Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.77.2023.7.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-28
Teza: Zwolnienie z opodatkowania w okresie od dnia przekształcenia w spółkę komandytową na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT usług świadczonych przez Spółkę jako „wykonawcę kontraktowego”.
Słowa kluczowe: przychód-powstanie przychodu; siły zbrojne; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody niektórych jednostek (podmiotów)-Wykonawca kontraktowy w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 23a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zwolnienia z opodatkowania w okresie od dnia przekształcenia w spółkę komandytową na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT usług świadczonych przez Państwa jako „wykonawcę kontraktowego”. Uzupełnili go Państwo pismem z 6 kwietnia 2023 r. i pismem z 16 kwietnia 2023 r. na wezwania organu. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu do wniosku z 6 kwietnia 2023 r.)**

W dniu 20 lipca 2022 r. jednoosobowy przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą na terenie RP, zajmujący się profesjonalnie pośrednictwem w obrocie, w tym wynajmie nieruchomości zawarł z polską spółką z o.o. (właścicielem nieruchomości gruntowej na terenie RP) umowę na pośredniczenie w wynajmie tej nieruchomości na rzecz Sił Zbrojnych USA na cele wojskowe, tj. budowę tymczasowej bazy wojskowej. Na użytek niniejszego wniosku przyjęto nazwę spółki będącej właścicielem nieruchomości gruntowych: spółka „S” Sp. z o.o., zaś pośrednika firma „Y”.

W tym samym dniu 20 lipca 2022 r. Wnioskodawca A.B. - prowadzący w tamtym czasie działalność gospodarczą pod firmą „(\`(...)\`)” w formie spółki cywilnej wraz z adwokatem J.B. (obydwoje będący wówczas podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych) zawarł z firmą „Y” umowę cywilnoprawną (umowę zlecenie). Przedmiotem tej umowy było zapewnienie spółce „S” Sp. z o.o. kompleksowej obsługi prawnej oraz szeroko rozumianego wsparcia transakcji wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości należącej do spółki „S” Sp. z o.o. na cele wojskowe, w tym konkretnie, co też zostało szczegółowo opisane w umowie zlecenie z 20 lipca 2022 r.:

‒ wsparcie w procedurze przetargowej,

‒ wsparcie i konsultacje podczas oględzin nieruchomości w celu budowy infrastruktury dla Sił Zbrojnych USA oraz

‒ ustalanie i udzielanie Siłom Zbrojnym USA niezbędnych informacji o stanie prawnym i faktycznym nieruchomości,

‒ doradztwo, organizacja i koordynowanie czynności niezbędnych do wynajmu przez spółkę „S” Sp. z o.o. nieruchomości Siłom Zbrojnym USA na cele wojskowe,

‒ negocjacje niezbędne do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe,

‒ współtworzenie z Siłami Zbrojnymi USA i pod ich nadzorem umowy najmu nieruchomości na cele wojskowe oraz kolejnych aneksów, jak również

‒ pozostawanie w bezpośrednim kontakcie z przedstawicielami Sił Zbrojnych USA oraz wspieranie obu stron umowy najmu w trakcie realizacji i wykonywania tej umowy, w tym koordynowanie poszerzania oferty w odpowiedzi na kolejne zapotrzebowania Sił Zbrojnych USA, jak również

‒ koordynowanie działań zmierzających do pozyskania drogi dostępowej do wynajętych przez Siły Zbrojne USA nieruchomości.

W dniu 29 sierpnia 2022 r., przy wymiernym i rzeczywistym udziale Wnioskodawcy doszło do wynajęcia przez spółkę „S” Sp. z o.o. nieruchomości na rzecz Sił Zbrojnych USA na cele wojskowe, na okoliczność czego Siły Zbrojne USA wystawiły spółce „S” Sp. z o.o. stosowne zaświadczenia oraz certyfikaty, niezbędne do całkowitego zwolnienia tej spółki „S” Sp. z o.o. z podatku dochodowego oraz podatku VAT.

Następnie, w dniu 22 listopada 2022 r. Wnioskodawca, firma „Y” oraz spółka „S” Sp. z o.o. zawarli trójstronny aneks do umowy z dnia 20 lipca 2022 r., na mocy którego Wnioskodawca wespół z firmą „Y” stali się bezpośrednią stroną umowy ze spółką „S” Sp. z o.o. z dnia 20 lipca 2022 r. Umowa Wnioskodawcy z firmą „Y”, jako zbędna została z tym dniem rozwiązana. Z tym też dniem Wnioskodawca stał się bezpośrednim podwykonawcą spółki „S” Sp. z o.o. w zakresie zapewnienia kompleksowej obsługi prawnej transakcji wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości należących do spółki „S” Sp. z o.o. na cele wojskowe, w tym wsparcia w procedurze przetargowej, wsparcia i konsultacji podczas oględzin nieruchomości w celu budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych oraz ustalania i udzielania Siłom Zbrojnym USA niezbędnych informacji o stanie prawnym i faktycznym nieruchomości, doradztwa, organizacji i koordynowania czynności niezbędnych do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe, negocjacji niezbędnych do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe, współtworzenia z Siłami Zbrojnymi USA i pod ich nadzorem umowy najmu nieruchomości na cele wojskowe oraz kolejnych aneksów, jak również pozostawania w bezpośrednim kontakcie z przedstawicielami Sił Zbrojnych USA oraz wspieranie obu stron umowy najmu w trakcie realizacji i wykonywania tej umowy, w tym koordynowania poszerzania oferty w odpowiedzi na kolejne zapotrzebowania Sił Zbrojnych USA oraz działań zmierzających do pozyskania drogi dostępowej do wynajętych przez Siły Zbrojne USA nieruchomości.

W dniu 7 grudnia 2022 r. doszło do przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, a zatem od dnia 8 grudnia 2022 r. Wnioskodawca − z uwagi na przekształcenie − stała się podatnikiem podatku CIT. Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że posiada siedzibę (tzn. rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy) wyłącznie i nieprzerwanie w Polsce.

Reasumując, Wnioskodawcę na dzień złożenia niniejszego wniosku wiąże bezpośrednio ze spółką „S” Sp. z o.o. umowa cywilnoprawna o świadczenie usług prawnych z dnia 20 lipca 2022 r., na mocy której Wnioskodawca udzielił w 2022 roku oraz nadal udziela spółce „S” Sp. z o.o. wsparcia prawnego w zakresie zapewnienia kompleksowej obsługi prawnej transakcji wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości należących do spółki „S” Sp. z o.o. na cele wojskowe, w tym w szczególności wsparcia szczegółowo opisanego wyżej w niniejszym opisie. Wymaga podkreślenia, że umowa nie dotyczy jakichkolwiek innych usług na rzecz Wynajmującego, a tylko tych bezpośrednio dotyczących świadczenia usługi na rzecz Siłom Zbrojnym USA.

**Pytania:**

1) Czy w okresie od 20 lipca 2022 r. do 7 grudnia 2022 r. miało zastosowanie wobec Wnioskodawcy prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, będącego wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e) Umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy w okresie od dnia przekształcenia w spółkę komandytową, tj. od 8 grudnia 2022 r. ma zastosowanie wobec Wnioskodawcy, będącego wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e) Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych, wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie Nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie Nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej od dnia 08.12.2022 r., pozostając wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 2 lit. e) Umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154) − osiągnął oraz nadal osiąga dochody z tytułu realizacji usług świadczonych na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej ze spółką „S” Sp. z o.o., której wyłącznym przedmiotem jest zapewnienie kompleksowej obsługi prawnej transakcji wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości należących do spółki „S” Sp. z o.o. na cele wojskowe, w tym w szczególności wsparcie w procedurze przetargowej, wsparcie i konsultacje podczas oględzin nieruchomości w celu budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych oraz ustalanie i udzielanie Siłom Zbrojnym USA niezbędnych informacji o stanie prawnym i faktycznym nieruchomości, doradztwo, organizacja i koordynowanie czynności niezbędnych do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe, negocjacje niezbędne do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe, współtworzenie z Siłami Zbrojnymi USA i pod ich nadzorem umowy najmu przez nieruchomości na cele wojskowe oraz kolejnych aneksów, jak również pozostawanie w bezpośrednim kontakcie z przedstawicielami Sił Zbrojnych USA oraz wspieranie obu stron umowy najmu w trakcie realizacji i wykonywania tej umowy, w tym koordynowanie poszerzania oferty w odpowiedzi na kolejne zapotrzebowania Sił Zbrojnych USA oraz działań zmierzających do pozyskania drogi dostępowej do wynajętych przez Siły Zbrojne USA nieruchomości.

Art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT wskazuje, że: „Wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane przez wykonawcę kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154), mającego siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz”.

Art. 2 lit. e) umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154), zawiera definicję „wykonawcy kontraktowego”, którym w rozumieniu tego przepisu jest cyt.: „osoba fizyczna, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osoba prawna albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz”.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej i sprecyzowany w niniejszym piśmie, należy stwierdzić, że od dnia 08.12.2022 r., działając w formie spółki komandytowej, mając siedzibę na terytorium RP, Wnioskodawca realizował jako podwykonawca − na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej ze spółką „S” Sp. z o.o., będącą bezpośrednim wykonawcą, który zawarł umowę z Siłami Zbrojnymi USA - usługi opisane szczegółowo w stanie faktycznym na rzecz Sił zbrojnych USA.

W świetle treści art. 2 lit. e) ww. umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki, ponieważ Wnioskodawca świadczył usługi na podstawie umowy ze spółką „S” Sp. z o.o., ale usługi te świadczył de facto na rzecz Sił Zbrojnych USA − w opinii Wnioskodawcy − realizuje on znamiona tzw.: „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu ww. definicji, na którą powołuje się art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT.

Co prawda Wnioskodawca nigdy nie zawarł bezpośredniej umowy z Siłami Zbrojnymi USA, jednak od 08.12.2022 r. (od momentu przekształcenia w spółkę komandytową) wiąże go umowa o świadczenie usług wsparcia ze spółką „S” Sp. z o.o., która zawarła umowę na wynajem nieruchomości pod bazę wojskową bezpośrednio z Siłami Zbrojnymi USA. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę miała jednak bezpośredni i wyłączny związek z wynajęciem tej nieruchomości. Zarówno art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT, jak również art. 2 lit. e) umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki wskazują, że umowa o świadczenie usług, z której osiągane są dochody podlegające zwolnieniu z podatku dochodowego nie musi zostać zawarta bezpośrednio z Siłami Zbrojnymi USA, ale mogą to być usługi realizowane „na rzecz Sił Zbrojnych USA”.

Z tych też względów Wnioskodawca uważa, że dochody jakie osiąga w związku z realizacją umowy o świadczenie usług opisanych szczegółowo w opisie stanu faktycznego, winny podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT w zw. z art. 2 lit. e) umowy zawartej pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 grudnia 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawców kontraktowych z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA, Minister Finansów zaniechał poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiąganych przez **„wykonawcę kontraktowego”** w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. poz. 2153 i 2154, dalej: „EDCA”) mającego miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz (Dz. U. z 2020 r. poz. 2395).

Zaniechanie, o którym mowa w § 1, miało zastosowanie do dochodów (przychodów) osiąganych od dnia 13 listopada 2020 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. – o czym stanowi § 2 tego rozporządzenia.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa nowelizująca”) został znowelizowany m.in. katalog zwolnień przedmiotowych.

Artykułem 2 pkt 38 lit. a tiret pierwsze ustawy nowelizującej do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm. (dalej: „ustawa o CIT”) dodano art. 17 ust. 1 pkt 23a, zgodnie z którym:

Wolne od podatku są: dochody uzyskane przez **wykonawcę kontraktowego** w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. poz. 2153 i 2154) mającego siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Zgodnie z uzasadnieniem do Ustawy nowelizującej: „Z uwagi na to, iż **wykonawcy kontraktowi** będący nierezydentami w sposób bezterminowy korzystają ze zwolnienia od opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych lub budowy infrastruktury dla tych sił na mocy wyżej wskazanej polsko-amerykańskiej umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, wskazane jest włączenie dochodów (przychodów) wykonawców kontraktowych sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych do katalogu zwolnień przedmiotowych w ustawie PIT. Analogiczne zwolnienie od podatku dla dochodów osiąganych przez wykonawców kontraktowych sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wprowadzone zostanie w ustawie CIT i w ustawie o ryczałcie”.

Zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT jest kierowane do ściśle określonego grona podatników oraz obejmują określone dochody związku z realizacją określonych zleceń na rzecz sił zbrojnych USA, przez co ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów innych podatników.

Niezależnie od powyższego podkreślenia wymaga, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej) – toteż muszą być interpretowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna.

Powyższy przepis ustawy o CIT jest tym samym kontynuacją dyspozycji przepisów rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 18 grudnia 2020 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osiąganych przez wykonawców kontraktowych z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA lub budowy infrastruktury dla sił zbrojnych USA, które miały charakter okresowy.

Celem ustawodawcy było bowiem wprowadzenie bezterminowego zwolnienia z opodatkowania podmiotów spełniających łącznie poniższe warunki:

1\. posiadających status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej mających siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz

2\. osiągających dochody z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych w rozumieniu art. 2 lit. a tej Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych:

‒ na podstawie umowy lub

‒ umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Warunki do zastosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 23a Ustawy o CIT są zatem analogiczne do tych, które obowiązywały w przypadku zaniechania poboru podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie ww. rozporządzenia.

Jak wynika z treści złożonego przez Państwa wniosku, od 8 grudnia 2022 r. w wyniku przekształcenia ze spółki osobowej w spółkę komandytową stali się Państwo podatnikiem podatku CIT. Posiadają Państwo siedzibę (tzn. rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy) wyłącznie i nieprzerwanie w Polsce. Od 20 lipca 2022 r. na mocy zawartego Aneksu do umowy z dnia 20 lipca 2022 r. wraz ze spółką „Y” stali się Państwo bezpośrednią stroną umowy ze spółką „S” Sp. z o.o. i stali się Państwo bezpośrednim podwykonawcą spółki „S” Sp. z o.o. w zakresie zapewnienia kompleksowej obsługi prawnej transakcji wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości należących do spółki „S” Sp. z o.o. na cele wojskowe, w tym wsparcia w procedurze przetargowej, wsparcia i konsultacji podczas oględzin nieruchomości w celu budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych oraz ustalania i udzielania Siłom Zbrojnym USA niezbędnych informacji o stanie prawnym i faktycznym nieruchomości, doradztwa, organizacji i koordynowania czynności niezbędnych do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe, negocjacji niezbędnych do wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości na cele wojskowe, współtworzenia z Siłami Zbrojnymi USA i pod ich nadzorem umowy najmu nieruchomości na cele wojskowe oraz kolejnych aneksów, jak również pozostawania w bezpośrednim kontakcie z przedstawicielami Sił Zbrojnych USA oraz wspieranie obu stron umowy najmu w trakcie realizacji i wykonywania tej umowy, w tym koordynowania poszerzania oferty w odpowiedzi na kolejne zapotrzebowania Sił Zbrojnych USA oraz działań zmierzających do pozyskania drogi dostępowej do wynajętych przez Siły Zbrojne USA nieruchomości.

Wiąże Państwa bezpośrednio ze spółką „S” Sp. z o.o. umowa cywilnoprawna o świadczenie usług prawnych z dnia 20 lipca 2022 r., na mocy której udzielili Państwo w 2022 roku oraz nadal udzielają spółce „S” Sp. z o.o. wsparcia prawnego w zakresie zapewnienia kompleksowej obsługi prawnej transakcji wynajmu Siłom Zbrojnym USA nieruchomości należących do spółki „S” Sp. z o.o. na cele wojskowe, w tym w szczególności wsparcia opisanego powyżej. Podkreślili państwo, że umowa nie dotyczy jakichkolwiek innych usług na rzecz Wynajmującego, a tylko tych bezpośrednio dotyczących świadczenia usługi na rzecz Siłom Zbrojnym USA.

Państwa wątpliwości na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczą ustalenia, czy w okresie od dnia przekształcenia w spółkę komandytową z tytułu usług świadczonych przez Państwa jako „wykonawcę kontraktowego” w ramach zawartej ze spółką „S” sp. z o.o. umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług prawnych z dnia 20 lipca 2022 r., przysługuje Państwu prawo do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 2992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 1 o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zostały określone w art. 15 i 16 o CIT, które określają zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie należy odnieść się do umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 dalej: „Umowa EDCA”) wraz z ustawą o ratyfikacji Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. z dnia 17 września 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1827; dalej: „umowa EDCA”).

Zgodnie z art. 2 lit. a) Umowy EDCA:

„siły zbrojne USA” – oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Art. 2 lit. e) ww. artykułu stanowi natomiast, że:

„wykonawca kontraktowy” – oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy **lub** umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 Umowy EDCA:

Siły zbrojne USA mogą zawierać i wykonywać umowy na nabywanie towarów i usług, łącznie z robotami budowlanymi, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Siły zbrojne USA mogą zaopatrywać się z dowolnie wybranych źródeł. Takie zaopatrywanie będzie odbywać się zgodnie z prawami i przepisami USA.

Art. 33 ust. 4 Umowy EDCA stanowi natomiast, że:

Siły zbrojne USA korzystają z usług polskich osób fizycznych i prawnych jako dostawców towarów i usług w zakresie dopuszczalnym zgodnie z prawami i przepisami USA.

Na podstawie ww. przepisów status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu Umowy EDCA przysługuje zatem:

‒ osobie fizycznej lub osobie prawnej, która ma miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a także

‒ osiąga dochody z tytułu dostarczania towarów i usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz.

Tym samym od dnia przekształcenia w spółkę komandytową, tj. od 8 grudnia 2022 r. w dalszym ciągu:

‒ w opisanych okolicznościach sprawy posiadają Państwo status „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu Umowy EDCA,

‒ osiągają dochody z tytułu dostarczania usług siłom zbrojnym USA w rozumieniu art. 2 lit. a Umowy lub budowy infrastruktury dla tych sił zbrojnych na podstawie umowy o podwykonawstwo zawartych z tymi siłami zbrojnymi lub na ich rzecz - tj. dochody z tytułu usług prawnych świadczonych jako podwykonawca spółki „S” sp. z o.o. na rzecz Sił Zbrojnych USA.

W konsekwencji, do dochodów z tytułu świadczenia usług prawnych na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych związanych z obecnością sił zbrojnych USA na terytorium Polski, uzyskiwanych przez Państwa od 8 grudnia 2022 r. jako wykonawcy kontraktowego znajduje zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT.

Podsumowując, w opisanych okolicznościach sprawy należy stwierdzić, że w okresie od dnia przekształcenia w spółkę komandytową, tj. od 8 grudnia 2022 r. ma wobec Państwa zastosowanie zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych, wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie zwolnienia z opodatkowania w okresie od dnia przekształcenia w spółkę komandytową na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23a ustawy o CIT usług świadczonych przez Państwa jako „wykonawcę kontraktowego” należy uznać **za prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).