Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.892.2020.3.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-09
Teza: obowiązki płatnika w związku ze zwolnieniem studenta z opłat za usługi edukacyjne
Słowa kluczowe: przychód; studia-opłata za studia; uczelnie; wyrok-wyrok Trybunału Konstytucyjnego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 10 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwolnieniem studenta z opłat za usługi edukacyjne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwolnieniem studenta z opłat za usługi edukacyjne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.; dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”). Wnioskodawca prowadzi działalność określoną w statucie uczelni, obejmującą w szczególności: kształcenie i wychowywanie studentów, kształcenie i wychowywanie kadry naukowej, prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transferowanie technologii do gospodarki, zgodnie z zasadami wolności nauczania i wolności nauk.

Zgodnie z art. 79 ust. 1-2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, uczelnia może pobierać opłaty za usługi edukacyjne związane z:

1.  kształceniem na studiach niestacjonarnych;
2.  powtarzaniem określonych zajęć na studiach stacjonarnych z powodu niezadowalających wyników w nauce;
3.  kształceniem na studiach w języku obcym;
4.  prowadzeniem zajęć nieobjętych programem studiów;
5.  kształceniem cudzoziemców na studiach stacjonarnych w języku polskim;
6.  przeprowadzenie rekrutacji;
7.  przeprowadzenie potwierdzania efektów uczenia się;
8.  wydanie indeksu i legitymacji studenckiej oraz duplikatów tych dokumentów
9.  wydanie dodatkowego odpisu dyplomu ukończenia studiów lub odpisu suplementu do dyplomu w języku obcym, o którym mowa w art. 77 ust. 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce;
10.  wydanie duplikatu dyplomu ukończenia studiów i suplementu do dyplomu;
11.  korzystanie z domów studenckich i stołówek studenckich.

Jednocześnie na podstawie art. 79 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, uczelnia w sytuacji pobierania opłat ma obowiązek ustalić warunki i tryb zwalniania z nich.

W związku z powyższym Wnioskodawca ustalił warunki i tryb zwalniania z uiszczania powyższych opłat. Obecnie zasady pobierania, jak i zwalniania z opłat za usługi edukacyjne na studiach pierwszego i drugiego stopnia oraz jednolitych studiach magisterskich reguluje uchwała … (dalej jako: Uchwała).

Zgodnie z Uchwałą, student może ubiegać się o całkowite lub częściowe zwolnienie z opłat za usługi edukacyjne związanych z odbywaniem studiów pierwszego i drugiego stopnia oraz jednolitych studiów magisterskich oraz o rozłożenie na raty lub przedłużenie terminu wniesienia tych opłat (…). Kolejno uzyskanie zwolnienia za pierwszy rok studiów jest niedopuszczalne (…) oraz zasady zwalniania, rozłożenia na raty nie znajdują zastosowania do osób, które zostały skreślone z listy studentów.

Zgodnie z Uchwałą, w wyjątkowych, uzasadnionych przypadkach, student może ubiegać się o całkowite lub częściowe zwolnienie z opłat za usługi edukacyjne związanych z odbywaniem studiów pierwszego i drugiego stopnia oraz jednolitych studiów magisterskich albo o rozłożenie na raty lub przedłużenie terminu wniesienia tych opłat w szczególności w przypadku gdy student:

(\`(...)\`)

W tym celu student składa wniosek, dołączając do niego komplet dokumentów potwierdzających okoliczności uzasadniające udzielenie zwolnienia w szczególności:

(…)

Wniosek, o zwolnienie student zobowiązany składać w terminie do … roku poprzedzającego rok akademicki, którego dotyczy opłata. Wniosek następnie rozpatrywany jest przez Wnioskodawcę do …. Decyzję o zwolnieniu lub rozłożeniu opłat na raty podejmuje Rektor lub osoba działająca z upoważnienia Rektora.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w razie zwolnienia studenta z opłat za usługi edukacyjne po stronie studenta powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym Wnioskodawca będzie na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zobowiązany do sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i następnie przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie studenta z opłat za usługi edukacyjne nie będzie stanowić po stronie studenta przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawca nie będzie na podstawie art. 42a ust. 1 ww. ustawy zobowiązany do sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i następnie przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy, bądź od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku, innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie przez podatnika korzyści kosztem innego podmiotu. Zaprezentowana definicja, mająca swoje źródło w orzecznictwie sądów administracyjnych, znajduje odzwierciedlenie w definicji słownikowej omawianego pojęcia, zgodnie z którą „nieodpłatne świadczenie” oznacza: wszelkie świadczenia niewymagające opłaty; takie za które się nie płaci, bezpłatne.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem są również tzw. „inne źródła”, za które art. 20 ust. 1 ww. ustawy nakazuje uważać w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14. dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Zatem do tej kategorii przychodów należy zaliczyć również inne przychody niż wymienione wprost w cytowanym przepisie, a niemieszczące się w innych kategoriach przychodów, ściśle określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc przychodem z tzw. „innych źródeł” określonych w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również „nieodpłatne świadczenie”, jeżeli nie jest ono związane z kategorią przychodów określonych w katalogu źródeł wymienionych w pkt 1-8 ust. 1 art. 10.

Wobec braku legalnej definicji nieodpłatnego świadczenia, dla stwierdzenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem będącym przychodem podatnika organy podatkowe posiłkują się stanowiskiem wyrażonym przez Trybunał Konstytucyjny (dalej: „TK”) w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, który co prawda dotyczy pracowników, lecz może mieć zastosowanie także w innych sytuacjach. W wyroku tym TK uznał za nieodpłatnie otrzymane takie świadczenia, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  zostały spełnione za zgodą danej osoby (skorzystała z nich w pełni dobrowolnie)
2.  zostały spełnione w jej interesie (a nie w interesie osoby trzeciej) i przyniosły jej korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałaby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnej osobie (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wnioskodawca wskazuje, że w Jego ocenie, nie wszystkie wskazane powyżej przesłanki zostały spełnione, a co za tym idzie zwolnienie studenta z opłat edukacyjnych nie można uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc wskazane powyżej warunki uznania świadczenia za przychód do sytuacji studenta zwolnionego z opłat należy wskazać, że pierwsze dwie przesłanki zostały niewątpliwie spełnione tj:

1.  zostaje on zwolniony z opłat za swoją zgodą – a nawet z własnej inicjatywy, gdyż wynika to wprost z obecnie obowiązującej Uchwały § 10 ust. 1 („Student może ubiegać się”) i § 11 ust. 1 („Student może złożyć wniosek”);
2.  zwolnienie z opłat jest w interesie studenta, a nie uczelni i przynosi mu realną korzyść w postaci uniknięcia wydatku usług edukacyjnych, który w innym przypadku musiałby ponieść.

W ocenie Wnioskodawcy nie jest jednak w tej sytuacji spełniona trzecia przesłanka, gdyż korzyść jest dostępna dla wszystkich podmiotów. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedmiotowe świadczenie jest adresowane do możliwie szerokiego kręgu adresatów (de facto prawie wszystkich studentów) i zasadniczo każda osoba uprawniona może z niego skorzystać na takich samych zasadach. Przedmiotowe świadczenie jest dostępne w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów będących osobami uprawnionymi, co oznacza, że nie ma tutaj możliwości ustalenia wymiernej korzyści i przypisania jej indywidualnej osobie uprawnionej. Dodatkowo charakter usług edukacyjnych, o jakich zwolnienie może wnosić student, wskazuje na to, że nie ma możliwości ich kalkulacji i przypisania indywidualnie do danego studenta.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe stanowisko potwierdza stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w piśmie z dnia 4 grudnia 2019 r. adresowanym do Przewodniczącej Uniwersyteckiej Komisji Kształcenia Uniwersytetu Gdańskiego sygn. DD.8223.188.2019. W piśmie tym Ministerstwo wskazało że: „Odnosząc się do kwestii zwolnienia studenta z opłat za usługi edukacyjne, pragnę wskazać, że jeżeli w wewnętrznych aktach prawnych uczelni wskazano w nich okoliczności, które powodują rezygnację z pobierania tych opłat, to można uznać, że tego rodzaju świadczenie jest dostępne dla wszystkich, którzy spełnili określone warunki. W takim przypadku trzecia z przesłanek wskazanych w wyroku TK, nie byłaby wypełniona. Co z kolei oznacza, że zwolnienie z opłaty za usługi edukacyjne nie stanowiłoby nieodpłatnego świadczenia i w konsekwencji nie powstałby przychód po stronie studenta”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku zbieżnym ze stanowiskiem Ministra Finansów, że zwolnienie z opłat za usługi edukacyjne nie stanowi po stronie studenta przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że Wnioskodawca nie będzie na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zobowiązany do sporządzenia informacji według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i następnie przesłania jej podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.