Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.122.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-15
Teza: Odszkodowania z tytułu wywłaszczenia działek.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 maja 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia działki gruntu w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia działki gruntu w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 maja 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prosi o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy, wywłaszczonej działki rolnej nr 1, (…).

Wnioskodawca jest rolnikiem, który prowadzi gospodarstwo rolne. Gospodarstwo otrzymał, umową o dożywocie od rodziców dnia 5 grudnia 2003 r., połowę otrzymała żona.

W listopadzie 2007 r. Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca nie ma zarejestrowanej działalności gospodarczej, ani jego żona.

W skład gospodarstwa rolnego wchodzi działka gruntu ornego nr 1, (…). Działkę rolną nr 1 użytkowano rolniczo. Działka ta nie jest zabudowana. Na daną działkę ponoszono nakłady opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowa działka nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy. Nie dokonano na niej żadnych zmian. Nie posiadała ona miejscowego planu zagospodarowania w gminie. Otrzymany grunt za dożywocie nie miał być odsprzedawany, ani wykorzystywany w inny sposób niż rolniczo.

Na podstawie decyzji Wojewody nr (…), dokonano przeciwko ich woli i narażając ich na ogromne straty w gospodarstwie, wywłaszczenia pod budowę drogi ekspresowej (…) na odcinku: (…). Na wniosek Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w (…) wydano plan zagospodarowania.

Wszczęto postępowania odszkodowawcze na ww. działkę nr 1, która jest w toku. Termin zakończenia przewidywany na 31 marzec 2020 r., który został odroczony o 30 dni.

Wnioskodawca otrzymał operat szacunkowy na podzielone części działki nr 1, gdzie w punkcie 9 podpunkt a) napisano:

1.  wartość nieruchomości określono bez uwzględnienia kosztów transakcji kupna-sprzedaży oraz związanych z ta transakcją podatków i opłat w tym podatku VAT, określona wartość jest wartością netto.

W piśmie z dnia 8 maja 2020 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Zainteresowany udzieliła następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania o treści:

Pytanie DKIS nr 1:

Czy przedmiotowa działka wchodzi w skład małżeńskiej wspólności majątkowej?

Odpowiedź:

Tak, przedmiotowa działka nr 1 wchodzi w skład małżeńskiej wspólności majątkowej. Otrzymali ją wspólnie, umowa o dożywocie od jego rodziców.

Pytanie DKIS nr 2:

Czy Wnioskodawca dokonywał jakichkolwiek nakładów (czynności) w celu przygotowania ww. działki do sprzedaży np. podział, ogrodzenie, doprowadzenie mediów, uzbrojenie terenu, utwardzenie dróg dojazdowych, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub telewizji (inne działania marketingowe wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym itp.)? Jeśli tak, to jakie to były czynności (nakłady)?

Odpowiedź:

Nie wykonywał żadnych nakładów (czynności) w celu przygotowania ww. działki do sprzedaży. Wywłaszczenie (sprzedaż) dokonano na podstawie decyzji Wojewody (…) nr (…) wbrew jego woli i z rygorem natychmiastowej wykonalności, a Wnioskodawca w tym celi nie wykonywał żadnych czynności gdyż, podział i zabranie mu działki jest ogromną stratą dla niego jako rolnika, który nadal prowadzi działalność rolniczą.

Pytanie DKIS nr 3:

Czy Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym, jeśli tak to od kiedy, w jakim okresie?

Odpowiedź:

Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym.

Pytanie DKIS nr 4:

Czy z działki rolnej nr 1 dokonywane były przez Wnioskodawcę zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Czy też Wnioskodawca przeznaczał produkty rolne z przedmiotowej działki na własne potrzeby?

Odpowiedź:

Produkty rolne zebrane z działki nr 1 w całości przeznaczał na własne potrzeby gospodarstwa.

Pytanie DKIS nr 5:

Wnioskodawca w poz. 74 wniosku, tj. Opis stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) wskazał, że: „W listopadzie 2007 roku zarejestrowałem się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w zakresie prowadzonej działalności rolniczej”.

W związku z powyższym należy wskazać, czy działka rolna nr 1 była/jest wykorzystywana w ww. działalności rolniczej prowadzonej przez Wnioskodawcę?

Odpowiedź:

Od listopada 2007 r. działka nr 1 była wykorzystywana do działalności rolniczej, którą prowadzi, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Pytanie DKIS nr 6:

Czy przedmiotowa działka na moment sprzedaży objęta jest/będzie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i czy Wnioskodawca o niego występował/wystąpi? Czy działka na moment sprzedaży stanowi/będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli nie, to należy wskazać jakie przeznaczenie wynika z ww. planu?

Odpowiedź:

Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy (…) na terenie którego leży działka nr 1, (…) wywłaszczona nieruchomość nie ma miejscowego planu zagospodarowania, a Wnioskodawca nie występował o taki plan. Przedmiotowa nieruchomość oznaczona jest jako: gleby chronione w przewadze III-IV klasy bonitacyjnej.

Pytanie DKIS nr 7:

Czy w odniesieniu do przedmiotowej działki wydana została/zostanie decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu i czy Wnioskodawca o nią występował? Czy działka na moment planowanej sprzedaży stanowi/będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeżeli nie, to należy wskazać jakie przeznaczenie wynika z ww. decyzji?

Odpowiedź:

Na działkę nr 1 została wydana decyzja wywłaszczeniowa, którą wydał Wojewoda (…) z rygorem natychmiastowej wykonalności i na wniosek Generalnej Dyrekcji Dróg i Autostrad w (…) sporządzono plan zagospodarowania terenu, zezwalając na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi ekspresowej. Jak wynika z opisu Wnioskodawca nie występował o plan zagospodarowania i został on wydany bez jego zgody, pomijając jego interes.

Pytanie DKIS nr 8:

Czy działka będąca przedmiotem wywłaszczenia wykorzystywana była/jest wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług?

Odpowiedź:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, więc działka była wykorzystywana przez niego do czynności objętych podatkiem od towarów i usług.

Pytanie DKIS nr 9:

Czy doszło już do wywłaszczenia przedmiotowej działki i wydano decyzję o jej wywłaszczeniu. W szczególności, należy wskazać, czy do czynności tej dojdzie do dnia 30 czerwca 2020 r. (włącznie w dniem 30 czerwca 2020 r.), czy po dniu 30 czerwca 2020 r.?

Odpowiedź:

Doszło już do wywłaszczenia tej działki i wydano decyzje o jej wywłaszczeniu w dniu (…) z rygorem natychmiastowej wykonalności. Sprawy odszkodowawcze trwają, terminy uzależnione są od zakończenia stanu epidemicznego. Na działkę nr 1 Wnioskodawca otrzymał już decyzje odszkodowawczą, ale wszystkie procedury zostały wstrzymane przez utrzymujący się stan epidemiczny. Na otrzymanej decyzji jest kwota netto, a płatnik za wywłaszczona ziemię (sprzedaną) nie zapłaci podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z otrzymanym odszkodowaniem na niezabudowaną działkę rolną Wnioskodawca nie musi rozliczyć się z podatku od towarów i usług?
2.  W przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma kwotę netto od organu wywłaszczającego, czy musi zwrócić nieotrzymany podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie prowadzi działalności gospodarczej, nie zajmuje się obrotem nieruchomościami i nie dokonywał sprzedaży innych działek. Od dnia wydania decyzji z rygorem natychmiastowej wykonalności nie wykorzystywał tej działki rolniczo. Działkę podzielono na kilka mniejszych części, a znaczne ich części wywłaszczono i zabrano pod drogę (…). Działka ta straciła na swojej wartości i przydatności w gospodarstwie, zostały Wnioskodawcy mniejsze podzielone części, a znaczne ich części wywłaszczono i zabrano bez jego zgody pod drogę (…). Budowana droga utrudnia Wnioskodawcy dostęp do jego części. Działka ta nie posiadała miejscowego planu zagospodarowania w gminie.

Działka nie jest zabudowana. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług, dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez teren budowlany rozumie się grunt przeznaczony pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Do momentu wydania decyzji Wojewody nr (…) w gminie nie było miejscowego planu zagospodarowania. Dopiero na wniosek Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w (…) wydano plan zagospodarowania.

Decyzja w dniu (…) została nadana z rygorem natychmiastowej wykonalności i w tym dniu firma wykonawcza weszła na działkę.

Wnioskodawca uważa, że jego działka do dnia wejścia na grunt wykonawcy i wydanej decyzji była działką rolną oraz nie była zabudowana i dlatego powinien być zwolniony od podatku od towarów i usług.

Ponieważ, operat szacunkowy nie zawiera podatku VAT i jest kwota netto to dostawa podatku może go obowiązywać w takiej sytuacji, gdy Generalna Dyrekcja Dróg i Autostrad zapłaci za jego działkę kwotę brutto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego).

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy – działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, że działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

W przypadku zatem, gdy dostawy gruntu należącego do przedsiębiorstwa rolnego i wykorzystywanego w działalności rolniczej, dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, to czynność ta realizowana jest w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez tego podatnika.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 65), wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Stosownie do treści art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wywłaszczenie nieruchomości, czyli przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów i – co do zasady – w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu VAT.

Należy jednak zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymał gospodarstwo rolne umową o dożywocie od rodziców w 2003 r., a połowę otrzymała żona. W skład gospodarstwa rolnego wchodzi działka gruntu ornego nr 1. Wnioskodawca w listopadzie 2007 r. zarejestrował się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia działalności rolniczej, a działka nr 1 będąca przedmiotem wywłaszczenia była wykorzystywana do działalności rolniczej. Działka ta nie jest zabudowana. Nie posiadała ona miejscowego planu zagospodarowania w gminie. Na działkę nr 1 została wydana decyzja wywłaszczeniowa, którą wydał Wojewoda (…) z rygorem natychmiastowej wykonalności i na wniosek Generalnej Dyrekcji Dróg i Autostrad w (…) sporządzono plan zagospodarowania terenu, zezwalając na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi ekspresowej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w związku z otrzymanym odszkodowaniem za niezabudowaną działkę rolną nr 1 musi rozliczyć się z podatku od towarów i usług.

Powyższe okoliczności wskazują na ścisły związek przedmiotowej działki rolnej nr 1 z działalnością rolniczą Wnioskodawcy, którą prowadzi od roku 2007 jako zarejestrowany, czynny podatnik VAT. Działka stanowi zatem na moment dostawy składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest również działalność rolnicza.

Powyższe oznacza, że dostawa działki, nie następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, lecz stanowi zbycie dokonane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (działalności rolniczej), w zamian za odszkodowanie za wywłaszczone nieruchomości.

W konsekwencji dostawa działki stanowiącej część gospodarstwa rolnego, w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, stanowi dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji nie można uznać, że dostawa ta stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym Wnioskodawcy.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa działki rolnej nr 1 za odszkodowaniem, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jednak, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego wyżej przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji Wojewody o wywłaszczeniu działki nr 1 pod budowę drogi ekspresowej, działka ta nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na wniosek Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad w (…) wydano plan zagospodarowania przestrzennego.

Zatem zmiana przeznaczenia ww. działki nr 1 nastąpiła w tym samym momencie, w którym działka ta stała się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczona nieruchomość powinna zostać opodatkowana zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez Wnioskodawcę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności działki niezabudowanej nr 1, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku VAT w Urzędzie Skarbowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla żony Wnioskodawcy.

Do wniosku dołączono kopie dokumentów. Zauważa się jednak, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do analizy czy oceny dołączonych do wniosku dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.