Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-343/15-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-04
Teza: Stawka podatku.
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa towarów; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wyroby
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z 29 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek został uzupełniony 6 lipca 2015 r. o podpis Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A”, to firma produkująca szeroki asortyment papierowych artykułów higienicznych zarówno z surowca ekologicznego jak i celulozy. Większa część produktów ma bardzo szerokie zastosowanie w branży ‘B” (branża przemysłowa), część natomiast trafia do określonych grup z uwagi na funkcje użytkowe. Jednym z produkowanych przez „A” asortymentem są „podkłady medyczne, wykonane z bibułki celulozowej, dwuwarstwowe, jednorazowego użytku”.

Prześcieradła/podkłady medyczne, są to produkty wykonane z bibułki celulozowej. Na surowiec ten „A” posiada Świadectwo Jakości Zdrowotnej wydane dnia 11 czerwca 2013 r. przez Instytut Zdrowia Publicznego – Państwowy Zakład Higieny. Produkt ten klasyfikowany jest jako towar o symbolu PKWiU 17.22.12.0.

Ze względu na specyfikę techniczną produktu (długość wstęgi, szerokość listka papieru, perforacja, wielowarstwowość, chłonność uzyskaną przez zastosowanie odpowiedniej gramatury bibułki i mikro-klejenia) oraz cechy użytkowe produktu ma on ściśle określonych odbiorców i obszary zastosowania

Podkład medyczny ma zastosowanie zewnętrzne, jako nakrycie urządzeń wyposażenia sanitarnego lub aparatury medycznej, z szerokim zastosowaniem w ochronie zdrowia, w tym w opiece medycznej i sanitarnej wykonywanej w szpitalach i innych placówkach zdrowia, w domach pomocy społecznej, gabinetach lekarskich i kosmetycznych. Celem stosowania podkładu jest wchłanianie moczu, wydzielin skóry, płynów ustrojowych, krwi, wydzielin fizjologicznych, co pozwala na właściwe utrzymanie stanu higienicznego (sanitarnego) osoby korzystającej z podkładu, jak i stanu sanitarnego wyposażenia medycznego, aparatury, łóżek dla osób chorych i/lub starszych, osób zniedołężniałych o ograniczonej kontroli (lub jej całkowitego braku) nad czynnościami fizjologicznymi organizmu. Podkład stosowany jest również w celach ochronnych, aby zapewnić wszystkim korzystającym z wyposażenia szpitali, gabinetów lekarskich, zabiegowych, etc właściwe standardy higieniczne (sanitarne).

Podkład produkowany przez „A”, spełnia charakterystykę wymienioną w poz. 81 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, tj. wykonany jest w formie szerokich wstęg z włókien celulozowych nawijanych na papierowe gilzy (tuleje) i składa się dwóch warstw bibułki celulozowej, która podlega gofrowaniu w wyniku tego połączeniu klejem powodując wzmocnienie jego struktury. Zastosowanie klejenia w postaci mikro-punktów zwiększa wytrzymałość i chłonność produktu (zwiększone wchłanianie cieczy) i zmniejsza przepuszczalność.

Produkt jest powtarzalny, ma zawsze jednakową jakość, cechami zmiennymi jest długość nawoju pojedynczego podkładu (rolki) i szerokość listka.

Ze względu na zastosowanie, cechy użytkowe oraz materiały z których jest wykonany, podkład medyczny, należy klasyfikować pod symbolem PKWiU 17.22.12.0 „podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt, oraz podobne wyroby sanitarne wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych – pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do produkowanego przez „A” „podkładu medycznego, wykonanego z bibułki celulozowej, dwuwarstwowego jednorazowego użytku”, jako towar o symbolu PKWiU 17.22.20.0, możliwe jest zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT, na podstawie art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 81 pkt 5 załącznika nr 3 do tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT dla produkowanego „podkładu medycznego, wykonanego z bibułki celulozowej, dwuwarstwowego, jednorazowego użytku”, jako towaru o symbolu PKWiU 17.22.20.0, możliwe jest zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT, na podstawie art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 81 pkt 5 załącznika nr 3 do tej ustawy. Przesłankami tego są m.in.:

1.  Produkt jakim jest „podkład medyczny, wykonany z bibułki celulozowej, dwuwarstwowy, jednorazowego użytku” powinien być zaliczany do wyszczególnionych przez ustawodawcę artykułów w punkcie 5, poz. 81 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawodawca określił w nim „pieluszki” oraz „podobne artykuły sanitarne dla dorosłych” pozwalając zaliczyć do tej kategorii również inne, spełniające podobne funkcje produkty, nie będące jedynie pieluszkami”.
2.  W celu stwierdzenia, czy dany produkt może zostać zakwalifikowany do kategorii produktów z poz. 81 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, oraz określonych jako „podobne artykuły sanitarne dla dorosłych”, należy rozważyć trzy przesłanki, które zostały w poz. 81 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług określone, tj:
    1.  materiał/materiały z jakich wykonano produkt;
    2.  zaliczenie produktu do gamy wyrobów sanitarnych;
    3.  zastosowanie produktu (cele i okoliczności).

ad. 1.

Struktura materiałów używanych do produkcji „podkładu medycznego, wykonanego z bibułki celulozowej, dwuwarstwowego, jednorazowego użytku” jest całkowicie zgodna z tą określoną w poz. 81 Załącznika nr 3 do ustawy. Produkt wykonany jest z szerokich wstęg włókien celulozowych, nawiniętych na papierowe gilzy z dwóch warstw bibułki. Surowiec z którego wykonany jest produkt posiada Świadectwo Jakości Zdrowotnej wydane dnia 11 czerwca 2013 r. przez Instytut Zdrowia Publicznego – Państwowy Zakład Higieny.

ad 2.

Uznanie podkładu medycznego za wyrób sanitarny jest ściśle związany z funkcją i użytecznością produktu. Produkowany przez „A” podkład pozwala na właściwe utrzymanie stanu sanitarnego (higienicznego) osobie korzystającej z podkładu oraz stanu sanitarnego wyposażenia medycznego, aparatury, łóżek dla osób chorych i/lub starszych. Tym samym produkt ten zaliczany jest do towarów związanych z ochroną zdrowia.

ad.3.

Podkład wykorzystywany jest w związku z ochroną zdrowia – w opiece medycznej i sanitarnej wykonywanej w szpitalach i placówkach służby zdrowia, domach pomocy społecznej, gabinetach lekarskich i kosmetycznych ma działanie podobne do pieluszki – wchłania mocz, krew, płyny ustrojowe i wszelkie inne wydzieliny, stanowi też barierę ochronną dla urządzeń, aparatury, tak aby nie zostały zanieczyszczone wydzielinami, a ewentualne pozostałości zostały łatwo usunięte pozostając na podkładzie, tak aby zapewnić innym użytkownikom higieniczne warunki korzystania z wyposażenia.

Jak wykazano powyżej, produkowany przez „A” „podkład medyczny, wykonany z bibułki celulozowej, dwuwarstwowy, jednorazowego użytku” spełnia wszelkie przesłanki ustanowione przez ustawodawcę w poz. 81 Załącznik nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług zarówno pod kątem materiału z którego jest produkowany jaki pełnionych funkcji i celowości użytkowania. Tym samym, znajdując się na liście produktów, w stosunku do których można zastosować obniżoną stawkę podatku VAT, podkład powinien być objęty 8% stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011 r., jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, w myśl art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Pod pozycją 81 załącznika nr 3 do ustawy (obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r.) stanowiącego „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%”(w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – 8%) wymienione zostały towary o symbolu PKWiU (według PKWiU z 2008 r.) ex 17.22.12.0 „Podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt oraz podobne wyroby sanitarne lub wyroby odzieżowe i akcesoria odzieżowe wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych – wyłącznie:

1.  podpaski higieniczne z papieru, waty celulozowej lub bibułki tissue,
2.  tampony higieniczne z papieru, watry celulozowej lub bibułki tissue,
3.  wata celulozowa, paczkowana,
4.  pieluszki, wkładki do pieluch i podobne artykuły sanitarne dla niemowląt,
5.  pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych.

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Jak wynika z rozporządzenia PKWiU z 2008 r. nazwa grupy sklasyfikowanej pod symbolem 17.22.12.0 to „Podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt oraz podobne wyroby sanitarne lub wyroby odzieżowe i akcesoria odzieżowe, wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych”.

Z treści poz. 81 ww. załącznika nr 3 do ustawy o VAT wynika, że nie wszystkie towary, klasyfikowane według nomenklatury PKWiU z 2008 r. do grupowania 17.22.12.0 „Podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt oraz podobne wyroby sanitarne lub wyroby odzieżowe i akcesoria odzieżowe, wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych”, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8%. Ustawodawca zawęził bowiem możliwość stosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% wyłącznie do, wymienionych enumeratywnie w poz. 81 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, towarów klasyfikowanych według nomenklatury PKWiU 2008 do grupowania 17.22.12.0, tj.:

1.  podpaski higieniczne z papieru, waty celulozowej lub bibułki tissue,
2.  tampony higieniczne z papieru, watry celulozowej lub bibułki tissue,
3.  wata celulozowa, paczkowana,
4.  pieluszki, wkładki do pieluszek i podobne artykuły sanitarne dla niemowląt,
5.  pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych.

Należy zauważyć, że wśród tych towarów, pod numerem 5 wymieniono: pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych, jednocześnie jednak nie wskazano żadnych innych cech czy też parametrów, na podstawie których należałoby te towary identyfikować. Z powyższych względów dla oceny czy dany towar może korzystać z obniżonej 8% stawki podatku na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w związku z poz. 81 załącznika nr 3 do tej ustawy, oprócz zaklasyfikowania go do grupowania PKWiU z 2008 r. – 17.22.12.0, istotnym jest stwierdzenie czy jest on pieluszką i podobnym artykułem sanitarnym dla dorosłych, przy czym chodzi tu nie tylko o podobieństwo fizyczne, ale również funkcjonalne.

Wskazać również należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. Należy zatem uznać, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis sprawy do powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy opisany we wniosku „Podkład medyczny, wykonany z bibułki celulozowej, dwuwarstwowy, jednorazowego użytku” faktycznie mieści się w grupowaniu PKWiU ex 17.22.12.0, a jednocześnie jest artykułem sanitarnym dla dorosłych, podobnym fizycznie i funkcjonalnie do pieluch, wówczas będzie podlegał opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8% – na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 81 Załącznika Nr 3 do tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że ze względu na zastosowanie, cechy użytkowe oraz materiały z których jest wykonany, podkład medyczny, należy klasyfikować (jak wskazał Wnioskodawca) pod symbolem PKWiU 17.22.12.0 „podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt, oraz podobne wyroby sanitarne wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych – pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dostawa wyrobu o nazwie podkłady medyczne sklasyfikowanego pod symbolem PKWiU 17.22.12.0 „podpaski higieniczne i tampony, pieluszki i wkładki dla niemowląt, oraz podobne wyroby sanitarne wykonane z masy celulozowej, papieru, waty celulozowej lub wstęg z włókien celulozowych – pieluszki i podobne artykuły sanitarne dla dorosłych” podlegać będzie opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, na mocy art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z poz. 81 załącznika nr 3 do tej ustawy.

Podkreślić jednocześnie należy, że w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, nie mieści się analiza prawidłowości klasyfikacji towarów do właściwego grupowania statystycznego. Minister Finansów nie jest zatem uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.