Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-536/15-4/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-26
Teza: Prawo do odliczenia podatku
Słowa kluczowe: następstwo prawne; odliczenia; przekształcanie; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643), art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 1649, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 11 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 9 lutego 2016 r.) oraz pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Spółdzielnię **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Spółdzielnię.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 9 lutego 2016 r.) w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego oraz pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.) w zakresie prawa do reprezentacji Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 9 lutego 2016 r.).

Wnioskodawca – Spółdzielnia Pracy znajduje się w fazie przekształcenia w spółkę handlową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) stosownie do zapisów art. 203e i nast. ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2013 r., poz. 1443 ze zm.). Przekształcenie formy prawnej nastąpi prawdopodobnie na dzień 1 lutego 2016 roku i zgodnie z art. 203g ustawy – Prawo spółdzielcze Wnioskodawca stanie się spółką przekształconą z dniem wpisu do rejestru. Spółce przekształconej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki spółdzielni, a zatem nastąpi tzw. sukcesja uniwersalna. Powyższa zasada sukcesji została również przeniesiona na grunt prawa podatkowego.

Część faktur dokumentujących nabycie towarów i usług (wystawionych na Spółdzielnię), nie zostanie doręczona do Spółdzielni do dnia przekształcenia. Zostaną dostarczone spółce z o.o. po dniu przekształcenia.

Nabywane towary i usługi są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółdzielnię. Przedmiotem działalności Spółdzielni jest sprzedaż hurtowa artykułów spożywczych, przemysłowych, AGD oraz chemii gospodarczej. Zakres działalności Spółdzielni nie ulegnie zmianie w wyniku przekształcenia. Spółka z o.o. (powstała po przekształceniu) będzie wykorzystywać nabyte (przed przekształceniem formy prawnej) towary i usługi w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Nabyte towary i usługi będą więc wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Spółdzielnia pracy jest czynnym podatnikiem VAT. Również spółka z o.o. będzie posiadała status czynnego podatnika podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka z o.o. powstała z przekształcenia Spółdzielni pracy, będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Spółdzielnię pracy jako nabywcę towaru/usługi (zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług)?

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia Spółdzielni pracy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na przekształconą Spółdzielnię pracy jako nabywcę towaru/usługi na podstawie art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług dalej: ustawa o VAT.

Zgodnie z art. 203f ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2013 r., poz. 1443 ze zm.) spółdzielnia pracy może być przekształcona w spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Przekształcenie spółdzielni pracy w spółkę handlową następuje z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Ponadto zgodnie z art. 203h tej ustawy spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółdzielni. Ten przepis przewiduje tzw. sukcesję uniwersalną, która polega na przyjęciu, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki, które przysługiwały spółdzielni. Sukcesja uniwersalna dotyczy zarówno stosunków cywilnoprawnych, jak i publicznoprawnych. Istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej. Skutkiem przekształcenia jest wstąpienie we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego.

Stosownie do treści art. 93a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 203f ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2016 r. poz. 21), zwanej dalej: Prawo spółdzielcze, spółdzielnia pracy może być przekształcona w spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Powyższy przepis zawarty jest w dziale VI (Przekształcenia spółdzielni pracy) ww. ustawy, który został dodany przez art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. z 2011 r. Nr 106, poz. 622, z późn. zm.) z dniem 1 lipca 2011 r.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółką handlową jest m.in. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93 93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z przepisem art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 pkt 1 wskazanej ustawy, powołany wyżej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej.

Jednak w myśl art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Z powyższego wynika, że następstwo podatkowe związane jest przede wszystkim ze zdarzeniami prawnymi określonymi jako: przekształcenie, połączenie, podział osób prawnych. Należy zaznaczyć, że następstwo podatkowe stanowi odstępstwo od reguły powiązania praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika, jest więc nietypową instytucją w prawie podatkowym. Z tychże względów wszelkie tego rodzaju sytuacje, nawet dostatecznie uzasadnione ekonomicznie, muszą mieć wystarczającą podstawę prawną aby można było wobec nich zastosować instytucję sukcesji podatkowej.

Zauważyć należy, że wskazane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, regulując kwestię następstwa prawnego na gruncie przepisów prawa podatkowego, stanowią normy lex generali. Oznacza to, że jeżeli w przepisach prawa podatkowego przewidziane zostały inne, bardziej szczegółowe przepisy regulujące ww. kwestię (lex specialis), to tym samym mają one pierwszeństwo przed normami bardziej ogólnymi (w tym przypadku przed przepisami Ordynacji podatkowej), co wynika z zasady lex specialis derogat legi generali.

Powyższe oznacza, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych oraz ustalić, jakie przepisy w konkretnej sytuacji mogą znaleźć zastosowanie. „Odrębne ustawy”, o których mówi powyższy przepis, to każdy akt prawny rangi ustawowej, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i pozapodatkowy.

W myśl natomiast art. 203g Prawo spółdzielcze, przekształcenie spółdzielni pracy w spółkę handlową następuje z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla z rejestru spółdzielnię.

Zgodnie z art. 203h § 1 ustawy Prawo spółdzielcze, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółdzielni.

Spółka przekształcona – co wynika z treści § 2 powołanego przepisu – pozostaje w szczególności podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które przysługiwały spółdzielni przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowią inaczej.

Stosownie do treści art. 203h § 3 Prawo spółdzielcze, członkowie spółdzielni uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Z kolei na mocy art. 203h § 5 ustawy Prawo spółdzielcze, spółka przekształcona ma obowiązek podawania w nawiasie dawnej firmy obok nowej firmy z dodaniem wyrazu „dawniej”, przez okres co najmniej roku od dnia przekształcenia.

Należy wskazać, że istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej. Skutkiem przekształcenia jest wstąpienie we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego.

Mając na uwadze art. 93a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy stwierdzić, że z ograniczeniami wynikającymi z zastosowania art. 93e tej ustawy, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia Spółdzielni pracy wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształconej Spółdzielni pracy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 oraz ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca znajduje się w fazie przekształcenia w spółkę handlową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) stosownie do zapisów art. 203e i nast. ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze. Przekształcenie formy prawnej nastąpi prawdopodobnie na dzień 1 lutego 2016 roku i zgodnie z art. 203g ustawy – Prawo spółdzielcze Wnioskodawca stanie się spółką przekształconą z dniem wpisu do rejestru. Część faktur dokumentujących nabycie towarów i usług (wystawionych na Spółdzielnię), nie zostanie doręczona do Spółdzielni do dnia przekształcenia. Zostaną dostarczone spółce z o.o. po dniu przekształcenia. Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem VAT. Również spółka z o.o. będzie posiadała status czynnego podatnika podatku VAT. Nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż Spółka – będąca następcą prawnym Spółdzielni będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Spółdzielnię.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.