Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-588/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-08-04
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży działki na zakup lokalu mieszkalnego oraz ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w 2008r.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; notariusze; odsetki; opłata-opłaty sądowe; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; ubezpieczenia; wycena; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura 04 maja 2011r.), uzupełnionym w dniu 06 lipca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży działki budowlanej na zakup lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu:
    *   ceny nabycia działki budowlanej zgodnie z aktem notarialnym,
    *   wydatków notarialnych związanych ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości,
    *   podatku od czynności cywilnoprawnych,
    *   opłaty sądowej - **jest prawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu:
    *   opłaty za wydanie zaświadczenia o kosztach kredytu hipotecznego,
    *   odsetek od kredytu,
    *   wydatku na ubezpieczenie kredytu,
    *   wydatku związanego z wyceną nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 maja 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w przypadku wydatkowania tych środków na zakup lokalu mieszkalnego oraz ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 22 czerwca 2011r. Znak: IBPBII/2/415-587/11/AK; IBPBII/2/415-588/11/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 06 lipca 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 07 stycznia 2008r. wnioskodawczyni kupiła wraz z mężem działkę budowlaną. Kwota zakupu według aktu notarialnego wynosiła 120 000 zł.

Na zakup działki małżonkowie uzyskali kredyt w banku. Kredyt został udzielony na kwotę 126 088 zł i obejmował również dodatkowe koszty jak: wycena nieruchomości, koszty notarialne, opłatę sądową, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiotową działkę małżonkowie sprzedali w dniu 20 kwietnia 2010r. za kwotę 162 000 zł. W dniu 23 kwietnia 2010r. kredyt został spłacony w całości. Koszty jakie małżonkowie ponieśli w związku z udzielonym na zakup działki kredytem wynosiły łącznie 145 630,23 zł:

*   kapitał: 126 088 zł
*   odsetki: 18 749,65 zł
*   ubezpieczenie kredytu, które zgodnie z umową kredytową było obowiązkowe: 742,58 zł
*   opłata za wydanie zaświadczenia o kosztach kredytu hipotecznego: 50 zł.

Rzeczywisty dochód uzyskany ze sprzedaży wyniósł 16 369,77 zł. Kwota ta w całości została przeznaczona na zakup mieszkania w 2009r.

W złożonym zeznaniu za 2010r. - wspólnym małżonków - nie mogli oni odliczyć wszystkich rzeczywistych udokumentowanych kosztów nabycia wymienionych powyżej. Wnioskodawczyni wskazała, że taką informację uzyskała o interpretacji przepisów obowiązujących w 2008r. (w roku nabycia nieruchomości).

W związku z powyższym kwota do zapłaty, wynikająca ze wspólnego zeznania małżonków, po uwzględnieniu możliwych odliczeń i ulg na dwoje dzieci wyniosła 5 644 zł. Wnioskodawczyni wskazała, że zachwiało to równowagę finansową jej rodziny zwłaszcza, że wszystkie oszczędności zostały przeznaczone na zakup wspomnianego wyżej mieszkania.

Ponadto wnioskodawczyni wskazała, że obecnie przebywa na niepłatnym urlopie wychowawczym a jej mąż prowadzi działalność gospodarczą w spółce cywilnej w dotkniętej kryzysem branży architektonicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy możliwe jest przeznaczenie całości uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości dochodu na zakup mieszkania bez konieczności odprowadzenia podatku od tej kwoty przez zastosowanie ulgi na zakup mieszkania?
2.  Jeżeli na pierwsze pytanie odpowiedź jest negatywna, to czy możliwe jest opodatkowanie rzeczywistego dochodu po uwzględnieniu wszystkich faktycznych i udokumentowanych kosztów nabycia nieruchomości – działki budowlanej?

Zdaniem wnioskodawczyni, w związku ze zmianami przepisów dotyczących ulg na zakup mieszkania, zasadnym wydaje się umożliwienie podatnikowi przeznaczenia środków ze sprzedaży nieruchomości posiadanej w celach mieszkalnych (działka zakupiona pod budowę domu) na zakup innej nieruchomości na ten sam cel, bez konieczności odprowadzania podatku od tej kwoty. Wnioskodawczyni wskazała, że zakupiona przez nią i męża działka budowlana przeznaczona była pod budowę domu jednorodzinnego, a jej sprzedaż była ściśle związana z zakupem mieszkania, na które środki finansowe zostały w całości przeznaczone.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że udokumentowane koszty nabycia, wymienione jako koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w art. 22 ust. 6c ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny uwzględniać wszystkie rzeczywiste koszty, w tym koszty obsługi kredytu jakie podatnik musiał ponieść. Jej dochód rzeczywisty jest bowiem pomniejszony o wszystkie koszty.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego wynika, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia lub wybudowania, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym jakie ulgi będą miały zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia tych nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości.

Inne bowiem przepisy a tym samym i ulgi obowiązują w przypadku sprzedaży przed upływem pięcioletniego okresu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nabytych lub wybudowanych do 31 grudnia 2006r., inne dla nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości nabytych lub wybudowanych od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. a także inne ulgi obowiązują w przypadku sprzedaży nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości nabytych lub wybudowanych od 01 stycznia 2009r.

Zatem o możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu (przychodu) ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nie decyduje data sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, ale data nabycia tej nieruchomości, jej części lub udziału.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała w 2010r. nieruchomość – działkę budowlaną, którą zakupiła w dniu 07 stycznia 2008r.

Oznacza to, w przedmiotowej sprawie sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, tym samym sprzedaż ta stanowiła dla wnioskodawczyni źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 10 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży tej nieruchomości należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008r. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

W tym miejscu zauważyć należy, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., a więc mające zastosowanie w sprawie nie przewidywały możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, w przypadku przeznaczenia środków na zakup lokalu mieszkalnego.

Możliwość taką przewidują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 131, obowiązujące od dnia 01 stycznia 2009r., ale wyłącznie w odniesieniu do nieruchomości nabytych od tego dnia. Natomiast w sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek wnioskodawczyni działkę budowlaną nabyła w dniu 07 stycznia 2008r. a więc do oceny skutków prawnych sprzedaży tej działki należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Tym samym, skoro ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. w zamkniętym katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w art. 21 tej ustawy, nie przewidywała możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w sytuacji przeznaczenia przychodu na własne cele mieszkaniowe, czyli np. na zakup lokalu mieszkalnego, to tym samym brak jest podstaw do twierdzenia, że zwolnienie takie przysługuje wnioskodawczyni. Zatem w przedmiotowej sprawie fakt czy wnioskodawczyni przeznaczyła uzyskane ze sprzedaży środki na zakup mieszkania pozostaje bez wpływu na jej sytuację podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiadając zatem na pierwsze z zadanych przez wnioskodawczynię we wniosku pytań stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie ze względu na datę zakupu nieruchomości – działki budowlanej (2008r.), a tym samym mające w sprawie zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. nie istnieje możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w przypadku przeznaczenia środków pieniężnych na zakup innej nieruchomości. Oznacza to, że uzyskany przez wnioskodawczynię dochód z odpłatnego zbycia w dniu 20 kwietnia 2010r. działki budowlanej podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30 e ust. 2 ww. ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile takie wydatki sprzedawca ponosi. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Natomiast koszty uzyskania przychodu w przedmiotowej sprawie należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulującym sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy i praw nabytych odpłatnie. I tak stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży działki (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania przychodu (ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c), tj. kosztami nabycia i nakładami, które zwiększyły wartość sprzedanej nieruchomości.

W ocenie wnioskodawczyni, do kosztów nabycia może zliczyć:

*   kapitał (126 088 zł), czyli kwotę zakupu działki (120 000 zł) plus dodatkowe koszty, takie jak wycena nieruchomości, koszty notarialne, opłatę sądową, podatek od czynności cywilnoprawnych,
*   odsetki (18 749,65 zł),
*   ubezpieczenie kredytu, które zgodnie z umową kredytową było obowiązkowe (742,582 zł),
*   opłatę za wydanie zaświadczenia o kosztach kredytu hipotecznego (50 zł).

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że każdy z małżonków jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, zatem każdy z nich rozlicza przychód, koszty jego uzyskania oraz dochód stosownie do udziału posiadanego w będącej przedmiotem odpłatnego zbycia nieruchomości. Zgodnie bowiem z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Natomiast przy ustalaniu dochodu osiąganego z majątku wspólnego, znajduje zastosowanie przepis art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z którego wynika, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Oznacza to, że jeżeli w przedmiotowej sprawie małżonkowie nie zawierali umów majątkowych małżeńskich, to w celu obliczenia należnego podatku z tytułu zbycia działki wnioskodawczyni może uwzględnić wyłącznie przychód oraz wartości wskazanych kosztów jego uzyskania w wysokości 1/2, odpowiadającej jej udziałowi w majątku wspólnym małżonków. Zatem obliczając podatek z odpłatnego zbycia przedmiotowej działki, który należało wykazać w pozycji 193 lub 194 zeznania PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2010r., składanym do końca kwietnia 2011r., jeżeli małżonkowie nie zawierali umowy majątkowej małżeńskiej wnioskodawczyni winna była uwzględnić wartość połowy uzyskanego ze sprzedaży przychodu oraz wydatków mogących stanowić koszt uzyskania przychodu, zgodnie z udziałem jaki posiada w majątku wspólnym. Pozostały przychód oraz koszty uzyskania przychodu przypadały bowiem na męża wnioskodawczyni i to on winien rozliczyć się z nich i w poz. 193 lub 194 zeznania PIT-36 wykazać należny przypadający na niego podatek.

Przechodząc natomiast do kosztów uzyskania przychodu zauważyć należy, że przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów.

Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Kosztem nabycia nie jest w żadnym wypadku kwota zaciągniętego i spłaconego po sprzedaży nieruchomości kredytu. Skoro zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a tym samym od kwoty kredytu nie płaci się w momencie jego uzyskania podatku dochodowego, to oczywistym jest, że wydatki na spłatę kredytu nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu.

Kosztem nabycia dla wnioskodawczyni będzie ½ ceny określonej w akcie notarialnym z dnia 07 stycznia 2008r., jaką wnioskodawczyni wraz z mężem zapłaciła sprzedającemu za działkę. Powyższe oznacza, że wnioskodawczyni kwotę tę może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przypadający na nią przychód.

Zatem w przedmiotowej sprawie do kosztów nabycia wnioskodawczyni może zaliczyć ½ kwoty zapłaconej sprzedawcy za działkę budowlaną, stanowiącą zgodnie z aktem notarialnym z dnia 07 stycznia 2008r. koszt nabycia działki, a nie kapitał czyli kwotę udzielonego kredytu plus dodatkowe koszty.

Natomiast dodatkowe koszty, które powiększały wartość udzielonego wnioskodawczyni przez bank kredytu należy rozpatrywać odrębnie od samej kwoty zakupu działki.

I tak kosztem nabycia mogą być wydatki notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości w części przypadające na wnioskodawczynię. Do kosztów nabycia zaliczyć można również poniesiony przez wnioskodawczynię wydatek na podatek od czynności cywilnoprawnych oraz opłatę sądową. Wydatki te mieszczą się bowiem w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym wnioskodawczyni odliczy jedynie połowę tych wydatków stosownie do posiadanego przez siebie udziału w majątku wspólnym.

Jednakże kategorii kosztu uzyskania przychodu w świetle art. 22 ust. 6c ustawy nie może stanowić opłata za wydanie zaświadczenia o kosztach kredytu hipotecznego. Zaświadczenie to nie miało bowiem w żaden sposób wpływu na uzyskany przez wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży nieruchomości. Posiadanie takiego zaświadczenia nie jest też warunkiem sprzedaży nieruchomości, a zatem wydatku na uzyskanie tego zaświadczenia wnioskodawczyni nie poniosła po to, aby sprzedać przedmiotową działkę. Tym samym wnioskodawczyni nie może pomniejszyć przychodu o wydatek za wydanie zaświadczenia o kosztach kredytu hipotecznego. Nie jest to bowiem koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nie mogą być również odsetki od kredytu, są to bowiem wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie nieruchomości i mają związek ze spłatą kredytu. Odsetki są kosztem pozyskania kapitału na zakup nieruchomości a więc niejako „ceną” jaką podatnik musi zapłacić w związku z pożyczeniem przez bank pieniędzy. Odsetki to koszt kredytobiorcy ponoszony za pożyczone przez niego środki, a więc związany z obsługą kredytu i tego kredytu dotyczący.

Sytuacja, w której podatnik kupujący nieruchomość za środki z kredytu w przypadku sprzedaży nieruchomości mógłby zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu prowadziłaby do nierównego traktowania podatników. Bowiem podatnicy, którzy zakupili nieruchomość ze środków własnych nie mieliby możliwości pomniejszenia przychodu o żadne koszty poniesione w związku z nagromadzeniem tych własnych środków na nabycie nieruchomości – jej zakupu dokonali wszak z własnych oszczędności, natomiast podatnik, który środki na zakup nieruchomości pożyczył mógłby do kosztów zaliczyć wydatki zapłacone kredytodawcy za pożyczone pieniądze. Tymczasem ceną nabycia jest kwota należna zbywcy z tytułu sprzedaży a nie bankowi za udostępnienie kapitału. Zatem odsetki w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy i wydatek na spłatę odsetek ten nie może być przyjęty jako koszt obniżający podstawę opodatkowania ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Również wydatki na ubezpieczenie kredytu oraz wycenę nieruchomości nie mogą absolutnie stanowić kosztu nabycia. Koszty te były bowiem związane wyłącznie z uzyskaniem kredytu. Wydatki te wynikają wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy wnioskodawczynią a bankiem. Co do zasady, każdy bank udzielając kredytu obciąża stronę kupującą obowiązkiem ubezpieczenia, wycenia nieruchomość oraz nalicza inne opłaty kredytowe. Nie są to w żadnym wypadku jednak koszty nabycia tej nieruchomości tylko koszty na jakie podatnik godzi się w momencie zwierania umowy o kredyt, żeby pozyskać kapitał. Wydatek ten związany jest zatem wyłącznie z uzyskaniem kredytu. Wydatki poniesione przez wnioskodawczynię w związku z uzyskaniem kredytu nie mieszczą się w kategorii kosztów uzyskania przychodów, bowiem stanowią wydatek związany wyłącznie z kredytem i jako taki nie stanowią kosztu nabycia przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym należy powtórzyć za sądami powszechnie akceptowaną zasadę, że nie każdy „rzeczywiście” poniesiony przez podatnika wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym przychód. Ustawodawca w sposób nie budzący wątpliwości wskazał w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, które z poniesionych przez podatnika wydatków mogą stanowić koszt uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu nieruchomości, nie pozostawiając podatnikowi dowolności w tym względzie.

Zapisy określające jakie wydatki w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości nabytych odpłatnie stanowią koszt uzyskania przychodu zawiera art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości przychód, lecz tylko ten który pozostaje w takim związku że poniesienie go miało wpływ na nabycie nieruchomości lub uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia tej nieruchomości. Zgoda na zapłatę odsetek, ubezpieczenie, wycena nieruchomości, zaświadczenie z banku – to wszystko miało wpływ jedynie na udzielenie kredytu. Dlatego przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu każdy wydatek wymaga nie tylko oceny pod kątem czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika o wpływie poniesionego przez niego wydatku na osiągnięcie przychodu. Wydatek musi zostać poniesiony celowo i być zasadny z punktu widzenia nabycia bądź zbycia nieruchomości. Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości.

Reasumując, moment nabycia lub wybudowania nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy decyduje o tym jakie przepisy prawa podatkowego, a tym samym jakie ulgi będą miały zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia tych nieruchomości i praw.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości – działki budowlanej miało miejsce w 2008r., to dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia ww. nieruchomości należy zastosować tylko i wyłącznie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., które nie stanowiły o zwolnieniu z opodatkowania dochodu w przypadku wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na nabycie np. lokalu mieszkalnego. Zatem w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni nie może skorzystać z tego zwolnienia, a uzyskany przez nią dochód podlegał opodatkowaniu zgodnie z zasadami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

Podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży w 2010r. działki stanowiła przypadająca na wnioskodawczynię wartość sprzedanej nieruchomości, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu, do których wnioskodawczyni może zaliczyć również odpowiadające jej udziałowi we wspólności małżeńskiej:

*   cenę jaką sprzedającemu zapłaciła za działkę budowlaną zgodnie z aktem notarialnym,
*   wydatki notarialne, czyli związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem nieruchomości,
*   podatek od czynności cywilnoprawnych oraz
*   opłatę sądową.

Wydatki te mieszczą się bowiem w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawczyni odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w 2010r. działki budowlanej ww. wydatków należało uznać za prawidłowe.

Natomiast kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie może być:

*   opłata za wydanie zaświadczenia o kosztach kredytu hipotecznego,
*   odsetki od kredytu,
*   wydatki na ubezpieczenie kredytu oraz
*   wydatki związane z wyceną nieruchomości,

gdyż takiej możliwości nie przewiduje art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w 2010r. działki budowlanej ww. wydatków należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienić należy, że sposób opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości jest ściśle determinowany przez przepisy prawa. O obowiązku opodatkowania decyduje ustawodawca. W myśl postanowień Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej każdy jest obowiązany do ponoszenia świadczeń i ciężarów publicznych. Istota podatku dochodowego sprowadza go właśnie do roli takiego ciężaru publicznego, który stanowi uszczuplenie w budżecie obywateli na rzecz budżetu Państwa. Dlatego argument wnioskodawczyni, że zapłata przez nią podatku zachwiała jej równowagę finansową w żadnym wypadku nie może być podstawą do rozliczenia przez nią uzyskanego przychodu w sposób sprzeczny z prawem celem uniknięcia opodatkowania. Stanowiłoby to bowiem złamanie zasady powszechności i równości opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.