Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.875.2020.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-18
Teza: Dokonane w 2020 r. przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2020 r. (data wpływu 29 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. akt (…), spadek po zmarłym w dniu 3 lutego 2018 r. wuju Wnioskodawczyni S. K., na podstawie ustawy nabyli: siostrzenica H. K. w 1/8 części, siostrzeniec J. K. w 1/8 części, bratanica J. K. 1 w 1/8 części, bratanica K. K. w 1/8 części (Wnioskodawczyni), bratanica G.K. w 2/8 części, bratanica I.K. w 1/8 części oraz bratanek Z. K. w 1/8 części.

W skład spadku weszły środki pieniężne na rachunku bankowym w wysokości 19.030 zł oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. 62,80 m2 wraz z piwnicą, położone przy ul. D. w W.

Od dnia 16 lutego 1973 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do ww. lokalu przysługiwało wujowi Wnioskodawczyni S. K. i jego żonie B. K., na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej.

W dniu 28 lutego 1989 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu zostało przekształcone w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

W dniu 24 sierpnia 2015 r. zmarła żona spadkodawcy, a spadek po niej na podstawie testamentu notarialnego otwartego i ogłoszonego w dniu 8 stycznia 2016 r. nabył mąż (wuj Wnioskodawczyni) w całości.

Wuj Wnioskodawczyni zmarł w dniu 3 lutego 2018 r. w W., a spadek po nim nabyli wskazani na wstępie spadkobiercy, na podstawie postanowienia Sądu z dnia 6 lutego 2020 r. o stwierdzeniu nabycia spadku. Nie dokonywano działu spadku, jak również nie wystąpiły spłaty, czy też dopłaty na rzecz któregokolwiek ze spadkobierców.

W dniu 29 lipca 2020 r. spadkobiercy działając wspólnie ‒ dokonali zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, które nabyli w drodze spadku. Sprzedaż nie została dokonana w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z dokonaną sprzedażą, Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości (przysługującego Jej udziału) nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości (przysługującego udziału) Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ‒ nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 , który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni nabyła udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w drodze spadku po zmarłym w dniu 3 lutego 2018 r. wuju, z mocy ustawy na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 6 lutego 2020 r.

Wobec powyższego, aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie ww. nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ‒ Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony u notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości, nastąpiło w drodze spadku po zmarłym wuju, do którego ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidujący liczenie okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę czyli przez wuja Wnioskodawczyni, tj. w 1989 r. (w drodze przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego).

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że w przypadku dokonanego w 2020 r. przez Wnioskodawczynię odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (tj. stanowiącego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego), nabytego w drodze spadku po zmarłym wuju, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, okres pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tego udziału w przedmiotowej nieruchomości przez spadkodawcę Wnioskodawczyni (czyli od końca 1989 r.). Zatem, przychód z odpłatnego zbycia tego udziału w przedmiotowej nieruchomości dokonanego przez Wnioskodawczynię w dniu 29 lipca 2020 r. nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie przez spadkodawcę nastąpiło w 1989 r.

W konsekwencji, odpłatne zbycie udziału w opisanej nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Na mocy art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano w artykule 10 między innymi ustęp 5.

Powyższy przepis, stosownie do art. 16 ww. ustawy zmieniającej, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 6 lutego 2020 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym wuju Wnioskodawczyni nabyła m.in. udział 1/8 w ww. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Nie dokonywano działu spadku, jak również nie wystąpiły spłaty czy też dopłaty na rzecz któregokolwiek ze spadkobierców. W dniu 29 lipca 2020 r. spadkobiercy działając wspólnie, dokonali zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Sprzedaż nie została dokonana w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie ww. udziału nabytego w spadku po zmarłym w 2018 r. wuju nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowego lokalu mieszkalnego przez spadkodawcę.

W celu ustalenia daty nabycia przez Wnioskodawczynię udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem odpłatnego zbycia w 2020 r., wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

W myśl art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Od dnia 16 lutego 1973 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu przysługiwało wujowi Wnioskodawczyni i jego żonie, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej. W dniu 28 lutego 1989 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu zostało przekształcone w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 24 sierpnia 2015 r. zmarła żona spadkodawcy, a spadek po niej na podstawie testamentu notarialnego otwartego i ogłoszonego w dniu 8 stycznia 2016 r. nabył w całości mąż (wuj Wnioskodawczyni). W dniu 3 lutego 2018 r. zmarł wuj Wnioskodawczyni. Sprzedaż udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po zmarłym wuju nastąpiła w 2020 r.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Wskazać również należy, że Minister Finansów działając na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w dniu 6 lutego 2018 r. wydał interpretację ogólną Nr DD2.8201.3.2017.KBF (Dz. Urz. MF z 2018 r., poz. 9), w sprawie określenia momentu nabycia nieruchomości należącej do majątku wspólnego małżonków, w przypadku uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia tej nieruchomości. Minister Finansów w interpretacji ogólnej stwierdził, że jeżeli zbycie nieruchomości nastąpiło po śmierci jednego z małżonków, a nieruchomość nabyta została do majątku objętego wspólnością majątkową, to pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Nadmienić należy, że wyżej powołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosi się wprawdzie do innego stanu faktycznego, jednakże argumenty w niej zawarte są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości dojdzie w drodze działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przypadający mu udział spadkowy. Zarówno w wyniku działu spadku przez pozostałego przy życiu małżonka ponad przypadający mu udział spadkowy, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wchodzącego uprzednio do ustawowej wspólności małżeńskiej.

Stąd też uznać należy, że wuj Wnioskodawczyni nie mógł ponownie nabyć udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w drodze dziedziczenia po zmarłej żonie, skoro lokal ten wchodził wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego a wujowi Wnioskodawczyni z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całego lokalu mieszkalnego.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3200/16 oraz wyroku WSA w Opolu, z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Op 173/17. W powołanym wyroku WSA w Opolu Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) z uwagi na wspólność majątkową, istniejącą za życia męża skarżącej, nie można było wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Skarżąca nie mogła więc ponownie nabyć udziału w przedmiotowej nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a skarżącej z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości.”

Zatem, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dacie sprzedaży przez Wnioskodawczynię udziału 1/8 w ww. lokalu mieszkalnym już upłynął.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że dokonane w 2020 r. przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziału 1/8 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznano za prawidłowe, pomimo błędnie wskazanej w nim podstawy prawnej ‒ lit. a) zamiast lit. b) w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wskazany został prawidłowo skutek podatkowy w postaci braku obowiązku opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia ww. udziału.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje załączonych dokumentów. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Należy dodatkowo wskazać, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych spadkobierców zbywających udziały w przedmiotowym lokalu mieszkalnym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.