Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-229/10/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-10
Teza: Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko czynności wskazane w art. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: depozyt-depozyt nieprawidłowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie przedmiotu opodatkowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie przedmiotu opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (portal internetowy) pośredniczy za pomocą Internetu w promocji sprzedaży usług pomiędzy kupującymi (użytkownikami) a sprzedającymi (partnerami). Grupowe zakupy danej usługi/towaru zapewniają użytkownikom możliwość dokonania transakcji po znacznie obniżonych cenach. Partnerzy zobowiązują się do wykonania usług na rzecz użytkowników, na podstawie oryginału specjalnego kuponu, wydawanego przez portal i przedstawionego przez użytkowników w terminie określonym w umowach z partnerami. Użytkownicy deklarują zakup na stronie internetowej portalu poprzez naciśnięcie przycisku „kup teraz” i wyrażenie zgody na pobranie kwoty pieniężnej z karty płatniczej lub przelanie tej kwoty drogą przelewu elektronicznego, równoważnej cenie usługi. Po dokonaniu płatności użytkownicy otrzymują odpowiedni kupon drogą elektroniczną. Środki wpłacane przez użytkowników wpływają na konto Portalu za pośrednictwem S.A. Tytułem wynagrodzenia Portal pobiera od partnerów prowizję. Prowizja netto liczona jest jako umówiony procent od łącznej wartości wszystkich usług kupionych za pośrednictwem strony portalu i wykorzystanych przez użytkowników. Kwota jest powiększana o podatek VAT. Środki na rzecz wykonania usług przez parterów na podstawie kuponu Portal przekazuje do partnera w dwóch ratach:

*   pierwsza rata – w ciągu 7 dni roboczych od zakończenia prezentacji usługi na stronie internetowej w wysokości 60% - 80% (w zależności od wynegocjowanych warunków z danym partnerem) łącznej sumy wartości sprzedanych usług, pomniejszona o prowizję portalu;

*   druga rata – w ciągu 7 dni roboczych od zakończenia wykonania usługi, co jest równoznaczne z upłynięciem ważności terminu kuponu (termin jest uzgodniony umową między Portalem a partnerem) w wysokości sumy wartości zrealizowanych usług na podstawie kuponu i zapisanych w elektronicznym panelu administracyjnym dla parterów przez partnera, po odjęciu kwoty będącej pierwszą ratą oraz pomniejszeniu o prowizję portalu.

W związku z powyższymi wypłatami portal wystawia dwie faktury VAT. Pierwsza – na kwotę stanowiącą prowizję, policzoną od 60-80% łącznej sumy wartości sprzedanych usług, w ciągu 7 dni od zakończenia prezentacji usługi na stronie internetowej, druga – na kwotę stanowiącą wysokość prowizji od drugiej raty jest wystawiona w ciągu 7 dni od upłynięcia terminu ważności kuponu. Użytkownicy, zgodnie z regulaminem portalu, maja prawo zwrotu zakupionych kuponów w ciągu 10 dni od dnia zakupu. Niezrealizowane, przeterminowane kupony, mogą zostać wymienione na inne, o nie większej wartości. Ewentualna, pozostała wartość niezrealizowanych usług przez użytkowników stanowi dodatkowy przychód Portalu. Na ten przychód Portal wystawia faktury wewnętrzne.

Środki wpływające na konto Portalu za zakupione kupony od użytkowników są przekazywane do partnerów w dwóch ratach (opisanych wyżej). Druga rata trafia do partnera po upływie ważności kuponu (średnio po dwóch miesiącach). W tym czasie środki te są lokowane na nieoprocentowanym koncie Portalu. Portal nie korzysta z omawianych środków (poza regulaminowymi zwrotami dla użytkowników).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy korzystanie przez portal ze środków finansowych przekazanych na konto Spółki przez podmioty dokonujące kupna za pośrednictwem portalu, w okresie przed rozliczeniem transakcji z drugą stroną umowy (partnerem), będzie uznane za pożyczkę, depozyt nieprawidłowy lub inną umowę o podobnym charakterze, rodzącą obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych precyzuje zakres podatku od czynności cywilnoprawnych, którym objęte zostały enumeratywnie wymienione czynności cywilnoprawne. Natomiast zważywszy na treść ust. 2 i 3 analizowanego przepisu ww. ustawy stwierdzić można, że w każdym przypadku, gdy ustawa posługuje się pojęciem „czynność cywilnoprawna", należy stosować odpowiednio jej przepisy do pozostałych przedmiotów opodatkowania, czyli zmian ww. umów oraz orzeczeń sądów i ugód wywołujących określone skutki prawne. Mówiąc więc o przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych, rozumianym jako zdarzenie, z którym prawo łączy powstanie obowiązku podatkowego, należy łączyć je z faktem dokonania tych czynności. Oznacza to, że katalog czynności wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym, wobec czego każda niewymieniona w nim czynność cywilnoprawna nie podlega opodatkowaniu. Zamknięty charakter katalogu czynności cywilnoprawnych wskazuje jednoznacznie, że nie są objęte tym podatkiem czynności cywilnoprawne w katalogu niewymienione, choćby miały takie same skutki ekonomiczne lub ich regulacja zawarta w Kodeksie cywilnym odsyłała do przepisów właściwych dla umów wymienionych w ustawie. W ocenie Wnioskodawcy prowadzi to do wniosku, że podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie są objęte umowy nazwane regulowane innymi niż Kodeks cywilny przepisami (wyjątkiem jest ustanowienie hipoteki), a także umowy o nieustalonej definitywnie kwalifikacji. Wnioskodawca wskazuje również, że stanowisko doktryny prawa dotyczące zamkniętego katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a co za tym idzie określającego zakres przedmiotowy tego podatku, jest podzielane w orzecznictwie, na potwierdzenie czego powołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 389/97, wyrok z dnia 7 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1215/96, uchwałę składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 1996 r., sygn. akt FPS 1/96, a także wyrok z dnia 12 sierpnia 1993 r., sygn. akt SA/Wr 470/93.

Ponadto, uzasadniając własne stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że czynności cywilnoprawne określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należą do umów nazwanych, które doktryna prawa cywilnego definiuje jako typy umów, przeciętnie powtarzających się w obrocie, unormowanych w sposób szczegółowy przez przepisy prawa obowiązującego. Elementy przedmiotowo istotne tych umów (essentialia negotii) objęte są przepisami ustawy, choćby nawet miały charakter dyspozytywny. Istota tych umów polega więc na tym, iż konkretne umowy można przyporządkować jakiemuś ustawowemu typowi umowy ze względu na to, że mają one cechy charakterystyczne dla typu umowy przewidzianego ustawą. Natomiast inną kategorią umów znaną prawu cywilnemu są umowy nienazwane, których możliwość zawierania wynika z zasady swobody umów. Zgodnie z doktryną, do takich umów zaliczane są umowy, których nie da się przyporządkować jakiemukolwiek typowi ustawowemu, tj. gdy treść umowy nie jest przewidziana przez żadną z postaci umów nazwanych, można taką umowę określić jako nienazwaną (contractus innominatus). Występuje ona wówczas w stosunku prawnym, który strony tak właśnie ukształtowały. Wśród umów nienazwanych mogą być wyróżnione ich typy empiryczne, ukształtowane w następstwie masowego zawierania umów o podobnej treści (know-how, franszyza). Przy czym, zdaniem Wnioskodawcy, godnym odnotowania jest, że doktryna prawa cywilnego dopuszcza stosowanie, w uzasadnionym zakresie, do umów nienazwanych (wprost albo przez analogię) norm regulujących umowy nazwane. W aspekcie podatkowym taka analogia jest w ocenie Wnioskodawcy niedopuszczalna, ponieważ mogłaby doprowadzić do opodatkowania czynności cywilnoprawnych nie wymienionych w ustawowym katalogu, lecz wykazujących jedynie podobieństwo do tych czynności, które należą do zakresu przedmiotowego podatku. Niezależnie od tego, wg Wnioskodawcy dopuszczalnym wydaje się również wyróżnienie jeszcze jednej kategorii umów, którą są umowy mieszane. Umowy te zawierają, obok elementów typowych dla umów nazwanych, także inne, niespotykane w tych umowach. W doktrynie prawa cywilnego występuje pogląd, iż ten rodzaj umów jest pewnym złożonym wynikiem umów nienazwanych bądź też zbiorem umów bardzo różnorodnych, w którym musi zawsze być zawarty jakiś element łączący treści występujące w innych umowach, najczęściej nazwanych. Te kontrowersje cywilistyczne nie mają wpływu na orzecznictwo w sprawach podatkowych, które niejednokrotnie odwoływało się do tej kategorii umów w rozstrzygnięciach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych. W świetle powyższego, jak zauważa Wnioskodawca, w orzecznictwie można wyróżnić dwie przeciwstawne grupy poglądów. Do pierwszej należą te, zgodnie z którymi podatek jest pobierany wyłącznie wtedy, gdy istotne postanowienia konkretnej umowy odpowiadają cechom charakterystycznym dla danego typu umowy kodeksowej zawartej w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a jednocześnie nie zachodzi istotna modyfikacja konstytutywnych cech takiej umowy, polegająca na ich rozszerzeniu lub zawężeniu. Natomiast według drugiej opodatkowanie ma miejsce nawet wówczas, gdy konkretna umowa nieodpowiadająca ściśle kształtowi obciążonej umowy kodeksowej (np. umowa mieszana), zawiera jednak jej elementy przedmiotowo istotne (essentialia negotii), stanowi więc swoisty zbiór elementów, które należą do umów nazwanych. Na potwierdzenie przedstawionych poglądów Wnioskodawca powołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 sierpnia 1993 r., sygn. akt SA/Wr 470/93, wyrok z dnia 30 listopada 2001 r., sygn. akt I SA/Łd 251/2000, wyrok NSA z 29 czerwca 1999 r., sygn. akt I SA/Ka 2240/97. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że w literaturze przedmiotu dominujący jest pogląd, iż nie podlegają opodatkowaniu umowy nienazwane lub mieszane, nawet, jeżeli zawierają czynności charakterystyczne dla czynności podlegających opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy niewątpliwie u podłoża tego poglądu leży fundamentalna zasada prawa podatkowego, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca, co przedstawiono m.in. w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 1996 r., sygn. akt FPS 1/96, wyroku Sądu Najwyższego z dnia 22 października 1992 r., sygn. akt III ARN 50/92.

W świetle powyższego, chcąc odpowiedzieć prawidłowo na zadane pytanie należy, wg Wnioskodawcy zastanowić się nad zakresem definicji: umowy pożyczki oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

Zgodnie z art. 720 § 1 kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki może przybrać postać umowy nieodpłatnej, co zbliża ją do umowy użyczenia, bądź też umowy odpłatnej (zależy to od woli stron). W tym przypadku na biorącym pożyczkę spoczywa obowiązek zapłaty odsetek, jednakże nie nadaje to umowie pożyczki charakteru wzajemnego. Odsetki stanowią wynagrodzenie za korzystanie z kapitału pożyczkodawcy, odpłatność nie należy natomiast do postanowień istotnych umowy pożyczki. Z kolei depozyt nieprawidłowy jest swoistą mutacją umowy przechowania. O ile zgodnie z art. 835 k.c. przechowanie polega na tym, że przechowawca zobowiązuje się zachować w stanie nie pogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu na przechowanie, o tyle depozyt nieprawidłowy charakteryzuje się tym, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, przy zastrzeżeniu, że do depozytu nieprawidłowego stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce, ale czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu (art. 845 Kodeksu cywilnego).

W odniesieniu do relacji zachodzącej między depozytem nieprawidłowym a pożyczką podnosi się również, iż o występowaniu danego stosunku prawnego decydują ostatecznie przepisy szczególne, treść umowy albo całokształt okoliczności towarzyszących zawarciu umowy; niedopuszczalne jest również domniemywanie depozytu nieprawidłowego, co znalazło swoje odbicie w orzeczeniach Sądu Najwyższego, np. w wyroku z dnia 16 grudnia 1974 r., sygn. akt I CR 737/74 oraz z dnia 20 czerwca 1977 r., sygn. akt II C/R 204/77.

Reasumując, zdaniem Spółki wzorce umów stosowane przez nią z kontrahentami (Partnerami) nie zawierają przedmiotowo istotnych elementów (essentialia negotii) umowy pożyczki i umowy depozytu nieprawidłowego. Partner (Kontrahent) nie przenosi żadnych środków finansowych na własność Portalu, a Portal nie zobowiązuje się do zwrotu takiej samej ilości pieniędzy. Jednakowoż Portal nie jest też przechowawcą omawianych środków zgodnie z definicją depozytu nieprawidłowego. Środki te są przyjęte przez Portal od Użytkowników (kupujących usługi za pośrednictwem strony internetowej) za zakup kuponów umożliwiających realizację usługi u Partnera. Dla Partnera przychodem są wyłącznie środki uzyskane z realizacji usług na podstawie zakupionych kuponów. Środki uzyskane ze sprzedaży kuponów niezrealizowanych stanowią przychód dla Portalu. Strony umów zgodnie przyjmują założenie, że 60%-80% sprzedanych kuponów zostanie zrealizowanych przez Użytkowników. W związku z tym w ciągu 7 roboczych od zakończenia prezentacji Usługi na stronie internetowej Portal przekazuje do Partnera środki w umówionej wysokości (najczęściej 60%) łącznej sumy wartości sprzedanych Usług, pomniejszonej o prowizję Portalu. Pozostałe środki ze sprzedaży kuponów, pozostają w dyspozycji Spółki do zakończenia wykonania Usługi, czyli do upłynięcia ważności terminu kuponu, w wysokości sumy wartości zrealizowanych Usług na podstawie kuponu, po odjęciu kwoty będącej pierwszą ratą oraz pomniejszeniu o prowizję Portalu. Środki będące w dyspozycji Portalu w pierwszej kolejności stanowią źródło płatności ewentualnych regulaminowych zwrotów dla Użytkowników. Suma wartości ostatecznie zrealizowanych Usług na podstawie kuponu jest znana Portalowi zaraz po zakończeniu wykonywania usługi. Na podstawie tej informacji Spółka przekazuje Partnerowi odpowiednią kwotę środków w ciągu 7 dni od wykonania usługi. Przed tym terminem środki mogą pozostawać w dyspozycji bez rodzącego się obowiązku podatkowego. Zdaniem Spółki umowa nosi znamiona umowy nienazwanej i w świetle katalogu czynności cywilnoprawnych opodatkowanych korzystanie z opisanych środków nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka z o.o. (portal internetowy) pośredniczy za pomocą Internetu w promocji sprzedaży usług pomiędzy kupującymi (użytkownikami) a sprzedającymi (partnerami). Partnerzy zobowiązują się do wykonania usług na rzecz użytkowników, na podstawie oryginału specjalnego kuponu, wydawanego przez portal i przedstawionego przez użytkowników w terminie określonym w umowach z partnerami. Natomiast użytkownicy deklarują zakup na stronie internetowej portalu poprzez naciśnięcie przycisku „kup teraz” i wyrażenie zgody na pobranie kwoty pieniężnej z karty płatniczej lub przelanie tej kwoty drogą przelewu elektronicznego, równoważnej cenie usługi. Środki wpłacane przez użytkowników wpływają na konto Portalu. Środki te są przekazywane do partnerów w dwóch ratach. Pierwsza rata, w wysokości 60% - 80% (w zależności od wynegocjowanych warunków z danym partnerem) łącznej sumy wartości sprzedanych usług, pomniejszona o prowizję portalu – w ciągu 7 dni roboczych od zakończenia prezentacji usługi na stronie internetowej. Natomiast druga rata, w wysokości sumy wartości zrealizowanych usług na podstawie kuponu i zapisanych w elektronicznym panelu administracyjnym dla parterów, po odjęciu kwoty będącej pierwszą ratą oraz pomniejszeniu o prowizję portalu – w ciągu 7 dni roboczych od zakończenia wykonania usługi, co jest równoznaczne z upłynięciem ważności terminu kuponu (termin jest uzgodniony umową między Portalem a partnerem). W tym czasie środki te są lokowane na nieoprocentowanym koncie Portalu. Portal nie korzysta z omawianych środków (poza regulaminowymi zwrotami dla użytkowników). W związku z powyższym Spółka zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie, czy opisane we wniosku czynności stanowią umowę pożyczki lub umowę depozytu nieprawidłowego, tj. czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że w związku z faktem, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje czynności prawnych objętych opodatkowaniem, przy ich interpretacji odwołać się należy do znaczenia nadanego im w przepisach prawa cywilnego. Wskazać jednak należy, że użycie przez ustawodawcę podatkowego pojęcia prawnego z innej gałęzi prawa musi powodować ten skutek, że pojęcie to i związany z nim całokształt regulacji prawnych powinny być interpretowane z wykorzystaniem zasad wykładni właściwych dla prawa podatkowego. Konsekwencją powyższego jest fakt, że bez względu na dominujące dyrektywy wykładni gałęzi prawa, z którego pochodzi owo swoiste pojęcie, w procesie wykładni tego pojęcia dla potrzeb podatkowych należy stosować przede wszystkim dyrektywy wykładni językowej.

Umowa pożyczki uregulowana została w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zmianami). Zgodnie z jego treścią przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z treści powołanego przepisu wynika, że umowa pożyczki jest umową konsensualną, dwustronnie zobowiązującą, polegającą na zobowiązaniu stron do przeniesienia własności pieniędzy lub innych rzeczy oznaczonych rodzajowo, natomiast jej gospodarczy sens wyraża się w tym, że biorący pożyczkę uzyskuje możliwość korzystania przez pewien czas z wartości przekazanych mu przez dającego pożyczkę.

Z kolei instytucja depozytu nieprawidłowego uregulowana została w art. 845 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Z zacytowanego przepisu wynika, że przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być tylko pieniądze lub inne rzeczy oznaczone co do gatunku, co zbliża tę instytucję do umowy pożyczki. W odróżnieniu od niej depozyt nieprawidłowy jest czynnością prawną realną, która dochodzi do skutku dopiero po wręczeniu przechowawcy nieprawidłowemu znaków pieniężnych lub innych rzeczy określonych rodzajowo. Otrzymane rzeczy przechowawca nabywa na własność z obowiązkiem ich zwrotu, może również nimi swobodnie rozporządzać.

Analiza przedstawionych instytucji prawa cywilnego, których dokonanie może rodzić powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że w opisanej we wniosku sytuacji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w wymienionym podatku. Czynność, której stroną jest Wnioskodawca nie zawiera bowiem elementów niezbędnych do uznania jej za umowę pożyczki czy też depozyt nieprawidłowy. We wniosku wskazano bowiem, że otrzymane przez Spółkę środki finansowe umieszczane są na nieoprocentowanym rachunku bankowym Spółki, która z nich nie korzysta, a w stosownym momencie, po potrąceniu prowizji, dokonuje ich przelewu na rachunek partnera. Pieniądze te pochodzą od użytkowników, a ich odbiorcą są partnerzy Spółki.

Powyższa konstrukcja wskazuje więc na swego rodzaju trójstronność stosunku zobowiązaniowego, w którym bierze udział Spółka. Nadto Spółka nie korzysta ze środków przekazywanych przez użytkowników, jak również nie rozporządza nimi w inny, jak ustalony przez strony umowy, sposób. Oznacza to, że opisana czynność pozbawiona jest elementów koniecznych do uznania jej za umowę depozytu nieprawidłowego czy też pożyczki, w związku z czym nie podlega ona opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji więc, w tak opisanym stanie faktycznym, stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że postępowanie interpretacyjne jest postępowaniem autonomicznym, do którego przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się jedynie odpowiednio. Celem tego postępowania jest natomiast ocena stanu faktycznego i proponowanego we wniosku rozstrzygnięcia, a nie rozstrzyganie sytuacji prawnopodatkowej strony składającej wniosek. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, zaś rola organu ogranicza się jedynie do oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w przypadku stanowiska negatywnego wskazaniem prawidłowego stanowiska (art. 14c § 1 i 2). Organ interpretacyjny nie jest uprawniony więc do dokonywania samodzielnych ustaleń faktycznych ponad to, co podała strona chyba, że informacje wnioskodawcy nie są wystarczające do zajęcia stanowiska. Z tego też względu w przedmiotowej interpretacji nie rozstrzygnięto, czy opisana we wniosku czynność, której stroną jest Wnioskodawca stanowi inną niż wskazane umowę o podobnym charakterze, rodzącą skutki podatkowe.

Ponadto zauważyć należy, że ustalenie, czy dokonana przez strony czynność cywilnoprawna mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu jest z kolei prawem i obowiązkiem organów podatkowych rozstrzygających konkretną sprawę. Może to być dokonane jedynie na podstawie całokształtu okoliczności dotyczących danej czynności, zbadanych w toku postępowania podatkowego. Ustalenie takie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, nie mogło mieć miejsca przedmiotowej sprawie, gdyż tut. organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, na rzeczywisty charakter dokonanych czynności w celu oceny czy podlegają lub nie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.