Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.792.2016.1.MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-23
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego według ustalonej proporcji w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2016 r. (data wpływu 22 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego według ustalonej proporcji w związku z realizacją projektu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego według ustalonej proporcji w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (np. w zakresie wynajmu lokali użytkowych) oraz działalność zwolnioną z podatku VAT w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. l pkt 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, zwolnienie dotyczy opłat od lokali mieszkalnych m.in. z tyt.: eksploatacji i utrzymania lokali, eksploatacji i utrzymania nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni lub nieruchomości wspólnych, funduszu remontowego.

W dniu 11 sierpnia 2011 r. Spółdzielnia zawarła z Województwem jako Instytucją Zarządzającą umowę o dofinansowanie projektu ze środków UE na rewitalizację budynków mieszkalnych w ramach „Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013”, Osi Priorytetowej 4 – „Rozwój, restrukturyzacja i rewitalizacja miast”, Działanie 4.1. – „Humanizacja blokowisk”, Poddziałanie 4.1.1. – „Modernizacja budynków mieszkalnych wykonanych w technologii z wielkiej płyty”. Umowa zmieniona została 6 aneksami, ostatni aneks z dnia 1 czerwca 2015 r.

Realizowany projekt obejmował modernizację 49 budynków mieszkalnych w zakresie wymiany balustrad balkonowych (loggii) wraz z naprawą krawędzi elementów konstrukcyjnych, ocieplenie i wykonanie nowej okładziny cokołów, wymianę okien w piwnicach oraz wykonanie w miejsce istniejącej nowej opaski okołobudynkowej.

Zakończenie finansowe realizacji projektu nastąpiło w dniu 17 stycznia 2014 r. Okres trwałości projektu upływa w dniu 17 stycznia 2017 r.

W czasie trwania projektu Spółdzielnia zobowiązana była do przedłożenia Instytucji Zarządzającej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu. Spółdzielnia złożyła w dniu 21 marca 2014 r. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji w tym zakresie. We wniosku wskazano, iż Spółdzielnia korzysta ze zwolnienia od podatku w związku z wykonywaniem działalności opisanej w art. 43 ust. l pkt 10 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przywołane zwolnienie, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych dotyczy opłat od lokali mieszkalnych. Jednocześnie Spółdzielnia wskazała, iż w jednym z budynków mieszkalnych objętych projektem (ul. L.), w pomieszczeniu piwnicznym, znajduje się lokal użytkowy o powierzchni 15 m2. Do kosztów kwalifikowanych, objętych dofinansowaniem środków UE, zaliczono poniesione nakłady w wartości brutto uznając, iż realizowany projekt, dotyczący modernizacji zasobów mieszkaniowych, nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną. W świetle przedstawionych faktów Spółdzielnia otrzymała interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 czerwca 2014 r. (…) uznającą stanowisko Spółdzielni jako … .

W dniu 23 czerwca 2014 r. Spółdzielnia wystąpiła do Instytucji Zarządzającej o uwzględnienie stanowiska Spółdzielni zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej oraz złożone wyjaśnienia o uznanie podatku VAT w całości jako koszt kwalifikowany. Urząd Marszałkowski w piśmie z dnia 21 sierpnia 2014 r. wyraził zgodę na uznanie nieodliczonego podatku VAT jako koszt kwalifikowany, w przypadku nie wystąpienia przez Spółdzielnię do Urzędu Skarbowego o jego odliczenie.

Zgodnie z Umową o dofinansowanie przedmiotowego projektu Spółdzielnia zobowiązana jest do przedłożenia na koniec okresu trwałości projektu pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Spółdzielnia występuje zatem ponownie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji.

W ramach projektu dofinansowana została modernizacja 49 budynków mieszkalnych w zakresie wymiany balustrad balkonowych wraz z naprawą krawędzi elementów konstrukcyjnych, ocieplenia i wykonania nowej okładziny cokołów, wymiany okien w piwnicach oraz wykonania w miejsce istniejącej nowej opaski okołobudynkowej. Pierwotnie we wniosku o dofinansowanie Spółdzielnia zadeklarowała, iż w ramach całego projektu podatek VAT w 100% będzie kosztem kwalifikowanym. Deklaracja ta wynikała z wcześniejszych doświadczeń, gdyż zgodnie z zapisami ustawy o podatku VAT czynności związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi są co zasady zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

W dniu 12 września 2016 r. w siedzibie Spółdzielni przeprowadzona została kontrola realizacji projektu przez Instytucję Zarządzającą w zakresie dokumentacji finansowo - księgowej i procesu budowlanego. Zwrócono uwagę na błędne zakwalifikowanie podatku VAT jako kosztu kwalifikowanego w 100 % w przypadku wykonania robót w budynku przy ul. L. Spółdzielnia wystąpiła do Urzędu Marszałkowskiego o dokonanie korekty podatku VAT w oparciu o zastosowanie przepisów art. 90 ust. 2-3 ustawy o podatku od towarowi usług, z uwagi na to, iż nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo przysługuje. Ustalono, iż podatek VAT, odnoszący się do wydatków związanych z działalnością mieszaną (budynek mieszkalny, w którym znajduje się punkt RTV) winien być kwalifikowany w ramach projektu w wysokości 96 %. W przypadku pozostałych 48 budynków, w których pomieszczenia piwniczne nie są wynajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej, podatek VAT winien być kwalifikowany w ramach projektu w 100%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółdzielni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie usług w budynkach mieszkalnych, w których nie znajdują się lokale wynajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej, związanych z realizacją przedmiotowego projektu?
2.  Czy Spółdzielni przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie usług w budynku mieszkalnym, w którym znajduje się lokal wynajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, związanych z realizacją przedmiotowego projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje Jemu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od zakupów związanych z lokalami mieszkalnymi, gdyż na mocy art. 43 ust. 1 pkt 11 zwolnieniu podlegają czynności wykonywane na rzecz członków Spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków Spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami Spółdzielni, za które pobierane są opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 3, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

W odniesieniu do budynku mieszkalnego, w którym znajduje się lokal wynajmowany na prowadzenie działalności gospodarczej, Spółdzielni przysługuje tylko częściowe odliczenie podatku naliczonego w odniesieniu do faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych zarówno z lokalami mieszkalnymi, jak i użytkowymi. Spółdzielni przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.,), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1. lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższy przepis do dnia 31 grudnia 2013 r. miał brzmienie:

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 cytowanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie do ust. 4 powołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Ponadto, w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powyższy przepis do dnia 31 grudnia 2013 r. miał brzmienie:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8 ustawy).

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy).

Na mocy art., 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

W świetle art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku budynków mieszkalnych, w których nie znajdują się lokale wynajmowane na prowadzenie działalności gospodarczej, Spółdzielni nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z tym projektem, skoro towary i usługi nabyte w ramach tej inwestycji nie służą sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w odniesieniu do budynku mieszkalnego, w którym znajduje się lokal wynajmowany na prowadzenie działalności gospodarczej (punkt RTV) w sytuacji, gdy efekty realizowanego projektu służą zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej od podatku, a Spółdzielnia nie jest w stanie przyporządkować poniesionych wydatków do konkretnej sprzedaży, to prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w trakcie realizacji przedmiotowego projektu, przysługiwało w części, w jakiej zakupy te były/są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych w art. 90 ust. 2 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo zastrzega się, iż w niniejszej interpretacji nie analizowano spełnienia przez Wnioskodawcę uwarunkowań prawnych umożliwiających zwolnienie od podatku czynności wykonywanych przez Spółdzielnię w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie było to przedmiotem zapytania oraz nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie. Dlatego też zwolnienie od podatku, z którego korzysta Wnioskodawca w tym zakresie przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.