Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.165.2023.2.LK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-26
Teza: Skutki sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie uznania czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego oraz możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Kupującego przy nabyciu nieruchomości w zakresie jakim będzie opodatkowana podatkiem VAT oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania Nieruchomości oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami RU/1, R/14, U/3, ZN/26, 28, 29, 30.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych planowanej sprzedaży działki gruntu. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 maja 2023 r. (wpływ 22 maja 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

‒ A. spółka akcyjna

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

‒ Pan P.S.

### Opis zdarzenia przyszłego

A. spółka akcyjna jest spółką kapitałową, utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Sprzedający”). Sprzedający nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Przedmiot działalności Sprzedającego to wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jeżeli po otrzymaniu interpretacji wystąpi konieczność zarejestrowania - Spółka wystąpi ze stosownym wnioskiem rejestracyjnym przed zawarciem transakcji.

Sprzedający zamierza sprzedać należącą do niego działkę nr (…) zlokalizowaną w obrębie (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: „Nieruchomość”, „Działka (…)”) i której położenie na mapie ewidencyjnej Polski określa identyfikator (…). Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z 13 grudnia 2022 r., wydanym przez starostę (…) („Wypis”), powierzchnia Działki (…) wynosi 63,2308 hektarów, przy czym: 25,1771 ha zostały sklasyfikowane jako grunty orne (symbol RIVa); 18,6200 ha zostały sklasyfikowane jako pastwiska trwałe (symbol PsIV); 5,6420 ha zostały sklasyfikowane jako grunty orne (symbol RIIIb); 3,0949 ha zostały sklasyfikowane jako grunty orne (symbol RV); 2,7707 ha zostały sklasyfikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (symbol Lzr-PsIV); 2,7030 ha zostały sklasyfikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (symbol Lzr-ŁIV); 1,5377 ha zostały sklasyfikowane jako grunty orne (symbol RIVb); 1,1247 ha zostały sklasyfikowane jako łąki trwałe (symbol ŁIV); 0,9410 ha zostały sklasyfikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (symbol Lzr-RIVa); 0.4908 ha zostały sklasyfikowane jako grunty orne (symbol RVI); 0,3524 ha zostały sklasyfikowane jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy (symbol Bp); 0,3231 ha zostały sklasyfikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (symbol W-ŁIV); 0,1660 ha zostały sklasyfikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (symbol Lzr-RIIIb); 0,1035 zostały sklasyfikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (symbol Lzr-RIVb); 0,0860 ha zostały sklasyfikowane jako grunty pod rowami (symbol W-RIVa); 0,0831 ha zostały sklasyfikowane jako grunty pod rowami (symbol W-RIVb); 0,0148 ha zostały sklasyfikowane jako grunty rolne zabudowane (symbol Br-RIVa).

Nieruchomość leży na obszarze, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przyjęty Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z 23 kwietnia 2020 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na obszarze Gminy (…), w obrębie (…) („PZP”). Uchwała została ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa (\`(...)\`) z 6 maja 2020 r., poz. 2996 („Uchwała”).

Zgodnie z Uchwałą:

‒ przeznaczenie podstawowe danego terenu oznacza funkcję wyznaczoną do lokalizacji na danym terenie, która w ramach realizacji PZP winna stać się przeważającą (dominującą) formą wykorzystania terenu;

‒ dopuszczalne przeznaczenie danego terenu oznacza funkcję inną niż podstawowa, dopuszczalną na danym terenie po spełnieniu warunków wynikających z Uchwały, z zastrzeżeniem wcześniejszej lub równoczesnej realizacji przeznaczenia podstawowego;

‒ urządzenia infrastruktury technicznej to sieci wodociągowe, elektroenergetyczne, gazownicze, ciepłownicze, kanalizacyjne, telekomunikacyjne (infrastruktura techniczna liniowa) oraz stacje transformatorowe, stacje rozdzielcze (infrastruktura techniczna kubaturowa);

‒ urządzenia towarzyszące to wszelkie urządzenia niezbędne do obsługi danego terenu, np. w zakresie infrastruktury technicznej. Na rysunku PZP, stanowiącym część Uchwały, widnieją m.in. oznaczenia graficzne określające: linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu; linie rozgraniczające tereny o różnych zasadach gospodarowania; symbole określające przeznaczenie terenów; nieprzekraczalną linię zabudowy.

Zgodnie z Uchwałą, przeznaczenie Nieruchomości zostało w PZP ustalone w poniższy sposób.

1) Na obszarze oznaczonym symbolem RU/1 (tj. na ok. 7,388 ha stanowiących ok. 12% powierzchni Nieruchomości, przybliżona wielkość obliczona zgodnie z Wypisem) przeznaczeniem podstawowym są tereny obsługi produkcji w gospodarstwach rolnych, hodowlanych i ogrodniczych. Dopuszczalne kierunki przekształceń na tym obszarze obejmują: (a) modernizację, adaptację i rozbudowę istniejących budynków inwentarskich i gospodarczych zgodnie z obowiązującymi przepisami szczególnymi; (b) budowę nowych budynków, usługowych i gospodarczych zgodnie z obowiązującymi przepisami szczególnymi; (c) zabudowę odtworzeniową po budynkach zlikwidowanych; (d) dopuszcza się urządzenia i sieci infrastruktury technicznej;

2) Na obszarze oznaczonym symbolem R/1-18 (to jest na ok. 47,6668 ha, stanowiących ok. 75% powierzchni Nieruchomości, przybliżona wielkość obliczona zgodnie z Wypisem), przeznaczeniem podstawowym są tereny rolnicze - uprawy polowe, łąki i pastwiska. Dodatkowo, na tym obszarze: (a) ustala się bezwzględny zakaz lokalizacji obiektów kubaturowych niezwiązanych z produkcją rolną oraz zakaz budowy nowych stawów hodowlanych; (b) dopuszcza się prowadzenie sieci napowietrznej i podziemnej infrastruktury technicznej, stacji transformatorowych, zgodnie z obowiązującymi przepisami szczególnymi; (c) dopuszcza się prowadzenie utwardzonych dróg dojazdowych (gospodarczych); (d) dla zabudowy zagrodowej (wiaty, stodoły, silosy) z wyłączeniem budynków mieszkalnych obowiązują następujące warunki: (i) wysokość nowo realizowanej zabudowy nie może przekroczyć 10 m, licząc od poziomu terenu do szczytu kalenicy; (ii) ustala się połać dachową o spadku 5-45°, w układzie symetrycznym (dopuszcza się dachy wielospadowe); (iii) obowiązują dachy o pokryciu dachówką ceramiczną lub cementową w kolorze ceglastym; (iv) powierzchnia zabudowy kubaturowej nie może być większa niż 5%; (v) powierzchnia biologicznie czynna nie może być mniejsza niż 90%; (vi) intensywność zabudowy 0,001-0,2; (e) ustala się linie zabudowy w następujących odległościach, zgodnie z oznaczeniami na rysunku planu oraz przepisami odrębnymi: (i) 8 m od linii rozgraniczających drogi KDG (drogi klasy „G” główne); (ii) 6 m od linii rozgraniczających drogi klasy KDD (drogi klasy „D” dojazdowe), KDPJ (ciągi pieszo jezdne); (f) urządzenia infrastruktury technicznej mogą być lokalizowane poza terenami wymagającymi uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze i nieleśne.

3) Na obszarze oznaczonym symbolem U/1-3 (to jest na ok. 0,67 ha, stanowiących ok. 1% powierzchni Nieruchomości, przybliżona wielkość obliczona zgodnie z Wypisem), przeznaczaniem podstawowym są tereny zabudowy usługowej na wydzielonych działkach. Dopuszczalne kierunki przekształceń na tym obszarze obejmują: (a) modernizację, adaptację i przebudowę istniejących obiektów z zachowaniem dominującej funkcji usługowej, z zastrzeżeniem zgodności z obowiązującymi przepisami szczególnymi, możliwość lokalizacji nowych obiektów; (b) zmiany rodzaju realizowanych usług na inne usługi komercyjne, z zastrzeżeniem zgodności nowych funkcji z wymogami obowiązujących przepisów szczególnych. Jednocześnie zabrania się lokalizowania w granicach działek obiektów i urządzeń usługowych i produkcyjnych zaliczonych, zgodnie z przepisami szczególnymi, do obiektów mogących pogorszyć stan środowiska, stwarzających uciążliwości dla mieszkańców i środowiska przyrodniczego.

4) Na obszarze oznaczonym symbolem ZN/1-34 (to jest ok. 4,81 ha, stanowiących ok. 8% powierzchni Nieruchomości, przybliżona wielkość obliczona zgodnie z Wypisem), przeznaczaniem podstawowym są tereny zieleni nieurządzonej, łąki, pastwiska. Na tym obszarze: (a) ustala się zakaz lokalizacji obiektów kubaturowych; (b) zakazuje się przekształcania łąk i pastwisk w grunty orne oraz zakazuje się budowy nowych zbiorników wodnych; (c) dopuszcza się prowadzenie sieci napowietrznej i podziemnej infrastruktury technicznej, zgodnie z obowiązującymi przepisami szczególnymi.

Dodatkowo, z treści Uchwały wynikają następujące okoliczności mające znaczenie dla zdarzenia przyszłego opisanego we Wniosku. Całość obszaru objętego PZP zlokalizowana jest w obrębie terenu górniczego „(…)”, ustanowionego w koncesji nr (…) Ministra (\`(...)\`) z 22 maja 1995 r., znak: (…), udzielonej na bezzbiornikowe magazynowanie gazu ziemnego w górotworze. Na terenie objętym PZP znajduje się podziemny magazyn gazu ziemnego „(…)” (głębokość 1326,5 m do 1452,0 m ppt) zawierający gaz zaazotowany o zawartości metanu 69% i azotu 30%; złoże to było eksploatowane w Kopalni „(…)” w okresie 1972 - 1995 r. i po wyczerpaniu 66% zasobów (pozostało ok. 4,0 mld m3 gazu) jest wykorzystywane jako podziemny magazyn gazu (\`(...)\`). Przez teren objęty PZP przechodzi gazociąg wysokiego ciśnienia (…) 8,4MPa relacji (…) (rok budowy - 2001) wraz ze strefą kontrolowaną o szerokości 200 m, po 100 m w każdą stronę gazociągu, w granicach której obowiązują ograniczenia w użytkowaniu zgodnie z przepisami odrębnymi (wszelkie prace w strefie kontrolowanej na warunkach i po uzgodnieniu z operatorem). Na Nieruchomości występuje infrastruktura związana z magazynowaniem gazu ziemnego w górotworze lub z jego przesyłem („Infrastruktura”).

Zaświadczenie z 13 grudnia 2022 r., wydane przez Wójta Gminy (…) („Zaświadczenie”) zawiera informacje o istnieniu na Nieruchomości następującej Infrastruktury (pisownia oryginalna jak w Zaświadczeniu): odwiertu gazowo-czynnego (…); gazociągu wysokiego ciśnienia (…) 8,4 MPa, wraz ze strefą kontrolowaną, w granicach której obowiązują ograniczenia w użytkowaniu; granicy złoża gazu ziemnego „(…)”; granicy podziemnego magazynu ziemnego „(…)”. Lokalizacja Infrastruktury na Działce (…) oraz graficzne rozgraniczenie terenów o różnym przeznaczeniu obrazuje mapa będąca częścią Uchwały.

Sprzedający nie jest właścicielem Infrastruktury i nie ponosił żadnych nakładów na jej wybudowanie lub ulepszanie. Sprzedający wskazuje, że wszystkie polskie podziemne magazyny gazu są własnością spółki B. S.A.

Stanowisko archeologiczne jest (wedle najlepszej wiedzy Wnioskodawców) własnością Skarbu Państwa. Od wytworzenia Infrastruktury upłynęło więcej niż dwa lata. Nie ponoszono na jej ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wydatków, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Infrastruktury.

Działka (…) ma zapewniony dostęp do drogi publicznej, nie stanowi lasu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 września 1991 roku o lasach (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 672 ze zm.), ani nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia. Na Nieruchomości zlokalizowane jest stanowisko archeologiczne nr 1. Prawdopodobnie na Nieruchomości zlokalizowane jest też drugie stanowisko archeologiczne nr 2. Sprzedający nie posiada - poza informacją, że tam się znajdują - informacji w zakresie przedmiotowych stanowisk archeologicznych.

Sprzedający planuje zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości z Kupującym, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność w zakresie gospodarstwo rolne specjalizujące się w produkcji roślinnej uprawiając zboże, rzepak, kukurydzę z przeznaczeniem na ziarno oraz buraki cukrowe. (dalej: „Kupujący”). Po dokonaniu zakupu, Kupujący planuje wykorzystywać Nieruchomość w działalności opodatkowanej VAT. Mając na względzie potwierdzenie skutków podatkowych transakcji, Sprzedający i Kupujący (dalej: „Wnioskodawcy”) postanowili wystąpić z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji podatkowej, w zakresie opodatkowania planowanej transakcji VAT. Pomiędzy Wnioskodawcami nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 Ustawy o VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------

11 marca 2016 r. spółka C. S.A. S.K.A. wniosła aportem do spółki A. S.A. nieruchomość gruntową (na podstawie umowy przeniesienia własności potwierdzonej aktem notarialnym Rep. A nr (…)).

Spółka C. S.A. S.K.A. w deklaracji VAT-7 za marzec 2016 r. wykazała w poz. dostawa towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku kwotę 11 386 718 zł (kwota ta odpowiada przychodom zaksięgowanym na koncie pozostałe przychody operacyjne powiązanych z przekazanym aportem). W księgach spółek brak zapisów, które wskazywałyby na wystawienie faktury sprzedaży przy transakcji.

Spółka A. S.A. została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT od 1 maja 2016 r. oraz nie dokonała odliczenia podatku VAT z tyt. wskazanej transakcji (podatek VAT przy transakcji nie został w ogóle naliczony, jedynie C. S.A. S.K.A. wykazała sprzedaż jako sprzedaż zwolnioną z podatku VAT w deklaracji za marzec 2016 r.

Nieruchomość rolna była przedmiotem dzierżawy na cele rolnicze. Dzierżawa gruntów rolnych na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Konkretnym przeznaczeniem terenu dla części Nieruchomości oznaczonych w MPZP symbolami U/3, R/14, ZN/26, 28, 29, 30 było wykorzystywanie ich na cele rolne.

Jak wskazano we wniosku, Infrastruktura znajdująca się na terenie działki (\`(...)\`) obejmuje:

(1) odwiert gazowo-czynny (…);

(2) gazociąg wysokiego ciśnienia (…) 8,4 MPa, wraz ze strefą kontrolowaną, w granicach której obowiązują ograniczenia w użytkowaniu;

(3) granicę złoża gazu ziemnego „(…)";

(4) granicę podziemnego magazynu ziemnego „(…)”.

Jeżeli chodzi o odwiert gazowy (…), to zgodnie z mapką załączoną do uchwały Rady Gminy (…) uchwalającej PZP, odwiert ten jest zlikwidowany. Wedle Państwa najlepszej wiedzy nie jest zatem ani budowlą, ani budynkiem, ani obiektem liniowym ani obiektem budowlanym.

Jeśli chodzi o gazociąg wysokiego ciśnienia to jest on budowlą nienależącą do właściciela działki, ale do przedsiębiorstwa przesyłowego. Sprzedaż Nieruchomości nie obejmuje przeniesienia własności gazociągu. Dodatkowo wskazujecie Państwo, dla działki (…) przez którą również przebiega ten sam gazociąg wysokiego ciśnienia (…) 8,4 MPa (leżącej w okolicy i będącą również własnością Spółki), zostały przeprowadzone prace w związku z usunięciem gazociągu - prace zostały zakończone.

Z kolei Infrastruktura dot. złoża „(…)” nie jest budynkiem ani budowlą, tylko wyczerpanym złożem gazu ziemnego wykorzystywanym obecnie (wedle Państwa najlepszej wiedzy) jako podziemny magazyn gazu ziemnego przez B. S.A.. W związku istnieniem tego podziemnego magazynu, w granicach działki nie występują żadne budynki ani budowle naziemne. Zgodnie z informacją na stronie B. S.A., w procesie eksploatacji w okresie letnim gaz ziemny jest zatłaczany do wyeksploatowanego złoża (…) na głębokości około 1250 m, a w zimowym odbierany i kierowany do celów grzewczych w gospodarstwach domowych oraz przemyśle.

### Pytania (ostatecznie przeformułowane we wniosku)

1\. Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT?

2\. Czy w przypadku, gdy Organ podatkowy potwierdzi prawidłowość Państwa stanowiska w zakresie Pytania Nr 1, co oznacza, że Organ podatkowy potwierdzi prawidłowość stanowiska, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, to czy:

a) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem U/3 (przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy usługowej), będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa terenu niezabudowanego stanowiącego teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT, a podstawą opodatkowania będzie cena sprzedaży ustalona pomiędzy stronami za tę część Nieruchomości;

b) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem R/14 (przeznaczenie podstawowe: tereny rolnicze - uprawy polowe, łąki i pastwiska), będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT;

c) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem RU/1 (przeznaczenie podstawowe: tereny obsługi produkcji w gospodarstwach rolnych, hodowlanych i ogrodniczych) będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT;

d) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolami ZN/26, 28, 29, 30 (przeznaczenie podstawowe: tereny zieleni nieurządzonej, łąki i pastwiska) będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT.

3\. Czy w przypadku, gdy Organ podatkowy nie potwierdzi prawidłowości Państwa stanowiska w zakresie Pytania Nr 1, co oznacza, że Organ podatkowy uzna, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę terenu zabudowanego, to czy w takim przypadku sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a co za tym idzie, strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

4\. Czy Kupujący, po dokonaniu transakcji zakupu Nieruchomości, w zakresie w jakim jej sprzedaż będzie opodatkowana VAT, oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury Sprzedającego, będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, jeśli Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1

Państwa zdaniem, sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Ad 2

W Państwa opinii, w przypadku, gdy Organ podatkowy potwierdzi prawidłowość Państwa stanowiska w zakresie Pytania Nr 1, co oznacza, że Organ podatkowy potwierdzi prawidłowość stanowiska, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, to wówczas:

a) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem U/3 (przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy usługowej), będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23%, jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt. 1 Ustawy o VAT, a podstawą opodatkowania będzie cena sprzedaży ustalona pomiędzy stronami za tę część Nieruchomości;

b) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem R/14 (przeznaczenie podstawowe: tereny rolnicze - uprawy polowe, łąki i pastwiska), będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT;

c) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem RU/1 (przeznaczenie podstawowe: tereny obsługi produkcji w gospodarstwach rolnych, hodowlanych i ogrodniczych) będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT;

d) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolami ZN/26, 28, 29, 30 (przeznaczenie podstawowe: tereny zieleni nieurządzonej, łąki i pastwiska) będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad 3

W Państwa opinii, w przypadku, gdy organ podatkowy nie potwierdzi prawidłowości Państwa stanowiska w zakresie Pytania Nr 1, co oznacza, że organ podatkowy uzna, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę terenu zabudowanego, to wówczas sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a co za tym idzie, strony będą mogły zrezygnować ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Ad 4

W Państwa opinii, Kupujący, po dokonaniu transakcji zakupu Nieruchomości, w zakresie w jakim jej sprzedaż będzie opodatkowana VAT, oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury Sprzedającego, będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, jeśli Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uwagi Ogólne

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi dotyczy zarówno sytuacji Sprzedającego jak i Kupującego. Ze strony Sprzedającego dotyczyć może wprost jego obowiązków na gruncie VAT jako podatnika, natomiast dla Kupującego wiąże się z kwestią powstania po jego stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że kwestia opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedającego jak i Kupującego.

Uzasadnienie

Ad 1

Wskazujecie Państwo, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich (użytkowania wieczystego) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT jest objęta zakresem przedmiotowym opodatkowania VAT. Aby dana czynność była objęta takim zakresem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT. Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT).

Z powyższych przepisów Ustawy o VAT wynika, że warunkiem objęcia danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek to jest: a) ujęcie danej czynności w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT; b) wykonywanie danej czynności przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku VAT. Określony w Ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie VAT danej czynności konieczne jest, by czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Taka sytuacja zachodzi niewątpliwie w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Planowana sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego objęta będzie zakresem przedmiotowym VAT jako dostawa towarów za wynagrodzeniem dokonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze.

W Państwa opinii, sprzedaż Nieruchomości będzie dostawą terenu niezabudowanego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, niezależnie od tego, że na Nieruchomości znajdują się, niebędące własnością Sprzedającego: podziemny magazyn gazu ziemnego w górotworze; gazociągi, wraz ze strefą kontrolowaną, w granicach której obowiązują ograniczenia w użytkowaniu określone przepisami szczególnymi; odwierty gazu ziemnego; granice złoża gazu ziemnego; stanowisko archeologiczne.

W orzecznictwie podatkowym wskazuje się, że przedmiotem dostawy jest teren niezabudowany, jeśli znajdujące się na nim obiekty budowlane nie mogą być, z mocy prawa, przedmiotem transakcji zbycia przez właściciela (użytkownika wieczystego) gruntu. Takie obiekty nie mogą decydować o zabudowanym charakterze sprzedawanej nieruchomości na gruncie Ustawy o VAT, gdyż sprzedający nie może rozporządzać nimi ani w sensie prawnym ani ekonomicznym. Wskazać należy, że pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” definiującego dostawę na gruncie VAT, zawartego w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. Przykładowo, w orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie "dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym”, jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy, miało miejsce”.

W tym kontekście, wskazujecie Państwo, że zgodnie z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), (dalej: „KC”), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Dodatkowo, na mocy art. 47 § 1 KC część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zasadniczo zatem, przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednak zgodnie z art. 49 § 1 KC, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Z powyższego wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wchodzą w skład przedsiębiorstw świadczących określone usługi (np. wodociągowe, elektroenergetyczne), to nie stanowią one własności właściciela gruntu oraz nie mogą być przedmiotem zbycia przez tego właściciela.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in.:

‒ w interpretacji indywidualnej z 14 czerwca 2019 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.151.2019.3.JO), w której Organ wskazał, że: „niezależnie od faktu, czy fragmenty gazociągów stanowią budowlę, czy też nie, ich klasyfikacja według Prawa budowlanego nie ma wpływu na konsekwencje podatkowe dostawy gruntu. W tym przypadku nie dochodzi bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt”;

‒ w interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.640.2018.1.KP), w której organ wskazał, że „skoro znajdujące się na Działkach gruntu naniesienia wymienione we wniosku nie są własnością Sprzedającego, to nie sposób przyjąć, że Zainteresowany dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy nieruchomości gruntowej, przedmiotem dostawy będą wyłącznie działki gruntu, a więc ww. infrastruktura nie może być uwzględniona przy ustalaniu stawki podatku VAT”;

‒ w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 1061-IPTPP2.4512.40.2017.2.SM) w której organ wskazał, że „w sytuacji gdy obiekty posadowione na działkach 3 i 4 nie stanowią własności Zbywcy - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług - nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt. W konsekwencji powyższego, przedmiotem dostawy w przypadku działek 3 i 4 będzie wyłącznie grunt niezabudowany”); -w interpretacji indywidualnej z 5 sierpnia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/4512-474/16-2/JO), w której organ wskazał, że „analiza zasad opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości w każdym przypadku wymaga odpowiedzi na pytanie, czy dostawca jest ekonomicznym właścicielem danej budowli lub budynku, a więc czy przysługuje mu prawo do rozporządzania tym budynkiem lub budowlą jak właściciel w sytuacji bowiem, gdy na nieruchomości formalnie znajdują się określone budynki lub budowle, jednak dostawca nie ma nad nimi ekonomicznego władztwa (np. urządzenia przesyłowe), to budynki te i budowle należy pominąć”.

W odniesieniu stanowiska archeologicznego na Nieruchomości, wskazujecie Państwo, że:

a) zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 840 ze zm.) (dalej: „Ustawa o Zabytkach”), zabytek oznacza nieruchomość lub rzecz ruchomą, ich części lub zespoły, będące dziełem człowieka lub związane z jego działalnością i stanowiące świadectwo minionej epoki bądź zdarzenia, których zachowanie leży w interesie społecznym ze względu na posiadaną wartość historyczną, artystyczną lub naukową;

b) zgodnie z art. 3 pkt 4 Ustawy o Zabytkach, zabytkiem archeologicznym jest zabytek nieruchomy, będący powierzchniową, podziemną lub podwodną pozostałością egzystencji i działalności człowieka, złożoną z nawarstwień kulturowych i znajdujących się w nich wytworów bądź ich śladów albo zabytek ruchomy, będący tym wytworem;

c) na mocy art. 35 ust. 1 Ustawy o Zabytkach, przedmioty będące zabytkami archeologicznymi odkrytymi, przypadkowo znalezionymi albo pozyskanymi w wyniku badań archeologicznych, stanowią własność Skarbu Państwa.

Powyższe oznacza, że zabytki archeologiczne wyłączone są z obrotu handlowego. W związku z tym Sprzedający nie może dokonać przeniesienia żadnych praw do obiektów znajdujących się na stanowiskach archeologicznych zlokalizowanych na Nieruchomości. Innymi słowy, lokalizacja stanowisk archeologicznych na Nieruchomości nie spowoduje, że Nieruchomość straci charakter nieruchomości niezabudowanej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 9 Ustawy o VAT. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, jeżeli po otrzymaniu interpretacji wystąpi konieczność zarejestrowania się jako podatnik VAT czynny, Spółka wystąpi ze stosownym wnioskiem rejestracyjnym.

Ad 2

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych, w którym to przypadku podlega opodatkowaniu stawką 23% VAT, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 Ustawy o VAT. Stosownie do treści tych przepisów, stawka VAT, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wynosi 22%, przy czym w okresie od 1 stycznia 2019 r. stawka ta wynosi 23%.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Oznacza to, że jeśli dany teren (grunt) niezabudowany jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz: został przeznaczony pod zabudowę zgodnie z tym planem, to sprzedaż takiego terenu (gruntu) podlega opodatkowaniu VAT; nie został przeznaczony pod zabudowę zgodnie z tym planem, to sprzedaż takiego terenu (gruntu) podlega zwolnieniu z VAT.

W orzecznictwie podatkowym wskazuje się, że dla kwalifikacji, czy dany teren (grunt) został czy nie został przeznaczony pod zabudowę w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, rozstrzygające znaczenie ma tzw. podstawowe przeznaczenie terenu określone w tym planie. Tak zwane dopuszczalne przeznaczenie gruntu (terenu) może być traktowane tylko jako uzupełnienie podstawowego przeznaczenia i może go zmieniać, a ewentualna zabudowa w ramach dopuszczalnego przeznaczenia musi być podporządkowana przeznaczeniu podstawowemu.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in.:

‒ w wyroku WSA w Krakowie z 27 października 2021 r. (sygn. I SA/Kr 1173/21) w którym sąd wskazał, że „to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają”;

‒ w wyroku NSA z 30 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1829/16), w którym sąd wskazał, że: „decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają”;

‒ w wyroku NSA z 9 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 1650/15), w którym sąd wskazał, że „o charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego. Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesądza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę”;

‒ w wyroku NSA z 6 lipca 2017 roku, (sygn. I FSK 1883/15), w którym sąd wskazał, że „o warunkującym zastosowanie zwolnienia podatkowego przeznaczeniu terenów, dla których sporządzono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, decydują zapisy tegoż planu. (\`(...)\`) Przeznaczenie podstawowe danego gruntu zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ma znaczenie decydujące dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne, służą zatem uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Nie jest istotna okoliczność, że na gruncie dopuszczono możliwość ograniczonej zabudowy, która ma charakter uzupełniający wobec podstawowego przeznaczenia tego gruntu”.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 Ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Mając na względzie powyższe, jeśli organ podatkowy potwierdzi prawidłowość stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania Nr 1, wówczas:

a) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem U/3 (przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy usługowej), będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt. 1 Ustawy o VAT, a podstawą opodatkowania będzie cena sprzedaży ustalona pomiędzy stronami za tę część Nieruchomości;

b) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem R/14 (przeznaczenie podstawowe: tereny rolnicze - uprawy polowe, łąki i pastwiska), będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt. 1 Ustawy o VAT;

c) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolem RU/1 (przeznaczenie podstawowe: tereny obsługi produkcji w gospodarstwach rolnych, hodowlanych i ogrodniczych) będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt. 1 Ustawy o VAT;

d) sprzedaż Nieruchomości w części oznaczonej w PZP symbolami ZN/26, 28, 29, 30 (przeznaczenie podstawowe: teren zieleni nieurządzonej, łąki i pastwiska) będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, jako dostawa niezabudowanego terenu innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 43 ust. 9 pkt. 1 Ustawy o VAT.

W odniesieniu do planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (w przypadku, gdy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Ad 3

Ustawa VAT przewiduje odrębne zasady opodatkowania w zależności od tego, czy zbywany grunt jest niezabudowany, czy też zabudowany. Skutki podatkowe zbycia gruntów zabudowanych określono w art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków albo budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany. Innymi słowy, to budowla/budynek wzniesiony na gruncie determinuje sposób opodatkowania takiej transakcji podatkiem VAT, a o sposobie opodatkowania takiej transakcji decydują regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a) Ustawy VAT, określające skutki podatkowe w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części. Z kolei w przypadku gruntów niezabudowanych zastosowanie znajduje art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z uwagi na powyższe, w przypadku, gdy organ podatkowy nie potwierdzi prawidłowości Państwa stanowiska w zakresie Pytania Nr 1, tzn. uzna, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę terenu zabudowanego, konieczne będzie ustalenie, czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu stawką 23% VAT czy zwolnieniu z VAT na gruncie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a) Ustawy VAT. Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata. Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z wyroku NSA z 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa zasada ma zastosowanie również w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zostało sprecyzowane w drodze wykładni dokonanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection uznano bowiem, iż „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym (\`(...)\`), które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”. Oznacza to, że jako pierwsze zasiedlenie należy rozumieć nie tylko udostępnienie budynku, budowli lub jej części w wykonywaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ale także wszelkie inne formy używania danego obiektu po jego wytworzeniu lub ulepszeniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek zwolnienia z VAT na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów złożą, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części lub b) zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy budynku, budowli lub ich części złożą w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów.

W Państwa ocenie, w przypadku, gdy organ podatkowy nie potwierdzi prawidłowości Państwa stanowiska w zakresie Pytania Nr 1, czyli uzna, że sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła dostawę przez Sprzedającego terenu zabudowanego, transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż od momentu rozpoczęcia używania Infrastruktury zlokalizowanej na Nieruchomości upłynęło więcej niż 2 lata, licząc od dnia wytworzenia Infrastruktury. Alternatywnie, zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało zastosowanie, jeśli 2 lata upłynęły, licząc od dnia rozpoczęcia używania Infrastruktury po jej ulepszeniu, o ile wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Infrastruktury; w takiej sytuacji uwzględnieniu podlegają wydatki poniesione przez podmiot, u którego takie wydatki powiększają wartość stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, mając na względzie przepisy o podatku dochodowym, a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 1 lit (c) oraz 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sprzedający i Kupujący mogą wówczas wybrać rezygnację ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT. W takiej sytuacji sprzedaż Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu VAT według stawki 23%, co zostanie udokumentowane przez Sprzedającego za pomocą faktury obejmującej kwotę podatku obliczoną przy zastosowaniu tej stawki.

W odniesieniu do planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (w przypadku, gdy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego). Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. W odniesieniu do planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt. 1 lit. a) Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Katalog wyłączeń dotyczących obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku jest zawarty w art. 88 Ustawy o VAT, obejmującym m.in. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Zgodnie z powyższym, Kupujący będący czynnym podatnikiem VAT, będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, jeśli Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwota podatku naliczonego zostanie określona na fakturze otrzymanej od Sprzedającego, gdzie: a) transakcja stanowić będzie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, dostawę terenów niezabudowanych, która, jak to zostało wyjaśnione w odpowiedzi na Pytanie Nr 2, będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23% w odniesieniu do sprzedaży części Nieruchomości oznaczonej w PZP symbolem U/3 a w zakresie sprzedaży pozostałej części Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT; albo b) jeśli organ podatkowy nie potwierdzi stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania Nr 1, transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT w sytuacji, w której strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia z VAT i wybiorą opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie uznania czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie stanowiła dostawę terenu niezabudowanego oraz możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Kupującego przy nabyciu nieruchomości w zakresie jakim będzie opodatkowana podatkiem VAT oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania części Nieruchomości oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolami RU/1, R/14, U/3, ZN/26, 28, 29, 30.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest spółką akcyjną. Sprzedający nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiot działalności Sprzedającego to wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sprzedający zamierza sprzedać należącą do niego działkę nr (…) zlokalizowaną w obrębie (…). Na terenie Nieruchomości występuje poniższa Infrastruktura: odwiertu gazowo-czynnego (…) (zlikwidowany); gazociąg wysokiego ciśnienia (…) 8,4 MPa stanowiący budowle, wraz ze strefą kontrolowaną, w granicach której obowiązują ograniczenia w użytkowaniu; granicy złoża gazu ziemnego „(…)”; granicy podziemnego magazynu ziemnego „(…)”. Sprzedający nie jest właścicielem Infrastruktury i nie ponosił żadnych nakładów na jej wybudowanie lub ulepszanie. Sprzedający wskazuje, że wszystkie polskie podziemne magazyny gazu są własnością spółki B. S.A.

Na Nieruchomości zlokalizowane jest stanowisko archeologiczne nr 1. Prawdopodobnie na Nieruchomości zlokalizowane jest też drugie stanowisko archeologiczne nr 2. Według Państwa wiedzy stanowiska archeologiczne należą do Skarbu Państwa.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, dokonana przez Państwa dostawa Nieruchomości należącej do Państwa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W pierwszej kolejności należy jednak ustalić czy w przypadku przedmiotowej Nieruchomości mamy do czynienie z teren zabudowanym czy niezabudowanym.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Sprzedającego gruntu wraz z naniesieniami w postaci m.in. gazociągu wysokiego ciśnienia (wraz z Infrastrukturą) niestanowiącymi własności Sprzedającego, lecz przedsiębiorstwa gazowego – B. S.A.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 – 4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym − należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

2) budynku − należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

2a) budynku mieszkalnym jednorodzinnym − należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

3) budowli − należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

3a) obiekcie liniowym − należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury gazowej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi gazowe, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt.

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że w okolicznościach analizowanej sprawy skoro znajdujący się na działce gazociąg stanowiący budowle jest własnością przedsiębiorstwa to dokonują Państwo dostawy wyłącznie gruntu.

Uwzględniając powyższe należało uznać, że w Nieruchomość opisana we wniosku stanowi grunt niezabudowany. Zatem stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 503 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl ar. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług artykuł 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesadzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy sprzedaż Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość położona jest terenach o różnym przeznaczeniu. Część nieruchomości położona jest na obszarze oznaczonym symbolem U/3 (przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy usługowej), część na obszarze R/14 (przeznaczenie podstawowe: tereny rolnicze - uprawy polowe, łąki i pastwiska), część na obszarze RU/1 (przeznaczenie podstawowe: tereny obsługi produkcji w gospodarstwach rolnych, hodowlanych i ogrodniczych) oraz na obszarze ZN/26, 28, 29, 30 (przeznaczenie podstawowe: tereny zieleni nieurządzonej, łąki i pastwiska). Na moment sprzedaży na działce (…) znajduje się m. in. gazociąg wysokiego ciśnienia (…) 8,4 MPa. Jak Państwo wskazali gazociąg stanowi budowle. Z przedstawionego opisu sprawy wynika również, że ww. obiekt, nie stanowi Państwa własności, a przedsiębiorstwa gazowego.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że dla przedmiotowej działki istnieje plan zagospodarowania przestrzennego z którego wynika przeznaczenie dla poszczególnych jego obszarów. Jednakże na działce są zlokalizowane naniesienia w postaci gazociągu wysokiego ciśnienia – stanowiące element infrastruktury magazynu gazu ziemnego „(…)”. Wybudowanie tego obiektu powstało w wyniku zapisów stosownych ustaw oraz wymagało uzyskania przez właściciela Infrastruktury odpowiednich pozwoleń i decyzji (np. decyzji inwestycji celu publicznego). Zatem realizacja ww. obiektu wymagała uzyskania odpowiednich dokumentów i pozwoleń na budowę, co prowadzi do uznania, że grunt ten pomimo odpowiednich zapisów w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego nie będzie terenem niezabudowanym innym niż teren budowlany. Należy go uznać zatem za teren przeznaczony pod zabudowę. Konsekwentnie dla sprzedaży ww. działki zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie ma zastosowania.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu Nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku z tytułu nabycia Nieruchomości Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego, dostawa przez Sprzedającego Nieruchomości nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony warunek, o których mowa w tym przepisie.

Zatem Nieruchomość będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji ww. sprzedaż będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, sprzedaż przez Państwa ww. działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Zatem jej dostawa powinna nastąpić z naliczeniem podatku należnego.

Dodatkowo należy wskazać, że w myśl art. 29a ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy, odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Jeśli opodatkowaniu podlega całość Nieruchomości, to w niniejszej sprawie podstawą opodatkowania będzie cena sprzedaży ustalona pomiędzy Sprzedającym, a Kupującym za całość Nieruchomości.

Zatem Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z tym, że uznano Nieruchomość będącą przedmiotem niniejszego wniosku jako teren niezabudowany kwestia zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy podniesiona w pytaniu nr 3 staje się bezprzedmiotowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii możliwości obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający dokonując sprzedaży działki będzie działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, a transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, to będzie on zobowiązany do rozliczenia transakcji na gruncie podatku VAT, jako podatnik VAT czynny.

Należy w tym miejscu również wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Nabywca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, a ww. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę w prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe przepisy w analizowanym przypadku wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości będą spełnione, bowiem jak wynika z opisu sprawy Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia będzie wykorzystywana przez Kupującego do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmieniamy, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Wszystkie informacje niezbędne z punktu widzenia przepisów, których interpretacji Państwo oczekują powinny wynikać z zdarzenia przyszłego a nie ze stanowiska czy załączonych dokumentów. Zatem Organ nie prowadzi postepowania dowodowego i nie analizuje załączników.

Wskazać w tym miejscu należy również, że zgodnie z art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej, w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych. Zatem określenie właściwej stawki podatku VAT do dostawy towarów i świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. objęte jest przepisami regulującymi tzw. wiążącą informację stawkową. Zatem ustalenie stawki do której się Państwo odnoszą w stanowisku jest przedmiotem odrębnego postępowania.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A. Spółka akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).