Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-460/15-3/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-26
Teza: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w odniesieniu do pożyczek otrzymanych przez Spółkę przed dniem 1 stycznia 2015 roku, skutkiem wyboru Metody alternatywnej w trybie art. 15c ust. 1 lub ust. 12 będzie konieczność stosowania zasad wynikającej z tej metody do odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotu I., natomiast do odsetek od pożyczki od podmiotu E. zasady Metody alternatywnej nie będą miały zastosowania? 2. Czy 30 dniowy termin na dokonanie wyboru Metody alternatywnej, o którym mowa w art. 15c ust. 12 CIT, należy liczyć jedynie od momentu zawarcia pierwszej w danym roku podatkowym pożyczki z podmiotem powiązanym kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku, czy też możliwe jest dokonanie wyboru przedmiotowej metody w terminie 30 dni od zawarcia każdej kolejnej pożyczki, pod warunkiem nie stosowania przez Spółkę do dnia otrzymania tych pożyczek ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 CIT? 3. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że odsetki od pożyczki niezaliczone na podstawie art. 15c ust. 2-5 ustawy o CIT w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów będą podlegały zaliczeniu do kosztów w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych zgodnie z art. 15c ust. 6 ustawy o CIT, na tej zasadzie, że odsetki niezaliczone w danym roku podatkowym będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w kolejnym roku w pierwszej kolejności, a zatem przed odsetkami podlegającymi zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w tym kolejnym roku, zgodnie z datą zapłaty (tzw. zasada F., „pierwsze weszło pierwsze wyszło”)? 4. Przy założeniu, że Metoda alternatywna nie zostanie przez Spółkę wybrana, czy w przypadku dokonania cesji umowy pożyczki zawartej przed dniem 1 stycznia 2015 roku, wskutek której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. I. zastąpi podmiot E., Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku? 5. Przy założeniu, że Metoda alternatywna nie zostanie przez Spółkę wybrana, czy w przypadku zmiany umowy pożyczki, której kwota została Spółce przekazana przed dniem 1 stycznia 2015 roku, polegającej na zmianie oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku?
Słowa kluczowe: cesja; kapitalizacja-cienka kapitalizacja; metoda; odsetki; podmiot; pożyczka; wierzyciel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  ustalenia, czy w odniesieniu do pożyczek otrzymanych przez Spółkę przed 1 stycznia 2015 r., skutkiem wyboru Metody alternatywnej konieczne jest stosowanie zasad wynikających z tej metody do odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotu I., natomiast do odsetek otrzymanych od podmiotu E. zasady Metody alternatywnej nie mają zastosowania (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe;**
2.  możliwości wyboru Metody alternatywnej w trybie przewidzianym w art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe;**
3.  sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek niezaliczonych do kosztów na podstawie art. 15c ust. 2-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe;**
4.  ustalenia, czy w przypadku dokonania cesji umowy pożyczki zawartej przed 1 stycznia 2015 r., wskutek której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. I. zastąpi podmiot E., Spółka zobowiązana będzie stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 roku (pytanie nr 4) – **jest prawidłowe;**
5.  ustalenia, czy w przypadku zmiany umowy pożyczki, której kwota została Spółce przekazana przed 1 stycznia 2015 r., polegającej na zmianie oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu przed dniem 1 stycznia 2015 r.(pytanie nr 5) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

V. SA (dalej „V. lub „Spółka”) należy do Grupy V. w Polsce, a ta do międzynarodowej Grupy V. Większościowym właścicielem Spółki jest spółka V. - spółka matka (dalej: I.). Do Grupy V. należy również francuska spółka V. (dalej: E.), która zajmuje się udzielaniem pożyczek dla spółek z Grupy V., w tym Spółki. Zarówno I. jak i E. są dla Spółki podmiotami powiązanymi kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku, jednakże tylko I. jest dla Spółki podmiotem powiązanym kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 roku. V. przyjęła, iż rokiem podatkowym dla Spółki pozostaje rok kalendarzowy.

Przed dniem 31 grudnia 2014 roku Spółka zaciągnęła pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b CIT od obydwu wskazanych powyżej podmiotów tj. I. i E.. Pożyczki te zostały przekazane na rachunek Spółki do dnia 31 grudnia 2014 roku.

Spółka planuje zaciągnięcie kolejnych pożyczek w rozumieniu art. 16 ust. 7b CIT od podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku. Dokładne terminy otrzymania tych pożyczek nie są w chwili sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację Spółce znane.

Ponadto, w ramach programu optymalizującego finansowanie wewnątrzgrupowe, możliwe jest dokonanie zmian w dotychczas zawartych umowach pożyczek. Zmiany te byłyby przeprowadzone według dwóch niżej wskazanych sposobów:

*   dokonaniu cesji umowy pożyczki, w wyniku której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. I. zastąpiłaby Spółka E. W tym przypadku, poza zmianą wierzyciela żaden z aspektów umowy nie uległby zmianie.
*   zmianie umowy pożyczki w zakresie oprocentowania, terminu spłaty odsetek i rat kapitałowych czy też terminu całkowitej spłaty pożyczki. W tym przypadku nie nastąpiłaby zmiana dotychczasowego wierzyciela.

Spółka pragnie podkreślić, że żaden z wyżej opisanych sposobów optymalizacji finansowania nie wiązałby się z przekazaniem jakichkolwiek dodatkowych środków na rachunek bankowy Spółki.

Spółka do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację nie złożyła pisemnego zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze metody zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek w oparciu o zasady wynikające z art. 15c CIT (dalej: „Metoda alternatywna”), jednakże złożenie takiego zawiadomienia jest przez Spółkę rozważane.

W związku z powyższym i mając na uwadze wejście w życie od 1 stycznia 2015 roku zmian w CIT w zakresie niedostatecznej kapitalizacji i zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów, Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w odniesieniu do pożyczek otrzymanych przez Spółkę przed dniem 1 stycznia 2015 roku, skutkiem wyboru Metody alternatywnej w trybie art. 15c ust. 1 lub ust. 12 będzie konieczność stosowania zasad wynikającej z tej metody do odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotu I., natomiast do odsetek od pożyczki od podmiotu E. zasady Metody alternatywnej nie będą miały zastosowania?
2.  Czy 30 dniowy termin na dokonanie wyboru Metody alternatywnej, o którym mowa w art. 15c ust. 12 CIT, należy liczyć jedynie od momentu zawarcia pierwszej w danym roku podatkowym pożyczki z podmiotem powiązanym kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku, czy też możliwe jest dokonanie wyboru przedmiotowej metody w terminie 30 dni od zawarcia każdej kolejnej pożyczki, pod warunkiem nie stosowania przez Spółkę do dnia otrzymania tych pożyczek ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 CIT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że odsetki od pożyczki niezaliczone na podstawie art. 15c ust. 2-5 ustawy o CIT w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów będą podlegały zaliczeniu do kosztów w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych zgodnie z art. 15c ust. 6 ustawy o CIT, na tej zasadzie, że odsetki niezaliczone w danym roku podatkowym będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w kolejnym roku w pierwszej kolejności, a zatem przed odsetkami podlegającymi zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w tym kolejnym roku, zgodnie z datą zapłaty (tzw. zasada F., „pierwsze weszło pierwsze wyszło”)?
4.  Przy założeniu, że Metoda alternatywna nie zostanie przez Spółkę wybrana, czy w przypadku dokonania cesji umowy pożyczki zawartej przed dniem 1 stycznia 2015 roku, wskutek której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. I. zastąpi podmiot E., Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku?
5.  Przy założeniu, że Metoda alternatywna nie zostanie przez Spółkę wybrana, czy w przypadku zmiany umowy pożyczki, której kwota została Spółce przekazana przed dniem 1 stycznia 2015 roku, polegającej na zmianie oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do pożyczek zawartych przed dniem 1 stycznia 2015 roku, dokonanie wyboru Metody alternatywnej w trybie art. 15c ust. 1 lub ust. 12 skutkować będzie koniecznością stosowania zasad wynikającej z tej metody wyłącznie do odsetek od pożyczek udzielonych przez podmiot I., który jest dla Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 roku. Natomiast do odsetek od pożyczek udzielonych Spółce przed dniem 1 stycznia 2015 roku przez podmiot E., który ze względu na pośredni charakter powiązań kapitałowych, jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 roku, jednakże nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 roku, zasady Metody alternatywnej nie będą miały zastosowania.

Jak wskazano w stanie faktycznym Spółka zawarła przed dniem 1 stycznia 2015 roku umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku. Ponadto Spółka planuje zaciągnięcie kolejnych pożyczek od podmiotów, o których mowa art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku. O ile zatem zawiadomienie o wyborze Metody alternatywnej zostanie dokonane przy spełnieniu warunków formalnych, o których mowa w art. 15c ust. 1 lub ust. 12 Spółka dokona prawnie skutecznego wyboru tej metody.

Wątpliwości Spółki dotyczą zakresu stosowania Metody alternatywnej w odniesieniu do pożyczek udzielonych Spółce przed 1 stycznia 2015 roku.

W ustawie zmieniającej, która w sposób zasadniczy zmodyfikowała dotychczas obowiązujące regulacje z zakresu niedostatecznej kapitalizacji, ustawodawca zawarł przepisy przejściowe mające za zadanie rozgraniczenie stosowania dwóch porządków prawnych w stosunku do poszczególnych pożyczek.

I tak zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015r.

Wyżej cytowany przepis przejściowy służy ochronie praw nabytych u tych podatników, którzy otrzymali pożyczki przed dniem wejścia ustawy zmieniającej w życie. Zgodnie z normą prawną zawartą w tym przepisie do pożyczek otrzymanych przed dniem 1 stycznia 2015 r. zastosowanie mają przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku. Warto w tym miejscu podkreślić, że przepis ten nie odnosi się jedynie do pożyczek od wybranych podmiotów, lecz generalnie do wszystkich pożyczek, niezależnie od jakiego podmiotu zostały otrzymane.

Obowiązek stosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. wyklucza, co do zasady, możliwość stosowania do odsetek od takich pożyczek Metody alternatywnej, o której mowa w art. 15c CIT.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątek od tej reguły. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej, podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 roku zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą (…). W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Co istotne, powyższa norma prawna skierowana jest wyłącznie do podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 roku zawarli umowę pożyczki z podmiotami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 roku. Tym samym podatnicy, którzy takiej pożyczki nie otrzymali nie uprawnieni do wyboru Metody alternatywnej. Taka konstrukcja powyższej regulacji ma sens jedynie w przypadku uznania, że pożyczki udzielone przed dniem 1 stycznia 2015 roku od podmiotów nie powiązanych w rozumieniu w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT pozostają poza zakresem stosowania Metody alternatywnej. Inaczej byłoby to niczym nie uzasadnione dyskryminowanie podmiotów, które takich pożyczek nie posiadają.

Przenosząc powyższe na sytuację Spółki. W odniesieniu do pożyczek udzielonych Spółce przed dniem 1 stycznia 2015 roku, skutkiem wyboru przez V. Metody alternatywnej, jest konieczność stosowania zasad wynikających z art. 15c wyłącznie do odsetek od pożyczek udzielonych V. przez Spółkę I. (spółkę matkę) tj. podmiot powiązany kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno przed jak i po 1 stycznia 2015 roku.

Natomiast do odsetek od pożyczek udzielonych przez Spółkę E. tj. podmiot nie powiązany kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 CIT, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 roku, mają zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 roku, tym samym odsetki od wskazanej powyżej pożyczki nie mogą być brane pod uwagę przy ustalaniu wielkości odsetek możliwych do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu zgodnie z sposobem kalkulacji wskazanym w art. 15c ust. 2 CIT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki norma prawna zawarta w art. 15c ust. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.) pozwala podatnikom, na dokonanie wyboru metody alternatywnej każdorazowo w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy pożyczki z podmiotem powiązanym kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt . 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku, w przypadku gdy do dnia otrzymania danej pożyczki podatnik nie stosował ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt . 60 lub 61 CIT.

Powyższy pogląd wynika wprost z brzmienia art. 15c ust. 12 CIT: „Podatnik, który do dnia otrzymania pożyczki, o której mowa w ust. 1, nie stosował w roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 albo 61, może wybrać sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek według zasad, o których mowa w niniejszym artykule, pod warunkiem zawiadomienia, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy takiej pożyczki. W przypadku zaistnienia tych okoliczności w trakcie roku podatkowego, podatnik stosuje zasady określone w niniejszym artykule od początku roku podatkowego”.

Użyte w treści normy prawnej sformułowanie „nie stosował ograniczeń” jasno wskazuje, że możliwość wyboru Metody alternatywnej w trakcie roku podatkowego przysługuje nie tylko wtedy, gdy podatnik nie ma wcześniej zawartych jakichkolwiek umów pożyczek od Podmiotów powiązanych i zawiera pierwszą pożyczkę, lecz także wtedy, gdy ma zawarte takie pożyczki, ale np. z uwagi na poziom kapitałów własnych lub niskie zadłużenie nie musiał wyłączyć części zapłaconych odsetek z kosztów podatkowych.

Gdyby bowiem ustawodawca chciał ograniczyć prawo do wyboru Metody alternatywnej jedynie do sytuacji, w której podatnik nie miał wcześniej zawartej jakiejkolwiek umowy pożyczki z Podmiotem powiązanym, to wskazałby to wprost w treści przepisu.

W konsekwencji powyższego, przy zawieraniu umowy pożyczki z Podmiotem powiązanym podatnik powinien sprawdzić, czy do dnia otrzymania pożyczki wyłączył (lub powinien był wyłączyć) jakiekolwiek odsetki od poprzednio zawartych pożyczek z Podmiotami powiązanymi z kosztów podatkowych zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61. Jeżeli tego nie zrobił, to ma możliwość wyboru metody alternatywnej w okresie 30 dni od zawarcia umowy pożyczki.

Jeżeli metoda alternatywna nie została wybrana, a ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 nie znajdą nadal zastosowania, to przy zawarciu w danym roku podatkowym kolejnej umowy pożyczki z Podmiotem powiązanym otwiera się kolejny 30-dniowy okres na wybór Metody alternatywnej.

Dla lepszego zobrazowania przedstawionego stanowiska Spółka przedstawia poniższy hipotetyczny przykład. W roku podatkowym Spółka zawarła dwie pożyczki z podmiotami powiązanymi. Terminy zawarcia tych pożyczek to odpowiednio 1 kwietnia i 1 października. Termin płatności odsetek od tych pożyczek przypada na koniec każdego kwartału, zatem w przypadku pierwszej pożyczki będzie to 30 czerwiec, 30 wrzesień, 31 grudzień, w przypadku drugiej pożyczki 31 grudzień. Do dnia 1 października Spółka zaliczyła wszystkie odsetki od pożyczki do kosztów uzyskania przychodów ze względu na nie przekroczenie limitów zadłużenia, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT.

Zdaniem Spółki w sytuacji opisanej w powyższym przykładzie, Spółka miałaby prawo do wyboru Metody alternatywnej w dwóch terminach:

*   w terminie 30 dni licząc od zawarcia pierwszej pożyczki tj. od dnia 1 kwietnia do dnia 1 maja,
*   w przypadku nie złożenia zawiadomienia w terminie wskazanym w punkcie pierwszym, w terminie 30 dni licząc od zawarcia drugiej pożyczki tj. od dnia 1 października do dnia 31 października.

W przypadku złożenia zawiadomienia o wyborze Metody alternatywnej we wskazanych powyżej terminach, Spółka zobowiązana byłyby do stosowania zasad zaliczania odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z regułami wskazanymi w art. 15c CIT od początku roku podatkowego.

Reasumując, Spółka będzie miała prawo do wyboru Metody alternatywnej w trybie przewidzianym w art. 15c ust. 12 CIT, w terminie 30 dni od zawarcia każdej kolejnej umowy pożyczki z podmiotem powiązanym, pod warunkiem jednakże, że do dnia otrzymania danej pożyczki Spółka nie stosowała w danym roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 CIT.

Ad. 3

Zdaniem V., odsetki od pożyczki niezaliczone na podstawie art. 15c ust. 2-5 ustawy o CIT w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów będą podlegały zaliczeniu do kosztów w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych zgodnie z art. 15c ust. 6 ustawy o CIT, na tej zasadzie, iż odsetki niezaliczone w danym roku podatkowym podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w kolejnym roku w pierwszej kolejności, a zatem przed odsetkami podlegającymi zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w tym kolejnym roku, zgodnie z datą zapłaty (tzw. zasada F., „pierwsze weszło, pierwsze wyszło”).

Zgodnie z art. 15c ust. 7 CIT, odsetki od pożyczek niezaliczone w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów na podstawie ust. 2-5 podlegają zaliczeniu do kosztów w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, zgodnie z zasadami i w ramach limitów określonych w tych przepisach. Reguły tej nie stosuje się do podatników, którzy zrezygnują ze stosowania metody alternatywnej oraz, co do zasady, do następców prawnych podatników stosujących Metodą alternatywną.

Powyższy przepis, ani inne regulacje zawarte w ustawie o CIT, nie określa jednak, w jakiej kolejności należy ujmować w kosztach odsetki nierozliczone w latach ubiegłych w przypadku, gdy w kolejnym roku limit ustalony zgodnie z art. 15c ustawy o CIT nie pozwala na jednoczesne ujęcie w kosztach odsetek z roku bieżącego oraz odsetek z lat poprzednich.

Niemniej, z uzasadnienia do projektu nowelizacji (druk sejmowy nr 2330 z 14 kwietnia 2014 roku) wynika, że metoda alternatywna ma - w porównaniu do art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT - umożliwić podatnikom zaliczanie odsetek od pożyczek do kosztów w sposób bardziej odpowiadający specyfice prowadzonej działalności gospodarczej (s. 22 uzasadnienia). Zdaniem Spółki, tylko rozwiązanie zawarte w treści stanowiska V. pozwala na spełnienie powyższego założenia.

Metoda określona w treści pytania jako F. w sposób najbardziej właściwy pozwala na zrealizowanie celu wprowadzenia możliwości rozliczania odsetek w kolejnych latach. Gdyby przyjąć odmienną argumentację, zgodnie z którą odsetki ujmowane w kosztach w danym roku podatkowym miałyby być ujmowane przed odsetkami z lat poprzednich w określonych sytuacjach uniemożliwiałoby to całkowicie zastosowanie art. 15c ust. 7 ustawy o CIT. W szczególności, gdy przez pewien okres czasu u danego podatnika w każdym roku wartość odsetek zapłaconych byłaby wyższa niż ustalony limit.

Ad. 4

Zdaniem V., przy założeniu, że Metoda alternatywna nie zostanie przez Spółkę wybrana, w przypadku dokonania cesji umowy pożyczki zawartej przed dniem 1 stycznia 2015 roku, w wyniku której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. podmiot I. zastąpi podmiot E., Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku. Stanowisko to oparte jest na literalnym brzmieniu przepisów przejściowych zawartych w Ustawie zmieniającej, jak również na charakterze transakcji cesji wierzytelności.

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Zgodnie z § 2 tego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Innymi słowy, przenoszenie wierzytelności polega na przeniesieniu uprawnień wierzycielskich służących danemu podmiotowi (zbywcy wierzytelności) na inny podmiot (nabywcę wierzytelności), który w efekcie staje się nowym wierzycielem dotychczasowego dłużnika. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

Wynikiem cesji wierzytelności jest zatem wstąpienie nabywcy w miejsce poprzedniego właściciela wierzytelności. W sytuacji majątkowej dłużnika cesja nie wywołuje żadnych skutków. Pozostaje on dłużnikiem co do całości pierwotnej wierzytelności.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Sądu Najwyższego. W wyroku z dnia 5 września 2001 r. (sygn. akt I CKN 379/00), SN uznał: „W wyniku przelewu w rozumieniu art. 509 K. c. przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki wiązał go z dłużnikiem. Innymi słowy, stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie, natomiast zmienia się osoba uczestnicząca w nim po stronie wierzyciela”.

W przepisach przejściowych próżno szukać jakichkolwiek dyspozycji regulujących kwestię cesji umów pożyczek dokonanych w obecnym stanie prawnym, których przedmiotem są pożyczki zawarte w poprzednim stanie prawnym. W związku z powyższym zasadne jest, zdaniem Spółki, odniesienie się do ogólnej zasady wyrażonej w art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej zgodnie którym: „do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia wżycie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku”.

Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że przesłanką decydującą o stosowaniu określonego porządku prawnego w odniesieniu do odsetek od pożyczek jest moment faktycznego przekazania kwoty tej pożyczki. Skoro zatem przedmiotowa pożyczka została Spółce przekazana przed dniem 1 stycznia 2015 roku, a jak wskazano powyżej cesja umowy pożyczki nie zmienia stosunku zobowiązaniowego, w szczególności zaś nie następuje przekazanie żadnych dodatkowych środków pieniężnych, w opinii Spółki, do takiej pożyczki zastosowanie będą miały przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku.

Ad. 5

Zdaniem V., przy założeniu, że Metoda alternatywna nie zostanie przez Spółkę wybrana, w przypadku zmiany umowy pożyczki, której kwota została Spółce przekazana przed dniem 1 stycznia 2015 roku, polegającej na zmianie oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, Spółka zobowiązana będzie, w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki, stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Stanowisko Spółki wynika wprost z literalnego brzmienia art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej. Przepis ten w sposób precyzyjny określa do jakich pożyczek mają zastosowanie regulacje dotyczące niedostatecznej kapitalizacji w brzmieniu obowiązującym przed i po nowelizacji CIT.

I tak, w stosunku do odsetek od pożyczek faktycznie przekazanych podatnikowi do dnia 31 grudnia 2014 roku należy stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku, natomiast do odsetek od pożyczek faktycznie przekazanych podatnikowi po dniu 31 grudnia 2014 roku stosować należy przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku.

Treść omawianej normy prawnej jednoznacznie wskazuje, że jedyną przesłanką decydującą o stosowaniu określonego porządku prawnego w odniesieniu do odsetek od danej pożyczki jest moment faktycznego przekazania kwoty tej pożyczki. Mając na uwadze przyjętą w prawie podatkowym zasadę zakazującą stosowania wykładni rozszerzającej, zdaniem Spółki, przyjąć należy, że wszelkie inne aspekty związane z pożyczką nie mają znaczenia dla omawianej regulacji.

W szczególności bez znaczenia pozostaje fakt dokonania zmian w umowie pożyczki polegających na zmianie wysokości oprocentowania, terminu płatności odsetek i rat kapitałowych, czy też terminu całkowitej spłaty pożyczki. Gdyby bowiem ustawodawca chciał uzależnić stosowanie danych przepisów od wymienionych powyżej elementów umowy wyraźnie by to w przepisie wskazał.

Reasumując, zdaniem V., zmiana warunków umowy pożyczki, nie powodującej przelania jakichkolwiek dodatkowych środków pieniężnych na rachunek Spółki, pozostaje bez wpływu na właściwość stosowania przepisów regulujących kwestię niedostatecznej kapitalizacji.

Tym samym w odniesieniu do odsetek od pożyczki, której kwota pożyczki została Spółce przekazana przed dniem 1 stycznia 2015 roku, pomimo zmiany umowy pożyczki w zakresie wysokości jej oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, V. zobowiązana będzie do stosowania przepisów art. 16. ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  ustalenia, czy w odniesieniu do pożyczek otrzymanych przez Spółkę przed 1 stycznia 2015 r., skutkiem wyboru Metody alternatywnej konieczne jest stosowanie zasad wynikających z tej metody do odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotu I., natomiast do odsetek otrzymanych od podmiotu E. zasady Metody alternatywnej nie mają zastosowania (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe;**
2.  możliwości wyboru Metody alternatywnej w trybie przewidzianym w art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe;**
3.  sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek niezaliczonych do kosztów na podstawie art. 15c ust. 2-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe;**
4.  ustalenia, czy w przypadku dokonania cesji umowy pożyczki zawartej przed 1 stycznia 2015 r., wskutek której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. I. zastąpi podmiot E., Spółka zobowiązana będzie stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 roku (pytanie nr 4) – **jest prawidłowe;**
5.  ustalenia, czy w przypadku zmiany umowy pożyczki, której kwota została Spółce przekazana przed 1 stycznia 2015 r., polegającej na zmianie oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu przed dniem 1 stycznia 2015 r.(pytanie nr 5) – **jest prawidłowe.**

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem za koszty uzyskania przychodu można uznać jedynie takie koszty, które zostały poniesione w określonym celu (osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (…). Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m. in. okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że do końca 2014 r. przepisy o niedostatecznej kapitalizacji miały zastosowanie bezwzględnie, tj. w regulowanym przez te przepisy zakresie nie istniała alternatywna metoda zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek. Zmiana nastąpiła od 1 stycznia 2015 r. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm., dalej: „ustawa zmieniająca”), dokonano szeregu zmian przepisów m. in. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skutkiem uchwalenia powyższych zmian była m. in. zmiana przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Z dniem 1 stycznia 2015 r. nowe brzmienie otrzymały art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zostały również dodane nowe przepisy regulujące ww. kwestię tzn. art. 16 ust. 7g i 7h oraz art. 15c ww. ustawy. Zmiany te spowodowały, że od 1 stycznia 2015 r. zasady stosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, znacznie różnią od tych obowiązujących do 31 grudnia 2014 r.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. wprowadzono również całkowicie nowy system zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek, który może być stosowany alternatywnie wobec reguł niedostatecznej kapitalizacji.

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, spółki i spółdzielnie, które otrzymały pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b od podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, mogą nie stosować wynikających z tych przepisów ograniczeń w zaliczaniu odsetek od takiej pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zdecydują o stosowaniu zasad określonych w niniejszym artykule. O wyborze stosowania tych zasad spółki i spółdzielnie są obowiązane zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego.

Z kolei z art. 15c ust. 2 wynika, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym mogą podlegać odsetki od pożyczek, w tym udzielonych przez podmioty niepowiązane, w wysokości nieprzekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktu procentowego i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielonych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych. Wartość tych aktywów określa się według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego.

Ustawodawca wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nowy art. 15c, pozostawił spółkom oraz spółdzielniom możliwość wyboru metody alternatywnej, polegającej na niestosowaniu ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, pod warunkiem zastosowania zasad określonych w art. 15c ww. ustawy. O wyborze stosowania tych zasad ww. podmioty mają obowiązek zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego.

Wprowadzając nowe przepisy w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca zawarł jednocześnie w ustawie zmieniającej istotne przepisy przejściowe. Nowe przepisy mają zatem zastosowanie do odsetek od pożyczek, w przypadku których kwota udzielonej pożyczki została podatnikowi przekazana od 1 stycznia 2015 r. Do odsetek od pożyczek, w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed 1 stycznia 2015 r., zastosowanie mają przepisy o niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące do końca 2014 r. Wynika to bezpośrednio z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu ustawy zmieniającej, podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W konsekwencji, zakres tej normy ogranicza się więc wyłącznie do umów pożyczek zawartych z określonymi podmiotami.

O wyborze stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2014 r. W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zgodnie z art. 15c ust. 12 ustawy CIT, podatnik, który do dnia otrzymania pożyczki, o której mowa w ust. 1, nie stosował w roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 albo 61, może wybrać sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek według zasad, o których mowa w niniejszym artykule, pod warunkiem zawiadomienia, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy takiej pożyczki. W przypadku zaistnienia tych okoliczności w trakcie roku podatkowego, podatnik stosuje zasady określone w niniejszym artykule od początku roku podatkowego.

Wyżej cytowany przepis przejściowy art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek/kredytów z tytułu umów pożyczek/kredytów zawartych z podmiotami powiązanymi, przed wejściem w życie tej ustawy. Podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki/kredytu z podmiotami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz faktycznie pożyczki/kredyty te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2015 r., mogą stosować do odsetek od tych pożyczek/kredytów przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Ponadto, podatnicy którzy faktycznie otrzymali kwotę pożyczki/kredytu od podmiotu powiązanego przed 1 stycznia 2015 r. (a więc zawarli też umowę pożyczki przed tą datą) mogą również dokonać wyboru metody obliczania odsetek niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co wynika wprost z treści art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej – w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2014 r.

Reasumując, podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczek z podmiotami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przed 1 stycznia 2015 r., a kwota pożyczki została tym podatnikom faktycznie przekazana przed 1 stycznia 2015 r. – mogą dokonywać kalkulacji odsetek niepodlegających zaliczeniu do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w oparciu o jedną z poniższych metod:

*   art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. albo,
*   art. 15c wprowadzonym do updop od 1 stycznia 2015 r. – pod warunkiem złożenia pisemnego oświadczenia w określonym terminie o dokonaniu takiego wyboru.

Należy przy tym wskazać, że jeżeli podatnicy zdecydują się dokonać wyboru kalkulacji odsetek niestanowiących kosztów uzyskania przychodów według metody wskazanej w art. 15c (zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej) to będą musieli stosować tę metodę do odsetek od wszystkich pożyczek, zarówno do tych, których umowy zostały zawarte przed 1 stycznia 2015 r., a kwoty ich zostały wypłacone przed, jak i po 1 stycznia 2015 r., oraz do odsetek od pożyczek zawartych po 1 stycznia 2015 r. W konsekwencji, skorzystanie z uprawnienia jakie daje art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej i dokonanie wyboru metody określonej w art. 15c nie oznacza, że można jednocześnie stosować, w odniesieniu do odsetek od „starych” (otrzymanych przed 1 stycznia 2015 r.) pożyczek, przepisy w zakresie niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące do 31 grudnia 2014 r. Art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, obejmuje swoim zakresem wszystkie pożyczki, których umowy zostały zawarte przed dniem 1 stycznia 2015 r., niezależnie czy ich kwoty zostały otrzymane, czy też nie.

Również w przypadku gdy podatnik, który do dnia otrzymania pożyczki, o której mowa w art. 16 ust. 7b, nie stosował wcale w roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 albo 61 (zarówno w brzmieniu przed jak i po 1 stycznia 2015 r.) i w przypadku zawarcia nowej umowy pożyczki w ciągu roku podatkowego, dokona na podstawie art. 15c ust. 12 wyboru wskazanej w art. 15c metody, będzie musiał ją stosować do odsetek od wszystkich pożyczek, zarówno do tych, których umowy zostały zawarte przed 1 stycznia 2015 r., a kwoty ich zostały wypłacone przed, jak i po 1 stycznia 2015 r., oraz do odsetek od pożyczek zawartych po 1 stycznia 2015 r.

Wybór metody określonej w art. 15c, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., skutkuje brakiem możliwości zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej. Oznacza to, że wybór zasad wynikających z art. 15c, skutkuje brakiem możliwości równoległego stosowania reguł niedostatecznej kapitalizacji na dotychczasowych zasadach oraz na nowych zasadach. Stosowanie jednocześnie metody alternatywnej i niedostatecznej kapitalizacji prowadziłoby do podwójnego ograniczenia zaliczania odsetek do kosztów podatkowych. Zatem, wybór rozliczania przez podatnika odsetek zgodnie z art. 15c oznacza, że objęte tymi przepisani będą wszelkie płacone przez podatnika odsetki, w tym wynikające z pożyczek zawartych przed 1 stycznia 2015 r. z podmiotami zarówno powiązanymi, jak i niepowiązanymi.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że zarówno spółka I., jak i spółka E. są dla Spółki podmiotami powiązanymi kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób pranych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., jednakże tylko spółka I. jest dla Spółki podmiotem powiązanym kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. Spółka przyjęła, że rokiem podatkowym dla Spółki pozostaje rok kalendarzowy. Przed dniem 31 grudnia 2014 roku Spółka zaciągnęła pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b CIT od obydwu wskazanych powyżej podmiotów tj. I. i E.. Pożyczki te zostały przekazane na rachunek Spółki do dnia 31 grudnia 2014 roku. Spółka planuje zaciągnięcie kolejnych pożyczek w rozumieniu art. 16 ust. 7b CIT od podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 roku. Spółka do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację nie złożyła pisemnego zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze metody zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek w oparciu o zasady wynikające z art. 15c, jednakże złożenie takiego zawiadomienia jest przez Spółkę rozważane.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że jeżeli Spółka dokona prawnie skutecznego wyboru metody określonej w art. 15c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (metody alternatywnej), to wybór ten spowoduje, że znajdzie ona zastosowanie do odsetek od wszystkich pożyczek Spółki, również do pożyczek zaciągniętych i/lub wypłaconych przed datą wejścia w życie ustawy zmieniającej, a więc do odsetek od pożyczek otrzymanych zarówno od spółki I., jak i spółki E..

Zatem, Spółka błędnie uznała, że w odniesieniu do pożyczek zawartych przed 1 stycznia 2015 r., dokonanie wyboru Metody alternatywnej skutkować będzie koniecznością stosowania zasad wynikających z tej metody wyłącznie do odsetek od pożyczek udzielonych przez spółkę I., która jest dla Spółki podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w odniesieniu do pożyczek otrzymanych przez Spółkę przed 1 stycznia 2015 r., skutkiem wyboru Metody alternatywnej konieczne jest stosowanie zasad wynikających z tej metody do odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotu I., natomiast do odsetek otrzymanych od podmiotu E. zasady Metody alternatywnej nie mają zastosowania należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Organ podatkowy podziela pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę w zakresie możliwości wyboru Metody alternatywnej w trybie przewidzianym w art. 15c ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 2).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 3

Organ podatkowy podziela pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek niezaliczonych do kosztów na podstawie art. 15c ust. 2-5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 4

Organ podatkowy podziela pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę w zakresie ustalenia, czy w przypadku dokonania cesji umowy pożyczki zawartej przed 1 stycznia 2015 r.,wskutek której dotychczasowego wierzyciela Spółki tj. I. zastąpi podmiot E., Spółka zobowiązana będzie stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 roku (pytanie nr 4).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 5

Organ podatkowy podziela pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę w zakresie ustalenia, czy w przypadku zmiany umowy pożyczki, której kwota została Spółce przekazana przed 1 stycznia 2015 r., polegającej na zmianie oprocentowania oraz terminu spłaty pożyczki, Spółka zobowiązana będzie w odniesieniu do odsetek od tej pożyczki stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.