Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-503/09-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-09-29
Teza: Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz art. 12 ust.1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych do spółki nowo zawiązanej stanowi przychód podlegający opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: definicja; opodatkowanie; podmiot; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 06 lipca 2009 r. (data wpływu 07.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych spowodowanych podziałem Spółki przez wydzielenie **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 16.09.2009 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych spowodowanych podziałem Spółki przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego artykułami spożywczymi i przemysłowymi w sieci sklepów. Działalność prowadzona jest w obiektach budowlanych (sklepach) stanowiących zarówno własność Wnioskodawcy, jak i w budynkach wynajętych od różnych właścicieli, za zgodą których Spółka poniosła znaczne nakłady inwestycyjne na przystosowanie do przyjętych standardów handlowych. W toku realizacji znajduje się również budowa kilku następnych pawilonów handlowych. Większość powierzchni handlowej w sklepach wykorzystywana jest na prowadzenie działalności gospodarczej Spółki, a część pomieszczeń Wnioskodawca wynajmuje różnym przedsiębiorcom, np. w celu prowadzenia aptek itp. W ewidencji księgowej wyodrębniona jest wartość poszczególnych nieruchomości (gruntów), prawa wieczystego użytkowania gruntów, budynków i budowli oraz inwestycji w obcych środkach trwałych, a także koszty utrzymania obiektów, w tym amortyzacja oraz przychody z tytułu najmu części nieruchomości.

W strukturze organizacyjnej Spółki wyodrębniono dział inwestycji i administracji, którego zadaniem jest prowadzenie gospodarki posiadanym majątkiem trwałym oraz działalność inwestycyjna.

Wspólnicy Wnioskodawcy, którymi są osoby fizyczne i osoba prawna, zamierzają dokonać podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych przez przeniesienie części majątku Spółki na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Zamiarem wspólników jest dokonanie podziału, zmierzające do:

1.  kontynuowania działalności handlowej przez spółkę dzieloną, tj. Wnioskodawcę,
2.  prowadzenia gospodarki nieruchomościami, w tym usługowe administrowanie na rzecz najemców i działalność inwestycyjną w spółce nowo zawiązanej. W tym celu do spółki nowo zawiązanej zostanie przeniesiony następujący majątek spółki dzielonej:

\- grunty i prawo wieczystego użytkowania gruntów, - budynki i budowle, - inwestycje w obcych środkach trwałych (budynkach), - środki trwałe w budowie (inwestycje rozpoczęte), - należności z tytułu wynajmu części budynków i nieruchomości, - część środków pieniężnych.

Do spółki nowo zawiązanej przekazane zostaną także zobowiązania związane z przeniesionym majątkiem, tj:

*   kredyty bankowe na sfinansowanie budowy przejętych budynków,
*   zobowiązania związane z inwestycjami rozpoczętymi oraz wszelkie prawa wynikające z zawartych umów najmu, pozwoleń na budowę itp., a także do spółki nowo zawiązanej przekazani zostaną pracownicy działu inwestycji i administracji oraz część pracowników księgowości.

W spółce dzielonej pozostaną w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

*   zapasy towarów handlowych, opakowań i materiałów,
*   należności i środki pieniężne, po wyłączeniu przekazanych do spółki nowo zawiązanej,
*   ruchome środki trwałe, w tym głównie stanowiące urządzenia i wyposażenia sklepów,
*   wartości niematerialne i prawne, w tym licencje na oprogramowanie komputerów,
*   wszelkie koncesje i zezwolenia związane z prowadzoną działalnością handlową,
*   wszelkie zobowiązania, z wyjątkiem przekazanych do spółki nowo zawiązanej,
*   zatrudnieni pracownicy bez przekazanych do spółki nowo zawiązanej pracowników działu inwestycji i administracji oraz księgowości.

Działalność handlowa pozostanie ewidencyjnie i organizacyjnie wydzielona. Spółka nowo zawiązana zawrze długoterminowe umowy wynajmu obiektów handlowych z Wnioskodawcą celem zapewnienia kontynuowania dotychczasowej działalności handlowej przez spółkę dzieloną. Wspólnikami spółki nowo zawiązanej zostaną wszyscy wspólnicy spółki dzielonej, przy zachowaniu parytetu udziałów, tak jak w spółce dzielonej. Podział spółki przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i celem tej operacji nie będzie uniknięcie lub uchylanie się od opodatkowania.

W piśmie uzupełniającym z dnia 14 września 2009 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowe informacje dotyczące wyodrębnienia zespołów składników materialnych i niematerialnych, tj.:

1\. na płaszczyźnie organizacyjnej – zarówno składniki majątkowe przewidziane do wydzielenia (wniesienie ich w postaci wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej spółki kapitałowej), jak i pozostałe w spółce dzielonej stanowią organizacyjnie wyodrębnione części przedsiębiorstwa przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Wyrazem zorganizowania poszczególnych zespołów składników materialnych i niematerialnych jest obowiązujący w spółce regulamin organizacyjny, w którym zadania gospodarcze w zakresie inwestycji (środków trwałych w budowie), gospodarki i administracji nieruchomościami, w tym ich remontami i wynajmem powierzono jednemu z członków zarządu z podporządkowanymi mu działami: inwestycji oraz administracyjno - gospodarczym. Zadania w zakresie podstawowej działalności gospodarczej, jaką jest handel detaliczny artykułami spożywczymi i przemysłowymi, realizowane są przez pozostałe komórki organizacyjne Spółki przy wykorzystaniu składników majątku wymienionych we wniosku.

Materialne i niematerialne składniki majątku wymienione we wniosku z dnia 06 lipca 2009 r. posiadają zatem cechy zorganizowania zarówno w odniesieniu do składników podlegających zamierzonemu przekazaniu do nowo utworzonej spółki, jak i w odniesieniu do składników pozostających w spółce dzielonej, gdyż służą realizacji określonych zadań gospodarczych i pozostają w strukturze organizacyjnej komórek organizacyjnych realizujących te zadania.

2\. na płaszczyźnie finansowej – w chwili obecnej, na podstawie prowadzonej w Spółce ewidencji księgowej (w oparciu o przyjętą politykę rachunkowości), możliwe jest dokładne przyporządkowanie przychodów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych dwóch części przedsiębiorstwa (działalności). Dotychczasowa ewidencja kosztów nie umożliwia precyzyjnego przyporządkowania ich do wyodrębnionych części przedsiębiorstwa. Przyporządkowanie kosztów do wyodrębnionych działalności jest obecnie możliwe tylko w odniesieniu do kosztów amortyzacji, podatków i opłat, kosztów finansowych i pozostałych kosztów operacyjnych. Przed dokonaniem podziału Spółki przez wydzielenie, zostaną wprowadzone zmiany w ewidencji analitycznej kosztów działalności operacyjnej (zespole 4) w sposób umożliwiający przyporządkowanie wszystkich kosztów (np.: usług obcych, zużycia materiałów i energii, wynagrodzeń wraz z narzutami itp.) do wyodrębnionych działalności w celu dokładnego ustalania ich wyniku finansowego.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że celem zamierzonego podziału spółki jest prowadzenie działalności w zakresie inwestycji i administracji nieruchomościami w odrębnej spółce kapitałowej i pozostawienie działalności handlowej w spółce dzielonej, przy czym wspólnikami nowo utworzonej spółki będą wyłącznie wspólnicy spółki dzielonej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych do spółki nowo zawiązanej stanowi przychód podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. Z cytowanego przepisu wynika zatem, że w przypadku podziału spółki przez wydzielenie nie określa się przychodu do opodatkowania w spółce podlegającej podziałowi, przy jednoczesnym spełnieniu dwóch warunków:

1.  majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
2.  majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku zdarzenia przyszłego opisanego w poz. 54 wniosku, zarówno majątek przejęty przez spółkę nowo zawiązaną, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż spełnia warunki określone w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, w wyniku zamierzonego podziału Spółki przez wydzielenie, u Wnioskodawcy nie nastąpi przychód podlegający opodatkowaniu na dzień wydzielenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z postanowieniami art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych (…).

Kodeks spółek handlowych wyróżnia następujące sposoby podziału spółek:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W związku z powyższym, w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są od tego, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce – stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie.

Z okoliczności sprawy wynika, iż podział Spółki zostanie dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowane zostało w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W myśl ww. przepisu, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z okoliczności wskazanych w zdarzeniu przyszłym wynika, że planowany podział ma na celu przeniesienie na nowo tworzoną spółkę kapitałową części majątku Wnioskodawcy służących prowadzeniu działalności w zakresie inwestycji i administracji nieruchomościami i pozostawieniu w spółce dzielonej majątku związanego z działalnością handlową. Każda z tych części – na moment podziału – stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do prowadzenia określonych powyżej zadań gospodarczych, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, jak wskazano w treści wniosku, materialne i niematerialne składniki majątku posiadają cechy zorganizowania zarówno w odniesieniu do składników podlegających zamierzonemu przekazaniu do nowo utworzonej spółki, jak i w odniesieniu do składników pozostających w spółce dzielonej, gdyż służą realizacji określonych zadań gospodarczych i pozostają w strukturze organizacyjnej komórek organizacyjnych realizujących te zadania.

Wobec powyższego, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, zarówno część majątku Wnioskodawcy przenoszona na nowo tworzoną spółkę kapitałową, jak i część majątku pozostająca w spółce dzielonej, spełniają przesłanki uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach:

*   na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub
*   półkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku nie stanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz to co pozostało w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z podziałem Spółki przez wydzielenie. Zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przenoszony na spółkę przejmującą stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wobec powyższego, na skutek podziału Spółki przez wydzielenie, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.