Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-709/14-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-26
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka postąpiła prawidłowo rozpoznając przychody podatkowe we właściwej wysokości uznając, że w przypadku, gdy wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego PGK) związane z tym przychody nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody PGK i zostać rozliczone przez PGK, natomiast usługi ciągłe stanowią przychód do opodatkowania na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który – jeżeli przypada po tej dacie jest przychodem do opodatkowania Spółki.
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; rok-rok podatkowy; status; utrata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka postąpiła prawidłowo rozpoznając przychody podatkowe we właściwej wysokości uznając, że w przypadku, gdy wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego PGK) związane z tym przychody nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody PGK i zostać rozliczone przez PGK, natomiast usługi ciągłe stanowią przychód do opodatkowania na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który – jeżeli przypada po tej dacie jest przychodem do opodatkowania Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka postąpiła prawidłowo rozpoznając przychody podatkowe we właściwej wysokości uznając, że w przypadku, gdy wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego PGK) związane z tym przychody nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody PGK i zostać rozliczone przez PGK, natomiast usługi ciągłe stanowią przychód do opodatkowania na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który – jeżeli przypada po tej dacie jest przychodem do opodatkowania Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   Spółka prawidłowo rozpoznała koszty uzyskania przychodów dzieląc koszty dotyczące miesiąca września zasadą proporcji czasu i uznając, że koszty dotyczące września z tytułu wynagrodzeń (wraz ze składkami z tytułu tych należności na ZUS, Fundusz Pracy, oraz Fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych w części należnej od pracodawcy, dalej: składki na FP oraz FGŚP) oraz amortyzacji powinny stanowić koszty Spółki proporcjonalnie do ilości dni funkcjonowania Spółki jako samodzielnego podatnika we wrześniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   w przypadku dokonania płatności przez Spółkę faktur, które Spółka wyłączyła z kosztów uzyskania przychodów na podstawie postanowień art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w okresie, w którym była członkiem PGK stanowią koszty uzyskania Spółki w miesiącu, w którym następuje ich zapłata (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jako spółka dominująca Grupy „B” (dalej: Grupa), wraz z „Bx” Sp. z o.o., „C” Sp. z o.o. oraz „D” Sp. z o.o. obecnie „E” Sp. z o.o. zawarły w dniu 30 września 2013 r. umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: PGK). Umowa została przekazana naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

Zgodnie z treścią umowy rok podatkowy PGK rozpoczyna się 1 stycznia a kończy 31 grudnia.

W dniu 23 września 2014 r. nastąpiła sprzedaż udziałów „Bx” Sp. z o.o. przez „A” S.A. na rzecz „E” Sp. z o.o. Na skutek tej transakcji PGK „E” utraciła status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Dzień dokonania transakcji jest zarazem ostatnim dniem roku podatkowego PGK „E”. Począwszy od 24 września 2014 r. każda ze spółek tworzących PGK „E” rozlicza podatek dochodowy od osób prawnych samodzielnie. „A” S.A. jest jednym z wiodących w Europie producentów wyposażenia akcesoriów samochodowych, wyspecjalizowanym w zaawansowanej technologicznie obróbce skóry naturalnej. Firma należy do czołowych w Polsce producentów wyposażenia akcesoriów samochodowych, w tym poszyć foteli samochodowych wykonanych ze skór naturalnych.

W 2013 r. Spółka rozpoczęła w swoim zakładzie w G. produkcję wiązek elektrycznych. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja elementów wyposażenia wnętrz samochodów osobowych i pojazdów użytkowych. Zakres asortymentu wytwarzanego przez Spółkę obejmuje w szczególności:

*   poszycia foteli samochodowych w tkaninach, skórze naturalnej oraz poroflexie,
*   gotowe fotele do samochodów osobowych i użytkowych,
*   poszycia do wysokiej klasy foteli do specjalnych wydań samochodów, zagłówki i podłokietniki,
*   boczne panele drzwiowe oraz konsole samochodowe pokryte skórą naturalną i elementy wykończenia,
*   poszycia do mebli tapicerowanych,
*   wiązki elektryczne w dużych seriach do samochodów osobowych,
*   okablowanie do autobusów (ABS, klimatyzacja, pulpity sterownicze), okablowanie do maszyn i pojazdów budowlanych oraz specjalistycznych.

Działalność produkcyjna Spółki prowadzona jest w następujących zakładach:

*   zakład w G. o łącznej powierzchni produkcyjno-magazynowo-biurowej wynoszącej 42 tys. mkw. Zakład specjalizuje się w produkcji poszyć foteli samochodowych, zagłówków, podłokietników, paneli drzwiowych i innych elementów wykończenia wnętrz pojazdów oraz w produkcji wiązek elektrycznych. W zakładzie w G. wytwarzane są ponadto poszycia i obicia tapicerskie dla branży meblowej.
*   2 zakłady w K. specjalizują się w produkcji poszyć foteli samochodowych z tkanin, porofleksów i skóry naturalnej oraz poszyć i obić tapicerskich dla branży meblowej.

Spółka zatrudnia 1.149 pracowników na podstawie umów o pracę a ponadto w związku z prowadzeniem działalności produkcyjnej kupuje maszyny i urządzenia, które stanowią jej środki trwałe oraz kupuje surowce/towary i usługi obce.

Spółka ponosi zatem szereg kosztów obejmujących w szczególności: koszty wynagrodzenia pracowników, koszty składek na ZUS, koszty amortyzacji środków trwałych oraz koszty zakupu surowców, towarów i usług obcych. Spółka zawsze wypłaca wynagrodzenia pracownicze w terminach wynikających z prawa pracy. Spółka amortyzuje środki trwałe dokonując odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc. Oprócz sprzedaży wyrobów gotowych Spółka świadczy też usługi ciągłe rozliczane w okresach rozliczeniowych.

Spółka nie zawsze reguluje płatności wobec swych dostawców w terminie. Zdarza się, iż faktury są regulowane z opóźnieniem przekraczającym 30 dni.

Spółka składa niniejszy wniosek celem potwierdzenia obowiązków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych związanych z dokonywanymi rozliczeniami w związku z zakończeniem roku podatkowego PGK.

W opisanym powyżej stanie faktycznym Spółka dokonywała sprzedaży towarów/wyrobów oraz świadczyła usługi ciągłe zarówno w okresie kiedy była członkiem PGK, jak i w okresie kiedy PGK utraciła status podatnika podatku dochodowego.

Spółka rozpoznała koszty uzyskania przychodów dzieląc koszty dotyczące miesiąca września zasadą proporcji czasu i uznając, że koszty dotyczące września z tytułu wynagrodzeń (wraz z ZUS) oraz koszty z tytułu miesięcznych odpisów amortyzacyjnych powinny stanowić koszty Spółki proporcjonalnie do ilości dni funkcjonowania Spółki jako podatnika za miesiąc wrzesień.

Spółka dokonała płatności faktur, które uprzednio wyłączyła z kosztów uzyskania przychodów na podstawie postanowień art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w okresie w którym była członkiem PGK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka rozpoznała przychody podatkowe we właściwej wysokości uznając, że w przypadku, gdy wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego PGK) związane z tym przychody nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody PGK i zostać rozliczone przez PGK, natomiast usługi ciągłe stanowią przychód do opodatkowania na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który – jeżeli przypada po tej dacie jest przychodem do opodatkowania Spółki?
2.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznała koszty uzyskania przychodów dzieląc koszty dotyczące miesiąca września zasadą proporcji czasu i uznając, że koszty dotyczące września z tytułu wynagrodzeń (wraz ze składkami z tytułu tych należności na ZUS, Fundusz Pracy, oraz Fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych w części należnej od pracodawcy, dalej: składki na FP oraz FGŚP) oraz amortyzacji powinny stanowić koszty Spółki proporcjonalnie do ilości dni funkcjonowania Spółki jako samodzielnego podatnika we wrześniu?
3.  Czy w przypadku dokonania płatności przez Spółkę faktur, które Spółka wyłączyła z kosztów uzyskania przychodów na podstawie postanowień art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w okresie, w którym była członkiem PGK stanowią koszty uzyskania Spółki w miesiącu, w którym następuje ich zapłata?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w dniu 26 marca 2015 r. I tak, w zakresie pytania nr 2 interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-709/14-3/KS, w zakresie pytania nr 3 interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-709/14-4/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy wydanie towarów nastąpiło do 23 września (włącznie), przychody odpowiadające wartości wystawionych w związku z tym faktur sprzedaży nie podlegają wykazaniu jako dochód Spółki lecz jako dochód PGK. Natomiast usługi ciągłe świadczone przez Spółkę jeszcze w trakcie trwania PGK ale z okresem rozliczeniowym przypadającym na dzień następujący po 23 września podlegają rozliczeniu jako przychód Spółki.

PGK nie uzyskuje przychodów podatkowych ani nie ponosi kosztów jako PGK (art. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W trakcie trwania PGK każda spółka wchodząca w jej skład samodzielnie określa swój dochód dla celów podatku dochodowego, oznacza to, że przychody są uzyskiwane, a koszty są ponoszone przez każdą ze spółek członkowskich PGK. Każda ze spółek członkowskich samodzielnie wykonuje swoją działalność gospodarczą, np. produkuje, sprzedaje swoje produkty, kupuje środki trwałe i organizuje dostawy surowców. Jednakże dochód osiągnięty przez każdą ze spółek podlega rozliczeniu wspólnie przez PGK (art. 7a ww. ustawy). W opisanym stanie faktycznym Spółka będąc członkiem PGK samodzielnie uzyskiwała przychody, które jako przychody z działalności gospodarczej stanowiły jej przychód w chwili, gdy stały się należne (art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), tj. w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż w dniu wystawienia faktury (art. 12 ust. 3 i ust. 3a ww. ustawy). Jeżeli zaś usługa jest rozliczana przez spółkę wchodzącą w skład PGK w okresach rozliczeniowych, to za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy). W opisanym stanie faktycznym PGK kończy swój rok podatkowy w dniu utraty statusu podatnika w związku ze sprzedażą udziałów (art. 1a ust. 10 ustawy). Spółki, które wchodziły w skład PGK rozpoczynają swój rok podatkowy następnego dnia (art. 8 ust. 5 pkt 2 ustawy). Oznacza to, że przychody uzyskane przez Spółkę w dniu utraty statusu podatnika przez PGK powinny zostać przez nią wykazane jako składnik dochodów PGK, które zgodnie z art. la ust. 1 ustawy składają się na dochód PGK. Wobec tego skoro wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego PGK) przychody z tego tytułu nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody PGK i zostać rozliczone przez PGK.

Natomiast usługi ciągłe, które były świadczone przez Spółkę jeszcze w trakcie trwania PGK będą podlegały rozliczeniu jako przychód Spółki i wejdą do rozliczenia podatkowego Spółki, jeżeli uzgodniony do świadczenia tych usług okres rozliczeniowy kończy się po 23 września.

Podobne stanowisko w odniesieniu do innego stanu faktycznego zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 lipca 2013 r. sygn. IPPB5/423-281/13-4/RS stwierdzając, że przychód z tytułu zbycia udziałów przez Spółkę dominującą w PGK, w wyniku którego PGK utraci status podatnika powinien być rozliczony jako dochód PGK (podobnie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 maja 2013 r. sygn. ITPB3/423-971/13/AW).

Interpretacje te nie są oczywiście w żadnym stopniu wiążące dla organu wydającego interpretację w niniejszej sprawie, ani też nie były wydane w takim samym stanie faktycznym. Niemniej jednak mogą posłużyć jako niewiążący materiał porównawczy przy wydawaniu interpretacji w niniejszej sprawie.

Konkludując, Spółka jest zdania, iż przedstawione własne stanowisko i argumentacja ją potwierdzająca w niniejszym wniosku są właściwe.

Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe w świetle obowiązujących przepisów prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji – art. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ww. ustawy, podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Wymogi, jakie kumulatywnie musi spełniać podatkowa grupa kapitałowa, aby posiadać status podatnika na gruncie omawianej ustawy zostały określone w ust. 2 ww. artykułu. Warunki te są następujące:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 7, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej "spółką dominującą", posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej "spółkami zależnymi", która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a-c, a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

W cytowanym powyżej przepisie art. 1a ust. 1 ustawy określono więc status podatkowej grupy kapitałowej, która, jako odrębny podatnik, płaci podatek dochodowy od dochodu stanowiącego różnicę między sumą dochodów, a sumą strat poszczególnych, wchodzących w skład grupy podmiotów, o czym z kolei stanowi art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ww. ustawy, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

Zatem do obliczenia podstawy opodatkowania podatkowej grupy kapitałowej w stosunku do spółek ją tworzących stosuje się ogólne zasady dotyczące podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe oznacza, że wynik podatkowy podatkowej grupy kapitałowej stanowią zsumowane wyniki poszczególnych spółek wchodzących w skład grupy. Każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej powinna samodzielnie określać przychody i koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego. Najpierw każda ze spółek oblicza zatem swój dochód stanowiący nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania (przy obliczaniu tych dochodów stosuje się zasady wynikające z art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Następnie na poziomie podatkowej grupy kapitałowej następuje zsumowanie dochodów wszystkich spółek wchodzących w skład grupy oraz zsumowanie strat spółek wchodzących w skład grupy.

Spółka wchodząca w skład podatkowej grupy kapitałowej chociaż nie dokonuje indywidualnego rozliczenia podatkowego, jako odrębny podatnik, jest zatem zobowiązana do ustalenia przychodów i kosztów podatkowych, według zasad podatkowych dotyczących wszystkich podatników.

Z ustalonych reguł podatkowych wynika wniosek, że każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej powinna być traktowana jako odrębny podmiot dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

W razie gdy w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym, zależne od którejkolwiek ze stron umowy, które naruszają warunki uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień naruszenia któregokolwiek z tych warunków, z zastrzeżeniem ust. 12, oznacza utratę statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego – art. 1a ust. 10 ustawy.

Podatkowa grupa kapitałowa traci swój status podatkowy albo wskutek upływu okresu obowiązywania umowy o jej utworzeniu albo z powodu naruszenia któregoś z warunków koniecznych do utrzymania specjalnego statusu podatkowego.

Z powyższego wynika, że ustawodawca w sposób precyzyjny określił moment utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika. Jest nim dzień naruszenia któregokolwiek warunku istnienia podatkowej grupy kapitałowej. Jedynym wyjątkiem od reguły jest warunek 3% dochodowości. Stosownie bowiem do art. 1a ust. 12 omawianej ustawy, w przypadku niezachowania warunku, o którym mowa w ust. 2 pkt 4, za dzień utraty statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową uznaje się ostatni dzień miesiąca, w którym złożono zeznanie podatkowe, nie później jednak niż dzień, na który, zgodnie z art. 27 ust. 1, przypada termin złożenia tego zeznania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka, jako spółka dominująca Grupy „B” wraz z „Bx” Sp. z o.o., „C” Sp. z o.o. oraz „D” Sp. z o.o. obecnie „E” Sp. z o.o. zawarły w dniu 30 września 2013 r. umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej. Zgodnie z treścią umowy rok podatkowy PGK rozpoczyna się 1 stycznia a kończy 31 grudnia. W dniu 23 września 2014 r. nastąpiła sprzedaż udziałów „Bx” Sp. z o.o. przez „A” S.A. na rzecz „E” Sp. z o.o. Na skutek tej transakcji PGK „E” utraciła status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Dzień dokonania transakcji jest zarazem ostatnim dniem roku podatkowego PGK „E”. Począwszy od 24 września 2014 r. każda ze spółek tworzących PGK „E” rozlicza podatek dochodowy od osób prawnych samodzielnie. Wnioskodawca jest jednym z wiodących w Europie producentów wyposażenia akcesoriów samochodowych, wyspecjalizowanym w zaawansowanej technologicznie obróbce skóry naturalnej. Spółka ponosi zatem szereg kosztów obejmujących w szczególności: koszty wynagrodzenia pracowników, koszty składek na ZUS, koszty amortyzacji środków trwałych oraz koszty zakupu surowców, towarów i usług obcych. Spółka zawsze wypłaca wynagrodzenia pracownicze w terminach wynikających z prawa pracy. Spółka amortyzuje środki trwałe dokonując odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc. Oprócz sprzedaży wyrobów gotowych Spółka świadczy też usługi ciągłe rozliczane w okresach rozliczeniowych. Ponadto, Spółka nie zawsze reguluje płatności wobec swych dostawców w terminie. Zdarza się, że faktury są regulowane z opóźnieniem przekraczającym 30 dni.

Z opisu sprawy wynika również, że Spółka dokonywała sprzedaży towarów/wyrobów oraz świadczyła usługi ciągłe zarówno w okresie kiedy była członkiem PGK, jak i w okresie kiedy PGK utraciła status podatnika podatku dochodowego.

Kwestią będącą przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest ustalenie, czy Spółka rozpoznała przychody podatkowe we właściwej wysokości uznając, że w przypadku, gdy wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego PGK) związane z tym przychody nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody PGK i zostać rozliczone przez PGK, natomiast usługi ciągłe stanowią przychód do opodatkowania na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który – jeżeli przypada po tej dacie jest przychodem do opodatkowania Spółki.

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe – art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, że przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowi on, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Ustawodawca przewidział także szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych (art. 12 ust. 3c ww. ustawy). Stanowi on, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Art. 12 ust. 3d ww. ustawy stanowi, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

W myśl art. 12 ust. 3e ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Odnosząc się do zadanego przez Wnioskodawcę pytania należy wskazać na regulacje w zakresie rozpoczęcia i zakończenia roku podatkowego, które zawarte zostały w artykule 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, zgodnie z ust. 7 ww. artykułu ustawy, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatkowych grup kapitałowych. Dla poszczególnych spółek tworzących grupę:

1.  dzień poprzedzający początek roku podatkowego przyjętego przez grupę jest dniem kończącym rok podatkowy tych spółek;
2.  dzień następujący po dniu, w którym upłynął okres obowiązywania umowy lub w którym grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej, jest dniem rozpoczynającym rok podatkowy tych spółek.

Z powyższego wynika, że przepisy podatkowe wprost określają datę rozpoczęcia roku podatkowego przez spółki po rozwiązaniu podatkowej grupy kapitałowej, które ją tworzyły. Datą tą jest dzień następujący po dniu, w którym upłynął okres obowiązywania umowy lub w którym grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej.

Spółka zatem w rozpatrywanej sprawie rozpoczęła rok podatkowy w dniu następującym po dniu, w którym podatkowa grupa kapitałowa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej (art. 1a ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), tj. w dniu 24 września 2014 r. Innymi słowy, Spółka od 24 września powróciła do ogólnych zasad określania roku podatkowego, jakie stosowała przed utworzeniem Podatkowej Grupy Kapitałowej.

Powyższe oznacza, że przychody uzyskane przez Spółkę do dnia utraty statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową, powinny jeszcze zostać przez nią wykazane jako składnik dochodów podatkowej grupy kapitałowej, które zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych składają się na dochód grupy.

Wobec powyższego, Spółka wydając towary/wyroby do dnia 23 września 2014 r., tj. ostatniego dnia roku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej, nie powinna wykazywać samodzielnie przychodów z tego tytułu, lecz jako przychody składające się na dochody podatkowej grupy kapitałowej i zostać rozliczone przez podatkową grupę kapitałową.

Natomiast usługi ciągłe, które były świadczone przez Spółkę w okresie trwania podatkowej grupy kapitałowej podlegają rozliczeniu jako przychód Spółki, jeżeli uzgodniony do świadczenia tych usług okres rozliczeniowy przypada po dniu 23 września 2014 r. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Podsumowując, Spółka rozpoznała przychody podatkowe we właściwej wysokości uznając, że w przypadku, gdy wydanie towarów/wyrobów nastąpiło do 23 września (ostatniego dnia roku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej) związane z tym przychody nie powinny być wykazane przez Spółkę samodzielnie, lecz jako dochód składający się na dochody podatkowej grupy kapitałowej i zostać rozliczone przez podatkową grupę kapitałową. W odniesieniu natomiast do usług ciągłych stanowią one przychód do opodatkowania na ostatni dzień okresu rozliczeniowego, który – jeżeli przypada po 23 września jest przychodem do opodatkowania Spółki.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.