Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1095/14-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-28
Teza: Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego w związku z użytkowaniem samochodów służbowych w działalności mieszanej oraz opodatkowanie udostępniania samochodów służbowych pracownikom
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; pracownik; samochód; samochód-samochód służbowy; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 października 2014 (skutecznie doręczone 3 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego w związku z użytkowaniem samochodów służbowych w działalności mieszanej – **jest prawidłowe**

*   opodatkowania nieodpłatnego udostępniania samochodów służbowych pracownikom – **jest nieprawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego w związku z użytkowaniem samochodów służbowych w działalności mieszanej oraz opodatkowania nieodpłatnego udostępniania samochodów służbowych pracownikom. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.) na wezwanie Organu z dnia 29 października 2014 r. (skutecznie doręczone 3 listopada 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić program polegający na zapewnieniu pracownikom możliwości korzystania z samochodów służbowych („Program”). Udział w Programie będzie dobrowolny i uzależniony od decyzji pracowników. Wnioskodawca przygotuje również specjalny regulamin określający zasady korzystania z samochodów służbowych.

W celu realizacji założeń Programu, pomiędzy Spółką, a jej pracownikami dojdzie do podpisania aneksów do umów o pracę, w których zostanie ustalone, iż kwota należnego pracownikom wynagrodzenia za pracę zostanie zmniejszona, w zamian za co zostaną oni uprawnieni do korzystania z samochodu służbowego/kolejnego samochodu służbowego.

Kwota zmniejszająca wynagrodzenie zostanie ustalona indywidualnie, w zależności od dokonanego przez pracownika wyboru samochodu służbowego (tj, będzie ona uzależniona od marki samochodu, roku produkcji, jego przebiegu, itp.).

Wyboru pracowników, którzy zostaną objęci Programem dokona Zarząd Spółki.

Zgodnie z założeniami Programu, propozycja uczestnictwa w nim zostanie skierowana tak do pracowników, którzy na bazie regulacji wewnętrznych funkcjonujących w Spółce nie mają aktualnie prawa do korzystania z samochodów służbowych, jak i tych którzy takie prawo już posiadają (w ostatnim z omawianych przypadków pracownicy uzyskają prawo do korzystania z kolejnego samochodu służbowego).

Program nie wyklucza możliwości korzystania z przydzielonych samochodów służbowych nie tylko przez pracownika ale także członków jego rodziny.

Samochody przydzielane w ramach Programu będą wykorzystywane zarówno w celach służbowych jak i prywatnych.

Koszty paliwa będą ponoszone przez pracownika, przy czym ustalony zostanie miesięczny ryczałt kwotowy zwracany pracownikowi przez pracodawcę w celu pokrycia kosztów paliwa poniesionych w związku z korzystaniem przez niego z samochodu służbowego dla realizacji zadań powierzonych przez pracodawcę (tj. w celach służbowych).

Flota samochodowa wykorzystywana na potrzeby realizacji Programu zostanie udostępniona przez firmę zewnętrzną (dalej: „Dostawca”) na podstawie umowy leasingu operacyjnego i będzie stanowiła własność Dostawcy. Wnioskodawca będzie uiszczał na rzecz Dostawcy określone opłaty.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Spółka ma prawo do odliczania 50% podatku naliczonego w związku z użytkowaniem przez pracowników/członków rodziny pracowników uczestniczących w Programie samochodów służbowych tak w celach służbowych jak i prywatnych?
2.  Czy nieodpłatne udostępnienie samochodów służbowych pracownikom/członkom ich rodzin na cele prywatne stanowi nieodpłatne świadczenie niepodlegające opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Spółki odnośnie pytania 1

Zdaniem Spółki będzie ona posiadała prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od wydatków związanych z użytkowaniem przez pracownika/członków rodziny pracownika samochodów służbowych.

Stanowisko Spółki odnośnie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy udostępnienie pracownikom/członkom ich rodzin samochodów służbowych w celach prywatnych jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Ad.1

„Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z treścią art. 86a ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, „w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającego z faktury otrzymanej przez podatnika”.

Jednocześnie, w ust. 2 pkt 2 i 3 cytowanego artykułu ustawodawca wskazał, że „do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. I, zalicza się wydatki: (pkt l) dotyczące nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów, (pkt 2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3; oraz (pkt 3) nabycia lub importu ich części składowych oraz nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów

Zgodnie z treścią art. 86 a ust. 3 Ustawy VAT, „Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika ",

W myśl ust. 4 cytowanego artykułu, „Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: (1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub (2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne ".

Analiza powyżej zacytowanych przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia całości podatku naliczonego przysługuje tylko i wyłącznie w sytuacji, w której samochody służbowe zapewniane pracownikom przez ich pracodawcę są wykorzystywane jedynie w działalności gospodarczej podatnika lub konstrukcyjnie są one przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

Jako, że zgodnie z zasadami Programu udostępniane pracownikom/członkom ich rodzin samochody służbowe są wykorzystywane tak w celach służbowych jak i prywatnych, zdaniem Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia wyłącznie 50% podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez Dostawcę faktur. Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego będzie przysługiwało Wnioskodawcy również w odniesieniu do paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów (z zastrzeżeniem, że możliwość odliczenia podatku naliczonego w tym względzie została odroczona przez ustawodawcę do 1 lipca 2015 r.), usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Ad.2

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Jednocześnie, art. 8 ust. 1 Ustawy VAT stanowi, że przez świadczenie usług. o którym mowa w ort. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej. osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`)”.

Art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT stanowi, że „za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. w tym w szczególności do celów osobistych podatnika łub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu łub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 8 ust. 5 Ustawy VAT, „przepis ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania w przypadku użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obliczona zgodnie z art. 86a ust. 1, z tytułu:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów lub
2.  nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tych pojazdów, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Z kolei, ust. 6 powołanego artykułu stanowi, że „w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 i ust. 5, za nabycie towarów uznaje się również przyjęcie ich w używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

Mając na uwadze powyższe regulacje należy stwierdzić, iż w sytuacji w której Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia 50% podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, udostępnienie przez Wnioskodawcę pracownikom/członkom ich rodzin samochodów służbowych w celach prywatnych nie będzie traktowane jako nieodpłatne świadczenie usług przez Spółkę na rzecz pracownika, a tym samym czynność ta nie będzie podlegała VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego w związku z użytkowaniem samochodów służbowych w działalności mieszanej,

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udostępniania samochodów służbowych pracownikom.

Ad 1

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”.

I tak, na mocy art. 86a ust. 1 ustawy – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W świetle art. 86a ust. 2 ustawy – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ustawy – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy – pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ponadto, z treści art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zamierza wprowadzić program polegający na zapewnieniu pracownikom możliwości korzystania z samochodów służbowych („Program”). Udział w Programie będzie dobrowolny i uzależniony od decyzji pracowników. Wnioskodawca przygotuje również specjalny regulamin określający zasady korzystania z samochodów służbowych. Samochody przydzielane w ramach Programu będą wykorzystywane zarówno w celach służbowych jak i prywatnych. Koszty paliwa będą ponoszone przez pracownika, przy czym ustalony zostanie miesięczny ryczałt kwotowy zwracany pracownikowi przez pracodawcę w celu pokrycia kosztów paliwa poniesionych w związku z korzystaniem przez niego z samochodu służbowego dla realizacji zadań powierzonych przez pracodawcę (tj. w celach służbowych). Flota samochodowa wykorzystywana na potrzeby realizacji Programu zostanie udostępniona przez firmę zewnętrzną (Dostawca) na podstawie umowy leasingu operacyjnego i będzie stanowiła własność Dostawcy. Wnioskodawca będzie uiszczał na rzecz Dostawcy określone opłaty.

Wątpliwości Spółki dotyczą m.in. prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi samochodami (w przypadku wykorzystywania ich do działalności mieszanej).

Należy zauważyć, że z art. 86a ustawy wynikają dwie podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi – prawo do odliczenia 50% lub 100% tego podatku. Podatnik ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego m.in. w przypadku wykorzystywania pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Kryteria, które należy spełnić aby uznać, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, zostały uregulowane w art. 86a ust. 4-14 ustawy. W pozostałych przypadkach (nie wykorzystywania pojazdów samochodowych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika), ma on prawo do odliczenia co do zasady 50% kwoty podatku naliczonego. Taka sytuacja występuje w opisanym przypadku (wykorzystania mieszanego).

Spółka będzie zatem miała prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od wydatków dotyczących nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów; nabycia lub importu części składowych do tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów, jak również od wydatków dotyczących używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związanych z ta umową. Jednocześnie zgodnie z uregulowaniami ww. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, do dnia 30 czerwca 2015 r. Spółce nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza, jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, takie nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do treści art. 8 ust. 5 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.), przepis ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania w przypadku użycia pojazdów samochodowych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obliczoną zgodnie z art. 86a ust. 1, z tytułu:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów lub
2.  nabycia, importu lub wytworzenia części składowych do tych pojazdów, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 8 ust. 6 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.), w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 i ust. 5, za nabycie towarów uznaje się również przyjęcie ich w używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku wykorzystywania przez podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (np. na cele prywatne podatnika lub jego pracowników) pojazdów samochodowych objętych wprowadzonym (50%) ograniczeniem wyłączono konieczność rozliczania podatku VAT. W konsekwencji w tej sytuacji podatnik nie będzie miał obowiązku rozliczania podatku VAT, jeżeli taki pojazd będzie wykorzystywany przez niego na cele inne niż działalność gospodarcza – art. 8 ust. 5 pkt 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że w celu realizacji założeń Programu, pomiędzy Spółką, a jej pracownikami dojdzie do podpisania aneksów do umów o pracę, w których zostanie ustalone, że kwota należnego pracownikom wynagrodzenia za pracę zostanie zmniejszona, w zamian za co zostaną oni uprawnieni do korzystania z samochodu służbowego/kolejnego samochodu służbowego. Kwota zmniejszająca wynagrodzenie zostanie ustalona indywidualnie, w zależności od dokonanego przez pracownika wyboru samochodu służbowego (tj, będzie ona uzależniona od marki samochodu, roku produkcji, jego przebiegu, itp.). Wyboru pracowników, którzy zostaną objęci Programem dokona Zarząd Spółki. Zgodnie z założeniami Programu, propozycja uczestnictwa w nim zostanie skierowana tak do pracowników, którzy na bazie regulacji wewnętrznych funkcjonujących w Spółce nie mają aktualnie prawa do korzystania z samochodów służbowych, jak i tych którzy takie prawo już posiadają (w ostatnim z omawianych przypadków pracownicy uzyskają prawo do korzystania z kolejnego samochodu służbowego). Program nie wyklucza możliwości korzystania z przydzielonych samochodów służbowych nie tylko przez pracownika ale także członków jego rodziny.

Zdaniem Wnioskodawcy udostępnianie samochodów służbowych w przedstawionych okolicznościach sprawy jest nieodpłatne i w związku z tym, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi udostępnienie przez Wnioskodawcę pracownikom/członkom ich rodzin samochodów służbowych w celach prywatnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zauważyć należy, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, co do zasady podlega opodatkowaniu wówczas, gdy ma charakter odpłatny.

Kwestią „odpłatności” TSUE zajmował się w swoim orzecznictwie wielokrotnie (np. w sprawach: C-16/93, C-213/99, C-404/99) podkreślając, że o dostawie towarów i usług za wynagrodzeniem można mówić jedynie w sytuacji, gdy istnieje ścisły związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami. Związek, o którym mowa musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie.

Czynność podlega zatem opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek, o którym mowa musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za to świadczenie.

W niniejszej sprawie, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że udostępnienie pracownikom lub ich rodzinom, pojazdów służbowych w celu wykorzystywania ich prywatnie, następuje nieodpłatnie. Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca w zamian za udostępnienie pojazdów służbowych obniży pracownikom wynagrodzenie za pracę, kwota zmniejszająca wynagrodzenie zostanie ustalona indywidualnie, w zależności od dokonanego przez pracownika wyboru samochodu służbowego, tj. będzie uzależniona od marki samochodu, roku produkcji, jego przebiegu, itp. Zatem należy stwierdzić, że różnica w wypłacanym wynagrodzeniu będzie de facto zapłatą za wykorzystywanie przez pracownika/rodzinę pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych. Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca udostępniając pracownikom lub ich rodzinom samochody służbowe za odpłatnością, którą w tym przypadku będzie stanowić comiesięczna różnica w otrzymywanym wynagrodzeniu, świadczy na rzecz pracowników usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji Spółka ma obowiązek naliczania podatku VAT, z tytułu udostępniania samochodów służbowych pracownikom/rodzinom pracowników w celu prywatnym. Należy również wskazać, że przepis art. 8 ust. 5 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, dotyczy nieodpłatnego wykorzystywania pojazdów samochodowych, zatem nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ informuje, że niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

****