Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-881/14/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-22
Teza: Czy powołując się na przepisy wskazane we wniosku pobyt studentów na terytorium RP powyżej 183 dni, ma wpływ na wysokość zaliczki na podatek dochodowy pobieranej przez Uczelnię jako płatnika?
Słowa kluczowe: cudzoziemiec; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek płatnika; studenci; stypendia; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2014 r. (data wpływu 30 września 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą stypendiów studentom z Angoli - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą stypendiów studentom z Angoli.

Wezwaniem z dnia 7 listopada 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o sformułowanie pytania wskazującego na konkretne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wynikające z tych przepisów kwestie w taki sposób, aby odnosiło się do indywidualnej sprawy Wnioskodawcy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu bezpośrednio do ww. pytania.

Pismem z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku i w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Uczelnia) w dniu 16 kwietnia 2013 r zawarł Umowę o Współpracy ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej Kontrahent). Przedmiotem Umowy jest współpraca przy realizacji Kontraktu w zakresie technicznego i pedagogicznego wsparcia i pomocy dla Akademii w N., Republika Angoli, w celu między innymi kompleksowej obsługi pobytu i nauki studentów i doktorantów angolskich w Polsce. Partnerstwo Wnioskodawcy polega na świadczeniu usługi edukacyjnej w formie studiów wyższych do uzyskania stopnia magistra i doktora. Wykonanie tej usługi uwarunkowane jest nauką języka polskiego w stopniu umożliwiającym ww. naukę. Wymieniony kurs języka polskiego dla studentów z Angoli zgodnie z zawarta Umową przeprowadzony zostanie przez Uniwersytet w Polsce (zał. nr 1). Ponadto kompleksowa obsługa pobytu i nauki studentów i doktorantów angolskich w Polsce obejmuje:

1.  zakwaterowanie dla studentów w kampusie Uczelni, zaś w przypadku odbywania nauki języka polskiego w innych miejscowościach zakwaterowanie w miejscowych kampusach,
2.  wypłaty stypendium ze środków uzyskanych przez Uczelnię na mocy Umowy ze sp. z o.o. Wypłacone stypendia przeznaczone zostaną na pokrycie kosztów utrzymania, transportu lokalnego, materiałów szkolnych, podręczników i innych kosztów związanych z pobytem studentów w Polsce,
3.  obsługę administracyjną pobytu studentów w Polsce,
4.  dokonanie zgłoszenia studentów i doktorantów do dobrowolnego ubezpieczenia zdrowotnego w Narodowym Funduszu Zdrowia,
5.  dokonanie wstępnej weryfikacji dokumentów edukacyjnych przekazanych przez Kontrahenta pod kątem spełnienia wymogów odbywania studiów w Polsce a następnie zorganizowanie procedury nostryfikacji tych dokumentów we właściwych organach.

Pobyt studentów reguluje między innymi rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 12 października 2006 r. w sprawie podejmowania i odbywania przez cudzoziemców studiów i szkoleń oraz ich uczestniczenia w badaniach naukowych i pracach rozwojowych i tak zgodnie z § 1.2 ust. 2 pkt l i § 1.2 ust. 2 pkt 3 studenci posiadają wizę studencką uprawniającą do pobytu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz posiadają polisę ubezpieczeniową na wypadek choroby lub następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW). Natomiast w § 2.1 ust. 2 tegoż rozporządzenia ustawodawca użył określenia „w okresie trwania rocznego kursu, przysługują uprawnienia osoby odbywającej studia wyższe" a zatem studenci w myśl ww. przepisu posiadają status studenta. Jednocześnie poza przedstawionymi powyżej okolicznościami uczelnia nie dysponuje wiedzą o innym aniżeli studiowanie celu pobytu na terenie RP.

Studenci posiadają wizę studencką uprawniającą do pobytu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz posiadają adres tymczasowego zamieszkania.

Płatnik (Uczelnia) wypłaca studentom z Angoli stypendia przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania, transportu lokalnego, materiałów szkolnych, podręczników i innych kosztów związanych z pobytem studentów w Polsce. Ponadto opłaca studentom składkę na ubezpieczenie zdrowotne w Narodowym Funduszu Zdrowia (za każdego studenta 46,80 zł miesięcznie) oraz opłaca składkę NNW (za każdego studenta 50 zł miesięcznie).

Przedstawione we wniosku świadczenie (stypendia, opłacane przez Uczelnię ubezpieczenie zdrowotne i polisa ubezpieczeniowa) pochodzą ze środków własnych Uczelni pochodzących z zawartego Kontraktu i nie stanowią dla studentów świadczenia pomocy materialnej przyznanego na podstawie przepisów o systemie oświaty, Prawo o Szkolnictwie Wyższym ani przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz stopniach i tytule w zakresie sztuki. W związku z powyższym przedmiotowe świadczenia nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym w myśl art. 21 ust. 1 pkt 40 i na Wnioskodawcy ciąży obliczenie, pobranie i odprowadzenie zaliczki na podatek oraz sporządzenie i przekazanie informacji PIT-11 i sporządzenia informacji PIT-8C.

W myśl art. 35 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Uczelnia oblicza i pobiera od wypłacanych stypendiów zaliczkę na podatek dochodowy według obowiązującej skali podatkowej. Obowiązkowi podatkowemu podlegają osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (art. 3 ust.1) a za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ust. 1a) (dalej: rezydent podatkowy) uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy powołując się na przepisy wskazane we wniosku pobyt studentów na terytorium RP powyżej 183 dni, ma wpływ na wysokość zaliczki na podatek dochodowy pobieranej przez Uczelnię jako płatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy studenci posiadają wizę studencką uprawniającą do pobytu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz posiadają adres tymczasowego zamieszkania i uwzględniając powyższe przepisy, studenci z Angoli podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od pierwszego dnia pobytu.

Ponadto, na dzień niniejszego wniosku Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Angolą i w ocenie Wnioskodawcy na Uczelni jako płatniku ciąży obowiązek do rozliczenia i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy według obowiązującej skali podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą stypendiów studentom z Angoli uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) do poboru zaliczek miesięcznych, jako płatnicy są obowiązane jednostki organizacyjne uczelni, placówki naukowe, zakłady pracy oraz inne jednostki organizacyjne - od wypłacanych przez nie stypendiów.

Za stypendia, o których mowa w ust. 1 pkt 2, uważa się w szczególności stypendia przyznawane uczestnikom studiów doktoranckich, stypendia naukowe, stypendia i inne należności otrzymywane przez osoby kierowane za granicę w celach naukowych, dydaktycznych lub szkoleniowych, stypendia za rozwiązywanie zadań badawczych i wdrożeniowych oraz przyznawane studentom studiów dziennych stypendia za wyniki w nauce i stypendia ministra za osiągnięcia w nauce (art. 35 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 35 ust. 3 ww. ustawy zaliczki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, za miesiące od stycznia do grudnia ustala się w sposób określony w art. 32 ust. 1-1c, z tym że w przypadku poboru zaliczek od emerytur i rent z zagranicy stosuje się postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej z państwem, z którego pochodzą te emerytury i renty.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Stosownie do art. 32 ust. 1a ww. ustawy jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok zamierza opodatkować dochody łącznie z małżonkiem bądź na zasadach określonych w art. 6 ust. 4, a za rok podatkowy przewidywane, określone w oświadczeniu:

1.  dochody podatnika nie przekroczą górnej granicy pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej - zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu i są dodatkowo pomniejszane za każdy miesiąc o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej;
2.  dochody podatnika przekroczą górną granicę pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej lub dochody małżonka mieszczą się w niższym przedziale skali, zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 32 ust. 1b ww. ustawy płatnicy, którym podatnik złożył oświadczenie wymienione w ust. 1a, pobierają zaliczki według zasad określonych w ust. 1a pkt 1 i 2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone oświadczenie.

W myśl art. 32 ust. 1c ww. ustawy w razie faktycznej zmiany stanu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1.

Na podstawie natomiast art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Jak dowodzi powyżej użyte sformułowanie „w szczególności” definicja dochodów (przychodów) uważanych za osiągane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby zaliczyć do nich również inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Polska nie zawarła dotychczas umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Angolą.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje natomiast o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku w przypadku wypłaty stypendiów na Wnioskodawcy – stosownie do art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek.

Wnioskodawca dokonuje wypłaty stypendiów na rzecz studentów z Angoli, którzy posiadają wizę studencką uprawniającą do pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz posiadają adres tymczasowego zamieszkania.

W przedmiotowej sprawie jednak, niezależnie od tego czy ww. studenci podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od początku swojego pobytu w Polsce czy też z uwagi na ich pobyt w Polsce przekraczający 183 dni w roku podatkowym, uzyskują oni w Polsce dochody. Powyższe z kolei niewątpliwie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu ww. dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od momentu ich uzyskiwania (od początku pobytu) w Polsce. Obowiązek ten nie jest przy tym modyfikowany postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Polska nie ma bowiem takiej umowy zawartej z Angolą.

W konsekwencji, bez wpływu na obowiązki Wnioskodawcy – płatnika wynikające z art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje okoliczność czy stypendia są wypłacane studentom z Angoli przebywającym w Polsce przez okres przekraczający czy nieprzekraczający 183 dni w roku podatkowym. Wnioskodawca powinien bowiem od wszystkich wypłaconych ww. studentom stypendiów pobierać zaliczkę na podatek dochodowy, obliczoną – co do zasady – według skali podatkowej (art. 32 ust. 1-1c ww. ustawy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.