Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-636/14/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-27
Teza: Opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych środków uzyskanych w związku z wypłatą zysku przez spółkę komandytową.
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski; zyski-dochód z udziału w zyskach osób prawnych; zyski-wypłata z zysku; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku, który wpłynął do tutejszego organu w dniu 30 grudnia 2014 r. o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych środków uzyskanych w związku z wypłatą zysku przez spółkę komandytową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie opodatkowania środków uzyskanych w związku z wypłatą zysku przez spółkę komandytową.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowej (dalej również „Spółka”). Wspólnikami Spółki są zarówno osoby fizyczne, jak i osoba prawna („Wspólnicy”). Spółka prowadzi opodatkowaną, działalność gospodarczą. Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Sp. z o.o.”, „Spółka przed przekształceniem”). Spółka została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego dnia 31 października 2008 roku („Dzień przekształcenia”). Na dzień poprzedzający Dzień przekształcenia Spółka z o.o. posiadała kapitał zapasowy, na którym zgodnie z uchwałą Zgromadzenia Wspólników zgromadzone były środki pieniężne stanowiące zyski z lat ubiegłych. W wyniku przekształcenia środki zgromadzone na kapitale zapasowym Spółki przed przekształceniem zostały przeksięgowane na kapitał zapasowy Spółki. Spółka generowała także zyski za rok obrotowy zakończony w dniu poprzedzającym Dzień Przekształcenia, które mocą uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki zostały przekazane na kapitał zapasowy Spółki (w bardzo niewielkiej części do wypłaty Wspólnikom). W dniu poprzedzającym Dzień przekształcenia były one traktowane jako zyski trwającego roku obrotowego Spółki przed przekształceniem, w Dniu przekształcenia jako zyski z lat ubiegłych, natomiast po podjęciu uchwały przez Zgromadzenie Wspólników Spółki, o przekazaniu ich na kapitał zapasowy, jako część kapitału zapasowego. Wspólnicy planują podjąć uchwałę o wypłacie zysków Spółki przed przekształceniem osiągniętych przed Dniem przekształcenia. W celu sfinansowania wypłaty zysku Wspólnicy wykorzystają środki zgromadzone w kapitale zapasowym Spółki stanowiące opisane wyżej zyski Spółki przed przekształceniem. Zyski Spółki osiągnięte przed Dniem przekształcenia zostaną wypłacone Wspólnikom proporcjonalnie do ich udziału w zysku Spółki. Na moment przekształcenia Wnioskodawcy nie powstał przychód w związku z opodatkowaniem niepodzielnych zysków Spółki z o.o., ponieważ przepisy ustaw podatkowych obowiązujących w momencie przekształcenia nie przewidywały powstania przychodu w związku z przekształceniem spółki kapitałowej.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytanie.

Czy wypłata zysku Wspólnikom ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, na którym zgromadzone są zyski osiągnięte przez Spółkę przed przekształceniem opisane we wniosku będzie powodować powstanie zobowiązania podatkowego u Wnioskodawcy?

We własnym stanowisku w sprawie Spółka wskazała, że w przypadku wypłaty zysku Wspólnikom ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, na którym zgromadzone są zyski osiągnięte przez Spółkę przed przekształceniem opisane we wniosku nie będzie powodować powstania zobowiązania podatkowego u Wspólników. Wypłata zysku będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo.

Charakter wypłaty zysku wspólnikom spółki niebędącej osobą prawną.

Sposób opodatkowania wspólników spółki komandytowej. Spółka komandytowa jest spółką transparentną podatkowo. Opodatkowaniu podlegają Wspólnicy, a nie sama Spółka. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują opodatkowania kwot wypłaconych wspólnikom z tytułu podziału zysku w spółce komandytowej. Prowadzenie działalności gospodarczej przez spółkę komandytową skutkuje powstaniem zarówno przychodu, jak i kosztu uzyskania przychodu bezpośrednio u jej wspólników, który jest opodatkowany na bieżąco w drodze zaliczek oraz w drodze zapłaty podatku po zakończeniu roku podatkowego Wspólników. Jeżeli wspólnicy są osobami prawnymi, ich przychody z tytułu udziału w takiej spółce, jeżeli spółka niebędąca osobą prawną prowadzi działalność gospodarczą, uważane są za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych dla tego rodzaju przychodów (art. 5 ust. 3 ww. ustawy). W kwestii ustalania wysokości osiągniętego przez nich przychodu, a także rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością, zastosowanie mają regulacje określone w art. 5 ust. 1 i 2 tej wskazanej ustawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Powyższe zasady stosuje się również na mocy art. 5 ust. 2 ww. ustawy do:

*   rozliczania, kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych;
*   obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Z uwagi na fakt, że cały zysk spółki niebędącej osobą prawną jest „na bieżąco” opodatkowany przez jej wspólników (przychody należne i koszty uzyskania przychodu są przypisywane wspólnikom w stosunku do udziału w zysku/stracie) to wtórna wypłata tego zysku jest neutralna podatkowo – ustawa nie przewiduje podwójnego opodatkowania zysku spółki niebędącej osobą prawną.

Charakter „kapitałów” w spółce komandytowej Kodeks spółek handlowych („KSH”) w stosunku do spółek komandytowych nie wprowadza pojęć typu „kapitał zapasowy”, „kapitał rezerwowy”, czy też „kapitał podstawowy”. Są to określenia typowo występujące w wewnętrznej klasyfikacji w bilansie spółki komandytowej w celu przypisania danym funduszom spółki odpowiedniego przeznaczenia. W tym kontekście kapitał zapasowy będzie stanowić wydzielony fundusz w bilansie spółki, który ma charakter instrumentalny, tj. jego istnienie jest uzależnione od celu, na który środki na nim zgromadzone są przeznaczone. Kapitał ten może zostać przeznaczony na przyszłe zobowiązania spółki, w tym zobowiązanie z tytułu podjęcia uchwały o podziale zysku wspólnikom, jak i na przyszłe inwestycje spółki. Późniejsza wypłata z tego kapitału nie sprawia, że zmieniają się zasady opodatkowania spółek niebędących osobami prawnymi, tym samym również wspólników tych spółek. W opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji istnienie tego kapitału jest związane z faktem przekształcenia Spółki z Sp. z o.o. Jego istnienie jest więc związane z historią Spółki i zmiany jej formy prawnej.

Źródło wypłaty nie zmienia zasad opodatkowania wypłaty zysku Spółki. Źródło finansowania wypłaty zysku nie ma również znaczenia dla klasyfikacji danego przysporzenia po stronie wspólników. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje kwestii wypłaty zysku ze spółki komandytowej. Wypłata tego zysku nie jest więc opodatkowana wobec ustalonej przez ustawodawcę zasady bieżącego, jednokrotnego opodatkowania zysku przez Wspólników. Ustawa ta nie wprowadza zatem rozróżnienia sytuacji, gdy wypłata zysku wynika z zysku osiągniętego w danym roku obrotowym spółki, czy też z zysków lat ubiegłych zgromadzonych na kapitale zapasowym, którego celem było zapewnienie m.in. środków finansowych na wypłatę zysku wykazanego w sprawozdaniu finansowym. Mówiąc inaczej, jeżeli omawiana ustawa nie opodatkowuje danej wypłaty, to tym bardziej nie uzależnia od źródła tej wypłaty możliwości jej opodatkowania bądź nie. Wprowadzenie takiego odróżnienia na etapie stosowania przepisów podważyłoby racjonalność ustawodawcy oraz doprowadziłoby finalnie do „wykreowania” przez organ podatkowy dodatkowego, nie wyrażonego w ustawie podatkowej, stanu faktycznego objętego opodatkowaniem. Zasada braku opodatkowania faktycznej wypłaty zysku dokonywanej na rzecz wspólników znajduje też uzasadnienie w systemowych założeniach modelu opodatkowania uczestnictwa w spółkach niebędących osobą prawną podatkiem dochodowym. Tak jak wskazano, takiemu opodatkowaniu nie podlegają spółki lecz ich wspólnicy. \[Opodatkowanie następuje na bieżąco, na podstawie osiągniętego dochodu, na który składają się proporcjonalne przychody i koszty poniesione przez spółkę niebędącą osobą prawną. Opodatkowanie to jest jednokrotne, tak więc opodatkowanie nie następuje na etapie faktycznego pobierania zysku przez wspólnika ze spółki do wysokości jego udziału w zysku.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne również z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 lipca 2009 r. sygn. ILPB3/423-302/09-4/MM, w której organ podatkowy uznał, że wypłata zysku wypracowanego przez spółkę przekształcaną nie rodzi po stronie wspólników spółki przekształconej (spółki komandytowej) obowiązku podatkowego;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2009 r., sygn. ITPB1/415-746/09/TK, w której organ stwierdził, że: „Mając powyższe na uwadze należy jednoznacznie stwierdzić, że obecnie wspólnicy spółki komandytowej otrzymają dochód z majątku tej spółki. Pozostaje bez znaczenia fakt, iż wypłata zostanie dokonana ze środków pieniężnych zgromadzonych na kapitale zapasowym, na którym zgromadzono zyski wypracowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (poprzednika prawego), bowiem jak wskazano uprzednio w wyniku przekształcenia majątek spółki przekształcanej stał się majątkiem spółki przekształconej. Zatem skoro obecnie wyżej wskazane środki pieniężne z tego majątku zostaną wypłacone wspólnikom spółki komandytowej, to nie można ich traktować jako środki wypracowane przez poprzednika prawnego Spółki, a tym bardziej jako kwoty pochodzące z kapitału zapasowego spółki przekształcanej.”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 kwietnia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-86/12/AP, gdzie organ uznając stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe stwierdził: „Reasumując, przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej powinny być uwzględniane przez Spółkę (w trakcie roku podatkowego na koniec każdego okresu rozliczeniowego). Tym samym przychody spółki osobowej już w momencie ich powstania stanowią przychody wspólników i u nich też są opodatkowane z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a poniesione koszty – również w stosownej proporcji – stanowią koszty wspólników spółki osobowej. W konsekwencji same wypłaty z zysku spółki komandytowej, dokonywane zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, będą dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo.”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. ILPB1/415-1023/13-2/AP, w której organ podatkowy stwierdził: „Jednocześnie tut. organ podkreśla, że z przepisów Kodeksu spółek handlowych wynika, że zysk w spółce komandytowej jest dzielony pomiędzy wspólników z końcem każdego roku obrotowego (zasadniczo roku kalendarzowego). Przy czym zysk nie musi być koniecznie podzielony i wypłacony wspólnikom, wypłaty zysku u wspólników spółki komandytowej nie skutkuje, co do zasady, powstaniem dochodu (przychodu) do opodatkowania. Wypłata z tytułu podziału zysku uregulowana w art. 52 Kodeksu spółek handlowych stanowi bowiem odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej. Od tego pochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończenia roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku wynikającego z rocznego zeznania podatkowego. Tym samym wypłata zysku już opodatkowanego wspólnikom spółki komandytowej nie generuje przychodu (podkreślenie Wnioskodawcy). W konsekwencji, wypłata na rzecz wspólnika środków z tytułu podziału zysku spółki komandytowej, o której mowa w wyżej przytoczonym art. 52 Kodeksu spółek handlowych, nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.”.

Zakaz wykładni zmierzającej do podwójnego opodatkowania tego samego kapitału. W ocenie Wnioskodawcy w przypadku uznania przez tut. organ, że wypłata zysku ze środków zgromadzonych na funduszu zapasowym, jak w opisie zdarzenia przyszłego, będzie powodować powstanie obowiązku zapłaty podatku to powstanie sytuacja, gdy te same środki będą, bez wyraźnego wskazania w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowane dwukrotnie (nawet trzykrotnie uwzględniając opodatkowanie tego kapitału/zysku na poziomie Spółki przed przekształceniem w ramach rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych). Dzień przekształcenia nastąpił dnia 31 października 2008 roku. Zgodnie jednak z ówczesnym orzecznictwem, zysk przeniesiony uchwałą Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy stanowił przychód wspólników spółki z chwilą jej przekształcenia w spółkę niebędącą osobą prawną. Niepodzielony zysk w tej sytuacji stanowił bowiem przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 30 października 2007 roku: „Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku przekształcenia spółki i przeznaczenia niepodzielonego zysku zgromadzonego na kapitale zapasowym spółki z o.o. na wkłady wspólników do spółki komandytowej wspólnicy uzyskują przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie przekształcenia spółki. Następuje bowiem wówczas faktyczny, pochodzący z zysku, przyrost wartości majątku wspólników w postaci podwyższonych wkładów w przekształconej spółce i stanowi to niewątpliwą formę pośredniej partycypacji wspólników w zysku spółki. Faktyczne uzyskanie pożytków z tytułu udziałów w zyskach osoby prawnej wyraża się nie tylko w formie bezpośredniej wypłaty do rąk wspólników, ale może także przybierać postać powiększenia udziału kapitałowego, w następstwie przeznaczenia zysków przekształcanej spółki z o.o. na kapitał podstawowy spółki przekształconej. Kapitał zapasowy pochodzi z zysku, który w tym kapitale został zatrzymany, zatem rozwiązanie tego kapitału i przekazanie na wkłady wspólników stanowi niejako opóźnioną wypłatę zysku osiągniętego przez spółkę z o.o.”. Jeżeli zysk przeniesiony na kapitał zapasowy w Spółce przed przekształceniem powinien zostać opodatkowany, to późniejsza wypłata tego zysku przez jej sukcesora prawnego (Spółkę) na rzecz Wspólników nie może zostać powtórnie opodatkowana. Nie może być zatem mowy o opodatkowaniu zysku Spółki przed przekształceniem w sytuacji, w której zysk ten powinien zostać opodatkowany z chwilą przekształcenia (w Dniu przekształcenia). Opodatkowanie wypłaty zysku zgodnie z zaprezentowanym przez Wnioskodawcę opisem zdarzenia przyszłego prowadziłoby do naruszenia przez tut. organ konstytucyjnej zasady określoności opodatkowania w ustawie (brak przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie którego wypłata zysku ze spółki komandytowej byłaby opodatkowana), jak również w kontekście przedstawionych wyżej interpretacji podatkowych naruszenia zasady zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, oraz zasady budzenia zaufania do organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., Nr 1030 z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w osobową spółkę handlową (spółkę komandytową), nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ksh), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ksh).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje Ordynacja podatkowa. Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Zauważyć należy, że przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową prawa handlowego oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu, rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację spółki przekształconej w zmienionej formie prawnej. Spółka osobowa w przypadku wypłacenia lub postawienia wspólnikom do dyspozycji zysku wypracowanego przez spółkę przekształcaną – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ¬– nie wypłaci im (lub nie pozostawi do dyspozycji) swojego wypracowanego zysku z działalności gospodarczej, tylko zysk wypracowany przez tę spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, który będzie udziałem w zysku osoby prawnej. Fakt, że spółka osobowa po przekształceniu dysponuje niepodzielonymi zyskami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wykorzystując je dla celów prowadzonej działalności gospodarczej nie zmienia stanu rzeczy, że jest to dochód (przychód) wypracowany przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a więc dochód (przychód) z tytułu udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Dochód ten, jak wynika z wniosku nie był wcześniej u Wnioskodawcy opodatkowany. Wypłata tych środków przez Spółkę komandytową nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu z udziału w spółce komandytowej, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.). Środki te nie pochodzą bowiem z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę komandytową, lecz w dalszym ciągu z wcześniejszych zysków Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jak wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Zauważyć należy, że wskazany przepis obowiązuje od 1 stycznia 2009 r., (zmiana jego brzmienia nastąpiła dodatkowo w dniu 1 stycznia 2015 r.) w konsekwencji przepis ten nie mógł znaleźć zastosowania do sytuacji opisanej we wniosku, gdyż przekształcenie nastąpiło w 2008 r.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym choć opisane we wniosku zdarzenie przyszłe nie zostało wprost zwerbalizowane przez ustawodawcę w omawianym przepisie, nie oznacza to, że nie mieści się ono w katalogu źródeł przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z analizowanym zdarzeniem, tj. dokonaną po dniu przekształcenia wypłatą lub postawieniem do dyspozycji przez spółkę przekształconą (spółkę komandytową) na rzecz jej wspólników środków pieniężnych pochodzących z zysków wypracowanych przez spółkę przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), należy wiązać powstanie obowiązku podatkowego, który wynika właśnie z przywołanych wcześniej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tym właśnie polega użyta przez ustawodawcę koncepcja katalogu otwartego, ażeby nie musiał wymieniać enumeratywnie wszystkich możliwych dochodów. Otwarty katalog ma gwarantować, że opodatkowane będą wszystkie dochody, które będą mogły być przypisane do danego źródła. Nie było zatem potrzeby wymieniania wprost przez ustawodawcę środków pieniężnych wypłaconych lub postawionych do dyspozycji przez spółkę przekształconą na rzecz jej wspólników, pochodzących z zysków wypracowanych przez spółkę przekształcaną.

Środki wypłacone lub postawione do dyspozycji przez spółkę osobową nie stracą swojego pierwotnego charakteru – to oznacza, że powinny być opodatkowane na zasadach określonych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Podsumowując, w sytuacji gdy zysk wypracowany przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a zgromadzony na jej kapitale zapasowym, nie został uprzednio (w tym na moment przekształcenia tej spółki) opodatkowany, to późniejsza wypłata tego zysku będzie podlegała opodatkowaniu jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych. Dochód ten zostanie zatem opodatkowany jedynie w momencie wypłaty zysku. W konsekwencji w omawianej sytuacji nie będziemy mieli do czynienia z podwójnym opodatkowaniem, co sugeruje Spółka.

Ponadto wskazać należy, że samo wprowadzenie przepisów regulujących kwestie opodatkowania niepodzielonych zysków w związku z przekształceniem nie przesądza o braku możliwości opodatkowania uzyskiwanych na wskazanej podstawie uzyskiwanych kwot pieniężnych. Skoro bowiem spółka komandytowa uzyskała przysporzenie, w postaci niepodzielonych zysków spółki przekształcanej, a Wnioskodawca nie opodatkował przypadającej na niego części wypłaty z zysku, wówczas wypłata przez spółkę komandytową zysków spółki przekształcanej nie może być dla niego neutralna podatkowo. Neutralność ta dotyczy bowiem sytuacji, w których działalność spółki osobowej generująca przychody i koszty uzyskania przychodów jest rozliczana na bieżąco przez jej wspólników. Natomiast w sytuacji, gdy opisane zyski nie zostały rozliczone przez Wnioskodawcę wówczas konieczne jest rozpoznanie ich jako przychodów podatkowych w momencie ich wypłaty przez spółkę komandytową, w przeciwnej sytuacji doszłoby bowiem do nieopodatkowania ewidentnego przysporzenia osiągniętego przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki przekształconej.

Reasumując należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe, gdyż neutralność wypłaty zysku, o których mowa we wniosku nie ma charakteru bezwarunkowego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że zostały one wydane w odrębnych stanach faktycznych na rzecz innych podmiotów, tym samym nie mogą one wpływać na sposób rozstrzygnięcia w sprawie przedmiotowej.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.; Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem każdego organu administracji podatkowej jest działanie zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Nadmienić ponadto należy, że minister do spraw finansów publicznych posiada uprawnienie, wynikające z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. Zgodnie z powołanym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Końcowo należy zauważyć, że wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez Spółkę, tym samym interpretacja ta nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.