Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.259.2024.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-07
Teza: Możliwość zastosowania preferencyjnej stawki 5% (IP BOX).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; koszt; oprogramowanie; programy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 1 czerwca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
-------------------------------------------

Wnioskodawca prowadzi firmę w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność polega na świadczeniu usług (dalej jako „usługi programistyczne”) na rzecz podmiotu gospodarczego posiadającego siedzibę na terenie Unii Europejskiej - w Polsce (dalej jako „Klient”).

Przy realizacji usług programistycznych Wnioskodawca używa nowoczesnych technologii takich jak:

· Nowoczesne biblioteki/frameworki/języki oprogramowania,

· Nowoczesne środowiska informatyczne, technologie i kompilatory.

W szczegółowy zakres usług Wnioskodawcy realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz wyżej wymienionego podmiotu gospodarczego (Klienta) wchodzi świadczenie usług informatycznych - tj. analizowanie, projektowanie, wykonywanie, dokumentowanie oraz rozwijanie dokumentacji analitycznej i projektowo-technicznej w celu wytworzenia kodu źródłowego. Efektem wytworzonych prac jest utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efektem wytworzonych prac przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii dalej jako „produkt końcowy”. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość.

Realizowana usługa przez Wnioskodawcę podzielona jest na etapy:

I. prototypowanie (stworzenie prototypu produktu końcowego poprzez dobór technologii i ustalenie architektury),

II. zakończenie prac i stworzenie produktu końcowego (w postaci kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej, stanowiącej nierozerwalną całość).

Wytwarzana przez Wnioskodawcę dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy podlegają ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. nr 24, poz. 83) - spełniają one definicję „utworu” w myśl przytoczonej Ustawy.

Dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, która podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zgodnie z treścią umowy zawartej ze swoim Klientem przenosi na ten podmiot prawa autorskie majątkowe do utworów powstałych podczas wykonywania tejże umowy bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli z chwilą przejęcia utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca przenosi również na wyżej wymieniony podmiot wszystkie prawa zależne i pokrewne, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych.

Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochodem z wytworzonego i ulepszanego (rozwijanego) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na rzecz Klienta.

Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym wykazuje wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji. Prowadzona odrębna ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami zawartymi w art. 30cb ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowa, odrębna ewidencja jest prowadzona w sposób usystematyzowany, ciągły.

Dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we Wniosku stanowią utwory podlegające ochronie prawnej na podstawie Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.). W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone usługi, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Niego czynności opisane we wniosku. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Wnioskodawca wykonuje czynności związane z powyżej opisaną umową o świadczeniu usług w dowolnie wybranym przez siebie miejscu - brak jest bezpośredniego nadzoru ze strony Klienta Wnioskodawcy.

Wnioskodawca niniejszym oświadcza, że nie toczy się wobec niego żadne postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, ani czynności sprawdzające w zakresie podatku PIT (podatku dochodowego od osób fizycznych) za jakikolwiek okres.

Uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------------

Działalność Wnioskodawcy, w ramach której, Wnioskodawca tworzy/rozwija programy komputerowe podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do realizacji.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u Wnioskodawcy.

Działalność w ramach której Wnioskodawca wytworzył dokumentację projektową oraz kod źródłowy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wykorzystuje i rozwija w ramach tej działalności wiedzę i know-how dotyczące języków programowania, umiejętności tworzenia architektury systemów programów komputerowych oraz pisania kodu źródłowego.

Działalność Wnioskodawcy obejmuje działalność, w ramach której dochodzi do nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Wnioskodawca tworzy program komputerowy w oparciu o język programistyczny \`(...)\`.. Wnioskodawca przeprowadza w ramach wytworzonego programu komputerowego testy jednostkowe i integracyjne, w celu poprawnego ich zaimplementowania do tworzonego programu komputerowego.

Wnioskodawca wytwarza następujące konkretne programy komputerowe:

1\. \`(...)\`do zarządzania kursami z wykorzystaniem sztucznej inteligencji. Wykorzystuje sztuczną inteligencję do analizy najlepszych praktyk w tworzeniu kursów, podpowiadając twórcom optymalne struktury i treści. Pozwala to na tworzenie bardziej efektywnych i angażujących programów edukacyjnych;

2\. \`(...)\` - umożliwia integrację z dowolnym frontendem oraz licznymi systemami płatności. Pozwala także na integrację z różnymi systemami ERP oraz porównywarkami. Zapewnia optymalizację sprzedaży przez dostęp do zachowań klientów. Dzięki elastycznej architekturze pozwala na personalizację doświadczeń zakupowych i płynne działanie na urządzeniach mobilnych oraz szybkie wdrażanie nowych funkcji bez konieczności przerywania pracy całego systemu;

3\. Nowoczesny system zarządzania treścią, który pozwala na cyfrowe katalogowanie i prezentowanie informacji o różnych dziełach sztuki z różnych muzeów na całym świecie. Zintegrowana aplikacja mobilna umożliwia użytkownikom interaktywne przeglądanie informacji o dziełach i ich historii.

Przed rozpoczęciem realizacji Wnioskodawca dysponował wiedzą programistyczną, która stale była poszerzana w trakcie realizacji czynności zmierzających do wytworzenia autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa we wniosku.

Wnioskodawca używa nowoczesnych technologii takich jak: język programistyczny \`(...)\`.

Wykorzystana została wiedza dotycząca programowania w języku programistycznym \`(...)\`. Selekcji wiedzy pod kątem jej przydatności dokonuje samodzielnie Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac dotyczących wytwarzanego programu komputerowego.

Działalność Wnioskodawcy została utworzona w celu utworzenia programu komputerowego według opracowanych wcześniej założeń. Wnioskodawca nie świadczył innych usług.

Wnioskodawca używa nowoczesnych technologii takich jak: język programistyczny\`(...)\`.

Głównym celem Wnioskodawcy jest utworzenie programu komputerowego według opracowanych wcześniej założeń uzgodnionych wcześniej z Klientem Wnioskodawcy. Główny cel został osiągnięty. Wnioskodawca wykonuje następujące kroki w celu utworzenia programu komputerowego:

*   stworzenie harmonogramu prac,
*   systematyczne tworzenie kodu źródłowego w celu utworzenia programu komputerowego,
*   tworzenie raportu końcowego z wykonanych prac.

Wnioskodawca używa narzędzi opartych o: język programistyczny \`(...)\`. Efektem działań jest utworzenie programu komputerowego według opracowanych wcześniej założeń uzgodnionych wcześniej z Klientem Wnioskodawcy.

Produkt końcowy Wnioskodawcy jest kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, która odznacza się oryginalnym, twórczym charakterem. Twórczy charakter przejawia się kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, która odznacza się oryginalnym, twórczym charakterem.

Działania zmierzające do usprawnienia tworzonego produktu końcowego:

*   tworzenie kodu źródłowego przez Wnioskodawcę na podstawie określonych funkcji przez Klienta Wnioskodawcy,
*   stworzenie harmonogramu prac,
*   tworzenie raportu końcowego z wykonanych prac.

Wnioskodawca używa nowoczesnych technologii takich jak: język programistyczny\`(...)\`.

Oryginalność rozwiązań polega na:

*   wykorzystaniu specyficznej wiedzy i know-how programistycznego Wnioskodawcy
*   utworzeniu specyficznych algorytmów wykorzystujących sztuczną inteligencję
*   wytworzenie kodu źródłowego indywidualnego w oparciu o pozyskaną wiedzę i know-how dotyczące usług programistycznych.

Od już istniejącego oprogramowania następujące usprawnienia odróżniają program komputerowy projektowany przez Wnioskodawcę:

*   oryginalne podejście do tworzenia kodu źródłowego w oparciu o własne schematy i know-how,
*   specyficzne obliczenia dokonane przez Wnioskodawcę w celu stworzenia indywidualnego programu komputerowego,
*   użycie następujących API w celu integracji programu komputerowego z danymi pozyskanymi od zewnętrznych dostawców (z innych platform lub z innych programów komputerowych),
*   indywidualna infrastruktura techniczna zaprojektowana z myślą o maksymalnej efektywności wytworzonego oprogramowania komputerowego.

Oprogramowanie, które Wnioskodawcy tworzy dla swojego Klienta zawsze jest utworem o charakterze indywidualnym. Każdy algorytm będący składową kodu źródłowego (stanowiącego podstawę projektowanego programu komputerowego) planowany jest na podstawie własnych obliczeń i kreatywności Wnioskodawcy. Często są to wyspecjalizowane algorytmy tworzone pod konkretny przypadek zlecony przez klienta.

Oryginalność projektowanego oprogramowania polega na tym, że nie występuje inne oprogramowanie o takich samych cechach jak projektowane przez Wnioskodawcę. Jest to oryginalne oprogramowanie projektowane w oparciu o otrzymane od Klienta cechy/wymagania.

Każdorazowo projektowane przez Wnioskodawcę funkcje w programie komputerowym są nowym, zindywidualizowanym projektem realizowanym w oparciu o wymagania otrzymane od Klienta. Wnioskodawca nie realizuje prac rutynowych. Wnioskodawca każdorazowo podejmuje temat nowej funkcjonalności, dotychczas niewystępującej w praktyce gospodarczej.

Zaznaczyć należy, że tego typu oprogramowanie nie jest dostępne do zakupu przez internet, w sposób detaliczny bądź hurtowy. Oprogramowanie zostało napisane wyłącznie na potrzeby jednej instytucji finansowej i usprawniło działanie i przepływy pracy w tej firmie. Dodatkowo zostało napisane w taki sposób aby łatwo je było rozszerzać, rozwijać, skalować i wprowadzać nowe moduły i funkcjonalności.

Wnioskodawca używa nowoczesnych technologii takich jak: język programistyczny \`(...)\`.

Głównym celem wnioskodawcy jest utworzenie programu komputerowego według opracowanych wcześniej założeń. Główny cel został osiągnięty.

Systematyczność polega na:

*   stworzeniu harmonogramu prac,
*   systematycznym tworzenie kodu źródłowego w celu utworzenia programu komputerowego,
*   tworzeniu raportu końcowego z wykonanych prac.

Wnioskodawca utworzył jeden harmonogram na jeden rok podatkowy. Oddzielny harmonogram prac został wytworzony w roku 2022, oddzielny w roku 2023 i oddzielny w roku 2024 r. Wszystkie stworzone harmonogramy zostały przez Wnioskodawcę zrealizowane.

W każdym przypadku efekty prac Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych.

Efekty prac Wnioskodawcy które nazywa produktami końcowymi zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

*   zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,
*   nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny,
*   nie są, nie były i nie będą jedynie techniczną, a twórczą realizacją szczegółowych projektowych zlecanych przez kontrahenta.

W przypadku rozwoju produktu w postaci dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego, efekt pracy Wnioskodawcy w postaci powstałych rozwiązań, bezpośrednio w wyniku ich stworzenia, przed implementacją stanowiły/stanowią/będą stanowiły nowe, odrębne od tego oprogramowania utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W przypadku gdy Wnioskodawca rozwijał/ulepszał produkt w postaci dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego działania Wnioskodawcy zmierzały do poprawy użyteczności lub funkcjonalności tego produktu w postaci dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego.

Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Wniosek dotyczy lat podatkowych: 2022, 2023 i 2024. Dochody w latach przyszłych będą uzyskiwane w takich samych okolicznościach faktycznych jak w przedstawionych we wniosku.

Forma opodatkowania Wnioskodawcy to skala podatkowy.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje wyłącznie wynagrodzenie za czynności związane z tworzeniem/rozwijaniem/ulepszeniem kwalifikowanego IP, tj. wyłącznie z tytułu przenoszenia na Zleceniodawcę praw do produktu w postaci dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego (jest to sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na kontrahenta autorskich praw do programu komputerowego.

Sposób przenoszenia we wniosku praw każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje to z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy. Konkretny utwór jest wyodrębniany na podstawie przygotowanego przez Wnioskodawcę raportu, który następnie jest akceptowany przez Klienta. Potwierdzenie przeniesienia praw następuje w drodze umowy, w drodze pisemnej.

Katalog zamknięty kosztów:

a) opłata za prowadzenie usług księgowych zawarta \`(...)\`. 2022 r. z … Sp. z o. o. w celu prowadzenia Księgi Przychodów i Rozchodów firmy,

b) zakup telefonu \`(...)\` w celu kontaktu z klientem,

c) zakup tabletu \`(...)\` wraz z dedykowanym etui z klawiaturą,

d) zakup smartwatcha \`(...)\`.,

e) zakup słuchawek \`(...)\`,

f) opłaty abonamentowe za telefon, umowa zawarta \`(...)\`. 2022 r. z firmą, niezbędne w celu kontaktu z klientem,

g) amortyzacja/wydatki eksploatacyjne na samochód - ponoszone każdorazowo w stosunku do samochodu marki \`(...)\`, o numerach rejestracyjnych …, stanowiącego własność… zarejestrowanego \`(...)\` 2023 r., użytkowanego na podstawie umowy leasingu zawartej \`(...)\`. 2023 r.

Wszystkie wyżej wymienione koszty są bezpośrednio związane z wytwarzanym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w postaci programu komputerowego.

Wnioskodawca wskazując we wniosku na „odpowiednią metodykę alokacji” wyjaśnił, że chodzi o klucz przychodowy, w myśl art. 22 ust. 3 ustawy o PIT.

Pytania
-------

1\. Czy kwalifikowane dochody uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, opisane w niniejszym wniosku Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy opisana we wniosku działalność gospodarcza, którą Wnioskodawca prowadzi, jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt. 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)?

3\. Czy wydatki, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8. Ponadto, zgodnie z art. 30cb Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prowadzonych prac. Na podstawie powyższych Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych, do dochodów opisanych w niniejszym wniosku.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością badawczo- rozwojową.

Ad 3
----

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu koszty uzyskania przychodu są, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ustawy:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z treści wniosku wynika, że Pana działalność polega na świadczeniu usług programistycznych na rzecz podmiotu gospodarczego posiadającego siedzibę na terenie Unii Europejskiej - w Polsce. Efektem wytworzonych prac przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii dalej jako „produkt końcowy”. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość. Wytwarzana przez Pana dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy podlegają ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. nr 24, poz. 83) - spełniają one definicję „utworu” w myśl przytoczonej Ustawy. Dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności, która podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z treścią umowy zawartej ze swoim Klientem przenosi Pan na ten podmiot prawa autorskie majątkowe do utworów powstałych podczas wykonywania tejże umowy bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli z chwilą przejęcia utworów wytworzonych przez Pana.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe lub ulepszone usługi, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej. Efektem wytworzonych prac jest utwór w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efektem wytworzonych prac przez Pana na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii dalej jako „produkt końcowy”. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość.

Przy realizacji usług programistycznych Wnioskodawca używa nowoczesnych technologii takich jak:

*   Nowoczesne biblioteki/frameworki/języki oprogramowania,
*   Nowoczesne środowiska informatyczne, technologie i kompilatory.

Ponadto wskazał Pan, że Działalność w ramach której Wnioskodawca wytworzył dokumentację projektową oraz kod źródłowy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wykorzystuje i rozwija w ramach tej działalności wiedzę i know-how dotyczące języków programowania, umiejętności tworzenia architektury systemów programów komputerowych oraz pisania kodu źródłowego.

Wytwarza Pan następujące konkretne programy komputerowe:

1\. \`(...)\`do zarządzania kursami z wykorzystaniem sztucznej inteligencji. Wykorzystuje sztuczną inteligencję do analizy najlepszych praktyk w tworzeniu kursów, podpowiadając twórcom optymalne struktury i treści. Pozwala to na tworzenie bardziej efektywnych i angażujących programów edukacyjnych;

2\. \`(...)\` - umożliwia integrację z dowolnym frontendem oraz licznymi systemami płatności. Pozwala także na integrację z różnymi systemami ERP oraz porównywarkami. Zapewnia optymalizację sprzedaży przez dostęp do zachowań klientów. Dzięki elastycznej architekturze pozwala na personalizację doświadczeń zakupowych i płynne działanie na urządzeniach mobilnych oraz szybkie wdrażanie nowych funkcji bez konieczności przerywania pracy całego systemu;

3\. Nowoczesny system zarządzania treścią, który pozwala na cyfrowe katalogowanie i prezentowanie informacji o różnych dziełach sztuki z różnych muzeów na całym świecie. Zintegrowana aplikacja mobilna umożliwia użytkownikom interaktywne przeglądanie informacji o dziełach i ich historii.

Efekty Pana prac, które nazywa produktami końcowymi zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

*   zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,
*   nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny,
*   nie są, nie były i nie będą jedynie techniczną, a twórczą realizacją szczegółowych projektowych zlecanych przez kontrahenta.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, Klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności, która podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto wskazał Pan, że głównym Pana celem jest utworzenie programu komputerowego według opracowanych wcześniej założeń uzgodnionych wcześniej z Klientem. Główny cel został osiągnięty. Wykonuje Pan następujące kroki w celu utworzenia programu komputerowego:

*   stworzenie harmonogramu prac,
*   systematyczne tworzenie kodu źródłowego w celu utworzenia programu komputerowego,
*   tworzenie raportu końcowego z wykonanych prac.

Utworzył Pan jeden harmonogram na jeden rok podatkowy. Oddzielny harmonogram prac został wytworzony w roku 2022, oddzielny w roku 2023 i oddzielny w roku 2024 r. Wszystkie stworzone harmonogramy zostały przez Pana zrealizowane.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności, która podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przy realizacji usług programistycznych używa Pan nowoczesnych technologii takich jak:

*   Nowoczesne biblioteki/frameworki/języki oprogramowania,
*   Nowoczesne środowiska informatyczne, technologie i kompilatory.

Wyjaśnił Pan, że przed rozpoczęciem realizacji dysponował Pan wiedzą programistyczną, która stale była poszerzana w trakcie realizacji czynności zmierzających do wytworzenia autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa we wniosku. Działalność Pana obejmuje działalność w ramach której dochodzi do nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. Efekty Pana prac zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do stworzonych dokumentacji projektowych oraz kodów źródłowych. Postawił Pan sobie za główny cel stworzenie autorskiego programu komputerowego i cel ten zrealizował.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

*   badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
*   prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

*   nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

*   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
*   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;
*   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
*   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

*   planowaniu produkcji oraz
*   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, należy stwierdzić, że działalność prowadzona przez Pana polegająca na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniach i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnieniach.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

*   działalność prowadzona przez Pana polegająca na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej,
*   efektem wykonanych prac przez Pana na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii,
*   efekty Pana prac zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowych oraz kodów źródłowych,
*   otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na kontrahenta autorskich praw do programu komputerowego. Przeniesienie praw autorskich jest dokonywane zgodnie z art. 41 i art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami zawartymi w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzona odrębna ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowanie), tworzone przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (oprogramowania) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie przepisów art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w latach 2022, 2023 i 2024 i w latach kolejnych, o ile nie ulegnie zmianie stan prawny.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty uzyskania przychodu, uwzględnione w dochodzie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazał Pan, że w ramach prowadzonej działalności ponosi Pan wydatki na:

a) opłatę za prowadzenie usług księgowych,

b) zakup telefonu \`(...)\`,

c) zakup smartwatcha\`(...)\`,

d) zakup słuchawek \`(...)\`,

e) opłaty abonamentowe za telefon,

f) amortyzację/wydatki eksploatacyjne na samochód.

W odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wynika, że: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Należy również zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony jednorazowo w kosztach uzyskania przychodów. Zaliczyć do kosztów w takim wypadku można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wyrażoną w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Natomiast z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Zatem, wydatki na:

a) opłatę za prowadzenie usług księgowych,

b) zakup telefonu \`(...)\`,

c) zakup tabletu \`(...)\`wraz z dedykowanym etui z klawiaturą

d) zakup smartwatcha \`(...)\`,

e) zakup słuchawek\`(...)\`,

f) opłaty abonamentowe za telefon,

g) amortyzację/wydatki eksploatacyjne na samochód

które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z zachowaniem ograniczeń wynikających z art. 23 ustawy), przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).