Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.437.2021.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-19
Teza: opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.) uzupełnione pismem z 30 lipca 2021 r. (data wpływu 30.07.2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z 21 lipca 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.437.2021.1.AC (data nadania 21 lipca 2021 r., data doręczenia 26 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 1,2 mln euro, z tego też powodu prowadzi księgę przychodów i rozchodów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza od dnia 30 grudnia 2019 r. do chwili obecnej polega na tworzeniu (poprzez pisanie kodu źródłowego) od podstaw autorskiego oprogramowania jak i rozwijaniu oprogramowania już istniejącego.

Wnioskodawca zastosował preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r., a także chciałby stosować tę stawkę w przyszłości.

Wnioskodawca korzysta z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wytworzone (w tym stanowiące rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu Wnioskodawcy o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionego na podstawie art. 74 i n. ww. ustawy.

Wszystkie efekty pracy programistycznej Wnioskodawcy są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej oraz nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Opisana we wniosku „działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych" jest działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę bezpośrednio przez niego dla potrzeb jego działalności gospodarczej.

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku jest i będzie tworzone (w tym stanowiąc rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest i będzie ono tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także w ramach działalności polegającej na eliminacji pojawiających się błędów. Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do zarządzania, planowania i prowadzenia usług oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie zarządzania i usług. Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe.

Efektem tych prac (działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzonej przez Wnioskodawcę bezpośrednio dla potrzeb jego działalności gospodarczej) jest (i będzie) stworzenie przez Wnioskodawcę produktów (oprogramowania), które Wnioskodawca oferuje w swojej działalności gospodarczej i które - w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter.

Wnioskodawca sprzedaje ukończone oprogramowanie, a tytułem przykładu można wskazać aplikację do monitorowania (…) oraz działań marketingowych, która pozwala analizować wyniki zarówno w ujęciu prowadzonych kampanii marketingowych (w Internecie jak i w bardziej tradycyjnych mediach np. prasa, telewizja, sms) jak i działań (…). System ten pozwala obserwować lejki sprzedażowe w prawie dowolnym ujęciu. Możliwa jest analiza zarówno z punktu widzenia reklam, kampanii czy źródeł ruchu lub sieci reklamowych jak i kategorii produktowych, zespołów konsultantów czy pojedynczych konsultantów. Podstawowym wyznacznikiem jakościowym w systemie jest określenie rentowności działań na zasadzie bardzo dokładnego rachunku kosztów i przychodów. Aplikacja wylicza także szereg wartości przewidywanych, aby można było analizować przybliżone wartości, wyliczone na podstawie danych uśrednionych, dla dłuższego okresu wybiegającego w przyszłość. Lejki, które można obserwować w systemie, prowadzone są od etapu kliknięcia w reklamę poprzez połączenie telefoniczne, konwersję na sprzedaż przez konsultanta podczas rozmowy, aż po procesy logistyczne oraz obsługę zwrotów czy odstąpień od umowy.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie obsługuje realizację nowych usług i procesów u klienta, uwzględniając zmieniające się z miesiąca na miesiąc standardy programistyczne i technologie programistyczne. Nowy, ulepszony charakter tych produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Całość działalności programistycznej Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie oprogramowania aby było użyteczne (realizujące zapotrzebowanie klientów), płynnie i bezawaryjnie działające, również dzięki rosnącym możliwościom obliczeniowym sprzętu komputerowego i kompatybilne z innym nowoczesnym oprogramowaniem.

Oprogramowanie jest i będzie tworzone (w tym stanowiąc rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przy uwzględnieniu standardów programistycznych, a także najnowszych, nietypowych i unikatowych (stale zmieniających się) technologii i rozwiązań programistycznych, które Wnioskodawca na bieżąco śledzi, co też wyróżnia Wnioskodawcę wśród jego konkurencji.

Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, prawa do których przeniósł albo będzie przenosił na klientów, zostały albo zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Wnioskodawca obecnie świadczy usługi, w ramach których jest i będzie tworzone oprogramowanie, o którym mowa we wniosku dla jednego podmiotu.

Zasadniczo istnieje i będzie istnieć jeden rodzaj wynagrodzenia osiąganego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem (w tym stanowiącym rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) oprogramowania, o którym mowa we wniosku. Jest to i będzie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, w ramach których jest i będzie tworzone oprogramowanie spełniające ww. kryteria, zlecanych kolejno Wnioskodawcy przez klientów na podstawie zawartych z nimi umów.

W ramach tego jednego rodzaju wynagrodzenia Wnioskodawca osiąga przychody (są one wliczone w wynagrodzenie) z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania (w tym jako rozwój lub ulepszenie już istniejącego oprogramowania), a także udzielenia klientowi prawa do wykonywania praw zależnych. Przedmiotem umowy zawartej z klientem jest bowiem również odpłatne przeniesienie (wyzbycie się w ramach sprzedaży) majątkowych praw autorskich do stworzonego oprogramowania i przekazanie praw do praw zależnych związanych z tym oprogramowaniem. Cena usługi sprzedawanej klientowi odpowiada wartości tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które jest przekazywane klientowi, a klient w tej cenie uzyskuje prawo do korzystania z oprogramowania i dysponowania nim (nabywa majątkowe prawa autorskie i uprawnienia w zakresie autorskich praw zależnych). W cenie usługi brak jest zawartych innych elementów niż udostępnienie oprogramowania o określonych funkcjonalnościach, zależnych od potrzeb i wyboru klienta, a więc cena ta w całości wyczerpuje wartość kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Warunki wynagradzania określone są w taki sposób, że z tytułu świadczenia usług opisanych we wniosku Wnioskodawca otrzymuje jedno wynagrodzenie (odwołując się do dotychczasowej relacji z klientem jest to wynagrodzenie zryczałtowane). Wynagrodzenie jest ustalane przed przystąpieniem do prac i wypłacane po ukończeniu poszczególnych etapów prac programistycznych. Mając na uwadze dotychczasowe relacje z klientem prace takie zamykają się w ramach jednego miesiąca, ale jeżeli chodzi o przyszłe projekty niewykluczone, że mogą też trwać dłużej niż miesiąc. Wynagrodzenie jest więc zależne od ilości i zakresu zadań.

W tym miejscu należy podkreślić, że wynagrodzenie, o którym mowa we wniosku, jest wyłącznie wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług programistycznych, dlatego też na wysokość tego wynagrodzenia (jako, że mamy do czynienia z jednolitym rodzajem prac) wpływa czas niezbędny do ukończenia prac objętych tym wynagrodzeniem.

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco i będzie prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego są i będą dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (majątkowych praw autorskich i praw zależnych do programu komputerowego chronionego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzonego, w tym stanowiącego ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy) uwzględnionego w cenie sprzedaży usług (30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W sytuacjach gdy Wnioskodawca rozwija i ulepsza lub będzie rozwijał lub ulepszał istniejące oprogramowanie komputerowe, jest i będzie właścicielem tego stworzonego jako rozwinięcie lub ulepszenie oprogramowania (stanowiącego nowe kody, algorytmy w językach programowania, w związku z napisaniem przez Wnioskodawcę których powstaje nowe kwalifikowane prawo IP) zanim majątkowe prawa autorskie i uprawnienia w zakresie praw zależnych (posiadane przez Wnioskodawcę) zostaną przeniesione na klienta, udzielone mu.

Czynności zlecone Wnioskodawcy w ramach świadczenia usług na rzecz klientów nie są absolutnie wykonywane pod ich kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecających te czynności. Wnioskodawca może realizować i realizuje swoje zadania zdalnie, w czasie dla siebie dogodnym, trzymając się ustalonych w umowach terminów realizacji poszczególnych usług.

Podmiot, dla którego Wnioskodawca obecnie wytwarza oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, ma siedzibę w Polsce.

Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności w Polsce.

Póki co wszystkie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzą ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone jest oprogramowanie.

Wnioskodawca opracowuje i będzie opracowywał nowe lub ulepszone produkty, usługi i procesy, które wedle wiedzy Wnioskodawcy i mając na uwadze indywidualny wkład Wnioskodawcy w każdy projekt, a także coraz bogatsze doświadczenie Wnioskodawcy, są i będą albo unikatowe albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się i będą się odróżniały od rozwiązań już funkcjonujących znanych Wnioskodawcy.

Na podstawie zawartej ze zleceniodawcą umowy Wnioskodawca przenosi i będzie przenosił na rzecz zleceniodawcy majątkowe prawa autorskie do stworzonego oprogramowania (kodu źródłowego) na wszystkich znanych w chwili zawarcia umowy polach eksploatacji, jak również udziela (i będzie udzielał) zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosi (będzie przenosił) na zleceniodawcę prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom.

W zakresie w jakim Wnioskodawca potrzebuje dostępu do oprogramowania, które ma ulepszyć lub rozwinąć poprzez dopisanie kodu źródłowego rozwiązania, modułu, funkcjonalności (stanowiących nowe oprogramowanie) do oprogramowania, do którego majątkowe prawa autorskie przysługują zleceniodawcy, Wnioskodawca posiada i powinien posiadać (w przyszłości) uprawnienie do korzystania z udostępnionego mu oprogramowania na podstawie licencji niewyłącznej, udzielanej mu przez zleceniodawcę w potrzebnym mu zakresie (na polach eksploatacji uprawniających Wnioskodawcę do korzystania z oprogramowania zleceniodawcy w zakresie jaki potrzebny jest do wykonania przez Wnioskodawcę zleconych mu usług obejmujących tworzenie oprogramowania).

W tym miejscu podkreślić należy, że w ramach stworzonego przez Wnioskodawcę ulepszenia lub rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej (utwór) objęte ochroną zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w tym art. 74 tej ustawy).

W przypadku kiedy Wnioskodawca miał stworzyć nowe rozwiązanie, moduł lub funkcjonalność do istniejącego oprogramowania, dotyczyło to dotychczas przypadków oprogramowania, które wcześniej było tworzone przez Wnioskodawcę. Było to i będzie oprogramowanie, do którego majątkowe prawa autorskie i uprawnienia w zakresie praw zależnych przysługują i będą przysługiwały zleceniodawcy (wcześniej zostały przeniesione na zleceniodawcę, udzielone mu przez twórcę), a Wnioskodawca uzyskuje i będzie uzyskiwał możliwość korzystania z tego oprogramowania (dostęp do kodu źródłowego) na podstawie licencji niewyłącznej udzielanej przez zleceniodawcę.

Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług obejmujących tworzenie oprogramowania.

Wnioskodawca jako wykonujący czynności opisane we wniosku samodzielnie ponosi i będzie ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W celu usunięcia wszelkich wątpliwości zawarty w niniejszej części opis dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca w terminie i w pełnym zakresie uzupełnił wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, odpowiadając na zadane pytania w sposób następujący:

Wnioskodawca począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r. prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

We ww. ewidencji Wnioskodawca na bieżąco, poza wyodrębnieniem każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wyodrębnia również:

1.  przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz
2.  koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawca oblicza/będzie obliczał wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca ponosi wyłącznie koszty na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a wzoru nexus).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych i przeniesienia (udzielenia) uprawnień w zakresie autorskich praw zależnych, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności Wnioskodawca może korzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Kolejne programy komputerowe, które wytwarza i będzie wytwarzał Wnioskodawca, stanowią i będą stanowić ulepszenie wcześniejszego oprogramowania jakie wytwarzał Wnioskodawca (są i będą tworzone przy zastosowaniu nowości w zakresie rozwiązań programistycznych i technologii, są i będą dostosowane do zmieniających się potrzeb klientów i użytkowników oprogramowania, a więc wykorzystywane w ramach nowych zastosowań, są i będą tworzone z wykorzystaniem stale poszerzanego doświadczenia i poszerzanej wiedzy Wnioskodawcy).

Całość powyższej działalności Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie programów komputerowych aby były użyteczne (realizujące zapotrzebowanie klientów), płynnie i bezawaryjnie działające, również dzięki rosnącym możliwościom obliczeniowym sprzętu komputerowego i kompatybilne z innym nowoczesnym oprogramowaniem, a nie skierowana na rutynowe wprowadzanie zmian (w tym dostosowujących tylko istniejący program komputerowy do szczególnej specyfiki i szczególnych wymagań klienta) lub skierowana na powielanie tych samych rozwiązań.

Ww. oprogramowanie jest i będzie tworzone (w tym rozwijane lub ulepszane) w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także w ramach działalności polegającej na eliminacji pojawiających się błędów.

Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia usług oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie usług.

Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe. Oprogramowanie jest i będzie tworzone (w tym rozwijane lub ulepszane) przy uwzględnieniu standardów programistycznych, a także najnowszych, nietypowych i unikatowych (stale zmieniających się) technologii i rozwiązań programistycznych, które Wnioskodawca na bieżąco śledzi, wykorzystując je w kolejnych tworzonych, rozwijanych lub ulepszanych programach komputerowych, co też wyróżnia Wnioskodawcę wśród jego konkurencji. Oprogramowanie Wnioskodawcy jest i będzie albo unikatowe albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się i będzie się odróżniać od rozwiązań już funkcjonujących, które są znane Wnioskodawcy.

Opisana we wniosku „działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych" jest działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę bezpośrednio przez niego dla potrzeb jego działalności gospodarczej.

Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, prawa do których przeniósł albo będzie przenosił na klienta zostały albo zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Tym samym oprogramowanie, o którym mowa we wniosku jest i będzie tworzone (w tym rozwijane lub ulepszane) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i spełnia te przesłanki.

Efektem pracy Wnioskodawcy, o której mowa we wniosku, jest i będzie wyłącznie kod źródłowy, a więc program komputerowy. Wytworzone od początku do końca (w tym stanowiąc rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór (będący programem komputerowym) podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając zawsze przesłanki wytworu o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionego zgodnie z art. 74 i n ww. ustawy, gdyż wszystkie efekty pracy programistycznej Wnioskodawcy:

1.  zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;
2.  nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Tak więc oprogramowanie, o którym mowa we wniosku spełnia przesłanki określone w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stwierdzić należy, że dochód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, a także udzielenia klientowi prawa do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego i przeniesienia na klienta prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom, wyliczony z przychodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia netto otrzymywanego z tytułu świadczenia usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, uzyskiwany przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem (w tym stanowiącym ulepszenie lub rozwinięcie oprogramowania) w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania, stanowiącego utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, wliczony w cenę usług świadczonych na rzecz klientów Wnioskodawcy, stanowi i będzie stanowi) dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym bardziej, że Wnioskodawca na bieżąco prowadzi i będzie prowadził, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję, która pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia jego autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych, a także udzielenia klientowi przysługującego Wnioskodawcy prawa do wykonywania praw zależnych do tychże programów komputerowych i przeniesienia przez Wnioskodawcę na klienta prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego i wyczerpujące w całości tę cenę, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji takiego stanu rzeczy Wnioskodawca może korzystać z preferencyjnego opodatkowania ww. dochodów według stawki 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021, poz. 1128 ze zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w ramach indywidualnej działalności gospodarczej.
2.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
3.  Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi wyraz własnej twórczości intelektualnej.
4.  Wytworzone (w tym stanowiące rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przez Wnioskodawcę oprogramowanie, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu Wnioskodawcy o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionym na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
5.  Wnioskodawca przenosi całość praw autorskich do wytworzonego oprogramowania. Wnioskodawca uzyskuje dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.
6.  Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2020 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych i przeniesienia (udzielenia) uprawnień w zakresie autorskich praw zależnych, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności Wnioskodawca będzie mógł skorzystać w zeznaniu rocznym z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu za 2020 r. i będzie mógł skorzystać w zeznaniach rocznych za lata kolejne (przy założeniu, że jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie) według 5% stawki podatku dochodowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.