Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-140/09/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-24
Teza: Możliwość zastosowania 7% stawki podatku VAT dla robót budowalno-montażowych wykonywanych w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi niepełnosprawnych.
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; stawka; szpital; usługi-usługi remontowo-budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2009r. (data wpływu 23 lutego 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2009r. (data wpływu 20 kwietnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 7% stawki podatku VAT dla robót budowalno-montażowych wykonywanych w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi niepełnosprawnych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 7% stawki podatku VAT dla robót budowalno-montażowych wykonywanych w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczanych do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi niepełnosprawnych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 kwietnia 2009r (data wpływu 20 kwietnia 2009r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej dla których organem założycielskim jest spółka jawna prowadzi całodobową opiekę lekarską i pielęgniarską pacjentów którzy przebywają we własnym domu. Są to pacjenci niepełnosprawni, którzy muszą być odżywiani sztucznie.

Ci pacjenci mają dostarczane do domu lekarstwa (worki żywnościowe) przez nzoz, a ich leczenie polega na okresowych wizytach pielęgniarsko - lekarskich, pobieraniu prób do diagnostyki laboratoryjnej i dowożeni są do badań diagnostyki obrazowej. Sprawowana opieka ma zakres opieki długoterminowej bowiem pacjenci pozostają w takim leczeniu przez długi okres czasu a w zasadzie do śmierci.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż przy wykonywaniu takiej pracy konieczne jest posiadanie możliwości wykonywania świadczeń zdrowotnych w warunkach szpitalnych, polegających na położeniu pacjenta okresowo w szpitalu celem:

1.  dobranie odpowiedniego programu żywienia pozajelitowego i dojelitowego,
2.  wytworzenie permanentnego dostępu żylnego,
3.  hospitalizacji chorego w celu: - ustalenia lub zmodyfikowania leczenia choroby podstawowej i chorób towarzyszących odpowiednio do zaburzeń wchłaniania, - ustalenie lub zmodyfikowania programu żywienia,
4.  opieki nad chorym w przypadku podejrzenia lub rzeczywistego wystąpienia powikłań żywienia domowego.

Racjonalne zasady gospodarowania nakazują posiadanie własnej apteki jako wytwórni worków żywnościowych dla pacjentów Wnioskodawcy.

W tej sytuacji powstaje pytanie czy stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy VAT można stosować obniżoną stawkę 7% VAT w przypadku, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, do których zalicza się także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 -wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnił, iż Spółka jest właścicielem budynku w S.(nabytym w lutym b.r.), w którym funkcjonowało laboratorium. W chwili obecnej Wnioskodawca realizuje program dostosowawczy którego celem jest dostosowanie przedmiotowego budynku do obecnie stawianych wymagań przez przepisy jakim powinny odpowiadać obiekty służby zdrowia. W wyniku realizacji programu będzie to mały szpital z dwoma blokami operacyjnymi, 12 łóżkami i gabinetami zabiegowymi, lekarskimi oczywiście z częścią socjalną, magazynową i biurową, w dostosowaniu do wymogów osób niepełnosprawnych.

Istotą remontu jest wymiana instalacji c.o., wod. kan., elektrycznej, przebudowa niektórych ścianek działowych, wykonanie ścian i podłóg farbami wykładzinami, posiadającymi określone dla szpitali certyfikaty, naprawa dachu odnowienie elewacji budynku, remont obróbek blacharskich itp. W obiekcie tym będzie funkcjonował szpital tyle, że bardzo mały. Jest to szpital pod realizowanie żywienia dojelitowego i pozajelitowego pacjentów w warunkach domowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy VAT można stosować obniżoną stawkę 7% VAT w przypadku, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy przez nzoz obiektów budowlanych lub ich części ochrony zdrowia świadczących usługi przy opiece pacjenta niepełnosprawnego zakwaterowanego we własnym domu, któremu nzoz zapewnia całodobową opiekę lekarską i pielęgniarską (łącznie z badaniami diagnostycznymi) oraz wyżywienie (worki żywnościowe)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku ludzie są zakwaterowani we własnym domu. Ten czynnik jest uwzględniony przez NFZ w cenie jaką płaci za usługę medyczną ze środków publicznych nazywaną świadczenia odrębnie kontraktowane w zakresie żywienia poza i dojelitowego. NZOZ zapewnia opiekę opieką lekarską i pielęgniarską, dla ludzi niepełnosprawnych. W przekonaniu pytającego założenie racjonalnego ustawodawcy, a więc takim, który tworzy przepisy prawa w sposób sensowny, racjonalny i celowy, znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań (por. wyrok TK z 23 lutego 1999r. K. 25 OTK ZU 1999/2 poz. 23; uchwała SN z 20 czerwca 2000r. I KZP 16/2000 OSNKW 2000/7-8 poz. 60; Z. Ziembiński, „ Teoria prawa "PWN 1978, str. 106-123), pozwala Wnioskodawcy stać na stanowisku, że w opisanym systemie sprawowania opieki nad osobami niepełnosprawnymi nzoz ma prawo stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy VAT stosować obniżoną stawkę 7% VAT w przypadku, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi z opieką lekarską i pielęgniarską, dla ludzi niepełnosprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy).

Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty – art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przepis art. 8 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz ww. stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego powyżej nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej – art. 41 ust. 12c ustawy o VAT. Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z cyt. wyżej rozporządzeniem do klasy 1264 zalicza się: Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej.

Klasa ta obejmuje:

*   Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,
*   Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,
*   Szpitale kliniczne,
*   Szpitale więzienne i wojskowe,
*   Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,
*   Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje:

\- Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (PKOB 1130).

Należy zauważyć, że wymienione wyżej „Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.” stanowią odrębną od szpitali czy sanatoriów grupę budynków.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej dla których organem założycielskim jest spółka jawna prowadzą całodobową opiekę lekarską i pielęgniarską pacjentów, którzy przebywają we własnym domu. Są to pacjenci niepełnosprawni, którzy muszą być odżywiani sztucznie.

Ci pacjenci mają dostarczane do domu lekarstwa (worki żywnościowe) przez nzoz, a ich leczenie polega na okresowych wizytach pielęgniarsko - lekarskich, pobieraniu prób do diagnostyki laboratoryjnej i dowożeni są do badań diagnostyki obrazowej. Sprawowana opieka ma zakres opieki długoterminowej bowiem pacjenci pozostają w takim leczeniu przez długi okres czasu a w zasadzie do śmierci.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż przy wykonywaniu takiej pracy konieczne jest posiadanie możliwości wykonywania świadczeń zdrowotnych w warunkach szpitalnych, polegających na położeniu pacjenta okresowo w szpitalu celem:

a) dobranie odpowiedniego programu żywienia pozajelitowego i dojelitowego, b) wytworzenie permanentnego dostępu żylnego, c) hospitalizacji chorego w celu: - ustalenia lub zmodyfikowania leczenia choroby podstawowej i chorób towarzyszących odpowiednio do zaburzeń wchłaniania, - ustalenie lub zmodyfikowania programu żywienia, d) opieki nad chorym w przypadku podejrzenia lub rzeczywistego wystąpienia powikłań żywienia domowego.

Racjonalne zasady gospodarowania nakazują posiadanie własnej apteki jako wytwórni worków żywnościowych dla naszych pacjentów.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wyjaśnił, iż Spółka jest właścicielem budynku w S. (nabytym w lutym b.r.), w którym funkcjonowało laboratorium. W chwili obecnej Wnioskodawca realizuje program dostosowawczy którego celem jest dostosowanie przedmiotowego budynku do obecnie stawianych wymagań przez przepisy jakim powinny odpowiadać obiekty służby zdrowia. W wyniku realizacji programu będzie to mały szpital z dwoma blokami operacyjnymi, 12 łóżkami i gabinetami zabiegowymi, lekarskimi oczywiście z częścią socjalną, magazynową i biurową, w dostosowaniu do wymogów osób niepełnosprawnych.

Istotą remontu jest wymiana instalacji c.o., wod. kan., elektrycznej przebudowa niektórych ścianek działowych, wykonanie ścian i podłóg farbami wykładzinami, posiadającymi określone dla szpitali certyfikaty, naprawa dachu odnowienie elewacji budynku, remont obróbek blacharskich itp. W obiekcie tym będzie funkcjonował szpital tyle, że bardzo mały. Jest to szpital pod realizowanie żywienia dojelitowego i pozajelitowego pacjentów w warunkach domowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż budynek szpitalny, o którym mowa we wniosku, wymieniony w klasie PKOB 1264 w oddzielnej pozycji, nie jest w żadnym razie budynkiem instytucji ochrony zdrowia świadczącej usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Zatem wykonanie robót w tym budynku nie może korzystać z preferencyjnej stawki w wysokości 7% lecz winno podlegać opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT.

Stawkę podatku VAT w wysokości 7% zgodnie z ww. przepisami ustawodawca przewidział wyłącznie dla instytucji, których podstawową działalnością jest zakwaterowanie osób, w którym dodatkowo zagwarantowana jest opieka medyczna. Leczenie jest zatem w tych przypadkach działalnością uboczną.

W przedmiotowej sprawie w remontowanym szpitalu będą znajdowały się dwa bloki operacyjne z 12 łóżkami i gabinetami zabiegowymi, lekarskimi, z częścią socjalną, magazynową i biurową w dostosowaniu do wymogów osób niepełnosprawnych.

Inwestycja będzie polegała na wymianie instalacji c.o., wod. kan., elektrycznej, przebudowie niektórych ścianek działowych, wykonaniu ścian i podłóg, naprawie dachu, odnowieniu elewacji budynku, remoncie obróbek blacharskich itp.

Zatem zakwaterowanie pacjentów jest działalnością dodatkową.

Przez obiekt zbiorowego zakwaterowania należy rozumieć zespół pomieszczeń (pokoi i innych pomieszczeń pomocniczych), zlokalizowanych w jednym lub kilku budynkach, zajętych przez jeden odrębny zakład, świadczący usługi: hotelarskie, opiekuńczo-wychowawcze, zdrowotne bądź inne, które to usługi związane są z zamieszkaniem w takim zakładzie zwykle większej liczby osób. W niektórych obiektach (zakładach) osoby zamieszkują przez dłuższy czas (od kilku miesięcy do kilku lat) lub na stałe.

Przykładowo takimi zakładami są: internaty, domy studenckie, hotele pracownicze, domy dziecka, domy opieki społecznej dla osób przewlekle chorych lub upośledzonych, klasztory, domy zakonne. Obiektami (zakładami), w których pobyt osób z reguły ma charakter krótkookresowy są m.in.: hotele, motele, domy wczasowe, pensjonaty, a także szpitale, sanatoria, prewentoria.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.