Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.350.2017.3.AO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-19
Teza: w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientowi oraz potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu, podstawy opodatkowania podatkiem VAT promocyjnej sprzedaży Wyrobów oraz prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT w związku z wytworzeniem lub zakupem Wyrobów
Słowa kluczowe: cena; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; próbki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2017 r. (data wpływu 24 lipca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 27 września 2017 r. znak sprawy 0114-KDIP1-1.4012.350.2017.2.AO (skutecznie doręczone 29 września 2017 r.) oraz pismem z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientowi oraz potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu – **jest prawidłowe**,
*   podstawy opodatkowania podatkiem VAT promocyjnej sprzedaży Wyrobów – **jest nieprawidłowe**,
*   prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT w związku z wytworzeniem lub zakupem Wyrobów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientowi oraz potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu, podstawy opodatkowania podatkiem VAT promocyjnej sprzedaży Wyrobów oraz prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT w związku z wytworzeniem lub zakupem Wyrobów. Niniejszy wniosek uzupełniony został pismem z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 10 października 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 27 września 2017 r. znak sprawy 0114-KDIP1-1.4012.350.2017.2.AO (data doręczenia 29 września 2017 r.) oraz pismem z dnia 29 września 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest producentem i sprzedawcą wyrobów piekarniczych i ciastkarskich, oferuje pełną gamę artykułów piekarskich: od pieczywa typu soft - bułek do hamburgerów i hot dogów, poprzez ciabatty, kajzerki, bagietki i bułeczki śniadaniowe, a skończywszy na ciastkach. Spółka jest jednym z liderów rynku mrożonych produktów piekarniczych, między innymi także w Polsce. Produkty Spółki są obecne zarówno w sektorze supermarketów i dużych sieci handlowych (nowoczesne kanały handlowe), w sektorze hotelarsko-restauracyjnym, jak również w hurtowniach pieczywa i mniejszych sklepach (handel tradycyjny). Spółka produkuje własne produkty w zakładzie produkcyjnym w Polsce, ale może również nabywać produkty od innych podmiotów z grupy kapitałowej lub spoza grupy i sprzedawać je odbiorcom lokalnym (towary handlowe). W dalszej części wniosku Spółka posługując się nazwą Wyroby ma na myśli zarówno produkcję własną, jak i nabywane i odsprzedawane towary handlowe.

Rynek piekarniczy jest niezwykle konkurencyjny. Aby pozyskiwać nowych klientów i zwiększać wolumen zamówień od istniejących klientów Spółka prowadzi różnorodne działania mające na celu promocję jej Wyrobów.

Obecnie Spółka realizuje różnorodne działania promocyjne, które będą prowadziły do zachęcenia odbiorców Wyrobów do zakupu i wypróbowania Wyrobów Spółki. Działanie to może być prowadzone zarówno wobec klientów, którzy już są kontrahentami Spółki, jak i wobec nowych, potencjalnych klientów. Działanie to będzie się odbywało w dwóch wariantach:

1.  nieodpłatne wydawanie kartonów albo całych palet Wyrobów Spółki,
2.  sprzedaży kartonów Wyrobów za symboliczną cenę, np. 1 grosz.

W kartonie może być np. 100 sztuk produktów Spółki (np. kajzerki, chlebki ze słonecznikiem, croissanty, etc.).

Przekazywane / sprzedawane w ten sposób Wyroby są pełnowartościowe.

Przekazanie / sprzedaż będą się odbywały zarówno do hurtowni (które dalej zaopatrują mniejsze sklepy spożywcze), do dużych sklepów sieciowych (które są bezpośrednio odbiorcami Wyrobów) oraz do pojedynczych sklepów, które również mogą być bezpośrednimi klientami Spółki. Różnego rodzaju przekazania mogą dotyczyć też klientów Spółki z branży HoReCa (hotele, restauracje, catering/cafe).

Przekazanie nieodpłatne jako próbki / sprzedaż za cenę symboliczną będą się odbywały w trzech podstawowych typach sytuacji (te typy sytuacji dotyczą głównie klientów handlowych - hurtowni, sklepów, sieci handlowych):

*   Spółka chce rozpocząć sprzedaż nowego Wyrobu (albo nowego wariantu smakowego Wyrobu) dotychczasowemu klientowi Spółki,
*   Spółka chce rozpocząć sprzedaż Wyrobu nowemu klientowi,
*   Spółka prowadzi akcję promocyjną dotyczącą konkretnego Wyrobu (np. Spółka zainwestowała w linię produkcyjną do produkcji konkretnego Wyrobu i aby nakłady na linię zwróciły się, Spółka musi maksymalnie linię wykorzystać - uzyskać optymalną liczbę zamówień na Wyrób).

Celem Spółki w każdym z przypadków przekazania / sprzedaży jest to, aby klient mógł bez obciążeń finansowych wypróbować Wyroby (ten cel przekazania dotyczy tych przypadków, gdy nowe produkty są przekazywane do sieci handlowych, do hurtowni, do handlu tradycyjnego).

Zarówno w przypadku wyżej wspomnianych klientów, jak w przypadku klientów z innych branż (np. HoReCa) mogą zdarzyć się następujące sytuacje przykładowe związane ze sprzedażą Wyrobów z istotnym rabatem (sprzedaż po cenie symbolicznej):

*   Spółka przeprowadza akcję promocyjną typu promocja X+Y (tj. w ramach uzyskania przez klienta dodatkowych korzyści, przy zakupie co najmniej określonej ilości Wyrobu X może on skorzystać z oferty specjalnej na Wyrób Y w cenie symbolicznej, np. 1 grosz),
*   Spółka może prowadzić okresowe wyprzedaże Wyrobów ze znacznym upustem (dotyczy to np. sprzedaży końcówek serii Wyrobów lub sprzedaży Wyrobów o obniżonej jakości),
*   Spółka może sprzedawać Wyroby pełnowartościowe kontrahentowi za cenę symboliczną (np. 1 grosz) w ramach refundowania klientowi wartości Wyrobów niesprzedanych przez tego klienta (wcześniej nabytych od Spółki).
*   Spółka może sprzedawać z istotnym rabatem Wyroby do celów wykorzystania w pokazach kulinarnych. Wyroby mogą być również sprzedawane za cenę symboliczną jako forma rekompensaty dla klienta (np. w związku z faktem, że klient zgłasza reklamacje co do wcześniej nabytych od Spółki towarów).

Sprzedaż po symbolicznej cenie może też następować w związku z okresowymi promocjami (mają wówczas na celu wzmacnianie lojalności klienta wobec Spółki, uatrakcyjnienie oferty Spółki w oczach klienta, budowanie trwałej relacji handlowej). Bywa, że postanowienia dotyczące np. wymiany Wyrobów o upływającym terminie ważności na Wyroby świeże są warunkiem przystąpienia danego klienta do współpracy ze Spółką. Takie przypadki dotyczą zazwyczaj długoterminowej współpracy i związane są ze sprzedażą dużych wolumenów Wyrobów do danego odbiorcy.

Rozmiar konkretnie przekazanych / sprzedanych w promocyjnej cenie danemu kontrahentowi Wyrobów zależy od rodzaju odbiorcy - im wyżej Spółka ocenia potencjał rozwoju sprzedaży u danego klienta, tym większą partię Wyrobów Spółka będzie skłonna wydać nieodpłatnie / sprzedać po promocyjnej cenie danemu klientowi. Działania promocyjne będą miały charakter doraźny - nie będą zastępowały właściwej sprzedaży.

W zdecydowanej większości przekazywane / sprzedawane będą Wyroby wymagające dalszego odpieku (ok. 90% przypadków tj. Wyroby nienadające się do konsumpcji w momencie wydania / sprzedaży). Wyroby te muszą zostać odpieczone na miejscu w sklepie w przystosowanych do tego piecach piekarniczych. Mniejsza część przekazań / sprzedaży będzie dotyczyła Wyrobów wymagających rozmrożenia (po rozmrożeniu Wyroby są gotowe do spożycia).

Nie ma gospodarczego sensu (z uwagi na wysokie nakłady) uruchamianie produkcji np. bułek w miniaturce tylko do celów testowania. Racjonalne biznesowo jest wydanie / sprzedaż promocyjna Wyrobu pełnowartościowego, jednostkowa wartość przekazywanego Wyrobu (np. bułki, chleba) jest niewielka. Przede wszystkim jednak produkcja miniaturek Wyrobów rozmijałaby się z celem promocji z punktu widzenia odbiorcy - odbiorcom Wyrobów zależy na przetestowaniu w piecach piekarniczych rzeczywistych Wyrobów (które mieliby nabywać).

Miniaturyzacja również nie miałaby sensu w przypadku produktów kierowanych do np. gastronomii (oznaczałoby produkcję bułek o gramaturze np. 10 gram), nieprzydatnych biznesowo kontrahentom.

W przypadku przekazywania próbek zamiarem Spółki nie jest zaspokajanie możliwości konsumpcyjnych kontrahenta biznesowego i ostatecznego klienta sklepu detalicznego, ale zachęcenie do regularnego zakupu większej ilości Wyrobów oraz dotarcie z promocją Wyrobów do jak najszerszego grona końcowych użytkowników.

W przypadku takich transakcji sprzedaży jak: sprzedaż z dużym rabatem Wyrobów świeżych w związku z faktem, że produkty u klienta przeterminowują się czy też sprzedaż z dużym rabatem Wyrobów w związku ze zgłaszaną przez klienta reklamacją czy też sprzedaż w promocjach łączonych („kup X w zwykłej cenie, wówczas możesz kupić Y z dużym rabatem”) - zamiarem Spółki jest budowanie trwałej, długoterminowej więzi handlowej z danym klientem, skłonienie go do lojalności, stworzenie szczególnych warunków współpracy.

W przypadku sprzedaży dotyczącej degustacji, pokazów kulinarnych - celem Spółki jest promowanie nowych Wyrobów, wsparcie akcji skierowanych bezpośrednio do konsumentów, popularyzowanie spożycia pieczywa.

W przypadku wyprzedaży np. końcówek serii sprzedaż z dużym rabatem ma na celu zredukowanie strat Spółki. Spółka nie jest powiązana z kontrahentami, do których kierowane byłyby Wyroby w ramach działań promocyjnych w sposób, o którym mowa w art. 32 ustawy o VAT (odbiorcy Wyrobów to podmioty niezależne od Spółki).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka prawidłowo uznaje przekazanie nieodpłatne klientowi oraz potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu za przekazanie próbki, która pozwoli na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, a także ma na celu promocję Wyrobów, a zatem przekazanie Wyrobów nie stanowi dostawy towarów i nie zostanie opodatkowane VAT?
2.  W przypadku sprzedaży Wyrobów za cenę symboliczną - czy podstawą opodatkowania VAT z tytułu promocyjnej sprzedaży, będzie wskazana na fakturze cena tych towarów tj. np. 1 grosz?
3.  Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia całej kwoty VAT naliczonego w związku z wytworzeniem lub zakupem Wyrobów, które sprzedaje klientom za 1 grosz?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Pytanie 1

Art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dalej: ustawa o VAT) określa katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, w tym m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust 2. ustawy o VAT przez odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Tym samym, z odpłatną dostawą towarów zrównane zostały określone nieodpłatne czynności przekazania towarów.

Zarazem, zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, przepisu powyższego nie stosuje się do przekazywanych, drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Na podstawie art. 7 ust. 7 ustawy o VAT, za próbkę uznaje się „egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika ma na celu promocję tego towaru oraz nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru”.

Z opodatkowania wyłączone jest wykorzystanie do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki. To zaś oznacza, że wydanie towarów stanowiących prezenty o małej wartości i próbki, na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej.

Na podstawie art. 7 ust. 7 ustawy o VAT za próbkę uznaje się niewielką ilość towaru pozwalającą na ocenę cech produktu końcowego, jeżeli intencją przekazującego jest promocja produktu - nawet jeżeli przy okazji tej promocji zaspokojone zostaną także „konsumpcyjne potrzeby” odbiorcy próbki.

Definicja ta pozostawiała pewną dowolność interpretacyjną, zważywszy na nieostre pojęcie „niewielkiej ilości”. Przyjęcie, że ilość lub wartość przekazywanych próbek nie może wskazywać na działanie mające charakter handlowy, także było odniesieniem do pewnej oceny opartej na zdrowym rozsądku i doświadczeniu życiowym. Ustawodawca nie określa kwotowej wartości granicznej próbek, tak jak czyni to w odniesieniu do prezentów.

Wyroby przekazywane przez Spółkę są testowane w specyficzny sposób, gdyż klienci muszą dysponować piecami, aby odpiec Wyroby (muszą być w stanie odmrozić Wyroby). Również samo przetestowanie Wyrobów wymaga zapoznania się z większą ich partią, gdyż klient musi zostać przekonany o tym, że Wyroby zachowują powtarzalną jakość i kolejne ich partie zachowują się w trakcie odpieku podobnie. Trudno byłoby przekazać dużemu sklepowi sieciowemu 1 sztukę czy kilka sztuk Wyrobów do testowania - nie umożliwiłoby to testowania w skali całego sklepu Klient musi też być w stanie zaobserwować reakcję swoich odbiorców (np. klientów sklepu detalicznego, klientów sklepu sieciowego) na nowy produkt. Przy przekazaniu Wyrobów w ilości np. kilku sztuk takie efekty są niemożliwe do uchwycenia, a więc nie byłoby sensu gospodarczego w przeprowadzeniu takiego działania promocyjnego.

Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej (dalej jako: „DIS”) w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów (dalej jako: „MF”) z dnia 18 stycznia 2013 r. sygn. akt ILPP4/433-490/12-2/BA: „Jednocześnie przy rozważeniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności (\`(...)\`) Podkreślenia wymaga fakt, iż próbka reprezentuje cechy produktu gotowego, a zatem, aby mogła służyć jako przykład musi zachować wszystkie istotne cechy charakterystyczne substancji lub towarów, których dotyczy. Co do zasady przedmioty będące w stanie w całości zaspokoić potrzeby konsumenta związane z danym produktem nie można uważać za próbkę. Wydanie próbki nie może przybierać działań o charakterze handlowym. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wydaje jedynie określoną ilość produktu celem sprawdzenia jego przydatności w indywidualnych warunkach produkcyjnych przedsiębiorcy obdarowanego. Są to najmniejsze ilości umożliwiające przeprowadzenie testów skuteczności tych produktów. Jednocześnie przekazana ilość oraz wartość próbek nie wskazują na działanie mające charakter handlowy. Ponadto przekazane towary w pełni reprezentują określony rodzaj lub kategorię towaru i zachowują skład oraz wszelkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne chemiczne lub biologiczne towaru”,
*   DIS w Warszawie w interpretacji wydanej w imieniu MF z dnia 17 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-12/15-4/JF: „Próbką jest niewielka ilość towaru lub jego egzemplarz zachowujący cechy i właściwości danego towaru. Przekazanie próbki nie podlega opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce w celach promocyjno-reklamowych, czyli umożliwia klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania towaru oferowanego przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie jego zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku. Przekazanie próbki służy zachęceniu odbiorcy do zakupu oferowanego towaru. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. W sytuacji, gdy pokrywają one lub mogą pokryć - ze względu na swoją ilość lub wartość - jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona (\`(...)\`). W interesie Wnioskodawcy leży, aby ilość próbki była jak najmniejsza, jednocześnie wystarczająca na przeprowadzenie testów i jednocześnie niepozwalająca na wykonanie masowej produkcji (\`(...)\`). Zatem przekazanie próbki produktu ma na celu promocję i chociaż - poprzez wyprodukowanie pewnej ilości gotowego produktu (2-20 elementów), co może stanowić zaspokojenie potrzeb odbiorcy - to jest jednocześnie nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma na celu przekonanie klienta do zakupu produktu oferowanego przez Wnioskodawcę. Wobec tego należy uznać, że - jak wskazuje Wnioskodawca - zakup produktu bez uprzedniego sprawdzenia właściwości towaru jest niemożliwy. Z okoliczności sprawy wyraźnie wynika, że produkty są identyfikowalne jako próbki przekazywane nie do sprzedaży, ale do testów. Produkty nie są wykorzystywane przez kontrahenta w procesie stałej produkcji, o czym świadczy, m.in. niezbędna i konieczna ilość przekazywanych towarów (\`(...)\`). Powyższe okoliczności wskazują także na promocyjny charakter przekazań towarów, które służą wyłącznie sprawdzeniu go w procesie produkcji i tym samym zachęceniu do ich nabycia”,
*   Jak również innych interpretacjach, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 9 grudnia 2013 r. sygn. ILPP2/443-857/13-5/AKr. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 lutego 2016 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.1.2016.2.AK, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 marca 2017 r. o sygn. 0461-ITPP2 4512.65.2017.1.AK.

Pytanie 2

Sprzedaż Wyrobów za 1 grosz (czy inną cenę symboliczną) stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jest dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, akcje promocyjne mają na celu bezpośrednio zachęcać kontrahentów Spółki do nabywania Wyrobów, czyli zwiększenia jej obrotów. Sprzedaż Wyrobów (obrót) stanowi natomiast czynność opodatkowaną VAT.

Zatem czynność sprzedaży za 1 grosz nie tylko sama w sobie stanowi czynność opodatkowaną VAT, ale jest powiązana również z innymi, dokonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. ze zwykłą sprzedażą Wyrobów po standardowych cenach. Spółka nie byłaby w stanie normalnie prowadzić działalności opierając sprzedaż wyłącznie na powyższych akcjach promocyjnych. Akcje takie będą oczywiście ograniczone w czasie i skierowane do klientów, co do których Spółka przypuszcza, że potencjał sprzedaży Wyrobów uzasadnia przeprowadzenie akcji promocyjnej u danego klienta.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest, co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W przypadku, o który pyta Spółka nie istnieją jakiekolwiek ograniczenia odnośnie wielkości udzielanego rabatu, co wskazuje na pełną dowolność jego ustalania przez strony. W konsekwencji, sprzedaż Wyrobów w promocyjnej cenie wynoszącej 1 grosz netto nie narusza zasad wynikających z ustawy o VAT. Planowane akcje promocyjne mają uzasadnienie ekonomiczne i przynoszą wymierne korzyści polegające przede wszystkim na zwiększeniu przychodów i obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania dla celów podatku VAT.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje ustawowy związek oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Ustawowy związek istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów. Przez powiązania rodzinne rozumie się tu małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia. Przez powiązania kapitałowe rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

W przypadku Spółki i jej kontrahentów przy sprzedaży po cenie symbolicznej (jak również przekazaniu próbek) nie będą zachodziły powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wskazał, że zdaniem Spółki w przypadku sprzedaży wyrobów za cenę symboliczną podstawą opodatkowania VAT z tytułu promocyjnej sprzedaży będzie wskazana na fakturze cena tych towarów, tj. owa cena promocyjna, np. 1 grosz, 1zł.

Pytanie 3

Spółka ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem czy wytworzeniem Wyrobów sprzedawanych za 1 grosz netto. Na prawo do pełnego odliczenia VAT nie wpływa okoliczność, że kwota podatku należnego od sprzedanego towaru jest niższa niż kwota podatku naliczonego przy jego zakupie.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim nabyte usługi i towary są wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych. Spółka produkuje oraz nabywa towary w celu ich dalszej odprzedaży, również Wyroby przekazywane czy sprzedawane w ramach akcji promocyjnych mają w efekcie wygenerować w Spółce wyższą sprzedaż opodatkowaną VAT. Zatem nie ulega wątpliwości, iż sprzedawane promocyjnie Wyroby są wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT.

Ustawa VAT nie przewiduje regulacji, które ograniczałyby zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tym, że podatnik dokonuje sprzedaży towarów po cenach promocyjnych, nawet jeśli są one niższe niż ich cena zakupu lub koszt wytworzenia, a udzielony rabat jest maksymalnie wysoki, jaki można udzielić nabywcy.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu w niniejszej sprawie nie podlega ograniczeniu. W konsekwencji, Spółka zachowuje prawo odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu towarów sprzedawanych promocyjnie za 1 grosz.

Stanowisko to zostało potwierdzone w licznych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, m.in. wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-372/14-4/AP z 2 lipca 2014 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-1187/12-3/AP z 25 stycznia 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest

*   **prawidłowe** w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania klientowi oraz potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT promocyjnej sprzedaży Wyrobów,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia całej kwoty podatku VAT w związku z wytworzeniem lub zakupem Wyrobów.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W świetle art. 7 ust. 3 ww. ustawy przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Definicja próbki zawarta została w art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Jak wskazuje powyższy przepis, próbką jest niewielka ilość towaru lub jego egzemplarz zachowujący cechy i właściwości danego towaru. Przekazanie próbki nie podlega opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce w celach promocyjno-reklamowych, czyli umożliwia klientom (potencjalnym klientom) poznanie cech i właściwości towaru oraz efektów działania towaru oferowanego przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie jego zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku.

Przekazanie próbki służy zachęceniu odbiorcy do zakupu oferowanego towaru. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. W sytuacji, gdy pokrywają one lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a w konsekwencji nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, który jako przepis szczególny nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Należy zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010 r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Jednocześnie przy rozważaniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności i rozważenie ich pod kątem spełnienia przesłanek określonych w art. 7 ust. 7 ustawy o VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem i sprzedawcą wyrobów piekarniczych i ciastkarskich. Spółka jest jednym z liderów rynku mrożonych produktów piekarniczych, między innymi także w Polsce. Spółka produkuje własne produkty w zakładzie produkcyjnym w Polsce, ale może również nabywać produkty od innych podmiotów z grupy kapitałowej lub spoza grupy i sprzedawać je odbiorcom lokalnym. Aby pozyskiwać nowych klientów i zwiększać wolumen zamówień od istniejących klientów Spółka prowadzi różnorodne działania mające na celu promocję jej Wyrobów. Obecnie Spółka realizuje różnorodne działania promocyjne, które będą prowadziły do zachęcenia odbiorców Wyrobów do zakupu i wypróbowania Wyrobów Spółki. Działanie to może być prowadzone zarówno wobec klientów, którzy już są kontrahentami Spółki, jak i wobec nowych, potencjalnych klientów. Działanie to będzie się odbywało m.in. poprzez nieodpłatne wydawanie kartonów albo całych palet Wyrobów Spółki. W kartonie może być np. 100 sztuk produktów Spółki (np. kajzerki, chlebki ze słonecznikiem, croissanty, etc.). Przekazywane w ten sposób Wyroby są pełnowartościowe. Przekazanie będzie się odbywało zarówno do hurtowni (które dalej zaopatrują mniejsze sklepy spożywcze), do dużych sklepów sieciowych (które są bezpośrednio odbiorcami Wyrobów) oraz do pojedynczych sklepów, które również mogą być bezpośrednimi klientami Spółki. Różnego rodzaju przekazania mogą dotyczyć też klientów Spółki z branży HoReCa (hotele, restauracje, catering/cafe). Przekazanie nieodpłatne jako próbki będzie się odbywało w trzech podstawowych typach sytuacji (te typy sytuacji dotyczą głównie klientów handlowych - hurtowni, sklepów, sieci handlowych):

*   Spółka chce rozpocząć sprzedaż nowego Wyrobu (albo nowego wariantu smakowego Wyrobu) dotychczasowemu klientowi Spółki,
*   Spółka chce rozpocząć sprzedaż Wyrobu nowemu klientowi,
*   Spółka prowadzi akcję promocyjną dotyczącą konkretnego Wyrobu (np. Spółka zainwestowała w linię produkcyjną do produkcji konkretnego Wyrobu i aby nakłady na linię zwróciły się, Spółka musi maksymalnie linię wykorzystać - uzyskać optymalną liczbę zamówień na Wyrób).

Celem Spółki w każdym z przypadków przekazania jest to, aby klient mógł bez obciążeń finansowych wypróbować Wyroby (ten cel przekazania dotyczy tych przypadków, gdy nowe produkty są przekazywane do sieci handlowych, do hurtowni, do handlu tradycyjnego). Rozmiar konkretnie przekazanych danemu kontrahentowi Wyrobów zależy od rodzaju odbiorcy – im wyżej Spółka ocenia potencjał rozwoju sprzedaży u danego klienta, tym większą partię Wyrobów Spółka będzie skłonna wydać nieodpłatnie danemu klientowi. Działania promocyjne będą miały charakter doraźny - nie będą zastępowały właściwej sprzedaży.

W zdecydowanej większości przekazywane będą Wyroby wymagające dalszego odpieku (ok. 90% przypadków tj. Wyroby nienadające się do konsumpcji w momencie wydania). Wyroby te muszą zostać odpieczone na miejscu w sklepie w przystosowanych do tego piecach piekarniczych. Mniejsza część przekazań będzie dotyczyła Wyrobów wymagających rozmrożenia (po rozmrożeniu Wyroby są gotowe do spożycia).

W przypadku przekazywania próbek zamiarem Spółki nie jest zaspokajanie możliwości konsumpcyjnych kontrahenta biznesowego i ostatecznego klienta sklepu detalicznego, ale zachęcenie do regularnego zakupu większej ilości Wyrobów oraz dotarcie z promocją Wyrobów do jak najszerszego grona końcowych użytkowników.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do odpowiedzi na pytanie, czy Spółka prawidłowo uznaje przekazanie nieodpłatne klientowi oraz potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu za przekazanie próbki, która pozwoli na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, a także ma na celu promocję Wyrobów, a zatem przekazanie Wyrobów nie stanowi dostawy towarów i nie zostanie opodatkowane podatkiem VAT.

Z art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że próbkę ma stanowić egzemplarz towaru lub jego niewielka ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci a przekazanie tego towaru ma na celu jego promocję. Ponadto przekazany towar zasadniczo nie powinien służyć zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego, chyba że zaspokajanie tych potrzeb jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru. W przedmiotowej kwestii należy zwrócić uwagę, że dopiero łączne spełnienie przesłanek wynikających z art. 7 ust. 7 ustawy o VAT pozwala uznać dany towar za „próbkę” i w konsekwencji, zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączyć przekazanie towaru z opodatkowania tym podatkiem.

Należy zauważyć, że produkcja i sprzedaż wyrobów piekarniczych i ciastkarskich znacznie różni się od innych dziedzin w których próbka stanowi zazwyczaj mniejszą ilość finalnego produktu oraz odpowiednie jego oznakowanie. Przy tym, ilość ta i oznakowanie produktu jako „próbka” powoduje, że próbka nie przedstawia dla obdarowanego takiego znaczenia jak produkt finalny.

W analizowanej sprawie, pełnowartościowy Wyrób przekazywany obecnym lub nowym kontrahentom, ze względu na cechy jakie posiada, nie różni się niczym od produktu pełnowartościowego będącego w sprzedaży. Jak wskazuje Wnioskodawca, miniaturyzacja Wyrobów nie ma gospodarczego sensu z uwagi na wysokie nakłady uruchamiania produkcji i niewielką jednostkową wartość przekazywanego Wyrobu (bułki, chleba). Ponadto z wniosku nie wynika aby przekazywany Wyrób oznakowywany był w trwały sposób. Zatem nieodpłatnego przekazania klientowi lub potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu nie można rozpatrywać jako próbki w zależności od wielkości czy też zewnętrznych widocznych znaków wskazujących na formę zwykle niedostępną w sprzedaży mającą wyłącznie zastosowanie jako próbka.

W przedmiotowej sprawie - jak wskazano we wniosku - Wnioskodawca realizuje działania promocyjne. Działanie to polegać będzie na przekazaniu nieodpłatnie klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu. W przedstawionych okolicznościach - jak wskazuje Wnioskodawca – samo przetestowanie Wyrobów wymaga zapoznania się z większą ich partią, gdyż klient musi przekonać się, że Wyroby zachowują powtarzalną jakość. Ponadto Wyroby przekazywane przez Spółkę są testowane w specyficzny sposób, gdyż klienci muszą dysponować piecami pozwalającymi opiec Wyroby. Klient winien przekonać się, że kolejne partie Wyrobów zachowują się w trakcie opieku podobnie. Zatem przekazanie Wyrobów w ilości kilku sztuk nie pozwoliłoby na ocenę cech i właściwości Wyrobów Wnioskodawcy. Ww. przekazanie ma na celu zaprezentowanie nowego Wyrobu dotychczasowemu klientowi, pozyskanie potencjalnego klienta, który w związku z przekazaniem Wyrobów może zapoznać się z walorami produktu i ocenić czy jest zainteresowany ich nabyciem, a także zwiększenie sprzedaży konkretnego wyrobu w związku z inwestycją w linię produkcyjną. Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawca, celem Spółki w każdym z przypadków przekazania jest to, aby klient mógł bez obciążeń finansowych wypróbować Wyroby. Poprzez takie działania następuje zwiększenie rozpoznawalności Wyrobów Wnioskodawcy, uczynienie jego produktów znanymi i popularnymi na rynku. W konsekwencji, warunek określony w art. 7 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiący o tym, że przekazanie towaru pozwala na ocenę cech i właściwości Wyrobu oraz ma na celu promocję tego towaru należy uznać za spełniony.

Podkreślenia wymaga, że próbka reprezentuje cechy produktu gotowego, a zatem dla zachowania tożsamości cech towaru musi zachować wszystkie istotne cechy charakterystyczne substancji lub towarów, których dotyczy. Niemniej jednak w sytuacji, gdy przekazywane towary pokrywają lub mogą pokryć - ze względu na swoją ilość lub wartość - potencjalne zapotrzebowanie klienta na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona.

Z treści wniosku wynika, że w przypadku przekazywania próbek zamiarem Spółki nie jest zaspokajanie możliwości konsumpcyjnych kontrahenta biznesowego i ostatecznego klienta sklepu detalicznego, ale zachęcenie do regularnego zakupu większej ilości Wyrobów oraz dotarcie z promocją Wyrobów do jak najszerszego grona końcowych użytkowników. Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że działania promocyjne będą miały charakter doraźny – nie będą zastępowały właściwej sprzedaży.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro w przypadku nieodpłatnego przekazywania klientowi lub potencjalnemu klientowi opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu zamiarem Spółki nie jest zaspokajanie możliwości konsumpcyjnych kontrahenta biznesowego i ostatecznego klienta sklepu detalicznego i działania te nie będą zastępowały właściwej sprzedaży to warunek określony w art. 7 ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zostanie spełniony.

Zatem nieodpłatne przekazanie opakowania zawierającego wiele sztuk danego Wyrobu pozwalającego na ocenę cech i właściwości Wyrobu, mającego na celu promocję Wyrobów Wnioskodawcy i nie zastępującego właściwej sprzedaży spełnia definicję próbki określonej w art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, jego przekazanie na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy nie stanowi dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W kontekście podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu promocyjnej sprzedaży Wyrobów należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 2 ww. ustawy w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ww. ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ww. ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy o VAT wymienia elementy, które powinny być wliczane, bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Na mocy art. 29a ust. 10 ww. ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą. Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W świetle art. 2 pkt 27b ustawy o VAT przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ww. ustawy związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Przepis art. 32 ust. 3 cyt. ustawy stanowi, że przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Natomiast przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2, rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem (art. 32 ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do art. 32 ust. 5 ww. ustawy przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, wydał decyzję o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi.

Z powołanych przepisów wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne przepisy prawa, a ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca aby pozyskiwać nowych klientów i zwiększać wolumen zamówień od istniejących klientów prowadzi różnorodne działania mające na celu promocję jej Wyrobów. Działanie to może być prowadzone zarówno wobec klientów, którzy już są kontrahentami Spółki, jak i wobec nowych, potencjalnych klientów. Wnioskodawca dokonywał będzie m.in. sprzedaży kartonów Wyrobów za symboliczną cenę, np. 1 grosz. W kartonie może być np. 100 sztuk produktów Spółki (np. kajzerki, chlebki ze słonecznikiem, croissanty, etc.). Sprzedawane w ten sposób Wyroby są pełnowartościowe. Sprzedaż za cenę symboliczną będzie się odbywała w trzech podstawowych typach sytuacji (te typy sytuacji dotyczą głównie klientów handlowych - hurtowni, sklepów, sieci handlowych):

*   Spółka chce rozpocząć sprzedaż nowego Wyrobu (albo nowego wariantu smakowego Wyrobu) dotychczasowemu klientowi Spółki,
*   Spółka chce rozpocząć sprzedaż Wyrobu nowemu klientowi,
*   Spółka prowadzi akcję promocyjną dotyczącą konkretnego Wyrobu (np. Spółka zainwestowała w linię produkcyjną do produkcji konkretnego Wyrobu i aby nakłady na linię zwróciły się, Spółka musi maksymalnie linię wykorzystać - uzyskać optymalną liczbę zamówień na Wyrób).

Celem Spółki w każdym z przypadków jest to, aby klient mógł bez obciążeń finansowych wypróbować Wyroby (ten cel przekazania dotyczy tych przypadków, gdy nowe produkty są przekazywane do sieci handlowych, do hurtowni, do handlu tradycyjnego). Mogą zdarzyć się następujące sytuacje przykładowe związane ze sprzedażą Wyrobów z istotnym rabatem (sprzedaż po cenie symbolicznej):

*   Spółka przeprowadza akcję promocyjną typu promocja X+Y (tj. w ramach uzyskania przez klienta dodatkowych korzyści, przy zakupie co najmniej określonej ilości Wyrobu X może on skorzystać z oferty specjalnej na Wyrób Y w cenie symbolicznej, np. 1 grosz),
*   Spółka może prowadzić okresowe wyprzedaże Wyrobów ze znacznym upustem (dotyczy to np. sprzedaży końcówek serii Wyrobów lub sprzedaży Wyrobów o obniżonej jakości),
*   Spółka może sprzedawać Wyroby pełnowartościowe kontrahentowi za cenę symboliczną (np. 1 grosz) w ramach refundowania klientowi wartości Wyrobów niesprzedanych przez tego klienta (wcześniej nabytych od Spółki).
*   Spółka może sprzedawać z istotnym rabatem Wyroby do celów wykorzystania w pokazach kulinarnych. Wyroby mogą być również sprzedawane za cenę symboliczną jako forma rekompensaty dla klienta (np. w związku z faktem, że klient zgłasza reklamacje co do wcześniej nabytych od Spółki towarów).

Sprzedaż po symbolicznej cenie może też następować w związku z okresowymi promocjami (mają wówczas na celu wzmacnianie lojalności klienta wobec Spółki, uatrakcyjnienie oferty Spółki w oczach klienta, budowanie trwałej relacji handlowej). Bywa, że postanowienia dotyczące np. wymiany Wyrobów o upływającym terminie ważności na Wyroby świeże są warunkiem przystąpienia danego klienta do współpracy ze Spółką. Takie przypadki dotyczą zazwyczaj długoterminowej współpracy i związane są ze sprzedażą dużych wolumenów Wyrobów do danego odbiorcy. Rozmiar konkretnie sprzedanych w promocyjnej cenie danemu kontrahentowi Wyrobów zależy od rodzaju odbiorcy - im wyżej Spółka ocenia potencjał rozwoju sprzedaży u danego klienta, tym większą partię Wyrobów Spółka będzie skłonna wydać sprzedać po promocyjnej cenie danemu klientowi. Działania promocyjne będą miały charakter doraźny - nie będą zastępowały właściwej sprzedaży.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku takich transakcji sprzedaży jak: sprzedaż z dużym rabatem Wyrobów świeżych w związku z faktem, że produkty u klienta przeterminowują się czy też sprzedaż z dużym rabatem Wyrobów w związku ze zgłaszaną przez klienta reklamacją czy też sprzedaż w promocjach łączonych („kup X w zwykłej cenie, wówczas możesz kupić Y z dużym rabatem”) - zamiarem Spółki jest budowanie trwałej, długoterminowej więzi handlowej z danym klientem, skłonienie go do lojalności, stworzenie szczególnych warunków współpracy. W przypadku sprzedaży dotyczącej degustacji, pokazów kulinarnych - celem Spółki jest promowanie nowych Wyrobów, wsparcie akcji skierowanych bezpośrednio do konsumentów, popularyzowanie spożycia pieczywa. W przypadku wyprzedaży np. końcówek serii sprzedaż z dużym rabatem ma na celu zredukowanie strat Spółki.

Jak wskazał Wnioskodawca, Spółka nie jest powiązana z kontrahentami, do których kierowane byłyby Wyroby w ramach działań promocyjnych w sposób, o którym mowa w art. 32 ustawy o VAT (odbiorcy Wyrobów to podmioty niezależne od Spółki).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku sprzedaży Wyrobów za cenę symboliczną.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Stosując upusty cenowe należy mieć na uwadze obowiązek dokumentowania zdarzeń gospodarczych. Podatnik powinien więc ten fakt udokumentować odpowiednimi dowodami, z których jednoznacznie wynikać będzie jakim odbiorcom towarów i w jakich okolicznościach oraz w jakim zakresie upust/rabat przysługuje. Jak już wskazano, jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług, organ podatkowy może określić wysokość podstawy opodatkowania na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Należy przy tym zaznaczyć, że stosowanie znacznych upustów cenowych/rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania tej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust/rabat powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej tj. zarobku.

W analizowanej sprawie nie ma zastosowania art. 32 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, Spółka nie jest powiązana z kontrahentami, do których kierowane byłyby Wyroby w ramach działań promocyjnych w sposób, o którym mowa w art. 32 ustawy o VAT. Spółka obecnie realizuje działania promocyjne skierowane do nowych i dotychczasowych klientów Spółki na opisanych we wniosku zasadach. Rabaty przyznawane przez Spółkę w ramach działań promocyjnych mają na celu zwiększenie przychodów Wnioskodawcy poprzez promowanie nowych Wyrobów, budowanie trwałej, długotrwałej więzi handlowej z danym klientem, skłonienie go do lojalności i stworzenie szczególnych warunków współpracy oraz zredukowanie strat Spółki w przypadku wyprzedaży końcówek serii.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania dla Wyrobu sprzedawanego po cenie symbolicznej – 1 grosz stanowi - zgodnie z art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 oraz art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy z tytułu sprzedaży towaru, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Tym samym, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot udzielonych klientom opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Skoro – jak wskazano we wniosku – pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentami Spółki biorącymi udział w działaniach promocyjnych nie zachodzą powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy o VAT i ustalenie ceny za przedmiotowe Wyroby nie służy obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności to cena Wyrobów, z uwzględnieniem rabatów, zapłacona faktycznie przez klienta stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Z art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku. W konsekwencji, w niniejszych okolicznościach podstawą opodatkowania w przypadku sprzedaży Wyrobów realizowanej w ramach organizowanych przez Wnioskodawcę działań promocyjnych będzie kwota faktycznie zapłacona/należna Spółce za te towary od klientów, czyli uwzględniająca przyznane im rabaty, pomniejszona o kwotę należnego podatku, także w sytuacji gdy po uwzględnieniu rabatu cena ta będzie znacznie odbiegać od ceny rynkowej tych towarów, w tym wynosić 1 grosz.

W związku z tym, że zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania podatkiem VAT z tytułu promocyjnej sprzedaży Wyrobów będzie cena tych Wyrobów wykazana na fakturze, bez pomniejszenia o kwotę należnego podatku VAT stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 3

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wytworzonych lub nabywanych Wyrobów, które będą sprzedawane klientom po symbolicznej cenie należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle tego przepisu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży.

Przy tym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych − wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145 z 13 czerwca 1977 r., str. 1, z późn. zm.) – a od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

Z kolei w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-104/12 Finanzamt Köln–Nord przeciwko Wolframowi Beckerowi Trybunał podkreślił, że warunkiem powstania prawa do odliczenia podatku VAT od nabycia towarów lub usług na wcześniejszym etapie obrotu jest, by koszt nabycia owych towarów lub usług stanowił element ceny transakcji dającej prawo do odliczenia na późniejszym etapie.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE) na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji, gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

W konsekwencji, pomimo, że koszt nabycia lub wytworzenia Wyrobów sprzedawanych w ramach działań promocyjnych nie stanowi elementu ceny sprzedawanych towarów, to jednak – jak wynika z opisu sprawy – koszty te pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Jak wynika z wniosku, Spółka produkuje oraz nabywa towary w celu ich dalszej odprzedaży, również Wyroby sprzedawane w ramach akcji promocyjnych mają w efekcie wygenerować w Spółce wyższą sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT. Zatem sprzedawane promocyjnie Wyroby są wykorzystywane w ramach tej działalności. Tak więc - jak wskazał Wnioskodawca – Wyroby sprzedawane promocyjnie są wykorzystywane do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT. W takiej sytuacji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem lub wytworzeniem Wyrobów sprzedawanych promocyjnie za 1 grosz, z uwzględnieniem przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że Spółka zachowuje prawo odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu towarów sprzedawanych promocyjnie za 1 grosz należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wątpliwości przedstawionych w pytaniu nr 1, 2 i 3 wniosku, natomiast w zakresie wątpliwości przedstawionych w pytaniu nr 4 tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.