Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-306/10/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-27
Teza: 1. „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi w świetle podatku VAT są usługami świadczonymi na nieruchomościach i tym samym stosownie do zapisów art. 28e Ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem opodatkowania jest miejsce położenia nieruchomości, tj. Polska? 2. Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi w świetle podatku VAT są usługami świadczonymi na ruchomościach i tym samym stosownie do zapisów art. 28b ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług miejscem opodatkowania jest miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, tj.: Włochy? 3. Czy stosownie do zapisów art. 28b ust 2 ustawy o VAT w przypadku posługiwania się przez firmę włoską polskim numerem identyfikacji podatkowej nadanym na potrzeby prowadzenia działalności w naszym kraju (przy czym Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą, czy działalność tę może traktować jako stałe miejsce prowadzenia działalności), bez znaczenia jest czy świadczenie usług odbywa się na nieruchomościach, czy też na majątku ruchomym - miejscem opodatkowania podatkiem VAT będzie Polska? 4. Jak ma postąpić Wnioskodawca w przypadku, gdy wiążące indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez odpowiednie organy podatkowe każdej ze stron (polska i włoska) wydadzą odmienne decyzje w przedmiotowej sprawie?”
Słowa kluczowe: usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2010r. (data wpływu 6 maja 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2010r. (data wpływu 2 lipca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia charakteru świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako związanych z nieruchomościami – **jest prawidłowe**,
*   skutków podatkowych posiadania przez usługobiorcę oddziału na terytorium Polski – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia charakteru świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako związanych z nieruchomościami,
*   skutków podatkowych posiadania przez usługobiorcę oddziału na terytorium Polski.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 czerwca 2010r. (data wpływu 2 lipca 2010r.), będącym odpowiedzią na telefoniczne wezwanie tut. organu z dnia 30 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (usługodawca) współpracuje z włoską firmą (usługobiorca) zarejestrowaną na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, posługującą się NIP-em VAT UE. Firma posiada również polski numer identyfikacji podatkowej.

Współpraca realizowana jest w Polsce na terenie Huty w oparciu o zamówienie, w którym ustalono wynagrodzenie w walucie obcej (EUR), po cenie jednostkowej za każdą przepracowaną roboczogodzinę w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc).

Na podstawie protokołu odbioru robót, zatwierdzonego i podpisanego przez obie strony, dokumentującego przepracowane godziny za dany miesiąc, Wnioskodawca wystawia faktury VAT wraz z podatkiem VAT w wysokości 22%.

Wszystkie świadczone usługi wykonywane są na nowo wybudowanych ciągach walcowniczych oraz ciągłego odlewania stali mieszczących się w halach przemysłowych. Powyższe linie technologiczne zostały zamontowane w terminie wcześniejszym przez inne firmy montażowe, wobec czego prace Wnioskodawcy mają charakter pomocniczy, uzupełniający i naprawczy mające na celu przyśpieszenie uruchomienia nowych linii technologicznych. Przykładowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegają na:

*   uzupełnianiu uszkodzonych powłok malarskich;
*   regulacji elementów maszyn (zasprzęglęnia);
*   uzupełnianiu poprzez wykonawstwo i montaż brakujących niezbędnych elementów wyposażenia urządzeń;
*   wykonaniu poprawek i uzupełnień w instalacjach energetycznych i hydraulicznych.

Wszystkie prace Wnioskodawcy dotyczą urządzeń i maszyn będących częścią składową linii technologicznych. Poszczególne maszyny, urządzenia oraz konstrukcje im towarzyszące (samotoki, przesuwacze, prostownice, nożyce, walcarki, maszyny odlewnicze, przejścia, schody, wzmocnienia, itp.) zamontowane są na fundamentach i przymocowane do nich kotwami i śrubami fundamentowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi w świetle podatku VAT są usługami świadczonymi na nieruchomościach i tym samym stosownie do zapisów art. 28e Ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem opodatkowania jest miejsce położenia nieruchomości, tj. Polska?
2.  Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi w świetle podatku VAT są usługami świadczonymi na ruchomościach i tym samym stosownie do zapisów art. 28b ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług miejscem opodatkowania jest miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, tj.: Włochy?
3.  Czy stosownie do zapisów art. 28b ust 2 ustawy o VAT w przypadku posługiwania się przez firmę włoską polskim numerem identyfikacji podatkowej nadanym na potrzeby prowadzenia działalności w naszym kraju (przy czym Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą, czy działalność tę może traktować jako stałe miejsce prowadzenia działalności), bez znaczenia jest czy świadczenie usług odbywa się na nieruchomościach, czy też na majątku ruchomym - miejscem opodatkowania podatkiem VAT będzie Polska?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na terenie Huty w świetle podatku VAT są usługami świadczonymi na nieruchomościach i tym samym stosownie do zapisów art. 28e Ustawy o podatku od towarów i usług, świadczone usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 22%.

Wnioskodawca jednakże zauważył, że nie jest w pełni przekonany do swojego stanowiska, oraz nadmienił, iż włoski kontrahent stanowczo i z pełnym przekonaniem zajmuje zupełnie odmienne stanowisko traktując świadczone na jego rzecz usługi, jako usługi wykonywane na ruchomościach i tym samym oczekuje od Wnioskodawcy faktur VAT ze stawką NP. tj.: niepodlegające opodatkowaniu w Polsce, lecz według siedziby usługobiorcy, tj. we Włoszech.

Powyższe stanowisko kontrahent uzasadnia tym, iż usługi Wnioskodawcy świadczone są na urządzeniach, które stanowią majątek ruchomy i nie są całkowicie na trwałe związane z gruntem, gdyż mogą w przyszłości zostać bezproblemowo zdemontowane i przeniesione w inne miejsce.

Stanowisko kontrahenta uwiarygodnia fakt, iż to właśnie jego firma opracowała kompleksowy projekt budowy nowych linii technologicznych wraz z generalnym wykonawstwem jak również to on jest producentem i dostawcą urządzeń, o których mowa powyżej.

Nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż włoski kontrahent od lat jest strategicznym zleceniodawcą Wnioskodawcy i to właśnie dzięki tej współpracy Wnioskodawca ma zdolność przetrwania w dobie trwającego kryzysu. Ponadto Wnioskodawca posiada informację, że zleceniodawca zamierza wstrzymać Wnioskodawcy płatności dotyczące wykonanych prac począwszy od daty wejścia w życie nowelizacji ustawy o VAT, do czasu rozwiązania problemu na gruncie podatku VAT. Wobec powyższego Wnioskodawcy niezmiernie zależy na możliwie najszybszym rozwiązaniu przedmiotowej sprawy, gdyż niebawem może zacząć tracić płynność finansową.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 30 czerwca 2010r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż jego zdaniem, w przypadku posługiwania się przez włoskiego kontrahenta polskim numerem identyfikacji podatkowej skutkować będzie miejscem opodatkowania podatkiem VAT w Polsce, jednakże tylko w przypadku gdy na potrzeby prowadzonej działalności w kraju kontrahent włoski otworzy oddział wraz z określonym adresem siedziby oddziału na terytorium Polski. Natomiast w przypadku posiadania polskiego numeru identyfikacji podatkowej zarejestrowanego tylko i wyłącznie na potrzeby przedstawicielstwa włoskiego kontrahenta w Polsce (bez wskazania siedziby na terytorium Polski) – wówczas miejscem opodatkowania będą Włochy.

Ponadto Wnioskodawca uważa, iż winien się zastosować do polskiej interpretacji indywidualnej w przypadku, gdy wiążące indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez odpowiednie organy podatkowe każdej ze stron (polska i włoska) wydadzą odmienne decyzje w przedmiotowej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

***   w zakresie ustalenia charakteru świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako związanych z nieruchomościami – za prawidłowe,***   **w zakresie skutków podatkowych posiadania przez usługobiorcę oddziału na terytorium Polski – za nieprawidłowe.**

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W celu określenia, czy konkretne usługi, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. Generalne zasady wyrażone obecnie w art. 28b ust. 1 i 28c ust. 1 ustawy o VAT, różnicują sposób określenia miejsca świadczenia usług w zależności od tego, na czyją rzecz są one świadczone.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, od którego ustawodawca rozpoczął Rozdział 3 – „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” na potrzeby tego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższa definicja nie uzależnia posiadania statusu podatnika od miejsca wykonywania działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, dlatego też przyjąć należy, iż obejmuje ona swoim zasięgiem również podmioty wykonujące działalność uznawaną za działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Miejscem siedziby przedsiębiorstwa podatnika jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem i gdzie wykonywane są zasadnicze funkcje jej naczelnego zarządu. Siedzibę usługobiorcy należy ustalić na podstawie jego dokumentów zgłoszeniowych (rejestracyjnych) VAT.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest dowolne miejsce o minimalnych rozmiarach i posiadające stale dostępne zasoby kadrowe i techniczne wystarczające do otrzymywania i wykorzystywania świadczonych usług.

Ponadto zgodnie z art. 28b ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Stosownie zaś do art. 28c ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) VI Dyrektywy wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Rozwijając powyższą myśl, należy uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

W tym miejscu należy podkreślić jednak, że reguła artykułu 47 Dyrektywy ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością.

Jak widać, polska ustawa o VAT dokonała właściwej implementacji przepisów wspólnotowych. Należy pamiętać, że stosownie do Dyrektywy podatek ten nakładany jest zgodnie z zasadą terytorialnej suwerenności podatkowej, która powoduje opodatkowanie w kraju ich rzeczywistej konsumpcji, a więc wskazane w przepisie art. 28a do 28o ustawy o VAT rozwiązania mają zagwarantować uniknięcie przypadków braku opodatkowania lub podwójnego nałożenia podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (usługodawca) współpracuje z włoską firmą (usługobiorca) zarejestrowaną na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, posługującą się NIP-em VAT UE. Firma posiada również polski numer identyfikacji podatkowej.

Współpraca realizowana jest w Polsce na terenie Huty w oparciu o zamówienie, w którym ustalono wynagrodzenie w walucie obcej (EUR), po cenie jednostkowej za każdą przepracowaną roboczogodzinę w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc).

Na podstawie protokołu odbioru robót, zatwierdzonego i podpisanego przez obie strony, dokumentującego przepracowane godziny za dany miesiąc, Wnioskodawca wystawia faktury VAT wraz z podatkiem VAT w wysokości 22%.

Wszystkie świadczone usługi wykonywane są na nowo wybudowanych ciągach walcowniczych oraz ciągłego odlewania stali mieszczących się w halach przemysłowych. Powyższe linie technologiczne zostały zamontowane w terminie wcześniejszym przez inne firmy montażowe, wobec czego prace Wnioskodawcy mają charakter pomocniczy, uzupełniający i naprawczy mające na celu przyśpieszenie uruchomienia nowych linii technologicznych. Przykładowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegają na:

1.  uzupełnianiu uszkodzonych powłok malarskich;
2.  regulacji elementów maszyn (zasprzęglęnia);
3.  uzupełnianiu poprzez wykonawstwo i montaż brakujących niezbędnych elementów wyposażenia urządzeń;
4.  wykonaniu poprawek i uzupełnień w instalacjach energetycznych i hydraulicznych.

Wszystkie prace Wnioskodawcy dotyczą urządzeń i maszyn będących częścią składową linii technologicznych. Poszczególne maszyny, urządzenia oraz konstrukcje im towarzyszące (samotoki, przesuwacze, prostownice, nożyce, walcarki, maszyny odlewnicze, przejścia, schody, wzmocnienia, itp.) zamontowane są na fundamentach i przymocowane do nich kotwami i śrubami fundamentowymi.v

W tym miejscu należy rozważyć, co należy rozumieć przez nieruchomość, jak też jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o VAT wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego.

I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie zaś do art. 47 § Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenia będzie miało określenie rzeczy składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie (M. Bednarek, Mienie, Zakamycze, Kraków 1997) „dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało,
3.  charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Do zdefiniowania części składowych użyto elastycznych (nieostrych) kryteriów; decydujące znaczenie mają kryteria gospodarcze oraz zapatrywania przyjęte w obrocie.”

Natomiast jak zauważa W. J. Katner, Kodeks cywilny, Część ogólna, Komentarz, LEX, 2009: „O występowaniu części składowej w rozumieniu prawnym decydują przede wszystkim okoliczności obiektywne: połączenie z rzeczą musi mieć charakter fizyczny, materialny. Może być to połączenie dosyć luźne, byle były spełnione przesłanki określone w art. 47 § 2, to znaczy odłączenie powodowało wymienione tam skutki co do uszkodzenia lub istotnej zmiany całości lub części składowej (przedmiotu odłączonego). Nie ma znaczenia, czy połączenie z rzeczą nastąpiło jednocześnie z powstaniem rzeczy, czy też później, czy wynikało z powodów naturalnych (zob. wyrok SN z dnia 14 sierpnia 1967r., I CR 54/67, OSNC 1968, nr 4, poz. 68), czy było skutkiem działalności człowieka, czy była wola połączenia ze strony osoby, która tego dokonała, czy też nastąpiło to mimo woli tej osoby, aby pozostawić składniki rzeczy jako samodzielne przedmioty obrotu”.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Artykuł 48 odnosi się tylko do nieruchomości gruntowych i stwierdza, że nie są odrębnymi nieruchomościami, a tylko częściami składowymi gruntu budynki i inne urządzenia trwale z tym gruntem związane. Jest to zaakceptowanie przez ustawodawcę zasady "wszystko, co na gruncie, przynależy do gruntu" (superficies solo cedit). Ustawodawca jeszcze raz powraca do tej zasady w art. 191 Kodeksu cywilnego, stanowiąc w nim swoiste sprzężenie zwrotne dla stosunków prawnorzeczowych: "własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową".

W art. 48 jest wyliczenie przykładowe "w szczególności", z tym że wymienia się najczęściej występujące na gruncie budynki, a więc ze swojej natury samoistne rzeczy, i to nieruchomości oraz "inne urządzenia". Mianem urządzeń ustawodawca nazwał ogólnie wszystkie inne naniesienia człowieka, które nie są drzewami i roślinami. Zatem „wszystko to”, co sztucznie lub naturalnie zostało trwale związane z gruntem stanowi część składową gruntu.

Zauważyć należy, iż trwałe związanie z gruntem nie występuje, gdy połączenie następuje w celu przemijającego użytku, nawet gdyby było fizycznie (technicznie) trwałe, bo takie rozumienie części składowej wyklucza art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego. Wszelka tymczasowość budynków lub innych urządzeń też wyklucza trwałe związanie z gruntem, np. typowe baraki do składowania materiałów, tzw. pakamery, barakowozy itp. Jeśli jednak są to budynki hotelowe dla personelu, pawilony biurowe itp., nawet na płytkich fundamentach, z instalacjami wodociągowymi i kanalizacyjnymi, liniami elektrycznymi itd., których postawienie na kilka lat wynika z wielkości inwestycji, to może zostać zachowana przesłanka "trwałego związania z gruntem". Pewną wskazówkę, że z reguły brak takim obiektom trwałego związania z gruntem, stanowią przepisy prawa budowlanego, znające pojęcie tymczasowych obiektów budowlanych.

Stosownie do art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez cześć składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

*   fizykalno-przestrzennej,
*   funkcjonalnej (gospodarczej)

wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

A zatem przedmiotowe ciągi walcownicze oraz ciągi odlewania stali stanowią część składową nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, gdyż zdaniem tut. organu ich usunięcie z Huty doprowadziłoby do zerwani ww. więzi. Albowiem doszłoby do zerwania połączenia z rzeczą nadrzędną o charakterze fizycznym, materialnym. Ponadto odłączenie uniemożliwiłoby pełnienie funkcji do jakiej zostały stworzone jak też uniemożliwiłoby pełnienie istotnych funkcji określonej dla Huty, czyli doszłoby do zerwania więzi funkcjonalnej. Tym samym zdaniem tut. organu, są tutaj spełnione przesłanki określone w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego pozwalające uznać przedmiotowe urządzenia za rzecz składową nieruchomości.

Tym samym stwierdzić należy, iż w świetle powyżej powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią usług świadczonych na majątku ruchomym.

Ponadto Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

PKOB grupuje obiekty budowlane w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Budynki – w rozumieniu PKOB – to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Natomiast Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W Sekcji 2 PKOB „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej” w Dziale 23 „Kompleksowe budowle na terenach przemysłowych” znajduje się Grupa 230, zawierająca kompleksowe obiekty budowlane przemysłowe (elektrownie, rafinerie itp.), które nie mają formy budynku, w tym również Klasę 2304 „Zakłady przemysłu ciężkiego, gdzie indziej nie sklasyfikowane” obejmującą budowle będące częścią terenów zakładów przemysłu ciężkiego, takie jak wielkie piece, walcownie, odlewnie itp.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, iż skoro pojedyncze walcownie i odlewnie ze względu na swój szczególny charakter stanowią obiekty inżynierii lądowej, to zasadnym wydaje się być uznanie za taki obiekt również ciągu walcowniczego oraz ciągu odlewania stali – przy czym należy podkreślić, iż tut. Organ nie dokonuje klasyfikacji przedmiotowych obiektów wg PKOB, lecz jedynie wskazuje na pewną analogię.

A zatem również w świetle PKOB, usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie stanowią usług świadczonych na majątku ruchomym.

Należy również wskazać, iż przedmiotowe ciągi walcownicze oraz ciągi odlewania stali nie spełniają kryterium łatwego demontażu i przeniesienia w inne miejsce, gdyż ich konstrukcja, przeznaczenie i względy bezpieczeństwa wymagają trwałego związania z gruntem.

Przytwierdzenie ciągów walcowniczych oraz ciągów odlewania stali do fundamentów kotwami i śrubami fundamentowymi nie różni się pod względem funkcjonalnym od umieszczenia tych urządzeń w betonie. W obu przypadkach zastosowana technologia, materiały i sposób wykonania ciągów technologicznych są bardzo zbliżone. O tym, czy określony obiekt jest trwale związany z gruntem, czy też nie, nie świadczy sposób, w jaki obiekt został zagłębiony w gruncie, istotna jest natomiast masa całkowita obiektu, jego rozmiary oraz inne parametry, które wymagają trwałego związania z gruntem. Ciągi walcownicze oraz ciągi odlewania stali stanowią konstrukcje na tyle trwałe i związane z gruntem, iż niemożliwe jest ich samoistne przesunięcie w inne miejsce.

Należy podkreślić, iż na powyższe nie wpływa możliwość przeniesienia ww. ciągów w inne miejsce, gdyż nowoczesna technologia umożliwia relokację nie tylko samych urządzeń przemysłowych ale również całych zakładów poprzez ich demontaż, transport i montaż w nowej lokalizacji.

W przedmiotowej sprawie należy również podkreślić, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę można przyporządkować do jednej, konkretnej nieruchomości, ponieważ, jak wynika z wniosku, są one świadczone dla ciągów technologicznych po ich uprzednim osadzeniu w gruncie. Przedmiotowe usługi nie są wykonywane na maszynach, urządzeniach oraz konstrukcjach im towarzyszących we wcześniejszych fazach, kiedy nie są one jeszcze związane z gruntem w sposób trwały.

Analizując przedstawiony opis stanu faktycznego na gruncie powołanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę dotyczą konkretnej nieruchomości.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na terenie Huty w świetle podatku VAT są usługami świadczonymi na nieruchomościach i tym samym stosownie do zapisów art. 28e Ustawy o podatku od towarów i usług, podlegają opodatkowaniu w Polsce z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 22% należało uznać za prawidłowe.

Jak wskazano w powyższej części niniejszej interpretacji, miejscem świadczenia usług, jest co do zasady, miejsce, gdzie usługobiorca będący podatnikiem posiada swoją siedzibę. W przypadku, kiedy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które jest jednak inne niż miejsce jego siedziby, miejscem świadczenia usług jest właśnie to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, ich katalog obejmuje m.in. usługi związane z nieruchomościami.

Usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane i gdzie ma siedzibę usługobiorca. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Tym samym dla usług związanych z nieruchomościami bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy zleceniodawca posiada zarówno siedzibę jak i stałe miejsce prowadzenia działalności w tym samym kraju, czy też usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności kontrahenta w miejscu innym, niż miejsce, gdzie kontrahent posiada siedzibę. Nie ma również znaczenia w obecnym stanie prawnym kwestia posługiwania się przez kontrahenta polskim numerem identyfikacji podatkowej nadanym na potrzeby prowadzenia działalności w Polsce. A zatem w odniesieniu do usług związanych z nieruchomościami, stanowisko Wnioskodawcy, iż posługiwanie się przez włoskiego kontrahenta polskim numerem identyfikacji podatkowej skutkować będzie miejscem opodatkowania podatkiem VAT w Polsce, jednakże tylko w przypadku gdy na potrzeby prowadzonej działalności w kraju kontrahent włoski otworzy oddział wraz z określonym adresem siedziby oddziału na terytorium Polski, natomiast w przypadku posiadania polskiego numeru identyfikacji podatkowej zarejestrowanego tylko i wyłącznie na potrzeby przedstawicielstwa włoskiego kontrahenta w Polsce (bez wskazania siedziby na terytorium Polski) – wówczas miejscem opodatkowania będą Włochy, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy przy tym zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Tym samym tut. Organ jest zobligowany do dokonania oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, iż przedmiotowe usługi są usługami związanymi z nieruchomościami.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w zakresie:

*   ustalenia charakteru świadczonych przez Wnioskodawcę usług jako związanych z nieruchomościami – za prawidłowe,
*   skutków podatkowych posiadania przez usługobiorcę oddziału na terytorium Polski – za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 2 i 3. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.