Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.46.2024.2.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-13
Teza: Ukonstytuowanie się zagranicznego zakładu w Polsce.
Słowa kluczowe: Austria; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Definicje ustawowe.-Definicja zagranicznego zakładu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 26; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 28

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 5 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ukonstytuowania się zagranicznego zakładu w Polsce.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan austriackim rezydentem podatkowym, osobą fizyczną ze stałym miejscem zamieszkania w Austrii. Podlega Pan w Austrii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich światowych dochodów. Jest Pan prawnikiem, partnerem o statusie wspólnika w austriackiej kancelarii prawnej (…) GmbH.

(…) jest (\`(...)\`) podmiotów świadczących usługi prawne w Austrii. (…) specjalizuje się w obsłudze podmiotów prawnych działających na rynku austriackim. Kancelaria działa również w 12 innych krajach Europy Środkowo-Wschodniej takich jak: (…). Kancelaria działa w tych krajach albo poprzez posiadany w tych krajach oddział, albo też, jak ma to miejsce w Polsce, poprzez spółkę zależną.

(…) działa w Austrii w formie spółki Kommanditgesellschaft odpowiadającej formie prawnej polskiej spółki komandytowej. Komplementariuszem Kancelarii jest (…), spółka o ograniczonej odpowiedzialności prawnej odpowiadająca formie polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Komandytariuszami (…) są natomiast osoby fizyczne, prawnicy, którzy wnieśli do spółki swój wkład i odpowiadają za jej zobowiązania w granicach zadeklarowanej sumy komandytowej. Jest Pan jednym ze wspólników (…) i posiada status komandytariusza.

Zarząd Kancelarii znajduje się w Austrii.

Kancelaria jest osobową spółką austriackiego prawa handlowego, przedsiębiorcą w zakresie prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. W odróżnieniu jednak od tego jak ma to miejsce w Polsce (…) jest osobą prawną, taką jak na przykład spółka z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółka akcyjna. Kancelaria posiada zdolność prawną oraz zdolność do czynności prawnych, jednak jest to zdolność szersza niż tzw. ułomna osobowość prawna, jaką posiadają polskie spółki komandytowe. Osobowość prawna Kancelarii w praktyce oznacza to, że Kancelaria może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, czyli na przykład zatrudniać pracowników, nabywać nieruchomości, być stroną umowy pożyczki, ale również występować jako strona w postepowaniach sądowych. Występowanie jako strona w postępowaniach sądowych odróżnia Kancelarię od polskiej spółki komandytowej, która posiada zdolność do nabywania praw i zaciągania zobowiązań, jednak nie może być stroną postępowania przed sądem. Ta "rozszerzona" zdolność prawna Kancelarii przesądza o tym, że na gruncie austriackich przepisów kodeksu cywilnego i kodeksu spółek handlowych (…) traktowane jest jak podmiot posiadający osobowość prawną.

Organizacja działalności (…) w formie odpowiadającej polskiej spółce komandytowej oznacza, że na gruncie austriackich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Kancelaria jest podmiotem transparentnym podatkowo. W związku z tym (…) nie płaci w Austrii podatku dochodowego od osób prawnych, a w zakresie osiągniętego przez (…) w danym roku podatkowym dochodu podatnikami podatku dochodowego są (…) (komplementariusz) oraz osoby fizyczne - komandytariusze, w zakresie przypisanego im udziału w zysku (udziału w kosztach i przychodach).

Z uwagi na fakt, że (…) działa w modelu zintegrowanej działalności prowadzonej we wszystkich krajach, w których jest obecny, a nie na zasadzie franczyzy czy asocjacji, przyjęty przez Kancelarię model biznesowy zakłada, że w każdym kraju, gdzie jest obecny (…) działalność powinna być prowadzona w formie oddziału austriackiej spółki osobowej. Taki też model działalności Kancelaria chciałaby wprowadzić w Polsce, gdzie już działa, ale w formie dedykowanej spółki celowej - (…) Spółka komandytowa. W związku z tym Kancelaria planuje otworzyć w Polsce oddział ("Oddział"), który docelowo miałby przejąć działalność prowadzoną obecnie przez (…) Spółka komandytowa i wygasić działalność obecnie prowadzoną przez spółkę zależną (…) Spółka komandytowa. Przedmiot działalności Oddziału będzie zgodny z zakresem działalności Kancelarii, tj. świadczenie usług doradztwa prawnego i podatkowego. Oddział będzie więc wyposażony w aktywa, będzie stroną umów o pracę i umów o współpracę z osobami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze (przede wszystkim prawnicy i doradcy podatkowi), będzie stroną umów najmu powierzchni biurowej oraz będzie posiadał rachunki w polskich bankach. Oddział będzie w większości wyposażony w aktywa przejęte ze spółki zależnej (…) Spółka komandytowa. W chwili obecnej nie podjęto jeszcze decyzji co do tego w jaki sposób aktywa te zostaną przeniesione ze spółki zależnej (…) Spółka komandytowa do Oddziału, ale w chwili obecnej rozpatrywana jest opcja sprzedaży do Oddziału przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W związku z działalnością Oddziału w Polsce może Pan, ale nie musi, odbywać wyjazdy służbowe do Polski. Wyjazdy takie nie będą częstsze niż dwa, trzy czy cztery razy w roku i będą miały związek ze spotkaniami z klientami Kancelarii (Oddziału) ewentualnie ze spotkaniami z prawnikami, którzy będą współpracowali z Oddziałem. Wizytacje w Oddziale będą wtedy miały przykładowo związek z prezentacją planów czy wartości Kancelarii albo przykładowo z procesem oceny prawników. Może być to również udział w konferencji lub wydarzeniu o charakterze integracyjnym. W żadnym jednak przypadku pobyt Pana na terytorium Polski nie spowoduje przeniesienia do Polski centrum interesów osobistych czy gospodarczych (Pana rodzina, majątek trwały i ruchomości pozostaną w Austrii), a sam pobyt w Polsce nigdy nie przekroczy 183 dni w roku (będzie to raczej nie więcej niż 10 dni w roku lub mniej). Okazjonalny Pana pobyt w Polsce oraz potencjalnie okazjonalny pobyt innego lub innych komandytariuszy nie spowoduje przeniesienia do Polski miejsca rzeczywistego zarządu (…).

W pierwszym okresie po uruchomieniu przez Kancelarię działalności w Polsce Oddział będzie wymagał wyposażenia go w środki finansowe. Również w późniejszych okresach, w sytuacji gdyby działalność Oddziału generowała straty, sytuacja może wymagać zasilania rachunku bankowego Oddziału wpłatami z Kancelarii. Odział nie posiada pozycji takiej jak "kapitały własne", nie jest bowiem spółką/podmiotem odrębnym od Kancelarii. Z tego też powodu nie może być również mowy o udzieleniu przez Kancelarię na rzecz Oddziału pożyczki. Oddział będzie wyposażany w środki finansowe w ramach przesunięcia środków finansowych z rachunków bankowych (…) w Austrii na rachunek bankowy Oddziału w Polsce.

Po uruchomieniu przez Kancelarię działalności w Polsce Oddział będzie dokonywał różnego rodzaju płatności na rzecz Kancelarii. Należności te mogą mieć różny charakter, np. płatności z tytułu usług o charakterze niematerialnym, płatności za wsparcia prawnego, finansowego, technicznego i biznesowego, ewentualnie za oddelegowania pracowników z Kancelarii do wsparcia Oddziału. Jednocześnie, po zakończeniu roku finansowego, który w przypadku Oddziału będzie równy rokowi finansowemu Kancelarii i będzie to rok kalendarzowy, Oddział będzie przesyłał do Kancelarii wypracowany przez siebie w poprzednim roku zysk. Takie przesunięcia finansowe, wypłaty, z Oddziału do Kancelarii mogą mieć jednak miejsce również w trakcie roku podatkowego. Oddział nie jest bowiem odrębnym podmiotem/spółką od Kancelarii w związku z czym wypłata z Oddziału do Kancelarii nie jest dywidendą i w związku z tym może być dokonywana w dowolnym momencie w miarę posiadania środków finansowych na rachunkach bankowych Oddziału.

Niniejsze zapytanie interpretacyjne składane jest w związku z Pana wątpliwościami dotyczącymi zasad Pana opodatkowania w Polsce w zakresie zysków jakie będą realizowane w Oddziale. Kancelaria prowadzi już oddziały w kilku krajach i nie ma między nimi ujednoliconego podejścia w zakresie opodatkowania zysków z działalności w danym kraju. Różnice w zasadach opodatkowania wynikają z faktu, że Kancelaria jest w Austrii podmiotem transparentnym podatkowo, ale jednocześnie posiada osobowość prawną. W części krajów oznacza to, że podmiotami podatku dochodowego stają się w danym kraju wspólnicy Kancelarii, jednak z uwagi na fakt, że w świetle prawa austriackiego Kancelaria posiada osobowość prawną część z państw uznaje, że oddział w danym państwie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W takim przypadku poszczególni wspólnicy nie są uznawani za podmioty podlegające opodatkowaniu w danym kraju.

**Pytania**

1) Czy w świetle art. 1 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na fakt posiadania Oddziału Kancelaria będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w zakresie dochodów, jakie będzie można na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przypisać do Oddziału jako zakładu (permanent establishment) jaki Kancelaria będzie miała w Polsce?

2) Czy, biorąc pod uwagę, że Kancelaria jest podmiotem transparentnym podatkowo w Austrii, ale jednocześnie podmiotem posiadający osobowość prawną i będącym austriackim przedsiębiorcą, Oddział Kancelarii będzie kreował dla Pana w Polsce zakład w rozumieniu art. 5 Polsko-Austriackiej Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z tytułu działalności, którego miałby być Pan opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?

3) Czy dokonywane przez Oddział wypłaty na rzecz Kancelarii z tytułu przekazywanych do Oddziału świadczeń rzeczowych czy usług, a także wypłaty zrealizowanego przez Oddział zysku czy też wypłaty bieżących nadwyżek finansowych będą obciążone w Polsce podatkiem u źródła?

Interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych - pyt. Nr 2, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. w zakresie pyt. Nr 1 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad.2

W związku z powyższym, mając na uwadze, że Oddział będzie zakładem Kancelarii, to nie będzie on w tym samym czasie kreował w Polsce zakładu dla Pana, a w konsekwencji nie będzie Pan podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce w zakresie dochodów wypracowanych przez Oddział.

UZASADNIENIE

Ad. 1 i Ad. 2

Zgodnie z art. 1 ust. 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako "Ustawa o CIT") podatnikami tego podatku są osoby prawne oraz spółki kapitałowe w organizacji. Zgodnie natomiast z ust. 2 przepisy mają również zastosowanie do opodatkowania jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, w wyjątkiem przedsiębiorstw w spadku i spółek niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem tych wskazanych w ust. 1 i 3.

Artykuł 1 ust. 3 Ustawy o CIT dokonuje dalszego rozszerzenia katalogu podmiotów, które są podatnikami podatku CIT. W kategorii tej znalazły się między innymi spółki komandytowe i komandytowo akcyjne mające zarząd lub siedzibę na terytorium Polski (art. 1 ust. 3 pkt. 1 Ustawy o CIT), ale również spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym niż Polska państwie, jeśli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania - art. 1 ust. 3 pkt 2 Ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że:

a) Kancelaria działa w Austrii w formie prawnej odpowiadającej polskiej spółce komandytowej;

b) Kancelaria posiada w Austrii pełną osobowość prawną, taką jaką posiadają spółki kapitałowe;

c) Kancelaria nie posiada siedziby ani miejsca zarządu w Polsce, a jej miejsce siedziby i zarządu znajduje się w Austrii.

W konsekwencji powyższego nie można uznać, że Kancelaria jest podatnikiem podatku CIT w Polsce na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o CIT, przepis ten dotyczy bowiem spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych z siedzibą lub miejscem zarządu w Polsce.

Jednocześnie:

a) Kancelaria posiada zarząd i siedzibę w Austrii;

b) Kancelaria nie jest jednak podmiotem nieposiadającym osobowości prawnej – posiada Pan taką osobowość w rozumieniu regulacji austriackiego prawa cywilnego;

c) Zgodnie z przepisami austriackiego prawa podatkowego Kancelaria nie jest traktowana dla celów podatkowych jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych i nie podlega w Austrii opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Kancelaria jest dla celów podatku dochodowego podmiotem transparentnym podatkowego, a więc podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy Kancelarii, tj. (…) (komplementariusz) oraz komandytariusze będący osobami fizycznymi, rezydentami podatkowymi w Austrii.

W świetle powyższego do Kancelarii nie będą miały zastosowania przepisy art. 1 ust. 3 pkt 2 Ustawy o CIT, przepis ten dotyczy bowiem spółek niemających osobowości prawnej, które jednak w swoim kraju są dla celów podatkowych traktowane tak jakby taką osobowość posiadały a w konsekwencji są podatnikami dla celów podatku dochodowego.

Pomimo, że do Kancelarii nie znajdą zastosowania specyficzne przedstawione powyżej przepisy Ustawy o CIT dotyczące spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych związanych z miejscem ich siedziby/zarządu w Polsce czy też zagranicznych spółek osobowych, które w państwie swojej siedziby są podatnikami podatku dochodowego, stoi Pan na stanowisku, że Kancelaria będzie podatnikiem CIT w Polsce w związku z regulacjami art. 1 ust. 1 Ustawy o CIT. Kancelaria posiada bowiem osobowość prawną w Austrii. Art. 1 ust. 1 Ustawy o CIT stanowi o tym, że Ustawa o CIT reguluje zasady opodatkowania osób prawnych nie specyfikując czy chodzi tu o osoby prawne posiadające polską czy zagraniczną rezydencję podatkową. Zgodnie z art. 1 ust. 1 Ustawy o CIT wystarczy by dany podmiot miał osobowość prawną. W konsekwencji Kancelaria jako osoba prawna, pomimo że dla celów podatkowych w Austrii nie jest podatnikiem podatku dochodowego, będzie takim podatnikiem CIT w Polsce. Podatnikami podatku dochodowego w Polsce nie będą natomiast wspólnicy Kancelarii. Dodatkowo również podatnikiem podatku CIT w Polsce nie będzie Oddział jako taki, lecz podatnikiem tym będzie Kancelaria, jako przedsiębiorca zagraniczny.

Zakres opodatkowania Kancelarii w Polsce jest określony w art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT zgodnie z którym podatnicy, jeśli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko w zakresie dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Natomiast, zgodnie z art. 3 ust. 3 za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

5) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

6) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

7) niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Jak wynika z ww. przepisów Ustawy o CIT, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje - chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Pana znajduje się na terytorium Austrii, dlatego też w sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Wiedniu 13 stycznia 2004 r. („UPO”) zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę 23 stycznia 2018 oraz przez Austrię 22 września 2017r. Stosownie do art. 5 ust. 1 i 2 UPO określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) zakład fabryczny,

e) warsztat oraz

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zauważyć należy, że podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. Co bardzo tu ważne wskazane powyżej przepisy UPO odwołują się do zakładu przedsiębiorcy zagranicznego, a nie do zakładu zagranicznego podatnika. Zabieg ten należy uznać za celowy, bowiem w przypadku wielu krajów, tak jak ma to miejsce w Austrii, przedsiębiorca może być odrębną kategorią niż podatnik. Taka też sytuacja ma miejsce w przypadku austriackiej spółki komandytowej, która niewątpliwie jest przedsiębiorcą na gruncie austriackich przepisów prawa handlowego/gospodarczego, ale nie jest podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

W myśl art. 8 Ordynacji podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W świetle powyższego, skoro oddział nie stanowi odrębnego od przedsiębiorcy (spółki) podmiotu, a art. 5 UPO posługuje się pojęciem zakładu przedsiębiorcy zagranicznego, a nie zagranicznego podatnika, to w analizowanym przypadku podatnikiem podatku CIT w Polsce będzie Kancelaria. Pomimo że w Austrii Kancelaria nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a podatnikami takim są jej wspólnicy to nie ma wątpliwości co do tego, że to Kancelaria jest przedsiębiorcą, a Oddział będzie działał w Polsce w zakresie tożsamym z zakresem przedsiębiorstwa Kancelarii.

Konsekwentnie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych ("PIT") w Polsce nie będzie Pan, bowiem nie będzie Pan prowadził w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 UPO. Zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a Ustawy o PIT mógłby Pan podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich przychodów, gdyby posiadał w Polsce centrum swoich interesów życiowych albo przebywał na terytorium Polski dłużej niż 183 dni. Ponieważ żadna z tych okoliczności nie ma miejsca w stosunku do Pana można co najwyżej rozpatrywać istnienie ograniczonego obowiązku podatkowego w świetle art. 3 ust. 2 Ustawy o PIT w związku z art. 3 ust. 2b Ustawy o PIT.

Jednakże art. 4a Ustawy o PIT nakazuje stosować powyższe regulacje z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, a biorąc pod uwagę, że jest Pan austriackim rezydentem podatkowym, w tym przypadku, tak jak to ma miejsce w przypadku Kancelarii, właściwą umową będzie UPO. Zgodnie z postanowieniami Ustawy o PIT i UPO należałoby więc w pierwszej kolejności określić czy Oddział będzie stanowił dla Pana zakład w Polsce. Biorąc pod uwagę powyżej przeprowadzoną analizę, z której wynikało, że o zakładzie należy mówić w kontekście działalności przedsiębiorcy zagranicznego (którym jest Kancelaria), a nie podatnika, Odział nie będzie stanowił Pana zakładu w Polsce. W konsekwencji nie będzie Pan podlegał opodatkowaniu w Polsce w zakresie dochodów realizowanych za pośrednictwem Oddziału.

Podsumowując, pomimo że Kancelaria nie jest w Austrii podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to z uwagi na Oddział, który zamierza otworzyć w Polsce oraz fakt, że Kancelaria posiada osobowość prawną (…) będzie podatnikiem podatku CIT w Polsce. Działalność Oddziału będzie stanowiła zakład przedsiębiorcy zagranicznego jakim jest Kancelaria. (…) będzie podatnikiem CIT w zakresie dochodów jakie będzie można przypisać działalności Oddziału. Jednocześnie ani Pan, ani pozostali wspólnicy (…) nie będą mieli w Polsce zakładu w rozumieniu UPO, w konsekwencji nie będzie Pan podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku w zakresie pytania Nr 2 jest nieprawidłowe.
----------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie
------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 2b ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Jeżeli należności otrzymuje spółka zagraniczna nie posiadająca osobowości prawnej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego (jest transparentna podatkowo) - spółka określona w art. 5a pkt 26 ww. ustawy - to podatnikami są wspólnicy tej spółki będący osobami fizycznymi.

W myśl art. 5a pkt 26 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Na podstawie art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Analiza czy Oddział Kancelarii będzie kreował dla Pana w Polsce zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. 2005 r. nr 224 poz. 1921) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polską oraz Republikę Austrii dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1370, „Konwencja MLI”).

Na podstawie art. 5 ust. 1 umowy polsko-austriackiej:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 2 polsko-austriackiej:

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1\. siedzibę zarządu,

2\. filię,

3\. biuro,

4\. fabrykę,

5\. warsztat,

6\. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Przy czym, na podstawie art. 5 ust. 4 polsko-austriackiej:

Określenie zakład nie obejmuje:

a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Czy w danym zdarzeniu przyszłym będzie istniał zakład, należy poddać analizie zagadnienia w szczególności dotyczące istnienia stałej placówki.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-austriackiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z pkt 24 Komentarza do art. 5 „często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze pomocniczym. Jeżeli na przykład celem stałej placówki jest nadzorowanie wykonania kontraktów licencyjnych, to taka placówka nie może korzystać z przywilejów wynikających z treści podpunktu e.”

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika więc, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności (np. gdy magazyn jest utrzymywany w celu wydawania towarów oraz zajmuje się sprzedażą).

Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.

Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym. Nie w każdym przypadku, gdy przedsiębiorca przebywa na terenie należącym do innego podmiotu, dochodzi do powstania placówki. Chodzi jedynie o sytuacje, w których mamy do czynienia z aktywnym prowadzeniem działalności gospodarczej. Precyzyjne określenie, kiedy mamy co czynienia z taką sytuacją jest trudne. Komentarz OECD wskazuje natomiast na kilka przykładów jak choćby sytuacja, gdy pracownik podatnika jest upoważniony do wykorzystania biura kontrahenta np. w celu nadzorowania wykonania kontraktu przez tegoż kontrahenta. W takim przypadku biuro oddane do dyspozycji może stanowić placówkę (Komentarz do art. 5 pkt 4.2).

Dysponowania placówką nie należy rozumieć jako dysponowania szczególnego, to jest dysponowania wyłączającego inne podmioty. Oznacza to, że jedno miejsce, plac czy lokal może być w dyspozycji kilku podmiotów np. właściciela lokalu oraz podmiotu prowadzącego za pośrednictwem lokalu (miejsca) działalność gospodarczą czy też w dyspozycji kilku podmiotów, które prowadzą za jego pośrednictwem działalność i każdemu można z tego tytułu przypisać posiadanie zakładu. Dla przykładu może być to plac budowy, na którym prace wykonuje kilku podwykonawców i generalny wykonawca. Każdy z nich posiada stały zakład na terenie placu budowy.

Sam fakt, że przedsiębiorstwo dysponuje określoną przestrzenią, która jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, wystarczy, aby stanowić miejsce prowadzenia działalności. Nie jest zatem wymagane żadne formalne prawo do korzystania z tego miejsca. Tak więc, na przykład, zakład może istnieć tam, gdzie przedsiębiorstwo nielegalnie zajmowało określone miejsce, w którym prowadziło swoją działalność (komentarz do art. 5 Konwencji OECD ust. 1 pkt 11 - Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version 2017).

Aby placówka stała się zagranicznym zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić działalność całkowicie lub częściowo za pośrednictwem tej (stałej) placówki. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do art. 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do art. 5).

Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

*   podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,
*   przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres (pkt 6, Komentarz do art. 5).

Stosownie do art. 7 ust. 1 umowy polsko-austriackiej:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu umowy polsko-austriackiej:

Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać takiemu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Z wniosku wynika, że:

1) (…) działa w Austrii w formie spółki Kommanditgesellschaft odpowiadającej formie prawnej polskiej spółki komandytowej;

2) Komplementariuszem Kancelarii jest (…), spółka o ograniczonej odpowiedzialności prawnej odpowiadająca formie polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością;

3) Komandytariuszami (…) są osoby fizyczne, prawnicy, którzy wnieśli do spółki swój wkład i odpowiadają za jej zobowiązania w granicach zadeklarowanej sumy komandytowej;

4) Jest Pan jednym ze wspólników (…) i posiada status komandytariusza;

5) Zarząd Kancelarii znajduje się w Austrii;

6) Kancelaria posiada zdolność prawną oraz zdolność do czynności prawnych, jednak jest to zdolność szersza niż tzw. ułomna osobowość prawna, jaką posiadają polskie spółki komandytowe;

7) Organizacja działalności (…) w formie odpowiadającej polskiej spółce komandytowej oznacza, że na gruncie austriackich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Kancelaria jest podmiotem transparentnym podatkowo;

8) (…) nie płaci w Austrii podatku dochodowego od osób prawnych;

9) W zakresie osiągniętego przez (…) w danym roku podatkowym dochodu podatnikami podatku dochodowego są (…) (komplementariusz) oraz osoby fizyczne - komandytariusze, w zakresie przypisanego im udziału w zysku (udziału w kosztach i przychodach);

10) Kancelaria planuje otworzyć w Polsce oddział ("Oddział");

11) Oddział będzie wyposażony w aktywa, będzie stroną umów o pracę i umów o współpracę z osobami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze (przede wszystkim prawnicy i doradcy podatkowi), będzie stroną umów najmu powierzchni biurowej oraz będzie posiadał rachunki w polskich bankach;

12) Oddział będzie w większości wyposażony w aktywa przejęte ze spółki zależnej.

W komentarzu "Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capita", red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r., s. 408, autor wyraźnie stwierdza, że posiadanie udziału w zagranicznej spółce osobowej jest równoznaczne z posiadaniem zakładu w tym państwie i w konsekwencji prowadzi do opodatkowania przychodu z udziału w spółce osobowej jako przychodu wspólnika z tytułu działalności gospodarczej zgodnie z art. 7 Modelowej Konwencji. Udział w spółce osobowej obejmuje każdy zakład, jaki spółka osobowa może posiadać za granicą, bez względu na to czy wspólnik uczestniczył lub wciąż uczestniczy w tworzeniu lub zarządzaniu takim zakładem. W cytowanej publikacji, Klaus Vogel podkreśla wyraźnie, iż skoro spółka osobowa nie posiada podmiotowości prawnopodatkowej, to dysponowanie jej placówką należy przypisać wspólnikom spółki, którzy taką podmiotowość posiadają, a zatem każdy ze wspólników będzie posiadał zakład w państwie, gdzie prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem spółki osobowej (Klaus Vogel, tamże, s. 287).

Zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka osobowa (podmiot transparentny podatkowo) prowadzi działalność poprzez Oddział, to wspólnik tej spółki podlega opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten Oddział.

Skoro Kancelaria (spółka transparentna podatkowo) nie podlega opodatkowaniu w Austrii, to nie jest to „spółka” w rozumieniu art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że uczestnictwo Pana w Spółce mającej Oddział w Polsce konstytuuje posiadanie przez Pana zakładu w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy polsko-austriackiej w zw. z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem będzie Pan podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce z tego tytułu.

Pana stanowisko jest **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).