Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.162.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-28
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z montażem instalacji fotowoltaicznej na szkole.
Słowa kluczowe: instalacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2018 r. (data wpływu 20 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 14 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacja projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacja projektu. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 14 czerwca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w art. 2 pkt 1 tej ustawy, w tym ze Szkołą Podstawową (działającą w formie jednostki budżetowej Gminy) (dalej: SP).

Gmina planuje realizację projektu polegającego na zamontowaniu na jednym z budynków oddanych przez Gminę do używania SP (dalej: Budynek) instalacji fotowoltaicznej (dalej: Projekt). Nadrzędnym celem Projektu jest poprawa efektywności energetycznej kompleksu budynków oddanych do używania SP, w którym przede wszystkim są realizowane zadania Gminy w zakresie edukacji publicznej (dalej: Kompleks budynków), poprzez (i) wzrost produkcji energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (dalej: OZE) oraz (ii) redukcję emisji CO2. Projekt zakłada dostawę i montaż kompletnego zestawu fotowoltaicznego na dachu Budynku oraz wpięcie zestawu w istniejące systemy instalacji elektrycznej.

W tym względzie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 59, z późn. zm.; dalej: Prawo oświatowe), do zadań Gminy jako organu prowadzącego SP należy wykonywanie remontów Kompleksu budynków oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie.

W ramach realizacji Projektu Gmina poniesione wydatki na:

*   przygotowanie dokumentacji technicznej,
*   zakup oraz montaż instalacji fotowoltaicznej,
*   nadzór inwestorski.

W celu realizacji Projektu Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Obecnie w Kompleksie budynków wykonywane są czynności:

1.  opodatkowane VAT, tj. wynajem sali gimnastycznej osobom fizycznym i firmom w celu uprawiania sportu/rekreacji, wynajem powierzchni podmiotom trzecim pod działalność gospodarczą (sklepik szkolny, gabinet stomatologiczny, sale lekcyjne podmiotowi prywatnemu prowadzącego przedszkole prywatne);
2.  zwolnione od VAT (sprzedaż posiłków na rzecz uczniów i nauczycieli);
3.  niepodlegające opodatkowaniu VAT (edukacja publiczna).

Po realizacji Projektu Gmina zamierza wykorzystywać Kompleks budynków w ten sam sposób co obecnie, tj. prowadzić w nim działalność mieszaną, tj. opodatkowaną VAT, zwolnioną z VAT i niepodlegającą VAT.

Celem Gminy – w związku z realizacją Projektu – nie będzie w żadnym wypadku zwiększenie obrotów działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT), która jest/będzie prowadzona w Kompleksie budynków. Projekt będzie realizowany na/w Budynku, który wchodzi w skład Kompleksu budynków. Kompleks budynków służy przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm., dalej: USG) oraz Prawa oświatowego, tj. zadań w zakresie edukacji publicznej, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 7 czerwca 2018 r.:

1.  W odpowiedzi na pytanie: „Z jaką częstotliwością (kilka razy w tygodniu/miesiącu/roku) i na jaki okres (kilka godzin/dni/miesięcy) będą wynajmowane: sala gimnastyczna, gabinet stomatologiczny, sale lekcyjne na prowadzenie przedszkola prywatnego, czy sklepik szkolny? Należy podać odrębnie dla każdej wymienionej działalności” – Wnioskodawca wskazał, że: „Sala gimnastyczna jest wynajmowana codziennie po dwie godziny na okres 9 miesięcy, gabinet stomatologiczny jest wynajmowany przez cały rok pięć razy w tygodniu, sale lekcyjne na prowadzenia przedszkola prywatnego wynajmowane są cztery razy w tygodniu na okres 10 miesięcy w ciągu roku, sklepik szkolny wynajmowany jest przez dziesięć miesięcy w ciągu roku od poniedziałku do piątku”.
2.  W odpowiedzi na pytanie: „Jaki jest/będzie miesięczny obrót z tytułu odpłatnego najmu sali gimnastycznej, gabinetu stomatologicznego, sal lekcyjnych, czy sklepiku szkolnego? Należy podać odrębnie dla każdej wymienionej działalności” – Wnioskodawca wskazał, że: „Miesięczny obrót z tytułu odpłatnego najmu wynosi: sali gimnastycznej – 1700 zł, gabinetu stomatologicznego – 230 zł, sal lekcyjnych – 340 zł, sklepiku szkolnego – 260 zł”.
3.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy w przypadku opisanego we wniosku sklepiku szkolnego, gabinetu stomatologicznego i podmiotu prywatnego prowadzącego przedszkole umowa najmu została zawarta na czas określony (na jaki okres), czy inaczej (należy wyjaśnić)? Należy podać odrębnie dla każdej wymienionej działalności” – Wnioskodawca wskazał, że: „Sala gimnastyczna umowa najmu na czas określony od 1 października 2017 r. do 30 czerwca 2018 r., gabinet stomatologiczny umowa najmu na czas określony od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. i jest przedłużana, sale lekcyjne do prowadzenia przedszkola prywatnego umowa najmu na czas określony od 18 września 2017 r. do 22 czerwca 20l8 r., sklepik szkolny umowa najmu na czas określony od 1 września 2017 r. do 30 czerwca 2018 r.”.
4.  W odpowiedzi na pytanie: „Jaką powierzchnię użytkową ogółem posiada kompleks budynków oddanych do używania SP?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Powierzchnia użytkowa Kompleksu budynków szkoły ogółem wynosi 7.735,90 m2”.
5.  W odpowiedzi na pytanie: „Jaka powierzchnia użytkowa wynajmowana jest na cele gabinetu stomatologicznego, sklepiku szkolnego oraz sal lekcyjnych na przedszkole? Wartości należy podać oddzielnie dla każdej z wymienionych działalności” – Wnioskodawca wskazał, że: „Powierzchnia użytkowa wynajmowanym podmiotom wynosi: gabinet stomatologiczny – 32 m2, sklepik szkolny – 19 m2, sale lekcyjne na przedszkole – 111 m2”.
6.  W odpowiedzi na pytanie: „Ile wynosi proporcja dla Szkoły Podstawowej w 2017 r. wyliczona w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h i art. 90 ust. 2-10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.)?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Proporcja dla Szkoły Podstawowej w 2017 r. w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h wynosi – 2%, w oparciu o art. 90 ust. 2-10 wynosi – 17%”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionych okoliczności Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z kolei w art. 88 Ustawy VAT wskazano przypadki, w których prawo do odliczenia jest ex lege wyłączone.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje, gdy są spełnione tzw. pozytywne przesłanki odliczenia (tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary lub usługi, z tytułu nabycia których podatek został naliczony, będą wykorzystywane przez tego podatnika do czynności opodatkowanych) oraz jednocześnie nie zachodzą żadne przesłanki wyłączające prawo do odliczenia wskazane w art. 88 Ustawy VAT (tzw. negatywne przesłanki odliczenia).

Podatnikami zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 Ustawy VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 Ustawy VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym kontekście wskazać należy, iż stosowanie do art. 2 ust. 1 USG, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 USG, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 USG).

Ponadto, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 Prawa oświatowego, organ prowadzący szkołę (tu Wnioskodawca) odpowiada za jej działalność i do jego zadań należy w szczególności wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT w tych przypadkach, w których: (i) wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach zadań własnych lub (ii) wykonuje czynności mieszczące się wprawdzie w ramach zadań własnych, gdy mają one swoje źródło w stosunku cywilnoprawnym, tj. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko w tym zakresie wykonywane przez Gminę czynności mogą zatem mieć przymiot działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

Jednocześnie, powołane wyżej przepisy Ustawy VAT wskazują, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki (i) odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz (ii) wystąpi związek między nabywanymi towarami lub usługami z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustaw VAT, a następnie – w ramach tej działalności – związek ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w rozpatrywanych okolicznościach nie zostaną spełnione wskazane wyżej warunki do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na realizację Projektu, ponieważ: (i) Gmina nie będzie w tym przypadku występować/ponosić wydatków jako podatnik VAT oraz (ii) wydatki te nie będą służyć bezpośrednio/nie będą wprost związane z wykonywaniem czynności podlegających VAT, w tym opodatkowanych.

Odnosząc się do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, iż Projekt będzie realizowany z założeniem że po jego wykonaniu Kompleks budynków będzie wykorzystywany przede wszystkim do czynności statutowych – wynikających z USG – w zakresie edukacji publicznej, natomiast czynności opodatkowane, będą stanowiły marginalną część jego wykorzystania. To właśnie ta działalność (tj. statutowa) prowadzona w Kompleksie budynków stanowiła przyczynę i legła u podstaw decyzji o realizacji Projektu. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego celem realizacji Projektu jest zwiększenie efektywności energetycznej Kompleksu budynków (wzrost produkcji energii elektrycznej z OZE oraz redukcja emisji CO2). Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w związku z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie występować jako organ władzy publicznej, w ramach i w celu realizacji zadań własnych, nałożonych nań odrębnymi przepisami prawa, a nie na podstawie i w celu wykonywania zobowiązań wynikających z umów cywilnoprawnych. A zatem, w ocenie Wnioskodawcy w związku z realizacją Projektu, Gmina na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy VAT, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT.

Ponadto, w kontekście drugiej z ww. przesłanek, należy zauważyć, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie, gdy związek pomiędzy nabyciem towarów/usług a sprzedażą opodatkowaną jest dostatecznie oczywisty. Jak natomiast zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w Kompleksie budynków prowadzona jest – oraz będzie prowadzona po zrealizowaniu Projektu – głównie działalność z zakresu edukacji publicznej, która pozostaje poza zakresem VAT. W Kompleksie budynków będą co prawda wykonywane czynności podlegające VAT, ale będą one stanowić wyłącznie działalność dodatkową i poboczną w stosunku do działalności publicznoprawnej Gminy z zakresu edukacji publicznej. Ta dodatkowa działalność jest/będzie irrelewantna z punktu widzenia przeznaczenia/sposobu wykorzystania Kompleksu budynków jako obiektu edukacyjnego (szkolnego). Tym samym wspomniane budynki służą oraz będą służyć przede wszystkim czynnościom nieuprawniającym do odliczenia VAT. Zakres ich komercyjnego wykorzystania (taki jak wynajem sali sportowej, wynajem powierzchni pod sklepik szkolny) jest oraz będzie minimalny. Zatem związek planowanego Projektu z występującymi w Kompleksie budynków czynnościami opodatkowanymi VAT jest/będzie na tyle nieistotny i mało konkretny, iż będzie go można uznać za pomijalny w kontekście prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego przy Projekcie.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż Projekt byłby realizowany przez Wnioskodawcę nawet, gdyby w Kompleksie budynków SP nie były wykonywane w jakimkolwiek stopniu czynności podlegające opodatkowaniu VAT, ponieważ zamiarem Gminy jest wykorzystywanie ww. kompleksu do realizacji celów statutowych, wynikających z USG oraz Prawa oświatowego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, który nakłada na Gminę obowiązek wykonywania zadań inwestycyjnych w Kompleksie budynków. Wynika to z faktu, iż Gmina nie realizuje Projektu w celu zwiększenia obrotów z pobocznej komercyjnej działalności opodatkowanej.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu, gdyż nie zostaną w tym przypadku spełnione obydwie przestanki wskazane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), w zbliżonych do sytuacji Gminy stanach faktycznych. Przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z 10 listopada 2017 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR, w której DKIS stwierdził, iż: „Termomodernizacja obiektów użyteczności publicznej tj. Szkoły Podstawowej w B. służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz obiektów administracyjnych, a wykorzystywanie pomieszczeń szkoły na cele komercyjne – nie może przesądzać o uprawnieniu do realizacji tego prawa. Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu”;
*   interpretacji indywidualnej z 3 stycznia 2018 r. nr 0115-KDIT1-2.4012.834.2017.1.DM, w której DKIS stwierdził, iż: „O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy towarów i usług mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. inwestycje. Wykorzystywanie pomieszczeń oraz powierzchni w ww. budynkach na cele komercyjne – jak wynika z treści wniosku – w niewielkim zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego”.

Ponadto, prawidłowość stanowiska Gminy można wywnioskować z tez wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 5 października 2016 r. o sygn. akt I SA/Gd 381/16.

Mając na uwadze przedstawione wyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie natomiast do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupy, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Odnośnie sposobu określenia proporcji należy wskazać, że na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej: rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, takie jak np. gminy, są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na podstawie art. 90 ust. 5 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi, o których mowa w art. 2 pkt 1 tej ustawy, w tym ze Szkołą Podstawową (działającą w formie jednostki budżetowej Gminy) (dalej: SP). Gmina planuje realizację projektu polegającego na zamontowaniu na jednym z budynków oddanych przez Gminę do używania SP (dalej: Budynek) instalacji fotowoltaicznej (dalej: Projekt). Nadrzędnym celem Projektu jest poprawa efektywności energetycznej kompleksu budynków oddanych do używania SP, w którym przede wszystkim są realizowane zadania Gminy w zakresie edukacji publicznej (dalej: Kompleks budynków), poprzez (i) wzrost produkcji energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii (dalej: OZE) oraz (ii) redukcję emisji CO2. Projekt zakłada dostawę i montaż kompletnego zestawu fotowoltaicznego na dachu Budynku oraz wpięcie zestawu w istniejące systemy instalacji elektrycznej. W ramach realizacji Projektu Gmina poniesione wydatki na przygotowanie dokumentacji technicznej, zakup oraz montaż instalacji fotowoltaicznej, nadzór inwestorski. W celu realizacji Projektu Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Obecnie w Kompleksie budynków wykonywane są czynności:

1.  opodatkowane VAT, tj. wynajem sali gimnastycznej osobom fizycznym i firmom w celu uprawiania sportu/rekreacji, wynajem powierzchni podmiotom trzecim pod działalność gospodarczą (sklepik szkolny, gabinet stomatologiczny, sale lekcyjne podmiotowi prywatnemu prowadzącego (przedszkole prywatne);
2.  zwolnione od VAT (sprzedaż posiłków na rzecz uczniów i nauczycieli);
3.  niepodlegające opodatkowaniu VAT (edukacja publiczna).

Sala gimnastyczna jest wynajmowana codziennie po dwie godziny na okres 9 miesięcy. Gabinet stomatologiczny jest wynajmowany przez cały rok pięć razy w tygodniu. Sale lekcyjne na prowadzenia przedszkola prywatnego wynajmowane są cztery razy w tygodniu na okres 10 miesięcy w ciągu roku. Sklepik szkolny wynajmowany jest przez dziesięć miesięcy w ciągu roku od poniedziałku do piątku.

Miesięczny obrót z tytułu odpłatnego najmu wynosi: sali gimnastycznej – 1700 zł, gabinetu stomatologicznego – 230 zł, sal lekcyjnych – 340 zł, sklepiku szkolnego – 260 zł.

Po realizacji Projektu Gmina zamierza wykorzystywać Kompleks budynków w ten sam sposób co obecnie, tj. prowadzić w nim działalność mieszaną, tj. opodatkowaną VAT, zwolnioną z VAT i niepodlegającą VAT.

Celem Gminy – w związku z realizacją Projektu – nie będzie w żadnym wypadku zwiększenie obrotów działalności komercyjnej (opodatkowanej VAT), która jest/będzie prowadzona w Kompleksie budynków. Projekt będzie realizowany na/w Budynku, który wchodzi w skład Kompleksu budynków. Kompleks budynków służy przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz Prawa oświatowego, tj. zadań w zakresie edukacji publicznej, które nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Proporcja dla Szkoły Podstawowej w 2017 r. w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h wynosi – 2%, w oparciu o art. 90 ust. 2-10 wynosi – 17%.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.

Jak wskazał Wnioskodawca, Szkoła Podstawowa, której jeden z budynków będzie przedmiotem inwestycji, jest jednostką budżetową Gminy i od dnia 1 stycznia 2017 r. podlega centralizacji rozliczeń podatkowych w zakresie podatku VAT z Wnioskodawcą.

Jak wskazano wyżej, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia wspólnego rozliczania we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojej jednostki organizacyjnej, która przestała być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego, prowadzi do wniosku, że w przypadku gdy – jak wynika z wniosku – wydatki związane z ww. projektem będą dotyczyły działalności gospodarczej: opodatkowanej VAT (wynajem: sali gimnastycznej, gabinetu stomatologicznego, sal lekcyjnych na prowadzenie przedszkola prywatnego, sklepiku szkolnego) i zwolnionej od VAT (sprzedaż posiłków na rzecz uczniów i nauczycieli), jak również działalności innej niż gospodarcza, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a specyfika inwestycji obejmującej budynek jako całość wskazuje, że Wnioskodawca nie będzie miał możliwości bezpośredniego – obiektywnego i miarodajnego – przypisania tych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz art. 90 ustawy.

W przypadku bowiem, gdy towary i usługi nabywane w ramach realizacji opisanego projektu będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy i ww. rozporządzenia. Następnie, w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku VAT, podatnik jest zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że ze względu na dużą częstotliwość wynajmu (sala gimnastyczna wynajmowana codziennie po dwie godziny na okres 9 miesięcy, gabinet stomatologiczny wynajmowany przez cały rok pięć razy w tygodniu, sale lekcyjne na prowadzenia przedszkola prywatnego wynajmowane cztery razy w tygodniu na okres 10 miesięcy w ciągu roku, sklepik szkolny wynajmowany przez dziesięć miesięcy w ciągu roku od poniedziałku do piątku) oraz długi okres zawartych umów najmu, nie można uznać ww. czynności opodatkowanych za marginalne w stosunku do wszystkich wykonywanych w budynku czynności.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w związku z realizacją Projektu, Wnioskodawca będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz art. 90 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy jednak zauważyć, że z uwagi na fakt, że czynności opodatkowane VAT w ramach działalności gospodarczej stanowią w analizowanym przypadku znikomą część działalności jednostki budżetowej, której dotyczy ww. projekt i wyliczona dla niej proporcja wynosi 2%, to Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 2g, w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy może przyjąć, że proporcja wynosi 0% i wówczas nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach realizowanej inwestycji.

Należy tutaj wyjaśnić, że to do podatnika należy uznanie czy proporcja, w sytuacji gdy nie przekracza 2%, będzie wynosić 0%. Ustawodawca wskazał bowiem wprost, że w sytuacji takiej podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%, przy czym podatnik może z tego uprawnienia skorzystać lub nie. W sytuacji gdy podatnik nie skorzysta z przysługującego mu prawa i nie uzna, że proporcja ta wynosi 0%, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem rzeczywistej proporcji w odniesieniu do wszystkich nabyć towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu, których nie jest w stanie odrębnie przyporządkować do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu. W sytuacji natomiast, gdy podatnik uzna, że proporcja ta wynosi 0% nie będzie miał prawa do odliczenia podatku.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroku sądu, tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy również podkreślić, że rolą organu w postępowaniu interpretacyjnym jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń. W związku z powyższym w niniejszej interpretacji, tutejszy organ nie oceniał prawidłowości wyliczenia prewspółczynnika i współczynnika w wartościach wskazanych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.