Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/4160-5/14/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-12
Teza: Jakie są skutki podatkowe wypłaty świadczenia z tytułu ustanowienia służebności przesyłu?
Słowa kluczowe: nieruchomości; odszkodowania; przychód; służebność; umowa; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

W związku ze skargą, która wpłynęła do Biura w dniu 10 lutego 2014 r., skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K., na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 15 listopada 2013 r. znak: IBPBII/1/415-799/13/HK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 15 listopada 2013 r. znak: IBPBII/1/415-799/13/HK , uznając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – **za prawidłowe.**

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał na wniosek Pana Ś. z 29 lipca 2013 r. (data wpływu wniosku do Biura – 20 sierpnia 2013 r.), uzupełniony w dniach 8 i 13 listopada 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 15 listopada 2013 r. znak: IBPBII/1/415-799/13/HK , stwierdzając nieprawidłowość stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2013 r. (data wpływu do Biura – 20 sierpnia 2013 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Przedsiębiorstwo E., które jest podmiotem uprawnionym do wykonywania infrastruktury, przeprowadziło podziemną linię elektryczną wysokiego napięcia przez działkę rolną stanowiącą jego własność. Z tego tytułu Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie w kwocie 6.000,00 zł, na podstawie umowy zawartej z ww. firmą.

Wnioskodawca uważa, że otrzymana kwota nie stanowi jego dochodu, gdyż jest to rekompensata za obciążenie gruntu służebnością przesyłu (rekompensata poniesionej przez Wnioskodawcę straty). Zawarta umowa ogranicza władztwo Wnioskodawcy nad nieruchomością w pasie gruntu, gdzie przechodzi linia energetyczna.

Zdaniem Wnioskodawcy, nienależny jest podatek od kwoty 6.000,00 zł uzyskanej za przeprowadzenie linii elektrycznej przez grunty należące do gospodarstwa rolnego, którego właścicielem jest Wnioskodawca.

W ocenie Wnioskodawcy, nie jest to dochód a rekompensata poniesionej przez niego strat

W treści wniosku Wnioskodawca powoływał się ponadto na sytuację przedstawioną przez niego w innym wniosku, a także na sytuację opisaną przez innego wnioskodawcę w swoim wniosku.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 15 listopada 2013 r. znak: IBPBII/1/415-799/13/HK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, stwierdzając, że wynagrodzenie w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi tytułu uprawniającego do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.). Przedmiotowe świadczenie stanowi dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinno zostać wykazane w zeznaniu podatkowym, które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym, w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku podatkowego, w którym otrzymano ww. świadczenie. Jednocześnie podkreślono, że przy stosowaniu wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze przepis art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, dotyczący zasady powszechności opodatkowania. Z zasady tej wywieść można regułę, iż wszelkie przepisy dotyczące zwolnień i ulg podatkowych, stanowiące odstępstwo od tej zasady, wymagają ścisłej ich interpretacji, wykluczając jednocześnie jakąkolwiek interpretację rozszerzającą.

Nie zgadzając się z ww. interpretacją pismem, które wpłynęło do Biura w dniu 5 grudnia 2013 r. Pan Ś. wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa jakiego, jego zdaniem, dopuścił się Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2013 r. znak: IBPBII/1/415-799/13/HK .

Pismem z 31 grudnia 2013 r. znak:IBPB II/1/4152-51/13/HK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Pismem, które wpłynęło do Biura w dniu 10 lutego 2014 r. (data nadania w UP – 5 lutego 2014 r.) Pan Ś. wniósł skargę na interpretację indywidualną z 15 listopada 2013 r. znak: IBPB II/1/415-799/13/HK do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.

Skarżący zarzucił przedmiotowej interpretacji, odnosząc się do jej uzasadnienia, że „Nawet laik, czytając takie uzasadnienie, widzi jego wewnętrzną sprzeczność, zaś Konstytucja jest źródłem prawa, tworzy zasady, na podstawie których wydaje się ustawy, a potem przepisy wykonawcze, zaś odwoływanie się do Konstytucji przy interpretacji Ustawy o podatku dochodowym jest co najmniej niepoważne.”

Skarżący stwierdził, że zgodnie z art. 3054 ustawy Kodeks cywilny, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych, a wywodzi się to z faktu, że zarówno służebności gruntowe (art. 285 K.c.), jak i służebności przesyłu (art. 305 K.c.) mają swoją podstawę w obciążeniu własnej nieruchomości gruntowej prawem osoby trzeciej, a ponieważ nie wprowadzono z chwilą ustanowienia służebności przesyłu do K.c. przepisu wyłączającego tę służebność ze zwolnienia, to na mocy art. 305 K.c. jest ona traktowana jako służebność gruntowa, czyli ze skutkiem zwalniającym od podatku.

Zdaniem Skarżącego doktryna, jak i ustawodawca (art. 305 K.c.) uznali służebność przesyłu za służebność gruntową i wiedząc o zapisie zwalniającym służebność gruntową, nie skorzystano i nie wprowadzono zapisu w ustawie o podatku dochodowym o braku zwolnienia służebności przesyłu, akceptując tym samym skutki prawno-podatkowe, jakie istniały wcześniej dla służebności gruntowej.

Skarżący zarzucił, że w interpretacji złamano również zasadę równości podatników, gdyż z tego punktu widzenia podatnik wynagradzany za świadczenie służebności gruntowej jest zwolniony z podatku dochodowego, natomiast podatnik świadczący służebność przesyłu, miałby z tego zwolnienia nie skorzystać, co sprzeciwia się jednolitemu traktowaniu służebności gruntowych, zagwarantowanym w art. 305 K.c.

Skarżący podniósł, że: „(…) z dniem 03.08.2008 r. weszły w życie przepisy art. 3051\-3054 K.c. i tam uregulowano tzw. służebność przesyłu, bowiem dalej istniały wątpliwości związane z niedostosowaniem przepisów K.c. o służebności gruntowej do inwestycji związanej z budową infrastruktury. Zaistniała konieczność ustanowienia nowego rodzaju służebności i zastąpienia służebności gruntowej służebnością przesyłu, co skutkuje tym, że od 03.08.2008 r. nie jest możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla inwestycji, np. energetycznych, lecz jedynie służebności przesyłu. Przy takiej interpretacji przepisu, jaką dokonał Dyrektor Izby Skarbowej, to zwolnienie od podatku w tej sytuacji przestałoby istnieć, bowiem od 03.08.2008 r. nie można ustanawiać służebności gruntowej dla przesyłu energii elektrycznej.”

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Mając na względzie powyższe, Dyrektor Izby w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie skargę, która wpłynęła do Biura w dniu 10 lutego 2014 r. wniesioną przez Pana \`(...)\` uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura w dniu 20 sierpnia 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisami art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu.

Z kolei, zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przychód powstaje zatem w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Przedsiębiorstwo E., które jest podmiotem uprawnionym do wykonywania infrastruktury, przeprowadziło podziemną linię elektryczną wysokiego napięcia przez działkę rolną stanowiącą jego własność. Z tego tytułu Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie w kwocie 6.000,00 zł, na podstawie umowy zawartej z ww. firmą. Otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie stanowi rekompensatę za obciążenie gruntu służebnością przesyłu.

Należy podkreślić, że uprawnienie do otrzymania wynagrodzenia związanego z ustanowieniem służebności przesyłu wprowadzone zostało z dniem 3 sierpnia 2008 r. na podstawie art. 3051 i art. 3052 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

W myśl art. 3051 Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Zgodnie z art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Na mocy art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

W myśl art. 3054 Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W świetle powyżej zacytowanych przepisów służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej. Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu, zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

*   ustanowienia służebności gruntowej,
*   rekultywacji gruntów,
*   szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Stosownie natomiast do treści art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Zatem z postanowień art. 21 ust. 1 pkt 120 cyt. wyżej ustawy wynika, że wymienione w tym przepisie odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

*   otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
*   odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w tym przepisie, tj. ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów, szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie,
*   podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,
*   źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Treść zaprezentowanego powyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na szczegółowe warunki, które powinny być spełnione, by zasadne było skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania otrzymanego świadczenia z tytułu zainstalowania na nieruchomości jej posiadacza odpowiednich urządzeń.

Należy wobec tego odnieść się do zagadnienia ustanowienia służebności przesyłu w stosunku do treści ww. przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mając na uwadze ścisłą wykładnię przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe.

Należy podkreślić, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już – zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r., sygn. akt III CZP 79/02 – praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności – służebnością przesyłu – oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama, jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej.

Oznacza to, że zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki), ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem określonych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności.

Jednocześnie trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w niezmienionym brzmieniu, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, ponieważ poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadziłoby do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków o braku możliwości zastosowania tego zwolnienia. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej należy uznać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Powyższy pogląd odzwierciedla też jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii.

Mając zatem na uwadze ww. linię orzeczniczą, w dniu 21 maja 2014 r. Minister Finansów – dążąc do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej – wydał interpretację ogólną Nr DD3/033/126/CRS/14/RD-46264/14, w której uznał, iż odszkodowanie za ustanowienie służebności gruntowej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się także do wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

Należy zatem uznać, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu w wyniku prowadzenia na tych gruntach – przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów – inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Wobec powyżej przedstawionej wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że – wynagrodzenie, które otrzymał Wnioskodawca z tytułu ustanowienia na nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, której Wnioskodawca jest właścicielem, służebności przesyłu – jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania ww. wynagrodzenia podatkiem dochodowym.

Mając na względzie przedstawioną wykładnię, Dyrektor Izby w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów rozpatrując skargę, która wpłynęła do Biura 10 lutego 2014 r., wniesioną przez Pana Ś., uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku, który wpłynął do Biura 20 sierpnia 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu – jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w terminie 30 dni od daty jej doręczenia – za pośrednictwem organu, który wydał rozstrzygnięcie (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w \`(...)\` , Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.