Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.267.2017.4.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-26
Teza: prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na przebudowie i nadbudowie budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt; zadania-zadania własne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 7 września 2017 r. (data wpływu 11 września 2017 r.), z dnia 18 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.) i z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na przebudowie i nadbudowie budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji polegającej na przebudowie i nadbudowie budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Wniosek został uzupełniony pismami o doprecyzowanie opisu sprawy w dniach: 11 i 20 września oraz 18 października 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Miasto na prawach powiatu – jednostka samorządu terytorialnego – jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od dnia 01.01.1994 r. i składa miesięczne deklaracje VAT-7.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT z tytułu wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT) oraz innych czynności uznawanych za prowadzenie działalności gospodarczej, w zakresie których Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie do realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: X. Rewitalizacja oraz infrastruktura społeczna i zdrowotna dla działania: 10.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych dla poddziałania: 10.2.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych – RIT.

Ww. inwestycja obejmuje dokonanie przebudowy i nadbudowy budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu. Miasto będzie inwestorem projektu, zaś jego realizację przekazano Miejskiemu Zarządowi Nieruchomości – jednostce budżetowej Miasta, która od dnia 01.01.2017 r. podlega centralizacji rozliczeń podatkowych w zakresie VAT w mieście razem z Wnioskodawcą. Wszelkie faktury zakupowe odnośnie inwestycji wystawiane będą w następujący sposób: Nabywca: Miasto na prawach powiatu, Odbiorca: Miejski Zarząd Nieruchomości.

Miejski Zarząd Nieruchomości (w skrócie MZN) jest jednostką organizacyjną, powołaną na podstawie Uchwały Rady Miasta z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie przekształcenia w drodze likwidacji zakładu budżetowego pod nazwą Miejski Zarząd Nieruchomości w Jastrzębiu-Zdroju w jednostkę budżetową.

Zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, MZN pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek dochodów jednostki samorządu terytorialnego. MZN dokonuje rozliczeń podatkowych VAT na zasadzie centralizacji VAT w mieście. Na rok 2017 ustalono dla MZN sposobem określonym w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17.XII.2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., z póź. zm.), tzw. prewspółczynnik, który wynosi 32% oraz współczynnik struktury sprzedaży na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, który wynosi 23%.

Przedmiotem wniosku jest planowana inwestycja polegająca na przebudowie i nadbudowie budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół. Obecnie budynek funkcjonuje jako budynek mieszkalny z lokalami socjalnymi, biurem sołtysa, lokalem usługowym oraz świetlicą środowiskową dla dzieci w wieku szkolnym. Przebudowywany budynek w dalszym ciągu będzie pełnił funkcję mieszkalną oraz świetlicy środowiskowej i Klubu Aktywności Lokalnej.

Po przeprowadzonej inwestycji, w budynku powstaną nowe pomieszczenia socjalne oraz pomieszczenia dostosowane do potrzeb funkcjonowania Centrum Usług Społecznych oraz Klubu Aktywności. W ramach powyższego, zostaną zawarte umowy najmu (umowy cywilnoprawne) między Miastem z najemcami lokali socjalnych. Najemcy obciążani będą czynszem mieszkalnym ze stawką zwolnioną, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT oraz mediami (m.in. zimna woda, odprowadzanie ścieków, opłata stała CO, przyłącze wodne, opłata za odpady komunalne) według stawki właściwej dla danego składnika, tj. 8% i 23%. Centrum Usług Społecznych oraz Klub Aktywności funkcjonować będą z ramienia Ośrodka Pomocy Społecznej, zwanego w skrócie OPS. Ośrodek Pomocy Społecznej będzie obciążany przez Miasto tylko za zużyte media (bez czynszu) notami obciążeniowymi, albowiem po centralizacji podatku VAT w mieście, jednostki działają jako jeden podatnik VAT, czyli wszelkie transakcje odbywają się w ramach jednego podmiotu i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, na obiekcie funkcjonować będą trzy rodzaje sprzedaży: sprzedaż opodatkowana, zwolniona oraz sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uzupełnienia z dnia 7 września 2017 r. do wniosku wynika, że:

1.  Przebudowany i nadbudowany budynek, wykorzystywany będzie do wszystkich czynności związanych z podatkiem VAT, tj. dla czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W ramach odpłatnych umów najmu z najemcami lokali mieszkalnych, występować będą czynności opodatkowane podatkiem VAT z tytułu dostarczania mediów do lokalu:
    
    *   dostarczanie wody – opodatkowane stawką 8%,
    *   odbiór ścieków – opodatkowane stawką 8%,
    *   centralne ogrzewanie – opodatkowane stawką 23%,
    *   przyłącze wodne – opodatkowane stawką 8%,
    *   wywóz odpadów komunalnych – opodatkowane stawką zwolnioną,
    *   usługa dodatkowa (dzierżawa, utrzymanie czystości, konserwacje, dezynfekcje kontenerów na odpady komunalne) – opodatkowane stawką 23%,
    *   domofon – opodatkowane stawką 8%,
    *   antena – opodatkowane stawką 8%,
    
    oraz czynności zwolnione z podatku VAT z tytułu pobierania czynszu (zwolnionego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT). Usługi najmu lokali mieszkalnych oraz koszt zużytych mediów, stanowią usługi odrębne. W ramach przebudowy i nadbudowy powstaną również pomieszczenia wykorzystywane odpłatnie przez Ośrodek Pomocy Społecznej na potrzeby Centrum Usług Społecznych, w ramach którego powstanie Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa. Odpłatność za zajmowane pomieszczenie dotyczyć będzie zużytych mediów. W związku z tym, że Wnioskodawca oraz OPS (w ramach centralizacji VAT w mieście) występują jako jeden podatnik podatku VAT, wszelkie rozliczenia dokonują na podstawie noty księgowej i czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Projekt przewiduje również zagospodarowanie terenu wokół budynku, tj. m.in.:
    *   przebudowę istniejącego zjazdu z drogi publicznej oraz drogi wewnętrznej,
    *   budowę 31 miejsc postojowych, w tym 2 miejsc dla osób niepełnosprawnych,
    *   budowę placu do gromadzenia odpadów,
    *   budowę chodników,
    *   wykonanie ogrodzenia,
    *   wykonanie placu zabaw o nawierzchni piaszczystej z wyposażeniem w urządzenia zabawowo-ruchowe,
    *   wykonanie boiska o nawierzchni trawiastej wraz z oświetleniem,
    *   nasadzenie drzew i krzewów.Teren oraz urządzenia będą ogólnodostępne, a ich udostępnienie będzie nieodpłatne zarówno dla podopiecznych OPS, jak i dla mieszkańców - zatem zakupione towary i usługi nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
2.  Zakupione w ramach realizacji projektu towary i usługi, będą wykorzystywane zarówno dla celów działalności gospodarczej (w ramach umów najmu mieszkalnego) oraz będą wykorzystywane dla celów pozostających poza sferą VAT (dla potrzeb Ośrodka Pomocy Społecznej, który będzie realizował swoje działania statutowe). Dokonanych zakupów nie będzie możliwe przyporządkowanie w całości dla czynności związanych tylko i wyłącznie z działalnością gospodarczą.
3.  Zakupione towary i usługi będą wykorzystywane zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i do czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Zakres prac projektu obejmuje branże:

1.  Architektoniczną i konstrukcyjno-budowlaną, w tym:
    *   roboty rozbiórkowe, nadbudowę dwóch kondygnacji budynku,
    *   wzmocnienie fundamentów budynku,
    *   wzmocnienie istniejących stropów,
    *   wykonanie izolacji termicznych, przeciwwodnych, przeciwwilgociowych,
    *   budowę pochylni dla osób niepełnosprawnych,
    *   wymianę stolarki okiennej i drzwiowej w części istniejącej,
    *   termomodernizację budynku.
2.  Branżę Instalacyjną: roboty związane z instalacją wodną, kanalizacyjną, hydrantową, sanitarną, deszczową, centralnego ogrzewania.
3.  Branżę elektryczną - wymianę urządzeń elektroenergetycznych i zabudowę nowych rozdzielnic piętrowych oraz wymianę instalacji oświetlenia wewnętrznego.
4.  System telewizji dozorowej z możliwością obserwacji i rejestracji zdarzeń.
5.  Oddymianie klatek schodowych poprzez czujniki dymu oraz ręczne przyciski oddymiania.
6.  Instalację odgromową i uziemiającą.

Umowa na przebudowę i nadbudowę budynku przewiduje wynagrodzenie ryczałtowe. Wykonawca robót zobowiązany będzie do przedstawienia kosztorysu ofertowego, opracowanego na podstawie przedmiaru robót oraz dokumentacji projektowej przekazanej Wykonawcy przez Inwestora. Rozliczanie częściowe robót odbywać się będzie na zasadzie kosztorysów częściowych, składanych łącznie z protokołem odbioru częściowego, stanowiącego podstawę do złożenia faktury częściowej. Wykonawca nie ma jednak obowiązku wyszczególnienia w kosztorysie prac w rozbiciu na poszczególne pomieszczenia czy piętra. Opracowuje go jedynie w rozbiciu na poszczególne kategorie robót, w oparciu o działy znajdujące się w przedmiarze robót oraz zgodnie z harmonogramem terminowo-rzeczowo-finansowym, który Wykonawca będzie zobowiązany złożyć łącznie z ofertą.

Projekt budowlany zawiera zestawienie powierzchni całego budynku, w tym: zabudowy, całkowitą, użytkową, ilość kondygnacji, kubaturę oraz powierzchnię użytkową na każde piętro oraz pomieszczenie. W mniemaniu Wnioskodawcy, powierzchnia użytkowa nie w każdym przypadku może być kluczem do podziału kwot podatku VAT naliczonego, dającego prawo do obniżenia podatku należnego zwłaszcza w branży architektoniczno-budowlanej czy instalacyjnej, gdzie zakres prac budowlanych przestawionych w kosztorysie jest obszerny i stanowi komplet świadczonych usług na obiekcie, a część powierzchni użytkowych w obiekcie jest częściami wspólnymi.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie wyodrębnić całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast z uzupełnienia z dnia 18 września 2017 r. do wniosku wynika, że:

1.  Wnioskodawca, poza usługą dostarczania mediów do lokali socjalnych, może sporadycznie wykonywać inne usługi opodatkowane podatkiem VAT, np.:
    *   opróżnienie lokalu socjalnego przy eksmisjach – opodatkowane stawką 23%,
    *   remont lokalu po dewastacji – opodatkowane stawką 8%,
    *   plombowanie wodomierza – opodatkowane stawką 23%,
    *   dezynsekcja lokalu – opodatkowane stawką 23%,
    *   wymiana zamka do drzwi – opodatkowane stawką 23%,
    *   zabezpieczenie pustostanu przed wejściem – opodatkowane stawką 23%.
2.  Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa (w ramach Centrum Usług Społecznych) powstaną po zakończeniu modernizacji obiektu – w chwili obecnej w budynku objętym wnioskiem takie pomieszczenia nie istnieją. Wtedy też Wnioskodawca odda do używania Ośrodkowi Pomocy Społecznej lokale (na potrzeby prowadzenia działalności statutowej) na podstawie umowy pn.: „Ustalenia warunków realizacji użytkowania lokalu użytkowego”. Używanie lokalu będzie odpłatne. Odpłatność dotyczyć będzie tylko zużycia mediów, bez odpłatności za czynsz. Obciążenia dokonywane będą na podstawie noty księgowej.
3.  W umowach najmu pomiędzy Gminą a najemcami lokali socjalnych, kwestie mediów uregulowano odrębnie, tj. niezależnie od czynszu (opodatkowanego stawką zw.), najemca obowiązany jest uiszczać w stosunku miesięcznym opłaty za media opodatkowane odpowiednio stawkami 8% i 23%. Media i czynsz nie stanowią usługi kompleksowej.
4.  Stroną umów z dostawcami mediów jest Wnioskodawca, który przenosi koszty świadczeń na lokatorów mieszkań socjalnych bez naliczania marży.
5.  Najemcy lokali socjalnych nie mają możliwości wyboru świadczeniodawcy usług dotyczących dostawy mediów. Jedynym wyjątkiem jest energia elektryczna, gdzie najemcy lokali socjalnych zawierają indywidualne umowy z dostawcą mediów o dostarczenie energii elektrycznej do zajmowanego lokalu.
6.  Najemcy lokali socjalnych mogą decydować o swoim zużyciu odnośnie wody i ścieków, poprzez założone podliczniki (wodomierze indywidualne). Pozostałe media takie jak:
    *   centralne ogrzewanie rozliczane jest proporcjonalnie do udziału powierzchni grzewczej zajmowanego lokalu w powierzchni grzewczej całego budynku,
    *   przyłącze wodne rozliczane jest proporcjonalnie do ilości mieszkań posiadających przyłącze wodne w danym budynku,
    *   usługa dodatkowa – wg ilości mieszkań korzystających z miejsca do gromadzenia odpadów.Najemcy ponoszą koszty zużycia mediów zaliczkowo. Centralne ogrzewanie oraz przyłącze wodne rozliczane jest raz w ciągu roku po zakończonym roku kalendarzowym, woda i ścieki rozliczane są kwartalnie. Rozliczenie następuje w oparciu o dostarczone przez dostawców mediów faktury.

Z uzupełnienia z dnia 16 października 2017 r. do wniosku wynika, że:

1.  W odpowiedzi na pytanie nr 1 wezwania: W rozumieniu Wnioskodawcy, sporadycznie wykonywane usługi, to usługi wykonane na pisemny wniosek lokatora, bądź wynikłe na skutek podjęcia decyzji administratora budynku po przeprowadzonych wizjach lokalnych na obiekcie. Są to usługi niewystępujące często, zazwyczaj w związku z wystąpieniem określonych zdarzeń:
    *   opróżnienie lokalu socjalnego przy eksmisjach – usługa wykonana na skutek przejęcia komisyjnego lokalu porzuconego lub lokalu po eksmisji najemcy, bądź pozostawionego po osobie zmarłej, dla którego nie ustalono żadnego spadkobiercy,
    *   remont lokalu po dewastacji – usługa wykonana po oddaniu lokalu socjalnego przez dotychczasowego najemcę w stanie niezdatnym do dalszego zamieszkania. Wtedy też zachodzi konieczność przeprowadzenia prac remontowych w celu przygotowania lokalu socjalnego pod najem dla nowego najemcy. Obciążenie następuje na podstawie kosztorysu z przeprowadzonych prac remontowych,
    *   plombowanie wodomierza – usługa wykonywana na pisemną prośbę lokatora po upływie okresu legalizacji wodomierza albo w wyniku przeprowadzonego remontu, podczas którego plomba została zdjęta lub uszkodzona, bądź na skutek innych zdarzeń powodujących konieczność oplombowania licznika wodnego,
    *   dezynsekcja lokalu – świadczenie usługi dezynsekcji odbywa się na podstawie zgłoszenia lokatorów zamieszkujących lokale socjalne, bądź stwierdzenia konieczności przeprowadzenia ww. usługi podczas wizji lokalnej administratora budynku,
    *   wymiana zamka do drzwi wejściowych – usługa wykonana na podstawie zgłoszenia lokatora,
    *   zabezpieczenie pustostanu przed wejściem (pustostan w tym przypadku rozumie się jako mieszkanie opuszczone przez najemcę, ale na którym dalej obowiązuje umowa najmu) – wówczas ww. usługą zostaje obciążony dotychczasowy najemca lokalu socjalnego widniejący w ewidencji administratora.Obecnie, ww. czynności stanowią katalog zamknięty, innych usług opodatkowanych podatkiem VAT wykonywanych przez Wnioskodawcę w lokalach socjalnych, jednakże na etapie realizacji inwestycji, nie można przewidzieć, czy nie wystąpią inne zdarzenia skutkujące koniecznością wykonania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych. Ponadto zauważyć należy, że katalog usług dodatkowych powstał po przeanalizowaniu usług dodatkowych wykonywanych przez Wnioskodawcę na wszystkich obiektach socjalnych będących w jego zasobie i usługi te mogą, ale nie muszą wystąpić w przyszłości na budynku objętym wnioskiem.
2.  W odpowiedzi na pytanie nr 2 wezwania: W budynku będącym przedmiotem wniosku, Ośrodek Pomocy Społecznej nie będzie prowadził żadnej działalności odpłatnej, w tym działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ośrodek Pomocy Społecznej w ramach zajmowanych pomieszczeń będzie prowadził tylko działalność statutową (niepodlegającą VAT), tj. Klub Aktywności Społecznej i świetlicę środowiskową.
3.  W odpowiedzi na pytanie 3 wezwania: Po przeprowadzonej inwestycji, polegającej na przebudowie i nadbudowie budynku zlokalizowanego przy ul. Gagarina 116, powstaną pomieszczenia:
    *   Lokale socjalne – wykorzystywane do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych z podatku VAT,
    *   Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa (w ramach Centrum Usług Społecznych) – wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ww. budynek, po przeprowadzonej inwestycji, będzie pełnił funkcję mieszkalną oraz świetlicy środowiskowej i Klubu Aktywności Lokalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto – jako beneficjent programu przy realizacji inwestycji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Śląskiego na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: X. Rewitalizacja oraz infrastruktura społeczna i zdrowotna dla działania: 10.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych dla poddziałania: 10.2.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych – RIT, ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją wyżej wymienionej inwestycji i w jakim zakresie?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik ma prawo odzyskać podatek VAT naliczony od zakupów zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma możliwość odzyskania podatku VAT od faktur zakupowych dotyczących prac adaptacyjnych w zakresie przebudowy i nadbudowy obiektu z uwzględnieniem następujących kryteriów:

*   zakupy, które służyć będą tylko i wyłącznie lokalom socjalnym, tj. związane będą z najmem mieszkalnym (opodatkowanym wg stawek – czynsz zwolniony, media 8% i 23%), prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych występować będzie w oparciu o ustalony współczynnik struktury sprzedaży – jako zakupy związane jednocześnie z działalnością opodatkowaną i zwolnioną,
*   zakupy, które służyć będą tylko i wyłącznie potrzebom (pomieszczeniom) Ośrodka Pomocy Społecznej, dla których będzie prowadzona sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT - prawo do odliczenia podatku VAT nie występuje,
*   zakupy, dla których nie będzie możliwe jednoznaczne wyodrębnienie całości lub części kwot przypadających na konkretny rodzaj działalności, tj. najem mieszkalny bądź najem niepodlegający opodatkowaniu /OPS/ - prawo do odliczenia podatku VAT będzie częściowe, przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika struktury sprzedaży, jako zakupy związane jednocześnie z działalnością podlegającą opodatkowaniu, zwolnioną oraz niepodlegającą opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, od faktur zakupowych dotyczących prac inwestycyjnych zewnętrznych, związanych z wykonaniem przebudowy zjazdów, drogi wewnętrznej, budowę nowych miejsc postojowych, placu zabaw z boiskiem sportowym, placu do gromadzenia odpadów oraz wykonanie nowego nasadzenia – prawo do odliczenia podatku VAT nie występuje, bowiem zakupy nie będą służyły działalności opodatkowanej, tylko będą służyły zaspokojeniu zbiorowych potrzeb mieszkańców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10, stosuje się odpowiednio.

Z art. 86 ust. 2h ustawy wynika, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to m.in.: jednostki samorządu terytorialnego.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Jak już wcześniej wspomniano, z art. 86 ust. 2a ustawy wynika, że w sytuacji nabycia towarów i usług wykorzystywanych do prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności

o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 powołanej ustawy – miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W szczególności – na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy – do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Uszczegółowienie w art. 7 ust. 1 omawianej ustawy wskazuje na szereg obszarów, w jakich gmina realizuje swoje zadania.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, z późn. zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy. Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich, jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz innych czynności uznawanych za prowadzenie działalności gospodarczej, w zakresie których Wnioskodawca spełnia definicję podatnika. Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie do realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Inwestycja ta obejmuje dokonanie przebudowy i nadbudowy budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu. Miasto będzie inwestorem projektu, zaś jego realizację przekazano jednostce budżetowej Wnioskodawcy, która od dnia 01.01.2017 r. podlega centralizacji rozliczeń podatkowych w zakresie VAT w mieście razem z Wnioskodawcą. MZN pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek dochodów jednostki samorządu terytorialnego. MZN dokonuje rozliczeń podatkowych VAT na zasadzie centralizacji VAT w mieście. Na rok 2017 ustalono dla MZN sposobem określonym w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17.XII.2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, tzw. prewspółczynnik, który wynosi 32% oraz współczynnik struktury sprzedaży na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, który wynosi 23%. Przedmiotem wniosku jest planowana inwestycja polegająca na przebudowie i nadbudowie budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół. Obecnie budynek funkcjonuje jako budynek mieszkalny z lokalami socjalnymi, biurem sołtysa, lokalem usługowym oraz świetlicą środowiskową dla dzieci w wieku szkolnym. Przebudowywany budynek w dalszym ciągu będzie pełnił funkcję mieszkalną oraz świetlicy środowiskowej i Klubu Aktywności Lokalnej. Po przeprowadzonej inwestycji, w budynku powstaną nowe pomieszczenia socjalne oraz pomieszczenia dostosowane do potrzeb funkcjonowania Centrum Usług Społecznych oraz Klubu Aktywności. W ramach powyższego, zostaną zawarte umowy najmu (umowy cywilnoprawne) między Wnioskodawcą a najemcami lokali socjalnych. Najemcy obciążani będą czynszem mieszkalnym ze stawką zwolnioną, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy oraz mediami (m.in. zimna woda, odprowadzanie ścieków, opłata stała CO, przyłącze wodne, opłata za odpady komunalne) według stawki właściwej dla danego składnika, tj. 8% i 23%. Centrum Usług Społecznych oraz Klub Aktywności funkcjonować będą z ramienia Ośrodka Pomocy Społecznej, zwanego w skrócie OPS. Ośrodek Pomocy Społecznej będzie obciążany przez Wnioskodawcę tylko za zużyte media (bez czynszu) notami obciążeniowymi, albowiem po centralizacji podatku VAT w mieście, jednostki działają jako jeden podatnik VAT, czyli wszelkie transakcje odbywają się w ramach jednego podmiotu i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, na obiekcie funkcjonować będą trzy rodzaje sprzedaży: sprzedaż opodatkowana, zwolniona oraz sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Przebudowany i nadbudowany budynek, wykorzystywany będzie do wszystkich czynności związanych z podatkiem VAT, tj. dla czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W ramach odpłatnych umów najmu z najemcami lokali mieszkalnych, występować będą czynności opodatkowane podatkiem VAT z tytułu dostarczania mediów do lokalu:

*   dostarczanie wody – opodatkowane stawką 8%,
*   odbiór ścieków – opodatkowane stawką 8%,
*   centralne ogrzewanie – opodatkowane stawką 23%,
*   przyłącze wodne – opodatkowane stawką 8%,
*   wywóz odpadów komunalnych – opodatkowane stawką zwolnioną,
*   usługa dodatkowa (dzierżawa, utrzymanie czystości, konserwacje, dezynfekcje kontenerów na odpady komunalne) - opodatkowane stawką 23%,
*   domofon – opodatkowane stawką 8%,
*   antena – opodatkowane stawką 8%,

oraz czynności zwolnione z podatku VAT z tytułu pobierania czynszu (zwolnionego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT). Usługi najmu lokali mieszkalnych oraz koszt zużytych mediów, stanowią usługi odrębne. W ramach przebudowy i nadbudowy powstaną również pomieszczenia wykorzystywane odpłatnie przez Ośrodek Pomocy Społecznej na potrzeby Centrum Usług Społecznych, w ramach którego powstanie Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa. Odpłatność za zajmowane pomieszczenie dotyczyć będzie zużytych mediów. W związku z tym, że Wnioskodawca oraz OPS (w ramach centralizacji VAT w mieście) występują jako jeden podatnik podatku VAT, wszelkie rozliczenia dokonują na podstawie noty księgowej i czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Projekt przewiduje również zagospodarowanie terenu wokół budynku, tj. m.in: przebudowę istniejącego zjazdu z drogi publicznej oraz drogi wewnętrznej, budowę 31 miejsc postojowych, w tym 2 miejsc dla osób niepełnosprawnych, budowę placu do gromadzenia odpadów, budowę chodników, wykonanie ogrodzenia, wykonanie palcu zabaw o nawierzchni piaszczystej z wyposażeniem w urządzenia zabawowo-ruchowe, wykonanie boiska o nawierzchni trawiastej wraz z oświetleniem, nasadzenie drzew i krzewów. Teren oraz urządzenia będą ogólnodostępne, a ich udostępnienie będzie nieodpłatne zarówno dla podopiecznych OPS, jak i dla mieszkańców – zatem zakupione towary i usługi nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zakupione w ramach realizacji projektu towary i usługi będą wykorzystywane zarówno dla celów działalności gospodarczej (w ramach umów najmu mieszkalnego) oraz będą wykorzystywane dla celów pozostających poza sferą VAT (dla potrzeb Ośrodka Pomocy Społecznej, który będzie realizował swoje działania statutowe). Dokonanych zakupów nie będzie możliwe przyporządkowanie w całości dla czynności związanych tylko i wyłącznie z działalnością gospodarczą. Zakupione towary i usługi będą wykorzystywane zarówno o wykonywania czynności, w związku z którymi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i do czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Umowa na przebudowę i nadbudowę budynku przewiduje wynagrodzenie ryczałtowe. W mniemaniu Wnioskodawcy, powierzchnia użytkowa nie w każdym przypadku może być kluczem do podziału kwot podatku VAT naliczonego, dającego prawo do obniżenia podatku należnego zwłaszcza w branży architektoniczno-budowlanej czy instalacyjnej, gdzie zakres prac budowlanych przestawionych w kosztorysie jest obszerny i stanowi komplet świadczonych usług na obiekcie, a część powierzchni użytkowych w obiekcie jest częściami wspólnymi. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie wyodrębnić całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do obniżenia podatku należnego. W rozumieniu Wnioskodawcy, sporadycznie wykonywane usługi to usługi wykonane na pisemny wniosek lokatora, bądź wynikłe na skutek podjęcia decyzji administratora budynku po przeprowadzonych wizjach lokalnych na obiekcie. Są to usługi nie występujące często, zazwyczaj w związku z wystąpieniem określonych zdarzeń: opróżnienie lokalu socjalnego przy eksmisjach, remont lokalu po dewastacji, plombowanie wodomierza, dezynsekcja lokalu, wymiana zamka do drzwi wejściowych, zabezpieczenie pustostanu przed wejściem (pustostan w tym przypadku rozumie się jako mieszkanie opuszczone przez najemcę. ale na którym dalej obowiązuje umowa najmu). Obecnie, ww. czynności stanowią katalog zamknięty, innych usług opodatkowanych podatkiem VAT wykonywanych przez Wnioskodawcę w lokalach socjalnych, jednakże na etapie realizacji inwestycji, nie można przewidzieć, czy nie wystąpią inne zdarzenia skutkujące koniecznością wykonania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych. Ponadto zauważyć należy, że katalog usług dodatkowych powstał po przeanalizowaniu usług dodatkowych wykonywanych przez Wnioskodawcę na wszystkich obiektach socjalnych będących w jego zasobie i usługi te mogą, ale nie muszą wystąpić w przyszłości na budynku objętym wnioskiem. W budynku będącym przedmiotem wniosku, Ośrodek Pomocy Społecznej nie będzie prowadził żadnej działalności odpłatnej, w tym działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Ośrodek Pomocy Społecznej w ramach zajmowanych pomieszczeń będzie prowadził tylko działalność statutową (niepodlegającą VAT), tj. Klub Aktywności Społecznej i świetlicę środowiskową. Po przeprowadzonej inwestycji, polegającej na przebudowie i nadbudowie budynku, powstaną pomieszczenia: Lokale socjalne – wykorzystywane do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych z podatku VAT oraz Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa (w ramach Centrum Usług Społecznych) – wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Ww. budynek, po przeprowadzonej inwestycji, będzie pełnił funkcję mieszkalną oraz świetlicy środowiskowej i Klubu Aktywności Lokalnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu.

Dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, kluczowym jest stwierdzenie, czy efekty realizowanego projektu służyć będą czynnościom opodatkowanym, wykonywanym przez Wnioskodawcę.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że przebudowany i nadbudowany w ramach projektu budynek, wykorzystywany będzie do wszystkich czynności związanych z podatkiem VAT, tj. do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zainteresowany wyjaśnił również, że po przeprowadzonej inwestycji powstaną następujące pomieszczenia:

*   lokale socjalne – wykorzystywane do czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku VAT,
*   Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa (w ramach Centrum Usług Społecznych) – wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano we wniosku, lokale socjalne powstałe w ramach realizacji projektu, będą wynajmowane w celach mieszkaniowych. Za przedmiotowy wynajem Wnioskodawca będzie pobierał od lokatorów czynsz. Ponadto, Wnioskodawca będzie refakturował na wynajmujących opłaty za dostarczane do lokali media.

Wnioskodawca będzie obciążał lokatorów opłatą m.in. za zimną wodę, odprowadzanie ścieków, przyłącze wodne, odpady komunalne oraz opłatą stałą CO. Media i czynsz nie stanowią usługi kompleksowej. Stroną umów z dostawcami mediów jest Wnioskodawca, który przenosi koszty świadczeń na lokatorów mieszkań socjalnych bez naliczania marży. Najemcy lokali socjalnych nie mają możliwości wyboru świadczeniodawcy usług dotyczących dostawy mediów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Skoro więc, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wynajmuje lokale mieszkalne wyłącznie na cel mieszkaniowy, to usługa ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Zatem z uwagi na fakt, że udostępnianie lokali jest zasadniczo zwolnione od podatku VAT, przy jednoczesnym obciążaniu najemców tylko za zużyte media i traktowaniu tych świadczeń jako odrębne, nie można uznać, że lokale te będą wykorzystywane do jakichkolwiek czynności opodatkowanych. Same bowiem lokale będą wykorzystywane jedynie do czynności zwolnionych od podatku.

W ocenie tut. Organu, pośredni wpływ poniesionych w związku z realizacją opisanego projektu wydatków na czynności opodatkowane (refakturowanie mediów) w wymiarze jaki przedstawił Wnioskodawca we wniosku, nie zmienia faktu, że wydatki te, w pierwszej kolejności są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością zwolnioną od podatku, tj. najem lokali socjalnych. Dopiero gdy nie byłoby takiego bezpośredniego związku z tą konkretną czynnością, należałoby rozważać ewentualny „dalszy” związek z innymi czynnościami.

Powyższa sytuacja nie ma jednak odniesienia do sprawy będącej przedmiotem wniosku, bowiem koszty dotyczące przebudowy i rozbudowy opisanego budynku w części, w której mieszczą się lokale socjalne, są w pierwszej kolejności dokonywane w celu wykonania czynności zwolnionych od podatku, a ewentualne późniejsze czynności opodatkowane, które pojawiają się obok wykonywania czynności zwolnionych, nie mogą przesądzać, że zakupy zostały w jakimkolwiek zakresie dokonane w celu wykonania tych opodatkowanych czynności. Miasto nie ponosi bowiem ww. wydatków po to, żeby refakturować media, ale przede wszystkim dlatego, żeby wynajmować lokale socjalne.

W opisie sprawy Zainteresowany wskazał ponadto, że sporadycznie wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Są to – jak wskazał Wnioskodawca – usługi wykonane na pisemny wniosek lokatora, bądź wynikłe na skutek podjęcia decyzji administratora budynku po przeprowadzonych wizjach lokalnych na obiekcie. W opinii Zainteresowanego, są to usługi niewystępujące często, zazwyczaj w związku z wystąpieniem określonych zdarzeń: opróżnienie lokalu socjalnego przy eksmisjach, remont lokalu po dewastacji, plombowanie wodomierza, dezynsekcja lokalu, wymiana zamka do drzwi wejściowych, zabezpieczenie pustostanu przed wejściem. Jak zaznaczył Wnioskodawca, czynności te stanowią katalog zamknięty.

Według internetowego słownika wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego – „sporadyczny” to: zdarzający się, występujący czasami, nieregularnie, nieczęsto, przypadkowo, trafiający się tu i ówdzie, pojedynczo.

Również według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), słowo „sporadyczny” definiowane jest jako „występujący rzadko, nieregularnie”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznania niniejszej sprawy należy stwierdzić, że w przedstawionym opisie sprawy działalność Wnioskodawcy w zakresie ww. czynności, tj. opróżnienia lokalu socjalnego przy eksmisjach, remontu lokalu po dewastacji, plombowania wodomierza, dezynsekcji lokalu, wymiany zamka do drzwi wejściowych, zabezpieczenia pustostanu przed wejściem, jest działalnością incydentalną, a zatem nie ma wpływu na prawo do odliczenia w niniejszej sprawie. Aby bowiem Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do odliczenia, musi istnieć bezsporny i oczywisty związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). W opinii tut. Organu, nie ma natomiast związku między ponoszonymi w ramach realizacji projektu wydatkami a ww. czynnościami opodatkowanymi. Celem ponoszenia tych wydatków nie jest bowiem wykonywanie sporadycznych czynności opodatkowanych. Gdyby zatem Miasto nie wykorzystywało lokali socjalnych do tych czynności opodatkowanych i tak poniosłoby wydatki związane z przebudową i nadbudową budynku socjalnego, w którym się one znajdują.

W związku z powyższym, powstałe w wyniku realizacji wskazanego projektu lokale socjalne, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (najem na cele mieszkaniowe). Wobec powyższego nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że lokale socjalne po przeprowadzonej inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku.

Z kolei, powstały w wyniku realizacji projektu Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa (w ramach Centrum Usług Społecznych) – jak wskazano w uzupełnieniu do wniosku – będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również, jak wskazał Zainteresowany, teren oraz urządzenia wokół budynku będą ogólnodostępne, a ich udostępnienie będzie nieodpłatne zarówno dla podopiecznych OPS, jak i dla mieszkańców – zatem nie będą one służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi w przypadku realizacji projektu dotyczącego przebudowy i nadbudowy budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół. Jak wskazano bowiem powyżej, powstałe w wyniku realizacji projektu lokale socjalne będą wykorzystywane przede wszystkim do czynności zwolnionych od podatku a Klub Aktywności Lokalnej oraz świetlica środowiskowa, jak również teren oraz urządzenia wokół budynku będą służyły celom innym niż działalność gospodarcza. W konsekwencji w omawianej sprawie nie występuje związek przyczynowo-skutkowy między zakupionymi w ramach realizacji inwestycji towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca - jako beneficjent programu przy realizacji inwestycji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: X. Rewitalizacja oraz infrastruktura społeczna i zdrowotna dla działania: 10.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych dla poddziałania: 10.2.2. Rozwój mieszkalnictwa socjalnego, wspomaganego i chronionego oraz infrastruktury usług społecznych – RIT, nie będzie miał prawa do odliczenia podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją wyżej wymienionej inwestycji, tj. przebudowy i nadbudowy budynku socjalnego wraz z zagospodarowaniem terenu wokół.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i stanowiska własnego Zainteresowanego, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.