Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-263/14-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-18
Teza: prawidłowe wystawianie faktur bez określenia daty dostawy i brak obowiązku ich korygowania, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów oraz rozliczenia jej w rejestrach VAT i deklaracji VAT-7
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dostawa-dostawa towarów; faktura; faktura-korekta faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawianych faktur bez określenia daty dostawy i braku obowiązku ich korygowania, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów oraz rozliczenia jej w rejestrach VAT i deklaracji VAT-7 –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawianych faktur bez określenia daty dostawy i braku obowiązku ich korygowania, określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów oraz rozliczenia jej w rejestrach VAT i deklaracji VAT-7.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

\`(...)\` (Wnioskodawca) jest podmiotem gospodarczym zajmującym się m.in. handlem hurtowym art. sanitarnymi, w tym w szczególności armaturą sanitarną łazienkową i kuchenną, akcesoriami łazienkowymi oraz meblami. Spółka dokonuje sprzedaży wyłącznie za pomocą odbiorców hurtowych zarówno w kraju, jak i za granicą.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie sprzedaży krajowej. Sprzedaż ta odbywa się na podstawie zawartych umów oraz na bieżąco składanych zamówień. Towar zwykle dostarczany jest przez sprzedającego pod wskazany przez klienta w umowie bądź zamówieniu adres dostawy na terytorium kraju. Wydanie towaru z magazynu sprzedającego bezpośrednio kupującemu jest marginalne. Sprzedający dostarcza towar do klienta za pośrednictwem wyspecjalizowanych firm spedycyjnych takich jak \`(...)\` itp. Wydanie towaru spedytorowi jest poprzedzone wystawieniem faktury dla klienta. Wraz z dostawą towarów do Klienta dostarczana jest również faktura. Faktura zawiera m.in. adres, pod który dostawa ma być zrealizowana tj. adres dostawy oraz datę jej wystawienia natomiast nie zawiera daty dostawy (zakończenia dostawy), która na moment jej wystawienia nie jest znana i nie może być na tej fakturze umieszczana.

Spółka dla sprzedaży krajowej nie posługuje się warunkami dostaw określonymi jako Incoterms. Warunki, na jakich realizowane są dostawy - w zależności od klienta - zawarte są w umowach, zamówieniach bądź też na samej fakturze. Spółka co do zasady zobowiązuje się do dostarczenia towaru pod wskazany przez Kupującego adres. Klient może w pełni dysponować towarem po odbiorze od spedytora, ryzyko jego utraty przechodzi na Kupującego z chwilą odbioru towaru przez Kupującego od spedytora w określonym m.in. na fakturze miejscu dostawy lub z chwilą odbioru towaru od Sprzedającego – jeżeli odbioru dokonuje Kupujący bezpośrednio z magazynu Sprzedającego.

W przypadku wysyłki towaru za pomocą spedytora to Sprzedający jest stroną zamawiającą i opłacającą usługę transportową, ewentualne braki w dostawie powstałe w transporcie jest zobowiązany dostarczyć na własny koszt do Kupującego z zachowaniem prawa do roszczeń odszkodowawczych od spedytora. Spedytor dostarcza towar do klienta z opóźnieniem 1-2 dniowym. Faktyczna data zakończenia dostawy jest inna (późniejsza) niż data faktury. Faktura wystawiana jest więc przed datą zakończenia dostawy, ale z zachowaniem reguł określonych w art. 106i ust. 7 tj. w terminie nie wcześniej niż 30 dni przed datą dokonania dostawy. Wnioskodawca mając na uwadze art. 19a ust. 1 rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w oparciu o otrzymywane od spedytorów raporty z realizacji dostaw, w których jest zawarta data dostarczenia towaru do Kupującego czyli tzw. data zakończenia dostawy. Część faktur dokumentujących sprzedaż z danego miesiąca (z datą wystawienia z b. m.), ze względu na datę realizacji (zakończenia) dostawy w miesiącu następnym jest "przenoszona" do rejestrów miesiąca kolejnego. W ten sposób Spółka zapewnia jej zdaniem właściwe, tj. zgodne z momentem powstania obowiązku podatkowego ujęcie dostaw do właściwych okresów (miesięcy) rozliczeniowych w VAT. Przy czym Wnioskodawca, po uzyskaniu informacji od spedytorów o dacie realizacji dostaw nie dokonuje korekt faktur sprzedażowych, uznając iż nie ma takiego obowiązku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w świetle obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. przepisów podatku od towarów i usług, w tym w szczególności: art. 106e ust. 1 pkt 6 (data dostawy), art. 19a (obowiązek podatkowy w dostawie towarów), art. 106i ust. 7 pkt 1 (moment wystawienia faktury), art. 106j (korekta faktur) Spółka:

1.  w sposób prawidłowy wystawia faktury dokumentujące sprzedaż, mimo iż - ze względu na brak wiedzy w dacie wystawienia faktury - nie umieszcza na fakturze daty dostawy,
2.  po uzyskaniu informacji od spedytora o dacie dostawy (dacie realizacji dostawy) nie ma obowiązku korygować faktur sprzedażowych, tj. nie ma obowiązku wskazywać tej daty poprzez wystawienie faktury korygującej dla pozycji "data dostawy",
3.  prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w dostawie towarów pod wskazany przez Kupującego adres za pośrednictwem firm spedytorskich, uznając, iż tym momentem jest dzień w którym klient dokonał odbioru towaru od spedytora w miejscu uzgodnionym przez strony,
4.  ujmuje prawidłowo do rejestrów VAT i tym samym do deklaracji VAT-7 dostawy (sprzedaż) wg daty dostawy (momentu powstania obowiązku podatkowego) przenosząc część dostaw "wyfakturowanych" w bieżącym okresie do okresu następnego, jeżeli z raportów firm spedytorskich wynika, iż faktycznie w okresie (miesiącu) następnym były te dostawy zrealizowane, tj. Klient odebrał towar od spedytora?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. a)

W sposób prawidłowy wystawia faktury dokumentujące dostawy towarów na terytorium kraju nie wskazując na nich daty dostawy. Zgodnie bowiem z art. 106e ust. 1 pkt 6 ww. ustawy faktura winna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury. Skoro data ta nie jest określona na moment wystawiania faktury oraz sama faktura jest wystawiana zgodnie z art. 106h tj. w terminie nie wcześniejszym, niż 30 dni przed dokonaniem dostawy towaru, w ocenie Zainteresowanego, uznać należy, iż jest ona wystawiona w sposób prawidłowy. Wątpliwości Spółki co do prawidłowej interpretacji "daty dostawy" wynikają z niejasności przepisów, w tym w szczególności art. 106e pkt 1 ust. 6. Zgodnie z brzmieniem tego art. faktura powinna zawierać m.in. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów. Ustawodawca rozróżnia datę dostawy i datę zakończenia dostawy jako dwie odrębne sytuacje, które zdaniem Wnioskodawcy mogą być również różnie osadzone w czasie (wykładnia językowa skłania do wniosku, iż data dokonania dostawy może być datą przekazania rzeczy spedytorowi/przewoźnikowi zaś datą zakończenia dostawy będzie data finalnego wydania towaru odbiorcy).

Ad. b)

Po uzyskaniu informacji od spedytora o faktycznej dacie realizacji dostawy nie ma obowiązku wystawiania faktury korygującej dla pozycji data dostawy, gdyż taki obowiązek nie jest wskazany w obowiązujących przepisach, w tym w szczególności w art. 106j ww. ustawy. Korekta jest zasadna, jeżeli udzielono obniżki ceny w formie rabatu, udzielono opustów i obniżek cen, dokonano zwrotu podatnikowi towaru i opakowań, dokonano zwrotu nabywcy części lub całości zapłaty oraz podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Żadna z tych pozycji nie dotyczy opisanej w pkt 68 sytuacji.

Ad. c)

Spółka prawidłowo rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w dostawie towarów, uznając iż jest to dzień, w którym klient odebrał towar od spedytora w umówionym miejscu. Obowiązek podatkowy w dostawie towarów na terytorium kraju powstaje zgodnie z art. 19a 1. z chwilą dokonania dostawy. Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7.1. - rozumie się zaś przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel. To prawo kupujący nabywa z chwilą odbioru towaru od spedytora.

Ad. d)

Ujmuje prawidłowo do rejestrów VAT i tym samym do deklaracji VAT-7 dostawy (sprzedaż krajową) wg daty dostawy (momentu powstania obowiązku podatkowego) przenosząc część dostaw "wyfakturowanych" w bieżącym okresie do okresu następnego, jeżeli z raportów firm spedytorskich wynika, iż faktycznie w okresie (miesiącu) następnym były te dostawy zrealizowane, tj. pełne prawo do dysponowania towarem jak właściciel przeszło na Kupującego w tym, kolejnym okresie. Spółka postępuje bowiem zgodnie z art. 5.1. oraz 5.2. ww. ustawy, w którym stwierdza się, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Opodatkowaniu podlega więc faktycznie zrealizowana dostawa a nie czynność wystawienia faktury, nawet jeżeli była ona wystawiona przed powstaniem takiego obowiązku.

Niepewność Spółki co do prawidłowości rozpoznawania "momentu powstania obowiązku podatkowego" wynika z analizy art. 544 KC, § 1. Jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju. § 1. Jednakże kupujący obowiązany jest zapłacić cenę dopiero po nadejściu rzeczy na miejsce przeznaczenia i po umożliwieniu mu zbadania rzeczy.

Za takim stanowiskiem opowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej IPTPP2/443-855/13-6 z 22 stycznia 2014 r. Za takim stanowiskiem może przemawiać również rozdzielenie w dyspozycji omawianego wcześniej przepisu art. 106e przedmiotowej ustawy, dwóch okoliczności: dokonania dostawy i zakończenia dostawy.

Przyjmując postulat racjonalnego prawodawcy, nie wprowadza się do aktu prawnego dwóch sformułowań na określenie tej samej okoliczności - rozdzielenie więc dokonania i zakończenia dostawy, w ocenie Zainteresowanego, ma określony przez ustawodawcę cel będzie to wskazanie na wydanie rzeczy spedytorowi (dokonanie dostawy) i dostarczenie rzeczy nabywcy (zakończenie dostawy). Poniższy pogląd podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny. Faktem jest, iż orzeczenie dotyczy brzmienia ustawy sprzed 1 stycznia 2014 r. jednak wyrażony pogląd można uznać za aktualny Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy z dnia 13 grudnia 1996 r. ….. Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, przewidziane w nim warunki, tj. otrzymanie towaru albo otrzymanie przez sprzedawcę przedpłaty podlegającej opodatkowaniu, zostały określone w sposób fakultatywny, co oznacza, iż wykonanie jednego z tych wymogów wystarcza do spełnienia dyspozycji tego przepisu. Fakt nadania towaru przez sprzedawcę przewoźnikowi celem przekazania go nadawcy należy, w braku wyraźnych odmiennych uregulowań umownych stron, uznać za wydanie towaru w rozumieniu przepisu art. 535 § 1 i art. 544 § 1 KC, które jest równoznaczne z otrzymaniem towaru przez nabywcę dla celów podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - art. 2 pkt 22 ustawy.

Wskazać w tym miejscu również należy, że w związku ze zmianami do ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzonymi ustawą z 7 grudnia 2012 r., o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2013, poz. 35), które obowiązują od dnia 1 stycznia 2014 r., w zakresie obowiązku podatkowego zastosowanie znajdzie art. 19a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę - art. 19a ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W myśl art. 19a ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

Z kolei zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

W świetle art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać m.in.:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Ze względu na zdarzające się w praktyce pomyłki przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, ustawodawca przewidział dwie procedury korygowania błędów w fakturach VAT, tj.:

*   art. 106j ustawy określa przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej,

*   art. 106k ustawy określa przypadki, w których możliwe jest wystawienie przez nabywcę noty korygującej.

I tak stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Art. 106j ust. 2 ustawy stanowi, że faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z kolei w świetle art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury (art. 106k ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA";
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących (art. 106k ust. 4 ustawy).

Natomiast w myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jednocześnie, w art. 106i ust. 7 ustawy wskazano, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Powyższe oznacza, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług mające zastosowanie od dnia 1 stycznia 2014 r. nie sprzeciwiają się wystawieniu faktury przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy mieć jednakże na względzie, iż wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 30 dni przed ww. czynnościami.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) jest podmiotem gospodarczym zajmującym się m.in. handlem hurtowym art. sanitarnymi, w tym w szczególności armaturą sanitarną łazienkową i kuchenną, akcesoriami łazienkowymi oraz meblami. Spółka dokonuje sprzedaży wyłącznie za pomocą odbiorców hurtowych zarówno w kraju, jak i za granicą. Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie sprzedaży krajowej. Sprzedaż ta odbywa się na podstawie zawartych umów oraz na bieżąco składanych zamówień. Towar zwykle dostarczany jest przez Sprzedającego pod wskazany przez klienta w umowie bądź zamówieniu adres dostawy na terytorium kraju. Wydanie towaru z magazynu Sprzedającego bezpośrednio kupującemu jest marginalne. Sprzedający dostarcza towar do klienta za pośrednictwem wyspecjalizowanych firm spedycyjnych takich jak \`(...)\` itp. Wydanie towaru spedytorowi jest poprzedzone wystawieniem faktury dla klienta. Wraz z dostawą towarów do Klienta dostarczana jest również faktura. Faktura zawiera m.in. adres pod który dostawa ma być zrealizowana tj. adres dostawy oraz datę jej wystawienia natomiast nie zawiera daty dostawy, która na moment jej wystawienia nie jest znana. Spółka dla sprzedaży krajowej nie posługuje się warunkami dostaw określonymi jako Incoterms.

Warunki, na jakich realizowane są dostawy - w zależności od klienta - zawarte są w umowach, zamówieniach bądź też na samej fakturze. Spółka co do zasady zobowiązuje się do dostarczenia towaru pod wskazany przez Kupującego adres. Klient może w pełni dysponować towarem po odbiorze od spedytora, ryzyko jego utraty przechodzi na Kupującego z chwilą odbioru towar przez Kupującego od spedytora w określonym m.in. na fakturze miejscu dostawy lub z chwilą odbioru towaru od Sprzedającego – jeżeli odbioru dokonuje Kupujący bezpośrednio z magazynu Sprzedającego. W przypadku wysyłki towaru za pomocą spedytora to Sprzedający jest stroną zamawiającą i opłacającą usługę transportową, ewentualne braki w dostawie powstałe w transporcie jest zobowiązany dostarczyć na własny koszt do Kupującego z zachowaniem prawa do roszczeń odszkodowawczych od spedytora. Spedytor dostarcza towar do klienta z opóźnieniem 1-2 dniowym. Faktyczna data zakończenia dostawy jest inna (późniejsza) niż data faktury. Faktura wystawiana jest więc przed datą zakończenia dostawy, ale z zachowaniem reguł określonych w art. 106i ust. 7 tj. w terminie nie wcześniej niż 30 dni przed datą dokonania dostawy. Wnioskodawca mając na uwadze art. 19a ust. 1 rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w oparciu o otrzymywane od spedytorów raporty z realizacji dostaw, w których jest zawarta data dostarczenia towaru do Kupującego czyli tzw. data zakończenia dostawy. Część faktur dokumentujących sprzedaż z danego miesiąca (z datą wystawienia z b. m.), ze względu na datę realizacji (zakończenia) dostawy w miesiącu następnym jest "przenoszona" do rejestrów miesiąca kolejnego. W ten sposób Spółka zapewnia jej zdaniem właściwe, tj. zgodne z momentem powstania obowiązku podatkowego ujęcie dostaw do właściwych okresów (miesięcy) rozliczeniowych w VAT. Przy czym Wnioskodawca, po uzyskaniu informacji od spedytorów o dacie realizacji dostaw nie dokonuje korekt faktur sprzedażowych, uznając iż nie ma takiego obowiązku.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W tym miejscu zauważyć należy, iż z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest - co do zasady - wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Ponadto, stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Odnosząc powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka zobowiązuje się do dostarczenia towaru, za pośrednictwem wyspecjalizowanych firm spedycyjnych, pod wskazany przez Kupującego w umowie bądź zamówieniu adres dostawy, zaś - jak wskazał Zainteresowany - klient może w pełni dysponować towarem po odbiorze od spedytora, ryzyko jego utraty przechodzi na Kupującego z chwilą odbioru towaru przez Kupującego od spedytora w określonym m.in. na fakturze miejscu dostawy - to w momencie doręczenia przez spedytora towaru Kupującemu dokonana zostaje dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Zatem w tym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej transakcji, w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca dostawę towarów udokumentowaną fakturą wystawioną przed powstaniem obowiązku podatkowego ujmuje do rejestrów VAT i rozlicza w deklaracji VAT-7 z chwilą faktycznego jej dokonania tj. zgodnie z powstałym obowiązkiem podatkowym uznać zatem należy, iż dokonuje tego zgodnie z obowiązującymi wyżej powołanym przepisami.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów oraz rozliczenia jej w rejestrach VAT i deklaracji VAT-7, należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii prawidłowości wystawianych faktur bez określenia daty dostawy i braku obowiązku ich korygowania, wskazać należy, iż jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy, wydanie towaru spedytorowi jest poprzedzone wystawieniem faktury dla Klienta. Wraz z dostawą towarów do Klienta dostarczana jest również faktura. Faktura zawiera m.in. adres pod który dostawa ma być zrealizowana tj. adres dostawy oraz datę jej wystawienia natomiast nie zawiera daty dostawy, która na moment jej wystawienia nie jest znana. Spedytor dostarcza towar do Klienta z opóźnieniem 1-2 dniowym. Faktyczna data dostawy jest inna (późniejsza) niż data wystawienia faktury. Faktura wystawiana jest więc przed datą dostawy.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że zgodnie z cytowanym już wcześniej art. 106e ust. 1 pkt 1 i 6 faktura powinna zawierać datę wystawienia oraz datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w przypadku gdy w momencie wystawienia faktury nie jest określona data dostawy, wówczas faktura nie zawiera informacji o tej dacie. Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy, uznać należy, że Wnioskodawca w sposób prawidłowy wystawia faktury dokumentujące sprzedaż nie umieszczając na nich informacji o dacie dostawy, bowiem jak wynika z treści wniosku Zainteresowany nie zna jej w momencie wystawienia faktur. W konsekwencji, Wnioskodawca po uzyskaniu informacji od spedytora o dacie dostawy, nie jest obowiązany do skorygowania faktur sprzedażowych poprzez wystawienie faktur korygujących dla pozycji „data dostawy”.

W świetle powyższych ustaleń stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawidłowości wystawianych faktur bez określenia daty dostawy i braku obowiązku ich korygowania, należy również uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.