Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.119.2019.2.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-17
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży części działki nabytej w drodze działu spadku.
Słowa kluczowe: działki; dziedziczenie; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 10 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży części działki nabytej w drodze działu spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 10 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży części działki nabytej w drodze działu spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W marcu 2017 r. nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię działki o nr … po ojcu w drodze działu spadku. Dziedziczyły trzy osoby: Wnioskodawczyni, mama Wnioskodawczyni i brat Wnioskodawczyni. W grudniu 2019 r. nastąpiła sprzedaż części tej działki (nowy nr … ze względu na podział dziedziczonej działki). W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że udział w spadku po zmarłym ojcu to 1/3 części gospodarstwa rolnego o pow. 24,5699 ha oraz 1/6 z dwóch mniejszych działek (jedna 2,7663 ha, druga 0,5040 ha) oraz 1/6 z nakładów nabytych od spółdzielni … „S.” w S. W składniki majątku wchodziło więcej niż tylko wspomniana wcześniej działka - gospodarstwo razem z inwentarzem żywym oraz maszynami rolniczymi. Dział spadku przeprowadzony był nieodpłatnie. Zgodnie z informacjami zawartymi w akcie notarialnym otrzymany przez Wnioskodawczynię udział wynosił o 32.600 zł ponad udział, który jej przysługiwał (cała masa spadkowa w akcie notarialnym została wyceniona na 1.004.400 zł). Wnioskodawczyni wyjaśnia, że otrzymaną działkę … o pow. 0,5040 ha, podzieliła na dwie: … - pow. 0,1118 ha (sprzedana) i … – pow. 0,3922 ha (darowana matce w 2017 r.) Dzień śmierci ojca Wnioskodawczyni to 3 listopada 2016 r. Nabycie działki przez spadkodawcę to dzień 14 października 2004 r. Odpłatne zbycie działki w grudniu 2019 r. nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi jakiekolwiek działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni mieszka w G. Działka nie była w żaden sposób przez Nią wykorzystywana. Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć dochód na cele inne niż własne mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni jest zwolniona z podatku od osób fizycznych w związku ze sprzedażą działki?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jest Ona zwolniona z podatku dochodowego, dlatego że na mocy działku spadku otrzymała mniej niż udział 1/3 w całej masie spadkowej (otrzymała poniżej 0,6 ha z całej masy spadkowej szacowanej na powyżej 28 ha). Wnioskodawczyni sprzedała tylko część otrzymanego spadku - działkę o powierzchni 0,1118 ha. Ponadto Spadkodawca (ojciec) był właścicielem działki, którą odziedziczyła, dłużej niż 5 lat. Zgodnie z powyższym Wnioskodawczyni przyjmuje, że jest zwolniona z podatku dochodowego w związku ze sprzedażą części działki nabytej na mocy działu spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-­ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5 i art. 10 ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Według art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast, stosownie do art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Według art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Art. 30e ust. 2 powołanej ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 komentowanej ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w marcu 2017 r. nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię działki o nr … po ojcu w drodze działu spadku. Dziedziczyły trzy osoby: Wnioskodawczyni, mama Wnioskodawczyni i brat Wnioskodawczyni. W grudniu 2019 r. nastąpiła sprzedaż części tej działki (nowy nr … ze względu na podział dziedziczonej działki). W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że udział w spadku po zmarłym ojcu to 1/3 części gospodarstwa rolnego o pow. 24,5699 ha oraz 1/6 z dwóch mniejszych działek (jedna 2,7663 ha, druga 0,5040 ha) oraz 1/6 z nakładów nabytych od spółdzielni … „S.” w S. W składniki majątku wchodziło więcej niż tylko wspomniana wcześniej działka - gospodarstwo razem z inwentarzem żywym oraz maszynami rolniczymi. Dział spadku przeprowadzony był nieodpłatnie. Zgodnie z informacjami zawartymi w akcie notarialnym otrzymany przez Wnioskodawczynię udział wynosił o 32.600 zł. ponad udział, który jej przysługiwał (cała masa spadkowa w akcie notarialnym została wyceniona na 1.004.400 zł). Wnioskodawczyni wyjaśnia, że otrzymaną działkę … o pow. 0,5040 ha, podzieliła na dwie: … - pow. 0,1118 ha (sprzedana) i … – pow. 0,3922 ha (darowana matce w 2017 r.) Dzień śmierci ojca Wnioskodawczyni to 3 listopada 2016 r. Nabycie działki przez spadkodawcę to dzień 14 października 2004 r. Odpłatne zbycie działki w grudniu 2019 r. nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi jakiekolwiek działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni mieszka w G. Działka nie była w żaden sposób przez Nią wykorzystywana. Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć dochód na cele inne niż własne mieszkaniowe.

W myśl art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Na podstawie art. 924 i art. 925 przywołanej ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Według art. 1035 ww. Kodeksu, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Art. 1037 § 1 cytowanej ustawy stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli, jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
2.  wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie w wyniku działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział w spadku, posiadany przed dokonaniem tych czynności. Wnioskodawczyni nabyła składniki majątkowe o wartości przekraczającej udział w spadku. Oznacza to, że dla udziału w działce nabytego w drodze działu spadku dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Mając zatem na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny stwierdzić należy, że odpłatne zbycie działki nr … powstałej z podziału działki nr …, w grudniu 2019 r., w części jakiej została przez Wnioskodawczynię nabyta w drodze spadku nie stanowi dla Niej źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie ustalonego zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 5 ww. ustawy, tj. liczonego od końca 2004 r. Natomiast odpłatne zbycie ww. działki w części nabytej w drodze działu spadku (ponad pierwotny udział spadkowy) skutkuje dla Wnioskodawczyni powstaniem przychodu kwalifikowanego do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, ponieważ nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie (w drodze działu spadku dokonanego w marcu 2017 r.). Tym samym, dochód z odpłatnego zbycia ww. działki w części nabytej wskutek działu spadku ponad udział posiadany w wyniku spadkobrania, podlega – zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy – opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, a Wnioskodawczyni obowiązana jest do złożenia zeznania podatkowego oraz zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Z tych że względów stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.