Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.43.2019.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: Przychód w związku z przekazaniem kwoty nadwyżek od zaliczek członkom wspólnoty na fundusz remontowy.
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; przychód; wspólnoty; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2019 r. (data wpływu 6 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z przekazaniem kwoty nadwyżek od zaliczek członków wspólnoty na fundusz remontowy ‒ **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z przekazaniem kwoty nadwyżek od zaliczek członków wspólnoty na fundusz remontowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, Wspólnota … (dalej jako Wspólnota, Wnioskodawca) została utworzona przez kilku przedsiębiorców będących właścicielami nieruchomości o charakterze użytkowym. Wspólnota funkcjonuje na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U.2018.716 ze zm.) (dalej jako uowl).

Przez poszczególnych właścicieli nieruchomości są wnoszone w trakcie danego roku zaliczki na zarządzanie i fundusz remontowy. Wysokość tych zaliczek, ponoszonych przez poszczególnych właścicieli zależy od udziału właścicieli w nieruchomości. Planowane w danym roku koszty zarządzania nieruchomością wspólną oraz remontów nieruchomości wspólnej ujmowane są w Planie Gospodarczym, na podstawie którego ustala się wysokość należnych zaliczek, biorąc przy tym pod uwagę procentowy udział właścicieli w nieruchomości wspólnej. Zgodnie z aktem notarialnym, właściciele lokali należących do Wspólnoty zobowiązani są do uiszczania do 10 dnia każdego miesiąca kalendarzowego zaliczek w wysokości 1/12 kosztów przewidzianych w planie gospodarczym, przypadających na każdego ze Współwłaścicieli.

Po zakończeniu roku obrotowego znana jest wysokość rzeczywiście poniesionych kosztów zarządzania i remontów. Wówczas możliwe jest porównanie wysokości wyżej wskazanych kosztów (przypadających na poszczególnych Współwłaścicieli), z wysokością zaliczek wniesionych przez członków Wspólnoty.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w akcie notarialnym, nadwyżki wpłaconych przez właścicieli lokali zaliczek nad rzeczywistymi wydatkami poniesionymi z tytułu utrzymania nieruchomości wspólnej mogą być zaliczane na poczet zaliczek należnych za okresy następne. Jednakże Współwłaściciele corocznie podejmują uchwałę, zgodnie z którą wynikające z rozliczenia kwoty nadwyżki wniesionych zaliczek nad faktycznymi wydatkami przypadającymi na poszczególnych współwłaścicieli zwiększają fundusz remontowy z uwagi na gromadzenie środków na planowany remont dachu nieruchomości wspólnej. Kwota zwiększająca fundusz remontowy nie pozostaje do swobodnej dyspozycji Wspólnoty ‒ będzie ona mogła być ona wydana wyłącznie na cele planowanego remontu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota nadwyżek zwiększających fundusz remontowy na podstawie uchwały podjętej przez Właścicieli lokali nie stanowi przychodu w rozumieniu updop ‒ w momencie powstania tej nadwyżki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczki uiszczone przez Współwłaścicieli na rzecz Wspólnoty będą stanowiły jej przychód dopiero po ich rozliczeniu na koniec roku obrotowego. Przychód ten powstanie w wysokości rzeczywiście poniesionych przez Wspólnotę wydatków na zarządzanie nieruchomością wspólną i przeprowadzone remonty. Jednocześnie przychodu nie stanowią płatności na rzecz Wspólnoty o charakterze niedefinitywnym, czyli kwoty nadwyżek, które będą przeznaczone na zwiększenie funduszu remontowego.

Obowiązek uczestniczenia w kosztach związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej spoczywający na właścicielach lokali należących do Wspólnoty wynika z art. 13 ust. 1 uowl i wyraża się w postaci uiszczania zaliczek płatnych z góry do dnia 10 każdego miesiąca (art. 15 ust. 1 uowl). Istotą wspólnoty mieszkaniowej z założenia nie jest świadczenie usług na rzecz swoich członków, a jedynie gromadzenie środków i odpowiednie dysponowanie nimi.

Postanowienia ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako updop) nie zawierają legalnej definicji przychodu, a jedynie otwarty katalog przysporzeń majątkowych, które uznawane są za przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop, przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. W konsekwencji, w celu ustalenia czy dane przysporzenie majątkowe należy zaliczyć do przychodów na gruncie updop należy odwołać się w tym względzie do doktryny prawa podatkowego i orzecznictwa.

Jak zostało opisane w komentarzach do updop, za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych należy uznać wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. Definitywne przysporzenie majątkowe należy rozumieć w ten sposób, że w sposób trwały i ostateczny zwiększa ono aktywa osoby prawnej, (por. W. Modzelewski, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, 2019, wyd. 14; Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, 2018, wyd. 9). W ocenie Wnioskodawcy, zaliczki wpłacone Wspólnocie traktowane są do momentu ich faktycznego rozliczenia jako własność Właścicieli lokali, a czynność przekazania zaliczki jako czynność fizyczna. Majątek Wspólnoty nie zwiększa się z powodu zaliczki, ponieważ Wspólnota jest zobowiązana dokonać rozliczenia z właścicielami lokali. Dopiero po dokonaniu rozliczenia zaliczka w kwocie niezbędnej do pokrycia poniesionych kosztów (np. z tytułu remontu nieruchomości wspólnej) staje się majątkiem Wspólnoty, przeznaczonym na konkretny cel.

Zdaniem Wnioskodawcy, nadwyżki wynikające z porównania wysokości zaliczek wnoszonych przez członków Wspólnoty z kwotą rzeczywiście poniesionych kosztów przez Wspólnotę również nie stanowią przychodu do opodatkowania. Nie stanowią one bowiem przysporzenia majątkowego o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym. Zgodnie z podejmowaną corocznie uchwałą, decyzją Właścicieli lokali nadwyżki te mają zwiększać fundusz remontowy ze względu na planowany remont dachu nieruchomości wspólnej. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, nadwyżki zaliczek zachowują w tej sytuacji charakter równorzędny do zaliczek przed rozliczeniem, tj. traktowane są do momentu ich rozliczenia, jako własność Właścicieli lokali, a zaliczenie ich na poczet zwiększenia funduszu remontowego stanowi wyłącznie czynność fizyczną, a nie przysporzenie majątku przez Wspólnotę, bowiem Wspólnota w kolejnym okresie zobowiązana będzie dokonać rozliczenia z Właścicielami lokali. Ze względu na fakt niewykorzystania w danym roku zaliczek na rzecz pokrycia kosztów utrzymania nieruchomości wspólnej (w tym wykonania remontów w danym okresie), stanowią one nadal własność właścicieli.

Tym samym, według Wnioskodawcy, kwota nadwyżek zwiększających fundusz remontowy na podstawie uchwały podjętej przez Właścicieli nie stanowi przychodu w rozumieniu updop i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przychód dla Wspólnoty powinny stanowić wnoszone przez członków Wspólnoty zaliczki wyłącznie w kwocie, w której te zaliczki zostały wydatkowane na cele Wspólnoty. Należy bowiem uznać, że do momentu rozliczenia wniesionych zaliczek nie mają one charakteru bezzwrotnego. Wniesione zaliczki charakter bezzwrotnego przysporzenia osiągają dopiero w związku z ich rozliczeniem.

W ocenie Wspólnoty istotne znaczenie powinien mieć również cel funkcjonowania wspólnoty mieszkaniowej. Należy wskazać, że podstawowym celem funkcjonowania Wspólnoty jest realizowanie wspólnych działań właścicieli lokali w danej nieruchomości, związanych z utrzymaniem danej nieruchomości, w tym rozliczenie na poszczególnych właścicieli ponoszonych w związku z tymi działaniami wydatków. Nie można więc uznać że Wspólnota ma charakter podmiotu komercyjnego. Funkcjonowanie wspólnoty jest ściśle związane z tym, że właściciele poszczególnych lokali „składają się” na realizację inwestycji w lokalu wspólnym. W związku z powyższym ciężko jest powiedzieć że Wspólnota działa w celu realizacji działalności gospodarczej nastawionej na zysku. Nie realizuje ona żadnych czynności, które miałyby na celu wypracowanie zysku.

W związku z faktem, że realizacja inwestycji przez Wspólnotę może być rozciągnięta przez kilka lat zasadne jest umożliwienie wnoszenia wpłat na poczet realizacji remontów, które będą realizowane w przyszłych okresach. Jednocześnie zdaniem Wspólnoty to nie powoduje definitywnego charakteru wnoszonych zaliczek. Należy bowiem uznać że właściciele Wspólnoty mają prawo do podjęcia uchwał na podstawie których będą żądali zwrotu przekazanych zaliczek na ich rachunek. Istotną kwestią świadczącą o niedefinitywnym charakterze wnoszonych przez Współwłaścicieli wpłat jest obowiązek rozliczenia się Wspólnoty, która może dokonać przeznaczenia wpłat wyłącznie na ściśle określone cele.

W związku z powyższym Wspólnota uważa, że prawidłowe jest rozpoznawanie jako przychód wyłącznie tych przysporzeń, które mają definitywny i bezzwrotny charakter. W analizowanej sytuacji taki charakter mają wyłącznie rozliczone zaliczki, w wysokości równej faktycznie poniesionym przez Wspólnotę nakładom. Wyłącznie tę kwotę można uznać za trwałe przysporzenie Wspólnoty. Takiego charakteru nie ma natomiast nadwyżka zaliczek wniesionych przez Współwłaścicieli ponad wartość wydatków poniesionych przez Wspólnotę. W tym zakresie nie ma istotnego znaczenia to, czy Wspólnota dokonuje bezpośredniego zwrotu tych kwot na rzecz Członków Wspólnoty, czy też zatrzymuje je na rachunku. Należy bowiem wskazać, że w tym drugim przypadku nadal to Właściciele decydują o przeznaczeniu tych środków ‒ mogąc zażądać ich zwrotu. W takim przypadku nie jest zasadne uznanie że te środki mają charakter trwałego przysporzenia na rzecz Wspólnoty. Taki charakter mają wyłącznie kwoty uzyskane przez Wspólników, które faktycznie zostały wydatkowane na cele zarządzania nieruchomością wspólną, oraz na wydatki remontowe. Te środki, w związku z ich prawidłowym wydatkowaniem należy uznać za trwale rozliczone ‒ w zakresie do tych środków nie jest już możliwe żądanie ich zwrotu na rzecz poszczególnych Członków Wspólnoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r. poz. 716 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

Stosownie do art. 13 cytowanej ustawy, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

Art. 14 tej ustawy stanowi, że na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

1.  wydatki na remonty i bieżącą konserwację;
2.  opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;
3.  ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;
4.  wydatki na utrzymanie porządku i czystości;
5.  wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca.

Jednocześnie wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2017r. poz. 2343 ze zm.), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami (…) są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (pkt 1), jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika.

Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez Wspólnotę z nieruchomości wspólnej, czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób.

Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto Wspólnoty, bez względu na źródło ich pochodzenia, co do zasady stanowią przychód w rozumieniu ustawy podatkowej.

Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez Wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dochodem Wspólnoty, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest natomiast nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, która – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Wnioskodawca jako Wspólnota Lokali Użytkowych pobiera od właścicieli lokali zaliczki na zarządzanie i fundusz remontowy. Zdaniem Wnioskodawcy stanowią one przychód dopiero po rozliczeniu ich na koniec roku obrotowego.

W myśl art. 25 ust. 1 updop, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22 i art. 24a, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 (art. 25 ust. 1a updop). Podatnicy rozpoczynający działalność (art. 25 ust. 1b updop), w pierwszym roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1c, oraz mali podatnicy, mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. Przez kwartał rozumie się kwartał roku kalendarzowego.

Stosownie do art. 27 ust. 1 updop, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym – do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

W sytuacji gdy przychód Wspólnoty, zgodnie z art. 12 ust. 1 updop powstaje w dacie otrzymania zaliczek wpłaconych przez członków Wspólnoty, to on będzie stanowił podstawę wyliczenia zaliczki na podatek dochodowy w ciągu roku.

W konsekwencji, Wspólnota jest zobowiązana do odprowadzenia podatku dochodowego od nadwyżki uzyskanej z zaliczki uiszczanej przez właścicieli lokali użytkowych po pomniejszeniu o koszty utrzymania przypadające na te lokale. Wspólnota jest także zobowiązana do płacenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych (art. 25 ust. 1), do 20 dnia każdego miesiąca. Jako wyjątek od comiesięcznej zasady rozliczania zaliczek ustawodawca wprowadził możliwość kwartalnego uiszczania zaliczek przez podatników rozpoczynających działalność gospodarczą, ale tylko w pierwszym roku podatkowym, oraz przez podmioty posiadające status małego podatnika.

Natomiast, jeżeli po dokonaniu ostatecznego rozliczenia, które ma nastąpić do 31 marca następnego roku okaże się, że pobrane zaliczki zostały zwrócone (w całości lub w części) członkom Wspólnoty, będzie ona mogła dokonać pomniejszenia przychodu o te kwoty.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.