Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.121.2021.3.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-15
Teza: opodatkowanie akcyzą sprzedaży glikolu propylenowego i gliceryny nieprzeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; opodatkowanie; przeznaczenie; sprzedaż
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 maja 2021 r. (data wpływu 20 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem z 12 lipca 2021 r. (data wpływu 12 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą sprzedaży glikolu propylenowego i gliceryny nieprzeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą sprzedaży glikolu propylenowego i gliceryny nieprzeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 lipca 2021 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 8 lipca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4013.121.2021.1.JS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko pojętej dystrybucji towarów handlowych.

Zgodnie z danymi z Krajowego Rejestru Sądowego przedmiotem działalności Spółki jest: (…).

Spółka wraz z prowadzonymi punktami detalicznymi i platformą zamówień internetowych tworzy wyspecjalizowaną sieć dystrybucyjną, która nabywa i sprzedaje m. in. następujące grupy towarów:

*   bazy i płyny do e-papierosów (liquidy) wraz z akcesoriami przeznaczonymi do spożywania tego płynu,
*   akumulatory i ładowarki,
*   akcesoria warsztatowe,
*   aromaty spożywcze.

Główną grupą towarów sprzedawanych przez Wnioskodawcę stanowią płyny do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. 2020, poz. 722, t.j. z 23 kwietnia 2020 ze zm., dalej: „UPA”). Spółka specjalizuje się w zakresie ich dystrybucji. Nie są to jednak jedyne towary dystrybuowane przez Spółkę. Tym samym wśród klientów Spółki nie ma wyłącznie podmiotów i konsumentów nabywających towary związane z płynem do papierosów elektronicznych (tj. towarem, w dystrybucji którego Spółka się specjalizuje).

Pozostałe towary z oferty Spółki znajdują zastosowanie jako:

*   wyposażenie wnętrz i ekwipunek „survivalowy” (akcesoria warsztatowe, akumulatory i ładowarki),
*   składniki używane w piekarnictwie, cukiernictwie, kosmetykach czy perfumach (aromaty spożywcze).

Wątpliwości Spółki budzi kwestia opodatkowania podatkiem akcyzowym gliceryny (glicerolu) i glikolu propylenowego (propano-1,2-diolu). Spółka na ten moment nie sprzedaje tych związków chemicznych, jednak sprzedawała je w przeszłości i ma zamiar wznowić ich dystrybucję. Spółka nie posiada działu produkcyjnego. Oba związki chemiczne byłyby nabywane od innych podmiotów (producentów, innych dystrybutorów). Gliceryna i glikol propylenowy będą nabywane w Polsce. Spółka w żaden sposób nie będzie ingerować w ich skład, opakowanie czy też dołączaną dokumentację.

Wyroby będą sprzedawane w formie dostarczanej przez producenta lub innego dystrybutora. Wyroby będą sprzedawane stacjonarnie (w sieci punktów detalicznych Spółki) lub internetowo (na platformie zamówień internetowych Spółki). Klientami Spółki są w szczególności konsumenci nieprowadzący działalności gospodarczej (sprzedaż w tym wypadku odbywa się wyłącznie stacjonarnie). Jednocześnie dochodzi do sprzedaży na rzecz klientów biznesowych, prowadzących działalność gospodarczą (w tym w ilościach hurtowych). Sprzedaż na rzecz klientów biznesowych odbywa się za pośrednictwem platformy zamówień internetowych. Wyroby będą sprzedawane w butelkach o pojemności od 50 do 1000 ml.

Na etapie sprzedaży (zarówno na rzecz klientów indywidualnych, jak i biznesowych) Spółka nie będzie nadawała wyrobom określonego przeznaczenia. W szczególności Spółka nie będzie zamieszczała na stronach internetowych lub w punktach stacjonarnych informacji o szczególnym zastosowaniu glikolu czy gliceryny. Takich informacji nie ma również na oznaczeniach opakowań jednostkowych (naklejki/etykiety). Producenci oraz inni dystrybutorzy, od których Spółka zamierza nabywać glikol i glicerynę, również nie nadają im określonego lub szczególnego przeznaczenia, a wśród zastosowań zidentyfikowanych pojawiają się wyłącznie: chemikalia laboratoryjne, cele laboratoryjne i analityczne, formulacja \[mieszanie\] i/lub przepakowywanie preparatów (z wyłączeniem stopów), zastosowania przemysłowe, zastosowania zawodowe, półprodukt, zastosowanie w środkach czyszczących, powłoka do specjalnych zastosowań przemysłowych i profesjonalnych, zastosowanie w charakterze substratów, zaprawa powierzchniowa lub powłoka do celów przemysłowych lub innych, zastosowanie w charakterze czynników ułatwiających procesy chemiczne, surowiec stosowany w przemyśle spożywczym, chemicznym (np. środki higieny i produkty kosmetyczne), w medycynie i farmacji.

Spółka nie zamierza sprzedawać glikolu i gliceryny z przeznaczeniem do wykorzystania w jakikolwiek sposób (w tym jako roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych). Faktyczne ich wykorzystanie zależy wyłącznie od ich nabywców, a Spółka nie jest w stanie go zweryfikować. Z posiadanych przez Spółkę informacji na moment ich nabycia, glikol i gliceryna mają zastosowanie uniwersalne (nieograniczone wyłącznie do wykorzystania np. w papierosach elektronicznych). Spółka nie wie jednak, w jaki sposób sprzedane glikol i gliceryna zostaną faktycznie wykorzystane przez ich nabywcę. Z informacji jakie Spółka posiada, działając od ponad dekady w branży papierosów elektronicznych wynika, że nie jest możliwe zakupienie glikolu i gliceryny z określonym przez producenta przeznaczeniem do papierosów elektronicznych. Spółka nie jest przy tym podatnikiem podatku akcyzowego zarejestrowanym na podstawie art. 16 ust. 1 UPA oraz nie uzyskała któregokolwiek z zezwoleń z art. 84 ust. 1 UPA.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym gliceryna (glicerol) i glikol propylenowy (propano-1,2-diol) sprzedawane do klientów indywidualnych i biznesowych (w tym w ilościach hurtowych) stanowią płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i jako wyroby akcyzowe rodzą po stronie Wnioskodawcy jakiekolwiek obowiązki podatkowe wynikające z UPA i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym glikol i gliceryna nie stanowią płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 UPA. Nie są tym samym jednym z wyrobów akcyzowych wymienionym w art. 2 ust. 1 pkt 1 UPA. Z tego względu glikol i gliceryna nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki podatkowe wynikające z UPA i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tej ustawy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 UPA określono w niej opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 UPA, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 46 załącznika nr 1 do UPA bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Za papierosy elektroniczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 UPA uznaje się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 UPA uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 UPA przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również m.in.: nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 UPA.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą - art. 13 ust. 1 UPA.

W myśl art. 13 ust. 1a pkt 2 UPA podatnikiem z tytułu produkcji płynu do papierosów elektronicznych, o której mowa w art. 99b ust. 1 - niezgodnej z art. 47, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która produkuje te wyroby akcyzowe, oraz każda inna osoba, która uczestniczy w ich produkcji.

Stosownie do art. 47 ust. 1 UPA produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się co do zasady wyłącznie w składzie podatkowym.

Zgodnie z art. 99b ust. 1 UPA produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Na podstawie art. 99b ust. 2 UPA za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby.

Jednocześnie zgodnie z art. 99b ust. 6 UPA w przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości 1,10 zł/ml.

Mając na uwadze powyższe przepisy za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy – płyn do papierosów elektronicznych – uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płynu do papierosów elektronicznych decyduje jej przeznaczenie. Oznacza to, że glikol i gliceryna mogłyby zostać uznane za płyn do papierosów elektronicznych – o ile byłyby przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Równocześnie produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew. Zatem za produkcję (czynność podlegającą opodatkowaniu) uznaje się wytwarzanie, przetwarzanie, a także rozlew wszelkich wyrobów w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. W konsekwencji każdy podmiot, który dokonuje produkcji (wytwarzania, przetwarzania, rozlewu) substancji (roztworów) przeznaczonych do wykorzystania w papierosach elektronicznych, bądź oferuje te substancje (roztwory) na sprzedaż jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako półprodukt służący do dalszej produkcji takiego płynu, przeznacza te wyroby do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych - przesądzając tym samym o konieczności traktowania tych substancji jako wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.

Glikol i gliceryna opisane we wniosku będą nabywane, oferowane i sprzedawane z przeznaczeniem uniwersalnym – nieograniczonym do określonego zastosowania (w tym w szczególności jako roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych). Potwierdza to dokumentacja związana z glikolem i gliceryną (naklejki, etykiety, karty charakterystyki), jak również informacje udostępniane w ramach oferowania glikolu i gliceryny do sprzedaży (na etapie ich nabycia przez Spółkę, jak również ich sprzedaży). Późniejsza zmiana faktycznego zastosowania glikolu i gliceryny przez ich nabywców (indywidualnych, jak i biznesowych) nie ma wpływu na przeznaczenie tych wyrobów na moment ich sprzedaży przez Spółkę. Spółka nie ma bowiem wpływu na to, do czego glikol i gliceryna zostaną przeznaczone w rzeczywistości przez ich nabywców. Jednak na moment ich sprzedaży brak jest jakichkolwiek podstaw do uznania, że glikol i gliceryna są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych. W sytuacji, w której klienci Spółki przeznaczyliby je do wykorzystania jako roztwór do papierosów elektronicznych – potencjalne obowiązki wynikające z UPA i z aktów wykonawczych ciążyłyby wyłącznie na tych klientach. Przykładowo glikol i gliceryna mogłyby zostać wprowadzone do składu podatkowego i wykorzystane do produkcji płynu do papierosów elektronicznych. Nadanie im takiego przeznaczenia następowałby jednak po sprzedaży przez Spółkę. Jednocześnie Spółka nie miałaby jakiegokolwiek wpływu na zmianę tego przeznaczenia. W związku z tym glikol i gliceryna dystrybuowane przez Spółkę nie stanowią płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy i nie mogą zostać tym samym uznane za wyrób akcyzowy. Oznacza to, że na Spółce w związku z opisaną we wniosku działalnością nie ciążą żadne obowiązki wynikające z UPA oraz aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Podobne stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej można odnaleźć również w dotychczas wydanych interpretacjach indywidualnych w odniesieniu do zbliżonych stanów faktycznych: „Zdaniem Organu, w sytuacji w której wyroby objęte zapytaniem (koncentraty aromatów spożywczych, czysty glikol propylenowy, czysta gliceryna farmaceutyczna oraz ich mieszaniny) nie będą przez Wnioskodawcę nabywane i sprzedawane (w tym mieszaniny sporządzane przez Wnioskodawcę) z przeznaczeniem do użycia w papierosach elektronicznych (co wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego), wówczas planowana przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza objęta zapytaniem nie będzie opodatkowana podatkiem akcyzowym począwszy od 1 lipca 2020 r.” – pismo z dnia 11 maja 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-3.4013.36.2020.2.MK.

Argumenty przemawiające za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy można odnaleźć ponadto w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Pismo z dnia 15 kwietnia 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-3.4013.25.2020.2.JS
*   Pismo z dnia 16 listopada 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-3.4013.195.2020.1.JS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 46 załącznika nr 1 do ustawy bez względu na kod CN został wymieniony płyn do papierosów elektronicznych.

Za papierosy elektroniczne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 34 ustawy rozumie się urządzenia jednorazowego albo wielokrotnego użytku służące do spożywania za pomocą ustnika pary powstającej z płynu do papierosów elektronicznych, wyposażone w szczególności w kartridże lub zbiorniki.

Natomiast za płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 99b ust. 1 ustawy, produkcją płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest jego wytwarzanie, przetwarzanie, a także jego rozlew.

Za produkcję płynu do papierosów elektronicznych nie uznaje się wytwarzania tego płynu przez konsumenta ręcznie domowym sposobem w gospodarstwie domowym na własne potrzeby – art. 99b ust. 2 ustawy.

Podstawą opodatkowania płynu do papierosów elektronicznych jest jego ilość wyrażona w mililitrach – art. 99b ust. 3 ustawy.

Stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi 0,55 zł za każdy mililitr – art. 99b ust. 4 ustawy.

W przypadku produkcji, o której mowa w ust. 1, niezgodnej z art. 47, stawka akcyzy na płyn do papierosów elektronicznych wynosi dwukrotność stawki, o której mowa w ust. 4 – art. 99b ust. 5 ustawy.

Jak stanowi art. 99b ust. 6 ustawy, w przypadku nabycia lub posiadania płynu do papierosów elektronicznych znajdującego się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tego płynu nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony, stosuje się stawkę w wysokości określonej w ust. 5.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której planuje zacząć nabywać i odsprzedawać glikol propylenowy (propano-1,2-diol) oraz glicerynę (glicerol) od innych podmiotów (producentów, dystrybutorów). Gliceryna i glikol będą nabywane w Polsce i odsprzedawane przez Spółkę w postaci niezmienionej (Spółka nie będzie ingerować w ich skład, opakowanie i dołączaną dokumentację) stacjonarnie w sieci punktów detalicznych Spółki lub internetowo na platformie internetowej Spółki. Producenci oraz inni dystrybutorzy, od których Spółka zamierza nabywać glikol i glicerynę, nie nadają im określonego/szczególnego przeznaczenia, a wśród zastosowań zidentyfikowanych pojawiają się wyłącznie: chemikalia laboratoryjne, cele laboratoryjne i analityczne, formulacja (mieszanie) i/lub przepakowywanie preparatów (z wyłączeniem stopów), zastosowania przemysłowe, zastosowania zawodowe, półprodukt, zastosowanie w środkach czyszczących, powłoka do specjalnych zastosowań przemysłowych i profesjonalnych, zastosowanie w charakterze substratów, zaprawa powierzchniowa lub powłoka do celów przemysłowych lub innych, zastosowanie w charakterze czynników ułatwiających procesy chemiczne, surowiec stosowany w przemyśle spożywczym, chemicznym (np. środki higieny i produkty kosmetyczne), w medycynie i farmacji.

Na etapie sprzedaży (zarówno na rzecz klientów indywidualnych jak i biznesowych) Spółka nie będzie nadawała wyrobom określonego przeznaczenia. W szczególności Spółka nie będzie zamieszczała na stronach internetowych lub w punktach stacjonarnych informacji o szczególnym zastosowaniu glikolu czy gliceryny. Takich informacji nie ma również na oznaczeniach opakowań jednostkowych (naklejki/etykiety). Spółka nie zamierza sprzedawać glikolu i gliceryny z określonym przeznaczeniem do wykorzystania w jakikolwiek sposób (w tym jako roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych).

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości, czy opisane w stanie faktycznym gliceryna (glicerol) i glikol propylenowy (propano-1,2-diol) sprzedawane do klientów indywidualnych i biznesowych (w tym w ilościach hurtowych) stanowią płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i ich sprzedaż rodzi po stronie Wnioskodawcy jakiekolwiek obowiązki podatkowe wynikające z ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tej ustawy.

W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę. Tym samym, za wyrób akcyzowy – płyn do papierosów elektronicznych – uznaje się wszelkie wyroby w postaci roztworu, które przeznaczone są do wykorzystania w papierosach elektronicznych. Katalog roztworów stanowiących płyn do papierosów elektronicznych jest katalogiem otwartym, a o klasyfikacji danej substancji jako płynu do papierosów elektronicznych decyduje jej przeznaczenie.

Płynem do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy jest więc m.in. baza do roztworu przeznaczonego do wykorzystania w papierosach elektronicznych, w tym także baza zawierająca glikol lub zawierająca glicerynę. Nie wyklucza to uznania za płyn do papierosów elektronicznych innych niż zawierające glikol lub glicerynę roztworów, a także  samego glikolu lub samej gliceryny (niezmieszanych z innymi substancjami)  pod warunkiem, że są one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Kryterium do uznania danego roztworu za płyn do papierosów elektronicznych, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy, stanowi zatem jego przeznaczenie, a nie rodzaj, składniki tego wyrobu czy też miejsce jego sprzedaży. Rozumienie to potwierdza również fakt, że ustawodawca traktuje każdy płyn do papierosów elektronicznych jako wyrób akcyzowy, wskazując go w załączniku nr 1 do ustawy w poz. 46, bez względu na kod CN. Decydującym warunkiem uznania roztworu, w tym liquidu, bazy, samego glikolu czy gliceryny za wyrób akcyzowy – jest przeznaczenie do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Uwidoczniona jest tutaj racjonalność ustawodawcy, który objął opodatkowaniem również inne wyroby (w tym półprodukty), m.in. roztwory beznikotynowe, bazy z glikolem lub gliceryną i inne mieszaniny, przeznaczone do wytwarzania płynu do papierosów elektronicznych, jeśli są to substancje służące do wykorzystania w papierosach elektronicznych, analogicznie w ten sam sposób co tytoń do palenia i jego substytuty. Co istotne, tytoniem do palenia nie są wyłącznie wyroby zawierające w swym składzie tytoń, ale również masy aromatyczne przeznaczone do fajek wodnych, które zawierają trzcinę cukrową, melasę, naturalne aromaty, fruktozę, glicerynę, kawałki owoców i kwiatów lub inne elementy roślin będących źródłem naturalnych aromatów roślinnych (por. m.in. orzeczenie WSA w Krakowie z 20 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 73/17, WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2016 r. sygn. akt V SA/Wa 3500/15, NSA z 7 listopada 2017 r. sygn. akt I GSK 1864/15). Podobnie, w odniesieniu do płynów do papierosów elektronicznych, katalog substancji uznawanych za ten płyn nie jest zamknięty, co oznacza, że także inne substancje, które służą do wykorzystania w papierosie elektronicznym, będą wyrobami akcyzowymi.

Roztwory, zarówno z nikotyną jak i beznikotynowe, bazy do roztworów zawierające glikol lub glicerynę oraz inne mieszaniny należy traktować jako wyrób przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych na etapie ich bezpośredniego przeznaczenia do tego celu, tj. wówczas gdy znajdują się one u podmiotu, który wykorzystuje je jako płyn do papierosów elektronicznych lub używa ich jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu, jak również gdy są sprzedawane podmiotowi wykorzystującemu je jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako półprodukt (bazę) do produkcji tego płynu.

Zgodnie z powyższym, każdy podmiot dokonujący nabycia, produkcji, jak i oferujący ww. roztwory na sprzedaż jako płyn do papierosów elektronicznych lub jako bazę do tego płynu, przeznacza te wyroby do wykorzystania jako płyn do papierosów elektronicznych, przesądzając tym samym o konieczności traktowania tej substancji jako wyrobu akcyzowego. Przy czym, przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie stanowią, w jakiej formie podmiot winien informować o przeznaczeniu danego roztworu – pozostawiając dowolność w tym zakresie.

Powyższe oznacza równocześnie, że nie są wyrobami akcyzowymi roztwory (w tym glikol, gliceryna) w sytuacji, gdy nie są same w sobie przeznaczone do ich wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Podkreślenia wymaga, że roztwory (glikol, gliceryna, ich mieszaniny itp.) nawet jeśli na wcześniejszym etapie zostały wytworzone/sprzedane jako wyroby nieakcyzowe (przykładowo – przeznaczone do użycia w branży chemicznej czy kosmetycznej), to w sytuacji przeznaczenia ich w kolejnym etapie do wykorzystania w papierosach elektronicznych staną się wyrobami akcyzowymi wymienionymi w pozycji 46 załącznika nr 1 do ustawy, tj. będą stanowiły płyn do papierosów elektronicznych w rozumieniu ustawy.

Mając na uwadze, że Spółka planuje nabywać glikol propylenowy (propano-1,2-diol) i glicerynę (glicerol), od sprzedawców, którzy nie nadają im określonego przeznaczenia, w szczególności – Spółka nie będzie nabywać tych wyrobów jako przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, jak również Spółka planuje odsprzedawać te substancje bez nadawania im określonego przeznaczenia, w tym w szczególności – Spółka nie zamierza sprzedawać glikolu i gliceryny jako roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych – to przedmiotowy glikol i gliceryna nie wypełniają definicji płynu do papierosów elektronicznych, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.

Tak długo bowiem, jak oferowane na sprzedaż przez Wnioskodawcę substancje (glikol propylenowy i gliceryna) nie będą przez Spółkę sprzedawane z przeznaczeniem do ich wykorzystania w papierosach elektronicznych, tak długo wyroby te nie będą uznawane za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy.

Zaznaczyć równocześnie należy, że w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów glikolu lub gliceryny o przeznaczeniu uniwersalnym, tzn. gdy są to substancje nieprzeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, nie będzie mieć miejsce czynność skutkująca powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie płynu do papierosów elektronicznych. Dopiero bowiem u innych podmiotów (nabywców) powstanie obowiązek podatkowy w sytuacji produkcji, przetworzenia czy rozlewu tych wyrobów – pod warunkiem, że zostaną one przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie Wnioskodawcy należy wskazać, że sprzedaż przez Spółkę glikolu propylenowego (propano-1,2-diolu) i gliceryny (glicerolu), które nie będą przez Spółkę przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych, nie będzie rodzić obowiązku podatkowego w akcyzie w zakresie dotyczącym płynu do papierosów elektronicznych. W przedstawionej sytuacji na Spółce nie będą zatem ciążyły obowiązki w zakresie podatku akcyzowego wynikające z przepisów ustawy i aktów wykonawczych w zakresie odnoszącym się do płynu do papierosów elektronicznych.

Jednocześnie zastrzec należy, że stwierdzenie, czy w konkretnym przypadku dane wyroby oferowane przez Wnioskodawcę na sprzedaż są, czy też nie są przeznaczone do wykorzystania w papierosach elektronicznych (i tym samym, czy spełniają kryterium wyrobów akcyzowych) – może być dokonywane wyłącznie w ramach postępowania prowadzonego przez właściwe dla Wnioskodawcy organy podatkowe. Organ wydający interpretację indywidualną nie dokonuje natomiast takiej oceny. W trakcie kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego, właściwy organ może badać okoliczności sprawy i dokonywać oceny, czy nabywane i sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby w konkretnym przypadku spełniają warunki uznania ich za wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy. Organ wskazuje przy tym, że na gruncie podatku akcyzowego podmiot sam decyduje o formie, w jakiej informuje o przeznaczeniu danych wyrobów – o ile określenie przez Spółkę tego przeznaczenia nie będzie budziło wątpliwości organów podatkowych w konkretnej sprawie.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego pytania należało uznać za prawidłowe.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie przedstawionego we wniosku pytania Zainteresowanego, w odniesieniu do glikolu propylenowego i gliceryny, które są – zgodnie z treścią wniosku – nabywane i sprzedawane przez Spółkę jako nieprzeznaczone do wykorzystania w papierosie elektronicznym. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.