Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-557/09-5/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-07-24
Teza: Podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych stanowiących wynagrodzenie za określone zachowanie nabywcy, polegające na świadczeniu usług promocyjnych, marketingowych, reklamowych i organizowaniu akcji lojalnościowych oraz premii pieniężnych stanowiących rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zmniejszający podstawę opodatkowania.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia-premia pieniężna; rabaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2009 r. (data wpływu 29 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2009 r. (data wpływu 3 lipca 2009 r.) oraz pismem z dnia 26 czerwca 2009 r. (data wpływu 17 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie:

1.  premii pieniężnych stanowiących wynagrodzenie za określone zachowanie nabywcy, polegające na świadczeniu usług promocyjnych, marketingowych, reklamowych i organizowaniu akcji lojalnościowych – **jest prawidłowe.**
2.  premii pieniężnych stanowiących rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zmniejszający podstawę opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 czerwca 2009 r. (data wpływu 3 lipca 2009 r.) oraz pismem z dnia 26 czerwca 2009 r. (data wpływu 17 lipca 2009 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego oraz o pełnomocnictwo do reprezentowania Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w celu zachęcenia klientów (dalej: „odbiorców”) do nabywania jego towarów, wypłaca premie pieniężne w formie m.in. bonusu za uzyskanie określonego obrotu.

Zainteresowany wypłaca premie pieniężne w następujących sytuacjach:

*   na podstawie umowy za osiągnięcie przez odbiorców określonego poziomu obrotu;
*   na podstawie umowy w stosunku do osiągniętego przez odbiorców obrotu, tzn. nie ma z góry ustalonego poziomu obrotu, tylko wysokość premii zależy od tego ile dany odbiorca kupi towarów od Wnioskodawcy;
*   na podstawie umowy premia jest wypłacana jako wynagrodzenie za świadczenie określonych usług świadczonych przez odbiorców, w tym także za osiągnięcie określonego poziomu obrotu.

Premie te są różnie nazywane w umowach (bonus globalny; premia za osiągnięcie obrotu; bonus za obrót; bonus za rozwój współpracy; rabat bezwarunkowy; rabat progresywny progowy).

Premie te nie są związane z konkretnymi dostawami. Na okoliczność wypłaty premii pieniężnych, Wnioskodawca otrzymuje od kontrahentów faktury VAT (ze stawką 22%), odliczając podatek naliczony określony w tych fakturach.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że w niektórych przypadkach w warunkach są określane progi (ilościowe bądź wartościowe), od których jest naliczany procent premii od obrotu wartościowego. W pozostałych przypadkach procent ten naliczany jest od całości obrotu (zakupów). Wszystkie warunki obowiązują w określonym umownie czasie (miesiąc, rok). Natomiast, w części umów, (które zostały wskazane w tiret trzeci opisywanego stanu faktycznego), przewidziane jest, że w zamian za wypłacane premie pieniężne odbiorcy tych premii świadczyć będą usługi promocyjne, reklamowe, a także organizować akcje lojalnościowe. Premie wypłacane są za okresy miesięczne, kwartalne i roczne. Wysokość premii kształtowana jest jako ustalony procent od obrotu wynikający z umowy handlowej z odbiorcami. W przypadku braku obrotów premie nie są wypłacane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez odbiorców, w celu udokumentowania usługi świadczonej w zamian za przyznane wynagrodzenie na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przypadku ma miejsce świadczenie usług przez odbiorców na jego rzecz. Zainteresowany stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z opisanych wyżej faktur wystawionych przez odbiorców.

Według Wnioskodawcy, zrealizowanie określonego poziomu obrotów przez odbiorcę, w uzgodnionym okresie czasu powinno być uznane za świadczenie usług przez odbiorcę, a zatem wypłata wynagrodzenia, którego nie można powiązać z konkretną dostawą jest wypłatą wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym, wypłata wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, podatek naliczony wynikający z takich faktur będzie podlegał odliczeniu. Przedstawione wyżej stanowisko uzasadnione jest następującymi argumentami: w świetle dyspozycji art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotem opodatkowania jest:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności wypłacenia wynagrodzenia z całą pewnością nie można zatem zakwalifikować jako dostawę towarów, eksport lub import towarów, czy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W ocenie wnioskodawcy jest to świadczenie usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Można zatem stwierdzić, iż świadczeniem usług będzie każda transakcja podatnika wykonana w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów. W ocenie Wnioskodawcy wypłacane, na podstawie zawartej umowy z odbiorcą wynagrodzenie stanowi zapłatę za usługę (bez względu na nazewnictwo) w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, którą odbiorca wyświadczył na rzecz Zainteresowanego. Tym samym, faktury VAT otrzymane przez Wnioskodawcę od odbiorcy, dają mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Nie zachodzi więc sytuacja wynikająca z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Potwierdzeniem takiej kwalifikacji jest pismo Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r., nr PP3-812-1222/2004/AP/4026, w którym stwierdził, iż „(\`(...)\`) w praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą w takich przypadkach należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach (\`(...)\`)”.

Naczelnik Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu także przyznał, iż „podatek należny wynikający z faktury VAT wystawionej przez odbierającego premię pieniężną stanowi podatek naliczony podlegający odliczeniu u udzielającego tej premii” (pismo z dnia 13 grudnia 2005 r., sygn. DPP-005-79/05). Podobnie Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia 16 grudnia 2005 r., sygn. PUS.II/443/166/2005/ZK stwierdził, iż „(\`(...)\`) jako kwota należna z tytułu sprzedaży (świadczenia usług) kwota tak rozumianej premii stanowi u nabywcy obrót opodatkowany, natomiast u dostawcy towarów wystąpi w związku z tym podatek naliczony podlegający, przy zachowaniu przewidzianych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług warunków, odliczeniu (\`(...)\`)”.

Zainteresowany dla uzasadnienia swojego stanowiska, iż wypłacane przez niego wynagrodzenie za dokonywane przez odbiorcę zakupy jego towarów, stanowi wynagrodzenie za świadczone przez odbiorcę usługi na rzecz Wnioskodawcy, powołał orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, „definicja usługi jest bardzo pojemna bowiem obejmuje w zasadzie każdą sytuację faktyczną, w której dochodzi do zawarcia transakcji pomiędzy dwoma podmiotami, w wyniku której jeden z podmiotów świadczy na rzecz drugiego to, do czego się zobowiązał, pod warunkiem, że świadczenie to nie jest dostawą towarów” (wyrok z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. I SA/ŁD 1239/06).

W opinii Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż umowa łącząca go z odbiorcą jest umową dwustronnie zobowiązującą w której jedna ze stron (odbiorca) zobowiązuje się do działania zgodnego z wolą drugiej strony (Wnioskodawcy), a druga strona zobowiązuje się do wypłaty wynagrodzenia za tak oznaczone działanie.

Świadczenie pieniężne wypłacone przez Zainteresowanego stanowi w takim przypadku rodzaj wynagrodzenia za świadczoną na jego rzecz przez odbiorcę usługę polegającą na działaniu zgodnym z jego wolą. Za zakwalifikowaniem działania odbiorcy zgodnego z wolą Wnioskodawcy jako usług przemawia posłużenie się przez ustawodawcę w ustawie o VAT negatywną definicją świadczenia usług. Nie ulega wątpliwości, że zarówno w przypadku dostawy towarów jak i w przypadku świadczenia usług niezbędne jest istnienie pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą określonej więzi prawnej, na podstawie której strony współdziałają zmierzając wspólnie do osiągnięcia zamierzonego celu. W przypadku Wnioskodawcy oraz jego kontrahenta (odbiorcy) taką więź prawną tworzy umowa zawarta między stronami, której treść przesądza o prawnopodatkowej kwalifikacji jej przedmiotu jako świadczenia usług. Skoro zatem Wnioskodawca otrzymuje od odbiorcy faktury VAT potwierdzające dokonanie przez niego czynności opodatkowanej, tym samym Wnioskodawcy przysługuje, w opisanych okolicznościach, prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach.

Można także dodać, iż potwierdzeniem powyższego stanowiska jest przykładowo opinia wyrażona przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie R.J. Tolsma (C-16/93), w którym wskazano, że w celu uznania, iż otrzymane środki pieniężne stanowią wynagrodzenie za usługę, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wykonywaną usługą (świadczeniem) i otrzymywanym wynagrodzeniem.

Przekładając rozstrzygnięcie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości na grunt tej sprawy, należy uznać, iż taki związek między Wnioskodawcą a jego kontrahentem (odbiorcą) jest ustanowiony na mocy umowy, która jednoznacznie uzależnia wypłacane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie od dokonywania zakupów towarów oraz od wysokości osiąganych obrotów.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w jego ocenie skoro nie tylko wskazane przepisy ustawy o VAT, ale także dostępne stanowiska organów podatkowych uznają, iż wypłata wynagrodzenia za osiągnięcie określonego poziomu obrotów jest zapłatą za wyświadczenie usługi przez nabywcę towarów i tym samym wystawione faktury VAT dają prawo nabywcy takiej usługi do odliczenia podatku naliczonego, to należy uznać za uzasadnione stanowisko, iż wykonywane przez odbiorcę w opisanym stanie faktycznym czynności spełniają zakres definicji świadczenia usług.

Dodać należy, że wypłacona premia nie będzie stanowiła rabatu, gdyż premii nie można powiązać z konkretną dostawą i nie stanowi ona upustu w stosunku do podstawowej ceny towarów zmniejszającej obrót Wnioskodawcy.

Analogiczne stanowisko w kwestii odliczenia VAT z faktur dokumentujących premie pieniężne zostało wyrażone w interpretacjach wydawanych w indywidualnych sprawach podatników w imieniu Ministra Finansów, w tym m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 września 2008 r., sygn. ILPP1/443-579/08-7/AI, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 września 2008 r., sygn. IBPP1/443-928/08/AW (KAN-6468/06/08); w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2008 r., sygn. IBPP2/443-552/08/ICZ (KAN-5961/08/06); w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2008 r., sygn. IPPP1-443-1353/08-2/JF; w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2008 r., sygn. ILPP2/443 -275/08-2/ISN, a także interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2009 r., sygn. IPPP2/443-1864/08-2/MK. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ma on pełne prawo do odliczenia podatku VAT z faktur otrzymywanych od odbiorców przy każdym ze wskazanych w stanie faktycznym rodzajów umów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych stanowiących wynagrodzenie za określone zachowanie nabywcy, polegające na świadczeniu usług promocyjnych, marketingowych, reklamowych i organizowaniu akcji lojalnościowych oraz nieprawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych stanowiących rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zmniejszający podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podstawą opodatkowania – według art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom (bonusy).

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w celu zachęcenia swoich klientów do nabywania jego towarów, wypłaca na podstawie zawartych umów premie pieniężne za uzyskanie określonego poziomu obrotu. Premie te są różnie nazywane w umowach (bonus globalny; premia za osiągnięcie obrotu; bonus za obrót; bonus za rozwój współpracy; rabat bezwarunkowy; rabat progresywny progowy). Premie te nie są związane z konkretnymi dostawami. Z tytułu wypłaty premii pieniężnych, Wnioskodawca otrzymuje od kontrahentów faktury VAT (ze stawką 22%), odliczając podatek naliczony określony w tych fakturach.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że w niektórych przypadkach są określane progi (ilościowe bądź wartościowe), od których jest naliczany procent premii od obrotu wartościowego. W pozostałych przypadkach procent ten naliczany jest od całości obrotu (zakupów). Wszystkie warunki obowiązują w określonym umownie czasie (miesiąc, rok).

Natomiast, w części umów, przewidziane jest, że w zamian za wypłacane premie pieniężne ich odbiorcy świadczą usługi promocyjne, reklamowe, a także organizują akcje lojalnościowe. Przedmiotowe wynagrodzenia wypłacane są za okresy miesięczne, kwartalne i roczne. Wysokość premii kształtowana jest jako ustalony procent od obrotu wynikający z umowy handlowej z odbiorcami. W przypadku braku obrotów premie nie są wypłacane.

Zatem, ze złożonego wniosku wynika, iż Spółka wypłaca premie pieniężne w sytuacjach, gdy:

*   bonusy i premie pieniężne są związane ze zrealizowaniem obrotu – zakupów w konkretnie określonym przedziale czasowym (roku, kwartale, miesiącu), a w zamian za udzielenie bonusu i premii pieniężnych nie ma miejsca żadne dodatkowe świadczenie na rzecz Wnioskodawcy, oraz gdy
*   bonusy i premie pieniężne są związane z określonym zachowaniem nabywcy, polegającym na świadczeniu usług promocyjnych, marketingowych, reklamowych i organizowaniu akcji lojalnościowych.

Powyższe warianty należy rozpatrywać osobno, w zależności od warunków, na jakich bonusy i premie pieniężne zostały udzielone.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zwanym dalej rozporządzeniem.

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca – na mocy § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktur
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jak wynika z opisu sprawy przedstawionego we wniosku, wysokość premii uzależniona jest od wielkości dokonywanych zakupów. Stanowi ona ustalony procent wielkości obrotów w danym okresie (roku, kwartale, miesiącu).

Odnosząc się do powyższego, można stwierdzić, że premie pieniężne wypłacone na rzecz klientów można przyporządkować do konkretnych dostaw. Bowiem obrót uprawniający ich do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym (roku, kwartale, miesiącu). Jak podaje Wnioskodawca wysokość premii jest różnicowana ze względu na wielkość obrotów i kształtowana jest jako ustalony procent od wielkości obrotu wynikający z umowy handlowej z odbiorcami w danym okresie rozliczeniowym.

Aby więc ustalić wysokość premii należnej nabywcom towarów, zsumowane muszą zostać poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie rozliczeniowym objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy klienci (nabywcy towarów) nie są w żaden sposób zobowiązani do świadczenia innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym itp. na rzecz dostawcy towarów, należy stwierdzić, iż nie wykonują oni żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od dostawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów). Oznacza to zatem, że nie świadczą oni wobec dostawcy usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Brak jest bowiem takich działań nabywców, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byliby zobligowani postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Reasumując, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy w związku z wypłacaną premią pieniężną klienci (nabywcy towarów) nie są w żaden sposób zobowiązani do świadczenia innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym itp., premia pieniężna stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem uzyskanie przedmiotowej premii pieniężnej podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia, należy w takiej sytuacji wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia.

Natomiast w sytuacji, gdy w zamian za udzielenie bonusu i premii pieniężnych w niektórych umowach ma miejsce świadczenie usług promocyjnych, marketingowych, reklamowych i organizowanie akcji lojalnościowych, zastosowanie znajdzie przepis art. 8 ust. 1 ustawy. Podkreślić należy, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W praktyce występują sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę zakupów określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie, lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, a także, dodatkowo, w zamian za zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc. W takiej sytuacji należy stwierdzić, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, nawet takie, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Wypłacenie przedmiotowej premii pieniężnej, w sytuacji, gdy w zamian za udzielenie bonusu i premii pieniężnych w niektórych umowach ma miejsce zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc. – jest rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Zachowanie nabywcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz sprzedającego. Jako zapłatę za wykonaną usługę podatnik otrzymuje bonus w postaci premii pieniężnej.

Zatem pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

W świetle powyższego, zachowanie nabywcy towarów polegające na świadczeniu usług promocyjnych, marketingowych, reklamowych i organizowaniu akcji lojalnościowych – należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

W związku z tym, wypłacane premie pieniężne (bonusy) powinny być w tej sytuacji udokumentowane za pomocą faktur VAT. W przypadku, gdy premie pieniężne wypłacane są przez Wnioskodawcę – klientom (nabywcom towarów), jako świadczącym usługi, zobowiązani są oni do wystawienia faktur VAT, dokumentujących przedmiotowe transakcje – zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, iż faktury VAT dokumentujące otrzymanie premii pieniężnych jako wynagrodzenia za świadczone usługi o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc. stanowią, zgodnie z obowiązującym prawem podatkowym, podstawę do odliczania podatku naliczonego. Z prawa tego Wnioskodawca może skorzystać odliczając podatek naliczony z faktur otrzymanych od swoich klientów, pod warunkiem, że nabywane usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Natomiast w sytuacji, gdy Zainteresowany (dostawca towarów) wypłaca klientom (nabywcom towarów) premie z tytułu zrealizowania określonego poziomu obrotów, a nie są oni w żaden sposób zobowiązani do świadczenia na jego rzecz innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym itp. stwierdzić należy, że przedmiotowe wynagrodzenia stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy – zmniejszający podstawę opodatkowania. A zatem, faktury VAT dokumentujące otrzymanie ww. wynagrodzeń, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany, bowiem wystawca faktury nie świadczył usług na rzecz Spółki. Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących otrzymanie premii pieniężnych została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-557/09-6/EN z dnia 24 lipca 2009 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.