Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.609.2020.2.SL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-14
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawo Kupującego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 19 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 19 listopada 2020 r.) oraz z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 25 listopada 2020 r.) oraz pismem z dnia 24 grudnia 2020 r. (data wpływu 24 grudnia 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.609.2020.1.SL (doręczone w dniu 17 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia Nieruchomości.

Złożony wniosek został uzupełniony pismami z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 19 listopada 2020 r.) oraz z dnia 19 listopada 2020 r. (data wpływu 25 listopada 2020 r.) oraz pismem z dnia 24 grudnia 2020 r. (data wpływu 24 grudnia 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.609.2020.1.SL.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (…) nabyła w lipcu 2019 r. od Miasta (…) zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę ewidencyjnie wyodrębnioną o numerze 1. Nabycie Nieruchomości nastąpiło w ramach przetargu publicznego od Miasta (…). Przy sprzedaży nie był naliczony podatek od towarów i usług przez sprzedającego. W momencie nabycia Nieruchomość była zabudowana:

1.  zabytkowym budynkiem szkoły;
2.  budowlą w postaci boiska sportowego z nawierzchnią asfaltową;
3.  budowlami podziemnymi stanowiącymi elementy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Stan techniczny boiska uniemożliwiał jego używanie zgodnie z przeznaczeniem. Boisko, z uwagi na utwardzoną nawierzchnię, było wykorzystywane jako parking dla samochodów. Budynek oraz budowle zostały wybudowane w latach 70-tych. Spółka nabyła Nieruchomość w celu budowy na niej budynków mieszkalnych, albo w celu odsprzedaży pod inwestycję budowlaną i nigdy nie zamierzała jej wykorzystywać wyłączenie do działalności zwolnionej od VAT. Spółka dokonała podziału działki przez wydzielenie jej części, na której był posadowiony budynek szkoły i dokonała już jej sprzedaży. W chwili obecnej rozważana jest sprzedaż pozostałej części działki, na której znajduje się budowla. Niniejszy wniosek dotyczy tej pozostałej części działki. Spółka uzyskała prawomocną decyzję w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, w której działka jest w całości przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową. Spółka zamierza dokonać dostawy Działki na rzecz (…) sp. z o.o., która z kolei zamierza:

1.  wyburzyć budowlę w postaci boiska oraz innych naniesień znajdujących się na Nieruchomości;
2.  wybudować na Nieruchomości budynki mieszkalne z lokalami przeznaczonymi do sprzedaży; sprzedaż lokali będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Strony z ostrożności złożą, przed dniem sprzedaży Nieruchomości, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Sprzedający wystawi na rzecz Kupującego Fakturę Sprzedaży, w której wykaże kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży z zastosowaniem stawki 23%.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

(…) sp. z o.o. nabyła przedmiotową Nieruchomość w celu wykonania na niej inwestycji w postaci budowy budynku/budynków z lokalami mieszkalnymi, które zamierzała sprzedawać (działalność deweloperska). Alternatywnie Spółka rozważała zbycie Nieruchomości na rzecz innego podmiotu (innego dewelopera).

Spółka nabyła Nieruchomość w dniu 28 grudnia 2017 r. Od nabycia wykorzystywała (i do dnia sprzedaży będzie wykorzystywała) tę część działki, która będzie przedmiotem sprzedaży (a konkretnie płytę boiska) na cele czynności opodatkowanych, polegających na udostępnieniu miejsc do parkowania samochodów.

Poprzednim właścicielem Nieruchomości było Miasto (…). Na całym terenie nabytym przez Spółkę usytuowany był zabytkowy budynek szkoły wybudowany w roku 1932. Spółka po zakupie Nieruchomości wydzieliła części działki zabudowanej budynkiem szkoły i dokonała jej sprzedaży w 2019 r.

Cały teren był natomiast wykorzystywany przez kilkadziesiąt lat na cele edukacji. Boisko było wykorzystywane przez te lata zgodnie z jego przeznaczeniem przez szkołę.

Przed nabyciem Nieruchomości przez Spółkę była ona również wykorzystywana jako parking samochodowy.

Na działce znajduje się budowla (w rozumieniu przepisów prawa budowlanego) w postaci płyty boiska sportowego (wykonanego z asfaltu).

Jak wskazano we wniosku stan techniczny tej budowli uniemożliwia jej wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem. Budowla ta zostanie z pewnością usunięta przez kupującego przed rozpoczęciem inwestycji.

Działka jest ogrodzona, jednak ogrodzenie to w ocenie Wnioskodawcy stanowi urządzenie budowlane.

W Nieruchomości znajdują się również liniowe budowle podziemne, to jest elementy sieci wodociągowej, elementy sieci kanalizacyjnej oraz elementy sieci energetycznej. Budowle te stanowią jednak własność podmiotów prowadzących przedsiębiorstwa zajmujące się odpowiednio dostawą wody/energii lub odbiorem i oczyszczaniem ścieków.

Własnością Wnioskodawcy jest budowla w postaci boiska.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na budowle znajdujące się na i w Nieruchomości.

Jeśli chodzi o poprzedniego właściciela Nieruchomości, to można założyć, że nie ponosił on nakładów przekraczających 30% wartości początkowej budowli co najmniej od kilkudziesięciu lat. Wniosek taki można wyciągnąć na podstawie stanu technicznego budowli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotowa transakcja będzie stanowiła czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia Strony będą mogły zrezygnować zgodnie z art. 43 ust. 10 tej ustawy?
2.  Czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia zapłaconego podatku VAT wynikającego z Faktury Sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Przedmiotowa transakcja będzie stanowiła dostawę budowli, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnioną z podatku, z którego to zwolnienia Strony będą mogły zrezygnować poprzez złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy.
2.  Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktury Sprzedaży.

Uzasadnienie

1.  Zwolnienie od VAT dostawy Nieruchomości

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. Regulacja ta odwraca zatem na gruncie przepisów ustawy o VAT sytuację znaną z prawa cywilnego, w której to budynki i inne obiekty trwale związane z gruntem stanowią jego części składowe i tym samym dzielą jego los prawny. To oznacza, że w razie zbycia gruntu (w tym także prawa wieczystego użytkowania gruntu) wraz z posadowionym na nim budynkiem (budowlą lub ich częściami), całość transakcji podlega zasadom opodatkowania właściwym dla budynku (budowli lub ich części).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Z powyższego przepisu wynika, że okolicznością, która ma znaczenie dla stwierdzenia występowania zwolnienia jest pierwsze zasiedlenie. Powyższy przepis zwalania bowiem dostawę budynku (zabudowanej nieruchomości) pod warunkiem, że nie jest ona dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym, niż 2 lata od pierwszego zasiedzenia.

Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

W opisanym stanie faktycznym dostawa Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od przekazania/przyjęcia do używania budowli w postaci boiska. Zdarzenie to nastąpiło bowiem kilkadziesiąt lat przed planowaną sprzedażą Nieruchomości. Ponadto w okresie dwóch lat poprzedzających zawarcie transakcji nie były i nie będą dokonywane czynności stanowiące ulepszenia, których wartość będzie stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej budowli. To oznacza, że planowana transakcja nie zostanie zawarta przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub też w okresie krótszym, niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia i z mocy prawa stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania.

Dla porządku należy w szczególności wskazać, że ponieważ Nieruchomość:

1.  została nabyta w celu budowy na niej budynków mieszkalnych albo w cel ich odsprzedaży;
2.  część pierwotnie nabytej działki, po jej podziale, wraz z posadowionej na te części budynkiem szkoły, została już sprzedana.

Ponieważ Nieruchomość nie była nigdy przez Spółkę wykorzystywana do czynności zwolnionych z VAT, nie wystąpią przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z ust. 11 tego artykułu: Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Ponieważ dostawa budynków będzie z mocy prawa korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Strony, które są i na dzień składania oświadczenia będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, złożą na co najmniej 1 dzień przed dokonaniem transakcji właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, i oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, planowana dostawa z chwilą złożenia ww. oświadczenia stanie się czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie ma znaczenia, że stan techniczny boiska uniemożliwia jego wykorzystywanie zgodnie z przeznaczeniem, jak również to, że:

1.  nie stanowi ono żadnej wartości ekonomicznej dla Kupującego;
2.  kupujący po nabyciu Nieruchomości, zamierza dokonać wyburzenia tej budowli, a na jej miejscu wybudować budynki mieszkalne z lokalami na sprzedaż;
3.  nadal bowiem uznać należy, że działka gruntu, w momencie zbycia na rzecz Kupującego, będzie terenem zabudowanym.

W sensie prawnym dojdzie więc do sprzedaży Nieruchomości wraz z trwale związanym z nią naniesieniem stanowiącym budowlę. Boisko może być bowiem nadal wykorzystywane inaczej niż zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności jako parking dla samochodów. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 4 września 2019 r., C-71/18 KPC Herning, art. 12 ust. 1 lit. a i b oraz art. 12 ust. 2 i 3, a także art. 135 ust. 1 lit. j i k dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej dyrektywa 2006/112 - należy interpretować w ten sposób, że transakcja dostawy gruntu, na którym w momencie tej dostawy znajduje się budynek, nie może zostać uznana za dostawę „terenu budowlanego”, gdy owa transakcja jest gospodarczo niezależna od innych świadczeń i nie tworzy z nimi jednej transakcji, nawet gdy zamiarem stron było to, by budynek został w całości lub w części rozebrany w celu zwolnienia miejsca dla nowego budynku. TSUE wskazał, że gdyby sprzedaż w pełni sprawnego budynku, mogła zostać uznana za dostawę terenu budowlanego, a nie za dostawę starego budynku i związanego z nim gruntu, jedynie na podstawie samego zamiaru stron umowy sprzedaży, naruszałoby to zasady dyrektywy 2006/112 i mogłoby prowadzić do pozbawienia treści zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. j) tej dyrektywy. Taka interpretacja byłaby sprzeczna z tym przepisem. Interpretacja pojęć użytych do zdefiniowania zwolnień, o których mowa w art. 135 ust. 1 dyrektywy 2006/112, powinna być bowiem zgodna z celami, jakie realizują, oraz spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Tak więc pojęcia te nie mogą być interpretowane w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia ich skutków.

Ponadto, sprzedaż nieruchomości składającej się z terenu i budynku, w przypadku którego planowana jest rozbiórka, jest uważana za jedną transakcję, której przedmiotem jest dostawa terenu niezabudowanego, a nie budynku i związanego z nim gruntu, jedynie wówczas, gdy są spełnione pewne obiektywne okoliczności, które wykazują, że sprzedaż jest tak ściśle związana z rozbiórką budynku, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zatem transakcja polegająca na dostawie terenu, na którym już został wzniesiony w pełni sprawny budynek, taka jak, po pierwsze, sprzedaż nieruchomości będącej przedmiotem postępowania głównego przez port Odense na rzecz KPC Herning, a po drugie, odsprzedaż tej nieruchomości przez KPC Herning na rzecz Boligforeningen Kristiansdal, które są gospodarczo niezależne i nie tworzą, wraz z innymi świadczeniami, jednej transakcji, nie może zostać zakwalifikowana jako sprzedaż działki budowlanej. We wskazanym wyroku TSUE odnosił się wprawdzie do sprzedaży w pełni sprawnego budynku, który miał zostać rozebrany.

W opisanych w zdarzeniu przyszłym okolicznościach boisko nie jest budowlą sprawną w tym sensie, że nie może być wykorzystywane zgodnie z jego przeznaczeniem. Jego stan techniczny umożliwia jednak jego dalsze gospodarcze wykorzystanie, w szczególności jako plac postojowy.

Z tego względu uznać należy, że planowana transakcja powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa budowli trwale związanej z gruntem. Ostatecznie jednak, ponieważ strony zamierzają złożyć oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, i zrezygnować ze zwolnienia, a dodatkowo Nieruchomości - w przypadku uznania jej za niezabudowaną - kwalifikowałaby się jako teren przeznaczony pod budowę, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT niezależnie od okoliczności, czy dla zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, istotna jest dostawa budowli sprawnej w kontekście funkcji, jaką miałaby pełnić zgodnie z jej pierwotnym przeznaczeniem.

1.  Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie zaś z ust. 2 pkt 1 lit. b tego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Mając na względzie, iż Faktura Sprzedaży wystawiona przez Sprzedającego będzie dokumentować dokonanie sprzedaży, będzie ona dokumentem formalnie uprawniającym Wnioskodawcę do odliczenia wykazanego w niej podatku. Materialne prawo do odliczenia będzie natomiast związane z dokonaniem nabycia Nieruchomości w celu wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych. W świetle powyższego należy stwierdzić, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w Fakturze Sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) - zwanej dalej „ustawą” - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że (…) sp. z o.o. sp.k. nabyła w ramach przetargu publicznego od Miasta (…) zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę wyodrębnioną ewidencyjnie. Przy sprzedaży nie był naliczony podatek od towarów i usług przez sprzedającego. W momencie nabycia Nieruchomość była zabudowana: zabytkowym budynkiem szkoły, budowlą w postaci boiska sportowego i budowlami podziemnymi stanowiącymi elementy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Spółka po zakupie Nieruchomości wydzieliła części działki zabudowanej budynkiem szkoły i dokonała jej sprzedaży w 2019 r.

Cały teren był wykorzystywany przez kilkadziesiąt lat na cele edukacji. Boisko, które jest budowlą w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, było wykorzystywane przez te lata zgodnie z jego przeznaczeniem przez szkołę. Przed nabyciem Nieruchomości przez Spółkę była ona również wykorzystywana jako parking samochodowy. Spółka od nabycia wykorzystywała boisko na cele czynności opodatkowanych, polegających na udostępnieniu miejsc do parkowania samochodów.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na budowle znajdujące się na i w Nieruchomości. Również poprzedni właściciel Nieruchomości, jak można założyć, że nie ponosił nakładów przekraczających 30% wartości początkowej budowli co najmniej od kilkudziesięciu lat. Wniosek taki można wyciągnąć na podstawie stanu technicznego budowli.

Spółka nabyła Nieruchomość w celu wykonania na niej inwestycji w postaci budowy budynku/budynków z lokalami mieszkalnymi, które zamierzała sprzedawać (działalność deweloperska), nigdy nie zamierzała jej wykorzystywać wyłączenie do działalności zwolnionej od VAT. Alternatywnie Spółka rozważała zbycie Nieruchomości na rzecz innego podmiotu (innego dewelopera. Spółka uzyskała prawomocną decyzję w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, w której działka jest w całości przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową. Spółka zamierza dokonać dostawy Działki na rzecz (…) sp. z o.o.

Strony z ostrożności złożą, przed dniem sprzedaży Nieruchomości, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Sprzedający wystawi na rzecz Kupującego Fakturę Sprzedaży, w której wykaże kwotę podatku należnego z tytułu sprzedaży z zastosowaniem stawki 23%.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawców dotyczą w pierwszej kolejności kwestii rozstrzygnięcia, czy przedmiotowa transakcja sprzedaży nieruchomości będzie stanowiła czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia Strony będą mogły zrezygnować zgodnie z art. 43 ust. 10 tej ustawy

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zwolnienie od podatku dla nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części zostało natomiast określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy. W takim przypadku należy również mieć na uwadze art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Ponadto zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów (tj. gruntów niezabudowanych, jak i zabudowanych) jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W pierwszej kolejności należy zatem przeanalizować, czy opisana we wniosku działka nr 1 będzie terenem zabudowanym, czy też niezabudowanym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Wnioskodawca wskazał, że na Nieruchomości – działce ewidencyjnej o numerze 1 - znajduje się boisko, które stanowi budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Tym samym działkę tę (Nieruchomość), należy uznać za nieruchomość zabudowaną.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu, zaś dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy nieruchomości zabudowanej budowlą w postaci boiska zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. budowli, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka nabyła nieruchomość w ramach przetargu publicznego od Miasta (…). Budowla w postaci boiska znajdująca się na działce nr 1 została wybudowana w latach 70-tych XX wieku. Od tego czasu budowla była wykorzystywana najpierw zgodnie z jej przeznaczeniem przez szkołę, a następnie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT jako parking dla samochodów. Po zakupie budowli przez Spółkę również była ona wykorzystywana jako parking dla samochodów do czynności opodatkowanych. Powyższe jednoznacznie wskazuje, że doszło już do pierwszego zasiedlenia budowli w postaci boiska, oraz że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą minie okres zdecydowanie dłuższy niż dwa lata. Ponadto ani Sprzedający ani poprzedni właściciel nie ponosili nakładów stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budowli. Tym samym dostawa budowli będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jako dokonana w okresie przekraczającym dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Skoro sprzedaż budowli korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, to bezzasadne stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z przedstawionego opisu wynika, że Sprzedający oraz Kupujący na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy przed dniem Transakcji złożą właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że we wskazanym zakresie wybierają opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości, rezygnując jednocześnie ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10. Ponadto Wnioskodawcy są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT.

W tej sytuacji, jeśli zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, transakcja sprzedaży działki nr 1 wraz z posadowioną na niej budowlą w postaci boiska będzie mogła być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 1 należy uznać za prawidłowe.

W drugiej kolejności wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury Sprzedaży nieruchomości.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Na Nieruchomości będącej przedmiotem transakcji, Kupujący zamierza zrealizować inwestycję polegającą na wyburzeniu budowli w postaci boiska oraz innych naniesień znajdujących się na Nieruchomości oraz na wybudowaniu na Nieruchomości budynków mieszkalnych z lokalami przeznaczonymi do sprzedaży. Sprzedaż lokali będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Jak wskazano powyżej, dostawa Nieruchomości, stanowiącej działkę zabudowaną boiskiem, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Co za tym idzie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, faktura dokumentująca transakcję dostawy Nieruchomości nie będzie stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Innymi słowy, w związku z nabyciem Nieruchomości Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości wystawionej przez Sprzedającego, ponieważ będzie to transakcja zwolniona od podatku VAT.

Jednakże, gdy Wnioskodawcy – na mocy art. 43 ust. 10 i 11 ustawy – zrezygnują ze zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości, wówczas czynność ta – jak wskazano powyżej - będzie podlegała opodatkowaniu i w konsekwencji Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Tym samym Kupującemu będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Natomiast niniejsza interpretacja nie dotyczy innych kwestii, tj. takich które nie zostały poruszone w rozpatrywanym wniosku i nie zostały objęte pytaniem.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.