Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.542.2020.2.HCG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-12
Teza: Sprzedaż działki objęta będzie opodatkowaniem podatkiem VAT i do transakcji sprzedaży tej działki nie będzie istniała możliwość zastosowania zwolnienia od tego podatku.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działki. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) o sformułowanie pytania i własnego stanowiska oraz informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni sprzedaje (firmie handlowej ,,A”) wraz z mężem (\`(...)\`) prywatną działkę rolną (współwłasność małżeńska):

1.  Zakup działki dnia (…) r.
2.  Przedwstępna umowa sprzedaży (dla A): dnia (…) r.
3.  Planowany akt notarialny sprzedaży (dla A): rok (…).

W załączonym projekcie ostatecznego aktu sprzedaży notariusz ujął cenę netto działki i zaznaczył o ewentualnym podatku od towarów i usług VAT. Ponadto firma A zasugerowała, że dotychczasowe zakupy działek pod budowę własną nabywała z VAT i tego też oczekuje, ale po przedłożeniu dwóch interpretacji indywidualnych w tej sprawie: osobno Wnioskodawczyni i osobnej męża.

Mąż Pan (…) już taką interpretację indywidualną otrzymał (w załączeniu). Wnioskodawczyni taką interpretację ma uzyskać.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że jest to działka należąca do gospodarstwa rolnego (współwłasność małżeńska) Pan (…) i Pani (…) ul. (…).

Mąż prowadzi samodzielnie dodatkowo swoją działalność gospodarczą pod nazwą ,,B” na tym samym adresie.

Wnioskodawczyni zaznacza, że:

*   nabycie działki będącej przedmiotem sprzedaży firmie A nastąpiło bez podatku od towarów i usług (VAT),
*   zakup działki nastąpił bez faktury na podstawie umowy kupna sprzedaży (od osób prywatnych) potwierdzonej aktem notarialnym z dnia 12 czerwca 1997 r., (Rep.: Nr …),
*   nie przysługiwało żadne odliczenie VAT od zakupu,
*   mąż Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (poza wspólnym gospodarstwem rolnym), tj. prowadzi skup i sprzedaż surowców wtórnych na tym samym adresie w (…),
*   działka sprzedawana była ziemią orną i nie była wykorzystywana w żadnej innej działalności gospodarczej,
*   działka nie jest wykorzystywana w innej działalności gospodarczej,
*   sprzedawana działka aktualnie objęta jest umową dzierżawy (bez podatku VAT) za symboliczną kwotę 50 zł na miesiąc z firmą a do czasu jej zakupu przez nich (wg umowy dzierżawy nr …),
*   działka dotychczas była wykorzystywana wyłącznie w ramach gospodarstwa rolnego (współwłasność z mężem) bez podatku VAT, aktualnie wydzierżawiona przez A,
*   Wnioskodawczyni wcześniej dokonywała już sprzedaży 1-hektarowej wydzierżawionej działki z gospodarstwa rolnego (współwłasność z mężem) bez podatku VAT był to grunt rolny, a kupujący ten grunt Miasto C dnia (…) r., przeznaczyło go pod ogródki działkowe (Rep.A: …),
*   nie było publicznych ogłoszeń sprzedaży obecnie sprzedawanej działki firma (…) sama zgłosiła się i zaproponowała zakup, bo działka ta znajduje się na wyjeździe z (…), jest to dla A dobra lokalizacja. Wnioskodawczyni przystała na tę propozycję zakupu (mąż także). Sporządzono na tę okoliczność przedwstępną umowę kupna-sprzedaży aktem notarialnym z dnia (…) r., (Repertorium A numer …),
*   dużo wcześniej przed ofertą sprzedaży (zakupu przez A), wykonywany był jedynie mostek dojazdowy do działki przy modernizacji drogi publicznej dla wygody przy gospodarowaniu tym gruntem, za który Wnioskodawczyni nic nie płaciła, Wnioskodawczyni nie planowała tam żadnych mediów,
*   Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży (wraz z mężem) z firmą A aktem notarialnym z dnia (…) r. (…) i wówczas działka była wolna od umowy dzierżawy, którą sporządzono później, umowa ta mówi o :,,ewentualnym podatku od towarów i usług VAT” po uzyskaniu indywidualnej interpretacji podatkowej,
*   ostateczna sprzedaż działki ma nastąpić do dnia (…) r.,
*   Wnioskodawczyni nie udzieliła żadnych pełnomocnictw nabywcy,
*   Wnioskodawczyni nie planuje żadnych pełnomocnictw (dla A),
*   strona kupująca nie będzie dokonywała tam żadnych inwestycji do czasu zakupu działki, może ta firma poniesie w związku z tym jakieś nieznane koszty,
*   działka ta oznaczona jest pod nr ewid. (…), oznaczona jako grunty orne R, RVI i jest niezabudowana z dostępem do drogi publicznej, jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym oznaczono ją symbolem: MN/U tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej 10 KDD – tereny dróg publicznych klasy dojazdowej,
*   Wnioskodawczyni nie zna żadnych dokumentów w tej sprawie firmy A dotyczących pozwolenia lub przeznaczenia budowy obiektu,
*   Wnioskodawczyni nie wie także kto wystąpił o zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego - zmiany były urzędowe,
*   w chwili sprzedaży działka będzie niezabudowana budynkami, budowlami lub ich częściami, ani nie będzie ogrodzona.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że:

Wnioskodawczyni sprzedaje Firmie Handlowej „A” prywatną działkę rolną (jest to współwłasność małżeńska z mężem: Panem (…), która stanowi część Gospodarstwa Rolnego: (…), nie zgłoszonego do Urzędu jako podatnika VAT).

Ponadto Wnioskodawczyni doprecyzowuje opis sprawy:

1.  Wnioskodawczyni nie udzielała (ani mąż …) żadnych pełnomocnictw nabywcy działki, jedynie te wynikające z zawartej zwykłej dzierżawy gruntu z firmą „A” obowiązującej do czasu jej zakupu i Wnioskodawczyni nie planuje (ani jej mąż) żadnych dodatkowych pełnomocnictw w sprawie sprzedawanej działki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy taka sprzedaż działki objęta jest opodatkowaniem (VAT) i czy też istnieje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku do transakcji sprzedaży tej działki?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie zaprezentowane w uzupełnieniu wniosku), sprzedaż działki Wnioskodawczyni powinna opodatkować w swojej części (1/2 działki) podatkiem VAT, ale wcześniej przed transakcją sprzedaży rejestrując się jako podatnik czynny VAT (po zakończeniu transakcji sprzedaży wyrejestrować z VAT). Tym bardziej, że według otrzymanej w tej samym temacie indywidualnej interpretacji przez męża Wnioskodawczyni Pana (…) z jego części (1/2 działki) zostałby odprowadzony podatek VAT (mąż Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT - bo prowadzi własną działalność gospodarczą z VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 cyt. Kodeksu, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że istotnym dla określenia, iż w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni sprzedaje firmie handlowej prywatną działkę rolną, która stanowi część Gospodarstwa Rolnego – nie zgłoszonego do urzędu jako podatnika VAT. Nabycie działki będącej przedmiotem sprzedaży firmie nastąpiło bez podatku od towarów i usług. Zakup działki nastąpił bez faktury na podstawie umowy kupna sprzedaży (od osób prywatnych) potwierdzonej aktem notarialnym. Nie przysługiwało żadne odliczenie podatku od towarów i usług (VAT) od zakupu działki. Mąż Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT z tytułu prowadzonej (poza gospodarstwem rolnym) indywidualnej działalności gospodarczej. Działka, która jest celem sprzedaży, od momentu nabycia była ziemią orną i nie była wykorzystywana w żadnej innej działalności gospodarczej. Sprzedawana działka aktualnie objęta jest umową dzierżawy (bez podatku VAT) za symboliczną kwotę 50 zł na miesiąc z firmą do czasu jej zakupu przez tą firmę, według zawartej umowy dzierżawy. Działka była dotychczas wykorzystywana w ramach gospodarstwa rolnego (współwłasność z mężem) bez podatku od towarów i usług (VAT), aktualnie wydzierżawiona firmie (bez VAT). Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży (wraz z mężem) z firmą aktem notarialnym z dnia (…) r. i wówczas działka była wolna od umowy dzierżawy, którą sporządzono później, do jej ostatecznego zakupu przez firmę. Wnioskodawczyni nie udzielała (ani mąż) żadnych pełnomocnictw nabywcy działki, jedynie te wynikające z zawartej zwykłej dzierżawy gruntu z firmą obowiązującej do czasu jej zakupu. Wnioskodawczyni nie planuje (ani mąż) żadnych dodatkowych pełnomocnictw w sprawie sprzedawanej działki. Działka ta oznaczona jest pod nr ewid. (\`(...)\`) i oznaczona jako grunty orne RV, RVI i jest niezabudowana z dostępem do drogi publicznej. Jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym oznaczona jest symbolem: 2 MN/U tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej 10 KDD – tereny dróg publicznych klasy dojazdowej. W chwili sprzedaży działka będzie niezabudowana budynkami, budowlami lub ich częściami, ani nie będzie ogrodzona.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż działki objęta jest opodatkowaniem (VAT), czy też istnieje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku do ww. transakcji.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wynika z okoliczności sprawy, sprzedawana działka aktualnie objęta jest umową dzierżawy z firmą do czasu jej zakupu przez tą firmę.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa działka wydzierżawiona firmie, na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana jest przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta później, bowiem wcześniej Wnioskodawczyni zawarła z firmą umowę przedwstępną sprzedaży. Umowa przedwstępna mówi o „ewentualnym podatku od towarów i usług VAT” po uzyskaniu indywidualnej interpretacji podatkowej. Wnioskodawczyni stwierdza również, że strona kupująca do czasu zakupu może ponieść jakieś koszty. Ponadto treść wniosku wskazuje, że mogą zaistnieć zmiany w zakresie dokumentów dotyczących pozwolenia lub przeznaczenia budowy obiektu, a także zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego. Co istotne, Wnioskodawczyni wskazała, że w zawartej umowie dzierżawy z kupującym wynikają pełnomocnictwa.

Zaznacza się, że wszelkie działania podejmowane przez nabywcę w ramach udzielonych mu pełnomocnictw nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej (mocodawcy). Zatem czynności podejmowane przez nabywcę jako przedstawiciela Wnioskodawczyni, w granicach umocowania, są traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawczyni wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do działki mającej być przedmiotem sprzedaży, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni działa jako podatnik VAT. W świetle powyższego należy wskazać, że Zainteresowana, w zakresie sprzedaży działki, o której mowa we wniosku, będzie zbywała majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

Zatem, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię niezabudowanej działki wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana w związku z jej sprzedażą działać będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, działka mająca być przedmiotem sprzedaży jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym oznaczona jest symbolem: 2 MN/U tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej 10 KDD – tereny dróg publicznych klasy dojazdowej.

Powyższe oznacza to, że działka, będąca przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie będą spełnione.

Bowiem z opisu sprawy wynika, że nabycie działki będącej przedmiotem sprzedaży nastąpiło bez podatku od towarów i usług oraz zakup działki nastąpił bez faktury na podstawie umowy kupna sprzedaży od osób prywatnych. Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do tej czynności nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działki lub że takie prawo Wnioskodawczyni nie przysługiwało.

Mając na uwadze powyższe, sprzedaż opisanej we wniosku działki nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dla transakcji sprzedaży nieruchomości (działki) nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości, tj. niezabudowanej działki – będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, sprzedaż działki objęta będzie opodatkowaniem podatkiem VAT i do transakcji sprzedaży tej działki nie będzie istniała możliwość zastosowania zwolnienia od tego podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni zostało uznane za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawczyni. Inne kwestie przedstawione w złożonym wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, np. rejestracji jako podatnik VAT czynny, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy również wskazać, że stosownie do przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawczyni, a nie dla Jej męża (współwłaściciela nieruchomości), który uzyskał interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.