Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-14
Teza: skutki podatkowe planowanej transakcji zbycia/nabycia Nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 listopada 2018 r. (data wpływu 19 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 grudnia 2018 r. (data wpływu 21 grudnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 12 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.2.KBR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część składników majątku będących przedmiotem planowanej transakcji,

*   opodatkowania podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 23% dostawy Budynku i Budowli,

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości i prawa do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na rachunek bankowy

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji zbycia/nabycia Nieruchomości. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 grudnia 2018 r. (data wpływu 21 grudnia 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 12 grudnia 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.2.KBR.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania: G.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Informacje ogólne.

G.(dalej: Kupujący) jest spółką utworzoną i działającą zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga, z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba Kupującego w chwili planowanej transakcji, do której odnosi się niniejszy wniosek będą się znajdowały na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga.

Przedmiotem działalności Kupującego jest w szczególności posiadanie, wynajmowanie, wydzierżawianie, wykorzystywanie i zarządzanie nieruchomościowymi aktywami majątkowymi.

A. (dalej: Sprzedający lub Spółka) jest to spółka utworzona i działająca zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga, z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba Sprzedającego w chwili planowanej transakcji, do której odnosi się niniejszy wniosek będą się znajdowały na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga.

Przedmiotem działalności Sprzedającego jest w szczególności obejmowanie udziałów w przedsiębiorstwach luksemburskich lub zagranicznych, nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, obligacji, wierzytelności, a także posiadanie, administrowanie, rozwijanie i zarządzanie swoim portfelem. W ramach swojej działalności Sprzedający również posiada nieruchomości w celu ich wynajmu komercyjnego. Sprzedający może uczestniczyć w tworzeniu, rozwoju i zarządzaniu wszelkiego rodzaju przedsiębiorstw, podejmować wszelkie działania kontrolne i nadzorcze, jak również dokonywać wszelkich operacji finansowych oraz operacji na ruchomościach i nieruchomościach. Obecnie działalność Sprzedającego ogranicza się do posiadania i wynajmowania kilku budynków biurowych położonych w Polsce.

Kupujący oraz Sprzedający (dalej łącznie: Wnioskodawcy) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku VAT.

Sprzedający zamierza zbyć nieruchomość biurową będącą przedmiotem wynajmu na rzecz osób trzecich obejmującą:

1.  prawo użytkowania wieczystego działek gruntu (dalej: Grunt),
2.  prawo własności budynku, mającego charakter budynku biurowego, wzniesionego na ww. działkach którego częścią jest podziemny parking (dalej: Budynek),
3.  budowle, takie jak: chodnik, utwardzony plac, sieć wodno-kanalizacyjna.

Wraz z Budynkiem i budowlami przeniesione zostaną na Kupującego także nakłady i urządzenia (takie jak np. bariery wejścia, instalacje elektryczne, systemy wentylacyjne), ruchomości i wyposażenie, które nie należy do osób trzecich (najemców), wszystkie istniejące na dzień sprzedaży Nieruchomości umowy o roboty budowlane, przy czym w praktyce są to przede wszystkim umowy dotyczące wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. "fit-out") funkcjonalnie związane z zawartymi umowami najmu, wszystkie prawa z gwarancji wynikające z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych nieruchomości oraz prawa do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym depozytów wpłaconych przez najemców Budynku oraz prawa z polisy ubezpieczeniowej w zakresie ubezpieczenia tytułu do przedmiotowej nieruchomości (dalej łącznie: Nieruchomość).

Dodatkowo, wymienione w powyższym akapicie Budynek i budowle, wchodzące w skład Nieruchomości, mogą być w dalszej części wniosku podnoszone odrębnie (dalej: Budynek i Budowle).

Żadna z działek Gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nie jest niezabudowana.

W ramach umowy sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży), Kupujący zamierza nabyć Nieruchomość od Sprzedającego dla celów inwestycyjnych i prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu tej Nieruchomości.

W Dziale III ksiąg wieczystych prowadzonych dla ww. działek Gruntu ujawniono, że na działkach Gruntu jest ustanowione prawo nieodpłatnego użytkowania na rzecz Spółki S. S.A. jak również prawo nieodpłatnego użytkowania na rzecz innej Spółki. Ponadto na jednej z działek Gruntu jest ustanowiona na rzecz sp. z o.o. nieodpłatna i na czas nieograniczony służebność polegająca na prawie przejazdu i przejścia przez bramę wjazdową i przez podwórze, bez prawa do parkowania.

Kupujący, jako podmiot z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, obecnie nie jest zarejestrowany dla celów podatkowych w Polsce, w tym podatku VAT, natomiast przed dniem nabycia Nieruchomości dokona rejestracji dla celów podatków w Polsce, w tym podatku VAT (jako podatnik VAT czynny) i - w związku z tym - na moment sprzedaży Nieruchomości, będzie on zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT.

Po nabyciu przez Kupującego, wskazany Budynek i Budowle będą nadal eksploatowane (wynajmowane na cele komercyjne), choć nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także odsprzedane lub zbyte w innej formie. Najem przejętej Nieruchomości oraz innych nabytych przez Nabywcę nieruchomości w Polsce spowoduje, że będzie on posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów VAT.

Historia Nieruchomości przed nabyciem przez Sprzedającego i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej Sprzedającego.

Dla pełności obrazu, Zainteresowani poniżej przedstawiają historię nabycia wskazanej Nieruchomości, która będzie przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego.

Spółka nabyła Nieruchomość na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia 31 sierpnia 2017 r. Nieruchomość została nabyta od podmiotu niepowiązanego ze Sprzedającym, tj. T. sp. z o.o. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (23%) (dalej: Podatek VAT). Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości. Jednocześnie Spółka informuje, że na wspólny wniosek (jej jako nabywcy i T. sp. z o.o. jako zbywcy) została wydana interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 22 sierpnia 2017 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.269.2017.2.MD, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko stron w zakresie skutków transakcji dostawy Nieruchomości przez T. sp. z o.o. dla celów VAT. Na podstawie uzyskanej interpretacji Spółka w związku z otrzymaną fakturą wystawioną przez T. sp. z o.o. odliczyła naliczony VAT i na skutek tego wniosła o zwrot nadwyżki naliczonego VAT nad należnym. Wniosek ten został rozpatrzony pozytywnie i zwrot został dokonany. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych została wydana w dniu 25 sierpnia 2017 r. interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB4.4014.160.2017.3.JKU, potwierdzająca, że sprzedaż Nieruchomości nie jest objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowo warto wskazać, że zanim Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego, poprzedni właściciel, T. sp. z o.o. nabył ją w wyniku postępowania likwidacyjnego jego spółki-córki, sp. z o.o. w likwidacji. W ramach tego postępowania aktem notarialnym z dnia 20 listopada 2014 r. prawa do Nieruchomości zostały przeniesione w ramach przedsiębiorstwa likwidowanej spółki. Polikwidacyjne przeniesienie Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. T. sp. z. o.o. jako ówczesny nabywający uzyskał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, wydaną w dniu 28 marca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdzono, że składniki majątku wydane w ramach postępowania likwidacyjnego stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (sygn. IPPP2/443-33/14-2/RR).

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawców wynikającą z opisanego zdarzenia przyszłego w uzyskanej interpretacji indywidualnej dotyczącej nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, Budynek i Budowle pierwszy raz były przedmiotem podlegającej VAT dostawy towarów w dniu 1 września 2017 r. na mocy umowy z dnia 31 sierpnia 2017 r. w ramach transakcji nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Jednocześnie w okresie od wybudowania Budynku do maja 2015 r. wszystkie powierzchnie były choć raz wynajęte w ramach umów najmu podlegających VAT, z wyjątkiem części powierzchni pierwszego piętra Budynku, która do 1 czerwca 2017 r. nie znalazła najemcy. Część z tej powierzchni również w okresie od 1 czerwca 2017 r. do dzisiaj nie została wynajęta.

W stosunku do Budynku i Budowli Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość by przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli. Spółka nie przewiduje także, aby ewentualne poniesione przed planowaną transakcją wydatki na ulepszenie Budynku lub Budowli przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli.

Jak wskazano powyżej, Nieruchomość jest przeznaczona pod wynajem podmiotom gospodarczym. Na dzień złożenia niniejszego wniosku niektóre powierzchnie Budynku nie są wynajęte, w pozostałym zakresie Budynek został wydany we władanie najemców. Warto podkreślić, że część powierzchni pierwszego piętra Budynku nigdy nie była przedmiotem najmu. W związku z tym, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, dalej: Kodeks cywilny), Kupujący jako nabywca wstąpi z mocy prawa w stosunki najmu wynikające z zawartych umów najmu na miejsce Sprzedającego.

Dodatkowo należy podkreślić, iż Nieruchomość nie była, nie jest i nie zostanie wyodrębniona organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego), żadne prawne wyodrębnienie Nieruchomości w ramach struktury Spółki nie miało miejsca. Warto zwrócić uwagę, że Sprzedający oprócz Nieruchomości ma w swoich aktywach również inne nieruchomości, które są przedmiotem najmu, jednakże nie będą przedmiotem Umowy Sprzedaży.

Aktywa będące przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. W chwili obecnej funkcjonuje co prawda dokument - regulamin Budynku (dalej: Regulamin), Regulamin jest dokumentem określającym wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem i użytkowaniem powierzchni Budynku. Regulamin nie jest natomiast dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Sprzedającego.

W stosunku do Nieruchomości zewnętrzna firma na zlecenie Sprzedającego prowadzi ewidencję przychodów i kosztów pozwalającą na ocenę sytuacji i efektywności inwestycji dla celów zarządczych, jak i dla celów skutecznego wypełniania obowiązków podatkowych w Polsce (kraju położenia Nieruchomości). W ramach ewidencji prowadzonej dla tych celów możliwe jest przypisanie bezpośrednich przychodów i kosztów do Nieruchomości, jednak Sprzedający nie sporządza odrębnych rachunków zysków i strat ani nie prowadzi odrębnych bilansów w stosunku do Nieruchomości. Zewnętrzna firma przygotowuje raportowanie wyłącznie w odniesieniu do wszystkich posiadanych przez Spółkę nieruchomości. Ponadto Spółka nie ma rachunku bankowego lub rachunków bankowych, które byłyby przeznaczone wyłącznie do rozliczeń związanych z Nieruchomością. Spółka posiada kilka rachunków w jednym banku. Rachunki te służą w ten sam sposób wszystkim nieruchomościom. Na jeden rachunek ("RUNI") wpływają opłaty za wynajem powierzchni we wszystkich nieruchomościach.

Dodatkowo bieżący operacyjny zarząd Nieruchomością oraz prowadzenie ewidencji podatkowych (w tym rozliczeń podatkowych) nie są prowadzone przez samą Spółkę, a przez podmioty trzecie. Sprzedający jest także stroną umów w zakresie dostawy mediów oraz innych usług związanych z bieżącym utrzymaniem Nieruchomości.

Przede wszystkim należy zauważyć, że dla Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna księgowość, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego w Polsce. W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Sprzedającego oraz nie jest sporządzany odrębny bilans dla Nieruchomości. W szczególności, Sprzedający nie dokonuje przypisania aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do Nieruchomości.

Spółka nie zatrudnia i na moment transakcji nie planuje zatrudniać żadnych pracowników w Polsce.

Zakres transakcji.

Planowana transakcja odbywa się w ramach szerszej transakcji na postawie podlegającej angielskiemu prawu umowy ramowej, tj. umowy sprzedaży i kupna udziałów i aktywów zawartej w dniu 30 października 2018 r. (dalej: Umowa Ramowa). Na mocy Umowy Ramowej Kupujący i inne spółki z grupy kapitałowej do której należy Kupujący nabędą od Sprzedającego, jak również od innych spółek powiązanych ze Sprzedającym, nieruchomości i udziały w spółkach nieruchomościowych znajdujące się w jurysdykcjach Unii Europejskiej. Kupujący wraz z innymi spółkami z grupy kapitałowej nabędą w ramach Umowy Ramowej w sumie 3 nieruchomości położone w Polsce, w tym Nieruchomość. Kupujący nabędzie jedną z tych trzech nieruchomości.

W ramach planowanej transakcji, oprócz przeniesienia własności Nieruchomości oraz praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych umów najmu (które przejdą z mocy prawa zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego), dojdzie również do przeniesienia:

*   wyposażenia Nieruchomości składających się z rzeczy ruchomych będących przynależnościami Nieruchomości i będących własnością Spółki,

*   praw do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym depozytów wpłaconych przez najemców Budynku, (jako konsekwencja ustawowego wstąpienia przez Kupującego w umowy najmu),

*   wszystkich istniejących na dzień sprzedaży Nieruchomości umów o roboty budowlane, przy czym w praktyce są to przede wszystkim umowy dotyczące wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. "fit-out"), w związku z zawartymi umowami najmu oraz kwot zatrzymanych od wykonawców, o ile takie wystąpią na dzień transakcji,

*   wszystkich praw z gwarancji wynikających z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych Nieruchomości,

*   praw z tytułu tzw. title insurance tj. ubezpieczenia od ryzyk utraty tytułu do nieruchomości m.in. w związku z roszczeniami osób trzecich lub nieprawidłowościami w uprzednich nabyciach nieruchomości.

Dodatkowo, na skutek zawarcia Umowy Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym dojdzie do przekazania oryginałów umów najmu oraz oryginałów związanych z tymi umowami zabezpieczeń, jak również kopii korespondencji z najemcami z 12 miesięcy przed zawarciem Umowy Sprzedaży. Ponadto dojdzie do przekazania także (w zakresie posiadanym przez Sprzedającego):

*   oryginałów dokumentów gwarancyjnych związanych z pracami wykończeniowymi i adaptacyjnymi Nieruchomości (o ile będą istniały),

*   oryginałów zgód związanych z Nieruchomością,

*   kopii ksiąg prowadzonych przez zarządcę związanych z Nieruchomością oraz z jej działaniem, jak również z opłatami eksploatacyjnymi związanymi z Nieruchomością, w tym raporty pomiarowe,

*   oryginałów lub kopii instrukcji związanych z działalnością Nieruchomości, jak i jej części lub urządzeń czy wyposażenia związanych z tą Nieruchomością,

*   dokumentacji technicznej związanej z dokumentacją operacyjną oraz dokumentacją powykonawczą w stopniu posiadanym przez Sprzedającego,

*   oryginałów lub kopii innych dokumentów związanych z Nieruchomością ustalonych przez Sprzedającego i Kupującego, w szczególności oryginału książki obiektu budowlanego,

*   kodów oraz kluczy niezbędnych do wejścia oraz działania Nieruchomości,

*   polisy ubezpieczeniowej od ryzyk utraty tytułu do Nieruchomości, a także

*   danych i kopii dokumentów niezbędnych do dokonywania rozliczeń z najemcami, w szczególności w odniesieniu do opłat eksploatacyjnych.

Jednocześnie Wnioskodawcy zauważają, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Sprzedającego, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Budynku oraz Budowli oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego działania Nieruchomości.

Zasadniczo na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający powinien rozwiązać lub wypowiedzieć umowy dotyczące Nieruchomości inne niż najem, w szczególności umowy o dostawę mediów do Nieruchomości oraz umowy serwisowe (np. w zakresie ochrony). W przypadku rozwiązania albo wypowiedzenia, na dowód tego Sprzedający przekaże w związku z zawarciem Umowy Sprzedaży zawiadomienia o wypowiedzeniu tych umów na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży.

Konsekwentnie, zgodnie z Umową Sprzedaży, Strony wyraźnie postanowią, iż za wyjątkiem literalnie wskazanych umów, o których mowa powyżej, nie dojdzie do przeniesienia jakichkolwiek innych umów.

Po dokonaniu transakcji Kupujący zawrze nowe umowy mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. W zakresie umów o dostawę mediów Kupujący prawdopodobnie zawrze nowe umowy z dotychczasowymi dostawcami, w związku z faktem, iż rynek dostawców mediów jest silnie zmonopolizowany i nie ma możliwości zawarcia umowy z innym podmiotem. Wyjątkiem jest rynek dostawców energii, gdzie jest możliwość wybrania innego dostawcy energii, jednakże przetarg na takiego dostawcę był przeprowadzany w ostatnim czasie i w ramach niego wybrano dostawcę najkorzystniejszego dla Nieruchomości. Ponadto, ze względu na wewnętrzne procedury dostawców mediów, w praktyce często operatorzy wymagają zawarcia nowych umów i odmawiają możliwości dokonania cesji. W przypadku umów serwisowych Kupujący będzie dążył do wyłonienia w drodze przetargu/ów lub w inny sposób nowych dostawców usług, jednakże nie jest wykluczone, że zwycięzcami przetargu/ów ogłoszonych przez Kupującego lub inną spółkę z grupy Kupującego (lub innej procedury wyboru) mogą okazać się dotychczasowi usługodawcy, o ile zaproponują najkorzystniejsze warunki. Wówczas to z tymi podmiotami zostaną zawarte nowe umowy na świadczenie usług.

W ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego:

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością (taka nie jest zawarta przez Sprzedającego), a podmiot który ma obecnie zawartą umowę z zarządcą Nieruchomości rozwiąże ją; nowy właściciel lub podmiot z jego grupy zawrze nową umowę w tym zakresie,

*   tajemnic przedsiębiorstwa, nazwy i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,

*   zobowiązań Sprzedającego oraz zabezpieczeń związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego,

*   ksiąg rachunkowych Sprzedającego oraz innych dokumentów (np. handlowych lub korporacyjnych) związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, z wyłączeniem dokumentów niezbędnych do rozliczenia opłat należnych od najemców i poniesionych kosztów eksploatacyjnych, kopii korespondencji z najemcami z ostatnich 12 miesięcy, dokumentacji technicznej oraz dokumentacji powykonawczej, jak również potwierdzeń wypowiedzenia umów z dostawcami usług oraz mediów oraz niektórych innych dokumentów związanych bezpośrednio z działaniem Nieruchomości (w tym polisy ubezpieczeniowej),

*   środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem depozytów i kwot zatrzymanych jako zabezpieczeń umów najmu oraz umów budowlanych związanych z pracami aranżacyjnymi dla najemców,

*   umów związanych z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umów na usługi księgowe, umów na doradztwo prawne, umów z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości,

*   umowy rachunku bankowego Sprzedającego,

*   należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) oraz zobowiązania Sprzedającego z tytułu kosztów eksploatacyjnych (np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej, ochrony, sprzątania itp.), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości; jednakże wszystkie roszczenia z tytułu czynszu i innych płatności należnych na podstawie umów najmu obowiązujących w momencie Umowy Sprzedaży będą przeniesione na rzecz Kupującego w zamian za odpowiednie wynagrodzenie, za wyjątkiem przypadków określonych w Umowie Sprzedaży (np. należności dochodzonych na drodze sądowej), które zostaną przeniesione bez wynagrodzenia.

W związku z transakcją Sprzedający i Kupujący rozliczą pomiędzy sobą opłaty eksploatacyjne w następujący sposób:

*   w przypadku nadwyżki poniesionych kosztów eksploatacyjnych nad pobranymi opłatami eksploatacyjnymi za rok 2018 Sprzedający i Kupujący będą brali udział w tej nadwyżce proporcjonalnie do liczby dni w roku 2018, w których każdy z nich miał prawo własności Nieruchomości,

*   w przypadku nadwyżki pobranych opłat eksploatacyjnych nad poniesionymi kosztami eksploatacyjnymi Sprzedający przekaże taką nadwyżkę Kupującemu, który następnie rozliczy tę nadwyżkę z najemcami Nieruchomości.

Ponadto jeśli Umowa Sprzedaży będzie miała miejsce po 31 stycznia 2019 r. Sprzedający i Kupujący będą uprawnieni do przychodów z tytułu najmu za miesiąc, w którym nastąpi podpisanie Umowy Sprzedaży proporcjonalnie do liczby dni w miesiącu, w których będą w posiadaniu Nieruchomości.

Przedmiotem transakcji nie będą także pracownicy Sprzedającego w związku z faktem, iż Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników i w konsekwencji, wskutek wykonania planowanej umowy sprzedaży, nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz. 917).

Jednocześnie należy wskazać, że po dokonaniu transakcji Sprzedający będzie kontynuował prowadzenie swojej dotychczasowej działalności w zakresie realizacji projektów związanych z nabywaniem nieruchomości oraz komercyjnego wynajmu w oparciu o posiadane przez niego nieruchomości. Będzie to tym bardziej możliwe, ponieważ w posiadaniu Sprzedającego pozostaną inne nieruchomości, które nie będą przedmiotem Umowy Ramowej. Sprzedający nie wyklucza jednak zbycia w przyszłości wszystkich posiadanych w Polsce nieruchomości.

Natomiast po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu Nieruchomości na cele biurowe. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Wnioskodawcy zauważają, że planowaną datą zawarcia umowy sprzedaży jest rok 2019.

W kontekście doprecyzowania przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Budynek będący przedmiotem planowanej transakcji, mający charakter budynku biurowego wzniesionego na działkach gruntu, którego częścią jest podziemny parking stanowi budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. Jednocześnie budowle wymienione we Wniosku, takie jak: chodnik, utwardzony plac, sieć wodno-kanalizacyjna stanowią budowle w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.
2.  Wnioskodawcy potwierdzają, iż część sieci wodno-kanalizacyjnej stanowiąca część składową zbywanego budynku, w chwili dokonywania transakcji będzie stanowić składnik nieruchomości na mocy przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - kodeks cywilny, a tym samym będzie ona przedmiotem transakcji. Jednocześnie strony pragną zaznaczyć, iż powyższa sieć wodnokanalizacyjna stanowi część składową nieruchomości (w rozumieniu art. 47 kodeksu cywilnego), a tym samym nie może stanowić przedmiotu odrębnej własności w oderwaniu od własności budynku, a co za tym idzie - z mocy przepisów prawa - stanie się przedmiotem zbycia razem z przeniesieniem własności budynku.
3.  Wnioskodawcy uprzejmie wyjaśniają, iż nakłady, urządzenia i wyposażenie, które nie stanowią własności osób trzecich (np. najemców), stanowią zarówno część składową nieruchomości, jak również ruchomości. Stosownie do art. 47 § 2 kodeksu cywilnego, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Jednocześnie zgodnie z art. 47 § 3 kodeksu cywilnego przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Konsekwentnie, przyjmuje się iż decydującym do oceny czy dany element jest częścią składową jest element trwałości i powiązania, zarówno w kontekście fizycznym jak i funkcjonalnym („Kodeks Cywilny. Komentarz”, Warszawa 2005. H. Ciepła, B. Czech, S. Dąbrowski, T. Domińczyk, H. Pietrzkowski, Z. Struś, M. Sychowicz, A. Wypiórkiewicz). Bazując na tym kryterium, Wnioskodawcy uprzejmie potwierdzają, iż nakłady, urządzenia i wyposażenie, które nie stanowią własności osób trzecich (np. najemców), a które w sposób trwały są powiązane z nieruchomością (budynkiem), stanowią jej część składową. Przykładowo będą to bariery wejścia, instalacje elektryczne czy systemy wentylacji. Jednocześnie część urządzeń czy wyposażenia będzie stanowić ruchomości w rozumieniu prawa cywilnego jak np. krzesła, stoły, donice, wyposażenie recepcji głównej czy inne ruchomości należące aktualnie do Sprzedającego, a będące przedmiotem zbycia.
4.  Wnioskodawcy uprzejmie wyjaśniają, iż wskazane prawa dotyczące umów o roboty budowlane, prawa z gwarancji wynikające z umów z wykonawcami oraz prawa do zabezpieczeń ustanowionych przez najemców będą wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wynika to z faktu, iż umowy te (prawa) są funkcjonalnie powiązane z umowami najmu, a tym samym dotyczą nieruchomości. W odniesieniu do umowy ubezpieczenia tytułu do nieruchomości, Wnioskodawcy pragną zauważyć, iż umowa ta rządzona jest prawem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, zaś ubezpieczyciel posiada swoją siedzibę w Wielkiej Brytanii/Irlandii. Konsekwentnie, zgłoszenie ewentualnego roszczenia nastąpi fizycznie w Rzeczypospolitej Polskiej (poprzez wysłanie stosownego zawiadomienia przez odpowiedniego przedstawiciela danego Wnioskodawcy), przy czym zawiadomienie zostanie przesłane do Wielkiej Brytanii/Irlandii. Następnie ubezpieczyciel dokona wypłaty odszkodowania na rzecz ubezpieczonego (a więc odpowiednio Sprzedającego lub Kupującego), mającego siedzibę w Wielkim Księstwie Luksemburga (zarówno Sprzedający, jak i Kupujący). Na gruncie prawa polskiego, zgodnie z art. 454 kodeksu cywilnego, miejscem spełnienia świadczenia pieniężnego jest miejsce siedziby wierzyciela, a więc w tym przypadku ubezpieczonego mającego siedzibę w Wielkim Księstwie Luksemburga.
5.  Wszystkie składniki przedmiotowej transakcji sprzedaży Nieruchomości wymienione pod lit. b)-d) Wezwania, tj. (i) sieć wodno-kanalizacyjna (wymieniona w lit. b) Wezwania), (ii) określone we Wniosku nakłady i urządzenia (takie jak np. bariery wejścia, instalacje elektryczne, systemy wentylacyjne) i wyposażenie, które nie należą do osób trzecich (najemców), a które zostaną przeniesione na Kupującego (wymienione w lit. c) Wezwania) oraz (iii) wskazane we Wniosku wszystkie istniejące na dzień sprzedaży Nieruchomości prawa dotyczące umów o roboty budowlane (przede wszystkim umów dotyczących wykonania prac aranżacyjnych dla najemców), funkcjonalnie związane z zawartymi umowami najmu, a także wszystkie prawa z gwarancji wynikające z umów z wykonawcami oraz prawa do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym depozytów wpłacanych przez najemców Budynków oraz prawa z polisy ubezpieczeniowej w zakresie ubezpieczenia tytułu do przedmiotowej nieruchomości (wymienione w lit. d) Wezwania) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w ramach dostawy Nieruchomości w związku z faktem, iż stanowią one część składową przedmiotowej transakcji jako prawnie nierozerwalne elementy. Zgodnie z Umową, Strony mogą dokonać alokacji ceny określonej w Umowie na poszczególne aktywa trwałe, wyposażenie i ruchomości. Na skutek złożenia przez Sprzedającego i Kupującego przed dniem dostawy zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego (spełniającego wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT), Nieruchomość wraz z wymienionymi składnikami będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przedmiotem transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego dostawa Budynku i Budowli dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (dokonana w formie umowy sprzedaży) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą w związku z faktem, iż strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, a w odniesieniu do części powierzchni pierwszego piętra Nieruchomości w związku z faktem, że żadne ze zwolnień w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania?
3.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Kupującemu będzie przysługiwało prawo na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych.

1.  Składniki majątkowe składające się na Nieruchomość, będące przedmiotem planowanej transakcji, nie będą stanowiły przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
2.  Dostawa Budynku i Budowli dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego (dokonana w formie umowy sprzedaży) będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23% i będzie podlegała udokumentowaniu fakturą w związku z faktem, iż strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, a w odniesieniu do części powierzchni pierwszego piętra Nieruchomości w związku z faktem, że żadne ze zwolnień w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.
3.  Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę). Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego lub zwrotu nadwyżki podatku naliczonego faktury otrzymane w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, w celu rozstrzygnięcia, czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z nabycia Nieruchomości, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dostawa Nieruchomości będzie stanowiła dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pytanie nr 1.

Mając powyższe na uwadze, należy przeanalizować, czy planowana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czy mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawców, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1.  Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu sprzedaży jako przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowalne, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości razem z umowami najmu przejmowanymi z mocy prawa oraz składnikami majątku ściśle związanymi z Nieruchomością (które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego powyżej), nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. Sprzedaży Nieruchomości nie będzie bowiem towarzyszył transfer innych kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Składniki te obejmują w szczególności:

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością (jak zostało wspomniane w opisie zdarzenia przyszłego. Sprzedający nie zawarł takich umów w związku z Nieruchomościami),

*   tajemnice przedsiębiorstwa, nazwę i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,

*   zobowiązania Sprzedającego oraz zabezpieczenia związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego oraz inne dokumenty (np. handlowe lub korporacyjne) związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, z wyłączeniem dokumentów niezbędnych do rozliczenia opłat należnych od najemców i poniesionych kosztów eksploatacyjnych, kopii korespondencji z najemcami z ostatnich 12 miesięcy, dokumentacji technicznej oraz dokumentacji powykonawczej, potwierdzeń wypowiedzenia umów z dostawcami usług oraz mediów oraz niektórych innych dokumentów związanych bezpośrednio z działaniem Nieruchomości (w tym polisy ubezpieczeniowej),

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem depozytów i kwot zatrzymanych jako zabezpieczenie umów najmu oraz umów budowlanych związanych z pracami aranżacyjnymi dla najemców,

*   umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości,

*   umowy rachunku bankowego Sprzedającego,

*   należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) oraz zobowiązania Sprzedającego z tytułu kosztów eksploatacyjnych (np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej, ochrony, sprzątania itp.), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości, z zastrzeżeniem, że wszystkie roszczenia z tytułu czynszu i innych płatności należnych na podstawie umów najmu obowiązujących w momencie Umowy Sprzedaży będą przeniesione na rzecz Kupującego w zamian za odpowiednie wynagrodzenie, za wyjątkiem przypadków określonych w Umowie Sprzedaży (np. należności dochodzonych na drodze sądowej), które zostaną przeniesione bez wynagrodzenia.

Warto również podkreślić, iż w ramach majątku Sprzedającego pozostaną po planowanej transakcji inne nieruchomości, w ramach których Sprzedający planuje kontynuować swoją dotychczasową działalność. Jednakże Sprzedający nie wyklucza zbycia w przyszłości wszystkich posiadanych w Polsce nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym nabywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte licznymi interpretacjami podatkowymi wydanymi w podobnych stanach faktycznych dotyczących nieruchomości będących przedmiotem najmu m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej otrzymanych przez Sprzedającego: z dnia 22 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.269.2017.2.MD), z dnia 28 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.213.2017.2.MP), z 28 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.214.2017.2.MK), jak również innych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.370.2018.1.IT), z dnia 22 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM), interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1020/15-2/KP), z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP3/443-1185/14-2/ISZ), z dnia 7 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1297/14-6/MP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 stycznia 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-784/15/JP).

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby sprzedaż Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

1.  Brak możliwości klasyfikacji przedmiotu sprzedaży jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   w istniejącym przedsiębiorstwie istnieje zespół składników majątkowych, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym (w tym zobowiązania);

*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo;

*   składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem sprzedaży za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego konieczne byłoby wyodrębnienie zespołu składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej u Sprzedającego.

1.  Zespół składników majątkowych.

Podstawowym warunkiem uznania, że podatnik ma do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, będących we wzajemnych relacjach stanowiący zespół, a nie zbiór poszczególnych elementów. Warunek ten nie jest w analizowanym przypadku spełniony, gdyż przedmiotem transakcji będą głównie materialne składniki majątkowe (tj. Nieruchomość obejmująca Budynek i Budowle). Natomiast w skład przenoszonych elementów nie będą wchodzić m.in.

1.  umowy o zarządzanie Nieruchomością,
2.  tajemnice przedsiębiorstwa, nazwa i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
3.  zobowiązania Sprzedającego oraz zabezpieczenia związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego,
4.  księgi rachunkowe Sprzedającego oraz inne dokumenty (np. handlowe lub korporacyjne) związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, z wyłączeniem dokumentów niezbędnych do rozliczenia opłat należnych od najemców i poniesionych kosztów eksploatacyjnych, kopii korespondencji z najemcami z ostatnich 12 miesięcy, dokumentacji technicznej oraz dokumentacji powykonawczej, potwierdzeń wypowiedzenia umów z dostawcami usług oraz mediów oraz niektórych innych dokumentów związanych bezpośrednio z działaniem Nieruchomości (w tym polisy ubezpieczeniowej),
5.  środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem depozytów i kwot zatrzymanych jako zabezpieczeń umów najmu oraz umów budowlanych związanych z pracami aranżacyjnymi dla najemców,
6.  umowy związane z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umowy na usługi księgowe, umowy na doradztwo prawne, umowy z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości,
7.  umowy rachunku bankowego Sprzedającego,
8.  należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) oraz zobowiązania z Sprzedającego z tytułu kosztów eksploatacyjnych (np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej, ochrony, sprzątania itp.), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości, z zastrzeżeniem, że wszystkie roszczenia z tytułu czynszu i innych płatności należnych na podstawie umów najmu obowiązujących w momencie Umowy Sprzedaży będą przeniesione na rzecz Kupującego w zamian za odpowiednie wynagrodzenie, za wyjątkiem przypadków określonych w Umowie Sprzedaży (np. należności dochodzonych na drodze sądowej), które zostaną przeniesione bez wynagrodzenia.

Z uwagi na brak przeniesienia istotnych części, które ściśle związane są z funkcjonowaniem działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu najmu powierzchni, zdaniem Wnioskodawców, nie dojdzie do przeniesienia zespołu składników majątkowych, a w konsekwencji nie dojdzie do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział.

W omawianej sytuacji Sprzedający w żaden sposób nie wyodrębnił i nie wyodrębni w swojej strukturze ani w księgach działalności związanej z najmem powierzchni w Nieruchomości. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości nie są i nie zostaną wyodrębnione organizacyjnie jako dział/oddział/wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały zarządu Sprzedającego bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego). Ponadto u Sprzedającego pozostaje cała infrastruktura związana z prowadzeniem działalności wynajmu nieruchomości, ponieważ w ramach majątku pozostają jeszcze inne nieruchomości niebędące przedmiotem Umowy Ramowej. W związku z tym całość elementów będąca przedmiotem Umowy Sprzedaży nie może zostać uznana za jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie, ponieważ stanowi ona w istocie wyłącznie część masy majątkowej Sprzedającego, która samodzielnie nie umożliwia prowadzenia działalności gospodarczej.

1.  Wyodrębnienie finansowe.

Również w tym zakresie ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych.

Zdaniem Wnioskodawców, biorąc pod uwagę, iż:

*   Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadzić oddzielnych ksiąg rachunkowych dla celów działalności związanej z wynajmem zbywanej Nieruchomości,

*   Sprzedający nie posiada rachunku bankowego odrębnego dla Nieruchomości, w związku z czym rachunki posiadane przez Sprzedającego służą w ten sam sposób wszystkim nieruchomościom posiadanym przez Sprzedającego,

*   Sprzedający nie sporządza i nie będzie sporządzać odrębnego sprawozdania finansowego dla zbywanej Nieruchomości,

*   Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych Sprzedającego,

*   Sprzedający planuje kontynuować działalność wynajmu nieruchomości po zawarciu Umowy Sprzedaży

\- nie istnieją podstawy do twierdzenia, iż nabywane w ramach planowanej transakcji elementy są wyodrębnione finansowo w strukturze Sprzedającego.

Przede wszystkim należy zauważyć, że dla Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna księgowość, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego w Polsce. W związku z tym finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Sprzedającego (jednocześnie prowadzony jest wspólny rachunek bankowy dla środków pieniężnych, bez wyodrębnienia na poszczególne nieruchomości posiadane przez Sprzedającego) oraz nie jest sporządzany odrębny bilans dla Nieruchomości. W szczególności, Sprzedający nie dokonuje przypisania aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do Nieruchomości.

Niemniej jednak Spółka na podstawie dokonywanych zapisów księgowych jest w stanie wskazać przychody i koszty oraz składniki majątkowe i zobowiązania związane z Nieruchomością. Jednakże jest to spowodowane specyfiką systemu księgowego, w którym co do zasady istnieje możliwość ustalenia sposobu zapisów w taki sposób, że jest możliwe przypisanie przychodów i kosztów oraz składników majątkowych i zobowiązań do danej nieruchomości na podstawie znaczników określonych w odniesieniu do kont rachunkowych na poziomie analitycznym.

Dodatkowo należy podkreślić, iż w ramach nabycia Nieruchomości, Kupujący nie będzie przejmować od Sprzedającego środków pieniężnych oraz jakichkolwiek rachunków bankowych Sprzedającego, w szczególności rachunku przeznaczonego do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni w przedmiotowych Nieruchomościach.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem sprzedaży nie będą spełniać warunku wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Tak więc, aby można było mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zespół nabywanych składników majątkowych i niemajątkowych musi być przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. W świetle omawianej sytuacji, aby można było stwierdzić, iż Kupujący nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przejmowane składniki powinny umożliwić jej kontynuowanie działalności polegającej na najmie powierzchni. A zatem składniki te musiałyby pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół.

Tymczasem biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, przedmiotem sprzedaży nie będą wszystkie istotne składniki, które pozwoliłyby kontynuować działalność gospodarczą Sprzedającego (w praktyce zostaną one u Sprzedającego, który będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą). Co więcej, w celu prowadzenia działalności polegającej na najmie powierzchni, Kupujący będzie zmuszony w szczególności do podpisania niezbędnych do prowadzenia tej działalności umów w zakresie dostawy mediów i usług serwisowych oraz umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomości, bez których na dzień dokonania transakcji sprzedaży taka kontynuacja nie byłaby możliwa. Niemniej część nowo zawartych przez Kupującego umów może być zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług, np. w zakresie umów o media, a także umów serwisowych, o ile zaproponowane przez nich warunki handlowe okażą się być korzystne dla Kupującego. Jednakże nie można, zdaniem Wnioskodawców, uznać, że składniki będące przedmiotem transakcji będą stanowiły autonomiczny, zorganizowany zespół.

Ponadto, w opinii Wnioskodawców, same składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. W praktyce, musiałyby mieć one zdolność samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Tymczasem z uwagi na fakt, iż na rzecz Kupującego nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu umów fundamentalnych dla prowadzenia działalności obejmującej komercyjny wynajem nieruchomości, w szczególności umowa o zarządzanie Nieruchomością, brak jest podstaw do uznania, aby przenoszony zespół praw i składników majątkowych był wystarczający do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Powyższe potwierdza jednoznacznie, że przenoszona w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomość nie będzie posiadać w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

W ocenie Wnioskodawców, przedmiotem transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności.

Jednocześnie należy wskazać, iż dla kwalifikacji dostawy Nieruchomości na gruncie ustawy o VAT, bez znaczenia pozostaje fakt, w jaki sposób Nieruchomości te będą wykorzystywane przez Kupującego po przeprowadzeniu transakcji. Podjęcie przez Kupującego działalności gospodarczej w przedmiocie najmu powierzchni biurowej z wykorzystaniem nabytej w ramach transakcji Nieruchomości pozostaje bez znaczenia dla klasyfikacji przedmiotowych Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe zostało potwierdzone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15) w którym Sąd wskazał, iż „same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy”.

Podsumowując, brak organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia przedmiotu sprzedaży nie pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Takie stanowisko zostało potwierdzone również w przywołanych poniżej interpretacjach podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych dotyczących nieruchomości będących przedmiotem najmu, m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (w tym otrzymanych przez Sprzedającego przy nabyciu Nieruchomości) z dnia 22 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.269.2017.2.MD), z dnia 28 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.213.2017.2.MP), z 28 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.214.2017.2.MK), jak również innych interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.370.2018.1.IT), z dnia 6 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.332.2017.1.MK), z dnia 9 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.540.2017.1.ASZ), z dnia 26 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.483.2017.1.KR), z dnia 22 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.404.2017.1.RM), z dnia 29 września 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.315.2017.3.JP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 maja 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-229/16-4/IG), z dnia 29 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-166/16-2/IG), z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1020/15-2/KP), z dnia 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP3/443-1185/14-2/ISZ), z dnia 7 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1297/14-6/MP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 stycznia 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-784/15/JP).

Wnioskodawcy podkreślają, że takie stanowisko potwierdza szerokie orzecznictwo sądów administracyjnych:

1.  Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 12 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1090/12) stwierdził: „sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT”;
2.  NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) wypowiedział się w zakresie niezależności prowadzenia działalności gospodarczej nieruchomości stwierdzając: „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, owa «niezależność prowadzenia działalności gospodarczej» powinna być więc rozumiana w ten sposób, że «zespół składników majątkowych» posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa”;
3.  Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) we Wrocławiu z dnia 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1071/16 Sąd stwierdza, że wniosek o sprzedaży ZCP musi być wyprowadzony nie z faktu kontynuowania działalności ale z takich cech przedmiotu zbycia, które pozwolą uznać je za wyodrębnioną w istniejącym przedsiębiorstwie całość, gotową do funkcjonowania jako samodzielny podmiot (\`(...)\`). Zatem twierdzenie jedynie w oparciu o kontynuowanie wynajmu lokali handlowych dotychczasowym najemcom oraz zawarcie umów z dostawcami mediów, że przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa - jest w ocenie Sądu – nieuprawnione”. Sąd w cytowanym wyroku odnosi się również do kwestii przeniesienia własności nieruchomości: „Same w sobie nieruchomości zabudowane (nawet zabudowane pawilonem handlowym - jak w Z.) oraz działki gruntu - nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych (\`(...)\`). Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy VAT”;
4.  WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 972/16 w niespornym stanie faktycznym obejmującym sprzedaż nieruchomości, przejęcie przez nabywcę praw i obowiązków z umów najmu (w tym przekazanie otrzymanych kaucji gwarancyjnych), gdzie zarządcą nieruchomości był przed i po sprzedaży sprzedający, będący również stroną umów o dostawę mediów, a spółka skarżąca zastosowała się do otrzymanej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego Sąd stwierdził, że „sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawcy zauważają, że powyższy wyrok był również przedmiotem kontroli ze strony NSA. W wyroku z dnia 26 stycznia 2018 roku, sygn. akt I FSK 1127/17, NSA utrzymał w mocy powyższy wyrok WSA we Wrocławiu i stwierdził, że: „Kontynuowanie przez skarżącą umów najmu w sposób taki jak zbywcy nieruchomości, nie jest wykonywaniem działalności prowadzonej przez spółki zbywające nieruchomości w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa, którą stanowiły przedmiotowe nieruchomości. Takich zorganizowanych części przedsiębiorstwa w spółkach zbywających nie było”. W ocenie Wnioskodawców u Sprzedającego próżno doszukiwać się ZCP obejmującej wynajem nieruchomości;
5.  W wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 27 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 956/16 w sprawie dotyczącej sprzedaży galerii handlowej Sąd zauważa: „same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Tym samym, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. Jeśli podmiot gospodarczy prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu powierzchni handlowych i czyni to poprzez wyodrębniony w jego strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), to wyodrębnienie tego zakładu wiąże się z obsługą tej działalności przez pracowników, finansowaniem, obsługą istniejących umów, zawieraniem nowych, itp. Dopiero sprzedaż tak wyodrębnionego zakładu - jako całości - mogłaby spełniać warunek wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT (\`(...)\`). Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie ich wynajmu, nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży, stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Z powyższych orzeczeń wynikają wnioski, że do transakcji mającej za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa dochodzi, jeśli:

1.  zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze (NSA w wyroku z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1090/12);
2.  zespół składników majątkowych stanowi konglomerat, który nie wymaga uzupełniania go o dodatkowe elementy, by mógł samodzielnie służyć do prowadzenia działalności gospodarczej (NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15);
3.  wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej wynajem powierzchni wymaga wyodrębnienia organizacyjnego w postaci np. zakładu (działu, wydziału), obsługi działalności przez pracowników, finansowania, obsługi istniejących umów itp. Dopiero takie wyodrębnienie - jako całość - mogłaby spełniać warunek wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej jako ZCP (WSA we Wrocławiu z dnia 27 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 956/16).

Należy także podkreślić, że analiza przytoczonych wyroków wskazuje, że oceny danego składnika majątkowego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie należy dokonywać w oparciu o następujące cechy:

1.  fakt wykorzystywania nieruchomości, niewyodrębnionej finansowo i organizacyjnie, w działalności gospodarczej nie pozwala na stwierdzenie, że dostawa obejmuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa (NSA w wyroku z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1090/12);
2.  sam fakt kontynuowania działalności gospodarczej przez nabywcę; zdaniem Sądu wniosek, że przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być wyprowadzony z cech przedmiotu transakcji, a nie z samego faktu kontynuowania działalności (WSA we Wrocławiu z dnia 29 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1071/16);
3.  same w sobie nieruchomości zabudowane oraz działki gruntu nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (tamże);
4.  wykorzystywanie nieruchomości w działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tamże);
5.  ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa (WSA w prawomocnym wyroku we Wrocławiu z dnia 9 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 972/16).

Tym samym z orzecznictwa wynika, że dla uznania, że przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie wystarczy zaistnienie pewnych okoliczności faktycznych i kontynuowanie działalności przez nabywcę składników majątkowych, a konieczne jest szczególne wydzielenie masy majątkowej. Sądy administracyjne wyjaśniają zatem, że w każdej sprawie, w której dochodzi do nabycia określonych składników majątkowych można argumentować, że składniki te są w pewien sposób zorganizowane i nabywca może kontynuować działalność przy pomocy tego składnika majątkowego w sposób taki jak zbywca, ale nie oznacza to, że przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Dla skutecznego istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest zatem podjęcie szczególnych czynności przez Sprzedającego, które, co Wnioskodawcy podkreślają, nie miały i nie będą miały miejsca w przedmiotowej sprawie.

W opinii Wnioskodawców w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowała się linia orzecznicza, zgadnie z którą transakcje dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, obejmujące prawa i obowiązki związane z nieruchomościami (np. umowy najmu, kaucje gwarancyjne, itp.), lecz pozbawione elementów struktury organizacyjnej zbywcy nie powinny być uznawane za transakcje dotyczące zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, brak organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia Nieruchomości nie pozwala, zdaniem Wnioskodawców, na uznanie przedmiotowej transakcji za czynność mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pytanie nr 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży gruntów wraz z budynkami lub budowlami trwale związanymi z gruntem, z podstawy opodatkowania budynków (budowli) nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten oznacza w praktyce, że jeśli, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, sprzedaż budynku lub budowli będzie opodatkowana VAT, to również sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek lub budowla, podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Jeśli zaś sprzedaż budynku lub budowli będzie kwalifikować się do zwolnienia z VAT (przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 bądź w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT), to zwolniona z VAT będzie również sprzedaż gruntu.

Z uwagi na to, iż planowana transakcja stanowić będzie dostawę Budynku i Budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego działek Gruntu wchodzących w skład Nieruchomości, to będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku należy przeanalizować, czy sprzedaż Nieruchomości mogłaby korzystać ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Analizując przywołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia, należy zauważyć, iż następuje ono w momencie oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub nabywcy w - wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT po ich wybudowaniu. Tym samym, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie powierzchnie w Budynku w okresie od jego wybudowania do maja 2015 r. były choć raz wynajęte w ramach umów najmu podlegających VAT, z wyjątkiem części powierzchni pierwszego piętra Budynku, która dotąd nie znalazła najemcy. W związku z tym od momentu pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do Budynku, oprócz powierzchni niewynajętej, minęły 2 lata. Od momentu nabycia Nieruchomości, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej ani Budynku ani Budowli. Spółka nie przewiduje też, aby wydatki na ulepszenie Budynku lub Budowli przekroczyły 30% ich wartości początkowej na dzień planowanej sprzedaży Nieruchomości do Kupującego. Od wskazanych wydatków przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego do Umowy Sprzedaży, oprócz części powierzchni znajdującej się na pierwszym piętrze Nieruchomości i dotychczas niewynajętej ma zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednakże w związku z faktem, że Sprzedający i Kupujący złożą przed dniem dostawy właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT), to dostawa Budynku i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% - stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Opodatkowaniu na zasadach analogicznych jak wskazane w poprzedzającym akapicie podlegać będzie także dostawa Budowli. W ocenie Wnioskodawców, do pierwszego zasiedlenia opisanych Budowli doszło z chwilą wynajęcia pierwszej powierzchni w Budynku. Budowle te jako służące prawidłowemu funkcjonowaniu całego Budynku, nie mogą być bowiem rozpatrywane w oderwaniu od niego. Na zasadność takiego rozumowania wskazuje wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, nakazujący uznawać, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi także wtedy, gdy podatnik po wybudowaniu/istotnym ulepszeniu wykorzystuje nieruchomość na potrzeby własnej działalności opodatkowanej VAT. Taka sytuacja, w opinii Wnioskodawców, ma miejsce w przypadku Budowli. Budowle takie jak chodnik, utwardzony plac sieć wodno-kanalizacyjna, należy więc traktować jako służące prawidłowemu funkcjonowaniu całego Budynku, czyli działalności Sprzedającego polegającej na odpłatnym komercyjnym wynajmie powierzchni, opodatkowanej VAT. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, za moment pierwszego zasiedlenia Budowli należy przyjąć moment oddania pierwszej powierzchni Budynku. Zważywszy, że przed majem 2015 r. wszystkie powierzchnie Budynku (z wyjątkiem powierzchni niewynajętej) zostały już wynajęte, to dostawa Budowli na rzecz Kupującego będzie z całą pewnością miała miejsce już po upływie ponad dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia, a tym samym będzie podlegać pod fakultatywne zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z prawem wyboru opcji opodatkowania według stawki podstawowej.

Natomiast w stosunku do tej części powierzchni Budynku, która na dzień nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego nie była przedmiotem umów najmu, do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego we wrześniu 2017 r.

Konsekwentnie, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie będzie mogło mieć zastosowania w przedmiotowym przypadku w związku z faktem, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją nie miną 2 lata, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawcy pragną zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze, iż Sprzedającemu:

1.  przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości towarów i usług, oraz
2.  pomiędzy datą przyjęcia Budynku i Budowli do używania a datą ich sprzedaży wartość wydatków poniesionych przez Sprzedającego na ulepszenie Budynku i Budowli nie przekroczy 30% ich wartości początkowej,

\- należy uznać, iż warunki zastosowania powyższego zwolnienia nie będą w przedmiotowym przypadku spełnione. Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Podsumowując, skoro do sprzedaży Nieruchomości nie będzie miało zastosowania żadne ze zwolnień z VAT, tj. (i) przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10-11 w zakresie Budynku z wyłączeniem części powierzchni pierwszego piętra oraz Budowli oraz (ii) przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w zakresie części pierwszego piętra Budynku, to transakcja ta będzie stanowić dostawy towarów podlegającą opodatkowaniu VAT stawką podstawową (obecnie w wysokości 23%).

Pytanie nr 3.

Biorąc pod uwagę, iż sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej, wyłączenie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, dla oceny, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Kupujący przed dniem nabycia Nieruchomości dokona rejestracji dla celów podatku VAT (jako podatnik VAT czynny) i - w związku z tym - na moment sprzedaży Nieruchomości, będzie on zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie ją wykorzystywał do komercyjnego wynajmu. Taki typ działalności, jako odpłatne świadczenie usług, podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji, jak wynika z powyższego, nabycie Nieruchomości będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w myśl art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – na mocy art. 2 pkt 6 ww. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją wskazaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. W szczególności, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że jest zdolny do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad. 1

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie przedmiotem transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny ani jego zorganizowana część, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że przedmiotem transakcji jest nieruchomość biurowa będącą przedmiotem wynajmu na rzecz osób trzecich, obejmująca prawo użytkowania wieczystego działek gruntu, prawo własności budynku, mającego charakter budynku biurowego, wzniesionego na ww. działkach, którego częścią jest podziemny parking oraz budowle, takie jak: chodnik, utwardzony plac, sieć wodno-kanalizacyjna.

Wraz z Budynkiem i budowlami przeniesione zostaną na Kupującego także nakłady i urządzenia (takie jak np. bariery wejścia, instalacje elektryczne, systemy wentylacyjne), ruchomości i wyposażenie, które nie należy do osób trzecich (najemców), wszystkie istniejące na dzień sprzedaży Nieruchomości umowy o roboty budowlane, przy czym w praktyce są to przede wszystkim umowy dotyczące wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. "fit-out") funkcjonalnie związane z zawartymi umowami najmu, wszystkie prawa z gwarancji wynikające z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych nieruchomości oraz prawa do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym depozytów wpłaconych przez najemców Budynku oraz prawa z polisy ubezpieczeniowej w zakresie ubezpieczenia tytułu do przedmiotowej nieruchomości.

W ramach planowanej transakcji, oprócz przeniesienia własności Nieruchomości oraz praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z. zawartych umów najmu (które przejdą z mocy prawa zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego), dojdzie również do przeniesienia wyposażenia Nieruchomości składających się z rzeczy ruchomych będących przynależnościami Nieruchomości i będących własnością Spółki, praw do zabezpieczeń ustanowionych przez poszczególnych najemców, w tym depozytów wpłaconych przez najemców Budynku, (jako konsekwencja ustawowego wstąpienia przez Kupującego w umowy najmu), wszystkich istniejących na dzień sprzedaży Nieruchomości umów o roboty budowlane, przy czym w praktyce są to przede wszystkim umowy dotyczące wykonania prac aranżacyjnych dla najemców (tzw. "fit-out"), w związku z zawartymi umowami najmu oraz kwot zatrzymanych od wykonawców, o ile takie wystąpią na dzień transakcji, wszystkich praw z gwarancji wynikających z umów z wykonawcami, zawartych w celu wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych Nieruchomości, praw z tytułu tzw. title insurance tj. ubezpieczenia od ryzyk utraty tytułu do nieruchomości m.in. w związku z roszczeniami osób trzecich lub nieprawidłowościami w uprzednich nabyciach nieruchomości. Dodatkowo, na skutek zawarcia Umowy Sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym dojdzie do przekazania oryginałów umów najmu oraz oryginałów związanych z tymi umowami zabezpieczeń, jak również kopii korespondencji z najemcami z 12 miesięcy przed zawarciem Umowy Sprzedaży. Ponadto dojdzie do przekazania także (w zakresie posiadanym przez Sprzedającego): oryginałów dokumentów gwarancyjnych związanych z pracami wykończeniowymi i adaptacyjnymi Nieruchomości (o ile będą istniały), oryginałów zgód związanych z Nieruchomością, kopii ksiąg prowadzonych przez zarządcę związanych z Nieruchomością oraz z jej działaniem, jak również z opłatami eksploatacyjnymi związanymi z Nieruchomością, w tym raporty pomiarowe, oryginałów lub kopii instrukcji związanych z działalnością Nieruchomości, jak i jej części lub urządzeń czy wyposażenia związanych z tą Nieruchomością, dokumentacji technicznej związanej z dokumentacją operacyjną oraz dokumentacją powykonawczą w stopniu posiadanym przez Sprzedającego, oryginałów lub kopii innych dokumentów związanych z Nieruchomością ustalonych przez Sprzedającego i Kupującego, w szczególności oryginału książki obiektu budowlanego, kodów oraz kluczy niezbędnych do wejścia oraz działania Nieruchomości, polisy ubezpieczeniowej od ryzyk utraty tytułu do Nieruchomości, a także danych i kopii dokumentów niezbędnych do dokonywania rozliczeń z najemcami, w szczególności w odniesieniu do opłat eksploatacyjnych. Wnioskodawcy zauważają, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Sprzedającego, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Budynku oraz Budowli oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego działania Nieruchomości.

Jak wskazał Wnioskodawca zasadniczo na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości, Sprzedający powinien rozwiązać lub wypowiedzieć umowy dotyczące Nieruchomości inne niż najem, w szczególności umowy o dostawę mediów do Nieruchomości oraz umowy serwisowe (np. w zakresie ochrony). Konsekwentnie, zgodnie z Umową Sprzedaży, Strony wyraźnie postanowią, iż za wyjątkiem literalnie wskazanych umów, o których mowa powyżej, nie dojdzie do przeniesienia jakichkolwiek innych umów. Po dokonaniu transakcji Kupujący zawrze nowe umowy mające na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione.

Ponadto, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego umowy o zarządzanie Nieruchomością (taka nie jest zawarta przez Sprzedającego), a podmiot który ma obecnie zawartą umowę z zarządcą Nieruchomości rozwiąże ją; nowy właściciel lub podmiot z jego grupy zawrze nową umowę w tym zakresie, tajemnic przedsiębiorstwa, nazwy i know-how Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na komercyjnym wynajmie nieruchomości oraz związanego z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności, zobowiązań Sprzedającego oraz zabezpieczeń związanych z finansowaniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, ksiąg rachunkowych Sprzedającego oraz innych dokumentów (np. handlowych lub korporacyjnych) związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, z wyłączeniem dokumentów niezbędnych do rozliczenia opłat należnych od najemców i poniesionych kosztów eksploatacyjnych, kopii korespondencji z najemcami z ostatnich 12 miesięcy, dokumentacji technicznej oraz dokumentacji powykonawczej, jak również potwierdzeń wypowiedzenia umów z dostawcami usług oraz mediów oraz niektórych innych dokumentów związanych bezpośrednio z działaniem Nieruchomości (w tym polisy ubezpieczeniowej), środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych oraz w kasie Sprzedającego, w tym na rachunku przeznaczonym do rozliczeń z najemcami z tytułu najmu powierzchni przedmiotowej Nieruchomości, z wyjątkiem depozytów i kwot zatrzymanych jako zabezpieczeń umów najmu oraz umów budowlanych związanych z pracami aranżacyjnymi dla najemców, umów związanych z bieżącą obsługą działalności Sprzedającego, w tym umów na usługi księgowe, umów na doradztwo prawne, umów z pośrednikiem w zakresie wynajmu nieruchomości, umowy rachunku bankowego Sprzedającego, należności i zobowiązania Sprzedającego związane z funkcjonowaniem Nieruchomości oraz ogólnie z działalnością Sprzedającego, w tym wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu (czynsze i inne należności) oraz zobowiązania Sprzedającego z tytułu kosztów eksploatacyjnych (np. z tytułu dostawy energii elektrycznej, zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków przemysłowych, bieżącej obsługi technicznej, ochrony, sprzątania itp.), które staną się należne do dnia sprzedaży Nieruchomości; jednakże wszystkie roszczenia z tytułu czynszu i innych płatności należnych na podstawie umów najmu obowiązujących w momencie Umowy Sprzedaży będą przeniesione na rzecz Kupującego w zamian za odpowiednie wynagrodzenie, za wyjątkiem przypadków określonych w Umowie Sprzedaży (np. należności dochodzonych na drodze sądowej), które zostaną przeniesione bez wynagrodzenia. Przedmiotem transakcji nie będą także pracownicy Sprzedającego w związku z faktem, iż Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników i w konsekwencji, wskutek wykonania planowanej umowy sprzedaży, nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że przedmiot sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny. Jak wskazał Wnioskodawca, planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będą niektóre składniki majątkowe Sprzedającego, niezdolne bez odpowiedniego zorganizowania do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Wnioskodawca podkreślił, że Nieruchomość nie była, nie jest i nie zostanie wyodrębniona organizacyjnie jako dział / oddział / wydział w przedsiębiorstwie Sprzedającego, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu (wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego), żadne prawne wyodrębnienie Nieruchomości w ramach struktury Spółki nie miało miejsca. Aktywa będące przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów. Funkcjonuje co prawda dokument - regulamin Budynku nie jest on jednak dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako jednostki wyodrębnionej wewnątrz Sprzedającego. Dla Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna księgowość, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego w Polsce. W związku z tym, finanse Nieruchomości nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Sprzedającego oraz nie jest sporządzany odrębny bilans dla Nieruchomości. W szczególności, Sprzedający nie dokonuje przypisania aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu Nieruchomości na cele biurowe jednak w celu jej prowadzenia Wnioskodawca będzie musiał podjąć dodatkowe działania. W celu prowadzenia działalności polegającej na najmie powierzchni, Kupujący będzie zmuszony zawrzeć umowy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie przejętych składników, w tym związane z bieżącą obsługą działalności, w szczególności Kupujący będzie musiał podpisać niezbędne do prowadzenia tej działalności umowy w zakresie dostawy mediów i usług serwisowych oraz umowy o zarządzanie i administrowanie Nieruchomością, bez których na dzień dokonania transakcji sprzedaży taka kontynuacja nie byłaby możliwa. Tym samym, Kupujący nie mógłby wyłącznie na podstawie składników będących przedmiotem transakcji kontynuować działalności Sprzedającego. Tak wiec zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, przedmiotem sprzedaży nie będą wszystkie istotne składniki, które pozwoliłyby kontynuować działalność gospodarczą Sprzedającego (w praktyce zostaną one u Sprzedającego, który będzie kontynuował swoją działalność gospodarczą).

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiot transakcji nie wypełnia definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku planowana transakcja nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

W odniesieniu do opodatkowania podatkiem od towarów i usług według stawki 23% dostawy Budynków i Budowli należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146aa ust.1 pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt (również prawo użytkowania wieczystego gruntu) będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku, Sprzedający zamierza zbyć nieruchomość biurową będącą przedmiotem wynajmu na rzecz osób trzecich, obejmującą prawo użytkowania wieczystego działek gruntu, prawo własności budynku, mającego charakter budynku biurowego, wzniesionego na ww. działkach, którego częścią jest podziemny parking oraz budowle, takie jak: chodnik, utwardzony plac, sieć wodno-kanalizacyjna. Spółka nabyła Nieruchomość na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży z dnia 31 sierpnia 2017 r. Transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (23%). Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze dokumentującej nabycie Nieruchomości. Budynek i Budowle pierwszy raz były przedmiotem podlegającej VAT dostawy towarów w dniu 1 września 2017 r. na mocy umowy z dnia 31 sierpnia 2017 r. w ramach transakcji nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Jednocześnie w okresie od wybudowania Budynku do maja 2015 r. wszystkie powierzchnie były choć raz wynajęte w ramach umów najmu podlegających VAT, z wyjątkiem części powierzchni pierwszego piętra Budynku, która do 1 czerwca 2017 r. nie znalazła najemcy. Część z tej powierzchni również w okresie od 1 czerwca 2017 r. do dzisiaj nie została wynajęta.

W stosunku do Budynku i Budowli Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość by przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli. Spółka nie przewiduje także, aby ewentualne poniesione przed planowaną transakcją wydatki na ulepszenie Budynku lub Budowli przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT według stawki podstawowej 23% i udokumentowania fakturą dostawy Budynku i Budowli dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że dostawa części Nieruchomości, która została objęta umowami najmu zawartymi w okresie od wybudowania budynku, dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że Budynek i Budowle zostały nabyte przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 sierpnia 2017 r. i transakcja ta była opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej (23%). Ponadto w okresie od wybudowania Budynku do maja 2015 r. wszystkie powierzchnie były choć raz wynajęte na podstawie umów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, z wyjątkiem części powierzchni pierwszego piętra Budynku, która do dnia sporządzenia niniejszego wniosku nie znalazła swojego najemcy.

Jak wskazał Wnioskodawca, w stosunku do Budynku i Budowli Spółka nie poniosła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość by przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli. Spółka nie przewiduje także, aby ewentualne poniesione przed planowaną transakcją wydatki na ulepszenie Budynku lub Budowli przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie spełnione zostały warunki pierwszego zasiedlenia oraz od momentu pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata w stosunku do części Budynku oraz Budowli, która została wynajęta na podstawie zawartych umów.

Zatem w sytuacji kiedy Wnioskodawcy złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania dostawy tej części Budynku i Budowli przez Sprzedającego na rzecz Kupującego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Budynku i Budowli korzystających ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku i podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu natomiast do części Budynku, która do dnia złożenia niniejszego wniosku nie została wynajęta, tj. w stosunku do której do pierwszego zasiedlenia doszło w dniu 31 sierpnia 2017 r., do dnia planowanej dostawy nie upłynie okres 2 lat – nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, tym samym do dostawy części Nieruchomości, w stosunku do której do pierwszego zasiedlenia doszło 31 sierpnia 2017 r. nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, natomiast jak wskazano w opisie sprawy, w odniesieniu do Nieruchomości Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku jej nabyciem a Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej od podatku. Tym samym, warunki umożliwiające zwolnienie zgodnie z ww. przepisem nie zostały spełnione, w związku z tym, sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana stawką podatku VAT 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3.

W kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 cyt. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 cyt. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanych okolicznościach Kupujący przed dniem nabycia Nieruchomości dokona rejestracji dla celów podatków w Polsce, w tym podatku VAT (jako podatnik VAT czynny) i – w związku z tym - na moment sprzedaży Nieruchomości, będzie on zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT.

Z wniosku wynika, że po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie prowadzić działalność w zakresie komercyjnego wynajmu Nieruchomości na cele biurowe i działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem VAT, choć nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także odsprzedane lub zbyte w innej formie.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 tej ustawy. Dodatkowo przedmiotowa transakcja nabycia Budynku oraz Budowli wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki będzie opodatkowana w podstawowej stawce podatku VAT w wysokości 23%, o ile Wnioskodawcy przed dniem transakcji złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT – w odniesieniu do części Nieruchomości objętej zawartymi umowami najmu.

W konsekwencji, skoro Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego - zarejestrowanego podatnika VAT czynnego - do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i planowana transakcja nabycia przedmiotowej Nieruchomości spełniać będzie warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT Wnioskodawcy, po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej jej faktyczne nabycie, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości. Nadwyżka podatku VAT naliczonego podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 także należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie, w szczególności stawka podatku VAT dla innych niż Budynek i Budowle składników przedmiotowej transakcji sprzedaży Nieruchomości, nie objętych pytaniem, nie mogła być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzona.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku nr 1-3), w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.