Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-62/10-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-26
Teza: sposób opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu dywidendy w spółce cypryjskiej
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21.01.2010 r. (data wpływu 27.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu dywidendy w spółce cypryjskiej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu dywidendy w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski mającym miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce (tzn. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Wnioskodawca zamierza nabyć lub objąć udziały w spółce z siedzibą na Cyprze (dalej: Spółka). Jednocześnie zamierza zasiadać w zarządzie tej Spółki. Z tytułu posiadanych udziałów Spółka dokonywać będzie na rzecz Wnioskodawcy wypłaty dywidend.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obliczając wysokość podatku z tytułu otrzymanej dywidendy, który podlega zapłacie na terytorium Polski, polski podatek może zostać obniżony o podatek jaki zgodnie z postanowieniami umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117 poz. 523, dalej: UPO), może być nałożony przez państwo cypryjskie, czyli o podatek wynoszący 10% wartości dywidend, bez względu na fakt, czy podatek od tych dywidend został faktycznie zapłacony na Cyprze?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: ustawa o PDOF) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Na podstawie art. 4a ustawy o PDOF, przepisy art. 3 ust. 1 ustawy PDOF stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Stosownie do art. 10 ust. 1 i 2 UPO dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie (Cypr) osobie mającej miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie (Polska) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. Z powyższego przepisu wynika, że zgodnie z postanowieniami UPO, dywidendy wypłacane na rzecz polskich udziałowców spółki z siedzibą na Cyprze mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i na Cyprze, jednakże na terytorium Cypru stawka podatku nie może przekroczyć 10%. Z uwagi na fakt, iż zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem, postanowienia UPO dają każdemu z państw prawo do opodatkowania dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium jednego z nich, konieczne jest ustalenie zasad unikania podwójnego opodatkowania wskazanych w UPO, mających zastosowanie do dywidendy uzyskanej zyskanej od podmiotu cypryjskiego.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 UPO (art. 10 UPO dotyczy dywidend) może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu, zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze. W odniesieniu do podatku od dywidend, UPO przewiduje zatem metodę kredytu, jako metodę unikania podwójnego opodatkowania. Jednocześnie art. 24 ust. 3 wskazuje, iż podatek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b) i ust. 2 UPO, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi; zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 oraz artykułu 11 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu artykułu 12 ustęp 2 stawka podatku wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Wskazać należy, iż brzmienie art. 24 ust. 1 lit. b) UPO w języku polskim przesądza o tym, że odliczeniu od podatku polskiego podlega wyłącznie podatek zapłacony na Cyprze. Za taki podatek w myśl art. 24 ust. 3 UPO uważa się jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo cypryjskie. W tym miejscu wskazać należy, iż treść wskazanych powyżej artykułów w polskiej wersji językowej różni się od treści tych artykułów wynikających z angielskiej wersji językowej UPO, co ma istotny wpływ na wysokość obciążeń podatkowych należnych w Polsce od dywidendy wypłaconej przez podmiot cypryjski.

W takiej sytuacji, w świetle art. 30 UPO w przypadku rozbieżności przy interpretacji treści UPO tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający. Konsekwentnie, aby ostatecznie ustalić, jakie kwoty w świetle UPO podlegają odliczeniu od podatku należnego w Polsce od dywidendy wypłaconej przez podmiot cypryjski, należy dokonać analizy angielskiej wersji odpowiednich artykułów UPO. I tak, w angielskiej wersji art. 24 ust. 1 lit. b) znajduje się określenie „tax payable in Cyprus” czyli „podatek podlegający zapłaceniu na Cyprze”. Określenie to zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 3 UPO, którego angielską wersja brzmi: The taz payable In a Contracting State mentioned In subparagraph (b) of paragraph 1 and paragraph 2 of his Article shall be deemed to include the tax chich Gould hale been payable but for the legal provisions concerning tax reduction., exemption or tax incentives granted under the laws of the Contracting State. For the purposes of paragraph 2 Article 10 and paragraph 2 of Article 1, the amount of the tax shall be deemed to be 10 % of the gross amount of dividend and interest and for the purpose of paragraph 2 of Article 12, the amount of tax shall be deemed to be 5% of the gross amount of royalties.

Prawidłowe tłumaczenie angielskiej wersji powyższego przepisu (zdanie pierwsze) powinno brzmieć następująco: Podatek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 lit. b) i ust. 2 UPO, podlegający zapłacie w Umawiającym się Państwie powinien również uwzględniać wartość podatku, która byłaby należna w tym państwie, gdyby nie ulgi, zwolnienia i inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

Zatem zgodnie z przytoczonym tłumaczeniem angielskiej wersji językowej UPO, odliczeniu od podatku należnego w Polsce powinna podlegać również równowartość podatku cypryjskiego (do wysokości ustalonych w UPO limitów), który byłby należny na Cyprze, gdyby nie zastosowane zgodnie z tamtejszym ustawodawstwem ulgi czy zwolnienia. Omawiany przepis UPO nie uzależnia bowiem odliczenia od polskiego podatku od faktycznej zapłaty podatku na terytorium Cypru.

Rozumowanie takie potwierdza również Józef Banach w swoim komentarzu do polskich umów podatkowych (wydawnictwo C. H. Beck. Warszawa 2002 str. 377), który stwierdza, że: „stosowanie tej metody \[chodzi o metodę zaliczenia podatku zapłaconego zagranicą na poczet podatku należnego w kraju rezydencji\] sprawia, że polityka zachęt podatkowych stosowana przez państwa, które pragną przyciągnąć zagraniczne inwestycje, wyrażająca się obniżeniem podatków dla inwestorów zagranicznych nie przynosi korzyści samemu inwestorowi, lecz państwu jego rezydencji (państwo rezydencji pobiera bowiem podatek równy różnicy pomiędzy podatkiem należnym w tym państwie od całości dochodu, w tym od dochodu uzyskanego w państwie źródła, a podatkiem zapłaconym w państwie źródła). W celu wyeliminowania tego rodzaju negatywnych skutków stosowania metody zaliczenia, gdzie wszelkie przywileje podatkowe przyznane przez państwo źródła przynoszą korzyść nie inwestorowi lecz państwu jego rezydencji, wykształciła się szczególna forma zaliczenia, zwana zaliczeniem fikcyjnym (ang. tax sparing method), gdzie zaliczenie w państwie siedziby obejmuje nie tylko faktycznie zapłacony podatek w państwie źródła, lecz również podatek, który musiałby być zapłacony gdyby nie przyznano szczególnych ulg („darowany podatek”).”

Innymi słowy, zgodnie z poprawnym tłumaczeniem art. 24 ust. 3 UPO, w zw. z art. 24 ust. 1 lit. b) UPO, odliczeniu od podatku należnego w Polsce podlega podatek, który może być należny do zapłaty na Cyprze, niezależnie od tego, czy podatek ten faktycznie został na Cyprze zapłacony (czy też Cypr pozwolił na jego niezapłacenie na podstawie swojego ustawodawstwa wewnętrznego). Zgodnie z art. 24 ust. 3 UPO, kwota podatku podlegającego odliczeniu w Polsce wynosi 10% (niezależnie od tego czy podatek został zapłacony czy nie).

Reasumując powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, iż zgodnie z angielską wersją przepisów UPO, która w przypadku wątpliwości jest wersją rozstrzygającą, Polska zobowiązana jest do umożliwienia polskiemu podatnikowi uzyskującemu dywidendę od spółki cypryjskiej, zastosowania odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty w Polsce, podatku, jaki może być zapłacony na Cyprze. Podatnik uzyskujący dywidendę wypłacaną przez spółkę cypryjską ma zatem prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty równej 10% wartości dywidend brutto, bez względu na to, czy podatek od tych dywidend został faktycznie zapłacony na Cyprze.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że analogiczne stany faktyczne niejednokrotnie były już przedmiotem interpretacji indywidualnych Ministra Finansów, a stanowiska stron uznawane były za prawidłowe. Poniżej sygnatury przykładowych interpretacji:

*   IPPB4/415-657/09-2/JK2 - 2009.12.11
*   lBPBII/2/415-934/09/MW - 2009.12.01
*   IPPB2/415-545/09-3/IK - 2009.11.06
*   IPPB1/415-745/09-4/MT - 2009.10.26
*   IPPB4/415-543/09-2/JS - 2009.10.21

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Stosownie do art. 10 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 % kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w polsko - cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa. W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze. Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko — cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Reasumując należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% wartości dywidend, która stanowiłaby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.