Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.243.2018.2.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-19
Teza: Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: dłużnik; komornik; nieruchomości; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2018 r. (data wpływu 16 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 czerwca 2018 r.), z dnia 13 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.) oraz z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 15 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 czerwca 2018 r. o adres ePUAP oraz z dnia 13 i 15 czerwca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Działając jako organ egzekucyjny – Komornik Sądowy – Wnioskodawca zamierza przeprowadzić egzekucję z nieruchomości zabudowanej budynkami użytkowymi.

Nieruchomość ta jest w użytkowaniu wieczystym dłużnika spółki jawnej, a budynki znajdujące się na tym terenie są jej własnością. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem biurowym, budynkiem warsztatowym, budynkiem portierni, na jej terenie znajduje się basen na wody opadowe, plac jest utwardzony, a całość jest ogrodzona.

Spółka weszła w posiadanie tej nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 29 marca 2012 r., w którym spółka jawna B wniosła do majątku dłużnika – spółki jawnej A zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła również nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży licytacyjnej.

Od momentu nabycia w 2012 r. dłużnik nie prowadził na nieruchomości prac remontowych lub modernizacyjnych, natomiast wykorzystywał ją do własnych celów.

Z informacji uzyskanych w trakcie postępowania egzekucyjnego wynika ponadto, że spółka jawna B będąca zbywcą nieruchomości, na nabytej przez siebie działce wybudowała zakład składający się z wymienionych wyżej obiektów i od 2008 r. wynajmowała te budynki spółce jawnej A będącej obecnym właścicielem i dłużnikiem.

Spółka B zbyła powyższą nieruchomość wnosząc ją w 2012 r. aportem do majątku dłużnika spółki jawnej A. Wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do majątku dłużnika odbyło się poza zakresem uregulowań ustawy o podatku VAT, a więc czynność ta była nieopodatkowana tym podatkiem.

W uzupełnieniu z dnia 13 i 15 czerwca 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy basen na wody opadowe, utwardzony plac oraz ogrodzenie stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Ad 2

Przedmiotem najmu między spółką B i A było:

*   pierwsze piętro budynku biurowego (110 m2),
*   budynek warsztatowy (463 m2),
*   place utwardzone znajdujące się na terenie nieruchomości (7700 m2).

Przedmioty najmu udostępniane były od dnia 1 marca 2008 r. do wniesienia całej nieruchomości aportem do spółki A, więc do dnia 29 marca 2012 r.

Ad 3

Obiekty znajdujące się na terenie nieruchomości zostały wybudowane w 2008 r. w zależności od tego jak zinterpretowane zostanie pojęcie wybudowania, czy jako zakończenia wszelkich prac, czy np. uzyskania wszelkich zezwoleń data ta może być różna. Nie definiują jej przepisy prawa podatkowego, w szczególności ustawa o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć datę ostatniego dnia lutego jako datę wybudowania nieruchomości, skoro nieruchomość była przedmiotem najmu od dnia 1 marca 2008 r. Przedstawiciel dłużnika nie potrafi wskazać dokładnej daty zakończenia budowy, stąd na potrzeby wniosku należy przyjąć datę ostatniego dnia lutego 2008 r.

Po wybudowaniu większa część nieruchomości była przedmiotem najmu – o czym mowa powyżej – natomiast pozostała część biurowa – parter wykorzystywana była do działalności opodatkowanej spółki B, którą był najem.

Wchodzący w skład nieruchomości budynek portierni również był wykorzystywany przez spółkę jawną B do wykonywania czynności opodatkowanych, jakie stanowił najem części tej nieruchomości.

Ad 4

Spółka jawna B nie poniosła w okresie posiadania nieruchomości nakładów przekraczających 30% wartości początkowej nieruchomości.

Ad 5

Dłużnikowi, spółce jawnej A nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych budynków, budowli lub ich części znajdujących się na nieruchomości.

Ad 6

Przedmiotowe budynki, budowle lub ich części nie były wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych przez spółkę jawną A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W tych okolicznościach Wnioskodawca zadaje pytanie, czy planowana transakcja zbycia nieruchomości zabudowanej składającej się z ww. obiektów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to czy będzie zwolniona z tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 5 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 6 ustawy stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Kolejne regulacje dotyczące planowanego zbycia nieruchomości zawarte są w art. 43 ust. 1 ustawy i stanowią one, że zwalnia się od podatku:

pkt 10: dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

pkt 10a: dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa

w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest natomiast w art. 2 pkt 14 ustawy i stanowi ona, że jako pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Odnośnie ustalania podstawy opodatkowania art. 29a w ust. 8 ustawy stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przyjmując następujący stan faktyczny:

*   budynki i budowle nabyte zostały bez prawa do odliczenia podatku bowiem nabycie miało charakter czynności niepodlegającej opodatkowaniu stosownie do powołanego wyżej art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT,
*   budynki i budowle po ich wybudowaniu były wykorzystywane przez właściciela, który prowadził w nich działalność opodatkowaną VAT polegającą na wynajęciu dłużnikowi, spółce A,
*   po nabyciu w 2012 r. dłużnik, spółka A nie prowadził remontów ani modernizacji obiektów mających być przedmiotem sprzedaży

można wysunąć, w ocenie Wnioskodawcy, następujące wnioski.

Zbycie ww. budynków i budowli mogłoby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, bowiem nie będzie dokonywane w warunkach pierwszego zasiedlenia lub w okresie dwóch lat od tego zdarzenia. Do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie przekazania obiektów do wykorzystywania przez pierwszego właściciela spółkę B. Wynajęcie części obiektów nie ma więc decydującego znaczenia, choć gdyby wcześniej nie doszło do pierwszego zasiedlenia wskutek oddania nieruchomości do wykorzystywania przez spółkę B to doszłoby do takiego zasiedlenia tych obiektów, gdy stały się przedmiotem najmu. Gdyby zaś nie doszło do pierwszego zasiedlenia w okresie posiadania nieruchomości przez spółkę B to skoro nabycie przez dłużnika spółkę A nastąpiło bez prawa do odliczenia podatku VAT, dłużnik nie prowadził w nieruchomości prac remontowych ani modernizacyjnych to obecne zbycie korzystałoby ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku VAT.

Tak więc, reasumując, zbycie przez dłużnika choćby przymusowe będzie objęte regulacjami ustawy o podatku VAT bowiem zbycie nieruchomości nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części bowiem będzie dotyczyć wyłącznie nieruchomości bez innych praw, które były pierwotnie przedmiotem aportu do spółki A, jednak korzystać będzie ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43, przy czym dla zwolnienia na podstawie pkt 10 decydujące byłoby oddanie do używania nieruchomości w całości lub oddanie w całości w najem, jednak płatnik nie ma absolutnej pewności, że nieruchomość w całości była oddana do wykorzystywania przez spółkę B, a oddanie w najem dotyczyło tylko części obiektów (m.in. część budynku biurowego), zatem zasadnym jest zastosowanie zwolnienia z pkt 10a bowiem w tym zakresie stan faktyczny jest bezsporny, a zastosowanie przepisów nie nasuwa wątpliwości.

Wnioskujący zajmuje więc stanowisko, że zbycie będzie podlegało przepisom ustawy o podatku VAT, a jednocześnie będzie korzystało ze zwolnienia od tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 106c ustawy faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Powołane powyżej przepisy wskazują, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje on czynności egzekucyjne. Komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem, w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma zatem na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy, wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnik – właściciel danej nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza przeprowadzić egzekucję z nieruchomości zabudowanej budynkami użytkowymi.

Nieruchomość ta jest w użytkowaniu wieczystym dłużnika spółki jawnej, a budynki znajdujące się na tym terenie są jej własnością. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem biurowym, budynkiem warsztatowym, budynkiem portierni, na jej terenie znajduje się basen na wody opadowe, plac jest utwardzony, a całość jest ogrodzona. Z informacji uzyskanych w trakcie postępowania egzekucyjnego wynika ponadto, że spółka jawna B będąca zbywcą nieruchomości, na nabytej przez siebie działce wybudowała (data zakończenia budowy to ostatni dzień lutego 2008 r.) zakład składający się z wymienionych wyżej obiektów.

W ocenie Wnioskodawcy, basen na wody opadowe, utwardzony plac oraz ogrodzenie stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Spółka weszła w posiadanie tej nieruchomości na podstawie aktu notarialnego z dnia 29 marca 2012 r., w którym spółka jawna B wniosła do majątku dłużnika – spółki jawnej A zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła również nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży licytacyjnej.

Od momentu nabycia w 2012 r. dłużnik nie prowadził na nieruchomości prac remontowych lub modernizacyjnych, natomiast wykorzystywał ją do własnych celów. Spółka jawna B również nie poniosła w okresie posiadania nieruchomości nakładów przekraczających 30% wartości początkowej nieruchomości.

Przedmiotowe budynki wykorzystywane były w następujący sposób: pierwsze piętro budynku biurowego, budynek warsztatowy oraz place utwardzone znajdujące się na terenie nieruchomości były przedmiotem najmu między spółką B i A. Przedmioty najmu udostępniane były od dnia 1 marca 2008 r. do dnia 29 marca 2012 r.

Natomiast pozostała część biurowa – parter wykorzystywana była do działalności opodatkowanej spółki B, którą był najem. Wchodzący w skład nieruchomości budynek portierni również był wykorzystywany przez spółkę jawną B do wykonywania czynności opodatkowanych, jakie stanowił najem części tej nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy planowana transakcja zbycia ww. nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Z uzasadnienia przedstawionego przez Sąd w ww. wyroku wynika, że „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT, tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Dodatkowo wskazać należy, że w dniu 16 listopada 2017 r. zapadł wyrok w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, zgodnie z którym Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym wyroku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zatem należy wskazać, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem do dostawy gruntu oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu. W związku z tym, jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki lub ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z obniżonej stawki lub ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Po przeprowadzeniu analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle przywołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że sprzedaż budynków znajdujących się na Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż spełnione zostaną warunki wymienione w tym przepisie. Przedstawione okoliczności wskazują, że dostawa budynków wchodzących w skład Nieruchomości nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Jak wynika z opisu sprawy, budynki znajdujące się na Nieruchomości były użytkowane po ich wybudowaniu przez spółkę B do prowadzonej działalności, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, zarówno dłużnik, jak i Spółka B nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów.

Również dostawa basenu na wody opadowe, utwardzonego placu oraz ogrodzenia znajdujących się na Nieruchomości urządzeń budowlanych, jako urządzeń budowlanych przynależnych do budynków, podlegała będzie zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – w zw. art. 29a ust. 8 ustawy – objęte będzie również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym posadowione są ww. budynki, również będzie korzystało ze

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w związku ze sprzedażą ww. budynków bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości zabudowanej składającej się z ww. obiektów będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że zbycie Nieruchomości korzystałoby ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wyjaśniono powyżej, podstawa do zastosowania zwolnienia będzie wynikała z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.