Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.470.2025.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-10
Teza: Ulga na powrót, związana ze zmianą rezydencji podatkowej,
polegająca na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób
fizycznych zaczynając od 1 stycznia 2023 r. w kolejnych 4
latach, czy od roku2024 i w kolejnych 4 latach zgodnie z art. 21
ust. 152 ustawy PIT.
Słowa kluczowe: Niemcy
obywatelstwo
ulga-ulga na powrót
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Ulga na powrót.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 152

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 maja 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła
    Pani wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2025 r. (data wpływu
    13 czerwca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Jest Pani podatnikiem w Polsce, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Polski
    po dniu 31 grudnia 2021 roku. Przeprowadziła się Pani do Polski 25 lipca 2022 roku, po
    uzyskaniu przez firmę, w której Pani pracuje do dnia dzisiejszego wizy pracowniczej. Od 1
    sierpnia 2022 roku została nawiązana współpraca między Panią a tą firmą na podstawie
    umowy o pracę. Od tego czasu regularnie składa Pani wnioski o kartę pobytu czasowego.
    Aktualna karta o pobyt czasowy ważna jest do lutego 2026 roku. Wcześniej nie mieszkała
    Pani w Polsce, nie podlegała Pani ograniczonemu i nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu w tym kraju. Pani miejscem zamieszkania dla celów podatkowych do dnia
    zmiany miejsca zamieszkania na terytorium Polski była Brazylia. W wyniku przeniesienia
    miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej podlega Pani w Polsce
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od momentu przyjazdu do Polski w 2022
    roku centrum Pani interesów osobistych i gospodarczych znajduje się i będzie znajdowało
    w Polsce.
    Ma Pani obywatelstwo brazylijskie oraz od 4 czerwca 2024 roku otrzymała Pani dokument
    na obywatelstwo niemieckie. Składając zeznania roczne za rok 2023 i 2024 skorzystała
    Pani z ulgi na zmianę rezydencji podatkowej. Za 2023 rok skorzystała Pani z ulgi na zmianę
    rezydencji podatkowej, ponieważ niemieckie obywatelstwo pochodzi od Pani ojca zgodnie
    z nabyciem obywatelstwa poprzez urodzenie.
    Pani przychody w 2023 r. i 2024 r. przekraczały kwotę 85.528,00 zł. Dzięki zastosowaniu
    ulgi na zmianę rezydencji podatkowej kwota 85.528,00 zł została zaliczona do przychodów
    zwolnionych zgodnie z art. 21 ust. 152 ustawy PIT w każdym roku podatkowym, natomiast
    pozostała kwota jest opodatkowana.
    Uzupełnienie stanu faktycznego
    Dokładna data wydania dokumentu poświadczającego obywatelstwo niemieckie to 27
    listopada 2024 r. Obywatelstwo niemieckie zostało przyznane z datą wsteczną, tj. 6
    czerwca 2024 r.
    Do Polski przyjechała Pani z zamiarem przeniesienia się na stałe. Nie zamierza Pani na
    stałe wrócić do Brazylii. Świadczy Pani pracę na rzecz spółki pod nazwą (...) z siedzibą przy
    ulicy (...).
    Posiada Pani dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza
    Polską do dnia zmiany miejsca zamieszkania na terytorium Polski w postaci zeznań
    podatkowych za okres od 2018 r. do 2022 r. Nie korzystała Pani wcześniej w całości lub
    części z ulgi na powrót.

## Pytanie

Czy może Pani skorzystać z ulgi na zmianę rezydencji podatkowej, polegającej na
    zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych zaczynając od 1 stycznia 2023 r.
    w kolejnych 4 latach, czy od roku 2024 i w kolejnych 4 latach zgodnie z art. 21 ust. 152
    ustawy PIT?
    Pani stanowisko w sprawie

    Pani zdaniem począwszy od 2023 roku może Pani skorzystać z ulgi na zmianę rezydencji
    podatkowej do kwoty 85.528,00 zł zgodnie z art. 21 ust. 152 ustawy podatku
    dochodowego od osób fizycznych.
    Zgodnie z art. 21 ust. 43 zostały spełnione warunki przysługujące do skorzystania z tego
    zwolnienia m.in. w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej podlega Pani nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
    Nie miała Pani miejsca zamieszkania w Polsce w okresie obejmującym trzy lata
    kalendarzowe poprzedzające rok, w którym nastąpiła zmiana miejsca zamieszkania na
    Polskę oraz od początku roku do dnia poprzedzającego dzień, w którym ta zmiana miejsca
    zamieszkania miała miejsce. Ponadto posiada Pani obywatelstwo innego niż
    Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej- obywatelstwo
    niemieckie. Posiada Pani dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów
    podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia w postaci
    umowy najmu nieruchomości oraz zeznań podatkowych składanych w innym kraju.
    Dodatkowo nie korzystała Pani uprzednio w całości lub w części z tego zwolnienia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce
      zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości
      nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:
      a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego
        stosunku pracy,
      b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,
      c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady
        opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o
        zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów
        ewidencjonowanych,
      d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o
        świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i
        macierzyństwa
      - w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku
        roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku
        roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.
    Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:
      Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na
      podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających
      opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej
      ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie
      przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

      1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
        Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz
      2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w
        okresie obejmującym:
        a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił
          miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
        b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium
          Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił
          miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
      3) podatnik:
        a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż
          Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa
          należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji
          Szwajcarskiej lub
        b) miał miejsce zamieszkania:
              nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w
              państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do
              Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej,
              Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie,
              Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice
              Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej
              lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
              na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co
              najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa
              w pkt 2, oraz
      4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania
        dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego
        zwolnienia, oraz
      5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku
        podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej.
    W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:
      Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154
      nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł.
    Powyższe przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13
    lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
    oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).
    Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:
      Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma
      zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.
    Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, polega na zwolnieniu od podatku dochodowego
    niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach

    podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania
    na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu.
    Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
      1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
        gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
        podatkowym.
    W świetle art. 4a ww. ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    W celu skorzystania z tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą być warunki wskazane w
    art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej,
    należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w
    którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w
    okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca
    zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne – w wyniku
    przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć
    nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.
    Z treści wniosku wynika, że przeprowadziła się Pani do Polski 25 lipca 2022 r. i w wyniku
    przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega
    Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zatem, warunek
    wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    został spełniony.
    Następny warunek określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy. Z treści wniosku
    wynika, że nie miała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie trzech lat
    kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio 2022 r. (tj. w latach 2019-2021) oraz od
    początku 2022 r. do dnia poprzedzającego dzień, w którym przeprowadziła się Pani do
    Polski. Zatem, spełniła Pani również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i
    b) ww. ustawy.
    Co jednak najistotniejsze, literalne brzmienie art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a) i b) ww. ustawy
    wskazuje, że w przypadku tzw. „ulgi na powrót” powinniśmy mieć do czynienia z jedną z
    kategorii podatników „powracających”, tj.:
        z podatnikiem, który posiada wymienione w lit. a) przepisu obywatelstwo polskie
        lub Kartę Polaka lub też obywatelstwo innego niż Polska państwa członkowskiego
        Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru
        Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej
        lub, który we wcześniejszym okresie miał określone w lit. b) miejsce zamieszkania.
    Tymczasem z przedstawionych przez Panią okoliczności wynika, że na dzień
    przeprowadzki do Polski, nie posiadała Pani obywatelstwa polskiego lub obywatelstwa
    innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do
    Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej. Posiadała Pani
    wyłącznie obywatelstwo brazylijskie.

    Analiza tych przepisów w sposób jednoznaczny wskazuje, że podatnik musi posiadać
    obywatelstwo polskie lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa
    członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru
    Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej na dzień przeniesienia miejsca
    zamieszkania do Polski. Nie spełnia Pani tego warunku, gdyż na dzień przeniesienia
    miejsca zamieszkania do Polski (w lipcu 2022 r.) posiadała Pani wyłącznie obywatelstwo
    brazylijskie. Natomiast obywatelstwo niemieckie posiada Pani dopiero od 6 czerwca
    2024 r.
    Z opisu zdarzenia wynika również, że przed lipcem 2022 r. nie miała Pani miejsca
    zamieszkania w Polsce, do lipca 2022 r. mieszkała Pani w Brazylii. Zatem nie spełniła
    Pani również warunku wskazanego w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. b) ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, tj. nie miała Pani miejsca zamieszkania:
        nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 2 ww.
        ustawy, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do
        Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii,
        Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach
        Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej
        Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
        na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat
        kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 2 ww.
        ustawy.
    W świetle przedstawionych przez Panią okoliczności zauważyć należy, że nie spełniła
    Pani warunków wskazanych w art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane
    przepisy prawa podatkowego, oraz niezależnie od spełnienia pozostałych przesłanek
    należy wskazać, że wskutek niespełnienia warunku określonego w art. 21 ust. 43 pkt 3
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje Pani prawo do
    skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zatem, Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ
    wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
    Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie
    stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi
    postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ
    dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w
    sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem
    ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny
    ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego
    postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego
    postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki
    prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od

    występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana
    w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosuje się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a,
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...).
    Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002
    r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935;
    dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na
        platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa.