Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.80.2017.2.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-20
Teza: Czy właściwe jest uznanie wskazanych środków trwałych jako odrębne i zastosowanie wskazanej stawki amortyzacyjnej dla: - budynki i lokale to część podziemna trwale związana z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa (KŚT 101) - stawka amortyzacyjna 2,5%, - hala magazynowa to część nadziemna, czyli przykręcona konstrukcja stalowa do ww. części podziemnej, obudowana płytą warstwową oraz witryny, okna, bramy, drzwi (KŚT 806) - stawka amortyzacyjna 10%, - urządzenia grzewcze - piece, nagrzewnice (KŚT 310) - stawka amortyzacyjna 7%, - obiekty pomocnicze to elementy zagospodarowania terenu na zewnątrz, czyli parkingi, place (KŚT 220) - stawka amortyzacyjna 4,5%, - ogrodzenie (KŚT 291) - stawka amortyzacyjna 4,5%?
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; klasyfikacja-Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT); koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; stawka-stawka amortyzacyjna; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środków trwałych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, jako Inwestor Wnioskodawca planuje w latach 2017-2018 wzniesienie dwóch hal o powierzchni zabudowy 2000 m2 i 950 m2 oraz średniej wysokości wewnętrznej 6 metrów. Hala o powierzchni 2000 m2 o wymiarach 24x84m, hala 950 m2 o wymiarach 39,5x24m charakteryzują się następującymi danymi:

1.  przeznaczenie hal produkcyjno-handlowo-magazynowe; hale będą jednokondygnacyjne w konstrukcji stalowej, hala o powierzchni 2000 m2 będzie wewnątrz przedzielona murowaną ścianą przeciwpożarową;
2.  konstrukcja hali będzie wybudowana z prefabrykowanych elementów stalowych wykonanych w fabryce, przewiezionych na miejsce budowy i skręconych w sposób umożliwiający ich demontaż i przeniesienie w inne miejsce;
3.  ściany zewnętrzne hali magazynowej wykonane są z płyt warstwowych poliuretanowych -PIR i są przykręcane do układu stalowych słupów, stanowiących konstrukcję hali;
4.  hale będą przykręcone za pomocą specjalnych kotew do części podziemnej, w której skład będą wchodzić stopy fundamentowe, podwaliny, posadzka betonowa oraz ściana przeciwpożarowa;
5.  hale będą wyposażone w instalacje takie jak wodno-kanalizacyjne, elektryczne, odgromowe i grzewcze;
6.  nad budynkiem zaprojektowano dach w konstrukcji stalowej wraz z naświetlem, stanowiącej integralną całość ze stalową konstrukcją słupów hali;
7.  hale będą wyposażone w drzwi, okna, witryny, bramy wjazdowe - przykręcane do konstrukcji stalowej;
8.  jako, że inwestycja jest duża - dotyczy robót ziemnych, budowy przyłączy, placu manewrowego - na całość inwestycji Wnioskodawca wystąpi o pozwolenie na budowę do właściwego organu;

Przewidywane koszty netto wzniesienia hali o powierzchni 2000 m2:

1.  Część podziemna trwale związana z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa - około 250 000 zł,
2.  Część nadziemną, czyli przykręcona konstrukcja stalowa do ww. części podziemnej, obudowana płytą warstwową oraz witryny, okna, bramy, drzwi - około 1 300 000 zł,
3.  Instalacje wewnętrzne: elektryczna, grzewcza wraz z osprzętem takim jak piece, nagrzewnice, lampy - około 200 000 zł.

Przewidywalne koszty budowy hali mniejszej o powierzchni 950 m2 stanowić będą 50% powyższych.

Jako odrębne środki trwałe należy wydzielić:

*   część podziemną trwale związaną z gruntem,
*   część nadziemną - halę magazynową,
*   urządzenia związane z instalacją grzewczą - piece i nagrzewnice,
*   zagospodarowanie terenu - parkingi, place,
*   ogrodzenie.

W piśmie z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że każda z części dwóch hal (podziemna i nadziemna), a także urządzenia związane z instalacją grzewczą (piece i nagrzewnice), elementy zagospodarowania terenu (parkingi, place) oraz ogrodzenie będą spełniać definicję zawartą w art. 22a ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzn. będą własnością podatnika, zostaną nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok.

Ponadto każdy z wymienionych środków trwałych będzie wprowadzony odrębnie do ewidencji środków trwałych:

*   budynki i lokale to część podziemna trwale związana z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa - KŚT 101,
*   hala magazynowa to część nadziemna czyli, przykręcona konstrukcja stalowa do ww. części podziemnej, obudowana płytą warstwową oraz witryny, okna , bramy, drzwi - KŚT 806,
*   urządzenia grzewcze - piece, nagrzewnice - KŚT 310,
*   obiekty pomocnicze to elementy zagospodarowania terenu na zewnątrz, czyli parkingi, place - KŚT 220,
*   ogrodzenie - KŚT 291.

Każdy ze środków trwałych będzie szczegółowo opisany zgodnie z informacjami zawartymi na ostatecznych dokumentach sprzedaży.

Elementy zagospodarowania terenu będą obsługiwały więcej niż jeden budynek, a urządzenia związane z instalacją grzewczą będzie można zdemontować bez uszczerbku zarówno dla konstrukcji budynku, jak i dla tej instalacji i zamontować je w innym budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy właściwe jest uznanie wskazanych środków trwałych jako odrębne i zastosowanie wskazanej stawki amortyzacyjnej dla:

*   budynki i lokale to część podziemna trwale związana z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa (KŚT 101) - stawka amortyzacyjna 2,5%,
*   hala magazynowa to część nadziemna, czyli przykręcona konstrukcja stalowa do ww. części podziemnej, obudowana płytą warstwową oraz witryny, okna, bramy, drzwi (KŚT 806) - stawka amortyzacyjna 10%,
*   urządzenia grzewcze - piece, nagrzewnice (KŚT 310) - stawka amortyzacyjna 7%,
*   obiekty pomocnicze to elementy zagospodarowania terenu na zewnątrz, czyli parkingi, place (KŚT 220) - stawka amortyzacyjna 4,5%,
*   ogrodzenie (KŚT 291) - stawka amortyzacyjna 4,5%?

Zdaniem Wnioskodawcy – stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Stosownie do przepisu art. 22h ust. 2 ustawy, podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji przed rozpoczęciem amortyzacji środka trwałego, wybraną metodę należy stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Jak stanowi przepis art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Stawki amortyzacyjne ustalone w wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym, aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy. Jest to konieczne dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie opisane wyżej składniki majątku będą mogły zostać uznane za odrębne środki trwałe, ponieważ zostaną nabyte we własnym zakresie, będą stanowiły własność przedsiębiorcy, będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, a ich przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok oraz będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawiony wyżej opis poszczególnych składników, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości ich zakwalifikowanie do odrębnych środków trwałych z punktu widzenia zarówno kryteriów wynikających z przepisów, jak i stanowisk organów podatkowych, np. interpretacje podatkowe ITPB1/415-212/14/PSZ z dnia 23 maja 2014 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, IPPB3/423-1065/13-3/MS1 z dnia 27 marca 2013 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, czy ILPB4/423-313/12-2/D z dnia 19 grudnia 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wszystkim tym składnikom można bowiem przypisać cechy kompletności i zdatności do użytku w momencie przyjęcia do używania. Zawierają one wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem. Ponadto będą to składniki nabyte przez przedsiębiorcę i wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Przepisy podatkowe nie wyjaśniają jak należy rozumieć pojęcia kompletnych i zdatnych do użytku środków trwałych, niemniej jednak w literaturze przedmiotu („Podatek dochodowy od osób prawnych" - komentarz pod redakcją J. Marciniuka, rok 2006, s. 533) wskazuje się, że składnik majątku spełnia te kryteria, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, a ponadto, jeżeli jest sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie (o ile taka legalizacja jest wymagana). Ponadto organy podatkowe oraz doktryna stoją również na stanowisku, że pojęcie użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - „kompletne i zdatne do użytku" nie oznacza, że mają one być zdolne do samodzielnej pracy (interpretacja Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17 lipca 2007 r., nr 1471 /DPR2/423-65/07/AB).

Podobnie w interpretacji z dnia 9 grudnia 2005 r. wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego w Lubaniu, który stwierdził, że „zawarte w ww. przepisach sformułowanie kompletne i zdatne do użytku nie oznacza samodzielne. W KŚT ujęte są także inne maszyny i urządzenia, które nie mogą funkcjonować samodzielnie np. przyczepa, naczepa czy wagony kolejowe, tramwajowe, lecz nikt nie odbiera im z tego powodu przymiotu środków trwałych” (nr PD/415-29,33,39,43/1/05).

Powyższe oznacza, że jednym z kryteriów pozwalającym na zakwalifikowanie danego urządzenia jako odrębnego środka trwałego, jest ich możliwość funkcjonowania w różnych konfiguracjach i zespołach urządzeń i instalacji, możliwość wymontowania, wymiany, zainstalowania w innym miejscu bez uszczerbku dla urządzenia i zmiany przeznaczenia danego urządzenia.

W wyroku z dnia 24 kwietnia 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 671/98 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że jeżeli z okoliczności faktycznych wynika, że dane urządzenie może współpracować z różnymi urządzeniami danego rodzaju (w tym przypadku chodziło o drukarkę i komputer) to należy uznać, iż jest ono obiektem kompletnym i zdatnym do użytku niezależnie od podłączenia do danego urządzenia.

W ocenie Wnioskodawcy, nie należy przy wyodrębnianiu środków trwałych posługiwać się kryterium samodzielności, gdyż większość urządzeń i instalacji jest tak skonstruowana oraz ma takie przeznaczenia, iż żeby prawidłowo funkcjonować wymaga współpracy i podłączenia do innych urządzeń. W przeciwnym wypadku doprowadziłoby to do sytuacji, iż żadnego urządzenia nie dałoby się wyodrębnić do celów amortyzacji i zastosować przewidzianych dla nich stawek amortyzacyjnych (każde urządzenie musi być przynajmniej podpięte z siecią elektryczną).

W tym kontekście wskazać należy, że organy podatkowe prezentują podejście, zgodnie z którym środki trwałe mogą być wyodrębnione z budynku, jeżeli nie są z nim stale związane. Powyższe stanowisko odnosi się do wszystkich tych środków trwałych, które nie są trwale wmontowane w konstrukcję budynku. Tym samym nie jest uzasadnione zaliczanie do wartości początkowej obiektu instalacji elektrycznych, sygnalizacyjnych i komputerowych, które nie są z budynkiem trwale związane. Należy bowiem rozróżnić instalacje i urządzenia, które można oraz których nie można zdemontować bez uszczerbku dla ich funkcjonalności.

Dodatkowo, zaznaczyć należy, że są to urządzenia połączone z budynkiem tylko do okresowego użytku, gdyż zużywają się nieporównywalnie szybciej niż budynek i mogą być wymieniane. Co więcej, należy wskazać że urządzenia te podlegają wymianie i bieżącym remontom ze względu na ich szybkie zużywanie się.

Za przedstawianym stanowiskiem Wnioskodawcy w odniesieniu do wszystkich będących przedmiotem niniejszego zapytania składników przemawia również fakt, iż zostały one zaklasyfikowane jako odrębne środki trwałe według Klasyfikacji Środków Trwałych, którym przypisuje się odrębne stawki amortyzacyjne zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z powszechnie przyjmowanym poglądem akceptowanym w interpretacjach podatkowych organów skarbowych oraz doktrynie prawa podatkowego do rozstrzygnięcia, czy konkretny przedmiot może być uznany za środek trwały, czy też nie - należy posłużyć się Klasyfikacją Środków Trwałych.

Wnioskodawca podkreśla, że gdyby przyjąć rozumowanie opierające się na założeniu, że wszystkie środki trwałe wewnątrz budynku powinny zostać zaliczone do budynku, prowadziłoby to do wniosku, że ustawodawca bezprzedmiotowo zawarł w załączniku nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wykaz stawek amortyzacyjnych dla urządzeń sklasyfikowanych w Klasyfikacji Środków Trwałych.

Powyższe przemawia, za przyjęciem, że wszystkie wymienione powyżej środki trwałe stanowią odrębne środki trwałe podlegające amortyzacji dla celów podatkowych na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz według stawek przewidzianych w załączniku nr 1 do tej ustawy.

Poza tym zdaniem Wnioskodawcy, składniki będące przedmiotem zapytania powinny być uznane za odrębne środki trwałe do celów amortyzacji podatkowej również z uwagi na ich kompleksowość i wyodrębnienie oraz spełnienie wymaganych przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunków.

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi zawartymi w części I Klasyfikacji Środków Trwałych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych - Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Z uwag szczegółowych do grupy 1 wynika, że grupa „Budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego" obejmuje wszystkie budynki oraz znajdujące się w nich lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego.

Definicja budynku zawarta została w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Zgodnie z nią budynki to obiekty budowlane, trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach.

W skład budynku jako pojedynczego obiektu inwentarzowego wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Samodzielnym środkiem trwałym w ramach grupy 1 jest budynek posadowiony na stałym fundamencie wraz z przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami pomocniczymi.

Z kolei z uwag szczegółowych do grupy 8 powołanej Klasyfikacji wynika, iż do grupy 8 zaliczane są również wolno stojące nie związane w sposób trwały z gruntem, budynki, kioski, domki campingowe i inne obiekty z wyjątkiem ujętych w grupie 1 - „Budynki i lokale”.

W oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca uważa, że hala magazynowa jest odrębnym obiektem oraz, że nie jest budynkiem, który należałoby kwalifikować do grupy 1 Klasyfikacji Środków Trwałych. Należy uznać, iż przedmiotową halę można zaliczyć do odrębnej grupy środków trwałych, tj. wolno stojących obiektów nie związanych trwale z gruntem (grupa 8 Klasyfikacji Środków Trwałych), dla której to grupy stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 10%.

W przypadku budynków niemieszkalnych stawka amortyzacyjna wynosi 2,5% (grupa 1 - „Budynki i lokale”). Zatem dla budynku biurowego stawka amortyzacyjna wynosi 2,5%.

Podobne stanowisko prezentują wydane interpretacje:

*   nr 1419/UPO-415-25-I/06/AS z dnia 22 marca 2006 r. (Naczelnik Urzędu Skarbowego w Płocku);
*   nr ITPB1/415-954/09/PSZ z dnia 5 marca 2010 r. (Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy);
*   nr ILPB1/415-1039/10-4/AG z dnia 5 listopada 2010 r. (Dyrektor Izy Skarbowej w Poznaniu).

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz powyżej wskazany stan prawny Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że poszczególne składniki wymienione w opisie stanu faktycznego i pytaniu będą mogą być kwalifikowane jako odrębne środki trwałe i amortyzowane zgodnie z załącznikiem Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zgodnie z danymi zadanymi w pytaniu.

W piśmie z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował stanowisko własne, wskazując prawidłową – jego zdaniem – stawkę amortyzacji dla każdego opisanego we wniosku odrębnego środka trwałego:

*   budynki i lokale to część podziemna trwale związana z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa (KŚT 101) - stawka amortyzacyjna 2,5%,
*   hala magazynowa to część nadziemna czyli, przykręcona konstrukcja stalowa do ww. części podziemnej, obudowana płytą warstwową oraz witryny, okna, bramy, drzwi (KŚT 806) - stawka amortyzacyjna 10%,
*   urządzenia grzewcze - piece, nagrzewnice (KŚT 310) - stawka amortyzacyjna 7%,
*   obiekty pomocnicze to elementy zagospodarowania terenu na zewnątrz, czyli parkingi, placem (KŚT 220) - stawka amortyzacyjna 4,5%,
*   ogrodzenie (KŚT 291) - stawka amortyzacyjna 4,5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust.1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dany składnik majątku mógł być uznany za środek trwały musi łącznie spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, ze warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, sprawny technicznie i zalegalizowany prawnie w formie ewentualnie wymaganych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   jego przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddany do używania innym podmiotom, na podstawie umów wymienionych w cyt. art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Ponadto, jak stanowi art. 22i ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Wykaz stawek amortyzacyjnych stanowi załącznik nr 1 do ww. ustawy, który odwołuje się do odpowiedniego symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Klasyfikacja ta, została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622 ze zm.).

Klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków trwałych. Zgodnie z ww. rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych, jest to usystematyzowany zbiór obiektów majątku trwałego służący m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (część I – objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

Jak wynika z powyższych przepisów, amortyzacji podatkowej podlega odrębnie każdy składnik majątku, spełniający ustawowe przesłanki dla uznania go za środek trwały. Dla każdego środka trwałego oddzielnie ustala się jego wartość początkową, metodę amortyzacji oraz stawkę amortyzacyjną.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca planuje w latach 2017-2018 wzniesienie dwóch hal o powierzchni zabudowy 2000 m2 i 950 m2. Hala o powierzchni 2000 m2 oraz hala o powierzchni 950m2 charakteryzują się następującymi danymi:

*   przeznaczenie hal produkcyjno-handlowo-magazynowe; hale będą jednokondygnacyjne w konstrukcji stalowej, hala o powierzchni 2000 m2 będzie wewnątrz przedzielona murowaną ścianą przeciwpożarową;
*   konstrukcja hali będzie wybudowana z prefabrykowanych elementów stalowych wykonanych w fabryce, przewiezionych na miejsce budowy i skręconych w sposób umożliwiający ich demontaż i przeniesienie w inne miejsce;
*   ściany zewnętrzne hali magazynowej wykonane są z płyt warstwowych poliuretanowych i są przykręcane do układu stalowych słupów, stanowiących konstrukcję hali;
*   hale będą przykręcone za pomocą specjalnych kotew do części podziemnej, w której skład będą wchodzić stopy fundamentowe, podwaliny, posadzka betonowa oraz ściana przeciwpożarowa;
*   hale będą wyposażone w instalacje takie jak wodno-kanalizacyjne, elektryczne, odgromowe i grzewcze;
*   nad budynkiem zaprojektowano dach w konstrukcji stalowej wraz z naświetlem, stanowiącej integralną całość ze stalową konstrukcją słupów hali;
*   hale będą wyposażone w drzwi, okna, witryny, bramy wjazdowe - przykręcane do konstrukcji stalowej;
*   jako, że inwestycja jest duża - dotyczy robót ziemnych, budowy przyłączy, placu manewrowego - na całość inwestycji Wnioskodawca wystąpi o pozwolenie na budowę do właściwego organu;

Przewidywane koszty netto wzniesienia hali o powierzchni 2000 m2 dla części podziemnej trwale związanej z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa wyniosą około 250 000 zł, dla części nadziemnej czyli przykręconej konstrukcji stalowej do ww. części podziemnej, obudowanej płytą warstwową oraz witryny, okna, bramy, drzwi wyniosą około 1 300 000 zł, natomiast dla instalacji wewnętrznych: elektrycznej, grzewczej wraz z osprzętem takim jak piece, nagrzewnice, lampy wyniesie około 200 000 zł. Przewidywalne koszty budowy hali mniejszej o pow. 950m2 stanowić będą 50% powyższych.

Jako odrębne środki trwałe Wnioskodawca planuje wydzielić:

*   część podziemną trwale związaną z gruntem,
*   część nadziemną - halę magazynową,
*   urządzenia związane z instalacją grzewczą - piece i nagrzewnice,
*   zagospodarowanie terenu - parkingi, place,
*   ogrodzenie.

Ponadto każda z części dwóch hal (podziemna i nadziemna), a także urządzenia związane z instalacją grzewczą (piece i nagrzewnice), elementy zagospodarowania terenu (parkingi, place) oraz ogrodzenie będą spełniać definicję zawartą w art. 22a ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzn. będą własnością podatnika, zostaną nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, będą kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok.

Każdy z wymienionych środków trwałych będzie szczegółowo opisany zgodnie z informacjami zawartymi na ostatecznych dokumentach sprzedaży oraz wprowadzony odrębnie do ewidencji środków trwałych:

*   budynki i lokale to część podziemna trwale związana z gruntem, czyli fundamenty, ławy, podwaliny, posadzka, ściana ogniowa - KŚT 101,
*   hala magazynowa to część nadziemna czyli, przykręcona konstrukcja stalowa do ww. części podziemnej, obudowana płytą warstwową oraz witryny, okna , bramy, drzwi - KŚT 806,
*   urządzenia grzewcze - piece, nagrzewnice - KŚT 310,
*   obiekty pomocnicze to elementy zagospodarowania terenu na zewnątrz, czyli parkingi, place - KŚT 220,
*   ogrodzenie - KŚT 291.

Elementy zagospodarowania terenu będą obsługiwały więcej niż jeden budynek, a urządzenia związane z instalacją grzewczą będzie można zdemontować bez uszczerbku zarówno dla konstrukcji budynku, jak i dla tej instalacji i zamontować je w innym budynku.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że jeżeli w istocie w świetle przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (niestanowiących przepisów prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej) przedmiotowe składniki majątku, o których mowa we wniosku będą stanowić samodzielne i kompletne składniki majątku, prawidłowo zakwalifikowane do odpowiednich odrębnych symboli tej Klasyfikacji oraz – jak wskazano w treści wniosku – będą spełniać przesłanki określone w art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to w świetle tej ustawy będą stanowić odrębne środki trwałe.

W związku z powyższym, na podstawie art. 22h ust. 1 pkt 1 oraz art. 22i ust. 1 ww. ustawy, przedmiotowe składniki majątku podlegać będą amortyzacji, według stawek określonych w tej ustawie, jako odrębne środki trwałe.

Stawka amortyzacji, zgodnie z załącznikiem 1 do ww. ustawy zawierającym Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, dla środka trwałego:

*   o symbolu 101 wynosi 2,5%,
*   o symbolu 806 wynosi 10%,
*   o symbolu 310 wynosi 7%.
*   o symbolu 220 oraz 291 wynosi 4,5%.

Podsumowując, przedmiotowe składniki majątku w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą stanowić odrębne środki trwałe. Wnioskodawca będzie mógł amortyzować część podziemną każdej z hal ze stawką 2,5%, część nadziemną każdej z hal ze stawką 10%, urządzenia grzewcze ze stawką 7% oraz obiekty pomocnicze (parkingi, place) i ogrodzenie ze stawką 4,5%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy stwierdzić, że to podatnik dokonuje klasyfikacji do odpowiedniej grupy środków trwałych stosownie do obowiązujących przepisów prawa a mianowicie w oparciu o ww. rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. Po dokonaniu zaś takiej klasyfikacji to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia faktu, iż dany obiekt podlega odpowiedniej klasyfikacji, jako na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest więc ocena prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, Wnioskodawca jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.