Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.611.2018.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-22
Teza: Czy dochód powstały na koniec roku bilansowego, wynikający z opłat na rzecz prowadzonej działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej jest zwolniony od opodatkowania, czy też podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność kulturalna; działalność-działalność oświatowa; przychód; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zasób-zasoby mieszkaniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 11 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód powstały na koniec roku bilansowego, wynikający z opłat na rzecz prowadzonej działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej jest zwolniony od opodatkowania – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód powstały na koniec roku bilansowego, wynikający z opłat na rzecz prowadzonej działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej jest zwolniony od opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa (dalej również: „Wnioskodawca”) na podstawie podjętej uchwały z 6 czerwca 2018 r. w sprawie prowadzenia przez Spółdzielnię działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej ustanowiła na rzecz swoich członków od 1 stycznia 2019 r. nową opłatę, stanowiącą część miesięcznej opłaty eksploatacyjnej (czynszu), która to opłata utworzy stosowny fundusz.

Prowadzenie działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej na rzecz swoich członków jest zgodne z art. 1 ust. 1 w związku z art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 845, z późn. zm.).

Środki zgromadzone na powstałym funduszu mają na celu budowanie więzi społecznej i poczucia wspólnotowości, kształtowanie dobrych obyczajów i przyczynianie się do tworzenia pozytywnych relacji pomiędzy mieszkańcami, jak i zapobieganie wykluczeniu społecznemu, a także pomoc osobom starszym.

Wnioskodawca zaznacza, że Spółdzielnia nie posiada Klubu za pomocą którego taka działalność byłaby prowadzona lub z prowadzenia którego osiągałaby dodatkowe przychody.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód powstały na koniec roku bilansowego, wynikający z opłat na rzecz prowadzonej działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej jest zwolniony od opodatkowania, czy też podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.), brzmi następująco: wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych (\`(...)\`) prowadzących działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Odnosząc zacytowany wyżej przepis do sprawy opodatkowania dochodu z działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej stwierdzić należy, że przepis ten nie rozstrzyga bezpośrednio o kwalifikacji podatkowej ewentualnej nadwyżki przychodów nad kosztami tej działalności, inna sprawa, że nadwyżka taka będzie występować sporadycznie. Przepis ten stwarza problemy interpretacyjne dlatego, że nie precyzuje ścisłe co jest „gospodarką zasobami mieszkaniowymi”.

W przekonaniu Wnioskodawcy, nie sposób jednak „gospodarkę zasobami mieszkaniowymi” rozumieć tylko w odniesieniu do samej „substancji” budynków mieszkalnych. Takiemu „zawężającemu” rozumienia „zasobów mieszkaniowych” przeczą regulacje ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Jeżeli bowiem ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych z jednej strony mówi o zaspokajaniu innych niż mieszkaniowe potrzeby członków (art. 1 ust. 1), z drugiej o obowiązku ponoszenia przez członków kosztów działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej (art. 4 ust. 5), prowadzonej przez spółdzielnię mieszkaniową, to oczywisty wydaje się wniosek, że takiej działalności nie da się traktować w oderwaniu od podstawowej polegającej na „administrowaniu” budynkami mieszkaniowymi. Prowadzi to do konkluzji, że działalność społeczna, oświatowa i kulturalna stanowi integralną część gospodarki zasobami mieszkaniowymi i według stanowiska Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 845, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, przedmiotem działalności spółdzielni może być:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
3.  budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
4.  udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
5.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1 (art. 1 ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 1 ust. 7 ww. ustawy, w zakresie nieuregulowanym w ustawie stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2017 r., poz. 1560 i 1596), z zastrzeżeniem ust. 8 i 9.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy Prawo spółdzielcze (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1285), spółdzielnia może prowadzić działalność społeczną i oświatowo-kulturalną na rzecz swoich członków i ich środowiska.

W myśl art. 4 ust. 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członkowie spółdzielni uczestniczą w kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi. Właściciele lokali niebędący członkami oraz osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, mogą odpłatnie korzystać z takiej działalności na podstawie umów zawieranych ze spółdzielnią.

W kwestiach dot. podatku dochodowego od osób prawnych Spółdzielnia mieszkaniowa, jako podmiot posiadający osobowość prawną, podlega ogólnym regułom przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne.

Użyty w powyższym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, natomiast zawarte w nim okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy. Przychody stanowią zatem również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika. Bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez Spółdzielnię z nieruchomości wspólnej, czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób.

Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto Spółdzielni Mieszkaniowej, bez względu na źródło ich pochodzenia, co do zasady, stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast, wszelkie koszty ponoszone przez Spółdzielnię, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 updop, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W celu prawidłowego zastosowania powyższych przepisów w odniesieniu do Spółdzielni Mieszkaniowej i jej działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, należy przywołać art. 17 ust. 1 pkt 44 updop. W myśl tego przepisu, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W świetle powyższego przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

1.  gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych,
2.  innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Należy przy tym zauważyć, że powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym wskazać należy, że pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast, pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc, przymiotnik „mieszkaniowy” określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym, z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, a także inne pomieszczenia czy urządzenia związane z lokalami mieszkalnymi, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych z tak zdefiniowanymi zasobami mieszkaniowymi.

Przy wykładni art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, istotne jest także określenie pojęcia „utrzymania” zasobów mieszkaniowych, które należy odczytywać jako zachowanie istniejącej substancji mieszkaniowej w stanie należytym, niezmienionym, niepogorszonym.

W konsekwencji, przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” użyte w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże;
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci).

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 updop). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem tychże zasobów mieszkaniowych. Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 updop.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia prowadzi działalność społeczną i kulturalną i oświatową na rzecz swoich członków i ich środowiska oraz innych osób, na podstawie stosownej umowy.

Mając zatem na uwadze wyżej przedstawione przepisy stwierdzić należy, że do przychodów i kosztów dotyczących gospodarki zasobami mieszkaniowymi nie można zaliczyć przychodów i kosztów dotyczących działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej. Działalność ta stanowi inną sferę aktywności Spółdzielni niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Zatem, dochód powstały z tego źródła przychodów nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 updop, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego przychody i koszty działalności społecznej, oświatowej i kulturalnej stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, z której dochód zwolniony jest z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, jest nieprawidłowe.

Podkreślić także należy, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym, powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.