Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-2.4511.878.2016.2.MMA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-19
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 26 września 2016 r. (data otrzymania 28 września 2016 r.), uzupełnionym 24 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz udziału w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego w odniesieniu do środków wydatkowanych na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup i montaż sufitu podwieszanego wraz z wbudowanym oświetleniem, zakup materiałów i prace polegające na położeniu płytek podłogowych, paneli, wykładziny, położeniu gładzi, tapet lub płytek na ścianach, malowanie, wyposażenie łazienki (w wannę, kabinę, brodzik, WC, spłuczkę, baterie) – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wydatku poniesionego w związku ze sporządzeniem aktu notarialnego nabycia zbywanej nieruchomości, udokumentowanych wydatków na zakup armatury łazienkowej (wanny, umywalki, sedesu, baterii), zakup glazury, gresu, farb, paneli, gładzi, listew przypodłogowych, profili, zlewu, zakup i montaż oświetlenia led w zabudowie sufitowej, zakup i montaż drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 10 listopada 2016 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.878.2016.1.MMA wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 24 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 4 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył od dewelopera do majątku wspólnego lokal mieszkalny oraz udział wynoszący 1/128 części w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego, dla którego prowadzona jest odrębna księga wieczysta, który znajduje się na kondygnacji podziemnej budynków, a także udział w prawie współużytkowania wieczystego działki gruntu, na której posadowiony jest budynek, w którym znajduje się lokal mieszkalny i garaż. W ramach nabytego udziału we własności garażu małżonkom przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego oznaczonego określonym numerem. Zakupiony lokal mieszkalny był w stanie deweloperskim i przed zamieszkaniem wymagał wielu prac adaptacyjno-remontowych, niezbędnych do prawidłowego korzystania, zgodnie z jego przeznaczeniem, tj.: położenie podłóg (płytek podłogowych, paneli), położenie gładzi i płytek na ścianach, malowanie, wyposażenie łazienki w wannę, umywalkę, WC, baterie, wyposażenie kuchni w piekarnik do zabudowy, zmywarkę w zabudowie, kuchenkę do zabudowy, meble kuchenne w formie zabudowy trwałej.

Obecnie w związku ze zmianą pracy i miejsca zamieszkania małżonkowie planują sprzedać lokal mieszkalny oraz udział w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego, a także udział w prawie współużytkowania wieczystego działki gruntu. Uzyskane ze sprzedaży pieniądze małżonkowie planują przeznaczyć na zakup na rynku pierwotnym innego lokalu mieszkalnego oraz jego wykończenie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w związku z nabyciem zbywanej nieruchomości poniósł wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza aktu notarialnego.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego, w przypadku przeznaczenia tego dochodu w ciągu dwóch lat od sprzedaży na własne cele mieszkaniowe (zakup mieszkania) może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy opłata z tytułu prowizji dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami przy sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz garażu, udokumentowana wystawioną fakturą VAT stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia?
3.  Czy do kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości zalicza się udokumentowane wydatki dotyczące wykończenia mieszkania związane z:
    1.  zakupem armatury łazienkowej (wanna, umywalka, sedes, baterie);
    2.  zakupem glazury, gresu, farb, paneli, gładzi, listew przypodłogowych, profili;
    3.  zakupem i montażem mebli w zabudowie wraz ze sprzętami (piekarnik, płyta indukcyjna, zmywarka, lodówka, okap kuchenny, zlew) w trwałej zabudowie w kuchni;
    4.  zakupem i montażem oświetlenia led w zabudowie sufitowej;
    5.  zakupem i montażem drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic?
4.  Czy do kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości zalicza się wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza – w związku z nabyciem zbywanej nieruchomości – aktu notarialnego?
5.  Czy za wydatki na własne cele mieszkaniowe można uznać:
    1.  wydatki na miejsce postojowe i komórkę lokatorska w tym samym budynku co mieszkanie;
    2.  wydatki związane z zakupem i montażem trwale umiejscowionej, przytwierdzonej do ścian zabudowy mebli kuchennych wraz ze sprzętami w zabudowie;
    3.  wydatki związane z zakupem i montażem trwale umiejscowionej szafy wnękowej, przytwierdzonej do ściany,
    4.  wydatki związane z zakupem i montażem sufitu podwieszanego wraz z wbudowanym oświetleniem;
    5.  wydatki związane z zakupem materiałów i pracami polegającymi na położeniu płytek podłogowych, paneli, wykładziny, położeniu gładzi, tapet lub płytek na ścianach, malowanie, wyposażenie łazienki: w wannę, kabinę, brodzik, WC, spłuczkę, baterie?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży udziału w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego, w przypadku przeznaczenia tego dochodu w ciągu dwóch lat od sprzedaży na własne cele mieszkaniowe (zakup mieszkania) może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata z tytułu prowizji dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami przy sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz garażu, udokumentowana wystawioną fakturą VAT stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości zalicza się udokumentowane wydatki dotyczące wykończenia mieszkania związane z:

1.  zakupem armatury łazienkowej (wanna, umywalka, sedes, baterie itp.),
2.  zakupem glazury, gresu, farb, paneli, gładzi, listew przypodłogowych, profili,
3.  zakupem i montażem mebli w zabudowie wraz ze sprzętami (piekarnik, płyta indukcyjna, zmywarka, lodówka, okap kuchenny, zlew itp.) w trwałej zabudowie w kuchni,
4.  zakupem i montażem oświetlenia led w zabudowie sufitowej,
5.  zakupem i montażem drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości zalicza się wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza aktu notarialnego nieruchomości.

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako wydatki na własne cele mieszkaniowe można uznać między innymi:

1.  wydatki na miejsce postojowe i komórkę lokatorską w tym samym budynku co mieszkanie,
2.  wydatki związane z zakupem i montażem trwale umiejscowionej, przytwierdzonej do ścian zabudowy mebli kuchennych wraz ze sprzętami w zabudowie,
3.  wydatki związane z zakupem i montażem trwale umiejscowionej szafy wnękowej, przytwierdzonej do ściany,
4.  wydatki związane z zakupem i montażem sufitu podwieszanego wraz z wbudowanym oświetleniem,
5.  wydatki związane z zakupem materiałów i pracami polegającymi na położeniu płytek podłogowych, paneli, wykładziny, położeniu gładzi, tapet lub płytek na ścianach, malowanie, wyposażenie łazienki: w wannę, kabinę, brodzik, WC, spłuczkę, baterie itp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

1.  Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
2.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że 4 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył od dewelopera lokal mieszkalny oraz udział 1/128 w prawie własności garażu wielostanowiskowego a także udział w prawie współużytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek z lokalem mieszkalnym i garaż (dalej również jako nieruchomość). Z uwagi na okoliczność, że lokal był w stanie deweloperskim, w celu przystąpienia do użytkowania wymagał prac adaptacyjno-remontowych, na które składały się zakup armatury łazienkowej (wanny, umywalki, sedesu, baterii itp.), zakup glazury, gresu, farb, paneli, gładzi, listew przypodłogowych, profili, zakup i montaż mebli w zabudowie wraz ze sprzętami (piekarnik, płyta indukcyjna, zmywarka, lodówka, okap kuchenny, zlew itp.) w trwałej zabudowie w kuchni, zakup i montaż oświetlenia led w zabudowie sufitowej, zakup i montaż drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z planowaną sprzedażą opisanej nieruchomości a mianowicie czy ww. wydatki jak również opłata dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami oraz wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego nabycia sprzedanego lokalu mieszkalnego stanowią koszt uzyskania przychodu sprzedawanego lokalu.

W związku z tym, że zbycia nieruchomości małżonkowie zamierzają dokonać przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym lokal został nabyty, to sprzedaż ta stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli w omawianej sprawie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, udziału w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego oraz udział w prawie współużytkowania gruntu (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania tego przychodu, ustalonymi w niniejszej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy. Ustalony w ten sposób dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten posługuje się pojęciem udokumentowanych kosztów nabycia lub wytworzenia oraz udokumentowanych nakładów, które zwiększyły wartość nieruchomości poczynionych w czasie jej posiadania. Wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz udziału 1/128 w prawie własności garażu wielostanowiskowego bez wątpienia będzie wydatek poniesiony w związku ze sporządzeniem aktu notarialnego nabycia zbywanej nieruchomości. Jest to bowiem wydatek związany z nabyciem nieruchomości, która jest przedmiotem planowanej sprzedaży.

Do nakładów zwiększających wartość lokalu mieszkalnego, poczynionych w czasie jego posiadania, można zaliczyć wydatki poniesione na wykończenie tego lokalu. Kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego zakupionego w stanie deweloperskim mogą być zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na prace adaptacyjno-wykończeniowe związane z zakupem armatury łazienkowej (wanny, umywalki, sedesu, baterii), zakupem glazury, gresu, farb, paneli, gładzi, listew przypodłogowych, profili, zlewu, zakupem i montażem oświetlenia led w zabudowie sufitowej, zakupem i montażem drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic.

Natomiast podkreślenia wymaga, że nie stanowią nakładów na lokal mieszkalny wydatki poniesione na jego umeblowanie, w tym w formie zabudowy stałej, tj. zakup i montaż mebli w zabudowie wraz ze sprzętami (piekarnik, płyta indukcyjna, zmywarka, lodówka, okap kuchenny). Tego rodzaju koszty nie mogą zatem zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Oznacza to, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na umeblowanie i wyposażenie w sprzęt AGD kuchni nie mogą w żadnym wypadku stanowić pomniejszających podstawę opodatkowania kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego, gdyż nie są nakładem na lokal, lecz kosztem jego umeblowania i wyposażenia w sprzęt AGD.

W tym miejscu wskazać należy, że kosztem uzyskania przychodu nie będzie również wydatek stanowiący prowizję dla biura pośrednictwa nieruchomości przy sprzedaży lokalu mieszkalnego i garażu. Wydatek ten będzie poniesiony przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego i udziału w prawie własności garażu a nie z ich nabyciem, zatem będzie stanowił koszt odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ww. ustawy i będzie pomniejszał uzyskany ze sprzedaży przychód.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca może zaliczyć spośród wskazanych we wniosku wydatków wyłącznie wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego poniesione w związku z nabyciem zbywanej nieruchomości oraz udokumentowane wydatki poniesione na prace adaptacyjno-wykończeniowe związane z zakupem armatury łazienkowej (wanny, umywalki, sedesu, baterii), zakupem glazury, gresu, farb, paneli, gładzi, listew przypodłogowych, profili, zlewu, zakupem i montażem oświetlenia led w zabudowie sufitowej, zakupem i montażem drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic.

Natomiast opłata z tytułu prowizji dla biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami poniesiona w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego i garażu będzie stanowiła zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy koszt odpłatnego zbycia.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W tym miejscu – odnosząc się do pierwszego ze sformułowanych przez Wnioskodawcę pytań – wyjaśnić należy, że z ww. zwolnienia – co do zasady – może korzystać dochód uzyskany przez Wnioskodawcę zarówno ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jak również ze sprzedaży udziału w prawie współwłasności garażu wielostanowiskowego wraz z udziałem w prawie współużytkowania wieczystego gruntu, pod warunkiem, że spełnione zostaną wszystkie warunki określone w przepisach regulujących powyższe zwolnienie.

Należy ponadto wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca środki uzyskane ze sprzedaży zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca wskazał, że środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczy na nabycie lokalu mieszkalnego, miejsca postojowego i komórki lokatorskiej oraz na wydatki związane z zakupem i montażem trwale umiejscowionej, przytwierdzonej do ścian zabudowy mebli kuchennych wraz ze sprzętami w zabudowie, trwale umiejscowionej szafy wnękowej, przytwierdzonej do ściany, zakup i montaż sufitu podwieszanego wraz z wbudowanym oświetleniem, zakup materiałów i prace polegające na położeniu płytek podłogowych, paneli, wykładziny, położeniu gładzi, tapet lub płytek na ścianach, malowanie, wyposażenie łazienki: w wannę, kabinę, brodzik, WC, spłuczkę, baterie itp.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wprawdzie wydatkowania środków z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że podatnik faktycznie winien w tym lokalu takie cele realizować.

Przechodząc w tym miejscu do kwestii związanych ze zwolnieniem należy podkreślić, że norma prawna statuująca zwolnienie podatkowe, a więc mająca charakter wyjątku, odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, musi być interpretowana ściśle, gdyż niedopuszczalne jest stosowanie przy jej interpretacji wykładni rozszerzającej. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalać będzie na zastosowanie rozpatrywanego zwolnienia.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem. Oznacza to, że podatnik, który dokonał sprzedaży nieruchomości i uzyskał z tego tytułu dochód może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przeznaczając uzyskane środki na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Wydatek taki stanowić może bowiem jeden z własnych celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Przepis ten wymienia jednak wyłącznie lokal mieszkalny oraz grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu związane z tym lokalem. W przepisie nie ma mowy o innych pomieszczeniach lub miejscach nawet jeśli znajdują się w tym samym budynku co lokal mieszkalny. Miejsce ich położenia nie czyni z nich lokalu mieszkalnego, a tylko ten wymienił w katalogu wydatków ustawodawca.

Organ w żadnym wypadku nie kwestionuje celowości posiadania miejsca parkingowego a jedynie pragnie zauważyć, że w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie wymienił miejsca parkingowego. Miejsce parkingowe jakkolwiek przynależne jest do lokalu mieszkalnego, to jednak w żadnym wypadku nie jest lokalem mieszkalnym a więc nie służy zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Celem ustawodawcy były preferencje dla zaspokajania potrzeb mieszkaniowych podatników, a nie zapewnienia im wygody przy parkowaniu samochodów. Miejsce parkingowe ma zapewnić Wnioskodawcy komfort parkowania pojazdu w pobliżu miejsca zamieszkania i żadną miarą nie da się dowieść, że jego zakup jest równoznaczny z zakupem lokalu mieszkalnego, o którym mowa w zwolnieniu, nie sposób też odnaleźć w tym wydatku charakteru mieszkalnego, który przyświeca wydatkom określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również gdyby zamiarem ustawodawcy było zwolnienie dochodu ze zbycia nieruchomości wydatkowanego na zakup komórki lokatorskiej, to dałby temu wyraz w treści ww. przepisu. W związku z nieuwzględnieniem ww. wydatku w katalogu zawartym w powyższym przepisie nie może on zostać uznany za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe. Dlatego też przy obliczaniu omawianego zwolnienia Wnioskodawca nie będzie mógł uwzględnić także wydatku, który został przeznaczony na zakup komórki lokatorskiej.

Zgodnie natomiast z ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.). W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego – ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast jeżeli w ustawie jest mowa o przebudowie należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji (art. 3 pkt 7a Prawa budowlanego).

Z kolei w świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane – poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Ustawa Prawo budowlane nie definiuje natomiast pojęcia nadbudowy ani rozbudowy. Zgodnie z definicją słownikową nadbudowa to rodzaj budowy, w wyniku której powstaje nowa część istniejącego już obiektu budowlanego przy czym powstaje ona ponad istniejącą częścią obiektu nie zwiększając powierzchni zabudowy, jak to ma miejsce przy rozbudowie. Zatem rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni budynku lub obszaru już zabudowanego.

Niezależnie od tego, do których prac zostałoby zakwalifikowane wykończenie mieszkania, to nie wszystkie planowane przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki mieszczą się w dyspozycji ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. Nie będzie stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe zakup i montaż trwale umiejscowionej, przytwierdzonej do ścian zabudowy mebli kuchennych wraz ze sprzętami w zabudowie oraz zakup i montaż trwale umiejscowionej szafy wnękowej, przytwierdzonej do ściany. Wydatki te związane są bowiem z wyposażeniem lokalu mieszkalnego i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego lokalu mieszkalnego, o których mowa w ww. przepisie. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia wskazać należy, że w odniesieniu do tej części przychodu jaki Wnioskodawca wydatkuje na zakup i montaż trwale umiejscowionej, przytwierdzonej do ścian zabudowy mebli kuchennych wraz ze sprzętami w zabudowie oraz zakup i montaż trwale umiejscowionej szafy wnękowej, przytwierdzonej do ściany nie znajdzie zastosowania omawiane zwolnienie. Tym samym ta część dochodu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

Natomiast za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawca będzie mógł uznać wydatki poniesione na zakup i montaż sufitu podwieszanego wraz z wbudowanym oświetleniem, zakup materiałów i prace polegające na położeniu płytek podłogowych, paneli, wykładziny, położeniu gładzi, tapet lub płytek na ścianach, malowanie, wyposażenie łazienki: w wannę, kabinę, brodzik, WC, spłuczkę, baterie, bowiem wydatki te spełniają dyspozycję przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowiska Wnioskodawcy nie można było zatem uznać w całości za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana dla Wnioskodawcy w jego indywidualnej sprawie –zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Żona Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.