Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-123/11-4/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-13
Teza: Otrzymywane przez pracowników zatrudnionych w Polsce skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych, wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę oraz dodatek wojenny i dodatek zagraniczny przyznane na podstawie odrębnych przepisów korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie urlopowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, nie mieszczą się w zakresie należności pieniężnych wolnych od podatku i stanowią przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej.
Słowa kluczowe: dodatki; ekwiwalent; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o pracę; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27.01.2011 r. (data wpływu 09.02.2011 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 19.04.2011 r. (data nadania 26.04.2011 r., data wpływu 28.04.2011 r.) na wezwanie z dnia 12.04.2011 r. Nr IPPB4/415-123/11-2/JS (data nadania 12.04.2011 r., data doręczenia 20.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia urlopowego, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop oraz w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia ustalonego na podstawie odrębnych przepisów oraz dodatku wojennego i dodatku zagranicznego pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 09.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia urlopowego, ekwiwalentu za niewykorzystany urlop oraz w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia ustalonego na podstawie odrębnych przepisów oraz dodatku wojennego i dodatku zagranicznego pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-123/11-2/JS z dnia 12.04.2011 r. (data nadania 12.04.2011 r., data doręczenia 20.04.2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przedstawienie aktualnego ciągu dokumentów, (oryginały lub kopie urzędowo poświadczone za zgodność z oryginałem) prowadzących do mocodawcy, z których wynika prawo do występowania w imieniu Dowództwa z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez E.

Pismem z dnia 19.04.2011 r. (data nadania 26.04.2011 r., data wpływu 28.04.2011 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dowództwo zatrudnia na podstawie umów na czas określony – zgodnie z art. 25 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) – pracowników, których kieruje do wykonywania pracy poza granicami państwa - do polskich kontyngentów wojskowych.

Pracownicy ci zostają skierowani do wykonywania pracy poza granicami państwa na czas określony, nie krótszy niż 6 miesięcy. W umowach o pracę czas jej zakończenia określa się terminem „do dnia rotacji z zajmowanego stanowiska”. Na dzień dzisiejszy pracownicy zostają skierowani do następujących krajów: Islamska Republika Afganistanu (Polski Kontyngent Wojskowy ISAF); Republika Kosowo i Była Jugosłowiańska Republika Macedonii (Polski Kontyngent Wojskowy KFOR) Bośnia i Hercegowina (Polski Kontyngent Wojskowy MTT).

Cel wykonywanych przez pracowników czynności jest zbieżny z celem pobytu i użycia polskiego kontyngentu wojskowego poza granicami państwa, który z kolei wynika z treści postanowień Prezydenta o przedłużeniu pobytu polskiego kontyngentu wojskowego w konkretnym państwie.

Na przestrzeni ostatnich lat celem pobytu i użycia polskiego kontyngentu wojskowego poza granicami państwa była jedna z następujących okoliczności: udział w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych misji pokojowej akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom.

Pracownicy w polskich kontyngentach wojskowych wykonują pracę na stanowiskach m.in. lekarzy, ratowników medycznych, pielęgniarek, tłumaczy, psychologów. PKW ISAF działa aktualnie w składzie sił biorących udział w operacji Międzynarodowych Sił Wspierania Bezpieczeństwa (Postanowienie Prezydenta RP z dnia 13 października 2010 r. (MP Nr 72 poz. 913). Pracownicy tego kontyngentu wzmacniają siły państw sojuszniczych. PKW KFOR działa aktualnie w składzie Wielonarodowej Grupy Bojowej Wschód w Siłach Międzynarodowych w Republice Kosowo i Byłej Jugosłowiańskiej Republice Macedonii (Postanowienie Prezydenta RP z dnia 23 grudnia 2010 r. (MP Nr 100 poz. 1175). Pracownicy tych kontyngentów wzmacniają siły państw sojuszniczych.

PKW MTT działają aktualnie w składzie Sił Unii Europejskiej biorących udział w operacji ALTHEA w Bośni i Hercegowinie (Postanowienie Prezydenta RP z dnia 19 listopada 2010 r. (MP nr 87 poz. 1016)). Pracownicy tego kontyngentu wzmacniają siły państw sojuszniczych.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie należności pieniężnych i świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa i pracowników wojska zatrudnionych w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa (Dz. U. z 1999 r. Nr 110, poz. 1257 ze zm.) pracownikom zatrudnionym w jednostkach wojskowych wykonującym zadania poza granicami państwa przysługuje:

1.  wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalonego na podstawie odrębnych przepisów,
2.  dodatek zagraniczny,
3.  dodatek wojenny.

Ponadto pracownicy ci otrzymują na podstawie ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. z 1998 r. Dz. U. Nr 21 poz. 94 ze zm.):

1.  wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych (art. 151 prim KP)
2.  wynagrodzenie urlopowe (art. 172 KP)
3.  ekwiwalent za niewykorzystany urlop (art. 171 § 1 KP)

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jednocześnie zgodnie z nowym brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 83 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych, z wyjątkiem wynagrodzenia za pracę oraz uposażenia i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby.

Biorąc pod uwagę powyższe zapisy właściwym wydaje się, że wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są jedynie przychody, które są ściśle określone jako te, których osiągnięcie związane jest z wykonywaniem pracy poza granicami państwa - w polskim kontyngencie wojskowym.

Przychody te zostały określone, jak wyżej już przytoczono, w § 13 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie należności pieniężnych i świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami państwa i pracowników wojska zatrudnionych w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa (Dz. U. z 1999 r. Nr 110, poz. 1257 z późniejszymi zmianami), tj.:

1.  wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę, ustalonego na podstawie odrębnych przepisów;
2.  dodatek zagraniczny;
3.  dodatek wojenny.

Jednocześnie właściwym wydaje się objęcie podatkiem dochodowym od osób fizycznych tych przychodów, które bezpośrednio wynikają z Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jednolity z 1998 r. Dz. U. Nr 21 poz. 94 z późniejszymi zmianami):

1.  wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych (art. 151 prim KP);
2.  wynagrodzenie urlopowe (art. 172 KP);
3.  ekwiwalent za niewykorzystany urlop (art. 171 § 1 KP).

Dodatkowo Wnioskodawca informuje, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie ustosunkował się do podobnej sprawy w swojej decyzji - znak sprawy IPPB4/415-837/10-2/JS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy:

1.  prawidłowym jest objęcie podatkiem dochodowym od osób fizycznych niżej wymienionych przychodów pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych:
    1.  wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych (art. 151 prim KP);
    2.  wynagrodzenia urlopowego (art. 172 KP);
    3.  ekwiwalentu za niewykorzystany urlop (art. 171 § 1 KP)?
2.  prawidłowym jest zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. - Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) niżej wymienionych przychodów pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa - w polskich kontyngentach wojskowych:
    1.  wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalonego na podstawie odrębnych przepisów,
    2.  dodatku zagranicznego,
    3.  dodatku wojennego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Prawidłowym jest objęcie podatkiem dochodowym od osób fizycznych niżej wymienionych przychodów pracowników zatrudnionych w Polsce skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych:
    1.  wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych (art. 151 prim KP);
    2.  wynagrodzenia urlopowe (art. 172 KP);
    3.  ekwiwalentu za niewykorzystany urlop (art. 171 § 1 KP).
2.  Prawidłowym jest zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. - Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) niżej wymienionych przychodów pracowników zatrudnionych w Polsce i skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych:
    1.  wynagrodzenia miesięcznego w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalonego na podstawie odrębnych przepisów,
    2.  dodatku zagranicznego,
    3.  dodatku wojennego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., wolne od podatku dochodowego są świadczenia przyznane na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa:

1.  w składzie jednostki wojskowej użytej w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom,
2.  jako obserwator wojskowy lub osoba posiadająca status obserwatora wojskowego w misjach pokojowych organizacji międzynarodowej i sił wielonarodowych,

\- z wyjątkiem wynagrodzenia za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytuły pełnienia służby.

Zatem zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 83 ww. ustawy, ma zastosowanie do świadczeń przyznanych na podstawie odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych żołnierzom oraz pracownikom wojska wykonującym zadania poza granicami państwa w składzie jednostki wojskowej użytej w celach określonych w tym przepisie.

Podkreślenia wymaga, iż przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

Przepisy dotyczące otrzymywania należności pieniężnych przysługujących pracownikom zatrudnionym w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami reguluje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie należności pieniężnych i świadczeń otrzymywanych przez żołnierzy zawodowych i pracowników wojska zatrudnionych w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa (Dz. U. z 1999 r. Nr 110, poz. 1257).

Zgodnie z § 13 ust. 1 powołanego rozporządzenia, pracownikom zatrudnionym w jednostkach wojskowych wykonujących zadania poza granicami państwa, przysługują:

1.  wynagrodzenia miesięczne w wysokości najniższego wynagrodzenia ustalonego przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej na podstawie art. 774 pkt 1 Kodeksu pracy,
2.  jednorazowa należność pieniężna,
3.  dodatek zagraniczny,
4.  dodatek wojenny,
5.  bezpłatne świadczenia podczas przygotowania do udziału w operacji i przebywania poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, w zakresie:
    1.  zakwaterowania i wyżywienia,
    2.  ubioru i wyekwipowania,
6.  bezpłatne świadczenia zdrowotne oraz zaopatrzenie w leki i artykuły sanitarne,
7.  bezpłatny przewóz:
    1.  z kraju do rejonu działania operacji wojskowej i z powrotem, w związku z rozpoczęciem i zakończeniem pracy poza graniami państwa, oraz bezpłatne wyżywienie w czasie tego przewozu,
    2.  z rejonu działania operacji wojskowej do kraju i z powrotem, w przypadkach losowych,
8.  ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków,
9.  świadczenia z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych, według zasad i w trybie określonym dla pracowników w odrębnych przepisach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Dowództwo zatrudnia pracowników, których kieruje do wykonywania pracy poza granicami państwa - do polskich kontyngentów wojskowych. Pracownicy zatrudnieni w Polsce i skierowani do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych otrzymują wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie urlopowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę ustalonego na podstawie odrębnych przepisów oraz dodatek zagraniczny i dodatek wojenny.

Jak wynika ze stanu faktycznego celem pobytu i użycia polskiego kontyngentu wojskowego poza granicami państwa była jedna z następujących okoliczności udział w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych misji pokojowej akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż otrzymywane przez pracowników zatrudnionych w Polsce skierowanych do wykonywania pracy poza granicami państwa – w polskich kontyngentach wojskowych, wynagrodzenie miesięczne w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę oraz dodatek wojenny i dodatek zagraniczny przyznane na podstawie odrębnych przepisów korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie urlopowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, nie mieszczą się w zakresie należności pieniężnych wolnych od podatku i stanowią przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.