Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/423-41/12/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-28
Teza: 1. Czy dochody osiągane przez Spółkę na terenie Republiki Bułgarskiej z tytułu należności licencyjnych i opodatkowanie „u źródła” w Republice Bułgarii są zwolnione w Polsce z opodatkowania i nie są uwzględniane dla wyliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce? 2. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy nas podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów można odliczyć kwotę równą podatkowi zapłaconemu w Republice Bułgarii?
Słowa kluczowe: Bułgaria; należność-należności licencyjne; odliczenia-odliczenie podatku; podatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2012 r. (data wpływu 31 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku osiągania dochodów na terytorium Republiki Bułgarii z tytułu należności licencyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2012 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku osiągania dochodów na terytorium Republiki Bułgarii z tytułu należności licencyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z o.o., która zasadniczo prowadzi działalność gospodarczą w Polsce. W ramach swojej działalności implementuje, nadzoruje I serwisuje wymyślony I stworzony przez siebie system informatyczny – mobilny system wsparcia sprzedaży, także w innych krajach Unii Europejskiej. Z tego tytułu Wnioskodawca uzyskuje dochody na terenie Republiki Bułgarii, od których w tamtejszym Państwie pobierany jest podatek dochodowy w wysokości 10%. Pobranie tego podatku poświadczone jest przez bułgarską administrację podatkową stosownym certyfikatem.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy dochody osiągane przez Spółkę na terenie Republiki Bułgarskiej z tytułu należności licencyjnych i opodatkowanie „u źródła” w Republice Bułgarii są zwolnione w Polsce z opodatkowania i nie są uwzględniane dla wyliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy nas podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów można odliczyć kwotę równą podatkowi zapłaconemu w Republice Bułgarii?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jednakże, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. Z powyższego wynika, że aby podatnicy objęci nieograniczonym obowiązkiem podatkowym mogli skorzystać ze zwolnienia muszą jednocześnie zostać spełnione następujące warunki:

*   osiągnięcie dochodu za granicą,
*   umowa międzynarodowa, której Polska jest stroną, zwalnia ten dochód od opodatkowania w Polsce.

Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 11 kwietnia 1994 r., zwalnia z opodatkowania w kraju siedziby podatnika niektóre dochodu na rzecz ich opodatkowania za granicą, w kraju źródła. Zgodnie z art. 12 ww. Umowy, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 1 Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to pierwsze wymienione Państwo zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, iż dochody osiągane przez Spółkę na terenie Republiki Bułgarskiej z tytułu należności licencyjnych są zwolnione w Polsce z opodatkowania i nie są uwzględniane dla wyliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Jednak w przypadku negatywnej odpowiedzi Organu na pierwsze z postawionych pytań, aktualizuje się pytanie drugie oraz związany z nim pogląd podatnika. Zgodnie z polsko-bułgarską umową o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 24 ust. 2), a także art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Zatem kwota podatku wykazana na zaświadczeniu bułgarskiej administracji skarbowej powinna podlegać odliczeniu od kwoty podatku dochodowego podatnika, który podatnik winien zapłacić w Rzeczpospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) – dalej: ustawa – podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 i 2 ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku – art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy.

Wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1 (podatnicy mający siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi – art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W sytuacji będącej przedmiotem wniosku Spółka uzyskuje dochody z tytułu należności licencyjnych, które powstają na terytorium Bułgarii. W celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce należy więc również mieć na uwadze postanowienia polsko-bułgarskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Bułgarii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 11 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 137, poz. 679) – dalej: Umowa – należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednak należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale ustalony podatek nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych – art. 12 ust. 2 Umowy.

Powyższe postanowienia – stosownie do ust. 4 art. 12 Umowy – nie mają zastosowania, jeżeli właściciel należności licencyjnych mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, działalność gospodarczą przez zakład w nim położony bądź wolny zawód za pomocą tam położonej stałej placówki, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście związane są z działalnością zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się odpowiednio, w zależności od konkretnej sytuacji, postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

W myśl ust. 3 art. 12 Umowy, określenie „należności licencyjne”, użyte w tym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności otrzymywane za użytkowanie lub prawo do użytkowania dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla transmisji telewizyjnych lub radiowych, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej i naukowej.

Tym samym, w świetle postanowień Umowy należności licencyjne podlegają opodatkowaniu w tym państwie, w którym jest źródło dochodów zgodnie z prawem tego państwa, a ponadto dochód ten podlega opodatkowaniu również w państwie, w którym podmiot osiągający ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, czyli w niniejszej sprawie zarówno w Polsce, jak i w Bułgarii. Jednocześnie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania tego dochodu należy zastosować właściwą metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 24 ust. 1 Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to pierwsze wymienione Państwo zwolni, z uwzględnieniem postanowień ustępu 2, taki dochód lub majątek od opodatkowania. Jednakże przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Niemniej jednak, stosownie do ust. 2 tego artykułu Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga część dochodu, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to pierwsze wymienione Państwo zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w drugim Państwie. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w tym drugim Państwie.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w myśl postanowień Umowy polsko-bułgarskiej, w celu eliminacji podwójnego opodatkowania, Umawiające się Państwa wybrały w zakresie należności licencyjnych (art. 12 Umowy) metodę odliczenia proporcjonalnego.

W konsekwencji, na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Mając na względzie przedstawione unormowania prawne, celem ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania w Polsce Spółka jest obowiązana uwzględnić uzyskany w Bułgarii dochód z tytułu należności licencyjnych w zeznaniu rocznym.

Natomiast w celu dokonania odliczenia podatku zapłaconego za granicą podatnik winien dysponować informacjami stwierdzającymi fakt jego rzeczywistej zapłaty oraz wysokość uiszczonej kwoty podatku, gdyż to na samym podatniku spoczywa ciężar dowodu w tym zakresie. Nie budzącym wątpliwości potwierdzeniem faktu zapłaty podatku za granicą oraz jego wysokości jest poświadczenie sporządzone przez stosowny organ administracji podatkowej w państwie źródła. Trzeba jednakże mieć na uwadze, iż kwota odliczenia nie może przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Bułgarii. W zależności od wysokości dochodów osiągniętych za granicą może się zatem okazać, że odliczenie od podatku w Polsce całej kwoty podatku zapłaconego w Bułgarii nie będzie możliwe.

Ponieważ zaprezentowany przez Wnioskodawcę pogląd w kwestii objętej pytaniem pierwszym jest błędny, oraz organ upoważniony nie podziela twierdzenia Spółki o możliwości odliczenia od podatku w Polsce kwoty podatku wykazanej w zaświadczeniu bułgarskiego organu podatkowego, stanowiska Spółki nie można uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.