Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/53/374/SBA/14/RD50747
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-06-02
Teza: Czy usługi własne wchodzące w skład usługi turystyki opodatkowane są według stawki 22% czy według stawki właściwej dla danej usługi?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; stawka-stawki podatku; usługi-usługi turystyczne; usługi-usługi własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2007 r. nr IBPP2/443-40b/07/BW, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dla Przedsiębiorstwa Spółka Akcyjna, na wniosek z dnia 1 sierpnia 2007 r. (data wpływu 8 sierpnia 2007 r.), uzupełniony pismem z dnia 18 września 2007 r. (data wpływu 24 września 2007 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy usługi własne wchodzące w skład usługi turystyki opodatkowane są według stawki VAT 22%, czy według stawki właściwej dla danej usługi, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2007 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął wniosek z dnia 1 sierpnia 2007 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy usługi własne wchodzące w skład usługi turystyki opodatkowane są według stawki VAT 22%, czy według stawki właściwej dla danej usługi.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 września 2007 r. (data wpływu 24 września 2007 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca świadczy usługi turystyki, w skład których wchodzi co najmniej jedna usługa zakupiona od innego podatnika dla bezpośredniej korzyści turysty. Oprócz usług zakupionych od innych podatników w skład usługi turystycznej wchodzą usługi własne (transport, zakwaterowanie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi własne wchodzące w skład usługi turystyki opodatkowane są według stawki 22%, czy według stawki właściwej dla danej usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi własne jako część składowa usługi turystyki podlegają zawsze opodatkowaniu stawką w wysokości 22% niezależnie od ich rodzaju.

W dniu 14 listopada 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając, na podstawie przepisów § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr IBPP2/443-40b/07/BW, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach przywołał treść przepisu art. 119 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej. Ponadto wskazał, iż w ustawie o podatku od towarów i usług nie wymieniono usług turystycznych jako usług dla których obniża się stawkę podatku lub też usług, które zwalnia się od podatku od towarów i usług. Reasumując organ stwierdził, że usługi własne jako część składowa usługi turystyki podlegają opodatkowaniu według 22% stawki podatku od towarów i usług niezależnie od ich rodzaju.

Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2007 r. nr IBPP2/443-40b/07/BW, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepis art. 41 ust. 2 ww. ustawy określa, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W załączniku nr 3 do ww. ustawy zostały wymienione usługi (w tym usługi dotyczące zakwaterowania i transportu), których świadczenie opodatkowane jest 7% stawką podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 119 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1 art. 119 ww. ustawy, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2).

Na podstawie ust. 3 art. 119 ww. ustawy przepis ust. 1 ww. artykułu stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju;
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;
4.  prowadzi ewidencję, z której wynikają kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przepis art. 119 ust. 5 ww. ustawy stanowi, że w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej "usługami własnymi", odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Zgodnie z art. 119 ust 6 ww. ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Powyższe regulacje dotyczące szczególnych zasad opodatkowania usług świadczonych przez biura podróży stanowią implementację do polskiego porządku prawnego prawa unijnego.

Stosownie do art. 306 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, zgodnie z rozdziałem 3, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Niniejsza procedura szczególna nie ma zastosowania do biur podróży, które działają wyłącznie w charakterze pośredników i do których w celu obliczenia podstawy opodatkowania stosuje się art. 79 akapit pierwszy lit. c).

Dla celów rozdziału 3, organizatorzy wycieczek turystycznych są traktowani jak biura podróży.

W myśl art. 307 dyrektywy 2006/112/WE Rady transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi.

Zgodnie z art. 308 ww. dyrektywy, w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 Maria Kozak, wskazał, że „Artykuły 306-310 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z art. 98 dyrektywy 2006/112/WE Rady, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży.”.

Należy zaznaczyć, że w ww. wyroku w punkcie 19 tego orzeczenia Trybunał wskazał, że „głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C 163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14).”.

W świetle powyższego usługi własne, które wchodzą w skład usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług, powinny być opodatkowane na zasadach ogólnych, według stawki właściwej dla tych usług.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż świadczy usługi turystyki, w skład których wchodzi co najmniej jedna usługa zakupiona od innego podatnika dla bezpośredniej korzyści turysty. Oprócz usług zakupionych od innego podatnika w skład usługi turystycznej wchodzą usługi własne (transport, zakwaterowanie).

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony stan prawny, jak również uwzględniając powyższy wyrok TSUE z dnia 25 października 2012 r. należy stwierdzić, że Wnioskodawca w zakresie świadczenia usług własnych powinien zastosować stawkę właściwą dla tych usług (tj. w przypadku transportu i zakwaterowania, o ile będą to usługi mieszczące się w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług - stawkę w wysokości 7%).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania usług własnych jako części składowych usługi turystyki zawsze w wysokości 22% niezależnie od ich rodzaju, należało uznać za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 14 listopada 2007 r. nr IBPP2/443-40b/07/BW, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.