Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.418.2020.2.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-24
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (ewidencja niespełniająca warunków, o których mowa w art. 30cb ust. 1 i 2).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 27 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.418.2020.1.DJ na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej, o którym mowa w art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej.

Wezwanie wysłano w dniu 27 maja 2020 r., doręczono w dniu 28 maja 2020 r., natomiast w dniu 4 czerwca 2020 r. (data nadania 4 czerwca 2020 r.), do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna prowadząca działalność Wnioskodawca pisze programy na zamówienie (…) Sp. z o.o. oraz (…) Sp. z o.o. Z obiema spółkami Wnioskodawca ma podpisane umowy na przekazanie im praw autorskich do napisanych przez Wnioskodawcę kodów. Zainteresowany jest właścicielem tworzonych programów do momentu ich zbycia na rzecz ww. spółek.

Programy powstają w wyniku prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r., działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

W celu sporządzenia zamówionego programu Wnioskodawca poszukuje odpowiedniego algorytmu, który poprzez kolejne modyfikacje otrzymuje pożądaną przez zamawiającego postać. Dodatkowo, podejmuje samodzielnie działalność rozwojową poprzez poznawanie i testowanie nowych sposobów pisania programów komputerowych, które pozwalają Wnioskodawcy lepiej wykonywać zadania dla swoich klientów. Programy tworzone przez Wnioskodawcę dla klientów mają na celu: w przypadku (…) Sp. z o.o. - zaoferowanie nowych form cyfrowego kontaktu w lokalnych społecznościach miejskich, zaś w przypadku (…) - zintegrowanie działania poradni genetycznej z nowoczesnym laboratorium do analiz całogenomowych.

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany doprecyzował, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Mieszka i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na terenie kraju i podlega opodatkowaniu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od całości uzyskiwanych przez Wnioskodawcę dochodów. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania następuje bezpośrednio w ramach tej działalności.

Zainteresowany samodzielnie decyduje o miejscu i czasie wykonywanych prac. Czynności te wykonywane są przez Wnioskodawcę zdalnie, z wybranego przez Wnioskodawcę miejsca, zaś Zleceniodawca nie ma wpływu na miejsce oraz czas ich wykonywania. W ramach zawartej ze Zleceniodawcą umowy Zainteresowany zobowiązuje się dostarczyć rezultat swoich prac Zleceniodawcy w określonym, końcowym terminie. Jednakże, w ramach zakreślonego ostatecznego terminu oddania rezultatu prac, przysługuje Wnioskodawcy swoboda w wyborze czasu i miejsca wykonania danych czynności. Zleceniodawca nie ingeruje w żaden sposób w organizację pracy stosowaną przez Wnioskodawcę.

Zainteresowany ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przede wszystkim jest w sposób nieograniczony odpowiedzialny wobec Zleceniodawcy za jakość i rezultat świadczonych przez Wnioskodawcę prac oraz jakość i użyteczność tworzonego oprogramowania. Odpowiedzialność kontraktowa Wnioskodawcy z tytułu niewykonania lub niewłaściwego wykonania powierzonych zadań nie została w żaden sposób ograniczona w zawartej przez Zainteresowanego ze Zleceniodawcą umowie. Zainteresowany ponosi również pełną odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną Zleceniodawcy.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat i wykonywanie czynności wobec osób trzecich na zasadach ogólnych. Wobec osób trzecich nie ponosi odpowiedzialności kontraktowej, gdyż z osobami trzecimi nie łączy Wnioskodawcy żaden umowny stosunek prawny, który mógłby stanowić podstawę takiej odpowiedzialności za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązania. W tym zakresie odpowiedzialność w nieograniczonym zakresie Wnioskodawca ponosi wobec Zleceniodawcy (kontrahenta), z którym zawarł umowę. W zawartej z kontrahentem umowie w żaden sposób nie została wyłączona odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich związana z wykonywanymi przez Zainteresowanego czynnościami. W związku z powyższym, w przypadku powstania szkody w majątku osoby trzeciej, Wnioskodawca będzie ponosił odpowiedzialność wobec tejże na zasadach ogólnych.

Wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oprogramowanie stanowi program komputerowy, podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Po stworzeniu oprogramowania Zainteresowany przenosi na Zleceniodawcę (kontrahenta) majątkowe prawa autorskie do oprogramowania. Przeniesienie jest nieograniczone zarówno w zakresie czasowym, jak i terytorialnym. Przeniesienie obejmuje wszystkie pola eksploatacji oprogramowania, w szczególności w zakresie:

*   nagrywania i kopiowania oprogramowania (utworu) lub jego części,
*   powielania go dowolną techniką,
*   tłumaczenia, przystosowania, zmian układu lub jakichkolwiek innych zmian w oprogramowaniu (utworze),
*   wprowadzania oprogramowania do pamięci komputerowej, sieci komputerowych,
*   obrotu oryginałem lub kopią, na której oprogramowanie zostało utrwalone, w tym użyczenia i najmu,
*   publicznego odtwarzania, prezentowania, a także publicznego udostępniania w taki sposób, aby każdy miał do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym.

Dokonywane przez Wnioskodawcę przeniesienie obejmuje również prawa zależne.

W związku z tworzeniem oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem rozstrzygnięcia w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów za rok 2019. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Przejawem tego jest przeniesienie praw autorskich do programu na Kupującego. W przepisach krajowych programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, co wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ochrona prawna przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca przenosi na Kupującego majątkowe prawa autorskie do oprogramowania, które powstały w związku wykonaniem umów. Przeniesienie jest nieograniczone w zakresie czasowym i terytorialnym i obejmuje wszystkie pola eksploatacji, jak również prawa zależne. Wszystkie powyższe wynikają z zapisów z umów z Kupującym.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace nad rozwojem programów spełniają warunki, aby uznać je za prace badawczo-rozwojowe, bowiem podczas prac Wnioskodawca wykorzystuje swoje doświadczenie, wiedzę i umiejętności w zakresie programowania, niezbędne do wytworzenia nowego produktu, jakim jest program.

Prowadzona przez Wnioskodawcę w tym zakresie działalność nie jest rutynowa, czy okresowa i nie ma charakteru ulepszeń. Nadto, Wnioskodawca zwiększa również zasoby wiedzy nie tylko poprzez swoją działalność na rzecz klientów, ale również poprzez samodzielne poznawanie i eksperymentowanie z nowymi technikami programistycznymi. Wiedza ta jest następnie stosowana przez Wnioskodawcę przy tworzeniu nowych zastosowań, które w dalszej kolejności wykorzystywane będą przez klientów docelowych i przyszłych użytkowników tworzonego oprogramowania.

Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księdze przychodów i rozchodów. Zdarzenia dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ujmowane są w odrębnej ewidencji, względem wyodrębnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W ewidencji ujęte są przychody, koszty ich uzyskania oraz dochody przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wyodrębnienie przychodów i kosztów dotyczących wytworzenia każdego kwalifikowanego prawa w księgach rachunkowych lub prowadzenie odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w związku z którym Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może stosować podatek w wysokości 5% podstawy opodatkowania w stosunku do kwalifikowanego dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi polegające na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych spełniają warunki do zastosowania 5% stawki dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa).

Przede wszystkim, zgodnie z art. 30ca ust. 1 pkt 8 Ustawy, autorskie prawo do oprogramowania jest jednym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przepisach krajowych nie istnieje definicja autorskiego prawa do oprogramowania, co może być wynikiem dynamicznego rozwoju nowych technologii oraz trudności w wyczerpującym zdefiniowaniu tego pojęcia. W zakresie rozumienia tego pojęcia należy odnieść się do ogólnych definicji pozaustawowych. Program komputerowy to w szczególności „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu określenia osiągniętego rezultatu”. Inaczej jest to także „ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów”.

Dodatkowo należy podkreślić, że pojęcie „komputer” należy rozumieć szeroko nie tylko jako PC, ale także jako telefon komórkowy, czy tablet. Ważnym aspektem jest także to, iż pojęcia „program” oraz „oprogramowanie” traktowane są w literaturze oraz orzecznictwie jako tożsame. Odnosząc się do stanu faktycznego, ogół prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umów ze spółką, których celem mają być programy komputerowe, spełnia definicję autorskiego prawa do oprogramowania. W tym miejscu nie sposób nie odnieść się do ochrony prawnej oprogramowania, które jest niezbędnym warunkiem do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania 5%.

W przepisach krajowych programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, co wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ochrona prawna przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca przenosi na kupujących majątkowe prawa autorskie do oprogramowania, które powstały w związku wykonaniem umów. Przeniesienie jest nieograniczone w zakresie czasowym i terytorialnym. Przeniesienie obejmuje wszystkie pola eksploatacji, w szczególności w zakresie nagrywania i kopiowania utworu lub jego części i powielania go dowolną techniką, tłumaczenia, przystosowania, zmian układu lub jakichkolwiek innych zmian w utworze; wprowadzanie utworu do pamięci komputerowej, sieci komputerowych, obrotu oryginałem lub kopii, na których utwór został utrwalony, w tym użyczenia lub najmu, obrotu w sposób inny niż określony powyżej w szczególności poprzez publiczne odtworzenie, prezentowanie a także publiczne udostępnianie w taki sposób, aby każdy miał do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym. Przeniesienie praw autorskich obejmuje również prawa zależne. Wszystkie powyższe wynikają z zapisów z umów z kupującymi.

Tym samym spełniony jest warunek ochrony prawnej autorskiego prawa do programu komputerowego, określonego w art. 30ca ust. 2, która to ochrona wynika z odrębnych ustaw. Kolejnym warunkiem koniecznym do zastosowania preferencyjnej stawki 5% jest, aby przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a ust. 1 pkt 38 Ustawy i oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. W zakresie pojęć „badań naukowych” oraz „prac rozwojowych” ustawa odnosi się do przepisów odrębnych, tj. Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm).

Zgodnie z art. 4 ust. 3 tej ustawy prace rozwojowe są „działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń”.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace nad rozwojem programów spełniają warunki do uznania ich za prace rozwojowe w rozumieniu ww. odrębnych przepisów. Wnioskodawca wykorzystuje bowiem swoje doświadczenie, wiedzę oraz umiejętności w zakresie oprogramowania niezbędne do wytworzenia zmienionego produktu, jakim są programy. Zdecydowanie działalność w tym zakresie nie jest rutynowa czy okresowa i nie ma charakteru ulepszeń. Odnosząc się ponownie do definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy, zdaniem Wnioskodawcy spełnia on pozostałe warunki w niej zawarte. Bez wątpienia działalność Wnioskodawcy jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej, czego przejawem jest przeniesienie praw autorskich do utworu na kupującego, jakie powstały w związku z twórczością Wnioskodawcy. Produkty, w rozwoju których uczestniczy, są zdecydowanie innowacyjne, nowatorskie, a także użyteczne, czego wyrazem jest wykorzystanie programów Wnioskodawcy przez klientów spółki do tworzenia takich usług jak komunikacja cyfrowej w ramach lokalnych społeczności miejskich, czy kompleksowa analiza onkogenetyczna genomu pacjentów.

Prace nad produktem spełniają także definicję systematyczności. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność w sposób zaplanowany, metodyczny i uporządkowany zgodnie z określonym wcześniej harmonogramem i posiadanymi zasobami. Zwiększa również zasoby wiedzy nie tylko poprzez swoją działalność na rzecz klientów, ale również poprzez samodzielne poznawanie i eksperymentowanie z nowymi technikami programistycznymi. Wiedza ta jest następnie stosowana do tworzenia nowych zastosowań, które będą wykorzystywane przez kupujących oraz przyszłych użytkowników wytwarzanych w spółce programów.

Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księdze przychodów i rozchodów. Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym zdarzenia dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ujmowane są w odrębnej ewidencji. Obok podatkowej księgi przychodów i rozchodów Wnioskodawca prowadzi, zgodnie z zapisami art. 30cb uopdof, odrębną ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty przypadających na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Reasumując, Wnioskodawca spełnia wszelkie warunki wynikające z art. 30ca oraz 30cb ustawy uprawniające do skorzystania z preferencyjnej stawki 5% dla dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jakim są zbywane programy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

− podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Podkreślić jednakże wyraźnie należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W tym miejscu należy wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W myśl art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem z preferencyjnego opodatkowania podatnicy będą mogli skorzystać po zakończeniu roku podatkowego przez złożenie zeznania podatkowego za dany rok podatkowy. W celu prawidłowego ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP, podatnik ma obowiązek prowadzić szczegółową ewidencję zdarzeń gospodarczych, na podstawie której wykaże on łączne przychody, koszty podatkowe, dochody, straty, dochody podlegające opodatkowaniu stawką 5% oraz dochody, które nie będą podlegały preferencyjnemu opodatkowaniu w załączniku zeznania podatkowego, który jest integralną częścią zeznania podatkowego.

Z opisu stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku i jego uzupełnienia wynika, że:

1.  Wnioskodawca – posiadający nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – wytwarza oprogramowanie w ramach bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej, a także w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
2.  prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  wytwarzanie przez Wnioskodawcę kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej);
4.  wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi program komputerowy podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
5.  Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księdze przychodów i rozchodów. Zdarzenia dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ujmowane są w odrębnej ewidencji, względem wyodrębnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W ewidencji ujęte są przychody, koszty ich uzyskania oraz dochody przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
6.  w związku z tworzeniem oprogramowania Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Wnioskodawca przenosi na kupującego majątkowe prawa autorskie do oprogramowania).

Jak wynika z przedstawionych wyżej regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcia ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

W związku z powyższym należy mieć na względzie, że odrębna ewidencja, powinna:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których przedsiębiorca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie);
*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Zatem podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zawierającej wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują w tym zakresie żadnych wyjątków. Celem odrębnej ewidencji jest nie tylko ustalenie łącznych przychodów, dochodów oraz kosztów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale wyodrębnienie ich dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przechodząc do analizy przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że w odpowiedzi na pytanie organu: Czy Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe (w tym przypadku należy wskazać, czy Wnioskodawca wyodrębnia każde kwalifikowane prawo i prowadzi te księgi w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów i dochodów (strat) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo), czy też Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (w tym przypadku należy wskazać, czy Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która pozwala wyodrębnić każde kwalifikowane prawo IP, a także pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu)?, Wnioskodawca wskazał, że: ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w księdze przychodów i rozchodów. Zdarzenia dotyczące kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ujmowane są w odrębnej ewidencji, względem wyodrębnionych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W ewidencji ujęte są przychody, koszty ich uzyskania oraz dochody przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Skoro ewidencja nie zawiera wszystkich elementów wskazanych w art. 30cb ust. 1 tej ustawy, w szczególności nie wyodrębnia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, to ewidencja ta nie spełnia wymogów określonych w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec niewykazywania przez Wnioskodawcę – jako podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów – części informacji, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej od ww. księgi ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy) należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona jedna z przesłanek uprawniających do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów. Konsekwencją braku odpowiedniej ewidencji jest zatem niemożność skorzystania z ulgi IP Box i konieczność opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP według standardowych stawek podatkowych, nawet w przypadku zakwalifikowania wytworzonego przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że prowadzona przez Wnioskodawcę odrębna ewidencja nie spełnia wymogów określonych w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca nie może skorzystać z ulgi IP Box do rozliczenia dochodów uzyskanych ze współpracy ze spółkami: (…) Sp. z o.o. oraz (…) Sp. z o.o. Wobec tego, Wnioskodawca jest obowiązany (w przypadku dochodów uzyskanych w 2019 r., w warunkach opisanych we wniosku) do zapłaty podatku zgodnie z zasadami, na jakich opodatkowuje przychody (dochody) z działalności gospodarczej, tj. odpowiednio zgodnie z art. 27 albo zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.