Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.270.2018.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-24
Teza: 1.zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wypłaconych odszkodowań. 2.wypłacone przez ubezpieczyciela odszkodowanie przychodem podatkowym.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; przychód; ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaconych przez Spółkę odszkodowań ‒ **jest prawidłowe,**

*   uznania za przychód podatkowy uzyskanych przez Ubezpieczyciela kwot odpowiadających wypłaconym przez Spółkę odszkodowaniom ‒ **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wypłaconych przez Spółkę odszkodowań oraz uznania za przychód podatkowy zwróconych przez Ubezpieczyciela kwot odpowiadających wypłaconym przez Spółkę odszkodowaniom.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka świadczy usługi transportowe polegające na przewozie przesyłek będących własnością klientów. W związku z realizacją przedmiotowych usług, zdarzają się przypadki powstawania szkód w powierzonych Spółce towarach. W konsekwencji, w takich sytuacjach Wnioskodawca, zgodnie z przepisami prawa, dokonuje wypłat odszkodowań na rzecz klientów.

Odpowiedzialność cywilna ciążąca na Spółce z tytułu szkód rzeczowych i finansowych jest przedmiotem ubezpieczenia u krajowego ubezpieczyciela (dalej: „Ubezpieczyciel”), Ochrona ubezpieczeniowa obejmuje roszczenia z tytułu następujących rodzajów szkód:

*   szkód innych niż w przesyłce, powstałych w wyniku zwłoki w doręczeniu oraz w wyniku nienależytego wykonania usługi przewozu,

*   szkód rzeczowych w przesyłce,

*   szkód polegających na nienależytym wykonaniu lub nie wykonaniu usługi pobrania,

*   szkód polegających na nienależytym wykonaniu lub nie wykonaniu usługi zwrotu dokumentów.

Co istotne, wypłata odszkodowania, którego zasadność zostaje potwierdzona przeprowadzeniem odpowiednich procedur reklamacyjnych, następuje bezpośrednio z konta Spółki na rachunek klienta. Następnie, Ubezpieczyciel zobowiązany jest wypłacić Spółce należną kwotę odszkodowania w umówionym w umowie terminie.

W związku z powyższym, Spółka pragnie potwierdzić przyjęte rozumienie konsekwencji wdrożonego modelu wypłaty odszkodowania na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia wartości wypłaconych klientom odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy otrzymane od Ubezpieczyciela zwroty kwot odpowiadających wypłaconym odszkodowaniom stanowią dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, (Ad. 1) Spółka nie jest uprawniona do zaliczenia wartości wypłaconych odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2 W ocenie Wnioskodawcy, otrzymane od Ubezpieczyciela zwroty kwot odpowiadających wypłaconym odszkodowaniom nie stanowią dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jeśli zatem dany koszt spełnia wymóg pozostawania w związku z osiąganymi przychodami lub przynajmniej z prowadzoną działalnością (tzn. został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub przynajmniej w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i równocześnie nie został on w sposób wyraźny wymieniony w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, to koszt taki powinien zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

Przepis zawarty w art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet, jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

W tym miejscu należy powołać przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyżej przytoczona regulacja wyklucza z kosztów uzyskania przychodów odszkodowania wyłącznie z tytułów w nim wymienionych. Jest to katalog zamknięty. Wymienione w treści przepisu odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Zdaniem Wnioskodawcy. powołany powyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT ma zastosowanie w niniejszym przypadku.

Zasadniczą kwestią do oceny zasadności zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy jest wykładnia pojęcia „wady wykonanej usługi”. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „wadliwy”, stąd też ‒ odwołując się do reguł wykładni językowej ‒ słowo to należy tłumaczyć w sposób powszechnie przyjęty w języku polskim, a zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/) słowo to oznacza tyle co „mający wady, wykazujący braki”.

Na gruncie ww. przepisu, należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na usługodawcy zgodnie z umową oraz przepisami prawa. Obowiązek wypłaty odszkodowania jest konsekwencją wykonania usługi, która została zrealizowana w sposób niepełny (wadliwie) ‒ np. nie zostały przez Spółkę spełnione wszelkie obowiązki ciążące na niej zgodnie z umową; została wykonana błędnie ‒ np. przesyłka została uszkodzona; została wykonana w sposób niewłaściwy; inny niż wynikałoby to z umowy.

W sytuacji zatem wypłaty przez Spółkę odszkodowania z tytułu szkód w towarach powierzonych przez klienta, należy uznać, że dojdzie do nieprawidłowego wykonania usługi, a to oznacza, że wypłacone z tego tytułu odszkodowanie nie może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż tego rodzaju wydatki zostały Objęte dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Podobnie uznał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 maja 2016 r. (sygn. ILPB3/4510-1-60/16-2/KS) oraz z dnia 11 września 2015 r. (sygn. ILPB3/4510-1-281/152/AO).

Z powyższych względów Spółka stoi na stanowisku, że Spółka nie jest uprawniona do zaliczenia wartości wypłaconych odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Tym samym każde świadczenie, które powiększa aktywa podatnika w sposób trwały stanowi dla niego przychód podatkowy.

Natomiast art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że przytoczony przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a cytowanej ustawy, konieczne jest, by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Ponadto, wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego (powinien opierać się na tożsamej podstawie faktycznej).

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Ubezpieczyciel, wypłacając odszkodowanie na rzecz Wnioskodawcy dokonuje zwrotu wydatków, jakie Wnioskodawca ponosi w celu odtworzenia stanu sprzed zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową. W konsekwencji, na skutek wypłaty odszkodowania, Spółka nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Tym samym. w ocenie Wnioskodawcy. ewentualne kwoty wypłacone Spółce przez Ubezpieczyciela, które zgodnie z art. 16 ustawy o CIT nie mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów. na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a powołanej ustawy nie powinny stanowić dla Spółki przychodu podatkowego.

W stanowiskach organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejsza jego zobowiązania w sposób trwały. Tymczasem, uzyskiwanych przez Spółkę środków pieniężnych z tytułu zwrotu odszkodowania przez ubezpieczyciela nie można uznać za rzeczywiste, definitywne i bezwarunkowe przysporzenie. Spółka jest bowiem zobowiązana do wypłaty środków w tej samej wysokości innemu podmiotowi (klientowi). Nie ma przy tym znaczenia kolejność przepływów pieniężnych. Otrzymanie odszkodowania przez Spółkę od ubezpieczyciela powinno być traktowane na gruncie podatku dochodowego tak samo jak potencjalna sytuacja odwrotna, tj. wypłata odszkodowania klientowi przez ubezpieczyciela, a następnie zwrot dokonany przez Spółkę na rzecz ubezpieczyciela. W obu przypadkach bilans ekonomiczny (dzięki zawartej umowie ubezpieczenia) jest neutralny ‒ nie zwiększają się aktywa ani pasywa Spółki.

Powyższe wnioski są koherentne z treścią i celem art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. Przepis ten zapewnia bowiem spójność wyniku rachunkowego (który jest neutralny) z podatkowym (który, zdaniem Wnioskodawcy, powinien być neutralny na podstawie przytoczonej regulacji).

Jeśli wypłacane klientom przez Spółkę w ramach odszkodowań kwoty byłyby niezasadne, to ubezpieczyciel nie dokonałby ich zwrotu. Istnieje zatem bezpośredni i klarowny związek między wypłatą odszkodowania, a jego zwrotem. Takich właśnie sytuacji dotyczy art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. Fakt, że roszczenia klientów są zaspokajane przez Spółkę (która następnie otrzymuje ich zwrot), a nie przez ubezpieczyciela, jest tylko kwestią techniczną, która nie powinna mieć wpływu na konsekwencje podatkowe. Konieczność ewentualnego rozpoznania przychodu w takiej sytuacji byłaby sprzeczna z literalną treścią oraz celem wskazanego przepisu. Byłoby to także nie do przyjęcia biorąc pod uwagę ogólne regulacje ustawy o CIT i ich rozumienie, z którego wynika, jak wspomniano, że przychodem podatkowym może być tylko rzeczywiste przysporzenie o charakterze definitywnym i bezwarunkowym.

Warunkiem zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, jest brak uprzedniego zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów, co ma miejsce w sytuacji Spółki opisanej w opisie stanu faktycznego. Przy tym zwrot odszkodowania przez ubezpieczyciela dotyczy bezpośrednio konkretnej szkody, a nie stanowi w żaden sposób zwrotu wpłaconych składek. Faktyczną podstawą wypłaty na rzecz Spółki jest zaistnienie szkody (wskutek czego następuje zwrot odszkodowania wypłaconego wcześniej klientowi). Celem zawarcia umów z ubezpieczycielem jest przeniesienie ryzyka związanego z powstawaniem szkód. Dzięki temu, w przypadku powstania szkody, Spółka ostatecznie nie ponosi uszczerbku (ani korzyści) w związku z zaistnieniem szkody, co ma uwzględnienie w rachunku ekonomicznym i powinno mieć także odzwierciedlenie w wyniku podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych na tle analogicznych stanów faktycznych / zdarzeń przyszłych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1 -2.4010.483.2017. 1 .ANK) organ stwierdził: „Dodatkowo zgodnie z przedstawioną powyżej wykładnią przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a updop należy stwierdzić, że otrzymana przez Spółkę kwota w postaci odszkodowania (kary) od Dostawcy jest tym samym wydatkiem (a nie takim samym wydatkiem). który został uprzednio poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę. odszkodowania (kary) Kontrahentowi. Mając na względzie fakt, że zarówno odpowiedzialność Spółki względem klientów jak i roszczenie regresowe wobec Dostawców będą opierać się na tożsamym stanie faktycznym (szkody u klienta) uznać należy, że odszkodowania (kary) uzyskiwane od Dostawców stanowią zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę na rzecz klientów, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego, który u Wnioskodawcy nie stanowił kosztu uzyskania przychodu. Reasumując, otrzymany od Dostawcy zwrot wypłaconego przez Spółkę odszkodowania (kary) stosownie do powołanego wcześniej art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nie będzie stanowił przychodu podatkowego. ”

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2018 r., (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.95.2018.1.PC) organ stwierdził: „Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a updop (powołanego wyżej), do przychodów, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym należy podkreślić, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „ innych wydatków”, o których mowa w powołanym przepisie, konieczne jest by wydatek ten został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie został mu zwrócony. Dodatkowo należy zastrzec, że wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. „Zwróconym innym wydatkiem” nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku. W związku z tak rozumianą wykładnią omawianego przepisu należy stwierdzić, że kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu zapłaty not obciążeniowych przez Przewoźnika w ww. sytuacjach są tym samym wydatkiem (a nie takim samym wydatkiem), który został uprzednio poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę not obciążeniowych, wystawionych przez Klienta. Ustawa podatkowa nakazuje bowiem takie rozliczenie opisanych zdarzeń, które nie pozwala na pominięcie zarówno kosztów jak i przychodów. Skoro zatem w sytuacji opisanej we wniosku, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, kwoty wynikające z not obciążeniowych wystawionych Wnioskodawcy przez Klientów nie mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów podatkowych, to w tej części kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu not obciążeniowych, zapłaconych przez Przewoźników, jako zwrot innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nie będzie stanowił przychodu Wnioskodawcy. ”

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lutego 2013r., (sygn. IPTPB3/423-414/12-3/IR) organ stwierdził: „otrzymane przez Spółkę środki pieniężne, wypłacone przez ubezpieczyciela stanowiąc zwrot wydatku związanego z odszkodowaniem wypłaconym przez Spółkę kontrahentowi, który nie został zaliczony w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych” .

Z powyższych względów Spółka stoi na stanowisku. że otrzymane od Ubezpieczyciela zwroty kwot odpowiadających wypłaconym odszkodowaniom nie stanowią dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pyt. nr 1 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pyt. nr 2 uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z tym (art. 12 ust. 1 pkt 1 updop) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Ponadto, wyjątek od reguły, zgodnie z którą przychodem podatnika są przysporzenia faktycznie przez niego uzyskane wprowadza art. 12 ust. 3 updop. Stosownie do tego przepisu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

Tak więc przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 updop. Katalog wydatków wymienionych w tym przepisie ma charakter zamknięty. Niedopuszczalne jest więc rozszerzanie go na inne kategorie nieujęte wprost w tym przepisie.

I tak, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki przepis ten będzie miał zastosowanie do sytuacji opisanej we wniosku, co oznacza, że otrzymane od Ubezpieczyciela kwoty odpowiadające odszkodowaniom wypłaconym przez Spółkę na rzecz klientów nie będą stanowiły przychodu podatkowego Spółki. Będą one bowiem stanowiły zwrot wydatków niezaliczonych przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić.

Wnioskodawca, otrzymując od Ubezpieczyciela kwoty odpowiadające odszkodowaniom wypłaconym przez Spółkę na rzecz klientów niewątpliwie uzyskuje przysporzenie w wysokości tej kwoty stanowiące na gruncie updop przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1.

Przychód ten nie będzie korzystał z wyłączenia na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a updop.

Cytowany przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów.

Na gruncie językowym pojęcie „zwrot” oznacza „zwrócenie czegoś”, zaś „zwrócić” to „oddać komuś jego własność” (Słownik Języka Polskiego, wersja internetowa https://sjp.pwn.pl).

Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest, by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony.

W judykaturze zauważa się, że przepis ten w sposób niewątpliwy nawiązuje do poprzedzającego go przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 tej ustawy, w którym postanowiono, że nie zalicza się do przychodów zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżety państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego niezliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te wymienia art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy updop konieczne jest by wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 16 tej ustawy, oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam, wydatek który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. Stanowisko takie zawarto m.in. w wyrokach: WSA w Warszawie z dnia 29 maja 2017r. sygn. akt III SA/Wa 1657/16; WSA we Wrocławiu z dnia 12 września 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1151/13 i powołane tam orzecznictwo; WSA w Łodzi z dnia 7 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 955/11; WSA w Warszawie z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1011/16; WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 31 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa I SA/Go 199/16, potwierdzonym następnie wyrokiem NSA z dnia 8 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 3612/16 oraz WSA w Łodzi z dnia 13 listopada 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 877/07. W tym ostatnim orzeczeniu Sąd poczynił także bardzo istotną uwagę, a mianowicie „Przyjęcie innego rozumienia tego pojęcia ("zwrotu innego wydatku niezaliczonego do kosztów uzyskania przychodów" – przyp. organu) prowadziłoby do niedopuszczalnych konsekwencji. Wówczas bowiem to podmiot dokonujący przysporzenia na rzecz podatnika decydowałby jak należy je zaklasyfikować. Innymi słowy – od woli podmiotu dokonującego wpłaty uzależnione byłoby, czy wpłata zostałaby zaliczona do przychodu, czy też nie Do takich zaś następstw prowadzi w istocie przyjęte przez stronę skarżącą założenie, że nie ma znaczenia podstawa prawna zwrotu wydatku, a decydujące znaczenia ma sam fakt zwrotu tego wydatku”.

Biorąc powyższe pod uwagę, żeby Spółka mogła zastosować przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a updop w sprawie musiałoby dojść do zwrotu tych samych wydatków, które nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Kosztami, które nie stanowiły kosztów podatkowych – na postawie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop – są wydatki na wypłatę odszkodowań klientom Spółki z powodu powstania szkód w towarach powierzonych Spółce w ramach świadczonych przez nią usług transportowych. Tak więc tylko wydatki (odszkodowania) zwrócone Spółce przez klientów mogłyby być uznane za „zwrócone inne wydatki niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów”. Otrzymane przez Spółkę od Ubezpieczyciela kwoty nie są zwróconym wydatkiem na wypłatę odszkodowania klientom. Stanowią one odszkodowanie będące wykonaniem świadczenia z umowy ubezpieczenia, a nie zwrot wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Odszkodowanie to zaliczane do przychodów, zgodnie z 12 ust. 1 pkt 1 updop, jest powiązane (koresponduje) z kosztami ubezpieczenia Wnioskodawcy na wypadek konieczności zapłacenia odszkodowania/kary umownej (nie podlegającymi wyłączeniu z kosztów podatkowych), a nie z zapłaceniem tej kary/odszkodowania klientowi. Fakt, że zgodnie z umową zawartą z Ubezpieczycielem wysokość odszkodowania może stanowić równowartość kwoty zapłaconego odszkodowania na rzecz klientów, pozostaje bez znaczenia przy kwalifikacji odszkodowania otrzymanego od Ubezpieczyciela, jako przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Odszkodowania otrzymanego od Ubezpieczyciela nie można utożsamiać ze zwrotem zapłaconego odszkodowania na rzecz klientów, gdyż takim zwrotem nie jest. Wynika bowiem z umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę z Ubezpieczycielem, a zatem z innego tytułu.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, a otrzymane od Ubezpieczyciela odszkodowanie w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, stanowić będzie przychód podatkowy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, organ stwierdza, że zostały ona wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie mają mocy wiążącej dla organu wydającego niniejszą interpretację. Podkreślić przy tym należy, iż zadaniem organów podatkowych wydających interpretacje indywidualne nie jest ocena rozstrzygnięć wydanych w sprawach innych podatników. Obowiązkiem tych organów jest natomiast ocena stanowiska podatnika przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy musi kierować się przy tym zasadą działania na podstawie przepisów prawa (wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej). Nie może stanowić uzasadnienia dla złamania tej zasady dążenie do zachowania jednolitości wydawanych interpretacji, gdyż w ten sposób mogłoby dojść do powielania interpretacji błędnych (patrz przykładowo wyroki: WSA z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2756/11, z dnia 11 czerwca 2012r. sygn. akt III SA/Wa 2883/11 oraz z dnia 21 czerwca 2012r. sygn. akt I SA/Po 355/12).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.