Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-252/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-18
Teza: Brak możliwości korzystania ze zwolnienia przy świadczeniu usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód.
Słowa kluczowe: likwidacja; szkody
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 4 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia przy świadczeniu usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2015 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości korzystania ze zwolnienia przy świadczeniu usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności ubezpieczeniowej, którą wykonuje w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych. W ramach usługi likwidacji szkód do obowiązków Wnioskodawcy należy:

1.  Przyjmowanie zgłoszeń szkód od podmiotów zgłaszających roszczenie wobec towarzystwa ubezpieczeń;
2.  Ustalenie i rejestracja w systemie informatycznym rezerwy szkodowej oraz jej weryfikacja wtoku postępowania likwidacyjnego;
3.  Informowanie towarzystw ubezpieczeniowych o przyjętych zgłoszeniach i ustalonej kwocie rezerwy szkodowej;
4.  Ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych;
5.  Dokonanie oględzin zniszczonego lub uszkodzonego mienia określenie zakresu zniszczeń lub uszkodzeń powstałych w związku ze zdarzeniem będącym przedmiotem zgłoszenia szkody;
6.  Dokonanie wyceny wysokości szkody w oparciu o odpowiednie narzędzia oraz wiedzę i doświadczenie osoby wykonującej wycenę;
7.  W uzasadnionych przypadkach, dokonanie oględzin miejsca zdarzenia, w następstwie którego powstała szkoda lub innych miejsc i przedmiotów, mających wpływ na ocenę okoliczności zdarzenia, odpowiedzialności ubezpieczyciela lub zakres i wysokość szkody;
8.  Wykonanie oględzin przedmiotu ubezpieczenia lub mienia po wykonanej naprawie;
9.  Wykonanie dokumentacji zdjęciowej z wykonanych czynności;
10.  Ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawionym z umów ubezpieczenia;
11.  Uzyskiwanie od odpowiednich instytucji, organizacji, organów i osób oświadczeń i dokumentów niezbędnych dla prawidłowej likwidacji szkody;
12.  Ustalenie odpowiedzialności ubezpieczyciela co do zasady i zakresu;
13.  Gromadzenie pełnej dokumentacji niezbędnej do ustalenia odpowiedzialności ubezpieczyciela i wysokości odszkodowania, w szczególności pism, formularzy podpisanych przez uprawnione osoby, zdjęć, plików elektronicznych, kosztorysów, bilansów strat, rachunków i innych dokumentów;
14.  Prowadzenie korespondencji z podmiotami posiadającymi interes prawny związany z procesem likwidacji szkody, z zachowaniem terminów wynikających z obowiązujących przepisów prawa i procedur ubezpieczyciela;
15.  Przygotowanie akt szkody do wypłaty lub odmowy i przekazanie całej dokumentacji ubezpieczycielowi;
16.  Niezwłoczne przygotowanie projektów odpowiedzi na pisma organu nadzoru, rzecznika ubezpieczonych lub innych podmiotów dotyczących prowadzonego postępowania lub szkody i przekazanie ich ubezpieczycielowi wraz z niezbędną dokumentacja w terminach umożliwiających ubezpieczycielowi dotrzymanie terminów zakreślonych przez instytucję lub organ;
17.  Rozpatrywanie odwołań i wezwań przedsądowych ubezpieczonych, poszkodowanych lub uprawnionych od decyzji podjętych przez Spółkę, przygotowanie projektów odpowiedzi na te odwołania i wezwania oraz niezwłocznie przekazywanie ich ubezpieczycielowi wraz z projektem odpowiedzi oraz pełną dokumentacją sprawy;
18.  Zapobieganie wypłatom nienależnych odszkodowań i innych świadczeń, w tym przeciw działanie wyłudzeniom tych świadczeń w całości lub w części;
19.  Zapobieganie skutkom albo działaniu na rzecz zmniejszenia skutków wypadków ubezpieczonych;
20.  Zabezpieczenie praw regresowych ubezpieczyciela;
21.  Prowadzenie postępowań regresowych związanych z wykonywaniem umów ubezpieczenia;
22.  Prowadzenie bieżącej kontroli w postępowaniu likwidacyjnym;
23.  Przygotowanie odpowiednich raportów i statystyk z wykonywanych czynności dla umożliwienia oceny efektywności i jakości wykonywanych czynności ubezpieczeniowych oraz dla dokonania rozliczeń pomiędzy stronami umowy.

Wskazane czynności wykonywane są przez Wnioskodawcę na zlecenie towarzystw ubezpieczeniowych stanowią odrębną całość.

Wymienione usługi świadczone są odpłatnie, na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy odpłatne świadczenie usług w zakresie likwidacji szkód, przez Wnioskodawcę nie będącego ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładów ubezpieczeń tj.:

1.  Przyjmowanie zgłoszeń szkód od podmiotów zgłaszających roszczenie wobec towarzystwa ubezpieczeń;
2.  Ustalenie i rejestracja w systemie informatycznym rezerwy szkodowej oraz jej weryfikację w toku postępowania likwidacyjnego;
3.  Informowanie towarzystw ubezpieczeniowych o przyjętych zgłoszeniach i ustalonej kwocie rezerwy szkodowej;
4.  Ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych;
5.  Dokonanie oględzin zniszczonego lub uszkodzonego mienia określenie zakresu zniszczeń lub uszkodzeń powstałych w związku ze zdarzeniem będącym przedmiotem zgłoszenia szkody;
6.  Dokonanie wyceny wysokości szkody w oparciu o odpowiednie narzędzia oraz wiedzę i doświadczenie osoby wykonującej wycenę;
7.  W uzasadnionych przypadkach, dokonanie oględzin miejsca zdarzenia, w następstwie którego powstała szkoda lub innych miejsc i przedmiotów, mających wpływ na ocenę okoliczności zdarzenia, odpowiedzialności ubezpieczyciela lub zakres i wysokość szkody;
8.  Wykonanie oględzin przedmiotu ubezpieczenia lub mienia po wykonanej naprawie;
9.  Wykonanie dokumentacji zdjęciowej z wykonanych czynności;
10.  Ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawionym z umów ubezpieczenia;
11.  Uzyskiwanie od odpowiednich instytucji, organizacji, organów i osób oświadczeń i dokumentów niezbędnych dla prawidłowej likwidacji szkody;
12.  Ustalenie odpowiedzialności ubezpieczyciela co do zasady i zakresu;
13.  Gromadzenie pełnej dokumentacji niezbędnej do ustalenia odpowiedzialności ubezpieczyciela i wysokości odszkodowania, w szczególności pism, formularzy podpisanych przez uprawnione osoby, zdjęć, plików elektronicznych, kosztorysów, bilansów strat, rachunków i innych dokumentów;
14.  Prowadzenie korespondencji z podmiotami posiadającymi interes prawny związany z procesem likwidacji szkody, z zachowaniem terminów wynikających z obowiązujących przepisów prawa i procedur ubezpieczyciela;
15.  Przygotowanie akt szkody do wypłaty lub odmowy i przekazanie całej dokumentacji ubezpieczycielowi;
16.  Niezwłoczne przygotowanie projektów odpowiedzi na pisma organu nadzoru, rzecznika ubezpieczonych lub innych; podmiotów dotyczących prowadzonego postępowania lub szkody i przekazanie ich ubezpieczycielowi wraz z niezbędną; dokumentacja w terminach umożliwiających ubezpieczycielowi dotrzymanie terminów zakreślonych przez instytucję lub organ;
17.  Rozpatrywanie odwołań i wezwań przedsądowych ubezpieczonych, poszkodowanych lub uprawnionych od decyzji; podjętych przez Spółkę, przygotowanie projektów odpowiedzi na te odwołania i wezwania oraz niezwłocznie przekazywanie ich ubezpieczycielowi wraz z projektem odpowiedzi oraz pełną dokumentacją sprawy;
18.  Zapobieganie wypłatom nienależnych odszkodowań i innych świadczeń, w tym przeciwdziałanie wyłudzeniom tych świadczeń w całości lub w części;
19.  Zapobieganie skutkom albo działaniu na rzecz zmniejszenia skutków wypadków ubezpieczonych;
20.  Zabezpieczenie praw regresowych ubezpieczyciela;
21.  Prowadzenie postępowań regresowych związanych z wykonywaniem umów ubezpieczenia;
22.  Prowadzenie bieżącej kontroli w postępowaniu likwidacyjnym;
23.  Przygotowanie odpowiednich raportów i statystyk z wykonywanych czynności dla umożliwienia oceny efektywności i jakości wykonywanych czynności ubezpieczeniowych oraz dla dokonania rozliczeń pomiędzy stronami umowy,

*   podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. podlega zwolnieniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, ustawodawca zwolnił od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Powołując brzmienie art. 43 ust.13 i ust. 14 ustawy, Wnioskodawca wskazał, że ustawa o VAT nie zawiera definicji usług ubezpieczeniowych. W ocenie Wnioskodawcy należy zatem sięgnąć do ustawy o działalności ubezpieczeniowej z dnia 22 maja 2003 r. (Dz. U. 2013 r. poz. 950 z późn. zm.) (dalej jako ustawa o działalności ubezpieczeniowej), której art. 3 ust. 1 wskazuje, iż przez działalność ubezpieczeniową rozumie się: wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Z kolei czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w art. 3 ust. 1 są (zgodnie z art. 3 ust. 3, 4 ww. ustawy):

1) zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. 2014, poz. 1450, a także wykonywanie tych umów; 1a) zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna); 2) składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów, o których mowa w pkt 1 i 1 a; 3) ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1 i la; 4) ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt 1i 1a. 4. Czynnościami ubezpieczeniowymi są również: 1) ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych; 2) wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 1 a; 3) przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej; 4) prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową; 5) prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem: a) umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych, b) umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych; 6) lokowanie środków zakładu ubezpieczeń; 7) wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń:

1.  ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych;
2.  ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych;
3.  ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia;
4.  czynności zapobiegania powstawaniu albo zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego.

Jednocześnie, zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 ustawy, tj.:

1.  ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych;
2.  wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i la;
3.  przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej;
4.  prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową;
5.  prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem:
    1.  umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych,
    2.  umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych;
6.  lokowanie środków zakładu ubezpieczeń;

*   innym podmiotom (art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej).

W takiej sytuacji ww. czynności wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, katalog podmiotów, które mogą świadczyć usługi obejmujące czynności ubezpieczeniowe nie można ograniczać wyłącznie do zakładów ubezpieczeń. Ograniczenie takie bowiem prowadziłoby do uprzywilejowania zakładów ubezpieczeń w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na czynności z zakresu likwidacji szkód, co tym samym prowadziłoby do zaburzenia konkurencji. Część usług byłaby zwolniona od podatku, a część nie w zależności od podmiotu wykonującego te usługi (zakład ubezpieczeń czy podmiot zewnętrzny w jego imieniu i na jego rzecz). Kłóciłoby się to z wykładnią art. 135 pkt 1 lit. a) Dyrektywy VAT (Dz.U.UE. L.2006.347.1).

W ocenie Wnioskodawcy, wykonując usługę likwidacji szkód na rzecz zakładu ubezpieczeń, Wnioskodawca wykonuje tym samym czynności ubezpieczeniowe.

Dla potwierdzenia powyższego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że zakład ubezpieczeń wykonując usługę ubezpieczeniową musi ustalić zasadność roszczenia, ocenić czy zaszło zdarzenie ubezpieczeniowe (w tym ustalić przyczyny i okoliczności zdarzenia - art. 3 ust. 5 pkt 2 Ustawy o działalności ubezpieczeniowej) oraz ustalić wysokość szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia (art. 3 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy) i dokonać wypłacenia odszkodowania (art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy). Podstawą dla przeprowadzenia ww. czynności jest ustalenie stanu faktycznego i prawnego zaszłego zdarzenia oraz oszacowanie wysokości odszkodowania, które wymaga dokonania jego wyceny. Te podstawowe czynności wykonywane są na zlecenie, w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych, na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, przez Wnioskodawcę. Należy przy tym zaznaczyć, iż są one nierozerwalnie i ściśle związane z zapewnianą przez ubezpieczycieli ochroną ubezpieczeniową. Nie ulega zatem wątpliwości, iż usługa ubezpieczenia jest usługą kompleksową, na którą składa się szereg czynności ubezpieczeniowych. Opisaną usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz zakładów ubezpieczeniowych należy zatem potraktować jako element całej usługi ubezpieczeniowej, przy czym element ten stanowi odrębną całość oraz jest niezbędny i właściwy do świadczenia kompleksowej usługi ubezpieczeniowej.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wykonywana przez Wnioskodawcę usługa likwidacji szkody, wykonywana w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń, stanowi wyraźny i samodzielny element usługi ubezpieczeniowej, a tym samym w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT może być uznana za odrębną całość. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę występuje jako usługa odrębna od samej usługi ubezpieczenia, zarazem jest ona właściwa i niezbędna do jej świadczenia, tj. realizuje cele usługi zasadniczej, związane z udzieleniem ochrony ubezpieczeniowej. Należy także wskazać, że bez czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, świadczenie usług przez zakłady ubezpieczeń nie byłoby możliwe. W opinii Wnioskodawcy pozwala to na zaliczenie wskazanej usługi jako objętej zwolnieniem od podatku VAT, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych znak:

*   IPPP1/443-990/11/14-5/S/IG z dnia 19 lutego 2014 r.,
*   IPPP1/443-1203/11/14-8/S/ISZ z dnia 3 lipca 2014 r.,
*   IPPP1/443-1699/11/14-5/S/JL z dnia 9 października 2014 r.,
*   IPPP1 /443-1478/11-5/14-S/AP z dnia 25 sierpnia 2014 r.,
*   IPPP1/443-1259/11/14-5/S/ISZ z dnia 27 czerwca 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy nadmienić, iż zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jednocześnie ustawodawca w art. 43 ust. 13 ustawy wskazał, iż zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37- 41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu na rzecz zakładów ubezpieczeniowych za wynagrodzeniem usługi likwidacji szkód wynikających z umów ubezpieczenia. W ramach świadczonych usług dokonuje szeregu czynności szczegółowo wskazanych w opisie stanu faktycznego. Wszystkie czynności realizowane są w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia likwidacji szkód, wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach sprowadzają się do możliwości objęcia zwolnieniem od podatku od towarów i usług przedmiotowych usług wymienionych we wniosku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy.

Z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 990, z późn. zm.) - w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce rynkowej za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia. Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która – zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej – również stanowi czynność ubezpieczeniową.

Należy jednak podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w Dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie Dyrektywa 2006/112/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: „(…) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki.” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.” (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych usługi będące przedmiotem wniosku związane z likwidacją szkód nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku jednak, gdy takie czynności byłyby wykonywane przez podmiot działający jak ubezpieczyciel w ramach umowy zawartej z podmiotem objętym ochroną, podlegałyby zwolnieniu od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE – wyrok w sprawie C-13/06 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Greckiej, w którym Trybunał uznał, że: „(…) świadczenie pomocy drogowej, do którego zobowiązuje się instytucja (…) na rzecz swoich członków, w zamian za zapłatę stałej składki rocznej w razie wystąpienia pokrytego przez nią ryzyka awarii lub wypadku, wchodzi w zakres pojęcia „transakcji ubezpieczeniowych” (…), a zatem powinno być zwolnione z podatku VAT” – pkt 14 wyroku.

Wnioskodawca w analizowanej sprawie nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Wnioskodawca nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta. Jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec ubezpieczonych za świadczone usługi lecz zleceniodawca usługi.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane w imieniu i na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych będące przedmiotem wniosku nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy produktu finansowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W konsekwencji powyższego, w przedmiotowej sprawie, świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych nie stanowią pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz wykonanie niektórych czynności w ramach zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a zakładem ubezpieczeniowym. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Odnosząc się do możliwości objęcia usług świadczonych w ramach likwidacji szkód zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nadmienić należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług finansowych i ubezpieczeniowych, wykonywaną przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, iż aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (…). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych.” (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Uwzględniając wskazania określone w art. 43 ust. 13 ustawy oraz wnioski płynące z przytoczonego orzecznictwa TSUE należy uznać, że aby określone czynności mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi ubezpieczeniowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej oraz dla niej właściwe – w znaczeniu: specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). W takim kontekście trudno uznać opisane usługi za specyficzne jedynie dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one bowiem być wykorzystywane w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia, np. w postępowaniach sądowych, czy też w celu rozliczeń pomiędzy kontrahentami. Zatem, stwierdzić należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi ubezpieczeniowej właściwe w znaczeniu: specyficzne (specyficzny-właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią odrębną całość. Jednakże przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej tj. usługi ubezpieczeniowej. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej.

W przedmiotowej sprawie, wykonywane przez Wnioskodawcę usługi nie obejmują funkcji właściwych dla usług ubezpieczeniowych, zwolnionych od podatku od towarów i usług, świadczonych przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku od towarów i usług, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez zakłady ubezpieczeniowe, nie obejmują jednak funkcji charakterystycznych dla usług ubezpieczeniowych.

Tym samym w przedmiotowej sprawie usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie można uznać za usługi właściwe (specyficzne), gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez ubezpieczyciela, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach zawieranych umów. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie mieszczą się w zakresie usług ubezpieczeniowych, nawet jeżeli pośrednio są związane z tymi usługami świadczonymi przez ubezpieczyciela. Wnioskodawca nie uczestniczy w żadnym stopniu w świadczeniu usług w zakresie ubezpieczenia. W ramach świadczonych usług dokonuje wyłącznie czynności wspierających działalność ubezpieczeniową.

Szczególną uwagę w niniejszej sprawie należy zwrócić na analizę cechy „niezbędności”. Odwołując się do literalnego znaczenia, posiłkując się przy tym słownikowym rozumieniem słowa „niezbędny”, oznacza on coś co jest koniecznie potrzebne, określa stosunek co najmniej dwóch rzeczy zgodnie z którym jedna nie może istnieć bez drugiej. Innymi słowy brak jednej wyklucza całkowicie występowanie drugiej tzn. nie mogą się bez siebie obyć. Niezbędność wyraża taką relację, która opiera się na wzajemnej nierozłączności.

Na tle powyższego stwierdzenia, usług świadczonych przez Wnioskodawcę, nie można uznać ich za konieczne i niezbędne do świadczenia usług ubezpieczeniowych. Przyjęcie takiego podejścia byłoby zbyt daleko idące, i jednocześnie stojące w sprzeczności z zasadą wąskiej wykładni prawa podatkowego dotyczącego zwolnień, jako odstępstwa od powszechności opodatkowania.

W tym miejscu warto także przypomnieć generalną zasadę wykładni zwolnień, wielokrotnie podnoszoną przez TSUE w orzeczeniach, zgodnie z którą pojęcia użyte celem zdefiniowania zwolnień z VAT, podlegają ścisłej interpretacji, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od zasady ogólnej, według której podatek VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanego odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterze.

Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności szczegółowo opisane w przedstawionym stanie faktycznym takie jak m.in. zebranie informacji dotyczących przyczyn i okoliczności powstania szkody, dokonanie oględzin miejsca i przedmiotu szkody oraz udokumentowaniu tych czynności, przyjęcie niezbędnych dokumentów związanych ze szkodą, wyliczenie wysokości szkody, zebranie i weryfikacja dokumentacji, przekazanie zlecającemu oszacowanej wstępnej wartości szkody, stanowiącej rekomendację do utworzenia rezerwy szkodowej, pisemne informowanie uprawnionych o postępie likwidacji szkody. Wymienione powyżej usługi stanowią czynności o charakterze technicznym, zmierzają do założenia i prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i sporządzenia charakterystyki powstałej szkody i jej wysokości. Wymienione usługi nie są usługami właściwymi do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez zakłady ubezpieczeniowe.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że czynności wymienione w opisie stanu faktycznego świadczone przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeniowych, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy. Przedmiotowe czynności opodatkowane są podstawową 23% stawką podatku.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało je uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.