Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.70.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-07
Teza: Czy na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni przysługuje prawo za 2020 r., jako właścicielowi budynku mieszkalnego do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków na zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła oraz ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych, po pomniejszeniu wydatków o wydatki sfinansowane ze środków (…) Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej?
Słowa kluczowe: budowa; budynek-budynek mieszkalny; dotacja; odliczenia-odliczenie od dochodu; ulga-ulga termomodernizacyjna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2021 r. (data wpływu 26 stycznia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 21 kwietnia 2021 r. (data nadania 22 kwietnia 2021 r., data wpływu 27 kwietnia 2021 r.) na wezwanie z 12 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.70.2021.1.AK (data wysłania 13 kwietnia 2021 r., data doręczenia 16 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej wydatków na ocieplenie ścian zewnętrznych i przegród budowlanych poniesionych na rzecz rozbudowanej i nadbudowanej części nieruchomości,

*   **prawidłowe**\-w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 12 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.70.2021.1.AK (data nadania 13 kwietnia 2021 r., data doręczenia 16 kwietnia 2021 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Pismem z 21 kwietnia 2021 r. (data nadania 22 kwietnia 2021 r., data wpływu 27 kwietnia 2021 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych – zatrudniona jest na umowę o pracę.

W związku małżeńskim jest od 2004 r., w małżeństwie nie ma rozdzielności majątkowej. Wnioskodawczyni wraz z mężem jest właścicielem budynku mieszkalnego w równych częściach od 2010 r.

W 2018 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskali pozwolenie na „rozbudowę i nadbudowę parterowego budynku mieszkalnego z poddaszem użytkowym w ramach istniejącego siedliska rolniczego.” Wydane pozwolenie obejmuje wykonanie termomodernizacji budynku mieszkalnego oraz wymianę istniejącego źródła ciepła z ogrzewania węglowego na gazowe.

W 2020 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek do (…) Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dofinansowanie w ramach programu priorytetowego „(…)” na wymianę istniejącego źródła ciepła, na zakup i montaż wraz z przyłączem instalacji gazowej oraz wykonanie termomodernizacji, ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych zewnętrznych i wewnętrznych oddzielających pomieszczenia ogrzewane od nieogrzewanych, itp. Na poniesione wydatki dotyczące wymiany źródła ciepła oraz części termomodernizacji Wnioskodawczyni posiada faktury VAT wystawione imiennie na Wnioskodawczynię w 2020 r. Roboty termomodernizacyjne nie są ukończone.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, rozbudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego nie jest zakończona. Poniesione wydatki na wymianę istniejącego źródła ciepła, wykonania ścian zewnętrznych, przegród budowlanych nie zostały uwzględnione w jakichkolwiek ulgach podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni doprecyzowała zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

Wnioskodawczyni jest podatnikiem opodatkowującym swoje dochody według skali podatkowej.

Wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła lub poniesie w związku z opisanymi przedsięwzięciami termomodernizacyjnymi nie zostaną ani nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz nie zostały ani nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zakupiony kocioł to kocioł gazowy kondensacyjny, który jest wymieniony w Rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. poz. 2489).

Na poniesione wydatki Wnioskodawczyni otrzymała faktury wystawione przez podatników, którzy nie korzystali ze zwolnienia z VAT.

Wszystkie wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła i poniesie na zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła oraz ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych zostały/zostaną poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej emisyjności budynków.

Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawczyni poniosła pierwszy wydatek – rok 2020.

Wnioskodawczyni jest wraz z mężem właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w równych częściach), o którym mowa w art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni przysługuje prawo za 2020 r., jako właścicielowi budynku mieszkalnego do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków na zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła oraz ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych, po pomniejszeniu wydatków o wydatki sfinansowane ze środków … Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jako właściciel budynku mieszkalnego i podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych ze stosunku pracy według skali podatkowej 19% stawki podatku, Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej. Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni może odliczyć od podstawy obliczenia podatku wydatki poniesione w roku podatkowym 2020 r. na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w istniejącym budynku mieszkalnym. Oczywiście po pomniejszeniu o wydatki sfinansowane ze środków \`(...)\` Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Wymiana ogrzewania węglowego na gazowe stanowi formę ulepszenia ogrzewania na wydajniejsze i energooszczędne, a wykonanie ocieplenia dodatkowo będzie minimalizowało straty energetyczne, zmniejszając zapotrzebowanie na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania pomieszczeń mieszkalnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków na ocieplenie ścian zewnętrznych i przegród budowlanych poniesionych na rzecz rozbudowanej i nadbudowanej części nieruchomości oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynek mieszkalny jednorodzinny, o którym mowa w ww. art. 26h ust. 1 to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2a ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2021 r., poz. 554).

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).

Odliczeniu podlegają wydatki na materiały budowlane i urządzenia:

1.  materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
2.  węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;
3.  kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
4.  kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
5.  zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;
6.  kocioł na paliwo stałe spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwa stałe (Dz. Urz. UE L 193 z dnia 21 lipca 2015 r., s. 100);
7.  przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;
8.  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;
9.  materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
10.  materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;
11.  pompa ciepła wraz z osprzętem;
12.  kolektor słoneczny wraz z osprzętem;
13.  ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;
14.  stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;
15.  materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskaniem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:

1.  wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;
2.  wykonanie analizy termograficznej budynku;
3.  wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;
4.  wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;
5.  docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;
6.  wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;
7.  wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
8.  montaż kotła gazowego kondensacyjnego;
9.  montaż kotła olejowego kondensacyjnego;
10.  montaż pompy ciepła;
11.  montaż kolektora słonecznego;
12.  montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;
13.  montaż instalacji fotowoltaicznej;
14.  uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;
15.  regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;
16.  demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.

W myśl art. 26h ust. 2 ww. ustawy, kwota odliczenia nie może przekroczyć 53.000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy, wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług (art. 26h ust. 4 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1.  sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
2.  zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki (art. 26h ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy, podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot. W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin (art. 26h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Reasumując, ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53.000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga, prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego. Odliczeniu w ramach tej ulgi nie mieszczą się zatem wydatki związane z budową budynku mieszkalnego ani też wydatki związane z termomodernizacją nowo budowanego budynku mieszkalnego. Regulacje określające warunki korzystania z ulgi termomodernizacyjnej wykluczają jej stosowanie w przypadku wydatków poniesionych na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym będącym w budowie.

Podstawową przesłanką, której spełnienie jest niezbędne do zastosowania przedmiotowej ulgi jest to, że poniesione wydatki muszą być związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego budynku, który już istnieje. W konsekwencji, jeżeli podatnik ponosi wydatki termomodernizacyjne, które tylko w części dotyczą budynku istniejącego, to tylko ta część brana jest pod uwagę przy ustalaniu kwoty odliczenia na zasadach określonych w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Nadbudowa podobnie jak rozbudowa, ma na celu powiększenie kubatury oraz powierzchni użytkowej budynku, nie zmienia się jednak powierzchnia zabudowy, a wysokość budynku. W nadbudowie nowa część budynku posadowiona jest nie na gruncie, a na istniejącej części obiektu budowlanego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem jest właścicielem budynku mieszkalnego w równych częściach od 2010 r. W 2018 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskali pozwolenie na „rozbudowę i nadbudowę parterowego budynku mieszkalnego z poddaszem użytkowym w ramach istniejącego siedliska rolniczego.” Wydane pozwolenie obejmuje wykonanie termomodernizacji budynku mieszkalnego oraz wymianę istniejącego źródła ciepła z ogrzewania węglowego na gazowe. W 2020 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dofinansowanie w ramach programu priorytetowego „Czyste Powietrze” na wymianę istniejącego źródła ciepła na zakup i montaż wraz z przyłączem instalacji gazowej oraz wykonanie termomodernizacji – ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych zewnętrznych i wewnętrznych oddzielających pomieszczenia ogrzewane od nieogrzewanych, itp. Na poniesione wydatki dotyczące wymiany źródła ciepła oraz części termomodernizacji Wnioskodawczyni posiada faktury VAT wystawione imiennie na Wnioskodawczynię w 2020 r. Roboty termomodernizacyjne nie są ukończone. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, rozbudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego nie jest zakończona. Poniesione wydatki na wymianę istniejącego źródła ciepła, wykonania ścian zewnętrznych, przegród budowlanych nie zostały uwzględnione w jakichkolwiek ulgach podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła lub poniesie w związku z opisanymi przedsięwzięciami termomodernizacyjnymi nie zostaną ani nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz nie zostały ani nie zostaną odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Zakupiony kocioł to kocioł gazowy kondensacyjny, który jest wymieniony w Rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Na poniesione wydatki Wnioskodawczyni otrzymała faktury wystawione przez podatników, którzy nie korzystali ze zwolnienia z VAT. Wszystkie wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła i poniesie na zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła oraz ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych zostały/zostaną poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej emisyjności budynków.

Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostanie zakończone w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawczyni poniosła pierwszy wydatek – rok 2020.

Wnioskodawczyni jest wraz z mężem właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w równych częściach), o którym mowa w art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej, w związku poniesieniem wydatków na:

1.  zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła,
2.  ocieplenie ścian zewnętrznych i przegród budowlanych,

w odniesieniu do budynku mieszkalnego, który stanowi własność Wnioskodawczyni i Jej męża.

W odniesieniu do wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na ocieplenie ścian zewnętrznych i przegród budowlanych, należy zauważyć co następuje.

Analizując przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy w pierwszej kolejności wskazać, że obowiązujące regulacje określające warunki korzystania z ulgi termomodernizacyjnej wykluczają jej stosowanie w przypadku wydatków poniesionych na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie. Odliczenie dotyczy wyłącznie budynków już wybudowanych i tylko wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego budynku, który już istnieje pozwalają na zastosowanie ulgi termomodernizacyjnej.

Jak stanowi art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, że nastąpiła rozbudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego, która nie jest jeszcze zakończona.

Innymi słowy, część poniesionych przez Wnioskodawczynię wydatków dotyczy budynku będącego w budowie ˗ wzgląd na treść art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane. Wyklucza to więc stosowanie dyspozycji art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do tych części nieruchomości, które są rozbudowywane i nadbudowywane.

Należy zatem stwierdzić, że wydatki poniesione na ocieplenie ścian zewnętrznych i przegród budowlanych związanych z rozbudową i nadbudową budynku mieszkalnego nie będą mogły zostać uwzględnione w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Podkreślić w tym miejscu należy, że wydatki dotyczące ocieplenia ścian zewnętrznych i przegród budowlanych związanych ze starą częścią budynku, dotyczą budynku (już) istniejącego. Tak więc wydatki poniesione na rzecz tej części, tzn. w części nieruchomości niepoddanej rozbudowie i nadbudowie, będą mogły zostać objęte odliczeniem na zasadach określonych w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze tak przedstawiony opis zdarzenia przyszłego nie można zatem uznać, że Wnioskodawczyni wypełniła przesłanki warunkujące zastosowanie omawianej ulgi do wszystkich poniesionych w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego wydatków, związanych z ociepleniem ścian zewnętrznych i przegród budowlanych. Wydatki poniesione na rzecz rozbudowanej i nadbudowanej części nieruchomości nie będą się bowiem mieściły w zakresie omawianej ulgi.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe tylko w zakresie wydatków związanych z ociepleniem ścian zewnętrznych i przegród budowlanych poniesionych na część budynku istniejącego, tj. w zakresie „starej części” budynku, natomiast w zakresie wydatków poniesionych na ocieplenie ścian zewnętrznych i przegród budowlanych na część rozbudowaną i nadbudowaną stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie miała możliwość odliczenia w rozliczeniu rocznym od podstawy obliczenia podatku, wydatków poniesionych na zakup materiałów, urządzeń i usług związanych z realizacją wymiany istniejącego źródła ciepła, które zostały wymienione w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, czyli m.in. wydatki poniesione na kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin, przyłącze do sieci gazowej, montaż kotła gazowego kondensacyjnego oraz demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Wobec braku uregulowania kwestii sposobu ustalania wydatków podlegających odliczeniu, gdy poniesiony wydatek (związany z wymianą istniejącego źródła ciepła na kocioł gazowy kondensacyjny) dotyczy zarówno budynku istniejącego, jak i jego rozbudowanej i nadbudowanej części, Wnioskodawczyni ma prawo odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej całość poniesionego wydatku, zwłaszcza, że zakupiony piec będzie ogrzewał całość budynku, w tym także istniejącą jego część przed rozbudową i nadbudową.

W tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Zatem w przedmiotowej sprawie, odliczeniu mogą podlegać tylko te wydatki, które nie zostały (nie zostaną) dofinansowane (zwrócone) z \`(...)\` Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki wodnej w ramach programu „\`(...)\`"

W tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest również prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto podkreślić należy, że załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju nie zawiera szczegółowego wykazu konkretnych materiałów budowlanych, a jedynie wskazuje, ogólnie na materiały budowlane wykorzystane do ściśle określonego w rozporządzeniu celu. Tym celem jest modernizacja istniejącego budynku polegająca na wykonaniu docieplenia i modernizacji systemu grzewczego. Na to wskazują wymienione w rozporządzeniu materiały i urządzenia oraz usługi wchodzące w zakres omawianej ulgi. Natomiast, interpretacja indywidualna wydawana jest jedynie w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe (stan faktyczny). Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania ani nie podejmuje rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego typu orzekania, w tym kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację i zebrane dowody. Ewentualną weryfikację czy zakres przeprowadzonych prac i użytych materiałów budowlanych odpowiadał zakresowi wskazanemu w przepisach będą przeprowadzały inne organy.

Podkreślić również należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 – 300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.