Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.308.2018.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-16
Teza: w zakresie ustalenia, czy prace opisane powyżej i wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 czerwca 2018 r. (data wpływu tego samego dnia), uzupełnionym 1 i 2 sierpnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy prace opisane powyżej i wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT:

*   w części dotyczącej czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę polegających na serwisowaniu (poprawie błędów) - **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy prace opisane powyżej i wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT. Wniosek nie spełnił wymogów formalnych, dlatego pismem z 1 sierpnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-3-4010.308.2018.1.BM wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku dokonano 1 i 2 sierpnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Działalność badawczo-rozwojowa (dalej również jako: „ B+R”).

Wnioskodawca jest firmą z branży IT, zajmującą się dostawą zaawansowanych rozwiązań teleinformatycznych dla przedsiębiorstw i instytucji w Polsce w sektorze B2B. W głównej mierze działalność Wnioskodawcy polega na integracji rozwiązań teleinformatycznych poprzez zespół zaangażowanych w pracę ekspertów. Wnioskodawca czyni to dostarczając klientom nowatorskie oprogramowanie. Wnioskodawca oferuje usługi związane z projektowaniem, wdrażaniem, konfiguracją i serwisowaniem rozwiązań w ramach następujących linii biznesowych:

*   Dostęp do sieci - przewodowe i bezprzewodowe sieci teleinformatyczne oparte na protokole internetowym (IP),
*   Systemy Komunikacji Biznesowej - systemy przeznaczone do nowoczesnej komunikacji biznesowej w relacjach B2B i B2C,
*   Systemy Contact Center - zaawansowane platformy wykorzystywane do komunikacji z klientem, jak również usługi budowy aplikacji dedykowanych oraz wdrożeniowe oprogramowania i sprzętu teleinformatycznego,
*   Data Center (centrum danych i wirtualizacja) - Wnioskodawca projektuje rozwiązania serwerowe zarówno dla firm z sektora MŚP, jak i dla dużych firm.

Dla małych firm i zdalnych lokalizacji proponuje rozwiązanie w oparciu o wolnostojące serwery lub moduły serwisowe do routerów. Natomiast, w przypadku większych przedsiębiorstw, wykorzystuje skalowalne architektury, wysokowydajne serwery z wirtualizacją i odpowiednio dedykowane przełączniki.

*   Bezpieczeństwo danych - Wnioskodawca oferuje rozwiązania zapewniające bezpieczeństwo na różnych poziomach, m.in. zapobiegające atakom hakerskim, kontrolujące dostęp do informacji oraz zapewniające bezpieczną komunikację, m.in.: rozwiązania sprzętowe typu Firewall, systemy Intrusion Prevension System (IPS) i Network Addmission Control, serwery uwierzytelniania oraz rozwiązania programowe, obejmujące ochronę przed spamem czy kontrolę ruchu internetowego. Wnioskodawca tworzy nowe oprogramowanie, które pozwala na integrację urządzeń różnych producentów w sposób generujący zindywidualizowane nowe wykorzystanie, poprzez zastosowanie własnych autorskich rozwiązań. Dzięki temu klienci osiągają korzyści, których nie byliby w stanie uzyskać, gdyby nabyli te urządzenia bezpośrednio od producentów, bez oprogramowania stworzonego przez Wnioskodawcę. Dzieje się tak, gdyż całość oferowanych przez Wnioskodawcę rozwiązań wzbogaca dedykowanymi aplikacjami, które umożliwiają rozszerzenie i rozwój funkcjonalności danego rozwiązania i zindywidualizowanie go pod kątem potrzeb klienta. Można wyróżnić następujące obszary działalności Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania i rozwoju oprogramowania:

I. Obszar 1 - produkcja oprogramowania ogólnodostępnego:

1.  monitorowanie rynku (np. rynek oprogramowania dla Contact Center),
2.  rozwój nowych mechanizmów i algorytmów na podstawie rynkowych informacji o trendach rozwoju systemów,
3.  tworzenie nowych rozwiązań optymalizujących pracę systemów (usprawnienie procesów np. przez rozwiązania Business Inteligence jak również usprawnienie pracy konsultantów Contact Center przez mechanizmy automatyzacji procesów).

II. Obszar 2 - produkcja oprogramowania na zamówienie pod indywidualne potrzeby klientów:

1.  projektowanie/wytwarzanie oprogramowania zgodnie z przekazanymi wymaganiami,
2.  serwisowanie (poprawa błędów),
3.  prace laboratoryjne (badawcze nad nowymi rozwiązaniami optymalizującymi działanie algorytmów aplikacji w środowiskach klientów).

Działalność Wnioskodawcy w obu obszarach jest podporządkowana celowi maksymalizacji zysków. Dlatego też, prawie wszystkie rozwiązania Wnioskodawca stara się skomercjalizować. Warto zaznaczyć, że istnieje grupa produktów, które nie zostały sprzedane (Obszar 1 - np. Bezprzewodowy System Przywoławczy) i pozostały w fazie badań i rozwoju, bądź zostały wytworzone dla klienta wewnętrznego (Obszar 2 - np. oprogramowanie wewnętrzne Wnioskodawcy). W ramach prowadzonych działań, pracownicy koncentrują się na problemach badawczych z zakresu szeroko pojętego przetwarzania informacji w systemach masowej obsługi. W szczególności są to:

*   masowe zarządzanie informacją i danymi,
*   mechanizmy interpretacji danych (klasyfikacji i kategoryzacji danych), mechanizmy BI (Business Intelligence),
*   wykorzystanie drzew decyzyjnych (teoria decyzji) w procesie podejmowania decyzji z ograniczeniami czasu rzeczywistego,
*   HCI (Human-Computer Interaction) - w tym ergonomia UI/UX,
*   wykorzystanie kontekstu w aplikacjach zdarzeniowych (Context Aware Applications) oraz modelu IAI (Interaktywnych Aplikacji Iteracyjnych),
*   mechanizmy przetwarzania równoległego oraz rozproszonego.

Prace badawcze wykonywane są zarówno w środowisku laboratoryjnym jak również przy wykorzystaniu infrastruktury dostarczonej przez klientów. Prace w laboratorium mają na celu badanie oprogramowania względem założonych hipotez. Hipotezy odnoszą się do algorytmów pod kątem wydajności, zgodności ze standardami bezpieczeństwa, a także potwierdzenia możliwości wykorzystania nowych rozwiązań w całościowej realizacji procesów klientów (np. procesów obsługi klientów Contact Center). Badania przeprowadzane są przy wykorzystaniu metodyki prototypowania, polegającego na utworzeniu nowego MVP (Minimum Value Product) bądź wykorzystaniu gotowych komponentów powiązanych w innowacyjny sposób. Istotne jest to, że w trakcie badań może zachodzić konieczność przygotowania różnych prototypów w szeregu iteracji. Może się zdarzyć, że żaden z prototypów nie potwierdza przyjętych hipotez. W takiej sytuacji następuje ponowna analiza hipotez i próba znalezienia rozwiązań alternatywnych. Dla projektów z Obszaru 2 - po zakończeniu prac w laboratorium, jeżeli istnieje taka możliwość, prototypy uruchamiane są w infrastrukturze klienta, aby potwierdzić poprzednio uzyskane wyniki. W przypadku potwierdzenia zgodności uzyskanych wyników badań z zakładanymi, rozpoczyna się proces projektowania rozwiązania docelowego oraz jego implementacji. Proces projektowania i implementacji wpisuje się w rozwój branży w jakiej działa klient (np. poprzez poprawę efektywności procesów Contact Center). Dzięki wpisanej w zasady wytwarzania oprogramowania u Wnioskodawcy uniwersalności rozwiązań przyczynia się on również do rozwoju technologii z jakich klienci Wnioskodawcy korzystają. Projektowanie wymaga od pracowników określenia sposobu, w jaki docelowe rozwiązanie będzie przygotowane przy wykorzystaniu uzyskanego prototypu. Wynikiem projektowania mogą być zmiany w istniejących produktach jak również utworzenie nowych. Wytwarzanie oprogramowania realizowane jest następnie w modelu iteracyjnym bądź wodospadowym - dobieranym w zależności od stopnia złożoności produktu końcowego. Zarówno, na etapie weryfikacji prototypu na infrastrukturze klienta jak i przy uruchamianiu gotowego produktu mogą pojawić się niezgodności z uzyskanymi wynikami laboratoryjnymi i przez to niespełnienie hipotez. Takie sytuacje zarządzane są na etapie wdrożenia rozwiązania, gdzie pracownicy wprowadzają do produktu niezbędne modyfikacje bądź rozpoczynają kolejne prace badawczo-rozwojowe. Opisane prace dotyczą obu obszarów działalności Wnioskodawcy przez co w obu wymagane są prace badawczo-rozwojowe. Wieloletnia praktyka Wnioskodawcy (ponad 20 lat w branży IT) wykazała, że znane i ogólnodostępne technologie programistyczne muszą zostać rozszerzone o unikalne, autorskie rozwiązania Wnioskodawcy, aby móc sprostać następującym wyzwaniom realizowanym przez Wnioskodawcę w ramach prac B+R:

*   projektowanie i wdrażanie nowych wyszukiwarek opartych na oryginalnych technologiach (m.in. w celu rozwoju komunikacji pomiędzy zróżnicowanymi systemami),
*   prace mające na celu rozwiązanie konfliktów sprzętowych lub w oprogramowaniu w oparciu o przeprojektowanie systemu (m.in. w celu rozwoju integracji urządzeń charakteryzujących się różnorodnością),
*   tworzenie nowych, bardziej wydajnych algorytmów opartych na nowych technikach (m.in. w celu wzmacniania bezpieczeństwa systemów).

Wnioskodawca identyfikuje następujące obszary prac B+R:

*   Produkcja i rozwój aplikacji - działania związane z rozwojem produktów, procesów i technologii w dziedzinie oprogramowania komputerowego, dotyczące pojedynczych aplikacji (np. wspomaganie procesów realizowanych przez agentów Contact Center (pojedyncze gadżety realizujące koncepcję HCI) lub bardziej ogólnych obszarów (np. całościowe systemy Contact Center), mogące dotyczyć tworzenia nowych produktów lub wprowadzania ulepszeń w już istniejących, w tym całych produktów jak i ich elementów (np. komponenty warstwy prezentacji w gadżetach dla konsultantów Contact Center).
*   Rozwój innowacyjnych technologii do produkcji aplikacji - opracowywanie innowacyjnych technologii do produkcji aplikacji obsługujących wideokonferencje czy pracę Contact Center, które składają się na algorytm pracy aplikacji lub są z nim powiązane i dotyczą m.in. zachowania sztucznej inteligencji, optymalizacji sposobu wyświetlania obiektów i postaci na wielu platformach sprzętowych (monitorach), automatyzacji procesów generowania i testowania treści, technik i metod pozyskiwania, czyszczenia oraz proceduralnego generowania obrazu, integracji z chmurą, zarządzania złożonymi bazami danych, sposobu funkcjonowania warstwy dźwiękowej (w tym jej transmisji), konstruowania trybów wideokonferencji zarówno dla kilku jak i dla wielu jej uczestników, metod interakcji uczestnika wideo

1.  Kontakt z klientami (Contact Center).
2.  Skrypter - inteligentny elektroniczny asystent prowadzenia rozmowy przez pracownika Contact Center w zależności od progresji rozmowy (czyli nowych pojawiających się w trakcie rozmowy tematów/zagadnień/wątków).
3.  Gateway - system umożliwiający komunikację/wymianę danych pomiędzy Contact Center a innymi systemami danych należącymi do klienta.
4.  Zaawansowane systemy wideokonferencyjne - integrujące systemy sterowania budynkami (światło, rolety, drzwi - w salkach konferencyjnych) z kalendarzami elektronicznymi (np. jeśli w kalendarzach elektronicznych zostanie wpisane spotkanie, to system inteligentnego sterowania budynkiem zarezerwuje daną salę i o godzinie rozpoczęcia spotkania włączy w sali konferencyjnej światło, zasunie rolety, włączy rzutnik, otworzy drzwi, itd ).
5.  ACI - automatyczne budowanie systemu/wirtualnego stanowiska pracy użytkownika oparte o sztuczną inteligencję (jego zastosowanie potrafi wygenerować oszczędność nawet do 8 godzin pracy przy zatrudnianiu nowego pracownika na danym stanowisku; wprowadzenie stosunkowo niedużej ilości informacji automatycznie buduje/konfiguruje wysoce złożone środowisko pracy nowego pracownika, co stanowi dużą wartość dodaną biorąc pod uwagę powszechną obecnie znaczną rotację pracowników w podmiotach typu Contact Center).

Wnioskodawca jest liderem i jedynym w Polsce podmiotem, który jest w stanie stworzyć odpowiednie oprogramowanie niezbędne do jednoczesnej obsługi nawet do 300 monitorów podczas wideokonferencji. W ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca częstokroć działa w warunkach tzw. „proof of concept” (potwierdzenie/dowód rozwiązania/koncepcji) - głównie na potrzeby ogłoszonych przetargów bądź w celu zainteresowania potencjalnego klienta danym nowatorskim rozwiązaniem oferując mu swoistą ściśle zindywidualizowaną pod jego kątem unikalną propozycję zaawansowanego udogodnienia informatycznego. Możliwe jest wystąpienie sytuacji, w której dane rozwiązanie nie zostanie zaakceptowane przez klienta i koncepcja wygaśnie na etapie „proof of concept” budując jednak doświadczenie Wnioskodawcy i przyczyniając się do rozwoju technologii programistycznych. W związku z powyższym, Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych ponosi szereg różnego rodzajów kosztów (dalej: „Koszty B+R”).

Koszty B+R - Wynagrodzenia zatrudnionych pracowników wraz ze składkami ZUS. Wnioskodawca do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę. Osoby wytwarzające oprogramowanie to wysokiej klasy specjaliści. W większości są to osoby z wykształceniem wyższym w kierunku technologii IT:

*   programiści,
*   architekci oprogramowania,
*   inżynierzy ds. wytwarzania oprogramowania,
*   kierownicy projektów.

Są to osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę. Niektóre z umów o pracę (te zawarte z programistami) zawierają informację o twórczym charakterze pracy. Pozostałe umowy o pracę nie zawierają bezpośredniego odniesienia do twórczego charakteru prac. W kartach zakresów czynności podpisywanych obustronnie przez Wnioskodawcę i pracownika wśród głównych zadań i obowiązków znajdują się następujące kategorie:

\-dla programisty:

*   projektowanie nowych rozwiązań informatycznych dla Wnioskodawcy i Klientów Wnioskodawcy
*   tworzenie aplikacji informatycznych na potrzeby Wnioskodawcy i Klientów Wnioskodawcy,
*   dla inżyniera systemowego:
*   projektowanie i wdrażanie systemów oraz nowych rozwiązań teleinformatycznych,
*   tworzenie projektów koncepcyjnych rozwiązań dopasowanych do wymagań biznesowych i potrzeb klienta,
*   przygotowywanie materiałów szkoleniowych oraz szkolenia wewnętrzne z zakresu produktów i rozwiązań mogących znaleźć się w ofercie,
*   uaktualnianie i zdobywanie wiedzy w zakresie obszarów oferowanych systemów i rozwiązań.

W kartach zakresów czynności w zakresie odpowiedzialności i uprawnień pracowników znajdują się następujące kategorie:

*   pracownik zobowiązany jest do uczestnictwa we wskazanych przez pracodawcę szkoleniach jak też do uzyskiwania wskazywanych przez pracodawcę umiejętności mogących łączyć się z powierzoną pracownikowi pracą lub zajmowanym przezeń stanowiskiem. Obejmuje to również zobowiązanie pracownika do odpowiedniego dokumentowania uzyskiwania takich umiejętności, zgodnie z wymaganiami pracodawcy,
*   wykonywanie przez pracownika obowiązku określonego w punkcie poprzedzającym, będzie jednym z podstawowych kryteriów przydatności pracownika do wykonywania pracy dla pracodawcy. Powyższe wynika z faktu, iż działalność o charakterze B+R jest kluczowa dla Wnioskodawcy, który jest liderem w Polsce w swojej branży.

Podnoszenie kwalifikacji pracowników odbywa się poprzez:

*   samokształcenie,
*   szkolenia zewnętrzne,
*   gromadzenie doświadczenia projektowego.

Dzięki temu, inżynierzy pracujący u Wnioskodawcy zyskują najwyższe stopnie kwalifikacji producentów urządzeń, do których Wnioskodawca rozwija nowatorskie rozwiązania programistyczne. Kwalifikacje te weryfikowane są seriami egzaminów, a minimalny czas ich zdobycia to 2 lata. Wśród kadry Wnioskodawcy znajduje się m.in. osoba z tytułem doktora informatyki. W efekcie, pracownicy Wnioskodawcy zaliczają się do najlepszych specjalistów w branży w Polsce. Wnioskodawca zaznacza, że każda osoba uczestnicząca w procesie wytwarzania oprogramowania w obu określonych obszarach działalności może również otrzymywać inne zadania nie będące badawczo-rozwojowymi.

Takie zadania to w szczególności:

*   obsługa awarii polegająca na doraźnym rozwiązaniu problemu zgłaszanego przez klienta,
*   wdrożenia oraz pomoc powdrożeniowa dla przygotowanych rozwiązań (po tym jak opuściły już fazę badawczo-rozwojową),
*   wypełnienie obowiązków nakładanych przez wewnętrzne regulaminy firmy (np. szkolenie Wewnętrznego Systemu Kontroli).

Jednakże, głównym obszarem działalności tych osób pozostaje praca badawczo-rozwojowa przy wytwarzaniu oprogramowania. Ewidencja kosztów pracowniczych u Wnioskodawcy jest oparta o elektroniczną ewidencję czasu pracy prowadzoną przez pracowników i kontrolowaną przez kierowników projektów. Pracownicy codziennie wprowadzają do ewidencji informacje odnośnie czasu poświęconego na dane zlecenie, które może mieć charakter B+R bądź inne nie mające takiego charakteru. W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Wynagrodzenie, o którym mowa powyżej obejmuje jakiekolwiek przychody pracowników otrzymanych od Wnioskodawcy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm., dalej: „ustawa PIT”), w szczególności:

*   wynagrodzenie zasadnicze za nadgodziny,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
*   bonusy i nagrody,
*   świadczenia okołopłacowe, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.,
*   koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę - pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych - o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy PIT,
*   wynagrodzenie za czas urlopu,
*   wynagrodzenie za czas choroby.

Opisane w powyższej części koszty wynagrodzeń wraz ze sfinansowanymi przez Wnioskodawcę - płatnika składkami z ich tytułu określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „ustawa ZUS”) zwane będą w dalszej części wniosku łącznie „Wydatkami Pracowniczymi”.

Koszty B+R - Należności z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło wraz ze składkami ZUS.

Do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca zleca część prac specjalistom jako podwykonawcom na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. W większości są to wysokiej klasy specjaliści z wykształceniem wyższym w kierunku technologii IT:

*   programiści,
*   architekci oprogramowania,
*   inżynierzy ds. wytwarzania oprogramowania.

Umowy te zawierają informację o twórczym charakterze pracy. Wnioskodawca zaznacza, że każda osoba uczestnicząca w procesie wytwarzania oprogramowania w obu określonych obszarach działalności może również otrzymywać inne zadania nie będące badawczo- rozwojowymi. Takie zadania to w szczególności:

*   obsługa awarii polegająca na doraźnym rozwiązaniu problemu zgłaszanego przez klienta,
*   wdrożenia oraz pomoc powdrożeniowa dla przygotowanych rozwiązań (po tym jak opuściły już fazę badawczo-rozwojową),
*   wypełnienie obowiązków nakładanych przez wewnętrzne regulaminy firmy (np. szkolenie Wewnętrznego Systemu Kontroli).

Jednakże, głównym obszarem działalności tych osób pozostaje praca badawczo-rozwojowa przy wytwarzaniu oprogramowania. Czas wykonywanej osobiście działalności przez powyższe osoby jest ewidencjonowany w sposób analogiczny do sposobu ewidencjonowania przez pracowników Wnioskodawcy opisany wyżej. Opisane w powyższej części koszty umów zlecenia i o dzieło wraz ze sfinansowanymi przez Wnioskodawcę - płatnika składkami z ich tytułu określonymi w ustawie ZUS zwane będą w dalszej części wniosku łącznie Kosztami Umów Zlecenia i o Dzieło.

Koszty B+R - Związane z wykorzystywaniem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W ramach prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca ponosi także Koszty B+R związane z wykorzystywaniem przy tych pracach środków trwałych (dalej: „ŚT”) oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”, „WNiPy”), m.in.:

1.  odpisy amortyzacyjne (również jednorazowe z art. 16f ust. 3 ustawy CIT) od ŚT (np. urządzeń laboratoryjnych, np. serwery, telefony, switche, routery, tablety, stacje telekonferencyjne) i WNiPów (np. oprogramowanie) wykorzystywanych ze względu na swą specyfikę wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych (dalej: „Odpisy Amortyzacyjne Pełne”),
2.  odpisy amortyzacyjne (również jednorazowe z art. 16f ust. 3 ustawy CIT) od pozostałych ŚT i WNiPów w tym sprzętu komputerowego, informatycznego, biurowego np. notebooków, komputerów, zestawów komputerowych czy monitorów itp. oraz oprogramowania wykorzystywanego przez pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe (dalej: „Odpisy Amortyzacyjne Proporcjonalne”),
3.  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy CIT, tj. z pominięciem ujęcia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wydatki poniesione na nabycie niskocennych ŚT bądź WNiPów (tj. takich, których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł w bieżącym roku podatkowym kończącym się 30 czerwca 2018 r., bądź 10.000 zł w kolejnych latach podatkowych począwszy od roku rozpoczynającego się 1 lipca 2018 r.) - dalej: „Wydatki na Niskocenne ŚT oraz WNiPy”.

Wnioskodawca oświadcza, że:

1.  Nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
2.  Koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R, nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie.
3.  Koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R nie obejmują i nie będą obejmować odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
4.  Jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT.
5.  Będzie wykazywał w zeznaniach podatkowych koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.
6.  Koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R są zaliczane i będą zaliczane przez Wnioskodawcę także do kosztów uzyskania przychodów - w postaci „jednorazowej” lub odpisów amortyzacyjnych.
7.  Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów określonych w ustawie CIT.
8.  Był/jest średnim przedsiębiorcą zarówno w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej jak i w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców.
9.  Niezależnie od treści umów o pracę, zlecenia czy o dzieło, prace faktycznie wykonywane przez pracowników oraz osoby wykonujące osobiście działalność mają charakter zarówno twórczy jak i badawczo-rozwojowy.
10.  Prace badawczo-rozwojowe są wykonywane zarówno w laboratorium Wnioskodawcy, jak również przy wykorzystaniu infrastruktury klientów. Prace badawcze na środowiskach laboratoryjnych mają na celu weryfikację oprogramowania przed przekazaniem do klienta oraz zmniejszeniu ryzyka awarii już na środowisku produkcyjnym. Badania przeprowadzane na różnych środowiskach mają na celu weryfikację poprawności założeń przygotowanego oprogramowania w kontekście specyficznego środowiska, na którym działają różne systemy, z którymi badane oprogramowanie się integruje. Jako środowisko docelowe traktowane jest środowisko klienta, gdzie ostatecznie trafia oprogramowanie.
11.  W prowadzonej ewidencji rachunkowej Wnioskodawca wyodrębnił i będzie w dalszym ciągu wyodrębniał koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową. W tym celu, dodatkowo Wnioskodawca wprowadził między innymi ewidencję kosztów, która jest oparta o elektroniczną ewidencję czasu pracy prowadzoną przez pracowników i osoby osobiście wykonujące działalność i kontrolowaną przez kierowników projektów. Pracownicy i osoby osobiście wykonujące działalność codziennie wprowadzają informację na temat czasu poświęconego na dane zlecenie, które ma charakter B+R bądź inne nie mające takiego charakteru. Ponadto, dla każdego projektu prowadzony jest dokument zawierający zwięzły opis projektu/zlecenia ze wskazaniem czy ma on charakter B+R czy nie oraz jakiego typu specjaliści muszą być członkami zespołu projektowego ze wskazaniem ich z imienia i nazwiska oraz pełnionej w danym projekcie funkcji. Jeżeli w projekcie o charakterze B+R uczestniczą/będą uczestniczyli członkowie nie wykonujący prac B+R (np. pracownicy działu handlowego) wówczas czas ich pracy nie jest uwzględniany w uldze B+R.

Rok podatkowy Wnioskodawcy trwa od 1 lipca do 30 czerwca. Na dzień złożenia niniejszego wniosku bieżącym rokiem podatkowym jest okres trwający od 1 lipca 2017 r. do 30 czerwca 2018 r. Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z zasadami określonymi w art. 18d i art. 18e ustawy CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy trwający od 1 lipca 2017 r. do 30 czerwca 2018 r. oraz w kolejnych latach podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prace opisane powyżej i wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy CIT?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane prace B+R zgodnie z przedstawionym opisem stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy CIT. Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W przypadku powyższej definicji dwa warunki wydają się szczególnie istotne, a mianowicie twórczość oraz systematyczność. W ocenie Wnioskodawcy, realizowane prace B+R mają charakter twórczy. „Twórczy” to za słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”. Wnioskodawca w ramach realizacji prac B+R zajmuje się szeroko pojętymi innowacjami, obejmującymi zarówno wypracowanie doskonalszych i bardziej optymalnych rozwiązań wspierających proces testowania wytwarzanego oprogramowania, poszukiwanie nowych przypadków biznesowych oraz opracowanie i tworzenie nowych funkcjonalności systemów. Badania rozwojowe mają na celu nie tylko weryfikację oprogramowania pod względem bezbłędnego działania, ale również przyjaznej i intuicyjnej obsługi czy wydajnej pracy w okresach dużego obciążenia systemu. Ponadto, wychodzą one ponad zwykłe działanie, gdyż umożliwiają integrację różnych systemów poprzez tzw. skalowanie zasobów czyli umożliwienie wymiany danych między różnymi systemami. Dzięki temu otrzymywana jest nowa jakość a pojęcie synergii zyskuje nowe znaczenie. Projekty są realizowane w sposób systematyczny. „Systematyczny” według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czego; dokładny”. Według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN „systematyczny proces” to proces „zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”. Projekty badawczo-rozwojowe są realizowane przez Wnioskodawcę w sposób planowy, uporządkowany i metodyczny. Każda faza projektu począwszy od zebrania informacji o wymaganiach, oczekiwaniach przez opracowanie koncepcji aż po przekazanie rozwiązania z rekomendacjami do wdrożenia wymaga dokładności i skrupulatności. Realizację prac B+R należy również uznać za proces zachodzący w działalności Wnioskodawcy stale, zarówno obecnie jak i w przyszłości.

Definicja prac rozwojowych została doprecyzowana w art. 4a pkt 28 ustawy CIT. I tak, przez prace rozwojowe rozumie się nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że prace rozwojowe są przez ustawodawcę rozumiane bardzo szeroko oraz wiążą się one zarówno z nabywaniem, jak i przetwarzaniem wiedzy w celu kreowania m.in. ulepszonych procesów. Jedynie rutynowe i okresowe zmiany istniejących m.in. procesów lub usług nie stanowią prac rozwojowych. Odnosząc się do znaczenia pojęć funkcjonujących w języku powszechnym, należy jednak wskazać, że „prace”- w kontekście omawianego przypadku - to ogół czynności wykonywanych przez grupę ludzi realizujących jakieś zadanie, celowa działalność człowieka zmierzająca do wytworzenia określonych dóbr, a badawczo-rozwojowe to związane z badaniami, z rozwojem, planowaniem badań i rozwoju; „rozwój” natomiast oznacza proces zmian, przechodzenia do form bądź stanów bardziej złożonych lub pod pewnymi względami doskonalszych. Zgodnie zaś z definicją stosowaną dla celów statystyki publicznej „prace rozwojowe” to prace konstrukcyjne, technologiczno-projektowe oraz doświadczalne polegające na zastosowaniu istniejącej już wiedzy, uzyskanej dzięki pracom badawczym lub jako wynik doświadczenia praktycznego, do opracowania nowych lub istotnego ulepszenia istniejących materiałów, urządzeń, wyrobów, procesów, systemów czy usług, łącznie z przygotowaniem prototypów doświadczalnych oraz instalacji pilotowych. Prace B+R są realizowane przez Wnioskodawcę w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań, zastosowań. Specyfika działalności Wnioskodawcy wymaga nie tylko poszerzania, wykorzystania wiedzy odnośnie trendów z zakresu informatyki, lecz również badania możliwości ich zastosowania przez klientów, u których rozwiązania stworzone przez Wnioskodawcę mają znaleźć zastosowanie. Ponieważ, realizowane prace B+R mają na celu opracowanie całkowicie nowych rozwiązań działania w oparciu o systemy informatyki albo opracowanie nowych funkcjonalności tych systemów, w każdym realizowanym projekcie badawczo-rozwojowym wiedza wykorzystywana jest do nowych zastosowań. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że wykonywane prace B+R nie mają na celu wprowadzenia jedynie rutynowych czy okresowych zmian do swoich usług. Podsumowując, prace B+R realizowane przez Wnioskodawcę stanowią działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych rozwiązań. Działalność tę można scharakteryzować jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy z wielu dziedzin do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów usług. Tym samym, prace B+R należy uznać za działalność badawczo-rozwojową, w tym w szczególności za prace rozwojowe w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 i 28 ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) oraz ustawy z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2201), z dniem 1 stycznia 2018 r. do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „uCIT”), zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje działalności, które uprawniają podatników do odliczenia kosztów kwalifikowanych w zeznaniu podatkowym zostały zdefiniowane w art. 4a uCIT, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o:

\-działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (pkt 26);

\-badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych (pkt 27);

\-pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna (pkt 28).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Z definicji zawartych w ww. przepisach wynika, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Analizując przedstawione we wniosku prace wykonywane w ramach działań badawczo -rozwojowych wskazać należy, że nie wszystkie działania Wnioskodawcy mieszczą się w działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT. Z definicji zawartej w tym przepisie wynika, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Prace rozwojowe mogą obejmować również opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W związku z powyższym, czynności prowadzonych przez Wnioskodawcę w Obszarze 2 – produkcja oprogramowania na zamówienie pod indywidualne potrzeby klientów w zakresie wskazanym w pkt 2 – serwisowanie (poprawa błędów) - w ocenie tut. Organu, nie można uznać za prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ww. ustawy. Nie są to bowiem działania mające na celu tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Świadczy o tym fakt, że ww. prace nie służą bezpośrednio do inicjowania, projektowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług.

W kontekście powyższego, na gruncie przedmiotowej sprawy nie sposób uznać za działalność badawczo-rozwojową czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę polegających na serwisowaniu wyprodukowanego oprogramowania.

Natomiast, w ocenie tut. Organu, pozostała część czynności wskazanych we wniosku w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prace opisane powyżej i wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d uCIT:

*   w części dotyczącej czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę polegających na tworzeniu nowych aplikacji w skali przedsiębiorstwa w części dotyczącej produktów oferowanych na rynku przez konkurencję – jest nieprawidłowe,
*   w pozostałej części – jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 - 7 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.