Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.272.2023.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-03
Teza: Nieopodatkowanie sprzedaży udziału we współwłasności działek wyodrębnionych z podziału Nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-darowizna gruntu; grunty-podział gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 maja 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 30 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieopodatkowania sprzedaży udziału we współwłasności działek wyodrębnionych z podziału Nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 lipca 2023 r. (wpływ 2 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości gruntowej, położonej w miejscowości (…), o powierzchni 9,5 ha, dalej: „Nieruchomość”.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie była nigdy zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Nieruchomość została nabyta w 1982 r. na podstawie Umowy Przekazania Własności i Posiadania Gospodarstwa Rolnego, a następnie była użytkowana przez Wnioskodawczynię do 2022 r. na własne cele rolnicze.

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zezwalający na zabudowę Nieruchomości, przy czym Wnioskodawczyni nie występowała o jego wydanie lub zmianę.

Około 2020 r. Wnioskodawczyni wydzieliła z pierwotnej działki nr (…) działkę o powierzchni 0,2 ha o nr (…), którą miała przeznaczyć dla syna na zaspokojenie jego potrzeb mieszkaniowych. Ostatecznie jednak syn nie wybudował domu na wydzielonej działce i nie korzystał z niej w żadnym zakresie, ponieważ wyprowadził się do innego miasta, gdzie nabył lokal mieszkalny, sfinansowany kredytem hipotecznym. Nigdy nie doszło do przekazania synowi prawa własności działki o nr (…).

W związku z faktem, że syn Wnioskodawczyni jest obciążony znacznym kredytem hipotecznym, którego wysokość rat znacznie wzrosła w ostatnim czasie i była dla niego mocnym obciążeniem, konieczna stała się pilna sprzedaż Nieruchomości celem uzyskania środków finansowych na spłatę kredytu syna.

Wnioskodawczyni jest obecnie emerytką, więc jedyną możliwą pomocą stała się sprzedaż Nieruchomości.

Początkowo Wnioskodawczyni planowała sprzedać działkę nr (…) i (…) łącznie w ramach jednej transakcji. W związku z tym poinformowała znajomych i rodzinę o zamiarze sprzedaży, a także podjęła standardowe działania polegające na wystawieniu ogłoszenia na publicznie dostępnych portalach internetowych.

Łączna wielkość pierwotnej działki o nr (…) i wydzielonej z przeznaczeniem dla syna działki o nr (…) spowodowały, że znalezienie nabywcy na tak dużą nieruchomość okazało się niemożliwe do zrealizowania.

W konsekwencji, Sprzedająca zdecydowała się na scalenie geodezyjne działek nr (…) i nr (…) i podział geodezyjny na działki o pow. ok 1000 m2 (działki nr od (…) do (…)), które następnie miały zostać przedmiotem sprzedaży. Działki zostały wyodrębnione wraz z geodezyjnym wyodrębnieniem koniecznych dróg dojazdowych (do czego Wnioskodawczyni jest zobowiązana z mocy prawa przy podziale Nieruchomości – obowiązek wydzielenia drogi). Tym samym, kupujący działki graniczące z działką drogową (…) będą nabywali także udziały w drodze.

Poza podziałem geodezyjnym Nieruchomości, Wnioskodawczyni nie podejmowała w stosunku do działek żadnych innych działań mających na celu ich ulepszenie, w tym w szczególności nie dokonywała uzbrojenia terenu działek, nie przygotowywała przyłączy mediów, nie ogradzała działek ani nie dokonywała jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży, nie podejmowała również zorganizowanych działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe wystawienie ogłoszeń o sprzedaży w Internecie oraz poinformowanie znajomych i rodziny o chęci sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedająca nie trudni się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

W 2023 r. Sprzedająca zawarła notarialne umowy przedwstępne oraz umowy sprzedaży działek. Środki otrzymane tytułem wpłaconych zadatków lub ceny sprzedaży Sprzedająca przekazała na podstawie umowy darowizny na rzecz syna, celem spłaty jego zobowiązań kredytowych.

Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do działalności gospodarczej, nie stanowiła środka trwałego lub towaru handlowego.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego**

W odpowiedzi na poniższe pytania Wnioskodawczyni wskazała:

1\. Ilu działek dotyczy sformułowane we wniosku pytanie? Prosimy wskazać ich numery.

Odp. Po podziale Nieruchomość składa się z 15 działek, tj. (…).

2\. W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, iż: „Nieruchomość została nabyta w 1982 r. na podstawie Umowy Przekazania Własności i Posiadania Gospodarstwa Rolnego, a następnie była użytkowana przez Wnioskodawczynię do 2022 r. na własne cele rolnicze”, prosimy wskazać:

a) w jaki dokładnie sposób wykorzystywała/wykorzystuje/będzie Pani wykorzystywać ww. Nieruchomość od roku 2022 do momentu sprzedaży?

Odp. Historycznie Nieruchomość była wykorzystywana jedynie na własne cele rolnicze.

b) czy z ww. Nieruchomości dokonywała Pani zbiorów i dostaw (sprzedaży) produktów rolnych? Czy też produkty rolne uzyskiwane z przedmiotowej Nieruchomości przeznaczone były przez Panią wyłącznie na własne potrzeby?

Odp. Produkty rolne były wykorzystywane jedynie na potrzeby własne.

3\. Czy wskazana Nieruchomość była/jest/będzie przedmiotem umowy najmu, dzierżawy itp.? Jeśli tak, to prosimy wskazać okres, w którym Nieruchomość była oddana w najem lub dzierżawę oraz czy były to czynności odpłatne?

Odp. Nie, wskazana Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie przedmiotem umowy najmu, dzierżawy itp.

4\. W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, iż: „W 2023 r. Sprzedająca zawarła notarialne umowy przedwstępne oraz umowy sprzedaży”, prosimy wskazać:

a) jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umów przedwstępnych ciążą/będą ciążyły na Pani, a jakie po stronach kupujących? Prosimy o szczegółowe opisanie.

Odp. Umowa przedwstępna zawierała jedynie podstawowe, wymagane przez przepisy, postanowienia w zakresie zobowiązania obu stron do zawarcia w określonym czasie umowy przyrzeczonej o określonej cenie.

b) czy w ramach umów przedwstępnych udzieliła Pani/zamierza Pani udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupujących? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to prosimy o wskazanie w jakim zakresie (do jakich czynności) udzieliła Pani/udzieli Pani pełnomocnictwa dla kupujących (prosimy o enumeratywne wymienienie zakresu) w związku z zamierzoną sprzedażą.

Odp. Nie, w ramach umów przedwstępnych Wnioskodawczyni nie udzieliła i nie zamierza udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupujących.

c) czy po zawarciu umów przedwstępnych, kupujący, na działkach będących przedmiotem wniosku, dokonywali/będą dokonywali inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły/zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp.?

d) Jeżeli tak, to prosimy o podanie jakich?

Odp. Nie, po zawarciu umów przedwstępnych, kupujący, na działkach będących przedmiotem wniosku, nie dokonywali i nie będą dokonywali inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły/zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp.

e) czy nabywcy ponosili/będą ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umów przedwstępnych do zawarcia umów finalnych?

Odp. Nie, nabywcy nie ponosili i nie będą ponosić jakichkolwiek nakładów finansowych związanych z ww. działkami od momentu podpisania umów przedwstępnych do zawarcia umów finalnych.

5\. Czy poza przedwstępnymi umowami oraz umowami sprzedaży wskazanych działek udzieliła Pani/zamierza Pani udzielić kupującym jakichkolwiek pełnomocnictw? Jeżeli tak, to prosimy wskazać jaki dokładnie jest/będzie zakres tych pełnomocnictw (tj. do dokonania jakich czynności związanych z daną działką jest/będzie upoważniony nabywca).

Odp. Nie, poza przedwstępnymi umowami oraz umowami sprzedaży wskazanych działek Wnioskodawczyni nie udzieliła i nie zamierza udzielić kupującym jakichkolwiek pełnomocnictw.

### Pytanie

Czy, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż działek wyodrębnionych z Nieruchomości przez Wnioskodawczynię stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, sprzedaż działek wyodrębnionych z Nieruchomości przez Wnioskodawczynię stanowić będzie rozporządzanie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl zaś art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest więc, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Jak wskazuje się natomiast w krajowym orzecznictwie, dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest ustalenie czy działalność ta przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2014 r. I FSK 774/13).

Co równie istotne, aby uznać dany podmiot za prowadzący działalność gospodarczą, trzeba wziąć pod uwagę, czy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży (w tym wypadku) nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), w szczególności zaś czy angażuje on środki zbliżone do innych stosowanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą w przedmiocie handlu nieruchomościami.

Istotne znaczenie mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku, będące przedmiotem sprzedaży, to czy zostaną nabyte, de facto, na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Pod uwagę należy brać jednak wszystkie okoliczności, które mają związek z rozpatrywanym przypadkiem, zarówno te obecne, bieżące, jak i mające miejsce w przeszłości.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, wskazuje się także, że stwierdzenie, czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo istotna jest ocena, czy z dokonanych czynności wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się jak handlowiec (wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z 29 kwietnia 2014 r., I FSK 621/13; z 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; z 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14; z 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17; podobnie wyroki WSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Po 379/13; z 11 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/OI 249/19; z 25 września 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 352/19).

Ponadto, sądy administracyjne wypowiadają zgodny pogląd co do tego, że ustawodawca polski nie skorzystał z możliwości określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE, umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego (wyroki NSA: z 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1684/11; z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/11; z 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14).

Tym samym, podstawowymi cechami tak rozumianej działalności gospodarczej będą:

· wszelkie działanie jak producent, sprzedawca, usługodawca;

· prowadzenie działalności samodzielnie, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności;

· prowadzenie działalności w sposób stały (częstotliwy) lub wykonanie czynności w sposób jednorazowy w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy tutaj rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego, wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzonej działalności (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 7 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 258/13).

W ocenie Wnioskodawczyni, czynność sprzedaży działek składających się na Nieruchomość powinna zostać uznana za czynność podjętą przez Sprzedającą w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej.

Podejmowane przez Sprzedającą działania nie wskazują, że skala ich aktywności w celu zbycia działek była porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Sprzedająca nie angażuje bowiem w ramach transakcji środków podobnych do tych, jakie angażują producenci, handlowcy czy usługodawcy. Czynności te nie mają ponadto charakteru stałego.

Wskazać należy, iż Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającą w 1982 r. na podstawie Umowy Przekazania Własności i Posiadania Gospodarstwa Rolnego i początkowo była wykorzystywana na własne cele rolnicze. Po zaprzestaniu prowadzenia gospodarstwa rolnego, Nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana, a jedyne czynności z nią związane to wydzielenie działki dla syna, na przyszłą budowę, a po zmianie planów życiowych syna, ponowne scalenie i podział geodezyjny w celu sprzedaży (podyktowanej koniecznością przymusem ekonomicznym – spłata zadłużenia kredytu hipotecznego syna).

Tym samym, nie ma możliwości wskazania, że Wnioskodawczyni prowadziła szereg czynności podobnych do profesjonalistów na rynku nieruchomości, którzy zajmują się ciągłym pozyskiwaniem nowych terenów w celu ich dalszej sprzedaży.

Od początku posiadania Nieruchomości Sprzedająca nie wykonywała żadnych działań, które mogłyby być rozpatrywane jako działania „jak profesjonalista”.

Nieruchomość nie była w żaden sposób użytkowna przez Wnioskodawczynię w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Sprzedająca w stosunku do Nieruchomości nie podejmowała żadnych działań o charakterze ulepszeniowym – nie dokonywała uzbrojenia terenu działek, nie ogradzała działek ani nie dokonywała jakichkolwiek inwestycji (np. przyłącza mediów, budowa drogi wewnętrznej), których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży.

Wnioskodawczyni dokonała jedynie podziału geodezyjnego Nieruchomości, ze względu na jej dużą powierzchnię, co utrudniałoby jej sprzedaż (brak chętnych na tak dużą powierzchnię). Podział geodezyjny działek wymagał również od Wnioskodawczyni wytyczenia drogi dojazdowej, do czego Wnioskodawczyni jest zobligowana, zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. 2021 r., poz. 1899 ze zm.), który stanowi, że: „Podział nieruchomości nie jest dopuszczalny, jeżeli projektowane do wydzielenia działki gruntu nie mają dostępu do drogi publicznej; za dostęp do drogi publicznej uważa się również wydzielenie drogi wewnętrznej wraz z ustanowieniem na tej drodze odpowiednich służebności dla wydzielonych działek gruntu albo ustanowienie dla tych działek innych służebności drogowych, jeżeli nie ma możliwości wydzielenia drogi wewnętrznej z nieruchomości objętej podziałem. Nie ustanawia się służebności na drodze wewnętrznej w przypadku sprzedaży wydzielonych działek gruntu wraz ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu stanowiącej drogę wewnętrzną. Przepisu nie stosuje się w odniesieniu do projektowanych do wydzielenia działek gruntu stanowiących części nieruchomości, o których mowa w art. 37 ust. 2 pkt 6”.

Tym samym, powyższa regulacja wymusza na Wnioskodawczyni wydzielenie prawne drogi wewnętrznej na Nieruchomości. W przeciwnym razie podział Nieruchomości nie jest dopuszczalny.

Jednocześnie, poza geodezyjnym (a więc jedynie prawnym) wydzielaniem na Nieruchomości dróg wewnętrznych, Wnioskodawczyni nie będzie doprowadzała drogi, utwardzała lub wykonywała innych czynności faktycznych związanych z drogą.

Samo podzielenie Nieruchomości na mniejsze działki nie wskazuje, że Wnioskodawczyni działa w charakterze podatnika VAT, co potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 5 listopada 2020 r., nr 0112-KDIL3.4012.532.2020.3.AW, wskazując, że: „Jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Wnioskodawcę to dokonanie podziału nieruchomości nabytej w drodze spadku, w celu dokonania jej sprzedaży oraz ogłoszenia o sprzedaży w sieci internetowej. Ponadto, procedura podziału działek wymaga uzyskania w pierwszej kolejności warunków zabudowy. W niniejszej sprawie brak jest więc przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanych działek, a ich dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnik podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Tym samym, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż wydzielonych działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca dokonując dostawy działek będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Podsumowując, w przedstawionym stanie sprawy, w związku z dokonaniem podziału nieruchomości Wnioskodawcy, na mniejsze działki, i dokonywaniem sprzedaży wydzielonych działek, Wnioskodawca nie będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Ponadto, w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, Sprzedająca nie będzie podejmowała także zorganizowanych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe zamieszczenie ogłoszeń na ogólnodostępnych portalach internetowych, wbiciem na działce słupka z nr telefonu oraz informacją o chęci sprzedaży, informowanie znajomych oraz rodziny o chęci sprzedaży działek.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 sierpnia 2020 r., I FSK 1476/17, stwierdził, iż poszukiwanie kupującego poprzez zamieszczenie oferty w lokalnej telewizji i wywieszenie ogłoszeń, podział działki na mniejsze i wydzielenie drogi mieszczą się w zakresie czynności w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sąd podkreślił, że „brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów”.

W innym wyroku z 28 sierpnia 2020 r., Naczelny Sąd Administracyjny, sygn. I FSK 2037/17 słusznie zauważył, że „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lipca 2020 r., I FSK 1 888/17, podkreślił, że „za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”.

Z tego też względu, podział Nieruchomości na mniejsze działki, wytyczenie drogi wewnętrznej oraz publikowanie ogłoszeń w Internecie i informowanie znajomych oraz przyjaciół o chęci sprzedaży działek, należy uznać za działania mieszczące się w zakresie czynności w ramach rozporządzenia majątkiem prywatnym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni, zawierając umowę sprzedaży działek, wydzielonych z Nieruchomości, Sprzedająca będzie rozporządzała majątkiem prywatnym, a tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co w konsekwencji spowoduje, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Za powyższym przemawia w szczególności fakt, iż:

· Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającą w 1982 r. na podstawie Umowy Przekazania Własności i Posiadania Gospodarstwa Rolnego i początkowo była wykorzystywana na własne cele rolnicze Wnioskodawczyni, natomiast planowana sprzedaż Nieruchomości ma nastąpić w przyszłości, co wskazuje na znaczny odstęp czasu i znacząco różnicuje działania Sprzedającej w stosunku do działań podmiotów zajmujących się zawodowo obrotem nieruchomościami;

· Sprzedająca nie miała i nie ma zamiaru wykorzystywania Nieruchomości w celach zarobkowych, tj. Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, ani innych umowo podobnym charakterze;

· Sprzedająca w ramach uprawnień właściciela zmieni jedynie sposób podziału Nieruchomości, co mieści się w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym;

· Sprzedająca nie dokonywała i nie będzie dokonywała żadnych ulepszeń Nieruchomości – nie ogradzała Nieruchomości, ani nie dokonuje jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży;

· Sprzedająca w celu sprzedaży Nieruchomości planuje podjąć rutynowe działania w postaci zamieszczenia ogłoszeń o sprzedaży w Internecie na ogólnodostępnych portalach, co znacząco różnicuje działanie Wnioskodawcy w związku z zamiarem sprzedaży działek z Nieruchomości, w stosunku do działań podmiotów zajmujących się zawodowo obrotem nieruchomościami, w szczególności w zakresie profesjonalnego podejścia do sprzedaży nieruchomości (brak działań marketingowych, reklamowych itp.);

· Działania Sprzedającej nie mają charakteru ciągłego i powtarzalnego – Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość na podstawie Umowy Przekazania Własności i Posiadania Gospodarstwa Rolnego, a teraz planuje jedynie sprzedaż majątku prywatnego (nie szuka kolejnych nieruchomości do sprzedaży);

· Uzyskane ze sprzedaży środki Sprzedająca zamierza przeznaczyć na potrzeby prywatne rodziny, a nie cele związane z działalnością gospodarczą i nie zamierza takiej działalności prowadzić.

Wnioskodawczyni wskazała, że prawidłowość stanowiska Sprzedającej potwierdzają nie tylko przytoczone orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów administracyjnych, ale także indywidualne interpretacje przepisów podatkowych wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w szczególności:

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 października 2020 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012.368.2020.5.PM), w której DKIS uznał stanowisko podatnika za prawidłowe. Podatnik wskazywał, że „Uwzględniając powyższe, w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego dokonanie podziału nieruchomości na mniejsze działki oraz podejmowane przez Wnioskodawcę czynności odpowiadają zarządowi majątkiem prywatnym, a nie ukierunkowanej na zarobek zorganizowanej działalności. Wnioskodawca nie planuje czynić jakichkolwiek działań, mających na celu zwiększenie wartości sprzedawanych przez niego działek, np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej. Planowana sprzedaż nie wpisuje się w aktywność, która byłaby porównywalna do działań podejmowanych przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Planowana sprzedaż działek nie wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle powyższego wskazać należy, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek gruntu nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, a sprzedaż nieruchomości gruntowych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,

· interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 września 2020 r. (nr 0111-KDIB3-3.4012.352.2020.2.MPU) „Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich”.

Podobnie interpretacja indywidualna z 3 czerwca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0114-KDIP1-1.4012.1.144.2022.3.MKA oraz interpretacja indywidualna z 29 stycznia 2021 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0113-KDIPT1 -3.4012.821.2020.3.OS.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości (w tym udziałów w nieruchomości) jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów, w tym udziałów w gruncie podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również udziałów w nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży udziałów w działkach istotne jest, czy w danej sprawie w celu dokonania sprzedaży podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów (w tym udziałów w gruncie) angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości) porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym udziałów w gruncie) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką nieruchomości gruntowej, położonej w miejscowości (…), o powierzchni 9,5 ha, dalej: „Nieruchomość”.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie była nigdy zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Nieruchomość została nabyta w 1982 r. na podstawie Umowy Przekazania Własności i Posiadania Gospodarstwa Rolnego, a następnie była użytkowana przez Wnioskodawczynię do 2022 r. na własne cele rolnicze.

Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zezwalający na zabudowę Nieruchomości, przy czym Wnioskodawczyni nie występowała o jego wydanie lub zmianę. Około 2020 r. Wnioskodawczyni wydzieliła z pierwotnej działki nr (…) działkę o powierzchni 0,2 ha o nr (…), którą miała przeznaczyć dla syna na zaspokojenie jego potrzeb mieszkaniowych. Ostatecznie jednak syn nie wybudował domu na wydzielonej działce i nie korzystał z niej w żadnym zakresie, ponieważ wyprowadził się do innego miasta, gdzie nabył lokal mieszkalny, sfinansowany kredytem hipotecznym. Nigdy nie doszło do przekazania synowi prawa własności działki o nr (…).

Początkowo Wnioskodawczyni planowała sprzedać działkę nr (…) i (…) łącznie w ramach jednej transakcji. W związku z tym poinformowała znajomych i rodzinę o zamiarze sprzedaży, a także podjęła standardowe działania polegające na wystawieniu ogłoszenia na publicznie dostępnych portalach internetowych.

Łączna wielkość pierwotnej działki o nr (…) i wydzielonej z przeznaczeniem dla syna działki o nr (…) spowodowały, że znalezienie nabywcy na tak dużą nieruchomość okazało się niemożliwe do zrealizowania.

W konsekwencji, Sprzedająca zdecydowała się na scalenie geodezyjne działek nr (…) i nr (…) i podział geodezyjny na działki o pow. ok 1000 m2 (działki nr od (…) do (…)), które następnie miały zostać przedmiotem sprzedaży. Działki zostały wyodrębnione wraz z geodezyjnym wyodrębnieniem koniecznych dróg dojazdowych (do czego Wnioskodawczyni jest zobowiązana z mocy prawa przy podziale Nieruchomości – obowiązek wydzielenia drogi). Tym samym, kupujący działki graniczące z działką drogową (…) będą nabywali także udziały w drodze.

Poza podziałem geodezyjnym Nieruchomości, Wnioskodawczyni nie podejmowała w stosunku do działek żadnych innych działań mających na celu ich ulepszenie, w tym w szczególności nie dokonywała uzbrojenia terenu działek, nie przygotowywała przyłączy mediów, nie ogradzała działek ani nie dokonywała jakichkolwiek inwestycji, których celem byłoby zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości na potrzeby późniejszej sprzedaży, nie podejmowała również zorganizowanych działań marketingowych, wykraczających poza zwykłe wystawienie ogłoszeń o sprzedaży w Internecie oraz poinformowanie znajomych i rodziny o chęci sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedająca nie trudni się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do działalności gospodarczej, nie stanowiła środka trwałego lub towaru handlowego. Nieruchomość była wykorzystywana jedynie na własne cele rolnicze. Produkty rolne były wykorzystywane jedynie na potrzeby własne. Wskazana Nieruchomość nie była, nie jest i nie będzie przedmiotem umowy najmu, dzierżawy itp. W 2023 r. Sprzedająca zawarła notarialne umowy przedwstępne oraz umowy sprzedaży działek.

Umowa przedwstępna zawierała jedynie podstawowe, wymagane przez przepisy, postanowienia w zakresie zobowiązania obu stron do zawarcia w określonym czasie umowy przyrzeczonej o określonej cenie. W ramach umów przedwstępnych Wnioskodawczyni nie udzieliła i nie zamierza udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupujących. Po zawarciu umów przedwstępnych, kupujący, na działkach będących przedmiotem wniosku, nie dokonywali i nie będą dokonywali inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły/zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp. Nabywcy nie ponosili i nie będą ponosić jakichkolwiek nakładów finansowych związanych z ww. działkami od momentu podpisania umów przedwstępnych do zawarcia umów finalnych. Poza przedwstępnymi umowami oraz umowami sprzedaży wskazanych działek Wnioskodawczyni nie udzieliła i nie zamierza udzielić kupującym jakichkolwiek pełnomocnictw.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pani wątpliwości dotyczą ustalenia czy sprzedaż udziałów we współwłasności działek wyodrębnionych z Nieruchomości będzie stanowić rozporządzenie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. udziałów w nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy.

Zatem, aby wyjaśnić Pani wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy będzie działać Pani w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka Pani aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjęła Pani ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np.: ogrodzenie działek, wystąpienie o warunki zabudowy, wnioskowanie o objęcie nieruchomości planem zagospodarowania przestrzennego itd.). Co prawda dokonała Pani scalenia dwóch działek oraz podziału Nieruchomości na 15 mniejszych działek. Jednak ww. działania nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, gdyż należy je oceniać w kontekście przedstawionej sprawy.

Sprzedaż udziałów we współwłasności wyodrębnionych z Nieruchomości działek można więc uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując dostawy udziału w Nieruchomości będzie Pani korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pani przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcja sprzedaży działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym w rozpatrywanej sprawie nie będą miały zastosowania przepisy ustawy.

**Podsumowując, sprzedaż udziałów we współwłasności działek wyodrębnionych z Nieruchomości będzie stanowić rozporządzenie majątkiem prywatnym, a w konsekwencji nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem VAT.**

Tym samym Pani stanowisko **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy:**

· **stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia**

· **zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).