Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-776/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-30
Teza: Specjalny podatek węglowodorowy– Rozdział 2 – Wydatki kwalifikowane
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty kwalifikowane; wydatek; węglowodory; środek-środek trwały
Przepisy: [SPW] Ustawa o specjalnym podatku węglowodorowym - utrata mocy

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej specjalnego podatku węglowodorowego w zakresie:

*   pytania nr 1:
    *   w części odnoszącej się do sposobu kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek przypadającego na działalność węglowodorową – **jest prawidłowe**,
    *   w części odnoszącej się do wysokości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka – **jest nieprawidłowe**,

*   pytania nr 2:
    *   w części odnoszącej się do sposobu kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek przypadającego na działalność węglowodorową – **jest prawidłowe**,
    *   w części odnoszącej się do wysokości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka – **jest nieprawidłowe**,

*   możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej specjalnego podatku węglowodorowego w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka,

*   możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka,

*   możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca („Wnioskodawca” lub „Spółka S.A.”) jest przedsiębiorstwem zintegrowanym, prowadzącym od wielu lat działalność koncesjonowaną, polegającą m.in. na obrocie gazem (obrót hurtowy) oraz na poszukiwaniu i wydobyciu węglowodorów (głównie gazu oraz ropy naftowej).

Mając na uwadze nowe regulacje dotyczące opodatkowania zysków z działalności wydobywczej węglowodorów w Polsce specjalnym podatkiem węglowodorowym (SPW), poniżej Spółka opisuje kluczowe elementy:

*   procesu związanego z poszukiwaniem węglowodorów;

*   procesu związanego z wydobyciem węglowodorów;

*   procesu związanego ze sprzedażą węglowodorów;

a także dodatkowe informacje mogące mieć znaczenie dla rozliczeń na gruncie SPW.

1.  Procesy związane z poszukiwaniem węglowodorów

Spółka prowadzi działalność w zakresie poszukiwania, rozpoznania (w celu późniejszego wydobycia) na skalę przemysłową węglowodorów ze złóż zlokalizowanych w Polsce. Działalność w zakresie poszukiwania węglowodorów jest prowadzona w Spółce głównie za pośrednictwem Oddziału Geologii i Eksploatacji. Spółka prowadzi działalność poszukiwawczą węglowodorów na podstawie koncesji na poszukiwanie i rozpoznawanie złóż węglowodorów na obszarach objętych koncesją oraz użytkowaniem górniczym.

Prace obejmujące poszukiwanie i rozpoznawanie złóż węglowodorów z reguły podzielone są na etapy (przejście do kolejnego etapu zależy od pozytywnych wyników etapu poprzedniego). W ramach prac poszukiwawczych podejmowane są różnorodne czynności, takie jak: analiza dostępnych danych archiwalnych; przetwarzanie danych sejsmicznych; wykonanie badań sejsmicznych oraz projektowanie wiercenia; wykonywanie odwiertów oraz testy produkcyjne i szereg innych czynności, niezbędnych do identyfikacji złóż mogących podlegać komercyjnej eksploatacji.

W związku z pracami poszukiwawczymi (zarówno tymi, które doprowadziły do odkrycia złóż węglowodorów podlegających późniejszemu wydobyciu, jak i innymi), Spółka ponosiła i ponosi istotne wydatki (nakłady i koszty).

1.  Procesy związane z wydobyciem węglowodorów

Działalność wydobywcza Spółki prowadzona na terytorium Polski skupia się zasadniczo w dwóch oddziałach wydobywczych z siedzibami w Z. oraz w S., a także w pozostałych oddziałach Spółki, głównie w Oddziale w A. (odazotownia) i Oddziale Geologii i Eksploatacji. Obejmuje ona cały proces wydobycia węglowodorów, ich przetwarzanie i przygotowanie do sprzedaży.

Węglowodory wydobywane w Polsce można (w uproszczeniu) podzielić na:

*   gaz ziemny wysokometanowy (po spełnieniu parametrów jakościowych gazu zgodnie z normą - nadający się do sprzedaży oraz wprowadzenia do sieci przesyłowej lub dystrybucyjnej bez konieczności dokonywania wielu procesów uzdatniających),

*   gaz ziemny zaazotowany (w zależności od charakterystyki: sprzedawany bezpośrednio do wybranych klientów przemysłowych/hurtowych lub poddawany procesowi odazotowania lub zmieszania z gazem wysokometanowym w celu uzyskania właściwych parametrów jakościowych gazu zgodnie z normą i umożliwienia dalszego przesyłu i sprzedaży);

*   ropa naftowa, która podlega obróbce technologicznej (oczyszczaniu) na instalacjach kopalnianych;

*   inne węglowodory - tzw. kondensat, gaz płynny (LPG), gaz ziemny w postaci ciekłej otrzymywany w procesie skraplania (LNG) oraz sprężony gaz ziemny (CNG).

Dodatkowo, w procesie wydobycia gazu ziemnego i ropy naftowej pozyskiwane są w trakcie procesu technologicznego również „produkty uboczne” w postaci siarki, helu, azotu i innych substancji.

Wydobyte węglowodory przygotowywane są (w odpowiednich procesach technologicznych) do sprzedaży prowadzonej głównie na rynku krajowym.

Wydobycie oraz produkcja węglowodorów

Spółka przedstawia informacje ogólne dotyczące wydobycia węglowodorów (z uwzględnieniem procesów niezbędnych do ich przetworzenia w celu umożliwienia ich transportu lub wykorzystania przez ostatecznych odbiorców).

Wydobycie węglowodorów ze złoża odbywa się poprzez odwierty udostępniające dane złoże. Wydobyty z odwiertów tzw. „płyn złożowy”:

*   w przypadku gazu ziemnego - jest następnie przesyłany do ośrodków zbioru gazu (wewnętrznymi gazociągami technologicznymi), gdzie podlega on procesowi przygotowania gazu do transportu (wstępna separacja, rozdział faz na gaz oraz pozostałe składniki). Po wstępnym oczyszczeniu, gaz poddawany jest procesom technologicznym (odsiarczanie, osuszanie, odrtęcianie, inne), celem których jest osiągnięcie wymaganych parametrów jakościowych gazu zgodnie z normami (w zależności od stopnia koncentracji zawieranych zanieczyszczeń);

*   w przypadku ropy naftowej - podlega następnie procesom separacji wody, odgazowania, odsiarczania i odsalania. Ropa po wydobyciu jest transportowana rurociągiem lub za pomocą transportu samochodowego do kopalni, gdzie trafia do zbiornika znajdującego się na jej terenie.

Spółka przy tym zaznacza, że instalacje wykorzystywane do przeprowadzania opisanych procesów są własnością Wnioskodawcy.

Przygotowane w ten sposób gaz ziemny i ropa naftowa są następnie kierowane do tzw. punktu zdawczo-odbiorczego („PZO”).

Poniżej Spółka przedstawia podstawowe, najważniejsze procesy związane z „obiegiem” węglowodorów (gazu ziemnego i ropy naftowej) od miejsca wydobycia do dostawy do klienta.

1.  Magazynowanie węglowodorów

W odniesieniu do gazu ziemnego, w niektórych przypadkach, wydobyta przez Spółkę kopalina może trafić do Podziemnych Magazynów Gazu. Magazynowanie gazu jest konieczne głównie ze względu na obowiązki nałożone w drodze ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1695 ze zm.), ale także ze względu na występowanie sezonowych i szczytowych nierównomierności zużycia gazu, w relacji do względnie równomiernego uzysku gazu w ciągu roku/doby.

Spółka ponosi szereg wydatków związanych z budową, utrzymaniem lub korzystaniem z Podziemnych Magazynów Gazu, które można podzielić na:

1.  magazyny kopalniane, w których znajduje się jedynie gaz wydobyty przez Spółkę ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (którego dostawa podlega opodatkowaniu SPW) oraz
2.  magazyny handlowe/systemowe, w których Spółka przechowuje zarówno:
    *   gaz wydobyty przez Spółkę ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (którego dostawa podlega opodatkowaniu SPW), jak również
    *   gaz, który nie jest gazem wydobytym przez Spółkę ze złóż położonych na terytorium RP (tj. gaz importowany, którego dostawa nie podlega opodatkowaniu SPW).

W odniesieniu do ropy naftowej, wydobyta kopalina jest jedynie przechowywana z uwagi na konieczność zgromadzenia odpowiedniej ilości ropy w celu dokonania transportu - Spółka nie magazynuje znacznych ilości ropy naftowej.

1.  Mieszanie węglowodorów

W odniesieniu do procesu mieszania gazu ziemnego, proces technologiczny zachodzący w mieszalniach dotyczy gazu wydobytego na terytorium Polski o bardzo dużej zawartości azotu. Gaz ten, w celu zwiększenia kaloryczności może podlegać procesowi zmieszania z gazem wysokometanowym (pochodzącym z sieci przesyłowej lub z produkcji własnej w odazotowni). Ilości gazu zaazotowanego i gazu wysokometanowego, podlegające procesowi mieszania, są precyzyjnie mierzone zarówno „przed” mieszalnią, jak też po jej opuszczeniu. W wyniku procesu mieszania Spółka otrzymuje gaz o wyższej kaloryczności, który - po opuszczeniu mieszalni - przeznaczony jest do sprzedaży.

W odniesieniu do procesu mieszania ropy naftowej, może dochodzić do zmieszania kopaliny pochodzącej z różnych odwiertów (a tym samym charakteryzującego się różnymi parametrami). Może także dochodzić do zmieszania ropy naftowej z wydobytym kondensatem. Spółka zaznacza, że mieszanie ropy naftowej (kondensatu) może być jednym z elementów niezbędnych do uzdatnienia wydobytej kopaliny przed sprzedażą.

1.  Odazotowanie gazu ziemnego

Istotnym elementem procesu przygotowania gazu ziemnego do sprzedaży jest jego odazotowanie. Gaz zaazotowany, w celu zwiększenia swojej kaloryczności może, oprócz mieszania, podlegać procesowi odazotowania przy użyciu dedykowanych instalacji - odazotowni. Odazotowanie ma na celu przede wszystkim przetworzenie gazu zaazotowanego w gaz wysokometanowy poprzez zastosowanie odpowiednich procesów technologicznych.

Odazotowanie gazu, podobnie jak jego separacja, osuszanie, oczyszczanie, mieszanie i magazynowanie należy uznać za część procesu technologicznego zmierzającego do uzdatnienia wydobytej kopaliny i umożliwienia dostarczenia go do końcowego odbiorcy.

W trakcie destylacji gazu zaazotowanego, wykorzystując nadwyżki energetyczne procesu, w odazotowni odbierany jest strumień skroplonego metanu (LNG), który podlega sprzedaży przez Spółkę. W odazotowni oprócz instalacji, których przeznaczeniem jest wskazane wyżej odazotowanie gazu ziemnego, istnieją również urządzenia (elementy linii technologicznych), które zostały nabyte oraz są dedykowane do produkcji helu.

W związku z wszystkimi procesami wskazanymi powyżej, tj. z wydobyciem węglowodorów z odwiertów, wszelkimi procesami uzdatniającymi, (w tym np. separacja i oczyszczenie wydobytych węglowodorów, tj. m.in. odsiarczanie, osuszanie, odrtęcianie, odsalanie, odgazowanie), z magazynowaniem węglowodorów a także z innymi procesami technologicznymi, których celem jest osiągnięcie wymaganych parametrów jakościowych zgodnych z normami (obejmujące m.in. mieszanie i odazotowanie gazu ziemnego), Spółka ponosiła w przeszłości oraz ponosi obecnie istotne wydatki (wydatki te obejmowały m.in. nakłady na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wydatki na korzystanie z infrastruktury, oraz wszelkie inne wydatki na „bieżące” koszty funkcjonowania działalności wydobywczej węglowodorów).

1.  Procesy związane ze sprzedażą węglowodorów

W Spółce sprzedażą gazu ziemnego oraz ropy naftowej zajmuje się przede wszystkim - Oddział Obrotu Hurtowego („OOH”) oraz - w mniejszym zakresie - oddziały wydobywcze w S., Z. i A. OOH sprzedaje ropę naftową jedynie do odbiorców przemysłowych, natomiast gaz ziemny sprzedawany jest do odbiorców przemysłowych, do podmiotów zajmujących się dalszą odsprzedażą oraz za pośrednictwem Towarowej Giełdy Energii. OOH nie zajmuje się sprzedażą detaliczną do gospodarstw domowych (zasadnicza działalność w tym zakresie została wyodrębniona do oddzielnej spółki). Oddziały wydobywcze sprzedają gaz do podmiotów pośredniczących oraz do odbiorców końcowych - głównie do odbiorców przemysłowych, ale w mniejszym zakresie również do odbiorców z sektora użyteczności publicznej, handlu i usług, rolnictwa a także do odbiorców domowych.

Poniżej Spółka prezentuje podstawowe informacje dotyczące dostawy odpowiednio gazu ziemnego i ropy naftowej.

Gaz ziemny

Spółka sprzedaje zarówno gaz ziemny wydobyty na terytorium Polski, jak też gaz ziemny pochodzący z importu. Co do znacznej większości dostaw (gazu wysokometanowego, dostarczanego za pośrednictwem sieci przesyłowej lub dystrybucyjnej oraz gazu zaazotowanego komponowanego w mieszalniach z użyciem gazu wysokometanowego pobieranego z sieci przesyłowej) - gaz dostarczany do klienta jest niepodzielną mieszaniną gazu wydobytego w Polsce oraz gazu importowanego. Jedynie w zakresie tzw. sprzedaży bezpośredniej (tj. sprzedaży w przypadku, gdy gaz jest dostarczany do klienta końcowego bezpośrednio z kopalni gazociągiem kopalnianym z pominięciem systemu przesyłowego lub dystrybucyjnego) istnieje w chwili obecnej możliwość ustalenia, że dostarczony gaz pochodzi jedynie z wydobycia krajowego.

Obecnie Spółkę obowiązuje tzw. obligo giełdowe, tj. obowiązek sprzedaży określonej części wolumenu gazu wysokometanowego (55%), wprowadzanego w danym roku do sieci przesyłowej na giełdach towarowych. Oznacza to, że określona część dostaw gazu wysokometanowego musi się odbywać za pośrednictwem giełdy. Ceny sprzedaży paliwa gazowego na Towarowej Giełdzie Energii w Warszawie są kształtowane w oparciu o równoważenie ofert popytu i podaży. Spółka oferując gaz na giełdzie kieruje się wewnętrznym zarządzeniem Prezesa Zarządu Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę konkurencyjny charakter obrotu giełdowego.

Dodatkowo, należy zauważyć, że Spółka jest zobowiązana do ustalania oraz stosowania taryfy dla paliw gazowych, zatwierdzanej przez Prezesa URE. Cena paliwa gazowego ustalona w taryfie uwzględnia ponoszone przez spółkę koszty m. in. zakup usług przesyłania gazociągami (wejście do systemu) czy koszty transportu do polskiej granicy. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, cena określona w taryfie stanowi cenę maksymalną, za jaką Spółka może sprzedawać gaz ziemny. Wdrożony przez Spółkę program rabatowy daje możliwość wyboru klientom sposobu kalkulacji ceny za paliwo gazowe oraz podstawy naliczenia ostatecznej ceny za gaz wysokometanowy. W związku z tym ceny sprzedaży gazu mogą być niższe niż ceny taryfowe, zatwierdzone przez Prezesa URE.

W ramach wystawianych faktur sprzedażowych Spółka obciąża odbiorców następującymi opłatami:

*   Paliwo gazowe (brak rozróżnienia czy gaz pochodzi z wydobycia krajowego czy nie),

*   Opłata dystrybucyjna/przesyłowa stała,

*   Opłata dystrybucyjna/przesyłowa zmienna,

*   Opłata abonamentowa,

*   Opłata za niedotrzymanie nominacji,

*   Opłata za przekroczenie mocy,

*   Inne.

Jeżeli chodzi o ustalenie przychodu z dostawy wydobytego w Polsce gazu, Spółka jest w stanie ustalić dokładną wartość tego przychodu jedynie, co do części sprzedawanego wydobytego gazu ziemnego (tj. gazu sprzedawanego bezpośrednio z kopalni z pominięciem sieci przesyłowej lub dystrybucyjnej). Co do większości sprzedaży (dotyczącej gazu wysokometanowego oraz zaazotowanego uzyskiwanego poprzez domieszanie gazu wysokometanowego pobranego z sieci przesyłowej) Spółka nie jest w stanie w chwili obecnej dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, czy też węglowodorów nabytych, w tym importowanych.

Z drugiej strony, dostawie gazu towarzyszą (w chwili obecnej) różne koszty uwzględniane w zatwierdzanej przez Prezesa URE kalkulacji opłat taryfowych, a tym samym w ramach faktur sprzedażowych wystawianych przez Spółkę w pozycji Paliwo gazowe, takie jak:

*   Koszty pozyskania gazu (techniczny koszt wydobycia - uwzględniający część wydatków związanych z poszukiwaniem i wydobyciem węglowodorów wskazanych powyżej - oraz koszt zakupu, w tym importu),

*   Koszty przesyłu WE (związane z wejściem do sieci przesyłowej),

*   Koszty regazyfikacji,

*   Koszty odazotowania,

*   Koszty magazynowania,

*   Koszty mieszalni,

*   Koszty sprzedaży i inne koszty własne.

Ponadto, opłaty z tytułu:

*   Przesyłu do punktu odbioru przez klienta (opłaty „wyjściowe” z sieci i inne wynikające z taryfy operatora)

albo

*   Dystrybucji do punktu odbioru przez klienta (opłaty „wyjściowe” z sieci i inne wynikające z taryfy operatora)

są przenoszone na klienta na odpowiedniej pozycji na fakturze przychodowej - odpowiednio opłata przesyłowa/opłata dystrybucyjna.

W przypadku obrotu giełdowego za pośrednictwem Towarowej Giełdy Energii S.A., warunki sprzedaży i rozliczeń określone przez Giełdę, jak również opisane w Instrukcję Ruchu i Eksploatacji Sieci Przesyłowej opracowaną przez Operatora Gazociągów Przesyłowych wskazują iż transakcje zawierane są w tzw. punkcie wirtualnym, tj. w punkcie w systemie przesyłowym gazu ziemnego wysokometanowego grupy E, o niesprecyzowanej fizycznej lokalizacji. Tym samym cena sprzedaży gazu ziemnego za pośrednictwem Towarowej Giełdy Energii S.A. uwzględniać musi ponoszony przez sprzedającego koszt, w tym wprowadzenia paliwa gazowego do sieci przesyłowej.

Spółka zaznacza, że dostawa gazu ziemnego, opłacona przez odbiorcę, odbywa się do wybranego punktu (takiego, w którym odbiorca będzie w stanie pobrać zakupiony gaz), a nie do pierwszego PZO, przez który wydobyty gaz przepływa.

Ropa naftowa

W chwili obecnej Spółka zajmuje się sprzedażą ropy naftowej wydobytej jedynie na terytorium Polski (Spółka nie wyklucza jednocześnie, że w przyszłości może zajmować się również sprzedażą ropy naftowej wydobytej za granicą). Cała sprzedaż ropy naftowej jest prowadzona przez OOH (oddziały wydobywcze nie uczestniczą w tym procesie poza oddziałem S., który sprzedaje niewielki wolumen surowca, stanowiący poniżej 1% wydobycia oddziału). Odbiorcami sprzedawanej ropy naftowej są, co do zasady, odbiorcy przemysłowi, np. rafinerie.

Ceny sprzedaży ropy naftowej nie podlegają urzędowej taryfikacji i w związku z tym są ustalane z poszczególnymi kontrahentami indywidualnie. W zależności od ustaleń z Klientem transport może być organizowany i opłacany przez Klienta lub sprzedającego, co ma odzwierciedlenie w formule sprzedaży, a w konsekwencji w cenie surowca. Ropa naftowa jest dostarczana do klienta za pomocą rurociągu, cysternami kolejowymi i cysternami samochodowymi.

1.  Dodatkowe informacje

Działalność Spółki w podatkowej grupie kapitałowej

Spółka działa w ramach podatkowej grupy kapitałowej. W dniu 24 lutego 2014 r. zarejestrowano Podatkową Grupę Kapitałową (PGK) dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych (PDOP), która rozpoczęła działalność z dniem 1 kwietnia 2014 r. Umowa PGK obejmuje trzy kolejne lata podatkowe, tj.:

*   pierwszy rok podatkowy - okres od 1 kwietnia 2014 roku do 31 grudnia 2014 r.;

*   drugi rok podatkowy - okres od 1 stycznia 2015 roku do 31 grudnia 2015 r.;

*   trzeci rok podatkowy - okres od 1 stycznia 2016 roku do 31 grudnia 2016 r.

W skład PGK wchodzą następujące spółki:\`(...)\`

Dochód / strata każdej ze spółek tworzących PGK (w tym Wnioskodawca) jest ustalany na zasadach ogólnych, jednakże poszczególne spółki tworzące PGK nie deklarują i nie rozliczają CIT - przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w PGK jest bowiem osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich wyżej wymienionych spółek tworzących grupę nad sumą ich strat, który jest wykazywany w rozliczeniach/ deklaracjach składanych przez spółkę reprezentującą PGK.

Koszty ogólne dotyczące działalności poszukiwawczo-wydobywczej

Jak wskazano wyżej Spółka jest przedsiębiorstwem zintegrowanym, prowadzącym zarówno działalność wydobywczą węglowodorów oraz importującym gaz ziemny, jak i zajmującym się ich sprzedażą. W konsekwencji, część wydatków ponoszonych przez Spółkę (takich jak koszty Zarządu, IT, rachunkowości i inne koszty o charakterze ogólnym) dotyczy zarówno działalności poszukiwawczo-wydobywczej w Polsce (np. prace poszukiwawcze), jak też pozostałych rodzajów działalności (np. działalność obrotu hurtowego, prace poszukiwawcze za granicą).

Dokumentowanie wydatków

Mogą występować sytuacje, w których Spółka poniesie wydatek (dokona płatności) związany z działalnością poszukiwawczo-wydobywczą, jednak nie będzie dysponować fakturą VAT potwierdzającą wykonanie usług/nabycie towarów. Spółka będzie natomiast dysponować innymi dowodami potwierdzającymi fakt dokonania wydatku (potwierdzenie przelewu) oraz jego charakter (np. noty, umowy i inne dokumenty).

Potencjalne zbywanie aktywów majątkowych

W toku działalności gospodarczej występują sytuacje, w których Spółka sprzedaje aktywa. W związku z tym możliwa jest sytuacja, w której Spółka dokona zbycia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub elementów wyposażenia, na których nabycie poniosła wydatki, wykazane uprzednio jako wydatki kwalifikowane na podstawie art. 11 lub art. 26 ustawy o SPW.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka – w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW?
2.  Czy na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka – w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW?
3.  Czy na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW proporcjonalnie w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę, podlegający zaliczeniu – do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Pytanie 1

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - mogą stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW.

Uzasadnienie:

W rozumieniu ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się wydatki poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów, w tym wydatki na poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie, magazynowanie lub dostawę wydobytych węglowodorów oraz zakończenie działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o SPW (art. 11 ust. 1 ustawy o SPW).

Zgodnie z art. 11 ust. 3 pkt 12 ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się w szczególności podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów.

Ustawa o SPW w art. 11 ust. 6 wskazuje, że podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów określa się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Jeżeli określenie wysokości podatku dochodowego w ten sposób nie jest możliwe, podatnik określa podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów w takiej proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów danego podatnika, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym.

Ustawa o CIT przewiduje, że podatnikami (po spełnieniu określonych warunków wskazanych w ustawie o CIT) mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi” (art. la ust. 1 ustawy o CIT).

Ustawa o SPW nie reguluje szczegółowo kwestii potrącenia od przychodu podatku dochodowego w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów w przypadku, gdy podatnik SPW jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat.

Określony w art. 7a ust. 1 ustawy o CIT sposób obliczania podatku dochodowego dla podatkowych grup kapitałowych pozwala na odpowiednie wyodrębnienie dochodów poszczególnych spółek wchodzących w jej skład. W szczególności, należy wskazać, że w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dla podatkowej grupy kapitałowej należy:

*   obliczyć dochód/stratę poszczególnych spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej;

*   a dopiero następnie zsumować dochody/straty wszystkich spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej w celu ustalenia dochodu osiągniętego przez podatkową grupę kapitałową.

Odnosząc powyższe do sytuacji Spółki, należy wskazać, że Spółka działa w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), którą zarejestrowano dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych (PDOP) w dniu 24 lutego 2014 r. i która rozpoczęła działalność z dniem 1 kwietnia 2014 r. Umowa PGK obejmuje trzy kolejne lata podatkowe tj.:

*   pierwszy rok podatkowy - okres od 1 kwietnia 2014 roku do 31 grudnia 2014 r.;

*   drugi rok podatkowy - okres od 1 stycznia 2015 roku do 31 grudnia 2015 r.;

*   trzeci rok podatkowy - okres od 1 stycznia 2016 roku do 31 grudnia 2016 r.

W skład PGK wchodzą następujące spółki:\`(...)\`

Dochód / strata każdej ze spółek tworzących PGK (w tym Wnioskodawca) jest ustalany na zasadach ogólnych, jednakże poszczególne spółki tworzące PGK nie deklarują i nie rozliczają CIT - przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w PGK jest bowiem osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich wyżej wymienionych spółek tworzących grupę nad sumą ich strat, który jest wykazywany w rozliczeniach/ deklaracjach składanych przez spółkę reprezentującą PGK.

Rozpatrując zatem możliwość zaliczenia podatku dochodowego do wydatków kwalifikowanych dla celów SPW, istnieje konieczność - w świetle art. 11 ust. 3 pkt 12 w zw. z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW - ustalenia odpowiedniej proporcji podatku dochodowego od ww. dochodu Spółki w części dot. działalności wydobywczej węglowodorów. W powyższym celu, przedmiotowa proporcja (część) podatku dochodowego powinna zostać ustalona, w ocenie Spółki, w następujący sposób:

*   techniczny sposób obliczania podatku w PGK (której członkiem jest Spółka) umożliwia Spółce ustalenie dochodu (straty) w podatku dochodowym przypadającego w ramach PGK na Spółkę (zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w PGK jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących PGK nad sumą ich strat) – w przypadku osiągnięcia przez Spółkę dochodu, ustalana jest kwota podatku dochodowego przypadającego na Spółkę w ramach PGK;

*   z uwagi na fakt, iż Spółka jest przedsiębiorstwem zintegrowanym (prowadzącym również działalność nie będącą działalnością wydobywczą węglowodorów) - wobec czego nie jest obecnie możliwe określenie podatku dochodowego w części dot. działalności wydobywczej węglowodorów na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych - ustalona w powyższy sposób kwota podatku dochodowego przypadająca na Spółkę w ramach PGK powinna podlegać dalszemu uszczegółowieniu w celu określenia części dot. działalności wydobywczej węglowodorów poprzez określenie proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów Spółki, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym (zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW);

*   jednocześnie, z uwagi na fakt, że - jak wskazano powyżej - Spółka jest przedsiębiorstwem zintegrowanym, dla celów ww. proporcji należy ustalić kwotę przychodów uzyskanych w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów:
    1.  w przypadku, w którym Spółka będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, całość przychodów z dostawy wydobytych węglowodorów będzie stanowić przedmiotową kwotę przychodów dla celów proporcji określonej w art. 11 ust. 6 ustawy o SPW;
    2.  w przypadku, w którym Spółka nie będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, czy też węglowodorów nabytych, w tym importowanych (co w sytuacji Spółki może mieć miejsce w odniesieniu do przychodów z dostawy gazu ziemnego), przedmiotowa kwota przychodów będzie ustalona zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o SPW (po spełnieniu warunków określonych w art. 30 powołanej ustawy) według proporcji, w jakiej pozostaje ilość wydobytego w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy, do ilości dostarczonego przez Spółkę w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy;

*   tak ustalona kwota podatku dochodowego przypadająca w ramach PGK na działalność wydobywczą prowadzoną przez Spółkę powinna stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW, niezależnie od wysokości osiąganych dochodów/ponoszonych strat przez pozostałe Spółki tworzące PGK i niezależnie od przypadających na nie kwot podatku dochodowego. Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że wyniki podatkowe innych podmiotów nie mogą mieć wpływu na prawa Spółki jako samodzielnego podatnika SPW. Innymi słowy prawa przysługujące Spółce S.A. na mocy ustawy o SPW nie mają żadnego związku i nie mogą być determinowane przez sytuację w innych podmiotach.

Proponowana powyżej przez Spółkę interpretacja umożliwia proporcjonalne odzwierciedlenie w podstawie opodatkowania SPW podatku dochodowego przypadającego na Spółkę w ramach PGK z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności wydobywczej węglowodorów. Za zasadnością przyjęcia takiej interpretacji/stanowiska Spółki przemawiają w szczególności następujące argumenty:

*   podatkowa grupa kapitałowa zgodnie z art. la ustawy o CIT jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, jednak fakt opodatkowania dochodu osiąganego przez tworzące PGK spółki wspólnie na zasadach opodatkowania PGK nie pozbawia tych spółek indywidualnej podmiotowości podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych;

*   powyższe oznacza, że mimo nadania statusu podatnika PGK w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, to spółki tworzące PGK, a nie sama PGK, są podmiotami, z których działalnością (sumą dochodów i strat) wiąże się określony obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych;

*   w konsekwencji, w ocenie Spółki, fakt pozostawania przez Spółkę w PGK nie powinien wpływać na możliwość rozpoznawania przez nią przypadającego na nią podatku dochodowego w ramach PGK w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów, ustalanej zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, jako wydatku kwalifikowanego;

*   należy bowiem zauważyć, że fakt wspólnego opodatkowania dochodu osiąganego przez spółki tworzące PGK nie pozbawia tych spółek indywidualnej podmiotowości podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych - a zatem również indywidualnej podmiotowości podatkowej na gruncie ustawy o SPW w zakresie rozpoznawania podatku dochodowego w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów jako wydatku kwalifikowanego;

*   co więcej, z przepisu art. 7a ust. 1 ustawy o CIT wynika jednoznacznie, że to spółki tworzące podatkową grupę kapitałową (a nie podatkowa grupa kapitałowa) prowadzą rachunkowość podatkową umożliwiającą wyliczenie dla każdej z nich dochodu bądź straty - w konsekwencji, spółki tworzące PGK (tj. również Spółka) nie przestają realizować obowiązków podatników CIT w tym zakresie;

*   dodatkowo, fakt bycia członkiem podatkowej grupy kapitałowej pozostaje bez wpływu na księgi rachunkowe Spółki - Spółka bowiem kalkuluje i ujmuje w księgach rachunkowych oraz sprawozdaniu finansowym takie same wartości podatku jakie ujmowałaby nie wchodząc w skład PGK (wynik finansowy Spółki jest obciążany podatkiem dochodowym skalkulowanym w oparciu o art. 7 ustawy o CIT);

*   uczestnictwo w PGK dla podmiotu, który osiąga dochód pozostaje także bez wpływu na wielkość faktycznie wpłacanych przez taki podmiot środków z tytułu kalkulacji podatku dochodowego - różnica polega na tym, że podmiot wchodzący w skład PGK wpłaca środki na konto służące do rozliczeń z tytułu podatku dochodowego PGK, a następnie z tego konta przelewany jest podatek do urzędu skarbowego skalkulowany jako nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących PGK nad sumą ich strat.

Na analogicznych zasadach, Spółka powinna być uprawniona do zaliczenia do jej wydatków kwalifikowanych na gruncie SPW tej części kwoty zaliczek na CIT przypadających na Spółkę w ramach PGK (niezależnie od tego, czy przedmiotowe zaliczki są dokonywane miesięcznie czy kwartalnie, lub też na zasadach uproszczonych lub standardowych), która dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów. Kwota zaliczek na podatek dochodowy w części dot. działalności wydobywczej węglowodorów (podlegająca zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych Spółki) powinna być zatem ustalona według poniższych zasad:

*   w pierwszej kolejności należy obliczyć dochód/stratę Spółki w danym okresie rozliczeniowym (w przypadku zaliczek wpłacanych na zasadach standardowych) albo należy obliczyć 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (w przypadku zaliczek wpłacanych na zasadach uproszczonych). W przypadku spółki będącej członkiem PGK kalkulując zaliczkę uproszczoną w pierwszej kolejności należy ustalić sumę wpłaconych przez tę spółkę kwot na rachunek PGK, która została ujęta w deklaracji CIT-8A złożonej w roku poprzedzającym dany rok podatkowy, za który wpłacane będą zaliczki. Ustalona w ten sposób wartość podzielona zostanie przez 12 (w przypadku gdy rok podatkowy trwał krócej niż 12 m-cy - proporcjonalnie do ilości miesięcy składających się na rok podatkowy za który złożone zostało zeznanie podatkowe). Skalkulowane w powyższy sposób kwoty będą stanowiły zaliczkę na podatek dochodowy przypadającą na Spółkę (w przypadku zaliczek uproszczonych) lub podstawę do ich obliczenia (w przypadku zaliczek standardowych podstawą będzie dochód Spółki);

*   ustalona w powyższy sposób kwota zaliczek powinna podlegać dalszemu uszczegółowieniu w celu określenia części dot. działalności wydobywczej węglowodorów poprzez określenie proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów Spółki;

*   dla celów ww. proporcji należy ustalić kwotę przychodów uzyskanych w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów:
    1.  w przypadku, w którym Spółka będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, przedmiotową kwotę przychodów będzie stanowić całość przychodów z dostawy wydobytych węglowodorów;
    2.  w przypadku, w którym Spółka nie będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, czy też węglowodorów nabytych, w tym importowanych, przedmiotowa kwota przychodów będzie ustalona według proporcji, w jakiej pozostaje ilość wydobytego w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy, do ilości dostarczonego przez Spółkę w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy;

*   tak ustalona kwota zaliczek na podatek dochodowy za dany okres rozliczeniowy, przypadająca w ramach PGK na działalność wydobywczą prowadzoną przez Spółkę, powinna stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW.

Powyższe uprawnienie Spółki powinno się realizować - w świetle kasowej zasady rozpoznawania wydatków kwalifikowanych, określonej w art. 11 ust. 5 ustawy o SPW – w miesiącu, w którym następuje rzeczywista wpłata zaliczek na podatek CIT lub też wpłata kwoty podatku CIT wynikającej z zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym (stanowiącej różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku).

W konsekwencji, na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW.

Pytanie 2

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW.

Uzasadnienie:

W przypadku, gdy na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - będzie mogła stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW, Spółka pragnie również rozważyć możliwość zaliczenia ww. wydatków do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW na podstawie art. 26 pkt 1 ustawy o SPW.

W rozumieniu ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się wydatki poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów, w tym wydatki na poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie, magazynowanie lub dostawę wydobytych węglowodorów oraz zakończenie działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o SPW (art. 11 ust. 1 ustawy o SPW).

Zgodnie z art. 11 ust. 3 pkt 12 ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się w szczególności podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów.

Ustawa o SPW w art. 11 ust. 6 wskazuje, że podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów określa się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Jeżeli określenie wysokości podatku dochodowego w ten sposób nie jest możliwe, podatnik określa podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów w takiej proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów danego podatnika, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym.

Ustawa o CIT przewiduje, że podatnikami (po spełnieniu określonych warunków wskazanych w ustawie o CIT) mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi” (art. la ust. 1 ustawy o CIT).

Ustawa o SPW nie reguluje szczegółowo kwestii potrącenia od przychodu podatku dochodowego w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów w przypadku, gdy podatnik SPW jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat.

Określony w art. 7a ust. 1 ustawy o CIT sposób obliczania podatku dochodowego dla podatkowych grup kapitałowych pozwala na odpowiednie wyodrębnienie dochodów poszczególnych spółek wchodzących w jej skład. W szczególności, należy wskazać, że w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dla podatkowej grupy kapitałowej należy:

*   obliczyć dochód/stratę poszczególnych spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej;

*   a dopiero następnie zsumować dochody/straty wszystkich spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej w celu ustalenia dochodu osiągniętego przez podatkową grupę kapitałową.

Odnosząc powyższe do sytuacji Spółki, należy wskazać, że Spółka działa w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), którą zarejestrowano dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych (PDOP) w dniu 24 lutego 2014 r. i która rozpoczęła działalność z dniem 1 kwietnia 2014 r. Umowa PGK obejmuje trzy kolejne lata podatkowe tj.:

*   pierwszy rok podatkowy - okres od 1 kwietnia 2014 roku do 31 grudnia 2014 r.;

*   drugi rok podatkowy - okres od 1 stycznia 2015 roku do 31 grudnia 2015 r.;

*   trzeci rok podatkowy - okres od 1 stycznia 2016 roku do 31 grudnia 2016 r.

W skład PGK wchodzą następujące spółki:\`(...)\`

Dochód / strata każdej ze spółek tworzących PGK (w tym Wnioskodawca) jest ustalany na zasadach ogólnych, jednakże poszczególne spółki tworzące PGK nie deklarują i nie rozliczają CIT - przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w PGK jest bowiem osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich wyżej wymienionych spółek tworzących grupę nad sumą ich strat, który jest wykazywany w rozliczeniach/ deklaracjach składanych przez spółkę reprezentującą PGK.

Rozpatrując zatem możliwość zaliczenia podatku dochodowego do wydatków kwalifikowanych dla celów SPW, istnieje konieczność - w świetle art. 11 ust. 3 pkt 12 w zw. z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW - ustalenia odpowiedniej proporcji podatku dochodowego od ww. dochodu Spółki w części dot. działalności wydobywczej węglowodorów. W powyższym celu, przedmiotowa proporcja (część) podatku dochodowego powinna zostać ustalona, w ocenie Spółki, w następujący sposób:

*   techniczny sposób obliczania podatku w PGK (której członkiem jest Spółka) umożliwia Spółce ustalenie dochodu (straty) w podatku dochodowym przypadającego w ramach PGK na Spółkę (zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym w PGK jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących PGK nad sumą ich strat) – w przypadku osiągnięcia przez Spółkę dochodu, ustalana jest kwota podatku dochodowego przypadającego na Spółkę w ramach PGK;

*   z uwagi na fakt, iż Spółka jest przedsiębiorstwem zintegrowanym (prowadzącym również działalność nie będącą działalnością wydobywczą węglowodorów) - wobec czego nie jest obecnie możliwe określenie podatku dochodowego w części dot. działalności wydobywczej węglowodorów na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych - ustalona w powyższy sposób kwota podatku dochodowego przypadająca na Spółkę w ramach PGK powinna podlegać dalszemu uszczegółowieniu w celu określenia części dot. działalności wydobywczej węglowodorów poprzez określenie proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów Spółki, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym (zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW);

*   jednocześnie, z uwagi na fakt, że - jak wskazano powyżej - Spółka jest przedsiębiorstwem zintegrowanym, dla celów ww. proporcji należy ustalić kwotę przychodów uzyskanych w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów:
    1.  w przypadku, w którym Spółka będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, całość przychodów z dostawy wydobytych węglowodorów będzie stanowić przedmiotową kwotę przychodów dla celów proporcji określonej w art. 11 ust 6 ustawy o SPW;
    2.  w przypadku, w którym Spółka nie będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, czy też węglowodorów nabytych, w tym importowanych (co w sytuacji Spółki może mieć miejsce w odniesieniu do przychodów z dostawy gazu ziemnego), przedmiotowa kwota przychodów będzie ustalona zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o SPW (po spełnieniu warunków określonych w art. 30 powołanej ustawy) według proporcji, w jakiej pozostaje ilość wydobytego w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy, do ilości dostarczonego przez Spółkę w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy;

*   tak ustalona kwota podatku dochodowego przypadająca w ramach PGK na działalność wydobywczą prowadzoną przez Spółkę powinna stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW, niezależnie od wysokości osiąganych dochodów/ponoszonych strat przez pozostałe Spółki tworzące PGK i niezależnie od przypadających na nie kwot podatku dochodowego.

Proponowana powyżej przez Spółkę interpretacja umożliwia proporcjonalne odzwierciedlenie w podstawie opodatkowania SPW podatku dochodowego przypadającego na Spółkę w ramach PGK z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności wydobywczej węglowodorów. Za zasadnością przyjęcia takiej interpretacji/stanowiska Spółki przemawiają w szczególności następujące argumenty:

*   podatkowa grupa kapitałowa zgodnie z art. la ustawy o CIT jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, jednak fakt opodatkowania dochodu osiąganego przez tworzące PGK spółki wspólnie na zasadach opodatkowania PGK nie pozbawia tych spółek indywidualnej podmiotowości podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych;

*   powyższe oznacza, że mimo nadania statusu podatnika PGK w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, to spółki tworzące PGK, a nie sama PGK, są podmiotami, z których działalnością (sumą dochodów i strat) wiąże się określony obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych;

*   w konsekwencji, w ocenie Spółki, fakt pozostawania przez Spółkę w PGK nie powinien wpływać na możliwość rozpoznawania przez nią przypadającego na nią podatku dochodowego w ramach PGK w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów, ustalanej zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, jako wydatku kwalifikowanego;

*   należy bowiem zauważyć, że fakt wspólnego opodatkowania dochodu osiąganego przez spółki tworzące PGK nie pozbawia tych spółek indywidualnej podmiotowości podatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych - a zatem również indywidualnej podmiotowości podatkowej na gruncie ustawy o SPW w zakresie rozpoznawania podatku dochodowego w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów jako wydatku kwalifikowanego;

*   co więcej, z przepisu art. 7a ust. 1 ustawy o CIT wynika jednoznacznie, że to spółki tworzące podatkową grupę kapitałową (a nie podatkowa grupa kapitałowa) prowadzą rachunkowość podatkową umożliwiającą wyliczenie dla każdej z nich dochodu bądź straty - w konsekwencji, spółki tworzące PGK (tj. również Spółka) nie przestają realizować obowiązków podatników CIT w tym zakresie;

*   dodatkowo, fakt bycia członkiem podatkowej grupy kapitałowej pozostaje bez wpływu na księgi rachunkowe Spółki - Spółka bowiem kalkuluje i ujmuje w księgach rachunkowych oraz sprawozdaniu finansowym takie same wartości podatku jakie ujmowałaby nie wchodząc w skład PGK (wynik finansowy Spółki jest obciążany podatkiem dochodowym skalkulowanym w oparciu o art. 7 ustawy o CIT);

*   uczestnictwo w PGK dla podmiotu, który osiąga dochód pozostaje także bez wpływu na wielkość faktycznie wpłacanych przez taki podmiot środków z tytułu kalkulacji podatku dochodowego - różnica polega na tym, że podmiot wchodzący w skład PGK wpłaca środki na konto służące do rozliczeń z tytułu podatku dochodowego PGK, a następnie z tego konta przelewany jest podatek do urzędu skarbowego skalkulowany jako nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących PGK nad sumą ich strat.

Na analogicznych zasadach, Spółka powinna być uprawniona do zaliczenia do jej wydatków kwalifikowanych na gruncie SPW tej części kwoty zaliczek na CIT przypadających na Spółkę w ramach PGK (niezależnie od tego, czy przedmiotowe zaliczki są dokonywane miesięcznie czy kwartalnie, lub też na zasadach uproszczonych lub standardowych), która dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów. Kwota zaliczek na podatek dochodowy w części dot. działalności wydobywczej węglowodorów (podlegająca zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych Spółki) powinna być zatem ustalona według poniższych zasad:

*   w pierwszej kolejności, należy obliczyć dochód/stratę Spółki w danym okresie rozliczeniowym (w przypadku zaliczek wpłacanych na zasadach standardowych) albo należy obliczyć 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (w przypadku zaliczek wpłacanych na zasadach uproszczonych). W przypadku spółki będącej członkiem PGK kalkulując zaliczkę uproszczoną w pierwszej kolejności należy ustalić sumę wpłaconych przez tę spółkę kwot na rachunek PGK, która została ujęta w deklaracji CIT-8A złożonej w roku poprzedzającym dany rok podatkowy, za który wpłacane będą zaliczki. Ustalona w ten sposób wartość podzielona zostanie przez 12 (w przypadku gdy rok podatkowy trwał krócej niż 12 m-cy - proporcjonalnie do ilości miesięcy składających się na rok podatkowy za który złożone zostało zeznanie podatkowe). Skalkulowane w powyższy sposób kwoty będą stanowiły zaliczkę na podatek dochodowy przypadającą na Spółkę (w przypadku zaliczek uproszczonych) lub podstawę do ich obliczenia (w przypadku zaliczek standardowych podstawą będzie dochód Spółki);

*   ustalona w powyższy sposób kwota zaliczek powinna podlegać dalszemu uszczegółowieniu w celu określenia części dot. działalności wydobywczej węglowodorów poprzez określenie proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów Spółki;

*   dla celów ww. proporcji należy ustalić kwotę przychodów uzyskanych w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów:
    1.  w przypadku, w którym Spółka będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, przedmiotową kwotę przychodów będzie stanowić całość przychodów z dostawy wydobytych węglowodorów;
    2.  w przypadku, w którym Spółka nie będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, czy też węglowodorów nabytych, w tym importowanych, przedmiotowa kwota przychodów będzie ustalona według proporcji, w jakiej pozostaje ilość wydobytego w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy, do ilości dostarczonego przez Spółkę w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy;

*   tak ustalona kwota zaliczek na podatek dochodowy za dany okres rozliczeniowy, przypadająca w ramach PGK na działalność wydobywczą prowadzoną przez Spółkę, powinna stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW.

Powyższe uprawnienie Spółki powinno się realizować - w świetle kasowej zasady rozpoznawania wydatków kwalifikowanych, określonej w art. 11 ust. 5 ustawy o SPW – w miesiącu, w którym następuje rzeczywista wpłata zaliczek na podatek CIT lub też wpłata kwoty podatku CIT wynikającej z zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym (stanowiącej różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku); rzeczywista wpłata powinna nastąpić w okresie 1 kwietnia 2014 r. - 31 grudnia 2015 r. (tj. w okresie, w którym funkcjonuje PGK).

W konsekwencji, na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW oraz art. la ust. 1 w zw. z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW.

Pytanie 3

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej – w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW proporcjonalnie w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę, podlegający zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW.

Uzasadnienie

W rozumieniu ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się wydatki poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów, w tym wydatki na poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie, magazynowanie lub dostawę wydobytych węglowodorów oraz zakończenie działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy o SPW (art. 11 ust. 1 ustawy o SPW).

Zgodnie z art. 11 ust. 3 pkt 12 ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się w szczególności podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów.

Ustawa o SPW w art. 11 ust. 6 wskazuje, że podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów określa się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Jeżeli określenie wysokości podatku dochodowego w ten sposób nie jest możliwe, podatnik określa podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów w takiej proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów danego podatnika, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym.

Odnosząc powyższe do sytuacji Spółki, należy wskazać, że Spółka działa w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), którą zarejestrowano dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych (PDOP) w dniu 24 lutego 2014 r. i która rozpoczęła działalność z dniem 1 kwietnia 2014 r.

Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że przed przystąpieniem do PGK Spółka była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, Spółka ponosiła wydatki związane z uiszczaniem kwot podatku dochodowego od osób prawnych oraz kwot zaliczek na ten podatek przed rozpoczęciem działalności PGK - tj. przed 1 kwietnia 2014 r.

Spółka wskazuje, że proponowana poniżej przez Spółkę interpretacja umożliwia proporcjonalne i sprawiedliwe odzwierciedlenie w podstawie opodatkowania SPW podatku dochodowego wpłaconego wcześniej do urzędu skarbowego z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności wydobywczej węglowodorów. Należy bowiem wskazać, że:

*   z uwagi na fakt, że Spółka jest przedsiębiorstwem zintegrowanym (prowadzącym również działalność nie będącą działalnością wydobywczą węglowodorów), kwota podatku dochodowego (lub kwota zaliczek na ten podatek) uiszczona przez Spółkę powinna podlegać dalszemu uszczegółowieniu poprzez określenie proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów Spółki, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym (zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy o SPW);

*   jednocześnie, dla celów ww. proporcji należy ustalić kwotę przychodów uzyskanych w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów:
    1.  w przypadku, w którym Spółka będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, całość przychodów z dostawy wydobytych węglowodorów będzie stanowić przedmiotową kwotę przychodów dla celów proporcji określonej w art. 11 ust 6 ustawy o SPW;
    2.  w przypadku, w którym Spółka nie będzie w stanie dokładnie określić, czy dany przychód wynika z dostawy wydobytych węglowodorów, czy też węglowodorów nabytych, w tym importowanych (co w sytuacji Spółki może mieć miejsce w odniesieniu do przychodów z dostawy gazu ziemnego), przedmiotowa kwota przychodów będzie ustalona zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o SPW (po spełnieniu warunków określonych w art. 30 powołanej ustawy) według proporcji, w jakiej pozostaje ilość wydobytego w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego ze złóż położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy, do ilości dostarczonego przez Spółkę w roku poprzedzającym rok podatkowy gazu ziemnego, w przeliczeniu na gaz wysokometanowy;

*   ustalona w powyższy sposób kwota podatku dochodowego (lub kwota zaliczek na ten podatek), uiszczona przez Spółkę przed przystąpieniem do PGK, przypadająca na przychody uzyskane przez Spółkę w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów powinna stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu art. 26 pkt 1 ustawy o SPW, podlegający zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW.

Powyższe uprawnienie Spółki powinno się realizować - w świetle kasowej zasady rozpoznawania wydatków kwalifikowanych, określonej w art. 11 ust. 5 ustawy o SPW – w miesiącu, w którym następuje rzeczywista wpłata zaliczek na podatek CIT lub też wpłata kwoty podatku CIT wynikającej z zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym (stanowiącej różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku); rzeczywista wpłata powinna nastąpić w okresie 4 lat kalendarzowych poprzedzających dzień wejścia w życie ustawy o SPW, ale przed rozpoczęciem działalności PGK (tj. w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 marca 2014 r.).

W konsekwencji, na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej – w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW proporcjonalnie w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę, podlegający zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   pytania nr 1:
    *   w części odnoszącej się do sposobu kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek przypadającego na działalność węglowodorową – **jest prawidłowe**,
    *   w części odnoszącej się do wysokości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka – **jest nieprawidłowe**,

*   pytania nr 2:
    *   w części odnoszącej się do sposobu kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek przypadającego na działalność węglowodorową – **jest prawidłowe**,
    *   w części odnoszącej się do wysokości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka – **jest nieprawidłowe**,

*   możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**.

Odpowiedź na pytanie nr 1 oraz nr 2

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się wydatki poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów, w tym wydatki na poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie, magazynowanie lub dostawę wydobytych węglowodorów oraz zakończenie działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. 1.

Za wydatki kwalifikowane uznaje się w m.in. podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów (art. 11 ust. 3 pkt 12 ustawy o SPW).

Wydatki kwalifikowane są potrącane od przychodu w dacie ich poniesienia, z zastrzeżeniem ust. 15. Za dzień poniesienia wydatku uznaje się dzień uregulowania zobowiązania w jakiekolwiek formie (art. 11 ust. 5 ustawy o SPW).

Podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów, o której mowa w ust. 3 pkt 12, określa się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Jeżeli określenie wysokości podatku dochodowego w ten sposób nie jest możliwe, podatnik określa podatek dochodowy w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów w takiej proporcji, w jakiej pozostają przychody uzyskane w roku podatkowym z tytułu dostawy wydobytych węglowodorów do ogólnej kwoty przychodów danego podatnika, określonych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym, uzyskanych w tym roku podatkowym (art. 11 ust. 6 ustawy o SPW).

Na podstawie art. 26 ustawy o SPW, podatnicy są uprawnieni do zaliczenia do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy:

*   wydatków spełniających warunki do uznania ich za wydatki kwalifikowane, poniesionych przed dniem wejścia w życie ustawy w okresie 4 lat kalendarzowych poprzedzających dzień wejścia w życie ustawy;

*   łącznej wartości środków trwałych związanych z działalnością wydobywczą węglowodorów, niezamortyzowanych w podatku dochodowym do dnia wejścia w życie ustawy - nabytych lub wytworzonych w okresie poprzedzającym okres 4 lat kalendarzowych poprzedzających dzień wejścia w życie ustawy o SPW i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych;

*   wartości środków trwałych w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości związanych z działalnością wydobywczą węglowodorów – w wysokości określonej na dzień 1 stycznia 2012 r.

Ponadto jak wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych tzw. podatkowe grupy kapitałowe (art. 1a ust. 1 updop). Podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1a ust. 2 updop).

Zgodnie z art. 7a ust. 1 updop w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

W ocenie Organu czynnikiem kluczowym, decydującym, dla określenia prawidłowości twierdzeń oraz kalkulacji Wnioskodawcy jest to, czy dany wydatek został przez Wnioskodawcę faktycznie poniesiony, czy też nie. W przypadku braku faktycznego poniesienia wydatku, przez co rozumieć należy faktyczną zapłatę podatku dochodowego z działalności wydobywczej węglowodorów, nie będzie podstaw do zaliczenia kwoty tego podatku do wydatków kwalifikowanych w specjalnym podatku węglowodorowym.

Zgodnie bowiem z ww. art. 11 ust. 1 ustawy o SPW, za wydatki kwalifikowane uznaje się wydatki poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia tych przychodów, w tym wydatki na poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie, magazynowanie lub dostawę wydobytych węglowodorów oraz zakończenie działalności wydobywczej węglowodorów, niezwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 12 ust. 1.

Zgodnie z art. 11 ust. 5 ww. ustawy wydatki kwalifikowane są co do zasady potrącane od przychodu w dacie ich poniesienia. Natomiast za dzień poniesienia wydatku uznaje się dzień uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie.

Organ potwierdza, że stanowisko Spółki dotyczące sposobu kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek przypadającego na działalność węglowodorową jest prawidłowe, zaś kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek przypadających na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej której członkiem jest Spółka - w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW. Jednakże warunkiem koniecznym dla uznania podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie działalności wydobywczej węglowodorów za wydatek kwalifikowany jest, aby został on faktycznie poniesiony.

Należy również podkreślić, że o ile dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych przy rejestracji podatkowej grupy kapitałowej powstaje nowy podatnik, tak w przypadku specjalnego podatku węglowodorowego powstanie podatkowej grupy kapitałowej nie ma wpływu na status podatnika, którym jest Spółka. Pozostaje ona dalej, pomimo funkcjonowania w ramach podatkowej grupy kapitałowej, odrębnym podatnikiem specjalnego podatku węglowodorowego. Podatnik ten, ekonomicznie ponosi ciężar podatku dochodowego od osób prawnych związanego z działalnością wydobywczą za pośrednictwem grupy kapitałowej, co bezpośrednio przekłada się na zyskowność działalności wydobywczej i dla celów podatku SPW nie ma znaczenia, że następuje to za pośrednictwem rachunku grupy kapitałowej.

Natomiast należy podkreślić, że kluczową w rozpatrywanym przypadku jest wcześniej podniesiona kwestia rzeczywistego poniesienia wydatku przez podatnika SPW, zwłaszcza w aspekcie możliwego obniżenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z rozliczeniem strat pozostałych spółek w grupie.

W takim przypadku, należy odpowiednio uwzględnić takie pomniejszenie w wielkości wydatku dla celów SPW.

Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz nr 2 w części odnoszącej się do sposobu kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych oraz zaliczek na ten podatek przypadającego na działalność węglowodorową.

Natomiast za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz nr 3 w części odnoszące się do wysokości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 11 ust. 1 oraz art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek przypadającej na Spółkę w ramach podatkowej grupy kapitałowej, której członkiem jest Spółka.

Jak zostało wskazane powyżej, Wnioskodawca będzie uprawniony zaliczyć do wydatków kwalifikowanych na podstawie art. 11 ust. 1 oraz art. 26 pkt 1 kwoty podatku dochodowego od osób prawnych lub zaliczek na ten podatek, jednakże nie w wysokości ustalonej dla potrzeb rozliczeń PGK, a w wysokości faktycznie poniesionego wydatku przez podatnika SPW, tj. przy odpowiednim uwzględnieniu możliwego obniżenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z rozliczeniem strat pozostałych spółek w grupie.

Odpowiedź na pytanie nr 3

Organ podziela przedstawione stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, że na podstawie art. 26 pkt 1 w zw. z art. 11 ust. 3 pkt 12 i art. 11 ust. 6 ustawy o SPW, kwota podatku dochodowego od osób prawnych lub kwota zaliczek na ten podatek zapłaconych przez Spółkę przed przystąpieniem Spółki do podatkowej grupy kapitałowej – w części w jakiej dotyczy działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę - może stanowić dla Spółki wydatek kwalifikowany w rozumieniu ustawy o SPW proporcjonalnie w części dotyczącej działalności wydobywczej węglowodorów prowadzonej przez Spółkę, podlegający zaliczeniu do wydatków kwalifikowanych w pierwszym roku podatkowym od dnia wejścia w życie ustawy o SPW i w związku z tym powyższe stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznaje za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność

są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.