Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-1102/15-2/MKI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych oraz w odniesieniu do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; mieszkanie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedawca; udział; udział-sprzedaż udziałów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn.zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2015 r. (data wpływu 6 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest**:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych,
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z innym kredytobiorcą Panią AB w dniu 20 marca 2013 roku zaciągnął kredyt hipoteczny w kwocie 184.000 zł na sfinansowanie zakupu mieszkania dla własnych potrzeb mieszkaniowych. W dniu 27 maja 2013 r. Wnioskodawca wraz z Panią AB nabyli na własność mieszkanie w równych udziałach za cenę 231.000 zł. W dniu 13 września 2014 r. Wnioskodawca wraz z Panią zawarli związek małżeński, w wyniku którego Pani AB zmieniła nazwisko na nazwisko Wnioskodawcy. Aktualna na dzień dzisiejszy kwota kredytu pozostałego do spłaty wobec banku to 171.000 zł.

Wnioskodawca wraz z małżonką planują w pierwszym lub drugim kwartale 2016 roku sprzedaż zakupionego mieszkania za kwotę 281.000 zł. Wnioskodawca zamierza przeznaczyć kwotę uzyskaną ze sprzedaży mieszkania w kwocie 171.000 zł na spłatę kredyt mieszkaniowego zaciągniętego na zakup mieszkania, a kwotę 110.000 zł na zakup domu jednorodzinnego. Ponieważ cena domu wynosi 362.000 zł pozostałą brakującą kwotę tj. 252.000 zł Wnioskodawca wraz z żoną zamierza sfinansować z nowego kredytu bankowego.

Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) płaci się w przypadku: uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w tym sprzedaży, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z uwagi na powyższe rodzą się pytania nt. obowiązku podatkowego związanego z odpłatnym zbyciem nieruchomości przed upływem 5 lat oraz możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który mówi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Według art. 21 ust. 25 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wydatków na własne cele mieszkaniowe zalicza się m. in. wydatki na: nabycie budynku mieszkalnego, nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a także na budowę, adaptację czy tez remont własnego budynku mieszkalnego bądź lokalu mieszkalnego. Za wydatki na własne cele mieszkaniowe uznaje się też wydatki na spłatę kredytu wraz z odsetkami, w tym także tzw. kredytu refinansowego i konsolidacyjnego, zaciągniętych na sfinansowanie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Nie powinno mieć znaczenia, czy kredyt został zaciągnięty na zbywaną nieruchomość lub prawo majątkowe, czy też na inną inwestycję mieszkaniową, która służyła zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Warunkiem jest, by kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia.

W związku z powyższym powstają pytania czy Wnioskodawca sprzedając nieruchomość, którą nabył w 2013 roku przed upływem okresu 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego jeśli pieniądze uzyskane ze sprzedaży przeznaczy na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup tego mieszkania oraz na zakup domu dla własnych potrzeb mieszkaniowych a jeśli jest zobowiązany to w jakiej wysokości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca sprzedając w 2016 roku nieruchomość za cenę 281.000 zł, którą nabył 27 maja 2013 roku może skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania przeznaczy na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego za zakup sprzedawanego mieszkania (171.000 zł), a pozostała kwotę (110.000 zł) przeznaczy na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych w drugim kwartale 2016 roku?
2.  W przypadku odpowiedzi przeczącej na pierwsze pytanie Wnioskodawca pyta w jakiej wysokości powinien zapłacić podatek dochodowy w sytuacji, gdy sprzedając nieruchomość w 2016 roku za cenę 281.000 zł, którą nabył 27 maja 2013 roku jeśli pieniądze uzyskane ze sprzedaży przeznaczy na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego za zakup sprzedawanego mieszkania (171.000 zł), a pozostałą kwotę (110.000 zł) przeznaczy na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych w drugim kwartale 2016 roku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Sprzedając w 2016 roku mieszkanie za cenę 281.000 zł, które nabył 27 maja 2013 roku może on skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania przeznaczy na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego za zakup sprzedawanego mieszkania w kwocie 171.000 zł, a pozostała kwotę 110.000 zł przeznaczy na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych w drugim kwartale 2016 roku.
2.  Uznając, że spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup sprzedawanej nieruchomości nie spełnia definicji własnych potrzeb mieszkaniowych to gdyby dokonać sprzedaży mieszkania zakupionego w dniu 27 maja 2013 w 2016 roku za kwotę 281.000 zł i przeznaczenia uzyskanej w ten sposób kwoty 171.000 zł na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup sprzedawanego mieszkania oraz kwoty 110.000 zł na zakup domu jednorodzinnego to powstanie obowiązek podatkowy. Wyliczony podatek powinien wówczas wynosić 5.781 złotych.

Wyliczenia tego dokonano przy następujących założeniach:

Koszty uzyskania przychodów: 231.000 zł (cena zakupu mieszkania)

Przychód: 281.000 zł (cena sprzedaży mieszkania)

Dochód: 50.000 zł (różnica pomiędzy przychodem, a kosztami uzyskania przychodu)

Wydatki na cele mieszkaniowe: 110.000 zł (zakup domu jednorodzinnego)

Dochód podlegający zwolnieniu wyliczony następująco:

50.000 zł x 110.000 zł / 281.000 zł 19.573 zł (w zaokrągleniu do pełnych złotych)

W związku z powyższym dochód podlegający opodatkowaniu to różnica pomiędzy dochodem a dochodem zwolnionym z opodatkowania:

50.000 zł - 19.573 zł = 30.427 zł.

Obowiązująca stawka opodatkowania dochodu to 19% w związku z tym podatek do zapłaty to 5.781 zł (w zaokrągleniu do pełnych złotych).

Wnioskodawca zwraca uwagę, że dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 5 października 2015 r. wydal Interpretację Indywidualną IBPB-2-2/4511-354/15/MZM w podobnej sprawie i uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że spłata każdej bieżącej raty kapitałowo-odsetkowej kredytu hipotecznego zaciągniętego przed sprzedażą nieruchomości dokonana w okresie od uzyskania dochodu ze sprzedaży do upływu 2 lat od końca roku, w którym wystąpił dochód ze sprzedaży nieruchomości, jest w całości wydatkiem na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych,
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do możliwości skorzystania ze zwolnienia w związku z wydatkowaniem przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn.zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych określonych w tym przepisie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył w maju 2013 roku wraz z przyszłą żoną mieszkanie dla własnych potrzeb mieszkaniowych.

Wnioskodawca wraz z małżonką zamierzają sprzedać zakupione wspólnie mieszkanie w 2016 roku.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że kwestią bezsporną jest to, że nabycie przez Wnioskodawcę mieszkania nastąpiło w 2013 roku oraz to, że przychód ze sprzedaży tego mieszkania podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym ponieważ zbycie ww. nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Zainteresowanego.

Zatem, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie ww. nieruchomości, nabytej w maju 2013 roku – stanowić będzie dla Wnioskodawcy źródło przychodu, do opodatkowania którego zastosowanie znajdują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie zaś z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł - na podstawie art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia mieszkania zakupionego w maju 2013 roku należy zastosować przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy, który stanowi, że za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Na podstawie art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa wyżej ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży), o których mowa we wcześniej cytowanym art. 19 ustawy nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związane z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Na gruncie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego podstawę obliczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowi dla Wnioskodawcy dochód, czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości – wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia – a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości (prawa). Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena (w niniejszej sprawie kosztem nabycia jest połowa ceny zapłaconej w roku 2013, gdyż taki udział przypadał na Wnioskodawcę), jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość (lokal mieszkalny), którą Zainteresowany wraz z żoną zamierza sprzedać, niezależnie od tego czy zakup lokalu mieszkalnego był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jego zakup pochodziły z oszczędności nabywcy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W/P)

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się również wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Jednak w związku z art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udział w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Art. 21 ust. 30 ustawy mówi, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Innymi słowy, regulacja ta zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup nieruchomości, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup. Ustawodawca ustanowił zatem jednoznaczny zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

W związku z przytoczonymi przepisami należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia oraz aby był zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Konstrukcja powyższego przepisu art. 21 ust. 30 ww. ustawy oznacza jednak, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, w której odliczeniu podlegać ma sfinansowany z zaciągniętego kredytu wydatek na nabycie nieruchomości, czyli cena zakupu sprzedawanej nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu. Rozumowanie przeciwne godzi w całą istotę zawartych w prawie podatkowym mechanizmów ulg, odliczeń oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów. Żaden podatnik nie jest uprawniony do dwukrotnego odliczania tych samych wydatków. Koszty uzyskania przychodów nie stanowią wprawdzie ulgi podatkowej w potocznym znaczeniu, ale przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodu z danego źródła do kosztów tych można zaliczyć określone wydatki. Uwzględnienie tych wydatków w kosztach stanowi o zmniejszeniu dla podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu. Prawo do odliczania poniesionych kosztów jest zatem formą przywileju podatkowego, która daje ulgę przy obliczaniu wysokości zobowiązania do zapłaty. Dopuszczenie uznania za uprawnione wliczanie kwoty ze sprzedaży wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości do obliczania dochodu zwolnionego oznaczałoby, że jedna czynność jaką jest zakup nieruchomości byłaby dwukrotnie podstawą do czerpania korzyści przez podatnika. Raz odliczeniu podlegałaby bowiem kwota kredytu pokrywająca cenę nabycia a drugi raz spłata tej właśnie kwoty kredytu. Wykładnia taka jest również niekonstytucyjna, gdyż w nieuzasadniony sposób różnicuje sytuację podatników, którzy sprzedali nieruchomość zakupioną na kredyt i tych, którzy nieruchomość zakupili za własne środki. Tych pierwszych stawiałaby w sytuacji uprzywilejowanej, gdyż pozwalałaby im dwukrotnie korzystać z preferencji co do tej samej kwoty – raz jako kosztu uzyskania przychodu sprzedawanej nieruchomości, drugi raz jako zwolnienia. Tego rodzaju uprzywilejowanie nie znajduje jednak żadnego uzasadnienia w przepisach.

Mając na uwadze wskazane uregulowania prawne oraz przedstawione w sprawie zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że kwota uzyskana przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości, nie może być uznana za wydatek na cele mieszkaniowe uwzględniany przy obliczeniu dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części jakiej dotyczy spłaty kredytu na nabycie sprzedawanej nieruchomości z uwagi na fakt, że koszty nabycia sprzedanej nieruchomości stanowić będą koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia co oznacza, że będą podlegać odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu.

Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości może zostać uwzględniony koszt jej nabycia, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie spłaty kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca w tej części odliczałby dwukrotnie ten sam wydatek: raz jako poniesiony na zakup sprzedawanej nieruchomości, a drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansował ten właśnie zakup, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ww. ustawy.

W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca nie ma prawa do zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przychodu wydatkowanego na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości.

Ustosunkowując się natomiast do możliwości zwolnienia przychodu w części wydatkowanej na zakup domu jednorodzinnego należy stwierdzić co następuje.

Stosownie do wcześniej cytowanego art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, a więc na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione, m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przeznaczyć środki finansowe jakie uzyska ze sprzedaży ww. mieszkania na zakup domu jednorodzinnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych.

Zatem zostanie spełniona przesłanka uprawniająca Zainteresowanego do skorzystania z ww. zwolnienia. Wobec powyższego w odniesieniu do przysługującego Wnioskodawcy przychodu ze zbycia mieszkania – w części wydatkowanej w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie mieszkania, na nabycie domu jednorodzinnego – Zainteresowany może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do pytania 2 zadanego przez Wnioskodawcę i ustosunkowując się do podanych przez Zainteresowanego wysokości kwot wyliczeń podatku dochodowego do zapłaty w związku ze sprzedażą mieszkania i przeznaczeniem części kwoty na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup sprzedawanego mieszkania oraz pozostałej kwoty na zakup domu jednorodzinnego, stwierdza się że podatnik zobowiązany jest sam ustalić wysokość: przychodu uzyskanego z danego źródła, kosztów uzyskania przychodu oraz dochodu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującego w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, względnie organ kontroli skarbowej, w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do podania informacji w jakiej wysokości wnioskodawca powinien zapłacić podatek dochodowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.