczonych przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie obowiązku podatkowego od usług konserwacji, pogotowia elektrycznego instalacji elektrycznych i napraw – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku należnego od usług świadczonych przez Wnioskodawcę zgodnie z art. 19 ust.13 pkt 2 lit. d ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca świadczy usługi konserwacji, modernizacji, naprawy, montażu, wymiany, instalacji oraz remontu oświetlenia ulicznego oraz usługi pogotowia elektrycznego instalacji elektrycznych. Usługi powyższe Wnioskodawca świadczy bezpośrednio odbiorcom jak również na zasadzie podwykonawstwa na zlecenie innych firm. Usługi z reguły są wykonywane na rzecz jednostek samorządowych ale również innych podmiotów zarządzających osiedlami mieszkaniowymi. Na usługi konserwacji, pogotowia i drobnych napraw wchodzących w zakres konserwacji sporządzane są umowy terminowe z odbiorcami tych usług, na tej podstawie, Wnioskodawca obciąża co miesiąc, stałą kwotą swoich odbiorców. Natomiast za czynności wykonywane ponad zakres umów stałych są wystawiane osobne faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają obowiązkowi rozliczenia podatku należnego na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, to jest tak jak w przypadku usług budowlanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane definiuje roboty budowlane jako budowę a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Przy czym przebudowa to wykonywanie robót budowlanych w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego. Natomiast remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji. W szczególności są to usługi (prace, roboty) polegające na m.in wykonywaniu instalacji budowlanych. Przy czym usługi polegające na wykonywaniu instalacji budowlanych obejmują m.in. instalacje elektryczne, konserwację bieżący dozór czy też usługi pogotowia energetycznego i elektrycznego. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust.1.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział jednak liczne wyjątki i określił szczególne przypadki dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego. Dla usług budowlanych lub budowlano – montażowych, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług budowlanych lub budowlano – montażowych.

W świetle powołanych wyżej regulacji, należy stwierdzić, iż moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług stanowiących usługi budowlano – montażowe, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano – montażowych. W pozostałych przypadkach, tzn. w przypadku usług bieżącej konserwacji oraz pogotowia dźwigowego i elektrycznego obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania usługi.

Obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług budowlano montażowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi. Usługa jest wykonana gdy ustawodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. Zatem mając na uwadze charakter wykonywanych usług związanych z budownictwem podkreślić należy iż obowiązek podatkowy powinien być wykazywany tak jak w przypadku usług budowlanych czyli z chwilą przyjęcia zapłaty nie później niż 30 dnia od dnia wykonania usługi. Wystawiając fakturę po wykonaniu usługi i rozliczanie jej w miesiącu wystawienia w przypadku gdy nie było zapłaty jest niezgodne z obowiązującymi przepisami podatkowymi. Faktury dokumentujące wykonanie usługi winne być rozliczone w miesiącu powstania obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w zakresie obowiązku podatkowego od usług budowlanych i budowlano - montażowych świadczonych przez Wnioskodawcę,

*   **nieprawidłowe** - w zakresie obowiązku podatkowego od usług konserwacji, pogotowia elektrycznego instalacji elektrycznych i napraw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.) zwanej dalej ustawą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2–21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi przez ten podmiot – art. 19 ust. 4 ustawy.

Ustawodawca w art. 19 ust. 13 ustawy, w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla określonych czynności, wśród których wymienił również usługi budowlane i budowlano - montażowe.

Stosownie bowiem do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano - montażowych.

Na mocy art. 19 ust. 14 ustawy, zasady, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

W świetle art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10 oraz ust. 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Oznacza to, że z tytułu wykonania usługi budowlanej lub budowlano – montażowej dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę przed upływem 30. dnia od dnia jej wykonania, gdyż 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy dokonano zapłaty. Poza terminem zapłaty istotne jest także zidentyfikowanie momentu, w którym usługi zostały wykonane. Ponadto , przy usługach budowlanych wystawienie faktury nie wpływa na zmianę momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek podatkowy powstanie w chwili otrzymania całości lub części zapłaty, a w przypadku ich braku w 30. dniu liczonym od dnia wykonania usługi.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: usług budowlanych, usług budowlano – montażowych, robót budowlanych, remontu, modernizacji czy robót konserwacyjnych, dlatego też należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Uregulowania Prawa budowlanego nie zawierają definicji „usług budowlanych”, ale posługują się pojęciem „roboty budowlane”. Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 j. t.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei stosownie do art. 3 pkt 7a powołanej wyżej ustawy, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

W myśl art. 3 pkt 8 tej ustawy, remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. przez remont rozumie się „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności” zaś pod modernizacją „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”.

Przez „konserwację” natomiast, zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836 ze zm.), należy rozumieć wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku.

Natomiast przez konserwację według „Słownika języka polskiego” pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka wydanego przez PWN rozumie się „utrzymanie czegoś w dobrym stanie, dbanie o coś, pielęgnowanie czegoś w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem, zniszczeniem i zepsuciem”.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie dyspozycji art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

W § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 68 poz. 360 dalej rozporządzenie) zostały określone szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury.

Ustawodawca w § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia posłużył się pojęciem „sprzedaży ciągłej”, jednak obowiązujące przepisy podatkowe nie podają definicji tego pojęcia. Pojęcie „ciągłości” sprzedaży przyjąć należy zatem zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc je do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem (dostawa, najem, dzierżawa, itd.) lub nim nie oznaczony. Charakter tego stosunku jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe bądź okresowe. Aby dane świadczenie mogło być uznane za ciągłe musi składać się z pewnych, następujących po sobie czynności, które tworzą pewną funkcjonalną całość, która trwa w czasie i czas jest jej miernikiem. Świadczenia ciągłe polegają na określonym, stałym zachowaniu dłużnika w czasie trwania zobowiązania. Interes jednej ze stron jest zaspokojony dlatego, że zachowanie drugiej strony ma charakter stały. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenie samodzielne. W ujęciu słownikowym ciągłość oznacza: dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, ustawicznie, stale powtarzający się, stały.

Z powyższego wynika, że sprzedaż o charakterze ciągłym, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, to świadczenie polegające na stałym, ciągłym, trwającym stale, powtarzalnym zachowaniu strony zobowiązanej do świadczenia.

Podkreślić należy, że czynnik czasu w świadczeniach ciągłych wynika z ich istoty, wyrażającej się w niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności, którym można przypisać określony moment czasu. Świadczenie ciągłe jest realizowane stale - stan realizacji świadczenia trwa - przez określony okres, jak to dzieje się np. przy najmie, czy też usługach telekomunikacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to - odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z ogólną zasadą, faktura winna dokumentować każdą dostawę towarów lub świadczenie usług i być wystawiana, stosownie do § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia, w terminie siedmiu dni od dnia, w którym zdarzenia te miały miejsce. Odstępstwo od tej zasady, wynikające z zapisu § 9 ust. 2 znajduje uzasadnienie w istocie świadczenia ciągłego, które z uwagi na stałość i trwanie spełnienia tego świadczenia w czasie, sprowadza się do niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia, a w konsekwencji na określenie konkretnego dnia dokonania takiej czynności (spełnienia świadczenia). W przypadku, gdy podatnik określa na fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi konserwacji, modernizacji, naprawy, montażu, wymiany, instalacji oraz remontu oświetlenia ulicznego oraz usługi pogotowia elektrycznego instalacji elektrycznych. Usługi powyższe Wnioskodawca świadczy bezpośrednio odbiorcom jak również na zasadzie podwykonawstwa na zlecenie innych firm. Usługi z reguły są wykonywane na rzecz jednostek samorządowych ale również innych podmiotów zarządzających osiedlami mieszkaniowymi. Na usługi konserwacji, pogotowia i drobnych napraw wchodzących w zakres konserwacji sporządzane są umowy terminowe z odbiorcami tych usług i na tej podstawie, Wnioskodawca obciąża co miesiąc, stałą kwotą swoich odbiorców. Natomiast za czynności wykonywane ponad zakres umów stałych są wystawiane osobne faktury VAT.

Odnosząc przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, do powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na modernizacji, montażu, wymianie, instalacji oraz remoncie oświetlenia ulicznego, stanowiących usługi budowlane lub budowlano - montażowe, obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT, z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Natomiast wykonywane przez Wnioskodawcę usługi konserwacji, naprawy oraz usługi pogotowia elektrycznego instalacji elektrycznych, na które sporządzane są umowy terminowe, mogą być uznane za sprzedaż o charakterze ciągłym, a co za tym idzie stwarza to podstawę do zastosowania regulacji zawartej w § 5 ust. 1 pkt 4 w powiązaniu z § 9 ust. 2 powołanego rozporządzenia. Tym samym, w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy dla ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę powstaje w terminie wystawienia faktury, nie później niż siódmego dnia licząc od dnia zakończenia miesiąca, w którym wykonał usługi o charakterze ciągłym.

W odniesieniu natomiast do usług konserwacji, naprawy oraz usług pogotowia elektrycznego instalacji elektrycznych, wykonywanych ponad zakres umów stałych, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT, tj. z chwilą wykonania usługi, a jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego.

Podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Mając na uwadze powyższe tut. Organ nie jest uprawniony, w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej, do oceny treści umów cywilnoprawnych o świadczenie usług, zawartych między kontrahentami, w tym w szczególności w zakresie ustalenia momentu ich wykonania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.