Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-95/13-2/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-04-26
Teza: Aport całego przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksy cywilnego, stanowiącego jednoosobową działalność gospodarczą osoby fizycznej, do spółki komandytowo-akcyjnej, w zamian za akcje.
Słowa kluczowe: akcja; aport; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa działalność gospodarcza; osoba-osoby fizyczne; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2013 r. (data wpływu 5 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – czynny podatnik VAT, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą m.in. na obrocie nieruchomościami. Charakter i zakres prowadzonej działalności znajdują odzwierciedlenie w księgach rachunkowych przedsiębiorstwa. Do składników majątkowych prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa należą m.in. nieruchomości zabudowane oraz niezabudowane. Wnioskodawca posiada również nieruchomości należące do jego majątku prywatnego, jednakże w najbliższym czasie planuje wskazane nieruchomości wnieść do majątku przedsiębiorstwa poprzez ich wprowadzenie do ewidencji środków trwałych. Wprowadzenie nieruchomości należących do majątku prywatnego Wnioskodawcy nastąpi przed opisanym poniżej wniesieniem przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego.

Należy wskazać, że Wnioskodawca zamierza zakończyć prowadzenie działalności w dotychczasowej formie i powołać spółkę komandytowo-akcyjną. Do nowopowstałej spółki Wnioskodawca zamierza wnieść opisane powyżej przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za akcje. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 prim 1 Kodeksu cywilnego.

Wnosząc przedsiębiorstwo, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca obejmie w spółce komandytowo-akcyjnej akcje, które zostaną pokryte właśnie wkładem niepieniężnym w postaci całości przedsiębiorstwa. Wartość obejmowanych w spółce komandytowo-akcyjnej przez Wnioskodawcę akcji odpowiadać będzie wartości rynkowej przedsiębiorstwa wniesionego do tej spółki. Wartość rynkowa przedsiębiorstwa zostanie ustalona na podstawie osobnego bilansu sporządzonego na potrzeby wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej. Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy zostanie zlikwidowana i wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Wraz z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej na spółkę komandytowo-akcyjną przejdą wszelkie prawa i obowiązki związane z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, w szczególności prawo własności nieruchomości. Spółka ta stanie się stroną umów zawartych wcześniej przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Po dokonaniu wyżej opisanej operacji, dotychczasowa działalność będzie kontynuowana przez spółkę komandytowo-akcyjną.

W skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej nie będą wchodziły akcje lub udziały w spółkach mających osobowość prawną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie akcjonariusza (Wnioskodawcy) wnoszącego przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej i obejmującego w związku z tym wniesieniem akcje w kapitale zakładowym tej spółki, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej w zamian za akcje w kapitale zakładowym spółki nie spowoduje powstania obowiązku w podatku od towarów i usług po stronie Wnioskodawcy akcjonariusza.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jednakie, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa, a od dnia 1 grudnia 2008 r. również zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie aportu.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też, dla ww. podatku należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55l ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo – obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż aport przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie podlegać ustawie o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż będący przedmiotem aportu zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowi de facto przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55l Kodeksu cywilnego. Stosownie zatem do analizy przedstawionej wyżej, wnoszony aportem będzie podmiot stanowiący całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym zdolny do realizacji zadań gospodarczych. W konsekwencji powyższego, aport przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej stanowić będzie czynność, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawcę aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej stanowić będzie czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, iż powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., poz. 347, str. 1), zwanej dalej Dyrektywą 112.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 112 w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na mocy art. 55l Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55l Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – czynny podatnik VAT, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą m.in. na obrocie nieruchomościami. Charakter i zakres prowadzonej działalności znajdują odzwierciedlenie w księgach rachunkowych przedsiębiorstwa. Do składników majątkowych prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa należą m.in. nieruchomości zabudowane oraz niezabudowane. Wnioskodawca posiada również nieruchomości należące do jego majątku prywatnego, jednakże w najbliższym czasie planuje wskazane nieruchomości wnieść do majątku przedsiębiorstwa poprzez ich wprowadzenie do ewidencji środków trwałych. Wprowadzenie nieruchomości należących do majątku prywatnego Wnioskodawcy nastąpi przed opisanym poniżej wniesieniem przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego. Wnioskodawca zamierza zakończyć prowadzenie działalności w dotychczasowej formie i powołać spółkę komandytowo-akcyjną. Do nowopowstałej spółki Wnioskodawca zamierza wnieść opisane powyżej przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego w zamian za akcje. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55l Kodeksu cywilnego. Wnosząc przedsiębiorstwo, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca obejmie w spółce komandytowo-akcyjnej akcje, które zostaną pokryte właśnie wkładem niepieniężnym w postaci całości przedsiębiorstwa. Wartość obejmowanych w spółce komandytowo-akcyjnej przez Wnioskodawcę akcji odpowiadać będzie wartości rynkowej przedsiębiorstwa wniesionego do tej spółki. Wartość rynkowa przedsiębiorstwa zostanie ustalona na podstawie osobnego bilansu sporządzonego na potrzeby wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej. Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy zostanie zlikwidowana i wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej. Wraz z wniesieniem przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej na spółkę komandytowo-akcyjną przejdą wszelkie prawa i obowiązki związane z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, w szczególności prawo własności nieruchomości. Spółka ta stanie się stroną umów zawartych wcześniej przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Po dokonaniu wyżej opisanej operacji, dotychczasowa działalność będzie kontynuowana przez spółkę komandytowo-akcyjną. W skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo -akcyjnej nie będą wchodziły akcje lub udziały w spółkach mających osobowość prawną.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że wniesienie przez Wnioskodawcę całości przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55l Kodeksu cywilnego, tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej – pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tj. nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, po stronie akcjonariusza (Wnioskodawcy) wnoszącego przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej i obejmującego w związku z tym wniesieniem akcje w kapitale zakładowym tej spółki, nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Interpretacja wydana została w oparciu o stwierdzenie Wnioskodawcy, iż przedmiotem planowanej transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55l ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.