Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-443/14/RSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-25
Teza: - ograniczone prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie samochodu służbowego lub raty leasingowe, nabycie usług serwisowych oraz innych usług lub towarów związanych z samochodem służbowym, nabycie paliwa do samochodu służbowego (model nr III) - przy „mieszanym” wykorzystywaniu pojazdów samochodowych ustawodawca nie wprowadził wymogu prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ustawy o VAT .
Słowa kluczowe: ewidencja; leasing-leasing operacyjny; leasing-raty leasingowe; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo; pojazdy-pojazd samochodowy; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2014r. (data wpływu 9 maja 2014r.), uzupełnionym pismem z 8 sierpnia 2014 r. (data wpływu 13 sierpnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie samochodu służbowego lub raty leasingowe, nabycie usług serwisowych oraz innych usług lub towarów związanych z samochodem służbowym, nabycie paliwa do samochodu służbowego (model nr III) oraz prawidłowości dokonywania wpisów do ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ustawy o VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2014r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia 100% podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie samochodu służbowego lub raty leasingowe, nabycie usług serwisowych oraz innych usług lub towarów związanych z samochodem służbowym, nabycie paliwa do samochodu służbowego (model nr III) oraz
*   prawidłowości dokonywania wpisów do ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 sierpnia 2014 r. (data wpływu 13 sierpnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 29 lipca 2014 r. znak: IBPP2/443-443/14/RSz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w zakresie hurtowego handlu artykułami spożywczymi. Na potrzeby prowadzonej działalności, wnioskodawca dysponuje pojazdami samochodowymi, w tym samochodami osobowymi. Część samochodów osobowych powierzana jest pracownikom jako samochód służbowy.

Obecnie wnioskodawca rozważa wdrożenie usystematyzowanej polityki korzystania z samochodów służbowych. Jeden z analizowanych modeli polega na tym, że celu analizowane są następujące modele:

1.  Pracownicy mają prawo do wykorzystywania samochodów służbowych również poza godzinami pracy, na cele prywatne, bez odpłatności na rzecz pracodawcy.
2.  Pracownicy nie mają prawa do wykorzystywania samochodów służbowych również poza godzinami pracy, na cele prywatne.
3.  Pracownicy mają prawo do wykorzystywania samochodów służbowych również poza godzinami pracy, na cele prywatne, za odpłatnością na rzecz pracodawcy.

Wnioskodawca zamierza wybrać model optymalny przy uwzględnieniu m.in. efektywności ekonomicznej, kosztów finansowych i organizacyjnych związanych z wdrożeniem i kontrolą poszczególnych modeli, atrakcyjności z punktu widzenia obecnych i potencjalnych pracowników oraz skutków podatkowych.

Dalsza część wniosku skoncentrowana jest na modelu oznaczonym wyżej numerem III.

W modelu oznaczonym wyżej numerem III, planuje się ustalenie wynagrodzenia jakie pracownik będzie zobowiązany do zapłacenia pracodawcy za prawo do korzystania z samochodu poza godzinami pracy. Na podstawie porozumienia pomiędzy pracownikiem a wnioskodawcą w zakresie prywatnego wykorzystania samochodu, samochód będzie oddawany do używania pracownikowi za odpłatnością na rzecz pracodawcy. Jakkolwiek porozumienie będzie miało charakter zbliżony do umowy najmu, należy uwzględnić istotne różnice pomiędzy stosunkiem najmu w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego a oddaniem samochodu do używania w relacjach pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. W szczególności należy zauważyć, iż pracownik będzie uprawniony do swobodnego korzystania z samochodu jedynie poza godzinami pracy, podczas gdy w ramach stosunku najmu najemca uprawniony jest do swobodnego wykorzystywania przedmiotu najmu w każdej chwili. Wynagrodzenie pracodawcy będzie rozliczane w okresach miesięcznych oraz będzie dokumentowane przez wystawienie faktury przez wnioskodawcę. Niewykluczone, że podstawą kalkulacji wynagrodzenia będzie określona stawka pieniężna za każdy kilometr przebiegu samochodu w celach innych niż wykonywanie obowiązków pracowniczych lub też zostanie ustalone zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne.

Wnioskodawca zamierza dokonać zgłoszenia (VAT-26) właściwemu organowi podatkowemu samochodów służbowych wykorzystywanych zgodnie z modelem nr III oraz zaprowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. W czasie pracy pracownik kierujący samochodem będzie prowadził szczegółową ewidencję wykazującą każdą trasę. W przypadku wykorzystania samochodu poza godzinami pracy wpis do ewidencji przyjmie uproszczoną formę polegającą na wpisaniu stanu licznika w momencie rozpoczęcia prywatnego użytku oraz stanu licznika w momencie zakończenia prywatnego użytku. Ewidencja będzie podlegała comiesięcznemu zatwierdzeniu przez wnioskodawcę.

Wnioskodawca ustanowi regulamin wykorzystania samochodów służbowych.

W piśmie z 8 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, w następujący sposób:

1.Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

2.Samochody służbowe to przeważnie auta klasy B (np. Toyota Yaris, Skoda Fabia) lub klasy C (np. Opel Astra), ale występują także nieliczne auta wyższych klas.

3.Samochody osobowe będą oddawane do korzystania przez pracowników na podstawie umowy o oddanie w odpłatne używanie na cele prywatne (umowa nienazwana przez Kodeks cywilny).

4.Podstawowym celem i powodem zakupu przez wnioskodawcę samochodów służbowych jest wykorzystanie ich do działalności gospodarczej wnioskodawcy przez pracowników wykonujących swoje obowiązki poza siedzibą wnioskodawcy. Udostępnienie samochodów na cele prywatne będzie miało marginalny charakter oraz będzie miało miejsce poza godzinami pracy.

5.Wnioskodawca zamierza odliczać podatek naliczony od wszystkich wydatków związanych z zakupem (najmem, leasingiem) i używaniem samochodów, tj. np. koszt zakupu samochodu, raty leasingowe, paliwo, usługi serwisowe, część eksploatacyjne, zamienne i akcesoria, myjnia.

6.Weryfikacja czy pracownik wykorzystuje auto do celów prywatnych w innym zakresie niż ustalony w umowie z wnioskodawcą będzie możliwa na podstawie comiesięcznych odczytów stanów liczników (dalmierzy) każdego samochodu. Pracownicy w każdym miesiącu mają określane zadania służbowe do wykonania w określonych miejscach (na określonym obszarze) poza siedzibą wnioskodawcy. Różnica pomiędzy całkowitą odległością przebytą w danym miesiącu przez dany samochód a odległością niezbędną do pokonania w celu wykonania zadań służbowym będzie obiektywnie wskazywała na zakres użytku prywatnego. Obecnie liczniki samochodów są weryfikowane w odstępach miesięcznych przy wykorzystaniu systemu informatycznego. Pracownicy mają obowiązek przesyłania drogą elektroniczną zdjęć liczników.

7.Zasady zostaną określone w umowie, o której mowa w pkt 3. Działania zabezpieczające zostały przedstawione w pkt 6.

8.Nadzór będzie przebiegał zgodnie z opisem zawartym w pkt 6.

9.Wnioskodawca rozważa taką ewentualność przy założeniu, że będzie to ekonomicznie uzasadnione.

10Wnioskodawca będzie dokładał należytej staranności, która przejawiać się będzie w weryfikacji zgodnie z opisem przedstawionym w pkt 6.

11.Pojazdy służbowe w godzinach pracy będą garażowane (parkowane) w miejsca wykonywania obowiązków służbowych pracowników. Poza godzinami pracy samochody służbowe będą garażowane (parkowane) w miejscach wybranych przez pracowników.

12.Nie będzie obowiązku pozostawiania samochodów na noc na parkingu bez możliwości ich pobrania. Taki obowiązek byłby sprzeczny z zamierzaną konstrukcją oddawania pracowników aut do użytku prywatnego za odpłatnością.

13.Wnioskodawca zauważa, iż nie istnieje rynek „oddawania aut do używania na cele prywatne poza godzinami pracy". Najkrótszy praktykowany powszechnie okres najmu samochodu to doba, przy czym w stosunku do samochodu służbowego trudno mówić o najmie przez np. dobę, ponieważ przez większą część dnia auto jest narzędziem służącym wykonywaniu obowiązków służbowych. Wnioskodawca zamierza ustalić odpłatność na poziomie uwzględniającym zwiększone zużycie auta z uwagi na prywatny użytek.

Od 14 do 17. Oddawanie samochodów służbowych na cele prywatne pracowników istotnie różni się od stosunku najmu i zasad przyjętych w krótkoterminowym wynajmie samochodów. Nie można zatem mówić o oddawaniu aut z pełnym lub pustym bakiem. Zgodnie z zasadami jakie mają być przyjęte, to pracownik ma ponosić koszty paliwa zużytego w czasie jazdy prywatnej. Ilość paliwa zużywanego na poszczególne cele będzie kontrolowana na podstawie średniego zużycia osiąganego przez dany samochód oraz zweryfikowanych przebiegów na cele służbowe oraz prywatne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, iż wykorzystywanie samochodów służbowych zgodnie z przedstawionym wyżej modelem nr III będzie skutkowało prawem do nieograniczonego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie samochodu służbowego lub raty leasingowe, nabycie usług serwisowych oraz innych usług lub towarów związanych z samochodem służbowym, nabycie paliwa do samochodu służbowego.
2.  Wnioskodawca zwraca się o potwierdzeniem, iż przedstawiony wyżej sposób prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest zgodny z art. 86a ustawy o VAT, w związku z czym wnioskodawca będzie spełniał warunek formalny uzależniający prawo do nieograniczonego odliczenia VAT od samochodów służbowych.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W opinii wnioskodawcy wdrożenie przedstawionego wyżej modelu nr III uprawnia do nieograniczonego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie samochodu służbowego lub raty leasingowe, nabycie usług serwisowych oraz innych usług lub towarów związanych z samochodem służbowym, nabycie paliwa do samochodu służbowego.

W opinii wnioskodawcy przedstawiony wyżej sposób prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest zgodny z art. 86a ustawy o VAT, w związku z czym wnioskodawca będzie spełniał warunek formalny uzależniający prawo do nieograniczonego odliczenia VAT od samochodów służbowych.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Z dniem 1 kwietnia 2014r. weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług m.in. w zakresie dotyczących odliczenia VAT przy nabywaniu samochodów osobowych. Od tego dnia zgodnie z przepisem art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, odliczenie VAT przy nabywaniu samochodów osobowych jest zasadniczo ograniczone do poziomu 50% VAT wykazanego na fakturze stwierdzającej nabycie takiego samochodu. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT ograniczenie, o którym mowa wyżej nie ma zastosowania w stosunku do samochodów osobowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika co jest m.in. potwierdzone ewidencją przebiegu pojazdu.

Zdaniem wnioskodawcy ustawodawca posługując się sformułowaniem „wykorzystanie do działalności gospodarczej podatnika" rozumie przez to szeroko pojętą działalność gospodarczą, tj. zarówno działalność w głównym przedmiocie danego podatnika (w przypadku wnioskodawcy jest to handel hurtowy artykułami spożywczymi) jak również wszelkie postacie działalności o pobocznym charakterze, jak np. sprzedaż czy też oddawanie do używania własnych środków trwałych podatnika.

Wykorzystywanie przez pracownika samochodu służbowego w czasie pracy i w celu wykonywania obowiązków służbowych niewątpliwie jest „wykorzystaniem do działalności gospodarczej" wnioskodawcy.

W opinii wnioskodawcy również odpłatne oddanie do używania samochodu służbowego na podstawie porozumienia z pracownikiem w zakresie prywatnego wykorzystania samochodu nosi wszelkie znamiona „wykorzystania do działalności gospodarczej" bowiem wynagrodzenie należne od pracownika będzie stanowiło przychód wnioskodawcy z działalności gospodarczej, a ponadto będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym z punktu widzenia wnioskodawcy jako podatnika VAT, samochód służbowy wykorzystywany w czasie pracy do wykonywania obowiązków służbowych pracownika oraz oddany pracownikowi poza godzinami pracy do odpłatnego używania jest samochodem wykorzystywanym wyłącznie do działalności gospodarczej.

Ad. 2. (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 sierpnia 2014 r. – data wpływu do tut. organu 13 sierpnia 2014r.):

Zgodnie z przepisem art. 86a ust. 1 ustawy o VAT „Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2.dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3.stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4.wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

1.  kolejny numer wpisu,
2.  datę i cel wyjazdu,
3.  opis trasy (skąd - dokąd),
4.  liczbę przejechanych kilometrów,
5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

\-potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5.liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji."

Zdaniem wnioskodawcy ustawodawca w cytowanym przepisie przyjmuje szerokie rozumienie pojęcia „pracownik", pod którym należy rozumieć zarówno osobę będącą pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy, jak i zleceniobiorców czy osoby w inny sposób związane z podatnikiem i pełniące w przedsiębiorstwie podatnika rolę zbliżoną do pracowników. Celem wprowadzenia przez ustawodawcę obowiązku prowadzenia przez pracowników (w wyżej przedstawionym rozumieniu) szczegółowej ewidencji przebiegu jest wykazanie, iż samochód w czasie pracy jest rzeczywiście wykorzystywany wyłączenie do działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 86a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;

2.obejmuje:

1.  kolejny numer wpisu,
2.  datę i cel udostępnienia pojazdu,
3.  stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
4.  liczbę przejechanych kilometrów,
5.  stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
6.  imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd."

Zdaniem wnioskodawcy ustawodawca w cytowanym wyżej przepisie przyjmuje, że pracownika podatnika należy traktować jak osobę niebędącą pracownikiem podatnika za każdym razem gdy ów pracownik nie działa w charakterze pracownika (w wyżej przedstawionym szerokim rozumieniu tego pojęcia). W przypadku udostępnienia samochodu wykazanie wykorzystania do działalności gospodarczej jest realizowane przede wszystkim przez wystawienie faktury osobie, której samochód udostępniono. Ewidencja przebiegu przyjmuje wówczas uproszczoną formę pozwalającą na weryfikację tożsamości osoby, której samochód został udostępniony oraz na zestawienie łącznej sumy przebiegu zaewidencjonowanego na podstawie art. 86a ust. 7 oraz na podstawie art. 86a ust. 8 z rzeczywistymi wskazaniami instrumentów samego pojazdu rejestrujących jego przebieg.

W opinii wnioskodawcy, w przypadku oddania samochodu służbowego pracownikowi do odpłatnego używania poza godzinami pracy prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu w sposób uproszczony jest zgodne z art. 86a ustawy o VAT, w związku z czym wnioskodawca będzie spełniał warunek formalny uzależniający prawo do nieograniczonego odliczenia VAT od samochodów służbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Od dnia 1 kwietnia 2014r. mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, wprowadzono nowe zasady odliczania podatku od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej 3.5 tony.

I tak, zgodnie z brzmieniem art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

W myśl art. 86a ust. 2 ww. ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle ust. 4 powołanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zatem, zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 „ustawy nowelizującej”, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. zakupu paliw do napędu, czy też innych wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hurtowego handlu artykułami spożywczymi. Na potrzeby prowadzonej działalności dysponuje on pojazdami samochodowymi, w tym samochodami osobowymi. Część samochodów osobowych powierzana jest pracownikom jako samochód służbowy. Wnioskodawca zamierza dokonać zgłoszenia (VAT-26) właściwemu organowi podatkowemu samochodów służbowych wykorzystywanych zgodnie z modelem nr III oraz zaprowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. W czasie pracy pracownik kierujący samochodem będzie prowadził szczegółową ewidencję wykazującą każdą trasę. W przypadku wykorzystania samochodu poza godzinami pracy wpis do ewidencji przyjmie uproszczoną formę polegającą na wpisaniu stanu licznika w momencie rozpoczęcia prywatnego użytku oraz stanu licznika w momencie zakończenia prywatnego użytku. Ewidencja będzie podlegała comiesięcznemu zatwierdzeniu przez wnioskodawcę. Wnioskodawca ustanowi regulamin wykorzystania samochodów służbowych.

Z opisu sprawy wynika też, że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.
2.  Samochody służbowe to przeważnie auta klasy B (np. Toyota Yaris, Skoda Fabia) lub klasy C (np. Opel Astra), ale występują także nieliczne auta wyższych klas.
3.  Samochody osobowe będą oddawane do korzystania przez pracowników na podstawie umowy o oddanie w odpłatne używanie na cele prywatne (umowa nienazwana przez Kodeks cywilny).
4.  Podstawowym celem i powodem zakupu przez wnioskodawcę samochodów służbowych jest wykorzystanie ich do działalności gospodarczej wnioskodawcy przez pracowników wykonujących swoje obowiązki poza siedzibą wnioskodawcy. Udostępnienie samochodów na cele prywatne będzie miało marginalny charakter oraz będzie miało miejsce poza godzinami pracy.
5.  Wnioskodawca zamierza odliczać podatek naliczony od wszystkich wydatków związanych z zakupem (najmem, leasingiem) i używaniem samochodów, tj. np. koszt zakupu samochodu, raty leasingowe, paliwo, usługi serwisowe, część eksploatacyjne, zamienne i akcesoria, myjnia.
6.  Weryfikacja czy pracownik wykorzystuje auto do celów prywatnych w innym zakresie niż ustalony w umowie z wnioskodawcą będzie możliwa na podstawie comiesięcznych odczytów stanów liczników (dalmierzy) każdego samochodu. Pracownicy w każdym miesiącu mają określane zadania służbowe do wykonania w określonych miejscach (na określonym obszarze) poza siedzibą wnioskodawcy. Różnica pomiędzy całkowitą odległością przebytą w danym miesiącu przez dany samochód a odległością niezbędną do pokonania w celu wykonania zadań służbowym będzie obiektywnie wskazywała na zakres użytku prywatnego. Obecnie liczniki samochodów są weryfikowane w odstępach miesięcznych przy wykorzystaniu systemu informatycznego. Pracownicy mają obowiązek przesyłania drogą elektroniczną zdjęć liczników.
7.  Zasady zostaną określone w umowie, o której mowa w pkt 3. Działania zabezpieczające zostały przedstawione w pkt 6.
8.  Nadzór będzie przebiegał zgodnie z opisem zawartym w pkt 6.
9.  Wnioskodawca rozważa taką ewentualność przy założeniu, że będzie to ekonomicznie uzasadnione.
10.  Wnioskodawca będzie dokładał należytej staranności, która przejawiać się będzie w weryfikacji zgodnie z opisem przedstawionym w pkt 6.
11.  Pojazdy służbowe w godzinach pracy będą garażowane (parkowane) w miejscu wykonywania obowiązków służbowych pracowników. Poza godzinami pracy samochody służbowe będą garażowane (parkowane) w miejscach wybranych przez pracowników.
12.  Nie będzie obowiązku pozostawiania samochodów na noc na parkingu bez możliwości ich pobrania. Taki obowiązek byłby sprzeczny z zamierzaną konstrukcją oddawania pracowników aut do użytku prywatnego za odpłatnością.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wykorzystywanie samochodów służbowych przez pracowników w sposób określony w przedstawionym wyżej modelu nr III będzie skutkowało prawem do nieograniczonego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie samochodu służbowego lub raty leasingowe, nabycie usług serwisowych oraz innych usług lub towarów związanych z samochodem służbowym, nabycie paliwa do samochodu służbowego.

W odniesieniu do opisanego wyżej zdarzenia przyszłego, kluczową rolę w rozwiązaniu ww. problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem (w tym leasingiem operacyjnym) pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją (napraw, paliwa itp.) w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania pojazdów wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Analizując sytuację przedstawioną złożonym wniosku należy zauważyć, że niewątpliwie używanie samochodu (pojazdu samochodowego) wyłącznie w ten sposób, iż zostaje on oddany w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze należy uznać za wykorzystywanie wyłącznie w ramach działalności gospodarczej. Podkreślić jednakże należy, że w okresie obowiązywania takiej umowy, ten sposób użytkowania samochodu powinien być jedyny. W sytuacji przedstawionej we wniosku wskazano, że Wnioskodawca część samochodów osobowych używanych na potrzeby działalności gospodarczej powierza pracownikom jako samochody służbowe i jednocześnie pracownicy ci mieliby prawo wykorzystywania tych samochodów służbowych również poza godzinami pracy na, na cele prywatne, za odpłatnością na rzecz pracodawcy. Możliwość użytkowania samochodu służbowego przez pracownika poza jego godzinami pracy dawałoby porozumienie zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a jego pracownikiem. Powyższe wskazuje, że w tych okolicznościach ww. samochody nie mogłyby być uznane za wykorzystywane wyłącznie w celach działalności gospodarczej jak miałoby to miejsce w sytuacji używania ich wyłącznie jako przedmiotu najmu.

W tej sytuacji szczególnego znaczenia nabierają kwestie czy procedury przewidziane przez Wnioskodawcę wykluczają użycie takich samochodów służbowych dla celów innych niż te służące działalności gospodarczej. Przedstawione okoliczności sprawy nie wykluczają użycia tych samochodów dla czynności nie związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Dopuszczenie możliwości parkowania pojazdu, na określonym obszarze, poza siedzibą Wnioskodawcy, powoduje, że wprowadzone przez Wnioskodawcę zasady nie mogą obiektywnie wykluczyć prywatnego użytku tych pojazdów. Możliwy bowiem jest np. dojazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca pracy i odwrotnie samochodem służbowym.

Nie sposób też jednoznacznie stwierdzić, czy określony przejazd pracownika odbywa się jeszcze w ramach wykonywania obowiązków służbowych, czy też ma miejsce po godzinach pracy.

Należy stwierdzić, że praca pracowników charakteryzuje się tym, że nie jest możliwe dokładne określenie z góry w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz Wnioskodawcy. Zatem istnieje realna możliwość wykorzystania samochodów służbowych do celów prywatnych.

Opracowanie regulaminu wykorzystania samochodów służbowych oraz podpisanie przez pracownika porozumienia w zakresie prywatnego wykorzystania samochodu nie jest równoznaczne ze stworzeniem przez Wnioskodawcę stosownych procedur użytkowania tego pojazdu, które wykluczają jego potencjalne użycie do celów prywatnych. Również nadzór przy wykorzystaniu systemu informatycznego (przesyłanie drogą elektroniczną zdjęć liczników) przez rozliczanie różnicy pomiędzy całkowitą odległością przebytą w danym miesiącu przez dany samochód a odległością niezbędną do pokonania w celu wykonania zadań służbowych, jak i ustalenie odpłatności na poziomie uwzględniającym zwiększone zużycie pojazdu z uwagi na prywatny użytek, nie będą potwierdzać obiektywnie, że pojazdy służbowe będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy bez możliwości ich użycia do celów prywatnych, gdy będą garażowane/parkowane poza siedzibą Wnioskodawcy w miejscach wybranych przez pracowników.

Z uwagi na powyższe spostrzeżenia nie można stwierdzić, że samochody będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania zadań służbowych.

Zauważyć należy, że używanie samochodów przez pracowników na rzecz Wnioskodawcy stanowi niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej, jednakże aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z użytkowaniem tych samochodów Wnioskodawca powinien określić jasne i przejrzyste zasady użytkowania pojazdów, z których będzie wynikać brak użycia pojazdów służbowych do celów prywatnych.

W świetle powyższych rozważań uzasadnionym jest stwierdzenie, że w sytuacji przedstawionej we wniosku jako model numer III wskazane samochody służbowe nie mogą być uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, lecz będą wykorzystywane do celów „mieszanych”, tj. do działalności gospodarczej i do celów prywatnych.

W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu:

*   nabycia samochodów,
*   rat leasingowych,
*   oraz wydatków eksploatacyjnych z nimi związanych takich jak: usługi serwisowe, część eksploatacyjne, zamienne i akcesoria, myjnia,

z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w okresie od dnia 1 kwietnia 2014 r. do 30 czerwca 2015 r., Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu samochodów osobowych wykorzystywanych do celów „mieszanych”, tj. do działalności gospodarczej i do celów prywatnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej.

Wobec uznania, że wskazany przez Wnioskodawcę sposób wykorzystywania samochodów służbowych przez jego pracowników wyklucza uznanie go za wykorzystywanie tych samochodów wyłącznie dla celów działalności gospodarczej, a w konsekwencji uznania, że w tej sytuacji samochody te są wykorzystywane dla celów „mieszanych”, wszelkie kwestie związane ze sposobem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu należy uznać za bezprzedmiotowe, bowiem przy „mieszanym” wykorzystywaniu pojazdów samochodowych ustawodawca nie wprowadził wymogu prowadzenia takiej ewidencji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.