Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.891.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-17
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust.1 ustawy transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność fermową
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko prawidłowe
========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 10 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ust.1 ustawy transakcji zbycia składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność fermową.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w zakresie upraw roślinnych oraz chowu i hodowli trzody chlewnej. Wnioskodawca dysponuje następującym areałem: ok. 48 ha we własności i ok. 32 ha w dzierżawie.

Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością w postaci fermy trzody chlewnej (dalej: Działalność fermowa lub Ferma). Wnioskodawca zamierza bowiem wnieść Fermę aportem do X spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka X zostanie zawiązana aktem notarialnym i zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców KRS w niedalekiej przyszłości. Działalność fermowa stanowiłaby wkład niepieniężny na pokrycie udziałów Wnioskodawcy w kapitale zakładowym X spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Objęte przez Wnioskodawcę udziały w X spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, wydane w zamian za przedmiot aportu, odpowiadałyby swoją wartością nominalną wartości Fermy.

Działalność fermowa stanowi wyodrębnioną część prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności rolniczej i prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Ferma trzody chlewnej zajmuje ok. 13 ha i obejmuje następujące budynki inwentarskie: jeden budynek tuczarni działający, jeden budynek tuczarni aktualnie nieużytkowany (przeznaczony do remontu), warsztat, magazynki, budynek kotłowni z przyległym budynkiem, zbiorniki zewnętrzne na gnojowicę. Ferma korzysta z wyodrębnionego źródła zasilania w wodę i energię elektryczną. Grunt pod Fermą znajduje się we własności Wnioskodawcy; jest wyodrębniony geodezyjnie i stanowi odrębne działki ewidencyjne.

Wnioskodawca jest właścicielem urządzeń, które wykorzystuje tylko w Działalności fermowej - wygrodzenia (plastikowo-murowane), paszociągi, poidła, systemy wentylacyjne i wentylatory. Wnioskodawca w ramach prowadzonej Działalności fermowej wykorzystuje również zapasy, m.in. pasze odpowiednie dla danego cyklu hodowlanego oraz tzw. produkcję w toku - każdorazowo hodowane świnie. Tylko w Działalności fermowej Wnioskodawca wykorzystuje ciągnik i pompę.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną Działalnością fermową jest stroną umów, m.in. umowy ubezpieczenia Fermy, umowy partnerskiej o tucz kontraktowy, umowy o wywóz gnojowicy oraz innych umów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę Fermą.

Z Działalnością fermową Wnioskodawcy związane są również decyzje administracyjne, w tym decyzje z zakresu ochrony środowiska i z zakresu weterynarii niezbędne do prowadzenia Działalności fermowej, tj. pozwolenie na emisję pyłów i gazów, nadanie Weterynaryjnego Numeru Identyfikacyjnego i poświadczenie rejestracji siedziby stada.

Wnioskodawca prowadzi rachunkowość w postaci rejestru sprzedaży i zakupu VAT (ewidencja VAT). Faktury zakupowe i sprzedażowe są wystawiane w taki sposób, że możliwe jest ustalenie, czy dotyczą Działalności fermowej, czy pozostałej działalności rolniczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest w stanie zidentyfikować na rachunku bankowym środki pieniężne związane wyłącznie z Działalnością fermową, jak również wskazać przychody, koszty, należności i zobowiązania związane wyłącznie z Działalnością fermową. Wnioskodawca wyodrębni w przyszłości dedykowane Działalności fermowej konta analityczne. Odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przypisanie tych zdarzeń do Fermy.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe składające się na Fermę. Składniki stanowiące przedmiot aportu mają charakter wyodrębniony i zorganizowany. Składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu są wydzielone w strukturze działalności rolniczej Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym.

Również produkcja w toku (żywy inwentarz) będzie mogła być przedmiotem aportu, przy czym będzie to zależało od tego, czy uzgodniony termin czynności przypadnie w trakcie cyklu produkcyjnego, czy też po jego zakończeniu, kiedy na Fermie nie będzie wstawionych zwierząt. Daty czynności nie można jednak na tę chwilę ściśle wskazać z uwagi na konieczność przeprowadzenia szeregu czynności związanych z jej przygotowaniem.

Należy wskazać, że X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, do której Działalność fermowa zostałaby wniesiona aportem, będzie kontynuowała Działalność fermową. Wymaga również podkreślenia, że do X spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wniesiona tytułem pokrycia wkładu niepieniężnego zostanie również inna ferma trzody chlewnej, stanowiąca własność osoby trzeciej - czynnego podatnika VAT prowadzącego działalność rolniczą, znajdująca się w tej samej miejscowości co Ferma. Osoba trzecia jest członkiem rodziny Wnioskodawcy. Osoba trzecia oraz Wnioskodawca będą wspólnikami w X spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka X planuje dokonać zespolenia obu ferm i w taki sposób zamierza prowadzić działalność w tym samym przedmiocie, w jakim prowadzona była Działalność fermowa objęta niniejszym wnioskiem. Spółka X będzie więc kontynuowała działalność uprzednio prowadzoną przez Wnioskodawcę przy wykorzystaniu majątku i składników niematerialnych stanowiących przedmiot aportu. Przy tym spółka X nie będzie musiała dokonywać żadnych dodatkowych nakładów, aby móc prowadzić działalność w taki sposób, w jaki Wnioskodawca dotychczas prowadził Działalność fermową. Dzięki skonsolidowaniu Fermy i fermy osoby trzeciej może natomiast wzrosnąć ich wartość.

W ocenie Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanego aportu stanowi wyodrębnioną i zorganizowaną część gospodarstwa rolnego, która stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

### Pytanie

### Czy zorganizowana część gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, którą stanowi Działalność fermowa, w przypadku wniesienia Działalności fermowej aportem (tytułem wkładu niepieniężnego) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, może korzystać z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) przewidzianego dla transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym jest mowa w art. 6 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy wskazane we wniosku składniki materialne i niematerialne wyodrębnionej organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo części prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego stanowią - jako zorganizowana część gospodarstwa rolnego - zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wniesienie przedmiotu aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi natomiast rodzaj transakcji zbycia. W konsekwencji omówiona powyżej czynność skorzysta z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) przewidzianego dla transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym to wyłączeniu mowa jest w art. 6 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług. Aport zorganizowanej części gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy w postaci Działalności fermowej będzie więc wyłączony z opodatkowania VAT.

Ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia przedsiębiorstwa. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz ze stanowisk prezentowanych przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, dla wyjaśnienia, czym jest przedsiębiorstwo, należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w przepisie art. 55(1) kodeksu cywilnego. Powyższe potwierdzają np.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2019.2.MD: (\`(...)\`) Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55(1) ustawy - Kodeks cywilny.

• interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.201.2019.3.AD: Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (\`(...)\`), który to przepis stanowi, ze przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z kodeksem cywilnym przez przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który w szczególności obejmuje:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomość lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Katalog składników przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 55(1) kodeksu cywilnego, nie ma charakteru zamkniętego z uwagi na użyte w nim sformułowanie „w szczególności". Oznacza to, że brak któregoś z elementów nie przesądza, że nie mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, jak również, że inne elementy także mogą wchodzić w zakres przedsiębiorstwa. Elementy te mają różną istotność dla oceny, czy dany zespół składników stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego. Decydujące pozostaje bowiem przede wszystkim, aby składniki wytypowane jako elementy przedsiębiorstwa były objęte funkcjonalnymi związkami i aby umożliwiały kontynuowanie prowadzenia danego rodzaju działalności.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 55(3) kodeksu cywilnego, gospodarstwem rolnym są grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo rolne w powyższym znaczeniu stanowi więc zespół składników tworzących zorganizowaną całość gospodarczą. Choć w kodeksie cywilnym znajdują się odrębne definicje przedsiębiorstwa i gospodarstwa rolnego, należy przyjmować, że gospodarstwo rolne spełnia ustawowe wymogi do zakwalifikowania go również jako przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdza m.in.:

• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. IBPP3/443-1236/14/MN: W konsekwencji ww. okoliczności uznać należy, że gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w Kodeksie cywilnym), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. Zatem, biorąc pod uwagę zapisy Kodeksu cywilnego w zakresie przedsiębiorstwa oraz gospodarstwa rolnego, należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w ww. kodeksie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze, należy przyjmować, że gospodarstwo rolne jest rodzajem przedsiębiorstwa. Wobec uznania gospodarstwa rolnego za przedsiębiorstwo nie budzi natomiast wątpliwości, że może ono stanowić przedmiot jednej czynności prawnej, a więc możliwy jest obrót gospodarstwem rolnym na takich samych zasadach, jakie mają zastosowanie do przedsiębiorstwa. Zgodnie zaś z przepisem art. 55(2) kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Analogicznie twierdzenia należy odnosić do zorganizowanej części gospodarstwa rolnego, tj. jego wyodrębnionej części, w szczególności organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, której można przypisać określony zespół składników o charakterze materialnym i niematerialnym. Wówczas zorganizowaną część gospodarstwa rolnego uznawać należy za rodzaj zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co implikuje uznanie, że do transakcji mającej za przedmiot zorganizowaną część gospodarstwa rolnego stosować należy takie same zasady, jakie obowiązują dla transakcji dotyczących zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, aby dany zespół składników stanowiących gospodarstwo rolne lub jego zorganizowaną część mógł być uznany za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część na gruncie ustawy VAT, koniecznym pozostaje, by odpowiednie zorganizowanie celowościowe tych składników umożliwiało prowadzenie działalności, zarówno pod kątem formalnym, jak i faktycznym. W ocenie Wnioskodawcy cechy te spełnia Działalność fermowa, która miałaby stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do X spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Czynnikiem kwalifikującym zorganizowaną część gospodarstwa rolnego jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest w tym przypadku występowanie elementu wyodrębnienia organizacyjno-finansowego z całokształtu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych składników tej zorganizowanej części, umożliwiających ich traktowanie jako pewnej gospodarczej całości. Składniki te są przyporządkowane tej samej roli gospodarczej i wspólnie umożliwiają prowadzenie Działalności fermowej. Mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Takie stanowisko jest podzielane w interpretacjach indywidualnych, np. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.1. 2018.1.IK oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.556. 2018.1.JF: Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. W ocenie Wnioskodawcy, aby dany zespół składników majątkowych mógł być uznany za przedsiębiorstwo, koniecznym jest aby odpowiednie zorganizowanie funkcjonalne i celowościowe tych składników majątkowych umożliwiało prowadzenie działalności gospodarczej, zarówno pod kątem formalnym, jak i faktycznym. Powyższe oznacza, że zorganizowanie danego zespołu składników zapewnia spełnienie niezbędnych wymogów formalno-prawnych do prowadzenia danej działalności gospodarczej (zawiera np. konieczne zezwolenia, licencje czy koncesje), jak również umożliwia faktyczne wykonywanie danej działalności gospodarczej w oparciu o ten konkretny zespół składników majątkowych (tj. zespół ten zawiera wszystkie składniki konieczne do prowadzenia działalności).

Posiadany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowany zespół składników, na które składają się m.in.:

• własność nieruchomości Fermy oraz wzniesionych na nich budynków inwentarskich,

• własność ruchomości, w tym szczególności urządzeń, ciągnika, pompy,

• zapasy, w tym w szczególności zapasy paszy,

• żywy inwentarz stanowiący produkcję w toku,

• prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych dotyczących Działalności fermowej,

• prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących Działalności fermowej,

• zobowiązania i wierzytelności związane z Działalnością fermową,

• dokumentacja rachunkowa dotycząca Działalności fermowej.

Wnioskodawca wskazuje, że posiadany przez niego zespół składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem aportu, jest wykorzystywany do prowadzenia Fermy. Składniki te posiadają ściśle zorganizowany charakter, umożliwiający uznanie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przedmiotem planowanej transakcji będą wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne związane z Działalnością fermową prowadzoną przez Wnioskodawcę i żaden z istotnych, aktualnie wykorzystywanych w tej działalności składników nie zostanie wyłączony z transakcji. Przeniesienie tych składników będzie umożliwiać spółce X prowadzenie dalszej działalności w niezmienionej co do istoty postaci i zakresie. Wymaga podkreślenia, że spółka X nie tylko ma zamiar kontynuowania Działalności fermowej, ale na skutek wniesienia aportu będzie miała również faktyczną możliwość kontynuowania Działalności fermowej.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.195.2018.I.k.c.: (\`(...)\`) planowany przez Wnioskodawcę aport składników materialnych i niematerialnych do spółki obejmuje całość stanowiącą zorganizowane przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego kontynuowania działalności polegającej na fermowej hodowli i chowie drobiu, posiadające konkretnie przypisane źródła przychodów i kosztów oraz wyodrębniony majątek, tj. budynki, teren, maszyny, urządzenia produkcyjne, należności i zobowiązania, zapasy środków produkcji czy środki pieniężne na rachunku bankowym. Ten zespół składników stanowi samodzielną i odrębną jednostkę gospodarczą, samodzielnie realizującą zadanie gospodarcze, jakim jest świadczenie usług fermowej hodowli drobiu.

Ferma jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Ferma spełnia przesłanki wynikające z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarte w art. 2 pkt 27e) ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta jednak nie jest samodzielna i każdorazowo należy ją odnosić do unormować art. 55(1) kodeksu cywilnego, który definiuje czym jest w polskim porządku prawnym przedsiębiorstwo, o czym mowa była powyżej.

Jeżeli zatem Wnioskodawca w drodze wniesienia aportu do X spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przeniesie opisane powyżej składniki materialne i niematerialne w postaci prowadzonej przez siebie zorganizowanej części gospodarstwa rolnego stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która uprzednio służyła mu do prowadzenia Fermy, czynność taką należy uznać za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, będzie ona wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1) ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W interpretacji indywidualnej 0114-KDIP4-2.4012.94.2019.2.AS wskazano, że: Jeżeli zatem, Spółka w drodze Aportu wniesie niezbędne do prowadzenia działalności fermowej, posiadane przez siebie składniki materialne i niematerialne w postaci prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, które uprzednio służyło mu do prowadzenia Działalności Fermowej, czynność taką należy uznać za czynność polegającą na transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Tym samym, będzie ona wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VAT. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Tego rodzaju stanowisko, zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.193.2018.I.ISz, w której organ zgodził się z zaprezentowaną argumentacją podatnika i wskazał, że „aport składników materialnych/niematerialnych do spółki obejmuje całość stanowiącą zorganizowane przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego kontynuowania działalności polegającej na fermowej hodowli i chowie drobiu”.

Przepis art. 6 ustawy o podatku do towarów i usług wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu normowania ustawy. Wskazuje czynności, które zasadniczo mieszczą się w zakresie odpłatnej dostawy towarów lub też odpłatnego świadczenia usług, ale – z uwagi na decyzję ustawodawcy - polegającą na wykorzystaniu konstrukcji wyłączenia spod opodatkowania, czynności te nie podlegają opodatkowaniu VAT. Przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się w szczególności do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.
-------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy”

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją określoną w ustawie Kodeks cywilny.

Na mocy art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono

w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów

3\. i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

4\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

5\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

6\. koncesje, licencje i zezwolenia;

7\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

8\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

9\. tajemnice przedsiębiorstwa;

10\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 553 Kodeksu cywilnego:

Za gospodarstwo rolne, uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo, w tym gospodarstwo rolne, w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

\- organizacyjnej - wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze,

\- finansowej - wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

\- funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) - wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z powołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą w zakresie upraw roślinnych oraz chowu i hodowli trzody chlewnej. Wnioskodawca dysponuje następującym areałem: ok. 48 ha we własności i ok. 32 ha w dzierżawie. Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzoną przez niego działalnością w postaci fermy trzody chlewnej. Wnioskodawca zamierza wnieść Fermę aportem do X spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Działalność fermowa stanowi wyodrębnioną część prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności rolniczej i prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Ferma trzody chlewnej zajmuje ok. 13 ha i obejmuje następujące budynki inwentarskie: jeden budynek tuczarni działający, jeden budynek tuczarni aktualnie nieużytkowany (przeznaczony do remontu), warsztat, magazynki, budynek kotłowni z przyległym budynkiem, zbiorniki zewnętrzne na gnojowicę. Ferma korzysta z wyodrębnionego źródła zasilania w wodę i energię elektryczną. Grunt pod Fermą znajduje się we własności Wnioskodawcy; jest wyodrębniony geodezyjnie i stanowi odrębne działki ewidencyjne. Wnioskodawca jest właścicielem urządzeń, które wykorzystuje tylko w Działalności fermowej - wygrodzenia (plastikowo-murowane), paszociągi, poidła, systemy wentylacyjne i wentylatory. Wnioskodawca w ramach prowadzonej Działalności fermowej wykorzystuje również zapasy, m.in. pasze odpowiednie dla danego cyklu hodowlanego oraz tzw. produkcję w toku - każdorazowo hodowane świnie. Tylko w Działalności fermowej Wnioskodawca wykorzystuje ciągnik i pompę. Wnioskodawca w związku z prowadzoną Działalnością fermową jest stroną umów, m.in. umowy ubezpieczenia Fermy, umowy partnerskiej o tucz kontraktowy, umowy o wywóz gnojowicy oraz innych umów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę Fermą. Z Działalnością fermową Wnioskodawcy związane są również decyzje administracyjne, w tym decyzje z zakresu ochrony środowiska i z zakresu weterynarii niezbędne do prowadzenia Działalności fermowej, tj. pozwolenie na emisję pyłów i gazów, nadanie Weterynaryjnego Numeru Identyfikacyjnego i poświadczenie rejestracji siedziby stada. Wnioskodawca prowadzi rachunkowość w postaci rejestru sprzedaży i zakupu VAT (ewidencja VAT). Faktury zakupowe i sprzedażowe są wystawiane w taki sposób, że możliwe jest ustalenie, czy dotyczą Działalności fermowej, czy pozostałej działalności rolniczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest w stanie zidentyfikować na rachunku bankowym środki pieniężne związane wyłącznie z Działalnością fermową, jak również wskazać przychody, koszty, należności i zobowiązania związane wyłącznie z Działalnością fermową. Odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przypisanie tych zdarzeń do Fermy. Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe składające się na Fermę. Składniki stanowiące przedmiot aportu mają charakter wyodrębniony i zorganizowany. Składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu są wydzielone w strukturze działalności rolniczej Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Również produkcja w toku (żywy inwentarz) będzie mogła być przedmiotem aportu, przy czym będzie to zależało od tego, czy uzgodniony termin czynności przypadnie w trakcie cyklu produkcyjnego, czy też po jego zakończeniu, kiedy na Fermie nie będzie wstawionych zwierząt. Należy wskazać, że X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, do której Działalność fermowa zostałaby wniesiona aportem, będzie kontynuowała Działalność fermową. Przy tym spółka X nie będzie musiała dokonywać żadnych dodatkowych nakładów, aby móc prowadzić działalność w taki sposób, w jaki Wnioskodawca dotychczas prowadził Działalność fermową. W ocenie Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych będących przedmiotem planowanego aportu stanowi wyodrębnioną i zorganizowaną część gospodarstwa rolnego, która stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przedmiotowa transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek ww. części przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa pozwala na stwierdzenie, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych związany z Fermą należącą do Wnioskodawcy, będzie stanowić organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. W oparciu o przekazywany w ramach transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych, Kupujący będzie mógł prowadzić działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, tj. działalność w zakresie produkcji fermowej.

Jak wynika z opisu sprawy, X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, do której Działalność fermowa zostanie wniesiona aportem, będzie kontynuowała Działalność fermową. Przy tym spółka X nie będzie musiała dokonywać żadnych dodatkowych nakładów, aby móc prowadzić działalność w taki sposób, w jaki Wnioskodawca dotychczas prowadził Działalność fermową. Składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu są wydzielone w strukturze działalności rolniczej Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym.

Reasumując, sprzedaż opisanych we wniosku składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Fermy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, i w związku z tym podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).