Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.532.2021.3.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-15
Teza: niepodleganie opodatkowaniu planowanej sprzedaży działek wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości oraz darowizny wydzielonych działek na rzecz córek
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; działki; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 3 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- niepodlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży działek wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości – **jest prawidłowe**,

\- niepodlegania opodatkowaniu darowizny wydzielonych działek na rzecz córek – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

9 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży działek wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości oraz niepodlegania opodatkowaniu darowizny wydzielonych działek na rzecz córek. Wniosek został uzupełniony pismem z 3 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 21 września 2021 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.532.2021.2.MGO, 0112-KDIL2-1.4011.661.2021.3.KB.

**We wniosku, uzupełnionym pismem z 3 października 2021 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

W opisywanej sprawie była już wydana jedna interpretacja indywidualna przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o numerze: 0111-KDIB3-2.4012.941.2020.2.MGO z dnia 9 marca 2021 r. W obecnym zapytaniu sytuacja jednak znacząco się zmieniła i dotyczy ono zupełnie innego stanu faktycznego. W poprzednim zapytaniu była planowana sprzedaż na podstawie umowy przedwstępnej w postaci aktu notarialnego i związanego z tym udzielonego kupującemu pełnomocnictwa. W tym stanie faktycznym czynniki te już nie występują, gdyż umowa przedwstępna została rozwiązana, również w postaci aktu notarialnego a udzielone pełnomocnictwo wycofane. Kupujący na jego podstawie nie poczynił żadnych kroków w celu podniesienia wartości nieruchomości (wystąpienie o warunki zabudowy czy warunki przyłączy mediów). Obecne zapytanie dotyczy więc możliwości przyszłej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości dowolnemu kupującemu bez konieczności opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT oraz jeżeli organ uznałby to za konieczne, czy występuje również konieczność zapłacenia podatku dochodowego PIT i w jakiej wysokości: (czy dopuszczalna jest forma 10% ryczałtu).

Opis stanu faktycznego:

Wnioskodawca jest w małżeństwie, jest obywatelem polskim posiadającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Majątek stanowi wyłącznie jego osobisty, ponieważ umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej nie zawierał. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

W grudniu 1991 roku na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w … Wnioskodawca stał się między innymi właścicielem nieruchomości gruntowej o powierzchni 8791 m2 (stanowiącej część odziedziczonego gospodarstwa rolnego o wielkości 1,19 ha), położonej w … przy ulicy …, oznaczonej jako działka 1 obręb \`(...)\` W 2013 roku dokonano podziału wyżej wymienionej działki, w wyniku którego powstało osiem działek tj. działki nr: 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 dla których Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …, z czego działka 7 oraz 6 stanowi dotychczasowe miejsce zamieszkania Wnioskodawcy, a działka nr 2 ma charakter drogi wewnętrznej i ma służyć do obsługi komunikacyjnej pozostałych działek powstałych w wyniku podziału. Od tego momentu działki na podstawie umowy były ogłaszane do sprzedaży w biurze nieruchomości, co jednak nie przyniosło żadnych wymiernych efektów w postaci osób zainteresowanych kupnem i w roku 2019 umowa (po reorganizacji biura) nie została przedłużona. Od tej chwili działki próbowano sprzedać na własną rękę. W 2013 roku Wnioskodawca wystąpił o warunki zabudowy dla działek: 3, 4, 5, 6, 7, 9 i na przełomie roku 2013/2014 je otrzymał. Wystąpienie o warunki zabudowy nie miało na celu tylko uatrakcyjnienia oferty i podniesienia wartości nieruchomości, lecz wynikało z konieczności, gdyż trzeba było określić możliwości zagospodarowania tego terenu. Należało to zrobić, gdyż działki położone są w dość trudnym, mało atrakcyjnym miejscu tzn. teren jest ze znacznym spadkiem i przechodzi przez jego część rów z wodą, przez co w studium uwarunkowań budowlanych jest określony jako podtopieniowy. Przez to należało wystąpić o przedmiotowe warunki zabudowy, gdyż w przeciwnym wypadku jego przeznaczenie było mocno kontrowersyjne i w zrozumiały sposób odstręczało przyszłych nabywców. W roku 2016 własnym staraniem Wnioskodawca wykonał zjazd indywidualny z ulicy … na działkę 2, która w przyszłości ma stanowić drogę wewnętrzną. Zdaniem Wnioskodawcy był to najzwyklejszy zarząd majątkiem osobistym, przeprowadzanym z troską o jego jak najlepsze wykorzystanie, a nie bezmyślne pozbywanie się go za wszelką cenę.

Wnioskodawca nie nabył ww. nieruchomości w drodze zakupu, a stał się jej właścicielem w drodze spadku. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie nieobjętym aktualnie planem zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana na cele rolne ani budowlane, Wnioskodawca nie otrzymywał nigdy żadnych przychodów z tytułu posiadania ww. gruntów, a wręcz generowane były koszty związane z płaceniem podatków i utrzymaniem ziemi w należytej kulturze (np. koszenie).

Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na cele związane z działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie była też przedmiotem żadnych umów cywilnoprawnych tj. umowy dzierżawy czy najmu. Wnioskodawca nie był wcześniej zainteresowany sprzedażą nieruchomości.

Wnioskodawca podjął decyzje o zamiarze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami w przypadku braku planu miejscowego podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami). W roku 2013 Wnioskodawca dokonał podziału nieruchomości, na podstawie decyzji Prezydenta Miasta, odpowiednio dot. określenia sposobu zagospodarowania i warunków zabudowy terenu oraz późniejszej decyzji dot. zatwierdzenia podziału nieruchomości. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dotyczyła poszczególnych działek, co oznacza że nie konstytuuje żadnych praw czy obowiązków nieprzewidzianych ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, nie tworzy nowej sytuacji prawnej, a jedynie stwierdza i sankcjonuje stan rzeczy. Decyzja określa jedynie możliwości zagospodarowania terenu i nie zmienia przeznaczenia terenu. W wyniku podziału nieruchomość Wnioskodawcy została podzielona na 8 działek. Nieruchomość nie została uzbrojona w przyłącze elektroenergetyczne oraz żadne pozostałe media. Nie została również ogrodzona.

Nadmienić należy, że nadal jest to grunt rolny niezabudowany i z takiego opłacane są podatki i jako grunt rolny widnieje w ewidencji. Na terenach miejskich grunty rolne przekształcane są automatycznie na budowlane. Nawet w decyzji o warunkach zabudowy istnieje zapis mówiący, że teren nie wymaga zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne.

Wnioskodawca nie występował w postępowaniach administracyjnych mających na celu uzyskanie stosownych decyzji koniecznych dla rozpoczęcia inwestycji budowlanych przez przyszłego nabywcę działek. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostaną przeznaczone na bieżące potrzeby Wnioskodawcy (cele mieszkaniowe).

W piśmie z 3 października 2021 r, stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano następujące informacje:

Na pytanie Organu „Ile działek, wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości, ma być przedmiotem planowanej sprzedaży?”, Wnioskodawca podał, że „6 działek”.

Na pytanie Organu „Kiedy planuje Pan sprzedać wydzielone działki?”, Wnioskodawca wskazał, że „Kiedy znajdzie się nabywca”.

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 3 „Jakie działania marketingowe będzie Pan podejmował w celu sprzedaży działek (np. ogłoszenia w prasie, internet, inne (jakie?)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Baner reklamowy na ogrodzeniu, prasa, internet”.

Na pytanie Organu „W jaki sposób zamierza Pan pozyskać nabywcę działek?”, Wnioskodawca wskazał, że „Jak w punkcie 3”.

W roku 1993 sprzedawana była działka rolna, w której Wnioskodawca miał 1/3 udziału bez VAT, bez deklaracji VAT-7, bez rejestracji VAT-R. Była to jedyna działka sprzedawana z udziałem Wnioskodawcy. Sprzedaży dokonano ze względu na kilku formalnych współwłaścicieli oraz pretensje do udziału nieformalnych współwłaścicieli, pominiętych przez sąd w postępowaniu spadkowym, działka była działką rolną niezabudowaną, nabytą w drodze spadku około 1990 roku. Środki rozdysponowano tak, aby w przyszłości nikt już nie miał pretensji według wcześniej uzgodnionej opcji. Był to jedyny powód sprzedaży.

Wnioskodawca posiada jeszcze dwie działki rolne niezabudowane, jedna o wielkości 2 tys. m. kw., druga 1 tys. m. kw., bardzo wąskich (11 m i 16,5 m) położonych w bardzo mało atrakcyjnym miejscu, pomiędzy dwiema liniami kolejowymi i kilkoma liniami wysokiego napięcia, nieprzeznaczonych do sprzedaży.

Przedmiotem sprzedaży ma być wszystkie wymienione we wniosku sześć działek, a gdyby sprzedaż nie dochodziła do skutku w najbliższym jakimś realnym i sensownym czasie przedmiotowe działki mogłyby być przepisane na córki w formie darowizny, aby one mogły w dowolny dla nich sposób nimi dysponować, gdyż pieniądze uzyskane z ewentualnej sprzedaży przez Wnioskodawcę i tak miały by być przeznaczone na ich potrzeby mieszkaniowe.

**W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:**

1\. Czy planowana sprzedaż działek, wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości, dokonana przez Wnioskodawcę będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy przepisując wydzielone działki na Córki w drodze darowizny czynność ta również będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przez którąś ze stron? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 3 października 2021 r.):**

W ocenie Wnioskodawcy zrealizowana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie również podatkiem dochodowym PIT.

Wnioskodawca w przedmiotowej transakcji nie występuje jako podatnik w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na fakt, iż przedmiotowa transakcja sprzedaży nie jest realizowana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Istotnym jest zatem również okoliczność, czy dana transakcja dokonywana również przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług, dokonywana jest w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, w zakresie której jest on już podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca uważa, że wszystkie czynności związane z tą transakcją wykonywane są w ramach realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, a nie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej. Takie stanowisko może potwierdzać linia orzecznicza sądów administracyjnych i wiele wyroków w podobnych sprawach, np.:

wyrok z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17 NSA stwierdził, że samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi;

wyrok z dnia 24 czerwca 2020 r. sygn. akt I FSK (dost. w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl) NSA orzekł, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone pod zabudowę działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, powtarzalną przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg ustalonych okoliczności.

Wyrok WSA w Rzeszowie z 16 lutego 2021 r. (sygn. I SA/Rz 37/21) gdzie Sąd uznał w podobnej sytuacji, że czynności właścicielki w tej sprawie nie przekraczają granic zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a dokonana w przedstawionych warunkach sprzedaż nieruchomości nie nosi cech działalności gospodarczej. Zdaniem WSA brak też podstaw do stwierdzenia w przypadku takich działań cech zorganizowania, w znaczeniu profesjonalnych czynności, realizowanych w ramach odpowiednio ukształtowanej w tym celu struktury. Takiej oceny nie wyklucza podejmowanie przez sprzedającego czynności, które umożliwią sprzedaż, podniosą atrakcyjność działki czy przyspieszą proces inwestycyjny kupującego.

Opisane powyżej przykłady pokazują, że organy podatkowe (w tym Dyrektor KIS) inaczej interpretują przedmiotowe przepisy niż Sądy Administracyjne. Występuje zbyt duża dowolność w ich interpretacji, a także zbyt duża łatwość przypisywania podatnikowi pojedynczej transakcji, wykonywanej w zakresie normalnego zarządu majątkiem osobistym (w ocenie Sądów Administracyjnych i własnym Wnioskodawcy) jako działalności gospodarczej, pomimo braku jakichkolwiek struktur do ich wykonywania. Idąc tym tokiem myślenia można wiele czynności uznać za wykonywane jak przez profesjonalistę i w sposób zorganizowany i należałoby od tych czynności naliczać VAT. Nie można używać stwierdzenia, że ktoś działa jak profesjonalista, bo nim albo się jest, albo nie. Aby nim być trzeba mieć określone struktury jak pisze Sąd w uzasadnieniu, tzn.: mieć zarejestrowaną działalność, nr PKD, wystawiać rachunki, ustaloną formę opodatkowania itp. W innym przypadku w wielu zdarzeniach mamy do czynienia z działaniami zbliżonymi czy identycznymi z działaniami profesjonalistów czy zawodowców. Pewnych czynności nie da się zrobić inaczej, nie da się ich rozgraniczyć ani ich wykonanie przypisać specjalnej wiedzy czy zawodowstwu profesjonalisty. Po prostu są one takie same dla wszystkich. Wystąpienie o warunki zabudowy czy wykonanie zjazdu (w tym przypadku) nie wymaga posiadania cech zawodowstwa czy profesjonalizmu. Jest to normalna czynność administracyjna możliwa do wykonania przez każdego właściciela, czy nawet osobę postronną w odniesieniu do danej działki. Określenie możliwości zagospodarowania danego terenu jest raczej koniecznością (szczególnie w przypadku terenów trudnych), niż jakąś fanaberią właściciela czy przejawem zawodowstwa lub profesjonalizmu. Miało to w tym konkretnym przypadku pokazać, że jest to teren możliwy do zabudowania.

Można tu wskazać na orzeczenie NSA z dn. 24 kwietnia 2012 r. sygn. akt II OSK 229/11 /Lex nr 1216331/, w którym to wyroku Sąd stwierdził cyt. „Decyzja o warunkach zabudowy terenu jest pierwszą z cyklu decyzji wydawanych w procesie inwestycyjnym. Ma ona wstępny i ogólny charakter – nie przesądza jeszcze o prawie do prowadzenia konkretnej inwestycji w konkretnym miejscu, a jedynie określa, czy dana inwestycja w danym miejscu jest w ogóle możliwa.”

Samo wystąpienie o warunki zabudowy nie powinno mieć tak daleko idących skutków, gdyż jest to zwykła czynność administracyjna mieszcząca się w granicach zwykłego zarządu majątkiem osobistym. Same warunki zabudowy nie powinny czynić z gruntu rolnego gruntu budowlanego, gdyż jest to zwykłe zapytanie o możliwości wykorzystania danego terenu. W tym wypadku i tak nadal pozostał to grunt rolny (tak sklasyfikowany w rejestrze gruntów i budynków). Aby dana działka była budowlaną musi według prawa budowlanego spełniać określone warunki. Oprócz określonej powierzchni i kształtu oraz dostępu do drogi musi być wyposażona w określone media, niezbędne do normalnego funkcjonowania. W tym wypadku brak jest uzbrojenia terenu w te ostatnie, co nie powinno czynić z tych gruntów działek budowlanych. Warunki zabudowy dopiero pokazują możliwość przyłączenia takowych po spełnieniu określonych warunków, np.: uzyskania zgody dysponentów sieci na podłączenie. W tym wypadku podłączenie mediów i wykonanie drogi są czynnościami bardzo kosztownymi ze względu na odległości (od 70 do około 200 metrów), co w przypadku pojedynczych inwestycji może przewyższyć wartość działki. Tak więc przekształcenie tego terenu na w pełni budowlany jest inwestycją bardzo kosztowną, czasochłonną i dość skomplikowaną. Twierdzenie, że uzyskanie samych warunków zabudowy jest już wystarczające do uznania tego terenu za budowlany jest w tym wypadku mocno przesadzone, gdyż prawdziwe trudności będą miały miejsce przy dwóch ostatnich kryteriach działki budowlanej tj.: wykonaniu drogi i uzbrojeniu w media.

Jak już nadmieniano grunt ten Wnioskodawca nabył w drodze spadku w 1991 roku, czyli 30 lat temu. Przez ten cały okres użytkowany był tylko przez właściciela na potrzeby własne, co odpowiada kryteriom zarządu majątkiem własnym jak właściciel. Już poprzednie pokolenia były jego właścicielami. Nie był nabyty w drodze kupna, z myślą o jego podziale i późniejszej odsprzedaży z zyskiem – taka czynność bez wątpienia mogłaby być uznana za działalność handlową w zakresie handlu nieruchomościami. W opisywanej sytuacji trudno się zgodzić z faktem, że będąc właścicielem tego gruntu od tak wielu lat, zarządzając nim jako majątkiem własnym jak właściciel, organ podatkowy może uznać, że został przekroczony zakres zwykłego zarządu. Wydaje się to mało logiczne i trudne do zrozumienia, gdyż jak widać w wyrokach Sądów Administracyjnych, Sędziowie – ludzie dobrze znający i rozumiejący prawo też mają wątpliwości co do takiego sposobu oceny podobnych stanów faktycznych.

W przypadku Wnioskodawcy mamy do czynienia z analogiczną sytuacją jak w opisanych przykładach. Biorąc więc pod uwagę argumenty przedstawione przez Sądy Administracyjne w pełni uzasadnione wydaje się oczekiwanie Wnioskodawcy na korzystne rozstrzygnięcie Dyrektora KIS w kwestii braku konieczności opodatkowania tej czynności dostawy gruntów podatkiem od towarów i usług, oraz brakiem konieczności opodatkowania podatkiem dochodowym PIT. W trakcie wykonywania czynności związanych z podziałem nieruchomości był już naliczony jeden podatek. Była to tzw. opłata adiacencka, czyli podatek od wzrostu wartości gruntu w wyniku podziału na mniejsze działki. Jeżeli teraz organ miałby naliczyć dodatkowo podatek VAT i ewentualnie PIT to transakcja sprzedaży tych gruntów przestaje mieć jakikolwiek sens, gdyż przy braku kosztów nabycia tej nieruchomości, podatki musiałyby być naliczane od całej sumy sprzedaży, co czyni je bardzo wysokimi.

Biorąc pod uwagę już zapłacony podatek adiacencki oraz ewentualne przyszłe podatki VAT i PIT sprzedaż staje się nieopłacalna i dlatego Wnioskodawca myśli o przepisaniu działek na córki, żeby one rozporządzały tym majątkiem w sposób właściwy dla swoich potrzeb.

W związku z tym zamiarem Wnioskodawca zadaje dodatkowe pytanie, czy po darowiźnie na rzecz córek czynność ta również będzie opodatkowana podatkiem VAT i kto mógłby być w tym przypadku nim obciążony?

W piśmie z 3 października 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca na prośbę o doprecyzowanie stanowiska własnego do przedstawionego pytania dotyczącego podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT darowizny działek na rzecz córek wskazał, że:

„W tym zapytaniu chodzi o to, że jeżeli Organ Podatkowy uznałby Wnioskodawcę ponownie, w nowym stanie faktycznym, tylko do tej jednej transakcji, jako prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami i w związku z tym podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy po darowiźnie na rzecz córek, któraś ze stron nadal będzie zobowiązana do zapłacenia podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak napisał już we wniosku, biorąc pod uwagę przytoczone w nim wyroki Sądów Administracyjnych, w których stwierdza się, że samo wystąpienie o warunki zabudowy nie przekracza zwykłego zarządu majątkiem osobistym, Wnioskodawca uważa, że już nie powinien być uznawany za podatnika VAT. Gdyby jednak stwierdzono inaczej, to Wnioskodawcy wydaje się, że Córki jako nie czyniące żadnych kroków w kierunku ułatwienia sprzedaży nie powinny podlegać temu podatkowi.

Niemniej jednak Wnioskodawca dopytuje, czy żadna ze stron w przypadku takiej darowizny (np. również Wnioskodawca) nie podlega temu podatkowi.”

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** **w zakresie**:

\- niepodlegania opodatkowaniu planowanej sprzedaży działek wydzielonych w wyniku podziału nieruchomości – **jest prawidłowe**,

\- niepodlegania opodatkowaniu darowizny wydzielonych działek na rzecz córek – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Należy jednakże zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy także zauważyć, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w grudniu 1991 roku na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego Wnioskodawca stał się między innymi właścicielem nieruchomości gruntowej o powierzchni 8791 m2 (stanowiącej część odziedziczonego gospodarstwa rolnego o wielkości 1,19 ha), oznaczonej jako działka 1. W 2013 roku dokonano podziału wyżej wymienionej działki, w wyniku którego powstało osiem działek tj. działki nr: 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9. Działka 8 oraz 7 stanowi dotychczasowe miejsce zamieszkania Wnioskodawcy, a działka nr 2 ma charakter drogi wewnętrznej i ma służyć do obsługi komunikacyjnej pozostałych działek powstałych w wyniku podziału. W 2013 roku Wnioskodawca wystąpił o warunki zabudowy dla działek: 3, 4, 5, 6, 7, 9 i na przełomie roku 2013/2014 je otrzymał. Wystąpienie o warunki zabudowy nie miało na celu tylko uatrakcyjnienia oferty i podniesienia wartości nieruchomości, lecz wynikało z konieczności, gdyż trzeba było określić możliwości zagospodarowania tego terenu. Należało to zrobić, gdyż działki położone są w dość trudnym, mało atrakcyjnym miejscu tzn. teren jest ze znacznym spadkiem i przechodzi przez jego część rów z wodą, przez co w studium uwarunkowań budowlanych jest określony jako podtopieniowy. Przedmiotowa nieruchomość położona jest na terenie nieobjętym aktualnie planem zagospodarowania przestrzennego. Natomiast zgodnie z przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami w przypadku braku planu miejscowego podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (art. 94 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dotyczyła poszczególnych działek, co oznacza że nie konstytuuje żadnych praw czy obowiązków nieprzewidzianych ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, nie tworzy nowej sytuacji prawnej, a jedynie stwierdza i sankcjonuje stan rzeczy. Decyzja określa jedynie możliwości zagospodarowania terenu i nie zmienia przeznaczenia terenu. W roku 2016 własnym staraniem Wnioskodawca wykonał zjazd indywidualny z ulicy na działkę 2, która w przyszłości ma stanowić drogę wewnętrzną. Zdaniem Wnioskodawcy był to najzwyklejszy zarząd majątkiem osobistym, przeprowadzanym z troską o jego jak najlepsze wykorzystanie, a nie bezmyślne pozbywanie się go za wszelką cenę. Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana na cele rolne ani budowlane, Wnioskodawca nie otrzymywał nigdy żadnych przychodów z tytułu posiadania ww. gruntów, a wręcz generowane były koszty związane z płaceniem podatków i utrzymaniem ziemi w należytej kulturze (np. koszenie). Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na cele związane z działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie była też przedmiotem żadnych umów cywilnoprawnych tj. umowy dzierżawy czy najmu. Nieruchomość nie została uzbrojona w przyłącze elektroenergetyczne oraz żadne pozostałe media. Nie została również ogrodzona. Wnioskodawca nie występował w postępowaniach administracyjnych mających na celu uzyskanie stosownych decyzji koniecznych dla rozpoczęcia inwestycji budowlanych przez przyszłego nabywcę działek. Przedmiotem sprzedaży mają być wszystkie wymienione we wniosku sześć działek, a gdyby sprzedaż nie dochodziła do skutku w najbliższym jakimś realnym i sensownym czasie przedmiotowe działki mogłyby być przepisane na córki w formie darowizny, aby one mogły w dowolny dla nich sposób nimi dysponować, gdyż pieniądze uzyskane z ewentualnej sprzedaży przez Wnioskodawcę i tak miały by być przeznaczone na ich potrzeby mieszkaniowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek wydzielonych w wyniku podziału z nieruchomości oraz ewentualnej darowizny działek na rzecz Córek.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia opisanych działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Wnioskodawca, zarówno w przypadku sprzedaży ww. działek, jak i w przypadku dokonania ich darowizny na rzecz córek, będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Wnioskodawca zarówno w przypadku sprzedaży ww. działek, jak i w przypadku dokonania ich darowizny na rzecz córek nie będzie działał w charakterze podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, planowana sprzedaż działek wydzielonych w wyniku podziału z nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto darowizna ww. działek na rzecz Córek również nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3) jest prawidłowe.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego – niniejsza interpretacja skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla Córek Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie objętym wnioskiem dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.