Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-678/15-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-26
Teza: Brak możliwości rozpoznania różnic kursowych na operacji przewalutowania pożyczki z euro na złotówki, otrzymania spłaty tej pożyczki po przewalutowaniu i otrzymania spłaty odsetek.
Słowa kluczowe: pożyczka; przewalutowanie; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości rozpoznania różnic kursowych na operacji przewalutowania pożyczki z euro na złotówki, otrzymania spłaty tej pożyczki po przewalutowaniu i otrzymania spłaty odsetek **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie oceny czy istnieje mozliwość rozpoznania różnic kursowych na operacji przewalutowania pożyczki z euro na złotówki, otrzymania spłaty tej pożyczki po przewalutowaniu i otrzymania spłaty odsetek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem CIT. Wnioskodawca prowadzi działalność związaną m.in. z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej poprzednik prawny Spółki udzielił podmiotowi należącemu do tej samej Grupy kapitałowej (dalej: Pożyczkobiorca) finansowania nominowanego w walucie obcej (EURO), na które obecnie składają się zarówno kwota główna finansowania (dalej: Kwota Główna Pożyczki), jak i naliczane od Kwoty Głównej Pożyczki odsetki (dalej: Odsetki); dalej łącznie Kwota Główna Pożyczki oraz Odsetki określane jako Pożyczka. Zgodnie z umową z Pożyczkobiorcą (dalej: Umowa) Pożyczkobiorca stał się uprawniony do otrzymania określonej kwoty finansowania, którą może przeznaczyć na inwestycję w dowolnie przez siebie wybrane instrumenty finansowe. Kwota Główna Pożyczki została udzielona na okres 1 roku, z możliwością automatycznego przedłużenia na kolejne lata. Zgodnie z Umową planowane uregulowanie Pożyczki miało odbywać się w euro, tj. walucie w, której zostało udzielone finansowanie. Odsetki od Kwoty Głównej Pożyczki naliczane są wedle zmiennej stopy procentowej opartej o miesięczną stopę bankową powiększoną o marżę zysku Wnioskodawcy.

W wyniku połączenia podmiotu, który udzielił Pożyczki (przejmowany) i Wnioskodawcy (przejmujący), które miało miejsce w 2014 r. Spółka przejęła prawa i obowiązki wynikające z Umowy i stała się wierzycielem Pożyczkobiorcy.

W związku z faktem, że szereg zobowiązań i wierzytelności Spółki, które Spółka reguluje obecnie i zamierza regulować w przyszłości jest wyrażonych w złotych, a także w związku z obecną sytuacją rynków walutowych, w tym trudnymi do przewidzenia wahaniami kursów, Spółka rozważa przewalutowanie Pożyczki (tj. Kwoty Głównej Pożyczki oraz Odsetek) w euro na walutę krajową (złoty).

Przewalutowanie udzielonej przez Spółkę Pożyczki miałoby odbyć się w ramach istniejącej Umowy poprzez jej aneksowanie. W praktyce oznacza to, że samo przewalutowanie nie będzie prowadziło do spłaty Pożyczki, ani uregulowania zobowiązania w jakikolwiek sposób, czy też zmian innych istotnych jej warunków (poza walutą, w której Pożyczka jest denominowana). Nie doprowadzi również do stworzenia nowego zobowiązania (pożyczki) Pożyczkobiorcy względem Spółki, w szczególności w dalszym ciągu naliczane będą Odsetki, ale już od Kwoty Głównej Pożyczki wyrażonej w złotych. Kurs po jakim strony rozważają przewalutowanie Pożyczki to kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień przewalutowania.

Po dokonaniu przewalutowania Pożyczki z euro na złote będzie ona w przyszłości uregulowana zgodnie z zawartym aneksem, tj. w złotych.

W świetle opisanego zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca oczekuje potwierdzenia sposobu traktowania na gruncie Ustawy o CIT operacji przewalutowania udzielonej Pożyczki z euro na złote oraz późniejszego uregulowania przewalutowanej Pożyczki, w szczególności w zakresie podatkowych różnic kursowych.

Spółka rozpoznaje koszty uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe z tytułu różnic kursowych na gruncie Ustawy o CIT zgodnie z tzw. metodą podatkową, tj. art . 15a w zw. Z art . 9b ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy operacja, przewalutowania Pożyczki z euro na złote wywoła jakiekolwiek skutki podatkowe w zakresie przychodów/kosztów na gruncie Ustawy o CIT, w szczególności nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art . 15a Ustawy o CIT?
2.  Czy uregulowanie Kwoty Głównej Pożyczki w złotych (po jej uprzednim przewalutowaniu z euro na złote) wywoła jakiekolwiek skutki podatkowe w zakresie przychodów/kosztów na gruncie Ustawy o CIT, w szczególności nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art . 15a Ustawy o CIT?
3.  Czy uregulowanie Odsetek w złotych (po ich uprzednim przewalutowaniu z euro na złote) nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art . 15a Ustawy o CIT?

Stanowisko Spółki:

Ad. 1)

Operacja przewalutowania Pożyczki z euro na złote stanowi operację nie wywołującą skutków na gruncie Ustawy o CIT (neutralną), co oznacza, że nie powoduje powstania przychodów lub kosztów podatkowych, w szczególności nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: Ustawa o CIT).

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego rozważa on przewalutowanie Pożyczki udzielonej Pożyczkobiorcy z euro na złote. Operacja gospodarcza jaką jest przewalutowanie służy w tym przypadku zamianie określonej waluty pożyczki na inną w trakcie okresu Pożyczki. Jest to operacja techniczna, w efekcie której wartość Pożyczki zostanie przeliczona z waluty obcej na walutę krajową w oparciu o określony kurs walutowy (w tym wypadku będzie to średni kurs NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień przewalutowania). Konsekwencją przewalutowania może być zatem uaktualnienie wysokości Pożyczki - może ona efektywnie ulec odpowiedniemu zmniejszeniu lub zwiększeniu, w zależności od zastosowanego kursu. Jak już wskazano, tak rozumiana transakcja przewalutowania nie prowadzi jednak w żaden sposób do uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym spłaty Pożyczki, jej umorzenia, spłaty w rozumieniu art. 15a ust. 7 Ustawy o CIT. Oznacza ona natomiast zmianę jednego z parametrów Pożyczki (tj. waluty, w której jest ona denominowana) poprzez aneksowanie Umowy.

W tym miejscu, zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, że zgodnie z ogólną zasadą polskiego systemu opodatkowania CIT transakcja otrzymania lub udzielenia pożyczki jest operacją neutralną - nie wywołuje żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego. Swoje skutki podatkowe może mieć dopiero uregulowanie kwot odsetek od udzielanych bądź otrzymywanych pożyczek.

Tym samym, skoro samo udzielenie przez Wnioskodawcę Pożyczki nie wywoływało skutków w CIT, to również operacja przewalutowania, której najdalej idącą konsekwencją może być jedynie zmiana (uaktualnienie) kwoty udzielonej Pożyczki również powinna, zdaniem Spółki, pozostawać neutralna. Oznacza to, że nie wystąpi przysporzenie ani wydatki, które miałyby znaleźć odzwierciedlenie w wyniku podatkowym.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że w szczególności przewalutowanie udzielonej Pożyczki z euro na złote nie będzie prowadzić do konieczności rozpoznania przez Spółkę podatkowych różnic kursowych.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 Ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Przepis ten zawiera szczegółowe regulacje dotyczące rozpoznawania podatkowych różnic kursowych, w zakresie udzielanych kredytów i pożyczek w walucie obcej.

W szczególności regulacja ta wskazuje, że dodatnie różnice kursowe powinny być rozpoznane, gdy wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu udzielenia jest niższa od wartości kredytu (pożyczki) w dniu zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 4 Ustawy o CIT).

Ujemne podatkowe różnice kursowe związane z udzieleniem kredytu, czy pożyczki w walucie obcej powstają natomiast, gdy wartość w dniu udzielenia jest wyższa od wartości kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 4 Ustawy o CIT).

Powyższe regulacje wprost wskazują, że różnice kursowe związane z udzieleniem pożyczki mogą powstać dopiero, gdy łącznie zostaną zrealizowane następujące warunki:

*   udzielona pożyczka została wyrażona w walucie obcej,

*   uregulowanie udzielonej pożyczki nastąpiło w walucie obcej,

*   wartość pożyczki w walucie obcej przeliczona na złote w dniu uregulowania jest różna niż wartość ta określona na dzień udzielenia pożyczki.

Jak wykazał Wnioskodawca, przewalutowanie nie prowadzi do uregulowania Pożyczki udzielonej Pożyczkobiorcy. Konsekwentnie, nie zaistnieje jedno ze zdarzeń, które jest warunkiem koniecznym do rozpoznania różnic kursowych związanych z udzieleniem pożyczki, zgodnie z art. 15a Ustawy o CIT. Tym samym, Wnioskodawca w związku z przewalutowaniem nie będzie miał obowiązku rozpoznania podatkowych różnic kursowych.

Stanowisko Spółki w powyższym zakresie potwierdza również jednolite orzecznictwo organów podatkowych, tak m. in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (IPPB5/423-1062/14-2/IŚ),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2014 r. (IPPB5/423-408/14-2/IŚ),

interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lipca 2013 r. (sygn. IPPB5/423-390/13-2/IŚ),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 listopada 2014 r. (ILPB4/423-407/14-2/DS.),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2014 r. (ITPB4/423-44/14/AM).

Podejście wskazane przez Spółkę akceptują również sądy administracyjne, tak m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 czerwca 2014 r. (I SA/Wr 261/14): „Jest także oczywiste, że nie może być mowy o różnicach kursowych w wypadku spłaty kredytu w złotych (brak waluty do przeliczenia). W orzecznictwie ugruntował się też pogląd, że sama czynność ,”przewałutowania”, rozumiana jako zmiana waluty, w której wyrażone jest zobowiązanie jest neutralna pod względem podatkowym, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie przychodów ani po stronie kosztów uzyskania przychodu”.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy uregulowanie w złotych Kwoty Głównej Pożyczki, która została uprzednio przewalutowana z euro na złote nie wywoła jakichkolwiek skutków podatkowych w zakresie przychodów/kosztów na gruncie Ustawy o CIT, w szczególności nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a Ustawy o CIT.

Uregulowanie kwoty głównej pożyczki jest zasadniczo zdarzeniem neutralnym podatkowo, tj. nie prowadzi do przysporzenia ani wydatków, które miałyby być odzwierciedlone w wyniku podatkowym. Tym samym, uregulowanie Kwoty Głównej Pożyczki po jej przewalutowaniu z euro na złote nie będzie stanowić operacji wywołującej konsekwencje, które wpływałyby na przychody lub koszty podatkowe. Jedynym uregulowanym w Ustawie o CIT wyjątkiem są różnice kursowe. Niemniej, jak Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu do swojego stanowiska w odniesieniu do pierwszego z postawionych pytań, jednym z warunków koniecznych do powstania różnic kursowych związanych z udzieleniem pożyczki jest jej uregulowanie w walucie obcej.

W sytuacji Spółki Pożyczka zostanie przewalutowana z euro na złote na podstawie aneksu zawartego do Umowy i straci swój charakter walutowy, a jej uregulowanie odbędzie się w złotych. Tym samym nie zostanie spełniony warunek konieczny do powstania różnic kursowych związanych z udzieleniem Pożyczki jakim jest jej uregulowanie dokonywane w walucie obcej. Co więcej fakt, że Pożyczka po przewalutowaniu będzie wyrażona w złotych oraz jej uregulowanie dokonywane będzie w złotych oznacza, że w tym przypadku nie będzie miał faktycznego zastosowania żaden kurs walutowy.

Konsekwentnie, uregulowanie Kwoty Głównej Pożyczki dokonywane w złotych po jej przewalutowaniu z euro nie wywoła jakichkolwiek skutków podatkowych w zakresie przychodów/kosztów na gruncie Ustawy o CIT, w szczególności nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a Ustawy o CIT. Stanowisko Spółki w powyższym zakresie potwierdza również jednolite orzecznictwo organów podatkowych, m. in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2014 r. (IPPB5/423-408/14-2/IŚ),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2014 r. (IPPB5/423-1005/13-2/IŚ)

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2013 r. (IPPB5/423-855/13-2/IŚ)

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2015 r. (IBPBI/2/4510-76/15/JD).

Ad. 3)

Zdaniem Wnioskodawcy uregulowanie w złotych Odsetek, które zostały uprzednio przewalutowane z euro na złote nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a Ustawy o CIT.

Jak Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu do swojego stanowiska względem pytania nr 2, po przewalutowanie z euro na złote Pożyczka, a zatem zarówno Kwota Główna Pożyczki jak i Odsetki utracą charakter walutowy i od tego momentu wyrażone będą w złotych. Tym samym również uregulowanie Odsetek w wyniku dokonanego przewalutowania odbywać się będzie w złotych. Konsekwentnie, przesłanka ustawowa wymagana do rozpoznania podatkowych różnic kursowych jaką jest uregulowanie w walucie obcej nie będzie spełniona także w przypadku uregulowania Odsetek. Podobnie jak w odniesieniu do Kwoty Głównej Pożyczki, przewalutowanie oznacza zaprzestanie wyrażania Odsetek w euro i wprowadzenie zmiany polegającej na określaniu ich w złotych. W związku z tym uregulowanie Odsetek także odbywać się będzie w złotych, co sprawia, że nie znajdzie zastosowania w tym przypadku kurs wymiany waluty.

Dodatkowo, Spółka podkreśla, że rozpoznawanie na gruncie Ustawy o CIT odsetek jako przychodów lub kosztów ich uzyskania odbywa się zgodnie z tzw. zasadą kasową. W praktyce oznacza to, że koszty bądź przychody podatkowe wynikające z uregulowania odsetek nie powstają w odniesieniu do odsetek, które są jedynie naliczone. Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że w momencie uregulowania Odsetek nie powstaną różnice kursowe wynikające z art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że w przypadku Odsetek nie jest możliwe rozróżnienie dwóch momentów, o których mowa w przywołanych przepisach (tj. momentu powstania przychodu należnego i momentu jego otrzymania). W odniesieniu do Odsetek ich rozpoznanie podatkowe oraz zapłata odbywają się w jednym i tym samym momencie.

Podsumowując, w związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy uregulowanie Odsetek w złotych (po uprzednim przewalutowaniu Pożyczki z euro na złote) nie prowadzi do konieczności rozpoznania podatkowych różnic kursowych, o których mowa w art. 15a Ustawy o CIT. Stanowisko Spółki w powyższym zakresie potwierdza również jednolite orzecznictwo organów podatkowych, m. in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 stycznia 2015 r. (IPPB5/423-1062/14-2/IŚ),

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2015 r. (IBPBI/2/4510-76/15/JD).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.