Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-834/10-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-28
Teza: Prawidłowość wystawiania oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego faktur przesyłanych wyłącznie e-mailem ( w formacie PDF, JPG, GIF)
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-kopia faktury; faktura-otrzymanie faktury; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06 sierpnia 2010 r. (data wpływu 12 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego faktur przesyłanych wyłącznie e-mailem ( w formacie PDF, JPG, GIF) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawidłowości wystawiania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego faktur przesyłanych wyłącznie e-mailem ( w formacie PDF, JDG, GIF).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zdarzenie przyszłe:

R. Sp. z o.o. (dalej: R. lub Spółka) jest podmiotem prowadzącym na polskim rynku działalność w zakresie doradztwa personalnego i pracy tymczasowej. Spółka specjalizuje się m.in. w kwestiach dotyczących doboru i zatrudnienia personelu tymczasowego oraz pracowników stałych, długoterminowego zatrudnienia zewnętrznego pracowników poprzez oddelegowanie ich do pracy w siedzibie klientów, oraz innymi usługami z obszaru HR, m. in. organizacją tzw. Assessment i Development Center.

Spółka w swojej działalności gospodarczej wykorzystuje oprogramowanie firmy S, co do zasady gwarantujące bezpieczeństwo i integralność wystawianych dokumentów m.in. faktur VAT.

Z tytułu zawieranych transakcji Spółka wystawia oraz otrzymuje faktury VAT. Ze względu na znaczną liczbę oraz różnorodny charakter zawieranych transakcji miesięczna liczba wystawianych faktur sprzedażowych (łącznie z fakturami korygującymi) waha się w granicach 1300 - 1400 sztuk, natomiast miesięczna liczba otrzymywanych faktur zakupowych mieści się w przedziale 1100 - 1250 sztuk.

Faktury sprzedaży oraz faktury korygujące są wystawiane w zintegrowanym systemie informatycznym klasy ERP (ang. Enterprise Resource Planning) stosowanym przez Spółkę do zarządzania m.in. finansami. Każdorazowe wystawienie faktury wiąże się z jej automatycznym ujęciem w księgach i rejestrze podatku VAT należnego. Z kolej w przypadku faktur zakupowych po ich otrzymaniu odpowiednie dane są wprowadzane do systemu oraz do rejestru podatku VAT naliczonego.

Wystawione przez Spółkę faktury sprzedażowe wysyłane są generalnie listem poleconym za pośrednictwem poczty, natomiast w niektórych przypadkach - w szczególności, gdy kwota brutto faktury przekracza 50’000 zł - faktury są wysyłane do osoby upoważnionej do otrzymywania faktur przesyłką kurierską.

W przypadku wielu umów podpisanych z kontrahentami Spółki, termin płatności faktury sprzedażowej jest obliczany od momentu dostarczenia faktury VAT do klienta. W przypadku wysłania faktury za pośrednictwem poczty Spółka nie jest w stanie jednoznacznie określić tego momentu, co powoduje w konsekwencji opóźnienia w płatności faktur przez kontrahentów.

Faktury zakupowe są kierowane w pierwszej kolejności na główną recepcję w centrali Spółki i stamtąd są przekazywane do odpowiednich komórek merytorycznych. W przypadku kiedy osoba odpowiedzialna za dokonanie akceptacji kosztu pracuje poza centralą Spółki, faktura zakupowa jest skanowana do pliku PDF, a następnie przesyłana e-mailem do odpowiedniego pracownika w celu uzyskania akceptacji. Kopia z emailem akceptującym fakturę jest dołączana do faktury zakupowej.

Praktyki opisane powyżej generują dla Spółki poważne koszty i stanowią istotne obciążenie administracyjne (nakład pracy, opłaty za usługi pocztowe oraz przesyłki kurierskie, konieczność wdrożenia odpowiednich procedur, opóźnienia w otrzymywaniu płatności itp.).

W związku z powyższym, Spółka planuje odstąpić od tradycyjnej formy przekazywania i otrzymywania faktur (tj. bezpośredniego wręczania wydrukowanych dokumentów kontrahentom lub przesyłania ich drogą pocztową, kurierem itp.) na rzecz wysyłki drogą elektroniczną. Rozważane zmiany mają się przyczynić do zmniejszenia obciążeń finansowych i administracyjnych związanych z przesyłaniem faktur w formie papierowej.

W odniesieniu do faktur sprzedaży wystawianych przez Spółkę, będzie ona przesyłała drogą elektroniczną (np. e-mailem) do kontrahentów pliki zawierające zapis oryginału faktury (np. w formacie PDF, JPG, GIF). Spółka nie będzie przy tym stosować bezpiecznego podpisu elektronicznego (dalej „bezpieczny podpis elektroniczny”) w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.) weryfikowanego przy pomocy ważnego kwalifikowanego certyfikatu ani też wymiany danych elektronicznych (dalej „EDI”) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych.

Przed rozpoczęciem wysyłania faktur drogą elektroniczną, Spółka uzyska pisemną zgodę kontrahenta, (w postaci aneksu do obowiązującej umowy lub zapisów nowej umowy) na dostarczenie faktur sprzedażowych drogą elektroniczną na wskazany przez klienta adres e-mail oraz uzyska oświadczenie kontrahenta, że oryginał faktury sprzedaży zostanie wydrukowany przez kontrahenta w jednym egzemplarzu oraz odpowiednio wprowadzony do dokumentacji księgowej kontrahenta.

Po każdorazowym otrzymaniu faktury sprzedażowej, kontrahent będzie potwierdzał Spółce drogą elektroniczną fakt otrzymania oraz wydrukowania dokumentu faktury VAT.

Kopie wystawionych przez Spółkę faktur sprzedaży będą przez nią drukowane i przechowywane w formie papierowej.

Podobny schemat działania znajdzie zastosowanie w przypadku wystawiania ewentualnych faktur korygujących.

W przypadku faktur zakupowych Spółka będzie mogła otrzymywać drogą elektroniczną (np. e-mailem) pliki zawierające zapis oryginału faktury (np. w formacie PDF, JPG, GIF). Wystawcy faktur nie będą jednak wykorzystywać przy wystawianiu i wysyłce faktur do Spółki bezpiecznego podpisu elektronicznego ani EDI. Po otrzymaniu pliku z oryginałem faktury zakupowej Spółka będzie drukowała oryginał faktury oraz przechowywała go w formie papierowej, jak również potwierdzała dostawcy drogą elektroniczną otrzymanie i wydrukowanie oryginału faktury. Spółka będzie również uzyskiwać drogą elektroniczną od dostawcy oświadczenie, że kopia wystawionej przez niego faktury zostanie wydrukowana i będzie przechowywana w formie papierowej.

Spółka zaznacza, iż wystawiane oraz otrzymywane przez nią faktury VAT będą zawierały wszystkie wymagane prawem elementy dotyczące ich treści.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym w przypadku otrzymania drogą elektroniczną (np. e-mailem) pliku elektronicznego zawierającego zapis oryginału faktury zakupowej (np. w formacie PDF, JPG, GIF) - jednakże bez zastosowania przez wystawcę bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI - Spółka będzie uprawniona po wydrukowaniu faktury z takiego pliku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tej faktury?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym w przypadku wystawienia przez Spółkę w systemie faktury sprzedaży lub faktury korygującej, a następnie przesłania przez Spółkę kontrahentowi drogą elektroniczną (np. e-mailem) wyłącznie pliku elektronicznego zawierającego zapis oryginału takiej faktury (np. w formacie PDF, JPG, GIW) - jednakże bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI - można uznać, że Spółka prawidłowo wystawiła fakturę VAT lub fakturę korygującą, zakładając, że Spółka wydrukuje kopię wystawionej faktury i będzie ją przechowywać w formie papierowej?

W zakresie pytania 1

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku otrzymania drogą elektroniczną (np. e-mailem) pliku elektronicznego zawierającego zapis oryginału faktury zakupowej (np. w formacie PDF, JPG, GIF) - jednakże bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI - Spółka będzie uprawniona po wydrukowaniu faktury z takiego pliku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tej faktury.

Przepisy krajowe

W obowiązującym obecnie porządku prawnym regulacje z zakresu podatku VAT dotyczące faktur zawarte są w kilku aktach prawnych. Przede wszystkim są to:

*   ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej: ustawa o VAT);

*   rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. 2008 r., Nr 212, poz. 1337, ze zm. dalej: rozporządzenie fakturowe);

*   rozporządzenie Ministra Finansów z dnia z dnia 14 Lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. 2005 r., Nr 133, poz. 1119; dalej: rozporządzenie w/s e-faktur).

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że pytanie Spółki nie odnosi się do stanów faktycznych, do których zastosowanie znajduje rozporządzenie w/s e-faktur. Dotyczy ono bowiem sytuacji, w których zarówno sporządzenie, przesłanie, jak i późniejsze przechowywanie faktur ma miejsce w formie elektronicznej. Według rozporządzenia w/s e-faktur do takich sytuacji odnoszą się wymogi stosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI.

Na podobnym stanowisku stanął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 maja 2010 r. (sygn. I FSK 1444/09). Sąd zaznaczył w pierwszej kolejności, że „ (..) ustawodawca odróżnia wystawienie (sporządzenie) faktury i jej przekazanie (wręczenie odbiorcy, przesłanie). „ na co w opinii Sądu wskazuje analiza leksykalna słowa „wystawić” (zgodnie ze słownikiem języka polskiego: „sporządzić dokument, rachunek” - por. http://sip.pwn.pl/szukaj/wystawić) oraz brzmienie poszczególnych jednostek redakcyjnych art. 106 ustawy o VAT, a w szczególności art. 106 ust.7, który posługuje się tym pojęciem w odniesieniu do faktur wewnętrznych, które nie są nikomu przekazywane przez wystawcę. Na tej podstawie Sąd rozróżnił sytuacje, w których faktura jest wystawiana, przesyłana i przechowywana w formie elektronicznej oraz sytuacje, w których faktura jest wystawiana i przesyłana w formie elektronicznej, ale następnie jest przechowywana w formie papierowej. Ostatecznie Sąd skonkludował, iż ‚„zdecydowanie należy (..) uznać, że wskazane rozporządzenie \[rozporządzenie w/s e-faktur - przypis Spółki expressis verbis nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej.”

Pytanie Spółki dotyczy natomiast sytuacji, w której faktury będą przesyłane drogą elektroniczną (bez stosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego ani EDI), ale zarówno wystawca faktury (kontrahent Spółki), jak i otrzymująca fakturę Spółka będą przechowywać te dokumenty w formie papierowej. Dlatego też ze względu na treść § 2, § 4 oraz § 6 ust. 1 i ust. 5 rozporządzenia w/s e-faktur, nie znajdzie ono zastosowania w niniejszej sprawie.

Spółka pragnie również zaznaczyć, iż żaden z wyżej wymienionych aktów prawnych. zwłaszcza przepisy ustawy o VAT (art. 106 ust. 1) czy rozporządzenia fakturowego ( § 19 ust. 1 ani § 21) nie odnosi się wprost do formy faktur VAT wystawianych przez podatników tj. w szczególności nie wskazują one obowiązku wystawiania ich w formie papierowej. Przepisy te określają proces kreowania faktur mianem ich „wystawiania”, nie definiując w żaden sposób tej czynności. W szczególności regulacje te nie zawężają pojęcia „wystawienia” faktury do wygenerowania dokumentu w formie papierowej, tj. do spisania ręcznego faktury, jej wydrukowania itp. Oznacza to, że faktury mogą być wystawiane w formie innej niż papierowa. Na fakt ten zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku (sygn. I FSK 1444/09) oraz w wyroku z 3 listopada 2009 r. (sygn. I FSK 1169/08) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 23 czerwca 2010 r. (sygn. I SA/Po 194/10).

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż skoro do opisanego zdarzenia przyszłego nie mają zastosowania przepisy rozporządzenia ws. e-faktur, a jednocześnie żaden przepis, w szczególności żaden przepis ustawy o VAT ani rozporządzenia fakturowego, nie zabrania stosowania planowanego przez Spółkę rozwiązania - wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI jest dopuszczalne w sytuacji, gdy wystawca i odbiorca faktury przechowują takie faktury w formie papierowej. W konsekwencji, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur, a podatek ów będzie stanowił podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1.

Wykładnia celowościowa - względy praktyczne

Przedstawione stanowisko odpowiada również względom racjonalności i sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego, a także postępu technologicznego oraz upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych. Posługiwanie się fakturami sporządzanymi i przekazywanymi w formie elektronicznej znacznie przyspiesza obrót gospodarczy oraz pozwala na poważne oszczędności.

Ponadto korzystanie z faktur przesyłanych drogą elektroniczną i następnie drukowanych na papierze oraz archiwizowanych w tejże formie, w żaden sposób nie zmniejsza bezpieczeństwa obrotu prawnego w porównaniu do sytuacji, w której faktury dostarczane są do nabywcy w formie papierowej. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż wykorzystując dostępne osiągnięcia techniczne fakturę przesłaną w papierze pocztą lub kurierem można dowolnie zmodyfikować, podrobić, czy sfałszować zarówno w trakcie przesyłania (dostarczania), jak i po odbiorze. Okoliczność ta dowodzi, iż sposób doręczenia faktury nie ma wpływu na tego typu nadużycia (tj. mogą one zaistnieć bez względu na formę przesyłania faktury). Należy jednocześnie pamiętać, że władze skarbowe dysponują odpowiednimi środkami pozwalającymi na wykrycie i przeanalizowanie działań niezgodnych z prawem (np. możliwość porównania kopii faktury u sprzedawcy z oryginałem u nabywcy i zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku zidentyfikowania rozbieżności) i ryzyko zaistnienia takich działań nie powinno skutkować wprowadzaniem nadmiernych utrudnień w obrocie gospodarczym.

Reasumując, skoro pod względem bezpieczeństwa obrotu (integralność treści faktury, autentyczność jej pochodzenia, czytelność treści) rozwiązanie wskazane przez Spółkę jest porównywalne do wystawiania i przesyłania faktur w formie papierowej, to nieuzasadnione jest kwestionowanie jednego z tych rozwiązań (e-mail), a preferowanie innego (poczta, kurier). Prawidłowość tę dostrzegł również Naczelny Sąd Administracyjny w wyżej powołanym wyroku (sygn. I FSK 1444/09), gdzie stwierdził, iż: „.posługiwanie się takimi fakturami \[przesyłanymi elektronicznie - dopisek Spółki\], drukowanymi przez strony transakcji na papierze i w tej formie przechowywanym nie zmniejsza przy tym bezpieczeństwa obrotu prawnego w porównaniu z sytuacją, w której faktury od samego początku mają postać papierową i w takiej formie są przekazywane nabywcy.”

Przepisy unijne

Zgodnie z art. 232 Dyrektywy Rady UE 2006/112 z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.L z 2006 r., Nr 347, poz. 1, ze zm.; dalej: dyrektywa 2006/112) - w brzmieniu obowiązującym w momencie złożenia niniejszego wniosku: Faktury wystawione zgodnie z przepisami sekcji 2 mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Z kolei zgodnie z art. 233 ust. 1 zd. 2 dyrektywy 2006/112 - w brzmieniu obowiązującym w momencie złożenia niniejszego wniosku: Faktury mogą być jednak przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod \[tj. innych niż podpis elektroniczny i EDI - dopisek Spółki\], z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Jednocześnie zgodnie z art. 234 dyrektywy 2006/112 w brzmieniu obowiązującym w momencie złożenia niniejszego wniosku: Państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

W oparciu o powyższe przepisy Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok o sygn. 1444/09) stwierdził, iż wynikają z nich dwie zasadnicze konkluzje: „Po pierwsze, Państwa członkowskie mogą dopuścić - jako inną metodę - przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez wykorzystania żadnej z dwóch wskazanych w art. 233 ust. 1 metod, w tym bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym (art. 233 ust. 1 zdanie 2 Dyrektywy). Po drugie, Państwa członkowskie nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej (art. 234 Dyrektywy).”

Oznacza to między innymi, że w świetle prawa wspólnotowego podatnicy powinni mieć w prawodawstwie krajowym zagwarantowaną możliwość sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej bez konieczności przechowywania ich w tej samej formie. Tym samym, skoro możliwości takiej nie przewiduje rozporządzenie w/s e-faktur, należy jej poszukiwać na drodze wykładni przepisów ustawy o VAT oraz rozporządzenia fakturowego. W przeciwnym wypadku należałoby stwierdzić sprzeczność przepisów krajowych z dyrektywą 2006/112 i stosować tę ostatnią w sposób bezpośredni.

Innymi słowy, skoro możliwe jest sporządzanie i przesyłanie faktur elektronicznie bez konieczności przechowywania ich w tej samej formie, a rozporządzenie w/s e-faktur zastrzega rygor bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI wyłącznie dla faktur jednocześnie sporządzanych, przesyłanych przechowywanych w formie elektronicznej - nie odnosząc się przy tym do innego rodzaju faktur (w tym do faktur przechowywanych w formie papierowej, a jedynie przesyłanych drogą elektroniczną) - to należy uznać, że a contrario do tych innych faktur nie stosuje się reżimów bezpiecznego podpisu elektronicznego ani EDI.

Stanowisko Spółki, jest w tym zakresie zbieżne z konkluzjami Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w przywoływanym orzeczeniu (I FSK 1444/09) stwierdził, iż: „Prowspólnotowa wykładnia prowadzi zatem z jednej strony do wniosku, że prawodawca krajowy uregulował kwestię wystawiania przekazywania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności ich przechowywania w tej samej formie, tyle że nie uczynił tego wprost, z drugiej zaś strony wskazuje, że skoro w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie elektronicznej wprowadzono wymóg ich kwalifikowanego uwierzytelnienia, to - a contrario - w przypadku faktur elektronicznych nieprzechowywanych w tej formie, wymóg taki nie istnieje, w przeciwnym razie byłby bowiem wprost wyrażony.”

Zmiany wynikające z nowelizacji dyrektywy 2006/112

Spółka pragnie również wskazać, iż z dniem 11 sierpnia 2010 r. wejdzie w życie Dyrektywa Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. U. L z 2010 r., Nr 189, poz. 1, dalej: dyrektywa zmieniająca dyrektywę 2006/112). Postanowienia dyrektywy zmieniającej dyrektywę 2006/112 muszą zostać implementowane do porządku prawnego państw członkowskich, w tym Polski, najpóźniej z dniem 31 grudnia 2012 r.

W przedmiotowej nowelizacji dyrektywy 2006/112 ustawodawca unijny dopuścił wyraźnie wykorzystywanie fakturowania elektronicznego także bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI. Jak zostało to wskazane w punkcie jedenastym preambuły do dyrektywy zmieniającej dyrektywę 2006/112, „Autentyczność i integralność faktur elektronicznych można również zapewnić za pomocą wykorzystania niektórych istniejących technologii, takich jak elektroniczna wymiana danych (EDI) i zaawansowane podpisy elektroniczne. Ponieważ jednak istnieją również inne technologie, nie należy wymagać od podatników stosowania żadnej szczególnej technologii fakturowania elektronicznego. „Z kolei zgodnie ze znowelizowanym art. 233 ust 1 dyrektywy 2006/112 „Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług”. W myśl nowego brzmienia art. 233 ust 2 dyrektywy 2006/112 zaawansowany podpis elektroniczny oraz EDI stanowią jedynie przykłady możliwych do wykorzystania technologii zapewniających autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur elektronicznych.

Spółka pragnie również zwrócić uwagę na jeden z głównych celów wprowadzanych zmian, który został wyrażony w punkcie ósmym preambuły dyrektywy zmieniającej dyrektywę 2006/112: „Ponieważ fakturowanie elektroniczne może pomóc przedsiębiorcom obniżyć koszty i zwiększyć konkurencyjność, należy zmienić aktualne wymogi VAT dotyczące fakturowania elektronicznego po to, by zlikwidować istniejące obciążenia i przeszkody.”

W świetle komentowanej nowelizacji dyrektywy 2006/112 wydaje się bezsporne, że rozwiązanie planowane przez Spółkę jest zgodne z prawem unijnym i celami, które to prawo realizuje. Tym samym rozwiązanie to należy uznać za zgodne z prawem polskim.

Warto tu również wskazać, że nowelizacja dyrektywy 2006/112 nie pozbawia aktualności powołanego wyżej orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (I FSK 1444/09), gdyż ustalenia Sądu były zasadniczo zbieżne z ideą wprowadzanych zmian (Sąd opierał swoje wnioskowanie między innymi na projekcie zmian do dyrektywy 2006/112 przygotowanym przez Komisję Europejską i inicjującym proces niniejszej nowelizacji).

W zakresie pytania 2

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wystawienia przez Spółkę w systemie faktury sprzedaży lub faktury korygującej, a następnie przesłania przez Spółkę kontrahentowi drogą elektroniczną wyłącznie pliku elektronicznego zawierającego zapis oryginału takiej faktury (np. w formacie PDF, WG, GIF) - jednakże bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI - można uznać, że Spółka prawidłowo wystawiła fakturę VAT lub fakturę korygującą, zakładając, że Spółka wydrukuje kopię wystawionej faktury i będzie ją przechowywać w formie papierowej.

Za powyższym poglądem przemawiają argumenty przytoczone przez Spółkę w uzasadnieniu jej stanowiska do pytania 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza odstąpić od tradycyjnej formy przekazywania i otrzymywania faktur (tj. bezpośredniego wręczania wydrukowanych dokumentów kontrahentom lub przesyłania ich drogą pocztową, kurierem itp.) na rzecz wysyłki drogą elektroniczną, bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI.

Odnosząc się do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, należy wskazać, iż w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust.16.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Wskazać także należy, że podatek naliczony w przypadku towarów i usług nabytych w obrocie krajowym (poza produktami rolnymi i usługami rolniczymi nabywanymi od rolnika ryczałtowego) wynika z faktur otrzymywanych przez podatnika.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku otrzymania drogą elektroniczną (np. e-mailem) pliku elektronicznego zawierającego zapis oryginału faktury zakupowej (np. w formacie PDF, JPG, GIF) - jednakże bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI - Spółka będzie uprawniona po wydrukowaniu faktury z takiego pliku do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tej faktury, a także iż w przypadku wystawienia przez Spółkę w systemie faktury sprzedaży lub faktury korygującej, a następnie przesłania przez Spółkę kontrahentowi drogą elektroniczną wyłącznie pliku elektronicznego zawierającego zapis oryginału takiej faktury (np. w formacie PDF, JPG, GIF) - jednakże bez zastosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub EDI - można uznać, że Spółka prawidłowo wystawiła fakturę VAT lub fakturę korygującą, zakładając, że Spółka wydrukuje kopię wystawionej faktury i będzie ją przechowywać w formie papierowej.

Jednakże nie można się zgodzić z takim poglądem, gdyż w opisanych przypadkach Wnioskodawca zarówno otrzymując jak i wysyłając obraz faktury przesłany e-mailem, nie otrzyma/wyśle faktury wystawionej w myśl przepisów prawa podatkowego, a jedynie otrzyma/wyśle informację o dokonaniu sprzedaży, dacie dokonania sprzedaży, cenie jednostkowej bez podatku, podstawie opodatkowania, stawce i kwocie podatku, kwocie należności oraz danych dotyczących podatnika i nabywcy pod postacią obrazu faktury.

Wskazać należy, iż zgodnie z dyspozycją zawartą w § 19 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1337 ze zm.), faktury w formie papierowej są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA". Z powyższego przepisu wynika, iż faktury powinny być wystawiane w formie materialnej w liczbie, co najmniej dwóch egzemplarzy - dwie sztuki tego samego dokumentu, gdzie oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA".

Tak wystawione dokumenty (oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących) w myśl § 21 ust. 1 rozporządzenia podatnicy są obowiązani przechowywać do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na szczególną uwagę zasługuje ust. 2 wymienionego przepisu, w którym wskazano, że dokumenty o których mowa w ust. 1 przechowuje się w oryginalnej postaci w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Analiza powołanych powyżej przepisów § 19 i § 21 rozporządzenia Ministra Finansów, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nakazuje stwierdzić, iż jedyną dopuszczalną formą dokumentowania transakcji kupna – sprzedaży, poza formą elektroniczną, która będzie przedmiotem późniejszej analizy, jest wystawienie faktury VAT w formie papierowej. Użyte przez ustawodawcę sformułowania: „wystawiane są w co najmniej dwóch egzemplarzach” (19 ust. 1 rozporządzenia), czy „dokumenty (\`(...)\`) przechowuje się w oryginalnej postaci” (21 ust. 2 rozporządzenia ) niewątpliwie odnoszą się bowiem do dokumentów w formie zmaterializowanej –papierowej.

Ponadto, zdaniem tutejszego organu z powyższego jasno wynika, iż oryginalna postać takiego dokumentu posiada formę papierową i otrzymanie faktury wyłącznie w takiej formie będzie uprawniało do zastosowania prawa do obniżenia podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. W ust. 2 tego przepisu ustawodawca jednoznacznie wskazuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi (…) suma kwot określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika. W przedmiotowym przepisie nie ma mowy natomiast, iż prawo to stosuje się w oparciu o inne dokumenty, obraz tych dokumentów lub zbiór danych niezbędnych do określenia kwoty podatku naliczonego.

Dodatkowo, w aspekcie rozpatrywanej sprawy istotne jest również rozstrzygnięcie co należy rozumieć pod pojęciem „wystawić”. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994 r.) przez słowo wystawić należy rozumieć: „ wypisać, wypełnić, wydać, np. wystawić czek, rachunek dokument. A zatem pojęcie „wystawiać” oznacza sporządzenie dokumentu, w tym przypadku faktury, na użytek kontrahenta – odbiorcy towaru lub usługi oraz wręczenie (doręczenie) przedmiotowej faktury kontrahentowi. Sporządzenie takiej faktury polega na ujęciu w dokumencie o tej nazwie niezbędnych danych, w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową, stawkę i kwotę podatku kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Nie ulega wątpliwości, że byt prawny wystawionej faktury sprowadza się do wprowadzenia jej do obrotu, tj. wręczenia (doręczenia) przedmiotowej faktury kontrahentowi. Ponadto podstawową rolą faktury, na gruncie podatku VAT, jest umożliwienie nabywcy dokumentowanie dokonanych zakupów w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikających z tych faktur (por. art. 86 ust. 2 ustawy o VAT).

Potwierdzenie powyższych zasad znajdujemy również w regulacjach zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Zgodnie z art. 218 Dyrektywy, do celów niniejszej dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale.

W myśl art. 232 Dyrektywy w brzmieniu obowiązującym do dnia 10 sierpnia 2010r. faktury wystawione zgodnie z przepisami sekcji 2 mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy należy stwierdzić, że uregulowania Dyrektywy stanowią, iż faktury mają być wystawiane wyłącznie w formie papierowej lub elektronicznej. Ponadto należy zauważyć, że przepis art. 218 odnosi się do całej dyrektywy a nie tylko do poszczególnych sekcji czy rozdziałów Dyrektywy tym samym, o ile nie jest to wyraźnie zaznaczone, wszelkie regulacje odnośnie faktur w Dyrektywie odnoszą się właśnie do faktur wymienionych w art. 218 czyli do faktur papierowych lub elektronicznych co za tym idzie również regulacje odnośnie ich przesyłania odnoszą do faktur elektronicznych i papierowych. Zatem w sytuacji gdy faktura jest przesyłana w formie papierowej niezbędne jest najpierw jej sporządzenie właśnie w tej formie, z tej prostej przyczyny aby można było ją przesłać.

Ponadto patrząc na art. 233 ust. 1 Dyrektywy w brzmieniu obowiązującym do dnia 10 sierpnia 2010r. w myśl którego Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

1.  za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 2 pkt 2) dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 1999/93/WE z dnia 13 grudnia 1999r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych;
2.  za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 zalecenia Komisji 1994/820/WE z dnia 19 października 1994 r. dotyczącego aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, w przypadku gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

W akapicie drugim ww. przepisu dopuszczono, na zasadzie wyjątku, możliwość przesyłania lub udostępniania faktur drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, jednakże z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, iż faktura może być wystawiona i przesłana jedynie w formie papierowej - czyli wystawca faktury winien sporządzić ją w formie papierowej i w takiej też formie dostarczyć ją kontrahentowi – oraz w formie elektronicznej, lecz jedynie przy zachowaniu ww. metod. Co prawda ww. przepisy przewidują możliwość przesyłania lub udostępniania faktur drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod jednakże pod warunkiem akceptacji przez zainteresowane państwo czego jednak do tej pory nie przewidziano w przepisach krajowych.

Warto tutaj zauważyć, że dopiero znowelizowane przepisy art. 232 i 233 dyrektywy obowiązujące od 11 sierpnia 2010r. liberalizują kwestię wystawiania faktur elektronicznych. I tak zgodnie obecnym brzmieniem ww. przepisów stosowanie faktury elektronicznej podlega akceptacji odbiorcy.

Autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania.

Każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

"Autentyczność pochodzenia" oznacza pewność co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

"Integralność treści" oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych wymaganych na mocy niniejszej dyrektywy.

Poza wykorzystaniem rodzajów kontroli biznesowej opisanych w ust. 1 poniżej przedstawiono przykłady technologii zapewniających autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej:

1.  zaawansowany podpis elektroniczny w rozumieniu art. 2 pkt 2 dyrektywy 1999/93/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 grudnia 1999r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych, na podstawie certyfikatu kwalifikowanego i utworzony za pomocą bezpiecznego urządzenia służącego do składania podpisów, w rozumieniu art. 2 pkt 6 i 10 dyrektywy 1999/93/WE;
2.  elektroniczna wymiana danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 załącznika 1 do zalecenia Komisji 1994/820/WE z dnia 19 października 1994r. dotyczącego aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych, w przypadku gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

Porównując obecne brzmienie przepisów z obowiązującymi do 10 sierpnia 2010r. wyraźnie wynika, iż dopiero przepisy obowiązujące od 11 sierpnia 2010r. uznają za fakturę każdy dokument wystawiony i przesłany drogą elektroniczną któremu zapewniono autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność. Przy czym to podatnik, za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, dokonuje ww. zapewnienia. Natomiast technologie oparte na zaawansowanym podpisie elektronicznym i elektronicznej wymianie danych (EDI) stanowią jedynie przykład możliwego ww. zapewnienia. Na zasadzie a contrario należy stwierdzić, że przed 11 sierpnia 2010r. za faktury wystawiane w formie elektronicznej należy uznać jedynie takie dokumenty których autentyczność będzie zapewniona za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI), chyba że przepisy danego kraju pozwalają na zastosowanie innych metod.

Dodatkowo należy wskazać, że państwa członkowskie zostały zobowiązane do przyjęcia i publikacji, nie później niż do dnia 31 grudnia 2012r., przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych niezbędnych do wykonania ww. nowelizacji dyrektywy. Państwa członkowskie stosują te przepisy od dnia 1 stycznia 2013r. (art. 2 ust. 1 Dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L Nr 189 str. 1)). Tym samym do 31 grudnia 2012r. państwa członkowskie za faktury wystawione w formie elektronicznej uznają jedynie takie które są zabezpieczone ww. metodami chyba że przepisy danego kraju dopuszczą inną możliwość.

Należy zauważyć, iż wyjątkiem od zasady wystawiania faktur w formie papierowej są faktury wystawiane w formie elektronicznej, co zostało uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119), zwanego dalej „rozporządzeniem o fakturach elektronicznych”. Ze względu na fakt, że zapytanie Wnioskodawcy nie dotyczy tego rodzaju faktur w niniejszej interpretacji nie została dokonana szczegółowa interpretacja przepisów zawartych w ww. rozporządzeniu lecz tutejszy Organ chciałby zwrócić uwagę na niektóre regulacje zawarte w ww. rozporządzeniu. I tak zgodnie z § 4 faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

1.  bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym na polskim rynku działalność w zakresie doradztwa personalnego i pracy tymczasowej. Z tytułu zawieranych transakcji Spółka wystawia oraz otrzymuje faktury VAT. Liczba wystawianych faktur sprzedażowych (łącznie z fakturami korygującymi) waha się w granicach 1300-1400 sztuk, natomiast miesięczna liczba otrzymywanych faktur zakupowych mieści się w przedziale 1100-1250 sztuk. Faktury sprzedaży oraz faktury korygujące są wystawiane są w zintegrowanym systemie informatycznym klasy ERP (ang. Enterprise Resource Planning) stosowanym przez Spółkę do zarządzania m.in. finansami. Wystawione przez Spółkę faktury sprzedażowe wysyłane są generalnie listem poleconym za pośrednictwem poczty. W przypadku wielu umów podpisanych z kontrahentami Spółki, termin płatności faktury sprzedażowej jest obliczany od momentu dostarczenia faktury VAT do klienta. W przypadku wysłania faktury za pośrednictwem poczty Spółka nie jest w stanie jednoznacznie określić tego momentu, co powoduje w konsekwencji opóźnienia w płatności faktur przez kontrahentów. W związku z dużymi kosztami oraz obciążeniami administracyjnymi wynikającymi z przyjętą w Spółce praktyką dotyczącą faktur zakupowych, Spółka planuje odstąpić od tradycyjnej formy przekazywania i otrzymywania faktur (tj. bezpośredniego wręczania wydrukowanych dokumentów kontrahentom lub przesyłania ich drogą pocztową, kurierem itp.) na rzecz wysyłki drogą elektroniczną. Rozważane zmiany mają się przyczynić do zmniejszenia obciążeń finansowych i administracyjnych związanych z przesyłaniem faktur w formie papierowej. W odniesieniu do faktur sprzedaży wystawianych przez Spółkę, będzie ona przesyłała drogą elektroniczną (np. e-mailem) do kontrahentów pliki zawierające zapis oryginału faktury (np. w formacie PDF, JPG, GIF). Spółka nie będzie przy tym stosować bezpiecznego podpisu elektronicznego (dalej „bezpieczny podpis elektroniczny”) w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.) weryfikowanego przy pomocy ważnego kwalifikowanego certyfikatu ani też wymiany danych elektronicznych (dalej „EDI”) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych. Przed rozpoczęciem wysyłania faktur drogą elektroniczną, Spółka uzyska pisemną zgodę kontrahenta, (w postaci aneksu do obowiązującej umowy lub zapisów nowej umowy) na dostarczenie faktur sprzedażowych drogą elektroniczną na wskazany przez klienta adres e-mail oraz uzyska oświadczenie kontrahenta, że oryginał faktury sprzedaży zostanie wydrukowany przez kontrahenta w jednym egzemplarzu oraz odpowiednio wprowadzony do dokumentacji księgowej kontrahenta. Po każdorazowym otrzymaniu faktury sprzedażowej, kontrahent będzie potwierdzał Spółce drogą elektroniczną fakt otrzymania oraz wydrukowania dokumentu faktury VAT. Kopie wystawionych przez Spółkę faktur sprzedaży będą przez nią drukowane i przechowywane w formie papierowej.

Biorąc pod uwagę opisane powyżej zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa norma prawna wyrażona w przepisie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT oraz § 19 rozporządzenia. Z treści tych przepisów wynika, iż podatnicy VAT czynni są obowiązani wystawiać faktury dokumentujące dokonanie sprzedaży towarów lub usług. Faktury te są wystawiane w dwóch egzemplarzach, przy czym sprzedawca zachowuje kopię faktury, a nabywca otrzymuje oryginał.

Podkreślić również należy, że przesyłanie faktury pocztą elektroniczną jako załącznik w formie pliku PDF, JPG, GIF niespełniającej warunków do uznania ich za przekaz elektroniczny, nie stanowi przekazania kontrahentowi oryginału faktury, który winien otrzymać zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Tylko bowiem wówczas dojdzie do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego, co ma istotne konsekwencje prawne. Oczywiście istnieje możliwość przekazywania faktur przez Wnioskodawcę w formie przez niego opisanej, jednakże na gruncie przepisów prawa podatkowego, faktury te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury a nie wystawieniem i doręczeniem oryginału dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo stwierdzić należy, iż otrzymanie faktury poprzez system elektroniczny (e-mailem), bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, że wystawione faktury nie są uznane na gruncie ustawy o VAT za dokumenty wprowadzone do obrotu prawnego. Skoro zaś nie zostały wprowadzone, nie mogą korzystać z ochrony prawnej, a Wnioskodawca nie jest uprawniony do stosowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, przewidzianego w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Ustawodawca w żadnym przepisie wyżej cytowanego rozporządzenia, jak też w żadnym innym akcie prawnym nie dopuścił możliwości przesyłania faktur papierowych pocztą e-mail w formie pliku PDF, JPG, GIF. Jeżeli zatem strony transakcji chcą skorzystać z przekazu faktur w formie elektronicznej, a nie papierowej, muszą zastosować się do postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Wnioskodawca formułując własne stanowisko w sprawie powołuje się na wyroki: I FSK 1444/09, I FSK 1169/08, I SA/Po 194/10. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wyjaśnić należy, iż są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach o indywidualnym charakterze i tylko do nich się zawężają, jednakże jakkolwiek orzeczenia sądowe wiążą organ podatkowy tylko w tej sprawie w której zapadły, to przytoczone przez Spółkę wyroki zostały potraktowane jako element prawnej argumentacji Strony. Zwrócić jednakże należy uwagę, że WSA w wyroku I SA/Kr 97/09 orzekł, iż „…nie jest możliwe, przyjęcie dualizmu - wystawianie dla kontrahenta faktury i pobieranie jej przez zainteresowanego poprzez system elektroniczny, a następnie drukowanie jej przez obie strony na materiałach piśmiennych i traktowanie jej jako dokumentu na piśmie. Sprzeciwiają się takiej koncepcji przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005r. i ustawy z dnia 18 września 2001r. o podpisie elektronicznym, jak też prawa unijnego”. Sąd I instancji uznał w konsekwencji, że „…wystawienie kontrahentowi faktury poprzez systemy elektroniczne, bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, że wystawione faktury nie są dokumentem wprowadzonym do obrotu prawnego. Skoro zaś nie zostały tak wprowadzone, nie mogą korzystać z ochrony prawnej, a ujawnione w nich podmioty nie są upoważnione do stosowania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co przewiduje art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Powyższe stanowisko zaprezentował również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 19.10.2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1341/07.

W związku z tym, nie można powiedzieć, iż w analizowanej sprawie ukształtowana jest jednolita linia orzecznicza. Podkreślić bowiem należy, że kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających. Tym samym, należy stwierdzić, iż powołane w treści złożonego wniosku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.