Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-649/16-1/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-18
Teza: Czy wartość niewykorzystanego abonamentu może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych, tj. na koniec okresu obowiązywania Umowy, czyli w grudniu 2015 r.
Słowa kluczowe: abonament; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość niewykorzystanego abonamentu może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych, tj. na koniec okresu obowiązywania Umowy, czyli w grudniu 2015 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość niewykorzystanego abonamentu może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych, tj. na koniec okresu obowiązywania Umowy, czyli w grudniu 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie zwartej umowy (dalej „Umowa”) Spółka nabyła od podmiotu A abonament na możliwość zorganizowania i przeprowadzenia imprez w zlokalizowanych na terenie obiektu (dalej „Obiekt”) powierzchniach konferencyjno - biznesowych (dalej „Usługa”) w okresie objętym Umową.

Umowa została zawarta na okres od lipca 2014 roku do końca 2015 roku. W momencie zawierania Umowy Spółka zakładała, że cała wartość przysługującego jej abonamentu zostanie wykorzystana.

Z tytułu nabycia ww. abonamentu na organizację Usług Spółka uiściła w 2014 roku opłatę z góry za cały okres, w którym Spółce przysługuje prawo do zorganizowania imprez. W Umowie wskazano, że opłata obejmuje również pozostawienie przez podmiot A w gotowości do organizacji Usługi na zlecenie Spółki na zasadach wynikających z Umowy. Z kolei zgodnie z postanowieniami Umowy, Usługa organizacji imprezy będzie realizowana na każdorazowe zamówienie (dalej „Zamówienie”) Spółki pod warunkiem dostępności odpowiednich powierzchni w Obiekcie a podmiot A w ciągu 5 dni od dnia założenia Zamówienia przez Spółkę przedłoży informację o możliwości świadczenia Usługi we wskazanym w Zamówieniu terminie, a w przypadku braku takiej możliwości, poinformuje Spółkę o najbliższym terminie, w którym świadczenie Usługi odpowiadającej Zamówieniu będzie możliwe.

Dodatkowo podmiot A określi dla każdego Zamówienia na podstawie cennika wynajmu powierzchni Obiektu szacowaną wartość Usługi. Wartość zrealizowanej Usługi określona zgodnie z ww. cennikiem pomniejszy pozostałą do wykorzystania wartość przysługującego Spółce pakietu Usługi, czyli abonamentu o którym mowa powyżej.

Spółka skorzystała z możliwości zorganizowania konferencji w Obiekcie jeden raz w roku 2014. Przewidziany cennikiem koszt realizacji Usługi pomniejszył wartość abonamentu przysługującego Spółce na skorzystanie z Usług podmiotu A przewidzianych Umową a wartość tej Usługi została zakwalifikowana w Spółce do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z updop. Ze względów biznesowych Spółka nie skorzystała więcej z prawa do zorganizowania imprez w Obiekcie, w związku z czym na koniec roku 2015 opłacony z góry abonament na Usługi nie został wykorzystany.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, w którym okresie powinna uznać niewykorzystany abonament na zorganizowanie i przeprowadzenie imprez w Obiekcie za koszt uzyskania przychodu.

Dodatkowo Spółka zaznacza, że wydatki poniesione na nabycie abonamentu pozostają w związku z osiągniętymi przychodami, a więc wykazują związek przyczynowo - skutkowy o którym mowa w art. 15 ust. 1 updop. Wydatek został poniesiony ze względów biznesowych a następnie ze względu na bieżące potrzeby związane z prowadzeniem działalności Spółka nie skorzystała więcej z prawa do zorganizowania imprez w Obiekcie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość niewykorzystanego abonamentu może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych, tj. na koniec okresu obowiązywania Umowy, czyli w grudniu 2015 r.?

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Na podstawie powyższej regulacji należy przyjąć, że Spółka ma możliwość rozpoznania poniesionego przez nią wydatku jako kosztu uzyskania przychodów, pod warunkiem, że spełnione są łącznie dwa warunki:

*   wydatek wykazuje związek z przychodem, tzn. jest poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
*   wydatek nie znajduje się w grupie wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W związku z tym, zdaniem Spółki, wydatki dokonane przez Spółkę mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „updop”), jeżeli są nakierowane na osiągniecie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. Warunkiem zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych przez Spółkę nie jest natomiast wystąpienie konkretnego przychodu, ale wystarczające jest w tym względzie podjęcie działań w celu jego potencjalnego osiągnięcia albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Związek wydatków Spółki z jej przychodami może mieć przy tym także charakter pośredni.

W świetle powyższych uwag zdaniem Spółki wynajem powierzchni biznesowo - konferencyjnych przyczynia się do zwiększenia lub zachowania źródła przychodów a samo pozostawanie w gotowości przez podmiot A w zamian za ryczałtowo określone wynagrodzenie stanowi zdarzenie gospodarcze korzystne dla Spółki, ponieważ daje gwarancję że podmiot A spełni świadczenie. Spółka jest beneficjentem tego świadczenia niezależnie czy złoży zmówienie czy też podmiot A pozostanie w gotowości do spełnienia uzgodnionego w Umowie świadczenia.

Spółka nie znajduje uzasadnienia aby w przedmiotowej sprawie znalazło zastosowanie zdanie drugie art. 4d updop (winno być art. 15 ust. 4d updop), zgodnie z którym koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami jeśli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W przypadku opisanym powyżej Spółka miała uzasadnione przekonanie, że będzie znała dokładny koszt organizacji każdej z imprez w Obiekcie, ponieważ zgodnie z Umową podmiot A zobowiązany był wycenić jej wartość na podstawie złożonego przez Spółkę zamówienia a wartość tej wyceny pomniejsza wartość przysługującego Spółce abonamentu. W związku z powyższym uznanie, iż abonament powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, którego dotyczy nie znajduje uzasadnienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, niewykorzystana wartość abonamentu powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, za którą zgodnie z art. 4e updop (winno być art. 15 ust. 4e updop) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) (\`(...)\`).

W związku z tym, jeśli niewykorzystaną część abonamentu Spółka ujęła w księgach rachunkowych na koniec okresu obowiązywania Umowy, tj. w grudniu 2015 r. Spółka będzie miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu zgodnie z updop również w roku 2015. Powyższe stanowisko dotyczące możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 września 2008 r o sygn. IBPB3/423-514/08/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej także „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Wobec powyższego, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop,
*   został właściwie (odpowiednio) udokumentowany.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów – z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

1.  bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
2.  inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4 - 4e updop.

W przepisie art. 15 ust. 4 updop określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami można odliczyć od przychodów tylko w tym roku podatkowym, którego te koszty dotyczą. Reguła ta została ograniczona, w sytuacji, gdy stan faktyczny sprawy, będzie odpowiadał przepisom zastrzeżonym tj. art. 15 ust. 4b i 4c updop.

Przepis art. 15 ust. 4b updop stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy przy tym zaakcentować, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c updop).

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest jego ujęcie (potrącenie) rachunku podatkowym w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Natomiast zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e updop, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, że koszty, które pozostają w innym niż bezpośredni związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e updop. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Wobec powyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zakupił abonament na możliwość zorganizowania i przeprowadzenia imprez na terenie obiektu w okresie objętym umową. Okres ten przekracza okres 1 roku. Abonament ten nie został wykorzystany, tzn. Wnioskodawca zorganizował tylko 1 imprezę, natomiast niewykorzystaną część abonamentu Wnioskodawca ujął w księgach rachunkowych na koniec okresu obowiązywania umowy, tj. w grudniu 2015 r. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest możliwość oraz określenie momentu zaliczenia wydatków związanych z niewykorzystanym abonamentem. W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca stwierdza, że wydatki pozostają w związku z przychodami i są tzw. kosztami pośrednimi.

Podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku a przedstawione stanowisko oparte zostało na stwierdzeniu Spółki, że poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek ma związek z prowadzoną działalności gospodarczą, a także został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Biorąc pod uwagę, że nie można bezpośrednio przypisać poniesionych wydatków do konkretnych przychodów stanowić one będą inne niż bezpośrednie koszty uzyskania przychodów. Dla celów podatkowych momentem poniesienia tzw. kosztów pośrednich, będzie moment ich ujęcia w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

Zatem stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe, z tym zastrzeżeniem że ocena związku wydatków z prowadzoną działalnością gospodarczą a także wykazanie że poniesiony wydatek został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może nastąpić w drodze postępowania dowodowego, które jest postępowaniem odrębnym od postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej i udowodnienie tego związku leży po stronie Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie, w określonym stanie faktycznym. Interpretacja ta dotyczy możliwości zaliczenia do koszów uzyskania przychodów wynagrodzenia kancelarii prawnej w okresie wypowiedzenia, zatem dotyczy całkowicie innego zdarzenia niż zdarzenie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.