Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.103.2019.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-28
Teza: Brak obowiązku poboru podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz podmiotu - nierezydenta polskiego z tytułu usług pośrednictwa handlowego.
Słowa kluczowe: kontrahent-kontrahent zagraniczny; opodatkowanie; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny; pośrednictwo; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2019 r. (data wpływu 8 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz podmiotu - nierezydenta polskiego z tytułu usług pośrednictwa handlowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz podmiotu - nierezydenta polskiego z tytułu usług pośrednictwa handlowego.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży produktów z branży chemicznej. W celu intensyfikacji sprzedaży swoich produktów Spółka zawarła z podmiotem „X” (nierezydent polski, podmiot z siedzibą poza Polską, zasadniczo w Europie) umowę ramową na pośredniczenie w sprzedaży produktów Spółki do spółek z grupy kapitałowej (zlokalizowanych w różnych krajach, zasadniczo europejskich), do której należy podmiot „X” (dalej również grupa kapitałowa „X”).

W ramach przedmiotowej współpracy podmiot „X” został upoważniony i wyznaczony jako „przedstawiciel” przez spółki z grupy kapitałowej „X” do centralnego negocjowania w imieniu i na rzecz ww. spółek (w tym także ew. na rzecz siebie) warunków współpracy, tj. wolumenów zakupów i cen produktów Spółki oraz do centralnego zawierania w imieniu i na rzecz ww. spółek (ew. także na rzecz siebie) tzw. bazowej umowy dostawy produktów Spółki (dalej także zwana Umową).

Natomiast transakcje zakupu produktów Spółki przez poszczególne spółki z grupy kapitałowej „X” realizowane są - na warunkach wynikających z Umowy - bezpośrednio pomiędzy danym podmiotem z grupy kapitałowej „X” a sprzedawcą (Spółką).

W zamian za wynegocjowanie warunków bazowej umowy dostawy oraz związanej z nią wielkości zakupu grupowego w imieniu podmiotów z grupy kapitałowej „X”, podmiot „X” obciąża Spółkę okresową (zasadniczo roczną) prowizją naliczaną od obrotów z tytułu sprzedaży zrealizowanych wobec spółek z jego grupy kapitałowej, w tym wobec samego podmiotu „X”. Spółki z grupy kapitałowej wyraziły zgodę, że należność w zakresie prowizji wypłacanej przez Spółkę będzie przysługiwać podmiotowi „X” (co potwierdza odpowiedni zapis w umowie bazowej, iż pozostałe spółki z grupy kapitałowej „X” wyrażają zgodę na płatność prowizji na rzecz podmiotu „X”).

Dla celów podatku VAT przedmiotowa prowizja jest rozpoznawana jako wynagrodzenie z tytułu usług pośrednictwa, w szczególności Spółka nie dokonuje korekty wartości sprzedaży z tytułu wypłaconego wynagrodzenia, lecz co do zasady rozpoznaje tzw. import usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy zasadne jest uznanie, iż płatność realizowana przez Spółkę na rzecz podmiotu „X” (nierezydenta polskiego), tj. za usługę pośrednictwa handlowego (polegającą na centralnym negocjowaniu bazowej umowy dostawy i związanej z nią wielkości zakupu grupowego w imieniu i na rzecz podmiotów z grupy kapitałowej ,,X”), nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczeń w rozumieniu 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wypłata wynagrodzenia za usługę pośrednictwa handlowego, realizowana przez Spółkę na rzecz nierezydenta (spółki X), nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, tj. pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem CIT pobieranym u źródła.

Powyższe stanowisko Wnioskodawca uzasadnia w sposób opisany poniżej.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, dochody podatników nie mających na terytorium Polski siedziby lub zarządu, osiągane na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu. Zakres dochodów podlegających opodatkowaniu oraz stawka podatkowa, określone zostały m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, wg którego podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów m.in. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Na podmiocie polskim, dokonującym wypłaty należności z ww. tytułów, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, spoczywa obowiązek naliczania, pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zwanego dalej podatkiem u źródła.

Do przychodów podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT zalicza się przychody z tytułu świadczeń stricte nazwanych takich jak: doradcze, księgowe, badania rynku, usługi prawne, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskania personelu, gwarancji i poręczeń jak również przychody stanowiące świadczenia o podobnym charakterze do świadczeń nazwanych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2011 r. o sygn. IBPB1/2/423-1805/10/BG w odniesieniu do tego przepisu stwierdził, że „za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron.”

Wśród świadczeń wymienionych w art. 21 ust. a pkt 2a ustawy o CIT brak jest usług pośrednictwa. Rozważania na temat podobieństwa usług pośrednictwa handlowego do świadczeń nazwanych, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, należy sprowadzić do analizy podobieństwa usług pośrednictwa do świadczeń wprost wskazanych w ww. przepisie, tj. zasadniczo do świadczeń reklamowych, doradczych, badania rynku. Zgodnie z definicją słownikową (Słownik Języka Polskiego, wydawnictwo PWN; http://sip.pwn.pl) “pośrednictwo” to:

*   działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron,

*   kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Usługi pośrednictwa handlowego co do zasady mają na celu wyszukiwanie potencjalnych klientów na towary produkowane przez dostawcę oraz pośredniczenie w zawieraniu przez dostawcę umów dotyczących sprzedaży produktów z klientami działającymi na terytorium państw, znajdujących się w obszarze działania pośredników. Pośrednik w zamian za należne wynagrodzenie (prowizja) uzależnione od wartości sprzedanych za jego pośrednictwem towarów zobowiązuje się do pośredniczenia przy zawieraniu umów dotyczących sprzedaży produktów pomiędzy dostawcą a klientem, zasadniczo nie biorąc udziału w podpisywaniu umowy lub zamówienia w imieniu dostawcy - zawiera je bezpośrednio dostawca z wyszukanymi przez pośrednika klientami.

Analizując zakres wykonywanych przez zagranicznego pośrednika („X”) czynności oraz charakter przysługującego mu wynagrodzenia należy wskazać, że główne działania pośrednika ukierunkowane są na negocjowanie jak najkorzystniejszych warunków współpracy pomiędzy grupą zainteresowanych podmiotów a Spółką. W ramach tego typu świadczeń wykonywane są czynności w szczególności takie jak: formułowanie oferty na sprzedaż produktów wobec grupy podmiotów (z danej grupy kapitałowej) zainteresowanych produktami Spółki, prowadzenie negocjacji handlowych ze Spółką, komunikacja z klientami (spółkami z grupy kapitałowej „X”), dla których potem wiążące będą wynegocjowane warunki tzw. bazowej umowy (gdzie transakcje zakupu produktów Spółki będą już realizowane bezpośrednio przez daną spółkę z grupy kapitałowej „X” a Spółką).

W ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że usługi pośrednictwa handlowego są co do swojej istoty / charakteru i treści ekonomicznej, odmienne od usług doradztwa, reklamy oraz badania rynku. W szczególności celem usług pośrednictwa handlowego nie są usługi i czynności mające na celu pomoc w podjęciu decyzji / dokonaniu ocen na potrzeby wykonania określonych działań (jak ma to miejsce typowo w przypadku usług doradczych); celem/ istotą ww. usług pośrednictwa nie jest skłanianie określonego bądź nieokreślonego kręgu podmiotów poprzez działania marketingowe do nabycia bądź korzystania z oferty sprzedażowej danego świadczeniodawcy (co jest typowe w usługach reklamowych); wreszcie usługi pośrednictwa nie stanowią systematycznych działań mających na celu zbieranie, analizowanie i interpretowanie informacji o procesach zachodzących na rynku (co jest typowe z kolei dla usług badania rynku). Celem usług pośrednictwa handlowego, jak już zaznaczono powyżej, jest co do zasady negocjowanie umów ze skojarzonymi ze sobą klientami i dostawcą (tutaj pomiędzy Spółką a podmiotami z grupy kapitałowej „X”).

W opinii Spółki, sensem ekonomicznym zawieranej umowy bazowej jest przedstawicielstwo polegające na centralnym negocjowaniu ze Spółką w imieniu i na rzecz spółek z grupy kapitałowej podmiotu „X” warunków sprzedaży produktów przez Spółkę, w tym wielkości zakupu grupowego i cen produktów oraz na zawieraniu w imieniu i na rzecz spółek z grupy „X” bazowej Umowy dostawy produktów Spółki. Mając powyższe na uwadze, Umowa nie ma na celu doradzania Spółce w doborze klientów. Nie można też mówić, iż celem Umowy jest realizacja usługi reklamowej czy też usługi badania rynku, bowiem realizowane świadczenia nie koncentrują się na działaniach mających na celu rozpowszechnienie wiedzy o produktach Spółki / zachęcenia do ich nabycia, czy też zbierania celowej wiedzy o rynku.

W orzecznictwie sądów administracyjnych można wskazać na najnowszy wyrok, w którym Sąd Administracyjny jednoznacznie zaprzeczył, aby usługi pośrednictwa handlowego można było traktować jako usługi doradcze. W wyroku z dnia 6 lutego 2019 r. (sygn. akt: I SA/Po 900/18) WSA w Poznaniu wskazał, iż w badanej sprawie dotyczącej usług pośrednictwa handlowego - wbrew ustaleniom organu - dany podmiot otrzymujący wynagrodzenie prowizyjne żadnych porad nie udzielał (nie wykonywał usług doradztwa, które objęte byłyby hipotezą przepisu art. 21 ust. 2a ustawy o CIT). W uzasadnieniu Sąd stwierdził w szczególności: Jedynie na podstawie zawartej umowy przejął część działalności gospodarczej spółki, tj. organizował zakupy, wyszukiwał klientów, ustalał ceny, zajmował się negocjacjami i renegocjacjami umów, wprowadzał ceny i inne warunki dostawy do standardowych systemów koncernowych. W związku z tym trudno przyjąć aby taka działalność podobna była do usług doradczych. Być może w części można stwierdzić, że istnieje pewne podobieństwo, ale na pewno nie w tym zakresie, w którym mowa jest o ustalaniu cen, renegocjacji umów i w ogóle w tej części, w której podmiot powiązany wykonuje część działalności gospodarczej spółki.”

Z powyższego porównania wynika, że usługi pośrednictwa handlowego, z uwagi na odmienny cel oraz charakter, nie mogą być zaliczone do świadczeń o podobnym charakterze do przychodów nazwanych wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, w tym o podobnym charakterze do usług reklamowych, doradczych, badania rynku.

Stąd na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłaty należności z tytułu usług pośrednictwa handlowego na rzecz nierezydenta „X”, nie spoczywają obowiązki, które powstają wobec płatników dokonujących wypłaty świadczeń ujętych w katalogu z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku CIT.

Podobne stanowisko wyrażone zostało w szeregu interpretacji indywidualnych, m.in. w interpretacjach przywołanych poniżej:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygnatura nr IPPB5/423-1011/14-5/PS z dnia 16.01.2015 r. \[„Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż usługi pośrednictwa handlowego (finansowego) nie zostały wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 1-2a updop, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń tam wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty należności na rzecz zagranicznego kontrahenta z siedzibą na terytorium Gibraltaru z tytułu przedmiotowych usług nie będzie obowiązana na podstawie art. 26 ust. 1 updop do pobrania od tych należności zryczałtowanego podatku dochodowego.”\];

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygnatura nr IBPB-1-2/4510-645/16/BG z dnia 14.07.2016 r. \[„Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że uzyskiwane przez podmioty zagraniczne przychody osiągane z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „podatkiem u źródła”, jak również nie sposób uznać ich za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Tym samym przychody uzyskane przez podmioty zagraniczne z tytułu świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży nie są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a updop. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty należności na rzecz zagranicznych agentów (pośredników handlowych) z tytułu usług pośrednictwa w sprzedaży nie jest obowiązana, na podstawie art. 26 ust. 1 updop, do pobrania i odprowadzenia do organu podatkowego od tej należności zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie ww. przepisów.”\];

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygnatura nr IBPBI/2/4510-251/15/MS z dnia 27.05.2015 r. \[„Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że usługi pośrednictwa handlowego (\`(...)\`) nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie. (\`(...)\`) Zatem Spółka, dokonując płatności na rzecz Agenta, nie jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.”\].

W efekcie w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Spółka nie jest zobowiązana do pobierania podatku u źródła niezależnie od faktu pozyskania certyfikatu rezydencji finalnego odbiorcy należności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie braku obowiązku poboru podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz podmiotu - nierezydenta polskiego z tytułu usług pośrednictwa handlowego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – zasada ograniczonego obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce są zobowiązane do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

Natomiast co do oceny, czy przychody zagranicznych osób prawnych powstały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, Organ zauważa, że – w świetle ww. przepisu – decydujące znaczenie ma miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi, wykonywania czynności lub miejsca dokonania wypłaty. Zatem bez znaczenia pozostaje fakt świadczenia usług poza terytorium Polski, gdyż tak jak wskazano, zasadnicze znaczenie ma miejsce położenia źródła. W tym przypadku zagraniczny podmiot będzie uzyskiwać dochód od Spółki, będącej polskim rezydentem podatkowym. W konsekwencji należy przyjąć, że źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, gdyż jego źródłem jest Spółka, będąca polskim rezydentem podatkowym. Powyższe rozważania na temat miejsca świadczenia usługi i jego wpływu na powstanie podatku u źródła są dygresją do głównej kwestii przedstawionej Organowi do rozstrzygnięcia sformułowanej w zadanym we wniosku pytaniu. Poprzez zadane pytanie Wnioskodawca chce uzyskać wiedzę, czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym wypłata przez Wnioskodawcę wynagrodzenia na rzecz podmiotu nierezydenta polskiego za usługę pośrednictwa handlowego, nie stanowi świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop tj. pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem u źródła.

Przechodząc do oceny stanowiska Spółki w tym zakresie należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym należy podkreślić, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W art. 21 updop, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Jak stanowi art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, na podstawie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1.  posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2.  po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Kolejne przepisy, tj. art. 26 ust. 7b - 7j określają szczegółowe reguły składania tego rodzaju oświadczeń.

Nadmienić należy, że zgodnie z § 4 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 31 grudnia 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2545) wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 (a więc również odsetek) na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Wracając do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop należy zauważyć, że wprawdzie katalog usług wskazanych w tym przepisie, jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane.

Nawiązując do powyższego, sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca w celu intensyfikacji sprzedaży swoich produktów zawarł z podmiotem „X” (nierezydent polski, podmiot z siedzibą poza Polską, zasadniczo w Europie) umowę ramową na pośredniczenie w sprzedaży produktów Spółki do spółek z grupy kapitałowej (zlokalizowanych w różnych krajach, zasadniczo europejskich), do której należy podmiot „X”.

W ramach tej współpracy podmiot „X” został upoważniony i wyznaczony jako „przedstawiciel” przez spółki z grupy kapitałowej „X” do centralnego negocjowania w imieniu i na rzecz ww. spółek (w tym także ew. na rzecz siebie) warunków współpracy, tj. wolumenów zakupów i cen produktów Spółki oraz do centralnego zawierania w imieniu i na rzecz ww. spółek (ew. także na rzecz siebie) tzw. bazowej umowy dostawy produktów Spółki.

Transakcje zakupu produktów Spółki przez poszczególne spółki z grupy kapitałowej „X” realizowane są - na warunkach wynikających z Umowy - bezpośrednio pomiędzy danym podmiotem z grupy kapitałowej „X” a sprzedawcą (Spółką).

W zamian za wynegocjowanie warunków bazowej umowy dostawy oraz związanej z nią wielkości zakupu grupowego w imieniu podmiotów z grupy kapitałowej „X”, podmiot „X” obciąża Spółkę okresową (zasadniczo roczną) prowizją naliczaną od obrotów z tytułu sprzedaży zrealizowanych wobec spółek z jego grupy kapitałowej, w tym wobec samego podmiotu „X”. Spółki z grupy kapitałowej wyraziły zgodę, że należność w zakresie prowizji wypłacanej przez Spółkę będzie przysługiwać podmiotowi „X” (potwierdza to odpowiedni zapis w umowie bazowej, że pozostałe spółki z grupy kapitałowej „X” wyrażają zgodę na płatność prowizji na rzecz podmiotu „X”).

Wskazać należy, że wśród wymienionych w art. 21 ust. 1 updop świadczeń brak jest usług pośrednictwa. Usług pośrednictwa nie można również zaliczyć do świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Zgodnie z definicją słownikową (Słownik Języka Polskiego, wydawnictwo PWN; http://sjp.pwn.pl) „pośrednictwo” to:

*   działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron,

*   kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Zatem, uzyskiwane przez podmioty zagraniczne przychody osiągane z tytułu opisanych we wniosku usług nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „podatkiem u źródła”, jak również nie sposób uznać ich za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. W świetle powyższego należy stwierdzić, że należności płacone przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia ww. usług nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, i w związku z tym nie podlegają obowiązkowi zapłaty podatku dochodowego w wysokości 20%. W konsekwencji, Wnioskodawca nie ma obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W interpretacji przyjęliśmy za podatnikiem, że opisana we wniosku transakcja stanowi usługę pośrednictwa. W związku z powyższym nie odnosimy się do innych możliwych skutków związanych z ewentualną transakcją, gdyż nie są one przedmiotem zapytania.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wpływu wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.