Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-698/14-4/AJB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-10
Teza: opodatkowanie i niekorzystanie ze zwolnienia od podatku usługi udostępnienia Orlika, podstawa opodatkowania
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.) uzupełniony pismem z dnia 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 4 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania i niekorzystania ze zwolnienia od podatku usługi udostępnienia Orlika,

*   podstawy opodatkowania

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania i niekorzystania ze zwolnienia od podatku usługi udostępnienia Orlika,

*   podstawy opodatkowania oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z boiskiem.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 grudnia 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz wycofanie wniosku o wydanie interpretacji w zakresie pytania nr 3 dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z boiskiem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina \`(...)\`. (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina w latach 2012-2013 poniosła wydatki inwestycyjne na budowę boiska sportowego w miejscowości \`(...)\` w ramach Programu „Moje Boisko - Orlik 2012” (dalej: Orlik). Obiekt został oddany do użytkowania w 2013 r. Wartość netto przedmiotowej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN. Inwestycję tę Gmina realizowała przy udziale dofinansowania w formie dotacji ze środków Ministerstwa Sportu i Turystyki oraz ze środków Urzędu Marszałkowskiego Województwa.

Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki (dalej: wydatki inwestycyjne) obejmowały nabycie zarówno towarów jak i usług (w tym usług budowlanych oraz usług nadzoru budowlanego) i były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Bezpośrednio po zakończeniu realizacji przedmiotowej inwestycji i oddaniu Orlika do użytkowania, Gmina udostępniła ten obiekt do korzystania (administrowania) gminnej instytucji kultury, tj. \`(...)\` (dalej: \`(...)\`). Poza \`(...)\`, Gmina nie udostępnia przedmiotowego obiektu innym zainteresowanym. Zgodnie z praktyką Gminy bowiem, \`(...)\` sprawuje opiekę nad wszystkimi (również innymi niż przedmiotowy Orlik) obiektami sportowymi znajdującymi się na terenie Gminy i stanowiącymi własność Gminy. Samo udostępnianie Orlika przez Gminę na rzecz \`(...)\` jest zasadniczo nieodpłatne, jednakże Gmina obciąża \`(...)\` kosztami z tytułu zużycia mediów, w szczególności poboru zużywanej w związku z funkcjonowaniem przedmiotowego obiektu energii elektrycznej (dalej: wydatki bieżące). Gmina jest stroną umowy z dostawcą energii elektrycznej i po otrzymaniu faktury za jej zużycie, wystawia na rzecz \`(...)\` stosowną fakturę dokumentującą dostawę energii elektrycznej.

Wystawiane przez Gminę na rzecz \`(...)\` faktury Gmina ujmuje w swych rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższych czynności Gmina wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

\`(...)\` jest samorządową instytucją kultury, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240). Przedmiotem działalności \`(...)\` jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie kultury i sportu.

\`(...)\` posiada odrębną od Gminy osobowość prawną i jest odrębnie od Gminy zarejestrowany dla celów VAT, jako podatnik VAT czynny.

Budowa oraz udostępnianie Orlika, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W piśmie z dnia 1 grudnia 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Przedmiotowa inwestycja została oddana do użytkowania w dniu 25 maja 2013 r.
2.  Początkowo oddanie przedmiotowej inwestycji do korzystania \`(...)\` przy jednoczesnym obciążaniu tego podmiotu za zużycie energii elektrycznej (a w pierwszych miesiącach użytkowania również energii cieplnej) następowało wyłącznie na podstawie ustnych ustaleń (czyli de facto ustnej umowy) dokonanych pomiędzy Gminą a instytucją kultury. W dniu 3 września 2013 r. Gmina zawarła z \`(...)\` umowę użyczenia majątku powstałego wskutek będącej przedmiotem wniosku inwestycji. W umowie tej wskazano między innymi, iż instytucja kultury będzie zobowiązana do pokrywania kosztów wynikających z korzystania z przedmiotu użyczenia, w tym opłat za media.
3.  Podatek od towarów i usług związany z wydatkami inwestycyjnymi na budowę boiska sportowego był/jest zaliczony do kosztów kwalifikowanych.
4.  Od początku realizacji inwestycji Gmina zamierzała wykorzystywać nabyte towary i usługi w związku z budową boiska sportowego do czynności, które w opinii Gminy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niemniej jednak, Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT czynności udostępniania Orlika jest przedmiotem pytania nr 1 złożonego przez Gminę Wniosku.
5.  Gmina pragnie wyjaśnić, iż nie dysponuje ona dokumentami potwierdzającymi zamiar wykorzystania Orlika od początku realizacji inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Do momentu zawarcia umowy użyczenia bowiem, co – jak Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 2 – miało miejsce w dniu 3 września 2013 r., udostępnianie obiektu w sposób opisany we Wniosku odbywało się na podstawie poczynionych pomiędzy Gminą a \`(...)\` ustnych ustaleń. Gmina nie zna regulacji prawnych, z których wynikałby obowiązek posiadania dokumentów (w formie papierowej), z których ma wynikać zamiar wykorzystywania majątku do czynności opodatkowanych.
6.  W opinii Gminy, od momentu oddania inwestycji do użytkowania wydatki poniesione na budowę boiska sportowego wykorzystywane są wyłącznie do czynności, które w opinii Gminy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niemniej jednak, Gmina pragnie podkreślić, iż kwestia opodatkowania VAT czynności udostępniania Orlika jest przedmiotem pytania nr 1 złożonego przez Gminę Wniosku.
7.  Gmina pragnie wyjaśnić, iż przedmiotowa inwestycja została zrealizowana w związku z realizacją zadań publicznoprawnych Gminy, tj. jej zadań własnych w szczególności związanych ze sprawami kultury fizycznej (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym). Niemniej jednak, należy zauważyć, iż powyższe jest związane również z wykonywaniem przez Gminę odpłatnych czynności udostępniania boiska na rzecz \`(...)\` na podstawie umowy cywilnoprawnej, a więc inwestycja ta służy de facto wykonywaniu przez Gminę działalności gospodarczej. Innymi słowy, skoro Gmina działa w ramach zawartej z \`(...)\` umowy cywilnoprawnej, stosownie do art. 15 ust. 1 oraz ust. 6 ustawy o VAT (mimo realizacji zadań własnych – zdaniem Gminy wszelka jej działalność stanowi realizację jej zadań własnych), należy ją uznać w tym zakresie za podatnika VAT. Dodatkowo należy podkreślić, iż \`(...)\` jednocześnie realizuje zadania własne Gminy w zakresie udostępniania przedmiotowego obiektu na rozmaite cele.
8.  Gmina nie dokonywała tego typu hipotetycznych analiz – „co by było gdyby”. Z uwagi bowiem na fakt, iż Gmina już w momencie przystępowania do realizacji inwestycji planowała udostępniać boisko na rzecz \`(...)\` w sposób opisany we Wniosku – powyższe wymagałoby przeprowadzenia przez Gminę hipotetycznych rozważań co do możliwych scenariuszy przeszłych wydarzeń.
9.  Wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie boiska sportowego stanowią wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
10.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy odpłatność za energię elektryczną niezbędną do funkcjonowania przedmiotowej inwestycji jest jedyną opłatą jaką będzie ponosić \`(...)\` na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia boiska?” Wnioskodawca wskazał, że: Gmina pragnie wyjaśnić, iż początkowo, tj. w 2013 r. – oprócz opłat z tytułu zużycia energii elektrycznej – pobierała od \`(...)\` również opłaty z tytułu zużycia energii cieplnej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowego obiektu. Obecnie jednak jedyną opłatą jaką ponosi \`(...)\` na rzecz Gminy z tytułu udostępniania Orlika jest opłata z tytułu zużycia energii elektrycznej. Gmina na chwilę obecną nie planuje dokonywać zmian w powyższym zakresie.
11.  Gmina nie dokonywała odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, gdyż nie była pewna czy takie prawo jej przysługuje.
12.  Całkowity koszt przedmiotowej inwestycji wyniósł 1.485.223,96 PLN.
13.  Mając na uwadze dotychczas dokonane obciążenia \`(...)\` z tytułu zużycia energii elektrycznej należy stwierdzić, iż wartość miesięcznego obciążenia z tego tytułu wynosi średnio ok. 800 PLN. W związku natomiast z dokonywaną od dnia oddania do użytkowania do końca 2013 r. dostawą energii cieplnej miesięczne obciążenie z tego tytułu wynosiło średnio ok. 333 PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedmiotowej sytuacji, odpłatne udostępnienie przez Gminę Orlika na rzecz \`(...)\` stanowi po stronie Gminy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT (niekorzystające ze zwolnienia z VAT)?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, w jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia powyższej usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W przedmiotowej sytuacji, odpłatne udostępnienie przez Gminę Orlika na rzecz \`(...)\` stanowi po stronie Gminy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT (niekorzystające ze zwolnienia z VAT).
2.  Podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi odpłatnego udostępnienia Orlika jest kwota stanowiąca zapłatę należną Gminie z tytułu zużytych mediów, tj. w tym przypadku (refakturowana) wartość zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowego obiektu, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniony \`(...)\` do korzystania Orlik jest własnością Gminy, zdaniem Gminy, należy uznać, że świadczenie udostępniania przedmiotowego obiektu na podstawie ustaleń pomiędzy Gminą a \`(...)\` na gruncie VAT stanowi świadczenie usług przez Gminę na rzecz \`(...)\`.

Kolejną kwestią, którą należy w takiej sytuacji rozważyć, jest odpłatność świadczonej przez Gminę usługi. W opinii Gminy, daną usługę można uznać za odpłatną, jeśli pomiędzy obiema stronami transakcji istnieje stosunek prawny (została zawarta umowa), a za dokonaną usługę zostanie wypłacone wynagrodzenie.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina udostępnia \`(...)\` Orlika do wykorzystania na potrzeby własnej działalności, z drugiej strony zaś, zgodnie z ustaleniami, \`(...)\` zobowiązany jest uiszczać na rzecz Gminy wynagrodzenie z tytułu zużycia mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej, niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowego obiektu. Przedmiotowy stosunek prawny jest zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Skoro wynagrodzenie za zużycie mediów na rzecz Gminy stanowi obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz \`(...)\` powinno, zdaniem Gminy, zostać uznane za odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT. Co więcej, na gruncie ustawy o VAT nie zostały przewidziane czynności częściowo odpłatne. Zatem jeśli za daną usługę przewidziane jest wynagrodzenie (stanowiące w tym przypadku równowartość kosztu zużytej energii elektrycznej), to takie świadczenie należy uznać za odpłatne. Mamy tu bowiem do czynienia z pewnego rodzaju złożonym świadczeniem, dla którego należy jednakże ustalić jedno wspólne wynagrodzenie (niezależnie od tego jak zostało ono skalkulowane).

Jednocześnie Gmina wskazuje, że jej zdaniem, udostępnianie Orlika do korzystania \`(...)\` na warunkach określonych w opisie sprawy nie jest czynnością zwolnioną z VAT bądź wyłączoną z opodatkowania VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. ILPP1/443-034/13-3/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż „każda czynność wykonana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. (\`(...)\`) Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. (\`(...)\`) W analizowanej sprawie opłaty z tytułu ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z zapewnieniem dostawy ww. mediów stanowią wynagrodzenie za usługę w postaci udostępnienia nieruchomości będącej własnością Wnioskodawcy (\`(...)\`). Z powyższego wynika, że warunek, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, że świadczenie usługi jest nieodpłatne nie został spełniony. Zatem czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy (\`(...)\`)”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w odniesieniu do podobnej sytuacji stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz CKiP stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnionych do używania obiektów (świetlic wiejskich) w postaci należności za wodę oraz energię elektryczną i cieplną. Zatem w przedstawionej sytuacji nie występuje nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie świetlic wiejskich”.

Identyczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2014 r. o sygn. ILPP1/443-369/14-2/NS oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2014 r. o sygn. ILPP2/443-209/14-4/SJ.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-624/13-4/JSK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w analogicznym stanie faktycznym potwierdził, iż „na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Takie czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz, MGOK stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmiot trzeci używający przedmiot użyczenia, koszty usług dotyczących udostępnianego do używania obiektu (centrum sportowo-rekreacyjnego) w postaci należności za wodę i energię elektryczna. Zatem w przedstawionej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotu, ale ma miejsce odpłatne udostępnianie centrum sportowo-rekreacyjnego. (\`(...)\`) Zatem w sprawie będącej przedmiotem wniosku odpłatne świadczenie usług udostępniania centrum sportowo-rekreacyjnego na rzecz MGOK na podstawie odpłatnej umowy (\`(...)\`) będzie opodatkowane stawką podatku w wysokości 23%” Identyczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z dnia 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13-4/AI, wydana przez tego samego Dyrektora Izby Skarbowej.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 26 września 2012 r., sygn. IBPP1/443-672/12/LSz, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w analogicznej sprawie stwierdził, że „Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku VAT oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów (jednostek budżetowych, stowarzyszeń, instytucji kultur, Rady Rodziców) stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca refakturuje na podmioty trzecie używające przedmiotów użyczenia, koszty usług oraz dostaw towarów dotyczących udostępnianych do używania obiektów w postaci należności za wodę, energię elektryczną, cieplną, gaz, kanalizację, sprzątanie i środki czystości. Zatem w przedstawionej sytuacii nie mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę na rzecz ww. podmiotów, ale z odpłatnym udostępnianiem pomieszczeń”.

Podobne stanowisko zostało także wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2012 r., sygn. IBPP1/443-358/I2/ES, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, iż „W świetle powyższego uznać należy, iż opisana powyżej usługa użyczenia lokali użytkowych jest usługą złożoną tzn. taką, która łączy w sobie usługę sensu stricte użyczenia lokalu i przyporządkowane do niej usługi związane z zapewnieniem możliwości pełnowartościowego użytkowania użyczanego lokalu takie jak dostawa wody, energii elektrycznej, gazu, c.o., odprowadzania ścieków, wywozu śmieci, które są nierozerwalnie ze sobą związane. Odnosząc się do przedstawionego wyżej stanu faktycznego, wskazać należy, iż wszystkie świadczenia (dostawy towarów jak i świadczone usługi) powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter. Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie usługą podstawową jest wynikająca z umowy usługa użyczenia lokali użytkowych świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz biorących w użyczenie ww. lokale, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z zapewnieniem mediów (woda, energia elektryczna, gaz, c.o., odprowadzenie ścieków, wywóz śmieci) pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej jaką jest umowa użyczenia lokalu”.

Reasumując, zdaniem Gminy udostępnienie przez Gminę Orlika na rzecz \`(...)\` na warunkach określonych w opisie sprawy, stanowi odpłatną usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, to co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Skoro w przedmiotowej sprawie, w opinii Gminy, mamy do czynienia de facto z odpłatnym świadczeniem usługi, dla której wynagrodzeniem jest koszt zużycia mediów, w tym w szczególności energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania Orlika, zatem podstawą opodatkowania jest wartość (refakturowanych) mediów, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. ILPP1/443-934/13-3/AW, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż „podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku wszystko to, co stanowi zapłatę, którą usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od osoby trzeciej, pomniejszoną o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość netto zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania ww. obiektów”.

Identyczne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2014 r. o sygn. ILPP1/443-369/14-2/NS oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2014 r. o sygn. ILPP2/443-209/14-4/SJ.

Analogiczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z dnia 23 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-662/13-4/AI, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że „świadczenie usługi udostępnienia świetlic wiejskich przez Gminę na rzecz CKiP wraz z takimi świadczeniami, jak dostawa energii elektrycznej i cieplnej oraz wody stanowić będzie jedną usługę (\`(...)\`). Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość netto zużytej energii elektrycznej i cieplnej oraz wody niezbędnych dla funkcjonowania ww. obiektu”.

Stanowisko Gminy potwierdza także interpretacja indywidualna z dnia 15 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-624/13-4/JSK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż „świadczenie usługi udostępniania (\`(...)\`) wraz z takimi świadczeniami, jak dostawa energii elektrycznej i wody stanowić będzie jedną usługę, do podstawy opodatkowania której należy doliczyć również te świadczenia oraz zastosować jednolitą stawkę podatku (\`(...)\`). Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. w analizowanej sprawie wartość netto zużytej energii elektrycznej i wody niezbędnych do funkcjonowania ww. obiektu”. Identyczne stanowisko zawiera także interpretacja indywidualna z dnia 21 października 2013 r., sygn. ILPP1/443-654/13-4/AI, wydana przez tego samego Dyrektora Izby Skarbowej.

Reasumując, zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usługi udostępnienia Orlika jest kwota należna z tytułu sprzedaży, tj. w tym przypadku (refakturowana) wartość zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowego obiektu, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na mocy art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Podstawa opodatkowania – stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy – nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nie regulują kwestii czynności złożonych (kompleksowych). Jednakże na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady, a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE L 145 ze zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. W tym kontekście – zdaniem TSUE – tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.

Przykładowo w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dell’Economia e delle Finanze vs. Part Service Srl TSUE stwierdził: „(…) gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności dla zastosowania stawek opodatkowania lub przepisów dotyczących zwolnień przewidzianych przez szóstą dyrektywę (zob. wyrok z 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z jej art. 2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne”.

Powyższe wynika także z wyroku TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Ltd (CPP) v. Comissionners of Customs & Excise.

Podobnie orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Finanční ředitelství v Ústí nad Labem. Zdaniem TSUE „chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 część B lit. b) VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału”.

Zgodnie z podejściem zaprezentowanym przez Trybunał m.in. w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

W tym miejscu należy wskazać, że w orzecznictwie TSUE wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość lub jedną usługę.

Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, w latach 2012-2013 poniosła wydatki inwestycyjne na budowę boiska sportowego w miejscowości \`(...)\` w ramach Programu „Moje Boisko - Orlik 2012” (dalej: Orlik). Obiekt został oddany do użytkowania w 2013 r. Wartość netto przedmiotowej inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN. Inwestycję tę Gmina realizowała przy udziale dofinansowania w formie dotacji ze środków Ministerstwa Sportu i Turystyki oraz ze środków Urzędu Marszałkowskiego Województwa.

Ponoszone przez Gminę w tym zakresie wydatki (dalej: wydatki inwestycyjne) obejmowały nabycie zarówno towarów jak i usług (w tym usług budowlanych oraz usług nadzoru budowlanego) i były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Bezpośrednio po zakończeniu realizacji przedmiotowej inwestycji i oddaniu Orlika do użytkowania, Gmina udostępniła ten obiekt do korzystania (administrowania) gminnej instytucji kultury, tj. \`(...)\` (dalej: \`(...)\`). Poza \`(...)\`, Gmina nie udostępnia przedmiotowego obiektu innym zainteresowanym. Zgodnie z praktyką Gminy bowiem, \`(...)\` sprawuje opiekę nad wszystkimi (również innymi niż przedmiotowy Orlik) obiektami sportowymi znajdującymi się na terenie Gminy i stanowiącymi własność Gminy. Samo udostępnianie Orlika przez Gminę na rzecz \`(...)\` jest zasadniczo nieodpłatne, jednakże Gmina obciąża \`(...)\` kosztami z tytułu zużycia mediów, w szczególności poboru zużywanej w związku z funkcjonowaniem przedmiotowego obiektu energii elektrycznej (dalej: wydatki bieżące). Gmina jest stroną umowy z dostawcą energii elektrycznej i po otrzymaniu faktury za jej zużycie, wystawia na rzecz \`(...)\` stosowną fakturę dokumentującą dostawę energii elektrycznej.

Wystawiane przez Gminę na rzecz \`(...)\` faktury Gmina ujmuje w swych rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu powyższych czynności Gmina wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

\`(...)\` jest samorządową instytucją kultury, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157 poz. 1240). Przedmiotem działalności \`(...)\` jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie kultury i sportu.

\`(...)\` posiada odrębną od Gminy osobowość prawną i jest odrębnie od Gminy zarejestrowany dla celów VAT, jako podatnik VAT czynny.

Budowa oraz udostępnianie Orlika, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Początkowo oddanie przedmiotowej inwestycji do korzystania \`(...)\` przy jednoczesnym obciążaniu tego podmiotu za zużycie energii elektrycznej (a w pierwszych miesiącach użytkowania również energii cieplnej) następowało wyłącznie na podstawie ustnych ustaleń (czyli de facto ustnej umowy) dokonanych pomiędzy Gminą a instytucją kultury. W dniu 3 września 2013 r. Gmina zawarła z \`(...)\` umowę użyczenia majątku powstałego wskutek będącej przedmiotem wniosku inwestycji. W umowie tej wskazano między innymi, iż instytucja kultury będzie zobowiązana do pokrywania kosztów wynikających z korzystania z przedmiotu użyczenia, w tym opłat za media. Gmina początkowo, tj. w 2013 r. – oprócz opłat z tytułu zużycia energii elektrycznej – pobierała od \`(...)\` również opłaty z tytułu zużycia energii cieplnej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowego obiektu. Obecnie jednak jedyną opłatą jaką ponosi \`(...)\` na rzecz Gminy z tytułu udostępniania Orlika jest opłata z tytułu zużycia energii elektrycznej. Gmina na chwilę obecną nie planuje dokonywać zmian w powyższym zakresie.

Ad. 1

Należy zauważyć, że każda czynność wykonana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, ponieważ usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, czy ewentualnie kreuje dla podatnika zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz ww. okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że udostępnienie Orlika na rzecz \`(...)\` stanowi świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z usługą podstawową, którą będzie wynikająca z umowy usługa udostępnienia Orlika, świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz \`(...)\` biorącej w użytkowanie ww. boiska, natomiast kwota opłat z tytułu kosztów związanych z dostawą energii elektrycznej pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy. Stanowią one integralną część świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Pełnią funkcję pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jaką jest usługa udostępnienia przedmiotowego boiska.

Należy zaznaczyć, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dana czynność podlega opodatkowaniu, nie jest istotna nazwa zastosowana przez dostawcę towarów czy świadczącego usługę dla wykonywanej czynności, lecz najistotniejsze jest to, czym dana czynność jest w rzeczywistości.

Wskazać należy, że kwota opłat z tytułu kosztów związanych z dostawą energii elektrycznej, będzie należnością Wnioskodawcy, wynikającą z umowy użyczenia, na podstawie której dojdzie do udostępnienia Orlika, a więc będzie należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Nie będzie odrębnym elementem, ale będzie tworzyć pewną całość, stanowiącą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie. Bez usługi podstawowej – usługi udostępnienia przedmiotowego boiska sportowego – odsprzedaż energii elektrycznej utraciłaby swój sens. Opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej będą służyć tylko zapewnieniu prawidłowego wykonania i korzystania z usługi głównej.

W świetle powyższego, udostępnienie Orlika w ramach umowy zawartej między Wnioskodawcą a \`(...)\`, tj. czynności cywilnoprawnej, skutkować będzie uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta będzie stanowić odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy świadczoną przez podatnika VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi polegające na odpłatnym udostępnieniu Orlika na rzecz \`(...)\` będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Przy czym należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla ww. usług odpłatnego udostępniania Orlika.

Reasumując, świadczone przez Gminę na rzecz \`(...)\` usługi odpłatnego udostępnienia Orlika, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Ad. 2

Odnosząc się z kolei do kwestii podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla ww. usług odpłatnego udostępnienia Orlika należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie kwota opłat z tytułu zużycia energii elektrycznej niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania ww. boiska jest dla Gminy należnością wynikającą z umowy, na podstawie której udostępnia przedmiotowe boisko, a więc jest należnością z tytułu odpłatnego świadczenia usług. Ww. odpłatność za energię elektryczną jest bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – jedyną opłatą, jaką \`(...)\` ponosi na rzecz Gminy z tytułu udostępnienia przedmiotowej inwestycji.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy podstawą opodatkowania dla usług odpłatnego udostępnienia Orlika będzie – stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Gmina otrzyma od \`(...)\` z tytułu sprzedaży, pomniejszone o kwotę podatku, tj. wartość zużytej energii elektrycznej niezbędnej do funkcjonowania przedmiotowego obiektu, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy wskazać, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania i niekorzystania ze zwolnienia od podatku usługi udostępnienia Orlika oraz podstawy opodatkowania. Natomiast wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z boiskiem został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.