Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-274/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-03-28
Teza: Jak ustalić różnice kursowe w związku ze sprzedażą udziałów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kurs-kurs średni NBP; przychód; różnica-różnice kursowe; spółki-spółka zagraniczna; udział; udział-sprzedaż udziałów; udział-zbycie udziałów; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 grudnia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 04, 11 i 25 marca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania, czy powstaną różnice kursowe w związku ze sprzedażą udziałów (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania, czy powstaną różnice kursowe ze sprzedaży udziałów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z dnia 27 lutego i 13 marca 2013 r. Znak IBPBI/2/423-1573/12/AK, IBPBI/2423-273/13/AK, IBPBI/2423-274/13/AK, IBPBI/2423-275/13/AK, IBPBI/2423-276/13/AK, IBPBI/2423-277/13/AK, IBPP1/443-1270/12/AZb wezwano Wnioskodawcę o ich uzupełnienie. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniach 04, 11 i 25 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka utworzyła w 2007 r. Spółkę zagraniczną - na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich w Wolnej Strefie Jebel Ali w Dubaju, będąc jej 50% udziałowcem - współwłaścicielem. Została wniesiona wartość udziałów - kapitał założycielski do Spółki zagranicznej w określonej kwocie w momencie jej utworzenia. Udziały zostały opłacone gotówką na rachunek bankowy zagranicznej spółki zależnej. Spółka nie wpłaciła jednak pełnej kwoty za udziały - kwotę 55.000 USD Spółka miała dopłacić w kolejnych latach. Do przeniesienia własności udziałów doszło z chwilą podpisania umowy o założenie spółki zagranicznej. Do dopłaty pozostałej kwoty za udziały jednak nie doszło. Wspólnicy podjęli decyzję o obniżeniu kapitału spółki zagranicznej. Kapitał został obniżony w 2011 r., doszło do wypłaty środków, a tym samym Spółka zmniejszyła wartość posiadanych udziałów. Struktura własnościowa nie uległa zmianie - Spółka nadal posiadała 50%. W 2012 r. doszło do podziału zysku w spółce zależnej i została podjęta decyzja o przeznaczeniu zysku w całości na podwyższenie kapitału w spółce zależnej. Wspólnicy przeznaczyli zysk na podniesienie kapitału zakładowego w spółce zależnej, w wyniku czego wartość kapitału zakładowego przypadającego na Wnioskodawcę zwiększyła się. Struktura własnościowa nie uległa zmianie - Spółka nadal posiada 50% udziałów. Spółka zamierza sprzedać w 2012 r. udziały w zagranicznej spółce zależnej - transakcja będzie obejmowała całość, czyli 50% udziałów w kapitale Spółki zależnej. Przewiduje się, że nabywcą udziałów będzie osoba fizyczna, która nie jest rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej. Cena sprzedaży będzie wyrażona w walucie obcej. Za datę przeniesienia własności udziałów, tzn. za datę zbycia udziałów, przewiduje się w umowie sprzedaży - datę wpływu pełnej ceny = środków pieniężnych za sprzedane udziały na rachunek Spółki. Wartość udziałów wniesionych do spółki zagranicznej również była oznaczona w walucie obcej. Spółka za objęte udziały zapłaciła w walucie obcej.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 06 marca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 marca 2013 r.) wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 30 grudnia 1999 r. Wnioskodawca nie uczestniczy w zarządzaniu spółką - której udziały zostaną zbyte - w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, np. poprzez wykonywanie czynności o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym lub technicznym. Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności maklerskiej i brokerskiej. Posiadanie przedmiotowych udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Zbycie udziałów nastąpi na rzecz dwóch osób fizycznych, obywateli krajów trzecich.

Natomiast w uzupełnieniu z dnia 20 marca 2013 r. (data wpływu od tut. BKIP 25 marca 2013 r.) Wnioskodawca poinformował, że:

*   Spółka zależna działa na terytorium Zjednoczonych Emiratów Arabskich (ZEA) jako Spółka onshore; jest rezydentem podatkowym ZEA. Spółka zależna jest spółką kapitałową; posiada osobowość prawną, ma status podatnika w ZEA.
*   w odniesieniu do kosztów dotyczących objęcia udziałów - zapłata za udziały nastąpiła częściowo w dacie 03 sierpnia 2007 r., częściowo w kolejnym roku, czyli 28 maja 2008 r.
*   w odniesieniu do kosztów związanych ze zbyciem udziałów, tzn. koszty tłumaczenia - zapłata miała miejsce w innym dniu niż data wystawienia rachunku za tłumaczenie zgodnie z terminem płatności. Wnioskodawca poniósł koszty tłumaczenia, które wyrażone były w walucie polskiej, zapłata również nastąpiła w walucie polskiej.
*   Wnioskodawca nabył udziały w Spółce w Zjednoczonych Emiratach Arabskich w celu rozszerzenia działalności gospodarczej na rynku Bliskiego Wschodu. Tak więc w uzupełnieniu wniosku chodziło o rozszerzenie działalności polegającej na sprzedaży własnych produktów. Natomiast obrót papierami wartościowymi nie jest przedmiotem działalności Wnioskodawcy. Spółka nie dokonuje transakcji, których przedmiotem są papiery wartościowe w ramach swojej działalności handlowej/komercyjnej.
*   według wiedzy Wnioskodawcy osoby fizyczne, które nabyły udziały, dla tej transakcji nie działały w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2002 r. o podatku od towarów i usług.
*   sprzedaż miała miejsce w grudniu 2012 r.
*   Wnioskodawca sprzedał wszystkie swoje udziały, które posiadał w spółce zależnej, czyli 50% udziałów w spółce zależnej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jak ustalić różnice kursowe w związku z tą sprzedażą? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, różnice kursowe nie powstaną. Zarówno przychód ze sprzedaży udziałów oraz koszty uzyskania przychodów należy ustalić według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu środków pieniężnych z tytułu zawarcia umowy sprzedaży udziałów na konto Spółki, ponieważ umowa sprzedaży będzie przewidywać za datę zbycia udziałów datę wpływu środków pieniężnych na rachunek Spółki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W myśl art. 15a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o pdop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy o pdop, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Z kolei zgodnie z art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 updop, ujemne różnice kursowe powstają m.in. , jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W art. 15a ust. 7 updop, wskazano, że za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

W myśl natomiast art. 15a ust. 4 updop, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Dodatkowo zauważyć należy, iż zgodnie z art. 15a ust. 5 updop, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększoną lub pomniejszoną o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza sprzedać w 2012 r. udziały w zagranicznej spółce zależnej - transakcja będzie obejmowała całość, czyli 50% udziałów w kapitale Spółki zależnej. Przewiduje się, że nabywcą udziałów będą osoby fizyczna, które nie są rezydentami Rzeczypospolitej Polskiej. Cena sprzedaży będzie wyrażona w walucie obcej. Za datę przeniesienia własności udziałów, tzn. za datę zbycia udziałów, przewiduje się w umowie sprzedaży - datę wpływu pełnej ceny = środków pieniężnych za sprzedane udziały na rachunek Spółki. Wartość udziałów wniesionych do spółki zagranicznej również była oznaczona w walucie obcej. Spółka za objęte udziały zapłaciła w walucie obcej. W odniesieniu do kosztów dotyczących objęcia udziałów - zapłata za udziały nastąpiła częściowo w dacie 03 sierpnia 2007 r., częściowo w kolejnym roku, czyli 28 maja 2008 r. W odniesieniu do kosztów związanych ze zbyciem udziałów, tzn. koszty tłumaczenia - zapłata miała miejsce w innym dniu niż data wystawienia rachunku za tłumaczenie zgodnie z terminem płatności. Wnioskodawca poniósł koszty tłumaczenia, które wyrażone były w walucie polskiej, zapłata również nastąpiła w walucie polskiej.

Odnosząc się do możliwości powstania różnic kursowych dotyczących przychodu ze sprzedaży udziałów, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż różnice takie nie powstaną, bowiem moment uzyskania przychodu jest jednocześnie dniem jego faktycznego uzyskania.

Odnosząc się natomiast do możliwości powstania różnic kursowych w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Powstałe różnice kursowe nie korygują jednak ceny nabycia udziałów lub akcji, gdyż nie są one elementem kształtującym cenę nabycia dla celów podatkowych. Użyte przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, określenie „wydatki na nabycie” oznacza takie wydatki na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji, które mają bezpośredni związek z ich zakupem od drugiego podmiotu. Są to więc wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów lub akcji, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Do wydatków na nabycie zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji (wkład pieniężny na zwiększenie kapitału) oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (np. opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp.). Takie wydatki zalicza się do kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że różnice kursowe występujące pomiędzy dniem poniesienia kosztu wyrażonego w walucie obcej, a dniem zapłaty mogą skutkować odpowiednio powstaniem dodatnich lub ujemnych różnic kursowych stanowiących odpowiednio przychody bądź koszty podatkowe.

Mając na uwadze fakt, iż w odniesieniu do kosztów dotyczących objęcia udziałów zapłata za udziały nastąpiła częściowo w dniu 03 sierpnia 2007 r., częściowo w kolejnym roku, czyli 28 maja 2008 r., miedzy wartością kosztu z dnia jego poniesienia a wartością tego kosztu z dnia zapłaty może dojść do powstania różnic kursowych.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 5 jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-4, 6-9 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.