Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/443-28/13-6/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-02
Teza: Podatek akcyzowy w zakresie zwolnienia od akcyzy paliwa lotniczego używanego do samolotu.
Słowa kluczowe: akcyza; benzyna; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 8 lipca 2013 r. (data wpływu 9 lipca 2013 r.) oraz z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowym w zakresie zwolnienia od akcyzy paliwa lotniczego używanego do samolotu jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie pytania pierwszego,
*   **nieprawidłowe** \- w zakresie pytania drugiego i trzeciego.

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy paliwa lotniczego używanego do samolotu. Pismami z dnia 8 lipca 2013 r. (data wpływu 9 lipca 2013 r.) oraz z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.) uzupełniono przedmiotowy wniosek w zakresie wskazania nowego adresu siedziby i doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący formą jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej jest właścicielem samolotu wykorzystywanego w tej działalności. Samolot jest środkiem trwałym w firmie. Zgodnie ze zgłoszeniem w ewidencji przedmiotem działalności jest:

*   77.35.Z - Wynajem i dzierżawa środków transportu lotniczego,
*   77.33.Z - Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery,
*   77.21.Z - Wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego,
*   74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,
*   46.14.Z - Działalność agentów zajmujących się sprzedażą maszyn, urządzeń przemysłowych, statków i samolotów,
*   45.19.Z - Sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,
*   41.10.Z - Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
*   85.53.Z - Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu,
*   51.10.Z - Transport lotniczy pasażerski,
*   51.21.Z - Transport lotniczy towarów.

W szczególności samolot wykorzystywany jest do inwentaryzowania stanu oznakowania poziomego dróg i autostrad oraz do kontroli stanu zaawansowania robót drogowych. Prace te wykonywane są na zlecenie przedsiębiorstw wykonujących roboty drogowe. Ponadto sporadycznie samolot będzie musiał odbywać obowiązkowe loty serwisowe służące kontroli jego stanu technicznego.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż kod nomenklatury scalonej paliwa był oznaczony w 2011 r. jako 2710 11 31 i został zmieniony w związku ze zmianą nomenklatury Systemu Zharmonizowanego z dniem 1 stycznia 2012 r. i zgodnie z tabelą korelacyjna został ustalony jako 2710 12 31. Paliwo używane do samolotu będzie wykorzystywane do lotów wykonywanych na zlecenie przedsiębiorstw, a także organów publicznych oraz osób fizycznych w zakresie: inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad oraz do kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych.

W przyszłości, w celu bardziej racjonalnego wykorzystania sprzętu, przedsiębiorstwo planuje świadczenie usług agrotechnicznych w tym opryski upraw oraz rozprowadzanie szczepionek dla zwierzą dzikich, a także organizowanie i prowadzenie kursów pilotażu. Przedsiębiorstwo nie planuje świadczenia usług przewozu pasażerów lub transportu towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy na podstawie art. 32 ustawy o podatku akcyzowym, zwolnienie paliwa od akcyzy będzie przysługiwało w przypadku wykorzystywania samolotu do celów działalności polegającej na:
    *   inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad,
    *   kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych?
2.  Czy na podstawie art. 32 ustawy o podatku akcyzowym, zwolnienie paliwa od akcyzy będzie przysługiwało w przypadku wynajmu samolotu innej firmie do celów prowadzonej działalności polegającej na:
    *   inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad,
    *   kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych?
3.  Czy na podstawie art. 32 ustawy o podatku akcyzowym, zwolnienie paliwa z akcyzy będzie przysługiwało w przypadku obowiązkowych lotów serwisowych tego samolotu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 32 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że: ,,Zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie następujące wyroby akcyzowe:

1.  używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 11 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 lub oleje smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13”. Przy czym zwolnienia nie stosuje się w przypadku: „…prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych”.

Zainteresowany uważa, że spełnia wszystkie warunki ustawy uprawniające do korzystania ze zwolnienia gdyż:

*   jako podmiot zużywający wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zarejestrował się (złożył zgłoszenie rejestracyjne) we właściwym urzędzie celnym;
*   przedstawił sprzedawcy pisemne potwierdzenie przyjęcia ww. zgłoszenia przez właściwego naczelnika urzędu celnego;
*   potwierdza odbiór wyrobów akcyzowych na dokumencie dostawy, który jest dołączany do przemieszczanych wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie;
*   prowadzi spełniającą wymogi ustawy ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem.

Wnioskodawca twierdzi, iż sposób wykorzystania samolotu nie powoduje wyłączenia ze zwolnienia, gdyż w żadnym przypadku nie mają miejsca opisane w ust. 2 art. 32 ustawy, loty o charakterze rekreacyjnym. Jak wynika z przytoczonego przepisu, a także z przepisu art. 14 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej, „…prywatne loty niehandlowe oznaczają każde użycie samolotu przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną lub prawną, korzystającą z niego na zasadzie najmu lub w jakikolwiek inny sposób, we wszelkich celach innych niż handlowe, w szczególności nie w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz władz publicznych”. Przedsiębiorstwo w każdym z opisanych wyżej przypadków świadczy usługi za wynagrodzeniem.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem wnioskodawcy:

będzie mu przysługiwało zwolnienie z akcyzy w przypadku wykorzystywania tego samolotu do celów działalności polegającej na:

*   inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad,
*   kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych,

będzie mu przysługiwało zwolnienie paliwa z akcyzy w przypadku wynajmu tego samolotu innej firmie do celów prowadzonej działalności polegającej na:

*   inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad,
*   kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych,

będzie mu przysługiwało zwolnienie paliwa z akcyzy w przypadku obowiązkowych lotów serwisowych tego samolotu ponieważ lot serwisowy ma ścisły związek z wykonywanymi usługami, co do których zwolnienie przysługuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** \- w zakresie pytania pierwszego,
*   **nieprawidłowe** \- w zakresie pytania drugiego i trzeciego.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ze wskazanej regulacji wynika, iż osoba zainteresowana, to osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Zatem z wnioskiem może wystąpić osoba, u której wystąpił lub może wystąpić określony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), który może rodzić określone konsekwencje w sferze prawa podatkowego. (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 78).

Wobec powyższego, niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do praw i obowiązków podatkowych Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), dalej zwanej ustawą, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 11 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 lub oleje smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13.

W myśl ust. 2 cytowanego artykułu, ww. zwolnienia nie stosuje się w przypadku prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Zgodnie z artykułem 14 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE L 283, s. 51), państwa członkowskie zwalniają od podatku produkty energetyczne dostarczane w celu zastosowania jako paliwo do celów żeglugi powietrznej innej niż prywatne loty niehandlowe. Wskazano przy tym, że dla celów niniejszej dyrektywy „prywatne loty niehandlowe” oznaczają każde użycie samolotu przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną lub prawną, korzystającą z niego na zasadzie najmu lub w jakikolwiek inny sposób, we wszelkich celach innych niż handlowe, w szczególności nie w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz władz publicznych.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż z motywów zawartych w preambule ww. dyrektywy wynika, że celem jej przyjęcia było co do zasady opodatkowanie przez państwa członkowskie produktów energetycznych, natomiast nie było jej zamierzeniem ustanowienie zwolnień o charakterze ogólnym. Ponadto, w ocenie tutejszego organu, przepisy dotyczące zwolnienia przewidziane przez dyrektywę powinny być interpretowane w sposób autonomiczny, w oparciu o ich treść i cele zamierzone przez tę dyrektywę. Kluczowe znaczenia dla rozstrzygnięcia zakresu przedmiotowego zwolnienia ma wyrażenie „nie w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem”. Z jego treści wynika, że żegluga powietrzna objęta zakresem zastosowania tego zwolnienia dotyczy wykorzystania paliwa bezpośrednio do świadczenia odpłatnych usług lotniczych. Pojęcie żeglugi powietrznej zawarte w cytowanym unormowaniu dyrektywy wymaga, aby przemieszczenie się samolotu było związane z odpłatnym świadczeniem usług.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem samolotu wykorzystywanego w działalności gospodarczej. Samolot jest środkiem trwałym w firmie i wykorzystywany jest do inwentaryzowania stanu oznakowania poziomego dróg i autostrad oraz do kontroli stanu zaawansowania robót drogowych. Prace te wykonywane są na zlecenie przedsiębiorstw wykonujących roboty drogowe. Ponadto sporadycznie samolot będzie odbywał obowiązkowe loty serwisowe służące kontroli jego stanu technicznego. Paliwo używane do samolotu będzie wykorzystywane do lotów wykonywanych na zlecenie przedsiębiorstw, a także organów publicznych oraz osób fizycznych w zakresie: inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad oraz do kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych. W przyszłości, w celu bardziej racjonalnego wykorzystania sprzętu, przedsiębiorstwo planuje świadczenie usług agrotechnicznych w tym opryski upraw oraz rozprowadzanie szczepionek dla zwierzą dzikich, a także organizowanie i prowadzenie kursów pilotażu. Przedsiębiorstwo nie planuje świadczenia usług przewozu pasażerów lub transportu towarów.

Wątpliwości Strony dotyczą zwolnienia od akcyzy kupowanego paliwa lotniczego.

Na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo Unii Europejskiej. Prawo Unii Europejskiej obowiązuje bądź bezpośrednio, bądź wymaga wdrożenia do krajowego porządku prawnego. Na porządek prawny Unii Europejskiej składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który został powołany w celu kontrolowania przestrzegania oraz dokonywania wykładni prawa unijnego.

Jak wskazano wyżej zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy, odnosi się do paliw używanych do statków powietrznych. Z treści ustępu 2 wskazanego artykułu wynika, że tego zwolnienia nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych. Powyższe zatem oznacza, że wskazane zwolnienie od akcyzy dotyczy sytuacji, gdy dokonywany statkiem powietrznym przewóz osób lub towarów służy wyłącznie świadczeniu przez podmiot odpłatnych usług lotniczych.

Wobec powyższego – odpowiadając na pierwsze z zadanych we wniosku pytań – stwierdzić należy, iż Wnioskodawca używając paliwo do samolotu, który będzie wykorzystywany do lotów wykonywanych na zlecenie przedsiębiorstw, a także organów publicznych oraz osób fizycznych w zakresie: inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad oraz do kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych, będzie spełniał warunek świadczenia przez podmiot odpłatnych usług lotniczych zatem, zużyte w tym przypadku paliwo będzie korzystać ze zwolnienia od akcyzy.

Z kolei odpowiadając na drugie z zadanych pytań, wskazać należy, iż w przypadku gdy samolot ten wraz z paliwem zostanie przez Wnioskodawcę wynajęty innemu podmiotowi, uprzywilejowany zwolnieniem od akcyzy związek zostaje zerwany. W konsekwencji, podmiotem zużywającym takie paliwo jest najemca. Zwolnienie natomiast od tego podatku udzielone zostaje pod warunkiem, że paliwo to zostanie zużyte przez podmiot zużywający, który posiada statek powietrzny.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż w sytuacji wynajmu statku powietrznego innym podmiotom Wnioskodawca nie dochowa warunku uprawniającego do zwolnienia od akcyzy nabywanego paliwa. Paliwo to powinno zostać wówczas opodatkowane właściwą dla niego stawką akcyzy wskazaną w art. 89 ustawy.

Mając na uwadze wątpliwości Zainteresowanego dotyczące zwolnienia od akcyzy paliwa wykorzystywanego do lotów serwisowych posiadanego samolotu sformułowane w pytaniu trzecim, wskazać należy, iż loty te nie mają charakteru usług za wynagrodzeniem.

Wobec powyższego Wnioskodawca, który w opisanym stanie faktycznym, nie świadczy odpłatnych usług lotniczych na rzecz innych podmiotów przy wykorzystaniu posiadanego samolotu, lecz wykorzystuje ten samolot w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do lotów serwisowych nie może korzystać ze wskazanego zwolnienia od akcyzy. Zatem Zainteresowany powinien opodatkować to paliwo również właściwą dla niego stawką akcyzy wskazaną w art. 89 ustawy.

Zaprezentowany przez tutejszy organ pogląd na wykładnię przepisów przedmiotowego zwolnienia znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu orzeczenia TSUE z dnia 1 grudnia 2011 r. w sprawie C-79/10 Systeme Helmholz GmbH przeciwko Hauptzollamt Nürnberg. W wymienionej sprawie Trybunał bowiem orzekł, iż artykuł 14 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2003/96/WE powinien być interpretowany w ten sposób, że ze zwolnienia z podatku od paliw wykorzystywanych do żeglugi powietrznej przewidzianego przez ten przepis nie może korzystać przedsiębiorstwo, które używa należącego do niego samolotu w celu zapewnienia transportu pracowników do klientów lub na targi handlowe, gdy ów transport nie służy bezpośrednio świadczeniu przez to przedsiębiorstwo odpłatnych usług lotniczych.

Pogląd tutejszego organu na wykładnię przedmiotowych przepisów znalazł także potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 448/12.

Reasumując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia od akcyzy w przypadku wykorzystywania samolotu do świadczenia usług w zakresie inwentaryzacji oznakowania poziomego dróg i autostrad oraz kontroli stopnia zaawansowania robót drogowych za wynagrodzeniem, natomiast nie jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia od akcyzy w przypadku wynajmu samolotu i lotów serwisowych samolotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.