Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-930/10-4/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-14
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka uprawniona jest do refakturowania na współpracującego usług objętych opisanymi fakturami VAT z zastosowaniem stawki 0 %?
Słowa kluczowe: marża; refakturowanie; usługi-usługi turystyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.11.2010r. (data wpływu 06.12.2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 09.02.2011r. (data wpływu 15.02.2011r.)w odpowiedzi na wezwanie z dnia 01.02.2011r. Nr IPPP2/443-930/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 07.02.2011r., do udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia do refakturowania usług z zastosowaniem stawki 0% - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 06.12.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia do refakturowania usług z zastosowaniem stawki 0%, uzupełniony pismem z dnia 09.02.2011r. (data wpływu 15.02.2011r.)w odpowiedzi na wezwanie z dnia 01.02.2011r. Nr IPPP2/443-930/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 07.02.2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

N. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Spółka) zawarła z towarzystwem funduszy inwestycyjnych (dalej: „TFI”) porozumienie, na mocy którego strony zobowiązały się do współpracy w zakresie wspólnej kampanii promocyjnej (dalej: („Porozumienie”). Strony Porozumienia postanowiły, że Spółka pokryje wstępnie całość kosztów nagród przewidzianych w tej kampanii, a następnie w części koszty te zostaną refakturowane na TFI. W Porozumieniu sprecyzowano, że wartość refakturowanych usług zostanie określona według cen zakupu netto tj. cen netto stosowanych przez bezpośrednich dostawców usług, bez doliczania marży, a do refakturowanych usług zastosowane zostaną identyczne stawki VAT jak na fakturach zakupu.

W związku z Porozumieniem Spółka zawarła umowę z dostawcą usług (dalej: „Dostawca Usług”) na kompleksową organizację mającego być nagrodą w promocji wyjazdu na Kubę (dalej: „Umowa”).

W Umowie sprecyzowano, że usługa będąca jej przedmiotem obejmie:

*   przelot samolotem rejsowym;
*   transfery klimatyzowanym autokarem: lotnisko - hotel w dniu przylotu i hotel - lotnisko w dniu wylotu;
*   7 noclegów w hotelach, 8 dni pobytu na Kubie, 9 dnia powrót do Polski;
*   śniadania, obiady i kolacje wraz z napojami w formie all inclusive w hotelu w V. oraz śniadanie, obiad i kolację wraz z pakietem napoi podczas pobytu w Hawanie
*   realizację programu imprezy zgodnie z załącznikiem do Umowy;
*   opiekę 1 pilota Dostawcy Usług wyspecjalizowanego w prowadzeniu imprez tego typu podczas całego czasu trwania wyjazdu;
*   ubezpieczenie KL, NW bagaż;
*   pakiet dokumentów wydrukowany dla każdego uczestnika zawierający: program imprezy, dane pilotów grupy, informacje praktyczne na temat kraju, zawieszkę na bagaż oraz mapę Kuby.

W Umowie wskazano, że usługa nie obejmuje:

*   świadczeń nie ujętych w programie;
*   udziału w imprezach fakultatywnych;
*   wydatków osobistych uczestników wyjazdu takich jak np. usługi prania i prasowania odzieży przez obsługę hotelu, telefonów, itp.
*   ewentualnych napiwków.

Dostawca Usług wystawia w związku z rozliczeniem Umowy „zwykłe” faktury VAT ze stawką 0% - w części dotyczącej kosztu przelotu, oraz na pozostałą część przewidzianej Umową ceny - faktury VAT marża (bez wskazania stawki podatku VAT), tytułem organizacji wyjazdu.

Spółka zamierza zawierać takie transakcje także w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka uprawniona jest do refakturowania na TFI usług objętych opisanymi fakturami VAT z zastosowaniem stawki 0 %?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Spółka uprawniona jest do refakturowania na TFI usług objętych opisanymi fakturami VAT z zastosowaniem stawki 0%.

W obowiązującym stanie prawnym w wewnętrznym polskim ustawodawstwie brak jest regulacji dotyczących refakturowania, jednakże powszechną w tym zakresie praktykę w obrocie gospodarczym uznać należy za usankcjonowaną licznymi orzeczeniami sądów administracyjnych jak też i wydanymi przez organy podatkowe interpretacjami przepisów prawa podatkowego (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16.07.2010 r., sygn. IPPP1/443-516/10-2/ISZ czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 marca 2009 r. sygn. ILPP2/443-1163/08-3/GZ).

„Refakturowanie” jest pewnego rodzaju odsprzedażą usług w sytuacji, gdy jeden z podmiotów nabywa daną usługę i następnie ją sprzedaje, przy czym sprzedawca nie jest bezpośrednim usługodawcą (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 listopada 2009 r., III SA/Gl 746/09, pub). LEX nr 557973).

Do refakturowania usług odnosi się ponadto art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym „w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi”. Postanowienie Dyrektywy jest w tym przypadku wystarczająco precyzyjne, by mogło być stosowane bezpośrednio.

W świetle powyższego, mając na uwadze dotychczasowy dorobek orzecznictwa sądów i wydawane przez organy podatkowe interpretacje stwierdzić należy, że refakturowanie może nastąpić gdy:

1.  jego przedmiotem są usługi;
2.  z usług w części refakturowanej nie korzysta podatnik;
3.  Z zawartej z kontrahentem umowy wynika możliwość refakturowania przez podatnika usług w określonym zakresie;
4.  refakturowanie dokonywane jest po cenie zakupu, bez doliczania jakiejkolwiek marży lub innego wynagrodzenia;
5.  dokonując refakturowania, wystawia się fakturę VAT (refakturę) z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla uprzednio nabytych usług podlegających refakturowaniu.

Zdaniem Spółki, wszystkie wskazane powyżej konieczne i wystarczające warunki refakturowania są w opisanym przypadku zachowane.

Odnośnie stosowanej stawki podatku, należy zauważyć, że:

1.  Zgodnie z art. 119 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „uptu”) usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0%, jeżeli usługi, nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, są świadczone poza terytorium Wspólnoty. Spółka stoi na stanowisku, że usługi świadczone przez Dostawcę Usług są „usługami turystyki”. Ponadto, jak wynika z Umowy, świadczone usługi opierają się na usługach nabytych od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników organizowanego wyjazdu. Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 uptu). Tak więc są to usługi opodatkowane według stawki 0 %„ a co za tym idzie Spółka przy ich refakturowaniu ma prawo zastosować tę właśnie stawkę podatkową.
2.  Również w odniesieniu do wskazanych w Umowie usług związanych z transportem lotniczym, który rozpoczyna się na terenie Wspólnoty, § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przesądza, że usługi te uznaje się za świadczone poza terytorium Wspólnoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z poźn. zm.), zwanej dalej ustawą, - podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Ustęp 2 tego art. stanowi, że - przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Ustęp 3 tego art. stanowi, że podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Natomiast ust. 7 tego art. stanowi, że - usługi turystyki podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 0 %, jeżeli usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty są świadczone poza terytorium Wspólnoty.

Ust. 9 tego art. stanowi, że przepis ust. 7 stosuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika dokumentów potwierdzających świadczenie tych usług poza terytorium Wspólnoty.

Podatnik, o którym mowa w ust. 3, w wystawionych przez siebie fakturach nie wykazuje kwot podatku (art. 119 ust. 10).

Zgodnie z § 5 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem fakturowym, - w fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 119 lub art. 120 ustawy:

1.  w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT marża" lub
2.  umieszcza się odesłanie odpowiednio do:
    1.  przepisów art. 119 ustawy lub art. 306 dyrektywy,
    2.  przepisów art. 120 ustawy lub art. 313 dyrektywy oraz
3.  zawiera się dane określone w ust. 1 pkt 1-6 i 12.

Natomiast ust. 9 tego paragrafu stanowi, że - w przypadku, o którym mowa w art. 119 ust. 7 i 8 ustawy, jeżeli nabywcą usługi turystyki jest podatnik, w wystawionej fakturze oprócz kwoty należności ogółem wraz z należnym podatkiem wykazuje się odrębnie tę część kwoty należności, do której ma zastosowanie stawka 0 %.

Zgodnie z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 224, poz. 1799 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem wykonawczym, (obowiązującym w 2010r.), - w przypadku gdy nabywane usługi, o których mowa w art. 119 ust. 8 ustawy, są usługami transportu międzynarodowego świadczonymi środkami transportu morskiego lub lotniczego, usługi te dla opodatkowania stawką podatku w wysokości 0 % usług turystyki uznaje się za usługi świadczone poza terytorium Wspólnoty.

Od 2011r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649). Identyczny w swej treści zapis dotyczący transportu międzynarodowego obecnie jest zawarty w § 6 rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł z towarzystwem funduszy inwestycyjnych porozumienie, na mocy którego strony zobowiązały się do współpracy w zakresie wspólnej kampanii promocyjnej. Strony Porozumienia postanowiły, że Spółka pokryje wstępnie całość kosztów nagród przewidzianych w tej kampanii, a następnie w części koszty te zostaną refakturowane na TFI. W Porozumieniu sprecyzowano, że wartość refakturowanych usług zostanie określona według cen zakupu netto tj. cen netto stosowanych przez bezpośrednich dostawców usług, bez doliczania marży, a do refakturowanych usług zastosowane zostaną identyczne stawki VAT jak na fakturach zakupu.

W związku z Porozumieniem Spółka zawarła umowę z dostawcą usług na kompleksową organizację mającego być nagrodą w promocji wyjazdu na Kubę.

W Umowie sprecyzowano, że usługa będąca jej przedmiotem obejmie:

*   przelot samolotem rejsowym;
*   transfery klimatyzowanym autokarem: lotnisko - hotel w dniu przylotu i hotel - lotnisko w dniu wylotu;
*   7 noclegów w hotelach, 8 dni pobytu na Kubie, 9 dnia powrót do Polski;
*   śniadania, obiady i kolacje wraz z napojami w formie all inclusive w hotelu w V. oraz śniadanie, obiad i kolację wraz z pakietem napoi podczas pobytu w H.
*   realizację programu imprezy zgodnie z załącznikiem do Umowy;
*   opiekę 1 pilota Dostawcy Usług wyspecjalizowanego w prowadzeniu imprez tego typu podczas całego czasu trwania wyjazdu;
*   ubezpieczenie KL, NW bagaż;
*   pakiet dokumentów wydrukowany dla każdego uczestnika zawierający: program imprezy, dane pilotów grupy, informacje praktyczne na temat kraju, zawieszkę na bagaż oraz mapę Kuby.

Dostawca Usług wystawia w związku z rozliczeniem Umowy „zwykłe” faktury VAT ze stawką 0% - w części dotyczącej kosztu przelotu, oraz na pozostałą część przewidzianej Umową ceny - faktury VAT marża (bez wskazania stawki podatku VAT), tytułem organizacji wyjazdu.

Dokonując analizy:

*   sytuacji w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym,
*   zaprezentowanego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tych zdarzeń,
*   oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów,

należy zauważyć, że Wnioskodawca w swoim stanowisku dokonał rozdziału zakupowanych usług na część dotyczącą kosztów przelotu oraz na pozostałą część dotyczącą organizacji wyjazdu i zamierza z tego tytułu wystawiać 2 faktury na podmiot współpracujący. „Zwykłą” fakturę na koszt przelotu oraz fakturę VAT marża tytułem organizacji wyjazdu. Jednakże z opisu sytuacji wynika, że została zawarta 1 umowa na kompleksową usługę obejmującą zarówno koszty przelotu jak i organizację samego pobytu na Kubie.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że przelot nie stanowi oddzielnej usługi lecz jest częścią kompleksowej usługi turystyki.

W związku z tym Wnioskodawca dokonując odsprzedaży usług (refakturowania) na podmiot, z którym zawarto porozumienie winien do całości usługi wystawić jedną fakturę dokumentującą czynności, których podstawą opodatkowania jest marża i zawierającą elementy, o których mowa w w/cyt. rozporządzeniu fakturowym. Wystawiona faktura VAT marża winna zawierać tę część kwoty należności, do której ma zastosowanie stawka 0%.

Biorąc pod uwagę powyższe w opisanej sytuacji Wnioskodawca w fakturach wystawianych na rzecz kontrahenta, z którym organizuje wspólną akcję promocyjną winien nie wykazywać kwot podatku.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.