Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1225/13-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-11
Teza: brak uznania usług wsparcia techniczno – administracyjnego za jedną kompleksową usługę opodatkowaną jednolitą stawką podatku VAT
Słowa kluczowe: czynności; firma; stawka-stawki podatku; ubezpieczenia; usługi-usługi kompleksowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 14 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług wsparcia techniczno – administracyjnego za jedną kompleksową usługę opodatkowaną jednolitą stawką podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korzystania ze zwolnienia usług wsparcia techniczno – administracyjnego świadczonych kompleksowo lub odrębnie na rzecz firm ubezpieczeniowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „C.”) jest firmą zajmującą się świadczeniem usług outsourcingowych, głównie w obszarze księgowości i finansów oraz usług IT, a także usług doradczych i związanych z wdrażaniem systemów informatycznych. Spółka zatrudnia ponad 5500 pracowników. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach świadczonych usług outsourcingowych Spółka wykonuje na rzecz klientów zarówno czynności techniczno – administracyjne, związane m.in. z księgowaniem dokumentów, przyjmowaniem informacji w call center oraz przygotowywaniem prostych raportów, jak również dostarcza kompleksowe usługi, na które składa się wiele procesów. Działalność outsourcingowa Spółki nie ogranicza się wyłącznie do prostych czynności księgowych, ale obejmuje również inne czynności jak np. kontaktowanie się z dostawcami lub odbiorcami klienta w celu wyjaśnienia wątpliwości związanych z zaistniałym zdarzeniem gospodarczym, telefonicznym przyjmowaniem zgłoszeń i wprowadzaniem informacji o nich do systemów informatycznych klienta.

Spółka świadczy usługi dla podmiotów krajowych (sprzedaż usług, dla których miejscem opodatkowania w podatku od towarów i usług jest Polska, opodatkowane wg stawki podstawowej VAT) jak i zagranicznych (miejsce opodatkowania VAT jest poza terytorium kraju). Model współpracy przewiduje zarówno, że usługi świadczone są bezpośrednio dla ostatecznego klienta lub też dla firmy pośredniczącej, nabywającej usługi z kilku centrów usług outsourcingowych, która odsprzedaje te usługi do klienta końcowego. Klientami końcowymi świadczonych przez Spółkę usług są firmy produkcyjne, handlowe oraz usługowe, działające w różnych branżach, np. spożywczej, motoryzacyjnej, filmowej czy finansowej. Klientami Spółki są również firmy działające w sektorze ubezpieczeń. W ramach współpracy z firmami ubezpieczeniowymi świadczone są usługi o charakterze techniczno – administracyjnym, polegające przede wszystkim na wprowadzaniu do systemów teleinformatycznych ubezpieczyciela informacji uzyskiwanych od jego klientów oraz wewnętrznym monitorowaniu i procesowaniu wniosków składanych przez ubezpieczonych do ubezpieczyciela. Prowadzona obecnie działalność nie wymaga od Spółki rejestracji jako agent lub broker ubezpieczeniowy. W związku z tym Spółka obecnie nie jest agentem bądź brokerem ubezpieczeniowym.

Spółka zamierza rozszerzyć zakres świadczonych usług dla firm ubezpieczeniowych o czynności związane z informowaniem o produktach ubezpieczeniowych i przedstawianiem możliwości zakupu takich produktów. Na podstawie kontraktu, który Spółka zamierza podpisać, obok czynności o charakterze techniczno – administracyjnym, będą świadczone usługi w ramach których pracownicy C., będą podejmować działania zmierzające do zawarcia nowej umowy ubezpieczeniowej, przedłużenia istniejącej umowy lub przedłużenia umowy na nowych warunkach. W związku z zamiarem dokonywania czynności związanych z proponowaniem zawarcia umowy, jej przedłużenia lub zmiany warunków, zostanie dokonana rejestracja Spółki w rejestrze pośredników ubezpieczeniowych jako agenta ubezpieczeniowego.

W ramach planowanej umowy, pracownicy Spółki znajdujący się w biurze zlokalizowanym w jednym z oddziałów C. uzyskają dostęp do systemów teleinformatycznych firmy ubezpieczeniowej. Uzyskanie dostępu do systemów teleinformatycznych umożliwi:

1.  Dostęp do danych klientów firmy ubezpieczeniowej,
2.  Uzyskanie informacji o zawartych polisach i ich statusie,
3.  Odbieranie połączeń telefonicznych od klientów firmy ubezpieczeniowej dzwoniących na numer infolinii ubezpieczyciela,
4.  Otrzymywanie poczty elektronicznej kierowanej na adres internetowy ubezpieczyciela.

Ponadto w celu świadczenia usług ubezpieczyciel będzie przekazywał Spółce korespondencję listową otrzymywaną od klientów, związaną z zakresem świadczonych przez niego usług.

W ramach planowanej umowy można wyróżnić trzy typy czynności, które będą wykonywane przez Spółkę:

1.  Czynności techniczno – administracyjne, które obejmują:
    1.  Monitorowanie płatności, tj. weryfikowanie przyczyny braku wpłat lub opóźnień w płatnościach.
    2.  Zarządzanie procesem związanym z niedoręczoną korespondencją, poprzez wyjaśnianie przyczyny niedoręczenia i archiwizację niedoręczonej korespondencji.
    3.  Sprawdzanie wyrywkowo poprawności korespondencji generowanej przez system ubezpieczyciela.
    4.  Administrowanie systemem informatycznym ubezpieczyciela.
2.  Czynności administracyjno – techniczne związane z obsługą klienta:

Czynności te polegają na wprowadzaniu do systemów teleinformatycznych firmy ubezpieczeniowej informacji uzyskanych od klientów ubezpieczyciela lub udzielanie klientom informacji na podstawie danych z systemu. Uzyskane informacje będą dotyczyć:

1.  Zmiany w danych związanych z polisą ubezpieczeniową np. numeru telefonu kontaktowego, adresu, danych beneficjenta polisy itp.
2.  Wniosku o rozwiązanie umowy.
3.  Skargi na działanie firmy ubezpieczeniowej.
4.  Zapytania dotyczącego statusu umowy.
5.  Wniosku o wypłatę odszkodowania,
6.  Zawartej lub odnowionej polisy ubezpieczeniowej.

1.  Dodatkowe czynności

W ramach usług związanych z obsługą klientów firmy ubezpieczeniowej Spółka zamierza wykonywać dodatkowe czynności będące rozszerzeniem czynności opisanych w pkt II, które będą polegały na informowaniu klientów firmy ubezpieczeniowej o możliwości:

1.  Przedłużenia umowy ubezpieczeniowej,
2.  Zawarcia nowej umowy,
3.  Zmiany warunków umowy i dostosowania jej do potrzeb i możliwości klienta.

Świadczenie usług przedstawionych w pkt III będzie wymagało zarejestrowania Spółki jako agenta ubezpieczeniowego. Kontakt pomiędzy firmą ubezpieczeniową, a jej klientami może odbywać się za pośrednictwem trzech kanałów: poczty elektronicznej, poczty tradycyjnej i poprzez infolinię. Korespondencja elektroniczna oraz tradycyjna po jej zeskanowaniu przez podmiot działający na zlecenie firmy ubezpieczeniowej, będzie przekazywana do Spółki. Infolinię ubezpieczyciela będą obsługiwać pracownicy Spółki. Klienci firmy ubezpieczeniowej nie będą informowani, że osoby, z którymi rozmawiają nie są pracownikami ubezpieczyciela.

Na podstawie planowanej umowy rolą pracownika C. w procesie opisanym w pkt II będzie weryfikacja w oparciu o wewnętrzną procedurę firmy ubezpieczeniowej czy forma zgłoszenia jest prawidłowa oraz czy zgłaszający ma prawo dokonać danej czynności, a następnie wprowadzenie nowych danych do systemu ubezpieczyciela.

Czynności związanie z zawieraniem lub zamianą zakresu umów będą rozszerzeniem usług przedstawionych w pkt II. W przypadku, gdy klient firmy ubezpieczeniowej będzie się kontaktował z ubezpieczycielem, np. w sprawie rozwiązania umowy, zostanie mu zaproponowane jej przedłużenie, zmiana warunków lub zostanie zaoferowany inny produkt ubezpieczeniowy. W przypadku, gdy klient firmy ubezpieczeniowej wyrazi zgodę na zawarcie nowej umowy, pracownik Spółki będzie inicjował procedurę związaną z zawarciem umowy poprzez wprowadzenie do systemu informatycznego ubezpieczyciela odpowiednich danych. W efekcie podjętych czynności system ubezpieczyciela wygeneruje umowę i prześle odpowiednią korespondencję do klienta.

Również w przypadku III grupy czynności osoba zawierająca umowę ubezpieczeniową nie będzie informowana, że osoba, z którą się kontaktuje nie jest pracownikiem ubezpieczyciela. Spółka nie będzie świadczyć usług przedstawionych w pkt III poprzez bezpośredni kontakt z klientem firmy ubezpieczeniowej w swoich biurach lub w innym miejscu. Kontakt będzie się odbywał zawsze za pośrednictwem urządzeń telekomunikacyjnych lub tradycyjnej poczty.

Wszystkie ww. czynności są świadczone w imieniu firmy ubezpieczeniowej. Czynności przedstawione w pkt I i II nie wymagają rejestracji jako agent lub broker ubezpieczeniowy.

Zakres świadczonych usług jest typowy dla usług tzw. back office i analogiczne usługi mogą być świadczone dla firmy telekomunikacyjnej, dostawcy telewizji kablowej lub energii elektrycznej.

Zgodnie z planowaną umową C. Polska Sp. z o.o. zamierza świadczyć ww. czynności jako jedną kompleksową usługę. Możliwe jest jednak, że w przyszłości dla innych produktów ubezpieczeniowych oferowanych przez ubezpieczyciela, nieobjętych planowaną umową, będą świadczone tylko niektóre czynności opisane powyżej. Spółka jednak nie będzie świadczyć wyłącznie czynności określonych w pkt III bez świadczenia usług opisanych w pkt II. Zawsze proponowanie zawarcia bądź przedłużenia umowy będzie rozszerzeniem czynności opisanych w pkt II. Zgodnie z planowaną umową uzyskiwane przez Spółkę wynagrodzenie będzie uzależnione od ilości osób zaangażowanych w świadczenie usług oraz czasu świadczenia usługi dla firmy ubezpieczeniowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy łączne świadczenie wszystkich ww. czynności jako kompleksowej usługi bądź łączne świadczenie wybranych usług opisanych w pkt I i II z usługami opisanymi w pkt III będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy usługi opisane w przedstawionym stanie faktycznym należy lub można rozpatrywać, jako odrębne usługi i w związku z tym niektóre usługi będą podlegać zwolnieniu z VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Spółki wszystkie czynności opisane w stanie faktycznym, o ile będą dokonywane na podstawie jednej umowy o świadczenie jednej kompleksowej usługi, należy rozpatrywać jako jedną usługę i usługa taka nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
2.  Możliwe jest również rozpatrywanie przedstawionych czynności, jako odrębnych usług, o ile strony transakcji podpiszą odrębne umowy na świadczenie poszczególnych usług i wyodrębnią takie usługi, jednak również w tym przypadku nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług dla czynności przedstawionych w stanie faktycznym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W opinii Spółki zwolnienie z VAT w przedstawionym stanie faktycznym oraz w zakresie zaadresowanym w pytaniach 1 i 2, można jedynie rozpatrywać w kontekście zwolnienia przewidzianego dla usług ubezpieczeniowych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), dalej „ustawa o VAT”, zwolnieniu od podatku VAT podlegają:

1.  usługi ubezpieczeniowe,
2.  usługi reasekuracyjne,
3.  usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych,
4.  usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek,

\- z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Jednocześnie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwalnia od podatku w szczególności usługę stanowiącą element wskazanych powyżej usług, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 37. Zasada ta nie ma jednak zastosowania do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa.

Wskazane wyżej zwolnienie od podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 135 ust. 1 pkt a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w myśl którego zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają transakcje ubezpieczeniowo – reasekuracyjne wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Spółka nie jest firmą ubezpieczeniową, nie świadczy również usług stanowiących odrębną całość usługi ubezpieczeniowej, dlatego ewentualne zwolnienie należy rozpatrywać w kontekście usług pośrednictwa.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia usługi ubezpieczeniowej ani też usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych sformułowane zostały przez ustawodawcę w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane co do zasady wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych.

Według art. 4 ww. ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane dalej „czynnościami agencyjnymi”, polegające na:

*   pozyskiwaniu klientów,

*   wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia,

*   uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna).

Stosownie do art. 6 ust. 2 cyt. ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, za pośrednictwo ubezpieczeniowe nie uznaje się działalności polegającej na dostarczaniu osobom zainteresowanym ochroną ubezpieczeniową ogólnych informacji o możliwości zawierania umów ubezpieczenia oraz o warunkach i skutkach takich umów, w szczególności o zakresie ochrony ubezpieczeniowej, jeżeli informacje są dostarczane przez podmiot wykonujący działalność inną niż pośrednictwo ubezpieczeniowe, pozostają w związku z tą działalnością i nie mają na celu doprowadzenia do zawarcia lub wykonania umowy ubezpieczenia.

Agentem ubezpieczeniowym jest przedsiębiorca wykonujący działalność agencyjną na podstawie umowy agencyjnej zawartej z zakładem ubezpieczeń i wpisany do rejestru agentów ubezpieczeniowych. Czynności agencyjne wykonywane przez agenta w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego należy rozumieć jako czynności wykonywane w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, polegające na pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych. W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, że umowa, która zostanie zawarta z firmą ubezpieczeniową nie będzie miała charakteru umowy agencyjnej ani umowy pośrednictwa. Podstawą umowy, która będzie łączyć Spółkę z firmą ubezpieczeniową będzie przejęcie od zlecającego obsługi procesów wewnętrznych. Spółka nie będzie podejmować żadnych działań mających na celu aktywną sprzedaż produktów ubezpieczeniowych. Wszystkie czynności wykonywane w ramach umowy będą świadczone na zasadzie rzetelnego wykonywania powierzonych obowiązków, a nie na zasadzie uzyskania określonego efektu. Spółka nie będzie pozyskiwała klientów ani wykonywała czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia. W każdym przypadku Spółka będzie wykonywała usługi dla podmiotów będących już klientami firmy ubezpieczeniowej.

Intencją Spółki jest świadczenie jednej kompleksowej usługi, która będzie się składać z czynności opisanych w pkt I-III stanu faktycznego. Czynności opisane w pkt III będą jedynie uzupełnieniem czynności opisanych w pkt II, dlatego też czynności przedstawione w opisie stanu faktycznego należy rozpatrywać jako jedną kompleksową usługę. Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, że nie jest jednoznacznie możliwe w oparciu o umowę, którą zamierza podpisać wydzielenie poszczególnych czynności, jako odrębnych usług ze względu na brak możliwości monitorowania, jaka część czasu jest przeznaczona na wykonanie konkretnej czynności, z uwagi na ich wzajemne powiązanie oraz sposób kalkulacji wynagrodzenia oparty na podstawie ilości zaangażowanych pracowników oraz czasu świadczenia usług.

W związku z powyższym i biorąc pod uwagę nie tylko charakter wykonywanych czynności, stosunek prawny łączący strony umowy, ale również przepisy dotyczące działalności ubezpieczeniowej, nie ma najmniejszych podstaw do tego, aby przedstawione w stanie faktycznym czynności uznać za czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego, które mogą podlegać zwolnieniu z podatku VAT. W przeciwnym razie o wysokości opodatkowania decydowałyby przepisy niepodatkowe (nakładające obowiązek rejestracji jako agent ubezpieczeniowy) i doprowadziłoby do sytuacji, że świadczenie tej samej czynności np. call center lub IT dla jednych podmiotów byłoby zwolnione z podatku, a dla innych opodatkowane.

Dla określenia zasad opodatkowania podatkiem VAT nie może mieć znaczenia obowiązek posiadania uprawnień wynikających z innych ustaw.

Niezależnie od powyższego, nawet w przypadku, gdyby w przedmiotowym stanie faktycznym udało się wprowadzić model monitorowania czasu świadczenia usługi oraz wypracowania zasad rozliczeń pomiędzy stronami umowy, które będą pozwalały na wyodrębnienie poszczególnych czynności i ich wycenę na potrzeby wzajemnych rozliczeń, lub gdyby, Spółka w ramach podpisanej umowy wykonywała tylko niektóre z czynności opisanych w stanie faktycznym, to wykonywanie tych czynności nie będzie podlegało zwolnieniu z VAT.

Spółka pragnie przy tym podkreślić, że w przedmiotowym stanie faktycznym, niezależnie od przyjętego modelu rozliczeń, nie jest możliwe świadczenie czynności opisanych w pkt III bez połączenia z czynnościami opisanymi w pkt II. Czynności opisane w pkt III będą jedynie wykonywane w konsekwencji działań ubezpieczonych opisanych w pkt II.

Spośród czynności przedstawionych w stanie faktycznym, jedynie czynności opisane w pkt III wymagają od Spółki rejestracji jako agent ubezpieczeniowy. Zatem, w każdym przypadku podstawowa część usługi, nie będzie wymagać rejestracji, o której mowa w przepisach ubezpieczeniowych. Również w każdym przypadku charakter prawny stosunku łączącego Spółkę i firmę ubezpieczeniową nie będzie miał formy umowy pośrednictwa. W związku z tym, nawet gdyby rozpatrywać czynności przedstawione w opisie stanu faktycznego jako odrębne usługi, nie można byłoby wyodrębnić jakiejkolwiek samodzielnej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, ani też nie można wyodrębnić elementu, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, który mógłby podlegać zwolnieniu z VAT.

Przedstawione powyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wyroku ETS z 3 marca 2005 r. w sprawie C-472/03. Zdaniem Trybunału do istoty pośrednictwa ubezpieczeniowego (zwolnionego z VAT) należy wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem. W sprawie analizowanej przed ETS taka sytuacja nie wystąpiła, bo działanie podatnika rozpoczynało się dopiero w momencie przyjmowania wniosków ubezpieczeniowych. Ustalanie i wypłata prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym, utrzymywanie kontaktów z pośrednikami, zarządzanie aspektami związanymi z reasekuracją oraz dostarczanie informacji pośrednikom ubezpieczeniowym i administracji podatkowej to zdaniem Trybunału czynności mające istotny wkład w działalność zakładu ubezpieczeniowego, jednak same w sobie nie wchodzą w zakres usług pośrednika ubezpieczeniowego.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę, że podobna argumentacja została zaprezentowana przez Ministra Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 20 lipca 2012 r. Nr PT1/033/1/2/EFU/2012/PT-304 cyt. „… zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, uwzględniając przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe, czyli specyficzne. W tym kontekście niektóre usługi wykonywane w ramach likwidacji szkód trudno jest uznać za specyficzne dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem występować w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia. \[\`(...)\`\] Należy przy tym zauważyć, iż fakt, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku. Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” — wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65). Wymienione zatem powyżej przykładowe usługi stanowią czynności o charakterze czysto technicznym, w związku z tym nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług – niezależnie od tego, czy są świadczone w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń, czy też podmiotów niebędących zakładami ubezpieczeń.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy o VAT).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, ze zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z uzasadnienia wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych wynika, że Trybunał podjął się też próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest zaś uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Analizując zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 950 z późn. zm.).

I tak, na podstawie art. 3 ust. 1 ww. ustawy przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

W przepisach art. 3 ust. 3-5 powołanej ustawy, wymienione zostały czynności ubezpieczeniowe, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w ust. 1, są:

1.  zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154, z późn. zm.), a także wykonywanie tych umów; 1a) zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna);
2.  składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów, o których mowa w pkt 1 i 1a;
3.  ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1 i 1a;
4.  ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt 1 i 1a.

W myśl art. 3 ust. 4 ww. ustawy czynnościami ubezpieczeniowymi są również:

1.  ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;
2.  wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 1a;
3.  przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;
4.  prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;
5.  prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem:
    1.  umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych,
    2.  umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych;
6.  lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;
7.  wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw.

Natomiast aktem określającym zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych jest ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. 2003 r., Nr 124, poz. 1154 z późn. zm.).

Stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia i jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych (\`(...)\`).

W myśl art. 4 pkt 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje czynności w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej, zwane dalej „czynnościami brokerskimi”, polegające na zawieraniu lub doprowadzaniu do zawarcia umów ubezpieczenia, wykonywaniu czynności przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności brokerskich (działalność brokerska).

Z kolei art. 20 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym wskazuje, że brokerem ubezpieczeniowym jest osoba fizyczna albo prawna posiadająca, wydane przez organ nadzoru, zezwolenie na wykonywanie działalności brokerskiej i wpisana do rejestru brokerów ubezpieczeniowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług outsourcingowych, głównie w obszarze księgowości i finansów oraz usług IT, a także usług doradczych i związanych z wdrażaniem systemów informatycznych. Jednym z klientów Spółki są firmy działające w sektorze ubezpieczeń. W ramach współpracy z firmami ubezpieczeniowymi świadczone są usługi o charakterze techniczno – administracyjnym, polegające przede wszystkim na wprowadzaniu do systemów teleinformatycznych ubezpieczyciela informacji uzyskiwanych od jego klientów oraz wewnętrznym monitorowaniu i procesowaniu wniosków składanych przez ubezpieczonych do ubezpieczyciela. Prowadzona obecnie działalność nie wymaga od Spółki rejestracji jako agent lub broker ubezpieczeniowy. W związku z tym Spółka obecnie nie jest agentem bądź brokerem ubezpieczeniowym. Spółka zamierza rozszerzyć zakres świadczonych usług dla firm ubezpieczeniowych o czynności związane z informowaniem o produktach ubezpieczeniowych i przedstawianiem możliwości zakupu takich produktów. Na podstawie kontraktu, który Spółka zamierza podpisać, obok czynności o charakterze techniczno – administracyjnym, będą świadczone usługi w ramach których pracownicy Wnioskodawcy będą podejmować działania zmierzające do zawarcia nowej umowy ubezpieczeniowej, przedłużenia istniejącej umowy lub przedłużenia umowy na nowych warunkach. W związku z zamiarem dokonywania czynności związanych z proponowaniem zawarcia umowy, jej przedłużenia lub zmiany warunków, zostanie dokonana rejestracja Spółki w rejestrze pośredników ubezpieczeniowych jako agenta ubezpieczeniowego.

W ramach planowanej umowy można wyróżnić trzy typy czynności, które będą wykonywane przez Spółkę:

1.  Czynności techniczno – administracyjne, które obejmują m.in. monitorowanie płatności, zarządzanie procesem związanym z niedoręczoną korespondencją, poprzez wyjaśnianie przyczyny niedoręczenia i archiwizację niedoręczonej korespondencji, sprawdzanie wyrywkowo poprawności korespondencji generowanej przez system ubezpieczyciela, administrowanie systemem informatycznym ubezpieczyciela.
2.  Czynności administracyjno – techniczne związane z obsługą klienta, które polegają na wprowadzaniu do systemów teleinformatycznych firmy ubezpieczeniowej informacji uzyskanych od klientów ubezpieczyciela lub udzielanie klientom informacji na podstawie danych z systemu.
3.  Dodatkowe czynności stanowiące rozszerzenie czynności opisanych w pkt 2, które będą polegały na informowaniu klientów firmy ubezpieczeniowej o możliwości przedłużenia umowy ubezpieczeniowej, zawarcia nowej umowy, zmiany warunków umowy i dostosowania jej do potrzeb i możliwości klienta.

Zgodnie z planowaną umową Wnioskodawca zamierza świadczyć ww. czynności jako jedną kompleksową usługę. Możliwe jest jednak, że w przyszłości dla innych produktów ubezpieczeniowych oferowanych przez ubezpieczyciela, nieobjętych planowaną umową, będą świadczone tylko niektóre czynności opisane powyżej. Spółka jednak nie będzie świadczyć wyłącznie czynności określonych w pkt 3 bez świadczenia usług opisanych w pkt 2. Zawsze proponowanie zawarcia bądź przedłużenia umowy będzie rozszerzeniem czynności opisanych w pkt 2. Zgodnie z planowaną umową uzyskiwane przez Spółkę wynagrodzenie będzie uzależnione od ilości osób zaangażowanych w świadczenie usług oraz czasu świadczenia usługi dla firmy ubezpieczeniowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą potraktowania czynności opisanych w pkt 1-3 jako jednej kompleksowej usługi opodatkowanej właściwą stawką podatku VAT.

Pojęcie usługi kompleksowej wprowadzone zostało do doktryny i praktyki orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Commisioners of Customs and Excise przeciwko Card Protection Plan Ltd. W przytoczonym wyroku Trybunał orzekł, że każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT należy traktować jako odrębne i niezależne, jednakże w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy usługami wchodzącymi w skład usługi złożonej w zakresie celów, które usługi te realizują. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Zatem jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej W celu ustalenia czy dana usługa może być uznana za usługę złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem wszystkich ekonomicznych aspektów tej transakcji.

Istotnym zatem jest ustalenie czy faktycznie wszystkie czynności (opisane w pkt 1-3), za które Wnioskodawca zamierza pobierać wynagrodzenie są ze sobą tak ściśle powiązane w zakresie celu jakiemu służą, że ich oddzielenie stanowiłoby jedynie sztuczny, niczym nieuzasadniony podział.

Z uwagi na opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego nie można zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanego, że czynności administracyjno – techniczne oraz dodatkowe do nich, które Wnioskodawca zamierza podejmować w ramach zawartej umowy stanowią świadczenie kompleksowe. W okolicznościach niniejszej sprawy trudno wskazać usługę główną (zasadniczą) oraz usługi pomocnicze, które byłyby wykorzystywane do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Czynności opisane we wniosku są usługami, które mają charakter samoistny, tj. mogą być wykonane niezależnie od siebie. Charakteru tych usług jako odrębnych i niezależnych od siebie nie zmienia fakt zawarcia przez strony stosunku cywilnoprawnego jednej umowy, na podstawie której Wnioskodawca będzie świadczyć wszystkie ww. usługi, ponieważ to nie ilość zawartych umów świadczy o kompleksowości usług, lecz ich rodzaj i charakter.

W konsekwencji tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że Wnioskodawca nie świadczy usługi kompleksowej.

Przechodząc do zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usług opisanych we wniosku należy stwierdzić, że w stosunku do Zainteresowanego nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, ponieważ nie będzie on wykonywał usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych, usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usług świadczonych przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Nie będzie również podejmować żadnych czynności, które stanowiłyby element usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że świadczone przez Spółkę usługi będą stanowić wyłącznie czynności o charakterze techniczno-administracyjnym związanym, jak wskazuje Spółka, z obsługą procesów wewnętrznych polegających na rzetelnym i prawidłowym administrowaniu umową zawartą między firmą ubezpieczeniową a ubezpieczonymi. Spółka nie będzie podejmować żadnych działań mających na celu aktywną sprzedaż produktów ubezpieczeniowych. Wszystkie czynności wykonywane w ramach umowy będą świadczone na zasadzie rzetelnego wykonywania powierzonych obowiązków, a nie na zasadzie uzyskania określonego efektu. Spółka nie będzie pozyskiwała klientów ani wykonywała czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia. W każdym przypadku Spółka będzie wykonywała usługi dla podmiotów będących już klientami firmy ubezpieczeniowej.

Z uwagi na opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że czynności administracyjno – techniczne oraz dodatkowe do nich, które Wnioskodawca zamierza podejmować w ramach zawartej umowy nie mieszczą się w zakresie zwolnień ani w zakresie stawek preferencyjnych przewidzianych przepisami dotyczącymi podatku VAT. W konsekwencji usługi te będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 z uwagi na odmienne uzasadnienie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.