Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4160-70/13-4/JWP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-10
Teza: Jak należy ustalić koszt nabycia udziałów otrzymanych w ramach datio in solutum?
Słowa kluczowe: dłużnik; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; udział; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

WYDANA W WYNIKU UWZGLĘDNIENIA SKARGI

W związku ze skargą z dnia 6 września 2013 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 9 września 2013 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 30 lipca 2013 r., nr ILPB2/415-421/13-4/WM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, doręczoną w dniu 1 sierpnia 2013 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w związku z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), **uwzględnia skargę w całości,** w związku z czym **zmienia** zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 30 lipca 2013 r., uznając stanowisko Wnioskodawcy **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 17 lipca 2013 r., nr ILPB2/415-421/13-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 17 lipca 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 19 lipca 2013 r., natomiast w dniu 24 lipca 2013 r. (data nadania 23 lipca 2013 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości w ramach zwolnienia swojego dłużnika ze zobowiązań otrzyma od niego udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Świadczenie będzie miało charakter świadczenia w miejsce wykonania (łac. datio in solutum). Wartość zwolnionego długu (kwoty głównej, bez ewentualnych odsetek) będzie równa ustalonej przez strony w drodze porozumienia wartości udziałów. Ze względu na trudność w wycenie udziałów Wnioskodawca nie może wykluczyć, że wartość ustalona przez strony będzie różna od wartości rynkowej udziałów.

W związku z powyższym zadano między innymi następujące pytanie.

Jak należy ustalić koszt nabycia udziałów otrzymanych w ramach datio in solutum?

Wnioskodawca wyraził pogląd, koszt nabycia udziałów będzie stanowiła wartość wierzytelności, z której zwolniony zostanie dłużnik. Przedstawione przez Wnioskodawcę podejście wynika z brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego, kosztami uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w sp. z o.o. mogą być wydatki faktycznie poniesione na objęcie/nabycie tych udziałów. W przypadku nabycia udziałów w drodze datio in solutum faktycznym „wydatkiem” na nabycie udziałów będzie wartość wierzytelności, z której zostanie zwolniony dłużnik.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną, w której stwierdził, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności będzie wartość kwoty głównej długu, z którego zwolniony zostanie dłużnik, o ile będzie ona zbieżna z wartością objętych udziałów. Organ wskazał, że z uwagi na fakt, że prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego Zainteresowany jako podstawę prawną błędnie przywołał art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy podatkowej należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ wyjaśnił, że kwestia ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny została stypizowana w art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 1 sierpnia 2013 r.

W dniu 5 sierpnia 2013 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2013 r. nr ILPB2/415-421/13-4/WM, na które tut. Organ udzielił odpowiedzi pismem z dnia 4 września 2013 r. nr ILPB2/415W-64/13-2/JWP.

Następnie, Wnioskodawca wniósł w dniu 11 września 2013 r. (data nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego 9 września 2013 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na interpretację indywidualną z dnia 30 lipca 2013 r., nr ILPB2/415-421/13-4/WM.

W skardze na ww. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Skarżący nie zgadza się z interpretacją przepisów prawa podatkowego i wniósł o:

*   uchylenie skarżonej interpretacji w całości;
*   zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania w rozumieniu art. 205 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi na podstawie art. 200 tej ustawy;
*   rozpoznanie sprawy w postępowaniu uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Strona zarzuciła zaskarżonej interpretacji naruszenie art. 14b § 1 w związku z art. 14b § 2 Ordynacji Podatkowej poprzez wydanie interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego inne niż opisane we wniosku o wydanie interpretacji, a w konsekwencji naruszenie:

1.  art. 22 ust. 1e ustawy o PIT – poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, co miało wpływ na przyjęcie, że przepis ten znajduje zastosowanie do sytuacji nabycia udziałów w drodze datio in solutum,
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT – poprzez błędną wykładnię i jego niezastosowanie, co skutkowało przyjęciem, że przepis ten nie znajduje zastosowania do opisanego zdarzenia przyszłego.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, w związku z wniesieniem skargi oraz z uwzględnieniem zarzutów w niej przedstawionych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, co następuje.

Jak wynika z treści wniosku Zainteresowany nabędzie od swojego dłużnika udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za zwolnienie z długu. Powyższe dokonane zostanie z wykorzystaniem instytucji świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum).

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 453 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia.

Przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu jest zatem odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Mając na uwadze fakt, że na gruncie badanej sprawy Wnioskodawca w zamian za zwolnienie swojego dłużnika od zobowiązań otrzyma od niego udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, należy stwierdzić, że po stronie Zainteresowanego – na moment nabycia przedmiotowych udziałów – nie wystąpi przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Zatem, dopiero w sytuacji, gdy Wnioskodawca zdecyduje się na odpłatne zbycie przedmiotowych udziałów powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W konsekwencji powyższego, Zainteresowany zobowiązany będzie do zapłaty podatku na zasadach art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Co się zaś tyczy ustalenia kosztów uzyskania przychodów to przytoczyć należy brzmienie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Powyższe regulacje wskazują, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednakże wydatki takie będą kosztem uzyskania przychodu w sytuacji ich odpłatnego zbycia. Nadmienić przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jakie konkretnie wydatki wpisują się w pojęcie kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przytoczonego wyżej przepisu. Tym samym stwierdzić należy, że za koszty uzyskania przychodów może być również uznana wartość kwoty głównej długu, z którego zwolniony zostanie dłużnik.

Reasumując, stwierdzić należy, że – stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kosztem uzyskania przychodów z tytułu nabycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za zwolnienie z długu będzie wartość kwoty głównej długu, z którego zwolniony zostanie dłużnik, o ile będzie ona zbieżna z wartością objętych udziałów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji nr ILPB2/415-421/13-4/WM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 52 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.