Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.346.2019.8.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-16
Teza: Z uwagi na brak związku poniesionych przez Gminę wydatków na realizację ww. projektu z działalnością gospodarczą Gminy opodatkowaną podatkiem VAT, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją tego projektu.
Słowa kluczowe: azbest; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 12 czerwca 2019 r. (wpływ 25 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: (\`(...)\`) **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 czerwca 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: (\`(...)\`).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 lipca 2019 r. (wpływ 6 sierpnia 2019 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina M. (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), do zadań własnych gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności ochrony środowiska i przyrody, utrzymaniu czystości i porządku oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych.

Uchwałą Rady Gminy M. Gmina M. przyjęła Program usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy M. do roku 2032 (dalej: „Program”). Gmina M., mając na względzie ochronę środowiska oraz ochronę zdrowia mieszkańców, realizuje zadania przyjęte w Programie, polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest. Wnioskodawca nadmienia, że teren Gminy charakteryzuje się wysokim stopniem zachowania środowiska przyrodniczego: Park Narodowy, rezerwat przyrody (\`(...)\`).

W dniu 7 marca 2018 r. Gmina M. podpisała umowę z Zarządem Województwa (…) w Ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, na dofinansowanie projektu (\`(...)\`). Projekt obejmuje usunięcie azbestu z prywatnych posesji osób fizycznych oraz osób trzecich będących mieszkańcami Gminy. Beneficjentem, jak również stroną umowy jest Gmina M. We wniosku o dofinansowanie w formie dotacji Gmina wskazała kwoty brutto. Mieszkańcy Gminy, zainteresowani usunięciem wyrobów zawierających azbest, składają w Urzędzie Gminy M. deklaracje udziału w Projekcie oraz wnioski, które po pozytywnym rozpatrzeniu są realizowane.

Za czynności usunięcia i unieszkodliwienia azbestu mieszkańcy Gminy nie ponoszą odpłatności. Koszty związane z usunięciem i unieszkodliwieniem azbestu pokrywane są w 85% z dotacji, a w pozostałej części ze środków własnych. Zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych, Gmina przeprowadziła przetarg i w oparciu o jego wyniki zawarła umowę ze specjalistyczną firmą zajmującą się usuwaniem tego typu odpadów na lata 2018-2020. Wydatki poniesione do chwili obecnej zostały udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na Gminę.

Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę związane z realizacją powyższego Projektu nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Wnioskodawcy podatek należny lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ramach realizacji Projektu Wnioskodawca ponosił wydatki jedynie w związku z działaniami w Projekcie i nie zawierał żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących świadczenia przez niego odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Wnioskodawca nie wykorzystywał towarów lub usług nabytych w ramach Projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

### Doprecyzowanie opisu sprawy

1\. Wnioskodawca dotację na usunięcie azbestu otrzymuje w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, Działanie 5.2 Rozwijanie systemu gospodarki odpadami, Poddziałanie 5.2.2 Gospodarka odpadami – SPR. W umowie o dofinansowanie projektu (\`(...)\`) Gmina złożyła oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT, co zostało zaakceptowane przez Zarząd Województwa.

2\. Gmina z otrzymanej dotacji może pokryć wydatki związane z unieszkodliwianiem, transportem i demontażem materiałów zawierających azbest oraz wydatki zakwalifikowane jako koszty pośrednie m.in. wydatki ponoszone na promocję, koszty zarządu, koszty materiałów biurowych.

3\. Wykonawca prac dotyczących Projektu z zakresu usuwania i unieszkodliwiania azbestu z terenu Gminy M. wyłoniony został w skutek postępowania przetargowego, przeprowadzonego zgodnie z Ustawą o zamówieniach publicznych, przez Urząd Gminy M.

4\. Umowa z wykonawcą zawarta została przez Gminę, we własnym imieniu. Usługi usuwania azbestu zostały nabyte na własną rzecz.

5\. Gmina, na podstawie deklaracji i wniosku składanego przez mieszkańców (Uczestnika Projektu) na sfinansowanie kosztów związanych z usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu, zawiera umowy z Uczestnikami Projektu na wykonanie prac, które stanowić mają zapewnienie, że „Gmina zabezpiecza pokrycie 100% kosztów realizacji usług wymienionych w pkt 1” (§ 1 pkt 5) oraz, że „Dofinansowanie, o którym mowa w pkt 5 jest realizowane ze środków Gminy poprzez bezpośrednie rozliczenie 100% prac zrealizowanych u Uczestnika Projektu przez Wykonawcę” (§ 1 pkt 5).

6\. Wysokość otrzymanej dotacji nie była uzależniona od ilości osób biorących udział w zadaniu, a od ilości ton azbestu unieszkodliwionego w ramach Projektu.

7\. W trakcie realizacji Projektu Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanej dotacji poprzez złożenie wniosku o płatność do Urzędu Marszałkowskiego za pośrednictwem systemu SL2014.

8\. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanej dotacji na inny cel niż usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest.

9\. Program Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032, stanowiący załącznik do uchwały Nr 39/2010 Rady Ministrów z dnia 15 marca 2010 r. zobowiązuje jednostki samorządu terytorialnego do podjęcia działań związanych z usuwaniem azbestu, mianowicie cyt. „Gmina powinna zapewnić wywóz odpadów zawierających azbest na składowisko odpadów lub zapewnić ich dostarczenie do przewoźnego urządzenia do przetwarzania odpadów zawierających azbest. Koszt transportu i unieszkodliwiania odpadów zawierających azbest powinien zostać pokryty ze środków własnych gminy przy udziale środków właścicieli nieruchomości, dotacji i pożyczek funduszy ochrony środowiska lub innych źródeł dostępnych dla gminy. Udział środków właścicieli nieruchomości powinien być niewielki, ze względu na fakt, iż koszt nowego pokrycia dachowego czy elewacyjnego nie może być pokryty w ramach wsparcia finansowego z krajowych lub z unijnych funduszy ochrony środowiska”. Gmina dzięki otrzymanej dotacji, nie obciążała żadnym kosztem uczestników programu. W sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dotacji na realizację zadań z zakresu usuwania i unieszkodliwiania azbestu, wypełniając ciążący na niej obowiązek, musiałaby dokonać analizy pod kątem możliwości finansowych związanych z realizacją tego zadania.

10\. W przypadku niezrealizowania zadania Wnioskodawca zobowiązany będzie do zwrotu dotacji wraz z należnymi odsetkami.

11\. Osoby trzecie będące mieszkańcami Gminy, uczestniczące w programie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy M. to wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w nieruchomości, z której usuwany jest azbest (Uczestnicy Projektu).

### Pytanie

Czy Wnioskodawca w świetle obowiązujących przepisów, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (\`(...)\`)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją projektu pn. (\`(...)\`), Gmina nie będzie posiadała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podatnikami – zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Z treści powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu, których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych z opodatkowania lub w ogóle niepodlegających temu podatkowi. Realizując Inwestycję Gmina nie działała jako podatnik VAT, bowiem wykonuje jedynie zadania własne w ramach reżimu publicznoprawnego (poza działalnością gospodarczą), tak więc przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostały spełnione. Co więcej brak jest odpłatności za wykonane usługi ze strony mieszkańców. Tym samym z uwagi na brak związku ponoszonych na Inwestycję wydatków z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT, Gmina nie ma i nie będzie miała możliwości odliczenia VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS):

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 5 czerwca 2018 r., sygn. akt 0113 -KDIPT1-1.4012.298.2018.3.JK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – efekty projektu będą wykorzystywane do czynności niepodlegających podatkowi VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego zadania. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. »\`(...)\`« ponieważ nabywane towary usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. akt 0113-KDIPT1-2.4012.469.2018.2.SM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – nabywane towary i usługi w ramach realizacji przedmiotowego zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. zadania. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy”.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 12 czerwca 2019 r. i 11 września 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-3.4012.346.2019.2.EZ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 17 września 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

15 października 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego \`(...)\`. Skarga wpłynęła do mnie 21 października 2019 r.

Wnieśli Państwo o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji,

2) zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`)

Nieprawomocny wyrok WSA wpłynął 7 lutego 2020 r.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`), wniosłem skargę kasacyjną 6 marca 2020 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 11 października 2023 r., sygn. akt (\`(...)\`) oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 października 2023 r.

Akta sprawy wpłynęły do mnie 23 lutego 2024 r.
----------------------------------------------

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: (\`(...)\`) **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2023 r., sygn. akt (\`(...)\`).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do zadań własnych Gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności ochrony środowiska i przyrody, utrzymaniu czystości i porządku oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych. Uchwałą Rady Gminy, Wnioskodawca przyjął Program usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy do roku 2032. Gmina, mając na względzie ochronę środowiska oraz ochronę zdrowia mieszkańców, realizuje zadania przyjęte w Programie, polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest. Teren Gminy charakteryzuje się wysokim stopniem zachowania środowiska przyrodniczego. W dniu 7 marca 2018 r. Gmina podpisała umowę z Zarządem Województwa w Ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, na dofinansowanie projektu (\`(...)\`). Projekt obejmuje usunięcie azbestu z prywatnych posesji osób fizycznych oraz osób trzecich będących mieszkańcami Gminy. Beneficjentem, jak również stroną umowy jest Gmina. We wniosku o dofinansowanie w formie dotacji Gmina wskazała kwoty brutto. Mieszkańcy Gminy, zainteresowani usunięciem wyrobów zawierających azbest, składają w Urzędzie Gminy deklaracje udziału w Projekcie oraz wnioski, które po pozytywnym rozpatrzeniu są realizowane. Za czynności usunięcia i unieszkodliwienia azbestu mieszkańcy Gminy nie ponoszą odpłatności. Koszty związane z usunięciem i unieszkodliwieniem azbestu pokrywane są w 85% z dotacji, a w pozostałej części ze środków własnych. Zgodnie z ustawą Prawo zamówień publicznych, Gmina przeprowadziła przetarg i w oparciu o jego wyniki zawarła umowę ze specjalistyczną firmą zajmującą się usuwaniem tego typu odpadów na lata 2018-2020. Wydatki poniesione do chwili obecnej zostały udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na Gminę. Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę związane z realizacją powyższego Projektu nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Wnioskodawcy podatek należny lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W ramach realizacji Projektu Wnioskodawca ponosił wydatki jedynie w związku z działaniami w Projekcie i nie zawierał żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących świadczenia przez niego odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Wnioskodawca nie wykorzystywał towarów lub usług nabytych w ramach Projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca dotację na usunięcie azbestu otrzymuje w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, Działanie 5.2 Rozwijanie systemu gospodarki odpadami, Poddziałanie 5.2.2 Gospodarka odpadami – SPR. Gmina z otrzymanej dotacji może pokryć wydatki związane z unieszkodliwianiem, transportem i demontażem materiałów zawierających azbest oraz wydatki zakwalifikowane jako koszty pośrednie m.in. wydatki ponoszone na promocję, koszty zarządu, koszty materiałów biurowych. Wykonawca prac dotyczących Projektu z zakresu usuwania i unieszkodliwiania azbestu z terenu Gminy wyłoniony został w skutek postępowania przetargowego, przeprowadzonego zgodnie z Ustawą o zamówieniach publicznych, przez Urząd Gminy. Umowa z wykonawcą zawarta została przez Gminę we własnym imieniu. Usługi usuwania azbestu zostały nabyte na własną rzecz. Gmina, na podstawie deklaracji i wniosku składanego przez mieszkańców (Uczestnika Projektu) na sfinansowanie kosztów związanych z usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu, zawiera umowy z Uczestnikami Projektu na wykonanie prac. Wysokość otrzymanej dotacji nie była uzależniona od ilości osób biorących udział w zadaniu, a od ilości ton azbestu unieszkodliwionego w ramach Projektu. W trakcie realizacji Projektu Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanej dotacji poprzez złożenie wniosku o płatność do Urzędu Marszałkowskiego. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanej dotacji na inny cel niż usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest. Gmina dzięki otrzymanej dotacji, nie obciążała żadnym kosztem uczestników programu. W sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dotacji na realizację zadań z zakresu usuwania i unieszkodliwiania azbestu, wypełniając ciążący na niej obowiązek, musiałaby dokonać analizy pod kątem możliwości finansowych związanych z realizacją tego zadania. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina zobowiązana będzie do zwrotu dotacji wraz z należnymi odsetkami. Osoby trzecie będące mieszkańcami Gminy, uczestniczące w programie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy to wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w nieruchomości, z której usuwany jest azbest (Uczestnicy Projektu).

W związku z powyższym wątpliwości Państwa dotyczą wskazania, czy mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (\`(...)\`).

W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć kwestię, czy w związku z realizacją przedmiotowego Projektu Gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czy świadczy jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów/świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów/świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów/świadczącego usługę do żądania od odbiorcy towaru/usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi, w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawi art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, ze jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (\`(...)\`) należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy otrzymana dotacja przyznana na finansowanie kosztów usunięcia azbestu z nieruchomości mieszkańców Gminy stanowi wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Ponadto przepis ten wskazuje, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, stosownie do tego przepisu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub towarem i podlegają opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności przeanalizować, czy realizacja projektu pn. (\`(...)\`) – jest wykonywana przez Państwa w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt (\`(...)\`) :

W pierwszym rzędzie należy wskazać, że w myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei w myśl art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe przepisy stanowią transpozycję przepisów art. 9 ust. 1 oraz art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z nimi, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku l, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jak słusznie zwraca się uwagę w orzecznictwie i doktrynie, stosowanie przepisów art. 13 ust. 1 dyrektywy i art. 15 ust. 6 ustawy VAT nastręcza w praktyce wielu trudności interpretacyjnych. Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, w obrocie prawnym występuje w podwójnej roli, organu władzy publicznej posiadającego określone uprawnienia władcze i realizującego określone zadania publiczne oraz podmiotu uczestniczącego w obrocie prywatnoprawnym. O ile w tym ostatnim przypadku świadcząc usługi lub dostarczając towary zazwyczaj występuje jako podatnik podatku VAT, o tyle wykonując zadania z zakresu administracji publicznej podatnikiem podatku VAT zazwyczaj nie jest.

Opodatkowaniu podatkiem VAT co do zasady podlega każda działalność o charakterze gospodarczym (por. wyrok TSUE z 4 czerwca 2009 r. C-102/08 i z 16 września 2008 r. C-288/07; orzeczenia dostępne na stronie internetowej http://curia.europa.eu/juris). Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, najogólniej ujmując, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług przez podatnika działającego w takim charakterze. Możliwość zakwalifikowania świadczenia usług jako odpłatnej transakcji zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. Zapłata otrzymywana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości świadczonej usługi (por. wyrok TSUE z 29 października 2015 r. C-174/14). Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdzie świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej usługobiorcy (por. wyrok TSUE z 26 września 2013 r. C-283/12, z 12 maja 2016 r. C-520/14). Sama jednak odpłatność świadczenia usługi nie świadczy jeszcze o wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 (por. wyrok TSUE z 12 maja 2016 r. C-520/14). Dana działalność wchodzi w zakres pojęcia działalności gospodarczej, jeżeli ma ona na celu stałe uzyskiwanie dochodu (por. wyrok TSUE z 2 czerwca 2016 r. C-263/15). Ocena art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w świetle jej celów świadczy o tym, że dla zastosowania zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, przy czym działalność ta powinna być wykonywana w charakterze organu władzy publicznej (por. wyrok TSUE z 29 października 2015 r. C-174/14). Działalność taka nie może też zakłócać w sposób znaczący konkurencji, by na skutek opodatkowania podmioty prywatne nie były stawiane w mniej korzystnej sytuacji, podczas gdy działalność podmiotów prawa publicznego jest z podatku zwolniona. Znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej – przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku – jak również w odniesieniu nie tylko do aktualnie istniejącej konkurencji, ale także do konkurencji potencjalnej, o ile możliwość wejścia podmiotu prywatnego na odnośny rynek jest rzeczywista, a nie czysto hipotetyczna (zob. wyrok TSUE z 25 marca 2010 r. C-79/09 oraz z 16 września 2008 r. C-288/07). Ocena tych aspektów musi uwzględniać okoliczności danej sytuacji gospodarczej, w tym jej skalę i możliwość wejścia na rynek danych usług prywatnego przedsiębiorcy.

Z okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że zasadniczy trzon relacji między Gminą, mieszkańcami i wykonawcą dotyczy relacji (stosunków) pomiędzy Gminą (zlecającym usługę usunięcia azbestu) i wykonawcą (odbiorcą tego rodzaju odpadu niebezpiecznego jak azbest), choć beneficjentem usługi jest mieszkaniec i Gminy, który dzięki usunięciu azbestu z danej nieruchomości odnotowuje postępy w realizacji postawionego przed nią zadania publicznego, jakim jest usuwanie i unieszkodliwianie azbestu. Z tytułu świadczonych usług wykonawca, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wystawia na rzecz Gminy faktury za wykonane usługi usuwania azbestu (a więc odpadów niebezpiecznych niebędących odpadami komunalnymi) z danych nieruchomości podmiotów, które przystąpiły do realizacji programu. Otrzymuje on za to wynagrodzenie od Gminy, zaś mieszkańcy nie ponoszą na rzecz żadnego z tych podmiotów (Gminy, wykonawcy) żadnych opłat związanych z usunięciem azbestu. Wyboru wykonawcy dokonuje Gmina i to ona zawiera z tym podmiotem umowę o odbiór i unieszkodliwienie azbestu.

W okolicznościach takich, jak opisane we wniosku interpretacyjnym, Gmina w ocenie Sądu nie działa jako podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą, lecz organ władzy publicznej, realizując pewien wycinek władztwa publicznego w sposób znamienny dla organu publicznego, realizując postawione przed nią zadanie publiczne usunięcia z przestrzeni wyrobów zawierających azbest. W tym obszarze nie występuje w charakterze przedsiębiorcy świadczącego usługi w warunkach rynkowych (komercyjnych), skierowanych do nieograniczonego grona zainteresowanych, lecz tylko mieszkańców, którzy na swoich nieruchomościach mają jeszcze wyroby zawierające azbest, a zechcą się ich dobrowolnie pozbyć. Nie realizuje przedsięwzięcia gospodarczego w sferze obrotu prywatnoprawnego i nie świadczy na rzecz mieszkańców odpłatnych usług przy wykorzystaniu jakichkolwiek dóbr, za które miałaby otrzymywać ekwiwalentne wynagrodzenie, lecz wykonuje spoczywający na niej publicznoprawny obowiązek ochrony środowiska poprzez eliminowanie azbestu (odpadu niebezpiecznego) z terenu Gminy. Wprawdzie przy realizacji przedmiotowego programu nie występuje typowy element władztwa publicznoprawnego (imperium), ponieważ Gmina nie ma w aktualnym stanie prawnym instrumentów, aby zobligować mieszkańców do przystąpienia do programu, ale zachęty do wzięcia udziału w programie nie oferuje też jako usługi wolnorynkowej (komercyjnej). Jednocześnie w ramach wywiązywania się z zadania, które zostało wpisane w sferę publicznoprawną (ustawa z dnia 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest i rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy, a także skierowany do podmiotów publicznoprawnych, a nie do przedsiębiorców, rządowy Program Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032, przyjęty uchwałą Rady Ministrów nr 122/2009 z dnia 14 lipca 2009 r.), zachęca mieszkańców do wzięcia udziału w programie brakiem odpłatności w usunięciu azbestu z terenu ich nieruchomości. Korzyść z usunięcia azbestu jest zaś obopólna. Jest wartością (korzyścią) wspólną dla całej społeczności lokalnej, a przez osiągany efekt realizuje się wspólny cel konstytucyjny – ochronę środowiska, w tym życia i zdrowia ludzi. Korzystanie przez Gminę z usług wyspecjalizowanego podmiotu, który będzie odbierać i unieszkodliwiać azbest, ma jedynie charakter posiłkowy względem realizowanego programu. Nie pozwala na przyjęcie stanowiska organu, że dochodzi w takiej sytuacji do nabycia przez Gminę usług na rzecz mieszkańców w trybie określonym w art. 8 ust. 2a ustawy VAT, tj. odsprzedaży przez Gminę usługi usunięcia azbestu mieszkańcom (refakturowania usługi). W powołanym przepisie także bowiem zastrzeżono, że chodzi w nim o sytuację, kiedy to podatnik – a więc podmiot, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług. Wówczas przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Regulacja ta nie znajdzie zatem zastosowania w okolicznościach przedstawionych przez Gminę we wniosku interpretacyjnym, skoro Gmina przy wykonywaniu tego zadania własnego nie działa w charakterze podatnika VAT i nie pobiera od mieszkańców żadnych opłat, które można by uznać za wynagrodzenie. Nie obciąża więc kosztami usługi odbioru i unieszkodliwienia azbestu mieszkańców, lecz ponosi je sam, czy to ze środków własnych czy uzyskanych z innych źródeł z przeznaczeniem na ten cel. Nie można też przyjąć, zd. Sądu, że opisana działalność Gminy może w jakikolwiek sposób zakłócać konkurencję.

Należy przy tym też zauważyć, że przedmiotem usługi ze strony Gminy na rzecz mieszkańców jest usuwanie z przestrzeni odpadów niebezpiecznych, które niewątpliwie należy traktować jako działanie na rzecz ochrony środowiska. Finansowanie takiej działalności jest zaś zadaniem własnym gmin, określonym w art. 403 ust. 1 i 3 ustawy — Prawo ochrony środowiska. Trudno w takich okolicznościach zaakceptować ocenę, że oferowane przez Gminę usługi usuwania i unieszkodliwiania azbestu stanowią przejaw działalności gospodarczej, bowiem korzysta ona w tym celu z usług wykonawcy i odsprzedaje nabyte przez siebie usługi mieszkańcom. To nie wykonawca realizuje bowiem zadanie usuwania azbestu, lecz Gmina, która je jednocześnie ze środków własnych w części finansuje. (…) Nadto, w okolicznościach sprawy otrzymana z Zarządu Województwa (\`(...)\`) dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy VAT (stanowiącego transpozycję art. 73 dyrektywy 2006/112), ponieważ na podstawie opisu zawartego we wniosku należy wywieść, że nie odnosi się ona bezpośrednio do ceny konkretnej usługi (nie ma charakteru cenotwórczego), lecz ma charakter ogólny — przeznaczony na realizację zadania usuwania azbestu jako takiego. Jej brak (nieotrzymanie) nie może powodować zaniechania realizacji programu, lecz wiązać się z poszukiwaniem innego źródła jego finansowania lub przedłużeniem czasu realizacji.

Dla określenia, czy dotacja podlega opodatkowaniu konieczne jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, jest związana z konkretną usługą. Dotacja niedająca się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowi elementu kalkulacyjnego podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy VAT. Włączenie do podstawy opodatkowania dotacji (jej odpowiedniej części) ma miejsce tylko wtedy, gdy jest to dofinansowanie związane bezpośrednio ze świadczeniem konkretnej usługi. Podstawy opodatkowania nie stanowi natomiast taka dotacja, która nie jest ściśle i bezpośrednio związana ze świadczeniem usługi. W przypadku, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane ze świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny tej usługi, płatność taka powinna być wliczona do podstawy opodatkowania. Jeżeli jednak dotacja nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Opodatkowaniu podlegają jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (dopłaty do wynagrodzenia, który to element w opisie stanu faktycznego nie występuje), a nie przedmiotowe dotacje do ceny zakupu (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2019 r. I FSK 566/19).

Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że na Gminę został nałożony w drodze ustawy i Programu Rządowego obowiązek usuwania azbestu, choćby nie uzyskała dotacji. Wówczas, przy braku dotacji, musiałaby dokonać analizy własnych możliwości finansowych dla realizacji przedmiotowego programu. W żadnym razie nie miałoby to wpływu na to, czy pobierałaby opłaty od mieszkańców, którzy w przedstawionych we wniosku okolicznościach, nie byliby zobowiązani do świadczeń na jej rzecz (ani na rzecz wykonawcy), gdyby zgłosili akces do udziału w programie. Świadczy to w ocenie Sądu o tym, że między dotacją a usługami usuwania azbestu nie ma bezpośredniego związku o charakterze cenotwórczym. Ponadto należy, wskazać, że w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym nie występuje element zapłaty, o którym mowa w art. 29a ustawy VAT.

W związku z powyższym Sąd stwierdził, że nie będzie istniało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją zadania, polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest na terenie Gminy M.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 11 października 2023 r. sygn. akt. (\`(...)\`) wskazał:

Gmina w związku z realizowanym przez nią programem usuwania azbestu nie realizuje działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU. W rezultacie otrzymane na ten cel dofinansowanie ze środków europejskich nie może być rozważane jako podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o PTU. Ponieważ Gmina, w świetle rozważań przedstawionych wyjaśnień, nie wykonuje działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o PTU, to nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o PTU.

Oceny charakteru podjętych przez Państwa działań należy dokonać na podstawie wytycznych znajdujących się w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 – Gmina L. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

„Uzasadniając tę tezę, TSUE zauważył, że poprzez swoje pytanie sąd odsyłający dążył w istocie do ustalenia, czy art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, stanowi świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do pobrania jakiejkolwiek opłaty od tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych (pkt 21). Odnosząc się do okoliczności faktycznych sprawy, na tle które zadane zostało pytanie prejudycjalne TSUE stwierdził, że korzyść przysporzona tej gminie w zamian za zapłatę polega nie tylko, w odniesieniu do zainteresowanych mieszkańców, na wyeliminowaniu zagrożenia dla zdrowia i życia ludzkiego wynikającego z narażenia na kontakt z azbestem, ale także, w sposób bardziej ogólny, na poprawie jakości życia na terytorium administrowanym przez gminę (pkt 29). Ponadto TSUE zauważył, że zgadzając się na udział w gminnym procesie usuwania azbestu ze swoich nieruchomości, zainteresowani właściciele ograniczają się do złożenia wniosku do gminy, która weryfikuje, czy nieruchomości te kwalifikują się do usuwania azbestu. W konsekwencji nie powierzają oni tej gminie usuwania azbestu na ich rachunek, lecz oczekują, że będą beneficjentami programu usuwania azbestu. To zatem gmina – a nie zainteresowani właściciele – decyduje o powodzeniu tego procesu. Poza złożeniem wniosku nie mają oni wpływu na realizację usługi (pkt 33). TSUE uznał, że współistnieją dwa świadczenia usług, a mianowicie z jednej strony świadczenie zapewniane przez przedsiębiorstwo wybrane i opłacone przez gminę, a z drugiej strony – świadczenie, którego, po pierwsze, podmiotem udzielającym jest ta gmina, po drugie, beneficjentami są jej zainteresowani mieszkańcy, i wobec którego, po trzecie, świadczenie wzajemne stanowi dotacja wypłacana tej gminie przez fundusz ochrony środowiska” (pkt 39).

Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie będącej przedmiotem ww. postępowania:

W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały.

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową.

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40-100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 47).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40% a 100% kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 48)”.

Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:

„W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (pkt 49).

Ponieważ gmina L., w świetle rozważań przedstawionych w pkt 41-49 niniejszego wyroku, nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy (pkt 50).

Przedstawiony przez Państwa opis okoliczności oraz Państwa wątpliwości należy rozpatrywać w świetle ww. wyroku w sprawie C-616/21.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić należy, że:

\- czynność usuwania azbestu jest realizowana przez podmiot trzeci, tj. wyłonionego przez Państwa, w skutek postępowania przetargowego, przeprowadzonego zgodnie z ustawą o zamówieniach publicznych, wykonawcę, u którego zakupili Państwo usługę usunięcia azbestu,

\- umowa z wykonawcą zawarta została przez Gminę, we własnym imieniu. Usługi usuwania azbestu zostały nabyte na własną rzecz,

\- czynność usuwania azbestu nie ma charakteru powtarzalnego (działania nie mają cech takich jak w przypadku zwykłej działalności gospodarczej podejmowanej w celu zarobkowym),

\- za czynności usunięcia i unieszkodliwienia azbestu mieszkańcy Gminy nie ponoszą odpłatności. Koszty związane z usunięciem i unieszkodliwieniem azbestu pokrywane są w 85% z dotacji, a w pozostałej części z Państwa środków własnych,

\- podejmowane przez Państwa działania należą do zadań własnych Gminy takich jak ochrona środowiska i przyrody, utrzymanie czystości i porządku oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych, w konsekwencji, powyższe działania realizują cel społeczny, tj. oczyszczanie środowiska z wyrobów zawierających azbest,

to nie świadczą Państwo usług na rzecz mieszkańców i tym samym nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem, podejmowane przez Państwa czynności polegające na usuwaniu azbestu, nie cechują się trwałym, nieprzerwanym i zorganizowanym profesjonalnie charakterem. Wykonywane przez Państwa czynności nie mają na celu osiągania stałego dochodu.

W konsekwencji, realizacja projektu polegającego na usuwaniu odpadów zawierających azbest z terenu Gminy nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy i jest realizowana poza zakresem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja ww. projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analizując przedstawiony przez Państwa opis sprawy w świetle wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 należy stwierdzić, że działania Gminy w zakresie usuwania odpadów zawierających azbest z terenu Gminy nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, otrzymane przez Państwa dofinansowanie na usuwanie odpadów zawierających azbest z terenu Gminy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, realizacja projektu pn. (\`(...)\`) polegającego na usuwaniu odpadów zawierających azbest z terenu Gminy nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy i jest realizowana poza zakresem działalności gospodarczej. Zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a działania Gminy w zakresie usuwania odpadów zawierających azbest nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

**W konsekwencji powyższego, z uwagi na brak związku poniesionych przez Gminę wydatków na realizację ww. projektu z działalnością gospodarczą Gminy opodatkowaną podatkiem VAT, nie mają Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją tego projektu.**

Tym samym Państwa stanowisko **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).