Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.737.2016.1.MAO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-04
Teza: w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości na rzecz wspólników rozwiązanej Spółki oraz wykazania i opodatkowania przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania Spółki
Słowa kluczowe: aport; dostawa-dostawa towarów; likwidacja; nieruchomości; przekształcanie; spis-spis z natury; spółki; wspólnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości na rzecz wspólników rozwiązanej Spółki oraz wykazania i opodatkowania przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości na rzecz wspólników rozwiązanej Spółki oraz wykazania i opodatkowania przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Do spółki z o.o. w ramach aportu wniesione zostały nieruchomości. Z tego tytułu spółce nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Spółka nie odliczyła podatku VAT. Następnie spółka z o.o. została przekształcona w spółkę osobową.

Obecnie wspólnicy zamierzają zlikwidować spółkę i w planie podziału własność nieruchomości zostanie przeniesiona na obecnych wspólników spółki lub jednego wspólnika.

Na dzień likwidacji spółka osobowa sporządzi spis z natury. Majątek będzie dzielony między wspólników zgodnie z postanowieniami umowy spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przeniesienie własności nieruchomości na rzecz wspólników rozwiązanej spółki osobowej, w wyniku rozwiązania spółki osobowej, nie stanowi „dostawy towarów” ani „świadczenia usług” w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem nie jest opodatkowane podatkiem VAT i Spółka nie będzie obowiązana do wykazania i opodatkowania przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania spółki osobowej, tzw. VAT likwidacyjny?

Stanowisko Wnioskodawcy:

O podziale majątku spółki stanowią przepisy art. 82-83 k.s.h. Zgodnie z tymi przepisami z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej. Zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 14 ust. 5 cyt. ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W przypadku rozwiązania spółki prawa handlowego niemającej osobowości prawnej, bez względu na przyczyny tego rozwiązania, spółka ta jest obowiązana do sporządzenia spisu z natury towarów według stanu na dzień rozwiązania spółki w myśl cyt. wyżej art. 14 ust. 1.

W spisie z natury uwzględnione mają być wszystkie towary w rozumieniu art. 2 pkt 6, zatem również środki trwałe i wyposażenie, od których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Omawiany przepis stanowi o opodatkowaniu towarów, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, a podatnikowi przysługiwało od nich prawo odliczenia VAT. Zatem skoro wspólnicy przejmą jako osoby fizyczne majątek - nieruchomości spółki po jej likwidacji i od majątku - nieruchomości nie został odliczony podatek od towarów i usług, w tym przypadku nie ma konieczności wykazania podatku należnego z tytułu remanentu końcowego.

Jest to uzasadnione konstrukcją podatku. A zatem dla kwestii konieczności opodatkowania i wykazania w remanencie likwidacyjnym ww. nieruchomości najistotniejszy jest fakt, iż od nieruchomości tej spółce nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Reasumując, w oparciu o obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż skoro Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, nie jest obowiązana do wykazania i opodatkowania przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania Spółki osobowej.

Majątek pozostały po zlikwidowanej Spółce, w omawianym przypadku - nieruchomość, rozliczony w spisie z natury, zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 14 ustawy, przechodzi do majątku prywatnego wspólników stosownie do postanowień umowy Spółki i czynność ta nie mieści się w przedmiotowym zakresie ustawy o VAT, tj. nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług, co oznacza, że jest to czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przeniesienie własności nieruchomości na rzecz wspólników rozwiązanej Spółki osobowej, w wyniku rozwiązania Spółki osobowej, nie stanowi „dostawy towarów” ani „świadczenia usług” w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem nie jest opodatkowane podatkiem VAT, brak jest cechy „odpłatności”, która jest podstawowym elementem koniecznym do tego, by wystąpiła „dostawa towarów” lub „świadczenie usług” na gruncie ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wskazuje brzmienie powołanych przepisów, pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Na podstawie art. 58 § 1 Kodeks spółek handlowych, dalej KSH, (tj. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki;
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
3.  ogłoszenie upadłości spółki;
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Stosownie do treści art. 67 § 1 k.s.h., w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W myśl art. 82 § 1 Ksh, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych.

Z § 2 powołanego artykułu wynika, że pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku.

Kwestie dotyczące opodatkowania przy likwidacji działalności spółki i zaprzestaniu działalności przez osobę fizyczną regulują przepisy art. 14 ww. ustawy o VAT.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast zgodnie z ust. 3 tego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 14 ust. 4 ustawy o VAT).

W świetle art. 14 ust. 5 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Przywołany powyżej art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nakazując, w sytuacji wskazanej w tym przepisie, opodatkowanie towarów, różnicuje je na towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy. Zatem towary podzielono na takie, które zostały wytworzone przez podatnika oraz takie, które zostały przez niego nabyte. W obu tych grupach mogą mieścić się towary, które stanowią tzw. środki obrotowe, jak towary handlowe, surowce oraz towary, które zaliczone zostały przez podatnika do jego środków trwałych.

W związku z tym należy stwierdzić, że w przypadku likwidacji działalności spółki osobowej, opodatkowaniu podlegają zarówno towary handlowe, jak też środki trwałe czy wyposażenie, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że w spisie z natury, sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy o VAT, ujmuje się towary, które na dzień rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej, po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, a w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że do spółki z o.o. w ramach aportu wniesione zostały nieruchomości. Z tego tytułu Stronie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT. Następnie spółka z o.o. została przekształcona w spółkę osobową. Obecnie wspólnicy zamierzają zlikwidować spółkę. Na dzień likwidacji spółka osobowa sporządzi spis z natury. Majątek będzie dzielony między wspólników zgodnie z postanowieniami umowy spółki. W planie podziału własność nieruchomości zostanie przeniesiona na obecnych wspólników spółki lub jednego wspólnika.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy przeniesienie własności nieruchomości na rzecz wspólników rozwiązanej spółki osobowej, w wyniku rozwiązania spółki osobowej, nie stanowi „dostawy towarów” ani „świadczenia usług” w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem nie jest opodatkowane podatkiem VAT i Spółka nie będzie obowiązana do wykazania i opodatkowania przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania spółki osobowej.

Z treści wniosku wynika, że przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości (w drodze aportu), Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, Strona więc nie odliczyła podatku VAT.

Zatem w świetle wskazanych przepisów art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 5 ustawy, Wnioskodawca w sporządzonym - w związku z rozwiązaniem Spółki - spisem z natury, nie będzie miał obowiązku ujęcia w nim przedmiotowej nieruchomości.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania i opodatkowania podatkiem VAT przedmiotowej nieruchomości w spisie z natury sporządzonym na dzień rozwiązania Spółki, na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 5 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie należy także stwierdzić, że czynność przekazania ww. nieruchomości wspólnikom Spółki, następująca w wyniku rozwiązania Spółki osobowej nie będzie stanowiła dostawy towarów lub świadczenia usług, lecz rozporządzanie majątkiem Spółki, w stosunku do którego rozliczenie podatkowe oparte będzie o art. 14 ustawy. W związku z tym czynność przeniesienie własności nieruchomości na rzecz wspólników Spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, przeniesienie własności nieruchomości w ramach rozwiązanej Spółki na rzecz wspólników nie będzie stanowiło ani dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00‑013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.