Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.40.2020.2.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-25
Teza: Ustalenie, czy prowadzona przez Wnioskodawcę we Francji działalność spowoduje powstanie zakładów w rozumieniu polsko-francuskiej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu
Słowa kluczowe: Francja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 18 marca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę we Francji działalność spowoduje powstanie zakładów w rozumieniu polsko-francuskiej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę we Francji działalność spowoduje powstanie zakładów w rozumieniu polsko-francuskiej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 marca 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.40.2020.1.BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 18 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego mającą zarząd oraz siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich kontrahentów m.in. usługi związane z montażem, remontem oraz konserwacją wszelkiego rodzaju technologicznych linii produkcyjnych (dalej: „usługi”). Oferowane przez Wnioskodawcę usługi wykonywane są w różnych lokalizacjach geograficznych na całym świecie, głównie poza terenem Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z zapotrzebowaniem zlecanym przez jej kontrahentów. W 2017 r. Wnioskodawca świadczył swoje usługi w dwudziestu pięciu krajach świata.

Jednym z głównych państw, na terenie którego Wnioskodawca świadczy swoje usługi jest Republika Francuska (Francja). Wnioskodawca nie ma zarejestrowanej działalności gospodarczej we Francji, jak również nie posiada tam swojego oddziału, biura, pełnomocnika bądź przedstawicielstwa. Usługi na terenie Francji wykonywane są przez Wnioskodawcę w ramach unijnej swobody transgranicznego świadczenia usług. Wnioskodawca wykonuje swoje usługi na terenie Francji, realizując równocześnie kilka bądź kilkanaście oddzielnych od siebie zleceń (projektów) na wykonywanie wspomnianych usług w różnych miejscach na terenie tego państwa. Usługi te nie są ze sobą powiązane i nie stanowią całości w sensie handlowym, lecz są objęte odrębnymi zleceniami (projektami) realizowanymi na rzecz różnych kontrahentów w różnych miejscach. Do wykonywania wspomnianych usług Wnioskodawca oddelegowuje z Polski swoich pracowników bądź zleceniobiorców Wykonywanie przez Wnioskodawcę usługi w ramach danego zlecenia (projektu) w danym miejscu na terenie Francji na rzecz danego kontrahenta w każdym przypadku nie przekracza 18 miesięcy.

W istniejącym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wykonuje jedno zlecenie (projekt), w ramach którego jego usługi są świadczone na rzecz jednego kontrahenta w danym miejscu na terenie Francji przez okres stały przekraczający 18 miesięcy. Równocześnie, Wnioskodawca dalej zamierza wykonywać swoje usługi na terenie Francji także na rzecz różnych innych kontrahentów w ramach oddzielnych od siebie zleceń (projektów), przy czym wykonywanie każdego takiego zlecenia (projektu) w danym miejscu na rzecz danego kontrahenta nie będzie przekraczało w każdym przypadku 18 miesięcy. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na terenie Francji nie są ze sobą powiązane i nie będą stanowiły całości w sensie handlowym, a będą objęte odrębnymi od siebie zleceniami (projektami).

W uzupełnieniu do wniosku pismem z 12 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał dane identyfikacyjne kontrahentów francuskich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego:
Czy dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia we Francji usług, które nie są ze sobą powiązane i nie stanowią całości w sensie handlowym oraz są wykonywane przez Wnioskodawcę w różnych miejscach na terytorium tego państwa w oparciu o oddzielne zlecenia (projekty), a których czas wykonywania przez Wnioskodawcę w jednym miejscu (placówce) nie przekracza w żadnym przypadku 18 miesięcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?2.  Pytanie dotyczące zlecenia (projektu) trwającego powyżej 18 miesięcy:
Czy zakładem w rozumieniu Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i majątku (Dz.U. 1977r., Nr 1 poz. 5, dalej: „umowa polsko-francuska”) jest wyłącznie miejsce (placówka) w której Spółka stale wykonuje swoje usługi przez okres powyżej 18 miesięcy, zaś pozostałe niepowiązane z tą placówką miejsca na terenie Francji, w których Spółka równolegle świadczy niepowiązane ze sobą i niestanowiące całości w sensie handlowym usługi przez okres każdorazowy krótszy niż 18 miesięcy w odniesieniu do każdego pojedynczego zlecenia (projektu), nie stanowią zakładu i dochody osiągane za ich pośrednictwem powinny być opodatkowane w Polsce?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia we Francji usług, które nie są ze sobą powiązane i nie stanowią całości w sensie handlowym oraz są wykonywane przez Wnioskodawcę w różnych miejscach na terytorium tego państwa w oparciu o oddzielne zlecenia (projekty), a których czas wykonywania przez Wnioskodawcę w jednym miejscu (placówce) nie przekracza w żadnym przypadku 18 miesięcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Ad. 2

Zakładem w rozumieniu Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i majątku będzie wyłącznie miejsce (placówka) w której Spółka stale wykonywać będzie swoje usługi przez okres powyżej 18 miesięcy, zaś pozostałe niepowiązane z tą placówką miejsca na terenie Francji, w których Spółka równolegle świadczyć będzie niepowiązane ze sobą i niestanowiące całości w sensie handlowym usługi przez okres każdorazowy krótszy niż 18 miesięcy w odniesieniu do każdego pojedynczego zlecenia (projektu), nie będą stanowiły zakładu i dochody osiągane za ich pośrednictwem będą opodatkowane w Polsce.

Wnioskodawca jest spółką handlową prowadzoną w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm. dalej: „ustawa o CIT”) Wnioskodawca podlega więc opodatkowaniem podatkiem dochodowym na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zasada ta znajduje zastosowanie w stosunku do Wnioskodawcy, gdyż jego siedziba oraz zarząd znajduje się właśnie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższą regulację prawną stosuje się jednak z uwzględnieniem umów międzynarodowych o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje Umowa zawarta między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i majątku - dalej jako: „umowa polsko-francuska” (Dz.U. 1977 r., Nr 1 poz. 5).

W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak, co istotne, tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Z powyższego wynika, że przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność (wykonujące usługi) na terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu tylko w państwie swojej siedziby. Państwu, w którym prowadzona jest działalność przez to przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, służy prawo do opodatkowania zysków osiąganych przez nie, tylko pod warunkiem, że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu w rozumieniu umowy polsko-francuskiej. W przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają opodatkowaniu tylko w państwie jego siedziby.

Oznacza to, że zyski Wnioskodawcy osiągane z tytułu usług świadczonych we Francji podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że prowadziłby on we Francji działalność poprzez położony tam zakład. W takiej sytuacji zyski te, w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi podlegają opodatkowaniu we Francji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie albo częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. Jak stanowi art. 5 ust. 2 ww. umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności: miejsce zarządzania, filię, biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa, zakład fabryczny, warsztat, kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych, budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.

Przy stosowaniu postanowień umowy polsko-francuskiej istotne znaczenie mają jednak postanowienia protokołu do umowy, który stanowi jej integralną część. Zgodnie z protokołem do umowy polsko-francuskiej dla stosowania art. 5 ust. 2 lit. g) uzgodniono, że w okresie obowiązywania Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej z Rządem Republiki Francuskiej z dnia 5 października 1972 r. o rozwoju współpracy gospodarczej, przemysłowej, naukowej i technicznej, budowa lub montaż nie będą uważane za zakład, w okresie nie przekraczającym 18 miesięcy. W związku z tym, miejsce (placówka), w którym prowadzona jest przez Wnioskodawcę usługa montażu na terenie Francji może zostać uznana za zakład w rozumieniu umowy polsko-francuskiej, tylko wtedy gdy w miejscu tym Wnioskodawca stale wykonuje działalność swojego przedsiębiorstwa przez okres przekraczający 18 miesięcy.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-francuskiej należy odnieść się do tekstu Modelowej Konwencji, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Rzeczpospolitą Polską, jak również do Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze porozumienia osiągniętego przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich regulacji. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast wskazują, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, w tym również umowy polsko-francuskiej, która została sporządzona w oparciu o tekst Modelowej Konwencji.

Z Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 5 ust. 3 wynika, że owe kryterium czasowe istnienia zakładu, w tym przypadku - kryterium osiemnastu miesięcy, „ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku. Plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą prac jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, że stanowi on całość w sensie handlowym i geograficznym” (art. 5 ust. 3 pkt 18 Komentarza Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD). Powyższe dotyczy nie tylko samych placów budowy, ale również miejsc (placówek), w których świadczone są prace montażowe.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż w przypadku realizowania przez Spółkę wielu zleceń (projektów) na terenie Francji, w ramach których Spółka świadczy tam swoje usługi montażowe, za zakład w rozumieniu umowy polsko-francuskiej mogą zostać uznane jedynie te miejsca (placówki), w których Spółka świadczy swoje usługi związane z realizacją danego zlecenia (projektu) w sposób stały przez okres przekraczający 18 miesięcy. Pozostałe zaś miejsca (placówki) nie będą stanowiły zakładu i dochody osiągane za ich pośrednictwem w myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, będą opodatkowane wyłącznie w Polsce.

Ponadto, uznanie, iż dane miejsce (placówka) we Francji z uwagi na wykonywanie przez Wnioskodawcę tam usług stale przez okres przekraczający 18 miesięcy stanowi zakład w rozumieniu umowy polsko-francuskiej nie oznacza, iż Wnioskodawca zobowiązany jest opodatkowywać we Francji wszystkie osiągane z jej terenów dochody, w tym również dochody osiąganych za pośrednictwem miejsc (placówek), które zakładami w rozumieniu umowy polsko- francuskiej nie są. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 umowy polsko francuskiej „zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”. Jeżeli określonych zysków osiąganych przez przedsiębiorstwo z terenów drugiego państwa nie można przypisać do istniejącego tam zakładu, to zyski te podlegają opodatkowaniu w państwie siedziby tego przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza w sytuacji Wnioskodawcy, że w przypadku powstania zakładu w rozumieniu umowy polsko-francuskiej na terenie Francji i osiągania przez Wnioskodawcę dochodów za pośrednictwem tego zakładu przy jednoczesnym osiąganiu przez Wnioskodawcę dochodów za pośrednictwem innych miejsc (placówek), które zakładami w myśl tej umowy nie są, to tylko dochody, które mogą być bezpośrednio przypisane temu zakładowi w rozumieniu umowy polsko- francuskiej będą opodatkowane we Francji, zaś pozostałe tylko w Polsce.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż opisywane przez niego zagadnienia prawne, którego istota została zawarta w zapytaniach objętych niniejszym wnioskiem, były już rozstrzygane w trybie interpretacji indywidualnej wydanej 3 listopada 2017 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w sprawie o sygn. akt: 0111-KDIB1-3.4010.333.2017.1.MST. W interpretacji tej tut. Organ podatkowy w analogicznej sprawie, lecz dotyczącej usług budowlanych świadczonych przez polskiego przedsiębiorcę we Francji, przyznał mu rację uznając, że w przypadku wykonywania przez wnioskującą spółkę na terenie Francji robót budowlanych, które nie stanowią jednej budowy (każdy z nich jest oddzielną budową), zakład w rozumieniu umowy polsko-francuskiej będą stanowiły jedynie te z nich, na których spółka ta prowadzi prace w okresie powyżej 18 miesięcy, a pozostałe budowy nie spełniające wymogów wskazanych w umowie, nie będą stanowiły zakładu i dochody z nich osiągane w myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-francuskiej, będą opodatkowane w Polsce. Biorąc pod uwagę okoliczność, iż budowa oraz montaż zostały ujęte tuż obok siebie w art. 5 ust. 2 lit. g umowy polsko-francuskiej, w ocenie Wnioskodawcy, wnioski płynące z tamtej interpretacji winny mieć zastosowanie również w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.