Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-639/13/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-31
Teza: Czy w dacie sprzedaży udziałów Spółka będzie mogła rozpoznać koszty podatkowe w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Udziałowcowi 1 i Udziałowcowi 2 w związku z transakcją wniesienia do Spółki przez Udziałowca 1 i Udziałowca 2 udziałów w Spółce Zależnej i objęciem w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-wymiana udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. złożono ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawcą jest spółka R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”), w której 100% udziałów posiada spółka operacyjna, której działalność polega na magazynowaniu i dystrybucji paliw na terenie całego kraju („Udziałowiec 1”).
2.  Udziałowiec 1 posiada również 99,995% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Zależna”). Pozostały jeden udział w Spółce Zależnej (odpowiadający 0,005% udziałów w tej spółce) posiada inny podmiot - spółka akcyjna („Udziałowiec 2”). Spółka Zależna prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży biokomponentów.
3.  Zgodnie z umową Spółki Zależnej, na każdy udział przypada jeden głos na Zgromadzeniu Wspólników Spółki Zależnej (brak jest udziałów uprzywilejowanych), zatem Udziałowiec 1 dysponuje bezwzględną większością praw głosu w Spółce Zależnej.
4.  W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku Udziałowiec 1 wniesie do Spółki wkład niepieniężny w postaci 99,995% udziałów w Spółce Zależnej, obejmując w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (tzw. wymiana udziałów). W ramach powyższej transakcji Spółka przekaże Udziałowcowi 1 wyłącznie udziały własne (bez zapłaty w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPodPraw).
5.  Wartość nominalna udziałów własnych Spółki w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki wydanych na rzecz Udziałowca 1 będzie równa wartości rynkowej udziałów w Spółce Zależnej, które zostaną wniesione aportem przez Udziałowca 1 do Spółki.
6.  W wyniku dokonanej wymiany udziałów opisanej w pkt 4) powyżej Spółka będzie posiadała bezpośrednio 99,995% udziałów w Spółce Zależnej, tym samym Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Zależnej.
7.  Następnie Udziałowiec 2 wniesie do Spółki wkład niepieniężny w postaci 1 udziału w Spółce Zależnej, obejmując w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (tzw. wymiana udziałów). W ramach powyższej transakcji Spółka przekaże Udziałowcowi 2 wyłącznie udziały własne (bez zapłaty w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPodPraw).
8.  Wartość nominalna udziałów własnych Spółki w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki wydanych na rzecz Udziałowca 2 będzie równa wartości rynkowej udziałów w Spółce Zależnej, które zostaną wniesione aportem przez Udziałowca 2 do Spółki.
9.  W wyniku opisanych powyżej transakcji Spółka będzie posiadała bezpośrednio 100% udziałów w Spółce Zależnej.
10.  Mając na uwadze planowaną restrukturyzację działalności w grupie kapitałowej X, Spółka w przyszłości może dokonać sprzedaży 100% udziałów posiadanych w Spółce Zależnej.
11.  Spółka, Spółka Zależna, Udziałowiec 1 oraz Udziałowiec 2 mają siedziby na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w dacie sprzedaży udziałów Spółka będzie mogła rozpoznać koszty podatkowe w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Udziałowcowi 1 i Udziałowcowi 2 w związku z transakcją wniesienia do Spółki przez Udziałowca 1 i Udziałowca 2 udziałów w Spółce Zależnej i objęciem w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w dacie sprzedaży udziałów Spółka będzie mogła rozpoznać koszty podatkowe w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Udziałowcowi 1 i Udziałowcowi 2 w związku z transakcją wniesienia do Spółki przez Udziałowca 1 i Udziałowca 2 udziałów w Spółce Zależnej i objęciem w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Spółka argumentuje, że zgodnie z UPodPraw:

1.  Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy (art. 15 ust. 1).
2.  Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d Podpraw - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) (art. 16 ust. 1 pkt 8e).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki:

1.  z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 8e UPodPraw jednoznacznie wynika, że co do zasady w przypadku sprzedaży udziałów nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów (tj. transakcji polegającej na nabyciu przez spółkę nabywającą - w zamian za własne udziały - od udziałowca drugiej spółki udziałów tej drugiej spółki, wyniku której to transakcji spółka nabywająca udziały uzyska bezwzględną większość praw głosu w tej drugiej spółce, której udziały są nabywane, lub spółka nabywająca, posiadająca już bezwzględną większość praw głosu w tej drugiej spółce, której udziały są nabywane, zwiększa ilość udziałów w tej spółce, w sytuacji, gdy wszystkie podmioty biorące udział w transakcji podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia), kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przy wymianie udziałów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów spółki wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane, powiększone o ewentualną zapłatę w gotówce (która w analizowanej sytuacji nie wystąpi),
2.  skoro w analizowanym zdarzeniu przyszłym udziały w Spółce Zależnej, które potencjalnie będą przedmiotem sprzedaży zostały nabyte przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów,:

1.  tj. transakcji polegającej na nabyciu przez Spółkę - w zamian za własne udziały - od Udziałowca 1 99,995% udziałów w Spółce Zależnej, w wyniku której to transakcji Spółka posiadać będzie bezwzględną większość praw głosu w Spółce Zależnej (spółce, której udziały są nabywane),
2.  tj. transakcji polegającej na zwiększeniu ilość udziałów w Spółce Zależnej posiadanych Spółkę w wyniku nabycia od Udziałowca 2 0,005% udziałów w Spółce Zależnej - w zamian za własne udziały,
3.  w sytuacji, gdy w obu opisanych transakcjach wzięły udział wyłącznie podmioty podlegające opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia,
br>

1.  to zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 8e UPodPraw.

W konsekwencji, w dacie sprzedaży udziałów Spółka będzie mogła rozpoznać koszty podatkowe w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Udziałowcowi 1 i Udziałowcowi 2 w związku z transakcją wniesienia do Spółki przez Udziałowca 1 i Udziałowca 2 udziałów w Spółce Zależnej i objęciem w zamian udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje na praktykę organów podatkowych jednoznacznie potwierdzającą stanowisko Spółki.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w …, w której podatnik przedstawiając stan faktyczny wskazał, że: „Bezpośrednio w efekcie zawarcia umowy Spółki B i pokrycia jej kapitału zakładowego wkładami niepieniężnymi w postaci udziałów uprzywilejowanych w Spółce A należących do Wnioskodawcy, Spółka B nabędzie od Wnioskodawcy 30 udziałów w Spółce A i w zamian za te udziały przekaże Wnioskodawcy własne udziały, nabywając tym samym bezwzględną większość praw głosu w Spółce A. Następnie (na podstawie tej samej umowy o zawiązaniu Spółki B, objętej tym samym aktem notarialnym) Spółka B nabędzie od pozostałych wspólników Spółki A (trzech osób fizycznych) pozostałe udziały w Spółce A i w zamian za te udziały przekaże im własne udziały, co oznacza, że Spółka B - posiadając bezwzględną większość praw głosu w Spółce A (w wyniku nabycia udziałów w Spółce A od Wnioskodawcy) - zwiększy liczbę udziałów posiadanych dotychczas w Spółce A. Reasumując, do nabycia przedmiotu aportów (pakietów udziałów w Spółce A dających w sumie 100% głosów) przez Spółkę B dojdzie z chwilą zawarcia umowy Spółki B, z tym że aporty będą wnoszone do Spółki B w określonej kolejności, a Wnioskodawca będzie wnosić aport jako pierwszy.

W rozstrzygnięciu sprawy organ - odstępując od uzasadnienia prawnego - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie Spółka B nabędzie udziały Spółki A w drodze transakcji, o której mowa w art. 12 ust. 4a UPDOP, zdefiniowanej przez ustawodawcę jako "wymiana udziałów". Ponadto, zgodnie z przedstawionym stanem przyszłym, w zamian za udziały Spółki A, Spółka B przekaże udziałowcom Spółki A wyłącznie własne udziały (brak jakiejkolwiek zapłaty w gotówce).

W rezultacie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e UPDOP, w związku z odpłatnym zbyciem udziałów Spółki A, Spółka B powinna ustalić koszt uzyskania przychodu na poziomie wartości nominalnej udziałów Spółki B wydanych wspólnikom Spółki A w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki A.”

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej …: „Po przekształceniu, wszystkie udziały lub akcje w Spółka Kapitałowa należące do Wnioskodawcy, które będą dawały Wnioskodawcy bezwzględną większość praw głosu w Spółka Kapitałowa (po przekształceniu

do Wnioskodawcy należeć będą udziały lub akcje w spółce przekształconej uprawniające Wnioskodawcę do 99,96% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy), zostałyby następnie wniesione przez Wnioskodawcę do innej spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej „SPV Polska”) lub do spółki kapitałowej mającej rezydencję podatkową w innym kraju Unii Europejskiej prawdopodobnie na terytorium Republiki Cypru (dalei „SPV Cypr”).(\`(...)\`) W konsekwencji w analizowanej sytuacji wydatkiem na nabycie udziałów dla SPV Polska w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wartość nominalna własnych udziałów-wydanych w zamian za udziały otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego.”

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej … „Wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym X zostały objęte przez Y z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: Y) w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zwykłych udziałów w z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: Z). Będące przedmiotem aportu udziały spółki stanowiły ponad 99% jej kapitału zakładowego - X uzyskała bezwzględną większość praw głosu w Z. (\`(...)\`) W świetle powyższego, w związku ze sprzedażą przez Spółkę udziałów w Z. będzie Ona uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych Y w ramach transakcji wymiany udziałów z 2007 r.”

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej …, w której organ – odstępując od uzasadnienia prawnego - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez niego wydatki na nabycie Udziałów Spółki Kapitałowej w ramach operacji wymiany udziałów, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w momencie sprzedaży tych Udziałów. Wydane przez Wnioskodawcę Udziały Własne stanowią wydatek, jaki Wnioskodawca musiał ponieść w zamian za otrzymane Udziały Spółki”.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej …: „(\`(...)\`) jeżeli spółka nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały (akcje) drugiej spółki, będzie zbywać nabyte w ten sposób udziały (akcje), to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia zaliczyć będzie mogła równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów, powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce za wymienione udziały”.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej …, w której organ – odstępując od uzasadnienia prawnego - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w przypadku udziałów/akcji nabytych przez spółkę (podatnika) w drodze wymiany udziałów, w momencie ich sprzedaży spółka będzie uprawniona do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu kwoty będącej nominalną wartością udziałów/akcji własnych wydanych w podwyższonym kapitale zakładowym spółki, w związku z nabyciem jako wkład niepieniężny sprzedawanych obecnie udziałów.”

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej …, w której organ – odstępując od uzasadnienia prawnego - uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(.,.) zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 16 ust. 1 pkt 8e updop prowadzą do wniosku, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z o.o., nabytych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji wymiany udziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi - spółce kapitałowej w zamian za aport w postaci udziałów w Spółce z o.o.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.