Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.289.2018.2.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-11
Teza: Opodatkowanie emerytury otrzymywanej z Wielkiej Brytanii.
Słowa kluczowe: emerytura; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 24 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W lipcu 2016 r., w wieku 68 lat Wnioskodawca zakończył pracę i dziewięcioletni pobyt w Wielkiej Brytanii.

Do Polski Wnioskodawca przyleciał na początku sierpnia 2016 r. W 2016 r. Wnioskodawca nie przebywał dłużej niż 183 dni w Polsce. Od dnia powrotu do końca roku upłynęło 150 dni. Wcześniej Wnioskodawca przebywał w Polsce kilka dni, ale nawet doliczając pełny czas urlopu (20 dni - cztery tygodnie z weekendami) spędził w Polsce 178 dni.

W roku 2016, jak i latach wcześniejszych (od chwili zamieszkania w Wielkiej Brytanii w maju 2007 r.) Wnioskodawcy nie łączyły z krajem powiązania rodzinne. Dzieci były dorosłe i samodzielne, a z żoną Wnioskodawca był w separacji od 2006 r.

Wnioskodawca nie utrzymywał kontaktu ze znajomymi. W Polsce nie posiada i nie posiadał żadnych nieruchomości, inwestycji ani ubezpieczeń, oprócz współwłasności z żoną mieszkania.

W roku 2016 i przez cały wcześniejszy okres Wnioskodawca podlegał opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii. Stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawca miał w Wielkiej Brytanii. Do kraju przylatywał sporadycznie w celu uregulowania należności i załatwienia ciągnących się zaszłości.

Wnioskodawca przebywał stale w Wielkiej Brytanii do sierpnia 2016 r. Centrum interesów życiowych, towarzyskich i osobistych znajdowało się w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca nie traktował zamieszkania w Anglii jako tworzenia „centrum interesów osobistych”. W Wielkiej Brytanii żył, pracował , wynajmował dom, samochód, miał znajomych, konto w banku, nowe brytyjskie ubezpieczenie.

Wnioskodawca był i nadal jest obywatelem Polski. Po powrocie do Polski nadal podlegał Angielskiemu Urzędowi Podatkowemu HM Revenue & Customs który rozliczył Go, za rok podatkowy 2016/2017, a dokładnie za okres do lipca 2016 r. Od sierpnia 2016 r. Wnioskodawca podlega polskiemu Urzędowi Skarbowemu w którym deklaruje dochody z emerytury angielskiej i polskiej począwszy od sierpnia 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 17 i 18 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, angielska emerytura pobierana w okresie od stycznia do lipca 2016 r. w Wielkiej Brytanii, kiedy Wnioskodawca przebywał i pracował w Wielkiej Brytanii, i „centrum życiowe czy ośrodek interesów życiowych” mieściły się w Wielkiej Brytanii podlega opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 17 ust. 1 Konwencji stanowi, że z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2 niniejszej Konwencji, emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Stosownie do art. 18 ust. 2 Konwencji:

1.  Jakakolwiek emerytura wypłacana lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, lub jego jednostkę terytorialną albo organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa lub jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie.
2.  Bez względu na postanowienia punktu a) niniejszego ustępu, taka emerytura podlega opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba ma miejsce zamieszkania w tym Państwie i jest obywatelem tego Państwa.

W ocenie Wnioskodawcy, artykuł 17 nie daje podstaw do opodatkowania części przychodu jakim jest emerytura podczas pobytu za granicą, ani jej opodatkowania po powrocie.

Nie są też spełnione oba warunki art. 18 pkt 2b, zatem nałożenie podatku od emerytury otrzymywanej za granicą jest w takim przypadku nieuzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz.U. Nr 250, poz. 1840) w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce utworzenia albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz jakąkolwiek jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże, określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód lub zyski majątkowe ze źródeł w nim położonych.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, wówczas jej status określa się zgodnie z następującymi zasadami:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Umawiających się Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

W kontekście powyższego należy zauważyć, iż definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem postanowień art. 4 ww. Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w lipcu 2016 r., w wieku 68 lat Wnioskodawca zakończył pracę i dziewięcioletni pobyt w Wielkiej Brytanii.

Do Polski Wnioskodawca przyleciał na początku sierpnia 2016 r. W 2016 r. Wnioskodawca nie przebywał dłużej niż 183 dni w Polsce. Od dnia powrotu do końca roku upłynęło 150 dni. Wcześniej Wnioskodawca przebywał w Polsce kilka dni, ale nawet doliczając pełny czas urlopu (20 dni - cztery tygodnie z weekendami) spędził w Polsce 178 dni.

W roku 2016, jak i latach wcześniejszych (od chwili zamieszkania w Wielkiej Brytanii w maju 2007 r.) Wnioskodawcy nie łączyły z krajem powiązania rodzinne. Dzieci były dorosłe i samodzielne, a z żoną Wnioskodawca był w separacji od 2006 r.

Wnioskodawca nie utrzymywał kontaktu ze znajomymi. W Polsce nie posiada i nie posiadał żadnych nieruchomości, inwestycji ani ubezpieczeń, oprócz współwłasności z żoną mieszkania.

W roku 2016 i przez cały wcześniejszy okres Wnioskodawca podlegał opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii. Stałe miejsce zamieszkania Wnioskodawca miał w Wielkiej Brytanii. Do kraju przylatywał sporadycznie w celu uregulowania należności i załatwienia ciągnących się zaszłości.

Wnioskodawca przebywał stale w Wielkiej Brytanii do sierpnia 2016 r. Centrum interesów życiowych, towarzyskich i osobistych znajdowało się w Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca nie traktował zamieszkania w Anglii jako tworzenia „centrum interesów osobistych”. W Wielkiej Brytanii żył, pracował, wynajmował dom, samochód, miał znajomych, konto w banku, nowe brytyjskie ubezpieczenie.

Wnioskodawca był i nadal jest obywatelem Polski. Po powrocie do Polski nadal podlegał Angielskiemu Urzędowi Podatkowemu HM Revenue & Customs który rozliczył Go, za rok podatkowy 2016/2017, a dokładnie za okres do lipca 2016 r. Od sierpnia 2016 r. Wnioskodawca podlega polskiemu Urzędowi Skarbowemu w którym deklaruje dochody z emerytury angielskiej i polskiej począwszy od sierpnia 2016 r.

Zważywszy zatem na okoliczności, że - w okresie którego dotyczy wniosek - w Polsce zamieszkiwała żona Wnioskodawcy, z którą pozostawał w separacji, oraz dorosłe już dzieci, jak również, że Wnioskodawca był wraz z małżonką współwłaścicielem mieszkania położonego w Polsce, natomiast do lipca 2016 r. włącznie Wnioskodawca posiadał stałe miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii gdzie stale przebywał i pracował, i gdzie - jak wskazuje - posiadał w tym czasie centrum interesów życiowych, uznać należy, iż do momentu powrotu do Polski, miejscem zamieszkania dla celów podatkowych Wnioskodawcy ustalonym w oparciu o normy kolizyjne zawarte w art. 4 ust. 2 Konwencji była Wielka Brytania, i w konsekwencji w tym okresie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 ww. Konwencji z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2 niniejszej Konwencji, emerytury, renty i inne podobne wynagrodzenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt a) Konwencji, jakakolwiek emerytura wypłacana lub pochodząca z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, lub jego jednostkę terytorialną albo organ lokalny, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa lub jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W myśl natomiast art. 18 ust. 2 pkt b) tej Konwencji, bez względu na postanowienia punktu a) niniejszego ustępu, taka emerytura podlega opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba ma miejsce zamieszkania w tym Państwie i jest obywatelem tego Państwa.

Z powyższego wynika zatem, iż emerytury i renty otrzymywane z Wielkiej Brytanii przez osobę mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w Wielkiej Brytanii.

Wobec powyższego emerytura otrzymywana z Wielkiej Brytanii w okresie od stycznia do lipca 2016 r., tj. w okresie, w którym zgodnie z ww. Konwencją Wnioskodawca posiadał miejsce zamieszkania w Wielkiej Brytanii, nie podlegała w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo zauważyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z zakresem wyznaczonym zadanym pytaniem jest wyłącznie opodatkowanie emerytury otrzymywanej w Wielkiej Brytanii w okresie od stycznia do lipca 2016 r.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.