Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.48.2025.5.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-08
Teza: Sprzedaż nieruchomości nabytej drogą umowy dożywocia.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości
nieruchomości-zbycie nieruchomości
ulga-ulga podatkowa
umowa-umowa dożywocia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Koszty z tytułu zbycia nieruchomości.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Pozostałe zwolnienia.
1

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy
lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 19-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 19-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30e-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 czerwca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 30 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 29 czerwca 2025 r. (wpływ 2 lipca 2025 r.) oraz
    z 24 lipca 2025 r. (wpływ 28 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwania.
    W pierwszym piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku rozszerzył Pan zakres wniosku o
    zagadnienie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków
    podatkowych planowanego zawarcia umowy dożywocia. Informuję, że wniosek w zakresie
    dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych podlega odrębnemu rozstrzygnięciu,
    natomiast interpretacja ta dotyczy tylko zakresu dotyczącego podatku dochodowego od
    osób fizycznych.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Pana matka ma zamiar przepisać Panu 2 nieruchomości (działki niezabudowane po ok. (...)
    każda z przeznaczeniem na pod zabudowę usługowo-produkcyjną) za dożywotnią opiekę.
    Nieruchomości o których mowa są własności Pana matki od 2000 roku. Czynność ta
    zostanie dokonana poprzez podpisanie umowy o dożywocie.
    W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że dom w Hiszpanii nabędzie Pan dla potrzeb
    własnych. Nabycie nieruchomości nastąpi dla potrzeb własnych Pana i Pana rodziny i
    będzie stanowiło mieszkanie dla Państwa. Nieruchomość będzie służyła własnym celom
    mieszkaniowym i będą Państwo z niej korzystać przede wszystkim w okresie zimowym
    przez około cztery do pięciu miesięcy lub nawet dłużej i wtedy będzie Pan pracował
    zdalnie. Nie ma Pan zamiaru zakupionej nieruchomości wykorzystywać w celach wynajmu.
    Będzie to wyłącznie nieruchomość zamieszkała i użytkowana przez Pana i Pana rodzinę.
    Pytania
    1. Czy jeśli będzie Pan chciał sprzedać te nieruchomości przed upływem pięciu lat od
      momentu podpisania umowy o dożywocie to będzie Pan musiał oprowadzić podatek
      dochodowy od takiej transakcji?
    2. Jeśli będzie Pan musiał odprowadzić podatek dochodowy to będzie on obowiązywał od
      różnicy wartości nieruchomości w dniu darowania i ceny sprzedaży czy też od kwoty
      sprzedaży?
    3. Czy jeśli za uzyskane pieniądze ze sprzedaży powyższych nieruchomości przed
      upływem 5-ciu lat od momentu podpisania umowy o dożywocie kupi Pan w ciągu 3 lat
      nieruchomość (dom) w Hiszpanii to będzie Pan zwolniony z podatku dochodowego?
    Pana stanowisko w sprawie

    Stanowisko własne do pytania oznaczonego jako nr 1: Pana zdaniem, przy podpisaniu
    umowy o dożywocie nie będzie Pan ponosił żadnych kosztów i w opisanej sytuacji nie
    będzie obowiązywał podatek dochodowy ponieważ nieruchomości o których mowa są
    własnością Pana matki od 2000 roku.
    Stanowisko własne do pytania oznaczonego jako nr 2: Pana zdaniem jeśli będzie
    obowiązywał podatek dochodowy to od różnicy wartości w dniu darowania i kwoty
    sprzedaży.
    Stanowisko własne do pytania oznaczonego jako nr 3: Jeśli kupi Pan za uzyskane pieniądze
    ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nieruchomość (dom) w Hiszpanii w okresie
    3 lat od sprzedaży to będzie Pan zwolniony z konieczności opłaty podatku dochodowego.
    Stanowisko wynika z uzupełnienia wniosku.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (lub praw określonych w ww. lit. a-c ) w myśl
    tego przepisu nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:
    · odpłatne zbycie nieruchomości lub tych praw nie nastąpi w wykonaniu działalności
      gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
    · zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują pojęcia
    „nabycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, nie wskazują, czy ma to być
    nabycie odpłatne czy nieodpłatne. Nie określają również, na podstawie jakiej czynności
    prawnej może nastąpić to nabycie. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, bez
    względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia
    majątkowego.
    Należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), a w szczególności do art. 908 § 1, który stanowi, że:

      Jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się
      zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w
      braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu
      wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i
      pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb
      odpowiadający zwyczajom miejscowym.
    Jak wynika z przywołanego przepisu, przez umowę o dożywocie właściciel nieruchomości
    zobowiązuje się przenieść jej własność na nabywcę, nabywca zaś zobowiązuje się
    zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie, pomoc i pielęgnację. Umowa o dożywocie jest
    zatem umową zobowiązującą i wzajemną. Nabywca nieruchomości, który staje się jej
    właścicielem z mocy umowy dożywocia, nie jest ograniczony mimo zobowiązań, jakie na
    siebie przyjął wobec dożywotnika, w rozporządzaniu nabytą nieruchomością. Może on
    zarówno dokonywać wszelkiego rodzaju obciążeń tej nieruchomości prawami rzeczowymi
    ograniczonymi, jak i zbyć tę nieruchomość osobie trzeciej. Na skutek zawarcia umowy
    dożywocia dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości już w dacie zawarcia tej
    umowy. Z dniem podpisania aktu notarialnego dochodzi do nabycia nieruchomości.
    Podsumowując, sprzedaż nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty ich nabycia, tj.
    od dnia podpisania umowy o dożywocie, stanowi dla Pana przychód, o którym mowa w
    art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Przechodząc więc do skutków podatkowych planowanej sprzedaży nieruchomości należy
    wskazać, iż zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych
    uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby
    transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością).
    Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty
    ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze
    sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszty
    świadectwa energetycznego, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości odbywa
    się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie,
    czy nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku
      od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w
      drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia
      poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe,
      w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada
      łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary
      spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika
      długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i
      polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił
      roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu
      odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Zatem, zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami, sama wartość nieruchomości nie
    może stanowić ani kosztu odpłatnego zbycia, ani kosztu uzyskania przychodu. Nie jest to
    bowiem wydatek, który poniósł lub poniesie Pan w związku z nabyciem lub zbyciem
    nieruchomości.
    Powyższe oznacza, że błędne jest Pana stanowisko, zgodnie z którym podstawa
    opodatkowania – w przypadku zbycia opisanej we wniosku nieruchomości - będzie
    ustalona od różnicy wartości w dniu darowania i kwoty sprzedaży.
    Stosownie natomiast do Pana wątpliwości w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi
    na własne cele mieszkaniowe, wskazać należy na art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, który określa, że:
      Wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi
      tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w
      przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli
      począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca
      roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na

      własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele
      uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych.
    Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na
    własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele
    mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze
    zwolnienia od podatku dochodowego.
    Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21
    ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest
    to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał cele
    mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu
    uzyskanego ze zbycia nieruchomości.
    Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że
    wydatki poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
        w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
        lub udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
        również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
        lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
        prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
        przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
        należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
        Szwajcarskiej.
    Na mocy zaś art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Treść art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy wskazuje, że:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d
      i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika
      budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,

      podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe
      prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
      udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Zgodnie z art. 21 ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż
      Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
      państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod
      warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu
      podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych,
      których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy
      informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium
      podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.
    Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że
    wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być
    interpretowane ściśle z jego literą.
    W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w
    terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust.
    25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie
    przedmiotowego zwolnienia.
    Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do
    podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyte.
    Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości,
    jednakże wyraźnie wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne
    cele mieszkaniowe”.
    Przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania można więc uwzględnić tylko takie
    wydatki, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych
    podatnika. Omawiane zwolnienie jest normą celu społecznego – w zamierzeniach
    ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb
    mieszkaniowych obywateli.
    Zwolnieniem tym nie są więc objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w
    przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości lub praw w
    sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym,
    spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym niewskazującym na działanie ukierunkowane na
    zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza - według stanowiska
    prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie - że celem podatnika jest realizacja potrzeby
    zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

    Istota odpowiedzi na postawione we wniosku wątpliwości sprowadza się zatem do
    interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Samo bowiem poniesienie
    wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona
    przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.
    Oznacza to, że dla oceny czy w Pana przypadku czy nabycie opisanego we wniosku
    mieszkania będzie wydatkiem na cele mieszkaniowe istotne jest rozważenie znaczenia
    pojęcia „mieszkać”, „cel mieszkaniowy” oraz odniesienie tego do opisanej przez Pana
    sytuacji.
    Mieszkać to „zajmować jakieś pomieszczenie i traktować je jako główne miejsce swojego
    pobytu” (Słownik języka polskiego – PWN; https://sjp.pwn.pl/). Mieszkanie gdzieś to stan o
    określonej trwałości czasowej. Miejsce zamieszkania to miejsce, które jest „bazą” życia
    osobistego. Miejsce, które służy celom okresowego wypoczynku/rekreacji, nie jest
    miejscem zamieszkania.
    W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych
    osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości
    w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem
    późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych
    osób, np. rodziców lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu
    lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do
    uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz
    konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb
    mieszkaniowych. W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży
    innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości
    realizować własne cele mieszkaniowe, a więc mieszkać.
    Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości.
    Nieruchomość, która nie jest zamieszkała przez podatnika, nie jest wykorzystywana przez
    niego do zamieszkania lub jest wykorzystywana do innych celów niż zaspokojenie
    własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują ją lub zamieszkiwać będą inne niż podatnik
    osoby), nie jest nieruchomością, której zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego
    celu mieszkaniowego.
    Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że:
    · dom w Hiszpanii nabędzie Pan dla potrzeb własnych Pana i Pana rodziny i będzie
      stanowiło mieszkanie dla Państwa;
    · nieruchomość będzie służyła Pana własnym celom mieszkaniowym;
    · będzie Pan z niej korzystać przede wszystkim w okresie zimowym przez około cztery do
      pięciu miesięcy lub nawet dłużej (wtedy będzie Pan pracował zdalnie);
    · nie ma Pan zamiaru zakupionej nieruchomości wykorzystywać w celach wynajmu;
    · będzie to wyłącznie nieruchomość zamieszkała i użytkowana przez Pana i Pana rodzinę.
    Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych lub nabywanych
    nieruchomości (lokali mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze
    zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali mieszkalnych), które
    faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to,
    że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym
    nowym lokalu zamieszkać.
    Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania
    związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania
    przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. W świetle powyższego, co
    do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem

    lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył ten lokal mieszkalny
    w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie
    realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.
    Jednak wyjaśnić należy, że w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w
    innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
    państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
    Szwajcarskiej prawo do zwolnienia ustawodawca uzależnił od istnienia podstawy prawnej
    wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych
    umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez
    organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego
    terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.
    W przypadku nabycia nieruchomości na terytorium Hiszpanii warunek określony w art. 21
    ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie spełniony. W myśl
    bowiem art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej
    Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków
    od dochodu i majątku podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr
    17 poz. 127):
      Właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne
      do wykonywania niniejszej umowy, a także informacje dotyczące prawa
      wewnętrznego Umawiających się Państw co do podatków objętych niniejszą umową
      w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, które one przewidują, jest zgodne z
      umową.
    Zatem biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie nie ma
    przeszkód prawnych, aby przeznaczając środki pieniężne ze sprzedaży nieruchomości, o
    której mowa we wniosku, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
    trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne ich zbycie, na nabycie
    nieruchomości w Hiszpanii, mógł Pan skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1
    pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i ust. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Końcowo wskazać także należy fakt, iż podatnik, który dokonał zbycia nieruchomości
    przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie lub wybudowanie nieruchomości, zobowiązany jest do wykazania dochodów w
    zeznaniu podatkowym.
    Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
        dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131,
        lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Natomiast na mocy art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131
      podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45

      ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od
      następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,
      do dnia zapłaty podatku włącznie.
    Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy:
      Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego
      wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym,
      w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku
      podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w
      dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.
    Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1
    podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według
    ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej
    straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na
    zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).
    W związku z planowanym zbyciem nieruchomości, nabytych w wyniku zawarcia umowy
    dożywocia, przed upływem pięciu lat od ich nabycia, będzie Pan zobowiązany do
    opodatkowania dochodu z tego tytułu oraz do złożenia zeznania PIT-39.
    Jednakże, odnosząc zacytowane wcześniej przepisy dot. ulgi na własne cele mieszkaniowe
    na grunt niniejszej sprawy, stwierdzam, że wydatkowanie przez Pana przychodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości, (w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie) na nabycie nieruchomości w Hiszpanii, może uprawniać Pana do skorzystania z
    ulgi na własne cele mieszkaniowe, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Podsumowując, uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia
    podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze
    umowy dożywocia oraz za prawidłowe w pozostałej części.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Pana stanowiska tylko w zakresie podatku
    dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku
    od czynności cywilnoprawnych, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.