Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.87.2022.2.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-03
Teza: WIS towar – sprzedaż napoju.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; gastronomia; napoje-napoje bezalkoholowe; usługi-usługi gastronomiczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12f

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 28 kwietnia 2022 r. (data wpływu 4 maja 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar – sprzedaż napoju – (…) – do spożycia (…) w (…) Wnioskodawcy z półpełną obsługą kelnerską

**Opis świadczenia**:

Sprzedaż napoju – (\`(...)\`) – do spożycia (\`(...)\`) Wnioskodawcy z półpełną obsługą kelnerską. (\`(...)\`) to (…) napój (…) na bazie mleka, dostępny w sprzedaży przez cały rok, najchętniej kupowany w sezonie letnim, produkt świeży, do spożycia po przygotowaniu. Skład: (…). (\`(...)\`) posiada ponad (…) punktów sprzedaży detalicznej w postaci sklepów firmowych – (\`(...)\`), w których sprzedaje wyprodukowane przez siebie wyroby. W każdym z punktów jest kilka stanowisk sprzedaży (w zależności od wielkości punktu posiada on (…) stanowisk kasowych). W każdej (\`(...)\`) klient ma możliwość dokonania zakupu na wynos oraz (\`(...)\`). Placówki, w których sprzedawany jest (\`(...)\`), wyposażone są w stoliki oraz krzesła, kanapy lub fotele. W każdym z tych punktów jest klimatyzacja oraz miejsce, w którym można powiesić kurtki i płaszcze. W niektórych lokalach znajduje się również toaleta (jeśli lokal mieści się w galerii handlowej to klient korzysta z toalety ogólnodostępnej). Również w wybranych lokalach (tam, gdzie jest to możliwe), od wiosny do jesieni, przed punktem ustawiony jest ogródek letni z dodatkowymi miejscami (\`(...)\`). (\`(...)\`) dostępny jest w większości punktów detalicznych należących do (\`(...)\`). (\`(...)\`), w których sprzedawany jest ten napój posiadają 2 standardy obsługi klienta – z pełną obsługą kelnerską lub z półpełną obsługą kelnerską. (\`(...)\`) przygotowywany jest każdorazowo pod zamówienie klienta. W przypadku (\`(...)\`) klient podchodzi do kasy, składa zamówienie, opłaca zakup i czeka przy ladzie na realizację. Kupujący może również oczekiwać przy jednym ze stolików. W tym czasie personel przygotowuje (\`(...)\`) dla klienta. Po wykonaniu napoju sprzedawca stawia (\`(...)\`) na ladzie, a klient odbiera zamówienie i udaje się (\`(...)\`) do stolika. Napój podawany jest w szklanym naczyniu. W zestawie klient otrzymuje słomkę papierową. Po zakończeniu (\`(...)\`) klient powinien odnieść naczynia w miejsce zwrotu naczyń. Jeśli tego nie zrobi, zajmie się tym personel punktu.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 56

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 maja 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania sprzedaży napoju – (\`(...)\`) – do spożycia (\`(...)\`) Wnioskodawcy z półpełną obsługą kelnerską według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis**

(\`(...)\`) – (…) napój (…) na bazie mleka; dostępny w sprzedaży przez cały rok; najchętniej kupowany w sezonie letnim; produkt świeży, do spożycia po przygotowaniu.

(\`(...)\`) skład: (…).

(\`(...)\`) sposób przygotowania: wszystkie składniki mieszamy za pomocą blendera. (\`(...)\`) podawany jest w szklanym naczyniu. Klient otrzymuje słomkę papierową.

Napój przygotowywany jest zgodnie z recepturą. Napój pełni funkcję orzeźwiającą oraz odżywczą.

Wniosek dotyczy wydania WIS dla sprzedaży detalicznej – (\`(...)\`) napoju (\`(...)\`). Wniosek o wydanie WIS dla sprzedaży detalicznej na wynos napoju (\`(...)\`) został złożony (…).

(\`(...)\`) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje wszelkiego rodzaju ciasta (pieczone, deserowe, torty), pieczywo, galanterię czekoladową, lody, desery, sałatki, dania w słoikach. Wyroby przeznaczone są do sprzedaży hurtowej dla firm współpracujących z producentem (w celu dalszej odsprzedaży) oraz sprzedawane są w placówkach własnych należących do (\`(...)\`) (sprzedaż detaliczna).

SPRZEDAŻ DETALICZNA. (\`(...)\`) posiada ponad (…) punktów sprzedaży detalicznej w postaci sklepów firmowych – (\`(...)\`), w których sprzedaje wyprodukowane przez siebie wyroby. W każdym z punktów jest kilka stanowisk sprzedaży (w zależności od wielkości punktu posiada on (\`(...)\`) stanowisk kasowych). W każdej (\`(...)\`) klient ma możliwość dokonania zakupu na wynos (\`(...)\`). We wszystkich placówkach znajdują się stoliki oraz krzesła, kanapy lub fotele, które dedykowane są dla klientów spożywających posiłki (\`(...)\`). Z reguły do obsługi (\`(...)\`) wydzielone jest osobne stanowisko kasowe. Prowadzenie sprzedaży jest podzielone na sprzedaż „na wynos” (jak w (\`(...)\`) – sklepie firmowym) oraz na sprzedaż z (\`(...)\`). Również panel obsługi na stanowisku kasjerskim dzieli się na moduł sprzedaży produktów jako towar na wynos oraz na moduł obsługi gastronomicznej do sprzedaży dla celów (\`(...)\`). Również klienci często ustawiają się w dwóch kolejkach tj. w kolejce celem zakupu produktów na wynos lub w kolejce celem zamówienia (\`(...)\`).

SPRZEDAŻ DETALICZNA Z (\`(...)\`). (\`(...)\`) dostępny jest w większości punktów detalicznych należących do (\`(...)\`). (\`(...)\`), w których sprzedawany jest ten napój posiadają 2 standardy obsługi klienta – pełną obsługę kelnerską lub półpełną obsługę kelnerską. Zapytanie o WIS dotyczy sprzedaży detalicznej ((\`(...)\`)) wyrobu (\`(...)\`) w punkcie z półpełną obsługą kelnerską.

(\`(...)\`) sprzedaż w punkcie z półpełną obsługą kelnerską. (\`(...)\`) przygotowywany jest każdorazowo pod zamówienie klienta. W przypadku (\`(...)\`) klient podchodzi do kasy, składa zamówienie, opłaca zakup i czeka przy ladzie na realizację. Kupujący może również oczekiwać przy jednym ze stolików. W tym czasie personel przygotowuje (\`(...)\`) dla klienta. Po wykonaniu napoju sprzedawca stawia (\`(...)\`) na ladzie a klient odbiera zamówienie i udaje się (\`(...)\`) do stolika. Napój podawany jest w szklanym naczyniu. W zestawie klient otrzymuje słomkę papierową. Po zakończeniu (\`(...)\`) klient powinien odnieść naczynia w miejsce zwrotu naczyń. Jeśli tego nie zrobi, zajmie się tym personel punktu.

Placówki, w których sprzedawany jest (\`(...)\`), wyposażone są w stoliki oraz krzesła, kanapy lub fotele. W każdym z tych punktów jest klimatyzacja oraz miejsce, w którym można powiesić kurtki i płaszcze. W niektórych lokalach znajduje się również toaleta (jeśli lokal mieści się w galerii handlowej to klient korzysta z toalety ogólnodostępnej). Również w wybranych lokalach (tam, gdzie jest to możliwe), od wiosny do jesieni, przed punktem ustawiony jest ogródek letni z dodatkowymi miejscami do (\`(...)\`).

(…)

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Uwzględniając zatem powyższe przepisy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w przypadku sprzedaży napoju (\`(...)\`) do spożycia (\`(...)\`), w okolicznościach wskazanych we wniosku, mamy do czynienia ze sprzedażą towaru, czy też usługą w rozumieniu ustawy. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów.

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank przeciwko Staatssecretaris van Financiën, ECLI:EU:C:2005:649 (pkt 19) oraz wyroku z dnia 29 marca 2007 r., nr C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN przeciwko Skatterverket, ECLI:EU:C:2007:195 (pkt 21), w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa, czy więcej świadczeń odrębnych, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

Natomiast w wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann przeciwko Stadt Frankfurt am Main, ECLI:EU:C:2005:157 (pkt 22), TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

Zatem tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

W wyroku z dnia 2 maja 1996 r., nr C-231/94, w sprawie Faaborg-Gelting Linien przeciwko Finanzamt Flensburg, ECLI:EU:C:1996:184, w pkt 14 TSUE orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach. Stąd w odniesieniu do działalności restauracyjnej prowadzonej na promie TSUE podkreślił, że sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych i napojów do spożycia na miejscu jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania, i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. W niektórych przypadkach osoby fizyczne, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji (pkt 13 tego wyroku).

W wyroku z dnia 10 maja 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (ECLI:EU:C:2011:135, pkt 62) TSUE wskazał, że trzeba też dodać, że element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta \[zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, pkt 22; w sprawie Everything Everywhere (dawniej T-Mobile UK), pkt 26\] oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Zatem w przypadku wystąpienia, oprócz usług nierozerwalnie ze sprzedażą towaru związanych, usług dodatkowych (takich jak, np. zapewnienie miejsca do konsumpcji wraz z obsługą kelnerską), które zaspokajają potrzeby klientów, dla których elementy te są istotne stwierdzić należy, że w takich okolicznościach mamy do czynienia ze świadczeniem usługi związanej z wyżywieniem.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, z późn. zm.) – usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem – w ramach całościowej oceny – wagi jakościowej (a nie tylko ilościowej) elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

Z kolei działalność restauracyjną charakteryzuje wiele elementów i czynności, wśród których dostawa gotowej żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Ustalenie, z jaką kategorią świadczenia gastronomicznego mamy do czynienia, zależy od wielu zmiennych. Nie jest nią jedynie wola konsumenta skorzystania z infrastruktury lokalu, ale całokształt „otoczenia”, okoliczności towarzyszących danemu świadczeniu.

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że (\`(...)\`) dostępny jest w wybranych punktach detalicznych należących do Wnioskodawcy – (\`(...)\`) – które to placówki posiadają pełną lub półpełną obsługę kelnerską. W przypadku będącym przedmiotem wniosku (\`(...)\`) sprzedawany jest w lokalu z półpełną obsługą kelnerską. Produkt przygotowywany jest każdorazowo pod zamówienie klienta. Napój wytwarzany jest przez personel (\`(...)\`), dopiero po złożeniu zamówienia przez klienta mieszane są składniki napoju. Jest to napój zimny (przygotowany (\`(...)\`)), pełni funkcję orzeźwiającą, jest zatem gotowy do spożycia bezpośrednio po jego przygotowaniu. Schemat realizacji zamówienia wygląda następująco: klient podchodzi do kasy, składa zamówienie, opłaca zakup i czeka przy ladzie lub przy jednym ze stolików na realizację. Po złożeniu zamówienia następuje jego realizacja i sprzedawca stawia na ladzie (\`(...)\`) w szklanym naczyniu. W zestawie klient otrzymuje papierową słomkę. Klient odbiera zamówienie i udaje się (\`(...)\`) do stolika. Po zakończeniu (\`(...)\`) klient powinien odnieść naczynia w miejsce zwrotu naczyń, a jeśli tego nie zrobi, zajmie się tym personel (\`(...)\`).

Z wniosku wynika ponadto, że placówki, w których sprzedawany jest (\`(...)\`), wyposażone są w stoliki oraz krzesła, kanapy lub fotele, które dedykowane są dla klientów spożywających posiłki (\`(...)\`). W każdym z tych punktów jest klimatyzacja oraz miejsce, w którym można powiesić kurtki i płaszcze. W niektórych lokalach znajduje się również toaleta (jeśli lokal mieści się w galerii handlowej to klient korzysta z toalety ogólnodostępnej). Z reguły do obsługi (\`(...)\`) wydzielone jest osobne stanowisko kasowe.

Z przedstawionego opisu przedmiotu świadczenia wynika, że usługi towarzyszące dostawie towaru nie mają charakteru przeważającego. Element usługowy nie dominuje nad samą dostawą towaru w takim stopniu, aby nadać temu świadczeniu cechy usługi restauracyjnej. Dostępna w lokalu infrastruktura materialna jest typową jaka może występować w różnych placówkach gastronomicznych. Szczególne znaczenie ma zatem w analizowanej sprawie komponent ludzki – tymczasem funkcje jakie spełnia obsługa lokalu wydają się dość ograniczone i mają tak naprawdę niewiele wspólnego z obsługą kelnerską, która zazwyczaj polega na kompleksowej obsłudze klientów, w tym przyjmowaniu zamówienia przy stoliku, donoszenie do stolika i sprzątanie stołu (\`(...)\`).

Zatem, w analizowanym przypadku nie występują usługi charakterystyczne dla działalności restauracyjnej, zwłaszcza takie jak: nakrywanie do stołu, zamawianie posiłku przy stoliku u kelnera, przynoszenie zamówienia do stołu, które przesądzałyby, że element usługowy miałby charakter dominujący nad dostawą towaru. Z punktu widzenia przeciętnego klienta elementem dominującym jest sam napój (towar). Oferowane w ramach świadczenia elementy usługowe nie mogą stanowić o uznaniu tej dostawy jako realizowanej w ramach usługi restauracyjnej.

Mając na uwadze powyższą analizę oraz opis podany przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że – dla celów stosowania podatku od towarów i usług – sprzedaż napoju – (\`(...)\`) – do spożycia (\`(...)\`) Wnioskodawcy z półpełną obsługą kelnerską, należy uznać za dostawę towaru. Natomiast czynności polegające na przygotowaniu oraz wydaniu produktu w szklanym naczyniu wraz z papierową słomką stanowią usługi wspomagające związane z tą dostawą.

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towaru, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do określenia stawki podatku właściwej dla towaru lub usługi.

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym określeniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast o tym, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

Dokonując klasyfikacji towaru spożywczego do odpowiedniego grupowania w odpowiedniej klasyfikacji statystycznej należy kierować się następującymi zasadami:

\- jeżeli dostawie towaru spożywczego towarzyszą „dodatkowe usługi”, wspomagające (przetwarzające ten produkt), polegające np. na przygotowaniu i podaniu tego towaru do natychmiastowego spożycia, wykonywane przez sprzedającego (placówkę gastronomiczną) – dostawa tego towaru klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem;

\- jeżeli towary spożywcze wydawane są w ramach usług restauracyjnych i cateringowych – klasyfikacja do PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem;

\- jeżeli natomiast dostawie towaru spożywczego nie towarzyszą żadne „dodatkowe usługi” wykonywane przez sprzedającego (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. takie jak: umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku) – towar ten klasyfikowany jest według CN.

Przy czym zawsze należy w pierwszej kolejności ocenić towary spożywcze wydawane do bezpośredniego spożycia pod kątem zaklasyfikowania ich według PKWiU 2015 do grupowania „Usługi związane z wyżywieniem” PKWiU 56 (art. 41 ust. 2 i 2a oraz art. 41 ust. 12f ustawy). Podkreślić jednak należy, że sam fakt przyporządkowania danego towaru spożywczego do grupowania PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem” nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy. Dopiero w sytuacji, w której towar ten nie podlega zaklasyfikowaniu w tym grupowaniu należy dokonać jego klasyfikacji według CN.

W przedmiotowej sprawie dostawie napoju – (…) – do spożycia (\`(...)\`) Wnioskodawcy z półpełną obsługą kelnerską towarzyszą „dodatkowe usługi” wspomagające tę dostawę, polegające na tym, że wyrób przygotowywany jest (\`(...)\`) – dopiero po złożeniu zamówienia przez klienta mieszane są składniki napoju, produkt podawany jest w szklanym naczyniu razem z papierową słomką i wydawany jako gotowy produkt do bezpośredniego spożycia.

Wobec powyższego dostawa wyżej opisanego produktu spożywczego, któremu towarzyszą usługi wspomagające jego dostawę, należy uznać za dostawę towaru sklasyfikowaną do PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”, przy czym – przyporządkowanie danego towaru spożywczego do ww. grupowania PKWiU 56 nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Według art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Stosownie do art. 41 ust. 12f ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1) napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2) towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3) posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

Powyższy przepis wskazuje, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług) jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r. będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

Jak wskazano wyżej, sprzedaż (…) w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę jest klasyfikowana do PKWiU 56 – Usługi związane z wyżywieniem.

W sprawie nie znajdą zastosowania wyłączenia z art. 41 ust. 12f pkt 2 i 3 ustawy, jednakże aby wykluczyć wyłączenie z art. 41 ust. 12f pkt 1 ustawy konieczne jest ustalenie, czy będący przedmiotem niniejszej decyzji napój (\`(...)\`) jest napojem wymienionym w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Nomenklatura scalona obejmuje:

a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednego i tego samego działu, pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Pozycja CN 2202 obejmuje: „Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych i warzywnych, objętych pozycją 2009”.

Jeśli chodzi o napoje bezalkoholowe, to Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE C 327 z dnia 17.09.2018 r.) precyzują zakres pozycji 2202. Zgodnie z tymi Notami napoje bezalkoholowe objęte tą pozycją, to płyny bezpośrednio nadające się i przeznaczone do spożycia przez ludzi poprzez wypicie, niezależnie od ilości, w jakiej są one wchłaniane, lub od szczególnych celów, w jakich różne rodzaje płynów mogą być spożywane, o ile nie są one objęte inną bardziej szczegółową pozycją. Czysto subiektywne, zmienne czynniki, takie jak sposób, w jaki takie napoje są przyjmowane, lub cel, w jakim są one spożywane, np. w celu ugaszenia pragnienia lub poprawy zdrowia, nie mają znaczenia przy ich klasyfikacji (zob. wyrok TSUE w sprawie 114/80).

Jak wynika z Not do CN 2202, „Niniejsza pozycja obejmuje napoje bezalkoholowe zdefiniowane w uwadze 3 do niniejszego działu, nie objęte innymi pozycjami, a w szczególności pozycją 2009 lub 2201”.

Zgodnie z brzmieniem Not do CN 2202, pozycja ta obejmuje grupowanie 2202 99 – pozostałe. Uwaga (C) Pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyjątkiem soków owocowych lub warzywnych objętych pozycją 2009 obejmuje m.in. (C.2) „Niektóre inne napoje przygotowane do bezpośredniego spożycia, np. na bazie mleka i kakao”.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowy towar – napój (\`(...)\`) – spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych pozycją CN 2202. Klasyfikacja towaru do tej pozycji jest zgodna z ww. postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Wśród towarów – na podstawie załącznika nr 3 do ustawy – objętych stawką VAT w wysokości 8%, nie zostały wymienione towary sklasyfikowane do CN 2202.

Natomiast po analizie treści załącznika nr 10 do ustawy stwierdzić należy, że napój sklasyfikowany do CN 2202, o którym mowa we wniosku, spełnia warunki, o których mowa w poz. 17 pkt 1 załącznika nr 10 do ustawy, w której wymienione zostały jogurty, maślanki, kefiry, mleko nieobjęte działem CN 04 – z wyłączeniem produktów zawierających kawę oraz jej ekstrakty, esencje lub koncentraty.

W związku z tym, sprzedaż napoju – (\`(...)\`) – do spożycia (\`(...)\`) w punkcie Wnioskodawcy z półpełną obsługą kelnerską – w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku – jest klasyfikowana do działu PKWiU 56 – Usługi związane z wyżywieniem, przy czym nie jest objęta wyłączeniami, o których mowa w art. 41 ust. 12f ustawy (przedmiotowy towar jest napojem wymienionym w załączniku nr 10 do ustawy), dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 12f w zw. z art. 41 ust. 2 oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).