Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.418.2021.3.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-26
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego oraz praw do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; magazyn; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi kompleksowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 11 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym za pośrednictwem ePUAP 11 oraz 24 listopada 2021 r. na wezwanie Organu z 27 października 2021 r. (doręczone 3 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

11 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony za pośrednictwem ePUAP 11 oraz 24 listopada 2021 r. na wezwanie Organu z 27 października 2021 r. (doręczone 3 listopada 2021 r.)

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

**\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**

· A

**\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

· B

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

A jest spółką prawa niemieckiego posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest dostawa oraz montaż systemów magazynowych służących do zautomatyzowanej obsługi towarów i materiałów w celu usprawnienia logistyki m.in. w magazynach, centrach produkcyjnych i dystrybucyjnych.

Spółka jest zarejestrowana dla potrzeb VAT w kraju swojej siedziby, tj. w Niemczech, a ponadto, w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce, od lipca 2017 roku, jest również zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce. Spółka realizuje na terytorium Polski projekty polegające na dostawie rozwiązań intralogistycznych, w tym w szczególności magazynów wysokiego składowania, bądź też ich części lub rozwiązań do takich magazynów, a także kompleksowych i specjalistycznych rozwiązań intralogistycznych stosowanych w centrach logistyczno-dystrybucyjnych.

B (dalej: Nabywca; Spółka oraz Nabywca dalej łącznie jako: Wnioskodawcy) jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Nabywca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Nabywca zamierza zrealizować nowe, w pełni zautomatyzowane centrum logistyczne na terenie Polski. W celu realizacji tego projektu Nabywca nawiązał współpracę ze Spółką. Szczegółowe warunki współpracy zostały określone w umowie o kompleksowe wykonanie instalacji logistycznych i systemów IT (dalej: Instalacje Logistyczne) w nowym centrum logistycznym, zawartej w grudniu 2020 roku oraz w aneksie do tej umowy, podpisanym w lutym 2021 roku (dalej umowa i aneks łącznie jako: Umowa).

Zakres prac Spółki na podstawie Umowy obejmuje dostawę na rzecz Nabywcy w pełni funkcjonalnych i kompletnych Instalacji Logistycznych wykonanych w celu instalacji w centrum logistycznym, w tym:

1.  opracowanie dokumentacji projektowej,
2.  wykonanie prac montażowo-instalacyjnych,
3.  rozruch Instalacji Logistycznych,
4.  dostarczenie oprogramowania, uruchomienie i przetestowanie oraz integracja systemów IT z odpowiednią infrastrukturą Nabywcy w taki sposób, aby systemy IT spełniały określne w Umowie parametry wydajnościowe i parametry dyspozycyjności,
5.  przeprowadzenie testów parametrów określonych w Umowie,
6.  przeszkolenie personelu Nabywcy m.in. w zakresie obsługi i konserwacji Instalacji Logistycznych.

Montaż, rozruch i przeprowadzenie testów parametrów gwarantowanych zamówionych przez Nabywcę Instalacji Logistycznych, wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności. Nabywca nie byłby w stanie wykonać ich we własnym zakresie.

Ze względu na fakt, że realizacja Umowy przez Spółkę jest procesem złożonym i długotrwałym (harmonogram realizacji przewiduje zobowiązania do realizacji na przestrzeni kilkudziesięciu miesięcy), Wnioskodawcy ustalili, że Spółka będzie uprawniona do otrzymywania części wynagrodzenia - stosownie do stopnia zaawansowania prac. W Umowie określone zostały tzw. kamienie milowe płatności (dalej: KMP), oznaczające jednocześnie:

i. etap, którego osiągnięcie przez Spółkę uprawnia ją do otrzymania odpowiedniej części wynagrodzenia

ii. etap, którego odbiór przez Nabywcę zobowiązuje Nabywcę do zapłaty odpowiedniej części wynagrodzenia na rzecz Spółki.

Wśród KMP wyróżnić należy KMP o numerach 10 i 11, będące odpowiednio przedostatnim i ostatnim KMP przewidzianym w Umowie (dalej odpowiednio: KMP10 i KMP11).

KMP10 to wstępny odbiór prac zdefiniowany w Umowie jako pomyślne przeprowadzenie i ukończenie przez Spółkę z sukcesem testów parametrów gwarantowanych następujące już po ukończeniu wszelkich prac instalacyjno-montażowych oraz prac związanych z rozruchem. Skutkiem ukończenia KMP 10 jest oddanie do komercyjnej eksploatacji całości lub części instalacji logistycznych. Osiągnięcie tego etapu potwierdzone będzie podpisanym przez Wnioskodawców protokołem odbioru wstępnego (dalej: POW).

Uruchomienie instalacji logistycznych oznacza w szczególności, że Nabywca napełnia magazyn towarem i działanie instalacji logistycznych sprawdzane jest w użytkowaniu instalacji (czyli w takich warunkach, w jakich te instalacje mają docelowo działać). Napełnienie magazynu towarem i użycie instalacji do prawdziwego towaru jest niezbędne do wykonania testów i oceny czy Instalacje Logistyczne spełniają w praktyce parametry gwarantowane w zakresie gwarantowanych właściwości eksploatacyjnych, określone w Umowie.

KMP11 oznacza natomiast końcowy odbiór prac przez Nabywcę. Warunkiem podpisania protokołu odbioru końcowego czyli protokołu potwierdzającego osiągnięcie KMP11 jest uprzednie:

· przeprowadzenie i pomyślne zakończenie testów parametrów dyspozycyjności oraz

· należyte wypełnienie wszelkich zobowiązań Spółki wynikających z Umowy, z wyłączeniem jedynie zobowiązań wyraźnie wskazanych w Umowie

jako zobowiązania podlegające realizacji po odbiorze końcowym (w szczególności zobowiązań z tytułu udzielonej gwarancji jakości).

Okres pomiędzy osiągnięciem KMP10 a KMP11 jest w szczególności czasem na:

· usunięcie/naprawę przez Spółkę wad nielimitujących lub innych pozycji wskazanych na liście usterek sporządzonej przez Wnioskodawców jako załącznik do POW,

· upewnienie się, że Instalacje Logistyczne odpowiadają szczegółowym wymaganiom określonym w Umowie czyli czy działają nie w jakikolwiek sposób, a w sposób oczekiwany przez Nabywcę, m.in. osiągając tzw. parametry dyspozycyjności sprawdzane na etapie KMP 11 i których osiągniecie stanowi warunek dokonania odbioru KMP 11. Jeśli testy dyspozycyjności wykażą, że jakiekolwiek parametry dyspozycyjności nie zostały osiągnięte w okresie testów dyspozycyjności, z przyczyn leżących po stronie Spółki, Spółka zobowiązana jest do modyfikacji i/lub naprawy Instalacji Logistycznych na własny koszt i ryzyko, do czasu osiągnięcia i wykazania parametrów dyspozycyjności w czasie kolejnych testów. Osiągnięcie tych parametrów jest dla Nabywcy na tyle istotne, że w przypadku, gdyby nie zostały osiągnięte w ciągu 12 miesięcy od daty POW, Nabywca może nawet odstąpić od Umowy,

· przygotowanie i zebranie wszelkiej dokumentacji projektowej/powykonawczej, która jest wymagana zgodnie z Umową oraz przekazanie jej Nabywcy.

Używany w dalszej części wniosku zwrot „dostawa Instalacji Logistycznych” oznaczać będzie dla Wnioskodawców całościowe wykonanie określonego w Umowie jej przedmiotu czyli spełnienie wszystkich warunków wymaganych do osiągnięcia KMP11 (a więc nie tylko fizyczną dostawę urządzeń i ich montaż, ale też wykonanie wszystkich dodatkowych czynności wskazanych w Umowie, w tym w szczególności testów potwierdzających prawidłowość realizacji Instalacji Logistycznych i ich zgodność z dokumentacją Umowy).

Data podpisania protokołu odbioru końcowego (osiągnięcia KMP11) wyznacza równocześnie rozpoczęcie okresu trwania gwarancji jakości dostarczonych przez Spółkę Instalacji Logistycznych - dlatego w momencie odbioru końcowego Instalacje Logistyczne muszą być wolne od wszelkich wad, w tym wad fizycznych lub wad prawnych.

Zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców prawo własności prac objętych każdym etapem przechodzi na Nabywcę z chwilą zapłaty przez Nabywcę właściwej faktury poza przypadkami, w których przejście własności danej rzeczy na Nabywcę nastąpiło z mocy prawa we wcześniejszym terminie. Natomiast własność wszystkich prac nieobjętych żadnym wcześniejszym etapem przechodzi na Nabywcę z chwilą odbioru wstępnego wszystkich Instalacji Logistycznych. Ponadto, zgodnie z Umową, ryzyko utraty, zniszczenia lub uszkodzenia prac przechodzi na Nabywcę z chwilą podpisania POW dla wszystkich Instalacji Logistycznych.

W związku z realizacją dostawy Instalacji Logistycznych, Wnioskodawcy przewidują, że Spółka wystawi następujące faktury VAT:

1.  Wszystkie częściowe wypłaty wynagrodzenia, które Spółka otrzyma w związku z realizacją zlecenia określonego w Umowie, a przed osiągnięciem KMP11 rozpoznane zostaną dla celów VAT jako otrzymanie części zapłaty, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT i stosownie udokumentowane przez Spółkę poprzez wystawienie faktur zaliczkowych zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, stosując się w szczególności do zasad określonych w art. 106f ustawy o VAT oraz z zachowaniem terminu wystawienia faktury wskazanego w art. 106i ust. 2 ustawy o VAT (dalej: Faktury Zaliczkowe).
2.  W chwili osiągnięcia KMP11 Spółka zamierza rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dokonania dostawy Instalacji Logistycznych i wystawić dokumentującą to zdarzenie fakturę VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), stosując się w szczególności do zasad określonych w art. 106e ustawy o VAT (elementy składowe faktury), 106f ust. 3 ustawy o VAT (elementy faktury końcowej) oraz z zachowaniem terminu wystawienia faktury wskazanego w art. 106i ust.1 ustawy o VAT (dalej: Faktura Końcowa).

Wystawione przez Spółkę Faktury Zaliczkowe oraz Faktura Końcowa będą przekazane Nabywcy, który zamierza ująć je w swoich rozliczeniach podatkowych jako zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT; Instalacje Logistyczne będą stanowiły kluczowy i niezbędny element centrum logistycznego, które Nabywca zamierza zrealizować jako część prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Instalacje Logistyczne nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Nabywca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny i oświadcza, że nie znajdują do niego zastosowania zastrzeżenia wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (tj. art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT).

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Organu na zadane pytania wskazano:

a. na czym konkretnie będą polegały poszczególne czynności (świadczenia) wchodzące w skład świadczenia wykonania Instalacji Logistycznych realizowanego przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania, na czym będzie polegała ich realizacja, w jaki sposób będą realizowane (należało precyzyjnie i jednoznacznie kolejno wymienić i opisać poszczególne czynności),

Zakres prac wykonywanych w ramach całego projektu objętego Umową obejmuje czynności takie jak: zarządzanie projektem, inżynierię projektową, zaopatrzenie, produkcję, dostawę komponentów sprzętowych, instalację, uruchomienie, testowanie i wsparcie rozruchu kompletnych systemów.

Zgodnie z postanowieniami Umowy, czynności wchodzące w skład kompleksowego świadczenia wykonania przez Spółkę Instalacji Logistycznych (dalej: Prace) oznaczają łącznie wszystkie czynności konieczne do należytego wykonania wszystkich zobowiązań Spółki wynikających z Umowy, w tym w szczególności:

*   dostarczenie Instalacji Logistycznych;
*   sporządzenie i dostarczenie Nabywcy całości dokumentacji, jaka ma zostać sporządzona i dostarczona przez Spółkę zgodnie z postanowieniami Umowy (dalej: Dokumentacja);
*   pozyskanie i dostarczenie Materiałów (zdefiniowanych w Umowie jako dowolnego rodzaju substancje lub materiały konieczne do należytego wykonania Umowy) i Urządzeń (zdefiniowanych w Umowie jako wszelkie maszyny, przyrządy oraz wszelkie pozostałe urządzenia i części potrzebne do wykonania zobowiązań Spółki wynikających z Umowy) na teren budowy, na którym powstanie centrum logistyczne,
*   uzyskanie wymaganych przepisami prawa pozwoleń,
*   wykonanie robót budowlanych, prac montażowych, budowlanych i instalacyjnych, przeprowadzenie rozruchu,
*   uczestnictwo w testach parametrów eksploatacyjnych i w testach parametrów dyspozycyjności, wykonanie wszelkich innych usług, przeszkolenie personelu Nabywcy zgodnie z postanowieniami odpowiednich dokumentów oraz wykonywanie zobowiązań z tytułu gwarancji.
*   Spółka w ramach Prac podejmuje wszelkie czynności związane z przygotowaniem dokumentacji projektowej, uwzględniającej rozwiązania i funkcjonalności dedykowane wyłącznie dla ich gospodarczego wykorzystania przez Nabywcę, zgodnie z jego oczekiwaniami oraz normami branżowymi.

Spółka odpowiada za produkcję komponentów i zapewnienie pozostałych elementów składających się całościowo na Instalacje Logistyczne, z czym wiąże się również realizowanie funkcji polegającej na zapewnieniu odpowiedniego zaopatrzenia.

Po wyprodukowaniu komponentów Instalacji Logistycznych Spółka dokonuje ich dostawy na teren budowy a następnie podejmuje czynności montażowe celem połączenia elementów składowych w kompletną całość. Funkcjonalność zmontowanych Instalacji Logistycznych zapewnia także wdrożenie i integracja Systemów IT, w tym oprogramowania informatycznego, tak aby Instalacja Logistyczna spełniała oczekiwania Nabywcy i stanowiła kompletną infrastrukturę o charakterze w pełni zautomatyzowanym.

Po zmontowaniu Instalacji Logistycznych i wdrożeniu Systemów IT, standardowym działaniem przy tego rodzaju projektach jest wykonanie czynności testowania parametrów eksploatacyjnych oraz dyspozycyjności, aby upewnić się, że czynności montażowe/instalacyjne przebiegły prawidłowo i całość systemu utrzymuje uzgodnione z Nabywcą parametry działania.

Przeprowadzenie rozruchu polega z kolei na wstępnym uruchomieniu Instalacji Logistycznych i Systemów IT i weryfikacji poprawności ich działania z perspektywy technicznej oraz bezpieczeństwa pracy.

b. czy poszczególne świadczenia składające się na wykonanie Instalacji Logistycznej świadczone na rzecz Nabywcy są ze sobą tak blisko związane, że w obiektywny sposób tworzą niepodzielną usługę, której podział byłby sztuczny

Spółka wyjaśnia, że przedmiot dostawy objęty Umową można scharakteryzować w ten sposób, że składa się on z trzech głównych obszarów: chłodzenia (ang. chilled area), otoczenia (ang. ambient area), mrożenia (ang. frozen area). Każdy z tych obszarów systemu logistycznego podlega fizycznie odrębnej instalacji mechanicznej a następnie elektrycznej. Niemniej jednak, każdy z tych obszarów jest ze sobą połączony i całościowo składa się na kompletny system/obiekt logistyczny. Zasadniczo, całość tego systemu będzie sterowana za pomocą jednego centralnego oprogramowania - systemu (…).

Poszczególne świadczenia składające się na wykonanie Instalacji Logistycznej świadczone na rzecz Nabywcy są ze sobą tak blisko związane, że w obiektywny sposób tworzą niepodzielne świadczenie kompleksowe, którego podział byłby sztuczny. W prezentowanym zdarzeniu przyszłym wszystkie realizowane czynności obiektywnie służą w aspekcie gospodarczym dostawie Instalacji Logistycznych, która jako jedna funkcjonalna całość posiada ekonomiczną wartość dla Nabywcy (sprawnie działający system logistyczny tworzący wraz z budynkiem centrum logistyczne).

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 września 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.317.2021.2.MR, „świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego).”

Świadczeniem podstawowym w tym przypadku można nazwać dostawę komponentów Instalacji Logistycznych wraz z ich instalacją, z kolei wszelkie pozostałe prace (m.in. dokumentacja projektowa, testowanie, rozruch) mają na celu doprowadzenie całej Instalacji Logistycznej do osiągania takich parametrów działania jakich oczekuje Nabywca. Bez wykonania tych czynności, korzystanie z całego systemu logistycznego byłoby niemożliwe, utrudnione bądź niezgodne z normami branżowymi i oczekiwaniami Nabywcy, co z kolei mogłoby się przełożyć na niemożność wykonywania przez Nabywcę działalności w taki sposób, w jaki planuje.

c. czy między czynnościami (świadczeniami) wchodzącymi w skład świadczenia wykonania Instalacji Logistycznych realizowanego przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania istnieje zależność powodująca, że czynności (świadczenia) te nie mogą być świadczone odrębnie, jeśli tak należało wskazać na czym konkretnie polega (należy jednoznacznie, szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między czynnościami (świadczeniami) wchodzącymi w skład świadczenia realizowanego przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania powodująca, że czynności (świadczenia) te nie mogą być świadczone odrębnie

Wszelkie Prace służące wykonaniu Umowy są ściśle i logicznie powiązane z samą dostawą Instalacji Logistycznych w tym Systemów IT i są od siebie zależne.

Prace, wskazane w odpowiedzi na pyt. II a., mają charakter komplementarny do świadczenia głównego jakim jest dostawa Instalacji Logistycznych. Dostarczenie komponentów Instalacji Logistycznych zgodnie z dokumentacją projektową, wykonanie ich montażu (instalacji), dostarczenie oraz konfiguracja oprogramowania z wszelkimi urządzeniami w wymiarze ekonomicznym stanowi dla Nabywcy kompletne Instalacje Logistyczne, będące przedmiotem Umowy. Przy czym kompletność potwierdzona może być zapewnieniem funkcjonalności i spełnienia określonych Umową parametrów. To z kolei wszelkie weryfikowane jest w ramach czynności rozruchu i testowania Instalacji Logistycznych. Tego rodzaju czynności służą weryfikacji czy dostarczane Instalacje Logistyczne są w pełni zdatne do użytku z perspektywy technicznej i zasad BHP, pozbawione wad, a także czy spełniają warunki i parametry oczekiwane przez Nabywcę.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż wykonanie każdego z tych świadczeń odrębnie nie posiada żadnej wartości ekonomicznej dla Nabywcy. Dostarczone komponenty Instalacji Logistycznych wymagały wcześniejszego zaprojektowania i sporządzenia odpowiednich dokumentów projektowych, co zostało sporządzone zgodnie z zamówieniem Nabywcy, po to, aby po ich skutecznym zmontowaniu spełniały oczekiwane przez Nabywcę funkcje i parametry jakościowe. Całość przedmiotu Umowy nie może z kolei zostać skutecznie zrealizowana bez wdrożenia i konfiguracji odpowiednich Systemów IT, których licencja obejmuje powiązanie oprogramowania informatycznego na stałe z konkretnym urządzeniem (elementem składowym Instalacji). Dostarczenie samych Systemów IT nie posiada żadnej wartości ekonomicznej i jest bezużyteczne. Rozruch i testowanie gotowych Instalacji Logistycznych wymaga specjalistycznej wiedzy i jest możliwe do wykonania wyłącznie przez pracowników Spółki.

d. co konkretnie jest intencją (celem) nabycia przez Nabywcę od Zainteresowanego będącego stroną postępowania (jakiego świadczenia Nabywca oczekuje)

Zgodnie z Umową, przedmiotem Prac jest kompleksowe wykonanie przez Spółkę Instalacji Logistycznych w nowobudowanym zautomatyzowanym centrum logistycznym.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 439/19, „racją dla uznania określonego zachowania za usługę kompleksową (złożoną) jest to, w jaki sposób wspomnianą aktywność odbiera klient (odbiorca usługi), a nie podmiot, czy podmioty realizujące określone zachowanie.”

Intencją Nabywcy jest natomiast uzyskanie kompleksowego rozwiązania, które umożliwi w pełni funkcjonalne korzystanie z budowanego centrum logistycznego, które po zakończeniu całości budowy i Prac będzie wykorzystywane przez Nabywcę w ramach działalności gospodarczej i np. udostępnione w najem. Stosownie do treści Umowy, w skład centrum logistycznego wchodzą m.in. budowle zaprojektowane i wykonane przez inny podmiot (dewelopera) oraz będące przedmiotem niniejszego Wniosku Instalacje Logistyczne, zaprojektowane i wykonane przez Spółkę.

e. czym są „Instalacje Logistyczne” (należało bez wskazywania szczegółów technicznych precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać tak, aby z opisu wynikało z czym należy utożsamiać „Instalacje Logistyczne”)

Instalacje Logistyczne oznaczają kompletne, nowe i w pełni zautomatyzowane obiekty logistyczne zaprojektowane przez Spółkę w centrum logistycznym, w tym dostawę i montaż wszelkiego wyposażenia przygotowywanego i dostarczanego przez Spółkę na podstawie Umowy (tzw. Wyposażenie Logistyczne, innymi słowy elementy składowe) oraz Systemów IT, wraz z wszelkim wyposażeniem, infrastrukturą i innymi elementami, jakie Spółka uzna za niezbędne na potrzeby prawidłowego funkcjonowania centrum logistycznego, jak wskazano w Umowie.

Z perspektywy technicznej, na Instalacje Logistyczne składają się:

*   magazyn wysokiego składowania (składowanie palet/towarów) wraz z przynależnymi urządzeniami regałowymi, mechanicznymi, elektrycznymi i sterującymi/programowymi;
*   systemy (…) (przechowywanie pojemników / towarów) wraz z przynależnymi urządzeniami regałowymi, mechanicznymi, elektrycznymi i sterującymi/programowymi;
*   przenośnik paletowy / system jednoszynowy (połączenie od wejścia towaru do różnych obszarów w ramach systemu) wraz z powiązanym wyposażeniem mechanicznym, elektrycznym i sterowaniem / oprogramowaniem;
*   systemy transportu pojemników (połączenie pomiędzy różnymi obszarami w ramach systemu) wraz z odpowiednim wyposażeniem mechanicznym, elektrycznym i sterowaniem/oprogramowaniem;
*   miejsca do składowania palet / regały (składowanie palet / towarów) wraz z powiązanymi urządzeniami mechanicznymi, elektrycznymi i sterującymi / oprogramowaniem;
*   drzwi przeciwpożarowe i inne urządzenia zabezpieczające;
*   stacja sprężarek;
*   antresola (obsługa / serwis).

f. na czym konkretnie polega „opracowanie dokumentacji projektowej”, (należało bez wdawania się w szczegóły techniczne precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać na czym ta czynność polega oraz wskazać jakie konkretnie czynności Zainteresowany będący stroną postępowania wykonuje w zakresie opracowania dokumentacji projektowej)

Prace związane z dokumentacją projektową obejmowały opracowanie rozwiązań, projektu podstawowego i inżynierię szczegółową z wykorzystaniem odpowiedniego oprogramowania narzędziowego, a w rezultacie zaprojektowaną dokumentację składającą się z rysunków schematów, specyfikacji systemu, specyfikacji komponentów, schematów obwodów, instrukcji instalacji, procedur testowych itp.

Zgodnie z zapisami Umowy, na opracowanie dokumentacji projektowej składa się projekt podstawowy, projekt detaliczny, projekty wykonawcze, wstępny projekt podwykonawczy prac oraz ostateczny pełny projekt podwykonawczy (dokumentacja pełna końcowa wymagana do obsługi Instalacji Logistycznych).

Na projekt detaliczny (szczegółowy) składają się m.in. uzgodnione z Nabywcą własne rysunki, rzuty, widoki z góry i przekroje oraz rysunki 3D, modelowy plan biznesowy dotyczący wszystkich dostarczonych systemów automatyki oraz wszystkich dostarczonych Systemów IT, wszelkie wymagane przepisami prawa obliczenia i certyfikaty stosowanych części Instalacji Logistycznych, wszelka wymagana przepisami prawa dokumentacja potrzebna do realizacji prac montażowych i budowlanych (np. szkolenia BHP, badania lekarskie, instrukcje stanowiskowe itp.) wraz z jej zatwierdzeniem i nadzorem przez osoby posiadające odpowiednie uprawnienia.

g. czy w przedmiotowym przypadku Zainteresowany będący stroną postępowania „podzlecił” sporządzenie dokumentacji projektowej innym podmiotom, czy też dokumentację projektową wykonał we własnym zakresie

Opracowanie rozwiązania i dokumentacja projektowa zostały wypracowane i przygotowane przez Spółkę. Jednak niektóre części inżynierii szczegółowej (np. przygotowanie obliczeń statycznych dla regałów wysokiego składowania) zostały wykonane przez zewnętrznego dostawcę na odpowiedzialność Spółki.

h. czy w związku z realizacją świadczenia w ramach Umowy Zainteresowany będący stroną postępowania przenosi na rzecz Nabywcy prawo do wykonanej dokumentacji projektowej, czy też Zainteresowany będący stroną postępowania wykonuje dokumentację projektową jedynie na własne potrzeby w celu wykonania świadczenia będącego przedmiotem Umowy

Zaprojektowana dokumentacja (schematy, specyfikacje systemu, specyfikacje komponentów, schematy połączeń itp.) stanowi część weryfikacji zatwierdzającej dokonywanej przez Nabywcę i zostanie mu przekazana w ramach dokumentacji końcowej z uwzględnieniem praw własności intelektualnej (które pozostają w posiadaniu Spółki).

i. na czym konkretnie polegają prace montażowo-instalacyjne, co jest przedmiotem montażu i instalacji, z jakich czynności (do wykonania których zobowiązany jest Zainteresowany będący stroną postępowania w ramach zawartej Umowy) składa się montaż i instalacja, na jakich zasadach jest realizowany montaż i instalacja, na jakich warunkach jest realizowany montaż i instalacja, w jaki sposób są wykonywane prace montażowe i instalacyjne, (należało wskazać/opisać krótko lecz precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości bez wskazywania szczegółów technicznych)

Prace montażowo-instalacyjne polegają na montażu komponentów Instalacji Logistycznych, w tym dowolnego rodzaju substancji lub materiałów koniecznych do należytego wykonania Umowy przez Spółkę. Prace montażowo-instalacyjne są z perspektywy Nabywcy niezbędne, ponieważ komponenty dostarczane w ramach Umowy same w sobie nie mają dla niego żadnej wartości ekonomicznej.

Prace montażowo-instalacyjne obejmują instalacje mechaniczne (w tym postawienie systemu (…) oraz regałów magazynowych wysokiego składowania) oraz instalacje elektryczne wszystkich zakontraktowanych komponentów i systemów, obejmujących regały materiałowe, przenośniki, wózki wahadłowe, systemy (…), kilka mechanicznych komponentów sprzętowych (takich jak podnośniki, paletyzatory, zszywacze, sceny, szyny dla SRM, tory jednoszynowe, platformy, drzwi przeciwpożarowe, ogrodzenia, wagi, etykieciarki itp.) oraz komponenty elektryczne (szafy elektryczne, skrzynki rozdzielcze, kable, korytka kablowe, czujniki itp.).

Instalacje są niezbędne do uruchomienia systemu i zostaną wykonane zgodnie z instrukcjami instalacji zaprojektowanymi przez Spółkę. Prace montażowo-instalacyjne będą wykonywane przez osoby z Polski i innych krajów Unii Europejskiej bezpośrednio na placu budowy, oddelegowane przez Spółkę (pracownicy), tymczasowo zatrudnione lub w ramach podwykonawstwa, w zgodzie z zawartymi z tymi osobami umowami i w zgodzie z obowiązującymi w Polsce przepisami prawa pracy i zasadami bezpieczeństwa.

j. czym są „systemy IT”, których integrację będzie realizował Zainteresowany będący stroną postępowania w ramach Umowy (należało bez wskazywania szczegółów technicznych precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać czym są systemy IT, aby z opisu wynikało z czym należy utożsamiać „systemy IT” w kontekście realizacji „integracji systemów IT”, do czego one służą, w jaki sposób są wykorzystywane)

Mając na uwadze definicję wskazaną w Umowie, „Systemy IT” oznaczają systemy informatyczne i oprogramowanie dostarczane na podstawie Umowy przez Spółkę, w tym:

*   system (…)- system zarządzania magazynem, interfejs do systemu biznesowego Nabywcy umożliwiający zarządzanie zamówieniami tak aby zapewnić dostarczanie żądanego towaru na czas,
*   system (…) - dbający o prawidłową dystrybucję towarów / pojemników w ramach Instalacji Logistycznej,
*   wizualizacje (…),
*   system (…) - czyli programowalny sterownik logiczny, który co do zasady jest przeznaczony do sterowania pracą maszyny lub urządzenia technologicznego. Sterownik musi zostać przypisany do konkretnego obiektu sterowania - komponentu Instalacji Logistycznych - za pomocą wprowadzenia do jego pamięci algorytmu działania danego obiektu;
*   sprzęt komputerowy.
*   Innymi słowy są to narzędzia informatyczne do zarządzania magazynem, głównie kontroli, koordynacji i optymalizacji działań, procesów i operacji wykonywanych w magazynie, dzięki któremu możliwe jest zarządzanie Instalacjami Logistycznymi oraz interaktywne wizualizacje systemów sterowania oraz procesów wykonane w płaszczyźnie trójwymiarowej. Zasadniczo więc, można uznać, że Systemy IT są dostarczone m.in. jako wdrożenie (…).

k. na czym konkretnie polega „dostarczenia oprogramowania, uruchomienie i przetestowanie oraz integracja systemów IT z odpowiednią infrastrukturą Nabywcy w taki sposób, aby systemy IT spełniały określone w Umowie parametry wydajnościowe i parametry dyspozycyjności” (należało wskazać/opisać krótko lecz precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości bez wskazywania szczegółów technicznych),

Przez pojęcie „dostarczenia oprogramowania, uruchomienie i przetestowanie oraz integracja systemów IT z odpowiednią infrastrukturą Nabywcy w taki sposób, aby systemy IT spełniały określone w Umowie parametry wydajnościowe i parametry dyspozycyjności” należy rozumieć dostawę systemu z wykorzystaniem systemu (…) Nabywcy, który obejmował swoim zakresem:

· fazę zwaną Business Blueprint (zobrazowanie intencji Nabywcy w zakresie prowadzenia centrum logistycznego / procesów biznesowych),

· programowanie i testowanie (Factory Acceptance Testing) oprogramowania,

· testowanie i integrację z systemami (…) (uruchomienie).

Zgodnie z zapisami Umowy, dostawa oraz wdrożenie Systemów IT obejmuje w szczególności prace konfiguracyjne, integracyjne (analityczne, programistyczne, projektowe), rozruchowe i testowe. W ramach dostawy i wdrożenia Systemów IT, Spółka dostarczy infrastrukturę techniczną, tj. sprzęt oraz oprogramowanie, będące elementami Systemów IT oraz przeniesie na Nabywcę własność sprzętu, zainstaluje, uruchomi, skonfiguruje, przetestuje oraz dokona integracji Systemów IT z infrastrukturą Nabywcy celem zarządzania Instalacjami Logistycznymi, których dostawa jest przedmiotem Umowy. Systemy IT są skalowalne i dedykowane dla określonych urządzeń Nabywcy, zostaną zainstalowane na stałe w sprzęcie objętym Umową. Prawo do używania oprogramowania wbudowanego jest ograniczone do używania łącznie ze sprzętem.

l. na czym konkretnie polegają testy parametrów określonych w Umowie, w jaki sposób są wykonywane testy parametrów określonych w Umowie, (należało wskazać/opisać krótko lecz precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości bez wskazywania szczegółów technicznych)

Spółka oraz Nabywca uzgodniły procedurę testów, która obejmuje dokonywane na placu budowy: test podsystemu, test wydajności systemu, test integracji systemu oraz test dostępności. Wyniki tych testów zostaną udokumentowane, a ich potwierdzenie przez Nabywcę (akceptacja) jest podstawą dla dokonania odbioru końcowego.

Pojęcie testów parametrów eksploatacyjnych zostało zdefiniowane w Umowie i oznacza odpowiednie testy Instalacji Logistycznych, których celem jest wykazanie, że Instalacje Logistyczne dostarczone przez Spółkę osiągają i utrzymują parametry eksploatacyjne określone w Umowie tj. czy dostarczona Instalacja Logistyczna spełnia zagwarantowane właściwości.

Z kolei testy parametrów dyspozycyjności, zgodnie z Umową, oznaczają odpowiednie testy Instalacji Logistycznych, których celem jest wykazanie, że Instalacje Logistyczne dostarczone przez Spółkę osiągają i utrzymują parametry dyspozycyjności w okresie testowania tj. ich dyspozycyjność spełnia poziom oczekiwany przez Nabywcę, który został określony w Umowie.

m. czy protokół odbioru końcowego (osiągnięcia KMP11) będzie potwierdzał faktyczne wykonanie wszystkich czynności objętych Umową, tj. opracowanie dokumentacji projektowej, wykonanie prac montażowo-instalacyjnych, rozruch Instalacji Logistycznych, dostarczenie oprogramowania, uruchomienie i przetestowanie oraz integracja systemów IT z odpowiednią infrastrukturą Nabywcy w taki sposób, aby systemy IT spełniały określne w Umowie parametry wydajnościowe i parametry dyspozycyjności, przeprowadzenie testów parametrów określonych w Umowie, przeszkolenie personelu Nabywcy m.in. w zakresie obsługi i konserwacji Instalacji Logistycznych.

Protokół odbioru końcowego potwierdza odbiór końcowy prac przez Nabywcę po ukończeniu wszystkich czynności objętych Umową przez Spółkę (z wyłączeniem zobowiązań związanych z gwarancją), w szczególności pomyślne ukończenie testów parametrów dyspozycyjności i eksploatacyjnych, a zatem odbiór Instalacji Logistycznych dostarczonych zgodnie z parametrami określonymi w Umowie, które są w pełni funkcjonalne i jako całość gotowe do gospodarczego wykorzystania.

Innymi słowy, protokół odbioru końcowego potwierdza, że prace wykonane przez Spółkę spełniają wszystkie wymagania techniczne określone w Umowie.

Ponadto w uzupełnieniu przesłanym 24 listopada 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że istotna większość materiałów na potrzeby dostarczenia Instalacji Logistycznych jest sprowadzana z zagranicy, m.in. z Niemiec, Czech, Austrii. Występują jednak także sytuacje, że materiały wykorzystywane do montażu nabywane są lokalnie w Polsce.

W ocenie Spółki, z punktu widzenia Nabywcy, nie ma znaczenia skąd materiały na potrzeby montażu Instalacji Logistycznej są sprowadzane do Polski, samodzielnie nie stanowią dla Nabywcy wartości z perspektywy celu realizacji kontraktu. Istotne znaczenie ma bowiem dla niego uzyskanie zmontowanych, kompletnych i gotowych do używania Instalacji Logistycznych.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytani****a:**

1.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu wykonania przez Spółkę Instalacji Logistycznych określonych w Umowie?
2.  Czy osiągnięcie KMP10 oraz KMP11 będzie obligowało Spółkę do wystawienia faktur VAT (odpowiednio Faktury Zaliczkowej w związku z otrzymaniem zaliczki za KMP10 oraz Faktury Końcowej w związku z osiągnięciem KMP11)?
3.  Czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z Faktur Zaliczkowych i Faktury Końcowej?

**Stanowisko Zainteresowanych:**

Stanowisko wnioskodawcy (grup zainteresowanych) przyporządkowane do pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ustawodawca uznał zatem, że mogą zaistnieć sytuacje, w których dostawa towarów obejmuje nie tylko fizyczne ich dostarczenie, ale także dodatkowe świadczenia takie jak instalacja, montaż lub próbne uruchomienie. Świadczeniem nadającym charakter wszystkim podjętym przez dostawcę czynnościom pozostaje jednak dostawa towarów.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć „montaż lub instalacja”, niemniej jednak stosownie do cytowanego art. 22 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Jako „proste czynności” należy natomiast rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru i sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie np. korzystając z dołączonej instrukcji. Zatem, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji nr 0113-KDIPT1-1.4012.869.2019.2.MSU z dnia 27 marca 2020 r.).

Jak wskazano powyżej, Spółka zobowiązała się do kompleksowej realizacji Instalacji Logistycznych, w tym ich zaprojektowania, wykonania dla konkretnej instalacji w oparciu o dostarczone dane związane z wymogami Nabywcy oraz technicznymi parametrami centrum logistycznego a nie tylko do fizycznego dostarczenia towarów dla Nabywcy. Dodatkowo Spółka zobowiązana jest do wykonania czynności niezbędnych do tego by Nabywca uzyskał kompletny i w pełni sprawny towar tj. m.in. montaż, rozruch, testy urządzeń, przeszkolenie personelu Nabywcy. Czynności te nie mają charakteru „prostych czynności”. Wprost przeciwnie - wymagają one specjalistycznej wiedzy i umiejętności, których nie posiada Nabywca, a których posiadanie deklaruje w Umowie Spółka.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przedstawione przepisy, Wnioskodawcy uważają, że zlecenie, do którego realizacji zobowiązała się w Umowie Spółka stanowi specyficzny rodzaj dostawy towarów tj. dostawę towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2) ustawy o VAT - i w tym kontekście należy rozpatrywać moment powstania obowiązku podatkowego.

Ustawodawca nie przewidział szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do dostawy towarów z montażem, o której mowa w art. 22 ust.1 pkt 2) ustawy o VAT, w związku z czym zastosowanie znajdzie ogólna zasada wyrażona w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem w przypadku dostawy towarów obowiązek podatkowy, co do zasady, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów. Przez dokonanie dostawy należy natomiast rozumieć, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na dwie kwestie:

1\. pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko i nie można utożsamiać go z przeniesieniem własności w rozumieniu przepisów prawa cywilnego. Dokonanie dostawy na gruncie podatku od towarów i usług oznacza umożliwienie nabywcy faktyczne, realne dysponowanie daną rzeczą jak właściciel, a więc przeniesienie faktycznego władztwa nad rzeczą, nawet jeśli nie doszło do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Takie podejście jest utrwalone, zarówno na gruncie krajowym, jak i europejskim (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 7 maja 2014 r., sygn. IPPP3/443-117/14-2/LK; WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 18 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2200/14; wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88).

2\. Ustalając moment dokonania dostawy należy pamiętać, że dostawa towaru z montażem różni się od klasycznego wydania towaru, gdyż obok fizycznego przekazania towaru, wiąże się ona ściśle z wykonaniem dodatkowych świadczeń (prace montażowe i/lub instalacyjne, ale także testy i rozruch urządzeń). Jak wskazuje Dyrektor KIS w interpretacji nr 0115-KDIT1-2.4012.123.2018.1.AW z dnia 18 kwietnia 2018 r., o dokonaniu dostawy towaru z montażem decyduje zawsze jej faktyczne wykonanie, a więc dokonanie wszystkich czynności wchodzących w skład świadczenia (kontraktu pomiędzy dostawcą, a nabywcą).

We wspomnianej interpretacji Dyrektor KIS przytacza także pogląd WSA w Warszawie wyrażony w wyroku z dnia 18 lutego 2015 r. sygn. Akt III SA/Wa 2200/14: „Sąd nadmienił, że specyfika dostawy z montażem polega na tym, że dostarczany jest towar, który bez odpowiedniego zamontowania nie może być przez nabywcę wykorzystywany - w gruncie rzeczy nie nadaje się do użytku. Dla kontrahenta (nabywcy) sens ekonomiczny przedmiotowej dostawy sprowadza się do możliwości użytkowania prawidłowo funkcjonującej infrastruktury telekomunikacyjnej, a nie poszczególnych jej elementów lub samej usługi montażu. W konsekwencji Sąd uznał, że skoro dostawa towarów łączyła się koniecznością odpowiedniego ich zainstalowania i przetestowania instalacji, to przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą przez nabywcę oraz przejście na nabywcę ryzyk związanych z przedmiotem dostawy nastąpi z chwilą podpisania protokołu akceptującego dostarczenie kompletnego i zdatnego do użytku towaru. Zatem jako moment powstania obowiązku podatkowego należało przyjąć datę podpisania protokołu akceptującego dostawę towaru zdatnego do użytku, do jakiego jest przeznaczony.”

W tej samej interpretacji Dyrektor KIS wskazuje także, że istotą dostawy z montażem jest „dostarczenie towaru w określonym stanie, tj. towaru funkcjonującego w sposób pożądany przez nabywcę (gotowego do użytku). Stąd moment dokonania dostawy, rozumianej jako moment przeniesienia ekonomicznego władztwa nad przedmiotem dostawy, należy identyfikować nie wcześniej niż po zakończeniu czynności montażowych (oraz dokonaniu ewentualnego testowania i uruchomienia, jeżeli czynności te objęte są przedmiotem dostawy). Dopiero bowiem w momencie zakończenia tych prac dostawca spełnia wszystkie zobowiązania objęte zakresem świadczenia na rzecz nabywcy”.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazówki dotyczące tego, kiedy dostawę z montażem można uznać za dokonaną, Wnioskodawcy uważają, że dostawa Instalacji Logistycznych, którą Spółka wykona dla Nabywcy, będzie mogła zostać uznana za dokonaną w momencie osiągnięcia KMP11 i dopiero osiągnięcie KMP11 będzie świadczyło o powstaniu obowiązku podatkowego w VAT. Świadczą o tym w szczególności następujące okoliczności:

*   Zgodnie z Umową, Spółka ma dokonać nie tylko fizycznego montażu Instalacji Logistycznych w nowobudowanym centrum logistycznym Nabywcy, ale także ich rozruchu, przetestowania i usunięcia ewentualnie stwierdzonych wad i usterek - a więc doprowadzenia do stanu, w którym te instalacje spełniać będą wszystkie parametry i wymagania określone w Umowie.
*   Ponadto, by mówić o dostarczeniu kompletnego i w pełni funkcjonujących Instalacji Logistycznych (czyli osiągnięciu KMP11), Spółka musi wraz z infrastrukturą techniczną przekazać też pełną dokumentację - a jej przygotowaniem i/lub uzupełnianiem zajmuje się przed osiągnięciem KMP11. Dopiero wtedy (czyli od osiągnięcia KMP11) osiągnięty zostanie sens ekonomiczny przedmiotowej dostawy czyli możliwość użytkowania przez Nabywcę kompletnej i prawidłowo funkcjonującej infrastruktury logistycznej.
*   W momencie osiągnięcia KMP10 Instalacje Logistyczne są co prawda fizycznie zamontowane i przygotowane do działania na tyle by móc napełnić magazyn towarem i przeprowadzić testy ich faktycznego działania, ale nie jest to jeszcze działanie ‘docelowe’. Można powiedzieć, że Instalacje Logistyczne są niemal gotowe (w skali całego zlecenia prawie cała praca została wykonana), ale jednak w tym wypadku ta różnica ma duże znaczenie, bo dla działalności Nabywcy kluczowa jest także pewność, że zamówione Instalacje Logistyczne działają w sposób w pełni zgodny z oczekiwaniami i specyfikacją a on dysponuje odpowiednią dokumentacją projektową. Dopiero po pomyślnym przeprowadzeniu testów parametrów gwarantowanych Nabywca będzie mógł stwierdzić, że w istocie dysponuje instalacją, której zaprojektowanie, wytworzenie, instalacja i uruchomienie była przedmiotem Umowy.

Z tego samo względu tj. ponieważ przed osiągnięciem KMP11 Instalacji Logistycznych nie można uznać za towar w pełni funkcjonujący i gotowy do użytku (m.in. ze względu na brak kompletnej dokumentacji niezbędnej Nabywcy), zdaniem Wnioskodawców przeniesienie ryzyka utraty, zniszczenia lub uszkodzenia prac na Nabywcę z chwilą podpisania POW nie będzie wystarczające by uznać, że dostawa została dokonana wcześniej niż w momencie osiągnięcia KMP11. Przeniesienie ryzyk dotyczących towaru jest oczywiście jedną z okoliczności, którą należy brać pod uwagę rozpatrując moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jednak zdaniem Wnioskodawców okoliczność ta sama w sobie nie jest wystarczająca w momencie, gdy towar nie jest jeszcze pełnowartościowy, nie zostały wykonane wszystkie związane z towarem i określone w Umowie czynności (nadal trwają testy), a Nabywca może jeszcze odmówić odbioru towaru.

*   Ponadto czynności niezbędne do osiągnięcia KMP11 są integralną i nierozerwalną częścią Umowy pomiędzy Spółką i Nabywcą. Dlatego dopiero po ich spełnieniu można powiedzieć, że Spółka spełni wszystkie zobowiązania objęte zakresem świadczenia na rzecz Nabywcy i tym samym dostawę Instalacji Logistycznych będzie można uznać za zakończoną i dokonaną.
*   Warto również dodać, że okres gwarancji jakości Instalacji Logistycznych rozpoczyna się po osiągnięciu KMP11. Okres gwarancji może rozpocząć się dopiero wtedy, gdy dostarczane towary osiągną stan docelowy (spełnienie parametrów dyspozycyjności oraz usunięcie wad i usterek zaobserwowanych we wcześniejszych etapach realizacji zlecenia.

Uzupełniająco Wnioskodawcy wskazują, że w przypadku, gdy przed osiągnięciem KMP11, Spółka otrzyma zapłatę części wynagrodzenia (zaliczkę), co jest przewidziane w Umowie, obowiązek podatkowy w VAT będzie należało rozpoznać zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT czyli z chwilą otrzymania tejże zapłaty - w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Podsumowując - Wnioskodawcy uważają, że główny obowiązek podatkowy w VAT powstanie w momencie osiągnięcia KMP11, a ewentualne wypłaty (częściowego) wynagrodzenia przed osiągnięciem KMP11 powinny być traktowane jako zaliczki, dla których ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego (tj. wskazany w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

Stanowisko wnioskodawcy (grup zainteresowanych) przyporządkowane do pytania nr 2

Kwestie dotyczące zasad wystawiania faktur zawarte zostały w art. 106a-106q ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

*   pkt 1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,
*   pkt 4) otrzymane przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Spółka jest podmiotem utworzonym poza Polską, jednak w związku z prowadzoną w Polsce działalnością, dokonała w 2017 r. rejestracji na VAT w Polsce i od tego czasu pozostaje podatnikiem VAT czynnym. Tym samym Spółka spełnia definicję podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, który został zarejestrowany w trybie art. 96 ust. 4 ustawy o VAT. W przedstawionej sytuacji to Spółka (jako sprzedawca) będzie zatem podmiotem zobowiązanym do wystawienia faktur dotyczących dostawy Instalacji Logistycznych dla Nabywcy.

W uzasadnieniu do pytania 1 Wnioskodawcy przedstawili swoje stanowisko odnośnie momentu powstawania obowiązku podatkowego w przypadku planowanej dostawy Instalacji Logistycznych - wskazując, że ich zdaniem obowiązek taki powstanie w momencie osiągnięcia KMP11 i równocześnie osiągnięcie KMP10 nie będzie oznaczało powstania obowiązku podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy uważają, że:

· osiągnięcie KMP11 będzie obligowało Spółkę do wystawienia Faktury Końcowej (czyli jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego powyżej - faktury dokumentującej dokonanie dostawy Instalacji Logistycznych, wystawionej zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), stosując się w szczególności do zasad określonych w art. 106e ustawy o VAT (elementy składowe faktury), 106f ust. 3 ustawy o VAT (elementy faktury końcowej) oraz z zachowaniem terminu wystawienia faktury wskazanego w art. 106i ust.1 ustawy o VAT).

· osiągnięcie KMP10, samo w sobie, nie będzie obligowało Spółki do wystawienia faktury VAT ponieważ to zdarzenie, zdaniem Wnioskodawców, nie będzie powodowało powstania obowiązku podatkowego w VAT. Mimo osiągnięcia KMP10 dostawa Instalacji Logistycznych nie będzie jeszcze zakończona. Spółka będzie jednak zobligowana do wystawienia faktury zaliczkowej, jeżeli w związku z osiągnięciem KMP10, a przed osiągnięciem KMP11, otrzyma od Nabywcy zaliczkę (część przewidzianego w Umowie wynagrodzenia). W takiej sytuacji Spółka będzie zobligowana do wystawienia faktury zaliczkowej, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, stosując się w szczególności do zasad określonych w art. 106f ustawy o VAT oraz z zachowaniem terminu wystawienia faktury wskazanego w art. 106i ust. 2 ustawy o VAT.

Stanowisko wnioskodawcy (grup zainteresowanych) przyporządkowane do pytania nr 3

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z Faktur Zaliczkowych i Faktury Końcowej, które będą wystawione przez Spółkę.

Rozpatrując prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych należy wziąć pod uwagę:

1\. czy spełnione są tzw. przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, oraz

2\. czy istnieją tzw. przesłanki negatywne, wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Przesłanki pozytywne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Nabywca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny i równocześnie nie dotyczą go zastrzeżenia wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (tj. art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT). Instalacje Logistyczne, które Nabywca nabędzie od Spółki, a których nabycie będzie dokumentowane Fakturami Zaliczkowymi oraz Fakturą Końcową, będą stanowiły kluczowy i niezbędny element centrum logistycznego, które Nabywca zamierza zrealizować jako część prowadzonej działalności. Nabywane od Spółki Instalacje Logistyczne będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym, spełnione będą przesłanki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przesłanki negatywne

W art. 88 ustawy o VAT ustawodawca wskazuje:

· przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz

· przypadki, w których faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Wnioskodawcy uważają, że żadna z tych przesłanek nie dotyczy analizowanej sytuacji. Ponadto rodzaj i moment wystawienia faktur w odniesieniu do dostawy Instalacji Logistycznych tj. wystawienie przez Spółkę Faktur Zaliczkowych i Faktury Końcowej jest prawidłowy, w związku z czym dokumenty te powinny stanowić podstawę do odliczenia wykazanego na nich VAT naliczonego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy uważają, że w analizowanej sytuacji równocześnie spełnione będą tzw. przesłanki pozytywne, jak i brak będzie przesłanek negatywnych odliczenia VAT naliczonego przez Nabywcę w związku z czym Nabywca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z Faktur Zaliczkowych i Faktury Końcowej, które będą wystawione przez Spółkę.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przy czym wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „montaż lub instalacja”, niemniej jednak stosownie do cytowanego art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Jako „proste czynności” należy rozumieć działania, umożliwiające funkcjonowanie danego towaru/sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie. Zatem, za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu.

Ponadto wskazać należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego. Jeżeli jednak w skład realizowanego świadczenia wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Natomiast o tym, czy mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji jest wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności mają charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji są inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Przy tym zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

*   innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
*   innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia

\- podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

1.  nabywcą jest:

*   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

Jednocześnie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Natomiast stosowanie do art. 19a ust. 8 ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów i powinien być rozliczony za ten okres. Przy czym zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów otrzymano całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty.

Natomiast w myśl art. 106b ust. 1 podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Ponadto zgodnie z art. 106i ust. 1 i 2 fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Jednocześnie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych przepisów art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania) jest spółką prawa niemieckiego posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech oraz zarejestrowaną dla potrzeb VAT w kraju swojej siedziby, a ponadto, w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce, od lipca 2017 roku, jest również zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest dostawa oraz montaż systemów magazynowych służących do zautomatyzowanej obsługi towarów i materiałów w celu usprawnienia logistyki m.in. w magazynach, centrach produkcyjnych i dystrybucyjnych. Spółka realizuje na terytorium Polski projekty polegające na dostawie rozwiązań intralogistycznych, w tym w szczególności magazynów wysokiego składowania, bądź też ich części lub rozwiązań do takich magazynów, a także kompleksowych i specjalistycznych rozwiązań intralogistycznych stosowanych w centrach logistyczno-dystrybucyjnych. Nabywcą usług jest B. Nabywca jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i zarejestrowaną w Polsce jako podatnik VAT czynny. Nabywca zamierza zrealizować nowe, w pełni zautomatyzowane centrum logistyczne na terenie Polski. W celu realizacji tego projektu Nabywca nawiązał współpracę ze Spółką. Szczegółowe warunki współpracy zostały określone w umowie o kompleksowe wykonanie instalacji logistycznych i systemów IT (Instalacje Logistyczne) w nowym centrum logistycznym, zawartej w grudniu 2020 roku oraz w aneksie do tej Umowy, podpisanym w lutym 2021. Instalacje Logistyczne to kompletne, nowe i w pełni zautomatyzowane obiekty logistyczne zaprojektowane przez Spółkę w centrum logistycznym, w tym dostawa i montaż wszelkiego wyposażenia przygotowywanego i dostarczanego przez Spółkę na podstawie Umowy (tzw. Wyposażenie Logistyczne, elementy składowe) oraz Systemów IT, wraz z wszelkim wyposażeniem, infrastrukturą i innymi elementami, jakie Spółka uzna za niezbędne na potrzeby prawidłowego funkcjonowania centrum logistycznego. Większość materiałów na potrzeby dostarczenia Instalacji Logistycznych jest sprowadzana z zagranicy, m.in. z Niemiec, Czech, Austrii. Występują jednak także sytuacje, że materiały wykorzystywane do montażu nabywane są lokalnie w Polsce. Z perspektywy technicznej, na Instalacje Logistyczne składają się: magazyn wysokiego składowania (składowanie palet/towarów) wraz z przynależnymi urządzeniami regałowymi, mechanicznymi, elektrycznymi i sterującymi/programowymi; systemy (…) (przechowywanie pojemników / towarów) wraz z przynależnymi urządzeniami regałowymi, mechanicznymi, elektrycznymi i sterującymi/programowymi; przenośnik paletowy / system jednoszynowy (połączenie od wejścia towaru do różnych obszarów w ramach systemu) wraz z powiązanym wyposażeniem mechanicznym, elektrycznym i sterowaniem / oprogramowaniem; systemy transportu pojemników (połączenie pomiędzy różnymi obszarami w ramach systemu) wraz z odpowiednim wyposażeniem mechanicznym, elektrycznym i sterowaniem/oprogramowaniem; miejsca do składowania palet / regały (składowanie palet / towarów) wraz z powiązanymi urządzeniami mechanicznymi, elektrycznymi i sterującymi / oprogramowaniem; drzwi przeciwpożarowe i inne urządzenia zabezpieczające; stacja sprężarek oraz antresola (obsługa / serwis). Zakres prac Spółki na podstawie Umowy obejmuje dostawę na rzecz Nabywcy w pełni funkcjonalnych i kompletnych Instalacji Logistycznych wykonanych w celu instalacji w centrum logistycznym. Na zakres tych prac składa się m.in**.** opracowanie dokumentacji projektowej. Zgodnie z zapisami Umowy, na opracowanie dokumentacji projektowej składa się projekt podstawowy, projekt detaliczny, projekty wykonawcze, wstępny projekt podwykonawczy prac oraz ostateczny pełny projekt podwykonawczy (dokumentacja pełna końcowa wymagana do obsługi Instalacji Logistycznych). Dokumentacja projektowa została przygotowane przez Spółkę. Jednak niektóre części inżynierii szczegółowej zostały wykonane przez zewnętrznego dostawcę na odpowiedzialność Spółki. Zaprojektowana dokumentacja (schematy, specyfikacje systemu, specyfikacje komponentów, schematy połączeń itp.) stanowi część weryfikacji zatwierdzającej dokonywanej przez Nabywcę i zostanie mu przekazana w ramach dokumentacji końcowej z uwzględnieniem praw własności intelektualnej (które pozostają w posiadaniu Spółki). Kolejnym etapem jest wykonanie prac montażowo-instalacyjnych. Prace montażowo-instalacyjne polegają na montażu komponentów Instalacji Logistycznych, w tym dowolnego rodzaju substancji lub materiałów koniecznych do należytego wykonania Umowy przez Spółkę. Prace montażowo-instalacyjne są z perspektywy Nabywcy niezbędne, ponieważ komponenty dostarczane w ramach Umowy same w sobie nie mają dla niego żadnej wartości ekonomicznej. Prace te obejmują instalacje mechaniczne (w tym postawienie systemu (…) oraz regałów magazynowych wysokiego składowania) oraz instalacje elektryczne wszystkich zakontraktowanych komponentów i systemów, obejmujących regały materiałowe, przenośniki, wózki wahadłowe, systemy (…), kilka mechanicznych komponentów sprzętowych oraz komponenty elektryczne. Instalacje są niezbędne do uruchomienia systemu i zostaną wykonane zgodnie z instrukcjami instalacji zaprojektowanymi przez Spółkę. Kolejnymi etapami jest rozruch Instalacji Logistycznych oraz dostarczenie oprogramowania, uruchomienie, przetestowanie i integracja systemów IT z odpowiednią infrastrukturą Nabywcy w taki sposób, aby systemy IT spełniały określne w Umowie parametry wydajnościowe i parametry dyspozycyjności. „Systemy IT” oznaczają systemy informatyczne i oprogramowanie dostarczane na podstawie Umowy przez Spółkę. Innymi słowy są to narzędzia informatyczne do zarządzania magazynem, głównie kontroli, koordynacji i optymalizacji działań, procesów i operacji wykonywanych w magazynie, dzięki któremu możliwe jest zarządzanie Instalacjami Logistycznymi oraz interaktywne wizualizacje systemów sterowania oraz procesów wykonane w płaszczyźnie trójwymiarowej. Po czym następuje przeprowadzenie testów parametrów określonych w Umowie oraz przeszkolenie personelu Nabywcy m.in. w zakresie obsługi i konserwacji Instalacji Logistycznych. Spółka oraz Nabywca uzgodniły procedurę testów, która obejmuje dokonywane na placu budowy: test podsystemu, test wydajności systemu, test integracji systemu oraz test dostępności. Wyniki tych testów zostaną udokumentowane, a ich potwierdzenie przez Nabywcę (akceptacja) jest podstawą dla dokonania odbioru końcowego. Pojęcie testów parametrów eksploatacyjnych zostało zdefiniowane w Umowie i oznacza odpowiednie testy Instalacji Logistycznych, których celem jest wykazanie, że Instalacje Logistyczne dostarczone przez Spółkę osiągają i utrzymują parametry eksploatacyjne określone w Umowie tj. czy dostarczona Instalacja Logistyczna spełnia zagwarantowane właściwości. Z kolei testy parametrów dyspozycyjności, zgodnie z Umową, oznaczają odpowiednie testy Instalacji Logistycznych, których celem jest wykazanie, że Instalacje Logistyczne dostarczone przez Spółkę osiągają i utrzymują parametry dyspozycyjności w okresie testowania tj. ich dyspozycyjność spełnia poziom oczekiwany przez Nabywcę, który został określony w Umowie. Montaż, rozruch i przeprowadzenie testów parametrów gwarantowanych zamówionych przez Nabywcę Instalacji Logistycznych, wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności. Nabywca nie byłby w stanie wykonać ich we własnym zakresie. Poszczególne świadczenia składające się na wykonanie Instalacji Logistycznej świadczone na rzecz Nabywcy są ze sobą tak blisko związane, że w obiektywny sposób tworzą niepodzielne świadczenie kompleksowe, którego podział byłby sztuczny. Wszystkie realizowane czynności obiektywnie służą w aspekcie gospodarczym dostawie Instalacji Logistycznych, która jako jedna funkcjonalna całość posiada ekonomiczną wartość dla Nabywcy (sprawnie działający system logistyczny tworzący wraz z budynkiem centrum logistyczne). Świadczeniem podstawowym w tym przypadku można nazwać dostawę komponentów Instalacji Logistycznych wraz z ich instalacją, z kolei wszelkie pozostałe prace (m.in. dokumentacja projektowa, testowanie, rozruch) mają na celu doprowadzenie całej Instalacji Logistycznej do osiągania takich parametrów działania jakich oczekuje Nabywca. Bez wykonania tych czynności, korzystanie z całego systemu logistycznego byłoby niemożliwe, utrudnione bądź niezgodne z normami branżowymi i oczekiwaniami Nabywcy, co z kolei mogłoby się przełożyć na niemożność wykonywania przez Nabywcę działalności w taki sposób, w jaki planuje. Wszystkie prace mają charakter komplementarny do świadczenia głównego jakim jest dostawa Instalacji Logistycznych. Dostarczenie komponentów Instalacji Logistycznych zgodnie z dokumentacją projektową, wykonanie ich montażu (instalacji), dostarczenie oraz konfiguracja oprogramowania z wszelkimi urządzeniami w wymiarze ekonomicznym stanowi dla Nabywcy kompletne Instalacje Logistyczne, będące przedmiotem Umowy. Wykonanie każdego ze świadczeń odrębnie nie posiada żadnej wartości ekonomicznej dla Nabywcy. Dostarczone komponenty Instalacji Logistycznych wymagały wcześniejszego zaprojektowania i sporządzenia odpowiednich dokumentów projektowych, co zostało sporządzone zgodnie z zamówieniem Nabywcy, po to, aby po ich skutecznym zmontowaniu spełniały oczekiwane przez Nabywcę funkcje i parametry jakościowe. Całość przedmiotu Umowy nie może z kolei zostać skutecznie zrealizowana bez wdrożenia i konfiguracji odpowiednich Systemów IT, których licencja obejmuje powiązanie oprogramowania informatycznego na stałe z konkretnym urządzeniem (elementem składowym Instalacji). Dostarczenie samych Systemów IT nie posiada żadnej wartości ekonomicznej i jest bezużyteczne. Zgodnie z Umową, przedmiotem Prac jest kompleksowe wykonanie przez Spółkę Instalacji Logistycznych w nowobudowanym zautomatyzowanym centrum logistycznym. Intencją Nabywcy jest natomiast uzyskanie kompleksowego rozwiązania, które umożliwi w pełni funkcjonalne korzystanie z budowanego centrum logistycznego, które po zakończeniu całości budowy i Prac będzie wykorzystywane przez Nabywcę w ramach działalności gospodarczej. Stosownie do treści Umowy, w skład centrum logistycznego wchodzą m.in. budowle zaprojektowane i wykonane przez inny podmiot (dewelopera) oraz Instalacje Logistyczne, zaprojektowane i wykonane przez Spółkę. Ze względu na fakt, że realizacja Umowy przez Spółkę jest procesem złożonym i długotrwałym (harmonogram realizacji przewiduje zobowiązania do realizacji na przestrzeni kilkudziesięciu miesięcy), Wnioskodawcy ustalili, że Spółka będzie uprawniona do otrzymywania części wynagrodzenia - stosownie do stopnia zaawansowania prac. W Umowie określone zostały tzw. kamienie milowe płatności (KMP), oznaczające jednocześnie: etap, którego osiągnięcie przez Spółkę uprawnia ją do otrzymania odpowiedniej części wynagrodzenia oraz etap, którego odbiór przez Nabywcę zobowiązuje Nabywcę do zapłaty odpowiedniej części wynagrodzenia na rzecz Spółki. Wśród KMP wyróżnić należy KMP o numerach 10 i 11, będące odpowiednio przedostatnim i ostatnim KMP przewidzianym w Umowie. KMP10 to wstępny odbiór prac zdefiniowany w Umowie jako pomyślne przeprowadzenie i ukończenie przez Spółkę z sukcesem testów parametrów gwarantowanych następujące już po ukończeniu wszelkich prac instalacyjno-montażowych oraz prac związanych z rozruchem. Skutkiem ukończenia KMP 10 jest oddanie do komercyjnej eksploatacji całości lub części instalacji logistycznych. Osiągnięcie tego etapu potwierdzone będzie podpisanym przez Wnioskodawców protokołem odbioru wstępnego (POW). Uruchomienie instalacji logistycznych oznacza w szczególności, że Nabywca napełnia magazyn towarem i działanie instalacji logistycznych sprawdzane jest w użytkowaniu instalacji (czyli w takich warunkach, w jakich te instalacje mają docelowo działać). Napełnienie magazynu towarem i użycie instalacji do prawdziwego towaru jest niezbędne do wykonania testów i oceny czy Instalacje Logistyczne spełniają w praktyce parametry gwarantowane w zakresie gwarantowanych właściwości eksploatacyjnych, określone w Umowie. KMP11 oznacza natomiast końcowy odbiór prac przez Nabywcę. Warunkiem podpisania protokołu odbioru końcowego czyli protokołu potwierdzającego osiągnięcie KMP11 jest uprzednie: przeprowadzenie i pomyślne zakończenie testów parametrów dyspozycyjności oraz należyte wypełnienie wszelkich zobowiązań Spółki wynikających z Umowy, z wyłączeniem jedynie zobowiązań wyraźnie wskazanych w Umowie jako zobowiązania podlegające realizacji po odbiorze końcowym (w szczególności zobowiązań z tytułu udzielonej gwarancji jakości). Natomiast okres pomiędzy osiągnięciem KMP10 a KMP11 jest w szczególności czasem na: usunięcie/naprawę przez Spółkę wad nielimitujących lub innych pozycji wskazanych na liście usterek sporządzonej przez Wnioskodawców jako załącznik do POW; upewnienie się, że Instalacje Logistyczne odpowiadają szczegółowym wymaganiom określonym w Umowie czyli czy działają nie w jakikolwiek sposób, a w sposób oczekiwany przez Nabywcę, m.in. osiągając tzw. parametry dyspozycyjności sprawdzane na etapie KMP 11 i których osiągniecie stanowi warunek dokonania odbioru KMP 11. Jeśli testy dyspozycyjności wykażą, że jakiekolwiek parametry dyspozycyjności nie zostały osiągnięte w okresie testów dyspozycyjności, z przyczyn leżących po stronie Spółki, Spółka zobowiązana jest do modyfikacji i/lub naprawy Instalacji Logistycznych na własny koszt i ryzyko, do czasu osiągnięcia i wykazania parametrów dyspozycyjności w czasie kolejnych testów. Osiągnięcie tych parametrów jest dla Nabywcy na tyle istotne, że w przypadku, gdyby nie zostały osiągnięte w ciągu 12 miesięcy od daty POW, Nabywca może nawet odstąpić od Umowy oraz przygotowanie i zebranie wszelkiej dokumentacji projektowej/powykonawczej, która jest wymagana zgodnie z Umową oraz przekazanie jej Nabywcy. Data podpisania protokołu odbioru końcowego (osiągnięcia KMP11) wyznacza równocześnie rozpoczęcie okresu trwania gwarancji jakości dostarczonych przez Spółkę Instalacji Logistycznych - dlatego w momencie odbioru końcowego Instalacje Logistyczne muszą być wolne od wszelkich wad, w tym wad fizycznych lub wad prawnych. Przy tym dostawa Instalacji Logistycznych oznaczać będzie dla Wnioskodawców całościowe wykonanie określonego w Umowie jej przedmiotu czyli spełnienie wszystkich warunków wymaganych do osiągnięcia KMP11 (a więc nie tylko fizyczną dostawę urządzeń i ich montaż, ale też wykonanie wszystkich dodatkowych czynności wskazanych w Umowie ,w tym w szczególności testów potwierdzających prawidłowość realizacji Instalacji Logistycznych i ich zgodność z dokumentacją Umowy). Protokół odbioru końcowego potwierdza zatem odbiór końcowy prac przez Nabywcę po ukończeniu wszystkich czynności objętych Umową przez Spółkę (z wyłączeniem zobowiązań związanych z gwarancją), w szczególności pomyślne ukończenie testów parametrów dyspozycyjności i eksploatacyjnych, a zatem odbiór Instalacji Logistycznych dostarczonych zgodnie z parametrami określonymi w Umowie, które są w pełni funkcjonalne i jako całość gotowe do gospodarczego wykorzystania. Innymi słowy, protokół odbioru końcowego potwierdza, że prace wykonane przez Spółkę spełniają wszystkie wymagania techniczne określone w Umowie. Zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców prawo własności prac objętych każdym etapem przechodzi na Nabywcę z chwilą zapłaty przez Nabywcę właściwej faktury poza przypadkami, w których przejście własności danej rzeczy na Nabywcę nastąpiło z mocy prawa we wcześniejszym terminie. Natomiast własność wszystkich prac nieobjętych żadnym wcześniejszym etapem przechodzi na Nabywcę z chwilą odbioru wstępnego wszystkich Instalacji Logistycznych. Ponadto, zgodnie z Umową, ryzyko utraty, zniszczenia lub uszkodzenia prac przechodzi na Nabywcę z chwilą podpisania POW dla wszystkich Instalacji Logistycznych. W związku z realizacją dostawy Instalacji Logistycznych, Wnioskodawcy przewidują, że wszystkie częściowe wypłaty wynagrodzenia, które Spółka otrzyma w związku z realizacją zlecenia określonego w Umowie, a przed osiągnięciem KMP11 rozpoznane zostaną dla celów VAT jako otrzymanie części zapłaty, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT i stosownie udokumentowane przez Spółkę poprzez wystawienie faktur zaliczkowych zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4) ustawy o VAT, stosując się w szczególności do zasad określonych w art. 106f ustawy o VAT oraz z zachowaniem terminu wystawienia faktury wskazanego w art. 106i ust. 2 ustawy o VAT (Faktury Zaliczkowe). Natomiast w chwili osiągnięcia KMP11 Spółka zamierza rozpoznać obowiązek podatkowy w VAT z tytułu dokonania dostawy Instalacji Logistycznych i wystawić dokumentującą to zdarzenie fakturę VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), stosując się w szczególności do zasad określonych w art. 106e ustawy o VAT (elementy składowe faktury), 106f ust. 3 ustawy o VAT (elementy faktury końcowej) oraz z zachowaniem terminu wystawienia faktury wskazanego w art. 106i ust.1 ustawy o VAT (Faktura Końcowa). Wystawione przez Spółkę Faktury Zaliczkowe oraz Faktura Końcowa będą przekazane Nabywcy, który zamierza ująć je w swoich rozliczeniach podatkowych jako zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Instalacje Logistyczne będą stanowiły kluczowy i niezbędny element centrum logistycznego, które Nabywca zamierza zrealizować jako część prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Instalacje Logistyczne nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. ustalania kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu wykonania przez Spółkę Instalacji Logistycznych określonych w Umowie (pytanie nr 1).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz mając na uwadze przepisy prawa podatkowego należy przede wszystkim wskazać, że wykonanie Instalacji Logistycznej stanowi jedno świadczenie kompleksowe będące dostawą z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Większość materiałów na potrzeby dostarczenia Instalacji Logistycznych jest sprowadzana z zagranicy, m.in. z Niemiec, Czech, Austrii. Występują jednak także sytuacje, że materiały wykorzystywane do montażu nabywane są lokalnie w Polsce. Zgodnie z Umową, przedmiotem prac jest kompleksowe wykonanie przez Spółkę Instalacji Logistycznych w nowobudowanym zautomatyzowanym centrum logistycznym. Przedmiot dostawy objęty Umową, tj. Instalację logistyczną można scharakteryzować w ten sposób, że składa się on z trzech głównych obszarów: chłodzenia (ang. chilled area), otoczenia (ang. ambient area), mrożenia (ang. frozen area). Każdy z tych obszarów systemu logistycznego podlega fizycznie odrębnej instalacji mechanicznej a następnie elektrycznej. Niemniej jednak, każdy z tych obszarów jest ze sobą połączony i całościowo składa się na kompletny system/obiekt logistyczny. Zasadniczo, całość tego systemu będzie sterowana za pomocą jednego centralnego oprogramowania. Świadczeniem podstawowym w tym przypadku można nazwać dostawę komponentów Instalacji Logistycznych wraz z ich instalacją, z kolei wszelkie pozostałe prace (m.in. dokumentacja projektowa, testowanie, rozruch) mają na celu doprowadzenie całej Instalacji Logistycznej do osiągania takich parametrów działania jakich oczekuje Nabywca. Bez wykonania tych czynności, korzystanie z całego systemu logistycznego byłoby niemożliwe, utrudnione bądź niezgodne z normami branżowymi i oczekiwaniami Nabywcy, co z kolei mogłoby się przełożyć na niemożność wykonywania przez Nabywcę działalności w taki sposób, w jaki planuje. Wszelkie Prace służące wykonaniu Umowy są ściśle i logicznie powiązane z samą dostawą Instalacji Logistycznych w tym Systemów IT i są od siebie zależne. Wszystkie świadczenia mają charakter komplementarny do świadczenia głównego jakim jest dostawa Instalacji Logistycznych. Jednocześnie wykonanie każdego z świadczeń odrębnie nie posiada żadnej wartości ekonomicznej dla Nabywcy. Dostarczone komponenty Instalacji Logistycznych wymagały wcześniejszego zaprojektowania i sporządzenia odpowiednich dokumentów projektowych, co zostało sporządzone zgodnie z zamówieniem Nabywcy, po to, aby po ich skutecznym zmontowaniu spełniały oczekiwane przez Nabywcę funkcje i parametry jakościowe. Całość przedmiotu Umowy nie może z kolei zostać skutecznie zrealizowana bez wdrożenia i konfiguracji odpowiednich Systemów IT, których licencja obejmuje powiązanie oprogramowania informatycznego na stałe z konkretnym urządzeniem (elementem składowym Instalacji). Dostarczenie samych Systemów IT nie posiada żadnej wartości ekonomicznej i jest bezużyteczne. Poszczególne świadczenia składające się na wykonanie Instalacji Logistycznej świadczone na rzecz Nabywcy są ze sobą tak blisko związane, że w obiektywny sposób tworzą niepodzielne świadczenie kompleksowe, którego podział byłby sztuczny. W prezentowanym zdarzeniu przyszłym wszystkie realizowane czynności obiektywnie służą w aspekcie gospodarczym dostawie Instalacji Logistycznych, która jako jedna funkcjonalna całość posiada ekonomiczną wartość dla Nabywcy (sprawnie działający system logistyczny tworzący wraz z budynkiem centrum logistyczne). Zatem intencją Nabywcy jest uzyskanie kompleksowego rozwiązania, które umożliwi w pełni funkcjonalne korzystanie z budowanego centrum logistycznego, które po zakończeniu całości budowy i wykonaniu prac będzie wykorzystywane przez Nabywcę w ramach działalności gospodarczej. W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczenia składające się na wykonanie przez Spółkę Instalacji Logistycznych w nowobudowanym zautomatyzowanym centrum logistycznym stanowią jedno kompleksowe świadczenie, w którym świadczeniem podstawowym jest dostawa komponentów Instalacji Logistycznych, natomiast ich instalacja oraz wszelkie pozostałe prace (m.in. dokumentacja projektowa, testowanie, rozruch, przeszkolenie personelu) są świadczeniami pomocniczymi do świadczenia głównego. Natomiast skoro montaż, rozruch i przeprowadzenie testów parametrów gwarantowanych zamówionych przez Nabywcę Instalacji Logistycznych, wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności, a Nabywca nie byłby w stanie wykonać ich we własnym zakresie, świadczenie kompleksowe należy uznać za dostawę z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że realizacja przedmiotowego świadczenia (dostawy urządzeń oraz wykonania wskazanych usług), które jak wskazano powyżej należy traktować jako kompleksową dostawę towarów, różni się od klasycznej dostawy towarów, gdyż na przedmiot świadczenia poza dostawą towarów składa się również wykonanie usług. Zatem o dokonaniu kompleksowej dostawy towarów (na którą składa się również wykonanie usług) decyduje faktyczne wykonanie wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia kompleksowego. Zatem przedmiotowa kompleksowa dostawa towarów może zostać uznana za dokonaną dopiero z chwilą zrealizowania przez Wnioskodawcę wszystkich czynności, do jakich będzie zobowiązany w ramach świadczenia. W analizowanej sprawie protokół odbioru końcowego (osiągnięcia KPM11) potwierdza odbiór końcowy prac przez Nabywcę po ukończeniu wszystkich czynności objętych Umową przez Spółkę (z wyłączeniem zobowiązań związanych z gwarancją), w szczególności pomyślne ukończenie testów parametrów dyspozycyjności i eksploatacyjnych, a zatem odbiór Instalacji Logistycznych dostarczonych zgodnie z parametrami określonymi w Umowie, które są w pełni funkcjonalne i jako całość gotowe do gospodarczego wykorzystania. Innymi słowy, protokół odbioru końcowego potwierdza, że prace wykonane przez Spółkę spełniają wszystkie wymagania techniczne określone w Umowie. W konsekwencji obowiązek podatkowy z tytułu wykonania przez Spółkę Instalacji Logistycznych powstanie z chwilą osiągnięcia KMP11 tzn. ukończenia wszystkich czynności objętych umową tj. opracowania dokumentacji projektowej, wykonania prac montażowo-instalacyjnych, rozruchu Instalacji Logistycznych, dostarczenia oprogramowania, uruchomienia i przetestowania oraz integracji systemów IT z odpowiednią infrastrukturą Nabywcy w taki sposób, aby systemy IT spełniały określne w Umowie parametry wydajnościowe i parametry dyspozycyjności, przeprowadzenia testów parametrów określonych w Umowie, przeszkolenia personelu Nabywcy m.in. w zakresie obsługi i konserwacji Instalacji Logistycznych, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku otrzymania części wynagrodzenia przed osiągnięciem KMP11 należy traktować te płatności jako płatności zaliczkowe, a obowiązek podatkowy w odniesieniu do tych płatności należy rozpoznawać w dacie otrzymania danej kwoty (danej części wynagrodzenia, w tym za osiągnięcie KMP10) zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać **za prawidłowe.**

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy osiągnięcie KMP10 oraz KMP11 będzie obligowało Spółkę do wystawienia faktur VAT (odpowiednio Faktury Zaliczkowej w związku z otrzymaniem zaliczki za KMP10 oraz Faktury Końcowej w związku z osiągnięciem KMP11) oraz czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z Faktur Zaliczkowych i Faktury Końcowej.

W analizowanej sprawie Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jest zarejestrowana dla potrzeb VAT w kraju swojej siedziby, tj. w Niemczech, a ponadto, w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce, od lipca 2017 roku, jest również zarejestrowana jako podatnik VAT w Polsce. Ponadto w ramach zawartej Umowy z Nabywcą Spółka wykonuje na terytorium kraju Instalacje Logistyczne, które zostały uznane za dostawę z montażem, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej dostawy z montażem powstaje z chwilą osiągnięcia KMP11, bowiem osiągnięcie KPM11 potwierdza ukończenie wszystkich czynności objętych Umową przez Spółkę. Zatem osiągnięcie KMP11 będzie obligowało Spółkę do wystawienia Faktury Końcowej zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy. Natomiast osiągniecie KMP10 oznacza wstępny odbiór prac i nie oznacza faktyczne wykonanie wszystkich czynności objętych Umową, zatem zdarzenie to nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Jednak jeżeli w związku z osiągnięciem KMP10, a przed osiągnięciem KMP11, Spółka otrzyma od Nabywcy zaliczkę (część przewidzianego w Umowie wynagrodzenia) Spółka będzie zobligowana do wystawienia faktury zaliczkowej zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy.

Natomiast prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Nabywca wskazał, że jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT na terytorium Polski i oświadczył, że nie znajdują do niego zastosowania zastrzeżenia wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy (tj. art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy). Ponadto Instalacje Logistyczne będą stanowiły kluczowy i niezbędny element centrum logistycznego, które Nabywca zamierza zrealizować jako część prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. W konsekwencji, w przypadku niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z Faktur Zaliczkowych i Faktury Końcowej wystawionych przez Spółkę w oparciu o art. 86 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 i 3 należało uznać **za prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.