Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.14.2022.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-18
Teza: W zakresie stosowania przepisów o minimalnym podatku dochodowym.
Słowa kluczowe: grupa-grupa kapitałowa; podatek-podatek minimalny; zakład-zakład zagraniczny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 7. Zmiany w przepisach obowiązujących
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24ca; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24ca-ust. 14

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

10 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów o minimalnym podatku dochodowym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 stycznia 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.14.2022.1.MK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 25 marca 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) (dalej: „X. S.A.”),

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) (dalej: „P. Oddział w Polsce”).

### Opis zdarzenia przyszłego

„X. S.A.” oraz P. GmbH (dalej jako: „P. GmbH”) są spółkami wchodzącymi w skład Grupy Kapitałowej Z. (dalej jako: „Grupa Kapitałowa Z.”), którą tworzy X. S.A. jako podmiot dominujący oraz spółki bezpośrednio oraz pośrednio zależne od Wnioskodawcy (X. S.A.).

Głównymi obszarami działalności Grupy Kapitałowej Z. są następujące segmenty:

1) (…). W skład segmentu wchodzi m.in. X. S.A.

2) (…).

3) Segment specjalizuje się w (…). Grupa Kapitałowa Z. jest największym dostawcą (…). Grupa dynamicznie rozwija swoją działalność na rynkach zagranicznych w obszarach (…), poprzez ekspansje spółek zależnych. Rozwój sprzedaży zagranicznej realizowany jest m.in. za pośrednictwem P. GmbH. W skład segmentu wchodzi też sama X. S.A. oraz podmioty zależne, które realizują zadania (…) na rynku (…) oraz w zakresie systemu (…).

4) (…) Funkcje w ramach segmentu realizowane są poprzez jedną ze spółek zależnych, w których X. S.A. posiada 100% udziałów.

5) (…). Funkcje w ramach segmentu realizowane są głównie poprzez jedną ze spółek zależnych, w których X. S.A. posiada 100% udziałów.

Jak wspomniano wyżej sprzedaż zagraniczna w ramach Grupy Kapitałowej Z. realizowana jest m.in. za pośrednictwem P. GmbH. P. GmbH aktywnie uczestniczy w obrocie prowadzonym na rynkach zorganizowanych (giełdach) oraz na rynku pozagiełdowym, prowadząc działalność handlową m.in. w (…). P. GmbH sprzedaje, za pośrednictwem spółki (…) E. GmbH (…) do odbiorów (…) na terenie (…). Siedzibą spółki jest (…).

P. GmbH prowadzi również działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez P. GmbH Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce (dalej jako „P. Oddział w Polsce”). W tym zakresie P. GmbH jest podatnikiem CIT zdefiniowanym w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej także jako: „Ustawa CIT”) i podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiąga na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, czyli poprzez P. Oddział w Polsce.

X. S.A. posiada 100% udziałów w spółce P. GmbH.

Sejm Rzeczypospolitej Polskiej przyjął Ustawę z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2021 poz. 2105). Ustawa została opublikowana w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 23 listopada 2021 r., a zasadnicza część przepisów ustawy obowiązuje od 1 stycznia 2022 r.

Jednym z tych przepisów jest dodany do Ustawy CIT art. 24ca, który wprowadził mechanizm poboru tzw. minimalnego podatku dochodowego. Zgodnie z uzasadnieniem rządowego projektu ustawy, celem wprowadzanego rozwiązania jest ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszaniem zobowiązań podatkowych poprzez zaniżanie dochodu podatkowego. Jak wskazano w uzasadnieniu szereg korporacji wykorzystując sprzyjające inwestorom zagranicznym otoczenie prawno-biznesowe w Polsce, unika płacenia podatku CIT lub odprowadza go w zakresie niewspółmiernym do rzeczywiście uzyskiwanych przychodów.

Wprowadzenie powyższego rozwiązania skutkuje objęciem podatkiem minimalnym tych podatników, którzy za dany rok podatkowy wykazali stratę podatkową lub osiągnęli udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%, przy czym do ustalania straty lub dochodu należy również stosować określone w art. 24ca wyłączenia (np. dotyczące odpisów amortyzacyjnych).

Nowo wprowadzone przepisy przewidują możliwość zwolnienia z podatku minimalnego, a kryteria zwolnienia zostały określone w art. 24ca ust. 14.

P. GmbH prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez zagraniczny zakład.

P. Oddział w Polsce zajmuje się dostawami (…) do (…) odbiorców (…) w Polsce, (…) oraz do odbiorców będących sprzedawcami (…). Segment, w którym działa oddział, jest wysoce konkurencyjny i charakteryzuje się niską rentownością. Stosowane przez P. Oddział w Polsce marże nie odbiegają od marż stosowanych dla tego typu działalności oraz marż stosowanych przez konkurencję na rynku. Wypracowywane przez P. Oddział w Polsce marże, co do zasady, nie pozwalają na osiągnięcie dochodu podatkowego, ustalonego zgodnie z art. 24ca Ustawy CIT, na poziomie przewyższającym 1% przychodów podatkowych. Podkreślenia wymaga, że ryzyko nieuzyskania udziału dochodu w przychodach P. Oddział w Polsce na poziomie wyższym niż 1% wynika ze specyfiki rynku, na którym działa podmiot, a poziom uzyskiwanego dochodu podatkowego kształtowany jest w oparciu o zwykłą, podstawową działalność gospodarczą tego podmiotu.

W związku z powyższym P. Oddział w Polsce prawdopodobnie za każdy rok podatkowy będzie objęty koniecznością odprowadzania podatku minimalnego zgodnie z art. 24ca Ustawy CIT. Biorąc pod uwagę mechanizm kalkulacji podatku minimalnego oraz konstrukcję podstawy opodatkowania, której podstawowym komponentem jest kwota odpowiadająca 4% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, prawdopodobne jest, że wartość ustalonego podatku minimalnego, będzie przewyższać zyski wypracowane przez P. Oddział w Polsce, co w ostateczności skutkowałoby strukturalną stratą oddziału oraz brakiem rentowności działalności gospodarczej prowadzonej przez ten podmiot w Polsce.

Wnioskodawcy w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2022 r. art. 24ca Ustawy CIT chcą potwierdzić prawidłowość stanowiska w kontekście możliwości objęcia zakładu zagranicznego zwolnieniem z minimalnego podatku dochodowego w ramach tzw. grupy podatników, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6, jak również w zakresie zdefiniowania samej grupy, o której mowa w przedmiotowym przepisie.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 marca 2022 r. wskazali Państwo m.in., że spółki wchodzące w skład „grupy”, o której mowa we wniosku będą spełniały warunki, o których mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 lit a) i b), tzn. rok podatkowy tych spółek obejmuje ten sam okres oraz obliczony za rok podatkowy, zgodnie z ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%. Innymi słowy we wniosku mowa jest o „grupie”, która spełnia wszystkie niezbędne warunki aby w stosunku do podmiotów, którą wchodzą w jej skład nie były stosowane przepisy art. 24ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**Pytania** (pytanie nr 2 i 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1\. Czy położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki P. GmbH może wchodzić w skład grupy określonej w art. 24ca ust. 14 pkt 6 i tym samym być objęty zwolnieniem w ramach tego przepisu?

2\. Czy Wnioskodawca (X. S.A.), który jest Spółką Dominującą w Grupie Kapitałowej, zgłaszając ,,grupę”, zgodnie z obowiązkiem zawartym w art. 24ca ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma obowiązek zgłosić wszystkie spółki, w których Wnioskodawca (X. S.A.) posiadał przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym, czy może do grupy zgłosić tylko, niektóre spółki, pod warunkiem, że udział łącznych dochodów spółek, tworzących taką grupę, w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%?

3\. Czy X. S.A oraz Oddział w Polsce spółki P. GmbH w sytuacji, w której za dany rok podatkowy któryś z tych podmiotów, a w szczególności P. Oddział w Polsce poniesie z tytułu działalności w Polsce skalkulowaną według polskich przepisów tj. zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2, stratę, mogą wchodzić w skład grupy określonej w art. 24ca ust. 14 pkt 6 i tym samym mogą być objęte zwolnieniem w ramach tego przepisu?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych.

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawców położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki P. GmbH może wchodzić w skład grupy określonej zgodnie z art. 24ca ust. 14 pkt 6.

Na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 z reżimu podatku minimalnego mogą zostać wyłączone podmioty wchodzące w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udziału odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, jeżeli:

a) rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz

b) obliczony za rok podatkowy, zgodnie z ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%

\- przy czym przy ustalaniu warunków, o których mowa w lit. a i b, uwzględnia się wyłącznie spółki będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Na podstawie ww. przepisu zwolnieniem z podatku minimalnego w ramach grupy podmiotów mogą zostać objęte wyłącznie spółki będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT. Katalog ten został jednak przez ustawodawcę rozszerzony poprzez wprowadzenie art. 24ca ust. 17 zgodnie, z którym: „Przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.”

Z powyższego w sposób jasny wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zagranicznych zakładów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej całością przepisów dotyczących tzw. podatku minimalnego. Zakres art. 24ca ust. 17 nie został w żaden sposób zawężony, przez co ustawodawca w sposób precyzyjny i jednoznaczny wskazał, że całość przepisów zawartych w art. 24ca należy odnosić także do zakładów zagranicznych, w tym przepisy art. 24ca ust. 14, w którym zdefiniowano warunki do objęcia podatników zwolnieniem z minimalnego podatku dochodowego.

Biorąc pod uwagę całokształt konstrukcji art. 24ca zdaniem Wnioskodawców inna, logiczna interpretacja tego przepisu nie jest możliwa. Jeśli bowiem przyjąć, że art. 24ca ust. 14 pkt 6 nie obejmuje swoim zakresem zakładów zagranicznych (tylko spółki będące podatnikami) to poprzez analogię należałoby stwierdzić, że zakłady zagraniczne w ogóle nie są objęte podatkiem minimalnym ponieważ w art. 24ca ust. 1 ustawodawca również zastosował ograniczenie i wskazał, że podatkiem objęte są wyłącznie spółki będące podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy CIT oraz podatkowe grupy kapitałowe. Dlatego, zdaniem Wnioskodawców, ustawodawca świadomie na samym końcu przedmiotowego art. 24ca wprowadził ust. 17 na mocy, którego zakłady zagraniczne zostały objęte minimalnym podatkiem dochodowym, ale jednocześnie należy stosować do nich wszystkie inne przepisy zawarte w art. 24ca od ust. 1 do ust. 16. Ustawodawca nie zdecydował się tutaj na żadne wyłączenia, skutkiem czego, zakłady zagraniczne na podstawie art. 24ca ust. 17 mogą być również objęte zwolnieniami z minimalnego podatku dochodowego, które przewiduje art. 24ca.

Gdyby rzeczywistą intencją ustawodawcy było objęcie zakładów zagranicznych mechanizmem minimalnego podatku dochodowego i jednocześnie wyłączenie tych podmiotów z zakresu zwolnienia, które zostało przewidziane w art. 24ca ust. 14 pkt 6 konstrukcja tego przepisu byłaby zupełnie inna.

Tymczasem ustawodawca świadomie i celowo nie wskazał zagranicznych zakładów ani w art. 24ca ust. 1 (podmioty objęte podatkiem), ani w art. 24ca ust. 14 pkt 6 (podmioty zwolnione z podatku w ramach grupy), aby następnie zakresem tych przepisów objąć te podmioty poprzez dodanie art. 24ca ust. 17 zgodnie, z którym „Przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.” Skutkiem takiego zabiegu jest z jednej strony włączenie zagranicznych zakładów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w mechanizm minimalnego podatku dochodowego, z drugiej strony objęcie tych podmiotów zwolnieniami z podatku, które zostały przewidziane w art. 24ca. Przykładowo, na podstawie art. 24ca ust. 17 zagraniczne zakłady mogą skorzystać z następujących zwolnień z podatku:

1) dla podmiotów rozpoczynających działalność - art. 24ca ust. 14 pkt 1,

2) dla podmiotów, które odnotowały spadek przychodów o co najmniej 30% - art. 24ca ust. 14 pkt 3,

3) w ramach grupy podmiotów - art. 24ca ust. 14 pkt 6.

Zdaniem Wnioskodawców art. 24ca ust. 14 pkt 6 w powiązaniu z art. 24ca ust. 17 należy interpretować w ten sposób, że do grupy podmiotów można włączyć tylko spółki będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 oraz zagraniczne zakłady położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast w skład grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 nie mogą wchodzić inne podmioty mogące być podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, np. podatkowe grupy kapitałowe. Dla nich ustawodawca nie zastosował podobnego zabiegu jak dla do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład (24ca ust. 17).

Zdaniem Wnioskodawców również sam przebieg procesu legislacyjnego świadczy o tym, że celem i intencją ustawodawcy było objęcie podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy CIT, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, całością przepisów art. 24ca, w tym art. 24ca ust. 14 pkt 6. Wnioskodawcy zwracają uwagę, że w rządowym projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, który wpłynął do Sejmu w dniu 8 września 2021 r. nie znajdował się art. 24ca ust. 14 pkt 6. Pierwsza wersja projektu ustawy nie zakładała zwolnienia w ramach tzw. grupy podatników. Natomiast w rządowym projekcie znalazł się przepis zgodnie, z którym całość nowego art. 24ca należy odnosić także do zakładów zagranicznych: „Przepisy ust. 1-14 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład” (na etapie rządowego projektu art. 24ca składał się z 15 ustępów). Zwolnienie z minimalnego podatku dochodowego w ramach grupy podatników zostało wprowadzone na późniejszym etapie prac legislacyjnych w ramach prac Komisji Finansów Publicznych. Zgodnie ze sprawozdaniem Komisji z dnia 30 września 2021 r. (druk

nr 1597-A) Komisja Finansów Publicznych przyjęła poprawkę polegającą na dodaniu punktu 6 w art. 24ca ust. 14, na mocy, którego wprowadzono dodatkowe zwolnienie z minimalnego podatku dochodowego w ramach grupy podmiotów. Jednocześnie w żadnym zakresie nie zdecydowano się na modyfikację przepisu, zgodnie z którym całość przepisów art. 24ca należy odnosić do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład (art. 24ca ust. 15 w projekcie rządowym). Gdyby racjonalnie działający ustawodawca wprowadzając art. 24ca ust. 14 pkt 6 chciał objąć tym zwolnieniem tylko spółki, które są podatnikami na mocy art. 3 ust. 1 i jednocześnie wykluczyć zagraniczne zakłady, musiałby zmodyfikować art. 24ca ust. 17 w obecnym brzmieniu w taki sposób aby jednoznacznie i precyzyjnie wskazać, że taki był cel tego przepisu, np.:

„Przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład z wyjątkiem ust. 14 pkt 6.”

Tymczasem wprowadzając do ustawy art. 24ca ust. 14 pkt 6 nie zdecydowano się na zastosowanie takiego zawężenia w art. 24ca ust. 17. Przepis pozostawiono w niezmienionym kształcie zmieniając jedynie dla celów porządkowych wyrażenie, „ust. 1-14” na ,,ust. 1-16” - na późniejszym etapie prac do art. 24ca dodano dwa nowe ustępy. W żaden sposób nie zmienia to jednak sensu, ani celu tego przepisu.

Podobny zabieg ustawodawca mógł osiągnąć wskazując w art. 24ca ust. 1 wprost zakłady zagraniczne jako podmioty objęte podatkiem minimalnym i jednocześnie rezygnując z art. 24ca ust. 17. Wtedy również nie ulegałoby wątpliwości, że art. 24ca ust. 14 pkt 6 dotyczy wyłącznie spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1. Ustawodawca zdecydował się jednak na zupełnie inną konstrukcję przepisu dodając art. 24ca ust. 17, w którym w bardzo precyzyjny sposób wyraził swoją wolę objęcia podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, całością przepisów art. 24ca w tym art. 24ca ust. 14 pkt 6.

Podkreślenia wymaga również, że skoro na mocy art. 24ca ust. 17 przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, to do tego zagranicznego zakładu stosuje się również ustęp 15, zgodnie, z którym: „Podatnicy, o których mowa w ust. 14 pkt 6, przekazują do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy spełniającej warunki określone w tym przepisie, w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1.” A zatem ustawodawca dopuścił możliwość uwzględnienia zakładów zagranicznych w grupie podatników, o których mowa w ust. 14 pkt 6, jednak informacja o tym fakcie musi zostać przekazana w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawców jest to jedyna możliwa interpretacja art. 24ca ust. 15 w powiązaniu z art. 24ca ust. 17.

Biorąc powyższe pod uwagę i czytając art. 24ca ust. 14 pkt 6 łącznie z art. 24ca ust. 17 zdaniem Wnioskodawców nie ulega wątpliwości, że dyspozycją art. 24ca ust. 14 pkt 6 powinny być również objęte położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczne zakłady.

Przypadki, w których zagraniczny zakład będzie wchodził w skład grupy podmiotów, o której mowa art. 24ca ust. 14 pkt 6 będą występowały sporadycznie, w bardzo specyficznych i określonych sytuacjach. Omawiany przepis narzuca bowiem dodatkowy warunek tzn. jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udziału odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy. Zatem aby zagraniczny zakład mógł zostać objęty zwolnieniem, w ramach art. 24ca ust. 14 pkt 6, musi zostać zachowana specyficzna struktura kapitałowa, gdzie podmiot dominujący będący spółką, podatnikiem w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy CIT mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegający obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, posiada bezpośrednio co najmniej 75% udziału w kapitale podatnika, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (art. 3 ust. 2 Ustawy CIT) i prowadzi działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak już w przedmiotowym wniosku wielokrotnie wskazano na mocy art. 24ca ust. 17 przepisy art. 24ca należy w całości odnosić do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 Ustawy CIT. X. S.A. posiada 100% udziałów w spółce P. GmbH, która prowadzi działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakład. Określony w omawianym przepisie warunek posiadania minimalnej liczby udziałów jest w omawianym stanie faktycznym zatem również spełniony.

Podsumowując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 w połączeniu z art. 24ca ust. 17 zagraniczny zakład P. GmbH położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej może wchodzić w skład grupy, o której mowa w 24ca ust. 14 pkt 6. Ponadto w skład grupy wchodziłaby X. S.A. jako podmiot dominujący oraz inne spółki, w których X. S.A. posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio co najmniej 75% udziałów.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawców grupę podmiotów w rozumieniu art. 24ca ust. 14 pkt 6 należy rozumieć jako podmiot dominujący oraz inne, dowolnie wybrane spółki, w których ten podmiot posiada co najmniej 75% udziału odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym.

Przepisy art. 24ca ust. 14 pkt 6 nie narzucają obowiązku kształtowania grupy podatników w taki sposób, aby składała się z podmiotu dominującego i wszystkich pozostałych spółek, w którym ten podmiot posiada co najmniej 75% udziałów. Gdyby taka była intencja ustawodawcy, warunek ten zostałby w omawianym przepisie jednoznacznie wskazany. Tymczasem ustawodawca wskazał jedynie, że musi to być grupa co najmniej dwóch podmiotów oraz określono kryterium minimalnego udziału kapitałowego spółki dominującej w pozostałych podmiotach tworzących grupę.

Dodatkowo Wnioskodawcy zwracają uwagę, że podobnie jest skonstruowany art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b Ustawy CIT dotyczący podatkowych grup kapitałowych zgodnie, z którym: „jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 75% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi", która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji.” Ponadto, tak samo jak w przypadku ar. 24ca ust. 14 pkt 6, przepisy dotyczące podatkowych grup kapitałowych (PGK) również wskazują, że takimi podatnikami mogą być grupy co najmniej dwóch spółek (art. 1a ust. 1).

Abstrahując od innych wymogów niewątpliwe cechą wspólną PGK jak i grupy określonej zgodnie art. 24ca ust. 14 pkt 6 jest:

1) fakt, że grupę tworzą co najmniej dwie spółki,

2) podmiot dominujący w tej grupie musi posiadać co najmniej 75% udziału w kapitale pozostałych podmiotów.

Przepisy dotyczące podatkowych grup kapitałowych w żaden sposób nie narzucają warunku utworzenia PGK z podmiotu dominującego oraz wszystkich pozostałych spółek, w których ten podmiot posiada co najmniej 75% udziału. W skład podatkowej grupy kapitałowej mogą wchodzić podmioty dowolnie wybrane, jej kształt zależy wyłączenie od decyzji podmiotu tworzącego grupę. Podkreślenia wymaga, że taka interpretacja jest poparta wieloletnią praktyką w zakresie funkcjonowania tych podatników.

Przepisy dotyczące grupy podatników na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 w tej części są skonstruowane niemal identycznie jak przepisy dotyczące podatkowych grup kapitałowych. Biorąc pod uwagę analogię zapisów oraz fakt, że art. 24ca ust. 14 pkt 6 nie narzuca obowiązku kształtowania grupy podatników w taki sposób, aby składała się z podmiotu dominującego i wszystkich pozostałych spółek, w którym ten podmiot posiada co najmniej 75% udziałów, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że grupa podatników określona w art. 24ca ust. 14 pkt 6 może być kształtowana w sposób dowolny, przy zachowaniu innych wymogów narzuconych przez przepisy art. 24ca.

Zdaniem Wnioskodawców, o takiej intencji ustawodawcy świadczy także art. 24ca ust. 15: „Podatnicy, o których mowa w ust. 14 pkt 6, przekazują do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy spełniającej warunki określone w tym przepisie, w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1.”

Ustawodawca dopuścił zatem możliwość kształtowania grupy podatników na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 w sposób dowolny jednak nałożył na podatników w tym zakresie dodatkowy obowiązek w postaci przekazywania do urzędu skarbowego informacji o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład tej grupy, w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 marca 2022 r. doprecyzowali Państwo własne stanowisko w zakresie pytania nr 2 wskazując m.in., że zgodnie z art. 24ca ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, o których mowa w ust. 14 pkt 6, przekazują do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy spełniającej warunki określone w tym przepisie, w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1. Z przepisów w żaden sposób nie wynika, czy Wnioskodawca (X. S.A.) jako podmiot dominujący w grupie ma obowiązek zgłoszenia wszystkich spółek, w których posiadał przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym, czy może do grupy zgłosić tylko, niektóre spółki, pod warunkiem, że udział łącznych dochodów spółek, tworzących taką grupę, w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%. Odpowiedź na pytanie nr 2 z punktu widzenia sytuacji prawnej Wnioskodawcy (X. S.A.) jest kluczowa i dotyczy bezpośrednio i wyłącznie sfery praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy (X. S.A.).

Zdaniem Wnioskodawcy grupę podmiotów w rozumieniu art. 24ca ust. 14 pkt 6 należy rozumieć jako podmiot dominujący oraz inne, dowolnie wybrane spółki, w których ten podmiot posiada co najmniej 75% udziału odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym.

Przepisy art. 24ca ust. 14 pkt 6 nie narzucają obowiązku kształtowania grupy podatników w taki sposób, aby składała się z podmiotu dominującego i wszystkich pozostałych spółek, w którym ten podmiot posiada co najmniej 75% udziałów. Gdyby taka była intencja ustawodawcy, warunek ten zostałby w omawianym przepisie jednoznacznie wskazany. Tymczasem ustawodawca wskazał jedynie, że musi to być grupa co najmniej dwóch podmiotów oraz określono kryterium minimalnego udziału kapitałowego spółki dominującej w pozostałych podmiotach tworzących grupę.

Podsumowując X. S.A. stoi na stanowisku, że przekazując, na podstawie art. 24ca ust. 15, do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy spełniającej warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6, nie ma obowiązku zgłaszania wszystkich spółek, w których X. S.A. posiadała bezpośrednio co najmniej 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym. Innymi słowy X. S.A. przekazując, na podstawie art. 24ca ust. 15, do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy jest uprawniona do zgłoszenia wybranych spółek pod warunkiem, że grupa utworzona w taki sposób będzie spełniała wszystkie warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6, tzn.:

1) X. S.A. posiadała przez cały rok podatkowy, za który raportowana jest grupa bezpośrednio co najmniej 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym w spółkach, które tworzą tę grupę,

2) rok podatkowy X. S.A. i spółek tworzących grupę jest taki sam,

3) obliczony za rok podatkowy, zgodnie z art. 24ca ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%.

W związku z tym pozostałe argumenty przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, złożonym w dniu 10 stycznia 2022 r. pozostają w mocy ponieważ są adekwatne także do zmodyfikowanego pytania nr 2.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawców, do grupy podmiotów określonej w art. 24ca ust. 14 pkt 6 należy włączyć spółki wykazujące zarówno straty, jak i dochody określone zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2 Ustawy CIT.

Na mocy art. 24ca ust. 14 pkt 6 zwolnieni z podatku minimalnego są podatnicy wchodzący w skład grupy, jeśli obliczony za rok podatkowy, zgodnie z art. 24ca ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%.

Celem wprowadzenia przedmiotowego przepisu było rozszerzenia katalogu zwolnień w stosowaniu minimalnego podatku dochodowego na podmioty, które indywidualnie spełniają kryteria do objęcia ich podatkiem minimalnym jednak wchodzą w skład grupy podatników, której poziom dochodowości umożliwia zastosowanie wobec tych podatników zwolnienia. Ustawodawca, racjonalnie przyjmując, że w ramach jednej grupy kapitałowej występują podmioty mogące wykazywać wysoką dochodowość, jak i podmioty, które mogą mieć niską dochodowość lub wykazywać straty umożliwił podatnikom skorzystanie z dodatkowego wyłączenia z minimalnego podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawców nie ma żadnego racjonalnego uzasadnienia, aby z grupy podatników, o której mowa w 24ca ust. 14 pkt 6 wyłączyć te podmioty, które wykazały stratę obliczoną zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust 2. Do grupy określonej w ramach tego przepisu powinni zatem wchodzić:

1) podatnicy, którzy wykazali udział dochodu w przychodach większy niż 1%,

2) podatnicy, którzy wykazali udział dochodu w przychodach poniżej 1%,

3) podatnicy, którzy wykazali stratę.

Zdaniem Wnioskodawców, skoro zarówno podatnicy, którzy osiągnęli stratę oraz podatnicy, którzy w uproszczeniu wykazali udział dochodu w przychodach poniżej 1% zostali objęci minimalnym podatkiem dochodowym to również ci sami podatnicy powinni mieć takie samo prawo do skorzystania ze zwolnienia jeśli przewidują to przepisy. Nie ma żadnego racjonalnego uzasadnienia, aby z grupy podatników, o której mowa w 24ca ust. 14 pkt 6 wyłączyć te podmioty, które wykazały stratę obliczoną zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust 2. Przyjęcie innej interpretacji, w sposób całkowicie nieuzasadniony, różnicowałoby sytuację podatników stawiając w uprzywilejowanej pozycji tych, którzy wykazali udział dochodu w przychodach poniżej 1%. Tymczasem spółki, które poniosły stratę nie mogłyby skorzystać ze zwolnienia, w ramach art. 24ca ust. 14 pkt 6, nawet jeśli wchodziłyby w skład grupy podatników, która osiągnęła udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości większej niż 1%.

Biorąc pod uwagę także cel wprowadzonych przepisów (walkę z agresywną optymalizacją podatkową) wydaje się również racjonalne włączenie do grupy podmiotów, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 spółek wykazujących straty określone zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2.

Zgodnie z uzasadnieniem rządowego projektu ustawy, celem wprowadzonego podatku minimalnego, jest ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji podatkowych, unikania płacenia podatku CIT lub odprowadzania go w zakresie niewspółmiernym do rzeczywiście uzyskiwanych przychodów.

Cechą charakterystyczną agresywnych optymalizacji podatkowych jest wprowadzanie strategii umożliwiających znaczącą redukcję podstawy opodatkowania w największych podmiotach w danej grupie kapitałowej, czyli w tych, które wykazują największy potencjał dochodowy i przy braku działań rozumianych jako wdrożenie schematów optymalizacyjnych, wykazywałby znaczące dochody podatkowe, współmierne do osiąganych przychodów i skali prowadzonej działalności. Warunkiem zwolnienia na podstawie przedmiotowego przepisu jest osiągnięcie przez grupę udziału dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości większej niż 1%. O uzyskaniu odpowiedniego wskaźnika dochodowości, z reguły będzie decydował właśnie największy podmiot w grupie, który wykazuje największe dochody i przychody podatkowe. Jeśli taki podmiot nie uzyska odpowiedniego wskaźnika dochodowości lub wykaże stratę to istnieje duże prawdopodobieństwo, że zostanie objęty minimalnym podatkiem dochodowym - połączenie jego dochodu (straty) z innymi, mniejszymi podmiotami w grupie kapitałowej może nie wystarczyć do spełnienia warunków do zwolnienia, określonych przez ustawodawcę. Zatem, co do zasady z możliwości zwolnienia z podatku minimalnego, w ramach grupy, w sytuacji poniesienia straty będą mogli skorzystać mniejsi podatnicy po połączeniu ich strat podatkowych z dochodami większych podatników w grupie, którzy jednak muszą wykazać odpowiedni poziom dochodowości, tak aby cała grupa spełniła określone przez ustawodawcę warunki (w domniemaniu nie stosują agresywnej optymalizacji podatkowej). Zatem objęcie podatników, którzy za dany rok podatkowy wykazali stratę, zwolnieniem z podatku minimalnego na podstawie ar. 24ca ust. 14 pkt 6 w żadnym stopniu nie stoi w sprzeczności z celem wprowadzonych przepisów. Biorąc pod uwagę cel jaki przyświecał ustawodawcy (walka z unikaniem opodatkowania w Polsce) w sytuacji, w której dana grupa podmiotów spełnia warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6, z minimalnego podatku dochodowego powinni zostać wyłączeni wszyscy podatnicy wchodzących w skład grupy, także ci, którzy wykazali stratę określoną w oparciu o art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2.

W ramach grup kapitałowych mogą istnieć podmioty, które wykazują niską dochodowość lub nawet wykazują straty jednak nie są to sytuacje generowane poprzez sztuczną redukcję podstawy opodatkowania, a wynikające ze zwykłej bieżącej działalności gospodarczej, a także ze specyfiki rynków, na których te podmioty działają.

Ustawodawca, z jednej strony dostrzegając problem agresywnych optymalizacji podatkowych i wprowadzając mechanizm minimalnego podatku dochodowego, z drugiej strony dostrzegł różnorodność sytuacji, w których mogą znaleźć się podatnicy. Skutkiem tego jest wprowadzenie zwolnienia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6. Skoro bowiem dana grupa, jako całość, uzyskuje określony przez ustawodawcę poziom dochodowości, nie ma podstaw do objęcia podatkiem minimalnym podmiotów, które należą do tej grupy, a które nie uzyskały współczynnika dochodu w odniesieniu do przychodów powyżej 1% lub które wykazały stratę ustaloną zgodnie z art. 24ca ust. 1 i ust. 2 Ustawy CIT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców dochód grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 należy rozumieć jako nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 marca 2022 r. doprecyzowali Państwo własne stanowisko w zakresie pytania nr 3 wskazując m.in., że doprecyzowanie pytania nie powoduje zmiany stanowiska Wnioskodawców w tym zakresie i argumenty przedstawione we wniosku złożonym w dniu 10 stycznia 2022 r. pozostają w mocy. Zdaniem Wnioskodawców dochód grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 należy rozumieć jako nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Innymi słowy X. S.A. oraz Oddział w Polsce zależnej od X. S.A Spółki P. GmbH w sytuacji, w której za dany rok podatkowy któryś z tych podmiotów poniósł stratę skalkulowaną zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2 mogą wchodzić w skład grupy określonej w art. 24ca ust. 14 pkt 6 i tym samym mogą być objęte zwolnieniem w ramach tego przepisu, pod warunkiem jednak, że zostaną spełnione wszystkie inne warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6, w szczególności udział sumy dochodów wszystkich podmiotów tworzących grupę oraz strat Wnioskodawców przekracza 1% w łącznych przychodach podmiotów tworzących grupę. Skoro bowiem dana grupa, jako całość, uzyskuje określony przez ustawodawcę poziom dochodowości, nie ma podstaw do objęcia podatkiem minimalnym podmiotów, które należą do tej grupy, a które nie uzyskały współczynnika dochodu w odniesieniu do przychodów powyżej 1% lub które wykazały stratę ustaloną zgodnie z art. 24ca ust. 1 i ust. 2 Ustawy CIT.

### 

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Od 1 stycznia 2022 r. art. 2 pkt 48 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105) do ustawy o CIT wprowadzono przepisy dotyczące minimalnego podatku dochodowego od osob prawnych tj. art. 24ca.

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”),

Podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1) poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2) osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%

\- wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

Z uzasadniania do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1532, str. 73-74) wynika, że „ponieważ celem wprowadzanego rozwiązania jest ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszaniem zobowiązań podatkowych poprzez zaniżanie dochodu podatkowego, niektóre kategorie podmiotów zostały wyłączone spod jurysdykcji tego opodatkowania. Należą do nich: podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności (start-up’y w pierwszych 3 latach), przedsiębiorstwa finansowe (enumeratywny katalog podmiotów określony w art. 15c ust. 16), podatnicy, którzy wykazali określony (30%) spadek przychodów w stosunku do przychodów roku poprzedniego, a także podmioty funkcjonujące w prostej strukturze organizacyjnej, bez powiązań mogących skutkować działaniami optymalizacyjnymi (np. w przypadku, gdy osoba fizyczna jest jedynym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem spółki).

Przewidziane wyłączenia z opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym, poza instytucjami finansowymi podlegającymi tzw. podatkowi bankowemu, oznaczają swego rodzaju wsparcie dla tych podatników, którzy podejmują decyzję o prowadzeniu działalności gospodarczej, nie mając na celu unikania opodatkowania. Zgodnie z realiami gospodarczymi można przewidywać, że szczególnie w początkowej fazie funkcjonowania w obrocie (pierwsze 3 lata) podmioty gospodarcze będą ponosić stratę lub osiągać dochody na tyle niskie, że nie wygenerują dochodu do opodatkowania. Uwzględniono ponadto sytuację podatników, którzy w kolejnych latach (począwszy od 4 roku podatkowego prowadzenia działalności) będą wykazywać określony spadek przychodów w porównaniu do poprzedzającego roku podatkowego (co najmniej o 30%), a także podmiotów funkcjonujących w prostej strukturze organizacyjnoprawnej, bez skomplikowanych powiązań (w których w szczególności udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne). Wydaje się, że w odniesieniu do wymienionych przypadków prawdopodobieństwo wystąpienia straty na działalności, czy niskiej rentowności jest możliwe i nie powinno świadczyć o działaniach ukierunkowanych na unikanie opodatkowania”.

W myśl art. 24ca ust. 14 ustawy o CIT,

Przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników:

1) w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym;

2) będących przedsiębiorstwami finansowymi w rozumieniu art. 15c ust. 16;

3) jeżeli w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w stosunku do przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym ten rok podatkowy;

4) których udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne i jeżeli podatnik nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) jeżeli w roku podatkowym większość uzyskanych przez nich przychodów innych niż z zysków kapitałowych zostało osiągniętych w związku z:

a) eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych,

b) wydobywaniem kopalin wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz.U. z 2021 r. poz. 1420), których ceny zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach;

6) wchodzących w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, jeżeli:

a) rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz

b) obliczony za rok podatkowy, zgodnie z ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%

\- przy czym przy ustalaniu warunków, o których mowa w lit. a i b, uwzględnia się wyłącznie spółki będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

W myśl art. 24ca ust. 15 ustawy o CIT,

Podatnicy, o których mowa w ust. 14 pkt 6, przekazują do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy spełniającej warunki określone w tym przepisie, w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 24ca ust. 16 ustawy o CIT,

Przepisu ust. 14 pkt 1 nie stosuje się do podatników utworzonych w sposób określony w art. 19 ust. 1a.

Z kolei stosownie do art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o CIT,

1\. Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

2\. Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ad 1

Zauważyć należy, że jedno z wyłączeń w stosowaniu minimalnego podatku dochodowego od osób prawnych przewidziane zostało w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT. Na podstawie ww. przepisu zwolnieniem z podatku minimalnego w ramach grupy podmiotów mogą zostać wyłącznie spółki będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Jednocześnie zaznaczyć należy, że katalog podmiotów wchodzących w skład grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT został rozszerzony na podstawie art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT, w myśl którego przepisy ust. 1-16 stosuje się odpowiednio do podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Odnosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 w zw. z art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT zagraniczny zakład P. GmbH, tj. P. Oddział w Polsce, położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będzie mógł wchodzić w skład grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w powyższym w zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwość Państwa budzi kwestia, czy Wnioskodawca (X. S.A.), który jest Spółką Dominującą w Grupie Kapitałowej, zgłaszając „grupę”, zgodnie z obowiązkiem zawartym w art. 24ca ust. 15 ustawy o CIT ma obowiązek zgłosić wszystkie spółki, w których Wnioskodawca (X. S.A.) posiadał przez cały rok podatkowy bezpośrednio 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym, czy może do grupy zgłosić tylko, niektóre spółki, pod warunkiem, że udział łącznych dochodów spółek, tworzących taką grupę, w ich łącznych przychodach jest większy niż 1%.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że warunkiem wyłączenia z obowiązku zapłaty podatku minimalnego w odniesieniu do podatników wchodzących w skład grupy jest spełnienie łącznie przesłanek wymienionych w art. 12ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT.

Podkreślić należy, ze wskazana w powyższym przepisie wielkość 75% określa warunek minimalnego udziału jednej spółek z grupy w kapitale pozostałych spółek należących do grupy. Do takiej interpretacji omawianego przepisu uprawnia zapis z posiedzenia Komisji Finansów Publicznych (nr 208) z dnia 30 września 2021 r. Z jego treści wynika, że poprawka nr 22 zawierająca propozycję rozszerzenia katalogu wyłączeń w stosowaniu minimalnego podatku dochodowego uzyskała pozytywną rekomendację przedstawiciela MF oraz Komisji. Zgodnie z treścią poprawki wyłączeniem miały zostać objęte spółki podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, wchodzące w skład grupy kapitałowej, w której spółka dominująca posiada przez cały rok podatkowy minimum 75% bezpośredniego udziału kapitałowego w każdej ze spółek. Zatem art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT nie wymaga, by podatnik musiał tworzyć grupę ze wszystkimi spółkami, w których posiada minimum 75% udział. Podatnicy mają swobodę wyboru, z których spółek ‒ spełniających warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ‒ utworzyć grupę, a które zostawić „poza grupą”.

Podsumowując, stwierdzić należy, że grupę podmiotów w rozumieniu art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT należy rozumieć jako podmiot dominujący oraz inne, dowolnie wybrane spółki, w których ten podmiot posiada co najmniej 75% udziału odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym spółek, które tworzą grupę.

Informację o spółkach wchodzących w skład grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 15 ustawy o CIT należy złożyć do urzędu skarbowego w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, ale nie stanowi ona załącznika do zeznania CIT-8. Zatem Wnioskodawca przekazując, na podstawie art. 24ca ust. 15 ustawy o CIT, do urzędu skarbowego informację o spółkach wchodzących w roku podatkowym w skład grupy jest uprawniony do zgłoszenia wybranych spółek pod warunkiem, że grupa utworzona w taki sposób będzie spełniała wszystkie warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Zainteresowanych w zakresie objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Ad 3

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Art. 7 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT,

O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

W świetle art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT,

Podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1) poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2) osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%

\- wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

W myśl art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT,

Dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się:

1) zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne, kosztów wynikających z nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych;

2) przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli:

a) cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz

b) podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w lit. a, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

Zgodnie z cytowanym art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT minimalny podatek dochodowy w wysokości 10% podstawy opodatkowania skierowany jest, co do zasady, do podatników będących spółkami oraz podatkowymi grupami kapitałowymi, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, którzy w ramach działalności operacyjnej ponoszą stratę lub wykazują określony niski wskaźnik dochodowości (udział dochodów w przychodach w wysokości nieprzekraczającej 1% (1% lub niższej).

Odwołanie w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT do dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy CIT dotyczy określenia wskaźnika dochodowości. Chodzi bowiem o uwzględnienie w opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym nie tylko podatników, którzy ponieśli w roku podatkowym stratę, o której mowa w art. 24ca ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ale również tych, którzy uzyskali nie większy niż 1% udział dochodów w przychodach innych niż z zysków kapitałowych (działalność operacyjna).

Wyłączenie stosowania przepisów o minimalnym podatku w odniesieniu do grupy podatników na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT, umożliwia niepłacenie podatku minimalnego przez podatników wchodzących w skład takiej grupy, pomimo osiągnięcia przez danego podatnika/lub niektórych podatników z grupy wskaźnika dochodowości poniżej 1% lub straty.

W powyższych przypadkach powinien być jednak spełniony warunek posiadania większego niż 1% udziału łącznych dochodów spółek z grupy w ich łącznych przychodach (art. 24ca ust. 14 pkt 6 lit. b ustawy o CIT).

Powyższe ma odpowiednie zastosowanie do położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznego zakładu nierezydenta (art. 24ca ust. 17 ustawy o CIT). Zatem jest możliwe, że zagraniczny zakład nierezydenta na terytorium Polski, który ponosi stratę podatkową obliczoną wg zasad wynikających z art. 24ca ust. 1 i 2 ustawy o CIT, będzie objęty wyłączeniem stosowania przepisów o minimalnym podatku na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz cytowane przepisy stwierdzić należy, że do grupy podmiotów określonej w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT należy włączyć spółki wykazujące zarówno straty, jak i dochody określone zgodnie z art. 24ca ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT. Tym samym w grupie podmiotów, zgodnie z ww. przepisem będą również spółki wykazujące stratę. W konsekwencji należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w sytuacji gdy dana grupa podmiotów spełnia warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT, to z minimalnego podatku dochodowego będą mogli zostać wyłączeni wszyscy podatnicy wchodzący w skład grupy, a także Ci, którzy wykazali stratę zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o CIT.

Innymi słowy X. S.A. oraz P. Oddział w Polsce spółki P. GmbH w sytuacji, w której za dany rok podatkowy któryś z tych podmiotów poniesie stratę skalkulowaną zgodnie z art. 24ca ust. 1 oraz ust. 2 mogą wchodzić w skład grupy określonej w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT i tym samym mogą być objęte zwolnieniem w ramach tego przepisu, pod warunkiem, że zostaną spełnione wszystkie inne warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT.

Jak wynika z wniosku dochód grupy, o której mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT jest nadwyżką sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów.

Zaznaczyć należy, że dla celów ustalenia wskaźnika rentowności grupy (stosunek łącznych dochodów do łącznych przychodów) nie uwzględnia się spółki ponoszącej stratę; niemniej jednak, jeśli ustalony w taki sposób wskaźnik rentowności przekracza 1%, wyłączeniu z opodatkowania podatkiem minimalnym podlegają wszystkie spółki wchodzące w skład grupy (w tym również wykazujące stratę).

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie objętym pytaniem nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).