Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-955/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-01-15
Teza: Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi inwestycji realizowanych w latach 2003-2006, co do których w dniu 31 marca 2007 r. podjęto decyzję o ich zaniechaniu?
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycje zaniechane; korekta-korekta podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2008 r. (data wpływu 23 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług związanych z inwestycjami, które zostały zaniechane - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług związanych z inwestycjami, które zostały zaniechane.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka rozpoczęła trzy inwestycje (budowa szatni kontenerowych, modernizację produkcji wędlin i modernizację wychładzalni wieprzowej) kolejno w latach 2003, 2004 i 2006. Z faktur dokumentujących zakup towarów i usług dotyczących realizowanych zadań inwestycyjnych odliczyła podatek VAT. W dniu 31 marca 2007 r. podjęto decyzję o zaniechaniu dalszej realizacji ww. inwestycji. Zgodnie z treścią przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, na mocy którego nie można odliczyć kwoty VAT od wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, Spółka dokonała korekty podatku naliczonego pierwotnie odliczonego z faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi inwestycji realizowanych w latach 2003-2006, co do których w dniu 31 marca 2007 r. podjęto decyzję o ich zaniechaniu?

Zdaniem Spółki przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu dotyczących inwestycji zaniechanych. W ocenie Spółki art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów narusza fundamentalną zasadę neutralności podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki sprzeczny jest z prawem wspólnotowym i zasadą neutralności w nim wyrażoną, a zatem przepis ten nie może być stosowany, a ograniczenia tego nie należy brać pod uwagę, podatnik powinien więc bezpośrednio zastosować art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy, a obecnie art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE. Zdaniem Wnioskodawcy w polskiej ustawie o VAT nie mogą występować wszystkie ograniczenia dotyczące jego odliczenia, które obowiązywały w momencie wejścia do Unii Europejskiej czyli do dnia 1 maja 2004 r. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że wyłączenia utrzymane przez państwa członkowskie muszą być zgodne z II Dyrektywą 67/228/EEC. Dyrektywa ta regulowała ten podatek do momentu wejścia w życie VI Dyrektywy, czyli do dnia 1 stycznia 1979 r., w której pojawił się przepis umożliwiający pozostawienie obowiązujących wtedy w prawie krajowym ograniczeń w odliczeniu VAT. Oznacza to, że ograniczenia te muszą być sformułowane w sposób zgodny z II Dyrektywą. Prawo wspólnotowe pozwala utrzymać ograniczenia w prawie do odliczenia VAT, które obowiązywały przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, ale tylko te sformułowane precyzyjnie i konkretnie. Natomiast zdaniem Spółki art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT polski ustawodawca, może ograniczać prawo do odliczenia podatku naliczonego przez zmianę przepisów o podatku dochodowym. Na poparcie swojego stanowiska Spółka przywołuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2008 r. ( sygn. akt III SA/Wa 173/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), stanowi, iż w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Na podstawie art. 88 ust. 3 powołanej ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy m.in. wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, o których mowa w art. 87 ust. 3, oraz z nabyciem gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów. Powołane przepisy (art. 88 ust. 1 pkt. 2 oraz art. 88 ust. 3) ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych usług (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) z dniem 1 grudnia 2008 r. zostały uchylone. Niemniej należy wskazać, iż powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy w przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania z uwagi na to, iż mamy do czynienia z nakładami inwestycyjnymi.

Oznacza to, iż obecnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług warunkiem obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest wyłącznie związek dokonywanych zakupów z realizowaną sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 1 powołanej ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Ust. 2 tego przepisu stanowi natomiast, iż jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 91 ust. 1 wymienionej ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy – brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. – w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 tej ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. stanowi, iż korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług - w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r. - w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 5 cytowanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru związane jest z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu - do obliczenia korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepis art. 91 ust. 7 powołanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r. stanowi, iż przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z powołanych przepisów wynika więc, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca podjął decyzję o zaniechaniu wcześniej rozpoczętych zadań inwestycyjnych. A zatem, stwierdzić należy, iż ponosząc wydatki na zakup towarów i usług związanych z inwestycją, służącą w zamiarze działalności opodatkowanej Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie poniesienia tych wydatków i w terminach przewidzianych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. W sytuacji, natomiast gdy planowane inwestycje zostaną (z różnych powodów) po pewnym czasie zaniechane, Wnioskodawca zobowiązany jest, w myśl powołanych przepisów ustawy do skorygowania odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z tą inwestycją.

Końcowo zaznacza się, iż zacytowany przez Spółkę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zapadł w indywidualnej sprawie i nie może mieć zastosowania w przedstawionych przez Spółkę okolicznościach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.