Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.677.2023.4.SH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-28
Teza: Czy wniesienie wkładu w postaci opisanego w stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”) przedsiębiorstwa do spółki komandytowej stanowi przychód Wnioskodawcy. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Wkład niepieniężny do spółki lub spółdzielni; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Wniesienie do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 25-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 listopada 2023 roku za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy wniesienie wkładu w postaci opisanego w stanie faktycznym (winno być: „ zdarzeniu przyszłym”) przedsiębiorstwa do spółki komandytowej stanowi przychód Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 stycznia 2024 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką komandytową, polskim rezydentem podatkowym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na dzierżawie nieruchomości oraz urządzeń medycznych szpitalowi prowadzonemu przez powiązaną spółkę komandytową. Wspólnikami Spółki Wnioskodawcy są wspólnicy, będący również wspólnikami w spółce komandytowej prowadzącej szpital. W związku z tym, że spółka prowadząca szpital, była przed laty w fazie rozwoju i istniała duża niepewność względem powodzenia jej działalności leczniczej, wspólnicy Wnioskodawcy utworzyli spółkę celową (spółkę Wnioskodawcy) mającą za zadanie zarządzać nieruchomościami, z których korzysta szpital w ramach umowy dzierżawy. Ponadto, Wnioskodawca zakupił część urządzeń potrzebnych szpitalowi do działalności leczniczej, który również wydzierżawiał m.in. aparaty do znieczulenia, defibratory, endoskopy, pompy infuzyjne, prasa do odpadów komunalnych, respiratory, systemy monitorowania pacjenta, zestawy komputerowe, fotele ginekologiczne, kardiomonitory, łóżka rehabilitacyjne, meble i inne wyposażenie. Wnioskodawca przy budowie i nabyciu nieruchomości oraz ww. wyposażenia miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z którego skorzystał. Wnioskodawca nabywał nieruchomości i ruchomości głównie w latach 2010-2015. W następnych latach wyposażenie było już nabywane bezpośrednio przez szpital, który również czynił inwestycje w obcych środkach trwałych tj. rozbudował budynek Wnioskodawcy za jego zgodą.

Zakupy poszczególnych działek przez Wnioskodawcę przedstawia poniższe zestawienie:


| Lp. | Nazwa | Powierzchnia | Data przyjęcia | Dokument nabycia | Data dokumentu nabycia 
| 1. |  |  | 2012-07-27 |  | 2012-07-27 
| 2. |  |  | 2011-01-01 |  | 2008-06-04 
| 3. |  |  | 2018-12-06 |  | 2018-12-06 
| 4. |  |  | 2013-10-18 |  | 2013-06-27 
| 5. |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-06-27 
| 6. |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-06-27 
| 7. |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-12-06 
| 8. |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-06-25 
| 9. |  |  | 2018-07-06 |  | 2018-07-06 

Ponadto, Wnioskodawca posiada ok. (…) umów zawartych z innymi podmiotami, którym wydzierżawia powierzchnie oraz ok. (…)umów z podmiotami, które świadczą usługi na rzecz Wnioskodawcy. Spółka ta zatrudnia 3 pracowników na umowę zlecenie. Posiada (…) kredyty inwestycyjne na około (…) mln zł. W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy występują należności i zobowiązania na koniec każdego miesiąca kalendarzowego.

Dzierżawca nieruchomości tj. spółka do której ma być wniesiony aport, poczyniła wydatki na rozbudowę jednego z budynków, w którym prowadzi działalność badawczo-rozwojową i dokonuje odpisów amortyzacyjnych jako inwestycja w obcym środku trwałym.

Po latach działalności, szpital osiągnął ugruntowaną pozycję na rynku usług medycznych w województwie (…) i ryzyko działalności szpitala jest znacznie ograniczone. Wnioskodawca rozważa wniesienie całości przedsiębiorstwa do spółki prowadzącej szpital, w tym wszystkich nieruchomości, sprzętu, wyposażenia. Głównym powodem połączenia obu spółek przez aport jest wola zakończenia uciążliwej konieczności fakturowania opłat za korzystanie przez szpital z dzierżawionego sprzętu i nieruchomości oraz ponoszenia kosztów administracyjnych utrzymania spółki Wnioskodawcy. Ponadto połączenie przez wkład niepieniężny majątku obu spółek znacząco polepszy sytuację materialną szpitala i zwiększy możliwości pozyskania dodatkowego finansowania, co umożliwi prowadzenie kolejnych badań naukowych oraz rozwinie poziom świadczonych usług, głównie poprzez wykorzystanie nowych technologii.

Zauważyć należy, że Spółka prowadząca szpital nie ma środków finansowych, aby sfinansować zakup przedsiębiorstwa od Wnioskodawcy. Nie ma też prawnej możliwości połączenia spółek komandytowych bez konieczności tworzenia nowego podmiotu – spółki kapitałowej. Jedyną gospodarczo uzasadnioną transakcją jest wniesienie aportu w postaci całości przedsiębiorstwa. Wnioskodawca prowadzi funkcjonalnie i organizacyjnie niezależne przedsiębiorstwo, które zyski osiąga z dzierżawy nieruchomości, wyposażenia i sprzętu. Nabywca przedsiębiorstwa mógłby kontynuować działalność Wnioskodawcy po nabyciu przedsiębiorstwa, ale wiadomym jest iż po aporcie szpital nie będzie wydzierżawiał całości majątku Wnioskodawcy, a będzie go używał we własnym szpitalu (poza kontynuacją wynajmu do innych podmiotów). Bez tego sprzętu, wyposażenia i nieruchomości działalność szpitala jest niemożliwa. Kontynuacja działalności nastąpi jedynie w zakresie wynajmu dla podmiotów innych niż sam szpital.

Ponadto wraz z wyposażeniem i nieruchomościami przejdą w ramach aportu wszelkie bieżące rozliczenia i umowy tj. należności, zobowiązania.

W uzupełnieniu wniosku z 26 stycznia 2024 r. doprecyzowując opis zdarzenia przyszłego i odpowiadając na zadanie pytania wskazali Państwo m.in., że:

1\. Przedmiotem aportu będzie całe przedsiębiorstwo, bowiem inny majątek w spółce wnoszącej aport nie zostanie. Na wniesionych składnikach można kontynuować działalność gospodarczą. W szczególności przejdą:

\- nieruchomości i ich wyposażenie oraz pełna dokumentacja związana z nieruchomością,

\- zawarte umowy najmu (prawa związane z tymi umowami),

\- wierzytelności i należności istniejące w przedsiębiorstwie na dzień aportu,

\- księgi i dokumenty związane z działalnościom gospodarczą,

\- nabywca wkładu będzie też mógł posługiwać się nazwą przedsiębiorstwa,

\- środki pieniężne na rachunku bankowym.

Wnoszący wkład nie ma patentów, koncesji czy zezwoleń, praw autorskich lub tajemnic przedsiębiorstwa, więc wnoszący nie ma czego wnieść z tego zakresu do spółki.

2\. Nastąpi przeniesienie pracowników w trybie z art. 231 Kodeksu pracy.

3\. Nie będzie obowiązku podejmowania innych czynności niż powiadomienie najemców o zmianie wynajmującego oraz pracowników o przejściu zakładu pracy. Zostaną także powiadomieni dostawcy mediów do budynków w celu aktualizacji danych na FV. Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”), Spółka szpital, będzie kontynuować najem do innych podmiotów, a na pozostałej części przedsiębiorstwa będzie prowadzić działalność szpitalną. Po nabyciu całości przedsiębiorstwa mogłaby kontynuować działalność bez dodatkowych czynności.

4\. W zakresie zobowiązań i należności będących przedmiotem aportu, należy wskazać, że należności oraz zobowiązania regulowane są na bieżąco i trudno jest określić jakie będą przedmiotem aportu (jakie wystąpią na moment aportu). Należności wynikają z wynajmu powierzchni budynków, natomiast zobowiązania to bieżące koszty związane z eksploatacją i użytkowaniem budynków. Zatem prawdopodobnie wynajmujący wystawi FV najemcom, a ci na moment aportu nie zapłacą swoich zobowiązań, zaś spółka obejmująca aport otrzyma te należności w ramach aportu przedsiębiorstwa. Zobowiązania mogą wynikać z tytuły wynagrodzeń oraz płatności za media związane z budynkami.

5\. W ramach aportu przejdą umowy najmu z podmiotami innymi niż nabywca aportu. Nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował wynajem.

6\. W odpowiedzi na pytanie: „Jaki ogół praw i obowiązków zostanie przyznany Wnioskodawcy za wniesione przedsiębiorstwo”, wskazali Państwo, że nie jest to jeszcze ustalone, ale pomiędzy 15-30%.

7\. Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki komandytowej i z tego tytułu będzie czerpał zyski. Na ten moment nie planuje prowadzenia innej działalności gospodarczej. Możliwe, że zlikwiduje spółkę, gdyż skład osobowy spółki wnioskodawcy i spółki otrzymującej aport jest taki sam. Nie ma jednak podjętej decyzji w tym zakresie.

8\. Planowany aport ma uzasadnienie gospodarcze, a głównym celem tej czynności nie będzie unikanie ani uchylanie się od opodatkowania.

9\. Dla celów podatkowych przejęta zostanie wartość składników majątku wg wartości ksiąg wnoszącego (nie będzie przeszacowania dla celów podatkowych).

10\. Szczegółowe zestawienie działek, które wejdą w ramach przedsiębiorstwa do aportu:


| Lp. | Nazwa | Powierzchnia | Nr inwentarzowy | Data przyjęcia | Dokument nabycia | Data dokumentu nabycia | Wartość początkowa | Rodzaj budynku | Posadowienie na działce 
| 1. |  |  |  | 2012-07-27 |  | 2012-07-27 |  | drogi dojazdowe, parking(utwardzenie kostka) | nie trwałe 
| 2. |  |  |  | 2011-01-01 |  | 2008-06-04 |  | część budynku A, budynek B, budynek C, PARKING, plac zabaw | budynki posadowienie trwałe, parking nie trwałe, plac zabaw nie trwałe 
|  |  | Część budynku A, zbiornik wody rezerwowej pitnej, zbiornik z tlenem, | posadowienie trwałe 
|  |  | Stacja trafo | posadowienie trwałe 
| 3. |  |  |  | 2018-12-06 |  | 2018-12-06 |  | parking | nie trwałe 
|  |  | niezabudowana | nie dotyczy 
| 4. |  |  |  | 2013-10-18 |  | 2013-06-27 |  | parking, częściowo wiata śmietnikowa | wiata śmietnikowa trwałe 
|  |  | parking | nie trwałe 
| 5. |  |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-06-27 |  | parking | nie trwałe 
|  |  | niezabudowana | nie dotyczy 
| 6. |  |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-06-27 |  | parking | nie trwałe 
|  |  | niezabudowana | nie dotyczy 
| 7. |  |  |  | 2018-12-06 |  | 2018-12-06 |  | część budynku E, parking | budynek trwałe, parking nie trwałe 
|  |  | część budynku E, parking | budynek trwałe, parking nie trwałe 
| 8. |  |  |  | 2018-06-30 |  | 2018-06-25 |  | wiata śmietnikowa, parking | wiata śmietnikowa trwałe, parking nie trwałe 
| 9. |  |  |  | 2018-07-06 |  | 2018-07-06 |  | wiata śmietnikowa, parking | wiata śmietnikowa trwałe, parking nie trwałe 

Działka nr (…) została podzielona na działki (…) i (…) i (…) zostało wzięte przez miasto na poszerzenie ul. (…) w (…).

Działka (…) została podzielona na działki (…) i (…) i (…) zostało przejęte przez miasto na poszerzenie ul. (\`(...)\`) w (…).


| 1 | Budynek A | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2010 |  | 2010-12-31 | 23.12.2010 | budynek A z wyłączeniem pom. (…) 
| 2011 |  | 2011-03-04 | 23.12.2010 | budynek A pom.(…) 
| 2012 |  | 2012-01-02 | 22.12.2011 | pom. Nr (…) 
| 2015 |  | 2015-10-09 | 15.04.2013 | rezonans 
| 2016 |  | 2016-05-30 | 22.04.2016 | dobudowa piętra 
|  |  |  |  |  


| 2 | Budynek B | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2014 |  | 2014-12-17 | 07.11.2014 | budynek B 
| 2020 |  | 2020-12-31 | nie dotyczy | mammograf 
|  |  |  |  |  


| 3 | Budynek C | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2011 |  | 2011-03-04 | 26.01.2011 | Budynek C 
| 2017 |  | 2017-10-19 | 10.07.2017 | Rozbudowa apteka 
| 2022 |  | 2022-01-10 | 10.01.2022 | Pomieszczenie na odpady medyczne 
|  |  |  |  |  


| 4 | Budynek D | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2019 |  | 2019-02-28 | 26.02.2019 |  
|  |  |  |  |  


| 5 | Budynek E | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2021 |  | 2021-09-30 | 01.09.2021 |  


| 6 | Parking | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2015 |  | 2015-01-31 | 07.11.2014 |  


| 6 | Parking 2 | Data przyjęcia ŚT | Data pozwolenia na użytkowanie |  
| 2020 |  | 2020-05-06 | 06.05.2020 |  

11\. W odpowiedzi na pytanie „czy przy nabyciu lub wybudowaniu budynków, budowli lub ich części przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”, wskazali Państwo, że podatek VAT został odliczony.

12\. Pierwsze oddanie do użytkowana pierwszemu najemcy nastąpiło (…) 2010 r. protokołem przekazania.

13\. W odniesieniu do budynków i budowli nakłady poniesione na ulepszenie nie przekraczały 30% wartości początkowej.

14\. Od wyżej wymienionego używania do momentu aportu upłynęło więcej niż 2 lata.

15\. Od ulepszenia przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

16\. Działki niezabudowane wymienione są w tabeli (Działki (…), (…), (…)).

\- nie obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego.

\- dla działek tych zostały wydane warunki zabudowy.

17\. Wszystkie nieruchomości będące przedmiotem planowanego aportu są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

18\. Działki przy ewentualnej sprzedaży nie są objęte zwolnieniem z podatku.

**Pytanie**

Czy wniesienie wkładu w postaci opisanego w stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”) przedsiębiorstwa do spółki komandytowej stanowi przychód Wnioskodawcy?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

**Państwa stanowisko w sprawie**

(…) Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, wkład do spółki komandytowej nie stanowi przychodu, jeśli przedmiotem wkładu jest przedsiębiorstwo, albo jego zorganizowana część. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisany przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo, przez co w sprawie znajdzie zastosowanie ww. przepis ustawy o CIT. Zatem, dla spółki komandytowej, która wnosi całość prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa do innej spółki komandytowej, wkład nie będzie przychodem.

Bez znaczenie jest okoliczność jaki ogół praw i obowiązków zostanie przyznany Wnioskodawcy za wniesione przedsiębiorstwo. Bez względu czy obejmie kilka czy kilkadziesiąt procent udziału w dochodach spółki komandytowej, wniesienie aportu będzie dla niego całkowicie neutralne podatkowo.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie stanowiska**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „Ustawy CIT”.

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy CIT,

do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,

b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład;

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ww. ustawy zawarto zastrzeżenie, że

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ww. ustawy,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Stosownie do art. 12 ust. 16 ustawy CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

W myśl art. 4a pkt 3 ustawy CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zatem zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.),

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego,

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie wkładu w postaci opisanego w zdarzeniu przyszłym przedsiębiorstwa do spółki komandytowej stanowi przychód Wnioskodawcy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że aby dokonać oceny czy w związku w ww. aportem powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy należy ocenić, czy przedmiotem tego aportu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, myśl art. 4a pkt 3 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle wskazanej wyżej definicji kodeksowej, czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości (zespołu), co daje możliwość odróżnienia go od majątku. Istnienie tej funkcjonalnej więzi pozwala na stwierdzenie, że poszczególne przedmioty (składniki) nie stanowią samodzielnych dóbr majątkowych lecz

wspólnie służą realizacji określonego celu gospodarczego.

Jeżeli chodzi o zbycie przedsiębiorstwa, to art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

W orzecznictwie sądowym prezentowane jest stanowisko, że w kwestii ustalenia, czy przedmiotem konkretnej umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo, zasadnicze znaczenie ma to, czy obejmuje ona co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo i są konieczne do podjęcia przez nabywcę takiej działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca (por. wyrok Sądu Najwyższego z 8 kwietnia 2003 r., IV CKN 51/01 czy z 25 listopada 2010 roku, sygn. I CSK 703/09).

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że w kwestii zastosowania regulacji zawartej w art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT trzeba mieć na uwadze, że sformułowanie zawarte w przepisie, dot. wkładu wniesionego do spółki w formie przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia (aportu), pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

Zbycie w formie aportu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy CIT, ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa.

Zatem wskazać należy, że na tle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, również ze względu na charakter aportowanego przedsiębiorstwa składającego się głównie z wynajmowanych/dzierżawionych przez Nabywcę nieruchomości, należy uwzględnić takie okoliczności jak:

1) zamiar kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez Państwa przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W niniejszej sprawie mamy jednego Zbywcę i ok. 10 dzierżawców. Zbywca na rzecz jednego z dzierżawców dokonuje aportu wraz z pozostałymi umowami najmu/dzierżawy. Nabywca ten będzie te pozostałe umowy dzierżawy nadal kontynuował.

Z opisu wynika, że Nabywca budował Szpital w celu umożliwienia nabywcy prowadzenia w nim działalności medycznej. Państwa Spółka zakupiła też część urządzeń potrzebnych Szpitalowi do działalności leczniczej, który to sprzęt również mu wydzierżawiała, m.in. aparaty do znieczulenia, defibratory, endoskopy, pompy infuzyjne, prasa do odpadów komunalnych, respiratory, systemy monitorowania pacjenta, zestawy komputerowe, fotele ginekologiczne, kardiomonitory, łóżka rehabilitacyjne, meble i inne wyposażenie. W dalszych latach wyposażenie było już nabywane bezpośrednio przez Szpital, który również czynił inwestycje w obcych środkach trwałych, tj. rozbudowywał budynek za Państwa zgodą.

Z opisu wynika też, że Spółka w zasadzie nie zatrudnia pracowników, ma ich tylko 3 i to zatrudnionych na umowę zlecenie.

W opisie sprawy wskazano, że Spółka prowadzi funkcjonalnie i organizacyjnie niezależne przedsiębiorstwo, które zyski osiąga z dzierżawy nieruchomości, wyposażenia i sprzętu. Nabywca przedsiębiorstwa mógłby kontynuować działalność Spółki po nabyciu przedsiębiorstwa, ale wiadomym jest iż po aporcie Szpital nie będzie wydzierżawiał całości majątku Spółki, a będzie go używał we własnym Szpitalu (poza kontynuacją wynajmu do innych podmiotów). Bez tego sprzętu, wyposażenia i nieruchomości działalność Szpitala jest niemożliwa. Kontynuacja działalności nastąpi jedynie w zakresie wynajmu dla podmiotów innych niż sam Szpital.

Ponadto z wniosku wynika, że głównym powodem połączenia obu Spółek przez aport jest wola zakończenia uciążliwej konieczności fakturowania opłat za korzystanie przez Szpital z dzierżawionego sprzętu i nieruchomości oraz ponoszenia kosztów administracyjnych utrzymania Spółki Wnioskodawcy. Ponadto połączenie przez wkład niepieniężny majątku obu Spółek znacząco polepszy sytuację materialną Szpitala i zwiększy możliwości pozyskania dodatkowego finansowania, co umożliwi prowadzenie kolejnych badań naukowych oraz rozwinie poziom świadczonych usług, głównie poprzez wykorzystanie nowych technologii.

W przedmiotowej sprawie, nie można pominąć charakteru przedmiotowych nieruchomości oraz faktu, że Nabywca aportu będzie w nim w głównej mierze kontynuował własną dotychczasową działalność jako Szpital. Zatem zasadniczo dla niego, po nabyciu majątku nie zmieni się nic, bo będzie dalej w taki sam sposób prowadził tę działalność, którą prowadził do tej pory, na tym samym majątku, tyle że będzie on już nie wydzierżawiany, tylko jego własny. Przejęcie zatem kilku pozostałych umów najmu/dzierżawy do kontynuowania nie może przesądzać w przedmiotowym konkretnym przypadku, że mamy do czynienia ze zbyciem i nabyciem przedsiębiorstwa. Nabywca nabędzie aport zasadniczo w celu prowadzenia w nim własnej dotychczasowej działalności, a nie w celu kontynuacji działalności Zbywcy – Państwa Spółki.

Ta kontynuacja kilku umów najmu nie stanowi głównego przedmiotu działalności Nabywcy, ponadto w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej umowami najmu nowy właściciel z mocy prawa (art. 678 § 1 KC) wstępuje w stosunek najmu na miejsce Zbywcy. Przejęcie zatem wraz z nabyciem nieruchomości umów najmu nie może przesądzać, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, szczególnie, że przedmiotem aportu będą też ruchomości wykorzystywane do działalności Szpitala.

Zatem za uznaniem, że nie mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z aportem przedsiębiorstwa przemawia także fakt, że zupełnie inny jest przedmiot działalności Państwa Spółki i Spółki Nabywcy. Z opisu sprawy wynika bowiem, że przedmiotem Państwa działalności jest zarządzanie nieruchomościami, z których korzysta Szpital w ramach umowy dzierżawy. Natomiast przedmiotem działalności gospodarczej Nabywcy jest działalność medyczna jako Szpital i taką działalność Nabywca będzie po dokonaniu aportu kontynuował.

W przedmiotowym konkretnym przypadku, mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, należy uznać, że nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa. W tej sytuacji przekazanie wraz z majątkiem wierzytelności, należności, ksiąg, dokumentów czy środków pieniężnych nie może przesądzać za uznaniem, że mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa, albowiem Nabywca zasadniczo nie będzie kontynuował działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami, tylko prowadził działalność medyczną jako Szpital.

Innymi słowy, przedsiębiorstwo Zbywcy - o dotychczasowym profilu działania - po aporcie, w zasadzie przestanie istnieć. Patrząc na całość transakcji, należy uznać, że jej przedmiotem są składniki majątkowe potrzebne do prowadzenia działalności medycznej Szpitala, a nie pewien zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, które pomimo zmiany właściciela, będą zasadniczo funkcjonować jak przed aportem.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie nie zostaną spełnione wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem aportu na rzecz innej Spółki, tj. Szpitala (Nabywcy) za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 4a pkt 3 ustawy CIT, w zw. z art. 551 Kodeksu cywilnego, a zatem art. 12 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

W konsekwencji, wniesienie wkładu opisanego we wniosku do spółki komandytowej, będzie stanowiło przychód dla Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Państwa stanowisko sprowadzające się do stwierdzenia, że opisany przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo, przez co w sprawie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o CIT - jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczonego we wniosku Nr 3), w zakresie podatku od towarów i usług (pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 oraz Nr 2), zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego wniesienia do spółki aportu jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego aport, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).