Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-511/09-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-10-02
Teza: 1. Czy dla uczestników cash poolingu nie będących bankiem przychodem są kwoty odsetek otrzymanych w związku z udziałem w cash poolingu, a kosztem uzyskania przychodu wydatki poniesione z tytułu zapłaconych odsetek oraz prowizja zapłacona Bankowi za świadczenie usługi cash poolingu, natomiast pozostałe środki finansowe przelewane pomiędzy uczestnikami cash poolingu nie będącymi bankiem, nie stanowią dla tych uczestników przychodów, ani kosztów ich uzyskania? 2. Czy w przypadku, gdy wypłata odsetek w ramach cash poolingu dokonywana jest na rzecz posiadacza salda dodatniego, nie będącego polskim rezydentem podatkowym, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od dochodu z tytułu odsetek osiąganego przez tego nierezydenta w wyniku uczestnictwa w cash poolingu, zobowiązany jest Bank oferujący usługę cash poolingu, czy też posiadacz ujemny, od którego odsetki przysługują posiadaczowi dodatniemu? 3. Czy w stosunku do odsetek wypłacanych przez uczestnika cash poolingu będącego posiadaczem salda ujemnego, uczestnikowi cash poolingu będącemu posiadaczem salda dodatniego, znajdują zastosowanie ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu, wynikające z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; prowizje-prowizje bankowe; przychód; płatnik; udziałowiec; umowa; usługi-usługi bankowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2009 r. (data wpływu 09.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z zawartą umową cash poolingu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 12 sierpnia 2009 r. oraz 18 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, poboru zryczałtowanego podatku dochodowego oraz zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawartą umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) oferowanej przez X Bank z siedzibą w G.. Pozostałymi uczestnikami cash poolingu są polskie i zagraniczne spółki należące do tej samej grupy kapitałowej co Wnioskodawca, które posiadają rachunki w Banku, a ponadto zawarły z tym Bankiem umowę dotyczącą cash poolingu. Celem usługi cash poolingu jest zwiększenie efektywności gospodarczej podmiotów uczestniczących w przedsięwzięciu, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald występujących na rachunkach wszystkich spółek z grupy. Funkcjonujący w Banku model cash poolingu oparty jest na następujących zasadach. Każdy z uczestniczących w cash poolingu podmiotów, wśród rachunków posiadanych w Banku, posiada również rachunek służący do ustalania salda w danej walucie dla celów cash poolingu. Jeżeli klient ma w banku tylko jeden rachunek w danej walucie, wówczas rachunek ten służy ustalaniu salda dla celów cash poolingu (rachunek ten zostaje zgłoszony Bankowi przez klienta celem objęcia usługą cash poolingu). Jeśli natomiast klient posiada w Banku więcej niż jeden rachunek w danej walucie, wówczas może on wskazać jeden z tych rachunków, jako służący do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu. Na zakończenie każdego dnia roboczego Bank ustala saldo każdego z uczestników cash poolingu w danej walucie na rachunku zgłoszonym bankowi przez klienta dla celów cash poolingu. Saldo danego rachunku zgłoszonego do objęcia usługą cash poolingu na zakończenie dnia roboczego może być wynikiem uprzedniego przeniesienia na ten rachunek stanów innych rachunków klienta posiadanych w banku i prowadzonych w tej samej walucie, co dany rachunek zgłoszony do objęcia usługą cash poolingu.

W oparciu o powyższe Bank stwierdza, który z uczestników cash poolingu na zakończenie danego dnia roboczego posiada saldo dodatnie (tzw. posiadacz dodatni), który zaś posiada saldo ujemne (tzw. posiadacz ujemny). Następnie, na zakończenie danego dnia roboczego, Bank przenosi na posiadaczy dodatnich całość lub część wierzytelności, które przysługiwały Bankowi wobec posiadaczy ujemnych, otrzymując od posiadaczy dodatnich równowartość tych wierzytelności. Przeniesienie to opiera się bądź na metodzie alokacji proporcjonalnej, bądź na metodzie alokacji priorytetowej.

Metoda alokacji proporcjonalnej polega na tym, iż w zależności od sytuacji:

*   w przypadku, gdy suma sald dodatnich na rachunkach w danej walucie objętych usługą jest wyższa niż suma sald ujemnych na rachunkach w danej walucie objętych usługą, na rzecz każdego z posiadaczy dodatnich przelewana jest część sumy wierzytelności Banku wobec posiadaczy ujemnych w proporcji, w jakiej w danym dniu roboczym saldo dodatnie na rachunku danego posiadacza dodatniego pozostaje do sumy sald dodatnich na rachunkach w danej walucie objętych usługą;
*   w przypadku, gdy suma sald dodatnich jest równa sumie sald ujemnych, na rzecz każdego z posiadaczy dodatnich przelewana jest część sumy wierzytelności Banku wobec posiadaczy ujemnych w danej walucie w wysokości salda dodatniego na rachunku w danej walucie tego posiadacza dodatniego w danym dniu roboczym;
*   w przypadku, gdy suma sald dodatnich na rachunkach w danej walucie objętych usługą jest niższa niż suma sald ujemnych występujących na rachunkach w danej walucie objętych usługą, na rzecz każdego z posiadaczy dodatnich przelewana jest część sumy wierzytelności banku wobec posiadaczy ujemnych do wysokości salda dodatniego w danym dniu roboczym występującego na rachunku posiadacza dodatniego prowadzonym w danej walucie, objętym usługą, a salda ujemne na rachunkach w danej walucie objętych usługą są zmniejszane w proporcji, w jakiej pozostaje saldo ujemne na rachunku w danej walucie objętym usługą, danego posiadacza ujemnego do sumy sald ujemnych na rachunkach w danej walucie objętych usługą.

Metoda alokacji priorytetowej polega na tym, iż ogólna suma wierzytelności przysługujących Bankowi wobec posiadaczy ujemnych nie jest dzielona proporcjonalnie pomiędzy posiadaczy dodatnich, lecz w zależności od tego, czy saldo na koniec dnia roboczego na rachunku danego posiadacza, służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu, zgłoszonym do usługi cash poolingu, jest dodatnie, czy ujemne – stosuje się odpowiednie priorytety określone cyfrą, wskazujące pierwszeństwo w nabywaniu wierzytelności przez poszczególnych posiadaczy dodatnich bądź w zbywaniu wierzytelności przysługujących Bankowi wobec poszczególnych posiadaczy ujemnych. Na początku następnego dnia roboczego posiadacz dodatni, który pod koniec poprzedniego dnia roboczego nabył od Banku wierzytelności Banku wobec posiadaczy ujemnych, dokonuje zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności, w wyniku którego ponownie Bankowi (a nie – jak przez okres od zakończenia poprzedniego dnia roboczego do rozpoczęcia następnego dnia roboczego – posiadaczowi dodatniemu) przysługują wierzytelności wobec posiadaczy ujemnych.

W efekcie uczestniczenia w cash poolingu spółka, u której w danym dniu wystąpiło na rachunku służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu saldo dodatnie, otrzymuje odsetki wyższe od tych, jakie otrzymałaby w przypadku zdeponowania na rachunku bankowym kwoty w wysokości tego salda, natomiast spółka, u której w danym dniu wystąpiło na rachunku służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu saldo ujemne, płaci odsetki niższe od tych, jakie zapłaciłaby w przypadku zaciągnięcia w Banku kredytu w wysokości tego salda.

Od każdej spółki uczestniczącej w cash poolingu (a więc zarówno tej, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych danego miesiąca występowało na rachunku służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu saldo dodatnie, jak i tej, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych danego miesiąca występowało na rachunku służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu saldo ujemne) pobierana jest przez Bank prowizja (prowizja ta pobierana jest za cały rok z góry). Wysokość odsetek pobieranych od spółki, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu saldo ujemne, jak i prowizja pobierana przez Bank od tej spółki, kalkulowane są w ten sposób, iż ich suma jest mniejsza niż odsetki, jakie spółka, u której na zakończenie poszczególnych dni roboczych wystąpiło na rachunku służącym do ustalenia salda dla potrzeb cash poolingu saldo ujemne, zapłaciłaby, gdyby była zadłużona wobec Banku z tytułu kredytu w wysokości ujemnego salda. Kalkulacji oraz wypłaty odsetek na rzecz posiadacza dodatniego, który nabył od banku wierzytelność Banku wobec posiadacza ujemnego dokonuje Bank na podstawie zawartej umowy cash poolingu.

Wszelkie operacje związane z przelewami wierzytelności i zwrotnymi przelewami wierzytelności oraz rozliczeniami związanymi z tymi przelewami są dokonywane przez bank w odniesieniu do każdej waluty osobno.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy dla uczestników cash poolingu nie będących bankiem przychodem są kwoty odsetek otrzymanych w związku z udziałem w cash poolingu, a kosztem uzyskania przychodu wydatki poniesione z tytułu zapłaconych odsetek oraz prowizja zapłacona Bankowi za świadczenie usługi cash poolingu, natomiast pozostałe środki finansowe przelewane pomiędzy uczestnikami cash poolingu nie będącymi bankiem, nie stanowią dla tych uczestników przychodów ani kosztów ich uzyskania?
2.  Czy w przypadku, gdy wypłata odsetek w ramach cash poolingu dokonywana jest na rzecz posiadacza salda dodatniego, nie będącego polskim rezydentem podatkowym, do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od dochodu z tytułu odsetek osiąganego przez tego nierezydenta w wyniku uczestnictwa w cash poolingu, zobowiązany jest Bank oferujący usługę cash poolingu, czy też posiadacz ujemny, od którego odsetki przysługują posiadaczowi dodatniemu?
3.  Czy w stosunku do odsetek wypłacanych przez uczestnika cash poolingu będącego posiadaczem salda ujemnego, uczestnikowi cash poolingu będącemu posiadaczem salda dodatniego, znajdują zastosowanie ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu, wynikające z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla uczestników cash poolingu nie będących bankiem przychodem są kwoty odsetek otrzymanych w związku z udziałem w cash poolingu, a kosztem uzyskania przychodu wydatki poniesione z tytułu zapłaconych odsetek oraz prowizja zapłacona Bankowi, natomiast pozostałe środki finansowe przelewane pomiędzy uczestnikami cash poolingu nie będącymi bankiem, nie stanowią przychodów ani kosztów ich uzyskania.

W zakresie przychodów z tytułu odsetek wskazać należy przepisy art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są m.in. otrzymane pieniądze.

Z kolei, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się m.in. kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Z powołanych przepisów wynika, iż przychód posiadacza dodatniego uczestniczącego w cash poolingu stanowią jedynie te odsetki, które zostaną przez niego faktycznie otrzymane.

Odnośnie kosztów uzyskania przychodów z tytułu odsetek wskazać należy przepisy art. 15, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Z kolei, w myśl art. 16 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z cytowanych przepisów wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są naliczone i zapłacone lub skapitalizowane i zapłacone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek.

Ponadto, zgodnie z art. 15 powoływanej ustawy, kosztem uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez uczestnika cash poolingu na prowizję dla banku będącego organizatorem cash poolingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki finansowe nie będące odsetkami ani prowizją dla Banku, przelewane pomiędzy stronami uczestniczącymi w cash poolingu nie będącymi bankiem, nie stanowią dla nich przychodu ani kosztów jego uzyskania.

W zakresie przychodów zastosowanie znajduje art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów).

Natomiast w zakresie kosztów uzyskania przychodów zastosowanie będzie miał art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ww. ustawy, na podstawie którego kosztami uzyskania przychodów nie są wydatki na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się także kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż przychód posiadacza dodatniego uczestniczącego w cash poolingu stanowią jedynie te odsetki, które zostaną przez niego faktycznie otrzymane.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Działania podatnika muszą w związku z tym zmierzać w celu uzyskania przychodu, być na ten przychód ukierunkowane. Nie tworzą kosztów działania podejmowane w innym celu niż uzyskanie przychodu. Będą natomiast kosztem wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło przychody także w przyszłości.

Dlatego kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, aby móc zaliczyć konkretne wydatki do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest wykazanie związku między ich poniesieniem, a dążeniem do uzyskania przychodów. Wydatki winny również pozostawać w związku z prowadzoną działalnością tak, aby była możliwa ocena oparta na zasadzie logiki i zasad doświadczenia życiowego, że mogą mieć one wpływ na uzyskanie przychodu.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis ten, w pkt 11 stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Natomiast, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów również odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Skoro Spółka jako członek grupy kapitałowej zawrze umowę cash pooling z Bankiem, która ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi, efektywne finansowanie bieżących potrzeb oraz poprawę płynności finansowej i będzie zobowiązana do ponoszenia kosztów prowizji bankowych związanych z realizacją ww. umowy oraz do zapłaty odsetek od salda ujemnego, jeżeli takie w Spółce wystąpi, będzie miała prawo zaliczenia tych prowizji i odsetek do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty, o ile zapłacone odsetki i prowizje nie będą zwiększać kosztów inwestycji w czasie ich realizacji. Ww. wydatki pozostają bowiem w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą wpływ na uzyskiwane przychody. Z kolei odsetki otrzymywane przez Spółkę stanowić będą przychód w momencie ich faktycznego otrzymania, tj. uznania rachunku bieżącą kwotą odsetek.

Z kolei pozostałe środki finansowe przelewane pomiędzy uczestnikami cash poolingu nie będącymi bankiem nie stanowią przychodów ani kosztów ich uzyskania.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie opisów zdarzeń przyszłych dotyczących:

*   podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytania drugiego wydana została odrębna interpretacja w dniu 02 października 2009 r. nr ILPB3/423-511/09-5/MC,
*   podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytania trzeciego wydana została odrębna interpretacja w dniu 02 października 2009 r. nr ILPB3/423-511/09-6/MC,
*   podatku od towarów i usług, wydana została odrębna interpretacja w dniu 25 września 2009 r. nr ILPP1/443-807/09-4/KG,
*   podatku od czynności cywilnoprawnych, wydana została odrębna interpretacja w dniu 02 października 2009 r. nr ILPB2/436-116/09-4/MK.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.