Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.160.2024.3.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-27
Teza: 1. Czy prace nad opracowaniem Gry prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach opisu wskazanego w stanie faktycznym, stanowią prace badawczo-rozwojowe (działalność B+R) w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT? 2. Czy wytworzona przez Spółkę Gra stanowi kwalifikowane IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT? 3. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z opłat licencyjnych stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP? 4. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z mikropłatności stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP? 5. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników, zleceniobiorców oraz należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus)? 6. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia Współpracowników zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus)? 7. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty licencji na wykorzystywanie oprogramowania, które umożliwia Spółce tworzenie Gry (licencja na korzystanie z silnika Gry oraz API), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus)? 8. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz (…), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus)?
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; komputery-program komputerowy; licencja; prace-prace badawczo-rozwojowe; umowa-umowa licencyjna; wskaźnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Kwalifikowane prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Rodzaje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Ustalenie wskaźnika Nexus i kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 2-pkt 8; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 7-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

\- prace nad opracowaniem Gry prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach opisu wskazanego w stanie faktycznym, stanowią prace badawczo-rozwojowe (działalność B+R) w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT,

\- wytworzona przez Spółkę Gra stanowi kwalifikowane IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT,

\- przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z opłat licencyjnych stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP,

\- przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z mikropłatności stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP,

\- dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników, zleceniobiorców oraz należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus),

\- dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia Współpracowników zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus),

\- dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty licencji na wykorzystywanie oprogramowania, które umożliwia Spółce tworzenie Gry (licencja na korzystanie z silnika Gry oraz API), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus),

\- dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 maja 2024 r. (data wpływu tego samego dnia) oraz 17 czerwca 2024 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka X (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Polski i zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT.

Według polskiej klasyfikacji działalności przedmiot działalności Wnioskodawcy został zaklasyfikowany m.in. jako: 58.21.Z - działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych oraz 62.01.Z - działalność związana z oprogramowaniem.

Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja gry komputerowej o tematyce (…), przeznaczonej na urządzenia PC oraz konsole (…) (dalej: „Gra”).

Przez Grę Spółka rozumie program komputerowy zintegrowany z elementami treści, w tym w formie obrazów oraz dźwięków, dający jego użytkownikom możliwość rozwiązywania interaktywnych zadań o charakterze rozrywkowym oraz edukacyjnym, opartych o określony zbiór reguł i udostępniany przez urządzenia elektroniczne, wyposażone w interfejs umożliwiający interakcję.

Prowadzona działalność jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób twórczy i systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Produkcja Gry prowadzona przez Spółkę bazuje na najnowszych technologiach oraz własnych, innowacyjnych pomysłach i rozwiązaniach. Prace nad Grą realizowane są w sposób systematyczny i ciągły.

Prowadzona działalność jest działalnością obejmującą nabywanie, łącznie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Produkcja Gry

Proces produkcji Gry w Spółce jest wieloetapowy, obejmuje on, w szczególności, przygotowanie konceptu i scenariusza gry komputerowej, wstępne opracowanie elementów składowych Gry, kreację świata Gry, elementów graficznych, tworzenie elementów programistycznych, w tym systemów zarządzania animacjami, interakcjami gracza ze środowiskiem gry komputerowej, opracowanie i zaprogramowanie np. interfejsu użytkownika.

Elementem prac nad Grą było opracowanie (…).

Prace w Spółce polegają na:

\- opracowaniu założeń technicznych w zakresie rozwiązania;

\- wdrożeniu kolejnych prototypów rozwiązania i doskonaleniu ich na podstawie informacji zwrotnej od zespołu projektantów oraz działu jakości;

\- wdrożeniu testowym do właściwego projektu gry, w celu testowania go i sprawdzania w warunkach rzeczywistych.

Pomimo faktu, że Gra będzie stanowić złożony produkt, na który składa się wiele różnorakich elementów, to w obrocie gospodarczym będzie funkcjonować jako jedna, integralna całość, której elementy są bezpośrednio kodem źródłowym, opisem procedur operacyjnych lub kodem wynikowym, bądź też stanowią ściśle powiązany z nimi interfejs, który umożliwia poprawny odbiór, komunikację, sterowanie i odbiór statusu gry komputerowej/działania programu komputerowego. Bez tych elementów Gra byłaby niepełna i nie realizowałby swojego przeznaczenia.

Wszystkie wyżej wymienione elementy Gry powstają jako rezultat pracy specjalistów z różnych dziedzin.

Do realizacji projektu Gry Spółka angażuje:

\- zespół programistów,

\- zespół projektantów,

\- zespół Quality Assurance (kontroli jakości),

\- zespół projektantów poziomów.

Prace zespołu polegają na wykorzystaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności w celu planowania, produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych lub zmienionych produktów. Wykonują oni szereg czynności oraz działań w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a działania przez nich realizowane mają charakter twórczy, prowadzące do produkcji Gry.

Mimo, że proces tworzenia Gry może trwać kilka lat i elementy Gry mogą powstawać w różnym czasie, natężeniu, zakresie, podlegać modyfikacjom i zmianom, to należy uznać, że stanowią one jedną komplementarną całość, która wyraża się w finalnym produkcie dostarczanym użytkownikom końcowym (graczom), i który w obrocie gospodarczym funkcjonuje jako integralna całość.

Rezultatem działalności prowadzonej przez Spółkę będzie wyprodukowanie Gry, będącej następnie przedmiotem dystrybucji i sprzedaży. Będzie ona produktem cechującym się nowością oraz charakterem twórczym, o indywidualnym charakterze, nie stanowiącym kopii ani odwzorowania istniejącego dotychczas produktu, natomiast prace zmierzające do jej stworzenia nie polegają na rutynowych i standardowych pracach programistycznych.

Stworzona Gra będzie podlegać ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Koszty działalności Spółki związane z Grą

Spółka - w związku z tworzeniem i rozwijaniem Gry komputerowej - ponosi szereg kosztów związanych z produkcją Gry, w tym m.in.:

a. koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a także koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

W ramach swoich obowiązków służbowych, pracownicy, zleceniobiorcy lub osoby przyjmujące zamówienie na podstawie umowy o dzieło dla Spółki, wykorzystując swoje indywidualne zdolności i kreatywność, tworzą różnorodne utwory, które podlegają ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do tych utworów należą między innymi kody źródłowe, bazy danych oraz ich struktury, dokumentacja techniczna, specyfikacje, plany, prototypy nowych rozwiązań i produktów, analizy, opinie, rekomendacje, projekty graficzne, w tym projekty interfejsu użytkownika, projekty doświadczeń użytkownika oraz grafika komputerowa.

b. koszty wynagrodzenia współpracowników Spółki - podmiotów niepowiązanych ze Spółką, prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, na podstawie umów współpracy zawartych ze Spółką.

Spółka zawiera umowy B2B z różnymi członkami zespołu, w ramach których nabywa usługi takie jak tworzenie muzyki i grafiki, testowanie, a także usługi programistyczne i projektowe. W umowach tych mogą znajdować się klauzule dotyczące praw autorskich, które zakładają przeniesienie na Spółkę ewentualnych praw autorskich do dzieł powstających w trakcie realizacji tych umów. Jednakże, głównym celem zawieranych umów nie jest przeniesienie praw autorskich w rozumieniu obowiązujących przepisów prawnych, ale świadczenie konkretnych usług przez członków zespołu na rzecz Spółki.

Klauzule dotyczące praw autorskich mają na celu uregulowanie kwestii przenoszenia praw własności intelektualnej, aby Spółka mogła bez przeszkód wykorzystywać efekty pracy swoich członków zespołu. Nie wyznaczają one jednak odrębnego wynagrodzenia za przeniesienie tych praw; wynagrodzenie członków zespołu jest za usługi, niezależnie od ostatecznego efektu pracy.

Co istotne, efekty pracy pojedynczych członków zespołu nie stanowią samodzielnej, gotowej do użytku gry komputerowej. Spółka nie zleca wykonania całej gry, ale jedynie poszczególnych jej elementów. Ostateczne prawa autorskie do stworzonej i ulepszanej Gry należą do Spółki, która w ramach swojej działalności twórczej posiada pełnię praw do wykorzystywania Gry w celach komercyjnych.

c. koszty nabycia licencji elementów gotowych (np. dźwięk, elementy grafiki) od podmiotów niepowiązanych ze Spółką

W procesie tworzenia, rozwijania i ulepszania Gry, Spółka ponosi bezpośrednie koszty związane z tym projektem, w postaci m.in. zakupu gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki i dźwięków od zewnętrznych dostawców. Te dodatkowe elementy mogą być wykorzystywane jako integralne części Gry lub w inny sposób przyczyniać się do jej produkcji. Wydatki te są bezpośrednio powiązane z kreatywnym charakterem działalności Spółki. Zakupienie wspomnianych dodatkowych elementów wpływa na działalność Spółki, ponieważ znacząco podnosi atrakcyjność Gry, między innymi poprzez polepszenie wizualnych i akustycznych doświadczeń użytkowników.

d. koszty nabycia praw do korzystania ze znaków towarowych oraz materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz licencji do korzystania ze znaków towarowych wybranych (…) w zakresie niezbędnym do produkcji i późniejszej komercjalizacji Gry.

Z uwagi na przedmiot produkowanej Gry niezbędnym w procesie tworzenia elementem jest również umożliwienie korzystania z materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz (…) w celu bardziej realistycznego oddania przedmiotu Gry, i tym samym podniesienia jej atrakcyjności.

e. opłaty za nabycie licencji na oprogramowanie od zewnętrznych dostawców umożliwiające Spółce tworzenie Gry, tj. silnik Unity, API Sony, API Microsoft oraz pluginów do nich.

Silnik gry oraz API są kluczowym składnikiem kodu gry komputerowej, który umożliwia integrację różnych elementów gry — zarówno tych stworzonych przez Spółkę, jak i nabytych. Dzięki niemu, możliwe jest zrealizowanie określonej wizji działania Gry, poprzez efektywne „łączenie” poszczególnych komponentów w spójną całość, co skutkuje stworzeniem kompleksowej gry komputerowej.

Producenci nie przenoszą jednak na Spółkę prawa własności do silnika Gry oraz API ani żadnego z ich komponentów. Spółka nabywa wyłącznie prawo do korzystania z określonego rozwiązania, które umożliwia jej prowadzenie prac polegających na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu Gry.

Ponadto, Spółka w związku z faktem komercjalizacji Gry ponosi szereg wydatków w celu doprowadzenia do samej komercjalizacji - osiągnięcia przychodu z Gry. Na wydatki te składają się w szczególności koszty marketingu i promocji Gry oraz koszty prowadzenia strony internetowej dedykowanej konkretnie Grze. Wydatki te w sposób bezpośredni związane są z komercjalizacją Gry.

Planowane przychody, sprzedaż i dystrybucja

Spółka zamierza uzyskiwać przychody z następujących tytułów:

\- udzielenia dożywotniej licencji użytkownikowi końcowemu na Grę;

\- sprzedaży wersji specjalnych (DLC) oraz mikropłatności (miniDLC);

\- reklamy umieszczonej wewnątrz Gry (lokowania produktów i marek);

\- odzwierciedlenia grze wybranych obiektów, eventów lub innych podmiotów;

\- sprzedaży licencji na wykonanie gry planszowej lub/i gry mobilnej;

\- sprzedaży licencji na wykorzystanie znaku towarowego na wytworzenie innych materiałów wykorzystujących materiały z Gry.

Udzielenie dożywotniej licencji użytkownikowi końcowemu na Grę i wersję specjalną Gry (DLC) nastąpi poprzez cyfrowe platformy sprzedażowe działające jako dystrybutor produktu wytworzonego przez Spółkę, które to odpłatnie udostępnią Grę na rzecz końcowych użytkowników. Cyfrowe platformy sprzedażowe działają w formie spółek (często zagranicznych) niezależnych i niepowiązanych ze Spółką. Jednocześnie Spółka zachowa wszelkie prawa i tytuły do Gry udostępnianej za pośrednictwem cyfrowych platform sprzedażowych.

Gra udostępniana jest w wersji cyfrowej (licencji), a realizacją i rozliczaniem transakcji odpłatnego udostępnienia Gry końcowym odbiorcom (graczom) zajmują się cyfrowe platformy sprzedażowe. Platformy sprzedażowe przekazują na rachunek bankowy Spółki należną jej kwotę wynagrodzenia (opłaty licencyjnej) z tytułu udostępnienia Gry końcowym użytkownikom, po odliczeniu ustalonej na podstawie umowy dystrybucyjnej kwoty prowizji (obliczanej zazwyczaj jako procent od kwoty uzyskanej z udostępnienia Gry).

Przychody z mikropłatności obejmą zakupy dokonywane przez użytkowników w Grze polegające na nabywaniu np. wirtualnych przedmiotów.

Rozliczenie podatku

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową spełniającą wymogi z art. 24e ust. 1 Ustawy o CIT oraz zgodną z wymogami art. 24d Ustawy o CIT pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na Grę oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT przypadających na Grę i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac, obejmującą wydatki poniesione na działalność zmierzającą do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia Gry.

W piśmie z 31 maja 2024 r., które wpłynęło w tym samym dniu, wskazali Państwo następujące odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu z 23 maja 2024 r.:

1\. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosowano, co spowodowało, iż wytworzone oprogramowanie - Gra - w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa? Na czym polega oryginalność Państwa Gry? Co powoduje, że Gra w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących, na czym polega unikatowość tej konkretnej Gry, co pozwala uznać ją za nowatorską?

W Grze zastosowano nowe rozwiązanie technologiczne, jakim jest (…). Technologia wytworzona przez Spółkę (…). System działa na bazie (…). Według danych Spółki jest to (…).

Gra stanowi również rozwiązanie innowacyjne pod kątem treści i tematyki. Jest to nowatorskie na rynku światowym połączenie gry o tematyce związanej (…) oraz gry typu tycoon (gry ekonomicznej).

2\. Wobec wskazania w opisie sprawy, że cyt.: „Prowadzona działalność jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób twórczy i systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany)”, proszę wskazać:

a) jakie cele na wstępie postawili sobie Państwo w zakresie realizowanych prac nad wytworzeniem Gry w poszczególnych latach; jakie jest źródło finansowania zaplanowanych prac?

Celem Spółki jest doprowadzenie gry do komercjalizacji Gry w roku 2025. Celem na rok 2024 jest doprowadzenie gry do wersji alpha oraz beta odpowiednio w maju i grudniu 2024. Cel w zakresie wersji alpha został spełniony przez Spółkę.

Źródła finansowania zaplanowanych prac stanowi wkład kapitałowy z emisji akcji Spółki oraz finansowanie dłużne (kredyty i pożyczki).

b) jakie konkretnie cele zostały osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Osiągnięto przede wszystkim zmitygowanie ryzyk technologicznych w zakresie (…). W trakcie prac zespół wykonał dwie iteracje (wersje) powyższych narzędzi, które spowodowałby zabezpieczenie ryzyk projektu.

Opracowanie rozwiązań w zakresie produkcji Gry następuje w ramach:

\- zasobów ludzkich w postaci:

\- zespołu programistów,

\- zespołu projektantów,

\- zespołu Quality Assurance (kontroli jakości),

\- zespołu projektantów poziomów;

\- zasobów rzeczowych w postaci maszyn i urządzeń, w tym przede wszystkim komputerów i laptopów;

\- zasobów finansowych w postaci środków pieniężnych Spółki.

c) na czym polegała/polega systematyczność w odniesieniu do Państwa działań w zakresie wykonywanych przez Państwa czynności?

Systematyczność działań Spółki w zakresie wykonywanych czynności polega na skrupulatnym i uporządkowanym procesie projektowania oraz wdrażania rozwiązań opisanych w złożonym wniosku. Proces ten obejmuje następujące kroki:

\- projektowanie dokumentacji koncepcyjnej do systemów,

\- konsultacja z działem technicznym (programistycznym) dokumentacji koncepcji w formie komentarzy na platformie Confluence,

\- przygotowanie dokumentacji wdrożeniowej,

\- planowanie na podstawie dokumentacji wdrożeniowej zadań dla zespołów wdrażających rozwiązanie,

\- uruchomienie Sprintu (jednostki wykonawczej czasu) w celu realizacji zadań,

\- monitoring stanu wdrożenia na podstawie wykonanych zdań,

\- testy QA wdrożenia.

d) jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programu komputerowego?

Spółka w ramach realizacji projektu opracowuje harmonogramy realizacji całości prac oraz harmonogramy poszczególnych elementów procesu, które uwzględniają zaplanowane cele oraz dostępne zasoby ludzkie, rzeczowe i finansowe. Harmonogramy te są regularnie monitorowane i dostosowywane w celu zapewnienia terminowej i efektywnej realizacji projektów. Spółka wykorzystuje do tego ogólnie przyjęte na rynku metodyki.

Obecnie zespół jest w fazie przygotowania drugiej iteracji systemu (prace nad pierwszą zostały zakończone w 2024 roku w styczniu). Na podstawie wniosków z powyższej iteracji zespół zaplanował i realizuje prace wdrożeniowe drugiej iteracji.

W tym momencie Gra jako całość osiągnęła status zamkniętej wersji alpha - oznacza to, że jest grywalna i została także skierowana do testów na użytkownikach w celu wykonania badania jakościowego oraz ilościowego.

3\. Czy w wyniku wytworzenia Gry nabyliście Państwo nową wiedzę, którą będą Państwo mogli wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

Tak, w wyniku wytworzenia Gry Spółka nabywa nową wiedzę, którą będzie mogła wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Dotyczy ona między innymi:

\- rozumienia wpływu renderowania skomplikowanych animacyjnie i geometrycznie środowisk miejskich w optymalnej dla sprzętu gracza wydajności;

\- budowania systemów animacyjnych dla dużych skupisk ludzkich w środowisku gry typu tycoon.

4\. Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem wytwarzania Gry?

Przed rozpoczęciem wytwarzania gry, Spółka dysponowała zasobami wiedzy w postaci:

\- zatrudnionego zespołu ekspertów z doświadczeniem w procesie wytwarzania gier komputerowych, którego doświadczenie wskazywało na możliwość zainicjowania prac rozwojowych, które co do zasady w branży gier komputerowych opierają się na zasadach precedensów technologicznych;

\- dostępu do wiedzy na temat precedensów technologicznych istotnych dla projektowanej Gry, na podstawie których Spółka postanowiła zatrudnić wyższej klasy specjalistów po uprzednim upewnieniu się, że istnieją wskazania pozwalające na wykonanie tego projektu.

5\. Czy prace związane z wytworzeniem Gry, które uważają Państwo za badawczo-rozwojowe wpisują się we wszystkie niżej wymienione kryteria - jeżeli tak, to dlaczego, proszę dokładnie wyjaśnić, czy prowadzone przez Państwa prace:

\- są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska - umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

Tak, prowadzone przez Spółkę prace są ukierunkowane na nowe odkrycia ze względu na fakt, że nie znaleziono przykładu zastosowania podobnej technologii w grze komputerowej podobnego typu - konieczne jest pozyskanie nowej wiedzy poprzez eksperymentowanie w zakresie projektowania mechanik i systemów obecnych w grze.

\- są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

\- Tak, prowadzone przez Spółkę prace są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach, m.in. z uwagi na potrzebę eksperymentowania w zakresie zarówno implementacji technicznej jak i koncepcji ogólnej uzyskania planowanego efektu.

\- ich efektem jest projektowanie i tworzenie przez Państwa produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej działalności Spółki - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej albo w ogóle w praktyce gospodarczej,

Tak, efektem prowadzonych przez Spółkę prac jest projektowanie i tworzenie przez Spółkę produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej działalności Spółki - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, a te produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz w ogóle w praktyce gospodarczej. Wytwarzane przez Spółkę systemy do Gry, mają charakter precedensowy zgodnie z opisem w pytaniu nr 1 - nie istnieją podobne rozwiązania w gatunku gier, w którym Spółka wytwarza Grę.

\- prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).

Tak, prowadzone przez Spółkę prace prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone. Spółka planuje na bazie wykonanej przez siebie wersji gry, wytwarzać kolejne jej iteracje, a także sublicencjonować rozwiązania zawarte w projekcie, wykorzystując ich potencjał w szerokim aspekcie.

6\. Czy efekty Państwa pracy w zakresie wytworzenia Gry, będącego przedmiotem wniosku, którego Państwo są „twórcą”:

a) zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem?

Tak, efekty pracy Spółki w zakresie wytworzenia Gry, będącej przedmiotem wniosku, której Spółka jest „twórcą” zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem. Zgodnie z odpowiedzią w pytaniu nr 4 - wytworzenie tego konkretnego projektu gry ma charakter precedensowy zarówno ze względu na mechanikę, jak i technologię.

b) zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu?

Tak, efekty pracy Spółki w zakresie wytworzenia Gry, będącej przedmiotem wniosku, której Spółka jest „twórcą” zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu. W tej sytuacji na rynku nie istnieje nawet podobna gra komputerowa na platformy (…) która dotyczy (…).

c) nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

Tak, efekty pracy Spółki w zakresie wytworzenia Gry, będącej przedmiotem wniosku, której Spółka jest „twórcą” nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Rozwiązania Spółki jeszcze nie istnieją komercyjnie i nie da się przewidzieć ich powtarzalności.

d) nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę?

Tak, efekty pracy Spółki w zakresie wytworzenia Gry, będącej przedmiotem wniosku, której Spółka jest „twórcą” nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę. Wiążą się z tym zarówno metodologia pracy jak i sposób ich prowadzenia - wyszczególniony w modelu pracy w punkcie 2c powyżej.

7\. Czy w wyniku Państwa programowania dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, czy w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe /zmienione/ulepszone oprogramowanie/programy komputerowe?

Tak, w wyniku programowania Spółki dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe /zmienione/ulepszone oprogramowanie/programy komputerowe. Ze względu na nowatorskie podejście do projektowania systemów miejskich, zdaniem Spółki, posiadana wiedza i wygenerowana praca, pozwoli na poprawę wiedzy w zakresie wytwarzania takich mechanik w grach komputerowych, ze względu na ograniczenia obecnie istniejące i precedensowy charakter rozwiązań Spółki.

8\. Czy przy wytworzeniu Gry każdorazowo stosują Państwo standardowe metody programowania (narzędzia, technologie informatyczne), czy też stosowane przez Państwa technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania? Czy stosują Państwo nowe i oryginalne techniki samego programowania?

Tak, przy wytworzeniu Gry Spółka każdorazowo stosuje standardowe metody programowania, a stosowane przez Spółkę technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania.

Spółka stosuje nowe i oryginalne techniki samego programowania. W ramach innowacji w procesie programowania Spółka stosuje:

\- automatyczne testowanie kompilacji przed ich wdrożeniem publicznym;

\- automatyczne komentowanie kodu i generowanie dokumentacji kodu w sposób proceduralny.

Powyższe systemy zostały wykonane przez Spółkę i nie są licencją powszechnie stosowanego oprogramowania.

9\. Czy prace związane z wytworzeniem wersji specjalnych Gry należy rozumieć jako ogół wykonywanych przez Państwa prac badawczo-rozwojowych skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności wytworzonego już kwalifikowanego IP (Gry)?

Tak, prace związane z wytworzeniem wersji specjalnych Gry należy rozumieć jako ogół wykonywanych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności wytworzonego już kwalifikowanego IP (Gry), ponieważ wersje specjalne Gry będą różniły się funkcjonalnościami zarówno w zakresie dostępnych usług dla gracza, jak i zawartości dodatkowej.

10\. Czy sposób „przeniesienia” praw autorskich następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy?

Tak, sposób „przeniesienia” praw autorskich następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

11\. Czy koszty, które chcą Państwo zaliczyć do wskaźnika nexus:

a) zostaną uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, do którego wytworzenia, rozwoju/ulepszenia się przyczyniły?

Tak, koszty które Spółka chce zaliczyć do wskaźnika nexus zostaną uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, do którego wytworzenia, rozwoju/ulepszenia się przyczyniły.

b) będą kosztami faktycznie poniesionymi przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Tak, koszty które Spółka chce zaliczyć do wskaźnika nexus będą kosztami faktycznie poniesionymi na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

12\. Czy prowadzą Państwo odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy?

Tak, Spółka prowadzi odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy.

13\. Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Tak, w latach następnych działalność gospodarcza będzie prowadzona przez Spółkę na dotychczasowych zasadach.

14\. Kiedy osiągnęli/osiągną Państwo pierwszy dochód, do którego zamierzają Państwo zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku? Należy wskazać datę osiągnięcia przez Państwa pierwszego dochodu, do którego zamierzają Państwo zastosować ww. preferencyjną stawkę.

Spółka planuje osiągnąć pierwszy dochód ze sprzedaży Gry, do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku w roku kalendarzowym 2025.

15\. Jakiego czasookresu dotyczy złożony wniosek?

Złożony wniosek dotyczy okresu od czerwca 2021 r. (pierwsze poniesienie kosztów) oraz w przyszłości do momentu zmiany stanu faktycznego lub prawnego. Jak wskazano powyżej, Spółka zamierza osiągać przychody od roku 2025.

16\. Co rozumieją Państwo pod pojęciem „przychody z opłat licencyjnych” zawartym w pytaniu nr 3? Jakie konkretnie przychody zaliczają Państwo do tej kategorii?

Pod pojęciem „przychody z opłat licencyjnych” Spółka rozumie dochód z prawa własności intelektualnej z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej lub ze sprzedaży prawa własności intelektualnej.

Spółka zamierza uzyskiwać przychody z następujących tytułów:

\- udzielenia dożywotniej licencji użytkownikowi końcowemu na Grę; oraz

\- udzielenia dożywotniej licencji użytkownikowi końcowemu na Grę w wersjach specjalnych (DLC).

17\. Co rozumieją Państwo pod pojęciem „mikropłatności” zawartym w pytaniu nr 4? Jakie konkretnie przychody zaliczają Państwo do tej kategorii?

„Mikropłatności” oznaczają formę opłaty pobieranej dobrowolnie od graczy za zakup dodatków do Gry w postaci m.in. wirtualnych przedmiotów. Przykłady takich dodatków obejmują m.in. zakup dodatkowych budynków do budowania w ramach rozgrywki.

Do kategorii przychodów z mikropłatności Spółka zalicza wszystkie opłaty dokonane przez graczy w celu nabycia dodatków do Gry.

18\. Co rozumieją Państwo pod pojęciem „należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanym w tworzenie Gry” zawartym w pytaniu nr 5? Jakie konkretnie koszty zaliczają Państwo do tej kategorii? Jaki jest zakres wykonywanych prac przez ww. osoby? Na podstawie jakiej umowy są one zatrudnione/świadczą usługi?

Pod pojęciem „należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanym w tworzenie Gry” Spółka rozumie wynagrodzenia współpracowników Spółki - podmiotów niepowiązanych ze Spółką, prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, na podstawie umów współpracy zawartych ze Spółką w ramach działalności gospodarczej.

Do tej kategorii Spółka zalicza koszty ww. wynagrodzenia współpracowników Spółki opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jako:

_Spółka zawiera umowy B2B z różnymi członkami zespołu, w ramach których nabywa usługi takie jak tworzenie muzyki i grafiki, testowanie, a także usługi programistyczne i projektowe. W umowach tych mogą znajdować się klauzule dotyczące praw autorskich, które zakładają przeniesienie na Spółkę ewentualnych praw autorskich do dzieł powstających w trakcie realizacji tych umów. Jednakże, głównym celem zawieranych umów nie jest przeniesienie praw autorskich w rozumieniu obowiązujących przepisów prawnych, ale świadczenie konkretnych usług przez członków zespołu na rzecz Spółki._

_Klauzule dotyczące praw autorskich mają na celu uregulowanie kwestii przenoszenia praw własności intelektualnej, aby Spółka mogła bez przeszkód wykorzystywać efekty pracy swoich członków zespołu. Nie wyznaczają one jednak odrębnego wynagrodzenia za przeniesienie tych praw; wynagrodzenie członków zespołu jest za usługi, niezależnie od ostatecznego efektu pracy. Co istotne, efekty pracy pojedynczych członków zespołu nie stanowią samodzielnej, gotowej do użytku gry komputerowej. Spółka nie zleca wykonania całej gry, ale jedynie poszczególnych jej elementów. Ostateczne prawa autorskie do stworzonej i ulepszanej Gry należą do Spółki, która w ramach swojej działalności twórczej posiada pełnię praw do wykorzystywania Gry w celach komercyjnych._

W zakresie prac wykonywanych przez ww. osoby znajdują się usługi takie jak tworzenie muzyki i grafiki, testowanie, a także usługi programistyczne i projektowe.

19\. Czy nabywanie wirtualnych przedmiotów jest możliwe dopiero po uzyskaniu licencji do Gry, czy też sprzedaży Gry?

Tak. Nabywanie wirtualnych przedmiotów (wskazane powyżej „mikropłatności”) będzie możliwe dopiero po uzyskaniu licencji do Gry.

W piśmie z 17 czerwca 2024 r., które wpłynęło w tym samym dniu, stanowiącym odpowiedź na wezwanie z 10 czerwca 2024 r., wskazali Państwo co następuje:

W wyniku omyłki pisarskiej błędnie wskazano, że: „Pod pojęciem „należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanym w tworzenie Gry” Spółka rozumie wynagrodzenia współpracowników Spółki - podmiotów niepowiązanych ze Spółką, prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, na podstawie umów współpracy zawartych ze Spółką w ramach działalności gospodarczej.”

Powinno być: „Pod pojęciem „należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanym w tworzenie Gry” Spółka rozumie wynagrodzenia współpracowników Spółki - podmiotów niepowiązanych ze Spółką, na podstawie umów o dzieło zawartych ze Spółką poza prowadzoną działalnością gospodarczą”.

Do tej kategorii Spółka zalicza koszty ww. wynagrodzenia przyjmujących zamówienie opisane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym jako:

„koszty należności z tytułów, o których mowa wart. 13 pkt8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych. ”

W zakresie prac wykonywanych przez ww. osoby znajdują się usługi takie jak tworzenie różnorodnych utworów, które podlegają ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Do tych utworów należą między innymi kody źródłowe, bazy danych oraz ich struktury, dokumentacja techniczna, specyfikacje, plany, prototypy nowych rozwiązań i produktów, analizy, opinie, rekomendacje, projekty graficzne, w tym projekty interfejsu użytkownika, projekty doświadczeń użytkownika oraz grafika komputerowa.

Pod pojęciem „Współpracowników” Spółka rozumie podmioty niepowiązane ze Spółką, prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, na podstawie umów współpracy zawartych ze Spółką w ramach działalności gospodarczej.

Osobami przyjmującymi zamówienie zaangażowanymi w tworzenie Gry są osoby zatrudnione przez Spółkę na podstawie umowy o dzieło, a ze Współpracownikami Spółka współpracuje poprzez zawieranie umów B2B.

Umowy zawierane ze Współpracownikami mogą przewidywać nabycie od nich ewentualnych praw autorskich do dzieł powstających w trakcie realizacji tych umów, jednakże głównym celem zawieranych umów jest świadczenie konkretnych usług przez Współpracowników na rzecz Spółki, co wskazano również wstanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym:

„Spółka zawiera umowy B2B z różnymi członkami zespołu, w ramach których nabywa usługi takie jak tworzenie muzyki i grafiki, testowanie, a także usługi programistyczne i projektowe. W umowach tych mogą znajdować się klauzule dotyczące praw autorskich, które zakładają przeniesienie na Spółkę ewentualnych praw autorskich do dzieł powstających w trakcie realizacji tych umów. Jednakże, głównym celem zawieranych umownie jest przeniesienie praw autorskich w rozumieniu obowiązujących przepisów prawnych, ale świadczenie konkretnych usług przez członków zespołu na rzecz Spółki.

Klauzule dotyczące praw autorskich mają na celu uregulowanie kwestii przenoszenia praw własności intelektualnej, aby Spółka mogła bez przeszkód wykorzystywać efekty pracy swoich członków zespołu. Nie wyznaczają one jednak odrębnego wynagrodzenia za przeniesienie tych praw; wynagrodzenie członków zespołu jest za usługi, niezależnie od ostatecznego efektu pracy.

Co istotne, efekty pracy pojedynczych członków zespołu nie stanowią samodzielnej, gotowej do użytku gry komputerowej. Spółka nie zleca wykonania całej gry, ale jedynie poszczególnych jej elementów. Ostateczne prawa autorskie do stworzonej i ulepszanej Gry należą do Spółki, która w ramach swojej działalności twórczej posiada pełnię praw do wykorzystywania Gry w celach komercyjnych.”

Spółka nie nabywa od Współpracowników kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale usługi obejmujące prowadzenie prac (w tym prac badawczo-rozwojowych) na rzecz Spółki.

Przy wytworzeniu Gry Spółka nie (w wyniku omyłki pisarskiej pominięto to kluczowe słowo - przyp. PL) stosuje każdorazowo standardowych metod programowania, a stosowane przez Spółkę technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania.

Spółka stosuje nowe i oryginalne techniki samego programowania. W ramach innowacji w procesie programowania Spółka stosuje:

\- automatyczne testowanie kompilacji przed ich wdrożeniem publicznym;

\- automatyczne komentowanie kodu i generowanie dokumentacji kodu w sposób proceduralny.

Powyższe systemy zostały wykonane przez Spółkę i nie są licencją powszechnie stosowanego oprogramowania.

**Pytania**

1\. Czy prace nad opracowaniem Gry prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach opisu wskazanego w stanie faktycznym, stanowią prace badawczo-rozwojowe (działalność B+R) w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT?

2\. Czy wytworzona przez Spółkę Gra stanowi kwalifikowane IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT?

3\. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z opłat licencyjnych stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP?

4\. Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z mikropłatności stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP?

5\. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników, zleceniobiorców oraz należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus)?

6\. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia Współpracowników zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus)?

7\. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty licencji na wykorzystywanie oprogramowania, które umożliwia Spółce tworzenie Gry (licencja na korzystanie z silnika Gry oraz API), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus)?

8\. Czy dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz (…), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zagadnienia ogólne

1\. W ocenie Wnioskodawcy, prace nad opracowaniem Gry prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach opisu wskazanym w stanie faktycznym, stanowią prace badawczo-rozwojowe (działalność B+R) w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.

2\. W ocenie Wnioskodawcy, wytworzona przez Spółkę Gra stanowi kwalifikowane IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Przychód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

3\. W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z opłat licencyjnych stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP.

4\. W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z mikropłatności stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP.

Ustalenie wskaźnika nexus

5\. W ocenie Wnioskodawcy, dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników, zleceniobiorców oraz należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus).

6\. W ocenie Wnioskodawcy, dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia Współpracowników zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus).

7\. W ocenie Wnioskodawcy, dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty licencji na wykorzystywanie oprogramowania, które umożliwia Spółce tworzenie Gry (licencja na korzystanie z silnika Gry oraz API), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus).

8\. W ocenie Wnioskodawcy, dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz (…) powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus).

Ad 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 25 (winno być: art. 4a pkt 26) Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Dalej, zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia”), mającymi charakter interpretacji ogólnej w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, w których obszernie opisana została definicja prac badawczo-rozwojowych, w celu uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową, niezbędne jest kumulatywne spełnienie następujących przesłanek:

a. działalność ta musi obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

b. działalność ta musi mieć charakter twórczy,

c. działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny,

d. działalność ta musi obejmować zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Ad. a i d

W zakresie pierwszego oraz ostatniego kryterium wskazuje się, że „zwiększenie zasobów wiedzy” rozumiane jest jako prowadzenie badań naukowych mających na celu poszerzenie wiedzy i posiadanych informacji w danej dziedzinie. Natomiast, „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii)”. Prowadzona działalność badawczo-rozwojowa ma doprowadzić do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP. Każda działalność badawczo-rozwojowa, która do tego doprowadzi, niezależnie od jej skali, częstotliwości, poziomu twórczości, systematyczności, czy też poziomu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, będzie stanowić kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową. Pojęcie to jest zatem pojęciem, które nie pociąga za sobą konsekwencji podatkowo-prawnych dla podatnika. Takie konsekwencje wynikają jedynie z wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika kwalifikowanych IP.

Proces tworzenia, rozwijania i wprowadzania innowacji w Grze przez Wnioskodawcę jest zorganizowany i metodyczny, rozpoczynający się od szczegółowego planowania. Wnioskodawca na wstępie określa cele, harmonogram, etapy realizacji oraz wskazuje osoby odpowiedzialne za poszczególne zadania i zarządzanie projektami. Faza projektowa koncentruje się na tworzeniu koncepcji produktów, które mają wyróżniać się na rynku, oferując nowatorskie rozwiązania lub istniejące, ale w zupełnie nowej formie.

Po etapie projektowym następuje realizacja prac programistycznych, w trakcie których wdrażane są informatyczne rozwiązania umożliwiające urzeczywistnienie wcześniej zaplanowanych projektów. Prace te obejmują tworzenie kodów źródłowych, funkcjonalności, grafiki oraz mechanik gry. Programowanie jest ściśle powiązane z analizami i projektami wykonanymi na wcześniejszym etapie, a także wykorzystuje zaawansowane techniki tworzenia gier komputerowych.

Przed dystrybucją produkt końcowy jest dokładnie testowany pod kątem realizacji założeń projektowych, poprawności implementacji rozwiązań informatycznych oraz wykrycia potencjalnych błędów. Tylko sprawdzone i zatwierdzone rozwiązania są kierowane do dystrybucji.

Takie zorganizowane podejście świadczy o twórczym charakterze działań Wnioskodawcy, który prowadzi do stworzenia unikalnych i oryginalnych produktów w obszarze gier, tworzonych zgodnie z najnowszymi standardami programowania i projektowania gier.

Pracownicy, zleceniobiorcy, i osoby przyjmujące zamówienie w ramach Spółki wykorzystują zgromadzoną wiedzę do opracowania i stworzenia innowacyjnych produktów, które albo nie były dotąd dostępne na rynku, albo służą ulepszeniu i rozwojowi już oferowanych rozwiązań. Projekty są realizowane poprzez podział na specjalistyczne obszary badawcze, gdzie pracownicy angażują się w twórczą pracę, wybierając odpowiednie rozwiązania architektoniczne i technologiczne, które umożliwią realizację danego projektu.

W ramach tych prac powstają propozycje nowych rozwiązań, które następnie są testowane pod kątem ich użyteczności. Każda iteracja procesu rozwojowego koncentruje się na dalszym opracowywaniu wybranych tematów, poprzez tworzenie nowych algorytmów lub modeli dla Gry. Testowanie prototypów i weryfikacja ich przydatności są kluczowymi etapami, dzięki którym możliwe jest dalsze rozwijanie niektórych pomysłów, podczas gdy inne mogą pozostać na wstępnym etapie rozwoju.

Cały proces nie tylko przyczynia się do poszerzania wiedzy i doświadczenia zespołu, ale także, z uwagi na skalę i złożoność projektów oraz fakt, że opracowywane rozwiązania są nowością zarówno dla Spółki, jak i dla rynku, wykracza poza rutynowe, okresowe zmiany. Projekty te nie gwarantują pewności osiągnięcia założonych celów, co wiąże się z ryzykiem niepowodzenia.

Takie podejście do realizacji projektów, ze względu na ich charakter badawczy i rozwojowy, spełnia kryteria pozwalające uznać działalność Spółki w ramach tych projektów za działalność B+R. Zarówno determinacja celów projektu, jak i ryzyko związane z ich realizacją, potwierdzają spełnienie pierwszego i czwartego warunku kwalifikacji tych działań jako działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. b.

Następnym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową jest jej twórczy charakter, który cechuje się zespołem działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Zdaniem Spółki - w przypadku prac prowadzonych przez pracowników/zleceniobiorców /przyjmujących zamówienie Spółki - warunek ten uznać należy za spełniony. Efekty prac są rezultatem pracy pracowników/zleceniobiorców/przyjmujących zamówienie - osób, w wyniku których powstają subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych, dokumentacji, itd.

Opracowanie Gry wiąże się po stronie Spółki i jej pracowników/zleceniobiorców /przyjmujących zamówienie m.in. z przeprowadzeniem prac koncepcyjnych związanych ze zdefiniowaniem założeń nowego rozwiązania technologicznego (oczekiwanych parametrów, funkcjonalności, zakresu niezbędnych kroków w celu realizacji projektu), ocenie wykonalności danego rozwiązania, tworzeniem schematów oraz modeli, pracami związanymi z tworzeniem prototypów rozwiązań.

Wynikiem tych prac są konkretne efekty, takie jak nowe lub ulepszone narzędzia deweloperskie, algorytmy, prototypy, szkice, dokumentacja projektowa, które są dowodem na kreatywny wkład twórców. Takie działania są uznawane za typowe przejawy działalności twórczej, co znajduje potwierdzenie w stanowiskach przedstawianych w Objaśnieniach oraz w interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym w interpretacji z 12 marca 2020 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.15.2020.1.IM, czy z 16 września 2019 r., sygn.: 0114-KDIP2-1.4010.291.2019.2.JS., co potwierdza ich zgodność z definicją prac badawczo-rozwojowych.

W związku z powyższym, Spółka, podkreślając twórczy charakter pracy nad tworzeniem, ulepszaniem i rozwijaniem Gry, stoi na stanowisku, że te działania kwalifikują się jako działalność badawczo-rozwojowa.

Ad. c.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Jak wskazano w objaśnieniach MF: „zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, też: o efektach takich działań, planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.”

Projekty realizowane przez Spółkę, w tym rozwój, ulepszanie oraz tworzenie Gry, charakteryzują się dobrze zdefiniowanymi celami, harmonogramami, etapami, a także wyznaczonymi osobami odpowiedzialnymi za zarządzanie pracami i wykonanie określonych zadań. Wszystko to jest możliwe dzięki angażowaniu wyspecjalizowanych profesjonalistów z odpowiednim przygotowaniem merytorycznym, wiedzą, wykształceniem oraz doświadczeniem w dziedzinie technologii i gier komputerowych. Taka organizacja pracy umożliwia sprawne uzyskanie wyników pracy, efektywne zarządzanie projektami i minimalizację ewentualnych przestojów.

Spółka prowadzi takie działania w sposób regularny i zamierza kontynuować je systematycznie w przyszłości. Podejmowane działania nie są okazjonalne ani doraźne, co podkreśla ich systematyczny charakter.

W związku z tym, prace prowadzone przez Spółkę - obejmujące tworzenie, rozwijanie i ulepszanie Gry - spełniają łącznie wszystkie cztery przesłanki niezbędne do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT. Działalność ta wykazuje elementy niezbędne do klasyfikacji jako badawczo-rozwojowa, w tym innowacyjność, systematyczność, twórczy charakter oraz ryzyko związane z realizacją projektów. Tym samym, w ocenie Spółki, realizowane przez nią prace kwalifikują się do korzystania z przewidzianych w prawie preferencji podatkowych dla działalności B+R.

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie również w ugruntowanej linii interpretacyjnej, w tym m.in. w interpretacji z 17 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.122.2021.2.BM, interpretacji indywidualnej z 26 sierpnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.223.2022.2.JKU oraz interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.474.2023.2.AZ.

Ad. 2.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, kwalifikowanym IP jest w szczególności autorskie prawo do programu komputerowego, wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Spółka w ramach prowadzonej działalności tworzy Grę. Gra stanowi złożony produkt, na który składa się wiele różnorakich elementów takich jak: silnik i logika gry, interfejs gry, scenopis, obiekty graficzne oraz obiekty dźwiękowe, które w obrocie funkcjonują jako jedna, integralna całość, która tworzona jest w celu wejścia w interakcję z użytkownikiem i dostarczenia mu określonych przeżyć.

W celu określenia, czy Gra jest podlegającym ochronie kwalifikowanym IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego należy ustalić, czy Gra komputerowa stanowi „program komputerowy”. Przepisy podatkowe nie zawierają definicji legalnej pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, o którym mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

Należy zatem w tej kwestii odnieść się do innych regulacji, w szczególności przepisów prawa autorskiego. Zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór) (ust. 1). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) (\`(...)\`)”.

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i nast. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 ww. ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Jak wynika z powyższego, przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych również nie definiują „programu komputerowego”, a tym bardziej „gry komputerowej” i jej zakresu.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, należy posłużyć się definicją „programu komputerowego” formułowaną w źródłach innych niż przepisy prawa, co potwierdza również treść Objaśnień. W Objaśnieniach wskazano bowiem, że:

„Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

„Brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

Z kolei zgodnie ze słownikiem PWN przez gry komputerowe należy rozumieć „gry wymagające do przeprowadzenia rozgrywki programu komputerowego; także programy komputerowe pozwalające jednemu lub więcej użytkownikom na rozgrywanie gier”.

Również wykładnia celowościowa i systemowa sugerują przyjęcie powyższej kwalifikacji. Zgodnie z treścią Objaśnień:

„Treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów - wykładnia językowa. Natomiast ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne (\`(...)\`), tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych”.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wytworzona przez niego Gra jako całość - wypełnia definicję pojęcia „programu komputerowego”.

W rezultacie należy uznać, że Gra stanowi kwalifikowane IP w postaci „autorskiego prawa do programu komputerowego”, o którym mowa w treści art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.

Prawidłowość powyższej kwalifikacji dotyczącej rozumienia pojęcia „programu komputerowego” w kontekście gier komputerowych została potwierdzona w wydanych dotychczas przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacjach: z 7 lutego 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.591.2021.1.PC, z 20 kwietnia 2021 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.454.2020.3.MR, z 28 sierpnia 2020 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.289.2020.2.JKU, z 17 czerwca 2020 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.72.2020.2.NL oraz z 24 stycznia 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.480.2019.2.JS.

Ad. 3-4.

Zgodnie z art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego IP jest dochód (strata):

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast w myśl art. 24d ust. 8 Ustawy o CIT, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio. Ostatni przywołany artykuł określa obowiązek ustalania cen transferowych przez podmioty powiązane na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Na gruncie wskazanych regulacji, w ocenie Spółki, przychody z licencji na grę (w tym wersję rozszerzoną DLC) oraz przychody z mikropłatności osiągane przez Spółkę należy uznać za dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, nie budzi żadnych wątpliwości, że przychód z opłat licencyjnych otrzymywanych przez Spółkę z tytułu udostępniania Gry (w tym wersji rozszerzonej DLC), powinien być w całości uwzględniony w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego IP, na potrzeby zastosowania ulgi IP Box (art. 24d ustawy o CIT). Przychód ten - pomniejszony o określone koszty uzyskania przychodu - dla celów zastosowania ulgi IP Box należy traktować jako dochód z kwalifikowanego IP osiągnięty z opłat/należności wynikających z umowy licencyjnej (art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT).

Dodatkowo, ponieważ bez udzielenia graczowi licencji na grę, Spółka nie osiągałaby przychodów z Mikropłatności, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przychody te wynikają z zawieranych przez Spółkę umów licencyjnych. Gdyby natomiast użytkownik nie korzystał z danej gry, to Spółka nie mogłaby uzyskiwać z niej przychodów. Natomiast dodatkowe elementy (treści), które gracze mogą nabywać dokonując Mikropłatności, stanowią część Gry i nie mogą funkcjonować niezależnie od niej.

Powyższe stanowisko w odniesieniu do przychodów pochodzących ze sprzedaży dodatkowych elementów gry komputerowej lub funkcjonalności, w tym w zakresie mikropłatności, potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych, w szczególności, w interpretacji z 28 lutego 2020 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.534.2019.2.NL oraz z 26 lutego 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.477.2019.2.MR.

Ad. 5-8.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W świetle art. 24d ust. 5 Ustawy o CIT do kosztów, o których mowa powyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. Celem nexusa jest uzależnienie wielkości dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu od zakresu wykonywanych prac badawczo-rozwojowych przez podatnika we własnym zakresie.

Dalej, w Objaśnieniach wskazano m.in. poniższe fragmenty.

„Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło”.

„Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus”.

„Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP”.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

\- kwalifikowanymi IP,

\- dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzeniach przyszłych, działania podjęte przez Spółkę i jej współpracowników podczas realizacji obowiązków służbowych wyraźnie wpisują się w ramy twórczej pracy, jaką definiuje ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pracownicy, zleceniobiorcy i osoby przyjmujące zamówienie tworzą różnego rodzaju utwory, takie jak kody źródłowe, bazy danych, dokumentacja techniczna, specyfikacje, prototypy, analizy czy projekty graficzne, co świadczy o ich indywidualnym wkładzie kreatywnym w powstające dzieła.

W zakresie pierwszej z wymienionych kategorii kosztów (pytanie 5) - zgodnie z treścią art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, do litery „a” wskaźnika nexus należy zaliczyć koszty faktycznie poniesione z tytułu działalności związanej z konkretnym, kwalifikowanym IP.

Zgodnie z Objaśnieniami, do litery „a” wskaźnika nexus można zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym również składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

W sytuacji zatem, w której czynności pracowników, zleceniobiorców oraz przyjmujących zamówienie w ramach umowy o dzieło związane są z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Gry, Spółka ma możliwość zaliczenia do litery „a” wskaźnika nexus kosztów ponoszonych z tytułu wynagrodzeń tych pracowników, zleceniobiorców oraz przyjmujących zamówienie, w tym w części sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Prawidłowość takiej kwalifikacji została - poza Objaśnieniami - potwierdzona również w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.175.2022.2.AN.

Umowy B2B zawierane przez Spółkę z współpracownikami (pytanie 6), choć nie mają na celu bezpośredniego przeniesienia praw autorskich, to jednak zawierają klauzule regulujące przejście ewentualnych praw autorskich do Spółki. Takie klauzule mają na celu zapewnienie Spółce praw do wykorzystania wyników pracy współpracowników w swojej działalności, co jest istotne dla ochrony interesów biznesowych Spółki i wykluczenia potencjalnych roszczeń osób trzecich.

Podkreśla się, że współpracownicy są wynagradzani za świadczone usługi, a nie za przekazane prawa autorskie, co stanowi o charakterze tych umów jako zlecenia na wykonanie konkretnych usług. Prawa autorskie do powstających w wyniku tych usług dzieł przekazywane są Spółce w celu zabezpieczenia jej prawnego interesu w zakresie wykorzystywania tych dzieł w prowadzonej działalności.

Ponadto, wyniki pracy współpracowników, choć stanowią istotne elementy, nie formują samodzielnej, gotowej do użycia gry komputerowej. Całość procesu tworzenia, ulepszania i rozwijania gier komputerowych leży w gestii Spółki, co oznacza, że to ona posiada prawa autorskie do finalnych produktów, będących efektem integracji różnorodnych wkładów twórczych. Takie podejście umożliwia Spółce pełną kontrolę nad procesem twórczym oraz nad ostatecznym kształtem produktów, co jest kluczowe w branży gier komputerowych, gdzie innowacyjność i kreatywność stanowią o wartości dodanej produktu.

W konsekwencji, koszty nabywanych przez Spółkę usług Współpracowników - podmiotów niepowiązanych - z tytułu umów B2B (również w zakresie usług programistycznych i projektowych), powinny zostać w całości zakwalifikowane jako koszty, o których mowa w literze „b” wskaźnika nexus.

Stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 21 lipca 2020 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.223.2020.1.AW, w której wskazano, że: „Poszczególne komponenty Produktu, obejmujące konkretne funkcjonalności Produktu, przygotowywane przez Zewnętrznych usługodawców, nie stanowią samodzielnego przedmiotu abonamentu (udzielanej licencji) na rzecz klientów Spółki, w związku z czym nie stanowią elementu generującego samodzielnie przychody Spółki. Przedmiotem licencji udzielanej na rzecz klientów jest dopiero finalny Produkt wytworzony i zatwierdzony przez Spółkę (pod jej kierownictwem i przy udziale pracowników Spółki w opracowaniu Produktu)”.

Spółka w związku z prowadzoną działalnością ponosi także koszty licencji do korzystania z silnika Gry oraz API - oprogramowania, które umożliwia Spółce tworzenie i rozwijanie Gry (pytanie 7).

Silnik Gry oraz API, choć stanowią komponent Gry komputerowej - nie jest traktowane przez Spółkę jako samodzielne kwalifikowane IP, w szczególności w postaci Gry. Mając bowiem na uwadze specyfikę działalności Spółki, która polega na produkcji Gry i następnie komercjalizacji - silnik Gry nie stanowi samodzielnie produktu, który mógłby zostać wykorzystany przez Spółkę do generowania zysków. Silnik Gry oraz API są bowiem jedynie jednym z wielu elementów składowych gotowego produktu w postaci Gry komputerowej, która to dopiero - jako funkcjonalna całość - jest źródłem przychodów Spółki.

Spółka nabywa prawo do korzystania z silnika Gry oraz API w formie licencji na to oprogramowanie. Producent nie przenosi jednak na Spółkę prawa własności do silnika Gry, API ani żadnego z ich komponentów - Spółka nie nabywa więc w tym wypadku wyników prac badawczo-rozwojowych, ani samodzielnego prawa własności intelektualnej. Spółka nabywa natomiast wyłącznie prawo do korzystania z określonego rozwiązania, które umożliwia jej prowadzenie prac polegających na tworzeniu i rozwijaniu Gry.

Wobec powyższego, prawo do korzystania z tych rozwiązań nie stanowi w ocenie Spółki nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej Spółki, innych niż wymienione w lit. d wskaźnika nexus (litera „b” wskaźnika nexus), ani nabycia odrębnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika nexus).

W przekonaniu Spółki koszty licencji do oprogramowania (w postaci silnika Gry) winny zostać zakwalifikowane do litery „a” wskaźnika nexus.

Prawidłowość podejścia, zgodnie z którym koszty nabywanych licencji do oprogramowania wykorzystywanego w procesie działalności badawczo-rozwojowej, należy zaliczyć do litery „a” wskaźnika nexus została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji z 12 kwietnia 2023 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.433.2020.17.IZ.

Spółka ponosi również koszty zakupu od podmiotów niepowiązanych ze Spółką elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz (…) (pytanie 8). Spółka nabywa takie elementy w celu ich wykorzystania do produkcji Gry.

W ocenie Spółki, powinna ona zaliczyć koszty nabycia ww. elementów do litery „b” wskaźnika nexus. Elementy te samodzielnie nie stanowią kwalifikowanego IP, co oznacza, że nie mogą one zostać zakwalifikowane jako prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje oparcie w orzecznictwie organów podatkowych, w szczególności w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.610.2021.2.APO oraz interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.576.2021.1.PC.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Aby Państwa działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF, w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

W objaśnieniach dotyczących ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, należy wykładać ściśle.

Tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26-28 updop.

Prowadzone przez Państwa prace nad opracowaniem Gry w ramach opisu wskazanego w stanie faktycznym stanowią prace badawczo-rozwojowe (działalność B+R) w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytań oznaczonych nr 2-8 wskazać należy, że regulacje dotyczące stosowania preferencji IP Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) \* 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2\. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z analizy sprawy wynika, że wytworzona przez Państwa Gra stanowi kwalifikowane IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

Państwo stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytań nr 3 i 4 wskazać należy, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1\. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2\. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3\. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgadzam się z Państwa stanowiskiem, że przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przychody z opłat licencyjnych oraz mikropłatności stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT - tj. jako dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 3 i 4 jest prawidłowe.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 5-8, wskazać należy, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus_,_ należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (akapit nr 114-116):

\- „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).

\- „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus” (pkt 115).

\- „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Zgadzam się z Państwem, że dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS pracowników, zleceniobiorców oraz należności wypłacane przyjmującym zamówienie zaangażowanym w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Zgadzam się z Państwem, że dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty wynagrodzenia Współpracowników zaangażowanych w tworzenie Gry, powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kolejnych wątpliwości wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy silnik gry oraz API są kluczowym składnikiem kodu gry komputerowej, który umożliwia integrację różnych elementów gry - zarówno tych stworzonych przez Spółkę, jak i nabytych. Dzięki niemu, możliwe jest zrealizowanie określonej wizji działania Gry, poprzez efektywne „łączenie” poszczególnych komponentów w spójną całość, co skutkuje stworzeniem kompleksowej gry komputerowej. Producenci nie przenoszą jednak na Spółkę prawa własności do silnika Gry oraz API ani żadnego z ich komponentów. Spółka nabywa wyłącznie prawo do korzystania z określonego rozwiązania, które umożliwia jej prowadzenie prac polegających na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu Gry.

Zgadzam się z Państwem, że dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty licencji na wykorzystywanie oprogramowania, które umożliwia Spółce tworzenie Gry (licencja na korzystanie z silnika Gry oraz API), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem IP (tj. przypisane do litery „a” wskaźnika nexus).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 należy uznać za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawidłowości ujęcia we wskaźniku nexus kosztów elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) oraz (…), należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 24d ust. 4 ustawy o CIT do lit. b wskaźnika nexus przyporządkowane powinny być koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3. Bowiem, z uwagi na przedmiot produkowanej Gry niezbędnym w procesie tworzenia elementem jest również umożliwienie korzystania z materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…) w celu bardziej realistycznego oddania przedmiotu Gry, i tym samym podniesienia jej atrakcyjności.

Zgadzam się z Państwem, że dla ustalenia przez Spółkę wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułów określonych powyżej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, koszty elementów dodatkowych od podmiotów niepowiązanych, tj. gotowych grafik, makiet, animacji, muzyki, dźwięków, materiałów graficznych i wizerunkowych wybranych (…), powinny być traktowane jako koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo- rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem IP, innych niż wymienione w literze d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (tj. przypisane do litery „b” wskaźnika nexus).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 8 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).