Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.280.2018.4.AGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-13
Teza: Możliwość opodatkowania przedmiotowych dochodów w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; przychód-źródła przychodu; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2018 r. (data wpływu 29 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 12 września 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przedmiotowych dochodów w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przedmiotowych dochodów w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 oraz art. 14f § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 17 sierpnia 2018 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.280.2018.3.AGR, 0112-KDIL1-3.4012.430.2018.4.AP, 0111-KDIB2-2.4014.99.2018.4.MZ na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 17 sierpnia 2018 r., skutecznie doręczono w dniu 30 sierpnia 2018 r., natomiast w dniu 12 września 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 6 września 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną zamieszkującą w Polsce. Aktualnie Wnioskodawca osiąga przychody z umowy o pracę, a także jest wspólnikiem i członkiem Zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto, Wnioskodawca od jakiegoś czasu zajmuje się obrotem kryptowalutami, przy czym czynności te wykonywane były dodatkowo i stanowiły dodatkowy przychód, który został opodatkowany przez Wnioskodawcę jako przychód z praw majątkowych.

Obecnie Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na obrocie kryptowalutami, w której podejmowałby następujące czynności zarówno na własną rzecz, jak też na zlecenie osób trzecich. Działając na rzecz osób trzecich (klientów) Wnioskodawca podejmowałby się opisanych poniżej czynności jako osoba, która posiada wiedzę, doświadczenie i umiejętności, umożliwiające wykonywanie tychże czynności, do których należałyby w głównej mierze:

1.  czynności zakupu i sprzedaży kryptowaluty po wyższej cenie na kryptogiełdach,
2.  tzw. gra na spadach - Wnioskodawca pożycza od brokera kryptowalutę i sprzedaje innej osobie. Następnie czeka na spadek kursu, dokonuje zakupu kryptowaluty za posiadane środki ze sprzedaży i następnie oddaje brokerowi umówioną ilość kryptowaluty. Różnica pomiędzy ceną zakupu a sprzedaży jest zyskiem,
3.  czynności zakupu i sprzedaży kryptowaluty po wyższej cenie poza giełdami. Zapłata następowałaby w zamian za bitcoiny lub odwrotnie gotówką do rąk własnych Wnioskodawcy lub za pośrednictwem systemu płatności mobilnych (np. usługa „B”).
4.  zakup kryptowaluty poza giełdami kryptowalut w zamian za złote monety lokacyjne.

Dokonywane w ramach zamierzonej działalności gospodarczej czynności byłyby podejmowane zarówno w lokalu przedsiębiorstwa, jak i poza jego siedzibą. Wnioskodawca za czynności dokonane na zlecenie osób trzecich będzie oczekiwał wynagrodzenia, a jego odpowiedzialność wobec tych osób oraz osób trzecich będzie wynikać z zawartych umów cywilnoprawnych (będzie odpowiedzialnością między innymi za nienależyte wykonanie świadczenia). Podejmując działania na rzecz klientów Wnioskodawca działaby w oparciu o umowy cywilnoprawne i ewentualnie udzielone umocowanie, jeśli dana czynność takiego by wymagała. Ponadto każda z podejmowanych aktywności byłyby poparta odpowiednimi zezwoleniami, jeśli takie będą wymagane przez polskie prawo. Podejmując opisaną powyżej aktywność konieczne będzie jej zorganizowanie nie tylko poprzez posiadanie miejsca jej prowadzenia, uregulowanie kwestii prawnych, w tym kontraktów z klientami, ale także pozyskanie narzędzi i urządzeń umożliwiających jej prowadzenie jak choćby telefon, komputery, samochód, rachunek bankowy, obsługa prawna i księgowa, być może zatrudnienie osób prowadzących biuro przedsiębiorcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy Wnioskodawca, jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, opisane powyżej czynności i osiągany z nich dochód ma prawo opodatkować jako dochód z działalności gospodarczej (źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm. - dalej jako ustawa o PIT), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 9 ust. 2 ustawy PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy PIT, zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 3 wymieniona jest pozarolnicza działalność gospodarcza, natomiast w pkt 7 wskazuje się przychód z tytułu praw majątkowych jako odrębne i odmienne od działalności gospodarczej źródło przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 6 wprowadza własną definicję działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, która obejmuje działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Nadto w art. 5b ust. 1 ustawy PIT wskazano, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca przyjął więc uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, gdyż dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. O tym, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej czy też nie, decyduje w pierwszym rzędzie to, czy przychód osiągany z podejmowanej aktywności można przypisać do jednego z pozostałych wymienionych w ustawie źródeł. Dopiero w sytuacji, w której nie ma takiej możliwości można przyjąć, że przychód powstał w wyniku działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, która prowadzona jest we własnym imieniu i stanowi przychód, który będzie opodatkowany wedle zasad określonych dla działalności gospodarczej (źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT).

W ocenie Wnioskodawcy opisana w stanie przyszłym, zamierzona działalność, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda działalność polegająca na handlu kryptowaluty jest najczęściej lokowana jako źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, tj. jako przychód z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, to taka sytuacja nie zachodzi w przedmiotowej sprawie.

W tym miejscu konieczne staje się poczynienie kilku istotnych uwag i wyjaśnień. Kryptowaluty nie są traktowane w Polsce jak środek płatniczy, a organy podatkowe oraz sądy administracyjne wskazują, że przychód uzyskany ze sprzedaży (handlu) kryptowalutami należy zaliczyć przychodów z praw majątkowych. Takie stanowisko wywiedzione zostało w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 oraz art. 18 ustawy PIT, a oparto je głównie na tym, że kryptowaluty należy zaliczyć do innych praw majątkowych, skoro nie stanowią środka płatniczego w Polsce, a definicja praw majątkowych zawarta w art. 18 ustawy PIT ma charakter szeroki (katalog jest otwarty), co skutkuje tym, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych handel kryptowalutami należy zaliczyć do tego źródła przychodów.

Należy jednak podkreślić, iż fakt, że określony przychód stanowi źródło przychodów wskazane art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT nie wyłącza możliwości uznania, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę należy kwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. Na powyższą okoliczność zwraca uwagę także Ministerstwo Finansów, które na swoich strona opublikowało 4 kwietnia 2018 r., komunikat w przedmiocie skutków podatkowych w PIT, VAT i PCC obrotu kryptowalutami. W komunikacie wskazano, że „Przychody z obrotu krytpowalutą mogą być zakwalifikowane do źródła przychodów z tytułu:

*   praw majątkowych albo
*   pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli kryptowaluta jest przedmiotem obrotu w ramach działalności, która spełnia określone warunki: m.in. ma ona charakter zarobkowy, jest prowadzona we własnym imieniu przez podatnika, w sposób zorganizowany i ciągły (i nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 5b ust. 1 ustawy PIT)”.

Zatem o tym, czy osiągane przychody należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, czy też do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w pewnym zakresie przesądza zamiar podatnika. Jeżeli Wnioskodawca będzie osiągał przychody z handlu kryptowalutami (oraz z innych opisanych czynności) w sposób stały i zorganizowany, to wówczas ta stałość i zorganizowanie mają rozstrzygające znaczenie dla uznania, iż dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej. Taka sytuacja zachodzi w niniejszej sprawie. Wnioskodawca zamierza podejmować opisane w stanie przyszłym czynności w sposób stały, a także zorganizowany - lokal, obsługa prawna i księgowa, zespół składników majątkowych i niemajątkowych (własna wiedza, doświadczenie i umiejętności - czyli posiadane know-how). Wskazane czynności nie ograniczają się jedynie do handlu kryptowalutami, ale także obejmują wiele innych aktywności i to zarówno we własnym imieniu i na własną rzecz, jak też na zlecenie osób trzecich za stosownym wynagrodzeniem.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszelkie przychody osiągnięte z tak prowadzonej w przyszłości działalności winny zostać opodatkowane wedle zasad przewidzianych dla przychodów z działalności gospodarczej, a zatem winny zostać zaklasyfikowane do źródła przychodów, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Aby działalność mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

W przepisie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została zawarta definicja pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną handlową, usługową ,
2.  polegającą na poszukiwaniu rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z tak skonstruowanej definicji wynika, że w sytuacji, gdy działalność spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, a nie spełnia warunków określonych w art. 5b ustawy, to przychody osiągane z tego tytułu stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przychody z działalności gospodarczej zostały zdefiniowane w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą polegającą na obrocie kryptowalutami, w której podejmowałby następujące czynności zarówno na własną rzecz, jak też na zlecenie osób trzecich. Działając na rzecz osób trzecich (klientów) Wnioskodawca podejmowałby się opisanych poniżej czynności, do których należałyby w głównej mierze:

1.  czynności zakupu i sprzedaży kryptowaluty powyższej cenie na kryptogiełdach,
2.  tzw. gra na spadach - Wnioskodawca pożycza od brokera kryptowalutę i sprzedaje innej osobie. Następnie czeka na spadek kursu, dokonuje zakupu kryptowaluty za posiadane środki ze sprzedaży i następnie oddaje brokerowi umówioną ilość kryptowaluty. Różnica pomiędzy ceną zakupu a sprzedaży jest zyskiem,
3.  czynności zakupu i sprzedaży kryptowaluty po wyższej cenie poza giełdami. Zapłata następowałaby w zamian za bitcoiny lub odwrotnie gotówką do rąk własnych Wnioskodawcy lub za pośrednictwem systemu płatności mobilnych (np. usługa „B”).
4.  zakup kryptowaluty poza giełdami kryptowalut w zamian za złote monety lokacyjne.

Wnioskodawca wskazuje, że konieczne będzie zorganizowanie powyższych aktywności nie tylko poprzez posiadanie miejsca jej prowadzenia, uregulowanie kwestii prawnych, w tym kontraktów z klientami, ale także pozyskanie narzędzi i urządzeń umożliwiających jej prowadzenie jak choćby telefon, komputery, samochód, rachunek bankowy, obsługa prawna i księgowa, być może zatrudnienie osób prowadzących biuro przedsiębiorcy.

Skoro zatem – co wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Wnioskodawca opisane we wniosku czynności będzie wykonywał w warunkach spełniających definicję pozarolniczej działalności gospodarczej, to przychody osiągane z tych czynności będą stanowić przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Końcowo zaznaczyć należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tak więc, jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze zdarzeniem, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Wskazać ponadto należy, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez Wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co pisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności Wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.