Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.287.2025.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-10
Teza: Środki otrzymane z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń
Pracowniczych na podstawie art. 15gg Ustawy o Covid; 19, jako
dofinansowanie Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych
w ramach działalności strefowej.
Słowa kluczowe: dofinansowanie
fundusz-Fundusz Gwarantowanych Świadczeń
Pracowniczych
przychód
strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane
z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie
specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia
(SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką akcyjną zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze
    Sądowym i jednocześnie polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi działalność
    w branży (...). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca
    nie stosuje uproszczonej metody rozliczania zaliczek, o której mowa w art. 25 ust. 6
    ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.
    p.”).
    Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”).
    Spółka posiada zezwolenie nr (...) zmienione w drodze Decyzji Ministra Rozwoju i
    Finansów: (...) (dalej: „Zezwolenie”).
    Poza prowadzeniem działalności na terenie SSE, Spółka prowadzi również działalność
    poza terenem SSE, w zakładzie zlokalizowanym w (...).
    W 2020 r., w związku z pandemią Covid-19 wywołaną koronawirusem SARS-CoV-2
    Wnioskodawca doświadczał poważnych ekonomicznych konsekwencji, które obejmowały
    m.in. znaczący spadek obrotów gospodarczych i co za tym idzie, zmniejszenie
    przychodów. Zaistniała sytuacja była niemożliwa do przewidzenia. W celu ograniczenia
    negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią Covid-19, w tym
    przede wszystkim w celu utrzymania stworzonych miejsc pracy, Wnioskodawca skorzystał
    z dostępnych form wsparcia przewidzianych w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o
    szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i
    zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji
    kryzysowych (dalej: „ustawa Covid-19”). Spółka na podstawie art. 15gg ustawy Covid-19
    złożyła do Wojewódzkiego Urzędu Pracy w (...), wniosek o przyznanie świadczeń na rzecz
    ochrony miejsc pracy ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych
    na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników nieobjętych postojem, przestojem
    ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy w związku ze spadkiem obrotów
    gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19. Spółka wniosła o przyznanie z
    Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych środków na wypłatę świadczeń
    począwszy od 1 lipca 2020 r. za okres 3 miesięcy z przeznaczeniem na:
    1) dofinansowanie wynagrodzenia pracowników oraz
    2) pokrycie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników od kwoty dofinansowania
      do wynagrodzenia, o których mowa w pkt 1.
    Spółka otrzymała w 2020 r. przedmiotowe dofinansowanie, a następnie złożyła
    oświadczenie do Dyrektora Wojewódzkiego Urzędu Pracy, że uzyskane przez nią środki
    otrzymane na rzecz ochrony miejsc pracy ze środków FGŚP, zostały przez nią
    wykorzystane zgodnie z celem i na warunkach, na jakich zostały uzyskane, tj. na opłacenie
    wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników.
    Przyznane środki zostały w całości wykorzystane.
    Część pracowników Wnioskodawcy, których wynagrodzenie i składki na ubezpieczenie
    społeczne pracowników zostało objęte dofinansowaniem ze środków FGŚP, określonym w
    art. 15gg Ustawy o Covid-19, w ramach swoich obowiązków wykonuje zadania związane z
    działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej:
    „Działalność strefowa”). W konsekwencji, koszty wynagrodzeń tych pracowników i

    uiszczane składki na ubezpieczenie społeczne (dalej: „Wynagrodzenia”) stanowią koszty
    związane z działalnością podlegającą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem
    dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p, jako koszty
    bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej.
    Spółka podkreśla, że przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku stanowi
    wyłącznie dofinansowanie do Wynagrodzeń ze środków FGŚP otrzymane dla pracowników
    wykonujących pracę w SSE. Nie dotyczy ono natomiast dofinansowania do pozostałych
    wynagrodzeń pracowników wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, które
    związane są z działalnością opodatkowaną.

## Pytanie

Czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń
    Pracowniczych na podstawie art. 15gg Ustawy o Covid-19, jako dofinansowanie
    Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj.
    działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, należy
    uwzględnić w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych
    na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymane z FGŚP na podstawie art. 15gg Ustawy o Covid-
    19, jako dofinansowanie do Wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach
    działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie
    udzielonego Zezwolenia należy ująć w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku
    dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    W ocenie Spółki, otrzymane wsparcie finansowe nie jest neutralne podatkowo. Środki
    otrzymane przez spółkę z FGŚP w ramach przepisów art. 15gg Ustawy o Covid-19, jako
    dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników spółki oraz należnych od nich składek na
    ubezpieczenia społeczne podlegają zaliczeniu do przychodów podatkowych. Natomiast,
    koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników wykonujących
    czynności związane z działalnością strefową, nawet jeżeli zostały dofinansowane z dotacji
    z FGŚP, stanowią koszt uzyskania przychodów z działalności podlegającej zwolnieniu z
    opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1
    pkt 34 u.p.d.o.p., jako koszty bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej.
    Koszty Wynagrodzeń pracowników, zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj.
    działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, zgodnie z
    art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., są kosztami uzyskania przychodów poniesionymi w celu
    osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Powyższe oznacza, że
    kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione
    wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie,
    zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Niewątpliwie, wydatki Spółki na
    Wynagrodzenia dla pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj.
    działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, spełniają
    wymogi uznania ich za koszt uzyskania przychodów.
    Wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności
    gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art.
    16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą, są
    zwolnione od podatku dochodowego na zasadach przewidzianych w przepisach o
    podatku dochodowym o osób prawnych. W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do
    korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na

    prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do
    korzystania z pomocy publicznej, które to zezwolenie, stosownie do ust. 2 art. 16, określa
    przedmiot działalności gospodarczej oraz inne warunki dotyczące, m.in. zatrudnienia,
    dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji, czy terminu zakończenia inwestycji. Zwolnienie
    podatkowe, o którym mowa w art. 12 ustawy o SSE, uregulowane zostało w przepisie art.
    17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.
    Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane
    z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na
    podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość
    pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości
    pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do
    uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na
    podstawie art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., zwolnienie o którym mowa, przysługuje podatnikowi
    wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na
    terenie strefy.
    Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że ww. zwolnienie odwołuje się do dochodu
    będącego wynikiem działalności gospodarczej prowadzonej, po pierwsze, na terenie
    specjalnej strefy ekonomicznej, a po drugie, na podstawie zezwolenia. Konieczne jest
    zatem odwołanie się do przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu,
    czyli inaczej mówiąc szczegółowo zapisanej w zezwoleniu. Jedynie zatem przychody, a
    następnie uzyskane z nich po potrąceniu kosztów dochody pochodzące z działalności
    produkcyjnej, handlowej czy usługowej, związanej z enumeratywnie wymienionymi w
    zezwoleniu produktami, mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania.
    Zasadniczą treścią zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE
    jest wskazanie rodzajów działalności gospodarczej, jaką będzie na terenie strefy
    prowadzić przedsiębiorca. Dokonując wobec tego oceny na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34
    u.p.d.o.p., czy dana działalność może zostać objęta zwolnieniem podatkowym, w każdym
    przypadku niezbędne jest ustalenie nie tylko, czy dochody są uzyskane z działalności
    gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, ale także, czy prowadzona działalność mieści
    się w zezwoleniu na prowadzenie tej działalności na terenie danej strefy (art. 16 ust. 1 i 2
    ustawy o SSE).
    W orzecznictwie podkreśla się, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE i
    wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności, jest wyjątkiem od
    zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania. Ponadto ich rozszerzanie na dochody
    pochodzące z działalności niewymienionej w zezwoleniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1
    ustawy o SSE, powodowałby przyznanie niedozwolonej pomocy publicznej, wymagającej
    szczególnej procedury notyfikacyjnej (zob. np. wyrok NSA z 20 czerwca 2017 r., sygn. akt II
    FSK 711/17, z 8 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 2762/17, z 5 maja 2016 r., sygn. akt II FSK
    763/14 oraz z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2462/11).
    Zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., nie ma charakteru podmiotowego.
    Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego
    działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody,
    które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc
    działalności określonej w tym zezwoleniu (tak. np. wyrok NSA z 3 listopada 2021 r. sygn.
    akt II FSK 273/19).
    Wskazać należy, że nawet przy przyjęciu wykładni zawężającej, dochód czyniący zadość
    wymogom art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., to nie tylko dochód, jaki jest bezpośrednio
    generowany przez działalność gospodarczą ściśle określoną w zezwoleniu na jej
    prowadzenie na terenie SSE, ale też taki, który stanowi nieodłączne następstwo tej
    działalności.
    W świetle omawianej regulacji konieczne jest ustalenie, że dochód jest wynikiem
    prowadzenia działalności gospodarczej w SSE i to wyłącznie działalności określonej w

    zezwoleniu udzielonym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Pomiędzy czynnościami
    generującymi określone przychody, a działalnością prowadzoną na podstawie tego
    zezwolenia w SSE, musi istnieć ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek. W
    komentowanym przepisie mowa jest o dochodach, a nie o przychodach. Dochodem w
    świetle art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. jest co do zasady, nadwyżka sumy przychodów uzyskanych
    ze źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania. Środki pochodzące z dofinansowania z
    FGŚP przeznaczone są na pokrycie sfinansowania części Wynagrodzeń pracowników
    zatrudnionych m.in. w SSE, w związku z wykonywaniem przez nich działalności strefowej.
    Wynagrodzenia te są składnikiem ustalania dochodu z działalności strefowej, stanowią
    koszt uzyskania przychodów rozliczany w działalności strefowej. Co warte podkreślenia,
    środki z tego wsparcia na podstawie art. 15g i art. 15gg ustawy COVID-19, przyznawane są
    przedsiębiorcy, u którego wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie
    wystąpienia skutków pandemii COVID-19. Ta przesłanka - spadku określonego poziomu
    obrotów, pozwala uznać, że owo dofinansowanie substytuuje środki na pokrycie kosztów
    działalności strefowej, które w niezakłóconych przez pandemię warunkach obrotu
    gospodarczego, Spółka wyasygnowałby z przychodów uzyskiwanych bezpośrednio z
    działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Wszak nie może budzić
    wątpliwości, że wynagrodzenia pracownicze i ich pochodne to koszty niezbędne do
    uzyskania przychodów z działalności określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności
    gospodarczej w strefie.
    W ocenie Spółki, przyjąć należy, że omawiane dofinansowanie, które rekompensuje
    podatnikowi spadek jego obrotów wykazywanych w działalności strefowej, w sytuacji
    utrzymywania miejsc pracy w strefie, pozostaje w ścisłym i bezpośrednim związku z
    wykonywaną działalnością strefową, stanowiąc o sposobie sfinansowania kosztów tej
    działalności, to jest kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy działalności
    strefowej. Oczywistym jest, że przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi przychodu
    wynikającego wprost z działalności operacyjnej określonej w treści zezwolenia na
    prowadzenie działalności na terenie SSE, bo jest on związany ze zdarzeniem losowym,
    wręcz nadzwyczajnym, ale w sposób nierozerwalny z działalnością strefową jest związany.
    Gdyby Spółka nie prowadziła tej działalności gospodarczej, to nie wystąpiłyby koszty,
    których częściowego sfinansowania podjęło się Państwo w celu złagodzenia
    przedsiębiorcom niekorzystnych skutków pandemii COVID-19.
    Skoro zatem Spółka, w celu ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych
    związanych z pandemią COVID-19, otrzymała środki pieniężne na dofinansowanie
    wynagrodzeń i składek ZUS pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej,
    tj. działalności prowadzonej na terenie SSE, to pomiędzy dofinansowaniem do
    wynagrodzeń i składek ZUS pracowników ze środków pochodzących z FGŚP, a
    działalnością podstawową Spółki istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek,
    zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej. Nie można bowiem uznać, aby
    otrzymane przez Spółkę dofinansowanie do wynagrodzenia i składek ZUS pracowników
    zatrudnionych w SSE było związane z jakąkolwiek inną działalnością, aniżeli ta, która jest
    objęta zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Co więcej, wsparcie
    zostało udzielone w związku z wystąpieniem spadku obrotów w prowadzonej na terenie
    SSE działalności gospodarczej i w ramach zezwolenia, co potwierdza ścisły i bezpośredni
    związek uzyskanego wsparcia z działalnością strefową Spółki. Nadto, pozyskiwanie
    wsparcia finansowego przez Spółkę nie może stanowić samodzielnego przedmiotu
    działalności gospodarczej. Dofinansowanie to zawsze jest bezpośrednio związane z
    podstawową działalnością przedsiębiorcy, przy której zatrudnieni zostali pracownicy,
    których wynagrodzenie i składki ZUS zostały objęte dofinansowaniem. Otrzymanie
    wsparcia finansowego w formie tego dofinansowania nie byłoby możliwe, gdyby Spółka
    nie prowadziła podstawowej działalności, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci
    dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązała się ona utrzymać.
    W świetle powyższych rozważań, w przekonaniu Spółki, pomiędzy analizowanym
    dofinansowaniem do Wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP, a działalnością

    strefową Spółki, występuje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek, który pozwala na
    uwzględnienie tego przychodu w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku
    dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.
    Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko prezentowane przez Spółkę, zostało
    potwierdzone w wyrokach:
    1. Wyrok NSA z 4 lipca 2024 r., sygn. II FSK 1293/22 i II FSK 1528/22,
    2. Wyrok NSA z 26 listopada 2024 r., sygn. II FSK 291/22 i II FSK 292/22,
    3. Wyrok NSA z 8 stycznia 2025 r., sygn. II FSK 430/22,
    4. Wyrok NSA z 19 lutego 2025 r., sygn. II FSK 651/22.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 15gg ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach
    związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób
    zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 340, ze zm.,
    dalej „ustawa o COVID”) :
      podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1, u których wystąpił spadek obrotów
      gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9, w następstwie wystąpienia COVID-19,
      mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy,
      właściwego ze względu na swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony
      miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na
      dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4,
      nieobjętych:
      1) przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks
        pracy, lub
      2) przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa
        w art. 15g ust. 5, lub
      3) obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym
        mowa w art. 15g ust. 5.
    Zgodnie art. 15g ust. 9 ustawy o COVID:
      Przez spadek obrotów gospodarczych rozumie się spadek sprzedaży towarów lub
      usług, w ujęciu ilościowym lub wartościowym:
      1) nie mniej niż o 15%, obliczony jako stosunek łącznych obrotów w ciągu dowolnie
        wskazanych 2 kolejnych miesięcy kalendarzowych, przypadających w okresie po
        dniu 31 grudnia 2019 r. do dnia poprzedzającego dzień złożenia wniosku, o
        którym mowa w ust. 1, w porównaniu do łącznych obrotów z analogicznych 2
        kolejnych miesięcy kalendarzowych roku poprzedniego; za miesiąc uważa się
        także 30 kolejno po sobie następujących dni kalendarzowych, w przypadku gdy
        dwumiesięczny okres porównawczy rozpoczyna się w trakcie miesiąca
        kalendarzowego, to jest w dniu innym niż pierwszy dzień danego miesiąca
        kalendarzowego, lub
      2) nie mniej niż o 25% obliczony jako stosunek obrotów z dowolnie wskazanego
        miesiąca kalendarzowego, przypadającego po dniu 31 grudnia 2019 r. do dnia
        poprzedzającego dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1, w porównaniu
        do obrotów z miesiąca poprzedniego; za miesiąc uważa się także 30 kolejno po
        sobie następujących dni kalendarzowych, w przypadku gdy okres porównawczy
        rozpoczyna się w trakcie miesiąca kalendarzowego, to jest w dniu innym niż
        pierwszy dzień danego miesiąca kalendarzowego.

    Zgodnie z art. 15gg ust. 2 ustawy o COVID:
      podmiotom, o którym mowa w ust. 1, przysługują środki z Funduszu
      Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na opłacanie składek na ubezpieczenia
      społeczne pracowników należnych od pracodawcy na podstawie ustawy z dnia 13
      października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych od przyznanych
      świadczeń, o których mowa w ust. 1.
    Zgodnie z art. 15gg ust. 4 ustawy o COVID:
      wynagrodzenia pracowników, o których mowa w ust. 1, są dofinansowywane ze
      środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wysokości
      połowy wynagrodzeń, o których mowa w ust. 1, jednak nie więcej niż 40%
      przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego
      przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o
      emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na
      dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1.
    Podsumowując, dofinansowanie z FGŚP przyznawane na podstawie art. 15gg ustawy o
    COVID, co do zasady, stanowi bezzwrotną pomoc finansową, która ma na celu obniżenie
    kosztów pracodawcy związanych z zatrudnieniem pracowników (wynagrodzeń
    pracowniczych) w okresie zastoju gospodarczego, spowodowanego kryzysem wywołanym
    pandemią wirusa SARS-CoV-2.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):
      przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący
      sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z
      innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art.
      24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop:
      dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b,
      art. 24ca, art. 24d iart. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego
      źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
      Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest
      stratą ze źródła przychodów.
    Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania
    nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust.
    3 pkt 1 i 3 updop).
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane
      pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop:
      za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi
      produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z
      zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1
      pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie
      otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i
      skont.
    Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:
      kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione

      w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez
      Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień
      poniesienia kosztu.
    Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie,
    na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych
    warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób
    prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1
    ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz.U. z
    2024 r., poz. 1604, ze zm. dalej: „ustawa o SSE”).
    Zgodnie z ww. przepisem, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na
    terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne
    lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku
    dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku
    dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie
    może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na
    podstawie art. 4 ust. 4.
    Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, zgodnie z
    którym:
      wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności
      gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie
      zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o
      specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1604), przy czym wielkość
      pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć
      wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów
      kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z
      odrębnymi przepisami.
    Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na
    terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu
    osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie
    właściwego Zezwolenia.
    Równocześnie art. 17 ust. 4 updop stanowi, że:
      zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują
      podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności
      gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu
      dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji
      o wsparciu.
    Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej,
    której celem było skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie
    specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z
    tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, odwołujący się
    w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem
    zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy
    ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.
    Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa
    w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej,
    prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie
    działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie
    został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze
    zwolnienia podatkowego.
    W tym miejscu wskazać należy, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest
    wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w
    zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj
    (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z

    takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Istotnym jest również podkreślenie, że ze
    zwolnienia nie korzystają dochody związane z działalnością na terenie strefy, bowiem
    ustawodawca w przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody
    z działalności gospodarczej” a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem
    działalności gospodarczej”. Należy zatem uznać, że zwolnieniem podatkowym wskazanym
    w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, objęty jest tylko dochód wygenerowany bezpośrednio z
    działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
    wymienionej wprost w zezwoleniu.
    W związku z tym, dofinansowanie wynagrodzeń pracowników nie stanowi przychodu z
    działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.
    Potwierdzenie prezentowanego stanowiska znajduje się w odpowiedzi na zapytanie
    poselskie z 3 lipca 2020 r. nr PG7.054.2.2020, w którym Minister Finansów stwierdził: (...)
    dofinansowania do wynagrodzeń pracowników nie można uznać za przychód z
    działalności strefowej, gdyż nie jest to koszt kwalifikowany dla celów pomocy „strefowej”.
    Podsumowując, środków otrzymanych przez Państwa z Funduszu Gwarantowanych
    Świadczeń Pracowniczych na podstawie art. 15gg ustawy o COVID, jako dofinansowanie
    Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, nie można
    uznać jako wpływających na dochód z działalności zwolnionej od opodatkowania
    podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.
    Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądowych, zauważyć
    należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w
    określonych stanach faktycznych i odnoszą się tylko do nich, w związku z tym nie mają
    mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę
    prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć jako cennego źródła
    w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy jednakże
    stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach
    faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie
    się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;

      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.