Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.211.2021.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-07
Teza: Czy w związku z podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia całości lub części budynku z działalności statutowej na działalność gospodarczą powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu składek członkowskich przeznaczonych na przebudowę i modernizację budynku, a wydatkowanych w latach 2019-2020?
Słowa kluczowe: budynek; cel-cele statutowe; dochód; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; modernizacja; przebudowa; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 7 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia całości lub części budynku z działalności statutowej na działalność gospodarczą powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu składek członkowskich przeznaczonych na przebudowę i modernizację budynku, a wydatkowanych w latach 2019-2020 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia całości lub części budynku z działalności statutowej na działalność gospodarczą powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu składek członkowskich przeznaczonych na przebudowę i modernizację budynku, a wydatkowanych w latach 2019-2020.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Izba w latach 2019-2020 przebudowała i zmodernizowała budynek siedziby w (…). Przebudowa i modernizacja budynku została dokonana w celu powstania bazy szkoleniowej umożliwiającej lekarzom i dentystom, członkom Izby, odbycie szkolenia w salach wykładowych oraz bezpłatne zakwaterowanie w tym budynku. Pobyt lekarzy w budynku miał tylko i wyłącznie cel szkoleniowy w związku z realizacją ustawicznego doskonalenia zawodowego lekarzy za pośrednictwem Izby.

Jednym z podstawowych zadań samorządu lekarskiego jest zgodne z art. 5 pkt 7 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich (Dz.U. z 2019 r., poz. 965 ze zm.) prowadzenie lub udział w organizowaniu doskonalenia zawodowego lekarzy. Niewątpliwie poprzez zapewnienie bazy lokalowo-sprzętowej w budynku cel ten był realizowany. Potwierdzeniem tego faktu jest uchwała nr (…) Zjazdu (…) z 30 marca 2019 r. W tej uchwale jednoznacznie wskazano, że nieruchomość w całości zostaje przeznaczona na realizację zadań statutowych Izby z wyłączeniem możliwości prowadzenia działalności komercyjnej.

Środki na przebudowę i modernizację pochodziły ze składek lekarzy i dentystów i podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust 1 pkt 40 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem zwolnione z podatku są składki członkowskie członków organizacji politycznych, społecznych i zawodowych - w części nieprzeznaczonej na działalność gospodarczą. Niewątpliwie w opisywanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) składki były przeznaczone na cele statutowe Izby i korzystały ze zwolnienia.

Wobec zaistniałej niespodziewanej sytuacji epidemiologicznej wywołanej wirusem COVID-19 Izba zamierza w 2021 roku zmienić przeznaczenie całości lub części budynku na działalność gospodarczą tj. wynająć budynek na cele komercyjne.

Decyzja o zmianie przeznaczenia budynku wynika z potrzeby racjonalizacji wydatków na jego utrzymanie. W obecnym czasie lekarze i dentyści odbywają szkolenia w większości w trybie zdalnym. Dlatego też nie mają potrzeby fizycznego przyjazdu do (…) i stacjonarnego odbywania szkolenia w salach wykładowych budynku przy ul. (…). Utrzymywanie kosztów bazy szkoleniowej wobec zmiany potrzeb i przyzwyczajeń lekarzy i dentystów w obszarze odbywania szkoleń w dłuższej perspektywie jawi się jako niepotrzebne. Tendencja do odbywania szkoleń zdalnych zapewne utrzyma się również po zakończeniu epidemii, gdyż już teraz podnoszą się głosy o przewadze takiego rozwiązania nad szkoleniami stacjonarnymi. Zatem działając dla dobra samorządu lekarskiego, celem racjonalizacji kosztów, Izba zamierza podjąć uchwałę o zmianie przeznaczenia budynku przy ul. (…) i dopuścić jego wynajęcie na cele komercyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia całości lub części budynku z działalności statutowej na działalność gospodarczą powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu składek członkowskich przeznaczonych na przebudowę i modernizację budynku, a wydatkowanych w latach 2019-2020?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zdarzenie przyszłe opisane w stanie faktycznym nie wywoła skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponieważ przebudowa i modernizacja siedziby służyły wykonywaniu przez Izbę celów statutowych, a nie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, to fakt przyszłego przeznaczenia części/całości budynku na wynajem nie stanowi spełnienia negatywnej przesłanki zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 40 u.p.d.o.p.

Warunkiem tego, aby składki członkowskie nie podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych musiałoby być ich przeznaczenie bezpośrednio na cele bieżącej działalności gospodarczej w momencie wydatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca szczególnie traktuje cele statutowe podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. Dochód z działalności tych podmiotów, w części jakiej służy realizacji ich celów statutowych albo określonych celów wskazanych przez ustawodawcę w tym przepisie, jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych. Jednym ze źródeł finansowania organizacji zawodowych, do których należy m.in. Izba są obowiązkowe składki członkowskie płacone przez członków tych organizacji. Mając na uwadze brzmienie art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. można stwierdzić, iż ustawodawca zwolnił z podatku dochód ze składek członkowskich organizacji politycznych, społecznych i zawodowych (art. 17 ust. 1 pkt 40) w związku z tym, iż w całości finansuje ona zadania statutowe i ustawowe tych organizacji, a organizacje te pełnią ważną rolę dla ochrony interesu publicznego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 40 u.p.d.o.p. składki w części jakiej zostały przeznaczone na przebudowę i modernizację nieruchomości będącej siedzibą Izby nie stanowią podstawy naliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż nie były przeznaczone na działalność gospodarczą w momencie ich wydatkowania. Nie ma na to wpływu późniejsza zmiana przeznaczenia budynku.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.252.2019.1.KS oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 06 listopada 2012 r. nr sygn. III SA/Wa 504/12. W obu przytoczonych powyżej orzeczeniach stwierdzono, że w świetle postanowień art. 17 ust. 1 pkt 40 u.p.d.o.p., jeżeli składki członkowskie w momencie ich wydatkowania nie zostały przeznaczone na działalność gospodarczą, to są wolne od podatku. Zmiana przeznaczenia budynku po kilku latach od momentu wydatkowania składek członkowskich na zakup i remont tego budynku nie może zmienić faktu, iż składki członkowskie zostały wydane (czyli nie tylko przeznaczone, o czym mowa w ww. przepisie) na cel inny niż gospodarczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o izbach lekarskich (Dz.U. z 2019 r., poz. 965 ze zm.), jednostkami organizacyjnymi samorządu zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów są okręgowe izby lekarskie, Wojskowa Izba Lekarska i Naczelna Izba Lekarska, które działają przez organy określone w ustawie.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy, jednostki organizacyjne samorządu zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów posiadają osobowość prawną. (…)

Izby posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) jako podmioty, które są zwolnione z opodatkowania.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że izby, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że izby ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z których dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Tak ustalony dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na zasadach określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT, wolne od podatku są składki członkowskie członków organizacji politycznych, społecznych i zawodowych - w części nieprzeznaczonej na działalność gospodarczą.

Z treści art. 17 ust. 1a ustawy o CIT wynika, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei art. 17 ust. 1b ustawy o CIT stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Izba w latach 2019-2020 przebudowała i zmodernizowała budynek w celu powstania bazy szkoleniowej umożliwiającej członkom Izby, odbycie szkolenia w salach wykładowych oraz bezpłatne zakwaterowanie w tym budynku. Jednym z podstawowych zadań samorządu lekarskiego jest prowadzenie lub udział w organizowaniu doskonalenia zawodowego lekarzy. Niewątpliwie poprzez zapewnienie bazy lokalowo-sprzętowej w budynku cel ten był realizowany. Potwierdzeniem tego faktu jest uchwała nr (…) Zjazdu (…) z 30 marca 2019 r. W tej uchwale jednoznacznie wskazano, że nieruchomość w całości zostaje przeznaczona na realizację zadań statutowych Izby z wyłączeniem możliwości prowadzenia działalności komercyjnej. Środki na przebudowę i modernizację pochodziły ze składek lekarzy i dentystów i podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust 1 pkt 40 ustawy o CIT. Niewątpliwie składki były przeznaczone na cele statutowe Izby i korzystały ze zwolnienia.

Wobec zaistniałej niespodziewanej sytuacji epidemiologicznej wywołanej wirusem COVID-19 Izba zamierza w 2021 roku zmienić przeznaczenie całości lub części budynku na działalność gospodarczą tj. wynająć budynek na cele komercyjne.

Decyzja o zmianie przeznaczenia budynku wynika z potrzeby racjonalizacji wydatków na jego utrzymanie. W obecnym czasie lekarze i dentyści odbywają szkolenia w większości w trybie zdalnym. Dlatego też nie mają potrzeby fizycznego przyjazdu i stacjonarnego odbywania szkolenia w salach wykładowych. Utrzymywanie kosztów bazy szkoleniowej wobec zmiany potrzeb i przyzwyczajeń lekarzy i dentystów w obszarze odbywania szkoleń w dłuższej perspektywie jawi się jako niepotrzebne. Tendencja do odbywania szkoleń zdalnych zapewne utrzyma się również po zakończeniu epidemii, gdyż już teraz podnoszą się głosy o przewadze takiego rozwiązania nad szkoleniami stacjonarnymi. Zatem działając dla dobra samorządu lekarskiego, celem racjonalizacji kosztów, Izba zamierza podjąć uchwałę o zmianie przeznaczenia budynku i dopuścić jego wynajęcie na cele komercyjne.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że z przepisów art. 17 ustawy o CIT wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia dochodu z rzeczywistym jego wydatkowaniem na cele preferowane. Zaznaczyć przy tym należy, że ustawodawca nie określił terminu wydatkowania dochodu powstałego na skutek wnoszonych składek. Jak wynika z powołanych przepisów (art. 17 ust. 1b ustawy o CIT), środki objęte zwolnieniem mogą być wydatkowane także na nabycie środków trwałych służących bezpośrednio realizacji celów preferowanych. Przebudowa i modernizacja siedziby Wnioskodawcy i jej przygotowanie do realizacji szkoleń zawodowych było - w ocenie Organu – wydatkowaniem środków z tytułu składek członkowskich na cele wynikające z ustawy o izbach lekarskich. Podkreślenia wymaga, że ustawa o CIT nie wskazuje żadnego dodatkowego warunku w postaci określonego przedziału czasowego stanowiącego minimalny okres wykorzystywania środków trwałych (nabytych lub przebudowanych) na cele działalności statutowej. Przepisy ustawy o CIT nie uzależniają też możliwości korzystania ze zwolnienia dochodu w części wydatkowanej na przebudowę/modernizację środków trwałych służących działalności statutowej od upływu określonego czasu w trakcie którego podatnik nie zbędzie tych środków trwałych lub też nie zmieni sposobu ich wykorzystywania na inny cel (np. komercyjne wykorzystanie nieruchomości).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca przeznaczył i wydatkował osiągnięty dochód na przebudowanie i zmodernizowanie budynku z przeznaczeniem na cele statutowe. Powyższe działania pozwoliły Izbie wykorzystywać przedmiotową nieruchomość na cele statutowe. Dochód Izby przeznaczony i wydatkowany na przebudowę i modernizację budynku został zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT.

Odnosząc wcześniej cytowane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że podjęcie decyzji o zmianie przeznaczenia całości lub części budynku na działalność gospodarczą tj. wynajem budynku na cele komercyjne, uprzednio przebudowanego/zmodernizowanego ze środków korzystających ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT, nie spowoduje utraty ww. zwolnienia, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.