Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-821/14-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-03
Teza: Zwolnienie od podatku nabywanej przez bank usługi. Bank korzysta z narzędzi służących analizie wniosków kredytowych, w tym narzędzi tworzonych i udostępnianych przez podmioty zewnętrzne.
Słowa kluczowe: internet-strona internetowa; kredyt; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pożyczka; ryzyko; usługi; usługi-usługi finansowe; zdolność; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z 23 października 2014 r. (data wpływu 30 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług nabywanych przez Bank – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług nabywanych przez Bank. Wniosek uzupełniono pismem z 23 października 2014 r. (data wpływu 30 października 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest bankiem uniwersalnym, należących do największych i najbardziej innowacyjnych instytucji finansowych w Polsce, oferującym szeroką gamę produktów bankowych klientom detalicznym, klientom z sektora małych i średnich przedsiębiorstw, klientom korporacyjnym oraz jednostkom sektora publicznego. Bank oferuje swoim klientom kompleksowe usługi finansowe udostępniając im zaawansowane rozwiązania finansowe, szybko podejmując decyzje kredytowe oraz stosując proste i przejrzyste procedury.

W procesie zawierania z klientami umów dotyczących transakcji finansowych angażujących kapitał Banku, bardzo ważną rolę odgrywa ocena pozycji finansowej klienta oraz zarządzanie ryzykiem po stronie Banku. W szczególności, transakcje (usługi finansowe) angażujące kapitał Banku (np. udzielenie kredytu konsumpcyjnego, przyznanie karty kredytowej) wiążą się nierozerwalnie z ryzykiem w postaci potencjalnych prób wyłudzenia kredytu.

Bank, zarówno przed podjęciem decyzji o świadczeniu usługi finansowej, jak i w trakcie świadczenia tej usługi, podejmuje szereg czynności, mających na celu zminimalizowanie ryzyka dotyczącego potencjalnych prób wyłudzeń. W tym celu Bank korzysta z szeregu narzędzi służących analizie wniosków kredytowych, w tym narzędzi tworzonych i udostępnianych przez podmioty zewnętrzne. W szczególności, podmiotem takim jest spółka z siedzibą w Wielkiej Brytanii („Usługodawca”), posiadająca wieloletnie doświadczenie w zakresie wspierania instytucji finansowych w zarządzaniu ryzykiem oraz zapobieganiu oszustwom i wyłudzeniom, a także wyspecjalizowane kadry dysponujące odpowiednią wiedzą z obszaru modelowania procesów finansowych na potrzeby świadczenia usług finansowych.

Bank korzysta z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Usługodawcę, nabywając:

*   wsparcie merytoryczne w zakresie identyfikacji i komunikacji potencjalnych prób wyłudzenia kredytu w formie opracowania odpowiedniego, dostosowanego do potrzeb Banku narzędzia służącego do identyfikacji i analizy informacji o potencjalnych oszustwach i próbach wyłudzeń;
*   licencję na stworzone oprogramowanie;
*   konsultacje oraz szkolenia w zakresie obsługi wdrażanego narzędzia w procesie świadczenia usług finansowych.

Świadczona przez Usługodawcę usługa wsparcia w odniesieniu do usług pośrednictwa finansowego Banku („Usługa”) składa się z następujących, ściśle powiązanych elementów:

*   Usługodawca udostępnia Bankowi narzędzie elektroniczne, do którego pracownicy Banku, uczestniczący w procesie przyznawania kredytów, wprowadzają dane z wniosku kredytowego złożonego przez klienta;
*   następnie, dane te podlegają analizie pod kątem możliwości występowania w danym wniosku cech, które mogą wskazywać na istnienie potencjalnego ryzyka próby wyłudzenia kredytu. W tym celu, wykorzystywane są odpowiednie reguły logiczne jak też zgromadzone dane historyczne o klientach i ich historii kredytowej oraz modele oceny ryzyka, w tym modele statystyczne;
*   w wyniku podjętej analizy, generowany jest, w formie elektronicznej, raport o występowaniu potencjalnego ryzyka próby wyłudzenia kredytu przez danego klienta. Raport ten umożliwia określenie ryzyka wystąpienia oszustwa i jest jednym z kluczowych elementów podejmowania przez pracowników Banku decyzji o udzieleniu kredytu.

Wdrożenie opracowanego przez Usługodawcę narzędzia pozwoliło Bankowi przede wszystkim na ograniczenie strat z tytułu wyłudzeń kredytów oraz znaczne zautomatyzowanie, a przez to poprawienie efektywności, procesu analizy aplikacji kredytowych pod kątem ewentualnych oszustw i wyłudzeń.

Konkludując, narzędzie dostarczane przez Usługodawcę zapewnia Bankowi wsparcie w procesie świadczenia usług finansowych, w części dotyczącej procesu zapobiegania oszustwom i wyłudzeniom. Dla Banku współpraca z Usługodawcą jest niezbędna w celu oferowania i efektywnego świadczenia usług finansowych przy jednoczesnym alokowaniu kapitału w transakcje o akceptowalnym (z perspektywy Banku) poziomie ryzyka.

Z tytułu świadczenia opisanej powyżej Usługi Usługodawca otrzymuje wynagrodzenie.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Bank jest podatnikiem, który posiada w Polsce siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT. W sytuacji opisanej we wniosku, Bank występuje jako usługobiorca usług świadczonych na jego rzecz przez Usługodawcę, który posiada siedzibę działalności gospodarczej w Wielkiej Brytanii, tj. przez podatnika nieposiadającego siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługodawca nie jest również zarejestrowany w Polsce dla celów VAT. W konsekwencji, w związku z nabywaniem powyższych usług, Bank uzyskuje status podatnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych transakcji. Wobec powyższego, Bank rozpoznaje import usług i rozlicza podatek VAT z tego tytułu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiona powyżej Usługa, nabywana przez Bank, objęta jest zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej Usługa nabywana przez Bank, objęta jest zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Bank świadczy na rzecz klientów usługi finansowe związane z udzieleniem i obsługą kredytów. Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez niego na rzecz klientów usługi finansowe związane z udzielaniem i obsługą kredytów mieszczą się w usługach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, a zatem korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi zwolnionej.

Mając na uwadze powyższe, dla oceny, czy nabywana od Usługodawcy Usługa podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT, niezbędne jest w ocenie Wnioskodawcy ustalenie, czy Usługa ta spełnia wskazane w treści art. 43 ust. 13 kryteria, a zatem, czy jest elementem usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, który:

*   stanowi odrębną całość;
*   jest właściwy dla transakcji zwolnionej;
*   jest niezbędny dla realizacji przez Bank usług finansowych.

W ocenie Wnioskodawcy, Usługa świadczona przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy niewątpliwie stanowi element usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38, gdyż bez niej Wnioskodawca nie byłby w stanie w sposób prawidłowy wykonać usługi finansowej w zakresie udzielania i obsługi kredytów na rzecz klientów, a jednocześnie z perspektywy klienta działanie Usługodawcy nie jest postrzegane jako świadczenie odrębne od tej usługi.

Nabywana Usługa stanowi odrębną całość, o czym świadczy m.in. możliwość zlecenia jej odrębnemu podmiotowi, takiemu jak Usługodawca. Jest ona także właściwa dla usługi zwolnionej, świadczonej przez Bank na rzecz klientów, o czym świadczy jej ścisłe dopasowanie do świadczonych przez Wnioskodawcę usług finansowych oraz fakt, że wykonywanie przedmiotowej Usługi przez kontrahenta pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Wnioskodawcę.

Innymi słowy, świadczenie przez Bank usług w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz ich obsługa, warunkuje wykreowanie popytu na usługi takie jak Usługa świadczona przez Usługodawcę.

Nabywana Usługa jest także niezbędna dla realizacji przez Wnioskodawcę usług finansowych na rzecz klientów. Działania Usługodawcy nie tylko umożliwiają, ale wręcz warunkują możliwość skutecznego, efektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych związanych z kredytami przez Wnioskodawcę.

W tym miejscu warto zauważyć, że działalność bankowa, w szczególności w zakresie udzielania kredytów i pożyczek, jest specyficzną działalnością wyróżniającą się od innych branż szeregiem wymogów ustawowych w zakresie prowadzonej działalności. W szczególności, banki są zobowiązane do badania zdolności kredytowej kredytobiorców (art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe; tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.). Innymi słowy, specyfika działalności Banku wiąże się z tym, że Bank operuje funduszami powierzonymi mu przez klientów. W konsekwencji, Bank jest zobowiązany do dochowania szczególnej staranności w zakresie prowadzonej działalności. Bez wątpienia zatem badanie zdolności kredytowej kredytobiorców, w tym w szczególności identyfikacja przypadków prób wyłudzenia kredytu, jest nieodłącznym i niezbędnym elementem usług świadczonych przez Bank.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego działalności finansowej, stanowi element usługi finansowej, który sam stanowi odrębną całość, jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej z VAT, tj. usługi, której przedmiotem jest udzielanie kredytów i pożyczek pieniężnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega zatem wątpliwości, że nabywana przez niego Usługa objęta jest zakresem zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Wnioskodawca zauważa ponadto, że wyłączenie, o którym mowa w art. 43 ust. 14 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Bank nie pośredniczy w świadczeniu usług polegających na udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych i zarządzaniu nimi, lecz w istocie sam jest usługodawcą tych usług i realizuje je bezpośrednio na rzecz klientów. Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieuzasadnione byłoby stwierdzenie, że Usługa świadczona przez Usługodawcę jest elementem usług pośrednictwa świadczonych przez Bank.

W niniejszej sprawie zastosowania nie znajdzie także wyłączenie wskazane w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, jako że ani usługa finansowa w zakresie udzielania kredytów realizowana przez Bank na rzecz klientów, ani też Usługa nabywana przez Bank od Usługodawcy, nie są usługami w zakresie czynności ściągania długów (w tym factoringu), doradztwa ani leasingu.

Dodatkowo, Wnioskodawca zauważa, że w podobnych stanach faktycznych wydawane były wyroki sądów administracyjnych potwierdzające prawo do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT. Takie stanowisko zaprezentowano m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 maja 2012 r. (sygn. akt I SA/Kr 67/12), w którym stwierdzono m.in., że: „warunkiem zwolnienia usług finansowych opisanych we wniosku jest to, aby oprócz ich niezbędności i dającej się wydzielić odrębności były także «właściwe» dla usług finansowych. Dla wykładni art. 43 ust. 13 u.p.t.u. słowo «właściwe» należy definiować jako «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś», «stanowiący najważniejszą część czegoś», «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk». Poczyniona uwaga jest o tyle istotna, gdyż przykładowe działania Banku polegające na tworzeniu a przede wszystkim wykorzystywaniu modeli ratingowych i scoringowych trudno uznać za Ministrem Finansów za usługi, które nie obejmuje funkcji charakterystycznych dla usługi zwolnionej od podatku VAT świadczonej przez Bank. Niosą one w sobie istotne cechy takiej działalności, dotykające jej istoty (jądra), swoiste esentialia jakim jest udzielanie kredytów i pożyczek. Są to przecież działania charakterystyczne dla działalności bankowej na co sam Bank zwrócił uwagę odwołując się do przepisów Prawa bankowego”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie wykonywanej przez niego działalności związanej z udzielaniem kredytów, stanowi element usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, a tym samym jest zwolniona z opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

W przedmiotowej sprawie, wątpliwości Zainteresowanego dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku dla nabywanych przez niego usług od podmiotu z Wielkiej Brytanii.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Według art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Powyższy przepis jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym – zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

W świetle regulacji art. 43 ust. 13 ustawy – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z treści powołanych regulacji wynika, że zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Ponadto, ze zwolnienia korzystają także usługi stanowiące element usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także usługi zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38.

Ponieważ, pojęcie „właściwe” nie zostało zdefiniowane w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług, należy w tym względzie posiłkować się jego potocznym rozumieniem. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl/) „właściwy” to:

1.  «taki, jaki być powinien»
2.  «charakterystyczny dla kogoś lub czegoś»
3.  «zgodny z prawdą»
4.  «stanowiący najważniejszą część czegoś»
5.  «mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk»
6.  praw. «uprawniony do działania».

W kontekście znajdującym zastosowanie w niniejszej sprawie – tj. dla dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 13 ustawy – zasadne jest zwrócenie uwagi na znaczenia określenia „właściwy” takie jak: „charakterystyczny dla kogoś lub czegoś”, „stanowiący najważniejszą część czegoś” oraz „mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk”.

Jak zauważył WSA w Krakowie w orzeczeniu z 12 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 614/12, za wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-2/95, „usługa pomocnicza może być zwolniona z VAT tylko wtedy, jeśli sama w znacznym stopniu «staje się» usługą finansową”.

Jednocześnie także, aby dokonać oceny, czy określona usługa jest „właściwa”, w pierwszej kolejności ustalić należy, względem jakich usług, owa „właściwość” może zaistnieć.

Stosownie do art. 70 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.), bank uzależnia przyznanie kredytu od zdolności kredytowej kredytobiorcy. Przez zdolność kredytową rozumie się zdolność do spłaty zaciągniętego kredytu wraz z odsetkami w terminach określonych w umowie. Kredytobiorca jest obowiązany przedłożyć na żądanie banku dokumenty i informacje niezbędne do dokonania oceny tej zdolności. Na wniosek ubiegającego się o kredyt przedsiębiorcy, bank przekazuje, w formie pisemnej, wyjaśnienie dotyczące dokonanej przez siebie oceny zdolności kredytowej. Opłata za sporządzenie takiego wyjaśnienia powinna być odpowiednia do wysokości kredytu.

Analizując natomiast samo pojęcie „kredytu”, jest on stosunkiem ekonomicznym, którego treścią jest pozostawienie do dyspozycji przez jedną stronę (kredytodawcę) drugiej stronie (kredytobiorcy) określonej ilości środków pieniężnych na warunkach zwrotu równowartości, z określonym wynagrodzeniem (odsetkami), w ustalonym z góry terminie (W. Rogowski, J. Grzywacz, Ryzyko kredytowe – pojęcie oraz klasyfikacje, „Bank i Kredyt” październik 1999).

Wnioskodawca wskazał, że zarówno przed podjęciem decyzji o świadczeniu usługi finansowej, jak i w trakcie świadczenia tej usługi, podejmuje szereg czynności, mających na celu zminimalizowanie ryzyka dotyczącego potencjalnych prób wyłudzeń. W tym celu Bank korzysta z szeregu narzędzi służących analizie wniosków kredytowych, w tym narzędzi tworzonych i udostępnianych przez podmioty zewnętrzne. W szczególności, podmiotem takim jest Usługodawca, posiadający wieloletnie doświadczenie w zakresie wspierania instytucji finansowych w zarządzaniu ryzykiem oraz zapobieganiu oszustwom i wyłudzeniom, a także wyspecjalizowane kadry dysponujące odpowiednią wiedzą z obszaru modelowania procesów finansowych na potrzeby świadczenia usług finansowych. Bank korzysta z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Usługodawcę, nabywając:

*   wsparcie merytoryczne w zakresie identyfikacji i komunikacji potencjalnych prób wyłudzenia kredytu w formie opracowania odpowiedniego, dostosowanego do potrzeb Banku narzędzia służącego do identyfikacji i analizy informacji o potencjalnych oszustwach i próbach wyłudzeń;
*   licencję na stworzone oprogramowanie;
*   konsultacje oraz szkolenia w zakresie obsługi wdrażanego narzędzia w procesie świadczenia usług finansowych.

Należy jednak podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w Dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do możliwości objęcia przedmiotowej Usługi zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nadmienić należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, że aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (…). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych.” (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Mając powyższe na względzie, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, uwzględniając przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej, które nie są dla danej usługi finansowej właściwe, czyli specyficzne. W tym kontekście czynności wykonywane w ramach Usługi trudno jest uznać za specyficzne dla sektora finansowego, mogą one bowiem występować w innych niż finanse dziedzinach życia.

Jak wynika bowiem z wniosku – Bank, w ramach świadczonej przez Usługodawcę Usługi, nabywa:

*   narzędzie, dostosowane do potrzeb Banku, służące do identyfikacji i analizy informacji o potencjalnych oszustwach i próbach wyłudzeń;
*   licencję na stworzone oprogramowanie;
*   konsultacje oraz szkolenia w zakresie obsługi wdrażanego narzędzia w procesie świadczenia usług finansowych.

Tym samym, z opisu sprawy wynika, że Bank nabywa od podmiotu zagranicznego licencję na korzystanie z narzędzia (oprogramowania), dostosowanego do potrzeb Banku, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi z nabywanym narzędziem (konsultacje oraz szkolenia w zakresie obsługi).

Dopiero wprowadzenie przez pracowników Banku danych dotyczących klientów stwarza bazę, którą można zanalizować pod kątem możliwości występowania w danym wniosku cech, które mogą wskazywać na istnienie potencjalnego ryzyka próby wyłudzenia kredytu. W tym celu, wykorzystywane są odpowiednie reguły logiczne jak też zgromadzone dane historyczne o klientach i ich historii kredytowej oraz modele oceny ryzyka, w tym modele statystyczne. Ostatnim elementem jest wygenerowanie raportu o występowaniu potencjalnego ryzyka próby wyłudzenia kredytu przez danego klienta. Raport ten umożliwia określenie ryzyka wystąpienia oszustwa i jest jednym z kluczowych elementów podejmowania przez pracowników Banku decyzji o udzieleniu kredytu.

Należy przy tym zauważyć, iż fakt, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku.

„Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65).

Zatem czynności wykonywane w ramach nabywanej Usługi stanowią czynności o charakterze czysto technicznym, w związku z tym nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługa nabywana przez Bank nie jest charakterystyczna dla świadczonych przez Bank usług finansowych, nie stanowi najważniejszej jej części oraz nie ma typowych cech świadczonych przez Bank usług.

W ocenie tut. Organu, brak jest podstaw do uznania, że nabywana przez Bank Usługa, stanowi element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zwolnienie od podatku zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, stosuje się do usługi stanowiącej element usługi finansowej wymienionej m.in. w ust. 1 pkt 38, jednak pod warunkiem, że ten element sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe, specyficzne dla usługi podstawowej, tj. usługi finansowej świadczonej przez Bank. Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Tym samym, w przedmiotowej sprawie Usługi nabywanej przez Bank nie można uznać za usługę właściwą, gdyż owszem stanowi ona osobną całość, jednakże nie obejmuje ona funkcji charakterystycznych dla usługi finansowej – zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Bank w zakresie m.in. udzielania kredytów.

W świetle powyższego, Bank nabywa licencję na korzystanie z narzędzia informatycznego, ułatwiającego i optymalizującego proces badania zdolności kredytowej w ramach jego działalności finansowej – udzielania kredytów. Usługa nabywana przez Bank nie obejmuje charakterystycznych funkcji usługi finansowej związanej z udzielaniem kredytów, wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Usługa taka może być świadczona również w odniesieniu do innych działalności gospodarczych, odrębnych od działalności finansowej.

Bank wskazał, że w związku z nabywaniem powyższych usług, Bank uzyskuje status podatnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych transakcji. Wobec powyższego, Bank rozpoznaje import usług i rozlicza podatek VAT z tego tytułu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W konsekwencji, importowana Usługa nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Powyższe pozostaje również w zgodności z odpowiednimi regulacjami obowiązującymi na poziomie wspólnotowym.

Zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą TSUE w sprawie zwolnień z VAT w sektorze usług finansowych, zwolnienie określone w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE nie przysługuje wszystkim transakcjom o charakterze finansowym/ubezpieczeniowym, ale dotyczy wyłącznie expressis verbis wymienionych w nim rodzajów czynności, a kryterium decydującym o możliwości zakwalifikowania danej czynności do usług zwolnionych w rozumieniu niniejszego przepisu jest możliwość stwierdzenia, że – bez względu na to jaki podmiot ją wykonuje i w jakiej formie – stanowi ona usługę finansową albo usługę do niej podobną, tj. mającą cechy charakterystyczne dla usługi finansowej (z zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT wynika bowiem, że usługi podobne, wzajemnie wobec siebie konkurencyjne nie powinny być różnie traktowane z punktu widzenia podatku VAT).

Z orzecznictwa TSUE wynika, że zakresem zwolnienia z VAT na gruncie przepisów unijnych nie są objęte wszystkie usługi o charakterze pomocniczym rozumiane jako świadczenia wspomagające wykonanie usługi zwolnionej, służące lepszemu jej wykorzystaniu, wykonaniu czy też warunkującej jej prawidłowe wykonanie/wykorzystanie.

Zwolnioną z VAT może być tylko taka usługa, która posiada specyficzne i istotne (ważne, właściwe, podstawowe) funkcje zwolnionej z VAT usługi finansowej. Innymi słowy zwolnienie adresowane jest do takich usług, które – jak słusznie zauważył np. WSA w Gdańsku w wyroku z 27 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 693/11 – „same w znacznym stopniu stają się usługą finansową”.

Jak już wspomniano, problem objęcia zwolnieniem czynności pomocniczych wykonywanych na rzecz instytucji finansowych był przedmiotem m.in. wyroku C-2/95 z 5 czerwca 1997 r. w sprawie Sparekassernes Datacenter (SDC) przeciwko Skatteministeriet, w którym Trybunał wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, a obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE.

Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą, nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej. Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia, powinny dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową (udzielanie kredytów). Wobec tego samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym nie jest objęte zwolnieniem.

Należy podkreślić, że powyższe orzeczenie było wielokrotnie wykorzystywane w późniejszym procedowaniu przez TSUE, np. w sprawach C-235/00 z 13 grudnia 2001 r. (wyrok ten dotyczył analizy pojęcia „negocjacji”, o którym mowa w art. 13 część B lit. d pkt 3 i 5 VI Dyrektywy), C-169/04 z 4 maja 2006 r. (wyrok dotyczący analizy pojęcia „zarządzania” \[w zakresie działalności funduszy powierniczych\], o którym mowa w art. 13 część B lit. d pkt 6 VI Dyrektywy).

Dodatkowo podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Jest to zasada potwierdzona wielokrotnie w orzecznictwie TSUE, np. w wyroku z 3 marca 2005 r. w sprawie C 472/03 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Arthur Andersen & Co. Accountants s.c. pkt 24, czy też w wyrokach C-169/04 z 4 maja 2006 r. pkt 60 oraz C-572/07 z 11 czerwca 2009 r. pkt 16.

Powyższa zasada została również powtórzona w orzeczeniu TSUE z 28 lipca 2011 r. w sprawie C-350/10 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TSUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Korkein hallinto-oikeus (Finlandia) postanowieniem z 8 lipca 2010 r., które wpłynęło do Trybunału 12 lipca 2010 r., w postępowaniu wszczętym przez Nordea Pankki Suomi Oyj.

Reasumując powyższe stwierdzić należy, że Usługa nabywana przez Bank ma charakter „techniczny”. Zatem, brak możliwości zastosowania zwolnienia dla Usługi nabywanej przez Bank pozostaje w zgodności z treścią i celem regulacji wspólnotowych.

Przedmiotowa Usługa, nabywana przez Bank, nie jest/nie będzie objęta zakresem zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ Usługa ta nabywana jest w celu prowadzenia działalności gospodarczej Banku, tj. wspomagania procesu udzielania kredytów, nie stanowi natomiast elementu usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.