Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.380.2020.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-09
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; opodatkowanie; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2020 r. (data wpływu 29 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 15 czerwca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.380.2020.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 16 czerwca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 19 czerwca 2020 r.). W dniu 29 czerwca 2020 r. (nadano w dniu 25 czerwca 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dowodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

Od dnia 1 września 2015 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważający przedmiot działalności Wnioskodawcy to działalność związana z oprogramowaniem (kod PKD 62.01.Z.). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe oraz ulepszone produkty (aplikacje, programy komputerowe) niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Przychody w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca uzyskuje na terytorium kraju (w Polsce). Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów poza granicami kraju. Obecnie Wnioskodawca opodatkowuje deklarowane przychody na zasadach ogólnych, tj. wg skali podatkowej.

Od dnia 1 lipca 2019 r. Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz firmy z siedzibą w Polsce, (dalej: Zleceniodawca). Usługi dla Zleceniodawcy Wnioskodawca świadczy na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na zlecenie ww. firmy Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie. Przedmiotem umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą jest wytwarzanie oprogramowania. Wnioskodawca wystawia Zleceniodawcy fakturę w cyklach miesięcznych.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują następujące czynności:

*   tworzenie kodu w językach programowania, m.in. \`(...)\`, \`(...)\`,

*   ulepszanie istniejącego kodu, np. stworzonego przez innych programistów oraz samego Wnioskodawcę,

*   naprawianie oprogramowania w przypadku pojawiąjących się błędów.

Oprogramowanie oraz jego części są wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszania i rozwijania oprogramowania, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). W wyniku ulepszania/rozwijania oprogramowania przez Wnioskodawcę powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, tj. nowe prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie ww. ustawy. Wnioskodawca rozwija/ulepsza istniejące oprogramowanie, natomiast nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy ani nie nabywa praw autorskich innych firm. Wnioskodawca rozwija/ulepsza istniejące oprogramowanie autorstwa innych osób, które wcześniej zostało nabyte przez Zleceniodawcę w ramach zawartej ze Zleceniodawcą umowy. Następnie Zleceniodawca przyznaje Wnioskodawcy prawo do wykorzystania istniejącego oprogramowania w celu jego rozwoju/ulepszenia. W konsekwencji Wnioskodawca na zlecenie właściciela (Zleceniodawcy) dokonuje ulepszenia/rozwinięcia kwalifikowanego prawa (oprogramowania komputerowego) w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej. W tej sytuacji, Wnioskodawca nie nabywa ani własności, ani licencji wyłącznej do tego prawa od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie. Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszanego prawa celem dokonania jego rozwinięcia lub ulepszenia. Wnioskodawca na zlecenie właściciela (Zleceniodawcy) dokonuje ulepszenia/rozwinięcia stworzonego przez siebie i przeniesionego na Zleceniodawcę oprogramowania komputerowego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W tej sytuacji, Wnioskodawca nie ma licencji wyłącznej do tego prawa od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie. Na podstawie zawartej ze Zleceniodawcą umowy Wnioskodawca jest obowiązany do przeniesienia na Zleceniodawcę całości autorskich praw majątkowych do wytworzonego w ramach zlecenia oprogramowania. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za wykonanie zlecenia, w tym m.in. za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego utworu. Dochodem z wytworzonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży przedmiotowego prawa.

Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z różnych dziedzin (m.in. matematyka, statystyka, informatyka) w celu stworzenia oprogramowania wykorzystywanego dla optymalizacji procesów biznesowych. Wytworzone oprogramowanie służy zaspokojeniu potrzeb klientów biznesowych poprzez następujące funkcjonalności. Oprogramowanie umożliwia zbieranie danych z internetu (np. dotyczących cen setek milionów produktów sprzedawanych przez internet, reklam, promocji), co bez użycia oprogramowania byłoby w praktyce niemożliwe. Oprogramowanie umożliwia też m.in. prezentację zebranych danych oraz ich analizę. Prace nad oprogramowaniem dążą do usprawnienia, usystematyzowania oraz przyspieszenia pracy użytkowników tego oprogramowania.

Na potrzeby prowadzonej działalności Wnioskodawca prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów. Na moment składania wniosku (tj. marzec 2020 r.) Wnioskodawca nie prowadził odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółowej ewidencji. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że w celu skorzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania, na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dnia 1 kwietnia 2020 r. prowadzi odrębną od księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję w programie Excel, zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jest zainteresowany opodatkowaniem dochodu z prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach preferencyjnych z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oprócz działalności związanej z oprogramowaniem, Wnioskodawca prowadzi działalność klasyfikowaną jako fryzjerstwo i pozostałe usługi kosmetyczne (kod PKD 96.02.Z.). Jednak działalności tej Wnioskodawca nie wykonuje bezpośrednio (osobiście), w przeciwieństwie do działalności związanej z oprogramowaniem, którą wykonuje osobiście. W celu wykonywania usług fryzjerskich i kosmetycznych Wnioskodawca zatrudnia jedną pracownicę. Przeważająca większość przychodów Wnioskodawcy pochodzi jednak z działalności związanej z oprogramowaniem.

Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej w zakresie zdarzenia przyszłego, tj. dochodów uzyskanych po dniu 1 kwietnia 2020 r. i w latach następnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w ramach opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania dochodu ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania stworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę na zasadach określonych w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On uprawniony do opodatkowania dochodu ze sprzedaży autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę na zasadach określonych w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jednocześnie art. 30ca ust. 2 ww. ustawy stanowi, że kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak zatem wynika z literalnej wykładni art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są elementy wymienione w tym przepisie, jeżeli podlegają ochronie prawnej m.in. na podstawie przepisów odrębnych ustaw oraz zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Jednocześnie na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
2.  plastyczne,
3.  fotograficzne,
4.  lutnicze,
5.  wzornictwa przemysłowego,
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne,
7.  muzyczne i słowno-muzyczne,
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
9.  audiowizualne (w tym filmowe) (art. 1 ust. 2 ww. ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego jest chronione w myśl art. 74 przywołanej ustawy.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, podkreślić należy, że oprogramowanie podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem, aby oprogramowanie zostało uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ono zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Działalność badawczo-rozwojowa jest definiowana w prawie.

W myśl art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei, zgodnie z art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Art. 4 ust. 3 ww. ustawy definiuje prace rozwojowe jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z powyższymi definicjami, w ocenie Wnioskodawcy, o działalności badawczo rozwojowej można mówić w sytuacji, gdy aktualna wiedza z różnych dziedzin jest wykorzystywana do wytwarzania nowych rozwiązań oraz to wytwarzanie nie posiada cechy rutynowości.

Kryteria dla uznania danej działalności za działalność badawczo-rozwojową to.

1.  twórczość,
2.  systematyczność oraz
3.  zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w ramach prac nad oprogramowaniem korzysta z wiedzy z różnych dziedzin (m.in. matematyki, statystyki, informatyki) w celu stworzenia nowych narzędzi informatycznych wykorzystywanych w optymalizacji procesów biznesowych, m.in. w podejmowaniu decyzji cenowych.

A zatem, w ocenie Wnioskodawcy, działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze, ponieważ dąży do powstania nowego wytworu. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje projekty, które posiadają cechę unikalności, tj. odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy jest podejmowana przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, tj. metodyczny, uporządkowany i zaplanowany. Wnioskodawca wykonuje tę działalność w ramach swojej zwykłej, codziennej praktyki realizując określone cele i założenia. Dodatkowo, działalność Wnioskodawcy ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, w tym przypadku nowych technologii. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, technologie te są następnie wykorzystywane przez środowisko biznesowe w celu optymalizacji procesów związanych z pozyskiwaniem i analizowaniem informacji i podejmowania na ich podstawie decyzji.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Jego działalność spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, które zostały określone w art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy oprogramowanie jest ściśle związane z prowadzoną przez Niego działalnością badawczo-rozwojową, ponieważ przedmiotowe oprogramowanie jest wytwarzane w trakcie tej działalności.

Podsumowując, działalność Wnioskodawcy:

*   spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową,

*   w jej wyniku powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. oznacza to, że własność intelektualna wytwarzana przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności spełnia wymogi do uznania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, może On skorzystać z preferencyjnych zasad określonych w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do dochodów osiągniętych ze sprzedaży wytworzonych przez siebie praw własności intelektualnej. W celu skorzystania z zasad opodatkowania określonych w art. 30ca ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek prowadzenia oddzielnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ww. ustawy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podkreślił, że w zdecydowanej większości jest On twórcą oprogramowania, ale też zdarza się, że ulepsza i rozwija oprogramowanie już istniejące. Wytwarzane/ulepszane/rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i zostało wytworzone/ulepszone/rozwinięte w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r., pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Zatem, tworzone przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie lub jego ulepszanie/rozwijanie stanowi program komputerowy, który stanowi utwór i podlega ochronie w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tworzeniem/rozwijaniem/ulepszaniem ww. oprogramowania Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. W konsekwencji dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się  zdaniem Wnioskodawcy  do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia On wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym będzie mógł zastosować stawkę 5% podatku od dochodu uzyskanego po dniu 1 kwietnia 2020 r. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego/rozwijanego/ulepszanego przez siebie oprogramowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Od dnia 1 września 2015 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważający przedmiot działalności Wnioskodawcy to działalność związana z oprogramowaniem. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe oraz ulepszone produkty (aplikacje, programy komputerowe) niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Przychody w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca uzyskuje w Polsce. Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów poza granicami kraju. Obecnie Wnioskodawca opodatkowuje deklarowane przychody na zasadach ogólnych, tj. wg skali podatkowej. Od dnia 1 lipca 2019 r. Wnioskodawca wykonuje usługi na rzecz Zleceniodawcy, tj. firmy z siedzibą w Polsce. Usługi dla Zleceniodawcy Wnioskodawca świadczy na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na zlecenie ww. firmy Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie. Przedmiotem umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcą jest wytwarzanie oprogramowania. Wnioskodawca wystawia Zleceniodawcy fakturę w cyklach miesięcznych. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę obejmują takie czynności jak: tworzenie kodu w językach programowania, m.in. \`(...)\`, \`(...)\`; ulepszanie istniejącego kodu, np. stworzonego przez innych programistów oraz samego Wnioskodawcę; naprawianie oprogramowania w przypadku pojawiąjących się błędów. Oprogramowanie oraz jego części są wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszania i rozwijania oprogramowania, które podlegają ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W wyniku ulepszania/rozwijania oprogramowania przez Wnioskodawcę powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, tj. nowe prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie na podstawie ww. ustawy. Wnioskodawca rozwija/ulepsza istniejące oprogramowanie, natomiast nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy ani nie nabywa praw autorskich innych firm. Wnioskodawca rozwija/ulepsza istniejące oprogramowanie autorstwa innych osób, które wcześniej zostało nabyte przez Zleceniodawcę w ramach zawartej ze Zleceniodawcą umowy. Następnie Zleceniodawca przyznaje Wnioskodawcy prawo do wykorzystania istniejącego oprogramowania w celu jego rozwoju/ulepszenia. W konsekwencji Wnioskodawca na zlecenie właściciela (Zleceniodawcy) dokonuje ulepszenia/rozwinięcia kwalifikowanego prawa (oprogramowania komputerowego) w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej. W tej sytuacji, Wnioskodawca nie nabywa ani własności, ani licencji wyłącznej do tego prawa od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie. Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z rozwijanego lub ulepszanego prawa celem dokonania jego rozwinięcia lub ulepszenia. Wnioskodawca na zlecenie właściciela (Zleceniodawcy) dokonuje ulepszenia/rozwinięcia stworzonego przez siebie i przeniesionego na Zleceniodawcę oprogramowania komputerowego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W tej sytuacji, Wnioskodawca nie ma licencji wyłącznej do tego prawa od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie. Na podstawie zawartej ze Zleceniodawcą umowy Wnioskodawca jest obowiązany do przeniesienia na Zleceniodawcę całości autorskich praw majątkowych do wytworzonego w ramach zlecenia oprogramowania. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za wykonanie zlecenia, w tym m.in. za przeniesienie praw autorskich do wytworzonego utworu. Dochodem z wytworzonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży przedmiotowego prawa.

Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę z różnych dziedzin (m.in. matematyka, statystyka, informatyka) w celu stworzenia oprogramowania wykorzystywanego dla optymalizacji procesów biznesowych. Wytworzone oprogramowanie służy zaspokojeniu potrzeb klientów biznesowych poprzez następujące funkcjonalności. Oprogramowanie umożliwia zbieranie danych z internetu (np. dotyczących cen setek milionów produktów sprzedawanych przez internet, reklam, promocji), co bez użycia oprogramowania byłoby w praktyce niemożliwe. Oprogramowanie umożliwia też m.in. prezentację zebranych danych oraz ich analizę. Prace nad oprogramowaniem dążą do usprawnienia, usystematyzowania oraz przyspieszenia pracy użytkowników tego oprogramowania.

Oprócz działalności związanej z oprogramowaniem, Wnioskodawca prowadzi działalność klasyfikowaną jako fryzjerstwo i pozostałe usługi kosmetyczne. Jednak działalności tej Wnioskodawca nie wykonuje bezpośrednio (osobiście), w przeciwieństwie do działalności związanej z oprogramowaniem, którą wykonuje osobiście. W celu wykonywania usług fryzjerskich i kosmetycznych Wnioskodawca zatrudnia jedną pracownicę. Przeważająca większość przychodów Wnioskodawcy pochodzi jednak z działalności związanej z oprogramowaniem.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że na potrzeby prowadzonej działalności Wnioskodawca prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów. Na moment składania wniosku (tj. marzec 2020 r.) Wnioskodawca nie prowadził odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółowej ewidencji. W celu skorzystania z preferencyjnych zasad opodatkowania, na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dnia 1 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną od księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję w programie Excel, zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód po dniu 1 kwietnia 2020 r. z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego jak również rozwijanego i ulepszanego oprogramowania lub jego części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca prowadzi od dnia 1 kwietnia 2020 r. ewidencję, która jest odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencją i która zapewnia wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw, będzie mógł On skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych po dniu 1 kwietnia 2020 r. z tego tytułu wg stawki 5% oraz przysługiwać Mu będzie prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.