Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-593/15/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-09
Teza: w zakresie ustalenia, czy wniesienie aportem części masy majątkowej Wnioskodawcy w zamian za udziały innej spółki stanowi aport ZCP i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r., (data wpływu do tut. Biura 24 września 2015 r.), uzupełnionym 1 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie aportem części masy majątkowej Wnioskodawcy w zamian za udziały innej spółki stanowi aport ZCP i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie aportem części masy majątkowej Wnioskodawcy w zamian za udziały innej spółki stanowi aport ZCP i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 listopada 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-593/15/BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 1 grudnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (zwana dalej: „Wnioskodawcą”) jest osobą prawną prowadzącą działalność rolną, w której udziałowcami są trzy osoby fizyczne. Spółka planuje dokonać wniesienia aportem części masy majątkowej Wnioskodawcy w zamian za udziały innej spółki – Spółki P. Spółka P nie prowadzi działalności rolnej, a jej jedynym dochodem jest dochód z czynszu za dzierżawę.

Masa majątkowa, którą obejmie aport obejmuje:

*   nieruchomości rolne z produkcją w toku (łącznie ok. 95 ha) czyli z zasianym zbożem, zastosowanymi nawozami i środkami ochrony roślin, położona w tej samej miejscowości tzw. baza, czyli nieruchomość rolna zabudowana budynkiem biurowym, magazynami, wiatami, wraz z urządzeniem suszarni zboża, parkingiem;
*   maszyny i urządzenia jak ciągniki, przyczepy, kombajny, deszczownia etc. konieczne do prac polowych w gospodarstwie rolnym;
*   dwóch pracowników przejętych do Spółki P na podstawie art. 231 Kodeksu pracy, czyli instytucji „przejęcia zakładu prac”;
*   zobowiązania z tytułu ubezpieczeń OC, podatków;
*   bazę klientów oraz know-how.

Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na aktualne uwarunkowania rynkowe i tegoroczne warunki i atmosferyczne Wnioskodawca nie posiada aktualnie trwających umów handlowych.

W ocenie Wnioskodawcy, co związane jest z możliwością wyodrębnienia z całej masy majątkowej Wnioskodawcy ww. zespołu składników, a także niewątpliwej możliwości samodzielnego realizowania działalności rolnej, Wnioskodawca uważa, że planowana czynność wniesienia ich aportem w zamian za udziały Spółki P stanowi aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Przeniesienie opisanej masy majątkowej daje Spółce P możliwości prowadzenia działalności rolnej, zatem Wnioskodawca zaznacza, że w zbywanej masie majątkowej zachowane są funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami. Warunek wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze całego przedsiębiorstwa został spełniony, bowiem został potwierdzony odpowiednim dokumentem - zarządzeniem.

Przedmiotowa masa majątkowa wypełnia kwalifikację wyodrębnienia finansowego, bowiem za pomocą odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypadających na tę masę. Wnioskodawca na podstawie prowadzonych kart upraw pola itp. jest bowiem w stanie określić jakie zabiegi agrotechniczne były prowadzone i jakie ilości środków produkcji na jakie pola były zużyte oraz jaka była wielkość upraw z danego pola i tym samym jakie Wnioskodawca z danego pola odniósł przychody i koszty.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej mające stanowić przedmiot aportu w zamian za udziały Spółki P stanowią aport ZCP, przez co planowana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej mające stanowić przedmiot aportu w zamian za udziały Spółki P stanowi aport ZCP, przez co planowana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na gruncie regulacji w zakresie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), definicję ZCP zawiera art. 4a pkt 4 updop. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W doktrynie prawa nie kwestionuje się, że przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) oraz ZCP posiadają zdolność aportową. Zgodnie z poglądem aktualnie prezentowanym w orzecznictwie i literaturze prawniczej przedmiotem aportu mogą być wszelkie rzeczy i prawa majątkowe, o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki. Podstawowymi kryteriami, które decydują zatem o zdolności aportowej są przede wszystkim zdolność bilansowa przedmiotu aportu oraz jego zbywalność.

Na gruncie updop podstawowym wymogiem dla uznania wskazanej w zdarzeniu przyszłym masy majątkowej za ZCP jest, aby ta, a nie dowolny zbiór składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół tych składników, był zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Wnioskodawca jest zdania, że wszystkie warunki zostały spełnione. Wnioskodawca wskazuje jednak, że ustawodawca wskazał, że wydzielany z przedsiębiorstwa zespół składników jest ZCP, jeśli ma potencjalną możliwość samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych. Jak słusznie zauważył WSA w Warszawie w wyroku z 24 sierpnia 2011 r. (III SA/Wa 483/11), o tym czy zespół składników stanowi ZCP, nie decyduje fakt, że już w chwili wydzielenia masy majątkowej jest ona przedsiębiorstwem mogącym realizować zadania gospodarcze. Wystarczy, że Spółka P korzystając z wydzielonych składników, będzie mogła podjąć działalność gospodarczą (rolną) tożsamą z poprzednio prowadzoną przez Wnioskodawcę. W niniejszej sprawie Spółka P będzie mogła tego dokonać.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z literalnego brzmienia cyt. przepisu wynika, że w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie wspólnika (wnoszący wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, że wartość nominalna udziałów (akcji) w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że wskazana w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębniona część masy majątkowej Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop. W konsekwencji, w przypadku wniesienia jej w zamian za udziały do Spółki P, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.