Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-460/15/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-14
Teza: Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą wartości nominalnej objętych akcji pomniejszoną o kwotę podatku VAT.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji aportu składników majątkowych do spółki komandytowo-akcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2015 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji aportu składników majątkowych do spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z treści przepisu zawartego w art. 14b § 3 Ordynacji Podatkowej, Wnioskodawca poniżej przedstawia zdarzenie przyszłe i własne stanowisko w sprawie oraz wnosi o potwierdzenie jego prawidłowości i zasadności.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W najbliższym czasie, Wnioskodawca planuje zostać akcjonariuszem SKA. W tym celu, Wnioskodawca wniesie do SKA wkład niepieniężny (aport) w postaci Aktywów.

Aktywa znajdują się w majątku jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Dla potrzeb transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA, Aktywa zostaną wycenione przez rzeczoznawcę majątkowego w zakresie ich wartości rynkowej.

Zgodnie z zasadami dokonywania wyceny Aktywów, ich wartość rynkowa (ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego) nie będzie zawierać w sobie żadnych podatków, w tym również podatku VAT.

Ponadto, na potrzeby wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA biegły rewident wyda opinię na temat tzw. „wartości godziwej” przedmiotu wkładu niepieniężnego (aportu).

Wartość godziwa Aktywów (określona przez biegłego rewidenta) będzie podstawą ustalenia ceny emisyjnej akcji SKA, które w zamian za wkład niepieniężny (aport) obejmie Wnioskodawca.

Podkreślenia wymaga jednak fakt, że Wnioskodawca w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci Aktywów obejmie akcje SKA, których wartość nominalna będzie niższa od ich ceny emisyjnej.

Nadwyżka ceny emisyjnej ponad wartość nominalną akcji SKA zostanie odniesiona na jej kapitał zapasowy.

Transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Aktywów będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (w zależności od konkretnych składników majątku - jako dostawa towarów lub jako świadczenie usług).

Wnioskodawca udokumentuje powyższą transakcję fakturą VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 Ustawy VAT podstawę opodatkowania, w powyższej transakcji będzie stanowić wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma z tytułu tej transakcji, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Zapłatę w powyższej sytuacji stanowić będą akcje SKA o określonej wartości nominalnej.

Powyższe oznacza, iż podstawę opodatkowania, w transakcji wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA będzie stanowić wartość nominalna akcji SKA pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Wnioskodawca oraz SKA są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze, rozliczenie transakcji będzie przeprowadzone w następujący przykładowy sposób: wartość rynkowa Aktywów (ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego) będzie wynosić 100j i będzie wartością nieuwzględniającą żadnych podatków, w tym również podatku VAT.

Wartość godziwa ustalona przez biegłego rewidenta będzie wynosić 100j.

W związku z tym, cena emisyjna akcji SKA, jakie otrzyma Wnioskodawca w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci Aktywów będzie wynosić 100j (podstawą jej ustalenia jest bowiem wartość godziwa Aktywów określona przez biegłego rewidenta).

Wartość nominalna akcji SKA będzie jednak niższa od ich ceny emisyjnej i będzie wynosić np. 10j.

Nadwyżka ceny emisyjnej akcji SKA ponad ich wartość nominalną zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA.

Podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowić będzie zapłatę, a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej (10j) pomniejszone o kwotę podatku VAT (tj. 1,87j).

Podatek należny, który Wnioskodawca odprowadzi do urzędu skarbowego wynosić będzie zatem 1,87j.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 Ustawy VAT przy transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowić będzie zapłatę jaką Wnioskodawca otrzyma w zamian za ten wkład niepieniężny (aport), a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej pomniejszonej o kwotę podatku VAT?
2.  Czy przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego przykładowe rozliczenie transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 Ustawy VAT przy transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowić będzie zapłatę jaką Wnioskodawca otrzyma w zamian za ten wkład niepieniężny (aport), a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej pomniejszonej o kwotę podatku VAT.
2.  Przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego przykładowe rozliczenie transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA jest prawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W ustawie VAT brak jest przepisów szczególnych wskazujących wprost, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania VAT przy czynności polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA.

W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie w takiej sytuacji znajduje zasada ogólna wynikająca z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT - zgodnie z którym generalnie podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika.

W obecnie obowiązującym stanie prawnym brak jest jednak przepisów szczególnych odnoszących się do zasad ustalania podstawy opodatkowania w przypadkach, gdy wynagrodzenie za czynność opodatkowaną przybiera postać wynagrodzenia w formie niepieniężnej.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 29a ust. 1 Ustawy VAT w przypadku wynagrodzenia ustalonego w formie niepieniężnej za podstawę opodatkowania należy przyjąć wartość świadczenia wzajemnego, jako, że właśnie to świadczenie stanowi zapłatę za czynność opodatkowaną.

W związku z powyższym, Wnioskodawca podkreśla, iż zapłata jest wartością na którą strony się umówiły i którą Wnioskodawca powinien otrzymać od nabywcy usługi (tj. SKA).

Jednocześnie, jak stanowi art. 29a ust. 6 Ustawy VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

(i). podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

(ii). koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu, ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe oznacza, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej regulacje, zdaniem Wnioskodawcy, zapłata jest kwotą brutto.

Podstawę opodatkowania stanowi tak ustalona wartość po pomniejszeniu jej o należny podatek.

W przypadku dokonania czynności wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA formę zapłaty stanowią akcje SKA o określonej wartości nominalnej.

Powyższe wynika z faktu, iż:

1.  istnieje ścisły związek pomiędzy świadczoną usługą (lub dostawą towarów) a otrzymanym wynagrodzeniem;
2.  powyższy związek ma charakter bezpośredni i wyraźny;
3.  wynagrodzenie to może zostać wyrażone w pieniądzu (akcje posiadają bowiem określoną wartość nominalną).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia podstawy opodatkowania kluczowe znaczenie mieć będzie fakt, iż w zamian za wniesiony wkład niepieniężny (aport) Wnioskodawca otrzyma akcje SKA o określonej wartości nominalnej.

W konsekwencji, zgodnie z wyżej przywołanymi przepisami Ustawy VAT, podstawę opodatkowania będzie stanowić wartość nominalna akcji SKA pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w licznych interpretacjach organów podatkowych wydawanych przez Ministra Finansów. Przykładowo przywołać można m.in.:

*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2014 r. (znak IBPP4/443-350/14/PK), w której organ podatkowy wyraźnie stwierdził, że: „wnioskodawca (\`(...)\`) określając podstawą opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą wartości nominalnej objętych akcji pomniejszoną o kwotę podatku VAT”;
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 września 2014 r. (znak IBPP1/443-567/14/ES), w której organ podatkowy podkreślił, że: „podstawą opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki komandytowo - akcyjnej poszczególnych składników majątku jako wkładu niepieniężnego będzie wartość tego co Wnioskodawca otrzyma z tytułu dokonania tej czynności tj. wartość nominalna akcji pomniejszona o kwotę podatku VAT”;
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 sierpnia 2014 r. (znak IBPP2/443-471/14/BW), w której organ podatkowy wprost uznał, że: „zapłatę będzie stanowić wartość nominalna obejmowanych akcji w zamian za wniesiony wkład niepieniężny”.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 Ustawy VAT przy transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA podstawą opodatkowania będzie wszystko co stanowić będzie zapłatę jaką Wnioskodawca otrzyma w zamian za ten wkład niepieniężny (aport), a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej pomniejszonej o kwotę podatku VAT.

Ad. 2.

Mając na względzie przywołane zdarzenie przyszłe, a także stan prawny oraz wnioski prezentowane w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, Wnioskodawca na przykładzie kalkulacji transakcji wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA zaprezentował sposób jej rozliczenia.

Zasadę rozliczenia transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA prezentuje poniższa przykładowa kalkulacja:

*   wartość rynkowa wkładu niepieniężnego (aportu) zostanie ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego i będzie wynosić 100j;
*   wartość rynkowa nie będzie uwzględniać żadnych podatków, w tym również podatku VAT;
*   wartość godziwa Aktywów ustalona przez biegłego rewidenta będzie wynosić 100j;
*   cena emisyjna akcji SKA zostanie ustalona w oparciu o wartość godziwą Aktywów i będzie wynosić 100j;
*   wartość nominalna akcji SKA będzie niższa od ich ceny emisyjnej i wynosić będzie np. 10j;
*   nadwyżka ceny emisyjnej akcji SKA ponad ich wartość nominalną zostanie przekazana na jej kapitał zapasowy.

Podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowić będzie zapłatę jaką Wnioskodawca otrzyma od SKA w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci Aktywów, a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej (10j) pomniejszonej o kwotę podatku VAT (1,87j).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy przedstawione przez niego w opisie zdarzenia przyszłego przykładowe rozliczenie transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,
*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Zatem wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Jak wynika z opisu sprawy, możliwe jest, że Wnioskodawca wniesie do SKA wkład niepieniężny (aport) w postaci aktywów. Jak wskazał Wnioskodawca, transakcja wniesienia wkładu w zależności od konkretnych składników majątku będzie dostawą towarów lub świadczeniem usług.

W definicji dostawy towarów i świadczenia usług sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług mieści się zatem wniesienie do innego podmiotu (spółki komandytowo-akcyjnej) wkładu niepieniężnego w postaci aktywów bowiem w zależności od konkretnych składników majątku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (dostawa towarów) lub do świadczenia, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych (świadczenie usług).

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie wkładu niepieniężnego do SKA w postaci aktywów spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, albo odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (w zależności od konkretnych składników majątku), a tym samym czynność ta stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, czynność ta uznawana jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów i świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem w formie akcji).

Aby jednak dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

W najbliższym czasie, Wnioskodawca planuje zostać akcjonariuszem SKA i w tym celu wniesie do SKA wkład niepieniężny (aport) w postaci składników majątku wchodzących w skład jego jednoosobowej działalności gospodarczej (Aktywów).

Dla potrzeb transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA, Aktywa zostaną wycenione przez rzeczoznawcę majątkowego w zakresie ich wartości rynkowej (ich wartość rynkowa nie będzie zawierać w sobie żadnych podatków, w tym również podatku VAT).

Ponadto, na potrzeby wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA biegły rewident wyda opinię na temat tzw. „wartości godziwej” przedmiotu wkładu niepieniężnego (aportu), która będzie podstawą ustalenia ceny emisyjnej akcji SKA, które w zamian za wkład niepieniężny (aport) obejmie Wnioskodawca.

Wartość nominalna akcje SKA będzie niższa od ich ceny emisyjnej.

Nadwyżka ceny emisyjnej ponad wartość nominalną akcji SKA zostanie odniesiona na jej kapitał zapasowy.

Transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Aktywów będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (w zależności od konkretnych składników majątku - jako dostawa towarów lub jako świadczenie usług). Wnioskodawca udokumentuj powyższą transakcję fakturą VAT.

Z wniosku wynika, że podstawę opodatkowania, w powyższej transakcji będzie stanowić wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma z tytułu tej transakcji, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Zapłatę w powyższej sytuacji stanowić będą akcje SKA o określonej wartości nominalnej.

Podstawę opodatkowania, w transakcji wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA będzie stanowić wartość nominalna akcji SKA pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Wnioskodawca oraz SKA są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Kwestie dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania unormowane zostały w art. 29a ustawy. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Podkreślić należy, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do Spółki komandytowo-akcyjnej składników majątku Wnioskodawcy w zamian za objęcie udziałów - zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy - jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu transakcji, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Wnioskodawca zatem określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą wartości nominalnej objętych akcji pomniejszoną o kwotę podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że przy transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowić będzie zapłatę jaką Wnioskodawca otrzyma w zamian za ten wkład niepieniężny (aport) a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej pomniejszonej o kwotę podatku, należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca we wniosku wskazał, że rozliczenie transakcji będzie przeprowadzone w następujący przykładowy sposób: wartość rynkowa Aktywów (ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego) będzie wynosić 100j i będzie wartością nieuwzględniającą żadnych podatków, w tym również podatku VAT.

Wartość godziwa ustalona przez biegłego rewidenta będzie wynosić 100j.

W związku z tym, cena emisyjna akcji SKA, jakie otrzyma Wnioskodawca w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci Aktywów będzie wynosić 100j (podstawą jej ustalenia jest bowiem wartość godziwa Aktywów określona przez biegłego rewidenta). Wartość nominalna akcji SKA będzie jednak niższa od ich ceny emisyjnej i będzie wynosić np. 10j. Nadwyżka ceny emisyjnej akcji SKA ponad ich wartość nominalną zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA.

Podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowić będzie zapłatę, a więc akcje SKA o określonej wartości nominalnej (10j) pomniejszone o kwotę podatku VAT (tj. l,87j).

Podatek należny, który Wnioskodawca odprowadzi do urzędu skarbowego wynosić będzie zatem 1,87j.

Odnosząc się do powyższego przykładu stwierdzić należy, że jak już uprzednio wskazano podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do spółki (SKA) Aktywów będzie wartość nominalna objętych akcji w zamian za wniesiony wkład niepieniężny pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Powyższą przykładową kalkulację rozliczenia transakcji wniesienia Aktywów jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowo-akcyjnej prezentującą zasadę rozliczenia omawianej transakcji, w której Wnioskodawca przyjął metodę wyliczenia kwoty podatku należnego „w stu” od wartości akcji, jakie Wnioskodawca obejmie w spółce należy uznać za prawidłową (przy założeniu, że kwota podatku nie zostanie Wnioskodawcy dopłacona przez nabywcę).

Zatem również przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego przykładowe rozliczenie transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do SKA jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w X., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała