Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-616/11-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-13
Teza: Czy wynagrodzenie Wnioskodawczyni otrzymywane jako pracownika realizującego bezpośrednio cel programu operacyjnego, finansowanego w części ze środków unijnych, korzysta ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.)?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 11.08.2011 r. (data wpływu 16.08.2011 r.) oraz piśmie z dnia 08.09.2011 r. (data nadania 08.09.2011 r., data wpływu 12.09.2011 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 01.09.2011 r. Nr IPPB4/415-616/11-2/MP (data nadania 01.09.2011 r. data odbioru 06.09.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-616/11-2/MP z dnia 01.09.2011 r. (data nadania 01.09.2011 r., data doręczenia 06.09.2011 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 08.09.2011 r. (data nadania 08.09.2011 r., data wpływu 12.09.2011 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 4 maja 2011 roku Wnioskodawczyni została zatrudniona przez Uniwersytet (zwanego dalej C.) na stanowisku specjalisty do realizacji potrzeb Projektu Centrum Badań Przedklinicznych. Umowa została zawarta na czas określony do końca realizacji projektu, tj. do 31 marca 2013 r.

Do zadań wykonywanych na stanowisku specjalisty w Biurze Konsorcjum C. należy:

*   współpraca przy realizacji projektu finansowanego z POIG w zakresie prawno – organizacyjnym;

*   współpraca przy przygotowaniu i realizowaniu zamówień publicznych związanych z realizacją projektu C.;

*   sporządzanie projektów umów, uchwał porozumień, pism oraz innych dokumentów dla potrzeb realizacji projektu C.;

*   analizowania zmian w prawie, wyszukiwanie nowych aktów prawnych niezbędnych do realizacji projektu C.;

*   analiza orzecznictwa Sądu Najwyższego w sprawach z zakresu prawa cywilnego, karnego oraz prawa pracy i ubezpieczeń społecznych w kontekście realizacji projektu C.;

*   analiza prawodawstwa Unii Europejskiej w kontekście realizacji projektu C.;

*   prowadzenie rejestru zmian w projekcie oraz przygotowywanie wniosków o zmianę kierowanych do Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego - w zakresie merytorycznym;

*   przygotowywanie odpowiedzi na wystąpienia pokontrolne instytucji kontrolujących projekt C.

Wyżej wymieniony projekt realizowany jest w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, finansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (zwanego dalej: EFRR). Zgodnie z umową dofinansowania projektu beneficjentowi, czyli Uniwersytetowi udzielono wsparcia na realizację projektu ze środków publicznych w formie:

*   dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi krajowemu (15% kwoty dofinansowania), oraz

*   płatności ze środków EFRR stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi środków europejskich (85% kwoty dofinansowania).

Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawczyni przez pracodawcę, na podstawie umowy o pracę zawartej na czas określony, tj. od 5 maja 2011 r. do 31 marca 2013 r., finansowane jest 15% z dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania odpowiadającego wkładowi krajowemu, a w 85% ze środków pochodzących z EFRR, stanowiąc koszt kwalifikowany i rozliczany w ramach realizowanego projektu. Od całości wynagrodzenia odprowadzana jest zaliczka na podatek dochodowy.

Wątpliwość budzi fakt opodatkowania części wynagrodzenia, która finansowana jest ze środków EFRR, z uwagi na zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, iż Jej pracodawca Uniwersytet, zgodnie z zawartą umową dofinansowania na potrzeby wykonania umowy otworzył dwa wyodrębnione rachunki bankowe (jeden rachunek do wypłaty dofinansowania w formie refundacji, drugi rachunek do wypłaty dofinansowania w formie zaliczki - z prawem wyboru opcji dofinansowania). Beneficjent (Uniwersytet) wybrał zaliczkową formę dofinansowania projektu. Tylko w początkowej fazie realizacji projektu wypłata dofinansowania nastąpiła w formie refundacji wydatków (od 1 stycznia 2010 roku projekt finansowany jest wyłącznie w formie zaliczkowej, a wydatki kwalifikowane zgodnie z umową ponoszone są z konta zaliczkowego C.). Uniwersytet zobligowany jest do działań zgodnie z postanowieniami § 6 pkt 7, 8, 9, 10, 11 (poniżej został zamieszczony cytat z umowy dofinansowania):

„7. wypłata dofinansowania:

1.  w formie refundacji - dokonywana jest w złotych polskich na rachunek bankowy Beneficjenta (\`(...)\`)
2.  w formie zaliczki - dokonywana jest w złotych polskich na oprocentowany rachunek bankowy Beneficjenta (\`(...)\`)

8\. W przypadku, gdy Beneficjent dokona wyboru sposobu finansowania w formie zaliczki, jest on zobowiązany do założenia wyodrębnionego oprocentowanego rachunku bankowego wyłącznie do obsługi płatności zaliczkowych. Beneficjent działający w formie konsorcjum zapewnia, iż wyodrębnione oprocentowane rachunki bankowe zostaną założone również przez konsorcjantów.

9\. Wpłaty na wyodrębniony rachunek bankowy Beneficjenta służący do obsługi zaliczki mogą pochodzić wyłącznie od Instytucji Pośredniczącej oraz od Płatnika. Wpłaty na wyodrębnione rachunki bankowe konsorcjantów służące do obsługi zaliczki mogą pochodzić wyłącznie od Beneficjenta.

10\. Wypłaty z wyodrębnionych rachunków bankowych beneficjenta oraz konsorcjantów, służących do obsługi zaliczki, mogą być dokonywane wyłącznie na pokrycie wydatków kwalifikowanych, w tym przekazywane przez Beneficjenta na rachunki konsorcjantów.

11\. Wszelkie płatności w ramach Projektu Beneficjent i konsorcjanci dokonują za pośrednictwem rachunku bankowego. W uzasadnionych wypadkach dopuszcza się możliwość dokonania płatności gotówkowej przy niektórych wydatkach na zasadach określonych w Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków.”

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie Wnioskodawczyni otrzymywane jako pracownika realizującego bezpośrednio cel programu operacyjnego, finansowanego w części ze środków unijnych, korzysta ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w przypadku spełnienia łącznie dwóch poniżej przytoczonych przesłanek zawartych w lit. a) i b):

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku zrealizowanym przez niego programem.

W opinii Wnioskodawczyni, wypełnia Ona obydwie przesłanki wymagane art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jedną z przesłanek skorzystania ze zwolnienia podatkowego jest pochodzenie dochodów od rządów państw obcych, organizacji pozarządowych itd., ostatecznie ponoszących ciężar ekonomiczny bezzwrotnej pomocy. Należy zauważyć, że Projekt Centrum Badań Przedklinicznych finansowany jest bezpośrednio ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej, co wyczerpuje przesłankę zwolnienia z lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni wskazuje, że sam sposób finansowania programu operacyjnego (prefinansowanie, refinansowanie), w ramach którego projekt był realizowany, nie ma znaczenia dla nabycia prawa do zwolnienia, podobnie jaki to, czy środki pochodzą z funduszy zgromadzonych na odpowiednim rachunku bankowym. Takie stanowisko jest zgodne z linią orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, przykładowymi wyrokami są: wyroki NSA: z 14 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1457/07; z 6 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1103/07; z 17 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1265/09; z 8 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1331/09 i wiele innych.

Dla szerszego zobrazowania poglądów polskich sądów w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni zacytowała fragment orzeczenia z dnia 15 stycznia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1567/09, publ. orzeczenia.nsa.gov.pl) wskazujący, iż celem tych funduszy jest pomoc słabiej rozwiniętym regionom i sektorom gospodarki państw członkowskich nie zaś wtórne zasilanie budżetów tych państw. Zdaniem Sądu, kłóci się z celem udzielenia bezzwrotnej pomocy jej następcze opodatkowanie na skutek wypłaty tej pomocy za pośrednictwem budżetu państwa. Generalna zasada udzielania pomocy ze środków UE stanowi, że wszelkie fundusze i programy pomocowe finansowane przez UE są wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zasady tej nie może niweczyć przyjęty model dystrybucji tejże pomocy przez poszczególne państwa członkowskie dla jej beneficjentów, tj. podmiotów bezpośrednio realizujących zadania i cele, na które przeznaczone zostały określone środki pomocowe. Warto zaznaczyć, iż ani bezpośredni beneficjenci, ani podmioty realizujące na ich zlecenie programy finansowane ze środków pomocowych, nie mają wpływu na przyjęte w poszczególnych krajach zasady przepływu tych Śródków - co także sprzeciwia się poglądowi o możliwości uzależnienia zwolnienia z opodatkowania tych środków od modelu ich dystrybucji w kraju. Tutejszy Sąd podziela stanowisko znajdujące potwierdzenie w przywołanych orzeczeniach sądów, że skoro ustalenia znaczenia użytego przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. wyrażenia „pochodzą” nie można dokonać w oparciu o definicje legalne, zawarte w u.p.d.o.f. lub innych aktach prawnych z uwagi na ich brak, to należy się odwołać do potocznego rozmienia tego pojęcia. W potocznym znaczeniu przedmiotowe wyrażenie oznacza zaś: „miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi”. Stąd też uprawniony jest wniosek, iż zasadnicze znaczenie należy przypisać nie sposobowi przekazywania (dystrybuowania) środków bezzwrotnej pomocy, ale faktycznemu źródłu tych środków, bowiem to ono przesądza o ich zagranicznym pochodzeniu. Funkcjonujący w Polsce system finansowania programów takich jak realizuje skarżąca strona poprzez wypłatę z budżetu Państwa i refundację wypłaty środków wspólnotowych, nie czyni źródłem finansowania wydatków strony krajowych środków publicznych. Sposób dystrybucji środków ma w tym przypadku jedynie znaczenie techniczne. Decydujące dla oceny spełnienia omawianego warunku zwolnienia jest natomiast to, czy ostatecznie ekonomiczny ciężar pomocy ponosi podmiot wskazany w lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f. Reasumując, Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja w zakresie oceny spełnienia przez podatnika przesłanki dotyczącej pochodzenia środków, ustanowionej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.f. jest nieprawidłowa.

Druga przesłanka, która musi być spełniona, aby uzyskać zwolnienie z podatku dochodowego dotyczącego jest konieczne, aby podatnik bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Według Wnioskodawczyni należy uznać, że zakres Jej obowiązku odnosi się bezpośrednio do realizacji celu projektu finansowanego z funduszy UE, co wypełnia drugą przesłankę zawarta w lit. b) art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przedmiotowego zwolnienia. Zgodnie z uzasadnieniem do wyroku z dnia 26 listopada 2009 r. I SA/Rz 767/09 „osoba prawna - a przez taki podmiot zatrudniona była skarżąca - musi wykonywać swoje zadania posługując się zatrudnionymi przez siebie osobami. Podejmując się realizacji przedmiotowych projektów, spółka jako podmiot prawny musiała wykonać wiele czynności o charakterze organizacyjnym, technicznym, logistycznym, koordynacyjnym, finansowym itd., a jak wyżej wskazano - musiały one być wykonane przez określone osoby fizyczne. Wykonanie tych czynności składa się na realizację projektu, a skoro na tę właśnie realizację spółka otrzymała w określonej wysokości środki unijne, to koniecznym było przygotowanie, gromadzenie i kontrola prawidłowości dokumentacji finansowej, niezbędnej do „rozliczenia się” przez spółkę z instytucją wdrażającą i finansową. Na realizację projektu składają się wszystkie czynności prowadzące w konsekwencji do osiągnięcia założonego celu projektu, zaś skutek ten może być osiągnięty poprzez wykonanie zadań przez pracowników zaangażowanych przez spółkę”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie wypłacane Jej przez Uniwersytet, w części finansowanej ze środków EFRR jest objęte zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z dniem 01 stycznia 2010 r., ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241) zostało zmienione brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2010 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż od 5 maja 2011 r. Wnioskodawczyni jest pracownikiem Uniwersytetu, który realizuje projekt w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 finansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawczyni przez pracodawcę, na podstawie umowy o pracę, finansowane jest 15% z dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania odpowiadającego wkładowi krajowemu, a w 85% ze środków pochodzących ze środków EFRR, stanowiąc koszt kwalifikowany i rozliczany w ramach realizowanego projektu.

Zgodnie z umową dofinansowania projektu beneficjentowi, czyli Uniwersytetowi udzielono wsparcia na realizację projektu ze środków publicznych w formie: dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi krajowemu (15% kwoty dofinansowania), oraz płatności ze środków EFRR stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi środków europejskich (85% kwoty dofinansowania).

Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, iż Jej pracodawca Uniwersytet, zgodnie z zawartą umową dofinansowania na potrzeby wykonania umowy otworzył dwa wyodrębnione rachunki bankowe (jeden rachunek do wypłaty dofinansowania w formie refundacji, drugi rachunek do wypłaty dofinansowania w formie zaliczki - z prawem wyboru opcji dofinansowania). Beneficjent (Uniwersytet) wybrał zaliczkową formę dofinansowania projektu. Tylko w początkowej fazie realizacji projektu wypłata dofinansowania nastąpiła w formie refundacji wydatków (od 1 stycznia 2010 roku projekt finansowany jest wyłącznie w formie zaliczkowej, a wydatki kwalifikowane zgodnie z umową ponoszone są z konta zaliczkowego C.).

Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka jest jednym z programów służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 (Narodowej Strategii Spójności), który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r.

Zgodnie z art. 25 pkt 1 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju minister do spraw rozwoju regionalnego jest instytucją zarządzającą Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Tekst Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 został zaakceptowany decyzją Komisji Europejskiej nr K(2007) z dnia 01 października 2007 r. w sprawie przyjęcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach pomocy wspólnotowej EFRR objętego celem „Konwergencja” w Polsce oraz przyjęty uchwałą Rady Ministrów z 5 października 2007 r. w sprawie przyjęcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

System przepływów finansowych w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka uregulowany został m.in. w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w ustawie z dnia 06 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 07 września 2007 r. w sprawie wydatków związanych z realizacją programów operacyjnych (Dz. U. Nr 175, poz. 1232).

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy ustawy o finansach publicznych.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadzono nowe zasady systemu przepływów środków pomocowych (europejskich) przeznaczonych na finansowanie programów operacyjnych. Zmiany te wprowadzono ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Środki europejskie, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa (art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

W myśl art. 117 ust. 1 i 2 ustawy o finansach publicznych budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym, wydatkami budżetu państwa, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy, są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów.

Na podstawie art. 188 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (…).

Nowa ustawa o finansach publicznych zmieniła również sposób dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot - płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów.

Na podstawie art. 200 powyższej ustawy obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Minister Finansów przedstawia do zaopiniowania ministrowi właściwemu do spraw rozwoju regionalnego oraz ministrowi właściwemu do spraw rybołówstwa projekt umowy, o której mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 202 ust. 1 tej ustawy środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Na gruncie obowiązującej od 01 stycznia 2010 r. ustawy o finansach publicznych - środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji (z wyłączeniem środków na pomoc techniczną), jednakże wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 - w tym wydatki budżetu środków europejskich - są wydatkami budżetu państwa.

Tym samym z powyższych przyczyn nie jest możliwe stwierdzenie, iż od 2010 r. źródłem finansowania wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę są środki pochodzące z pomocy otrzymanej bezpośrednio ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podnieść należy, iż tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie zostało spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem – jak wykazano powyżej - środki przekazane w sposób przewidziany w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych obowiązującej od 01 stycznia 2010 r. - nie są środkami pochodzącymi wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z budżetu Unii Europejskiej.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdego pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownik otrzymujący wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

Z wniosku wynika, iż Beneficjentem projektu, jest Uniwersytet, który zatrudnia Wnioskodawczynię, a nie Wnioskodawczyni. Zatem nie sposób uznać, że Wnioskodawczyni z tytułu zatrudnienia przy projekcie na podstawie umowy o pracę „bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy”. O tym kto, bezpośrednio realizuje cel programu decydowała będzie nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez ten konkretny podmiot została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

W przedmiotowej sprawie, to pracodawca zatrudniający Wnioskodawczynię realizuje bezpośrednio cel programu, otrzymując na to środki unijne. Wnioskodawczyni wykonuje jedynie pewne czynności powierzone na podstawie umowy o pracę przez beneficjenta. Podkreślić również należy, iż bezpośrednia realizacja nie jest równoznaczna z obowiązkiem osobistego wykonywania przez tego podatnika czynności w ramach programu. Może on powierzyć wykonanie poszczególnych czynności, składających się na całość programu, innym podmiotom. Mogą to być również pracownicy podmiotu będącego beneficjentem bezzwrotnej pomocy. Osoby te jednak (tak jak Wnioskodawczyni), wykonujące tylko pewne czynności, nie mogą być uznane za podatników realizujących bezpośrednio cel programu. Ponadto Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym nie wskazała, iż ponosi pełną odpowiedzialności za realizację projektu w takim samym stopniu, jak podmiot (pracodawca), któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację tego projektu. Przyznane Wnioskodawczyni wynagrodzenie pochodzi zatem ze środków pracodawcy, a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie jest bezpośrednim beneficjentem, ani wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie zatrudniona jest u wykonawcy realizującego bezpośrednio cel programu. W związku z tym Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało dobrodziejstwo skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, gdyż powyższe zwolnienie nie przechodzi na dalsze podmioty, które biorą udział w realizacji celu, na jaki pomoc została przyznana.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że otrzymywane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie finansowane w części ze środków unijnych, uzyskiwane z tytułu wykonywanych zadań związanych z realizacją Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 nie podlega zwolnieniu w świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.