Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-44/16-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-02
Teza: Czy w związku z planowanym umorzeniem akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia, za zgodą Wspólnika, po stronie Wnioskodawcy, jako komplementariusza pozostającego w S.K.A., powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; przychód; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec; umorzenie; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2016 r. (data nadania 21 kwietnia 2016 r., data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) na wezwanie z dnia 14 kwietnia 2016 r. Nr IPPB6/4510-44/16-2/AM (data nadania 15 kwietnia 2016 r., data doręczenia 19 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania po stronie komplementariusza pozostającego w S.K.A. przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z umorzeniem akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania po stronie komplementariusza pozostającego w S.K.A. przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z umorzeniem akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia. .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest spółką będącą polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów). Wnioskodawca będzie komplementariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej jako: „S.K.A.”) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Akcjonariuszami S.K.A. będą osoby fizyczne i inna spółka prawa handlowego.

W przyszłości planowane jest dokonanie umorzenia akcji posiadanych przez inną spółkę prawa handlowego (dalej jako: „Wspólnik”) w kapitale S.K.A. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.; dalej jako: „k.s.h.”). W szczególności, wskazane umorzenie dokonane zostanie za zgodą Wspólnika, w drodze nabycia akcji przez S.K.A. (umorzenie dobrowolne). Planowane umorzenie akcji posiadanych przez Wspólnika w S.K.A. zostanie przeprowadzone bez obniżenia kapitału zakładowego S.K.A. Omawiane umorzenie zostanie dokonane bez wynagrodzenia, na co Wspólnik wyrazi zgodę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym umorzeniem akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia, za zgodą Wspólnika, po stronie Wnioskodawcy, jako komplementariusza pozostającego w S.K.A., powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym umorzeniem akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia i za zgodą Wspólnika, po stronie Wnioskodawcy, jako komplementariusza w S.K.A., nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że k.s.h. nie definiuje pojęcia umorzenia akcji. Powszechnie przyjmuje się, że umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji.

W zakresie dotyczącym umarzania akcji w kapitale spółki komandytowo-akcyjnej zastosowanie, stosownie do art. 126 § 1 k.s.h., znaleźć powinny przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się bowiem:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej;
2.  w pozostałych sprawach - odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia

W zakresie umarzania akcji w spółce akcyjnej, k.s.h. wskazuje w art. 359 § 1, że akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Art. 359 § 2 k.s.h. stanowi natomiast, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy. Z wyżej wskazanego przepisu wynika jednak, że k.s.h. dopuszcza również umorzenie akcji bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 360 k.s.h, umorzenie akcji wymaga obniżenia kapitału zakładowego. Nabycie akcji własnych przez spółkę w celu ich umorzenia, jak również nieodpłatne nabycie w pełni pokrytych akcji stanowi, na mocy art. 362 § 1 k.s.h. wyjątek od zakazu nabywania akcji własnych przez spółkę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej jako: „updop”), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, przy czym w określonych ustawą przypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochód stanowi, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Szczególną kategorię dochodów (przychodów) stanowią na gruncie updop dochody (przychody) z udziału w zyskach osób pralnych. Art. 10 ust. 1 pkt 1 updop wskazuje, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Zaznaczyć należy jednak, że do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych zaliczane są wyłącznie dochody z tytułu tzw. umorzenia przymusowego lub automatycznego akcji. W związku, bowiem, z uchyleniem art. 10 ust. 1 pkt 2 updop wskazującego, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest również dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji) (tzw. umorzenie dobrowolne), na gruncie przepisów updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., dochód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach posiadających osobowość prawną w celu ich umorzenia należy rozpoznawać na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 updop.

Jednocześnie, jak wynika z art. 4a pkt 19 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3, wobec czego wskazane wyżej regulacje dotyczące przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie do przychodów z udziału w zyskach S.K.A.

Wskazać należy, że updop nie zawiera generalnej definicji przychodu – art. 12 ust. 1 updop wymienia jedynie niektóre rodzaje przysporzeń majątkowych uznawanych na gruncie updop za przychody podlegające opodatkowaniu. W szczególności do takich przychodów, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, należą otrzymane pieniądze i wartości pieniężne.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 updop, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż stosownie do wypracowanego w orzecznictwie sądowym i w doktrynie stanowiska, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny). W wyroku z 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1294/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, wskazał, że: „przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku)”. Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09, w którym Sąd stwierdził: „przychodem jest trwale, realne powiększenie majątku podatnika – czy to poprzez aktywne włączenie do tego majątku określonych wartości, czy też poprzez wyłączenie z tego majątku zobowiązań (pasywów) obciążających dotychczas ten majątek”.

Mając na uwadze powyższe, jak również treść art. 12 ust. 4 pkt 3 w zw. z art. 4a pkt 19 updop wskazać należy, iż opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z umorzeniem akcji Wspólnika w S.K.A. nie dojdzie do powstania faktycznego dochodu po stronie Wnioskodawcy – Wnioskodawca jako komplementariusz w S.K.A. w sytuacji opisanej w ramach zdarzenia przyszłego nie uzyskuje realnego przysporzenia majątkowego. W efekcie, nie znajdzie w jego sytuacji zastosowanie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 3 i art. 4a pkt 19 updop. Updop nie zawiera również innego przepisu, który mógłby wskazywać, że w chwili umorzenia akcji Wspólnika, po stronie Wnioskodawcy jako komplementariusza pozostającego w S.K.A. powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy, ewentualny dochód po jego stronie jako komplementariusza w S.K.A. będzie mógł powstać dopiero w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę wypłaty z zysku S.K.A. lub zbycia ogółu praw i obowiązków w S.K.A.

Podsumowując, Wnioskodawca jest zdania, ze w związku z planowanym umorzeniem akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia i za zgodą Wspólnika, po stronie Wnioskodawcy, jako komplementariusza pozostającego w S.K.A., nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko potwierdza również praktyka organów podatkowych w przedmiotowym zakresie. Wnioskodawca pragnie wskazać w tym miejscu na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 czerwca 2014 r. (nr IBPBI/2/423-341/14/JD), w której organ potwierdził, że w przypadku dobrowolnego umorzenia akcji wspólników w spółce komandytowo-akcyjnej, nie powstanie po stronie komplementariusza realne przysporzenie, które mogłoby stanowić przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W interpretacji tej organ podkreślił, że „w wyniku przeprowadzenia dobrowolnego umorzenia akcji przez jednego z akcjonariuszy Spółka \[spółka będąca jedynym komplementariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej, której akcje podlegały umorzeniu\] faktycznie nie uzyska przysporzenia (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie akcji posiadanych przez Wspólnika w kapitale S.K.A. bez wynagrodzenia, za zgodą Wspólnika, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, jako komplementariusza pozostającego w S.K.A. w następstwie omawianego umorzenia, a w konsekwencji nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.