Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-624/15-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-05
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w sytuacji, gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r. oraz skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w sytuacji, gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpocznie się po dniu 1 stycznia 2014 r.
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w sytuacji, gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r.– **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w sytuacji, gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpocznie się po dniu 1 stycznia 2014 r.– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w sytuacji, gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r. oraz w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w sytuacji, gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpocznie się po dniu 1 stycznia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: „SKA”).

Następnie Wnioskodawca planuje przekształcenie SKA w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka kapitałowa”).

Na moment przekształcenia SKA na podstawie przepisów przejściowych (art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej), nie będzie jeszcze podatnikiem CIT. Przekształcenie nastąpi bowiem w roku obrotowym SKA rozpoczętym przed 1 stycznia 2014 r.

Możliwe jest także, że przekształcenie nastąpi w roku obrotowym SKA, który rozpoczął/rozpocznie się po dniu 1 stycznia 2014 r.

W wyniku przekształcenia Wnioskodawca, uzyska status wspólnika Spółki kapitałowej. Przekształcenie nastąpi w trybie art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030; dalej: „KSH”). Na dzień przekształcenia SKA może dysponować niepodzielonym zyskiem z lat poprzednich, kapitałem zapasowym oraz kapitałem rezerwowym. Zysk ten oraz kapitały po przekształceniu SKA pozostaną majątkiem spółki przekształconej.

Wartość rynkowa udziałów, które Wnioskodawca obejmie w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie odpowiadać wartości rynkowej akcji posiadanych przez niego w spółce komandytowo-akcyjnej. Tym samym, będzie zachodzić ekwiwalentność między wartością akcji posiadanych w spółce komandytowo-akcyjnej, a wartością udziałów jakie Wnioskodawca obejmie w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z przekształceniem SKA w Spółkę kapitałową po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT, w sytuacji gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r.?
2.  Czy w związku z przekształceniem SKA w Spółkę kapitałową po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PIT, w sytuacji gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął/rozpocznie się po dniu 1 stycznia 2014 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT, w sytuacji gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl natomiast art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio m.in. do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Zgodnie z powołanym przepisem, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Przekształcenie spółek zgodnie z przepisami KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Przepisy ustawy o PIT nie określają wprost żadnych skutków podatkowych przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną (jaką będzie SKA na moment przekształcenia) w spółkę kapitałową. Jedyny przepis, który wiąże fakt powstania przychodu podatkowego w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o., dot. sytuacji w której udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże u wspólnika (Wnioskodawcy), w wyniku przekształcenia podmiotów na zasadzie sukcesji uniwersalnej, nie wystąpi przychód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej.

Przepisem w ustawie o PIT nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy, przepis ten dotyczy jednak wyłącznie kwestii przekształcenia spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) w spółki osobowe. Nie będzie on miał zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową może powstać przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, ale nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową.

A contrario, z powyższego wynika, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej spółki z o.o. Przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym, u wspólnika przekształcanej SKA nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia udziałów spółki przekształconej.

W konsekwencji należy przyjąć, że przyporządkowane przekształcenie spółki osobowej (np. spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę kapitałową (np. spółkę z o.o.) jest neutralne w zakresie PIT.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż w ustawie o PIT brak jest przepisu, który wiązałby powstanie obowiązku podatkowego z faktem przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po stronie akcjonariusza przekształcanej SKA i zarazem udziałowca przekształconej spółki z o.o. nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu PIT.

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. ILPB1/415-1013/13-5/AP uznał, iż „(\`(...)\`) przekształcenie spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania - po stronie Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej - przychodu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. ITPB1/415-417/14/KK wskazał, że „wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi do majątku osobistego podatnika, lecz jest majątkiem przekształconej spółki kapitałowej. Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym u wspólnika przekształcanej spółki komandytowo-akcyjnej nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), ani dochodów („przychodów”) z tytułu nabycia akcji spółki przekształconej.

Ponadto jeżeli w wyniku przekształcenia wartość obejmowanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie równa wartości akcji posiadanych w spółce komandytowo-akcyjnej oraz kapitał zapasowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie wzrośnie w stosunku do kapitału zapasowego spółki komandytowo-akcyjnej, wówczas Wnioskodawczyni nie rozpozna przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, u Wnioskodawczyni w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.”

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2.

W opinii Wnioskodawcy, przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT, w sytuacji gdy przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową będzie miało miejsce w roku obrotowym SKA, który rozpoczął się po dniu 1 stycznia 2014 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Na wstępie należy wskazać, że w omawianym wariancie, na moment przekształcenia SKA będzie traktowana na gruncie prawa podatkowego jako podatnik CIT. A zatem podatnikiem podatku dochodowego będzie SKA, a nie jej wspólnicy, jak miało to miejsce w stanie prawnym obowiązującym, co do zasady, do końca 2013 r.

Zgodnie ze wspomnianym już art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl natomiast art. 93a § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio m.in. do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Zgodnie z powołanym przepisem, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Przekształcenie spółek zgodnie z przepisami KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej.

Przepisy ustawy o PIT nie określają wprost żadnych skutków podatkowych przekształcenia spółki podatnika CIT (jaką będzie SKA na moment przekształcenia) w inną spółkę podatnikiem CIT. Jedyny przepis, który wiąże fakt powstania przychodu podatkowego w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o. dot. sytuacji w której udziały zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednakże u wspólnika (Wnioskodawcy), w wyniku przekształcenia podmiotów na zasadzie sukcesji uniwersalnej, nie wystąpi przychód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej.

Przepisem w ustawie o PIT nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 24 ust. 5 pkt 8 tej ustawy, przepis ten dotyczy jednak wyłącznie kwestii przekształcenia spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) w spółki osobowe. Nie będzie on miał zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową może powstać przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu, ale nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową.

A contrario, z powyższego wynika, że wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek spółki przekształcanej (wyodrębniony majątek jej wspólników) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej spółki z o.o. Przekształcenie SKA w Spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Tym samym, u wspólnika przekształcanej SKA nie powstaje w chwili przekształcenia zobowiązanie podatkowe od dochodów (przychodów) ze zbycia majątku przekazanego do majątku spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), ani dochodów (przychodów) z tytułu nabycia udziałów spółki przekształconej. W konsekwencji należy przyjąć, że przekształcenie będzie neutralne w zakresie PIT.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż w ustawie o PIT brak jest przepisu, który wiązałby powstanie obowiązku podatkowego z faktem przekształcenia spółki - podatnika CIT (jaką będzie SKA w roku obrotowym rozpoczętym po dniu 1 stycznia 2014 r.) w inną spółkę podatnika CIT, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po stronie akcjonariusza przekształcanej SKA i zarazem udziałowca przekształconej spółki z o.o. nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.