Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.391.2025.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-15
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z działalności
gospodarczej (lekarz specjalista) 14% zryczałtowanym
podatkiem dochodowym od niektórych przychodów
osiąganych przez osoby fizyczne.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza
działalność gospodarcza
opodatkowanie
ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
stawka-stawki ryczałtu
usługi-usługi medyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od
niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-
Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-
Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-
Stawka 14 %
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku
dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2a-lit. a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowna Pani,

    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów
    osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 14 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu
    świadczonych usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki
    14%. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A.B. (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega
    opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich
    uzyskania.
    Od maja 2020 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą – X.
    Przed założeniem własnej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie
    zawartych umów zlecenia świadczył usługi podstawowej opieki zdrowotnej w placówkach
    Podstawowej Opieki Zdrowotnej. Po założeniu działalności gospodarczej Wnioskodawca
    kontynuował świadczenie usług medycznych w ramach podstawowej opieki zdrowotnej
    dla różnych palcówek medycznych, m.in. Wnioskodawca jako lekarz ogólny realizował tzw.
    wizyty domowe w ramach współpracy z jedną z prywatnych firm, której przedmiotem
    działalności jest świadczenie usług opieki zdrowotnej. Ponadto Wnioskodawca był
    wykładowcą na kierunkach medycznych.
    Aktualnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy
    usługi specjalistycznej opieki zdrowotnej. Świadczenie usług medycznych odbywa się w
    placówkach Podstawowej Opieki Zdrowotnej oraz w szpitalu na oddziale Pediatrycznym.
    Wnioskodawca nie wyklucza również świadczenia usług opieki zdrowotnej w kolejnych
    placówkach medycznych.
    Od 2025 r. Wnioskodawca jako formę opodatkowania swoich dochodów wybrał ryczałt od
    przychodów ewidencjonowanych. Ponadto zgodnie z ustawowym obowiązkiem w
    terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym Wnioskodawca
    uzyskał pierwszy przychód w bieżącym roku podatkowym, tj. do 20 lutego 2025 r. złożył do
    naczelnika urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania oświadczenie o
    wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wnioskodawca przychody
    uzyskane z tytułu świadczenia usług opieki zdrowotnej opodatkowuje stawką ryczałtu
    wynoszącą 14%. We wcześniejszych latach dochody Wnioskodawcy z tytułu działalności
    gospodarczej podlegały opodatkowaniu według skali podatkowej.
    Ponadto Wnioskodawca w okresie od stycznia 2019 r. do marca 2025 r. był zatrudniony na
    podstawie umowy o pracę jako młodszy asystent (dalej również jako: młodszy asystent,
    lekarz rezydent) w szpitalu na oddziale Pediatrycznym (dalej: Szpital). Zatrudnienie na
    podstawie umowy o pracę w Szpitalu jako młodszy asystent było związane z tym, iż
    Wnioskodawca ubiegał się o tytuł specjalisty z dziedziny pediatrii. W tym zakresie
    Wnioskodawca był zobowiązany do tego, aby odbyć szkolenie specjalizacyjne w Szpitalu
    (rezydenturę) przed otrzymaniem tytułu specjalisty.
    Wnioskodawca po ukończeniu okresu rezydentury zakończył pracę w Szpitalu na
    podstawie umowy o pracę. Po otrzymaniu tytułu lekarza specjalisty w dziedzinie pediatrii
    (dalej: lekarz specjalista) rozpoczął samodzielne świadczenie specjalistycznych usług opieki
    zdrowotnej.
    Następnie z początkiem kwietnia 2025 r. Wnioskodawca, na podstawie zawartego
    kontraktu ze Szpitalem, rozpoczął samodzielne specjalistyczne świadczenie usług opieki
    zdrowotnej na oddziale Pediatrycznym. Sam kontrakt ze Szpitalem został podpisany w
    lutym 2025 r. jeszcze przed ukończeniem umowy o pracę jako młodszy asystent natomiast

    faktyczne świadczenie specjalistycznych usług medycznych rozpoczęło się dopiero od
    kwietnia 2025 r.
    Zakres obowiązków Wnioskodawcy jako samodzielnego lekarza po podpisaniu kontraktu
    w porównaniu do obowiązków, jakie wykonywał jako młodszy asystent w Szpitalu jest w
    praktyce znacząco wzbogacony o dodatkowe czynności związane z uzyskaną specjalizacją.
    Niektóre z wykonywanych czynności mogą być częściowo zbieżne np. dbałość o dobry i
    przyjazny wizerunek oddziału, współpraca z personelem szpitala, dbałość o utrzymanie w
    należytym stanie aparatury i sprzętu na oddziale, racjonalne gospodarowanie kosztami
    związanymi z procedurami leczniczymi, poddanie się kontroli organom nadzorującym,
    zachowanie przepisów prawa, BHP i procedur wewnętrznych lub tajemnicy lekarskiej.
    Tego rodzaju czynności mają charakter pewnego standardu występującego w praktyce
    lekarskiej. Pozostałe czynności wykonywane po otrzymaniu specjalizacji odróżniają się od
    tych, jakie były wykonywane w czasie rezydentury lekarskiej. Przede wszystkim różnice te
    wynikają z tego, iż Wnioskodawca po uzyskaniu tytułu lekarza specjalisty rozpoczął
    samodzielne, niezależne świadczenie specjalistycznych usług opieki zdrowotnej.
    Należy zaznaczyć, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności jako młodszy asystent
    miały cel szkoleniowy, przygotowujący go do zdobycia specjalizacji. Ponadto czynności
    dotyczące udzielania pomocy i opieki medycznej były każdorazowo wykonywane
    wyłącznie pod nadzorem opiekuna specjalizacji, którym był ordynator oddziału lub w
    przypadku jego nieobecności – jego zastępca.
    W tym zakresie do obowiązków młodszego asystenta należało m.in:
    · przestrzeganie zasad etyki zawodowej oraz zachowanie tajemnicy służbowej i lekarskiej;
    · przestrzeganie przepisów i zasad bezpieczeństwa i higieny pracy;
    · udzielanie pod nadzorem ordynatora oddziału świadczeń medycznych, sprawowanie
      opieki medycznej nad chorymi;
    · uczestnictwo w raportach i wizytach lekarskich;
    · wykonywanie pod nadzorem zabiegów diagnostycznych i leczniczych w zakresie
      określonym procedurą oddziału;
    · uczestnictwo we wnioskowaniu o zakończeniu hospitalizacji pacjenta;
    · niezwłoczne informowanie starszego asystenta lub ordynatora oddziału o wszelkich
      ważnych wydarzeniach na oddziale;
    · systematyczne podnoszenie kwalifikacji (samokształcenie), w tym odbywanie staży na
      innych oddziałach specjalistycznych oraz ukończenie obowiązkowych kursów
      specjalizacyjnych;
    · wykonywanie czynności zleconych przez ordynatora;
    · pełnienie obowiązków lekarza Izby Przyjęć wyłącznie w sytuacjach tego wymagających;
    · pełnienie dyżurów lekarskich pod nadzorem ordynatora oddziału;
    · systematyczne, staranne i czytelne prowadzenie dokumentacji medycznej;
    · dbałość o utrzymanie w należytym stanie aparatury i sprzętu znajdującego się w
      oddziale;
    · racjonalne i uzasadnione gospodarowanie lekami oraz narzędziami diagnostycznymi;
    · wykonywanie czynności zleconych przez ordynatora lub inną osobę będącą opiekunem
      specjalizacji.
    Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawca po zdobyciu specjalizacji rozpoczął
    wykonywanie swoich obowiązków bez nadzoru przełożonego oraz wyłącznie w zakresie

    zdobytej specjalizacji. W tym zakresie Wnioskodawca jako lekarz po uzyskaniu specjalizacji
    jest zobowiązany do samodzielnego, niezależnego wykonywania swoich obowiązków, za
    które ponosi pełną odpowiedzialność.
    Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty należą m in:
    · samodzielne realizowanie świadczeń zdrowotnych, z najwyższą starannością i troską o
      dobro pacjenta zgodnie z regulaminami, aktami wewnętrznymi Szpitala, przepisami
      BHP oraz pozostałymi regulacjami prawnym, w tym dotyczących zasad etyki lekarskiej;
    · przestrzegania warunków i zasad wykonywania świadczeń zdrowotnych wynikających z
      umów zawartych z Narodowym Funduszem Zdrowia i innymi podmiotami;
    · poddanie się kontroli Szpitala w zakresie świadczonych usług opieki zdrowotnej;
    · przyjmowanie pacjentów na oddział;
    · samodzielne i osobiste udzielanie świadczeń zdrowotnych w każdym miejscu wezwania;
    · samodzielne przygotowanie dokumentacji medycznej;
    · dbałość o powierzony sprzęt i aparaturę medyczną oraz inne powierzone mienie;
    · osobisty nadzór nad stanem zdrowia pacjentów, w tym posiadanie pełnej wiedzy na
      temat stanu zdrowia każdego chorego na oddziale oraz samodzielne podejmowanie
      decyzji o sposobie leczenia chorego;
    · przestrzeganie, aby każdy pacjent nowo przybyły na oddział był zbadany w czasie
      zgodnym z obowiązującymi zaleceniami i aby była mu zapewniona właściwa opieka
      medyczna;
    · samodzielne stawianie diagnoz medycznych oraz wydawanie zaleceń specjalistycznych
      w zakresie opieki zdrowotnej nad pacjentem;
    · analizowanie ewentualnych niezgodności pomiędzy rozpoznaniem klinicznym a
      anatomopatologicznym w zakresie potwierdzenia lub wykluczenia, bądź uchybienia w
      przeprowadzonym leczeniu;
    · samodzielne prowadzenie dyżurów lekarskich i obchodu chorych na oddziale, w tym
      przy udziale pozostałych lekarzy oddziału i pielęgniarki oddziałowej;
    · w bezpieczny i odpowiedni sposób przechowywanie środków odurzających potrzebnych
      do zaspokojenia bieżących potrzeb chorych na oddziale oraz czuwanie nad właściwą
      ewidencją i rozchodowaniem tych środków;
    · osobiste informowanie lub przez wyznaczonego przez siebie w tym celu asystenta,
      rodziny lub opiekunów prawnych o stanie zdrowia chorych, w szczególności w razie
      stwierdzenia stanu zagrożenia życia lub w razie pogorszenia się stanu chorego;
    · dbanie o racjonalne wykorzystanie łóżek;
    · czuwanie nad zapewnieniem bezpieczeństwa chorych na oddziale oraz kontrolowanie i
      nadzór nad wykonaniem wydanych w tym przedmiocie zaleceń i zarządzeń.
    Należy zaznaczyć, że wskazane powyżej czynności są czynnościami przeważającymi w
    działalności Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty. Jednocześnie należy podkreślić, że
    powyżej wskazane czynności były zakazane dla Wnioskodawcy w okresie kiedy był
    zatrudniony na podstawie umowy o pracę jako młodszy asystent.
    Dodatkowo, należy również zaznaczyć, że w trakcie okresu rezydentury Wnioskodawca w
    ramach zdobycia specjalizacji był zobowiązany do wykonywania czynności szkoleniowych
    na wielu różnych oddziałach specjalistycznych. Dodatkowo Wnioskodawca był
    zobowiązany do ukończenia wielu kursów specjalizacyjnych, które odbywały się w czasie
    pracy. Natomiast w ramach zawartego kontraktu Wnioskodawca świadczy samodzielne
    specjalistyczne usługi medyczne wyłącznie na oddziale Pediatrycznym, które nie mają
    charakteru szkoleniowego.

    Ponadto należy zaznaczyć, że w trakcie trwania umowy o pracę wykonywane czynności
    przez Wnioskodawcę jako lekarza bez specjalizacji należy zakwalifikować do PKWiU
    86.21.10.0 jako „Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej”, natomiast po otrzymaniu
    specjalizacji lekarza pediatrii usługi świadczone przez Wnioskodawcę mieszczą się w
    PKWiU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.
    Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone w ramach działalności
    jako lekarza specjalisty nie będą usługami tożsamymi świadczonymi na rzecz byłego
    pracodawcy (Szpitala) w stosunku do czynności wykonywanych na podstawie umowy o
    pracę w czasie zdobywania specjalizacji jako młodszy asystent.
    Dodatkowo, Wnioskodawca oświadczył, że:
    · w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki negatywne dla opodatkowania
      ryczałtem, wymienione w art. 8 ust. 1 i ust. 3 u.z.d.p.;
    · w poprzednim roku podatkowym przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy
      nie przekroczyły limitu 2 mln euro, obliczonego według średniego kursu euro
      ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku
      poprzedniego.

## Pytanie

Mając na uwadze powyższe, czy przychody z działalności gospodarczej osiągane przez
    Wnioskodawcę jako lekarza specjalisty z dziedziny pediatrii z tytułu zawartego ze
    Szpitalem kontraktu dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej
    mogą być opodatkowane według 14% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z działalności gospodarczej osiągane przez
    Wnioskodawcę jako lekarza specjalisty z dziedziny pediatrii z tytułu zawartego ze
    Szpitalem kontraktu dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej
    mogą być opodatkowane stawką 14%.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.z.d.p., osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku
    osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać
    zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
    Stosownie do treści art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a ww. ustawy, podatnicy opłacają w roku
    podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w
    ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności,
    prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.
    Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy
    opodatkowania jest złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze opodatkowania w
    formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
    Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 u.z.d.p., sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze
    opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu
    od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi
    urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
    przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
    przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
    pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego,
    jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Ponadto w myśl art. 9 ust. 1c ww. ustawy, powyżej wymienione oświadczenie podatnik
    może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji
    i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. z
    2022 r. poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.

    Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca w terminie do 20 lutego 2025 r. złożył oświadczenie
    do właściwego naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca
    zamieszkania podatnika o wyborze opodatkowania przychodów z działalności
    gospodarczej w 2025 r. ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
    Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a u.z.d.p., ryczałt od przychodów
    ewidencjonowanych wynosi 14% dla przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki
    zdrowotnej (PKWiU dział 86).
    W tej kwestii usługi świadczone przez Wnioskodawcę jako lekarz specjalista będą
    obejmować PKWiU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej” tym
    samym są to usługi w zakresie opieki zdrowotnej, które korzystają z 14% stawki ryczałtu.
    Zgodnie z art. 8 ust. 2 u.z.d.p., jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w
    formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów
    handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego
    pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze
    wspólników:
    1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
    2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
    – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku
      podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych i poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku
      podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    W zakresie zastosowania ww. przepisu wyłączającego możliwość skorzystania z ryczałtu
    od przychodów ewidencjonowanych istotne jest właściwe zrozumienie sformułowania
    „odpowiadających czynnościom”.
    I tak przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 lipca 2010 r. sygn. II FSK
    516/09 wyjaśnił, że: „(...) zwrot normatywny »odpowiadających czynnościom« (...) nie jest
    definiowany w omawianej ustawie podatkowej, jak również nie definiują go przepisy
    innych ustaw. W związku z tym dla jego zrozumienia należy posłużyć się regułami wykładni
    językowej, a konkretnie języka ogólnego polskiego i kontekstem tego zwrotu w zdaniu,
    które go zawiera. »Odpowiadający« to przymiotnik odczasownikowy od czasownika
    odpowiadać. W języku polskim odpowiadać to m.in. być pod pewnym względem
    podobnym do czegoś, takim samym jak coś innego; być niesprzecznym, zgodnym z czymś;
    figury geometryczne, elementy dwu zbiorów odpowiadają sobie. Odpis, duplikat, kopia
    odpowiada dokładnie duplikatowi (Słownik współczesnego języka polskiego, Przegląd
    Readers Digest, Warszawa 1998, tom I, str. 658); być zgodnym z czymś, takim samym, jak
    coś innego (Wielki słownik języka polskiego, red. naukowa E. Polański, Krakowskie
    Wydawnictwo Naukowe, Kraków 2009, str. 550)”.
    Natomiast w wyroku z dnia 18 września 2018 r. sygn. II FSK 2416/16 Naczelny Sąd
    Administracyjny wskazał, że: „zwrot »odpowiadający czynnościom« należy odnosić do
    przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są
    takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników
    wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy”.
    Mając na uwadze powyższe, przy dokonaniu interpretacji pojęcia „odpowiadający
    czynnościom”, należy, zgodnie z powołaną linią orzeczniczą, rozumieć wyłącznie czynności
    tożsame, czyli takie same. Zatem jedynie w przypadku, w którym zakres czynności
    wykonywanych w ramach umowy o pracę jest tożsamy z usługami świadczonymi w
    ramach działalności gospodarczej, można mówić o pozbawieniu podatnika prawa do
    skorzystania z opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka
    wykluczająca możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie
    ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z art. 8 ust. 2 u.z.d.p.
    W tym miejscu należy podkreślić, że w przypadku Wnioskodawcy czynności wykonywane
    jako lekarz specjalista nie odpowiadają czynnością wykonywanym jako młodszy asystent w
    okresie zawartej umowy o pracę.
    W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zakres zadań realizowanych przez
    Wnioskodawcę w ramach umowy o pracę jako młodszy asystent obejmował przede
    wszystkim zdobywanie oraz doskonalenie kwalifikacji do wykonywania zawodu lekarza
    specjalisty w dziedzinie pediatrii. W tym względzie wykonywane czynności miały charakter
    szkoleniowy, przygotowawczy. W tym czasie Wnioskodawca jako młodszy asystent
    wykonywał pracę pod nadzorem opiekuna specjalizacji oraz ordynatora oddziału.
    Natomiast Wnioskodawca jako lekarz specjalista wykonuje obowiązki samodzielnie np.
    samodzielnie stawia diagnozy medyczne, prowadzi dyżury. W tym zakresie Wnioskodawca
    świadczy usługi medyczne w oparciu o posiadane kwalifikacje i nabyte specjalistyczne
    uprawnienia. Dodatkowo, Wnioskodawca jako lekarz specjalista ponosi pełną
    odpowiedzialność za wykonywane czynności.
    Ponadto obowiązki Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty obejmują pracę w Szpitalu na
    oddziale Pediatrycznym, natomiast w okresie rezydentury Wnioskodawca był zobowiązany
    do odbycia staży specjalizacyjnych na wielu różnych oddziałach szpitalnych oraz kursów
    specjalizacyjnych, które musiały być ukończone w czasie pracy w Szpitalu.
    Z uwagi na powyższe, pomimo świadczenia usług na rzecz tego samego Szpitala w okresie
    zatrudnienia na podstawie umowy o pracę oraz po otrzymaniu specjalizacji w ramach
    działalności gospodarczej należy uznać, że zakres czynności wykonywanych przez
    Wnioskodawcę w tych okresach nie można uznać za tożsamy.
    Ponadto należy zaznaczyć, że słuszność stanowiska Wnioskodawcy było niejednokrotnie
    potwierdzane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych w
    interpretacjach podatkowych. Przykładem tego jest interpretacja indywidulana:
    • z dnia z dnia 21 marca 2025 r. nr 0115-KDST2-2.4011.23.2025.2.KK:
    „Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających
    czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub
    obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje)
    w ramach stosunku pracy.
    Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa
    stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala nie będą tożsame z
    czynnościami, które wykonywała Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o
    pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego
    pracodawcy nie wyłączy możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych.
    Jednocześnie przychody uzyskiwane ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej
    usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1 „Usługi w zakresie
    specjalistycznej praktyki lekarskiej”, podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne”.
    • z dnia 6 marca 2024 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.10.2024.2.RK:
    „Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających

    czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub
    obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach
    stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie
    stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest
    równoznaczna z tożsamością).
    Mając na uwadze opis sprawy i powyższe przepisy prawne wskazać należy, że uzyskiwane
    przez Pana przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług
    sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 86.22.1 – usługi w zakresie specjalistycznej
    praktyki lekarskiej, mogą być opodatkowane 14% stawką ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.
    • z dnia 22 lutego 2024 r. nr 0112-KDIL2-2.4011.115.2024.1.MW:
    „Zatem skoro świadczone przez Panią usługi w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej na rzecz A będą się różnić się od tych, które wykonuje Pani jako lekarz –
    rezydent w ramach umowy o pracę zawartej z A, to w przypadku świadczenia w ramach
    działalności gospodarczej usług na rzecz A może Pani korzystać z opodatkowania
    ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
    Reasumując – będzie Pani mogła wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jako
    formę opodatkowania w jednoosobowej działalności gospodarczej po wygaśnięciu umowy
    o pracę na stanowisku lekarz – rezydent z tym samym podmiotem”.
    • z dnia 15 marca 2023 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.14.2023.2.AP:
    „Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić
    należy, że skoro świadczone przez Panią usługi w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej na rzecz Szpitala różnią się od tych, które wykonywała Pani jako lekarz
    rezydent w ramach umowy o pracę zawartej z ww. Szpitalem, to uzyskane przychody z
    tytułu świadczenia usług zdrowotnych, jako lekarz specjalista w zakresie wykonywania
    procedur, sprawowania opieki nad chorymi na rzecz Szpitala, w którym była Pani
    zatrudniona na podstawie umowy o pracę na czas określony jako lekarz rezydent, ta nie
    podlegają wyłączeniu z ryczałtu ewidencjonowanego na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne. Tym samym, może Pani opodatkować przychody z tej działalności
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne, o ile spełnione są pozostałe warunki opodatkowania w tej formie”.
    Podobnie stwierdzono w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2022 r. nr 0115-KDWT.
    4011. 437.2022.2.AGW oraz z dnia 29 kwietnia 2022 r. nr 0115-KDWT.4011.24.2022.2.KM.
    Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z działalności gospodarczej
    osiągane po uzyskaniu tytułu lekarza specjalisty z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu
    dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej mogą być
    opodatkowane stawką 14%.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 843):
      Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych
      przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą
      działalność gospodarczą.

    Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w
      rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
    Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
        a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
        b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
        c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
        – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
        zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
        przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Z kolei, zgodnie z art. 5b ust. 1 tej ustawy:
      Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
      spełnione są następujące warunki:
        1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
        wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
        niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
        2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym
        przez zlecającego te czynności;
        3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
        prowadzoną działalnością.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
      Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody
      osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności
      gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku
      dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest
      prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i
      przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.
      Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.
    W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:
      Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z
      działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:
        a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w
        wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub
        b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma
        przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000
        euro.
    Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:
      Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z
      działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku
      podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez
      względu na wysokość przychodów.

    Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
    przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:
      Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z
      zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:
        1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w
        rozdziale 3;
        2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od
        podatku dochodowego;
        3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:
          a) prowadzenia aptek,
          b) (uchylona)
          c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,
          d) (uchylona)
          e) (uchylona)
          f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów
            mechanicznych;
        4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie
        odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z
        odnawialnych źródeł energii;
          5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie
            działalności wykonywanej:
          a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,
          b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie
            przez jednego lub każdego z małżonków,
          c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez
            drugiego małżonka
          – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia
            tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:
      Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał
      opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej
      działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze
      świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających
      czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:
        1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub
        2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
        – w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w
        roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
        ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca
        roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.
    Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy
    opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych.

    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z
      pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów
      ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu
      skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku
      przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego
      przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął
      pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku
      podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.
    Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
      Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:
      14 % przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).
    Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w okresie od stycznia 2019 r. do
    marca 2025 r. była Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę jako młodszy asystent
    (dalej również jako: młodszy asystent, lekarz rezydent) w szpitalu na oddziale
    Pediatrycznym (dalej: Szpital). Zatrudnienie na podstawie umowy o pracę w Szpitalu jako
    młodszy asystent było związane z tym, iż ubiegała się Pani o tytuł specjalisty z dziedziny
    pediatrii. W tym zakresie była Pani zobowiązana do tego, aby odbyć szkolenie
    specjalizacyjne w Szpitalu (rezydenturę) przed otrzymaniem tytułu specjalisty.
    W tym zakresie do obowiązków młodszego asystenta należało m.in:
    · przestrzeganie zasad etyki zawodowej oraz zachowanie tajemnicy służbowej i lekarskiej;
    · przestrzeganie przepisów i zasad bezpieczeństwa i higieny pracy;
    · udzielanie pod nadzorem ordynatora oddziału świadczeń medycznych, sprawowanie
      opieki medycznej nad chorymi;
    · uczestnictwo w raportach i wizytach lekarskich;
    · wykonywanie pod nadzorem zabiegów diagnostycznych i leczniczych w zakresie
      określonym procedurą oddziału;
    · uczestnictwo we wnioskowaniu o zakończeniu hospitalizacji pacjenta;
    · niezwłoczne informowanie starszego asystenta lub ordynatora oddziału o wszelkich
      ważnych wydarzeniach na oddziale;
    · systematyczne podnoszenie kwalifikacji (samokształcenie), w tym odbywanie staży na
      innych oddziałach specjalistycznych oraz ukończenie obowiązkowych kursów
      specjalizacyjnych;
    · wykonywanie czynności zleconych przez ordynatora;
    · pełnienie obowiązków lekarza Izby Przyjęć wyłącznie w sytuacjach tego wymagających;
    · pełnienie dyżurów lekarskich pod nadzorem ordynatora oddziału;
    · systematyczne, staranne i czytelne prowadzenie dokumentacji medycznej;
    · dbałość o utrzymanie w należytym stanie aparatury i sprzętu znajdującego się w
      oddziale;
    · racjonalne i uzasadnione gospodarowanie lekami oraz narzędziami diagnostycznymi;
    · wykonywanie czynności zleconych przez ordynatora lub inną osobę będącą opiekunem
      specjalizacji.
    Po otrzymaniu tytułu lekarza specjalisty w dziedzinie pediatrii (dalej: lekarz specjalista) z
    początkiem kwietnia 2025 r., na podstawie zawartego kontraktu ze Szpitalem, rozpoczęła

    Pani samodzielne specjalistyczne świadczenie usług opieki zdrowotnej na oddziale działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym
    rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku
    pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.
    Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych
    przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających
    czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub
    obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje)
    w ramach stosunku pracy.
    Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić
    należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie są tożsame z
    czynnościami, które wykonywała Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o
    pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego
    pracodawcy nie wyłączy możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów
    ewidencjonowanych.
    Jednocześnie przychody uzyskiwane ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej
    usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1 „Usługi w zakresie
    specjalistycznej praktyki lekarskiej”, podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od
    przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a ustawy o
    zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez
    osoby fizyczne.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani
    świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o
    prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do
    grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez
    wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    interpretacja traci swoją aktualność.
    Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy
    okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej
    interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony
    we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W
    ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie
    przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi
    domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek
    udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on
    dla siebie korzystne skutki prawne.
    Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów
    prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników, dotyczą
    konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co
    oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § Ordynacji
    podatkowej.