Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-65/13/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-22
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działek nabytych w drodze poddziału i w drodze zamiany.
Słowa kluczowe: działki; nabycie; nieruchomości; podział; przychód; sprzedaż; zamiana; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 22 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z dnia 22 maja 2003 r. (umowa darowizny) wnioskodawca nabył od swojej matki w darowiźnie działkę nr 1134 o powierzchni 0,58 ha (rola, pastwisko, tereny mieszkaniowe, zabudowane).

Następnie aktem notarialnym z dnia 27 czerwca 2011 r. (umowa zamiany, umowa darowizny, umowa zniesienia współwłasności) wnioskodawca dokonał zamiany nieruchomości - części nieruchomości wydzielonej w wyniku podziału działki nr 1134. W wyniku podziału przedmiotowej nieruchomości powstały działki o nr od 1134/1 do 1134/13. W wyniku zamiany wnioskodawca nabył m.in. działki 1132/2, 1126/5 i 1133/3.

Aktem notarialnym z dnia 14 listopada 2012 r. (umowa sprzedaży) wnioskodawca dokonał sprzedaży działki nr 1134/3 o powierzchni 0,0296 ha (rola) i działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3 o łącznej powierzchni 0,0907 ha (rola), za kwotę 34 000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji należy zapłacić podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z tym, iż sprzedaną nieruchomość wnioskodawca nabył w drodze zamiany, tj. 27 czerwca 2011 r. (tj. ponad pół roku od dokonania zamiany), a zamieniana nieruchomość została nabyta w drodze darowizny w dniu 22 maja 2003 r. (tj. ponad 5 lat od dnia otrzymania darowizny) przedmiotowa sprzedaż nie powinna być opodatkowana.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment jej nabycia.

Przez pojęcie „nabycie” należy rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności a zatem m.in. zamianę.

Zgodnie bowiem z treścią art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, tj. art. 155 § 1 Kodeksu, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości stanowi zawsze źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, gdy ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w tym również nabycie w drodze zamiany.

Natomiast nieistotny dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest sam fakt podziału nieruchomości, jeżeli przez podział nieruchomości rozumieć proces mający na celu zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości (działek). Jeżeli zatem właściciel (współwłaściciel) dokonuje podziału nieruchomości nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem). Sam podział nieruchomości oraz wydzielenie odrębnej własności działek nie stanowią przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału wnioskodawca nie nabędzie bowiem żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego jest już właścicielem. W wyniku samego podziału działki nie zmieni się struktura własności każdej z mniejszych działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał takiej samej wielkości nieruchomość jak przed podziałem, tyle że w mniejszych działkach. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak zostało już wskazane na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca aktem darowizny nabył w 2003 r. własność nieruchomości nr 1134, którą wskutek podziału dokonanego w 2011 r. podzielono na działki o nr od 1134/1 do 1134/13. Równocześnie tym samym aktem wskutek zamiany wnioskodawca nabył własność działek nr 1132/2, 1126/5, 1133/3. Następnie w 2012 r., wnioskodawca sprzedał nieruchomość składającą się z działki nr 1134/3 powstałej w drodze podziału dokonanego w 2011 r. oraz działek nr 1132/2, 1126/5, 1133/3 nabytych w drodze zamiany w 2011 r. za kwotę 34 000 zł.

Tym samym przychód ze sprzedaży w 2012 r. działki nr 1134/3 powstałej z podziału z uwagi na fakt, iż datą jej nabycia jest 2003 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skoro bowiem nabycie przez wnioskodawcę nieruchomości, z której wydzielono ww. działkę nastąpiło w 2003 r. oznacza to, iż z tą datą należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży działki nr 1134/3 powstałej z wyodrębnienia z nieruchomości nr 1134. Bieg 5–letniego terminu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia gruntu, w przedmiotowej sprawie od końca 2003 r. Oznacza to, że termin ten upłynął z dniem 31 grudnia 2008 r. W związku z tym, uzyskany w 2012 r. przychód ze sprzedaży działki 1134/3 powstałej po podziale działki nr 1134 nabytej w 2003 r., zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ogóle nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód ze sprzedaży w 2012 r. działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3 nabytych w drodze zamiany w 2011 r. podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, iż od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie (2011 r.) do dnia sprzedaży (2012 r.) nie upłynął okres 5-letni, o którym mowa w przywołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ich sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie bowiem z ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia (sprzedaży) jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d ustawy. Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychodem ze sprzedaży działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3 będzie wartość jaka jest wyrażona w cenie umowy sprzedaży, o ile odpowiada wartości rynkowej, którą można pomniejszyć o koszty odpłatnego zbycia. Natomiast kosztami uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Kosztami uzyskania przychodu będą zatem koszty nabycia działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3 będących przedmiotem sprzedaży. W związku z tym, że ww. działki zostały nabyte w drodze zamiany, kosztem uzyskania przychodu jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanych na rzecz kontrahenta w zamian za nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży.

W świetle powyższego, w przypadku wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy z tytułu sprzedaży działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3, można zaliczyć wartość działek zbytych przez wnioskodawcę w drodze zamiany (ustaloną w umowie zamiany). Aby bowiem nabyć działki nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3 wnioskodawca oddał w zamian inne działki. I to wartość tych oddanych w zamian działek stanowić będzie koszt nabycia nowych działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3, które następnie wnioskodawca sprzedał. Do kosztów dodatkowo można zaliczyć również udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość działek nr 1132/2, 1126/5 i 1133/3 poczynionych w czasie ich posiadania. Różnica pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży działki nr 1134/3 powstałej z podziału działki nabytej w 2003 r. nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach obowiązujących od dnia 01 stycznia 2009 r. podlegał będzie natomiast przychód ze sprzedaży działek nr 1132/3, 1126/5 i 1133/3 nabytych w 2011 r. w drodze zamiany. Podstawą obliczenia podatku będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia przypadającym na ww. działki nabyte w 2011 r. (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (tj. udokumentowanymi kosztami nabycia, powiększonymi o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i poczynione zostały w czasie jej posiadania).

Stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.