Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.205.2024.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-13
Teza: Ustalenie, czy sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działki
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości nr A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 kwietnia 2024 r. (wpływ 2 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W dniu (\`(...)\`)1999 r. nabyła Pani zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem F, o obszarze 2,09 ha, położoną w miejscowości (\`(...)\`). Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej podatkowi od towarów i usług. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane. Działka jest zabudowana budynkiem użytkowym, o powierzchni (\`(...)\`) m². W budynku tym prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie produkcji gotowej karmy dla zwierząt domowych (NIP: (\`(...)\`)). Jest Pani czynnym podatnikiem VAT. Zakupu dokonała Pani na potrzeby własne, w celu prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. Nie nabywała Pani gruntu w celu jego odsprzedaży. Na części nieruchomości stanowiącej grunt rolny zabudowany (obecnie działka nr B) prowadzi Pani działalność gospodarczą, a część stanowiąca grunty orne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych nie jest przez Panią w żaden sposób wykorzystywana. Nie jest Pani rolnikiem ryczałtowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do działki nr F, dnia (\`(...)\`)2018 r. uzyskała Pani decyzję o warunkach zabudowy, z której wynika między innymi, że dla inwestycji zlokalizowanej na działce nr F, położonej w obrębie geodezyjnym (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz dwóch budynków usługowo-handlowych ustalono funkcję zabudowy: budynki mieszkalne jednorodzinne, budynki usługowe służące obsłudze zabudowy mieszkaniowej. W 2021 roku wydano decyzję zatwierdzającą podział działki nr F na 14 działek. W dniu (\`(...)\`)2023 r. zawarła Pani ze spółką akcyjną (\`(...)\`) warunkową umowę przedwstępną sprzedaży jednej z wydzielonych działek (nr A) o powierzchni 0,2954 ha. Nieruchomość ta jest niezabudowana, stanowi grunt orny, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Nie prowadziła, nie prowadzi i do momentu sprzedaży nie będzie Pani prowadziła na tej nieruchomości działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą prowadzi Pani wyłącznie na powstałej w wyniku podziału działce nr B. Dla działki nr A Gmina nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Zawarła Pani niniejszą umowę pod następującymi warunkami:

1) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działki gruntu nr A obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (\`(...)\`) m² wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum (\`(...)\`) miejsc postojowych,

2) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działki gruntu nr A, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m² w tym salą sprzedaży o pow. (\`(...)\`) m² wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum (\`(...)\`) miejsc postojowych,

3) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,

4) uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,

5) niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

6) potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

7) uzyskania przez kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,

8) uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Uzgodniła Pani z kupującym, że zawrze umowę przyrzeczoną niezwłocznie, tj. w terminie 14 dni po spełnieniu wskazanych w umowie przedwstępnej warunków i powiadomieniu Panią o terminie zawarcia umowy przyrzeczonej, najpóźniej do dnia 31 grudnia 2024 r. Cena sprzedaży została już ustalona.

W zakresie zbycia nieruchomości nie współpracowała Pani i nie współpracuje z biurami pośrednictwa. Przedstawiciel spółki, z którą zawarła Pani umowę przedwstępną sam zgłosił się do Pani z propozycją zakupu ww. nieruchomości. Przed jej zbyciem nie podejmowała Pani i nie będzie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, ani działań mających uatrakcyjnić działkę dla celów sprzedaży lub podnieść jej wartość (nie doprowadzała Pani mediów, nie ogrodziła Pani działki).

Udzieliła Pani kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, a w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Działka nr A jest obecnie przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z kupującym, z którym zawarto wyżej opisaną umowę przedwstępną. Nieruchomość nie była wcześniej wydzierżawiana. Nie zamierza Pani nabywać innych nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Powodem sprzedaży działki jest chęć zabezpieczenia przyszłości swojej i rodziców. Środków uzyskanych ze sprzedaży ww. nieruchomości nie zamierza Pani reinwestować, tj. przeznaczyć na zakup kolejnej nieruchomości w celu jej odsprzedaży.

Pismem z dnia 26 kwietnia 2024 r. (wpływ 2 maja 2024 r.), doprecyzowała Pani opis sprawy, udzielając odpowiedzi na poniższe pytania:

1\. W jaki dokładnie sposób wykorzystywała Pani działkę nr F? Prosimy szczegółowo opisać.

Odpowiedź: Nabyła Pani nieruchomość nr F stanowiącą grunty rolne zabudowane z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. W momencie zakupu działka nr F była obsadzona świerkami. Po kilkunastu latach od zakupu działki drzewa te wycięto i sprzedano. Po wycięciu świerków teren ten stanowił ugór. Na fragmencie o pow. 3252 m² działki nr F w nabytym budynku prowadziła Pani i nadal prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji gotowej karmy dla zwierząt domowych.

2\. Czy przed podziałem, działka nr F stanowiła składnik majątkowy Pani działalności gospodarczej? Czy ww. działka była wprowadzona do środków trwałych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym?

Odpowiedź: Wykorzystywała Pani nabyty budynek i fragment działki nr F na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, jednak nie wprowadziła Pani ani budynku, ani działki nr F do ewidencji środków trwałych.

3\. Czy dzierżawa działki nr A ma charakter odpłatny czy nieodpłatny?

Odpowiedź: Dzierżawa działki nr A ma charakter odpłatny. Czynsz dzierżawny wynosi (\`(...)\`) zł za miesiąc.

4\. Od kiedy i na jaki okres została zawarta umowa dzierżawy działki nr A (np. na 3 miesiące, na rok, na czas nieokreślony)?

Odpowiedź: Umowa dzierżawy działki nr A została zawarta (\`(...)\`)2023 r. na okres od (\`(...)\`).

5\. Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży nieruchomości? Jeśli tak, proszę podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

\- kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości?

\- w jakim celu nieruchomości te zostały przez Panią nabyte?

\- w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

\- kiedy dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

\- ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, a jeśli zabudowanych – to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

\- na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości?

Odpowiedź: Dokonała Pani wcześniej sprzedaży:

a. działki nr C oraz udziału wynoszącego 1/13 w działce nr D w (\`(...)\`).

\- Działki te powstały w wyniku podziału nieruchomości nr F, o której pisała Pani we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W dniu (\`(...)\`)1999 r. nabyła Pani zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem F o obszarze 2,09 ha położoną w miejscowości (\`(...)\`). Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej podatkowi od towarów i usług. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane. W 2021 roku wydano decyzję zatwierdzającą podział działki nr F.

\- Nieruchomość nr F stanowiącą grunty rolne zabudowane nabyła Pani z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej o czym pisała Pani we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nie nabyła Pani tej nieruchomości z zamiarem jej dalszej odsprzedaży.

\- Na fragmencie działki, któremu w wyniku podziału nieruchomości nr F nadano numery C i D nigdy nie prowadziła Pani działalności gospodarczej, był on przeznaczony na cele rolnicze, w dniu nabycia rosły na nim świerki. Po kilkunastu latach od zakupu działki drzewa te wycięto i sprzedano. Po wycięciu świerków teren ten stanowił ugór.

\- W dniu (\`(...)\`)2021 r. sprzedała Pani niezabudowaną nieruchomość nr C o pow. 0,0967 ha oraz udział wynoszący 1/13 części w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr D o pow. 0,1821 ha objęte Kw nr (\`(...)\`). Przyczyną sprzedaży była chęć zabezpieczenia przyszłości Pani i Pani rodziców.

\- Środki ze sprzedaży nieruchomości stanowią źródło zabezpieczenia finansowego przyszłości mojej i moich rodziców. Nie zostały reinwestowane, tj. przeznaczane na zakup kolejnej nieruchomości w celu jej odsprzedaży.

b. działki nr E oraz udziału wynoszącego 1/13 w działce nr D w (\`(...)\`)

\- Działki te powstały w wyniku podziału nieruchomości nr F, o której pisałam we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W dniu (\`(...)\`)1999 r. nabyła Pani zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem F o obszarze 2,09 ha położoną w miejscowości (\`(...)\`). Nabycie nieruchomości nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej podatkowi od towarów i usług. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane. W 2021 roku wydano decyzję zatwierdzającą podział działki nr F.

\- Nieruchomość nr F stanowiącą grunty rolne zabudowane nabyła Pani z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej o czym pisałam we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nie nabyłam tej nieruchomości z zamiarem jej dalszej odsprzedaży.

\- Na fragmencie działki, któremu w wyniku podziału nieruchomości nr F nadano numery E i D nigdy nie prowadziłam działalności gospodarczej, był on przeznaczony na cele rolnicze, w dniu nabycia rosły na nim świerki. Po kilkunastu latach od zakupu działki drzewa te wycięto i sprzedano. Po wycięciu świerków teren ten stanowił ugór.

\- W dniu (\`(...)\`)2023 r. sprzedała Pani niezabudowaną nieruchomość nr E o pow. 0,0952 ha oraz udział wynoszący 1/13 części w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr D o pow. 0,1821 ha objęte Kw nr (\`(...)\`). Przyczyną sprzedaży była chęć zabezpieczenia przyszłości swojej i rodziców.

\- Środki ze sprzedaży nieruchomości stanowią źródło zabezpieczenia finansowego przyszłości mojej i moich rodziców. Nie zostały reinwestowane, tj. przeznaczane na zakup kolejnej nieruchomości w celu jej odsprzedaży.

c. działki nr G w (\`(...)\`)

\- Nieruchomość tą zakupiła Pani w dniu (\`(...)\`)2004 r.

\- Nieruchomość tą zakupiła Pani w celu prowadzenia w posadowionym na niej budynku mieszkalnym agroturystyki (do pięciu pokoi) oraz hodowli koni w ramach gospodarstwa rolnego.

\- W posadowionym na działce nr G budynku mieszkalnym prowadziłam agroturystykę (do pięciu pokoi). Na nieruchomości tej prowadziłam hodowlę koni w ramach gospodarstwa rolnego a część działki nr G była wykorzystywana jako pastwisko dla koni.

\- W dniu (\`(...)\`)2021 r. sprzedała Pani zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość rolną składającą się z działki nr G o pow. 0,3227 ha położoną w miejscowości (\`(...)\`). Przyczyną sprzedaży była chęć spłaty kredytu zaciągniętego na remont budynku mieszkalnego w (\`(...)\`) oraz zakup lokalu mieszkalnego na własne potrzeby.

\- Środki ze sprzedaży tej nieruchomości przeznaczyłam na spłatę kredytu zaciągniętego na remont budynku mieszkalnego w (\`(...)\`), zakup lokalu mieszkalnego, w którym obecnie mieszkam oraz stanowią zabezpieczenie finansowe przyszłości mojej i moich rodziców.

6\. Czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży? Jeśli tak, to ile i jakie?

Odpowiedź: Do ewentualnej sprzedaży może Pani przeznaczyć jeszcze najwyżej dwie niezabudowane działki powstałe w wyniku podziału nieruchomości nr F w (\`(...)\`). Obecnie jednak nie podejmuje Pani żadnych działań w tym zakresie.

**Pytanie**

Czy sprzedaż, wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, nieruchomości nr A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, sprzedaż wskazanej w opisie stanu faktycznego nieruchomości nr A nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stwierdził NSA w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. I FPS 3/07, jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany był bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług. NSA pokreślił, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć tego, że przez pojęcie „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Celem nabycia gruntu nie było jego zbycie, na co wskazuje choćby upływ czasu między nabyciem nieruchomości (1999 r.), a jej planowanym zbyciem (2024 r.). Tym bardziej, nie miało ono być dokonane w celach zarobkowych. Nabyła Pani nieruchomość stanowiącą grunt rolny zabudowany z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. Działka, którą zamierza Pani sprzedać nigdy nie była przez Panią wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej. Jest to grunt orny. Przez dłuższy czas rosły na niej świerki, które później wycięto. Obecnie działka nie jest w żaden sposób wykorzystywana. Sprzedaż działek stanowi zarząd Pani majątkiem prywatnym. Konieczność zabezpieczenia przyszłości swojej oraz rodziców spowodowała, iż zdecydowała się Pani sprzedać część nabytej nieruchomości (tj. działkę nr A). Nie nabyła jej Pani w zamiarze odsprzedaży i nie planuje Pani zakupu nowych gruntów.

NSA w wyroku z dnia 6 października 2022 r., sygn. I FSK 1912/18, wskazał że art. 15 ust. 2 u.p.t.u. zawiera ogólną definicję działalności gospodarczej na potrzeby podatku od towarów i usług. Jednoznaczne sprecyzowanie sytuacji, w których aktywność danej osoby można kwalifikować jako zwykłe zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu tą daniną, wynika z oceny konkretnego stanu faktycznego. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzić do wydzielenia działki pod drogę oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają jednak podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług. Wystąpienie o warunki zabudowy oraz podział na mniejsze działki nie jest działalnością, która charakteryzuje wyłącznie podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Trudno również uznać zamieszczenie ogłoszeń w internecie i lokalnej prasie za działalność marketingową. Podobny wniosek wypływa z orzeczenia NSA z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. I FSK 645/21.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1118/11, przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Podział stanowiącej Pani majątek prywatny nieruchomości gruntowej na mniejsze działki nie daje podstaw do uznania Pani za podmiot prowadzący działalność handlową w zakresie sprzedaży nieruchomości i traktowania Panią w odniesieniu do czynności polegającej na zbyciu wydzielonej działki jako podatnika podatku od towarów i usług. Przedstawiciel spółki, z którą zawarła Pani umowę przedwstępną sam zgłosił się do Pani z propozycją zakupu nieruchomości. Przed jej sprzedażą nie podejmowała Pani i nie będzie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami ani działań mających uatrakcyjnić działkę dla celów sprzedaży lub podnieść jej wartość (nie doprowadzała Pani mediów, nie ogrodziła Pani działki).

NSA w wyroku z dnia 24 marca 2023 r., sygn. I FSK 2068/22 wskazał, że za czynność świadczącą o tym, że działalność skarżącej i jej męża wykracza poza zakres czynności typowych dla zarządu własnym majątkiem, nie mogła być uznana okoliczność udzielenia pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do wykonywania czynności przygotowujących nieruchomość do jej przyszłego zagospodarowania w sposób odpowiadający potrzebom działalności gospodarczej wykonywanej przez tego nabywcę. Sąd pierwszej instancji prawidłowo zaakcentował to, że przyszły nabywca nieruchomości został upoważniony do podejmowania czynności we własnym imieniu i na własne ryzyko w odniesieniu do nieruchomości, którą ma w przyszłości nabyć a skarżąca nie ponosi jakichkolwiek kosztów wykonania tych czynności. Cena nieruchomości została z góry ustalona i nie podlega żadnym zmianom z uwagi na możliwość podjęcia przez przyszłego nabywcę ww. czynności. Skuteczność umowy przedwstępnej nie jest uzależniona od podjęcia tych czynności przez nabywcę. Przyszły nabywca jest jedynym i wyłącznym beneficjentem podejmowanych przez siebie czynności. Tym samym, w jego interesie i na jego koszt będą podejmowane ww. czynności. Czynności te w oczywisty sposób wiążą się z działalnością gospodarczą nabywcy nieruchomości i to w jego interesie leży ich wykonywanie. Czynności te mają na celu realizację celów gospodarczych przyszłego nabywcy nieruchomości. Dodatkowo należy podkreślić, że z okoliczności wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji wynika, że to nabywca nieruchomości decydować będzie, jakie konkretnie czynności związane z nieruchomością zostaną przez niego dokonane przed ostatecznym nabyciem nieruchomości. Sama skarżąca nie ma wpływu na te czynności i nie decyduje o ich podejmowaniu. Okoliczności te, pomimo tego, że skutki prawne ww. czynności wystąpią po stronie skarżącej (do czasu przeniesienia własności nieruchomości), w sposób jasny świadczą o tym, że czynności te są działaniami podejmowanymi na podstawie decyzji innego podmiotu niż skarżąca i realizować mają cele ekonomiczne działalności tego podmiotu. Wyrażenie zgody na takie działania przyszłemu nabywcy działek ma na celu ułatwienie jemu wykorzystania tej nieruchomości dla celów, które stanowiły podstawę podjęcia decyzji o zakupie nieruchomości.

Działania te nie są jednak związane z zaangażowaniem środków ekonomicznych zbywców w lepsze przygotowanie działek do spełniania przez nie funkcji budowlanych, a przez to nie są działaniami gospodarczymi podejmowanymi w celu uczynienia oferty sprzedaży działek bardziej atrakcyjną. Z działaniem tym nie są związane również specjalne zorganizowane czynności, które można byłoby uznać za właściwe dla wykonywania działalności gospodarczej i przekraczające zakres typowych czynności podejmowanych przez osoby wykonujące zarząd własnym majątkiem. W opisanych przez skarżącą okolicznościach faktycznych to przyszły nabywca działek będzie angażował swoje środki finansowe w czynności związane z dostosowaniem dziatek do celów budowlanych i to on będzie musiał podjąć szereg zorganizowanych czynności w celu zrealizowania procesu przygotowania działek do pełnienia funkcji budowalnych. Ponadto, wyrażenie w umowach przedwstępnych zgody na powyższe czynności ma nastąpić nieodpłatnie, a więc okoliczność ta nie wpłynie na cenę nieruchomości. Oznacza to, że działanie to nie stanowi zabiegu marketingowego, z którym wiąże się dodatkowy zysk skarżącej ze sprzedaży nieruchomości. Te uwarunkowania, towarzyszące udzieleniu przez skarżącą nabywcy nieruchomości upoważnienia do dokonywania ww. czynności oraz fakt, że są one dokonywane na koszt nabywcy nieruchomości, stanowiąc element jego działalności gospodarczej, wyklucza możliwość uznania tych czynności za przesłanki świadczące o prowadzeniu przez skarżącą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. W okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji udzielenie pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do podjęcia ww. czynności związanych z nieruchomością pozostaje w granicach normalnego gospodarowania majątkiem prywatnym i nie może przesądzać o prowadzeniu działalności gospodarczej przez skarżącą. Tym samym, planowana transakcja sprzedaży działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłata dostawa towarów. NSA w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. I FSK 645/21 wskazał, że pełnomocnictwo oraz wyrażona przez skarżącą w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zgoda była związana z warunkiem zawarcia definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości. Ich celem było uzyskanie przez przyszłego nabywcę (a nie przez skarżącą) stosownych decyzji administracyjnych, które miały umożliwić mu realizację planowanej przez niego inwestycji. Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że „wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą”, ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tymi nieruchomościami dla celów budowlanych kupującego. Czynności te – jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji – nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Skarżąca – poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji – nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. Udzielenie pełnomocnictwa na cele budowlane miało na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego.

Podkreślić bowiem należy, że już z charakteru prawnego umowy przedwstępnej i celu jej zawarcia, wynika, że umowa ta z natury rzeczy dąży do zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. sprzedaży nieruchomości na rzecz kupującego. Podejmowanie przez przyszłego nabywcę czynności związanych z uzyskaniem stosownych decyzji i pozwoleń jest normalną okolicznością towarzyszącą zawieranym umowom przedwstępnym sprzedaży nieruchomości i przyspiesza proces inwestycyjny. Także uzależnienie zawarcia umowy przyrzeczonej od możliwości uzyskania stosownych pozwoleń czy decyzji nie wykracza poza granice racjonalnego kontraktowania i nie może być uważane za podejmowanie przez skarżącą zbywającą nieruchomość czynności zwiększających wartość i atrakcyjność działki, jeżeli zarówno skutki prawne i finansowe tych czynności obciążają przyszłego nabywcę i dokonywane są na jego rzecz. Jeżeli na jego wniosek nie zostaną wydane stosowne decyzje administracyjne i pozwolenia, to w świetle przyjętych w umowie przedwstępnej postanowień, umowa przyrzeczona może nie zostać zawarta. Podany we wniosku opis zdarzenia przyszłego w pełni uprawniał zatem do przyjętej przez Sąd pierwszej instancji oceny, że: „aktywność skarżącej w pełni mieściła się w granicach zarządu majątkiem prywatnym”, a stanowisko to pozostaje co do zasady w zgodzie z przywołanym przez ten Sąd wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10, C-181/10.

Jak wskazał WSA w Gorzowie Wielkopolskim, w wyroku z dnia 15 października 2020 r., sygn. I SA/Go 275/20 oczywistym jest, iż skarżącemu, racjonalnie gospodarującemu swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Nie czyni jedocześnie żadnych nakładów, wszelkie wydatki związane ze ziszczeniem się warunków umowy ponosi kupujący, co więcej, z opisu zdarzenia przyszłego, który jest wiążący dla organu i sądu w niniejszej sprawie wynika, że kwota sprzedaży została już ustalona i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, co byłoby wymierną korzyścią. Zatem ziszczenie się warunków umowy uatrakcyjnia nieruchomość, ale wyłącznie dla kupującego. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez „podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. WSA wskazał, że zawarcie umowy dzierżawy na część gruntu, którego dotyczyła umowa przedwstępna, również nie spowodowało, że działka ta straciła charakter majątku prywatnego. Nie można pominąć przyczyny dla której została zawarta umowa dzierżawy (z uwagi na to by nabywca posiadał tytuł prawny umożliwiający podjęcie działań wskazanych w umowie przedwstępnej). W przedstawionych okolicznościach brak jest podstaw do przyjęcia, że część nieruchomości stanowiącej współwłasność utraciła charakter majtku prywatnego. Brak jest podstaw do kwalifikowania jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie swoich potrzeb. Działań z zachowaniem – normalnych w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Ponieważ w momencie zawarcia umowy przedwstępnej, nabywca nie dysponował jeszcze prawem do tej nieruchomości, nie mógł podejmować czynności przysługujących wyłącznie jej właścicielowi. Jednocześnie nabywca chciał się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel, co zresztą jest całkowicie uzasadnione. W przeciwnym bowiem razie, prawdopodobnie nie byłby zainteresowany nabyciem przedmiotowej nieruchomości. Wymogi postawione przez nabywcę w ramach umowy przedwstępnej mogą dotyczyć składania wniosków, uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także prowadzenia badań i odwiertów niezbędnych dla potwierdzenia, że nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację planowanej przez niego inwestycji. Zauważyć należy przy tym, że czynności te nie były podejmowane w celu poszukiwania klienta przez skarżącą, lecz przez klienta w celu realizacji jego własnych interesów. Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to – zdaniem Sądu – nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Pani zdaniem, fakt, że udzieliła Pani kupującemu pełnomocnictwa, o którym mowa w przedstawionym przez Panią opisie zdarzenia przyszłego i zawarła Pani z kupującym umowę dzierżawy nie dają podstaw do kwalifikowania podejmowanych przez Panią czynności jako działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Mieszczą się one w zwykłym zarządzie własnym majątkiem. Ponadto podkreśla Pani, że cena sprzedaży została ustalona z kupującym w umowie przedwstępnej i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, w związku z czym nie osiągnie Pani żadnej wymiernej korzyści z tego tytułu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pani wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości nr A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kwestii uznania czy sprzedaż nieruchomości nr A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest zatem, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży gruntu, podjęła lub podejmie Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu (\`(...)\`)1999 r. nabyła Pani zabudowaną nieruchomość stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów numerem F. W momencie kupna działka ta stanowiła grunty rolne zabudowane. Działka jest zabudowana budynkiem użytkowym o powierzchni (\`(...)\`) m². W budynku tym prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie produkcji gotowej karmy dla zwierząt domowych. Jest Pani czynnym podatnikiem VAT. Nie nabywała Pani gruntu w celu jego odsprzedaży. Na części nieruchomości stanowiącej grunt rolny zabudowany (obecnie działka nr B) prowadzi Pani działalność gospodarczą, a część stanowiąca grunty orne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych nie jest przez Panią w żaden sposób wykorzystywana. Nie jest Pani rolnikiem ryczałtowym, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W odniesieniu do działki nr F, dnia (\`(...)\`)2018 r. uzyskała Pani decyzję o warunkach zabudowy, z której wynika między innymi, że dla inwestycji zlokalizowanej na działce nr F, polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych jednorodzinnych oraz dwóch budynków usługowych handlowych ustalono funkcję zabudowy: budynki mieszkalne jednorodzinne, budynki usługowe służące obsłudze zabudowy mieszkaniowej. W 2021 roku wydano decyzję zatwierdzającą podział działki nr F na 14 działek. W dniu (\`(...)\`)2023 r. zawarła Pani ze spółką akcyjną (\`(...)\`) warunkową umowę przedwstępną sprzedaży jednej z wydzielonych działek (nr A) o powierzchni 0,2954 ha. Nieruchomość ta jest niezabudowana, stanowi grunt orny, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Nie prowadziła, nie prowadzi i do momentu sprzedaży nie będzie Pani prowadziła na tej nieruchomości działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą prowadzi Pani wyłącznie na powstałej w wyniku podziału działce nr B. Dla działki nr A Gmina nie posiada obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nabyła Pani nieruchomość nr F stanowiącą grunty rolne zabudowane z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej oraz produkcyjnej. W momencie zakupu działka nr F była obsadzona świerkami. Po kilkunastu latach od zakupu działki drzewa te wycięto i sprzedano. Po wycięciu świerków teren ten stanowił ugór. Na fragmencie o pow. 3252 m² działki nr F w nabytym budynku prowadziła Pani i nadal prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji gotowej karmy dla zwierząt domowych. W dniu (\`(...)\`)2021 r. sprzedała Pani niezabudowaną nieruchomość nr C o pow. 0,0967 ha oraz udział wynoszący 1/13 części w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr D o pow. 0,1821 ha objęte Kw nr (\`(...)\`). W dniu (\`(...)\`)2023 r. sprzedała Pani niezabudowaną nieruchomość nr E o pow. 0,0952 ha oraz udział wynoszący 1/13 części w niezabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr D o pow. 0,1821 ha objęte Kw nr (\`(...)\`). W dniu (\`(...)\`)2021 r. sprzedała Pani zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość rolną składającą się z działki nr G o pow. 0,3227 ha położoną w miejscowości (\`(...)\`). Do ewentualnej sprzedaży może Pani przeznaczyć jeszcze najwyżej dwie niezabudowane działki powstałe w wyniku podziału nieruchomości nr F w (\`(...)\`).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła Pani w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, będzie Pani spełniała przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Według art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Na podstawie art. 389 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle art. 95 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ustawy Kodeks cywilny:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Według art. 99 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

§ 1. Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

§ 2. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ustawy Kodeks cywilny:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W niniejszej sprawie przedwstępna umowa sprzedaży została zawarła pod następującymi warunkami:

1) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działki gruntu nr A obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (\`(...)\`) m² wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum (\`(...)\`) miejsc postojowych,

2) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania ww. nieruchomości, składającej się z działki gruntu nr A, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej (\`(...)\`) m² w tym salą sprzedaży o pow. (\`(...)\`) m² wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum (\`(...)\`) miejsc postojowych,

3) uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,

4) uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,

5) niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

6) potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

7) uzyskania przez kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej (kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,

8) uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

Uzgodniła Pani z kupującym, że zawrze umowę przyrzeczoną niezwłocznie, tj. w terminie 14 dni po spełnieniu wskazanych w umowie przedwstępnej warunków i powiadomieniu mnie o terminie zawarcia umowy przyrzeczonej, najpóźniej do dnia 31 grudnia 2024 r. Cena sprzedaży została już ustalona.

Udzieliła Pani kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, a w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków celu jej uzyskania oraz odbioru.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez osoby trzecie (Stronę Kupującą), nie oznacza, że pozostały bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Stronę Kupującą wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Strona Kupująca, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość będącą nadal w Pani własności. Działania te, dokonywane za pełną Pani zgodą wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, nieruchomość jest Pani własnością i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze podatkowoprawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostała okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Panią stosownego pełnomocnictwa Stronie Kupującej skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez nabywcę będą podejmowane w Pani imieniu i na Pani korzyść, ponieważ to Pani, jako właściciel działki nr A będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych.

Ponadto, jak wynika z uzupełnienia, w przeszłości dokonywała już Pani sprzedaży kilku nieruchomości i posiada Pani jeszcze nieruchomości do sprzedaży.

Dokonując zatem opisanych we wniosku czynności, będzie Pani podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będzie Pani wykazywała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rozpatrywanej sprawie należy dodatkowo zwrócić uwagę, że działka nr A jest obecnie przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z kupującym, z którym zawarto umowę przedwstępną. Dzierżawa działki nr A ma charakter odpłatny. Umowa dzierżawy działki nr A została zawarta (\`(...)\`)2023 r. na okres (\`(...)\`).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem stanowi umowę dwustronnie zobowiązującą i wzajemną nakładającą na strony – zarówno wynajmującego jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

Jak wynika z opisu wykorzystywała Pani działkę nr A w sposób, któremu nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach prywatnych. Działka nr A nie zaspokajała Pani potrzeb osobistych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż działki nr A, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

**Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania** **Panią** **za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy działki nr A, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.**

Zatem, Pani stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Panią w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osądzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).