Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4511.1031.2016.1.MZA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-16
Teza: Skutki podatkowe zamiany lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; umowa-umowa zamiany; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 26 października 2016 r. (data otrzymania 16 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2016 r. otrzymano wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postepowania) wraz z małżonką (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania – dalej łącznie jako Małżonkowie A) oraz Państwo M.P. i Z.P. (Zainteresowani niebędący stroną postępowania – dalej łącznie jako Małżonkowie B), będący teściami Wnioskodawcy są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych i zamieszkują na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlegają oni w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawcę oraz jego małżonkę jako małżonków łączy ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej. Państwo M.P. i Z.P., jako małżonków, również łączy ustrój wspólności ustawowej małżeńskiej. Zarówno jedni jak i drudzy małżonkowie nie zawierali żadnych umów małżeńskich regulujących ten ustrój w sposób odmienny aniżeli określony w Kodeksie rodzinnym i opiekuńczym.

W 2012 r. Małżonkowie A nabyli do ich majątku wspólnego prawo własności wyodrębnionego lokalu mieszkalnego o powierzchni około 35,38 m2 wraz z pomieszczeniem gospodarczym przynależnym o powierzchni około 2,13 m2 oraz udziałem wynoszącym 3751/188174 w prawie własności działki, na której posadowiono budynek (dalej: Mieszkanie A). Mieszkanie A jest wyodrębnionym lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, dla której prowadzona jest księga wieczysta.

Umową sprzedaży z 2012 r., na podstawie której Małżonkowie A nabyli Mieszkanie A, wartość Mieszkania A została oszacowana na kwotę 116.875 zł brutto. Mieszkanie to zostało nabyte w stanie surowym, zostało następnie wykończone i umeblowane. Na potrzeby opisanego zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę uwarunkowania rynkowe (w szczególności ceny występujących w obrocie nieruchomości podobnych), Małżonkowie A przyjmują, że kwota około 160.000,00 zł przedstawia aktualną wartość rynkową Mieszkania A. Wartość ta może ulec zmianie, jeśli ceny rynkowe w dacie transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym ulegną zmianie.

Z uwagi na potrzeby mieszkaniowe Małżonków A, Małżonkowie B przedstawili propozycję zawarcia umowy zamiany Mieszkania A na należący do Małżonków B wyodrębniony lokal mieszkalny (dalej: Mieszkanie B). Mieszkanie B zostało nabyte przez Małżonków B w grudniu 2007 r. od Spółdzielni Mieszkaniowej. Nabycie to było wynikiem ustanowienia i przeniesienia na ich rzecz prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego o powierzchni 66,52 m2 wraz z pomieszczeniem przynależnym o powierzchni 2,98 m2 oraz udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 6950/317807. Mieszkanie B położone jest na czwartym piętrze (piątej kondygnacji) budynku i składa się z trzech pokoi, kuchni, łazienki, wc i dwóch przedpokoi.

Przed wyodrębnieniem Mieszkania B, Małżonkom B przysługiwało – na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej – spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu. W umowie ustanowienia i przeniesienia odrębnej własności lokalu strony określiły wartość Mieszkania B na kwotę 417.000,00 zł. Zdaniem Zainteresowanych, cena ta nie odpowiada rzeczywistej wartości rynkowej – Mieszkanie B jest mieszkaniem około trzydziestoletnim i wymaga generalnego remontu. Z tego względu Zainteresowani przyjmują, że cena Mieszkania B wynosi około 320.000 zł.

Małżonkowie A, w drodze umowy zamiany zawartej z Małżonkami B (sporządzonej w formie aktu notarialnego), zamierzają dokonać zamiany Mieszkania A na Mieszkanie B; obydwa mieszkania są lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębne nieruchomości, dla których prowadzone są odrębne księgi wieczyste. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Mieszkanie B zostanie nabyte przez Małżonków A do ich majątku wspólnego bez jakichkolwiek dopłat. W umowie zamiany zawartej w formie aktu notarialnego cena Mieszkania A zostanie oznaczona na kwotę około 160.000 zł, zaś wartość mieszkania B na kwotę około 320.000 zł, wartości te mogą ulec zmianie jeśli ceny rynkowe w dacie transakcji ulegną zmianie.

Z uwagi na wielkość Mieszkania A oraz Mieszkania B, ceny rynkowe tych mieszkań oraz brak dopłat, konsekwencją zawarcia umowy zamiany będzie jednoczesne przysporzenie w majątku Małżonków A rozpoznawane przez przepisy podatkowe jako przychód. Przysporzenie to, po uwzględnieniu tzw. kosztów uzyskania przychodu, będzie równe tzw. „czystemu” dochodowi.

Mieszkanie A w wyniku zamiany wejdzie do majątku wspólnego (objętego wspólnością ustawową) Małżonków B.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania:

1.  Czy w wyniku zamiany mieszkania Małżonków A (Mieszkanie A) z mieszkaniem Małżonków B (Mieszkanie B przedstawiające większą wartość rynkową), po stronie Małżonków A wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego?
2.  Czy w wyniku zamiany mieszkania Małżonków A (Mieszkanie A) z mieszkaniem Małżonków B (Mieszkanie B przedstawiające większą wartość rynkową), po stronie Małżonków B wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego?

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych, Małżonkowie A będą zwolnieni z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od opisanej w zdarzeniu przyszłym umowy zamiany nieruchomości (tj. zamiany Mieszkania A na Mieszkanie B).

Zainteresowani zauważyli, że w prawie podatkowym zamiana mieszkań rozpoznawana jest jako odpłatne zbycie nieruchomości. Zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy – przychód (obowiązek podatkowy) występuje wówczas, gdy odpłatne zbycie (zamiana nieruchomości) następuje przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Małżonkowie A zamierzają dokonać zamiany Mieszkania A przed upływem 5 lat od dnia jego nabycia (Mieszkanie A zostało nabyte w 2012 r.). Uwzględniając powyższe przepisy należy stwierdzić, że odpłatne zbycie w drodze zamiany mieszkań, dokonane przed upływem pięciu lat od daty jego nabycia, stanowić będzie dla Małżonków A źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód taki podlegać będzie zmniejszeniu o koszty uzyskania przychodu, którymi w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości – zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Tym samym, dochód uzyskany z takiej zamiany (Mieszkania A na Mieszkanie B), stanowiący różnicę pomiędzy wartością lokalu zbywanego w drodze zamiany (wartość tego prawa wynikająca z aktu notarialnego na dzień dokonania transakcji zamiany) a kosztami uzyskania przychodu (udokumentowanymi kosztami jego nabycia, powiększonymi o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość prawa majątkowego w czasie jego posiadania), będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie jednak z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Ponadto, jak wskazano w art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 (tj. cele mieszkaniowe), uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu.

Zainteresowani wskazali, że w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 grudnia 2011 r., Znak: IBPBII/2/415-1054/11/MMa, dochód zwolniony z uwagi na przeznaczenie go na cele mieszkaniowe podlega obliczeniu według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia – wykazany w poz. 23 PIT-39,

W – wydatki na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wartość otrzymanego w drodze zamiany lokalu mieszkalnego,

P – przychód z odpłatnego zbycia wykazany w poz. 20 PIT-39.

Przykładowo zatem, gdy tzw. „czysty” dochód wynosiłby około 160.000 zł, wydatek na cele mieszkaniowe 320.000 zł (tj. wartość otrzymanego w drodze zamiany lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 3, a przychód 320.000 zł (tj. wartość lokalu mieszkalnego otrzymanego w wyniku zamiany), to w takim zdarzeniu przyszłym dochodem zwolnionym będzie kwota około 300.000 zł.

Z powyższego wyjaśnienia wynika, że w przypadku, gdy przychód z odpłatnego zbycia w całości zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25, uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości zwolniony od podatku dochodowego. Zainteresowani uważają, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie przedstawione powyżej warunki zwolnienia dochodu. Skoro bowiem Małżonkowie A w drodze zamiany nabędą od Małżonków B Mieszkanie B, to wartość tego mieszkania (tj. Mieszkania B należącego do Małżonków B) będzie traktowana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy). Małżonkowie A w wyniku zamiany nie otrzymają „do ręki” żadnych pieniędzy, gdyż cała transakcja której celem będzie zaspokojenie ich celów mieszkaniowych zostanie dokonana bezgotówkowo – bez jakichkolwiek dopłat. Ponadto, warunek „dwóch lat” spełniony zostanie natychmiastowo, albowiem w tym samym akcie notarialnym Małżonkowie A nabędą własność Mieszkania B należącego do Małżonków B w zamian za Mieszkanie A.

Skoro Małżonkowie A w drodze zamiany nabędą od Małżonków B Mieszkanie B, to wartość Mieszkania B będzie traktowana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy. Zatem w sytuacji, gdy wartość nabytego w drodze zamiany lokalu mieszkalnego będzie równa lub przewyższy wartość zbywanego w drodze zamiany lokalu mieszkalnego, to nie powstanie obowiązek zapłaty podatku z tytułu dokonanej transakcji.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych w opisanym zdarzeniu przyszłym dochód uzyskany z zamiany Mieszkania A na Mieszkanie B (tj. przychód pomniejszony o koszt uzyskania przychodu) będzie zwolniony od podatku dochodowego w związku z jego przeznaczeniem na cele mieszkaniowe Małżonków A.

Stanowisko Zainteresowanych zostało potwierdzone przez organy podatkowe. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2014 r. ITPB2/415-997/13/DSZ: „Zgodnie z zawartym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, wnioskodawczyni w najbliższym czasie planuje dokonać zamiany nabytego w 2013 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, o wartości minimum 128.000 zł na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jej rodziców o wartości 175.000 zł. (\`(...)\`). Skoro wnioskodawczyni w drodze zamiany nabędzie od rodziców spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, to wartość mieszkania rodziców będzie traktowana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy. Zatem w sytuacji, gdy wartość nabytego w drodze zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego będzie równa lub przewyższy wartość zbywanego w drodze zamiany lokalu mieszkalnego, to nie powstanie obowiązek zapłaty podatku z tytułu dokonanej transakcji.”

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych, w opisanym zdarzeniu przyszłym (tj. w przypadku zamiany Mieszkania B na Mieszkanie A) Małżonkowie B nie uzyskają przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zainteresowani zauważają, że w prawie podatkowym zamiana mieszkań rozpoznawana jest jako odpłatne zbycie nieruchomości. Zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy – przychód (obowiązek podatkowy) występuje wówczas gdy odpłatne zbycie (tutaj – zamiana nieruchomości) następuje przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Małżonkowie B zamierzają dokonać zamiany Mieszkania B po upływie 5 lat od dnia jego nabycia (Mieszkania B zostało nabyte w 2007 r.). Uwzględniając powyższą okoliczność należy stwierdzić, że odpłatne zbycie w drodze zamiany mieszkań, dokonane przed upływem pięciu lat od daty jego nabycia, nie będzie stanowić dla Małżonków B źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym również Małżonkowie B nie będą zobowiązani do zapłaty podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że Organ, wydając interpretacje, nie dokonuje wyliczeń kwoty dochodu (dochodu zwolnionego) z tytułu np. zamiany nieruchomości, lecz może co najwyżej wskazać sposób wyliczenia ww. kwot. Organ potwierdza zaprezentowany przez Zainteresowanych sposób ustalenia przychodu, kosztów jego uzyskania a w konsekwencji dochodu jak również dochodu zwolnionego z opodatkowania, jednakże z uwagi na fakt, iż w interpretacji nie dokonuje żadnych wyliczeń nie ustosunkował się do przykładu wskazanego przez Zainteresowanych we własnym stanowisku w zakresie pytania nr 1.

W odniesieniu do przywołanych przez Zainteresowanych interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie postępowania oraz Zainteresowanym niebędącym stroną postepowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.