Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.558.2020.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-13
Teza:  opodatkowanie podatkiem VAT przekazania w formie aportu zakupionego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą,  prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100% od zakupu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które zostaną wniesione aportem do Spółki.
Słowa kluczowe: aport; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 9 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 14 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT przekazania w formie aportu zakupionego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w 100% od zakupu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które zostaną wniesione aportem do Spółki

\- **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazania w formie aportu zakupionego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w 100% od zakupu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które zostaną wniesione aportem do Spółki. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 września 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.558.2020.1MN.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 14 września 2020 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.2019.506 tj., z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina realizuje projekt pod nazwą „xxx” dofinansowany z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, OŚ 4 - Regionalna polityka energetyczna, Działanie 4.5 - Niskoemisyjny transport miejski, Poddziałanie 4.5.2 - Niskoemisyjny transport miejski - spr. Głównym i podstawowym celem projektu jest rozwój transportu publicznego oraz promowanie mobilności miejskiej zgodnej z zasadami zrównoważonego transportu poprzez uruchomienie publicznej komunikacji miejskiej w M. oraz budowę ścieżki rowerowej. Nabycie taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą miało miejsce w maju 2020 roku.

Zakres projektu obejmuje:

1.  Nabycie nowego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym:
    *   nowy tabor autobusowy - autobusy elektryczne (2 szt.);
    *   infrastruktura towarzysząca - stacja ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.); oznakowanie trasy autobusowej - drogowe znaki pionowe i poziome;
    *   edukacja ekologiczna związana z uruchomieniem miejskiej komunikacji autobusowej.
2.  Budowę ścieżki rowerowej, w tym:
    *   wykonanie dokumentacji projektowej i technicznej w zakresie przebudowy pasa drogowego polegającego na budowie ścieżki rowerowej oraz w zakresie budowy ścieżki rowerowej w części na wiadukcie;
    *   przebudowa pasa drogowego polegająca na budowie ścieżki rowerowej;
    *   budowa ścieżki rowerowej - w części na wiadukcie;
    *   nadzór inwestorski w zakresie przebudowy pasa drogowego polegającego na budowie ścieżki rowerowej oraz w zakresie budowy ścieżki rowerowej w części na wiadukcie;
    *   edukacja ekologiczna związana z budową ścieżki rowerowej.
    ,/ul>*   Koszty pośrednie.

Projekt odpowiada na istniejące ograniczenia i potrzeby komunikacyjne mieszkańców M.co do możliwości przemieszczania się w obrębie miasta, w tym w szczególności powstania komunikacji miejskiej zintegrowanej z linią kolejową S. przebiegającą przez Gminę. Istotnym uzupełnieniem projektu jest budowa ścieżki rowerowej jako alternatywnej możliwości przemieszczania się bez użycia transportu samochodowego. Całość zmierza do redukcji wykorzystania samochodów osobowych w codziennym funkcjonowaniu mieszkańców i zastąpienie ich efektownymi rozwiązaniami transportu ekologicznego. Efektem projektu będzie przede wszystkim redukcja zanieczyszczeń powietrza emitowanych z nadmiernego ruchu samochodowego na terenie miasta.

Niniejszy wniosek o interpretację obejmuje realizację zadania nr 1. Nabycie nowego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.)). Podatek od towarów i usług w tym zadaniu jest niekwalifikowalny.

Gmina zamierza przekazać Spółce w formie aportu zakupiony tabor autobusowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.)) nie wykorzystując go po zakupie do jakichkolwiek innych celów.

Uzyskane w formie aportu pojazdy wraz z infrastrukturą towarzyszącą będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania odpłatnych usług przewozowych. W konsekwencji Spółka będzie realizować usługi transportowe na otrzymanym w formie aportu majątku. Przychody z prowadzonej działalności z wykorzystaniem infrastruktury będą trafiać do Spółki.

Wniesienie wkładu niepieniężnego zostanie udokumentowane za pomocą faktury wystawionej przez Gminę na kwotę brutto. Kwota netto tej faktury odpowiadać będzie wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny (aport). Gmina za tabor autobusowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą zapłaciła kwotę brutto kontrahentowi, natomiast do Spółki z o.o. zostaną przekazane aportem autobusy wraz z infrastrukturą towarzyszącą w wartości netto. W związku z czym udziały, które otrzyma Gmina będą wartością netto zakupionych autobusów wraz z infrastrukturą towarzyszącą, czyli wartość nominalna udziałów to koszt nabycia autobusów wraz z infrastrukturą towarzyszącą bez podatku VAT.

Spółka z o. o. otrzyma od Gminy fakturę celem uregulowania na rachunek bankowy Gminy podatku VAT od aportu wniesionego w wartości netto. Innymi słowy Spółka z o.o. będzie zobowiązana do dokonania na rzecz Gminy dodatkowo (poza udziałami) płatności odpowiadającej wartości podatku VAT z tytułu opisanej we wniosku o interpretację transakcji.

Do Spółki tabor autobusowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą zostanie wniesiony aportem w wartości netto autobusów i infrastruktury towarzyszącej, zgodnie z fakturą zakupu autobusów wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W związku z czym nie ma konieczności oszacowania wartości udziałów zgodnie z aktualnymi realiami rynku, gdyż wartość zakupionego taboru wraz z infrastrukturą towarzyszącą będzie jak najbardziej realna i będzie odpowiadać warunkom rynkowym.

Spółka na pokrycie kosztów związanych z realizacją usług publicznego transportu zbiorowego, oprócz wpływów z biletów, będzie otrzymywać od Gminy rekompensatę. Rekompensata - zgodnie z Umową - to ustalona zgodnie z rozporządzeniem Parlamentu i Rady (WE) Nr 1370/2007 z dnia 23 października 2007 r. - prognozowany maksymalny poziom środków finansowych zabezpieczonych w budżecie Gminy na realizację Umowy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Gmina posiada 100% udziałów w spółce z o.o. do której zamierza wnieść aportem zakupioną infrastrukturę.

Gmina za wniesienie aportu otrzyma udziały oraz dopłatę w wysokości kwoty podatku VAT.

Wartość udziałów zostanie skalkulowana w oparciu o wartość rynkową wnoszonego przez Gminę przedmiotu aportu.

Wnioskodawca wskazuje, że elementy będące przedmiotem aportu nie będą stanowić budynków i budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

Gmina od początku miała zamiar wykorzystania tych składników do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy wniesienie aportem zakupionego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.)) będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego w 100% od zakupu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które zostaną wniesione aportem do Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przekazanie zakupionego nowego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.)) w formie aportu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Gminy i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej u.p.t.u.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.t.u. Dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem, istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie mających wartość pieniężną udziałów, a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami (będącymi przedmiotem aportu) jak właściciel.

W konsekwencji, transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Podleganie opodatkowaniu czynności wniesienia aportów na zasadach ogólnych oznacza, że:

1.  czynność wniesienia aportu będzie podlegała opodatkowaniu, jeżeli wnoszącym aport będzie podatnik podatku od towarów i usług.
2.  wniesienie aportu podlega opodatkowaniu, jeżeli przedmiotem aportu jest czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
3.  aport podlega opodatkowaniu w sposób uzależniony od tego, co jest przedmiotem aportu.

Podmiotem wnoszącym aport jest bowiem podatnik podatku od towarów i usług, przedmiotem aportu jest zaś czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednostki samorządu terytorialnego są również podatnikami podatku od towarów i usług jednak tylko w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Są to wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że dla zamierzonej czynności aportu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą tytułem wkładu do Spółki w zamian za objęcie udziałów (świadczenie wzajemne) Gmina będzie występowała w charakterze podatnika towarów i usług w myśl art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Gmina działa w tym przypadku na zasadach tożsamych dla wielu innych udziałowców (w tym komercyjnych), którzy dokonują wkładów rzeczowych. W myśl regulacji VAT są one wtedy opodatkowane tym podatkiem, tak, aby nie zaburzać zasad konkurencji na rynku.

Czynność zarówno sprzedaży, jak i wniesienie przez Wnioskodawcę aportem autobusów będzie przy tym opodatkowana, stosownie do art. 41 ust. 1 u.p.t.u., podatkiem od towarów i usług według stawki 23%. Z uwagi na charakter tych czynności nie ma w tym przypadku, zdaniem Gminy, zastosowania żadne zwolnienie z podatku od towarów i usług.

Powyższe potwierdzono w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 stycznia 2018 r. 0113-KDIPT1-1.40.12.932.2017.1.MW oraz 0113-KDIPT1-1.4012.776.2017.2.MW.

Czynności wykonywane przez jednostki samorządu terytorialnego, co do zasady, nie podlegają opodatkowaniu ze względu na brzmienie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Wyłączenie to nie dotyczy jednak czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, np. w przypadku sprzedaży bądź wnoszenia aportów do spółek w zamian za udziały lub akcje. W konsekwencji jednostki samorządu terytorialnego dokonując sprzedaży oraz wnosząc takie aporty działają w charakterze podatników podatku od towarów i usług (nie ma w tych przypadkach zastosowania art. 15 ust. 6 u.p.t.u.), (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 7 listopada 2013 r., IPTPP2/443-669/13-4/JN). Tym samym dostawy ww. środków transportu planowane przez Wnioskodawcę będą elementem zwykłej jego działalności jako podatnika, skoro będą miały charakter cywilnoprawny (aport).

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lipca 2017 r., 0112- KDIL2-1.4012.179.2017.1.MK wskazano: „Gmina nabywając powyższe środki transportu i przekazując je do spółki występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, czynność częściowej sprzedaży i wniesienia aportem do spółki taboru autobusowego podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niezależnie bowiem od faktu, że sprawy lokalnego transportu zbiorowego należą do zadań własnych gminy (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z póżn. zm.), Gmina wykonując to zadanie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2018 roku 0113-KDIPT1-3.4012.96.2018.1.JM wskazano, że analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana przez Gminę czynność przekazania aportem taboru autobusowego, będzie stanowiła dostawę towarów, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż towary te nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej od podatku.

Z uwagi na powyższe, czynność przekazania aportem taboru autobusowego należy opodatkować stawką VAT w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ad. 2

Gmina będzie miała prawo odliczenia całego podatku naliczonego od zakupionego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Z uwagi na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia do Spółki taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (aport), Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup tego taboru wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Zakup ten jest dokonywany w celu wykonania tej właśnie czynności opodatkowanej, tj. celem dokonania aportu do Spółki.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 10 ust. 117 i 19 oraz art. 124.

Gmina dokonała zakupu towarów, tj. taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, który jest w stanie bezpośrednio, wyłącznie i w całości przyporządkować do czynności wniesienia wkładu rzeczowego. Nabyty tabor autobusowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą wykorzystany będzie wyłącznie do czynności opodatkowanej, tj. wniesiony aportem do Spółki. W konsekwencji, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości naliczonego podatku od towarów i usług z faktur dotyczących zakupu przedmiotu aportu.

Nie będzie miało w tym przypadku zastosowanie odliczenia wg tzw. pre-współczynnika, ponieważ środki trwałe będą służyły w całości działalności opodatkowanej, a Gmina będzie zobowiązana wykazać podatek należny od aportu. Ponadto Gmina jest w stanie przyporządkować zakup nowego taboru wraz z infrastrukturą towarzyszącą do czynności opodatkowanych.

Fakt współfinansowania za pomocą dotacji zakupu przedmiotowego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą nie ma natomiast znaczenia dla kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego. Nie jest to bowiem okoliczność mogąca odebrać Gminie prawo do odliczenia, zwłaszcza, że Gmina określiła ten podatek jako niekwalifikowalny we wniosku dotacyjnym. Stanowisko Gminy opiera się również na fundamentalnej na gruncie VAT zasadzie neutralności, która wyraża się tym, że podatek VAT powinien być dla podatnika neutralny na każdym etapie działalności gospodarczej, a jego ciężar winien ponosić ostateczny konsument. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie stanowi dla podatnika przywileju, lecz jest fundamentalnym podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji VAT, jako podatku od wartości dodanej.

Powyższe stanowisko znajduje wsparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał). Przykładowo, w wyroku z dnia 25 października 2001 r. w sprawie C-78/00, Trybunał stwierdził, że „ponieważ zwrot nadwyżki VAT jest jednym z fundamentalnych czynników gwarantujących stosowanie zasady neutralności wspólnego systemu VAT, warunki ustalone przez Państwa Członkowskie nie mogą uchybiać tej zasadzie sprawiając, że podatnik w całości bądź w części, poniesie ciężar VAT.”

Podobne stanowisko do Gminy było wielokrotnie potwierdzane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji Indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2018 roku 0113-KDIPT1-3.4012.96.2018.1.JM wskazano, że:

„Analizując powyższe wskazać należy, że nowy tabor autobusowy - choć związany jest z realizacją zadań statutowych jednostki samorządu, o których mowa w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym - przeznaczony zostanie do wniesienia aportem do Spółki. W tym przypadku czynność prawna dostawy będzie miała charakter cywilnoprawnej umowy, skutkiem czego w związku z nimi Gmina wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (\`(...)\`).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełnić przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług realizuje projekt pn. „xxx”.

Zakres projektu obejmuje m.in. nabycie nowego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym:

*   nowy tabor autobusowy - autobusy elektryczne (2 szt.);
*   infrastruktura towarzysząca - stacja ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.).

Nabycie taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą miało miejsce w maju 2020 roku. Wniesienie wkładu niepieniężnego zostanie udokumentowane za pomocą faktury wystawionej przez Gminę na kwotę brutto. Kwota netto tej faktury odpowiadać będzie wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny (aport).

Gmina za wniesienie aportu otrzyma udziały oraz dopłatę w wysokości kwoty podatku VAT. Wartość udziałów zostanie skalkulowana w oparciu o wartość rynkową wnoszonego przez Gminę przedmiotu aportu. Wnioskodawca wskazuje, że elementy będące przedmiotem aportu nie będą stanowić budynków i budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Gmina od początku miała zamiar wykorzystania tych składników do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT przekazania w formie aportu do Spółki składników majątkowych tj. zakupionego taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.)).

Rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego.

W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport do Spółki z o.o. ww. składników majątkowych ma charakter cywilnoprawny.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności aportu składników majątkowych dokonanego przez Wnioskodawcę do Spółki z o.o., nie działa on jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotem transakcji nie będą budynki ani budowle lub ich części, zatem w celu ewentualne zwolnienie należy badać na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Niniejsza sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie bowiem Gmina zamierza przekazać Spółce w formie aportu zakupiony tabor autobusowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów – 1 szt. oraz biletomaty –2 szt.) nie wykorzystując go po zakupie do jakichkolwiek innych celów.

Należy zatem wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują, w okolicznościach przedstawionych we wniosku zwolnienia od podatku czynności wniesienia aportem do Spółki ww. składników majątku.

Podsumowując należy wskazać, że planowane przez Gminę przekazanie składników majątkowych tj. taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (stacją ładowania autobusów – 1 szt. oraz biletomaty – 2 szt.), w formie aportu do Spółki stanowić będzie po stronie Gminy czynność opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego w 100% od zakupu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione na nabycie/wytworzenie przekazywanych w formie aportu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (tj. stacją ładowania autobusów (1 szt.) oraz biletomaty (2 szt.)), będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług - Gmina zamierza przekazać Spółce w formie aportu zakupiony tabor autobusowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Jak rozstrzygnięto bowiem powyżej, czynność wniesienia aportem ww. składników majątkowych do Spółki z o.o. stanowi dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu i niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup ww. składników majątkowych, ponieważ będą one związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy ww. przedmiotowe składniki majątkowe będą wykorzystane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to tym samym Gminie będzie przysługiwało prawo odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy zakupie ww. składników majątkowych.

Reasumując, w przypadku niezaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego w 100% od zakupu taboru autobusowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które następnie zostaną wniesione aportem do Spółki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.