Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.111.2021.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-30
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; małżeństwo; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2021 r. (data wpływu 4 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

1.  podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów,
2.  zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości rozliczania przez małżonka działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi od 19.12.2006 r. jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X w zakresie obróbki mechanicznej elementów metalowych.

Wnioskodawczyni korzysta z opodatkowania podatkiem liniowym.

Faktycznym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest Y (przedmiotowa działka stanowi własność męża Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński dnia (…) 2002 r. Małżonkowie pozostają w ustroju ustawowej wspólności majątkowej.

Wnioskodawczyni dnia 01.03.2013 r. podpisała z mężem umowę użyczenia w celu prowadzenia na przedmiotowej działce działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni wydzierżawia także od męża od lipca 2020 r. budynek biurowo-magazynowo-produkcyjny (o pow. ok. 800 m2) wraz z utwardzeniem terenu oraz z całym terenem wokół.

Co istotne, nieruchomości, o których mowa powyżej, stanowią majątek osobisty męża Wnioskodawczyni, nabyty na mocy umowy sprzedaży z dnia 18.07.2000 r. (przed zawarciem związku małżeńskiego).

Mąż Wnioskodawczyni obecnie zatrudniony jest na podstawie stosunku pracy, jednakże zamierza otworzyć własną działalność gospodarczą, w ramach której będzie świadczył na rzecz Wnioskodawczyni niżej wymienione usługi i oczywiście zamierza potwierdzać je właściwymi dokumentami (m.in. fakturami, protokołami).

Mąż Wnioskodawczyni planuje w związku ze swoją działalnością gospodarczą rozliczać się na zasadzie ryczałtu ewidencjonowanego.

Do usług świadczonych przez męża Wnioskodawczyni należeć będą:

1.  utrzymanie maszyn – remonty, naprawy, wymiana części, utrzymanie stanu oleju. Urządzenia obligatoryjnie muszą znajdować się w pełnej sprawności,
2.  zakup oprzyrządowania do urządzeń – koszty wyjazdów po maszyny i urządzenia, rozeznanie, jakie narzędzia i urządzenia są niezbędne do utrzymania produkcji. Koszty związane z zaopatrzeniem i czasem poświęconym na wyposażenie urządzeń,
3.  usługi marketingowe – organizacja targów w imieniu X, tworzenie katalogów, tłumaczenia, organizacja ekspozycji. Akcje marketingowe skierowane dla klientów w celu zwiększenia sprzedaży, poszukiwanie nowych potencjalnych klientów,
4.  usługi toczenia i frezowania na maszynach CNC, pisanie programów do tego, aby wdrażać nowe detale, ustawianie maszyn, wyposażając je w noże tokarskie, wiertła, ustawianie maszyn w celu wykonywania nowych robót.

Wnioskodawczyni dopuszcza także możliwość świadczenia przez męża innego rodzaju usług, niezbędnych do rzetelnego prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie usług od męża prowadzącego odrębną działalność gospodarczą i właściwie przy tym zewidencjowane i udokumentowane, przy założeniu że małżonkowie pozostają w ustroju ustawowej wspólności majątkowej, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej Wnioskodawczym?
2.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym, mąż Wnioskodawczyni może podjąć się działalności usługowej opodatkowanej ryczałtem, przy założeniu że przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej pozostawał jedynie w stosunku pracy i nie prowadził działalności wspólnie z małżonką?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest kwestia odnosząca się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie ma przeszkód, aby wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie usług od męża prowadzącego odrębną działalność gospodarczą i właściwie przy tym zewidencjowane i udokumentowane, przy założeniu że małżonkowie pozostają w ustroju ustawowej wspólności majątkowej, stanowiły koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Nadto Ustawodawca pozwala, aby w stanie faktycznym przedstawionym powyżej mąż Wnioskodawczyni rozliczał się na zasadach ryczałtu ewidencjonowanego, na dowód czego Wnioskodawczyni przedstawia właściwe przepisy prawne.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy.

Dany wydatek może zatem być uznany za koszt uzyskania przychodu, pod warunkiem że:

1.  pozostaje w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajduje się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  jest właściwie udokumentowany.

W świetle powyższego uregulowania, jeżeli dany wydatek nie jest objęty katalogiem wydatków wymienionych w art. 23 wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów i jednocześnie istnieje wskazany powyżej związek przyczynowy między poniesionym wydatkiem a przychodem, wydatek taki stanowi koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.

Na potrzeby interpretacji tego przepisu termin „wartość pracy” należy traktować ściśle i rozumieć jako wartość wszelkiego rodzaju pracy, niezależnie od tego, czy praca świadczona jest na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, czy bezumownie.

W przypadku, gdy każdy z małżonków prowadzi odrębną działalność gospodarczą i w ramach tej działalności świadczy usługi na rzecz współmałżonka, to wykonanie tych usług nie stanowi pracy własnej małżonka w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jest to usługa świadczona przez odrębny podmiot gospodarczy (wpisany do właściwego rejestru): jeden z małżonków jako odrębny przedsiębiorca wykonuje usługi dla firmy drugiego małżonka i wystawia faktury za wykonane usługi.

Wydatki poniesione na nabycie od męża usług wskazanych w niniejszym wniosku świadczonych przez niego na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawczym nie są objęte wyłączeniem z kosztów podatkowych art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jako że bezsprzecznie spełniają warunek ogólny wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy (tj. pozostają w związku z uzyskiwanymi z działalności gospodarczej przychodami i zapewniają prawidłowe i bezpieczne funkcjonowanie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni), mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawczyni oraz jej małżonek, mimo pozostawania w ustroju ustawowej wspólności majątkowej będą prowadzić odrębnie działalności gospodarcze (zarejestrowane we właściwym rejestrze), zaś małżonek w ramach prowadzonej działalności będzie świadczył usługi na rzecz działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, to tych usług nie należy kwalifikować jako pracy własnej małżonka, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Są to bowiem usługi świadczone przez odrębny podmiot gospodarczy – odrębnego przedsiębiorcę.

Fakt pozostawania przez małżonków w ustroju ustawowej wspólności majątkowej nie stanowi przeszkody dla prowadzenia przez obu małżonków odrębnych działalności gospodarczych, tym bardziej z odmiennym zakresem przedmiotu działalności.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2012 r., sygn. IBPP1/443-1676/11/AZb wyraźnie stwierdził, iż małżonkowie mogą prowadzić działalność gospodarczą wspólnie, lecz nie mają takiego obowiązku.

Obrót pomiędzy firmami małżonków odbywa się niejako poza wspólnością majątkową ustawową.

W takiej sytuacji wartość usługi świadczonej przez firmę małżonka na rzecz firmy prowadzonej przez Wnioskodawcę będzie mogła stanowić dla niej koszty uzyskania przychodów, pomniejszające osiągnięty z działalności gospodarczej przychód, jeśli wydatek zostanie rzeczywiście poniesiony i będzie spełniał przesłanki wskazane w przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Nadto wskazać należy, iż na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie stosuje się, między innymi, do podatników podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka, jeśli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Przez zmianę działalności wykonywanej samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka rozumieć należy sytuację, w której jeden z małżonków likwiduje działalność gospodarczą, a następnie drugi z małżonków rozpoczyna podobną działalność gospodarczą. Nie stanowi sytuacji, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5 lit. c u.z.p.d. równoległe rozpoczęcie przez drugiego z małżonków działalności gospodarczej o podobnym profilu (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 czerwca 2015 r. – ILPB1/4511-1-384/15-2/AA).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że art. 8 ust. 1 pkt 5 lit. c u.z.p.d. nie stanowi w omawianej sytuacji przeszkody do korzystania przez męża Wnioskodawczyni z opodatkowania podatkiem dochodowym w formie ryczałtu ewidencjonowanego.

Mąż Wnioskodawczyni przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej pozostaje w stosunku pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy – oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągniecie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym - związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodów każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki; kosztem uzyskania przychodów jest jednak wynagrodzenie małżonka podatnika i małoletnich dzieci podatnika, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki, należne z tytułów określonych w art. 12 ust. 1, art. 13 pkt 2, 8 i 9 lub z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. z 2018 r. poz. 1244), z zastrzeżeniem pkt 55 i art. 22 ust. 6ba.

Powyższy przepis wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wartość własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci. Przy czym – użyty w nim termin „wartość pracy” należy rozumieć jako wartość wszelkiego rodzaju pracy, niezależnie od tego, czy praca jest świadczona na podstawie umowy o pracę, umowy cywilnoprawnej (umowy zlecenia, umowy o dzieło), czy też bez podstawy prawnej (bezumownie). Pojęcie to należy jednak traktować ściśle, co oznacza, że trzeba tu rozdzielać – dla celów nie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów - składniki wynagrodzenia za świadczoną pracę od dodatkowych świadczeń ze strony pracodawcy – takich, które nie mają wpływu na wartość pracy własnej (czyli są przez pracodawcę ponoszone niezależnie od tego, jaki jest wkład pracy pracownika, np. ekwiwalent za narzędzia, świadczenia BHP). Nie ma tu znaczenia, czy między małżonkami istnieje wspólność, czy odrębność majątkowa.

W przypadku, gdy każdy z małżonków prowadzi odrębną działalność gospodarczą i w jej ramach wykonuje usługi na rzecz firmy małżonka, to wykonanie tych usług nie stanowi pracy własnej małżonka. Mamy tu bowiem do czynienia z dwoma odrębnymi podmiotami gospodarczymi, ponieważ każdy z małżonków jako odrębny przedsiębiorca będzie wykonywał usługi dla firmy drugiego małżonka i wystawiał faktury za wykonane usługi.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obróbki mechanicznej elementów metalowych. Wnioskodawczyni korzysta z opodatkowania podatkiem liniowym. Mąż Wnioskodawczyni obecnie zatrudniony jest na podstawie stosunku pracy, jednak zamierza otworzyć własną działalność gospodarczą, w ramach której będzie świadczył na rzecz Wnioskodawczyni usługi, które zamierza potwierdzać dokumentami (m.in. fakturami, protokołami).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawczyni oraz jej małżonek będą prowadzić odrębne działalności gospodarcze, a mąż w ramach prowadzonej własnej działalności gospodarczej będzie świadczył usługi na rzecz firmy Wnioskodawczyni, to tych usług nie należy kwalifikować jako pracy własnej małżonka, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będą to bowiem usługi świadczone przez odrębny podmiot gospodarczy – odrębnego przedsiębiorcę. W takiej sytuacji wartość usług świadczonych przez firmę męża na rzecz firmy prowadzonej przez Wnioskodawczynię będzie mogła stanowić dla Wnioskodawczyni koszty uzyskania przychodów, pomniejszające osiągnięty z działalności gospodarczej przychód.

Reasumując – wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie usług od męża prowadzącego odrębną działalność gospodarczą i właściwie przy tym zewidencjowane i udokumentowane, przy założeniu że małżonkowie pozostają w ustroju ustawowej wspólności majątkowej, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.