Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1267/12/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-15
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości na rzecz dzierżawcy, który poniósł nakłady na gruncie – wyłącznie wartość gruntu.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2012 r. (data wpływu 16 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 24 grudnia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości na rzecz dzierżawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości na rzecz dzierżawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto, na podstawie długoletniej umowy, wydzierżawia grunt Spółce. Na gruncie tym dzierżawca poczynił nakłady inwestycyjne w postaci wybudowania budynków. Miasto zamierza sprzedać nieruchomość gruntową na rzecz dzierżawcy, który ten grunt zabudował. Cena sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami ustalona została na kwotę netto XXX zł, na poczet której zalicza się wartość nakładów poniesionych przez dzierżawcę na wybudowanie budynków w kwocie YYY zł. Do zapłaty przez dzierżawcę pozostaje kwota ZZZ zł powiększona o koszt wyceny nieruchomości w kwocie AAA zł, co łącznie wynosi BBB zł. Powyższe ustalenia zostaną zawarte w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym, we wniosku oraz jego uzupełnieniu, zadano następujące pytania:

*   Czy transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowej przez podatnika na rzecz dzierżawcy będzie stanowiła dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług tylko w zakresie wartości gruntu (Miasto wystawiłoby fakturę na kwotę BBB zł + 23%)?
*   Czy podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej przez podatnika na rzecz dzierżawcy powinna obejmować wartości gruntu wraz z budynkami, tj. Miasto wystawiłoby fakturę na kwotę XXX przy zastosowaniu zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust.1 pkt 10, czy wyłącznie wartość gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie na rzecz dzierżawcy prawa własności gruntu oraz budynków, które zostały wybudowane przez dzierżawiącego, stanowi dostawę towarów tylko w odniesieniu do gruntu, tj. przedmiotem sprzedaży będzie tylko grunt, gdyż nakłady na budowę posadowionych na gruncie budynków poniósł dzierżawca. Miasto stwierdziło, iż w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a to przysługiwało dzierżawcy z chwilą wybudowania budynków. Wskazało, że wobec powyższego transakcja zbycia nieruchomości w części obejmującej budynki nie będzie stanowiła dostawy towarów. Zatem transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowej będzie obejmowała tylko dostawę gruntu, więc podstawą opodatkowania będzie wyłącznie wartość gruntu z wyłączeniem wartości budynków, tj. kwota ZZZ zł powiększona o koszty wyceny AAA zł oraz należny podatek 23%.

Zdaniem Miasta, transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dzierżawcy nie powinna obejmować wartości gruntu wraz z budynkami, lecz wyłącznie wartość gruntu jak przedstawiono w odpowiedzi na pytanie pierwsze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W myśl art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U Nr 16, poz. 93 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z punktu widzenia prawa cywilnego wydzierżawiający jako właściciel dzierżawionych gruntów jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków, zatem przedmiotem sprzedaży jest cała nieruchomości (grunt z budynkiem). Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z art. 693 § 1 Kodeksu, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 676 Kodeksu, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 Kodeksu, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Miasto wydzierżawia grunt Spółce. Na gruncie tym dzierżawca wybudował budynki. Miasto zamierza sprzedać nieruchomość gruntową na rzecz dzierżawcy, który ten grunt zabudował. Cena sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami ustalona została na kwotę netto XXX zł, na poczet której zalicza się wartość nakładów poniesionych przez dzierżawcę na wybudowanie budynków w kwocie YYY zł. Do zapłaty przez dzierżawcę pozostaje kwota ZZZ zł powiększona o koszt wyceny nieruchomości w kwocie AAA zł, co łącznie wynosi BBB zł. Powyższe ustalenia zostaną zawarte w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że zbycie nieruchomości w części dotyczącej wzniesionych przez dzierżawcę budynków nie będzie spełniało definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, bowiem Miasto nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel. Prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym podstawa opodatkowania z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej będzie obejmowała wyłącznie wartość gruntu, powiększoną o koszt wyceny nieruchomości.

Dostawa tego gruntu winna być opodatkowana stawką podstawową – 23%, gdyż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem jest on zabudowany, a więc nie stanowi terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.