Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-399/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-07-08
Teza: Wydatkowanie przychodów na cele mieszkaniowe-spłata kredytów.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dochód; dochód-opodatkowanie dochodu; kredyt-spłata kredytu; potrzeby-potrzeby mieszkaniowe; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 kwietnia 2006 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową na której, systemem gospodarczym, wybudował budynek mieszkalny jednorodzinny. Zakup nieruchomości gruntowej oraz budowa domu zostały sfinansowane przy pomocy kredytu hipotecznego. W dniu 15 października 2010 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotową nieruchomość za kwotę 350.000 zł. W związku z tym, iż sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dniu 3 listopada 2010 r., stosownie do art. 28 ust. 2a ustawy złożył we właściwym Urzędzie Skarbowym formularz PIT-23 oraz oświadczenie, że przychód ze sprzedaży nieruchomości wydatkuje w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)-e) ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Realizując zapisy złożonego oświadczenia część kwoty ze sprzedaży, w wysokości 274.901 zł 42 gr Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu hipotecznego KH1 w Banku S.A. zaciągniętego w 2007 r. na zakup nieruchomości gruntowej i budowę domu.

W dniu 6 grudnia 2010 r. na podstawie aktu notarialnego - umowy sprzedaży za kwotę 250.000 zł Wnioskodawca nabył na własne cele mieszkaniowe, nieruchomość lokalową o powierzchni 42,20 m2 wraz z udziałem wynoszącym 178/10.000 w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu obszaru 629 m2 oraz taki sam udział we współwłasności części wspólnych budynku. Zakup przedmiotowej nieruchomości lokalowej został sfinansowany kredytem hipotecznym KH2 udzielonym przez Bank P SA, przy czym zgodnie z zapisami w akcie notarialnym, część kwoty w wysokości 25.000 zł została przekazana sprzedającemu w gotówce; również opłaty notarialne (łącznie 7.380 zł 80 gr, w tym: podatek od czynności cywilnoprawnych, łącznie 5.251 zł, taksa notarialna wraz z podatkiem od towarów i usług 1.220 zł, wypis aktu notarialnego z VAT 109 zł 80 gr, opłata sądowa 800 zł) zostały zapłacone z pozyskanych środków. Zapłata prowizji od udzielonego kredytu w kwocie 4.472 zł 51 gr oraz spłata kredytu w okresie od I raty do 15 października 2012 r. (w ciągu dwóch lat od sprzedaży nieruchomości) w łącznej kwocie 24.810 zł 66 gr dokonywana była ze środków uzyskanych ze sprzedaży (potwierdzenie stanowią wyciągi z konta).

Ponadto część środków uzyskanych ze sprzedaży Wnioskodawca przeznaczył na remont zakupionego lokalu mieszkalnego, płytki, remont instalacji gazowej, itp. Środki te zostały wydatkowane w okresie do 2 lat od dnia zakupu lokalu (potwierdzenie stanowią faktury VAT).

W dniu 11 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca nabył jako współwłaściciel, w udziale wynoszącym 1/2 części, nieruchomość gruntową niezabudowaną - działkę gruntu obszaru 864 m2 przeznaczoną, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 30 sierpnia 2001 r., do zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Wymieniona nieruchomość została nabyta ze środków pozyskanych z kredytu udzielonego przez Banku N S.A. w Warszawie, który w dniu 17 lutego 2011 r. został zastąpiony kredytem konsolidacyjnym KH3 udzielonym przez Bank P S.A. W okresie od marca 2011 r. do października 2012 r. raty kredytu Wnioskodawca płacił ze środków pozyskanych ze sprzedaży nieruchomości (potwierdzenia stanowią dyspozycje wpłat na konto, z którego pobierane są raty).

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

1.  Czy wcześniejsza przedterminowa spłata części kapitałowej i odsetkowej kredytu hipotecznego KH1 (zaciągniętego przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży) może być uznana za wydatek na własny cel mieszkaniowy, a tym samym pomniejsza dochód podlegający opodatkowaniu?
2.  Czy spłatę całej bieżącej miesięcznej raty (części kapitałowej i odsetkowej) ponoszonej z tytułu kredytu hipotecznego KH2 na zakup mieszkania zaciągniętego po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży (w okresie od I raty do 31 grudnia 2012 r.) można uznać za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe?
3.  Czy wydatki poniesione na zapłatę części kwoty sprzedającemu w gotówce oraz opłaty notarialne w tym: podatek od czynności cywilnoprawnych, taksa notarialna wraz z podatkiem od towarów i usług, wypis aktu notarialnego z VAT, opłata sądowa, a także zapłata prowizji od udzielonego kredytu, pomniejszają podstawę opodatkowania stanowiąc wydatki na cele mieszkaniowe?
4.  Czy spłatę całej bieżącej miesięcznej raty (części kapitałowej i odsetkowej) ponoszonej z tytułu kredytu konsolidacyjnego KH3 zaciągniętego po uzyskaniu dochodu ze sprzedaży - na zakup drugiej nieruchomości - działki przeznaczonej do zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (w okresie od I raty do 31 grudnia 2012 r.) można uznać za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji:

Ad. 1

Wcześniejsza, przedterminowa spłata części kapitałowej i odsetkowej ww. kredytu zaciągniętego przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży, pomniejsza należny do zapłacenia podatek od dochodu ze zbycia nieruchomości.

Ad. 2

Spłata bieżącej raty kapitałowo-odsetkowej kredytu hipotecznego KH2 (zaciągniętego po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości) – w okresie od dnia uzyskania przychodu ze sprzedaży do upływu 2 lat od końca roku, w którym wystąpił przychód - stanowi w tym przypadku wydatek na cel mieszkaniowy. Zgodnie bowiem z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na:

*   nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na wyżej wymienione cele, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Ad. 3

Wydatki poniesione na zapłatę części kwoty sprzedającemu w gotówce oraz opłaty notarialne w tym: podatek od czynności cywilnoprawnych, taksa notarialna wraz z podatkiem od towarów i usług, wypis aktu notarialnego z VAT, opłata sądowa, a także zapłata prowizji od udzielonego kredytu stanowią wydatki na cele mieszkaniowe, tym samym pomniejszają przychód ze sprzedaży.

Ad. 4

Spłata bieżącej raty kapitałowo-odsetkowej kredytu hipotecznego KH3 (zaciągniętego po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości) stanowi w tym przypadku wydatek na cel mieszkaniowy, identycznie jak w pkt 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli więc odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej, stanowi co do zasady źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że nieruchomość, będącą przedmiotem sprzedaży Wnioskodawca nabył w 2006 r., do ustalenia skutków podatkowego jej zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się bowiem zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy - o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 - jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Na podstawie art. 28 ust. 2 i 2a podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

W myśl art. 28 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., podatek płatny jest najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi;

1.  od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży – w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
2.  począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Zwolnieniu od podatku dochodowego, co wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podlegają również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają w ramach ulgi odsetkowej na podstawie art. 26 b (art. 21 ust. 2a).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów jest przedmiotem działalności gospodarczej podatnika,
2.  przychód ze sprzedaży lub zamiany jest wydatkowany na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne,4.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu jest cel zaciągnięcia tego kredytu. Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego. Skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych jest związany z terminem wydatkowania tych środków na cel określony w ustawie. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia niezależnie od sytuacji, czy podatnik przed sprzedażą, czy też po zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca ten kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży. Ważny jest bowiem moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

Pokreślić należy również, iż zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa, że zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 27 kwietnia 2006 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową na której, systemem gospodarczym, wybudował budynek mieszkalny jednorodzinny. Zakup nieruchomości gruntowej oraz budowa domu zostały sfinansowane przy pomocy kredytu hipotecznego. W dniu 15 października 2010 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotową nieruchomość za kwotę 350.000 zł. W związku z tym, iż sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dniu 3 listopada 2010 r., stosownie do art. 28 ust. 2a ustawy złożył we właściwym Urzędzie Skarbowym formularz PIT-23 oraz oświadczenie, że przychód ze sprzedaży nieruchomości wydatkuje w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży na cele mieszkaniowe- zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)-e) ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Realizując zapisy złożonego oświadczenia część kwoty ze sprzedaży, w wysokości 274.901 zł 42 gr Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu hipotecznego KH1 w Banku S.A. zaciągniętego w 2007 r. na zakup nieruchomości gruntowej i budowę domu.

W dniu 6 grudnia 2010 r. na podstawie aktu notarialnego - umowy sprzedaży za kwotę 250.000 zł Wnioskodawca nabył na własne cele mieszkaniowe, nieruchomość lokalową o powierzchni 42,20 m2 wraz z udziałem wynoszącym 178/10.000 w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu obszaru 629 m2 oraz taki sam udział we współwłasności części wspólnych budynku. Zakup przedmiotowej nieruchomości lokalowej został sfinansowany kredytem hipotecznym KH2 udzielonym przez Bank P SA, przy czym zgodnie z zapisami w akcie notarialnym, część kwoty w wysokości 25.000 zł została przekazana sprzedającemu w gotówce; również opłaty notarialne (łącznie 7.380 zł 80 gr, w tym: podatek od czynności cywilnoprawnych, łącznie 5.251 zł, taksa notarialna wraz z podatkiem od towarów i usług 1.220 zł, wypis aktu notarialnego z VAT 109 zł 80 gr, opłata sądowa 800 zł) zostały zapłacone z pozyskanych środków. Zapłata prowizji od udzielonego kredytu w kwocie 4.472 zł 51 gr oraz spłata kredytu w okresie od I raty do 15 października 2012 (w ciągu dwóch lat od sprzedaży nieruchomości) w łącznej kwocie 24.810 zł 66 gr dokonywana była ze środków uzyskanych ze sprzedaży (potwierdzenie stanowią wyciągi z konta).

Ponadto, część środków uzyskanych ze sprzedaży Wnioskodawca przeznaczył na remont zakupionego lokalu mieszkalnego, płytki, remont instalacji gazowej, itp. Środki te zostały wydatkowane w okresie do 2 lat od dnia zakupu lokalu (potwierdzenie stanowią faktury VAT).

W dniu 11 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca nabył jako współwłaściciel, w udziale wynoszącym 1/2 części, nieruchomość gruntową niezabudowaną - działkę gruntu obszaru 864 m2 przeznaczoną, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 30 sierpnia 2001 r., do zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Wymieniona nieruchomość została nabyta ze środków pozyskanych z kredytu udzielonego przez Banku N S.A. w Warszawie, który w dniu 17 lutego 2011 r. został zastąpiony kredytem konsolidacyjnym KH3 udzielonym przez Bank P S.A. W okresie od marca 2011 r. do października 2012 r. raty kredytu Wnioskodawca płacił ze środków pozyskanych ze sprzedaży nieruchomości (potwierdzenia stanowią dyspozycje wpłat na konto, z którego pobierane są raty).

Ponieważ, jak wskazano powyżej, katalog zawierający cele, na które musi być zaciągnięty kredyt, aby przysługiwało podatnikowi z mocy ustawy zwolnienie przedmiotowe ma charakter zamknięty, to należy uznać, że zwolnienie podatkowe nie dotyczy przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, a wydatkowanych na spłatę kredytu zaciągniętego na inne cele niż wyżej wymienione. Z powołanego przepisu wprost wynika, iż kredyt musi być zaciągnięty na - wskazane przez ustawodawcę - "cele mieszkaniowe", a nie, że ma on być w jakikolwiek sposób "związany" z celami mieszkaniowymi. Nie można z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wywodzić, iż ma on zastosowanie do wszelkich sytuacji, w których dochodzi do finansowania potrzeb mieszkaniowych podatników.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż spłata kredytu konsolidacyjnego KH3 jaka została dokonana ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie spełnia wymogów art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeznaczenie uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości kwoty na spłatę kredytu konsolidacyjnego, czyli kredytu, który został zaciągnięty na spłatę innego zobowiązania, tj. kredytu udzielonego przez Banku N S.A. w Warszawie na nabycie w dniu 11 sierpnia 2009 r. udziału w nieruchomości gruntowej nie może zostać uznane za wydatkowanie na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że kredyt ten przeznaczony został na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie dokonał bowiem spłaty kredytu zaciągniętego na sfinansowanie samej inwestycji mieszkaniowej (nabycia udziału w nieruchomości gruntowej) lecz spłaty kredytu zaciągniętego na spłatę innego zobowiązania (kredytu). Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

Ustawodawca nie przewidział w wyżej analizowanych przepisach również możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów wydatkowanych na zapłatę prowizji związanej z udzieleniem kredytu.

Zwolnienie z opodatkowania przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy znajduje natomiast zastosowanie w przypadku wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wcześniejszą spłatę części kapitałowej i odsetkowej kredytu hipotecznego KH1 zaciągniętego w 2007 r. w Banku S.A., tj. przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, na zakup nieruchomości gruntowej i budowę domu.

Nie ma też przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy Wnioskodawca spłacał kredyt hipoteczny (część kapitałową i odsetkową) KH2 zaciągnięty na zakup w dniu 6 grudnia 2010 r. nieruchomości lokalowej, po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży.

Zwolnieniem może zostać objęty jednak wyłącznie przychód wydatkowany na spłatę ww. kredytów w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży.

Za wydatki uprawniające do zwolnienia, mieszczące się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) uznać należy zarówno cenę 25.000 zł uiszczoną na rzecz zbywcy jak i opłaty notarialne związane z zakupem w dniu 6 grudnia 2010 r. nieruchomości lokalowej (w tym podatek od czynności cywilnoprawnych, taksa notarialna wraz z podatkiem od towarów i usług, wypis aktu notarialnego z VAT, opłata sądowa związane bezpośrednio z zakupem ww. lokalu).

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2006 r., wydatkowany na spłatę kredytu konsolidacyjnego jak i na zapłatę prowizji od udzielonego przez Bank P SA kredytu hipotecznego KH2, tj. na cele nie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy nie podlega zwolnieniu z opodatkowania.

Natomiast wydatkowanie części przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę, z opisanej we wniosku sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego KH1 wraz z odsetkami zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości oraz na spłatę kredytu hipotecznego KH2 i odsetek od tego kredytu zaciągniętego po uzyskaniu przychodu z jej sprzedaży - w okresie dwóch lat od sprzedaży - mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), a w konsekwencji uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie podlega również, przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości przeznaczony na zapłatę ceny 25.000 zł kupującemu jak i na opłaty notarialne związane z zakupem tej nieruchomości jako wydatkowany na cele określone w art. 21 ust.1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.