Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.204.2019.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-05
Teza: Możliwość wspólnego opodatkowania małżonków
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; małżeństwo; opodatkowanie; opodatkowanie-forma opodatkowania; podatek-podatek liniowy; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 kwietnia 2019 r. (data wpływu 17 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana …,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowani są osobami fizycznymi, pomiędzy którymi istnieje oraz istniała przez cały 2018 r. wspólność majątkowa wynikająca z pozostawania Zainteresowanych w związku małżeńskim.

W kwietniu 2016 r. Zainteresowany będący stroną postępowania rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza została przez Zainteresowanego zawieszona w listopadzie 2016 r. na podstawie art. 14a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2168, z późn. zm.), a następnie zakończona w październiku 2018 r. W okresie pomiędzy dniem zawieszenia działalności gospodarczej a dniem zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej Zainteresowany faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej i nie uzyskał z tytułu tej działalności żadnych przychodów. W 2018 r. Zainteresowany uzyskał wyłącznie przychody z umowy o pracę.

Uzyskiwane w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej (tj. przed zawieszeniem działalności) dochody Zainteresowany opodatkowywał tzw. „podatkiem liniowym” na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do dnia zamknięcia działalności gospodarczej Zainteresowany nie składał oświadczenia o rezygnacji z tej formy opodatkowania.

W analogicznej sytuacji znajduje się również Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (tj. żona Zainteresowanego). Zainteresowana rozpoczęła działalność gospodarczą w listopadzie 2016 r. Działalność gospodarcza została zawieszona przez Zainteresowaną w lipcu 2017 r. Zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej nastąpiło w październiku 2018 r. W 2018 r. Zainteresowana nie uzyskała żadnych przychodów oraz kosztów związanych z tą działalnością. W 2018 r. Zainteresowana uzyskała wyłącznie przychody z umowy o pracę.

W związku z wyborem formy opodatkowania, o której mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez Nią we wcześniejszych okresach (tj. przed zawieszeniem działalności gospodarczej) dochody z prowadzonej działalności gospodarczej podlegały opodatkowaniu tzw. „podatkiem liniowym”. Do dnia zamknięcia przez Nią działalności gospodarczej Zainteresowana nie składała oświadczenia o rezygnacji z formy opodatkowania podatkiem liniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Zainteresowani mogą rozliczyć się z dochodów osiągniętych w 2018 r. na wspólny wniosek, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, mogą Oni złożyć zeznanie podatkowe za 2018 r. na wspólny wniosek, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26, art. 26e i art. 26h; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.”

Stosownie natomiast do art. 6 ust. 8 tej ustawy, sposób opodatkowania na wspólny wniosek małżonków nie ma zastosowania do sytuacji, gdy: „chociażby do jednego z małżonków, (\`(...)\`) mają zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.”

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że warunkiem rozliczenia dochodów na wspólny wniosek małżonków jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   małżonkowie podlegają obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   między małżonkami istnieje przez cały rok podatkowy, za który zamierzają złożyć wspólne zeznanie podatkowe, wspólność majątkowa,

*   małżonkowie pozostają przez cały ten rok podatkowy w związku małżeńskim,

*   w odniesieniu do żadnego z małżonków nie mają zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   małżonkowie złożą w zeznaniu podatkowym wspólny wniosek o ich opodatkowanie łącznie od sumy dochodów.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego wniosku, z którego wynikają m.in. następujące okoliczności:

*   Zainteresowani są małżeństwem,

*   Zainteresowani mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, w związku z czym podlegają obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   między Zainteresowanymi istniała przez 2018 r. małżeńska wspólność majątkowa,

*   Zainteresowani pozostawali w związku małżeńskim przez cały 2018 r.,

*   Zainteresowani zamierzają złożyć w zeznaniu podatkowym wspólny wniosek o opodatkowanie ich łącznie od sumy ich dochodów za 2018 r.,

do rozważenia pozostaje wyłącznie, czy w odniesieniu do któregoś z małżonków miały w 2018 r. zastosowanie przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych, użyte w art. 6 ust. 8 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie „mają zastosowanie przepisy art. 30c” należy interpretować dosłownie, w oparciu o znaczenie słów tworzących ten fragment regulacji, co wynika z powszechnie prezentowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych dyrektywy prymatu wykładni językowej (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 3/15).

Wyraz „zastosować” definiowany jest jako „użyć czegoś w jakiejś sytuacji” (Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN). Kierując się słownikowym znaczeniem zwrotu „zastosować” należałoby przyjąć, że przepisy art. 30c mają zastosowanie, jeśli zostały użyte (wykorzystane).

Stosownie do przepisu art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, „Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.”

Przepis art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zatem zastosowanie, jeśli u podatników, którzy wybrali tę formę opodatkowania na podstawie oświadczenia złożonego na podstawie art. 9a ust. 2 lub 7 tej ustawy, pojawi się dochód z prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, uzasadnione jest twierdzenie, że adresat tej normy prawnej nie zastosuje przepisu art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli nie uzyska dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

Zainteresowani pragną zauważyć, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności analizowany art. 6 ust. 8 tej ustawy, nie wyłącza możliwości łącznego opodatkowania małżonków z powodu wcześniejszego dokonania przez jednego z małżonków wyboru opodatkowania tzw. podatkiem liniowym. Jak zostało wcześniej dowiedzione w oparciu o przeprowadzoną wykładnię językową, rozpatrywany przepis art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnia łączne opodatkowanie małżonków od braku zastosowania (użycia) w odniesieniu do uzyskanych przez małżonków w danym roku podatkowym dochodów przepisu art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 19% podatku liniowego. Brak dochodu z działalności gospodarczej oznacza, że przepis art. 30c ust. 1 nie może być użyty (wykorzystany), a tym samym nie zostaje spełniona przesłanka negatywna zastosowania wspólnego rozliczenia małżonków, o której mowa w art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro zarówno Zainteresowany będący stroną postępowania, jak i Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie uzyskali w 2018 r. żadnych przychodów (dochodów) z prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać, że do małżonków w 2018 r. nie miały zastosowania przepisy art. 30c, a tym samym nie znalazło zastosowania wskazane w art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączenie z możliwości wspólnego rozliczenia małżonków za ten rok podatkowy.

Pogląd Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 837/17), w którym Sąd wskazał, że „zawarte w art. 6 ust. 8 wyrażenie – „\[\`(...)\`\] mają zastosowanie przepisy art. 30c\`(...)\`” rozstrzyga swego rodzaju zbieg dwóch korzystnych dla podatnika sposobów opodatkowania dochodu w ten sposób, że podatnik taki może skorzystać tylko z jednego z nich, przy czym opodatkowanie wspólnie z małżonkiem będzie możliwe tylko w sytuacji nie uzyskania dochodu opodatkowanego przy zastosowaniu stawki liniowej 19%, o której mowa w art. 30c ustawy o PDOF.”

Analogiczne stanowisko zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w orzeczeniu z dnia 3 października 2018 r. (sygn. akt I SA/Sz 545/18). Zdaniem Sądu: „ustawodawca nie zawarł w żadnym przepisie ustawy podatkowej bezwzględnego i wyraźnego zakazu łącznego opodatkowania małżonków, jako konsekwencji dokonania przez jednego z nich wyboru opodatkowania 19% podatkiem liniowym (\`(...)\`) W spornym art. 6 ust. 8 u.p.d.o.f. ani w żadnym innym przepisie ustawodawca nie stwierdził w ten sam sposób, że podatnikowi, który dokonał wyboru opodatkowania według stawki liniowej 19%, z zasady nie przysługuje prawo do łącznego opodatkowania z małżonkiem.”

Zainteresowani pragną ponadto zauważyć, że na mocy art. 16 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159; dalej: Ustawa zmieniająca), przepisy art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym Ustawą zmieniającą, stosuje się do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r., pomimo tego, że sama Ustawa zmieniająca weszła generalnie w życie 1 stycznia 2019 r. Oznacza to, że ocena spełnienia przez Zainteresowanych warunków uprawniających do złożenia wspólnego rozliczenia podatkowego powinna być dokonana w oparciu o przepisy art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., w tym w zakresie analizy przepisu art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod kątem zastosowania tej regulacji w odniesieniu do któregoś z Zainteresowanych.

Retroaktywne zastosowanie przepisu art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na to, że intencją ustawodawcy było określenie reguł opodatkowania dochodów za 2018 r. na wspólny wniosek małżonków w sposób opisany w znowelizowanych przepisach, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., a nie według zasad obowiązujących w 2018 r. (tj. obowiązujących przed wejściem w życie Ustawy zmieniającej).

W świetle przepisu art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.”

„Podatnik może zawiadomić w formie pisemnej o rezygnacji z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c lub złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, albo pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej w terminie, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.” – art. 9a ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przytoczonych regulacji, rezygnacja podatnika z opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym wywołuje skutek w odniesieniu do całego roku podatkowego pod warunkiem, że podatnik złoży stosowne oświadczenie o rezygnacji z tej formy opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód w tym roku podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że Zainteresowani mogli skutecznie zrezygnować z podatku liniowego w odniesieniu do 2018 r., o ile złożyli stosowne oświadczenie o rezygnacji z tej formy opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód w 2018 r.

W wyroku z dnia 3 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2062/12, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „w sytuacji, gdy podatnik kończy działalność gospodarczą, obojętnie czy to prowadzonej na własne nazwisko, czy to w formie spółki, z której dochody opodatkowane były na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., przestaje istnieć przedmiot (tj. przychód z działalności gospodarczej), do którego wybór tego sposobu opodatkowania miał zastosowanie, a sam wybór przestaje mieć znaczenie prawne.”

Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w przytoczonym powyżej wyroku oznacza, że likwidacja działalności gospodarczej przez podatnika, który wcześniej złożył oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest równoznaczna w skutkach prawnych ze złożeniem oświadczenia o rezygnacji z tej formy opodatkowania.

Przekładając ten wniosek na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego, należy uznać, że likwidacja przez Zainteresowanych działalności gospodarczej w październiku 2018 r., jest równoznaczna w skutkach ze złożeniem oświadczenia o rezygnacji z tej formy opodatkowania na podstawie art. 9a ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co nastąpiło przed uzyskaniem przez Zainteresowanych jakiegokolwiek przychodu z działalności gospodarczej w 2018 r. (Zainteresowani nie osiągnęli de facto żadnego przychodu z działalności gospodarczej w 2018 r.), wywołała skutek wynikający z art. 9a ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. brak zastosowania zasad opodatkowania, o których mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do 2018 r.

Zainteresowani wnoszą, aby Organ interpretacyjny rozstrzygnął ewentualne wątpliwości co do wykładni mających zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów prawa podatkowego na korzyść Zainteresowanych w oparciu o zasadę in dubio pro tributario wyrażoną w art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu, od osiąganych przez nich dochodów.

Jednak art. 6 ust. 2 ww. ustawy przewiduje możliwość preferencyjnego opodatkowania dochodów osiąganych przez małżonków, w myśl bowiem tego przepisu, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26e; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Stosownie do treści art. 6 ust. 2a cyt. ustawy, wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasada wyrażona w ust. 2 ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27, lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dokonano zmiany m.in. art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 16 ww. ustawy zmieniającej, przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 6 i art. 6a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 7b ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Zatem, powyższy przepis dotyczy zastosowania art. 6 i art. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie odnosi się zaś do zastosowania innych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym przepisów dotyczących wyboru przez podatników sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c (tzw. podatek liniowy).

Podkreślić również należy, że ww. ustawa zmieniająca nie nowelizuje treści art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4 ww. ustawy).

Zauważyć należy, że ustawą z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2244) dokonano zmiany m.in. art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym ww. ustawą zmieniającą, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Ponadto na podstawie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym uchylony został art. 9a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 40 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej, skutki określone w art. 9a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu dotychczasowym zachowują moc w latach podatkowych rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2018 r., chyba że podatnik złoży odpowiednio zawiadomienie albo oświadczenie lub wniosek, o których mowa odpowiednio w art. 9a ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Wskazana ustawa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., zaś żaden z jej przepisów nie stanowi, aby możliwe było stosowanie art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą w odniesieniu do dochodów osiągniętych przez podatników w 2018 r. W związku z powyższym art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym ustawą o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców, ma zastosowanie do dochodów osiągniętych przez podatników począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. Do dochodów osiągniętych przez podatników w 2018 r. należy zatem stosować art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2018 r.

Artykuł 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera regulacje dotyczące opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi odstępstwo od generalnej zasady odrębnego opodatkowania. Możliwość jego zastosowania obwarowana jest szeregiem warunków wyraźnie wskazanych w tej ustawie.

Z treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy, bezspornie wynika, że prawa do łącznego opodatkowania dochodów określonych w art. 9 ust. 1 i 1a pozbawieni zostali małżonkowie w sytuacji, gdy w roku podatkowym chociażby do jednego z nich miały zastosowanie przepisy art. 30c ustawy. W konsekwencji już sam fakt dokonania wyboru sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy (nawet bez faktycznego ich uzyskania), stanowi przesłankę do utraty możliwości wspólnego opodatkowania dochodów obojga małżonków (nawet uzyskiwanych ze źródeł innych niż prowadzona działalność gospodarcza).

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zawieszenie prowadzonej działalności gospodarczej nie jest równoznaczne z jej likwidacją.

Zawieszenie prowadzenia działalności gospodarczej oznacza, że przychody z tej działalności gospodarczej nie są osiągane (są równe 0), jednak nie zmienia to faktu, że do osoby przedsiębiorcy nadal mają zastosowanie przepisy art. 30c cyt. ustawy, co w konsekwencji doprowadza do braku możliwości wspólnego opodatkowania z małżonkiem.

Z przestawionych we wniosku informacji wynika, że Zainteresowani są osobami fizycznymi, pomiędzy którymi istnieje oraz istniała przez cały 2018 r. wspólność majątkowa wynikająca z pozostawania Zainteresowanych w związku małżeńskim. W kwietniu 2016 r. Zainteresowany będący stroną postępowania rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza została przez Niego zawieszona w listopadzie 2016 r., a następnie zakończona w październiku 2018 r. W okresie pomiędzy dniem zawieszenia działalności gospodarczej a dniem zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej Zainteresowany faktycznie nie prowadził działalności gospodarczej i nie uzyskał z tytułu tej działalności żadnych przychodów. W 2018 r. Zainteresowany uzyskał wyłącznie przychody z umowy o pracę. Uzyskiwane w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej (tj. przed zawieszeniem działalności) dochody opodatkowywał tzw. „podatkiem liniowym” na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do dnia zamknięcia działalności gospodarczej Zainteresowany nie składał oświadczenia o rezygnacji z tej formy opodatkowania. W analogicznej sytuacji znajduje się również Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (tj. żona Zainteresowanego będącego stroną postępowania). Zainteresowana rozpoczęła działalność gospodarczą w listopadzie 2016 r. Działalność gospodarcza została zawieszona przez Nią w lipcu 2017 r. Zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej nastąpiło w październiku 2018 r. W 2018 r. Zainteresowana nie uzyskała żadnych przychodów oraz kosztów związanych z tą działalnością. W 2018 r. Zainteresowana uzyskała wyłącznie przychody z umowy o pracę. W związku z wyborem formy opodatkowania, o której mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez Nią we wcześniejszych okresach (tj. przed zawieszeniem działalności gospodarczej) dochody z prowadzonej działalności gospodarczej podlegały opodatkowaniu tzw. „podatkiem liniowym”. Do dnia zamknięcia przez Nią działalności gospodarczej Zainteresowana nie składała oświadczenia o rezygnacji z formy opodatkowania podatkiem liniowym.

Wskazać należy, że sam wybór opodatkowania dochodów osiąganych z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niezłożenie w terminie do 20 stycznia roku podatkowego innych oświadczeń – w myśl art. 9a ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., tj. dotyczących likwidacji działalności gospodarczej lub zmiany formy opodatkowania, wyklucza możliwość opodatkowania dochodów uzyskanych w 2018 r. przez współmałżonków w sposób przewidziany w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też, jeżeli każdy z Zainteresowanych posiadał w 2018 r. zarejestrowaną działalność gospodarczą, opodatkowaną zgodnie ze sposobem, o którym mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mimo zawieszenia tej działalności, a następnie jej likwidacji, Zainteresowani są pozbawieni możliwości wspólnego rozliczenia podatkowego za ten rok, ponieważ w terminie do dnia 20 stycznia 2018 r. nie zawiadomili w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania, ani nie złożyli w tym terminie pisemnego wniosku lub oświadczenia o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, ani też nie zlikwidowali w tym terminie żadnej z prowadzonych działalności gospodarczych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że w 2018 r. do Zainteresowanych miał zastosowanie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem stosownie do treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy, nie mogą Oni rozliczyć się z dochodów osiągniętych w 2018 r. na wspólny wniosek, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Zainteresowanych należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanych art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), wskazać należy, że zasada „in dubio pro tributario”, którą wyraża przywołany przepis znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy organ podatkowy natrafi na wątpliwości co do znaczenia przepisu w konkretnej sytuacji faktycznej, a wątpliwości tych nie będzie można usunąć w trakcie prawidłowo prowadzonej wykładni przepisów prawa podatkowego. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce organ powinien przyjąć znaczenie przepisów korzystniejsze dla podatnika. W przedmiotowej sprawie nie zaistniały jednak okoliczności uzasadniające zastosowanie powyższej zasady. Wydając przedmiotową interpretację tutejszy Organ dokonał prawidłowej subsumpcji stanu faktycznego opisanego przez Zainteresowanych pod przytoczone przepisy prawa i wyczerpująco przedstawił swój pogląd dotyczący ich rozumienia i zastosowania w odniesieniu do sprawy. Wszelkie wątpliwości interpretacyjne zostały racjonalnie usunięte za pomocą dostępnych reguł wykładni.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanych wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonych stanach faktycznych i są wiążące tylko w tych sprawach, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Ponadto wskazać należy, że aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza pogląd Organu interpretacyjnego wyrażony w przedmiotowej interpretacji indywidualnej (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 193/16, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 marca 2010 r., sygn. akt. II FSK 155/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1443/15, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 września 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 259/15).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm. ), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.