Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.332.2018.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-29
Teza: uznanie transakcji sprzedaży składników majątku składających się na dział opakowań za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 maja 2018 r. (data wpływu 10 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników majątku składających się na dział opakowań za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży składników majątku składających się na dział opakowań za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką komandytową, która specjalizuje się w produkcji opakowań o wysokim stopniu przetworzenia. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Dokonywana przez Wnioskodawcę sprzedaż podlega opodatkowani podstawową stawką VAT. W konsekwencji przy nabywaniu towarów i usług Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia VAT (z ograniczeniami wynikającymi z przepisów, np. dotyczącymi samochodów osobowych).

Wnioskodawca planuje zaprzestanie działalności produkcyjnej. W tym celu planowane jest zawarcie umowy sprzedaży (dalej „Umowa sprzedaży”) działu opakowań (dalej „Dział opakowań” do podmiotu zewnętrznego, niepowiązanego inwestora. Inwestor zewnętrzny jest podmiotem działającym w branży pokrewnej branży Wnioskodawcy. Nabywca nabędzie maszyny i urządzenia niezbędne do kontynuowania produkcji. Ponadto, w ramach planowanej umowy sprzedaży nabywca przejmie pracowników zatrudnionych w Dziale opakowań.

Innymi słowy, w rozumieniu prawa pracy dojdzie do przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jednolity Dz.U. z 2018 poz. 108). Należy podkreślić, że Nabywca przejmie nie tylko pracowników związanych z samą produkcją, ale również wszystkie działy drukarni umożliwiające pełną realizację zleceń, a więc dział marketingu, dział przygotowania produkcji, dział projektowania opakowań (pre press), dział druku (press), dział introligatorni (post press) oraz dział logistyki/zakupów, a także magazyn oraz służby utrzymania ruchu. Pojęcie „Dział opakowań” w rozumieniu niniejszego wniosku obejmuje wszystkie wskazane działy i osoby w nich zatrudnione.

Na mocy Umowy sprzedaży Nabywca nabędzie też wierzytelności związane z funkcjonowaniem Działu opakowań (przede wszystkim wobec odbiorców, czyli wynikające z wykonanych już usług, za które nie zostało jeszcze zapłacone wynagrodzenie) oraz zobowiąże się do uregulowania związanych z funkcjonowaniem Działu opakowań zobowiązań istniejących na dzień sprzedaży tego działu (przede wszystkim zobowiązań wobec dostawców towarów i usług) lub też w razie uzyskania zgody wierzycieli, przejmie te zobowiązania.

Na mocy umowy sprzedaży Nabywca uzyska także prawo do posługiwania się znakiem towarowym Wnioskodawcy, oznaczeniem indywidualizującym przedsiębiorstwo (Drukarnia M., M. etc.) oraz innymi prawami własności intelektualnej związanymi z Działem opakowań. Nabędzie prawa autorskie i prawa pokrewne związanymi z Działem opakowań. Nabywca nabędzie od Wnioskodawcy także samochody związane z Działem opakowań, w tym w szczególności samochody dostawcze. Nabywca przejmie także od Wnioskodawcy, w części wymagającej normalnego funkcjonowania Działu opakowań, rachunki bankowe wykorzystywane do bieżących rozliczeń z klientami wraz ze znajdującymi się na nich środkami.

Nabywca w związku z zawarciem Umowy sprzedaży przejmie także od Wnioskodawcy część dokumentacji związanej z Działem opakowań, w tym w szczególności dokumentacji pracowniczej, związanej z umowami zawartymi z kontrahentami i ich realizacją etc. (nie przejmując jednak dokumentacji związanej z Nieruchomością czy funkcjonowaniem Wnioskodawcy w zakresie niezwiązanym z Działem opakowań). Nabywca na mocy umowy sprzedaży przejmie również dokumentację związaną z dotychczasową produkcją, w tym przykładowe druki oraz zapisy cyfrowe wykonywanych prac, matryce i wykrojniki do produkcji wraz z prawami autorskimi do nich.

Nabywca na mocy umowy sprzedaży może także nabyć od Wnioskodawcy inne mniej istotne składniki materialne i niematerialne niezbędne do funkcjonowania Działu opakowań, których wymienienie w niniejszym wniosku ze względu na ilość jest niemożliwe i niecelowe. Przedmiotem sprzedaży nie będzie natomiast stanowiąca własność Wnioskodawcy nieruchomość, w której prowadzona jest produkcja oraz ściśle związane z nią instalacje (alarmowa, przeciwpożarowa etc.) (dalej „Nieruchomość”). Nieruchomość składa się budynku użytkowego (z pomieszczeniami produkcyjnymi, magazynowymi oraz biurowymi) posadowionego na stanowiącym własność Wnioskodawcy gruncie. Nieruchomość ta będzie wynajmowana od Wnioskodawcy przez nabywcę Działu opakowań. Nabywca Działu opakowań będzie miał w umowie sprzedaży zagwarantowane prawo odkupu od Wnioskodawcy Nieruchomości po upływie z góry oznaczonego czasu (prawdopodobnie 3 lat) po z góry oznaczonej cenie, z którego to prawa nie będzie jednak musiał skorzystać. Oznacza to, że nabywca nie będzie musiał demontować maszyn i przenosić produkcji w inne miejsce – transakcja nie wpłynie na ciągłość produkcji (te same osoby nadal będą wykonywać tę samą pracę w tym samym miejscu, korzystając z tych samych maszyn i urządzeń, częściowo z pewnością na rzecz tych samych zleceniodawców) niemniej na rzecz innej jednostki organizacyjnej – podmiotu który nabędzie Dział opakowań.

Po zbyciu Działu opakowań Wnioskodawca nie będzie już prowadził działalności gospodarczej w zakresie produkcji opakowań. Od tego momentu Wnioskodawca będzie przede wszystkim uzyskiwał przychody z najmu nieruchomości, w tym głównie na rzecz nabywcy Działu opakowań. Wnioskodawca podkreśla, że po zbyciu Działu opakowań wśród jego aktywów może pozostać nie tylko nieruchomość, ale także niektóre rzeczy ruchome, które nie są niezbędne do funkcjonowania Działu opakowań, czyli prowadzenia działalności produkcyjnej i sprzedaży produktów (m.in. samochody osobowe, komputery, meble). Część tych aktywów może być wynajmowana nabywcy Działu opakowań wraz z nieruchomością (np. meble), część będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności w zakresie najmu (i ewentualnie innym zakresie, jeśli Wnioskodawca podejmie taką decyzję). Sprzedaż Działu opakowań planowana jest w 2018 r. W związku z tą sprzedażą u Wnioskodawcy powstały wątpliwości dotyczące zasad rozliczenia podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) oraz podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej „PCC”).

W związku z powyższym opisem przedstawiono następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę składników majątku składających się na Dział opakowań podlega opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy 1. Sprzedaż przez Wnioskodawcę składników majątku składających się na Dział opakowań nie podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Ad. 1 Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT: „przepisów ustawy nie stosuje się do (\`(...)\`) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Obejmuje ono zatem wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem umowy jak właściciel, np. sprzedaż. Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”. Zgodnie z orzecznictwem należy zatem posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Oznacza to, że składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Nie jest natomiast istotne, czy w zespole składników występują wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (ustawodawca posłużył się bowiem zwrotem w szczególności).

W orzecznictwie również podkreśla się, że katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty, a podstawową cechą przedsiębiorstwa jest jego samodzielność. Istotne jest, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego: „Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”. Z przepisu tego wprost wynika, że wyłączenie z transakcji niektórych elementów wskazanych art. 551 Kodeksu cywilnego nie powoduje, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo (o Ile pozostałe elementy tworzą zespół umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej).

Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest taki zespół składników majątku, który jest zorganizowany i wyposażony w elementy zapewniające realizowanie celów gospodarczych. Innymi słowy jest to samodzielny podmiot funkcjonujący w obrocie gospodarczym. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Oznacza to, że najistotniejsze jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W ocenie Wnioskodawcy, że w analizowanej sprawie Dział opakowań stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT świadczy o tym fakt, że nabywca dzięki zakupionym składnikom majątku (a także dzięki przejęciu pracowników) będzie mógł kontynuować produkcję opakowań i ich sprzedaż. Co więcej, transakcja zostanie zorganizowana w taki sposób, że nie wpłynie ona na ciągłość produkcji i sprzedaży. Stanowisko wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że przedmiotem sprzedaży będzie ZCP. Nabywca będzie bowiem – w oparciu o zespół nabytych składników majątku – kontynuował działalność prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę. W konsekwencji czynność ta – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – będzie wyłączona z opodatkowania VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Przepisów ustawy nie stosuje się do (\`(...)\`) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”). W wyroku z 15 maja 2012 r. (I FSK 1223/11 NSA) stwierdził on, że: „przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy”. Z kolei w orzeczeniu z 26 czerwca 2008 r. (I FSK 688/07) NSA wskazał, że „dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”.

Oznacza to, że umowa sprzedaży Działu opakowań nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji nie powinna być ona dokumentowana fakturą VAT, ponieważ sprzedaż ZCP nie jest żadnym ze zdarzeń wymienionych w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą: 1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem; 2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1; 3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1; 4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4’’.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż budynków oraz gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) Trybunał podkreślił, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstw lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Jak wskazano w opisanym zdarzeniu przyszłym planowane jest zawarcie umowy sprzedaży działu opakowań do podmiotu zewnętrznego, niepowiązanego inwestora. Nabywca nabędzie maszyny i urządzenia niezbędne do kontynuowania produkcji. Jak wskazał Wnioskodawca, pojęcie „Dział opakowań” w rozumieniu niniejszego wniosku obejmuje wszystkie wskazane działy i osoby w nich zatrudnione.

W ramach planowanej umowy sprzedaży nabywca przejmie pracowników zatrudnionych w Dziale opakowań. Innymi słowy, w rozumieniu prawa pracy dojdzie do przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jednolity Dz.U. z 2018 poz. 108). Nabywca przejmie nie tylko pracowników związanych z samą produkcją, ale również wszystkie działy drukarni umożliwiające pełną realizację zleceń, a więc dział marketingu, dział przygotowania produkcji, dział projektowania opakowań (pre press), dział druku (press), dział introligatorni (post press) oraz dział logistyki/zakupów, a także magazyn oraz służby utrzymania ruchu.

Na mocy umowy sprzedaży Nabywca nabędzie też wierzytelności związane z funkcjonowaniem Działu opakowań (przede wszystkim wobec odbiorców, czyli wynikające z wykonanych już usług, za które nie zostało jeszcze zapłacone wynagrodzenie) oraz zobowiąże się do uregulowania związanych z funkcjonowaniem Działu opakowań zobowiązań istniejących na dzień sprzedaży tego działu (przede wszystkim zobowiązań wobec dostawców towarów i usług) lub też w razie uzyskania zgody wierzycieli, przejmie te zobowiązania.

Na mocy umowy sprzedaży Nabywca uzyska także prawo do posługiwania się znakiem towarowym Wnioskodawcy, oznaczeniem indywidualizującym przedsiębiorstwo (Drukarnia M., M. etc.) oraz innymi prawami własności intelektualnej związanymi z Działem opakowań. Nabędzie prawa autorskie i prawa pokrewne związanymi z Działem opakowań. Nabywca nabędzie od Wnioskodawcy także samochody związane z Działem opakowań, w tym w szczególności samochody dostawcze. Nabywca przejmie także od Wnioskodawcy, w części wymagającej normalnego funkcjonowania Działu opakowań, rachunki bankowe wykorzystywane do bieżących rozliczeń z klientami wraz ze znajdującymi się na nich środkami.

Nabywca w związku z zawarciem umowy sprzedaży przejmie także od Wnioskodawcy część dokumentacji związanej z Działem opakowań, w tym w szczególności dokumentacji pracowniczej, związanej z umowami zawartymi z kontrahentami i ich realizacją oraz dokumentację związaną z dotychczasową produkcją, w tym przykładowe druki oraz zapisy cyfrowe wykonywanych prac, matryce i wykrojniki do produkcji wraz z prawami autorskimi do nich.

Przedmiotem sprzedaży nie będzie natomiast stanowiąca własność Wnioskodawcy nieruchomość, w której prowadzona jest produkcja.

Należy podkreślić, iż własność nieruchomości lub prawa wynikające z umowy najmu lub dzierżawy nie muszą stanowić elementu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2011 roku (sygn. akt III SA/Wa 2982/10) stwierdzono, że brak nieruchomości wśród będącego przedmiotem obrotu zorganizowanego zespołu składników materialnych/niematerialnych nie wyklucza a limine istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” Także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2011 roku (sygn. akt I SA/Gd 761/11) Sąd stwierdził, iż „Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku z dnia 24 listopada 2009 r., I SA/Gd 494/09 że zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, niezawierający praw do nieruchomości, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące te zadania. Również zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi w dniu jej wniesienia jako aportu mieć lokalizacji wynikającej z prawa do dysponowania nieruchomością. Możliwe jest ponadto uzupełnienie tego zespołu składników w drodze kolejnych (odrębnych) czynności prawnych (\`(...)\`).”

W konsekwencji fakt, że zespół składników, który ma być przedmiotem zbycia obejmuje działalność produkcji opakowań, jednakże z wyłączeniem nieruchomości dotyczących tej działalności, pozostaje bez wpływu na zakwalifikowanie zespołu składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Kluczowa jest bowiem okoliczność, że nieruchomość ta będzie wynajmowana od Wnioskodawcy przez nabywcę Działu opakowań. Nabywca Działu opakowań będzie miał w umowie sprzedaży zagwarantowane prawo odkupu od Wnioskodawcy Nieruchomości po upływie z góry oznaczonego czasu (prawdopodobnie 3 lat) po z góry oznaczonej cenie, z którego to prawa nie będzie jednak musiał skorzystać. Oznacza to, że nabywca nie będzie musiał demontować maszyn i przenosić produkcji w inne miejsce – transakcja nie wpłynie na ciągłość produkcji (te same osoby nadal będą wykonywać tę samą pracę w tym samym miejscu, korzystając z tych samych maszyn i urządzeń, częściowo z pewnością na rzecz tych samych zleceniodawców) niemniej na rzecz innej jednostki organizacyjnej – podmiotu który nabędzie Dział opakowań.

Pomimo zatem wyłączenia ze zbioru składników stanowiących przedmiot zbycia nieruchomości związanych z Działem opakowań, pozostałe składniki majątkowe i niemajątkowe nie utracą waloru zorganizowanej części przedsiębiorstwa i pozostaną ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jak o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Ponadto w dalszym ciągu będą one wykorzystywane przez Nabywcę do kontytuowania obecnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, przy wykorzystaniu wynajmowanych nieruchomości.

Konsekwentnie, sprzedaż ww. składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż przez Wnioskodawcę składników majątku składających się na Dział opakowań nie podlega opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie stanu faktycznego oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii dokumentowania fakturą VAT sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ nie zadano pytania w tym zakresie.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.