Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.130.2021.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-29
Teza: Uznanie transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i brak opodatkowania jej podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i braku opodatkowania transakcji podatkiem VAT - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku opodatkowania transakcji podatkiem VAT i prawa nabywcy do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujący stan faktyczny:

„Zbywca” („A”) oraz „Nabywca” („B”) (wspólnie jako „Wnioskodawcy”) są spółkami kapitałowymi prawa polskiego, które podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu CIT w Polsce (Wnioskodawcy są polskimi rezydentami podatkowymi). Wnioskodawcy są również zarejestrowanymi i czynnymi podatnikami podatku VAT w Polsce. Zarówno A, jak i B są podmiotami zależnymi, pośrednio należącymi do C. (z ich spółkami zależnymi, dalej: „C.” lub „Grupa C.”).

Historycznie, C zorganizował swoją działalność w dwóch głównych segmentach: to co klienci oglądają (eng. What Consumers Watch, dalej: „Segment Watch”) oraz to co klienci kupują (eng. What Consumers Buy, dalej: „Segment Buy”). W lutym 2019 r. C zmienił segmenty działalności z Segment Buy i Segment Watch na C Global Connect (dalej: „Connect”) i C Global Media (dalej: „Media”). Aktualnie C jest obecny w ponad 100 lokalizacjach, za pośrednictwem podmiotów, które koncentrują się wyłącznie na działalności Media, wyłącznie na działalności Connect, oraz podmiotów prowadzących zarówno działalność w zakresie Media, jak i Connect (tj. podmiotów usługowych).

W dniu 3 listopada 2019 r. Zarząd C. zatwierdził plan rozdzielenia działalności Media i Connect, jako części długoterminowego planu zmierzającego do zwiększenia wartości i osiągnięcia sukcesu zarówno działalności Connect jak i Media. W oczekiwaniu na potencjalną sprzedaż lub inną formę rozdzielenia działalności Connect i Media, C. rozpoczął podejmowanie kroków prawnych mających na celu rozdzielenie działalności Connect i Media w różnych jurysdykcjach (lokalizacjach). W odniesieniu do działalności w Polsce, podjęto decyzję o sprzedaży działalności mediowej z A do B (dalej: „Transakcja”).

Podobnie jak inne podmioty C, przed dokonaniem Transakcji, Zbywca świadczył usługi na rzecz Media, polegające na sporządzaniu dziennych baz danych dotyczących oglądalności stacji telewizyjnych oraz treści video oglądanych w Internecie, skierowanych głównie do nadawców telewizyjnych i branży reklamowej (dalej: „Biznes”).

Poza wyżej opisaną działalnością, jako podmiot skupiający obydwa segmenty, Zbywca świadczył także inne usługi polegające na m.in. świadczeniu globalnych usług pomiarowych i analitycznych dla klientów korporacyjnych w zakresie produktów konsumenckich i rynków produktów konsumenckich, a także dostarczaniu szczegółowych danych pomiarowych dotyczących różnych rodzajów transakcji, informacji o konkretnych zachowaniach konsumentów i analizach mających zastosowanie w sektorze detalicznym (dalej: „Pozostała część przedsiębiorstwa”).

Trudności związane z priorytetyzacją zadań i rozdysponowaniem czasu niezbędnego do zarządzania Biznesem i Pozostałą częścią przedsiębiorstwa, a także brak wystarczającego zaangażowania w dany sektor działalności, spowodowały, że zarządzanie Biznesem i Pozostałą częścią przedsiębiorstwa w ramach tej samej struktury było nieefektywne (w tym finansowo). W konsekwencji, w celu usprawnienia zarządzania oraz osiągania lepszych wyników finansowych, zgodnie z globalnym podziałem działalności Media oraz Connect przez C., podjęto decyzję o sprzedaży Biznesu z A. do B. Po dokonaniu Transakcji, Zbywca ściśle wykonuje czynności związane z Connect, ponieważ wszystkie czynności związane z działalnością Media zostały przeniesione na Kupującego. Ponadto w dniu 31 października 2020 r. C zawarł umowę sprzedaży swojej globalnej działalności Connect na rzecz D.; sprzedaż ta ma się zakończyć w drugim kwartale 2021 r.

Cena nabycia Biznesu przewyższała wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład sprzedawanego Biznesu.

Przedmiotem Transakcji, mającej miejsce w 2020 r., były składniki majątkowe i niemajątkowe ściśle związane i wykorzystywane w ramach prowadzonego przez Zbywcę Biznesu, w szczególności:

1.  sprzęt komputerowy,
2.  zakupione oprogramowanie,
3.  meble i wyposażenie biurowe,
4.  pożyczki na rzecz osób trzecich,
5.  zaliczki/pożyczki dla personelu,
6.  rezerwy na zobowiązania i odpowiednie zobowiązania (np. z tytułu rozliczeń z usługodawcami).

Zespół składników majątkowych obejmował zarówno składniki materialne jak i niematerialne. W szczególności, do Biznesu przyporządkowany był personel przypisany do wykonywania zadań związanych ze wskazaną powyżej działalnością. Z perspektywy prowadzonej działalności to doświadczony i wyspecjalizowany w zakresie swojej działalności personel stanowił najistotniejsze aktywo, które gwarantowało ciągłość wykonywanych w ramach Biznesu funkcji. Bezpośrednio do pracy w Biznesie przydzielonych było 227 pracowników i taka też liczba pracowników przeszła do B obejmując te same bądź podobne stanowiska pracy.

Wnioskodawcy wskazują, że jedynie niewielka część umów związanych z funkcjonowaniem Biznesu nie została jeszcze rozdzielona między Zbywcą a Nabywcą w związku z zawartą Transakcją. Co do części z nich trwają negocjacje, lecz na dzień złożenia wniosku ich przeniesienie/zawarcie jest w trakcie realizacji, ale nie zostało jeszcze sfinalizowane. Tym niemniej, nie miało to wpływu na prowadzenie Biznesu oraz nie wpłynęło na ciągłość prowadzenia operacji biznesowych.

Jako że Biznes stanowił odrębną część w strukturze Zbywcy, należy wskazać, że na moment Transakcji A. była w stanie wyodrębnić tzw. centra kosztów, tj. miejsca powstawania kosztów związanych z Biznesem. Analogicznie Zbywca zarówno przed sprzedażą Biznesu jak i na moment jego sprzedaży był w stanie wyodrębnić również przychody, które były generowane w związku z działalnością prowadzoną w ramach Biznesu. Możliwe było i jest zatem przypisanie do Biznesu odpowiadających mu przychodów i kosztów.

W konsekwencji, A. w oparciu o prowadzoną ewidencję była w stanie sporządzić bilans oraz rachunek zysków i strat odzwierciedlające sytuację majątkową oraz wynik działalności Biznesu i przypisanych mu struktur organizacyjnych.

Tym samym Biznes na moment Transakcji był gotowy do funkcjonowania w obrocie gospodarczym w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa oraz wykwalifikowany personel. Biznes, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, a także własnymi należnościami i zobowiązaniami w znaczeniu ekonomicznym, na moment Transakcji mógł samodzielnie realizować swoje zadania.

Dodatkowo, Wnioskodawcy pragną wskazać, że po Transakcji wszelkie funkcje wspierające niezbędne do funkcjonowania Biznesu jako niezależnej jednostki (np. funkcje kierownicze, zatrudnianie pracowników, obsługa IT, obsługa finansowo-księgowa) są sprawowane przez wewnętrzne działy wydzielone wewnątrz struktury Biznesu w ramach B.

Wnioskodawcy wskazują, że po zrealizowaniu Transakcji Nabywca kontynuuje i rozwija działalność w zakresie Biznesu.

Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają zasady funkcjonowania Biznesu z perspektywy organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Biznes przed dokonaniem Transakcji i na moment jej przeprowadzenia był wyposażony w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do świadczenia globalnych usług związanych z Biznesem (tj. działalność Media polegająca na sporządzaniu dziennych baz danych dotyczących oglądalności stacji telewizyjnych oraz treści video oglądanych w Internecie, skierowanych głównie do nadawców telewizyjnych i branży reklamowej). Powyższe obejmuje w szczególności:

*   aktywa trwałe (sprzęt komputerowy, meble i wyposażenie biurowe);

*   kontakty biznesowe (bazę klientów wraz ze specyfikacją produktów oraz podsumowaniem zasad współpracy), specjalistyczną wiedzę na temat oferowanych produktów;

*   pracowników wykonujących zadania w ramach Biznesu (w tym kadrę zarządzającą);

*   umowy handlowe;

*   środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności i należności związane z Biznesem;

*   należności (np. z tytułu sprzedaży);

*   zobowiązania (np. z tytułu rozliczeń z usługodawcami).

Zarówno przed sprzedażą jak i na jej moment, Biznes był formalnie wyodrębniony w strukturze A - tj. był niepowiązaną częścią działającą na odrębnych zasadach, przeznaczoną do wykonywania innych zadań, niż te przypisane do Pozostałej części przedsiębiorstwa.

Faktyczne wyodrębnienie Biznesu wynika bezpośrednio z odrębnego charakteru przedmiotu działalności oraz wykonywanych w ramach tej jednostki funkcji i zadań.

Wyodrębnienie finansowe

Wypracowane przed Transakcją wyodrębnienie finansowe Biznesu, o którym mowa powyżej, pozwalało dokonać na potrzeby wewnętrzne podziału przychodów i kosztów księgowych oraz ustalić wynik finansowy dla Biznesu.

Jak już wspomniano, przedmiotem Transakcji były w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane w ramach prowadzonej przez Zbywcę działalności gospodarczej. Księgowość i dokumentacja finansowa A pozwalała na przypisanie przychodów i kosztów księgowych (według określonego klucza) do działalności i tym samym umożliwiała na moment Transakcji sporządzenie dla celów rachunkowości zarządczej odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Biznesu.

Ponadto, co warto zaznaczyć, Nabywca na moment dokonania Transakcji posiadał odrębne rachunki bankowe otwarte dla Biznesu.

Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Zbywca zaznacza, że Biznes w sposób niezależny realizował na moment zbycia różne rodzaje zadań, inne niż Pozostała część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, Biznes posiadał własną, wykwalifikowaną kadrę pracowniczą (wraz z organem zarządzającym), która została przeniesiona do Nabywcy, a także kadrę odpowiedzialną za funkcje wspierające działalność, takie jest obsługa finansowo-księgowa, wsparcie IT, rekrutacja pracowników.

(A.) potwierdza, że w ramach wyodrębnienia funkcjonalnego wyodrębnione zostały zasoby materialne (tj. aktywa, w tym środki trwałe i wyposażenie oraz należności i środki pieniężne).

Dodatkowo, w ramach wyodrębnienia funkcjonalnego wyodrębniono zasoby ludzkie. Zbywca posiadał wewnętrzną, hierarchiczną i organizacyjną strukturę wyodrębniającą Biznes od pozostałej działalności A. Na moment Transakcji Biznes posiadał więc zespół pracowników, którzy pełniąc poszczególne funkcje, wykonywali konkretne zadania dotyczące tylko i wyłącznie działalności Biznesu, co zapewnia prowadzenie Biznesu bez zakłóceń.

W konsekwencji, na moment Transakcji Biznes dysponował pracownikami oraz wszystkimi wskazanymi wyżej składnikami materialnymi i niematerialnymi, co pozwalało w praktyce na samodzielne podejmowanie decyzji biznesowych oraz niezależne i samodzielne prowadzenie działalności.

Ponadto po Transakcji wszelkie funkcje wspierające niezbędne do funkcjonowania Biznesu jako niezależnej jednostki (np. funkcje kierownicze, zatrudnianie pracowników, obsługa IT, obsługa finansowo-księgowa) są sprawowane przez wewnętrzne działy wydzielone wewnątrz struktury Biznesu w ramach B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (numeracja zgodna z przedstawioną we wniosku):

1.  Czy opisana w stanie faktycznym Transakcja stanowi dla celów ustalenia skutków podatkowych zbycie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 3, transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 3, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT na fakturze dokumentującej zbycie na rzecz Nabywcy poszczególnych składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Opisana w stanie faktycznym Transakcja zbycia Biznesu przez Zbywcę na rzecz Nabywcy, stanowi dla celów ustalenia skutków podatkowych zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
2.  W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 3, Transakcja zbycia Biznesu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
3.  W przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 3, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT określony na fakturze dokumentującej zbycie na rzecz Nabywcy w ramach Transakcji poszczególnych składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie stanowiska Zbywcy

Kwalifikacja Biznesu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT i ustawy o VAT - uzasadnienie stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 3

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie obu przytoczonych ustaw podatkowych mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego przypadku.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Przykładowo argumenty takie wskazał:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 1 października 2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.309.2019.3.AR), tj.: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze”;

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 3 sierpnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.258.2017.1.MAO), tj.: „w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 listopada 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.541.2016.2.ALN), tj.: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 marca 2013 r. (sygn. ILPP5/443-61/12-4/PG), tj.: „nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Zdaniem A. Biznes na moment Transakcji spełniał powyższy warunek. Poniżej Zbywca odnosi się do poszczególnych kryteriów odnośnie istnienia ZCP.

Ad i. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Zdaniem A. nie ulega żadnej wątpliwości, że Biznes posiadał na moment Transakcji odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w ramach Transakcji przeniesione zostały składniki materialne i niematerialne ściśle związane i wykorzystywane do prowadzenia Biznesu, w szczególności:

*   sprzęt komputerowy,

*   zakupione oprogramowanie,

*   meble i wyposażenie biurowe,

*   pożyczki na rzecz osób trzecich,

*   zaliczki/pożyczki dla personelu,

*   rezerwy na zobowiązania i odpowiednie zobowiązania (np. z tytułu rozliczeń z usługodawcami).

W oparciu o opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych Biznes na moment Transakcji był w stanie samodzielnie kontynuować prowadzoną działalność.

W tym kontekście A. podkreśla, iż należności i zobowiązania dotyczące działalności Biznesu w ramach A. były odpowiednio alokowane i trafiały na wydzielone w tym celu rachunki dedykowane działalności Biznesu.

Zdaniem A, aby uznać, że mamy do czynienia z ZCP, nie jest wymagane, aby w ramach Transakcji Nabywca przejął wszelkie należności i zobowiązania danej jednostki. W tym zakresie Zbywca zwraca uwagę, że Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11) stwierdził, że „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”. Analogiczne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 20 marca 2012 r. (sygn. I FSK 815/11) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2014 r. (sygn. IBPP4/443-605/13/LG), w której powołując się na ten wyrok stwierdził, że „nie ma podstaw do przyjęcia, iż przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11). Nawet jeśli wszystkie zobowiązania i należności nie zostaną przeniesione, nie oznacza to, że zbywana masa majątkowa nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

W konsekwencji zdaniem A. w odniesieniu do Biznesu warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) na moment Transakcji był spełniony.

Ad ii. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Zdaniem Zbywcy na tle przedstawionego w opisie stanu faktycznego Biznes należy uznać za w pełni wyodrębniony organizacyjnie i finansowo.

Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” zostało wyjaśnione m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 listopada 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.541.2016.2.ALN), zgodnie z którą: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość)”.

Powyższe stanowisko wyraził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.258.2017.1.MAO), który wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.”.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Gdańsku z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn. I SA/Gd 971/12), w którym sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2836/11) sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie organizacyjne może przy tym wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale jak podkreślają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, może mieć również charakter faktyczny. W tym zakresie Wnioskodawcy podkreślają, iż Biznes był faktycznie wyodrębniony w strukturze Spółki.

Jak zostało również wskazane w opisie stanu faktycznego, Biznes w strukturze Zbywcy był działalnością innego rodzaju niż Pozostała część przedsiębiorstwa. Działalność Media skoncentrowana była na usługach polegających na sporządzaniu dziennych baz danych dotyczących oglądalności stacji telewizyjnych oraz treści video oglądanych w Internecie, skierowanych głównie do nadawców telewizyjnych i branży reklamowej. Pozostała część przedsiębiorstwa polegała natomiast na świadczeniu globalnych usług pomiarowych i analitycznych dla klientów korporacyjnych w zakresie produktów konsumenckich i rynków produktów konsumenckich, a także na dostarczaniu szczegółowych danych pomiarowych dotyczących różnego rodzaju transakcji, informacji o konkretnych zachowaniach konsumentów i analizach stosowanych w sektorze detalicznym.

Poszczególne zadania realizowane były przez konkretnych pracowników mających do dyspozycji odpowiednie narzędzia i składniki przypisane do konkretnych działalności. Wyodrębnienie organizacyjne Biznesu przejawiało się zatem również w prowadzeniu odrębnych rodzajów działalności przez przypisanych do tych rodzajów pracowników.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zbywcy Biznes należy uznać za wyodrębniony pod względem organizacyjnym w ogólnej strukturze spółki.

W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego organy podatkowe podkreślają, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do ZCP.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.591.2017.2.ABI), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Innymi słowy, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdzie sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych. O wyodrębnieniu finansowym można zatem mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.258.2017.1.MAO): „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Natomiast w interpretacji z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. IPTPB3/423-95/14-4/GG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził: „(\`(...)\`) Konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku. (\`(...)\`) Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”.

Stosowane przez Zbywcę narzędzia pozwalały na moment Transakcji na identyfikację i przyporządkowanie (na cele wewnętrzne) należności oraz zobowiązań związanych z Biznesem. Wypracowane przed finalizacją Transakcji wyodrębnienie finansowe Biznesu pozwalało również dokonać na potrzeby wewnętrzne wyodrębnienia kosztów księgowych.

Dzięki tak prowadzonej ewidencji, jak również w oparciu o stosowane narzędzia, możliwe było zatem przygotowanie na potrzeby zarządcze Biznesu bilansów i rachunku wyników. Zatem Zbywca na moment Transakcji był w stanie ustalić sytuację majątkową Biznesu w przejrzysty sposób.

(A.) zaznacza, że na moment Transakcji B. posiadał odrębne rachunki bankowe otwarte dla potrzeb Biznesu.

W świetle powyższych argumentów nie ulega wątpliwości, że działalność Biznesu na moment Transakcji stanowiła jednostkę wyodrębnioną finansowo.

W konsekwencji, zdaniem A. w odniesieniu do działalności Biznesu, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego została spełniona.

Ad iii. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP.

Pojęcie „wyodrębnienia funkcjonalnego” zostało wyjaśnione m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH): „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Identyczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-10/16-4/TK) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.541.2016.2.ALN).

Co więcej, jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2014 r. (sygn. IBPP3/443-203/14/AS): „W ocenie organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu go od reszty przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Zbywcy w ramach Biznesu przejawiało się wyraźną odrębnością od Pozostałej części przedsiębiorstwa. Do działalności realizowanej w ramach Biznesu należało w szczególności sporządzanie dziennych baz danych dotyczących oglądalności stacji telewizyjnych oraz treści video oglądanych w Internecie, skierowanych głównie do nadawców telewizyjnych i branży reklamowej, podczas gdy Pozostała część przedsiębiorstwa składająca się z działalności Connect, zajmowała się świadczeniem globalnych usług pomiarowych i analitycznych dla klientów korporacyjnych w zakresie produktów konsumenckich oraz rynków produktów konsumenckich.

Są to więc niezależne od siebie obszary działalności gospodarczej, którymi nie sposób zarządzać w sposób łączny, który pozwoliłby każdemu przedsiębiorstwu na optymalne funkcjonowanie

i z tych też względów została podjęta decyzja o rozdzieleniu tych obszarów działalności poprzez zbycie Biznesu.

W rezultacie wskazać należy, że Biznes dysponował pracownikami oraz wszystkimi niezbędnymi składnikami materialnymi i niematerialnymi, przypisanymi wyłącznie do Biznesu, które umożliwiały kontynuowanie działalności przez Nabywcę w sposób tożsamy, jak czynił to dotychczas Zbywca oraz jak czyniłoby to niezależne przedsiębiorstwo.

Zatem zdaniem Zbywcy nie powinno ulegać wątpliwości, że warunek przeznaczenia Biznesu do realizacji określonych zadań gospodarczych został również spełniony.

Ad iv. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawców opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako Biznes na moment Transakcji umożliwiał dalsze samodzielne prowadzenie działalności w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawców, Biznes składał się z zespołu składników materialnych i niematerialnych zintegrowanych do tego stopnia, że Nabywca po Transakcji może realizować działalność gospodarczą wyłącznie lub niemal wyłącznie w oparciu o te składniki, które umożliwiły mu od pierwszego dnia po Transakcji prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była prowadzona ona przez Zbywcę.

Ponadto po Transakcji wszelkie funkcje wspierające niezbędne do funkcjonowania Biznesu jako niezależnej jednostki (np. funkcje kierownicze, zatrudnianie pracowników, obsługa IT, obsługa finansowo-księgowa) są sprawowane przez wewnętrzne działy wydzielone wewnątrz struktury Biznesu w ramach B.

W związku z powyższym Biznes na moment Transakcji był zdolny samodzielnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze w wyżej wymienionym zakresie.

Podsumowanie

Mając na uwadze przedstawione w opisie stanu faktycznego okoliczności oraz przytoczoną powyżej argumentację wspartą dotychczasową linią interpretacyjną organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, zdaniem Wnioskodawców Biznes na moment Transakcji był zdolny do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych. W szczególności Biznes odznaczał się następującymi cechami:

1.  stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  posiadał organizacyjne i finansowe wyodrębnienie;
3.  przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębniony funkcjonalnie);
4.  posiadał zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Okoliczności przedstawionego stanu faktycznego wskazują zatem bez wątpliwości na to, że zbyty w drodze Transakcji Biznes posiadał zdolność do samodzielnego, niezależnego funkcjonowania. Wszystkie te okoliczności wskazują jednoznacznie, zdaniem Wnioskodawców, że działalność Biznesu powinna być traktowana jako ZCP w rozumieniu powołanych na wstępie przepisów podatkowych.

W konsekwencji, opisany w stanie faktycznym Biznes, który został zbyty na rzecz Nabywcy w ramach Transakcji, stanowi dla celów ustalenia skutków podatkowych zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. W celu weryfikacji możliwości zastosowania tego przepisu do Transakcji, a jednocześnie celem udzielenia odpowiedzi na postawione przez Wnioskodawców pytanie konieczne jest ustalenie, czy w przedmiotowym stanie faktycznym (i.) dochodzi do transakcji zbycia oraz czy (ii.) przedmiotem tej transakcji jest ZCP.

Termin „transakcja zbycia” nie został zdefiniowany na gruncie ustawy o VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że przepisy ustawy o VAT koniecznie muszą być interpretowane w świetle brzmienia i celu Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego system podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”), w tym również w świetle art. 19 Dyrektywy VAT, którego odpowiednikiem w ustawie o VAT jest art. 6 pkt 1. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na fakt, że wspomniany przepis Dyrektywy odnosi się do „przekazania odpłatnego lub nieodpłatnego lub jako aport do spółki” majątku podatnika, co wskazuje na jego bardzo szeroki zakres stosowania. Oznacza to, w ocenie Wnioskodawców, że przez „transakcję zbycia” na gruncie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć każdą czynność, skutkującą przeniesieniem (przekazaniem) przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot - w tym również sprzedaż.

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 21 listopada 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1108/11-5/AW) organ podatkowy uznał, że:

„(\`(...)\`) zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu”.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak Wnioskodawcy wykazali powyżej, w opisanym stanie faktycznym spełnione zostały przesłanki uznania Biznesu za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższego Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawców znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP2/4512-276/15-2/DG;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 maja 2015 r., sygn. IPPP3/4512-239/15-4/MC;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 stycznia 2014 r., sygn. IBPP4/443-5/14/EK;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 sierpnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-805/11-2/ISz.

Podsumowując, w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 3, przedmiotowe zbycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 5

W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 3 (tj. jeśli opisana w stanie faktycznym Transakcja nie będzie stanowić dla celów ustalenia skutków podatkowych zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), zbycie składników majątku stanowiących Biznes będzie podlegać opodatkowaniu VAT (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania).

Jak wspomniano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Jeżeli przedmiotem zbycia nie byłoby ZCP, należy uznać, że doszło do sprzedaży zindywidualizowanych składników majątkowych, klasyfikujących się odpowiednio jako dostawy towarów/świadczenia usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT.

Wobec tego Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej zbycie poszczególnych składników wydzielonych z uwzględnieniem podatku VAT w odniesieniu do każdego z nich według obowiązujących zasad i stawek.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego uwarunkowane jest istnieniem - co do zasady - związku pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnością opodatkowaną. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Dodatkowo, aby możliwe było odliczenie VAT, nie może wystąpić żadna z przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa bowiem listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych (wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych (określonych w art. 88 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę, że zarówno Zbywca jak i Nabywca są czynnymi podatnikami VAT, oraz jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać przejmowane składniki majątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać, iż pozytywne przesłanki prawa do odliczenia VAT zostaną spełnione. Jednocześnie nie wystąpią żadne przesłanki negatywne uniemożliwiające skorzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (wymienione w art. 88 ustawy o VAT).

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 3, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT określony przez Zbywcę na fakturze dokumentującej zbycie na rzecz Nabywcy w ramach Transakcji poszczególnych składników majątkowych niestanowiących zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad 3-4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wymieniono tutaj czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) zarówno przedsiębiorstwa jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy , a tym samym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisana we wniosku Transakcja stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Istnieje bowiem zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania. Przedmiotem Transakcji były składniki majątkowe i niemajątkowe ściśle związane i wykorzystywane w ramach prowadzonego przez Zbywcę Biznesu, w szczególności: sprzęt komputerowy, zakupione oprogramowanie, meble i wyposażenie biurowe, pożyczki na rzecz osób trzecich, zaliczki/pożyczki dla personelu, rezerwy na zobowiązania i odpowiednie zobowiązania (np. z tytułu rozliczeń z usługodawcami). Zespół składników majątkowych obejmował zarówno składniki materialne jak i niematerialne. W szczególności, do Biznesu przyporządkowany był personel przypisany do wykonywania zadań związanych ze wskazaną powyżej działalnością, który stanowił najistotniejsze aktywo, gwarantujące ciągłość wykonywanych w ramach Biznesu funkcji.

Opisany we wniosku zespół był także wyodrębniony organizacyjne i finansowo.

Biznes przed dokonaniem Transakcji i na moment jej przeprowadzenia był wyposażony w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do świadczenia globalnych usług związanych z Biznesem. Powyższe obejmuje w szczególności: aktywa trwałe, kontakty biznesowe, pracowników wykonujących zadania w ramach Biznesu, umowy handlowe, środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności i należności związane z Biznesem. Zarówno przed sprzedażą jak i na jej moment, Biznes był formalnie wyodrębniony w strukturze A - tj. był niepowiązaną częścią działającą na odrębnych zasadach, przeznaczoną do wykonywania innych zadań, niż te przypisane do pozostałej części przedsiębiorstwa. Biznes był zatem faktycznie wyodrębniony w strukturze Spółki.

Na moment Transakcji A. była także w stanie wyodrębnić tzw. centra kosztów, tj. miejsca powstawania kosztów związanych z Biznesem. Analogicznie Zbywca zarówno przed sprzedażą Biznesu jak i na moment jego sprzedaży był w stanie wyodrębnić również przychody, które były generowane w związku z działalnością prowadzoną w ramach Biznesu. Możliwe było i jest zatem przypisanie do Biznesu odpowiadających mu przychodów i kosztów. Działalność Biznesu była zatem wyodrębniona finansowo na moment Transakcji.

W zakresie przesłanki dotyczącej przeznaczenia składników do realizacji określonych zadań gospodarczych należy mieć na uwadze, że Biznes w sposób niezależny realizował na moment zbycia różne rodzaje zadań, inne niż Pozostała część przedsiębiorstwa. Do działalności realizowanej w ramach Biznesu należało w szczególności sporządzanie dziennych baz danych dotyczących oglądalności stacji telewizyjnych oraz treści video oglądanych w Internecie, skierowanych głównie do nadawców telewizyjnych i branży reklamowej, podczas gdy Pozostała część przedsiębiorstwa składająca się z działalności Connect, zajmowała się świadczeniem globalnych usług pomiarowych i analitycznych dla klientów korporacyjnych w zakresie produktów konsumenckich oraz rynków produktów konsumenckich.

Natomiast ostatni warunek dotyczący zdolności do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze został spełniony, bowiem na moment Transakcji Biznes dysponował pracownikami (posiadał własną, wykwalifikowaną kadrę pracowniczą, a także kadrę odpowiedzialną za funkcje wspierające działalność) oraz wszystkimi wskazanymi wyżej składnikami materialnymi (tj. aktywami, w tym środkami trwałymi i wyposażeniem oraz należnościami i środkami pieniężnymi) oraz niematerialnymi, co pozwalało w praktyce na samodzielne podejmowanie decyzji biznesowych oraz niezależne i samodzielne prowadzenie działalności.

Zatem w analizowanej sprawie opisana Transakcja - sprzedaż działalności mediowej z A. do B. - stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym transakcja ta, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, wyłączona jest spod działania ustawy, tj. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytań 3-4 jest prawidłowe.

Jednocześnie nie udzielono odpowiedzi na pytanie nr 5, gdyż Wnioskodawcy oczekiwali na nie odpowiedzi jedynie w sytuacji udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 3.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytań odnoszących się do podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.