Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.248.2025.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-01
Teza: Ustalenie, czy pożyczka udzielona przez Wnioskodawcę
podmiotowi niepowiązanemu na warunkach rynkowych na
zasadach przedstawionych w opisie, posiadająca uzasadnienie
gospodarcze i jako świadczenie niemające związku z prawem
do udziału w zysku, będzie uznana za ukryte zyski w
rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji za
dochód z tytułu ukrytych zysków podlegający opodatkowaniu
na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT
Słowa kluczowe: podmiot
pożyczka
warunki-warunki rynkowe
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością działająca pod firmą (...)
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która od 1 stycznia 2021 r. jest opodatkowana
    ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
    o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 278; dalej: ustawa o
    CIT).
    Spółka planuje udzielić pożyczki w wysokości (...) zł podmiotowi niepowiązanemu (dalej:
    Pożyczkobiorca) na okres 5 lat. Pożyczkobiorca nie jest wspólnikiem Wnioskodawcy ani
    podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą lub z jego wspólnikami w rozumieniu art. 11a
    ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    Pożyczka zostanie udzielona na następujących warunkach:
    1. Oprocentowanie stałe: 6% rocznie.
    2. Zabezpieczenie: weksel in blanco.
    3. Harmonogram spłat: spłata balonowa całości kapitału po okresie 5 lat.
    Celem udzielenia pożyczki jest finansowanie przez Pożyczkobiorcę stworzenia (..).
    Pożyczkobiorca zobowiązał się do odsprzedaży praw do (...) na rzecz Wnioskodawcy,
    zachowując jednocześnie prawo do (...), co zostanie uregulowane w odrębnej umowie. W
    celu uniknięcia wątpliwości, Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenie Wnioskodawcy w
    związku z udzieloną pożyczką, którego zasady ustalania wskazano powyżej, w żadnej
    mierze nie jest powiązane z jakimikolwiek prawami do partycypacji w zyskach
    Pożyczkobiorcy.
    Uzasadnieniem gospodarczym dla udzielenia pożyczki jest:
    1. Sfinansowanie rozwoju (...), które jest niezbędne do rozwoju działalności gospodarczej
      Wnioskodawcy.
    2. Nabycie praw do (...), które znacząco usprawni procesy (...) Wnioskodawcy i pozwoli na
      zwiększenie efektywności działań promocyjnych.
    3. Możliwość komercjalizacji rozwiązania przez Wnioskodawcę w przyszłości.
    4. Uzyskanie przychodów z odsetek od udzielonej pożyczki.
    Warunki pożyczki oraz umowy (...) zostaną ustalone na zasadach rynkowych, typowych dla
    tego rodzaju transakcji między podmiotami niepowiązanymi. Spółka dysponuje analizą
    porównawczą potwierdzającą rynkowy charakter warunków transakcji.

## Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym pożyczka udzielona przez Wnioskodawcę
    podmiotowi niepowiązanemu na warunkach rynkowych na zasadach przedstawionych w
    opisie, posiadająca uzasadnienie gospodarcze i jako świadczenie niemające związku z
    prawem do udziału w zysku, będzie uznana za ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3
    ustawy o CIT, a w konsekwencji za dochód z tytułu ukrytych zysków podlegający
    opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

    Państwa stanowisko w sprawie
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym (winno być:
    zdarzeniu przyszłym) pożyczka udzielona podmiotowi niepowiązanemu nie stanowi
    ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust 3 pkt 1 ustawy o CIT, gdyż podstawowym
    warunkiem uznania na gruncie powołanego przepisu za ukryty zysk, jest związek
    świadczenia z prawem do udziału w zysku. Udzielenie pożyczki podmiotowi
    niepowiązanemu, samo w sobie wyklucza związek świadczenia z prawem do udziału w
    zysku tym samym nie stanowi ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,
    a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu jako dochód z tytułu ukrytych zysków na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT (podkreślenie Wnioskodawcy), przez ukryte zyski
    rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo
    odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk,
    których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
    wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
    udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Jak zatem wynika z powołanego
    przepisu, przesłanką uznania danego świadczenia, za które ustawodawca uznaje m.in.
    pożyczki udzielone przez podatnika, jest to przede wszystkim powiązanie tego
    świadczenia z prawem do udziału w zysku podatnika (opodatkowanego estońskim CIT).
    Brak tego związku ze świadczeniem, powoduje w ocenie Wnioskodawcy, że świadczenie
    nie będzie uznawane za ukryty zysk, w rozumieniu powołanego przepisu.
    W analizowanym przypadku planowana pożyczka nie spełnia definicji ukrytych zysków z
    następujących powodów:
    1. Brak związku z prawem do udziału w zysku.
      Pożyczka nie jest świadczeniem wykonywanym w związku z prawem do udziału w
      zysku. Pomiędzy Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorca nie występują powiązania ani
      relacje, o których mowa w art. 11a ust 1 pkt 4 w tym te, o których mowa pkt 5,
      powołanego przepisu ustawy o CIT.
      Jest to typowa transakcja finansowa, której celem jest z jednej strony uzyskanie
      odsetek przez Wnioskodawcę, a z drugiej strony sfinansowanie rozwoju (...) przez
      Pożyczkobiorcę. Pożyczka ma charakter zwrotny i jest oprocentowana na warunkach
      rynkowych. Jak już Wnioskodawca wskazał, umowa pożyczki nie zakłada prawa do
      partycypowania w zyskach Pożyczkobiorcy jako elementu wynagrodzenia.
    2. Brak beneficjenta będącego udziałowcem lub podmiotem powiązanym.
      Beneficjentem pożyczki jest podmiot niepowiązany z Wnioskodawcą ani z jego
      wspólnikami w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Pożyczkobiorca nie jest
      wspólnikiem Wnioskodawcy ani podmiotem z nim powiązanym.
    3. Uzasadnienie gospodarcze.
      Transakcja posiada uzasadnienie gospodarcze, które jest racjonalne z perspektywy
      prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Udzielenie pożyczki
      wiąże się z uzyskaniem przez Wnioskodawcę licencji (...), które będzie wykorzystywane
      w działalności gospodarczej oraz może być sublicencjonowane klientom. Dodatkowo,
      Wnioskodawca uzyska przychody z tytułu odsetek od pożyczki oraz, co najważniejsze,
      nabędzie prawa do (...), które bezpośrednio przyczyni się do rozwoju prowadzonej
      działalności.
    4. Warunki rynkowe.

      Warunki pożyczki, w tym oprocentowanie, zabezpieczenia i harmonogram spłat,
      zostały ustalone na zasadach rynkowych, typowych dla tego rodzaju transakcji między
      podmiotami niepowiązanymi. Wnioskodawca dysponuje analizą porównawczą
      potwierdzającą rynkowy charakter warunków transakcji.
    Ponadto, w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wymieniono przykładowe rodzaje świadczeń,
    które mogą być uznane za ukryte zyski. Wśród nich znajdują się pożyczki, ale tylko te
    udzielane udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom lub podmiotom powiązanym.
    W analizowanej sytuacji pożyczka jest udzielana podmiotowi niepowiązanemu, więc nie
    mieści się w katalogu przykładowych ukrytych zysków, dla których wykonywanie
    określonego świadczenia w ramach prawa do udziału w zyskach, jest kluczową przesłanką
    uznania, że określone świadczenie będzie uznane na gruncie powołanego przepisu, jako
    ukryty zysk. Brak tego związku, wyklucza taką kwalifikację.
    Wnioskodawca zwraca uwagę, co również stanowi poparcie stanowiska Wnioskodawcy, że
    w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje stanowisko, że także świadczenia
    wykonywane na rzecz udziałowców, które nie jest związane z prawem do udziału w
    zyskach, nie stanowi ukrytych zysków – tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego z 12 czerwca 2024 r. sygn. I SA/Łd 251/24.
    Tym bardziej zatem, brak jakichkolwiek powiązań pomiędzy Wnioskodawcą a
    Pożyczkobiorcą, samo w sobie wyklucza możliwość spełnienie przesłanki kwalifikacji
    świadczenia jako związane z prawem do udziału w zysku.
    W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowana pożyczka nie
    będzie stanowić ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i w
    konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu jako dochód z tytułu ukrytych zysków
    na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość wyboru
    formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania
    będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją
    specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym
    od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c
    do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w
    ryczałcie.
    Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w
    zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie
    podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się
    z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów
    ustalenia podstawy opodatkowania.
    W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

      Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy pożyczka udzielona przez
    Wnioskodawcę podmiotowi niepowiązanemu na warunkach rynkowych posiadająca
    uzasadnienie gospodarcze i jako świadczenie niemające związku z prawem do udziału w
    zysku, będzie uznana za ukryte zyski w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a w
    konsekwencji za dochód z tytułu ukrytych zysków podlegający opodatkowaniu na
    podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Jak stanowi art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
      zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    Stosownie do art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:
      Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności kwotę pożyczki
      (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo
      wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi
      powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki,
      prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty
      podatnikowi.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy
    nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne
    formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do
    opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na
    rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych
    bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami
    /wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki
    odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
      nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo
      odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika
      lub podmiotu powiązanego,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
      /akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Jak wskazano powyżej w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano otwarty katalog
    świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również
    wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako dochód. Jednym z wymienionych
    przykładów jest kwota pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo

    akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz
    odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
    podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).
    Zgodnie z art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT:
      Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki
      (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi
      lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
    Wskazać należy również na Przewodnik do ryczałtu spółek z 23 grudnia 2021 r., gdzie na
    str. 33 w pkt 61, jako przykład transakcji traktowanych jako dochód z tytułu ukrytych
    zysków wskazano kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika (spółkę)
    wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi
    powiązanemu ze wspólnikiem, a także odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od
    pożyczek (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (spółce).
    W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia, czy
    udzielona przez Państwa pożyczka na rzecz podmiotu niepowiązanego będzie stanowić
    dochód z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy CIT stwierdzić
    należy, że powyższa transakcja nie będą stanowić ukrytych zysków, o których mowa w art.
    28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, ponieważ nie będzie dokonywana na rzecz podmiotu
    powiązanego.
    W rozpatrywanej sprawie Spółka planuje udzielić pożyczki podmiotowi niepowiązanemu.
    Pożyczkobiorca nie jest wspólnikiem Wnioskodawcy ani podmiotem powiązanym z
    Wnioskodawcą lub z jego wspólnikami w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    Wobec powyższego, pożyczka o której mowa we wniosku nie będzie stanowić ukrytych
    zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i w konsekwencji nie będzie podlegać
    opodatkowaniu ryczałtem jako dochód z tytułu ukrytych zysków na podstawie art. 28m
    ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
    Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.