Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.605.2021.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-14
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentu celnego.
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty celne; dług-dług celny; dłużnik; odliczenia-brak prawa do odliczenia; pełnomocnik
Zagadnienia: Przepisy prawa celnego- Przepisy prawa celnego- Unijny Kodeks Celny- Dług celny i zabezpieczenia-Powstanie długu celnego; Przepisy prawa celnego-Przepisy prawa celnego - Unijny Kodeks Celny; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów
Przepisy: [CŁO] Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 952/2013 ustanawiające unijny kodeks celny-Tytuł I-Rozdział 2-Sekcja 2-art. 18; [CŁO] Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 952/2013 ustanawiające unijny kodeks celny-Tytuł III-Rozdział 1-Sekcja 1-art. 77; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VII-art. 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 3-art. 77

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest **nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentu celnego.

Uzupełnili go Państwo pismem z 1 grudnia 2021 r. (wpływ 8 grudnia 2021 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 stycznia 2022 r. (wpływ 17 stycznia 2022 r.), a także pismami z 27 stycznia 2022 r. (wpływ 1 lutego 2022 r.) i z 4 lutego 2022 r. (wpływ 4 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdzarzenia przyszłego

A. Informacje ogólne

A (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa amerykańskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Specjalizuje się w (\`(...)\`). W chwili składania wniosku Spółka nie jest jeszcze zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, jednak ze względu na czynności, które wykonuje i które wykonywała na terytorium kraju (w szczególności lokalne dostawy towarów), złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie VAT, z datą rozpoczęcia działalności uwzględniającą już wykonane do tej pory czynności opodatkowane na terytorium Polski.

Spółka jest zaangażowana w budowę i dostawę (…) (dalej: „System”), dokonywaną w ramach programu realizowanego przez (…).

Zaangażowanie jej obejmuje dostawę rozwiązań technologicznych oraz (\`(...)\`) na rzecz (\`(...)\`), który następnie dokonuje ich dalszej dostawy na rzecz (…). Na potrzeby realizacji transakcji, (\`(...)\`) jest reprezentowany przez D (dalej: „D”).

Spółka oraz D zawarli długoterminową umowę, na podstawie której Spółka dostarcza System na rzecz (\`(...)\`) (dalej: „Umowa Sprzedaży”). Umowa Sprzedaży jest obecnie w fazie realizacji.

Tym samym, w ramach Transakcji:

· Spółka dokonuje dostawy Systemu na rzecz (\`(...)\`), reprezentowanego przez D, a następnie

· (\`(...)\`) dostarcza System na rzecz (…), reprezentowanego przez (…) (dalej: „I”).

System składa się z kilku części/podsystemów (…). Część elementów, która nie została wyprodukowana w Polsce jest:

1) importowana do Polski, gdzie następuje dalsze przetwarzanie tych elementów (przy współpracy z lokalnymi dostawcami), a następnie poszczególne elementy Systemu są dostarczane przez Spółkę na rzecz (\`(...)\`) w Polsce;

2) sprzedawana przez Spółkę (\`(...)\`) na terytorium Stanów Zjednoczonych (lub w innych krajach). W takich przypadkach ich dostarczenie do Polski jest poza zakresem działań i odpowiedzialności ww. Spółki.

Wnioskodawca zaznacza, że złożony wniosek dotyczy wyłącznie towarów z pkt 1, tj. importowanych do Polski i dostarczanych przez Spółkę na rzecz (\`(...)\`) w Polsce. Spółka korzysta ze wsparcia polskich podwykonawców, w szczególności (\`(...)\`) (dalej: „Podwykonawcy”), którzy są zaangażowani w proces produkcji poszczególnych części Systemu.

W stosunku do importowanych towarów Podwykonawcy świadczą na rzecz Spółki usługi (np. przetworzenie powierzonych towarów). Cena wykonywanych przez Podwykonawców usług nie jest kalkulowana z uwzględnieniem wartości importowanych towarów.

B. Import towarów do Polski

Od lipca 2020 r., w ramach Transakcji występowały sytuacje, w których Podwykonawcy mieli zadanie wykonania usług na materiałach powierzonych przez Spółkę, które były uprzednio importowane do Polski (głównie z USA).

W takich sytuacjach, na podstawie ustaleń z poszczególnymi Podwykonawcami Spółki, odbierającym wskazanym na dokumentach importowych dotychczas był dany Podwykonawca. W celu dokonania importów towarów zostały ustanowione agencje celne. W dokumentach celnych w polu przedstawiającym kod rodzaju przedstawicielstwa wskazano „2”, co zgodnie z Instrukcją wypełniania zgłoszeń celnych, oznacza przedstawicielstwo bezpośrednie. Do obowiązków agencji celnych należało rozliczenie oraz opłacenie cła i VAT.

Następnie koszt cła i VAT był przenoszony przez agencje celne na Spółkę.

Zgodnie z ustaleniami stron, towary były importowane na warunkach Incoterms DDP, zgodnie z którymi to eksporter (Spółka) jest odpowiedzialny za organizację transportu, opłacenie cła i należytych podatków. Takie warunki Incoterms znajdują się również na zgłoszeniach celnych importowanych towarów.

Z uwagi na powyższe, w ostatecznym rozrachunku, to Spółka faktycznie ponosiła ekonomiczny ciężar należności celnych oraz VAT z tytułu importu towarów. Mimo wskazania na dokumentach celnych danych Podwykonawców jako odbiorców, to Spółka inicjowała import towarów do Polski, w szczególności organizowała transport, dokonywała wyboru oraz kontaktowała się z agencjami celnymi w tym zakresie.

Za świadczone usługi agencje celne wystawiały faktury na Spółkę. Tak samo przygotowywane przez agencje celne zestawienia poniesionych kosztów cła i VAT były wystawiane i wysyłane do Spółki.

Również poświadczone zgłoszenia celne (ZC299) były przekazywane przez agencje celne do Spółki. Co do zasady, zawierały one następujące dane:

· w polu nadawca: dane Wnioskodawcy;

· w polu odbiorca: dane Podwykonawcy wraz z numerem EORI, numerem TIN oraz numerem REGON Podwykonawcy;

· w polu przedstawiciel: dane agencji celnej zajmującej się importem;

· w polu określającym rodzaj przedstawicielstwa: 2;

· w polu dot. warunków dostawy: kod DDP;

· dokument zawiera jeszcze takie dane jak: opis towaru, masa brutto oraz netto towaru, ilość opakowań, wartość towaru, należności celne oraz VAT, data utworzenia zgłoszenia oraz data jego przyjęcia.

Ponadto, właścicielem importowanych towarów powierzonych Podwykonawcom, a następnie wyrobów gotowych przez cały czas pozostawała Spółka. Podwykonawcy wykonywali na rzecz Spółki wyłącznie usługi przetwarzania – nigdy nie stawali się właścicielem przetwarzanych towarów. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, wynagrodzenie Podwykonawców nie uwzględniało w cenie świadczonej usługi wartości importowanych towarów.

Zgodnie z wiedzą Spółki, Podwykonawcy nie dokonywali odliczenia VAT naliczonego w deklaracji VAT na podstawie otrzymanych dokumentów celnych.

Przetworzone przez Podwykonawców na terytorium Polski towary były następnie sprzedawane przez Spółkę na rzecz m.in. (\`(...)\`), co oznacza, że zaimportowane towary były wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki do wykonywania czynności opodatkowanych.

W ostatnim czasie, Spółka podjęła działania, aby samemu dokonywać importów towarów do Polski. Powyżej przedstawiony model importu towarów nie będzie stosowany przez Spółkę w przyszłości. Mając na uwadze powyższe, Spółka chce potwierdzić, czy w świetle przedstawionych okoliczności przysługuje jej prawo do odliczenia VAT z tytułu realizowanych od lipca 2020 r. importów towarów.

W piśmie z 10 stycznia 2022 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca podał następujące informacje:

1\. W uzupełnieniu stanu faktycznego i przedstawienia pełnego obrazu Spółka zaznacza, iż z dniem 13 kwietnia 2021 r. uzyskała potwierdzenie rejestracji oraz nadania EORI. Tym samym, wraz z uzyskaniem numeru EORI Spółka udzieliła agencji celnej pełnomocnictwa do działania jako przedstawiciel pośredni. Powyżej przedstawiony model importów nie jest jednak przedmiotem Wniosku Spółki.

2\. Na pytanie: „czy ciąży na Państwu obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną?”

Odpowiedzieli Państwo: „To Spółka jest podmiotem faktycznie ponoszącym ciężar cła. Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, to Spółka inicjowała import towarów do Polski, w szczególności organizowała transport, dokonywała wyboru oraz kontaktowała się z agencjami celnymi w tym zakresie, a także przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów.

Ponadto, porozumienie zawarte pomiędzy Spółką a Podwykonawcami przewidywało dokonanie importu na warunkach INCOTERMS 2000 DDP. Zgodnie z nimi, określone koszty, wśród których znajduje się cło oraz podatek VAT są ponoszone przez eksportera – tj. Spółkę.

Cło i podatek VAT był uiszczany przez agencje celne zajmujące się rozliczeniem importu towarów. Efektywnie, kosztami tymi obciążana była każdorazowo Spółka. Oznacza to, że całkowity ciężar ekonomiczny i prawny – tj. zapłata cła (o ile było to konieczne) i VAT – z tytułu dokonanego importu towarów spoczywał na Spółce.

Natomiast Podwykonawcy, wykazywani na dokumentach celnych jako odbiorcy, nigdy nie byli obciążani kosztami cła oraz VAT, gdyż na podstawie ustaleń koszty te leżały zawsze po stronie Spółki.

Ostatecznie więc na podstawie ustaleń Spółki wraz z Podwykonawcami, to Spółka ponosiła wszelkie koszty związane z uiszczaniem cła”.

1.  Na pytanie: „czy są Państwo w posiadaniu dokumentu celnego, z którego wynika kwota podatku?”

Odpowiedzieli Państwo: „Spółka jest w posiadaniu dokumentów celnych ze wskazaniem kwoty podatku. Spółka jest również wskazana z nazwy na dokumentach celnych, z których planuje odliczyć podatek VAT w przypadku potwierdzenia jej stanowiska”.

1.  Na pytanie: „kto (jaki podmiot) udzielił pełnomocnictwa agencji celnej do dokonania w jego imieniu importu towarów?”

Odpowiedzieli Państwo: „Tak jak zostało to wskazane w uzupełnieniu wniosku, wraz z uzyskaniem przez Spółkę numeru EORI to Spółka udzieliła pełnomocnictwa do działania w jej imieniu agencji celnej, jako przedstawiciel pośredni. Powyższy model importu nie jest jednak przedmiotem Wniosku Spółki.

W odniesieniu do znacznej części dostaw, Podwykonawcy Spółki i Spółka wspólnie ustaliły, że to Podwykonawcy będą podmiotami zgłaszającymi, a więc to oni udzielą pełnomocnictwa dla agencji celnej wskazanej przez Spółkę. Wynikało to z kwestii formalnych – dokonanie importu było pilne i ważne dla niezakłóconej realizacji przez Spółkę całego kontraktu, ale na moment importu Spółka nie spełniała wymogów formalnych, aby importować towary do Polski, w tym nie posiadała numeru EORI. Nie zmienia to jednak faktu, że wszelkimi należnościami celnymi i podatkowymi z tytułu importu towarów agencja celna obciążała Spółkę, nie zaś Podwykonawcę Spółki, na rzecz którego formalnie działała. A więc, o ile formalnie agencja celna działała na rzecz Podwykonawcy Spółki, to faktycznie (w związku z zastosowaniem Incoterms DDP i realnymi płatnościami zrealizowanymi przez Spółkę do agencji celnej na pokrycie podatku VAT importowego oraz ewentualnego cła) działała na rzecz Spółki”.

### Pytanie

Czy po dokonaniu rejestracji na potrzeby VAT w Polsce, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od importu towarów na podstawie otrzymanych dokumentów celnych w sytuacji, w której to Spółka uiściła należności celne oraz VAT z tytułu importu towarów, wykorzystała importowany towar do własnej działalności opodatkowanej oraz przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, po rejestracji VAT Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od importów towarów na podstawie otrzymanych dokumentów celnych w sytuacji, gdy Spółka uiściła należności celne oraz VAT z tytułu importu towarów, wykorzystała importowany towar do działalności opodatkowanej oraz przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

A. Podatnik VAT z tytułu importu

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami zaś, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Podatnikami są – na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Na podstawie art. 33 ustawy o VAT – podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Należy podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary, bez względu na to czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną jaką jest przywóz towarów (tak np. Dyrektor KIS w Interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2020 r., sygn. akt 0111-KDIB3-3.4012.55.2020.1.PJ).

Natomiast w myśl art. 77 ust. 2 Unijnego Kodeksu Celnego (dalej: „UKC”), którego przepisy stosuje się jednolicie w każdym z państw członkowskich, w tym w Polsce, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Na podstawie ust. 3 tego samego artykułu, dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego.

Art. 5 pkt 15, 18 i 19 UKC zawiera definicje podstawowych pojęć mających istotne znaczenie z perspektywy regulacji celnych. I tak:

· „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego

składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

· „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

· „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, to Spółka inicjowała import towarów do Polski, w szczególności organizowała transport, dokonywała wyboru oraz kontaktowała się z agencjami celnymi w tym zakresie, a także przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów.

Ponadto, porozumienie zawarte pomiędzy Spółką a Podwykonawcami przewidywało dokonanie importu na warunkach INCOTERMS 2000 DDP. Zgodnie z nimi, określone koszty wśród których znajduje się cło oraz podatek VAT są ponoszone przez eksportera – tj. Spółkę.

Cło i podatek VAT był uiszczany przez agencję celną zajmującą się rozliczeniem importu towarów. Efektywnie, kosztami tymi obciążana była każdorazowo Spółka. Oznacza to, że całkowity ciężar ekonomiczny – tj. zapłata cła i VAT – z tytułu dokonanego importu towarów spoczywał na Spółce.

Natomiast Podwykonawcy, wykazywani na dokumentach celnych jako odbiorcy, nigdy nie byli obciążani kosztami cła oraz VAT, gdyż na podstawie ustaleń koszty te leżały zawsze po stronie Spółki. Według wiedzy Spółki, również nie odzyskiwali VAT z tego tytułu.

Wobec powyższego, przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT zostały spełnione w przypadku Spółki i, w konsekwencji, jako podmiot zobowiązany do uiszczenia cła, to Spółkę należy uznać za podatnika VAT z tytułu importu towarów.

Stanowisko takie jest też aprobowane przez organy skarbowe. Przykładowo, w interpretacji z 26 maja 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP1-2.4012.39.2020.3.RM Dyrektor KIS uznał, że podatnikiem z tytułu importu towarów jest podmiot ekonomicznie ponoszący ciężar cła i VAT z tytułu importu, który faktycznie wykorzystuje importowane towary do czynności opodatkowanych i pozostaje właścicielem towaru, a nie działający na jego rzecz i ustanawiający w jego imieniu agencję celną przedstawiciel pośredni.

B. Prawo do odliczenia VAT

Kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ustawy o VAT. W art. 86 ust. 1 ustawy o VAT sformułowano ogólną zasadę, zgodnie z którą w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami.

W przypadku importu towarów kwotę podatku naliczonego stanowi – w myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT – kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, podstawowym warunkiem jest wykorzystanie importowanego towaru do czynności opodatkowanych wykonywanych przez tego podatnika.

Jednocześnie, stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z ust. 10b pkt 1 omawianego przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa m.in. w powołanym powyżej art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 w zw. z ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do importowanych towarów,

· podatnik jest w posiadaniu dokumentu celnego potwierdzającego import tych towarów.

Stosownie do art. 168 lit. e dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, który jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego. Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te (importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.

Powyższe oznacza, że aby Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów, poniższe warunki muszą być spełnione:

· istnieje związek pomiędzy importami towarów a czynnościami opodatkowanymi podatnika;

· powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do importowanych towarów;

· podatnik ma dokumenty celne potwierdzające import towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie powyższe warunki są spełnione. Oznacza to, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od importowanych towarów.

Związek z czynnościami opodatkowanymi

Aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, podstawowym warunkiem jest wykorzystanie importowanego towaru do wykonywania czynności opodatkowanych przez podatnika.

Nie ulega wątpliwości, że tak właśnie się dzieje w sprawie będącej przedmiotem Wniosku. Spółka wykorzystuje bowiem wszystkie importowane towary (elementy Systemu) do ich dalszej sprzedaży w Polsce na rzecz (\`(...)\`), która podlega opodatkowaniu VAT. Podstawowy warunek upoważniający do odliczenia podatku VAT należy więc uznać za spełniony.

Należy przy tym podkreślić, że przez cały okres od importu towarów z USA, poprzez przekazanie towarów Podwykonawcom w celu ich przetworzenia, uzyskanie wyrobów gotowych, aż do momentu przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz nabywcy w ramach dostawy towarów na terytorium kraju, to Spółka pozostawała właścicielem towaru. To ona więc wykorzystywała importowane towary do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. dostawy towarów w Polsce).

Związek pomiędzy importem a działalnością opodatkowaną jest bezpośredni i niezaprzeczalny.

Obowiązek podatkowy i dokumentacja

Co do zasady, z perspektywy podatku VAT obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z przewidzianymi jednak w ustawie wyjątkami, które nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie.

Aby więc ustalić moment powstania obowiązku podatkowego w VAT, należy najpierw ustalić moment powstania długu celnego.

Stosownie do przepisów UKC, dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym jedną z następujących procedur celnych:

· dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu,

· odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

W ww. przypadkach dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie importy towarów, których dotyczy złożony Wniosek zostały już dokonane, tj. przyjęto zgłoszenie celne, powstał dług celny, który został opłacony, a następnie towary zostały dopuszczone do obrotu w Polsce.

Oznacza to, że w stosunku do importowanych towarów powstał obowiązek podatkowy z perspektywy VAT – kolejny z warunków prawa do odliczenia należy więc uznać za spełniony.

Potwierdzeniem importów towarów (m.in. dopuszczenia do obrotu i powstania obowiązku VAT) są dokumenty celne ZC299, które Spółka posiada (otrzymywała je od agencji celnych wraz z kolejnymi importami).

Na otrzymanych poświadczonych zgłoszeniach celnych (ZC299) zostały wskazane m.in. następujące dane:

· w polu nadawca: dane Wnioskodawcy;

· w polu odbiorca: dane Podwykonawcy (\`(...)\`) wraz z numerem EORI, numerem TIN oraz numerem REGON Podwykonawcy;

· w polu przedstawiciel: dane agencji celnej zajmującej się importem;

· w polu określającym rodzaj przedstawicielstwa: 2;

· w polu dot. warunków dostawy: kod DDP;

· dokument zawiera jeszcze takie dane jak: opis towaru, masa brutto oraz netto towaru, ilość opakowań, wartość towaru, należności celne oraz VAT, data utworzenia zgłoszenia oraz data jego przyjęcia.

Dokumenty te w pełni potwierdzają zaimportowanie towarów będących własnością Spółki na terytorium Polski.

Powyższe oznacza, że również ostatni z warunków prawa do odliczenia podatku VAT z dokumentów celnych należy uznać za spełniony – Spółka bowiem jest w posiadaniu dokumentacji celnej potwierdzającej import konkretnych należących do niej towarów na terytorium Polski.

Mając na uwadze powyższe, Spółka jest w posiadaniu dokumentów celnych, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, stanowiących podstawę do odliczenia VAT naliczonego z tytułu importu towarów.

C. Zasada neutralności VAT

Spółka stoi na stanowisku, że prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, z uwagi na realizację podstawowej zasady neutralności podatku VAT powinno być jej zagwarantowane. Zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.

Obowiązujący w podatku od wartości dodanej system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej; unijny system podatku od wartości dodanej zapewnia w ten sposób neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych bez względu na jej cel i rezultaty, pod warunkiem, że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (tak np. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14PPUH Stehcemp sp. j. Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jarosław Stefanek przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi).

Zasada neutralności wymaga więc zapewnienia, aby VAT zapłacony z tytułu importu towarów pozostał dla Spółki odliczalny – skoro importowane towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie, należy zauważyć, że zgodnie z ukształtowanym w ostatnim czasie orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, prawo do odliczenia powinno przysługiwać właścicielowi importowanych towarów.

Tak wskazuje np. postanowienie TSUE z 8 października 2020 r. w sprawie C-621/19 (Weindel Logistik Service). Sprawa dotyczyła słowackiej spółki Weindel Logistik Service, która prowadząc działalność gospodarczą w branży usług remontowych, importowała towary pozostające własnością jej klienta w Szwajcarii, wykonując na nich usługi (tzw. toll manufacturing). Spółka działając jako importer, zobowiązana była do zapłaty VAT importowego za otrzymane towary. Weindel Logistic Service wystawiał na rzecz swojego szwajcarskiego klienta faktury, jednak tylko i wyłącznie za świadczone usługi. W opisanym stanie faktycznym TSUE wskazał, że podmioty, które importują towary nie będąc ich właścicielami, nie mogą skorzystać z prawa do odliczenia VAT importowego, chyba że mogą wykazać, że koszt importu jest wliczony w cenę dokonywanych przez nie sprzedaży lub w cenę towarów lub usług dostarczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Powyższe prowadzi do konstatacji, że w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym nie ma możliwości, aby to Podwykonawcy byli uprawnieni do odliczenia VAT z tytułu importu towarów. Nie są oni bowiem ani przez chwilę właścicielem importowanych towarów, a koszt importu nie jest wliczony w cenę świadczonych przez nich usług.

Analogicznie Trybunał uznał w wyroku z 25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 (DSV Road A/S). W wyroku tym TSUE rozpatrzył wniosek, który dotyczył prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów przez przewoźnika działającego w charakterze przedstawiciela pośredniego. TSUE stwierdził, że „prawo do odliczenia istnieje jedynie wówczas, gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału dotyczącym prawa odliczenia podatku VAT obciążającego nabycie towarów lub usług przesłanka ta jest spełniona jedynie wówczas, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej (zob. wyroki: SKF, C-29/08, EU:C:2009:665, pkt 60; Eon Aset Menidjmunt, C-118/11, EU:C:2012:97, pkt 48). Ponieważ wartość przewożonych towarów nie stanowi części kosztów składających się na cenę zafakturowaną przez przewoźnika, którego działalność ogranicza się do przewozu tych towarów za wynagrodzeniem, przesłanki zastosowania art. 168 lit. e) dyrektywy VAT nie zostały w niniejszej sprawie spełnione”.

Podobne stanowisko da się zaobserwować w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak np. WSA w Gliwicach, III SA/GI 183/17 z 28 marca 2017 r.).

Wymaga więc uznania, że skoro to Spółka była jedynym właścicielem importowanych towarów, prawo do odliczenia VAT nie może przysługiwać Podwykonawcom. Natomiast mając na uwadze zachowanie zasady neutralności VAT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie on jedynym podmiotem, któremu przysługuje odliczenie VAT z tytułu importu towarów.

Uwzględniając zatem, że w przedstawionym stanie faktycznym:

· to Spółka jest podatnikiem VAT z tytułu importu towarów;

· Spółka przez cały czas była właścicielem importowanych towarów;

· Spółka wykorzystała lub wykorzysta te towary do wykonywania czynności opodatkowanych – lokalnej dostawy towarów;

· w stosunku do importowanych towarów powstał obowiązek podatkowy w VAT;

· a także Spółka posiada dokumenty importowe (ZC299) potwierdzające import towarów;

\- to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów.

Podsumowując, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, zdaniem Spółki, po dokonaniu rejestracji na potrzeby VAT w Polsce, będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego od dokonywanych importów towarów na podstawie otrzymanych dokumentów celnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jednocześnie, jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego – rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

W myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej UKC:

\- „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

\- „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

\- „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

Na mocy art. 77 UKC:

1\. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;

b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

2\. Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3\. Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (\`(...)\`).

Według art. 18 ust. 1 UKC:

Każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego.

Przedstawicielstwo może być bezpośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie – w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

Natomiast z art. 26a ust. 1 ustawy wynika, że:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Jak stanowi art. 33 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

1) zgłoszeniu celnym albo

2) rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia 2015/2446, w przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447

\- kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Z powołanych regulacji prawa wynika, że dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, natomiast dłużnikiem, czyli podmiotem odpowiedzialnym za dług celny jest zgłaszający.

Zgodnie z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia.

Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, a tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zatem to na osobie reprezentowanej przez przedstawiciela bezpośredniego ciąży obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest Spółką prawa amerykańskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Specjalizuje się w (\`(...)\`). W chwili składania wniosku Spółka nie jest jeszcze zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, jednak ze względu na czynności, które wykonuje i które wykonywała na terytorium kraju (w szczególności lokalne dostawy towarów), złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie VAT, z datą rozpoczęcia działalności uwzględniającą już wykonane do tej pory czynności opodatkowane na terytorium Polski.

Spółka jest zaangażowana w budowę i dostawę (…) (dalej: „System”), dokonywaną w ramach programu realizowanego przez (…).

Zaangażowanie jej obejmuje dostawę rozwiązań technologicznych oraz (\`(...)\`) na rzecz (\`(...)\`), który następnie dokonuje ich dalszej dostawy na rzecz (…). Na potrzeby realizacji transakcji, (\`(...)\`) jest reprezentowany przez D (dalej: „D”).

Spółka oraz D zawarli długoterminową umowę, na podstawie której Spółka dostarcza System na rzecz (\`(...)\`) (dalej: „Umowa Sprzedaży”). Umowa Sprzedaży jest obecnie w fazie realizacji.

Tym samym, w ramach Transakcji:

· Spółka dokonuje dostawy Systemu na rzecz (\`(...)\`), reprezentowanego przez D, a następnie

· (\`(...)\`) dostarcza System na rzecz (…), reprezentowanego przez (…) (dalej: „I”).

System składa się z kilku części/podsystemów (…). Część elementów, która nie została wyprodukowana w Polsce jest:

1) importowana do Polski, gdzie następuje dalsze przetwarzanie tych elementów (przy współpracy z lokalnymi dostawcami), a następnie poszczególne elementy Systemu są dostarczane przez Spółkę na rzecz (\`(...)\`) w Polsce;

2) sprzedawana przez Spółkę (\`(...)\`) na terytorium Stanów Zjednoczonych (lub w innych krajach). W takich przypadkach ich dostarczenie do Polski jest poza zakresem działań i odpowiedzialności ww. Spółki.

W stosunku do importowanych towarów Podwykonawcy świadczą na rzecz Spółki usługi (np. przetworzenie powierzonych towarów). Cena wykonywanych przez Podwykonawców usług nie jest kalkulowana z uwzględnieniem wartości importowanych towarów.

Od lipca 2020 r., w ramach Transakcji występowały sytuacje, w których Podwykonawcy mieli zadanie wykonania usług na materiałach powierzonych przez Spółkę, które były uprzednio importowane do Polski (głównie z USA).

W takich sytuacjach, na podstawie ustaleń z poszczególnymi Podwykonawcami Spółki, odbierającym wskazanym na dokumentach importowych dotychczas był dany Podwykonawca. W celu dokonania importów towarów zostały ustanowione agencje celne. W dokumentach celnych w polu przedstawiającym kod rodzaju przedstawicielstwa wskazano „2”, co zgodnie z Instrukcją wypełniania zgłoszeń celnych, oznacza przedstawicielstwo bezpośrednie. Do obowiązków agencji celnych należało rozliczenie oraz opłacenie cła i VAT.

Następnie koszt cła i VAT był przenoszony przez agencje celne na Spółkę.

Zgodnie z ustaleniami stron, towary były importowane na warunkach Incoterms DDP, zgodnie z którymi to eksporter (Spółka) jest odpowiedzialny za organizację transportu, opłacenie cła i należytych podatków. Takie warunki Incoterms znajdują się również na zgłoszeniach celnych importowanych towarów.

Z uwagi na powyższe, w ostatecznym rozrachunku, to Spółka faktycznie ponosiła ekonomiczny ciężar należności celnych oraz VAT z tytułu importu towarów. Mimo wskazania na dokumentach celnych danych Podwykonawców jako odbiorców, to Spółka inicjowała import towarów do Polski, w szczególności organizowała transport, dokonywała wyboru oraz kontaktowała się z agencjami celnymi w tym zakresie.

Za świadczone usługi agencje celne wystawiały faktury na Spółkę. Tak samo przygotowywane przez agencje celne zestawienia poniesionych kosztów cła i VAT były wystawiane i wysyłane do Spółki.

Również poświadczone zgłoszenia celne (ZC299) były przekazywane przez agencje celne do Spółki. Co do zasady, zawierały one następujące dane:

· w polu nadawca: dane Wnioskodawcy;

· w polu odbiorca: dane Podwykonawcy (…) wraz z numerem EORI, numerem TIN oraz numerem REGON Podwykonawcy;

· w polu przedstawiciel: dane agencji celnej zajmującej się importem;

· w polu określającym rodzaj przedstawicielstwa: 2;

· w polu dot. warunków dostawy: kod DDP;

· dokument zawiera jeszcze takie dane jak: opis towaru, masa brutto oraz netto towaru, ilość opakowań, wartość towaru, należności celne oraz VAT, data utworzenia zgłoszenia oraz data jego przyjęcia.

Ponadto, właścicielem importowanych towarów powierzonych Podwykonawcom, a następnie wyrobów gotowych przez cały czas pozostawała Spółka. Podwykonawcy wykonywali na rzecz Spółki wyłącznie usługi przetwarzania – nigdy nie stawali się właścicielem przetwarzanych towarów. Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, wynagrodzenie Podwykonawców nie uwzględniało w cenie świadczonej usługi wartości importowanych towarów.

Zgodnie z wiedzą Spółki, Podwykonawcy nie dokonywali odliczenia VAT naliczonego w deklaracji VAT na podstawie otrzymanych dokumentów celnych.

Przetworzone przez Podwykonawców na terytorium Polski towary były następnie sprzedawane przez Spółkę na rzecz m.in. (\`(...)\`), co oznacza, że zaimportowane towary były wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki do wykonywania czynności opodatkowanych.

To Spółka jest podmiotem faktycznie ponoszącym ciężar cła. Spółka inicjowała import towarów do Polski, w szczególności organizowała transport, dokonywała wyboru oraz kontaktowała się z agencjami celnymi w tym zakresie, a także przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów.

Ponadto, porozumienie zawarte pomiędzy Spółką a Podwykonawcami przewidywało dokonanie importu na warunkach INCOTERMS 2000 DDP. Zgodnie z nimi, określone koszty, wśród których znajduje się cło oraz podatek VAT są ponoszone przez eksportera – tj. Spółkę.

Cło i podatek VAT był uiszczany przez agencje celne zajmujące się rozliczeniem importu towarów. Efektywnie, kosztami tymi obciążana była każdorazowo Spółka. Oznacza to, że całkowity ciężar ekonomiczny i prawny – tj. zapłata cła (o ile było to konieczne) i VAT – z tytułu dokonanego importu towarów spoczywał na Spółce.

Natomiast Podwykonawcy, wykazywani na dokumentach celnych jako odbiorcy, nigdy nie byli obciążani Kosztami cła oraz VAT, gdyż na podstawie ustaleń koszty te leżały zawsze po stronie Spółki.

Ostatecznie więc na podstawie ustaleń Spółki wraz z Podwykonawcami, to Spółka ponosiła wszelkie koszty związane z uiszczaniem cła.

Spółka jest w posiadaniu dokumentów celnych ze wskazaniem kwoty podatku. Spółka jest również wskazana z nazwy na dokumentach celnych, z których planuje odliczyć podatek VAT w przypadku potwierdzenia jej stanowiska.

Wraz z uzyskaniem przez Spółkę numeru EORI to Spółka udzieliła pełnomocnictwa do działania w jej imieniu agencji celnej, jako przedstawiciel pośredni. Powyższy model importu nie jest jednak przedmiotem Wniosku Spółki.

W odniesieniu do znacznej części dostaw, Podwykonawcy Spółki i Spółka wspólnie ustaliły, że to Podwykonawcy będą podmiotami zgłaszającymi, a więc to oni udzielą pełnomocnictwa dla agencji celnej wskazanej przez Spółkę. Wynikało to z kwestii formalnych – dokonanie importu było pilne i ważne dla niezakłóconej realizacji przez Spółkę całego kontraktu, ale na moment importu Spółka nie spełniała wymogów formalnych, aby importować towary do Polski, w tym nie posiadała numeru EORI. Nie zmienia to jednak faktu, że wszelkimi należnościami celnymi i podatkowymi z tytułu importu towarów agencja celna obciążała Spółkę, nie zaś Podwykonawcę Spółki, na rzecz którego formalnie działała. A więc, o ile formalnie agencja celna działała na rzecz Podwykonawcy Spółki, to faktycznie (w związku z zastosowaniem Incoterms DDP i realnymi płatnościami zrealizowanymi przez Spółkę do agencji celnej na pokrycie podatku VAT importowego oraz ewentualnego cła) działała na rzecz Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy po dokonaniu rejestracji na potrzeby VAT w Polsce, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu realizowanego od lipca 2020 r. importu towarów, na podstawie otrzymanych dokumentów celnych w sytuacji, w której to Spółka uiściła należności celne oraz VAT z tytułu importu towarów, wykorzystała importowany towar do własnej działalności opodatkowanej oraz przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów.

Z powołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, natomiast dłużnikiem, czyli podmiotem odpowiedzialnym za dług celny jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. Obowiązek uiszczenia cła związany jest z ciążącym na określonym podmiocie długiem celnym. Zatem, w przypadku importu towarów podatnikiem jest ten podmiot, który jest dłużnikiem celnym, czyli co do zasady podmiot dokonujący zgłoszenia celnego lub podmiot, na rzecz którego działa przedstawiciel pośredni.

W analizowanej sprawie natomiast, w związku z importem towarów z USA, Podwykonawca ustanowił przedstawiciela bezpośredniego (agencję celną).

Zgodnie z istotą przedstawicielstwa bezpośredniego, przedstawiciel bezpośredni niejako wyręcza zgłaszającego w wypełnianiu jego obowiązków celnych, na podstawie i w granicach udzielonego mu upoważnienia. Przedstawiciel bezpośredni działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej, a tym samym czynność zgłoszenia dokonana przez niego w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zatem to na osobie reprezentowanej przez przedstawiciela bezpośredniego ciąży obowiązek zapłaty cła z tytułu odprawy celnej towaru. Natomiast podmiot, na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że wszelkimi należnościami celnymi i podatkowymi z tytułu importu towarów agencja celna obciążała Spółkę, nie zaś Podwykonawcę Spółki, na rzecz którego formalnie działała.

Należy zauważyć, że mimo że Wnioskodawca ponosił ekonomiczny ciężar podatku VAT, to na jego rzecz nie były dokonywane zgłoszenia celne – na zgłoszeniu celnym importowanych towarów jako odbiorca występował bowiem Podwykonawca, na rzecz którego działał przedstawiciel bezpośredni, ponadto przedstawiciel bezpośredni (agencja celna) reprezentowała Podwykonawcę.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie jest – na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnikiem z tytułu importu towarów z USA, gdyż na nim nie ciążył obowiązek uiszczenia cła z tytułu importu tych towarów.

Kwestie związane z prawem do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały w art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,

d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34;

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych dokumentów celnych, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie importowanego towaru do działalności opodatkowanej tego podatnika.

Stosownie do art. 168 lit. e) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.):

Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, który jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

Oznacza to, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku VAT należnego lub zapłaconego w związku z importem towarów do państwa członkowskiego, w którym przeprowadza on transakcje podlegające opodatkowaniu w zakresie, w jakim te (importowane) towary są wykorzystywane do celów tych opodatkowanych transakcji.

Należy zauważyć, że do odliczenia kwot podatku z tytułu importu towarów uprawnieni są podatnicy będący podatnikami z tytułu importu towarów, a więc podatnicy, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca nie jest – na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnikiem z tytułu importu towarów z USA, gdyż na nim nie ciążył obowiązek uiszczenia cła z tytułu importu tych towarów.

Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w dokumentach celnych z tytułu opisanego importu towarów.

Podsumowując, po dokonaniu rejestracji na potrzeby VAT w Polsce, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od importu towarów na podstawie otrzymanych dokumentów celnych, mimo że to Spółka uiściła należności celne oraz VAT z tytułu importu towarów, wykorzystała importowany towar do własnej działalności opodatkowanej oraz przez cały czas pozostawała właścicielem importowanych towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).