Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.943.2020.1.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-16
Teza: brak opodatkowania czynności polegających na przekazywaniu dotacji na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu oznaczonego we wniosku literą B, brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem oznaczonym we wniosku literą B, brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem oznaczonym we wniosku literą A,
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; instalacja; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2020 r. (data wpływu 21 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania czynności polegających na przekazywaniu dotacji na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu oznaczonego we wniosku literą B,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem oznaczonym we wniosku literą B,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem oznaczonym we wniosku literą A,

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania czynności polegających na przekazywaniu dotacji na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu oznaczonego we wniosku literą B,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem oznaczonym we wniosku literą B,

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem oznaczonym we wniosku literą A.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 do zadań Gminy należą również sprawy związane z utrzymaniem gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Co więcej, zgodnie z art. 403 ust 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (dalej: Prawo ochrony środowiska) wynika, że do zadań własnych gminy należy finansowanie niektórych zadań z zakresu ochrony środowiska wymienionych w art. 400a ust. 1 cyt. ustawy (w szczególności finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza czy edukacji ekologicznej).

Z kolei, w świetle art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (dalej: Ustawa w zakresie programów polityki spójności), w ramach programów operacyjnych mogą być realizowane projekty grantowe. Ponadto, jak wskazuje art. 35 ust. 2 ww. ustawy, projektem grantowym jest projekt, którego beneficjent udziela grantów na realizację zadań służących osiągnięciu celu tego projektu przez grantobiorców. Z kolei art. 35 ust. 5 tej ustawy określa, że grantem są środki finansowe programu operacyjnego, które beneficjent projektu grantowego powierzył grantobiorcy, na realizację zadań, o których mowa w ust. 2.

Mając na uwadze powyższe, Gmina obecnie jest w trakcie realizacji dwóch projektów (dalej: Projekty, Zadania lub Inwestycje) dot. wymiany źródeł ciepła, zarówno w gminnych budynkach użyteczności publicznej, jak i w prywatnych budynkach jednorodzinnych, należących do mieszkańców Gminy, o nazwach:

1.  „(…)” oraz
2.  „(…)”.

Wnioskodawca zamierza zrealizować Zadania przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w ramach działania „Ochrona powietrza objęta Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa na lata 2014-2020”. Celem realizacji powyższych Projektów, Gmina złożyła dwa odrębne wnioski o ich dofinansowanie. Wnioskodawca wskazuje, że w wypadku nieuzyskania przedmiotowego dofinasowania nie podjąłby się realizacji przedmiotowych Inwestycji. Powyższe Projekty zostaną zrealizowane w latach 2020 - 2022.

W ramach realizacji Projektu oznaczonego powyżej literą:

A.

Wnioskodawca wskazuje, że Zadanie polega na wymianie indywidualnych źródeł ciepła na bardziej ekologiczne w 7 budynkach użyteczności publicznej na terenie Gminy tj. w:

*   budynku Domu Kultury w K., który został przekazany gminnej instytucji kultury w nieodpłatne użyczenie,

*   budynku Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w P.,

*   budynkach świetlic wiejskich w: R., w S. K., L., K. i K..

Gmina podkreśla, że w okresie trwałości projektu, czyli w okresie 5 lat od zakończenia Inwestycji nie będzie wykonywała żadnych odpłatnych czynności, opodatkowanych podatkiem VAT, bądź zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Jedyna działalność jaka będzie miała miejsce w przedmiotowych budynkach, będzie związana z realizacją zadań własnych Gminy i będzie działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. nieodpłatne udostępnianie świetlic wiejskich, nieodpłatne użyczenie budynku Domu Kultury, czy niepodlegające opodatkowaniu VAT świadczenie zadań własnych Gminy w zakresie pomocy społecznej).

Wnioskodawca wskazuje, że zakres Inwestycji ujętej we wniosku literą A, obejmuje wykonanie niezbędnych prac termomodernizacyjnych w 6 budynkach (oprócz budynku Domu Kultury w K.). Zakres projektu i koniecznych prac określono na podstawie wykonanych audytów energetycznych, w których oszacowano potrzeby w zakresie przeprowadzenia wymiany źródeł ciepła oraz wykonania niezbędnych prac termomodernizacyjnych. Wymiana źródeł ciepła na bardziej ekologiczne będzie prowadzona jedynie tam, gdzie podłączenie do sieci ciepłowniczej lub gazowej nie jest uzasadnione technicznie lub/i ekonomicznie. Ponadto, Gmina podkreśla, że wszystkie budynki, które obejmuje projekt są własnością Wnioskodawcy.

W ramach Projektu, oznaczonego we wniosku literą A, przewiduje się, we wszystkich budynkach, wymianę kotłów węglowych oraz grzejników elektrycznych na źródła ciepła bardziej ekologiczne tj. na pompy ciepła wraz z panelami fotowoltaicznymi. Ponadto wykonane zostaną demontaże/montaże istniejących urządzeń, niezbędne instalacje wewnętrzne i podłączenia konieczne do funkcjonowania pomp ciepła i paneli fotowoltaicznych oraz dodatkowo niezbędne prace termomodernizacyjne w 6 budynkach.

Wnioskodawca wskazuje, że modernizacji źródeł ciepła tj. wymianie zostaną poddane źródła ciepła w budynkach użyteczności publicznej, które nie spełniają unijnych standardów lub wymagań aktualnych przepisów ochrony środowiska lub/i są nieefektywne, powodując znaczną emisję gazów cieplarnianych lub/i pyłów.

W konsekwencji, skutkiem realizacji Projektu oznaczonego literą A, będzie poprawa jakości powietrza w gminie i całej strefie …. W wyniku realizacji Projektu nastąpi redukcja emisji gazów cieplarnianych (160,61 Mg/rok) oraz pyłu zawieszonego PM10 (0,37 Mg/rok) do atmosfery, a także wystąpi poprawa efektywności energetycznej (obliczana dla energii pierwotnej) o 71,13%.

Szczegółowy zakres rzeczowy powyższego Zadania obejmuje:

1.  sporządzenie dokumentacji technicznej związanej z wymianą źródeł ciepła jako przygotowanie niezbędnej dokumentacji do realizowanego projektu,
2.  przygotowanie studium wykonalności inwestycji jako przygotowanie niezbędnej dokumentacji do realizowanego projektu,
3.  sporządzenie 7 audytów energetycznych budynków objętych projektem jako niezbędny element kompleksowy projektu,
4.  wymianę kotłów węglowych oraz grzejników elektrycznych (łącznie 9 indywidualnych źródeł ciepła) na źródła ciepła bardziej ekologiczne w 7 budynkach użyteczności publicznej tj. na pompy ciepła wraz z panelami fotowoltaicznymi, a także wydatki związane z demontażem/montażem, podłączeniami, wykonaniem instalacji wewnętrznej - konieczne do funkcjonowania nowych źródeł ciepła jako niezbędny element kompleksowy projektu,
5.  niezbędne prace termomodernizacyjne w 6 budynkach użyteczności publicznej (budynek Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w P. - ocieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją, świetlica w R. - ocieplenie ścian zewnętrznych, świetlica w S. K. - ocieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją, docieplenie ścian zewnętrznych oraz wymiana części stolarki okiennej i drzwiowej, świetlica w L. - ocieplenie stropu nad ostatnią kondygnacją, świetlica w K. - ocieplenie ścian zewnętrznych oraz wewnętrznych i ocieplenie stropu, świetlica w K. - ocieplenie stropodachów,
6.  nadzór inwestorski,
7.  promocja projektu (zakup i montaż tablic promocyjnych - 7 szt.).

Gmina wskazuje, że całkowity koszt niniejszego Zadania wyniesie … zł. Ponadto, Wnioskodawca zakłada, że w wypadku uzyskania dofinansowania przedmiotowego Projektu, wyniesie ono 63% wartości Zadania, czyli … zł. Pozostała część zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy.

Właścicielem budynków po zakończeniu realizacji Projektu będzie Gmina, która jest równocześnie instytucją odpowiedzialną za zarządzanie i trwałość całego projektu przez co najmniej 5 lat po zakończeniu jego realizacji. Koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją nowych źródeł ciepła będą finansowane z budżetu Gminy. Gmina zapewni wykonalność instytucjonalną, finansową i organizacyjną projektu.

Wszystkie faktury związane z wydatkami ponoszonymi na realizację Inwestycji, są/będą wystawiane na Gminę.

B.

Wnioskodawca wskazuje, że Zadanie polega na wymianie indywidualnych źródeł ciepła w 19 budynkach jednorodzinnych w gminie, przeprowadzanej na podstawie wykonanej ankietyzacji tj. oszacowania potrzeb w zakresie wymiany źródeł ciepła. Na podstawie zebranych zgłoszeń od mieszkańców Gminy możliwe było rzetelne oszacowanie potrzeb, wartości Projektu oraz wskaźników. Do wszystkich budynków, które obejmuje projekt beneficjenci ostateczni (czyli mieszkańcy zakwalifikowani do udziału w Projekcie) posiadają tytuł prawny. Wymiana kotłów na bardziej ekologiczne będzie prowadzona jedynie tam, gdzie podłączenie do sieci ciepłowniczej lub gazowej nie jest uzasadnione technicznie lub/i ekonomicznie.

Wnioskodawca podkreśla, że w ramach realizacji przedmiotowego Projektu, nie będzie wykonywał jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT bądź zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Jak zostało to wskazane powyżej, Gmina ubiega się o dofinansowanie w ramach środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w ramach działania „Ochrona powietrza objęta Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa … na lata 2014-2020”.

Wnioskodawca wskazuje, że zakres Inwestycji ujętej we wniosku literą B, obejmuje wymianę 17 kotłów węglowych i 2 kotłów na biomasę na źródła ciepła bardziej ekologiczne, w tym odnawialne źródła energii tj.: na 16 pomp ciepła, 1 kocioł gazowy, 1 olejowy i 1 ogrzewanie elektryczne. Dodatkowo zaplanowano w 9 budynkach zastosowanie paneli fotowoltaicznych. Ponadto wykonane zostaną demontaże/montaże urządzeń, niezbędne instalacje wewnętrzne i podłączenia konieczne do funkcjonowania nowych kotłów, a także konieczne działania termomodernizacyjne w 3 budynkach. Koszt niezbędnych prac termomodernizacyjnych nie przekracza 20% wartości Projektu, a działania będą prowadzone tylko tam, gdzie zostaną wymienione indywidualne źródła ciepła. Dla wszystkich budynków ujętych w Projekcie będzie zapewniony minimalny poziom efektywności energetycznej, który określi przeprowadzana ocena energetyczna budynku, zgodnie z zasadami Standardu minimum zakresu przeprowadzenia oceny energetycznej budynku mieszkalnego w ramach działania 5.5 Ochrona powietrza.

Szczegółowy zakres rzeczowy Projektu obejmuje:

1.  przygotowanie studium wykonalności inwestycji jako przygotowanie niezbędnej dokumentacji do realizowanego projektu,
2.  sporządzenie ocen energetycznych budynków objętych projektem jako niezbędny element kompleksowy projektu,
3.  wymianę 17 kotłów węglowych i 2 kotłów na biomasę (łącznie 19 indywidualnych źródeł ciepła) na źródła ciepła bardziej ekologiczne, w tym odnawialne źródła energii tj.: na 16 pomp ciepła, 1 kocioł gazowy, 1 olejowy i 1 ogrzewanie elektryczne oraz panele fotowoltaiczne w 9 budynkach. Ponadto wykonane zostaną demontaże/montaże urządzeń, niezbędne instalacje wewnętrzne i podłączenia - konieczne do funkcjonowania nowych źródeł ciepła jako niezbędny element kompleksowy projektu,
4.  niezbędne prace termomodernizacyjne w 3 budynkach jednorodzinnych (ocieplenie ścian, dachu, wymiana okien i drzwi),
5.  wydatki związane z wymianą źródeł ciepła i pracami termomodernizacyjnymi w częściach 3 budynków jednorodzinnych, gdzie prowadzona jest działalność gospodarcza (proporcjonalnie do powierzchni ogrzewanej budynku) - jako koszt niekwalifikowalny.

Celem Przedsięwzięcia jest poprawa jakości powietrza w Gminie, przede wszystkim poprzez likwidację lub wymianę wysokoemisyjnych źródeł ciepła na ekologiczne źródła ogrzewania.

Ograniczenie emisji zanieczyszczeń powietrza przyczyni się przede wszystkim do ograniczenia zagrożenia zdrowia mieszkańców, którzy są narażeni na oddziaływanie substancji emitowanych przez wysokoemisyjne kotły i piece, w których głównie spalane jest paliwo węglowe, a także substancje szczególnie zagrażające zdrowiu mieszkańców Gminy - odpadów pochodzących z gospodarstw domowych.

Jest to projekt grantowy i polegać będzie na udzielaniu przez grantodawcę grantów na przedsięwzięcia realizowane w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych dotyczące wymiany wysokoemisyjnych źródeł ciepła na instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne.

Gmina odpowiada za wdrożenie i zarządzanie Projektem. Beneficjentami będą osoby fizyczne będące właścicielami domów jednorodzinnych, którzy pozytywnie przeszli proces weryfikacji i zawrą umowy z Gminą. Modernizacji źródeł ciepła tj. wymianie zostaną poddane kotły, które nie spełniają obecnych standardów lub wymagań aktualnych przepisów ochrony środowiska, nieefektywne, powodujące znaczną emisję gazów cieplarnianych i pyłów.

Odbiorcami efektów przedsięwzięcia będą z kolei wszyscy mieszkańcy Gminy, którzy dzięki jego realizacji, będą mogli oddychać lepszej jakości powietrzem.

W konsekwencji, skutkiem realizacji projektu będzie poprawa jakości powietrza w gminie i całej strefie …. W wyniku realizacji projektu nastąpi redukcja emisji gazów cieplarnianych (218,94 Mg CO2 /rok) oraz pyłu zawieszonego PM10 (1,55 Mg/rok) do atmosfery, a także oszczędność energii (obliczana dla energii pierwotnej) o 61,51%.

W wypadku, gdy Gmina otrzyma dofinansowanie z Instytucji finansującej na dotacje udzielane Beneficjentom, Gmina będzie jedynie pośrednikiem - dotacja ta udzielana jest de facto mieszkańcom.

Gmina będzie zawierała z Beneficjentami, których nieruchomości zlokalizowane są na jej terenie umowy (dalej: Umowa). Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki, na jakich dokonywane będzie przekazywanie, wykorzystanie i rozliczenie dotacji na realizację Projektu Beneficjenta określonego szczegółowo we wniosku o udzielenie dotacji oraz inne prawa i obowiązki stron przedmiotowej umowy.

Na podstawie Umowy Gmina przekazuje Beneficjentom środki na wymianę źródeł ciepła, stanowiącą określony % całkowitych kosztów tej wymiany. Pozostałą część wydatków Beneficjent finansuje z własnych środków.

Beneficjent samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta.

Gmina przekazuje Beneficjentowi dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków.

Likwidacja starego źródła ciepła oraz prawidłowy montaż nowego źródła ciepła, o parametrach zgodnych z zawartą Umową, jest warunkiem niezbędnym do uznania poniesionych przez Beneficjenta wydatków, a tym samym do rozliczenia inwestycji oraz przekazania dofinansowania zgodnie z Umową.

Wątpliwości Gminy dotyczą prawidłowego rozliczenia na gruncie VAT czynności dokonywanych w ramach Przedsięwzięcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisane czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu oznaczonego we wniosku literą B polegające na przekazywaniu dotacji będą stanowiły usługi opodatkowane VAT?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu oznaczonego we wniosku literą A?
3.  Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu oznaczonego we wniosku literą B?

Powyższe pytania dotyczą dwóch stanów faktycznych oraz dwóch zdarzeń przyszłych.

Zdaniem Wnioskodawcy.

1.  Opisane czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Projektu oznaczonego we wniosku literą B polegające na przekazywaniu dotacji nie będą stanowiły usług opodatkowanych VAT.
2.  Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu oznaczonego we wniosku literą A.
3.  Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu oznaczonego we wniosku literą B.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy do zadań Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Ponadto, zgodnie z art. 403 ust. 2 Prawa ochrony środowiska wynika że do zadań własnych gminy należy finansowanie niektórych zadań z zakresu ochrony środowiska wymienionych w art. 400a ust. 1 cyt. ustawy (w szczególności finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza czy edukacji ekologicznej).

W wybranych przypadkach, w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, występuje ona w roli podatnika VAT - podejmuje bowiem działania na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

1.  wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz
2.  jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji, Gmina nie działa jako podatnik VAT. Wykonuje ona zadania własne w ramach reżimu publiczno-prawnego jako organ władzy publicznej, w szczególności w związku z przepisami Prawa ochrony środowiska oraz ustawy w zakresie programów polityki spójności.

Przekazywanie przez Gminę dotacji w ramach Przedsięwzięcia nie stanowi po stronie Gminy żadnej czynności opodatkowanej VAT. Gmina nie zawiera umów z wykonawcami na realizację wymiany źródeł ciepła, Gmina jedynie przekazuje Beneficjentom środki finansowe.

Powyższe wynika również z art. 35 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o ustawy w zakresie programów polityki spójności, w świetle którego w ramach programów operacyjnych mogą być realizowane projekty grantowe. Ponadto, jak wskazuje art. 35 ust. 2 ww. ustawy, projektem grantowym jest projekt, którego beneficjent udziela grantów na realizację zadań służących osiągnięciu celu tego projektu przez grantobiorców. Z kolei art. 35 ust. 6 tej ustawy określa, że grantem są środki finansowe programu operacyjnego, które beneficjent projektu grantowego powierzył grantobiorcy, na realizację zadań, o których mowa w ust. 2.

W analizowanej sytuacji nie mamy do czynienia z podstawą opodatkowania transakcji, gdyż zdaniem Gminy w związku z realizacją Przedsięwzięcia Gmina nie działa jako podatnik VAT, Gmina nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W związku z powyższym, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje, jeżeli nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT, jak i jeżeli nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Oba powyższe warunki muszą zostać łącznie spełnione.

W przedmiotowej sprawie, Gmina nie wykonuje, jej zdaniem, żadnych czynności opodatkowanych VAT, nie działa jako podatnik VAT. Co więcej, w kontekście realizacji Zadania oznaczonego we wniosku literą B, w związku z zawieranymi Umowami Gmina jedynie przekazuje dotacje Beneficjentom. Faktury dokumenujące wymianę źródła ciepła są wystawiane na danego Beneficjenta.

Natomiast w odniesieniu do realizacji Zadania oznaczonego we wniosku literą A, Gmina podkreśla, że nie wykonuje i nie będzie wykonywała jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT/zwolnionych z VAT, przy użyciu budynków, które są przedmiotem niniejszego wniosku. W związku z powyższym efekty Inwestycji, w tym zakresie nie będą przez nią wykorzystywane do świadczenia czynności opodatkowanych/zwolnionych z VAT i nie będą miały żadnego związku z takimi czynnościami (w szczególności Gmina nie będzie m.in. udostępniała odpłatnie powierzchni w tych budynkach na podstawie umów najmu/dzierżawy).

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.726.2018.1.KM, w której wskazano, że „Należy ponadto zaznaczyć, że Gmina nie jest zobowiązana do opodatkowania dotacji również w przypadku w części przekazanej Stowarzyszeniu na realizację Inwestycji. Przede wszystkim, należy zwrócić uwagę, iż podstawę opodatkowania mogą stanowić tylko środki faktycznie otrzymane przez podatnika i dotyczące konkretnej transakcji. W przypadku dotacji z UE przekazanej Stowarzyszeniu, Gmina nie jest faktycznym beneficjentem dofinansowania, a jedynie pełni funkcję podmiotu koordynującego przekazanie dotacji i zapewniającego instytucjonalny nadzór nad tym procesem. Beneficjentem dotacji jest Stowarzyszenie. W konsekwencji, środków z dotacji nie można uznać za środki otrzymane przez podatnika w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Środki te zostają faktycznie przekazane na rachunek bankowy Gminy, jednak pozostają tam w formie depozytu do momentu przekazania ich Stowarzyszeniu. Zatem nie stanowią dla niej żadnego faktycznego przysporzenia z tytułu wykonanych usług”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone również w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.419.2019.1.AD, w której organ zgodził się z wnioskodawcą, że „Przenosząc powyższe na grunt ustawy o VAT Wnioskodawca wskazuje, że sama okoliczność otrzymania grantu przez mieszkańca nie generuje skutków podatkowych w podatku od towarów i usług, ani dla Gminy, ani dla osoby fizycznej. Mieszkaniec ten otrzyma refundację poniesionych wydatków wymiany źródła ciepła u prywatnego przedsiębiorcy, który to wystawi imienną fakturę na osobę fizyczną. Wysokość dotacji udzielonej przez UE na rzecz Gminy pozostaje tym samym bez związku przyczynowo-skutkowego dla zastosowanej przez podmiot trzeci ceny, którą płaci mieszkaniec”.

Analogiczne podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.418.2019.1.KK.

Stanowisko Gminy potwierdza również interpretacja indywidualna z dnia 23 marca 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.709.2019.2.WN, w której uznano, że „W konsekwencji dofinasowanie, które Gmina otrzyma w związku z realizacją opisanego Projektu, nie będzie stanowiło dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, gdyż w przedmiotowej sytuacji Gmina nie będzie nabywać towarów ani usług i nie będzie odsprzedawać ich dalej na rzecz Grantobiorcy”.

Tym samym, Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na realizację Zadań, zarówno Projektu oznaczonego we wniosku literą A, jak i Projektu oznaczonego we wniosku literą B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatna usługa. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy – w brzmieniu od 1 lipca 2020 r. – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Przedmiotem postawionego we wniosku pytania nr 1 jest rozstrzygnięcie czy wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu pn.: „(…)” - oznaczanego literą B, czynności polegające na przekazywaniu dotacji na rzecz mieszkańców stanowią/będą stanowiły usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zamierza zrealizować projekt pn.: „(…)” - oznaczany literą B przy współfinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w ramach działania „Ochrona powietrza objęta Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa …na lata 2014-2020”. Zadanie oznaczone literą B polega na wymianie indywidualnych źródeł ciepła w 19 budynkach jednorodzinnych w Gminie i obejmuje wymianę 17 kotłów węglowych i 2 kotłów na biomasę na źródła ciepła bardziej ekologiczne, w tym odnawialne źródła energii tj.: na 16 pomp ciepła, 1 kocioł gazowy, 1 olejowy i 1 ogrzewanie elektryczne. Dodatkowo zaplanowano w 9 budynkach zastosowanie paneli fotowoltaicznych. Ponadto wykonane zostaną demontaże/montaże urządzeń, niezbędne instalacje wewnętrzne i podłączenia konieczne do funkcjonowania nowych kotłów, a także konieczne działania termomodernizacyjne w 3 budynkach.

Jest to projekt grantowy i polegać będzie na udzielaniu przez grantodawcę grantów na przedsięwzięcia realizowane w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych dotyczące wymiany wysokoemisyjnych źródeł ciepła na instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne.

Gmina odpowiada za wdrożenie i zarządzanie Projektem. Beneficjentami będą osoby fizyczne będące właścicielami domów jednorodzinnych (posiadają tytuł prawny do nieruchomości), którzy pozytywnie przeszli proces weryfikacji i zawrą umowy z Gminą.

W wypadku, gdy Gmina otrzyma dofinansowanie z Instytucji finansującej na dotacje udzielane Beneficjentom, Gmina będzie jedynie pośrednikiem - dotacja ta udzielana jest de facto mieszkańcom.

Gmina będzie zawierała z Beneficjentami, których nieruchomości zlokalizowane są na jej terenie umowy. Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki, na jakich dokonywane będzie przekazywanie, wykorzystanie i rozliczenie dotacji na realizację Projektu Beneficjenta określonego szczegółowo we wniosku o udzielenie dotacji oraz inne prawa i obowiązki stron przedmiotowej umowy.

Na podstawie Umowy Gmina przekazuje Beneficjentom środki na wymianę źródeł ciepła, stanowiącą określony % całkowitych kosztów tej wymiany. Pozostałą część wydatków Beneficjent finansuje z własnych środków.

Beneficjent samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta.

Gmina przekazuje Beneficjentowi dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że przekazane przez Gminę dotacje celowe ze środków uzyskanych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, Grantobiorcom w postaci zwrotu kosztów poniesionych przez mieszkańców w związku wymianą wysokoemisyjnych źródeł ciepła na instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne, nie stanowią/nie będą stanowić dopłaty do ceny instalacji, gdyż Gmina nie weszła w rolę inwestora, co za tym idzie – nie świadczy/nie będzie świadczyć usług ani nie dostarcza/nie będzie dostarczać towaru na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie.

Mieszkaniec (Beneficjent) samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta. Gmina przekazuje Beneficjentowi dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków.

Należy zatem uznać, że czynność przekazania środków w formie pieniężnej jako zwrot kosztów poniesionych przez mieszkańców w związku z realizacją projektu nie stanowi/nie będzie stanowić świadczenia usług. Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Gmina nie świadczy/nie będzie świadczyć na rzecz osób fizycznych (mieszkańców) biorących udział w projekcie jakichkolwiek czynności. To inwestor (mieszkaniec gminy) zakupi i zamontuje we własnym zakresie opisane we wniosku instalacje. (Gmina) udzieli/będzie udzielać grantów na realizację zadań służących osiągnięciu celów tego projektu przez Grantobiorców. Grant przyznawany jest/będzie w formie refundacji (do czasu jego przyznania mieszkaniec ponosi całość kosztów inwestycji) wydatków poniesionych na montaż instalacji.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują zatem, że Gmina jest/będzie grantodawcą i w żaden sposób nie angażuje się/nie będzie angażować się w realizację przedmiotowych inwestycji.

Zatem jeżeli faktycznie – tak jak wynika to z opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – przedmiotem umowy zawartej przez Gminę z Grantobiorcą (Mieszkańcem - Beneficjentem) jest/będzie jedynie zwrot kosztów i temu projektowi nie towarzyszą/nie będą towarzyszyły żadne inne świadczenia pomiędzy Gminą a Mieszkańcem, to zwrot kosztów dotyczących wymiany wysokoemisyjnych źródeł ciepła na instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne na rzecz Grantobiorcy (Mieszkańca) nie stanowi/nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (nie rodzi obowiązku podatkowego). Przekazywanych środków pieniężnych Mieszkańcowi (inwestorowi) nie można uznać/nie będzie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru) w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie przez Gminę na realizację Projektu oznaczonego we wniosku literą B w części przekazanej mieszkańcom w formule grantowej, nie jest/nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie stanowi/nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie zwiększy/nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do postawionych we wniosku pytań nr 2 i 3, dotyczących braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu oznaczonego we wniosku literą A oraz oznaczonego literą B, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Nadmienić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści powołanych przepisów wynika, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek wszelkie czynności, które mają charakter cywilnoprawny i spełniają ww. definicję działalności gospodarczej.

W świetle przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy związane z utrzymaniem gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina obecnie jest w trakcie realizacji dwóch projektów dot. wymiany źródeł ciepła, zarówno w gminnych budynkach użyteczności publicznej, jak i w prywatnych budynkach jednorodzinnych, należących do mieszkańców Gminy, o nazwach:

1.  „(…)” oraz
2.  „(…)”.

Zadanie A polega na wymianie indywidualnych źródeł ciepła na bardziej ekologiczne w 7 budynkach użyteczności publicznej na terenie Gminy, tj. w:

*   budynku Domu Kultury w K., który został przekazany gminnej instytucji kultury w nieodpłatne użyczenie,

*   budynku Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w P.,

*   budynkach świetlic wiejskich w: R., w S. K., L., K. i K..

Wszystkie wymienione budynki, które obejmuje projekt są własnością Wnioskodawcy. W okresie trwałości projektu, czyli w okresie 5 lat od zakończenia Inwestycji Gmina nie będzie wykonywała żadnych odpłatnych czynności, opodatkowanych podatkiem VAT, bądź zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Jedyna działalność jaka będzie miała miejsce w przedmiotowych budynkach, będzie związana z realizacją zadań własnych Gminy i będzie działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. nieodpłatne udostępnianie świetlic wiejskich, nieodpłatne użyczenie budynku Domu Kultury, czy niepodlegające opodatkowaniu VAT świadczenie zadań własnych Gminy w zakresie pomocy społecznej). Gmina zapewni wykonalność instytucjonalną, finansową i organizacyjną projektu. Wszystkie faktury związane z wydatkami ponoszonymi na realizację Inwestycji, są/będą wystawiane na Gminę.

Zadanie B polega na wymianie indywidualnych źródeł ciepła w 19 budynkach jednorodzinnych w gminie, przeprowadzanej na podstawie wykonanej ankietyzacji tj. oszacowania potrzeb w zakresie wymiany źródeł ciepła. Na podstawie zebranych zgłoszeń od mieszkańców Gminy możliwe było rzetelne oszacowanie potrzeb, wartości Projektu oraz wskaźników. Do wszystkich budynków, które obejmuje projekt beneficjenci ostateczni (czyli mieszkańcy zakwalifikowani do udziału w Projekcie) posiadają tytuł prawny. Wnioskodawca podkreśla, że w ramach realizacji przedmiotowego Projektu, nie będzie wykonywał jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT bądź zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Jest to projekt grantowy i polegać będzie na udzielaniu przez grantodawcę grantów na przedsięwzięcia realizowane w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych dotyczące wymiany wysokoemisyjnych źródeł ciepła na instalacje wykorzystujące odnawialne źródła ciepła, kotły spalające biomasę lub ewentualnie paliwa gazowe czy ogrzewanie elektryczne. Gmina odpowiada za wdrożenie i zarządzanie Projektem. Beneficjent samodzielnie dokonuje wyboru wykonawcy usług wymiany źródła ciepła i następnie zawiera z wykonawcą umowę. Faktury VAT dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta. Gmina przekazuje Beneficjentowi dotację w postaci refundacji części poniesionych wydatków kwalifikowalnych na podstawie przedstawionej/przedstawionych przez Beneficjenta faktury/faktur VAT. Gmina nie pobiera od Beneficjentów wynagrodzenia, ani wkładu z tytułu przekazywania środków.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)” - oznaczonego we wniosku literą A, wskazać należy, że w przedmiotowym projekcie nie zostanie spełniony warunek związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, gdyż - jak wskazała Gmina – jedyna działalność jaka będzie miała miejsce w przedmiotowych budynkach, będzie związana z realizacją zadań własnych Gminy i będzie działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Zatem, Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy, jakie są/będą dokonywane w związku z realizacją ww. projektu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu oznaczonego we wniosku literą A.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Następnie, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)”- oznaczonego we wniosku literą B wskazać należy, w zakresie ww. projektu Wnioskodawcy również nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Jak wyżej wskazano otrzymane dofinansowanie przez Gminę na realizację Projektu oznaczonego we wniosku literą B w części przekazanej mieszkańcom w formule grantowej, nie jest/nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie stanowi/nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie zwiększy/nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - w ramach realizacji przedmiotowego Projektu, nie będzie wykonywał jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT bądź zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji powyższego towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu oznaczonego we wniosku literą B nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu oznaczonego we wniosku literą B, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie są/nie będą spełnione, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - nabywane towary i usługi w ramach ww. projektu nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto faktury dokumentujące wydatki na wymianę źródła ciepła są wystawiane przez wykonawców bezpośrednio na danego Beneficjenta - Mieszkańca jako nabywcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu oznaczonego we wniosku literą B.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy i stanowiska Wnioskodawcy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.