Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-127/14-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-25
Teza: Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokali przeznaczonych na wynajem użytkowy (zarówno już nabytych, jak i przyszłych) w sytuacji, gdy na fakturze oprócz danych podatnika znajdą się również dane jego małżonki, niebędącej podatnikiem podatku VAT?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; majątek; małżeństwo; wspólnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokali przeznaczonych na wynajem użytkowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokali przeznaczonych na wynajem użytkowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego jest nierezydentem, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej jako: ustawa o PIT). Posiada on niemiecką rezydencję podatkową. Mieszka i pracuje w Niemczech, jest właścicielem firmy. Na chwilę obecną nie uzyskuje żadnych dochodów w Polsce.

Wnioskodawca planuje w trakcie trwania 2014 r. wynajmować lokale zarówno na cele mieszkaniowe, jak i użytkowe (komercyjne).

Z tego powodu w listopadzie 2013 r. wraz z małżonką wspólnie nabył lokal mieszkalny i przypisane do niego miejsce postojowe. Z faktury dokumentującej tę transakcję wynika, że sprzedaż lokalu mieszkalnego została opodatkowana stawką 8%, natomiast do sprzedaży miejsca postojowego zastosowano stawkę podstawową podatku VAT (23%). Następnie w grudniu Wnioskodawca na podstawie umowy przedwstępnej uiścił zaliczkę na poczet lokalu niemieszkalnego. Nabycie lokalu nastąpiło w styczniu 2014 r. i z tego tytułu Wnioskodawca otrzyma stosowaną fakturę, która będzie zawierać naliczony podatek VAT. Oba lokale będą przeznaczone na wynajem niemieszkalny (komercyjny). Faktury (zarówno zaliczkowe, jak i końcowe) jako nabywcę wskazują Wnioskodawcę wraz z małżonką.

Dodatkowo Wnioskodawca wraz z małżonką są już w posiadaniu lokalu mieszkalnego (nabytego przed grudniem 2013 r.), który prawdopodobnie zostanie przez Wnioskodawcę wynajęty na cele mieszkaniowe.

Wszystkie wyżej wymienione lokale zakupione zostały do wspólnego majątku małżeńskiego Wnioskodawcy oraz jego małżonki (Wnioskodawca nie ma rozdzielności majątkowej małżeńskiej). Małżonka Wnioskodawcy nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej. Stroną zawieranych umów najmu będzie wyłącznie Wnioskodawca (ewentualnie reprezentowany przez pełnomocnika). W żadnym przypadku małżonka Wnioskodawcy nie będzie stroną tych umów.

Na gruncie podatku dochodowego wynajem przedmiotowych lokali Wnioskodawca zamierza zakwalifikować jako tzw. najem prywatny (nie będzie on wykonywany w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej). Przychody (dochody) uzyskiwane z tego tytułu będą opodatkowane ryczałtem (8,5%). Na terytorium Polski w trakcie trwania 2014 r. Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał innych dochodów. Wynajem będzie rozliczany i opodatkowany w całości wyłącznie u Wnioskodawcy — małżonkowie złożą w urzędzie skarbowym stosowne oświadczenie o rozliczaniu wynajmu przez jednego z małżonków.

Z uwagi na fakt iż Wnioskodawca wynajmując w/w lokale będzie dokonywał czynności opodatkowanych na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r., Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”), dokonał on stosowanej rejestracji jako podatnik VAT czynny. W grudniu 2013 r. złożony został formularz VAT-R ze wskazaniem, że pierwsza deklaracja VAT-7 zostanie złożona za miesiąc grudzień 2013 r. Wnioskodawca z tytułu najmu lokali będzie wystawiał faktury VAT oraz wpłacał należny podatek VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup lokali przeznaczonych na wynajem użytkowy (zarówno już nabytych, jak i przyszłych) w sytuacji, gdy na fakturze oprócz danych podatnika znajdą się również dane jego małżonki, niebędącej podatnikiem podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia całego podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie nieruchomości przeznaczonych pod wynajem użytkowy (komercyjny) zarówno przed, jak i po zarejestrowaniu jako podatnik VAT czynny. Fakt, iż przedmiotowe nieruchomości będą stanowiły majątek wspólny Wnioskodawcy i jego małżonki nie ma w jego przypadku znaczenia.

Podstawową zasadą obowiązującą w podatku VAT, określoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Aby wystąpiło prawo do odliczenia VAT naliczonego musi być spełniony podstawowy warunek, który wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje tylko podatnikowi wykonującemu działalność gospodarczą opodatkowaną VAT (zdefiniowanemu w art. 15 ustawy o VAT) i tylko w takim zakresie, w jakim nabywane przez tego podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Jeśli zatem z faktury VAT wynika, iż nabywcą danej usługi czy towaru jest szczególnego rodzaju podmiot, jakim jest małżeństwo, które samo nie ma przymiotu podatnika — to pozbawienie Wnioskodawcy prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z wynikającego z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowego lokalu naruszałoby fundamentalną zasadę obowiązującą w podatku VAT.

Wskazać należy, iż ustawa o VAT nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W tym miejscu zauważenia wymaga, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Stosownie do art. 31 § 1 ww. Kodeksu z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 powołanego Kodeksu zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania m.in. czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków. Na mocy art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zaznaczyć należy, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy wystawienie faktury z tytułu nabycia lokalu na oboje małżonków nie pozbawia podatnika, prowadzącego działalność gospodarczą, możliwości odliczenia całego podatku wynikającego z wystawionej faktury. Przedmiotowy lokal (pomimo, że stanowi majątek wspólny małżonków) zostanie nabyty z wyłącznym przeznaczeniem dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której Wnioskodawca będzie czynnym podatnikiem podatku VAT i lokal ten wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup tego lokalu (na fakturze oprócz danych podatnika znajdują się i znajdą również dane jego małżonki, niebędącej czynnym podatnikiem podatku VAT). Inne stanowisko byłoby niezgodne z zasadą neutralności podatku VAT oraz zasadą obciążania nim jedynie ostatecznych odbiorców towarów i usług.

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowisko za stosowne uznaje przywołanie wyroku WSA w Warszawie z dnia 26 marca 2013 r. (sygn. III SA/Wa 2953/12). W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, że nabycie rzeczy w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej nie pozbawia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z takiej faktury wynikający. Istotę ukształtowanego poglądu stanowiła argumentacja odnosząca się do zasady autonomiczności prawa podatkowego. Respektowanie tej zasady wyklucza możliwość takiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, która zakładałaby, iż stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego mogą kształtować zakres prawa i obowiązków podatników od towarów i usług. Podzielając poglądy NSA w wyrokach z dnia 27 sierpnia 1999 r. (sygn. III SA 8347/98), z dnia 30 marca 2004 r. (sygn. FSK 83/04 i FSK 84/04), z dnia 21 kwietnia 2004 r. (sygn. FSK 69/04), z dnia 5 maja 2004 r. (sygn. ESK 2/04) oraz z dnia 8 czerwca 2004 r. (sygn. FSK 157/04) w opinii Sądu okoliczność, że podatnik VAT nabył dla potrzeb prowadzonej działalności określony składnik majątkowy wspólnie z małżonkiem (nabyty towar wejdzie w skład majątku wspólnego, bez względu na to, czy współmałżonek figuruje na fakturze jako nabywca, czy też nie) nie pozbawia go prawa potrącenia podatku naliczonego w związku z tą transakcją. Jeżeli tylko towar służy do działalności opodatkowanej, prawo do odliczenia istnieje. W sytuacji zaś, gdy nabyty towar będzie w pełnym zakresie wykorzystywany do opodatkowanej działalności podatnika, to — w konsekwencji będzie on miał prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Powyższe ma również zastosowanie w stosunku do nieruchomości nabytych przez małżonków przed dniem zarejestrowania się Wnioskodawcy jako podatnika VAT czynnego.

W ocenie Wnioskodawcy nabycie nieruchomości przed dniem rejestracji jako podatnik VAT czynny, nie wyklucza możliwości odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących ich zakup. Podatnik VAT ma prawo do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki przemawiające za tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Deklaracja, w której podatnik wykazuje ten VAT do odliczenia powinna zostać dokonana wtedy, gdy już osoba ta jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Przepisy ustawy o VAT nie uzależniają bowiem prawa do odliczenia podatku naliczonego od tego, czy nabywca wcześniej zarejestrował się jako podatnik VAT. Podstawowym warunkiem jest spełnienie kryteriów określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywana czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym uprawnienie to uzależnione jest od spełnienia przez podatnika:

*   zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że dokonane zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
*   jak również nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy koniecznym jest wyjaśnienie, że zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne.

Z powyższego nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego już w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, jednakże aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Uprawnienie to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów usług w obowiązującym do jej złożenia terminie. I to w tym właśnie momencie ma być zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje swój wyraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 grudnia 2011 r. (IPTPP2/443-509/11-5/BM). Odnosząc się do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT wyjaśnił on, że z przepisu tego: „(…) nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc (\`(...)\`) podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT”.

Ustawa o VAT nie pozbawia więc podatnika prawa do odliczenia VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Co istotne, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zauważył, że nie zmienia tego brak NIP na fakturach. To dlatego, że: ,,(\`(...)\`) z postanowień ustawy nie wynika, aby podatnik byt pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego ze względu na brak na fakturze jego numeru NIP”.

Stanowisko zawarte w ww. interpretacji jest zgodne z linią orzeczniczą sądów administracyjnych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przykładowo WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 5 stycznia 2006 r. (sygn. I SA/Ol 145/05) stwierdził, że podatnik ma prawo do odliczenia VAT od zakupów dokonanych przed dniem rejestracji jako podatnika VAT nawet w takim przypadku, gdy zgłoszenia rejestracyjnego dokona w terminie złożenia deklaracji VAT za okres, w którym poczynił te zakupy. Warto również zaznaczyć, że w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-400/98 (Breitsohl) Trybunał stwierdził, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT.

Podsumowując powyższe rozważania Wnioskodawca po raz kolejny stwierdza, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT ze wszystkich faktur dotyczących nabycia nieruchomości, które będzie wykorzystywał w działalności opodatkowanej. Ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki przemawiające za tym, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Ważne jest, aby rejestracja została dokonana na dzień składania deklaracji VAT, w której podatnik fizycznie wykazuje ten podatek do odliczenia.

Fakt, że zarówno nabyte już lokale jak i dopiero planowane stanowią majątek wspólny małżonków nie wpływa w żaden sposób na powyższe. Skoro lokale te zostaną przeznaczone wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której Wnioskodawca będzie czynnym podatnikiem podatku VAT i lokal ten wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup tego lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.