Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.412.2020.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-17
Teza: Czy w opisywanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku Podziału Spółki, majątek pozostały w Spółce oraz majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej spełniać będą wymogi definicji ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT? Czy w przypadku planowanego Podziału, Spółka podlegająca podziałowi uzyska przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku planowanego podziału Spółki:

*   majątek pozostały w Spółce oraz majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej spełniać będą wymogi definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**,
*   Spółka podlegająca podziałowi uzyska przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku planowanego podziału Spółki:

*   majątek pozostały w Spółce oraz majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej spełniać będą wymogi definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   Spółka podlegająca podziałowi uzyska przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku CIT podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim dystrybucja owoców (bananów i ananasów), a także transport i sprzedaż innych towarów (dalej: „Core Business”).

Ponadto, Spółka jest w posiadaniu infrastruktury związanej z obsługą podróżnych na tzw. miejscach obsługi podróżnych (dalej: „MOP”), która składa się przede wszystkim z budynków handlowo-usługowych, stacji paliw, myjni samochodowych, parkingów i elementów infrastruktury towarzyszącej, a także restauracji i hoteli dla podróżnych. MOP-y znajdują się na terenie (…). Dodatkowo Spółka prowadzi działalność w zakresie MOP na wynajmowanych nieruchomościach położonych w (…).

W celu zwiększenia przejrzystości prowadzonej działalności, wzmocnienia efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę, Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu w ramach swojej struktury działów odpowiedzialnych za każdy z sektorów. Wnioskodawca na mocy Uchwały Zarządu Spółki (dalej: „Uchwała”) formalnie wydzieli w ramach przedsiębiorstwa Spółki dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci niezależnych od siebie działów: jeden zajmujący się działalnością związaną z dystrybucją owoców (głównie bananów), transportem i sprzedażą innych towarów, drugi zajmujący się działalnością związaną z obsługą podróżnych na terenie MOP (budynki handlowo-usługowe, hotele i restauracje przeznaczone dla podróżnych, stacje paliw i myjnie). Uchwała (wraz z załącznikami) szczegółowo będzie określać zasady wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego.

W rezultacie, w ramach Spółki będą funkcjonować dwie ZCP:

*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie obsługi podróżnych (dalej: „Pion MOP”);
*   część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie pozostałej działalności Spółki, w szczególności związanej z dystrybucją owoców (bananów i ananasów), transportem i sprzedażą towarów pozostałych (dalej: „Pion Core Business”);

\-dalej łącznie: „Piony”.

W ramach powyższych Pionów będzie prowadzona cała operacyjna działalność gospodarcza Spółki.

W wyniku podjęcia i realizacji Uchwały, w Spółce powstaną dwie niezależne od siebie jednostki, prowadzące odrębne działalności z użyciem innych składników majątkowych (przy czym funkcje administracyjne są wykonywane w ramach jednej nieruchomości). W rezultacie oba Piony będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, wyodrębnione organizacyjne, finansowo i funkcjonalnie w następujący sposób:

Wyodrębnienie organizacyjne Pionów

Oba Piony zostaną organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy Uchwały. Nazwy Pionów będą używane dla celów porządkowych i organizacyjnych przez pracowników i członków organów Spółki. W uzasadnionym zakresie pojawią się w oznaczeniach majątkowych, dokumentach wewnętrznych i innych aktach. W zakresie dokonywanych czynności prawnych z osobami trzecimi działania obu Pionów będą dokonywane bezpośrednio pod firmą Spółki.

Do każdego z Pionów Spółka przyporządkuje pracowników umożliwiających samodzielną i niezależną działalność każdego z Pionów.

Co więcej, na mocy Uchwały do każdego z Pionów przyporządkowane zostaną materialne i niematerialne składniki majątkowe Spółki (ich lista będzie załączona do Uchwały).

Wyodrębnienie finansowe Pionów

Spółka w celu prowadzenia rozliczeń poszczególnych pionów wyodrębniła osobne konta do ewidencji dla każdego rodzaju działalności. Ewidencja prowadzona jest na osobnych kontach syntetycznych lub analitycznych. Spółka posiada jeden plan kont dla całej działalności - jeden zespół kont. W zespole 4 koszty ewidencjonowane są razem, natomiast jest osobna ewidencja na kontach zespołu 5 - dla każdego rodzaju działalności (również są wyodrębnione konta dla kosztów ogólnych Spółki). Odnośnie przychodów oraz kosztów sprzedanych towarów to od razu jest ewidencja osobna na kontach analitycznych do konta 700 oraz 710. Natomiast ewidencja należności i zobowiązań jest na jednych kontach syntetycznych - wyodrębnienia można dokonać po numerach ewidencyjnych dokumentów. Dla każdej działalności Spółka posiada osobną numerację dokumentów. Dotyczy to również kosztów ogólnych spółki, które ewidencjonowane są pod jednym numerem dokumentu (służy to ewidencji zdarzeń związanych z kosztami ogólnego zarządu, których nie da się jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do jednego z Pionów).

Spółka wyodrębni również osobny rachunek bankowy dla Pionu MOP, co ma służyć prawidłowej ewidencji wpływów i rozchodów związanych z jego działalnością. Z uwagi na skalę działalności prowadzonej przez Spółkę mogą się zdarzyć jednak sytuacje, w których nie wszystkie wpływy i rozchody Pionu MOP będą przechodzić przez przypisany do niego rachunek.

Z uwagi na wszystkie powyższe informacje, a w szczególności wydzielenie odpowiednich kont księgowych możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów Spółki zarówno do Pionu MOP, jak i do Pionu Core Business.

Przykładowo, Spółka może w swojej ewidencji wyodrębnić przychody z obsługi podróżnych na stacjach paliw i myjniach przypisanych do Pionu MOP oraz koszty eksploatacji/zarządzania powyższymi składnikami majątkowymi, które będą oznaczone w ewidencji jako dotyczące Pionu MOP. Spółka identyfikuje również w prowadzonej ewidencji należności od wynajmujących pomieszczenia w hotelach dla podróżnych oraz zobowiązania wobec dostawców mediów, czy dostawców innych usług związanych z funkcjonowaniem hoteli i restauracji. W takim samym zakresie możliwe jest zidentyfikowanie powstałych przychodów i rozchodów związanych z Pionem Core Business.

Wyodrębnienie funkcjonalne Pionów

Oba Piony będą stanowić dwa niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowiących majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej do nich działalności.

Do Pionu MOP, oprócz budynków, w których znajdują się punkty handlowo-usługowe, hotele oraz restauracje, a także myjni, stacji paliw i elementów infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz nieruchomości, na których powyższe elementy są posadowione, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe, zapasy oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności przez Pion MOP,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu MOP,
*   koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw,
*   umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Pionu MOP,
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu MOP, w tym pożyczek i kredytów oraz kredyt na bieżącą obsługę tego Pionu,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu MOP,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Natomiast do Pionu Core Business oprócz prawa własności nieruchomości, na terenie których wykonywana jest działalność związana z dystrybucją owoców, jak również flotą samochodów odpowiedzialnych za transport wraz z elementami infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz infrastrukturą niezbędną, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Pionu Core Business,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu Core Business,
*   umowy związane z działalnością Pionu Core Business (w tym umowy najmu),
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu Core Business, w tym pożyczki i kredyty,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu Core Business,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Do Pionu Core Business przypisane zostaną umowy dystrybucyjne z dotychczasowymi klientami, a także umowy w zakresie transportu, co oznacza, że jednostka ta będzie posiadać niezależne źródło przychodów. Pion Core Business będzie czerpać zyski przede wszystkim z tytułu umów w zakresie dystrybucji owoców, a także usług transportowych i sprzedaży innych towarów, wobec czego są one osiągane z tzw. zewnętrznego strumienia i nie mają charakteru wewnętrznego. Jednocześnie Pion MOP będzie czerpać zyski przede wszystkim z obsługi podróżnych, która to działalność nie będzie wchodzić w zakres Pionu Core Business i pozostanie całkowicie niezależna.

Obecnie, Spółka korzysta z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej Pionu MOP. Po wyodrębnieniu Pionu MOP oraz Pionu Core Business współpraca między podmiotami będzie kontynuowana - Pion MOP obsługiwany będzie przez podmiot zewnętrzny, natomiast Pion Core Business poprzez pracowników Spółki przypisanych do określonych zadań administracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, oba Piony będą dysponować „własnymi” składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym tytułami prawnymi do nieruchomości, umowami, należnościami i zobowiązaniami. Zatem, oba Piony będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze.

Planowany Podział Spółki

W przyszłości Spółka rozważa dokonanie prawnego wydzielenia i przeniesienia do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (lub innej spółki kapitałowej) istniejącej w momencie dokonywania tych czynności (dalej: „Spółka Przejmująca”) Pionu MOP w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH (dalej: „Podział”), który przewiduje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. W wyniku Podziału, Pion MOP zostałby przeniesiony do Spółki Przejmującej, natomiast Spółka nadal prowadziłaby działalność obejmującą swoim zakresem działalność Pionu Core Business. Spółka i Spółka Przejmująca mają i w momencie Podziału będą mieć tych samych udziałowców (te same osoby będą wspólnikami obydwu spółek).

Wnioskodawca podkreśla, iż Podział zostanie dokonany po podjęciu i zrealizowaniu Uchwały, w wyniku czego Pion MOP w momencie Podziału będzie stanowił już wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jednostkę w strukturze Spółki (m.in. Pion MOP będzie osiągał samodzielnie przychody na podstawie zawartych z podmiotami trzecimi umów w zakresie obsługi podróżnych na terenie MOP).

Planowany Podział Spółki ma na celu przede wszystkim uproszczenie i zwiększenia efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę poprzez przypisanie Wnioskodawcy i Spółce Przejmującej praw/obowiązków oraz przychodów/kosztów z danej działalności. W wyniku tej czynności Wnioskodawca oraz Spółka Przejmująca odpowiedzialne będą za właściwe działania dotyczące wyłącznie danego podmiotu, tj. Wnioskodawca za działalność prowadzoną przez Pion Core Business, a Spółka Przejmująca za działania dotyczące Pionu MOP.

W konsekwencji Wnioskodawca zakłada, że podejmowane obecnie kroki przyczynią się do:

*   wzmocnienia pozycji rynkowej Spółki poprzez skoncentrowanie działalności na jej działalności operacyjnej;
*   zapewnienia efektywnego zarządzania w zakresie działalności traktowanej obecnie jako pomocnicza - dzięki wydzieleniu Pionu MOP oraz przydzieleniu do niego kadry menedżersko- zarządczej procesy decyzyjne ulegną znacznemu skróceniu, a nadzór nad działalnością będzie bardziej efektywny (skupiony na jednym głównym przedmiocie działalności);
*   dywersyfikacji ryzyka gospodarczego, ekonomicznego oraz prawnego prowadzenia działalności - dzięki temu, w sytuacji ewentualnego niepowodzenia jednego z rodzajów działalności spowodowanego np. pogarszającą się sytuacją na rynku, wszelkie ryzyka z tym związane będą ponoszone przez jeden podmiot, co nie doprowadzi do pogorszenia sytuacji innych podmiotów;
*   zwiększenia przejrzystości finansowej - oddzielne rozliczenia oraz wyniki księgowe i podatkowe omawianych podmiotów pozwolą na łatwiejszą kontrolę rentowności prowadzonych działalności i identyfikowaniu ewentualnych nieprawidłowości;
*   przygotowania struktury Spółki do planowanych działań sukcesyjnych w związku z rozważanym przekazaniem prowadzonej działalności gospodarczej młodszemu pokoleniu.

W wyniku Podziału Pion MOP z mocy prawa stanie się częścią Spółki Przejmującej, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania do niego przypisane, a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co zgodnie z art. 534 § 1 KSH szczegółowo opisane będzie w planie Podziału Spółki. W rezultacie, zgodnie z zasadą sukcesji uregulowaną w art. 531 § 1 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału. W związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Pionu MOP (w zakresie osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wydzielenie i przeniesienie Pionu MOP będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy).

W rezultacie działalność Pionu MOP po dokonaniu Podziału nie ulegnie zmianie.

Jednocześnie, Spółka Przejmująca w dalszym ciągu będzie korzystać z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej związanej z działalnością przenoszonego Pionu MOP. Spółka Przejmująca będzie więc korzystać z usług doświadczonego i zaznajomionego z przedmiotem działalności Pionu MOP podmiotu, co zapewni sprawną jej kontynuację.

Dodatkowo, stosownie do 531 § 2 KSH, na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Z uwagi na powyższy przepis na Spółkę Przejmującą przejdą wszelkie koncesje, zezwolenia oraz ulgi, które przypisane zostały do Pionu MOP, a co do których ustawa nie stanowi inaczej. W odniesieniu do koncesji na obrót paliwami ciekłymi należy wskazać, że przepisy ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (dalej: „Prawo energetyczne”) nie wyłączają sukcesji administracyjnoprawnej. W konsekwencji koncesja na obrót paliwami ciekłymi przejdzie z dniem Podziału na Spółkę Przejmującą, umożliwiając jej dalsze prowadzenie działalności w tym zakresie.

Ponadto Spółka, zgodnie z treścią uzyskanej koncesji, poinformuje wcześniej pisemnie Prezesa URE o planowanych działaniach, co w intencji Spółki przyczyni się do zapewnienia przejścia działalności Pionu MOP w zakresie obrotu paliwami ciekłymi bez zakłóceń.

Po Podziale Spółka nadal będzie prowadzić działalność w zakresie Core Business, natomiast Spółka Przejmująca przejmie zadania Pionu MOP. Wnioskodawca wskazuje, że sposób przeprowadzenia Podziału pozwoli na dalsze prowadzenie działalności w zakresie Core Business przez Spółkę w sposób niezmieniony i niezakłócony. Spółka w dalszym ciągu dysponować będzie składnikami majątkowymi, zobowiązaniami oraz wartościami niematerialnymi, które służą działalności Pionu Core Business zarówno w sposób bezpośredni (w tym zapasy, etc.), jak i pośredni (w tym pomieszczenia biurowe, osoby zatrudnione na stanowiskach administracyjnych). W szczególności Spółka w dalszym ciągu będzie dysponować tytułami prawnymi do nieruchomości, na terenie których prowadzona jest działalność Pionu Core Business. W rezultacie, pomimo Podziału oraz przeniesienia części składników majątkowych do Spółki Przejmującej, Spółka będzie mogła samodzielnie kontynuować prowadzenie działalności Pionu Core Business w sposób niezmienny i niezależny.

Mając na uwadze powyższe, w następstwie Podziału, zarówno w ramach Pionu MOP, jak i Działu Core Business, prowadzona będzie zasadniczo taka sama działalność gospodarcza jak dotychczas - z tą różnicą, iż będą one realizowane przez odrębne podmioty prawne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisywanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku Podziału Spółki, majątek pozostały w Spółce (Pion Core Business) oraz majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej (Pion MOP) spełniać będą wymogi definicji ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT?
2.  Czy w przypadku planowanego Podziału, Spółka podlegająca podziałowi uzyska przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Pozostały w Spółce (Pion Core Business), jak i majątek wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej (Pion MOP) będą spełniać wymogi definicji ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ad. 2

W przypadku planowanego Podziału, Spółka podlegająca Podziałowi nie uzyska przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Art. 4a pkt 4 Ustawy CIT definiuje ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Piony stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, ponieważ obejmować będą organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczone do realizacji określonych i odrębnych od siebie zadań gospodarczych. Powyższe powoduje zarazem, że Piony mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące wskazane zadania.

W kontekście powyższego, dla potwierdzenia, iż Piony stanowią ZCP, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   piony powinny być wyodrębnione pod względem organizacyjnym;
*   piony powinny być wyodrębnione pod względem finansowym;
*   piony powinny być wyodrębnione pod względem funkcjonalnym tak, aby mogły samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Pierwszym elementem definiującym ZCP jest wydzielenie „organizacyjne”, co oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp. W perspektywie wyodrębnienia organizacyjnego, istotne jest formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, tzn. jego dokonanie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Takie stanowisko było wielokrotnie wyrażane przez organy podatkowe, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

1.  interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK;
2.  interpretacji indywidualnej z 12 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.546.2019.3.PB;
3.  interpretacji indywidualnej z 22 lutego 2019 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.485.2018.3.JC.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca podkreśla, iż na podstawie Uchwały nastąpi formalne wyodrębnienie organizacyjne obu Pionów w strukturze Spółki. Jednocześnie każdy z działów będzie posiadać swoją nazwę, co również będzie wskazane w Uchwale. Wydzielenie Pionów będzie się wiązać też z przypisaniem każdemu z nich własnego, odrębnego zakresu działalności. Dodatkowo, wydzielenie organizacyjne nastąpi na płaszczyznach majątkowych, personalnych i zarządczych, co od strony formalnej uregulowane zostanie w Uchwale. Okoliczności te zostały opisane poniżej, wraz ze wskazaniem istnienia samodzielności gospodarczej każdego z Pionów. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego zespołów składników materialnych i niematerialnych składających się na oba Piony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zostanie spełniony.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe stanowi sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

1.  Takie rozumienie podzielają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w:
2.  interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK;
3.  interpretacji indywidualnej z 12 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.546.2019.3.PB;
4.  interpretacji indywidualnej z 22 lutego 2019 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.485.2018.3.JC.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla ZCP odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lutego 2020 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.538.2019.2.RK).

W ocenie Wnioskodawcy, oba Piony będą spełniać kryteria wydzielenia finansowego. Będzie to zrealizowane poprzez przypisanie każdemu z nich przychodów i kosztów, zarówno poprzez odpowiednie rejestrowanie (numerowanie) wystawianych oraz otrzymywanych dokumentów księgowych, jak również poprzez ich księgowanie na odrębnych kontach syntetycznych i analitycznych. Ponadto, wewnętrzne dokumenty Spółki pozwolą na przypisanie do każdego Pionu przynależnych do nich aktywów i pasywów. Dodatkowo, dla przejrzystości przepływów pieniężnych, każda z ZCP posiadać będzie własny rachunek bankowy, poprzez który, w ramach możliwości, otrzymuje i realizuje płatności związane z własną działalnością. Z uwagi na skalę prowadzonej przez Spółkę działalności mogą się jednak zdarzyć sytuacje, w których nie wszystkie wpływy i rozchody Pionu MOP będą przechodzić przez rachunek bankowy właściwy dla tego pionu.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnione w strukturze Spółki Piony spełniać będą warunek wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie ZCP do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. ZCP powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Istotą wydzielenia ZCP jest zatem stworzenie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe rozumienie przepisów podatkowych zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

1.  interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK;
2.  interpretacji indywidualnej z 12 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.546.2019.3.PB;
3.  interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2020 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.538.2019.2.RK;
4.  interpretacji indywidualnej z 2 września 2019 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.289.2019.2.AS;
5.  interpretacji indywidualnej z 22 lutego 2019 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.485.2018.3.JC.

Takie rozumienie przepisów podatkowych dotyczących przedmiotowej materii jest wyrażane również przez sądy administracyjne, przykładowo:

1.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt: II FSK 79/17;
2.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt: II FSK 2288/16.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, zarówno Pion MOP, jak i Pion Core Business posiadać będą zdolność gospodarczą, umożliwiającą prowadzenie niezależnej od siebie działalności gospodarczej. Przesądzać o tym będą przypisane im w Uchwale składniki majątku, zasób kadrowy, autonomia decyzyjna/menedżerska oraz przyznane kompetencje zarządzania „własnym” zasobem kadrowym i majątkiem.

Oba Piony posiadać będą swój własny zespół pracowniczy (zatrudniony zarówno na podstawie umów o pracę, jak i umów cywilnoprawnych). Przypisanie pracowników zostanie przeprowadzone w oparciu o kryterium zadań przypisanych do poszczególnych podmiotów. Przypisani pracownicy będą pokrywać potrzeby kadrowe wynikające z realizowanych zadań. Podział zespołu pracowniczego Spółki dotyczyć będzie pracowników zajmujących się ściśle wykonywaną działalnością gospodarczą. W zakresie prac o charakterze administracyjnym związanych z działalnością Pionu MOP, Spółka Przejmująca w dalszym ciągu będzie korzystać z usług podmiotu zewnętrznego, natomiast część pracowników odpowiedzialna za zadania administracyjne w zakresie Pionu Core Business pozostanie zatrudniona w Spółce.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe nie decyduje o braku możliwości realizacji samodzielnych zadań gospodarczych przez każdy z Pionów, co zostało podkreślone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2012 r., sygn. II FSK 1643/10, w którym wskazano, że „zawarta w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych.” W zakresie prowadzonej działalności, zarówno Spółka, jak i Pion MOP posiadać będą zasób kadrowy pokrywający ich zapotrzebowanie.

Piony posiadać też będą zespoły składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia ich działalności gospodarczej. Co istotne, składniki materialne i niematerialne majątku, które wchodzić będą w skład poszczególnych Pionów, pozostawać będą we wzajemnych relacjach takich, że można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów. Zatem mogłyby one funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa, a więc każdy z Pionów - ze względu na stopień powiązań i zależności - będzie mógł służyć realizacji określonego celu gospodarczego.

Jednocześnie podział składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia samodzielnej działalności będzie pozwalał na prowadzenie niezależnej działalności przez Piony. Każdy z tych Pionów posiadać będzie bowiem nie tylko składniki mienia niezbędne do prowadzenia stricte działalności gospodarczej, ale również posiadać będzie zasoby pozwalające na zaspokojenie własnych potrzeb biurowych, administracyjnych, prawnych itp. (w tym w oparciu o umowy zezwalające na korzystanie z pomieszczeń biurowych). Dodatkowo, do każdego Pionu przypisane zostaną umowy związane z wykonywaną działalnością gospodarczą, jak i wierzytelności oraz zobowiązania związane z ich działalnością. Do Pionu MOP przypisana zostanie koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw.

Samodzielność gospodarcza Pionów polegać też będzie na przypisaniu każdemu z nich autonomii decyzyjnej. Będzie ona realizowana przede wszystkim w sprawach bieżącej działalności gospodarczej, tj. zakupu/zbywania składników majątku (prowadzenie własnej polityki majątkowej). Natomiast o zdolności gospodarczej każdego z tych podmiotów przesądzać będzie faktycznie prowadzona przez nie działalność. Korzystając z przypisanych zasobów personalnych i majątkowych:

*   Pion Core Business będzie faktycznie prowadzić działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie dystrybucji owoców, transportu i sprzedaży innych towarów,
*   Pion MOP prowadzić będzie faktycznie działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie obsługi podróżnych na terenie MOP (obsługa podróżnych na stacjach paliw, myjniach oraz w hotelach i restauracjach, czy w punktach handlowo-usługowych).

W świetle powyższego, Pion MOP oraz Pion Core Business spełniać będą warunki do uznania każdego z nich za ZCP. Będą one miały taki charakter zarówno w chwili ich wyodrębnienia w strukturze Spółki, jak również zachowają go na moment planowanego Podziału oraz po jego dokonaniu, kiedy działać będą w dwóch odrębnych podmiotach gospodarczych, tj. Pion Core Business w Spółce, a Pion MOP w Spółce Przejmującej. Bez zmian pozostaną bowiem wszystkie opisane powyżej elementy, świadczące o samodzielności gospodarczej oraz wydzieleniu organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym obu Pionów.

W ocenie Wnioskodawcy, oba opisane w zdarzeniu przyszłym Piony spełniać będą na moment Podziału oraz po jego dokonaniu definicję ZCP zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT, przychodem jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmującej lub nowo zawiązanej ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie m.in. przy podziale przez wydzielenie, gdy na spółkę przejmującą przeniesione zostają składniki majątku niestanowiące ZCP lub na spółkę zostanie przeniesiona ZCP, lecz majątek pozostający w spółce dzielonej nie będzie stanowić ZCP.

Tym samym, ponieważ w momencie Podziału Spółki oraz po jego dokonaniu oba opisane powyżej Piony będą miały charakter ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, Spółka podlegająca Podziałowi (Wnioskodawca) nie uzyska przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki potwierdzają następujące interpretacje:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 czerwca 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.123.2020.4.ŚS;
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.81.2020.1.AG;
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2020 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.53.2020.1.RK;
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.26.2020.3.AP;
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.41.2020.2.DK.

W świetle przywołanych argumentów oraz wyżej zaprezentowanych poglądów organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowisko i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, dalej: „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych (…). Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”),

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie.

W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim dystrybucja owoców, a także transport i sprzedaż innych towarów. Ponadto Spółka jest w posiadaniu infrastruktury związanej z obsługą podróżnych na tzw. miejscach obsługi podróżnych (MOP), która składa się przede wszystkim z budynków handlowo-usługowych, stacji paliw, myjni samochodowych, parkingów i elementów infrastruktury towarzyszącej, a także restauracji i hoteli dla podróżujących.

W celu zwiększenia przejrzystości prowadzonej działalności i wzmocnienia efektywności ekonomicznej, Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu w ramach swojej struktury działów odpowiedzialnych za każdy z sektorów. Wnioskodawca na mocy Uchwały Zarządu Spółki formalnie wydzieli w ramach przedsiębiorstwa dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w postaci niezależnych od siebie działów – Pion MOP – część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie obsługi podróżnych oraz Pion Core Business – część obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie pozostałej działalności Spółki, w szczególności związanej z dystrybucją owoców, transportem i sprzedażą towarów pozostałych. W rezultacie oba Piony stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki, wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy zespoły składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Core Business oraz Pion MOP będą stanowić ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, a tym samym czy w przypadku planowanego Podziału Spółka podlegająca podziałowi nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Core Business oraz Pionu MOP, cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym Pionów przemawia fakt, że – jak wskazał sam Wnioskodawca – zostaną organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki na mocy Uchwały. Nazwy Pionów będą używane dla celów porządkowych i organizacyjnych przez pracowników i członków organów Spółki. W uzasadnionym zakresie pojawią się w oznaczeniach majątkowych, dokumentach wewnętrznych i innych aktach. Ponadto, do każdego z Pionów Spółka przyporządkuje pracowników umożliwiających samodzielną i niezależną działalność każdego z Pionów, a także na mocy Uchwały zostaną do nich przyporządkowane materialne i niematerialne składniki majątkowe.

Wydzielone Piony będą również spełniać kryteria wyodrębnienia finansowego. O wyodrębnieniu tym świadczy fakt, że Spółka w celu prowadzenia rozliczeń poszczególnych Pionów wyodrębniła osobne konta do ewidencji dla każdego rodzaju działalności. Ewidencja prowadzona jest na osobnych kontach syntetycznych lub analitycznych. Spółka posiada jeden plan kont dla całej działalności, ale dla każdej działalności posiada osobną numerację dokumentów. Spółka wyodrębni również osobny rachunek bankowy dla Pionu MOP, w celu prawidłowej ewidencji wpływów i rozchodów związanych z jego działalnością.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego wydzielone przez Wnioskodawcę Piony będą również wyodrębnione funkcjonalnie. Jak wynika bowiem z treści wniosku oba Piony będą stanowić dwa niezależne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, stanowiących majątek niezbędny do prowadzenia przypisanej do nich działalności.

Do Pionu MOP, oprócz budynków, w których znajdują się punkty handlowo-usługowe, hotele oraz restauracje, a także myjni, stacji paliw i elementów infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz nieruchomości, na których powyższe elementy są posadowione, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe, zapasy oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych, niezbędne do prowadzenia działalności przez Pion MOP,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu MOP,
*   koncesja na obrót paliwami ciekłymi na stacjach paliw,
*   umowy najmu i pozostałe umowy związane z działalnością Pionu MOP,
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu MOP, w tym pożyczek i kredytów oraz kredyt na bieżącą obsługę tego Pionu,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu MOP,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Natomiast do Pionu Core Business oprócz prawa własności nieruchomości, na terenie których wykonywana jest działalność związana z dystrybucją owoców, jak również flotą samochodów odpowiedzialnych za transport wraz z elementami infrastruktury towarzyszącej (np. chodniki, podjazdy, parkingi) oraz infrastrukturą niezbędną, zostaną przyporządkowane w szczególności:

*   inne środki trwałe oraz wyposażenie i sprzęty niestanowiące środków trwałych oraz zapasy niezbędne do prowadzenia działalności w ramach Pionu Core Business,
*   środki finansowe niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Pionu Core Business,
*   umowy związane z działalnością Pionu Core Business (w tym umowy najmu),
*   wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów przypisanych do Pionu Core Business, w tym pożyczki i kredyty,
*   należności i zobowiązania publicznoprawne, związane z działalnością Pionu Core Business,
*   pracownicy, wykonujący czynności związane z przypisaną działalnością.

Do Pionu Core Business przypisane zostaną umowy dystrybucyjne z dotychczasowymi klientami, a także umowy w zakresie transportu, co oznacza, że jednostka ta będzie posiadać niezależne źródło przychodów. Pion Core Business będzie czerpać zyski przede wszystkim z tytułu umów w zakresie dystrybucji owoców, a także usług transportowych i sprzedaży innych towarów, wobec czego są one osiągane z tzw. zewnętrznego strumienia i nie mają charakteru wewnętrznego. Jednocześnie Pion MOP będzie czerpać zyski przede wszystkim z obsługi podróżnych, która to działalność nie będzie wchodzić w zakres Pionu Core Business i pozostanie całkowicie niezależna.

Obecnie, Spółka korzysta z usług podmiotu zewnętrznego w zakresie obsługi prawnej, gospodarczej i administracyjnej Pionu MOP. Po wyodrębnieniu Pionu MOP oraz Pionu Core Business współpraca między podmiotami będzie kontynuowana – Pion MOP obsługiwany będzie przez podmiot zewnętrzny, natomiast Pion Core Business poprzez pracowników Spółki przypisanych do określonych zadań administracyjnych.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że oba Piony będą dysponować „własnymi” składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym tytułami prawnymi do nieruchomości, umowami, należnościami i zobowiązaniami. Zatem oba Piony będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze.

Istotny jest również fakt, że zarówno w ramach Pionu MOP jak i Pionu Core Business prowadzona będzie zasadniczo taka sama działalność gospodarcza jak dotychczas – z tą różnicą, iż będzie ona realizowana przez odrębne podmioty prawne.

W przyszłości Spółka rozważa dokonanie prawnego wydzielenia i przeniesienia do istniejącej Spółki Przejmującej Pionu MOP w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 528 § 1 w zw. z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, który przewiduje przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. W wyniku Podziału, Pion MOP zostałby przeniesiony do Spółki Przejmującej, natomiast Spółka nadal prowadziłaby działalność obejmującą swoim zakresem działalność Pionu Core Business. Wnioskodawca podkreśla, iż Podział zostanie dokonany po podjęciu i zrealizowaniu Uchwały, w wyniku czego Pion MOP w momencie Podziału będzie stanowił już wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie jednostkę w strukturze Spółki.

Podkreślić należy, że wyniku Podziału Pion MOP z mocy prawa stanie się częścią Spółki Przejmującej, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania do niego przypisane, a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co zgodnie z art. 534 § 1 KSH szczegółowo opisane będzie w planie Podziału Spółki. W rezultacie, zgodnie z zasadą sukcesji uregulowaną w art. 531 § 1 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem Podziału w prawa i obowiązki Spółki, określone w planie podziału. W związku z Podziałem do Spółki Przejmującej zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy wcześniej przypisani do Pionu MOP. W zakresie osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę wydzielenie i przeniesienie Pionu MOP będzie miało charakter przejścia części zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320). W rezultacie działalność Pionu MOP po dokonaniu Podziału nie ulegnie zmianie.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, iż zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Core Business oraz Pion MOP, za zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Opisane we wniosku wydzielone przez Wnioskodawcę zespoły składników majątkowych w postaci Pionu Core Business oraz Pionu MOP stanowią zespoły składników materialnych i niematerialnych, które są organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące konkretnie przypisane im zadania gospodarcze.

Wobec powyższego, w przypadku Podziału Spółki uznać należy, że majątek pozostały w Spółce (Pion Core Business) oraz wydzielany i przekazywany do Spółki Przejmującej (Pion MOP) spełniać będą wymogi definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu 4a pkt 4 Ustawy CIT. W związku z tym przedmiotowa transakcja, nie będzie powodować u Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.