Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-561b/11/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-02-02
Teza: Czy odpłatne przejęcie przez Wspólnika zobowiązań Spółki wyrażonych w walucie obcej spowoduje powstanie różnic kursowych po stronie Spółki?
Słowa kluczowe: dług; dług-przejęcie długu; kredyt; pożyczka; przychód; różnica-różnice kursowe; udziałowiec
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2011 r. (data wpływu 2 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych w sytuacji przejęcia zobowiązań przez udziałowca – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczania różnic kursowych w sytuacji przejęcia zobowiązań przez udziałowca.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnik nabędzie 100% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W celu uproszczenia struktury własnościowej, zminimalizowania ryzyk biznesowych i prawnych oraz ograniczenia kosztów funkcjonowania Wspólnika i Wnioskodawcy, Wspólnik prawdopodobnie podejmie decyzję o likwidacji Spółki. Na dzień wykreślenia z rejestru przedsiębiorców Spółka nie będzie posiadać zobowiązań i dlatego planowane jest, że przed dniem likwidacji Wspólnik odpłatnie przejmie od Spółki zobowiązania z tytułu pożyczki/kredytu bankowego oraz inne niespłacone zobowiązania Wnioskodawcy.

Niektóre zobowiązania zostały zaciągnięte przez Spółkę w walucie obcej i nie zostaną przewalutowany na złote polskie na dzień przejęcia długu. Spółka rozlicza różnice kursowe metodą podatkową wskazaną w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przejęcie długu będzie miało formę umowy pomiędzy dotychczasowym dłużnikiem (Spółką) a Wspólnikiem, za zgodą wierzyciela (np. banku), na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego. W wyniku odpłatnego przejęcia zobowiązań Wspólnik stanie się dłużnikiem wierzycieli i w konsekwencji będzie zobowiązany do zapłaty zobowiązań, w tym – w przypadku kredytu bankowego – do zwrócenia kwoty głównej kredytu oraz do spłacania naliczonych odsetek.

Z tytułu dokonanego przejęcia długów Spółki Wnioskodawca zobowiąże się do wypłaty Wspólnikowi wynagrodzenia, a więc przejęcie długu będzie miało charakter odpłatny. Należność ta będzie równa wartości zadłużenia oraz naliczonym odsetkom na dzień przejęcia długów, jeżeli takie będą (kwota A) oraz dodatkowemu wynagrodzeniu Wspólnika za przejęcie długów Spółki (kwota B).

Kwota A i B zostanie określona w złotych polskich. Ta cześć kwoty A, która będzie stanowić równowartość przejętych zobowiązań Spółki wyrażonych w walucie obcej zostanie przeliczona na polskie złote według średniego kursu NBP z dnia przejęcia długów, kursu sprzedaży waluty banku Wspólnika z tego dnia. W celu uproszczenia rozliczeń między Wspólnikiem a Spółką, wynikających z przejęcia długów, planowane jest potrącenie wzajemnych wierzytelności Wspólnika i Spółki. Zobowiązanie Wspólnika wobec Spółki będzie wynikało z uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego i/lub zapasowego Spółki w zamian za wkład gotówkowy. W wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności Spółka przestanie być dłużnikiem Wspólnika, a Wspólnik obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale Spółki. W końcowym etapie nastąpi likwidacja Spółki.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy odpłatne przejęcie przez Wspólnika zobowiązań Spółki, w tym z tytułu pożyczek/kredytu bankowego, na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego skutkuje obowiązkiem rozpoznania przez Spółkę przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy odpłatne przejęcie przez Wspólnika zobowiązań Spółki wyrażonych w walucie obcej spowoduje powstanie różnic kursowych po stronie Spółki?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek w części dotyczącej pytania pierwszego jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie przez Wspólnika zobowiązań Spółki z tytułu pożyczek/kredytów oraz zobowiązań handlowych wyrażonych w walucie obcej nie spowoduje powstania różnic kursowych dla celów podatkowych po stronie Spółki.

Stosownie do art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku decydujące znaczenie mają przepisy art. 15a ust. 2 pkt 2 i 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 2 i 5 ww. ustawy, które odwołują się wprost do rozliczania różnic kursowych z tytułu zobowiązań handlowych, jak i zaciągniętych pożyczek/kredytów. Do powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych dochodzi w przypadku, gdy:

*   wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa/niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
*   wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa/niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 7 in fine ustawy za dzień zapłaty należności z tytułu zobowiązań należy rozumieć dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Jak wynika z powyższych przepisów różnice kursowe mogą powstać, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:

*   wartość zobowiązania jest wyrażona w walucie obcej,
*   spłata/zapłata zobowiązania następuje w walucie obcej,
*   powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na walutę polską wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „uregulowanie zobowiązania”, w związku z czym należy odnieść się do językowej wykładni tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN „uregulować” oznacza zapłacić, uiścić rachunek, należność, dług. Oznacza to, że przez uregulowanie zobowiązania należy rozumieć wygaśnięcie tego zobowiązania poprzez zapłatę, ale także w wyniku każdego innego zdarzenia, które prowadzi do spełnienia świadczenia.

W wyniku odpłatnego przejęcia przez Wspólnika zobowiązań Spółki nie dojdzie do uregulowania zobowiązań z tytułu pożyczek/kredytów oraz zobowiązań handlowych. Przez „uregulowanie zobowiązania” należy rozumieć takie zdarzenie, które prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania z uwagi na spełnienie świadczenia przez dłużnika wobec wierzyciela zgodnie z treścią stosunku obligacyjnego. W wyniku przejęcia długów Spółki przez Wspólnika roszczenia banku oraz kontrahentów Spółki wynikające odpowiednio z przejmowanych umów pożyczek/kredytów i umów handlowych nie zostaną zaspokojone, lecz od tego momentu będą one im przysługiwać wobec innego podmiotu, tj. Wspólnika. Nie sposób zatem przyjąć, iż w wyniku przejęcia długu następuje uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie. Na skutek przejęcia długu stosunek prawny oparty na umowie pożyczki/kredytu lub innej umowie cywilnoprawnej trwa w niezmienionej formie, następuje jedynie zmiana podmiotowa po stronie dłużnika. Skoro zatem stosunek prawny trwa nadal i roszczenie wierzyciela nie zostało zaspokojone, tj. wierzyciel nie otrzymał ani spłaty pożyczki/kredytu, ani należności z tytułu zobowiązania handlowego, to w takiej sytuacji przepisy art. 15a ust. 2 pkt 2 i 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 2 i 5 ustawy nie mogą znaleźć zastosowania. Jak wynika z literalnego brzmienia tych przepisów, aby powstały podatkowe różnice kursowe z tytułu zwrotu pożyczki/kredytu lub uregulowania należności handlowych, musi wystąpić element „spłaty” bądź „zapłaty”, a taka sytuacja w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie mieć miejsca.

W związku z powyższym, na dzień przejęcia zobowiązań Spółki z tytułu pożyczek/kredytów, jak i innych zobowiązań handlowych, Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania różnic kursowych.

Powyższe stanowisko zostało uznane za prawidłowe przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 16 grudnia 2010 r., a także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 21 sierpnia 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.