Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-499/13-3/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; deklaracje-deklaracja podatkowa; drogi; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; gmina; korekta-korekta podatku; odbiór-potwierdzenie odbioru; odliczenia-odliczenie od podatku; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; parking-opłata parkingowa; parking-strefa płatnego parkowania; podatek-podatek należny-zmniejszenie podatku należnego; podatnik; proporcja; struktury-struktura sprzedaży; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta i Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku należnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto i Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Na podstawie Uchwały Rady Miasta i Gminy z dnia 28 kwietnia 2008 r., Gmina ustaliła na terenie miasta strefę płatnego parkowania pojazdów samochodowych (dalej także: Strefa) oraz określiła wysokość stawek opłat za parkowanie zgodnie z art. 13b ust. 3 i 4 oraz art. 13f ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 260; dalej: ustawa o drogach publicznych). Uchwała ta była następnie kilkakrotnie zmieniana, w szczególności w celu objęcia Strefą kolejnych ulic i dróg gminnych. Strefa obejmuje wyłącznie miejsca postojowe położone na drogach publicznych (gminnych). Pobór opłat parkingowych rozpoczęto w roku 2008.

Za parkowanie pojazdów w Strefie, Gmina pobiera następujące opłaty:

*   opłaty jednorazowe - wnoszone z góry poprzez uiszczenie opłaty w urządzeniu kasująco-rejestrującym (parkometrze);
*   opłaty abonamentowe - uiszczane za okresy miesięczne przelewem na konto Gminy;
*   opłaty za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności – uiszczane za miesiąc, kwartał lub okres półroczny przelewem na konto Gminy;
*   opłaty dodatkowe - za nieuiszczenie opłaty za parkowanie oraz za przekroczenie opłaconego czasu parkowania, wnoszone przelewem na konto Gminy.

Środki pieniężne pozyskane z opłat stanowią w całości dochód budżetu Gminy.

Dotychczas Gmina traktowała pobór opłat parkingowych uiszczanych w formie opłat jednorazowych, abonamentowych oraz opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, Gmina naliczała podatek należny na pobranych opłatach (metodą „w stu”) i wykazywała ten podatek w rejestrach oraz w składanych deklaracjach podatkowych. Opłaty abonamentowe oraz opłaty za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności były dokumentowane przez Gminę fakturami VAT, natomiast opłaty jednorazowe były dokumentowane wydrukami z parkometrów i ujmowane w rejestrach VAT na podstawie okresowych podsumowań z parkometrów.

Z kolei pobór opłat dodatkowych (tj. opłat za nieuiszczenie opłaty za parkowanie lub przekroczenie opłaconego czasu parkowania) był traktowany przez Gminę jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Opłaty dodatkowe były dokumentowane wydrukami z urządzeń wykorzystywanych przez osoby sprawdzające czy opłaty parkingowe zostały wniesione.

Z uwagi na wątpliwości odnośnie prawidłowości stosowanego podejścia, Wnioskodawca rozważa jego zmianę oraz skorygowanie wcześniejszych rozliczeń podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty podatku należnego wykazanego w złożonych deklaracjach podatkowych i jaki okres może być objęty taką korektą?
2.  W rozliczeniu za jaki okres i na podstawie jakich dokumentów Gmina powinna dokonać korekty podatku VAT należnego w przypadku opłat parkingowych dokumentowanych fakturami VAT?
3.  W rozliczeniu za jaki okres i na podstawie jakich dokumentów Gmina powinna dokonać korekty podatku VAT należnego w przypadku opłat parkingowych, które nie były dokumentowane fakturami VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty podatku należnego wykazanego w złożonych deklaracjach podatkowych za cały okres pobierania opłat parkingowych, tj. począwszy od roku 2008.
2.  W przypadku opłat parkingowych, których pobór był dokumentowany przez Gminę poprzez wystawienie faktury VAT (tj. opłat abonamentowych oraz opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności), korekta podatku należnego powinna nastąpić poprzez wystawienie przez Gminę faktur korygujących oraz ujęcie tych faktur i zmniejszenie podatku należnego po otrzymaniu potwierdzenia odbioru korekty faktury przez osoby (lub podmioty) ponoszące opłaty, tj. zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 29 ust. 4a w związku z art. 29 ust. 4c ustawy o VAT. Jednocześnie, potwierdzeniem odbioru faktury korygującej może być zwrotne potwierdzenie dostarczenia przesyłki listownej z fakturą korygującą (tzw. „zwrotka pocztowa”), na którym znajduje się informacja o numerze faktury korygującej zawartej w przesyłce.
3.  W przypadku opłat parkingowych, których pobór nie był dokumentowany fakturami VAT (tj. opłat jednorazowych, dokumentowanych wydrukami z parkometrów), korekta podatku należnego powinna nastąpić na podstawie dokumentu wewnętrznego, wystawionego przez Gminę i ujęta „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym dokument wewnętrzny zostanie wystawiony.

Uzasadnienie.

Ad. 1

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nieprawidłowo traktował pobór opłat parkingowych uiszczanych w formie opłat jednorazowych, abonamentów oraz opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i błędnie wykazywał w deklaracjach VAT kwoty podatku należnego wynikającego z tych opłat, może dokonać korekty ww. deklaracji poprawiając zawarte w nich błędne dane w zakresie wykazanego podatku należnego. Korekty można dokonać za cały okres pobierania opłat parkingowych, tj. począwszy od roku 2008.

Prawo do korekty deklaracji wynika z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Zgodnie z jego treścią jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie natomiast z art. 81 § 3 ww. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. W oparciu o art. 81b Ordynacji podatkowej, uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą i przysługuje nadal po zakończeniu kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

W opinii Wnioskodawcy, Gmina może dokonać korekty (zmniejszenia podatku) za okres, który nie uległ przedawnieniu. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Z uwagi na fakt, że w analizowanym stanie sprawy opłaty parkingowe były pobierane począwszy od roku 2008, Gmina ma prawo dokonania korekty - tj. zmniejszenia kwoty podatku należnego - za cały okres pobierania opłat parkingowych, gdyż cały ten okres nie uległ jeszcze przedawnieniu.

Podsumowując, Zainteresowany ma prawo do dokonania korekty podatku należnego wykazanego w złożonych deklaracjach podatkowych za cały okres pobierania opłat parkingowych, tj. począwszy od roku 2008.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opłat parkingowych, których pobór był dokumentowany przez Gminę poprzez wystawienie faktury VAT (tj. opłat abonamentowych oraz opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności), korekta podatku należnego powinna nastąpić poprzez wystawienie przez Gminę faktur korygujących oraz ujęcie tych faktur i zmniejszenie podatku należnego zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 29 ust. 4a w związku z art. 29 ust. 4c ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jednocześnie, na mocy art. 29 ust. 4c ustawy o VAT, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Biorąc pod uwagę przywołane regulacje, w opinii Wnioskodawcy:

*   Gmina powinna wystawić faktury korygujące do pierwotnie wystawionych faktur dokumentujących pobrane opłaty parkingowe;
*   Faktury korygujące wystawione przez Gminę powinny zostać ujęte:
    *   w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym adresat otrzyma fakturę korygującą - w przypadku, gdy potwierdzenie odbioru korekty Gmina otrzyma przed terminem złożenia deklaracji podatkowej za ten okres lub
    *   w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Gmina otrzyma potwierdzenie odbioru korekty - w przypadku uzyskania takiego potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym adresat otrzymał fakturę korygującą.

Jednocześnie - w opinii Wnioskodawcy - wystarczającym potwierdzeniem odbioru faktury korygującej może być zwrotne potwierdzenie dostarczenia przesyłki listownej z fakturą korygującą (tzw. „zwrotka pocztowa”), na którym znajduje się informacja o numerze faktury korygującej zawartej w przesyłce.

Wnioskodawca zauważa, że z art. 29 ust. 4a w związku z ust. 4c ustawy o VAT wynika, że podatnik może dokonać zmniejszenia podatku należnego w oparciu o fakturę korygującą pod warunkiem, że posiada potwierdzenie odbioru korekty przez kontrahenta. Faktura korygująca musi zatem dotrzeć do adresata, który potwierdza ten fakt i zawiadamia o tym sprzedawcę. Niemniej, należy zauważyć, że ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku VAT nie narzucają formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących powinno być dokonane, to - w ocenie Gminy - istnieje swoboda wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec powyższego, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, że konkretny odbiorca otrzymał korektę faktury.

Wnioskodawca wskazuje również na brzmienie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, który wskazuje, co może stanowić dowód w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z powoływanym przepisem Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przepis ten przyjmuje zasadę otwartego katalogu dowodów w postępowaniu podatkowym i dopuszcza każdy rodzaj dowodu. Granice dowodzenia wyznacza jedynie „przyczynienie się” danego środka dowodowego do wyjaśnienia sprawy oraz brak sprzeczności z prawem.

Zdaniem Gminy, posiadanie przez Nią potwierdzenia odbioru korespondencji zawierającej fakturę korygującą może być uznane za posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej. W takim przypadku do Gminy powracać będzie tzw. „zwrotka”, na której będzie widniał podpis adresata lub osoby przez niego upoważnionej (w przypadku osób fizycznych), bądź podpis osoby odbierającej korespondencję adresata (w przypadku osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej), co pozwala na uznanie, że faktura korygująca została przez adresata odebrana. Dodatkowo zaznaczenie na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, że korespondencja dotyczy określonej (czy określonych) faktur korygujących byłoby wskazaniem, której konkretnie faktury (faktur) przesyłka dotyczyła. Pozwala to Wnioskodawcy na przyjęcie, że faktura korygująca - znajdująca się w przesłanej korespondencji - została przez adresata odebrana.

Gmina zauważa, że stanowisko, zgodnie z którym potwierdzeniem odbioru faktury korygującej może być zwrotne potwierdzenie dostarczenia przesyłki listownej z fakturą korygującą (tzw. „zwrotka pocztowa”) znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo:

*   w interpretacji z dnia 15 października 2012 r., sygn. IPPP2/443-750/12-3/AO Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym potwierdzeniem odbioru faktury korygującej może być zwrotne potwierdzenie dostarczenia przesyłki listowej z fakturą korygującą (tak zwana zwrotka odsyłana przez pocztę). Dyrektor zauważył, że: „potwierdzeniem odbioru faktury korygującej mogą być wszystkie dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nabywca miał możliwość zapoznać się z treścią faktury korygującej, czyli otrzymał informację o obniżeniu obrotu przez sprzedawcę. Tym samym, w przypadku wystawienia faktury korygującej na rzecz nabywcy również tego, który posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego, za potwierdzenie odbioru faktury korygującej można uznać dowolne dokumenty, z których wynika, że nabywca miał możliwość zapoznać się z treścią faktury korygującej”.
*   w interpretacji z dnia 20 sierpnia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-377/12-3/UNR Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że potwierdzenie odbioru (tzw. ,,zwrotka pocztowa”), na którym znajduje się informacja o numerze faktury korygującej zawartej w przesyłce uprawnia do obniżenia podstawy opodatkowania. Dyrektor stwierdził, że ,,w przypadku, gdy przedstawione przez Wnioskodawcę formy potwierdzeń odbioru faktur korygujących będą zapewniać możliwość ustalenia w sposób jednoznaczny zarówno daty otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, jak również daty otrzymania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia otrzymania tej faktury korygującej, to uznać je należy za wystarczające do celów rozliczenia podatku VAT z tych dokumentów. Wobec powyższego Spółka będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania”.
*   w interpretacji z dnia 10 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-476/12-2/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „opisany we wniosku sposób dostarczania faktur korygujących za zwrotnym potwierdzeniem odbioru zapewnia możliwość ustalenia w sposób jednoznaczny zarówno daty otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, jak również daty otrzymania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia otrzymania tej faktury korygującej. W związku z powyższym tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że tak przedstawiony sposób dostarczania faktur korygujących uprawnia Wnioskodawcę do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w oparciu wystawione faktury korygujące, stosownie do art. 29 ust. 4a i 4c ustawy o VAT”.
*   w interpretacji z dnia 9 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP3/443-545/12-2/SM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że podstawą do obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem faktury korygującej, może być potwierdzenie odbioru przesyłki poleconej (za potwierdzeniem odbioru) zawierającej tę fakturę, w sytuacji, gdy koperta i zwrotne potwierdzenie odbioru zawierają informację, że korespondencja zawiera określoną fakturę korygującą.
*   w interpretacji z dnia 30 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-812/11-4/IGo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważył, że ,,Podpisane przez kontrahentów zwrotki pocztowe, z których wynika, jakich faktur korygujących zmniejszających dotyczą, mogą zostać uznane za potwierdzenie odbioru faktury korygującej zmniejszającej przez nabywcę, o którym mowa w art. 29 ust. 4a ustawy o VAT”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione między innymi w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. ILPP2/443-1460/09-2/SJ,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 sierpnia 2009 r., sygn. ILPP2/443-683/09-4/ISN,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 lipca 2009 r., sygn. IBPP2/443-393/09/RSz,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 sierpnia 2008 r., sygn. ILPP2/443-502/08-2/MR,
*   interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 listopada 2008 r., sygn. IPPP1-443-1536/08-3/JB.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - w przypadku opłat parkingowych, których pobór był dokumentowany przez Gminę poprzez wystawienie faktury VAT (tj. opłat abonamentowych oraz opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności), korekta podatku należnego powinna nastąpić poprzez wystawienie przez Gminę faktur korygujących oraz ujęcie tych faktur i zmniejszenie podatku należnego po otrzymaniu potwierdzenia odbioru korekty faktury przez osoby (lub podmioty) ponoszące opłaty, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 29 ust. 4a w związku z art. 29 ust. 4c ustawy o VAT. Jednocześnie, potwierdzeniem odbioru faktury korygującej może być zwrotne potwierdzenie dostarczenia przesyłki listownej z fakturą korygującą (tzw. „zwrotka pocztowa”), na którym znajduje się informacja o numerze faktury korygującej zawartej w przesyłce.

Ad. 3

W opinii Gminy, w przypadku opłat parkingowych, których pobór nie był dokumentowany fakturami VAT (tj. opłat jednorazowych, dokumentowanych wydrukami z parkometrów), obniżenie podatku należnego powinno nastąpić na podstawie dokumentu wewnętrznego wystawionego przez Gminę i ujęte „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym dokument wewnętrzny zostanie wystawiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie regulują wprost sposobu korekty podatku należnego w przypadku sprzedaży niefakturowanej, tj. sprzedaży, która nie była dokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT. Przywołane we wcześniejszej części wniosku przepisy art. 29 ust. 4a w związku z ust. 4c ustawy o VAT, pozwalające na bieżącą korektę podatku należnego, dotyczą przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. W związku z tym, przepisy te nie mogą być stosowane wprost do sytuacji, w której faktury w ogóle nie zostały wystawione.

Tym niemniej - w opinii Wnioskodawcy - także w przypadku sprzedaży niefakturowanej prawidłowe jest dokonanie korekty podatku należnego poprzez jego zmniejszenie „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym zostanie wystawiony wewnętrzny dokument korygujący. Zdaniem Gminy, brak jest bowiem argumentów przemawiających za różnicowaniem okresu rozliczenia korekty podatku należnego w zależności od tego, czy dana opłata parkingowa była dokumentowana za pomocą faktury VAT, czy też była dokumentowana w inny sposób.

Stanowisko uznające za prawidłową bieżącą korektę podatku należnego w przypadku sprzedaży niefakturowanej znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. IBPP2/443-628/09/ASz, która dotyczyła korekty podatku VAT należnego błędnie naliczanego przez gminę na pobieranych przez nią opłatach parkingowych. Co prawda, interpretacja ta dotyczyła obrotu ewidencjonowanego za pomocą kasy fiskalnej, tym niemniej organ podatkowy wyraźnie uznał, że: „stanowisko Wnioskodawcy, iż w sytuacji gdy sprzedaż odbywała się za pomocą kasy fiskalnej, korekty należy dokonać poprzez wpisanie jej do zeszytu korekt, uzasadniając to otrzymaną interpretacją i ująć w deklaracji VAT-7 w miesiącu jej wpisania, należało uznać za prawidłowe”.

Podsumowując - w opinii Gminy - w przypadku opłat parkingowych, których pobór nie był dokumentowany fakturami VAT, obniżenie podatku należnego powinno nastąpić na podstawie dokumentu wewnętrznego wystawionego przez Gminę i ujęte „na bieżąco”, tj. w rozliczeniu za okres, w którym dokument wewnętrzny zostanie wystawiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez sprzedaż – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.).

Według art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

W przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty (art. 108 ust. 1 ustawy). Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego (art. 108 ust. 2 ustawy).

Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Fakturę wystawia sprzedawca (usługodawca) będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług.

W praktyce zdarzają się sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zasady wystawiania faktur korygujących określone zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Jak stanowi § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Zgodnie z brzmieniem § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 13 ust. 3 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego,

W świetle § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 rozporządzenia).

Na mocy § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Stosownie do treści § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

W oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Na mocy art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W oparciu o przepis art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Faktury korygujące wystawia się więc w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Podkreślić należy, że dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona, ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, iż nie została przekazana adresatowi), bowiem nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Uwzględnienie takiej faktury korygującej, która zawiera obniżenie podstawy opodatkowania może nastąpić w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik otrzymał potwierdzenie odbioru lub w okresie do dnia upływu terminu złożenia deklaracji za ten okres rozliczeniowy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie uchwały z dnia 28 kwietnia 2008 r. Gmina ustaliła na terenie miasta strefę płatnego parkowania pojazdów samochodowych oraz określiła wysokość stawek opłat za parkowanie. Uchwała ta była następnie kilkakrotnie zmieniana, w szczególności w celu objęcia strefą kolejnych ulic i dróg gminnych. Strefa obejmuje wyłącznie miejsca postojowe położone na drogach publicznych (gminnych). Pobór opłat parkingowych rozpoczęto w roku 2008. Za parkowanie pojazdów w strefie, Gmina pobiera następujące opłaty: opłaty jednorazowe - wnoszone z góry poprzez uiszczenie opłaty w urządzeniu kasująco-rejestrującym (parkometrze); opłaty abonamentowe - uiszczane za okresy miesięczne przelewem na konto Gminy; opłaty za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności – uiszczane za miesiąc, kwartał lub okres półroczny przelewem na konto Gminy oraz opłaty dodatkowe – za nieuiszczenie opłaty za parkowanie oraz za przekroczenie opłaconego czasu parkowania, wnoszone przelewem na konto Gminy. Środki pieniężne pozyskane z opłat stanowią w całości dochód budżetu Gminy. Dotychczas Gmina traktowała pobór opłat parkingowych uiszczanych w formie opłat jednorazowych, abonamentowych oraz opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, Gmina naliczała podatek należny na pobranych opłatach (metodą „w stu”) i wykazywała ten podatek w rejestrach oraz w składanych deklaracjach podatkowych. Opłaty abonamentowe oraz opłaty za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności były dokumentowane przez Gminę fakturami VAT, natomiast opłaty jednorazowe były dokumentowane wydrukami z parkometrów i ujmowane w rejestrach VAT na podstawie okresowych podsumowań z parkometrów. Z kolei pobór opłat dodatkowych (tj. opłat za nieuiszczenie opłaty za parkowanie lub przekroczenie opłaconego czasu parkowania) był traktowany przez Gminę jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Opłaty dodatkowe były dokumentowane wydrukami z urządzeń wykorzystywanych przez osoby sprawdzające czy opłaty parkingowe zostały wniesione.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia – jak wynika z przywołanych wyżej uregulowań – jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. W tym miejscu zaznaczyć należy, że prawo do wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy (Wnioskodawcy) i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą, jak ma to miejsce w analizowanym przypadku.

W interpretacji z dnia 10 września 2013 r., nr ILPP1/443-499/13-2/AWa tut. Organ stwierdził, że opłaty za parkowanie pojazdów w strefie płatnego parkowania na drogach publicznych położonych na terenie miasta - pobierane przez Wnioskodawcę w formie: jednorazowych opłat uiszczanych w parkometrach, abonamentów, opłat za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności oraz opłat dodatkowych - będące w całości dochodami własnymi Gminy - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powołane przepisy oraz opis sprawy wyjaśnić należy, że Zainteresowany w związku z pobieraniem opłat parkingowych uprawniony jest do dokonania korekty podatku należnego. Podstawą wystawienia faktur korygujących będą błędnie ustalone kwoty podatku od towarów i usług, o czym mowa w § 14 rozporządzenia, a wynikające z opodatkowania transakcji, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga, że wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, obowiązuje wystawcę faktury do posiadania potwierdzenia jej odbioru. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle powyższego, warunkiem obniżenia przez Zainteresowanego podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy.

Skoro bowiem czynności pobierania opłat parkingowych zostały potwierdzone fakturami, w związku z czym powstał obowiązek podatkowy, a wystawione faktury zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego i stały się prawidłowymi dokumentami stwierdzającymi dokonanie sprzedaży, to tym samym okoliczności uprawniające do obniżenia obrotu należy udokumentować fakturami korygującymi i wprowadzić je do obrotu prawnego. Wprowadzenie faktur korygujących do obrotu prawnego może nastąpić tylko wtedy, gdy zostaną one odebrane przez nabywcę.

Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Stąd kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru, nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podstawy opodatkowania oraz obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie podkreślić należy, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, bowiem jak już wyjaśniono powyżej, celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót ulega zmniejszeniu, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Sposób dostarczania faktur korygujących np. za zwrotnym potwierdzeniem odbioru zapewnia możliwość ustalenia w sposób jednoznaczny zarówno daty otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, jak również daty otrzymania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia otrzymania tej faktury korygującej. Zatem żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za odpowiedni okres rozliczeniowy, zgodnie z przepisem art. 29 ust. 4a ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie, warunkiem obniżenia przez Wnioskodawcę podatku należnego będzie wystawienie faktury korygującej przez podmiot posiadający status czynnego podatnika podatku VAT oraz posiadanie przez Zainteresowanego potwierdzenia odbioru tejże faktury przez nabywcę.

Zwrócić również należy uwagę, że w świetle powołanego wcześniej art. 29 ust. 4a ustawy, istotne znaczenie dla ustalenia okresu rozliczeniowego w którym wystawca faktury korygującej może uwzględnić daną fakturę korygującą, mają dwie daty, a mianowicie:

*   data otrzymania faktury korygującej przez nabywcę oraz
*   data otrzymania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia otrzymania faktury korygującej.

Dopiero wtedy też będzie możliwe dokonanie prawidłowego rozliczenia podatku w składanej deklaracji podatkowej uwzględniającej kwotę wynikającą z faktury korygującej w odniesieniu do korekty (zmniejszenia) VAT należnego.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał we wniosku, że naliczał w związku z pobieraniem opłat parkingowych podatek należny metodą „w stu”. Zatem faktura VAT zawiera wartość brutto transakcji, którą ustaliły strony umowy, tj. sprzedawca i nabywca towaru bądź usługi. W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, faktura korygująca wystawiona do pierwotnie wystawionej faktury zawierającej ustaloną cenę sprzedaży (wartość brutto) będzie zawierać wartość uzależnioną od zachowania stron umowy. Jeżeli strony pozostaną przy ustaleniach pierwotnej umowy i nie zmienią jej warunków w części dotyczącej ustalonej ceny, to korekta faktury VAT dotyczyć będzie wyłącznie pozycji obejmującej kwotę netto i podatek VAT, natomiast kwota brutto pozostanie bez zmian.

Z opisu sprawy wynika, że opłaty jednorazowe były przez Gminę dokumentowane wydrukami z parkometrów (urządzeń kasująco-rejestrujących) i ujmowane w rejestrach VAT na podstawie okresowych podsumowań z parkometrów.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani rozporządzeń do ustawy nie regulują kwestii dokumentowania opłat parkingowych przy pomocy wydruków z parkometrów.

Przepisy prawa nie przewidują również możliwości skorygowania sprzedaży i niesłusznie odprowadzonego podatku należnego z tytułu pobierania opłat za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefach płatnego parkowania dokumentowanych na podstawie okresowych podsumowań z parkometrów.

Jednakże brak regulacji prawnych w tym zakresie nie może pozbawić podatnika możliwości dokonania korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że obrót z danej transakcji był inny niż kwota figurująca na ww. wydrukach czy wynikająca z okresowych podsumowań z parkometrów. Zgodnie bowiem z cyt. art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy, obrotem jest kwota rzeczywiście należna, a nie kwota figurująca na wskazanych wyżej dokumentach.

Zatem, skoro w analizowanej sprawie nie wystąpiła konieczność opodatkowania podatkiem VAT czynności pobierania opłat za parkowanie pojazdów na drogach publicznych w strefach płatnego parkowania przez organ władzy publicznej, ponieważ pobierane przez Wnioskodawcę opłaty w rzeczywistości nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, to Gmina ma prawo dokonać korekty podatku należnego jednakże za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należałoby prowadzić tzw. ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego wydruku z parkometru. Należy zaznaczyć, że w prowadzonej ewidencji korekt powinny być zapisywane wszelkie zdarzenia związane z korektą obrotu. Ewidencja ta nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowi (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np. określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zwana dalej Ordynacją podatkową, zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Na mocy art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

W myśl art. 3 ust. 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Prawo do złożenia korekty istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy pobierane przez Gminę opłaty nie podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca opodatkował ww. opłaty, to ma On prawo do skorygowania podatku należnego wykazanego w deklaracjach VAT-7 - zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - za okres od roku 2008, na podstawie wystawionych przez Gminę:

*   faktur korygujących do faktur VAT dokumentujących opłaty abonamentowe oraz opłaty za korzystanie z miejsc postojowych na zasadzie wyłączności i posiadania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę korekt tych faktur stosownie do art. 29 ust. 4a i 4c ustawy,
*   dokumentów wewnętrznych - w przypadku pobierania opłat jednorazowych dokumentowanych wydrukami z parkometrów - pod warunkiem prowadzenia ewidencji tych korekt, w rozliczeniu za okres, w którym zostały one wystawione.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie korekty podatku należnego. Natomiast kwestie dotyczące: stanu faktycznego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT opłat parkingowych oraz zdarzenia przyszłego w zakresie kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych z dnia 10 września 2013 r. nr ILPP1/443-499/13-2/AWa, nr ILPP1/443-499/13-4/AWa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.