Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.117.2017.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-12
Teza: Czy z uwagi na brak wyodrębnienia organizacyjnego działalności prowadzonej poprzez centrum dystrybucyjno-logistyczne oraz pomocniczy charakter tej działalności względem działalności opodatkowanej prowadzonej w zakładzie, koszty związane z działalnością centrum dystrybucyjno-logistycznego powinny wpływać w całości na kalkulację wyniku z działalności opodatkowanej?
Słowa kluczowe: koszt; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 19 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy z uwagi na brak wyodrębnienia organizacyjnego działalności prowadzonej poprzez centrum dystrybucyjno-logistyczne w (…) oraz pomocniczy charakter tej działalności względem działalności opodatkowanej prowadzonej w zakładzie w (…), koszty związane z działalnością centrum dystrybucyjno-logistycznego w (…) powinny wpływać w całości na kalkulację wyniku z działalności opodatkowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej rozliczenia kosztów związanych z działalnością centrum dystrybucyjno-logistycznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe oraz stan faktyczny:

(…) Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca") prowadzi działalność w zakresie produkcji świec, poprzez zakład produkcyjny znajdujący się w (…).

W 2015 r. Spółka uruchomiła centrum dystrybucyjno-logistyczne, które zostało zlokalizowane na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”, „Strefa”) w (…). Działalność w (…) prowadzona jest na terenie SSE w oparciu o zezwolenie nr (…) z dnia 26 marca 2015 r. (dalej: „Zezwolenie”). Zgodnie z treścią Zezwolenia, Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, w stosunku do dochodów uzyskanych z wykonywanej przez Spółkę na terenie Strefy działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług magazynowych i logistycznych. Spółka jest uprawniana do korzystania z pomocy publicznej na podstawie Zezwolenia zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia SSE.

Od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności w (…), Spółka poprzez centrum dystrybucyjno-logistyczne, realizuje jedynie zadania związane z magazynowaniem i logistyką produktów wytworzonych przez Spółkę w zakładzie w (…).

Centrum dystrybucyjno-logistyczne w (…) nie świadczy żadnych usług na rzecz innych podmiotów gospodarczych (w (…) nie jest prowadzona również działalność produkcyjna).

Spółka nie osiąga przychodów z tytułu prowadzonej w (…) działalności w zakresie magazynowania i logistyki - ponosi wyłącznie koszty tej działalności.

Spółka nie jest w stanie dokonać wydzielenia organizacyjnego działalności prowadzanej w (…) (Spółka nie może bowiem precyzyjnie wyodrębnić przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną wyłącznie w (…), tj. na terenie strefy oraz działalnością prowadzoną w zakładzie w (…)).

Należy wskazać, że na rzecz Spółki zostało wydane kolejne zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE w związku z rozszerzeniem terytorium Strefy na działki zajmowane przez zakład Spółki w (…). Spółka nie ma jeszcze prawa do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania na postawie drugiego zezwolenia (zgodnie z § 5 ust. 4 rozporządzenia SSE, prawo do korzystania ze zwolnienia będzie przysługiwało Spółce po spełnieniu określonych w zezwoleniu warunków w zakresie utworzenia określonej liczby nowych miejsc pracy oraz poniesienia określonych wydatków kwalifikowanych). W konsekwencji działalność prowadzona w zakładzie w (…) jest w całości opodatkowana. Należy podkreślić, że intencją Spółki jest uzyskanie potwierdzenia jej stanowiska w odniesieniu do kalkulacji wyniku podatkowego Spółki, w okresie w którym jest ona uprawniona do korzystania z pomocy publicznej jedynie na podstawie Zezwolenia uzyskanego w związku z inwestycją zrealizowaną w (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z uwagi na brak wyodrębnienia organizacyjnego działalności prowadzonej poprzez centrum dystrybucyjno-logistyczne w (…) oraz pomocniczy charakter tej działalności względem działalności opodatkowanej prowadzonej w zakładzie w (…), koszty związane z działalnością centrum dystrybucyjno-logistycznego w (…) powinny wpływać w całości na kalkulację wyniku z działalności opodatkowanej?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z działalnością centrum dystrybucyjno- logistycznego w (…) powinny w całości wpływać na kalkulację wyniku z działalności opodatkowanej, z uwagi na brak wyodrębnienia organizacyjnego wskazanej działalności oraz jej pomocniczy charakter względem działalności opodatkowanej prowadzonej w zakładzie w (…).

Z art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym zezwolenie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z art. 12 ustawy o SSE dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak podkreślono w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w centrum dystrybucyjno-logistycznym w (…), Spółka realizuje działalności w zakresie obsługi logistycznej i magazynowej, która jest uzupełnieniem podstawowej działalności produkcyjnej Spółki realizowanej w zakładzie w (…). Spółka nie ma możliwości dokonania wydzielenia organizacyjnego działalności prowadzanej w (…) (Spółka nie może bowiem precyzyjnie wyodrębnić przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną wyłącznie w (…), tj. na terenie strefy oraz działalnością prowadzoną w zakładzie w (…)).

W opinii Wnioskodawcy należy przyjąć, że w związku z brakiem możliwości wydzielenia organizacyjnego działalności realizowanej w (…), koszty związane z tą działalnością powinny w całości wpływać na kalkulację wyniku z działalności opodatkowanej (realizowanego w związku z całokształtem działalności prowadzonej przez Spółkę).

Należy bowiem podkreślić, że zgodnie z powołanym powyżej § 5 ust. 5 rozporządzenia SSE, w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. Powołany przepis wskazuje na konieczność prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne oddzielenie dochodu z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia od dochodu z pozostałej działalności. W opinii Wnioskodawcy, w przypadku, jeśli podatnik nie jest w stanie skalkulować dochodu związanego z tzw. działalnością strefową, to w ogóle nie będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie Zezwolenia (powyższe potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2011 r., sygn. ILPB4/423-13/11-3/MC).

W tym kontekście należy zaznaczyć, że Spółka nie dokonała wydzielenie organizacyjnego działalności prowadzonej w (…) i działalności zakładu w (…). Konsekwentnie, Spółka nie jest w stanie obliczyć wyniku z działalności prowadzonej na terenie Strefy.

W związku z powyższym należy podkreślić, że Spółka nie może dokonać oszacowania wartości przychodów związanych z całokształtem działalności Spółki, odpowiadających działalności realizowanej w (…). W tym zakresie należy wskazać, że z praktyki organów podatkowych oraz sądów administracyjnych (przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2016 r., sygn. ITPB3/4510-437/16-2/KP) wynika, że przychody, których nie można przypisać bezpośrednio do działalności opodatkowanej bądź zwolnionej (tj. tzw. przychody wspólne) powinny być w całości opodatkowane - nie jest bowiem możliwe skorzystanie z jakiegokolwiek klucza alokacji w stosunku do tzw. przychodów wspólnych. Konsekwentnie, nie jest możliwa alokacja do działalności prowadzonej w (…) przychodów bezpośrednio osiągniętych przez zakład w (…). Wszystkie przychody osiągane z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę podlegając więc opodatkowaniu. Wobec braku możliwości wyodrębnienia przychodów związanych z tzw. działalnością strefową, również wszystkie ponoszone przez Spółkę koszty (stanowiące koszty uzyskania przychodu) powinny być traktowane jako koszty odpowiadające przychodom z działalności opodatkowanej, tj. pływać na wynik z działalności opodatkowanej.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy dodatkowo wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. W tym kontekście należy wskazać, że w przypadku Spółki, w odniesieniu do wyniku z działalności prowadzonej na podstawie Zezwolenia, nie można mówić o nadwyżce przychodów na kosztami ich uzyskania. Jak bowiem wskazano w powołanym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka nie osiąga żadnych przychodów z działalności prowadzonej w centrum dystrybucyjno-logistycznym. Jednocześnie, koszty ponoszone przez jednostkę zlokalizowaną w (…) nie są kosztami związanymi z potencjalnym przychodem (…) (gdzie prowadzona jest jedynie działalność pomocnicza w stosunku do podstawowej działalności Spółki), ale kosztami związanymi z przychodami generowanymi przez Spółkę w związku z podstawową działalnością produkcyjną. Konsekwentnie, koszty centrum dystrybucyjno- logistycznego powinny w opinii Wnioskodawcy, wpływać na wynik podatkowy Spółki osiągany na podstawowej działalności produkcyjnej (która to działalność podlega obecnie opodatkowaniu podatkiem dochodowym).

Niezależnie od powyższego, należy zwrócić uwagę, że wskazane koszty działalności prowadzonej przez Spółkę w (…) nie powinny być rozpatrywane oddzielnie jako koszty wpływające na wynik z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę na podstawie Zezwolenia na terenie SSE. W opinii Wnioskodawcy działalność centrum logistyczno-dystrybucyjnego stanowi bowiem działalność o charakterze pomocniczym w stosunku do działalności podstawowej prowadzonej przez zakład poprodukcyjny w (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca pragnie odwołać się do definicji działalności pomocniczej powołanej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm.).

W powyższym akcie działalność pomocnicza została zdefiniowana jako przejaw aktywności spełniający łącznie wskazane warunki:

*   jest to działalność służąca wyłącznie jednostce,
*   nakłady tego typu stanowią koszt jednostki,
*   efekt końcowy (zazwyczaj usługi, rzadziej wyroby) nie stanowi części produktu finalnego jednostki i nie generuje nakładów brutto na środki trwałe.

Zbieżna definicja działalności pomocniczej znajduje się w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 696/93 z 15 marca 1993 r. w sprawie jednostek statystycznych do celów obserwacji i analizy systemu produkcyjnego we Wspólnocie (Dz. U.UE.L93.76.I z późn. zm.).

Zgodnie z treścią pkt 1 sekcji IV lit. B załącznika do rozporządzenia, za działalność pomocniczą uznaje się taką działalność, która spełnia wszystkie następujące warunki:

*   służy tylko jednostce, do której się odnosi, innymi słowy wytworzone towary lub usługi nie mogą być sprzedawane w obrocie;
*   porównywalna działalność na podobną skalę realizowana jest w podobnych jednostkach produkcyjnych;
*   wytwarza usługi lub, wyjątkowo, dobra nietrwałe, które nie wchodzą w skład produktu końcowego jednostki (np. drobne narzędzia lub rusztowania);
*   wpływa na koszty bieżące samej jednostki, tzn. nie powoduje tworzenia środków trwałych brutto.

Biorąc pod uwagę okoliczności związane z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy podkreślić, że działalność wykonywana w (…) spełnia wszystkie wskazane powyższe przesłanki uznania jej za działalność pomocniczą w stosunku do podstawowej działalności produkcyjnej realizowanej przez zakład w (…), tj.:

*   funkcjonowanie centrum dystrybucyjno-logistycznego służy wyłącznie Spółce w zakresie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej;
*   podmioty gospodarcze prowadzące działalność gospodarczą w zakresie produkcji określonych wyrobów, bądź świadczenia usług standardowo posiadają działy realizujące wewnętrznie świadczenia porównywalne do czynności podejmowanych przez centrum dystrybucyjno- logistyczne w (…);
*   w wyniku działalności centrum dystrybucyjno-logistycznego nie są wytwarzane jakiekolwiek dobra czy usługi wchodzące w skład produktu końcowego Spółki;
*   funkcjonowanie centrum wpływa bezpośrednio na koszty bieżące Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że pomimo wydania na rzecz Spółki Zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, uprawniającego do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania w stosunku do dochodów wygenerowanych z działalności realizowanej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, Spółka nie ma obecnie podstaw do korzystania z pomocy publicznej, gdyż faktycznie nie prowadzi działalności określonej w Zezwoleniu.

Należy bowiem wskazać, że Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, rozumianej jako działalność handlowa, produkcyjna i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie Strefy, uprawnia Spółkę do zwolnienia z opodatkowania dochodu z określonej w Zezwoleniu działalności w zakresie świadczenia usług magazynowania i logistyki (usługi zostały określone zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług). Tymczasem, jak wskazano powyżej działalność realizowana w (…) stanowi jedynie działalność pomocniczą w odniesieniu do działalności prowadzonej w(…). W przypadku Spółki nie ma więc mowy o prowadzeniu tzw. działalności strefowej. W konsekwencji powyższego koszty działalności prowadzonej w (…) nie mogą być oddzielone od kosztów całej działalności Spółki i należy je rozpatrywać łącznie.

Z unormowań art. 17 ust. 1 pkt 34, art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP oraz art. 12 w zw. z art. 16 ustawy o SSE wynika, że zwolnieniu z podatku dochodowego podlega tylko dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w zakresie określonym w zezwoleniu - a contrario, jeśli dany rodzaj działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu a także, jeżeli działalność nie jest działalnością pomocniczą niezbędną do realizacji zakresu działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano powyżej, działalność wykonywana w (…) nie stanowi odrębnej działalności gospodarczej, lecz jest działalnością pomocniczą w odniesieniu do działalności zakładu w (…) (która jest obecnie działalnością opodatkowaną). Należy wskazać, że Spółka zasadniczo nie prowadzi na terenie Strefy działalności gospodarczej wymienionej w Zezwoleniu. Działalność Spółki realizowana na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie polega bowiem na świadczeniu usług magazynowych i logistycznych.

Podsumowując, w związku z brakiem wydzielenia organizacyjnego działalności prowadzonej w (…) oraz pomocniczym charakterem tej działalności w odniesieniu do podstawowej,

produkcyjnej działalności Spółki (będącej działalnością opodatkowaną) należy wskazać, że koszty działalności prowadzonej w (…) nie mogą być oddzielone od kosztów całej działalności Spółki i powinny one wpływać na wynik z działalności opodatkowanej prowadzonej przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.