Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.236.2019.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-04
Teza: zastosowanie przez podmiot leczniczy zwolnienia przedmiotowego z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży usług medycznych przy pomocy kasy rejestrującej
Słowa kluczowe: ewidencja; kasa-kasa rejestrująca; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2019 r. (data wpływu 3 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania przez podmiot leczniczy zwolnienia przedmiotowego z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży usług medycznych przy pomocy kasy rejestrującej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania przez podmiot leczniczy zwolnienia przedmiotowego z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży usług medycznych przy pomocy kasy rejestrującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

… (dalej. „Spółka” lub „Wnioskodawca”) będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT, w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności opodatkowane VAT.

Spółka jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność medyczną w formie spółki prawa handlowego, na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 2190 z późn. zm.).

Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi medyczne począwszy od podstawowej opieki medycznej, poprzez pomoc specjalistyczną i diagnostyczną, konsultacje psychologa, dietetyka i rehabilitanta, zabiegi rehabilitacyjne. Usługi realizowane są w ramach indywidualnych pakietów medycznych, bądź abonamentów medycznych. Usługi świadczone są w placówkach medycznych, jak również w formie wizyt domowych oraz za pośrednictwem systemów teleinformatycznych.

W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi medyczne, konsultacje psychologa, dietetyka, rehabilitanta, zabiegi rehabilitacyjne poprzez sprzedaż usług za pośrednictwem portalu internetowego #\`(...)\` (stan faktyczny) oraz zamierza rozszerzyć formy świadczenia usług za pośrednictwem infolinii (zdarzenie przyszłe), oferta skierowana jest do osób prywatnych (osób fizycznych). Zakupione przez klientów wizyty będą realizowane w sieciach placówek własnych oraz partnerskich.

Klient kupując wizytę lekarską, psychologa, dietetyka, rehabilitanta za pośrednictwem portalu internetowego lub infolinii podaje swoje dane osobowe, tj. imię i nazwisko, adres zamieszkania oraz adres e-mail. Klient po zatwierdzeniu podstawowych danych i dokonaniu zakupu dokonuje płatności przelewem lub kartą płatniczą, za pośrednictwem platformy operatora płatności internetowych … (dalej: „platforma …”). Platforma … przewiduje dwie podstawowe metody dokonywania płatności za nabywane usługi:

1.  Płatność kartą kredytową/debetową - odbywa się za pośrednictwem platformy …, poprzez obciążenie karty kredytowej lub debetowej danego użytkownika platformy. Płatność dokonana przy pomocy danej karty kredytowej lub debetowej jest przyjmowana przez platformę …, a następnie zgromadzone przez platformę … środki przekazywane są na rachunek bankowy Spółki.
2.  Płatność automatyczna - odbywa się za pośrednictwem szybkiej płatności elektronicznej, realizowanej przez platformę …. Płatność dokonywana jest on-line, a zgromadzone środki w „wirtualnym portfelu” klienta, zostają również przekazane na rachunek bankowy Spółki za pośrednictwem platformy ….

Spółka otrzymane zbiorczo środki pieniężne od platformy … może powiązać z konkretną usługą (czynnością) jaką zakupił każdy klient. Dzięki temu, że każda zakupiona przez klienta usługa jest rejestrowana i przypisana do indywidualnego konta klienta w systemie Spółki. Rejestrowane dane klienta służą do powiązania zakupu przez portal internetowy #\`(...)\` lub infolinię z konkretną transakcją finansową w platformie …. W szczególności, Wnioskodawca dysponuje imieniem i nazwiskiem klienta, numerem zamówienia, opisem zamówienia (np. chirurg naczyniowy), datą transakcji, kosztem transakcji w PLN, adresem e-mail, na który został zarejestrowany klient oraz statusem płatności. Wnioskodawca posiada stały dostęp on-line do platformy … i samodzielnie generuje raporty z platformy ….

W wyniku przeprowadzonej pozytywnie transakcji, tj. po sfinalizowaniu transakcji klient otrzymuje każdorazowo ze Spółki. fakturę potwierdzającą dokonany zakup oraz potwierdzenie dokonania płatności z ….

W tak przedstawionych stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca pragnie potwierdzić, iż w odniesieniu do usług medycznych, usług konsultacji psychologa, dietetyka, rehabilitanta, zabiegów rehabilitacyjnych świadczonych przez Spółkę na rzecz osób prywatnych (osób fizycznych), w związku z którymi płatności za te usługi na rzecz Spółki dokonywane będą przez klientów za pośrednictwem platformy …, Wnioskodawca zwolniony będzie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym usługi medyczne, konsultacji psychologa, dietetyka, rehabilitanta, zabiegi rehabilitacyjne w całości zapłacone za pośrednictwem platformy … przez osoby prywatne (osoby fizyczne), mogą korzystać czasowo ze zwolnienia wynikającego z § 2 ust. 1 w zw. z poz. 37 Załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r. poz. 2519) (dalej: „Rozporządzenie”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym usługi medyczne świadczone przez Spółkę, za pośrednictwem portalu #\`(...)\` oraz infolinii, na rzecz osób prywatnych (osób fizycznych), gdzie płatności za usługi (czynności) medyczne zostaną w całości zapłacone za pośrednictwem platformy …, podlegają zwolnieniu z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących jak wynika z § 2 ust. 1 w zw. z poz. 37 Załącznika do Rozporządzenia.

Uzasadnienie

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) (dalej: „ustawa o VAT”). Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są zobowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak wynika z § 2 ust. 1 Rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienionych w Załączniku do Rozporządzenia. Zgodnie z treścią Załącznika do Rozporządzenia, w poz. 37, podatnik dokonując sprzedaży usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, może korzystać ze zwolnienia z ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego za pomocą kasy, ze względu na formę zapłaty. Aby skorzystać z tego zwolnienia, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   świadczący usługę musi otrzymać w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowe, której jest członkiem,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie musi wynikać, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Przy czym przedmiotem świadczenia nie mogą być usługi wymienione w § 4 ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia. Spółka stoi na stanowisku, iż podmiot leczniczy wykonujący działalność medyczną w oparciu o poz. 37 Załącznika do Rozporządzenia, nie ma obowiązku dokumentowania na kasie fiskalnej sprzedaży usług medycznych w sytuacji, gdy należność zostanie w całości uregulowana za pośrednictwie banku (wpłaty dokonywane są na rachunek bankowy Spółki za pośrednictwem platformy …), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikać jakiej czynności dotyczyła.

Ponadto w § 4 ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia określono przypadki, kiedy nie można stosować zwolnień z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kas rejestrujących. W szczególności w ppkt f), zostały wymienione usługi w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 48 Załącznika do Rozporządzenia. Dotyczą jedynie sytuacji, w których usługa medyczna świadczona jest przez lekarza bezpośrednio na rzecz osób fizycznych, w ramach prywatnych i grupowych praktyk.

Przy czym, ustawodawca w Rozporządzeniu wyraźnie wskazał, że zwolnieniu nie podlegają usługi medyczne świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, nie ma tu wzmianki o podmiotach leczniczych, zatem wnioskodawca nie jest objęty powyższym przepisem.

Wnioskodawca, jako podmiot leczniczy, może świadczyć usługi opieki medycznej jedynie za pośrednictwem odpowiedniego, wykwalifikowanego personelu (lekarze, lekarze dentyści), z którym rozlicza się na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej.

Ponadto należy wskazać że Spółka zgodnie z ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, w świetle art. 4 jest zaliczana do podmiotów leczniczych. Podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 2168 z późn. zm.), we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast w świetle powyższej ustawy zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1) ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, lekarze i pielęgniarki mogą wykonywać działalność leczniczą jako indywidualna praktyka albo grupowa praktyka.

Zdaniem Wnioskodawcy z przytoczonych powyżej regulacji, zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących znajduje zastosowanie w odniesieniu do świadczenia usług na rzecz osób prywatnych (osób fizycznych), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   usługodawca otrzymuje w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem),
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła,
*   wykonywane usługi nie są wymienione w katalogu określonym w § 4 ust. 1 pkt 2) Rozporządzenia.

W opinii Wnioskodawcy, w tak przedstawionych stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka będzie spełniać wszystkie warunki konieczne dla zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 37 Załącznika do Rozporządzenia.

Analizując szczegółowo przedmiotowe warunki, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że ani w ustawie o VAT ani w analizowanym Rozporządzeniu nie zostało zdefiniowane co należy rozumieć przez „zapłatę za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej”. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego, sformułowanie „za pośrednictwem” ma znaczenie analogiczne do sformułowania „korzystając z czegoś”. Samo zaś „pośrednictwo” zostało zdefiniowane w słowniku języka polskiego jako działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron albo jako kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Jak zaś wynika z opisanego schematu funkcjonowania portalu internetowego #\`(...)\` oraz infolinii, płatności dokonywane poprzez ten portal przekazywane są przez operatora … na rachunek bankowy Spółki. Nie ulega zatem wątpliwości, w ocenie Wnioskodawcy, że płatność dokonana przez klienta Spółki przy użyciu portalu internetowego #\`(...)\` lub infolinii, bez względu na to czy zostanie ona dokonana w drodze obciążenia jego karty kredytowej/debetowej czy też pobrania ze środków klienta podczas przelewów automatycznych, jest otrzymywana przez Spółkę za pośrednictwem banku (lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo kredytowej).

Podejście takie znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, płatność na rachunek bankowy podatnika za pośrednictwem aplikacji internetowych została uznana za spełniającą analizowaną przesłankę w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2017 r. (0114-KDIP1-3.4012.249.2017.2.JG).

Podobne wnioski płyną również z następujących interpretacji:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2017 r. (1462-IPPP2.4512.73.2017.1.JO),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lipca 2015 r. (IPPP2/4512-321/15-5/RR),
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 grudnia 2015 r. (IBPP3/4512-722/15/BJ).

W interpretacji indywidualnej z 19 maja 2015 roku (IPPP2/4512-128/15-6/RR), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „w odniesieniu do płatności poprzez systemy płatnicze on-line (tutaj np. Przelewy24, PayPal albo PayU) oraz przy użyciu karty płatniczej, które będą dokonywane za pośrednictwem firmy lub firm oferujących usługi płatnicze Organ zauważa, że taka forma płatności, ponieważ dokonywana jest na konto bankowe Wnioskodawcy, spełnia przesłankę do uznaniu, że została dokonana za pośrednictwem banku. Przemawia za tym również wykładnia celowościowa, ponieważ obowiązkiem ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie rozporządzenia objęta jest przede wszystkim sprzedaż detaliczna w żaden inny sposób nieudokumentowana”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowano w interpretacji z dnia 26 lutego 2015 r. IPPP2/443-1242/14-2/RR:

„W odniesieniu do płatności poprzez systemy płatnicze on-line (tutaj PayU) Organ zauważa, że taka forma płatności, ponieważ dokonywana jest z konta nabywcy przedmiotowych towarów na konto bankowe Wnioskodawcy, spełnia przesłankę do uznaniu, że została dokonana za pośrednictwem banku. Przemawia za tym również wykładnia celowościowa, ponieważ obowiązkiem ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie rozporządzenia objęta jest przede wszystkim sprzedaż detaliczna w żaden inny sposób nieudokumentowana. Natomiast w opisanym przypadku każda sprzedaż „pozostawia po sobie ślad” w postaci wpływu na konto Wnioskodawcy w związku z wcześniejszą sprzedażą”.

Podsumowując, w sytuacji, gdy zapłata za usługę dokonywana jest za pośrednictwem Operatorów Płatności, lecz ostatecznie wpływa ona na rachunek bankowy Spółki, spełniona jest pierwsza z omawianych przesłanek zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Przesłanka otrzymania zapłaty za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem).

W drugiej kolejności, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wraz z płatnościami otrzymuje od operatora płatności … informacje pozwalające na powiązanie poszczególnych płatności z wykonywanymi przez Spółkę usługami. Każda zakupiona usługa i transakcja jest rejestrowana i przypisana do indywidualnego konta klienta w systemie Spółki. Rejestrowane dane klienta służą do powiązania zakupu przez portal internetowy #\`(...)\` oraz infolinię z konkretną transakcją finansową w platformie …. W szczególności, Wnioskodawca dysponuje imieniem i nazwiskiem klienta, numerem zamówienia, opisem zamówienia (np. chirurg naczyniowy), datą transakcji, kosztem transakcji w PLN, adresem email, na który została zarejestrowany klient, statusem płatności. Dzięki stałym dostępom on-line do platformy … i raportom z platformy …. Spółka jest w stanie powiązać zapłatę z konkretną czynnością.

W wyniku przeprowadzonej pozytywnie transakcji, klient otrzymuje każdorazowo ze Spółki fakturę potwierdzającą dokonany zakup oraz potwierdzenie dokonania płatności z …. Faktura zostanie przekazana klientowi w terminie określonym w art. 106i ustawy o VAT, pocztą elektroniczną na adres e-mail klienta.

Wobec powyższego Wnioskodawca może na podstawie posiadanej ewidencji i dowodów dokumentujących poszczególne płatności połączyć konkretną czynność z zapłatą. Tym samym spełniona zostanie druga z przesłanek, warunkujących zastosowanie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Finalnie, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w katalogu czynności wyłączonych z możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia (§ 4 ust. 1 pkt 2) ppkt f) Rozporządzenia) nie zostały wymienione usługi medyczne świadczone przez podmioty medyczne. Tym samym, wnioskodawca nie jest objęty powyższym przepisem i może korzystać zwolnienia z ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy uznać, iż w analizowanych stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełnione będą wszystkie przesłanki konieczne dla zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 37 Załącznika do Rozporządzenia.

W świetle przytoczonych argumentów, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług medycznych świadczonych przez Spółkę na rzecz osób prywatnych (osób fizycznych), w związku z którymi płatności na rzecz Spółki dokonywane będą za pośrednictwem platformy …, Wnioskodawca zwolniony będzie z obowiązku ewidencjowania, na postawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 37 Załącznika do Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy o VAT. W myśl ust. 1 ww. przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem, podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Kwestie szczególne dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w zakresie kas rejestrujących.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. kwestie dotyczące zwolnień na czas określony niektórych grup podatników i niektórych czynności z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz warunki korzystania ze zwolnienia reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r., poz. 2519) dalej zwane „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Powyższe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ma charakter podmiotowy, tj. dotyczy podmiotu.

Natomiast, zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Stosownie do § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

I tak w części II załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących - w poz. 37 wskazano jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Aby zatem Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 37 załącznika, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   zapłata za wykonane świadczenie w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Niewystąpienie jednego z ww. warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na mocy § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 ww. załącznika do rozporządzenia, przysługuje w sytuacji, gdy zapłata za świadczone usługi w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika. Wyrażenie „w całości” odnosi się do poszczególnych transakcji świadczonych przez podatnika. Taka konstrukcja przepisu powoduje, że zwolnieniu nie podlega świadczenie usługi, za którą zapłacono częściowo gotówką, a częściowo za pośrednictwem banku lub poczty. Warunkiem zwolnienia jest bowiem to, aby konkretna transakcja została w całości zapłacona za pośrednictwem banku lub poczty oraz by było możliwe zidentyfikowanie transakcji, której zapłata dotyczy.

Jednocześnie § 4 rozporządzenia wskazuje, że zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się, bez względu na wysokość osiąganych obrotów, przy dostawie towarów i świadczeniu usług w nim wymienionych.

I tak zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2) lit. f) rozporządzenia zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 48 załącznika do rozporządzenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) będący zarejestrowanym podatnikiem VAT, w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności opodatkowane VAT. Spółka jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność medyczną w formie spółki prawa handlowego, na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi medyczne począwszy od podstawowej opieki medycznej, poprzez pomoc specjalistyczną i diagnostyczną, konsultacje psychologa, dietetyka i rehabilitanta, zabiegi rehabilitacyjne. Usługi realizowane są w ramach indywidualnych pakietów medycznych, bądź abonamentów medycznych. Usługi świadczone są w placówkach medycznych, jak również w formie wizyt domowych oraz za pośrednictwem systemów teleinformatycznych. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi medyczne, konsultacje psychologa, dietetyka, rehabilitanta, zabiegi rehabilitacyjne poprzez sprzedaż usług za pośrednictwem portalu internetowego #\`(...)\` oraz zamierza rozszerzyć formy świadczenia usług za pośrednictwem infolinii, oferta skierowana jest do osób prywatnych (osób fizycznych). Zakupione przez klientów wizyty będą realizowane w sieciach placówek własnych oraz partnerskich. Klient kupując wizytę lekarską, psychologa, dietetyka, rehabilitanta za pośrednictwem portalu internetowego lub infolinii podaje swoje dane osobowe, tj. imię i nazwisko, adres zamieszkania oraz adres e-mail. Klient po zatwierdzeniu podstawowych danych i dokonaniu zakupu dokonuje płatności przelewem lub kartą płatniczą, za pośrednictwem platformy operatora płatności internetowych … (platforma …). Platforma … przewiduje dwie podstawowe metody dokonywania płatności za nabywane usługi, tj. płatność kartą kredytową/debetową (płatność dokonana przy pomocy danej karty kredytowej lub debetowej jest przyjmowana przez platformę …, a następnie zgromadzone przez platformę … środki przekazywane są na rachunek bankowy Spółki) oraz płatność automatyczna (płatność dokonywana jest on-line, a zgromadzone środki w „wirtualnym portfelu” klienta, zostają również przekazane na rachunek bankowy Spółki za pośrednictwem platformy …). Spółka otrzymane zbiorczo środki pieniężne od platformy … może powiązać z konkretną usługą (czynnością) jaką zakupił każdy klient - każda zakupiona przez klienta usługa jest rejestrowana i przypisana do indywidualnego konta klienta w systemie Spółki. Rejestrowane dane klienta służą do powiązania zakupu przez portal internetowy #\`(...)\` lub infolinię z konkretną transakcją finansową w platformie …. W szczególności, Wnioskodawca dysponuje imieniem i nazwiskiem klienta, numerem zamówienia, opisem zamówienia, datą transakcji, kosztem transakcji w PLN, adresem e-mail, na który został zarejestrowany klient oraz statusem płatności. Wnioskodawca posiada stały dostęp on-line do platformy … i samodzielnie generuje raporty z platformy …. Po sfinalizowaniu transakcji klient otrzymuje każdorazowo od Spółki fakturę potwierdzającą dokonany zakup oraz potwierdzenie dokonania płatności z ….

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy usługi medyczne, konsultacje psychologa, dietetyka, rehabilitanta, zabiegi rehabilitacyjne w całości zapłacone za pośrednictwem platformy … przez osoby fizyczne mogą korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencji sprzedaży na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec tego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.).

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej, za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot wykonujący działalność leczniczą - podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej, podmiotami leczniczymi są:

1.  przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646, 1479, 1629 i 1633) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,
2.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,
3.  jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o podstawowej opiece zdrowotnej (Dz. U. poz. 2217 oraz z 2018 r. poz. 1000 i 1544),
4.  instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2018 r. poz. 736 i 1669),
5.  fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej, 5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,
6.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania,
7.  jednostki wojskowe

\- w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej lekarze, pielęgniarki i fizjoterapeuci mogą wykonywać swój zawód w ramach działalności leczniczej na zasadach określonych w ustawie oraz w przepisach odrębnych, po wpisaniu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą, o którym mowa w art. 100.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej działalność lecznicza lekarzy może być wykonywana w formie jednoosobowej działalności gospodarczej jako indywidualna praktyka lekarska, indywidualna praktyka lekarska wyłącznie w miejscu wezwania, indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska, indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska wyłącznie w miejscu wezwania, indywidualna praktyka lekarska wyłącznie w zakładzie leczniczym na podstawie umowy z podmiotem leczniczym prowadzącym ten zakład lub indywidualna specjalistyczna praktyka lekarska wyłącznie w zakładzie leczniczym na podstawie umowy z podmiotem leczniczym prowadzącym ten zakład.

Jak wynika z wniosku Spółka jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność medyczną w formie spółki prawa handlowego na podstawie ustawy o działalności leczniczej, która świadczy usługi medyczne realizowane w ramach indywidualnych pakietów medycznych bądź abonamentów. Wnioskodawca, jako podmiot leczniczy zatrudnia wykwalifikowany personel, m.in. lekarzy, lekarzy dentystów, na podstawie umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej.

Wskazane w § 4 ust. 1 pkt 2) lit. f) rozporządzenia uregulowanie nakładające obowiązek ewidencjonowania na kasie rejestrującej usług w zakresie opieki medycznej przez lekarzy i lekarzy dentystów dotyczy wyłącznie usług świadczonych w ramach prywatnej praktyki lekarskiej.

W kontekście powołanych wyżej regulacji prawnych Wnioskodawca jako podmiot leczniczy prowadzący działalność w formie spółki prawa handlowego w zakresie usług opieki medycznej poprzez zatrudnionych lekarzy i lekarzy dentystów, na umowach o pracę i umowach cywilnoprawnych, jest wyłączony z zakresu stosowania normy zawartej w § 4 ust. 1 pkt 2) lit. f) rozporządzenia. Jak wynika z opisu sprawy usługi medyczne będą świadczone przez Wnioskodawcę za pośrednictwem portalu #\`(...)\` oraz infolinii, gdzie należność zostanie w całości uregulowana za pośrednictwem banku (wpłaty dokonywane są na rachunek bankowy Spółki za pośrednictwem platformy …), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikać jakiej czynności dotyczyła.

W związku z tym Wnioskodawca w zakresie sprzedawanych usług opieki medycznej, w formie indywidualnych pakietów i abonamentów medycznych, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych może korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tych usług na kasie rejestrującej zawartego w § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 37 załącznika do rozporządzenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.