Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.182.2017.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budowa; działki; odliczenia-prawo do odliczenia; ogrodzenie; opodatkowanie; rurociąg; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 września 2017 r. (data wpływu 6 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek uzupełniono w dniu 6 września 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku złożonym przez:

***   Zainteresowanego będącego stroną postępowania
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania**

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 2005 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W sierpniu 2011 r. Wnioskodawca kupił na potrzeby działalności gospodarczej, nieruchomość, składającą się z prawa wieczystego użytkowania działek nr 1, 2, 3 i 4. Wszystkie działki stanowią jeden obiekt – są ze sobą połączone. Całość jest ogrodzona. Ogrodzenie jest ze słupów i zamontowanych między nimi przęseł z profili stalowych i siatki.

Działka nr 1 i 2 z jednej strony ogrodzona jest płotem niebędącym własnością właściciela działek. Na działce nr 1 znajduje się wiata magazynowa trwale związana z gruntem. Na działce nr 2 znajduje się budynek magazynowo-sklepowy trwale związany z gruntem.

Na działkach 3 i 4, zarówno w momencie zakupu jak i w chwili obecnej znajdują się betonowo-stalowe słupy konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza trwale związane z gruntem, na których znajduje się ten rurociąg.

Dostawa, zakupionej przez Wnioskodawcę, wiaty magazynowej i sklepu fabrycznego, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast dla dwóch pozostałych działek gruntu został naliczony 23% VAT.

W 2011 r. i 2012 r. Wnioskodawca przeprowadził prace budowlane w tych obiektach, tj.: cała powierzchnia działek nr 3 i 4 oraz powierzchnia znajdująca się pomiędzy budynkami na działce nr 1 i 2 – zostały utwardzone masą bitumiczną z podsypką kamienną; na działce nr 3 wzniesiono fundament trwale związany z gruntem, a na nim posadowiono urządzenie jakim jest waga samochodowa. Odłączenie wagi od fundamentu nie spowoduje uszkodzenia ani fundamentu, ani samej wagi. Od tych robót budowlanych odliczono podatek VAT.

Cały obiekt, wraz ze wszystkimi budowlami i urządzeniami, wykorzystywano do prowadzenia działalności opodatkowanej. W czasie użytkowania nieruchomości, działki nr 3 i 4 zostały podzielone. W wyniku podziału powstały odpowiednio: działki nr 3A i 3B oraz 4A i 4B.

W lipcu 2016 r. Wnioskodawca sprzedał prawa wieczystego użytkowania utwardzonych działek: nr 1 wraz ze znajdującą się na niej wiatą magazynową, działki nr 2 wraz ze znajdującym się na niej sklepem fabrycznym, działki nr 3A wraz ze znajdującą się konstrukcją rurociągu oraz fundamentem wagi najazdowej, działki nr 4A wraz ze znajdującą się konstrukcją rurociągu, firmie (…) S.C., która to firma wykorzystywała będzie tę nieruchomości wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej.

Przy sprzedaży utwardzonych działek numer 1 i 2 wraz ze znajdującymi się na nich wiatą magazynową oraz sklepem fabrycznym Wnioskodawca zastosował zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast dokonana przez niego sprzedaż działek nr 3A i 4A oraz wagi najazdowej znajdującej się na jednej z tych działek opodatkowana była podatkiem od towarów i usług.

W piśmie z dnia 5 września 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Ogrodzenie ze słupów i zamontowanych między nimi przęseł z profili stalowych i siatki nie stanowi budowli, natomiast jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane PKOB 2420.
2.  Fundament trwale związany z gruntem, na którym posadowiono wagę samochodową, stanowi budowlę zgodnie z ustawą Prawo budowlane.
3.  Utwardzenie z masy bitumicznej z posypką kamienną (obejmujące całą powierzchnię działki nr 3 i 4 oraz powierzchnię między budynkami posadowionymi na działce nr 1 i 2) stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.
4.  Wiata magazynowa znajdująca się na działce nr 1 stanowi budynek zgodnie z ustawą Prawo budowlane.
5.  Betonowo-stalowe słupy konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza znajdują się na działce 3A i 4A i stanowią budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Obiekt ten jest własnością Wnioskodawcy.
6.  Rurociąg znajduje się na działce 3A i 4A jest budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Właścicielem rurociągu jest (…).

7-10.

Przy wybudowaniu przez Wnioskodawcę fundamentu trwale związanego z gruntem łącznie z posadowioną na nim wagą samochodową, przysługiwało mu obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; przed wybudowaniem nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; waga samochodowa łącznie z fundamentem była w całości zmontowana przez Wnioskodawcę w listopadzie 2011 r.; Wnioskodawca poniósł 100% wydatków związanych z zakupem wagi i fundamentu; nie było wydatków ponoszonych na jej ulepszenie; waga była wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat. Nie była udostępniana na podstawie odpłatnej umowy najmu.

Przy nabyciu masy bitumicznej z podsypką kamienną znajdującej się na działce 1 i 2 nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r. Wnioskodawca doprecyzowuje, że masę bitumiczną wraz z podsypką kamienną położoną na działkach 1 i 2 nabył wraz z tymi działkami, natomiast masę bitumiczną wraz z podsypką kamienną na działkach 3 i 4 położył on w ramach inwestycji w listopadzie 2011 r. Od całości zakupionej i położonej masy bitumicznej na działkach 3 i 4 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu lub wytworzeniu masy nie ponoszono wydatków na jej ulepszenie. Masę bitumiczną wykorzystywano do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat. Była udostępniana na podstawie umowy najmu wraz z wynajmowaną częścią wiaty.

Przy nabyciu wiaty magazynowej nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem wiaty nastąpiło jej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r.; w latach 2011 i 2012 były ponoszone wydatki na ulepszenie wiaty, które nie przekroczyły 30% jej wartości początkowej; przy wydatkach ponoszonych na jej ulepszenie przysługiwało obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; 1 listopada 2011 r. inwestycja (ulepszenie) w tym obiekcie została przyjęta do użytkowania. 13 lipca 2016 r. została sprzedana łącznie z użytkowaniem wieczystym firmie (…) S.C.; wiata była wykorzystywana po ulepszeniu do czynności opodatkowanych, przy czym przez okres krótszy niż 5 lat; od maja 2012 r. do sierpnia 2015 r., część wiaty (100 m2 z całości 294 m2) była udostępniana na podstawie odpłatnej umowy najmu wraz z prawem użytkowania nawierzchni całego placu.

Przy nabyciu budynku sklepu fabrycznego z częścią magazynową nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem tego budynku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r.; w latach 2011 i 2012 były ponoszone wydatki na ulepszenie budynku, które nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej; przy wydatkach ponoszonych na jego ulepszenie przysługiwało z części obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a z części nie przysługiwało; 1 listopada 2011 r. inwestycja (ulepszenie) w tym obiekcie została przyjęta do użytkowania. 13 lipca 2016 r. została sprzedana łącznie z użytkowaniem wieczystym firmie (…) S.C.; budynek był wykorzystywany po ulepszeniu do czynności opodatkowanych, przy czym przez okres krótszy niż 5 lat; nie był udostępniany na podstawie odpłatnej umowy najmu.

Przy nabyciu betonowo-stalowych konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem tego budynku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r.; nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tej budowli. Budowla ta nie była udostępniana na podstawie odpłatnej umowy najmu. Wykorzystywana była do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat.

11\. Nabywca jest i był w momencie nabycia opisanych nieruchomości czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

We wniosku o interpretację, dla uproszczenia przyjęto numery działek 1, 2, 3, 3A, 3B, 4, 4A i 4B co odpowiada rzeczywistym numerom działek wg ewidencji gruntów:

*   działka nr 1 – rzeczywisty numer działki 1131/55,
*   działka nr 2 – rzeczywisty numer działki 4267,
*   działka nr 3A – rzeczywisty numer działki 4269,
*   działka nr 4A – rzeczywisty numer działki 1132/55.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowo przy sprzedaży działek nr 1 i 2, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, Wnioskodawca zastosował zwolnienie od podatku VAT, a do działek numer 3A i 4A oraz wagi najazdowej prawidłowo zastosował opodatkowanie podatkiem VAT?
2.  Czy jeżeli sprzedaż działek podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy nabywca (firma (…)) miał prawo odliczyć podatek przy zakupie tych nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca uważa, że nieprawidłowo zastosował zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a do części działek (nr 1 i 2) oraz opodatkowanie podatkiem VAT do pozostałych działek (nr 3A i 4A). Wg niego sprzedaż wszystkich działek powinna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, ze względu na to że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie dla działek nr 1 i 2 nastąpiło w momencie zakupu ich przez Wnioskodawcę, (a może nawet wcześniej) czyli w 2011 r. Natomiast dla działek 3A i 4A w takim samym okresie nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Gdyby nawet wartość prac budowlanych przeprowadzonych na tych działkach w latach 2011 i 2012 przewyższała kwotę 30% ich wartości początkowej, to i tak od tego czasu minął okres dłuższy niż 2 lata. Jedynie sprzedaż wagi najazdowej powinna być opodatkowana podatkiem VAT, gdyż nie jest to nieruchomość i jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 czy 10a ustawy o VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Gdyby więc okazało się, że sprzedaż tych nieruchomości (bądź niektórych z nich) powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to w związku z powyższym Spółka B. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego przy tej dostawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że od 2005 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W sierpniu 2011 r. Wnioskodawca kupił na potrzeby działalności gospodarczej, nieruchomość, składającą się z prawa wieczystego użytkowania działek nr 1, 2, 3 i 4. Wszystkie działki stanowią jeden obiekt – są ze sobą połączone. Całość jest ogrodzona. Ogrodzenie jest ze słupów i zamontowanych między nimi przęseł z profili stalowych i siatki i nie stanowi ono budowli, natomiast jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane PKOB 2420. Działka nr 1 i 2 z jednej strony ogrodzona jest płotem niebędącym własnością właściciela działek. Na działce nr 1 znajduje się wiata magazynowa trwale związana z gruntem. Na działce nr 2 znajduje się budynek magazynowo-sklepowy trwale związany z gruntem. Na działkach 3 i 4, zarówno w momencie zakupu jak i w chwili obecnej znajdują się betonowo-stalowe słupy konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza trwale związane z gruntem, na których znajduje się ten rurociąg. W 2011 r. i 2012 r. Wnioskodawca przeprowadził prace budowlane w tych obiektach, tj.: cała powierzchnia działek nr 3 i 4 oraz powierzchnia znajdująca się pomiędzy budynkami na działce nr 1 i 2 – zostały utwardzone masą bitumiczną z podsypką kamienną; na działce nr 3 wzniesiono fundament trwale związany z gruntem, a na nim posadowiono urządzenie jakim jest waga samochodowa. Odłączenie wagi od fundamentu nie spowoduje uszkodzenia ani fundamentu, ani samej wagi. Od tych robót budowlanych odliczono podatek VAT. Fundament trwale związany z gruntem, na którym posadowiono wagę samochodową, stanowi budowlę zgodnie z ustawą Prawo budowlane. Przy wybudowaniu przez Wnioskodawcę fundamentu trwale związanego z gruntem łącznie z posadowioną na nim wagą samochodową, przysługiwało mu obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; przed wybudowaniem nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; waga samochodowa łącznie z fundamentem była w całości zmontowana przez Wnioskodawcę w listopadzie 2011 r.; Wnioskodawca poniósł 100% wydatków związanych z zakupem wagi i fundamentu; nie było wydatków ponoszonych na jej ulepszenie; waga była wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat. Nie była udostępniana na podstawie odpłatnej umowy najmu.

Utwardzenie z masy bitumicznej z posypką kamienną (obejmujące całą powierzchnię działki nr 3 i 4 oraz powierzchnię między budynkami posadowionymi na działce nr 1 i 2) stanowi budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Przy nabyciu masy bitumicznej z podsypką kamienną znajdującej się na działce 1 i 2 nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r. Wnioskodawca doprecyzowuje, że masę bitumiczną wraz z podsypką kamienną położoną na działkach 1 i 2 nabył wraz z tymi działkami, natomiast masę bitumiczną wraz z podsypką kamienną na działkach 3 i 4 położył on w ramach inwestycji w listopadzie 2011 r. Od całości zakupionej i położonej masy bitumicznej na działkach 3 i 4 przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu lub wytworzeniu masy nie ponoszono wydatków na jej ulepszenie. Masę bitumiczną wykorzystywano do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat. Była udostępniana na podstawie umowy najmu wraz z wynajmowaną częścią wiaty.

Wiata magazynowa znajdująca się na działce nr 1 stanowi budynek zgodnie z ustawą Prawo budowlane. Betonowo-stalowe słupy konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza znajdują się na działce 3A i 4A i stanowią budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Obiekt ten jest własnością Wnioskodawcy. Rurociąg znajduje się na działce 3A i 4A jest budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Właścicielem rurociągu jest (…). Przy nabyciu wiaty magazynowej nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem wiaty nastąpiło jej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r.; w latach 2011 i 2012 były ponoszone wydatki na ulepszenie wiaty, które nie przekroczyły 30% jej wartości początkowej; przy wydatkach ponoszonych na jej ulepszenie przysługiwało obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; 1 listopada 2011 r. inwestycja (ulepszenie) w tym obiekcie została przyjęta do użytkowania. 13 lipca 2016 r. została sprzedana łącznie z użytkowaniem wieczystym firmie (…) S.C.; wiata była wykorzystywana po ulepszeniu do czynności opodatkowanych. przy czym przez okres krótszy niż 5 lat; od maja 2012 r. do sierpnia 2015 r., część wiaty (100 m2 z całości 294 m2) była udostępniana na podstawie odpłatnej umowy najmu wraz z prawem użytkowania nawierzchni całego placu.

Przy nabyciu budynku sklepu fabrycznego z częścią magazynową nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem tego budynku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r.; w latach 2011 i 2012 były ponoszone wydatki na ulepszenie budynku, które nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej; przy wydatkach ponoszonych na jego ulepszenie przysługiwało z części obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a z części nie przysługiwało; 1 listopada 2011 r. inwestycja (ulepszenie) w tym obiekcie została przyjęta do użytkowania. 13 lipca 2016 r. została sprzedana łącznie z użytkowaniem wieczystym firmie (…) S.C.; budynek był wykorzystywany po ulepszeniu do czynności opodatkowanych, przy czym przez okres krótszy niż 5 lat; nie był udostępniany na podstawie odpłatnej umowy najmu.

Przy nabyciu betonowo-stalowych konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; Wnioskodawca nie posiada wiedzy, czy przed nabyciem tego budynku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług; wiadomo mu, że była tam prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę akcyjną od 2002 r.; nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tej budowli. Budowla ta nie była udostępniana na podstawie odpłatnej umowy najmu. Wykorzystywana była do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat.

Cały obiekt, wraz ze wszystkimi budowlami i urządzeniami, wykorzystywano do prowadzenia działalności opodatkowanej. W czasie użytkowania nieruchomości, działki nr 3 i 4 zostały podzielone. W wyniku podziału powstały odpowiednio: działki nr 3A i 3B oraz 4A i 4B. W lipcu 2016 r. Wnioskodawca sprzedał prawa wieczystego użytkowania utwardzonych działek: nr 1 wraz ze znajdującą się na niej wiatą magazynową, działki nr 2 wraz ze znajdującym się na niej sklepem fabrycznym, działki nr 3A wraz ze znajdującą się konstrukcją rurociągu oraz fundamentem wagi najazdowej, działki nr 4A wraz ze znajdującą się konstrukcją rurociągu, firmie (…) S.C., która to firma wykorzystywała będzie tę nieruchomości wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej. Nabywca jest i był w momencie nabycia opisanych nieruchomości czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy sprzedaży utwardzonych działek numer 1 i 2 wraz ze znajdującymi się na nich wiatą magazynową oraz sklepem fabrycznym Wnioskodawca zastosował zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast dokonana przez niego sprzedaż działek nr 3A i 4A oraz wagi najazdowej znajdującej się na jednej z tych działek opodatkowana była podatkiem od towarów i usług.

Na tle powyższego wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. kwestii zwolnienia od podatku VAT dokonanej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego opisanych nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków, budowli lub ich części.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Zainteresowany wskazał w uzupełnieniu do wniosku, że ogrodzenie z słupów i zamontowanych między nimi przęseł z profili stalowych i siatki nie stanowi budowli, natomiast jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu ustawy Prawo budowlane PKOB 2420.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „urządzenie budowlane”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), zgodnie z którym, pod pojęciem urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Tym samym urządzenia te – co do zasady – należy traktować, jako elementy przynależne do obiektów budowlanych i opodatkować łącznie z tymi obiektami, z którymi są powiązane, a tym samym należy przypisać im stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak jest natomiast podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od obiektów, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT.

Zatem w niniejszej sprawie wystąpiła dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz ze związanym z nimi urządzeniem budowlanym oraz zabudowanych budynkami i budowlami wskazanymi w opisie sprawy, a także ruchomości w postaci wagi samochodowej.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie, Dyrektywą, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie wszystkich budynków i budowli będących przedmiotem transakcji, a mianowicie: wiaty magazynowej, budynku sklepowo-fabrycznego, utwardzenia z masy bitumicznej z posypką kamienną, fundamentu pod wagą oraz betonowo-stalowych słupów konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza. Powyższe wynika z faktu, że ww. budynki i budowle po ich nabyciu lub wybudowaniu wykorzystywane były – jak wynika z wniosku – w działalności gospodarczej zarówno przez Wnioskodawcę, jak i (od 2002 r.) przez spółkę akcyjną. Ponadto, od pierwszego zasiedlenia nieruchomości do ich dostawy, upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Co istotne, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wprawdzie poniósł nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynku wiaty magazynowej oraz sklepu fabrycznego, jednakże nie przekroczyły one 30% wartości początkowej tych obiektów. Natomiast, jak wynika z opisu sprawy, w odniesieniu do fundamentu pod wagę, utwardzenia z masy bitumicznej z posypką kamienną oraz betonowo-stalowych słupów konstrukcji rurociągu sprężonego powietrza nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W konsekwencji powyższego, sprzedaż ww. budynków i budowli spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe obiekty budowlane korzysta ze zwolnienia do VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem własności posadowionych na nich budynków i budowli korzysta ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stało się bezzasadne.

Z kolei, w kwestii dostawy wagi samochodowej posadowionej na fundamencie trwale związanym z gruntem, której odłączenie od fundamentu nie spowoduje uszkodzenia ani fundamentu, ani samej wagi zbadać należy możliwość zwolnienia jej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w ww. przepisie, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków powoduje, że korzystanie ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis ww. artykułu nie jest możliwe.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że ponieważ – jak wynika z wniosku – przedmiotowa waga samochodowa nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych od podatku, dostawa jej wraz z prawem użytkowania wieczystego nieruchomości nie spełnia warunków do objęcia jej zwolnieniem od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej wagi jest opodatkowana 23% stawką podatku.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przy sprzedaży działek nr 1 i 2 nieprawidłowo zastosował on zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy a do sprzedaży działek nr 3A i 4A – opodatkowanie stawką podstawową podatku od towarów i usług. Analiza opisu sprawy w kontekście przepisów prawa mających w tym przypadku zastosowanie wskazuje bowiem, że dla dostawy budynków i budowli posadowionych na działkach nr 1, 2, 3A i 4A znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Konsekwentnie, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – korzystać będzie również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki i budowle.

W analizowanym przypadku opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23% podlega wyłącznie dostawa ruchomości w postaci wagi samochodowej, ponieważ dla tej sprzedaży nie będą spełnione warunki do objęcia jej zwolnieniem wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi również kwestia, czy jeżeli sprzedaż działek podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy nabywca miał prawo odliczyć podatek przy zakupie tych nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy:

*   zostaną spełnione pozytywne przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz
*   nie zaistnieją ograniczenia określone w art. 88 ustawy, w tym w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka – nabywca nieruchomości – jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotowe nieruchomości wraz z wszystkimi budynkami, budowlami i urządzeniem, wykorzystywane są przez niego do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Jak rozstrzygnięto powyżej – transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23% podlega wyłącznie sprzedaż ruchomości w postaci wagi samochodowej znajdującej się na działce 3A.

Zatem, biorąc pod uwagę powołane przepisy stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie warunki do odliczenia nie są spełnione i Spółce – nabywcy przedmiotowych nieruchomości – nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w związku z nabyciem wagi samochodowej. Zauważenia wymaga jednak, że Nabywca ma prawo do skorzystania z odliczenia pod warunkiem niewystąpienia żadnych innych negatywnych przesłanek uniemożliwiających skorzystanie z prawa do odliczenia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację organ opierał się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, a w szczególności na informacji, że ogrodzenie znajdujące się na przedmiotowych działkach nie jest budowlą, lecz urządzeniem budowlanym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.