Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-1024/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-09
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży posiłków oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego.
Słowa kluczowe: zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2015 r. (data wpływu 10 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniu 8 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży posiłków,
*   **prawidłowe** - w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2015 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży posiłków oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zespół Placówek Oświatowych został powołany w dniu ….W skład zespołu wchodzą: Szkoła Podstawowa, Gimnazjum i Przedszkole miejskie. Wnioskodawca jest „płatnikiem VAT” i w 2015 r. osiągnął następujące „dochody”:

*   z wynajmu pomieszczeń za 2015 r. –..zł,
*   za duplikaty świadectw i legitymacji –..zł,
*   za opłaty za godziny ponadprogramowe w przedszkolu –..zł,
*   za opłaty za godziny świetlicowe dzieci przedszkolnych –…zł,
*   z odsprzedaży energii elektrycznej dla gminy –..zł,
*   za dożywianie uczniów i wychowanków przedszkola –…zł,
*   za wynajem powierzchni pod automat –…zł,
*   za wynajem stanowisk kuchennych dla praktykantów nauki zawodu –…zł,
*   za przygotowanie posiłków (kilka razy w roku) dla Gminy, Koła Emerytów i Rencistów –…zł,
*   za przygotowanie posiłków za rok szkolny dla MGOPS w …dla uczniów szkoły –…zł.

W stołówce dożywiają się uczniowie ww. szkół jak i dzieci przedszkolne. Stołówka szkolna nie jest odrębnym podmiotem. W stołówce szkolnej zatrudnieni są pracownicy i to oni przygotowują posiłki dla uczniów. Przygotowywane są również posiłki dla gminy (kilka razy w roku na imprezy) oraz Miejsko-Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej (dożywianie dzieci z rodzin ubogich), posiłki dla koła emerytów (okolicznościowo). Od listopada 2015 r. Wnioskodawca będzie przygotowywać posiłki dla Izby Rzemieślniczej Małej i Średniej Przedsiębiorczości w….., która prowadzi szkołę zasadniczą w Kamiennym Moście i prosi o umożliwienie przygotowywania posiłków dla uczniów swojej szkoły. Izba Rzemieślnicza w \`(...)\` prowadzi szkołę niepubliczną w związku z tym nie jest jednostką budżetową. Nie stołują się w stołówce osoby fizyczne, jak również pracownicy niebędący nauczycielami. Odpłatność za wyżywienie jak i pozostałe dochody odprowadzane są do organu prowadzącego w postaci dochodów. Wnioskodawca nie ma dochodów własnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełniniu wniosku z dnia.

1.  Czy Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT w zakresie usług wyżywienia oraz dostawy towarów i świadczenie usług ścisłe z tymi usługami związanymi?
2.  Czy jeżeli Wnioskodawca skorzysta ze zwolnienia usług stołówkowych, czy będzie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego ze względu na to, że z tytułu wynajmu osiąga dochody w wysokości 2060 zł?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 67 ustawy o systemie oświaty w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Celem jej prowadzenia nie jest świadczenie usług gastronomicznych, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnianiu żywienia w ramach realizacji funkcji opiekuńczej. Usługi świadczone przez stołówkę Wnioskodawcy na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty spełniają przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku VAT w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT.

Ad. 2

Wynajmy pomieszczeń i stanowisk stanowią tak niskie kwoty (2060 zł za 2015 r.), że Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży posiłków,
*   **prawidłowe** - w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Należy ponadto wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Należy również wskazać, że jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1719) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 tego załącznika wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 67a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), zwanej dalej ustawą o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę.

Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne - art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty.

Stosownie do art. 67a ust. 3 ustawy o systemie oświaty, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Zgodnie z art. 67a ust. 4 ustawy o systemie oświaty, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia przez szkoły publiczne stołówek. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkoły funkcji opiekuńczej.

Jak wynika z powyższego funkcjonowanie stołówek szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki systemu oświaty, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są m.in. powołane.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że usługi wyżywienia świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty przez stołówki szkolne na rzecz uczniów oraz pracowników pedagogicznych spełniają przesłanki do uznania tych czynności za zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT.

Zatem usługi wyżywienia, świadczone na zasadach określonych w ustawie o systemie oświaty, przez stołówki szkolne na rzecz dzieci i młodzieży własnej a także innej szkoły, wpisują się w dyspozycję normy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług, który zwalnia od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Przy czym zwolnienie to znajduje zastosowanie zarówno w przypadku, gdy wynagrodzenie za ww. usługę świadczoną przez szkołę uiszczane jest przez ucznia, jak i w przypadku gdy należność ta uiszczana jest przez inny podmiot (np. MOPS).

Natomiast pozostałe usługi stołówkowe świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy (imprezy), jak i Koła Emerytów i Rencistów (okolicznościowo) nie korzystają ze zwolnienia od podatku, gdyż nie są one niezbędne w stosunku do prowadzonej – stanowiącej świadczenie główne - działalności opiekuńczej Wnioskodawcy. Czynności te podlegają opodatkowaniu według stawki 8% pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowych usług jako związanych z wyżywieniem do grupowania PKWiU 56 stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z poz. 7 załącznika do powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r.

Natomiast odnośnie możliwości skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług z tytułu wynajmu pomieszczeń należy wskazać, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych

*   jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na mocy art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 (art. 113 ust. 11 ustawy).

Przepis art. 113 ust. 13 ustawy stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        1.  energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        2.  wyrobów tytoniowych,
        3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;

*   nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Zatem skoro Wnioskodawca wskazał, że wartość sprzedaży Szkoły w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie kwoty 150.000,00 zł, to Wnioskodawca ma prawo skorzystać ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 w związku z ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, z tytułu prowadzenia pozostałej działalności gospodarczej niekorzystającej ze zwolnienia przedmiotowego, z tytułu której obrót nie przekroczył limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 11 ustawy.

W tym miejscu wskazać trzeba, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C- 276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.” Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Tut. organ zaznacza, że rozstrzygnięcie w rozpatrywanej sprawie będzie nieaktualne, o ile Gmina zgodnie z wnioskami płynącymi z ww. wyroku TSUE w sprawie C-276/14 oraz uchwały sygn. akt I FSP 4/15 dokona „scentralizowania” w zakresie rozliczeń w podatku od towarów i usług, tj. będzie rozliczać cały podatek należny, jak i podatek naliczony powstały w wyniku działań realizowanych przez swoje jednostki organizacyjne.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.