Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.290.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-18
Teza: brak podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wniesienia składników majątkowych i niemajątkowych w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki kapitałowej
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2020 r. (data wpływu 8 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa a w konsekwencji braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wniesienia ww. składników w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki kapitałowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa a w konsekwencji braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności wniesienia ww. składników w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki kapitałowej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. w zakresie przedłożenia prawidłowo uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„\`(...)\`” Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest projektowanie, produkcja oraz sprzedaż (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych. Poza tym, Spółka zajmuje się również wynajmem własnych nieruchomości.

W ramach struktury Spółki został wyodrębniony dział projektowania, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) (dalej: „Dział Operacyjny”) oraz dział zajmujący się wynajmem nieruchomości. Wyodrębnienie zostało dokonane na podstawie regulaminu.

W ostatnim czasie Wnioskodawca prowadzi rozmowy z dwoma innymi podmiotami (spółką z ograniczona odpowiedzialnością oraz przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą) działającymi na rynku projektowania, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) - na temat możliwości konsolidacji zorganizowanych części przedsiębiorstw prowadzonych przez wszystkie trzy niepowiązane podmioty. Z uwagi na brak możliwości przeprowadzenia połączenia kodeksowego (w trybie art. 491 kodeksu spółek handlowych) z udziałem przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, strony ustaliły, że w ramach konsolidacji zostanie utworzona nowa spółka kapitałowa (dalej: „Spółka kapitałowa”), do której uczestnicy konsolidacji wniosą wkłady niepieniężne obejmujące zorganizowane części przedsiębiorstwa. Dodatkowym argumentem przemawiającym za dokonaniem konsolidacji poprzez wniesienie wkładów niepieniężnych do Spółki kapitałowej było ograniczenie ryzyka pociągnięcia Spółki kapitałowej do odpowiedzialności za zobowiązania cywilnoprawne lub podatkowe powstałe przed dniem konsolidacji w łączących się podmiotach (która to odpowiedzialność przeszłaby na Spółkę kapitałową w ramach sukcesji uniwersalnej - w sytuacji połączenia spółek w trybie art. 491 kodeksu spółek handlowych).

Realizując powyższe ustalenia w zakresie konsolidacji niepowiązanych podmiotów, Wnioskodawca zamierza wnieść aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na którą składają się składniki wchodzące w skład Działu Operacyjnego do Spółki kapitałowej. W zamian za wniesiony aport, Wnioskodawca obejmie udziały w Spółce kapitałowej otrzymującej aport. Oprócz aportu wniesionego przez Wnioskodawcę, do Spółki kapitałowej zostaną wniesione także składniki majątkowe wchodzące w skład dwóch innych zorganizowanych części przedsiębiorstw, niepowiązanych z Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że z uwagi na przebieg negocjacji - konsolidacja może nastąpić tylko z jednym z podmiotów uczestniczących obecnie w negocjacjach. W takim przypadku do Spółki kapitałowej oprócz zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie wniesiony tylko jedna zorganizowana część przedsiębiorstwa, podmiotu uczestniczącego w konsolidacji.

Planowana restrukturyzacja ma przede wszystkim na celu połączenie przedsiębiorstw wcześniej całkowicie niezależnych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w podobnym zakresie w jedną strukturę organizacyjną, co pozwoli na:

*   istotne wzmocnienie pozycji rynkowej podmiotów uczestniczących w konsolidacji - w tym osiągnięcie przewagi konkurencyjnej poprzez stworzenie jednego, silnego podmiotu mogącego konkurować z większymi podmiotami działającymi na rynku autogazu;

*   rozszerzenie zakresu działalności - w szczególności, zwiększenie możliwości sprzedażowych na terenie Polski i za granicą dzięki sieci sprzedaży łączonych przedsiębiorstw, jak również poszerzenie zakresu oferowanych produktów;

*   rozwój nowych kompetencji w zakresie sprzedaży i produkcji instalacji gazowych do pojazdów poprzez uzyskanie dostępu do produktów, homologacji i rozwiązań łączonych przedsiębiorstw; oraz

*   ograniczenie kosztów działalności poprzez wykorzystanie efektu synergii.

W ramach planowanego aportu Działu Operacyjnego do Spółki kapitałowej, Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki kapitałowej zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`), w tym w szczególności:

*   należności od kontrahentów,

*   zobowiązania wobec kontrahentów,

*   środki trwałe, w tym pojazdy samochodowe,

*   zapasy materiałów.

*   wartości niematerialne i prawne (licencje, autorskie prawa majątkowe, w tym prawa wynikające z homologacji w zakresie w jakim mogą być one przeniesione, znaki towarowe, know-how, lista klientów, prawo do domeny/strony internetowej, itp.),

*   wyposażenie (np. artykuły biurowe, biurka, krzesła, narzędzia itp.),

*   umowy handlowe z kontrahentami,

*   umowy najmu/dzierżawy nieruchomości,

*   umowy najmu/dzierżawy innych składników majątkowych oraz/lub praw majątkowych.

*   umowy rachunków bankowych,

*   umowy na dostawę mediów,

*   umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne z osobami wykonującymi pracę na rzecz Wnioskodawcy,

*   umowy dotyczące obsługi i gwarancji maszyn należących do Spółki związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu,

*   dokumentacja dotycząca przenoszonych umów (w szczególności dokumentacja techniczna, prawna),

*   dokumentacja księgowa w zakresie niezbędnym do kontynuacji działalności Wnioskodawcy przez Spółkę kapitałową,

*   środki pieniężne w kwocie zapewniającej możliwość niezakłóconego prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie w ramach Spółki kapitałowej.

W przypadku, gdy dla skuteczności przeniesienia danego składnika majątkowego na rzecz Spółki kapitałowej okaże się to konieczne - Wnioskodawca dokona stosownej cesji praw/obowiązków na rzecz Spółki kapitałowej oraz/lub podpisze stosowane aneksy do umów.

Ze składu aportu zostaną wyłączone natomiast posiadane przez Spółkę udziały w innych spółkach. Posiadane przez Spółkę udziały w innych spółkach nie są jednak istotne z punktu widzenia prowadzenia podstawowej działalności Działu Operacyjnego polegającej na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży systemów autogazu.

Wyłączeniu podlegać będą również nieruchomości należące do Spółki. Warto w tym miejscu podkreślić, że nieruchomości wyłączone z aportu nie służą działalności gospodarczej polegającej na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży systemów autogazu. Na potrzeby działalności związanej z projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą systemów autogazu Spółka wykorzystuje na podstawie umowy najmu inną nieruchomość. Prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu będą stanowić przedmiot aportu.

Ponadto, Wnioskodawca nie wyklucza, że z przedmiotu aportu mogą zostać wyłączone również inne składniki majątkowe niż opisane powyżej, których przeniesienie nie będzie dopuszczalne z uwagi na obowiązujące przepisy prawa (np. zobowiązania publicznoprawne, decyzje administracyjne). W takim przypadku, Spółka kapitałowa w oparciu o składniki majątkowe stanowiące przedmiot aportu zapewni odtworzenie składników majątkowych (w tym decyzji administracyjnych), które z uwagi na przepisy prawa nie będą mogły być przeniesione na Spółkę kapitałową w drodze aportu.

Stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych zapewnia możliwość przypisania, w sposób jednoznaczny i prawidłowy, przychodów, kosztów, jak również należności i zobowiązań do Działu Operacyjnego. Ponadto Wnioskodawca posiada specjalnie dedykowany dla Działu Operacyjnego rachunek bankowy oraz wyodrębnione środki pieniężne.

Po przeprowadzeniu planowanej restrukturyzacji, Spółka kapitałowa ma zamiar kontynuować działalności gospodarcze prowadzone wcześniej przez podmioty wnoszące aport. W szczególności, Spółka kapitałowa będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie projektowania, produkcji i sprzedaży systemów autogazu, prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w ramach Działu Operacyjnego przy pomocy opisanych w niniejszym wniosku składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wchodzącego w skład Działu Operacyjnego zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`) w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki kapitałowej stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Wnioskodawcę wchodzącego w skład Działu Operacyjnego zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`) w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki kapitałowej stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT. Zgodnie z definicją legalną, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl normy zawartej w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie, w art. 6 Ustawy o VAT ustawodawca zawarł katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów Ustawy o VAT. W szczególności, przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT).

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy o VAT pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) została zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Zgodnie z treścią ww. przepisu, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zaznaczenia wymaga jednak, że samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Ewentualne uzupełnienie nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa o mało istotne z punktu widzenia całości składniki materialne i niematerialne nie wpływa przy tym na możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie ZCP powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Takie stanowisko zaprezentował m.in. Minister Finansów (dalej: „MF”) w opublikowanych objaśnieniach podatkowych. W dniu 11 grudnia 2018 r. Minister Finansów wydał objaśnienia podatkowe przedstawiające okoliczności, w których dana transakcja powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP. Dokument ten dotyczy przede wszystkim przypadków zbycia nieruchomości komercyjnych w kontekście VAT. Objaśnienia nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, ale mają służyć zwiększeniu pewności stosowania prawa.

Zgodnie z objaśnieniami, transakcja może być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa/ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  składniki majątku będące przedmiotem transakcji pozwalają nabywcy na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez sprzedawcę i możliwe jest kontynuowanie tej działalności wyłącznie w oparciu o nabywane aktywa oraz
2.  nabywca zamierza kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną przez sprzedającego, wykorzystując składniki majątku nabywane w ramach transakcji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zorganizowana część przedsiębiorstwa, z uwagi na samodzielność realizacji przypisanych jej zadań, pozwala na płynny transfer aktywności z jednego przedsiębiorstwa do drugiego. Istota tej struktury zakłada bowiem nabycie nie pojedynczych składników majątku, ale odrębnej jednostki organizacyjnej, która pozwoli na realizację zadań, za które była odpowiedzialna w podmiocie dokonującym jej zbycia.

Najczęściej celem nabycia ZCP jest właśnie posiadanie gotowego pionu organizacyjnego z zamiarem kontynuacji funkcji wykonywanych do tej pory co, jak wynika z zaprezentowanego stanowiska MF ma kluczowe znaczenie w kontekście uznania określonego zbioru składników majątkowych za ZCP.

Reasumując, na gruncie Ustawy o VAT mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do Spółki kapitałowej wchodzące w skład Działu Operacyjnego składniki materialne i niematerialne służące realizacji działalności gospodarczej Wnioskodawcy polegającej na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych. W skład aportu będą wchodzić wszelkie składniki materialne i niematerialne przeznaczone do realizacji tych zadań gospodarczych: należności od kontrahentów, zobowiązania wobec kontrahentów, środki trwałe, zapasy materiałów, wartości niematerialne i prawne (licencje, autorskie prawa majątkowe, w tym przenaszalne prawa do homologacji, znaki towarowe, know-how, lista klientów, prawo do domeny/strony internetowej itp.), wyposażenie (np. artykuły biurowe, biurka, krzesła, narzędzia itp.), umowy handlowe z kontrahentami, umowy najmu/dzierżawy, umowy rachunków bankowych, umowy na dostawę mediów, umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne z osobami wykonującymi pracę na rzecz Wnioskodawcy, umowy dotyczące obsługi i gwarancji maszyn należących do Spółki związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu, dokumentacja dotycząca przenoszonych umów (w szczególności dokumentacja techniczna, prawna), dokumentacja księgowa w zakresie niezbędnym do kontynuacji działalności Wnioskodawcy przez Spółkę kapitałową, środki pieniężne w kwocie zapewniającej możliwość niezakłóconego prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie w ramach Spółki kapitałowej.

Dokonując oceny składników aportu w zakresie pojęcia zorganizowanej część przedsiębiorstwa należy rozważyć czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne stanowiące przedmiot aportu pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach umożliwiających samodzielne funkcjonowanie w zakresie realizacji zadań gospodarczych polegających na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Działu Operacyjnego stanowią zorganizowaną i kompletną całość umożliwiającą Spółce kapitałowej kontynuowanie działalności Wnioskodawcy w tym zakresie.

Wyłączone z aportu udziały, w ocenie Wnioskodawcy, pozostają bez znaczenia dla Spółki kapitałowej w zakresie kontynuowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Posiadane przez Wnioskodawcę udziały w innych podmiotach nie służą ani nie są w żaden sposób powiązane funkcjonalnie z działalnością Wnioskodawcy prowadzonej w ramach Działu Operacyjnego, która polega na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych.

Również nieruchomości stanowiące własność Wnioskodawcy, niewykorzystywane do działalności gospodarczej polegającej na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych pozostają bez znaczenia dla oceny, czy przedmiotem aportu jest ZCP. Podkreślić należy, że Spółka kapitałowa będzie kontynuować działalność Spółki w zakresie projektowania, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) w miejscu, w którym dotychczas była prowadzona przedmiotowa działalność. Spółka kapitałowa przejmie bowiem prawa i obowiązki do umowy najmu nieruchomości dotychczas wykorzystywanej przez Spółkę.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał”, „TSUE”), np. w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Liidenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE orzekł: „Stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stale instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu wspomnianego przepisu szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości

W ocenie Wnioskodawcy, pomimo wyłączenia udziałów oraz nieruchomości z przedmiotu aportu, zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami materialnymi i niematerialnymi w sposób umożliwiający samodzielną realizację działań gospodarczych i kontynuację tych działań przez Spółkę kapitałową. Wniesiony przez Wnioskodawcę majątek pozwoli na samodzielne funkcjonowanie przedsiębiorstwa w obrocie gospodarczym.

Podobne tezy możemy zidentyfikować również w wydawanych interpretacjach podatkowych, np.:

1.  interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2018 roku, nr 0111-KDIB3-2.4012.743.2017.2.MN
2.  interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2017 roku, nr. 0115-KDIT1-2.4012.657.2017.1.AJ
3.  interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2018 roku, nr. 0114-KDIP1-3.4012.266.2018.2.MK
4.  interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2018 roku, nr 0113-KDIPT1-2.4012.532.2018.2.PRP

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w strukturze swojego przedsiębiorstwa dokonał wydzielenia składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji zadań gospodarczych polegających na projektowaniu, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych (Dział Operacyjny). Wyodrębnienie organizacyjne Działu Operacyjnego zostało dokonane w formie regulaminu.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie poszczególnych składników majątku w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wraz z dedykowanymi do tego celu pracownikami, wyposażeniem oraz wszelkimi elementami niezbędnymi do realizacji zadań gospodarczych spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych zapewnia możliwość przypisania Działowi Operacyjnemu, w sposób jednoznaczny i prawidłowy, przychodów, kosztów, jak również należności i zobowiązań. Ponadto Wnioskodawca posiada specjalnie dedykowany dla Działu Operacyjnego rachunek bankowy oraz wyodrębnione środki pieniężne. W takich okolicznościach, w ocenie Wnioskodawcy, z pewnością można uznać, że Dział Operacyjny jest wyodrębniony finansowo z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątku Wnioskodawcy, które nie będą stanowić aportu (udziały, nieruchomości) lub których przeniesienie nie będzie dopuszczalne z uwagi na obowiązujące przepisy prawa (np. zobowiązania publicznoprawne, decyzje administracyjne,) nie będą powodowały zmiany kwalifikacji przedmiotu aportu w zakresie istnienia ZCP. Składniki te nie stanowią kluczowych elementów aportu lub mogą zostać odtworzone przez Spółkę kapitałową w oparciu o składniki majątkowe wchodzące w skład aportu, dlatego też ich nieuwzględnienie (lub prawny zakaz ich przenoszenia) nie jest istotne dla możliwości prowadzenia działalności w zakresie projektowania, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`) (tj. Dział Operacyjny) jest wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Dział Operacyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, ponieważ:

*   składniki materialne i niematerialne (obejmujące również zobowiązania) stanowią zorganizowany zespół;

*   został wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;

*   został wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy;

*   umożliwia samodzielną realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo, tj. posiada cechy wyodrębnienia funkcjonalnego.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać że aport Działu Operacyjnego do Spółki kapitałowej stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Zatem, aport Działu Operacyjnego do Spółki kapitałowej nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest projektowanie, produkcja oraz sprzedaż (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz ich elementów składowych. Poza tym, Spółka zajmuje się również wynajmem własnych nieruchomości. W ramach struktury Spółki został wyodrębniony dział projektowania, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) (dalej: „Dział Operacyjny”) oraz dział zajmujący się wynajmem nieruchomości. Wyodrębnienie zostało dokonane na podstawie regulaminu. Wnioskodawca prowadzi rozmowy z dwoma innymi podmiotami (spółką z ograniczona odpowiedzialnością oraz przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą) działającymi na rynku projektowania, produkcji oraz sprzedaży (\`(...)\`) pojazdów samochodowych gazem (\`(...)\`) i (\`(...)\`) - na temat możliwości konsolidacji zorganizowanych części przedsiębiorstw prowadzonych przez wszystkie trzy niepowiązane podmioty. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na którą składają się składniki wchodzące w skład Działu Operacyjnego do Spółki kapitałowej. W zamian za wniesiony aport, Wnioskodawca obejmie udziały w Spółce kapitałowej otrzymującej aport. Oprócz aportu wniesionego przez Wnioskodawcę, do Spółki kapitałowej zostaną wniesione także składniki majątkowe wchodzące w skład dwóch innych zorganizowanych części przedsiębiorstw, niepowiązanych z Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że z uwagi na przebieg negocjacji - konsolidacja może nastąpić tylko z jednym z podmiotów uczestniczących obecnie w negocjacjach. W takim przypadku do Spółki kapitałowej oprócz zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie wniesiony tylko jedna zorganizowana część przedsiębiorstwa, podmiotu uczestniczącego w konsolidacji. W ramach planowanego aportu Działu Operacyjnego do Spółki kapitałowej, Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki kapitałowej zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`), w tym w szczególności:

*   należności od kontrahentów,

*   zobowiązania wobec kontrahentów,

*   środki trwałe, w tym pojazdy samochodowe,

*   zapasy materiałów.

*   wartości niematerialne i prawne (licencje, autorskie prawa majątkowe, w tym prawa wynikające z homologacji w zakresie w jakim mogą być one przeniesione, znaki towarowe, know-how, lista klientów, prawo do domeny/strony internetowej, itp.),

*   wyposażenie (np. artykuły biurowe, biurka, krzesła, narzędzia itp.),

*   umowy handlowe z kontrahentami,

*   umowy najmu/dzierżawy nieruchomości,

*   umowy najmu/dzierżawy innych składników majątkowych oraz/lub praw majątkowych.

*   umowy rachunków bankowych,

*   umowy na dostawę mediów,

*   umowy o pracę oraz umowy cywilnoprawne z osobami wykonującymi pracę na rzecz Wnioskodawcy,

*   umowy dotyczące obsługi i gwarancji maszyn należących do Spółki związanych z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu,

*   dokumentacja dotycząca przenoszonych umów (w szczególności dokumentacja techniczna, prawna),

*   dokumentacja księgowa w zakresie niezbędnym do kontynuacji działalności Wnioskodawcy przez Spółkę kapitałową,

*   środki pieniężne w kwocie zapewniającej możliwość niezakłóconego prowadzenia działalności w dotychczasowym zakresie w ramach Spółki kapitałowej.

Stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych zapewnia możliwość przypisania, w sposób jednoznaczny i prawidłowy, przychodów, kosztów, jak również należności i zobowiązań do Działu Operacyjnego. Ponadto Wnioskodawca posiada specjalnie dedykowany dla Działu Operacyjnego rachunek bankowy oraz wyodrębnione środki pieniężne. Po przeprowadzeniu planowanej restrukturyzacji, Spółka kapitałowa ma zamiar kontynuować działalności gospodarcze prowadzone wcześniej przez podmioty wnoszące aport. W szczególności, Spółka kapitałowa będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie projektowania, produkcji i sprzedaży systemów autogazu, prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę w ramach Działu Operacyjnego przy pomocy opisanych w niniejszym wniosku składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z okoliczności sprawy – składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem aportu, wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności związanej z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`), będą stanowiły organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych, to ww. składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności związanej z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji wniesienie aportem tak wyodrębnionej przez Wnioskodawcę części przedsiębiorstwa w zakresie prowadzenia działalności związanej z projektowaniem, produkcją i sprzedażą systemów autogazu (\`(...)\`) i (\`(...)\`) do spółki kapitałowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla pozostałych podmiotów wnoszących wkład do Spółki kapitałowej.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.