Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-265/14/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-11
Teza: Czy stypendium dla post-doców, które Wnioskodawca otrzymał w miejscowości X z Fundacji P. jest zwolnione od podatku? Jeśli przedmiotowe stypendium nie jest zwolnione, to czy Wnioskodawca może odliczyć koszty podróży i wynajmu mieszkania?
Słowa kluczowe: Austria; stypendia; Szwajcaria; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 marca 2014 r. (data wpływu do Biura – 31 marca 2014 r.), uzupełnionym 2 kwietnia 2014 r. i 27 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania stypendium otrzymanego w związku z prowadzeniem badań naukowych na terytorium Austrii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania stypendium otrzymanego w związku z prowadzeniem badań naukowych na terytorium Austrii.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z 15 maja 2014 r. znak: IBPB II/1/415-265/14/BD wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 27 maja 2014 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 13 listopada 2009 r. posiada stopień naukowy doktora nauk biologicznych w zakresie biofizyki.

Na podstawie informacji otrzymanej od swojego przełożonego – o możliwości wyjazdu na Techniczny Uniwersytet w X w Austrii – Wnioskodawca napisał e-maila do profesora – kierownika grupy w Instytucie \`(...)\` w X w Austrii. Na powyższego e-maila, Wnioskodawca w listopadzie 2012 r. otrzymał odpowiedź zwrotną, w której profesor podał warunki na jakich Wnioskodawca mógłby prowadzić badania naukowe.

Na Uniwersytecie Y w Polsce Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy o pracę do końca grudnia 2012 r., a od 14 stycznia 2013 r. Wnioskodawca rozpoczął badania naukowe w ramach post-doc w Instytucie \`(...)\` w X w Austrii.

Zgodnie z e-mailem profesora, Wnioskodawca otrzymał stypendium z Fundacji P. (w miesiącu lutym, marcu i kwietniu 2013 r. po 3.000 euro).

Wnioskodawca ostatecznie do Polski wrócił 23 maja 2013 r. i jest ponownie zatrudniony na Uniwersytecie Y w Polsce od 1 lipca 2013 r., a zatem w czasie pobytu w miejscowości X w Austrii, Wnioskodawca nie był formalnie związany z Uniwersytetem Y w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Badania naukowe, które przeprowadzał w X w Austrii, nie były przeprowadzane na podstawie żadnego programu, konkursu ani umowy.
2.  Fundacja P. nie jest podmiotem zaliczanym do rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych. Fundacja P. jest organizacją non profit, ma siedzibę w Szwajcarii.
3.  Otrzymywane przez Wnioskodawcę stypendium nie było finansowane ze środków Unii Europejskiej, ale z organizacji P. z siedzibą w Szwajcarii.
4.  Otrzymywane przez Wnioskodawcę stypendium było formą pomocy w rozwoju naukowym gdyż pochodzi ono z organizacji non profit, której celem jest między innymi promowanie nauki. Powyższe stypendium było formą współpracy międzynarodowej w tym sensie, że pochodziło ze szwajcarskiej organizacji P. i Wnioskodawca otrzymywał je wykonując badania naukowe w Uniwersytecie Technicznym w X w Austrii.
5.  Przedmiotowe stypendium przyznane zostało Wnioskodawcy przez Fundację P., która jest organizacją non profit. Stypendia tej organizacji nie są związane z żadnymi zobowiązaniami ani projektami. Organizacja ta decyduje się wesprzeć obiecujące osobowości według listów poparcia. Fundacja P. przyznała Wnioskodawcy stypendium na podstawie listu poparcia profesora – kierownika grupy w Zakładzie Chemii Fizycznej i Teoretycznej Uniwersytetu Technicznego w X w Austrii. Bezpośrednio z Fundacją P. Wnioskodawca nie porozumiewał się.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy stypendium dla post-doców, które Wnioskodawca otrzymał w X z Fundacji P. jest zwolnione od podatku? Jeśli przedmiotowe stypendium nie jest zwolnione, to czy Wnioskodawca może odliczyć koszty podróży i wynajmu mieszkania?

Wnioskodawca uważa, że otrzymane stypendium jest zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 lub 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód w postaci wyżej wymienionego stypendium, Wnioskodawca otrzymał od instytucji non profit. Zadania projektu Wnioskodawca wykonywał osobiście. Wyjazd zagraniczny, o którym mowa, był pierwszym wyjazdem Wnioskodawcy po otrzymaniu stopnia naukowego doktora nauk biologicznych w zakresie biofizyki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a cyt. ustawy stanowi, iż za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, iż Wnioskodawca od 13 listopada 2009 r. posiada stopień naukowy doktora nauk biologicznych w zakresie biofizyki. Od 14 stycznia 2013 r. Wnioskodawca rozpoczął badania naukowe w ramach post-doc w Instytucie \`(...)\` w X w Austrii. W czasie pobytu w X w Austrii, Wnioskodawca nie był formalnie związany z Uniwersytetem Y w Polsce; nie posiadał w tym czasie zatrudnienia na Uniwersytecie Y. Wnioskodawca ostatecznie do Polski wrócił 23 maja 2013 r. i jest ponownie zatrudniony na Uniwersytecie Y w Polsce od 1 lipca 2013 r.

W związku z prowadzonymi badaniami Wnioskodawca otrzymał stypendium z Fundacji P. (w miesiącu lutym, marcu i kwietniu 2013 r. po 3.000 euro).

Badania naukowe, które przeprowadzał Wnioskodawca w X w Austrii, nie były przeprowadzane na podstawie żadnego programu, konkursu ani umowy. Fundacja P. nie jest podmiotem zaliczanym do rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych jest natomiast organizacją non profit. Otrzymywane przez Wnioskodawcę stypendium nie było finansowane ze środków Unii Europejskiej, ale z organizacji P. z siedzibą w Szwajcarii. Otrzymywane przez Wnioskodawcę stypendium było formą pomocy w rozwoju naukowym, gdyż pochodziło z organizacji non profit, której celem jest między innymi promowanie nauki. Powyższe stypendium było formą współpracy międzynarodowej w tym sensie, że pochodziło ze szwajcarskiej organizacji P., z której Wnioskodawca otrzymywał przedmiotowe stypendium wykonując badania naukowe w Uniwersytecie Technicznym w X w Austrii. Przedmiotowe stypendium przyznane zostało Wnioskodawcy przez Fundację P., która jest organizacją non profit. Stypendia tej organizacji nie są związane z żadnymi zobowiązaniami ani projektami. Organizacja ta decyduje się wesprzeć obiecujące osobowości według listów poparcia. Fundacja P. przyznała Wnioskodawcy stypendium na podstawie listu poparcia profesora – kierownika grupy w Zakładzie Chemii Fizycznej i Teoretycznej Uniwersytetu Technicznego w X w Austrii, gdzie Wnioskodawca prowadził badania.

Jako, że badania naukowe Wnioskodawca przeprowadzał na terytorium Austrii a otrzymywane stypendium finansowane było z Fundacji P. z siedzibą w Szwajcarii, to w przedmiotowej sprawie należy przywołać przepisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu 13 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2005 r., Nr 224, poz. 1921 z późn. zm.) oraz konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie 2 września 1991 r. (Dz.U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92 z późn. zm.).

W myśl art. 14 ust. 1 umowy polsko-austryjackiej, dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Zgodnie zaś z art. 20 ww. umowy, profesor, nauczyciel lub pracownik naukowo-badawczy, który czasowo przebywa w Umawiającym się Państwie wyłącznie w celu nauczania lub prowadzenia badań naukowych na uniwersytecie, w szkole wyższej lub innej uznanej instytucji oświatowej tego Umawiającego się Państwa i który ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie lub bezpośrednio przed przyjazdem miał tam miejsce zamieszkania, będzie zwolniony od opodatkowania w pierwszym wymienionym Państwie przez okres nieprzekraczający 2 lat, licząc od daty jego pierwszego pobytu w tym celu, w zakresie wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu nauczania lub prowadzenia badań naukowych, pod warunkiem że wynagrodzenie takiej osoby podlega opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie.

Natomiast art. 22 ust. 1 i 2 cyt. umowy stanowi, iż części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Postanowień ustępu 1 nie stosuje się do dochodu niebędącego dochodem z majątku nieruchomego, określonego w ustępie 2 artykułu 6, jeżeli osoba osiągająca taki dochód, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony lub wykonuje tam wolny zawód za pomocą stałej placówki i gdy prawo lub majątek, z tytułu których osiąga dochód, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Z kolei art. 14 ust. 1 konwencji polsko-szwajcarskiej mówi, że dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Natomiast przepis art. 21 ust. 1 i 2 ww. konwencji stanowi, iż części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Postanowienia ustępu 1 nie mają zastosowania do dochodów nie będących dochodami z majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ustęp 2, jeżeli osoba uzyskująca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie działalność zarobkową przez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną i gdy prawa lub dobra, z tytułu których wypłacany jest dochód, są rzeczywiście związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Jak z powyższego wynika, przywołane przepisy umowy polsko-austryjackiej jak i konwencji polsko-szwajcarskiej nie zawierają regulacji pozwalających na zakwalifikowanie w nich przedmiotowego stypendium – otrzymanego przez Wnioskodawcę – za przeprowadzone badania naukowe za granicą do innego źródła niż tzw. inne dochody. Z powołanych regulacji wynika, iż omawiane stypendium będzie podlegało opodatkowaniu tylko w Polsce. Dlatego też, otrzymane przez Wnioskodawcę stypendium będzie podlegało regulacjom prawnym obowiązującym w Polsce, czyli ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy, źródłami przychodów są „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie „w szczególności” świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, a zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W związku z powołaniem przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 46 i 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako podstawy – jego zdaniem – do zwolnienia z opodatkowania otrzymanego stypendium, koniecznym stała się analiza tychże przepisów.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

1.  środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z kolei, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów – Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 39 cytowanej ustawy podatkowej pozwala wyodrębnić dwie grupy stypendiów podlegających zwolnieniu na mocy tego przepisu.

Pierwsza grupa, obejmuje stypendia otrzymywane na podstawie przepisów konkretnej ustawy, czyli aktu powszechnie obowiązującego. Omawiane zwolnienie przywołuje bowiem stypendia otrzymywane na podstawie przepisów ustawy o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki oraz stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

Druga grupa, dotyczy innych (niż określonych w ustawach) stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, które mogą być przyznawane przez różnego rodzaju instytucje (szkoły), organy administracji rządowej, jednostki samorządu terytorialnego, czy organizacje, w sposób autonomiczny w ramach prowadzonej przez nie działalności. Jednakże, aby zapewnić stosowanie przedmiotowego zwolnienia od podatku wyłącznie do stypendiów, które w rzeczywistości mają charakter stypendiów naukowych lub za wyniki w nauce, a nie są stypendiami tylko i wyłącznie z nazwy, wprowadzono dodatkowy warunek: konieczność zatwierdzenia zasad ich przyznawania przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Jak wskazał we wniosku oraz jego uzupełnieniu Wnioskodawca:

*   Fundacja P. nie jest podmiotem zaliczanym do rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, jest natomiast organizacją non profit,
*   otrzymywane stypendium nie było finansowane ze środków Unii Europejskiej, ale z organizacji P. z siedzibą w Szwajcarii; było ono formą pomocy w rozwoju naukowym, gdyż pochodziło z organizacji non profit, której celem jest między innymi promowanie nauki,
*   powyższe stypendium było formą współpracy międzynarodowej w tym sensie, że pochodziło ze szwajcarskiej organizacji P. gdzie Wnioskodawca otrzymywał przedmiotowe stypendium wykonując badania naukowe na Uniwersytecie Technicznym w Austrii,
*   przedmiotowe stypendium przyznane zostało Wnioskodawcy przez Fundację P., która jest organizacją non profit.

Biorąc pod uwagę tak przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy z zakresu prawa podatkowego należy wskazać, że przedmiotowe stypendium nie spełnia warunków pozwalających na zwolnienie go z któregokolwiek powołanego przez Wnioskodawcę w stanowisku zwolnienia.

Po pierwsze omawiane stypendium – jak wskazał Wnioskodawca – zostało przyznane na podstawie listu poparcia kierownika (a nie na podstawie stosownych przepisów czy wymaganych zatwierdzeń bądź opinii, wskazanych w pkt 39 omawianego zwolnienia).

Po drugie przyznane zostało przez Fundację, która nie jest podmiotem zaliczanym do rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych.

Po trzecie stypendium nie było finansowane ze środków Unii Europejskiej (czyli nie spełnione zostały również przesłanki omawiane w lit. a) pkt 46 zwolnienia podatkowego).

W związku z powyższym, do otrzymanego przez Wnioskodawcę stypendium za przeprowadzone za granicą badania naukowe, nie będą miały zastosowania zwolnienia wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 39 i 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie kwestii dotyczącej odliczenia od przychodu kosztów podróży i wynajmu mieszkania, wskazać należy, iż przesłanki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu reguluje art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanym przychodem. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodu z danego źródła. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pojęcie „w celu” jest równoznaczne z tym, do czego się dąży, co się chce osiągnąć, czy też z przedmiotem zamierzonych działań (Słownik Języka Polskiego Tom I A-K, opracowany pod. red. Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1978, s. 235). Z „celem” zawsze jest związany jakiś „środek” do osiągnięcia tego celu służący. W art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie używa się pojęcia „środek” ale z kontekstu wynika w sposób jednoznaczny, że funkcję środka pełnią tu wszelkie koszty (\`(...)\`) z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Funkcję zaś celu pełni przychód, do osiągnięcia którego podatnik zmierza albo też źródło przychodów, do zachowania lub zabezpieczenia którego zmierza podatnik. Ustawodawca uznał w ten sposób ww. „środek” jako w pełni nadający się do uzyskania określonego wyżej efektu.

Z kolei zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienie źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, nr 2).

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie podkreślić należy, iż koszt musi mieć związek z uzyskanym przychodem w tym sensie, że musi wpływać na jego powstanie lub zwiększenie. Określony wydatek w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów powinien być, zatem niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie możliwości (wpływu) na wygenerowanie przychodów.

Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Przekładając powyższe na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę w postaci kosztów podróży i wynajmu za granicą mieszkania, nie można uznać jako koszt uzyskania przychodu z przedmiotowego stypendium w rozumieniu cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie są one wydatkami poniesionymi w celu uzyskania tegoż stypendium, czy zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu (przedmiotowego stypendium).

Wskazać należy, że następstwem poniesienia przedmiotowych wydatków nie jest otrzymanie przez Wnioskodawcę omawianego stypendium, gdyż przedmiotowe stypendium zostało przyznane Wnioskodawcy na podstawie listu poparcia kierownika, do którego Wnioskodawca zwrócił się (drogą mailową) o możliwość przeprowadzenia badań naukowych na terytorium Austrii. Zatem fakt przyznania stypendium nie był uzależniany od poniesienia ww. wydatków, tylko efektem przystąpienia przez Wnioskodawcę do badań naukowych. W przedmiotowym przypadku nie został zatem spełniony warunek pozostawania ww. kosztów w związku przyczynowym z przychodem z tytułu otrzymanego stypendium.

Wobec tego omawiane stypendium co do zasady podlegało będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych (art. 27 ww. ustawy) jako przychód z innych źródeł – o którym była mowa przy analizie art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić jednakże należy, iż będzie miało do niego zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów – w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „stypendium”. W związku z tym należy odwołać się do znaczenia słownikowego tego terminu.

I tak, Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja stanowi, iż stypendium to środki przyznawane przez instytucję osobie uczącej się, prowadzącej działalność artystyczną lub naukową na określony czas.

Z kolei Słownik Wyrazów Obcych PWN, definiuje stypendium jako stałą pomoc wypłaconą przez określony czas z funduszów społecznych albo państwowych, przeznaczona dla uczącej się młodzieży lub na prace socjalne.

Natomiast Słownik Wyrazów Obcych i Zwrotów Obcojęzycznych z almanachem, wskazuje, że stypendium to zasiłek, subwencja, pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników naukowych, artystów itd. wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.

W konsekwencji, termin stypendium, użyty w treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy podatkowej należy rozumieć jako pomoc finansową w postaci okresowego świadczenia (głównie) pieniężnego spełnianego na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących m.in. zdobywaniu wiedzy, twórczości naukowej, realizacji badań naukowych. Zatem w pojęciu tym mieścić się będzie także stypendium podoktoranckie Wnioskodawcy, przyznane przez Fundację na przeprowadzenie badań naukowych za granicą.

Tym samym otrzymane stypendium będzie korzystało ze zwolnienia, ale wyłącznie na podstawie wskazanego wyżej przepisu i do wysokości określonej tym przepisem (do kwoty stanowiącej równowartości diety).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.