Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.285.2021.3.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 1 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismami z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 17 czerwca 2021 r.) oraz z 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu 3 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

1 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”. Wniosek uzupełniono pismami z 17 czerwca 2021 r. oraz z 3 sierpnia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania i przedstawienie własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach swoich ustawowych zadań podjęła się działania polegającego na stworzeniu „(…)”. Centrum było zrealizowane w ramach umowy dofinansowania z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na latach 2014-2020.

Stworzenie centrum polegało na przeprowadzeniu modernizacji jednego z gminnych budynków oraz jego odpowiednim wyposażeniu w sprzęt umożliwiający przetwarzanie produktów rolnych. Z tytułu ponoszonych w ramach przedmiotowej inwestycji wydatków Gmina otrzymała faktury VAT zawierające podatek od towarów i usług. Po zakończeniu zadania obiekt będzie udostępniany różnym podmiotom – mieszkańcom, rolnikom, przetwórcom za odpłatnością. Ceny zostały ustalone w biznes planie i będą zawierały podatek VAT należny.

W uzupełnieniach do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Realizacja projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w ustawie z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713). Podejmując się stworzenia inkubatora Gmina przede wszystkim wykonuje zadanie z zakresu utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy) oraz z zakresu gospodarki nieruchomościami (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).
2.  Gmina będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi w ramach realizacji projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z tytułu udostępniania obiektu będzie wystawiana faktura VAT z naliczonym podatkiem należnym.
3.  W opisywanych okolicznościach przeznaczenie zakupionych towarów i usług nie będzie miało charakteru mieszanego. Będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
4.  Odpłatne udostępnienie obiektów różnym podmiotom będzie charakterem najbardziej zbliżone do umowy najmu.
5.  Udostępnienie obiektów różnym podmiotom będzie dokonywane na okres krótkoterminowy, liczony w godzinach lub najdłużej w dobach.
6.  Łącznie nakłady na realizację operacji wyniosły 566.038,30 zł brutto.
7.  Ceny za udostępnienie obiektów zostały ustalone przy założeniu, że w perspektywie 5 najbliższych lat mają one zapewnić zwrot z inwestycji. Założenie to oznacza, że Gmina w efekcie nie będzie uzyskiwała żadnego przysporzenia. Ewentualne przepływy finansowe realizowane w oparciu o przedmiotowe ceny miały zapewnić, co najwyżej, tylko pokrycie kosztów inwestycji. Założenie to zostało zmierzone i potwierdzone wskaźnikiem NPV, czyli w przypadku Wnioskodawcy nadwyżką zaktualizowanych przychodów netto nad poniesionymi nakładami początkowymi.
8.  Dla operacji nie został ustalony miesięczny czynsz, a także stały czynsz z tytułu wynajmu.
9.  Planowane wpływy z udostępnienia obiektu i urządzeń inkubatora będą miały marginalne znaczenie dla budżetu. Ich udział w całości dochodów budżetu będzie liczonych w setnych lub dziesiętnych procenta. 
10.  Nie ma możliwości ustalenia relacji procentowej do wartości inwestycji w stosunku rocznym. Ceny były kalkulowane dla okresu pięcioletniego zwrotu z inwestycji.
11.  Ceny dla operacji udostępnienia utworzonego centrum zostały ustalone na etapie tworzenia biznes planu dla projektu. Podstawowym założeniem dla tej kalkulacji było osiągniecie zrównoważonego poziomu zwrotu z inwestycji w wysokości 0 zł. Założenie to oznacza, że Gmina w efekcie nie będzie uzyskiwała żadnego przysporzenia. Ewentualne przepływy finansowe realizowane w oparciu o przedmiotowe ceny miały zapewnić, co najwyżej, tylko pokrycie kosztów inwestycji. Założenie to zostało zmierzone i potwierdzone wskaźnikiem NPV, czyli w przypadku Gminy nadwyżką zaktualizowanych przychodów netto nad poniesionymi nakładami początkowymi.
12.  Wysokość odpłatności za korzystanie z inkubatora ma zapewnić zwrot z inwestycji. Zgodnie z biznes planem zwrot ten ma nastąpić w okresie 5 lat.
13.  Wysokość cen za korzystanie z inkubatora była liczona przede wszystkim w odniesieniu do kosztów inwestycji oraz możliwego obłożenia (zapotrzebowania w dniach i godzinach).
14.  Udostępnienie obiektów będzie miało charakter krótkoterminowy.
15.  Gmina nie będzie wykorzystywała nabytych towarów i usług w celu realizacji projektu na własne potrzeby. Realizowane będą cele wyłącznie z projektu, czyli wynajem krótkoterminowy. Ponadto Gmina poinformowała, że nie będzie wykorzystywała majątku na inne potrzeby, poza tymi których dotyczy projekt – brak własnych potrzeb.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 17 czerwca 2021 r.).

Czy będzie miała możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie zakupionych towarów i usług wykorzystanych do realizacji projektu pn. „(…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym w piśmie z 17 czerwca 2021 r.), nie będzie on miał możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w cenie zakupu towarów i usług. Gmina przyjęła takie stanowisko w oparciu o brak rozliczenia przedmiotowej operacji w koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Gmina nie jest bowiem w ogóle podatnikiem tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1);
*   utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, będąca zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, podjęła się działania polegającego na stworzeniu „(…)”. Centrum było zrealizowane w ramach umowy dofinansowania z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na latach 2014-2020. Gmina wskazała, że realizacja projektu należy do jej zadań własnych.

Stworzenie centrum polegało na przeprowadzeniu modernizacji jednego z gminnych budynków oraz jego odpowiednim wyposażeniu w sprzęt umożliwiający przetwarzanie produktów rolnych. Z tytułu ponoszonych, w ramach przedmiotowej inwestycji wydatków, Gmina otrzymała faktury VAT zawierające podatek od towarów i usług.

Po zakończeniu zadania obiekt będzie udostępniany różnym podmiotom – mieszkańcom, rolnikom, przetwórcom za odpłatnością. Wobec tego Gmina będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi, w ramach realizacji projektu, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z tytułu udostępniania obiektu będzie wystawiana faktura VAT z naliczonym podatkiem należnym. Gmina nie będzie wykorzystywała nabytych towarów i usług na własne potrzeby. Zatem przeznaczenie zakupionych towarów i usług nie będzie miało charakteru mieszanego. Udostępnienie obiektów różnym podmiotom będzie dokonywane na okres krótkoterminowy, liczony w godzinach lub najdłużej w dobach. Łącznie nakłady na realizację operacji wyniosły 566.038,30 zł brutto. Wysokość odpłatności za korzystanie z inkubatora ma zapewnić zwrot z inwestycji. Zgodnie z biznes planem zwrot ten ma nastąpić w okresie 5 lat. Dla operacji nie został ustalony miesięczny czynsz, a także stały czynsz z tytułu wynajmu. Wysokość cen za korzystanie z inkubatora była liczona przede wszystkim w odniesieniu do kosztów inwestycji oraz możliwego obłożenia (zapotrzebowania w dniach i godzinach).

Na tle powyższego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług w związku z realizacją projektu.

Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca jest on zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu, dotyczącego stworzenia centrum przetwórstwa lokalnego, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina wskazała, że nie będzie wykorzystywała majątku na własne potrzeby. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Reasumując, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.