Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-584/13-5/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-31
Teza: uznania czynności obciążenia dostawcy materiałów poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady i kosztami złomowania dostarczonego materiału oraz obciążenia Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego wyrobu za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, uznania czynności obciążenia dostawcy materiałów kosztami związanymi z naprawą dostarczonego materiału oraz obciążenia Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z naprawą dostarczonego wyrobu za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i rozpoznania/rozliczenia importu usług
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 02 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2013r. (data wpływu 28 października 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności obciążenia dostawcy materiałów poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady i kosztami złomowania dostarczonego materiału oraz obciążenia Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego wyrobu za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

*   uznania czynności obciążenia dostawcy materiałów kosztami związanymi z naprawą dostarczonego materiału oraz obciążenia Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z naprawą dostarczonego wyrobu za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i rozpoznania/rozliczenia importu usług

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czynności obciążenia dostawcy materiałów poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady i kosztami złomowania dostarczonego materiału oraz obciążenia Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego wyrobu za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

*   uznania czynności obciążenia dostawcy materiałów kosztami związanymi z naprawą dostarczonego materiału oraz obciążenia Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z naprawą dostarczonego wyrobu za niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i rozpoznania/rozliczenia importu usług.

Wniosek został uzupełniony w dniu 28 października 2013r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz o uiszczenie dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji różnego rodzaju sprzętu oraz części do sprzętów gospodarstwa domowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka kupuje różnego rodzaju materiały, wykorzystywane w produkcji.

Czasami zdarza się, że zakupione przez Spółkę materiały są wadliwe, co jest wykrywane na różnych etapach:

1.  Etap zakupu materiałów.

W momencie otrzymania materiałów przez Spółkę następuje wstępna kontrola ich jakości. Jeżeli okaże się, że towar jest wadliwy, najczęściej towar zwracany jest do dostawcy, co jest dokumentowane fakturą korygującą. Czasami jednakże stwierdzenie wady materiału wymaga dokonania wnikliwego badania materiałów (konieczność wykonania specjalistycznych testów i analiz), wówczas Spółka dokonuje takich badań. W przypadku, gdy towar okaże się wadliwy Spółka obciąża dostawcę poniesionymi kosztami takich badań.

1.  Etap produkcji.

Niektóre wady materiałów są wykrywane dopiero na etapie procesu produkcyjnego. Wówczas taki wadliwy materiał może spowodować uszkodzenie innych materiałów wykorzystywanych w produkcji, uszkodzenie całego półwyrobu czy wyrobu gotowego. Wówczas podjęcie działań naprawczych związanych z materiałem (ale też często równocześnie z całym półproduktem lub wyrobem gotowym) z reguły nie może być wykonywane przez dostawcę materiałów, ale musi być realizowane na terenie Wnioskodawcy, albo samodzielnie przez Wnioskodawcę albo przy wykorzystaniu podmiotów zewnętrznych. Efekty wykonywanych napraw są różne, w zależności od stopnia i uszkodzeń. Czasami w wyniku tych dodatkowych prac (np. testy, selekcja, ręczne lutowania, inne…) można skorygować błąd w 100%, ale najczęściej udaje się go skorygować tylko w jakimś procencie.

1.  Etap po wysłaniu wyrobu do klienta.

Wady są też wykrywane już po wysłaniu gotowego wyrobu do klienta Spółki. Wówczas Wnioskodawca podejmuje działania związane z ich naprawą, np. wysyła pracowników Wnioskodawcy w celu dokonania napraw, przywozi wyrób do siedziby Wnioskodawcy w celu przeprowadzenia naprawy. W niektórych sytuacjach klient Spółki sam włącza się w proces naprawy w ramach własnych usług albo usług specjalnie nabytych od podmiotów zewnętrznych. Kosztami tych napraw klient obciąża Spółkę na podstawie wystawionej noty. Jeżeli wada wyrobu gotowego wynikała z wady dostarczonego materiału, Spółka obciąża tymi kosztami dostawcę materiałów.

W niektórych przypadkach nabyty przez Wnioskodawcę materiał ma takie wady, że nie nadaje się do wykorzystania w produkcji i jest przez Spółkę złomowany. Kosztem złomowania Spółka obciąża dostawcę.

W związku z zakupem materiałów Wnioskodawca nie otrzymuje odrębnego dokumentu gwarancyjnego. Gwarancja wynika z zawartych umów. Gwarancja zostaje udzielona na okres 2 lat. Gwarancją objęte są wady wynikające z przyczyn tkwiących w rzeczy sprzedanej.

W związku z dostawą wyrobów gotowych Wnioskodawca udziela gwarancji. Gwarancja zostaje udzielona na okres 2 lat. Gwarancją objęte są wady wynikające z przyczyn tkwiących w rzeczy sprzedanej.

Wnioskodawca jest obciążany prze kontrahenta nabywającego wyrób gotowy:

*   kosztami badań i analiz wyrobów (wydatki umożliwiające sprawdzenie czy wyrób jest wadliwy),

*   kosztami sortowania wyrobów (wydzielenie wyrobów wadliwych przez pracowników odbiorcy),

*   kosztami administracyjnymi (gdy dział administracyjny zaangażowany jest w proces reklamacji),

*   kosztami napraw - przy czym z uwagi na skomplikowaną technologię wyrobu co do zasady za naprawę wyrobu odpowiedzialny jest Wnioskodawca (albo wyrób naprawiany jest u Wnioskodawcy albo Wnioskodawca oddelegowuje własnych pracowników do przeprowadzenia naprawy). Odbiorca wyrobów gotowych może co najwyżej wykonywać drobne naprawy nienaruszające wewnętrznych mechanizmów wyrobu np. zmiana obudowy,

*   koszty złomowania - gdy naprawianie wyrobu nie jest opłacalne, odbiorca ponosi koszty złomowania wyrobu, którymi obciąża Wnioskodawcę.

Naprawa wyrobów gotowych:

Co do zasady Wnioskodawca zobowiązany jest do naprawy wyrobów gotowych. Ponieważ są to wyroby elektryczne i elektroniczne, wykonywane na specjalistycznym sprzęcie, ich naprawa musi być wykonywana przez Wnioskodawcę. W razie wykrycia wady wyrobu Wnioskodawca albo oddelegowuje swoich pracowników do wykonania naprawy albo wyrób wraca do Wnioskodawcy i jest przez niego naprawiany. Sporadycznie, gdy wada nie narusza wewnętrznych mechanizmów wyrobu (np. zmiana obudowy), odbiorca może ponieść wydatki z tym związane i obciążyć nimi Wnioskodawcę.

Naprawy związane z nabytymi materiałami:

Jeżeli Wnioskodawca wykryje wadę nabytego materiału przed przekazaniem materiału do produkcji, to co do zasady materiał zwracany jest dostawcy. Wówczas dostawca obciążany jest poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami związanymi z wykryciem tych wad.

Jeżeli jednak materiał został wykorzystany w produkcji i wada materiału została wykryta dopiero po wytworzeniu wyrobu, to naprawa tego wyrobu (np. polegająca na wymontowaniu wadliwego materiału i użyciu materiału bez wad) musi być przeprowadzana przez Wnioskodawcę. Wówczas dostawca materiału obciążany jest kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę w związku z dostawą wadliwego materiału (koszty naprawy wyrobu gotowego związane z wymianą materiału, koszty złomowania jeżeli naprawa jest nieopłacalna, koszty którymi Wnioskodawca obciążany jest przez odbiorcę, jeżeli przyczyną wady wyrobu jest wadliwy materiał, koszty administracyjne związane z rozliczeniem).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy obciążenie dostawcy materiałów poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego materiału (np. koszty administracyjne, badań, analiz, delegacji pracowników, działań naprawczych, itp.) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy obciążanie dostawcy materiałów poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami złomowania jest czynnością opodatkowaną VAT?
3.  Czy obciążenie Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego wyrobu (np. koszty administracyjne, badań, analiz, działań naprawczych, itp.) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczenia importu usług (w przypadku gdy obciążenie dokonywane jest przez podatnika z siedzibą w innym kraju)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Spółka dokonując obciążenia dostawcy materiałów kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego materiału nie wykonuje czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Obciążenie dostawcy materiałów kosztami złomowania nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.
3.  Obciążenie Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego wyrobu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia importu usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (zwanej dalej u.p.t.u.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług rozumie się „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7”.

W niniejszej sprawie istotne jest ustalenie, czy obciążenie kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady oraz kosztami złomowania stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu cytowanych wyżej przepisów, a tym samym stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Świadczenie to określone zachowanie się dłużnika, polegające na działaniu lub zaniechaniu. Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

W niniejszej sprawie w relacjach między Spółką a dostawami materiałów oraz między Spółką a klientami, nie dochodzi do powstania jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia ze strony Spółki wobec dostawców oraz ze strony klientów wobec Spółki. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że jeżeli spółka nabywa materiały, to może oczekiwać, iż otrzyma rzeczy wysokiej jakości. Jeśli jednak tak nie jest, co powoduje powstanie u Wnioskodawcy dodatkowych kosztów (badania, analizy, naprawy, złomowanie), wówczas Spółka obciąża nimi dostawcę. Obciążenie to nie stanowi jednak odrębnej usługi (samodzielnego stosunku zobowiązaniowego), ale jest związane z pierwotną dostawą materiałów. Obciążenie to służy jedynie rekompensacie poniesionej przez Wnioskodawcę i nie jest wykonywaniem żadnego świadczenia na rzecz dostawcy. Zgodnie bowiem z przepisami kodeksu cywilnego sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli sprzedana rzecz ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niekompletnym (art. 556 § 1 kodeksu cywilnego). Obciążenie dostawcy kosztami stanowi wyłącznie uregulowanie sytuacji powstałej w związku z dostarczeniem wadliwych materiałów. Zatem pomiędzy Spółką a dostawcą nie dojdzie do jakiegokolwiek świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobnie wygląda sytuacja w przypadku obciążenia Spółki kosztami napraw dokonanymi przez klienta. Obciążenie to także nie stanowi usługi opodatkowanej VAT, bowiem nie jest to związane z wykonywaniem jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Wnioskodawcy, ale jest jedynie zwrotem kosztów poniesionych w związku z dostarczeniem wadliwego towaru. Zwrot ten stanowi swego rodzaju rekompensatę pokrywającą koszty poniesionych napraw.

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 marca 2012 roku (sygn. IPTPP4/443-128/11-5/BM), gdzie stwierdzono: „W związku z otrzymanymi zwrotami kosztów z tytułu napraw gwarancyjnych, z tytułu rękojmi czy w związku z odrębnymi ustaleniami z dostawcą, Wnioskodawca nie dokonuje odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 art. 8 ust. 1 ustawy. Nie występuje więc w tych przypadkach wzajemność świadczeń. Zatem płatności tych nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokumentowania fakturami VAT zwrotu kosztów z powyższych tytułów. Otrzymywane kwoty może więc dokumentować innymi dokumentami księgowymi np. notami księgowymi”;

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 października 2010 roku (sygn. IBPP1/443-709/10/AW), gdzie stwierdzono: „Powyższe ma charakter rekompensaty, wypłaconej przez nierzetelnego kontrahenta, Wnioskodawcy tj. nabywcy usług, z tytułu świadczenia usług niepełnowartościowych, a zatem wykracza poza zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie wypełnia ona dyspozycji przytoczonych powyżej przepisów, gdyż nie stanowi żadnej z czynności w nich wskazanych. Konieczność poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków w celu usunięcia złej jakości usług ma wyłącznie charakter odszkodowawczy w zamian za poniesione przez wnioskodawcę koszty i nie łączy się z wykonywaniem żadnej czynności opodatkowanej, żadnego wzajemnego świadczenia. Tym samym Wnioskodawca obciążając swoich podwykonawców kosztami zwrotu wydatków poniesionych w związku z niedopełnieniem przez nich obowiązków i otrzymując od tych podwykonawców kwoty stanowiące zwrot kosztów, nie wykonuje – w świetle cytowanej ustawy o VAT – żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obciążenie swoich podwykonawców kosztami jakie poniósł Wnioskodawca wskutek niewłaściwego wykonania przez nich zobowiązania, wiąże się zwykle z odpowiedzialnością odszkodowawczą (art. 471 Kc) lub wynika z zawartej umowy. Wobec tego wskazane kwoty, jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym i nie wiążące się ze świadczeniem usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odnośnie kwestii dokumentowania opisanych w stanie faktycznym zdarzeń poprzez wystawienie not obciążeniowych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, iż brak jest przeciwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej należy zauważyć, iż nota obciążeniowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów”;

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2009 roku (sygn. IBPP3/443-711/09/KO), gdzie stwierdzono: „Mając zatem na uwadze przedstawiony powyżej zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz przepisy regulujące kwestię odszkodowań stwierdzić należy, iż w przedmiotowym zakresie nie mieści się przeniesienie kosztów złej jakości materiałów, a co za tym idzie kosztów utraconych korzyści, czy też kosztów złomowania wyrobów, jakimi Wnioskodawca zamierza obciążać swoich dostawców w związku ze złą jakością dostarczonych materiałów. Powyższe ma charakter rekompensaty wypłacanej przez dostawców Wnioskodawcy tj. nabywcy towarów z tytułu dostawy towarów niepełnowartościowych, a zatem wykracza poza zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie wypełniają one dyspozycji przytoczonych powyżej przepisów, gdyż nie stanowią żadnej z czynności w nich wskazanych. Konieczność poniesionych przez dostawców kosztów złej jakości materiałów, czy też złomowania wyrobów ma wyłącznie charakter odszkodowawczy w zamian za straty poniesione przez Wnioskodawcę i nie łączy się z wykonaniem żadnej czynności opodatkowanej, żadnego wzajemnego świadczenia. Tym samym Wnioskodawca obciążając swoich dostawców materiałów kosztami złej jakości i otrzymując od tych dostawców kwoty stanowiące zwrot kosztów nie wykonuje, w świetle cyt. ustawy VAT, żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obciążenie swoich dostawców kosztami jakie poniósł Wnioskodawca (nabywca) niewłaściwego wykonania zobowiązania (dostarczenie surowców złej jakości) wiąże się zwykle z odpowiedzialnością odszkodowawczą (art. 471 K.c.) lub wynika z zawartej umowy. Wobec tego wskazane należności jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym i nie wiąże się ze świadczeniem usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym dla udokumentowania odszkodowania Wnioskodawcy powinien wystawić notę księgową lub inny dokument księgowy, a nie fakturę VAT, którą nie dokumentuje się czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Przedstawione uzasadnienie potwierdza stanowisko Spółki w sprawie odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług natomiast rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, za usługę może być uznane każde niebędące dostawą towarów świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, to jednak z cywilistycznej istoty pojęcia „świadczenia” wynika, że musi ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu podmiotu zobowiązanego do spełnienia świadczenia.

Ponadto, aby możliwe było uznanie jakiegoś zdarzenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonej czynności. Zdarzenie nie może być również uznane za świadczenie usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w przypadku niemożliwości ustalenia konsumenta usługi, czyli podmiotu będącego jej beneficjentem.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji różnego rodzaju sprzętu oraz części do sprzętów gospodarstwa domowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka kupuje różnego rodzaju materiały, wykorzystywane w produkcji. Czasami zdarza się, że zakupione przez Spółkę materiały są wadliwe, co jest wykrywane na różnych etapach, tj. na etapie zakupu materiałów, produkcji lub po wysłaniu wyrobu do klienta. W konsekwencji w takich przypadkach Spółka obciąża dostawcę poniesionymi kosztami badań zakupionych materiałów, złomowania wadliwych materiałów czy naprawy gotowych wyrobów, jeśli wada tego wyrobu wynikała z wadliwości zakupionego materiału. W niektórych sytuacjach klient nabywający od Spółki gotowy wyrób, sam włącza się w proces jego naprawy w ramach własnych usług albo usług specjalnie nabytych od podmiotów zewnętrznych. Kosztami tych napraw klient obciąża Spółkę. W związku z zakupem materiałów Wnioskodawca nie otrzymuje odrębnego dokumentu gwarancyjnego. Gwarancja wynika z zawartych umów. Gwarancja zostaje udzielona na okres 2 lat. Gwarancją objęte są wady wynikające z przyczyn tkwiących w rzeczy sprzedanej. W związku z dostawą wyrobów gotowych Wnioskodawca udziela gwarancji. Gwarancja zostaje udzielona na okres 2 lat. Gwarancją objęte są wady wynikające z przyczyn tkwiących w rzeczy sprzedanej.

Wnioskodawca jest obciążany prze kontrahenta nabywającego wyrób gotowy:

*   kosztami badań i analiz wyrobów (wydatki umożliwiające sprawdzenie czy wyrób jest wadliwy),

*   kosztami sortowania wyrobów (wydzielenie wyrobów wadliwych przez pracowników odbiorcy),

*   kosztami administracyjnymi (gdy dział administracyjny zaangażowany jest w proces reklamacji),

*   kosztami napraw - przy czym z uwagi na skomplikowaną technologię wyrobu co do zasady za naprawę wyrobu odpowiedzialny jest Wnioskodawca (albo wyrób naprawiany jest u Wnioskodawcy albo Wnioskodawca oddelegowuje własnych pracowników do przeprowadzenia naprawy). Odbiorca wyrobów gotowych może co najwyżej wykonywać drobne naprawy nienaruszające wewnętrznych mechanizmów wyrobu np. zmiana obudowy,

*   koszty złomowania - gdy naprawianie wyrobu nie jest opłacalne, odbiorca ponosi koszty złomowania wyrobu, którymi obciąża Wnioskodawcę.

Co do zasady Wnioskodawca zobowiązany jest do naprawy wyrobów gotowych. Ponieważ są to wyroby elektryczne i elektroniczne, wykonywane na specjalistycznym sprzęcie, ich naprawa musi być wykonywana przez Wnioskodawcę. W razie wykrycia wady wyrobu Wnioskodawca albo oddelegowuje swoich pracowników do wykonania naprawy albo wyrób wraca do Wnioskodawcy i jest przez niego naprawiany. Sporadycznie, gdy wada nie narusza wewnętrznych mechanizmów wyrobu (np. zmiana obudowy), odbiorca może ponieść wydatki z tym związane i obciążyć nimi Wnioskodawcę.

Jeżeli natomiast Wnioskodawca wykryje wadę nabytego materiału przed przekazaniem materiału do produkcji, to co do zasady materiał zwracany jest dostawcy. Wówczas dostawca obciążany jest poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami związanymi z wykryciem tych wad. Jeżeli jednak materiał został wykorzystany w produkcji i wada materiału została wykryta dopiero po wytworzeniu wyrobu, to naprawa tego wyrobu (np. polegająca na wymontowaniu wadliwego materiału i użyciu materiału bez wad) musi być przeprowadzana przez Wnioskodawcę. Wówczas dostawca materiału obciążany jest kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę w związku z dostawą wadliwego materiału (koszty naprawy wyrobu gotowego związane z wymianą materiału, koszty złomowania jeżeli naprawa jest nieopłacalna, koszty którymi Wnioskodawca obciążany jest przez odbiorcę, jeżeli przyczyną wady wyrobu jest wadliwy materiał, koszty administracyjne związane z rozliczeniem).

Wskazać należy, iż zapłata za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty jest w świetle regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) odszkodowaniem. Kwestię odszkodowań regulują przepisy art. 361-363 Kodeksu cywilnego.

Na mocy art. 361 § 1 i § 2 K.c., zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron (art. 362 K.c.).

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 K.c., naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 471 K.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Ponadto w myśl art. 556 § 1 K.c., sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Stosownie do art. 577 § 1 K.c., w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Obowiązek wykonania napraw na rzecz klienta z tytułu gwarancji wynika więc wprost z przepisów Kodeksu cywilnego. Źródłem powstania tego obowiązku jest umowa sprzedaży łącząca sprzedającego i kupującego oraz skutki przewidziane w tym zakresie w przepisach tego kodeksu.

Z powyższego wynika, że przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu gwarancji jakości są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego, jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia gwaranta, wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie gwarancji, stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa. Świadczenia te nie mogą być więc traktowane jako dodatkowe świadczenia dokonywane na rzecz nabywcy rzeczy w oderwaniu od transakcji sprzedaży rzeczy.

Jak wskazano wyżej, dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy wykonaną czynnością (dostawą towarów lub świadczeniem usług) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług w ramach stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dostawa towarów lub świadczona jest usługa (musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę).

W sytuacji więc, gdy którakolwiek z ww. przesłanek nie jest spełniona, określone zdarzenie nie może być traktowane jako dostawa towarów bądź świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i w rezultacie nie może ono podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Podatek VAT jest z założenia podatkiem nakładanym na konsumpcję towarów i usług, co oznacza, iż zakresem jego opodatkowania mogą być objęte tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów i usług. Tym samym, nie można uznać za odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, czynności, w ramach których jedna ze stron nie uzyskuje świadczenia wzajemnego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Zainteresowany obciążając kontrahenta – dostawcę materiałów kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem, usunięciem wady czy złomowaniem dostarczonego materiału nie będzie wykonywał żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie wystąpi w tym przypadku wzajemność świadczeń, a przedmiotowe kwoty poniesionych kosztów nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zapłata kwoty stanowiącej zwrot kosztów poniesionych w związku z nabyciem wadliwych materiałów jest przykładem sytuacji, gdy pomimo przepływu środków pieniężnych pomiędzy dwiema stronami nie występuje czynność opodatkowana, ze względu na brak „świadczenia na rzecz kontrahenta”. Ma ona charakter sankcyjny i jest konsekwencją spowodowania zdarzenia skutkującego powstaniem szkody, straty, niewykonania lub niewłaściwego wykonania zobowiązania przez jedną ze stron transakcji. Podmiot zobowiązany do zapłaty nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego. Tym samym kwoty obciążeń dostawcy, jako stanowiące należności o charakterze odszkodowawczym w okresie obowiązywania gwarancji i niewiążące się ze świadczeniem usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podobnie w sytuacji, gdy klient nabywający od Wnioskodawcy gotowy wyrób, który okazał się wadliwy, obciąża Wnioskodawcę kosztami jego naprawy w okresie objętym gwarancją, nie dochodzi do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Wnioskodawca zaś nie może być uznany za usługobiorcę usług świadczonych przez odbiorcę wyrobów gotowych (wadliwych), gdyż nie będzie występował pomiędzy tymi podmiotami żaden element tworzący stosunek zobowiązaniowy, który można byłoby uznać za świadczenie usług. Zatem w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do obowiązku rozpoznania przez Wnioskodawcę importu usług, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, Spółka dokonując obciążenia dostawcy materiałów kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady oraz złomowaniem dostarczonego materiału nie będzie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Również obciążenie Wnioskodawcy przez odbiorcę wyrobów gotowych kosztami związanymi z wykryciem, zminimalizowaniem czy usunięciem wady dostarczonego wyrobu nie będzie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu VAT i Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozliczenia importu usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.