Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.740.2016.1.IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-02
Teza: Obniżenie podstawy opodatkowania o kwotę udzielanych rabatów.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; noty-nota księgowa; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2016 r. (data wpływu 3 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę udzielonych „rabatów pośrednich” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2016 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania o kwotę udzielonych „rabatów pośrednich”.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest producentem wyrobów kosmetycznych i farmaceutycznych. Dla dostaw wyrobów gotowych Spółka stosuje stawkę podstawową podatku od towarów i usług (aktualnie 23%) oraz 8% stawkę obniżoną tego podatku. Sprzedaż realizowana jest w kraju, jak i za granicą w dwojaki sposób, poprzez bezpośrednią sprzedaż do kontrahentów Spółki oraz poprzez sprzedaż do partnerów handlowych (dalej Dystrybutorów), z którymi Spółka zawarła umowy o współpracy handlowej. Dodatkowo Spółka zorganizowała system dystrybucji franchisingowej za pośrednictwem sklepów prowadzonych przez sprzedawców detalicznych, zwanych dalej Detalistami. Sprzedaż produktów Spółki do sklepów prowadzonych przez Detalistów realizowana jest za pośrednictwem Dystrybutorów. Spółka zawarła z Detalistami umowy, na mocy których przyznała Detalistom tzw. rabat retro, który udzielany jest jako rabat pośredni z uwagi na to, że Spółka nie sprzedaje produktów bezpośrednio do Detalistów, ale sprzedaż dokonywana jest przez Dystrybutorów. Spółka zawarła z Detalistami umowy następującej treści, cyt.:

W okresie pierwszych 36 (trzydziestu sześciu) miesięcy od otworzenia każdego nowego Sklepu Przedsiębiorcy będzie przysługiwał na każdy nowo otwarty Sklep rabat retro w wysokości 15% (piętnastu procent) udzielony od cen zakupu u danego Dystrybutora. 2. Po zakończeniu okresu, o którym mowa ust. 1 powyżej Przedsiębiorcy będzie przysługiwał na każdy Sklep stały rabat retro w wysokości 10% (dziesięciu procent) udzielony od cen zakupu u danego Dystrybutora. 3. Rabat, o którym mowa w ust. 1 i 2 powyżej zostanie udzielony Przedsiębiorcy przez Spółkę jako rabat pośredni. Podstawą udzielenia rabatu będą wydruki sprzedaży Dystrybutorów. Przedsiębiorca wystawi w terminie 14 dni od zakończenia każdego miesiąca notę rabatową z tytułu rabatu liczonego od wartości zakupów netto, pomniejszonych o zafakturowane zwroty towarów, w wysokości, o której mowa w ust. 1 i 2 powyżej. Spółka zobowiązuje się zapłacić przedmiotową notę rabatową w terminie 14 dni od jej otrzymania.

Dokumentem służącym do rozliczenia rabatu retro jest nota księgowa obciążeniowa wystawiona przez Detalistę. Kwota rabatu retro wyliczona jest od wartości zakupów netto zrealizowanych przez Detalistę, pomniejszoną o zafakturowane zwroty towarów. Nota nie zawiera żadnych danych dotyczących podatku od towarów i usług, w szczególności nie zawiera stawki ani kwoty tego podatku. W związku z przekonaniem, iż udzielenie rabatu pośredniego nie wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Spółka oraz Detaliści nie zamierzali dokonywać w związku z udzielaniem rabatów pośrednich jakichkolwiek wzajemnych rozliczeń finansowych w zakresie podatku od towarów i usług. Ponadto Spółka nie posiada informacji, jaka część obrotu zrealizowana pomiędzy Dystrybutorami, a Detalistami w danym okresie rozliczeniowym była opodatkowana stawką podatku 23%, a jaka stawką obniżoną 8%. Wydruki sprzedaży Dystrybutorów, o których mowa w wyżej cytowanym postanowieniu umowy, nie zawierały wskazania stawek podatku od towarów i usług zastosowanych w odniesieniu do poszczególnych towarów dostarczonych Detalistom w danym miesiącu.

Jednocześnie Spółka pragnie zaznaczyć, iż rozliczenie rabatów nie wiąże się z wykonywaniem jakichkolwiek świadczeń na rzecz Spółki przez Detalistów, nie dochodzi do świadczenia jakichkolwiek usług na rzecz Spółki przez Detalistów. Opisany przez Spółkę system udzielania rabatów pośrednich ma na celu zachęcenie Detalistów do zwiększania zakupów u Dystrybutora oraz stanowi element wsparcia dystrybucji franchisingowej, dzięki której marka Z. jest lepiej postrzegana przez konsumentów.

Zgodnie z ustalonymi przez Spółkę i Detalistów warunkami, rabat pośredni naliczany jest od wartości zakupów netto dokonanych przez Detalistów i nie zawiera w sobie podatku od towarów i usług, to jest kwoty pomniejszenia podatku od towarów i usług po stronie Spółki. Detalista na wystawianej nocie obciążeniowej nie powiększa rabatu pośredniego obliczonego zgodnie z wyżej cytowanymi postanowieniami umowy o kwotę podatku od towarów i usług. Spółka reguluje na rzecz danego Detalisty wyłącznie kwotę wskazaną na otrzymanej nocie obciążeniowej.

W konsekwencji z tytułu udzielania poszczególnym Detalistom rabatu pośredniego Spółka nie obniża podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jak również kwoty podatku należnego.

Detaliści zamierzają skorygować wystawione Spółce noty obciążeniowe w ten sposób, że kwoty rabatu pośredniego na nowych notach obciążeniowych będą powiększone o odpowiednie części kwot podatku od towarów i usług z tytułu dostaw Spółki, których dotyczy udzielony rabat. Dojdzie zatem do tzw. ubruttowienia rabatów pośrednich udzielonych przez Spółkę poszczególnym Detalistom. Na nowo wystawionych dokumentach będą wyszczególnione kwoty podatku od towarów i usług według stawek 8% i 23%, jak również łączna kwota korekty podatku należnego po stronie Spółki. Podstawą do wystawienia przez Detalistów ww. not będą pisemne porozumienia pomiędzy Spółką a Detalistami, nie zmieniające pierwotnie zawartych umów w sprawie rabatów pośrednich, lecz jedynie ustalające wspólny sposób rozumienia tych umów.

Wobec powyższego Spółka planuje pozyskać od Dystrybutorów informacje dotyczące struktury zakupów poszczególnych Detalistów, których dotyczą rabaty pośrednie, zweryfikować prawidłowość zwiększenia kwot rabatu pośredniego, a następnie zapłacić Detalistom kwoty stanowiące różnicę pomiędzy wartościami nowych not obciążeniowych oraz kwotami uprzednio uregulowanymi na podstawie poprzednich wersji tych dokumentów.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy Spółka będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym dokona dodatkowych płatności, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego?

Przepisy ustawy o VAT nie regulują kwestii rozliczania opustów cenowych, obniżek cen udzielanych nabywcom w kolejnym ogniwie sprzedaży produktów, tzw. rabatów pośrednich, w szczególności nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu na rzecz nabywcy znajdującego się na dalszym etapie łańcucha dostaw powinien ten rabat udokumentować.

Obecnie Spółka ma wątpliwości, czy do rabatu udokumentowanego notą księgową wyliczanego od wartości netto zakupów nie powinien zostać doliczony podatek od towarów i usług oraz czy tak wyliczony podatek należny wpłynie na zmniejszenie podatku należnego za okres, w którym nota księgowa zostanie rozliczona, poprzez jej zapłatę.

Jej wątpliwości wynikają z tego, że w ostatnim czasie na stronie Ministerstwa Finansów dostępne są interpretacje, z których wynika, że udzielenie opustu cenowego/rabatu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług może być udokumentowane notą księgową i do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego nie jest konieczne wystawienie faktury korygującej.

Większość interpretacji odwołuje się do przepisów Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przywołując jedną z podstawowych zasad, jaką jest proporcjonalność oraz neutralność opodatkowania. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 7 lipca 2016 r. IPPP1/4512-411/16-2/MK wskazał, iż cyt. „Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie o VAT, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług. Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów. Również w sprawie C-427/98 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej”.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. Z opisanego przez spółkę stanu faktycznego wynika, że wypłacając Detalistom rabat pośredni spółka dokonuje jedynie obniżenia ceny sprzedanych uprzednio produktów.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, art. 106j ust. 1, w przypadku, gdy udzielenie opustów/obniżek cen ma miejsce po wystawieniu faktury dokumentującej dostawę towarów, czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej. Wystawienie faktury korygującej możliwe jest wyłącznie w sytuacji udzielenia obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług. W opisanym stanie faktycznym Spółka nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej Detalistom, z uwagi na to, że nie realizuje bezpośrednio dostaw towarów na rzecz Detalistów, ale poprzez Dystrybutorów.

Powołując się na wyżej wymienioną interpretację należy przyjąć, że właściwym dokumentem do rozliczenia udzielonej obniżki cen na gruncie ustawy o VAT w opisanym stanie faktycznym jest nota księgowa wystawiona zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W interpretacji powołano się na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 kwietnia 2010 r. sygn. akt I FSK 600/09, zgodnie z którym udzielenie przez podatnika rabatu cenowego, nie bezpośredniemu jego kontrahentowi, lecz kolejnemu odbiorcy w łańcuchu dystrybucji jego towaru, stanowi dla tego podatnika podstawę do obniżenia swojego obrotu o kwotę udzielonego rabatu, jeżeli jest on udokumentowany dowodem księgowym w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, np. notą księgową. Wskazane stanowisko zostało potwierdzone między innymi w wyroku NSA z dnia 28 sierpnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1281/14.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego należy przyjąć, iż Detalistom przysługuje uprawnienie do skorygowania not księgowych poprzez doliczenie do wcześniej wyliczonego rabatu kwot podatku należnego z podziałem na stawki VAT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, tak wystawione noty księgowe będą zgodne, co do wartości netto sprzedaży produktów Spółki Z. zrealizowanej przez Dystrybutorów na rzecz Detalistów, w podziale na stawki VAT oraz kwoty VAT, po uwzględnieniu wysokości przyznanego rabatu, w wysokości 15%, bądź też 10%. Prawidłowość wystawienia not będzie każdorazowo weryfikowana na podstawie wydruków ze sprzedaży produktów Spółki zrealizowanej przez Dystrybutorów na rzecz Detalistów w wartości netto według poszczególnych stawek VAT. Po otrzymaniu skorygowanych not księgowych Spółka dokona dodatkowej płatności, w związku z korektą kwot rabatu pośredniego o wysokość podatku od towarów i usług. W rozliczeniu za okres, w którym Spółka dokona dopłaty z tytułu podatku VAT będzie uprawiona do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego wynikającego ze skorygowanych not księgowych.

Ponadto Spółka wskazuje, iż w świetle treści wyżej cytowanej umowy Spółce w oparciu o pierwotnie wystawione przez Detalistów noty obciążeniowe nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego. Dokumenty te zostały wystawione na zaniżone kwoty, ponieważ nie uwzględniały zmniejszenia podatku od towarów i usług z tytułu dostaw produktów Spółki, których dotyczyły. Rozsądna interpretacja treści umowy pomiędzy Spółką, a Detalistami prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż Detaliści mieli uzyskać zmniejszenie kosztów zakupu produktów Spółki realnie o 15%, a następnie o 10%, w stosunku do cen zastosowanych przez Dystrybutorów. Powyższy cel nie zostałby osiągnięty w przypadku, gdyby kwoty rabatu pośredniego miały zawierać w sobie podatek od towarów i usług. W takich przypadkach faktycznie uzyskany rabat pośredni wynosiłby odpowiednio ok. 12% i ok. 8%.

Uprawnienie Spółki do pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego powstanie dopiero wskutek wystawienia przez Detalistów not obciążeniowych na prawidłowe kwoty oraz uregulowania przez Spółkę różnicy, wynikającej z doliczenia do wartości rabatu pośredniego podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 29a ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2−5, art. 30a−30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi ust. 6 ww. artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z ust. 7 tego artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do ust. 13 ww. artykułu, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1−3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Z powyższych przepisów wynika, że obniżki ceny, upustu - rabatu udzielonego w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), nie uwzględnia się przy ustaleniu podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług (art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy).

Z treści art. 106j ust. 1 ww. ustawy, wynika, że w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

*   podatnik wystawia fakturę korygującą

Z treści powyższego przepisu wynika, że jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów i usług.

Jednak wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

W rozpatrywanej sprawie ze względu na brak bezpośredniej transakcji pomiędzy Spółką, a Detalistą udokumentowanej fakturą, faktu przyznania przez Spółkę rabatu procentowego nie można potwierdzić fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym, skoro w omawianym przypadku Spółka nie może wystawić faktury korygującej na rzecz Detalisty, dla obniżenia podstawy opodatkowania VAT nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, gdyż odnosi się on wyłącznie do tych przypadków, w których wystawiono fakturę korygującą do pierwotnej faktury.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która w art. 73 oraz 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy jak i Dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być udokumentowane – podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych kosztów.

Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie o VAT, odpowiadająca w swej istocie konstrukcji określonej w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku. Zwrócił na to uwagę Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-317/94 Elida Gibbs, stwierdzając, że podstawą opodatkowania dla producenta jako podatnika musi być kwota odpowiadająca cenie, po jakiej sprzedał on towary hurtownikom lub detalistom, pomniejszona o wartość rabatów na podstawie których wypłacone zostało wynagrodzenie ostatecznym nabywcom towarów.

Również w sprawie Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec C-427/98, Trybunał dopuścił możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania w wyniku udzielenia przez podatnika rabatu potransakcyjnego nie bezpośredniemu nabywcy towaru, bez konieczności wystawienia faktury korygującej.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy należy stwierdzić, że Spółka, która planuje Detaliście wypłacić 10% i 15% rabatu pośredniego, otrzyma po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży, pomniejszoną o wartość ww. rabatu. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą 2006/112/WE, że podstawa opodatkowania służąca do wyliczenia VAT Spółki jako podatnika, jest wyższa niż kwota ostatecznie przez niego otrzymana. Stanowiłoby to naruszenie zasady proporcjonalności podatku.

W przypadku otrzymania bezpośrednio od Spółki zwrotu części ceny zakupionych produktów, dla Detalisty nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny tych towarów. W tej sytuacji podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu sprzedaży nie będzie Dystrybutor, który otrzyma od Detalisty cenę należną w pełnej wysokości, ale Spółka, która dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu. U Spółki nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania. W związku z tym będzie ona mogła skorzystać z prawa do korekty podstawy opodatkowania i należnego podatku VAT. W takim kształcie sprawy udzielany rabat pośredni stanie się upustem - obniżką (rabatem), o którym mowa w art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy przy tym wskazać, że rzeczywisty obrót gospodarczy winien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie na rzecz finalnego odbiorcy – w tym przypadku Detalisty.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że rabat pośredni udzielony przez Spółkę na rzecz Detalisty zostanie udokumentowany notą księgową wystawioną przez Detalistę. Wysokość obrotów uprawniających do otrzymania rabatu ustalona jest przez strony umowy pomiędzy Spółką, a Detalistą na podstawie określonego poziomu zakupów produktów dokonanych u Dystrybutora.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro udzielony przez Spółkę rabat nie będzie związany ze świadczeniem wzajemnym, to nie będzie stanowić wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. W takim przypadku mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny usług przez Spółkę, która co prawda nie świadczy usług bezpośrednio na rzecz Detalisty, ale udzieli mu rabatu („rabatu pośredniego”), co spowoduje w istocie obniżenie ceny sprzedawanych towarów. Takie obniżenie ceny nie będzie dotyczyć Dystrybutora, która zapłaci Spółce cenę określoną w umowie.

Natomiast podmiotem uprawnionym do obniżenia podstawy opodatkowania stanie się Spółka, która dokona sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieli rabatu pieniężnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.