Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1177/13/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-10
Teza: Czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu dostaw gazu butlowego, dostarczanego kontrahentom w butlach pełnionych w napełnialniach zarówno z gazu ciekłego wyprodukowanego w SSE, jak i poza SSE korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego, w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanką gazową?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 czerwca 2013 r. Sygn. akt II FSK 1965/11 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 6 kwietnia 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 148/11, wniosku z 18 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 czerwca 2010 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanka gazową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanka gazową.

W dniu 17 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-813/10/SD, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanka gazową za nieprawidłowe. Interpretacja ta została skutecznie doręczona 21 września 2010 r.

Pismem z 4 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 11 października 2010 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 9 listopada 2010 r. Znak: IBPBI/2/423W-162/10/SD odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 16 listopada 2010 r.

Pismem z 15 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 22 grudnia 2010 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 20 stycznia 2011 r. Znak: IBPBI/2/4240-142/10/SD, IBRP/007-535/10 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 6 kwietnia 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 148/11 uchylił zaskarżoną interpretację. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 czerwca 2013 r. Sygn. akt II FSK 1965/11 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 6 kwietnia 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 148/11 wraz z aktami wpłynął do tut. BKIP 12 września 2013 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 12 maja 2008 r. na rzecz Spółki zostało wydane zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej (dalej: „Zezwolenie”) na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”). Działalność, zgodnie z Zezwoleniem, należy rozumieć jako działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

*   Sekcja D, podsekcja DG, Dział 24, Klasa 24.11 - Gazy techniczne
*   Sekcja I, Dział 60, Klasa 60.24 - Transport drogowy towarów
*   Sekcja I, Dział 63, Klasa 63.12 - Usługi magazynowania i przechowywania towarów,
*   Sekcja K, Dział 74, Klasa 74.30 - Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Spółka będzie prowadzić działalność na terenie SSE poprzez wyodrębniony w tym celu zakład (dalej: „Zakład”).

Spółka wskazuje, że gazy techniczne ze względu na ich specyficzne cechy wymagają szczególnych sposobów produkcji, transportowania i składowania.

W ramach Zezwolenia na terenie SSE powstaje zakład produkujący gazy techniczne. Dotychczas Spółka posiadała zakłady produkujące gazy techniczne poza terenem SSE (tlen, azot, argon). W związku ze specyfiką procesu produkcyjnego gazów oraz przez wzgląd na ułatwienia w organizacji logistyki, gaz stanowiący produkt wytworzony w SSE jest magazynowany w zbiornikach w postaci ciekłej. Jednak, mimo przechowywania gazu w ciekłym stanie skupienia, walory użytkowe zyskuje on w postaci gazowej tj. po przeprowadzeniu procesu odparowania.

W zależności od zapotrzebowania na gaz ze strony kontrahentów, gazy techniczne mogą być dostarczane przez Spółkę:

*   w formie ciekłej w cysternach (na miejscu u kontrahenta ciecz jest przepompowana do wcześniej zainstalowanej przez Spółkę instalacji wyposażonej w stacjonarny zbiornik kriogeniczny oraz odparowywacz, tzw. parownice). Pobór gazu przez kontrahenta następuje wówczas bezpośrednio ze zbiorników kriogenicznych. W momencie poboru gazu następować będzie zmiana stanu jego skupienia poprzez odparowanie. Dostawy tego typu dotyczą z reguły kontrahentów, których zapotrzebowanie na gazy jest znaczne.
*   w formie gazu sprężonego w butlach. Do napełniania butli (odparowania i sprężenia gazu) dochodzi wówczas w napełnialniach Spółki zlokalizowanych poza terenem SSE z dostarczanego do nich gazu wyprodukowanego w oparciu o Zezwolenie na terenie SSE, jak i z gazu wyprodukowanego w innych zakładach Spółki nie zlokalizowanych na ternie SSE. W przypadku, gdy do butli tłoczony jest gaz pochodzenia strefowego i pozastrefowego powstają tzw. mixy lub inaczej mieszanki gazowe. Dostawy gazu butlowego (mieszanek, jak i gazów jednorodnych - tj. wyłącznie pochodzenia strefowego) dotyczą z reguły kontrahentów których zapotrzebowanie na gazy jest ograniczone.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest ustalenie konsekwencji podatkowych wynikających ze sprzedaży przez Spółkę mixów tj. mieszanek gazowych w formie sprężonej (gaz butlowy).

Napełnialnia nie wytwarza gazów technicznych. Działalność prowadzona na terenie takiego zakładu polega jedynie na napełnianiu butli gazem wyprodukowanym w Zakładzie. W napełnialni może dochodzić do napełniania butli wyłącznie gazem strefowym; mogą być one napełnianie również w różnych proporcjach gazem strefowym i gazami pochodzącymi spoza strefy (mixy/mieszanki gazowe).

Zgodnie z planami, w oparciu o dostępne sposoby kalkulacji kosztów i przychodów dla produktów butlowych, Spółka planuje dzielić koszty ponoszone podczas napełniania butli gazem odpowiednio na część dotyczącą gazu strefowego i na część dotyczącą gazu pozastrefowego.

Podział ten dokonywany byłby w ten sposób, że od całkowitego kosztu wytworzenia gazu butlowego odejmowany będzie koszt gazu (zarówno strefowego i poza strefowego). W ten sposób Spółka skalkuluje koszty związane z napełnieniem danej butli (takie jak koszty energii, remontów, wynagrodzeń, amortyzacji i pozostałe).

Tak wyodrębnioną część kosztów Spółka zamierza dzielić wg tzw. BOM-u.

BOM stanowi recepturę na butlę - zawiera informację, jaka ilość poszczególnych składników gazowych potrzebna jest do wytworzenia mieszanki gazowej o określonych parametrach, dostarczanej w określonego rodzaju butli. Jest to receptura nie podlegająca zmianom (stała).

Z receptury (BOM-u) wynika, jaka ilość danego gazu (strefowego i pozastrefowego) wchodzi w skład butli. W konsekwencji z BOM-u może zostać wyliczona proporcja pokazująca jaka część całego gazu zużytego do wyprodukowania butli stanowi gaz wyprodukowany na terenie SSE.

Spółka podkreśla, że proces pełnienia butli polega na odparowywaniu gazu ciekłego do butli. Koszt odparowania gazu nie zależy od rodzaju gazu, lecz od jego objętości/ilości. Stąd Spółka planuje dla podziału kosztów pełnienia butli mieszankowych na koszty związane z gazem wyprodukowanym w SSE i poza nią stosować trwały i niezmienny dla danej receptury współczynnik objętościowy obliczany na podstawie BOM-u.

vBiorąc pod uwagę powyższe, kalkulacja kosztu strefowego butli zawierającej mieszankę gazową przedstawia poniższy wzór:

K\_Bm SSE = K\_gazu SSE+(K\_Bm-K\_gazu)\*%BOM\_SSE

gdzie:

K\_Bm SSE – to – Koszt wytworzenia Butli mieszanki w części dot. SSE

K\_gazu SSE – to – Koszt zużytego gazu strefowego

K\_Bm – to – ogólny koszt wytworzenia Butli mieszanki

K\_gazu – to – koszty zużytych gazów ciekłych (strefa i pozastrefą)

%BOM\_SSE – to – procent gazu strefowego w danej Butli mieszanki wg BOM-u

Spółka wskazuje, że do chwili obecnej (przez rozpoczęciem korzystania z pomocy publicznej) nie dokonywano podziału takiego kosztu na poszczególne gazy, gdyż całość dostarczanego gazu pochodziła ze źródeł niezwolnionych z opodatkowania.

Do kosztów produkcji odpowiednio przypisywane będą przychody, rozpoznawane w momencie sprzedaży gazu butlowego kontrahentowi – zwalniana będzie część dochodu odpowiadająca udziałowi kosztów strefowych w ogólnym koszcie butli (gazu i napełnienia).

Kalkulację takiego podziału obrazuje poniższa (uproszczona) tabela:


| A | Gazy | AZOT | CO2 | ŁĄCZNIE 
| B | wartość za 1m3 | 400 | 250 | 650 
| C | ilość gazu_wg BOM na butlę o pojemności 3,40m3 | 1,36 | 2,04 | 3,40 
| D | Wartość gazów wtłoczonych | 544 | 510 | 1054 
| E | BOM% objętościowo | 40% | 60% | 100% 
| F | Podział 20 jednostek kosztu napełnialni | 8 | 12 | 20 
| G | Przychód ze sprzedaży butli |  |  | 1500 
| H (D+F) | Podział łącznego kosztu wytworzenia butli 1074 jednostek | 552 | 522 | 1074 
| I | Udział kosztów | 51% | 49% | 100% 
| J | Dochód całkowity |  |  | 426 
|  | Dochód strefowy wyliczony wg klucza kosztowego | 218,95 | 207,05 |  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu dostaw gazu butlowego, dostarczanego kontrahentom w butlach pełnionych w napełnialniach zarówno z gazu ciekłego wyprodukowanego w SSE, jak i poza SSE korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego, w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanką gazową?

W razie gdyby uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe, wnosi się o przedstawienie prawidłowego sposobu kalkulacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno gaz butlowy napełniany w napełnialniach, jak i gaz dostarczany do kontrahentów w formie ciekłej, stanowią ten sam produkt, wytworzony na terenie SSE w ramach Zezwolenia wydanego na rzecz Spółki. Niezależnie od tego, czy gaz dostarczany jest kontrahentom Spółki w formie ciekłej do zbiorników kriogenicznych, czy też w formie gazowej w butlach, dochody ze sprzedaży takiego gazu korzystać będą ze zwolnienia z podatku dochodowego, jako dochody z działalności prowadzonej na podstawie Zezwolenia.

Zdaniem Spółki, również mieszanki gazów technicznych – w części, w jakiej stanowią one gaz wyprodukowany na terenie SSE (zgodnie z założeniami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego/ w części) powinny korzystać ze zwolnienia podatkowego.

W ocenie Spółki odparowywanie gazu do butli, co ma miejsce w napełnialniach, stanowi w praktyce jedynie jego konfekcjonowanie.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o pdop stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Analiza powyższych regulacji nie daje jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, w jaki sposób należy rozumieć „prowadzenie działalności na terenie strefy”. Zaznaczyć w szczególności należy, że przytoczone regulacje nie wprowadzają ograniczenia zwolnienia jedynie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży produktów wytworzonych na terenie strefy, lecz wskazują że zwolnieniem objęte są dochody uzyskane w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy na podstawie zezwolenia.

W tym miejscu ponownie należy zwrócić uwagę na specyfikę działalności gospodarczej polegającej na produkcji gazów technicznych wynikającą z charakterystyki produktu finalnego, który wymaga szczególnego sposobu przechowywania i transportu. Sam produkt - gaz techniczny - od momentu wyprodukowania go na terenie SSE, poprzez etap transportu, aż do momentu faktycznego zużycia przez kontrahenta nie ulega modyfikacjom (w zależności od sposobu przechowywania zmienia się jedynie jego stan skupienia). Skład chemiczny, molekuły gazu nie ulegają zmianie. Dodatkowo każdorazowo gaz zużywany jest przez kontrahentów w formie gazowej, w formie ciekłej nie znajduje on zastosowania w ich działalności.

Należy również podkreślić, że produkty w postaci gazów technicznych wytworzone na terenie SSE przetransportowane do zakładu zlokalizowanego poza SSE i tam odparowane, przez samą tylko zmianę stanu skupienia nie przestają być gazami technicznymi wyprodukowanymi na terenie SSE (podobnie w przypadkach, gdy gaz ciekły odparowywany jest u części kontrahentów Spółki). Zgodnie zatem z posiadanym przez Spółkę Zezwoleniem, które obejmuje m.in. działalność produkcyjna, handlową i usługową w zakresie gazów technicznych sklasyfikowanych w PKWiU w Sekcji D, podsekcja DG, Dział 24, Klasa 24.11 - Gazy techniczne, również dochody uzyskiwane przez Spółkę ze sprzedaży gazu butlowego powinny korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop.

W ocenie Spółki powyższą sytuację można porównać do przepakowywania towarów wytworzonych na terenie SSE i sprzedaży przepakowanych produktów. W przypadku Spółki „przepakowanie” nie wynika z chęci uczynienia dotychczasowego opakowania bardziej atrakcyjnym, lecz ze specyfiki obrotu gazami, która w przypadku dostaw mniejszych ilości gazów nieopłacalnym czyni montowanie zbiorników stacjonarnych u każdego z klientów.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty w ocenie Spółki brak jest przesłanek technicznych, ekonomicznych, jak i prawnych by różnicować dla potrzeb zwolnienia podatkowego gaz dostarczany kontrahentom w butlach i bezpośrednio pobierany z przez nich z butli, od gazu dostarczanego do zbiorników w postaci ciekłej i pobieranego przez klienta w wyniku odparowania. Jedynym czynnikiem decydującym o zwolnieniu dochodu z podatku, w ocenie Spółki, winno być źródło pochodzenia gazu (czy został on wyprodukowany w Zakładzie, czy też w innej lokalizacji - poza SSE).

Zdaniem Spółki, przedstawiony przez nią sposób podziału dochodu (kalkulacji przychodów i kosztów) jest precyzyjny, weryfikowalny i czyni zadość regulacjom prawa podatkowego (a także bilansowego) w zakresie wyodrębnienia działalności strefowej od pozostałej działalności Spółki.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że planowana metoda wydzielenia dochodu strefowego poprawnie od strony matematycznej uwzględnia ilości faktycznie stosowane przez Spółkę przy produkcji gazów, gdyż ilości te (i oparte na nich kryteria) wynikają z wiążącej normy recepturowej odniesionej do kosztu wytworzenia wyrobu gotowego/sprzedawanego produktu. Tym samym zrealizowany jest wymóg stosowania art. 11 ustawy o pdop, dla ustalania wielkości zwolnienia z podatku dochodowego dla przedsiębiorców prowadzących działalność na terenie SSE za pośrednictwem zakładu oddziału.

Niezależnie od powyższego mając na uwadze cel regulacji związanych ze zwolnieniem dochodów z tytułu prowadzenia działalności na terenie SSE należy zwrócić uwagę, że Państwo polskie zachęca przedsiębiorców do dokonywania nowych inwestycji, oferując im w tym celu pomoc publiczną. W przypadku inwestycji na terenie SSE pomoc ta ma przede wszystkim formę zwolnienia z podatku dochodowego. Zatem pomoc ta jest faktycznie otrzymywana dopiero wówczas, gdy w danym okresie sprawozdawczym (rok obrotowy) Spółka uzyska dochód, od którego nie będzie musiała uiścić podatku. Niezapłacony podatek dochodowy jest wymierną pomocą, którą uzyskuje Spółka, jednakże limit tej pomocy wynika z wysokości poniesionych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych oraz właściwej maksymalnej intensywności pomocy publicznej dla danego regionu oraz wielkości przedsiębiorstwa. W praktyce wysokość pomocy jest z góry określona i nie może być w żadnym wypadku przekroczona przez Spółkę.

Jednak, aby skorzystać z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego, Spółka musi uzyskiwać dochód podlegający takiemu zwolnieniu tj. uzyskany z działalności prowadzonej na terenie SSE w ramach Zezwolenia.

Uznanie, iż dochód uzyskiwany przez Spółkę ze sprzedaży gazu technicznego (butlowego) wytworzonego w wyniku dokonania inwestycji na terenie SSE - z uwagi na fakt, iż wtłoczenie go do butli nastąpiło poza terenem SSE nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, doprowadziłby do sytuacji, w której Spółka może nie uzyskać dochodu zwolnionego z opodatkowania, a tym samym nie otrzyma w ogóle (bądź w wysokości o wiele niższej niż jej przysługuje) pomocy publicznej, która była główną zachętą inwestycyjną do rozpoczęcia działalności na terenie SSE.

Wobec powyższego Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego przez nią we wniosku, że dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu dostaw mieszanek gazowych dostarczanych kontrahentom w butlach napełnionych w napełnialniach gazem ciekłym wyprodukowanym na terenie SSE, oraz gazem ciekłym pochodzenia poza strefowego będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, wg proporcji obliczanej jak zostało to szczegółowo przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 17 września 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-813/10/SD, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu dostaw gazu w butlach w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanka gazową za nieprawidłowe. Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 6 kwietnia 2011 r. Sygn. akt I SA/Kr 148/11 uchylił zaskarżoną interpretację. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 czerwca 2013 r. Sygn. akt II FSK 1965/11 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 6 kwietnia 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 148/11 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 12 września 2013 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z 18 czerwca 2010 r. stwierdza, co następuje:

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 17 ust. 4 ww. ustawy).

Podkreślenia wymaga fakt, iż prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej Spółka otrzymała 12 maja 2008 r. Zatem, w sprawie zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 listopada 2006 r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 215, poz. 1581 ze zm.).

Zgodnie z § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zwolnienie od podatku przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Zatem dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop, konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków, a mianowicie działalność gospodarcza musi być prowadzona:

*   na podstawie uzyskanego zezwolenia,
*   na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Oznacza to, że dochód osiągnięty z działalności gospodarczej prowadzonej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, chociażby jej zakres wynikał z uzyskanego zezwolenia, będzie opodatkowany na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w zależności od zapotrzebowania na gaz ze strony kontrahentów, gazy techniczne mogą być dostarczane przez Spółkę w formie ciekłej w cysternach oraz w formie gazu sprężonego w butlach. Do napełniania butli dochodzi wówczas w napełnialniach Spółki zlokalizowanych poza terenem SSE z dostarczanego do nich gazu wyprodukowanego w oparciu o Zezwolenie na terenie SSE, jak i z gazu wyprodukowanego w innych zakładach Spółki nie zlokalizowanych na ternie SSE. Napełnialnia nie wytwarza gazów technicznych. Działalność prowadzona na terenie takiego zakładu polega jedynie na napełnianiu butli gazem wyprodukowanym w Zakładzie. W napełnialni butle mogą być napełnianie również w różnych proporcjach gazem strefowym i gazami pochodzącymi spoza strefy (mixy/mieszanki gazowe).

Z wniosku wynika również, że gaz techniczny od momentu wyprodukowania go na terenie SSE, poprzez etap transportu, aż do momentu faktycznego zużycia przez kontrahenta nie ulega modyfikacjom (w zależności od sposobu przechowywania zmienia się jedynie jego stan skupienia). Skład chemiczny, molekuły gazu nie ulegają zmianie.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy zauważyć, że przetransportowanie gazów technicznych wytworzonych na terenie SSE do zakładu zlokalizowanego poza strefą celem napełnienia butli, nie pozbawia produktów tych przymiotu „produktu strefowego”. Korzystanie z napełnialni położonych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, nie stanowi także częściowego przeniesienia działalności gospodarczej objętej zezwoleniem poza teren strefy.

W związku z faktem, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą zarówno na terenie SSE, jak i poza nią i do napełnia butli używa zarówno gazu wyprodukowanego w oparciu o Zezwolenie na terenie SSE, jak i gazu wyprodukowanego w innych zakładach Spółki nie zlokalizowanych na ternie SSE, na Spółce ciąży obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dochód uzyskiwany przez Spółkę z tytułu dostaw gazu butlowego, dostarczanego kontrahentom w butlach napełnionych w napełnialniach zarówno gazem ciekłym wyprodukowanym w SSE, jak i poza SSE korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego, w części odpowiadającej udziałowi kosztów gazu strefowego w ogólnym koszcie wytworzenia butli z mieszanką gazową.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.