Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-99/12-4/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-06-27
Teza: Czy Wnioskodawca prawidłowo w rozliczeniu za rok, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, tj. 2012 r., może ująć w przychodach i kosztach Wnioskodawcy przychody i koszty (bezpośrednie i pośrednie) przypisane do Spółki dzielonej dotyczące okresu od początku roku podatkowego spółki dzielonej do dnia podziału?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 20 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu 20 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uwzględnienia w rozliczeniu za rok podatkowy 2012, tj. rok w którym nastąpił podział przez wydzielenie, przychodów i kosztów dotyczących przejmowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych dla spółki przejmującej wynikających z dokonanego podziału spółki przez wydzielenie.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 4 czerwca 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), wystąpił do Wnioskodawcy o jego uzupełnienie. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 20 czerwca 2012 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest niezależnym operatorem telekomunikacyjnym, zajmującym się emisją programów radiowych i telewizyjnych dla nadawców publicznych i komercyjnych na terenie całej Polski.

Spółka powstała w wyniku podziału Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością X. (dalej: spółka dzielona), na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 37, poz. 1094, ze zm.), tj. podziału przez wydzielenie, wynikiem którego było przeniesienie części majątku spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną - Wnioskodawcę - w zamian za udziały w spółce dzielonej przyznane wspólnikom tej spółki. Procedurę podziału przez wydzielenie, która miała miejsce w dniu 20 stycznia 2012 r. formalnie zainicjowało sporządzenie planu podziału spółki dzielonej z dnia 28 października 2011 r. sporządzonego na podstawie art. 533 § 2 K.s.h.

Na podstawie tego dokumentu Wnioskodawca objął majątkowe składniki (pasywa i aktywa) niezbędne dla prowadzenia przez Niego działalności polegającej na: emisji programów radiowych i telewizyjnych, projektowaniu, budowie masztów i wież antenowych oraz konstrukcji wsporczych pod anteny nadawcze na terenie całego kraju, instalacji anten nadawczych, odbiorczych i innych urządzeń radiowych, projektowaniu, doborze, dostawie nadawczych systemów antenowych, nadajników radiowych i telewizyjnych, oraz innych urządzeń radiowych, kompleksowej realizacji procesu budowlanego obiektu nadawczego, konserwacji, serwisie, napraw wysokościowych obiektów budowlanych i urządzeń radiowych, dystrybucji i wydzierżawianiu urządzeń nadawczo - odbiorczych. Składniki majątkowe podlegające przeniesieniu na nowo powstałą Spółkę stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na Spółkę nowo zawiązaną przeszły również wszystkie roszczenia i wierzytelności wynikające z umów najmu powierzchni na obiektach wysokościowych w celu świadczenia usług telewizji cyfrowej DVB oraz innych umów związanych z technologią DVB.

W spółce dzielonej pozostały składniki majątkowe (pasywa i aktywa), jak również prawa i obowiązki wynikające z ulg, koncesji i zwolnień wskazanych w planie podziału. Spółce dzielonej przysługują głównie uprawnienia wynikające z decyzji Prezesa Komunikacji Elektronicznej dotyczących rezerwacji częstotliwości obejmującej kanały o szerokości 8 MHz z zakresu 470-790 MHz, umów licencji na emisję programów radiowych i telewizyjnych w technologii DVB-H. Po dniu wydzielenia spółka dzielona nadal prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o opisane składniki majątkowe.

W miesiącu styczniu 2012 r. spółka dzielona (przed podziałem do dnia 20 stycznia 2012 r.), jak też Wnioskodawca (po podziale od dnia 20 stycznia 2012 r.), świadczyły usługi polegające na emisji programów radiowych i telewizyjnych.

W miesiącu styczniu 2012 r., tj. w dniach od 1 stycznia do 19 stycznia 2012 r. czyli przed dniem wydzielenia Spółki, spółka dzielona, w związku z najmem powierzchni wysokościowych za miesiąc styczeń otrzymała faktury VAT dokumentujące zakup tych usług, Spółka we wskazanym okresie otrzymała również inne faktury dokumentujące zakup usług (np. media) niezbędnych do wykonywania działalności. W tym czasie generowane były również koszty dotyczące wynagrodzenia pracowników, którzy ostatecznie w związku z wydzieleniem Spółki, zgodnie z postanowieniami umowy przeszli do tej Spółki. Wskazane koszty, co należy podkreślić odnosiły się do późniejszej sprzedaży wydzielonej Spółki (tj. Wnioskodawcy).

Ponadto Wnioskodawca zauważa, iż wskazany podział przez wydzielenie nastąpił zgodnie z uregulowaniem art. 44c ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W przedmiotowej sprawie była stosowana metoda łączenia udziałów bez zamykania ksiąg rachunkowych na dzień wydzielenia w spółce dzielonej.

W piśmie z dnia 15 czerwca Spółka wskazała, że początkiem roku podatkowego spółki dzielonej w 2012 r. jest dzień 1 stycznia 2012 r. Rokiem obrotowym spółki jest okres 12 kolejnych miesięcy, począwszy od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo w rozliczeniu za rok, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, tj. 2012 r., może ująć w przychodach i kosztach Wnioskodawcy przychody i koszty (bezpośrednie i pośrednie) przypisane do spółki dzielonej dotyczące okresu od początku roku podatkowego spółki dzielonej do dnia podziału?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady, do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej, istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Zgodnie z art. 530 § 2 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału.

Stosownie do postanowień art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Zgodnie z art. 534 ww. ustawy, plan podziału powinien zawierać m. in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa cywilnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych”, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji. Wobec powyższego, zasadnym jest przyjęcie, iż przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe istniejące na dzień podziału. Należy również podkreślić, iż przedmiotem sukcesji prawno - podatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt iż w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w przedmiotowym zapytaniu, doszło do podziału przez wydzielenie, polegającego na przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki dzielonej na nowo utworzoną spółkę (tj. Wnioskodawca). Podział spółki dokonany został zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych na dzień 20 stycznia 2012 r.

Uwzględniając zaistniały stan faktyczny w zakresie wskazanych uregulowań prawnych w ocenie Wnioskodawcy, prawami i obowiązkami, o których mowa w art. 93c ustawy Ordynacja podatkowa, są m. in. prawo do ujęcia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów oraz obowiązek rozpoznania przychodów do opodatkowania. W efekcie, przedmiotem sukcesji będzie obowiązek zadeklarowania przez podmiot dzielony dochodu osiągniętego za rok, w którym nastąpił podział. Zatem, jedynym poprawnym sposobem rozliczenia podziału i ustalenia wysokości dochodu (a zatem również podstawy opodatkowania) przez Spółkę za rok, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, jest ujęcie przez Spółkę przejmującą wszystkich przychodów i kosztów dotyczących przejmowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa wygenerowanych w całym roku podatkowym (w którym nastąpił podział). Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, wprowadza bowiem zasadę sukcesji podatkowej częściowej, zgodnie z którą w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe związane z tą częścią majątku, która jest przejmowana, a więc także obowiązek uwzględnienia przychodów i kosztów związanych z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku (dochodu osiągniętego od początku roku do dnia podziału). Sukcesja prawno-podatkowa w rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oznacza obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym spółki nowopowstałej, do której została wniesiona (wydzielona) zorganizowana część przedsiębiorstwa, przychodów i kosztów podatkowych wygenerowanych w trakcie całego roku podatkowego przez przejętą zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W praktyce oznacza to, iż w rozliczeniu rocznym Wnioskodawcy powinien zostać uwzględniony dochód osiągnięty od początku roku do dnia podziału związany z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej.

W rezultacie, obowiązek wykazania przychodów związanych z działalnością wydzielanej ze spółki dzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych powstały w 2012 r., będzie przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej i przejdzie na Wnioskodawcę.

Równocześnie Wnioskodawca będzie również sukcesorem w zakresie prawa do wykazania w rozliczeniu rocznym kosztów podatkowych dotyczących zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstałych przed dniem podziału, które będą podlegać rozliczeniu za 2012 r. Sukcesja obejmie całość kosztów związanych z funkcjonowaniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w spółce dzielonej, pozostających do rozliczenia za 2012 r.

W świetle powyższych przepisów Wnioskodawca stwierdza, iż przychody i koszty, tj. zużycie materiałów, zakup usług obcych, amortyzacja środków trwałych, podatki i opłaty, wynagrodzenia pracowników przejętych do Wnioskodawcy i inne wydatki dotyczące wydzielonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powstałe w 2012 r. do dnia podziału, winny być ujęte w rocznym zeznaniu podatkowym Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.