Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-94/14/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-19
Teza: w zakresie uznania, czy w stosunku do otrzymanych przez MOPS dochodów wynikających z ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej znajduje zastosowanie przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czy też korzystają one z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 stycznia 2014 r. (data wpływu 23 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 19 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.) oraz z dnia 3 marca 2014 r. (data wpływu 18 marca 2014r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy w stosunku do otrzymanych przez Wnioskodawcę dochodów wynikających z ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej znajduje zastosowanie przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czy też korzystają one z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy w stosunku do otrzymanych przez Wnioskodawcę dochodów wynikających z ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej znajduje zastosowanie przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czy też korzystają one z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 19 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 11 lutego 2014 r. znak: IBPP3/443-94/14/AŚ oraz pismem z 11 marca 2014 r. (data wpływu 18 marca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 3 marca 2014 r. znak: IBPP3/443-94/14/AŚ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594) stanowi, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, a w myśl postanowień art. 7 ust.1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy pomoc społeczna. Zgodnie z art. 9 ust.1 przywołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Zasady funkcjonowania tych jednostek określają przepisy szczególne – np. ustawa o pomocy społecznej. Zgodnie z tymi zapisami został utworzony Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej.

Zatem Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej jest gminną jednostką budżetową finansowaną z budżetu miasta – na wydatki otrzymuje środki z budżetu miasta, a dochody odprowadza do budżetu miasta. W ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych jednostki budżetowe zaliczone zostały do sektora finansów publicznych (art. 9 pkt 3). Zgodnie z art. 11 ustawy o finansach publicznych, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek jednostki samorządu terytorialnego. Tak więc jednostka budżetowa – Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej – za pomocą, której gmina realizuje zadania własne nałożone na nią przepisami prawa nie może być traktowana jako odrębny organ - jest ona jednostką organizacyjną wykonującą zadania gminy.

Uzupełnienie wniosku:

1.Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej, zwany dalej MOPS, jest samodzielną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, działającą jako wyodrębniona jednostka budżetowa Gminy Miejskiej.

2.MOPS realizuje zadania Gminy w zakresie pomocy społecznej będące zadaniami własnymi gminy i powiatu, zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, nałożone ustawami oraz wykonywane na podstawie porozumień z organami administracji rządowej.

Zadania MOPS z ustawy o pomocy społecznej z dnia 12 marca 2004 r. – t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 182, obejmują:

1.świadczenia pieniężne:

1.  zasiłek stały,
2.  zasiłek okresowy,
3.  zasiłek celowy i specjalny zasiłek celowy,
4.  pożyczka na ekonomiczne usamodzielnienie,
5.  pomoc na usamodzielnienie oraz na kontynuowanie nauki,
6.  świadczenie pieniężne na utrzymanie i pokrycie wydatków związanych z nauką języka polskiego dla cudzoziemców, którzy uzyskali w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy lub ochronę uzupełniającą,
7.  wynagrodzenie należne opiekunowi z tytułu sprawowania opieki przyznane przez sąd.

2.świadczenia niepieniężne:

1.  bilet kredytowany,
2.  składki na ubezpieczenie zdrowotne,
3.  składki na ubezpieczenia społeczne,
4.  pomoc rzeczowa, w tym na ekonomiczne usamodzielnienie,
5.  sprawienie pogrzebu,
6.  poradnictwo specjalistyczne,
7.  schronienie,
8.  posiłek,
9.  niezbędne ubranie,
10.  usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania, w ośrodkach wsparcia oraz w rodzinnych domach pomocy,
11.  specjalistyczne usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania oraz w ośrodkach wsparcia,
12.  mieszkanie chronione,
13.  pobyt i usługi w domu pomocy społecznej,
14.  pomoc w uzyskaniu odpowiednich warunków mieszkaniowych, w tym w mieszkaniu chronionym, pomoc w uzyskaniu zatrudnienia, pomoc na zagospodarowanie – w formie rzeczowej dla osób usamodzielnianych.

Zadania z zakresu ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej - t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 135, obejmują:

1.świadczenia pieniężne

1.  na pokrycie kosztów utrzymania dziecka przebywającego w pieczy zastępczej,
2.  na utrzymanie lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie niezbędnego remontu i innych nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka,
3.  przyznanie osobie, która przebywała w pieczy zastępczej, pomocy na kontynuowanie nauki, usamodzielnienie, zagospodarowanie

2.świadczenia niepieniężne

1.  asystent rodziny,
2.  rodziny pomocowe.

3.MOPS otrzymuje dochody:

I.W zakresie ustawy o pomocy społecznej z tytułu:

1.  zwrotu nienależnie pobranych świadczeń (art. 98),
2.  zwrotu zasiłku wypłaconego osobie, której przyznano emeryturę lub rentę za okres, za który wypłacono zasiłek stały lub zasiłek okresowy (art. 99),
3.  odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych (art. 97),
4.  odpłatności za usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie, zasiłki okresowe i zasiłki celowe przyznane pod warunkiem zwrotu podlegające zwrotowi w części lub całości, jeżeli dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zwrotu wydatków przekroczył kwotę kryterium dochodowego (art. 96 pkt 2),
5.  odpłatności za zrealizowane usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze (art. 50 pkt 7),
6.  odpłatności za pobyt w domu pomocy społecznej (art. 103 pkt 2)
7.  zwrot kosztów sprawienia pogrzebu (art. 96 pkt 3).

II.W zakresie ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej:

1.  nienależnie pobrane świadczenia wypłacone rodzinie zastępczej (art. 92)
2.  zwrot nienależnie pobranego świadczenia dla osoby usamodzielnianej na kontynuowanie nauki, na usamodzielnienie oraz na zagospodarowanie (art. 92)
3.  ponoszenie opłaty za pobyt dziecka w pieczy zastępczej przez osoby do tego zobowiązane (art. 193).

4.Powyższe dochody wpływają na wyodrębniony rachunek bankowy MOPS, z którego są przekazywane na rachunek dochodów Gminy Miejskiej.

5.Opisane dochody są należnościami publicznoprawnymi w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych powstającymi na podstawie decyzji administracyjnych wydawanych z upoważnienia Prezydenta Miasta o przyznaniu świadczenia lub zwrotu nienależnie pobranego świadczenia.

6.Opisane dochody są uzyskiwane przez MOPS w związku z przyznanymi świadczeniami o charakterze publicznoprawnym, które nie maja charakteru dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy dochody otrzymywane przez MOPS wynikające z ustawy o pomocy społecznej oraz ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, kwalifikują się do podmiotowego wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, czy też korzystają z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 22 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z postanowieniami art. 110 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej (Dz.U. z 2013 r. poz. 182), zadania pomocy społecznej w gminach wykonują ośrodki pomocy społecznej. Ośrodek pomocy społecznej wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta, burmistrza, prezydenta miasta - art. 110 ust. 3. Obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej - art. 3 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2013 r., poz. 135). Z przytoczonych przepisów jasno wynika, że Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej będąc jednostką gminną realizującą zadania własne gminy nie może być traktowany jako odrębny organ. Ponieważ samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej, w związku z powyższym Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej realizując zadania własne gminy stanowi organ władzy publicznej. Biorąc powyższe pod uwagę Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej mieści się w zakresie podmiotowego wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Takie stanowisko zgodne jest z wyrokiem WSA w Krakowie I SA/Kr 462/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do ściśle wskazanych przez Wnioskodawcę dochodów, wymienionych przez niego w punkcie trzecim pisma z 19 lutego 2014 r., będącego odpowiedzią na wezwanie Organu z 11 lutego 2014 r. znak IBPP3/443-94/14/AŚ.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. z 2006r. EU L nr 347 poz. 1 ze zm.) krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane zatem za podatników w związku z wykonywanymi czynnościami, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jak wynika z powyższego przepisu wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i art. 4 (5) VI Dyrektywy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy o VAT) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Natomiast pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z powyższego wynika, że pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej z dnia 12 marca 2004 r. (t.j. z 2012 r. Dz.U. z 2013 r. poz. 182) pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym (art. 17 ust. 1 ustawy) należą:

1.  organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi (pkt 11);
2.  prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych (pkt 12);
3.  sprawienie pogrzebu, w tym osobom bezdomnym (pkt 15);
4.  przyznawanie i wypłacanie zasiłków stałych (pkt 19).

Do zadań własnych gminy (art. 17 ust. 2 ustawy) należy:

1.  przyznawanie i wypłacanie pomocy na ekonomiczne usamodzielnienie w formie zasiłków, pożyczek oraz pomocy w naturze (pkt 2);
2.  prowadzenie i zapewnienie miejsc w domach pomocy społecznej i ośrodkach wsparcia o zasięgu gminnym oraz kierowanie do nich osób wymagających opieki (pkt3).

Art. 50 ust. 7 cyt. ustawy o pomocy społecznej stanowi, że Minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje specjalistycznych usług opiekuńczych i kwalifikacje osób świadczących te usługi oraz warunki i tryb ustalania i pobierania opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze świadczone osobom z zaburzeniami psychicznymi, jak również warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z tych opłat, ze względu na szczególne potrzeby osób korzystających z usług, uwzględniając sytuację materialną tych osób.

Wmyśl § 4 ust. 1 wydanego na podstawie ww. artykułu rozporządzenia Ministra Polityki Społecznej w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych z dnia 22 września 2005 r. (Dz.U. Nr 189, poz. 1598) odpłatność za specjalistyczne usługi dla osób z zaburzeniami psychicznymi ustala ośrodek pomocy społecznej właściwy ze względu na miejsce zamieszkania osoby wymagającej pomocy w tej formie, na wniosek osoby zainteresowanej lub jej opiekuna, w zależności od posiadanego dochodu na osobę w rodzinie.

Stosowanie do art. 43 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie albo rodzinie gmina może przyznać pomoc w formie pieniężnej lub rzeczowej, w celu ekonomicznego usamodzielnienia. Pomoc w formie pieniężnej w celu ekonomicznego usamodzielnienia może być przyznana w formie jednorazowego zasiłku celowego lub nieoprocentowanej pożyczki (ust. 2), natomiast pomoc w formie rzeczowej w celu ekonomicznego usamodzielnienia następuje przez udostępnienie maszyn i narzędzi pracy stwarzających możliwość zorganizowania własnego warsztatu pracy oraz urządzeń ułatwiających pracę niepełnosprawnym (ust. 5). Przedmioty, o których mowa w ust. 5, są udostępniane na podstawie umowy użyczenia (ust. 6).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ww. ustawy o pomocy społecznej, obowiązek zwrotu wydatków poniesionych na świadczenia z pomocy społecznej spoczywa na:

1.  osobie i rodzinie korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej;
2.  spadkobiercy osoby, która korzystała ze świadczeń z pomocy społecznej - z masy spadkowej;
3.  małżonku, zstępnych przed wstępnymi osoby korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej - jedynie w przypadku gdy nie dokonano zwrotu wydatków zgodnie z pkt 1 i 2, w wysokości przewidzianej w decyzji dla osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu wydatki na usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie, zasiłki okresowe i zasiłki celowe przyznane pod warunkiem zwrotu podlegają zwrotowi w części lub całości, jeżeli dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zwrotu wydatków przekracza kwotę kryterium dochodowego.

Art. 97 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej stanowi, że opłatę za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych ustala podmiot kierujący w uzgodnieniu z osobą kierowaną, uwzględniając przyznany zakres usług. Osoby nie ponoszą opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego.

Rada powiatu lub rada gminy w drodze uchwały ustala, w zakresie zadań własnych, szczegółowe zasady ponoszenia odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych (art. 97 ust. 4 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 98 ww. ustawy o pomocy społecznej świadczenia nienależnie pobrane podlegają zwrotowi od osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej, niezależnie od dochodu rodziny. Art. 104 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Art. 99 cyt. ustawy o pomocy społecznej stanowi, że:

1.  osobie, której przyznano emeryturę lub rentę za okres, za który wypłacono zasiłek stały lub zasiłek okresowy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych oraz inne organy rentowe, które przyznały emeryturę lub rentę, wypłacają to świadczenie pomniejszone o kwotę odpowiadającą wysokości wypłaconych za ten okres zasiłków i przekazują te kwoty na rachunek bankowy właściwego ośrodka pomocy społecznej.
2.  w przypadku zasiłku okresowego przyznanego rodzinie świadczenie pomniejsza się o część kwoty przypadającą na tę osobę, której przyznano emeryturę lub rentę.
3.  kwota pomniejszenia, o której mowa w ust. 1, nie może być wyższa niż przyznana za ten okres kwota emerytury lub renty.

Art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 118, poz. 687 ze zm.) stanowi, że zakładanie i rozszerzanie cmentarzy komunalnych należy do zadań własnych gminy. Zgodnie z art. 10 ust. 1 tej ustawy, prawo pochowania zwłok ludzkich ma najbliższa pozostała rodzina osoby zmarłej, a mianowicie:

1.  pozostały małżonek(ka);
2.  krewni zstępni;
3.  krewni wstępni;
4.  krewni boczni do 4 stopnia pokrewieństwa;
5.  powinowaci w linii prostej do 1 stopnia.

Prawo pochowania zwłok osób wojskowych zmarłych w czynnej służbie wojskowej przysługuje właściwym organom wojskowym w myśl przepisów wojskowych. Prawo pochowania zwłok osób zasłużonych wobec Państwa i społeczeństwa przysługuje organom państwowym, instytucjom i organizacjom społecznym. Prawo pochowania zwłok przysługuje również osobom, które do tego dobrowolnie się zobowiążą.

Stosownie do treści art. 10 ust. 3 ustawy o cmentarzach, zwłoki niepochowane przez podmioty, o których mowa w ust. 1, albo nieprzekazane publicznej uczelni medycznej albo publicznej uczelni prowadzącej działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych są chowane przez gminę właściwą ze względu na miejsce zgonu (…).

Z przepisów ww. ustawy o pomocy społecznej wynika, że sprawowanie pogrzebu odbywa się w sposób ustalony prze gminę, zgodnie z wyznaniem zmarłego (art. 44 ustawy). W przypadku pokrycia kosztów pogrzebu prze gminę poniesione wydatki podlegają zwrotowi z masy spadkowej, jeżeli po osobie zmarłej nie przysługuje zasiłek pogrzebowy (art. 96 ust. 3 ustawy).

W myśl art. 110 ustawy o pomocy społecznej zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej (ust. 1). Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (ust. 3).

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego (art. 102 ust. 1).

Art. 2 ust. 1 ustawy z 9 czerwca 2011 r., o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 135 ze zm.), stanowi że wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych to zespół planowych działań mających na celu przywrócenie rodzinie zdolności do wypełniania tych funkcji.

System pieczy zastępczej to zespół osób, instytucji i działań mających na celu zapewnienie czasowej opieki i wychowania dzieciom w przypadkach niemożności sprawowania opieki i wychowania przez rodziców (art. 2 ust. 2ww. ustawy).

Stosowanie do zapisu art. 2 ust. 3 ww. ustawy jednostkami organizacyjnymi wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego wykonujące zadania w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, placówki wsparcia dziennego, organizatorzy rodzinnej pieczy zastępczej, placówki opiekuńczo-wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo-terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne, ośrodki adopcyjne oraz podmioty, którym zlecono realizację zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Ustawa o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej w art. 3 ust. 1–3 wskazuje również, że obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, jednostki samorządu terytorialnego oraz organy administracji rządowej realizują w szczególności we współpracy ze środowiskiem lokalnym, sądami i ich organami pomocniczymi, policją, instytucjami oświatowymi, podmiotami leczniczymi, a także kościołami i związkami wyznaniowymi oraz organizacjami społecznymi. Zadania z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są realizowane zgodnie z zasadą pomocniczości, zwłaszcza gdy przepisy ustawy przewidują możliwość zlecania realizacji tych zadań przez organy jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl. art. 92 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej nienależnie pobrane świadczenia pieniężne podlegają zwrotowi łącznie z ustawowymi odsetkami przez osobę, która je pobrała.

Art. 92 ust. 2 ww. ustawy o rodziny i systemie pieczy zastępczej stanowi, że za nienależnie pobrane świadczenia pieniężne uważa się świadczenia:

1.  wypłacone mimo zaistnienia okoliczności powodujących ustanie albo wstrzymanie wypłaty świadczenia pieniężnego w całości lub w części;
2.  przyznane lub wypłacone w przypadku świadomego wprowadzenia w błąd przez osobę pobierającą te świadczenia;
3.  wypłacone bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa, jeżeli stwierdzono nieważność decyzji przyznającej świadczenie pieniężne albo w wyniku wznowienia postępowania uchylono decyzję przyznającą to świadczenie i odmówiono prawa do tego świadczenia.

Zgodnie z art. 193 ust. 1 ww. ustawy, za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą miesięczną opłatę w wysokości:

1.  przyznanych świadczeń oraz dodatków, o których mowa w art. 80 ust. 1 i art. 81 - w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej lub rodzinnym domu dziecka;
2.  średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym - w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

W przypadku braku możliwości uzyskania od rodziców całości lub części opłaty, opłatę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, ponoszą osoby dysponujące dochodem dziecka, w wysokości nie wyższej niż 50% kwoty tego dochodu (art. 193 ust. 1 pkt 2).

Zgodnie z art. 194 ww. ustawy, opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, ustala, w drodze decyzji, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem w rodzinie zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, że Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej jest samodzielną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, działającą jako wyodrębniona jednostka budżetowa Gminy Miejskie.

MOPS realizuje zadania Gminy Miejskiej w zakresie pomocy społecznej będące zadaniami własnymi gminy i powiatu, zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, nałożone ustawami oraz wykonywane na podstawie porozumień z organami administracji rządowej.

Wnioskodawca wskazał, że jego zadania z ustawy o pomocy społecznej z dnia 12 marca 2004 r., obejmują:

1.świadczenia pieniężne:

1.  zasiłek stały,
2.  zasiłek okresowy,
3.  zasiłek celowy i specjalny zasiłek celowy,
4.  pożyczka na ekonomiczne usamodzielnienie,
5.  pomoc na usamodzielnienie oraz na kontynuowanie nauki,
6.  świadczenie pieniężne na utrzymanie i pokrycie wydatków związanych z nauką języka polskiego dla cudzoziemców, którzy uzyskali w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy lub ochronę uzupełniającą,
7.  wynagrodzenie należne opiekunowi z tytułu sprawowania opieki przyznane przez sąd.

2.świadczenia niepieniężne:

1.  bilet kredytowany,
2.  składki na ubezpieczenie zdrowotne,
3.  składki na ubezpieczenia społeczne,
4.  pomoc rzeczowa, w tym na ekonomiczne usamodzielnienie,
5.  sprawienie pogrzebu,
6.  poradnictwo specjalistyczne,
7.  schronienie,
8.  posiłek,
9.  niezbędne ubranie,
10.  usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania, w ośrodkach wsparcia oraz w rodzinnych domach pomocy,
11.  specjalistyczne usługi opiekuńcze w miejscu zamieszkania oraz w ośrodkach wsparcia,
12.  mieszkanie chronione,
13.  pobyt i usługi w domu pomocy społecznej,
14.  pomoc w uzyskaniu odpowiednich warunków mieszkaniowych, w tym w mieszkaniu chronionym, pomoc w uzyskaniu zatrudnienia, pomoc na zagospodarowanie - w formie rzeczowej dla osób usamodzielnianych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że realizuje również zadanie z zakresu ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, które obejmują:

1.świadczenia pieniężne

1.  na pokrycie kosztów utrzymania dziecka przebywającego w pieczy zastępczej,
2.  na utrzymanie lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie niezbędnego remontu i innych nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka,
3.  przyznanie osobie, która przebywała w pieczy zastępczej, pomocy na kontynuowanie nauki, usamodzielnienie, zagospodarowanie.

2.świadczenia niepieniężne

1.  asystent rodziny,
2.  rodziny pomocowe.

Wnioskodawca podał, że otrzymuje następujące dochody:

I.w zakresie ustawy o pomocy społecznej z tytułu:

1.  zwrotu nienależnie pobranych świadczeń (art. 98),
2.  zwrotu zasiłku wypłaconego osobie, której przyznano emeryturę lub rentę za okres, za który wypłacono zasiłek stały lub zasiłek okresowy (art. 99),
3.  odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych (art. 97),
4.  odpłatności za usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie, zasiłki okresowe i zasiłki celowe przyznane pod warunkiem zwrotu podlegające zwrotowi w części lub całości, jeżeli dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zwrotu wydatków przekroczył kwotę kryterium dochodowego (art. 96 pkt 2),
5.  odpłatności za zrealizowane usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze (art. 50 pkt 7),
6.  odpłatności za pobyt w domu pomocy społecznej (art. 103 pkt 2),
7.  zwrot kosztów sprawienia pogrzebu (art. 96 pkt 3).

II.w zakresie ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej:

1.  nienależnie pobrane świadczenia wypłacone rodzinie zastępczej (art. 92)
2.  zwrot nienależnie pobranego świadczenia dla osoby usamodzielnianej na kontynuowanie nauki, na usamodzielnienie oraz na zagospodarowanie (art. 92)
3.  ponoszenie opłaty za pobyt dziecka w pieczy zastępczej przez osoby do tego zobowiązane (art. 193).

Opisane dochody są należnościami publicznoprawnymi w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych powstającymi na podstawie decyzji administracyjnych wydawanych z upoważnienia Prezydenta Miasta o przyznaniu świadczenia lub zwrotu nienależnie pobranego świadczenia.

Opisane dochody są uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z przyznanymi świadczeniami o charakterze publicznoprawnym, które nie mają charakteru dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT.

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego postały wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczące tego, czy otrzymywane dochody kwalifikują się do podmiotowego wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, czy też korzystają z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do części należności mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (np. zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej, ośrodkach wsparcia, mieszkaniach chronionych, usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze), które jest wykonywane z nakazu organu władzy (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Wprawdzie Wnioskodawca podnosi we wniosku, że opisane dochody są należnościami publicznoprawnymi w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych powstającymi na podstawie decyzji administracyjnych wydawanych z upoważnienia Prezydenta Miasta i są uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z przyznanymi świadczeniami o charakterze publicznoprawnym, które nie maja charakteru dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT, jednakże w ocenie tut. organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby. Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż sama realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc świadczenie przez Wnioskodawcę usług za odpłatnością stanowi, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, czynność podlegającą opodatkowaniu.

Jednak mając na względzie charakter świadczonych usług (usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie) ustawodawca wprowadził zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki pomocy społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki inwestycji kryzysowej;
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:

*   domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
*   placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze;

4.  placówki specjalistycznego poradnictwa;
5.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisanego do rejestru prowadzonego przez wojewodę;
6.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz powołane w tym zakresie regulacje prawne stwierdzić należy, że usługi, które świadczy Wnioskodawca będący jednostką organizacyjną pomocy społecznej (Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej), polegające na odpłatnym świadczeniu usług w zakresie pobytu w domu pomocy społecznej, ośrodku wsparcia, mieszkaniu chronionym, opiekuńczych i specjalistycznych usług opiekuńczych osobom tego potrzebującym, korzystają ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się z kolei do wskazanych w treści wniosku, a otrzymywanych przez Wnioskodawcę dochodów:

\-w zakresie ustawy o pomocy społecznej z tytułu:

1.  zwrotu nienależnie pobranych świadczeń (art. 98),
2.  zwrotu zasiłku wypłaconego osobie, której przyznano emeryturę lub rentę za okres, za który wypłacono zasiłek stały lub zasiłek okresowy (art. 99);
3.  odpłatności za usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie, zasiłki okresowe i zasiłki celowe przyznane pod warunkiem zwrotu podlegające zwrotowi w części lub całości, jeżeli dochód na osobę w rodzinie osoby zobowiązanej do zwrotu wydatków przekroczył kwotę kryterium dochodowego (art. 96 pkt 2).

\-w zakresie ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej z tytułu:

1.  nienależnie pobrane świadczenia wypłacone rodzinie zastępczej (art. 92)
2.  zwrot nienależnie pobranego świadczenia dla osoby usamodzielnianej na kontynuowanie nauki, na usamodzielnienie oraz na zagospodarowanie (art. 92)

przypomnieć należy przywołany już w niniejszej interpretacji art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Prawo podatkowe nie daje definicji legalnej pojęcia rzecz. W tej sytuacji uprawniony jest zabieg interpretacyjny polegający na odwołaniu się do definicji rzeczy wynikającej z prawa cywilnego. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) rzeczami są wyłącznie przedmioty materialne. Doktryna prawa cywilnego podkreśla, że rzeczy to materialne części przyrody, które w sposób naturalny lub sztuczny daje się wyodrębnić w stosunkach społeczno gospodarczych, tj. te rzeczy, które posiadają przymiot samoistności. Nie ma żadnej wątpliwości, że pieniądz nie spełnia powyższych przesłanek, gdyż nie jest materialną częścią przyrody. Pieniądz, jako środek płatniczy, nie jest towarem w znaczeniu tej ustawowej definicji.

W konsekwencji wskazane przez Wnioskodawcę dochody otrzymywane, jak wskazują ww. regulacje prawne, z tytułu zwrotu nienależnie pobranych świadczeń pieniężnych oraz podlegających zwrotowi wydatków na usługi, pomoc rzeczową, zasiłki na ekonomiczne usamodzielnienie się, zasiłki okresowe i celowe, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się zakresie czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w kontekście uzyskiwania wyżej wskazanych dochodów, o których mowa w przepisach o pomocy społecznej oraz przepisach o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej jest nieprawidłowe.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca będący jednostką organizacyjna jednostki samorządu terytorialnego w zakresie ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej pobiera dochody z tytułu ponoszenia opłat za pobyt dziecka w pieczy zastępczej przez osoby do tego zobowiązane.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, z rodziną zastępczą niezawodową spełniającą warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, posiadającą opinię koordynatora rodzinnej pieczy zastępczej oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie jako rodzina zastępcza, prowadzący rodzinny dom dziecka lub pełniący funkcję dyrektora placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego, starosta zawiera, na wniosek tej rodziny, umowę o pełnienie funkcji rodziny zastępczej zawodowej.

Z kolei ust. 2 art. 54 stanowi, że z rodziną zastępczą niezawodową spełniającą warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, posiadającą pozytywną opinię koordynatora rodzinnej pieczy zastępczej, starosta może zawrzeć, na wniosek tej rodziny, umowę o pełnienie funkcji rodziny zastępczej zawodowej.

Stosownie do treści art. 55 ust. 1 ww. ustawy, z kandydatami spełniającymi warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej lub prowadzenia rodzinnego domu dziecka, na ich wniosek, starosta może zawierać umowy o utworzeniu rodziny zastępczej zawodowej lub rodzinnego domu dziecka. Do umowy przepisy art. 54 ust. 3-8 stosuje się odpowiednio.

Umowy, o których mowa w art. 54 ust. 1 i 2, zawiera się w ramach limitu rodzin zastępczych zawodowych na dany rok kalendarzowy, określonego w 3-letnim powiatowym programie dotyczącym rozwoju pieczy zastępczej (art. 56 ustawy).

Z rodziną zastępczą zawodową, w której wychowuje się co najmniej 6 dzieci, spełniającą warunki do prowadzenia rodzinnego domu dziecka oraz posiadającą co najmniej 3-letnie doświadczenie jako rodzina zastępcza zawodowa, starosta zawiera, na wniosek tej rodziny, umowę o prowadzenie rodzinnego domu dziecka (art. 61a ust. 1 ustawy). Z rodziną zastępczą zawodową spełniającą warunki do prowadzenia rodzinnego domu dziecka, starosta może zawrzeć, na wniosek tej rodziny, umowę o prowadzenie rodzinnego domu dziecka (art. 61a ust.2 ustawy).

Zgodnie z art. 93 ust. 1 ww. ustawy, instytucjonalna piecza zastępcza jest sprawowana w formie:

1.  placówki opiekuńczo-wychowawczej;
2.  regionalnej placówki opiekuńczo-terapeutycznej;
3.  interwencyjnego ośrodka preadopcyjnego.

Placówkę opiekuńczo-wychowawczą prowadzi powiat lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190 (ust.2 art. 93 ustawy).

Powołany na wstępie niniejszej interpretacji przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Powołane na wstępie interpretacji przepisy wskazują, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Analiza zacytowanych przepisów w odniesieniu do opisu sprawy wskazuje, że Wnioskodawca (będący jednostką organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego) wykonuje ustawowo określone dla jednostek samorządu terytorialnego zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej. Powyższe wskazuje zatem, że jest podmiotem o którym mowa ww. art. 2 ust. 3 ustawy o wspieraniu rodziny. Realizując odgórnie nakazane przez przepisy prawa obowiązki (będące zadaniami własnymi gminy) Wnioskodawca pobiera nałożone prawem opłaty na podstawie decyzji administracyjnych wydawanych z upoważnienia Prezydenta Miasta o przyznaniu świadczenia. Działania w zakresie organizacji pieczy zastępczej są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

Podsumowując stwierdzić należy, że realizowane przez Wnioskodawcę ustawowo określone zadania w zakresie pobierania dochodów z tytułu ponoszenia opłaty za pobyt dziecka w pieczy zastępczej wskazane we wniosku są formą sprawowania władztwa publicznego. Zatem realizując czynności w tym zakresie i pobierając wskazane opłaty nałożone przez przepisy ustawy Wnioskodawca korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że w stosunku do dochodów z tytułu ponoszenia opłaty za pobyt dziecka w pieczy zastępczej mieści się w zakresie podmiotowego wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Nawiązując do przytoczonego art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, za usługę może być uznane każde niebędące dostawą towarów świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, to jednak z cywilistycznej istoty pojęcia „świadczenia” wynika, że musi ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu podmiotu zobowiązanego do spełnienia świadczenia.

Ponadto, aby możliwe było uznanie jakiegoś zdarzenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonej czynności. Zdarzenie nie może być również uznane za świadczenie usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w przypadku niemożliwości ustalenia konsumenta usługi, czyli podmiotu będącego jej beneficjentem.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z ustawa o pomocy społecznej (art. 96 ust. 3) otrzymuje dochody z tytułu zwrotu kosztów sprawowania pogrzebu.

Z przytoczonych na wstępie zapisów ustawy o ustawy o cmentarzach (art. 10 ust. 3) oraz ustawy o pomocy społecznej (art. 17 ust. 1 pkt 15) wynika, że działania w tym zakresie są obligatoryjne nakazane gminie. W przypadku pokrycia kosztów pogrzebu prze gminę poniesione wydatki podlegają zwrotowi z masy spadkowej, jeżeli po osobie zmarłej nie przysługuje zasiłek pogrzebowy (art. 96 ust. 3 ustawy).

Odnosząc powyższe do przywołanych regulacji prawnych w zakresie podatku VAT, stwierdzić należy, że w odniesieniu do pobieranych przez Wnioskodawcę dochodów z tytułu zwrotu kosztów sprawienia pogrzebu nie występuje odbiorca usługi. Tym samym nie można uznać, że otrzymany przez Wnioskodawcę z masy spadkowej zwrot kosztów sprawienia pogrzebu stanowi wynagrodzenie za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem otrzymywany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów sprawienia pogrzebu nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że w stosunku do dochodów z tytułu zwrotu kosztów sprawienia pogrzebu mieści się w zakresie podmiotowego wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.