Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-1/4511-1-123/16-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; umowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 9 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie inżynierii. Podatek dochodowy od osób fizycznych rozlicza na zasadach ogólnych, prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem jego działalności jest wykonywanie dokumentacji projektowej dla zadań inwestycyjnych w zakresie inżynierii lądowej. W trakcie realizacji kontraktów zachodzą sytuacje, które powodują powstanie zwłoki w wykonaniu przedmiotu umowy. Umowy na wykonanie prac projektowych, które Wnioskodawca zawiera z inwestorami, przewidują określone terminy wykonania prac, a za ich niedotrzymanie nakładane są kary umowne. W trakcie realizacji umowy może się zdarzyć, iż nastąpi opóźnienie w realizacji kontraktu, a w konsekwencji w odbiorze dokumentacji projektowej. W takich sytuacjach zamawiający wystawia noty obciążeniowe na kwoty należnych kar umownych z tytułu zwłoki w wykonaniu przedmiotu umowy.

Realizując projekty, Wnioskodawca działa przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczane kary wynikają z okoliczności, na które nie ma wpływu i są związane z uzyskiwanym przez niego przychodem w ramach prowadzonej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo uznać za koszt uzyskania przychodu opisane powyżej kary umowne naliczane przez inwestora z tytułu zwłoki w wykonaniu przedmiotu umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy kara umowna za zwłokę w wykonaniu przedmiotu umowy stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. W odniesieniu do kar umownych norma art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Przepis ten odnosi się zatem do kar umownych związanych z wadami towarów lub usług albo zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Oznacza to więc, iż kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania usługi projektowej wolnej od wad, jako że nie zostały wymienione w katalogu art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny stanowić koszt uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. W związku z tym, iż realizując projekty, Wnioskodawca działał przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczane kary wynikają z okoliczności, na które nie ma wpływu są związane z uzyskiwanym przez niego przychodem w ramach prowadzonej działalności, należy je uznać za koszty poniesione w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.). Przepis art. 483 § 1 tego Kodeksu stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie przychodu, ewentualnie na zwiększenie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, lub mieć na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy,
*   wydatek jest prawidłowo udokumentowany.

Jednocześnie, ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na podatniku. To właśnie on musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych wydatków musi sam dokonać oceny, czy wydatki, które poniósł mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w przywołanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że poniesiony wydatek przysporzy mu spodziewanego przychodu lub przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonywanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonywanych robót i usług.

Istotą tego przepisu jest niezaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych, związanych generalnie z wadami towarów lub usług bądź zwłoką w usuwaniu tych wad. Jeżeli jednak kara umowna przysługuje wierzycielowi z innego tytułu niż ww. wymienione, może ona stanowić u płacącego koszt uzyskania przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów - poniesiony wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu, bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Nie oznacza to zatem, że każda kara umowna, naliczona przez kontrahenta w związku z uchybieniem terminu realizacji umowy może stanowić koszt uzyskania przychodu w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Istotnym jest bowiem w tym względzie, aby zapłacenie kary umownej nie było związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika i aby spełniona została podstawowa przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 cyt. ustawy w postaci osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Podkreślić należy, że nałożona kara nie może wynikać z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania podatnika. Niezwykle istotne jest, aby obiektywna ocena działań Wnioskodawcy skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które to działania muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.

Ponadto poniesienie kary musi być właściwie udokumentowane. Z tej też przyczyny, każda zapłacona kara umowna wymaga indywidualnej oceny w aspekcie całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, których była następstwem oraz formy udokumentowania.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie inżynierii, a podatek dochodowy od osób fizycznych rozlicza na zasadach ogólnych i prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów. Głównym przedmiotem jego działalności jest wykonywanie dokumentacji projektowej dla zadań inwestycyjnych w zakresie inżynierii lądowej. W trakcie realizacji kontraktów zachodzą sytuacje, które powodują powstanie zwłoki w wykonaniu przedmiotu umowy. Umowy na wykonanie prac projektowych, które Wnioskodawca zawiera z inwestorami, przewidują określone terminy wykonania prac, a za ich niedotrzymanie nakładane są kary umowne. Realizując projekty, Wnioskodawca działa przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczane kary wynikają z okoliczności, na które nie ma wpływu i są związane z uzyskiwanym przez niego przychodem w ramach prowadzonej działalności.

Będące przedmiotem zapytania kary umowne mogą nastąpić w wyniku opóźnienia w realizacji kontraktu, a w konsekwencji w odbiorze dokumentacji projektowej. Wnioskodawca wskazał, że działa przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczane kary wynikają z okoliczności, na które nie ma wpływu i są związane z uzyskiwanym przez niego przychodem w ramach prowadzonej działalności.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo uznać za koszt uzyskania przychodu opisane powyżej kary umowne naliczane przez inwestora z tytułu zwłoki w wykonaniu przedmiotu umowy, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić jednocześnie należy, że ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik musi wykazać, że jego działania można uznać za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności. Inaczej mówiąc Wnioskodawca musi wykazać, że zapłata kary umownej nie wynika z zaniedbań i braku staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.