Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-201/09-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-07-17
Teza: Działalność kas oszczędnościowo – kredytowych nie spełnia wymogów uznania jej za działalność gospodarczą, gdyż nie ma charakteru zarobkowego (art. 3 ust. 2 ustawy o kasach oszczędnościowo - kredytowych). Dodatkowo nie spełnia ona wymogu skierowania jej na zewnątrz (art. 3 ust. 1 ww. ustawy), prowadzona jest dla zaspokojenia własnych potrzeb. Z przepisów podatkowych wynika natomiast, iż amortyzacja, co do zasady, dotyczy składników majątku przeznaczonych do działalności gospodarczej. Amortyzacji podlegają składniki majątku, zwane środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, wykorzystywane m.in. przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W tej sytuacji należy zatem uwzględnić, iż w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, natomiast są one kosztem w przypadku odpłatnego ich zbycia, bez względu na czas ich poniesienia.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; użytkowanie (używanie); wartości-wartości niematerialne i prawne; zaliczka-zaliczka na podatek; zaliczka-zaliczka uproszczona; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2009 r. (data wpływu 24 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2009 r. (data wpływu 4 czerwca 2009 r.) na wezwanie tut. organu nr IPPB3/423-201/09-2/JG z dnia 19 maja 2009 r. o własne stanowisko w sprawie - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 maja 2009 r. (data wpływu 4 czerwca 2009 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku o własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wpłaca zaliczki miesięczne w formie uproszczonej przewidzianej w art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 1 niniejszej ustawy, Kasa zobowiązana jest złożyć we właściwym urzędzie skarbowym zeznanie o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

W celu wykazania osiągniętego dochodu istotne jest prawidłowe określenie wysokości kosztów uzyskania przychodu. Wnioskodawca chciałaby skorzystać z rozwiązań przewidzianych w art. 16a ust. 1 oraz art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i do owych kosztów uzyskania przychodu zaliczyć amortyzację od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako podmiot prawa spółdzielczego jest uprawniona do skorzystania z zapisów art. 16a ust. 1 oraz art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, to znaczy czy może zaliczać do kosztów uzyskania przychodu amortyzację od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną przez Kasę działalnością gospodarczą?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą może korzystać z rozwiązań przewidzianych w art. 16a ust. 1 oraz art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.)

Zgodnie z treścią wskazanych przepisów amortyzacji podlegają środki trwałe (art. 16a ust. 1) oraz wymienione wartości niematerialne i prawne (art. 16b ust. 1) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia działalności gospodarczej. Z tego względu w celu ustalenia czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i może korzystać z rozwiązań przewidzianych w art. 16a ust. 1 oraz art. 16b ust. 1, koniecznym wydaje się zdefiniowanie pojęcia działalności gospodarczej w odniesieniu do kas oszczędnościowo -kredytowych.

1.  Podstawą prawną tworzenia, organizacji i działalności Wnioskodawcy jest ustawa z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo- kredytowych (Dz. U. z 1996r, Nr 1, poz. 2 z późn. zm.). Lecz i w tym akcie prawnym ustawodawca nie zdefiniował wprost pojęcia działalności gospodarczej w odniesieniu do kas. Wskazał jedynie w art. 3 ust. 1 i 1a, że celem działalności spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek, i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej. Wymienione czynności bez wątpienia są transakcjami handlowymi i generują zysk. Zdaniem Wnioskodawcy, chociaż art. 3 ust 2 ustawy o s.k.o.k. stanowi, że kasy prowadzą działalność niezarobkową to nie oznacza, że nie mogą prowadzić działalności gospodarczej przynoszącej zyski (por. postanowienie NSA z 7.10.2008 r., II OZ 1015/08).
2.  Podejmując próbę ustalenia czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą należy mieć na względzie treść art. 2 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, który stanowi, że Kasa jest spółdzielnią do której w zakresie nie uregulowanym odmiennie ustawą stosuje się przepisy ustawy Prawo Spółdzielcze z dnia 16 września 1982 r. Z art. 1 § 1 niniejszej ustawy wynika, iż spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób, o zmiennym składzie osobowym i zmiennym funduszu udziałowym, które w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą.
3.  Zdaniem Kasy za przyjęciem takiego stanowiska przemawia Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 138). W załączniku do wymienionego rozporządzenia (pkt 4) zostały określone elementy wprowadzenia do sprawozdania finansowego Kasy. Jednym z nich jest: „wskazanie, czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności gospodarczej przez kasę w dającej się przewidzieć przyszłości oraz czy nie istnieją okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania działalności”. Skoro akt prawny określający zasady rachunkowości Wnioskodawca traktuje o kontynuowaniu działalności gospodarczej, to wydaje się oczywistym stwierdzenie, że Kasa takową działalność prowadzi.

Z przeprowadzonych rozważań wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia działalności gospodarczej, natomiast zarówno ustawa Prawo Spółdzielcze jak i Rozporządzenie Ministra Finansów wskazują wprost na prowadzenie, przez spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe działalności gospodarczej. Za takim stanowiskiem przemawia również zasada rozsądnego ustawodawcy, który w procesie tworzenia prawa dąży do jego spójności i jednolitości.

Zatem w świetle przeprowadzonej analizy Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest uprawniony do korzystania z postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok i wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyta lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywalnym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (…), zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 16b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania m. in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje itp. – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej) umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Biorąc pod uwagę powyżej powołane przepisy, należy stwierdzić, iż podstawą dla uznania, czy Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa może dokonywać amortyzacji podatkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jest więc rozstrzygnięcie kwestii czy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji działalności gospodarczej, należy więc odwołać się do innego aktu prawnego, w którym definicja ta jest zawarta. Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) przez działalność gospodarczą rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo- kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2, z późn. zm.) wynika, iż Spółdzielcze Kasy Oszczędnościowo-Kredytowe prowadzą działalność niezarobkową. Niezarobkowy charakter działalności wykonywanej przez SKOK-i wskazuje, iż nie prowadzą one działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, kasa oszczędnościowo-kredytowa nie prowadzi działalności zarobkowej, a zakaz jej prowadzenia wynika wprost z treści art. 3 ust. 2 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, zgodnie z którym kasy prowadzą działalność niezarobkową”. Ograniczenie działalności kas oszczędnościowo–kredytowych tylko na rzecz jej członków i tylko o charakterze niezarobkowym, de facto przesądza o tym, że prowadzona przez nie działalność nie może być uznana za działalność gospodarczą, ani w rozumieniu art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej, ani też art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie prowadzonej działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 155, poz. 1095 z 2007 r. z późn. zm.). Zgodnie z ostatnim z wymienionych przepisów: działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zarobkowy charakter działalności SKOK nie wynika również, jak twierdzi wnioskodawca, z treści przepisu art. 2 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, który stanowi, że Kasa jest spółdzielnią do której w zakresie nie uregulowanym odmiennie ustawą stosuje się przepisy ustawy Prawo spółdzielcze z dnia 16 września 1982 r. Przepis ten odsyła do stosowania ustawy Prawo spółdzielcze, ale tylko w zakresie, nie uregulowanym odmiennie przez ustawę o kasach oszczędnościowo - kredytowych. Skoro jednak, ta ostania ustawa nakazuje kasom oszczędnościowo – kredytowym prowadzenie niezarobkowej działalności, to nie jest dopuszczalne, zastosowanie treści art. 1 § 1 ustawy Prawo spółdzielcze.

Powołanie się przez wnioskodawcę na wyrok NSA z dnia 7 października 2008 r. sygn. akt II OZ 1015/08 dotyczący stowarzyszeń, nie ma znaczenia dla rozstrzyganej sprawy, gdyż ustawa z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach, w art. 34 wprowadziła regulację, zgodnie z którą „Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków”. Możliwość prowadzenia działalności gospodarczej, nie została wprowadzona do ustawy o kasach oszczędnościowo – kredytowych, a wywodzenie takiego prawa z treści art. 2 tej ustawy jest nieuprawnione. Należy wskazać, że działalność kas oszczędnościowo – kredytowych skierowana jest wyłącznie na rzecz jej członków, co wynika z treści art. 3 ust. 1 ustawy o kasach oszczędnościowo – kredytowych. Tym samym nie spełnia ona kolejnej przesłanki uznającej jej jako działalności gospodarczej tj. skierowania jej na zewnątrz – prowadzenia dla zaspokojenia cudzych potrzeb, na które to cechy wskazał Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 29 kwietnia 1998 r., sygn. akt III CZP 7/98 (publ. OSNC 1998, Nr 11, poz. 188).

Na uwzględnienie nie zasługuje argument Kasy, jakoby o prowadzeniu działalności gospodarczej mogły przesądzać przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 listopada 2001 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 138). Przepisy te regulują wyłącznie sposób dokonywania odpowiednich zapisów w księgach, zaś nie zawierają definicji działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż działalność kas oszczędnościowo – kredytowych nie spełnia wymogów uznania jej za działalność gospodarczą, gdyż nie ma charakteru zarobkowego (art. 3 ust. 2 ustawy o kasach oszczędnościowo - kredytowych). Dodatkowo nie spełnia ona wymogu skierowania jej na zewnątrz (art. 3 ust. 1 ww. ustawy), prowadzona jest dla zaspokojenia własnych potrzeb.

Z przepisów podatkowych wynika natomiast, iż amortyzacja, co do zasady, dotyczy składników majątku przeznaczonych do działalności gospodarczej. Amortyzacji podlegają składniki majątku, zwane środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, wykorzystywane m.in. przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W tej sytuacji należy zatem uwzględnić, iż w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia, natomiast są one kosztem w przypadku odpłatnego ich zbycia, bez względu na czas ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego wydatki na nabycie lub wytworzenie rzeczowych składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych nie mogą być przez Spółdzielczą Kasę Oszczędnościowo-Kredytową rozliczone poprzez odpisy amortyzacyjne lub jednorazowo zaliczone do kosztów podatkowych w dacie poniesienia, natomiast będą kosztem uzyskania przychodu w dacie odpłatnego ich zbycia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.