Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.195.2023.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-09
Teza: Zwolnienie od podatku prowadzonych przez Państwa kursów, stanowiących kształcenie ustawiczne, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: kształcenie; zawody; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku prowadzonych przez Państwa kursów, stanowiących każdorazowo kształcenie ustawiczne, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz posiadającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka prowadzi działalność w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, która została wpisana do Ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta w oparciu o art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe. W związku z wpisem do ww. ewidencji, stali się Państwo organem prowadzącym placówkę w rozumieniu art. 4 pkt 16 prawa oświatowego, zgodnie z którym „organem prowadzącym szkołę lub placówkę - należy przez to rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego, inne osoby prawne i fizyczne”. Placówka ta umożliwia uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Przedmiotem działalności tej placówki jest organizowanie kursów związanych z pracą ze zwierzętami. Placówka ma na celu w praktyczny sposób przygotować słuchaczy do samodzielnego wykonywania zawodu zoofizjoterapeuty. Model edukacji zastosowany w kursach jest owocem zbioru doświadczeń założycielek placówki, zdobytych przez lata nauki i pracy zawodowej. Możliwość doświadczania, manipulowania i poznawania z bliska, znacząco podnosi poziom edukacji, dlatego też autorska koncepcja zajęć opiera się na zdobywaniu wiedzy i umiejętności poprzez zajęcia praktyczne z wykorzystaniem specjalnie przygotowanych modeli anatomicznych, plastycznych materiałów dydaktycznych czy żywych przypadków klinicznych. System ten pozwala uporządkować wiedzę teoretyczną oraz uzupełnia program nauczania zoofizjoterapii, który często jest bardzo ograniczony w kształceniu podstawowym.

Odbycie kursu i zdanie egzaminów końcowych z wynikiem pozytywnym potwierdzane jest certyfikatem ukończenia kursu. Podobnie samo odbycie kursu.

### Pytanie

Czy kursy stanowiące każdorazowo kształcenie ustawiczne, które są prowadzone przez Wnioskodawczynię po uzyskaniu wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, stanowią i będą stanowić usługi w zakresie kształcenia, zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako VATU) w art. 43 przewiduje zwolnienia przedmiotowe dla usług wymienionych w przywołanym artykule, które objęte są zwolnieniem od podatku. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 VATU usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane

Zgodnie z ww. art 43 ust 1 pkt 26 lit. a VATU, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia na podstawie tego przepisu ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z tego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy prawo oświatowe, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W niniejszej sprawie Spółka spełnia oba wymienione warunki, tj. jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe oraz świadczy usługi w zakresie kształcenia.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a VATU, ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy prawo oświatowe. Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe „System oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności I kwalifikacji zawodowych”.

Zgodnie z art 4 pkt 30 i 31 prawa oświatowego: „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o: 30) kształceniu ustawicznym - należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych, a także uzyskiwanie I uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny; 31) formach pozaszkolnych - należy przez to rozumieć formy uzyskiwania i uzupełniania wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 117 ust 1a”.

W rozumieniu art. 8 ust. 1 prawa oświatowego, „szkoła i placówka mogą być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną”. Zgodnie z art 8 ust. 2 prawa oświatowego: „szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona przez m.in osobę prawną.

Spółka prowadzi kursy obejmujące każdorazowo kształcenie ustawiczne w podanym wyżej zakresie.

Zajęcia kończą się m.in. egzaminem, podczas którego weryfikowana jest wiedza kursantów, praktyczne zastosowanie zdobytej wiedzy I umiejętności. Egzamin zakończony wynikiem pozytywnym uprawnia do zdobycia certyfikatu w tym zakresie.

Procedury i program jakości niezbędny do prowadzenia kształcenia ustawicznego, zapewnianie słuchaczom materiałów dydaktycznych, kwestie organizacyjne w tym tryb i organizacja prowadzenia kształcenia ustawicznego, sposób prowadzenia efektów kształcenia uzyskanych w wyniku ukończenia zajęć są oparte o rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych z dnia 18 sierpnia 2017 r

Zajęcia prowadzone przez Spółkę, zarówno te dostępne w obecnej ofercie, jak i oferowane w przyszłości mają na celu kształcenie, zdobywanie wiedzy i umiejętności w obszarze pracy ze zwierzętami, zoofizjoterapli. Branża ta dynamicznie się zmienia i rozwija, a pracownicy są zmuszeni dostosować swoje kwalifikacje do rynku Wiele osób decyduje się na przekwalifikowanie, przebranżowienie czy zmianę pracy. Wszystkie działania w zakresie kształcenia podejmowane przez Wnioskodawczynię mają i będą mieć charakter kształcenia ustawicznego oraz będą wykonywane przez Jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu prawa oświatowego.

W związku z powyższym, Spółka świadczy usługi na rzecz kursantów będących osobami fizycznymi, na rzecz podmiotów gospodarczych zatrudniających pracowników.

Usługi realizowane przez Spółkę nie stanowią i nie będą stanowiły usług świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane, a także nie będą finansowane ze środków publicznych.

W myśl art. 117 ust 1 prawa oświatowego: „kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w: publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych; formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego I centra kształcenia zawodowego oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4”.

Na podstawie art. 117 ust. 1a prawa oświatowego: „Kształcenie ustawiczne prowadzi się w następujących formach pozaszkolnych:

1\. kwalifikacyjny kurs zawodowy;

2\. kurs umiejętności zawodowych;

3\. kurs kompetencji ogólnych;

4\. turnus dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników;

5\. kurs, inny niż wymienione w pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.”

Zgodnie z art. 117 ust. 2b prawa oświatowego: „kursy kompetencji ogólnych oraz kursy, o których mowa w ust. 1a pkt 5 (kurs inny, niż wymienione w art. 117 ust. 1a pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie I uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych), mogą być prowadzone przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego”.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że kształcenie ustawiczne to kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

O statusie podatnika jako jednostki objętej systemem oświaty, świadczy uzyskanie wpisu do ewidencji, o której mowa w art 168 ust. 1 prawa oświatowego. W myśl art. 168 ust. 1 prawa oświatowego: „Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek” (dalej jako Ewidencja). Wpisu do Ewidencji dokonuje organ administracji oświatowej (właściwa jednostka samorządu terytorialnego), która przyjmuje zgłoszenie podmiotu dotyczące wpisu do Ewidencji oraz decyduje o zakresie takiego wpisu na podstawie przedłożonych dokumentów. Oznacza to, że jedynie organ administracji oświatowej posiada kognicję do prowadzenia postępowania w przedmiocie wpisu, zaś właściwy w trybie nadzoru pedagogicznego kurator oświaty może dokonać kontroli w zakresie spełniania przez podmiot wpisany do Ewidencji wymogów przewidzianych przepisami prawa, w tym warunków niezbędnych do uzyskania wpisu, które zostały określone w art 168 ust. 4 i 12 prawa oświatowego.

O uzyskaniu statusu jednostki objętej systemem oświaty decyduje dokonanie wpisu do ewidencji placówek kształcenia ustawicznego. Zakres działania jednostki wskazany we wpisie do Ewidencji świadczy zatem, jakie czynności dany podmiot wykonuje jako jednostka objęta systemem oświaty. Tym samym o zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit, a VATU rozstrzyga treść ewidencji.

Zgodnie z § 3 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 sierpnia 2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych wskazano zostały formy prowadzenia kształcenia ustawicznego:

1\. kwalifikacyjny kurs zawodowy,

2\. kurs umiejętności zawodowych,

3\. kurs kompetencji ogólnych,

4\. turnus dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników,

5\. kurs, inny niż wymieniona w pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Dla kursów wskazanych w § 3 pkt 5 Rozporządzenia Minister Edukacji Narodowej nie określił podstawy programowej kształcenia w zawodach.

Prowadzone przez Spółkę usługi są i będą innymi kursami, o których mowa w § 3 pkt 5 ww. Rozporządzenia.

Zgodnie z § 18 ww. Rozporządzenia: „Kurs, o którym mowa w § 3 pkt 5, może być prowadzony przez placówkę lub ośrodek. Osoba, która : ukończyła kurs, o którym mowa w § 3 pkt 5, otrzymuje zaświadczenie o ukończeniu tego kursu. Wzór zaświadczenia określa załącznik nr 5 do rozporządzenia. W przypadku kursu realizowanego na podstawie odrębnych przepisów zaświadczenie, o którym mowa w ust. 2. wydaje się na wniosek osoby, która ukończyła kurs”. Natomiast z § 19 Rozporządzenia wynika, że: „Podmioty prowadzące kształcenie ustawiczne w formach pozaszkolnych, o których mowa w § 3 pkt 1-4, zapewniają:

1\. kadrę dydaktyczną posiadającą kwalifikacje określone odpowiednio w przepisach wydanych na podstaw: art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz.U. z 2017 r. poz. 1189) lub na podstawie art 120 ust 4 ustawy;

2\. odpowiednie pomieszczenia wyposażona w sprzęt I pomoce dydaktyczne umożliwiające prawidłową realizację kształcenia;

3\. bezpieczne i higieniczne warunki pracy i nauki;

4\. warunki organizacyjne i techniczne umożliwiające udział w kształceniu osobom niepełnosprawnym;

5\. nadzór służący podnoszeniu jakości prowadzonego kształcenia”.

Natomiast zgodnie z § 19 ust. 2 ww. Rozporządzenia podmioty prowadzące kursy, o których mowa w § 3 pkt 5 ww. Rozporządzenia, zapewniają kadrę dydaktyczną posiadającą kwalifikacje zawodowe odpowiednie do rodzaju prowadzonego kształcenia oraz spełniają wymagania określone w ust. 1 pkt 2-5 powyżej.

Spółka spełnia i będzie spełniała wymagania określone w § 19 Rozporządzenia. Uczestnikami kursów organizowanych przez Spółkę są i będą osoby dorosłe.

Spółka świadczy i będzie świadczyła usługi w zakresie kształcenia, tj. kursów przygotowanych przez kadrę umożliwiającą przekazywanie wiedzy i umiejętności, prowadzącą zajęcia umożliwiające kursantom proces kształcenia poprzez nauczanie i uczenie się, nabywanie wiedzy zawodowej, zapewniającej zdobywanie kwalifikacji w zakresie specjalności w dziedzinie zoofizjoterapii.

Celem usług świadczonych przez Spółkę będzie zdobywanie wiedzy i umiejętności w określonym obszarze lub zakresie. Kursy mają i będą mieć także charakter kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 44 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako Rozporządzenie Wykonawcze), gdyż obejmą one nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów, tj.:

\- będą pozostawać w związku z branżą zoofizjoterapii, nowo powstającymi miejscami pracy i tworzącymi się zawodami odpowiadającymi na potrzeby aktualnego rynku pracy;

\- będą zmierzać do uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych (kursy w zakresie umiejętności wykorzystywanych w celach zawodowych i profesjonalnych przekładające się na poziom jakości świadczonych usług), co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 VATU stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r., zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w Interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli W żadnym przepisie Dyrektywy VAT nie została jednak wskazana definicja „Interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w Interesie publicznym”.

Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Reasumując, prowadząc placówkę kształcenia ustawicznego, która uzyskała wpis do ewidencji niepublicznych szkół i placówek oświatowych, spełnione zostało kryterium podmiotowe, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 26 lit. a VATU. Spółka jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy o systemie oświaty, bowiem posiada zaświadczenie o wpisie placówki do właściwej ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez właściwą jednostkę samorządu terytorialnego Tym samym spełniona została podstawowa przesłanka pkt 26 lit. a VATU. W stosunku do usług kształcenia realizowanych przez Spółkę, została spełniona również druga przesłanka warunkująca korzystanie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Spółka w zakresie prowadzonej działalności jako placówka kształcenia ustawicznego świadczy usługi kształcenia w postaci kursów z zakresu zoofizjoterapii, stanowiące kształcenie ustawiczne. Kursy te stanowią element dokształcenia zawodowego, a także służą zdobyciu nowych umiejętności, pozwalających na rozszerzenie zakresu świadczonych usług. Kształcenie to jest bowiem uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Reasumując kursy stanowiące każdorazowo kształcenie ustawiczne, które są prowadzone przez Spółkę po uzyskaniu wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, stanowią i będą stanowić usługi w zakresie kształcenia zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług m.in. zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, to jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. To szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie tego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady,

zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W świetle art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. 2021 r. poz. 1082 ze zm.):

system oświaty zapewnia w szczególności możliwość uzupełniania przez osoby dorosłe wykształcenia ogólnego, zdobywania lub zmiany kwalifikacji zawodowych i specjalistycznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe:

system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

W myśl art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o kształceniu ustawicznym należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

W świetle art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1) publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych;

2) formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4.

Zgodnie z art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka prowadzi działalność w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, która została wpisana do Ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta w oparciu o art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe. W związku z wpisem do ww. ewidencji, stali się Państwo organem prowadzącym placówkę w rozumieniu art. 4 pkt 16 prawa oświatowego, zgodnie z którym „organem prowadzącym szkołę lub placówkę - należy przez to rozumieć ministra, jednostkę samorządu terytorialnego, inne osoby prawne i fizyczne”. Odbycie kursu i zdanie egzaminów końcowych z wynikiem pozytywnym potwierdzane jest certyfikatem ukończenia kursu. Podobnie samo odbycie kursu.

Państwa wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku prowadzonych przez Państwa kursów, stanowiących każdorazowo kształcenie ustawiczne, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Odnosząc się do budzącej Państwa wątpliwości kwestii zwolnienia od podatku VAT ww. usług należy wskazać, że będą Państwo spełniać kryterium podmiotowe zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Państwo wskazaliście we wniosku, że Spółka jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe.

W konsekwencji będą Państwo spełniać kryterium podmiotowe zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Dalszej analizy wymaga przesłanka przedmiotowa uzasadniająca zwolnienie, o którym mowa w powyższym przepisie.

Wskazaliście Państwo, że Placówka ma na celu w praktyczny sposób przygotować słuchaczy do samodzielnego wykonywania zawodu zoofizjoterapeuty. Model edukacji zastosowany w kursach jest owocem zbioru doświadczeń założycielek placówki, zdobytych przez lata nauki i pracy zawodowej. Możliwość doświadczania, manipulowania i poznawania z bliska, znacząco podnosi poziom edukacji, dlatego też autorska koncepcja zajęć opiera się na zdobywaniu wiedzy i umiejętności poprzez zajęcia praktyczne z wykorzystaniem specjalnie przygotowanych modeli anatomicznych, plastycznych materiałów dydaktycznych czy żywych przypadków klinicznych. System ten pozwala uporządkować wiedzę teoretyczną oraz uzupełnia program nauczania zoofizjoterapii, który często jest bardzo ograniczony w kształceniu podstawowym.

Ponadto z opisu sprawy wynika, iż Państwo świadczycie i będziecie świadczyć usługi w zakresie kształcenia tj. kursów przygotowanych przez kadrę umożliwiającą przekazywanie wiedzy i umiejętności, prowadzącą zajęcia umożliwiające kursantom proces kształcenia poprzez nauczanie i uczenie się, nabywanie wiedzy zawodowej, zapewniającej zdobywanie kwalifikacji w zakresie specjalności w dziedzinie zoofizjoterapii. Dodatkowo argumentacja Państwa wskazuje, że kursy mają i będą mieć charakter kształcenia zawodowego, gdyż obejmą one nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów.

Analiza wskazanych przez Państwa we wniosku okoliczności i powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że świadczone przez Państwa, (niepubliczną placówkę kształcenia ustawicznego wpisaną do Ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych), usługi umożliwiające uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych, to usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia uczestniczących w nich osób, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Prowadzi to więc do wniosku, że została spełniona również przesłanka przedmiotowa zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit a ustawy.

Podsumowując, świadczone przez Państwa usługi kształcenia w przedmiocie kursów z zakresu zoofizjoterapii będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Administracyjny. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).