Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.537.2018.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-14
Teza: Skutki podatkowe związane ze zbyciem przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 lipca 2018 r. (data wpływu 17 lipca 2018 r.) uzupełnionym w dniu 10 sierpnia 2018 r. (data wpływu 17 sierpnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 7 sierpnia 2018 r. skutecznie doręczone w dniu 9 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze zbyciem przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze zbyciem przedsiębiorstwa.

Wniosek uzupełniony został w dniu 10 sierpnia 2018 r., (data wpływu 17 sierpnia 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 7 sierpnia 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Panią Agnieszkę P.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pani Agnieszka P. („Wnioskodawca”) jest osobą fizyczną prowadząca działalność gospodarczą pod firmą S., w ramach której świadczy usługi fryzjerskie oraz kosmetyczne. Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy prowadzona była przez dwa odrębne salony fryzjerskie:

1.  zakład usługowy przy ulicy X („Działalność 1”),
2.  zakład usługowy przy ulicy Y(„Działalność 2”).

Oba powyższe salony fryzjerskie działają jako odrębne punkty usługowe, wyposażone we wszystkie niezbędne do działalności fryzjerskiej materialne i niematerialne składniki majątku. Do każdego z salonów fryzjerskich (Działalności) przypisane są odrębne składniki majątku (wyposażenie, środki trwałe), każdy z salonów działa w osobnym wynajmowanym lokalu, pracownicy i współpracownicy mają zawarte umowy na pracę lub świadczenie usług w danym lokalu. Dla każdej z Działalności zawarte są odrębne i przypisane tylko dla danej lokalizacji umowy pomocnicze (sprzątanie, dostawy mediów, etc).

Wnioskodawca prowadził szczegółową ewidencję analityczną w zakresie majątku oraz kosztów i przychodów pozwalającą na przypisanie danych aktywów i pasywów do odpowiedniej części działalności (odpowiednio do Działalności 1 albo Działalności 2). Prowadzona analityka przychodów i kosztów, pozwoliła śledzić rentowność każdego z salonów poprzez identyfikację dla każdego zakładu usługowego kosztów i przychodów, aktywów i zobowiązań, w tym zapasów, środków trwałych, a także przyporządkować im należności i zobowiązania.

Wszystkie składniki aktywów i pasywów Wnioskodawcy, w tym materialne i niematerialne składniki majątkowe, były przypisanego do jednej z Działalności. Każdy zakład usługowy posiadał na wyłączność wszelkie niezbędne aktywa potrzebne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej z zakresu świadczenia usług fryzjersko-kosmetycznych. Oba zakłady usługowe posiadały także odrębność funkcjonalną tj. realizowały własne zadania i usługi. W związku z prowadzoną reorganizacją, w dniu 7 czerwca 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę („Umowa”) ze spółką S. sp. z o.o. („Spółka Nabywca”), zgodnie z którą dokonał sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, służących do prowadzenia Działalności 1.

Wnioskodawca posiada 100% udziałów w Spółce. Zarówno Wnioskodawca jak i Spółka są czynnymi podatnikami podatku od towaru i usług („VAT”).

Na podstawie Umowy na Spółkę przeniesiony został zespół składników materialnych i niematerialnych, tj. rzeczy, praw i zobowiązań za pomocą których Wnioskodawca prowadził Działalność 1, a w szczególności:

1.  wszelkie sprzęty i wyposażenie zamontowane na stałe w lokalu prowadzenia Działalności 1 (np. systemy telewizji, systemy klimatyzacyjne), wyposażenie meblowe oraz inne urządzenia techniczne (w tym specjalistyczne sprzęty fryzjerskie i kosmetyczne);
2.  wszelkie ruchomości i środki trwałe w tym narzędzia i inne materialne składniki majątkowe związane z działalnością Działalności 1, a także wszelkie wartości niematerialne oraz prawne wykorzystywane do prowadzenia Działalności 1;
3.  wszelkie towary i materiały wykorzystywane do prowadzania Działalności 1;
4.  prawa do otwartych dostaw towarów (tj. zamówionych, a niezrealizowanych przed dniem zawarcia Umowy) wynikających z umów na dostawę towarów związanych z Działalności 1;
5.  wszelkie koncesje, licencje oraz zezwolenia związane z Działalnością 1;
6.  środki pieniężne zgromadzone w związku z Działalnością 1;
7.  wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z Działalnością 1, w tym:
    1.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z kontrahentami dotyczących Działalności 2, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest to wymagane) zgody kontrahenta na przejście praw i obowiązków na inny podmiot);
    2.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dostaw energii, wody, odprowadzenia ścieków i innych mediów dotyczących Działalności 2 pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest wymagane) zgody dostawcy usług na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
    3.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów telekomunikacyjnych (w tym w zakresie obsługi połączeń internetowych) dotyczących Działalności 2, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest wymagany) zgody dostawcy usług na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
    4.  prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami wykonującymi w poszczególnych lokalizacjach określone usługi, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową) zgody zleceniobiorcy na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
8.  wszelkie wierzytelności powstałe w związku z Działalnością 1;
9.  prawa do baz danych osobowych, w szczególności baz danych klientów, kontrahentów, danych pracowników, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane) zgody poszczególnych osób fizycznych na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
10.  prawa do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji związanej z Działalnością 1;
11.  dokumentację księgową związaną z Działalnością 1, utrwaloną w dowolnej formie (papierowej lub elektronicznej), w tym w szczególności informacje i dokumenty dotyczące dostawców, odbiorców i innych kontrahentów, korespondencję, oryginały umów wraz z wszelkimi załącznikami i aneksami, dokumentację związaną z certyfikacją, protokoły kontroli oraz decyzje organów i urzędów, etc.

Dodatkowo, Wnioskodawca zobowiązany był wobec Spółki, że poczyni wszelkie starania aby uzyskać zgody kontrahentów, w tym od właściciela lokalu użytkowego, w którym prowadzona jest Działalność 1, na przeniesienie praw i obowiązków z umów przypisanych do Działalności 1. Zgodnym zamiarem stron było przeniesienie wszystkich ww. praw i obowiązków, w tym zobowiązań. W przypadku braku uzyskania zgody danego kontrahenta (tam gdzie było to wymagane daną umową i w takim zakresie w jakim było to wymagane), Wnioskodawca oraz Spółka zobowiązani byli do dokonania w tym zakresie właściwych rozliczeń. Specyficznie, z uwagi na preferencje wynajmującego i za zgodą Wnioskodawcy, Spółka zawarła nową umowę na najem lokalu użytkowego wykorzystywanego w Działalności 1.

Spółka przy pomocy przypisanego do Działalności 1 zespołu składników majątkowych i niemajątkowych kontynuuje prowadzenie Działalności 1, w takim samym zakresie, w jakim czynił to do momentu przeniesienia własności Wnioskodawca.

Jednocześnie w przyszłości Wnioskodawca planuje zawarcie kolejnej umowy sprzedaży ze Spółką, której przedmiotem będzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Działalność 2. W rezultacie do Spółki zostanie przeniesiona cała pozostała działalność Wnioskodawcy wraz ze wszystkimi jej funkcjami. W szczególności, w wyniku tej transakcji, Spółka będzie dysponować majątkiem, wyposażeniem oraz personelem koniecznym do kontynuowania działalności w ramach Działalności 2.

W następstwie planowanej transakcji, całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Wnioskodawcę zostanie przejęta przez Spółkę, która po nabyciu przedmiotu transakcji będzie kontynuowała działalność w zakresie prowadzonym dotychczas przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i nieprzerwany, przy wykorzystaniu nabytego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W ramach transakcji sprzedaży Działalności 2 przeniesione zostaną wszelkie niezbędne aktywa oraz składniki materialnie i niematerialne, w tym zobowiązania, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci zakładu świadczącego usługi fryzjersko-kosmetyczne, w tym:

1.  wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu przy ulicy Y w którym Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach Działalności 2,
2.  wszelkie sprzęty i wyposażenie zamontowane na stałe w lokalu prowadzenia działalności w ramach Działalności 2 (np. systemy telewizji, systemy klimatyzacyjne), wyposażenie meblowe oraz inne urządzenia techniczne (w tym specjalistyczne sprzęty fryzjerskie i kosmetyczne);
3.  wszelkie ruchomości i środki trwałe w tym narzędzia i inne materialne składniki majątkowe związane z działalnością Działalności 2, a także wszelkie wartości niematerialne oraz prawne wykorzystywane do prowadzenia działalności w ramach Działalności 2;
4.  wszelkie towary i materiały wykorzystywane do prowadzania działalności w ramach Działalności 2;
5.  prawa do otwartych dostaw towarów (tj. zamówionych, a niezrealizowanych przed dniem zawarcia Umowy) wynikających z umów na dostawę towarów związanych z Działalnością Działalności 2;
6.  wszelkie koncesje, licencje oraz zezwolenia związane z prowadzeniem działalności w ramach Działalności 2;
7.  środki pieniężne zgromadzone w związku z działalnością Działalności 2;
8.  wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z Działalnością Działalności 2, w tym;
    1.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z kontrahentami dotyczących Działalności 2, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest to wymagane) zgody kontrahenta na przejście praw i obowiązków na inny podmiot);
    2.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dostaw energii, wody, odprowadzenia ścieków i innych mediów dotyczących Działalności 2 pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest wymagane) zgody dostawcy usług na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
    3.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów telekomunikacyjnych (w tym w zakresie obsługi połączeń internetowych) dotyczących Działalności 2, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest wymagany) zgody dostawcy usług na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
    4.  prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami wykonującymi w poszczególnych lokalizacjach określone usługi, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową) zgody zleceniobiorcy na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
9.  wszelkie wierzytelności powstałe w związku z prowadzeniem działalności w ramach Działalności 2;
10.  prawa do baz danych osobowych, w szczególności baz danych klientów, kontrahentów, danych pracowników, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane) zgody poszczególnych osób fizycznych na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
11.  prawa do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji związanej z Działalności 2;
12.  dokumentację księgową związaną z Działalnością 2, utrwaloną w dowolnej formie (papierowej lub elektronicznej), w tym w szczególności informacje i dokumenty dotyczące dostawców, odbiorców i innych kontrahentów, korespondencję, oryginały umów wraz z wszelkimi załącznikami i aneksami, dokumentację związaną z certyfikacją, protokoły kontroli oraz decyzje organów i urzędów, etc.

Po zbyciu Działalności 2 na rzecz Spółki u Wnioskodawcy nie pozostaną jakiekolwiek składniki, które mogłyby skutkować dekompletacją przedsiębiorstwa, naruszeniem jego spójności organizacyjnej czy ograniczeniem jego funkcjonalności. Wszelkie składniki wykorzystywane obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działalności 2 przejdą na Spółkę. Wskutek zawarcia planowanej umowy sprzedaży, Spółka będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w dokładnie takim kształcie, w jakim jest ona obecnie prowadzona przez Wnioskodawcę i całkowicie samodzielnie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą których Wnioskodawca prowadzi Działalności 2, stanowić będzie transakcję sprzedaży przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze zaprezentowany opis sprawy należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych i niemajątkowych Działalności 2, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Działalności 2 stanowić będzie transakcję sprzedaży przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej (w tym umowy sprzedaży).

Jednocześnie, ustawa o VAT nie definiuje terminu „przedsiębiorstwa”. Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2018 poz. 1025) („KC”), pod pojęciem przedsiębiorstwa rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z brzmienia art. 551 KC, wynika, iż za „przedsiębiorstwo” może zostać uznany zespół składników majątkowych obejmujący w szczególności składniki wskazane w art. 551 KC. Użyte zaś określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w skład „przedsiębiorstwa” mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w art. 551KC, a z drugiej strony za przedsiębiorstwo może zostać uznany zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wymienionych w art. 551 KC.

Za „przedsiębiorstwo” nie można uznać każdego - przypadkowego - zbioru składników majątku należących do podatnika. Konieczne jest bowiem, aby składniki te pozostawały we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, że należy je traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół, służy wykonywaniu określonej działalności (przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej jako przedsiębiorstwo).

Innymi słowy, dla ustalenia, czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi „przedsiębiorstwo”, najistotniejsze znaczenie ma okoliczność, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W szczególności, istotne jest, aby zespół taki dla nabywcy stanowił o możliwości kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej. W zbywanym przedsiębiorstwie tym samym, powinny być zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy, występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości stanowi wręcz „czynnik konstytuujący” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 KC) (wyrok z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I CSK 703/09).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem transakcji sprzedaży będzie cały zespół majątkowy służący obecnie do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług fryzjerskich i kosmetycznych.

Przedmiotem transakcji będzie majątek Wnioskodawcy związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w postaci zakładu fryzjerskiego stanowiącego Działalność 2, który może stanowić o kontynuowaniu takiej samej działalności przez Spółkę. Zostaną bowiem przekazane wszelkie składniki majątku (materialne i niematerialne) takie jak: prawo do lokalizacji, prawo własności towarów i materiałów związanych z Działalnością 2, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności w ramach Działalności 2 oraz związane z nimi wierzytelności. Tym samym, przedmiotem analizowanej transakcji niewątpliwie będzie zespół aktywów materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 KC, który jest na tyle zorganizowany jako kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W wyniku transakcji będącej przedmiotem złożonego wniosku, Nabywca obejmie zespół składników majątkowych, który pozwoli mu na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób samodzielny. W konsekwencji, przedmiot analizowanej transakcji (Działalność 2) będzie stanowić zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, posiadający faktyczną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Mając na uwadze orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych (przykładowo: prawomocny wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1766/10) „każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551k.c.” Zdaniem cytowanego składu sędziowskiego, pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.

Również na gruncie postanowień Dyrektywy VAT przyjęło się twierdzić, że jednym z kluczowych czynników świadczących o możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT, jest zamiar nabywcy do kontynuowania działalności tego przeniesionego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie zaś jedynie natychmiastowej likwidacji tej działalności oraz sprzedaży nabytego majątku (wyrok TSUE sygn. Nr C-497/01 w sprawie Zita Modes).

Należy zatem stwierdzić, że w zbywanym zespole składników majątkowych w postaci Działalności 2, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami będącymi przedmiotem transakcji i jednocześnie w oparciu o składniki objęte zakresem transakcji zachowana będzie możliwość kontynuowania przez Spółkę działalności prowadzonej uprzednio przez Wnioskodawców w zakresie świadczenia usług fryzjerskich.

Jednocześnie, na kwalifikację zbywanych aktywów jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC nie powinien wpływać fakt ewentualnego wyłączenia z przedmiotu transakcji wybranych składników przedsiębiorstwa, o ile nie będą stanowić kluczowego elementu owego przedsiębiorstwa.

Reasumując, w sytuacji przedstawionej w stanie przyszłym, majątek Sprzedającego w postaci Działalności 2, który zostanie zbyty na rzecz Nabywcy, niewątpliwie może zostać zaklasyfikowany jako „przedsiębiorstwo” i w konsekwencji transakcja sprzedaży przedmiotowego przedsiębiorstwa może korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), dalej: k.c. Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 k.c. określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadząca działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi fryzjerskie oraz kosmetyczne. Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy prowadzona była przez dwa odrębne salony fryzjerskie:

1.  zakład usługowy przy ulicy X („Działalność 1”),
2.  zakład usługowy przy ulicy Y („Działalność 2”).

W związku z prowadzoną reorganizacją, w dniu 7 czerwca 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką S. sp. z o.o. zgodnie z którą dokonał sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, służących do prowadzenia Działalności 1. Wnioskodawca posiada 100% udziałów w Spółce. Zarówno Wnioskodawca jak i Spółka są czynnymi podatnikami podatku od towaru i usług. W przyszłości Wnioskodawca planuje zawarcie kolejnej umowy sprzedaży ze Spółką, której przedmiotem będzie zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Działalność 2. W rezultacie do Spółki zostanie przeniesiona cała pozostała działalność Wnioskodawcy wraz ze wszystkimi jej funkcjami. W szczególności, w wyniku tej transakcji, Spółka będzie dysponować majątkiem, wyposażeniem oraz personelem koniecznym do kontynuowania działalności w ramach Działalności 2. W następstwie planowanej transakcji, całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Wnioskodawcę zostanie przejęta przez Spółkę, która po nabyciu przedmiotu transakcji będzie kontynuowała działalność w zakresie prowadzonym dotychczas przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i nieprzerwany, przy wykorzystaniu nabytego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W ramach transakcji sprzedaży Działalności 2 przeniesione zostaną wszelkie niezbędne aktywa oraz składniki materialnie i niematerialne, w tym zobowiązania, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci zakładu świadczącego usługi fryzjersko-kosmetyczne, w tym:

1.  wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu przy ulicy Y w którym Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach Działalności 2,
2.  wszelkie sprzęty i wyposażenie zamontowane na stałe w lokalu prowadzenia działalności w ramach Działalności 2 (np. systemy telewizji, systemy klimatyzacyjne), wyposażenie meblowe oraz inne urządzenia techniczne (w tym specjalistyczne sprzęty fryzjerskie i kosmetyczne);
3.  wszelkie ruchomości i środki trwałe w tym narzędzia i inne materialne składniki majątkowe związane z działalnością Działalności 2, a także wszelkie wartości niematerialne oraz prawne wykorzystywane do prowadzenia działalności w ramach Działalności 2;
4.  wszelkie towary i materiały wykorzystywane do prowadzania działalności w ramach Działalności 2;
5.  prawa do otwartych dostaw towarów (tj. zamówionych, a niezrealizowanych przed dniem zawarcia Umowy) wynikających z umów na dostawę towarów związanych z Działalnością Działalności 2;
6.  wszelkie koncesje, licencje oraz zezwolenia związane z prowadzeniem działalności w ramach Działalności 2;
7.  środki pieniężne zgromadzone w związku z działalnością Działalności 2;
8.  wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z Działalnością Działalności 2, w tym;
    1.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z kontrahentami dotyczących Działalności 2, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest to wymagane) zgody kontrahenta na przejście praw i obowiązków na inny podmiot);
    2.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dostaw energii, wody, odprowadzenia ścieków i innych mediów dotyczących Działalności 2 pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest wymagane) zgody dostawcy usług na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
    3.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów telekomunikacyjnych (w tym w zakresie obsługi połączeń internetowych) dotyczących Działalności 2, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową i w takim zakresie jak jest wymagany) zgody dostawcy usług na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
    4.  prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z osobami wykonującymi w poszczególnych lokalizacjach określone usługi, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane umową) zgody zleceniobiorcy na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
9.  wszelkie wierzytelności powstałe w związku z prowadzeniem działalności w ramach Działalności 2;
10.  prawa do baz danych osobowych, w szczególności baz danych klientów, kontrahentów, danych pracowników, pod warunkiem uzyskania (tam, gdzie jest to wymagane) zgody poszczególnych osób fizycznych na przejście praw i obowiązków na inny podmiot;
11.  prawa do dokumentacji, umów, dokumentów kadrowych, instrukcji i innej dokumentacji związanej z Działalności 2;
12.  dokumentację księgową związaną z Działalnością 2, utrwaloną w dowolnej formie (papierowej lub elektronicznej), w tym w szczególności informacje i dokumenty dotyczące dostawców, odbiorców i innych kontrahentów, korespondencję, oryginały umów wraz z wszelkimi załącznikami i aneksami, dokumentację związaną z certyfikacją, protokoły kontroli oraz decyzje organów i urzędów, etc.

Po zbyciu Działalności 2 na rzecz Spółki u Wnioskodawcy nie pozostaną jakiekolwiek składniki, które mogłyby skutkować dekompletacją przedsiębiorstwa, naruszeniem jego spójności organizacyjnej czy ograniczeniem jego funkcjonalności. Wszelkie składniki wykorzystywane obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działalności 2 przejdą na Spółkę. Wskutek zawarcia planowanej umowy sprzedaży, Spółka będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w dokładnie takim kształcie, w jakim jest ona obecnie prowadzona przez Wnioskodawcę i całkowicie samodzielnie.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż zespołu składników majątkowych i niemajątkowych służących do prowadzenia Działalności 2 stanowić będzie transakcję sprzedaży przedsiębiorstwa a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że mający być przedmiotem sprzedaży zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Działalności 2 stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Jak bowiem wynika z wniosku, do Spółki zostanie przeniesiona cała pozostała działalność Wnioskodawcy wraz ze wszystkimi jej funkcjami. W szczególności, w wyniku tej transakcji, Spółka będzie dysponować majątkiem, wyposażeniem oraz personelem koniecznym do kontynuowania działalności w ramach Działalności 2.

Wnioskodawca wskazał, że w następstwie planowanej transakcji, całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Wnioskodawcę zostanie przejęta przez Spółkę, która po nabyciu przedmiotu transakcji będzie kontynuowała działalność w zakresie prowadzonym dotychczas przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i nieprzerwany, przy wykorzystaniu nabytego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Ponadto po zbyciu Działalności 2 na rzecz Spółki u Wnioskodawcy nie pozostaną jakiekolwiek składniki, które mogłyby skutkować dekompletacją przedsiębiorstwa, naruszeniem jego spójności organizacyjnej czy ograniczeniem jego funkcjonalności. Wszelkie składniki wykorzystywane obecnie przez Wnioskodawcę w ramach Działalności 2 przejdą na Spółkę. Wskutek zawarcia planowanej umowy sprzedaży, Spółka będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w dokładnie takim kształcie, w jakim jest ona obecnie prowadzona przez Wnioskodawcę i całkowicie samodzielnie.

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów prawa, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 k.c., dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, zbycie przedsiębiorstwa będzie czynnością, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w analizowanej sprawie sprzedaż zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą których Wnioskodawca prowadzi Działalność 2, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, będzie wyłączone spod działania ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz przytoczone przepisy prawa stwierdzić należy, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego – będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę (pytanie nr 2). W zakresie przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jak również w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.