Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-653/10-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-11-04
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nadpłaconego podatku należnego oraz określenia momentu jego powstania.
Słowa kluczowe: korekta; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2010 r. (data wpływu 28.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   rozpoznania przychodu z tytułu nadpłaconego podatku należnego – **jest nieprawidłowe,**
*   określenia momentu jego powstania – **jest bezprzedmiotowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 17 września 2010 r. (data wpływu 20.09.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nadpłaconego podatku należnego oraz określenia momentu jego powstania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Na podstawie art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), Wnioskodawca (dalej: Podatnik) prowadzi działalność na terytorium Polski jako wspólnik „A(…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” spółka komandytowa (dalej: Spółka Komandytowa). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka Komandytowa dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów należących do jej przedsiębiorstwa.

Dotychczas nieodpłatne przekazania towarów, o których mowa powyżej, były rozpoznawane jako czynności opodatkowane VAT. W związku z powyższym, Spółka Komandytowa wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie, w wyniku ponownej analizy odpowiednich regulacji dotyczących VAT, Spółka Komandytowa doszła do wniosku, że niektóre z dokonanych przez nią nieodpłatnych przekazań towarów nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT, dlatego też podatek należny wykazany na fakturach nie powinien był być naliczany.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki Komandytowej, do kosztów uzyskania przychodów zaliczał należny VAT wykazywany w związku z przedmiotowymi nieodpłatnymi przekazaniami towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w sytuacji, gdy Spółka Komandytowa wykazała VAT należny w wysokości wyższej niż była zobowiązana (wskutek błędnego zastosowania przepisów), zaś Podatnik kwoty wykazanego VAT należnego zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez rozpoznanie kwot efektywnie „odzyskanego” podatku VAT (np. w formie zwrotu nadpłaty w podatku VAT) jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów?
2.  W sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy Podatnik powinien rozpoznać kwoty efektywnie „odzyskanego” podatku VAT jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (np. zaliczenia na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, pomniejszenia kwoty VAT do zapłaty), a nie np. w momencie złożenia wniosku o nadpłatę, czy wniosku o zwrot zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W sytuacji, gdy Spółka Komandytowa wykazała VAT należny w wysokości wyższej niż była zobowiązana (wskutek błędnego zastosowania przepisów), zaś Podatnik kwoty wykazanego VAT należnego zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez rozpoznanie kwot efektywnie „odzyskanego” podatku VAT (np. w formie zwrotu nadpłaty w podatku VAT) jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy Spółka Komandytowa wykazywała VAT należny w wysokości wyższej niż była zobowiązana, zaś Podatnik kwoty wykazanego VAT należnego zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, to dokonanie korekty rozliczeń w podatku VAT skutkujące przyznaniem określonych sum odpowiadających kwotom podatku VAT uznanym uprzednio przez Podatnika za koszty uzyskania przychodów, spowoduje konieczność rozpoznania tych kwot przez Podatnika jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Traktowanie takie wynika z art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contrario, przepis ten nie dotyczy podatków i opłat na rzecz budżetu państwa albo gmin, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – w takiej sytuacji wskazane w omawianym przepisie podatki i opłaty będą stanowić przychód.

W opinii Podatnika, powyższy przepis modyfikuje zasadę uznawania za przychody otrzymanych przez podatnika pieniędzy (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w ten sposób, że przychodami nie są zwrócone podatki, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. A contrario, jeżeli podatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, to w razie jego zwrotu wyłączenie przewidziane w ww. przepisie nie ma zastosowania, a zatem na mocy ogólnej definicji przychodów taka kwota powinna zostać rozpoznana przez podatnika jako przychód. Nie istnieje bowiem przepis pozwalający na wyłączenie, w stosunku do zwróconych podatków, zasady określonej w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą otrzymane pieniądze są przychodem podatkowym (nadpłacony podatek należny oraz nieodliczony podatek naliczony nie zostały zakwalifikowane do zamkniętej grupy przychodów nie uznawanych przez ustawę za przychód podatkowy wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Warto podkreślić, iż także zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4f ww. ustawy, w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku VAT zgodnie z przepisami ustawy o VAT, naliczony podatek VAT stanowi przychód w tej części, w której podatek ten uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Tak więc, warunkiem rozpoznania podatku naliczonego jako przychodu jest uprzednie zaliczenie tego podatku do kosztów uzyskania przychodu. Jakkolwiek brak jest przy tym przepisu, który odnosiłby się do podatku VAT należnego rozpoznanego jako koszt uzyskania przychodu, zdaniem Podatnika, mechanizm rozpoznania przychodu z tego tytułu wynika bezpośrednio z wykładni art. 12 ust. 4 pkt 6 tejże ustawy.

W związku z powyższym, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 pkt 4f i a contrario art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z zaliczeniem podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy, nadpłacony przez Spółkę Komandytową podatek należny stanowi przychód Podatnika.

Podatnik pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 28 września 2009 r. sygn. IPPB5/423-404/09-3/DG potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym w sytuacji gdy wykazywał on VAT należny w wysokości wyższej niż był zobowiązany, zaś kwoty wykazanego VAT należnego zaliczał do kosztów uzyskania przychodów, to dokonanie korekty rozliczeń w podatku VAT skutkujące przyznaniem określonych sum odpowiadających kwotom podatku VAT uznanym uprzednio przez podatnika za koszty uzyskania przychodów spowoduje konieczność rozpoznania tych kwot jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. lPPB5/423-19/09-2/AM zajął stanowisko, zgodnie z którym „kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania zwrotu. Zatem brak jest podstaw prawnych do korygowania w tym przypadku kosztów uzyskania przychodów, a tym samym Spółka nie jest zobowiązana do korekty deklaracji oraz zeznań podatkowych”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 lutego 2009 r. sygn. ILPB3/423-603/08-2/MC uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym nadpłacony podatek należny oraz różnica w podatku naliczonym wynikająca z dokonania korekty rozliczeń VAT – stanowić będą przychód dla spółki, bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 stycznia 2009 r. sygn. ILPB3/423-719/08-4/ŁM przedstawił stanowisko, zgodnie z którym „przepisy stanowią, że zwrócone, umorzone lub zaniechane podatki i opłaty, co do zasady, nie stanowią przychodu. Wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja, w której podatki i opłaty o jakich mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji zwrócone podatki i opłaty będą stanowiły przychód w części, w jakiej zostały wcześniej uznane za koszty uzyskania przychodów. Biorąc powyższe pod uwagę w części, w jakiej wcześniej podatek od nieruchomości zaliczono do kosztów uzyskania przychodu, nadpłata będzie stanowiła przychód podatkowy”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Podatnik powinien rozpoznać kwoty efektywnie „odzyskanego” podatku VAT jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (np. zaliczenia na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, pomniejszenia kwoty VAT do zapłaty).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

W ocenie Podatnika, skorygowane przez Spółkę Komandytową wartości podatku VAT, o których mowa powyżej, powinny być rozpoznane przez Podatnika jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania przez Spółkę Komandytową (bądź rzeczywistego zadysponowania nimi), tj. w momencie np. zaliczenia odpowiednich wartości na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, pomniejszenia kwoty VAT do zapłaty – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Podatnik pragnie wskazać, iż stanowisko tożsame z przedstawionym powyżej, zajęły także organy podatkowe m. in. w następujących indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 28 września 2009 r. sygn. IPPB5/423-404/09-3/DG potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym skorygowane przez niego wartości podatku VAT, powinny być rozpoznane jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania przez Spółkę (bądź rzeczywistego zadysponowania nimi), tj. w momencie np. zaliczenia odpowiednich wartości na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku VAT;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. IPPB5/423-119/09-2/AM wskazał, iż kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania zwrotu;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 2 lutego 2009 r. sygn. ILPB3/423-803/08-3/MC potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „skorygowane wartości VAT powinny być rozpoznane jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania przez podatnika, tj. w momencie np. zaliczenia odpowiednich wartości na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w VAT, lub otrzymanie zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o ClT)”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 stycznia 2009 r., sygn. ILPB3/423-719/08-4/ŁM uznał, iż „momentem rozpoznanie przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie moment faktycznego otrzymania przez Spółkę zwrotu nadpłaconego podatku”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2 lutego 2009 r. sygn. IPPB5/423-172/08-2/DG uznał za prawidłowe stanowisko Spółki, zdaniem której, przychód podatkowy powstanie w momencie otrzymania zwrotu nadpłaty na rachunek bankowy Spółki. Skoro bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera jednoznacznego wskazania, w którym momencie powstaje przychód podatkowy z tego tytułu, należy przyjąć, że przychód ten powstanie w momencie otrzymania zwrotu nadpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nadpłaconego podatku należnego,
*   **bezprzedmiotowe** w zakresie określenia momentu jego powstania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów).

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się – stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – podatku od towarów i usług.

Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki.

Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek należny w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność na terytorium Polski jako wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka komandytowa dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów należących do jej przedsiębiorstwa. Dotychczas, nieodpłatne przekazania towarów były rozpoznawane jako czynności opodatkowane VAT, w związku z czym, spółka komandytowa wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie, w wyniku ponownej analizy odpowiednich regulacji dotyczących VAT, spółka komandytowa doszła do wniosku, że niektóre z dokonanych przez nią nieodpłatnych przekazań towarów nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT, a podatek należny wykazany na fakturach nie powinien był być naliczany. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki komandytowej, zaliczał do kosztów uzyskania przychodów należny VAT wykazywany w związku z przedmiotowymi nieodpłatnymi przekazaniami towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy spółka komandytowa wykazała VAT należny w wysokości wyższej niż była zobowiązana, zaś Spółka kwoty wykazanego VAT należnego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, nadpłacony przez spółkę komandytową podatek należny stanowi przychód Podatnika. W ocenie Wnioskodawcy, powyższa kwalifikacja wynika z treści art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 pkt 4f i a contrario art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie tut. Organu, z powyższą tezą nie można się jednak zgodzić. Przepisy wymienionych artykułów stanowią bowiem wyraźnie o okolicznościach, w których powstaje przychód podatkowy i żaden z nich nie obejmuje swą normą sytuacji opisanej we wniosku Spółki.

Art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest – w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami – naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis ten dotyczy więc wyłącznie naliczonego podatku VAT w dwóch sytuacjach: obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług. W praktyce najczęściej dotyczy to sytuacji, gdy podatnik w wyniku złożonej korekty deklaracji podatku VAT uzyskuje obniżenie lub zwrot podatku naliczonego uprzednio zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z korektą podatku należnego, a więc inną okolicznością niż wymieniona w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 4f powołanej ustawy.

Również przepis art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższy przepis swoim zakresem przedmiotowym obejmuje stanowiące dochody budżetu państwa i budżetów samorządowych jednostek terytorialnych, podatki i opłaty, które podlegają zwrotowi, umorzeniu lub zaniechany jest ich pobór, pod warunkiem, że nie zostały wcześniej zaliczone, przez podatnika, do kosztów uzyskania przychodów.

Podstawą do zaniechania i umorzenia poboru podatku są odpowiednio przepisy art. 22, art. 67a i 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Natomiast zwrot podatku następuje na zasadach określonych w art. 76 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi w § 1, że nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2.

W związku z powyższym skutek dokonanej korekty, powinna Spółka rozpoznać nie po stronie przychodów, lecz kosztów podatkowych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż w toku prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej (której wspólnikiem jest Wnioskodawca) ma miejsce sytuacja, w której dokonywane przez spółkę komandytową nieodpłatne przekazania towarów były rozpoznawane jako czynności opodatkowane VAT. W związku z powyższym, spółka komandytowa wystawiała faktury wewnętrzne, na których wykazywała należny podatek od towarów i usług. Obecnie stwierdzono, iż niektóre z dokonanych przez nią nieodpłatnych przekazań towarów nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT, a podatek należny wykazany na fakturach nie powinien był być naliczany.

Podkreślić należy, że należny podatek od towarów i usług w przedmiotowej sprawie w ogóle nie powinien wystąpić, a tym samym, nie mógł stanowić kosztu uzyskania przychodów na podstawie wyżej cytowanego art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugie ustawy. W takim przypadku tj. stwierdzenia pomyłki powodującej błędne zakwalifikowanie do kosztów podatkowych wydatku, który nie wystąpił, skutków tych błędów podatnik nie może uwzględnić w bieżących okresach rozliczeniowych tj. w okresie (miesiącu, roku), w którym błąd ten został zauważony (wykryty). Błąd ten należy wyeliminować za okresy, w których podatnik zawyżył koszty uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy również wskazać na przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Z przepisu § 13 tego rozporządzenia wynika, że faktura korygująca jest wystawiana w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej udzielony został rabat, nastąpił zwrot sprzedawcy towarów oraz zwrot nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4, nastąpił zwrot nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu. Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 rozporządzenia).

Należy przy tym zauważyć, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy spółka komandytowa wykazała VAT należny w wysokości wyższej niż była zobowiązana (wskutek błędnego zastosowania przepisów), zaś Spółka (wspólnik spółki komandytowej) kwoty wykazanego VAT należnego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, Spółka jest zobowiązana do skorygowania – zmniejszenia – kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania – zwiększenia – podatku dochodowego / zaliczek za okresy rozliczeniowe (miesiące oraz lata podatkowe), w których wykazała te koszty w wysokości zawyżonej, jednakże pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do zaliczenia należnego podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy mieć na uwadze postanowienia art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe (ust. 1). Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (ust. 2).

Mając na uwadze rozstrzygnięcie dotyczące pytania nr 1, odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Ponadto w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą sprawy konkretnego zainteresowanego i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Należy jednocześnie zauważyć, iż we własnym stanowisku w sprawie, Wnioskodawca błędnie wskazał, iż „zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (…) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe”. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Organ uznał to za oczywistą omyłkę nie mającą wpływu na rozstrzygnięcie w przedstawionej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.