Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.240.2020.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-12
Teza: Podleganie opodatkowaniu sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: działki; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; opodatkowanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 sierpnia 2020 r. (data wpływu 6 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 sierpnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Panią IO;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana AO;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni (dalej również Zainteresowana) wraz z mężem (Zainteresowany niebędący stroną postępowania), są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W roku 1984 Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego nieruchomość gruntową położoną w (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`) o całkowitej powierzchni 0,5230 ha. W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzą między innymi działka ewidencyjna nr (\`(...)\`) o obszarze 0,1000 ha oraz działka ewidencyjna nr (\`(...)\`) o powierzchni 0,0999 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz prawo własności działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`) o obszarze 0,3231 ha, dla której nie jest prowadzona księga wieczysta.

Umową przedwstępną pod warunkiem z dnia xx sierpnia 2018 r., sporządzoną przed notariuszem KM, prowadzącą Kancelarię Notarialną, Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązali się sprzedać Spółce (dalej: Spółka, Kupujący), prawo własności nieruchomości o łącznej powierzchni około 2.500 m2, obejmującej działkę nr (\`(...)\`) o powierzchni 0,0999 m2 oraz działkę gruntu o powierzchni ok. 1.501 m2.

W związku z tym, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nie są przedsiębiorcami, to też nie są płatnikami podatku od towarów i usług. Podatnikiem takim jest za to Kupujący przedmiotowej nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 sierpnia 2020 r. o następujące informację:

1.  Przedmiotem planowanej sprzedaży będą trzy działki,
2.  Zgodnie z brzmieniem paragrafu 2 aktu notarialnego z dnia xx sierpnia 2018 r. ustalono, iż Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązują się sprzedać przedmiotowe działki Spółce, pod warunkiem:
    *   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego,
    *   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego,
    *   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji Spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego,
    *   uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Wnioskodawczyni w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego,
    *   uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących w zakresie przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych,
    *   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
    *   potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
    *   wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działek nr (\`(...)\`) i nr (\`(...)\`) zgodnie z załącznikiem załączonym do aktu,
    *   uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego,
    *   założenia księgi wieczystej dla działki nr (\`(...)\`) lub ujawienia przedmiotowej działki w KW nr (\`(...)\`) kosztem i staraniem sprzedających.
3.  Wnioskodawczyni wraz z mężem mają obowiązek sprzedać przedmiotowe nieruchomości w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, roszczeń i praw osób trzecich, mają obowiązek współdziałania z Kupującym, natomiast Spółka ma obowiązek kupić przedmiotowe nieruchomości za cenę określoną w akcie notarialnym z dnia xx sierpnia 2018 r.
4.  Działki przeznaczone na sprzedaż były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele prywatne. Wnioskodawczyni miała tam ogród, w którym uprawiała warzywa, które z kolei częściowo były przeznaczone dla celów osobistych, a częściowo były sprzedawane.
5.  Działki przeznaczone na sprzedaż były wykorzystywane przez męża Wnioskodawczyni, podobnie jak przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele prywatne. Mąż Wnioskodawczyni wraz z Wnioskodawczynią miał tam ogród w którym uprawiał warzywa, które z kolei częściowo były przeznaczone dla celów osobistych, a częściowo były sprzedawane.
6.  Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym. Dokonywała ona sprzedaży warzyw takich jak pomidory, ogórki, sałata, kapusta czy też kwiaty w okresie od roku 1986 do roku 2005, jednakże sprzedaż nie była opodatkowana podatkiem VAT.
7.  Mąż Wnioskodawczyni nie jest rolnikiem ryczałtowym, pomagał on tylko żonie przy sprzedaży ww. warzyw.
8.  Przed sprzedażą przedmiotowych działek Wnioskodawczyni wraz z mężem udzielili pełnomocnictwa sprzedającemu do wydzielenia działek, co też Kupujący uczynił, ale co było jednocześnie warunkiem zakupu przedmiotowych działek.
9.  Przed sprzedażą przedmiotowych działek mąż Wnioskodawczyni i Wnioskodawczyni udzielili pełnomocnictwa sprzedającemu do wydzielenia działek, co też Kupujący uczynił, ale co było jednocześnie warunkiem zakupu przedmiotowych działek.
10.  Sprzedaż przedmiotowych działek podyktowana była względami finansowymi.
11.  Wnioskodawczyni od dłuższego czasu choruje na choroby kobiece i chciałaby zabezpieczyć finansowo rodzinę, a skoro znalazł się kupiec, to postanowiła sprzedać te nieruchomości.
12.  Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła przedmiotową nieruchomość od swoich rodziców w drodze darowizny i nie przysługiwało Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego.
13.  Mąż Wnioskodawczyni nabył przedmiotową nieruchomość od swoich teściów w drodze darowizny i nie przysługiwało Jemu prawo do odliczenia podatku naliczonego.
14.  Wszystkie działki były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Jej męża na cele osobiste, jako ogród do roku 2005, a od tej daty leżą odłogiem.
15.  Wszystkie działki były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Jej męża na cele osobiste, jako ogród do roku 2005, a od tej daty leżą odłogiem.
16.  Działki będące przedmiotem zapytania nie były dzierżawione osobom trzecim. Od dnia xx sierpnia 2018 r. oboje małżonkowie wydzierżawili przedmiotowe działki na rzecz Spółki na okres wyłącznie 3 miesięcy za łączną kwotę 300 zł. Przedmiotowa umowa miała na celu umożliwienie Kupującemu wejścia na grunt i wykonania próbek gruntu.
17.  Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, albowiem było to warunkiem Kupującego, który przed zawarciem umowy przyrzeczonej chciał dopełnić wszelkich formalności związanych z zakupem nieruchomości.
18.  Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej, szczegółowo opisane w § 9 aktu notarialnego z dnia xx sierpnia 2019 r.
19.  Na chwilę obecną tylko dokonano geodezyjnego wydzielenia działek.
20.  Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej, szczegółowo opisane w § 9 aktu notarialnego z dnia xx sierpnia 2019 r.
21.  Na chwilę obecną tylko dokonano geodezyjnego wydzielenia działek.
22.  Ostateczna umowa sprzedaży działek ma zostać zawarta najpóźniej do dnia xx września 2020 r.
23.  Działki będące przedmiotem zbycia nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i do dnia sprzedaży najprawdopodobniej nie zostanie takowy uchwalony.
24.  Do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
25.  Kupujący wystąpi do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
26.  Działki będące przedmiotem zbycia w chwili obecnej leżą odłogiem i są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię oraz Jej męża wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji gdy zbywcy nieruchomości nie są osobami prowadzącymi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, a zatem nie są podatnikami podatku VAT, zaś takim podatnikiem jest nabywca, to czy przedmiotowa sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych, transakcja sprzedaży nieruchomości, w sytuacji gdy zbywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, tj. osoby nie będące podatnikami podatku od towarów i usług, zaś nabywca jest takim podatnikiem, nie powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług stanowi, iż ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi zaś, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawodawca wskazuje, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i pkt 6.

Podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy jest natomiast osoba prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tejże ustawy, która to definicja na potrzeby ustawy stanowi, iż "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

W niniejszej sprawie istotną kwestią jest zatem rozważenie czy dostawca ma zamiar wykonywania czynności w sposób ciągły dla celów o zarobkowych. Dla Wnioskodawczyni oraz jej męża czynność ta stanowi jednorazową, sporadyczną czynność, nadto nie mieli, ani nie mają oni zamiaru dokonywania takich czynności.

Wobec powyższego, sprzedaż tejże nieruchomości, zdaniem Wnioskodawczyni, nie kwalifikuje się jako działalność gospodarcza i dlatego nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nawet jeśli kupujący jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (\`(...)\`).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedanej działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W roku 1984 Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego nieruchomość gruntową. W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzą między innymi działka ewidencyjna nr (\`(...)\`) o obszarze 0,1000 ha oraz działka ewidencyjna nr (\`(...)\`) o powierzchni 0,0999 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą oraz prawo własności działki ewidencyjnej nr (\`(...)\`) o obszarze 0,3231 ha, dla której nie jest prowadzona księga wieczysta.

Umową przedwstępną pod warunkiem z dnia xx sierpnia 2018 r., sporządzoną przed notariuszem, Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązali się sprzedać Spółce prawo własności nieruchomości o łącznej powierzchni około 2.500 m2, obejmującej działkę nr (\`(...)\`) o powierzchni 0,0999 m2 oraz działkę gruntu o powierzchni ok. 1.501 m2. Przedmiotem planowanej sprzedaży po przekształceniu będą trzy działki.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązuje się sprzedać przedmiotowe działki Spółce, pod warunkiem: uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji Spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Wnioskodawczyni w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących w zakresie przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych, niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych, wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działek nr (\`(...)\`) i nr (\`(...)\`) zgodnie z załącznikiem załączonym do aktu, uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, założenia księgi wieczystej dla działki nr (\`(...)\`) lub ujawienia przedmiotowej działki w KW nr (\`(...)\`) kosztem i staraniem sprzedających.

Sprzedający mają obowiązek sprzedać przedmiotowe nieruchomości w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, roszczeń i praw osób trzecich, mają obowiązek współdziałania z Kupującym, natomiast Spółka ma obowiązek kupić przedmiotowe nieruchomości za cenę określoną w akcie notarialnym z dnia xx sierpnia 2018 r. Działki przeznaczone na sprzedaż były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Jej męża wyłącznie na cele prywatne. Wnioskodawczyni i Jej mąż mieli tam ogród, w którym uprawiali warzywa, które z kolei częściowo były przeznaczone dla celów osobistych, a częściowo były sprzedawane. Wnioskodawczyni wraz z mężem nie są rolnikami ryczałtowymi. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonywali sprzedaży warzyw takich jak pomidory, ogórki, sałata, kapusta czy też kwiaty w okresie od roku 1986 do roku 2005, jednakże sprzedaż nie była opodatkowana podatkiem VAT. Przed sprzedażą przedmiotowych działek Wnioskodawczyni wraz z mężem udzielili pełnomocnictwa sprzedającemu do wydzielenia działek, co też Kupujący uczynił, ale co było jednocześnie warunkiem zakupu przedmiotowych działek. Sprzedaż przedmiotowych działek podyktowana była względami finansowymi. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła przedmiotową nieruchomość od Swoich rodziców w drodze darowizny i nie przysługiwało Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Od dnia xx sierpnia 2018 r. oboje małżonkowie wydzierżawili przedmiotowe działki na rzecz Spółki na okres wyłącznie 3 miesięcy. Przedmiotowa umowa miała na celu umożliwienie Kupującemu wykonanie próbek gruntu. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, albowiem było to warunkiem Kupującego, który przed zawarciem umowy przyrzeczonej chciał dopełnić wszelkich formalności związanych z zakupem nieruchomości. Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej. Na chwilę obecną tylko dokonano geodezyjnego wydzielenia działek. Ostateczna umowa sprzedaży działek ma zostać zawarta najpóźniej do dnia xx września 2020 r. Działki będące przedmiotem zbycia nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i do dnia sprzedaży najprawdopodobniej nie zostanie takowy uchwalony. Do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Kupujący wystąpi do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Działki będące przedmiotem zbycia w chwili obecnej leżą odłogiem i są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię oraz Jej męża wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy od sprzedaży na rzecz Spółki nieruchomości po przekształceniu na trzy działki Wnioskodawca będzie zobowiązany odprowadzić podatek od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowych) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni i Jej mąż podjęli w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży.

Jak wynika z okoliczności sprawy, od dnia xx sierpnia 2018 r. oboje małżonkowie wydzierżawili przedmiotowe działki na rzecz Spółki na okres 3 miesięcy. Przedmiotowa umowa miała na celu umożliwienie Kupującemu wykonanie próbek gruntu. Przed sprzedażą przedmiotowych działek Wnioskodawczyni wraz z mężem udzielili pełnomocnictwa Kupującemu do wydzielenia działek, jak również do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowe nieruchomości wydzierżawiane na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywane były przez Wnioskodawczynię i Jej męża w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta w związku z umową przyrzeczenia sprzedaży prawa własności działki, w ramach której nabywcy udzielono pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Wnioskodawczyni i Jej męża szeregu czynności związanych z przedmiotową działką. Wręcz przeciwnie, w związku z przekazaniem Kupującemu działki na podstawie umowy dzierżawy, Wnioskodawczyni wraz z mężem wyrazili zgodę na dysponowanie przez dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Zatem powyższe przemawia, że Zainteresowana wraz z mężem w analizowanym przypadku działali w charakterze podatników VAT.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto, zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem podpisami ze Spółką w formie aktu notarialnego, umowę przedwstępną pod warunkiem: uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji Spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, obejmującego zgodę na dokonanie przez Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych lub wycięcia drzew kosztem i staraniem Wnioskodawczyni w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego, uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących w zakresie przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych, niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych, wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działek nr (\`(...)\`) i nr (\`(...)\`), uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, założenia księgi wieczystej dla działki nr (\`(...)\`) lub ujawienia przedmiotowej działki w KW kosztem i staraniem sprzedających.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie po udzieleniu Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Kupującego wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni i Jej męża. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Zainteresowana wraz z mężem, a nie nabywca. Nabywca, jako pełnomocnik Wnioskodawczyni i Jej męża nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Zainteresowanej i Jej męża.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawczyni i Jej męża wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni i Jej mąż działają jako podatnicy VAT. W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawczyni wraz z mężem, w zakresie sprzedaży trzech wydzielonych działek będą zbywać majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię i Jej męża działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanej i Jej męża. Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Zainteresowaną i Jej męża sprzedaż działek będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wraz z mężem, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowali działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni i Jej męża, a sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Zainteresowanej i Jej męża za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży po przekształceniu będą trzy działki, dla których nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Natomiast – jak wskazała Wnioskodawczyni – dla ww. działek do dnia zawarcia umowy sprzedaży zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. O wydanie ww. decyzji wystąpi Spółka.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że ww. działki spełnią definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży działek, nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych -niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nie są podatnikami podatku od towaru i usług. Działki przeznaczone na sprzedaż były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię i Jej męża na cele prywatne, jako ogród do roku 2005, a od tej daty leżą odłogiem i są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię oraz Jej męża wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawczyni w ww. ogrodzie uprawiała warzywa, które z kolei częściowo były przeznaczone dla celów osobistych, a częściowo były sprzedawane. Zainteresowana wraz z mężem nabyła przedmiotową nieruchomość od swoich rodziców w drodze darowizny i nie przysługiwało Jej i Jej mężowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższą informację, stwierdzić należy, że przy nabyciu ww. działek nie wystąpił podatek, który by podlegał odliczeniu. Zatem nie można uznać, że Wnioskodawczyni i Jej mężowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni i Jej mężowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Im nie przysługiwało. Tym samym nie został spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem w odniesieniu do przedmiotowych gruntów nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, dostawa gruntów w opisanej sprawie, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, czynność sprzedaży przez Wnioskodawczynię i Jej męża na rzecz Spółki trzech działek będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z powołanym wyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie będą przedmiotem merytorycznej analizy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.