Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-1116/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-14
Teza: Zwolnienia przedmiotowe (Porozumienie - PDO).
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks pracy; obowiązek-obowiązek płatnika; odszkodowania; pracownik; płatnik; regulamin; rekompensata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu 3 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 3 marca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

C. S.A. wykorzystując dobrą sytuację finansową Spółki uruchomiła w okresie od 29 grudnia 2014 r. do 15 stycznia 2015 r. Program Dobrowolnych Odejść (PDO). Wniosek o przystąpienie do Programu miał prawo złożyć każdy pracownik zatrudniony w C. S.A. na podstawie umowy o pracę, natomiast skorzystanie z Programu było uzależnione od zgody pracodawcy. Celem wprowadzenia przez Spółkę Programu była restrukturyzacja zatrudnienia, jak też wprowadzenie dodatkowych świadczeń dla pracowników rozwiązujących umowę o pracę w ramach Programu. Niniejszy program nie wprowadzał u pracodawcy zwolnień grupowych w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 z późn. zm.).

Wnioskodawczyni będąc pracownikiem Spółki C. S.A. w związku z niepewną sytuacją Sekcji (możliwość jej likwidacji) skorzystała z wdrożonego Programu i złożyła stosowny wniosek. Wnioskodawczyni podjęła taką decyzję w obawie o swoje miejsce pracy. Wniosek został zaopiniowany pozytywnie przez pracodawcę. Z dniem 31 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni rozwiązała z C. S.A - Zakład Spółki umowę o pracę w ramach PDO, na mocy porozumienia stron, z przyczyn niedotyczących pracownika.

Na podstawie porozumienia w sprawie dobrowolnych odejść, zawartego między pracodawcą a związkami zawodowymi Wnioskodawczyni otrzymała 10-krotność wynagrodzenia za pracę w postaci rekompensaty ustalonej według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy w kwocie 33 491 zł 70 gr brutto, z której zakład odprowadził podatek w wysokości 6 029 zł.

Wysokość rekompensaty była uzależniona od rodzaju posiadanego przez pracownika na dzień 31 stycznia 2015 r. uprawnienia wynikającego z gwarancji zatrudnienia przysługującego pracownikowi na podstawie § 3 Paktu Gwarancji Pracowniczych z dnia 2 września 2013 r. oraz Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników C. S.A. - Zakład Spółki z dnia 28 listopada 2014 r. - § 4 pkt 5, 6, 7.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że Pakt Gwarancji Pracowniczych z dnia 2 września 2013 r. oraz Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść dla Pracowników C. S.A. - Zakład Spółki z dnia 28 listopada 2014 r. jest innym, opartym na ustawie porozumieniem zbiorowym, regulaminem lub statutem, który stanowi normatywne źródła prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014. , poz. 1502 z późn. zm.). Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników C. S.A. - Zakład Spółki określa w § 4 świadczenia pieniężne przysługujące pracownikowi w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach Programu, z uwzględnieniem podziału na odprawę pieniężną i dodatkowe, jednorazowe świadczenie pieniężne („rekompensata”).

Wnioskodawczyni wskazuje, że otrzymane świadczenie jest rekompensatą za brak możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy – stanowi zatem zadośćuczynienie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota wypłaconej Wnioskodawczyni rekompensaty podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też jest od niego wolna?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacona Jej przez pracodawcę – C. S.A. - Zachodni Zakład Spółki - rekompensata stanowi zadośćuczynienie za straty (jakie ponosi w związku z brakiem możliwości otrzymywania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Umożliwia Wnioskodawczyni zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji utraty źródła dochodu.

Wnioskodawczyni uważa, że wypłacona kwota rekompensaty nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tzn., że jest od niego wolna.

Pakt Gwarancji Pracowniczych z dnia 2 września 2013 r. zawarty między pracodawcą – C. S.A. a związkami zawodowymi oraz Regulamin Programu dobrowolnych odejść dla pracowników C. S.A. - Zachodni Zakład Spółki z dnia 28 listopada 2014 r. jest innym opartym na ustawie porozumieniem zbiorowym, regulaminem lub statutem, o których mowa w § 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks Pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że C. S.A. wykorzystując dobrą sytuację finansową Spółki uruchomiła w okresie od 29 grudnia 2014 r. do 15 stycznia 2015 r. Program Dobrowolnych Odejść (PDO). Wniosek o przystąpienie do Programu miał prawo złożyć każdy pracownik zatrudniony w C. S.A. na podstawie umowy o pracę, natomiast skorzystanie z Programu było uzależnione od zgody pracodawcy. Celem wprowadzenia przez Spółkę Programu była restrukturyzacja zatrudnienia, jak też wprowadzenie dodatkowych świadczeń dla pracowników rozwiązujących umowę o pracę w ramach Programu. Niniejszy program nie wprowadzał u pracodawcy zwolnień grupowych w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn nie dotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 z późn. zm.).

Wnioskodawczyni będąc pracownikiem Spółki C. S.A. w związku z niepewną sytuacją Sekcji (możliwość jej likwidacji) skorzystała z wdrożonego Programu i złożyła stosowny wniosek. Wnioskodawczyni podjęła taką decyzję w obawie o swoje miejsce pracy. Wniosek został zaopiniowany pozytywnie przez pracodawcę. Z dniem 31 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni rozwiązała z C. S.A - Zakład Spółki umowę o pracę w ramach PDO, na mocy porozumienia stron, z przyczyn niedotyczących pracownika.

Na podstawie porozumienia w sprawie dobrowolnych odejść, zawartego między pracodawcą a związkami zawodowymi Wnioskodawczyni otrzymała 10-krotność wynagrodzenia za pracę w postaci rekompensaty ustalonej według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy w kwocie 33 491 zł 70 gr brutto, z której zakład odprowadził podatek w wysokości 6 029 zł.

Wysokość rekompensaty była uzależniona od rodzaju posiadanego przez pracownika na dzień 31 stycznia 2015 r. uprawnienia wynikającego z gwarancji zatrudnienia przysługującego pracownikowi na podstawie § 3 Paktu Gwarancji Pracowniczych z dnia 2 września 2013 r. oraz Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników C. S.A. - Zakład Spółki z dnia 28 listopada 2014 r. - § 4 pkt 5, 6, 7.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że Pakt Gwarancji Pracowniczych z dnia 2 września 2013 r. oraz Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść dla Pracowników C. S.A. - Zakład Spółki z dnia 28 listopada 2014 r. jest innym, opartym na ustawie porozumieniem zbiorowym, regulaminem lub statutem, który stanowi normatywne źródła prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014. , poz. 1502 z późn. zm.). Regulamin Programu Dobrowolnych Odejść dla pracowników C. S.A. - Zachodni Zakład Spółki określa w § 4 świadczenia pieniężne przysługujące pracownikowi w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach Programu, z uwzględnieniem podziału na odprawę pieniężną i dodatkowe, jednorazowe świadczenie pieniężne („rekompensata”).

Wnioskodawczyni wskazuje, że otrzymane świadczenie jest rekompensatą za brak możliwości osiągania wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy – stanowi zatem zadośćuczynienie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznanie krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej.

Trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów świadczenia otrzymane w ramach Programu Dobrowolnych Odejść (inne niż wprost nazwane w prawie pracy odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem np. rekompensata, odprawa) nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiazywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że kwoty wypłacone Wnioskodawczyni tytułem rekompensaty w związku z dobrowolnym odejściem z pracy w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że ich wysokość i zasady ustalania zostały określone w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść, stanowiącego normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

Zatem, wypłacona rekompensata stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, albowiem podstawą jej wypłaty był stosunek pracy.

Reasumując, wypłacona rekompensata stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, w konsekwencji czego, ww. kwotę Wnioskodawczyni zobowiązana była opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.