Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.560.2024.2.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-02
Teza: Wydatki poniesione na Inwestycję drogową, stanowiące dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawany w dacie nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy.
Słowa kluczowe: drogi; gmina; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

W dniu 10 października 2024 r. został złożony ww. wniosek z 7 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia czy wydatki poniesione na Inwestycję drogową, będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawany w dacie nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy.

Uzupełnili go Państwo pismem z 25 listopada 2024 r. (data wpływu 25 listopada 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca :

**Opis stanu faktycznego**

Spółka A. Sp. z o.o. (dalej zwana także: "Spółką" bądź "Wnioskodawcą") prowadzi działalność na terytorium Polski, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca jest także podatnikiem w Polsce podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka planuje wybudować halę magazynowo – usługowo - produkcyjną wraz z zapleczami socjalnobiurowymi oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą na działkach ew. nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13,14, 15, 16, 17, 18, 19 obręb (…) przy ul. A. w B. (zwana dalej: „Inwestycją”).

Realizacja przez Spółkę Inwestycji skutkuje koniecznością realizacji inwestycji drogowej - przebudowy drogi publicznej polegającej na przebudowie drogi gminnej na dz. 20 w B. na odcinku od północnej granicy dz. 8 do skrzyżowania z drogą powiatową (ul. C.) oraz przebudowie skrzyżowania (dalej: „Inwestycja drogowa”).

Działki gruntu, na których będzie realizowana Inwestycja drogowa, nie były własnością Spółki ani na datę realizacji tej Inwestycji drogowej, ani na datę nieodpłatnego przeniesienia przez Spółkę nakładów poniesionych przez Spółkę w ramach realizacji Inwestycji drogowej na rzecz Zarządcy Gminy B.

W dniu 15 listopada 2021 r. w B. została zawarta Umowa o zastępstwo inwestycyjne w realizacji Inwestycji drogowej oraz Umowa przedwstępna nieodpłatnego przekazania nieruchomości pomiędzy Burmistrzem Miasta i Gminy B. (zwany dalej: Zarządcą ) a Spółką (zwana dalej: „Umową”). W Umowie zawarto, iż Spółka, jako Inwestor, decyduje się partycypować w kosztach realizacji Inwestycji drogowej.

W Umowie Strony precyzyjnie określiły jakie wydatki poniesie Spółka aby zrealizować Inwestycję drogową. Spółka poniesie wydatki na (dalej: Wydatki na Inwestycję drogową):

1\. Sporządzenie dokumentacji projektowej dla Inwestycji drogowej

2\. Przygotowanie i wystąpienie w imieniu Zarządcy z kompletnym wnioskiem do właściwego organu administracji publicznej o wydanie Decyzji ZRID, o którym mowa w art. 11 d ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych dla Inwestycji drogowej;

3\. Powiadomienie niezwłocznie na piśmie Zarządcę o uzyskaniu Decyzji ZRID nie później niż po upływie 14 dni od dnia uostatecznienia się Decyzji ZRID, na podstawie informacji uzyskanych od Gminy (…);

4\. Uiszczenie Odszkodowania (odszkodowania w wysokości określonej ostatecznymi decyzjami właściwego organu administracji publicznej wydanymi na podstawie art. 12 ust. 4a - 5 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, należne innym podmiotom niż Inwestor (oraz z wyłączeniem Zarządcy) właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe a objętych Decyzją ZRID, w zakresie w jakim związane są z realizacją Inwestycji drogowej;

5\. Zawarcie we własnym imieniu i na własny koszt umowy o realizację Inwestycji drogowej z profesjonalnym wykonawcą z zakresu branży drogowej, zrealizowanie Inwestycji drogowej i wydanie Inwestycji drogowej Zarządcy;

6\. Uzyskanie i przekazanie Zarządcy pozwolenia na użytkowanie Inwestycji drogowej lub zaświadczenia o braku sprzeciwu wobec zakończenia robót budowlanych.

Bez spełnienia ww. warunków, Spółka nie uzyska pozwolenia na budowę dla Inwestycji, przez co Spółka nie będzie miała nawet teoretycznej możliwości uzyskania przychodów z ich tytułu.

Poniesienie nakładów na Inwestycję drogową stanowi zatem niezbędny warunek do powstania i funkcjonowania Inwestycji wykorzystywanej do opodatkowanej działalności gospodarczej Spółki.

Przełożenie nakładów na wybudowanie Inwestycji drogowej na działalność Spółki (sprzedaż lub wynajem - w całości objęte podatkiem VAT) jest zatem oczywiste (zero-jedynkowe). Bez nakładów nie będzie sprzedaży opodatkowanej VAT.

**Uzupełnienie stanu faktycznego**

Spółka wskazuje, że wydatki na przebudowę drogi zostały jednorazowo zaliczone do kosztów podatkowych i nie wystąpiła amortyzacja podatkowa.

Hala magazynowa została wybudowana na cele wynajmu.

**Pytanie**

1\. Czy nieodpłatne przekazanie Inwestycji drogowej wykonanej przez Spółkę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z Wydatkami na Inwestycję drogową?

3\. Czy Wydatki na Inwestycję drogową, będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawany w dacie nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W zakresie pytań nr 1 i 2 dotyczących podatku od towarów i usług zostanie wydane rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

W zakresie pytania trzeciego:

Wydatki poniesione przez Spółkę na Inwestycję drogową będą stanowiło dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawany w dacie nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy.

Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanej sytuacji ma prawo zaliczyć wydatki poniesione na budowę Inwestycji drogowej do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 320 z późn. zm.; dalej: "ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych").

Zdaniem Spółki, w niniejszej sprawie istnieje ścisły związek pomiędzy kosztami poniesionymi na budowę Inwestycji drogowej a uzyskiwanymi przychodami z tytułu prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w ramach realizowanej Inwestycji.

Jednym z warunków przeprowadzenia Inwestycji jest przebudowa drogi publicznej, zapewniającej dojazd do Inwestycji. Inwestycja drogowa jest także konieczna do prawidłowej eksploatacji Inwestycji, w sposób umożliwiający realizację założeń Spółki.

Inwestycja drogowa po przekazaniu Gminie będzie nadal wykorzystywana przez Spółkę, w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Bez poniesienia nakładów na Inwestycję drogową, powstanie i funkcjonowanie Inwestycji, a tym samym prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej i uzyskiwanie przychodów nie będzie możliwe.

Mimo, iż poniesione przez Spółkę wydatki na Inwestycję drogową nie będą bezpośrednio związane z przychodami, nie mając bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach Spółki, to ich poniesienie jest warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę i tym samym uzyskiwania przychodów w związku ze zrealizowaną Inwestycją. Natomiast nie wybudowanie przedmiotowej Inwestycji drogowej uniemożliwi Spółce realizację Inwestycji, a co za tym idzie prowadzenie działalności i uzyskiwanie z niej przychodów. W konsekwencji, poniesione przez Spółkę koszty na budowę Inwestycji drogowej wykazują niewątpliwy związek z ogólnym prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę i uzyskiwaniem przychodów z takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W świetle powyższego przepisu, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów, lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalności gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Istotne jest, aby pomiędzy tym kosztem a osiągnięciem przychodu przez podatnika istniał związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Zdaniem Spółki w przedmiotowej sprawie niewątpliwie istnieje związek między wydatkami poniesionymi przez Spółkę na Inwestycję drogową a działalnością opodatkowaną Spółki.

Oprócz rozstrzygnięcia czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów, istotna pod względem podatkowym pozostaje także kwestia, w jakim momencie podatnik może zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy Wydatki na inwestycję drogową zwiększą atrakcyjność Inwestycji, co przełoży się na uzyskanie przychodów w dalszej perspektywie.

Co za tym idzie, Wydatki na inwestycję drogową mają pośredni związek z uzyskiwanymi przychodami Spółki. Wydatki na inwestycję drogową nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania. Nie można powiązać ich w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Wobec powyższego, Wydatki na Inwestycję drogową stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Tym samym, należy stwierdzić, że momentem właściwym dla rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów dotyczących wydatków poniesionych na Inwestycję drogową, która zostanie przekazana nieopłatnie na rzecz Gminy będzie moment ich przekazania Gminie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Wydatki na Inwestycję drogową, będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów o charakterze pośrednim, który jest potrącalny w dacie formalnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby poniesiony przez podatnika wydatek stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu podatnik odnosi ewidentne korzyści, bowiem koszt uzyskania przychodu zmniejsza podstawę opodatkowania. Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a) „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b) „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c) „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy Wydatki na Inwestycję drogową, będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawany w dacie nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka planuje wybudować halę magazynowo – usługowo - produkcyjną wraz z zapleczami socjalnobiurowymi oraz infrastrukturą techniczną i towarzyszącą. Realizacja przez Spółkę Inwestycji skutkuje koniecznością realizacji inwestycji drogowej - przebudowy drogi publicznej polegającej na przebudowie drogi gminnej.

Działki gruntu, na których będzie realizowana Inwestycja drogowa, nie były własnością Spółki ani na datę realizacji tej Inwestycji drogowej, ani na datę nieodpłatnego przeniesienia przez Spółkę nakładów poniesionych przez Spółkę w ramach realizacji Inwestycji drogowej na rzecz Zarządcy Gminy (…).

W dniu 15 listopada 2021 r. w (…) została zawarta Umowa o zastępstwo inwestycyjne w realizacji Inwestycji drogowej oraz Umowa przedwstępna nieodpłatnego przekazania nieruchomości pomiędzy Burmistrzem Miasta i Gminy (…) (zwany dalej: Zarządcą ) a Spółką (zwana dalej: „Umową”). W Umowie zawarto, iż Spółka, jako Inwestor, decyduje się partycypować w kosztach realizacji Inwestycji drogowej.

Spółka poniesie wydatki na :

1\. Sporządzenie dokumentacji projektowej dla Inwestycji drogowej,

2\. Przygotowanie i wystąpienie w imieniu Zarządcy z kompletnym wnioskiem do właściwego organu administracji publicznej,

3\. Powiadomienie niezwłocznie na piśmie Zarządcę o uzyskaniu Decyzji,

4\. Uiszczenie Odszkodowania właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe a objętych Decyzją ZRID, w zakresie w jakim związane są z realizacją Inwestycji drogowej,

5\. Zawarcie we własnym imieniu i na własny koszt umowy o realizację Inwestycji drogowej z profesjonalnym wykonawcą z zakresu branży drogowej, zrealizowanie Inwestycji drogowej i wydanie Inwestycji drogowej Zarządcy,

6\. Uzyskanie i przekazanie Zarządcy pozwolenia na użytkowanie Inwestycji drogowej lub zaświadczenia o braku sprzeciwu wobec zakończenia robót budowlanych.

Zatem bez spełnienia tych warunków, Spółka nie uzyska pozwolenia na budowę dla Inwestycji, przez co Spółka nie będzie miała nawet teoretycznej możliwości uzyskania przychodów z ich tytułu. Poniesienie nakładów na Inwestycję drogową stanowi zatem niezbędny warunek do powstania i funkcjonowania Inwestycji wykorzystywanej do opodatkowanej działalności gospodarczej Spółki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Spółka poniosła na Inwestycję drogową w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji będą Państwo mogli ww. wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Koszty podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można podzielić na:

*   koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4-4c updop), oraz
*   koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d updop).

Za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów). Natomiast koszty pośrednie stanowią te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady, kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast, art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc się do momentu zaliczenia wydatku na nabycie do kosztów uzyskania przychodów w pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośrednio związanego z przychodami” oraz kosztu „innego niż bezpośrednio związanego z przychodami” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód z jej zbycia.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np.: koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m (…).

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop,

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za środek trwały musi spełniać łącznie następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany jego okres używania musi być dłuższy niż rok,
*   powinien być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (decyduje zamiar podatnika).

Z kolei, jak wynika z art. 16a ust. 2 pkt 1 i pkt 2 updop,

amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1\. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”

2\. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,

Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia inwestycji w obcym środku trwałym, jednakże w orzecznictwie przyjmuje się, że taką inwestycję stanowią nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego używanego przez podmiot dokonujący ulepszeń na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Inwestycję w obcym środku trwałym stanowią zatem wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania przez podatnika.

Wskazać należy, że konstrukcja kosztów uzyskania przychodów, określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oparta jest na klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Warunkiem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest występowanie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem. Obowiązkiem podatnika jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie realizacja inwestycji drogowej była spowodowana planowaną budową hali magazynowo – usługowo - produkcyjnej. Zrealizowanie tej inwestycji możliwe jest dzięki przebudowie drogi publicznej, o której mowa w przedstawionym opisie stanu faktycznego. Nieodpłatne przekazanie nakładów na przebudowę drogi przez Spółkę na rzecz Gminy nie oznacza zatem braku związku z osiąganiem przychodu przez Spółkę. Spółka realizując inwestycję drogową dąży do zapewnienia bądź zwiększenia przychodów, które zostaną uzyskane w wyniku wynajmu hali magazynowo – usługowo - produkcyjnej, do której prowadzić będzie droga, której przebudowa jest przedmiotem inwestycji drogowej. Odpowiedni dojazd do realizowanej inwestycji przełoży się wprost na możliwość i wysokość osiąganych przychodów z jej działalności. Poniesione nakłady na przebudowę drogi są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki.

Ponadto jak Państwo wskazali w uzupełnieniu wniosku wydatki na przebudowę drogi zostały jednorazowo zaliczone do kosztów podatkowych i nie wystąpiła amortyzacja podatkowa. Hala magazynowa została wybudowana na cele wynajmu.

Mając na uwadze powyższe poniesiony przez Państwa wydatek na przebudowę drogi należącej do Gminy na której zostanie zrealizowana inwestycja drogowa, która to inwestycja będzie w części związana z wybudowaną halą magazynowo – usługowo - produkcyjną, ma pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością (nie ma on bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, ale jego poniesienie jest warunkiem ich uzyskania). Realizacja inwestycji drogowej jest niezbędna do właściwego użytkowania ww. hali w celu zapewnienia odpowiedniej komunikacji. Zatem momentem właściwym dla rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów dotyczących wydatków poniesionych na Inwestycję drogową, która zostanie przekazana nieopłatnie na rzecz Gminy będzie moment ich przekazania Gminie.

Podsumowując Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy Wydatki na Inwestycję drogową, będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów rozpoznawany w dacie nieodpłatnego przekazania Inwestycji drogowej na rzecz Gminy jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).