Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-631/11-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-12
Teza: w zakresie obowiązywania przepisów podatkowych przy przyjęciu przez podatnika roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, a także w zakresie ustalenia wartości otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego zespołu składników majątkowych oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia tych składników majątkowych
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przepisy-przepisy przejściowe; rok-rok podatkowy; składnik-składnik majątkowy; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązywania przepisów podatkowych przy przyjęciu przez podatnika roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, a także w zakresie ustalenia wartości otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego zespołu składników majątkowych oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia tych składników majątkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązywania przepisów podatkowych przy przyjęciu przez podatnika roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, a także w zakresie ustalenia wartości otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego zespołu składników majątkowych oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia tych składników majątkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: „P.” lub „Spółka Wnosząca Aport”) rozważa obecnie restrukturyzację swojej działalności. W tym celu w dniu 31 marca 2011 r. została powzięta uchwała w sprawie wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wydziału Inwestycji i Zarządzania Majątkiem (dalej: „WIM”) z dniem 1 kwietnia 2011 r. Zgodnie z uchwałą wyodrębniony wydział będzie obejmować: zespól składników materialnych i niematerialnych (określonych w załączniku do uchwały), w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji zadań z zakresu eksploatacji i zarządzania majątkiem, w tym głównie nieruchomościami, a także odrębny rachunek bankowy.

W dalszej kolejności planowane jest wniesienie w formie aportu zespołu składników majątkowych WINI stanowiących łącznie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP do P. Nieruchomości sp. z o.o. (dalej ‚„Spółka” lub „Wnioskodawca”).

Przy okazji aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zgodnie z załącznikiem do uchwały) do Spółki przejdą m.in.:

*   prawo wieczystego użytkowania następujących gruntów (dalej: „Nieruchomości”), ujętych w księgach jako nieruchomości inwestycyjne:
    1.  3 działki inwestycyjne przy ul. …,
    2.  2 działki inwestycyjne przy ul. …,
    3.  4 działki inwestycyjne przy ul. …,
    4.  7 działek inwestycyjnych przy ul. …,
    5.  2 działki inwestycyjne przy ul. …,
    6.  15 działek inwestycyjnych przy ul. …,
    7.  5 działek inwestycyjnych przy ul. …;
*   środki trwałe zlokalizowane przy ulicy:
    1.  … m.in. zbiornik przeciwpożarowy, kanał rewizyjny, sieć oświetleniowa, wodociągowa,
    2.  … m.in. działki z prawem wieczystego użytkowania, budynek portiernia, hala wytwórni prefabrykatów, magazyn materiałów łatwopalnych, magazyn gazów technicznych, warsztat obsługi sprzętu, budynek administracyjny, hala konstrukcji stalowych, lokal użytkowy,
    3.  … m.in. działki z prawem wieczystego użytkowania, budynek administracyjny biurowy, portiernia, wiata magazynowa, magazyn, warsztat,
    4.  … m.in. działki z prawem wieczystego użytkowania, magazyn zamknięty, budynek wagowego, budynek socjalno-administracyjny, budynek magazynowo- warsztatowy, stróżówka, podstacja transformatowa,
    5.  … m.in. działki z prawem wieczystego użytkowania, zasieki do kruszyw, sieć wodociągowa, oczyszczalnia ścieków, plac utwardzony,
    6.  … m.in. działka z prawem wieczystego użytkowania, budynek administracyjno-socjalny,
    7.  … m.in. działka z prawem wieczystego użytkowania, budynek administracyjny typ WIMMER, portiernia, wiata magazynowa, wiata stalowa, budynek magazynu, budynek warsztatu, plac,
    8.  … m.in. budynek administracyjno-socjalny, kotłownia, hala remontowa, budynek socjalny, budynek magazynowy, portiernia, sieć wodociągowa, drogi i place oraz zestaw komputerowy oraz komputer;
*   należności z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości oraz należności z tytułu dostawy mediów i ochronę obiektów dla najemców na dzień wniesienia aportu;
*   środki pieniężne na wydzielonym rachunku bankowym WIM w Banku;
*   rachunek pieniężny;
*   zobowiązania z tytułu dostaw mediów, wobec dostawców usług związanych z obsługą nieruchomości (ochrona obiektów, usługi elektryczne, zobowiązania z tytułu drobnych remontów i napraw), z tytułu podatku od nieruchomości i opłat za użytkowanie wieczyste, z tytułu wynagrodzeń i świadczeń socjalnych wobec pracowników WIM;
*   2 pracowników związanych z działalnością WIM;
*   umowy dotyczące najmu i dzierżawy nieruchomości, dostawy mediów, ochrony i serwisu elektrycznego.

Przedmiot aportu zwiększy kapitał zakładowy Spółki. W zamian Spółce Wnoszącej Aport zostaną wydane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego.

Wkład niepieniężny będzie obejmować zarówno środki trwałe / nieruchomości uprzednio wprowadzone, jak i niewprowadzone do podatkowej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Spółkę Wnoszącą Aport.

W stosunku do środków trwałych i nieruchomości niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przez Spółkę Wnoszącą Aport - Wnioskodawca rozważa nie wprowadzenie przedmiotowych środków trwałych/ nieruchomości do ewidencji podatkowej, ujęcie ich w księgach rachunkowych jako aktywa obrotowe/środki trwałe w budowie /inwestycje a następnie ewentualną ich sprzedaż w roku 2011 bądź w latach kolejnych lub rozpoczęcie projektu inwestycyjnego.

Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą 17 grudnia 2010 r. wybierając rok podatkowy, który jest różny od roku kalendarzowego i trwa od 1 grudnia do 30 listopada. Biorąc pod uwagę powyższe pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy trwa od 17 grudnia 2010 r. i kończy 30 listopada 2011 roku. Planowany aport będzie miał miejsce przed końcem pierwszego roku podatkowego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1.  Czy wniesienie do Spółki w zamian za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej (Spółki Wnoszącej Aport) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o PCC?
2.  Czy zgodnie z brzmieniem przepisów przejściowych zawartych w ustawie zmieniającej ustawę o PDOP w przypadku otrzymania (do dnia 30 listopada 2011 roku) w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawca stosuje przepisy ustawy o PDOP obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 roku w celu określenia:
    1.  wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład tego wkładu niepieniężnego uprzednio wprowadzonych do ewidencji ŚT i WNiP Spółki Wnoszącej Aport;
    2.  wartości w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych składników majątkowych będących elementami wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu nie będą wykazane w rejestrze ŚT i WNiP;
    3.  wartości początkowej składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki, by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP?
3.  Jeżeli stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe to, czy w przypadku otrzymania przez Spółkę do dnia 30 listopada 2011 r. w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uprzednio wprowadzonych do ewidencji środków trwałych (ŚT) i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) Spółki Wnoszącej Aport należy ustalić, zgodnie z zasadą kontynuacji, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji ŚT i WNiP Spółki Wnoszącej Aport na podstawie art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy o PDOP i zgodnie z art. 16h ust. 3a w związku z art. 16h ust. 3 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tak ustalonej wartości początkowej z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz zasad amortyzacji przyjętych przez Spółkę Wnoszącą Aport?
4.  Jeżeli stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe to, czy w przypadku otrzymania przez Spółkę do dnia 30 listopada 2011 r. w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych (w tym: Nieruchomości) stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wartość w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych składników majątkowych będących elementami wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu nie będą wykazane w rejestrze ŚT i WNiP, stanowić będzie ich wartość rynkowa z dnia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zarówno w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, jak i w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy pod warunkiem, iż ewentualna ujemna wartość firmy nie przekroczy sumy składników majątkowych stanowiących środki trwale i wartości niematerialne i prawne?
5.  Jeżeli stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe to, czy w przypadku otrzymania przez Spółkę do dnia 30 listopada 2011 r. w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych (w tym: Nieruchomości) stanowiących przedsiębiorstwo, wartość początkową składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki, by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP, stanowić będzie ich wartość rynkowa z dnia aportu przedsiębiorstwa w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy bądź niewystąpienia ujemnej wartości firmy, natomiast w przypadku wystąpienia ujemnej wartości firmy - wartość przedmiotowych składników majątkowych dla potrzeb ewidencji podatkowej powinna zostać ustalona jako różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 i 5 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.), a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi?
6.  Czy zgodnie z brzmieniem przepisów przejściowych zawartych w ustawie zmieniającej ustawę o PDOP w przypadku otrzymania (do dnia 30 listopada 2011 roku) w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawca stosuje przepisy ustawy o PDOP obowiązujące do 31 grudnia 2010 roku w celu ustalenia wysokości kosztu uzyskania przychodu ze zbycia składników majątkowych wchodzących w skład takiego przedsiębiorstwa w przypadku ich sprzedaży w roku 2011 lub w latach późniejszych?
7.  Jeżeli stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe to, w jaki sposób powinna zostać ustalona wysokość kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży składników majątkowych (w tym Nieruchomości) wchodzących w skład przedsiębiorstwa otrzymanego przez Spółkę do 30 listopada 2011 roku?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania od drugiego do siódmego. Odnośnie zagadnienia zawartego w pytaniu nr 1, dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych wydana zostanie odrębna interpretacja.

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 2)

Stanowisko wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z brzmieniem przepisów przejściowych zawartych w ustawie zmieniającej ustawę o PDOP w przypadku otrzymania (do dnia 30 listopada 2011 roku) w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawca stosuje przepisy ustawy o PDOP obowiązujące do 31 grudnia 2010 roku w celu określenia:

*   wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład tego wkładu niepieniężnego uprzednio wprowadzonych do ewidencji ŚT i WNiP Spółki Wnoszącej Aport;

*   wartości w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu nie będą wykazane w rejestrze ŚT i WNiP.

*   wartości początkowej składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki, by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP.

Uzasadnienie

Od 1 stycznia 2011 roku zmienione zostały przepisy ustawy o PDOP w zakresie dotyczącym wyceny aktywów w przypadku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (m.in. art. 16g). Jednak zgodnie z art. 12 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 roku stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy o PDOP z dnia 15 lutego 1992 r. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Rok podatkowy Wnioskodawcy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się 3 grudnia 2010r., w rezultacie do dnia 30 listopada 2011 r. (czyli do końca przyjętego roku podatkowego) zgodnie z przepisami przejściowymi Spółka będzie stosować przepisy ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Biorąc pod uwagę powyższe również w przypadku otrzymania przez Spółkę (do dnia 30 listopada 2011 r.) w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w celu określenia:

*   wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład tego wkładu niepieniężnego uprzednio wprowadzonych do ewidencji ŚT i WNiP Spółki Wnoszącej Aport;

*   wartości w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych składników majątkowych będących elementami wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu nie będą wykazane w rejestrze ŚT i WniP;

*   wartości początkowej składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki, by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP

*   zastosowanie znajdą przepisy ustawy o PDOP z dnia 15 lutego 1992 r. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Ad. 3)

Stanowisko wnioskodawcy

Zakładając, że stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 2 jest prawidłowe, zdaniem Spółki w przypadku otrzymania (do dnia 30 listopada 2011 roku) przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uprzednio wprowadzonych do ewidencji środków trwałych (ŚT) i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) Spółki Wnoszącej Aport należy ustalić, zgodnie z zasadą kontynuacji, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji ŚT i WNiP Spółki Wnoszącej Aport na podstawie art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust.10a ustawy o PDOP oraz zgodnie z art. 16h ust. 3a w związku z art. 16h ust. 3 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tak ustalonej wartości początkowej z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz zasad amortyzacji przyjętych przez Spółkę Wnoszącą Aport.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 16g ust. 10a w związku z art. 16g ust. 9 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 rj, w przypadku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykazanych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustała się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

Dodatkowo, na podstawie art. 16h ust. 3a w związku z art. 16h ust. 3 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) podmiot nabywający zorganizowaną część przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego jest zobowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący aport.

W opinii Spółki, w przypadku, gdy otrzyma ona (do dnia 30 listopada 201 ł roku) wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, którego składniki majątkowe były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport, wówczas będzie ona zobowiązana do ustalenia wartości początkowej tych składników majątkowych w wysokości wartości początkowej przedmiotowych składników majątkowych określonej dla potrzeb ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę Wnoszącą Aport. Ponadto Spółka zobowiązana będzie kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę Wnoszącą Aport, która dokonała wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego przedmiotowych składników majątkowych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 grudnia 2010 r. o sygn. IBPBI/2/423-1817/10/SD, który stwierdził, że: „Spółka będzie zobowiązana do ustalenia wartości początkowej otrzymanych aportem w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ujętych uprzednio w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki wnoszącej aport, w wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport. Następnie od tak ustalonej wartości początkowej, Spółka winna dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący aport.”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 sierpnia 2010 r. o sygn. IPPB3/423-338/10-3/MS, który stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe - „w przypadku, gdy Spółka otrzyma wkład niepieniężny w postaci odpowiednio przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której składniki majątkowe były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport, wówczas jest ona zobowiązana do ustalenia wartości początkowej tychże składników majątkowych w wysokości wartości początkowej przedmiotowych składników majątkowych określonej dla potrzeb ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spółkę Wnoszącą.”

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4)

Stanowisko wnioskodawcy

Zakładając, że stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 2 jest prawidłowe zdaniem Wnioskodawcy w przypadku otrzymania (do 30 listopada 2011 roku) przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych (w tym: Nieruchomości) stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wartość w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ST i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu nie będą wykazane w rejestrze ST i WNiP, stanowić będzie ich wartość rynkowa z dnia aportu przedsiębiorstwa zarówno w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, jak i w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy pod warunkiem, iż ewentualna ujemna wartość firmy nie przekroczy sumy składników majątkowych stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (odpowiednio do treści art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP w związku z treścią art. 16g ust. 10a oraz art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 16g ust. 10a ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r.: „jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.”

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r.), w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przy czym, zgodnie z powołanym art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z dnia wniesienia do spółki.

Oznacza to, iż w przypadku, gdy składniki majątkowe przedsiębiorstwa, będące przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP prowadzonej przez Spółkę wnoszącą wkład niepieniężny i jeśli niektóre z tych składników będą spełniać w Spółce warunki do uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to ich wartość początkowa na potrzeby ewidencji podatkowej powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust 10a w powiązaniu z ust. 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.):

*   jako suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy bądź

*   jako różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym w ramach wnoszonej zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajdą się m. in. Nieruchomości, które z uwagi na specyfikę działalności zgodnie z obowiązującymi przepisami, nie zostały wprowadzone do podatkowej ewidencji ŚT i WNiP przez Spółkę Wnoszącą Aport. Spółka rozważa 2 scenariusze postępowania w stosunku do przedmiotowych Nieruchomości:

*   pierwszy scenariusz zakłada ujęcie Nieruchomości w księgach rachunkowych Spółki jako aktywa obrotowe/środki trwałe w budowie oraz niewprowadzanie ich do ewidencji ŚT i WNiP;

*   drugi scenariusz (będący przedmiotem zapytania nr 5) przewiduje wprowadzenie przedmiotowych Nieruchomości do ewidencji ŚT i WNiP Spółki.

W przypadku pierwszego scenariusza jeżeli w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszonego do Spółki tytułem aportu wejdą składniki majątkowe, które nie były uprzednio wprowadzone do ewidencji podatkowej Spółki Wnoszącej Aport m.in. Nieruchomości i po dacie aportu Wnioskodawca również będzie je traktował jako aktywa niestanowiące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (środki trwałe w budowie I aktywa obrotowe), to w momencie aportu, zgodnie z art. 16g ust. 10 i ust. 2 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.), Spółka będzie miała obowiązek wykazać w swoich księgach dla celów podatku dochodowego od osób prawnych otrzymane w ramach aportu Nieruchomości według wartości rynkowej zarówno w przypadku wystąpienia, jak i niewystąpienia dodatniej wartości firmy (o ile w tym drugim przypadku ewentualna ujemna wartość firmy nie przekroczy sumy składników majątkowych stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne). Jak wynika, bowiem z brzmienia art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) ujemna wartość firmy w pierwszej kolejności pomniejszy aktywa stanowiące w Spółce środki trwałe i wartości niematerialne i prawne i o ile taka ujemna wartość firmy nie przekroczy sumy składników majątkowych stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wartość pozostałych składników majątkowych ujęta w księgach Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych powinna zostać ustalona w wysokości nie przekraczającej ich wartości rynkowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2010 r. o sygn.: IPPB3/423-674/10-2/MS, IPPB3/423-675/10-2/MS, IPPB3/423-676/10-2/MS, IPPB3/423-677/10-2/MS (w załączeniu), gdzie organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym jeżeli w skład przedsiębiorstwa wnoszonego do Spółki tytułem aportu wejdą składniki majątkowe, które nie były uprzednio wprowadzone do ewidencji podatkowej Spółki Wnoszącej Aport m.in. Nieruchomości i po dacie aportu Wnioskodawca również będzie je traktował jako aktywa niestanowiące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (środki trwałe w budowie / aktywa obrotowe), to w momencie aportu, zgodnie z art. 16g ust. 10 i ust. 2 ustawy o PDOP, Spółka będzie miała obowiązek wykazać w swoich księgach dla celów podatku dochodowego od osób prawnych otrzymane w ramach aportu Nieruchomości według wartości rynkowej zarówno w przypadku wystąpienia, jak i niewystąpienia dodatniej wartości firmy (o ile w tym drugim przypadku ewentualna ujemna wartość firmy nie przekroczy sumy składników majątkowych stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne).”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 kwietnia 2010 r. o sygn. IPPB3/423-105/10-2/MS, gdzie organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym. Spółka wykazuje w ramach własnego majątku obrotowego nieruchomość, która nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. N. po otrzymaniu aportu (z uwagi na kontynuowanie projektu deweloperskiego) również nie będzie wprowadzać tej nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ale będzie ją ujmować jako aktywa obrotowe w swoich księgach rachunkowych. Innymi słowy ww. nieruchomość jest i będzie do daty aportu traktowana przez Spółkę. a po dacie aportu - przez N. jako aktywa niestanowiące środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wobec powyższego, zgodnie z art. 16g ust. 10 i ust. 2 ustawy o PDOP. w momencie aportu N. będzie miała prawo wykazać w swoich księgach otrzymaną w ramach aportu nieruchomość (wchodzącą w skład aport) według wartości rynkowej zarówno w przypadku wystąpienia, jak i niewystąpienia dodatniej wartości firmy”.

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 26 października 2009, sygn. ITPB3/423-396b/09/DK stwierdził, że „ (\`(...)\`) w sytuacji wystąpienia „ujemnej wartości firmy, która nie przewyższa wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wartość początkową składników majątkowych, niebędących środkami, o których mowa wyżej, Spółka będzie mogła przyjąć w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa z dnia wniesienia aportu.”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2010 r. o sygn. IPPB3/423-106/10-2/MS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 kwietnia 2010 r. o sygn. IPPB3/423-111/10-2/MS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 września 2008 r. o sygn. IPPB3/423-962/08-2/MS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 grudnia 2010 r. o sygn. IPPB3/423-813/10-2/MS - organ potwierdził stanowisko spółki, iż „w przypadku, gdy w wyniku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstanie w spółce dodatnia wartość firmy dla celów podatkowych, zgodnie z przepisami ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym w 2010 roku, będzie ona uprawniona do ustalenia Wartości początkowej praw ochronnych do zarejestrowanych znaków towarowych, które nie były wykazane w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wspólnika, a wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla celów amortyzacji według ich wartości rynkowej”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 marca 2011 r. o sygn. IPPB3/423-943/10-4/MS - organ uznał za prawidłowe stanowisko spółki, twierdzące, iż w stosunku do znaków towarowych nieujętych w ewidencji wnoszącego aport Spółka będzie mogła wycenić znaki towarowe w wysokości ich rynkowej wartości na dzień otrzymania aportu w sytuacji wystąpienia dodatniej wartości firmy na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o CIT.

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 4 stycznia 2011 r. o sygn. ILPB3/423-814/10-2/EK

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5)

Stanowisko wnioskodawcy

Zakładając, że stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 2 jest prawidłowe, w rezultacie zdaniem Wnioskodawcy w przypadku otrzymania (do dnia 30 listopada 2011 roku) przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych (w tym: Nieruchomości) stanowiących przedsiębiorstwo, wartość początkową składników majątkowych będących elementami wnoszonego przedsiębiorstwa, które nie zostały wprowadzone przez Spółkę Wnoszącą Aport do jej ewidencji ŚT i WNiP, a w Spółce po ich otrzymaniu spełnią wszelkie przesłanki (wyrażone w art. 16a oraz 16b ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.), by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP, stanowić będzie ich wartość rynkowa z dnia aportu przedsiębiorstwa w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy bądź niewystąpienia ujemnej wartości firmy, natomiast w przypadku wystąpienia ujemnej wartości firmy - wartość przedmiotowych składników majątkowych dla potrzeb ewidencji podatkowej powinna zostać ustalona jako różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 i 5 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.), a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi (odpowiednio do treści art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP w związku z treścią art. 16g ust. 10a oraz art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 16g ust. 10a ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r): „jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.”

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 3ł grudnia 2010r.), w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przy czym, zgodnie z powołanym art. 16g ust. 2 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa łub jego zorganizowanej części, z dnia wniesienia do spółki.

Oznacza to, iż w przypadku, gdy składniki majątkowe przedsiębiorstwa, będące przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP prowadzonej przez Spółkę wnoszącą wkład niepieniężny i jeśli niektóre z tych składników będą spełniać w Spółce warunki do uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to ich wartość początkowa na potrzeby ewidencji podatkowej powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust 10a w powiązaniu z ust. 10 UPDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.):

*   jako suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy bądź

*   jako różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym w ramach wnoszonego przedsiębiorstwa znajdą się m. in. Nieruchomości, które z uwagi na specyfikę działalności zgodnie z obowiązującymi przepisami, nie zostały wprowadzone do podatkowej ewidencji ŚT i WNiP przez Spółkę Wnoszącą Aport. Spółka rozważa 2 scenariusze postępowania w stosunku do przedmiotowych Nieruchomości:

*   pierwszy scenariusz (będący przedmiotem zapytania nr 4) zakłada ujęcie Nieruchomości w księgach rachunkowych Spółki jako aktywa obrotowe/środki trwałe w budowie oraz niewprowadzanie ich do ewidencji ŚT i WNiP;

*   drugi scenariusz przewiduje wprowadzenie przedmiotowych Nieruchomości do ewidencji ŚT i WNiP Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki w odniesieniu do drugiego scenariusza, w przypadku gdy w skład przedsiębiorstwa wnoszonego do Spółki tytułem aportu wejdą składniki majątkowe, które nie były uprzednio wprowadzone do ewidencji ST i WNiP Spółki Wnoszącej Aport m.in. Nieruchomości i w wyniku aportu powstanie dodatnia wartość firmy, wartość przedmiotowych składników majątkowych powinna zostać ustalona w wartości nie wyższej niż ich wartość rynkowa, a w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy - wartość przedmiotowych składników majątkowych dla potrzeb ewidencji podatkowej powinna zostać ustalona jako różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 i 5 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.), a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi. W tej drugiej sytuacji - przy założeniu, że w związku z aportem przedsiębiorstwa do Spółki nie wystąpi ujemna wartość firmy, tzn. cena nabycia będzie równa wartości rynkowej wszystkich składników majątkowych przyjętych przez Spółkę (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych i innych) - wartość w księgach Spółki składników stanowiących dla Spółki środki trwałe i wartości niematerialne i prawne powinna zostać ustalona również według ich wartości rynkowej na dzień aportu przedsiębiorstwa. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.) w przypadku wystąpienia tzw. ujemnej wartości firmy taka ujemna wartość będzie wpływała w pierwszej kolejności na obniżenie przyjętych dla celów ewidencji podatkowej w Spółce wartości składników stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez organy podatkowe w następujących interpretacjach podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r. o sygn. IPPB3/423-302/10-4/MS, który uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe: „w ocenie Spółki, w przypadku gdyby w skład przedsiębiorstwa lub odpowiednio zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszonej do Spółki tytułem aportu wchodziły składniki majątkowe m.in. takie jak zapasy, produkcja w toku, środki trwałe w budowie i w wyniku aportu powstawałaby dodatnia wartość firmy, wartość przedmiotowych składników majątkowych na potrzeby ewidencji podatkowej w Spółce powinna zostać ustalona w wartości nie wyższej niż ich wartość rynkowa”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2010 r. o sygn. IPPB3/423-299/10-3/MS, gdzie organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym jeżeli zostaną spełnione 3 podstawowe warunki tzn. (1) składniki majątkowe przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części będącej przedmiotem wkładu nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, (2) składniki te spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce oraz jeżeli (3) powstanie dodatnia wartość firmy w wyniku dokonania aportu, wartość początkową tychże składników majątkowych przedsiębiorstwa/ zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla potrzeb ewidencji w Spółce otrzymującej wkład niepieniężny powinna stanowić suma ich wartości rynkowej.”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2010 r. o sygn. IPPB3/423-303/10-3/MS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2010 r. o sygn. IPPB3/423-300/10-3/MS.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 6)

Stanowisko wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z brzmieniem przepisów przejściowych zawartych w ustawie zmieniającej ustawę o PDOP w przypadku otrzymania (do dnia 30 listopada 2011 roku) w drodze wkładu niepieniężnego składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawca stosuje przepisy ustawy o PDOP obowiązujące do 31 grudnia 2010 roku w celu ustalenia wysokości kosztu uzyskania przychodu ze zbycia składników majątkowych wchodzących w skład takiej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zarówno w przypadku ich sprzedaży w 2011 roku jak i w latach kolejnych.

Uzasadnienie

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone przez ustawodawcę wprost w przepisach przejściowych zawartych w ustawie zmieniającej ustawę o PDOP.

Artykuły 8, 9 (znajdujące zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej) i 10 (znajdujący zastosowanie do spółek mających osobowość prawną) ustawy zmieniającej ustawę o PDOP potwierdzają zasadę zachowania kosztów uzyskania przychodów ustalonych dla celów amortyzacji (o której mowa w art. 8) oraz dla zbycia składników majątku, o których mowa w art. 9 i 10 - na podstawie przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2010 r. W szczególności z art. 10 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP wynika, że do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r.

Analogiczne zasady zostały również wprowadzone na mocy art. 12 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP dla spółek będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych z tzw. przesuniętym rokiem podatkowym (innym niż kalendarzowy, który zaczął się przed 1 stycznia 2011 r.) - takich jak Wnioskodawca. Jak wynika z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP przepisy art. 8-10 stosuje się odpowiednio do: składników majątku wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przez spółkę niebędącą osobą prawną, wkładu wniesionego do takiej spółki albo składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabyte w w drodze wkładu niepieniężnego - do ostatniego dnia roku podatkowego. o którym mowa w ust. 1 (rok podatkowy inny niż rok kalendarzowy, rozpoczęty się przed dniem 1 stycznia 2011 r.).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy w przypadku Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie druga część zdania zawarta w art. 12 ust. 2 od słowa „albo” (stanowiąca analogiczne powtórzenie hipotezy art. 10) i na tej podstawie w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia majątku wchodzącego w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionego do Spółki aportem do dnia 30 listopada 2011 r. - należy zastosować przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r zarówno w przypadku zbycia przedmiotowego majątku w 2011 roku, jak i w latach kolejnych.

Jak wynika z przepisów przejściowych raz ustalone koszty dla celów podatkowych zgodnie z przepisami obowiązującymi do 31 grudnia 2010 r. w odniesieniu do majątku uzyskanego w wyniku aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozostają takie same również przy sprzedaży składników tego majątku, zarówno w przypadku spółek, których rok podatkowy kończy się 31 grudnia 2010 r., jaki spółek, których rok podatkowy kończy się np. 30 listopada 2011 r. tak jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy, u którego rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2011 r. W obydwu przypadkach na podstawie art. 10, art. 12 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej ustawę o PDOP zastosowanie znajdą te same przepisy obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r.

Podsumowując, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę do dnia 30 listopada 2011 r. aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa koszt uzyskania przychodu przy późniejszym zbyciu składników majątkowych wchodzących w skład takiej zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy ustalić zgodnie z przepisami ustawy o PDOP obowiązującej do 31 grudnia 2010 r. niezależnie od tego czy zbycie tych składników nastąpi w 2011 r. czy w latach kolejnych.

Ad. 7)

Stanowisko wnioskodawcy

Zakładając, że stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 6 jest prawidłowe, w przypadku sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionej do Spółki aportem do dnia 30 listopada 2011 r.:

*   opisanych w pytaniu nr 4 (w tym: Nieruchomości), a więc składników, które na dzień zbycia nie zostaną wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP, ustalona w powyższy sposób (Ad. 4) wartość dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z dnia aportu, w jakiej te składniki majątkowe zostaną wykazane w księgach Spółki powiększona o poczynione nakłady inwestycyjne;

*   opisanych w pytaniu nr 5 (w tym: Nieruchomości) ustalona w powyższy sposób (Ad. 5) wartość początkowa składników majątkowych wynikająca z ewidencji ŚT i WNiP Spółki powiększona o dokonane ulepszenia po dniu aportu

*   będzie stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki ze sprzedaży tych składników majątkowych bez względu na to czy sprzedaż nastąpi w 2011 roku czy w latach kolejnych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. „przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne”. Art. 14 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wprowadza szczegółowe regulacje dotyczące ustalania przychodu, jeżeli przedmiotem sprzedaży jest majątek Spółki tj. przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych (\`(...)\`) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie”. Natomiast w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. znajduje się ogólna definicja kosztu uzyskania przychodu. Za taki koszt uważa się „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”. Z kolei zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych (\`(...)\`)„ są jednak kosztem uzyskania przychodów (\`(...)\`) w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych tub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.”

Zgodnie z przytoczonym art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego. Natomiast na moment sprzedaży przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport, otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych z dnia aportu pomniejszoną o dokonane dotychczas odpisy amortyzacyjne (zapis dotyczący odpisów amortyzacyjnych nie znajduje zastosowania w przypadku gruntu oraz prawa wieczystego użytkowania) oraz powiększoną o dokonane ulepszenia po dniu aportu zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. W przypadku zaś, gdy nabyte przez Spółkę składniki majątkowe nie zostaną do momentu zbycia wprowadzone do ewidencji ŚT i WNiP kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży będzie ich wartość dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ustalona na dzień otrzymania aportu, w jakiej te składniki majątkowe zostaną wykazane w księgach i powiększona o dokonane po tym dniu przez Spółkę nakłady inwestycyjne.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że dochodem do opodatkowania na moment sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych otrzymanych uprzednio jako wkład niepieniężny, a niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport, będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia składnika majątkowego (cena) oraz wartością tych składników majątkowych ustaloną zgodnie z przepisami ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. w ewidencji ŚT i WNiP bądź w księgach Spółki na moment otrzymania wkładu niepieniężnego, pomniejszoną o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę i/lub powiększoną o dokonane po tym dniu ulepszenia bądź nakłady inwestycyjne.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych m.in.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 4 stycznia 2011 r. o sygn. ILPB3/423-814/10-2/EK.

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2010 r. o sygn.: JPPB3/423-674/10-2/MS, IPPB3/423-675/10-2/MS, IPPB3/423-676/10-2/MS, IPPB3/423-677/10-2/MS (w załączeniu), gdzie organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym: ,,\`(...)\`dochodem do opodatkowania na moment sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych otrzymanych uprzednio jako wkład niepieniężny, a niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Wnoszącej Aport, będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia składnika majątkowego (cena) oraz wartością tych składników majątkowych ustaloną zgodnie z przepisami ustawy o PDOP w ewidencji ŚT i WNiP bądź w księgach Spółki na moment otrzymania wkładu niepieniężnego, pomniejszoną o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę i/lub powiększoną o dokonane po tym dniu ulepszenia bądź nakłady inwestycyjne.”

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2010 r. o sygn. IPPB3/423-302/10-8/MS, gdzie organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym:

przychodem na moment sprzedaży przez Spółkę pozostałych składników majątkowych, niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki wnoszącej aport, będzie kwota uzyskana ze zbycia tychże pozostałych składników majątkowych. Kosztem uzyskania przychodu będzie natomiast wartość pozostałych składników majątkowych ustalona na dzień wniesienia aportu w ewidencji Spółki, tj. ich ówczesna wartość rynkowa (a w przypadku produkcji w toku ówczesna wartość rynkowa powiększona o nakłady poniesione przez Spółkę na dokończenie produkcji)”.

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2010 r. o sygn. IPPB3/423-301/10-7/MS, gdzie organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie, z którym;

dochodem do opodatkowania na moment sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych otrzymanych uprzednio jako wkład niepieniężny, a niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki wnoszącej aport, będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia składnika majątkowego (cena) oraz wartością początkową tych składników majątkowych ustaloną zgodnie z przepisami UPDOP w ewidencji Spółki na moment otrzymania wkładu niepieniężnego, pomniejszoną o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę”.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.