Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.475.2024.4.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-12
Teza: WIS USŁUGA – zakwaterowanie Pracowników w lokalach mieszkalnych przez agencję pracy tymczasowej.
Słowa kluczowe: agencja; lokal; lokal-lokal mieszkalny; usługi; zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 26 września 2024 r. (data wpływu 26 września 2024 r.), uzupełnionego pismami z dnia 14 listopada 2024 r. (data wpływu 14 listopada 2024 r.) oraz z dnia 2 grudnia 2024 r. (data wpływu 2 grudnia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – zakwaterowanie Pracowników w lokalach mieszkalnych przez agencję pracy tymczasowej

**Opis usługi**: Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej i planuje świadczyć usługi zakwaterowania w lokalach mieszkalnych dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów agencji zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych oraz dla osób zatrudnionych na umowie zlecenia, którzy kierowani są na tych samych zasadach do wykonania prac u klientów agencji. Wnioskodawca zamierza świadczyć te usługi poprzez zaoferowanie pracownikom w ramach (…) zakwaterowania w pokoju wieloosobowym na okres (…) miesięcy. Oprócz pobytu chodzi o następujące świadczenia: zapewnienie dostępu do mediów, dostawa wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizji (TV) oraz wykonywanie niezbędnych napraw i remontów zapewniających możliwość korzystania z dostępnych pomieszczeń i zainstalowanych w nich urządzeń. Wnioskodawca planuje udostępnienie pomieszczeń na następujących zasadach:

1) Celem wykonywania opisywanej usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez pracowników pracy u klienta agencji tymczasowej. Wnioskodawca nie będzie świadczył usługi na rzecz innych osób np. studentów, turystów czy innych osób niewykonujących pracy dla agencji pracy tymczasowej;

2) Pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczania będą obejmować takie wyposażenie jak łóżka, szafy, dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienka i kuchnia;

3) Opłata za kwaterunek będzie naliczana ryczałtowo za dobę i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj. dostawę wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawę internetu, telewizji (TV). Przy tym, wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden z pracowników nie będzie miał wpływu na przedmiot, zakres czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów. Stąd wynagrodzenie za opisywane świadczenia dodatkowe będzie elementem cenotwórczym ryczałtowego wynagrodzenie za udostępnienie pokoju;

4) Warunkiem skorzystania z usługi zakwaterowania przez pracowników jest zgoda na (…) korzystania z kwater. Z pracownikiem nie zawiera się odrębnej, pisemnej umowy na zakwaterowanie;

5) Zakwaterowanie następuje wyłącznie na czas wykonywania pracy. Wnioskodawca przewiduje rotację zakwaterowanych i tymczasowość pobytu – pracownicy mogą zrezygnować z pracy i np. wyjechać z miejscowości, w której zostali zakwaterowani albo w ogóle wyjechać z terytorium Polski. Z zakwaterowania można dobrowolnie zrezygnować co najmniej 1 dzień przed planowanym terminem pierwszego zakwaterowania, a później z zachowaniem co najmniej 7-dniowego terminu wypowiedzenia.

Celem opisywanego zakwaterowania nie będzie umożliwienie pracownikom spełnienia celów mieszkaniowych przez tych pracowników. Prezentowane pomieszczenia nie będą bowiem pozwalać na stałe zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników. Wnioskodawca nie przewiduje reguł i nie ma wprowadzonych jakichkolwiek protokołów zdawczych dokumentujących odbiór/wydanie pokoi. Odebranie lub zdanie kluczy do pomieszczeń następuje po umówieniu się z osobą wyznaczoną przez Wnioskodawcę (koordynatorem pomieszczeń). Pracownik nie jest obowiązany do uiszczania kaucji. Opłata za nocleg, o której mowa w (…) użytkowania kwater to cena zakwaterowania, wynosi (…) zł miesięcznie, która rozbijana jest na osobodni. Rozpoczęcie korzystania z kwatery oznacza zgodę na potrącenie z dołu należności za korzystanie z noclegu z przysługującego wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Budynki nie są wyposażone w recepcję.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 55

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 26 września 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 14 listopada 2024 r. poprzez przesłanie podpisanego elektronicznie formularza z treścią opisu świadczenia, wskazanie celu złożonego wniosku oraz przesłanie dokumentów oraz w dniu 2 grudnia 2024 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis**

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i dysponentem lokali mieszkalnych w budynkach sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych Dział 11 Budynki mieszkalne. Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej i świadczy usługi zakwaterowania w tych lokalach mieszkalnych dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów agencji zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych. Wniosek dotyczy również osób zatrudnionych na umowie zlecenia (zleceniobiorców), którzy są kierowani na tych samych zasadach do wykonywania prac u klientów agencji. Łącznie te osoby zostaną nazwane „Pracownikami”.

Omawiane usługi zakwaterowania obejmować będą świadczenie kompleksowe składające się łącznie z 8 elementów, które umożliwiają wykonanie świadczenia głównego i z perspektywy nabywcy łącznie, stanowią kompletną, nierozerwalną całość. Oprócz pobytu chodzi o następujące świadczenia: zapewnienie dostępu do mediów, dostawa wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizji (TV) oraz wykonywanie niezbędnych napraw i remontów zapewniających możliwość korzystania z dostępnych pomieszczeń i zainstalowanych w nich urządzeń.

Wnioskodawca planuje udostępnienie pomieszczeń na następujących zasadach:

1) Celem wykonywania opisywanej usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez pracowników pracy u klienta agencji tymczasowej. Wnioskodawca nie będzie świadczył usługi na rzecz innych osób np. studentów, turystów czy innych osób niewykonujących pracy dla agencji pracy tymczasowej;

2) Pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczania będą obejmować takie wyposażenie jak łóżka, szafy, dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienka i kuchnia;

3) Opłata za kwaterunek będzie naliczana ryczałtowo za dobę i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj. dostawę wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawę internetu, telewizji (TV). Przy tym, wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden z pracowników nie będzie miał wpływu na przedmiot, zakres czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów. Stąd wynagrodzenie za opisywane świadczenia dodatkowe będzie elementem cenotwórczym ryczałtowego wynagrodzenie za udostępnienie pokoju;

4) Warunkiem skorzystania z usługi zakwaterowania przez pracowników jest zgoda na (…) korzystania z kwater. Z pracownikiem nie zawiera się odrębnej, pisemnej umowy na zakwaterowanie;

5) Zakwaterowanie następuje wyłącznie na czas wykonywania pracy. Wnioskodawca przewiduje rotację zakwaterowanych i tymczasowość pobytu – pracownicy mogą zrezygnować z pracy i np. wyjechać z miejscowości, w której zostali zakwaterowani albo w ogóle wyjechać z terytorium Polski. Z zakwaterowania można dobrowolnie zrezygnować co najmniej 1 dzień przed planowanym terminem pierwszego zakwaterowania, a później z zachowaniem co najmniej 7-dniowego terminu wypowiedzenia;

6) Celem opisywanego zakwaterowania nie będzie umożliwienie pracownikom spełnienie celów mieszkaniowych przez tych pracowników. Prezentowane pomieszczenia nie będą bowiem pozwalać na stałe zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników – w jednym lokalu mieszkalnym planuje się zakwaterować około (…) osób, przy czym w jednym pomieszczeniu będzie przebywać kilku pracowników. Wobec tego pomieszczenia nie będą spełniać podstawowych funkcji mieszkalnych, niezbędnych do realizacji potrzeb życiowych czy rodzinnych w wyniku zakwaterowania wielu osób (pracowników) w tych samych pomieszczeniach. Zgodnie z (…) korzystania z kwater, pobyt może służyć wyłącznie celom noclegowym i żywieniowym;

7) Wnioskodawca nie przewiduje reguł i nie ma wprowadzonych jakichkolwiek protokołów zdawczych dokumentujących odbiór/wydanie pokoi. Odebranie lub zdanie kluczy do pomieszczeń następuje po umówieniu się z osobą wyznaczoną przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, o samym przydziale do danego pomieszczenia również decyduje osoba wyznaczona przez Wnioskodawcę (koordynator pomieszczeń) biorąc pod uwagę aktualną dostępność miejsc w danym pomieszczeniu;

8) Rozpoczęcie korzystania z kwatery oznacza zgodę na potrącenie z dołu należności za korzystanie z noclegu z przysługującego wynagrodzenia od (…) (należnego z tytułu umowy o pracę lub umowy zlecenia). W przypadku braku środków do potrącenia, zapłata za udostępnienie kwatery staje się automatycznie wymagalna w dniu rozpoczęcia każdej doby. Opóźnienie w zapłacie za jedną dobę jest podstawą do natychmiastowego wykwaterowania. Cena zakwaterowania wynosi (…) zł miesięcznie, która rozbijana jest na osobodni (w sytuacji, gdy pracownik nie będzie korzystał z kwater przez pełny miesiąc, rozliczenie będzie odpowiednio zmniejszone po przeliczeniu przez osobodni).

Do wniosku dołączono (…).

W treści ww. (…) zawarto m.in. następujące zapisy:

(…).

Pismem z dnia 14 listopada 2024 r. Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Wnioskodawca nie może dołączyć umowy zawartej z agencją pracy tymczasowej, ponieważ to Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego: „Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej i świadczy usługi zakwaterowania w tych lokalach mieszkalnych dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania, tj. dla pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, kierowanych do wykonywania prac fizycznych u klientów agencji zainteresowanych nabyciem siły roboczej w obiektach produkcyjnych, magazynowych lub centrach logistycznych. Wniosek dotyczy również osób zatrudnionych na umowie zlecenia (zleceniobiorców), którzy są kierowani na tych samych zasadach do wykonywania prac u klientów agencji. Łącznie te osoby zostaną nazwane »Pracownikami«”.

Opłata za nocleg, o której mowa w (…) użytkowania kwater to cena zakwaterowania, wynosi (…) zł miesięcznie, która rozbijana jest na osobodni (w sytuacji, gdy pracownik nie będzie korzystał z kwater przez pełny miesiąc, rozliczenie będzie odpowiednio zmniejszone po przeliczeniu przez osobodni). Usługa zakwaterowania świadczona jest na rzecz Pracowników Wnioskodawcy. Rozpoczęcie korzystania z kwatery oznacza zgodę na potrącenie z dołu należności za korzystanie z noclegu z przysługującego wynagrodzenia od (…) (należnego z tytułu umowy o pracę lub umowy zlecenia). Wnioskodawca wyjaśnia, że poprzez (…) należy rozumieć kwotę wskazaną w (…) dokumentu (…) (która obecnie wynosi (…) zł miesięcznie). Wnioskodawca (Spółka) w celu ułatwienia współpracy oraz zapewnienia najlepszych warunków dla osób z nią współpracujących, w tym umożliwienia podwyższania swoich kwalifikacji oferuje szereg świadczeń na rzecz o osób współpracujących ze Spółką – w tym przypadku Pracowników. Przystąpienie do (…) jest dobrowolne. W ramach (…) Korzystającemu przez okres współpracy z Spółką zostanie zapewnione zakwaterowanie na zasadach określonych w (…).

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (…).

Ponadto wniosek uzupełniono w dniu 2 grudnia 2024 r. poprzez wskazanie następujących informacji:

Przedmiotem wniosku jest wyłącznie usługa zakwaterowania Pracowników realizowana w ramach (…).

Budynki nie są wyposażone w recepcję.

Pokoje są udostępniane pracownikom na okres (…) miesięcy.

Pracownik nie jest obowiązany do uiszczenia kaucji.

Wnioskodawca nie wykonuje bezpośrednio w odniesieniu do zakwaterowanych Pracowników faktycznych czynności innych niż wskazane w pkt 7 opisu: „odebranie lub zdanie kluczy”, czy „przydział do danego pomieszczenia”. Oczywiście nie można tracić z pola widzenia, że jak wskazano we wniosku usługi zakwaterowania obejmować będą świadczenie kompleksowe składające się łącznie z 8 elementów, które umożliwiają wykonanie świadczenia głównego i z perspektywy nabywcy łącznie, stanowią kompletną, nierozerwalną całość. Oprócz pobytu chodzi o następujące świadczenia: zapewnienie dostępu do mediów, dostawa wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizji (TV) oraz wykonywanie niezbędnych napraw i remontów zapewniających możliwość korzystania z dostępnych pomieszczeń i zainstalowanych w nich urządzeń.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, w postanowieniu z dnia 4 grudnia 2024 r. nr 0112-KDSL2-2.440.475.2024.3.AS tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 4 grudnia 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W dołączonym do wniosku WIS formularzu Wnioskodawca w treści opisu sprawy wskazał, że: _„Omawiane usługi zakwaterowania obejmować będą świadczenie kompleksowe składające się łącznie z 8 elementów, które umożliwiają wykonanie świadczenia głównego i z perspektywy nabywcy łącznie, stanowią kompletną, nierozerwalną całość”._ Powyższe powtórzył również w przesłanym w dniu 2 grudnia 2024 r. uzupełnieniu wskazując, że _„(…) usługi zakwaterowania obejmować będą świadczenie kompleksowe składające się łącznie z 8 elementów, które umożliwiają wykonanie świadczenia głównego i z perspektywy nabywcy łącznie, stanowią kompletną, nierozerwalną całość. Oprócz pobytu chodzi o następujące świadczenia: zapewnienie dostępu do mediów, dostawa wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizji (TV) oraz wykonywanie niezbędnych napraw i remontów zapewniających możliwość korzystania z dostępnych pomieszczeń i zainstalowanych w nich urządzeń”._

Jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy w pierwszej kolejności ustalić charakter świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę.

W kwestii związanej z oceną charakteru świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W wyroku tym TSUE zauważył również, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, że w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie występuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-527/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej i planuje świadczyć usługi zakwaterowania na okres (…) miesięcy w lokalach mieszkalnych dla osób pracujących poza miejscem zamieszkania. Oprócz pobytu – w ramach (…) Pracownicy będą mieć zapewnione następujące świadczenia: dostęp do mediów, dostawa wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizji (TV) oraz wykonywanie niezbędnych napraw i remontów zapewniających możliwość korzystania z dostępnych pomieszczeń i zainstalowanych w nich urządzeń. Celem usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez pracowników pracy u klienta agencji tymczasowej. Pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczania będą obejmować takie wyposażenie jak łóżka, szafy, dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienka i kuchnia. Opłata za kwaterunek będzie naliczana ryczałtowo za dobę i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj. dostawę wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawę internetu, telewizji (TV). Przy tym, wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden z pracowników nie będzie miał wpływu na przedmiot, zakres czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów. Stąd wynagrodzenie za opisywane świadczenia dodatkowe będzie elementem cenotwórczym ryczałtowego wynagrodzenie za udostępnienie pokoju. Warunkiem skorzystania z usługi zakwaterowania przez pracowników jest zgoda na (…) korzystania z kwater. Z pracownikiem nie zawiera się odrębnej, pisemnej umowy na zakwaterowanie. Zakwaterowanie następuje wyłącznie na czas wykonywania pracy. Wnioskodawca przewiduje rotację zakwaterowanych i tymczasowość pobytu – pracownicy mogą zrezygnować z pracy i np. wyjechać z miejscowości, w której zostali zakwaterowani albo w ogóle wyjechać z terytorium Polski. Z zakwaterowania można dobrowolnie zrezygnować co najmniej 1 dzień przed planowanym terminem pierwszego zakwaterowania, a później z zachowaniem co najmniej 7-dniowego terminu wypowiedzenia. Celem opisywanego zakwaterowania nie będzie umożliwienie pracownikom spełnienia celów mieszkaniowych przez tych pracowników. Prezentowane pomieszczenia nie będą bowiem pozwalać na stałe zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników. Wnioskodawca nie przewiduje reguł i nie ma wprowadzonych jakichkolwiek protokołów zdawczych dokumentujących odbiór/wydanie pokoi. Odebranie lub zdanie kluczy do pomieszczeń następuje po umówieniu się z osobą wyznaczoną przez Wnioskodawcę (koordynatorem pomieszczeń). Pracownik nie jest obowiązany do uiszczania kaucji. Opłata za nocleg, o której mowa w (…) użytkowania kwater to cena zakwaterowania, wynosi (…) zł miesięcznie, która rozbijana jest na osobodni. Rozpoczęcie korzystania z kwatery oznacza zgodę na potrącenie z dołu należności za korzystanie z noclegu z przysługującego wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Budynki nie są wyposażone w recepcję.

Analiza przedstawionego opisu świadczenia, które Wnioskodawca zamierza wykonywać, w szczególności warunków w jakich będzie ono realizowane wskazuje, że należy uznać je za jedno świadczenie (usługę), składające się z kilku elementów. Nabywając usługę udostępnienia pokoi Pracownicy oczekują, że Wnioskodawca zaoferuje im pobyt w wieloosobowym, umeblowanym i wyposażonym pokoju i dostęp do przestrzeni wspólnej wraz z dostępem do mediów takich jak: woda, gaz, energia elektryczna, wywóz nieczystości, internet oraz telewizja (TV), a także niezbędne naprawy i remonty. Pracownik, korzystający z pokoju w lokalu mieszkalnym, zobowiązany będzie zapłacić wynagrodzenie w wysokości (…) zł miesięcznie, które rozbijane jest na osobodni. Osoby te nie będą miały możliwości zakupu wyłącznie usługi zakwaterowania bez dodatkowych udogodnień wliczonych w cenę. Ponadto, wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden z pracowników nie będzie miał wpływu na przedmiot, zakres czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów. Zatem Pracownik otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu.

Zarówno bowiem udostępnienie pobytu w wieloosobowym, umeblowanym i wyposażonym pokoju i dostęp do przestrzeni wspólnej jak i dostęp do mediów takich jak: woda, gaz, energia elektryczna, wywóz nieczystości, internet oraz telewizja (TV), a także niezbędne naprawy i remonty, stanowią nierozerwalnie związane ze sobą elementy usługi zakwaterowania i nie powinny być traktowane rozdzielnie, jako odrębne czynności, podlegające odrębnym rozliczeniom.

Zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie udostępnia pokoi bez wyposażenia, dostępu do przestrzeni wspólnej oraz dostawy mediów, czy niezbędnych napraw i remontów. Oznacza to, że elementy te stanowią nierozłączalny (konieczny) element usługi zakwaterowania w pokojach. Wszystkie wskazane w opisie elementy w jednakim stopniu tworzą jedną pojedynczą usługę i w równym stopniu się na nią składają.

Podsumowując, usługę zakwaterowania Pracowników w lokalach mieszkalnych przez agencję pracy tymczasowej, należy w kontekście art. 42b ust. 5 ustawy, traktować jako jedną usługę (o której mowa w pkt 1 ww. przepisu).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja I obejmuje:

\- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

\- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

\- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

\- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

\- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

\- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

\- usługi gastronomiczne,

\- usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

\- usługi stołówkowe,

\- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

\- sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

\- wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

\- usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) dział 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” obejmuje:

\- usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,

\- usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Niniejsze grupowanie obejmuje zatem zapewnienie zakwaterowania na dłuższy okres studentom, osobom pracującym oraz pozostałym osobom.

W tym miejscu należy odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej i planuje świadczyć usługi zakwaterowania Pracowników w lokalach mieszkalnych. Wnioskodawca zamierza świadczyć te usługi poprzez zaoferowanie pracownikom w ramach (…) zakwaterowania w pokoju wieloosobowym na okres (…) miesięcy. Oprócz pobytu chodzi o następujące świadczenia: zapewnienie dostępu do mediów, dostawa wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawa internetu, telewizji (TV) oraz wykonywanie niezbędnych napraw i remontów zapewniających możliwość korzystania z dostępnych pomieszczeń i zainstalowanych w nich urządzeń. Wnioskodawca planuje udostępnienie pomieszczeń na następujących zasadach:

1) Celem wykonywania opisywanej usługi będzie wyłącznie zapewnienie zakwaterowania na czas wykonywania przez pracowników pracy u klienta agencji tymczasowej. Wnioskodawca nie będzie świadczył usługi na rzecz innych osób np. studentów, turystów czy innych osób niewykonujących pracy dla agencji pracy tymczasowej;

2) Pokoje będą wieloosobowe, umeblowane, tj. udostępniane pomieszczania będą obejmować takie wyposażenie jak łóżka, szafy, dostęp do przestrzeni wspólnej, gdzie znajdować się będą łazienka i kuchnia;

3) Opłata za kwaterunek będzie naliczana ryczałtowo za dobę i uwzględniać będzie świadczenia składowe, tj. dostawę wody, gazu, energii elektrycznej, wywóz nieczystości, dostawę internetu, telewizji (TV). Przy tym, wynagrodzenie za media nie będzie uzależnione od stopnia ich zużycia, ani od stanów liczników. Żaden z pracowników nie będzie miał wpływu na przedmiot, zakres czy długość trwania jakiejkolwiek umowy na dostawę mediów. Stąd wynagrodzenie za opisywane świadczenia dodatkowe będzie elementem cenotwórczym ryczałtowego wynagrodzenie za udostępnienie pokoju;

4) Warunkiem skorzystania z usługi zakwaterowania przez pracowników jest zgoda na (…) korzystania z kwater. Z pracownikiem nie zawiera się odrębnej, pisemnej umowy na zakwaterowanie;

5) Zakwaterowanie następuje wyłącznie na czas wykonywania pracy. Wnioskodawca przewiduje rotację zakwaterowanych i tymczasowość pobytu – pracownicy mogą zrezygnować z pracy i np. wyjechać z miejscowości, w której zostali zakwaterowani albo w ogóle wyjechać z terytorium Polski. Z zakwaterowania można dobrowolnie zrezygnować co najmniej 1 dzień przed planowanym terminem pierwszego zakwaterowania, a później z zachowaniem co najmniej 7-dniowego terminu wypowiedzenia.

Celem opisywanego zakwaterowania nie będzie umożliwienie pracownikom spełnienia celów mieszkaniowych przez tych pracowników. Prezentowane pomieszczenia nie będą bowiem pozwalać na stałe zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników. Wnioskodawca nie przewiduje reguł i nie ma wprowadzonych jakichkolwiek protokołów zdawczych dokumentujących odbiór/wydanie pokoi. Odebranie lub zdanie kluczy do pomieszczeń następuje po umówieniu się z osobą wyznaczoną przez Wnioskodawcę (koordynatorem pomieszczeń). Pracownik nie jest obowiązany do uiszczania kaucji. Opłata za nocleg, o której mowa w (…) użytkowania kwater to cena zakwaterowania, wynosi (…) zł miesięcznie, która rozbijana jest na osobodni. Rozpoczęcie korzystania z kwatery oznacza zgodę na potrącenie z dołu należności za korzystanie z noclegu z przysługującego wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Budynki nie są wyposażone w recepcję.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że dział PKWiU 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM” jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisaną powyżej usługę, ponieważ ma ona charakter tymczasowy, nie jest związana z pobytem stałym i nie jest świadczona w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych osób, które w pokojach przebywają.

Zatem z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem wniosku ww. usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ZAKWATEROWANIEM”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W związku z powyższym, dla usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi** będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa**, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, **można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy** na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).