Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/509/MWD/2012/PK-1920
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-02-08
Teza: możliwość zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu ustawowych warunków; oraz nie uznanie darowizny za zbycie
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce zameldowania; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2008r., nr IBPB2/415-20/08/MM, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2007 r., uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu ustawowych warunków, **jest prawidłowe**,
*   nie uznania darowizny za zbycie, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), wydał w dniu 31 marca 2008 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i w zakresie nie uznania darowizny za zbycie. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 20 grudnia 2007 r. uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną od 2000 r. jest zameldowany na pobyt stały (Wnioskodawca od 22 grudnia 1999 r., żona od 10 lipca 2000 r.) w mieszkaniu należącym do niedawna do gminy. W lipcu 2007 r. małżonkowie wykupili, na odrębna własność, dotychczasowe mieszkanie komunalne i zgodnie z księgą wieczystą są wpisani, od 19 lipca 2007 r., jako właściciele tego mieszkania. Od 2007 r. pomiędzy małżonkami istnieje rozdzielność majątkowa. Wnioskodawca wraz z żoną chcą dokonać zbycia mieszkania na rzecz rodziny żony (ojciec, siostra, brat), którzy po śmierci matki chcą przeprowadzić się bliżej Wnioskodawcy i jego żony. Udział Wnioskodawcy i małżonki do przedmiotowej nieruchomości wynosi po 50% – tak zdecydowali w akcie notarialnym w dniu zakupu nieruchomości.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania.

1.  Czy wystarczające dla skorzystania przez Wnioskodawcę i jego żonę z ulgi meldunkowej jest wykazanie się 12 miesięcznym zameldowaniem – tj. wliczając w to okres jeszcze przed nabyciem od gminy lokalu mieszkalnego, mając na uwadze takie interpretacje jak chociażby te podawane w doniesieniach medialnych wskazanej w interpretacji Dyrektora Szczecińskiej Izby Skarbowej nr DPB-2.35-416003-19/07 czy orzeczeniu sądu administracyjnego w Warszawie – sygn. Akt III SA/Wa 1387/07?
2.  Jaki wpływ na ulgę i czy w ogóle ma notarialna umowa majątkowa małżeńska?
3.  Czy darowizna części lokalu Wnioskodawcy na rzecz jego żony ma wpływ na ulgę meldunkową – jeżeli tak to jaki?
4.  Czy podarowanie przez Wnioskodawcę części lokalu mieszkalnego rodzi konieczność nowego liczenia biegu terminu ulgi mieszkaniowej, tym razem 12 miesięcy meldunku mojej żony?
5.  Czy darowizna traktowana jest jak zbycie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Jak nazwa wskazuje zastosowanie ma ulga meldunkowa 12 miesięczna – tj. meldunek wiąże się z długotrwałym zameldowaniem (celem ograniczenia spekulacji na rynku mieszkaniowym i ograniczenie zarobkowania na nieruchomościach bez uwzględnienia tegoż zarobkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych), to na zbycie nie mają wpływu czynniki zarobkowe – które mają wpływ w przypadku opodatkowania dochodu od osób fizycznych, a jedynie sytuacje życiowe, jak w opisanym przypadku zakupu większego mieszkania, które aktualnie Wnioskodawca przygotowuje do zamieszkania. Dlatego też okres 12 miesięcy winien liczyć się od chwili faktycznego zameldowania na pobyt stały, co sugerowałoby zamiar zamieszkania, a nie zarobkowania na obrocie nieruchomościami.

Ad. 2)

Umowa małżeńska nie ma żadnego wpływu na omawiany stan faktyczny, gdyż żona była zameldowana podobnie jak Wnioskodawca ponad 12 miesięcy w mieszkaniu, a nie jak wskazuje Wnioskodawca np. w kuchni i jednym pokoju. 50% udział w nieruchomości podkreśla część wspólnego użytkowania tejże nieruchomości na zasadach pełnych niezależnych od ustroju majątkowego małżeńskiego.

Ad. 3)

Darowizna części lokalu na rzecz żony również nie ma wpływu na opisane zdarzenie – żona była zameldowana podobnie jak Wnioskodawca ponad 12 miesięcy w mieszkaniu na zasadach pełnych, niezależnych od ustroju majątkowego małżeńskiego czy też wielkości udziału – akt notarialny nie wskazywał pomieszczeń do użytkowania przez każdego z małżonków.

Ad. 4)

Podarowanie części lokalu żonie również nie rodzi konieczności nowego naliczania momentu rozpoczęcia biegu terminów ulgi, gdyż to jest ulga meldunkowa, a warunek ustawowy meldunku został spełniony.

Ad. 5)

Darowizna nie jest zbyciem, gdyż ma charakter nieodpłatny, a faktyczny i nie ma nigdy charakteru odpłatności. Dlatego też ustawodawca postanowił rozdzielić te czynności prawne, celem wskazania ich prawnego charakteru.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 31 marca 2008 r. nr IBPB2/415-20/08/MM, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości – za prawidłowe, natomiast w zakresie nie uznania darowizny za zbycie – za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że:

(\`(...)\`) w przypadku gdy w terminie 14 dni od daty zbycia Wnioskodawca wraz z żoną złożą we właściwym urzędzie skarbowym, oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy, przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania będzie w całości zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Należy jednak zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w tym przepisie objęty jest przychód ze sprzedaży wyłącznie budynku mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`).

(\`(...)\`) w razie zbycia lokalu stanowiącego współwłasność obojga małżonków, każdy z małżonków jako odrębny podatnik uzyska dochód w wysokości połowy wartości nieruchomości, a zatem kwestię zastosowania zwolnienia należy rozpatrywać odrębnie w stosunku do każdego z małżonków (\`(...)\`).

(\`(...)\`) Żona Wnioskodawcy otrzyma na wyłączną własność całą nieruchomość, w której jest zameldowana przez okres dłuższy niż 12 miesięcy, spełnia więc warunek uprawniający do skorzystania ze zwolnienia w razie zbycia tejże nieruchomości (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588, ze zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zostały zmienione zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r., opodatkowaniu podlega dochód.

Podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)–d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Dwunastomiesięczny okres zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy należy liczyć od momentu zameldowania na pobyt stały, a nie od dnia nabycia budynku lub lokalu mieszkalnego. Powyższy przepis stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, a nie stosunki własnościowe.

Na podstawie art. 21 ust. 21 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W odniesieniu do podatników, którzy uzyskali tego rodzaju przychody w 2008 r. Minister Finansów rozporządzeniem z dnia 2 kwietnia 2008 r. (Dz.U. Nr 59, poz. 361) przedłużył termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do dnia 30 kwietnia 2009 r. Natomiast, jeżeli sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego dokonana została po dniu 31 grudnia 2008 r. wówczas oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy, podatnicy składają w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych, o czym stanowi art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316, ze zm.).

Do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, wynikającego z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, podatnik musi bezwzględnie spełnić łącznie dwa warunki:

1.  być zameldowanym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed odpłatnym zbyciem,
2.  w ustawowym terminie złożyć oświadczenie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Zameldowanie na pobyt czasowy nie daje prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, wobec czego tzw. ulga meldunkowa ma zastosowanie także, gdy wymóg zameldowania spełnia jeden z małżonków. Rozdzielność majątkowa istniejąca między małżonkami od 2007 r. nie ma znaczenia w rozstrzyganym przypadku.

Problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) uzyskanego przez oboje małżonków, w sytuacji gdy tylko jeden z nich był zameldowany na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Orzecznictwo, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć wskazując, że zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków. Zwolnieniem objęty jest przychód z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) w przypadku spełnienia warunków zwolnienia przez co najmniej jednego z małżonków (np.: wyrok z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 102/10, wyrok z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 503/10).

Minister Finansów, uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, wydał w dniu 7 października 2011 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433, stwierdzając, że tzw. ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z małżonków. Minister Finansów podkreślił, że wystarczającym dla skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej przez oboje małżonków, jest złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, przez małżonka spełniającego te warunki.

Ponadto zaznaczyć należy, że kwestia dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie była przedmiotem rozstrzygnięć sądowoadministracyjnych, które nie było jednolite.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: „(…) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (…) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. – jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. – uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej, tzw. "ulgi meldunkowej (…)".

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży np. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie (wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12, wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10).

Nadto nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie uznania, że darowizna nie jest zbyciem, ponieważ ma charakter nieodpłatny. Zwolnieniem z tytułu tzw. ulgi meldunkowej zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy objęty jest przychód uzyskany z odpłatnego zbycia wymienionych nieruchomości i praw. Termin ten należy rozumieć jako przejście praw (niezależnie od tytułu, na podstawie którego następuje) w zamian za każdy ekwiwalent majątkowy (pieniężny, rzeczowy czy też przenoszący prawa). Darowizna części nieruchomości na rzecz żony, o której mowa we wniosku, jest czynnością nieodpłatną i w tym zakresie nie rodzi skutków podatkowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy. Uregulowania prawne stanowią, że przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn (ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn; Dz.U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, ze zm.).

Należy zaznaczyć, że pod pojęciem zbycia należy rozumieć zarówno przekazanie czegoś odpłatnie (sprzedaż, zamiana), jak i nieodpłatnie (darowizna). Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyższego wynika, że na obdarowanego przechodzi zatem prawo własności do przedmiotu darowizny.

Przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe wskazuje, że Wnioskodawca wraz z małżonką są zameldowani na pobyt stały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym od 2000 r., czyli co najmniej 12 miesięcy przed datą zbycia, o której mówi ustawa. Wobec czego, po złożeniu oświadczenia w ustawowym terminie, zostaną spełnione warunki do zwolnienia z opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w gruncie przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie powyższe, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej, wyrażone w ocenie prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, za prawidłowe, jeżeli zostały spełnione ustawowe przesłanki.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzenie, że: (\`(...)\`) zwolnieniem określonym w tym przepisie objęty jest przychód ze sprzedaży wyłącznie budynku mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`), jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.