Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1072/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-28
Teza: Stawka podatku dotycząca budowy budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego wraz z niezbędnymi instalacjami i zagospodarowaniem terenu.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlano-montażowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2012 r. (data wpływu 6 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dotyczącej budowy budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego wraz z niezbędnymi instalacjami i zagospodarowaniem terenu - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku, dotyczącej budowy budynku mieszkalnego, budynku gospodarczego wraz z niezbędnymi instalacjami i zagospodarowaniem terenu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonego przez Prezydenta Miasta, której głównym przedmiotem działalności są:

1.  roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków (dział 41 PKD)
2.  roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej (dział 42 PKD)
3.  roboty budowlane specjalistyczne (dział 43 PKD).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł z inwestorem umowę na roboty budowlane, której przedmiot obejmuje budowę dwóch budynków. Zgodnie z terminologią użytą w decyzji o pozwoleniu na budowę są to:

1.  budynek mieszkalny z wbudowanym basenem oraz
2.  budynek gospodarczy z poddaszem mieszkalnym.

Roboty budowlane prowadzone są w oparciu o decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę z dnia 22 maja 2012 r. nr … i obejmują budowę budynku mieszkalnego z wbudowanym basenem oraz budynku gospodarczego z poddaszem mieszkalnym w zespole zabudowy zagrodowej wraz z instalacją: wody ze studni wierconej, kanalizacji sanitarnej do szczelnego zbiornika na nieczystości ciekłe, kanalizacji deszczowej do zbiornika retencyjnego, pompy ciepła z gruntowymi pionowymi wymiennikami ciepła, wewnętrzną elektroenergetyczną linią zasilającą 0,4 kV oraz wewnętrzną instalacją gazową wraz z zagospodarowaniem terenu.

Zgodnie z umową zawartą z inwestorem, przedmiotem umowy jest wykonanie robót budowlanych dotyczących obu budynków jako całości, a nie wykonanie odrębnych robót budowlanych dotyczących poszczególnych części budynków. Celem inwestora jest nabycie kompleksowej usługi, polegającej na wybudowaniu dwóch budynków.

Budynki objęte pozwoleniem na budowę posiadają osobne wejścia, nie są posadowione na tych samych fundamentach a jedynym punktem łączącym oba budynki jest łącznik poddasza, który umożliwia przemieszczanie się pomiędzy budynkami. Przedmiotowe budynki w łączniku na poziomie poddasza są oddzielone ścianami murowanymi o grubości 24 cm (ściany oddzielenia pożarowego).

Parametry techniczne budynków są następujące:

1.  powierzchnia zabudowy budynku mieszkalnego - 403,13 m2,
2.  powierzchnia zabudowy budynku gospodarczego z poddaszem mieszkalnym - 137,43 m2,
3.  powierzchnia użytkowa budynku mieszkalnego – 391,12 m2,
4.  powierzchnia użytkowa budynku gospodarczego z poddaszem mieszkalnym - 127,20 m2,
5.  powierzchnia użytkowa pomieszczeń mieszkalnych w budynku gospodarczym z poddaszem mieszkalnym - 67,20 m2,
6.  powierzchnia użytkowa pomieszczeń niemieszkalnych w budynku gospodarczym z poddaszem mieszkalnym - 60,00 m2.

Pomieszczeniami niemieszkalnymi w budynku gospodarczym z poddaszem mieszkalnym są garaż i pomieszczenie, w którym znajduje się węzeł cieplny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować roboty, polegające na budowie budynku mieszkalnego o łącznej powierzchni użytkowej 391,12 m2?
2.  Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować roboty, polegające na budowie budynku gospodarczego z poddaszem mieszkalnym o łącznej powierzchni użytkowej 127,20 m2?
3.  Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować roboty, polegające na budowie instalacji: wody ze studni wierconej, kanalizacji sanitarnej do szczelnego zbiornika na nieczystości ciekłe, kanalizacji deszczowej do zbiornika retencyjnego, pompy ciepła z gruntowymi pionowymi wymiennikami ciepła, wewnętrznej elektroenergetycznej linii zasilającej 0,4 kV oraz wewnętrznej instalacji gazowej oraz zagospodarowania terenu?

Zdaniem Wnioskodawcy roboty, polegające na budowie budynku mieszkalnego o łącznej powierzchni użytkowej 391,12 m2 należy opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 8 %, odnośnie części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, a odnośnie pozostałej części podstawy – należy opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 23 %.

Przy czym wskazać należy, że budynki objęte pozwoleniem na budowę stanowią dwa odrębne budynki. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Cechy te spełniają oba przedmiotowe budynki, a o ich odrębności przesądzają następujące okoliczności:

*   każdy budynków posadowiony jest na własnych fundamentach,
*   budynki w łączniku na poziomie poddasza są oddzielone ścianami murowanymi o grubości 24 cm, które nie są ścianami działowymi, lecz zewnętrznymi ścianami nośnymi,
*   budynki posiadają osobne wejścia, a istnienie łącznika między budynkami nie jest konieczne do ich funkcjonowania.

W tym stanie rzeczy w decyzji o pozwoleniu na budowę słusznie przyjęto, że przedmiotem inwestycji jest budowa dwóch odrębnych budynków wraz z infrastrukturą.

Budynek o łącznej powierzchni użytkowej 391,12 m2 stanowi niewątpliwie budynek mieszkalny stałego zamieszkania sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Z tego względu przedmiotowy budynek jest również obiektem budownictwa mieszkaniowego, w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług preferencyjną stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części (art. 41 ust. 12a ustawy), nie zalicza się do niego jednak m.in. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 (art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 12c ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego, o powierzchni przekraczającej limit określony w art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy, preferencyjną stawkę podatku, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej, kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z kolei roboty polegające na budowie budynku gospodarczego z poddaszem mieszkalnym o łącznej powierzchni użytkowej 127,20 m2 należy opodatkować stawką podatku w wysokości 8 % VAT.

Pomimo mylnego określenia użytego w decyzji z dnia …. nr …, należy stanąć na stanowisku, że budynki objęte pozwoleniem na budowę stanowią dwa oddzielne budynki mieszkalne. Budynek określony w decyzji o pozwoleniu na budowę jako budynek gospodarczy z poddaszem mieszkalnym stanowi bowiem w istocie również budynek mieszkalny.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112, poz. 1316) budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z uwagi na fakt, iż powierzchnia użytkowa pomieszczeń mieszkalnych w budynku określonym jako budynek gospodarczy z poddaszem mieszkalnym wynosi 67,20 m2 - co stanowi ponad połowę powierzchni użytkowej tego budynku (127,20 m2) - budynek ten jest budynkiem mieszkalnym.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, budynek z poddaszem mieszkalnym musi być uznany za budynek mieszkalny stałego zamieszkania sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Z tego względu przedmiotowy budynek jest również obiektem budownictwa mieszkaniowego, w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług preferencyjną stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części (art. 41 ust. 12a ustawy).

Powierzchnia użytkowa budynku z poddaszem mieszkalnym nie przekracza 300 m2, nie zachodzi więc wyjątek określony w art. 41 ust. 12b pkt 1 ustawy.

Dla oceny, jaką stawką VAT należy opodatkować roboty polegające na budowie budynku z poddaszem mieszkalnym bardzo istotne znaczenie ma fakt, iż w analizowanym przypadku przedmiotem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz inwestora jest budowa każdego z budynków, jako całości a nie budowa poszczególnych części budynków (części mieszkalnej, garażu, węzła cieplnego).

Z zawartej umowy nie wynika wprost, że prace wykonywane przez Wnioskodawcę dotyczą poszczególnych części budynku, a celem inwestora jest nabycie jednej kompleksowej usługi polegającej na wybudowaniu budynku jako całości.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje oparcie w interpretacjach organów skarbowych i w orzecznictwie sądowym. W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP2/443-630/10/WN z dnia 12 października 2010 roku wskazano, że „zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem umowy będą roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 11) jako całości - to należna stawka będzie 7%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, iż roboty budowlane dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych (np. lokali użytkowych) wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej - 22% stawka podatku” (podobne stanowisko zawarte zostało w interpretacji nr IBPP2/443-395/10/JJ z dnia 26 lipca 2010 roku).

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1-443-252/10-2/IGo z dnia 31 marca 2010 roku wyjaśniono, że w przypadku obiektu sklasyfikowanego w PKOB 11, stawka podatku w stosunku do całego obiektu jest preferencyjna. Bez znaczenia w tym przypadku jest fakt, że budowa w części obejmuje budynek usługowo-mieszkalny, a w części budynek mieszkalny, jednorodzinny. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji nr IPPP2/443-247/10-4/AO z dnia 30 czerwca 2010 roku.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, roboty polegające na budowie instalacji: wody ze studni wierconej, kanalizacji sanitarnej do szczelnego zbiornika na nieczystości ciekłe, kanalizacji deszczowej do zbiornika retencyjnego, pompy ciepła z gruntowymi pionowymi wymiennikami ciepła, wewnętrznej elektroenergetycznej linii zasilającej 0,4 kV oraz wewnętrznej instalacji gazowej i zagospodarowania terenu należy opodatkować stawką podatku w wysokości 8% VAT.

Wymienione instalacje są związane z powstającymi budynkami, są nieodzowne dla wykonania całości przedmiotu umowy i warunkują prawidłowe funkcjonowanie obu budynków.

Zgodnie z zawartą umową wykonanie przedmiotowych instalacji nie stanowi odrębnej i niezależnej części przedmiotu umowy, gdyż zamiarem inwestora jest nabycie jednej kompleksowej usługi polegającej na wybudowaniu budynków wraz z infrastrukturą oraz koniecznymi instalacjami i urządzeniami technicznymi.

Dla ustalenia właściwej stawki podatku VAT bardzo istotne znaczenie ma okoliczność, że każda z wyżej wymienionych instalacji oraz urządzeń jest w całości lub w znacznej części wbudowana w bryłach obu budynków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej.

W związku z powyższym, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111),
*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112);
*   budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113)

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, zaś przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (art. 3 pkt 7);

Natomiast zgodnie z cyt. rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Ponadto z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z ustawą Prawo budowlane budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy). Z kolei przez urządzenia budowlane zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. Prawa budowlanego – należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Podkreślić należy, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W tym miejscu nadmienić należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmowała:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

*   jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7 % VAT. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8% VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Przy czym, warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Ponadto w przedmiotowej sprawie istotnym jest, że utrata mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dniem 31 grudnia 2007 r. spowodowała, iż do robót związanych z obiektami infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie ma podstawowa, 23% stawka podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł umowę, na wykonanie prac budowlanych, polegających na budowie budynku mieszkalnego, którego powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 (o łącznej pow. użytkowej 391,12 m2), sklasyfikowanego w PKOB w dziale 11 oraz budowie budynku gospodarczego z poddaszem mieszkalnym o łącznej pow. użytkowej 127,20 m2. W opinii Wnioskodawcy z uwagi na fakt, iż w budynku tym powierzchnia użytkowa pomieszczeń mieszkalnych stanowi ponad połowę jego powierzchni użytkowej, stanowi on w istocie obiekt budownictwa mieszkaniowego, według PKOB w dziale 11. Ponadto przedmiotem zawartej umowy jest budowa infrastruktury towarzyszącej przedmiotowym budynkom, dotyczącej instalacji wody ze studni wierconej, kanalizacji sanitarnej do szczelnego zbiornika na nieczystości ciekłe, kanalizacji deszczowej do zbiornika retencyjnego, pompy ciepła z gruntowymi pionowymi wymiennikami ciepła, wewnętrzną elektroenergetyczną linią zasilającą 0,4 kV oraz wewnętrzną instalacją gazową wraz z zagospodarowaniem terenu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, a także przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że przy założeniu, że oba budynki stanowią osobne obiekty i każdy z nich odrębnie stanowi obiekt budownictwa mieszkaniowego, mieszczący się w PKOB w dziale 11, to przy opodatkowaniu przedmiotowych robót budowlanych,. dotyczących budowy ww. obiektów, zastosowanie znajdzie art. 41 ust. 12 ustawy, przy uwzględnieniu zapisów ust. 12b i 12c tego artykułu. Oznacza to, że do prac budowlanych dotyczących budynku o pow. 127 m2 oraz części budynku mieszkalnego (tj. 300 m2 pow.) łącznie z niezbędnymi instalacjami, które występując z tymi budynkami stanowią w rozumieniu PKOB część tych budynków, zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku w wysokości 8% VAT. Z uwagi natomiast na fakt, iż preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania, odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej, kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego (tj. do pow. 300 m2), to w stosunku do pozostałej części powierzchni tego budynku, dla prac budowlanych zastosować należy opodatkowanie 23% stawką VAT, zgodnie z powołanym art. 41 ust. 12c ustawy.

Natomiast nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że preferencyjna stawka podatku znajdzie zastosowanie także do robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą ww. obiektom, rozumianą zgodnie z art. 146 ust. 3 ustawy, znajdującą się w otoczeniu obu obiektów. Z uwagi na fakt, iż od dnia 1 stycznia 2008 r. nie obowiązuje okres przejściowy stosowania preferencyjnej stawki podatku względem robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, to w odniesieniu do tych robót zastosowanie znajdzie 23% stawka VAT.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przedmiot zaklasyfikowania danego budynku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane przez Pana w treści złożonego wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcęi stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.