Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-380/13/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-21
Teza: Jeżeli Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki wyrazi względem uprawnionej zgodę na nabycie akcji spółki w drodze realizacji opcji, to czy w momencie tego nabycia uprawniona osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego spółka będzie obowiązana potrącić zaliczkę na tenże podatek, czy też zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 24 ust. 11 zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli dochód powstanie w tymże dniu, to do jakiego źródła należy przyporządkować składający się na niego przychód?
Słowa kluczowe: akcja; kapitał-kapitały pieniężne; opcja; programy-programy lojalnościowe; przychód-powstanie przychodu; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 5 stycznia 2009 r. na podstawie umowy o pracę spółka zatrudnia osobę fizyczną, która jest jednocześnie od 1 stycznia 2011 r. członkiem zarządu spółki. W dniu 7 lipca 2010 r. spółka zawarła z ww. umowę w sprawie opcji menedżerskich - w celu stymulowania wzrostu wartości akcji spółki, który jest zależny w znaczącym stopniu od wzrostu jakości i efektywności pracy kadry menedżerskiej. Pracownica na mocy umowy otrzymała określone uprawnienia warunkowe. Program opcyjny trwał od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2012 r. W okresie jego trwania uprawnionej przypisywane były tzw. jednostki premiowe, tj. punkty, których liczba odzwierciedlała poziom realizacji przez uprawnioną (lub przy jej współudziale) celów i wskaźników określanych początkowo w uchwałach zarządu spółki, a od momentu rozpoczęcia pełnienia przez uprawnioną funkcji w zarządzie spółki - w uchwałach Rady Nadzorczej Spółki - z uwagi na treść art. 379 ustawy Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym „w umowie między spółką a członkiem zarządu, jak również w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza albo pełnomocnik powołany uchwałą walnego zgromadzenia". Jednostki te były przyznawane za kolejne okresy sześciomiesięczne. Jednostki są niezbywalne i mogą być zamienione na akcje spółki (w innym przypadku nie dają jakichkolwiek uprawnień). Umowa przewidywała, że po przypisaniu uprawnionej jednostek za ostatni półroczny okres trwania programu opcyjnego spółka dokona wymiany wszystkich przypisanych uprawnionej jednostek na opcje (uprawnienie do nabycia akcji spółki w drodze przyjęcia oferty skierowanej przez nią do uprawnionej) wedle proporcji 1:1. Spółka zobowiązała się w umowie do złożenia ww. oferty. Jednostki były przypisywane uprawnionej w terminie dwóch miesięcy po zakończeniu każdego z sześciu sześciomiesięcznych okresów trwania programu opcyjnego. Przy każdym przypisywaniu część jednostek była przyznawana niezależnie od wyników realizacji celów postawionych przez zarząd spółki (tylko pod warunkiem pozostawania uprawnionej w stosunku pracy ze spółką), a część w zależności od tejże realizacji (wzajemne proporcje tych części były ustalone w umowie w różny sposób dla każdego okresu sześciomiesięcznego). Spółka zobowiązała się w umowie do złożenia uprawnionej, w terminie 30 dni od przypisania jednostek za ostatni okres sześciomiesięczny programu, oferty nabycia akcji spółki odpowiadającej liczbie jednostek przypisanej uprawnionej. Cena ofertowa zgodnie z umową miała równać się wartości nominalnej akcji spółki (4 zł za akcję), a jej zapłata nastąpić miała w dniu przyjęcia oferty. Zapłata warunkowała przejście własności akcji na uprawnioną. Dnia 27 stycznia 2012 r. spółka i uprawniona podpisały pierwszy aneks do umowy („Aneks Nr 1"). Z uwagi na wskazany wyżej art. 379 Kodeksu spółek handlowych aneksem Nr 1 zmieniono postanowienia umowy określające sposób wyznaczania uprawnionej celów i wskaźników do realizacji oraz sposób przypisywania jednostek poprzez dostosowanie treści umowy do stanu faktycznego, tj. wskazano, że przypisywanie zarówno celów i wskaźników, jak i jednostek powinno się odbywać w kolejnych uchwałach Rady Nadzorczej Spółki, a nie w załącznikach do umowy. Forma ta stosowana była już w 2011 r. aby uniknąć zarzutu niezgodności z art. 379 Kodeksu spółek handlowych. Dnia 26 lutego 2013 r. spółka i uprawniona podpisały drugi aneks do umowy („Aneks Nr 2"). Zgodnie z Aneksem nr 2:

*   dodano do umowy postanowienie, zgodnie z którym zamiana opcji na akcje spółki będzie możliwa tylko pod warunkiem wyrażenia przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki, w drodze uchwały, zgody na nabycie przez uprawnioną akcji spółki poprzez realizację opcji.
*   zmieniono postanowienie umowy, zgodnie z którym spółka, w terminie 30 dni roboczych od ostatniego przypisania jednostek, dokona wymiany wszystkich przyznanych uprawnionemu jednostek na opcje nabycia akcji spółki. Zgodnie z Aneksem Nr 2 Rada Nadzorcza Spółki podejmie, nie później niż w terminie 30 dni od daty ostatniego przypisania, uchwałę w przedmiocie zarekomendowania Walnemu Zgromadzeniu Akcjonariuszy Spółki przyznania uprawnionemu opcji w liczbie odpowiadającej przypisanych jej jednostek oraz w przedmiocie wyrażenia zgody na nabycie akcji spółki w drodze realizacji opcji przez uprawnionego.
*   dodano do umowy postanowienie, zgodnie z którym podczas pierwszego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, odbywającego się po dacie przypisania jednostek za ostatni sześciomiesięczny okres trwania programu opcyjnego, zarząd złoży do Walnego Zgromadzenia wnioski: o przydzielenie uprawnionej opcji w liczbie zarekomendowanej przez Radę Nadzorczą, o zgodę na nabycie przez uprawnioną akcji spółki przez realizację opcji, o powołanie pełnomocnika do złożenia uprawnionej oferty nabycia akcji spółki w liczbie równej liczbie opcji przyznanych przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki.

W tym samym dniu (26 lutego 2013 r.) Rada Nadzorcza Spółki dokonała przypisania jednostek za ostatni sześciomiesięczny okres trwania programu opcyjnego. Przypisania jednostek za pierwszy okres dokonano na mocy wyraźnego postanowienia umowy (umowa została podpisana po zakończeniu tego okresu), za drugi okres uchwałą Zarządu Spółki, a za pozostałe okresy - czterema kolejnymi uchwałami Rady Nadzorczej Spółki. Ponadto w uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż opcje na akcje o których mowa w tymże wniosku stanowią instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi i w związku z tym także pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jeżeli Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki wyrazi względem uprawnionej zgodę na nabycie akcji spółki w drodze realizacji opcji, to czy w momencie tego nabycia uprawniona osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, od którego spółka będzie obowiązana potrącić zaliczkę na tenże podatek, czy też zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 24 ust. 11 zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli dochód powstanie w tymże dniu, to do jakiego źródła należy przyporządkować składający się na niego przychód?

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 24 ust. 11 zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Spółka wskazuje, iż w przedstawionej sytuacji wydatki na nabycie akcji przez uprawnioną wynosić będą 4 zł za akcję (o ile nabycie nastąpi). Ich wartość rynkowa na dzień nabycia będzie mogła zostać określona na podstawie kursu giełdowego. Jeżeli będzie niższa od 4 zł, to nabycie nie nastąpi w ogóle z powodów ekonomicznych. Znacznie bardziej prawdopodobne jest jednak, że wartość ta będzie wyższa od wartości rynkowej akcji. Jeżeli zatem uprawniona nabędzie akcje spółki po cenie niższej od ich wartości rynkowej, powstanie pytanie o ewentualny jej dochód, który mógłby powstać w dniu nabycia, od którego spółka powinna ewentualnie potrącić zaliczkę na podatek dochodowy uprawnionej.

W ocenie spółki aby rozstrzygnąć, czy i kiedy ów dochód powstanie, należy rozważyć, czy w przedstawionej sytuacji spełnione będą przesłanki zastosowania art. 24 ust. 11 zd. pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przesunięcie opodatkowania dochodu w czasie aż do momentu zbycia akcji jest zgodnie z tą regulacją uwarunkowane tym, aby osoby, których przepis dotyczy, zostały uprawnione do nabycia akcji na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki. Umowa w sprawie opcji menedżerskich z 7 lipca 2010 r. w pierwotnym brzmieniu nie przewidywała, decyzją jakiego organu spółki powstanie uprawnienie uprawnionej do uzyskania opcji i nabycia akcji w zamian za te opcje. Aneks Nr 2 z 26 lutego 2013 r. doprecyzował jednak tę kwestię. Strony podpisały go dobrowolnie: każda umowa może bowiem zostać zmieniona przez jej strony w myśl zasady swobody umów, tj. poza przypadkami, gdy normy prawne zmianę taką uniemożliwiają. W ostatecznej wersji umowy, wynikającej z aneksu, powstanie uprawnienia do nabycia akcji spółki w drodze realizacji opcji zostało uzależnione od decyzji Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, wyrażonej jego uchwałą. Nie jest to wprawdzie jedyny warunek nabycia akcji - najpierw musiały bowiem zostać spełnione przewidziane umową warunki merytoryczne i wykonane postanowienia umowy, pozwalające na przypisanie uprawnionej jednostek w liczbie ustalonej umową. Warunki te zostały już spełnione. Niemniej bez pozytywnej uchwały Walnego Zgromadzenia nabycie akcji przez uprawnioną nie będzie możliwe. Skoro zatem uchwała ta będzie stanowić warunek konieczny nabycia akcji, należy uznać, że uprawniona będzie „uprawniona do nabycia akcji na podstawie uchwały walnego zgromadzenia" w rozumieniu art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nawet jeżeli same zasady programu motywacyjnego zostały uregulowane w umowie pomiędzy spółką a uprawnioną, a nie w uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy. Uprawniona nie ma przy tym jakiejkolwiek gwarancji, że Walne Zgromadzenie udzieli zgody na nabycie przez nią akcji spółki w drodze realizacji opcji. Nie można zatem stwierdzić, że uchwała będzie miała charakter formalności. W obecnej chwili żadna ze stron umowy nie wie i nie może wiedzieć, czy uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, przyznająca uprawnionej prawo do nabycia akcji spółki w drodze realizacji opcji, zostanie podjęta. Spółka uważa, że wszystko powyższe pozwala na sformułowanie wniosku, że w momencie nabycia akcji uprawniona nie osiągnie żadnego dochodu. Przepis art. 24 ust. 11 ww. ustawy wymaga bowiem tylko tego, by uprawnienie do nabycia akcji było przyznane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. Zdaniem spółki dotyczyć to może każdego warunku koniecznego dla nabycia akcji. Hipoteza normy z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie zatem spełniona zarówno w razie przyznania akcji decyzją zarządu na podstawie regulaminu programu motywacyjnego w formie uchwały (najczęstsza sytuacja), jak i w przypadku przyznania akcji uchwałą walnego zgromadzenia na podstawie umowy, przewidującej zasady programu motywacyjnego. To z kolei spowoduje, że na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika (o których mowa w art. 31 ustawy) w związku z nabyciem jej akcji przez uprawnioną. Powyższa wykładnia zdaniem spółki jest zgodna z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w ……. z 10 stycznia 2012 r. (nr I………..), wydanej w sprawie, w której również to nie program motywacyjny, lecz samo przyznanie uprawnienia do nabycia akcji wynikało z uchwały walnego zgromadzenia. Organ przyznał, że zastosowanie art. 24 ust. 11 zd. pierwsze ustawy jest w tym przypadku zasadne. Gdyby zaś uznać (z czym spółka się nie zgadza), że opodatkowaniu podlega dochód osiągany w momencie nabycia akcji spółki w drodze realizacji opcji, to właściwym źródłem przychodów byłoby w tym przypadku źródło określone w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stosunek pracy), jako że uprawniona jest pracownikiem spółki, a ewentualny dochód byłby związany z jej stosunkiem pracy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku m.in. pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot „w szczególności" oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy - w tym nabycie akcji w efekcie spełnienia wymagań programu motywacyjnego. W związku z tym na Spółce ciążyłby obowiązek płatnika obliczenia, pobrania i wpłacenia organowi podatkowemu zaliczki na podatek dochodowy uprawnionej zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 i 7 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolniczą, praca nakładcza, emerytura lub renta oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zawarta w powyższym przepisie definicja przychodów ze stosunku pracy ma zatem charakter otwarty, gdyż wskazane w niej poszczególne rodzaje wypłat i świadczeń składających się na pojęcie przychodu ze stosunku pracy (i stosunków pokrewnych) nie zostały wyliczone w sposób enumeratywny. Obok bowiem wymienionych przykładowo w drugiej części tego przepisu, po zwrocie "a w szczególności", typowych świadczeń stanowiących przychód ze stosunku pracy, na wstępie tego uregulowania mowa jest, m.in. o "wszelkiego rodzaju wypłatach pieniężnych".

Niemniej jednak nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż gdyby uznać, iż w momencie nabycia akcji spółki w drodze realizacji opcji, dochód powinien być opodatkowany, to właściwym źródłem przychodów dla uprawnionej byłoby źródło określone w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy (stosunek pracy), jako że jest ona pracownikiem spółki, a ewentualny dochód byłby związany z jej stosunkiem pracy. Nie wszystkie bowiem przychody osiągane przez osoby mające status pracowników automatycznie uważane są za przychody ze stosunku pracy, jeżeli tylko pochodzą od podmiotu będącego jednocześnie pracodawcą, albowiem przychody te muszą pochodzić właśnie z tego stosunku pracy. Musi istnieć zatem na tyle ścisły związek pomiędzy zatrudnieniem a oferowanym świadczeniem (przychodem), który uzasadnia uznanie go za pochodzące ze stosunku pracy.

Należy zwrócić uwagę, iż z treści tego przepisu wynika, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym istotnego w niniejszej sprawie - stosunku pracy. Zatem ustawodawca nie użył w nim sformułowań w rodzaju "przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy". Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. (zob. wyrok NSA z dnia ……. r., sygn. akt ……………..).

Brak jest zatem podstaw do uznania, że realizacja praw wynikających z opcji mieści się w dyspozycji art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ogólnej zasady, na podstawie której wszelkie świadczenia otrzymywane przez osobę fizyczną tj. pracownika miałyby być automatycznie kwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ww. ustawy.

Tym samym skoro ustawodawca zalicza określony przychód do innego źródła niż stosunek pracy, przychód ten zatem stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód ze stosunku pracy, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z faktem zatrudnienia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jak stanowi art. 17 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Stosownie zaś do treści art. 5a pkt 13 cytowanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 ze zm.).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy – instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W doktrynie i judykaturze przyjmuje się, że opcja jest pochodnym instrumentem finansowym, dającym posiadaczowi prawo do zawarcia transakcji określonym instrumentem bazowym (a więc do kupna lub sprzedaży akcji, walut, indeksów giełdowych itd.) w przyszłym terminie, po z góry określonej cenie.

Źródłem powstania opcji jest kontrakt opcyjny, będący umową, w której jedna strona zobowiązuje się, na żądanie drugiej strony, do kupna lub sprzedaży w określonym momencie w przyszłości oznaczonej liczby akcji po z góry ustalonej cenie albo do dokonania rozliczenia pieniężnego, gdzie nie ma miejsca faktyczna dostawa instrumentu bazowego a jedynie realizacja kwoty pieniężnej odpowiadającej wartości tego instrumentu.

Mając zatem na uwadze okoliczności faktyczne przedstawione we wniosku oraz w jego uzupełnieniu stwierdzić należy, że realizacja praw wynikających z nabytych przez uprawnioną opcji stanowiących pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, skutkuje powstaniem przychodu z realizacji praw z nich wynikających, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Spółka - Wnioskodawca nie jest obowiązana z tego tytułu do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek.

W przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje przy tym zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Cytowany przepis dotyczy objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzonego. W niniejszej sprawie, akcje otrzymane przez uprawnioną w wyniku realizacji opcji nie spełniają dyspozycji tego przepisu, ponieważ podstawą ich otrzymania nie jest uchwała walnego zgromadzenia, ale zobowiązanie się emitenta opcji do ich realizacji.

Z uwagi na powyższe stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, iż wydana została ona w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.