Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.507.2018.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-28
Teza: skutki podatkowe otrzymania odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości pod realizację inwestycji drogowej
Słowa kluczowe: nieruchomości; odszkodowania; przychód; wywłaszczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2018 r. (data wpływu 07 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia otrzymała Decyzją Wojewody na podstawie art. 12 ust. 4a, 4f, 4g i ust. 5, art. 18 i art. 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jednolity Dz.U. z 2017 r. poz. 1496) oraz art. 132 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U z 2018 r. poz. 121) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2096) orzeczenie o: ustaleniu odszkodowania za prawo własności nieruchomości zabudowanej, oznaczonej jako działka nr 55/1 o pow. 0,1069 ha i działka nr 55/2 o pow. 0,0139 ha, stanowiącej własność Spółdzielni, objętych decyzją Wojewody z dnia 29 marca 2018 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pt: Budowa drogi ekspresowej Y.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a specustawy drogowej postępowanie odszkodowawcze za nieruchomości przejęte na własność Skarbu Państwa na podstawie decyzji na realizację inwestycji drogowej prowadzone jest przez organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie właściwym organem do prowadzenia postępowania w sprawie ustalenia odszkodowania za przedmiotową nieruchomość jest Wojewoda.

Na potrzeby niniejszego postępowania, uprawniony rzeczoznawca majątkowy sporządził operat szacunkowy określający wartość przedmiotowej nieruchomości na kwotę X zł.

W wycenie nieruchomości przez rzeczoznawcę w wartości rynkowej nieruchomości nie ma mowy aby do kwoty odszkodowania z tytułu wywłaszczenia (przyjęcia z mocy prawa) dodano kwotę należnego podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia od otrzymanego odszkodowania winna zapłacić podatek dochodowy od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z Ustawą o Podatku od Osób Prawnych rozdział 4 Zwolnienia przedmiotowe art. 17 ust. 1 wolne od podatku są:

54) przychody uzyskane z tytułu a) odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów (Dz.U z 2016r. poz. 1067 oraz z 2017 r. poz. 1566) w tym z tytułu wywłaszczenia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych otrzymania odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości – jest nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych odszkodowania uzyskanego przez Wnioskodawcę za wywłaszczenie nieruchomości na realizację inwestycji drogowej (budowa drogi ekspresowej Y). Zdaniem Wnioskodawcy uzyskane odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca wskazał art. 17 ust. 1 pkt 54 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jako przedmiot interpretacji.

Na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z póź. zm.- dalej updop) art. 7 ust. 1 wskazuje jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania. Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten, zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Odszkodowanie to szczególny rodzaj świadczenia, którego celem jest naprawienie szkody. Przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Oznacza to, że w tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.). Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody.

W przedmiotowej sprawie zdarzeniem, z którym związane jest odszkodowanie jest wywłaszczenie. Wywłaszczenie polega na pozbawieniu lub ograniczeniu służącego określonej osobie prawa rzeczowego do oznaczonej rzeczy na mocy indywidualnego aktu prawa.

Wywłaszczenie dotyczące nieruchomości uregulowane jest w rozdziale 4 działu III (art. 112-135) ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 121, dalej „ugn”). Unormowania te umożliwiają władzy publicznej ingerencję w cudzą własność przez ograniczenie lub pozbawienie własności nieruchomości, a także pozbawianie i ograniczanie innych praw do nieruchomości – użytkowania wieczystego i innych praw rzeczowych.

Wywłaszczenie dokonywane na podstawie ugn:

*   może dotyczyć tylko nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124 ust. 1b, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (art. 112 ust. 1);

*   cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112 ust. 3);

*   następuje w celu realizacji celu publicznego – jednego z celów wymienionych w art. 6 ugn lub celu publicznego określonego w odrębnych ustawach;

*   następuje tylko na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (art. 113 ust. 1 ugn).

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ugn, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Jak stanowi przepis art. 128 ust. 1 ugn, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1474, dalej „usz”).

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 usz, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 usz, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

*   własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

*   własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a usz).

Wnioskodawca otrzyma zatem, zgodnie z ww. przepisami Ustawy o CIT, przychód w formie odszkodowania w określonej kwocie. Zdarzenie to mieści się w ogólnym pojęciu przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

W art. 12 Ustawy o CIT, ustawodawca nie definiując pojęcia przychodu, zamieścił otwarty katalog zdarzeń stanowiących przychód podatkowy, wskazując, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT). Natomiast w art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT, określono rodzaje przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych, jednakże brak w nim wyłączenia z opodatkowania przychodu pochodzącego z odszkodowania.

Wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 17 ust. 1 pkt 54 lit. a updop, zgodnie z którym wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu (Dz. U. z 2016 r. poz. 1067 oraz z 2017 r. poz. 1566 dalej „u.s.z.o.r”), w tym z tytułu wywłaszczenia nieruchomości, nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania. Powołana w tym przepisie ustawa jak wynika z art. 1 określa szczególne zasady odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku powodzi, wiatru, osunięcia ziemi lub działania innego żywiołu, oraz zagospodarowania terenów oraz zasady i tryb nabywania nieruchomości w celu realizacji miejscowych planów odbudowy, w związku z osunięciem ziemi. Kwestia wywłaszczenia i odszkodowania uregulowana w tej ustawie związana jest z umożliwieniem odbudowy na obszarach innych niż objęte aktami prawa miejscowego, obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku osunięcia ziemi. Wówczas rada gminy może uchwalić miejscowy plan odbudowy obiektów budowlanych, zwany „miejscowym planem odbudowy” (art. 13d ust. 1 ). Zgodnie z art. 13f ust. 1 w terminie 14 dni od dnia wejścia w życie miejscowego planu odbudowy wójt, burmistrz albo prezydent miasta przekazuje właściwemu miejscowo staroście wykaz nieruchomości objętych miejscowym planem odbudowy, w odniesieniu do których istnieje konieczność wywłaszczenia na rzecz gminy w celu realizacji miejscowego planu odbudowy. Z tytułu wywłaszczenia nieruchomości, właścicielowi, użytkownikowi wieczystemu lub osobie, której przysługuje ograniczone prawo rzeczowe do nieruchomości, przysługuje odszkodowanie (art. 13f ust. 4 ).

Celem wprowadzenia wyżej powołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 54 lit. a updop są zwolnienia na mocy ustawy „powodziowej”. W związku z klęskami powodzi wiosną i latem 2010 r. wprowadzono na mocy ustawy z 6.08.2010 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 996) trzy grupy zwolnień z podatku dochodowego. Obowiązują one od 16.08.2010 r. Pierwszą grupę stanowią zwolnienia odszkodowań wypłacanych stosownie do przepisów ustawy o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu, w tym z tytułu wywłaszczenia nieruchomości. Jednym z odszkodowań, o których mowa, jest odszkodowanie, które podatnik może otrzymać w sytuacji, gdy korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe bądź istotnie ograniczone. Taka okoliczność wystąpi, gdy rada gminy na wniosek wójta, burmistrza albo prezydenta miasta wyznaczy w drodze aktu prawa miejscowego obszar, na którym obowiązuje zakaz budowy nowych budynków, odbudowy oraz rozbudowy, przebudowy i nadbudowy istniejących budynków, kierując się potrzebą zapewnienia bezpieczeństwa ludzi i mienia, a nieruchomość znajduje się w tym obszarze. Drugim rodzajem odszkodowania na mocy przepisów ustawy z 11.08.2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu (Dz.U. z 2016 r. poz. 1067 ze zm.) jest odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia nieruchomości dokonanego w związku z realizacją uchwalonego miejscowego planu odbudowy po wystąpieniu powodzi. Zwolnienie z podatku tego odszkodowania nie będzie miało miejsca, gdy właściciel nieruchomości nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania.

Drugą grupę zwolnień stanowią zwolnienia z opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części w trybie przepisów u.s.z.o.r. Zgodnie z art. 13c u.s.z.o.r. właściciel nieruchomości może zażądać wykupu nieruchomości lub jej części przez gminę, gdy znajdzie się ona na terenie, na którym będzie obowiązywał zakaz zabudowy. Obszar ten jest wyznaczany w drodze uchwały rady gminy na wniosek wójta, burmistrza lub prezydenta miasta. Zbycie nieruchomości w tym trybie korzysta ze zwolnienia. Trzecią grupą zwolnień wprowadzonych do u.s.z.o.r. na mocy ustawy „powodziowej" jest zwolnienie przychodu podatnika uzyskanego w wyniku zamiany nieruchomości dokonanej w trybie art. 13h u.s.z.o.r. Nieruchomość może znaleźć się po powodzi na obszarze, na którym obowiązuje zakaz zabudowy na mocy uchwały rady gminy (art. 13c u.s.z.o.r.) lub obowiązują szczególne warunki odbudowy opisane w art. 13a u.s.z.o.r. W takiej sytuacji właściciel może złożyć wniosek o zamianę tej nieruchomości na inną, stanowiącą własność gminy. Zgodnie z art. 13h u.s.z.o.r. w przypadku nierównej wartości zamienianych nieruchomości stosuje się dopłatę, której wysokość jest równa różnicy wartości zamienianych nieruchomości. Na wniosek osoby zainteresowanej rada gminy może w drodze uchwały odstąpić od obowiązku wniesienia dopłaty. W takiej sytuacji podatnik otrzymuje nieruchomość o wyższej wartości, jednak nie nalicza podatku dochodowego od zaniechanej przez gminę dopłaty.

W przedmiotowej sprawie nie chodzi o wywłaszczenie w celu realizacji miejscowego planu odbudowy obiektu zniszczonego lub uszkodzonego w wyniku osunięcia ziemi, lecz o wywłaszczenie w celu realizacji inwestycji drogowej (budowa drogi ekspresowej Y), które dokonywane jest na podstawie powołanej wyżej „specustawy drogowej”.

Reasumując, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych odszkodowanie otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu wywłaszczenia nieruchomości pod realizację inwestycji drogowej stanowi przychód podatkowy. Przychód ten nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 54 lit. a updop, tym samym podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Momentem uzyskania przychodu jest wynikający z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop dzień otrzymania odszkodowania.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.