Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-590/08/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-10
Teza: W którym momencie powstanie przychód z działalności gospodarczej z tytułu zadatku na poczet umowy przyrzeczonej, gdy do tejże umowy nie doszło?
Słowa kluczowe: przychód-moment powstania przychodów; umowa-niewykonanie umowy; zadatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2008 r. (data wpływu 20 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu zatrzymanego zadatku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej momentu powstania przychodu z tytułu zatrzymanego zadatku.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie spółki jawnej w zakresie wynajmu lokali oraz przygotowywania terenu pod budowę. Realizując działalność statutową, Spółka zawiera często przedwstępne, warunkowe umowy sprzedaży określonych nieruchomości.

Umowy te przewidują m.in. zawarcie przyrzeczonych umów sprzedaży za jakiś czas, po spełnieniu określonych warunków.

Dnia 30 stycznia 2008 r. Spółka zawarła przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, tj. prawa wieczystego użytkowania zabudowanego budynkiem o przeznaczeniu hotelowo – biurowym oraz budynkiem gospodarczym. Budynki te stanowią środki trwałe w Spółce, są amortyzowane i jednocześnie wynajmowane na cele działalności gospodarczej.

Spółka osiąga z tytułu najmu przychody podlegające opodatkowaniu.

Przedwstępna umowa sprzedaży, została zawarta z terminem zawarcia umowy przyrzeczonej do 15 lipca 2008 r., po spełnieniu określonych warunków zarówno po stronie sprzedającego jak i kupującego.

Na mocy tej umowy sprzedający zobowiązał się do zawarcia wszystkich umów najmu, a kupujący do zapłaty 100% ceny sprzedaży pomniejszonej o zadatek zapłacony w dniu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży. Ponadto kupujący wniósł o wpisanie w Dziale III księgi wieczystej roszczenia kupującego o zawarcie umowy przyrzeczonej w wykonaniu umowy przedwstępnej. Treść wpisu hipoteki w księdze wieczystej jest następująca: „roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej w wykonaniu umowy przedwstępnej”.

Do chwili obecnej realizacja umowy przedwstępnej sprzedaży nie nastąpiła, tzn. kupujący nie dokonał zapłaty ceny pomniejszonej o zadatek za nieruchomość, ale też nie złożył wniosku o wykreślenie powyższego roszczenia.

Korespondencja otrzymana od kupującego wskazuje na to, że Spółka jawna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie spełniła warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży.

Natomiast Pan uważa, że Spółka spełniła wszystkie warunki wyszczególnione w przedwstępnej umowie sprzedaży. Sprzedający złożył oświadczenie w przedmiocie odstąpienia od umowy, przy czym kupujący do dnia dzisiejszego nie ustosunkował się do złożonego przez Sprzedającego oświadczenia o odstąpieniu od umowy, ani też nie przystąpił do umowy, jak i nie zażądał zawarcia umowy przyrzeczonej.

Reasumując, w chwili obecnej trwa spór o zwrot zadatku w podwójnej wysokości lub zatrzymanie zadatku przez Spółkę, czyli sprzedającego i o wykreślenie hipoteki przez kupującego.

Spółka z pominięciem strony kupującego, złożyła w dniu 19 sierpnia 2008 r. stosowny wniosek do sądu o wykreślenie roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej, uznając, że brak realizacji przyrzeczonej umowy sprzedaży nastąpił z winy kupującego. Jednocześnie spółka zatrzymała zadatek. Do dnia dzisiejszego Spółka nie otrzymała żadnej odpowiedzi z sądu.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

W którym momencie w świetle wyżej opisanej sytuacji, otrzymany zadatek przy zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży w przypadku braku realizacji przyrzeczonej umowy sprzedaży, może stanowić przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Czy na potrzeby określenia przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, istotny jest moment wykreślenia z księgi wieczystej roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej, co może stanowić w ocenie Wnioskodawcy, potwierdzenie, że brak realizacji umowy nastąpił z winy kupującego, a tym samym sprzedający uprawniony będzie do zachowania otrzymania zadatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych, a uiszczenie zadatku ma służyć zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Otrzymany zadatek w świetle zaistniałej sytuacji, będzie więc stanowił przychód podlegający opodatkowaniu w momencie jednoznacznego rozstrzygnięcia sporu przez sąd w przedmiocie: kto ponosi odpowiedzialność za niedojście do skutku umowy przyrzeczonej, a tym samym, czy Spółka jako sprzedający – uprawniona jest do zatrzymania otrzymanego zadatku, czy też zadatek ten podlegać będzie rozliczeniu z kupującym, zgodnie z brzmieniem art. 394 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju, zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron, druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego, od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zatrzymać, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Zgodnie z § 2 ustawy, w razie wykonania powyższej umowy, zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała, jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

W razie rozwiązania umowy, zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada (§ 3 ww. ustawy). To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Przepis art. 389 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, iż umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania. Zastosowanie omawianej instytucji nie ma charakteru obligatoryjnego, lecz zależy od decyzji stron umowy.

Z przepisu art. 394 § 1 ww. ustawy wynika, iż w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju, zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Z art. 394 § 2 tego Kodeksu wynika natomiast, że w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony (art. 394 § 3 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka której jest Pan Wspólnikiem zawarła z kontrahentem przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, tj. prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem o przeznaczeniu hotelowo – biurowym oraz budynkiem gospodarczym, stanowiące w Spółce środki trwałe, amortyzowane i wykorzystywane przez Spółkę na cele działalności gospodarczej. Przedwstępna umowa sprzedaży, została zawarta z terminem zawarcia umowy przyrzeczonej, po spełnieniu określonych warunków zarówno po stronie sprzedającego jak i kupującego, kontrahent w dniu podpisania ww. umowy przedwstępnej wpłacił określoną kwotę tytułem zadatku. Do realizacji umowy przyrzeczonej dotychczas nie doszło, a każda ze stron umowy uważa, że winę za niedopełnienie warunków zawarcia umowy przyrzeczonej ponosi druga strona. Spółka złożyła oświadczenie o odstąpieniu od umowy oraz wystąpiła do sądu o wykreślenie z księgi wieczystej wpisu hipoteki z tytułu roszczenia o zawarcie umowy z winy kupującego, zatrzymując jednocześnie otrzymany zadatek.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego oraz mając na względzie przedstawione powyżej zapisy kodeksu cywilnego i opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Treść art. 14 ust. 1c ww. ustawy stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h i 1i powołanej ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się pobranych wpłat, lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Otrzymanie zatem - zgodnie z powyższym przepisem - przez Spółkę zadatku na poczet zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości, nie spowodowało powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro jednak Spółka uznała, iż była uprawniona do zatrzymania kwoty wpłaconej przez kontrahenta z tytułu zadatku, gdyż nie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej z winy tegoż kontrahenta, który nie wywiązał się z warunków wynikających z umowy przedwstępnej, to wówczas w dacie zatrzymania, kwota ta zmieniła swój charakter.

W związku z powyższym, złożenie przez Spółkę oświadczenia o odstąpieniu od umowy przedwstępnej sprzedaży - ze względu na niewykonanie przez drugą stronę zobowiązań wynikających z tej umowy - będzie więc zdarzeniem określającym moment powstania tego przychodu.

Natomiast uprawomocnione rozstrzygnięcie sądu w tym zakresie, może być zdarzeniem potwierdzającym prawo Spółki do zatrzymania i prawidłowości zaliczenia otrzymanego zadatku do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku rozstrzygnięcia niekorzystnego dla Spółki uzyska ona prawo do obniżenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, poprzez dokonanie jego korekty.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.