Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-285/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-03
Teza: skutki podatkowe uregulowania na rzecz kontrahenta należności wekslem po upływie terminu płatności
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; termin-termin płatności; weksel; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 16 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uregulowania na rzecz kontrahenta należności wekslem po upływie terminu płatności (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uregulowania na rzecz kontrahenta należności wekslem po upływie terminu płatności.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje regulowanie zobowiązań (przede wszystkim handlowych) poprzez wystawianie weksli własnych. Wystawieniu weksla może towarzyszyć zawarcie porozumienia wekslowego. Spółka będzie regulować zobowiązania poprzez wystawienie weksli przed upływem terminów powodujących konieczność zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15b updop. Mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których Spółka będzie regulować zobowiązania poprzez wystawienie weksli już po uprzednim zmniejszeniu kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15b updop. Płatności mogą być również regulowane przez Wnioskodawcę w terminie przekraczającym 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze bądź po ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności danej należności. Wnioskodawca może także regulować wekslem zobowiązania związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jakie będą konsekwencje podatkowe na gruncie updop wystawiania i wręczania przez Spółkę weksli na rzecz jej wierzycieli, w tym w szczególności, czy czynności te stanowić będą uregulowanie zobowiązania w rozumieniu art. 15b, a w konsekwencji czy w związku z takim uregulowaniem zobowiązania w miesiącu wręczenia weksla, Spółka będzie miała prawo zwiększenia kosztów uzyskania przychodów (w tym w postaci odpisów amortyzacyjnych) o kwotę uprzedniego zmniejszenia kosztów, odpowiadającą kwocie zobowiązania uregulowanego wekslem? (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawienie i wręczenie Weksli przez Spółkę na rzecz wierzycieli (kontrahentów) stanowić będzie uregulowanie zobowiązania w rozumieniu art. 15b updop. Jeżeli natomiast dojdzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (w tym w postaci odpisów amortyzacyjnych) na podstawie art. 15b updop z powodu nieuregulowania zobowiązania w terminach przewidzianych w tym przepisie, wówczas w miesiącu wręczenia kontrahentowi Weksla, Spółka będzie miała prawo zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę uprzedniego zmniejszenia kosztów, odpowiadającą kwocie zobowiązania uregulowanego Wekslem. W przypadku zapłaty wekslem za nabycie lub wytworzenie środków trwałych albo nabycie wartości niematerialnych i prawnych, Spółka będzie mieć prawo do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o wartość niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych - w miesiącu wystawienia i wręczenia weksla.

W związku z regulowaniem zobowiązań przez Spółkę poprzez wystawienie i wręczenie weksli, po stronie Spółki nie powstanie przychód na gruncie updop. Zgodnie z art. 15b ust. 1 updop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów”. W myśl natomiast art. 15b ust. 2 updop, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie. Ww. regulacje stosuje odpowiednio w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów (art. 15b ust. 6 updop). Zgodnie natomiast z art. 15b ust. 7 updop, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust 1 łub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

W przypadku gdy wystawienie i wręczenie weksla nastąpi już po upływie terminów wskazanych w art. 15b ust. 1 i 2 updop, moment wystawienia i wręczenia weksla będzie uznany za moment uregulowania zobowiązania. Zatem w miesiącu wystawienia i wręczenia weksla Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty uregulowanej w drodze wystawienia i wręczenia weksla (uprzednio niezaliczonej do kosztów podatkowych lub zmniejszającej te koszty). Taki pogląd prezentują również organy podatkowe np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 14 sierpnia 2014 r., Znak: IPPB5/423-551/14-2/MW potwierdził, że w przypadku nieuregulowania zobowiązania handlowego w terminie przewidzianym w art. 15b ust. 1 lub 2 updop (w zależności od terminu płatności tego zobowiązania) i stosownego zmniejszenia przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów, A ma prawo zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę uprzedniego zmniejszenia w miesiącu wręczenia weksla opiewającego na kwotę tego zobowiązania, którego wręczenie powoduje wygaśniecie tego zobowiązania. Tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 17 marca 2014 r., Znak: ILPB3/423-599/13-4/KS.

W przypadku zapłaty wekslem za nabycie lub wytworzenie środków trwałych albo nabycie wartości niematerialnych i prawnych, Spółka będzie mieć prawo do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o wartość niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów lub skorygowanych odpisów amortyzacyjnych - w miesiącu wystawienia i wręczenia weksla. tj. w miesiącu uregulowania zobowiązania (art. 15b ust. 6 i 7 updop). Regulowanie przez Spółkę zobowiązań poprzez wystawianie i wręczanie weksli nie będzie rodzić po stronie Spółki innych konsekwencji w updop, w tym w szczególności po stronie Spółki nie powstanie przychód na gruncie updop w związku z wygaśnięciem pierwotnego zobowiązania. Po stronie Spółki nie dojdzie bowiem do powstania przysporzenia majątkowego, a jedynie do zaspokojenia wierzyciela Spółki z tytułu pierwotnego zobowiązania i powstania po stronie Spółki nowego zobowiązania - z tytułu weksla (na podstawie art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami. Z dniem 1 stycznia 2013 r. mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342), ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. „zatorów płatniczych” (art. 15b updop). Stosownie do tego unormowania, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik – w określonych terminach – zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15b ust. 1 updop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Natomiast zgodnie z art. 15b ust. 2 updop, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie. Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 updop). Stosownie do art. 15b ust. 4 updop, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15b ust. 5 updop).

Stosownie do art. 15b ust. 6 updop, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast ust. 7 tego artykułu stanowi, że w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

W myśl art. 15b ust. 9 updop, przepisy ust. 1-8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części.

Celem wprowadzenia art. 15b updop, było ograniczenie tzw. „zatorów płatniczych”, poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w terminie wskazanym w przepisach podatkowych.

Przepisy podatkowe zawierają rozwiązanie polegające na obowiązku dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu w ciągu 30 dni od daty upływu terminu płatności ustalonego przez strony, a w przypadku gdy termin płatności jest dłuższy niż 60 dni – nieuregulowania jej w ciągu 90 dni od dnia zaliczenia kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) do kosztów uzyskania przychodów. Zatem korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim, wskazanym w przepisach, terminie.

Jednocześnie zauważyć należy, że używane przez ustawodawcę w art. l5b updop, pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, z tej też przyczyny, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia. Termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującą wygaśnięciem zobowiązania. Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji - wygaśnięciem zobowiązania. Tym samym, również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b updop, powinno być interpretowane szeroko, a więc powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również wydanie weksla.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz.U. Nr 37, poz. 282 ze zm.), weksel jest dokumentem potwierdzającym istnienie zobowiązania osób, które go podpisały. Osobą uprawnioną do realizacji praw majątkowych wskazanych na wekslu jest jego prawny posiadacz. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, do najważniejszych funkcji weksla należy w szczególności funkcja płatnicza (Komentarz do ustawy - Prawo wekslowe, \[w:\] Prawo wekslowe i czekowe. Komentarz, Izabela Heropolitańska). Weksel pełni funkcję płatniczą w sytuacji, gdy wręczany jest przy zakupie towarów i usług i strony zgodnie potwierdzają płatniczą funkcję wydania takiego weksla. Zatem, wydanie weksla będzie mieściło się w zakresie definicji terminu „uregulowanie”.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje regulowanie zobowiązań (przede wszystkim handlowych) poprzez wystawianie weksli własnych. Wystawieniu weksla może towarzyszyć zawarcie porozumienia wekslowego. Spółka będzie regulować zobowiązania poprzez wystawienie weksli przed upływem terminów powodujących konieczność zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15b updop. Mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których Spółka będzie regulować zobowiązania poprzez wystawienie weksli już po uprzednim zmniejszeniu kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15b updop. Płatności mogą być również regulowane przez Wnioskodawcę w terminie przekraczającym 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze bądź po ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności danej należności. Wnioskodawca może także regulować wekslem zobowiązania związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego przestawiony we wniosku stwierdzić należy, że wydanie weksla własnego kontrahentowi w celu uregulowania kwoty wynikającej z faktury skutkujące wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy w stosunku do kontrahenta, stanowi uregulowanie należności w rozumieniu przepisu art. 15b updop.

W konsekwencji, obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów wynikający z art. 15b updop, uzależniony będzie od momentu uregulowania zobowiązania wekslem własnym. Jeżeli uregulowanie zobowiązania wekslem własnym nastąpi po upływie 30 dni od daty upływu terminu płatności, Wnioskodawca zobowiązany będzie do zmniejszenia kosztów podatkowych. Jednocześnie wskazać należy, że w sytuacji gdy zapłata wekslem nastąpi przed upływem 90 dni od daty zaliczenia należności do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość należności, do których ma zastosowanie art. 15b ust. 2 updop. W przypadku gdy dojdzie do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (w tym w postaci odpisów amortyzacyjnych) na podstawie art. 15b updop, z powodu nieuregulowania zobowiązania w terminach przewidzianych w tym przepisie, to wówczas w miesiącu wręczenia kontrahentowi weksla, Wnioskodawca będzie miał prawo do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę uprzedniego zmniejszenia kosztów, odpowiadającą kwocie zobowiązania uregulowanego wekslem. W sytuacji zapłaty wekslem za nabycie lub wytworzenie środków trwałych albo nabycie wartości niematerialnych i prawnych, Spółka będzie mieć prawo do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o wartość niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych - w miesiącu wystawienia i wręczenia weksla.

W związku z powyższym przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 i pozostałej części pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

**