Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.677.2020.2.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-01
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT czynności wniesienia aportem budowli w postaci otworu geotermalnego, podstawa opodatkowania dla ww. aportu, prawo i termin odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych
Słowa kluczowe: gmina; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2020 r. (data wpływu 2 października 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 listopada 2020 r. (według daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem budowli w postaci otworu geotermalnego,

*   podstawy opodatkowania dla ww. aportu,

*   prawa i terminu odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych

− **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem budowli w postaci otworu geotermalnego,

*   stawki podatku VAT dla ww. aportu,

*   podstawy opodatkowania dla ww. aportu,

*   prawa i terminu odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony poprzez wniesienie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje czynności, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych. Czynności te wykonuje jako organ władzy publicznej lub też na podstawie umów cywilnoprawnych. W pierwszym przypadku jej działania są wyłączone z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w drugim przypadku czynności te skutkują uznaniem jej za podatnika podatku od towarów i usług. W związku z tym drugim rodzajem czynności Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2020 r. Gmina rozpoczęła prace związane z analizą energetyczną uwarunkowań geotermalnych na jej terenie, na realizację tej inwestycji zamierza złożyć wniosek w dniu 30 września 2020 r. w ramach konkursu ogłoszonego przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (zwany dalej: „NFOŚiGW”) programu priorytetowego pn.: „…”, (szczegóły http://nfosigw.gov.pl/oferta-finansowania/srodki-krajowe/programy-priorytetowe/udostepnianie-wod-termalnych-w-polsce/ogloszenie-o-naborze-//). Załącznikiem do wniosku jest projekt robót geologicznych.

Następnie w sytuacji pozyskania dofinansowania z NFOŚiGW Gmina przystąpi do realizacji dalszych prac tj. wykopanie otworu badawczo-eksploatacyjnego celem rozpoznania możliwości eksploatacyjnych wód termalnych. Docelowo przewiduje się zbudowanie w oparciu o otwór geotermalny GT-1 ciepłowni geotermalnej. Za pomocą otworu GT-1 będzie eksploatowana jedynie woda termalna o mineralizacji planowanej na poziomie 150 g/dm3 z utworów ….. Planowane przedsięwzięcie będzie realizowane na działce nr …, obręb …. będącej własnością Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Gminy, dla działki został opracowany miejscowy plan zagospodarowania – działka przeznaczona pod inwestycje. W projekcie sporządzonym dla rozpoznania możliwości eksploatacji wód termalnych założono odwiercenie otworu GT-1 do głębokości 2020,0 m. Uzyskane wyniki badań geofizycznych oraz badań hydrogeologicznych przeprowadzonych próbnikiem złoża w kilku interwałach pozwolą na podjęcie przez Miasto decyzji o wyborze interwału do przyszłej eksploatacji. Od podjętej decyzji będą uzależnione kolejne roboty w otworze GT-1, a w szczególności wybór horyzontu wodonośnego przeznaczonego do ujęcia. Podczas wiercenia otworu GT-1 przewiduje się wykonanie badań geofizycznych, które mają na celu między innymi określenie profilu litologiczno-stratygraficznego otworu, wyznaczenie miąższości efektywnej poszczególnych poziomów wód termalnych, określenie porowatości i przepuszczalności utworów strefy złożowej, określenie profilu ciśnienia i gradientów ciśnień w strefie złożowej, określenie średnicy i krzywizny otworu, wyznaczenie interwałów dopływu i pomiar wielkości dopływu, ocenę stanu zacementowania rur okładzinowych. Badania petrograficzne obejmować będą skład petrograficzny skał, rodzaj lepiszcza oraz sposób wypełnienia przestrzeni międzyporowych, formę i rodzaj obtoczenia ziaren. Materiał skalny zostanie wykorzystany także do badań mikropaleontologicznych dla określenia wieku przewiercanych serii skalnych.

W zależności od wyników ekspertyzy wykonane otwory zostaną zamknięte bądź wyposażone w urządzenia umożliwiające w przyszłości dalszą eksploatację wód. W przypadku gdy Gmina nie uzyska dofinansowania lub też gdy parametry temperatury i wydajności wody złożowej będą niższe niż zakładano, czy też nie będzie żadnych dopływów wody złożowej, czyli otwory będą nieproduktywne, to na podstawie projektu robót geologicznych nastąpi likwidacja otworów i w konsekwencji zaniechanie rozpoczętej inwestycji. Natomiast gdy wyniki ekspertyzy po wykonaniu otworów będą pozytywne tj. otwory będą produktywne, Gmina planuje wykorzystywać wydobywaną wodę termalną między innymi do celów ciepłowniczych. Gmina nie zamierza prowadzić działalności w tym zakresie samodzielnie, ale dla powstałych w wyniku tej inwestycji odwiertów przewiduje możliwe dwa sposoby wykorzystania, z tym że ostateczna decyzja zostanie podjęta po zakończeniu budowy tego odwiertu.

Gmina zakłada że przekaże inwestycje w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka ta będzie odrębnym podatnikiem i to ona będzie dokonywała dostawy i pobierała opłaty od odbiorców. Przedmiotem aportu będzie grunt zabudowany "otworem geotermalnym", otwór geotermalny w momencie dokonania tego aportu będzie stanowił budowlę.

Uzyskanie interpretacji indywidualnej przez Gminę jest istotne z uwagi na to, że składając wniosek o sfinansowanie ze środków NFOŚiGW przedmiotowego projektu musi wiedzieć czy naliczony podatek VAT podlega odliczeniu czy też nie. A jeżeli Gminie nie przysługuje odliczenie podatku VAT, to do wniosku o dofinansowanie ze środków NFOŚiGW konieczne jest dołączenie indywidualnej interpretacji.

Na dzień dzisiejszy Gmina nie przewiduje aby spółka była zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia dla Gminy, w tym np. dopłacona w gotówce kwota podatku. Gmina założy, iż w przypadku uzyskania pozytywnych efektów po wykonaniu otworu nie będzie samodzielnie prowadzić działalności w zakresie dostarczania ciepła, tylko wniesie aportem budowlę do spółki.

Wniesienie aportu do spółki będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czyli efekty zrealizowanej inwestycji będą służyły do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Na dzień dzisiejszy Gmina nie jest w stanie dokładnie określić datę tj. miesiąc i rok wniesienia aportu, bowiem nie wykonuje jeszcze prac budowlanych związanych z inwestycją, a co za tym idzie nie ma daty ich zakończenia. We wniosku złożonym do NFOŚiGW termin zakończenia inwestycji zaplanowany został na 2022 r. i wówczas po wykonaniu otworu Gmina zamierza wnieść wkład niepieniężny w postaci "otworu geotermalnego" do spółki.

Przedmiotowa budowla tj. otwór geotermalny nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obecnie Gmina nie jest w stanie określić wartości udziałów jaką obejmie w związku z wniesieniem aportu do spółki. Gmina jedynie planuje, że wartość udziałów jaką obejmie w spółce relatywnie powinna pokryć wartość poniesionych kosztów na realizację przedmiotowej inwestycję. Gmina planuje, że umowa wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego (aportu) będzie zawarta z uwzględnieniem realiów rynkowych i wówczas szczegółowo zostaną określone warunki, w tym liczba i wartość udziałów wydanych w zamian za taki wkład.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie aportem do spółki budowli tj. "otworu geotermalnego" wykonanego w ramach inwestycji, o której mowa we wniosku podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli tak to według jakiej stawki i co jest podstawą opodatkowania?
2.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych, jeżeli tak to w rozliczeniu za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od tych wydatków?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko własne do pytania nr 1.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) mówi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Według art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z którym, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. W świetle powyższych unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmą takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji.

Zdaniem Gminy czynność wniesienia aportu przez Gminę do spółki będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. Tak więc w przypadku wniesienia aportu mamy do czynienia ze świadczeniem usługi lub dostawą w zależności od rodzaju aportu. Aby jednak ta czynność podlegała opodatkowaniu, to musi być ona odpłatna, bowiem zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność nie musi być ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa.

Odpłatnością jest więc także otrzymanie udziałów w spółce, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, mówi, że przez dostawę towarów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Zatem biorąc pod uwagę wymienione wyżej przepisy Gmina uważa, że czynność wniesienia aportu niepieniężnego do spółki:

1.  Spełnia definicję dostawy zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT,
2.  Można uznać ją za sprzedaż zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT,
3.  Odbywa się za wynagrodzeniem – objęcie udziałów przez Gminę w spółce, która będzie miała prawo do rozporządzenia nowo wybudowaną inwestycją jak właściciel.

Reasumując wniesienie przez Gminę aportu niepieniężnego (rzeczowego) w postaci nowo wybudowanej inwestycji do spółki w zamian za objęcie udziałów stanowić będzie odpłatną dostawę podlegającą opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług w wysokości 23%. Podstawą opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT będzie wartość nominalna udziałów pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Stanowisko własne do pytania nr 2.

Zdaniem Gminy ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dokumentujących nabyte towary i usługi w ramach realizacji inwestycji polegające na budowie odwiertu badawczo-eksploatacyjnego, prawo takie Gmina będzie również miała w przypadku kontynuowania inwestycji i ponoszenia dalszych wydatków na uruchomienie i wyposażenie w urządzenia umożliwiające w przyszłości dalszą eksploatację wód.

Prawo do odliczenia wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który mówi że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przy realizacji inwestycji, o której mowa w zapytaniu jest spełniony warunek, o którym mowa powyżej więc Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur "zakupowych" przy realizacji inwestycji. Mając prawo do odliczenia VAT Gmina stoi na stanowisku, iż powinna go dokonać w oparciu o zasadę ogólną, tj. zasadniczo według art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT, czyli co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy i Gmina otrzymała fakturę za wydatki inwestycyjne.

Przy czym w obu przypadkach należy mieć również na uwadze przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, który mówi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Takie stanowisko jak przedstawione przez Gminę zawierają wydane interpretacje indywidualne, w tym:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2018 r. o sygn. 0112- KDIL4.4012.561.2017.2. HW,

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 grudnia 2016 r. o sygn. 2461- IBPP2.4512.923.2016.1.KO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem budowli w postaci otworu geotermalnego, podstawy opodatkowania dla ww. aportu oraz prawa i terminu odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy zaznaczyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wobec powyższego w analizowanej sprawie stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem przedmiotowej budowli w postaci otworu geotermalnego będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), zatem dla planowanej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę aportem do Spółki opisanej we wniosku budowli będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, a Gmina w tej sytuacji nie będzie korzystała z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, lecz wystąpi jako podatnik zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi ogólną zasadę i odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy, zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

We wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż –6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W stosunku do dostawy budynków, budowli lub ich części – ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, przy spełnieniu określonych w tych przepisach warunkach.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r.), rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie budynku. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku opisu sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia aportem budowli, jaką jest otwór geotermalny, zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Z treści wniosku wynika bowiem, że Gmina w przypadku uzyskania pozytywnych efektów po wykonaniu otworu nie będzie samodzielnie prowadzić działalności w zakresie dostarczania ciepła, tylko wniesie aportem budowlę do spółki. Tym samym, transakcja wniesienia aportem budowli (tj. otworu geotermalnego) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku VAT tej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że ustalenie czy transakcja wniesienia aportem budowli (tj. otworu geotermalnego) będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na wytworzenie otworów geotermalnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Należy wskazać, że możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane do czynności opodatkowanych, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina zakupy towarów i usług związanych z wykonaniem otworu geotermalnego – jak wynika z okoliczności sprawy – będzie ponosiła z zamiarem odpłatnego przekazania na rzecz Spółki (w drodze aportu) powstałego majątku po zakończeniu realizacji inwestycji. Odliczenia należy dokonać z uwzględnieniem terminów, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11 i 13 ustawy.

W konsekwencji Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług w związku z wykonaniem otworu geotermalnego, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

W tym miejscu należy powtórzyć, że z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak rozstrzygnięto powyżej, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług w związku z wykonaniem otworu geotermalnego, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem nie będzie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy i w konsekwencji transakcja wniesienia aportem budowli (tj. otworu geotermalnego) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie.

Dostawa tej budowli nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca przedmiotowa budowla tj. otwór geotermalny nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że planowana czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci „otworu geotermalnego” do spółki będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Podstawą opodatkowania dla ww. czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w zamian za udziały spółce będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik otrzyma od spółki z tytułu dokonania aportu tych składników majątkowych, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina nie przewiduje aby spółka była zobligowana do jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia dla Gminy, w tym np. dopłacenia w gotówce kwota podatku. Zatem całkowite odzwierciedlenie wartości wkładu wnoszonego do spółki w przypadku braku jakichkolwiek dopłat stanowi „kwotę należną” z tytułu wniesienia tego aportu, obejmującą całość świadczenia należnego Wnioskodawcy od nabywcy (spółki), którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego.

W konsekwencji Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej objętych udziałów pomniejszoną o kwotę należnego podatku VAT. Oznacza to, że podstawą opodatkowania VAT z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci otworu geotermalnego jest wartość nominalna udziałów wydanych przez spółkę w zamian za ten wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę należnego od tej czynności podatku VAT.

Reasumując, czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci „otworu geotermalnego” będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, według właściwej stawki podatku VAT. Podstawą opodatkowania dla ww. czynności będzie wartość nominalna udziałów wydanych przez spółkę w zamian za ten wkład niepieniężny, pomniejszona o kwotę należnego od tej czynności podatku VAT.

Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Realizacja tego prawa powinna nastąpić w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od nabytych towarów i usług oraz Gmina otrzyma faktury dokumentujące te transakcje, lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji, gdy Gmina nie dokona odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 tej ustawy oraz w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, może – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem budowli w postaci otworu geotermalnego, podstawy opodatkowania dla ww. aportu oraz prawa i terminu odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie odwiertów geotermalnych, należało uznać je za prawidłowe.

Nadmienia się, że kwestia dotycząca stawki podatku VAT dla czynności wniesienia aportem budowli w postaci otworu geotermalnego, została załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.