Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-92/12-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-05-24
Teza: Czy w wyniku nieodpłatnego nabycia udziałów w celu umorzenia powstanie po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przychód; udział-umorzenie udziałów; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2012 r. (data wpływu 16 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnego nabycia udziałów w celu umorzenia – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnego nabycia udziałów w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 29 października 2003 r. na podstawie aktu notarialnego zawiązana została spółka Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”). Udziałowcami jej zostali: Miejskie Przedsiębiorstwo Zieleni w Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „MPZ”) oraz Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wodrol”). Spółka została zarejestrowana w KRS 13 listopada 2003 r.

Następnie, w dniu 10 września 2007 r. Spółka na podstawie aktu notarialnego objęła udziały w MPZ jako nowy udziałowiec. Sąd zarejestrował nowego udziałowca w dniu 5 października 2007 r. W wyniku ww. zmian w strukturze udziałowej, Spółka poprzez spółkę zależną - MPZ - została swoim własnym wspólnikiem. Oznacza to sytuację niezgodną z dyspozycją art. 200 ust. 1 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”), zgodnie z którym „spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy także obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę zależną (\`(...)\`)”.

Ze względu na negatywne konsekwencje prawne mogące wystąpić z tego tytułu podjęto decyzję o zmianie struktury udziałowej ww. spółek, w taki sposób, aby uniezależnić Spółkę od jej dotychczasowego udziałowca (MPZ). W tym celu Spółka zamierza podwyższyć kapitał zakładowy i zaoferować udziały nowemu wspólnikowi - osobie fizycznej. Nowy wspólnik (będący jednocześnie prezesem jednoosobowego zarządu Spółki) obejmie udziały w Spółce w zamian za wkład pieniężny.

Następnie po zarejestrowaniu podwyższenia kapitału zakładowego planowane jest dokonanie dobrowolnego umorzenia udziałów dotychczasowego udziałowca, tj. MPZ, bez wynagrodzenia. Umorzenie nastąpiłoby za zgodą wszystkich wspólników Spółki wyrażoną w formie uchwały oraz na podstawie umowy o zbyciu udziałów w celu umorzenia. Umorzenie połączone będzie z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, zaś wartość nominalna umorzonych udziałów zostanie przekazana na fundusz zapasowy lub fundusz rezerwowy Spółki.

Na skutek umorzenia udziałów udziałowcami Spółki staną się: oraz osoba fizyczna. Dzięki temu, struktura grupy zostanie uporządkowana oraz wyeliminowana zostanie niezgodność z regulacjami art. 200 ust. 1 KSH.

W związku z powyższym zostało zadane następujące pytanie:

Czy w wyniku nieodpłatnego nabycia udziałów w celu umorzenia powstanie po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki. W wyniku planowanego zawarcia ze wspólnikiem umowy o zbyciu udziałów w celu umorzenia, Spółka nabędzie własne udziały bez wynagrodzenia. Zarówno uchwała zgromadzenia wspólników Spółki, jak i ww. umowa ze wspólnikiem będą wskazywać, że nabycie udziałów następuje w celu ich umorzenia przez Spółkę.

W tej sytuacji, zdaniem Spółki, nie powstanie dla Niej przychód z tytułu nabycia udziałów wspólnika bez wynagrodzenia, w szczególności zaś w takiej sytuacji do Spółki nie powinien mieć zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią tego przepisu, do przychodów zalicza się wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego ani też częściowo odpłatnego świadczenia (wskazuje jedynie sposób ustalania wartości ww. świadczeń). Definicje ww. pojęć stanowiły jednak przedmiot licznych rozstrzygnięć sądów oraz organów administracji podatkowej. Dla przykładu - przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy (wyrok NSA z 29 października 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 1290/98; wyrok NSA z 3 grudnia 1998 r., sygn. akt SA/Sz 2425/97).

W przypadku umorzenia w trybie art. 199 § 3 KSH, Spółka nie uzyskuje faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Spółka nabywa udziały tylko w celu umorzenia, to jest w celu ich prawnego unicestwienia. Umorzenie udziałów własnych nie powoduje też wpływu środków finansowych do Spółki i w sensie ekonomicznym Spółka niczego nie uzyskuje. Istotą tej czynności jest jedynie przesunięcie (przeksięgowanie) części środków Spółki w ramach Jej kapitału własnego.

Jednocześnie, umorzenie udziałów nie może być traktowane ani na gruncie prawa podatkowego, ani na gruncie prawa cywilnego jako umorzenie zobowiązań Spółki. Udział nie kreuje dla Spółki żadnych konkretnych zobowiązań wobec wspólnika, więc umorzenie udziałów nie zwalnia Spółki z jakiegokolwiek świadczenia na rzecz wspólnika. Tym samym umorzenia udziałów nie można również utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem wyrażonym przez Ministra Finansów w odpowiedzi z dnia 23 lutego 2004 r. na zapytanie poselskie Nr 220/5 w sprawie skutków podatkowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia. W piśmie tym Minister Finansów wskazał, iż: „Oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce. Podobnie czynność ta nie spowoduje również powstania przychodu u wspólników tej spółki, jakkolwiek wzrośnie wartość księgowa posiadanych przez nich udziałów.”

Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko potwierdzono w licznych interpretacjach indywidualnych, m. in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej z 17 maja 2011 r. (sygn. IPPB3/423-293/11-4/JB), 3 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPB3/423-431/11-2/JB), z 18 października 2011 r. (sygn. IPPB3/423-566/11-2/DP), czy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 lipca 2011 r. (sygn. IPTPB3/423-36/11-2/MF).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie spowoduje dla Spółki powstania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;

*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;

*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Ustawodawca określił również, iż umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 KSH). W razie zaś umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 7 KSH). Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. W świetle art. 199 § 3 KSH, umorzenie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić za zgodą jej wspólników bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza podwyższyć kapitał zakładowy i zaoferować udziały nowemu wspólnikowi - osobie fizycznej. Nowy wspólnik (będący jednocześnie prezesem jednoosobowego zarządu Spółki) obejmie udziały w Spółce w zamian za wkład pieniężny.

Następnie po zarejestrowaniu podwyższenia kapitału zakładowego planowane jest dokonanie dobrowolnego umorzenia udziałów dotychczasowego udziałowca, tj. MPZ, bez wynagrodzenia. Umorzenie nastąpiłoby za zgodą wszystkich wspólników Spółki wyrażoną w formie uchwały oraz na podstawie umowy o zbyciu udziałów w celu umorzenia. Umorzenie połączone będzie z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, zaś wartość nominalna umorzonych udziałów zostanie przekazana na fundusz zapasowy łub fundusz rezerwowy Spółki.

Rozpatrując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem opodatkowania osoby prawnej zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) jest dochód stanowiący osiągniętą w roku podatkowym, nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Oceniając skutki będące następstwem nabycia przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia, należy stwierdzić, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie została wskazana.

Niezależnie od faktu, że określony w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest wyczerpujący, nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia, nie powoduje powstania przychodu w tej spółce. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskuje oraz nie następuje po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (spółka otrzymuje udziały by je umorzyć). Nie następuje także umorzenie jej zobowiązań wobec wspólników, gdyż nabycie lub objęcie przez wspólnika udziału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania po stronie spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec tego wspólnika.

Tym samym, umorzenia udziałów nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 przedmiotowej ustawy.

Ponadto w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie zostaje spełniona żadna z przesłanek zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie można również mówić, że doszło do otrzymania świadczenia.

W świetle powyższego nabycie udziałów celem ich umorzenia w Spółce nie stanowi przychodu podatkowego dla Spółki, co oznacza iż czynność ta nie rodzi skutków podatkowych dla Wnioskodawcy. Wobec powyższego, gdy określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.