Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-441/13-5/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-05
Teza: Czy przekształcenie Lux SCS ze spółki osobowej na spółkę kapitałową — Lux Sarl (będącej odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego sp. z o.o.) będzie dla Spółki neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: przekształcanie; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.06.2013r. (data wpływu 21.06.2013r.) uzupełnionym w dniu 09.2013r. (data wpływu pisma z dnia 26.08.2013r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia formy prawnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.06.2013r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia formy prawnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa polskiego. Na moment opisanego zdarzenia przyszłego Spółka będzie wspólnikiem w spółce osobowej utworzonej według prawa luksemburskiego - societé en commandite simple (dalej: „Lux SCS”), będącej z punktu widzenia prawa polskiego spółką osobową zbliżoną do spółki komandytowej. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Lux SCS zostanie przekształcona ze spółki osobowej (societé en commandite simple) na spółkę „société responsabilité limitée” (dalej: „Lux Sarl”), będącej z punktu widzenia prawnego spółką kapitałową zbliżoną do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na gruncie prawa luksemburskiego, przekształcenie formy prawnej z societé en commandite simple w formę société à responsabilité limitée (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) powoduje (podobnie jak przekształcenie spółek osobowych w spółki kapitałowe na gruncie przepisów art. 551 i nast. ustawy Kodeks spółek handlowych) zmianę formy prawnej bez zmiany samego podmiotu tj. nie dochodzi tutaj do formalnej likwidacji i powstania nowego podmiotu. Na gruncie formalnym do przekształcenia dochodzi już w momencie podjęcia decyzji przez wspólników w tym zakresie w obecności notariusza. Późniejsze zgłoszenie faktu przekształcenia do rejestru przedsiębiorców ma charakter wyłącznie deklaratywny i ma na celu dokonanie jedynie publicznego ogłoszenia zmiany formy prawnej, w której podmiot przekształcany prowadzi działalność gospodarczą (przekształcony podmiot występować będzie nadal pod tym samym numer rejestrowym). Przekształcenie wiąże się z kontynuacją dotychczasowych praw i obowiązków, które zgodnie z prawem luksemburskim przechodzą w drodze sukcesji uniwersalnej z podmiotu przekształcanego (tutaj Lux SCS) na podmiot przekształcony (tutaj Lux Sarl). Jednocześnie, prawa wynikające z tytułu bycia wspólnikiem w spółce osobowej (societé en commandite simple) staną się udziałami w spółce kapitałowej (société i responsabilité limitée). Dotychczasowi wspólnicy w spółce osobowej zostaną udziałowcami w spółce kapitałowej w tym samym stosunku (tj. z tożsamymi uprawnieniami do majątku i zysku w Lux Sarl jak w Lux SCS) jak przed przekształceniem. Lux SCS na moment przekształcenia może być właścicielem szeregu aktywów majątkowych, w tym w szczególności udziałów i/lub akcji w innych spółkach (polskich i/lub zagranicznych) zakupionych lub nabytych w drodze aportu.

W piśmie z dnia 26.08.2013r. Spółka wskazała, że na skutek przekształcenia Lux SCS w Lux Sarl dotychczasowe prawa wynikające z tytułu bycia wspólnikiem w Lux SCS zostaną zamienione na udziały w spółce kapitałowej (Lux Sarl). Na moment przekształcenia nie nastąpi zwiększenie majątku (kapitałów), jakim dysponować będzie Lux Sarl. Przekształcenie nie będzie również skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy (jak i innych wspólników Lux SCS) obowiązku dokonania dopłat na kapitał przekształconej spółki (Lux Sarl) jak też w związku z przekształceniem Wnioskodawca nie otrzyma żadnej wypłaty.

Konsekwencją opisanego przekształcenia będzie również to, że Wnioskodawca posiadać będzie w tej samej wysokości prawa majątkowe do udziału w majątku tego samego podmiotu, z tą jedyną różnicą, ze przed przekształceniem były to prawa w spółce osobowej (Lux SCS) a po przekształceniu będą to udziały w spółce kapitałowej (Lux SCS).

Również proporcje posiadanych praw w Lux SCS będą takie same jak proporcje udziałów w Lux Sarl.

Reasumując w wyniku przekształcenia Lux SCS na Lux Sarl zarówno sytuacja majątkowa Wnioskodawcy jak i Lux SCS nie ulegnie zmianie.

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Spółka zadała we wniosku następujące pytanie.

Czy przekształcenie Lux SCS ze spółki osobowej na spółkę kapitałową — Lux Sarl (będącej odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego sp. z o.o.) będzie dla Spółki neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/przychodu podlegającego opodatkowaniu?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, przekształcenie Lux SCS ze spółki osobowej na spółkę kapitałową — Lux Sarl (będącej odpowiednikiem na gruncie prawa polskiego sp. z o.o.) będzie dla Spółki neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych, tj. zdarzenie to nie będzie skutkować powstaniem dochodu/ przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W ocenie Spółki, skoro z prawnego punktu widzenia przekształcenie societé en commandite simple w formę société à responsabilité limitée (będącej odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie prawa polskiego) stanowi jedynie zmianę formy prawnej w jakiej prowadzona jest działalność gospodarcza to nie skutkuje wystąpieniem zdarzenia, które wywoływałoby skutek podatkowy dla Wnioskodawcy. W szczególności, zdarzenie to nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Spółki.

Sytuacja majątkowa Spółki nie ulegnie bowiem zmianie na skutek przekształcenia Lux SCS w Lux Sarl. W szczególności Spółka w wyniku przekształcenia, o którym mowa w zdarzeniu przyszłym nie uzyska żadnej korzyści (przysporzenia) majątkowej, skoro na moment przekształcenia Lux SCS w Lux Sarl nie dochodzi do jej likwidacji. Spółka nie uzyska również żadnego realnego i nowego przysporzenia z tytułu uczestnictwa w spółce przekształconej (Lux Sarl), bowiem dotychczasowe prawa w spółce osobowej (Lux SCS) zostaną jedynie zamienione na udziały Lux Sarl (odpowiednik Sp. z o.o.). A zatem, zarówno przed, jak i po przekształceniu, Spółka posiadać będzie prawo majątkowe inkorporujące tytuł udziałowy w tym samym podmiocie — jedyną różnicą będzie fakt, że przed przekształceniem tymi prawami majątkowymi będą wkłady w Lux SCS (odpowiednik ogółu praw i obowiązków w polskiej spółce osobowej), natomiast po przekształceniu będą to udziały w Lux Sarl.

Potwierdzeniem charakteru przekształcenia, o którym mowa powyżej, ale na gruncie prawa podatkowego jest uregulowana w art. 93a Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej, zgodnie z którą osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (np. spółki komandytowej) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Jest to następstwo prawne pod tytułem ogólnym. Treść powołanej regulacji wskazuje jasno, że spółka przekształcona jest traktowana jako następca prawny spółki przekształcanej, na którą, w wyniku przekształcenia, przechodzą wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w regulacjach prawa materialnego, w tym również prawa podatkowego. A zatem również z punktu widzenia podatkowego w wyniku przekształcenia nie dochodzi do istotnych zmian, jeśli idzie o sytuację prawno-podatkową spółki przekształcanej i jej wspólników za wyjątkiem samej zmiany formy prawnej, w jakiej kontynuowana będzie przez nią działalność gospodarcza.

Wobec powyższego brak jest zdaniem Spółki przychodu, który mógłby być opodatkowany bądź na zasadach ogólnych (art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze m. - dalej: Ustawy o pdop) bądź jako przychód! dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 Ustawy o pdop). W szczególności, należy wskazać, że po stronie Spółki nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop, zgodnie z którym „przychodami są w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (\`(...)\`)

Przekształcenie Lux SCS w Lux Sarl, podobnie jak ma to miejsce na gruncie polskiego prawa handlowego nie wiąże się z obowiązkiem wnoszenia jakichkolwiek wkładów przez wspólników spółki przekształcanej (tutaj Lux SCS), którzy stają się wspólnikami spółki przekształconej (tutaj Lux Sarl). Jak już wyżej zaznaczono, przekształcanie skutkuje jedynie zmianą formy prawnej spółki przy kontynuacji bytu prawnego tego podmiotu. Stąd też majątek potrzebny do kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę przekształconą jest „przejmowany” na mocy prawa jako rezultat przekształcenia formy prawnej z Lux SCS w Lux Sarl, a nie w wyniku wnoszenia wkładów przez wspólników celem wyposażenia spółki przekształconej w majątek.

W tym świetle nie jest spełniona dyspozycja powołanego przepisu, gdyż Spółka nie będzie wnosiła żadnego wkładu do spółki kapitałowej (Lux Sarl), a tym bardziej nie będzie wnosiła wkładu niepieniężnego. A zatem art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o pdop nie znajdzie zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Z kolei na gruncie art. 10 Ustawy o pdop ustawodawca wskazuje, że przekształcenie może skutkować powstaniem przychodu do opodatkowania, między innymi gdy:

*   dochodzi do przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową oraz
*   w spółce kapitałowej istnieją niepodzielne zyski.

W takiej sytuacji wartość niepodzielonych zysków w spółce kapitałowej stanowi, na moment przekształcenia, przychód podlegający opodatkowaniu. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przepis ten jednak nie znajdzie zastosowania, bowiem dotyczy on przekształcenia spółki kapitałowej w spółce osobową a nie odwrotnej sytuacji (z którą będziemy mieć do czynienia w opisanym zdarzeniu przyszłym), tj. przekształcenia spółki osobowej (Lux SCS) w spółkę kapitałową (Lux Sarl). Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, taka konstrukcja powołanego przepisu wskazuje, że intencją ustawodawcy było zapewnienie, co do zasady, neutralności podatkowej przekształceń spółek. Natomiast opodatkowanie przekształcenia spółki kapitałowej z niepodzielonymi zyskami w spółkę osobową stanowi jedynie wprost wskazany w Ustawie o pdop wyjątek od powyższej reguły neutralności przekształceń spółek.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. I tak przykładowo w interpretacji z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. IPPB1/415-304/10-2/ES) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „Z powyższego wynika, że podatnicy wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej spółki akcyjnej. Przekształcenie spółki jawnej w spółkę akcyjną to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki jawnej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki akcyjnej), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia akcji spółki przekształconej. Reasumując należy stwierdzić, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym, u Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę akcyjną nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 8 marca 2010 r. (sygn. IBPBII/2/415-1232/09/HS), w której potwierdził, że „przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową jest neutralnie podatkowo dla wspólników spółki przekształcanej (\`(...)\`) u udziałowca przekształcanej spółki osobowej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) z udziałów przekazanych do majątku spółki przekształconej (spółki z o.o.).”

Z kolei w interpretacjach z dnia 4 czerwca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-240/102/JG) i 10 marca 2011 r. (sygn. IPPB3/423-1394/104/DP) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w całości podzielił stanowisko zaprezentowane przez podatników, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie podlega opodatkowaniu na podstawie Ustawy o pdop.

Ponadto, powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w ostatnio wydanych interpretacjach, w tym m.in.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2013, sygn. IPPB3/423-1016/12- 2/14M,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 marca 2013, sygn. ITPI34/423-1/12/MT,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2013, sygn. 1PPB3/423-206/13- 2/AM.

Zdaniem Spółki, z uwagi na zbieżność pod względem prawnym charakteru oraz skutków jakie wywołuje przekształcenie na gruncie prawa luksemburskiego oraz polskiego, powołane powyżej interpretacje mogą służyć dla uzasadnienia stanowiska Spółki.

Reasumując, zdaniem Spółki przekształcenie Lux SCS (spółka osobowa, zbliżona do polskiej spółki komandytowej) w Lux Sarl (spółka kapitałowa, będąca odpowiednikiem polskiej sp. z o.o.) będzie dla niej neutralne podatkowo, w szczególności po stronie Spółki nie wystąpi przychód/ dochód do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.