Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.88.2017.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-31
Teza: zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej przez zakład energochłonny.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; zakład-zakład energochłonny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej przez zakład energochłonny -**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2017 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej przez zakład energochłonny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Przedsiębiorstwo … (zwany dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej z siedzibą w ….

Wnioskodawca posiada ponad 30-letnie doświadczenie rynkowe w produkcji mrożonej żywności. Wnioskodawca jest jednym z największych polskich producentów frytek ziemniaczanych i jednym z głównych krajowych producentów mrożonych wyrobów owocowo-warzywnych. Produkty Wnioskodawcy cieszą się doskonałą opinią, zarówno wśród indywidualnych konsumentów, jak i w kręgu branżowych ekspertów, czego dowodem są liczne otrzymane przez Wnioskodawcę nagrody. Produkty Wnioskodawcy trafiają do wielu placówek handlowych na terenie całej Polski, w tym do odbiorców hurtowych (obsługujących detal i catering) oraz sieciowych.

Podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest produkcja frytek prostych i karbowanych, plastrów ziemniaczanych, ćwiartek ziemniaczanych oraz mrożonych owoców i warzyw.

W ofercie handlowej Wnioskodawcy znajdują się następujące grupy produktów:

*   frytki ziemniaczane;
*   warzywa i owoce (w asortymencie owoców przeważającą grupę stanowią głównie mrożone truskawki);
*   wyroby kulinarne (pyzy, knedle, kluski śląskie, pierogi, uszka).

W Krajowym Rejestrze Sądowym, na dzień złożenia niniejszego wniosku nie został wpisany przeważający przedmiot działalności gospodarczej. Natomiast podstawowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy objęta jest ujawnionymi w KRS kodami PKD:

*   10.31.Z. „Przetwarzanie i konserwowanie ziemniaków”;
*   10.39.Z „Pozostałe przetwarzanie i konserwowanie owoców i warzyw”;
*   46.90.Z. „Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana”.

\-zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251 poz. 1885 ze zm.).

W ramach działalności objętej kodem PKD: 10.31.Z. Wnioskodawca zakupuje od rolników ziemniaki i następnie produkuje z nich frytki, ćwiartki, plastry ziemniaczane oraz kostkę ziemniaczaną.

W ramach działalności objętej kodem PKD: 10.39.Z Wnioskodawca zakupuje od rolników owoce (głównie truskawki) oraz warzywa, które podlegają zamrożeniu, pakowaniu i następnie są sprzedawane do kontrahentów. Wnioskodawca sprzedaje do kontrahentów również uprzednio wytworzoną kostkę ziemniaczaną, po jej zamrożeniu.

W celu uzyskania najwyższej jakości sprzedawanych mrożonych owoców i warzyw Wnioskodawca wykorzystuje zaawansowane technologie produkcyjne, oraz rygorystycznie przestrzega ciągłości łańcucha chłodniczego, wobec czego głęboko mrożone warzywa i owoce nie tracą wartości odżywczych. Do procesu mrożenia owoców i warzyw przy użyciu specjalistycznych chłodni Wnioskodawca zużywa znaczne ilości energii elektrycznej.

Wnioskodawca nie posiada wyodrębnionych jednostek gospodarczych w swojej strukturze.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego od energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752 j.t. z dnia 5 czerwca 2014 r. ze zm.; dalej: u.p.a.).

Mając ma uwadze rodzaj wykonywanej działalności gospodarczej oraz fakt, że Wnioskodawca wykorzystuje duże ilości energii elektrycznej w procesach produkcyjnych, Wnioskodawca rozważa możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31d u.p.a. za rok podatkowy trwający od 01 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r. oraz za lata kolejne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a. w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opisanej w stanie faktycznym, która objęta jest kodem PKD 10.39.Z „Pozostałe przetwarzanie i konserwowanie owoców i warzyw”, Wnioskodawca uprawniony będzie (po spełnieniu pozostałych warunków) do zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 31d u.p.a.?
2.  Czy w świetle art. 31d ust. 2 u.p.a. dla celów obliczania progu energochłonności Wnioskodawca powinien przyjąć za „wartość produkcji sprzedanej” wartość produkcji sprzedanej zdefiniowaną w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej obowiązującym w roku, za który Wnioskodawca występuje z wnioskiem o częściowy zwrot akcyzy (dalej: RSP)?
3.  Czy w świetle art. 31d ust. 2 u.p.a. do obliczania progu energochłonności Wnioskodawca powinien uwzględnić koszt energii elektrycznej wykorzystanej przez całą Spółkę, która prowadzi działalność o odpowiednim kodzie PKD określonym w art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Uzasadnienie do pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy działalność gospodarcza objęta kodem 10.39.Z PKD ujawnionym w KRS jako jedna z działalności gospodarczych wykonywanych przez Wnioskodawcę uprawnia do zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 31d u.p.a.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na przetwarzaniu i konserwowaniu (mrożeniu) owoców i warzyw, które następnie są sprzedawane kontrahentom. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), wykonywana przez Wnioskodawcę działalność objęta jest kodem 10.39.Z. Kod ten jest wymieniony w art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a. jako jeden z kodów, które uprawniają do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego.

Należy wyraźnie zaznaczyć, że art. 31d u.p.a. nie wymaga, aby jedna z działalności określona którymś z kodów wskazanych w tym przepisie była wyłączną lub przeważającą działalnością podatnika ubiegającego się o zwrot akcyzy. Jedynym warunkiem do zastosowania zwolnienia określonym w powyższym przepisie jest „wykonywanie działalności gospodarczej oznaczonej następującymi kodami Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD)”. Przepis ten nie zawiera żadnych dodatkowych obostrzeń, które dotyczyłyby m.in. wielkości działalności objętej wymienionym w ww. przepisie kodem PKD w stosunku do całości działalności Wnioskodawcy, jako spółki.

W ocenie Wnioskodawcy wystarczającym do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 31d u.p.a. jest, aby jedna z wymienionych w tym przepisie działalności była faktycznie wykonywana, jednakże bez znaczenia jest skala tej działalności w porównaniu do innych działalności prowadzonych przez Wnioskodawcę. Nie ma zatem konieczności wyodrębniania przychodów czy kosztów związanych z tą działalnością, w stosunku do pozostałych działalności Wnioskodawcy. Gdyby działalność objęta kodem PKD 10.39.Z była dla Wnioskodawcy marginalna, wówczas ze względu na niskie koszty zużycia energii elektrycznej w stosunku do wartości produkcji sprzedanej Wnioskodawca nie byłby zakładałem energochłonnym w rozumieniu art. 31d ust. 2 u.p.a. i nie korzystałby z prawa do zwolnienia.

Jednakże, skoro Wnioskodawca faktycznie wykonuje jedną z działalności objętych kodem PKD wymienionym w art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a. to przy spełnieniu warunków do uznania Wnioskodawcy za zakład energochłonny oraz innych warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia określonych w u.p.a. Wnioskodawca będzie miał prawo do zwrotu akcyzy, bez względu na to czy działalność wymieniona w art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a. jest przeważającą działalnością Wnioskodawcy, czy też nie.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż spełnia kryterium do zwolnienia z podatku określone w art. 31 d ust. 1 pkt 1 u.p.a., w związku z czym w przypadku spełnienia pozostałych przesłanek określonych w ustawie będzie on uprawniony do zwolnienia, o którym mowa w art. 31 d u.p.a.

Uzasadnienie do pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy dla celów obliczania progu energochłonności Wnioskodawca powinien przyjąć „wartość produkcji sprzedanej” zdefiniowaną w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej obowiązującym w roku, za który Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o zwrot akcyzy.

W przypadku wniosku o zwrot akcyzy za 2016 r. zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 21 lipca 2015 r. w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na 2016 r. (Dz.U. z 2015 r., poz. 1304) „wartość produkcji sprzedanej” jest zdefiniowana, jako wartość produkcji sprzedanej w bieżących cenach bazowych, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez VAT), pomniejszony o podatek akcyzowy, a powiększony o dotacje otrzymane do produktu stosownie do pkt 1.46 załącznika do wskazanego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 31d ust. 2 u.p.a. przez zakład energochłonny wykorzystujący energię elektryczną rozumie się podmiot, u którego udział kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej w roku podatkowym, za który składany jest wniosek o zwrot akcyzy wynosi ponad 3%. Zakład energochłonny wykorzystujący energię elektryczną nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy u.p.a. nie precyzują, w jaki sposób należy rozumieć pojęcie „wartości produkcji sprzedanej”. Jednakże tożsame pojęcie funkcjonujące już na gruncie art. 31a ust. 7 u.p.a. (zwolnienie dla wyrobów węglowych) oraz art. 31b ust. 10 u.p.a. (zwolnienie dla wyrobów gazowych) było przedmiotem licznych i spójnych rozstrzygnięć organów podatkowych. W Interpretacjach wskazywano, iż chociaż sama ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera takiego odesłania, to jednak ze względu na wykładnię systemową oraz spójność pojęciową - przy interpretacji tego pojęcia należy odwoływać się do treści RSP. Zgodnie z pkt 1.46 (Działalność przemysłowa) załącznika do RSP produkcja sprzedana przemysłu to wartość produkcji sprzedanej w bieżących cenach bazowych, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez podatku od towarów i usług), pomniejszony o podatek akcyzowy, a powiększony o dotacje otrzymane do produktu. Ustalając proporcję, o której mowa w art. 31b ust. 10 u.p.a. należy zatem posłużyć się powyższymi przepisami. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w świetle art. 31d ust. 2 u.p.a. „wartość produkcji sprzedanej” powinna być interpretowana oraz wyliczana jako obejmująca wyłącznie wartość produkcji sprzedanej w bieżących cenach bazowych, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez podatku od towarów i usług), pomniejszoną o podatek akcyzowy, a powiększoną o ewentualne dotacje otrzymane do tych produktów. W szczególności zatem, do wartości produkcji sprzedanej nie należy wliczać przychodów uzyskanych z działalności handlowej danego podmiotu oraz innych przychodów nie wynikających ze sprzedaży własnych wyrobów i usług.

W przypadku, gdyby definicja „wartości produkcji sprzedanej” uległa zmianie w kolejnych wydawanych przez Radę Ministrów rozporządzeniach w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej, począwszy od rozporządzenia obejmującego 2017 r., wówczas Wnioskodawca dla obliczenia progu energochłonności powinien obliczać „wartość produkcji sprzedanej” zgodnie z definicją zawartą w ww. rozporządzeniu obowiązującym w roku, za który Wnioskodawca składać będzie wniosek o zwrot akcyzy.

Stanowisko uznające powyższe stanowisko za prawidłowe potwierdził Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 lutego 2016 r. nr IBPP4/4513-223/15/PK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 lutego 2016 r. nr IBPP4/4513-225/15/MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27 kwietnia 2016 r. nr IBPP4/4513-73/16/BP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 lipca 2016 r. nr IPPP3/4513-38/16-2/MC;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 czerwca 2016 r. nr IBPP4/4513-200/16/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 03 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.294.2016.1.LG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 07 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.286.2016.MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 16 grudnia 2016 nr 2461-IBPP4.4513.334.2016.1.MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 31 stycznia 2017 nr 2461-IBPP4.4513.2.2017.1.MK.

Uzasadnienie do pytania nr 3.

W ocenie Wnioskodawcy do obliczania progu energochłonności należy przyjąć koszty energii elektrycznej wykorzystanej na poziomie całej spółki, w której prowadzona jest działalność gospodarcza o odpowiednim kodzie PKD określonym w art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a.

Zgodnie z art. 31d ust. 2 zdanie 2 u.p.a. zakład energochłonny rozumiany jest jako podmiot wykorzystujący energię elektryczną, który nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Norma prawna wynikająca z art. 31d ust. 2 u.p.a. w żaden sposób nie ogranicza zakresu kosztów energii elektrycznej, branych pod uwagę przy obliczaniu progu energochłonności, jedynie do tych związanych bezpośrednio z określoną działalnością PKD z katalogu określonego w art. 31d ust. pkt 1 u.p.a. Wykonywanie odpowiedniej działalności gospodarczej oznaczonej wymienionymi enumeratywnie kodami PKD jest tylko jednym z warunków możliwości skorzystania przez zakład energochłonny z mechanizmu częściowego zwolnienia. Ponadto u.p.a. określa jedynie minimalną wielkość jaką powinien mieć zakład energochłonny.

Z powyższego wynika, że zakład energochłonny może stanowić całe przedsiębiorstwo lub też być mniejszy od podatnika, ponieważ podatnik może posiadać wiele wydzielonych zakładów. Definicja wyznacza pewne minimalne wymogi co do wielkości jednostki gospodarczej. Natomiast decydujące jest faktyczne wydzielenie zakładu energochłonnego jako odrębnej organizacyjne jednostki. W przypadku braku takiego wyodrębnienia (jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy) do dokonywania obliczeń progu energochłonności należy przyjąć całość kosztów wykorzystanej przez Wnioskodawcę energii elektrycznej.

Należy wskazać, że udział zakupu czy udział kosztów, o których mowa w art. 31a ust. 7 u.p.a., 31b ust. 10 u.p.a. oraz 31d ust. 2 u.p.a. należy odnieść do wartości produkcji sprzedanej danego przedsiębiorstwa jako całości. Takie rozumienie wskazanych przepisów wynika z wykładni systemowej zapewniającej spójność regulacji prawnych. Nie ulega wątpliwości, że „wartość produkcji sprzedanej” przyjęta dla obliczenia progu energochłonności obliczana powinna być zgodnie z RSP. Produkcja sprzedana przemysłu, w myśl RSP obejmuje całą wartość sprzedanych na zewnątrz przedsiębiorstwa wyrobów, robót i usług. Odpowiednio, tym samym, udział kosztów energii elektrycznej w liczniku proporcji powinien dotyczyć energii elektrycznej wykorzystanej w całym przedsiębiorstwie, wówczas do obliczeń zarówno przychodów jak i kosztów przyjęte zostaną przychody i koszty poniesione przez całą Spółkę.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy łączne zużycie energii elektrycznej określone w art. 31d ust. 3 u.p.a. obejmuje całość energii elektrycznej wykorzystanej przez Spółkę wykonującą jedną z określonych w art. 31d ust. 1 pkt 1 u.p.a. działalności klasyfikowaną wg PKD i nie odlicza się od niej energii elektrycznej wykorzystanej do jednego z procesów, o których mowa w art. 30 ust. 7a u.p.a., ani też energii elektrycznej wytworzonej z odnawialnych źródeł energii.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych m.in.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 lutego 2016 r. nr IBPP4/4513-223/15/PK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 lutego 2016 r. nr IBPP4/4513-225/15/MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27 kwietnia 2016 r. nr IBPP4/4513-73/16/BP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 lipca 2016 r. nr IPPP3/4513-38/16-2/MC;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 czerwca 2016 r. nr IBPP4/4513-200/16/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 03 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.294.2016.1.LG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 07 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.286.2016.MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 31 stycznia 2017 nr 2461-IBPP4.4513.2.2017.1.MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie ze sobą tematyki poruszanej we wniosku, tut. organ udzielił odpowiedzi w zakresie objętym pytaniami Wnioskodawcy w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 33 ww. załącznika została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie (art. 9 ust. 2 ustawy).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Stosownie do art. 31d ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., zakładowi energochłonnemu wykorzystującemu energię elektryczną, który łącznie spełnia następujące warunki:

1.  wykonuje działalność gospodarczą oznaczoną następującymi kodami Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD): 0510, 0729, 0811, 0891, 0893, 0899, 1032, 1039, 1041, 1062, 1104, 1106, 1310, 1320, 1394, 1395, 1411, 1610, 1621, 1711, 1712, 1722, 1920, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, 2017, 2060, 2110, 2221, 2222, 2311, 2312, 2313, 2314, 2319, 2320, 2331, 2342, 2343, 2349, 2399, 2410, 2420, 2431, 2432, 2434, 2441, 2442, 2443, 2444, 2445, 2446, 2720, 3299, 2011, 2332, 2351, 2352, 2451, 2452, 2453, 2454, 2611, 2680 lub 3832,
2.  prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu przepisów o rachunkowości,
3.  nie korzysta w stosunku do tej energii elektrycznej ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 30 ust. 7a

\-przysługuje zwolnienie od akcyzy, realizowane przez zwrot części zapłaconej akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej przez ten zakład.

Zgodnie z art. 31d ust. 2 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący energię elektryczną rozumie się podmiot, u którego udział kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej w roku podatkowym, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5, wynosi ponad 3%. Zakład energochłonny wykorzystujący energię elektryczną nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W myśl art. 31d ust. 3 ustawy, kwotę zwrotu części zapłaconej akcyzy, o której mowa w ust. 1, zwanej dalej „kwotą zwracanej częściowo akcyzy”, oblicza się według następującego wzoru:

Z = \[(K% - 3%) / K%\] x (20 – 0,5 x W) x E x 0,85

w którym poszczególne symbole oznaczają:

Z - kwotę zwracanej częściowo akcyzy (w złotych),

K - udział kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej, wyrażony w procentach (%), w roku podatkowym, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5,

W - kurs euro w stosunku do złotego, obowiązujący w pierwszym dniu roboczym października roku poprzedzającego rok, w którym rozpoczął się rok podatkowy, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5, opublikowany w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej,

E - łączne zużycie energii elektrycznej wyrażone w megawatogodzinach (MWh) w roku podatkowym, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5.

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego dokonuje wypłaty kwoty z tytułu zwrotu kwoty zwracanej częściowo akcyzy – art. 31d ust. 6 ustawy.

Zwrot kwoty zwracanej częściowo akcyzy dokonywany jest na wniosek zakładu, o którym mowa w ust. 1, za okres roku podatkowego. O zwrocie tym orzeka, w drodze decyzji, wyznaczony naczelnik urzędu skarbowego - art. 31d ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 31d ust. 7 ustawy wniosek, o którym mowa w ust. 5, powinien zawierać:

1.  imię i nazwisko lub nazwę wnioskodawcy, adres zamieszkania lub jego siedziby;
2.  numer identyfikacji podatkowej (NIP) wnioskodawcy;
3.  numer wnioskodawcy w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym albo informację o wpisie w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej;
4.  numer identyfikacyjny REGON wnioskodawcy;
5.  określenie kwoty zwracanej częściowo akcyzy, o zwrot której ubiega się wnioskodawca;
6.  numer rachunku bankowego, na który ma zostać dokonany zwrot kwoty zwracanej częściowo akcyzy;
7.  określenie roku podatkowego, za który składany jest wniosek;
8.  oświadczenie wnioskodawcy o:
    1.  wykonywaniu działalności gospodarczej, o której mowa w ust. 1 pkt 1, z podaniem kodu Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD),
    2.  prowadzeniu ksiąg rachunkowych, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

Do wniosku, o którym mowa w ust. 5, dołącza się dokumenty, na podstawie których określono koszty wykorzystanej energii elektrycznej przy obliczaniu kwoty zwracanej częściowo akcyzy, oraz opinię biegłego rewidenta, potwierdzającą prawidłowość wyliczenia udziału kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w wartości produkcji sprzedanej w roku podatkowym, za który składany jest wniosek - art. 31d ust. 8 ustawy.

Wniosek, o którym mowa w ust. 5, jest składany za okres roku podatkowego, w terminie do dnia 31 grudnia roku następującego po roku, w którym zakończył się rok podatkowy - art. 31d ust. 9 ustawy.

Zwrot kwoty zwracanej częściowo akcyzy dokonywany jest na rachunek bankowy, o którym mowa w ust. 7 pkt 6, w terminie 30 dni od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w ust. 5, wraz z dokumentami, o których mowa w ust. 8 - art. 31d ust. 10 ustawy.

Kwota zwracanej częściowo akcyzy nie może być wyższa od kwoty akcyzy zapłaconej od energii elektrycznej wykorzystanej przez zakład energochłonny w trakcie roku podatkowego, za który składany jest wniosek, o którym mowa w ust. 5 - art. 31d ust. 11 ustawy.

Zgodnie z art. 31d ust. 11a ustawy organami podatkowymi właściwymi do orzekania w sprawie zwrotu części zapłaconej akcyzy, o którym mowa w ust. 1, są dla:

1.  osób fizycznych - naczelnik urzędu skarbowego właściwy do wykonywania zadań w zakresie akcyzy ze względu na adres ich zamieszkania, i właściwy dla tego naczelnika w zakresie akcyzy dyrektor izby administracji skarbowej;
2.  osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej - naczelnik urzędu skarbowego właściwy do wykonywania zadań w zakresie akcyzy ze względu na adres ich siedziby, i właściwy dla tego naczelnika w zakresie akcyzy dyrektor izby administracji skarbowej.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, wyznaczy naczelnika lub naczelników urzędów skarbowych właściwych w sprawie orzekania o zwrocie kwoty zwracanej częściowo akcyzy, uwzględniając konieczność skutecznego funkcjonowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, oraz zapewnienia właściwej kontroli i przepływu informacji dotyczących tego zwolnienia - art. 31 ust. 12 ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę stwierdza się co następuje:

Ad. 1.

Ustawodawca w art. 31d ust. 1 ustawy enumeratywnie wymienia warunki jakie zakład energochłonny wykorzystujący energię elektryczną, musi wypełnić aby przysługiwało mu prawo do zastosowania zwolnienia od akcyzy, realizowanego przez zwrot części zapłaconej akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej przez ten zakład.

Warunkami tymi są: wykonywanie przez ten zakład energochłonny działalności gospodarczej oznaczonej odpowiednim kodem Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), prowadzenie ksiąg rachunkowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, oraz nie korzystanie przez ten zakład energochłonny ze zwolnienia o którym mowa w art. 30 ust. 7a ustawy.

Zwrócić należy uwagę, że ustawodawca w art. 31d ust. 1 ustawy posłużył się sformułowaniem zakład energochłonny, którego definicja została określona w art. 31d ust. 2 ustawy. Ustawodawca w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy odwołuje się także do Polskiej Klasyfikacji Działalności, której szczegóły zawarto w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885).

Zgodnie z wyjaśnieniami do rozporządzenia w sprawie PKD wykonywana działalność, w tym rodzaj przeważającej działalności, jest kodowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności na poziomie podklasy. Rodzaj przeważającej działalności dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiąganie zysku, oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ustala się na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, działalność przeważającą ustala się na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Upraszczając, przedsiębiorca musi samodzielnie określić i zdecydować, który rodzaj wykonywanej w firmie działalności będzie dominujący.

Dopasowanie kodów PKD do działalności danej firmy zależy od zakresu i zasięgu jej działania. Działalność może bowiem polegać na prostym procesie, ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji. Jeżeli działalność danej firmy, np. produkcja, jest zorganizowana jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.

W celu zaklasyfikowania jednostki do danego poziomu (grupowania) klasyfikacji PKD, niezbędne jest określenie jej działalności przeważającej, o której była mowa wcześniej. Działalnością drugorzędną (którą rozporządzenie odróżnia od działalność przeważającej) jest każdy inny rodzaj działalności podmiotu, której efektem końcowym są wyroby lub usługi wykonywane dla strony trzeciej. Działalności przeważające i drugorzędne są zazwyczaj wykonywane przy wsparciu pewnej liczby działalności pomocniczych, takich jak np. księgowość, magazynowanie, zaopatrzenie. Tak więc działalności pomocnicze to te, które są wykonywane wyłącznie po to, by wesprzeć działalność przeważającą lub drugorzędną firmy poprzez dostarczanie wyrobów lub usług wyłącznie na jej potrzeby.

Zatem klasyfikację działalności dokonuje się w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności danego podmiotu. Natomiast na przeważającą działalność mogą składać się różne działalności z różnych dziedzin, które mają odmienne klasyfikacje.

Jednocześnie ustawodawca w art. 31d ust. 2 ustawy wyznaczył jedynie minimalną wielkość, jaką zorganizowana część przedsiębiorstwa (zakład energochłonny) klasyfikowana do odpowiedniego kodu PKD musi spełniać aby być uprawnionym do złożenia wniosku o zwrot części zapłaconej akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej przez ten zakład. Inaczej mówiąc zakładem energochłonnym może być całe przedsiębiorstwo którego przeważającą działalnością jest jedna z wymienionych w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy lub zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, która prowadzi działalność klasyfikowaną do kodu PKD wymienioną w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że podstawową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest produkcja frytek prostych i karbowanych, plastrów ziemniaczanych, ćwiartek ziemniaczanych oraz mrożonych owoców i warzyw.

W ofercie handlowej Wnioskodawcy znajdują się następujące grupy produktów:

*   frytki ziemniaczane;
*   warzywa i owoce (w asortymencie owoców przeważającą grupę stanowią głównie mrożone truskawki);
*   wyroby kulinarne (pyzy, knedle, kluski śląskie, pierogi, uszka).

Natomiast podstawowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy objęta jest ujawnionymi w KRS kodami PKD:

*   10.31.Z. „Przetwarzanie i konserwowanie ziemniaków”;
*   10.39.Z „Pozostałe przetwarzanie i konserwowanie owoców i warzyw”;
*   46.90.Z. „Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana”.

\-zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251 poz. 1885 ze zm.).

W ramach działalności objętej kodem PKD: 10.31.Z. Wnioskodawca zakupuje od rolników ziemniaki i następnie produkuje z nich frytki, ćwiartki, plastry ziemniaczane oraz kostkę ziemniaczaną.

W ramach działalności objętej kodem PKD: 10.39.Z Wnioskodawca zakupuje od rolników owoce (głównie truskawki) oraz warzywa, które podlegają zamrożeniu, pakowaniu i następnie są sprzedawane do kontrahentów. Wnioskodawca sprzedaje do kontrahentów również uprzednio wytworzoną kostkę ziemniaczaną, po jej zamrożeniu.

W celu uzyskania najwyższej jakości sprzedawanych mrożonych owoców i warzyw Wnioskodawca wykorzystuje zaawansowane technologie produkcyjne, oraz rygorystycznie przestrzega ciągłości łańcucha chłodniczego, wobec czego głęboko mrożone warzywa i owoce nie tracą wartości odżywczych. Do procesu mrożenia owoców i warzyw przy użyciu specjalistycznych chłodni Wnioskodawca zużywa znaczne ilości energii elektrycznej.

W Krajowym Rejestrze Sądowym, na dzień złożenia niniejszego wniosku nie został wpisany przeważający przedmiot działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie posiada wyodrębnionych jednostek gospodarczych w swojej strukturze.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego od energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752 j.t. z dnia 5 czerwca 2014 r. ze zm.; dalej: u.p.a.).

Z art. 31 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że zakładem energochłonnym wykorzystującym energię elektryczną może być całe przedsiębiorstwo. W tej sytuacji podmiot musi prowadzić działalność gospodarczą sklasyfikowaną do kodu wskazanego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Przy czym działalność gospodarcza sklasyfikowana do kodu wskazanego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy musi być przeważającą działalnością gospodarczą tego podmiotu traktowanego jako całość. W konsekwencji w tym przypadku zasadne jest ustalanie progu energochłonności o którym mowa w art. 31d ust 2 ustawy w oparciu o wielkości odnoszące się do całokształtu prowadzonej przez dany podmiot działalności.

W przypadku gdy żadna z działalności wymienionych w art. 31d ust. 1 nie jest działalnością przeważającą dla danego podmiotu ustalanie progu energochłonności nie może odnosić się do przedsiębiorstwa jako całości. W tej sytuacji koniecznym jest ustalenie czy dany podmiot posiada zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, która prowadzi przeważającą działalność klasyfikowaną do kodu PKD wymienioną w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy. Spełnienie powyższych warunków powoduje, że dany podmiot może ustalić próg energochłonności o którym mowa w art. 31d ust 2 ustawy w oparciu o wielkości odnoszące się do zakresu działalności gospodarczej (wymienionej w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy) prowadzonej przez zorganizowaną części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, odpowiadając wprost na zadane przez Wnioskodawcę pytanie pierwsze, stwierdzić należy, że w związku z tym, iż działalność Wnioskodawcy klasyfikowana pod kodem PKD 10.39.Z – pozostałe przetwarzanie i konserwowanie warzyw i owoców, nie jest jak wynika z wniosku przeważającą działalnością gospodarczą wykonywaną przez Wnioskodawcę (całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy), wówczas przedsiębiorstwo Wnioskodawcy traktowane jako całość nie może być uznane za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31d ust. 2 ustawy a w konsekwencji ustalanie progu energochłonności nie może odnosić się do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako całości.

Jednocześnie z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie posiada w swojej strukturze wyodrębnionej jednostki gospodarczej (organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania, która prowadzi działalność klasyfikowaną do kodu PKD 10.39.Z wymienioną w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy), tym samym kwestię uznania za zakład energochłonny któremu przysługiwać może ewentualne zwolnienie od podatku nie można również odnieść do żadnej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W konsekwencji fakt, iż całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy jak również żadna z jego części nie może być uznana za zakład energochłonny w rozumieniu przepisu art. 31d ust. 2 ustawy w sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie o którym mowa w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Przyjęcie stanowiska Spółki oznaczałoby, że do odliczenia progu energochłonności przyjmowałoby się wartość produkcji sprzedanej obejmującej również działalność gospodarczą nie objętą kodem PKD uprawniającym do zastosowania zwolnienia. Tym samym Wnioskodawca chcąc zastosować zwolnienie w oparciu o przepis art. 31d ust. 1 ustawy, w zakresie działalności wskazanej w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy objętej kodem PKD 10.39Z powinien tą działalność przynajmniej w stopniu przeważającym prowadzić w zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którą przy spełnieniu warunków określonych w art. 31d ust. 2 ustawy będzie można uznać za zakład energochłonny, któremu przysługuje zwolnienie. Nie można zatem również zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że nawet przy marginalnej działalności Wnioskodawcy w zakresie PKD 10.39.Z Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie w oparciu o przepis art. 31d ust. 1 ustawy dla całego przedsiębiorstwa, nawet gdy do obliczenia progu energochłonności Wnioskodawca przyjmowałby jedynie koszt wykorzystanej energii w tej działalności. Przepisy art. 31d ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy należy bowiem czytać łącznie tj. zwolnienie przysługuje zakładowi energochłonnemu (zdefiniowanemu w ust. 2 art. 31d) prowadzącego działalność (zakład energochłonny jako całość) objętą jednym z kodów wymienionych w ust. 1 pkt 1 art. 31d) dla którego wg wzoru zawartego w ust. 3 art. 31d oblicza się kwotę zwrotu części zapłaconej akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, że w świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, działalność gospodarcza objęta kodem 10.39.Z PKD ujawnionym w KRS jako jedna z działalności gospodarczych wykonywanych przez Wnioskodawcę uprawnia do zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 31d u.p.a. uznać należy za nieprawidłowe.

Ad. 2.

W kwestii określenia wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy z uwagi na brak wyjaśnienia tego pojęcia na gruncie ustawy o podatku akcyzowym i aktów wykonawczych do tej ustawy zasadne jest odwołanie się do corocznie wydawanego rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej w oparciu o delegacje wynikającą z art. 18 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1068) – por. prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 936/13.

Zgodnie z pkt 1.46 (Działalność przemysłowa) załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 lipca 2015 r. w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2016 (Dz.U. z 2015 r., poz. 1304), produkcja sprzedana przemysłu to wartość produkcji sprzedanej w bieżących cenach bazowych, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez podatku od towarów i usług), pomniejszony o podatek akcyzowy, a powiększony o dotacje otrzymane do produktu. Natomiast produkcja przemysłowa metodą rodzaju działalności to wartość przychodów ze sprzedaży produktów (wyrobów i usług) w bieżących cenach producenta, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez podatku od towarów i usług).

Równocześnie definicja „wartości produkcji” zawarta w art. 17 ust. 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE, oznacza obrót, włącznie z subwencjami bezpośrednio powiązanymi z ceną produktu, plus lub minus zmiany poziomu zapasów produktów gotowych, niegotowych oraz towarów i usług nabytych w celu odsprzedaży, minus towary i usługi nabyte w celu odsprzedaży.

Wobec powyższego „wartość produkcji sprzedanej” o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy obejmuje wartości produktów i usług wytworzonych i sprzedanych przez podmiot (wyodrębnioną jednostkę gospodarczą podatnika, samodzielnie realizującą zadania, klasyfikowane do kodu PKD 10.39.Z wymienione w art. 31d ust. 1 pkt 1 lub całe przedsiębiorstwo podatnika wykonujące przeważającą działalność gospodarczą klasyfikowaną do kodu PKD 10.39.Z wymienioną w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy) dla odbiorców zewnętrznych, po pomniejszeniu o VAT oraz akcyzę i powiększeniu o ewentualne dotacje przedmiotowe dotyczące tych sprzedanych produktów i usług. Równocześnie nie będzie obejmować wartości produktów i usług sprzedanych, które nie były wytworzone przez podatnika lecz zostały zakupione od dostawców zewnętrznych w celu odsprzedaży.

Przedstawione przez Wnioskodawcę zasady określenia wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy są prawidłowe.

Niemniej odnosząc się do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wskazane zasady określenia wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy nie mają zastosowania do Wnioskodawcy. Odnoszą się one bowiem do sytuacji w której dany podmiot traktowany jako całość prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną do kodu wskazanego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym działalność gospodarcza sklasyfikowana do kodu wskazanego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy musi być przeważającą działalnością gospodarczą danego podmiotu traktowanego jako całość. W tej tylko bowiem sytuacji zasadne jest ustalanie wartości produkcji sprzedanej w oparciu o wielkości odnoszące się do całokształtu prowadzonej przez dany podmiot działalności. Jak już bowiem stwierdzono zakładem energochłonnym może być całe przedsiębiorstwo którego przeważającą działalnością jest jedna z wymienionych w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z wniosku wynika, że żadna z działalności gospodarczych sklasyfikowanych do kodów wskazanych w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy nie jest przeważającą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy zatem jak już wskazano brak jest podstaw do określenia wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 w oparciu o wskazaną powyżej zasadę.

Jednocześnie z postanowień art. 31d ust. 2 ustawy wynika, że zakładem energochłonnym może być zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, która prowadzi działalność klasyfikowaną do kodu PKD wymienioną w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie posiada wyodrębnionych jednostek gospodarczych w swojej strukturze. Zatem określenie wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy nie można również odnieść do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy spełnieniu warunków o których mowa w art. 31d ust. 1 i 2 ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że w powołanych przez Wnioskodawcę interpretacjach potwierdzających jego stanowisko:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27 kwietnia 2016 r. nr IBPP4/4513-73/16/BP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 lipca 2016 r. nr IPPP3/4513-38/16-2/MC;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 czerwca 2016 r. nr IBPP4/4513-200/16/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 03 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.294.2016.1.LG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 07 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.286.2016.MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 31 stycznia 2017 nr 2461-IBPP4.4513.2.2017.1.MK,

zasady określenia wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy odnosiły się do podmiotów u których przedsiębiorstwo wykonywało działalność objętą kodem wymienionym w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy lub działalność ta była działalnością przeważającą. W interpretacjach tych zakresem oceny nie była sytuacja taka jak przedstawił to Wnioskodawca we własnym stanowisku w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego w niniejszej sprawie.

Zatem pomimo, że Wnioskodawca zasadnie przyjmuje zasady określenia wartości produkcji sprzedanej, to w sprawie objętej wnioskiem wartość ta winna odnosić się do zakładu energochłonnego prowadzącego działalność objętą jednym z kodów wymienionym w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym w sytuacji gdy przedsiębiorstwo Wnioskodawcy jako całość nie prowadzi takiej działalności, ani Wnioskodawca nie posiada w swojej strukturze zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy, wykonującej działalność objętą kodem PKD 10.39.Z, obliczanie wartości produkcji sprzedanej dla celu obliczenia progu energochłonności, o którym mowa w art. 31d ust. 2 ustawy jest niezasadne (nie ma znaczenia w sprawie). W sprawie bowiem objętej opisanym zdarzeniem przyszłym, jak wykazano w odpowiedzi na pyt. 1, Wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie z akcyzy w oparciu o przepis art. 31 ust. 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 2 w kontekście zastosowania w sprawie zwolnienia z akcyzy w oparciu o przepis art. 31d ust. 1 ustawy, stanowisko to należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3.

W zakresie uwzględnienia kosztów wykorzystanej energii elektrycznej na potrzeby określenia progu energochłonności o których mowa w art. 31d ust. 2 ustawy, wskazać powtórnie należy, że ustawodawca wyznaczył jedynie minimalną wielkość, jaką zorganizowana część przedsiębiorstwa (zakład energochłonny) klasyfikowana do odpowiedniego kodu PKD musi spełniać aby być uprawnionym do złożenia wniosku o zwrot części zapłaconej akcyzy od energii elektrycznej wykorzystanej przez ten zakład. Zakładem energochłonnym może być całe przedsiębiorstwo którego przeważającą działalnością jest jedna z wymienionych w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy lub też jedynie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, prowadzi działalność klasyfikowaną do kodu PKD wymienionego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się zatem do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wskazane zasady określenia kosztów wykorzystanej energii elektrycznej o których mowa w art. 31d ust. 2 ustawy nie mają zastosowania do Wnioskodawcy. Odnoszą się one bowiem do sytuacji w której dany podmiot traktowany jako całość prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną do kodu wskazanego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym działalność gospodarcza sklasyfikowana do kodu wskazanego w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy musi być przeważającą działalnością gospodarczą danego podmiotu traktowanego jako całość. W tej tylko bowiem sytuacji zasadne jest ustalanie kosztów wykorzystanej energii elektrycznej w oparciu o wielkości odnoszące się do całokształtu prowadzonej przez dany podmiot działalności. Jak już bowiem stwierdzono zakładem energochłonnym może być całe przedsiębiorstwo którego przeważającą działalnością jest jedna z wymienionych w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z wniosku wynika, że żadna z działalności gospodarczych sklasyfikowanych do kodów wskazanych w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy nie jest przeważającą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy zatem jak już wskazano brak podstaw do określenia kosztów wykorzystanej energii elektrycznej o której mowa w art. 31d ust. 2 w oparciu o wskazaną powyżej zasadę.

Jednocześnie z postanowień art. 31d ust. 2 ustawy wynika, że zakładem energochłonnym może być zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, która prowadzi działalność klasyfikowaną do kodu PKD wymienioną w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu zatem należy powtórnie wskazać, że przepisy art. 31d ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy należy bowiem czytać łącznie tj. zwolnienie przysługuje zakładowi energochłonnemu (zdefiniowanemu w ust. 2 art. 31d ) prowadzącego działalność (zakład energochłonny jako całość) objętą jednym z kodów wymienionych w ust. 1 pkt 1 art. 31d dla którego wg wzoru zawartego w ust. 3 art. 31d oblicza się kwotę zwrotu części zapłaconej akcyzy. Tym samym do obliczenia progu energochłonności niezbędnego dla określenia czy dany zakład jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31d ust. 2 ustawy, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy zakład ten prowadzić działalność (jako całość przynajmniej w stopniu przeważającym) objętą kodem wymienionym w ust. 1 pkt 1 art. 31d ustawy. Następnie dopiero jeżeli zakład spełnia powyższą przesłankę dokonuje się obliczenia progu energochłonności i na podstawie jego wyniku określa czy zakład jest zakładem energochłonnym.

W sprawie objętej wnioskiem Wnioskodawca nie spełnia podstawowej przesłanki tj. nie prowadzi w stopniu przeważającym działalności gospodarczej objętej kodem PKD 10.39.Z uprawniającej do zastosowania zwolnienia. W swojej strukturze nie posiada również zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzącej taką działalność. Zatem obliczanie kosztów wykorzystanej energii jest bezprzedmiotowe w sprawie.

Ponadto Organ pragnie wskazać, że przyjęcie stanowiska Wnioskodawcy, w myśl którego w przypadku braku wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzącej działalność objętą kodem PKD 10.39.Z (jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy) do dokonywania obliczeń progu energochłonności należy przyjąć całość kosztów wykorzystanej przez Wnioskodawcę energii elektrycznej, oznaczałoby, że Wnioskodawca będzie ubiegał się o zwrot podatku akcyzowego od działalności gospodarczej nie objętej zakresem zwolnienia.

Jeszcze raz należy podkreślić, że zwolnienie, o którym mowa w art. 31d ust. 1 ustawy odnosi się do określonej w pkt 1 ust. 1 art. 31d ustawy działalności gospodarczej wykonywanej przez zakład energochłonny, a nie do sytuacji gdy w danym przedsiębiorstwie działalność taka jest marginalna i nie stanowi działalności przeważającej.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że w powołanych przez Wnioskodawcę interpretacjach potwierdzających jego stanowisko:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27 kwietnia 2016 r. nr IBPP4/4513-73/16/BP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 lipca 2016 r. nr IPPP3/4513-38/16-2/MC;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 czerwca 2016 r. nr IBPP4/4513-200/16/EK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 03 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.294.2016.1.LG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 07 listopada 2016 nr 2461-IBPP4.4513.286.2016.MK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 31 stycznia 2017 nr 2461-IBPP4.4513.2.2017.1.MK,

zasady określenia wartości produkcji sprzedanej o której mowa w art. 31d ust. 2 ustawy odnosiły się do podmiotów u których przedsiębiorstwo wykonywało działalność objętą kodem wymienionym w art. 31d ust. 1 pkt 1 ustawy lub działalność ta była działalnością przeważającą. W interpretacjach tych zakresem oceny nie była sytuacja taka jak przedstawił to Wnioskodawca we własnym stanowisku w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, odpowiadając wprost na zadane przez Wnioskodawcę pytanie trzecie, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznać należy za nieprawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.