Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-74/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-05-06
Teza: Czy Spółka będzie mogła zapłacony za granicą (w krajach spoza Unii Europejskiej) podatek o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, a po jego odzyskaniu do przychodów podatkowych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek; przychód; zwrot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia zapłaconego podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów, a po jego odzyskaniu do przychodów podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia zapłaconego podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej do kosztów uzyskania przychodów, a po jego odzyskaniu do przychodów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w \`(...)\`.. (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka od dnia 1 listopada 2015 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie demontażu, relokacji i montażu urządzeń przemysłowych i linii technologicznych. Spółka prowadzi swoje prace, m.in. w krajach nie należących do Unii Europejskiej (przy czym dochody w ten sposób uzyskiwane podlegają opodatkowaniu w Polsce, tj. Spółka nie posiada „zakładu” w rozumieniu przepisów międzynarodowego prawa podatkowego).

W związku z realizowanymi zagranicznymi kontraktami − trwającymi zazwyczaj kilka miesięcy − Spółka będzie ponosiła różnego rodzaju wydatki, takie jak koszt wynajmu maszyn i urządzeń, koszt zakupu paliwa, posiłków profilaktycznych, koszty noclegów, przejazdów, zakupu części zamiennych do urządzeń i innych materiałów, itp. Wydatki te będą ponoszone w celu uzyskania przychodu.

Na dokumentach zakupowych wyszczególniona jest kwota netto materiału/usługi oraz kwota podatku o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej. W związku z tym Spółka będzie zobligowana do zapłaty za przedmiotowe usługi/materiały w kwocie brutto. Po zapłaceniu ww. należności, Spółka planuje (w każdym z krajów) występować o zwrot podatku o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie mogła zapłacony za granicą (w krajach spoza Unii Europejskiej) podatek o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, a po jego odzyskaniu do przychodów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków w kwocie brutto pod warunkiem wykazania związku poniesionego kosztu z przychodami Spółki. Prawo to będzie przysługiwało Spółce niezależnie od późniejszego ubiegania się o zwrot zapłaconego podatku. Natomiast w przypadku otrzymania zwrotu podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej, podatek ten będzie przychodem w dacie jego otrzymania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2014 r., poz. 851 − dalej jako: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem określony wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

1.  podatek naliczony:
    *   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,
    *   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług − jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
2.  podatek należny:
    *   w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,
    *   w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,
    *   od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości,
3.  kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji − w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 4a pkt 7 u.p.d.o.p., ilekroć w ustawie jest mowa o ustawie podatku od towarów i usług, oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej jako: ustawa o VAT). Zatem przez podatek od towarów i usług − wymieniony w art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. − należy rozumieć podatek, o którym mowa w ww. ustawie o VAT.

Zgodnie zaś z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl natomiast art. 2 pkt 11 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podatku od wartości dodanej, rozumie się przez to podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium innych państw członkowskich, z wyjątkiem podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

W świetle powyższych przepisów podatek o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej, nakładany zgodnie z prawem podatkowym obowiązującym w państwach niebędących członkami Unii Europejskiej, nie może być utożsamiany z polskim podatkiem od towarów i usług ani podatkiem od wartości dodanej. Z tego względu, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania.

Odnosząc się do kwestii powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymanego zwrotu zapłaconego za granicą podatku o charakterze podobnym do podatku od towarów i usług, zauważyć należy, że w myśl art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Za datę powstania przychodu, uważa się co do zasady, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p).

Stosownie do art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę otrzymania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., do przychodów, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W myśl zaś art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wykładnia a contrario art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. w sposób jednoznaczny wskazuje, że dopiero otrzymany zwrot wydatku zaliczonego do kosztów podatkowych generuje przychód podatkowy.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zwrot zapłaconego za granicą podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej, będzie w dacie jego otrzymania generować u Niego przychód podatkowy.

Reasumując, Spółka uważa, że będzie mogła zapłacony za granicą (w krajach spoza Unii Europejskiej) podatek o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, a po jego odzyskaniu do przychodów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), od dnia 1 stycznia 2014 r. przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387, dalej: „ustawa zmieniająca”), w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka od dnia 1 listopada 2015 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie demontażu, relokacji i montażu urządzeń przemysłowych i linii technologicznych. Spółka prowadzi swoje prace, m. in. w krajach nie należących do Unii Europejskiej (przy czym dochody w ten sposób uzyskiwane podlegają opodatkowaniu w Polsce, tj. Spółka nie posiada „zakładu” w rozumieniu przepisów międzynarodowego prawa podatkowego). W związku z realizowanymi zagranicznymi kontraktami − trwającymi zazwyczaj kilka miesięcy − Spółka będzie ponosiła różnego rodzaju wydatki, takie jak koszt wynajmu maszyn i urządzeń, koszt zakupu paliwa, posiłków profilaktycznych, koszty noclegów, przejazdów, zakupu części zamiennych do urządzeń i innych materiałów, itp. Wydatki te będą ponoszone w celu uzyskania przychodu. Na dokumentach zakupowych wyszczególniona jest kwota netto materiału/usługi oraz kwota podatku o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej. W związku z tym Spółka będzie zobligowana do zapłaty za przedmiotowe usługi/materiały w kwocie brutto. Po zapłaceniu ww. należności, Spółka planuje (w każdym z krajów) występować o zwrot podatku o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej.

Jak podano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 listopada 2015 r. Regulacje wprowadzone przez ustawę zmieniającą będą miały zatem zastosowanie do Spółki w roku obrotowym rozpoczynającym się dnia 1 listopada 2015 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 4a pkt 7 ww. ustawy, ilekroć w ustawie mowa o podatku od towarów i usług oznacza to ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.). Tak więc, przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek, o którym mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

Z kolei, przez podatek od wartości dodanej, o którym mowa w art. 2 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się podatek od wartości dodanej nakładany na terytorium państwa członkowskiego, z wyjątkiem polskiego podatku od towarów i usług nakładanego tą ustawą.

Z powyższego wynika więc, że ustawa o podatku od towarów i usług rozróżnia pojęcie podatku od wartości dodanej i pojęcie podatku od towarów i usług. Tym samym nie można utożsamiać podatku od wartości dodanej obowiązującego w państwie spoza Unii Europejskiej z podatkiem od towarów i usług obowiązującym w Polsce.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie miał w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy podatku od towarów i usług, a nie podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej.

Mając powyższe na uwadze, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatek o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej wynikający z faktur otrzymywanych od podmiotów zagranicznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ww. ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku od towarów i usług, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, gdy Spółka uzyska zwrot zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodów podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej, powinna wykazać przychód z tego tytułu. W tej sytuacji, zastosowanie znajduje bowiem (a contrario) art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednakże tutejszy Organ informuje, że cytowane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą miały zastosowanie do Wnioskodawcy od dnia 1 listopada 2015 r., tj. od dnia, z którym Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.