Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-846/13-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, dla której sąd rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej zwana Nieruchomością), na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej 28 maja 2002 roku, w kancelarii notarialnej, przed notariuszem.

Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników spółki „K” sp. z o.o. zaprotokołowaną przez notariusza, prowadzącego kancelarię notarialną, w akcie notarialnym z 4 kwietnia 2012 roku, podjęto decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki o kwotę 200.000,00 zł. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objąć mieli dotychczasowi wspólnicy, w tym m.in. Wnioskodawca, który miał objąć 100 udziałów o wartości nominalnej 1.000,00 zł każdy, przy czym przysługujące Zainteresowanemu udziały, miały zostać objęte w zamian za wniesienie do Spółki aportu, w postaci opisanej wyżej Nieruchomości. Konsekwentnie, w drodze kolejnych uchwał, zaprotokołowanych w akcie notarialnym z dnia z dnia 4 kwietnia 2012 roku, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników dokonało stosownych zmian w umowie ww. spółki oraz przyjęło tekst jednolity umowy Spółki. Aktem notarialnym z 4 kwietnia 2012 roku sporządzonym przez notariusza, Wnioskodawca złożył oświadczenie o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki oraz o przeniesieniu własności opisanej wyżej Nieruchomości na Spółkę, tytułem aportu.

Na podstawie wskazanego aktu notarialnego, po złożeniu wniosku do sądu wieczystoksięgowego - sąd rejonowy dokonał zmiany wpisów w księdze wieczystej Nieruchomości, wpisując jako jej właściciela - spółkę Konsorcjum sp. z o.o.

Do dnia dzisiejszego Zarząd tej spółki, nie złożył w sądzie rejestrowym wniosku o rejestrację podwyższenia kapitału zakładowego, do którego miało dojść wskutek uchwały podjętej 4 kwietnia 2012 r.

Z uwagi na powyższe, w związku z treścią art. 255 § 1 KSH zmiana umowy spółki nie doszła do skutku. Aktem notarialnym z 22 sierpnia 2013 roku, sporządzonym przez notariusza, stwierdzone zostało, że spółka Konsorcjum sp. z o.o. nie nabyła Nieruchomości w drodze aportu. Tym samym aktem notarialnym stwierdzone zostało przeniesienie własności Nieruchomości na Wnioskodawcę. Obecnie Zainteresowany zamierza zbyć Nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości, transakcja ta, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie zbycia Nieruchomości transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, iż Zainteresowany jest właścicielem Nieruchomości od dnia 28 maja 2002 roku, a tym samym w okolicznościach niniejszej sprawy znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 10 ust. 8 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla skutecznej zmiany umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością konieczne jest podjęcie stosownej uchwały oraz rejestracja zmiany w KRS (por. art. 255 § 1 KSH). Nie jest w doktrynie kwestionowany pogląd, że zmiana umowy, w szczególności w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego, staje się skuteczna dopiero z chwilą rejestracji (por. np: S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych. Komentarz. T. 1-4, Wyd. 2, Warszawa 2005).

Skoro zmiana umowy spółki nie została zarejestrowana, przeto nie powstały udziały dla objęcia których Wnioskodawca mógłby przenieść na spółkę, tytułem aportu, własność Nieruchomości. Z tego względu, złożone przez Zainteresowanego oświadczenie o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym oraz o przeniesieniu własności Nieruchomości na spółkę, uznać należy za dokonane bez słusznej podstawy prawnej a tym samym nieważne. W polskim systemie prawa cywilnego obowiązuje zasada kauzalności czynności, których przedmiotem jest przeniesienie własności, zasadę tę wyraża wprost przepis art. 156 KC. Zgodnie z jego treścią, jeśli przeniesienie własności następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z innej czynności prawnej, wówczas skuteczność tego przeniesienia uzależniona jest od istnienia zobowiązania. W analizowanych okolicznościach, czynnością prawną z której wynikał obowiązek złożenia przez Wnioskodawcę oświadczenia o objęciu udziałów, była podjęta wcześniej uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego. Skoro jednak uchwała ta nie doszła do skutku (albowiem nie dochowano obowiązku jej rejestracji) to należy uznać że zobowiązanie Wnioskodawcy do przeniesienia na spółkę własności nieruchomości tytułem aportu, nigdy nie powstało.

W podobnym do opisanego w niniejszym wniosku stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, wydał interpretację indywidualną pod sygnaturą ITPB2/415-898/12/DSZ, w której podzielił stanowisko Wnioskodawcy, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej wydanej pod sygnaturą IPPB1/415-870/08-2/IF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu), ma moment i sposób jej nabycia.

Jednocześnie należy nadmienić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie” użytego w ww. przepisie.

Zgodnie natomiast z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ze złożonego wniosku wynika, że na podstawie umowy sprzedaży z 28 maja 2002 roku Wnioskodawca nabył własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

Na mocy uchwały – zaprotokołowanej w akcie notarialnym z dnia 4 grudnia 2012 r. – dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, dotychczasowi wspólnicy, w tym m.in. Wnioskodawca, mieli objąć udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, przy czym przysługujące Zainteresowanemu udziały, miały zostać objęte w zamian za wniesienie do Spółki aportu, w postaci ww. nieruchomości.

Aktem notarialnym z 4 kwietnia 2012 roku Wnioskodawca złożył oświadczenie o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki oraz o przeniesieniu własności ww. nieruchomości na Spółkę, tytułem aportu. Na podstawie ww. aktu notarialnego sąd rejonowy dokonał zmiany wpisów w księdze wieczystej nieruchomości, wpisując jako jej właściciela - spółkę Konsorcjum sp. z o.o. Ponieważ Zarząd tej spółki, nie złożył w sądzie rejestrowym wniosku o rejestrację podwyższenia kapitału zakładowego, zmiana umowy spółki nie doszła do skutku, a zatem Zainteresowany nie objął udziałów w spółce.

Natomiast aktem notarialnym z 22 sierpnia 2013 roku, stwierdzone zostało, że ww. spółka nie nabyła Nieruchomości w drodze aportu. Tym samym aktem notarialnym stwierdzone zostało przeniesienie własności Nieruchomości na Wnioskodawcę.

Należy zauważyć, że przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego umowy przenoszącej własność. W rozpatrywanej sprawie Zainteresowany nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z 28 maja 2002 roku, następnie na podstawie aktu notarialnego z dnia 4 kwietnia 2012 r. przeniesiono własność opisanej wyżej nieruchomości na spółkę. Z kolei aktem notarialnym z 22 sierpnia 2013 r. ponownie przeniesiono własność nieruchomości na Zainteresowanego.

Zgodnie z art. 255 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zmiana umowy spółki wymaga uchwały wspólników i wpisu do rejestru.

Natomiast art. 256 § 1 ww. ustawy stanowi, że zmianę umowy spółki zarząd zgłasza do sądu rejestrowego.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga więc kwestia, czy zwrotne przeniesienie nieruchomości stanowi nabycie w rozumieniu wyżej cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w dalszej konsekwencji, czy sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy zwrócić uwagę, że w przedmiotowej sprawie niezłożenie wniosku o rejestrację podwyższenia kapitału zakładowego, do którego miało dojść w wyniku podjętej - w dniu 4 września 2012 r. - uchwały (powodujące, że podwyższenie kapitału nie zostało skutecznie dokonane), nie przenosi z powrotem prawa własności nieruchomości na Wnioskodawcę. Do przeniesienia powyższej własności konieczne było przeniesienie w formie aktu notarialnego na rzecz Wnioskodawcy własności opisanej powyżej nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, za datę nabycia zwracanej nieruchomości należy uznać datę zwrotnego przeniesienia jej własności.

Tym samym, mając na uwadze powołane powyżej regulacje prawne, należy uznać, że zwrotne przeniesienie własności nieruchomości na Wnioskodawcę stanowi nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym – skoro datą nabycia przedmiotowej nieruchomości jest data zwrotnego przeniesienia jej własności, czyli 22 sierpnia 2013 r., a zbycie ww. nieruchomości nastąpi przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 - do opodatkowania powstałego z tego tytułu dochodu zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowejw wysokości wartości rynkowej.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VATw rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl zaś art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Mając na uwadze przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.