Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.377.2018.3.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-11
Teza: Możliwość ujęcia przychodów osiągniętych w okresie zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; zaliczka; zawieszenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2018 r. (data wpływu 31 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości ujęcia przychodów osiągniętych w okresie zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony wpłatą brakującej kwoty 31 grudnia 2018 r. oraz pismami z 29 grudnia 2018 r. (data wpływu 29 grudnia 2018 r.) i z 2 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości ujęcia przychodów osiągniętych w okresie zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna (aktualnie działalność jest zawieszona). Przedmiotem działalności gospodarczej jest m.in. opracowywanie dla klientów (przedsiębiorstw) wniosków o dotację z budżetu Unii Europejskiej, która ma służyć ich dalszemu rozwojowi.

Za swoją wymienioną usługę od klienta Wnioskodawca pobiera dwie opłaty:

1.  tzw. access fee – gaża za opracowanie projektu,
2.  tzw. success fee – jest to premia, która należy się po otrzymaniu przez opracowany projekt dotacji.

Decyzję o dotacji podejmuje urząd organizator konkursu. Można przyjąć generalnie (na bazie wieloletniego doświadczenia), że tylko ok. 10-30% projektów, które są składane przez wnioskodawców w konkursach o dotacje unijne otrzymuje dotacje. Jest to wynik spowodowany przez m.in. ograniczoną ilość puli PLN do rozdysponowania wśród wnioskodawców w ramach naboru, jak również różną jakością składanych projektów. Także wymieniona premia (succes fee) jest obarczona dużą nieprzewidywalnością jej otrzymania.

Chronologia zdarzeń:

1.  W lutym 2018 r. dla swojego klienta Wnioskodawca opracował projekt w konkursie o dotację w ramach Poddziałania 3.2.1 Badania na rynek X. W marcu 2018 r. wystawił za wykonanie wymienionej usługi fakturę za access fee. Z końcem kwietnia 2018 r. zawiesił swoją działalność gospodarczą (krok był spowodowany brakiem nowych zleceń na usługi).
2.  W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozlicza się kwartalnie z tytułu VAT i zaliczki na podatek dochodowy. Z urzędem skarbowym rozliczył się w terminie ze swoich zobowiązań za I kwartał 2018 r.
3.  W czerwcu 2018 r. opisywany projekt klienta został wybrany do dofinansowania przez urząd organizujący konkurs – Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości.
4.  Za success fee Wnioskodawca wystawił klientowi (zgodnie z umową) fakturę po 3 miesiącach od momentu przyznania dotacji, czyli we wrześniu 2018 r. Po uprzednim skonsultowaniu opisanej sytuacji z urzędnikiem z infolinii podatkowej z Krajowej Informacji Podatkowej, na wymienionej fakturze podał daty sprzedaży – marzec 2018 r. (data powiązana z datą faktury za access fee), wystawienia faktury – wrzesień 2018, płatności – wrzesień 2018 r.

Jednak, idąc za radą urzędnika z tytułu wystawionej we wrześniu 2018 r. faktury, na rachunki bankowe urzędu skarbowego Wnioskodawca uiścił – oprócz zaliczki na podatek dochodowy i kwoty VAT, ze wskazaniem (zalecenie urzędnika) za okres: I kwartał 2018 r. – również odsetki od zaległości podatkowych. Odsetki obliczone od daty, w której Wnioskodawca powinien rozliczyć się z urzędem skarbowym za I kwartał 2018 r. do września 2018 r., z tytułu nieuregulowania za I kwartał 2018 należności od faktury wystawionej we wrześniu 2018.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że z tytułu wykonywania działalności gospodarczej rozlicza się kwartalnie, w ramach podatku liniowego wg 19% stawki i nie stosuje metody kasowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy fakturę wystawioną we wrześniu 2018 r., z wyżej opisanej sytuacji faktycznie Wnioskodawca powinien zaliczyć do swojego przychodu za I kwartał 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy zaliczkę na podatek dochodowy od wystawionej we wrześniu 2018 r. faktury powinien opłacić tytułem swoich zobowiązań względem urzędu skarbowego dla kwartału III 2018 r.

I tym samym Wnioskodawca nie powinien opłacać żadnych odsetek od zaległości podatkowych za I kwartał 2018 r. Jest to umotywowane naturą prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, gdzie opłata za succes fee jest powiązana z niezależną decyzją urzędu – organizatora konkursu o dotacje unijne.

W marcu 2018 r. Wnioskodawca nie mógł przewidzieć, iż projekt, który opracował, zostanie wybrany przez urząd do dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.): za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 - w myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy - uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosownie do treści art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

W myśl art. 44 ust. 10 powołanej ustawy: podatnik, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, który na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej, jest zwolniony, w zakresie tej działalności, z obowiązków wynikających z ust. 1 pkt 1, ust. 3, 3f, 3g, 6 i 6b za okres objęty zawieszeniem.

Zgodnie z art. 44 ust. 13 tej ustawy: po okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej podatnicy, o których mowa w ust. 10 i 11, wpłacają zaliczki według zasad, o których mowa w ust. 3, 3f, 3g, 6 i 6b.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646): przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na zasadach określonych w niniejszej ustawie, z uwzględnieniem przepisów dotyczących ubezpieczeń społecznych.

W myśl art. 25 ust. 1 ww. ustawy: w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, zgodnie z ust. 2 tegoż artykułu, przedsiębiorca:

1.  może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów;
2.  może przyjmować należności i jest obowiązany regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3.  może zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4.  ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
5.  wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6.  może osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
7.  może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą;
8.  może powołać albo odwołać zarządcę sukcesyjnego, o którym mowa w ustawie z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej (Dz. U. poz. 1629).

Z powyższych przepisów wynika, że przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej i w tym czasie nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z tej działalności. Może jednak wykonywać czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przyjmować należności lub regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności lub wynikające z umów zobowiązujących podatnika do ich poniesienia podpisanych przed zawieszeniem działalności gospodarczej.

Ponadto należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy nie zwalniają podatnika z obowiązku prowadzenia w sposób prawidłowy stosownej ewidencji księgowej i ujmowania w niej tych zdarzeń gospodarczych, które podatnik ma prawo dokonywać w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.

Należy wyjaśnić, że zawieszenie działalności gospodarczej nie wyklucza automatycznie możliwości osiągania przychodów (dochodów) z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie zawieszenia tej działalności. Z tej też przyczyny, podmiot, który formalnie zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, do momentu zlikwidowania tej działalności, dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nadal podatnikiem prowadzącym tą działalność. W przypadku braku osiągania jakichkolwiek dochodów z tej działalności, jest jedynie zwolniony w okresie zawieszenia z niektórych obowiązków, np. z obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy. Jeżeli jednak w okresie zawieszenia osiągnie jakikolwiek dochód z tej działalności, jest zobowiązany opodatkować go zgodnie z obowiązującymi go zasadami opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca z końcem kwietnia 2018 r. zawiesił swoją działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności gospodarczej jest opracowywanie dla klientów wniosków o dotację z budżetu Unii Europejskiej. Za ww. usługę Wnioskodawca pobiera dwie opłaty:

1.  access fee – gaża za opracowanie projektu,
2.  success fee – premia, która należy się po otrzymaniu przez opracowany projekt dotacji.

W niniejszej sprawie wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy fakturę wystawioną we wrześniu 2018 r. za succes fee, już po zawieszeniu przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, należy zaliczyć do przychodów za I kwartał 2018 r.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że mimo zawieszenia działalności gospodarczej podatnik może otrzymywać należności, a także musi regulować zobowiązania, które powstały przed datą jej zawieszenia, jak również wykonywać wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa. Aby podatnik był zwolniony z obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy w okresie zawieszenia działalności gospodarczej, nie może wykonywać działalności gospodarczej, tj. usług będących przedmiotem tej działalności.

W związku z tym, że wskazana przez Wnioskodawcę opłata za success fee ma swoje źródło w projekcie wykazanym w okresie przed zawieszeniem działalności gospodarczej, to jej otrzymanie pozostaje bez wpływu na to zawieszenie działalności. Jednak nie zwalnia to Wnioskodawcy z zaewidencjonowania tej opłaty jako przychodu podatkowego w prowadzonych księgach podatkowych w dacie wystawienia faktury. Jednocześnie w okresie zawieszenia działalności Wnioskodawca nie ma obowiązku wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, ponieważ nie może w tym okresie prowadzić bieżącej działalności gospodarczej. Ponadto przepisy nie określają, kiedy podatnik winien zapłacić zaliczkę od dochodu, którego uzyskanie w okresie zawieszenia dopuszczają przepisy ustawy Prawo przedsiębiorców. Z tej przyczyny uiszczenie tej zaliczki winno mieć miejsce w miesiącu następnym po okresie zawieszenia działalności gospodarczej.

Należy także wskazać, że zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

W myśl natomiast art. 45 ust. 1a ww. ustawy: w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z:

1.  kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b;
2.  pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c;
3.  odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Powyższe przepisy nadają podatnikom obowiązek złożenia zeznania za rok podatkowy i wykazania w nim wszystkich osiągniętych w tym roku podatkowym przychodów z tytułu działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku jeżeli w roku kalendarzowym, w którym doszło do osiągnięcia przychodu (tu: w 2018 r.), nie doszłoby do wznowienia działalności gospodarczej, Wnioskodawca powinien taki przychód rozliczyć w składanym za ten rok rozliczeniu rocznym.

Reasumując - faktura wystawiona we wrześniu 2018 r. w okresie zawieszenia działalności gospodarczej, mająca związek z przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę w okresie wcześniejszym (przed zawieszeniem działalności gospodarczej) stanowi przychód prowadzonej działalności gospodarczej w III kwartale 2018 r. Zaliczkę na podatek dochodowy w tym przypadku należy rozliczyć po okresie zawieszenia działalności gospodarczej. Gdyby jednak do 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca nie wznowił działalności gospodarczej, przychód ten należy wykazać w zeznaniu PIT-36L za 2018 rok.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto Organ informuje, że w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.