Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1097/08-3/PJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-09
Teza: Usługi menedżerskie świadczone na podstawie Kontraktu, należy zaliczyć do dochodów z innej działalności o samodzielnym charakterze w rozumieniu art. 14 Konwencji.
Słowa kluczowe: cudzoziemiec; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23.09.2008 r. (data wpływu 25.09.2008 r.) oraz piśmie z dnia 09.12.2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie klasyfikacji dochodu z tytułu pełnienia funkcji menedżerskiej przez nierezydenta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.09.2008 r został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 09.12.2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie klasyfikacji dochodu z tytułu pełnienia funkcji menedżerskiej przez nierezydenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

M H jest obywatelem i rezydentem podatkowym Holandii. Od 10 września 2007 roku Wnioskodawca pełni w Polsce obowiązki menedżera S Polska. Za usługi menedżerskie wykonywane na rzecz polskiej spółki jest wynagradzany na podstawie kontraktu menedżerskiego (dalej jako Kontrakt) zawartego z cypryjską spółką S. & T. z siedzibą w L, Cypr (dalej jako „S Cypr”). Zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę oraz pełnionych obowiązków określonych w Kontrakcie obejmuje: zarządzanie finansami, zarządzanie personelem oraz generalne zarządzanie przedsiębiorstwem (włączając zastępowanie prezesa polskiej spółki, jeśli jest to wymagane).

Wnioskodawca świadcząc usługi menedżerskie - działa samodzielnie (w granicach określonych przez treść zawartego Kontraktu). Ponadto, biorąc pod uwagę, że przedmiotem Kontraktu jest wykonywanie określonych obowiązków wynikających z pełnionej funkcji menedżera, Wnioskodawca nie pozostaje w stosunku podrzędności służbowej i nie jest zobowiązany do wykonywania czynności zlecanych na bieżąco, (co jest typowe dla stosunku pracownik - pracodawca).

Dodatkowo, Wnioskodawca nie jest objęty ochroną wynikającą z prawa pracy, lecz wykonuje swoją pracę jako osoba niezależna i w pełni odpowiedzialna za rezultat swych działań. Wnioskodawca nie wykonuje więc swojej działalności w charakterze pracownika.

Zgodnie z ustaleniami Kontraktu, Wnioskodawca świadczy usługi menedżerskie na terytorium trzech krajów: Polski, Holandii i Cypru, z czego około 50% usług oraz obowiązków określonych w Kontrakcie wykonuje na terytorium Polski.

Dla celów świadczenia powyższych usług menedżerskich Wnioskodawca posiada stałą placówkę w Polsce. Do swojej dyspozycji ma zapewnione wyposażone stanowisko pracy w siedzibie S Polska.

W piśmie z dnia 09.12.2008r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny o następujące informacje:

*   Usługi menedżerskie na rzecz spółki S & T. Sp. z o. o. (S Polska) nie są świadczone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej.

*   Wnioskodawca pełni funkcję członka zarządu polskiej spółki S Polska i zgodnie z Uchwałą z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników S Polska z dnia 28.12.2007r. pełni ją nieodpłatnie.

*   Za usługi menedżerskie wykonywane na rzecz S Polska Wnioskodawca jest wynagradzany na podstawie kontraktu menedżerskiego zawartego z cypryjską spółką S & T. z siedzibą w L, Cypr.

*   Długość pobytu Wnioskodawcy w Polsce nie przekracza okresu 183 dni w roku podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód Wnioskodawcy osiągany z kontraktu menedżerskiego jest klasyfikowany, jako dochód z innej działalności o samodzielnym charakterze w rozumieniu art. 14 Konwencji?
2.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na terytorium Polski skutkują powstaniem stałej placówki w rozumieniu art. 14 Konwencji i w związku z tym dochód przypisany do stałej placówki w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce?

Ad. Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody otrzymywane za usługi świadczone na terytorium Polski na podstawie kontraktu menedżerskiego to dochody z innej działalności o samodzielnym charakterze w rozumieniu art. 14 Konwencji.

Pojęcie kontraktu menedżerskiego jest to kategoria wprowadzona wyłącznie przez ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000 r., nr 14, poz. 176, dalej jako „Updot”). Zgodnie z art. 13 ust. 9 Updof, przychody uzyskane na podstawie kontraktów menedżerskich uważa się za przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Definicja kontraktu menedżerskiego nie występuje w Kodeksie cywilnym, jednak, co do zasady, uważa się, że kontrakt menedżerski należy do kategorii nienazwanych umów cywilnoprawnych, do których zastosowanie mają odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, dotyczące umowy zlecenia. Koncepcja umowy cywilnoprawnej zakłada, że powstały na jej bazie stosunek nie podlega regulacjom prawa pracy, a jej strony nie występują w stosunku do siebie w relacji podrzędności służbowej, charakterystycznej dla umowy o pracę (relacja pracownik -pracodawca).

W rozumieniu art. 14 Konwencji kontrakt menedżerski jest klasyfikowany jako inna działalność o samodzielnym charakterze, która nie została zdefiniowana bezpośrednio w Konwencji. Zgodnie z komentarzami do Modelowej Konwencji o Unikaniu Podwójnego Opodatkowania, za inną działalność o samodzielnym charakterze rozumie się świadczone usługi, czyli czynności związane z pracą nieprodukcyjną (w odróżnieniu od czynności prowadzących do produkcji dóbr materialnych), które nie są usługami świadczonymi w charakterze pracownika (por. Józef Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowanie. komentarz, 2 wydanie, Wydawnictwo CH. Beck, Warszawa 2002 str. 284: „Jeżeli więc osoba fizyczna mające miejsce zamieszkania w państwie - stronie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wykonuje samodzielną działalność w drugim państwie i działalność ta nie jest działalnością przemysłową lub handlową, nie jest działalnością świadczoną w charakterze pracownika oraz nie jest działalnością podlegającą szczególnym regulacjom w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania (np. działalność artystów i sportowców, działalność nauczycieli i naukowców), to dochód z niej uzyskiwany, podlega opodatkowaniu w oparciu o postanowienia tego artykułu (tj. 14) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania”).

Ponadto, komentatorzy wskazują na dodatkowe kryterium klasyfikacji usług, jako działalności o samodzielnym charakterze. Przedmiotowe usługi powinny posiadać cechy charakterystyczne dla wolnych zawodów, tj. powinny wymagać profesjonalnych umiejętności i kreatywnego podejścia (por. Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Edition, A Commentary to the OECD, UN and U.S. Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation of Income and Capital, With Particular Reference to German Treaty Practice, Wydawnictwo: Kluwer Law International, Hague, Netherlands, 2006).

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca świadczy na terytorium Polski usługi menedżerskie na rzecz SMT Polska na podstawie Kontraktu, który posiada cechy szczególne dla cywilnoprawnej umowy zlecania.

Przemawia za tym fakt, że Wnioskodawca - świadcząc usługi menedżerskie - działa samodzielnie (w granicach określonych przez treść zawartego Kontraktu). Ponadto, biorąc pod uwagę, że przedmiotem Kontraktu jest wykonywanie określonych obowiązków wynikających z pełnionej funkcji menedżera, Wnioskodawca nie pozostaje w stosunku podrzędności służbowej i nie jest zobowiązany do wykonywania czynności zlecanych na bieżąco (co jest typowe dla stosunku pracownik - pracodawca). Dodatkowo, Wnioskodawca nie jest objęty ochroną wynikającą z prawa pracy, lecz wykonuje swoją pracę jako osoba niezależna i w pełni odpowiedzialna za rezultat swych działań.

W świetle polskiego prawa, Wnioskodawca nie wykonuje swojej działalności w charakterze pracownika.

Analizując czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w oparciu o kryteria stosowane w przypadku działalności o samodzielnym charakterze, której dotyczy art. 14 Konwencji, należy stwierdzić, że świadczone usługi menedżerskie obejmują czynności niematerialne, tj. zarządzanie poszczególnymi operacjami w przedsiębiorstwie, które nie mają charakteru produkcyjnego, czy handlowego. Dodatkowo, Wnioskodawca pełniąc funkcję menedżera, wykorzystuje swoje profesjonalne umiejętności i zdolności twórczego myślenia, co pozwala tego typu działalność zakwalifikować na gruncie Konwencji do innej działalności o osobistym charakterze.

Mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, usługi menedżerskie świadczone na podstawie Kontraktu, należy zaliczyć do dochodów z innej działalności o samodzielnym charakterze w rozumieniu art. 14 Konwencji.

Ad. Pytanie 2

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Holandii osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba, że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w Polsce dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką to dochody mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone na terytorium Polski skutkują powstaniem stałej placówki w rozumieniu art. 14 Konwencji i w związku z tym dochód przypisany do stałej placówki w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce.

Pojęcie stałej placówki nie zostało zdefiniowane w Konwencji. W celu interpretacji znaczenia tego pojęcia można odwołać się do pojęcia zakładu zdefiniowanego w art. 5 Konwencji. Zgodnie z tym artykułem, za zakład uważa się stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Natomiast, zgodnie z komentarzami do Modelowej Konwencji o Unikaniu Podwójnego Opodatkowania, stałą placówką w rozumieniu art. 14 ust. 1 Konwencji, jest każde miejsce, wykorzystywane przez daną osobę, z dającą się zaobserwować regularnością do wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności.

W konsekwencji, stała placówka nie jest rozumiana wyłącznie jako siedziba osoby wykonującej wolny zawód lub działalność o samodzielnym charakterze, ale miejsce gdzie fizycznie dane usługi są realizowane. Przykładem stałej placówki może być pokój w obrębie danego budynku odpowiednio przystosowany do wykonywania przedmiotowych usług.

Dodatkowo, zgodnie z komentarzami do Modelowej Konwencji (Klaus Vogel on Double Taxation Conventions, Third Edition, A Commentary to the OECD, UN and U.S. Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation of Income and Capital, With Particular Reference to German Treaty Practice, Wydawnictwo: Kluwer Law International, Hague, Netherlands, 2006), stała placówka musi mieć charakter stały tzn. musi być utworzona w określonym miejscu z pewnym stopniem trwałości. W związku z tym, że dana osoba musi wykonywać działalność za pomocą stałej placówki, musi być ona odpowiednio wyposażona i przystosowana do potrzeb wykonującego działalność.

Kolejną cechą charakterystyczną dla stałej placówki jest fakt, iż osoba wykonująca przedmiotową działalność powinna posiadać władzę dysponowania, chociaż nie musi ona być jej właścicielem. Stąd, stała placówka powinna być regularnie dostępna tylko dla danej osoby w celu wykonywania przez nią działalności o samodzielnym charakterze.

Komentarz potwierdza, że forma stałej placówki powinna być adekwatna do specyfiki wykonywanej działalności i tym samym każdy przypadek utworzenia stałej placówki powinien być analizowany w kontekście świadczonych za jej pomocą usług.

Zgodnie ze stanem faktycznym, Wnioskodawca dla celów świadczenia usług menedżerskich na terytorium Polski posiada stałą placówkę, którą stanowi dla niego regularnie dostępne stanowisko miejsca pracy w siedzibie S Polska.

Wnioskodawca ma zapewnione niezbędne warunki do wykonywania przedmiotowych usług. Miejsce jego pracy jest w pełni wyposażone w kompletny sprzęt biurowy (biurko, komputer, telefon, fax oraz inne materiały biurowe). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na terytorium Polski byłyby niemożliwe bez posiadanej stałej placówki, którą może dysponować według swoich potrzeb wynikających z realizowanych obowiązków.

W ocenie Wnioskodawcy czynności wykonywane na terytorium Polski na podstawie Kontraktu, skutkują powstaniem stałej placówki w rozumieniu art. 14 Konwencji. W konsekwencji, w świetle powyżej cytowanego przepisu Konwencji dochód osiągany za świadczone usługi menedżerskie, w części alokowanej do tej stałej placówki podlega opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.