Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-69/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-31
Teza: Czy w świetle przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10 i art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy uważa się wynagrodzenie męża wspólniczki w proporcji do jego udziału w zyskach i stratach?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; małżonek; spółki-spółka osobowa; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wynagrodzenia małżonka jednego ze wspólników - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wynagrodzenia małżonka jednego ze wspólników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej Spółka), posiadającym 60% udziałów w zyskach tej Spółki. Wspólnikami Spółki są trzy osoby: Wnioskodawca oraz dwóch pozostałych wspólników, posiadających po 20% w zyskach tej Spółki. Mąż wspólniczki, posiadającej 20% udziałów jest zatrudniony w Spółce na umowę o pracę. Wnioskodawca nie pozostaje z mężem wspólniczki w więzach pokrewieństwa, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT.

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, że wyżej opisany stan faktyczny jest stanem zaistniałym (rzeczywistym) o charakterze ciągłym. Mąż wspólniczki jest bowiem obecnie zatrudniony w Spółce, a jego zatrudnienie ma charakter ciągły tzn. mąż wspólniczki również w przyszłości będzie pracownikiem Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10 i art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy uważa się wynagrodzenie męża wspólniczki w proporcji do jego udziału w zyskach i stratach?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego udziału w zysku. Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2 zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się natomiast odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że dla każdego wspólnika spółki jawnej należy odrębnie rozliczać przychody i koszty ich uzyskania w proporcji do jego udziału w zysku.

Zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dla danego wspólnika m.in. wartości pracy jego małżonka i małoletnich dzieci.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie opodatkował dochodu spółki jawnej. Opodatkowaniu podlega natomiast dochód osiągany przez każdego ze wspólników. Do ustalenia dochodu każdego wspólnika należy stosować reguły przewidziane w ustawie o PIT dla każdego wspólnika osobno, tak jak osobno opodatkowuje się dochód wspólników z udziału w spółce. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 27.11.1998 roku za podatnika podatku dochodowego nie można uznać spółki niemającej osobowości prawnej (w tym spółki jawnej).

Podatnikiem może być wyłącznie wspólnik takiej spółki, tylko on - jako osoba fizyczna - może zatem dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodu ze wspólnego źródła przychodów. Skoro zatem zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci to w stosunku do takiego wspólnika, którego małżonek pobiera wynagrodzenie za pracę na podstawie umowy o pracę zawartej ze spółką, tego rodzaju wydatek nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej w spółce niemającej osobowości prawnej. Co jednak ważne, „wynagrodzenie to będzie kosztem uzyskania przychodu w stosunku do pozostałych podatników (\`(...)\`), z którymi pracownik spółki (małżonek jednego ze wspólników spółki) nie pozostawał w więzach pokrewieństwa, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 tej ustawy (…).”

Przyjęcie odmiennej wykładni art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mianowicie iż przepis ten wyłącza możliwość uznania za koszt uzyskania przychodu wynagrodzenia pobieranego przez małżonka jednego ze wspólników spółki w stosunku do wszystkich wspólników spółki doprowadziłoby do rozszerzającej wykładni tego przepisu (uchwała NSA z 27.11.1998 r., sygn. FPS 15/98, LEX 35088).

Takie samo stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18.07.2000 r., zgodnie z którym: „Podatnikiem podatku dochodowego nie może być spółka niemająca osobowości prawnej, w tym spółka jawna, lecz podatnikiem takim może być wyłącznie wspólnik takiej spółki i tylko on jako osoba fizyczna może dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodu ze wspólnego źródła przychodów. Skoro zatem w myśl art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, to w stosunku do tego tylko podatnika (wspólnika spółki jawnej), którego małżonek i on sam pobierał wynagrodzenie za pracę na podstawie umowy o pracę zawartej ze spółką jawną, tego rodzaju wydatek nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej w spółce jawnej. Wynagrodzenie to zaś będzie kosztem uzyskania przychodu w stosunku do pozostałych podatników (wspólników spółki jawnej), z którymi pracownik spółki (wspólnik lub małżonek wspólnika spółki) nie pozostawał w więzach pokrewieństwa, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 tej ustawy” (wyrok NSA z 18.07.2000 r. w Katowicach, sygn. I SA/Ka 341/99, LEX nr 45406).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie męża wspólniczki będzie dla Wnioskodawcy (wspólnika spółki jawnej, posiadającego 60% udziałów w zyskach Spółki i nie pozostającego z mężem wspólniczki w więzach pokrewieństwa, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT) kosztem uzyskania przychodu w proporcji do jego udziału w zyskach i stratach.

Ponad powyższe, Wnioskodawca zwraca uwagę, że przedstawiony stan faktyczny dotyczy działań ciągłych, które skutkują powstawaniem nowych tożsamych stanów faktycznych. Wyżej zatem zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy dotyczy prawidłowości postępowania w zakresie sposobu uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wynagrodzenia męża wspólniczki objętych stanem faktycznym, który dotyczy zarówno zdarzeń już zaistniałych jak też i zdarzeń, które w tym samym kształcie będą występować w przyszłości (mąż wspólniczki nadal bowiem będzie zatrudniony w Spółce). Przyjąć zatem należy, iż udzielona interpretacja dotyczy zdarzenia zaistniałego, jak i tożsamych do niego zdarzeń przyszłych. Powtarzalność (ciągłość) zaistniałego stanu faktycznego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku o wydanie interpretacji spowoduje, iż to powtarzalne zdarzenie zaistnieje i wywoła skutki podatkowe z nim związane zarówno przed jak i po doręczeniu interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty zyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.

Ustawodawca w powołanym przepisie posłużył się wyrażeniem „wartość własnej pracy”, które nie zostało zdefiniowane dla potrzeb podatku dochodowego. Użyte pojęcie wskazuje, że chodzi tu o wartość wszelkiego rodzaju pracy świadczonej przez ściśle określone osoby na rzecz zatrudniających je podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wartość pracy świadczonej przez małżonka wspólnika będzie wyznaczać wysokość przyznanego mu wynagrodzenia.

Ograniczenie zawarte w analizowanym przepisie odnosi się m.in. do prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030) użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Należy zwrócić uwagę na to, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie mówi o „wspólnikach” w liczbie mnogiej, nie zaś o „wspólniku”, dlatego też wyłączenie z możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wartości pracy współmałżonka jednego ze wspólników, dotyczy wszystkich wspólników Spółki.

Zatem, wartość wynagrodzenia małżonka wspólniczki Spółki jawnej, nie jest kosztem uzyskania przychodów zarówno dla tej wspólniczki, której mąż otrzymuje to wynagrodzenie, jak i dla pozostałych wspólników.

Reasumując, wartość wynagrodzenia małżonka wspólniczki Spółki jawnej, nie jest kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do osoby Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.