Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.582.2019.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-09
Teza: Wskazanie, czy nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Sp. z o. o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej: „Zbywcy”) wierzytelności pieniężne przysługujące im od instytucji finansowych, w tym banków, firm pożyczkowych itp., mających siedzibę na terenie Polski (dalej: „Dłużnicy”), wynikające z wcześniejszej spłaty kredytu lub pożyczki. Nabywanie i dochodzenie nabytych wierzytelności jest wyłącznym przedmiotem działalności.

Nabywanie następuje w drodze odpłatnej cesji wierzytelności w rozumieniu art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, na podstawie indywidualnej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa”) zawartej pomiędzy Zbywcą jako sprzedającym (cedentem), a Wnioskodawcą jako kupującym (cesjonariuszem). Pomiędzy Wnioskodawcą a Zbywcą wierzytelności nie istnieje jakikolwiek stosunek prawny przewidujący świadczenie jakichkolwiek usług związanych z przedmiotową wierzytelnością. Spółka nabywa wierzytelności we własnym imieniu i na własną rzecz oraz staje się wyłącznym właścicielem wierzytelności. W przypadku bezskutecznej egzekucji lub zaistnienia zdarzeń skutkujących niemożnością uzyskania spłaty wierzytelności od Dłużnika, jej właścicielem w dalszym ciągu pozostanie Wnioskodawca – wierzytelność nie będzie zwrotnie przenoszona na Zbywcę. Umowy cesji przewidują możliwość dokonania cesji zwrotnej jedynie w przypadku sprzeczności ze stanem faktycznym oświadczeń złożonych w umowie. Prawo do żądania cesji zwrotnej przysługuje obu stronom w terminie 1 roku od dnia zawarcia Umowy. Ryzyko biznesowe związane z tym, że instytucja finansowa nie zapłaci, pozostaje jednak po stronie Spółki.

Umowa nie zobowiązuje stron umowy do jakichkolwiek działań, poza sprzedażą i nabyciem wierzytelności oraz czynnościami koniecznymi do prawidłowego wykonania umowy nabycia wierzytelności i zapłaty ustalonej ceny. Nie zawiera też upoważnienia Wnioskodawcy do podejmowania jakichkolwiek czynności w imieniu lub na rachunek Zbywcy, w tym obowiązku świadczenia przez Wnioskodawcę jakichkolwiek usług na rzecz Zbywcy, w związku z czym Wnioskodawca nie otrzyma od Zbywcy jakiegokolwiek wynagrodzenia. Po podpisaniu cesji Spółka już jako wierzyciel wysyła do Dłużnika informację o cesji wierzytelności i wezwanie do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy. Na Spółce spoczywa pełne ryzyko związane z windykacją. Jako właściciel wierzytelności, wyłącznie Wnioskodawca decyduje o tym, czy i w jaki sposób dochodzić będzie zapłaty wierzytelności od Dłużnika. Wnioskodawca nie jest zobowiązany wobec Zbywcy do windykacji nabytej wierzytelności. Wierzytelność jest dochodzona przez Wnioskodawcę wyłącznie we własnym imieniu i wyłącznie na własny rachunek. Kwota odzyskanej wierzytelności stanowi wyłącznie własność Wnioskodawcy. W chwili zawarcia umowy cesji, zgodnie z oświadczeniem Zbywcy, w stosunku do wierzytelności nie toczą się żadne postępowania o zapłatę, w tym postępowanie sądowe czy egzekucja komornicza. W celu dochodzenia wierzytelności Spółka podejmuje i będzie podejmować czynności windykacyjne wobec Dłużników i nie można wykluczyć, że wierzytelności te mogą być traktowane przez Dłużników jako sporne. W takim przypadku w celu uzyskania zapłaty, Wnioskodawca zamierza wytaczać powództwa sądowe i wszczynać postępowania egzekucyjne wobec Dłużników.

Cena zakupu wierzytelności będzie określona w umowie sprzedaży i będzie niższa od wartości nominalnej nabywanej wierzytelności. Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej zakupu będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość nabywanych wierzytelności na moment ich nabycia. W wartości tej będzie uwzględniane ryzyko braku efektu działań windykacyjnych, uzyskania od Dłużnika kwoty niższej niż wartość nominalna wierzytelności, jak również szacowane koszty windykacji związane z postępowaniem sądowym czy egzekucyjnym.

Ponadto, z pisma z dnia 31 stycznia 2020 r. – stanowiącego uzupełnienie wniosku – wynika, że:

1.  W związku z nabyciem wierzytelności, Wnioskodawca uwalnia wierzycieli od konieczności podejmowania jakichkolwiek czynności związanych z egzekwowaniem długu, albowiem sam staje się wierzycielem. W konsekwencji, dotychczasowym wierzycielom nie przysługuje już żadne prawo do podejmowania samodzielnie czynności związanych z egzekwowaniem długu. Wnioskodawca nie otrzymuje też od Zbywców wierzytelności żadnego jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia majątkowego, w tym w postaci wynagrodzenia, premii lub prowizji.
2.  W każdym przypadku nabywane wierzytelności stanowią w dacie ich nabycia wierzytelności wymagalne, tj. takie, co do których upłynął termin ich zapłaty.
3.  W ocenie Wnioskodawcy, nabywane wierzytelności są tzw. wierzytelnościami trudnymi. Wynika to z faktu, że zdecydowana większość dłużników nie wyraża zgody na spłatę nabywanej przez Wnioskodawcę wierzytelności na drodze postępowania polubownego. Potencjalna możliwość odzyskania nabywanych wierzytelności w znakomitej większości przypadków będzie możliwa dopiero po procesie sądowym i ewentualnie w wyniku egzekucji komorniczej. Ocenę wierzytelności jako trudnych Wnioskodawca oparł na definicjach formułowanych przez orzecznictwo ETS i sądów administracyjnych, a więc jako wierzytelności, co do których istnieje wątpliwość, czy zostaną one zaspokojone w drodze przejęcia odzyskiwania długu i co do których istnieje ryzyko ich niezaspokojenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywanie wierzytelności w imieniu własnym i na własne ryzyko nie jest odpłatnym świadczeniem usług i nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu uVAT. Ustawa szczególnie skupia się na odpłatności dostaw towarów i świadczenia usług. Tym samym należy ustalić, czy nabywanie wierzytelności pieniężnych w celu ich windykacji na własne ryzyko, w swoim imieniu i na swoją rzecz, jest odpłatną usługą w rozumieniu ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT.

Problematyką tą zajmował się już Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”, „Trybunał”) w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie o sygn. C-93/10. TSUE orzekł, że art. 2 pkt 1 i art. 4 VI Dyrektywy Rady Nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L z 1977 r. Nr 145, poz. 1 – dalej: „VI Dyrektywa”) należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. Trybunał zauważył, że ww. przepis VI Dyrektywy postanawia, że opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej podlegają dostawa towarów i świadczenie usług wykonywane za wynagrodzeniem na terytorium kraju przez podatnika występującego w takim charakterze, zaś art. 4 VI Dyrektywy stanowi, że podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą określoną w ust. 2 bez względu na cel, czy rezultat takiej działalności (ust. 1), a działalność gospodarcza określona w ust. 1 obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie, zatem świadczenie usługi odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy, a więc podlegające opodatkowaniu, następuje tylko wtedy, jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Dla uznania, że świadczenie usług dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu VI Dyrektywy wymagany jest więc bezpośredni związek między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. TSUE stwierdził również, że cesjonariusz wierzytelności nie otrzymuje od cedenta żadnego wynagrodzenia, w związku z czym nie dokonuje czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, ani też nie świadczy usługi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Trybunał zwrócił też uwagę, że co prawda istnieje różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, jednakże wyraźnie uznał, że różnica ta nie stanowi wynagrodzenia, lecz wyłącznie odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności na moment sprzedaży. Wartość ta jest z kolei uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

W przedmiocie sprawy wypowiedział się następnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. o sygn. akt I FPS 5/11 wskazując, że w celu zapewnienia jednolitej wykładni i stosowania prawa wspólnotowego oraz z zasady efektywności prawa wspólnotowego wynika, że stanowisko TSUE wiąże sądy krajowe państw członkowskich Unii Europejskiej w zakresie dokonanej wykładni prawa wspólnotowego. Tym samym, będąc związanym wykładnią prawa unijnego w nim zawartą, Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyroku sformułował na gruncie krajowej ustawy o podatku od towarów i usług twierdzenie, że nabycie wierzytelności pieniężnej na własne ryzyko, w celu windykacji, w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a tym samym art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Analizowany przez TSUE stan faktyczny jest zbieżny z opisem zdarzenia zaprezentowanym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Podatnik również nabywa wierzytelności za cenę niższą, niż wynosi ich wartość nominalna. Ponadto, nabywa je we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko. Na podstawie umowy cesji Podatnik jest zobowiązany do przekazania Zbywcy wyłącznie umówioną cenę sprzedaży. Nie wystąpi więc sytuacja, w której Zbywca przekazywać będzie jakiekolwiek środki pieniężne, czy rzeczowe na rzecz Spółki w przypadku ściągnięcia długu od kontrahentów, gdyż Spółka będzie ściągała je wyłącznie na własną rzecz. Transakcja będzie też odzwierciedlać rzeczywistą wartość nabywanych wierzytelności, bowiem w każdym przypadku, jeżeli cena nabytych wierzytelności uzależniona jest od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników, różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży (nie stanowiąc wynagrodzenia za tego rodzaju usługę), odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży (por. wyrok NSA z dnia 23 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3491/15).

Skoro z opisu zdarzenia faktycznego nie wynika jakiekolwiek wynagrodzenie należne od Zbywcy dla cesjonariusza, tym samym nie ma mowy o wykonywaniu odpłatnej usługi. Warunkiem uznania transakcji za odpłatną usługę, a zatem czynność opodatkowaną VAT, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością. Analizując transakcję należy poszukiwać strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy (cedenta) do nabywcy (cesjonariusza) za wykonaną usługę, czyli płynącego odwrotnie niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. W transakcjach będących przedmiotem wniosku o interpretację nie występuje taki strumień. Tym samym należy przyjąć, że działalność Spółki w zakresie nabywania wierzytelności nie może być traktowana jako świadczenie przez Podatnika odpłatnych usług.

Stanowisko Spółki potwierdza ugruntowane orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, w wyroku z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 344/17 sąd wskazał, że egzekwowanie własnych należności na swoją rzecz jest zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie tworzy usługi w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W kolejnym wyroku z dnia 26 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2323/15 możemy z kolei przeczytać, że nabycie wierzytelności w imieniu własnym i na własne ryzyko, w sytuacji gdy cena za wierzytelności ustalona została poniżej ich wartości nominalnej i odzwierciedla ich rzeczywistą wartość z chwili sprzedaży, nie może być traktowana jako odpłatna usługa ściągania długów. Stwierdzenie więc w odniesieniu do takiej czynności, że Wnioskodawcy nie przysługuje żadne wynagrodzenie, uzasadnia stanowisko, iż nie podlega ona w związku z tym opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, skoro transakcje zawierane przez Spółkę polegające na nabywaniu od osób fizycznych wierzytelności w imieniu własnym, na własną rzecz i na własne ryzyko, nie są odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, to nie podlegają one podatkowi od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

Należy zauważyć, że świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywa od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej: „Zbywcy”) wierzytelności pieniężne przysługujące im od instytucji finansowych, w tym banków, firm pożyczkowych itp., mających siedzibę na terenie Polski (dalej: „Dłużnicy”), wynikające z wcześniejszej spłaty kredytu lub pożyczki. Nabywanie i dochodzenie nabytych wierzytelności jest wyłącznym przedmiotem działalności. Nabywanie następuje w drodze odpłatnej cesji wierzytelności w rozumieniu art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, na podstawie indywidualnej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa”) zawartej pomiędzy Zbywcą jako sprzedającym (cedentem), a Wnioskodawcą jako kupującym (cesjonariuszem). Pomiędzy Wnioskodawcą a Zbywcą wierzytelności nie istnieje jakikolwiek stosunek prawny przewidujący świadczenie jakichkolwiek usług związanych z przedmiotową wierzytelnością. Spółka nabywa wierzytelności we własnym imieniu i na własną rzecz oraz staje się wyłącznym właścicielem wierzytelności. W przypadku bezskutecznej egzekucji lub zaistnienia zdarzeń skutkujących niemożnością uzyskania spłaty wierzytelności od Dłużnika, jej właścicielem w dalszym ciągu pozostanie Wnioskodawca – wierzytelność nie będzie zwrotnie przenoszona na Zbywcę. Umowy cesji przewidują możliwość dokonania cesji zwrotnej jedynie w przypadku sprzeczności ze stanem faktycznym oświadczeń złożonych w umowie. Prawo do żądania cesji zwrotnej przysługuje obu stronom w terminie 1 roku od dnia zawarcia Umowy. Ryzyko biznesowe związane z tym, że instytucja finansowa nie zapłaci, pozostaje jednak po stronie Spółki. Umowa nie zobowiązuje stron umowy do jakichkolwiek działań, poza sprzedażą i nabyciem wierzytelności oraz czynnościami koniecznymi do prawidłowego wykonania umowy nabycia wierzytelności i zapłaty ustalonej ceny. Nie zawiera też upoważnienia Wnioskodawcy do podejmowania jakichkolwiek czynności w imieniu lub na rachunek Zbywcy, w tym obowiązku świadczenia przez Wnioskodawcę jakichkolwiek usług na rzecz Zbywcy, w związku z czym Wnioskodawca nie otrzyma od Zbywcy jakiegokolwiek wynagrodzenia. Po podpisaniu cesji Spółka już jako wierzyciel wysyła do Dłużnika informację o cesji wierzytelności i wezwanie do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy. Na Spółce spoczywa pełne ryzyko związane z windykacją. Jako właściciel wierzytelności, wyłącznie Wnioskodawca decyduje o tym, czy i w jaki sposób dochodzić będzie zapłaty wierzytelności od Dłużnika. Wnioskodawca nie jest zobowiązany wobec Zbywcy do windykacji nabytej wierzytelności. Wierzytelność jest dochodzona przez Wnioskodawcę wyłącznie we własnym imieniu i wyłącznie na własny rachunek. Kwota odzyskanej wierzytelności stanowi wyłącznie własność Wnioskodawcy. W chwili zawarcia umowy cesji, zgodnie z oświadczeniem Zbywcy, w stosunku do wierzytelności nie toczą się żadne postępowania o zapłatę, w tym postępowanie sądowe czy egzekucja komornicza. W celu dochodzenia wierzytelności Spółka podejmuje i będzie podejmować czynności windykacyjne wobec Dłużników i nie można wykluczyć, że wierzytelności te mogą być traktowane przez Dłużników jako sporne. W takim przypadku w celu uzyskania zapłaty, Wnioskodawca zamierza wytaczać powództwa sądowe i wszczynać postępowania egzekucyjne wobec Dłużników. Cena zakupu wierzytelności będzie określona w umowie sprzedaży i będzie niższa od wartości nominalnej nabywanej wierzytelności. Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej zakupu będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość nabywanych wierzytelności na moment ich nabycia. W wartości tej będzie uwzględniane ryzyko braku efektu działań windykacyjnych, uzyskania od Dłużnika kwoty niższej niż wartość nominalna wierzytelności, jak również szacowane koszty windykacji związane z postępowaniem sądowym czy egzekucyjnym.

W związku z nabyciem wierzytelności, Wnioskodawca uwalnia wierzycieli od konieczności podejmowania jakichkolwiek czynności związanych z egzekwowaniem długu, albowiem sam staje się wierzycielem. W konsekwencji, dotychczasowym wierzycielom nie przysługuje już żadne prawo do podejmowania samodzielnie czynności związanych z egzekwowaniem długu. Wnioskodawca nie otrzymuje też od Zbywców wierzytelności żadnego jakiegokolwiek dodatkowego przysporzenia majątkowego, w tym w postaci wynagrodzenia, premii lub prowizji. W każdym przypadku nabywane wierzytelności stanowią w dacie ich nabycia wierzytelności wymagalne, tj. takie, co do których upłynął termin ich zapłaty. W ocenie Wnioskodawcy, nabywane wierzytelności są tzw. wierzytelnościami trudnymi. Wynika to z faktu, że zdecydowana większość dłużników nie wyraża zgody na spłatę nabywanej przez Wnioskodawcę wierzytelności na drodze postępowania polubownego. Potencjalna możliwość odzyskania nabywanych wierzytelności w znakomitej większości przypadków będzie możliwa dopiero po procesie sądowym i ewentualnie w wyniku egzekucji komorniczej. Ocenę wierzytelności jako trudnych Wnioskodawca oparł na definicjach formułowanych przez orzecznictwo ETS i sądów administracyjnych, a więc jako wierzytelności, co do których istnieje wątpliwość, czy zostaną one zaspokojone w drodze przejęcia odzyskiwania długu i co do których istnieje ryzyko ich niezaspokojenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy nabycie wierzytelności przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej kodeksem cywilnym.

Stosownie do treści art. 509 § 1 kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 510 § 1 kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Z powyższego wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta). Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też innego jej wykorzystania do celów prawno-gospodarczych. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej, jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Zatem usługą na rzecz cedenta jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zatem zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże jak wskazano na wstępie ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Stanowisko powyższe potwierdzone zostało w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, w którym TSUE stwierdził, że: „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnej usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że: „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11, wskazał: „Przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy – cedenta do nabywcy – cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna-sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”.

Jak wynika z opisu sprawy, nabywane wierzytelności będą stanowić wierzytelności trudne, wymagalne. Cena zakupu wierzytelności będzie określona w umowie sprzedaży i będzie niższa od wartości nominalnej nabywanej wierzytelności. Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej zakupu będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość nabywanych wierzytelności na moment ich nabycia. W wartości tej będzie uwzględniane ryzyko braku efektu działań windykacyjnych, uzyskania od Dłużnika kwoty niższej niż wartość nominalna wierzytelności, jak również szacowane koszty windykacji związane z postępowaniem sądowym czy egzekucyjnym. Pomiędzy Wnioskodawcą a Zbywcą wierzytelności nie istnieje jakikolwiek stosunek prawny przewidujący świadczenie jakichkolwiek usług związanych z przedmiotową wierzytelnością. Umowa nie zobowiązuje stron umowy do jakichkolwiek działań, poza sprzedażą i nabyciem wierzytelności oraz czynnościami koniecznymi do prawidłowego wykonania umowy nabycia wierzytelności i zapłaty ustalonej ceny. Nie zawiera też upoważnienia Wnioskodawcy do podejmowania jakichkolwiek czynności w imieniu lub na rachunek Zbywcy, w tym obowiązku świadczenia przez Wnioskodawcę jakichkolwiek usług na rzecz Zbywcy, w związku z czym Wnioskodawca nie otrzyma od Zbywcy jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Wobec tego w analizowanej sprawie dochodzi do nabywania przez Wnioskodawcę wierzytelności trudnych za cenę niższą od wartości nominalnej tych wierzytelności, ponadto między Wnioskodawcą a Zbywcą wierzytelności nie istnieje żaden odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie otrzymuje od Zbywcy wierzytelności żadnego przysporzenia w związku z zawarciem umowy sprzedaży wierzytelności oraz Wnioskodawca nie świadczy na rzecz zbywcy jakichkolwiek usług. W konsekwencji należy stwierdzić, że transakcja, której przedmiotem jest nabywanie opisanych we wniosku wierzytelności trudnych, pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – nabycia, o których mowa we wniosku, dotyczą wierzytelności trudnych, to z uwagi na rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku C-93/10, nie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na oświadczeniu Wnioskodawcy wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, że nabywane wierzytelności są tzw. wierzytelnościami trudnymi. Powyższe stwierdzenie przyjęto jako element przedstawionego stanu faktycznego i nie było ono przedmiotem analizy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.