Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/4512-1-56/15-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; grunty; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca otrzymał w 1999 r. w darowiźnie od rodziców działki nr 90 i 70/1 wchodzące w skład gospodarstwa rolnego o powierzchni 3,0506 ha. Działka oznaczona nr 70/1 została wykupiona pod koniec 1999 r. przez Miasto pod drogę. Na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego był obsiewany owies, a od 2010 r. wielosezonowe trawy w celu utrzymania areału w dobrej kulturze rolnej. Trawy nie były sprzedawane. Było to konsekwencją zatwierdzenia planu zagospodarowania przestrzennego uchwałą Rady Miejskiej z 28 kwietnia 2009 r. i postanowieniem Wnioskodawcy o ograniczeniu działalności rolniczej w kierunku upraw o mniejszych nakładach finansowych. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na gruntach Wnioskodawcy na terenie działki nr 90 (przed podziałem) przewidziano następujące przeznaczenie:

*   część terenu położona w jednostce A-1(…) jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usług;
*   część w jednostce A-3(…) jako tereny aktywności gospodarczej z obiektami produkcyjnymi, składowymi, usługowymi;
*   część w jednostkach A-1(…) i A-2(…) jako tereny dróg publicznych dojazdowych.

Otrzymane w darowiźnie grunty nie były nigdy przedmiotem dzierżawy, wynajmu lub użyczenia. Działalność rolnicza była prowadzona od 1999 r. – od momentu przekazania darowizny przez rodziców. Zakończona została w pierwszym kwartale 2010 r.

Wnioskodawca prowadzi aktualnie pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej której przedmiotem nie jest obrót nieruchomościami.

Nie jest czynnym podatnikiem VAT. W 2015 r. Wnioskodawca w związku z brakiem „realnych” możliwości prowadzenia działalności rolniczej wynikających z planu zagospodarowania przestrzennego, na gruntach stanowiących jego własność, dokonał geodezyjnego podziału działki oznaczonej numerem 90 w wyniku czego wyodrębniono działki oznaczone numerami od 90/1 do 90/16 sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako działki rolne.

Na podstawie art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami działki nr 90/1 oraz 90/16 stały się z mocy prawa własnością Miasta. Na żadną z działek nie ma wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Aktualnie Wnioskodawca postanowił sprzedać podzielone działki rolnicze. Wnioskodawca w celu sprzedaży działek, o których mowa we wniosku, nie poniósł jakichkolwiek nakładów związanych z ich przygotowaniem do sprzedaży, np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie itp. Jedyną czynnością, którą Wnioskodawca poczynił, był podział działki nr 90 na mniejsze działki. Będące przedmiotem zapytania działki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do 2010 r. w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ww. ustawy zwolnionej od podatku od towarów i usług. Wskazane wyżej działki powstałe w wyniku podziału działki nr 90 stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy i nie służą do prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana sprzedaż działek o numerach od 90/2 do 90/15 będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?
2.  Czy w niniejszych transakcjach Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane wyżej transakcje nie skutkują, powstaniem obowiązku w podatku od towarów i usług. Zainteresowany nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., bowiem sprzedaż wyżej wskazanych działek nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Nieruchomość gruntowa nie została nabyta w celu dalszej odsprzedaży. Do 2010 r. prowadzone było na niej gospodarstwo rolne. Decyzję o sprzedaży działek Wnioskodawca podjął w związku z uchwaleniem planu zagospodarowania przestrzennego gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego oraz nieopłacalnością prowadzonych upraw. Działki stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy, nie związany z działalnością gospodarczą.

W świetle istniejącego orzecznictwa krajowych sądów administracyjnych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą być uznane za prowadzenie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Dla oceny charakteru dokonywanych czynności nie ma znaczenia liczba i zakres transakcji (duże transakcje mogą dotyczyć bowiem również majątku osobistego).

Nie ma znaczenia również fakt, że przed sprzedażą Wnioskodawca dokonał podziału gruntu na mniejsze działki w celu osiągnięcia przychodu. Bez znaczenia pozostaje również długość okresu, w jakim te transakcje następują, ani wysokość osiągniętych przychodów.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, nie podejmował również żadnych czynności względem niniejszych działek, które można przypisać handlowcom czy usługodawcom.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347. str. 1, z późn. zm.) – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. W sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem, od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

W tym miejscu, dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności, konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) – (dalej: k.c.). Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem, innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela. Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (\`(...)\`) (Edward Gniewek, Kodeks cywilny, Księga Druga, Własność i inne prawa rzeczowe. komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.). Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą powstania obowiązku podatkowego i wystąpienia przez Wnioskodawcę w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z tytułu planowanej dostawy działek o nr od 90/2 do 90/15.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Uwzględniając powołane powyżej przepisy oraz opis sprawy Wnioskodawca uważa, że brak jest podstaw do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług przy dokonywaniu dostawy działek. Wnioskodawca poza podziałem działki nie wykazał jakiejkolwiek innej aktywności w celu przygotowania ww. nieruchomości do sprzedaży, ani nie wykonywał jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności tych działek – nie wykonywał czynności charakterystycznych dla wykonywania działalności gospodarczej.

Wskazać zatem należy, że ze stanu faktycznego nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie będzie działał jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży działek będzie stanowić jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez Niego prywatnego majątku. Sprzedaż towaru z majątku osobistego nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta oznacza bowiem działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że w celu dokonania sprzedaży działek o nr od 90/2 do 90/15 nie angażował środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia opisywanych nieruchomości porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Zatem dokonując sprzedaży opisanych nieruchomości gruntowych Wnioskodawca uważa, że będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży opisywanych nieruchomości, a dostawę tych nieruchomości cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż działek o nr od 90/2 do 90/15 nie będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, bowiem nie będzie podlegała ona opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem w niniejszych transakcjach Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów z:

*   6 listopada 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPP1/443-690/14-5/NS;
*   2 grudnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPP2/443-1057/14-4/EN;
*   17 listopada 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPP4/443-400/14-5/BA;
*   23 grudnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPP1/443-1122/13/14-S/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.