Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.241.2021.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-07
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że połączenie z Z i O nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540)– Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 24 maja 2021 r. (data wpływu do Organu – 7 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych połączenia spółek.

**We wniosku złożonym przez:**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

N. S.A. (Zainteresowany 1);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana J.Z. (Zainteresowany 2)

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana P.O. (Zainteresowany 3)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania jest polskim rezydentem podatkowym, którego dochody podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Zainteresowany 1”).

Akcjonariuszami Spółki są (…) (dalej: „Z”), której jedynym wspólnikiem, posiadającym 100% udziałów jest Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Zainteresowany 2), (…) (dalej: „O”), której jedynym wspólnikiem, posiadającym 100% udziałów jest Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Zainteresowany 3) oraz Zainteresowany 2 i Zainteresowany 3. Z, O, Zainteresowany 2 i Zainteresowany 3 posiadają łącznie 100% akcji Spółki.

Struktura akcjonariuszy Spółki przedstawia się następująco:

*   Z posiada 5 821 428 akcji Spółki o wartości 2 910 714,00 złotych, tj. 63,68% wszystkich akcji Spółki,
*   O posiada 2 899 999 akcji Spółki o wartości 1 449 999,50 złotych, tj. 31,72% wszystkich akcji Spółki,
*   Zainteresowany 2 posiada 140 029 akcji Spółki o wartości 70 014,50 złotych, tj. 1,53% wszystkich akcji Spółki, zaś
*   Zainteresowany 3 posiada 280 057 akcji Spółki o wartości 140 028.50 złotych, tj. 3,06% wszystkich akcji Spółki.

Zainteresowany 2 i Zainteresowany 3 są obywatelami Polski, posiadającymi polską rezydencję podatkową, których dochody w całości podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 2012 r. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest pozyskiwanie i segregacja złomu stali węglowej, stali kwasoodpornych i nierdzewnych, aluminium, stopów niklu oraz innych metali. Ponadto Spółka zajmuje się wywozem i zagospodarowaniem odpadów przemysłowych. Spółka sprzedaje złom do firm handlowych i recyklerów ostatecznych (huty). Spółka zatrudnia obecnie ponad 100 pracowników.

Z uwagi na wahania cen niektórych surowców sprzedawanych przez Spółkę oraz znaczący wzrost cen utylizacji odpadów, które mają miejsce w ostatnich latach, akcjonariusze Spółki zdecydowali się na redukcję kosztów funkcjonowania Spółki oraz grupy holdingowej. Jednym z elementów mających na celu zwiększenie rentowności prowadzonej działalności jest uproszczenie struktury całej grupy.

Z i O zostały założone jako spółki celowe do nabycia akcji Spółki. Zamiarem Zainteresowanego 2 i Zainteresowanego 3 było zbudowanie grupy kapitałowej, gdzie majątek trwały należałby do Spółki, zaś zdecydowana większość akcji Spółki byłaby w posiadaniu Spółek holdingowych. Obecnie z uwagi na potrzebę uproszczenia struktury organizacyjnej, redukcję kosztów funkcjonowania obecnej struktury organizacyjnej, zwiększenie efektywności zarządzania działalnością Spółki oraz zwiększenie efektywności w zarządzaniu przepływami pieniężnymi planowane jest przeprowadzenie połączenia polegającego na przejęciu przez Spółkę spółek Z oraz O (tzw. odwrotne połączenie transgraniczne).

Koszty bieżącego funkcjonowania Z oraz O obejmujące m.in. obsługę księgową i prawną, z uwagi na brak nowych podmiotów w ramach struktur holdingowych, w obecnej sytuacji nie znajdują uzasadnienia ekonomicznego, w konsekwencji czego planowane jest ich przejęcie.

W grupie holdingowej to Spółka prowadzi główną działalność gospodarczą (działalność operacyjną). Posiada ugruntowaną pozycję rynkową, prowadzi szeroką działalność handlową i produkcyjną, zatrudnia pracowników, ma rozbudowaną strukturę organizacyjną, jest stroną wielu umów handlowych, stanowi rozpoznawalny podmiot. Stąd, decyzją wspólników ma być w procesie połączenia podmiotem przejmującym.

Spółka, Z i O ustaliły plan połączenia spółek w trybie łączenia przez przejęcie - 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.), które będzie mieć charakter połączenia odwrotnego (ang. downstream merger), tj. Zainteresowany 1 przejmie spółki matki (Z i O). Z i O zostaną rozwiązane zgodnie z prawem Republiki Cypryjskiej. Podstawowe aktywo Z i O to akcje Zainteresowanego 1. Z chwilą połączenia Zainteresowany 1 przejmie cały majątek Z i O, w tym w szczególności obejmie akcje własne, będące dotychczas we własności Z i O, które z tą samą chwilą zostaną wydane wspólnikom spółek przejmowanych, tj. Zainteresowanemu 2 i Zainteresowanemu 3 proporcjonalnie do liczby akcji posiadanych przez Z i O na dzień połączenia.

Zgodnie z planem połączenia Zainteresowany 2 i Zainteresowany 3 otrzymają liczbę akcji odpowiadającą akcjom posiadanym w Spółce przez Z i O. Plan połączenia nie zakłada jakichkolwiek spłat, lub dopłat. Dopuszczalność przeprowadzenia przejęcia odwrotnego bez podwyższania kapitału zakładowego potwierdza znowelizowany art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2020 r.

Połączenie przeprowadzane jest z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. w szczególności ma na celu:

1.  uproszczenie struktury organizacyjnej,
2.  usunięcie ze struktury grupy holdingowej podmiotów, które przestały pełnić istotną funkcję w grupie,
3.  ograniczenie kosztów funkcjonowania poprzez likwidację kosztów funkcjonowania Z i O.

Głównym lub jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W wyniku połączenia może dojść do połączenia praw i obowiązków z tytułu wzajemnych zobowiązań i należności spółek łączonych, czyli do konfuzji wzajemnych zobowiązań i należności, a tym samym do ich wygaśnięcia.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:**

Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, że połączenie z Z i O nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, prawidłowe jest stanowisko, że połączenie Spółki z Z i O nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani wskazali, że określenie skutków połączenia Spółki z Z i O na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych wymaga odwołania się do odpowiednich przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, zmiana umowy spółki co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, za zmianę umowy spółki, uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Przy przekształceniu lub łączeniu spółek podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy).

Z powyższego wynika, że jedynie takie zmiany umowy spółki, które powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów omawianej ustawy, jeżeli efektem połączenia spółek będzie podwyższenie kapitału zakładowego.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego połączenie Spółki z Z i O nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, czyli poprzez przeniesienie całych majątków Z i O na Spółkę. Połączenie z Z i O przeprowadzone zostanie w trybie art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, tj. bez podwyższania kapitału zakładowego Spółki.

Odnosząc przytoczone uregulowania do przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro w wyniku połączenia Spółki z Z i O nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, to nie dojdzie do zmiany umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji połączenie Spółki z Z i O nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, Spółka zwraca dodatkowo uwagę, że ustawodawca wyłączył z zakresu opodatkowania wszelkie czynności restrukturyzacyjne związane z łączeniem spółek kapitałowych. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z łączeniem spółek kapitałowych.

Powyższa regulacja jest dodatkowym potwierdzeniem, że połączenie Spółki z Z i O, w którym dojdzie do połączenia spółek będących spółkami kapitałowymi, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali dwie interpretacje indywidualne.

Powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy – użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 ww. ustawy – umowa spółki oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  w przypadku spółki osobowej – siedziba tej spółki;
2.  w przypadku spółki kapitałowej:
    1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
    2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

W myśl art. 4 pkt 9 ww. ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%. Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają co do zasady opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, iż w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
    *   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
    *   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Powołany przepis wskazuje zatem na wyjątkowe przypadki, w których umowy spółki i ich zmiany są wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych zostały dostosowane do obowiązującego prawa Unii Europejskiej. W przepisach tych wdrożono postanowienia Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s. 11).

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji czynności związanych z umowami spółek i zmianami tych umów, takich jak „łączenie spółek”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526).

Zgodnie z art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych – spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 Kodeksu spółek handlowych – połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Z dniem połączenia spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki; również z tym dniem wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej (art. 494 § 1 i 4 Kodeksu spółek handlowych).

Na podstawie art. 514 § 1 Kodeksu spółek handlowych – spółka przejmująca nie może objąć udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce przejmowanej, oraz za własne udziały lub akcje spółki przejmowanej.

W myśl art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych – spółka przejmująca może wydać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje ustanowione w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, udziały albo akcje własne nabyte zgodnie z art. 200 i art. 362 oraz objęte w przypadku, o którym mowa w art. 366. Spółka przejmująca może wydać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, które nabyła w wyniku połączenia z tą spółką.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że planowane jest przeprowadzenie połączenia polegającego na przejęciu przez Zainteresowanego 1 – w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych – spółek matek (tzw. odwrotne połączenie transgraniczne) bez podwyższania kapitału zakładowego. Spółki matki zostaną rozwiązane zgodnie z prawem Republiki Cypryjskiej. Z chwilą połączenia Zainteresowany 1 przejmie cały majątek spółek matek, w tym w szczególności obejmie akcje własne, będące dotychczas we własności ww. spółek, które z tą samą chwilą zostaną wydane wspólnikom spółek przejmowanych, tj. Zainteresowanemu 2 i Zainteresowanemu 3 proporcjonalnie do liczby akcji posiadanych przez ww. spółki na dzień połączenia. Plan połączenia nie zakłada jakichkolwiek spłat, lub dopłat.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie planowane połączenie odwrotne Zainteresowanego 1, polegające na przejęciu spółek matek, nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Skoro bowiem w wyniku połączenia nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (Zainteresowanego 1), to planowane połączenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie będzie stanowiło ono zmiany umowy spółki w rozumieniu ww. ustawy.

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie bezpodstawne jest zatem rozpatrywanie wniosku pod kątem zastosowania wskazanego przez Zainteresowanych wyłączenia z art. 2 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.