Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-279/08/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-07-09
Teza: Czy w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową gruntów wniesionych w ramach wkładu, kosztem uzyskania przychodów z tego tytułu będzie odpowiadająca udziałom posiadanym w spółce komandytowej, wartość zbywanych gruntów określona w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; działalność-działalność gospodarcza; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży gruntów wniesionych w formie wkładu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży gruntów wniesionych w formie wkładu.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca zamierza utworzyć z osobą fizyczną spółkę komandytową. Do spółki tej zostaną wniesione środki trwałe w postaci gruntów. W przyszłości na gruntach tych zostaną wybudowane budynki, bądź grunty te zostaną sprzedane innemu developerowi.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową gruntów wniesionych w ramach wkładu, kosztem uzyskania przychodów z tego tytułu będzie odpowiadająca udziałom posiadanym w spółce komandytowej, wartość zbywanych gruntów określona w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży gruntów wniesionych jako wkład do spółki komandytowej, kosztem uzyskania przychodów dla spółki z o. o. będzie ta część wartości zbywanych gruntów określona w akcie notarialnym dokumentującym wniesienie wkładu do spółki komandytowej, jaka odpowiada wysokości posiadanych w spółce komandytowej udziałów.

Zgodnie z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka komandytowa będąca spółką osobową może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości. W wyniku wniesienia do spółki komandytowej gruntów, jako wkładu niepieniężnego, nieruchomość ta stanie się własnością tejże spółki komandytowej. Stosownie zaś do przepisów art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do osobowej spółki handlowej – wartością początkową środków trwałych jest wartość ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów spółki z o. o. łączy się z przychodami i kosztami uzyskania przychodów z udziału w spółce komandytowej proporcjonalnie do posiadanego udziału w tej spółce.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3, mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) reguluje natomiast opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych (art. 1 – Zakres regulacji).

Z treści art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami) wynika, iż spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna. Spółka komandytowa zaliczana jest do spółek osobowych, o czym stanowi art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu.

W świetle powyższych przepisów należy przyjąć, że spółki osobowe są w szczególny sposób traktowane przez prawo podatkowe, tj. nie posiadają tzw. zdolności podatkowej w podatku dochodowym, czyli zdolności do bycia podmiotem praw i obowiązków wynikających z prawa podatkowego.

Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych ani podatku dochodowego od osób prawnych. Wobec tego, z punktu widzenia prawa podatkowego, obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez spółkę komandytową dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Z tego też względu skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika art. 5 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną - z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 - ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w tym przepisie stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ustawy).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że sprzedaż gruntu przez spółkę komandytową spowoduje powstanie przychodu podatkowego u wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziału w tej spółce oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z tym przychodem.

Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prowadzi do wniosku, iż ustawodawca nie przewidział szczególnej metody ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 14 ust. 1 ww. ustawy. Z tego też względu oraz uwzględniając fakt, iż Spółka, będąca wspólnikiem spółki komandytowej, jest osobą prawną, przy ustalaniu jej dochodu z ww. tytułu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą).

Z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przychodami są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Kosztami uzyskania przychodów natomiast, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Norma prawna art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia (grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji – art. 16c pkt 1 ustawy).

Jak wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jej regulacje prawne mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek nie mających osobowości prawnej. Natomiast na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową aportu (środka trwałego nabytego w postaci wkładu niepieniężnego) ustala się wyłącznie w sytuacji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. W przypadku spółki komandytowej mamy natomiast do czynienia ze spółką osobową.

Biorąc pod uwagę rozwiązania prawne w wymienionych ustawach podatkowych, podstawę do ustalania wartości początkowej wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki komandytowej – jak słusznie wskazała Spółka w złożonym wniosku – powinny stanowić przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 22g ust. 1 pkt 4 tej ustawy wynika bowiem, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego m.in. do osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Odnosząc powyższe do postawionego przez Wnioskodawcę pytania należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej stanowiącej majątek spółki komandytowej Spółka, jako jeden ze wspólników spółki komandytowej, ma prawo do uwzględnienia kosztów związanych z tym przychodem w kosztach podatkowych (proporcjonalnie do posiadanego udziału). Koszt uzyskania przychodu z tego tytułu należy ustalić w wysokości wartości początkowej nieruchomości gruntowej wniesionej, jako wkład do spółki komandytowej, czyli wartości określonej w umowie spółki osobowej nie wyższej niż wartości rynkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.