Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.599.2020.2.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek niezabudowanych wydzielonych z działek
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; grunty-podział gruntu; opodatkowanie; podatnik-podatnik czynny; rolnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z 26 listopada 2020 r. (data wpływu 30 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wydzielonych z działek (…) oraz (…) - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek wydzielonych z działek (…) oraz (…).

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 26 listopada 2020 r. (data wpływu 30 listopada 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 18 listopada 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.599.2020.1.JSU.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym rodzinne gospodarstwo rolne we wsi (…), gm. (…). W skład gruntów rolnych Wnioskodawcy wchodziła między innymi działka (…) oraz (…) położone w obrębie (…) o powierzchni dz. nr. (…) – (…) ha oraz dz. nr (…) – (…) ha. W związku z tym, że następcy prawni (dzieci) Wnioskodawcy, nie są zainteresowani przejęcia tych nieruchomości, ponieważ żaden z nich nie zajmuje się rolnictwem, Wnioskodawca podjął wraz z żoną decyzję o podziale przedmiotowych nieruchomości i sprzedaży mniejszych działek osobom trzecim, gdyż tylko poprzez podział na mniejsze, możliwe będzie ich sprzedanie. Działki są nieuzbrojone w jakiekolwiek media i nie jest w planach Wnioskodawcy przed sprzedażą uzbrojenie ich. Przyszli nabywcy tych nieruchomości nabędą grunt rolniczy o niskiej bonitacji. W opinii Wnioskodawcy nabywcy nie będą mieli problemów z uzbrojeniem działki w media, ponieważ w najbliższym sąsiedztwie są zabudowania mieszkalne z doprowadzonymi mediami. Działka ma bezpośrednie sąsiedztwo drogi gminnej (…), a działka (…) do drogi powiatowej. W przypadku zamiaru sprzedaży, Wnioskodawca nie zamierza korzystać z pośredników nieruchomości. Grunt nigdy nie był objęty umową najmu ani dzierżawy i nie jest zamiarem związanie się taką umową w przyszłości. W 2009 r. Wnioskodawca wystąpił na przedmiotowe nieruchomości o warunki zabudowy budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi i decyzjami Wójt Gminy wydał warunki zabudowy na obie działki. Przyczyną wystąpienia o warunki zabudowy była chęć przekazania tych nieruchomości następcom prawnym (dzieciom) Wnioskodawcy. W związku z tym, że nie podjęły one decyzji przejęcia oraz nie będą zajmowały się rolnictwem Wnioskodawca razem ze współmałżonką ustalili aby te nieruchomości podzielić na mniejsze działki i dokonać sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku z 26 listopada 2020 r. Wnioskodawca podał, że:

1.  Jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jako rolnik.
2.  Działka nr (…) zakupiona została na cele rolnicze w 1986 r., działka (…) została zakupiona również na cele rolnicze w 1992 r.
3.  Jest tylko koncepcja podziału dz. (…) na 5, dz. (…) w całości lub na dwie. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Ile działek powstanie w wyniku podziału przedmiotowych nieruchomości? Proszę o wskazanie ilości i numerów działek przeznaczonych na sprzedaż, których dotyczy złożony wniosek o interpretację? – przypis Organu
4.  Wnioskodawca jest rolnikiem i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy Wnioskodawca prowadził/prowadzi działalność gospodarczą, jeżeli tak to w jakim okresie i co było/jest przedmiotem tej działalności? – przypis Organu
5.  Tak, są wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy działki przeznaczone do sprzedaży były lub są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? – przypis Organu
6.  Tak, Wnioskodawca sprzedawał produkty rolne w postaci zbóż i odprowadzał VAT od momentu zarejestrowania jako podatnik rolnik -VAT (od 1997 r.). Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy Wnioskodawca z ww. gruntów dokonywał sprzedaży ewentualnych płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jeśli tak to jakich i kiedy i czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT? – przypis Organu
7.  Nieruchomości były uprawiane rolniczo i był odprowadzany VAT jw. Działka (…) uprawiana przez 34 lata a dz. (…) 28 lat. Na dzień dzisiejszy jest tylko koncepcja podziału. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: W jaki konkretnie sposób nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży były przez Wnioskodawcę wykorzystywane od chwili wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży tj. do jakich czynności (zwolnionych, opodatkowanych, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) i przez jaki okres Wnioskodawca wykorzystywał nieruchomości, o których mowa we wniosku? – przypis Organu
8.  Działki posiadają warunki zabudowy, które utracą w momencie podziału, ewentualnie kupujący będą występować indywidualnie o warunki zabudowy. Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania.
9.  Działki są położone w trudnym terenie (pochyłości, skarpy) drogi wewnętrzne muszą być wydzielone aby można było do nich dojechać. Notarialnie każda działka musi mieć udział w drodze wewnętrznej. Droga zostanie urządzona przez przyszłych nabywców. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy będzie wydzielona działka pod drogę i czy będą sprzedawane udziały w tej działce? – przypis Organu
10.  Nie były zwolnione z podatku VAT. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży są/były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? (jeżeli tak, to na jakiej podstawie - proszę podać podstawę prawną zwolnienia)? – przypis Organu
11.  Jedynym kosztem będzie podział geodezyjny. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy Wnioskodawca zamierza ponieść jakiekolwiek nakłady związane z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (jeśli tak to jakie)? – przypis Organu
12.  Żadnych działań marketingowych. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Jakie działania marketingowe Wnioskodawca podejmował/podejmie w celu sprzedaży ww. nieruchomości? – przypis Organu
13.  Żadnych, ewentualni kupujący sami pytają. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Jakie formy ogłoszeń o sprzedaży Wnioskodawca będzie stosował? – przypis Organu
14.  Tak, sprzedaż działek wg planu zagospodarowania przestrzennego z roku 2005. Grunt został zakupiony w 1986 r. i był wykorzystywany rolniczo. Uprawa roli w produkcji roślinnej. Sprzedaż nastąpiła od 2018 r. Do obecnej chwili sprzedano 5 działek niezabudowanych. Przyczyną było zasilenie budżetu gospodarstwa, niska bonitacja gleby, susze i małe dochody, które nie pozwalały spłacania kredytów. Obecnie musimy przeprowadzić kapitany remont domu wybudowanego w latach trzydziestych ubiegłego wieku. Sprzedaż jest zwolniona z podatku VAT z tytułu sprzedaży majątku osobistego. Uzyskane środki zostały przeznaczone na rozwój gospodarstwa, zakup maszyn, bieżące utrzymanie licznej rodziny oraz darowiznę dzieciom. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży nieruchomości, (…) – przypis Organu
15.  Na dzień dzisiejszy jesteśmy aktywnymi rolnikami, nie wiemy czy będzie następca, aż tak dalekich planów nie mamy. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości (oprócz nieruchomości wskazanej we wniosku) przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, jeśli tak to ile, jakie oraz kiedy, w jakim celu i w jaki sposób były i są nabyte i wykorzystywane? – przypis Organu
16.  Na działkach będących przedmiotem sprzedaży nie ma żadnych budynków. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Czy na działce (działkach) będącej (będących) przedmiotem sprzedaży posadowione są/będą obiekty tj. budynki/budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.) oraz budynki i obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)? – przypis Organu
17.  Działka nr (…) oraz dz. (…) są działkami niezabudowanymi. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest/będzie działka (działki) zabudowana (zabudowane), należy wskazać symbole PKOB poszczególnych budynków i budowli, określone zgodnie z ww. rozporządzeniem – przypis Organu
18.  Nie dotyczy jw. Powyższe stanowi odpowiedź na – zawarte w wezwaniu z 18 listopada 2020 r. – pytanie Organu: Jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie działka (działki) zabudowana (zabudowane), to proszę o wskazanie (…) – przypis Organu

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu sprzedaży w przyszłości działek wydzielonych z działek (…) oraz (…) Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku VAT, ponieważ nie spełni przesłanek podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ dokona sprzedaży swojego majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, a także nie zostały podjęte żadne czynności mające charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami i zaangażowania środków własnych na ten cel.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju lecz nie każda czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem osobistym zainteresowanego Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem osobistym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem osobistym i prywatnym wykluczone są z grona podatników VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W niniejszym przypadku (…), nie podejmował żadnych czynności faktycznych opisanych w niniejszym wniosku, które posiadałyby cechy profesjonalnego obrotu nieruchomościami, a działka będąca przedmiotem obrotu jest majątkiem prywatnym, dotychczas nigdy nie wynajmowana ani nie wydzierżawiana co zdaniem Wnioskodawcy uzasadnia przyjęcie braku obowiązku podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku o towarów lub usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 106, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cyt. ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, np. nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne (prywatne), czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą ww. cyt. art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy – co do zasady – posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska miano podatnika podatku VAT czynnego, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Jak wynika z ww. orzeczenia czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (jako rolnik) i prowadzi rodzinne gospodarstwo rolne. W skład gruntów rolnych Wnioskodawcy wchodzą między innymi działki o nr (…) oraz nr (…) położone w obrębie (…). Przedmiotowe działki zostały zakupione na cele rolnicze i tak też były wykorzystywane. Wnioskodawca z ww. działek sprzedawał produkty rolne i odprowadzał podatek VAT.

W związku z tym, że następcy prawni (dzieci) Wnioskodawcy, nie są zainteresowane przejęciem tych nieruchomości, Wnioskodawca podjął wraz z żoną decyzję o podziale przedmiotowych nieruchomości i sprzedaży mniejszych działek osobom trzecim. Działki są nieuzbrojone w jakiekolwiek media i nie jest w planach Wnioskodawcy przed sprzedażą uzbrojenie ich. Działka ma bezpośrednie sąsiedztwo drogi gminnej (…), a działka nr (…) do drogi powiatowej. W przypadku zamiaru sprzedaży, Wnioskodawca nie zamierza korzystać z pośredników nieruchomości. Grunt nigdy nie był objęty umową najmu ani dzierżawy i nie jest zamiarem związanie się taką umową w przyszłości. W 2009 r. Wnioskodawca wystąpił na przedmiotowe nieruchomości o warunki zabudowy budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi i decyzjami Wójt Gminy wydał warunki zabudowy na obie działki. Przyczyną wystąpienia o warunki zabudowy była chęć przekazania tych nieruchomości następcom prawnym (dzieciom) Wnioskodawcy.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy z tytułu sprzedaży w przyszłości działek wydzielonych z działek (…) oraz (…) będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług?

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy TSUE należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy kluczowym jest fakt, że działki nr (…) i (…), które Wnioskodawca zamierza podzielić na mniejsze – jak wskazał Wnioskodawca – zostały zakupione na cele rolnicze. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jako rolnik od 1997 r. Działki te wykorzystywane były wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością rolną. Wnioskodawca dokonywał sprzedaży produktów rolnych opodatkowanej podatkiem VAT, pochodzących z działek nr (…) i nr (…) Wskazać należy zatem, że grunt ten nie stanowi majątku prywatnego Wnioskodawcy – z opisu sprawy nie wynika by Zainteresowany wykorzystywał posiadaną nieruchomość do celów osobistych lecz stanowi majątek przedsiębiorstwa rolnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że powołane wyżej orzeczenie TSUE w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 odnosi się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT, tj. rolnika ryczałtowego. Orzeczenie TSUE odnosi się zatem wyłącznie do sytuacji, gdy sprzedaży gruntów dokonuje rolnik ryczałtowy lub osoba fizyczna z majątku prywatnego. W tych okolicznościach TSUE zaleca badać okoliczności w jakich następuje zbycie gruntów, tj. czy zbywca podejmuje czynności zbliżone do tych, jakie wykonują podmioty profesjonalnie zajmujące się handlem nieruchomościami, np. podział, uzbrojenie terenu, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, wydzielenie dróg wewnętrznych, czy działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek. Nie ma ono natomiast odniesienia do okoliczności, takich jak w analizowanym przypadku a mianowicie, gdy przedmiotem dostawy będą działki wykorzystywana w działalności gospodarczej (rolniczej), która realizowana jest przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika bowiem, by przedmiotowe działki nr (…) i (…) zostały nabyte lub w jakikolwiek sposób były wykorzystywane w celach prywatnych, osobistych Wnioskodawcy. Zatem w tej sytuacji nie można mówić o sprzedaży „majątku prywatnego”.

Z informacji przedstawionych we wniosku jednoznacznie bowiem wynika, że Wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne, w ramach którego prowadzi działalność rolniczą – i co istotne w analizowanym przypadku – z tego tytułu jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto jak wynika z przedstawionych w opisie sprawy informacji działki będące przedmiotem wniosku wykorzystywane były wyłącznie w działalności gospodarczej – działalności rolnej, z tytułu której Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Okoliczności te wskazują zatem na ścisłe związanie ww. działek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą – działalnością rolniczą. Zatem w analizowanej sprawie stwierdzić należy, że przedmiotowe działki wchodzą w skład majątku przedsiębiorstwa rolnego Wnioskodawcy, ponieważ ww. działki to majątek wykorzystywany przez podatnika VAT w działalności gospodarczej (działalności rolniczej).

W analizowanej sprawie należy zatem stwierdzić, że przedmiotem planowanej dostawy będą działki stanowiące de facto składnik majątkowy przedsiębiorstwa rolnego służący prowadzeniu przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest działalność rolnicza prowadzona w ramach gospodarstwa rolnego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa działek wydzielonych z działek nr (…) i (…) wykorzystywanych uprzednio w działalności rolnej, z tytułu której Wnioskodawca jest podatnikiem VAT, będzie – zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy – dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, transakcja sprzedaży przedmiotowych działek będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział również preferencję opodatkowania polegającą na zwolnieniu od opodatkowania podatkiem VAT pewnych czynności. Zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, które ewentualnie mogą wystąpić przy sprzedaży opisanej nieruchomości zostały przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 43 ust. 1 pkt 9.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że omawiane zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że działki nr (…) i (…), które Wnioskodawca zamierza podzielić na mniejsze, zostały zakupione na cele rolnicze. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jako rolnik. Przedmiotowe działki wykorzystywane były wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością rolną. Wnioskodawca z ww. działek dokonywał sprzedaży produktów rolnych opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. wykorzystywanie przedmiotowych działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Odnośnie natomiast zastosowania w sprawie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zauważyć należy, że definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy jednocześnie wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b. Przy czym zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. Dyrektywy, „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego bądź wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 293 ze zm.), która – zgodnie z art. 1 ust. 1 – określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy - przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Należy również zwrócić uwagę na treść art. 63 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym w odniesieniu do tego samego terenu decyzję o warunkach zabudowy można wydać więcej niż jednemu wnioskodawcy, doręczając odpis decyzji do wiadomości pozostałym wnioskodawcom i właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu nieruchomości.

Stosownie do art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1990), podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest on zgodny z ustaleniami planu miejscowego. W razie braku tego planu stosuje się przepisy art. 94. Zgodność z ustaleniami planu w myśl ust. 1 dotyczy zarówno przeznaczenia terenu, jak i możliwości zagospodarowania wydzielonych działek gruntu – ust. 2 ww. artykułu.

Natomiast art. 94 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku braku planu miejscowego – jeżeli nieruchomość jest położona na obszarze nieobjętym obowiązkiem sporządzenia tego planu – podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli:

1.  nie jest sprzeczny z przepisami odrębnymi, albo
2.  jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem podział działek w oparciu o art. 93 ustawy o gospodarce nieruchomościami może być dokonany wyłącznie wówczas, gdy przeznaczenie i możliwość zagospodarowania działek ewidencyjnych, powstałych po podziale, będzie odpowiadać przepisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Gdy brak jest takiego planu, podział jest możliwy w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która określa warunki podziału i możliwość zabudowy powstałych w ten sposób działek (art. 94).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku I FSK 1396/16 z dnia 11 października 2018 r., ,,(…) nie do zaakceptowania jest pogląd, że w sytuacji, gdy wydano decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania nieruchomości można ją podzielić nie uwzględniając wydanej dla tej nieruchomości decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania. Dopuszczalność wydzielenia działek gruntu w ramach podziału nieruchomości należy w tym przypadku oceniać przez pryzmat możliwości ich zagospodarowania określonych w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (por. wyrok NSA z 25.09.2014 r., II OSK 651/13, LEX nr 1664502). Dodatkowo wskazać należy na art. 95 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którym niezależnie od ustaleń planu miejscowego, a w przypadku braku planu niezależnie od decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podział nieruchomości może nastąpić w ściśle określonym w tym przepisie celu. Zatem tylko w ściśle określonych w art. 95 przypadkach możliwy jest podział nieruchomości niezależnie od ustaleń planu miejscowego, a w przypadku braku planu niezależnie od decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17.05.2016 r., sygn. akt I FSK 20/15, że wyrok składu siedmiu sędziów NSA z dnia 7 stycznia 2011 r., sygn. akt I FPS 8/10 (ONSAiWSA 2011/3/51, OSP 2012/2/13), przesądził, że dla określenia, czy w danej sytuacji mamy do czynienia z dostawą terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, decydujące znaczenie ma miejscowy plan zagospodarowania terenu. W sytuacji zaś braku planu ocena taka powinna być dokonywana na podstawie zapisów w ewidencji gruntów i budynków, o ile nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu jest aktem administracyjnym, przez który następuje określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu w braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jeżeli jej przedmiotem jest rozstrzygnięcie o niesprzeczności z prawem zamierzenia podmiotu zainteresowanego zabudową, to decyzja ta stanowi jednocześnie o przeznaczeniu określonego w niej gruntu pod wskazaną zabudowę. Tym samym decyzja taka określa, że przedmiotowy grunt ma charakter terenu budowlanego. W niniejszej sprawie podział działki na 4 mniejsze musiał być zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji „budowa zespołu czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych”. Zatem działki po podziale nadal będą gruntami przeznaczonymi pod zabudowę, zgodnie z powołaną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Stąd też słusznie uznał organ, że pomimo podziału działki na 4 mniejsze - teren ten ma charakter budowlany. „Pierwsza” decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dotycząca działki \[\`(...)\`\] „przesądziła”, że są to grunty przeznaczone pod zabudowę, stąd późniejszy podział tej działki na działki mniejsze nie mógł zmienić charakteru budowlanego tego terenu. Wskazać trzeba także na autonomię prawa podatkowego. Stąd kwestia podnoszona przez Sąd I instancji, że dla uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę nowy właściciel wyodrębnionej działki mniejszej będzie musiał uzyskać najpierw nową decyzję o warunkach zabudowy dla tej działki mniejszej, pozostaje poza zakresem rozpatrywanej sprawy, która dotyczyła przecież kontroli interpretacji indywidualnej wydanej w przedmiocie podatku VAT. Dodać należy, że uznanie, iż podatnicy dokonujący dostawy nieruchomości powstałych na skutek podziału terenu, dla którego uzyskali decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, korzystaliby ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. tylko dlatego, że dokonali podziału terenu i w stosunku do nowo wydzielonych działek nie wydano nowej decyzji o warunkach zabudowy może prowadzić do nadużyć. Natomiast fakt wydania takich decyzji po dokonaniu sprzedaży działek nie może mieć przesądzającego znaczenia, gdyż jak wynika z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 17 stycznia 2013 r., C-543/11, ECLI:EU:C:2013:20, powołanego w przytoczonym wyżej wyroku NSA z 17.05.2018 r., sygn. akt I FSK 1600/16, sąd odsyłający powinien dokonać ogólnej oceny okoliczności związanych z transakcją będącą przedmiotem postępowania głównego istniejących w dacie dostawy.”

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. W przedstawionej sytuacji, dla działek nr (…) oraz (…), z inicjatywy Wnioskodawcy, wydane zostały warunki zabudowy budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi. Tym samym działki nr (…) oraz (…), które Wnioskodawca zamierza podzielić na mniejsze stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. Należy również zauważyć, że pojęcie „terenu” jest pojęciem szerszym niż określenie „działka”, a z opisu sprawy wynika, że dla działek nr (…) oraz (…) zostały już wydane decyzje o warunkach zabudowy uwzględniające możliwość jego zagospodarowania (budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi).

Analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będą działki przeznaczone pod zabudowę. W związku z powyższym dostawa działek nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym opisany we wniosku grunt niezabudowany (tj. działki wydzielone z działek (…) oraz (…) mające być przedmiotem planowanego zbycia), należy uznać za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Według decyzji o warunkach zabudowy, są to tereny przeznaczone pod inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalnych jednorodzinnych, a zatem do ich sprzedaży nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca dla planowanych czynności sprzedaży działek będzie działał w charakterze podatnika, a planowana transakcja sprzedaży niezabudowanych działek (działek wydzielonych z działek (…) oraz (…)) a więc nieruchomości niezabudowanych stanowiących tereny budowlane w rozumieniu ustawy o VAT, nie będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym przy sprzedaży ww. wydzielonych działek Wnioskodawca będzie zobowiązany do ich opodatkowania właściwą dla tej czynności stawką podatku od towarów i usług.

Stosownie do powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy wskazać, iż interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków; dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co opisał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności. Zatem wydana interpretacja nie przesądza o tym czy planowane przez wnioskodawcę działania są zgodne z ustawą o kształtowaniu ustroju rolnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.