Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-950/13-2/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-28
Teza: w zakresie możliwości uznania działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Cypru w formie spółki osobowej za prowadzoną za pośrednictwem znajdującego się w tym kraju zakładu oraz sposobu opodatkowania osiągniętych tam dochodów
Słowa kluczowe: abolicja; Cypr; dochód; ulga; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6.09.2013 r. (data wpływu 9.09.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Cypru w formie spółki osobowej za prowadzoną za pośrednictwem znajdującego się w tym kraju zakładu oraz sposobu opodatkowania osiągniętych tam dochodów -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Cypru w formie spółki osobowej za prowadzoną za pośrednictwem znajdującego się w tym kraju zakładu oraz sposobu opodatkowania osiągniętych tam dochodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012.361 t.j. z późn. zm.; dalej ‚„Ustawa o PIT), w związku z czym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej „Osoba Fizyczna”). Osoba Fizyczna prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium Polski. Wnioskodawca zamierza założyć spółkę osobową, nieposiadającą osobowości prawnej (limited liability partnership) - mającą siedzibę rejestrową w Republice Cypru. Spółka osobowa będzie wpisana do cypryjskiego rejestru spółek oraz będzie działać pod prawem cypryjskim (dalej „,LLP”), a jej forma prawna będzie odpowiadać formie prawnej polskiej spółki komandytowej. Wnioskodawca będzie wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności - ang. Limited Partner (funkcja Wnioskodawcy będzie odpowiadać funkcji komandytariusza w spółce komandytowej uregulowanej w Kodeksie Spółek Handlowych). Wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności - ang. General Partner, będzie spółka typu limited by shares (limited liability company - odpowiednik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą i zarządem w Republice Cypru (dalej LLC).

Wnioskodawca będzie uprawniony do partycypowania w zysku LLP w udziale przewidzianym umową spółki LLP. W imieniu LLP działać będzie General Partner, czyli spółka LLC. LLC (jako spółka kapitałowa) będzie działać poprzez swoje organy, a więc poprzez dyrektorów spółki LLC (odpowiednika zarządu w polskich spółkach kapitałowych). Większość dyrektorów spółki LLC będą stanowiły osoby fizyczne - cypryjscy rezydenci podatkowi. Reasumując, osoby odpowiedzialne za prowadzenie działalności LLP oraz świadczenie usług przez LLP, będą cypryjskimi rezydentami podatkowymi (czy to korporacyjnymi, czy też działającymi w ich imieniu osobami fizycznymi).

Zgodnie z cypryjskim prawem podatkowym, LLP z uwagi na fakt transparentności podatkowej, nie będzie w tym państwie podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami podatku dochodowego na Cyprze będą jej wspólnicy - LLC oraz Osoba Fizyczna.

LLP będzie prowadzić działalność główną (podstawową), między innymi (ale nie wyłącznie) w skład której wchodzą usługi zarządzania inwestycjami, zarządzanie własnym kapitałem oraz środkami finansowymi, zbywanie, wynajmowanie, zarządzanie, użytkowanie, obrót nieruchomościami, nabywanie i zbywanie udziałów i akcji (w tym udziałów umarzalnych), udzielanie pożyczek. Nie jest wykluczone również, że LLP będzie prowadziła ponadto także inną działalność dopuszczalną na podstawie wewnętrznych przepisów prawa cypryjskiego.

Ponadto, LLP będzie posiadać na Cyprze biuro oraz siedzibę rejestrową. LLP nie będzie posiadać rachunku bankowego w Polsce. LLP będzie prowadzić księgowość na terytorium Cypru i będzie podlegać cypryjskim przepisom prawa bilansowego. LLP zostanie zarejestrowana jako podatnik czynny podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) na Cyprze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy uczestnictwo Wnioskodawcy w spółce LLP, jako Limited Partner oraz prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności w Republice Cypru poprzez LLP, spowoduje powstanie zakładu Wnioskodawcy na terytorium Republiki Cypru, w rozumieniu art. 5a pkt 22 Ustawy o PIT w związku z art. 5 Umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej „UPO”), zmienionej Protokołem z dnia 22 marca 2012 r. (dalej „Protokół”)?
2.  Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na postawione pytanie nr 1, dochody Wnioskodawcy przypisane do Spółki, a więc zakładu Wnioskodawcy na Cyprze, uzyskane z tytułu działalności Wnioskodawcy na Cyprze będą opodatkowane na Cyprze na podstawie art. 7 ust 1 UPO i jednocześnie do przedmiotowych dochodów Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 24 ust. 1 lit b) UPO, a więc metodą zaliczenia proporcjonalnego?
3.  Czy zgodnie z art. 27g Ustawy o PIT Wnioskodawca od podatku od dochodu osiągniętego za pośrednictwem LLP będzie mógł odliczyć kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a Ustawy o PIT a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł wskazanych w art. 27g ust 1 Ustawy o PIT (tj. z udziału w zyskach LLP), przy zastosowaniu zasad określonych w art. 27 ust. 8 Ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Prowadzenie działalności na Cyprze poprzez LLP konstytuuje zakład Wnioskodawcy na Cyprze. Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO pojęcie zakładu oznacza stałą placówkę, poprzez którą prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro \[\`(...)\`\].

Aby uznać, że dana działalność będzie prowadzona poprzez zakład, musi ona być stałą placówką oraz prowadzić całkowicie lub częściowo działalność przedsiębiorstwa.

Jak wynika z powyższych regulacji oraz jak wskazują reguły interpretacyjne wypracowane na gruncie Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej „Konwencja Modelowa”), a w szczególności w Komentarzu do Konwencji Modelowej, dla powstania zakładu konieczne jest posiadanie placówki rozumianej jako pomieszczenie lub chociażby postawiona do dyspozycji powierzchnia użytkowa, charakteryzującej się cechą stałości w aspekcie geograficznym, jak i czasowym, w oparciu o którą przedsiębiorca prowadzić będzie działalność gospodarczą (w tym przy pomocy zależnego od siebie personelu).

W ocenie Wnioskodawcy, przesłanki te będą spełnione w przypadku jego uczestnictwa w LLP. Po pierwsze, posiadanie biura przez LLP należy uznać za stałą placówkę (biuro będzie miejscem wykazującym cechy stałości w sensie geograficznym, jak również czasowym). Nie ma również wątpliwości, że za pośrednictwem takiej spółki jest prowadzona działalność przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, co wynika wprost z regulacji UPO. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 lit. f) UPO, za przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa uważa się przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym państwie (tzw. rezydenta podatkowego). Z kolei, za rezydenta podatkowego - zgodnie z art. 4 ust. 1 UPO - uważa się osobę, która podlega w danym państwie opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu, miejsce faktycznego sprawowania zarządu, siedzibę prawną lub z uwagi na inne kryterium o podobnym charakterze.

Z powyższego wynika, że LLP - jako podmiot transparentny podatkowo - nie może prowadzić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 3 UPO. Przedsiębiorstwo może być bowiem prowadzone jedynie przez rezydenta podatkowego, którym w omawianym przypadku jest Wnioskodawca. Jest ono prowadzone przez Wnioskodawcę za pośrednictwem cypryjskiej spółki osobowej (LLP), która tym samym stanowi cypryjski zakład Wnioskodawcy.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w Komentarzu do Konwencji Modelowej w punkcie 19.1 uwag do art. 5 ust. 3 Konwencji Modelowej wskazano, że w przypadku spółek osobowych przejrzystych (transparentnych) pod wzglądem podatkowym kryterium dwunastu miesięcy ma zastosowanie do własnej działalności spółki osobowej. Jeżeli okres dwunastu miesięcy na miejscu budowy zostanie przekroczony przez wspólników i pracowników spółki osobowej, to przedsiębiorstwo prowadzone przez spółkę osobową jest traktowane jako posiadające zakład. Każdy więc wspólnik będzie traktowany jako posiadający zakład w zakresie opodatkowania jego części zysków osiągniętych przez spółkę osobową, bez względu na okres spędzony przez niego samego na miejscu budowy (Komentarz do Konwencji w wersji z lipca 2005 r., Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2006). Z przytoczonego fragmentu wynika, że prowadzenie działalności za granicą w formie transparentnej podatkowo spółki osobowej prowadzi do powstania zagranicznego zakładu w rozumieniu międzynarodowego prawa podatkowego (tj. umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym ww. UPO).

W przypadku Wnioskodawcy, LLP (spółka osobowa), której będzie wspólnikiem, posiadać będzie swoją siedzibę rejestrową oraz biuro na terytorium Republiki Cypru. W związku z tym LLP będzie posiadać na Cyprze stałą placówkę, co oznacza, że Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Cypru zakład w rozumieniu art. 5 UPO. Ponadto, spółka LLP będzie prowadziła księgi zgodnie z cypryjskim prawem bilansowym oraz będzie podlegać cypryjskiemu prawu handlowemu. Poza tym, jej działalność będzie prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły, a jej pracami zarządzać będzie spółka LLC (General Partner) z siedzibą i zarządem na terytorium Cypru.

Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle UPO jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Takie sformułowanie - całkowite lub częściowe prowadzenie działalności przedsiębiorstwa - wskazuje, iż zakres prowadzonej działalności nie odgrywa znaczącej roli w kontekście kwalifikacji danego podmiotu jako zakładu. Bezwzględnym warunkiem jest, aby działalność była prowadzona w ramach zakładu. Warunek ten jest w tej sytuacji spełniony. Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki, która będzie spółką operacyjną uzyskującą dochody z tytułu odpłatnego świadczenia usług.

LLP jest spółką transparentną podatkowo, czyli nie jest podatnikiem cypryjskiego podatku dochodowego od osób prawnych i/lub fizycznych. Oznacza to, iż dochód przypadający na Wnioskodawcę z tytułu uczestniczenia w Spółce (jako Limited Partner) będzie dochodem tego wspólnika, który z tego tytułu będzie zobowiązany do rozliczenia podatku dochodowego. W świetle powyższego należy uznać, iż Spółka jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT.

Powyższe potwierdzają autorzy Komentarza do Modelu Konwencji OECD pod red. B. Brzezińskiego (B. Brzeziński i inni, Model Konwencji OECD, Komentarz, Warszawa 2008, s.467) uznają, że artykuł 7 MK OECD nie zawiera regulacji bezpośrednio dotyczących spółek osobowych w tym zakresie w literaturze odsyła się do prawa wewnętrznego interpretowanego z uwzględnieniem kontekstu umowy (I. J. J. Burgers, Commentary to art. 7 OECD Model, www.ip.online.ibfd.org, pkt 4.1.6). Jeżeli - zgodnie z prawem wewnętrznym - spółka osobowa jest transparentna, a więc dochody nie są opodatkowywane na poziomie spółki. a wyłącznie na poziomie wspólników, udział wspólnika w przedsiębiorstwie spółki jest uważany za przedsiębiorstwo wspólnika w znaczeniu art. 7 MK OECD. Autorzy Komentarza dalej uznają, że w związku z transparentnością spółek osobowych, udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji, jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład (tekst jedn. posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności), spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników (Ibidem, s. 734). Skoro zatem analizowana Spółka ma swoją siedzibę, należy ją uznać za zakład Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 UPO.

Według Wnioskodawcy, odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy zauważyć, że uczestnictwo osoby fizycznej - polskiego rezydenta podatkowego w LLP z siedzibą na Cyprze będzie stanowić cypryjski zakład tej osoby w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO. Nie ma przy tym znaczenia forma partycypacji w takiej spółce (jeżeli prawo regulujące jej ustrój przewiduje możliwość różnicowania praw i obowiązków poszczególnych wspólników), czy brak prowadzenia przez wspólnika aktywnej działalności gospodarczej na terytorium państwa siedziby spółki osobowej.

Następujące interpretacje indywidualne potwierdzają stanowisko zaprezentowane powyżej, tj. w zakresie posiadania zakładu na terytorium Cypru:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 (sygn. IPPB1/415-1213/12-2/MS),
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5grudnia 2012 (sygn. IPPB1/415-1135/12-2/JB),
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 października 2012 (sygn. ILPB1/415-657/12-2/AA),
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 września 2012 (sygn. IPPB1/415-773/12-2/MS),
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 września 2012 (sygn. IPPB1/415-889/12-2/KS).

Ad. 2

Prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności za pośrednictwem LLP z siedzibą rejestrową na Cyprze oznacza, że stanowi ona zakład Wnioskodawcy na Cyprze.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o PIT stanowi, iż osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce ich uzyskania. Oznacza to, że Wnioskodawca co do zasady, będzie podlegać na gruncie Ustawy o PIT obowiązkowi podatkowemu również z tytułu dochodów z uczestnictwa w spółce LLP z siedzibą na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 4a Ustawy o PIT, przepisy dotyczące nieograniczonego oraz ograniczonego obowiązku podatkowego art. 3 ust. 1 i 1 a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na gruncie przepisów Ustawy o PIT (podobnie jak i na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) spółki osobowe, jako podmioty niemające osobowości prawnej, są transparentne podatkowo. W praktyce oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlega spółka, lecz jej wspólnicy. Wynika to z regulacji art. 8 Ustawy o PIT, który stanowi, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się u każdego podatnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Tę samą zasadę podziału stosuje się również do kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących takich kosztów, strat, ulg czy też zwolnień podatkowych. Przychody i koszty łączy się z pozostałymi przychodami i kosztami wspólnika spółki osobowej osiągniętymi ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, chyba że podatnik wybierze opodatkowanie podatkiem liniowym w stawce 19%.

W ocenie Wnioskodawcy, na gruncie polskich przepisów podatkowych, dochody z tytułu udziału w LLP stanowić będą dochody z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, \[…\] polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tym samym, ustawodawca, definiując działalność gospodarczą w art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT uwzględnił zarówno działalność handlową i usługową, jak i polegającą na wykorzystywaniu wartości niematerialnych i prawnych.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 1 -4 Ustawy o PIT. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 Ustawy o PIT.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Biorąc pod uwagę, że spółka osobowa prawa cypryjskiego, do której Wnioskodawca zamierza przystąpić, będzie podmiotem transparentnym podatkowo, przychód z uczestnictwa w spółce osobowej powinien być traktowany jako przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 Ustawy o PIT.

Ponadto, przychód z udziału LLP winien być określony proporcjonalnie do prawa wspólnika do udziału w zysku oraz opodatkowany według skali, o której mowa w art. 27 Ustawy PIT lub -jeżeli Wnioskodawca dokona takiego wyboru - opodatkowany podatkiem liniowym od przychodów z działalności gospodarczej zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c Ustawy PIT.

Wobec powyższego, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w LLP, niewątpliwie należy zaliczyć do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3) Ustawy o PIT, bowiem bycie wspólnikiem w podmiocie zorganizowanym w formie spółki osobowej jest formą prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i Spółka osobowa uzyskuje swe przychody w wykonywaniu działalności gospodarczej polegającej na: usługi zarządzania inwestycjami, zarządzanie własnym kapitałem oraz środkami finansowymi, zbywanie, wynajmowanie, zarządzanie, użytkowanie, obrót nieruchomościami, nabywanie i zbywanie udziałów i akcji (w tym udziałów umarzalnych), udzielanie pożyczek.

Mając na uwadze fakt, że źródło dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w LLP będzie położone na terytorium Cypru, do określenia zasad opodatkowania tego dochodu niezbędne jest odwołanie się do postanowień umowy zawartej pomiędzy Polską a Cyprem. Analiza zawartych w tej umowie postanowień prowadzi do wniosku, iż dochody Wnioskodawcy uzyskane z uczestnictwa w LLP z siedzibą na Cyprze powinny być opodatkowane na zasadach właściwych dla opodatkowania dochodów zakładu położonego na Cyprze.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle treści Protokołu, zmieniony art. 24 UPO stanowi, iż dochody osiągane z tytułu udziału w zyskach Spółki jako dochody stałego zakładu w rozumieniu art. 5 UPO, Polska ma prawo opodatkować na podstawie art. 24 ust. 1 lit. b UPO.

Nowe brzmienie art. 24 ust. 1 lit. b UPO stanowi, iż w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, który zgodnie z postanowieniami artykułów 7, 10, 11, 12 lub 13 mogą być opodatkowane na Cyprze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane na Cyprze. Nowe brzmienie art. 24 ust. 1 lit. b UPO wprowadza zasadę eliminowania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którą Wnioskodawca, osiągający dochody z zysków przedsiębiorstwa określone w art. 7 UPO, w tym przypadku zakładu na terytorium Republiki Cypru, łączy dochody te z dochodami ze źródeł znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W tym przypadku w celu eliminacji podwójnego opodatkowania, zgodnie z art. 27 ust 9 PIT, Podatnik od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany na Cyprze.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego dochody przypisane do zakładu na Cyprze, uzyskane z tytułu działalności Wnioskodawcy na Cyprze będą opodatkowane na Cyprze na podstawie art. 7 ust 1 UPO i jednocześnie do przedmiotowych dochodów znajdzie zastosowanie metoda eliminacji podwójnego opodatkowania opisana w art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, a więc metodą zaliczenia proporcjonalnego.

Ad. 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle treści Protokołu, zmieniony art. 24 UPO stanowi, iż dochody osiągane z tytułu udziału w zyskach Spółki jako dochody stałego zakładu w rozumieniu art. 5 UPO, Polska ma prawo opodatkować na podstawie art. 24 ust. 1 lit. b UPO, ale jednocześnie Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z odliczenia na podstawie art. 27g ustawy PIT.

Nowe brzmienie art. 24 ust. 1 lit. b UPO stanowi, że w Polsce podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, który zgodnie z postanowieniami artykułów 7, 10, 11, 12 lub 13 mogą być opodatkowane na Cyprze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane na Cyprze. Nowe brzmienie art. 24 ust. 1 lit. b UPO wprowadza zasadę eliminowania podwójnego opodatkowania, zgodnie z którą Podatnik, osiągający dochody z zysków przedsiębiorstwa określone w art. 7 UPO, w tym przypadku zakładu na terytorium Republiki Cypru, łączy dochody te z dochodami ze źródeł znajdujących się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W tym przypadku w celu eliminacji podwójnego opodatkowania, zgodnie z art. 27 ust 9 PIT, Podatnik od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany na Cyprze.

We wnioskowanym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie również art. 27g PIT, zgodnie z którym Podatnik rozliczający się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 dochody uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ze źródeł o których mowa w art. 14 (dochody z działalności gospodarczej) ma prawo odliczyć od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b PIT kwotę obliczoną zgodne z art. 27g ust. 2 PIT. Jednocześnie, zgodnie z art. 27g ust. 2 PIT odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę pomiędzy podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a (tj. obliczonego zgodnie z opisaną wyżej metodą kredytu podatkowego) a kwotą podatku obliczonego od dochodu ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu od tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8 (obliczonego według tzw. wyłączenia z progresją).

Intencją ustawodawcy do wprowadzenia przepisu art. 27g PIT był niewątpliwie fakt, aby każdy polski rezydent podatkowy osiągający poza terytorium Polski dochody ze źródeł określonych w katalogu art. 27g ust. 1 PIT w państwie, z którym Polska posiada obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli umowa ta nie stosuje do tych dochodów metody wyłączenia z progresją przewidzianej w art. 27 ust. 8 PIT, mógł skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 27g PIT.

Przepis art. 27g dotyczy m. in. uzyskanych poza terytorium Polski przychodów określonych w art. 14 PIT, tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Powyższe wynika m. in. z art. 5b ust 2 PIT, zgodnie z którym jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PIT - pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z udziału w Spółce, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 PIT są objęte zakresem zastosowania art. 27g PIT. W związku z tym w rozliczeniu podatkowym Wnioskodawca powinien:

1.  Ustalić jaką kwotę podatku dochodowego zapłaciłby od całości osiąganych dochodów z działalności gospodarczej zarówno ze źródeł polskich, jak i zagranicznych (zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w zależności od dokonywanego przez Wnioskodawcę wyboru, kwota ta uwzględniałaby odliczenia z tytułu kredytu podatkowego kwoty podatku zapłaconego za granicą zgodnie z art. 27 ust. 9 PIT.
2.  Następnie od kwoty obliczonej zgodnie z pkt 1 odliczyć różnicę pomiędzy kwotą podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 ust. 9 PIT, a kwotą podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 ust. 8 PIT. Ekonomiczny efekt zastosowania art. 27g PIT jest więc taki sam, jak gdyby dochody Wnioskodawcy uzyskane z tytułu udziału w Spółce były objęte zakresem zastosowania art. 27 ust. 8 PIT.

Dodatkowo Wnioskodawca zauważa, że powyższe przepisy art. 27g stosuje się niezależnie, czy Wnioskodawca rozlicza dochody z działalności gospodarczej w Polsce według skali określonej w art. 27 PIT, czy też stawką liniową określoną w art. 30c. Powyższe wynika wprost z art. 27g ust. 4 PIT, który stanowi iż przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczonego zgodnie z art. 30c.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, do dochodów osiąganych z tytułu udziału w zyskach Spółki, jako dochodów stałego zakładu w rozumieniu art. 5 UPO zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 1 lit. b UPO, co w konsekwencji będzie prowadziło do zastosowania art. 27 ust. 9 PIT i jednocześnie Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z odliczenia jakie przewiduje art. 27g PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.