Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-911/15-4/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-28
Teza: Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki całości lub części Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: otrzymanie; papier-papiery wartościowe; przekształcanie; przychód; rozwiązanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wierzytelność; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 października 2015 r. (data nadania 22 października 2015 r., data wpływu 26 października 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB1/4511-911/15-2/MT z dnia 9 października 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. środków pieniężnych wierzytelności oraz papierów wartościowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. środków pieniężnych wierzytelności oraz papierów wartościowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polski rezydent podatkowy).

W przyszłości Wnioskodawca zostanie jednym ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”). Na majątek Spółki składać się będą między innymi:

1.  wierzytelności pieniężne wobec innych podmiotów, w tym wierzytelność o wypłatę środków z rachunku bankowego lub wierzytelność o zwrot pożyczki (dalej: „Wierzytelność”),
2.  środki pieniężne,
3.  jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub inne papiery wartościowe (dalej: „Papiery Wartościowe”).

Wierzytelność nie zostanie zarachowana jako przychód należny.

W następnej kolejności nastąpi przekształcenie Spółki w spółkę jawną albo w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca uzyska status wspólnika. Na majątek spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki będzie się składać cały majątek Spółki, w skład którego wchodzić będzie Wierzytelność, środki pieniężne oraz papiery wartościowe.

W następnej kolejności planowane jest powzięcie przez wspólników spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki (w tym przez Wnioskodawcę) uchwały o jej rozwiązaniu, w której następstwie nastąpi likwidacja spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki (ewentualnie postępowanie likwidacyjne nie będzie przeprowadzane, jeśli wspólnicy uzgodnią inny sposób zakończenia działalności spółki). W ramach podziału majątku likwidacyjnego spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki Wnioskodawcy przypadnie całość lub część Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkie lub część Papierów Wartościowych.

Wnioskodawca pismem z dnia 22 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, uzupełnił własne stanowisko w sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki całości lub części Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki całości lub części Wierzytelności lub środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z przepisami KSH osobowe spółki prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej. Szczegółowe unormowania w zakresie likwidacji spółki jawnej (stosowane odpowiednio również do spółki komandytowej) zawarte zostały w Rozdziale 5 przepisów KSH. Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy należy przeprowadzić likwidację spółki chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Stosownie zaś do art. 58 KSH, rozwiązanie spółki powodują między innymi:

*   przyczyny przewidziane w umowie spółki,

*   jednomyślna uchwała wszystkich wspólników.

Zgodnie z art. 82 § 2 KSH, majątek spółki jawnej pozostały po likwidacji dzieli się między jej wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy, spłaca się wspólnikom udziały, nadwyżkę zaś dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku spółki.

Zgodnie z art. 103 KSH, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. W związku z powyższym przedstawione przepisy znajdują zastosowanie również w przypadku spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki.

Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 Ustawy PIT, jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT). Jednocześnie stosownie do art. 5b ust. 2 Ustawy PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.

Na podstawie art. 14 ust 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednakże z przychodów z działalności gospodarczej, na mocy art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, w sposób wyraźny wyłączono środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Biorąc pod uwagę powyższe należy dojść do wniosku, że ustawodawca postanowił, iż otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT, przy czym przez środki pieniężne należy rozumieć również - stosownie do art. 14 ust. 8 Ustawy PIT - wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Jako że Wierzytelność nie została zarachowana jako przychód należny nie znajdzie do niej zastosowania art. 14 ust 3 pkt 10 w zw. z art. 14 ust. 8 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17) lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. W myśl art. 14 ust 3 pkt 12) lit. b) Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy dojść do wniosku, że ustawodawca przewidział dychotomiczny podział majątku likwidacyjnego spółki osobowej otrzymanego przez osobę fizyczną z perspektywy podatkowych konsekwencji otrzymania tego majątku. Otrzymanie środków pieniężnych w wyniku podziału majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT. Podobnie otrzymanie innych składników majątku likwidacyjnego spółki osobowej przez osobę fizyczną nie skutkuje powstaniem przychodu w PIT; jednocześnie jednak odpłatne zbycie tych składników majątku skutkować będzie powstaniem przychodu dla osoby fizycznej, o ile pomiędzy likwidacją spółki a odpłatnym zbyciem majątku nie upłynie czas-okres określony w art. 14 ust. 3 pkt 12) lit. b) Ustawy PIT.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki całości lub części Wierzytelności, środków pieniężnych oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy może powstać dopiero w momencie odpłatnego zbycia całości lub części Wierzytelności oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych otrzymanych w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki (zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17) lit. b) Ustawy PIT).

Należy podkreślić, że za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia nie tylko literalne brzmienie przepisów Ustawy PIT. ale również ich wykładnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu w/w ustawy nowelizującej1 można przeczytać, co następuje:

„W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany, tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

1.  środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki”,
2.  innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.”

Poprawność powyżej zaprezentowanego stanowiska znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. IBPBI/1/415-1529/14/ŚS) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „otrzymanie (\`(...)\`) aktywów Spółki osobowej (tj. środków pieniężnych, Wierzytelności, Wierzytelności 2, udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków komandytariuszy w spółkach osobowych) w zawiązku z zakończeniem działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie, bez przyprowadzenia procedury likwidacji, nie będzie skutkować powstaniem po jej stronie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o PIT zarówno przed, jak i po dniu 1 stycznia 2015 r.” Podobny wniosek wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2014 r. (nr IPTPB1/415-655/13-4/MD).

Reasumując, zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 14 ust. 2 pkt 17) lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12) lit. b) Ustawy PIT prowadzą do wniosku, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w ramach podziału majątku rozwiązanej spółki jawnej albo spółki komandytowej powstałej z przekształcenia Spółki całości lub części Wierzytelności oraz wszystkich lub części Papierów Wartościowych nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Poprawność tego wniosku znajduje dodatkowe potwierdzenie w jednoznacznych w tym zakresie interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.