Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-58/09/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-23
Teza: Czy równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie przysługujący funkcjonariuszom celnym stanowi przychód ze stosunku służbowego, czy też jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: funkcjonariusz-funkcjonariusz Służby Celnej; koszt-koszty przejazdu; stosunek-stosunek służbowy; wyżywienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 08 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 14 grudnia 2009r.), uzupełnionym w dniu 11 lutego 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania m. in. wartości wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania m. in. wartości wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym. Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 26 stycznia 2010r. Znak: IBPB II/1/415-970/09/AŻ oraz IBPB II/1/415-58/10/AŻ wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 11 lutego 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony m. in. następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Izba zobowiązana jest na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 października 2009r. (Dz. U. Nr 180, poz. 1406) do dostarczenia funkcjonariuszom celnym wyżywienia lub do wypłaty świadczenia stanowiącego równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wyżej wymienione świadczenie winno być traktowane jako przychód ze stosunku pracy/stosunku służbowego podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przedmiotowe świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy/służbowego podlegającym zwolnieniu z podatku zgodnie z art. art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca przywołał treść powołanego przepisu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wartości wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym. W pozostałym zakresie wydano interpretację Znak: IBPB II/1/415-970/09/AŻ.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się stosunek służbowy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, wynikające z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby, przysługujące osobom pozostającym w stosunku służbowym, przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Istotnym elementem zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie powołanych wyżej przepisów są następujące okoliczności:

*   świadczenia te muszą wynikać z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby),
*   beneficjentami tych świadczeń mogą być jedynie osoby pozostające w stosunku pracy/służbowym,
*   świadczenia te muszą być przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Stosownie do postanowień art. 136 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) funkcjonariusze w czasie wykonywania zadań służbowych mogą otrzymywać nieodpłatnie wyżywienie oraz napoje, zwane dalej "wyżywieniem", lub równoważnik pieniężny w zamian za wyżywienie.

W myśl § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 października 2009r. w sprawie otrzymywania przez funkcjonariuszy celnych wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie (Dz. U. Nr 180, poz. 1406) wyżywienie według normy „Z” (zasadniczej) otrzymuje funkcjonariusz:

1.  będący słuchaczem ośrodka szkolenia lub uczestnikiem kursów, warsztatów, narad – w czasie pobytu połączonego z zakwaterowaniem - poza miejscem stałego zamieszkania, a w miejscu zamieszkania w przypadkach, gdy na czas szkolenia, kursu, warsztatu, narady funkcjonariusz jest zakwaterowany;
2.  w dniach składania egzaminów przeprowadzanych w ośrodku szkolenia albo jednostkach organizacyjnych Służby Celnej, poza miejscem zamieszkania;
3.  skierowany do pełnienia służby w systemie nadzwyczajnym;
4.  skierowany do pełnienia służby na jednostce pływającej Służby Celnej na czas powyżej 8 godzin;
5.  biorący udział w zawodach sportowych;
6.  przebywający na obozie kondycyjnym;
7.  skierowany do wykonywania czynności służbowych poza miejscem stałego pełnienia służby, jeżeli czynności te trwają powyżej 12 godzin;
8.  w czasie konwoju lub strzeżenia towarów, jeżeli czynności te trwają powyżej 8 godzin.

Natomiast zgodnie z treścią § 4 tegoż rozporządzenia wyżywienie według normy „U” (dodatkowej) w wymiarze 100 % otrzymuje:

1.  funkcjonariusz pełniący służbę w oddziałach celnych usytuowanych na zewnętrznej granicy Wspólnoty Europejskiej, podczas służby trwającej co najmniej 12 godzin - w czasie pełnienia służby;
2.  jako dodatek do normy „Z”, funkcjonariusz: a. uczestniczący w zawodach sportowych organizowanych przez urząd obsługujący ministra właściwego do spraw finansów publicznych, organy lub jednostki organizacyjne podległe lub nadzorowane przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, b. przebywający na obozie kondycyjnym.

Zgodnie zaś z treścią § 5 ust. 1 i 2 powołanego rozporządzenia wyżywienie według normy „U” w wymiarze 50 % otrzymuje, jako dodatek do normy „Z”, funkcjonariusz:

1.  skierowany do pełnienia służby w systemie nadzwyczajnym podczas służby trwającej ponad 8 godzin - w czasie pełnienia służby;
2.  będący słuchaczem ośrodka tresury psów służbowych Służby Celnej - w dniach zajęć terenowych związanych z praktycznym szkoleniem psów, jeżeli zajęcia te trwają co najmniej 4 godziny dziennie i wymagają zwiększonego wysiłku fizycznego.

Wyżywienie według normy „U” w wymiarze 50 % otrzymuje, jako posiłek profilaktyczny, funkcjonariusz pełniący w okresie zimowym służbę na wolnym powietrzu przez co najmniej 4 godziny dziennie, z wyjątkiem funkcjonariusza korzystającego w tym czasie z całodziennego wyżywienia w naturze lub normy „U” w wymiarze większym niż 50 %.

Stosownie do § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia funkcjonariusz, któremu rodzaj i warunki pełnienia służby lub względy techniczno-organizacyjne uniemożliwiają korzystanie z przysługującego wyżywienia, otrzymuje równoważnik.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż przedmiotowe świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy/służbowego podlegającym zwolnieniu z podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przytoczone przez wnioskodawcę zwolnienie wynikające z ww. artykułu nie będzie miało zastosowania, gdyż przepis ten nie dotyczy osób pozostających w stosunku służbowym.

Możliwość zastosowania zwolnienia w przedmiocie opodatkowania wartości wyżywienia lub równoważnika pieniężnego w zamian za wyżywienie przysługujące funkcjonariuszom celnym należy analizować zatem jedynie w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 11a ww. ustawy. Zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie uzależnione jest od tego, czy otrzymywane przez funkcjonariuszy świadczenia w postaci wyżywienia lub ekwiwalenty w zamian tych świadczeń wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa nie pozwalają jednoznacznie stwierdzić, iż przyznane funkcjonariuszom Służby Celnej wyżywienie lub równoważnik w zamian za wyżywienie wynika z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, a podstawą do zastosowania tegoż zwolnienia jest właśnie ten warunek. Wskazane przepisy nie odsyłają bowiem do żadnych uregulowań na podstawie których można byłoby wywieźć, iż świadczenia przyznawane na mocy powołanego rozporządzenia wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy. Zauważyć natomiast należy, że organy podatkowe nie są uprawnione do oceny w tym zakresie. Z tych też względów tut. Organ nie może jednoznacznie potwierdzić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Podkreślić bowiem należy, że tylko przy spełnieniu wszystkich przesłanek wskazanych w powołanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest możliwym zastosowanie zwolnienia w nim określonego. Zatem, jeżeli przyznane funkcjonariuszom świadczenia nie wynikają z zasad bezpieczeństwa i higieny pracy (w tym ze względu na szczególne warunki i charakter pełnionej służby), to nie korzystają ze zwolnienia.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.