Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1254/09/EA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-08
Teza: Określenie właściwej stawki podatku VAT dla robót budowlano-montażowych wykonywanych w ramach zadania inwestycyjnego: „Rozbudowa i nadbudowa wraz ze zmianą sposobu użytkowania istniejącego obiektu biurowo-magazynowego NZOZ z zespołem operacyjno-łóżkowym o specjalności ortopedycznej (…)”.
Słowa kluczowe: dostawa; montaż; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; szpital
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2009r. (data złożenia 9 grudnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2010r. (data wpływu 15 lutego 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki podatku VAT dla robót budowlano-montażowych wykonywanych w ramach zadania inwestycyjnego: „Rozbudowa i nadbudowa wraz ze zmianą sposobu użytkowania istniejącego obiektu biurowo-magazynowego NZOZ z zespołem operacyjno-łóżkowym o specjalności ortopedycznej (…)” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwej stawki podatku VAT dla robót budowlano-montażowych wykonywanych w ramach zadania inwestycyjnego: „Rozbudowa i nadbudowa wraz ze zmianą sposobu użytkowania istniejącego obiektu biurowo-magazynowego NZOZ z zespołem operacyjno-łóżkowym o specjalności ortopedycznej (…)”.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lutego 2010r. (data wpływu 15 lutego 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 29 stycznia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od roku 2008 Wnioskodawca jest inwestorem i realizuje wykonanie zadania inwestycyjnego „rozbudowa i nadbudowa wraz ze zmianą sposobu użytkowania istniejącego obiektu biurowo-magazynowego NZOZ z zespołem operacyjno-łóżkowym o specjalności ortopedycznej (…)”.

Planowany termin oddania inwestycji do eksploatacji nastąpi 31 marca 2010r. – po aneksowaniu umowy kredytowej. Wykonawcą robót budowlano-montażowych ww. zadania jest PW. S.J. M. P. B. (umowa z dnia 29 maja 2008r.). Wykonawca fakturując wykonane roboty stosuje stawkę VAT – 22%, którą inwestor płaci z dopłat pieniężnych wspólników, bowiem kredyt bankowy udzielony przez bank nie obejmuje VATu.

VAT u Wnioskodawcy nie podlega odliczeniu i rozliczeniu z budżetem; podnosi wartość „środków trwałych w budowie” a po rozliczeniu całkowitym inwestycji – zwiększy wartość środków trwałych – bowiem usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są zwolnione z VAT.

Po wielu dyskusjach na szkoleniach i zadanych pytaniach do orzeczników WSA i NSA Pan Sędzia NSA wskazał na powołane przez Wnioskodawcę w poz. D3 wniosku ORD-IN przepisy – które przy zakwalifikowaniu robót budowlano-montażowych w budynkach, w których świadczone są usługi zakwaterowania wraz z opieką lekarską i pielęgniarską do PKOB 126 klasa 1264 „budynki szpitali i zakładów opieki medycznej” dają podstawę do zastosowania stawki VAT 7% do wykonanych od 2008r. robót budowlanych.

Możliwość korekty VAT istnieje do 5 lat od zaistnienia rozwiązania interpretacyjnego, o które Wnioskodawca prosi we wniosku.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w przedstawionym stanie faktycznym prowadzi modernizację zakupionego wcześniej budynku administracyjno – produkcyjnego; jego rozbudowa i nadbudowa wiąże się ze zmianą sposobu użytkowania.

Obiekt został zaklasyfikowany w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 czerwca 1995r. o statystyce publicznej – DZ. U. Nr 88 poz. 439 do PKOB klasa 1264 przez Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Stosownie do art. 8 pkt 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji i w oparciu o § 5 ust. 1a rozporządzenia MF z dnia 27 kwietnia 2004r. istnieje możliwość obniżenia stawki VAT na wykonywane roboty budowlano-montażowe wymienione w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT do wysokości 7% dla obiektów sklasyfikowanych w PKOB klasa 1264 ex w stosunku do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi niepełnosprawnych oraz starszych.

Po zakończeniu robót budowlano-montażowych, wykończeniowych nastąpi oddanie szpitala do eksploatacji. W szpitalu będą wykonywane usługi operacji ortopedyczno-urazowych wraz z rehabilitacją, pozwalającą na odzyskanie zdrowia i wyjście z kalectwa. Usługi lekarskie wykonywane przez ten szpital są zwolnione z VAT zgodnie z PKWiU. Wykonawca robót budowlano-montażowych w obiekcie budynek z przeznaczeniem na świadczenie usług zakwaterowania wraz z opieką lekarską i pielęgniarską dla osób niepełnosprawnych i starszych zastosował w fakturach rozliczeniowych stawkę VAT 22% zamiast 7%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostateczna wersja pytania sformułowana w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 lutego 2010r. - data wpływu 15 lutego 2010r.):

Czy w oparciu o przedstawiony stan faktyczny i przepisy prawa materialnego: VAT i o statystyce publicznej istnieje możliwość obniżenia naliczonego przez wykonawcę VAT (w związku z brakiem zastosowania stawki 7% do obiektów sklasyfikowanych w PKOB – klasa ex 1264) o 15% i rozliczenia tej różnicy VAT z inwestorem – Wnioskodawcą?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 lutego 2010r. - data wpływu 15 lutego 2010r.), po analizie interpretacji podobnych przypadków dokonanych przez MF – wyłączając sprawę budownictwa mieszkaniowego, bo te przepisy nie mają tu zastosowania; po analizie czterech wyroków WSA i interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2008r. Wnioskodawca jest w pełni przekonany, że roboty budowlano-montażowe, wykończeniowe m.in. zakładanie okien winny być obciążone VAT w stawce 7% a nie 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty – art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przepis art. 8 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%. I tak, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008r.) stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego powyżej nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej – art. 41 ust. 12c ustawy o VAT. Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1336), które weszło w życie z dniem 1 grudnia 2008r. i obowiązywało do dnia 31 grudnia 2009r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\-w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zauważyć należy, iż powołany wyżej przepis stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), które obowiązywały do dnia 30 listopada 2008r.

Preferencja ta została utrzymana do dnia 31 grudnia 2010r. na mocy § 37 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799).

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r.) wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż od roku 2008 Wnioskodawca jest inwestorem i realizuje wykonanie zadania inwestycyjnego „rozbudowa i nadbudowa wraz ze zmianą sposobu użytkowania istniejącego obiektu biurowo-magazynowego NZOZ z zespołem operacyjno-łóżkowym o specjalności ortopedycznej (…)”.

Planowany termin oddania inwestycji do eksploatacji nastąpi 31 marca 2010r. – po aneksowaniu umowy kredytowej. Wykonawcą robót montażowych ww. zadania jest PW. S.J. M. P. B. (umowa z dnia 29 maja 2008r.).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż w przedstawionym stanie faktycznym prowadzi modernizację zakupionego wcześniej budynku administracyjno – produkcyjnego; jego rozbudowa i nadbudowa wiąże się ze zmianą sposobu użytkowania.

Obiekt został zaklasyfikowany w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 czerwca 1995r. o statystyce publicznej – DZ. U. Nr 88 poz. 439 do PKOB klasa 1264 przez Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Po zakończeniu robót budowlano-montażowych, wykończeniowych nastąpi oddanie szpitala do eksploatacji. W szpitalu będą wykonywane usługi operacji ortopedyczno-urazowych wraz z rehabilitacją, pozwalającą na odzyskanie zdrowia i wyjście z kalectwa.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z cyt. wyżej rozporządzeniem do klasy 1264 zalicza się: Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. Klasa ta obejmuje:

*   Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,
*   Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,
*   Szpitale kliniczne,
*   Szpitale więzienne i wojskowe,
*   Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,
*   Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje:

Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (PKOB 1130).

Należy zauważyć, że wymienione wyżej „Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.” stanowią odrębną od szpitali oraz budynków instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi, grupę budynków.

Jak wynika z wniosku, po zakończeniu robót budowlano-montażowych, wykończeniowych nastąpi oddanie szpitala do eksploatacji. W szpitalu będą wykonywane usługi operacji ortopedyczno-urazowych wraz z rehabilitacją, pozwalającą na odzyskanie zdrowia i wyjście z kalectwa.

Należy zauważyć, że szpital jako zakład lecznictwa zamkniętego przeznaczony jest do diagnozowania, leczenia i rehabilitacji tych chorych, których stan wymaga całodobowej opieki lekarsko-pielęgniarskiej. Niewątpliwie w ramach prowadzonej przez Szpital działalności leczniczej i rehabilitacyjnej świadczy on usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, lecz należy zauważyć, że przedmiotowe usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską są jedynie usługą składową, wchodzącą w skład usługi głównej świadczonej przez Wnioskodawcę jaką jest leczenie.

Zatem wykonanie robót w tych budynkach szpitalnych nie może korzystać z preferencyjnej stawki w wysokości 7% lecz winno podlegać opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT. Stawkę podatku VAT w wysokości 7% zgodnie z ww. przepisami ustawodawca przewidział wyłącznie dla instytucji, których podstawową działalnością jest zakwaterowanie osób, w których dodatkowo zagwarantowana jest opieka medyczna. Leczenie jest zatem w tych przypadkach działalnością uboczną. W przedmiotowej sprawie podstawową działalnością Wnioskodawcy jest leczenie, a zakwaterowanie dla pacjentów jest działalnością dodatkową. Przez obiekt zbiorowego zakwaterowania należy rozumieć zespół pomieszczeń (pokoi i innych pomieszczeń pomocniczych), zlokalizowanych w jednym lub kilku budynkach, zajętych przez jeden odrębny zakład, świadczący usługi: hotelarskie, opiekuńczo-wychowawcze, zdrowotne bądź inne, które to usługi związane są z zamieszkaniem w takim zakładzie zwykle większej liczby osób. W niektórych obiektach (zakładach) osoby zamieszkują przez dłuższy czas (od kilku miesięcy do kilku lat) lub na stałe.

Przykładowo takimi zakładami są: internaty, domy studenckie, domy dziecka, domy opieki społecznej dla osób przewlekle chorych lub upośledzonych, klasztory, domy zakonne. Obiektami (zakładami), w których pobyt osób z reguły ma charakter krótkookresowy są m. in.: hotele, motele, domy wczasowe, pensjonaty, a także szpitale, sanatoria, prewentoria.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi, o których mowa we wniosku podlegają opodatkowaniu wg stawki podstawowej, tj. 22%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego.

Na marginesie należy zauważyć, iż tut. organ podatkowy nie może ustosunkować się do interpretacji oraz wyroków, na których Wnioskodawca oparł własne stanowisko, gdyż Wnioskodawca nie podał danych umożliwiających identyfikacje tychże rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.