Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-1/16-3/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-17
Teza: 1. Czy przy wypłacie na rzecz Lidera odsetek od kwot środków pieniężnych udostępnionych Wnioskodawcy przez Lidera w ramach systemu Cash-poolingu Wnioskodawca jest obowiązany na podstawie Umowy PL-LUX do pobrania podatku u źródła w wysokości 5% kwoty odsetek brutto należnych Liderowi jako rzeczywistemu odbiorcy tych odsetek w rozumieniu art. 11 ust. 2 tejże umowy, pod warunkiem otrzymania od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga? 2. Czy odsetki od kwot środków pieniężnych udostępnionych Wnioskodawcy przez Lidera w ramach systemu Cash-poolingu wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera będą podlegały zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 3 UPDOP, w przypadku otrzymania od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga oraz oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c UPDOP?
Słowa kluczowe: agent; banki; cash pooling; Luksemburg; odsetki; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2016 r. (data wpływu 7 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1.  przy wypłacie na rzecz Lidera odsetek Wnioskodawca jest obowiązany na podstawie Umowy PL-LUX do pobrania podatku u źródła w wysokości 5% kwoty odsetek brutto:
    *   w sytuacji, gdy Lider nie jest rzeczywistym odbiorcą - **jest nieprawidłowe,**
    *   w sytuacji, gdy Lider jest rzeczywistym odbiorcą - **jest prawidłowe,**
2.  odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera będą podlegały zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 3 updop:
    *   w sytuacji, gdy Lider nie jest rzeczywistym odbiorcą - **jest nieprawidłowe,**
    *   w sytuacji, gdy Lider jest rzeczywistym odbiorcą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania odsetek wypłacanych w ramach cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

G. Sp. z o.o. („Wnioskodawca”, „Spółka” lub „G.”) przystąpiła do wielostronnej Umowy Cash-Poolingu („Umowa”), w której jako lider uczestniczy O. S.A. („Lider”, „O.”) z siedzibą w Luksemburgu. Lider nie ma siedziby, ani miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce oraz jest w stanie przedstawić Wnioskodawcy certyfikat rezydencji potwierdzający, że podlega w Luksemburgu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osiągniętych przychodów, jak również pisemne oświadczenie, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c UPDOP.

Pomiędzy Spółką i Liderem występuje powiązanie tego rodzaju, że ten sam podmiot posiada więcej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale G. oraz O. \[Mechanizm Cash-poolingu\] W ramach Umowy O. pełni funkcję regionalnego centrum pieniężnego, tj. konsoliduje salda rachunków bieżących wszystkich uczestników w celu zarządzania płynnością finansową uczestników oraz ewentualnym terminowym finansowaniem ich potrzeb pieniężnych. Platforma bankowa, którą posługuje się Grupa na użytek Cash-poolingu jest obsługiwana przez Bank („B.”) z siedzibą w Niemczech, na podstawie odrębnej umowy CashSweep („Umowa CashSweep”). Dla celów bieżących operacji gospodarczych G. posługuje się również rachunkami bankowymi prowadzonymi poza grupą B.

Faktyczne działanie systemu Cash-poolingu polega na zautomatyzowanych transferach sald dodatnich istniejących na rachunkach uczestników Cash-poolingu, w tym na rachunku Wnioskodawcy na koniec dnia rozliczeniowego na rachunek nadrzędny Lidera („Rachunek Docelowy”). W praktyce, środki z nadwyżek Wnioskodawcy przekazywane są na Rachunek Docelowy za pośrednictwem zagranicznych rachunków Wnioskodawcy prowadzonych przez B. w Belgii, tj. w pierwszej kolejności nadwyżka środków przekazywana jest z rachunku Wnioskodawcy w Polsce na rachunek Wnioskodawcy prowadzony przez B. w Belgii, a następnie z rachunku Wnioskodawcy prowadzonego przez B. w Belgii przekazywane są na Rachunek Docelowy.

W przypadku zaś wystąpienia na koniec dnia rozliczeniowego salda ujemnego na rachunkach podstawowych uczestników Cash-poolingu, środki pieniężne są przekazywane z rachunku nadrzędnego Lidera na rachunki uczestników, w tym Wnioskodawcy, w kwotach niezbędnych dla ustalenia zerowego bilansu na rachunkach tych uczestników.

Umowa umożliwia spółkom wchodzącym w skład Grupy G. czasowe przekazania nadwyżek gotówki do Lidera w zamian za określone w umowie oprocentowanie, natomiast podmiotom wykazującym niedobór środków czasowe otrzymanie środków pieniężnych od Lidera, w odniesieniu do których spółki te zobowiązane są do ich zwrotu wraz z należnym oprocentowaniem. Przekazywanie środków pieniężnych na podstawie Umowy jest procesem zautomatyzowanym i wykonywanym bez odrębnych decyzji uczestników (w tym G.) w zakresie transferu środków z rachunków podstawowych lub na rachunki podstawowe. Przesunięcie środków pieniężnych G. z rachunku podstawowego następuje wyłącznie na podstawie Umowy bez konieczności zawierania odrębnych umów z Liderem lub innymi uczestnikami systemu Cash-poolingu.

\[Odsetki\] O. prowadzi dla G. oddzielny rachunek w księgach rachunkowych („Rachunek Źródłowy”) odzwierciedlający na bieżąco saldo przepływów pieniężnych wykonanych na podstawie Umowy. O. codziennie informuje G. o saldzie na jej rachunku dzięki czemu G. może w dowolnej chwili obliczyć odsetki przypadające na mocy Umowy do zapłaty przez G. na rzecz O. lub przez O. na rzecz G. w zależności od stanu sald na Rachunku Źródłowym Cash Pool.

Odsetki są uiszczane

1.  przez Spółkę w odniesieniu do środków udostępnionych Spółce przez Lidera w przypadku salda ujemnego (salda debetowego) na Rachunku Źródłowym G. lub
2.  przez Lidera w odniesieniu do środków udostępnionych Liderowi przez Spółkę w razie istnienia salda dodatniego (salda kredytowego) na Rachunku Źródłowym G.,

ostatniego dnia roboczego miesiąca kalendarzowego za który stają się należne („Odsetki”). Jednocześnie, kwota naliczanych Odsetek wypłacanych następnie przez Lidera na rzecz danego uczestnika cash-poolingu jest niższa niż kwota naliczanych Odsetek wypłacanych przez danego uczestnika cash-poolingu na rzecz Lidera. Innymi słowy, kwota naliczanych Odsetek jest uzależniona od tego, czy dany uczestnik cash-poolingu korzysta ze środków, czy też udostępnia środki przekazywane na rachunek nadrzędny Lidera (tj. Rachunek Docelowy). Jeżeli Spółka lub Lider są zobowiązani do potrącenia lub pobrania podatku od odsetek przypadających do zapłaty na mocy Umowy drugiej stronie w związku z udostępnieniem środków finansowych, strona wypłacająca Odsetki (co do zasady - na żądanie drugiej strony, która otrzymuje Odsetki), wypełnia i niezwłocznie przekazuje drugiej stronie urzędowy formularz, zaświadczenie lub dokument potwierdzający fakt pobrania i odprowadzenia stosownego podatku u źródła. W przypadku gdy wypłacającym Odsetki jest Spółka, należny podatek wpłacany jest na rachunek właściwego urzędu skarbowego, co do zasady, najpóźniej 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym Spółka dokonała zapłaty Odsetek.

\[Uprawnienia i obowiązki Lidera\] Zgodnie z zasadami funkcjonowania mechanizmu Cash-poolingu wynikającego z Umowy:

1.  W zakresie dysponowania środkami, Lider nie jest ograniczony żadnymi prawami osób trzecich wynikającymi ze stosunku pośrednictwa, przedstawicielstwa, powiernictwa lub innego o zbliżonym charakterze;
2.  Lider posiada niczym nieograniczone prawo do dysponowania środkami pieniężnymi przekazywanymi przez uczestników cash-poolingu z tytułu Odsetek;
3.  W szczególności, prawo Lidera do rozporządzania otrzymanymi Odsetkami, nie jest ograniczone żadnym prawnym obowiązkiem do przekazania Odsetek innemu podmiotowi, w tym wynikającemu z Umowy; powyższy obowiązek nie wynika również z okoliczności faktycznych związanych z realizacją płatności wynikających z uczestniczenia w systemie cash-poolingu;
4.  Lider posiada wyłączne prawo do kapitału (środków pieniężnych), który udostępniany jest uczestnikom cash-poolingu z rachunku Lidera i od którego naliczane są Odsetki, w tym należne od Wnioskodawcy;
5.  Lider jest uprawniony do żądania zwrotu kapitału i zapłaty Odsetek od uczestników cash-poolingu, którzy są zobowiązani do zapłaty naliczonych Odsetek Liderowi. Uczestnik cash-poolingu nie jest więc zobowiązany do wykonywania jakichkolwiek świadczeń na rzecz żadnego innego uczestnika umowy cash-poolingu, poza Liderem;
6.  W przypadku udostępnienia przez uczestnika cash-poolingu określonej kwoty pieniężnej Liderowi, uczestnik cash-poolingu będzie mógł domagać się zwrotu udostępnionej kwoty wyłącznie od Lidera, natomiast nie będzie mógł domagać się zwrotu tej kwoty od innych uczestników systemu cash-pooling;
7.  Choć umowa Cash-poolingu z udziałem Wnioskodawcy jest umową wielostronną to wynikający z niej stosunek prawny pomiędzy Liderem a każdym z uczestników cash-poolingu jest stosunkiem dwustronnym, a umowa nie kreuje analogicznych stosunków pomiędzy jednym z uczestników cash-poolingu (w tym z Wnioskodawcą) a innymi uczestnikami cash-poolingu;
8.  Wyłącznie na Liderze będzie spoczywać ryzyko gospodarcze i ryzyko kredytowe, co oznacza w szczególności, że wyłącznie Lider jest odpowiedzialny za zwrot uczestnikowi systemu cash poolingu (tutaj: G.) środków pieniężnych przekazanych przez tego uczestnika, a uczestnik nie będzie mógł domagać się zaspokojenia swoich wierzytelności bezpośrednio od innych uczestników cash-poolingu;
9.  Rozliczenia w ramach Cash-poolingu z udziałem Lidera i G. nie opierają się na tzw. prawach regresu. W szczególności, zapłata przez Lidera Odsetek na rzecz danego uczestnika rozliczeń (od którego otrzymał środki na Rachunek Docelowy) nie jest uzależniona od otrzymania Odsetek od innego konkretnego uczestnika (któremu udostępnił środki z Rachunku Docelowego).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 marca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że wypłacającym Odsetki jest G. Sp. z o.o., będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Uzyskującym przychody z tytułu Odsetek jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczypospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, która nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów. W kapitale spółki G. Sp. z o.o. (wypłacającej Odsetki) jak i w kapitale spółki O. SA Luksemburg (uzyskującej przychód z tytułu wypłaty tych należności) inna spółka posiada nie mniej niż 25% udziałów (akcji) (art. 21 ust 3a UPDOP). Odbiorca należności z tytułu Odsetek jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, która nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przy wypłacie na rzecz Lidera odsetek od kwot środków pieniężnych udostępnionych Wnioskodawcy przez Lidera w ramach systemu Cash-poolingu Wnioskodawca jest obowiązany na podstawie Umowy PL-LUX do pobrania podatku u źródła w wysokości 5% kwoty odsetek brutto należnych Liderowi jako rzeczywistemu odbiorcy tych odsetek w rozumieniu art. 11 ust. 2 tejże umowy, pod warunkiem otrzymania od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga?
2.  Czy odsetki od kwot środków pieniężnych udostępnionych Wnioskodawcy przez Lidera w ramach systemu Cash-poolingu wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera będą podlegały zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 3 UPDOP, w przypadku otrzymania od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga oraz oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c UPDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Ponieważ Lider jest właścicielem (rzeczywistym odbiorcą) w rozumieniu art. 11 ust. 2 Umowy PL-LUX Odsetek otrzymywanych od Wnioskodawcy na podstawie Umowy to Wnioskodawca powinien pobrać od łącznej kwoty wypłacanych Odsetek podatek „u źródła” z zastosowaniem 5% stawki podatku, pod warunkiem otrzymania od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga.

UZASADNIENIE

1.  Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 UPDOP przychody z odsetek uzyskane przez podmioty niemające siedziby na terytorium Polski (nierezydentów) podlegają w Polsce opodatkowaniu 20% podatkiem u źródła. Stawka 20% ma zastosowanie jednak wyłącznie wówczas, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowi inaczej (art. 21 ust. 2 oraz art. 22a UPDOP). Na podstawie art. 26 ust. 1 UPDOP zastosowanie stawki podatku „u źródła” wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby zagranicznego podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
2.  Na podstawie art. 11 ust. 1 Umowy PL-LUX odsetki, które powstają w jednym Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Państwie są co do zasady opodatkowane w tym drugim Państwie. Na mocy ust. 2 tego przepisu, odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli właściciel odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty odsetek brutto. Jeżeli natomiast właściciel odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Państwie wykonuje w Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową przy pomocy zakładu położonego w tym Państwie bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę i wierzytelność, z której tytułu są płacone odsetki, związana jest rzeczywiście z takim zakładem lub stałą placówką to wówczas opodatkowanie odsetek następuję zgodnie z art. 7 lub art. 14 Umowy PL-LUX (art. 11 ust. 6 Umowy PL-LUX).
3.  Umowa PL-LUX nie zawiera definicji pojęcia „właściciela odsetek”. Niemniej, na gruncie Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (w szczególności ust. 10.2 Komentarza do Artykułu 11 Konwencji Modelowej OECD uaktualnionego w przedmiotowym zakresie w 2014 roku) „osobą uprawnioną”, „właścicielem”, „rzeczywistym odbiorcą” jest podmiot, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością (odsetkami) nie jest ograniczone w dysponowaniu otrzymanymi kwotami na podstawie umowy czy przepisu prawa. Innymi słowy, „osoba uprawniona”, „właściciel”, „rzeczywisty odbiorca” odsetek nie jest obowiązany do przekazania otrzymanej kwoty odsetek innemu podmiotowi na podstawie umownego (prawnego) zobowiązania wynikającego z umowy lub z przepisów prawa. W szczególności, nie jest nim przedstawiciel, pośrednik, zastępca, czy tzw. spółka podstawiona działająca jako powiernik, czy zarządca będący rezydentem określonego państwa, który przekazuje jedynie otrzymaną płatność ostatecznemu odbiorcy. Podobny pogląd znajduje potwierdzenie w doktrynie: „Modyfikacje Komentarza dokonane w 2014 r. w zakresie klauzuli beneficial ownership dotyczą kilku elementów, ale istotę zmian wyraża przede wszystkim dodanie ust. 12.4 do Komentarza do art. 10. Wskazano w nim, że bezpośredni odbiorca dywidend (taki jak zastępca czy spółka podstawiona) nie ma statusu rzeczywistego beneficjenta, ponieważ jego prawo do korzystania z dochodu jest ograniczone zobowiązaniem do przekazania otrzymanej płatności innemu podmiotowi. Podkreślono jednocześnie, że zobowiązanie to zazwyczaj wynika z odpowiedniej dokumentacji prawnej, ale może również mieć swoją podstawę w okolicznościach faktycznych wskazujących na to, iż odbiorca nie ma praw do korzystania z dywidendy nieorganicznego obowiązkiem przekazania płatności innemu podmiotowi” (M. Wilk, Klauzula rzeczywistego beneficjenta (beneficial ownership) po zmianach w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku w 2014 r., Przegląd podatkowy nr 9/2015). Pomimo, że powyższy artykuł odnosi się do zmian w Komentarzu dot. artykułu 10 Konwencji Modelowej OECD odnoszącego się do wypłaty dywidendy, znajdzie on odpowiednie zastosowanie również do art. 11 Konwencji Modelowej, z uwagi na analogiczne brzmienie zmian wprowadzonych do ust. 12.4 Komentarza do artykułu 10 Konwencji Modelowej OECD oraz do ust. 10.2 Komentarza do Artykułu 11 Konwencji Modelowej OECD.
4.  W analizowanym stanie faktycznym 5% stawka podatku u źródła od wypłaty przez Wnioskodawcę Odsetek na rzecz Lidera na podstawie Umowy określona w art. 11 ust. 2 Umowy PL-LUX znajdzie zastosowanie ponieważ spełnione są warunki wskazane w tym przepisie:
    1.  Odsetki należne od Spółki na podstawie Umowy powstają w Polsce jako miejscu siedziby Wnioskodawcy dla celów podatkowych i miejscu wykorzystania środków finansowych udostępnionych przez Lidera Wnioskodawcy.
    2.  Odsetki są wypłacane na rzecz Lidera będącego rezydentem podatkowym Luksemburga, w przypadku gdy zostanie to udokumentowane certyfikatem rezydencji wydanym przez właściwe władze podatkowe Luksemburga. Następuje zatem transfer odsetek powstających w Polsce do Luksemburga, a do ich opodatkowania zastosowanie znajdują przepisy Umowy PL-LUX.
    3.  Lider nie posiada zakładu w rozumieniu art. 5 Umowy PL-LUX w Polsce a wypłacane Odsetki nie pozostają w związku z działalnością takiego polskiego zakładu Lidera. Stąd wierzytelność Lidera do Spółki o zapłatę Odsetek na podstawie Umowy nie będzie związana z zakładem Lidera Polsce. Nie znajdzie więc zastosowania art. 11 ust. 6 Umowy PL-LUX.
    4.  Wreszcie, Lider jest podmiotem uprawnionym (tj. „osobą uprawnioną”, „właścicielem”, „rzeczywistym odbiorcą”) na podstawie Umowy PL-LUX do otrzymania Odsetek i ich prawnym właścicielem, ponieważ w analizowanym stanie faktycznym:
        1.  Lider otrzymuje Odsetki we własnym imieniu i na swoją rzecz. Lider nie działa w tym zakresie na rzecz osób trzecich. W szczególności, Lider nie został umocowany do działania w charakterze pośrednika, przedstawiciela, powiernika czy reprezentanta otrzymującego Odsetki na rzecz pozostałych uczestników systemu Cash-poolingu. Za takiego pośrednika w systemie Cash-poolingu należałoby uznać ewentualnie bank B., który jedynie prowadzi Rachunki Źródłowe i Rachunek Docelowy, zapewnia infrastrukturę techniczną do obsługi rozliczeń i możliwość realizacji przelewów.
        2.  Lider udostępnia środki pieniężne na rzecz Wnioskodawcy na własne ryzyko gospodarcze i kredytowe. Oznacza to, że w przypadku niewywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapłaty Odsetek ryzyko niewypłacalności Wnioskodawcy spoczywa na Liderze i nie może odmówić wypłacania odsetek innych uczestnikom Cash-poolingu którzy zdeponowali środki na rachunku Lidera uzasadniając taką odmowę nieotrzymaniem Odsetek od Wnioskodawcy. Ryzyka ponoszone przez Lidera, w tym ryzyko kursowe jest powodem ustalenia wynagrodzenia należnego Liderowi zgodnie z Umową w postaci wyższego oprocentowania pobieranego przez Lidera od środków udostępnionych uczestnikom Umowy (w tym Wnioskodawcy) od oprocentowania płatnego przez Lidera za środki udostępnione przez uczestników Umowy.
        3.  Charakter prawny relacji na podstawie Umowy pomiędzy Liderem a uczestnikami przekazującymi środki pieniężne na Rachunek Docelowy zbliżony jest najbardziej (choć nie w pełni tożsamy) do umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu Cywilnego oraz umowy depozytu nieprawidłowego (w rozumieniu art. 845 Kodeksu Cywilnego). W myśl tych przepisów, uczestnik Umowy zobowiązuje się przenieść i przenosi na własność Lidera określoną ilość pieniędzy (przy czym w odróżnieniu od umowy pożyczki lub depozytu w Umowie Cash-poolingu kwota ta nie jest jednorazowo określona lecz wynika każdorazowo z salda dodatniego na rachunku uczestnika) a Lider zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. W efekcie, z uwagi na charakter prawny pieniędzy jako rzeczy oznaczonych co do gatunku przekazanie określonych środków pieniężnych następuje zawsze na własność Lidera, który z kolei obowiązany jest zwrócić taką samą kwotę pieniężna ale nie te same środki pieniężne (co zresztą w praktyce byłoby niemożliwe z uwagi na fakt, że środki pieniężne objęte umową mają zasadniczo charakter zdematerializowanych zapisów na rachunkach bankowych, zatem ich indywidualizacja nie jest możliwa).
        4.  Wnioskodawca nie jest związany z innymi uczestnikami rozliczeń w ramach Cash-poolingu żadnymi odrębnymi umowami, na mocy których Wnioskodawca otrzymywałby środki na pokrycie salda ujemnego na swoim Rachunku Źródłowym. Drugą stroną rozliczeń oraz płatności dokonywanych z udziałem Spółki w ramach Cash-poolingu jest w każdym przypadku na podstawie Umowy wyłącznie Lider.
        5.  Lider posiada wyłączne prawo do środków pieniężnych, które udostępniane są Wnioskodawcy z rachunku Lidera i od których naliczane są Odsetki, które Wnioskodawca musi zapłacić na rzecz Lidera. Uprawnieniu Lidera do żądania zapłaty Odsetek odpowiada zobowiązanie Wnioskodawcy do zapłaty tych odsetek, a żadnemu innemu uczestnikowi Umowy poza Liderem nie przysługuje tytuł prawny do żądania zapłaty Odsetek za korzystanie z finansowania udzielonego Wnioskodawcy przez Lidera w ramach Cash-poolingu.
        6.  Lider może swobodnie dysponować otrzymanymi Odsetkami, w szczególności brak jest prawnego lub faktycznego obowiązku przekazania otrzymanych Odsetek innemu podmiotowi, w tym wynikającemu z Umowy. W takiej sytuacji z perspektywy oceny „rzeczywistego odbiorcy”, „właściciela” Odsetek w rozumieniu art. 11 ust. 2 Umowy PL-LUX oraz Komentarza do Konwencji Modelowej OECD bez znaczenia pozostaje okoliczność jakie są źródła finansowania środków pieniężnych, które Lider udostępnia w ramach finansowania Wnioskodawcy (tj. czy są to środki własne, środki pożyczone od niezależnych instytucji finansowych, czy też środki przekazane w formie nadwyżek przez innych uczestników Umowy). W rezultacie, użycie Odsetek otrzymanych od Wnioskodawcy na zapłatę własnych zobowiązań (w tym z tytułu odsetek należnych innym uczestnikom Cash-poolingu) stanowi wykonanie własnych zobowiązań finansowych Lidera nałożonych Umową a nie pośrednictwo w przekazaniu odsetek pomiędzy uczestnikami Cash-poolingu. Gdyby rola Lidera ograniczała się wyłącznie do pośredniczenia w przekazach pieniężnych rolę tę mógłby wykonywać samodzielnie bank B. obsługujący Umowę a wynagrodzenie z tego tytułu (wobec braku szeregu ryzyk, w tym kredytowych) byłoby istotnie niższe od wynagrodzenia Lidera określonego w Umowie.
        7.  Przyjęcie, że pozyskiwanie środków od innych podmiotów celem udostępnienia finansowania Wnioskodawcy przesądzać miałoby o uznaniu Lidera za podmiot niebędący właścicielem Odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę prowadziłoby do wniosku, że w każdym wypadku gdy podmioty udostępniające środki pieniężne posiłkują się kapitałem zewnętrznym i to bez względu na ponoszone przez te podmioty ryzyka i okoliczności stosownych umów odsetki wypłacane na rzecz takich podmiotów nie stanowią ich własności. Przeciwnie, okoliczność pozyskiwania przez Lidera środków pieniężnych od innych podmiotów celem finansowania m.in. Wnioskodawcy świadczy o samodzielności działalności Lidera, jego działaniu na warunkach rynkowych. Jest to sposób działania zbliżony do banków, które pozyskują swoje środki pieniężne bądź z depozytów klientów bądź z pożyczek na rynku międzybankowym a tylko w niewielkim zakresie dysponują kapitałem własnym.
        8.  Wreszcie, rozliczenia w ramach Cash-poolingu z udziałem Lidera i Wnioskodawcy nie opierają się na tzw. prawach regresu. W szczególności, zapłata przez Lidera Odsetek na rzecz danego uczestnika rozliczeń (od którego otrzymał środki na Rachunek Docelowy) nie jest uzależniona od otrzymania Odsetek od innego konkretnego uczestnika (któremu udostępnił środki z Rachunku Docelowego).
5.  Zgodnie z art. 22b UPDOP, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 tej ustawy (a więc także w zakresie opodatkowaniu podatkiem „u źródła” odsetek) stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż państwa, w którym podatnik ma i swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany. Warunek ten jest spełniony w niniejszej sprawie albowiem Umowa PL-LUX przewiduje w art. 27 podstawę i procedurę wymiany informacji pomiędzy organami podatkowymi obydwu państw.
6.  Reasumując, w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszej interpretacji spełnione będą warunki zastosowania wynikającej z art. 11 ust. 2 Umowy PL-LUX 5% stawki podatku „u źródła” do opodatkowania Odsetek wypłacanych przez Spółkę na podstawie Umowy ponieważ Lidera należy uznać za właściciela Odsetek pochodzących od Spółki w rozumieniu art. 11 ust. 2 Umowy PL-LUX. Jednocześnie warunkiem możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę 5% stawki podatku w odniesieniu do Odsetek jest otrzymanie od Lidera certyfikatu rezydencji w rozumieniu art. 26 ust. 1 UPDOP, wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga przed wypłatą Odsetek.

Ad. 2

Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie warunki zastosowania zwolnienia od opodatkowania określone w art. 21 ust. 3-9 UPDOP, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz Lidera będą zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 3 UPDOP, pod warunkiem otrzymania od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga oraz oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c UPDOP.

UZASADNIENIE

1.  Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 UPDOP przychody z odsetek uzyskane przez podmioty niemające siedziby na terytorium Polski (nierezydentów) podlegają w Polsce opodatkowaniu 20% podatkiem u źródła.
2.  UPDOP przewiduje zwolnienie od opodatkowania podatkiem u źródła przychodu z tytułu odsetek wypłaconych na rzecz nierezydenta jeżeli spełnione są warunki określone w art. 21 ust. 3-9 UPDOP. Zgodnie z treścią tych przepisów zwolnienie ma zastosowanie jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
    1.  wypłacającym należności jest (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej), spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego;
    2.  uzyskującym przychody z tytułu odsetek jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, która nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów;
    3.  w kapitale spółki wypłacającej odsetki jak i w kapitale spółki uzyskującej przychód z tytułu wypłaty tych należności, inna spółka posiada nie mniej niż 25% udziałów (akcji) (art. 21 ust. 3a UPDOP);
    4.  odbiorcą należności z tytułu odsetek jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, która nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.
3.  Należy przy tym wskazać, że UPDOP nie zawiera objaśnienia terminu „odbiorca należności”. W celu ustalenia znaczenia ww. terminu należy więc posiłkować się definicją zawartą w Dyrektywie Rady 2003/49/WE z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek i należności licencyjnych między powiązanymi spółkami różnych Państw Członkowskich (Dyrektywa), której postanowienia zostały implementowane do polskiego systemu podatkowego w art. 21 UPDOP. Zgodnie z art. 1 ust. 4 Dyrektywy zwolnienie od opodatkowania podatkiem „u źródła” odsetek ma zastosowanie jedynie w przypadku, gdy odbiorcę należności można uznać za właściciela odsetek. Taka sytuacja ma miejsce jeżeli zagraniczny podatnik otrzymuje płatności dla własnej korzyści, a niejako pośrednik np. przedstawiciel lub powiernik, na rzecz innych osób.
4.  Ponadto zgodnie z art. 26 ust. 1c i 1f UPDOP zwolnienie może zostać zastosowane tylko w przypadku gdy zostaną spełnione dwa kryteria formalne. Pierwszym warunkiem zwolnienia od opodatkowania jest udokumentowanie miejsca siedziby zagranicznego podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od tego podatnika certyfikatem rezydencji. Drugim warunkiem natomiast jest uzyskanie pisemnego oświadczenia, że w odniesieniu do wypłacanych należności zagraniczny podatnik nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów oraz potwierdzającego, że pomiędzy spółką wypłacającą i otrzymującą odsetki występują powiązania kapitałowe określone w art. 21 ust. 3 i 3a UPDOP, tj., że zarówno w kapitale spółki wypłacającej odsetki jak i w kapitale spółki uzyskującej przychód z tytułu wypłaty tych należności, inna spółka posiada nie mniej niż 25% udziałów (akcji).
5.  W analizowanym stanie faktycznym zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 3 UPDOP znajdzie zastosowanie ponieważ spełnione są warunki zastosowania tego przepisu określone w art. 21 ust. 3-9 UPDOP:
    1.  Odsetki należne od Spółki na podstawie Umowy powstają w Polsce jako miejscu siedziby Wnioskodawcy dla celów podatkowych i miejscu wykorzystania środków finansowych udostępnionych przez Lidera Wnioskodawcy.
    2.  Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego mającym siedzibę na terytorium Polski.
    3.  Odsetki są wypłacane na rzecz Lidera będącego rezydentem podatkowym Luksemburga, państwa członkowskiego Unii Europejskiej, który w Luksemburgu nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Warunek będzie spełniony w przypadku gdy zostanie to udokumentowane certyfikatem rezydencji wydanym przez właściwe władze podatkowe Luksemburga oraz oświadczeniem Lidera, iż nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.
    4.  Pomiędzy Spółką i Liderem występuje powiązanie tego rodzaju, że ten sam podmiot posiada ponad 25% udziałów (akcji) w kapitale zarówno Wnioskodawcy jak i Lidera nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat. Wystąpienie tego powiązania w stosunku do wypłacanych Odsetek zostanie potwierdzone pisemnym oświadczeniem uzyskanym od Lidera.
    5.  Lider jest odbiorcą należności i podmiotem który uzyskuje przychód z tytułu wypłaty odsetek, ponieważ w analizowanym stanie faktycznym:
        1.  Lider posiada wyłączne prawo do środków pieniężnych, które udostępniane są Wnioskodawcy z rachunku Lidera i od których naliczane są Odsetki. Lider jest zatem jedynym podmiotem uprawnionym do otrzymania Odsetek, które Wnioskodawca musi zapłacić za korzystanie z kapitału udostępnianego przez Lidera. Rozliczenie tych odsetek odbywa się przez transfer środków na rachunek bankowy Lidera prowadzony dla G.
        2.  Lider otrzymuje Odsetki we własnym imieniu i na własną rzecz. Lider nie działa w tym zakresie na rzecz osób trzecich. W szczególności, Lider nie został zobowiązany do działania w charakterze pośrednika, przedstawiciela, powiernika czy reprezentanta otrzymującego Odsetki na rzecz pozostałych uczestników systemu Cash-poolingu. Lider jest zatem jedynym podmiotem, który odnosi korzyść z tytułu wypłaty Odsetek. Tym samym Lider jest odbiorcą i właścicielem Odsetek.
        3.  Lider otrzymuje Odsetki dla własnej korzyści. Odsetki wypłacane przez Spółkę stanowią zatem przysporzenie majątkowe dla Lidera.Lider może swobodnie dysponować otrzymanymi Odsetkami, w szczególności brak jest prawnego lub faktycznego obowiązku przekazania otrzymanych Odsetek innemu podmiotowi, w tym wynikającemu z Umowy. W związku z powyższym, Lider uzyskuje przychód z tytułu uzyskanych Odsetek.
6.  Reasumując, w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszej interpretacji spełnione będą wszystkie przesłanki zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem „u źródła” na podstawie art. 21 ust. 3 UPDOP do Odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz Lidera na podstawie Umowy. Jednocześnie skorzystanie z tego zwolnienia jest możliwe jedynie pod warunkiem otrzymanie od Lidera certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe Luksemburga przed wypłatą Odsetek oraz otrzymania pisemnego oświadczenia określonego w art. 26 ust. 1f potwierdzającego, że Lider nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, a także pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych Odsetek spełniony jest warunek dotyczący powiązań kapitałowych między Spółką i Liderem.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527, z późn. zm.; dalej: „konwencja polsko-luksemburska”), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli właściciel odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty odsetek brutto (art. 11 ust. 2 konwencji polsko-luksemburskiej).

Stosownie do art. 11 ust. 5 konwencji polsko-luksemburskiej, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie będą uważane w rozumieniu niniejszego artykułu za odsetki.

Jednocześnie, postanowień ustępu 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność zarobkową przy pomocy zakładu położonego w tym Państwie bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę i jeżeli wierzytelność, z której tytułu są płacone odsetki, związana jest rzeczywiście z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 (art. 11 ust. 6 konwencji polsko-luksemburskiej).

Dokonując interpretacji ww. przepisów, należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, że postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Treść Komentarza do Konwencji Modelowej OECD podlegała pewnym modyfikacjom od momentu wprowadzenia do ust. 2 art. 11 Konwencji Modelowej OECD kryterium „osoby uprawnionej”. Jednak żadna z wersji Komentarza nie podważa powyższych reguł. Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca przystąpił do wielostronnej Umowy cash poolingu, w której jako lider uczestniczy podmiot z siedzibą w Luksemburgu.

Analizując istnienie cash poolingu w Polsce, należy wskazać przede wszystkim na brak regulacji prawnych w tym zakresie. Prawo cywilne – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy, stąd umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Generalnie rzecz ujmując, umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Co do zasady, cash pooling sprowadza się do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny – tu: „Rachunek Docelowy”) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Do niezmiennej istoty cash poolingu zalicza się możliwość kompensowania przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy (zwana Pool leaderem, Agentem – w niniejszej sprawie Lider). Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Należy jednoznacznie podkreślić, że cechą charakterystyczną systemu cash pooling jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników, a nie dokonywanie „darowizn” na rzecz podmiotu koordynującego przez pozostałych uczestników. Rzeczywistymi właścicielami przekazywanych środków pozostają podmioty przekazujące nadwyżkę znajdującą się na ich rachunkach.

W niniejszej sprawie zaprezentowany przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego model cash poolingu, mieści się w powyższej charakterystyce. Z tej przyczyny tutejszy organ nie może podzielić stanowiska Spółki, że Lider będzie posiadał w powyższym systemie status „beneficial owner” w stosunku do całości odsetek wypłacanych przez Spółkę, ponieważ pełnione przez Lidera funkcje w zaprezentowanym wariancie systemu cash poolingu nie są tożsame z wyłącznym władaniem zgromadzonymi w systemie środkami finansowymi, rzeczywistymi bowiem właścicielami przekazywanych środków pozostają podmioty przekazujące nadwyżkę znajdującą się na ich rachunkach.

Lider nie jest osobą uprawnioną do odsetek, gdyż jest tylko ich odbiorcą, a nie jest ich właścicielem (tj. podmiotem uprawnionym). Lider realizuje bowiem jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek. Natomiast ich właścicielem (podmiotem uprawnionym do odsetek) pozostaje uczestnik systemu cash poolingu przekazujący nadwyżkę środków.

Błędem jest więc utożsamianie, jak czyni to Spółka, właściciela odsetek wyłącznie z podmiotem dysponującym roszczeniem o ich wypłatę i posiadającym prawo do dysponowania nimi. Status osoby uprawnionej przysługuje bowiem ekonomicznemu właścicielowi udostępnionego kapitału, (a nie ekonomicznemu dysponentowi samych odsetek). Uprawnionym właścicielem może być zatem podmiot posiadający prawo do kapitału, z tytułu którego udostępnienia należne będą odsetki, jak i prawo do zagospodarowania tych odsetek jako ich właściciel, a nie podmiot posiadający prawo tylko do ich otrzymania.

Nie można zgodzić się z argumentami Spółki, w których wywodzi, że Lider stanowić będzie właściciela odsetek (ang. beneficial owner): brak umocowania do działania w charakterze pośrednika, ponoszone ryzyko, relacje Spółki z Liderem.

Zaznaczyć wypada, że z powyższego wynika jedynie, że rola Lidera sprowadza się do zarządzania środkami pieniężnymi jakie wpłyną od uczestników systemu cash poolingu. To spółki biorące udział w tym systemie mogą rzeczywiście korzystać z przywilejów wynikających z prawa własności. Należy zwrócić uwagę, że Liderowi nie przysługuje tytuł prawny (prawo własności) do odsetek wypłacanych przez Spółkę (z wyjątkiem tej części odsetek, która jest mu należna za udostępnienie jego własnych zasobów finansowych). Tytuł prawny do odsetek posiadają natomiast poszczególne spółki biorące udział w strukturze cash poolingu. Lider pełni, co do zasady jedynie funkcję pośrednika otrzymując płatności z tytułu odsetek wyłącznie w celu ich dalszego przekazania wszystkim uprawnionym podmiotom, tj. uczestnikom struktury cash poolingu. Zatem Lider nie uzyskuje przychodu z odsetek podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 11 konwencji polsko-luksemburskiej w części, w której są one wypłacane przez Spółkę na rzecz pozostałych spółek uczestniczących w strukturze. Konsekwentnie to poszczególne spółki uczestniczące w strukturze cash poolingu uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana za pośrednictwem Lidera).

Należy mieć na uwadze, że odsetki są ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą (z którym związane jest ich powstanie), jeżeli zatem właścicielami środków pieniężnych są poszczególne spółki – uczestnicy struktury cash poolingu, to oni są ostatecznymi odbiorcami powstałych w związku z tymi kwotami odsetek. Zatem, w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek na rzecz Lidera nie znajdzie co do zasady zastosowania art. 11 ust. 2 konwencji polsko-luksemburskiej.

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W pierwszej kolejności istotnym jest ustalenie, kto jest podatnikiem z tytułu otrzymanych odsetek. To bowiem osoba podatnika, niebędącego rezydentem przesądza o tym, czy i jaka umowa międzynarodowa znajdzie zastosowanie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania. Celem ustalenia kto jest podatnikiem od dochodu z tytułu odsetek wypłacanych przez Spółkę jako uczestnika cash poolingu - a więc dochodu tego rodzaju, o jakim traktują też regulacje Konwencji Modelowej OECD i konwencji polsko-luksemburskiej, sięgnąć należy jednak w pierwszej kolejności do prawa krajowego, tj. prawa państwa źródła dochodu. Nie ulega bowiem wątpliwości, że postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania można stosować tylko wobec podmiotu, który w świetle prawa krajowego ma status podatnika w odniesieniu do danego rodzaju dochodu. Przy opodatkowywaniu przychodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop, w pierwszej kolejności należy zatem ustalić osobę podatnika, a dopiero później kierując się miejscem zamieszkania lub siedziby tego podatnika zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej odnośnie określenia właściwej stawki podatku. Obniżona stawka podatku u źródła może zatem znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy podatnik, tj. „osoba której wypłacane są odsetki” jest jednocześnie „osobą uprawnioną do odsetek” według OECD oraz poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (zawierających klauzulę „beneficial owner”). Musi zatem istnieć tożsamość podatnika w rozumieniu prawa krajowego, osoby otrzymującej odsetki oraz osoby uprawnionej do odsetek – będącej jednocześnie nierezydentem.

Reasumując, na tle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, Lider nie jest osobą uprawnioną do całości odsetek (tzw. „beneficial owner”), gdyż jest tylko ich odbiorcą, a nie jest ich właścicielem. Lider realizuje funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek. Zatem w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek na jego rzecz nie znajdzie co do zasady zastosowania art. 11 ust. 2 konwencji polsko-luksemburskiej.

Analizując powyższe, Spółka w pierwszej kolejności powinna ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki, a dopiero później kierując się miejscem jego zamieszkania lub siedziby zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej, tak aby określić właściwą stawkę podatkową czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera taką regulację.

Jednocześnie należy dodać, że Spółka będzie mogła zastosować, zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 2 updop, preferencyjną stawkę podatkową wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Polską a państwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskującego dochód z tytułu odsetek, a więc poszczególnych spółek z grupy, które biorą udział w strukturze cash poolingu (pod warunkiem posiadania ich certyfikatów rezydencji). Ponadto, należy zauważyć, że transakcje pomiędzy rezydentami polskimi nie powodują obowiązku poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 updop.

Natomiast w sytuacji, gdy rzeczywistym odbiorcą odsetek będzie Lider (tj. środki finansowe na pokrycie niedoboru środków pieniężnych w danej strukturze cash poolingu będą pochodzić z jego środków własnych), wówczas należności wypłacane Liderowi z tytułu odsetek mieścić się będą zarówno w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, jak i w pojęciu odsetek zdefiniowanym w art. 11 ust. 5 konwencji polsko-luksemburskiej. Zatem do niniejszych odsetek znajdzie zastosowanie 5% stawka podatku u źródła wynikająca z art. 11 ust. 2 konwencji polsko-luksemburskiej. Warunkiem jest posiadanie przez Spółkę certyfikatu rezydencji Lidera.

Na podstawie art. 21 ust. 3 updop, zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
    1.  spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
    2.  położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka:
    1.  o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub
    2.  o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
    3.  (uchylona);
4.  odbiorcą należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
    1.  spółka, o której mowa w pkt 2, albo
    2.  zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Z art. 21 ust. 3a updop wynika, że warunek posiadania udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3, uważa się także za spełniony, jeżeli zarówno w kapitale spółki, o której mowa w ust. 3 pkt 1, jak i w kapitale spółki, o której mowa w ust. 3 pkt 2, inna spółka podlegająca w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, posiada bezpośrednio – nie mniej niż 25% udziałów (akcji). Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 3 pkt 3 oraz ust. 3a, wynika z tytułu własności (art. 21 ust. 3b updop).

Zgodnie z art. 21 ust. 3c updop zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się, jeżeli spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Należy również wskazać, że na mocy art. 21 ust. 4 updop, przepis ust. 3 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółki, o których mowa w ust. 3 pkt 3, posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto w art. 21 ust. 5 updop wskazano, że przepisy ust. 3 i 4 mają również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 3 pkt 3, upływa po dniu uzyskania przez spółkę, o której mowa w ust. 3 pkt 2, przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

W myśl art. 21 ust. 7 updop, jeżeli w wyniku szczególnych powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1, między podmiotem wypłacającym i uzyskującym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w wyniku czego kwota wypłaconych należności jest wyższa od tej, jakiej należałoby oczekiwać, gdyby powiązania te nie istniały, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się tylko do kwoty należności określonej bez uwzględniania warunków wynikających z tych powiązań. Przepisy art. 11 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 8 updop, przepisy ust. 3-7 stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 5 do ustawy.

Zwolnienia, o którym mowa w ust. 3, nie stosuje się jeżeli wypłacającym należności jest spółka, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 (art. 21 ust. 9 updop).

W powołanym przepisie art. 21 ust. 3 updop, ustawodawca implementował do polskiego prawa podatkowego postanowienia Dyrektywy Rady 2003/49/WE z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek oraz należności licencyjnych między powiązanymi spółkami z różnych Państw Członkowskich (Dz. U. UE. L. 03.157.49 ze zm., dalej Dyrektywa Rady 2003/49/WE). Dyrektywa Rady 2003/49/WE zawiera przepisy istotne z punktu widzenia zasad rozliczania „podatku u źródła” dotyczące m.in. odsetek. Dyrektywa wprowadziła podstawową zasadę, że odsetki powstające w jednym państwie członkowskim, wypłacane na rzecz spółki mającej siedzibę w drugim państwie członkowskim, są zwolnione od opodatkowania w państwie, z którego są wypłacane (państwie źródła) i podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji faktycznego odbiorcy przychodu, tj. właściciela odsetek.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 Dyrektywy Rady 2003/49/WE odsetki „(…) powstające w Państwie Członkowskim są zwolnione z wszelkich podatków nałożonych na te płatności w tym Państwie przez potrącenie u źródła lub przez naliczenie, pod warunkiem że właściciel odsetek (…)” jest spółką innego Państwa Członkowskiego lub stałym zakładem spółki Państwa Członkowskiego znajdującym się w innym Państwie Członkowskim.

Zgodnie z art. 1 pkt 4 Dyrektywy Rady 2003/49/WE spółkę Państwa Członkowskiego uznaje się za właściciela odsetek lub należności licencyjnych tylko wtedy, gdy otrzymuje ona te płatności dla własnej korzyści i nie jako pośrednik, taki jak przedstawiciel, powiernik lub upoważniony sygnatariusz, na rzecz innych osób. Rozwiązanie takie stanowi zatem również przeniesienie na grunt polskiej ustawy podatkowej warunku „własności” odsetek.

Na podstawie art. 26 ust. 1c updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu – zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Jednocześnie stosownie do art. 26 ust. 1f updop, w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy zauważyć, że Lider nie będzie rzeczywistym odbiorcą wszystkich odsetek wypłacanych przez Spółkę. Lider nie uzyskuje przychodu z odsetek podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop w części, w której są one wypłacane przez Spółkę na rzecz pozostałych spółek uczestniczących w cash poolingu. Konsekwentnie to poszczególne spółki uczestniczące w cash poolingu uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana za pośrednictwem Lidera).

Biorąc pod uwagę charakter zwolnienia należy wskazać, że w sytuacji wypłaty odsetek Spółka musi posiadać informację o podmiocie, który będzie ich odbiorcą i każdorazowo odnosić treść art. 21 ust. 3 updop do danej sytuacji, tj. statusu odbiorcy odsetek. W konsekwencji fakt, spełnienia przez Lidera przesłanek zawartych w omawianym przepisie, skutkuje możliwością korzystania ze zwolnienia w odniesieniu jedynie do odsetek, których odbiorcą jest on sam (Lider), natomiast nie ma znaczenia w przypadku wypłaty odsetek, których odbiorcami są inni uczestnicy cash poolingu.

Wobec powyższego wypłata odsetek poszczególnym uczestnikom cash poolingu musi być każdorazowo weryfikowana w kontekście zapisów statuujących to zwolnienie w odniesieniu do konkretnych odbiorców odsetek, nie zaś w odniesieniu do Lidera. Dopiero zatem weryfikacja spełnienia przez konkretnego uczestnika cash poolingu warunków określonych w art. 21 ust. 3-8 updop będzie podstawą do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 updop, w stosunku do odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach struktury cash poolingu będzie ona zobowiązana do ustalenia ostatecznego odbiorcy wypłacanych odsetek.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że w przypadku, gdy Lider będzie rzeczywistym odbiorcą wypłacanych odsetek (tj. środki finansowe na pokrycie niedoboru środków pieniężnych w danej strukturze cash poolingu będą pochodzić z jego środków własnych), to w przedmiotowej sprawie kwota wypłacanych przez Wnioskodawcę odsetek będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania w Polsce, o którym mowa w art. 21 ust. 3 updop, pod warunkiem uzyskania od Lidera stosownego certyfikatu rezydencji, oraz oświadczeń, o których mowa powyżej.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy:

1.  przy wypłacie na rzecz Lidera odsetek Wnioskodawca jest obowiązany na podstawie Umowy PL-LUX do pobrania podatku u źródła w wysokości 5% kwoty odsetek brutto:
    *   w sytuacji, gdy Lider nie jest rzeczywistym odbiorcą - **jest nieprawidłowe,**
    *   w sytuacji, gdy Lider jest rzeczywistym odbiorcą - **jest prawidłowe,**
2.  odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera będą podlegały zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 3 updop:
    *   w sytuacji, gdy Lider nie jest rzeczywistym odbiorcą - **jest nieprawidłowe,**
    *   w sytuacji, gdy Lider jest rzeczywistym odbiorcą - **jest prawidłowe.**

Stanowisko organu potwierdza jednolite orzecznictwo w temacie uznania Lidera za osobę uprawnioną do odsetek. Jako przykład wskazać można na wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 277/10, czy też wyroku WSA w Łodzi z dnia 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 612/13.

Jednocześnie zauważyć należy, że powyższe stanowisko organu potwierdza także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3360/12, czy też z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 4017/14, oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3666/13, który co warte podkreślenia zapadł na gruncie zbliżonej sprawy, tj. Konwencji polsko-luksemburskiej i uznania podmiotu zarządzającego za osobę uprawnioną (beneficial owner) do odsetek.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.