Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1240/12-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-22
Teza: określenie stałego miejsca prowadzenia działalności
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; miejsce
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 06.12.2012 r. (data wpływu 17.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Grupa F. (dalej: „Grupa”) jest jednym z głównych europejskich podmiotów oferujących niezabezpieczone pożyczki konsumpcyjne poprzez rozwiązania telefonii komórkowej lub Internet. Do tej pory, Grupa prowadziła swoją działalność w Polsce za pośrednictwem spółek zależnych, w których 100% udziałów posiada tzw. spółka matka Grupy, tj. J. zarejestrowana w Finlandii.

W nadchodzących miesiącach, Grupa zamierza dokonać zmiany obecnego modelu biznesowego w Europie. Zamiast udzielać pożyczki konsumpcyjne przez poszczególne spółki zależne mające siedziby w poszczególnych jurysdykcjach, Grupa będzie świadczyć usługi transgranicznie (na podstawie europejskiego paszportowania transgranicznego) z jednego państwa, tj. z Malty. W związku z powyższym na Malcie w 2012 r. został założony F. Bank (Malta) Limited, który uzyskał licencję instytucji kredytowej udzielaną przez Maltański Urząd ds. Nadzoru Finansowego (Malta Financial Seryices Authority, dalej: „MFSA”) — tj. maltańskiego regulatora sektora usług finansowych.

Bank posiada licencję, na podstawie której może prowadzić działalność bankową w rozumieniu maltańskiego Prawa bankowego (z 1994 r.) oraz wykonywać inne czynności, w tym działalność w zakresie usług płatniczych. Bank zamierza oferować swoje produkty europejskim klientom, w tym klientom z Polski bezpośrednio z Malty. Bank może świadczyć na rzecz klientów z Polski bezpośrednio z Malty następujące usługi bankowe, tj. udzielanie pożyczek konsumpcyjnych / mikropożyczek, finansowanie faktur, finansowanie zakupu oraz oferowanie certyfikatów depozytowych. Świadczenie tego rodzaju usług transgranicznie bezpośrednio z Malty będzie realizowane na podstawie tzw. paszportu Unii Europejskiej (dalej: „UE”) dozwolonego m.in. w świetle Dyrektywy 2006/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 14 czerwca 2006 r. w sprawie podejmowania i prowadzenia działalności przez instytucje kredytowe (Dz.U.UE.L.2006.177.1) oraz polskiego Prawa bankowego z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2002, Nr. 72, poz. 665 z późn. zm.).

W wyniku planowanej zmiany modelu biznesowego, obecny schemat świadczenia usług przez Grupę w Polsce przyjmie formę transgranicznego świadczenia usług bankowych bezpośrednio z Malty, tj. Bank przejmie i ewentualnie rozszerzy zakres operacji obecnie wykonywanych przez polskie spółki zależne.

Dodatkowo, żadne serwery IT Banku nie będą znajdować się w Polsce lub nie będą pozostawać do dyspozycji Banku w Polsce.

W szczególności, Bank będzie bezpośrednio zawierał umowy z klientami w Polsce za pomocą narzędzi telefonii komórkowej lub Internetu. Do zilustrowania procesu transgranicznego świadczenia usług np. mikropożyczek bezpośrednio z Malty może służyć następujący schemat:

1.  Klient składa w Banku wniosek o udzielenie pożyczki za pomocą wiadomości SMS lub przez internet.
2.  Przed podjęciem decyzji o udzieleniu pożyczki Bank weryfikuje historię / zdolność kredytową klienta oraz dane identyfikacyjne. Bank sprawdza wiarygodność wnioskodawcy za pomocą zróżnicowanych technik, w tym dzwoniąc do wnioskodawcy.
3.  Za pomocą wiadomości SMS wnioskodawca jest informowany o podjęciu ostatecznej decyzji, czy kwalifikuje się, lub nie, do uzyskania pożyczki.
4.  Bank zwiera umowę z klientem oraz sprawdza klienta pod kątem regulacji dotyczących zwalczania prania brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu.
5.  Bank wpłaca kwotę pożyczki na konto klienta.
6.  Klient spłaca pożyczkę oraz wnosi opłatę manipulacyjną z chwilą wygaśnięcia pożyczki.

Zarząd oraz pracownicy Banku znajdujący się na Malcie będą podejmować wszystkie kluczowe decyzje biznesowe dotyczące usług, w tym decyzję o przyznaniu pożyczki danemu klientowi. Ponadto, wszystkie inne kluczowe decyzje biznesowe, tj. wybór podmiotów trzecich wykonujących określone usługi (np. podmiotów świadczących usługi marketingowe), zawieranie z nimi umów oraz dokonywanie zapłaty na rzecz tych podmiotów, będą również podejmowane przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie. Wszystkie przychody oraz wydatki wraz z aktywami i zobowiązaniami (tj. pożyczki oraz depozyty) związane z usługami bankowymi świadczonymi przez Bank w Polsce będą ewidencjonowane w księgach rachunkowych maltańskiego Banku i następnie będą podlegały odpowiedniemu opodatkowaniu na Malcie.

Bank nie będzie posiadał w Polsce miejsca bezpośredniej obsługi klienta będzie natomiast posiadał jedno Biuro Wsparcia, w którym będą zatrudnieni pracownicy Banku. Biuro Wsparcia nie stanowi oddziału Banku w rozumieniu polskiego Prawa bankowego. Biuro Wsparcia nie będzie dysponowało żadnymi aktywami oraz nie będzie obciążone żadnymi ryzykami związanymi ze świadczeniem przez Bank transgranicznych usług bankowych w Polsce. Ponadto, pracownicy Banku w Polsce nie będą zaangażowani w czynności podejmowania decyzji.

Jak wspomniano powyżej, wszystkie podstawowe czynności związane z usługami świadczonymi przez Bank na rzecz polskich klientów będą wykonywane na Malcie przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie. Poniżej, Bank przedstawia podsumowanie czynności wykonywanych przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie:

*   Podejmowanie decyzji dotyczących sprzedaży poszczególnych produktów, np. dokonywanie oceny zdolności kredytowej potencjalnych klientów oraz związanego z nimi ryzyka.
*   Negocjowanie (tub uczestnictwo w negocjacjach) warunków poszczególnych produktów (np. pożyczek/kredytów lub depozytów) oferowanych przez Bank.
*   Opracowanie oraz wdrożenie strategii marketingowej, np. wybór dostawców usług marketingowych.
*   Opracowanie rozwiązań w zakresie obsługi zapytań klientów oraz poinstruowanie Biura Wsparcia w Polsce i w innych europejskich krajach, jakie działania należy podjąć w określonych warunkach, np. gdy klient zamierza zrefinansować pożyczkę („zrolować”) łub wydłużyć okres spłaty pożyczki.
*   Analiza informacji otrzymanych z Biura Wsparcia oraz wykorzystanie ich w celu podjęcia określonych decyzji, np. o przyznaniu pożyczki / kredytu, przyjęciu depozytu, otwarciu rachunku lub w celu oceny zdolności kredytowej klienta.
*   Przekazanie do Biura Wsparcia wytycznych odnośnie szczegółowych zasad wystawiania faktur oraz wezwań do zapłaty, takich jak m.in. dane dotyczące odbiorcy, kwota należna, terminy płatności. Wszelka korespondencja dotycząca działalności gospodarczej będzie drukowana na papierze firmowym Banku jako wystawcy faktur oraz nadawcy faktur i wezwań do zapłaty.
*   Weryfikowanie harmonogramów spłaty pożyczek przez klientów oraz przekazywanie do Biura Wsparcia wytycznych odnośnie wszelkich działań, które należy podjąć.

W celu wsparcia pracowników Banku znajdujących się na Malcie, którzy podejmują decyzje dotyczące świadczenia usług bankowych na rzecz polskich klientów, polskie Biuro Wsparcia będzie wykonywać określone czynności wspierające i administracyjne. Czynności te będą miały jedynie charakter administracyjny i powinny być traktowane jako czynności pomocnicze w stosunku do transgranicznej działalności bankowej. Czynności pomocnicze, które będą mogły być wykonywane w Polsce przez pracowników Banku znajdujących się w Polsce, w Biurze Wsparcia, będą obejmować następujące i / lub podobne czynności:

*   Czynności wparcia marketingu w zakresie reklamowania usług bankowych w Polsce lokalnym klientom, w tym m.in. prowadzenie współpracy z agencjami reklamowymi, wykonywanie niezbędnych czynności prowadzących do umieszczenia reklam w gazetach, telewizji, itd., zgodnie z uzgodnieniami poczynionymi przez Bank z podmiotami trzecimi będącymi usługodawcami oraz zgodnie z ogólną strategią marketingową przyjętą przez Bank. Pracownicy Biura Wsparcia nie będą jednak w żaden sposób nawiązywać kontaktu z klientami (jak już wspomniano, usługi marketingowe świadczone przez podmioty trzecie będą uzgodnione i zakontraktowane bezpośrednio przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie i w konsekwencji opłacone przez Bank z Malty).
*   Usługi wsparcia dla klientów w Polsce, wykonywane w języku polskim, za pomocą telefonu bądź Internetu; Biuro Wsparcia będzie świadczyło usługi pomocnicze o charakterze wspierającym, tj. gromadzenie dokumentacji dotyczącej weryfikacji klienta, drukowanie oraz wysyłka umów, kontakt telefoniczny z wnioskującymi w celu ich weryfikacji, pomoc w procesie wypełniania wniosku internetowego (wsparcie telefoniczne) czy pomoc w zrozumieniu korespondencji z Banku (wsparcie telefoniczne).
*   Gromadzenie niezbędnych danych w celu przeprowadzenia weryfikacji kredytowej polskich klientów, wykorzystując efektywne narzędzia, uznawane w Polsce za standardową praktykę oraz przekazywanie istotnych informacji pracownikom Banku znajdującym się na Malcie w celu podjęcia określonych decyzji, w szczególności odnośnie określenia zdolności kredytowej klientów.
*   Przygotowywanie faktur oraz wezwań do zapłaty w imieniu Banku oraz wysyłka takich dokumentów do klientów.
*   Monitorowanie spłat pożyczek dokonywanych przez klientów w Polsce na rachunek Banku oraz zajmowanie się alokowaniem otrzymanych płatności w rejestrach Banku.
*   Wykonywanie czynności związanych z odzyskiwaniem (windykacją) należności w imieniu Banku, w tym przykładowo kontakt z klientami w celu poinformowania opóźnionych płatnościach oraz gromadzenie informacji o podmiotach zajmujących się profesjonalnie windykacją należności, a także dostarczanie przedmiotowych informacji pracownikom Banku znajdującym się na Malcie (decyzje dotyczące inicjowania procesu windykacji należności, w tym zawarcie umowy z podmiotem zajmującym się profesjonalnie windykacją należności, będą jednakże podejmowane przez pracowników Banku z Malty).

Wszystkie przedstawione powyżej czynności będą miały charakter pomocniczy i wspierający w stosunku do podstawowej działalności Banku. Wszystkie decyzje są podejmowane przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie. Jak wspomniano powyżej pracownicy Banku znajdujący się w Polsce nie będą brać udziału w żadnym etapie negocjacji oraz/lub w procesie zawierania umów, a jedynie będą przekazywać informacje zgodnie z wytycznymi pracowników Banku znajdujących się na Malcie. Innymi słowy, polscy pracownicy Banku nie będą upoważnieni cło negocjowania oraz/lub zawierania żadnych umów w linieniu Banku oraz pozostaną oni całkowicie „niewidoczni” dla klientów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy Bank będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które będzie uczestniczyło w transgranicznym świadczeniu przez Bank usług finansowych?

Zdaniem Wnioskodawcy Bank nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które będzie uczestniczyło w transgranicznym świadczeniu przez Bank usług finansowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione powyżej stanowisko należy uznać za poprawne, gdyż:

1.  Bank nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, a ponadto
2.  gdyby nawet uznać, iż Bank będzie posiadać w Polsce stale miejsce prowadzenia dzialalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, to miejsce to nie będzie miejscem uczestniczącym w transgranicznym świadczeniu usług.

Ad. 1

Bank nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Banku w Polsce

Ani polska ustawa o VAT ani też inne krajowe akty prawne nie zawierają definicji pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” dla celów VAT. Pojęcie to zostało natomiast zdefiniowane w art. 11 oraz art. 53 Rozporządzenia wykonawczego, które w ocenie Banku, powinno mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Kwestia ustalenia podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT uregulowana jest bowiem w Tytule XI Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. Urz. UE. L. z 2006 r. Nr 347, (dalej: „Dyrektywa VAT”), a do zawartego w nim art. 192 odnoszą się właśnie powyższe przepisy Rozporządzenia wykonawczego.

W tym kontekście warto zaznaczyć, iż zgodnie z art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej Rozporządzenie wykonawcze jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwa członkowskich Unii Europejskiej, w tym w Polsce i nie wymaga dodatkowej implementacji w prawie krajowym.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 2 i art. 53 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego: „(\`(...)\`) stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce (\`(...)\`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług (\`(...)\`)”.

Powyższa definicja, jak wskazuje pkt 14 preambuły do Rozporządzenia wykonawczego, jest oparta na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), które również należy, zdaniem Banku, uwzględnić w rozstrzygnięciu przedmiotowej sprawy, tj. ustaleniu, czy Bank posiada w Polsce stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Orzecznictwo TSUE umożliwia, bowiem poprawną, w tym w szczególności jednolitą we wszystkich państwach członkowskich, interpretację definicji zawartej w Rozporządzeniu wykonawczym.

Zgodnie ze wskazówkami przedstawionymi przez TSUE w punkcie 18 orzeczenia z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-MitteAltstadt (168/84), aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą mnożna było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

*   miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności, oraz
*   muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Powyższą wykładnię terminu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej TSUE potwierdził następnie w wyroku z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S (C-231/94), vide pkt 17 orzeczenia.

Do analogicznych wniosków doszedł TSUE w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (C-190/95), w którym dodatkowo stwierdził (pkt 16 orzeczenia), iż stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny, co oznacza, zdaniem TSUE, że musi mieć możliwość sporządzania umów bądź podejmowania decyzji o charakterze zarządczym. W przeciwnym razie (pkt 19 orzeczenia), tj. w sytuacji, gdy brak jest struktury przejawiającej się w wystarczającej stałością w ramach, której mogą być sporządzane umowy bądź podejmowane decyzje zarządcze, a tym samym usługi nie mogą być świadczone w sposób niezależny, nie mnożna uznać, iż powstaje stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT.

Powyższą wykładnię TSUE potwierdził dodatkowo w wyroku z 28 czerwca 2007 r. IV sprawie

Planzer Luxembourg Sárl v Bundeszentralamt für Steuern (C-73/06), vide pkt 54 oraz pkt 55 orzeczenia.

Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione trzy przesłanki, tj.:

*   takie miejsce charakteryzuje się pewną minimalną skałą działalności,
*   są w nim stałe obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do prowadzenia działalności, oraz
*   przedmiotowe miejsce charakteryzuje się na tyle dużym stopniem samodzielności, iż jest uprawnione do sporządzania umów bądź podejmowania decyzji zarządczych.

Co istotne, takie rozumienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, tj. zakładające łączne spełnienie wskazanych powyżej trzech warunków, znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, tak m.in.: Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Warszawie w wyroku z 26 czerwca 2009 r. o sygn. III SA/Wa 110/09, WSA w Olsztynie w wyroku z 30 września 2009 r. o sygn. I SA/Ol 563/09, WSA w Olsztynie w wyroku z 4 luty 2010 r. o sygn. I SA/Ol 805/09, a także w interpretacjach indywidualnych polskich organów podatkowych, tak m.in.: Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z 5 sierpnia 2010 r. o sygn. IPPP3/443-436/10-2/SM, Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z 18 maja 2012 r. o sygn. IPPP3/443-238/12-3/SM oraz Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji z 30 lipca 2012 r. o sygn. IPPP3/443-459/12-4/SM.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przesłanki warunkujące powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (w świetle zarówno Rozporządzenia wykonawczego, jak i orzecznictwa TSUE i polskich sądów administracyjnych oraz stanowiska polskich organów podatkowych), Bank stoi na stanowisku, że nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w związku z transgranicznym świadczeniem usług finansowych.

W ocenie Banku, powyższe uzasadnione jest przede wszystkim dwoma następującymi argumentami, tj.:

Po pierwsze, czynności wykonywane w Polsce przez pracowników Biura Wsparcia nie będą wypełniały pierwszej z powyższych przesłanek, tj. nie będą charakteryzowały się minimalną skalą działalności. Uzasadnione jest to faktem, iż takie czynności nie będzie można uznać za działalność w zakresie świadczenia usług finansowych. Czynności te będą bowiem miały charakter pomocniczy w stosunku do działalności samego Banku i w konsekwencji trudno w tym zakresie w ogóle mówić o jakiejkolwiek skali działalności, w tym nawet minimalnej.

Po drugie, zdaniem Banku, gdyby nawet przyjąć, że będzie on posiadał w Polsce (i) zaplecze personalne, rozumiane jako grupę pracowników zatrudnionych w Biurze Wsparcia, oraz (ii) zaplecze techniczne, rozumiane jako powierzchnia wynajmowana w sposób stały przez Biuro Wsparcia oraz wyposażenie niezbędne do prowadzenia działalności przez to Biuro, to niewątpliwie nie zostanie spełniona trzecia przesłanka warunkująca powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności, tj. obecność Banku w Polsce nie będzie się charakteryzować takim stopniem samodzielności, który przejawiałby się w możliwości sporządzania umów i podejmowania decyzji zarządczych. Zawieranie umów oraz wszelkie decyzje będą bowiem podejmowane bezpośrednio przez pracowników Banku z Malty. To pracownicy Banku z Malty będą wyłącznie uprawnieni do negocjowania umów, ich podpisywania oraz egzekwowania. Dodatkowo, co kluczowe, to pracownicy Banku znajdujący się na Malcie będą opracowywać określone strategie marketingowe, strategie dotyczące danych produktów oferowanych przez Bank, będą podejmować decyzje dotyczące określenia zdolności kredytowej określonych klientów oraz będą przygotowywać rozwiązania / instrukcje przeznaczone dla Biura Wsparcia. Ponadto, jak wskazano w stanic faktycznym, Biuro Wsparcia nie będzie dysponowało żadnymi aktywami (np. pożyczkami oraz depozytami) niezbędnymi do prowadzenia transgranicznej działalności bankowej oraz nie będzie bezpośrednio zaangażowane w świadczenie tego rodzaju usług. Zdaniem Banku, powyższe wskazuje, iż obecność Banku w Polsce nie będzie charakteryzować się wystarczającą samodzielnością niezbędną do powstania stałego zakładu prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT.

Tym samym, należy uznać, iż zespół składników oraz grupa osób, którą Bank planuje posiadać w Polsce, tj. w formie Biura Wsparcia oraz zatrudnionych w nim pracowników, nie będzie gwarantować samodzielności pod względem ekonomicznym i organizacyjnym niezbędnym do ukonstytuowania się stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Banku w Polsce.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, brzmienie Rozporządzenia wykonawczego, orzecznictwo TSUE oraz polskich sądów administracyjnych, jak również stanowisko polskich organów podatkowych, należy przyjąć, że Bank nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT w związku z planowanym transgranicznym świadczeniem usług finansowych.

Ad. 2

Jednocześnie, gdyby nawet uznać, iż Bank będzie posiadać w Polsce stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, to miejsce to nie będzie miejscem uczestniczącym w transgranicznym świadczeniu usług.

Polska ustawa o VAT nie określa okoliczności, w jakich dane stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uczestniczy (bądź nie) w świadczeniu usług. Wskazówki w tym kontekście wynikają natomiast bezpośrednio z art. 53 Rozporządzenia wykonawczego.

Zgodnie bowiem z art. ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego, dane stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uznaje się za uczestniczące w transakcji, jeżeli jego zaplecze techniczne i personel są wykorzystywane przez podatnika do celów niezbędnych do realizacji tej transakcji. Nie dotyczy to zadań o charakterze administracyjnym, takich jak księgowość, fakturowanie i odzyskiwanie należności. Wówczas bowiem, tj. w sytuacji gdy zasoby stałego miejsca prowadzenia działalności wykorzystuje się jedynie do zadań administracyjnych (\`(...)\`) uznaje się, że nie są one wykorzystywane do celów realizacji świadczenia usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, Bank stoi na stanowisku, iż nawet gdyby przyjąć, że Bank posiada w Polsce stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT, to takie miejsce nie uczestniczy w opisanym w stanie faktycznym transgranicznym świadczeniu usług finansowych. W ocenie Banku, pracownicy Biura Wsparcia nie będą bowiem bezpośrednio zaangażowani w dokonywanie przedmiotowych transakcji, a ich zaangażowanie będzie ograniczone jedynie do czynności o charakterze wyłącznie administracyjnym.

Jak wynika z wyżej zacytowanego art. 53 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego, przez czynności o charakterze administracyjnym należy uznać między innymi czynności dotyczące księgowości, fakturowania oraz odzyskiwania należności. Bank zwraca uwagę, iż jest to pojęcie otwarte, co potwierdza posłużenie się przez ustawodawcę unijnego zwrotem „takich jak”) i jako takie swoim zakresem obejmuje również inne czynności. Zdaniem Banku w szczególności takie jak: wsparcie przy działalności marketingowej, gromadzenie niezbędnych danych czy też dokumentacji.

Tym samym, zdaniem Banku, za działalność administracyjną w rozumieniu art. 53 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego należy w szczególności uznać wszelkie czynności wykonywane przez pracowników Biura Wsparcia, tj.:

*   Czynności wparcia marketingu w zakresie reklamowania usług bankowych w Polsce lokalnym klientom, w tym m.in. prowadzenie współpracy z agencjami reklamowymi, wykonywanie niezbędnych czynności prowadzących do umieszczenia reklam w gazetach, telewizji, itd., zgodnie z uzgodnieniami poczynionymi przez Bank z podmiotami trzecimi będącymi usługodawcami oraz zgodnie z ogólną strategią marketingową przyjętą przez Bank. Pracownicy Biura Wsparcia nie będą jednak w żaden sposób nawiązywać kontaktu z klientami (jak już wspomniano, usługi marketingowe świadczone przez podmioty trzecie będą uzgodnione i zakontraktowane bezpośrednio przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie i w konsekwencji opłacone przez Bank z Malty).
*   Usługi wsparcia dla klientów w Polsce, wykonywane w języku polskim, za pomocą telefonu bądź Internetu; Biuro Wsparcia będzie świadczyło usługi pomocnicze o charakterze wspierającym, tj. gromadzenie dokumentacji dotyczącej weryfikacji klienta, drukowanie oraz wysyłka umów, kontakt telefoniczny z wnioskującymi w” celu ich weryfikacji, pomoc w procesie wypełniania wniosku internetowego (wsparcie telefoniczne( czy pomoc w zrozumieniu korespondencji z Banku (wsparcie telefoniczne).
*   Gromadzenie niezbędnych danych w celu przeprowadzenia weryfikacji kredytowej polskich klientów, wykorzystując efektywne narzędzia, uznawane w Polsce za standardową praktykę oraz przekazywanie istotnych informacji pracownikom Banku znajdującym się na Malcie w celu podjęcia określonych decyzji, w szczególności odnośnie określenia zdolności kredytowej klientów.
*   Przygotowywanie faktur oraz wezwań do zapłaty w imieniu Banku oraz wysyłka takich dokumentów do klientów,
*   Monitorowanie spłat pożyczek dokonywanych przez klientów w Polsce na rachunek Banku oraz zajmowanie się alokowaniem otrzymanych płatności w rejestrach Banku.
*   Wykonywanie czynności związanych z odzyskiwaniem (windykacją) należności w imieniu Banku, w tym przykładowo kontakt z klientami w celu poinformowania o opóźnionych płatnościach oraz gromadzenie informacji o podmiotach zajmujących się profesjonalnie windykacją należności, a także dostarczanie przedmiotowych informacji pracownikom Banku znajdującym się na Malcie (decyzje dotyczące inicjowania procesu windykacji należności, w tym zawarcie umowy z podmiotem zajmującym się profesjonalnie windykacją należności, będą jednakże podejmowane przez pracowników Banku z Malty).

Bank pragnie zwrócić uwagę, iż powyżej przedstawione czynności pracowników Biura Wsparcia będą miały wyłącznie charakter administracyjny i będą pomocnicze w stosunku do usług finansowych świadczonych w sposób trangraniczny przez Bank. W szczególności, pracownicy Biura Wsparcia nie będą uprawnieni do podejmowania decyzji odnośnie warunków oferowania danych produktów przez Bank oraz o tym, czy pożyczka zostanie udzielona, składania oświadczeń w imieniu Banku odnośnie negocjowanych kontraktów, zarówno w odniesieniu do klientów, jak i podmiotów trzecich wykonujących określone usługi na rzecz Banku, tj. przykładowo podmiotów świadczących usługi marketingowe czy też podmiotów zajmujących się windykacją należności.

W konsekwencji, ponieważ czynności wykonywane przez Biuro Wsparcia w Polsce będą miały charakter administracyjny w rozumieniu art. 53 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego, to brak jest podstaw do przyjęcia, i będą one wykorzystywane do celów realizacji świadczenia usług w rozumieniu tego przepisu. Tym samym, zdaniem Banku, nawet gdyby przyjąć, iż Bank będzie posiadać w Polsce stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT, to takie stale miejsce oraz przedstawione powyżej czynności wykonywane w ramach takiego miejsca nie będą wykorzystywane do transgranicznego świadczenia przez Bank usług finansowych w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, Bank wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast przez świadczenie usług, (\`(...)\`) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`) (art. 8 ust. 1).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

Zatem kwestia ustalenia, czy dostawca towarów (lub świadczący usługę) posiada stałe miejsce prowadzenia na terytorium kraju przesądza o tym, kto jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług (z tytuły tej dostawy czy świadczenia przedmiotowych usług).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności.

Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym (tj. wynikającym z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.).

Od dnia 1 lipca 2011 r. przedmiotowe zagadnienie zostało uregulowane (zdefiniowane) w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. U L Nr 77, str. 1). Zgodnie z art. 11 rozporządzenia:

1.  Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TS w wyroku C-190/95 w sprawie APO Lease przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Biorąc, zatem pod uwagę ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uwzględniając wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Bank (Wnioskodawca) jest jednym z głównych europejskich podmiotów oferujących niezabezpieczone pożyczki konsumpcyjne poprzez rozwiązania telefonii komórkowej lub Internet.

W wyniku planowanej zmiany modelu biznesowego, obecny schemat świadczenia usług przez Grupę w Polsce przyjmie formę transgranicznego świadczenia usług bankowych bezpośrednio z Malty, tj. Bank przejmie i ewentualnie rozszerzy zakres operacji obecnie wykonywanych przez polskie spółki zależne. Bank zamierza oferować swoje produkty europejskim klientom, w tym klientom z Polski bezpośrednio z Malty. Bank może świadczyć na rzecz klientów z Polski bezpośrednio z Malty następujące usługi bankowe, tj. udzielanie pożyczek konsumpcyjnych / mikropożyczek, finansowanie faktur, finansowanie zakupu oraz oferowanie certyfikatów depozytowych. Świadczenie tego rodzaju usług transgranicznie bezpośrednio z Malty będzie realizowane na podstawie tzw. paszportu Unii Europejskiej (dalej: „UE”) dozwolonego m.in. w świetle Dyrektywy 2006/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 14 czerwca 2006 r. w sprawie podejmowania i prowadzenia działalności przez instytucje kredytowe (Dz.U.UE.L.2006.177.1) oraz polskiego Prawa bankowego z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2002, Nr 72, poz. 665 z późn. zm.). Dodatkowo, żadne serwery IT Banku nie będą znajdować się w Polsce lub nie będą pozostawać do dyspozycji Banku w Polsce. W szczególności, Bank będzie bezpośrednio zawierał umowy z klientami w Polsce za pomocą narzędzi telefonii komórkowej lub Internetu. Zarząd oraz pracownicy Banku znajdujący się na Malcie będą podejmować wszystkie kluczowe decyzje biznesowe dotyczące usług, w tym decyzję o przyznaniu pożyczki danemu klientowi. Ponadto, wszystkie inne kluczowe decyzje biznesowe, tj. wybór podmiotów trzecich wykonujących określone usługi (np. podmiotów świadczących usługi marketingowe), zawieranie z nimi umów oraz dokonywanie zapłaty na rzecz tych podmiotów, będą również podejmowane przez pracowników Banku znajdujących się na Malcie.

Bank nie będzie posiadał w Polsce miejsca bezpośredniej obsługi klienta będzie natomiast posiadał jedno Biuro Wsparcia, w którym będą zatrudnieni pracownicy Banku. Biuro Wsparcia nie stanowi oddziału Banku w rozumieniu polskiego Prawa bankowego. Biuro Wsparcia nie będzie dysponowało żadnymi aktywami oraz nie będzie obciążone żadnymi ryzykami związanymi ze świadczeniem przez Bank transgranicznych usług bankowych w Polsce. Ponadto, pracownicy Banku w Polsce nie będą zaangażowani w czynności podejmowania decyzji. Polskie Biuro Wsparcia będzie wykonywać określone czynności wspierające i administracyjne. Czynności te będą miały jedynie charakter administracyjny i powinny być traktowane jako czynności pomocnicze w stosunku do transgranicznej działalności bankowej.

Wątpliwości Banku odnoszą się do kwestii posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które uczestniczyłoby w transgranicznym świadczeniu usług finansowych przez Bank.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Spółka nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, gdyż pomimo wynajmu biura jak i zatrudnianiu pracowników na terytorium Polski Biuro Wsparcia w Polsce nie prowadzi żadnych czynności (świadczenie usług / dostawa towarów) w związku, z którymi podatek VAT byłby należny, tj. Biuro to nie prowadzi działalności gospodarczej w związku, z którą realizowane byłyby transakcje podlegające opodatkowaniu na terytorium Polski.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na to, iż Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności analiza czy w przypadku gdyby podatnik posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności to czy miejsce to będzie uczestniczyło w transagranicznym świadczeniu usług stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.