Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.469.2023.3.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-01
Teza: W zakresie ustalenia, czy: - Wnioskodawca postąpił prawidłowo nie ujmując dla celów CIT licencji nabytej od polskiego dostawcy jako wartości niematerialnej i prawnej (WNiP) oraz nie dokonując od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych - przed zakończeniem wdrożenia Oprogramowania u Sh oraz przed udzieleniem sublicencji na rzecz Sh, - przychód Wnioskodawcy z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh powinien dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) stanowić przychód z innych źródeł, nie zaś z przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 (w szczególności pkt 6) updop, - dla celów CIT za datę powstania przychodu z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh (mając na uwadze, że wdrożenie było konieczne dla udzielenia sublicencji oraz wykorzystywania Oprogramowania przez Sh zgodnie z przeznaczeniem) Wnioskodawca może uznać datę wykonania usługi sublicencji, nie późniejszą niż data wystawienia faktury, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 1 updop, - poniesione koszty związane z nabyciem od polskiego dostawcy licencji na Oprogramowanie oraz wdrożeniem Oprogramowania Wnioskodawca powinien uznać za koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sublicencji i wdrożenia - potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania, a wskazane koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien dla celów CIT przypisać do źródła przychodów - przychód z innych źródeł (tj. innych, niż zyski kapitałowe).
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; oprogramowanie; przychód; przychód-moment powstania przychodów; rok-rok podatkowy; umowa; wartości-wartości niematerialne i prawne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Wartości niematerialne i prawne-Licencje; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 sierpnia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

\- Wnioskodawca postąpił prawidłowo nie ujmując dla celów CIT licencji nabytej od polskiego dostawcy jako wartości niematerialnej i prawnej (WNiP) oraz nie dokonując od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych - przed zakończeniem wdrożenia Oprogramowania u Sh oraz przed udzieleniem sublicencji na rzecz Sh,

\- przychód Wnioskodawcy z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh powinien dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) stanowić przychód z innych źródeł, nie zaś z przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 (w szczególności pkt 6) updop,

\- dla celów CIT za datę powstania przychodu z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh (mając na uwadze, że wdrożenie było konieczne dla udzielenia sublicencji oraz wykorzystywania Oprogramowania przez Sh zgodnie z przeznaczeniem) Wnioskodawca może uznać datę wykonania usługi sublicencji, nie późniejszą niż data wystawienia faktury, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 1 updop,

\- poniesione koszty związane z nabyciem od polskiego dostawcy licencji na Oprogramowanie oraz wdrożeniem Oprogramowania Wnioskodawca powinien uznać za koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sublicencji i wdrożenia - potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania, a wskazane koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien dla celów CIT przypisać do źródła przychodów - przychód z innych źródeł (tj. innych, niż zyski kapitałowe).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 10 października 2023 r., które wpłynęło do organu 13 października 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka działa jako dystrybutor (…); prowadzi także ich sprzedaż hurtową i detaliczną. Wnioskodawca działa także poza granicami Polski.

Wnioskodawca nabył od polskiego dostawcy oprogramowania licencję na oprogramowanie X (dalej: „Oprogramowanie” lub „X”). Należy przy tym podkreślić, że od początku założeniem było, by Spółka nie wykorzystywała objętego licencją Oprogramowania na własne potrzeby, lecz aby było ono wdrażane w spółce powiązanej S (dalej: „Sh” lub „T”) z siedzibą w (\`(...)\`), która będzie obciążana kosztami z tego tytułu (fakturowana) przez Wnioskodawcę.

Zarówno dla celów bilansowych, jak i podatkowych Wnioskodawca nie ujął nabytej licencji na Oprogramowanie jako wartości niematerialnej i prawnej, w tym nie dokonywał w stosunku do niej odpisów amortyzacyjnych. Dla celów bilansowych Spółka ujęła (zawiesiła) koszty związane z wdrażaniem S w T na koncie „Środki trwałe w budowie”, natomiast ujęcie tych kosztów dla celów CIT, w tym kwalifikacja do właściwego źródła przychodów, zostanie dokonana w powiązaniu z momentem rozpoznania dla celów podatkowych przychodu z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania, przy czym kwestia ta jest również przedmiotem niniejszego wniosku.

Zgodnie z umową zawartą z polskim dostawcą S, Wnioskodawca jest uprawniony do udzielenia sublicencji. W związku z tym, Spółka na podstawie umowy z Sh, której przedmiotem jest również wdrożenie Oprogramowania w T polegające na dokonaniu stosownej konfiguracji, bez której S byłoby bezużyteczne dla Sh, udzieliła na rzecz T sublicencji na Oprogramowanie. Prace wdrożeniowe prowadzone u Sh obejmowały m.in. konfigurację planu kont, kodów podatków, schematów księgowań, wzorów wydruków dokumentów (np. faktur sprzedaży), spięcie ze stroną internetową, przez którą kontrahenci składają zamówienia.

Udzielenie sublicencji oraz wdrożenie S w Sh jest zatem objęte jedną umową zatytułowaną: Umowa o współpracy w zakresie świadczenia usług wdrożeniowych oraz udzielenia sublicencji na oprogramowanie (dalej: „Umowa”). Zgodnie z postanowieniami Umowy, z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania Spółka wystawiła na rzecz Sh stosowną fakturę VAT, a samo udzielenie sublicencji miało miejsce w czerwcu 2023 r.

Od 2019 r. Spółka nabywała od polskiego dostawy usługi wdrożenia/dostosowanie Oprogramowania do potrzeb Sh (dokumentowane otrzymywanymi fakturami) i nadal będzie otrzymywać faktury dokumentujące usługę utrzymania S. Jeśli chodzi o utrzymanie Oprogramowania, to Wnioskodawca i T zawarły w tym zakresie osobną umowę, a kosztami z tego tytułu Spółka będzie obciążała Sh na koniec roku wystawiając z tego tytułu fakturę VAT.

W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, że spółki są podmiotami powiązanymi w rozumieniu cen transferowych i ustalają ceny na warunkach rynkowych tj. takich, jakie stosują niezależne podmioty w porównywalnych transakcjach.

W związku z udzieleniem sublicencji oraz wdrożeniem Oprogramowania u Sh na podstawie Umowy, co zostało udokumentowane fakturą VAT, Spółka powzięła wątpliwości, jeśli chodzi o rozliczenie CIT.

W uzupełnieniu wniosku z 10 października 2023 r., wskazali Państwo, że:

1\. Termin płatności należności z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania w Sh wynosi 60 dni, natomiast na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi na Wezwanie, tj. 9 października 2023 r., należność z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania nie została uregulowana przez Sh.

2\. Faktura z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania została wystawiona w dniu 12 czerwca 2023 r.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo nie ujmując dla celów CIT licencji nabytej od polskiego dostawcy jako wartości niematerialnej i prawnej (WNiP) oraz nie dokonując od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych - przed zakończeniem wdrożenia Oprogramowania u Sh oraz przed udzieleniem sublicencji na rzecz Sh?

2\. Czy przychód Wnioskodawcy z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh powinien dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) stanowić przychód z innych źródeł, nie zaś z przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 (w szczególności pkt 6) ustawy o CIT?

3\. Czy dla celów CIT za datę powstania przychodu z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh (mając na uwadze, że wdrożenie było konieczne dla udzielenia sublicencji oraz wykorzystywania Oprogramowania przez Sh zgodnie z przeznaczeniem) Wnioskodawca może uznać datę wykonania usługi sublicencji, nie późniejszą niż data wystawienia faktury, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 1 ustawy o CIT?

4\. Czy poniesione koszty związane z nabyciem od polskiego dostawcy licencji na Oprogramowanie oraz wdrożeniem Oprogramowania Wnioskodawca powinien uznać za koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sublicencji i wdrożenia - potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania, a wskazane koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien dla celów CIT przypisać do źródła przychodów - przychód z innych źródeł (tj. innych, niż zyski kapitałowe)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Spółki, Wnioskodawca postąpił prawidłowo nie ujmując dla celów CIT licencji nabytej od polskiego dostawcy jako wartości niematerialnej i prawnej (WNiP) oraz nie dokonując od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych - przed zakończeniem wdrożenia Oprogramowania u Sh oraz przed udzieleniem sublicencji na rzecz Sh.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, przychód Wnioskodawcy z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh powinien dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) stanowić przychód z innych źródeł, nie zaś z przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 3

Zdaniem Spółki, dla celów CIT za datę powstania przychodu z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh Wnioskodawca może uznać datę wykonania usługi, nie późniejszą niż data wystawienia faktury.

Ad. 4

Zdaniem Spółki, ponoszone koszty związane z nabyciem od polskiego dostawcy licencji na Oprogramowanie oraz wdrożeniem Oprogramowania Wnioskodawca powinien uznać za koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sublicencji i wdrożenia - potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania, a wskazane koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien dla celów CIT przypisać do źródła przychodów - przychód z innych źródeł (tj. innych, niż zyski kapitałowe).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, wartościami niematerialnymi i prawnymi są prawa majątkowe podlegające amortyzacji, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

2) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

3) licencje,

4) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

5) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy umowy określonej w art. 17a pkt 1 (ustawy o CIT).

O ile można by zgodzić się, że nabyta przez Spółkę licencja stanowi WNiP, który może podlegać amortyzacji i nadaje się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania (z zastrzeżeniami sformułowanymi w dalszej części niniejszego wniosku), należy wziąć pod uwagę dodatkowe okoliczności towarzyszące jej nabyciu.

Od początku było bowiem wiadome, że Spółka nie będzie wykorzystywać S na własne potrzeby, a jedynie rozwijać/konfigurować/wdrażać na potrzeby Sh. Intencją Wnioskodawcy nie było gospodarcze używanie Oprogramowania w ramach własnej działalności, a jedynie dostosowanie go w sposób pozwalający na korzystanie z niego w toku działalności Sh. Spółka nie zamierzała wykorzystywać nabytej licencji na Oprogramowanie jako narzędzia do bieżącego prowadzenia własnej działalności (tak jak wykorzystywałaby np. licencję na program komputerowy do prowadzenia ksiąg rachunkowych czy program kadrowy służący ewidencji czasu pracowników), lecz od samego początku zakładała udzielenie sublicencji celem wykorzystywania Oprogramowania przez Sh.

Zdaniem Wnioskodawcy, sam fakt, że dane prawo majątkowe „nadaje się” do ujęcia jako WNiP, od którego podatnik będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych, nie przesądza o tym, że prawo to w istocie stanowi WNiP, którą podatnik musi ująć w ewidencji oraz dokonywać od niej odpisów amortyzacyjnych. Należy brać bowiem również pod uwagę gospodarcze założenia (intencje) podatnika, tj. w jaki sposób zamierza traktować nabyte prawo majątkowe. Niewłaściwym byłoby w ocenie Wnioskodawcy przyjęcie założenia, że każde prawo majątkowe, które potencjalnie kwalifikuje się jako WNiP, podatnik musi ujmować jako WNiP i dokonywać od niego odpisów amortyzacyjnych. W sytuacji, gdy podatnik nie zamierza korzystać z takiego prawa dla potrzeb własnej działalności, lecz z góry zakłada, że udzieli sublicencji na korzystanie z Oprogramowania przez podmiot trzeci, samemu z niego nie korzystając, nie można automatycznie przesądzać, że dane prawo stanowi WNiP wraz ze wszystkimi tego konsekwencjami przewidzianymi na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Zważywszy, że Spółka nigdy nie zamierzała wykorzystywać nabytej licencji w takim charakterze, w ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać, że przychód z tytułu udzielenia sublicencji na Oprogramowanie oraz jego wdrożenia powinien stanowić przychód, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT - zaliczany do zysku ze źródeł kapitałowych.

Warto przy tym zwrócić uwagę, że za WNiP może być uznane prawo majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania. Jeśli Oprogramowanie od początku nie miało być wykorzystywane w ramach działalności Wnioskodawcy, o czym świadczy:

\- brak zamiaru przyjęcia licencji na Oprogramowanie do używania i dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych,

\- brak zamiaru wykorzystywania S do zarządzania własnymi procesami biznesowymi - zgodnie z gospodarczym przeznaczeniem Oprogramowania, 

a ponadto wymagało ono istotnej konfiguracji/wdrożenia, by w ogóle mogło być wykorzystywane przez beneficjenta sublicencji zgodnie z założeniami biznesowymi T trudno mówić o spełnieniu tej przesłanki. O gospodarczym wykorzystaniu moglibyśmy mówić, gdyby Wnioskodawca zamierzał korzystać z S w celu zarządzania własnymi procesami biznesowymi, a nie nabył licencji na Oprogramowanie jedynie z zamiarem dostosowania/wdrożenia go u Sh, by następnie udostępnić je na podstawie Umowy.

Można stwierdzić, że nabywając licencję na S, Wnioskodawca od początku traktował objęte licencją Oprogramowanie jak towar handlowy, który zamierza udostępnić podmiotowi trzeciemu (zgodnie z umową z polskim dostawcą było to możliwe jedynie w formie sublicencji) uzyskując z tego tytułu przychód.

W konsekwencji, Wnioskodawca postąpił prawidłowo nie ujmując nabytej licencji jako WNiP oraz nie dokonując od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych - przed zakończeniem wdrożenia Oprogramowania u Sh oraz przed udzieleniem sublicencji na Sh.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych stanowiących wartości niematerialne i prawne, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Z treści wyższej cytowanego przepisu wynika, że przychód z tytułu udzielenia sublicencji na korzystanie z prawa majątkowego (w przypadku Wnioskodawcy - licencję), z wyłączeniem przychodów bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika, co do zasady, powinien stanowić przychód z zysków kapitałowych.

Za takim podejściem przemawia również fakt, że przedmiotem działalności operacyjnej/gospodarczej Spółki jest dystrybucja (w tym sprzedaż hurtowa) komponentów elektronicznych, elektrotechnicznych, wyposażenia warsztatowego oraz automatyki przemysłowej. Oprogramowanie objęte sublicencją oraz wdrożeniem (tj. S) jest natomiast systemem informatycznym służącym zarządzaniu procesami biznesowymi przedsiębiorstwa. Wnioskodawca nie jest ściśle przedsiębiorcą z branży IT, niemniej zgodnie z umową Spółki przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje również podklasę PKD - 62.01.Z - Działalność związaną z oprogramowaniem. Dokonanie konfiguracji Oprogramowania pod kątem potrzeb biznesowych T, a następnie udzielenie temu podmiotowi sublicencji na S, wykazuje zatem bliższy związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy rozumianą jako działania ukierunkowane na zaspokajanie potrzeb podmiotów trzecich. Jest to czynność wykonana dla korzyści podmiotu zewnętrznego, który w jej następstwie wypłaca na rzecz Spółki wynagrodzenie, tak jak czynią to pozostali kontrahenci Spółki w toku jej podstawowej działalności (wyżej scharakteryzowanej).

W konsekwencji powyższego można stwierdzić, że przychód z tytułu sublicencji/wdrożenia Oprogramowania wykazuje bardziej ścisły związek merytoryczny z przychodem niezaliczanym do zysków kapitałowych (z działalności operacyjnej Spółki), a w konsekwencji w świetle wyłączenia uregulowanego w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT (z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych), powinien stanowić przychód z innych źródeł.

Uznanie przychodu osiągniętego przez Spółkę z tytułu sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania za przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, mogłoby być uzasadnione, gdyby Wnioskodawca nabył licencję z zamiarem ujęcia jej jako WNiP, celem wykorzystywania w ramach własnej działalności gospodarczej, oraz dokonywania od niej odpisów amortyzacyjnych (na takich samych zasadach, jak postępuje się ze środkami trwałymi wykorzystanymi w toku działalności operacyjnej jednostki/podatnika), a dopiero następnie udzielił sublicencji na rzecz Sh. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, zatem dla potrzeb kwalifikacji przychodu do właściwego źródła przychodu w zakresie CIT, te 2 sytuacje należy wyraźnie odróżnić.

Charakter tego przychodu, z uwagi na ścisłe powiązanie przedmiotu świadczenia Wnioskodawcy z działalnością podmiotu trzeciego (wypłacającego wynagrodzenie, z tytułu którego Wnioskodawca osiąga przychód) oraz brak zamiaru ujęcia nabytego prawa majątkowego jako WNiP wskazuje, że dla celów CIT przychód z tego tytułu powinien być zakwalifikowany jako przychód z innych źródeł.

Takie stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2020 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.16.2020.1.BK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) zaaprobował stanowisko podatnika, że: Z perspektywy biznesowej Spółka traktuje licencje jak towar lub produkt - zarabiając także, choć nie zawsze, na „towarzyszących” usługach IT (serwis, maintenance) oferowanych Klientowi. Odsprzedawane oprogramowanie nie stanowi po stronie Spółki wartości niematerialnych i prawnych (WNiP). Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, przychody opisane w punkcie 2 wniosku nie powinny zostać zakwalifikowane do zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Podobny pogląd wyraził DKIS również w interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2020 r. 0111-KDIB2-1.4010.615.2019.1.AP, w której potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że Spółka nabywa prawa majątkowe na zlecenie swoich klientów, ale nie zalicza ich do wartości niematerialnych i prawnych, a więc ich nie amortyzuje. Traktuje je jako zakup i sprzedaż towarów, gdyż jest pośrednikiem dla swoich odbiorców w nabywaniu projektów. Prawa majątkowe, nie są ujęte jako wartości niematerialne i prawne i nie podlegają amortyzacji, a więc kwota uzyskana z ich sprzedaży będzie przychodem z innych źródeł, a nie z zysków kapitałowych.

Ad. 3

Zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 1 ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury.

Mając na uwadze treść powyższego przepisu należy zatem przeanalizować, w którym momencie (w jakiej dacie), w świetle Umowy łączącej Wnioskodawcę i Sh, całościową usługę objętą Umową można uznać za wykonaną, a w konsekwencji w jakiej dacie powstał przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Zgodnie z Umową sublicencja zostaje udzielona z chwilą zawarcia Umowy. Zważywszy, że Umowa obejmuje zarówno udzielenie sublicencji, jak i wdrożenie Oprogramowania (osobno uregulowana jest jedynie wysokość wynagrodzenia z tytułu obydwu świadczeń), w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że dzień zawarcia Umowy stanowi dzień wykonania całej usługi objętej Umową, tj. usługi polegającej na udzieleniu sublicencji poprzedzonej zakończeniem u Sh prac wdrożeniowych niezbędnych dla korzystania z Oprogramowania objętego udzieloną sublicencją.

W konsekwencji, dla celów CIT, Spółka powinna przyjąć, że momentem powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, jest dzień wykonania usługi, tj. dzień zawarcia Umowy (tj. umowy obejmującej udzielenie sublicencji oraz wdrożenie Oprogramowania).

Warto w tym miejscu zacytować, potwierdzający prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy pogląd DKIS, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Zatem, usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. Należy zaznaczyć, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Jednocześnie podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług (interpretacja indywidualna z 22 kwietnia 2022 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.57.2022.1.JO).

Jakkolwiek cytowana interpretacja dotyczyła przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zasada w niej wyrażona niewątpliwie może mieć również zastosowanie w celu ustalenia momentu powstania przychodu dla celów CIT. Skoro w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca i Sh umownie uzgodnili, w którym momencie sublicencję uznaje się za udzieloną, to należy stwierdzić, że zgodnie z Umową ten moment wykonania usługi (rozumianej łącznie jako usługa sublicencji oraz wdrożenia) determinuje datę powstania przychodu dla celów CIT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym zastosowanie powinna znaleźć zasada, o której mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, tj. ponoszone koszty związane z nabyciem od polskiego dostawcy licencji na Oprogramowanie oraz wdrożeniem Oprogramowania w T Wnioskodawca powinien uznać za koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sublicencji i wdrożenia - potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania. Jak wskazano w pkt 2, powstaną one w dacie udzielenia sublicencji, którą należy uznać za datę wykonania usługi objętej Umową.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza w tym zakresie m.in. interpretacja indywidualna DKIS z 10 maja 2021 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.63.2021.1.AN, w której Organ stwierdził, że koszty z tytułu uzyskania licencji (\`(...)\`) mogą być uznane jako koszty bezpośrednie i tym samym powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie rozpoznania odpowiadających im przychodów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, dla celów bilansowych Wnioskodawca „zawiesił" koszty związane z nabyciem licencji od polskiego dostawcy Oprogramowania oraz wdrożeniem S na koncie „Środki trwałe w budowie”. Niemniej, zdaniem Spółki, właściwym działaniem dla celów podatkowych powinno być ujęcie wydatków z tego tytułu jako kosztów bezpośrednich z uwagi na ich ścisły związek merytoryczny z przychodami osiąganymi na podstawie Umowy z Sh.

Bez poniesienia tych wydatków Wnioskodawca nie mógłby osiągnąć przychodu z tytułu usługi objętej Umową, ponieważ nie dysponowałby licencją (objętą następnie sublicencją udzieloną na rzecz T) oraz nie mógłby wdrożyć Oprogramowania u Sh (wdrożenie, czyli przedmiot usługi, z tytułu której Wnioskodawca uzyskuje przychód, nie byłoby możliwe bez poniesienia w tym celu wydatków).

Jeśli zaś chodzi o przypisanie omawianych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu, to w ocenie Spółki, wskazane koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien dla celów CIT przypisać do źródła przychodów - inne źródła przychodów (tj. inne, niż zyski kapitałowe). Takie podejście Wnioskodawcy wynika z faktu, że zarówno przychód z tytułu wdrożenia Oprogramowania oraz koszty uzyskania tego przychodu mieszczą się w szeroko pojętej działalności operacyjnej Spółki (ukierunkowanej na świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich), a w konsekwencji w sensie merytorycznym zasadnym jest powiązanie tego przychodu z przychodami Wnioskodawcy niezaliczanymi do przychodów z zysków kapitałowych. W konsekwencji, przychód z tego tytułu, jak również koszty jego uzyskania powinny być dla celów CIT przypisane do źródła przychodów - przychód z innych źródeł.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1) (uchylony)

2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3) (uchylony)

4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5) licencje,

6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16d ust. 2 updop:

składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Przy czym, jak wynika z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że podlegającą amortyzacji dla celów podatkowych wartością niematerialną i prawną są m.in. licencje, określone w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Definicję pojęcia „licencja” zawiera ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2509 ze zm.). Zgodnie z art. 41 ust. 2 ww. ustawy,

umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, licencje podlegają amortyzacji, jako wartości niematerialne i prawne, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:

\- zostały nabyte przez Spółkę,

\- nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

\- przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

\- są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że licencja, o której mowa we wniosku będzie stanowić wartość niematerialną i prawną.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył od polskiego dostawcy oprogramowania licencję na Oprogramowanie. Zgodnie z umową zawartą z polskim dostawcą S, Wnioskodawca jest uprawniony do udzielenia sublicencji. W związku z tym, Spółka na podstawie umowy z Sh, której przedmiotem jest również wdrożenie Oprogramowania w T polegające na dokonaniu stosownej konfiguracji, bez której S byłoby bezużyteczne dla Sh, udzieliła na rzecz T sublicencji na Oprogramowanie.

Jak wynika z powyższych przepisów, nabyta licencja może zostać zaliczona do wartości niematerialnych i prawnych podatnika i być amortyzowana w przypadku, gdy, przewidywany okres jej używania przekraczać będzie rok oraz w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania nadaje się do gospodarczego wykorzystania, a także oddana jest przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji).

Nabyta wartość niematerialna i prawna spełnia kryterium „nadającej się do wykorzystania” jeżeli podatnik nabywający licencję ma możliwość faktycznego oraz prawnego jej używania w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

W opisanej we wniosku sytuacji, licencja nabyta od polskiego dostawcy na którą udzielił on sublicencji Sh z perspektywy Spółki jako podmiotu udzielającego sublicencji spełnia kryterium nadającej się do gospodarczego wykorzystania. Z tytułu udzielenia sublicencji Spółka w ramach prowadzonej działalności osiąga bowiem przychodów podatkowy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić że, o ile przewidywany okres użytkowania nabytej przez Wnioskodawcę licencji komputerowej będzie dłuższy niż rok, to zostały spełnione warunki przewidziane w art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, dotyczące uznania nabytej licencji za wartość niematerialną i prawną, od której należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy postąpił prawidłowo nie ujmując dla celów CIT licencji nabytej od polskiego dostawcy jako wartości niematerialnej i prawnej (WNiP) oraz nie dokonując od jej wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych - przed zakończeniem wdrożenia Oprogramowania u Sh oraz przed udzieleniem sublicencji na rzecz Sh, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

\- z zysków kapitałowych oraz

\- z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 updop:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Stosownie do treści art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

\- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

\- licencje,

\- prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,

\- wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zauważyć należy, że przepis art. 7b ust. 1 updop, zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Ponadto, z przychodów zaliczanych do art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, jako przychodów z zysków kapitałowych, zostały wyłączone przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Biorąc pod uwagę opisany stan sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop, odnosi się do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop, tj. do kategorii praw i wartości które są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

W przypadku nabycia licencji od innego podmiotu, z równoczesnym udzieleniem sublicencji innym podmiotom, dochód z tytułu sublicencji należy zaliczyć do przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop.

Uwzględniając więc przedstawiony opis sprawy, a także treść przytoczonych przepisów należy uznać, że uzyskiwany przez Wnioskodawcę przychód należy zakwalifikować jako przychód z zysków kapitałowych określony w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop, tj. jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przychód z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh powinien dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) stanowić przychód z innych źródeł, nie zaś z przychód z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 (w szczególności pkt 6) updop, należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy, wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę wyrażoną w art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. regulacji ustawodawca przyjął, że:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 updop:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Stosownie do art. 12 ust. 3a updop:

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 12 ust. 3a updop, pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu.

Ponadto, dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia, tj. wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego, wykonanie lub częściowe wykonanie usługi wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decyduje dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro z umowy wynika, sublicencja zostaje udzielona z chwilą zawarcia Umowy w niniejszej sprawie przychód powstanie w dniu wykonania usługi, tj. w dniu zawarcia Umowy (tj. umowy obejmującej udzielenie sublicencji oraz wdrożenie Oprogramowania).

W konsekwencji, dla celów CIT, Spółka powinna przyjąć, że momentem powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem, jest dzień wykonania usługi, tj. dzień zawarcia Umowy (tj. umowy obejmującej udzielenie sublicencji oraz wdrożenie Oprogramowania).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy dla celów CIT za datę powstania przychodu z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh (mając na uwadze, że wdrożenie było konieczne dla udzielenia sublicencji oraz wykorzystywania Oprogramowania przez Sh zgodnie z przeznaczeniem) Wnioskodawca może uznać datę wykonania usługi sublicencji, nie późniejszą niż data wystawienia faktury, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 1 updop, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa definicja kosztu uzyskania przychodu ma charakter ogólny. Z tej przyczyny przy kwalifikacji danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest każdorazowe zbadanie, czy koszt ten pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (lub możliwością ich osiągania) albo służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie do art. 16d ust. 1 updop:

podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Na podstawie art. 16f ust. 3 updop:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W związku ze stanowiskiem Organu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, zgodnie z którym nabyta licencja winna zostać zaliczona do wartości niematerialnych i prawnych, poniesione koszty winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne, a nie jak wskazuje Spółka jako koszty bezpośrednio związane z przychodem z sublicencji i wdrożenia.

Natomiast odnosząc się do drugiej części pytania dotyczącego źródła do jakiego należy przypisać te koszty jeszcze raz wskazać należy na art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop.

Zgodnie z którym, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

W celu ustalenia, do którego źródła powinny zostać zakwalifikowane koszty uzyskania przychodów konieczne jest ustalenie, do której grupy przychodów zaliczane są przychody, które osiągane dzięki poniesionym kosztom. Jeżeli przychód z licencji/sublicencji jest zaliczany do przychodów z zysków kapitałowych, to przychody i koszty związane z tym instrumentem zaliczają się do tej kategorii.

Jak wskazano do pytania oznaczonego nr 2, przychód z tytułu udzielenia sublicencji oraz wdrożenia Oprogramowania na podstawie umowy z Sh powinien dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stanowić przychód z zysków kapitałowych.

Zatem, poniesione koszty winny również zostać zaliczone do tego źródła.

Tym samym, stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy poniesione koszty związane z nabyciem od polskiego dostawcy licencji na Oprogramowanie oraz wdrożeniem Oprogramowania Wnioskodawca powinien uznać za koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodem z tytułu sublicencji i wdrożenia - potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z tytułu udzielenia sublicencji i wdrożenia Oprogramowania, a wskazane koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien dla celów CIT przypisać do źródła przychodów - przychód z innych źródeł, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).