Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-83/09-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-28
Teza: Czy przedpłata otrzymana w grudniu stanowi dla Spółki przychód podatkowy w grudniu 2008 r. czy też powinna zostać rozliczona proporcjonalnie (liniowo) na cały okres obowiązywania umowy ?
Słowa kluczowe: przedpłaty; przychód; przychód-moment powstania przychodów; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.02.2009 r. (data wpływu 11.02.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania przychodu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.02.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu rozpoznania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką działającą w branży gastronomicznej. Spółka podpisała umowę o współpracę. Przedmiotem umowy jest określenie warunków współpracy oraz świadczenie usług marketingowych w zakresie sprzedaży produktów klienta. Umowa została podpisana dnia 01.12.2008 r. na czas oznaczony od dnia 01.02.2009 r. do 31.01.2014 r. (60 miesięcy). W umowie strony postanowiły, że Spółka otrzyma w miesiącu grudniu 2008 r. 100% - ową przedpłatę na poczet realizacji powyższej umowy. W przypadku przedterminowego rozwiązania umowy Spółka została zobowiązana do zwrotu dokonanej przedpłaty proporcjonalnie za okres od dnia rozwiązania umowy do końca okresu rozliczeniowego, za jaki została dokonana przedpłata.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedpłata otrzymana w grudniu stanowi dla Spółki przychód podatkowy w grudniu 2008 r. czy też powinna zostać rozliczona proporcjonalnie (liniowo) na cały okres obowiązywania umowy ?

Zdaniem Wnioskodawcy przedpłata nie powinna stanowić przychodu podatkowego w grudniu 2008 r. W myśl postanowień art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Z kolei art. 12 ust. 3c ustawy stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. W świetle powyższych przepisów, a także w myśl postanowień umowy, które stanowią o obowiązku zwrotu przedpłaty proporcjonalnie do trwania okresu rozliczeniowego, w przypadku rozwiązania umowy przed upływem 5-letniego okresu rozliczeniowego, okresem rozliczeniowym w opisanej sytuacji jest miesiąc podatkowy, co powoduje konieczność naliczenia przychodów podatkowych w każdym kolejnym miesiącu realizacji umowy w wysokości 1/60 przedpłaty, jako przychód podatkowy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w przepisach art. 12 nie zawiera definicji przychodu, wskazuje jednakże przykładowe sytuacje skutkujące jego powstaniem (w ust. 1) oraz enumeratywnie reguluje zdarzenia, w których przychód podatkowy nie powstaje (w ust. 4), a także normuje pojęcie przychodów (należnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ust. 3). Natomiast art. 12 ust. 3a, 3c-3e powołanej ustawy określa datę, w której przychód należny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być rozpoznany.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku Spółka otrzymała w grudniu 2008 r. wynagrodzenie (100%) z tytułu usług marketingowych w okresie 01.02.2009 r. do 31.01.2014 r. Przedmiotowe przysporzenie dotyczy 60-miesięcznego okresu.

Wierzytelność Spółki z tytułu zapłaty przedmiotowych kwot pieniężnych powstała z dniem podpisania umowy. Od tego momentu można również mówić o przychodzie należnym Spółki w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a omawianej ustawy.

Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z powyższym, w analizowanym przypadku przychód Wnioskodawcy powstaje w dacie zaistnienia najwcześniejszego z wymienionych zdarzeń:

*   wykonania usługi,

*   wystawienia faktury,

*   uregulowania należności.

Z opisu przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika tymczasem, że w grudniu 2008 r. miało miejsce uregulowanie należności.

Zaistnienie jednego z dwóch zdarzeń określonych w art. 12 ust. 3 pkt 1 i pkt 2 determinuje zatem datę powstania przedmiotowego przychodu.

Opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przysporzenie nie jest wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 powołanej ustawy, zgodnie z którym pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…) nie zalicza się do przychodów.

Zgodnie bowiem z utartym stanowiskiem doktryny i judykatury regulacja ta nie dotyczy przysporzeń o charakterze ostatecznym i definitywnym, a jako takie należy uznać wynagrodzenie określone w przedmiotowym wniosku. Nie można przy tym wywodzić, iż finansowe konsekwencje częściowego niewykonania umowy (np. w wyniku przedterminowego jej rozwiązania) implikują identyczną kwalifikację prawnopodatkową przysporzenia, jak w przypadku zaliczki, czy zadatku, które podlegają zwrotowi lub zaliczeniu na poczet wynagrodzenia za usługę i pełnią co do zasady funkcję zabezpieczającą wykonanie umowy.

Jednocześnie podkreślić należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują proporcjonalnego rozliczania przychodów podatkowych.

Podstawą do takiego rozliczenia nie może być art. 12 ust. 4 pkt 1 powołanej ustawy. Przepis ten nie determinuje proporcjonalnego rozliczenia przychodów w czasie, lecz przesłanki wykluczenia z tych przychodów m.in. zaliczek (przedpłat).

Nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie także art. 12 ust. 3c powołanej ustawy, stanowiący, iż jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Wykładnia gramatyczna tego przepisu wskazuje jednoznacznie, iż ww. regulacja odnosi się do usług charakterze stałym, ciągłym, świadczonych w dłuższym okresie, a rozliczanych w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznie, kwartalnie), nie zaś do stosunków umownych, które charakteryzuje rozliczenie jednorazowe – ustawodawca użył bowiem sformułowania „w okresach”, a nie „w okresie”.

Reasumując należy stwierdzić, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego i powołanych przepisów prawa przychód z tytułu przedmiotowego przysporzenia powinien być rozpoznany w grudniu 2008 r. w oparciu o przepis art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), która zmieniała treść art. 14f § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Oznacza to, że wszystkie wnioski, które wpływają do organów od wymienionej daty podlegają opłacie w wysokości 40 zł. Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 75 zł w dniu 05.02.2009 r., różnica w kwocie 35 zł zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa na wskazany przez Spółkę rachunek bankowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.