Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.459.2025.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-28
Teza: Grupa VAT będzie zobowiązana do stosowania
prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a
ustawy, przyjętego dla rozliczeń całej Grupy VAT (tzw.
prewspółczynnika grupowego) oraz proporcji obliczonej dla
Grupy VAT, na podstawie art. 90 ust. 1 i następne ustawy.
Słowa kluczowe: gmina
grupa
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2b-art. 8c-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15a-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15a-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15a-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2b. Opodatkowanie w grupie
VAT
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
1

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A. (dalej: „Gmina”) wraz ze spółką komunalną działającą pod nazwą „B. Sp. z o.o. z
    siedzibą w (...)” (dalej: „Spółka” lub „B.”) mają zamiar utworzyć grupę VAT (dalej: „Grupa
    VAT”). Grupa VAT będzie składała się wyłącznie z tych obu członków. Oba podmioty w
    dalszej części wniosku będą nazywani łącznie Wnioskodawcami.
    Wnioskodawcy zawarli już umowę o utworzeniu grupy VAT, zgodnie z którą - stosownie do
    art. 15a ust. 12 UPTU - określili w niej dzień nabycia statusu podatnika VAT na 1 września
    2025 r. (o ile faktyczna rejestracja grupy VAT, o czym stanowi art. 96 ust. 4 UPTU, nie
    zostanie dokonana po tej dacie).
    Jednocześnie Wnioskodawcy zadecydowali, że to Gmina A. będzie przedstawicielem grupy
    VAT, o którym mowa w art. 2 pkt 48 i art. 15a ust. 11 UPTU i w związku z tym Gmina A.
    złożyła zgłoszenie rejestracyjne grupy wraz z wymaganymi dokumentami odpowiednio
    wcześniej, umożliwiając właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego weryfikację danych
    podanych w zgłoszeniu do dnia 1 września 2025 r. Żaden z Wnioskodawców nie jest
    obecnie członkiem żadnej innej grupy VAT i od 1 września 2025 r. nie będzie członkiem
    jakiejkolwiek innej grupy VAT niż opisywana we wniosku.
    Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji
    których została powołana. Część z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach
    reżimu publicznoprawnego, część zaś czynności wykonuje na podstawie zawieranych
    umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT.
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zadania własne Gminy
    zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153; dalej: „USG”) w szczególności obejmują m.in. sprawy:
    1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody
      oraz gospodarki wodnej;
    2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
    3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
      komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i
      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
      cieplną oraz gaz;
    4) lokalnego transportu zbiorowego;
    5) edukacji publicznej;
    6) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
    7) targowisk i hal targowych;

    8) zieleni gminnej i zadrzewień;
    9) cmentarzy gminnych.
    Gmina A. realizuje zadania określone przepisami USG za pośrednictwem gminnych
    jednostek organizacyjnych, tj. jednostek budżetowych, instytucji kultury i spółki
    komunalnej. Po wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina jest
    czynnym podatnikiem podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi oraz
    urzędem gminy. Obecnie w skład jednostek organizacyjnych Gminy (...) objętych
    centralizacją wchodzą:
    1) Urząd Gminy (...);
    2) Centrum Oświaty Gminy (...);
    3) Ośrodek Pomocy Społecznej Gminy (...);
    4) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
    5) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
    6) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
    7) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
    8) Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
    9) Zespół Szkół im. (...);
    10) Zespół Szkół im. (...);
    11) Zespół Szkół im. (...);
    12) Zespół Szkół im. (...);
    13) Zespół Szkół w (...);
    14) Zespół Żłobków Gminy (...).
    W procesie centralizacyjnym, z uwagi na formę organizacyjną i prawną, nie uwzględnione
    zostały instytucje kultury i spółki komunalne. W przypadku Gminy są to: B (spółka) oraz
    instytucja kultury - Centrum Kultury Gminy (...).
    Przepisy ustrojowe zezwalają by jednostki samorządu terytorialnego (dalej: „JST”)
    wykonywały zadania własne przy pomocy jednostek organizacyjnych niewyodrębnionych
    ze swojej struktury, w formie utworzonych przez siebie spółek prawa handlowego (tzw.
    spółek komunalnych) oraz poprzez powierzenie wykonania określonych zadań osobom
    trzecim na podstawie umowy.
    Zgodnie z przepisami JST mogą tworzyć spółki prawa handlowego, co do zasady, w celu
    prowadzenia działalności w sferze użyteczności publicznej. W myśl art. 10 ust. 1 ustawy z
    dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 679 ze zm.; dalej:
    „UGK”) JST może tworzyć spółki prawa handlowego i przystępować do nich, jeżeli łącznie
    zostaną spełnione następujące warunki:
        istnieją niezaspokojone potrzeby wspólnoty samorządowej na rynku lokalnym;
        występujące w gminie bezrobocie w znacznym stopniu wpływa ujemnie na poziom
        życia wspólnoty samorządowej, a zastosowanie innych działań i wynikających z
        obowiązujących przepisów środków prawnych nie doprowadziło do aktywizacji
        gospodarczej, a w szczególności do znacznego ożywienia rynku lokalnego lub
        trwałego ograniczenia bezrobocia.
    Poza sferą użyteczności publicznej JST może tworzyć spółki prawa handlowego i
    przystępować do nich również wówczas, jeżeli zbycie składnika mienia komunalnego

    mogącego stanowić wkład niepieniężny JST do spółki albo też rozporządzenie nim w inny
    sposób spowoduje dla gminy poważną stratę majątkową. Utworzenie spółek miejskich,
    obejmowanie w nich udziałów lub akcji, wykonywanie wobec nich uprawnień i
    obowiązków właścicielskich, w tym dokapitalizowanie, odbywa się na zasadach
    określonych ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024
    r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”).
    Określenie „spółka komunalna” nie występuje w polskim porządku prawnym. Jest to
    określenie ogólne, wskazujące na przynależność i zarazem własność tego podmiotu
    gospodarczego. Jego wyodrębnienie w formę spółki pociąga za sobą konsekwencje
    ekonomiczne, polityczne i techniczne. W funkcjonowaniu gospodarczym spółka
    komunalna jest odrębnym bytem prawnym, posiada osobowość prawną, wyodrębniony z
    własności samorządowej majątek oraz działa swobodnie w obrocie gospodarczym,
    ponosząc za to odpowiedzialność. Przez spółkę komunalną należy rozumieć podmiot
    gospodarowania, którego majątek stanowi w pełni lub w przeważającej części własność
    publiczną jednostki samorządowej, w ramach której został utworzony.
    Pomiędzy Gminą a Spółką występują określone powiązania kapitałowe (Gmina posiada w
    Spółce 100% udziałów w kapitale). Również uchwałą wspólników następuje zmiana umowy
    spółki, przekształcenie lub rozwiązanie spółki: zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 9 lit g) USG, rada
    gminy podejmuje uchwały dotyczące likwidacji, reorganizacji i likwidacji przedsiębiorstw.
    Gmina sprawuje prawną kontrolę nad Spółką, która odpowiada kontroli sprawowanej nad
    własnymi jednostkami, wywiera dominujący wpływ na cele strategiczne oraz istotne
    decyzje Spółki, a Spółka nie działa w interesie sprzecznym z interesami Gminy.
    Spółka powstała w 2021 roku na podstawie Uchwały nr (...) Rady Gminy (...) w sprawie
    likwidacji samorządowego zakładu budżetowego o nazwie: Zakładu (...) z siedzibą w (...) w
    celu jego przekształcenia w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
    Na mocy ww. uchwały oraz Umowy Spółki, Spółka przejęła składniki mienia Zakładu w tym
    indywidualne stosunki pracy, w których pracodawcą był Zakład oraz należności i
    zobowiązania likwidowanego Zakładu. Na podstawie aktu założycielskiego w ramach
    pokrycia kapitału spółki z o.o. Gmina wniosła wkład w postaci mienia składników
    majątkowych, które są niezbędne do wykonywania przez Spółkę działalności gospodarczej.
    Spółka realizuje zadania własne Gminy A. o charakterze użyteczności publicznej dotyczące
    zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy A w zakresie:
    a) zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków
      na oczyszczalni ścieków;
    b) utrzymania porządku i czystości na terenie Gminy.
    Z uwagi na fakt, iż Gmina A. pozostaje jedynym wspólnikiem Spółki funkcje Zgromadzenia
    Wspólników pełni Wójt Gminy (...), do którego kompetencji należy m.in. (§ 20 aktu
    założycielskiego Spółki):
        rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz
        sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy;
        podział zysków lub pokrycie strat;
        udzielenie członkom organów Spółki absolutorium z wykonania przez nich
        obowiązków;
        emisja obligacji;
        zatwierdzenie strategii rozwoju Spółki oraz rocznych i wieloletnich programów jej
        działalności;

        objęcie lub nabycie udziałów lub akcji w innych spółkach w sytuacji gdy łączna
        wartość nominalna tych udziałów lub akcji przekroczy jedną czwartą (1/4) wartości
        kapitału zakładowego;
        zawarcie umów, powodujących przyjęcie przez Spółkę zobowiązań,
        przekraczających wartość (...) zł;
        utworzenie i przeznaczenie kapitału zapasowego, rezerwowego oraz innych
        funduszy Spółki;
        wyrażenie zgody na tworzenie nowych spółek oraz przystępowanie do już
        istniejących;
        udzielanie poręczeń, gwarancji oraz zaciąganie kredytów przez Spółkę;
        określenie rodzaju transakcji, do zawarcia których Zarząd winien uzyskać zgodę
        Zgromadzenia Wspólników;
        wyrażenie zgody na zaciąganie przez Zarząd zobowiązań w wysokości
        przekraczającej (...) zł;
        powoływanie i odwoływanie członków Rady Nadzorczej oraz określanie wysokości
        ich wynagrodzenia;
        zbycie lub nabycie nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania lub udziału w
        nieruchomości czy też prawie wieczystego użytkowania, zbycie i wydzierżawienie
        przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, także ustanowienie
        ograniczonego prawa rzeczowego, z tym, że w każdym przypadku do zbycia
        nieruchomości stanowiących mienie Spółki wymagana jest zgoda Rady Gminy
        wyrażona w formie uchwały;
        podwyższenie lub obniżenie kapitału zakładowego Spółki;
        nakładanie i zwrot dopłat;
        zmiana umowy Spółki;
        zatwierdzenie zaopiniowanych przez Radę Nadzorczą rocznych i wieloletnich
        planów działalności Spółki;
        zatwierdzanie regulaminu Rady Nadzorczej oraz zatwierdzanie regulaminu
        Zgromadzenia Wspólników;
        rozwiązanie i likwidacja Spółki;
        ustalania zasad kształtowania wynagrodzeń Członków Zarządu zgodnie z Ustawą z
        9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących
        niektórymi spółkami;
        inne sprawy przewidziane przepisami Kodeksu spółek handlowych lub wniesione
        przez Zarząd lub Radę Nadzorczą.
    Z aktu założycielskiego wynika również, że Rada Nadzorcza sprawuje nadzór nad
    działalnością Spółki, składa się z 3 Członków powoływanych i odwoływanych przez
    Zgromadzenie Wspólników w drodze uchwały na 3 letnie kadencje (§ 21 Umowy Spółki).
    Do zadań Rady Nadzorczej należy m.in.:
        sprawowanie stałej kontroli nad działalnością Spółki;
        uchwalanie regulaminu Zarządu;
        nadzorowanie działalności Zarządu Spółki;

        ocena sprawozdania Zarządu z działalności Spółki, sprawozdania finansowego za
        poprzedni rok obrotowy, oraz wniosków zarządu co do podziału zysku i pokrycia
        strat;
        składanie wobec Zgromadzenia Wspólników corocznego pisemnego sprawozdania
        z wyniku badania rachunku zysków i strat, przeprowadzanie kontroli oraz składanie
        sprawozdania ze swej działalności;
        stawianie wniosków na Zgromadzeniu Wspólników o udzielenie członkom Zarządu
        Spółki absolutorium;
        nawiązywanie, rozwiązywanie stosunku pracy, zawieranie, rozwiązywanie umów
        managerskich z członkami Zarządu, ustalanie ich wynagrodzenia;
        zawieszanie w czynnościach członków zarządu lub całego Zarządu;
        zatwierdzanie na wniosek Zarządu struktury organizacyjnej i Regulaminu
        organizacyjnego Spółki;
        opiniowanie rocznych planów działania Spółki i przyjęcia sprawozdania z ich
        realizacji;
        podawanie do wiadomości zarządu pisemnych sprawozdań dla Zgromadzenia
        Wspólników na 2 (dwa) tygodnie przed terminem Zgromadzenia;
        nadzór nad realizacją uchwał Zgromadzenia Wspólników;
        udzielanie Zarządowi porad i opinii w sprawach przedłożonych jej przez Zarząd i z
        własnej inicjatywy;
        opiniowanie zbiorowych decyzji płacowych Spółki;
        wybór biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie sprawozdania
        finansowego;
        rozpatrywanie innych spraw zleconych przez zgromadzenie Wspólników lub
        wnioskowanych przez Zarząd.
    Natomiast Zarząd Spółki może liczyć od jednego do trzech członków zarządu. Prezesa
    Zarządu Spółki powołuje i odwołuje Rada Nadzorcza. Pozostali członkowie Zarządu
    powoływani są i odwoływani w tym samym trybie po uzyskaniu pozytywnej opinii Prezesa
    Zarządu, za wyjątkiem pierwszego Zarządu, który powołany został przez Zgromadzenie
    Wspólników. Kadencja Zarządu trwa 3 lata. Zarząd Spółki zarządza majątkiem i sprawami
    Spółki oraz kieruje całokształtem bieżącej działalności Spółki. Zarząd reprezentuje Spółkę
    w Sądzie i poza Sądem. Prawo członka Zarządu do reprezentowania Spółki rozciąga się na
    wszystkie czynności sądowe i pozasądowe, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa
    Spółki. Zarząd Spółki ustala wysokość i zasady wynagradzania pracowników Spółki.
    W kwestii podziału zysku w akcie założycielskim wskazano, że o podziale zysków decyduje
    wyłącznie Zgromadzenie Wspólników w drodze uchwały. W przypadku braku takiej
    uchwały przyjmuje się, że zyski są niepodzielne i Wspólnikowi nie przysługuje roszczenie o
    wypłatę dywidendy (§ 15 ust. 3 Umowy Spółki). Zatem to Wójt Gminy jako reprezentant
    Zgromadzenia Wspólników decyduje o podziale zysku i w efekcie Gmina jako jedyny
    wspólnik jest uprawniona do dywidendy z tytułu udziałów w Spółce.
    Działalność i czynności wykonywane przez Gminę
    Po utworzeniu Grupy VAT Gmina za pośrednictwem swoich jednostek organizacyjnych
    nadal będzie wykonywać te same rodzaje działalności. W związku z tym w przypadku
    wystąpienia możliwości przyporządkowania danego wydatku do konkretnej jednostki
    organizacyjnej, prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało na takich samych

    zasadach jak przed przystąpieniem do Grupy VAT. Oznacza to, że w przypadku braku
    możliwości przyporządkowania konkretnego wydatku do jednego rodzaju czynności
    (opodatkowane, zwolnione, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT) dana
    jednostka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji
    wyliczonej dla danej jednostki według wzoru z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
    17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników) i
    /lub wskaźnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 UPTU. Natomiast w
    przypadku możliwości przyporządkowania danego wydatku w całości do czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT - danej jednostce organizacyjnej będzie przysługiwało
    pełne prawo do odliczenia podatku VAT. Z kolei gdy dany wydatek zostanie w całości
    przyporządkowany do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT lub zwolnionych z
    opodatkowania VAT, prawo do odliczenia nie będzie przysługiwało w ogóle.
    Działalność i czynności wykonywane przez Spółkę
    Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W chwili obecnej Spółka
    wykonuje wyłącznie transakcje podlegające opodatkowaniu VAT w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej. Nie wykonuje żadnych czynności zwolnionych z opodatkowania
    VAT ani pozostających poza zakresem opodatkowania VAT. Spółka nie wykonuje również
    czynności, które stanowiłyby u niej działalność inną niż działalność gospodarcza. W
    związku z tym w chwili obecnej Spółka do odliczenia podatku VAT nie stosuje
    prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a UPTU ani wskaźnika struktury
    sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 UPTU. W związku z tym w chwili obecnej Spółka
    dokonuje pełnego odliczenia podatku VAT od dokonywanych nabyć.
    Spółka obecnie (tzn. przed przystąpieniem do Grupy VAT) świadczy usługi na rzecz Gminy
    oraz podmiotów zewnętrznych, które są dokumentowane fakturami VAT. Po utworzeniu
    grupy VAT nadal będzie świadczyła te same usługi na rzecz tych samych grup podmiotów.
    Zatem nie zmieni się jej zakres ani rodzaj prowadzonej przez Spółkę działalności. Po
    utworzeniu Grupy VAT Spółka również nie planuje zmiany charakteru oraz zakresu
    prowadzonej przez siebie działalności.
    Z uwagi na dużą różnorodność usług świadczonych przez Spółkę w różnych sektorach
    gospodarczych działalność Spółki można podzielić na następujące grupy o zbliżonym
    charakterze:
    1. Czynności związane z działalnością wodno-kanalizacyjną - w skład tej grupy wchodzić
    będą następujące czynności: dostawa wody, odbiór ścieków, wykonywanie przyłączy
    wodno-kanalizacyjnych, montaż liczników wodno-kanalizacyjnych oraz instalacji
    zewnętrznych, wywóz nieczystości ciekłych ze zbiorników bezodpływowych i bieżąca
    konserwacja i utrzymanie wszystkich urządzeń związanych z tą działalnością # grupa nr 1;
    2. Czynności związane z utrzymaniem porządku i czystości na terenie Gminy (...) - w skład
    tej grupy wchodzić będą następujące czynności: czynności porządkowo-remontowane na
    zlecenie Gminy (...) jak np. utrzymanie zimowe dróg, zamiatanie chodników, oczyszczanie
    miasta i inne prace remontowe, czynności z tego zakresu na rzecz pozostałych podmiotów
    będą wykonywane bardzo rzadko (pojedyncze przypadki np. usługi odśnieżania czy
    zamiatania na rzecz podmiotów zewnętrznych) # grupa nr 2;
    3. Koszty ogólne Spółki - w skład tej grupy wchodzić będą następujące czynności: zarząd i
    administracja # grupa nr 3.
    W ramach ww. grup 1-2 Spółka dalej będzie wykonywała czynności zarówno na rzecz
    podmiotów zewnętrznych, jak i na rzecz Gminy lub jej jednostek organizacyjnych - członka
    grupy VAT. W związku z powyższym nabycia towarów i usług w poszczególnych grupach
    działalności Spółki będą związane zarówno z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu
    VAT (np. na rzecz podmiotów zewnętrznych), jak i z czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu VAT (np. na rzecz Gminy).

    Natomiast czynności opisane jako grupa nr 3 będą nakierowane wyłącznie na ogólną
    działalność Spółki i bezpośrednio nie będą realizowane na rzecz podmiotów
    zewnętrznych. Nie będzie ich też można przyporządkować do żadnej konkretnej
    działalności wykonywanej przez Spółkę. Będą one niezbędne do funkcjonowania Spółki
    jako całości (jako uczestnika obrotu gospodarczego), ale pośrednio również będą wpływać
    na prawidłowe i terminowe realizowanie czynności wskazanych w grupach 1-2. Wydatki te
    obejmują m.in. koszty administracji Spółki, koszty związane z obsługą księgową Spółki czy
    koszty utrzymania obiektów, w których siedzibę ma Spółka. Tego rodzaju wydatki będą
    mieć charakter tzw. kosztów ogólnych związanych z działalnością Spółki.
    Po utworzeniu Grupy VAT Spółka również nie będzie wykonywać żadnych czynności
    zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 UPTU lub innych przepisów UPTU bądź innych
    właściwych przepisów regulujących tą kwestię. W związku z tym zakres wniosku o wydanie
    interpretacji nie dotyczy świadczenia przez Spółkę, zarówno teraz jak i w przyszłości,
    żadnych czynności korzystających ze zwolnienia z VAT.
    Poniżej wskazane zostaną metody wyliczania prewspółczynników (PRE) do odliczenia
    podatku naliczonego jakie chce zastosować Grupa VAT po jej utworzeniu. Przedmiotem
    wniosku nie jest wyliczanie współczynnika struktury sprzedaży (WSS).
    Dodatkowo należy podkreślić, że Wnioskodawcy uznają czynności wykonywane przez
    Spółkę jako czynności związane z jej działalnością gospodarczą. Spółka nie wykonuje
    obecnie, ani nie ma zamiaru wykonywać w przyszłości czynności innych niż działalność
    gospodarcza.
    Działalność wodno-kanalizacyjna - Grupa nr 1
    W przypadku grupy nr 1 czynności wchodzące w jej skład realizowane są co do zasady na
    rzecz podmiotów zewnętrznych. W tym przypadku czynności realizowane na rzecz Gminy
    są marginalne w całej sprzedaży (w wolumenie sprzedaży oraz w wartości) i nie powinny
    mieć znaczącego wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego Grupy VAT (w
    praktyce realizowane przez Spółkę będącej jej członkiem). Przy wyliczaniu
    prewspółczynnika Grupa VAT zamierza więc zastosować indywidualny sposób jego
    kalkulacji bazujący na ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków od podmiotów
    zewnętrznych w stosunku do całkowitych wartości związanych z działalnością wodno-
    kanalizacyjną.
    W tym miejscu należy wskazać, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna niezbędna do
    prowadzenia działalności przez Spółkę (dalej: „Infrastruktura”) została jej przekazana w
    bardzo różny sposób m.in.:
        została przez Spółkę wybudowana lub zakupiona ze środków pozyskanych od
        Gminy lub z własnych wypracowanych środków finansowych i stanowi środek
        trwały Spółki,
        została wybudowana przez Gminę i wniesiona aportem niepieniężnym (rzeczowym)
        do Spółki.
    Infrastruktura służyć będzie Spółce - członkowi Grupy VAT - w prowadzonej działalności
    gospodarczej w zakresie odpłatnego dostarczania wody i odbioru ścieków. Czynności
    wykonywane przy pomocy Infrastruktury polegać będą na prowadzeniu działalności na
    rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy, jak również lokalnych
    przedsiębiorców, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (dalej: „transakcje
    zewnętrzne podlegające VAT”). Grupa VAT będzie dokonywać rozliczeń VAT należnego z
    tytułu świadczenia ww. usług.
    Spółka w określonym zakresie będzie również wykonywała czynności polegające na
    dostarczaniu wody oraz odbiorze ścieków na potrzeby wewnętrzne Grupy VAT, tj. Spółka
    będzie wykonywała czynności na rzecz Gminy i jej jednostek wewnętrznych (jednostki

    budżetowe i zakłady budżetowe), z tytułu których nie będzie rozliczany VAT należny. Ich
    dokumentowanie będzie odbywało się za pomocą innych niż faktura VAT dokumentów, tj.
    not księgowych.
    Z uwagi na charakter działalności Gminy, która wykonuje zarówno zadania pozostające
    poza zakresem VAT jak i opodatkowane VAT, woda dostarczana oraz ścieki odprowadzane
    z obiektów gminnych będą wykorzystywane do różnych rodzajów działalności, tj.
    opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT oraz pozostającej poza zakresem UPTU.
    Wnioskodawcy pragną w tym miejscu wskazać, iż niniejszy wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy całej Infrastruktury Spółki czyli zarówno tej wykorzystywanej do
    działalności opodatkowanej VAT - w zakresie świadczenia usług wodociągowo-
    kanalizacyjnych na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i na potrzeby działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT (na potrzeby Gminy i jej jednostek organizacyjnych).
                                  3Grupa VAT zaznaczyła, iż jest w stanie określić ilości m dostarczonej wody oraz
    odbieranych ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. z tytułu transakcji
                              3zewnętrznych podlegających VAT) oraz ilości m dostarczonej wody oraz odbieranych
    ścieków z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (tj. z tytułu potrzeb Gminy i jej jednostek
    wewnętrznych). Służy w tym celu w szczególności odpowiednia, nowoczesna aparatura
                                    3pomiarowa. Spółka jest w stanie dokładnie określić ilość m wody i ścieków dostarczonej
    /odprowadzanych do poszczególnych lokalizacji, tj. na cele związane z działalnością
    gospodarczą (odpłatna dostawa) oraz na cele gminne (poza VAT).
    Ilość wody dostarczonej do odbiorcy usług ustala się na podstawie wskazań wodomierza
    głównego, a w przypadku jego braku w oparciu o przeciętne normy zużycia wody. Ilość
    odprowadzonych ścieków przyjmuje się jako równą ilości pobranej wody, a w przypadku
    zamontowanego dodatkowego wodomierza pomniejszana jest o ilość bezpowrotnie
    zużytej wody zgodnie z jego wskazaniami. W przypadku odbiorców korzystających
    wyłącznie z usług odprowadzania ścieków - ich ilość ustala się na podstawie wskazań
    urządzeń pomiarowych, a w razie ich braku ilość odebranych ścieków ustala się na
    podstawie umowy jako równą ilości pobranej wody lub określonej w umowie.
    W związku z powyższym do odliczenia podatku VAT od działalności wodno-kanalizacyjnej
    Grupa VAT zamierza zastosować następujący wzór:
        Wzew+KzewX =  x 100%Wall+Kall
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                        3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy, przedsiębiorstw oraz
        pozostałych podmiotów zewnętrznych,
                          3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                        3Wall - roczna ilość wody (w m) dostarczona do wszystkich odbiorców, tj. do
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) oraz do odbiorców wewnętrznych (jednostki
        organizacyjne Gminy),
                        3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) oraz od odbiorców wewnętrznych (jednostki
        organizacyjne Gminy).

    Zdaniem Wnioskodawców proporcja wyliczona w oparciu o relację opodatkowanej
    sprzedaży wody i ścieków do całkowitej sprzedaży wody i odprowadzonych ścieków
    odzwierciedla rzeczywisty stopień wykorzystania Infrastruktury do działalności
    gospodarczej Grupy VAT opodatkowanej VAT oraz do działalności innej niż gospodarcza
    (która realizowana będzie w poszczególnych jednostkach organizacyjnych Gminy).
    Proporcja zaproponowana przez Grupę VAT oparta jest na jasnych kryteriach
    uwzględniających rodzaj prowadzonej działalności Spółki w zakresie grupy nr 1. Z uwagi
    na stosowanie liczników - proporcja ta będzie oparta na realnych danych
    uwzględniających specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej. Stosowanie tego typu
    proporcji zostało wielokrotnie potwierdzone przez tut. Organ w wydawanych
    interpretacjach indywidualnych - jako sposób odpowiadający wartościom faktycznym i
    rzeczywistym. Wydatki ponoszone przez członków Grupy VAT będą związane wyłącznie z
    Infrastrukturą i jej wykorzystywaniem.
    Przed utworzeniem Grupy VAT - Spółka dokonywała odliczenia pełnej wartości podatku
    naliczonego od wydatków związanych z Infrastrukturą. Spółka bowiem dokonywała
    wyłącznie odpłatnego świadczenia usług opodatkowanego VAT. Gmina natomiast po
    rozpoczęciu działalności przez Spółkę nie ponosiła wydatków związanych z działalnością
    wodno-kanalizacyjną - zatem nie dokonywała odliczenia podatku VAT od wydatków z tego
    sektora działalności.
    Zdaniem Wnioskodawców, co do zasady wszystkie wydatki ponoszone przez Grupę VAT
    opisane jako grupa nr 1, będzie można bezpośrednio przyporządkować do działalności w
    zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W przypadku gdy nie będzie
    możliwości bezpośredniej alokacji nabywanych towarów i usług (związanych z wydatkami
    z grupy nr 1) do działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza sferą
    podatku VAT (realizowanych przez Gminę i jej jednostki organizacyjne), wówczas
    zastosowanie znajdzie prewspółczynnik indywidualny z ww. zaprezentowanego wzoru.
    Natomiast w przypadku, gdy Grupa VAT będzie w stanie przyporządkować poniesiony
    wydatek w całości wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu - do sprzedaży
    wody lub odbioru ścieków na rzecz mieszkańców lub podmiotów zewnętrznych, wówczas
    prewspółczynnik nie znajdzie zastosowania, bowiem wtedy Grupa VAT będzie uprawniona
    do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości.
    Proporcja ta jest stosowana w kilkuset JST w Polsce, a jej stosowanie zostało potwierdzone
    w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych i
    znalazła również ona swoje poparcie w wielu orzeczeniach NSA (np. wyrok NSA z 18 marca
    2022 roku, sygn. akt: I FSK 2269/18). Również tut. organ wielokrotnie wskazywał na
    zasadność i możliwość stosowania proporcji kalkulowanej w omawiany sposób. Grupa
    VAT - biorąc pod uwagę ponoszone wydatki oraz rodzaj działalności - przy wyborze
    sposobu kalkulacji proporcji kierować się będzie prezentowanym od lat stanowiskiem
    organów podatkowych - uznającym przedstawioną metodę kalkulacji za najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Grupę VAT działalności w zakresie wydatków
    związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną.
    Zdaniem Wnioskodawców ww. metoda ustalenia prewspółczynnika będzie gwarantowała
    najbardziej dokładne wyliczenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia.
    Działalność związana z utrzymaniem czystości i porządku - Grupa nr 2
    Czynności wchodzące w skład grupy nr 2 realizowane są przede wszystkim na rzecz
    Gminy, i w bardzo niewielkiej części na rzecz podmiotów zewnętrznych. Obecnie (tzn.
    przed utworzeniem Grupy VAT) czynności te dają Spółce pełne prawo do odliczenia
    podatku naliczonego ponieważ są bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych. Po utworzeniu Grupy VAT będą one natomiast w zdecydowanej
    większości dotyczyć czynności pozostających poza zakresem VAT (przyporządkowanych do
    Gminy jako realizacja zadań własnych wynikających z USG), a Gmina natomiast będzie te
    czynności wykonywać do realizacji jej zadań własnych, w tym przypadku pozostających

    poza zakresem VAT. Natomiast w bardzo niewielkim zakresie z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych (czynności wykonywane na rzecz podmiotów trzecich). Jednak w obu
    wskazanych sytuacjach czynności te będą realizowane w ramach działalności
    gospodarczej przez Spółkę. Spółka bowiem nie zmieni swojego statusu, zakresu czy
    rodzaju wykonywanych czynności. Zmianie ulegnie jedynie status podatkowy Spółki na
    gruncie UPTU.
    Tak więc po utworzeniu Grupy VAT nowemu podatnikowi (a technicznie Spółce) będzie
    przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku VAT (jeżeli nie będzie możliwości
    przyporządkowania danego wydatku ponoszonego w ramach tej działalności w całości do
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT lub w całości do czynności pozostających
    poza zakresem opodatkowania VAT). Przy czym zdaniem Wnioskodawców wydatki
    ponoszone w ramach tego sektora działalności będą w całości przyporządkowane do
    działalności Spółki, która jest podmiotem odpowiedzialnym za świadczenie usług z
    zakresu utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy (...).
    W takim przypadku najbardziej racjonalne wydaje się odliczenie podatku VAT według
    proporcji opartej na obrocie Spółki z tego rodzaju działalności. W analizowanej sytuacji
    proporcja powinna być więc obliczana według następującego wzoru:
        CzewX =  x 100%Call
    Gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        Czew - roczny obrót netto z działalności związanej ze świadczeniem usług
        związanych z utrzymaniem porządku i czystości z podmiotami zewnętrznymi,
        Call - roczny obrót netto z działalności związanej ze świadczeniem usług związanych
        z utrzymaniem czystości i porządku z podmiotami zewnętrznymi oraz na rzecz
        członków grupy VAT.
    Zdaniem Wnioskodawców proporcja ta w sposób najbardziej precyzyjny zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego, proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Działalność ogólna związana z funkcjonowaniem Spółki jako całości - Grupa nr 3
    Ta grupa wydatków dotyczy ogólnych kosztów funkcjonowania Spółki, które nie dają się
    przyporządkować do żadnej z wcześniej wymienionych działalności. Są to wszelkiego
    rodzaju koszty administracyjne takie jak artykuły biurowe, papiernicze, sanitarne, środki
    trwałe i wyposażenie pomieszczeń biurowych oraz administracyjnych, media związane z
    tymi pomieszczeniami oraz wszelkie inne rodzaje wydatków określane jako koszty ogólne
    (w tym zarząd i księgowość).
    Należy wskazać, że tego typu wydatki dotyczą tak naprawdę całej działalności Spółki. Są
    one więc związane zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i działalnością zwolnioną
    (jeżeli taka wystąpi) oraz czynnościami, które pozostawać będą poza zakresem UPTU
    (czynności takie pojawią się po zawiązaniu Grupy VAT). Nie da się więc do nich zastosować
    alokacji bezpośredniej w przypadku podatku naliczonego i koniecznym będzie odliczenie
    VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika. W takim przypadku zdaniem Wnioskodawców
    najbardziej racjonalne wydaje się odliczenie podatku VAT według proporcji opartej na
    obrocie całej Spółki. Proporcja ta powinna zostać obliczona według następującego wzoru:
        SzewX =  x 100%Sall

    Gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        Szew - roczny obrót netto z całej działalności Spółki która jest opodatkowana VAT
        (suma całej sprzedaży opodatkowanej na rzecz podmiotów zewnętrznych);
        Sall - roczny obrót netto z całej działalności Spółki, zarówno tej opodatkowanej VAT,
        jak i czynności które wykonywane są w ramach działalności ale nie podlegają VAT
        (czynności wykonywane na rzecz członków Grupy VAT czyli na rzecz Gminy oraz jej
        jednostek organizacyjnych).
    Zdaniem Wnioskodawców proporcja ta w sposób najbardziej precyzyjny zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego, proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Działalność i czynności związane z ogólną działalnością przyszłej Grupy VAT
    Sporadycznie w ramach nowopowstałej Grupy VAT mogą również wystąpić faktury
    zakupowe, których Wnioskodawcy nie będą w stanie przyporządkować do konkretnego
    członka Grupy VAT lub do konkretnych rodzajów czynności wykonywanych przez Grupę
    VAT. Przykładem takich faktur mogą być m.in. faktury za usługi związane z doradztwem
    podatkowym dotyczącym utworzenia Grupy VAT. Taki wydatek będzie w ocenie
    Wnioskodawców związany z całokształtem prowadzonej działalności przez Grupę VAT. Nie
    ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania tego wydatku do żadnego członka
    Grupy VAT ani do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i
    niepodlegającej) wykonywanych przez Grupę VAT. W związku z tym wydatek ten ma tzw.
    charakter mieszany na poziomie całej Grupy VAT a nie na poziomie poszczególnego jej
    członka, ani do konkretnego sektora działalności realizowanej przez Grupę VAT. Tego typu
    wydatki zobowiążą Grupę VAT do ustalenia prewspółczynnika (PRE) oraz wskaźnika
    struktury sprzedaży (WSS) dla całej Grupy VAT.
    W takim przypadku zdaniem Wnioskodawców najbardziej adekwatną metodą obliczania
    prewspółczynnika jest metoda obliczona według następującego wzoru:
        GVzewX =  x 100%GVall
    Gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        GVzew - roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT,
        które podlegają opodatkowaniu VAT (suma całej sprzedaży podlegającej
        opodatkowaniu);
        GVall - roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT,
        zarówno tych podlegających opodatkowaniu VAT, jak i czynności które nie
        podlegają VAT.
    Zdaniem Wnioskodawców proporcja ta w sposób najbardziej precyzyjny zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego, proporcjonalnie przypadającej na

    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    W odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu, wskazali Państwo następujące informacje:
    1. czy warunek istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych
      pomiędzy członkami Grupy VAT będzie spełniony nieprzerwanie przez cały okres, w
      jakim Grupa VAT posiada status podatnika?
    Tak, w ocenie Wnioskodawców warunek istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i
    organizacyjnych pomiędzy członkami Grupy VAT będzie spełniony nieprzerwanie przez
    cały okres, w jakim Grupa VAT posiada status podatnika. Grupa VAT w okresie swojego
    istnienia nie zamierza bowiem zmieniać charakteru i rodzaju powiązań finansowych,
    ekonomicznych i organizacyjnych.
    2. czy przed utworzeniem Grupy VAT Gmina stosowała, tzw. prewspółczynnik, o którym
      mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
      (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)? Jeżeli tak, to jaki prewspółczynnik (sposób
      określania proporcji) Państwo stosowali i do jakich czynności?
    Przed utworzeniem Grupy VAT, Gmina dokonywała odliczania według prewspółczynników,
    o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.; dalej: „UPTU”) ustalonych odrębnie dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych Gminy zgodnie ze wzorami wynikającymi z
    Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: „RMF”) -
    nie było jednego wspólnego (uśrednionego) prewspółczynnika dla Gminy jako jednego
    podatnika VAT.
    Gmina stosowała prewspółczynniki do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z
    czynnościami o tzw. charakterze mieszanym tj. do wydatków związanych jednocześnie z
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu VAT dla następujących jednostek organizacyjnych:
        Urząd Gminy (...) - wyliczany zgodnie ze wzorem zawartym w § 3 ust. 2 RMF;
        Dla poszczególnych jednostek budżetowych - wyliczanych zgodnie ze wzorem
        zawartym w § 3 ust. 3 RMF (odrębnie dla każdej z jednostek):
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...).
    Natomiast w pozostałych jednostkach organizacyjnych Gmina nie stosowała proporcji, o
    której mowa w art. 86 ust. 2a UPTU z uwagi na fakt, iż w tych jednostkach organizacyjnych
    nie występowała sprzedaż podlegająca opodatkowaniu VAT (tj. opodatkowana i
    zwolniona). Dotyczyło to następujących jednostek organizacyjnych:
        Centrum Oświaty Gminy (...);

        Ośrodek Pomocy Społecznej Gminy (...);
        Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
        Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
        Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
        Zespół Żłobków Gminy (...).
    3. czy aparatura pomiarowa stosowana do pomiarów dostarczonej wody/odebranych
      ścieków posiada stosowne atesty i czy jest dopuszczona do użytkowania?
    Tak, aparatura pomiarowa stosowana do pomiarów dostarczonej wody/odebranych
    ścieków posiada stosowne atesty i jest dopuszczona do użytkowania.
    4. czy każda dostawa wody i każdy odbiór ścieków będą ujęte w kalkulacji
      indywidualnego prewspółczynnika według wzoru przyjętego przez Państwa? Jeśli nie,
      jakie zużycie nie zostanie ujęte w kalkulacji i dlaczego?
    Tak, każda dostarczona woda i każdy odbiór ścieków zostanie uwzględniony w kalkulacji
    prewspółczynnika wyliczonego według metody wskazanej we wniosku.
    Jedynie woda zużywana na cele techniczne nie będzie ujmowana ani w liczniku ani w
    mianowniku zastosowanej proporcji. Woda wykorzystywana na cele technologiczne
    będzie uwzględniana w opisanym przez Grupę VAT sposobie określenia proporcji w taki
    sposób, że nie będzie zwiększała ani licznika, ani mianownika, gdyż będzie służyła ona
    działalności opodatkowanej VAT (Odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności
    nieopodatkowanej VAT (Odbiorcy wewnętrzni) dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada
    udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane VAT w sumie zużycia wody zarówno na cele
    opodatkowane, jak i nieopodatkowane VAT. Powyższe wynika z faktu, iż jest to zużycie
    techniczne (serwisowe), które jest niezbędne dla wszystkich czynności realizowanych
    przez Grupę VAT z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Poprzez pojęcie wody zużywanej na cele techniczne Wnioskodawca ma na myśli
    wykorzystanie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do własnych celów - np. w celach
    takich jak: filtrowanie, płukanie filtrów, oczyszczanie cieków, płukanie sieci, wówczas uznać
    należy, że odpowiedź na ww. pytanie jest twierdząca. Niemniej jednak zużycie
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do ww. celów ma charakter marginalny względem
    całej działalności wodno-kanalizacyjnej.
    5. za jaki okres będą przyjmowane dane do kalkulacji przedstawionych we wniosku
      proporcji?
    Dane do kalkulacji przedstawionych we wniosku proporcji będą przyjmowane za okres
    całego roku kalendarzowego (tj. za okres 12 miesięcy kalendarzowych).
    6. jakimi przesłankami kierowali się Państwo uznając, że sposób obliczenia proporcji
      zaproponowanych przez Państwa będzie bardziej reprezentatywny (będzie bardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez Grupę VAT działalności oraz dokonywanych
      przez nią nabyć)?
    Zdaniem Wnioskodawców ocena czym się oni kierowali uznając za przedstawiony przez
    nich sposób obliczenia proporcji jako bardziej reprezentatywny nie jest elementem
    zdarzenia przyszłego. Tego rodzaju ocena stanowi element wykładni i interpretacji
    przepisów prawa podatkowego, która powinna być dokonana w oparciu o przedstawione
    zdarzenie przyszłe. Wykładnia przepisów polega na ich odpowiednim odczytaniu
    (zrozumienie normy prawnej wskazanej w przepisie) oraz przyporządkowaniu do
    podanych we wniosku sytuacji/zdarzeń. Jest to tzw. subsumpcja. Nie jest to jednak
    element zdarzenia przyszłego, który mógłby wpływać na wydanie interpretacji.
    Jeżeli strony dokonałaby wykładni przepisów, a wskutek za tym również ww. oceny
    zdarzeń w ramach przedstawienia własnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, to

    organ nie mógłby już z tym polemizować ani tego interpretować. W postępowaniu o
    wydanie interpretacji indywidualnej nie dokonuje się bowiem badania czy weryfikowania
    przez organy podatkowe zaprezentowanego przez podatników stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego, tylko przyjmuje się je jako sytuację faktyczną, która nie podlega
    ocenie organu. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego w tym zakresie, nie ma
    możliwości podważenia zaprezentowanych przez podatnika zdarzeń oraz nie może
    kwestionować prawdopodobieństwa ich zaistnienia w przyszłości. Nie ma tu bowiem
    zastosowania rozdział 11 działu IV OP dotyczący zbierania dowodów w postępowaniu
    podatkowym, co bezpośrednio wynika z treści art. 14h OP. Ma to też odpowiednie skutki
    dla podatników - jeżeli przedstawiony przez nich we wniosku stan faktyczny/zdarzenie
    przyszłe nie będą odpowiadać temu co faktycznie zaistniało, to dokument taki nie będzie
    spełniał funkcji ochronnej wskazanej w art. 14k i kolejnych OP.
    Dopiero na podstawie tak zbudowanego przypadku (sytuacji, zdarzenia), organ dokonuje
    interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazując, jakie skutki wiążą się dla
    podatnika w związku z zaistnieniem zdarzenia wskazanego we wniosku. Tak więc to organ
    podatkowy ma obowiązek odpowiedniego zinterpretowania przepisów i ich subsumpcji
    do zaprezentowanego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Nie należy więc
    wymagać od podatnika, żeby wskazywał czy czynności, które on dokonuje stanowią lub
    nie spełnienie warunków określonych w konkretnych przepisach UPTU (np. art. 86 ust. 2b
    UPTU czy art. 86 ust. 2h UPTU). Jeżeli podatnik wskazałby swoją interpretację
    przytoczonych pojęć z UPTU w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym, to organ nie
    mógłby już wyrazić zdania odrębnego ani z takim podejściem polemizować. Musiałby
    uznać to bowiem za element wskazanego przez podatnika zdarzenia przyszłego, które
    mogłoby być podważone dopiero na etapie ewentualnej kontroli podatkowej lub w
    postępowaniu podatkowym.
    Niemniej jednak Wnioskodawcy mogą zaprezentować własne stanowisko w tej sprawie.
    Natomiast nie należy tego traktować jako elementu zdarzenia przyszłego.
    Prewspółczynnik dla działalności wodno-kanalizacyjnej (grupa nr 1)
    Wnioskodawcy uznając, że zaprezentowana we wniosku metoda obliczania proporcji
    oparta na kryterium ilości wody i ścieków kierowali się kryteriami wymienionymi w art. 86
    ust. 2b UPTU oraz ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych i stanowiskiem
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu dla działalności wodno-
    kanalizacyjnej.
    Zaproponowana proporcja odzwierciedla specyfikę wykorzystywania infrastruktury
    wodno-kanalizacyjnej (tj. niekomercyjnej oraz komercyjnej) oraz w szczegółowy sposób
    pozwala na wyliczenie proporcji wskazującej na roczny sposób wykorzystywania
    infrastruktury do działalności opodatkowanej, a w szczególności zapewnia:
        dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
        wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
        opodatkowane VAT oraz
        obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wydatki ponoszone przez Grupę VAT na
    działalność w zakresie usług wodno-kanalizacyjnych (grupa nr 1) mają zdecydowanie
    odmienny charakter niż wydatki o charakterze ogólno-administracyjnym, które związane
    są z działaniem samej jednostki jako całości funkcjonalno-organizacyjnej. W szczególności
    nie dotyczą one wszystkich czynności świadczonych przez Grupę VAT jako podatnika
    podatku VAT, czy też nawet wszystkich czynności świadczonych w ramach danej jednostki

    organizacyjnej (Spółki). Dotyczą one konkretnie tylko i wyłącznie jednego rodzaju
    czynności jakim jest świadczenie usług wodno-kanalizacyjnych.
    Co więcej, wydatki Spółki (lub Gminy) związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem
    ścieków mogą zostać w zdecydowanej większości bezpośrednio przyporządkowane do tej
    działalności (np. wydatki na remonty, modernizację, budowę sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej oraz infrastruktury towarzyszącej, takiej jak przepompownie, studnie
    głębinowe, pompy, ujęcia wody, oczyszczalnie ścieków), co w zdecydowany sposób
    odróżnia je przykładowo od wydatków ogólno- administracyjnych, których nie da się
    przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. W przypadku działalności
    polegającej na sprzedaży wody i odbiorze ścieków jest wiadome, jaki jest stosunek ilości
    dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków podlegającej opodatkowaniu podatkiem
    VAT (sprzedaż zewnętrzna) w stosunku do całkowitej ilości dostarczonej wody
    /odprowadzonych ścieków. Skoro zatem jest możliwe, aby do tej sprzedaży bezpośrednio
    przyporządkować dany wydatek, to tym samym stosunkiem powinien zostać dokonany
    podział podatku naliczonego na podatek do odliczenia (związany z opodatkowaną
    działalnością gospodarczą) i na podatek niemogący zostać odliczony (związany z
    czynnościami innymi niż działalność gospodarcza). Trudno w tym przypadku o bardziej
    naturalny sposób ustalania proporcji, która bardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Grupę VAT za pośrednictwem Spółki działalności i dokonywanych nabyć w zakresie
    dostarczania wody. Taki zaś warunek dla sposobu ustalania proporcji narzuca
    ustawodawca w art. 86 art. 2a oraz art. 86 ust. 2b UPTU.
    Prawidłowość zastosowania proponowanej metody potwierdzono chociażby m.in. w
    przytoczonej interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.75.2024.3.RMA, wydanej dla Grupy VAT, utworzonej przez Gminę i Spółkę
    komunalną. W ww. interpretacji wskazano, że: „Ww. metoda ustalenia prewspółczynnika
    gwarantuje/będzie gwarantowała najbardziej dokładne wyliczenie kwoty podatku
    naliczonego do odliczenia. Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle
    przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób
    określenia proporcji w tym konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.
    Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji
    dotyczącej wydatków (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących) związanych z
    Infrastrukturą należy stwierdzić, że metoda ta zapewnia/będzie zapewniać dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Proporcja ta
                        3uwzględnia bowiem dokładną ilość m wody dostarczanej i ścieków odprowadzanych z
    poszczególnych rodzajów działalności. Sposób kalkulacji jest precyzyjny oraz oparty na
    obiektywnych kryteriach. Tym samym wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika
    odzwierciedla/będzie odzwierciedlać, w jakim stopniu wykorzystują/będą Państwo
    wykorzystywać Infrastrukturę do działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej
    niż gospodarcza. Podsumowując, przysługuje/będzie przysługiwać Państwu prawo do
    odliczenia podatku naliczonego od wydatków (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących)
    związanych z Infrastrukturą za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na
    kryterium ilości wody dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w
    ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości wody dostarczonej
    oraz ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji
    /zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych Gminy
    niepodlegających VAT)”.
    Prewspółczynniki obrotowe (grupy nr 2-3 oraz działalność ogólna całej Grupy VAT)
    Zaprezentowane we wniosku metody obrotowe odzwierciedlają specyfikę
    wykorzystywania zasobów oraz nakładów przy generowaniu dochodów w obu obszarach
    działalności (tj. niekomercyjnej oraz komercyjnej) oraz w szczegółowy sposób pozwalają

    na wyliczenie proporcji wskazującej na roczny sposób wykorzystywania infrastruktury,
    zasobów czy personelu do działalności opodatkowanej, a w szczególności zapewniają:
        dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
        wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
        opodatkowane VAT oraz
        obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadającej odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Przy ustalaniu prawidłowej metody wyliczania prewspółczynników dla poszczególnych
    sektorów Wnioskodawcy kierowali się przesłankami ustawowymi, o których mowa w art.
    86 ust. 2b UPTU.
    Zdaniem Wnioskodawców każdy sektor działalności Spółki charakteryzuje się inną
    strukturą relacji sprzedaży opodatkowanej i sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu
    VAT. W związku z tym zaproponowane we wniosku prewspółczynniki w sposób najbardziej
    dokładny i najbardziej precyzyjny odzwierciedlają stopień wykorzystania poszczególnych
    nabyć przypadających na poszczególne działalności (działalność podlegająca
    opodatkowaniu VAT i działalność inna niż działalność gospodarcza). Zdaniem
    Wnioskodawców w przypadku wszystkich rodzajów działalności prowadzonych przez
    Spółkę struktura sprzedaży najbardziej dokładnie odzwierciedla stopień wykorzystania
    zasobów i ponoszonych wydatków w odniesieniu do poszczególnych rodzajów
    działalności. Ponadto zaprezentowane we wniosku metody liczenia prewspółczynnika w
    oparciu o kryterium obrotowe najpełniej odzwierciedlają relację sprzedaży
    opodatkowanej do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Dodatkowo
    prezentowane metody w ocenie Wnioskodawców zapewnią zachowanie neutralności
    podatku VAT.
    Ponadto zaprezentowane metody proporcji opierają się na prostych, jednoznacznych i
    jasnych danych (kryteriach), gdyż są ustalane w oparciu o:
        obrót uzyskany przez dany sektor z działalności opodatkowanej VAT;
        obrót uzyskany przez dany sektor z działalności niepodlegającej opodatkowaniu
        VAT;
        łączny obrót uzyskany przez sektor z obu ww. działalności.
    Wnioskodawcy zwracają również uwagę na fakt, iż w przypadku poszczególnych sektorów
    działalności wskazanych we wniosku inaczej kształtują się relacje sprzedaży
    opodatkowanej do sprzedaży niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Przykładowo w
    przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej działalność inna niż działalność gospodarcza
    jest marginalna. Natomiast inaczej kształtuje się struktura sprzedaży w przypadku
    chociażby działalności związanej z utrzymaniem porządku i czystości na terenie Gminy (...)
    - gdzie większość obrotu generują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT
    (czynności wykonywane na zlecenie gminy).
    W ocenie Wnioskodawców nie ma innych bardziej miarodajnych metod - w analizowanej
    sytuacji nie ma bowiem możliwości zastosowania proporcji godzinowej, ilościowej,
    osobowej lub powierzchniowej z uwagi na brak dostępności danych oraz brak możliwości
    wyodrębnienia powierzchni, liczby godzin roboczych czy liczby pracowników
    wykonujących wyłącznie czynności opodatkowane. Przykładowo ten sam pracownik w
    analizowanych przypadkach może jednocześnie wykonywać czynności związane z
    działalnością gospodarczą Spółki, jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza
    Spółki. Nie ma również możliwości ustalenia liczby godzin roboczych przypadających na

    prace związane z działalnością gospodarczą w liczbie godzin ogółem. Z kolei metoda
    powierzchniowa najlepiej sprawdzi się w przypadku działalności związanej z najmem
    nieruchomości, a byłaby zupełnie nieadekwatna i niemożliwa do zastosowania chociażby
    w działalnościach realizowanych przez Spółki w sektorach takich jak chociażby działalność
    wodno-kanalizacyjna czy związana z działalnością utrzymania czystości i porządku.
    Dodatkowo należy również wskazać, iż metody zaprezentowane we wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej wykorzystują kryterium obrotowe - wymienione w art. 86 ust.
    2c UPTU.
    7. czy sposób obliczenia proporcji zaproponowanych przez Państwa będzie zapewniał
      dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej Grupy VAT
      czynności opodatkowane podatkiem VAT? Jeżeli tak, to w czym będzie się to
      przejawiać? Odrębnie należy odnieść się do każdego sektora prowadzonej działalności
      przez Grupę VAT (tj. grupy 1, 2 i 3) oraz działalności i czynności związanej z ogólną
      działalnością przyszłej Grupy VAT.
    Zdaniem Wnioskodawcy ocena czy sposób obliczenia proporcji zaproponowanych przez
    Wnioskodawcę będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej grupy
    VAT czynności opodatkowane podatkiem VAT nie stanowi elementu stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego. Tego rodzaju ocena stanowi element wykładni i interpretacji
    przepisów prawa podatkowego, która powinna być dokonana w oparciu o przedstawiony
    stan faktyczny/zdarzenie przyszłe. Wykładnia przepisów polega na ich odpowiednim
    odczytaniu (zrozumienie normy prawnej wskazanej w przepisie) oraz przyporządkowaniu
    do podanych we wniosku sytuacji/zdarzeń. Jest to tzw. subsumpcja. Nie jest to jednak
    element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który mógłby wpływać na wydanie
    interpretacji.
    Jeżeli strona dokonałaby wykładni przepisów, a wskutek za tym również ww. oceny
    zdarzeń w ramach przedstawienia własnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, to
    organ nie mógłby już z tym polemizować ani tego interpretować. W postępowaniu o
    wydanie interpretacji indywidualnej nie dokonuje się bowiem badania czy weryfikowania
    przez organy podatkowe zaprezentowanego przez podatników stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego, tylko przyjmuje się je jako sytuacja faktyczna, która nie podlega
    ocenie organu. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego w tym zakresie, nie ma
    możliwości podważenia zaprezentowanych przez podatnika zdarzeń oraz nie może
    kwestionować prawdopodobieństwa ich zaistnienia w przyszłości. Nie ma tu bowiem
    zastosowania rozdział 11 działu IV OP dotyczący zbierania dowodów w postępowaniu
    podatkowym, co bezpośrednio wynika z treści art. 14h OP. Ma to też odpowiednie skutki
    dla podatników - jeżeli przedstawiony przez nich we wniosku stan faktyczny/zdarzenie
    przyszłe nie będą odpowiadać temu, co faktycznie zaistniało, to dokument taki nie będzie
    spełniał funkcji ochronnej wskazanej w art. 14k i kolejnych OP.
    Dopiero na podstawie tak zbudowanego przypadku (sytuacji, zdarzenia), organ dokonuje
    interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazując, jakie skutki wiążą się dla
    podatnika w związku z zaistnieniem zdarzenia wskazanego we wniosku. Tak więc to organ
    podatkowy ma obowiązek odpowiedniego zinterpretowania przepisów i ich subsumpcji
    do zaprezentowanego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Nie należy więc od
    podatnika wymagać, żeby wskazywał czy czynności, których on dokonuje stanowią lub nie,
    spełnienie warunków określonych w konkretnych przepisach UPTU (np. art. 86 ust. 2b
    UPTU czy art. 86 ust. 2h UPTU). Jeżeli podatnik wskazałby swoją interpretację
    przytoczonych pojęć z UPTU w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym, to organ nie
    mógłby już wyrazić zdania odrębnego ani z takim podejściem polemizować. Musiałby
    uznać to bowiem za element wskazanego przez podatnika zdarzenia przyszłego, które

    mogłoby być podważone dopiero na etapie ewentualnej kontroli podatkowej lub w
    postępowaniu podatkowym.
    Niemniej jednak Wnioskodawca może zaprezentować własne stanowisko w tej sprawie.
    Natomiast nie należy tego traktować jako elementu stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego.
    Działalność wodno-kanalizacyjna - grupa nr 1
    Wskazany we wniosku sposób obliczania proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej Grupy VAT czynności opodatkowane.
                                3Proporcja ta uwzględnia bowiem dokładną ilość m wody dostarczanej i ścieków
    odprowadzanych z poszczególnych rodzajów działalności. Sposób kalkulacji jest
    precyzyjny oraz oparty na obiektywnych kryteriach.
    Proporcja ta jest skalkulowana na podstawie obiektywnych, dokładnych danych
    odzwierciedlających prowadzoną działalność gospodarczą. Proporcja ta jest stosowana w
    wielu Jednostkach Samorządu Terytorialnego w Polsce, a jej stosowanie zostało
    potwierdzone w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach
    indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Tutejszy organ wielokrotnie
    wskazywał na zasadność i możliwość stosowania proporcji kalkulowanej w omawiany
    sposób. Grupa VAT - biorąc pod uwagę ponoszone wydatki oraz rodzaj działalności - przy
    wyborze sposobu kalkulacji proporcji kierowała się prezentowanym od lat stanowiskiem
    organów podatkowych - uznających przedstawioną metodę kalkulacji za najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez grupę VAT działalności wodno-kanalizacyjnej
    oraz dokonywanych przez nią nabyć.
    Działalność związana z utrzymaniem porządku i czystości na terenie Gminy (...) - grupa nr 2
    Działalność związana z utrzymaniem porządku i czystości zazwyczaj obejmuje zarówno
    usługi opodatkowane VAT (np. odśnieżanie czy zamiatanie na rzecz podmiotów
    zewnętrznych), jak i usługi świadczone na rzecz Gminy w ramach realizacji obowiązków
    publicznych, które pozostają poza zakresem działalności gospodarczej.
    Metoda obrotowa zapewnia, że wydatki związane z utrzymaniem czystości i porządku są
    proporcjonalnie przypisane do działalności gospodarczej i innej niż działalność
    gospodarcza.
    Zdaniem Wnioskodawcy proporcja obliczana metodą obrotową w działalności związanej z
    utrzymaniem porządku i czystości będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej grupy VAT czynności opodatkowane podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że
    wydatki na utrzymanie czystości i porządku są bezpośrednio związane z obrotem, co
    pozwala na precyzyjne rozdzielenie kosztów przypadających na działalność opodatkowaną
    i niegospodarczą. Metoda obrotowa jest obiektywnym wskaźnikiem, który uwzględnia
    zarówno działalność opodatkowaną, jak i nieopodatkowaną, odzwierciedlając udział
    wydatków przypadających na działalność gospodarczą grupy VAT. Obrót jest wskaźnikiem
    wiarygodnie i precyzyjnie odzwierciedlającym relację działalności opodatkowanej i
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Ponadto wartość obrotu oddaje intensywność
    korzystania z zasobów (infrastruktury, personelu) w ramach działalności opodatkowanej i
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Proporcja obrotowa w przypadku usług związanych z
    utrzymaniem czystości i porządku oddaje rzeczywiste wydatki ponoszone na działalność
    opodatkowaną, w szczególności na utrzymanie infrastruktury, eksploatację maszyn oraz
    sprzętów i pracowników. Wydatki te są bezpośrednio związane z wartością sprzedaży, co
    czyni metodę obrotową bardziej obiektywną niż inne metody. Dodatkowo zastosowanie
    kryterium obrotowego minimalizuje ryzyko zbyt dużego odliczenia VAT. Metoda obrotowa

    pozwala uwzględnić rzeczywistą skalę działalności, a tym samym realnie rozdzielić wydatki
    związane z działalnością gospodarczą i poza nią. Proporcja obrotowa zapewnia, że
    podatek VAT będzie odliczany w odpowiednim zakresie, zgodnie z rzeczywistym
    wykorzystaniem towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej. Co istotne
    zaproponowana proporcja uwzględnia również fakt, iż w przypadku tego rodzaju
    działalności zdecydowana większość obrotów pochodzi z tytułu zleceń realizowanych na
    rzecz Gminy (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), a zdecydowanie mniejszy
    obrót generują zlecenia otrzymane od podmiotów zewnętrznych w tym sektorze.
    Działalność ogólna związana z funkcjonowaniem Spółki jako całości - grupa nr 3
    Obrót całkowity Spółki jest najbardziej obiektywnym wskaźnikiem do podziału kosztów
    ogólnych, takich jak administracja, utrzymanie biur, koszty IT. Ponadto zastosowanie tej
    metody zapewnia zgodność z zasadą neutralności VAT, odliczając VAT tylko w zakresie
    działalności gospodarczej, proporcjonalnie do generowanych obrotów. Zastosowanie tej
    metody jest zatem uzasadnione i w sposób najbardziej precyzyjny odzwierciedla specyfikę
    działalności grupy VAT w zakresie ponoszenia kosztów ogólnych działalności Spółki.
    Metoda obrotowa zapewnia również zachowanie neutralności podatku VAT, gdyż dzięki jej
    zastosowaniu podatek VAT jest odliczany w odpowiednich proporcjach, zgodnie z
    rzeczywistym przeznaczeniem wydatków, co minimalizuje ryzyko nadmiernego odliczenia
    podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza. Mając powyższe
    na uwadze sposób obliczenia proporcji zaproponowanych przez Wnioskodawcę będzie
    zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej grupy VAT czynności
    opodatkowane podatkiem VAT.
    Działalność ogólna całej Grupy VAT
    W przypadku wydatków o charakterze mieszanym, których nie można przypisać ani do
    działalności konkretnego członka Grupy VAT, ani w całości do czynności opodatkowanych
    lub niepodlegających opodatkowaniu VAT, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie metody
    opartej o kryterium obrotu całej Grupy VAT jest najbardziej obiektywnym wskaźnikiem
    pozwalającym na przypisanie takich wydatków proporcjonalnie do działalności
    gospodarczej i innej niż gospodarcza.
    Zdaniem Wnioskodawcy proporcja obliczana metodą obrotową w przypadku wydatków
    mieszanych zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane VAT. Wynika to z faktu, że wartość obrotu odzwierciedla rzeczywiste
    wykorzystanie zasobów Grupy VAT, w tym personelu, infrastruktury, nakładów
    eksploatacyjnych oraz usług pomocniczych, co pozwala precyzyjnie przypisać wydatki
    mieszane do działalności gospodarczej.
    Metoda obrotowa jest obiektywnym wskaźnikiem, który uwzględnia zarówno obroty z
    czynności opodatkowanych VAT, jak i obroty z czynności niepodlegających
    opodatkowaniu, odzwierciedlając faktyczny udział wydatków mieszanych w działalności
    gospodarczej Grupy VAT. Dzięki temu zastosowanie proporcji obrotowej minimalizuje
    ryzyko nadmiernego odliczenia podatku oraz zapewnia neutralność VAT, umożliwiając
    odliczenie podatku naliczonego wyłącznie w zakresie rzeczywiście wykorzystywanych
    towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej.
    W rezultacie przyjęta metoda proporcjonowania wydatków mieszanych pozwala na
    zachowanie zgodności z zasadą neutralności VAT oraz na precyzyjne odzwierciedlenie
    rzeczywistego przeznaczenia wydatków, gwarantując, że podatek naliczony będzie
    odliczany wyłącznie w zakresie odpowiadającym działalności gospodarczej Grupy VAT.
    8. Czy sposób obliczenia proporcji proponowanych przez Państwa obiektywnie będzie
    odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą

    Grupy VAT oraz na cele inne niż działalność gospodarcza grupy VAT, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy? Jeżeli tak, to
    jakie przesłanki to potwierdzają? Odrębnie należy odnieść się do każdego sektora
    prowadzonej działalności przez Grupę VAT (tj. grupy 1, 2 i 3) oraz działalności i czynności
    związanej z ogólną działalnością przyszłej Grupy VAT.
    Zdaniem Wnioskodawcy tym przypadku, podobnie zresztą jak przy pytaniach nr 6 i 7, tego
    rodzaju ocena stanowi element wykładni i interpretacji przepisów prawa podatkowego,
    która powinna być dokonana w oparciu o przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie
    przyszłe. Niemniej jednak Wnioskodawca może zaprezentować własne stanowisko w tej
    sprawie. Natomiast nie należy tego traktować jako elementu stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego.
    Działalność wodno-kanalizacyjna - grupa nr 1
    Zdaniem Wnioskodawcy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie
    obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą Grupy VAT oraz cele inne niż działalność gospodarcza Grupy VAT z wyjątkiem
    celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 UPTU. Proporcja
                          3ta uwzględnia bowiem dokładną ilość m wody dostarczanej i ścieków odprowadzanych z
    poszczególnych rodzajów działalności. Sposób kalkulacji jest precyzyjny oraz oparty na
    obiektywnych kryteriach.
    Proporcja ta jest skalkulowana na podstawie obiektywnych, dokładnych danych
    odzwierciedlających prowadzoną działalność gospodarczą. Proporcja ta jest stosowana w
    kilkuset Jednostkach Samorządu Terytorialnego w Polsce, a jej stosowanie zostało
    potwierdzone w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach
    indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Tut. organ wielokrotnie
    wskazywał na zasadność i możliwość stosowania proporcji skalkulowanej w omawiany
    sposób. Grupa VAT - biorąc pod uwagę ponoszone wydatki oraz rodzaj działalności - przy
    wyborze sposobu kalkulacji proporcji kierowała się prezentowanym od lat stanowiskiem
    organów podatkowych - uznających przedstawioną metodę kalkulacji za najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez grupę VAT działalności wodno-kanalizacyjnej
    oraz dokonywanych przez nią nabyć.
    Działalność związana z utrzymaniem czystości i porządku - grupa nr 2
    Zdaniem Wnioskodawcy proporcja obliczana metodą obrotową w działalności związanej z
    utrzymaniem czystości i porządku na terenie Gminy (...) będzie obiektywnie
    odzwierciedlać wydatki przypadające na działalność gospodarczą grupy VAT oraz na cele
    inne niż działalność gospodarcza, z wyłączeniem celów osobistych, gdyż wydatki na
    utrzymanie czystości i porządku są bezpośrednio związane z obrotem, co pozwala na
    precyzyjne rozdzielenie kosztów przypadających na działalność opodatkowaną i
    niegospodarczą. Metoda obrotowa jest obiektywnym wskaźnikiem, który uwzględnia
    zarówno działalność opodatkowaną, jak i nieopodatkowaną, odzwierciedlając udział
    wydatków przypadających na działalność gospodarczą grupy VAT. Ponadto wartość
    obrotu oddaje intensywność korzystania z zasobów (infrastruktury, personelu) w ramach
    działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Metoda obrotowa
    zapewnia również zachowanie neutralności podatku VAT, gdyż dzięki jej zastosowaniu
    podatek VAT jest odliczany w odpowiednich proporcjach, zgodnie z rzeczywistym
    przeznaczeniem wydatków, co minimalizuje ryzyko nadmiernego odliczenia podatku
    przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza.
    Działalność ogólna związana z funkcjonowaniem Spółki jako całości - grupa nr 3
    Obrót całkowity spółki jest najbardziej obiektywnym wskaźnikiem do podziału kosztów
    ogólnych, takich jak administracja, utrzymanie biur, koszty IT. Ponadto zastosowanie tej
    metody zapewnia zgodność z zasadą neutralności VAT, odliczając VAT tylko w zakresie
    działalności gospodarczej, proporcjonalnie do generowanych obrotów. Zastosowanie tej

    metody jest zatem uzasadnione i w sposób najbardziej precyzyjny odzwierciedla specyfikę
    działalności grupy VAT w zakresie ponoszenia kosztów ogólnych działalności Spółki.
    Metoda obrotowa zapewnia również zachowanie neutralności podatku VAT, gdyż dzięki jej
    zastosowaniu podatek VAT jest odliczany w odpowiednich proporcjach, zgodnie z
    rzeczywistym przeznaczeniem wydatków, co minimalizuje ryzyko nadmiernego odliczenia
    podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza. Dodatkowo
    proporcja obrotowa pozwala w najdokładniejszy sposób alokować wydatki ponoszone na
    działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, minimalizując ryzyko nadmiernego
    odliczenia podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza.
    Działalność ogólna związana z funkcjonowaniem całej Grupy VAT
    Obrót całkowity Grupy VAT jest najbardziej obiektywnym wskaźnikiem do podziału
    kosztów związanych z działalnością Grupy VAT jako całości (np. usługi doradztwa
    podatkowego związanego z utworzeniem Grupy VAT), których nie da się przypisać do
    działalności żadnego z członków Grupy VAT. Ponadto zastosowanie tej metody zapewnia
    zgodność z zasadą neutralności VAT, odliczając VAT tylko w zakresie działalności
    gospodarczej, proporcjonalnie do generowanych obrotów. Zastosowanie tej metody jest
    zatem uzasadnione i w sposób najbardziej precyzyjny odzwierciedla specyfikę działalności
    grupy VAT w zakresie ponoszenia kosztów ogólnych działalności całej Grupy VAT. Metoda
    obrotowa zapewnia również zachowanie neutralności podatku VAT, gdyż dzięki jej
    zastosowaniu podatek VAT jest odliczany w odpowiednich proporcjach, zgodnie z
    rzeczywistym przeznaczeniem wydatków, co minimalizuje ryzyko nadmiernego odliczenia
    podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza. Dodatkowo
    proporcja obrotowa pozwala w najdokładniejszy sposób alokować wydatki ponoszone na
    działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, minimalizując ryzyko nadmiernego
    odliczenia podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza.
    9. Czy Spółka prowadziła, a po utworzeniu Grupy VAT, będą Państwo prowadzili osobną
    księgowość dla każdego sektora w Państwa działalności gospodarczej?
    Spółka zarówno przed utworzeniem Grupy VAT, jak i po utworzeniu Grupy VAT posiada
    odrębne konta analityczne dla poszczególnych sektorów działalności, a nawet odrębną
    analitykę kont księgowych przychodowych i kosztowych, dzięki czemu możliwe jest
    wyodrębnienie kwot obrotu przypadających na działalność realizowaną w ramach danego
    sektora oraz wysokości kosztów przyporządkowanych do danego sektora. Podobnie jest w
    Gminie, która również dysponuje stosownymi kontami analitycznymi i zapisami
    księgowymi pozwalającymi na przyporządkowanie uzyskanych dochodów i poniesionych
    kosztów do danego sektora.
    Pytania
    1) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy (Gmina (...) wraz ze B. sp. z
      o.o.), spełniają warunki wymienione w art. 15a UPTU w zakresie możliwości
      utworzenia Grupy VAT?
    2) Czy po utworzeniu Grupy VAT, transakcje dokonywane pomiędzy podmiotami
      tworzącymi Grupę VAT nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i nie
      powinny być dokumentowane fakturą VAT oraz wykazywane w pliku JPK_V7M
      składanym przez grupę?
    3) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Grupie VAT (a technicznie członkom Grupy
      VAT czyli Gminie i Spółce), będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
      naliczonego od wydatków mieszanych (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących)
      związanych z działalnością opisaną jako grupa nr 1 za pomocą rzeczywistego
      prewspółczynnika przy zastosowaniu wzoru wskazanego w opisie zdarzenia
      przyszłego?
    4) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Grupie VAT (a technicznie członkom Grupy
      VAT czyli Gminie i Spółce), będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku

      naliczonego od wydatków mieszanych (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących)
      związanych z działalnością opisaną jako grupa nr 2 za pomocą rzeczywistego
      prewspółczynnika przy zastosowaniu wzoru wskazanego w opisie zdarzenia
      przyszłego?
    5) Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Grupie VAT (a technicznie członkom Grupy
      VAT czyli Gminie i Spółce), będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
      naliczonego od wydatków mieszanych (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących)
      związanych z działalnością opisaną jako grupa nr 3 za pomocą rzeczywistego
      prewspółczynnika przy zastosowaniu wzoru wskazanego w opisie zdarzenia
      przyszłego?
    6) Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupie VAT (a
      technicznie członkom Grupy VAT czyli Gminie i Spółce) będzie przysługiwało prawo do
      odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z działalnością całej Grupy
      VAT i brakiem możliwości przyporządkowania poniesionego wydatku do konkretnego
      członka Grupy VAT oraz braku możliwości przyporządkowania wydatków w całości do
      konkretnego rodzaju działalności (t. j. do czynności opodatkowanych, zwolnionych i
      niepodlegających opodatkowaniu VAT), będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT
      z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego dla całej Grupy VAT przy
      zastosowaniu wzoru wskazanego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego?
    Stanowisko Zainteresowanych w sprawie
    Ad 1
    Odpowiedź:
    Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż spełniają wszystkie warunki w zakresie utworzenia
    Grupy VAT, o których mowa w art. 15a UPTU. W związku z tym będą uprawnieni do
    utworzenia Grupy VAT od 1 września 2025 roku.
    Uzasadnienie:
    Zgodnie z art. 15a ust. 1 UPTU „podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również
    grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą
    umowę o utworzeniu grupy VAT”.
    Natomiast jak stanowi art. 15a ust. 2 UPTU, grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:
    1) posiadający siedzibę na terytorium kraju lub
    2) nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą działalność
      gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na
      terytorium kraju”.
    Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, iż aby dwa podmioty mogły utworzyć Grupę
    VAT konieczne jest, aby podmioty posiadały siedzibę na terytorium kraju lub aby podmiot
    zagraniczny prowadził działalność gospodarczą za pośrednictwem oddziału położonego
    na terytorium kraju. W analizowanym przypadku przesłanka ta będzie spełniona, bowiem
    zarówno Gmina jak i Spółka będzie posiadała siedzibę na terytorium kraju.
    Kolejnym warunkiem jest spełnienie powiązań finansowych, ekonomicznych i
    organizacyjnych pomiędzy podmiotami. W art. 15a ust. 3 UPTU wskazano, że: „podatników
    uważa się za powiązanych finansowo, jeżeli jeden z podatników będących członkiem
    grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub
    ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podatników będących
    członkami tej grupy”.
    Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z
    którymi:

    1) wyłącznie do kompetencji Gminy należała decyzja o utworzeniu Spółki i realizowaniu
      zadań własnych JST w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a przy tym to
      Gmina (a dokładnie Rada Gminy) określiła w Uchwale dotyczącej przekształcenia
      zakładu budżetowego w Spółkę przedmiot i cel działalności Spółki;
    2) Gmina jest jedynym udziałowcem, a tym samym posiada 100% udziałów w kapitale
      zakładowym Spółki;
    3) Wójt Gminy działający w jej imieniu, pełni w Spółce funkcję Zgromadzenia Wspólników,
      zatem powołuje i odwołuje wszystkich członków Rady Nadzorczej Spółki, a tym samym
      Gmina posiada ponad 50% praw głosu w organie kontrolnym Spółki;
    4) Gmina faktycznie ma decydujący wpływ na kontrolę działalności Spółki a także
      pośredni wpływ na jej zarządzanie. Wynika to z faktu, że Rada Nadzorcza powoływana
      przez jedynego wspólnika Spółki - Gminę - jest odpowiedzialna za powoływanie i
      odwoływanie członków zarządu Spółki oraz sprawowanie nadzoru nad działalnością
      Spółki we wszystkich jej dziedzinach;
    5) Gmina jako jedyny udziałowiec posiada wyłączne prawo do udziału w zysku Spółki.
    to w opinii Wnioskodawców spełnione zostały warunki uznania Gminy i Spółki za podmioty
    powiązane finansowo w rozumieniu art. 15 ust. 3 UPTU.
    Kolejną z przesłanek warunkujących możliwość utworzenia grupy VAT jest występowanie
    powiązań ekonomicznych pomiędzy podmiotami. Zgodnie z art. 15a ust. 4 UPTU
    „podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli:
    1) przedmiot głównej działalności członków grupy VAT ma taki sam charakter lub
    2) rodzaje działalności prowadzonej przez członków grupy VAT uzupełniają się i są
      współzależne, lub
    3) członek grupy VAT prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze
      korzystają inni członkowie grupy VAT”.
    Zdaniem Wnioskodawców w analizowanej sytuacji Gmina i Spółka spełniają warunek
    istnienia powiązań ekonomicznych, o którym mowa w art. 15a ust. 4 pkt 2 UPTU, ponieważ
    rodzaje prowadzonej przez Gminę i Spółkę działalności uzupełniają się i są współzależne (a
    w wielu przypadkach komplementarne), a dodatkowo w pewnym generalnym rozumieniu
    przedmiot działalności członków grupy VAT ma taki sam charakter - tj. realizowania zadań
    na terenie Gminy wskazanych w USG na rzecz lokalnej społeczności.
    Jak wyjaśnił bowiem Minister Finansów w „Objaśnieniach podatkowych w zakresie grup
    VAT z 11 października 2022 r.” (dalej: „Objaśnienia podatkowe”) wyżej wymieniona
    przesłanka dotycząca „uzupełniania się” i „współzależności” działalności członków grupy
    VAT powinna być rozumiana jako „prowadzenie różnej działalności przez podmioty, ale w
    sposób powodujący, że działalność ta staje się kompletna, pozostająca we wzajemnej
    zależności”.
    Rodzaje działalności Gminy oraz Spółki są wobec siebie komplementarne, bowiem
    zarówno Gmina, jak i Spółka odpowiadają za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty
    lokalnej określonych w art. 7 ust. 1 USG - Spółka w wymiarze bezpośrednim i faktycznym,
    natomiast Gmina częściowo bezpośrednio (w zakresie działalności, które nie została
    scedowana na Spółkę), a częściowo na zasadzie nadzoru oraz określania strategii
    działania. W szczególności, zakres czynności powierzony Spółce stanowi działalność, którą
    mogłaby prowadzić Gmina, bowiem wpisuje się ona w jej zakres zadań własnych
    określonych w art. 7 USG. Niemniej, Gmina postanowiła przekazać część swoich
    obowiązków w aspektach jej przypisanych do wykonywania przez Spółkę.
    Tym samym bezsprzecznie w przypadku Gminy i Spółki rodzaje prowadzonej działalności
    przez członków Grupy VAT uzupełniają się i są wobec siebie współzależne. Gmina
    zobowiązana jest do realizacji konkretnych zadań własnych z zakresu m.in.:

    a) zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków,
    b) utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy (...)
    wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, przy czym - z uwagi na wiele aspektów formalno-
    praktycznych Gmina zdecydowała się tę działalność przekazać Spółce i wskazała ten
    zakres działalności w tożsamy sposób do cytowanych zapisów USG w uchwale i akcie
    założycielskim dotyczącymi utworzenia Spółki.
    Dodatkowym argumentem przemawiającym za uznaniem zakresów działalności
    Wnioskodawców za uzupełniające się i współzależne jest faktyczne świadczenie usług
    pomiędzy członkami planowanej grupy VAT. Spółka świadczy bowiem usługi wodno-
    kanalizacyjne bezpośrednio na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy.
    Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawców rodzaje działalności Gminy oraz
    Spółki są wobec siebie zależne i kompletne. Utworzenie odrębnej spółki specjalizującej się
    w świadczeniu usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz mieszkańców, Gminy (jej jednostek
    organizacyjnych) i innych podmiotów z terenu Gminy, a także związane z tym przekazanie
    do Spółki infrastruktury niezbędnej do prowadzenia tej działalności, było dla Gminy
    uzasadnione w szczególności z perspektywy kadrowej, organizacyjnej i finansowej. Spółka
    dysponuje odpowiednią infrastrukturą i zasobami ludzkimi, aby w sposób najbardziej
    efektywny i oszczędny realizować powyższe zadania, co jest uzasadnione zarówno z
    punktu widzenia ekonomicznego, jak i prawnego. Dodatkowo, Gmina jako podmiot
    działający w oparciu o przepisy ustawy o finansach publicznych jest zobligowana do
    efektywnego zarządzania finansami, co obejmuje racjonalne wydawanie środków
    finansowych, a więc minimalizowanie kosztów realizacji zadań, aby w jak największym
    stopniu zabezpieczyć środki finansowe służące wspólnocie samorządowej. Utworzenie
    Spółki ma więc swoje podstawy nie tylko organizacyjne, ale i finansowe. Przy czym w
    dalszym ciągu działalność ta jest ściśle związana z realizacją podstawowych zadań
    publicznych o charakterze lokalnym, a co więcej, jest efektem obowiązków nałożonych
    przepisami prawa na Gminę. Tym samym przedmiot działalności członków przyszłej Grupy
    VAT ma też ten sam zakres w rozumieniu zaspakajania potrzeb wspólnoty lokalnej.
    Z punktu widzenia odbiorcy usług świadczonych przez Wnioskodawców, działalność
    Gminy i Spółki stanowią całość i łącznie wpisują się w zakres podstawowych,
    powszechnych usług zapewnianych i nadzorowanych przez szeroko pojęte organy
    administracji samorządowej (nawet jeśli świadczone są w ramach wykonywania
    działalności gospodarczej w rozumieniu UPTU).
    Jednocześnie, za prawidłowość świadczonych przez Spółkę usług odpowiada pośrednio
    Gmina, do której pierwotnie należała decyzja o wyborze tej formy prowadzenia
    gospodarki komunalnej na swoim terytorium (art. 2 i art. 9 ust. 1 UGK) oraz która
    zobowiązana jest nadzorować działalność Spółki i zapewnić mieszkańcom realizację ich
    potrzeb z zakresu zadań własnych Gminy. Ponadto, z praktycznego punktu widzenia
    działalność Spółki nie byłaby możliwa bez wykorzystania mienia przekazanego przez
    Gminę i bez jej wsparcia finansowego. Zarówno powstanie Spółki oraz jej funkcjonowanie
    (w tym w szczególności rozbudowa infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej) są
    uzależnione od wsparcia Gminy. Należy bowiem zauważyć, że działalność Spółki wymaga
    wysokich nakładów inwestycyjnych na infrastrukturę przy braku możliwości pobierania
    opłat za usługi wodno-kanalizacyjne w wysokości zapewniającej szybki zwrot inwestycji, co
    zasadniczo wyklucza lub znacząco utrudnia prowadzenie tego rodzaju działalności przez
    podmioty o wyłącznie prywatnym kapitale.
    Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych dopuścił wprost możliwość tworzenia
    grup VAT z udziałem JST, posługując się przykładem, w którym warunek występowania
    powiązań ekonomicznych został spełniony dzięki najmie budynków Gminy przez
    przedsiębiorstwo komunalne, świadczeniu usług na rzecz drugiego członka grupy VAT
    oraz dostarczaniu energii cieplnej innym członkom grupy VAT przez zakład energetyki
    cieplnej. Zdaniem Wnioskodawców, w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku

    zachodzą podobne przesłanki, bowiem Spółka m.in. odpowiada za administrowanie i
    konserwację nieruchomościami Gminy oraz świadczy na jej rzecz usługi wodno-
    kanalizacyjne, natomiast Gmina przekazała własne nieruchomości oraz infrastrukturę
    niezbędną do prowadzenia tego typu działalności (m.in. w drodze aportu oraz umów
    cywilnoprawnych).
    Należy również wskazać, że w kwestii spełnienia warunku powiązań finansowych między
    Gminą a Spółką wypowiedział się, m.in. DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25
    stycznia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.788.2023.1.ICZ stwierdzając, że: „pomiędzy
    Gminą i Spółką ma miejsce świadczenie usług, ponieważ (A) obsługuje jednostki
    organizacyjne Gminy przede wszystkim w zakresie gospodarki wodno-ściekowej (tj.
    świadczy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz Urzędu Gminy i jednostek
    oświatowych Gminy) oraz administrowania i zarządzania nieruchomościami
    komunalnymi. (...) Wobec powyższego należy uznać, że Gmina (...) i (A) Sp. z o.o. są
    podmiotami powiązanymi ekonomicznie na podstawie art. 15a ust. 4 ustawy o VAT,
    ponieważ przedmiot działalności członków grupy VAT jest uzupełniający i współzależny,
    tym samym przedmiot działalności członków grupy VAT będzie miał ma taki sam charakter
    - tj. realizowanie zadań własnych Gminy na terenie Gminy, wskazanych w ustawie o
    samorządzie gminnym, na rzecz lokalnej społeczności”.
    Podobnie wypowiedział się również DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2024
    r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.201.2024.2.DP stwierdzając, że: „zarówno w przypadku
    działalności wodociągowo-kanalizacyjnej, jak i działalności basenowej, zachodzą
    powiązania ekonomiczne, o których mowa w art. 15a ust. 4 ustawy, wynikające z faktu, że
    działania Miasta i Spółki uzupełniają się i są współzależne”.
    Kolejną z przesłanek warunkujących możliwość utworzenia grupy VAT jest spełnienie
    powiązań organizacyjnych. Zgodnie z art. 15a ust. 5 UPTU „podatników uważa się za
    powiązanych organizacyjnie, jeżeli: 1) prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio,
    znajdują się pod wspólnym kierownictwem, lub 2) organizują swoje działania całkowicie
    lub częściowo w porozumieniu”.
    Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych „Całkowicie lub częściowo dzielone struktury
    zarządzania skutkują podejmowaniem decyzji w grupie VAT przez jeden podmiot, który
    zapewnia strategiczne przywództwo dla całej grupy VAT będącej już w rozumieniu VAT
    pojedynczym podatnikiem. Obecność takiego podmiotu zarządzającego działającego
    poprzecznie w całej grupie VAT można ustalić na podstawie jego miejsca w hierarchii (np.
    dzielone kierownictwo najwyższego szczebla) lub rodzaju działań, o których ma prawo
    decydować (np. wspólnego zarządzania sprawami prawnymi lub zagadnieniami
    finansowymi). Podmiot taki powinien być w stanie narzucić swoją wolę innym członkom
    grupy VAT podlegającym jakiejś formie nadzoru i rozliczalności”.
    W związku z powyższym przesłanka powiązań organizacyjnych również jest spełniona z
    uwagi na fakt, że to Gmina powołuje Radę Nadzorczą Spółki. Do zadań Rady Nadzorczej
    należy w szczególności stały nadzór nad działalnością Spółki. Członkowie rady nadzorczej
    mogą na bieżąco kontrolować zarząd Spółki, żądać dokumentów i wyjaśnień od jego
    członków oraz innych pracowników Spółki. W ten sposób, zarówno Gmina, jak i Spółka
    znajdują się pod wspólnym kierownictwem (Wójta Gminy).
    Gmina ma realny wpływ na kierunek rozwoju Spółki. Wszelkie istotne decyzje
    gospodarcze, finansowe oraz wizerunkowe są podejmowane przez Spółkę w ścisłym
    porozumieniu z kierownictwem Gminy. Ponadto, jak wskazane zostało to już wcześniej,
    Gmina posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. W konsekwencji to Wójt
    Gminy jest jednoosobowym członkiem walnego zgromadzenia Spółki. Walne
    zgromadzenie w szczególności rozpatruje i zatwierdza sprawozdania zarządu z
    działalności Spółki oraz sprawozdanie finansowe za ubiegły rok obrotowy, decyduje o
    zbyciu lub wydzierżawieniu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i o
    ustanowieniu na nich ograniczonego prawa rzeczowego, decyduje o nabyciu i zbyciu
    nieruchomości, użytkowania wieczystego lub udziału w nieruchomości, rozstrzyga o użyciu

    kapitału zapasowego i rezerwowego. W związku z tym Wójt Gminy jako Zgromadzenie
    Wspólników Spółki, ma decydujący wpływ na kierunki rozwoju Spółki oraz ocenę
    działalności organów Spółki i realizacji jej celów finansowych.
    Dodatkowo można również wskazać, że Spółka funkcjonuje zasadniczo dzięki majątkowi
    przekazanemu i rozbudowywanemu przez Gminę, mając na względzie interes
    mieszkańców Gminy (majątek, który Spółka nabyła, przejęła lub wybudowała bez udziału
    Gminy stanowi niewielką część jej aktywów i nie pozwala prowadzić działalności w obecnej
    skali). Biorąc pod uwagę powyższe nie jest możliwe, aby Spółka działała niezależnie do
    Gminy, co wynika w szczególności z przepisów prawa regulujących gospodarkę
    komunalną oraz działalność wodno-kanalizacyjną.
    Kolejnymi warunkami wymienionymi w art. 15a ust. 6-9 UPTU dotyczącymi utworzenia i
    funkcjonowania grup VAT są:
        Warunek istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych
        pomiędzy członkami grupy VAT musi być spełniony nieprzerwanie przez okres, w
        jakim ta grupa posiada status podatnika;
        Podmiot może być członkiem tylko jednej grupy VAT;
        Grupa VAT nie może być członkiem innej grupy VAT;
        Grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków ani pomniejszona o
        któregokolwiek z członków wchodzących w jej skład.
    Powyższe przesłanki w ocenie Wnioskodawców w przedstawionym stanie faktycznym
    również będą spełnione. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego zarówno
    Gmina jak i Spółka nie są członkami żadnej grupy VAT, a zatem po utworzeniu Grupy VAT
    będą członkami tylko jednej Grupy VAT. Wnioskodawcy nie zamierzają również rozszerzać
    Grupy VAT o dodatkowych członków.
    Reasumując, zdaniem Wnioskodawców, podatnicy opisani w opisie zdarzenia przyszłego,
    zawierając umowę grupy VAT, zgodnie z postanowieniami m.in. art. 15a ust. 1 UPTU, mają
    możliwość utworzenia grupy VAT gdyż spełnione zostaną warunki określone m.in. a art.
    15a ust. 2 UPTU, a istnienie powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych
    opisanych powyżej spełnione będzie nieprzerwanie przez okres, w jakim ta grupa
    zamierza posiadać status podatnika.
    Warto również wskazać, iż w wydawanych interpretacjach indywidualnych DKIS
    wielokrotnie podkreślał możliwość utworzenia grupy VAT gmin ze spółkami komunalnymi.
    Przykładowo, w interpretacji z dnia 30 kwietnia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-
    1.4012.100.2024.2.HW wskazano, iż: „W przepisach obowiązujących od 1 stycznia 2023 r.
    nie ma zastrzeżenia co do konieczności posiadania osobowości prawnej lub szczególnej
    formy prawnej. Nie występują także wprost wyłączenia, które uniemożliwiałyby wprost
    zawiązanie grupy VAT w ramach jednostki samorządu terytorialnego i utworzonych przez
    nią spółek komunalnych. W świetle powołanych przepisów uznać należy, że w
    okolicznościach niniejszej sprawy Gmina oraz utworzona przez nią Spółka z o.o. będą
    spełniać warunki wymagane do utworzenia grupy VAT, w rozumieniu m.in. 15a ust. 1
    ustawy”.
    Analogiczny pogląd potwierdzający możliwość utworzenia grupy VAT pomiędzy Gminą a
    Spółką komunalną został potwierdzony m.in. w następujących interpretacjach
    indywidualnych:
        z dnia 21 marca 2023 r., o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.602.2022.3.RMA;
        z dnia z 17 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.544.2022.2.AM;
        z dnia 25 stycznia 2024 r., o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.788.2023.1.ICZ;

        z dnia 2 czerwca 2023 r., o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.216.2023.2.AJB;
        z dnia 20 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.817.2022.1.KW;
        z dnia 19 sierpnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.220.2022.1.AMA.
    W konsekwencji Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż z dniem 1 września 2025 roku
    będą mogli przystąpić do grupy VAT.
    Ad 2
    Odpowiedź:
    Po utworzeniu Grupy VAT, transakcje dokonywane pomiędzy podmiotami tworzącymi
    Grupę VAT nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i nie powinny być
    dokumentowane fakturą VAT oraz wykazywane w pliku JPK_V7M składanym przez Grupę.
    Uzasadnienie:
    W ocenie Wnioskodawców, po utworzeniu Grupy VAT, przepływy pomiędzy
    poszczególnymi członkami Grupy VAT nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W związku z tym czynności te nie powinny być wykazywane w pliku JPK_V7M składanym
    przez Grupę VAT, ani nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.
    Zgodnie z art. 8c ust. 1 UPTU, dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez
    członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają
    opodatkowaniu. Wskazany przepis wyraźnie wskazuje, że czynności/przepływy
    dokonywane pomiędzy poszczególnymi członkami grupy po jej utworzeniu nie stanowią
    czynności opodatkowanych VAT (nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT). Czynności
    te stanowią bowiem czynności wewnętrzne, dokonywane w ramach jednego podatnika
    podatku VAT.
    Zgodnie z art. 8c ust. 2 i 3 UPTU, dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez
    członka grupy VAT na rzecz podmiotu spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane przez tę
    grupę VAT, a dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz członka grupy VAT
    przez podmiot spoza tej grupy VAT uważa się za dokonane na rzecz tej grupy VAT. A
    zatem, zgodnie ze wskazanymi przepisami, opodatkowane VAT są czynności "zewnętrzne",
    dokonywane przez grupę/poszczególnych członków grupy na rzecz podmiotu spoza grupy
    VAT oraz dokonywane przez podmiot trzeci (spoza grupy VAT) na rzecz grupy VAT
    /poszczególnych członków tej grupy. Ponieważ czynności/przepływy pomiędzy
    poszczególnymi członkami grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, nie
    powinny być one wykazywane w części deklaracyjnej pliku JPK_V7M oraz nie powinny być
    dokumentowane fakturami VAT.
    Stanowisko takie wynika również z Objaśnień podatkowych w zakresie grup VAT, w
    których wskazano, że: „Dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy
    podmiotami należącymi do tej samej grupy VAT nie stanowią czynności podlegających
    opodatkowaniu. Oznacza to, że wykonywane pomiędzy członkami grupy VAT czynności nie
    podlegają fakturowaniu oraz nie są wykazywane w deklaracjach składanych przez grupę
    VAT” (strona 16 Objaśnień podatkowych).
    Podobne stanowisko zostało również zaprezentowane w orzeczeniu TSUE z dnia 11 lipca
    2024 r. o sygn. C-184/2024 ws. OT, w którym wskazano, że: „odpłatne świadczenia usług
    pomiędzy osobami należącymi do grupy składającej się z osób prawnie niezależnych, lecz
    ściśle związanych ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, uznanej przez
    państwo członkowskie za jednego podatnika, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od
    wartości dodanej (VAT), i to nawet w przypadku, gdy VAT należny lub zapłacony przez
    odbiorcę tych świadczeń nie może być przedmiotem odliczenia naliczonego VAT”.

    Zgodnie z art. 109 ust. 11g UPTU, członkowie grupy VAT są obowiązani prowadzić w
    postaci elektronicznej ewidencję czynności, o których mowa w art. 8c ust. 1 (dostaw
    towarów/świadczenia usług pomiędzy poszczególnymi członkami grupy), zawierającą co
    najmniej dane dotyczące:
    1) rodzaju i wartości dostaw towarów i świadczonych usług przez członka grupy VAT na
      rzecz innego członka tej samej grupy VAT;
    2) członków grupy VAT, na rzecz których dokonano czynności, o których mowa w art. 8c
      ust. 1 UPTU;
    3) dokumentów potwierdzających dokonanie czynności, o których mowa w art. 8c ust. 1
      UPTU.
    Ewidencja ta (w formacie JPK_GV) jest składana do właściwego urzędu skarbowego.
    Zgodnie z art. 109 ust. 11h UPTU członkowie grupy VAT są obowiązani przesyłać do
    urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której
    mowa w ust. 11g, za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po
    każdym kolejnym miesiącu.
    Tym niemniej, wskazany przepis nie zmienia kwalifikacji charakteru czynności
    dokonywanych pomiędzy poszczególnymi członkami grupy (są to czynności
    niepodlegające opodatkowaniu). Czynności te nie powinny być dokumentowane fakturą
    VAT, faktura jest bowiem dokumentem wystawianym w odniesieniu do czynności
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (dokumentem potwierdzającym czynności
    pomiędzy członkami grupy, o którym mowa w art. 109 ust. 11g UPTU może być zatem inny
    dokument księgowy, np. nota księgowa). Czynności te nie powinny być również
    wykazywane w pliku JPK_V7M składanym przez Grupę VAT (ewidencja JPK_GV, o której
    mowa w art. 109 ust. 11g UPTU, jest prowadzona przez poszczególnych członków grupy
    VAT).
    W związku z powyższym, Wnioskodawcy twierdzą że po utworzeniu Grupy VAT, transakcje
    dokonywane pomiędzy podmiotami tworzącymi Grupę VAT (Wnioskodawcami) nie będą
    podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym nie powinny być
    dokumentowane fakturą VAT oraz wykazywane w pliku JPK_V7M składanym przez Grupę
    VAT.
    Ad 3
    Odpowiedź:
    W ocenie Wnioskodawców, w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych (zarówno
    bieżących, jak i inwestycyjnych) związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną (opisaną
    jako grupa nr 1), Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z
    zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a UPTU, przy zastosowaniu wzoru
    wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego (w oparciu o ilość dostarczanej wody i
    odprowadzanych ścieków).
    Wnioskodawcy są zdania, iż metoda ta najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Grupę VAT działalności w zakresie czynności realizowanych w ramach grupy nr 1.
    Obliczenie wartości prewspółczynnika w oparciu o dane ilościowe, czyli dane odnoszące
    się bezpośrednio do sposobu i zakresu wykorzystania sieci wodociągowo-kanalizacyjnych
    wraz z infrastrukturą zapewnia w opinii Wnioskodawców najbardziej precyzyjne
    przyporządkowanie kwot podatku naliczonego od wydatków związanych z budową
    /rozbudową/utrzymaniem sieci oraz z wydatkami bieżącymi, które co do zasady, stanowią
    największy udział po stronie wydatków związanych ze świadczeniem usług
    wodociągowych i kanalizacyjnych, do sprzedaży opodatkowanej VAT, generowanej przez
    tą sieć. Tym samym, w opinii Wnioskodawców jest najbardziej prawidłowe, aby

    prewspółczynnik w tym przypadku był oparty na rzeczywistym wykorzystaniu tej sieci do
    celów związanych z działalnością gospodarczą oraz do innych celów, niż działalność
    gospodarcza.
    Zdaniem Wnioskodawców, określenie rzeczywistego wykorzystania infrastruktury
    wodociągowo- kanalizacyjnej zostanie dokonane najbardziej precyzyjnie poprzez
    obliczenie proporcji w oparciu o poniższy wzór:
        Wzew+KzewX =  x 100%Wall+Kall
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                        3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy, przedsiębiorstw oraz
        pozostałych podmiotów zewnętrznych,
                          3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                        3Wall - roczna ilość wody (w m) dostarczona do wszystkich odbiorców, tj. do
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) oraz do odbiorców wewnętrznych (jednostki
        organizacyjne Gminy),
                        3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) oraz od odbiorców wewnętrznych (jednostki
        organizacyjne Gminy).
    Uzasadnienie:
    Stanowisko Wnioskodawców poparte jest następującą argumentacją.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 1 UPTU, „w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124”.
    Z powyższego wynika, iż podatnik może obniżać podatek należny o kwotę podatku
    naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej. Co więcej,
    skoro odliczeniu podlega tylko podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną to
    konieczne jest, aby istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania dokonanych
    zakupów do tejże sprzedaży. Tylko bowiem w takim przypadku podatek VAT wynikający z
    faktur zakupowych może obniżyć podatek należny. Powyższa zasada wyklucza zatem
    możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami innymi niż
    sprzedaż opodatkowana, a więc związanymi ze sprzedażą zwolnioną z opodatkowania lub
    z czynnościami niepodlegającymi UPTU.
    Na mocy art. 87 ust. 1 UPTU, „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której
    mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego,
    podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
    okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”. Zasady dokonywania zwrotu różnicy
    podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 UPTU.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 UPTU oraz niezaistnienia

    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Należy również wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności
    - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży usług wodno-kanalizacyjnych skutkuje
    powstaniem w Grupie VAT prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach
    towarów i usług związanych ze świadczeniem tych usług. Wartość przedmiotowego
    odliczenia zależeć będzie od możliwości dokonania przez Wnioskodawcę bezpośredniego
    przyporządkowania dokonanych zakupów do realizowanych usług opodatkowanych
    podatkiem VAT, zgodnie ze wskazanym art. 86 ust. 1 UPTU.
    W przypadku, gdy Wnioskodawcy nie są w stanie dokonać bezpośredniej alokacji
    wydatków do czynności opodatkowanych, koniecznym będzie zastosowanie
    odpowiednich narzędzi (tzw. współczynników) uregulowanych w przepisach UPTU.
    Przepisy te podzielone zostały na 2 grupy tzw. wskaźników, przy pomocy których
    podatnicy muszą dokonywać kwalifikacji dokonywanych nabyć do odpowiednich kategorii,
    które z kolei będą determinowały prawo do odliczenia podatku VAT oraz jego wysokość.
    Wspomniane grupy wskaźników to:
        sposób określenia proporcji (prewspółczynnik);
        współczynnik struktury sprzedaży (WSS).
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a UPTU „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej
    jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 UPTU, czyli dotyczącym działalności
    gospodarczej Grupy VAT, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika.
    Ustawodawca co do zasady pozostawia ustalenie sposobu kalkulacji prewspółczynnika
    podatnikowi. Jest to prawidłowe i naturalne podejście, bowiem nikt lepiej od podatnika nie
    zna specyfiki oraz zasad rządzących prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
    Jedynym warunkiem jest, aby sposób ustalony przez podatnika prewspółczynnik jak
    najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez
    podatnika nabyć.
    Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować przede wszystkim:
        czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez
        podatnika tego podatku,

        czy, a jeśli tak - to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez
        niego czynności opodatkowanych VAT.
    W tym miejscu Wnioskodawcy wskazali, iż nabywane towary i usługi w ramach
    ponoszonych wydatków dotyczących czynności z grupy nr 1 (zarówno inwestycyjnych, jak i
    bieżących) będą wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę (członka Grupy) działalności
    gospodarczej. Grupa VAT występuje tu w roli podatnika VAT. W konsekwencji należy
    uznać, iż w analizowanej sprawie pierwszy z powyższych warunków został spełniony.
    Nabywane towary i usługi, w związku z ponoszonymi wydatkami inwestycyjnymi i
    bieżącymi, są przez Grupę wykorzystywane na potrzeby realizacji czynności wodno-
    kanalizacyjnych na rzecz podmiotów zewnętrznych - które zdaniem Grupy podlegają
    opodatkowaniu VAT (np. dostawa wody i ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych), nie
    korzystając przy tym ze zwolnienia z opodatkowania VAT oraz na potrzeby jednostek
    wewnętrznych w ramach Grupy VAT (dostawa wody i odbiór ścieków na rzecz jednostek
    organizacyjnych Gminy), które w opinii Wnioskodawców nie będą podlegać
    opodatkowaniu VAT.
    Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów, jeśli towary i usługi
    nabywane przez grupę VAT są wykorzystywane zarówno do sprzedaży opodatkowanej
    VAT, jak i do sprzedaży zwolnionej z VAT wykonywanej przez tę grupę VAT, jest ona
    zobowiązana do przyporządkowywania dokonywanych zakupów do tych dwóch grup. Jest
    to realizacja zasady alokacji bezpośredniej - podstawowej zasady odliczania VAT
    (zastosowanie w tym przypadku znajdzie współczynnik struktury sprzedaży czyli WSS).
    Podobne zasady dotyczą również wykorzystania nabytych przez grupę VAT towarów i
    usług do działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT
    (w tym przypadku zastosowanie znajdzie prewspółczynnik czyli PRE).
    Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 86 ust. 2a UPTU, Grupa VAT jest
    zobowiązana do określenia zakresu, w jakim analizowane wydatki pozostają w związku z
    wykonywaniem przez Grupę VAT czynności opodatkowanych VAT, tj. sposobu określania
    proporcji (PRE).
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b UPTU sposób określenia proporcji (PRE) najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W art. 86 ust. 2c UPTU wskazane zostały przykładowe metody, które mogą zostać
    wykorzystane przez podatnika przy ustalaniu PRE. Podkreślić należy, że są to jedynie
    sugestie wskazujące podatnikowi jakie dane, zdaniem ustawodawcy, mogą pokazać
    rzeczywisty stopień jego działalności związanej ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu.
    Podatnik może zatem wypracować indywidualnie określoną metodę, o ile będzie ona
    odpowiadała specyfice jego działalności bardziej niż metody zaproponowane przez
    ustawodawcę. Istnieje możliwość zastosowania również wariacji metod wskazanych przez
    ustawodawcę poprzez rozbudowanie ich o dodatkowe dane bądź przez ich połączenie.
    Metody te obejmują następujące kategorie danych:

        średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Tym samym podsumowując powyższe to podatnik jest podmiotem właściwym do
    ustalenia, jaka metoda kalkulacji PRE będzie w jego ocenie, zgodnie z art. 86 ust. 2b UPTU,
    w największym stopniu odpowiadała specyfice wykonywanej przez niego działalności i
    dokonywanych nabyć.
    Z uwagi jednak na, co do zasady, niewyczerpany katalog możliwych zdarzeń
    gospodarczych, powyższe wyliczenie ma jedynie charakter pomocniczy. Dopuszczalne jest
    zatem zastosowanie dowolnego, wybranego przez podatnika klucza, pod warunkiem, że
    najbardziej odpowiada on specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, a więc spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b
    UPTU.
    Tym samym do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę i Spółkę
    (członków Grupy) w związku z działalnością wykonywaną samodzielnie należy zastosować
    sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje nabyte towary i
    usługi w prowadzonej w Grupie działalności, tj. Spółki.
    Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w
    celu wykonywania przez danego członka Grupy powierzonej jej/jemu działalności zasadne
    wydaje się uwzględnianie przy wyborze sposobu określenia proporcji charakterystyki
    działalności wykonywanej poprzez dany podmiot przy wykorzystaniu tych zakupów, w tym
    dokonanych przez innych członków Grupy.
    Stosownie do art. 90 ust. 10d UPTU, „w przypadku gdy grupa VAT dokonuje nabyć
    towarów lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę VAT do wykonywania
    czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i
    czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, oraz nie jest możliwe
    przyporządkowanie tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT, grupa VAT jest
    obowiązana do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego w sposób określony w ust. 1. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w zdaniu pierwszym, grupa VAT jest obowiązana do ustalenia
    proporcji, o której mowa w ust. 2. Proporcja, o której mowa w zdaniu drugim, jest
    wyliczana szacunkowo według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego
    w formie protokołu. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9 stosuje
    się odpowiednio”.

    W opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy Gmina wraz ze Spółką utworzą Grupę VAT, w
    przypadku wydatków związanych z działalnością polegającą na realizacji zadań z zakresu
    działalności wodno-kanalizacyjnej przez Spółkę możliwe będzie przyporządkowanie
    czynności do konkretnego członka grupy VAT - czyli do Spółki. W związku z tym
    mechanizm jednego PRE dla całej grupy nie będzie miał w tym przypadku zastosowania.
    Odliczenia VAT należałoby zatem dokonywać według PRE ustalonego w oparciu o dane
    pochodzące ze Spółki.
    W przekonaniu Wnioskodawców, rzeczywisty prewspółczynnik obliczony w
    zaprezentowany powyżej sposób dla wydatków związanych z działalnością Spółki z grupy
    nr 1 spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b UPTU, ponieważ obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    wykonywaną w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej (prowadzonej poprzez Spółkę)
    oraz na cele inne niż ta działalność gospodarcza. Porównanie ilości wody i ścieków
    dostarczonych/odebranych na rzecz pomiotów zewnętrznych) oraz do ilości wody i
    ścieków dostarczonych/odebranych na rzecz wszystkich grup podmiotów (wewnętrznych i
    zewnętrznych) dokładnie odzwierciedla, jaka jest struktura wykorzystania ponoszonych
    wydatków do czynności opodatkowanych.
    Zdaniem Wnioskodawców, najbardziej adekwatną metodą ustalenia prewspółczynnika dla
    działalności członka Grupy VAT polegającej na sprzedaży wody i odbiorze ścieków jest
    oparcie się na danych dotyczących ilości dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków do
    odbiorców zewnętrznych w stosunku do ilości dostarczonej wody/odprowadzonych
    ścieków do wszystkich odbiorców, w tym jednostek organizacyjnych Gminy (sprzedaż
    zewnętrzna i wewnętrzna).
    Zasady ustalania prewspółczynnika dla całej działalności członka Grupy VAT mogą znaleźć
    zastosowanie w przypadku wydatków ogólno-administracyjnych Spółki, związanych z
    funkcjonowaniem tej jednostki jako całości, a nie z jej konkretnymi działaniami. Tego
    rodzaju wydatki (np. wydatki na materiały biurowe, środki czystości, media, administrację,
    księgowość itp.) wykorzystywane są bowiem faktycznie w każdym aspekcie działalności
    jednostki, a tym samym w każdym aspekcie Grupy VAT jako podatnika podatku VAT, tj.
    zarówno do działalności gospodarczej, jak i czynności innych niż działalność gospodarcza.
    W tego typu przypadkach nie ma faktycznej możliwości przyporządkowania
    poszczególnych wydatków do odpowiadających im źródeł przychodów.
    Wydatki ponoszone przez Grupę VAT na działalność w zakresie usług wodno-
    kanalizacyjnych (grupa nr 1) mają zdecydowanie odmienny charakter niż wydatki o
    charakterze ogólno-administracyjnym, które związane są z działaniem samej jednostki
    jako całości funkcjonalno-organizacyjnej. W szczególności nie dotyczą one wszystkich
    czynności świadczonych przez Grupę VAT jako podatnika podatku VAT, czy też nawet
    wszystkich czynności świadczonych w ramach danej jednostki organizacyjnej (Spółki).
    Dotyczą one konkretnie tylko i wyłącznie jednego rodzaju czynności jakim jest świadczenie
    usług wodno-kanalizacyjnych.
    Co więcej, wydatki Spółki (lub Gminy) związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem
    ścieków mogą zostać w zdecydowanej większości bezpośrednio przyporządkowane do tej
    działalności (np. wydatki na remonty, modernizację, budowę sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej oraz infrastruktury towarzyszącej, takiej jak przepompownie, studnie
    głębinowe, pompy, ujęcia wody, oczyszczalnie ścieków), co w zdecydowany sposób
    odróżnia je przykładowo od wydatków ogólno-administracyjnych, których nie da się
    przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. W przypadku działalności
    polegającej na sprzedaży wody i odbiorze ścieków jest wiadome, jaki jest stosunek ilości
    dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków podlegającej opodatkowaniu podatkiem
    VAT (sprzedaż zewnętrzna) w stosunku do całkowitej ilości dostarczonej wody
    /odprowadzonych ścieków. Skoro zatem jest możliwe, aby do tej sprzedaży bezpośrednio
    przyporządkować dany wydatek, to tym samym stosunkiem powinien zostać dokonany
    podział podatku naliczonego na podatek do odliczenia (związany z opodatkowaną

    działalnością gospodarczą) i na podatek niemogący zostać odliczony (związany z
    czynnościami innymi niż działalność gospodarcza). Trudno w tym przypadku o bardziej
    naturalny sposób ustalania proporcji, która bardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Grupę VAT za pośrednictwem Spółki działalności i dokonywanych nabyć w zakresie
    dostarczania wody. Taki zaś warunek dla sposobu ustalania proporcji narzuca
    ustawodawca w art. 86 art. 2a UPTU.
    Wnioskodawcy pragną również zaznaczyć, że w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 9
    kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo
    zamówień publicznych (Dz. U. 2015 poz. 605, zwana dalej: „UZU”), która wprowadziła do
    UPTU art. 86 ust. 2a-2h - ustawodawca powołuje się na dostosowanie polskich przepisów
    do prawa unijnego wynikającego z wyroków Trybunału Sprawiedliwości UE (zwany dalej:
    TSUE), w szczególności z wyroków C-511/10 oraz C-437/06.
    W wyroku TSUE w sprawie C-437/06 wskazane zostało, że „ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy 77/388 należy do
    swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia
    powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób
    obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”. W przedmiotowym orzeczeniu, na
    którym opiera się TSUE zarówno w wyroku C-511/07, jak i kolejnych wyrokach dotyczących
    przedmiotowej kwestii, skład orzekający stwierdza ponadto, że metody i kryteria podziału
    kwot podatku naliczonego, które mogą zostać wprowadzone przez państwa członkowskie,
    „powinny szanować zasadę neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system
    podatku VAT. (...) Powinny one więc dołożyć starań, aby obliczenie proporcji pomiędzy
    działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego
    obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na
    każdy z tych rodzajów działalności. Podkreślono również, że w ramach korzystania z tego
    uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w danym przypadku
    klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego
    klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej z tych metod”.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z infrastrukturą
    wodno-kanalizacyjną za pomocą indywidualnego prewspółczynnika opartego na
    kryterium ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków w ramach transakcji
    zewnętrznych podlegających podatkowi od towarów i usług, w sumie ilości dostarczonej
    wody i odprowadzonych ścieków w ramach ogółu wszystkich transakcji, zostało
    potwierdzone m.in. w wyroku WSA w Łodzi z dnia 23 października 2019 r., o sygn. akt I SA
    /Łd 524/19 (orzeczenie prawomocne). W powołanym orzeczeniu Sąd wskazał, że „metoda
    zaoferowana przez skarżącą zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT”.
    Ponadto, Wnioskodawcy pragną podkreślić, iż wyżej przedstawione podejście w
    przedmiotowym zakresie potwierdza również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego
    (NSA) z dnia 26 czerwca 2018 r. o sygn. akt I FSK 219/18. Sąd w niniejszym wyroku
    wskazuje, że „cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww.
    przepisów [art. 86 UPTU - adnotacja autora] dopuszczającą możliwość określenia
    proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej
    przez Gminę. Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez
    jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru
    metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza
    odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w

    rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej
    związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną. (...) Podkreślenia wymaga, że
    prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach
    (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków)
    obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu
    widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży,
    tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Z kolei w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 17 kwietnia 2018 r., o sygn. akt I SA/Rz 198/18
    (orzeczenie prawomocne), Sąd uznał, że zaproponowana przez Gminę metoda obliczania
    prewspółczynnika, oparta na ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków lepiej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez gminę działalności wodno-kanalizacyjnej oraz
    dokonywanych w związku z tym nabyć, niż sposób wskazany w rozporządzeniu. Ponadto,
    WSA podkreślił, że metoda zaoferowana przez skarżącą zapewnia dokonanie obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej
    części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w
    ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT. Sąd wskazał również, iż Organ interpretacyjny odmawiając gminie prawa do
    skorzystania z zaproponowanego przez nią sposobu określenia proporcji, w gruncie
    rzeczy, ograniczył w tej konkretnej sprawie prawo skarżącej do doboru prewspółczynnika
    alternatywnego, do czego uprawnia podatnika ustawodawca w art. 86 ust. 2h ustawy o
    VAT. Organ założył przy tym bezpodstawnie, że gmina może operować w rozliczeniu
    podatku od towaru i usług tylko jednym prewspółczynnikiem, odnoszącym się do
    całokształtu jej działalności, co w żadnym razie z ustawy podatkowej nie wynika.
    Ponadto, w podobnym tonie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 5 czerwca 2019 r. o
    sygn. I FSK 2118/18, w którym Sąd orzekł, iż „w obowiązujących od dnia 1 stycznia 2016 r.
    przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczących określania proporcji
    odliczenia podatku naliczonego w przypadku wykonywania działalności o charakterze
    mieszanym, ustawodawca - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych
    przez podatnika - nie narzucił w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów,
    których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza
    możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi (gminie)
    pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia VAT według proporcji bardziej
    reprezentatywnej dla prowadzonej przez nią działalności i dokonywanych nabyć towarów i
    usług. Podejście takie uwzględnia bowiem złożoną strukturę działań realizowanych przez
    jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia jej uprawnienie - jako także
    podatnika VAT - do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na
    poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych
    nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku naliczonego w proporcji możliwie najbardziej
    odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną. Zasadne są zatem
    twierdzenia Gminy zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w
    sprawie prewspółczynnika w odniesieniu do gminnej działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Przyjęta bowiem w powołanym rozporządzeniu metoda obliczania proporcji według
    klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach”.
    Tożsame stanowisko w zakresie możliwości zastosowania indywidualnego
    prewspółczynnika do działalności wodno-kanalizacyjnej potwierdza również wyrok NSA z
    dnia 7 lutego 2019 r. o sygn. akt I FSK 411/18 w którym sąd uznał, że: „sposób obliczenia
    prewspółczynnika wskazany przez Gminę odpowiada specyfice wykonywanej przez nią
    działalności wodno-kanalizacyjnej. Raz jeszcze należy podkreślić, że wydatki na nabycie
    towarów i usług są tu sprecyzowane jako wydatki na sieć wodno-kanalizacyjną. Pytaniem
    jest, w jakim zakresie sieć wodno-kanalizacyjna służy działalności opodatkowanej, a w
    jakim nie. Ustalenie tego za pomocą prewspółczynnika „metrażowego” jest, zdaniem NSA,
    oparte na wymiernych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach prowadzących do

    oczekiwanego rezultatu. Pozwala bowiem w sposób wymierny ustalić, w jakim zakresie
    sieć wodno-kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a w jakim
    nie. Infrastruktura ta wykorzystywana jest w ten sposób, że za jej pomocą dostarcza się
    wodę do odbiorców i odbiera od nich ścieki. Do żadnych innych celów nie jest ona
    wykorzystywana, co również zaznaczono w opisie stanu faktycznego we wniosku o
    interpretację. Pomiar ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych prowadzi wprost do
    określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności
    opodatkowanych i innych. Stan ten odpowiada treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w którym
    mowa jest o zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych. Pozwala jednocześnie na obniżenie kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane”.
    Na jednolitość orzecznictwa w sprawie możliwości stosowania indywidualnego
    prewspółczynnika w odniesieniu do infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wskazuje również
    najnowsze orzecznictwo NSA m. in. w wyrokach o sygnaturach akt:
        I FSK 654/19 z dnia 3 października 2019 r.,
        I FSK 347/18 z dnia 14 czerwca 2019 r.,
        I FSK 2094/18 z dnia 4 kwietnia 2019 r.,
        I FSK 1391/18 z dnia 16 stycznia 2019 r.,
        I FSK 425/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
        I FSK 23/18 z dnia 16 lipca 2020 r.,
        I FSK 165/20 z dnia 27 lipca 2020 r.,
        I FSK 636/18 z dnia 28 sierpnia 2020 r.,
        I FSK 1183/18 z dnia 31 sierpnia 2020 r.,
        I FSK 727/18 z dnia 28 sierpnia 2020 r.,
        I FSK 1206/18 z dnia 31 sierpnia 2020 r.,
        I FSK 959/18 z dnia 27 sierpnia 2020 r.,
        I FSK 1417/18 z dnia 17 września 2020 r.,
        I FSK 1611/18 z dnia 31 sierpnia 2020 r.,
        I FSK 1388/18 z dnia 31 sierpnia 2021 r.
    Analogiczny pogląd w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od inwestycji wodno-
    kanalizacyjnych z zastosowaniem indywidualnie wyliczonego prewspółczynnika wodno-
    kanalizacyjnego opartego na ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków został
    potwierdzony również w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS
    m.in.:
        z dnia 18 lipca 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.245.2019.1.DM;
        z dnia 12 stycznia 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.591.2020.1.SL;
        z dnia 19 marca 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.788.2019.2.AM;
        z dnia 17 kwietnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.97.2023.2.RMA
        z dnia 2 czerwca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.202.2023.1.KM.
    Warto również wskazać, iż w wydawanych przez DKIS interpretacjach indywidualnych dla
    grup VAT utworzonych przez jednostki samorządu terytorialnego i ich spółki komunalne
    potwierdzono możliwość zastosowania prewspółczynnika indywidualnego opartego na
    kryterium ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków w zakresie wydatków

    związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną. Przykładowo w interpretacji
    indywidualnej z dnia 16 maja 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.75.2024.3.RMA,
    potwierdzono, że: „Ww. metoda ustalenia prewspółczynnika gwarantuje/będzie
    gwarantowała najbardziej dokładne wyliczenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym
    konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze
    Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej
    wydatków (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących) związanych z Infrastrukturą należy
    stwierdzić, że metoda ta zapewnia/będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane. Proporcja ta uwzględnia bowiem dokładną ilość m
    3 wody dostarczanej i ścieków odprowadzanych z poszczególnych rodzajów działalności.
    Sposób kalkulacji jest precyzyjny oraz oparty na obiektywnych kryteriach. Tym samym
    wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika odzwierciedla/będzie odzwierciedlać, w
    jakim stopniu wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać Infrastrukturę do działalności
    gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza. Podsumowując, przysługuje
    /będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących) związanych z Infrastrukturą za pomocą
    rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej oraz
    ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach transakcji zewnętrznych
    podlegających VAT, w sumie ilości wody dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych i
    oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji
    zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych Gminy niepodlegających VAT)”.
    Analogiczny pogląd DKIS zaprezentował również w interpretacji indywidualnej z dnia 13
    sierpnia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.306.2024.2.DS, w której wyjaśnił, iż:
    „podsumowując, stwierdzam, że po utworzeniu grupy VAT - grupie (w tym Państwu jako jej
    członkowi) - odliczając podatek VAT z faktur dokumentujących wydatki na Infrastrukturę
    będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków (zarówno
    inwestycyjnych, jak i bieżących) za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na
    kryterium ilości wody dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w
    ramach transakcji zewnętrznych podlegających podatkowi VAT, w sumie ilości wody
    dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich
    transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających podatkowi VAT i
    Państwa potrzeb własnych niepodlegających podatkowi VAT)”.
    W konsekwencji zdaniem Wnioskodawców do odliczenia podatku VAT z tytułu działalności
    polegającej na sprzedaży wody i odbiorze ścieków (grupa nr 1) Grupa VAT będzie mogła
    zastosować wyżej wskazaną proporcję ilościową. Zaproponowana metoda spełnia bowiem
    przesłanki określone w art. 86 ust. 2b UPTU tzn. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza.
    Ad 2
    Odpowiedź
    W ocenie Wnioskodawców, w związku z ponoszeniem wydatków mieszanych (zarówno
    bieżących, jak i inwestycyjnych) związanych z utrzymaniem czystości i porządku w Gminie
    (opisane jako grupa nr 2), Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z
    zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a UPTU, przy zastosowaniu wzoru
    wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego (w oparciu o kryterium wartości obrotu).

    Wnioskodawcy są zdania, iż metoda ta najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Grupę VAT działalności w zakresie czynności realizowanych w ramach grupy nr 2.
    Obliczenie wartości prewspółczynnika w oparciu o dane wartościowe, czyli dane
    odnoszące się bezpośrednio do sposobu i zakresu wykorzystania ponoszonych wydatków
    do czynności podlegających opodatkowaniu VAT i do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT zapewnia w opinii Wnioskodawców najbardziej precyzyjne
    przyporządkowanie kwot podatku naliczonego od wydatków związanych z tą działalnością.
    Określenie rzeczywistego wykorzystania nabytych towarów i usług do świadczenia usług
    utrzymania czystości i porządku w Gminie zostanie dokonane najbardziej precyzyjnie
    poprzez obliczenie proporcji w oparciu o poniższy wzór:
        CzewX =  x 100%Call
    Gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        Czew - roczny obrót netto z działalności związanej ze świadczeniem usług
        związanych z utrzymaniem czystości i porządku z podmiotami zewnętrznymi,
        Call - roczny obrót netto z działalności związanej ze świadczeniem usług związanych
        z utrzymaniem czystości i porządku z podmiotami zewnętrznymi oraz na rzecz
        członków grupy VAT.
    W ocenie Wnioskodawców, powyższa metoda w sposób najbardziej precyzyjny oddaje
    stosunek kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającego na wykonywane w
    ramach działalności gospodarczej przez Spółkę czynności opodatkowane w zakresie
    utrzymania czystości i porządku - grupa nr 2. Ustalony w ten sposób prewspółczynnik
    Grupa VAT zamierza stosować do wszystkich zakupów towarów i usług związanych
    bezpośrednio z tą działalnością, których nie da się przypisać w całości do czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT ani do czynności pozostających poza zakresem
    opodatkowania VAT.
    Uzasadnienie
    Stanowisko Wnioskodawców poparte jest następującą argumentacją.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 1 UPTU, „w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124”.
    Z powyższego wynika, iż podatnik może obniżać podatek należny o kwotę podatku
    naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej. Co więcej,
    skoro odliczeniu podlega tylko podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną to
    konieczne jest, aby istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania dokonanych
    zakupów do tejże sprzedaży. Tylko bowiem w takim przypadku podatek VAT wynikający z
    faktur zakupowych może obniżyć podatek należny. Powyższa zasada wyklucza zatem
    możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami innymi niż
    sprzedaż opodatkowana, a więc związanymi ze sprzedażą zwolnioną z opodatkowania lub
    z czynnościami niepodlegającymi UPTU.
    Na mocy art. 87 ust. 1 UPTU, „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której
    mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego,

    podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
    okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”. Zasady dokonywania zwrotu różnicy
    podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 UPTU.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 UPTU oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Należy również wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności
    - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej. W przypadku, gdy Wnioskodawcy nie są w stanie dokonać
    bezpośredniej alokacji wydatków do czynności opodatkowanych, koniecznym będzie
    zastosowanie odpowiednich narzędzi (tzw. współczynników) uregulowanych w przepisach
    UPTU. Przepisy te podzielone zostały na 2 grupy tzw. wskaźników, przy pomocy których
    podatnicy muszą dokonywać kwalifikacji dokonywanych nabyć do odpowiednich kategorii,
    które z kolei będą determinowały prawo do odliczenia podatku VAT oraz jego wysokość.
    Wspomniane grupy wskaźników to:
        sposób określenia proporcji (prewspółczynnik);
        współczynnik struktury sprzedaży (WSS).
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a UPTU „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej
    jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 UPTU, czyli dotyczącym działalności
    gospodarczej Grupy VAT, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika.
    Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować przede wszystkim:
        czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez
        podatnika tego podatku,
        czy, a jeśli tak - to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez
        niego czynności opodatkowanych VAT.
    W tym miejscu Wnioskodawcy pragną wskazać, iż nabywane towary i usługi w ramach
    ponoszonych wydatków związanych z czynnościami wskazanymi jako grupa nr 2 (zarówno
    inwestycyjnych, jak i bieżących) będą wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę

    (członka Grupy) działalności dotyczącej utrzymania czystości i porządku, z tytułu
    wykonywania której Grupa występuje w roli podatnika VAT. W konsekwencji należy uznać,
    iż w analizowanej sprawie pierwszy z powyższych warunków został spełniony.
    Nabywane towary i usługi dotyczące oczyszczania miasta i utrzymania porządku będą
    przez Grupę VAT wykorzystywane do realizacji zarówno czynności na rzecz podmiotów
    zewnętrznych - czynności, które zdaniem Grupy podlegają opodatkowaniu VAT, nie
    korzystając przy tym ze zwolnienia z opodatkowania VAT, jak i na potrzeby świadczenia
    zadań własnych na zlecenie Gminy, które w opinii Wnioskodawca nie będzie podlegać
    opodatkowaniu VAT.
    Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów, jeśli towary i usługi
    nabywane przez grupę VAT są wykorzystywane zarówno do sprzedaży opodatkowanej
    VAT, jak i do sprzedaży zwolnionej z VAT wykonywanej przez tę grupę VAT, jest ona
    zobowiązana do przyporządkowywania dokonywanych zakupów do tych dwóch grup. Jest
    to realizacja zasady alokacji bezpośredniej - podstawowej zasady odliczania VAT.
    Podobne zasady dotyczą również wykorzystania nabytych przez grupę VAT towarów i
    usług do działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT.
    Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 86 ust. 2a UPTU, Grupa VAT jest
    zobowiązana do określenia zakresu, w jakim analizowane wydatki pozostają w związku z
    wykonywaniem przez Grupę VAT czynności opodatkowanych VAT, tj. sposobu określania
    proporcji (PRE).
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b UPTU, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego,
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W art. 86 ust. 2c UPTU, ustawodawca wskazał przykładowe rodzaje kryteriów, którymi
    podatnik może posłużyć się w celu określenia sposobu ustalenia proporcji (np. kryterium
    osobowe, godzinowe, obrotowe, powierzchniowe).
    Na podstawie art. 86 ust. 2c UPTU przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Z uwagi jednak na, co do zasady, niewyczerpany katalog możliwych zdarzeń
    gospodarczych, powyższe wyliczenie ma jedynie charakter pomocniczy. Dopuszczalne jest
    zatem zastosowanie dowolnego, wybranego przez podatnika klucza, pod warunkiem, że
    najbardziej odpowiada on specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, a więc spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b
    UPTU.
    Tym samym do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę i Spółkę
    (członków przyszłej Grupy VAT) w związku z działalnością wykonywaną samodzielnie
    należy zastosować sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje
    nabyte towary i usługi w prowadzonej w Grupie VAT działalności, tj. Spółki.
    Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w
    celu wykonywania przez danego członka Grupy VAT powierzonej jej/jemu działalności
    zasadne wydaje się uwzględnianie przy wyborze sposobu określenia proporcji
    charakterystyki działalności wykonywanej poprzez dany podmiot przy wykorzystaniu tych
    zakupów, w tym dokonanych przez innych członków Grupy VAT.
    Stosownie do art. 90 ust. 10d UPTU, „w przypadku gdy grupa VAT dokonuje nabyć
    towarów lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę VAT do wykonywania
    czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i
    czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, oraz nie jest możliwe
    przyporządkowanie tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT, grupa VAT jest
    obowiązana do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego w sposób określony w ust. 1. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w zdaniu pierwszym, grupa VAT jest obowiązana do ustalenia
    proporcji, o której mowa w ust. 2. Proporcja, o której mowa w zdaniu drugim, jest
    wyliczana szacunkowo według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego
    w formie protokołu. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9 stosuje
    się odpowiednio”.
    W opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy Gmina wraz ze Spółką utworzą Grupę VAT, w
    przypadku wydatków związanych z działalnością polegającą na realizacji zadań z zakresu
    utrzymania czystości i porządku (grupa nr 2) przez Spółkę możliwe będzie
    przyporządkowanie czynności do konkretnego członka grupy VAT - czyli do Spółki. W
    analizowanym przypadku usługi w zakresie wydatków zakwalifikowanych do grupy 2 będą
    wykonywane wyłącznie przez Spółkę - członka Grupy VAT, Gmina natomiast nie będzie
    świadczyła tego rodzaju usług, a co za tym idzie nie będzie osiągała przychodów z tego
    tytułu. W związku z tym mechanizm jednego prewspółczynnika dla całej Grupy VAT nie
    będzie miał w tym przypadku zastosowania. Odliczenia VAT będzie należałoby zatem
    dokonywać według prewspółczynnika ustalonego w oparciu o przychody Spółki
    uzyskiwane z tej działalności.
    Zgodnie z art. 173 ust. 2 lit. a i b dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą
    zarówno zezwolić jak i zobowiązać, podatników do określania proporcji, według której
    następuje odliczenie podatku naliczonego, osobno dla każdego sektora jego działalności.
    Warunkiem wprowadzenia takiej regulacji jest prowadzenie dla każdego z tych sektorów
    osobnej księgowości. Dyrektywa 2006/112/WE nie określa, co należy rozumieć przez
    pojęcie „sektorowo”, wskazując jednocześnie na konieczność posiadania osobnej
    księgowości (tj. prowadzenia dla każdego z tych sektorów osobnej księgowości). Zdaniem
    Wnioskodawców interpretacja tego pojęcia powinna zatem odbywać się zgodnie z celem
    wprowadzenia bloku przepisów dotyczących proporcji odliczenia podatku naliczonego,
    jakim jest najbardziej rzetelne odzwierciedlenie wykorzystania zakupionych towarów i

    usług do transakcji dających prawo do odliczenia, a tym samym określenia zakresu
    przysługujących podatnikowi odliczeń. Biorąc pod uwagę cel ww. przepisów, "sektor"
    powinien być rozumiany szeroko.
    Podobną konstrukcję przyjęto w przypadku centralizacji jednostek sektora finansów
    publicznych. Zgodnie z odrębnymi przepisami każda jednostka organizacyjna sektora
    finansów publicznych jest obowiązana do prowadzenia odrębnej księgowości
    (rachunkowości), a jej sprawozdania są później „włączane” do sprawozdań rocznych całej
    jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że może być ona uznana dla celów
    wydzielania podatku VAT do odliczenia za „sektor”.
    Należy również podkreślić, iż jeden podmiot gospodarczy, czy też jednostka organizacyjna
    może prowadzić działalność w kilku różnych sektorach. W takim przypadku możliwe jest
    zastosowanie odrębnych prewspółczynników dla każdej z działalności przez jednego
    podatnika. Potwierdza to również m.in. orzecznictwo polskich sądów administracyjnych.
    Przykładowo jak wskazano w orzeczeniu NSA z dnia 29 czerwca 2020 r. o sygn. akt I FSK
    1418/19: „Z treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie
    jednej proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup
    weryfikował pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z
    działalnością gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję
    uwzględniającą zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika
    działalności), jak i rodzaj tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony
    przez ten przepis obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie
    towarów i usług podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga
    stosowania odrębnych prewspółczynników dla różnych rodzajów prowadzonej
    działalności i różnych nabyć”.
    Podobnie wypowiedział się również NSA w orzeczeniu z dnia 13 kwietnia 2021 r. o sygn.
    akt I FSK 216/20, w odniesieniu do jednostki organizacyjnej Gminy prowadzącej
    działalność w kilku różnych sektorach: „w sytuacji gdy jednostka organizacyjna gminy,
    działającej na podstawie art. 86 ust. 2h u.p.t.u., prowadzi różne formy aktywności (sektory)
    działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, działając w ramach art. 86 ust.
    2a-2c u.p.t.u., dla każdej z nich w zakresie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i
    usług służących obydwu tym sferom działalności, może ustalić stosowny podatek
    naliczony podlegający odliczeniu w oparciu o ustalony współczynnik (wzór) szczególny dla
    tej działalności, najbardziej odpowiadający jej specyfice i dokonywanym zakupom, po
    czym dokonać zsumowania podlegających odliczeniu podatków z tytułu poszczególnych
    jej aktywności, osiągając w ten sposób wynik najbardziej optymalny dla wykonywanej
    przez tę jednostkę działalności ogółem i dokonywanych przez nią nabyć”.
    Analogiczne stanowiska w tym zakresie zaprezentowano również m.in. w orzeczeniach
    NSA z dnia 14 września 2022 r. o sygn. akt I FSK 1032/19, z dnia 7 czerwca 2023 r. o sygn.
    akt I FSK 1695/19, z dnia 14 marca 2023 r. o sygn. I FSK 2142/19.
    W związku z powyższym w praktyce dość często spotykaną praktyką jest stosowanie np.
    przez zakład budżetowy prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wodno-
    kanalizacyjnej oraz odrębnej proporcji dla pozostałej działalności.
    W analizowanej sprawie mamy do czynienia z członkiem grupy VAT prowadzącym
    działalność gospodarczą w kilku całkowicie różnych sektorach działalności. Sektory z uwagi
    na specyfikę różnią się m.in. zakresem sprzedaży opodatkowanej VAT i pozostającej poza
    zakresem opodatkowania VAT. Z uwagi na odmienność i różnorodność świadczonych
    przez Spółkę usług zasadnym i najbardziej racjonalnym podejściem wydaje się
    wyodrębnienie poszczególnych sektorów działalności skupiających czynności o zbliżonym
    charakterze i wykorzystujące te same zasoby oraz infrastrukturę ustalenie proporcji
    odrębnie dla każdego z tych sektorów. Celem wspomnianego wyodrębnienia działalności i
    wprowadzenie zasady ustalania wartości proporcji dla poszczególnych sektorów
    działalności realizowanej przez jednego członka grupy VAT tak, aby jak najbardziej

    rzetelnie odzwierciedlić wykorzystanie zakupionych towarów i usług do transakcji dających
    prawo do odliczenia.
    Jednym z takich sektorów jest działalność polegająca na świadczeniu usług z zakresu
    utrzymania porządku i czystości (grupa nr 2). W związku z tym w ocenie Wnioskodawców
    najbardziej optymalnym, wiarygodnym i adekwatnym sposobem ustalania proporcji
    będzie ustalenie proporcji jako udział rocznego obrotu netto z transakcji związanych z
    oczyszczaniem miasta i utrzymaniem czystości z podmiotami spoza grupy VAT do obrotu
    netto ze wszystkich transakcji związanych z oczyszczaniem miasta i utrzymaniem
    czystości: zarówno z podmiotami spoza grupy VAT jak i z członkami grupy VAT.
    W przekonaniu Wnioskodawców, rzeczywisty prewspółczynnik obliczony w ten sposób dla
    wydatków z grupy nr 2 spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b UPTU, ponieważ
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą wykonywaną w zakresie oczyszczania miasta i utrzymania czystości
    (prowadzoną poprzez Spółkę) oraz na cele inne niż ta działalność gospodarcza.
    Porównanie obrotów z transakcji podlegających opodatkowaniu VAT (tzw. transakcji
    zewnętrznych) oraz do obrotów niepodlegających opodatkowaniu VAT i transakcji
    zewnętrznych podlegających VAT dokładnie odzwierciedla, jaka jest struktura
    wykorzystania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych.
    Zasady ustalania prewspółczynnika dla całej działalności członka Grupy VAT, o których
    mowa w art. 90 ust. 10c UPTU w zw. z art. 86 ust. 2e i 2g UPTU mogą znaleźć zastosowanie
    w przypadku wydatków ogólno-administracyjnych Spółki, związanych z funkcjonowaniem
    tej jednostki jako całości, a nie z jej konkretnymi działaniami. Tego rodzaju wydatki (np.
    wydatki na materiały biurowe, środki czystości, media, administrację, księgowość itp.)
    wykorzystywane są bowiem faktycznie w każdym aspekcie działalności jednostki, a tym
    samym w każdym aspekcie Grupy VAT jako podatnika podatku VAT, tj. zarówno do
    działalności gospodarczej, jak i czynności innych niż działalność gospodarcza. W tego typu
    przypadkach nie ma faktycznej możliwości przyporządkowania poszczególnych wydatków
    do odpowiadających im źródeł przychodów.
    Wydatki ponoszone przez Grupę VAT na działalność w zakresie usług związanych z
    utrzymaniem czystości i porządku mają zdecydowanie odmienny charakter niż np. wydatki
    o charakterze ogólno-administracyjnym, które związane są z działaniem samej jednostki
    (Spółki) jako całości funkcjonalno-organizacyjnej. W szczególności nie dotyczą one
    wszystkich czynności świadczonych przez Grupę VAT jako podatnika podatku VAT, czy też
    nawet wszystkich czynności świadczonych w ramach Spółki. Dotyczą one konkretnie tylko i
    wyłącznie wąskiego rodzaju czynności jakim jest działalność związana z utrzymaniem
    czystości i porządku. Co więcej, wydatki Spółki związane z grupą nr 2 mogą zostać w
    zdecydowanej większości bezpośrednio przyporządkowane do tej działalności, co w
    zdecydowany sposób odróżnia je od wydatków ogólno-administracyjnych, których nie da
    się przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. W przypadku działalności
    polegającej na działalności z zakresu utrzymania czystości i porządku jest wiadome, jaki
    jest stosunek przychodów uzyskanych z czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT
    oraz czynności podlegających opodatkowaniu VAT (np. usługi na rzecz podmiotów
    zewnętrznych). Skoro zatem jest możliwe, aby do tej sprzedaży bezpośrednio
    przyporządkować dany wydatek, to tym samym stosunkiem powinien zostać dokonany
    podział podatku naliczonego na podatek do odliczenia (związany z opodatkowaną
    działalnością gospodarczą) i na podatek niemogący zostać odliczony (związany z
    czynnościami innymi niż działalność gospodarcza). Trudno w tym przypadku o bardziej
    naturalny sposób ustalania proporcji, która bardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Spółkę działalności i dokonywanych nabyć w zakresie działalności nr 2. Taki zaś
    warunek dla sposobu ustalania proporcji narzuca ustawodawca w art. 86 art. 2a UPTU.
    Należy również wskazać, iż działalność polegająca na utrzymaniu czystości i porządku
    charakteryzuje się, w przeciwieństwie do działalności wodno-kanalizacyjnej relacją
    sprzedaży na rzecz podmiotów zewnętrznych oraz wewnętrznych. W przypadku

    działalności polegającej na utrzymaniu czystości i porządku sprzedaż na rzecz podmiotów
    zewnętrznych będzie marginalna, co znajdzie odzwierciedlenie w wysokości
    prewspółczynnika. Z kolei w przypadku chociażby działalności wodno-kanalizacyjnej
    sprzedaż na rzecz Gminy jej jednostek organizacyjnych będzie marginalna. Powyższe
    potwierdza zatem, że zaproponowana metoda najlepiej odzwierciedla specyfikę
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć w tym
    sektorze.
    Warto również wskazać, iż Spółka nie ma możliwości zastosowania proporcji, o których
    mowa w art. 86 ust. 2c pkt 1, 2 oraz 4 UPTU dla danego sektora działalności, gdyż nie
    dysponuje odpowiednimi danymi w zakresie liczby pracowników ani liczby godzin
    roboczych ani średniorocznej powierzchni przeznaczonych do wykonywania działalności
    podlegającej opodatkowaniu VAT oraz do czynności innych niż działalność gospodarcza
    (niepodlegająca opodatkowaniu VAT). W związku z tym zaprezentowana przez
    Wnioskodawców metoda jest najbardziej reprezentatywna, adekwatna i miarodajna, a
    przede wszystkim odzwierciedla specyfikę sektora działalności jaką jest działalność z
    zakresu utrzymania czystości i porządku.
    Podkreślenia wymaga również, że zaproponowany przez Wnioskodawców sposób
    wyliczenia proporcji jest w zasadzie oparty na metodzie wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3
    UPTU ustalanej w oparciu o roczny obrót podatnika. Przy czym w tym miejscu należy
    podkreślić, iż Grupa VAT (a technicznie Spółka) nie ma również możliwości zastosowania
    wzoru opisanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 UPTU ponieważ odnosi się on do całego rocznego
    obrotu podatnika a nie konkretnego sektora działalności gospodarczej. Grupa VAT bazując
    właśnie na tym wzorze postanowiła go zmodyfikować tak aby jak najlepiej można było
    przyporządkować wydatki związane z danym sektorem do uzyskiwanych przez Spółkę
    przychodów. Można więc powiedzieć, że Grupa VAT zastosowała wzór z tego przepisu ale
    odpowiednio go modyfikując do własnych celów. Zatem jedyną różnicą w
    zaproponowanej proporcji, pomiędzy zaproponowaną w art. 86 ust. 2c pkt 3 UPTU jest
    fakt, że jej wyliczenia opierają się nie w oparciu o przychody uzyskiwane przez całą Grupę
    VAT, a jedynie w odniesieniu do wyodrębnionego sektora działalności Spółki (członka
    Grupy VAT).
    Należy również wskazać, iż Grupa VAT przy uwzględnianiu prewspółczynnika nie
    uwzględniła „dotacji, subwencji i dopłat o podobnym charakterze”, bowiem przy
    wyliczaniu prewspółczynnika w oparciu o dane za 2024 rok tego rodzaju przychody w
    działalności Spółki nie wystąpiły. Jeżeli natomiast tego rodzaju przychody by wystąpiły,
    wówczas zostałyby one uwzględnione w kalkulacji proporcji (przy czym w praktyce jest to
    bardzo mało prawdopodobne). W związku z powyższym zaproponowana metoda
    ustalania proporcji będzie wyliczana w oparciu o przychody Grupy VAT osiągane z danego
    sektora działalności, a nie w oparciu o przychody całej Grupy VAT ani w oparciu o
    przychody z całej działalności realizowanej przez Spółkę, bowiem prewspółczynnik odnosi
    się do wybranego sektora działalności Grupy VAT.
    Podkreślenia wymaga jednak fakt, że jeżeli zdarzyłaby się sytuacja, iż Gmina (lub jej
    jednostka organizacyjna) poniosłaby wydatek związany z działalnością z grupy nr 2,
    wówczas dokonałaby odliczenia podatku VAT z zastosowaniem tej proporcji. W związku z
    powyższym indywidualnie ustalona proporcja w zakresie wydatków zakwalifikowanych do
    tzw. grupy nr 2 jest proporcją odnoszącą się do całokształtu działalności Spółki (tj. członka
    Grupy VAT).
    Powyższy mechanizm jest na tyle transparentny, mierzalny i precyzyjny, że z
    uwzględnieniem celu oraz struktury Dyrektywy jest w stanie zagwarantować
    poszanowanie zasady, która stanowi podstawę wspólnego systemu podatku VAT i zasadę
    neutralności podatkowej. W tym miejscu warto przytoczyć tezy wyroku Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta
    Gottinger Immobilienanlagen:

    „36. W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT.
    37. Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im swobodnego
    uznania w taki sposób, aby zapewnienie, że odliczenie będzie dokonywane wyłącznie w
    odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej
    na czynności uprawniające do odliczenia. Powinny one więc dołożyć starań, aby obliczenie
    proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności.
    38. Należy dodać, że w ramach korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są
    upoważnione do stosowania w danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza
    transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego klucza, nie będąc przy tym
    zobowiązane do ograniczania się do jednej z tych metod.
    39. Na pytanie drugie należy zatem udzielić odpowiedzi, że ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy należy do
    swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia
    powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób
    obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    Podobne stanowisko zajął również NSA w orzeczeniu z dnia 19 lutego 2025 roku o sygn.
    akt I FSK 2497/21 wskazując, że: „WSA trafnie wskazał, że prewspółczynnik obliczony przez
    Skarżącą opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wskaźnik przychodowy, czyli %
    udziału wartości sprzedaży opodatkowanej w wartości całkowitej sprzedaży
    (opodatkowanej i nieopodatkowanej), obrazujących specyfikę prowadzonej przez Stronę
    działalności na krytej pływalni i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych -
    pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Słusznie ocenił Sąd pierwszej
    instancji, że proponowana przez Skarżącą metoda obliczenia prewspółczynnika opiera się
    o najbardziej przejrzyste i obiektywne kryterium, jakim jest wskaźnik przychodowy
    szczegółowo przedstawiony i omówiony we wniosku o wydanie interpretacji. Taka
    proporcja obrazuje specyfikę działalności prowadzonej ramach udostępniania krytej
    pływalni i pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, czyli owej proporcji
    między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Analogicznie stanowisko zajął również NSA w odniesieniu do działalności cmentarnej w
    orzeczeniu z dnia 29 stycznia 2025 roku o sygn. akt I FSK 2607/21 oraz w przypadku
    działalności transportowej w orzeczeniu NSA z dnia 24 września 2024 roku o sygn. akt I
    FSK 327/21.
    W konsekwencji zdaniem Wnioskodawców do odliczenia podatku VAT z tytułu działalności
    polegającej na utrzymaniu czystości i porządku (grupa nr 2) przyszła Grupa VAT będzie
    mogła zastosować wyżej wskazaną proporcję obrotową. Zaproponowana metoda spełnia
    bowiem przesłanki określone w art. 86 ust. 2b UPTU tzn. zapewnia dokonanie obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza.
    Ad 5
    Odpowiedź

    W ocenie Wnioskodawców, w związku z ponoszeniem wydatków ogólnych, związanych z
    całościowym funkcjonowaniem Spółki (opisane jako grupa nr 3), Grupie VAT będzie
    przysługiwało prawo do odliczenia VAT z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art.
    86 ust. 2a UPTU, przy zastosowaniu wzoru wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego (w
    oparciu o kryterium wartości obrotu).
    Wnioskodawcy są zdania, iż metoda ta najbardziej odpowiada specyfice takich wydatków
    albowiem nie ma możliwości przyporządkowania ich do konkretnej, prowadzonej przez
    Spółkę, działalności gospodarczej. Są to co do zasady wydatki o charakterze ogólnym,
    mającym pośredni związek z każdym rodzajem działalności Spółki, np. obsługa
    administracyjna, zarząd czy księgowość.
    Zdaniem Wnioskodawców proporcja dotycząca wydatków wskazanych jako grupa nr 3
    obliczona być powinna w oparciu o poniższy wzór:
        SzewX =  x 100%Sall
    Gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        Szew - roczny obrót netto z całej działalności Spółki która jest opodatkowana VAT
        (suma całej sprzedaży opodatkowanej na rzecz podmiotów zewnętrznych);
        Sall - roczny obrót netto z całej działalności Spółki, zarówno tej opodatkowanej VAT,
        jak i czynności które wykonywane są w ramach działalności ale nie podlegają VAT
        (czynności wykonywane na rzecz członków Grupy VAT czyli na rzecz Gminy oraz jej
        jednostek organizacyjnych).
    Uzasadnienie
    Stanowisko Wnioskodawców poparte jest następującą argumentacją.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 1 UPTU, „w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124”.
    Z powyższego wynika, iż podatnik może obniżać podatek należny o kwotę podatku
    naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej. Co więcej,
    skoro odliczeniu podlega tylko podatek naliczony związany ze sprzedażą opodatkowaną to
    konieczne jest, aby istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania dokonanych
    zakupów do tejże sprzedaży. Tylko bowiem w takim przypadku podatek VAT wynikający z
    faktur zakupowych może obniżyć podatek należny. Powyższa zasada wyklucza zatem
    możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami innymi niż
    sprzedaż opodatkowana, a więc związanymi ze sprzedażą zwolnioną z opodatkowania lub
    z czynnościami niepodlegającymi UPTU.
    Na mocy art. 87 ust. 1 UPTU, „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której
    mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego,
    podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne
    okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”. Zasady dokonywania zwrotu różnicy
    podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 UPTU.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 UPTU oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU.

    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Należy również wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności
    - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej. W przypadku, gdy Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać
    bezpośredniej alokacji wydatków do czynności opodatkowanych, koniecznym będzie
    zastosowanie odpowiednich narzędzi (tzw. współczynników) uregulowanych w przepisach
    UPTU. Przepisy te podzielone zostały na 2 grupy tzw. wskaźników, przy pomocy których
    podatnicy muszą dokonywać kwalifikacji dokonywanych nabyć do odpowiednich kategorii,
    które z kolei będą determinowały prawo do odliczenia podatku VAT oraz jego wysokość.
    Wspomniane grupy wskaźników to:
        sposób określenia proporcji (prewspółczynnik);
        współczynnik struktury sprzedaży (WSS).
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a UPTU „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej
    jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 UPTU, czyli dotyczącym działalności
    gospodarczej Grupy VAT, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika.
    Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować przede wszystkim:
        czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez
        podatnika tego podatku,
        czy, a jeśli tak - to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez
        niego czynności opodatkowanych VAT.
    W tym miejscu Wnioskodawcy pragną wskazać, iż nabywane towary i usługi w ramach
    ponoszonych wydatków związanych z czynnościami wskazanymi jako grupa nr 3 (zarówno
    inwestycyjnych, jak i bieżących) są wykorzystywane we wszystkich prowadzonych przez
    Spółkę działalnościach (wspomnianych wcześniej grupach 1-2). W konsekwencji należy
    uznać, iż w analizowanej sprawie pierwszy z powyższych warunków został spełniony.
    Nabywane towary i usługi dotyczące ogólnej działalności Spółki są przez nią
    wykorzystywane do realizacji zarówno czynności na rzecz podmiotów zewnętrznych -
    czynności, które zdaniem Grupy są opodatkowane VAT, jak i na potrzeby wykonywania
    czynności z którymi VAT się nie pojawia (czynności poza VAT) gdzie Grupa VAT działać
    będzie jako organ władzy publicznej w zakresie swoich obowiązków ustawowych.

    Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów, jeśli towary i usługi
    nabywane przez grupę VAT są wykorzystywane zarówno do sprzedaży opodatkowanej
    VAT, jak i do sprzedaży zwolnionej z VAT wykonywanej przez tę grupę VAT, jest ona
    zobowiązana do przyporządkowywania dokonywanych zakupów do tych dwóch grup. Jest
    to realizacja zasady alokacji bezpośredniej - podstawowej zasady odliczania VAT.
    Podobne zasady dotyczą również wykorzystania nabytych przez grupę VAT towarów i
    usług do działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT.
    Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 86 ust. 2a UPTU, Grupa VAT jest
    zobowiązana do określenia zakresu, w jakim analizowane wydatki pozostają w związku z
    wykonywaniem przez Grupę VAT czynności opodatkowanych VAT, tj. sposobu określania
    proporcji (PRE).
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b UPTU, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego,
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W art. 86 ust. 2c UPTU, ustawodawca wskazał przykładowe rodzaje kryteriów, którymi
    podatnik może posłużyć się w celu określenia sposobu ustalenia proporcji (np. kryterium
    osobowe, godzinowe, obrotowe, powierzchniowe).
    Na podstawie art. 86 ust. 2c UPTU przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Z uwagi jednak na, co do zasady, niewyczerpany katalog możliwych zdarzeń
    gospodarczych, powyższe wyliczenie ma jedynie charakter pomocniczy. Dopuszczalne jest
    zatem zastosowanie dowolnego, wybranego przez podatnika klucza, pod warunkiem, że
    najbardziej odpowiada on specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, a więc spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b
    UPTU.
    Tym samym do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę i Spółkę
    (członków Grupy VAT) w związku z działalnością wykonywaną samodzielnie należy

    zastosować sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje
    nabyte towary i usługi w prowadzonej w Grupie VAT działalności, tj. Spółki.
    Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w
    celu wykonywania przez danego członka Grupy VAT powierzonej jej/jemu działalności
    zasadne wydaje się uwzględnianie przy wyborze sposobu określenia proporcji
    charakterystyki działalności wykonywanej poprzez dany podmiot przy wykorzystaniu tych
    zakupów, w tym dokonanych przez innych członków Grupy VAT.
    Stosownie do art. 90 ust. 10d UPTU, „w przypadku gdy grupa VAT dokonuje nabyć
    towarów lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę VAT do wykonywania
    czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i
    czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, oraz nie jest możliwe
    przyporządkowanie tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT, grupa VAT jest
    obowiązana do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego w sposób określony w ust. 1. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w zdaniu pierwszym, grupa VAT jest obowiązana do ustalenia
    proporcji, o której mowa w ust. 2. Proporcja, o której mowa w zdaniu drugim, jest
    wyliczana szacunkowo według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego
    w formie protokołu. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9 stosuje
    się odpowiednio”.
    W opisanym zdarzeniu przyszłym, gdy Gmina wraz ze Spółką utworzą Grupę VAT, w
    przypadku wydatków związanych z ogólną działalnością Spółki, możliwe będzie
    przyporządkowanie czynności do konkretnego członka grupy VAT - czyli do Spółki. W
    związku z tym mechanizm jednego prewspółczynnika dla całej grupy nie będzie miał w
    tym przypadku zastosowania. Odliczenia VAT będzie należałoby zatem dokonywać według
    prewspółczynnika ustalonego dla Spółki.
    W związku z powyższym w przypadku wydatków zakwalifikowanych do grupy nr 3 znajdzie
    zastosowanie proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 10c UPTU w zw. z art. 86ust. 2e i 2g
    UPTU - tzn. ustalona w oparciu o dane konkretnego członka Grupy VAT (tj. Spółki) i
    odnosząca się do całokształtu działalności Spółki.
    Zgodnie z art. 173 ust. 2 lit. a i b dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą
    zarówno zezwolić jak i zobowiązać, podatników do określania proporcji, według której
    następuje odliczenie podatku naliczonego, osobno dla każdego sektora jego działalności.
    Warunkiem wprowadzenia takiej regulacji jest prowadzenie dla każdego z tych sektorów
    osobnej księgowości. Dyrektywa 2006/112/WE nie określa, co należy rozumieć przez
    pojęcie "sektorowo", wskazując jednocześnie na konieczność posiadania osobnej
    księgowości (tj. prowadzenia dla każdego z tych sektorów osobnej księgowości). Zdaniem
    Wnioskodawców interpretacja tego pojęcia powinna zatem odbywać się zgodnie z celem
    wprowadzenia bloku przepisów dotyczących proporcji odliczenia podatku naliczonego,
    jakim jest najbardziej rzetelne odzwierciedlenie wykorzystania zakupionych towarów i
    usług do transakcji dających prawo do odliczenia, a tym samym określenia zakresu
    przysługujących podatnikowi odliczeń. Biorąc pod uwagę cel ww. przepisów, „sektor”
    powinien być rozumiany szeroko.
    Podobną konstrukcję przyjęto w przypadku centralizacji jednostek sektora finansów
    publicznych. Zgodnie z odrębnymi przepisami każda jednostka organizacyjna sektora
    finansów publicznych jest obowiązana do prowadzenia odrębnej księgowości
    (rachunkowości), a jej sprawozdania są później włączane do sprawozdań rocznych całej
    jednostki samorządu terytorialnego. Oznacza to, że może być ona uznana dla celów
    wydzielania podatku VAT do odliczenia za „sektor”.

    Należy również podkreślić, iż jeden podmiot gospodarczy, czy też jednostka organizacyjna
    może prowadzić działalność w kilku różnych sektorach. W takim przypadku możliwe jest
    zastosowanie odrębnych prewspółczynników dla każdej z działalności przez jednego
    podatnika. Potwierdza to również m.in. orzecznictwo polskich sądów administracyjnych.
    Przykładowo jak wskazano w orzeczeniu NSA z dnia 29 czerwca 2020 r. o sygn. akt I FSK
    1418/19: „Z treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie
    jednej proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup
    weryfikował pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z
    działalnością gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję
    uwzględniającą zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika
    działalności), jak i rodzaj tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony
    przez ten przepis obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie
    towarów i usług podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga
    stosowania odrębnych prewspółczynników dla różnych rodzajów prowadzonej
    działalności i różnych nabyć”.
    Podobnie wypowiedział się również NSA w orzeczeniu z dnia 13 kwietnia 2021 r. o sygn.
    akt I FSK 216/20, w odniesieniu do jednostki organizacyjnej Gminy prowadzącej
    działalność w kilku różnych sektorach: „w sytuacji gdy jednostka organizacyjna gminy,
    działającej na podstawie art. 86 ust. 2h u.p.t.u., prowadzi różne formy aktywności (sektory)
    działalności gospodarczej i niepodlegającej opodatkowaniu, działając w ramach art. 86 ust.
    2a-2c u.p.t.u., dla każdej z nich w zakresie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i
    usług służących obydwu tym sferom działalności, może ustalić stosowny podatek
    naliczony podlegający odliczeniu w oparciu o ustalony współczynnik (wzór) szczególny dla
    tej działalności, najbardziej odpowiadający jej specyfice i dokonywanym zakupom, po
    czym dokonać zsumowania podlegających odliczeniu podatków z tytułu poszczególnych
    jej aktywności, osiągając w ten sposób wynik najbardziej optymalny dla wykonywanej
    przez tę jednostkę działalności ogółem i dokonywanych przez nią nabyć”.
    Analogiczne stanowiska w tym zakresie zaprezentowano również m.in. w orzeczeniach
    NSA z dnia 14 września 2022 r. o sygn. akt I FSK 1032/19, z dnia 7 czerwca 2023 r. o sygn.
    akt I FSK 1695/19, z dnia 14 marca 2023 r. o sygn. I FSK 2142/19.
    W związku z powyższym dość często spotykaną praktyką jest stosowanie np. przez zakład
    budżetowy prewspółczynnika indywidualnego dla działalności wodno-kanalizacyjnej oraz
    odrębnej proporcji dla pozostałej działalności.
    W analizowanej sprawie mamy do czynienia z członkiem grupy VAT prowadzącym
    działalność gospodarczą w kilku całkowicie różnych sektorach działalności. Sektory z uwagi
    na specyfikę różnią się m.in. zakresem sprzedaży opodatkowanej VAT i pozostającej poza
    zakresem opodatkowania VAT. Z uwagi na odmienność i różnorodność świadczonych
    przez Spółkę usług zasadnym i najbardziej racjonalnym podejściem wydaje się
    wyodrębnienie poszczególnych sektorów działalności skupiających czynności o zbliżonym
    charakterze i wykorzystujące te same zasoby oraz infrastrukturę ustalenie proporcji
    odrębnie dla każdego z tych sektorów. Celem wspomnianego wyodrębnienia działalności i
    wprowadzenie zasady ustalania wartości proporcji dla poszczególnych sektorów
    działalności realizowanej przez jednego członka grupy VAT tak, aby jak najbardziej
    rzetelnie odzwierciedlić wykorzystanie zakupionych towarów i usług do transakcji dających
    prawo do odliczenia.
    Jak to zostało wskazane w odpowiedziach dotyczących wcześniejszych pytań,
    Wnioskodawca wydzielił pewne sektory działalności Spółki które charakteryzując się
    swoistą odrębnością i są od siebie niezależne zarówno pod kątem przedmiotu, jak i
    zakresu działalności. Wszystkie te sektory są jednak niejako „obsługiwane” przez
    administrację Spółki która również ponosi szereg wydatków. Nie można tych wydatków
    przyporządkować do konkretnych sektorów działalności Spółki tak więc w tym przypadku
    przy ustalaniu zakresu odliczenia podatku naliczonego Spółka korzystać będzie z proporcji

    wyliczonej jako udział rocznego obrotu netto z całej działalności gospodarczej Spółki
    (suma całej sprzedaży na rzecz podmiotów zewnętrznych) w rocznym obrocie netto Spółki
    zawierającym zarówno sprzedaż na rzecz podmiotów zewnętrznych, jak i czynności
    niepodlegających VAT (co do zasady są to czynności wykonywane na rzecz członków Grupy
    VAT czyli na rzecz Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych).
    W przekonaniu Wnioskodawców, prewspółczynnik obliczony w ten sposób dla wydatków z
    grupy nr 3 spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b UPTU, ponieważ obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    (prowadzoną poprzez Spółkę) oraz na cele inne niż ta działalność gospodarcza.
    Porównanie obrotów z transakcji zewnętrznych do sumy obrotów Spółki (obrotów
    niepodlegających opodatkowaniu VAT i transakcji zewnętrznych) dokładnie odzwierciedla,
    jaka jest struktura wykorzystania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych.
    W tym właśnie przypadku znajdują zastosowanie zasady ustalania prewspółczynnika dla
    całej działalności członka Grupy VAT. Są one bowiem związane z funkcjonowaniem tej
    jednostki jako całości, a nie z jej konkretnymi działaniami. Tego rodzaju wydatki (np.
    wydatki na materiały biurowe, środki czystości, media, administrację, księgowość itp.)
    wykorzystywane są bowiem faktycznie w każdym aspekcie działalności Spółki. W tego typu
    przypadkach nie ma faktycznej możliwości przyporządkowania poszczególnych wydatków
    do odpowiadających im rodzajów działalności Spółki. Trudno w tym przypadku o bardziej
    naturalny sposób ustalania proporcji, która bardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    przez Spółkę działalności i dokonywanych nabyć o których mowa w grupie nr 3. Taki zaś
    warunek dla sposobu ustalania proporcji narzuca ustawodawca w art. 86 art. 2a UPTU.
    Warto również wskazać, iż Spółka w tym przypadku nie ma możliwości zastosowania
    metod ustalania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2c pkt 1, 2 oraz 4 UPTU, gdyż nie
    dysponuje odpowiednimi danymi w zakresie liczby pracowników ani liczby godzin
    roboczych ani średniorocznej powierzchni przeznaczonych do wykonywania działalności
    podlegającej opodatkowaniu VAT oraz do czynności innych niż działalność gospodarcza
    (niepodlegająca opodatkowaniu VAT). W związku z tym zaprezentowana przez
    Wnioskodawcę metoda jest najbardziej reprezentatywna, adekwatna i miarodajna.
    Podkreślenia wymaga również, że zaproponowany przez Wnioskodawców sposób
    wyliczenia proporcji jest w zasadzie oparty na metodzie wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3
    ustalanej w oparciu o roczny obrót podatnika. Przy czym w tym miejscu należy podkreślić,
    iż Grupa VAT (a technicznie Spółka) nie ma również możliwości zastosowania wzoru
    opisanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 UPTU ponieważ odnosi się on do całego rocznego obrotu
    podatnika a nie do rocznego obrotu konkretnego członka Grupy VAT. Spółka bazując
    właśnie na tym wzorze postanowiła go zmodyfikować tak aby jak najlepiej można było
    przyporządkować wydatki związane z prowadzoną przez nią działalnością do
    uzyskiwanych przez Spółkę przychodów. Można więc powiedzieć, że Spółka zastosowała
    wzór z tego przepisu ale odpowiednio go modyfikując do własnych celów. Zatem jedyną
    różnicą w zaproponowanej proporcji, pomiędzy zaproponowaną w art. 86 ust. 2c pkt 3
    UPTU jest fakt, że jej wyliczenia opierają się nie w oparciu o przychody uzyskiwane przez
    całą Grupę VAT, a jedynie w odniesieniu do całkowitego obrotu z działalności Spółki
    (członka Grupy VAT).
    Należy również wskazać, iż Spółka przy uwzględnianiu prewspółczynnika nie uwzględniła
    „dotacji, subwencji i dopłat o podobnym charakterze”, bowiem przy wyliczaniu
    prewspółczynnika w oparciu o dane za 2024 tego rodzaju przychody w działalności Spółki
    nie wystąpiły. Jeżeli natomiast tego rodzaju przychody by wystąpiły, wówczas zostałyby
    one uwzględnione w kalkulacji proporcji (przy czym w praktyce jest to bardzo mało
    prawdopodobne). Spółka jest bowiem podmiotem prawa publicznego (spółka z
    ograniczoną odpowiedzialnością) i utrzymuje się jedynie z własnej działalności
    gospodarczej. Oczywiście, w zależności od sektora działalności przychody otrzymywane
    przez nią pochodzą również od Gminy oraz jej jednostek zależnych (np. jednostek
    budżetowych takich jak szkoły, przedszkola czy ośrodek pomocy społeczne) ale na pewno

    nie można ich kwalifikować jako dotacji czy subwencji. Są przychody ze świadczenia usług
    oraz dostaw towarów i rozliczane są na takich samych zasadach jak inne czynności i
    transakcje realizowane przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą.
    W związku z powyższym zaproponowana metoda ustalania proporcji będzie wyliczana w
    oparciu o przychody Spółki osiągane z realizowanej przez nią działalności w różnych
    sektorach, a nie w oparciu o przychody całej Grupy VAT, bowiem prewspółczynnik odnosi
    się wyłącznie do działalności Grupy VAT, która jest realizowana wyłącznie przez Spółkę.
    Podkreślenia wymaga jednak fakt, że jeżeli zdarzyłaby się sytuacja, iż Gmina (lub jej
    jednostka organizacyjna) poniosłaby wydatek związany z działalnością z grupy nr 3,
    wówczas dokonałaby odliczenia podatku VAT z zastosowaniem tej proporcji. W związku z
    powyższym indywidualnie ustalona proporcja w zakresie wydatków zakwalifikowanych do
    tzw. grupy nr 3 jest proporcją odnoszącą się do całokształtu działalności Spółki (tj. członka
    Grupy VAT).
    Powyższy mechanizm jest na tyle transparentny, mierzalny i precyzyjny, że z
    uwzględnieniem celu oraz struktury Dyrektywy jest w stanie zagwarantować
    poszanowanie zasady, która stanowi podstawę wspólnego systemu podatku VAT i zasadę
    neutralności podatkowej. W tym miejscu warto przytoczyć tezy wyroku Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta
    Gottinger Immobilienanlagen:
    „36. W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT.
    37. Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im swobodnego
    uznania w taki sposób, aby zapewnienie, że odliczenie będzie dokonywane wyłącznie w
    odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej
    na czynności uprawniające do odliczenia. Powinny one więc dołożyć starań, aby obliczenie
    proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności.
    38. Należy dodać, że w ramach korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są
    upoważnione do stosowania w danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza
    transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego klucza, nie będąc przy tym
    zobowiązane do ograniczania się do jednej z tych metod.
    39. Na pytanie drugie należy zatem udzielić odpowiedzi, że ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy należy do
    swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia
    powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób
    obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    W konsekwencji zdaniem Wnioskodawców do odliczenia podatku VAT od wydatków
    związanych z ogólną działalnością Spółki (grupa nr 3) Grupa VAT będzie mogła zastosować
    wyżej wskazaną proporcję obrotową. Zaproponowana metoda spełnia bowiem przesłanki
    określone w art. 86 ust. 2b UPTU tzn. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza.
    Ad 6
    Odpowiedź

    Zdaniem Wnioskodawców w przypadku wydatków związanych z działalnością całej grupy
    VAT i brakiem możliwości przyporządkowania poniesionego wydatku do konkretnego
    członka Grupy VAT oraz braku możliwości przyporządkowania wydatków w całości do
    konkretnego rodzaju działalności (t.j. do czynności opodatkowanych, zwolnionych i
    niepodlegających opodatkowaniu VAT), Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego dla całej Grupy VAT z
    zastosowaniem następującego wzoru:
        GVzewX =  x 100%GVall
    Gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        GVzew - roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT które
        podlegają opodatkowaniu VAT (suma całej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu);
        GVall - roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT,
        zarówno tych podlegających opodatkowaniu VAT, jak i czynności które nie
        podlegają VAT.
    Uzasadnienie
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po założeniu Grupy VAT może się zdarzyć, że
    sporadycznie w ramach prowadzonej przez Grupę VAT pojawią się wydatki, których
    Wnioskodawcy nie będą w stanie przyporządkować do konkretnego członka Grupy VAT
    oraz do konkretnych rodzajów czynności. Przykładem takiego wydatku może być
    chociażby faktura za usługi związane z doradztwem podatkowym dotyczącym utworzenia
    Grupy VAT. Taki wydatek będzie w ocenie Wnioskodawców związany z całokształtem
    prowadzonej działalności przez Grupę VAT. Nie ma możliwości bezpośredniego
    przyporządkowania tego wydatku do żadnego członka Grupy VAT ani do poszczególnych
    rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej). W związku z tym
    wydatek ten ma tzw. charakter mieszany.
    W ocenie Wnioskodawców w takim przypadku do odliczenia podatku VAT znajdzie
    zastosowanie prewspółczynnik wyliczony dla całej grupy VAT, o którym mowa w art. 90
    ust. 10d w zw. z art. 86 ust. 2g UPTU.
    Zgodnie z art. 90 ust. 10d UPTU „W przypadku gdy grupa VAT dokonuje nabyć towarów
    lub usług, które są wykorzystywane przez tę grupę VAT do wykonywania czynności, w
    związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, w
    związku z którymi takie prawo nie przysługuje, oraz nie jest możliwe przyporządkowanie
    tych czynności do poszczególnych członków grupy VAT, grupa VAT jest obowiązana do
    odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w
    sposób określony w ust. 1. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o
    których mowa w zdaniu pierwszym, grupa VAT jest obowiązana do ustalenia proporcji, o
    której mowa w ust. 2. Proporcja, o której mowa w zdaniu drugim, jest wyliczana
    szacunkowo. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9 stosuje się
    odpowiednio”.
    Natomiast jak stanowi art. 86 ust. 2g UPTU: „Proporcję określa się procentowo w stosunku
    rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90
    ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio”.
    W tym miejscu należy wskazać, że przepisy UPTU nie przewidują żadnych szczególnych
    wzorów wyliczania proporcji dla Grupy VAT. W art. 86 ust. 2c UPTU zostały wskazane

    przykładowe metody, które podatnik może wykorzystać przy ustalaniu proporcji. Zgodnie
    z tym przepisem: „przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w
    szczególności następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Mając powyższe na uwadze, w analizowanym przypadku zdaniem Wnioskodawców
    najbardziej adekwatną metodą obliczania prewspółczynnika będzie metoda oparta o
    kryterium obrotu wyliczanym jako roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów
    działalności Grupy VAT, które podlegają opodatkowaniu VAT (suma całej sprzedaży
    podlegającej opodatkowaniu) w rocznej sprzedaży netto ze wszystkich rodzajów
    działalności Grupy VAT, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności które nie
    podlegają VAT. Zdaniem Wnioskodawcy powyższa proporcja jest de facto realizacją
    proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 UPTU.
    Należy również wskazać, iż Grupa VAT przy uwzględnianiu prewspółczynnika nie
    uwzględniła „dotacji, subwencji i dopłat o podobnym charakterze”, bowiem przy
    wyliczaniu prewspółczynnika w oparciu o dane za 2024 tego rodzaju przychody nie
    wystąpiły w działalności ani Gminy ani Spółki. Jeżeli natomiast tego rodzaju przychody by
    wystąpiły, wówczas zostałyby one uwzględnione w kalkulacji proporcji (przy czym w
    praktyce jest to bardzo mało prawdopodobne).
    W analizowanym przypadku zdaniem Wnioskodawców nie będzie bowiem możliwości
    zastosowania metod wskazanych w art. 86 ust. 2c pkt 1, 2 oraz 4 UPTU, gdyż wydatki te
    nie będą przyporządkowane do żadnej konkretnej powierzchni, osoby czy roboczogodzin
    danych pracowników.
    W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawców, w przypadku wydatków związanych z
    działalnością grupy VAT jako całości, których nie da się przypisać do konkretnego członka
    Grupy VAT oraz nie ma możliwości ich przyporządkowania w całości do czynności
    opodatkowanych VAT ani w całości do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT
    Grupie VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem ww. proporcji.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:

      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie
    podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego
    stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą
    (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług
    należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na
    rzecz innego podmiotu.
    Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało,
    jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w
    przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby
    potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić
    konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty
    świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług.
    Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT
    wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w
    art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy
    prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach

    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.),
    zwanej dalej „Dyrektywy 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to
    zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności

    cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w
    tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r.
    poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Art. 15a ust. 1 ustawy:
      Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów
      powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o
      utworzeniu grupy VAT.
    Art. 2 pkt 47 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o grupie VAT - rozumie się przez to grupę
      podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, zarejestrowaną
      jako podatnik podatku.
    Art. 2 pkt 48 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o przedstawicielu grupy VAT rozumie się
      przez to podmiot reprezentujący grupę VAT w zakresie obowiązków tej grupy.
    W świetle art. 15a ust. 2 ustawy:
      Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:
      1) posiadający siedzibę na terytorium kraju lub
      2) nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą
      działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego
      na terytorium kraju.
    Powyższe przepisy przewidują możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od
    towarów i usług przez grupę podatników ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i
    organizacyjnie. Regulacja ta implementuje do krajowego porządku prawnego art. 11
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym
      dalej "Komitetem ds. VAT"), każde państwo członkowskie może uznać za jednego
      podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa
      członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle
      powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.
      Państwo członkowskie korzystające z możliwości przewidzianej w akapicie
      pierwszym może przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od
      opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie tego przepisu.
    Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, przewidzianego w
    Dyrektywie 2006/112/WE Rady jest umożliwienie traktowania podmiotów, które są ściśle
    powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako

    odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba
    ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do
    celów podatku VAT.
    Jak wynika z art. 15a ust. 1 ustawy, w celu założenia przez dwa lub więcej podmiotów
    Grupy VAT, konieczne jest, aby podmioty te były powiązane finansowo, ekonomicznie,
    organizacyjnie oraz aby zawarły umowę o utworzeniu Grupy VAT. Warunki utworzenia
    Grupy VAT zostały szczegółowo wymienione w art. 15a ust. 3 - ust. 5 ustawy. W przepisach
    tych wskazano jak należy interpretować wymagane powiązania finansowe, ekonomiczne i
    organizacyjne.
    Art. 15a ust. 3 ustawy:
      Podatników uważa się za powiązanych finansowo, jeżeli jeden z podatników
      będących członkiem Grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w
      kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych,
      stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego
      z pozostałych podatników będących członkami tej grupy.
    Art. 15a ust. 4 ustawy:
      Podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli:
    1) przedmiot głównej działalności członków Grupy VAT ma taki sam charakter lub
    2) rodzaje działalności prowadzonej przez członków Grupy VAT uzupełniają się i są
      współzależne, lub
    3) członek Grupy VAT prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze
      korzystają inni członkowie Grupy VAT.
    Przez powiązania o charakterze ekonomicznym należy rozumieć nie tylko taki sam
    charakter głównej działalności członków grupy, ale także uzupełnianie się i współzależność
    prowadzonej działalności czy też prowadzenie działalności w całości lub w dużej mierze
    wykorzystywanej przez członków grupy.
    Powiązanie ekonomiczne należy uznać za istniejące, jeśli działalność członków Grupy VAT
    jest tego samego rodzaju, nawet jeżeli ich działania są prowadzone w różnych sektorach
    gospodarki.
    Komplementarna lub wzajemna działalność członków, może natomiast obejmować
    przypadki, gdy towary lub usługi wytwarzane przez członka Grupy VAT są niezbędne do
    działania dla innych członków oraz przypadki, w których towary lub usługi są
    konsumowane wspólnie.
    Natomiast działalność członków Grupy VAT, którzy całkowicie lub częściowo działają na
    korzyść innych członków, może obejmować przypadki, w których podmiot bezpośrednio
    dostarcza towary lub usługi innemu członkowi, nawet jeśli działalność tego ostatniego nie
    jest koniecznie zależna od tych dostaw lub usług.
    Art. 15a ust. 5 ustawy:
      Podatników uważa się za powiązanych organizacyjnie, jeżeli:
    1) prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio, znajdują się pod wspólnym
      kierownictwem, lub
    2) organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu.
    Całkowicie lub częściowo dzielone struktury zarządzania skutkują podejmowaniem decyzji
    w Grupie VAT przez jeden podmiot, który zapewnia strategiczne przywództwo dla całej
    Grupy VAT będącej już w rozumieniu VAT pojedynczym podatnikiem. Obecność takiego
    podmiotu zarządzającego działającego poprzecznie w całej grupie VAT można ustalić na
    podstawie jego miejsca w hierarchii (np. dzielone kierownictwo najwyższego szczebla) lub
    rodzaju działań, o których ma prawo decydować (np. wspólnego zarządzania sprawami

    prawnymi lub zagadnieniami finansowymi). Podmiot taki powinien być w stanie narzucić
    swoją wolę innym członkom Grupy VAT podlegającym jakiejś formie nadzoru i
    rozliczalności.
    Art. 15a ust. 6 ustawy:
      Warunek istnienia powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych
      pomiędzy członkami Grupy VAT musi być spełniony nieprzerwanie przez okres, w
      jakim ta grupa posiada status podatnika.
    Podczas całego okresu istnienia Grupy VAT zachodzić muszą wszystkie trzy typy powiązań.
    Należy mieć na względzie, że Grupa VAT jest specjalnym rodzajem podatnika, który
    powstaje w oparciu o wyjątkowe podstawy obwarowane ściśle określonymi warunkami, co
    można osiągnąć przez łączne spełnienie powyższych wymogów.
    Kolejne warunki, które winna spełnić grupa VAT zostały określone w art. 15a ust. 7-9
    ustawy, zgodnie z którym:
      7. Podmiot może być członkiem tylko jednej grupy VAT.
      8. Grupa VAT nie może być członkiem innej grupy VAT.
      9. Grupa VAT nie może być rozszerzona o innych członków ani pomniejszona o
      któregokolwiek z członków wchodzących w jej skład.
    Art. 15a ust. 10 ustawy:
      Umowa o utworzeniu grupy VAT jest sporządzana na piśmie i zawiera co najmniej:
      1) nazwę grupy VAT z dodatkowym oznaczeniem „grupa VAT” lub „GV”;
      2) dane identyfikacyjne podatników tworzących grupę VAT, w tym dane dotyczące
      oddziału w przypadku podatnika nieposiadającego siedziby na terytorium kraju, oraz
      wysokość kapitału zakładowego każdego z tych podatników;
      3) wskazanie przedstawiciela grupy VAT, wyznaczonego spośród jej członków;
      4) dane identyfikacyjne udziałowców (akcjonariuszy) i wysokość ich udziału w
      kapitale zakładowym podatników tworzących grupę VAT, posiadających ponad 50%
      udziałów (akcji) w kapitale zakładowym tych podatników;
      5) wskazanie okresu, na jaki grupa VAT została utworzona, nie krótszego niż 3 lata.
    Grupa VAT traci status podatnika w przypadku, gdy przestanie spełniać warunki, od
    których uzależnione jest jej funkcjonowanie lub upłynie termin na jaki została utworzona.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina wraz ze spółką komunalną działającą pod nazwą „B. Sp.
    z o.o. z siedzibą w (...)” mają zamiar utworzyć grupę VAT. Grupa VAT będzie składała się
    wyłącznie z tych obu członków. Gmina i Spółka zawarły już umowę o utworzeniu grupy
    VAT, zgodnie z którą - stosownie do art. 15a ust. 12 UPTU - określili w niej dzień nabycia
    statusu podatnika VAT na 1 września 2025 r. (o ile faktyczna rejestracja grupy VAT, o czym
    stanowi art. 96 ust. 4 UPTU, nie zostanie dokonana po tej dacie).
    Jednocześnie zadecydowali Państwo, że to Gmina A. będzie przedstawicielem grupy VAT, o
    którym mowa w art. 2 pkt 48 i art. 15a ust. 11 UPTU i związku z tym Gmina A. złożyła
    zgłoszenie rejestracyjne grupy wraz z wymaganymi dokumentami odpowiednio wcześniej,
    umożliwiając właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego weryfikację danych podanych
    w zgłoszeniu do dnia 1 września 2025 r. Zarówno ani Gmina ani Spółka nie są obecnie
    członkiem żadnej innej grupy VAT i od 1 września 2025 r. Gmina i Spółka nie będą
    członkiem jakiejkolwiek innej grupy VAT niż opisywana we wniosku.
    W pierwszej kolejności, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Gmina wraz ze B. sp. z o.
    o., spełniają warunki wymienione w art. 15a ustawy w zakresie możliwości utworzenia
    Grupy VAT.

    Jak już zostało wspomniane, Grupę VAT będą mogły utworzyć podmioty spełniające
    jednocześnie warunki wszystkich trzech powiązań (finansowych, ekonomicznych i
    organizacyjnych) pomiędzy sobą, które zostały wymienione w art. 15a ust. 3, ust. 4 i ust. 5
    ustawy. Powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne muszą istnieć w trakcie
    zawiązywania Grupy VAT oraz trwać nieprzerwanie przez okres na jaki grupa VAT została
    powołana. Co ważne, jeden podmiot może być członkiem tylko jednej Grupy VAT. Z kolei,
    Grupa VAT nie może być członkiem innej Grupy VAT.
    Pomiędzy podmiotami tworzącymi Grupę VAT będą musiały istnieć łącznie następujące
    powiązania:
    1. finansowe - występują, gdy jeden z podmiotów będących członkiem Grupy VAT posiada
      bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw
      głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50%
      prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podmiotów będących członkami tej
      grupy;
    2. ekonomiczne - występują, jeżeli przedmiot głównej działalności członków Grupy VAT
      ma taki sam charakter lub rodzaje działalności prowadzonej przez członków Grupy
      VAT uzupełniają się i są współzależne, lub członek Grupy VAT prowadzi działalność, z
      której w całości lub w dużej mierze korzystają inni członkowie Grupy VAT;
    3. organizacyjne - występują, jeżeli prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio,
      podmioty w Grupie VAT znajdują się pod wspólnym kierownictwem, lub organizują
      swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu.
    Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, należy wskazać, że Gmina, która stanie się
    członkiem Grupy VAT, będzie w momencie utworzenia Grupy posiadać 100% udziałów w
    Spółce, w związku z czym będzie sprawowała prawną kontrolę nad Spółką.
    W związku z powyższym pomiędzy podmiotami zawiązującymi przyszłą Grupę VAT będą
    istniały powiązania finansowe, o których mowa w art. 15a ust. 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że zadania własne Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o
    samorządzie gminnym w szczególności obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego,
    gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
    gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego; wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, odbierania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
    odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; lokalnego
    transportu zbiorowego; edukacji publicznej; targowisk i hal targowych; zieleni gminnej i
    zadrzewień; cmentarzy gminnych. Na mocy uchwały Spółce zostało powierzone
    prowadzenie dotychczasowej działalności zakładu budżetowego. Spółka realizuje zadania
    własne Gminy o charakterze użyteczności publicznej dotyczące zaspokajania zbiorowych
    potrzeb mieszkańców w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego
    odprowadzania i oczyszczania ścieków na oczyszczalni ścieków; utrzymania porządku i
    czystości na terenie Gminy.
    Wobec powyższego, pomiędzy członkami Grupy VAT będą istniały powiązania
    ekonomiczne, o których mowa w art. 15a ust. 4 ustawy, ponieważ przedmiot działalności
    członków Grupy VAT jest uzupełniający i współzależny, tym samym przedmiot działalności
    członków Grupy VAT będzie miał taki sam charakter, tj. realizowanie zadań własnych
    Gminy na jej terenie, wskazanych w ustawie o samorządzie gminnym.
    Odnosząc się do powiązań organizacyjnych pomiędzy podmiotami, to jak wynika z opisu
    sprawy członkowie Grupy VAT będą się znajdować pod wspólnym kierownictwem Wójta
    Gminy. Wójt pełniący rolę Zgromadzenia Wspólników powołuje Radę Nadzorczą Spółki. Do
    zadań Rady Nadzorczej należy sprawowanie stałej kontroli nad działalnością Spółki.

    Członkowie Rady Nadzorczej nadzorują działalność Zarządu Spółki. Zatem, w stosunku do
    tworzącej się Grupy VAT wystąpią powiązania organizacyjne, o których mowa w art. 15a
    ust. 5 ustawy.
    Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy
    stwierdzam, że pomiędzy Państwem, tj. Gminą oraz Zakładem Gospodarki Komunalnej
    Gminy (...) Sp. z o.o., będą istniały powiązania finansowe w rozumieniu art. 15a ust. 3
    ustawy, powiązania ekonomicznie w rozumieniu art. 15a ust. 4 ustawy oraz powiązania
    organizacyjnie w rozumieniu art. 15a ust. 5 ustawy. Z opisu sprawy wynika, że ww.
    podmioty nie będą członkami innej Grupy VAT. Zatem wypełnią Państwo warunki,
    niezbędne do utworzenia Grupy VAT i tym samym mogą Państwo utworzyć Grupę VAT.
    W przepisach obowiązujących od 1 stycznia 2023 r. nie ma zastrzeżenia co do
    konieczności posiadania osobowości prawnej lub szczególnej formy prawnej. Nie
    występują także wprost wyłączenia, które uniemożliwiałyby wprost zawiązanie Grupy VAT
    w ramach jednostki samorządu terytorialnego i utworzonych przez nią spółek
    komunalnych.
    W świetle powołanych przepisów uznać należy, że w okolicznościach analizowanej sprawy
    Gmina oraz Spółka z o.o. będą spełniać warunki wymagane do utworzenia Grupy VAT, w
    rozumieniu art. 15a ust. 1 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy po
    utworzeniu Grupy VAT, transakcje dokonywane pomiędzy podmiotami tworzącymi Grupę
    VAT nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT i nie powinny być
    dokumentowane fakturą oraz wykazywane w pliku JPK_V7M składanym przez grupę.
    Art. 8c ust. 1-3 ustawy:
      1. Dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka Grupy VAT na rzecz
      innego członka tej samej Grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu.
      2. Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane przez członka Grupy VAT na rzecz
      podmiotu spoza tej Grupy VAT uważa się za dokonane przez tę Grupę VAT.
      3. Dostawę towarów i świadczenie usług dokonane na rzecz członka Grupy VAT przez
      podmiot spoza tej Grupy VAT uważa się za dokonane na rzecz tej Grupy VAT.
    Zgodnie z art. 8c ustawy transakcje dostawy towarów i świadczenia usług pomiędzy
    podmiotami z Grupy VAT nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W
    transakcjach z podmiotami spoza Grupy VAT, Grupa VAT będzie uznawana jako jeden
    podatnik.
    Od momentu uzyskania statusu podatnika, Grupa VAT będzie składać jeden zbiorczy plik
    JPK VAT z deklaracją, który zawiera w sobie deklarację VAT i ewidencję. Plik JPK z
    deklaracją, w okresie funkcjonowania Grupy VAT, składa w imieniu Grupy VAT,
    przedstawiciel grupy.
    Art. 109 ust. 11g ustawy:
      Członkowie Grupy VAT są obowiązani prowadzić w postaci elektronicznej ewidencję
      czynności, o których mowa w art. 8c ust. 1, zawierającą co najmniej dane dotyczące:
    1) rodzaju i wartości dostaw towarów i świadczonych usług przez członka Grupy VAT na
      rzecz innego członka tej samej Grupy VAT;
    2) członków Grupy VAT, na rzecz których dokonano czynności, o których mowa w art. 8c
      ust. 1;
    3) dokumentów potwierdzających dokonanie czynności, o których mowa w art. 8c ust. 1.
    Art. 109 ust. 11h ustawy:

      Członkowie Grupy VAT są obowiązani przesyłać do urzędu skarbowego, za pomocą
      środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 11g, za okresy
      miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym
      miesiącu.
    Art. 109 ust. 11k ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia,
      szczegółowy zakres danych zawartych w ewidencji, o której mowa w ust. 11g, oraz
      sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 11h,
      uwzględniając konieczność przeciwdziałania uchylaniu się od opodatkowania lub
      unikaniu opodatkowania przez grupę VAT, kontroli obowiązków grupy VAT przez
      organ podatkowy oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez
      członków grupy VAT tej ewidencji.
    W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy wyjaśnić, że w przypadku
    utworzenia Grupy VAT - dostawy oraz usługi świadczone wewnątrz Grupy VAT nie będą
    stanowiły transakcji dla celów VAT, o czym stanowi art. 8c ust. 1 ustawy. Czyli dostawa
    towarów lub świadczenie usług wewnątrz grupy nie będą opodatkowane podatkiem VAT.
    Dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy podmiotami należącymi do
    tej samej Grupy VAT nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem
    VAT. Oznacza to, że wykonywane pomiędzy członkami Grupy VAT czynności nie podlegają
    fakturowaniu oraz nie są wykazywane w deklaracjach składanych przez Grupę VAT. W
    związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie będzie obowiązku wystawiania faktur
    oraz wykazywania w składanym przez Grupę VAT pliku JPK transakcji dokonywanych
    pomiędzy podmiotami tworzącymi Grupę VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia czy Grupie VAT (a technicznie członkom
    Grupy VAT czyli Gminie i Spółce), będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków mieszanych (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących)
    związanych z działalnością opisaną jako grupa nr 1, 2, 3 za pomocą rzeczywistego
    prewspółczynnika przy zastosowaniu wzorów wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego
    (pytania nr 3, 4 i 5 we wniosku).
    Z informacji przedstawionych przez Państwa wynika, że z uwagi na dużą różnorodność
    usług świadczonych przez Spółkę w różnych sektorach gospodarczych działalność Spółki
    można podzielić na następujące grupy o zbliżonym charakterze:
    1. Czynności związane z działalnością wodno-kanalizacyjną - w skład tej grupy wchodzić
    będą następujące czynności: dostawa wody, odbiór ścieków, wykonywanie przyłączy
    wodno-kanalizacyjnych, montaż liczników wodno-kanalizacyjnych oraz instalacji
    zewnętrznych, wywóz nieczystości ciekłych ze zbiorników bezodpływowych i bieżąca
    konserwacja i utrzymanie wszystkich urządzeń związanych z tą działalnością # grupa nr 1;
    2. Czynności związane z utrzymaniem porządku i czystości na ternie Gminy A. - w skład tej
    grupy wchodzić będą następujące czynności: czynności porządkowo-remontowane na
    zlecenie Gminy A jak np. utrzymanie zimowe dróg, zamiatanie chodników, oczyszczanie
    miasta i inne prace remontowe, czynności z tego zakresu na rzecz pozostałych podmiotów
    będą wykonywane bardzo rzadko (pojedyncze przypadki np. usługi odśnieżania czy
    zamiatania na rzecz podmiotów zewnętrznych) # grupa nr 2;
    3. Koszty ogólne Spółki - w skład tej grupy wchodzić będą następujące czynności: zarząd i
    administracja # grupa nr 3.
    W ramach ww. grup 1-2 Spółka dalej będzie wykonywała czynności zarówno na rzecz
    podmiotów zewnętrznych, jak i na rzecz Gminy lub gminnych jednostek organizacyjnych -
    członka grupy VAT. W związku z powyższym nabycia towarów i usług w poszczególnych

    grupach działalności Spółki będą związane zarówno z czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu VAT (np. na rzecz podmiotów zewnętrznych), jak i z czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (np. na rzecz Gminy).
    Natomiast czynności opisane jako grupa nr 3 będą nakierowane wyłącznie na ogólną
    działalność Spółki i bezpośrednio nie będą realizowane na rzecz podmiotów
    zewnętrznych. Nie będzie ich też można przyporządkować do żadnej konkretnej
    działalności wykonywanej przez Spółkę. Będą one niezbędne do funkcjonowania Spółki
    jako całości (jako uczestnika obrotu gospodarczego), ale pośrednio również będą wpływać
    na prawidłowe i terminowe realizowanie czynności wskazanych w grupach 1-2. Wydatki te
    obejmują m.in. koszty administracji Spółki, koszty związane z obsługą księgową Spółki czy
    koszty utrzymania obiektów, w których siedzibę ma Spółka. Tego rodzaju wydatki będą
    mieć charakter tzw. kosztów ogólnych związanych z działalnością Spółki.
    Po utworzeniu Grupy VAT Spółka również nie będzie wykonywać żadnych czynności
    zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 UPTU lub innych przepisów UPTU bądź innych
    właściwych przepisów regulujących tą kwestię. W związku z tym zakres wniosku o wydanie
    interpretacji nie dotyczy świadczenia przez Spółkę, zarówno teraz jak i w przyszłości,
    żadnych czynności korzystających ze zwolnienia z VAT.
    Przechodząc zatem do prawa do odliczenia podatku naliczonego za pomocą
    prewspółczynnika opartego na kryterium ilości dostarczanej wody oraz odebranych
    ścieków (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) wskazać należy że z przedstawionego opisu
    wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na zbiorowym
    zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków. W związku z prowadzoną działalnością
    przez Spółkę w zakresie dostarczania wody oraz odbioru ścieków, Gmina ponosi szereg
    wydatków na sieci infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i
    usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi
    czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Ustawa ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Podatnik,
    aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty
    towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby
    działalności opodatkowanej.
    Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności
    opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów
    formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne
    przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.
    W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej
    czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności
    opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy
    intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym
    czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:

      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Treść art. 86 ust. 2g ustawy wskazuje na odpowiednie stosowanie przepisów dotyczących
    grup VAT w zakresie ustalania proporcji VAT (art. 90 ust. 10c-10g), również w odniesieniu
    do tzw. prewspółczynnika VAT. Oznacza to, że każdy podmiot w grupie podatku VAT ma
    ustalony odrębny prewspółczynnik VAT dla odliczenia podatku przy tzw. wydatkach
    mieszanych - podobnie jak ma to miejsce w przypadku proporcji, o której mowa w art. 90
    ust. 10c-10g ustawy.
    Art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Art. 90 ust. 10c ustawy:
      W przypadku grupy VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, przyjmuje się odrębnie
      dla każdego jej członka, przy czym w roku, w którym ta grupa VAT uzyskała status
      podatnika, proporcję tę przyjmuje się w wartości ustalonej przez członków grupy
      VAT na moment jej utworzenia. Przepisy ust. 3-6 i 8#10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91
      ust. 1-9 stosuje się odpowiednio.
    Art. 90 ust. 10d ustawy:
      W przypadku gdy grupa VAT dokonuje nabyć towarów lub usług, które są
      wykorzystywane przez tę grupę VAT do wykonywania czynności, w związku z którymi

      przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i czynności, w związku z
      którymi takie prawo nie przysługuje, oraz nie jest możliwe przyporządkowanie tych
      czynności do poszczególnych członków grupy VAT, grupa VAT jest obowiązana do
      odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z tymi czynnościami, w
      stosunku do których przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w
      sposób określony w ust. 1. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części
      kwot, o których mowa w zdaniu pierwszym, grupa VAT jest obowiązana do ustalenia
      proporcji, o której mowa w ust. 2. Proporcja, o której mowa w zdaniu drugim, jest
      wyliczana szacunkowo. Przepisy ust. 3-6 i 8-10, art. 90a, art. 90b oraz art. 91 ust. 1-9
      stosuje się odpowiednio.
    Grupa VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach wskazanych w
    ustawie, tj. w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Jeśli towary i usługi nabywane przez Grupę VAT są wykorzystywane zarówno do sprzedaży
    opodatkowanej podatkiem VAT, jak i do sprzedaży zwolnionej od podatku VAT
    wykonywanej przez tę Grupę VAT, jest ona zobowiązana do przyporządkowywania
    dokonywanych zakupów do tych dwóch rodzajów. Jest to realizacja zasady alokacji
    bezpośredniej - podstawowej zasady odliczania podatku VAT.
    Podobne zasady dotyczą również wykorzystania nabytych przez grupę VAT towarów i
    usług do działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT.
    W sytuacji, gdy dokonywane przez grupę VAT (przez poszczególnych jej członków) zakupy
    towarów i usług służą zarówno działalności gospodarczej, jak i działalności pozostającej
    poza zakresem podatku VAT oraz nie jest możliwe bezpośrednie ich przyporządkowanie
    do któregoś z rodzajów tej działalności, podatek naliczony do odliczenia ustala się z
    wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika.
    Zastosowanie przepisów o prewspółczynniku poprzedza stosowanie regulacji
    przewidujących dokonywanie bezpośredniej alokacji podatku naliczonego. Stosowanie
    prewspółczynnika stanowi kolejny etap odliczenia w przypadku braku możliwości alokacji
    zakupu wprost do prowadzonej działalności gospodarczej lub poza nią.
    Przed utworzeniem Grupy VAT istotne jest ustalenie, czy podmioty zawiązujące Grupę VAT
    stosują, tzw. prewspółczynnik, tj. dokonują zakupów, które będą służyć działalności
    gospodarczej jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT i w związku z tym
    odliczają podatek VAT zgodnie z ustalonym dla nich prewspółczynnikiem proporcji. W
    przypadku, gdy każdy z członków Grupy VAT przed jej utworzeniem stosował
    prewspółczynnik oraz po zawiązaniu Grupy VAT nadal będą dokonywane zakupy służące
    działalności gospodarczej jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT, Grupa
    VAT posługuje się prewspółczynnikami stosowanymi przez poszczególnych członków w
    roku zawiązania Grupy VAT. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo
    wybiera podatnik. Wyliczony dla członka Grupy VAT prewspółczynnik znajdzie zasadniczo
    zastosowanie do zakupów towarów i usług dokonywanych przez tego członka Grupy VAT,
    wykorzystywanych do celów „mieszanych”, które mogą być przyporządkowane do tego
    członka Grupy VAT.
    Z wniosku wynika, że przed utworzeniem Grupy VAT Spółka dokonywała odliczenia pełnej
    wartości podatku naliczonego od wydatków związanych z Infrastrukturą. Spółka bowiem
    dokonywała wyłącznie odpłatnego świadczenia usług opodatkowanych VAT. Gmina
    natomiast po rozpoczęciu działalności przez Spółkę nie ponosiła wydatków związanych z
    działalnością wodno-kanalizacyjną, zatem Gmina nie dokonywała odliczenia podatku VAT
    od wydatków z tego sektora działalności.
    Gmina stosowała prewspółczynniki do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z
    czynnościami o tzw. charakterze mieszanym tj. do wydatków związanych jednocześnie z
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu VAT dla następujących jednostek organizacyjnych:

        Urząd Gminy (...) - wyliczany zgodnie ze wzorem zawartym w § 3 ust. 2 RMF;
        Dla poszczególnych jednostek budżetowych - wyliczanych zgodnie ze wzorem
        zawartym w § 3 ust. 3 RMF (odrębnie dla każdej z jednostek):
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkolno-Przedszkolny w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...);
      - Zespół Szkół w (...).
    W sytuacji, gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności
    wykonywanej poza zakresem podatku VAT, a bezpośrednie przyporządkowanie tych
    zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe oraz nie będzie
    możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do danego członka Grupy VAT,
    zastosowanie znajdzie prewspółczynnik ustalony dla całej Grupy VAT.
    Infrastruktura wodno-kanalizacyjna służyć będzie Spółce - członkowi Grupy VAT - w
    prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego dostarczania wody i
    odbioru ścieków. Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury polegać będą na
    prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy,
    jak również lokalnych przedsiębiorców, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych
    („transakcje zewnętrzne podlegające VAT”). Grupa VAT będzie dokonywać rozliczeń VAT
    należnego z tytułu świadczenia ww. usług. Spółka w określonym zakresie będzie również
    wykonywała czynności polegające na dostarczaniu wody oraz odbiorze ścieków na
    potrzeby wewnętrzne Grupy VAT, tj. Spółka będzie wykonywała czynności na rzecz Gminy i
    jej jednostek wewnętrznych (jednostki budżetowe i zakłady budżetowe), z tytułu których
    nie będzie rozliczany VAT należny. Ich dokumentowanie będzie odbywało się za pomocą
    innych niż faktura dokumentów, tj. not księgowych.
    Art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności, zadania własne obejmują sprawy:
    1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody
      oraz gospodarki wodnej;
    3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
      komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i
      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i
      cieplną oraz gaz.
    Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Z okoliczności sprawy wynika, że nie będzie możliwości bezpośredniej alokacji
    nabywanych towarów i usług (związanych z wydatkami z grupy nr 1) do działalności
    gospodarczej jak i działalności pozostającej poza sferą podatku VAT (realizowanych przez
    Gminę i jej jednostki organizacyjne).

    Jak wyżej wskazano, wskaźnik ustalony dla grupy VAT zawsze powinien być stosowany
    przez grupę VAT, gdy nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w
    stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia oraz których nie da się
    przyporządkować do konkretnego członka grupy VAT.
    Jak wynika z okoliczności sprawy, Spółka będzie świadczyła usługi wodno-kanalizacyjne na
    rzecz odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) oraz na rzecz Gminy i jej
    jednostek wewnętrznych. Z uwagi na charakter działalności Gminy, która wykonuje
    zarówno zadania pozostające poza zakresem VAT jak i opodatkowane VAT, woda
    dostarczana oraz ścieki odprowadzane z obiektów gminnych będą wykorzystywane do
    różnych rodzajów działalności, tj. opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT oraz pozostającej
    poza zakresem UPTU.
    Zatem infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna nie będzie bezpośrednio przez Spółkę
    wykorzystywana do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, lecz będzie
    służyła tej działalności poprzez wykonywanie tych czynności (niepodlegających
    opodatkowaniu) przez Gminę. W ten sposób pośrednio również Gmina będzie
    wykorzystywała infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do działalności gospodarczej i do
    działalności niepodlegającej opodatkowaniu.
    Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, wydatków na wytworzenie/nabycie
    infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej nie da się przyporządkować do konkretnego
    członka grupy VAT, a w związku z tym w celu dokonywania odliczeń podatku naliczonego
    od wydatków związanych z działalnością wodociągowo-kanalizacyjną służącą zarówno
    działalności opodatkowanej wykonywanej przez Grupę VAT jak i działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, należy ustalić prewspółczynnik Grupy
    VAT, tj. sposób ustalenia proporcji dla Grupy VAT odnoszący się do działalności
    wodociągowo-kanalizacyjnej.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;

      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Powołane powyżej przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie wyłącznie do
    sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT),
    jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych
    wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem
    określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej. Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy - sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych podatkiem VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik
    zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można
    przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika metody,
    czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty
    podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar
    rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną

    działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż
    prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.
    Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może
    wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog
    ten nie ma charakteru zamkniętego.
    Proponują Państwo w opisanej sytuacji w celu odliczenia podatku od towarów i usług od
    ponoszonych wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną zastosować
    prewspółczynnik wg następującego wzoru:
        Wzew+KzewX =  x 100%Wall+Kall
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                        3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy, przedsiębiorstw oraz
        pozostałych podmiotów zewnętrznych,
                          3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                        3Wall - roczna ilość wody (w m) dostarczona do wszystkich odbiorców, tj. do
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) oraz do odbiorców wewnętrznych (jednostki
        organizacyjne Gminy),
                        3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) oraz od odbiorców wewnętrznych (jednostki
        organizacyjne Gminy).
                                    3Jak Państwo wskazują, są Państwo w stanie określić ilości m dostarczonej wody oraz
    odbieranych ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. z tytułu transakcji
                              3zewnętrznych podlegających VAT) oraz ilości m dostarczonej wody oraz odbieranych
    ścieków z tytułu tzw. transakcji wewnętrznych (tj. z tytułu potrzeb Gminy i jej jednostek
    wewnętrznych). Służy w tym celu w szczególności odpowiednia, nowoczesna aparatura
    pomiarowa. Aparatura pomiarowa stosowana do pomiarów dostarczonej wody
    /odebranych ścieków posiada stosowne atesty i jest dopuszczona do użytkowania. Spółka
                          3jest w stanie dokładnie określić ilość m wody i ścieków dostarczonej/odprowadzanych do
    poszczególnych lokalizacji, tj. na cele związane z działalnością gospodarczą (odpłatna
    dostawa) oraz na cele gminne (poza VAT). Ilość wody dostarczonej do odbiorcy usług
    ustala się na podstawie wskazań wodomierza głównego, a w przypadku jego braku w
    oparciu o przeciętne normy zużycia wody. Ilość odprowadzonych ścieków przyjmuje się
    jako równą ilości pobranej wody a w przypadku zamontowanego dodatkowego
    wodomierza pomniejszana jest o ilość bezpowrotnie zużytej wody zgodnie z jego
    wskazaniami. W przypadku odbiorców korzystających wyłącznie z usług odprowadzania
    ścieków - ich ilość ustala się na podstawie wskazań urządzeń pomiarowych, a w razie ich
    braku ilość odebranych ścieków ustala się na podstawie umowy jako równą ilości
    pobranej wody lub określonej w umowie. Każda dostarczona woda i każdy odbiór ścieków
    zostanie uwzględniony w kalkulacji prewspółczynnika wyliczonego według metody
    wskazanej we wniosku. Jedynie woda zużywana na cele techniczne nie będzie ujmowana
    ani w liczniku ani w mianowniku zastosowanej proporcji. Woda wykorzystywana na cele
    technologiczne będzie uwzględniana w opisanym przez Grupę VAT sposobie określenia
    proporcji w taki sposób, że nie będzie zwiększała ani licznika, ani mianownika, gdyż będzie
    służyła ona działalności opodatkowanej VAT (Odbiorcy zewnętrzni), jak i działalności

    nieopodatkowanej VAT (Odbiorcy wewnętrzni) dokładnie w takim stopniu, jaki odpowiada
    udziałowi wody zużytej na cele opodatkowane VAT w sumie zużycia wody zarówno na cele
    opodatkowane, jak i nieopodatkowane VAT. Powyższe wynika z faktu, iż jest to zużycie
    techniczne (serwisowe), które jest niezbędne dla wszystkich czynności realizowanych
    przez Grupę VAT z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że
      wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca
      określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość,
      nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do
      części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w
      ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne
      odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2
      ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które
      można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Państwa zdaniem proporcja przedstawiona we wniosku jest skalkulowana na podstawie
    obiektywnych, dokładnych danych odzwierciedlających prowadzoną działalność
    gospodarczą.
    W Państwa opinii wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie
    odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    Grupy VAT oraz cele inne niż działalność gospodarcza Grupy VAT z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 UPTU.
    Wskazany we wniosku sposób obliczania proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej Grupy VAT czynności opodatkowane.
                                3Proporcja ta uwzględnia bowiem dokładną ilość m wody dostarczanej i ścieków
    odprowadzanych z poszczególnych rodzajów działalności. Sposób kalkulacji jest
    precyzyjny oraz oparty na obiektywnych kryteriach.
    Ww. metoda ustalenia prewspółczynnika będzie gwarantowała najbardziej dokładne
    wyliczenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym
    konkretnym przypadku może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia
    oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków (zarówno
    inwestycyjnych, jak i bieżących) związanych z Infrastrukturą należy stwierdzić, że metoda
    ta będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
                                              3czynności opodatkowane. Proporcja ta uwzględnia bowiem dokładną ilość m wody
    dostarczanej i ścieków odprowadzanych z poszczególnych rodzajów działalności. Sposób
    kalkulacji jest precyzyjny oraz oparty na obiektywnych kryteriach.
    Tym samym, wskazany sposób kalkulacji prewspółczynnika będzie odzwierciedlał, w jakim
    stopniu Infrastruktura będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, a w jakim do
    działalności innej niż gospodarcza.

    Będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących) związanych z działalnością opisaną jako grupa nr
    1 za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody
    dostarczonej oraz ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach transakcji
    zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości wody dostarczonej oraz ścieków
    odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno
    transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych Gminy niepodlegających
    VAT).
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia prewspółczynników, przy
    zastosowaniu wskazanych przez Państwa wzorów przedstawionych dla grup 2-3, należy
    zaznaczyć, że jak wskazuje art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Towary i usługi nabyte w związku z prowadzoną działalnością opisaną jako grupa nr 2, 3
    będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza. Nie będzie możliwe przyporządkowanie wydatków i kwot
    podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności - opodatkowanych i
    niepodlegających opodatkowaniu.
    Jeszcze raz należy powtórzyć, że w sytuacji, gdy dokonywane zakupy (towarów i usług)
    będą służyć zarówno do celów działalności gospodarczej, jak również do działalności
    wykonywanej poza zakresem podatku VAT, a bezpośrednie przyporządkowanie tych
    zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe oraz nie będzie
    możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do danego członka Grupy VAT -
    zastosowanie znajdzie prewspółczynnik ustalony dla całej Grupy VAT.
    Po utworzeniu Grupy VAT podmioty, które ją tworzą, tracą swoją samodzielność w
    zakresie podatku VAT. Z chwilą utworzenia Grupy VAT podmioty te przestają być
    odrębnymi podatnikami VAT, zaś podatnikiem staje się Grupa VAT i to ona dokonuje
    zakupów i sprzedaży, i to ona składa jedną deklarację VAT. Zakupy (w kontekście prawa do
    odliczenia) należy zatem kwalifikować przez pryzmat ich ostatecznego wykorzystania w
    grupie VAT, a nie przez pryzmat czynności wewnętrznych pomiędzy członkami w grupie
    VAT.
    Jednym ze skutków utworzenia Grupy VAT jest zmiana w opodatkowaniu czynności
    wykonywanych pomiędzy podmiotami, które tworzą grupę VAT. Czynności, które przed
    utworzeniem Grupy VAT były opodatkowane na zasadach ogólnych, po utworzeniu Grupy
    VAT stają się nieopodatkowanymi czynnościami wewnątrzgrupowymi.
    A zatem, po utworzeniu Grupy VAT, Gmina i Spółka będą ponosić wydatki związane z
    poszczególnym rodzajem działalności, w kontekście podatku od towarów i usług jednak
    wykorzystane zostaną ostatecznie przez Grupę VAT.
    Po utworzeniu Grupy VAT nabyte towary i usługi w związku z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, związaną z grupą 2, 3 Grupa VAT (Gmina i Spółka) będzie wykorzystywać do
    czynności podlegających opodatkowaniu oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu.
    W związku z powyższym, Grupie VAT będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia
    podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z
    prowadzoną działalnością gospodarczą, związaną z grupą 2, 3 dokonanych po utworzeniu
    Grupy VAT w sytuacji, gdy nie będzie możliwe przypisanie nabytych towarów i usług
    bezpośrednio do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających
    opodatkowaniu (gdy nie będzie możliwa alokacja podatku).
    Jak już wskazano powyżej, z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego
    wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy
    do podatnika. Przepisy ustawy wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice

    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to
    spełnione, jeśli sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) orazobiektywnie odzwierciedla część wydatków
        przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów
        prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Proponują Państwo w opisanej sytuacji zastosowanie prewspółczynnika ustalonego dla
    Spółki w oparciu o metodę obrotową dla poszczególnych sektorów działalności.
    Do działalności związanej ze świadczeniem usług utrzymania czystości i porządku (Grupa
    2) zamierzają Państwo stosować wzór:
        CzewX =  x 100%Call
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        Czew - roczny obrót netto z działalności związanej ze świadczeniem usług
        związanych z utrzymaniem porządku i czystości z podmiotami zewnętrznymi,
        Call - roczny obrót netto z działalności związanej ze świadczeniem usług związanych
        z utrzymaniem czystości i porządku z podmiotami zewnętrznymi oraz na rzecz
        członków grupy VAT.
    Do działalności ogólnej związanej z funkcjonowaniem Spółki jako całości (Grupa nr 3)
    wskazali Państwo wzór prewspółczynnika:
        SzewX =  x 100%Sall
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        Szew - roczny obrót netto z całej działalności Spółki która jest opodatkowana VAT
        (suma całej sprzedaży opodatkowanej na rzecz podmiotów zewnętrznych);
        Sall - roczny obrót netto z całej działalności Spółki, zarówno tej opodatkowanej VAT,
        jak i czynności, które wykonywane są w ramach działalności, ale nie podlegają VAT
        (czynności wykonywane na rzecz członków Grupy VAT czyli na rzecz Gminy oraz jej
        jednostek organizacyjnych).
    W tym miejscu należy wskazać, że po utworzeniu przez Spółkę oraz Gminę Grupy VAT
    zmianom ulegnie cały sposób współdziałania oraz rozliczania transakcji między tymi
    jednostkami, czego bezpośrednim odzwierciedleniem będzie prawidłowo określony dla
    Grupy VAT sposób ustalenia proporcji.
    Jak już wskazano, wyliczony dla członka Grupy VAT (przed utworzeniem Grupy VAT)
    prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług
    dokonywanych przez tego członka Grupy VAT, wykorzystywanych do celów „mieszanych”,
    które mogą być przyporządkowane do tego członka Grupy VAT.

    W sytuacji, gdy dokonywane zakupy (towary i usługi) będą służyć również działalności
    wykonywanej poza zakresem podatku VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych
    zakupów w całości do działalności gospodarczej, nie będzie możliwe oraz nie będzie
    możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do danego członka Grupy VAT,
    zastosowanie znajdzie prewspółczynnik ustalony dla całej Grupy VAT.
    Jednak - co już wyżej podkreślono - jak wynika z wniosku przed utworzeniem Grupy VAT,
    Gmina dokonywała odliczania VAT według prewspółczynników, o których mowa w art. 86
    ust. 2a ustawy, ustalonych odrębnie dla poszczególnych jednostek organizacyjnych Gminy
    - nie było jednego wspólnego (uśrednionego) prewspółczynnika dla Gminy jako jednego
    podatnika VAT. Jednocześnie, Spółka przed utworzeniem Grupy VAT do odliczenia podatku
    VAT nie stosowała prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a UPTU ani
    wskaźnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 2 UPTU. W konsekwencji,
    przed przystąpieniem do Grupy VAT, Spółka dokonywała pełnego odliczenia podatku VAT
    od dokonywanych nabyć. Spółka obecnie (tzn. przed przystąpieniem do Grupy VAT)
    świadczy usługi na rzecz Gminy oraz podmiotów zewnętrznych, które są dokumentowane
    fakturami. Po utworzeniu Grupy VAT nadal będzie świadczyła te same usługi na rzecz tych
    samych grup podmiotów.
    W ramach grupy 2 obejmującej czynności związane z utrzymaniem porządku i czystości na
    terenie Gminy A wchodzić będą następujące czynności: czynności porządkowo-
    remontowane na zlecenie Gminy A jak np. utrzymanie zimowe dróg, zamiatanie
    chodników, oczyszczanie miasta i inne prace remontowe. Czynności z tego zakresu na
    rzecz pozostałych podmiotów będą wykonywane bardzo rzadko (pojedyncze przypadki
    np. usługi odśnieżania czy zamiatania na rzecz podmiotów zewnętrznych). Jak wynika z
    opisu sprawy czynności realizowane są przede wszystkim na rzecz Gminy i w bardzo
    niewielkiej części na rzecz podmiotów zewnętrznych. Obecnie (tzn. przed utworzeniem
    Grupy VAT) czynności te dają Spółce pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego
    ponieważ są bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Po
    utworzeniu Grupy VAT będą one natomiast w zdecydowanej większości dotyczyć
    czynności pozostających poza zakresem VAT (przyporządkowanych do Gminy jako
    realizacja zadań własnych wynikających z USG), a Gmina natomiast będzie te czynności
    wykonywać do realizacji zadań własnych, w tym przypadku pozostających poza zakresem
    VAT. Natomiast w bardzo niewielkim zakresie będą związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych (czynności wykonywane na rzecz podmiotów trzecich).
    Jak wynika z powyższego Spółka realizując czynności w ramach działalności związanej z
    utrzymaniem czystości i porządku (grupa 2) nie będzie bezpośrednio wykorzystywała ich
    do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, lecz czynności wchodzące w
    skład grupy 2 będą służyły tej działalności poprzez wykonywanie tych czynności
    (niepodlegających opodatkowaniu) przez Gminę. W ten sposób pośrednio również Gmina
    będzie korzystała z czynności związanych z utrzymaniem porządku i czystości do
    działalności gospodarczej i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu.
    Oznacza to, że wydatków ponoszonych na realizację czynności wchodzących w skład
    grupy 2 nie da się przyporządkować do konkretnego członka Grupy VAT, a zatem w celu
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego od wydatków związanych z działalnością
    związaną z utrzymaniem czystości i porządku (grupa 2) służącą zarówno działalności
    opodatkowanej wykonywanej przez Grupę VAT jak i działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu tym podatkiem, należy ustalić prewspółczynnik Grupy VAT.
    W konsekwencji, przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, skoro czynności
    wykonywane w ramach wskazanej grupy 2 realizowane będą zarówno na rzecz Gminy, jak
    i na rzecz podmiotów zewnętrznych i jak wskazano powyżej nie będzie możliwości
    przypisania wydatków do konkretnego członka Grupy VAT (np. Gminy) to należy przyjąć,
    że zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik przyjęty dla rozliczeń całej Grupy VAT.

    Należy podkreślić, że metody jakie zamierzają Państwo stosować w zakresie prowadzonej
    działalności gospodarczej związanej z sektorem/grupą 2 nie odpowiadają żadnemu
    wskazanemu przez ustawodawcę wariantowi określonemu w art. 86 ust. 2c ustawy.
    Propozycja z ustawy - zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 - wykorzystuje następujące dane:
    roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
    gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość
    dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
    sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.
    Zatem - jak wynika z powyższego - metoda ta obejmuje roczny obrót z działalności
    gospodarczej w rocznym obrocie podatnika, przy czym chodzi tu o całą działalność
    podatnika, tj. całą Grupę VAT a nie jej poszczególne sektory, grupy działalności.
    Zaproponowany przez Państwa wzór do wyliczenia prewspółczynnika dla grupy nr 2 nie
    będzie obejmować takich przychodów, będzie obejmować obroty/przychody związane z
    poszczególną grupą/sektorem Państwa działalności, a nie całej Grupy VAT.
    W konsekwencji sposób określenia proporcji dla Grupy nr 2 zaproponowany przez
    Państwa nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    działalności i dokonywanych nabyć. Nie przedstawili Państwo przesłanek pozwalających
    na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres
    wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie
    odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Wręcz przeciwnie, przedstawiony sposób
    nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia
    wykorzystania wydatków do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż
    gospodarcza. Przedstawiony przez Państwa prewspółczynnik pokazuje wyłącznie wartość
    obrotu z działalności polegającej na utrzymaniu porządku i czystości, który osiąga jeden
    członek Grupy VAT - Spółka w rocznym obrocie związanym z tą działalnością. Tymczasem,
    jak już wcześniej wskazano, po utworzeniu Grupy VAT, działalność prowadzona w
    powyższym zakresie nie może zostać przypisana wyłącznie do Spółki jako członka Grupy
    VAT, lecz staje się ona działalnością wykonywaną przez Grupę VAT jako całość (Spółkę
    wraz z Gminą). Niezasadne jest więc uwzględnianie w proponowanym prewspółczynniku
    wyłącznie obrotów osiąganych przez jednego członka Grupy VAT (Spółkę) a nie przez całą
    Grupę VAT, która w istocie taką działalność wykonuje.
    Proponowany prewspółczynnik Spółki nie odzwierciedla specyfiki działalności Grupy VAT,
    a tym samym, nie będzie zapewniać dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej Grupy
    VAT czynności opodatkowane. Proponowany prewspółczynnik nie odnosi się do
    całokształtu działalności ani Spółki, ani tym bardziej Grupy VAT. Do wydatków
    poniesionych w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej związanej z Grupą 2
    (które to wydatki, jak wynika z opisu sprawy, będą służyć do wykonywania czynności
    opodatkowanych oraz do działalności wykonywanej poza zakresem podatku VAT, a
    bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej,
    nie będzie możliwe oraz jak wskazano powyżej nie będzie możliwości przyporządkowania
    dokonywanych zakupów do danego członka Grupy VAT) należy stosować prewspółczynnik
    Grupy VAT.
    W pierwszym roku funkcjonowania Grupy VAT, w myśl art. 86 ust. 2e ustawy, Grupa VAT
    ustala prewspółczynnik szacunkowo i zawiadamia o tym naczelnika urzędu skarbowego.
    W konsekwencji, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków mieszanych (zarówno inwestycyjnych, jak i bieżących)
    związanych z działalnością opisaną jako Grupa nr 2 za pomocą rzeczywistego
    prewspółczynnika przy zastosowaniu wskazanego przez Państwa wzoru.
    Odnosząc się natomiast do metody ustalenia prewspółczynnika dla sektora/grupy 3 -
    działalności ogólnej związanej z funkcjonowaniem Spółki, wskazali Państwo, że ta grupa

    wydatków dotyczy ogólnych kosztów funkcjonowania Spółki, które nie dają się
    przyporządkować do żadnej z wcześniej wymienionych działalności. Są to wszelkiego
    rodzaju koszty administracyjne takie jak artykuły biurowe, papiernicze, sanitarne, środki
    trwałe i wyposażenie pomieszczeń biurowych oraz administracyjnych, media związane z
    tymi pomieszczeniami oraz wszelkie inne rodzaje wydatków określane jako koszty ogólne
    (w tym zarząd i księgowość). Tego typu wydatki dotyczą tak naprawdę całej działalności
    Spółki. Są one więc związane zarówno z działalności opodatkowaną, jak i działalnością
    zwolnioną (jeżeli taka wystąpi) oraz czynnościami, które pozostawać będą poza zakresem
    ustawy (czynności takie pojawią się po zawiązaniu Grupy VAT). Nie da się więc do nich
    zastosować alokacji bezpośredniej w przypadku podatku naliczonego i konieczne będzie
    odliczenie VAT przy zastosowaniu prewspółczynnika.
    Skoro jak wskazano powyżej proponowany prewspółczynnik dla grupy nr 2 nie będzie
    odzwierciedlał specyfiki działalności Grupy VAT, to prewspółczynnik dla działalności
    ogólnej związanej z funkcjonowaniem Spółki tym bardziej nie będzie odzwierciedlony w
    sposób obiektywny i pełny.
    Jednocześnie odnosząc się do metody ustalenia prewspółczynnika dla sektora/grupy 3 -
    działalności ogólnej związanej z funkcjonowaniem Spółki i ponoszenia kosztów ogólnych,
    tj. koszty administracyjne takie jak artykuły biurowe, papiernicze, sanitarne, środki trwałe i
    wyposażenie pomieszczeń biurowych oraz administracyjnych, media związane z tymi
    pomieszczeniami oraz wszelkie inne rodzaje wydatków (w tym zarząd i księgowość),
    nasuwa się spostrzeżenie, że tego rodzaju wydatki obecnie ponoszone przez Spółkę są
    przecież związane z działalnością całej Grupę VAT, nie tylko Spółki.
    Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że w zaproponowanych przez Państwa
    sposobach określenia prewspółczynników dla sektorów/grup 2 i 3 istnieje możliwość, że
    nieuwzględnienie wszystkich rodzajów czynności wykonywanych przez Spółkę spowoduje,
    iż proporcje te nie będą w możliwie najdokładniejszym stopniu uwzględniać specyfiki
    działalności Spółki, a tym samym zastosowane proporcje będą nieprawidłowe.
    W konsekwencji, sposób określenia prewspółczynników dla sektorów/grup 2 i 3
    zaproponowany przez Państwa, nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Nie przedstawili Państwo
    przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że przedstawione sposoby będą
    gwarantowały, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych
    towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Wręcz przeciwnie,
    przedstawione sposoby obliczenia prewspółczynników nie są w pełni obiektywne i nie są
    w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków do działalności
    gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.
    Proponowane prewspółczynniki nie odzwierciedlają specyfiki działalności Grupy VAT, a
    tym samym, nie będą zapewniać dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej Grupy
    VAT czynności opodatkowane.
    Proponowane prewspółczynniki dla poszczególnych sektorów/grup Grupy VAT nie
    odnoszą się do całokształtu działalności Grupy VAT. Do wydatków poniesionych w zakresie
    prowadzonej działalności gospodarczej związanej z Grupą 2 i 3, (które to wydatki, jak
    wynika z opisu sprawy, będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych oraz do
    działalności wykonywanej poza zakresem podatku VAT, a bezpośrednie
    przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej, nie będzie
    możliwe oraz nie będzie możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do
    danego członka Grupy VAT) należy stosować prewspółczynnik Grupy VAT, a nie
    pojedynczego jej członka czy sektora/grupy.

    Należy zwrócić uwagę, że sposób określenia proporcji wprowadzony przepisami art. 86
    ust. 2a ustawy, nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji dla
    każdego sektora/grupy działalności prowadzonej przez podatnika.
    Proponowane przez Państwa ustalenie sposobu określenia proporcji odnoszące się do
    poszczególnych sektorów/grup działalności utworzonej Grupy VAT mogłoby doprowadzić
    do sytuacji, w której w ramach jednego podatnika funkcjonowałoby równolegle kilka
    sposobów określenia prewspółczynnika, a mnogość sposobów określenia proporcji,
    wykreowanych w sposób przedstawiony przez Państwa spowodowałaby, że odliczenie
    podatku naliczonego byłoby nieczytelne.
    Dodatkowo należy zauważyć, że nie wskazali Państwo żadnych innych alternatywnych
    metod liczenia prewspółczynników dla porównania i wskazania różnic, aby móc ocenić
    zasadność wyboru zaproponowanych prewspółczynników i aby potwierdzić, że
    zaproponowane metody są najbardziej reprezentatywne i odpowiadają specyfice
    prowadzanej działalności. Proponowane metody nie mogą być „najłatwiejsze” do
    wyliczenia, ale muszą obiektywnie odzwierciedlać zakres, w jakim nabywane towary i
    usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.
    Zatem, w powyższych przypadkach, ustalając wysokość odliczenia podatku VAT powinni
    Państwo stosować prewspółczynnik przyjęty dla rozliczeń całej Grupy VAT.
    Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 4 i 5 jest nieprawidłowe.
    Mają Państwo również wątpliwości co do prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków związanych z działalnością całej Grupy VAT i brakiem możliwości
    przyporządkowania poniesionego wydatku do konkretnego członka Grupy VAT z
    zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego dla całej Grupy VAT, przy zastosowaniu
    przedstawionego w opisie sprawy wzoru (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).
    Z opisu sprawy wynika, że w ramach nowopowstałej Grupy VAT mogą również wystąpić
    faktury zakupowe, których Gmina i Spółka nie będą w stanie przyporządkować do
    konkretnego członka Grupy VAT lub do konkretnych rodzajów czynności wykonywanych
    przez Grupę VAT. Przykładem takich faktur mogą być m.in. faktury za usługi związane z
    doradztwem podatkowym dotyczącym utworzenia Grupy VAT. Taki wydatek będzie w
    Państwa ocenie związany z całokształtem prowadzonej działalności przez Grupę VAT. Nie
    ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania tego wydatku do żadnego członka
    Grupy VAT ani do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i
    niepodlegającej) wykonywanych przez Grupę VAT. W związku z tym wydatek ten ma tzw.
    charakter mieszany na poziomie całej Grupy VAT a nie na poziomie poszczególnego jej
    członka. Tego typu wydatki zobowiążą Grupę VAT do ustalenia prewspółczynnika (PRE)
    oraz wskaźnika struktury sprzedaży (WSS) dla całej Grupy VAT.
    Zatem, w przypadku nabyć dokonywanych przez Grupę VAT, nie będzie możliwości
    bezpośredniej alokacji nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, jak i
    działalności poza sferą podatku VAT.
    Zaznaczyć należy, że obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić
    jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych
    przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi
    czynnościami opodatkowanymi.
    W tym miejscu powtórzyć należy, że dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku
    naliczonego niezbędne jest stwierdzenie możliwości przyporządkowania danego zakupu
    do konkretnych czynności. Jeżeli możliwa jest alokacja zakupu wyłącznie do czynności
    opodatkowanych (dowolnego) członka danej Grupy VAT, Grupie VAT stanowiącej
    podatnika tego podatku przysługuje prawo do odliczenia podatku w całości. W przypadku
    przyporządkowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych
    realizowanych faktycznie przez (dowolnego) członka - prawo do odliczenia nie przysługuje.

    W celu zapewnienia neutralności podatku VAT konieczne pozostaje ustalenie
    ostatecznego wykorzystania dokonanych zakupów.
    W przypadku zakupów, które są związane równocześnie z wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi oraz realizacją
    zadań w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza - czynności niepodlegające
    opodatkowaniu podatkiem VAT, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego
    do odliczenia, należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.
    W pierwszym etapie, w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno
    do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością,
    których nie ma możliwości bezpośrednio przyporządkować do działalności gospodarczej,
    należy dokonać obliczenia kwoty podatku naliczonego, zgodnie z zasadami określonymi w
    art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Z kolei w drugim etapie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością
    gospodarczą, tj. związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od
    towarów i usług, jak i zwolnionymi od opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji, gdy nie
    ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku
    naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.
    Wyjaśnić przy tym należy, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy, nie
    mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie
    stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.
    Ponadto, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to,
    że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą
    można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika
    metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej
    kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym.
    Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną
    działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż
    prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.
    Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może
    wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog
    ten nie ma charakteru zamkniętego.
    W takim przypadku Państwa zdaniem najbardziej adekwatną metodą obliczania
    prewspółczynnika jest metoda obliczona według następującego wzoru:
        GVzewX =  x 100%GVall
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
        GVzew - roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT,
        które podlegają opodatkowaniu VAT (suma całej sprzedaży podlegającej
        opodatkowaniu);
        GVall - roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT,
        zarówno tych podlegających opodatkowaniu VAT, jak i czynności które nie
        podlegają VAT.

    Jak wynika z powyższego wzoru, w liczniku będzie znajdowała się roczna sprzedaż netto ze
    wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT, które podlegają opodatkowaniu VAT (suma
    całej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu), natomiast w mianowniku będzie
    znajdowała się roczna sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT,
    zarówno tych podlegających opodatkowaniu VAT, jak i czynności które nie podlegają VAT.
    Państwa zdaniem, w przypadku wydatków o charakterze mieszanym, których nie można
    przypisać ani do działalności konkretnego członka Grupy VAT, ani w całości do czynności
    opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu VAT, zastosowanie metody opartej
    o kryterium obrotu całej Grupy VAT jest najbardziej obiektywnym wskaźnikiem
    pozwalającym na przypisanie takich wydatków proporcjonalnie do działalności
    gospodarczej i innej niż gospodarcza.
    W Państwa opinii proporcja obliczana metodą obrotową w przypadku wydatków
    mieszanych zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane VAT. Wynika to z faktu, że wartość obrotu odzwierciedla rzeczywiste
    wykorzystanie zasobów Grupy VAT, w tym personelu, infrastruktury, nakładów
    eksploatacyjnych oraz usług pomocniczych, co pozwala precyzyjnie przypisać wydatki
    mieszane do działalności gospodarczej.
    Obrót całkowity Grupy VAT jest najbardziej obiektywnym wskaźnikiem do podziału
    kosztów związanych z działalnością Grupy VAT jako całości (np. usługi doradztwa
    podatkowego związanego z utworzeniem Grupy VAT), których nie da się przypisać do
    działalności żadnego z członków Grupy VAT. Ponadto zastosowanie tej metody zapewnia
    zgodność z zasadą neutralności VAT, odliczając VAT tylko w zakresie działalności
    gospodarczej, proporcjonalnie do generowanych obrotów. Zastosowanie tej metody jest
    zatem uzasadnione i w sposób najbardziej precyzyjny odzwierciedla specyfikę działalności
    grupy VAT w zakresie ponoszenia kosztów ogólnych działalności całej Grupy VAT. Metoda
    obrotowa zapewnia również zachowanie neutralności podatku VAT, gdyż dzięki jej
    zastosowaniu podatek VAT jest odliczany w odpowiednich proporcjach, zgodnie z
    rzeczywistym przeznaczeniem wydatków, co minimalizuje ryzyko nadmiernego odliczenia
    podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza. Dodatkowo
    proporcja obrotowa pozwala w najdokładniejszy sposób alokować wydatki ponoszone na
    działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, minimalizując ryzyko nadmiernego
    odliczenia podatku przypadającego na działalność inną niż działalność gospodarcza.
    Jednocześnie Państwa zdaniem, najbardziej adekwatną metodą obliczania
    prewspółczynnika jest metoda oparta o kryterium obrotu wyliczanym jako roczna
    sprzedaż netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT, które podlegają
    opodatkowaniu VAT (suma całej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu) w rocznej
    sprzedaży netto ze wszystkich rodzajów działalności Grupy VAT, które podlegają
    opodatkowaniu VAT, jak i czynności które nie podlegają VAT. Państwa zdaniem, powyższa
    proporcja jest de facto realizacją proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 UPTU.
    Tym samym, zgodzić się należy z Państwem, że po utworzeniu Grupy VAT podatek
    naliczony od zakupów towarów i usług związanych z ogólną działalnością gospodarczą
    Grupy VAT może być rozliczany prewspółczynnikiem wyliczonym według metody, o której
    mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, który będą Państwo wyliczać według
    przedstawionego przez Państwa wzoru i w kalkulacji prewspółczynnika dla ogólnej
    działalności Grupy VAT będą ujmowane wszelkie czynności zarówno opodatkowane,
    zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, wykonywane przez Grupę
    VAT (nie ma czynności, które nie byłyby ujmowane w kalkulacji prewspółczynnika) oraz
    dotacje i subwencje i/lub dopłaty o podobnym charakterze zostaną uwzględnione w
    kalkulacji proporcji.

    Grupa VAT będzie zobowiązana do stosowania prewspółczynnika VAT, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy, przyjętego dla rozliczeń całej Grupy VAT (tzw. prewspółczynnika
    grupowego) oraz proporcji obliczonej dla Grupy VAT, na podstawie art. 90 ust. 1 i
    następne ustawy. Tym samym, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT z
    zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego dla całej Grupy VAT z zastosowaniem
    wzoru wskazanego w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy oraz z zastosowaniem wskaźnika
    struktury sprzedaży dla całej Grupy VAT wyliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 3 oraz ust. 10d
    ustawy. Natomiast, należy mieć na uwadze, że w pierwszym roku funkcjonowania Grupy
    VAT, Grupa VAT ustala ten prewspółczynnik szacunkowo.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań). Inne
    kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte
    pytaniem nie mogą być rozpatrzone.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy
        zastosują się do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    Gmina A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.