Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.630.2021.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-13
Teza: uznanie czynności usuwania folii na rzecz mieszkańców za usługi opodatkowane VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji, prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania polegającego na usuwaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej
Słowa kluczowe: dotacja-dotacja celowa; działalność-działalność rolnicza; gmina
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Postawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2010 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 4 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- uznania czynności usuwania folii na rzecz mieszkańców za usługi opodatkowane VAT,

\- opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji,

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania polegającego na usuwaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej,

\- **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

4 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- uznania czynności usuwania folii na rzecz mieszkańców za usługi opodatkowane VAT,

\- opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji,

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania polegającego na usuwaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe**

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (\`(...)\`) zamierza przystąpić do realizacji zadania pn. (\`(...)\`). Zadanie będzie polegać na usuwaniu folii rolniczych, siatki do owijania balotów, sznurka do balotów, worków po nawozach oraz worków typu Big Bag z gospodarstw rolnych z terenu Gminy, w ramach którego Wnioskodawca zorganizuje:

1) zbieranie w wyznaczonym miejscu odpadów rolniczych;

2) zabezpieczenie odpadów rolniczych zgodnie z obowiązującymi przepisami;

3) transport odebranych odpadów rolniczych specjalistycznym sprzętem zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa;

4) przekazanie odpadów rolniczych do odzysku lub unieszkodliwienia na odpowiednio do tego celu przeznaczone składowisko odpadów.

W ramach zadania rolnicy z terenu Gminy (\`(...)\`) dostarczą odpady pochodzące z produkcji rolniczej we własnym zakresie do punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych w celu ich odzysku lub unieszkodliwienia.

Gmina ubiega się o dofinansowanie z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: NFOŚiGW) w ramach programu priorytetowego "Racjonalne gospodarowanie odpadami i ochrona powierzchni ziemi; Usuwanie folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rozlicznej". W tym celu Gmina zamierza złożyć wniosek o dofinansowanie Zadania. Dotacja uzyskana z NFOŚiGW pokryje do 500 zł netto za 1 Mg masy odpadów unieszkodliwionych lub poddanych odzyskowi w ramach przedsięwzięcia.

Ogłoszeniem Burmistrz Miasta (…) poinformował o możliwości i terminie składania oświadczeń o posiadanych odpadach i chęci udziału w projekcie. Osoby, które były zainteresowane usuwaniem folii, złożyły do Gminy stosowne oświadczenia o posiadanych odpadach. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z usuwaniem folii zostaną udokumentowane fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku. Na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach VAT, jako nabywca, widnieć będzie Wnioskodawca.

Jednocześnie Gmina (\`(...)\`) udzieli zamówienia na wykonanie zadania dotyczącego unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest podmiotowi wyłonionemu w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych. W celu realizacji Zadania Gmina nabędzie usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z chwilą przyznania dofinansowania Gmina przystąpi do wyłonienia Wykonawcy zgodnie z obowiązującymi uregulowaniami. Gmina zawrze z właścicielami gospodarstw rolnych, z których będą usuwane folie rolnicze i inne odpady pochodzące z działalności rolniczej stosowne umowy, w których to rolnicy zadeklarują, iż w przypadku wystąpienia większej ilości odpadów niż ta, która została wymieniona w złożonym przez nich oświadczeniu, oraz w przypadku, gdy koszt unieszkodliwienia tony odpadów będzie większy niż 500 zł, to właściciele gospodarstw rolnych pokryją te koszty z własnych środków. Gmina (\`(...)\`) jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

1.  Pytanie Organu:

Czy zawrze Państwo umowy z poszczególnymi mieszkańcami na wykonanie zadania z zakresu usuwania folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej?

Odpowiedź Gminy:

Tak. Gmina (\`(...)\`) zawrze z właścicielami gospodarstw rolnych, z których będą usuwane folie rolnicze i inne odpady pochodzące z działalności rolniczej stosowne umowy, w których to rolnicy zadeklarują, iż w przypadku wystąpienia większej ilości odpadów niż ta, która została wymieniona w złożonym przez nich oświadczeniu, oraz w przypadku, gdy koszt unieszkodliwienia tony odpadów będzie większy niż 500 zł, to właściciele gospodarstw rolnych pokryją te koszty z własnych środków.

1.  Pytanie Organu:

Czy realizacja zadania z zakresu usuwania folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej jest uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Narodowego Funduszu Ochrony środowiska i Gospodarki Wodnej w (\`(...)\`), tj. czy w sytuacji gdy nie otrzymaliby Państwo dofinansowania to realizowałaby zadanie?

Odpowiedź Gminy:

Tak, realizacja zadania z zakresu usuwania folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej jest uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (\`(...)\`). W sytuacji gdy Gmina nie otrzymałaby dofinansowania to zadanie nie byłoby realizowane.

1.  Pytanie Organu:

Czy wysokość otrzymanej dotacji jest uzależniona od ilości uczestników biorących udział

Odpowiedź Gminy:

Wysokość otrzymanej dotacji nie jest uzależniona od ilości uczestników biorących udział w zadaniu. Wysokość otrzymanej dotacji uzależniona jest od masy odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach oraz typu Big Bag unieszkodliwionych lub poddanych odzyskowi w ramach przedsięwzięcia. 

1.  Pytanie Organu:

Czy w trakcie realizacji zadania są Państwo zobowiązani do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych? Jeśli tak, to z kim i w jaki sposób rozlicza je?

Odpowiedź Gminy:

Gmina zobowiązana jest do rozliczania się z otrzymanych środków z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (\`(...)\`). Gmina wraz z wnioskiem o wypłatę środków zobowiązana jest do przedstawienia równoważnych dokumentów księgowych potwierdzających poniesione przez Beneficjenta koszty na realizację Przedsięwzięcia. NFOŚiGW przysługuje prawo kontroli prawidłowości i zasadności przedstawianych przez Beneficjenta dokumentów rozliczeniowych, Wypłata środków z Dotacji następuje po zaakceptowaniu przez NFOŚiGW prawidłowości dokumentów rozliczeniowych.

1.  Pytanie Organu:

Czy w przypadku niezrealizowania zadania są Państwo zobowiązani do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?

Odpowiedź Gminy:

Tak, NFOŚiGW może wypowiedzieć Umowę o dofinansowanie w przypadku naruszenia przez Gminę warunków Umowy, istotnych dla realizacji Przedsięwzięcia lub osiągnięcia Efektu ekologicznego, w szczególności w przypadku:

a) nieprzedłożenia przez Gminę dokumentów umożliwiających wypłatę środków, przez okres dłuższy niż 3 miesiące przekraczające terminy wskazane przez NFOŚiGW w (\`(...)\`),

b) podania przez Gminę w składanych dokumentach rozliczeniowych, niepełnych lub nieprawdziwych danych oraz informacji albo w inny sposób utrudnianie kontroli realizacji Przedsięwzięcia,

c) nieprzesłanie do NFOŚiGW w terminie dokumentów potwierdzających osiągnięcie Efektu ekologicznego.

NFOŚiGW może rozwiązać Umowę w przypadku wykorzystania przez Gminę środków z Dotacji na inne niż realizacja Przedsięwzięcia cele.

1.  Pytanie Organu:

Jakie dokładnie wydatki pokryją Państwo z otrzymanej dotacji?

Odpowiedź Gminy:

Otrzymana dotacja pokryje wydatki związane z przedsięwzięciem w zakresie transportu oraz odzysku lub unieszkodliwienia odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag.

1.  Pytanie Organu:

Czy możecie Państwo przeznaczyć ww. dotację na inny cel?

Odpowiedź Gminy:

Otrzymana przez Gminę dotacja nie może być przeznaczona na inny cel niż ten, o którym mowa we wniosku.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1) Czy organizowanie przez Gminę czynności w zakresie usuwania folii na rzecz mieszkańców, o których mowa w opisie sprawy, należy na gruncie VAT uznać za stanowiące po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT?

2) Czy dotacja uzyskana z NFOŚiGW na realizację Zadania powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT?

3) Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania odpadów?

**Zdaniem Wnioskodawcy.**

1) Organizowane przez Gminę czynności w zakresie usuwania folii, o których mowa w opisie sprawy, należy na gruncie VAT uznać za stanowiące po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT.

2) Zdaniem Gminy, dotacja uzyskana z NFOŚiGW powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

3) Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania Odpadów.

Uzasadnienie stanowiska Gminy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak już wspomniano powyżej natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Tym samym, w opinii Gminy, należy przyjąć, że nabyła ona usługę od Wykonawcy, a następnie wystąpiła w roli usługodawcy tej samej usługi względem danej osoby fizycznej i osoby prawnej.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lipca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.376.2018.1.KK, w której organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą, iż: "W danej sprawie Gmina dokona na rzecz konkretnych mieszkańców biorących udział w projekcie usługę usunięcia azbestu, która będzie stanowiła usługę odpłatną, z tym, że strumień płatności nie będzie pochodził od mieszkańców Gminy, lecz z dotacji, co nie zmienia jednak faktu, że ma do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług. W związku z tym, świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach złożonych przez mieszkańców wniosków, będą stanowić odpłatne świadczenie usługi, które zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 ustawy, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, a Gmina w związku z tymi czynnościami, wystąpi w charakterze podatnika tego podatku". Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, przewidujących wyjątki od zastosowania wyżej wymienionej stawki.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, świadczone przez nią czynności w zakresie usuwania folii, podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, od otrzymanej dotacji trzeba naliczyć należny podatek VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej czyli rolnika, który złożył wniosek do gminy, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Tym samym, w opinii Gminy, należy przyjąć, że nabędzie ona usługę od Wykonawcy, a następnie wystąpi w roli usługodawcy tej samej usługi względem danego rolnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. Bez znaczenia jest przy tym, czy wynagrodzenie przekazywane jest świadczeniodawcy bezpośrednio od świadczeniobiorcy, czy też od osoby trzeciej. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymaną kwotę dotacji należy traktować jako wartość wynagrodzenia brutto i tzw. metodą "w stu" wyliczyć kwotę podatku należnego i wykazać w składanej deklaracji VAT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki są spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków polegających na nabyciu usługi usuwania Odpadów.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, że ponoszenie wydatków na unieszkodliwienie Odpadów będzie bezpośrednio związane ze świadczeniem na rzecz Mieszkańców opisanych usług (które zdaniem Gminy podlegają opodatkowaniu VAT). Gdyby Gmina nie planowała wyświadczyć na rzecz Mieszkańców przedmiotowych czynności, nie ponosiłaby wydatków polegających na nabyciu usługi usuwania Odpadów.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.130.2017.2.MK, w której uznano, że: "w analizowanej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług - ponoszone wydatki na usługi w zakresie demontażu azbestu związane będą z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie miał możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi ww. wydatkami, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy".

Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 maja 2014 r., sygn. IPTPP4/443-93/14-5/JM: "Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości w związku z wydatkami na usunięcie wyrobów azbestowych, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT".

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2015 r. sygn. ILPP1/4512-1- 684/15-4/HW, w której organ stwierdził, że: "Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości w związku z wydatkami na usunięcie wyrobów azbestowych, ponieważ wydatki poniesione w ramach realizacji opisanego zadania mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT".

Ponadto Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: "Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny".

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych do wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiścić VAT należny z tytułu świadczonych na rzecz Mieszkańców usług, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W konsekwencji - zdaniem Gminy - będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania Odpadów.

Gmina pragnie wskazać, że jej stanowisko, w zakresie pytań wskazanych w przesłanym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie uległo zmianie.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego** **jest prawidłowe****.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in.: sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym), a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2020 r., poz. 1439), zgodnie z którą gminy obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi (art. 3 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

Definicja odpadów komunalnych zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2020 r., poz. 797 z późn. zm.), zgodnie z którą są to odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowalnymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości.

Zacytowane powyżej przepisy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wskazują na obowiązek odbioru i zagospodarowania przez jednostki samorządu terytorialnego jedynie tych odpadów, które mieszczą się w definicji odpadów komunalnych.

Należy wskazać zatem, że z art. 3 ust. 1 poz. 7 ustawy o odpadach nie wynika, ażeby należały do takich odpady pochodzące z działalności rolniczej. Folia rolnicza, siatka i sznurek do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag – stanowią produkt uboczny działalności rolniczej.

Z kolei w rozporządzeniu Ministra Klimatu z dnia 2 stycznia 2020 r. w sprawie katalogu odpadów (Dz. U. z 2020 r., poz. 10), odpady z rolnictwa, ogrodnictwa, upraw hydroponicznych, rybołówstwa, leśnictwa, łowiectwa oraz przetwórstwa żywności zaliczono do grupy 02, podczas gdy odpady komunalne stanowią co do zasady grupę 20 (odpady komunalne łącznie z frakcjami gromadzonymi selektywnie).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina zamierza przystąpić do realizacji zadania pn. „(\`(...)\`)". Zadanie będzie polegać na usuwaniu folii rolniczych, siatki do owijania balotów, sznurka do balotów, worków po nawozach oraz worków typu Big Bag z gospodarstw rolnych z terenu Gminy, w ramach którego Wnioskodawca zorganizuje:

1) zbieranie w wyznaczonym miejscu odpadów rolniczych;

2) zabezpieczenie odpadów rolniczych zgodnie z obowiązującymi przepisami;

3) transport odebranych odpadów rolniczych specjalistycznym sprzętem zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa;

4) przekazanie odpadów rolniczych do odzysku lub unieszkodliwienia na odpowiednio do tego celu przeznaczone składowisko odpadów.

Gmina ubiega się o dofinansowanie z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Dotacja uzyskana z NFOŚiGW pokryje do 500 zł netto za 1 Mg masy odpadów unieszkodliwionych lub poddanych odzyskowi w ramach przedsięwzięcia. Osoby, które były zainteresowane usuwaniem folii, złożyły do Gminy stosowne oświadczenia o posiadanych odpadach. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z usuwaniem folii zostaną udokumentowane fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku. Na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach VAT, jako nabywca, widnieć będzie Wnioskodawca. Gmina (\`(...)\`) zawrze z właścicielami gospodarstw rolnych, z których będą usuwane folie rolnicze i inne odpady pochodzące z działalności rolniczej stosowne umowy, w których to rolnicy zadeklarują, iż w przypadku wystąpienia większej ilości odpadów niż ta, która została wymieniona w złożonym przez nich oświadczeniu, oraz w przypadku, gdy koszt unieszkodliwienia tony odpadów będzie większy niż 500 zł, to właściciele gospodarstw rolnych pokryją te koszty z własnych środków.

Realizacja zadania z zakresu usuwania folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej jest uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (\`(...)\`). W sytuacji gdy Gmina nie otrzymałaby dofinansowania to zadanie nie byłoby realizowane. Wysokość otrzymanej dotacji nie jest uzależniona od ilości uczestników biorących udział w zadaniu. Wysokość otrzymanej dotacji uzależniona jest od masy odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach oraz typu Big Bag unieszkodliwionych lub poddanych odzyskowi w ramach przedsięwzięcia. Gmina zobowiązana jest do rozliczania się z otrzymanych środków z Narodowym Funduszem Ochrony środowiska i Gospodarki Wodnej w (\`(...)\`). Gmina wraz z wnioskiem o wypłatę środków zobowiązany jest do przedstawienia równoważnych dokumentów księgowych potwierdzających poniesione przez Beneficjenta koszty na realizację Przedsięwzięcia. NFOŚiGW przysługuje prawo kontroli prawidłowości i zasadności przedstawianych przez Beneficjenta dokumentów rozliczeniowych, Wypłata środków z Dotacji następuje po zaakceptowaniu przez NFOŚiGW prawidłowości dokumentów rozliczeniowych. NFOŚiGW może rozwiązać Umowę w przypadku wykorzystania przez Gminę środków z Dotacji na inne niż realizacja Przedsięwzięcia cele. Otrzymana dotacja pokryje wydatki związane z przedsięwzięciem w zakresie transportu oraz odzysku lub unieszkodliwienia odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag. Otrzymana przez Gminę dotacja nie może być przeznaczona na inny cel niż ten, o którym mowa we wniosku.

Odnosząc się do kwestii uznania czynności usuwania folii na rzecz mieszkańców za usługi opodatkowane VAT, należy stwierdzić, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym będziemy mieć do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanej firmy na rzecz mieszkańców z terenu Gminy będących właścicielami nieruchomości (gospodarstw rolnych) biorących udział w Zadaniu), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Jak wyżej wskazano, odpady pochodzące z działalności rolniczej nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów z rolnictwa, ogrodnictwa, upraw hydroponicznych, rybołówstwa, leśnictwa, łowiectwa oraz przetwórstwa żywności. Ponadto zadania związane z odbiorem i przetwarzaniem odpadów pochodzących z działalności rolniczej (tj. folii rolniczych, siatki do owijania balotów, sznurka do balotów, worków po nawozach oraz worków typu Big Bag) są wykonywane na rzecz mieszkańców, a podstawą realizacji zadania będzie złożenie do Gminy przez zainteresowany osoby stosownych oświadczeń o posiadanych odpadach. Ponadto Gmina zawrze z właścicielami gospodarstw rolnych, z których będą usuwane folie rolnicze i inne odpady pochodzące z działalności rolniczej stosowne umowy, w których to rolnicy zadeklarują, iż w przypadku wystąpienia większej ilości odpadów niż ta, która została wymieniona w złożonym przez nich oświadczeniu, oraz w przypadku, gdy koszt unieszkodliwienia tony odpadów będzie większy niż 500 zł, to właściciele gospodarstw rolnych pokryją te koszty z własnych środków. Jednocześnie Gmina (\`(...)\`) udzieli zamówienia na wykonanie zadania dotyczącego unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest podmiotowi wyłonionemu w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych. W celu realizacji Zadania Gmina nabędzie usługi od wyspecjalizowanej firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającej przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z chwilą przyznania dofinansowania Gmina przystąpi do wyłonienia Wykonawcy zgodnie z obowiązującymi uregulowaniami. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z usuwaniem folii zostaną udokumentowane fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku. Na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach VAT, jako nabywca, widnieć będzie Wnioskodawca. Podkreślić należy, że to Gmina nabędzie przedmiotowe usługi we własnym imieniu. Zatem, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usług, Gmina wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę na rzecz osób biorących udział w Zadaniu.

Tym samym nie można przyjąć, że Gmina w tym przypadku będzie działa jako organ władzy publicznej w sferze publicznoprawnej, a działania polegające na usuwaniu folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej, będą działaniami realizowanymi w charakterze władczym.

Zatem Wnioskodawca, świadcząc usługi związane ze zbieraniem w wyznaczonym miejscu odpadów rolniczych, zabezpieczeniem ich zgodnie z obowiązującymi przepisami, transportem odebranych odpadów rolniczych specjalistycznym sprzętem zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa oraz przekazaniem odpadów rolniczych do odzysku lub unieszkodliwienia na odpowiednio do tego celu przeznaczone składowisko odpadów, będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim realizuje ww. zadanie oraz nie będzie korzystała z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym, realizację zadania związanego z usuwaniem folii na rzecz mieszkańców tj. zbieranie w wyznaczonym miejscu odpadów rolniczych, zabezpieczenie ich zgodnie z obowiązującymi przepisami, transport odebranych odpadów rolniczych specjalistycznym sprzętem zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa oraz przekazaniem odpadów rolniczych do odzysku lub unieszkodliwienia na odpowiednio do tego celu przeznaczone składowisko odpadów, należy uznać za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną nie tylko od nabywcy, usługobiorcy, ale również od osoby trzeciej z tytułu dostawy towaru lub wykonania usługi. Ponadto regulacja ta wskazuje, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, to tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dofinansowanie ma, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlega opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie wsparcia.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, prowadzący do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy zwrócić uwagę, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub konkretną dostawę.

Jak już wskazano, realizację zadania polegającego na świadczeniu usług przez Gminę na rzecz mieszkańców należy uznać za odpłatne świadczenie podlegające opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie należy zaznaczyć, że Gmina zobowiązuje się do wykonania określonych czynności, tj. zbierania w wyznaczonym miejscu odpadów rolniczych, zabezpieczenia ich zgodnie z obowiązującymi przepisami, transportu odebranych odpadów rolniczych specjalistycznym sprzętem zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa oraz przekazania odpadów rolniczych do odzysku lub unieszkodliwienia na odpowiednio do tego celu przeznaczone składowisko odpadów. Ponadto, w związku z ich realizacją Gmina otrzyma dofinansowanie. Zatem, pomiędzy płatnością, którą Gmina otrzymuje w ramach dofinansowania od NFOŚiGW a świadczeniem na rzecz beneficjentów, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za konkretne świadczenie. Wnioskodawca, otrzymując od NFOŚiGW dotację, będzie otrzymywał zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie będzie pozostawało w bezpośrednim związku z czynnościami, których będzie dokonywał.

Zatem, otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadania, należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach Zadania, gdyż dzięki dofinansowaniu uczestnicy programu – rolnicy, mogą z niego bezpłatnie skorzystać. W normalnych warunkach rynkowych musieliby zapłacić cenę za wyświadczone usługi w wysokości co najmniej równej kosztom wykonania tych usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że przedmiotowa dotacja będzie stanowić pokrycie ceny świadczonych usług, będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczone usługi i w zakresie w jakim będzie miała wpływ na cenę stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z usuwaniem Odpadów należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano powyżej, dofinansowanie przyznane Gminie z NFOŚiGW, na realizację ww. przedsięwzięcia w zakresie, w jakim stanowi ono pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz rolników, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z tytułu wykonania przez Gminę usług polegających na odbiorze odpadów foliowych, tj. zbierania w wyznaczonym miejscu odpadów rolniczych, zabezpieczenie ich zgodnie z obowiązującymi przepisami, transporcie odebranych odpadów rolniczych specjalistycznym sprzętem zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa oraz przekazania odpadów rolniczych do odzysku lub unieszkodliwienia na odpowiednio do tego celu przeznaczone składowisko odpadów, a Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT.

Ponadto ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia ww. usług.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie będzie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – ponoszone wydatki na usługi, o których mowa we wniosku, związane będą bowiem z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania polegającego na usuwaniu odpadów pochodzących z działalności rolniczej. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 3 we wniosku, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawcy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) , za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.