Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-126/15-4/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-07-21
Teza: Uznanie czynności odpłatnego udostępniania Infrastruktury w ramach umowy dzierżawy lub umowy przesyłu za czynność podlegającą opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; stawka; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 28 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępniania Infrastruktury w ramach umowy dzierżawy lub umowy przesyłu za czynność podlegającą opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępniania Infrastruktury w ramach umowy dzierżawy lub umowy przesyłu za czynność podlegającą opodatkowaniu oraz korekty podatku naliczonego i sposobu jej dokonania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 18 czerwca 2015 r.) w zakresie uiszczenia opłaty od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina i Miasto (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa szeroko pojętej Infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. W ramach realizacji przedmiotowych inwestycji Gmina występowała w charakterze inwestora. W szczególności, Gmina przeprowadziła w 2005 r. i w latach późniejszych inwestycje w zakresie budowy, rozbudowy i modernizacji sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej.

Na terenie Gminy funkcjonuje Zakład Gminy i Miasta Sp. z o.o. (dalej: „Z”, „Spółka”), będąca spółką prawa handlowego (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), która zgodnie ze swoim aktem założycielskim realizuje zadania m.in. w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Z realizuje swoje zadania poprzez administrowanie i zarządzanie mieniem komunalnym przekazanym przez Gminę i pobiera z tego tytułu pożytki m.in. w postaci opłat za dostawę wody i odprowadzanie ścieków.

Z jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Przy utworzeniu Spółka została wyposażona (w formie aportu rzeczowego) w majątek w postaci istniejącej na tamten moment (15 lipca 1993 r.) sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej. Później, co do zasady, zgodnie z dotychczasową praktyką Gminy, poszczególne odcinki Infrastruktury po ich wykonaniu i oddaniu do użytkowania były sukcesywnie, umownie przekazywane Z do nieodpłatnego użytkowania, na podstawie uchwał Rady Gminy i Miasta. Z zarządza przedmiotową Infrastrukturą, odpowiadając także m.in. za jej bieżące utrzymanie (np. drobne remonty). Jednocześnie Z był i jest wyłącznym beneficjentem dochodów z tytułu świadczonych przezeń usług dostaw wody i odprowadzania ścieków. Niemniej jednak, istnieją sytuacje, w których Z zarządza określoną częścią Infrastruktury, która księgowo znajduje się na stanie majątkowym Gminy.

Opisywana umowa dzierżawy Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej została zawarta w dniu 29 grudnia 2014 r., z którym to dniem umowa zyskała moc wiążącą.

Tym samym, na podstawie umowy dzierżawy część opisywanej Infrastruktury została odpłatnie udostępniona przez Gminę na rzecz Z oraz księgowo przekazana na stan majątkowy Spółki, która jako dzierżawca świadczy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bytowo-gospodarczych na rzecz mieszkańców.

Powyższe czynności, wykonywane przez Gminę na rzecz Spółki (tj. odpłatne udostępnianie części już istniejącej Infrastruktury), były/są/będą dokumentowane fakturami VAT. Sprzedaż z ww. tytułu Gmina ujmowała/ujmuje/będzie ujmowała w swych rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT Gmina wykazywała/wykazuje/będzie wykazywała w składanych do Urzędu Skarbowego deklaracjach VAT-7. Kwoty stanowiące wynagrodzenie za usługę dzierżawy opisywanej Infrastruktury stanowiły/stanowią/będą stanowić dochód Gminy.

Obecnie, zgodnie z załącznikiem nr 1 do zawartej umowy, dzierżawie z Gminy do Spółki podlegają jedynie te części Infrastruktury, które zostały już oddane do użytkowania, zgodnie z poniższym zestawieniem:


| Nazwa środka trwałego | Rok oddania do użytkowania 
| Sieć kanalizacji sanitarnej oraz odcinek sieci wodociągowej w ul. w | 2009 
| Sieć kanalizacji sanitarnej w ulicy oraz części ulicy i w; Odwiert studzienny w miejscowości o głębokości 73 mb wraz z obudową f150, orurowaniem i instalacją elektryczną | 2010 
| Wodociąg grupowy dla wschodniej części gminy wraz z modernizacją stancji uzdatniania wody – Etap II | 2011 
| Sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowej w m.; Sieć kanalizacji sanitarnej w ulicy, części ulicy. | 2012 
| Sieć kanalizacji sanitarnej w ulicy; Sieć wodociągowa dn. 110 PEHD w. | 2013 
| Sieć kanalizacji sanitarnej w ulicy. | 2014 

Część powstałej w latach poprzednich Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy zostanie najprawdopodobniej udostępniona Spółce na podstawie umowy dzierżawy (włączona do umowy dzierżawy) lub zostanie objęta odrębną umową przesyłu w późniejszym terminie. Opisywane mienie bowiem zostało dofinansowane ze źródeł zewnętrznych, które często przewidują obostrzenia dotyczące przekazania/zbycia tak wybudowanej Infrastruktury. W celu uniknięcia jakichkolwiek negatywnych konsekwencji wynikających z zawartych umów na dofinansowanie projektów wodno-kanalizacyjnych, Gmina planuje przekazać Infrastrukturę do Spółki po uzyskaniu zgód, jeżeli byłyby wymagane na takie działanie od instytucji, z których pozyskała dofinansowanie. Najprawdopodobniej Infrastruktura będąca przedmiotem niniejszego wniosku, zostanie włączona do umowy dzierżawy lub objęta odrębną umową przesyłu w 2015 r.

Ponadto, część inwestycji w Infrastrukturę wodno-kanalizacyjną jest obecnie realizowana lub będzie realizowana w przyszłości i może zostać udostępniona Spółce, na podstawie ww. umowy dzierżawy lub odrębnej umowy przesyłu.

Tym samym, Infrastruktura wodno-kanalizacyjna znajdująca się na terenie Gminy była/jest/będzie wykorzystywana następująco:

1.  została oddana do użytkowania oraz jest przedmiotem umowy dzierżawy;
2.  została oddana do użytkowania i nie jest obecnie przedmiotem umowy np. ze względu na przyznane dofinansowanie, lecz prawdopodobnie będzie włączona do umowy dzierżawy lub zostanie objęta odrębną umową przesyłu (jedynie ta część infrastruktury jest przedmiotem niniejszego wniosku);
3.  jest w trakcie realizacji lub będzie realizowana w przyszłości i nie została oddana do użytkowania, ale prawdopodobnie będzie przedmiotem umowy dzierżawy lub odrębnej umowy przesyłu.

Infrastruktura wodno-kanalizacyjna, o której mowa w punkcie 2, będąca przedmiotem niniejszego wniosku, dalej będzie zwana: „Infrastrukturą”.

Infrastruktura będzie odpłatnie udostępniona na rzecz Z w oparciu o umowę cywilnoprawną za wynagrodzeniem, np. umowę dzierżawy lub umowę przesyłu.

Zawarcie umowy przesyłu pomiędzy Gminą a Spółką skutkowałoby:

*   pozostawieniem Infrastruktury we władaniu Gminy,

*   Z świadczyłby usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bytowo-gospodarczych na rzecz mieszkańców,

*   jednocześnie Gmina zawarłaby ze Z umowę o świadczeniu na rzecz Z usługi przesyłu wody i ścieków bytowo-gospodarczych od urządzeń wodociągowych zarządzanych przez Z /od nieruchomości mieszkańców do przyłączy/urządzeń kanalizacyjnych znajdujących się na określonych nieruchomościach,

*   Z wykorzystywałby przedmiotowe usługi przesyłu (nabywane od Gminy) do świadczenia na rzecz mieszkańców usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Natomiast w przypadku zawarcia umowy dzierżawy, Infrastruktura zostałaby odpłatnie udostępniona przez Gminę na rzecz Z oraz księgowo przekazana na stan majątkowy Spółki, która jako dzierżawca świadczyłaby usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bytowo-gospodarczych na rzecz mieszkańców.

Poszczególne części Infrastruktury będącej przedmiotem niniejszego wniosku mają wartość początkową przekraczającą 15.000 zł i są traktowane dla celów księgowych jako oddzielne środki trwałe.

Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna stanowi budowlę w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz.1409).

Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego z faktur dot. budowy Infrastruktury, gdyż w pierwszej kolejności, Gmina pragnie uzyskać potwierdzenie prawidłowości ewentualnego dokonania odliczenia VAT przez tut. Organ.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku nr 1) Czy w odniesieniu do Infrastruktury, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, czynności wykonywane w ramach umowy cywilnoprawnej (np. umowy dzierżawy, umowy przesyłu) będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy

1.  (we wniosku 1) Czynności wykonywane w ramach ww. umowy cywilnoprawnej (np. umowy dzierżawy, umowy przesyłu) stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Uzasadnienie

(i) Gmina jako podatnik z tytułu świadczenia odpłatnej usługi dotyczącej Infrastruktury

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W świetle powyższych regulacji uznać zatem należy, iż w zakresie dokonywanych przez Gminę czynności cywilnoprawnych wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, nawet, gdy dotyczą one jej zadań własnych, Gmina posiada status podatnika VAT. Wykonując powyższe niezależnie od swoich celów i zadań, Gmina postępuje w sposób tożsamy do innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. W przypadku nieopodatkowania transakcji dokonywanych przez Gminę mogłoby to prowadzić do zaburzenia zasad konkurencji. W konsekwencji w odniesieniu do zawarcia ze Z umowy cywilnoprawnej, Gmina będzie występować w charakterze podatnika VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w wyroku z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

(ii) Opodatkowanie VAT usługi wykonywanej na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy dzierżawy lub przesyłu)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, iż świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Gmina na mocy umowy cywilnoprawnej udostępni Z Infrastrukturę do używania i pobierania pożytków, ponadto świadczenie dokonywane na podstawie umowy będzie czynnością odpłatną, ponieważ Z zobowiąże się płacić na rzecz Gminy określone w umowie wynagrodzenie. Z powyższego wynika, że włączenie Infrastruktury do umowy, wykreuje stosunek dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do oddania rzeczy do używania, będzie świadczenie Spółki, polegające na uiszczaniu wynagrodzenia. Skoro wynagrodzenie będzie stanowić obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to uznać należy, iż świadczenie Gminy na rzecz Spółki, na podstawie umowy będzie stanowić odpłatne świadczenie usług dla potrzeb VAT (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT) i czynność ta będzie opodatkowana VAT.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny zdaniem Gminy należy uznać, że czynności, wykonywane przez Gminę na rzecz Spółki (tj. odpłatne udostępnianie Infrastruktury na podstawie umowy cywilnoprawnej), na gruncie ustawy o VAT będzie stanowić świadczenie usług przez Gminę na rzecz Z, opodatkowane VAT.

Dlatego też stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT, Gmina powinna opodatkować VAT świadczone przez nią usługi na podstawie umowy w odniesieniu do przedmiotowej Infrastruktury. Do świadczonych usług znajdzie zastosowanie standardowa stawka VAT, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a ust. 1 ustawy o VAT, czyli stawka 23%. Zdaniem Gminy usługi takie nie korzystają ze zwolnienia z VAT.

Reasumując, czynności wykonywane w ramach ww. umowy cywilnoprawnej (np. umowy dzierżawy, umowy przesyłu) stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Zaznacza się, iż zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są natomiast podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa szeroko pojętej Infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy. W szczególności, Gmina przeprowadziła w 2005 r. i w latach późniejszych inwestycje w zakresie budowy, rozbudowy i modernizacji sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej. Na terenie Gminy funkcjonuje Zakład Gminy i Miasta Sp. z o.o. (dalej: „Z”, „Spółka”), będąca spółką prawa handlowego (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), która zgodnie ze swoim aktem założycielskim realizuje zadania m.in. w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Z realizuje swoje zadania poprzez administrowanie i zarządzanie mieniem komunalnym przekazanym przez Gminę i pobiera z tego tytułu pożytki m.in. w postaci opłat za dostawę wody i odprowadzanie ścieków. Z jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Przy utworzeniu Spółka została wyposażona (w formie aportu rzeczowego) w majątek w postaci istniejącej na tamten moment (15 lipca 1993 r.) sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej. Później, co do zasady, zgodnie z dotychczasową praktyką Gminy, poszczególne odcinki Infrastruktury po ich wykonaniu i oddaniu do użytkowania były sukcesywnie, umownie przekazywane Z do nieodpłatnego użytkowania, na podstawie uchwał Rady Gminy i Miasta. Z zarządza przedmiotową Infrastrukturą, odpowiadając także m.in. za jej bieżące utrzymanie (np. drobne remonty). Jednocześnie Z był i jest wyłącznym beneficjentem dochodów z tytułu świadczonych przezeń usług dostaw wody i odprowadzania ścieków. Niemniej jednak, istnieją sytuacje, w których Z zarządza określoną częścią Infrastruktury, która księgowo znajduje się na stanie majątkowym Gminy. Opisywana umowa dzierżawy Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej została zawarta w dniu 29 grudnia 2014 r., z którym to dniem umowa zyskała moc wiążącą. Tym samym, na podstawie umowy dzierżawy część opisywanej Infrastruktury została odpłatnie udostępniona przez Gminę na rzecz Z oraz księgowo przekazana na stan majątkowy Spółki, która jako dzierżawca świadczy usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków bytowo-gospodarczych na rzecz mieszkańców. Najprawdopodobniej Infrastruktura będąca przedmiotem niniejszego wniosku, zostanie włączona do umowy dzierżawy lub objęta odrębną umową przesyłu w 2015 r. Ponadto, część inwestycji w Infrastrukturę wodno-kanalizacyjną jest obecnie realizowana lub będzie realizowana w przyszłości i może zostać udostępniona Spółce, na podstawie ww. umowy dzierżawy lub odrębnej umowy przesyłu. Infrastruktura będzie odpłatnie udostępniona na rzecz Z w oparciu o umowę cywilnoprawną za wynagrodzeniem, np. umowę dzierżawy lub umowę przesyłu. Powyższe czynności, wykonywane przez Gminę na rzecz Spółki (tj. odpłatne udostępnianie części już istniejącej Infrastruktury), były/są/będą dokumentowane fakturami VAT. Sprzedaż z ww. tytułu Gmina ujmowała/ujmuje/będzie ujmowała w swych rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT Gmina wykazywała/wykazuje/będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7. Kwoty stanowiące wynagrodzenie za usługę dzierżawy opisywanej Infrastruktury stanowiły/stanowią/będą stanowić dochód Gminy.

W powyżej przedstawionym opisie sprawy Gmina przedstawiła części Infrastruktury, które podlegają dzierżawie na rzecz Spółki.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w analizowanej sprawie najistotniejszym elementem, który decyduje o opodatkowaniu czynności polegającej na dzierżawie Infrastruktury (czynności wykonywanych w ramach umowy przesyłu) jest to, czy czynność ta jest wykonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej. Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Gmina zamierza odpłatnie udostępniać przedmiotową Infrastrukturę na podstawie umowy dzierżawy lub przesyłu Z.

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), dalej k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W myśl natomiast § 2 powołanego przepisu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Stosownie do treści art. 694 k.c., do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie.

Jak wynika zatem z cywilistycznych definicji, dzierżawa ma charakter zobowiązaniowy. Dzierżawca otrzymuje określoną rzecz do używania i pobierania pożytków, a wydzierżawiający umówioną kwotę czynszu.

Odnośnie natomiast odpłatnego świadczenia usług udostępnienia Infrastruktury na podstawie zawartej odrębnej umowy przesyłu, należy stwierdzić, że ww. czynność będzie czynnością cywilnoprawną.

Zatem Gmina w tym zakresie nie będzie działała jako organ władzy publicznej. Nie może więc do ww. czynności zastosować wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zarówno dzierżawa, jak i udostępnienie infrastruktury na podstawie umowy przesyłu wpisują się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego należy wskazać, iż Gmina świadcząc usługi odpłatnego udostępniania Infrastruktury będzie dla tej czynności działała jako podatnik podatku VAT. Zatem świadczone przez Gminę usługi odpłatnego udostępniania (dzierżawy/udostępnienia Infrastruktury na podstawie zawartej odrębnej umowy przesyłu) Infrastruktury, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia ani preferencyjnych stawek dla usług dzierżawy przedmiotowej infrastruktury. Również ww. przepisy nie przewidują zwolnienia ani preferencyjnych stawek dla usług odpłatnego udostępnienia Infrastruktury przez Gminę Spółce w ramach odrębnej umowy przesyłu.

Mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie Infrastruktury przez Gminę Spółce w ramach umowy dzierżawy lub odrębnej umowy przesyłu będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępniania Infrastruktury w ramach umowy dzierżawy lub umowy przesyłu za czynność podlegającą opodatkowaniu. Natomiast wniosek w zakresie korekty podatku naliczonego i sposobu jej dokonania zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.