Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.222.2020.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-11
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji oraz brak opodatkowania dofinansowania otrzymanego ze środków Unii Europejskiej na realizację ww. inwestycji.
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2020 r. (data wpływu 8 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 lipca 2020 r. (doręczone 16 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „(…)” – **jest prawidłowe**,

*   braku opodatkowania dofinansowania otrzymanego ze środków Unii Europejskiej na realizację ww. inwestycji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji oraz braku opodatkowania dofinansowania otrzymanego ze środków Unii Europejskiej na realizację ww. inwestycji.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 23 lipca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 16 lipca 2020 r. (doręczone 16 lipca 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej „Gmina” lub „Wnioskodawca” ) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”). W myśl art. 7 ust. l pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. 2020 poz.713) do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina nie posiada i nie planuje powołać własnej jednostki budżetowej, której zadaniem byłoby zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

W związku z tym, w dniu 1 października 2004 roku Gmina podpisała umowę dzierżawy z przedsiębiorstwem Wodociągi (…) Sp. z o.o. (dalej „Wodociągi”), w której Gmina przekazuje w dzierżawę gminne nieruchomości, budowle i urządzenia służące zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków. Wysokość czynszu dzierżawy ustalona została jako iloczyn rocznej planowanej rzeczowej sprzedaży oraz stawki za 1 m3 dostarczonej wody i odebranych ścieków. Umowa została zawarta do dnia 31 października 2014 roku. Po ustaniu tego terminu, Rada Gminy, uchwałą nr (…) z dnia (…) wyraziła zgodę na bezprzetargowe oddanie w dzierżawę całości infrastruktury systemu zaopatrzenia w wodę i systemu odprowadzenia ścieków, w tym nieruchomości.

Dnia 1 marca 2005 roku Gmina zawarła z Wodociągami następną umowę dzierżawy, w myśl której przekazano w posiadanie Wodociągom (…) sp. z o.o. nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu odprowadzaniu ścieków w miejscowości B. Kwotę czynszu ustalono na 6.000,00 zł brutto. Umowa zawarta została do dnia 31 października 2014 roku. Jednocześnie należy podać fakt, że Gmina nie jest właścicielem nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu odprowadzaniu ścieków w miejscowości B. Jest jedynie ich użytkownikiem na zasadzie odpłatności, na podstawie zawartej umowy dzierżawy z dnia 1 marca 2005 roku z Z. (dalej „ Właściciel”).

Właściciel wyraził zgodę na przekazanie przedmiotu umowy w dzierżawę Wodociągom sp. z o.o. w dzierżawę.

W roku 2012 oraz 2013 Gmina przekazała Wodociągom w dzierżawę kolejne nieruchomości, budowle i urządzenia wybudowane w ramach projektu „…”.

Roczny czynsz dzierżawny ustalono w kwocie 22.500,00 zł brutto, umowę zawarto do dnia 12 września 2015 roku.

W dniu 1 lutego 2016 roku Gmina zawarła z Wodociągami porozumienie, na podstawie którego ustalono opłatę za bezumowne korzystanie przez Wodociągi z nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków.

W dniu 29 kwietnia 2016 roku Gmina zawarła z Wodociągami trzy nowe umowy dzierżawy:

1.  Umowa dzierżawy nr 1/2016 r. nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzaniu ścieków;
2.  Umowa dzierżawy nr 2/2016 r. nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzaniu ścieków;
3.  Umowa dzierżawy nr 3/2016 r. nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu odprowadzaniu ścieków.

Umowy te są przedłużeniem wcześniej zawieranych umów dzierżawy nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków pomiędzy Gminą a Wodociągami. Umowy zostały zawarte do dnia 30 października 2034 roku, w myśl których Wodociągi będą uiszczały na rzecz Gminy co miesiąc kwotę 22.165,15 zł brutto.

Mając na uwadze stan techniczny ww. urządzeń oraz konieczność postępu technologicznego, Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy finansowej w ramach programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację zadania pn. „(\`(...)\`)”. Inwestycję Gmina planuje przeprowadzić w latach 2020-2021.

Zakres prac będzie obejmował wykonanie remontu trzech istniejących studni głębinowych na terenie ujęcia wody, częściową wymianę istniejącego układu technologicznego na nowy układ, zapewniający jakość wody uzdatnionej zgodną z obowiązującym rozporządzeniem w sprawie wymagań dot. jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi z dnia 29 marca 2017 r. Wprowadzona zostanie bieżąca obsługa stacji.

Wartość całej inwestycji jest zaplanowana na kwotę 2.470.000,00 zł, z czego należy odjąć kwotę 4.500,00 zł na opracowanie dokumentu pn. analiza efektywności kosztowej, który w rozumieniu Gminy nie stanowi kosztu zwiększającego wartości inwestycji. W treści złożonego wniosku o dofinansowanie, Gmina wykazała, że wartość podatku VAT nie stanowi kosztu kwalifikowalnego, gdyż rzeczowa inwestycja dotyczy sprzedaży opodatkowanej i Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Ponadto, w piśmie z dnia 23 lipca 2020 r., będącym uzupełnieniem wniosku, w odpowiedzi na poniższe pytania Wnioskodawca udzielił następujących informacji:

1.  Przy uwzględnieniu jakich czynników została skalkulowana kwota czynszu dzierżawnego za korzystanie przez Wodociągi z nieruchomości będących przedmiotem inwestycji? Czy jej wysokości umożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i skalkulowana jest z uwzględnieniem realiów rynkowych, planowanego okresu zużycia majątku czy wartości inwestycji? Odpowiedź: Gmina nie posiadała i nie posiada własnej jednostki budżetowej, której zadaniem byłoby zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, odprowadzania ścieków, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Dlatego, aby realizować nałożone na Gminę obowiązki odrębnymi ustawami w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, konieczne było powierzyć te zadania wyspecjalizowanemu operatorowi. Pierwsze ustalenia wysokości czynszu dzierżawnego zostały określone umownie jako iloczyn rocznej planowanej rzeczowej sprzedaży oraz stawki za 1m3 dostarczonej wody i odebranych ścieków za dany rok, przy zatwierdzeniu taryf opłat w drodze porozumienia. Kilkukrotne aneksowanie i przedłużanie umów na dzierżawę nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzaniu ścieków, pozwoliły na ustalenie aktualnie obowiązującej opłaty na rzecz Gminy kwoty 22.165,15 zł brutto miesięcznie za przedmiot umowy. W skali roku pozwala więc uzyskać z tego tytułu znaczącą kwotę dochodów do budżetu Gminy. Ponadto zapisy umowy nakładają na Wodociągi obowiązek zapewnienia zdolności do nieprzerwanego i właściwego funkcjonowania dzierżawionych nieruchomości, obiektów i urządzeń oraz ich utrzymania w stanie niepogorszonym ponad zużycie wynikające z normalnego wykorzystywania tego typów obiektów i urządzeń przy prowadzeniu działalności gospodarczej z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Wodociągi w ramach wykonywania obowiązku są zobowiązane do ponoszenia kosztów bieżącej eksploatacji, bieżącej konserwacji i bieżących remontów ww. urządzeń i obiektów. Gmina samodzielnie inwestuje w modernizację parku urządzeń, budynków i budowli, których jest właścicielem i nie wystąpi do dzierżawcy o partycypację czy też zwrot kosztów inwestycji. Warunki obowiązujących umów w zakresie użytkowania i wynagrodzenia pozwalają stwierdzić, że są korzystne dla Gminy. Poza tym żadne inne przedsiębiorstwo nie posiada infrastruktury, know-how ani innych możliwości by prowadzić obsługę Gminy w ww. zakresie. Nikt inny nie byłby w stanie realizować tego zadania.
2.  Czy realizacja inwestycji jest uzależniona od otrzymania dotacji w ramach programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, tj. czy w sytuacji, gdy Gmina nie otrzyma dotacji to realizowałaby zadanie? Odpowiedź: Tak, realizacja inwestycji jest uzależniona od otrzymania pomocy finansowej. Nie zostałaby zrealizowana w podobnym zakresie bądź w ogóle nie zostałaby podjęta, gdyż Gminy nie stać na sfinansowanie jej w całości ze środków własnych. We wniosku o przyznanie pomocy na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Gmina zadeklarowała, że inwestycja nie zostałaby zrealizowana w zakresie identycznym jak wskazany we wniosku o przyznanie pomocy, z zastosowaniem tych samych rozwiązań technicznych / technologicznych.
3.  W jaki sposób kalkulowana jest wysokość dotacji? Odpowiedź: Szczegółowe wytyczne w zakresie kalkulacji dofinansowania określa rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 14 lipca 2016 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. poz. 1182, z 2017 r. poz. 164 oraz z 2018 r. poz. 564 i 1782). Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Gminą a Samorządem Województwa, Gminie została przyznana pomoc finansowa do wysokości 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowalnych. Podatek od towarów i usług nie został zaliczony do kosztów kwalifikowalnych projektu, więc nie stanowi zwiększenia podstawy wyliczenia kwoty refundacji kosztów.
4.  Czy otrzymana dotacja może zostać przeznaczona na ogólną działalność Gminy? Odpowiedź: Otrzymana pomoc w formie dofinansowania ma postać refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych, ujętych we wniosku o pomoc finansową. Zgodnie z zapisami umowy o udzielenie pomocy finansowej, Gmina jako Beneficjent, otrzyma dofinansowanie pod warunkiem, jeśli zrealizuje inwestycję lub jej etap, zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu, w innych przepisach dotyczących inwestycji objętych operacją oraz w umowie, a także udokumentuje, że poniosła i opłaciła związane z tym koszty. Takie czynności warunkują zrefundowanie poniesionych wydatków. W przypadku, gdy Gmina nie przedstawi dokumentów potwierdzających wykonania całości lub części przedsięwzięcia ani poniesienia i opłacenia kosztów lub zostały naruszone warunki przyznania pomocy, Samorząd Województwa odmawia wypłaty całości pomocy.
5.  Czy otrzymana przez Gminę dotacja może być przez Nią przeznaczona na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku? Odpowiedź: Wniosek o udzielenie pomocy finansowej jest składany na konkretną inwestycję i tak jest rozliczany. Nie ma możliwości przedstawienia do refundacji wydatków innych niż dotyczących przedsięwzięcia określonego we wniosku.
6.  Jakie konkretne wydatki i działanie pokrywa otrzymana dotacja? Odpowiedź: W ramach realizacji projektu pn. „(\`(...)\`)”, otrzymane dofinansowanie refunduje określoną w umowie część poniesionych wydatków, na które składają się koszty:
    
    1.  dokumentacji projektowo-wykonawczej,
    2.  nadzoru inwestorskiego,
    3.  wykonania studni głębinowych,
    4.  instalacji elektrycznych,
    5.  rurociągów wód surówek,
    6.  kanalizacji wód popłucznych,
    7.  budynku stacji uzdatniania wody-instalacji technologicznych.
    
    Gmina podejmując się realizacji inwestycji pn. „(\`(...)\`)” kieruje się uzyskaniem polepszenia - zmiany parametrów technicznych zaopatrzenia w wodę mieszkańców na terenie Gminy po realizacji projektu. Wodociąg wraz z ujęciem wody i stacją uzdatniania do zapewnienia wody użytkowej dla mieszkańców miejscowości U. został wybudowany w latach 70-tych XX wieku. Budowa nastąpiła zgodnie o dostępną i obowiązującą wówczas technologią w tym zakresie. Okres eksploatacji urządzeń spowodował duże zużycie instalacji wodociągowej. Występuje z tego powodu wiele nieprawidłowości, zakłócających proces zapewnienia stałego i nieprzerwanego dostępu do wody dla jej użytkowników, przy zachowaniu wymaganych parametrów jakościowych wody do spożycia. Uzasadnienie i zakres koniecznych zmian:
    
    *   Wysoki poziom wód gruntowych w miejscu usytuowania studni głębinowych powoduje zalewanie szybików (obudowy studni głębinowych) a tym samym wlewanie się ich do studni, co pogarsza jakość wody użytkowej pod względem bakteriologicznym. Przebudowa tych elementów zapewni ochronę wody wydobywanej ze studni głębinowych. Zagwarantuje również wodę o wysokich parametrach jakościowych do spożycia. Efektem będzie poprawa jakości dostarczanej wody po przebudowie stacji.
    *   Obecnie wykorzystywane pompy nie spełniają wymaganej wydajności. Dla zaspokojenia zwiększonego, od chwili budowy wodociągu, zapotrzebowania na ilość wody wymagana jest wymiana pomp o większej wydajności i wyższym podnoszeniu wody. Przebudowa stacji w tym zakresie zapewni oczekiwane parametry, uzyskane poprzez instalację nowych pomp o zwiększonej mocy i wydajności.
    *   Istniejący rurociąg tłoczny jest stalowy- jeden dla całego wodociągu. Rurociąg ten jest w bardzo złym stanie technicznym, skorodowany i spękany. W wyniku przebudowy zostaną wykonane dwa rurociągi tłoczne, w tym jeden dla zabezpieczenia sytuacji awaryjnych. Zapewnią one stały i nieprzerwany dopływ wody do jej odbiorców. Rurociągi zostaną wykonane z rur PE, nastąpi także zmiana ich lokalizacji w terenie. Obecnie użytkowane rury stalowe powodują dodatkowe zabrudzenia i mętność wody. Mankamenty te zostaną wyeliminowane w wyniku przebudowy rurociągu tłocznego.
    *   Hydrofory użytkowane w stacji wodociągowej nie zapewniają stałego ciśnienia wody do sieci i jej przepływu przez sieć. Posiadają zbyt niskie parametry oraz nie zapewniają wymaganego zapasu wody. Obecnie dochodzi do sytuacji braku wody lub bardzo małego jej strumienia w punktach odbioru, np. w lokalach mieszkalnych na II i III piętrze w budynkach wielorodzinnych. Wymiana hydroforów na zaprojektowany zestaw urządzeń zapewni stałe ciśnienie w instalacji, gwarantując dopływ wody do każdego punktu jej odbioru. Przebudowana zostanie również kanalizacja wód popłucznych w stacji. Dziś użytkowane dwie komory nie zapewniają prawidłowego oczyszczenia wód popłucznych. Ponadto kanał odprowadzający oczyszczoną wodę do wód rzeki wykonany jest z sączków melioracyjnych.
    *   Przebudowa urządzeń zapewni prawidłowe oczyszczenie wody i prawidłowy kanał odpływu wód.
    *   Funkcjonująca aktualnie stacja wodociągowa nie zapewnia wody do celów pożarowych. Po przebudowie stacji będą spełnione niezbędne wymagania (szczególnie w zakresie ciśnienia wody) i zostanie zagwarantowany dopływ wody, zgodnie z normatywnymi wskaźnikami.
    
    Podsumowując, należy stwierdzić, że planowana przebudowa stacji wodociągowej i ujęcia wody w U., wraz z jej urządzeniami, ma za zadanie zapewnić:
    *   prawidłową jakość wody jako zdatnej do spożycia poprzez usunięcie jej zanieczyszczeń i mętności, przy zapewnieniu wymaganych parametrów pod względem bakteriologicznym;
    *   stały i nieprzerwany dostęp wody do każdego odbiorcy usytuowanego w zasilanej sieci wodociągowej, poprzez zwiększenie ciśnienia wody i zapewnienie jego stałego utrzymywania w stacji wodociągowej;
    *   wymaganą jakość wód popłucznych odprowadzanych ze stacji poprzez eliminację zanieczyszczeń;
    *   wodę dla celów przeciwpożarowych dla miejscowości U. oraz terenu przyległego w zasięgu stacji wodociągowej, poprzez zwiększenie ciśnienia wody w sieci przy zapewnieniu jego stałości.Wszystkie zaplanowane i zaprojektowane prace, bez względu na użyte nazewnictwo w dokumentacji projektowej, są ze sobą ściśle powiązane. Ich celem jest kompleksowa przebudowa stacji wodociągowej i ujęcia wody. Prace te gwarantują spełnienie wymaganych warunków technicznych oraz norm, przewidzianych dla tego rodzaju budowli.
7.  Czy otrzymana dotacja ma wpływ na cenę sprzedawanego towaru bądź świadczonej przez Gminę usługi, czy też wyłącznie zwrot poniesionych kosztów realizacji inwestycji? Odpowiedź: Otrzymane dofinansowanie nie wpływa w żaden sposób na cenę świadczonej przez Gminę usługi, tj. cenę dzierżawy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych dla Wodociągów. Dofinansowanie jest zwrotem nakładów poniesionych przez Gminę w celu realizacji inwestycji. Celem przedsięwzięcia jest podniesienie jakości wody, uzyskania bardziej zaawansowanej technologii w zakresie ujęcia i uzdatniania wody na terenie Gminy, a nie uzyskania większych dochodów z tytułu dzierżawy urządzeń wodno-kanalizacyjnych. Celem przeprowadzenia ww. inwestycji jest zapewnienie tylko i wyłącznie jak najlepszych warunków bytowych mieszkańcom Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków, które zostaną poniesione na realizację inwestycji pn. „(\`(...)\`)”, typ operacji „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania 7.2 „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020?
2.  Czy otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej na realizację ww. inwestycji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1.

Zdaniem Gminy, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków, które będą poniesione na zrealizowanie inwestycji pn. „(\`(...)\`)”.

UZASADNIENIE

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi natomiast, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art., 119, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Gmina zawierając umowy cywilnoprawne, jakimi są umowy dzierżawy, została objęta obowiązkami czynnego podatnika podatku od towaru i usług i wykazuje w rejestrach VAT zarówno podatek naliczony, jak i należny wynikający z dokumentów sprzedaży, jakimi są faktury VAT. Tak więc mamy do czynienia z czynnościami opodatkowanymi, których ciągłość można zaobserwować na przestrzeni kilku lat i w opinii Gminy, Gmina spełnia warunek art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i Gminie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od nakładów, które będą ponoszone w związku z realizacją inwestycji pn. „(\`(...)\`)”

Pytanie nr 2.

Zdaniem Gminy, otrzymane wsparcie finansowe na dofinansowanie inwestycji ze środków europejskich nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Zgodnie z dyrektywą Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, podstawa opodatkowania VAT obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia (art. 73 dyrektywy, który został implementowany w art. 29a ust. l ustawy o VAT).

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że wsparcie finansowe podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczanego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego pomoc w tym zakresie i w takiej sytuacji przyjmuje się, że dofinansowanie stanowi składnik tej ceny.

Głównym kryterium, którym należy się kierować, jest więc wpływ wsparcia finansowego na cenę sprzedawanego przez Gminę towaru bądź świadczonej przez Gminę usługi. W opinii Gminy, otrzymane dofinansowanie nie wpłynie na cenę usługi, a stanowić będzie jedynie źródło sfinansowania danej inwestycji inne niż z własnych środków Gminy. Kosztorys danej inwestycji nie różnicuje źródeł finansowania i nie będzie niższy jeśli Gmina ją sfinansuje dotacją środkami europejskimi, kredytem czy środkami własnymi.

To samo dotyczyć będzie wysokości opłaty, na podstawie zawartych umów, za dzierżawę nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków pomiędzy Gminą i Wodociągami. Koszt inwestycji nie przełoży się również na wysokość opłat jakie mieszkańcy będą uiszczać do Wodociągów z tyt. dostaw wody i odbioru ścieków

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na inwestycję pn. „(\`(...)\`)”, gdyż wydatki mają związek z czynnościami opodatkowanymi a przyznane wsparcie na sfinansowanie ww. inwestycji nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż na żadnym etapie nie wpływa na cenę świadczonej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji pn. „(\`(...)\`)”,

*   **prawidłowe** w zakresie braku opodatkowania dofinansowania otrzymanego ze środków Unii Europejskiej na realizację ww. inwestycji.

Zgodnie z w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

*   wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy,

*   w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

*   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

*   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina nie posiada i nie planuje powołać własnej jednostki budżetowej, której zadaniem byłoby zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W dniu 1 października 2004 roku Gmina podpisała umowę dzierżawy z przedsiębiorstwem Wodociągi Sp. z o.o., w której Gmina przekazuje w dzierżawę gminne nieruchomości, budowle i urządzenia służące zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków. Wysokość czynszu dzierżawy ustalona została jako iloczyn rocznej planowanej rzeczowej sprzedaży oraz stawki za l m3 dostarczonej wody i odebranych ścieków. Umowa została zawarta do dnia 31 października 2014 roku. Po ustaniu tego terminu, Rada Gminy wyraziła zgodę na bezprzetargowe oddanie w dzierżawę całości infrastruktury systemu zaopatrzenia w wodę i systemu odprowadzenia ścieków, w tym nieruchomości. Dnia 1 marca 2005 roku Gmina zawarła z Wodociągami następną umowę dzierżawy, w myśl której przekazano w posiadanie sp. z o.o. nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu odprowadzaniu ścieków w miejscowości B. Kwotę czynszu ustalono na 6.000,00 zł brutto. Umowa zawarta została do dnia 31 października 2014 roku. W roku 2012 oraz 2013 Gmina przekazała Wodociągom w dzierżawę kolejne nieruchomości, budowle i urządzenia wybudowane w ramach projektu „(…)”. Roczny czynsz dzierżawny ustalono w kwocie 22.500,00 zł brutto, umowę zawarto do dnia 12 września 2015 roku. W dniu 1 lutego 2016 roku Gmina zawarła z Wodociągami porozumienie, na podstawie którego ustalono opłatę za bezumowne korzystanie przez Wodociągi z nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków.

W dniu 29 kwietnia 2016 roku Gmina zawarła z Wodociągami trzy nowe umowy dzierżawy. Umowy te są przedłużeniem wcześniej zawieranych umów dzierżawy nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzeniu ścieków pomiędzy Gminą a Wodociągami. Umowy zostały zawarte do dnia 30 października 2034 roku, w myśl których Wodociągi będą uiszczały na rzecz Gminy co miesiąc kwotę 22.165,15 zł brutto.

Mając na uwadze stan techniczny ww. urządzeń oraz konieczność postępu technologicznego, Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy finansowej w ramach programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację zadania pn. „(\`(...)\`)”. Inwestycję Gmina planuje przeprowadzić w latach 2020-2021. Zakres prac będzie obejmował wykonanie remontu trzech istniejących studni głębinowych na terenie ujęcia wody, częściową wymianę istniejącego układu technologicznego na nowy układ, zapewniający jakość wody uzdatnionej zgodną z obowiązującym rozporządzeniem w sprawie wymagań dot. jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi z dnia 29 marca 2017 r. Wprowadzona zostanie bieżąca obsługa stacji.

Wartość całej inwestycji jest zaplanowana na kwotę 2.470.000,00 zł, z czego należy odjąć kwotę 4.500,00 zł na opracowanie dokumentu pn. analiza efektywności kosztowej, który w rozumieniu Gminy nie stanowi kosztu zwiększającego wartości inwestycji.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją inwestycji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.) – przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Należy zatem stwierdzić, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki w wysokości 23%.

W związku z tym, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla odpłatnego udostępniania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy, czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie infrastruktury służącej zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków na rzecz Spółki stanowi po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy – niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z tym w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki ponoszone w ramach inwestycji, będą miały związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Gmina od początku będzie realizowała przedmiotową inwestycję z zamiarem jej udostępnienia Spółce na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Gmina nie posiadała i nie posiada własnej jednostki budżetowej, której zadaniem byłoby zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, odprowadzania ścieków, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Dlatego, aby realizować nałożone na Gminę obowiązki odrębnymi ustawami w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, konieczne było powierzenie tych zadania wyspecjalizowanemu operatorowi. Jak wynika z opisu sprawy, pierwsze ustalenia wysokości czynszu dzierżawnego zostały określone umownie jako iloczyn rocznej planowanej rzeczowej sprzedaży oraz stawki za l m3 dostarczonej wody i odebranych ścieków za dany rok, przy zatwierdzeniu taryf opłat w drodze porozumienia. Kilkukrotne aneksowanie i przedłużanie umów na dzierżawę nieruchomości, budowli i urządzeń służących zbiorowemu zaopatrzeniu w wodę i zbiorowemu odprowadzaniu ścieków, pozwoliły na ustalenie aktualnie obowiązującej opłaty na rzecz Gminy kwoty 22.165,15 zł brutto miesięcznie za przedmiot umowy. W skali roku pozwala więc uzyskać z tego tytułu znaczącą kwotę dochodów do budżetu Gminy. Warunki obowiązujących umów w zakresie użytkowania i wynagrodzenia są korzystne dla Gminy. Poza tym żadne inne przedsiębiorstwo nie posiada infrastruktury, know-how ani innych możliwości by prowadzić obsługę Gminy w ww. zakresie.

Zatem, z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z odpłatnym wydzierżawieniem majątku powstałego w wyniku realizacji zadania polegającego na przebudowie i remoncie instalacji technologicznych ujęcia i stacji uzdatniania wody, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej na realizację opisanej inwestycji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według ust. 6 powyższego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie stanowi więc podstawy opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”. W tym celu duże znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei, w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy finansowej w ramach programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2019-2020 na realizację zadania pn. „\`(...)\`”. Realizacja inwestycji jest uzależniona od otrzymania pomocy finansowej. Nie zostałaby zrealizowana w podobnym zakresie bądź w ogóle nie zostałaby podjęta, gdyż Gminy nie stać na sfinansowanie jej w całości ze środków własnych. Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Gminą a Samorządem Województwa , Gminie została przyznana pomoc finansowa do wysokości 63,63% poniesionych kosztów kwalifikowalnych. Podatek od towarów i usług nie został zaliczony do kosztów kwalifikowalnych projektu, więc nie stanowi zwiększenia podstawy wyliczenia kwoty refundacji kosztów. Otrzymana pomoc w formie dofinansowania ma postać refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych, ujętych we wniosku o pomoc finansową. Zgodnie z zapisami umowy o udzielenie pomocy finansowej, Gmina jako Beneficjent, otrzyma dofinansowanie pod warunkiem, jeśli zrealizuje inwestycję lub jej etap, zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu, w innych przepisach dotyczących inwestycji objętych operacją oraz w umowie, a także udokumentuje, że poniosła i opłaciła związane z tym koszty. Takie czynności warunkują zrefundowanie poniesionych wydatków. W przypadku, gdy Gmina nie przedstawi dokumentów potwierdzających wykonania całości lub części przedsięwzięcia ani poniesienia i opłacenia kosztów lub zostały naruszone warunki przyznania pomocy, Samorząd Województwa odmawia wypłaty całości pomocy. Wniosek o udzielenie pomocy finansowej jest składany na konkretną inwestycję i tak jest rozliczany. Nie ma możliwości przedstawienia do refundacji wydatków innych niż dotyczących przedsięwzięcia określonego we wniosku. Gmina podejmując się realizacji inwestycji pn. „(\`(...)\`)” kieruje się uzyskaniem polepszenia - zmiany parametrów technicznych zaopatrzenia w wodę mieszkańców na terenie Gminy po realizacji projektu. Wszystkie zaplanowane i zaprojektowane prace, bez względu na użyte nazewnictwo w dokumentacji projektowej, są ze sobą ściśle powiązane. Ich celem jest kompleksowa przebudowa stacji wodociągowej i ujęcia wody. Prace te gwarantują spełnienie wymaganych warunków technicznych oraz norm, przewidzianych dla tego rodzaju budowli.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dofinansowanie otrzymane na realizację przebudowy i remontu instalacji technologicznych ujęcia i stacji uzdatniania wody nie stanowi zdarzenia opodatkowanego. W opisanej sytuacji nie występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług są ściśle związane z daną usługą czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Jak wynika z opisu sprawy, otrzymane dofinansowanie nie wpływa w żaden sposób na cenę świadczonej przez Gminę usługi, tj. cenę dzierżawy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych dla Wodociągów. Dofinansowanie jest zwrotem nakładów poniesionych przez Gminę w celu realizacji inwestycji. Celem przedsięwzięcia jest podniesienie jakości wody, uzyskania bardziej zaawansowanej technologii w zakresie ujęcia i uzdatniania wody na terenie Gminy, a nie uzyskania większych dochodów z tytułu dzierżawy urządzeń wodno-kanalizacyjnych. Kosztorys inwestycji nie różnicuje źródeł finansowania i nie będzie niższy jeśli Gmina ją sfinansuje dotacją środkami europejskimi, kredytem, czy środkami własnymi.

Zatem należy stwierdzić, że dofinansowanie otrzymane na realizację inwestycji nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.