Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-985/13/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-30
Teza: Opodatkowanie sprzedaży części budynku socjalno-administracyjnego o powierzchni 150 m2, części budynku produkcyjnego nr 1 o powierzchni 88 m2, magazynu z kotłownią znajdujących się na nieruchomości A oraz niezabudowanej nieruchomości B.
Słowa kluczowe: budynek; grunty; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 21 stycznia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 stycznia 2014 r. znak: IBPP1/443-985/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, jest podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego od tego podatku.

W 1996 r. dokonał łącznie zakupu:

*   zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła m.in. nieruchomość obejmująca prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 3456 m2 wraz z prawem własności znajdujących się na nim, trwale z nim związanych, budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności o łącznej powierzchni 1911 m2 (dalej: nieruchomość A)
*   prawa wieczystego użytkowania niezabudowanego gruntu o powierzchni 388 m2 przyległego do nieruchomości A, lecz wpisanego do ksiąg wieczystych pod odrębnym numerem (dalej: nieruchomość B).

W momencie nabycia wartość nieruchomości A została ustalona na 66.872,00 zł, a wartość nieruchomości B na 770,00 zł. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych nieruchomości.

Wnioskodawca posiada informacje dotyczące sposobu wykorzystania przedmiotowych nieruchomości, wydatków poniesionych na ich ulepszenie, oddawania ich do użytkowania osobom trzecim - wyłącznie od dnia ich nabycia przez Wnioskodawcę.

Przedmiotowe nieruchomości były nieprzerwanie wykorzystywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej aż do chwili złożenia niniejszego wniosku. W toku tej działalności Wnioskodawca poniósł wydatki na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wydatki na ulepszenie nieruchomości A zostały poniesione w następujących latach i kwotach:

*   2001 r. - 2.366,55 zł,
*   2006 r. - 4.335,00 zł,
*   2009 r. - 7. 680,96 zł.

Wydatki na ulepszenie nieruchomości B zostały poniesione w następujących latach i kwotach:

*   2006 r. - 22.210,00 zł.

Wnioskodawca wynajmował dwa spośród budynków wchodzących w skład nieruchomości A innym podmiotom gospodarczym, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomieszczenia biurowe o powierzchni 238 m2 były wynajmowane w latach 2001-2005, natomiast pomieszczenia warsztatowe o powierzchni 135 m2 są wynajmowane od 2001 r. do chwili złożenia niniejszego wniosku.

Nieruchomość B jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) (dalej: ustawa VAT).

Wnioskodawca zamierza sprzedać razem przedmiotowe nieruchomości podmiotowi będącemu podatnikiem podatku od towarów i usług, lecz w chwili składania niniejszego wniosku nie jest w stanie określić kiedy to nastąpi i na jakich warunkach.

W uzupełnieniu z 17 stycznia 2014 r. Wnioskodawca poinformował, że:

Dla nieruchomości oznaczonej we wniosku jako „A”:

1.Nieruchomość „A” składa się z jednej geodezyjnie wyodrębnionej działki, która jest działką zabudowaną.

2.Na pytanie tut. organu „Czy ewentualne działki niezabudowane są działkami przeznaczonymi pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i czy wydano dla nich decyzje o warunkach zabudowy, jeśli tak to jakiej zabudowy dotyczą?”, Wnioskodawca odpowiedział, że z uwagi na to, że w skład nieruchomości „A” nie wchodzą żadne działki niezabudowane, pytanie jest bezprzedmiotowe.

3.Na działce zabudowanej, będącej jedyną geodezyjnie wyodrębnioną działką wchodzącą w skład nieruchomości „A”, znajdują się następujące budynki i budowle:

1.  budynek socjalno-administracyjny, dwukondygnacyjny o powierzchni użytkowej 196 m2 i symbolu PKOB 1230,
2.  budynek produkcyjny nr 1 o powierzchni użytkowej 530 m2 i symbolu PKOB 1230,
3.  magazyn z kotłownią o powierzchni użytkowej 133 m2 i symbolu PKOB 1230,

Wszystkie ww. obiekty są trwale związane z gruntem i nie są budynkami mieszkalnymi.

4.Wydatki na ulepszenie nieruchomości „A” nie dotyczyły:

1.  budynku socjalno-administracyjnego, dwukondygnacyjnego - nie dotyczy,
2.  budynku produkcyjnego nr 1 - nie dotyczy,
3.  magazynu z kotłownią - nie dotyczy,

Pozostałe wydatki, o których mowa we wniosku, tj. 4.335,00 zł w 2006 r. oraz 7.680,96 zł w 2009 r., dotyczyły odpowiednio bramy wjazdowej i ogrodzenia działki, nie miały więc bezpośredniego związku z żadnym z budynków lub budowli znajdujących się na tej działce.

5.Przedmiotem najmu były następujące budynki:

1.  budynek socjalno-administracyjny - w części o powierzchni 150 m2, w latach 2001-2005,
2.  budynek produkcyjny nr 1 - w części o powierzchni 88 m2, w latach 2001-2005,
3.  magazyn z kotłownią - w całości, od 2001 r. do chwili złożenia niniejszego wniosku.

6.Oprócz trzech budynków wskazanych we wniosku, żadne inne budynki, budowle lub ich części znajdujące się na nieruchomości „A” nie były przedmiotem najmu lub dzierżawy.

7.Wnioskodawca wykorzystywał wszystkie budynki i budowle znajdujące się na nieruchomości „A” do czynności opodatkowanych podatkiem VAT nieprzerwanie od momentu ich nabycia.

8.Na pytanie tut. organu „Czy poprzedniemu właścicielowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub budowy budynków i budowli, które następnie nabył Wnioskodawca w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa? Czy poprzedni właściciel dokonał ich nabycia przed lipcem 1993r.?”, Wnioskodawca odpowiedział, że nie jest w stanie odpowiedzieć na to pytanie, gdyż nie posiada informacji, czy poprzedniemu właścicielowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia lub budowy budynków i budowli oraz czy poprzedni właściciel dokonał ich nabycia przed lipcem 1993 r.

9.Na pytanie tut. organu „Czy poprzedni właściciel oddał w najem/dzierżawę budynki, budowle lub ich części, jeśli tak to kiedy i które konkretnie obiekty lub jakie ich części?”, Wnioskodawca odpowiedział, że nie jest w stanie odpowiedzieć na to pytanie, gdyż nie posiada informacji, czy poprzedni właściciel oddał w najem/dzierżawę budynki, budowle lub ich części.

10.Na pytanie tut. organu „Czy poprzedni właściciel, który sprzedał Wnioskodawcy przedmiotowe nieruchomości w ramach transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponosił wydatki od 1993 r. do 1996 r. na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym poszczególnych budynków i budowli, które były wyższe niż 30% wartości początkowej danego obiektu, jeśli tak to kiedy, które konkretnie obiekty zostały ulepszone i czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków? (odpowiedzi proszę udzielić odrębnie dla każdego budynku i budowli)”, Wnioskodawca odpowiedział, że nie jest w stanie odpowiedzieć na to pytanie, gdyż nie posiada informacji, czy poprzedni właściciel ponosił wydatki na ulepszenie poszczególnych budynków i budowli.

Dla nieruchomości oznaczonej we wniosku jako „B”:

1.  Nieruchomość „B” składa się z jednej geodezyjnie wyodrębnionej działki, która jest działką niezabudowaną.
2.  Pisząc o wydatkach na ulepszenie nieruchomości „B”, Wnioskodawca miał na myśli wydatki na utwardzenie terenu w celu umożliwienia parkowania samochodów. Na działce niezabudowanej, będącej jedyną geodezyjnie wyodrębnioną działką wchodzącą w skład nieruchomości „B”, nie znajdują się żadne budynki, budowle lub ich części.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż nieruchomości A będzie zwolniona od podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż nieruchomości B będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

*   nieruchomości A będzie zwolniona od podatku od towarów i usług;
*   nieruchomości B będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, stawką 23%.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) (dalej: ustawa VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów. Zgodnie z art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, a w myśl art. 146a pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1, wynosi 23%.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 przewiduje, że od podatku zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Sprzedaż nieruchomości B, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy VAT, nie korzysta z tego zwolnienia, a zatem, w myśl przywołanych wyżej przepisów, opodatkowana będzie stawką 23% podatku od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii nieruchomości A, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym wartość początkowa nieruchomości A wynosi 66.872,00 zł. Wnioskodawca poniósł następujące wydatki na jej ulepszenie:

*   w 2001 r. - 2.366,55 zł,
*   w 2006 r. - 4.335,00 zł,
*   w 2009 r. - 7.680,96 zł.

W odniesieniu do wartości początkowej nieruchomości, wydatki te wyniosły odpowiednio:

*   w 2001 r. - 2.366,55/67.642,00 = 3,5%,
*   w 2006 r. - 4.335,00/67.642,00 = 6,4%,
*   w 2009 r. - 7.680,96/67.642,00 = 11,4%.

Łącznie wydatki te stanowiły 21,3% wartości początkowej nieruchomości. Taki sposób kalkulacji jest zgodny ze stanowiskiem dyrektora Izby skarbowej w Katowicach wyrażonym w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 9 lipca 2013 r. Nr IBPP1/443-290/13/LSz (LEX nr 7314743).

Z powyższej analizy wynika, że wydatki na ulepszenie nieruchomości nie przekroczyły 30% jej wartości początkowej. Należy zatem rozstrzygnąć, czy po wybudowaniu budynków i budowli dokonano ich pierwszego zasiedlenia.

Należy zaznaczyć, że, zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia dla tej kwestii pozostaje fakt wynajmowania dwóch budynków wchodzących w skład nieruchomości A. Ponieważ budynki te stanowią integralną część zespołu budynków i budowli znajdujących się na gruncie wpisanym pod jednym numerem w księdze wieczystej, nie jest możliwe wyodrębnienie ich pod względem administracyjnym i dokonanie ich sprzedaży odrębnie, niezależnie od pozostałej części nieruchomości, z zastosowaniem innej stawki podatku od towarów i usług. Co więcej, budynki te zajmują niewielką część łącznej powierzchni budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości A (19,5%) nie powinny zatem rozstrzygać o kwestii zwolnienia lub braku zwolnienia od podatku od towarów i usług całej nieruchomości. Niezależnie od powyższego, sprzedaż nieruchomości A w odniesieniu do jej części obejmującej dwa wynajmowane budynki korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Pierwszego zasiedlenia obu tych budynków w myśl art. 2 pkt 14 ustawy VAT dokonano najpóźniej w 2001 r., od którego upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W odniesieniu do pozostałych budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości A, nie jest możliwe rozstrzygnięcie kwestii czy dokonano ich pierwszego zasiedlenia, gdyż Wnioskodawca posiada informacje na ten temat dotyczące wyłącznie okresu od nabycia nieruchomości w 1996 r. Jednak zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje ten fakt dla kwestii zwolnienia sprzedaży od podatku od towarów i usług. Przyjmując, że przed 1996 r. dokonano pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli, ich dostawa korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, ponieważ dostawa ta nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Przyjmując natomiast, że przed 1996 r. nie dokonano pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli, a zatem pierwszego zasiedlenia nie dokonano dotychczas w ogóle, dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Tym samym spełniona zostanie wstępna przesłanka zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Przepis ten stanowi, że od podatku zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych obiektów przy nabyciu nieruchomości, spełniony jest zatem warunek zastosowania zwolnienia sformułowany w pkt 10a lit. a.

Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednak były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Należy zatem uznać, że spełniony jest również warunek zastosowania zwolnienia sformułowany w pkt 10a lit. b. Skoro więc spełnione są wszystkie warunki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT, należy uznać, że dostawa budynków i budowli będzie zwolniona od podatku od towarów i usług również przy założeniu, że dokonana zostanie w ramach ich pierwszego zasiedlenia.

Jak wykazano powyżej, niezależnie od tego jakie założenia zostaną przyjęte odnośnie pierwszego zasiedlenia budynków i budowli oraz wpływu faktu wynajmowania niektórych budynków na status całej nieruchomości, dostawa budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości A zwolniona będzie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Natomiast w odniesieniu do gruntu wchodzącego w skład nieruchomości A należy mieć na uwadze treść § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r. poz. 247 ze zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, jeżeli budynki te lub budowle są zwolnione od podatku. Na mocy tego przepisu sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wchodzącego w skład nieruchomości A również będzie zwolniona od podatku od towarowi usług.

W świetle powyższych rozważań Wnioskodawca uznaje zatem swoje stanowisko za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za :

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży części budynku socjalno-administracyjnego o powierzchni 150 m2, części budynku produkcyjnego nr 1 o powierzchni 88 m2, magazynu z kotłownią znajdujących się na nieruchomości A,
*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości B.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt oraz budynek spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a powyższej ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z ustawowej definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że pod tym pojęciem należy rozumieć:

*   oddanie do użytkowania,
*   w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
*   pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

Niewątpliwie przez czynności podlegające opodatkowaniu należy rozumieć nie tylko dostawę, ale również najem, dzierżawę, leasing lub podobne czynności (umowy), które w rozumieniu przepisów ustawy stanowią odpłatne świadczenie usług.

Z kolei pod pojęciem oddania do użytkowania należy rozumieć przekazanie budynków, budowli lub ich części ich nabywcy lub użytkownikowi do korzystania w sposób zgodny z zakresem przekazanych do nich praw. Nabywca, na rzecz którego przeniesiono prawo do rozporządzania nieruchomością jak właściciel może w sposób dowolny dysponować tą nieruchomością, tj. może ją sprzedać, używać na własne potrzeby lub przekazać do użytkowania np. na podstawie umów najmu lub dzierżawy.

Podkreślić przy tym należy, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt, a następnie obiekt ten po wybudowaniu zostanie oddany do użytkowania na własne potrzeby tego podatnika (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych) nie oznacza to, że obiekt taki został zasiedlony. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika, które następuje jednak w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług – obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. – w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z dnia 2013 r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35, z późn. zm.) dotychczasowe przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 19 ust. 22, art. 28o, art. 82 ust. 3, art. 86 ust. 21, art. 92 ust. 1 pkt 3, art. 106 ust. 12 i art. 146d ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 19 ust. 22, art. 28o, art. 82 ust. 3, art. 86 ust. 21, art. 92 ust. 1 pkt 3, art. 106 ust. 12 i art. 146d ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2013 r., i mogą być zmieniane na podstawie tych przepisów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a i b i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, iż przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Grupa 123 obejmuje klasę 1230 – Budynki handlowo-usługowe.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik VAT) w 1996 r. dokonał łącznie zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła m.in. nieruchomość obejmująca prawo użytkowania wieczystego gruntu o powierzchni 3456 m2 wraz z prawem własności znajdujących się na nim, trwale z nim związanych, budynków i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności o łącznej powierzchni 1911 m2 (dalej: nieruchomość A).Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tej nieruchomości.

Nieruchomość „A” składa się z jednej geodezyjnie wyodrębnionej działki, która jest działką zabudowaną. Na nieruchomości znajdują się następujące budynki i budowle:

1.  budynek socjalno-administracyjny, dwukondygnacyjny o powierzchni użytkowej 196 m2 i symbolu PKOB 1230,
2.  budynek produkcyjny nr 1 o powierzchni użytkowej 530 m2 i symbolu PKOB 1230,
3.  magazyn z kotłownią o powierzchni użytkowej 133 m2 i symbolu PKOB 1230.

Wszystkie ww. obiekty są trwale związane z gruntem i nie są budynkami mieszkalnymi.

Z wniosku wynika, że przedmiotem najmu były:

1.  budynek socjalno-administracyjny - w części o powierzchni 150 m2, w latach 2001-2005,
2.  budynek produkcyjny nr 1 - w części o powierzchni 88 m2, w latach 2001-2005,
3.  magazyn z kotłownią - w całości, od 2001 r. do chwili złożenia niniejszego wniosku.

W stosunku do ww. budynków Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie.

Wnioskodawca wykorzystywał te budynki do czynności opodatkowanych podatkiem VAT nieprzerwanie od momentu ich nabycia.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy wskazania czy dostawa ww. budynków będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Wobec powyższych wątpliwości oraz powołanych przepisów, kluczowym elementem jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budynków, a jeżeli tak to w którym momencie.

Tut. organ zauważa, że ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, wyraźnie określił, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części. Ustawodawca nie posługuje się stwierdzeniem, iż pierwsze zasiedlenie budynku lub budowli jest to oddanie części budynku lub budowli do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Tym samym, aby uznać budynek lub budowlę za zasiedlone w całości, muszą być one wydane w całości w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, tj. czynności wymienionych w art. 5 ustawy, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, wówczas obiekt taki w całości będzie mógł spełniać definicję pierwszego zasiedlenia. Natomiast w przypadku wydania budynku do użytkowania np. w ramach umowy najmu tylko w części, wówczas jedynie w odniesieniu do tej części budynku można mówić o jego zasiedleniu. Ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przewidział bowiem pierwsze zasiedlenie tylko tej części budynku, która została oddana do użytkowania w ramach wykonania czynności podlegających opodatkowaniu.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku WSA z dnia 15 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1228/11, w którym rozstrzygnięto, iż „zarówno przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak i art. 2 pkt 14 tej ustawy odnoszą się do budynków, budowli lub ich części. Oznacza to, że definicję pierwszego zasiedlenia może spełnić zarówno cały budynek, cała budowla jak i ich części w zależności od tego czy pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi oddano w użytkowanie w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu budynek budowlę czy ich części. Podobnie skonstruowano zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.”

Natomiast NSA w wyroku z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1605/10 stwierdził, że „prawodawca w definicji ustawowej zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie może dotyczyć budowli, budynków lub ich części. A zatem przyjęcie w rozpatrywanej sprawie, że nastąpiła kompleksowa dostawa całego budynku bez zróżnicowania poszczególnych jego części w sytuacji, gdy podatnik we wniosku o interpretacje wyraźnie wskazuje na odmienny charakter tej części jednego piętra budynku, które przed otrzymaniem przez spółkę całego budynku, w wyniku wniesienia aportu zostało wydzierżawione lub wynajmowane, było nie tylko naruszeniem art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ale również wyjściem poza przedstawiony przez stronę stan faktyczny.”

Analizując zatem zagadnienie pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do budynku socjalno-administracyjnego oraz budynku produkcyjnego nr 1 tut. organ zauważa, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło tylko w odniesieniu do tych części ww. budynków, które zostały oddane w najem, tj. w budynku socjalno-administracyjnym – część o powierzchni 150 m2, która została oddana w najem w latach 2001-2005, w budynku produkcyjnym nr 1 – część o powierzchni 88 m2, która została oddana w najem w latach 2001-2005.

Zatem planowana sprzedaż części budynku socjalno-administracyjnego o powierzchni 150 m2 oraz części budynku produkcyjnego nr 1 o powierzchni 88 m2 wynajmowanych w latach 2001-2005 będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym, również dostawa części gruntu przyporządkowana do dostawy części budynku socjalno-administracyjnego o powierzchni 150 m2 i części budynku produkcyjnego nr 1 o powierzchni 88 m2, będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponieważ dostawa ww. części budynku socjalno-administracyjnego i budynku produkcyjnego nr 1, które były przedmiotem najmu, będzie dostawą objętą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę dostawa tych części budynku będzie dostawą objętą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a - jest bezzasadne.

Odnosząc się natomiast do planowanej dostawy magazynu z kotłownią, który w całości jest wynajmowany od 2001 r. do chwili złożenia niniejszego wniosku, stwierdzić należy, że oddanie ww. magazynu w całości w najem spełnia definicję pierwszego zasiedlenia.

Zatem planowana sprzedaż ww. magazynu z kotłownią będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym, również dostawa części gruntu przyporządkowana do dostawy magazynu z kotłownią będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponieważ planowana dostawa magazynu z kotłownią będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę sprzedaż ta będzie dostawą objętą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a - jest bezprzedmiotowe.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że niezależnie od tego jakie założenia zostaną przyjęte odnośnie pierwszego zasiedlenia budynków i budowli oraz wpływu faktu wynajmowania niektórych budynków na status całej nieruchomości, dostawa budynków i budowli wchodzących w skład nieruchomości A zwolniona będzie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie planowana przez Wnioskodawcę dostawa części budynku socjalno-administracyjnego, części budynku produkcyjnego nr 1 oraz magazynu z kotłownią będzie bowiem objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a nie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie wskazanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT mogłaby korzystać jedynie dostawa nieobjęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Odpowiadając na pytanie nr 2 Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza również sprzedać nieruchomość B, która składa się z jednej geodezyjnie wyodrębnionej działki, będącej działką niezabudowaną. Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość B jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym planowana sprzedaż nieruchomości B będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości B, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Należy wskazać, że w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży niewynajmowanych części budynku socjalno-administracyjnego i budynku produkcyjnego nr 1 oraz całości budynku produkcyjnego nr 2, budynku produkcyjnego nr 3, budynku produkcyjnego-łącznik, magazynu, wiaty stalowej otwartej, wiaty stalowej nr 1 i wiaty stalowej nr 2 znajdujących się na nieruchomości A zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja została wydana przy założeniu, że ogrodzenie nie jest budowlą oraz, że na nieruchomości B nie znajduje się żaden plac ani parking będący budowlą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.