Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.97.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-08
Teza: czy Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; oddział; wydatek; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia).

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

X (dalej: „Uniwersytet” lub Wnioskodawca) jest podmiotem z siedzibą na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (dalej: Zjednoczone Królestwo). Uniwersytet został założony na podstawie brytyjskiej ustawy o reformie edukacji z 1988 r. Głównym przedmiotem działalności Uniwersytetu jest działalność edukacyjna.

Uniwersytet posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Zjednoczonym Królestwie, jednakże jako podmiot prowadzący działalność edukacyjną w formie (…), Wnioskodawca jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w Zjednoczonym Królestwie.

Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjną na terytorium Polski. Działając na podstawie art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2020 r., poz. 85 ze zm.), po uzyskaniu niezbędnego pozwolenia, Uniwersytet utworzył filę uczelni zagranicznej w Polsce.

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność poprzez Y (…) Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”). W związku z prowadzeniem działalności poprzez Oddział w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca posiada ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Uniwersytet świadczy usługi w zakresie szkolnictwa wyższego na terytorium Polski. Obecnie Wnioskodawca świadczy usługi pozwalające na osiągnięcie dyplomu licencjata. W przyszłości Wnioskodawca planuje rozszerzyć swoją ofertę również o świadczenie usług w zakresie studiów magisterskich i studiów podyplomowych. Po ukończeniu nauki absolwenci uzyskują stopień naukowy zgodny z systemem brytyjskim i brytyjski dyplom Uniwersytetu. Dodatkowo, Uniwersytet dopuszcza, że okazjonalnie będzie prowadził działalność związaną ze świadczeniem usług marketingowych/promocyjnych oraz usług w zakresie badań i rozwoju.

W celu rejestracji Oddziału oraz rozpoczęcia przez niego działalności w Polsce, Wnioskodawca poniósł szereg wydatków m.in. związanych z rejestracją, otwarciem oraz odpowiednim wyposażeniem Oddziału.

Przedmiotowe wydatki można podzielić na następujące kategorie (dalej łącznie jako: Wydatki):

1.  Wydatki na nabycie usług doradczych oraz usług tłumaczeń związanych z rejestracją i rozpoczęciem działalności Oddziału w Polsce (dalej łącznie jako: „Wydatki na nabycie usług”). W celu zarejestrowania Oddziału i uzyskania możliwości prowadzenia działalności poprzez Oddział, Wnioskodawca poniósł wydatki na nabycie:
    *   usług doradczych (w tym doradztwa biznesowego / strategicznego),
    *   usług doradztwa prawnego,
    *   usług doradztwa podatkowego,
    *   usług tłumaczeń określonych dokumentów, w szczególności dokumentów wymaganych w procesie rejestracji Oddziału w Polsce.
2.  Wydatki na nabycie usług badania rynku, reklamy, marketingu, badania rynku oraz usług HR (ang. human resources; dalej łącznie jako: „Wydatki marketingowe”). Wydatki marketingowe obejmują poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie usług:
    *   badania rynku - w celu rozpoczęcia działalności poprzez Oddział w Polsce, Wnioskodawca nabył od zewnętrznych usługodawców usługi badania działalności prowadzonej przez podmioty świadczące usługi edukacyjne w Polsce oraz badania popytu na tego typu usługi,
    *   reklamowych (np. wyświetlanie reklamy na banerach w komunikacji miejskiej, reklamy w social media, druk innych materiałów promocyjnych, umiejscowienie logo Uniwersytetu na wejściu do lokalu najmowanego przez Wnioskodawcę),
    *   marketingu - tego typu usługi zostały nabyte w celu rozpowszechnienia oferowanych usług oraz zwiększenia rozpoznawalności Uniwersytetu,
    *   HR (tj. usług w głównej mierze związanych z reklamą rekrutacji w Polsce).
3.  Wydatki związane z wynagrodzeniami oraz ubezpieczeniem pracowników Wnioskodawcy (dalej: „Wydatki pracownicze”). W kategorii Wydatków pracowniczych mieszczą się wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę tytułem:
    *   wynagrodzenia pracowników Uniwersytetu oddelegowanych do Polski/przebywających w Polsce w związku z podróżą służbową (w zakresie, w jakim osoby te wykonywały czynności związane z rozpoczęciem działalności przez Oddział w Polsce),
    *   składek na brytyjskie ubezpieczenie społeczne tych pracowników (w części finansowanej przez Uniwersytet jako pracodawcę) - w zakresie w jakim osoby te wykonywały czynności związane z rozpoczęciem działalności przez Oddział w Polsce.
4.  Wydatki związane z podróżami służbowymi oraz zakwaterowaniem pracowników Uniwersytetu (dalej łącznie jako: „Wydatki związane z podróżami”).

Przedmiotowe wydatki zostały poniesione w związku z licznymi podróżami służbowymi pracowników Uniwersytetu ze Zjednoczonego Królestwa do Polski (i z powrotem) oraz ich zakwaterowaniem. W tej kategorii kosztów mieszczą się również koszty podróży w Polsce (np. taksówki, krótkoterminowy najem samochodów, koszty parkingu, transport na lotniska) oraz wydatki związane z wyżywieniem pracowników Uniwersytetu. Okazjonalnie podczas posiłków mogło dochodzić do spotkań biznesowych z przedstawicielami innych podmiotów (potencjalnych kontrahentów Oddziału). Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Wydatki związane z podróżami nie miały na celu stworzenia korzystnego wizerunku Oddziału i jako takie - w ocenie Wnioskodawcy - nie stanowią kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

1\. Wydatki związane z wyposażeniem i funkcjonowaniem Oddziału (dalej łącznie jako: „Wydatki biurowe”).

W tej kategorii mieszczą się:

*   wydatki poniesione tytułem czynszu najmu lokalu przeznaczonego na działalność Oddziału,
*   wydatki na zakup odpowiedniego sprzętu biurowego (w tym sprzętu komputerowego i urządzeń peryferyjnych),
*   wydatki na nabycie materiałów edukacyjnych,
*   wydatki na wyposażenie biurowe, tj. w szczególności wydatki związane z przesyłkami pocztowymi, wydatki na nabycie wizytówek.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca pragnie wskazać, że żadne z Wydatków nie zostały przeznaczone na nabycie:

*   środków trwałych, o których mowa w art. 16a ustawy o CIT,
*   wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ustawy o CIT

\-o wartości początkowej przekraczającej 10 000 PLN.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wszystkie Wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę wyłącznie w celu otworzenia Oddziału, rozpoczęcia przez niego prowadzenia działalności w Polsce oraz zapewnienia jego przyszłego funkcjonowania. Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawca informuje, że wszystkie Wydatki są funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału. Wnioskodawca nie oczekuje zatem przeprowadzenia przez Organ podatkowy alokacji Wydatków do Oddziału i Uniwersytetu (jednostki macierzystej) ani ustalenia czy Wydatki mają związek z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Oddziału w Polsce. Powyższe informacje są elementem stanu faktycznego.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że część Wydatków na otworzenie i rozpoczęcie funkcjonowania Oddziału, została poniesiona przed datą rejestracji Oddziału (tj. przed 29 października 2019 r.), tj. również przed datą formalnego rozpoczęcia działalności Oddziału w Polsce. Wszystkie Wydatki są prawidłowo udokumentowane. W szczególności Wnioskodawca zapewnia/zapewni prowadzenie ksiąg podatkowych w sposób wymagany przez przepisy ustawy o CIT.

Rok podatkowy Oddziału jest zbieżny z rokiem podatkowym Uniwersytetu (tj. jednostki macierzystej), przy czym pierwszy rok podatkowy Oddziału rozpoczął się 1 września 2020 r. (data rozpoczęcia działalności Oddziału) i zakończy się 31 lipca 2021 r.

Zgodnie z art. 14b § 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) w przypadku gdy przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe obejmuje transakcję, zespół transakcji lub inne zdarzenia z udziałem osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej które mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jest obowiązany również do wskazania odpowiednio państwa lub terytorium miejsca zamieszkania tej osoby fizycznej, danych identyfikujących tę osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, w tym państwa lub terytorium ich siedziby, zarządu lub położenia tego zagranicznego zakładu, lub państwa lub terytorium, w których te skutki transgraniczne wystąpiły lub mogą wystąpić.

Należy zatem wskazać, że skutki podatkowe mogą wystąpić w odniesieniu do Uniwersytetu z siedzibą w Zjednoczonym Królestwie (…), identyfikującej się brytyjskim numerem identyfikacji podatkowej, (…).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Uwagi wstępne.

Jak już zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, wszystkie Wydatki są funkcjonalnie związane z działalnością Oddziału w Polsce. Wnioskodawca nie oczekuje zatem od Organu przypisania dochodu (przychodów i kosztów) do Oddziału. Wnioskodawca jest zainteresowany ustaleniem, czy Wydatki mogą stanowić koszty podatkowe Oddziału (pod warunkiem spełnienia pozostałych ustawowych przesłanek do uznania konkretnych wydatków do kosztów podatkowych) pomimo ich poniesienia przez Wnioskodawcę przed datą otwarcia Oddziału w Polsce.

Oddział jako zagraniczny zakład.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Z kolei stosownie do art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, zagraniczny zakład oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\-chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Art. 5 ust. 1 UPO, stanowi, że określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 UPO, określenie „zakład" obejmuje w szczególności: siedzibę zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło roby naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Oddział stanowi zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, w zw. z art. 5 UPO.

Możliwość zaliczenia Wydatków do kosztów podatkowych Oddziału.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (tu: Zjednoczonym Królestwie), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się państwie (tu: w Polsce) działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (tu: w Polsce), jednak tylko w takiej mierze w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Z kolei art. 7 ust. 2 UPO stanowi, że jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

W myśl art. 7 ust. 3 UPO przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Umawiającym się Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

Mając na uwadze powyższe przepisy. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że brzmienie art. 7 UPO dotyczącego zysków przedsiębiorstw, wskazuję zasadę rozgraniczenia zysków pomiędzy jednostkę macierzystą (tu: Uniwersytet) oraz zakład (tu: Oddział). Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z działalnością Oddziału w Polsce, Uniwersytet:

*   zobowiązany jest do alokowania odpowiedniego przychodu podatkowego, tj. związanego z działalnością Oddziału w Polsce oraz
*   uprawniony jest do potrącenia dla celów podatkowych wydatków związanych z działalnością Oddziału w Polsce, z uwzględnieniem treści art. 15 i 16 ustawy o CIT (tj. tak jak gdyby Oddział podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce).

Powyższa teza znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidulanej z 8 listopada 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.352.2018.5.PH): „zyski jednostki macierzystej w części przypadającej na działalność oddziału położonego w Polsce, będą opodatkowane w Polsce w części w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Koszty służące zatem uzyskaniu przychodów i spełniające ogólne przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT niezależnie od miejsca powstania a związane z działalnością oddziału, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów oddziału i będą podlegały rozliczeniu w Polsce w zakresie podatku CIT”.

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazał, że wszystkie Wydatki są związane z działalnością Oddziału w Polsce. Nie ma zatem konieczności dokonywania alokacji odpowiedniej części Wydatków do Oddziału czy Uniwersytetu (jako jednostki macierzystej).

Możliwość zaliczenia Wydatków do kosztów podatkowych Oddziału.

W związku z powyższym zaliczenie Wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę do kosztów podatkowych Oddziału, będzie możliwe pod warunkiem, że Wydatki:

*   zostały poniesione w związku z funkcjonowaniem Oddziału (co jest elementem stanu faktycznego),
*   spełniają przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
*   nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z brzmienia powyższego przepisu oraz praktyki organów podatkowych wynika, że dany wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   wydatek ten został poniesiony przez podatnika i jest definitywny, tj. został dokonany z majątku podatnika i nie został zwrócony w jakiejkolwiek formie,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   wydatek - bezpośrednio lub pośrednio - wpływa na uzyskanie, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów podatnika,
*   nie znajduje się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
*   wydatek ten został prawidłowo udokumentowany.

W ocenie Wnioskodawcy, poszczególne wydatki ponoszone przez podatnika powinny każdorazowo podlegać indywidulanej analizie co do ich kwalifikacji prawnej, jako koszty uzyskania przychodów lub wydatki niestanowiące kosztów podatkowych. Co do zasady, kosztem uzyskania przychodów będą wszelkie wydatki poniesione przez podatnika, pod warunkiem istnienia związku między ich poniesieniem a możliwością osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w negatywnym katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „aby dany wydatek uznać za celowy, należy sięgnąć do zamiaru samego podatnika oraz możliwości oceny tego zamiaru z jego konkretnej perspektywy. (\`(...)\`) Chodzi tu więc o opodatkowanie rezultatu wynikającego z podejmowanych decyzji biznesowych przez konkretnego podatnika, decyzji, które mogą być obiektywnie racjonalnie, ale również mogą być pozbawione jakiegokolwiek uzasadnienia ekonomicznego w opinii pozostałych przedsiębiorców lub organów stosujących prawo. Istotne jest jedynie, aby przekonanie tego właśnie konkretnego podatnika było takie, że przez ponoszenie określonego kosztu dąży on do osiągnięcia, zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu” \[K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019, Legalis.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę w celu otworzenia i rozpoczęcia funkcjonowania Oddziału i jako takie pozostają w związku z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę w Polsce w formie Oddziału. O celowości poniesionych Wydatków może świadczyć również to, że Wnioskodawca zasadniczo nie poniósłby ich, gdyby nie chęć rozszerzenia działalności poprzez otworzenie Oddziału w Polsce. Biorąc pod uwagę wskazany w stanie faktycznym charakter poniesionych Wydatków, należy stwierdzić, że są one związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem przychodów Wnioskodawcy oczekiwanych w związku z prowadzeniem działalności Polsce poprzez Oddział.

Wydatki na nabycie usług poniesione zostały w szczególności w związku z koniecznością dopełnienia wszystkich formalności prawno-podatkowych dotyczących rejestracji Oddziału w Polsce i umożliwienia mu prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Z kolei wydatki marketingowe również dotyczą bezpośrednio Oddziału, gdyż to właśnie w związku z jego otworzeniem konieczne było podjęcie czynności zmierzających chociażby do zwiększenia rozpoznawalności marki Uniwersytetu czy zbadaniem polskiego rynku i podmiotów świadczących usługi edukacyjne.

Należy zauważyć, że Wydatki pracownicze oraz Wydatki związane z podróżami (w części w jakiej aktywność pracowników Wnioskodawcy była związana z rozpoczęciem działalności Oddziału w Polsce) poniesione zostały z uwagi na konieczność obecności pracowników Uniwersytetu w Polsce (w tym w celu reprezentowania interesów Wnioskodawcy).

Natomiast Wydatki biurowe pozwoliły Wnioskodawcy w szczególności na wyposażenie Oddziału w prawo do wykorzystywania lokalu oraz niezbędny sprzęt. Niewątpliwie bez poniesienia tego typu wydatków, rozpoczęcie działalności gospodarczej w Polsce nie byłoby możliwe.

Reasumując, poniesienie Wydatków przyczyniło się do:

*   podjęcia decyzji o formie i zakresie działalności Oddziału,
*   zapewnienia możliwości reprezentowania interesów Uniwersytetu w Polsce przy udziale wykwalifikowanego personelu Wnioskodawcy,
*   rejestracji Oddziału,
*   zwiększenia rozpoznawalności Uniwersytetu w Polsce i rozpowszechnienie informacji o możliwości korzystania z usług edukacyjnych, które będą świadczone przez Oddział,
*   wyposażenia Oddziału,
*   możliwości bieżącej obsługi Oddziału.

Jednocześnie, Wnioskodawca zapewnia/zapewni prawidłowe udokumentowanie wszystkich Wydatków. W ocenie Wnioskodawcy, Wydatki spełniają łącznie przesłanki określone w art. 15 ustawy o CIT oraz nie zostały wskazane w negatywnym katalogu art. 16 ust. 1. ustawy o CIT.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę, dotyczące kwalifikacji poszczególnych Wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, zostało potwierdzone w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 listopada 2018 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.352.2018.5.PH), w której organ podatkowy potwierdził poprawność stanowiska podatnika zgodnie z którym: „(\`(...)\`) koszty opisane we wniosku, w szczególności: (\`(...)\`) koszt wynagrodzeń pracowników delegowanych przez Spółkę macierzystą do Polski, koszty najmu biura Oddziału, koszty obsługi księgowej, prawnej, finansowej i administracyjnej Oddziału, koszty podróży pracowników oraz koszty paliwa, (\`(...)\`) nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty i niewątpliwie będą pozostawać w związku przyczynowym z powstaniem przychodu Spółki macierzystej działającej poprzez Oddział z usług świadczonych na terytorium Polski. W związku z powyższym powinny stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 listopada 2017 r. (znak: 0115-KDIT2-3.4010.268.2017.1.PS), w której organ podatkowy stwierdził, że: „Wydatki ponoszone na reklamę firmy przyczyniają się pośrednio do uzyskania przychodów. Nie są także wyłączone z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mogą więc stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodem. Marketing, reklama mogą być kosztem uzyskania przychodu pod warunkiem istnienia związku przyczynowego z osiąganym przychodem”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2017 r. (znak: 0111-KDIB2-1.4010.66.2017.1.BJ), w której organ podatkowy stwierdził, że: „kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze, które obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej".

W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje również to, że część Wydatków została poniesiona przed rejestracją Oddziału. W praktyce, rozpoczęcie prowadzenia działalności gospodarczej wymaga poniesienia określonych wydatków przed efektywnym rozpoczęciem prowadzenia tej działalności. Jednocześnie, przepisy ustawy o CIT (w szczególności art. 15 i art. 16 ustawy o CIT) nie wprowadzają szczególnych zasad, zgodnie z którymi kosztami podatkowymi mogą być jedynie wydatki poniesione po dacie rozpoczęcia działalności przez podatnika (tu: działającego w formie Oddziału). Wprost przeciwnie, kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Siłą rzeczy są to również wydatki na wytworzenie źródła przychodów (tu: rozpoczęcie działalności Oddziału).

Zdaniem Wnioskodawcy wskazana powyżej teza znajduje potwierdzenie w dotychczasowej praktyce organów podatkowych. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 października 2009 r. (znak: IPPB5/423- 497/09-2/AJ): „Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz łączna subsumcja ww. przepisów wskazują jednoznacznie, iż poniesione przed rozpoczęciem działalności operacyjnej Oddziału (\`(...)\`) wydatki na wynagrodzenia i koszty podróży pracowników pracujących nad przygotowaniem Oddziału do rozpoczęcia działalności operacyjnej i zajmujących się m. in. tworzeniem procedur, negocjacjami z przyszłymi kontrahentami Oddziału, testowaniem systemów informatycznych nadzorem nad wykończeniem biura Oddziału, czy prowadzeniem szkoleń, wydatki na rekrutację pracowników Oddziału, koszty tłumaczeń dokumentów związanych z funkcjonowaniem Oddziału, koszty najmu i opłat eksploatacyjnych biura Oddziału w okresie jego wykańczania i meblowania - stanowią co do zasady koszt uzyskania przychodów Oddziału”.

Zważywszy na to, że (i) Wydatki zostały poniesione w związku z rozpoczęciem działalności przez Oddział oraz jego funkcjonowaniem, (ii) ustawa o CIT nie uzależnia możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych określonych wydatków w zależności od tego, czy zostały one poniesione przed rejestracją oddziału zagranicznego przedsiębiorcy (tu: Oddziału), Wnioskodawca uważa, że Wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesione Wydatki stanowią koszty podatkowe Oddziału.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z art. 24 ust. 2 UPO, zawierającym klauzulę równego traktowania, opodatkowanie zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa (tu: Zjednoczonego Królestwa) posiada w drugim Umawiającym się Państwie (tu: w Polsce), nie może być w tym drugim Państwie mniej korzystne niż opodatkowanie przedsiębiorstw tego drugiego państwa prowadzących taka samą działalność. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że gdyby był podmiotem posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, miałby prawo do potraktowania Wydatków jako kosztów uzyskania przychodu.

W tym kontekście warto podkreślić, że zgodnie z dotychczasową praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mają możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej (pod warunkiem, że zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Takie stanowisko zostało przykładowo zaprezentowane w:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 lipca 2010 r. (znak: ILPB3/423-355/10-5/EK),
*   interpretacji indywidualnej z 30 stycznia 2009 r. (znak: IPPB5/423-169/08-2/MŚ),
*   wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2005 r. (sygn. FSK 1049/04).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że poniesione przez niego Wydatki stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego, zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że dokona oceny pod kątem celowości i wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna uwzględniać:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami być mogą. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu z jego źródła (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, ma charakter zamknięty. Należy wskazać, że wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji. Zgodnie bowiem z tym przepisem prawa nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy rozpatrywać zasadność ich poniesienia przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie wizerunku podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Pojęcie „kosztów reprezentacji” znalazło swoje rozwinięcie w orzecznictwie sądowym. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11, wydanym w składzie siedmiu sędziów, celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności. W ocenie Sądu, dokonując wykładni pojęcia „reprezentacji”, należy odwołać się do etymologii tego terminu. Wyraz "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego "repraesentatio" oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja" w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 updop stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Stanowisko zaprezentowane przez Sąd zostało potwierdzone w interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów w dniu 25 listopada 2013 r. Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521.

Zauważyć należy, że kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów.

Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu ze źródła przychodów lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ważne jest, aby podatnik ponosząc wydatek kierował się zamiarem osiągnięcia przychodu. Przy czym koszty poniesione na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej to wydatki związane z samym funkcjonowaniem podmiotu jako całości. Do kosztów podatkowych można zaliczyć te koszty zachowania i zabezpieczenia przychodów, które są wynikiem gospodarczych potrzeb źródła przychodów, związanych z jego eksploatacją w sferze materialnej i organizacyjnej, tak aby utrzymać ciągłość tego źródła przychodu w znaczeniu zapewnienia podatnikowi możności osiągania z niego trwale zysków.

Innymi słowy, wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej (dalej: Zjednoczone Królestwo). Uniwersytet posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Zjednoczonym Królestwie, jednakże jako podmiot prowadzący działalność edukacyjną w formie (…), Wnioskodawca jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w Zjednoczonym Królestwie. Uniwersytet utworzył filę uczelni zagranicznej w Polsce. Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność poprzez Y (…) Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”). W związku z prowadzeniem działalności poprzez Oddział w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, Wnioskodawca posiada ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Uniwersytet świadczy usługi w zakresie szkolnictwa wyższego na terytorium Polski. W celu rejestracji Oddziału oraz rozpoczęcia przez niego działalności w Polsce, Wnioskodawca poniósł szereg wydatków m.in. związanych z rejestracją, otwarciem oraz odpowiednim wyposażeniem Oddziału.

Przedmiotowe wydatki można podzielić na następujące kategorie (dalej łącznie jako: Wydatki):

1.  Wydatki na nabycie usług doradczych oraz usług tłumaczeń związanych z rejestracją i rozpoczęciem działalności Oddziału w Polsce (dalej łącznie jako: „Wydatki na nabycie usług”). W celu zarejestrowania Oddziału i uzyskania możliwości prowadzenia działalności poprzez Oddział, Wnioskodawca poniósł wydatki na nabycie:
    *   usług doradczych (w tym doradztwa biznesowego / strategicznego),
    *   usług doradztwa prawnego,
    *   usług doradztwa podatkowego,
    *   usług tłumaczeń określonych dokumentów, w szczególności dokumentów wymaganych w procesie rejestracji Oddziału w Polsce.
2.  Wydatki na nabycie usług badania rynku, reklamy, marketingu, badania rynku oraz usług HR (ang. human resources; dalej łącznie jako: „Wydatki marketingowe”). Wydatki marketingowe obejmują poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie usług:
    *   badania rynku - w celu rozpoczęcia działalności poprzez Oddział w Polsce, Wnioskodawca nabył od zewnętrznych usługodawców usługi badania działalności prowadzonej przez podmioty świadczące usługi edukacyjne w Polsce oraz badania popytu na tego typu usługi,
    *   reklamowych (np. wyświetlanie reklamy na banerach w komunikacji miejskiej, reklamy w social media, druk innych materiałów promocyjnych, umiejscowienie logo Uniwersytetu na wejściu do lokalu najmowanego przez Wnioskodawcę),
    *   marketingu - tego typu usługi zostały nabyte w celu rozpowszechnienia oferowanych usług oraz zwiększenia rozpoznawalności Uniwersytetu,
    *   HR (tj. usług w głównej mierze związanych z reklamą rekrutacji w Polsce).
3.  Wydatki związane z wynagrodzeniami oraz ubezpieczeniem pracowników Wnioskodawcy (dalej: „Wydatki pracownicze”). W kategorii Wydatków pracowniczych mieszczą się wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę tytułem:
    *   wynagrodzenia pracowników Uniwersytetu oddelegowanych do Polski/przebywających w Polsce w związku z podróżą służbową (w zakresie, w jakim osoby te wykonywały czynności związane z rozpoczęciem działalności przez Oddział w Polsce),
    *   składek na brytyjskie ubezpieczenie społeczne tych pracowników (w części finansowanej przez Uniwersytet jako pracodawcę) - w zakresie w jakim osoby te wykonywały czynności związane z rozpoczęciem działalności przez Oddział w Polsce.
4.  Wydatki związane z podróżami służbowymi oraz zakwaterowaniem pracowników Uniwersytetu (dalej łącznie jako: „Wydatki związane z podróżami”).

Przedmiotowe wydatki zostały poniesione w związku z licznymi podróżami służbowymi pracowników Uniwersytetu ze Zjednoczonego Królestwa do Polski (i z powrotem) oraz ich zakwaterowaniem. W tej kategorii kosztów mieszczą się również koszty podróży w Polsce (np. taksówki, krótkoterminowy najem samochodów, koszty parkingu, transport na lotniska) oraz wydatki związane z wyżywieniem pracowników Uniwersytetu. Okazjonalnie podczas posiłków mogło dochodzić do spotkań biznesowych z przedstawicielami innych podmiotów (potencjalnych kontrahentów Oddziału). Na potrzeby niniejszego wniosku Wnioskodawca podkreślił, że Wydatki związane z podróżami nie miały na celu stworzenia korzystnego wizerunku Oddziału i jako takie - w ocenie Wnioskodawcy - nie stanowią kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

1\. Wydatki związane z wyposażeniem i funkcjonowaniem Oddziału (dalej łącznie jako: „Wydatki biurowe”).

W tej kategorii mieszczą się:

*   wydatki poniesione tytułem czynszu najmu lokalu przeznaczonego na działalność Oddziału,
*   wydatki na zakup odpowiedniego sprzętu biurowego (w tym sprzętu komputerowego i urządzeń peryferyjnych),
*   wydatki na nabycie materiałów edukacyjnych,
*   wydatki na wyposażenie biurowe, tj. w szczególności wydatki związane z przesyłkami pocztowymi, wydatki na nabycie wizytówek.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych podpisana w Londynie 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r., Nr 250, poz. 1840, dalej: „UPO”) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2253).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Art. 5 ust. 2 UPO stanowi, że określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

W myśl art. 7 ust. 1 UPO, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Stosownie do art. 7 ust. 2 UPO, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że brzmienie art. 7 UPO określa zasadę rozgraniczenia zysków pomiędzy poszczególne części przedsiębiorstwa to jest jednostkę macierzystą i zakład oraz formułuje normę, że w państwie źródła (położenia zakładu) opodatkowaniu podlegają zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną przez zakład. Zyski jednostki macierzystej w części przypadającej na działalność oddziału położonego w Polsce, będą opodatkowane w Polsce w części w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Koszty służące zatem uzyskaniu przychodów i spełniające ogólne przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (o ile nie będą znajdowały się w katalogu wyłączeń wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz będą właściwie udokumentowane), to niezależnie od daty ich poniesienia, tj. zarówno Wydatki poniesione przed datą otwarcia/rejestracji Oddziału w Polsce jak i po dacie rozpoczęcia działalności Oddziału) a związane z działalnością Oddziału, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Oddziału i będą podlegały rozliczeniu w Polsce w zakresie podatku CIT.

Innymi słowy, opisane we wniosku Wydatki wyszczególnione w grupach: „Wydatki na nabycie usług”, „Wydatki marketingowe”, „Wydatki pracownicze”, „Wydatki związane z podróżami” oraz „Wydatki biurowe” związane z otworzeniem Oddziału, rozpoczęciem przez Oddział prowadzenia działalności w Polsce oraz zapewnieniem przyszłego funkcjonowania Oddziału poniesione przez Wnioskodawcę będą mogły zostać przypisane i uwzględnione w rachunku podatkowym Oddziału jako koszt uzyskania przychodu opodatkowanego CIT w Polsce w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Przy czym nie będzie miało znaczenia jak wyjaśniono powyżej, czy Wydatki zostały poniesione przed datą formalnego rozpoczęcia działalności Oddziału w Polsce bowiem jak wynika z opisu sprawy Wydatki te w rezultacie przyczyniły się do powstania i funkcjonowania Oddziału Uniwersytetu.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę stanowią (będą stanowiły) dla niego koszty uzyskania przychodów dla celów rozliczenia CIT w Polsce, tj. jako koszty podatkowe Oddziału (niezależnie od daty ich poniesienia) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.