Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.1017.2016.1.JKT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-10
Teza: W którym momencie Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dyskonta będącego różnicą pomiędzy wartością nominalną Obligacji, a ich wartością emisyjną?
Słowa kluczowe: dyskonto; emisja; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; obligacje
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dyskonta będącego różnicą pomiędzy wartością nominalną obligacji a ich wartością emisyjną - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dyskonta będącego różnicą pomiędzy wartością nominalną obligacji a ich wartością emisyjną.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku CIT, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca dnia 30 grudnia 20IX roku wyemitował obligacje (dalej: „Obligacje”) zerokuponowe z dyskontem. W rezultacie cena emisyjna Obligacji została ustalona poniżej ich wartości nominalnej.

Obligacje następnie zostały objęte przez spółkę kapitałową będącą podatnikiem podatku CIT, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Obligatariusz”).

Zgodnie z warunkami emisji Obligacji dzień wykupu Obligacji przypadał na 31 grudnia 201X+1 roku.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 238), Spółka zamierza zawrzeć porozumienie (dalej: „Porozumienie”) z Obligatariuszem, na mocy którego dojdzie do zmiany:

*   terminu wykupu obligacji w ten sposób, że dzień wykupu zostanie ustalony na dzień 31 grudnia 201X+2 roku;
*   wartości nominalnej Obligacji w ten sposób, ż wartość ta zostanie zwiększona, w wyniku czego zwiększeniu ulegnie również różnica między wartością nominalną, a wartością emisyjną Obligacji.

Wyżej wskazana zmiana nie spowoduje umorzenia dotychczasowych obligacji, a co za tym idzie emisji w ich miejsce „nowych” obligacji.

Nie dojdzie również do kapitalizacji dyskonta - co oznacza, że wartość dotychczas ustalonego dyskonta nie zostanie wliczona (skapitalizowana) do nowej wartości, od której naliczane będą odsetki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W którym momencie Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dyskonta będącego różnicą pomiędzy wartością nominalną Obligacji, a ich wartością emisyjną?

W opinii Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości dyskonta w momencie wykupu Obligacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 tej ustawy.

W rezultacie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów Ustawy CIT nie podlegają wyłączeniu z katalogu takich kosztów.

Należy zauważyć, że kwestia podatkowego ujęcia dyskonta od obligacji, jako kosztu podatkowego uregulowana została specyficznie w art. 16 ust. 1 pkt 23 Ustawy CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na wykup obligacji, pomniejszonych o kwotę dyskonta.

Powyższe potwierdza, że kosztem uzyskania przychodów na mocy Ustawy CIT może być jedynie kwota dyskonta należnego za czas korzystania z udostępnionego kapitału. Co więcej z zacytowanych przepisów wynika, że kwota dyskonta od obligacji stanowi koszt uzyskania przychodów, który może zostać rozpoznany nie wcześniej niż w momencie ich wykupu przez emitenta.

Odnosząc powyższe do przedmiotowego zdarzenia przyszłego, jeżeli w dniu pierwotnego wykupu (31 grudnia 201X+1 roku) nie dojdzie do wykupu Obligacji, to w dacie tej Spółka nie będzie uprawniona do podatkowego ujęcia kosztu uzyskania przychodu z tytułu dyskonta od Obligacji.

Natomiast jeżeli dojdzie do wykupu Obligacji w dacie wynikającej z Porozumienia (tj. 31 grudnia 201X+2 roku), to w dacie tej Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dyskonto od wykupionych Obligacji.

Powyższe potwierdzone zostało między innymi w interpretacji:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 grudnia 2013 r. sygn. IPPB3/423-824/13-2/KK;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 maja 2013 r. sygn. ITPB4/423-18a/13/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ustawy), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy, czyli:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 238), obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia.

Dochodem z dłużnych instrumentów finansowych, jakim jest m.in. obligacja, jest faktycznie otrzymana przez ich nabywcę, w momencie wykupu tych papierów wartościowych przez emitenta, kwota odsetek lub dyskonta. Istota tych papierów wartościowych polega bowiem na tym, że ich emitent poprzez sprzedaż uzyskuje od nabywców określoną kwotę pieniężną (pewnego rodzaju pożyczkę), którą obowiązany jest zwrócić w oznaczonym terminie oraz zapłacić określoną kwotę lub procent za korzystanie z pieniędzy nabywcy obligacji.

W przypadku dyskonta, tj. potrącenia z góry (przy nabyciu papieru wartościowego) ustalonych odsetek, emitent otrzymuje do dyspozycji kwotę pomniejszoną o kwotę dyskonta, natomiast w dacie wykupu (zwykle w dacie zapadalności) papieru wartościowego zwraca nabywcy tego papieru wartościowego pełną kwotę w nim wymienioną.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kwota dyskonta otrzymywanego z tytułu posiadania instrumentu dłużnego jest równoważna odsetkom wynikającym z udostępnienia dłużnikowi kapitału przez wierzyciela.

Stosownie do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 23 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na wykup obligacji, pomniejszonych o kwotę dyskonta. Tym samym, kosztem podatkowym nie jest cała wartość środków zwracanych wierzycielom, lecz jedynie kwota dyskonta należnego za czas korzystania z „pożyczki”. Kwota ta stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie wykupu obligacji (w terminie bądź przed terminem zapadalności obligacji).

W związku z powyższym, rozpoznanie kwoty dyskonta od obligacji jako kosztu uzyskania przychodów nastąpi z chwilą wykupu tych obligacji przez Spółkę.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.