Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.100.2017.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na najem oraz spłatę kredytu
Słowa kluczowe: deweloper; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-spłata kredytu; nieterminowość
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 28 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na najem oraz spłatę kredytu - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na najem oraz spłatę kredytu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2015 roku Wnioskodawca wraz z żoną podpisali umowę deweloperską na zakup domu od J. S.A.(oczywiście w grę wchodzi kredyt hipoteczny) Deweloper zadeklarował się w umowie, iż najpóźniej do 15.03.2016 r. nastąpi odbiór inwestycji, niestety życie napisało inny scenariusz i deweloper przekazał finalnie dom dopiero 27.10.2017 r., a więc blisko 8 miesięcy po terminie gwarantowanym w umowie. Oczywiście w związku z podpisaną umową deweloperską małżonkom przysługiwały odsetki za każdy dzień zwłoki. Odsetki były uzależnione oczywiście od kwoty przekazanej na rachunek dewelopera. W związku z tym w grudniu 2016 r. małżonkowie otrzymali od developera przelew z całością przysługującej im kwoty. W związku z opóźnieniami, które w żaden sposób nie wynikły z winy małżonków musieli oni z 3 letnim dzieckiem wynajmować mieszkanie i ponosić koszty związane z jego utrzymaniem i wynajmem. Z racji tego, wynajmowali najtańsze mieszkanie jakie udało się im znaleźć (kwota około 1000 zł miesięcznie) w pobliżu miejsca pracy. Opłaty miesięczne związane z wynajmem były niestety skorelowane z opłatą rat kredytu związanego z zakupem ww. inwestycji. Mieszkanie wynajmowane przez małżonków (kawalerka 27m2) służyło nam tylko i wyłącznie jako tymczasowe miejsce zamieszkania i było dużym obciążeniem finansowym w budżecie domowym młodej rodziny.

Z racji tego, że do 15.03.2016 r. developer nie przekazał małżonkom inwestycji zdecydowanie dłużej musieli opłacać raty kredytu (część wyłącznie odsetkową) przez co przez blisko 8 miesięcy byli zmuszeni spłacać same odsetki bez pomniejszania (z każdą ratą) części kapitałowej. Innymi słowy Wnioskodawca wraz z żoną pomimo spłacania kredytu przez cały 2016 rok dopiero od listopada zaczęli spłacać, również część kapitałową. Do momentu przekazania przez małżonków do banku aktu notarialnego i ustanowienia hipoteki na bank ponosili również wydatki związane z podwyższonym oprocentowaniem banku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowo nie wykazano w PIT-36 jako kosztu uzyskania przychodu wydatków na najem - czy prawdą jest, że nie stanowią one kosztu wg art. 22 i nie są związane bezpośrednio z przychodem(odsetki ustawowe) w tej konkretnej sytuacji?
2.  Czy prawidłowo nie wykazano w PIT-36 jako kosztu uzyskania przychodu wydatków na spłatę kredytu skoro przez cały rok małżonkowie zmuszeni byli płacić same odsetki bez części kapitałowej - czy prawdą jest że nie stanowią one kosztu wg art. 22 i nie są związane bezpośrednio z przychodem (odsetki ustawowe) w tej konkretnej sytuacji?

Zdaniem Wnioskodawcy całość sytuacji wyglądała finalnie tak, iż koszty jakie małżonkowie ponieśli w związku z nie wywiązaniem się przez developera z terminów przewyższają znacząco rekompensatę wynikającą z wypłaconych przez developera odsetek ustawowych. Według Wnioskodawcy, gdyby nie fakt iż developer się spóźnił i nie przekazał w terminie inwestycji byliby wraz z rodziną zmuszeni do poniesienia dodatkowego kosztu w postaci wynajmu mieszkania zastępczego oraz spłaty odsetek kredytu bez kapitału blisko rok dłużej niż było to pierwotnie zakładane.

Zdaniem Wnioskodawcy jak najbardziej w opisanej powyżej sytuacji wydatki z tytułu spłaty wyłącznie odsetek oraz opłaty wynajmu jak najbardziej stanowią koszt uzyskania przychodu tu odsetek ustawowych.

Wnioskodawca wniósł prośbę o pozytywną weryfikację powyższej sytuacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z poźn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zauważyć należy, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę w art. 22 ust. 1 powoływanej ustawy, ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zauważyć należy, że wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy, zostają z mocy prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Poniesienie wydatku, który nie został wymieniony w art. 23 ustawy nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów kosztów pod warunkiem, że mają one związek z powstaniem, z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanym przychodem. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodu z danego źródła. Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Należy więc zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podstawową cechą kosztu podatkowego jest bowiem, związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).I

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody. Koszty uzyskania przychodu są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowanie do danego źródła przychodów.

Koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar (cel) musi być, po pierwsze – obiektywnie realny, po drugie – istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodu. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pojęcie „w celu” jest równoznaczne z tym, do czego się dąży, co się chce osiągnąć, czy też z przedmiotem zamierzonych działań. Z „celem” zawsze jest związany jakiś „środek” do osiągnięcia tego celu służący. W art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie używa się pojęcia „środek” ale z kontekstu wynika w sposób jednoznaczny, że funkcję środka pełnią tu wszelkie koszty (\`(...)\`) z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z kolei zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienie źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, nr 2).

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie podkreślić należy, że koszt musi mieć związek z uzyskanym przychodem w tym sensie, że musi wpływać na jego powstanie lub zwiększenie. Określony wydatek w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów powinien być, zatem niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie możliwości (wpływu) na wygenerowanie przychodów.

Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Przenoszą powyższe na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że poniesione wydatki związane z wynajmem lokalu oraz spłatą kredytu bankowego nie mogą być uznać jako koszt uzyskania przychodów w rozumieniu cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te nie są bowiem wydatkami poniesionymi w celu uzyskania przychodu czy zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu w postaci otrzymanych od developera odsetek za zwłokę w związku z nieterminową realizacją inwestycji budowlanej.

Wskazać należy, że następstwem poniesienia przedmiotowych wydatków nie jest otrzymanie kwoty odsetek za zwłokę od developera. Odsetki za zwłokę zostały bowiem wypłacone Wnioskodawcy na podstawie zapisów uprzednio zawartej umowy z developerem, a fakt ich wypłacenia nie był uzależniany od poniesienia przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku wydatków. Warunkiem koniecznym uzyskanie przychodu w postaci odsetek za zwłokę od developera, nie było bowiem uprzednie poniesienie przez Wnioskodawcę wydatków związanych z najmem lokalu czy spłatą kredytu bankowego. Nawet gdyby Wnioskodawca nie poniósł ww. wydatków, to i tak z uwagi na zapisy zawarte w umowie z developerem, mógłby domagać się wypłaty odsetek za zwłokę. W rozpatrywanym przypadku nie został zatem spełniony warunek pozostawania ww. wydatków w związku przyczynowym z przychodem z tytułu odsetek za zwłokę wypłaconych przez developera.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz biorąc pod uwagę przedstawione unormowania prawne, w ocenie tut. Organu przedmiotowe wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć należy, że poniesienie ww. wydatków de facto nie powoduje powstania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, co jest warunkiem koniecznym dla oceny możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Poniesione wydatki należy ocenić, jako wydatki niespełniające kryterium istnienie związku przyczynowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogą one stanowić kosztów uzyskania przychodów. Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. W rezultacie wydatki te nie podlegają wykazaniu w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, za który składane jest zeznanie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznano za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

*   z zastosowaniem art. 119a;
*   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.