Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.408.2023.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-02
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…” oraz możliwości zastosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…” oraz możliwości zastosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…”;

\- możliwości zastosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy;

\- prawidłowości wyliczenia sposobu określenia proporcji;

\- przyznania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 3%.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 września 2023 r. (wpływ 25 września 2023 r.) oraz pismem z 27 września 2023 r. (wpływ 27 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(…) jest państwową jednostką budżetową będącą podmiotem leczniczym, która swoje wydatki pokrywa ze środków budżetowych, a uzyskane dochody odprowadza na rachunek budżetu państwa (art. 15 ust. 3 ustawy z dnia 14 marca 1985 r. o Państwowej Inspekcji Sanitarnej).

(…) jako organ władzy publicznej jest powołana do realizacji zadań z zakresu zdrowia publicznego, m.in. w celu ochrony zdrowia ludzkiego przed niekorzystnym wpływem szkodliwości i uciążliwości środowiskowych, zapobiegania powstawaniu chorób, w tym chorób zakaźnych i zawodowych. Organy (…) pełnią unikalną rolę (…) ze względu na sprawowanie zapobiegawczego i bieżącego nadzoru sanitarnego oraz prowadzenie działalności zapobiegawczej i przeciwepidemicznej w zakresie chorób zakaźnych i innych chorób powodowanych warunkami środowiska.

(…) realizuje przedsięwzięcie: „…” w kontekście skutków wywołanych pandemią COVID-19 i innymi chorobami zakaźnymi, dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowiska na lata 2014-2020, oś priorytetowa XI REACT-UE, działanie 11.3. Wspieranie naprawy i odporności systemu zdrowia nastąpi poprzez zakup wyposażenia niemedycznego wraz z zakupem wyposażenia administracyjno-biurowego niezbędnego do prowadzenia dokumentacji oraz przygotowanie i zakup specjalistycznego oprogramowania do zarządzania działalnością laboratoryjną oraz systemem zarządzania.

Projekt ten, ze względu na swój strategiczny charakter, wspomoże system ochrony zdrowia w odbudowie po pandemii, przyczyniając się również do poprawy jakości i dostępności usług świadczonych przez (…) w województwie (…).

Cel główny oraz zakres projektu wpisuje się w zadania (…) dotyczące działalności zapobiegawczej i przeciwepidemicznej. Jest nim poprawa funkcjonowania opieki zdrowotnej po pandemii oraz wzmocnienie jego długofalowej odporności i przygotowanie na potencjalne przyszłe zagrożenie epidemiologiczne.

Dzięki realizacji projektu nastąpi poprawa dostępności, efektywności, jakości oraz wzmocnienie zdolności reagowania systemu ochrony zdrowia ludzi w sytuacjach kryzysowych w kluczowym obszarze, jakim jest infrastruktura (…).

Zakres projektu obejmuje zakup wyposażenia niemedycznego dla interdyscyplinarnej pracowni wykonującej badania laboratoryjne w ramach nadzoru nad bezpieczeństwem chemikaliów, środków biobójczych, kosmetyków i środowiska pracy wraz z zakupem wyposażenia administracyjno-biurowego niezbędnego do prowadzenia dokumentacji oraz przygotowanie i zakup specjalistycznego oprogramowania do zarządzania działalnością laboratoryjną oraz systemem zarządzania zgodne z …).

Zakres rzeczowej realizacji projektu uwzględnia również wydatki towarzyszące inwestycji oraz wdrażania projektu, tj. zarządzania projektem, promocji oraz nadzoru inwestorskiego i nadzoru autorskiego inwestycji.

Badania realizowane w ramach nadzoru sanitarno-epidemiologicznego służą realizacji zadań (…) w zakresie dokonywania analiz i ocen epidemiologicznych. Na podstawie wyników badań nadzór sanitarny formułuje wnioski, rekomendacje oraz wydaje decyzje służące zabezpieczeniu zdrowia i życia mieszkańców województwa (…), w tym decyzje o charakterze zapobiegawczym i przeciwepidemicznym w zakresie chorób zakaźnych.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 14 marca 1985 r. o Państwowej Inspekcji Sanitarnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 338) (…) jest powołana do realizacji zadań z zakresu zdrowia publicznego, w szczególności poprzez sprawowanie nadzoru nad warunkami:

1) higieny środowiska,

2) higieny pracy w zakładach pracy,

3) higieny radiacyjnej,

4) higieny procesów nauczania i wychowywania,

5) higieny wypoczynku i rekreacji,

6) zdrowotnymi żywności, żywienia i produktów kosmetycznych,

7) higieniczno-sanitarnymi, jakie powinien spełniać personel medyczny, sprzęt oraz pomieszczenia, w których udzielane są świadczenia zdrowotne

– w celu ochrony zdrowia ludzkiego przed niekorzystnym wpływem szkodliwości i uciążliwości środowiskowych, zapobiegania powstawaniu chorób, w tym chorób zakaźnych i zawodowych.

Zadania te realizowane są poprzez sprawowanie zapobiegawczego i bieżącego nadzoru sanitarnego oraz prowadzeniu działalności zapobiegawczej i przeciwepidemicznej w zakresie chorób zakaźnych i innych chorób powodowanych warunkami środowiska.

W związku ze sprawowaniem bieżącego i zapobiegawczego nadzoru sanitarnego (…) realizuje badania laboratoryjne, za które pobiera opłaty, które zgodnie z art. 36 ust. 1 ww. ustawy o Państwowej Inspekcji Sanitarnej ustalane są w wysokości kosztów ich wykonania. Opłaty ponosi osoba lub jednostka organizacyjna obowiązana do przestrzegania wymagań higienicznych i zdrowotnych.

Wyjątkiem od tej zasady jest okoliczność wskazana w art. 36 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym (…) nie pobiera opłat, jeżeli w wyniku badań nie stwierdzono naruszenia tych wymagań.

Niezależnie od powyższych badań, (…) realizuje badania w ramach sprzedaży usług zleconych na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym np. badania diagnostyczne, badania fizykochemiczne i mikrobiologiczne żywności oraz badania mikrobiologiczne obiektów z obszaru produkcji żywności, badania materiałów i wyrobów przeznaczonych do kontaktu z żywnością, badania fizykochemiczne, mikrobiologiczne i sensoryczne wody, badania radiologiczne, a także badania na stanowiskach pracy.

Badania laboratoryjne w ramach nadzoru nad bezpieczeństwem chemikaliów, środków biobójczych, kosmetyków i środowiska pracy będą realizowane w projektowanym laboratorium z częściowym wykorzystaniem już istniejącej infrastruktury.

Reasumując (…) wykonuje badania:

\- podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%;

\- zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT;

\- realizacji zadań, za które nie pobiera opłat.

Wpływy za badania nie są przeznaczane na finansowanie działalności (…), gdyż stanowią dochód budżetu państwa i w związku z tym są w kwocie netto odprowadzane na rachunek dochodów budżetu państwa. (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT jednakże wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych zgodnie z zapisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie Organu „Czy w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…” otrzymują/będą otrzymywali Państwo faktury, w których (…) figuruje jako nabywca towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo, że „W związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…” (…) będzie otrzymywała faktury na których będzie widniała jako nabywca.”

Na pytanie Organu „Czy towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza?”, podali Państwo, że „Towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) oraz do celów statutowych.”

Na pytanie Organu „Czy mają Państwo możliwość przypisania towarów i usług nabywanych w związku z realizowanym przedsięwzięciem w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy?”, wskazali Państwo, że „Nabywane w związku z realizowanym przedsięwzięciem towary i usługi służą zarówno działalności zarobkowej oraz statutowej i nie ma fizycznej możliwości przypisania ich do konkretnego rodzaju działalności.”

Na pytanie Organu „Czy sposób określenia proporcji wskazany przez Państwa będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?”, podali Państwo, że „W ocenie (…) wskazany sposób określenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.”

Na pytanie Organu „Czy zastosowanie przez Państwa wskazanego sposobu określenia proporcji pozwoli na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo, że „W ocenie (…) zaproponowany we wniosku o wydanie interpretacji sposób obliczenia proporcji pozwoli na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.”

Na pytanie Organu „Czy towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia będą wykorzystywane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT?”, podali Państwo, że „Towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej tylko do czynności opodatkowanych.”

Na pytanie Organu „Czy są Państwo w stanie odrębnie określić kwoty podatku naliczonego związane z czynnościami opodatkowanymi oraz odrębnie z czynnościami zwolnionymi od podatku?”, wskazali Państwo, że „(…) nie jest w stanie odrębnie określić kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi oraz odrębnie z czynnościami zwolnionymi od podatku, zakłada się, że wszystko będzie dotyczyć czynności opodatkowanych.”

**Pytania**

1\. Czy (…) może skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „…”?

2\. Jeżeli (…) może skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji to, czy zastosowanie metody określenia proporcji wykorzystując stosunek rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza – zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT jest prawidłowe?

### Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do pytania 1 (…) stoi na stanowisku, że jako podatnik czynny podatku od towarów i usług, realizując przedsięwzięcie pn. „…” ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług dokumentujących realizację operacji gospodarczych w tym zakresie, z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Planowane zakupy inwestycyjne będą służyły realizacji zarówno zadań statutowych jednostki jak i działalności w zakresie realizacji badań na podstawie umów cywilnoprawnych opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych, dlatego też (…) będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT.

W odniesieniu do pytania 2 (…) stoi na stanowisku, że zastosowanie metody określenia proporcji z wykorzystaniem stosunku rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej działalności innej niż gospodarcza, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1\. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2\. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza nią;

3\. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymywanych na sfinansowanie wykonywania przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4\. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Biorąc pod uwagę specyfikę działalności prowadzonej przez (…), określenie proporcji na podstawie danych o średniorocznej liczbie osób, godzin roboczych czy też powierzchni wykorzystywanej do prowadzonej działalności jest w zasadzie niemożliwe. Ci sami pracownicy realizują badania opodatkowane i służące realizacji zadań statutowych (niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), wykorzystują do tego celu tą samą powierzchnię budynku zajmowanego przez (…).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…” oraz możliwości zastosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwana dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), w którym określono w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określania proporcji” oraz wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określania proporcji. Jednakże z uwagi na fakt, że (…) – co wynika z opisu sprawy – jest państwową jednostką budżetową, rozporządzenie to nie będzie miało zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy,

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności nieopodatkowanych tym podatkiem. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że realizują Państwo przedsięwzięcie pn. „…”.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. przedsięwzięcia.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz do celów statutowych i nie ma fizycznej możliwości przypisania ich do konkretnego rodzaju działalności. Towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej tylko do czynności opodatkowanych. Towary i usługi nabywane w ramach ww. przedsięwzięcia – jak wynika z treści wniosku – nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług związanych z realizacją ww. przedsięwzięcia wyłącznie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. przedsięwzięcia, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

W przypadku bowiem, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy prawidłowe jest zastosowanie metody określenia proporcji wykorzystując stosunek rocznego obrotu z działalności gospodarczej do rocznego obrotu z działalności gospodarczej powiększonego o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza – zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT.

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy – sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

‒ zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

‒ obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Biorąc pod uwagę art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji mogą Państwo wykorzystać następujące dane: roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez Państwa działalności innej niż gospodarcza.

Według Państwa wskazany sposób określenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Ponadto, zaproponowany sposób obliczenia proporcji pozwoli na obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

Zatem skoro sposób określenia proporcji wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć oraz zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, mogą Państwo zastosować taką metodę ustalenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia pn. „…” oraz możliwości zastosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy. Natomiast w zakresie prawidłowości wyliczenia sposobu określenia proporcji oraz przyznania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 3% zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno‑skarbowej zostanie ustalone, że metoda wyliczenia prewspółczynnika przez Państwa, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami na realizację objętej wnioskiem inwestycji wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, niniejsza interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).