Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1090/12/16-S/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-22
Teza: Czy Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji?
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zapasowy; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 524/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 766/14 – stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2012 r. (data wpływu 15 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) będzie posiadał akcje spółek komandytowo-akcyjnych („SKA”).

W przypadku, gdzie Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem w spółkach prawa handlowego, Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem SKA w ten sposób, że spółki te przekształcą się w SKA. W przypadku innych SKA Wnioskodawca stanie się ich akcjonariuszem w ten sposób, że kupi akcje, otrzyma je w darowiźnie bądź obejmie nowo wyemitowane akcje w zamian za wkłady.

Walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych SKA poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane środki zgromadzone na kapitale zapasowym SKA, pochodzące z tzw. agio emisyjnego z poprzednich emisji akcji. Agio emisyjne powstało w związku z wniesieniem do SKA wkładów pieniężnych i niepieniężnych. Akcje przydzielone (nabyte) w tym trybie nie wymagają objęcia, będą przysługiwały akcjonariuszom, w tym Wnioskodawcy, w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym kapitale zakładowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje opodatkowanie przychodu z udziałów w zyskach osób niebędących osobami prawnymi i nie obejmuje on swoim zakresem opodatkowania przychodu uzyskanego przez akcjonariusza SKA w przypadku podniesienia kapitału zakładowego ze środków własnych SKA.

Kolejną regulacją mogącą mieć zastosowanie w przedmiotowej sytuacji jest ogólna definicja przychodu zawarta w przepisie art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowiąca, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Również te unormowania nie obejmują swoim zakresem opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji.

Nie przewiduje jej także przepis art. 17 wymieniający przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także (\`(...)\`) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej”.

Z brzmienia przytoczonego przepisu jasno wynika, iż dochód (przychód) do opodatkowania powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast zgodnie z przepisem art. 8 i 125 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037) oraz art. 331 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93) spółka komandytowo-akcyjna jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną tak jak pozostałym spółkom osobowym.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca jako akcjonariusz SKA nie ma obowiązku zapłacić podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji, gdyż obowiązku takiego nie przewiduje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy w pełni potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 23 września 2011 r. (IPPB2/415-615/11-2/MK).

W dniu 14 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-1090/12-2/AP, w której stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z podjęciem uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego przez spółkę komandytowo-akcyjną - jest:

*   nieprawidłowe - w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez emisję nowych akcji,
*   prawidłowe - w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

W interpretacji indywidualnej wskazano, że Wnioskodawca jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie spółki podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy tej spółki i nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji.

Natomiast w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę będącego akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału zakładowego po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, który – podobnie jak dywidendę z tej spółki – należy zaliczyć do przychodu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować.

Pismem z dnia 28 lutego 2013 r. Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2013 r. nr ILPB1/415-1090/12-2/AP. W wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 25 marca 2013 r. nr ILPB1/415W-21/13-2/AP).

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 29 kwietnia 2013 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 28 maja 2013 r. nr ILPB1/4160-37/13-2/AP.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydał wyrok w dniu 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 524/13, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 21 stycznia 2014 r. nr ILRP-007-10/14-2/MG Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 766/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Dnia 8 lutego 2016 r. do tut. Organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 lutego 2016 r. sygn. akt I SA/Po 524/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, stanowisko organu podatkowego wyrażone w zaskarżonej indywidualnej interpretacji w zakresie uznania, że po stronie akcjonariusza powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym poprzez wydanie nowych akcji dotychczasowym akcjonariuszom, jest nieprawidłowe.

Sąd zauważył, że dochody uzyskiwane w spółce, w tym spółce komandytowo-akcyjnej, należy kwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, na co wskazuje treść przepisów art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 Ksh w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w SKA stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1, w związku z art. 126 § 1 pkt 2 Ksh, prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą jego przeznaczenia przez zgromadzenie wspólników do wypłaty akcjonariuszom. Przyjąć należy, że akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 Ksh, przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę.

W ocenie Sądu, moment uzyskania dochodu z akcji (dywidendy) nie jest tożsamy z momentem ich nabycia, bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku przydzielenia nowych akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego). Nowo przydzielone akcje akcjonariuszowi, w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, będą dla dotychczasowego akcjonariusza stanowić źródło przychodów, jakim będzie późniejsza wypłata dywidendy, czy ewentualny dochód ze zbycia akcji. Cechą bowiem papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, że generują dochód w przyszłości, tj. w postaci dywidendy, czy też – w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie akcji.

W momencie przydzielenia akcji nowej emisji przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje akcjonariusz, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest potencjalne.

Zdaniem Sądu, organ - uznając, że podatnik (akcjonariusz) wraz z otrzymaniem nowych akcji uzyska przychód na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dokonał błędnego zastosowania tego przepisu do opisanego zdarzenia przyszłego. Stosownie do ww. przepisu przychodem podatkowym są otrzymane lub pozostawione pieniądze i wartości pieniężne oraz równowartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Akcje nie są pieniądzem ani też wartościami pieniężnymi, ponieważ nie są substytutem pieniądza, nie można też uznać, że otrzymanie akcji jest świadczeniem w naturze czy też nieodpłatnym świadczeniem. Przyznania akcjonariuszowi akcji nie można uznać za rodzaj dywidendy rzeczowej.

Jak stwierdził Sąd, w przypadku przydzielenia akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego po stronie akcjonariusza nie powstaje przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przypadającego na akcjonariusza udziału w środkach przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego SKA, odpowiadającego wartości nominalnej otrzymanych akcji, nie można rozumieć jako kwoty należnej w rozumieniu art. 14 ust. 1 tej ustawy.

Stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny, nie można, tak jak uczynił Minister Finansów, równoważnie traktować decyzji o przeznaczeniu zysku do wypłaty akcjonariuszom (co stanowi przychód z udziału w spółce) z przekazaniem go na kapitał zakładowy. Stąd też w przypadku objęcia akcji w spółce osobowej po stronie Skarżącego (akcjonariusza) nie powstanie przychód z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną.

Datą powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych dla osoby fizycznej będącej akcjonariuszem SKA, w myśl art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dzień faktycznego otrzymania dywidendy. Dopiero wówczas dywidenda będzie niewątpliwie w sensie ekonomicznym przysporzeniem majątkowym dla akcjonariusza SKA. Od tego czasu przychód z tytułu udziału w zysku staje się przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, jako należny w rozumieniu art. 14 ust. 1 cyt. ustawy. W konsekwencji powyższego, nie można w sposób uprawniony twierdzić, że przychód ten w postaci dywidendy (rzeczowej w formie akcji) powstaje z momentem przydzielenia akcjonariuszom akcji z nowej emisji. Moment uzyskania dochodu z akcji (dywidendy) nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia.

Podsumowując, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku przydzielenia akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, po stronie akcjonariusza nie powstaje przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną stosownie do art. 8 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Sądu, przypadającego na tego akcjonariusza udziału w środkach przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego SKA, odpowiadającego wartości nominalnej otrzymanych akcji, nie można rozumieć jako kwoty należnej w rozumieniu art. 14 ust. 1 ww. ustawy. W świetle powyższych rozważań, brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że przyznanie akcjonariuszom akcji można uznać za rodzaj dywidendy rzeczowej, a tym samym za przychód z udziału w SKA. Ponadto NSA, powołując się na uchwałę 7 sędziów z dnia 20 maja 2013 r. sygn. akt II FPS 6/12, wskazał, że datą powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych dla osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem SKA, w myśl art. 14 ust. 1i cyt. ustawy, jest dzień faktycznego otrzymania dywidendy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 524/13 oraz rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 grudnia 2015 r. sygn. akt II FSK 766/14 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo- akcyjna.

Spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane środki zgromadzone na kapitale zapasowym spółki komandytowo-akcyjnej, pochodzące z tzw. agio emisyjnego z poprzednich emisji akcji.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie tej spółki podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy spółki, a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

W odniesieniu do sytuacji, gdy nastąpi podwyższenie wartości nominalnej posiadanych akcji spółki komandytowo-akcyjnej, tut. Organ zauważa co następuje.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Z brzmienia przytoczonego przepisu jasno wynika, że dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej powstaje jedynie na skutek podwyższenia kapitału zakładowego w spółce będącej osobą prawną. Natomiast spółka komandytowo-akcyjna jest jednostką organizacyjną niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną tak jak pozostałym spółkom osobowym. To oznacza, że nie ma mowy o powstaniu u jej akcjonariusza dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ta okoliczność nie wyklucza jednak obowiązku przeanalizowania, czy przychód nie powstaje u akcjonariusza z innych tytułów.

W myśl bowiem art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3(tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W kontekście obu powołanych przepisów należy stwierdzić, że nie ma podstaw, aby podwyższenie kapitału zakładowego w spółce komandytowo-akcyjnej w drodze podwyższenia wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji kwalifikować jako przychód otrzymany, postawiony do dyspozycji lub należny. Nie mamy tutaj do czynienia ze świadczeniem, jakie powstaje po stronie akcjonariusza, lecz wyłączenie ze wzrostem wartości akcji, jakie były już w jego posiadaniu. Tymczasem wzrost wartości papierów wartościowych w czasie ich posiadania przez właściciela nie skutkuje jeszcze sam w sobie powstaniem przychodu, jeżeli nie towarzyszą mu kolejne operacje na tych papierach wartościowych.

Mając na uwadze powyższe należy wyjaśnić, że w następstwie podwyższenia wartości nominalnej akcji spółki komandytowo-akcyjnej, akcjonariusz tej spółki nie uzyskuje przychodu. Zdarzenie to nie powoduje otrzymania ani postawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy, wartości pieniężnych oraz świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodu należnego lub przychodu z tytułu kapitałów pieniężnych, w tym z udziału w zyskach osób prawnych.

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie ma obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w tej spółce poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji. W takiej sytuacji nie powstaje bowiem przychód do opodatkowania, gdyż takiego obowiązku nie przewiduje ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie przychód nie powstanie również w sytuacji otrzymania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej akcji nowej emisji.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że w świetle art. 126 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy − odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej;
2.  w pozostałych sprawach − odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Stosownie do treści art. 347 § 1 Kodeksu spółek handlowych, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Natomiast zgodnie z art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych, uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Ponadto, stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 ustawy Kodeks spółek handlowych, uchwały walnego zgromadzenia w sprawach podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymagają, pod rygorem nieważności, zgody wszystkich komplementariuszy.

Zatem w momencie wypłaty z zysku (dywidendy) u akcjonariusza powstaje przychód z tytułu udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej i staje się on jego przychodem należnym, podlegającym – stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – połączeniu z pozostałymi przychodami ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Powoływany art. 5b ust. 2 ustawy podatkowej stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Stosownie do powołanych przepisów należy zatem wskazać, że kwota przyznanej przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej akcjonariuszowi (osobie fizycznej) i wypłaconej dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej. Natomiast sam fakt przydzielenia akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego nie wywołuje po stronie akcjonariusza powstania przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stosownie do art. 8 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy bowiem zauważyć, że przypadającego na tego akcjonariusza udziału w środkach przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego SKA, odpowiadającego wartości nominalnej otrzymanych akcji, nie można rozumieć jako kwoty należnej w rozumieniu art. 14 ust. 1 ww. ustawy. W efekcie powyższego – zgodnie z orzecznictwem zapadłym w niniejszej sprawie – w przypadku przydzielenia akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego po stronie akcjonariusza nie powstaje przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że Wnioskodawca jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie miał obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli walne zgromadzenie spółki podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy tej spółki a Wnioskodawcy zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczas posiadanych akcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji, tj. na dzień 14 lutego 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.