Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1106/10/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-24
Teza: w zakresie skutków podatkowych umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne wraz z odsetkami za zwłokę
Słowa kluczowe: składki-składki na ubezpieczenie społeczne; umorzenie; urlop; zasiłki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2010r. (data wpływu do tut. Biura 29 października 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne wraz z odsetkami za zwłokę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych umorzenia składek na ubezpieczenie społeczne wraz z odsetkami za zwłokę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 13 stycznia 2010r., na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2009r. nr 205, poz. 1585 ze zm.), w związku z art. 4 ust. 1 i 2 oraz art. 3 i 4 ust. 3 oraz art. 5 ust. 1 i 7 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy prawo bankowe (Dz.U. nr 71, poz. 609), umorzył Wnioskodawczyni opłacone przez nią, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej i jednocześnie pobieraniem zasiłku macierzyńskiego:

1.  składki na ubezpieczenie społeczne za okres od 15 grudnia 2000r. do 14 czerwca 2001r. w kwocie 2.451 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 2.340,20 zł,
2.  składki na Fundusz pracy za okres od 15 grudnia 2000r. do 14 czerwca 2001r. w kwocie 175,88 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 3,50zł.

Powstałą, w wyniku umorzeń, nadpłatę ZUS zaliczył na poczet zaległych składek.

Tą samą decyzją ZUS umorzył nieopłacone przez Wnioskodawczynię, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i jednocześnie przebywaniem na urlopie wychowawczym składki na ubezpieczenie społeczne w kwocie 7.580,74zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 5.620,00 zł.

Umorzone przez ZUS, a opłacone przez Wnioskodawczynie składki z tytułu ubezpieczeń społecznych i fundusz pracy zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej, w dacie ich zapłaty przelewem na konto ZUS, tj. w roku 2006.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, iż:

*   nadal prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą,
*   w dniu 13 stycznia 2010r. ujęła w kosztach uzyskania przychodu zaległe składki na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy, uregulowane przez ZUS umorzonymi składkami i odsetkami (wcześniej opłaconymi),
*   w dniu 13 stycznia 2010r. ujęła w przychodach prowadzonej działalności gospodarczej kwotę umorzonych, a wcześniej opłaconych składek z tytułu ubezpieczeń społecznych (2.451zł) i fundusz pracy (175,88zł).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy umorzone kwoty nieopłaconych składek i odsetek za zwłokę od tych składek, są przychodem z działalności gospodarczej w dacie wydania decyzji ZUS, tj. w dniu 13 stycznia 2010r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  Czy umorzone kwoty zapłaconych składek i odsetek za zwłokę od tych składek, są przychodem z działalności gospodarczej w dacie wydania decyzji ZUS, tj. w dniu 13 stycznia 2010r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
3.  Czy istnieje konieczność korekty kosztów uzyskania przychodu za rok 2006? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawczyni, umorzone kwoty nieopłaconych składek (i odsetek za zwłokę w zapłacie tych składek) nie są przychodem z działalności gospodarczej. Ponieważ składki te nie były zapłacone, nie były również ujęte w kosztach uzyskania przychodu. Umorzone, nieopłacone odsetki nie stanowią przychodu z tego tytułu, gdyż nie były opłacone i nie mogły być kosztem uzyskania przychodu.

Umorzone kwoty zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i fundusz pracy są przychodem z działalności gospodarczej w dniu wydania decyzji ZUS. Natomiast umorzone kwoty zapłaconych odsetek za zwłokę w zapłacie tych odsetek nie są przychodem z działalności gospodarczej.

Ponadto, według Wnioskodawczyni, nie ma konieczności korekty kosztów uzyskania przychodu za rok 2006, gdyż opłacone wtedy składki były w 2006r. wymagalne, a ich umorzenie w 2010r. skutkuje ujęciem umorzonych składek w przychody działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W odniesieniu do przestawionego we wniosku stanu faktycznego wskazać należy, iż zasady umarzania należności z tytułu obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne oraz Fundusz Pracy, a także związanych z tymi należnościami odsetek i opłat prolongacyjnych, regulują przepisy ustawy z dnia 24 kwietnia 2009r. o zmianie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy – Prawo Bankowe (Dz. U. Nr 71, poz. 609).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, na wniosek płatnika składek, który w okresie od dnia 1 stycznia 1999 r. do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy zgłaszał ubezpieczonego podlegającego obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym i wypadkowemu z tytułu, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy zmienianej w art. 1, i jednocześnie pobierającego zasiłek macierzyński lub zasiłek w wysokości zasiłku macierzyńskiego z innego tytułu, Zakład Ubezpieczeń Społecznych umarza należności z tytułu składek na te ubezpieczenia należnych za tego ubezpieczonego w związku z prowadzeniem pozarolniczej działalności lub współpracy przy tej działalności za okres, w którym ubezpieczony pobierał zasiłek macierzyński lub zasiłek w wysokości zasiłku macierzyńskiego z innego tytułu.

Jeżeli w wyniku umorzenia należności powstała nadpłata z tytułu składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe, zalicza się ją na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych składek, a w razie ich braku - zwraca płatnikowi składek (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 3 ust. 4 cyt. ustawy, zaliczenie nadpłaty na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych składek albo jej zwrot obejmuje również opłacone odsetki za zwłokę, w części odpowiadającej kwocie zaliczenia lub zwrotu.

W sprawie umorzenia należności z tytułu składek, o których mowa w art. 3, Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydaje decyzję, w której określa wysokość umorzonych należności oraz kwoty podlegającej zaliczeniu lub zwrotowi, jeżeli powstała nadpłata, o której mowa w art. 3 ust. 2 (art. 5 ust. 1 ww. ustawy).

Podobne zasady stosowane są również w przypadku umorzenia zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne w przypadku przebywania osoby ubezpieczonej na urlopie wychowawczym. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, na wniosek płatnika składek, który w okresie od dnia 1 stycznia 1999 r. do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy zgłaszał ubezpieczonego podlegającego obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu, rentowym i wypadkowemu z tytułu, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy zmienianej w art. 1, i jednocześnie przebywającego na urlopie wychowawczym, Zakład Ubezpieczeń Społecznych umarza w całości lub w części należności z tytułu nieopłaconych składek na te ubezpieczenia należnych za tego ubezpieczonego w związku z prowadzeniem pozarolniczej działalności lub współpracy przy tej działalności za okres, w którym ubezpieczony przebywał na urlopie wychowawczym.

Na wniosek płatnika składek, pobrane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w okresie od dnia 1 stycznia 1999 r. do dnia wejścia niniejszej ustawy w życie, odsetki za zwłokę z tytułu nieopłaconych w terminie składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe, o których mowa w ust. 1, podlegają umorzeniu (art. 4 ust. 2 cyt. ustawy).

Jeżeli w wyniku umorzenia odsetek za zwłokę powstała nadpłata, zalicza się ją na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych składek, a w razie ich braku - zwraca płatnikowi składek (art. 4 ust. 3 ww. ustawy). W sprawie umorzenia ww. należności, przepis art. 5 ust. 1 ww. ustawy stosuje się odpowiednio (art. 5 ust. 7 tej ustawy).

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż zapłacone odsetki za zwłokę z tytułu nieopłaconych w terminie składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe, w wyniku ich umorzenia, dzielą byt prawnych tych składek. Stają się bowiem, na równi z ww. umorzonymi składkami na ubezpieczenie społeczne, nadpłatą podlegającą zaliczeniu na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych składek albo zwrotowi na rzecz płatnika tych składek (bez względu na formę zwrotu).

Podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą mają możliwość wyboru, w jaki sposób będą odliczać od dochodu składki zapłacone na własne ubezpieczenie społeczne. Mogą dokonać tego poprzez odliczenie od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub poprzez bezpośrednie zaliczanie poniesionych na ten cel wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Jednocześnie do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się:

*   zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy) oraz
*   zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku umorzenia należności (w tym stanowiących dochód budżetu państwa np. składek ZUS), do zapłaty których zobowiązany był podatnik, u podatnika, co do zasady, wystąpi przychód z tego umorzenia. Przychód ten powstanie w dacie umorzenia ww. należności. Jedynym przypadkiem, w którym ww. przychód nie powstanie jest sytuacja, w której ww. należności nie zostały wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 13 stycznia 2010r., umorzył Wnioskodawczyni opłacone przez nią, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej i jednocześnie pobieraniem zasiłku macierzyńskiego składki na ubezpieczenie społeczne za okres od 15 grudnia 2000r. do 14 czerwca 2001r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz składki na fundusz pracy za okres od 15 grudnia 2000r. do 14 czerwca 2001r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Powstałą, w wyniku umorzeń, nadpłatę ZUS zaliczył na poczet zaległych składek.

Tą samą decyzją ZUS umorzył nieopłacone przez Wnioskodawczynię, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i jednocześnie przebywaniem na urlopie wychowawczym składki na ubezpieczenie społeczne wraz z odsetkami za zwłokę.

Umorzone przez ZUS, a opłacone przez Wnioskodawczynie składki z tytułu ubezpieczeń społecznych i fundusz pracy zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej, w dacie ich zapłaty przelewem na konto ZUS, tj. w roku 2006.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w dacie wydania przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzji o umorzeniu zapłaconych przez Wnioskodawczynię z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej składek na ubezpieczenie społeczne za okres przebywania na urlopie macierzyńskim, u Wnioskodawczyni powstanie przychód z tej działalności, o którym mowa w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem składki na ubezpieczenia społeczne zostały przez Wnioskodawczynię zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej.

Przy czym, z uwagi na fakt, iż w momencie wcześniejszej zapłaty tych składek, były one w myśl obowiązujących przepisów prawa składkami należnymi, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu za 2006r.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej nie będą ponadto stanowiły zarówno:

*   zapłacone przez Wnioskodawczynię odsetki za zwłokę od umorzonych, a zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, za czas przebywania wnioskodawczyni na urlopie macierzyńskim, jako stanowiące zwrócone inne wydatki nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak również
*   umorzone a niezapłacone składki na ubezpieczenie społeczne, za czas przebywania Wnioskodawczyni na urlopie wychowawczym i odsetki od tych składek, bowiem należności te nie zostały uprzednio zaliczone przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej, gdyż kosztów tych w ogóle nie mogły stanowić.

Wskazać przy tym należy, iż w myśl art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 55a ww. ustawy, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określonych w ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Jednocześnie nadmienić należy, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.