Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-955/15-2/MKI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-29
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości rolnej.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości; udział; udział-sprzedaż udziałów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2015 r. (data wpływu 1 październik 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości rolnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości rolnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest właścicielem gospodarstwa rolnego składającego się z nieruchomości rolnej zabudowanej budynkiem mieszkalnym 160 m2 wraz z gruntem o powierzchni 0,21 ha.

Udziały Wnioskodawczyni w wyżej wymienionej nieruchomości wynoszą 1/6. Każdy z trójki rodzeństwa Wnioskodawczyni również posiada udziały wynoszące 1/6. Łączna wartość udziałów Wnioskodawczyni i jej rodzeństwa wynosi 2/3.

Współwłasność opisanej nieruchomości została nabyta w dniu 1 kwietnia 2012 roku w drodze spadkobrania po zmarłym spadkodawcy.

W dniu 5 marca 2013 roku w związku ze śmiercią siostry wcześniej zmarłego spadkodawcy Wnioskodawczyni nabyła udziały wynoszące 1/8 w gruntach rolnych o powierzchni 1,55 ha.

Wnioskodawczyni i jej rodzeństwo posiadają łącznie udziały wynoszące 1/2 w gruntach rolnych o powierzchni 1,55 ha, składających się z gruntów ornych oraz pastwisk trwałych.

Obecny właściciel 1/2 udziałów w gruncie rolnym zamierza nabyć od Wnioskodawczyni i jej rodzeństwa drugą 1/2 udziałów by zostać właścicielem 100% udziałów w ww. gruncie rolnym.

Obie opisane wyżej nieruchomości pomimo iż posiadają oddzielne księgi wieczyste i udziały w których zostały nabyte na podstawie dwóch zdarzeń prawnych, stanowią jedno gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55³ K.C. Zarówno bowiem grunty rolne zabudowane budynkiem mieszkalnym (0,21 ha), jak i grunty rolne składające się z pastwisk oraz gruntów ornych położone są w tej samej miejscowości, a obie nieruchomości przylegają do siebie, stanowiąc jedną zorganizowaną całość gospodarczą.

Spadkodawcy razem prowadzili działalność rolniczą, a wszystkie wymienione wyżej składniki stanowiły jedno gospodarstwo rolne. Na jednej działce znajduje się dom mieszkalny oraz budynki gospodarskie z narzędziami, maszynami służącymi do pracy w gospodarstwie, a także zwierzęta gospodarskie. Druga działka stanowi zaś pole wraz z pastwiskiem.

Całe gospodarstwo rolne liczy 1,76 ha (1,55 ha gruntów rolnych oraz zabudowana nieruchomość rolna 0,21 ha).

Obecnie Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem zamierzają sprzedać wszystkie udziały w gospodarstwie rolny (łącznie 2/3 w zabudowanej nieruchomości rolnej oraz 1/2 w gruncie rolnym.)

Nabywcą ma być obecny współwłaściciel udziału wynoszącego 1/2 w gruncie rolnym (grunty orne i pastwisko), który po zakupie zobowiązuje się utrzymać obecny status nabywanych nieruchomości jako gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychody z tytułu umowy sprzedaży udziałów w wyżej opisanym gospodarstwie rolnym będą zwolnione z obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni zawarcie umowy sprzedaży i przeniesienia udziałów w przedmiotowym gospodarstwie rolnym nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego.

Wnioskodawczyni uzasadniając własne stanowisko przytacza treść regulacji art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i podaje, że powyższy przepis uzależnia zwolnienie od wystąpienia następujących przesłanek: grunty te muszą stanowić gospodarstwo rolne, tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha (lub jego część składową), oraz te grunty nie mogą utracić wskutek dokonanej sprzedaży rolnego charakteru.

Wnioskodawczyni dodaje, że gospodarstwo rolne ma grunty o powierzchni 1,76 ha, które sklasyfikowane są w ewidencji gruntów i budynków jako grunty rolne. Ponadto przedmiotowa nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Przyszły nabywca gospodarstwa oświadcza, że obie nieruchomości nabywa jako jedną całość stanowiącą gospodarstwo rolne i po zakupie nie będzie zmieniał jego przeznaczenia. W związku z powyższym, przychód uzyskany z powyższej sprzedaży podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, że generalną zasadę formułuje art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c, oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w tym przepisie.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału ww. nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment ich nabycia.

W przedmiotowej sprawie nabycie udziałów w gospodarstwie rolnym nastąpiło na skutek spadkobrania w dniu 1 kwietnia 2012 r. oraz następnie 5 marca 2013 roku. W związku z tym, że planowana sprzedaż udziałów ma nastąpić w 2015 r., z powyższego wynika, że nastąpi ona przed upływem pięciu lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), wobec czego stanowić będzie źródło przychodu, które powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak, na podkreślenie zasługuje przytoczony wcześniej z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym: „wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny”. Natomiast w myśl przepisu art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Przepisy ustawy o podatku rolnym definiują w art. 2 ust. 1 gospodarstwo rolne, jako obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub wynoszącej 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność osoby fizycznej lub znajdujących się w posiadaniu, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z treścią przytoczonych regulacji, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek: grunty te muszą stanowić gospodarstwo rolne, tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha (lub jego część składową), oraz te grunty nie mogą utracić wskutek dokonanej sprzedaży rolnego charakteru.

W przedstawionym stanie faktycznym zachodzą wszystkie przesłanki. Planowana przez Wnioskodawczynię i jej rodzeństwo sprzedaż udziałów w nieruchomości stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym nie spowoduje bowiem utraty jego charakteru rolnego.

Nabywca udziałów (który obecnie jest współwłaścicielem), zobowiązuje się do utrzymania statusu nabywanych nieruchomości jako gospodarstwa rolnego. Nabywca bowiem, zamierza kupić nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej w sposób nieodbiegający od dotychczasowego sposobu wykorzystania gruntów rolnych i leśnych.

W świetle powyższego, należy uznać, że w analizowanym stanie faktycznym zostaną spełnione wszystkie przesłanki uzasadniające zastosowanie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mianowicie, Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem sprzedadzą swoje udziały wynoszące po 1/2 części w nieruchomości, stanowiącej gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym i jednocześnie w związku ze zobowiązaniem nabywcy w niniejszej sprawie nie zachodzi sytuacja, w której planowana sprzedaż gruntów spowodowałaby utratę charakteru rolnego. Na podkreślenie zasługuje fakt, że odziedziczone przez Wnioskodawczynię i jej rodzeństwo udziały w zabudowanej nieruchomości rolnej oraz w gruntach rolnych w postaci pastwisk i gruntów ornych stanowiły jedno gospodarstwo rolne.

Dlatego w ocenie Wnoszącej niniejszy wniosek, przychód uzyskany z przedmiotowej sprzedaży korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, na mocy zacytowanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn.zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. prawa następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zaistniałym stanie faktycznym dla powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości istotne znaczenie ma data jego nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 z późn.zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku udziały w dwóch datach:

*   1 kwietnia 2012 r. w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wraz z gruntem o powierzchni 0,21 ha,
*   5 marca 2013 r. w nieruchomości – grunt rolny o powierzchni wynoszącej 1,55 ha, składający się z gruntów ornych oraz pastwisk trwałych.

Wnioskodawczyni podaje również, że zamierza sprzedać ww. udziały.

W związku z tym, że planowana sprzedaż udziałów ma nastąpić w 2015 r., z powyższego wynika, że nastąpi ona przed upływem pięciu lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), wobec czego stanowić będzie źródło przychodu, które powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W związku natomiast z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów – stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (w przedmiotowej sprawie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 z późn.zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Źródłem przychodu w niniejszej sprawie jest zbycie udziału we współwłasności nieruchomości a nie część nieruchomości, która stanowi gospodarstwo rolne. Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem sprzedadzą – każde z nich – nabyte w spadku udziały na rzecz obecnego współwłaściciela. Czyli nie wszyscy współwłaściciele sprzedadzą całe nieruchomości czy też ich części, lecz wyłącznie Wnioskodawczyni i jej rodzeństwo.

Ze sprzedażą części nieruchomości mamy do czynienia np. wtedy gdy wszyscy współwłaściciele nieruchomości wydzielają z nieruchomości gruntowej kilka działek i wszyscy współwłaściciele razem sprzedają innej osobie fizycznej jedną z wydzielonych z nieruchomości gruntowej działkę. Tak jednak nie jest w rozpatrywanej sprawie, bowiem przedmiotem sprzedaży nie będzie część nieruchomości (wydzielona działka), ale udziały w całej nieruchomości, które przysługują Wnioskodawczyni.

Przedmiotem transakcji nie będą zatem ani całe nieruchomości, ani części nieruchomości, które także mogłyby stanowić wyodrębniony przedmiot własności, mogący samodzielnie występować w obrocie prawnym. W tym miejscu Organ wyjaśnia, że istotą współwłasności jest to, że co najmniej dwu osobom przysługuje niepodzielnie własność tej samej rzeczy (art. 195 Kodeksu cywilnego). Wspólne prawo do rzeczy jest więc niepodzielne. Niepodzielność prawa własności współwłaścicieli wyraża się w tym, że rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać jedynie swoim udziałem we współwłasności, czyli ułamkowej części prawa własności (art. 198 Kodeksu cywilnego). Innymi słowy w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni i jej rodzeństwo nie sprzedadzą połowy z wszystkich gruntów tylko sprzedadzą udziały w każdym gruncie.

Tymczasem zwolnienia i ulgi podatkowe mają charakter wyjątkowy. Stanowią one bowiem odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania. Z tego względu stosowanie przywilejów podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej. Tak więc, jak wyżej wskazano, sprzedaż udziału w gospodarstwie rolnym nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione przez Wnioskodawczynię, stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży z przysługujących Wnioskodawczyni udziałów w ww. nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ nie zostanie uzyskany ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne w rozumieniu podatku rolnego lub jego części. Okoliczność, że sprzedawane grunty były zakwalifikowane jako użytki rolne oraz że w związku z ww. transakcją nie utraciły swojego rolnego charakteru pozostaje bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie. Zastosowanie zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga bowiem łącznego spełnienia wszystkich zawartych w nim przesłanek.

Biorąc powyższe pod uwagę aby skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy m.in. istotne jest jak wskazano powyżej, aby w chwili sprzedaży zbywana nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne lub jego część. Bez znaczenia dla zastosowania ww. zwolnienia jest natomiast fakt, iż przedmiotowa nieruchomość wcześniej wchodziła w skład gospodarstwa rolnego.

Powołane zwolnienie przedmiotowe ma zastosowanie, jeżeli spełnione są dwie przesłanki: pozytywna – przychód uzyskany został z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz przesłanka negatywna – w wyniku tej sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni stwierdza, że zamierza sprzedać wraz z rodzeństwem wszystkie udziały w gospodarstwie rolnym tj. 2/3 w zabudowanej nieruchomości rolnej oraz 1/2 w gruncie rolnym. Nabywcą sprzedawanych udziałów ma być obecny współwłaściciel udziału wynoszącego 1/2 w gruncie rolnym (grunt orny i pastwisko) i który po zakupie zobowiązuje się utrzymać obecny status gospodarstwa rolnego nabywanych nieruchomości.

Zauważyć należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych w zakresie spełnienia przesłanki pozytywnej, prezentowany jest pogląd, że zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania, jeżeli przedmiot sprzedaży jest udział we współwłasności nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Sądy administracyjne wskazują na treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przepisie tym ustawodawca, określając odpłatne zbycie jako źródło przychodu, rozróżnia nieruchomość, jej część i udział w nieruchomości. Skoro więc w przepisie dotyczącym zwolnienia przychodu ze sprzedaży wymienia jedynie nieruchomość lub jej część, to nie można uznać, w ocenie sądów, że zwolnienie to obejmuje również przychód ze sprzedaży udziału we współwłasności.

Powyższe nie dotyczy, gdy wszyscy współwłaściciele przystępują do umowy sprzedaży nieruchomości i w konsekwencji przedmiotem transakcji jest cała nieruchomość, a nie udział we własności nieruchomości.

Trzeba mieć na uwadze, że zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter przedmiotowy i ma na celu ochronę wykorzystywanych nieruchomości na potrzeby rolne.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że przedmiotem sprzedaży będą udziały we współwłasności nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, a nie cała nieruchomość lub jego część.

Stanowisko Organu, że sprzedaż udziału w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje poparcie w orzecznictwie. I tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 lipca 2012 r. sygn. Akt II FSK 84/11 stwierdził, że „(…) odróżnianie „udziału w nieruchomości” od ”nieruchomości”, względnie „jej części” - tak w orzecznictwie sądów powszechnych, jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym – powinno mieć swój wyraz także w sposobie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w szczególności w sposobie rozumienia wystąpienia przychodu ze sprzedaży całości nieruchomości lub jej części, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu, potrzebę taką dostrzega ustawodawca, który nie zawarł w zakresie ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zbycia udziału”. Stąd, nie można utożsamiać uzyskania przez stronę przychodów ze zbycia udziału, z przychodami z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Obowiązek ścisłej interpretacji ulg, który jest przyczyną odmowy przyznania Wnioskodawczyni prawa do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, związany jest z tym, że zbycie dotyczy „udziałów”. Skoro Wnioskodawczyni zamierza zbyć udziały w przedmiotowej nieruchomości, a nie „całość” lub „część”, to przesądziło o tym, że w sprawie zaistniała tylko jedna z dwóch przesłanek, tj. zaistniała przesłanka sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, ale nie zaistniała przesłanka sprzedaży nieruchomości „w całości” lub „części”.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.