Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.289.2023.2.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-29
Teza: Skutki podatkowe zwrotu nienależnie pobranej odprawy.
Słowa kluczowe: odprawy; odprawy-odprawa pieniężna; odprawy-odprawa pracownicza; zwrot-zwrot należności; świadczenie-świadczenie nienależne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Pozostałe odliczenia od podstawy opodatkowania.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1-pkt 5

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zwrotu nienależnie pobranej odprawy. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2023 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### W 2020 r. została Pani zwolniona z pracy i otrzymała odprawę z tytułu zwolnień grupowych w kwocie netto 16011,66 zł (kwota brutto, czyli przed potrąceniem podatku dochodowego od osób fizycznych, odprawy wynosiła 19290,66 zł).

### W marcu 2022 r. wyrokiem Sądu została Pani przywrócona do pracy i zwróciła Pani kwotę netto odprawy.

### Kontaktowała się Pani w tej sprawie z infolinią Urzędu Skarbowego i poinformowano Panią, że może rozliczyć Pani zwróconą odprawę w rozliczeniu za rok 2022, ale tylko do wysokości podatku należnego w tym roku (podatek za rok 2022 był niższy niż podatek od odprawy i nie rekompensował w całości zapłaconego podatku od odprawy) a pozostały podatek przepada. Dodatkowo w roku 2022 zmieniła się stawka podatku na 12%. Zalecono Pani złożenie wniosku o interpretację.

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Od dochodu wykazanego w PIT-11 za 2022 r. nie została odjęta kwota zwrotu odprawy. Zaliczka na podatek w PIT-11 za 2022 r. została uwzględniona o wartości odpowiadającej kwotom faktycznie wypłaconych należności za 2022 r.

### Pytanie

### Czy w związku ze zwrotem odprawy, może Pani ubiegać się o zwrot zapłaconego w 2020 r. podatku z Urzędu Skarbowego z tytułu zwróconego świadczenia w takiej wysokości w jakiej zapłaciła Pani podatek w 2020 r.?

### Pani stanowisko w sprawie

**W Pani ocenie**, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 5 podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29–30cb, art. 30da–30dh, art. 30e–30g i art. 30j–30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika.

Pani zdaniem może Pani złożyć korektę zeznania podatkowego za 2022 r. i pomniejszyć dochód o część zwróconej odprawy do wysokości zapłaconego podatku za 2022 r. a zgodnie z art. 26 ust. 7h kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 5, przekraczająca kwotę dochodu, o którym mowa w ust. 1, może być odliczona od dochodu uzyskanego w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych.

Pozostałą część zwróconej odprawy może Pani odliczyć od dochodu uzyskanego w kolejnych latach 2023-2026. Pani zdaniem powinna Pani otrzymać zwrot nadpłaconego podatku od nienależnego dochodu, który oddała pracodawcy w marcu 2022 r. w rozliczeniach rocznych PIT/O aż do odzyskania pełnej kwoty zapłaconego podatku w 2020 r.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z przepisem art. 31 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2022 r.):

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z opisu sprawy wynika, że w 2020 r. została Pani zwolniona z pracy i otrzymała odprawę z tytułu zwolnień grupowych w kwocie netto 16011,66 zł (kwota brutto, czyli przed potrąceniem podatku dochodowego od osób fizycznych, odprawy wynosiła 19290,66 zł). W marcu 2022 r. wyrokiem Sądu została Pani przywrócona do pracy i zwróciła Pani kwotę netto odprawy. Kontaktowała się Pani w tej sprawie z infolinią Urzędu Skarbowego i poinformowano Panią, że może rozliczyć Pani zwróconą odprawę w rozliczeniu za rok 2022, ale tylko do wysokości podatku należnego w tym roku (podatek za rok 2022 był niższy niż podatek od odprawy i nie rekompensował w całości zapłaconego podatku od odprawy) a pozostały podatek przepada. Dodatkowo w roku 2022 zmieniła się stawka podatku na 12%. Zalecono Pani złożenie wniosku o interpretację. Od dochodu wykazanego w PIT-11 za 2022 r. nie została odjęta kwota zwrotu odprawy. Zaliczka na podatek w PIT-11 za 2022 r. została uwzględniona o wartości odpowiadającej kwotom faktycznie wypłaconych należności za 2022 r.

Stosownie zatem do treści art. 410 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Świadczenie jest nienależne, jeżeli ten, kto je spełnił, nie był w ogóle zobowiązany lub nie był zobowiązany względem osoby, której świadczył, albo jeżeli podstawa świadczenia odpadła lub zamierzony cel świadczenia nie został osiągnięty, albo jeżeli czynność prawna zobowiązująca do świadczenia była nieważna i nie stała się ważna po spełnieniu świadczenia.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód podatkowy powstaje w momencie otrzymania pieniędzy lub postawienia ich do dyspozycji podatnika. Jeżeli zatem w 2020 r. otrzymała Pani od pracodawcy świadczenie tj. odprawę, to w momencie jej otrzymania (postawienia do dyspozycji, np. przelania na Pani konto) powstawał dla Pani przychód (zatem przez jakiś czas dysponowała Pani tymi środkami pieniężnymi). Fakt, iż wypłacona odprawa była nienależnie wypłacona nie niweluje momentu powstania przychodu. Pracodawca wypłacając we wskazanym okresie odprawę pobrał i odprowadził z tego tytułu zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Tym samym świadczeniem nienależnym jest cała kwota przychodu (odprawy), zarówno dla płatnika, który poniósł wydatek na rzecz pracownika, jak również dla pracownika, mimo, że ten otrzymał „fizycznie” kwotę po potrąceniu zaliczki.

Należy jednak podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają postanowienia regulujące zmniejszenie przychodu do opodatkowania (w sytuacji gdy dana kwota przychodu jest zwracana), a tym samym wskazują w jaki sposób można odzyskać podatek w przypadku dokonania zwrotu nienależnie pobranego świadczenia w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy.

W sytuacji dokonania w roku podatkowym zwrotu nienależnie pobieranych świadczeń, które uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, rozliczenie tego zwrotu następuje poprzez zastosowanie jednego z dwóch rozwiązań.

Jedno z rozwiązań przewiduje art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.):

Jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 35 i 41, odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką).

Powyższy przepis realizuje zasadę uwzględniania podatnikowi kwot przez niego zwróconych w możliwie najkrótszym czasie, czyli w rozliczeniach związanych z obliczeniem zaliczek na podatek. Zatem, płatnik, któremu podatnik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę przez niego wcześniej wypłaconą, obowiązany jest pomniejszyć miesięczny dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki, o dokonany przez pracownika zwrot począwszy od miesiąca, w którym on nastąpił. Jeżeli kwota dokonanego zwrotu przekracza dochód danego miesiąca, płatnik może o powstałą różnicę pomniejszyć dochód z miesiąca następnego, aż do pełnego pomniejszenia. Przy czym, powyższe pomniejszenia mogą być stosowane przez płatnika wyłącznie w tym roku podatkowym, w którym podatnik dokonał zwrotu.

Wskazała Pani we wniosku, że od dochodu wykazanego w PIT-11 za 2022 r. nie została odjęta kwota zwrotu odprawy. Wypłata odprawy na Pani rzecz miała miejsce w 2020 r., natomiast zwrot tej odprawy jako nienależnego świadczenia miał miejsce w 2022 r.

Niemniej jednak, oprócz procedury polegającej na odejmowaniu przez płatnika od dochodu kwoty zwróconej przez podatnika – która w niniejszej sytuacji nie może mieć zastosowania - ustawodawca wprowadził procedury dokonywania takich odliczeń przez samego podatnika.

Podatnik po dokonaniu takiego zwrotu może na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmniejszyć dochód przed opodatkowaniem o kwotę dokonanego na rzecz płatnika zwrotu nienależnie pobranego świadczenia.

W takim bowiem przypadku, zgodnie z regulacją zawartą w art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika.

Stosownie zaś do art. 26 ust. 7h cyt. ustawy:

Kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 5, przekraczająca kwotę dochodu, o którym mowa w ust. 1, może być odliczona od dochodu uzyskanego w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych.

Z powyższego przepisu wynika, że uprawnienie do rozliczenia zwróconych, nienależnie pobranych świadczeń przysługuje samemu podatnikowi.

Organ podatkowy zauważa, że zarówno ww. przepis art. 41b, jak i ww. przepis art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy sytuacji, w której zwracane przez podatnika nienależnie pobrane świadczenia uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, dlatego też zwrot ten dokonywany powinien być w kwocie brutto, tj. łącznie z pobranymi przez płatnika zaliczkami na podatek dochodowy, co pozwala na odzyskanie przez podatnika kwoty zaliczek.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że jeśli otrzymany przez Panią przychód okazał się nienależny, to powinna Pani dokonać jego zwrotu w pełnej wysokości. Przychodem Pani była bowiem cała kwota otrzymanej odprawy, a skoro świadczenie to było nienależne, to jego zwrot powinien dotyczyć łącznej kwoty tego świadczenia. I dopiero wówczas cała kwota zwróconego przychodu (nienależnie pobranego) winna być wykazana do odliczenia.

Zatem, winna Pani zwrócić nienależne świadczenie w całej wysokości przychodu, tj. w kwocie niepomniejszonej o pobraną przez płatnika zaliczkę na podatek dochodowy. Jeżeli jednak jak wynika z treści wniosku nie zwróciła Pani świadczenia w kwocie uwzględniającej pobraną zaliczkę to odliczyć od dochodu może Pani jedynie taką część świadczenia, którą istotnie zwróciła pracodawcy, jako częściowy zwrot kwoty przychodu, w której zawiera się podatek.

Kwotę zwróconą w danym roku podatkowym, należy wykazać w zeznaniu składanym za 2022 r. oraz w załączniku PIT/O w pozycji „Zwrot nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nie zostały one potrącone przez płatnika”.

Zatem ma Pani możliwość odliczenia w korekcie zeznania rocznego składanego za 2022 r. zwróconej w 2022 r. kwoty nienależnie pobranego świadczenia, które uprzednio zwiększyło dochód podlegający opodatkowaniu. W przypadku zaś, gdy kwota odliczenia przekracza kwotę dochodu uzyskanego przez Panią w danym roku (2022), kwota ta będzie mogła zostać odliczona od dochodu uzyskanego w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych, tj. w latach 2023-2027.

W sytuacji, gdy zastosowanie art. 26 ust. 7h wspomnianej ustawy jest niewystarczające bądź niemożliwe, np. z racji nieosiągania żadnych dochodów, wówczas kwota podatku zapłaconego od świadczenia, które zostało zwrócone jako nienależne, przy braku możliwości odliczenia jej na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, staje się nadpłatą, a podatnik ma prawo złożyć wniosek do urzędu skarbowego o jej stwierdzenie w trybie art. 74a ustawy Ordynacja podatkowa.

Tym samym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo wskazuję, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).