Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.277.2020.1.ŁN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-17
Teza: Możliwość zastosowania 0% stawki podatku dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów.
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; stawka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2020 r. (data wpływu 14 lipca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 7 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 0% stawki podatku dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 0% stawki podatku dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na podstawie posiadanych dokumentów. Wniosek został uzupełniony w dniu 7 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

1.

Sp. z o.o. (dalej - Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji skórzanych elementów wyposażenia wnętrz samochodów osobowych. Do produktów wytwarzanych przez Spółkę należą przede wszystkim skórzane poszycia na siedzenia samochodowe.

Wnioskodawca ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej - ustawa o VAT). Spółka jest również zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium RP (jako podatnik VAT-UE).

2.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT (dalej również - WDT) na rzecz nabywców z innych państw członkowskich, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany im przez państwa członkowskie właściwe dla tych nabywców, poprzedzony dwuliterowym kodem stosowanym dla podatku od wartości dodanej (dalej - Nabywcy lub Kontrahenci).

Nabywcy podają Spółce ww. numer (dalej również - numer VAT-UE) przed powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu dokonania WDT na ich rzecz. Sposób przekazania numeru VAT-UE przez Nabywców Spółce (dalej łącznie - Strony) zależy przy tym od przyjętych przez Strony zasad współpracy. Zwykle za okoliczność potwierdzającą podanie Wnioskodawcy przez Nabywcę ww. numeru Strony upatrują fakt umieszczenia go przez Spółkę na fakturze dokumentującej daną transakcję.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, że w ramach realizowanych przez Spółkę WDT, wysyłka towarów następuje każdorazowo z magazynu Spółki zlokalizowanego na terytorium Polski do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę znajdującego się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej (dalej również - miejsce przeznaczenia).

Dodatkowo Spółka pragnie zaznaczyć, że informacje o dokonywanych ww. transakcjach wewnątrzwspólnotowych są przez nią prawidłowo i terminowo wykazywane w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy o VAT.

3.

W przypadku realizowanych transakcji - w celu zastosowania stawki 0% VAT - Spółka, stosownie do treści art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska.

Zakres gromadzonej przez Spółkę ww. dokumentacji może się różnić w zależności od przypadku i obejmować dokumenty takie jak:

1.  Kopię faktury, która zawiera każdorazowo m.in.:
    *   dane Wnioskodawcy,
    *   dane Nabywcy (wraz z jego tzw. numerem klienta),
    *   datę wystawienia i numer faktury,
    *   adres wysyłki,
    *   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (stanowiącą integralną część faktury) - w tym m.in. następujące dane: nazwę towaru/towarów oraz ich ilość i wagę netto oraz wagę brutto,
    *   numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein),
    *   numer zamówienia,
    *   numer wywołania, które stanowi integralną część ww. zamówienia (szerzej na temat wywołania Wnioskodawca wypowiada się w dalszej części opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego),
    *   właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tj. numery VAT-UE) oraz
    *   warunki dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms:
        1.  miejsce załadunku towarów (określone jako magazyn Spółki) lub
        2.  miejsce dostarczenia towarów (tj. adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE).
2.  Dokument dostawy (delivery note/lieferschein), który zawiera w szczególności specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę i ilość towaru/towarów oraz liczbę opakowań, a niekiedy również wagę netto i brutto towaru/towarów oraz wymiary opakowań zbiorczych), numer zamówienia Nabywcy, numer wywołania (szerzej na temat wywołania Wnioskodawca wypowiada się w dalszej części opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) oraz warunki dostawy.
3.  Kopię listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy, który wskazuje w szczególności:
    *   dane Wnioskodawcy (jako nadawcy).
    *   dane odbiorcy (Nabywcy),
    *   dane przewoźnika,
    *   miejsce przeznaczenia - określone jako adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę, znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE,
    *   miejsce i datę załadunku - określone zwykle jako magazyn Spółki znajdujący się w Polsce,
    *   nazwę towaru/towarów,
    *   ilość i wagę brutto towarów,
    *   numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), który jest dołączony do listu przewozowego,
    *   datę wystawienia,
    *   jak już Wnioskodawca wskazał powyżej - podpis przewoźnika oraz
    *   podpis nadawcy (Wnioskodawcy).
4.  Zamówienie złożone przez Nabywcę w ramach systemu Spółki (tzw. zamówienie systemowe). Zamówienie nie przybiera formy tradycyjnego dokumentu przesyłanego pocztą lub środkami komunikacji zdalnej przez pracowników Nabywcy. Zamówienie przesyłane jest jako elektroniczne zlecenie w formie pakietu danych wymienianego pomiędzy systemami informatycznymi Nabywcy i Wnioskodawcy. Po otrzymaniu przez Spółkę takiego zamówienia - w razie potrzeby - możliwe jest jednak m.in. wyświetlenie jego treści w interfejsie użytkownika w systemie Wnioskodawcy oraz ewentualnie wydrukowanie tzw. zrzutu ekranu. W treści zamówienia widnieją w szczególności następujące dane:
    *   nazwa zleceniodawcy (docelowego Nabywcy) oraz jego numer - taki sam jak wcześniej wspomniany numer klienta widniejący na fakturze powiązanej z zamówieniem (wystawionej w związku z realizacją WDT, której przedmiotem są towary, na które opiewa zamówienie),
    *   numer tego zamówienia,
    *   dane dotyczące wcześniej wspomnianego wywołania (w tym jego numer oraz data), które stanowi w istocie pojedyncze, wstępne zlecenie dostarczenia towarów otrzymane przez Spółkę od docelowego Nabywcy (a zatem jest ono częścią składową wskazanego zamówienia).Zwykle wywołanie podlega realizacji w całości w ramach jednej wysyłki (tj. w ramach jednej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), a w rezultacie jego wartość znajduje wprost odzwierciedlenie na fakturze dokumentującej tę transakcję oraz na dokumencie dostawy (delivery note/lieferschein). Niekiedy może jednak zdarzyć się tak, że wywołanie zostaje zrealizowane w ramach więcej niż jednej wysyłki (tj. w ramach więcej niż jednej WDT) - wówczas jego wartość oraz inne jego elementy składowe (w tym przede wszystkim ilość towarów) są odpowiednio przypisane do poszczególnych transakcji oraz dokumentujących te transakcje dokumentów. Ponadto, występują również takie sytuacje, w których ilość towarów objęta danym wywołaniem nie zostaje ostatecznie w całości wysłana, gdyż klient (docelowy Nabywca) przysyła Spółce jeszcze jeden taki dokument, w którym wskazuje inną, finalną ilość towarów (o określonej wartości), która ma podlegać wysyłce (wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów) - w takich przypadkach dane wskazane na fakturze i dokumencie dostawy (delivery note/lieferschein) są odpowiednio dostosowywane, aby odpowiadały one rzeczywistości.
5.  Zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów dokonane na rzecz danego Kontrahenta w przyjętym przez Strony okresie rozliczeniowym, przy pomocy którego Nabywca potwierdza - w drodze tzw. milczącej akceptacji - fakt dostarczenia mu towarów ujętych na fakturach wymienionych w tym zestawieniu:
    *   Takie zestawienie zawiera w szczególności następujące dane odnoszące się do wystawionych w danym okresie faktur: numer faktury, datę wystawienia faktury oraz wartość faktury (tj. wartość dokonanej WDT, która została udokumentowana fakturą). Przedmiotowe zestawienie jest wysyłane wraz z informacją (w języku obcym i/lub polskim) wskazującą, że jego celem jest potwierdzenie, że towary, których dostawa została udokumentowana fakturami, których dane zostały ujęte w tym zestawieniu, zostały dostarczone do ich miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (tj. do Nabywcy);
    *   Zestawienie to jest przesyłane Nabywcy - drogą elektroniczną - po zakończeniu okresu rozliczeniowego, którego dotyczy;
    *   Niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, w których potwierdzenie faktu otrzymania przez Nabywcę zestawienia (a w konsekwencji także faktu dostarczenia mu towarów ujętych na fakturach wymienionych w tym zestawieniu) następuje w drodze tzw. milczącej akceptacji. Jednocześnie Spółka wyjaśnia, że procedura tzw. milczącej akceptacji polega na tym, że:
        *   Nabywca co do zasady nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia.
        *   Zgodnie z ustnymi ustaleniami pomiędzy działami księgowości/logistyki obydwu Stron - w przypadku braku odpowiedzi Nabywcy do określonego dnia, uznaje się, że dostarczenie towarów do ich miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska zostało potwierdzone. Dodatkowo w treści wiadomości e-mail, do której załączane jest ww. zestawienie, Wnioskodawca wskazuje, że milczenie ze strony Nabywcy oznacza potwierdzenie, że towar został dostarczony.

4.

W odniesieniu do transakcji WDT realizowanych w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w praktyce występują/mogą wystąpić następujące komplety ww. dokumentów:

*   Przypadek 1: w aktualnym stanie faktycznym przed terminem złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentów wymienionych wyżej w pkt (i)-(v), tj.:
    *   kopii faktury,
    *   dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein),
    *   kopii listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy,
    *   zamówienia systemowego,
    *   zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących WDT oraz przewodniej wiadomości e-mail do kontrahenta - bez informacji zwrotnej od kontrahenta (tzw. milczący akcept).
*   Przypadek 2: alternatywnie do Przypadku 1, Wnioskodawca rozważa również (zdarzenie przyszłe) gromadzenie przed terminem złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy wyłącznie dokumentów wymienionych wyżej w pkt (i)-(iv), tj.:
    *   kopii faktury,
    *   dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein),
    *   kopii listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy,
    *   zamówienia systemowego.

5.

Na marginesie Spółka pragnie ponadto zauważyć, że Minister Finansów wydał 1 grudnia 2016 r. na jej rzecz interpretację indywidualną o sygn. 3063-ILPP1-3.4512.162.2016.1.KM, w której potwierdził jej stanowisko, zgodnie z którym dostawy udokumentowane w sposób opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym tego wniosku, powinny być opodatkowane 0% stawką VAT.

Co istotne, Wnioskodawca podkreśla, że stan faktyczny/zdarzenie przyszłe opisany w ww. interpretacji indywidualnej jest odmienny od stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku interpretacyjnym.

Ponadto, interpretacja ta dotyczy stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2019 r., tj. stanu prawnego, który obowiązywał zanim weszło w życie (tj. zaczęło obowiązywać w Polsce) rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) 2018/1912 z 4 grudnia 2018 r. (Dz. U. UE L 2018.311.10; dalej - Rozporządzenie 2018/1912) zmieniające rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 (Dz. U UE L 2011.03.23; dalej - Rozporządzenie 282/2011) w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi.

Z uwagi na powyższe, intencją Spółki jest potwierdzenie, że posiadane przez nią komplety dokumentów w ramach Przypadku 1 i Przypadku 2 uprawniają ją do zastosowania stawki 0% do WDT w aktualnym stanie prawnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w aktualnym stanie prawnym sposób dokumentowania WDT przedstawiony w Przypadku 1, w ramach opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, uprawnia Spółkę do stosowania stawki 0% VAT na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT?
2.  Czy w aktualnym stanie prawnym sposób dokumentowania WDT przedstawiony w Przypadku 2, w ramach opisu zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, uprawnia Spółkę do stosowania stawki 0% VAT na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Sposób dokumentowania WDT przedstawiony w Przypadku 1, w ramach opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, uprawnia Spółkę do stosowania stawki 0% VAT na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT.
2.  Sposób dokumentowania WDT przedstawiony w Przypadku 2, w ramach opisu zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, uprawnia Spółkę do stosowania stawki 0% VAT na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT.

Poniżej Wnioskodawca w sposób szczegółowy uzasadnia swoje stanowisko.

1\. Uwagi ogólne

1.1. Zmiany w przepisach unijnych w zakresie VAT oraz ich wpływ na zasady dokumentowania WDT na potrzeby stosowania stawki 0% VAT

1.

1 stycznia 2020 r. weszło w życie Rozporządzenie 2018/1912 zmieniające Rozporządzenie 282/2011. Od tego momentu, Rozporządzenie to - stosownie do art. 288 zdanie drugie Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej - TFUE) - wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej (a zatem również w Polsce). Przepisy tego Rozporządzenia są tym samym wiążące zarówno dla podatników, jak i władz skarbowych w Polsce.

Na podstawie art. 1 pkt 1, Rozporządzenie 2018/1912 wprowadziło do Rozporządzenia 282/2011 art. 45a, który zawiera nowe regulacje w zakresie dowodów wymaganych do potwierdzenia wywozu towarów do innego państwa członkowskiego UE na potrzeby stosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (tj. stawki 0% VAT) w transakcjach WDT.

W świetle nowych regulacji unijnych w odniesieniu do podatników, którzy od 1 stycznia 2020 r. spełniają wymagania dokumentacyjne przewidziane w znowelizowanym Rozporządzeniu 282/2011, znajduje zastosowanie tzw. domniemanie wzruszalne, w myśl którego uznaje się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium kraju, ale na terytorium UE (dalej również - domniemanie).

2.

Na gruncie nowych regulacji zawartych w Rozporządzeniu 282/2011 (wprowadzonych Rozporządzeniem 2018/1912) katalog dokumentów potwierdzających wywóz towarów na potrzeby zastosowania ww. domniemania różni się w zależności od tego, czy transport jest organizowany przez dostawcę towarów (i) czy też przez nabywcę (ii).

(i)

Jeżeli towary są transportowane przez dostawcę lub na jego rzecz konieczne jest posiadane - stosownie do art. 45a ust. 1 lit. a) Rozporządzenia 282/2011 - co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów wystawionych przez podmioty trzecie, które są niezależne od siebie nawzajem oraz od dostawcy i od nabywcy, i które potwierdzają wysyłkę lub transport towarów.

Dokumentami, o których mowa wyżej są - zgodnie z art. 45a ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 - w szczególności:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów,
2.  następujące dokumenty:
    *   polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów,
    *   dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia,
    *   poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Co istotne, w celu potwierdzenia wywozu/transportu towarów na potrzeby przyjęcia domniemania podatnik - stosownie do Rozporządzenia 282/2011 - musi zgromadzić co najmniej dwa dokumenty wskazane w pkt a) powyżej lub jeden dokument określony pkt a) powyżej wraz z innym dokumentem wskazanym w pkt b).

(ii)

Jeżeli natomiast towary są transportowane przez nabywcę lub na jego rzecz - zgodnie z art. 45a ust. 1 lit. b) ww. Rozporządzenia 282/2011 - konieczne jest:

1.  zgromadzenie dokumentów właściwych dla sytuacji, gdy transport jest organizowany przez dostawcę lub na jego rzecz (opisane powyżej w pkt (i)), oraz
2.  uzyskanie pisemnego oświadczenia nabywcy zawierającego następujące informacje:
    *   datę wystawienia,
    *   nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy;
    *   ilość i rodzaj towarów,
    *   datę i miejsce przybycia towarów,
    *   w przypadku dostawy środków transportu: numer identyfikacyjny środków transportu,
    *   identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy.

Oświadczenie to powinno zostać przekazane dostawy nie później, niż do 10. dnia miesiąca następującego po dostawie towarów.

3.

Ponadto, należy zauważyć również, że - w świetle art. 45a ust. 2 Rozporządzenia 282/2011 - organ podatkowy może obalić przyjęte domniemanie (dlatego też jest ono uznawane za tzw. domniemanie „wzruszalne”).

Taka sytuacja może mieć miejsce - jak wynika z uzasadnienia do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 208; dalej - Uzasadnienie, Projekt ustawy nowelizującej) - np. gdy podczas kontroli organy podatkowe stwierdzą, że towary nadal znajdują się w magazynie dostawcy.

Przepis ten przenosi zatem ciężar udowodnienia, że domniemanie nie ma zastosowania, na organ podatkowy (str. 55 Uzasadnienia).

4.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że analiza przepisów ww. Rozporządzenia prowadzi do wniosku, że niespełnienie warunków domniemania (tj. niespełnienie warunków określonych w art. 45a Rozporządzenia 282/2011) nie oznacza automatycznie, że stawka 0% VAT nie ma zastosowania w przypadku WDT.

Rozporządzenie 282/2011 posługuje się bowiem określeniem „domniemywa się”. Tego typu sformułowanie nie odnosi się natomiast do obowiązku spełnienia przez podatnika warunków opisanych w art. 45a Rozporządzenia 282/2011. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli wewnątrzwspólnotowy dostawca musiałby koniecznie spełnić warunki określone w omawianym przepisie, to w przedmiotowym Rozporządzeniu użyto by innego wyrażenia (przede wszystkim w formie obligatoryjnej, tj. takiej, która wyraża wymóg zachowania się w określony sposób).

Jeżeli zatem dostawca spełni przesłanki wynikające z omawianych regulacji Rozporządzenia, to ma on w sposób domniemany zagwarantowaną możliwość zastosowania stawki 0% VAT (jeżeli oczywiście organ podatkowy tego domniemania nie obali). Przepis unijny nie odnosi się natomiast do sytuacji odwrotnej. W konsekwencji, niespełnienie przesłanek domniemania - w opinii Spółki - nie oznacza braku prawa do zastosowania stawki 0% VAT. W takiej bowiem sytuacji wywóz towarów poza terytorium kraju w ramach WDT można udowodnić w inny sposób (w przypadku Polski - według zasad określonych w polskiej ustawie o VAT, które po wejściu w życie Rozporządzenia 2018/1912 nadal obowiązują). Nowa regulacja unijna ustanawia w rezultacie domniemanie, z którego podatnik ma prawo skorzystać, ale które nie jest wobec niego obligatoryjne. Jest to zatem dla podatników rozwiązanie, które ma swego rodzaju charakter akcesoryjny w dokumentowaniu WDT na potrzeby stosowania stawki 0% VAT.

Z uwagi na powyższe, w opinii Spółki należy stwierdzić, że wskazane Rozporządzenie 282/2011 nie ingeruje w kształt warunków stosowania stawki 0% VAT dla WDT sformułowanych w polskiej ustawie o VAT. Prowadzi to tym samym do wniosku, że podatnicy - po 1 stycznia 2020 r. - mogą nadal dokumentować wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na potrzeby stosowania stawki 0% VAT wg zasad określonych w ustawie o VAT (tj. w szczególności w art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 oraz ust. 11 tej ustawy).

Takie podejście znajduje uzasadnienie w szczególności w:

1.  Preambule Rozporządzenia 2018/1912, w której postanowiono, że jednym z warunków zastosowania zwolnienia dostaw towarów z VAT w ramach niektórych transakcji wewnątrzwspólnotowych (tj. stawki 0% VAT) jest: zapewnienie aby towary zostały wysłane lub przetransportowane z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego” (pkt 2 Preambuły). Przy czym, jednocześnie nie stwierdzono wprost, że przewidziane - we wprowadzanym przez to Rozporządzenie art. 45a - dokumenty są niezbędne/konieczne dla spełnienia tej przesłanki. Nie posłużono się ponadto w tym zakresie sformułowaniem, że przepisy Rozporządzenia 2018/1912 wprowadzają kolejny „warunek” w tym zakresie;
2.  Uzasadnieniu do Projektu ustawy nowelizującej, w którym zauważono, że: „Organ podatkowy może obalić przyjęte domniemanie, poprzez przedstawienie dowodów świadczących o tym, że towary w rzeczywistości nie zostały wysłane lub przetransportowane z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy podczas kontroli organy podatkowe stwierdzą, że towary nadal znajdują się w magazynie dostawcy. Przepis skonstruowany w taki sposób przenosi ciężar dowodowy na organ podatkowy. Konsekwencją obalenia tego domniemania jest niemożliwość zastosowania stawki 0%. Nie jest możliwe stosowanie domniemania w odwrotny sposób. Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama jak obecnie.”. (str. 55-56 Uzasadnienia);
3.  Komunikacie Ministerstwa Finansów w sprawie implementacji dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi (Dz. U. UE L 2018.311.3; dalej - Dyrektywa lub Dyrektywa 2018/1910) opublikowanym na stronach rządowych 23 grudnia 2019 r. („Komunikat w sprawie implementacji dyrektywy 2018/1910, tzw. pakiet Quick Fixes”; dostępny pod adresem: https://www.gov.pl/web/finanse/implementacja-dyrektywy-20181910-dot-tzw-pakietu-quick-fixes; dalej - Komunikat), w którym MF wskazało, że: „Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne.”;
4.  Notach wyjaśniających opublikowanych przez Komisję Europejską w grudniu 2019 r. („Explanatory Notes on the EU VAT changes in respect of call-off stock arrangements, chain transactions and the exemption for intra-Community supplies of goods ("2020 Quick Fixes")”; dostępne pod adresem: https://ec.europa.eu/taxation\_customs/sites/taxation/files /explanatory\_notes\_2020\_quick\_fixes\_en.pdf; dalej - Noty wyjaśniające Komisji Europejskiej), w których wskazano, że: „Państwa członkowskie są zobowiązane do stosowania art. 45a Rozporządzenia 282/2011. Oznacza to, że w przypadku spełnienia warunków określonych w tym przepisie, dostawca będzie miał prawo do korzystania z odpowiedniego rozwiązania. Ponadto, państwa członkowskie UE będą mogły również ustanowić w swoich krajowych przepisach dotyczących podatku VAT inne - bardziej elastyczne \[mniej rygorystyczne - rozumienie Wnioskodawcy\] niż domniemanie przewidziane w art. 45a Rozporządzenia 282/2011 - rozwiązania dotyczące wymaganych dowodów przewozowych. W takim przypadku, dostawca mógłby, pod warunkiem spełnienia odpowiednich warunków, korzystać z domniemań przewidzianych w art. 45a Rozporządzenia 282/2011 i/lub rozwiązań przewidzianych w krajowych przepisach dotyczących podatku VAT. W tym zakresie, można zatem nadal stosować istniejące krajowe regulacje, które ustanawiają warunki dotyczące wymaganych dowodów przewozowych, a które są bardziej elastyczne niż te przewidziane w art. 45a Rozporządzenia 282/2011.”;
5.  Stanowisku tzw. VAT Expert Group (ciało doradcze powołane decyzją Komisji Europejskiej) z 20 lutego 2019 r. (dostępne pod adresem: https://circabc.europa.eu/sd/aZ2c36f43c-80b8-4fb1-a209-a2c30e060eaeA/EG; dalej Stanowisko VAT Expert Group), w którym wskazano, że: „sam fakt, że warunki dotyczące domniemania nie zostaną spełnione nie przesądza automatycznie o braku możliwości zastosowania preferencji określonej w art. 138 Dyrektywy (zwolnienie dla transakcji wewnątrzwspólnotowych - przyp.). W takim przypadku w gestii dostawcy pozostaje sposób udowodnienia władzom podatkowym, że warunki do zastosowania zwolnienia dla transakcji wewnątrzwspólnotowej zostały spełnione. Innymi słowy, jeżeli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja podatnika będzie taka sama jak w aktualnym stanie prawnym (\`(...)\`) obalenie domniemania różni się od sytuacji, w której organ podatkowy może wykazać, że jeden z dokumentów wymienionych w art. 45a ust. 3 Rozporządzenia, który został przedstawiony jako dowód albo zawiera nieprawidłowe informacje, albo jest nawet fałszywy. Konsekwencją tego byłoby, że warunki bycia w jednym z przypadków określonych w ust. 1 lit. a) lub b) nie są spełnione. Dlatego dostawca nie może już polegać na domniemaniu, że wysyłka lub transport zostały dokonane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty. Dostawca może jednak nadal być w stanie dostarczyć inne dokumenty, o których mowa w art. 45a, co umożliwiłoby mu skorzystanie z domniemania (chyba że organy podatkowe ponownie udowodnią, że dokumenty te są nieprawidłowe lub fałszywe).”;
6.  W najnowszych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:
    *   Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.9.2020.1.PC), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „(\`(...)\`) niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. (\`(...)\`) Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy będzie uprawniało - również od dnia 1 stycznia 2020 r. - do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.”,
    *   Analogiczne stanowisko do powyższego zostało zawarte także m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji z 13 marca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.8.2020.1.MK), 11 marca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.729.2019.1.PC), z 9 marca 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.747.2019.2.JS), z 4 marca 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.800.2019.1.KT), z 27 lutego 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.706.2019.2.KT), z 26 lutego 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT 2.4012.752.2019.1.KT), z 12 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.522.2019.1.AKR), z 11 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.533.2019.2.TK) oraz z 10 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.523.2019.2.TKU).

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że Spółka ma świadomość tego, że zdecydowana większość ww. źródeł (tj. Komunikat MF, Uzasadnienie do Projektu ustawy nowelizującej, Stanowisko VAT Expert Group, Noty wyjaśniające Komisji Europejskiej oraz interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej) nie są w Polsce źródłem prawa. Niemniej jednak, zdaniem Spółki są one cenną wskazówką w zakresie interpretacji analizowanych regulacji i powinny one być w tym zakresie niewątpliwie brane pod uwagę.

1.2. Wymogi dokumentacyjne dotyczące stosowania stawki 0% VAT do WDT po wejściu w życie Rozporządzenia 2018/1912

1.

Biorąc pod uwagę wcześniejsze rozważania należy zauważyć, że od momentu wejścia w życie przepisów Rozporządzenia 2018/1912 (tj. od 1 stycznia 2020 r.), podatnicy (w tym Wnioskodawca) mogą dokumentować WDT na potrzeby stosowania stawki 0% VAT w sposób i na zasadach określonych:

*   w Rozporządzeniu 282/2011 (i odpowiednio w Rozporządzeniu 2018/1912) - co zostało wskazane w pkt 1.1. niniejszego uzasadnienia wniosku interpretacyjnego, lub

*   w ustawie o VAT - co Wnioskodawca przedstawia poniżej.

2.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - zgodnie z przepisem art. 13 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się: „wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (…).”.

Z kolei stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.”.

Jednocześnie, w myśl art. 42 ust. 1a ustawy o VAT stawka 0% VAT dla transakcji WDT nie ma zastosowania, jeżeli podatnik nie złożył w ustawowym terminie informacji podsumowującej VAT UE zawierającej informacje o dokonanych WDT lub jeżeli złożona przez niego informacja podsumowująca VAT UE nie zawiera prawidłowych danych o dokonanych WDT.

Jednocześnie stosownie do art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, dowodami, o których mowa w ww. art. 42 ust. 1 pkt 2 tej ustawy są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Ponadto, w przypadku, gdy ww. dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, mogą być również - stosownie do art. 42 ust. 11 wcześniej wspomnianej ustawy - inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

*   dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

3.

W świetle powyższego należy zauważyć, że brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami - w szczególności - określonymi w art. 42 ust. 11 ww. ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia ww. okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach (o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego UE).

Ponadto, Spółka pragnie zauważyć również, że wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych (tj. wymienionych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT) ma charakter otwarty. Wskazuje na to przede wszystkim użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności". Oznacza to, że podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania WDT na rzecz podatnika także innymi dowodami niż te wymienione w ww. przepisie.

Powyższe rozumienie przedmiotowych regulacji potwierdza przede wszystkim uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10). W powołanej uchwale odnoszącej się do wykładni gramatycznej, celowościowej i prounijnej stwierdzono bowiem w szczególności, że:

*   „W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”,

*   Katalog wskazany w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT nie jest zamknięty i powinien być stosowany z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w świetle której: „jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem”,

*   Dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też, w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie w sposób jednoznaczny potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

4.

W tym miejscu należy wskazać również, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają także wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie WDT zgromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym - zdaniem Spółki - dopuszczalne jest, aby dowody potwierdzające dokonanie WDT miały formę elektroniczną.

Takie podejście znajduje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych, w szczególności:

*   w wyroku WSA w Warszawie z 25 lutego 2006 r. (sygn. akt III SA/Wa 2140/07), w którym Sąd stwierdził, że: „Nie ma wymogu, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę "papierową". Zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem.",

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 marca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.9.2020.1.PC), w której wskazano, że: „przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.” (analogiczne stanowisko wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 marca 2020 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.729.2019.1.PC oraz z 27 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.706.2019.2.KT).

5.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zauważyć również, że stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej.

Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11): „(\`(...)\`) dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową”.

Mając na uwadze powyższe, dostawy wewnątrzwspólnotowe powinny być więc, co do zasady, opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką krajową.

2\. Prawo Spółki do stosowania stawki 0% VAT do WDT - w aktualnym stanie prawnym - w oparciu o katalog dokumentów opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku

2.1. Uwagi wstępne - wspólne dla Przypadku 1 i Przypadku 2

1.

Mając na uwadze wcześniej cytowany art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca zauważa, że jego zdaniem transakcje realizowane przez Spółkę - wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku - spełniają definicję WDT wskazaną w tym przepisie, a zatem powinny być w ten sposób klasyfikowane na gruncie VAT.

Prawo Spółki do zastosowania stawki 0% VAT do WDT - biorąc pod uwagę argumentację przedstawioną w pkt 1.1. uzasadnienia niniejszego wniosku - może być tym samym ustalane na podstawie obecnie obowiązujących przepisów polskiej ustawy o VAT.

2.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku Spółki warunki wskazane w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 3 są spełnione. Spółka dokonuje bowiem WDT na rzecz Nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez właściwe państwo członkowskiego (numer VAT-UE), który został jej podany przez Nabywcę (a fakt ten znajduje potwierdzenie na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę). Spółka jest także jest zarejestrowana jako podatnik VAT-UE. Co więcej, transakcje WDT będą w sposób prawidłowy i terminowy wykazywane w informacji podsumowującej VAT-UE.

Tym samym warunkiem, jaki powinien podlegać analizie w celu ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% VAT w przypadku realizowanych dostaw jest warunek posiadania przez Spółkę dokumentacji potwierdzającej, że towary będące przedmiotem WDT zostały przez nią wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) na terytorium innego państwa członkowskiego (stosownie do treści art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT). Do tej kwestii Spółka szczegółowo odnosi się poniżej.

2.2. Prawo Spółki do zastosowania stawki 0% VAT na podstawie katalogu dokumentów opisanego w Przypadku 1

1.

Wnioskodawca w odniesieniu do realizowanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów - jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku - w ramach Przypadku 1, każdorazowo posiada wszystkie dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, tj. specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (ujętą na fakturze oraz dokumencie dostawy o nazwie delivery note/lieferschein) oraz dokument przewozowy (list CMR) otrzymany od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE.

List przewozowy - co prawda - nie jest podpisywany przez Nabywcę, niemniej jednak znajdują się na nim podpisy Wnioskodawcy oraz przewoźnika, które - zdaniem Spółki - pośrednio potwierdzają dostarczenie towarów do ich miejsca przeznaczenia (tj. do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę znajdującego się w państwie członkowskim innym niż Polska). Przewoźnik, podpisując dokument przewozowy, daje bowiem rękojmię prawidłowego wykonania umowy, której przedmiotem niewątpliwie jest dostarczenie towaru do miejsca wskazanego przez nadawcę (Wnioskodawcę).

Ponadto, Spółka gromadzi także dodatkową - ściśle powiązaną z ww. dokumentami - dokumentację, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, która łącznie z wcześniej przywołanymi dokumentami podstawowymi, jednoznacznie potwierdza dostawę towarów do ww. miejsca docelowego. Taką dokumentacją jest kopia faktury, dokument dostawy (delivery note/lieferschein), zamówienie systemowe oraz korespondencja handlowa, w ramach której Wnioskodawca przesyła Nabywcy zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących WDT, przy pomocy którego Nabywca ten potwierdza - w drodze tzw. milczącej akceptacji - fakt dostarczenia mu towarów ujętych na fakturach wymienionych w tym zestawieniu.

Należy zauważyć, że z brzmienia art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że posiadana przez Spółkę dokumentacja powinna wskazywać jednoznacznie, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski, a następnie dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy konieczne jest wykazanie, że te same towary, które zostały wydane z miejsca znajdującego się na terytorium Polski zostały dostarczone do Nabywcy w innym państwie członkowskim.

W świetle powyższego, Spółka podkreśla, że jej zdaniem gromadzone przez nią dokumenty jednoznacznie potwierdzają, że te same towary (będące przedmiotem WDT) zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) w innym państwie członkowskim UE.

Swoje stanowisko w tym zakresie Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia poniżej.

2.

Jak wspomniano wcześniej, w Przypadku 1 Spółka każdorazowo posiada dokumenty wspomniane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w pkt (i)-(v), tj.:

*   kopię faktury (zawierającą specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), z której wynika w szczególności nazwa, ilość, waga netto i brutto towarów, adres wysyłki (tym samym faktura wskazuje, że wykazane na niej towary mają zostać dostarczone do określonego miejsca na terytorium innego państwa członkowskiego UE) oraz warunki dostawy (wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms: miejsce załadunku towarów lub miejsce dostarczenia towarów),

*   dokument dostawy o nazwie delivery note/lieferschein (również zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), który także wskazuje m.in. nazwę i ilość towarów oraz warunki dostawy (np. EXW), przy pomocy których również istnieje możliwość zidentyfikowania miejsca załadunku lub dostarczenia towarów,

*   dokument przewozowy (CMR), który jednoznacznie wskazuje miejsce i datę załadunku towarów (co potwierdza okoliczność rozpoczęcia transportu towarów na terytorium kraju, tj. w Polsce) oraz miejsce ich przeznaczenia - znajdujące się w innym niż Polska państwie członkowskim UE (co identyfikuje miejsce, w którym kończy się transport towarów). Ponadto, dokument ten zawiera także informacje na temat nazwy towarów, ich ilości czy wagi,

*   zamówienie systemowe złożone przez docelowego Nabywcę wraz z wywołaniem, na podstawie których można zidentyfikować towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz

*   zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących WDT oraz przewodniej wiadomości e-mail do kontrahenta - bez informacji zwrotnej od kontrahenta (tzw. milczący akcept), które potwierdza dostarczenie towarów do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Co istotne - wszystkie wskazane powyżej dokumenty są ze sobą ściśle powiązane. Zamówienie systemowe powołuje bowiem numer wywołania. Faktura z kolei wskazuje m.in. zarówno numer zamówienia, numer wywołania, jak i numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein). Na wspomnianym dokumencie dostawy znajdują się zaś informacje na temat numeru zamówienia oraz wywołania. Natomiast list przewozowy (CMR) zawiera dane na temat ww. dokumentu dostawy, który zresztą - jako załącznik - stanowi jego integralną część. Zbiorcze zestawienie faktur zawiera zaś numery faktur i dokumentów dostawy oraz datę wystawienia faktury i wartość towarów wskazaną na każdej fakturze.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe dokumenty niewątpliwie wskazują jakie towary (i w jakiej ilości i wadze) były przedmiotem dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz jaki był rzeczywisty przebieg zrealizowanych transakcji.

Ponadto, zgromadzona dokumentacja - zdaniem Spółki - w ujęciu kompleksowym jednoznacznie potwierdza, że towary wydane z miejsca znajdującego się na terytorium Polski (tj. z magazynu Spółki) oraz towary dostarczone do Nabywcy (tj. do określonego miejsca w innym niż Polska państwie członkowskim UE) to te same towary - wymienione szczegółowo na fakturze oraz dokumencie dostawy (delivery note/lieferschein).

3.

Co więcej, w Przypadku 1 dostarczenie towarów do miejsca ich przeznaczenia jest potwierdzane za pomocą ww. zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących WDT, przesyłanego do Nabywcy (dowód w postaci przedmiotowego zestawienia został szczegółowo przeanalizowany poniżej). Biorąc przy tym pod uwagę, że przedmiotowe zestawienie zawiera m.in. numery faktur wystawionych przez Spółkę, w jej ocenie za bezsporne należy uznać, że towary wydane z miejsca znajdującego się na terytorium Polski oraz towary dostarczone do Nabywcy (tj. do określonego miejsca w innym państwie członkowskim) to te same towary - wymienione szczegółowo na fakturze i specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku sporządzonych przez Spółkę.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w jego ocenie bez znaczenia w tym zakresie pozostaje fakt, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Nabywca nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej dotyczącej otrzymanego zestawienia faktur dokumentujących WDT. Z ustnych ustaleń pomiędzy działami księgowości/logistyki obydwu Stron wynika bowiem, że w przypadku braku odpowiedzi Nabywcy w uzgodnionym przez Strony terminie, uznaje się, że Nabywca potwierdza, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska (ma miejsce zatem tzw. milcząca akceptacja faktu dostarczenia towarów). Dodatkowo w treści wiadomości e-mail, do której załączane jest ww. zestawienie, Wnioskodawca wskazuje, że milczenie ze strony Nabywcy oznacza potwierdzenie, że towar został dostarczony.

Biorąc pod uwagę powyższe, dokument taki ma w ocenie Spółki jednakową moc dowodową, co zestawienie faktur, którego otrzymanie zostało potwierdzone przez Nabywcę. Należy bowiem wskazać, że ustalony przez Strony sposób komunikacji każdorazowo daje Kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści. Nie ulega natomiast wątpliwości, że każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Nabywcy).

Należy w tym miejscu również podkreślić, że niezgłoszenie przez Nabywcę zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli - zgodne z ustnymi ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, że brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w tym zestawieniu).

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa cywilnego: „(\`(...)\`) bierne zachowanie podmiotu prawa cywilnego, brak jego aktywności (nazywany w doktrynie milczeniem) może być sposobem złożenia oświadczenia woli, jeżeli istnieją reguły znaczeniowe wiążące z nim sens w postaci woli wywołania skutku prawnego”.

Przykładowo, taką formę złożenia oświadczenia woli dopuszcza art. 682 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (j.t. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), zgodnie z którym: „jeżeli przedsiębiorca otrzymał od osoby, z którą pozostaje w stałych stosunkach gospodarczych, ofertę zawarcia umowy w ramach swej działalności, brak niezwłocznej odpowiedzi poczytuje się za przyjęcie oferty”.

Spółka podkreśla, że w analizowanym przypadku - zgodnie z ustnymi ustaleniami Stron - brak odpowiedzi na przesłane zestawienie w określonym terminie oznacza jego akceptację. W konsekwencji, powyższy dokument, zdaniem Spółki, jednoznacznie poświadcza fakt otrzymania towarów przez Nabywcę.

4.

Mając na uwadze powyższe oraz wcześniejsze rozważania na temat możliwości dokumentowania po 31 grudnia 2019 r. - WDT na potrzeby stosowania stawki 0% VAT wg zasad wskazanych w ustawie o VAT, w opinii Spółki wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - w ramach Przypadku 1 - dokumentacja upoważnia Spółkę do opodatkowania przedmiotowych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów stawką 0% VAT także w aktualnym stanie prawnym.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko znajduje uzasadnienie w praktyce władz podatkowych (w tym także w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej po 31 grudnia 2019 r., czyli po wejściu w życie instytucji domniemania). Przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2020 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.80.2019.1.MŁ), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeśli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadał komplety dokumentów wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w Przypadkach od 1 do 5.”, Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazał, że w Przypadku 4a będzie on w posiadaniu:
    *   „zamówienia klienta bez wskazanego adresu dostawy
    *   kopii faktury ze wskazanym adresem dostawy
    *   kopii specyfikacji ładunku (wydanego towaru) oraz WZ
    *   dokumentu przewozowego CMR niepodpisanego przez klienta
    *   zbiorczego zestawienia dokonanych dostaw w danym okresie, które zgodnie z ustaleniami z klientem (poczynionymi w ramach zawartej umowy/w ramach korespondencji email/w formie ustnej - w zależności od relacji z danym klientem) nie wymaga dokonania żadnych czynności przez klienta - strony ustaliły, że klient w określonym terminie jest obowiązany przekazać Spółce informację zwrotną jedynie w sytuacji nieotrzymania całości lub części dostawy - w przeciwnym razie (a więc w przypadku otrzymania towarów), klient nie odsyła do Spółki żadnych informacji, co należy uznać za potwierdzenie, iż towary dotarły na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.”.

*   w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.159.2020.1.MAZ), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe. Wnioskodawca przedstawił 10 wariantów dokumentacji, które w jego ocenie uprawniają do stosowania stawki 0% VAT w transakcjach WDT. W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazał on, że w Wariancie X będzie dysponował:
    *   „kopią faktury, zawierającą dane Kontrahenta oraz specyfikację poszczególnych sztuk załadunku oraz
    *   listem przewozowym CMR, wystawionym i podpisanym przez nadawcę i przewoźnika (bez podpisu odbiorcy) oraz
    *   zbiorczym zestawieniem faktur, dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie zestawienie to będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną po zakończeniu okresu, którego dotyczy.

Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.”.

*   w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.251.2018.1.WH), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą, który twierdził, że: „Dostawy udokumentowane w sposób opisany w przypadku 2b) w świetle art. 42 ust. 1 w związku z przepisem art. 42 ust. 3 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, powinny być opodatkowane 0% stawką VAT.”.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazał, że w przypadku „2b)” jest on w posiadaniu: „(\`(...)\`) kopii faktury, zawierającej m.in. dane Nabywcy (tj. jego nazwę i adres siedziby) oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru); zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Nabywcy w danym okresie. Zestawienie to jest przesyłane Nabywcy drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10 dnia następnego miesiąca). Zgodnie z ustaleniami z Nabywcą oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Nabywca nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie).”,

*   w interpretacji indywidulanej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.94.2017.1.AP), w której ww. Organ uznał, że ma rację wnioskodawca, który był zdania, że: „ (\`(...)\`) w przypadku gdy Nabywca w ustalonym terminie nie zakwestionuje dostawy towarów opisanych na poszczególnych fakturach i nie wniesie innych uwag/zastrzeżeń do zbiorczego zestawienia faktur przesyłanego drogą elektroniczną do Nabywcy, zestawienie to będzie - łącznie z fakturą - jednoznacznie potwierdzać, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium Polski, a następnie dostarczone do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Stanowić więc będzie dokument uprawniający Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0%.”;

*   w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.127.2017.1.JNA), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% VAT w przypadku posiadania: kopii faktury (zawierającej m.in. dane nabywcy), specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (wskazującej m.in. nazwę towaru) oraz zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących WDT, którego otrzymanie jest potwierdzane przez nabywcę m.in. w drodze tzw. milczącej akceptacji;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 marca 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-3.4512.70.2017.1.KB), w której ww. Organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który twierdził, że: „(\`(...)\`) dostawy udokumentowane w sposób opisany w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, powinny być opodatkowane 0% stawką VAT, w świetle art. 42 ust. 1 w związku z przepisem art. 42 ust. 3 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT w sytuacji gdy Nabywca nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, co wynika z ustnych ustaleń między Spółką a Nabywcą, że przy braku potwierdzenia do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do ich miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.”.

2.3. Prawo Spółki do zastosowania stawki 0% VAT na podstawie katalogu dokumentów opisanego w Przypadku 2

1.

W ramach Przypadku 2, Wnioskodawca w odniesieniu do dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów - jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - każdorazowo będzie posiadał dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, tj. specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (ujętą na fakturze oraz dokumencie dostawy o nazwie delivery note/lieferschein) oraz dokument przewozowy (list CMR) otrzymany od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE.

List przewozowy - co prawda - nie będzie podpisywany przez Nabywcę, niemniej jednak będą się na nim znajdowały podpisy Wnioskodawcy oraz przewoźnika, które - zdaniem Spółki - pośrednio będą potwierdzały dostarczenie towarów do ich miejsca przeznaczenia (tj. do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę znajdującego się w państwie członkowskim innym niż Polska). Przewoźnik, podpisując dokument przewozowy, będzie bowiem dawał rękojmię prawidłowego wykonania umowy, której przedmiotem niewątpliwie jest dostarczenie towaru do miejsca wskazanego przez nadawcę (Wnioskodawcę).

Ponadto, Spółka będzie gromadzić także dodatkową - ściśle powiązaną z ww. dokumentami - dokumentację, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, która - łącznie z wcześniej przywołanymi dokumentami podstawowymi - jednoznacznie potwierdzi dostawę towarów do ww. miejsca docelowego. Taką dokumentacją jest kopia faktury, dokument dostawy (delivery note/lieferschein) oraz zamówienie systemowe wraz z tzw. wywołaniem.

Reasumując, komplet dokumentów posiadanych przez Wnioskodawcę w Przypadku 2 będzie zbieżny z kompletem posiadanym w Przypadku 1 - z tym zastrzeżeniem, że Spółka nie będzie przygotowywać i wysyłać do Nabywcy zbiorczego zestawienia faktur, a Nabywca nie będzie potwierdzał otrzymania towarów poprzez tzw. milczący akcept.

Wnioskodawca - zważając na treść przepisu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - pragnie także podkreślić, że w jego ocenie dokumenty gromadzone w ramach Przypadku 2 również będą potwierdzały w sposób jednoznaczny, że te same towary (będące przedmiotem WDT) zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej. Swoje stanowisko w tym zakresie Spółka uzasadnia poniżej.

2.

Jak wspomniano wcześniej, w Przypadku 2 Spółka każdorazowo będzie w posiadaniu dokumentów wspomnianych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w pkt (i)-(iv), tj.:

*   kopię faktury (zawierającą specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), z której wynika w szczególności nazwa, ilość, waga netto i brutto towarów, adres wysyłki (tym samym faktura wskazuje, że wykazane na niej towary mają zostać dostarczone do określonego miejsca na terytorium innego państwa członkowskiego UE) oraz warunki dostawy (wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms: miejsce załadunku towarów lub miejsce dostarczenia towarów),

*   dokument dostawy o nazwie delivery note/lieferschein (również zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), który także wskazuje m.in. nazwę i ilość towarów oraz warunki dostawy (np. EXW), przy pomocy których również istnieje możliwość zidentyfikowania miejsca załadunku lub dostarczenia towarów,

*   dokument przewozowy (CMR), który jednoznacznie wskazuje miejsce i datę załadunku towarów (co potwierdza okoliczność rozpoczęcia transportu towarów na terytorium kraju, tj. w Polsce) oraz miejsce ich przeznaczenia - znajdujące się w innym niż Polska państwie członkowskim UE (co identyfikuje miejsce, w którym kończy się transport towarów). Ponadto, dokument ten zawiera także informacje na temat nazwy towarów, ich ilości czy wagi,

*   zamówienie systemowe złożone przez docelowego Nabywcę wraz z wywołaniem, na podstawie których można zidentyfikować towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Ponadto - co istotne - wszystkie wskazane powyżej dokumenty będą ze sobą ściśle powiązane. Zamówienie systemowe będzie bowiem powoływać numer wywołania. Faktura z kolei będzie wskazywała m.in. zarówno numer zamówienia, numer wywołania, jak i numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein). Na wspomnianym dokumencie dostawy znajdą się zaś informacje na temat numeru zamówienia oraz wywołania. Natomiast list przewozowy (CMR) będzie zawierał dane na temat ww. dokumentu dostawy, który zresztą - jako załącznik - stanowi jego integralną część.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe dokumenty niewątpliwie wskazują jakie towary (i w jakiej ilości i wadze) były przedmiotem dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz jaki był rzeczywisty przebieg zrealizowanych transakcji.

Ponadto, zgromadzona dokumentacja - zdaniem Spółki - w ujęciu kompleksowym jednoznacznie potwierdza, że towary wydane z miejsca znajdującego się na terytorium Polski (tj. z magazynu Spółki) oraz towary dostarczone do Nabywcy (tj. do określonego miejsca w innym niż Polska państwie członkowskim UE) to te same towary - wymienione szczegółowo na fakturze oraz dokumencie dostawy (delivery note/lieferschein).

3.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz wcześniejsze rozważania na temat możliwości dokumentowania - po 31 grudnia 2019 r. - WDT na potrzeby stosowania stawki 0% VAT wg zasad wskazanych w ustawie o VAT, w opinii Spółki wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - w ramach Przypadku 2 - dokumentacja podstawowa (tj. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku ujęta na fakturze i dokumencie dostawy o nazwie delivery note/lieferschein wraz z dokumentem przewozowym otrzymanym od przewoźnika) razem z dokumentami dodatkowymi (tj. kopią faktury, ww. dokumentem dostawy oraz zamówieniem Nabywcy wraz z wywołaniem) będą upoważniały Spółkę do opodatkowania przedmiotowych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów stawką 0% VAT w aktualnym stanie prawnym.

4.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w tym w szczególności w najnowszych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnym stanie faktycznym (w tym w rozstrzygnięciach wydanych już po wejściu w życie instytucji domniemania). Przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.533.2019.2.TK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „(\`(...)\`) dowody (komplet dokumentów), w posiadaniu których będzie Wnioskodawca, dokonując wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w ramach obydwu opisanych zdarzeń przyszłych, tj. dowody w postaci (\`(...)\`) w ramach drugiego zdarzenia przyszłego komplet: 1. faktura VAT (zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku), oraz CMR lub list przewozowy, podpisany przez kierowcę, który towar zabiera lub nota dostawy (delivery note) zawierająca specyfikację ładunku, z którego będzie wynikał fakt rozpoczęcia transportu towarów na terytorium kraju, oraz co najmniej jeden z poniższych dokumentów: zamówienie od klienta w formie elektronicznej lub korespondencja handlowa (mailowa) z klientem dotycząca szczegółów zamówienia, które będą zawierać następujące informacje: rodzaj zamówionych towarów, ilość towarów, cena i kierunek dostawy (\`(...)\`) stanowią w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, które (jak wynika z opisu sprawy) łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. W konsekwencji należy stwierdzić, że po 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, jeśli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadał komplet wskazanych w opisie pierwszego zdarzenia przyszłego oraz drugiego zdarzenia przyszłego konkretnych dokumentów.” oraz

*   w interpretacji indywidualnej z 30 marca 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.8.2020.2.HW), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozstrzygnął, że: „(\`(...)\`) dowody (komplet dokumentów), w posiadaniu których co do zasady każdorazowo znajduje się Wnioskodawca, dokonując dostaw towarów na rzecz kontrahentów z Unii Europejskiej, tj. dowody w postaci: (\`(...)\`) B. w przypadku dostawy części zamiennych do pojazdów, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi: faktura, zawierająca dodatkowo specyfikację poszczególnych sztuk ładunku; list przewozowy CMR z potwierdzeniem otrzymania przesyłki przez odbiorcę a w przypadku posiadania listu przewozowego CMR bez potwierdzenia otrzymania przesyłki przez odbiorcę uzupełniająco takie dokumenty jak (i) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym zamówienia, (\`(...)\`) stanowią w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego dowody z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, które (jak wynika z opisu sprawy) łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. (\`(...)\`) Zatem od 1 stycznia 2020 r. dokumenty wymienione przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego (\`(...)\`) stanowią dowody dostarczenia towarów w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 oraz ust. 11 ustawy, a tym samym, w oparciu o te dokumenty - przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy, w przypadku dostaw wewnątrzwspólnotowych udokumentowanych w ten sposób Wnioskodawca może zastosować stawkę VAT w wysokości 0%.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2- 8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium RP jako podatnik VAT-UE i nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy (WDT) na rzecz Nabywców (Kontrahentów) z innych państw członkowskich, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany im przez państwa członkowskie właściwe dla tych nabywców, poprzedzony dwuliterowym kodem stosowanym dla podatku od wartości dodanej. Nabywcy podają Spółce numer VAT-UE przed powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu dokonania WDT na ich rzecz. Informacje o dokonywanych WDT są przez Spółkę prawidłowo i terminowo wykazywane w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 ustawy.

W ramach realizowanych przez Spółkę WDT, wysyłka towarów następuje każdorazowo z magazynu Spółki zlokalizowanego na terytorium Polski do Nabywcy lub miejsca wskazanego przez Nabywcę znajdującego się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Spółka w celu zastosowania stawki 0% VAT gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do Nabywcy (lub miejsca wskazanego przez Nabywcę) na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska.

W Przypadku 1 zakres gromadzonej przez Spółkę dokumentacji obejmuje:

1.  kopię faktury – zawierającą każdorazowo m.in.:
    *   dane Wnioskodawcy,
    *   dane Nabywcy (wraz z jego tzw. numerem klienta),
    *   datę wystawienia i numer faktury,
    *   adres wysyłki,
    *   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (stanowiącą integralną część faktury) - w tym m.in. następujące dane: nazwę towaru/towarów oraz ich ilość i wagę netto oraz wagę brutto,
    *   numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein),
    *   numer zamówienia,
    *   numer wywołania, które stanowi integralną część zamówienia
    *   właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tj. numery VAT-UE) oraz
    *   warunki dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms:
        1.  miejsce załadunku towarów (określone jako magazyn Spółki) lub
        2.  miejsce dostarczenia towarów (tj. adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE)
2.  dokument dostawy (delivery note/lieferschein) – zawierający w szczególności specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę i ilość towaru/towarów oraz liczbę opakowań, a niekiedy również wagę netto i brutto towaru/towarów oraz wymiary opakowań zbiorczych), numer zamówienia Nabywcy, numer wywołania oraz warunki dostawy (np. EXW)
3.  kopię listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy – wskazującego w szczególności:
    *   dane Wnioskodawcy (jako nadawcy),
    *   dane odbiorcy (Nabywcy),
    *   dane przewoźnika,
    *   miejsce przeznaczenia - określone jako adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę, znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE,
    *   miejsce i datę załadunku - określone zwykle jako magazyn Spółki znajdujący się w Polsce,
    *   nazwę towaru/towarów,
    *   ilość i wagę brutto towarów,
    *   numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), który jest dołączony do listu przewozowego,
    *   datę wystawienia,
    *   podpis przewoźnika
    *   podpis nadawcy (Wnioskodawcy)
4.  zamówienie systemowe – składane przez Nabywcę w ramach systemu Spółki (tzw. zamówienie systemowe), które nie przybiera formy tradycyjnego dokumentu przesyłanego pocztą lub środkami komunikacji zdalnej przez pracowników Nabywcy lecz jest przesyłane jako elektroniczne zlecenie w formie pakietu danych wymienianego pomiędzy systemami informatycznymi Nabywcy i Wnioskodawcy (możliwe jest m.in. wyświetlenie jego treści w interfejsie użytkownika w systemie Wnioskodawcy oraz ewentualnie wydrukowanie tzw. zrzutu ekranu) zawierające:
    *   nazwę zleceniodawcy (docelowego Nabywcy) oraz jego numer - taki sam jak numer klienta widniejący na fakturze powiązanej z zamówieniem (wystawionej w związku z realizacją WDT, której przedmiotem są towary, na które opiewa zamówienie),
    *   numer zamówienia,
    *   dane dotyczące wywołania (w tym jego numer oraz data), które stanowi w istocie pojedyncze, wstępne zlecenie dostarczenia towarów otrzymane przez Spółkę od docelowego Nabywcy (a zatem jest ono częścią składową zamówienia)
5.  zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących WDT oraz przewodnią wiadomość e-mail do kontrahenta bez informacji zwrotnej od kontrahenta (tzw. milczący akcept) – dokonywane na rzecz danego Kontrahenta w przyjętym okresie rozliczeniowym, przy pomocy którego Nabywca potwierdza - w drodze tzw. milczącej akceptacji - fakt dostarczenia mu towarów ujętych na fakturach wymienionych w zestawieniu:
    *   zestawienie zawiera w szczególności następujące dane odnoszące się do wystawionych w danym okresie faktur: numer faktury, datę wystawienia faktury oraz wartość faktury (tj. wartość dokonanej WDT, która została udokumentowana fakturą)
    *   zestawienie jest wysyłane (drogą elektroniczną - po zakończeniu okresu rozliczeniowego, którego dotyczy) wraz z informacją (w języku obcym i/lub polskim) wskazującą, że jego celem jest potwierdzenie, że towary, których dostawa została udokumentowana fakturami, których dane zostały ujęte w tym zestawieniu, zostały dostarczone do ich miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (tj. do Nabywcy).W Przypadku 2 zakres gromadzonej przez Spółkę dokumentacji obejmuje:
6.  kopię faktury – zawierającą każdorazowo m.in.:
    *   dane Wnioskodawcy,
    *   dane Nabywcy (wraz z jego tzw. numerem klienta),
    *   datę wystawienia i numer faktury,
    *   adres wysyłki,
    *   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (stanowiącą integralną część faktury) - w tym m.in. następujące dane: nazwę towaru/towarów oraz ich ilość i wagę netto oraz wagę brutto,
    *   numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein),
    *   numer zamówienia,
    *   numer wywołania, które stanowi integralną część zamówienia,
    *   właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tj. numery VAT-UE) oraz
    *   warunki dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms:
        1.  miejsce załadunku towarów (określone jako magazyn Spółki) lub
        2.  miejsce dostarczenia towarów (tj. adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE)
7.  dokument dostawy (delivery note/lieferschein) – zawierający w szczególności specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę i ilość towaru/towarów oraz liczbę opakowań, a niekiedy również wagę netto i brutto towaru/towarów oraz wymiary opakowań zbiorczych), numer zamówienia Nabywcy, numer wywołania oraz warunki dostawy (np. EXW)
8.  kopię listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy – wskazującego w szczególności:
    *   dane Wnioskodawcy (jako nadawcy),
    *   dane odbiorcy (Nabywcy),
    *   dane przewoźnika,
    *   miejsce przeznaczenia - określone jako adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę, znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE,
    *   miejsce i datę załadunku - określone zwykle jako magazyn Spółki znajdujący się w Polsce,
    *   nazwę towaru/towarów,
    *   ilość i wagę brutto towarów,
    *   numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), który jest dołączony do listu przewozowego,
    *   datę wystawienia,
    *   podpis przewoźnika
    *   podpis nadawcy (Wnioskodawcy)
9.  zamówienie systemowe – składane przez Nabywcę w ramach systemu Spółki (tzw. zamówienie systemowe), które nie przybiera formy tradycyjnego dokumentu przesyłanego pocztą lub środkami komunikacji zdalnej przez pracowników Nabywcy lecz jest przesyłane jako elektroniczne zlecenie w formie pakietu danych wymienianego pomiędzy systemami informatycznymi Nabywcy i Wnioskodawcy (możliwe jest m.in. wyświetlenie jego treści w interfejsie użytkownika w systemie Wnioskodawcy oraz ewentualnie wydrukowanie tzw. zrzutu ekranu) zawierające:
    *   nazwę zleceniodawcy (docelowego Nabywcy) oraz jego numer - taki sam jak numer klienta widniejący na fakturze powiązanej z zamówieniem (wystawionej w związku z realizacją WDT, której przedmiotem są towary, na które opiewa zamówienie),
    *   numer zamówienia,
    *   dane dotyczące wywołania (w tym jego numer oraz data), które stanowi w istocie pojedyncze, wstępne zlecenie dostarczenia towarów otrzymane przez Spółkę od docelowego Nabywcy (a zatem jest ono częścią składową zamówienia).  

Przy tym procedura tzw. milczącej akceptacji polega na tym, że:

*   Nabywca co do zasady nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia.

*   Zgodnie z ustnymi ustaleniami pomiędzy działami księgowości/logistyki obydwu Stron - w przypadku braku odpowiedzi Nabywcy do określonego dnia, uznaje się, że dostarczenie towarów do ich miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska zostało potwierdzone. Dodatkowo w treści wiadomości e-mail, do której załączane jest zestawienie, Wnioskodawca wskazuje, że milczenie ze strony Nabywcy oznacza potwierdzenie, że towar został dostarczony.

Jednocześnie wskazano, że zwykle wywołanie podlega realizacji w całości w ramach jednej wysyłki (tj. w ramach jednej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), a w rezultacie jego wartość znajduje wprost odzwierciedlenie na fakturze dokumentującej tę transakcję oraz na dokumencie dostawy (delivery note/lieferschein).

Niekiedy może jednak zdarzyć się tak, że wywołanie zostaje zrealizowane w ramach więcej niż jednej wysyłki (tj. w ramach więcej niż jednej WDT) - wówczas jego wartość oraz inne jego elementy składowe (w tym przede wszystkim ilość towarów) są odpowiednio przypisane do poszczególnych transakcji oraz dokumentujących te transakcje dokumentów.

Ponadto, występują również takie sytuacje, w których ilość towarów objęta danym wywołaniem nie zostaje ostatecznie w całości wysłana, gdyż klient (docelowy Nabywca) przysyła Spółce jeszcze jeden taki dokument, w którym wskazuje inną, finalną ilość towarów (o określonej wartości), która ma podlegać wysyłce (wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów) - w takich przypadkach dane wskazane na fakturze i dokumencie dostawy (delivery note/lieferschein) są odpowiednio dostosowywane, aby odpowiadały one rzeczywistości.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość czy posiadanie dokumentów wskazanych w Przypadku 1 oraz Przypadku 2 uprawnia do zastosowania w transakcjach WDT stawki podatku w wysokości 0% na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z ust. 3 i ust. 11 ustawy.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:
        1.  pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz
        2.  co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
        1.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
        2.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
        3.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych rozporządzeniem 2018/1912 nie oznacza, że stawka 0% nie ma zastosowania. W takiej sytuacji dostawca może udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych. Istotne jest aby dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, email, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy uprawnia – również od dnia 1 stycznia 2020 r. – do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że posiadane przez Spółkę dokumenty w Przypadku 1 obejmujące:

*   kopię faktury – zawierającą każdorazowo m.in. dane Wnioskodawcy, dane Nabywcy (wraz z jego tzw. numerem klienta), datę wystawienia i numer faktury, adres wysyłki, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym m.in. następujące dane: nazwę towaru/towarów oraz ich ilość i wagę netto oraz wagę brutto), numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), numer zamówienia, numer wywołania, właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tj. numery VAT-UE) oraz warunki dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms: miejsce załadunku towarów lub miejsce dostarczenia towarów

*   dokument dostawy (delivery note/lieferschein) – zawierający w szczególności specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę i ilość towaru/towarów oraz liczbę opakowań, a niekiedy również wagę netto i brutto towaru/towarów oraz wymiary opakowań zbiorczych), numer zamówienia Nabywcy, numer wywołania oraz warunki dostawy.

*   kopię listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy – wskazującego w szczególności dane Wnioskodawcy (jako nadawcy), dane odbiorcy (Nabywcy), dane przewoźnika, miejsce przeznaczenia (określone jako adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę, znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE), miejsce i datę załadunku (określone zwykle jako magazyn Spółki znajdujący się w Polsce), nazwę towaru/towarów, ilość i wagę brutto towarów, numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), który jest dołączony do listu przewozowego, datę wystawienia, podpis przewoźnika, podpis nadawcy (Wnioskodawcy)

*   zamówienie systemowe – składane przez Nabywcę w ramach systemu Spółki (tzw. zamówienie systemowe), które nie przybiera formy tradycyjnego dokumentu przesyłanego pocztą lub środkami komunikacji zdalnej przez pracowników Nabywcy lecz jest przesyłane jako elektroniczne zlecenie w formie pakietu danych wymienianego pomiędzy systemami informatycznymi Nabywcy i Wnioskodawcy (możliwe jest m.in. wyświetlenie jego treści w interfejsie użytkownika w systemie Wnioskodawcy oraz ewentualnie wydrukowanie tzw. zrzutu ekranu) zawierające: nazwę zleceniodawcy (docelowego Nabywcy) oraz jego numer, numer zamówienia, dane dotyczące wywołania

*   zbiorcze zestawienie faktur dokumentujących WDT oraz przewodnią wiadomość e-mail do kontrahenta bez informacji zwrotnej od kontrahenta (tzw. milczący akcept) – dokonywane na rzecz danego Kontrahenta w przyjętym okresie rozliczeniowym, przy pomocy którego Nabywca potwierdza - w drodze tzw. milczącej akceptacji - fakt dostarczenia mu towarów ujętych na fakturach wymienionych w zestawieniu zawierające w szczególności dane odnoszące się do wystawionych w danym okresie faktur: numer faktury, datę wystawienia faktury oraz wartość faktury (tj. wartość dokonanej WDT, która została udokumentowana fakturą)

oraz posiadane przez Spółkę dokumenty w Przypadku 2 obejmujące:

*   kopię faktury – zawierającą każdorazowo m.in. dane Wnioskodawcy, dane Nabywcy (wraz z jego tzw. numerem klienta), datę wystawienia i numer faktury, adres wysyłki, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym m.in. następujące dane: nazwę towaru/towarów oraz ich ilość i wagę netto oraz wagę brutto), numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), numer zamówienia, numer wywołania, właściwe i ważne numery identyfikacyjne Spółki oraz Nabywcy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (tj. numery VAT-UE) oraz warunki dostawy wskazujące w zależności od zastosowanych reguł Incoterms: miejsce załadunku towarów lub miejsce dostarczenia towarów

*   dokument dostawy (delivery note/lieferschein) – zawierający w szczególności specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę i ilość towaru/towarów oraz liczbę opakowań, a niekiedy również wagę netto i brutto towaru/towarów oraz wymiary opakowań zbiorczych), numer zamówienia Nabywcy, numer wywołania oraz warunki dostawy.

*   kopię listu przewozowego (CMR) z podpisem kierowcy, lecz bez podpisu Nabywcy – wskazującego w szczególności dane Wnioskodawcy (jako nadawcy), dane odbiorcy (Nabywcy), dane przewoźnika, miejsce przeznaczenia (określone jako adres Nabywcy lub inne miejsce wskazane przez Nabywcę, znajdujące się na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE), miejsce i datę załadunku (określone zwykle jako magazyn Spółki znajdujący się w Polsce), nazwę towaru/towarów, ilość i wagę brutto towarów, numer dokumentu dostawy (delivery note/lieferschein), który jest dołączony do listu przewozowego, datę wystawienia, podpis przewoźnika, podpis nadawcy (Wnioskodawcy)

*   zamówienie systemowe – składane przez Nabywcę w ramach systemu Spółki (tzw. zamówienie systemowe), które nie przybiera formy tradycyjnego dokumentu przesyłanego pocztą lub środkami komunikacji zdalnej przez pracowników Nabywcy lecz jest przesyłane jako elektroniczne zlecenie w formie pakietu danych wymienianego pomiędzy systemami informatycznymi Nabywcy i Wnioskodawcy (możliwe jest m.in. wyświetlenie jego treści w interfejsie użytkownika w systemie Wnioskodawcy oraz ewentualnie wydrukowanie tzw. zrzutu ekranu) zawierające: nazwę zleceniodawcy (docelowego Nabywcy) oraz jego numer, numer zamówienia, dane dotyczące wywołania

\- stanowią/będą stanowiły dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie potwierdzają/będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) upoważniają/będą upoważniały Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W konsekwencji Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy posiadając wskazane w Przypadku 1 oraz Przypadku 2 dokumenty (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) jest/będzie uprawniony do stosowania stawki podatku w wysokości 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k – 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k – 14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.