Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.413.2018.2.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-07
Teza: Czy koszty związane z funkcjonowaniem biura JRP oraz inżyniera kontraktu mają wpływ na wartość początkową środków trwałych podlegających wytworzeniu lub zmodernizowaniu w ramach projektu unijnego?
Słowa kluczowe: wartość-wartość początkowa; wynagrodzenia; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2018 r. (data wpływu 8 października 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty związane z funkcjonowaniem biura JRP oraz inżyniera kontraktu mają wpływ na wartość początkową środków trwałych podlegających wytworzeniu lub zmodernizowaniu w ramach projektu unijnego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty związane z funkcjonowaniem biura JRP oraz inżyniera kontraktu mają wpływ na wartość początkową środków trwałych podlegających wytworzeniu lub zmodernizowaniu w ramach projektu unijnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Miejski Zakład Wodociągów i Kanalizacji (dalej: „Spółka”) świadczy usługi w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina, która posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

W związku z realizacją Projektu „Uporządkowanie gospodarki wodno- ściekowej (…)” nr (…) z dnia 8 maja 2018 r. z udziałem środków unijnych NFOŚIGW. „Uporządkowanie gospodarki wodno-ściekowej (…)”

*   Kontrakt I - koszty przygotowawcze,
*   Kontrakt II - przebudowa i rozbudowa oczyszczalni ścieków,
*   Kontrakt III zadanie 1- budowa sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej (…),
*   Kontrakt III zadanie 2 - rozbudowa kanalizacji sanitarnej tłocznej,
*   Kontrakt III zadanie 3 - przebudowa sieci wodociągowych, kanalizacji sanitarnych i przepompowni ścieków,
*   Kontrakt IV- Koszty zakupu gruntów,
*   Kontrakt V- Inżynier,
*   Kontrakt VI - Koszty JRP - jednostka realizująca projekt,
*   Kontrakt VII - Promocja Projektu,
*   Kontrakt VIII - Nadzór autorski

Na zakres projektu składa się m.in. modernizacja oczyszczalni ścieków, budowa sieci wodociągowych i kanalizacyjnych oraz innych zawartych w/w kontaktach.

Dla zapewnienia prawidłowej obsługi inwestycji oraz jej zgodności z umową o dofinansowaniu i obowiązujących przepisów prawa w strukturze Spółki została wyodrębniona Jednostka Realizująca Projekt - JRP. Jej funkcjonowanie związane jest ściśle z przygotowaniem i realizacją kontraktów zawartych w umowie o dofinansowaniu.

W związku z funkcjonowaniem biura Spółka ponosi następujące koszty:

*   zakup usługi prawnej inwestycji
*   wynagrodzenia wraz z narzutami na stanowiskach JRP
*   zakup materiałów biurowych

Ponadto Spółka ponosi koszty związane z inżynierem kontraktu do którego należy w szczególności:

*   koordynacja robót,
*   zastępstwo inwestorskie,
*   nadzór inwestorski.

Oprócz tych kosztów Spółka musi promować projekt zgodnie z warunkami umowy tj. koszty konferencji prasowych, koszty plakatów. W polityce rachunkowości Wnioskodawca posiada zapis, iż koszty promocji projektu księgowane są bezpośrednio w pozostałe koszty operacyjne. Nie mają one wpływu na wartość środka trwałego (Kontrakt VII - Promocja Projektu).

Koszty związane z JRP w tym inżynier kontraktu oraz koszty radcy prawnego księgowane są na specjalnie utworzonym koncie zespołu „5”.

555 - koszty NFOŚIGW a następnie analitycznie przypisywane do konta zespołu „4” (zgodnie z aneksem do polityki rachunkowości). Przy każdorazowym rozliczaniu i zamykaniu kosztów danego miesiąca wyksięgowywane są z kosztów i następnie przeksięgowywane są na odpowiednio utworzone konto inwestycyjne. Pierwszy podział na kontach kosztowych pozwala Spółce na dokładną analizę i wyodrębnienie kosztów związanych z prowadzeniem biura JRP. Dzięki temu Spółka jest w stanie w przypadku kontroli przedstawić wyodrębnione koszty materiałów, usług oraz wynagrodzeń. Wstępna alokacja kosztów związanych z JRP, Inżynierem Kontraktu oraz radcą prawnym wynika z przedkładanych faktur. Natomiast docelowo po zakończeniu inwestycji Spółka dokona alokacji odpowiednio do rozliczenia wartości robót na faktycznie powstałe środki trwałe.

W momencie księgowania faktur związanych z funkcjonowaniem biura JRP w tym inżynieria kontraktu i radcy prawnego Spółka wykazała kwotę podatku vat w pozycji nabycie towarów i usług pozostałych – podatek więc został wskazany i rozliczony. Taki sposób ujęcia podatku wynika z pierwszego etapu księgowania na kosztach kosztowych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy wszystkie wskazane w stanie obecnym koszty związane z funkcjonowaniem biura JRP oraz inżyniera kontraktu mają wpływ na wartość początkową środków trwałych podlegających wytworzeniu lub zmodernizowaniu w ramach projektu unijnego?
*   Czy przy rozliczaniu projektu możliwa jest alokacja kosztów odpowiednio do wartości robót. Jeśli tak to według jakiej metody alokacji należy przyporządkować te koszty do wartości początkowej środków trwałych wytworzonych lub zmodernizowanych w ramach realizacji projektu inwestycyjnego?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z funkcjonowaniem biura, usług radcy prawnego oraz koszty inżyniera kontraktu mają wpływ na wartość początkową środków trwałych i po zakończeniu inwestycji metodą alokacji będą podnosiły wartość początkową środków trwałych.

Zgodnie art. 16g ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm.), za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;

Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się więc ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem. Biorąc pod uwagę wydatki Spółki ponoszone na funkcjonowanie biura JRP, koszty radcy prawnego oraz inżyniera kontraktu Spółka stoi na stanowisku iż koszty te będą stanowiły element wartości początkowej wytworzonych środków trwałych. Stanowią one element kosztu wytworzenia.

Do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

1.  Wartość - w cenie nabycia - rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały;
2.  Wartość - w cenie nabycia - wykorzystywanych usług zużytych do wytworzenia środków trwałych;
3.  Koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. głównie koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

W ocenie Spółki koszty związane z funkcjonowaniem biura JRP, koszty obsługi prawnej oraz koszty inżyniera kontraktu, mogą stanowić element wartości początkowej środków trwałych. Są to bowiem wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem środka trwałego, a w konsekwencji elementem ich kosztu wytworzenia.

Musimy dokonać rozpoznania powiązania kosztów z przychodami, oraz ocenić związek wydatków z realizowaną inwestycją i odpowiednio zakwalifikować go do kosztu wytworzenia środka trwałego. Będzie tu miał zastosowanie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z tym artykułem można dokonać podziału kosztów podatkowych na; bezpośrednio związane z przychodami oraz na inne nie bezpośrednio związane z przychodami.

W przypadku gdy koszty JRP, radcy prawnego oraz inżyniera kontraktu mają stanowić element wartości początkowej środków trwałych wytworzonych lub zmodernizowanych w ramach realizacji projektu inwestycyjnego to niestety przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad alokacji tych kosztów do wartości początkowej. Spółka przyjęła zatem iż prawidłowa będzie alokacja kosztów odpowiednio do rozliczenia wartości robót na faktycznie powstałe środki trwałe (udział procentowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Na podstawie kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Dodatkowo, należy wyjaśnić, że przepisy updop, zawierają szczegółowe umocowania odnośnie do potrącalności wynagrodzeń pracowników. I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4g updop należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Z unormowania tego wynika, że wynagrodzenia ponoszone na rzecz pracownika mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za którym są należne, jednak pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 updop, ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów (pkt 1), ustawodawca wymienił m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części oraz na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie w myśl art. 4a pkt 1 updop, inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2018 r. poz. 395, 398 i 650) . Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 16 ustawy o rachunkowości, środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g updop.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku jako stanowiącego koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

Decydującym kryterium pozwalającym zakwalifikować koszty pracownicze do wartości początkowej realizowanej inwestycji jest bez wątpienia stopień powiązania tych pracowników z inwestycją. Jeżeli wydatki osobowe (np. koszty wynagrodzeń wraz z narzutami) związane są z zaangażowaniem danych osób wyłącznie w procesie inwestycyjnym, stanowić będą – stosownie do treści art. 16g ust. 4 updop, część składową jego wartości początkowej.

Zaznaczyć należy w tym miejscu, że uregulowania zawarte w art. 16g ust. 4 updop, w odniesieniu do wynagrodzeń bezpośrednio związanych z procesem inwestycyjnym modyfikują ogólną zasadę zaliczania należności związanych ze stosunkiem pracy wynikające z art. 15 ust. 4g updop, do kosztów uzyskania przychodów. Jako przepis szczególny w myśl zasady lex specialis derogat legi generali – ma zatem pierwszeństwo przed ww. zasadami ogólnymi.

W szczególności zatem do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

*   wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
*   wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 updop, wyraźnie wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Przepisy updop, nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. W doktrynie przyjmuje się jednak, że przez koszty ogólne zarządu rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią. W kosztach zarządu wyróżnia się:

*   koszty administracyjno-gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu,
*   koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości,
*   koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach.

Należy w tym miejscu jeszcze dodać, że ustawodawca przewidział szczególny sposób zmiany wartości początkowej środka trwałego. Zmiana ta może być dokonana w wyniku ulepszenia tego środka. Stosownie bowiem do art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że na zakres Projektu realizowanego przez Wnioskodawcę składa się m.in. przebudowa i rozbudowa oczyszczalni ścieków, budowa sieci wodociągowych i kanalizacyjnych oraz innych zawartych w/w kontaktach.

Dla zapewnienia prawidłowej obsługi inwestycji oraz jej zgodności z umową o dofinansowaniu i obowiązujących przepisów prawa w strukturze Spółki została wyodrębniona Jednostka Realizująca Projekt - JRP. Jej funkcjonowanie związane jest ściśle z przygotowaniem i realizacją kontraktów zawartych w umowie o dofinansowaniu.

W związku z funkcjonowaniem biura Spółka ponosi następujące koszty:

*   zakup usługi prawnej inwestycji,
*   wynagrodzenia wraz z narzutami na stanowiskach JRP,
*   zakup materiałów biurowych.

Ponadto Spółka ponosi koszt związane z inżynierem kontraktu do którego należy w szczególności:

*   koordynacja robót,
*   zastępstwo inwestorskie,
*   nadzór inwestorski.

Spółka jest w stanie przedstawić wyodrębnione koszty materiałów, usług oraz wynagrodzeń. Wstępna alokacja kosztów związanych z JRP, inżynierem kontraktu oraz radcą prawnym wynika z przedkładanych faktur. Natomiast docelowo po zakończeniu inwestycji Spółka dokona alokacji odpowiednio do rozliczenia wartości robót na faktycznie powstałe środki trwałe.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia, czy wydatki na Jednostkę Realizującą Projekt oraz usługę inżyniera kontraktu oraz koszty radcy prawnego zwiększają wartość początkową środków trwałych wytworzonych i zmodernizowanych w ramach realizowanej inwestycji.

Oceniając, zatem charakter ponoszonych wydatków związanych z funkcjonowaniem Jednostki Realizującej Projekt, należy wziąć pod uwagę całokształt zadań, do których została ona powołana, jak również okoliczność powołania wyodrębnionej w Spółce jednostki przeznaczonej wyłącznie do wykonania opisanego zadania inwestycyjnego. Z przedstawionych okoliczności jednoznacznie wynika, że jej zakres czynności i obowiązków jest ściśle związany z realizacją inwestycji. Takie wyodrębnienie organizacyjne stanowi bez wątpienia istotny instrument służący między innymi precyzyjnemu ustaleniu wartości początkowej wytworzonych i zmodernizowanych środków trwałych. Skoro, jak wynika z wniosku, Wnioskodawca w celu prawidłowej obsługi inwestycji powołał odrębną komórkę organizacyjną pn. „Jednostka Realizująca Projekt”, to świadczy to bezsprzecznie o wyspecjalizowanym charakterze tej jednostki przeznaczonej wyłącznie do wykonania określonego zadania inwestycyjnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że opisane we wniosku wydatki związane z funkcjonowaniem Jednostki Realizującej Projekt, tj. zarówno wydatki osobowe, jak i rzeczowe należy, co do zasady, przyporządkować do wytworzonych i zmodernizowanych środków trwałych.

W części dotyczącej kosztów usługi inżyniera kontraktu oraz kosztów radcy prawnego także należy uznać je za element kosztu wytworzenia nowych środków trwałych, jak i element podnoszonej wartości początkowej modernizowanych składników majątku. Gdyby Spółka nie prowadziła opisanej we wniosku inwestycji, nie dokonałaby zakupu takiej usługi. Jest to zatem, koszt bezpośredni prowadzonej inwestycji i powiązany jest w sposób ścisły z procesem wytwarzania i modernizowania środków trwałych w ramach tejże inwestycji.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że wydatkami na wytworzenie i modernizację środków trwałych w ramach realizowanej inwestycji, które powinny powiększać ich wartość początkową i podlegać odniesieniu w koszty podatkowe przez odpisy amortyzacyjne, będą z pewnością wskazane przez Spółkę wszystkie koszty Jednostki Realizującej Projekt oraz koszty usługi inżyniera kontraktu oraz koszty radcy prawnego.

Jednocześnie, zwraca się uwagę na regulację art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, zgodnie z którą nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a–16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przedstawionego opisu wynika, że koszty związane z funkcjonowaniem Jednostki Realizującej Projekt współfinansowane będą ze środków unijnych (NFOŚIGW). O ile okoliczność refundowania części ponoszonych przez Spółkę w ramach realizowanej inwestycji wydatków nie ma wpływu na ustalenie wartości początkowej nowo wytworzonych oraz ulepszanych środków trwałych w ramach realizowanej inwestycji, to jednak będzie miała znaczenie przy kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych.

Odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej części wartości początkowej, która będzie odpowiadać wydatkom sfinansowanym środkami pochodzącymi ze środków unijnych nie powinny zatem stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Co do sposobu rozliczenia ww. wydatków na poszczególne środki trwałe należy stwierdzić, że Spółka powinna je rozliczyć proporcjonalnie na każdy wytworzony i zmodernizowany środek trwały biorąc pod uwagę rozliczenie wartości kosztów robót na faktycznie powstałe i zmodernizowane środki trwałe.

Reasumując, wskazane w opisie sprawy koszty związane z funkcjonowaniem Jednostki Realizującej Projekt, w tym koszty wynagrodzeń osób pracujących w ramach tej jednostki, koszty jej obsługi prawnej, jak również koszty inżyniera kontraktu, mają wpływ na wartość początkową środków trwałych wytworzonych lub zmodernizowanych w ramach realizacji projektu inwestycyjnego, tzn. stanowią element kalkulacji wartości początkowej. Jednocześnie, sposób (metoda alokacji) przyporządkowania tych kosztów do wartości początkowej wytworzonych lub zmodernizowanych środków trwałych przedstawiony w stanowisku jest prawidłowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytania nr 2, dotyczącego podatku od towarów i usług, zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.