Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.566.2020.3.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-28
Teza: w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) oraz kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; koszt; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2020 r. (data wpływu 9 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismami: złożonym w dniu 26 sierpnia 2020 r., złożonym w dniu 17 września 2020 r. oraz złożonym w dniu 21 września 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) oraz kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 14 sierpnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.566.2020.1.MP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 sierpnia 2020 r. i doręczono w dniu 18 sierpnia 2020 r.

W dniu 26 sierpnia 2020 r. wpłynęło do Organu – za pośrednictwem Elektronicznej Platformy Usług Administracji Publicznej (ePUAP), pismo przewodnie z dnia 26 sierpnia 2020 r. określone jako „wniosek”, do którego zostało załączone uzupełnienie wniosku z dnia 25 sierpnia 2020 r., jednakże uzupełnienie to, nie zostało podpisane przez Wnioskodawcę, ani przez osobę upoważnioną do reprezentowania Wnioskodawcy. Ponadto, po uzupełnieniu, wniosek nadal nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ww. ustawy, w związku z powyższym pismem z dnia 11 września 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.566.2020.2.MP, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 11 września 2020 r. W dniu 17 września 2020 r. wpłynęło do Organu podpisane uzupełnienie wniosku na piśmie z dnia 25 sierpnia 2020 r.,, natomiast w dniu 21 września 2020 r., wpłynęło uzupełnienie wniosku pismem z dnia 21 września 2020

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Informacje podstawowe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2010 r. Od początku prowadzenia działalności do chwili obecnej, Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Siedzibą działalności jest lokal użyczony przez rodziców. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników, ani wykonawców na umowy cywilnoprawne. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie informatyki oraz wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Przychód z działalności informatycznej stanowi ponad 80% ogółu przychodów z działalności. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. W 2019 r. opodatkowany był w oparciu o stawkę liniową 19% (na podstawie art. 30c UPDOF).

Opis działalności informatycznej:

W ramach zawartej umowy z firmą … Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie komputerowe, które z kolei jest przez tę firmę integrowane i przekazywane jako aplikacja dla K. i służy do zarządzania wnioskami podmiotów starających się o przyznanie grantów unijnych. Wnioskodawca nie zna szczegółów współpracy miedzy Jego … partnerem, a K. Rola Wnioskodawcy polega na tworzeniu oprogramowania i przekazywania go … partnerowi. Na mocy zawartej umowy wraz z przekazaniem oprogramowania Wnioskodawca przenosi na zamawiającego, wszelkie materialne prawa autorskie zarówno do oprogramowania, jak i baz danych i towarzyszącej dokumentacji, za co otrzymuje wynagrodzenie. Umowa została zawarta w 2016 r., była kontynuowana przez cały 2019 r. Jest to umowa modelu współpracy …. W dniu 8 maja 2020 r. została podpisana formalnie nowa umowa, która jednak merytorycznie nie różni się od poprzedniej. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowane jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Drugim aspektem działalności informatycznej Wnioskodawcy jest rozwijanie i ulepszanie oprogramowania, stosownie do wymagań zamawiającego, które często zmieniają się w fazie wdrażania tego oprogramowania u odbiorcy finalnego.

W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury – nowe prawa własności intelektualnej, a zatem przekazując je zleceniodawcy dochodzi, także do przeniesienia praw autorskich, czyli Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dokumentacja:

Wnioskodawca z racji swoich dochodów prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od początku 2019 r. na bieżąco prowadzona jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodna z wymogami art. 30cb UPDOF ewidencja, pozwalająca na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 analizowanej ustawy, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniająca określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmująca wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Opisaną ewidencję oraz księgę prowadzi biuro rachunkowe.

Działalność rozwojowa:

Działalność rozwojową Wnioskodawca prowadzi w zasadzie od początku działalności gospodarczej, czyli od 2010 r., gdyż jest ona nieodłącznie związana z procesem tworzenia oprogramowania.

Nowatorski i unikalny charakter oprogramowania, który tworzy:

Wnioskodawca podaje, że oprogramowanie służy do zarządzania wnioskami aplikującymi o przyznanie grantów unijnych. Rozwojowe agencje K. (np. … itd.), ogłaszają innowacyjne konkursy i oczekują propozycji projektów (wniosków), które są przygotowane i zapisywane w systemie przez różne podmioty. Wszystkie otrzymane wnioski w ramach poszczególnych konkursów są ewaluowane i oceniane w ramach różnych kryteriów (prawnych, etycznych, biznesowych) przez niezależnych ekspertów w celu wyłonienia najlepszych, które otrzymają dofinansowanie. Każdy wniosek musi być oceniony w poprawny sposób według ogólnie obowiązujących zasad, przez co poszczególne kroki ewaluacji są ustandaryzowane w proces – Proces Zarządzania Wnioskami.

Model pracy:

Wnioskodawca pracuje w modelu …, wykorzystując klienta … do połączenia, do zdalnego komputera, gdzie znajduje się środowisko programistyczne oraz skonfigurowany kontener \`(...)\` Najnowszy model pracy …, stawia nacisk na kompletny rozwój oprogramowania, zapewnienie wymaganego bezpieczeństwa, testowanie oraz końcowo – deployment oprogramowania.

Wykorzystywane nowe technologie i narzędzia informatyczne:

Wytwarzając oprogramowanie Wnioskodawca korzysta z narzędzi programistycznych napisanych przez osoby trzecie, tj. z darmowych bibliotek udostępnianych powszechnie w Internecie na podstawie licencji …, które to licencje są niewyłączne i umożliwiają Wnioskodawcy, a także wszystkim innym osobom, korzystanie z takiego kodu w celu wytwarzania własnego oprogramowania. W szczególnych przypadkach, gdy brak jest wersji darmowej lub wersja ta ma poważne ograniczenia funkcjonalne, Wnioskodawca zakupuje licencję na użytek swojej działalności programistycznej.

Kształcenie i podnoszenie kwalifikacji:

Wnioskodawca ma tytuł magistra inżyniera informatyki (specjalność …) na Wydziale … w \`(...)\` Wnioskodawca na bieżąco rozwija swoje kwalifikacje i kompetencje zawodowe w formie samokształcenia oraz uczestnictwa w kursach i szkoleniach fachowych (we wniosku wymienił kursy, które ukończył).

Aspekty działalności rozwojowej:

Wnioskodawca w ramach działalności programistycznej realizuje szereg czynności mających charakter działalności rozwojowej (a szerzej badawczo-rozwojowej), a mianowicie:

*   tworzenie rozwiązań prototypowych stanowiących części składowe złożonych systemów i ich testowanie w ramach opracowanej metodyki

*   tworzenie nowych lub udoskonalenie istniejących rozwiązań programowych,

*   opracowywanie rozwiązań w zakresie wzrostu bezpieczeństwa oprogramowania,

*   opracowywanie rozwiązań w zakresie bezpieczeństwa przechowywania danych

*   opracowanie nowych algorytmów, skryptów, struktur i architektury,

*   testowanie i walidacja oprogramowania w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania,

*   wprowadzenie udoskonaleń do istniejących produktów,

*   tworzenie rozwiązań w zakresie przetwarzania dużych zbiorów danych tworzenie narzędzi analitycznych dla potrzeb procesów decyzyjnych.

Kontynuacja działalności:

W poprzednich punktach Wnioskodawca opisał działalność w poprzednim okresie, w szczególności w 2019 r. Działalność Wnioskodawcy w kolejnych latach, począwszy od 2020 r., będzie miała identyczny charakter, gdyż współpraca z kontrahentem … jest długofalowa. Zatem, wszystkie zamieszczone powyżej informacje zachowują swoją aktualność do zakończenia współpracy z … kontrahentem. W kolejnych latach, począwszy od 2020 r., nadal będzie prowadzona ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 UPDOF na zasadach wcześniej opisanych.

W uzupełnieniu wniosku m.in. wskazano:

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy przez to rozumieć, że stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wnioskodawca działalność rozwojową prowadzi w zasadzie od początku działalności gospodarczej, czyli od 2010 r., gdyż jest ona nieodłącznie związana z procesem tworzenia oprogramowania. Wnioskodawca rozumie przez to, że oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, względnie rozwinięte lub ulepszone przez Niego w ramach prowadzonej działalności rozwojowej, która z kolei jest elementem działalności badawczo-rozwojowej, a zatem oprogramowanie zostało wytworzone, względnie rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Działalność Wnioskodawcy w sferze informatycznej (programistycznej) spełnia wymagania do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Działalność informatyczna Wnioskodawcy to działalność o charakterze twórczym obejmująca prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany, uporządkowany) oraz poprzedzone są testami projektowanych rozwiązań.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Portal …, który Wnioskodawca rozwija, jest jednym z nielicznych portali służących ewaluacji grantów unijnych, ponadto jednym z największych i najbardziej skomplikowanych oraz oferujący możliwość uzyskania największych dotacji w Europie. W systemie jest możliwość zdefiniowania dowolnych, dynamicznych procesów ewaluacji. Całość jest skonstruowana na tyle generycznie, że każdy klient może zdefiniować swoje procesy. System jest na tyle uniwersalny, że korzystają z niego różne agencje i inne jednostki komisji. To oprogramowanie jest w istotny sposób innowacyjne i odbiega swoją funkcjonalnością i złożonością od systemów powszechnie spotykanych na rynku.

W związku z rozwijaniem lub ulepszaniem oprogramowania komputerowego Wnioskodawca uzyskał w 2019 r. oraz uzyska w okresie, którego dotyczy wniosek, dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 UPDOF, czyli ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca na mocy zawartej umowy wraz z przekazaniem oprogramowania, przenosi na zamawiającego wszelkie materialne prawa autorskie zarówno do oprogramowania, jak i baz danych i towarzyszącej dokumentacji, za co otrzymuje wynagrodzenie. Przekazanie oprogramowania można rozpatrywać na dwóch płaszczyznach. Przekazanie kodu źródłowego odbywa się za pomocą systemu kontroli wersji…. Następnie pracując w modelu …, następuje szereg sekwencyjnych zdarzeń odpowiedzialnych za budowanie kodu źródłowego do finalnej aplikacji, której artefakt jest cyt. „deploy-owany” na dwóch serwerach. Innymi słowy, oprogramowanie przekazywane jest w sposób zdalny, za pośrednictwem Internetu.

W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury – nowe prawa własności intelektualnej, a zatem przekazując je zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia (rozwinięcia) oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oznacza to, że w wyniku rozwijania lub ulepszania oprogramowania tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania, nowe struktury bazy danych i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. W programowaniu bardzo częstym rozwiązaniem jest model …, który mówi o współdzielonej odpowiedzialności. Każda ze stron jest odpowiedzialna za pewien zakres spraw przez nią wytworzonych, bądź z nią w przeważającej części związanych. Zlecone czynności są kierowane zapotrzebowaniem finalnego klienta (rynku). Następnie wymagania poddawane są analizie i po zatwierdzeniu i zdefiniowaniu - implementowane. Sposób formy implementacji pozostawiany jest programiście w ramach spełnienia wymagań funkcjonalnych oraz niefunkcjonalnych aplikacji, np. wydajnościowych. Wybór algorytmu, konkretnego sposobu, wzorca programistycznego rozwiązania problemu jest przejawem własnej i indywidualnej decyzji Wnioskodawcy. Kierownictwo zlecającego ma charakter wyłącznie merytoryczny (określenie założeń i wymagań odnośnie oprogramowania). Klient w razie potrzeby udostępnia biuro oraz zaleca wykonywać pracę w czasie dnia (między 8-20), ze względu na kontakt z innymi osobami, natomiast finalny czas realizacji jest w gestii Wnioskodawcy. Praca jest możliwa do wykonania praktycznie całkowicie zdalnie.

Wnioskodawca jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Każda działalność gospodarcza niesie za sobą ryzyko. Wnioskodawca jest odpowiedzialny za błędy w tworzonym oprogramowaniu, łącznie z karami umownymi za szkody, które poniósłby kontrahent. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Podjęta działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie, wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania działalności oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – w tym przypadku oprogramowania, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

System, nad którym Wnioskodawca obecnie pracuje jest na tyle dużym i skomplikowanym systemem, że jego zaimplementowanie zajęło kilka lat. System składa się z dziesiątek modułów (mniejszych aplikacji). Wnioskodawca jest głównym autorem kilku głównych funkcjonalności systemu oraz modułów, ponadto rozwija już istniejące moduły, poprzez wprowadzanie nowych funkcji, zmienianie interfejsu użytkownika oraz ulepszanie wydajności bądź bezpieczeństwa systemu. Rozwija zarówno moduły wytworzone przez siebie, jak i przez innych autorów. Wnioskodawca jest współautorem oprogramowania. Wnioskodawca nie posiada licencji do korzystania z oprogramowania na systemie produkcyjnym. Jest to oprogramowanie dedykowane wydzielonym podmiotom, nie każdy może z niego korzystać. Trzeba spełnić, szereg wymogów, aby móc założyć konto w portalu. Wnioskodawca posiada dostęp do systemu, ale jest to tylko i wyłącznie na potrzeby tworzenia i testowania funkcjonalności aplikacji. Ma specjalną przypisaną rolę do swojego użytkownika, która umożliwia dostęp do aplikacji. Dostęp mają także inne osoby, nie jest to zastrzeżone wyłącznie do użytku Wnioskodawcy. Ulepszenie i modyfikacja programu następują na podstawie wymagań użytkownika przekazywanych poprzez business analityka – osoby będącej w kontakcie z klientami, zbiera od nich uwagi i opisuje zapotrzebowania klienta w sposób zrozumiały dla programistów. Wnioskodawca tworzy nowy kod źródłowy, nowe algorytmy i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury - nowe prawa własności intelektualnej, a zatem przekazując je zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują z tego tytułu prawa autorskie do ulepszenia (rozwinięcia) oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Od początku 2019 r. na bieżąco prowadzona jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodna z wymogami art. 30cb UPDOF ewidencja, pozwalająca na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 analizowanej ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniająca określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmująca wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Należy przez to rozumieć, że zaprowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję i prowadzi ją w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja jest prowadzona od początku stycznia 2019 r. Wnioskodawca uważa, że nie powinno to mieć zasadniczego wpływu na przedstawienie stanu faktycznego. Zauważyć należy, że przepis art. 30cb UPDOF, nie precyzuje momentu zaprowadzenia ewidencji.

Wnioskodawca podkreśla, że uzupełniając wniosek, rozszerza zakres i dodaje do opisu stanu faktycznego następującą treść (pkt F uzupełnienia):

W prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi liczne koszty związane bezpośrednio z działalnością informatyczną, będącą jednocześnie działalnością badawczo-rozwojową, a mianowicie:

*   korzystanie z samochodu: m.in. paliwo, serwis,

*   koszty delegacji,

*   koszty wynajętego mieszkania na delegacje,

*   doradztwo podatkowe,

*   księgowość,

*   szkolenia i kursy,

*   sprzęt elektroniczny i komputerowy,

*   abonament telefoniczny,

*   licencje na oprogramowanie.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 września 2020 r., m.in. wskazano: Czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonuje w Polsce i Belgii, jednak uważa, że nie ma to większego znaczenia, gdyż z uwagi na charakter czynności, może je wykonywać w każdym miejscu na świecie, z preferencją miejsc w niedużej odległości czasowej od czasu środkowoeuropejskiego. Kod, który Wnioskodawca tworzy jest fragmentem obszernego kompleksowego systemu informatycznego składającego się z wielu modułów i komponentów tworzonych przez różnych członków zespołu programistów. Każdy z modułów (zawierający szereg klas, interfejsów, funkcji i algorytmów) stanowi odrębny utwór. Osobiste autorskie prawa - zgodnie z przepisami - przysługują poszczególnym programistom, którzy stworzyli poszczególne moduły. Przysługują im także majątkowe prawa autorskie do momentu przeniesienia ich w formie sprzedaży na rzecz zamawiającego. Od tego momentu zamawiający (firma …) dysponuje majątkowymi prawami autorskimi do całego oprogramowania. Moduły, klasy, interfejsy, procedury, funkcje i algorytmy tworzone przez Wnioskodawcę są odrębnymi utworami podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dodać należy, że pojęcia „programu komputerowego” oraz „autorskie prawo do programu komputerowego” nie mają precyzyjnej definicji i należy je rozumieć szeroko, co słusznie zauważono w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2020 r.

Odrębna szczegółowa ewidencja określona w art. 30cb UPDOF, prowadzona jest od dnia 2 stycznia 2019 r. i prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Dodaje, że przepisy art. 30cb nie zawierają wymogu prowadzenia ewidencji na bieżąco, co zostało potwierdzone wyrokiem WSA we Wrocławiu (I SA/Wr 170/20).

Wnioskodawca w kwestii wskazania sposobu powiązania wymienionych przez Niego w uzupełnieniu z dnia 25 sierpnia 2020 r. kosztów (tj. korzystanie z samochodu, koszty delegacji, koszty mieszkania wynajętego na delegacje, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia i kursy, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny, licencje na oprogramowanie), z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania, odpowiedział że w przypadku, gdy koszty w całości bezpośrednio związane są z przychodami z praw własności intelektualnej, wspomniane koszty w całości uwzględniane mogą być przy obliczaniu tego dochodu. W przypadku możliwości powiązania konkretnego wydatku z konkretnym prawem własności intelektualnej, następuje bezpośrednie powiązanie. Precyzyjne opisanie konkretnego kosztu bezpośredniego i odpowiednia konstrukcja ewidencji, o której mowa powyżej, pozwala na powiązanie poszczególnych kosztów z konkretnym prawem własności intelektualnej. Natomiast, gdy w przypadku kosztów ogólnych, pośrednich i „mieszanych”, których nie da się w całości przyporządkować do przychodów z praw własności intelektualnej, uzasadnione jest posłużenie się proporcją przychodu. Posiłkowo, można się w tym przypadku posłużyć przepisem art. 22 ust. 3 UPDOF. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe), będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP.

Analogiczna zasada, jak opisana w powyższym paragrafie, została przyjęta przy kwalifikowaniu kosztów pośrednich i mieszanych do konkretnego prawa własności intelektualnej.

Przesłankami świadczącymi o bezpośrednim powiązaniu konkretnych kosztów z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową jest przeznaczenie tych kosztów i sposób wykorzystania danej usługi lub towaru przy tworzeniu konkretnego prawa własności intelektualnej.

Przykładowo:

*   do opracowania konkretnego rozwiązania, algorytmu niezbędna jest wiedza, którą Wnioskodawca pozyskuje poprzez udział w konkretnym szkoleniu lub nabywając określoną pozycje literatury,

*   przy tworzeniu konkretnego modułu konieczna jest konsultacja z innymi osobami, w tym celu Wnioskodawca odbywa podróż służbową,

*   do opracowania konkretnego modułu niezbędne jest konkretne oprogramowanie narzędziowe, które Wnioskodawca zakupuje,

*   do wytworzenia oprogramowania potrzebny jest sprzęt komputerowy na którym działa oprogramowanie, m.in.: laptop, bądź inny stacjonarny komputer, monitor, klawiatura, myszka, głośniki itp.

W przypadkach kosztów „mieszanych” stosowana jest zasada opisana w poprzednim punkcie.

Wnioskodawca korzysta z samochodu …. Wnioskodawca na delegacje wyjeżdża do \`(...)\` Kieruje sam siebie na delegacje z racji, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Wyjeżdża na delegacje w celu kontaktu z innymi osobami odpowiedzialnymi za rozwój systemu. Zarówno w celach konsultacyjnych, jak i w celu uzgodnienia interfejsów pomiędzy różnymi komponentami. Sprzęt komputerowy wykorzystywany przez Wnioskodawcę to przede wszystkim: laptop, stacja dokująca, monitor, klawiatura, myszka, drukarka, skaner, przejściówki interfejsów oraz kable, czytniki kart, głośniki komputerowe, słuchawki komputerowe, kamery. Ponadto sprzęt elektroniczny, z którego korzysta to m.in: telefon, tablet, czytnik e-booków. Laptop stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzęt komputerowy jest Wnioskodawcy niezbędny do wytwarzania oprogramowania oraz jest on wykorzystywany wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał, że pytanie nr 4 dotyczy lat podatkowych począwszy od 2019 r., przy założeniu niezmienności przepisów art. 30ca i 30cb UPDOF.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny działalność Wnioskodawcy w sferze informatycznej (programistycznej), spełnia wymagania do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową?
2.  Czy mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za 2019 r. (w formie korekty z uwagi na uwarunkowania czasowe), rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju, lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego przysługują także autorskie prawa majątkowe) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, na zasadach określonych w art. 30ca UPDOF?
3.  Czy przy założeniu braku zmian w charakterze i okolicznościach działalności Wnioskodawcy oraz przy założeniu niezmienności przepisów w tym zakresie, Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniach rocznych za następne lata, rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca UPDOF?
4.  Czy wymienione koszty: leasing na samochód, amortyzacja środków trwałych, paliwo, koszty delegacji, koszty wynajętego mieszkania na delegacje, bilety lotnicze na delegacje, paliwo przy podróży samochodem, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia oraz techniczne książki i poradniki, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny oraz abonament za internet, licencje na oprogramowanie, będące kosztami uzyskania przychodów w części, w jakiej bezpośrednio związane są z działalnością badawczo-rozwojową, mogą być uwzględnione przy obliczaniu dochodu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w przepisie art. 30ca ust. 7 UPDOF (pytanie nr 4 przedstawiono w uzupełnieniu wniosku)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny działalność Wnioskodawcy w sferze informatycznej (programistycznej) spełnia wymagana do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową.

Ad 2

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za 2019 r. (w formie korekty z uwagi na uwarunkowana czasowe), rozliczyć dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego wytworzonego przez Wnioskodawcę od podstaw lub na skutek rozwoju lub ulepszenia programu istniejącego, co do którego przysługują takie autorskie prawa majątkowe) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca UPDOF.

Ad 3

Przy założeniu braku zmian w charakterze i okolicznościach działalności oraz przy założeniu niezmienności przepisów w tym zakresie, Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniach rocznych za następne lata rozliczać dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca UPDOF.

Ad 4 (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

Koszty wymienione w pytaniu, w części, w jakiej bezpośrednio związane są z działalnością badawczo-rozwojową mogą być uwzględnione przy obliczaniu dochodu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w przepisie art. 30ca ust. 7 UPDOF.

Uzasadnienie:

Ad 1

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 UPDOF i obejmuje działalność badawczą lub rozwojową, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei, prace rozwojowe winny być na podstawie art. 5a pkt 39 i pkt 40 UPDOF, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe są zatem działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowana do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany, wprowadzone do nich nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na wytwarzaniu oprogramowana mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań, leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy Wnioskodawcy oraz jest przedmiotom ochrony prawa autorskiego. Ponadto, prace wykonywane obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowana i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia nowych funkcji dla istniejących aplikacji, przy wykorzystaniu wiedzy, m.in. z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) oraz poprzedzone są testami projektowanych rozwiązań. Wykaz czynności, które między innymi Wnioskodawca realizuje w toku Jego działalności programistycznej, zostały zamieszczone w opisie stanu faktycznego (pkt D5). Wnioskodawca spełnia także wymóg nabywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, co zostało zilustrowane w opisie stanu faktycznego (pkt D4). Wszystkie opisane w pkt D okoliczności dowodzą, że Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe, będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 2

Według Wnioskodawcy, wszystkie przesłanki umożliwiające uprzywilejowane opodatkowanie w oparciu o przepisy art. 30ca UPDOF, zostały spełnione, a mianowicie:

1.  prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, a więc wymóg przepisu art. 30ca ust. 1 UPDOF jest spełniony;
2.  tworzy oprogramowanie komputerowe, które korzysta jako utwór z ochrony prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a zatem jest to kwalifikowane prawo własności intelektualnej w myśl przepisu art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF;
3.  prawa własności intelektualnej w postaci oprogramowania komputerowego powstają u Niego w ramach działalności badawczo-rozwojowej, a zatem spełniony jest wymóg określony w art. 30ca ust. 2 UPDOF (wykazał to w pkt 1 niniejszego uzasadnienia stanowiska);
4.  przychody osiąga ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o czym mowa jest w przepisie art. 30ca ust. 7 pkt 2 UPDOF;
5.  opodatkowanie w modelu IP Box zamierza zastosować w zeznaniu rocznym (korekcie), co zgodne jest z przepisem art. 30ca ust. 11 UPDOF;
6.  prowadzona jest specjalna niezbędna ewidencja w myśl przepisu art. 30cb ust. 2 UPDOF.

Ad 3

Przy założeniu, że warunki i okoliczności prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie ulegną zmianie, uwzględniając uwagi zamieszczone w opisie stanu faktycznego, wszystkie przesłanki dotyczące 2019 r., będą także spełnione w latach kolejnych, począwszy od 2020 r. Nie ma zatem żadnych przeciwwskazań do zastosowania specyficznego sposobu rozliczania dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% na zasadach określonych w art. 30ca UPDOF.

Ad 4 (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku)

Wszystkie wymienione koszty są kosztami związanymi w wykonywaną działalnością gospodarczą, a w przypadku realizacji działalności badawczo-rozwojowej także z tą działalnością. Są to koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z praw własności intelektualnej, są racjonalnie uzasadnione biorąc pod uwagę rodzaj, zakres i rozmiary działalności. Spełniają zatem przesłanki wymienione w przepisie art. 22 ust. 1 UPDOF, który brzmi: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W art. 23 UPDOF nie znajdujemy bezpośredniego wyłączenia wydatków, o których mowa w pytaniu z wyjątkiem szczególnych przepisów ograniczających wydatki związane z użytkowaniem samochodów. Oczywiście przy zaliczaniu wydatków w koszty uzyskania przychodów uwzględniane są ograniczenia związane z samochodami.

Sposób określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej został zapisany w przepisie art. 30ca ust. 7 UPDOF, a mianowicie: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei, przepis ten odwołuje się do przepisu art. 9 ust. 2 UPDOF: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W przepisie tym mowa jest o kosztach uzyskania przychodów, a te, co już zaznaczono, określone są w przepisie art. 22 ust. 1 UPDOF. Zasadne jest zatem uwzględnienie wymienionych kosztów przy obliczaniu dochodu związanego ze sprzedażą kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, przy zastosowaniu ograniczeń wynikających z art. 23 UPDOF. W przypadku, gdy koszty w całości bezpośrednio związane są z przychodami z praw własności intelektualnej, wspomniane koszty w całości uwzględniane mogą być przy obliczaniu tego dochodu.

Natomiast, gdy w przypadku kosztów ogólnych, pośrednich i „mieszanych”, których nie da się w całości przyporządkować do przychodów z praw własności intelektualnej, uzasadnione jest posłużenie się proporcją przychodu. Posiłkowo można się w tym przypadku posłużyć przepisem art. 22 ust. 3 UPDOF. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe), będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d )

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

W myśl art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez, m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy podkreślić, że podatnik może skorzystać z preferencji IP Box, jeśli osiągany przez niego dochód z kwalifikowanych IP podlega opodatkowaniu w Polsce. Oznacza to, że preferencyjną 5% stawkę podatkową podatnik może zastosować wobec dochodu osiągniętego za granicą, o ile dochody te mogą być dochodami z kwalifikowanych IP w rozumieniu przepisów o IP Box oraz podlegają faktycznemu opodatkowaniu w Polsce.

W przedstawionym opisie Wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2010 r. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników ani wykonawców na umowy cywilnoprawne. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie informatyki oraz wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Siedzibą działalności jest lokal użyczony przez rodziców. Przychód z działalności informatycznej stanowi ponad 80% ogółu przychodów z działalności. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. W 2019 r. opodatkowany był w oparciu o stawkę liniową 19%. W ramach zawartej umowy z firmą … Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie komputerowe, które z kolei jest przez tę firmę integrowane i przekazywane jako aplikacja dla K. i służy do zarządzania wnioskami podmiotów starających się o przyznanie grantów unijnych. Rola Wnioskodawcy polega na tworzeniu oprogramowania i przekazywania go … partnerowi. Na mocy zawartej umowy wraz z przekazaniem oprogramowania Wnioskodawca przenosi na zamawiającego, wszelkie materialne prawa autorskie zarówno do oprogramowania, jak i baz danych i towarzyszącej dokumentacji, za co otrzymuje wynagrodzenie. Umowa została zawarta w 2016 r. i była kontynuowana przez cały 2019 r. Jest to umowa modelu współpracy \`(...)\` W dniu 8 maja 2020 r. została podpisana formalnie nowa umowa, która merytorycznie nie różni się od poprzedniej. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowane jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy przez to rozumieć, że stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Podjęta działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie, wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania działalności oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – w tym przypadku oprogramowania, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca jest głównym autorem kilku głównych funkcjonalności systemu oraz modułów, ponadto rozwija już istniejące moduły, poprzez wprowadzanie nowych funkcji, zmienianie interfejsu użytkownika oraz ulepszanie wydajności bądź bezpieczeństwa systemu. Rozwija zarówno moduły wytworzone przez siebie, jak i przez innych autorów. Wnioskodawca jest współautorem oprogramowania. Drugim aspektem działalności informatycznej Wnioskodawcy jest rozwijanie i ulepszanie oprogramowania, stosownie do wymagań zamawiającego. W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury – nowe prawa własności intelektualnej oraz przekazując je zleceniodawcy, dochodzi do przeniesienia praw autorskich, czyli Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca działalność rozwojową prowadzi w zasadzie od początku działalności gospodarczej, czyli od 2010 r., gdyż jest ona nieodłącznie związana z procesem tworzenia oprogramowania. Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe, będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Działalność Wnioskodawcy w sferze informatycznej (programistycznej) spełnia wymagania do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Działalność informatyczna Wnioskodawcy to działalność o charakterze twórczym obejmująca prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany, uporządkowany) oraz poprzedzone są testami projektowanych rozwiązań. Działalność Wnioskodawcy w kolejnych latach, począwszy od 2020 r., będzie miała identyczny charakter, gdyż współpraca z kontrahentem … jest długofalowa. Zatem, wszystkie zamieszczone powyżej informacje zachowują swoją aktualność do zakończenia współpracy z … kontrahentem. W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury – nowe prawa własności intelektualnej, a zatem, przekazując je zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia (rozwinięcia) oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z rozwijaniem lub ulepszaniem oprogramowania komputerowego Wnioskodawca uzyskał w 2019 r. oraz uzyska w okresie, którego dotyczy wniosek, dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca na mocy zawartej umowy wraz z przekazaniem oprogramowania, przenosi na zamawiającego wszelkie materialne prawa autorskie zarówno do oprogramowania, jak i baz danych oraz towarzyszącej dokumentacji, za co otrzymuje wynagrodzenie. Wnioskodawca jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca jest odpowiedzialny za błędy w tworzonym oprogramowaniu, łącznie z karami umownymi za szkody, które poniósłby kontrahent. Wnioskodawca z racji swoich dochodów prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Od dnia 2 stycznia 2019 r. prowadzona jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodna z wymogami art. 30cb ww. ustawy ewidencja, pozwalająca na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, przypadających na każde ww. prawo i zapewniająca określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, obejmująca wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy przez to rozumieć, że Wnioskodawca zaprowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję i prowadzi ją w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Opisaną ewidencję oraz księgę prowadzi biuro rachunkowe. W kolejnych latach, począwszy od 2020 r., nadal będzie prowadzona ewidencja, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, na zasadach wcześniej opisanych. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w prowadzonej działalności gospodarczej ponosi liczne koszty związane bezpośrednio z działalnością informatyczną, będącą jednocześnie działalnością badawczo-rozwojową, a mianowicie: leasing na samochód, amortyzacja środków trwałych, paliwo, koszty delegacji, koszty wynajętego mieszkania na delegacje, bilety lotnicze na delegacje, paliwo przy podróży samochodem, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia oraz techniczne książki i poradniki, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny oraz abonament za internet, licencje na oprogramowanie.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związane z nimi koszty, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, kosztami uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego oprogramowania będą wszelkie koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, tj.: leasing na samochód, amortyzacja środków trwałych, paliwo, koszty delegacji, koszty wynajętego mieszkania na delegacje, bilety lotnicze na delegacje, paliwo przy podróży samochodem, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia oraz techniczne książki i poradniki, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny oraz abonament za internet, licencje na oprogramowanie.

Ponadto należy także podkreślić, że objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca, powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także zauważyć, że w przypadku poniesienia wydatku na zakup środka trwałego, który podlega amortyzacji podatkowej oraz ma związek z wytworzeniem, rozwojem, ulepszeniem kwalifikowanego IP, cały wydatek nie może zostać uwzględniony we wskaźniku nexus. Uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zatem wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na leasing samochodu/amortyzacje środków trwałych (tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych), eksploatacja samochodu (paliwo, serwis), koszty delegacji, koszty wynajętego mieszkania na delegacje, bilety lotnicze na delegacje, paliwo przy podróży samochodem, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia oraz techniczne książki i poradniki, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny oraz abonament za internet, licencje na oprogramowanie, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wnioskodawca wskazał, że przypadku, gdy koszty w całości bezpośrednio związane są z przychodami z praw własności intelektualnej, wspomniane koszty w całości uwzględniane mogą być przy obliczaniu tego dochodu.

Natomiast, gdy w przypadku kosztów ogólnych, pośrednich i „mieszanych”, których nie da się w całości przyporządkować do przychodów z praw własności intelektualnej, uzasadnione jest posłużenie się proporcją przychodu. Posiłkowo można się w tym przypadku posłużyć przepisem art. 22 ust. 3 UPDOF. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe), będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw IP.

Zatem, poniesione przez Wnioskodawcę wskazane we wniosku wydatki w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP, w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%. Przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wymienione w opisie sprawy prace realizowane przez Wnioskodawcę stanowią więc działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, podkreślić należy, że przyznanie preferencji podatkowej w postaci 5% opodatkowania dochodu z kwalifikowanego IP, jest możliwe wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP.

Wobec powyższego, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na leasing samochodu/amortyzację środków trwałych (tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych), eksploatacja samochodu (paliwo, serwis), koszty delegacji, koszty wynajętego mieszkania na delegacje, bilety lotnicze na delegacje, paliwo przy podróży samochodem, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia oraz techniczne książki i poradniki, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny oraz abonament za internet, licencje na oprogramowanie, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na leasing samochodu/amortyzację środków trwałych (tylko i wyłącznie w wysokości dokonanych w roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych), eksploatacja samochodu (paliwo, serwis), koszty delegacji, koszty wynajętego mieszkania na delegacje, bilety lotnicze na delegacje, paliwo przy podróży samochodem, doradztwo podatkowe, księgowość, szkolenia oraz techniczne książki i poradniki, sprzęt elektroniczny i komputerowy, abonament telefoniczny oraz abonament za internet, licencje na oprogramowanie, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem skorzystania z ulgi IP Box jest obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP. Oznacza to, podatnik, który opodatkowuje dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, ma obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona na bieżąco i w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji, w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Ponadto, należy wskazać, że preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca nie może zastosować w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych za granicą, tj. w państwie, z którym umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje jako metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu metodę wyłączenia. Dochód taki bowiem nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.