Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-43/14-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-25
Teza: Zwolnienie od podatku dla świadczonych usług archeologicznych.
Słowa kluczowe: badanie-badanie archeologiczne; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kulturalne; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Uniwersytetu przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2014 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 14 lutego 2014 r., do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie 18 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) o informacje dotyczące prawa osoby podpisanej na wniosku do występowania w imieniu Wnioskodawcy o interpretację przepisów prawa podatkowego oraz doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Uniwersytet jest uczelnią publiczną oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zainteresowany w ramach działalności szkoły wyższej, mając na celu upowszechnianie nauki i kultury poprzez prowadzenie różnego rodzaju badań, prowadzi działalność m.in. w zakresie usług ochrony zabytków, najczęściej zabytków archeologicznych lub zabytków ruchomych, określonych w art. 3 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. Nr 162, poz. 1568 ze zm.). W związku z realizacją umów (w tym również realizowanych w ramach udzielonych Wnioskodawcy zamówień publicznych), projektów, zleceń, wykonywanych m.in. w oparciu o decyzje wojewódzkich konserwatorów zabytków, Zainteresowany wykonuje usługi ochrony zabytków, w zakresie prac archeologicznych m.in. takie jak:

*   stacjonarne badania systematyczne (w sytuacji braku bezpośredniego zagrożenia stanowiska zniszczeniem),
*   badania wyprzedzające - podejmowane na terenie, na którym zaplanowano inwestycję budowlaną,
*   badania ratownicze - podejmowane w stosunku do stanowisk zagrożonych zniszczeniem,
*   badania interwencyjne - podejmowane w sposób doraźny i niezaplanowany w związku z niespodziewanym odkryciem zabytków archeologicznych,
*   nadzór archeologiczny - polegający na nadzorowaniu prac ziemno-budowlanych w celu wykrycia i zadokumentowania ewentualnych reliktów zabytkowych,
*   archeologiczne badania powierzchniowe - polegające na zlokalizowaniu w terenie i nanoszeniu na mapy zabytków nieruchomych.

W toku realizacji usług kulturalnych powstaje dokumentacja z prowadzonych badań archeologicznych, sprawozdanie z badań oraz naukowe opracowanie wyników badań zgodne ze standardami określonymi w odpowiednich przepisach, które mogą być przekazane podmiotowi na rzecz którego świadczona jest usługa podstawowa. Dokumentacja ta jest jednym z elementów realizacji kompleksowej usługi kulturalnej, niezbędnym do jej wykonania i ściśle z tą usługą związanym, nie przynoszącym Wnioskodawcy dodatkowego dochodu.

W uzupełnieniu opisu sprawy Zainteresowany poinformował, że wykonując czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33a nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Zgodnie z art. 98 ust. 3 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym oraz Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 grudnia 2012 r. w sprawie szczególnych zasad gospodarki finansowej uczelni publicznych, niewykorzystane w danym roku środki pozostają w dyspozycji Uczelni i nie mogą być wydatkowane na cele inne niż określone w Statucie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie od 1 stycznia 2011 r. przez Wnioskodawcę usług, których zakres został przedstawiony powyżej, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług uprawnia do stosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług kulturalnych przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. Zwolnienie wskazane w przywołanym przepisie wskazuje na konieczność łącznego wystąpienia przesłanek zarówno o charakterze przedmiotowym, jak i o charakterze podmiotowym. Zwolnienie wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 33 wskazuje przesłankę przedmiotową określając ją jako świadczenie „usług kulturalnych”. Ustawodawca posługując się pojęciem „usługi kulturalne” nie definiuje go w żadnym przepisie. Wobec powyższego Zainteresowany w pierwszej kolejności wskazuje, że zgodnie ze słownikiem współczesnego języka polskiego (Readers Digest Przegląd Warszawa 2001) „kultura - to ogół duchowego i materialnego dorobku ludzkości wytworzony na kolejnych etapach rozwoju historycznego, nieustannie utrwalany i wzbogacany”, natomiast przymiotnik kulturalny definiowany jest jako „mający związek z kulturą, jej tworzeniem, upowszechnianiem, będący składnikiem kultury”. Usługi w zakresie ochrony i utrwalania dziedzictwa kulturowego, a zwłaszcza zabytków, tj. dorobku którego zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową są niewątpliwie usługami w dziedzinie kultury.

Usługi wskazane przez Wnioskodawcę w opisie sprawy klasyfikowane są przez grupowania statystyczne. Pomocniczo Zainteresowany wskazał, że w świetle nieobowiązującej już Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 42, poz. 264 ze zm., dalej: „PKWiU 1997”), analizowane usługi były klasyfikowane pod symbolem 92.52.12 00.00 jako „Usługi ochrony zabytków”. Na gruncie Polskiej Klasyfikacji Działalności wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz.U. Nr 251, poz. 1885 ze zm., dalej: „PKD 2007”) działalność polegająca na świadczeniu przedmiotowych usług została sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w grupowaniu 91.03.Z, jako „Działalność historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych”. Z taką klasyfikacją działalności Zainteresowanego na gruncie PKD 2007 koresponduje klasyfikacja statystyczna świadczonych w jej ramach usług do pozycji 91.03.10.0 „Usługi związane z działalnością historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych” Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm., dalej: „PKWiU 2008”). Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że świadczone przez niego usługi są usługami kulturalnymi.

Zdaniem Zainteresowanego, mając na uwadze przedstawioną powyżej argumentację, zakres świadczonych przez niego usług określonych w opisie sprawy spełnia przedmiotową przesłankę wskazanego wcześniej przepisu, przy czym wypełniony jest również zakres przepisu art. 43 ust. 19 - świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie obejmują usług wymienionych w tymże przepisie. Spełniona jest również przesłanka art. 43 ust. 18 - zgodnie z przepisami ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym oraz Statutem Zainteresowanego - świadczenie tych usług nie ma charakteru stałego, Wnioskodawca w związku z ich realizacją nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności.

Ustawodawca zwalniając od podatku, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 33a ustawy o podatku od towarów i usług, usługi kulturalne wskazuje także na konieczność spełnienia przesłanki o charakterze podmiotowym. Ze zwolnienia mogą korzystać trzy grupy podmiotów, do których zalicza:

*   podmioty prawa publicznego,
*   inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym,
*   podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podmioty prawa publicznego”.

Pojęcie „podmiotu prawa publicznego” nie zostało zdefiniowane w ww. ustawie ani w innych przepisach prawa krajowego. Dyrektywy unijne posługują się tym pojęciem i definiują je w odniesieniu do podmiotów zamawiających w zakresie zamówień publicznych. Zgodnie z zapisami w art. 1 lit. b Dyrektywy Rady 93/36/EWG z dnia 14 czerwca 1993 r. dotyczącej koordynacji procedur w zakresie udzielania zamówień publicznych na dostawy - Dz.Urz. WE nr I 199 z 9 sierpnia 1993 r., Dyrektywy Rady 92/50/EWG z 18 czerwca 1992 r. dotyczącej koordynacji procedur udzielania zamówień publicznych na usługi - Dz.Urz. WE nr I 209 z 9 lipca 1992 r., Dyrektywy Rady 93/37/EWG z 14 czerwca 1993 r. dotyczącej koordynacji procedur udzielania zamówień publicznych na roboty budowlane - Dz.Urz. WE nr I 199 z 9 sierpnia 1993 r. pojęcie „instytucja/podmiot prawa publicznego” oznacza każdą instytucję, która została ustanowiona w szczególnym celu zaspokajania potrzeb o charakterze powszechnym, nie mających charakteru przemysłowego ani handlowego, posiada osobowość prawną oraz spełnia co najmniej jeden z poniższych warunków: jest finansowana, w całości lub przeważającej części, przez organy państwowe, organy samorządowe lub inne instytucje prawa publicznego, podlega nadzorowi w odniesieniu do zarządu instytucji, ponad połowy składu jej organu kierowniczego, zarządzającego lub nadzorczego stanowią osoby mianowane przez organy państwowe, samorządowe lub inne instytucje prawa publicznego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyżej opisane kryteria spełniają państwowe szkoły wyższe - w tym uniwersytet. Zatem Zainteresowany, jako podmiot prawa publicznego, spełnia również warunek podmiotowy do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie świadczonych usług kulturalnych - przedmiotowo zwolnionych od podatku.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że dokumentowanie prowadzonych badań archeologicznych jest ustawowym obowiązkiem wykonawcy. Standardy, jakim powinna odpowiadać dokumentacja, zawarte zostały w odpowiednich przepisach. Finalnym efektem prowadzonych prac jest dokumentacja z badań archeologicznych, sprawozdanie z badań oraz naukowe opracowanie wyników. Powstaje dokumentacja ściśle związana z wykonywaną usługą, na zamówienie zlecającego wykonanie prac. Zainteresowany traktuje tego typu zlecenia jako kompleksowe usługi w dziedzinie ochrony zabytków opodatkowane stawką podatku właściwą dla usługi głównej, w tym przypadku - zwolnionej od podatku.

Podsumowując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będąc podmiotem prawa publicznego oraz świadcząc usługi kulturalne opisane wcześniej spełnia zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową art. 43 ust. 1 pkt 33a, a w konsekwencji korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

W oparciu o art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te - aby mogły korzystać ze zwolnienia - świadczone muszą być przez szczególne podmioty.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Wynika zatem z tego, że ustawodawca europejski dał państwom członkowskim możliwość określenia, które podmioty niebędące podmiotami prawa publicznego, świadczące usługi kulturalne, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Polski ustawodawca zwalnia od podatku, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, usługi kulturalne świadczone przez dwie grupy podmiotów. Do pierwszej z nich zaliczył:

*   podmioty prawa publicznego lub
*   inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, lub
*   wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Wykonywanie przez te podmioty usług kulturalnych daje zatem możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Z uwagi na odesłanie przez ustawodawcę do odrębnych przepisów przyjąć należy, że w przypadku gdy przepis prawa uzna dany podmiot za instytucję o charakterze kulturalnym i podmiot ten będzie świadczył usługi kulturalne na warunkach określonych w przepisie, zastosowanie będzie miało zwolnienie od podatku od towarów i usług.

W skład drugiej grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli natomiast indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Uniwersytet) jest uczelnią publiczną oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany w ramach działalności szkoły wyższej, mając na celu upowszechnianie nauki i kultury poprzez prowadzenie różnego rodzaju badań, prowadzi działalność m.in. w zakresie usług ochrony zabytków, najczęściej zabytków archeologicznych lub zabytków ruchomych, określonych w art. 3 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. W związku z realizacją umów (w tym również realizowanych w ramach udzielonych Wnioskodawcy zamówień publicznych), projektów, zleceń, wykonywanych m.in. w oparciu o decyzje wojewódzkich konserwatorów zabytków, Zainteresowany wykonuje usługi ochrony zabytków, w zakresie prac archeologicznych m.in. takie jak:

*   stacjonarne badania systematyczne (w sytuacji braku bezpośredniego zagrożenia stanowiska zniszczeniem),
*   badania wyprzedzające - podejmowane na terenie, na którym zaplanowano inwestycję budowlaną,
*   badania ratownicze - podejmowane w stosunku do stanowisk zagrożonych zniszczeniem,
*   badania interwencyjne - podejmowane w sposób doraźny i niezaplanowany w związku z niespodziewanym odkryciem zabytków archeologicznych,
*   nadzór archeologiczny - polegający na nadzorowaniu prac ziemno-budowlanych w celu wykrycia i zadokumentowania ewentualnych reliktów zabytkowych,
*   archeologiczne badania powierzchniowe - polegające na zlokalizowaniu w terenie i nanoszeniu na mapy zabytków nieruchomych.

W toku realizacji usług kulturalnych powstaje dokumentacja z prowadzonych badań archeologicznych, sprawozdanie z badań oraz naukowe opracowanie wyników badań - zgodne ze standardami określonymi w odpowiednich przepisach, które mogą być przekazane podmiotowi na rzecz którego świadczona jest usługa podstawowa. Dokumentacja ta jest jednym z elementów realizacji kompleksowej usługi kulturalnej, niezbędnym do jej wykonania i ściśle z tą usługą związanym, nie przynoszącym Wnioskodawcy dodatkowego dochodu.

Ponadto Zainteresowany poinformował, że wykonując czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33a nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca jest zainteresowany, czy świadczone przez niego usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Analiza powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium. Ponadto podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a tego artykułu, nie mogą osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, zyski te przeznaczane są w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Nie spełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. prawo o szkolnictwie wyższym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 572 ze zm.), uczelnia może prowadzić działalność gospodarczą wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo od działalności, o której mowa w art. 13 i 14, w zakresie i formach określonych w statucie.

W myśl art. 13 ust. 1 ww. ustawy, podstawowymi zadaniami uczelni, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, są:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej;
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych;
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
5.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
6.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
7.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
9.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych.

Stosownie do zapisu art. 12 cyt. ustawy, uczelnia ma osobowość prawną.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym, władze publiczne, na zasadach określonych w ustawie, zapewniają uczelniom publicznym środki finansowe niezbędne do wykonywania ich zadań oraz udzielają pomocy uczelniom niepublicznym w zakresie i formach określonych w ustawie.

Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. ustawy, utworzenie publicznej uczelni akademickiej, jej likwidacja, zmiana nazwy oraz połączenie z inną uczelnią publiczną następują w drodze ustawy, z zastrzeżeniem ust. 6.

Dokonując analizy opisu stanu faktycznego w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawcy, będącemu uczelnią wyższą, można przypisać przymiot podmiotu prawa publicznego, o którym mowa w wyżej powołanym art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W następnej kolejności należy zbadać, czy usługi świadczone przez Zainteresowanego, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia. Jak wynika z wyżej przytoczonego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się z podatku usługi kulturalne (…).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową - ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN S.A. (http://sjp.pwn.pl/), kultura oznacza „materialną i umysłową działalność społeczeństw oraz jej wytwory”. Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura” ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

W związku z powyższym, zgodnie z regułami wykładni prawa, w sytuacji gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgniecie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustaw wprost lub pośrednio odnoszących się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 406). Co prawda z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie wynika aby Wnioskodawca był podmiotem wpisanym do rejestru kultury, utworzonego na podstawie wyżej powołanej ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, lecz w ocenie tut. Organu definicja działalności kulturalnej zawarta w tej ustawie, traktowana jako element wykładni systemowej łącznie z wykładnią językową pozwoli na sprecyzowanie terminu - usługi kulturalne - na potrzeby niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

Wobec powyższego, za usługi kulturalne możemy uznać usługi niewchodzące w zakres działalności gospodarczej w rozumieniu innych przepisów, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przez którą należy rozumieć naturalne i kulturalne dziedzictwo ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, w szczególności w zakresie historii, nauki i sztuki.

W świetle powyższych rozważań można stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi ochrony zabytków (najczęściej zabytków archeologicznych lub zabytków ruchomych) oraz opracowania dokumentacji z prowadzonych badań archeologicznych, sprawozdania z badań oraz naukowe opracowanie wyników badań można uznać za usługi kulturalne w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy.

Dokonując zatem oceny przedstawionego stanu faktycznego w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały zarówno przesłanki o charakterze podmiotowym jak i przedmiotowym określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, uzasadniające zastosowanie zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług ochrony zabytków w zakresie prac archeologicznych oraz sporządzenia zarówno dokumentacji jak i sprawozdania oraz naukowego opracowania wyników tych badań.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Zainteresowany wykonując czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Zatem, w przedmiotowej sprawie spełnione są również warunki, o których mowa w art. 43 ust. 18 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że usługi w zakresie ochrony zabytków, najczęściej zabytków archeologicznych lub zabytków ruchomych wraz z przekazaniem powstałej dokumentacji, sprawozdania oraz naukowego opracowania wyników badań, korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Reasumując, świadczenie usług, których zakres został przedstawiony powyżej korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Zatem za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że przedmiotowe usługi korzystają od 1 stycznia 2011 r. ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.