Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-760/15-3/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-18
Teza: Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę działki wraz z rozpoczętą budową budynku dwurodzinnego oraz pawilonem i zapleczem handlowym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 6 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży:

*   części nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe,**

*   udziału w części nieruchomości niewykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2015 r. do Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wpłynął wniosek z dnia 5 listopada 2015 r. dotyczący podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zawiadomieniem z dnia 25 listopada 2015 r., Nr IBPB-2-2/4511-658/15/ZuK (data wpływu 25 listopada 2015 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, działający na podstawie art. 171 § 1 zdanie pierwsze w związku z art. 170 § 1 oraz art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) przekazał wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, celem załatwienia według właściwości w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643). Jednocześnie poinformował, że opłata od wniosku wpłynęła na konto Izby Skarbowej w Katowicach.

Wniosek ten w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 22 stycznia 2016 r., Nr IPTPB1/4511-760/15-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 22 stycznia 2016 r. (data doręczenia 26 stycznia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 1 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 2 lutego 2016 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczymi w pawilonie handlowym. W 1995 r. jako osoba fizyczna dokonał zakupu działki o powierzchni 1 857 m2 od Agencji Rynku Rolnego. Działka stanowiła majątek prywatny Wnioskodawcy i Jego małżonki (wspólnota majątkowa) i nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Na opisanej działce w 1995 r. Wnioskodawca wybudował pawilon handlowy, do którego w 1997 r. dobudował zaplecze handlowe. Zarówno pawilon, jak i zaplecze handlowe wykorzystywane było i jest do dnia dzisiejszego do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, jednakże nakłady poniesione na jego budowę i rozbudowę pochodziły z majątku prywatnego Wnioskodawcy i Jego żony, i nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania Firmy. Wybudowany pawilon i zaplecze nie zostały wprowadzone na stan środków trwałych Firmy, jak również od wymienionych nakładów nie został odliczony podatek VAT.

W koszty działalności zaliczane są jedynie wydatki dotyczące bieżących kosztów użytkowania (np. energia elektryczna, itp.). W 2000 r. na tej samej działce Wnioskodawca rozpoczął z małżonką budowę domu dwurodzinnego, który jest połączony z opisanym wcześniej pawilonem handlowym i przylegającym do niego zapleczem. Budynek mieszkalny w dalszym ciągu jest w budowie i nie dokonano jego pierwszego zasiedlenia. Jego budowa nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca planuje sprzedaż całej działki wraz z znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym dwurodzinnym w trakcie budowy oraz pawilonem i zapleczem handlowym.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 lutego 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi od 2 kwietnia 1992 r. Przychody z prowadzonej działalności opodatkowane są na zasadach ogólnych, według skali podatkowej. Dla potrzeb działalności Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Działkę nabył w 1995 r. od Agencji Rynku Rolnego na cele prywatne. Wnioskodawca jest byłym pracownikiem Kombinatu Państwowych Gospodarstw Rolnych ….. i przedmiotową działkę użytkował już w trakcie zatrudnienia w KPGR jako ogródek przynależny pracownikowi i jego rodzinie w ramach świadczeń pracowniczych. W związku z likwidacją…, Agencja Rynku Rolnego w formie przetargu ofertowego, który odbył się 29 grudnia 1994 r., dokonała sprzedaży działki na rzecz Wnioskodawcy. Na zakupionej działce Wnioskodawca planował budowę domu mieszkalnego. W 2000 r. Wnioskodawca rozpoczął budowę domu dwurodzinnego z zamiarem przeznaczenia go tylko i wyłącznie na własne cele mieszkaniowe – miał w nim zamieszkać wraz z rodziną. Budynek nie miał być przeznaczony na wynajem, bądź do odsprzedaży. Żaden z budynków, tj. pawilon handlowy, zaplecze handlowe oraz dom dwurodzinny nie stanowią konstrukcyjnie jednej całości. Każdy z budynków był budowany oddzielnie, posiada własne fundamenty, własne ściany i każdy z budynków oddzielony jest od drugiego odległością około 5-10 cm. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie pawilonu handlowego, jak również zaplecza handlowego przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków. Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywana jest jedynie część działki, na której posadowiony jest pawilon handlowy oraz zaplecze handlowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 lutego 2016 r.:

Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę działki wraz z rozpoczętą budową budynku dwurodzinnego oraz pawilonem i zapleczem handlowym będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

W zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług stosowne rozstrzygnięcie zostanie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej …\`(...)\`

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę działki wraz z rozpoczętą budową budynku dwurodzinnego oraz pawilonem i zapleczem handlowym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pawilon handlowy oraz zaplecze handlowe budowane były z majątku prywatnego Wnioskodawcy, nigdy nie zostały wprowadzone na stan środków trwałych, a jedynie były użytkowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży:

*   części nieruchomości wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe,**

*   udziału w części nieruchomości niewykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia, m.in. takich kwestii, jak: sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodów, możliwość zastosowania zwolnień podatkowych przewidzianych dla danego źródła przychodu. Zgodnie zaś z zasadą autonomii poszczególnych źródeł przychodów, przychody przyporządkowane są do poszczególnych źródeł – jeden przychód może stanowić przychód wyłącznie z jednego źródła.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego w wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy, spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W art. 14 ust. 2 ww. ustawy wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

Wyjaśnić należy, że brzmienie tego przepisu uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od 1 stycznia 2015 r. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych środków trwałych, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku, które - w myśl ustawowej definicji - stanowiły środki trwałe. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika (środki trwałe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią bowiem m.in. te składniki, które wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą). Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) ustawodawca postanowił zatem doprecyzować brzmienie ww. przepisu i objąć jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zawartego w druku sejmowym nr 2330, Ad. 15: „Zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności (\`(...)\`). Art. 2 pkt 5 (zmiana dotycząca art. 14) - ust. 2 pkt 1 - zmiana ma na celu doprecyzowanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to zarówno składników, które z uwagi na przewidywany okres ich użytkowania, krótszy niż rok, nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych jak i składników, których podatnik - pomimo takiego obowiązku - nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.”

W kontekście powyższego, stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził tych składników do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również niezależnie od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej. Równocześnie ustawodawca nie ograniczył stosowania ww. przepisu w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wyłącznie do przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia tych środków trwałych, które podatnik nabędzie, przekaże do działalności gospodarczej lub ujmie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od 1 stycznia 2015 r.

Oznacza to, że przepis w nowym brzmieniu znajduje zastosowanie do wszelkich zdarzeń objętych jego zakresem, które nastąpią od 1 stycznia 2015 r., tj. do wszystkich przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych uzyskanych po 31 grudnia 2014 r.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały, decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a. ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środkami trwałymi są:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tę działalność

–zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi (art. 22c ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Po spełnieniu łącznie wszystkich ww. przesłanek określony składnik majątku spełnia definicję środka trwałego.

Ponadto, wszystkie składniki majątku (poza składnikami wymienionymi w art. 22d ust. 1 ustawy), które stanowią środek trwały w rozumieniu ustawy, powinny zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych – niezależnie od tego, czy podlegają amortyzacji, czy też nie.

Analizując przedmiotową sprawę należy oprzeć się na przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczymi w pawilonie handlowym. W 1995 r. jako osoba fizyczna dokonał zakupu na cele prywatne działki o powierzchni 1.857 m2 od Agencji Rynku Rolnego. Działka stanowiła majątek prywatny Wnioskodawcy i Jego małżonki (wspólnota majątkowa) i nigdy nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Na opisanej działce w 1995 r. Wnioskodawca wybudował pawilon handlowy, do którego w 1997 r. dobudował zaplecze handlowe. Zarówno pawilon, jak i zaplecze handlowe wykorzystywane było i jest do dnia dzisiejszego do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, jednakże nakłady poniesione na jego budowę i rozbudowę pochodziły z majątku prywatnego Wnioskodawcy i Jego żony i nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania Firmy. Wybudowany pawilon i zaplecze nie zostały wprowadzone na stan środków trwałych Firmy, jak również od wymienionych nakładów nie został odliczony podatek VAT. W koszty działalności zaliczane są jedynie wydatki dotyczące bieżących kosztów użytkowania (energia elektryczna itp.). W 2000 r. na tej samej działce Wnioskodawca rozpoczął z małżonką budowę domu dwurodzinnego, który jest połączony z opisanym wcześniej pawilonem handlowym i przylegającym do niego zapleczem. Budynek mieszkalny w dalszym ciągu w dalszym ciągu jest w budowie i nie dokonano jego pierwszego zasiedlenia, jego budowa nie ma związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywana jest jedynie część działki, na której posadowiony jest pawilon handlowy oraz zaplecze handlowe.

Wnioskodawca planuje sprzedaż całej działki wraz z znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym dwurodzinnym w trakcie budowy oraz pawilonem i zapleczem handlowym.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że wskazane we wniosku składniki majątku – część działki wraz ze znajdującym się na niej pawilonem handlowym i zapleczem handlowym, stanowiące współwłasność Wnioskodawcy i wykorzystywane w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, których okres użytkowania jest dłuższy niż rok, spełniają przesłanki pozwalające uznać je za środki trwałe, które podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zatem, Wnioskodawca powinien wprowadzić, ww. składniki majątku do ewidencji środków trwałych w dniu przyjęcia ich do użytkowania.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji, w której Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia składnika majątku spełniającego kryteria środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to do przychodu uzyskanego z tego tytułu znajdzie zastosowanie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., niezależnie od tego, od kiedy Wnioskodawca wykorzystuje ten składnik majątku w działalności gospodarczej, od tego, kiedy go nabył, jak również od tego czy wprowadził go, czy też nie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku. Zdarzeniem objętym regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia wymienionego w tym przepisie składnika majątku, a zatem to moment uzyskania tego przychodu decyduje o tym, które brzmienie ww. przepisu znajdzie zastosowanie. Zatem, w sytuacji przedstawionej we wniosku przychód uzyskany z tego zbycia będzie podlegał regulacjom obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.

W związku z powyższym stanowisko w tym zakresie przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w części działki wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym dwurodzinnym w budowie, stwierdzić należy, że jak już wskazano wyżej odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepisy ustawy nie zawierają dla celów podatku dochodowego definicji nieruchomości. W związku z tym zastosowanie powinny znaleźć przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego). Natomiast, stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (\`(...)\`).

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego część składowa gruntu dzieli los prawny tego gruntu, bowiem zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem, budynki posadowione na gruncie, w tym również budynki nieukończone trwale z gruntem związane, są jego częścią składową i dzielą los prawny gruntu. Tylko w wyjątkowych przypadkach wskazanych w przepisach szczególnych budynki stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie zachodzi taki przypadek.

Mając na uwadze to, co wywiedziono wyżej, należy stwierdzić, że zamierzona sprzedaż udziału w części przedmiotowej nieruchomości niewykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (części działki wraz z rozpoczętą na niej budową budynku mieszkalnego dwurodzinnego), nabytego przez Wnioskodawcę w 1995 r., nie będzie stanowiła dla Niego źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie działki.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Wskazać ponadto należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla współmałżonki Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.