Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.375.2020.4.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-22
Teza: Czy zawarcie Umowy Przyrzeczonej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 listopada 2020 r. (data wpływu – 17 listopada 2020 r.), uzupełnionym 19 stycznia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 13 stycznia 2021 r. znak: 0112-KDIL3.4012.654.2020.2.LS, 0111-KDIB2-3.4014.375.2020.3.ASZ wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 19 stycznia 2021 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: R. S.A. (Kupujący);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: O. S.A. (Sprzedający)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Kupujący”) zawarł z Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania (dalej: „Sprzedający”) „Umowę przedwstępną sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków” z dnia 10 lipca 2020 r. udokumentowaną aktem notarialnym sporządzonym przez Notariusza (dalej: „Umowa Przedwstępna”).

W Umowie Przedwstępnej, z zastrzeżeniem spełnienia się wszystkich warunków zawieszających (lub ich zrzeczenia się przez Kupującego) stawający zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży (dalej: „Umowa Przyrzeczona”), mocą której Sprzedający sprzeda Kupującemu nieruchomości objęte trzema księgami wieczystymi:

1.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności budynków posadowionych na nieruchomości, stanowiących odrębne nieruchomości, objęte KW nr (…),
2.  prawo własności zabudowanej budynkiem nieruchomości, objęte KW nr (…),
3.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności budynków posadowionych na nieruchomości, stanowiących odrębne nieruchomości, objęte KW nr (…),

położone w G. przy (zwane dalej łącznie: „Nieruchomościami”), a Kupujący Nieruchomości te kupi.

Na nieruchomość objętą KW nr (…) składają się działki gruntu o numerach ewidencyjnych A, B, C z obrębu (…). Wszystkie trzy wymienione działki są zabudowane − posadowione jest na nich ponad 30 budynków (w tym pozostałe budynki niemieszkalne, budynki przemysłowe, budynki transportu i łączności, budynki biurowe, budynki handlowo-usługowe, budynki magazynowe) i budowli (w tym zbiorniki, silosy).

Nieruchomość objęta KW nr (…) obejmuje jedną działkę gruntu o nr D. Działka ta zabudowana jest budynkiem mieszkalnym.

Nieruchomość objęta KW nr (…) obejmuje dwie działki gruntu o nr E oraz F. Obie działki zabudowane są budynkami. Na działce nr E znajdują się: budynek biurowy (w którym poza powierzchniami biurowymi znajdują się 3 lokale mieszkalne o łącznej powierzchni użytkowej stanowiącej ok. 10% łącznej powierzchni użytkowej budynku) oraz budynek niemieszkalny (według kartoteki budynków zaklasyfikowany jako pozostałe budynki niemieszkalne). Na działce F znajduje się budynek mieszkalny.

Dokładny wiek budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie jest znany, ale zostały wybudowane najpóźniej na początku lat dziewięćdziesiątych XX wieku. Zabudowania na nieruchomościach objętych KW nr (…) i (…) były w latach dziewięćdziesiątych XX wieku użytkowane przez M. S.A. Budynek mieszkalny na nieruchomości objętej KW nr (…) także był użytkowany już w latach dziewięćdziesiątych, przy czym w odniesieniu do tej nieruchomości doszło do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego na własność na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów. Sprzedający skutecznie nabył Nieruchomości na podstawie umów przeniesienia na zabezpieczenie zawartych w marcu 2011 r. i aneksowanych w sierpniu 2012 r. Jeśli ponoszono wydatki na ulepszenie Nieruchomości przekraczające 30% ich wartości, to po ich poniesieniu Nieruchomości były nadal użytkowane i od tego czasu upłynęły co najmniej 2 lata. Wszystkie zabudowania Nieruchomości mają wiele lat.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, Nieruchomości w całości lub w części nie stanowią przedsiębiorstwa Sprzedającego ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego i art. 112 ustawy Ordynacja podatkowa, ani zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Nieruchomości lub ich części są przedmiotem najmu, dzierżawy lub użyczenia, nadto zostały zawarte umowy mające na celu zapewnienie ich prawidłowego funkcjonowania (w tym w szczególności obejmujące dostawę mediów, wywóz śmieci, odprowadzanie ścieków, administrowanie).

Nieruchomości znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części dzielnic P. i O. w G., zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta z dnia 22 grudnia 2010 r. (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP Nieruchomości znajdują się na obszarze oznaczonym symbolami U/MW3 oraz KS, KD-X/U, KDW, KD-L, TZ, przewidującym przeznaczenie m.in. na cele zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej oraz zabudowy usługowej.

Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomościach inwestycję w postaci osiedla mieszkaniowego, którego koncepcja została przedstawiona w załączniku do Umowy Przedwstępnej. Umowa Przedwstępna przewiduje m.in. następujące warunki zawieszające: uchwała Rady Miasta zmieniająca MPZP nie będzie uniemożliwiała realizacji planowanej inwestycji Kupującemu; nie nastąpi taka zmiana okoliczności prawnych lub faktycznych, która będzie uniemożliwiać możliwość realizacji inwestycji Kupującego; Kupujący uzyska decyzję − pozwolenie na rozbiórkę części zabudowań posadowionych na Nieruchomościach. Kupujący planuje więc wykorzystanie Nieruchomości w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej − w szczególności planuje budowę na nich osiedla mieszkaniowego, a następnie sprzedaż mieszkań, która opodatkowana będzie podatkiem od towarów i usług. Alternatywnie Kupujący może sprzedać całość lub część Nieruchomości przed lub w trakcie realizacji inwestycji, przy czym ta czynność także będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej Kupujący zapłacił na rzecz Sprzedającego zadatek (dalej: „Zadatek”). Sprzedający udokumentował otrzymanie Zadatku fakturą zaliczkową, na której wskazał, że kwota Zadatku korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (dalej: „Faktura zaliczkowa”).

Zarówno Kupujący jak Sprzedający są i będą na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni. Kupujący i Sprzedający zamierzają złożyć przed dniem zawarcia Umowy Przyrzeczonej właściwemu dla Kupującego naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości (dalej: „Oświadczenie”). Złożenie Oświadczenia (a więc podjęcie ostatecznej decyzji co do wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości) nastąpi więc po zapłacie przez Kupującego Zadatku (która już nastąpiła).

Organ zaznacza, że przywołując za Zainteresowanymi treść opisu zdarzenia przyszłego pominięto tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zawarcie Umowy Przyrzeczonej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Zdaniem Zainteresowanych, zawarcie Umowy Przyrzeczonej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W opinii Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Skoro więc dostawa Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to jej sprzedaż podlegać będzie wyłączeniu spod zastosowania ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 17 lutego 2021 r., znak: 0112-KDIL3.4012.654.2020.3.LS.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 815, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza nabyć od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie oraz prawo własności gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym (Nieruchomość).

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja sprzedaży – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanej 17 lutego 2021 r., znak: 0112-KDIL3.4012.654.2020.3.LS., wskazano, że:

*   w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania, w związku z czym planowana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy;
*   dostawa Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami/budowlami, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług; Zainteresowani mogą zrezygnować z tego zwolnienia stosownie do uregulowań art. 43 ust. 10 i 11 ww. ustawy;
*   jeżeli dla transakcji dostawy zostanie wybrana opcja opodatkowania w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację przez Strony transakcji ze zwolnienia w zakresie, w jakim zwolnienie z podatku od towarów i usług będzie im przysługiwało) to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana sprzedaż będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych. Na Kupującym nie będzie zatem ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu przedstawionej transakcji.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.