Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.82.2017.2.UG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu usług zarządzania świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy – kontrakt menedżerski.
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu usług zarządzania świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy – kontrakt menedżerski – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu usług zarządzania świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy – kontrakt menedżerski. Dnia 5 czerwca 2017 r. wniosek uzupełniono poprzez doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Prezesem Zarządu Spółki, w której 100% akcji posiada Gmina. W dniu 23 grudnia 2016 r. Rada Nadzorcza Spółki, na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 19 grudnia 2016 r. w sprawie ustalenia zasad kształtowania wynagrodzeń członków Zarządu, podjęła uchwałę, w której ukształtowała wynagrodzenia członków Zarządu. W tej samej dacie Rada Nadzorcza podjęła uchwałę w sprawie: (i) ustalenia Umowy o świadczenie usług zarządzania (ii) ustalenia wzoru umowy o zakazie konkurencji (iii) upoważnienia Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki do zawarcia wyżej wskazanych Umów w imieniu i na rzecz Spółki (iv) wyrażenia zgody i upoważnienia Przewodniczącego Rady Nadzorczej do zawarcia porozumień rozwiązujących dotychczasowe umowy o pracę z członkami Zarządu. W wykonaniu powyższych uchwał w dniu 23 grudnia 2016 r. została z Wnioskodawcą zawarta Umowa o świadczenie usług zarządzania. Umowa ta weszła w życie w dniu 1 stycznia 2017 r. Na wstępie Umowy oznaczając jej strony wskazano, że Wnioskodawca jest zwany dalej w Umowie „Menedżerem”.

Zgodnie z zawartą Umową o świadczenie usług zarządzania:

3.1. W czasie trwania Umowy Menedżer zobowiązuje się do prowadzenia spraw Spółki w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych, co obejmuje w szczególności:

3.1.1. racjonalne gospodarowanie majątkiem Spółki i zapewnienie jego ochrony;

3.1.2. podejmowanie czynności sądowych i pozasądowych związanych z prowadzeniem spraw Spółki;

3.1.3. współdziałanie z pozostałymi organami Spółki i wykonywanie ich uchwał, wiążących dla Zarządu na podstawie obowiązujących przepisów prawa lub Statutu;

3.1.4. współdziałanie z pozostałymi członkami Zarządu, w tym z uwzględnieniem wewnętrznego podziału obowiązków;

3.1.5. podejmowanie właściwych działań zarządczych w celu wdrażania strategii Spółki oraz proponowanie jej zmiany w każdym uzasadnionym przypadku;

3.1.6. prowadzenie racjonalnej i zgodnej z przyjętymi założeniami polityki kadrowej;

3.1.7. dbanie o terminowość regulowania przysługujących Spółce wierzytelności oraz regulowanie zobowiązań Spółki.

3.2. Menedżer wykonuje swoje obowiązki zgodnie z Umową, obowiązującym prawem, Statutem oraz uchwałami podjętymi przez organy Spółki, jak również innymi wewnętrznymi regulacjami Spółki i jej organów.

3.3. Menedżer wykonuje obowiązki wynikające z Umowy z zachowaniem najwyższej staranności i z należytym uwzględnieniem charakteru i zakresu działalności Spółki, z zachowaniem troski o interesy majątkowe i niemajątkowe Spółki ukierunkowanej na realizację zasady określonej w pkt 3.7. wykorzystując przy tym swoją wiedzę, doświadczenie i umiejętności.

3.4. Menedżer zobowiązuje się, że wszystkie czynności związane z prowadzeniem działalności Spółki będą przez niego wykonywane w sposób zgodny z najwyższym poziomem etyki biznesowej oraz w sposób wykluczający chociażby potencjalny konflikt interesów Menedżera z Interesem Spółki, który mógłby mieć wpływ na jego bezstronność (obowiązek lojalności wobec Spółki). Niezależnie od obowiązków Menedżera wynikających z umowy o zakazie konkurencji stanowiącej załącznik numer 4 do niniejszej umowy, Menedżer zobowiązuje się do informowania Spółki o zamiarze pełnienia funkcji w organach innej spółki handlowej lub nabyciu w niej akcji (udziałów).

3.5. Menedżer będzie pełnił swoje obowiązki w czasie i miejscu, jakie będą wymagane dla należytego wykonywania Umowy.

3.6. Menedżer nie będzie angażować się w żadną działalność, która mogłaby negatywnie – ze względu na jej charakter lub wymiar czasu – wpływać na należyte wykonywanie Umowy.

3.7. Menedżer jest obowiązany kierować się obowiązkiem realizacji Interesu Spółki w sposób zapewniający długoterminową budowę wartości Spółki dla akcjonariuszy.

3.8. Menedżer zobowiązuje się do wykonywania Umowy osobiście. W przypadku wystąpienia zdarzenia, które uniemożliwia lub nadmiernie utrudnia Menedżerowi sprawowanie powierzonej mu funkcji w Zarządzie zagrażając w ten sposób ciągłości prowadzenia spraw Spółki, Menedżer bezzwłocznie poinformuje o tym Przewodniczącego Rady Nadzorczej, a w razie niemożności lub trudności w skontaktowaniu się z Przewodniczącym Rady Nadzorczej jego zastępcę; w każdym przypadku Menedżer zawiadomi pozostałych członków Zarządu.

Według dalszych postanowień Umowy Wnioskodawca uprawniony jest do wynagrodzenia. Wynagrodzenie to zostało uregulowane w Umowie w następujący sposób:

4.1. W okresie obowiązywania Umowy, Menedżer będzie uprawniony do:

4.1.1 Wynagrodzenia Stałego;

4.1.2. Premii Rocznej jako wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające.

W pkt 5 Umowy o świadczenie usług zarządzania, uregulowane zostały zasady szczegółowe dotyczące wynagrodzenia. Są one następujące:

1.  WYNAGRODZENIE STAŁE – ZASADY SZCZEGÓŁOWE

5.1. Wynagrodzenie Stałe będzie płatne z dołu, w okresach miesięcznych, nie później niż do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, którego to wynagrodzenie dotyczy.

5.2. W przypadku zmiany wysokości Podstawy Wymiaru, na skutek której Wynagrodzenie Stałe staje się:

5.2.1. wyższe od maksymalnej wysokości wynagrodzenia miesięcznego podstawowego dla członków Zarządu Spółki, przewidzianej w Ustawie – Wynagrodzenie Stałe ulega obniżeniu do maksymalnej, dopuszczalnej mocą przepisów Ustawy, wysokości.

5.2.2. niższej od minimalnej wysokości wynagrodzenia miesięcznego podstawowego przewidzianego w Ustawie dla członków Zarządu Spółki – Wynagrodzenie Stałe ulega podwyższeniu do minimalnej, przewidzianej mocą przepisów Ustawy, wysokości.

5.3. W przypadku zmiany skali działalności Spółki, w szczególności wartości jej aktywów, osiąganych przychodów, wielkości zatrudnienia, w wysokości, która uzasadnia objęcie Spółki innymi minimalnymi oraz maksymalnymi mnożnikami, Strony zobowiązują się do podjęcia w dobrej wierze rozmów w celu ustalenia nowej wysokości Wynagrodzenia Stałego Niezależnie od zdania poprzedzającego (oraz nie przesądzając wyniku rozmów, o których mowa w zdaniu poprzedzającym), w przypadku zmiany uzasadniającej objęcie Spółki innymi minimalnymi oraz maksymalnymi mnożnikami, jeżeli Wynagrodzenie Stałe stało się:

5.3.1. wyższe od maksymalnej wysokości wynagrodzenia miesięcznego podstawowego dla członków Zarządu Spółki, przewidzianej w Ustawie – Wynagrodzenie Stałe ulega obniżeniu do maksymalnej, dopuszczalnej mocą przepisów Ustawy, wysokości,

5.3.2. niższe od minimalnej wysokości wynagrodzenia miesięcznego podstawowego przewidzianego w Ustawie dla członków Zarządu Spółki – Wynagrodzenie Stałe ulega podwyższeniu do minimalnej, przewidzianej mocą przepisów Ustawy, wysokości.

5.4. Podwyższenie oraz obniżenie Wynagrodzenia Stałego zgodnie z powyższymi punktami następuje z dniem zmiany Podstawy Wymiaru.

Zgodnie z pkt 6 Umowy o świadczenie usług zarządzania, Menedżer jest uprawniony do Premii Rocznej, należnej w związku z realizacją zakładanych poziomów KPI w danym Roku Obrotowym. W Umowie o świadczenie usług zarządzania określone zostały szczegółowe zasady ustalania Premii Rocznej.

Obowiązki Spółki związane z zawartą umową zostały określone w pkt 7 Umowy o świadczenie usług zarządzania. Regulacja ta przedstawia się w następujący sposób:

7.1. Strony zgodnie postanawiają, że niezależnie od postanowień niniejszej Umowy, łączy je stosunek korporacyjny spółki, którego źródłem jest powołanie Menedżera jako osoby fizycznej w skład Zarządu. Stosunek korporacyjny Spółki stanowi przyczynę zawarcia niniejszej Umowy. Wolą Spółki, a zarazem obowiązkiem Menedżera, który Menedżer przyjmuje, jest wykonywanie postanowień niniejszej Umowy z uwzględnieniem zasad obowiązujących w Spółce dotyczących pełnienia funkcji w Zarządzie.

7.2. W związku z postanowieniem pkt 7.1. Spółka oświadcza, że obciąża ją wobec Menedżera jako członka Zarządu – na podstawie stosunku korporacyjnego Spółki – obowiązek zapewnienia środków i infrastruktury biurowej, sprzętowej i organizacyjnej wraz z obsługą według standardów i regulacji obowiązujących w Spółce, umożliwiającej Menedżerowi należyte wykonywanie zobowiązań wynikających z Umowy. W związku z postanowieniem zdania poprzedzającego, Spółka zobowiązuje się udostępnić Menedżerowi jako członkowi Zarządu odpowiednią infrastrukturę, a Menedżer zobowiązuje się korzystać z powierzonych mu środków i udostępnionej infrastruktury zgodnie z wymaganiami Spółki. Obowiązki Spółki obejmują w szczególności udostępnienie na koszt Spółki:

7.2.1. infrastruktury biurowej i organizacyjnej zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce dla członków Zarządu Spółki;

7.2.2. środków komunikacji elektronicznej umożliwiających porozumiewanie się na odległość (w tym telefon komórkowy i przenośny komputer, a także inne niezbędne urządzenia elektroniczne);

7.2.3. pokrywania kosztów wykorzystania samochodu prywatnego do celów służbowych na zasadach obowiązujących w Spółce;

7.2.4. sfinansowanie przez Spółkę kosztów dokształcania członka Zarządu na zasadach stosowanych w Spółce;

7.2.5. innych narzędzi/zasobów, niezbędnych do realizacji niniejszej Umowy.

7.3. Niezależnie od postanowień pkt 7.1. i 7.2. powyżej, Spółka pokryje udokumentowane i uzasadnione koszty w związku z wykonywaniem przez Menedżera obowiązków wynikających z Umowy, takich jak koszty podróży, wyżywienia, noclegów, reprezentacji, udziału w konferencjach w granicach i na zasadach obowiązujących w Spółce.

7.4. Obowiązki Spółki wynikające z pkt 7.1. - 7.3. nie stanowią wynagrodzenia Menedżera, ani innego rodzaju świadczeń na rzecz Menedżera, lecz stanowią koszt Spółki, wynikający z obowiązku pokrywania kosztów pełnienia przez Menedżera funkcji członka Zarządu z tytułu stosunku korporacyjnego Spółki, o którym mowa powyżej.

W Umowie znalazło się także odniesienie do zasad odpowiedzialności Menedżera. Zgodnie z pkt 8.1. Umowy o świadczenie usług zarządzania, Menedżer ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy (odpowiedzialność na zasadach ogólnych). Odpowiedzialność, o której mowa w zdaniu poprzedzającym nie uchybia zasadom odpowiedzialności Menedżera wobec Spółki określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych i innych właściwych przepisach z tytułu stosunku korporacyjnego Spółki. Menedżer podlega ocenie przy uwzględnieniu: (i) profesjonalnego charakteru działalności Menedżera; (ii) charakteru i zakresu działalności Spółki; (iii) obowiązku zachowania lojalności wobec Spółki i jej akcjonariuszy uwzględniającego Interes Spółki, w tym zasadę jednakowego traktowania akcjonariuszy, zasadę władzy większości i zasadę ochrony praw mniejszości; (iv) zasady business judgment rule dopuszczającej podejmowanie ryzyka uzasadnionego gospodarczo według wzorca rozsądnego menedżera, ukierunkowanego na realizację Interesu Spółki i strategii Spółki; (v) związania Menedżera zgodnie z art. 375 k.s.h. przepisami prawa, postanowieniami Statutu, uchwałami Walnego Zgromadzenia, uchwałami Rady Nadzorczej oraz postanowieniami Umowy; (vi) obowiązku Menedżera kierowania się zasadą długoterminowej budowy wartości Spółki dla jej akcjonariuszy.

W umowie o świadczenie usług zarządzania strony odniosły się także do zakazu działalności konkurencyjnej przez Menedżera. Regulacja ta została zawarta w pkt 9 umowy, którego brzmienie jest następujące:

9.1. Menedżer zobowiązany jest do powstrzymywania się od podejmowania działalności konkurencyjnej na zasadach określonych w umowie o zakazie konkurencji, stanowiącej Załącznik nr 4 do Umowy, którą Strony zawierają równocześnie z zawarciem Umowy.

9.2. Do wypłaty kwot z tytułu odszkodowania związanego z zakazem konkurencji określonego w umowie o zakazie konkurencji stosuje się odpowiednio postanowienia Umowy dotyczące wypłaty Wynagrodzenia Stałego.

Istotne postanowienia zostały zawarte w pkt 10 Umowy dotyczącym zachowania poufności:

10.1. Zarówno w czasie trwania niniejszej Umowy, jak i po jej rozwiązaniu Menedżer jest zobowiązany do zachowania w tajemnicy wszelkich informacji poufnych.

10.2. Informacje Poufne mogą być udostępniane osobom trzecim jedynie w przypadkach, w których:

10.2.1. jest to niezbędne do należytego wykonania przez Menedżera Umowy;

10.2.2. są lub stały się publicznie dostępne wskutek działań lub zaniechań nieleżących po stronie Menedżera;

10.2.3. wymaga tego prawo.

Umowa o świadczenie usług zarządzania zawiera także postanowienia dotyczące praw autorskich. Postanowienia te zawarte są w pkt 11:

11.1. Jeżeli w wyniku wykonywania niniejszej Umowy Menedżer stworzy Utwór, Menedżer przenosi niniejszym na Spółkę, w całości autorskie prawa majątkowe do danego Utworu na następujących polach eksploatacji:

11.1.1. w zakresie utrwalania i trwałego lub czasowego zwielokrotniania Utworu – wytwarzanie jakąkolwiek techniką ich egzemplarzy, w tym techniką zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania utworu będącego programem komputerowym niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te nie wymagają zgody Menedżera;

11.1.2. w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których Utwór utrwalono – wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

11.1.3. w zakresie rozpowszechniania Utworu w sposób inny niż określony powyżej – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie Utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.

11.2. Wraz z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do Utworu, Spółce przysługuje w zakresie określonym niniejszą Umową, wyłączne prawo zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do Utworu, co obejmuje w szczególności prawo do dokonywania opracowań oraz korzystania i rozporządzania opracowaniami Utworu i jego poszczególnych części przez Spółkę według jej swobodnego uznania. Opracowanie, o którym mowa powyżej, oznacza także wykorzystywanie poszczególnych elementów Utworu, w tym w celu łączenia ich w całość w ramach nowego Utworu oraz włączanie ich do nowego Utworu.

11.3. Menedżer zezwala Spółce na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do Utworu oraz na zezwalanie na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do Utworu.

11.4. Menedżer zobowiązuje się do niewykonywania autorskich praw osobistych do Utworu, w szczególności nie będzie żądał oznaczenia Utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem. Menedżer zezwala Spółce na decydowanie o pierwszym udostępnieniu Utworu publiczności.

11.5. Spółka nabywa prawa majątkowe, o których mowa w niniejszej Umowie począwszy od dnia przyjęcia Utworu. Przyjęcie Utworu oznacza stwierdzenie przez Spółkę, iż stworzenie Utworu odpowiada treści zawartej Umowy. Spółce przysługuje prawo do korzystania i rozporządzenia autorskimi prawami majątkowymi określonymi powyżej przez czas nieograniczony oraz na terytorium całego świata (prawa nieograniczone terytorialnie).

11.6. W przypadku, gdy Utwór stanowić będzie program komputerowy Menedżer przekaże Spółce na nośniku optycznym aktualny kod źródłowy wraz z jego dokumentacją techniczną i użytkową.

11.7. Przejście autorskich praw majątkowych powoduje przejście na Spółkę własności egzemplarza lub nośnika Utworu.

11.8. W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego w wyniku wykonywania przez Menedżera niniejszej Umowy, prawa do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór przemysłowy, jak również prawo z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje Spółce.

11.9. W razie wątpliwości Wynagrodzenie Stałe obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika Utworu i autorskich praw majątkowych do Utworu na wszelkich polach eksploatacji, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień w zakresie określonym w niniejszej Umowie oraz korzystanie przez Spółkę z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego stworzonego przez Menedżera. Menedżerowi nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z Utworu lub jego opracowania na każdym odrębnym polu eksploatacji. Odmienne postanowienie wymaga zgodnej woli Stron wyrażonej w drodze odrębnej umowy w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

11.10. Dla uniknięcia wątpliwości, Strony zgodnie oświadczają, że postanowienia punktów poprzedzających nie mają zastosowania do wszelkich wytworów intelektualnych Menedżera (utwory, wynalazki, wzory użytkowe i przemysłowe itp.) będących rezultatem pracy twórczej Menedżera w związku z prowadzoną przez niego działalnością niekonkurencyjną wobec Spółki.

Okres obowiązywania Umowy, zasady jej rozwiązania oraz wygaśnięcia uregulowane zostały w pkt 13 Umowy, w następując sposób:

13.1. Umowa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2017 r.

13.2. Umowa zostaje zawarta na czas określony pełnienia przez Menedżera funkcji członka Zarządu.

13.3. W razie wygaśnięcia mandatu członka Zarządu i powołania Menedżera bezpośrednio po wygaśnięciu mandatu na kolejny okres pełnienia funkcji członka Zarządu, Umowa ulega przedłużeniu na kolejny okres bez konieczności składania odrębnych oświadczeń woli, chyba że Strony postanowią inaczej, w tym w związku z wolą dokonania zmian w Umowie.

13.4. Każda ze Stron może rozwiązać Umowę z zachowaniem 3 (słownie: trzy) – miesięcznego okresu wypowiedzenia, ze skutkiem na koniec miesiąca kalendarzowego. Jednakże, z zastrzeżeniem pkt 13.3. umowa ulega przedłużeniu na kolejny okres bez konieczności składania odrębnych oświadczeń woli, chyba że Strony postanowią inaczej, w tym w związku z wolą dokonania zmian w Umowie.

13.5. Menedżer jest uprawniony do odprawy w wysokości równej 3 (słownie trzy) – krotności Wynagrodzenia Stałego z wyłączeniem następujących przypadków:

13.5.1. rozwiązania Umowy przez Spółkę albo jej wygaśnięcia na skutek odwołania Menedżera z funkcji członka Zarządu z powodu zawinionego naruszenia przez Menedżera podstawowych obowiązków wynikających z Umowy;

13.5.2. rozwiązania Umowy przez Spółkę albo jej wygaśnięcia z powodu utraty przez Menedżera prawa pełnienia funkcji członka Zarządu w przypadku określonym w art. 18 k.s.h. (skazanie prawomocnym wyrokiem za przestępstwa określone w przepisach rozdziałów XXXIII-XXXVII Kodeksu karnego oraz art. 587, 590 i 591 k.s.h.);

13.5.3. rozwiązania Umowy przez Menedżera albo wygaśnięcia Umowy z powodu złożenia rezygnacji przez Menedżera z pełnienia funkcji członka Zarządu, chyba że rozwiązanie Umowy albo złożenie rezygnacji, o której mowa, nastąpiło z przyczyn zawinionych przez Spółkę.

13.6. Uprawnienie Menedżera do odprawy, o której mowa w pkt 13.5. powstaje tylko w przypadku, gdy przed rozwiązaniem lub wygaśnięciem Umowy Menedżer pełnił funkcję członka Zarządu przez okres co najmniej 12 miesięcy.

13.7. Niezależnie od postanowień punktów poprzedzających, w przypadku wygaśnięcia Umowy na skutek wygaśnięcia mandatu członka Zarządu, Spółka ma prawo przez okres 1 (słownie: jednego) miesiąca od daty wygaśnięcia Umowy, żądać od Menedżera świadczenia usług dotyczących przekazania spraw związanych z prowadzeniem Spółki osobie wskazanej przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej w miejscu i w terminie uzgodnionym z Menedżerem na następujących warunkach:

13.7.1. z tytułu obowiązku świadczenia usług, o których mowa, Menedżerowi przysługuje wynagrodzenie w wysokości równej Wynagrodzeniu Stałemu płatnemu na zasadach obowiązujących dla wypłaty Wynagrodzenia Stałego;

13.7.2. obowiązek Menedżera i związane z tym prawo do wynagrodzenia określonego w pkt 13.7.1. powyżej powstaje z chwilą zawiadomienia Menedżera przez Spółkę o jej woli korzystania z usług Menedżera w zakresie wskazanym w niniejszym pkt 13.7. Spółka zawiadamia Menedżera nie później niż w dacie wygaśnięcia Umowy pod rygorem utraty uprawnienia z pkt 13.7.

Dodatkowe uprawnienia Menedżera zawiera pkt 14 Umowy o świadczenie usług zarządzania:

14.1. Menedżer ma prawo do przerw w wykonywaniu przedmiotu Umowy w łącznym wymiarze 26 dni roboczych w każdym Roku Obrotowym.

14.2. Niezależnie od uprawnienia wskazanego w pkt 14.1. Menedżer ma prawo do przerw w wykonywaniu przedmiotu Umowy w wymiarze nieprzekraczającym 21 dni roboczych w każdym Roku Obrotowym w związku z dokształcaniem, w oparciu o odrębne porozumienie zawarte z Przewodniczącym Rady Nadzorczej Spółki. Prawo do ww. przerw przysługuje Menedżerowi w czasie, w którym trwa dokształcanie, oraz który został uwzględniony w porozumieniu zawartym z Przewodniczącym Rady Nadzorczej.

14.3. Podejmując decyzję o terminie i okresie przerwy w wykonywaniu przedmiotu Umowy Menedżer zobowiązany jest do: (i) uwzględnienia konieczności zapewnienia nieprzerwanego funkcjonowania Spółki i realizacji przedmiotu jej działalności, (ii) uzgodnienia terminu okresu przerwy w wykonywaniu Umowy z pozostałymi członkami Zarządu Spółki, oraz (iii) poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki o przewidywanej przerwie w wykonywaniu przedmiotu Umowy.

14.4. Menedżer uprawniony jest również do przerwy w wykonywaniu przedmiotu Umowy, spowodowanej chorobą lub niezbędnymi badaniami lekarskimi Menedżera, w wymiarze do 33 dni roboczych w każdym Roku Obrotowym. Choroba lub badania lekarskie, o których mowa w zdaniu poprzedzającym, powinny zostać potwierdzone zaświadczeniem wydanym przez odpowiedniego lekarza. Menedżer zobowiązany jest do poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki o przerwie w wykonywaniu przedmiotu Umowy, spowodowanej chorobą lub badaniami lekarskimi Menedżera.

14.5. Uprawnienia, o których mowa w pkt 14.1., 14.2. i 14.4. Umowy, wygasają każdorazowo po zakończeniu Roku Obrotowego i nie przechodzą na rok następny.

14.6. Wykorzystanie uprawnienia, o którym mowa w pkt 14.1., 14.2. i 14.4. nie powoduje zmniejszenia wysokości Wynagrodzenia Stałego, Premii Rocznej lub innych świadczeń wynikających z Umowy, ani nie wpływa na skrócenie Faktycznego Czasu Świadczenia Usług.

Umowa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2017 r. Umowa została zawarta na czas określony pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji Prezesa Zarządu. W razie wygaśnięcia mandatu członka Zarządu powołania Wnioskodawcy bezpośrednio po wygaśnięciu mandatu na kolejny okres pełnienia funkcji członka Zarządu, Umowa ulega przedłużeniu na kolejny okres bez konieczności składania odrębnych oświadczeń woli, chyba że Strony postanowią inaczej, w tym w związku z wolą dokonania zmian w Umowie. Powyższa Umowa została zawarta w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz 1202, z późn. zm.) Przed wejściem w życie przepisów tzw. ustawy kominowej, oraz przed zawarciem Umowy o świadczenie usług zarządzania, Wnioskodawca jako członek Zarządu Spółki był zatrudniony przez Spółkę na podstawie umowy o pracę.

Ponadto, w piśmie z dnia 2 czerwca 2017 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca – w odpowiedzi na pytania sformułowane przez tut. Organ – doprecyzował opisany stan faktyczny o następujące informacje:

1.  Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usług zarządzania, na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji z obowiązkiem świadczenia osobistego, stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.  W związku z zawarciem Umowy o świadczenie usług zarządzania, Wnioskodawca nie ponosi dodatkowej odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania „tych obowiązków”, tj. obowiązków wynikających z Umowy o świadczenie usług zarządzania. Odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich funkcjonuje według zasad ogólnych, tj. według takich zasad, które funkcjonowałyby gdyby Umowy o świadczenie usług zarządzania w ogóle nie zawarto. Bez względu na fakt zawarcia Umowy i jej postanowienia Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność deliktową wobec osób trzecich za własne działania, co wynika z art. 415 k.c. i następnych. Umowa jedynie powtarza taką regułę ogólną. Powyższe wynika z pkt 8.1. Umowy o świadczenie usług zarządzania. „8.1. Menedżer ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy (odpowiedzialność na zasadach ogólnych). Odpowiedzialność, o której mowa w zdaniu poprzedzającym nie uchybia zasadom odpowiedzialności Menedżera wobec Spółki określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych i innych właściwych przepisach z tytułu stosunku korporacyjnego Spółki. Menedżer podlega ocenie przy uwzględnieniu: (i) profesjonalnego charakteru działalności Menedżera; (ii) charakteru i zakresu działalności Spółki; (iii) obowiązku zachowania lojalności wobec Spółki i jej akcjonariuszy uwzględniającego Interes Spółki, w tym zasadę jednakowego traktowania akcjonariuszy, zasadę władzy większości i zasadę ochrony praw mniejszości; (iv) zasady business judgment rule dopuszczającej podejmowanie ryzyka uzasadnionego gospodarczo według wzorca rozsądnego menedżera, ukierunkowanego na realizację Interesu Spółki i strategii Spółki; (y) związania Menedżera zgodnie z art. 375 k.s.h. przepisami prawa, postanowieniami Statutu, uchwałami Walnego Zgromadzenia, uchwałami Rady Nadzorczej oraz postanowieniami Umowy; (vi) obowiązku Menedżera kierowania się zasadą długoterminowej budowy wartości Spółki dla jej akcjonariuszy.”
3.  Wnioskodawca świadcząc usługi zarządzania w ramach Umowy składa oświadczenia woli na rzecz Spółki i nigdy nie działa w imieniu własnym. Wynika to z istoty pełnienia funkcji w Zarządzie jako organie Spółki. Wnioskodawca musi w tym zakresie przestrzegać zasad reprezentacji obowiązujących w Spółce. Oświadczenie Wnioskodawcy złożone zgodnie z zasadami reprezentacji są oświadczeniami samej Spółki – Spółka nie może działać inaczej niż przez swoje organy.
4.  Ryzyko gospodarcze/ekonomiczne za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umowy o świadczenie usług zarządzania ponosi Spółka.
5.  Świadczenie usług zarządzania w ramach Umowy o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, w ramach wykonywania przez Wnioskodawcę Umowy o świadczenie usług zarządzania, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką w dniu 23 grudnia 2016 r., stanowią działalność, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), a w konsekwencji, czy Wnioskodawca, z tytułu świadczenia wskazanych powyżej usług jest podatnikiem podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi, które Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką w dniu 23 grudnia 2016 r. nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów usług z tytułu wykonywania czynności przewidzianych w ww. Umowie. Uzasadniając powyższe stanowisko, w pierwszej kolejności wypada przywołać art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podlega w szczególności odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski, przez które rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają przy tym jedynie takie usługi, które wykonywane są przez podatnika podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, a także osób wykonujących wolne zawody: działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Szczególnie istotne znaczenie ma jednak art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zawiera on wyłączenia, w świetle których za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (dalej: „updof”), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 updof, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta; działalność wykonywana osobiście; pozarolnicza działalność gospodarcza. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 updof uważa się m.in: przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 7 i 9 updof). Przywołane dotychczas przepisy prowadzą do wniosku, że aby uznać, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, koniecznym jest spełnienie wszystkich przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy podatku od towarów i usług. Istotne jest przy tym, że przesłanki te muszą być spełnione kumulatywnie. Zatem brak spełnienia choćby jednej z nich wyklucza uznanie, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług.

Według Wnioskodawcy, w stanie faktycznym przedstawionym w części G wniosku spełnione zostały wszystkie przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosunek prawny, który łączy Wnioskodawcę ze Spółką wykazuje cechy właściwe stosunkowi pracy. Są to:

*   podporządkowanie Spółce co do warunków realizacji obowiązków Wnioskodawcy wynikających z Umowy o świadczenie usług zarządzania,
*   określenie wynagrodzenia,
*   ponoszenie odpowiedzialności przez Spółkę za działania Wnioskodawcy.

Za zasadnością tego stanowiska przemawia wprost treść poszczególnych postanowień Umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. Zawarte w pkt 3 umowy o świadczenie usług zarządzania szczegółowe zasady wykonywania obowiązków przez Wnioskodawcę wskazują na istnienie jego podporządkowania wobec Spółki. Na istnienie takiego podporządkowania wskazują także postanowienia zawarte w pkt 14, a ponadto takie podporządkowanie można wywodzić z innych postanowień Umowy.

W pkt 4, 5 i 6 Umowy o świadczenie usług zarządzania ustalone zostały zasady wynagradzania Wnioskodawcy, w świetle których nie sposób uznać, że Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z działalnością spółki. Z ustalonych w pkt 8 zasad odpowiedzialności wynika, że Spółka ponosi odpowiedzialność za działania Wnioskodawcy. W tym miejscu wypada podkreślić, że Wnioskodawca jest członkiem Zarządu Spółki. Piastowanie funkcji w organie zarządzającym spółki ma ten skutek, że każde działanie na zewnątrz Spółki podejmowane w ramach sprawowanej funkcji rodzi skutki w ramach stosunku prawnego pomiędzy Spółką a podmiotem zewnętrznym. Stroną tego stosunku prawnego nie będzie nigdy Wnioskodawca. Przykładowo, jeżeli Wnioskodawca jako członek Zarządu zawiera umowę z inną osobą (podmiotem zewnętrznym), to stosunek prawny wynikający ze złożonego przez Wnioskodawcę, lecz za Spółkę oświadczenia woli powstawać będzie zawsze pomiędzy Spółką a podmiotem zewnętrznym. Wnioskodawca nie będzie więc stroną zawartej w ten sposób umowy, nie będą na nim ciążyły żadne obowiązki z takiej umowy wynikające, nie nabędzie żadnych uprawnień wynikający z tej umowy, a przede wszystkim nie będzie on ponosił wobec podmiotu zewnętrznego jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy łączącej Spółkę z podmiotem zewnętrznym.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że każde z powyższych działań będzie stanowić przejaw świadczenia przez Wnioskodawcę usług zarządzania Spółką na podstawie opisanej w pkt G niniejszego wniosku Umowy o świadczenie usług zarządzania – będzie czynnością realizowaną przez Wnioskodawcę w ramach tej Umowy. Umowa o świadczenie usług zarządzana opisana w pkt G ma bowiem charakter kompleksowy i zupełny, tj. obejmuje wszystkie czynności prawne dokonywane przez zarząd Spółki, w tym przez Wnioskodawcę, na zewnątrz Spółki ze skutkiem dla tej Spółki. Zatem każda czynność prawna dokonana przez Wnioskodawcę ze skutkiem zewnętrznym i wobec podmiotu zewnętrznego będzie równolegle świadczeniem realizowanym przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania.

W ramach relacji umownej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką możliwe było oczywiście odmienne ukształtowanie przedstawionych powyżej aspektów, tak aby to Wnioskodawca ponosił wobec podmiotów zewnętrznych odpowiedzialność za skutki czynności prawnych dokonywanych za Spółkę. Jednak, aby to zrobić koniecznym byłoby wprowadzenie do Umowy postanowień wprost takie rozwiązania przewidujących, tj. wyraźnego stwierdzenia, że Spółka nie ponosi odpowiedzialności za działania Wnioskodawcy podejmowane względem osób trzecich. Chodzi o wyraźne wyłączenie odpowiedzialności. Tymczasem, w Umowie takich postanowień brak. Uzasadnia to tezę, że to jednak Spółka ponosi wobec podmiotów zewnętrznych odpowiedzialność za działania Wnioskodawcy – odpowiedzialność Spółki nie została wyłączona, ani w żaden sposób ograniczona.

Wypada zauważyć, że w pkt 8 Umowy, zamieszczone zostało postanowienie: „Menedżer ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy (odpowiedzialność na zasadach ogólnych)”. Postanowienie to nie może być żadną miarą traktowane jako wyłączenie odpowiedzialność Spółki za działania Wnioskodawcy. Nie tworzy także subsydiarnej odpowiedzialności Wnioskodawcy ze Spółką. Istotne znaczenie ma tutaj dokładna analiza sformułowań użytych w tym postanowieniu i ustalenie znaczenia, jakie one posiadają.

Aby wykazać słuszność tej tezy wypada zacząć od ostatniej części przytoczonego powyżej postanowienia, tj. zamieszczonej w nawiasie klauzuli: odpowiedzialność na zasadach ogólnych. Odpowiedzialność na zasadach ogólnych to nic innego jak odpowiedzialność według zasad przewidzianych kodeksem cywilnym. Na gruncie prawa cywilnego występują trzy reżimy odpowiedzialności – odpowiedzialność kontraktowa, odpowiedzialność deliktowa i odpowiedzialność z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia. W tych trzech reżimach odpowiedzialności zamyka się cała odpowiedzialność na zasadach ogólnych.

W zakresie odpowiedzialności kontraktowej wykluczyć z góry należy odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich. Jak bowiem już powyżej wskazano Wnioskodawca zawierając jako organ (zarząd) jakąkolwiek umowę z osobą trzecią nie staje się stroną tej umowy. Stroną umowy zawartej przez Wnioskodawcę będzie zawsze Spółka. Ponadto w pkt 8 umowy o świadczenie usług zarządzania jest mowa o „nienależytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy”. W postanowieniu tym nie chodzi zatem w ogóle o Umowy zawarte przez Spółkę z osobami trzecimi, ani o niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań wynikających z takich umów. Na podstawie zacytowanego postanowienia Wnioskodawca nie przejmuje żadnej odpowiedzialności za Spółkę, a nawet nie staje się współodpowiedzialny ze Spółką. W postanowieniu tym jest mowa wyłącznie o odpowiedzialności związanej z wykonaniem Umowy o świadczenie usług zarządzania. Jedyne relacje kontraktowe wynikające z Umowy o świadczenie usług zarządzania powstają w układzie Spółka – Wnioskodawca. Zawarcie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie kreuje żadnych relacji kontraktowych w układzie: osoba trzecia – Wnioskodawca. Z tego wynika wniosek, że z postanowienia „Menedżer ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy (odpowiedzialność na zasadach ogólnych)” nigdy nie będzie wynikać jakakolwiek odpowiedzialność kontraktowa Wnioskodawcy wobec osób trzecich – dotyczy to zarówno odpowiedzialności w miejsce Spółki, jak i odpowiedzialności subsydiarnej ze Spółką.

W zakresie odpowiedzialności deliktowej (art. 415 kodeksu cywilnego i następne) omawiane tutaj postanowienie nie kreuje dodatkowej odpowiedzialności Wnioskodawcy lecz wyłącznie powtarza regułę ogólną. Chodzi tu o sytuację, w której brak należytej staranności przy wykonywaniu przez Wnioskodawcę obowiązków wynikających z Umowy skutkuje wyrządzeniem szkody osobie trzeciej – ale nie przez Spółkę, lecz przez Wnioskodawcę. Kluczowe znaczenia ma tutaj to ostanie stwierdzenie tj. że sprawcą szkody nie jest Spółka lecz Wnioskodawca. Odróżnić bowiem należy dwie sytuacje.

Pierwsza polega na tym, że sprawcą szkody wyrządzonej osobie trzeciej jest Spółka – wówczas wyłącznie Spółka ponosi odpowiedzialność odszkodowawczą wobec osoby trzeciej.

Druga sytuacja polega na tym, że sprawcą szkody jest wyłącznie Wnioskodawca i tylko on ponosi odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną osobie trzeciej. Właśnie tej drugiej sytuacji dotyczy postanowienie zawarte w pierwszym zdaniu pkt 8.1. Umowy o świadczenie usług zarządzania. Podkreślić należy, że i bez tego postanowienia Wnioskodawca ponosiłby odpowiedzialność deliktową wobec osób trzecich. Jednak bez powyższego postanowienia zobowiązanie do naprawienia szkody przez Wnioskodawcę ograniczałoby się wyłącznie do relacji: Wnioskodawca – poszkodowana osoba trzecia. Natomiast istota i cel postanowienia zawartego w zdaniu pierwszym punktu 8.1. sprowadza się do tego, że poprzez to postanowienie Wnioskodawca także wobec Spółki zobowiązał się naprawić szkody jakie wyrządzi osobom trzecim, choć Spółka za te zobowiązania w ogóle nie odpowiada. Spółka ma bowiem interes w tym, aby choćby w imię budowania pozytywnego wizerunku w otoczeniu biznesowym czy społecznym, Wnioskodawca naprawił szkodę wyrządzoną przez niego osobie trzeciej, choć Spółka bezpośrednio takiej odpowiedzialności w ogóle nie ponosi, gdyż sprawcą szkody jest Wnioskodawca, a nie Spółka. Wyłącznie takiemu celowi służy postanowienie zawarte w pierwszym zdaniu pkt 8.1. Nie zmienia ono zasad odpowiedzialności Spółki na zewnątrz i nie wyłącza, ani nie ogranicza tej odpowiedzialności, lecz jedynie daje Spółce dodatkowy instrument oddziaływania na Wnioskodawcę, aby ten wypełnił swój osobisty (a nie Spółki) obowiązek względem osoby trzeciej. Przedstawiony powyżej sens i cel postanowienia zawartego pkt 8 Umowy o świadczenie usług zarządzania znajduje odpowiednie zastosowanie także przy reżimie odpowiedzialności wynikającego z bezpodstawnego wzbogacenia (art. 405 k.c. i następne). W pkt 8.1. Umowy nie doszło do przeniesienia odpowiedzialności ze Spółki na Wnioskodawcę. Układ podmiotowy związany z tą odpowiedzialnością pozostaje bez zmian. To Spółka ponosi odpowiedzialność za działania Wnioskodawcy. Natomiast tam gdzie ta odpowiedzialność Spółki nie sięga, a sprawcą szkody jest Wnioskodawca Spółka posiadać będzie instrument umowny, aby wymóc realizację przez Wnioskodawcę jego własnego zobowiązania do naprawienia szkody wyrządzonej osobie trzeciej.

Reasumując, w świetle postanowień Umowy o świadczenie usług zarządzania pozycja Wnioskodawcy nie spełnia wymogu samodzielności w stopniu wystarczającym do uznana samodzielnego charakteru działalności Wnioskodawcy. Co więcej omawiany powyżej szeroko pkt 8.1. Umowy nie tylko nie kreuje tej samodzielności, lecz przeciwnie tę samodzielność Wnioskodawcy dodatkowo ogranicza. Pkt 8.1. daje bowiem nowy instrument oddziaływania na Wnioskodawcę, aby ten naprawił szkodę pomimo tego, że Spółka nie ma z tą szkodą nic wspólnego i za nią nie odpowiada.

Wnioskodawca jako członek Zarządu działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek, lecz w imieniu zarządzanej Spółki. W konsekwencji usługi, które Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką, w dniu 23 grudnia 2016 r. nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest zatem podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania czynności przewidzianych w ww. Umowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, albo świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w świetle ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

*   7a. przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Prezesem Zarządu Spółki, w której 100% akcji posiada Gmina. W dniu 23 grudnia 2016 r. została z Wnioskodawcą zawarta Umowa o świadczenie usług zarządzania. Zgodnie z zawartą Umową o świadczenie usług zarządzania, w czasie trwania Umowy, Menedżer zobowiązuje się do prowadzenia spraw Spółki w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych, co obejmuje w szczególności, m.in.: racjonalne gospodarowanie majątkiem Spółki i zapewnienie jego ochrony; podejmowanie czynności sądowych i pozasądowych związanych z prowadzeniem spraw Spółki; współdziałanie z pozostałymi organami Spółki i wykonywanie ich uchwał, wiążących dla Zarządu na podstawie obowiązujących przepisów prawa lub Statutu. Menedżer wykonuje swoje obowiązki zgodnie z Umową, obowiązującym prawem, Statutem oraz uchwałami podjętymi przez organy Spółki, jak również innymi wewnętrznymi regulacjami Spółki i jej organów. Menedżer będzie pełnił swoje obowiązki w czasie i miejscu, jakie będą wymagane dla należytego wykonywania Umowy. Menedżer nie będzie angażować się w żadną działalność, która mogłaby negatywnie – ze względu na jej charakter lub wymiar czasu – wpływać na należyte wykonywanie Umowy. Menedżer zobowiązuje się do wykonywania Umowy osobiście.

Według dalszych postanowień Umowy Wnioskodawca uprawniony jest do wynagrodzenia. W okresie obowiązywania Umowy, Menedżer będzie uprawniony do Wynagrodzenia Stałego oraz Premii Rocznej jako wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające. Menedżer jest uprawniony do Premii Rocznej, należnej w związku z realizacją zakładanych poziomów KPI w danym Roku Obrotowym. W Umowie o świadczenie usług zarządzania określone zostały szczegółowe zasady ustalania Premii Rocznej.

Spółka zobowiązuje się udostępnić Menedżerowi jako członkowi Zarządu odpowiednią infrastrukturę, a Menedżer zobowiązuje się korzystać z powierzonych mu środków i udostępnionej infrastruktury zgodnie z wymaganiami Spółki. Obowiązki Spółki obejmują w szczególności udostępnienie na koszt Spółki: infrastruktury biurowej i organizacyjnej zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce dla członków Zarządu Spółki; środków komunikacji elektronicznej umożliwiających porozumiewanie się na odległość (w tym telefon komórkowy i przenośny komputer, a także inne niezbędne urządzenia elektroniczne); pokrywania kosztów wykorzystania samochodu prywatnego do celów służbowych na zasadach obowiązujących w Spółce; sfinansowanie przez Spółkę kosztów dokształcania członka Zarządu na zasadach stosowanych w Spółce; innych narzędzi/zasobów, niezbędnych do realizacji niniejszej Umowy.

Spółka pokryje również udokumentowane i uzasadnione koszty w związku z wykonywaniem przez Menedżera obowiązków wynikających z Umowy, takich jak koszty podróży, wyżywienia, noclegów, reprezentacji, udziału w konferencjach w granicach i na zasadach obowiązujących w Spółce.

Zgodnie z pkt 8.1. Umowy o świadczenie usług zarządzania, Menedżer ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy. Odpowiedzialność, o której mowa w zdaniu poprzedzającym nie uchybia zasadom odpowiedzialności Menedżera wobec Spółki określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych i innych właściwych przepisach z tytułu stosunku korporacyjnego Spółki.

Menedżer zobowiązany jest do powstrzymywania się od podejmowania działalności konkurencyjnej na zasadach określonych w umowie o zakazie konkurencji, stanowiącej Załącznik nr 4 do Umowy, którą Strony zawierają równocześnie z zawarciem Umowy.

Jeżeli w wyniku wykonywania niniejszej Umowy Menedżer stworzy Utwór, Menedżer przenosi niniejszym na Spółkę, w całości autorskie prawa majątkowe do danego Utworu. Wynagrodzenie Stałe obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika Utworu i autorskich praw majątkowych do Utworu na wszelkich polach eksploatacji, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień w zakresie określonym w niniejszej Umowie oraz korzystanie przez Spółkę z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego stworzonego przez Menedżera. Menedżerowi nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z Utworu lub jego opracowania na każdym odrębnym polu eksploatacji. Odmienne postanowienie wymaga zgodnej woli Stron wyrażonej w drodze odrębnej umowy w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

Menedżer ma prawo do przerw w wykonywaniu przedmiotu Umowy w łącznym wymiarze 26 dni roboczych w każdym Roku Obrotowym. Niezależnie od tego uprawnienia, Menedżer ma prawo do przerw w wykonywaniu przedmiotu Umowy w wymiarze nieprzekraczającym 21 dni roboczych w każdym Roku Obrotowym w związku z dokształcaniem, w oparciu o odrębne porozumienie zawarte z Przewodniczącym Rady Nadzorczej Spółki. Prawo do ww. przerw przysługuje Menedżerowi w czasie, w którym trwa dokształcanie, oraz który został uwzględniony w porozumieniu zawartym z Przewodniczącym Rady Nadzorczej. Podejmując decyzję o terminie i okresie przerwy w wykonywaniu przedmiotu Umowy Menedżer zobowiązany jest do: (i) uwzględnienia konieczności zapewnienia nieprzerwanego funkcjonowania Spółki i realizacji przedmiotu jej działalności, (ii) uzgodnienia terminu okresu przerwy w wykonywaniu Umowy z pozostałymi członkami Zarządu Spółki, oraz (iii) poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki o przewidywanej przerwie w wykonywaniu przedmiotu Umowy. Menedżer uprawniony jest również do przerwy w wykonywaniu przedmiotu Umowy, spowodowanej chorobą lub niezbędnymi badaniami lekarskimi Menedżera, w wymiarze do 33 dni roboczych w każdym Roku Obrotowym. Choroba lub badania lekarskie, o których mowa w zdaniu poprzedzającym, powinny zostać potwierdzone zaświadczeniem wydanym przez odpowiedniego lekarza. Menedżer zobowiązany jest do poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej Spółki o przerwie w wykonywaniu przedmiotu Umowy, spowodowanej chorobą lub badaniami lekarskimi Menedżera.

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usług zarządzania, na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania na czas pełnienia funkcji z obowiązkiem świadczenia osobistego, stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z zawarciem Umowy o świadczenie usług zarządzania, Wnioskodawca nie ponosi dodatkowej odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania „tych obowiązków”, tj. obowiązków wynikających z Umowy o świadczenie usług zarządzania. Odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich funkcjonuje według zasad ogólnych, tj. według takich zasad, które funkcjonowałyby gdyby Umowy o świadczenie usług zarządzania w ogóle nie zawarto. Bez względu na fakt zawarcia Umowy i jej postanowienia Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność deliktową wobec osób trzecich za własne działania, co wynika z art. 415 k.c. i następnych. Umowa jedynie powtarza taką regułę ogólną.

Wnioskodawca świadcząc usługi zarządzania w ramach Umowy składa oświadczenia woli na rzecz Spółki i nigdy nie działa w imieniu własnym. Ryzyko gospodarcze/ekonomiczne za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę z tytułu Umowy o świadczenie usług zarządzania ponosi Spółka. Świadczenie usług zarządzania w ramach Umowy o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, w ramach wykonywania przez Wnioskodawcę Umowy o świadczenie usług zarządzania, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką w dniu 23 grudnia 2016 r., stanowią działalność, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), a w konsekwencji, czy Wnioskodawca, z tytułu świadczenia wskazanych powyżej usług jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy VAT prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej niepowodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Spółkę

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwany dalej K.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członków zarządu powołuje i odwołuje rada nadzorcza, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Członek zarządu może być odwołany lub zawieszony w czynnościach także przez walne zgromadzenie.

Ponadto, w myśl art. 370 § 1 ustawy K.s.h., członek zarządu może być w każdym czasie odwołany. Nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ustawy K.s.h. wynika, że prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (art. 372 § 2 ustawy K.s.h.). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, że w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Jeżeli członkowie zarządu umyślnie lub przez niedbalstwo podali fałszywe dane w oświadczeniu, o którym mowa w art. 320 § 1 pkt 3 i 4 lub w art. 441 § 2 pkt 5, odpowiadają wobec wierzycieli spółki solidarnie ze spółką przez trzy lata od dnia zarejestrowania spółki lub zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego (art. 479 ustawy K.s.h.).

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 483 § 1 K.s.h., członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Kto współdziałał w wydaniu przez spółkę bezpośrednio lub za pośrednictwem osób trzecich akcji, obligacji lub innych tytułów uczestnictwa w zyskach albo podziale majątku, obowiązany jest do naprawienia wyrządzonej szkody, jeżeli zamieścił w ogłoszeniach lub zapisach fałszywe dane lub w inny sposób dane te rozpowszechniał albo, podając dane o stanie majątkowym spółki, zataił okoliczności, które powinny być ujawnione zgodnie z obowiązującymi przepisami (art. 484 ustawy K.s.h.).

Zgodnie z art. 490 K.s.h., przepisy art. 479-489 nie naruszają praw akcjonariuszy oraz innych osób do dochodzenia naprawienia szkody na zasadach ogólnych.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. W myśl tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). Stwierdza on, że warunek określony w art. 9 (1) stwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona „samodzielnie” wyklucza pracowników i inne osoby z podatku VAT, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący relacje między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE.

Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera v. segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991 r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Z kolei w wyroku z dnia 18 października 2007 r. sprawa C-355/06 J.A. van der Steen, Trybunał wskazał, że osoba fizyczna, która wykonuje wszystkie prace w imieniu i na rachunek spółki na podstawie umowy o pracę wiążącej ją z tą spółką, będąc ponadto jedynym wspólnikiem, zarządzającym i członkiem personelu pracowniczego tej spółki, sama nie jest podatnikiem. Uznano bowiem, że istnieje stosunek podporządkowania pomiędzy ww. obydwoma zainteresowanymi podmiotami. J.A. van der Steen, świadcząc usługi jako pracownik, nie działał we własnym imieniu, na własny rachunek lub na własną odpowiedzialność, lecz na rachunek i na odpowiedzialność spółki, która ponosiła de facto ryzyko gospodarcze – zawierała umowy z klientami i wykonywała na ich rzecz usługi o charakterze gospodarczym.

Dokonując więc wykładni analizowanego art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy należy wskazać, że za niespełniające warunku samodzielności należy uznać czynności prawne zawarte między podmiotami, które w swej istocie zbliżone są do umowy o pracę kreujące stosunek podporządkowania co się tyczy warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności wobec osób trzecich. Powyższe potwierdza również uchwała NSA z dnia 12 stycznia 2009 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/08, w której wskazano, że za samodzielną działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność, która jest stosunkiem pracy lub stosunkiem do niego bardzo zbliżonym, ponieważ wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Zauważyć też należy, że sformułowanie wyżej cyt. art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

W sprawie będącej przedmiotem analizy w pierwszej kolejności należy wskazać, że – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – odpowiedzialność wobec osób trzecich w ramach umowy o świadczenie usług zarządzania leży po stronie Zainteresowanego. Z treści wniosku wynika bowiem w sposób jednoznaczny, że Menedżer ponosi odpowiedzialność wobec Spółki lub osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy (odpowiedzialność na zasadach ogólnych). Odpowiedzialność, o której mowa w zdaniu poprzedzającym nie uchybia zasadom odpowiedzialności Menedżera wobec Spółki określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych i innych właściwych przepisach z tytułu stosunku korporacyjnego Spółki.

Jak wskazano wyżej, w przypadku gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający, można mówić o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez zleceniobiorcę. Z treści zawartej umowy wynikać zatem powinno zobowiązanie, które w swej istocie nakłada odpowiedzialność na zlecającego, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy. Z treści wniosku wynika natomiast, że to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki oraz osób trzecich za szkodę wyrządzoną na skutek niedołożenia należytej staranności przy wykonywaniu obowiązków wynikających z Umowy, a zatem, co do zasady, ponosi odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów niż sama Spółka.

W rezultacie, odpowiedzialność Wnioskodawcy została ukształtowana w sposób odmienny niż odpowiedzialność pracownika za szkody wyrządzone w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych. Zatem warunek odpowiedzialności za wykonanie czynności w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania, który m.in. decyduje o uznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, jest spełniony.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ponosi więc odpowiedzialność za wykonywane przez siebie usługi również względem innych podmiotów aniżeli sama Spółka.

Na swobodę (autonomię) w wykonywaniu swoich funkcji prezesa zarządu może również wskazywać to, czy realizuje on swoje zadania w wybranym przez siebie czasie i miejscu. Wprawdzie we wniosku wskazano, że Menedżer będzie pełnił swoje obowiązki w czasie i miejscu, jakie będą wymagane dla należytego wykonywania Umowy, to z opisu sprawy wynika, że Menedżer ma prawo do przerw w wykonywaniu przedmiotu Umowy i podejmuje decyzję o terminie i okresie przerwy w wykonywaniu przedmiotu Umowy. Powyższe wskazuje zatem na swobodny wybór czasu realizacji powierzonych zadań.

Kolejną przesłanką wskazującą na działanie Wnioskodawcy w charakterze podatnika jest sposób ustalenia jego wynagrodzenia, które składa się z części stałej (Wynagrodzenie stałe) oraz części zmiennej. Jak wynika z wniosku, wynagrodzenie zmienne (Premia Roczna) ma charakter wynikowy i stanowi wynagrodzenie uzupełniające. Premia Roczna jest przy tym należna w związku z realizacją zakładanych poziomów KPI w danym roku obrotowym. Można więc uznać, że wynagrodzenie zmienne (Premia Roczna) wypłacane jest pod warunkiem realizacji przez Menedżera założonych celów i jest uzależnione od poziomu realizacji tych celów. Powyższe okoliczności wskazują, zatem że wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od wyników działania Wnioskodawcy, co oznacza, że ponosi on ekonomiczne ryzyko swojej działalności.

Należy też zauważyć, że Wynagrodzenie Stałe obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika Utworu i autorskich praw majątkowych do Utworu na wszelkich polach eksploatacji, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień w zakresie określonym w niniejszej Umowie oraz korzystanie przez Spółkę z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego stworzonego przez Menedżera. Okoliczności te dodatkowo wskazują, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika podatku VAT, w tym przypadku w kontekście uregulowań zawartych w art. 15 ust. 3a ustawy.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy będąc Prezesem Zarządu – Menedżerem w Spółce, działanie Wnioskodawcy mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie należy uznać za odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, a w konsekwencji podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie wystąpiły wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. W konsekwencji usługi świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.