Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.169.2019.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-04
Teza: skutki podatkowe sprzedaży udziału w nieruchomości gruntowej
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; spadek; sprzedaż; udział; wspólność-wspólność majątkowa; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości, tj. działek w udziale 4/6, wykorzystywanych jako grunty orne, które nabyła wraz z mężem na podstawie umowy przeniesienia własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 19 czerwca 1979 r., Nr \`(...)\`, do wspólności majątkowej oraz postanowienia Sądu o nabyciu spadku z dnia 9 grudnia 1980 r., sygn. akt \`(...)\`, po zmarłym mężu. Wraz z Wnioskodawczynią współwłaścicielkami nieruchomości są córki w udziale 1/6. W 2004 r. Wnioskodawczyni z córkami dokonały sprzedaży jednej z działek. W wyniku powyższego pozostały współwłaścicielkami pozostałych trzech działek Nr 224, Nr 314 (będąca przedmiotem sprzedaży), Nr 383 (KW \`(...)\`).

Rada Gminy X uchwałą z dnia 11 czerwca 2010 r., Nr \`(...)\`, uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z nim grunty rolne, m.in. działka rolna Nr 314 (pow. 1,2200 ha) uzyskała przeznaczenie: podstawowe (produkcja, przemysł, logistyka, składy), przeznaczenie dopuszczalne (usługi, gospodarka odpadami, infrastruktura techniczna). Uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiło bez udziału (wniosku) Wnioskodawczyni i w dalszym ciągu reguluje podatek rolny od posiadanych nieruchomości (włącznie z 2019 r.).

Działka Nr 314 nie jest przedmiotem najmu, czy dzierżawy, jest uprawiana jako grunt rolny (wykorzystywana do celów osobistych), nie znajdują się na niej budynki, czy budowle. W przeszłości działka nie była przez Wnioskodawczynię dzielona, ani łączona, nie jest ogrodzona, ani uzbrojona.

Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie planuje takiej prowadzić. Osiąga dochody z renty rodzinnej. Ponadto, wynajmuje lokal mieszkalny i co miesiąc płaci zryczałtowany podatek dochodowy, rozliczając powyższe w zeznaniu rocznym PIT-28. Lokal wynajmuje na podstawie umowy najmu, nie posiada wpisu do CEiDG.

Wnioskodawczyni w 2017 r. z córkami oraz sąsiadami zawarli umowę z biurem nieruchomości w celu znalezienia kupca na ich działkę (Nr 314) i inne działki sąsiadów (przylegające). W 2018 r. za pośrednictwem biura pośredniczącego w sprzedaży nieruchomości zgłosił się kupiec (spółka), który ze względu na planowaną inwestycję zainteresowany był zakupem działki Nr 314 (we współwłasności) oraz sąsiadujących działek innych osób.

W lipcu 2018 r. podpisana została umowa przedwstępna, w której określono cenę sprzedaży nieruchomości oraz warunki zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. m.in.:

*   uzyskaniu stosownych zaświadczeń wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy, PFRON, ZUS, KRUS,

*   przeprowadzeniu procesu analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży,

*   uzyskaniu ustaleń o warunkach glebowo-środowiskowych,

*   uzyskaniu warunków technicznych, pozwoleń uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie przedmiotu sprzedaży, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne, itp.) mogą znajdować się na trenie przedmiotu sprzedaży oraz kolidować z planowaną przez kupującego inwestycją, i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji,

*   potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media, wodę, energię elektryczną, gaz, włączenie do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji,

*   potwierdzeniu dostępu do drogi publicznej,

*   uzyskaniu ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej inwestycji,

*   prawomocnego podziału obszarów, celem wyodrębnienia z tych obszarów przedmiotu sprzedaży o granicach obrysowanych w załączniku graficznym, z zastrzeżeniem ewentualnej zmiany tych granic w wyniku przeznaczenia części planowanego obszaru przedmiotu sprzedaży pod drogi publiczne.

Realizacja powyżej wymienionych czynności spoczywa na kupującym.

Umowa przedwstępna została zawarta pod warunkiem zawarcia umów sprzedaży pozostałych działek (sąsiadów), na obszarze których realizowana będzie inwestycja.

W związku z powyższym, w umowie przedwstępnej sprzedający udzielili pełnomocnictwa kupującemu m.in. do uzyskania:

*   warunków technicznych przyłączenia kupowanych działek do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg (\`(...)\`),

*   decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

*   decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

*   warunków technicznych przyłącza przedmiotu sprzedaży do sieci oraz decyzji określających warunki wyłączenia do drogi,

*   decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowej inwestycji na środowisko, decyzji na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany udzielającej pozwolenia na budowę na obszarze planowanej inwestycji,

*   dokonywania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do podziału geodezyjnego obszarów.

W wyniku podziału gruntu będzie wydzielony grunt pod budowę drogi, w związku z czym za wywłaszczenie będzie przysługiwało Wnioskodawczyni od gminy z tego tytułu odszkodowanie. Na dzień dokonania transakcji dla działki będącej przedmiotem sprzedaży wydana będzie decyzja udzielająca pozwolenia na budowę. W związku z powyższymi czynnościami kupującego, Wnioskodawczyni jako sprzedający nie ponosiła żadnych kosztów, opłat w celu przekształcenia działki. Wszelkie opłaty ponosi kupujący.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowania sprzedaż nieruchomości gruntowej Nr 314 będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli tak to wg jakiej stawki?
2.  Czy w przypadku konieczności zarejestrowania się jako podatnik podatku od towarów i usług do ww. transakcji sprzedaży (osiągając przychody z najmu lokalu mieszkalnego) Wnioskodawczyni będzie musiała pozostać czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, aż do możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy przychód ze zbycia działki Nr 314 należy traktować jako przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować go podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do pytania Nr 3. Natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychodu ze sprzedaży działki Nr 314 nie należy traktować jako przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować go tym podatkiem.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przesłanka pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach: zarobkowym celu działalności, wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek. Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania czynności sprzedaży przedmiotowej działki do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Takie okoliczności w powyższym przypadku nie zaistniały.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie można się dopatrzyć prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Chęć sprzedaży wraz ze współwłaścicielkami działki Nr 314 i sąsiadami przylegających działek Wnioskodawczyni zgłosiła do biura nieruchomości w celu znalezienia kupca. Jednak nie jest to czynność szczególna, gdyż biura takie znajdują się na rynku od dawna i pomagają różnym klientom w znalezieniu nabywcy. Przedmiotem sprzedaży jest udział w jednej działce, w stosunku do której kupujący (działający co prawda na mocy pełnomocnictwa, ale i ponoszący wszystkie koszty dokonanych czynności) dokona przekształcenia w celu spełnienia warunków zawarcia umowy przyrzeczonej. Wnioskodawczyni nie ponosi żadnych kosztów zmiany właściwości działki. W przeszłości działka nie była przez Wnioskodawczynię dzielona, ani łączona, nie jest ogrodzona, ani uzbrojona i nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy. Nie stoją na niej budowle, ani budynki. Ostania sprzedaż działki z majątku prywatnego miała miejsce w 2004 r., ta będzie kolejną po 15 latach. Dlatego trudno mówić tu o cykliczności sprzedaży i powtarzalności, skoro jest to sprzedaż jednorazowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług.

Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 oraz ust. 6, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Dodany przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony jest od daty nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę.

Natomiast zgodnie z dodanym art. 10 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości, tj. działek w udziale 4/6, wykorzystywanych jako grunty orne, które nabyła wraz z mężem na podstawie umowy przeniesienia własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 19 czerwca 1979 r., do wspólności majątkowej oraz postanowienia Sądu o nabyciu spadku z dnia 9 grudnia 1980 r., po zmarłym mężu. Wraz z Wnioskodawczynią współwłaścicielkami nieruchomości są córki w udziale 1/6. W 2004 r. Wnioskodawczyni z córkami dokonały sprzedaży jednej z działek. W wyniku powyższego pozostały współwłaścicielkami pozostałych trzech działek Nr 224, Nr 314 (będąca przedmiotem sprzedaży), Nr 383. Rada Gminy uchwałą z dnia 11 czerwca 2010 r., uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i zgodnie z nim grunty rolne, m.in. działka rolna Nr 314 (pow. 1,2200 ha) uzyskała przeznaczenie: podstawowe (produkcja, przemysł, logistyka, składy), przeznaczenie dopuszczalne (usługi, gospodarka odpadami, infrastruktura techniczna). Uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiło bez udziału (wniosku) Wnioskodawczyni i w dalszym ciągu reguluje podatek rolny od posiadanych nieruchomości (włącznie z 2019 r.). Działka Nr 314 nie jest przedmiotem najmu, czy dzierżawy, jest uprawiana jako grunt rolny (wykorzystywana do celów osobistych), nie znajdują się na niej budynki, czy budowle. W przeszłości działka nie była przez Wnioskodawczynię dzielona, ani łączona, nie jest ogrodzona, ani uzbrojona. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie planuje takiej prowadzić. Osiąga dochody z renty rodzinnej. Ponadto, wynajmuje lokal mieszkalny i co miesiąc płaci zryczałtowany podatek dochodowy, rozliczając powyższe w zeznaniu rocznym PIT-28. Lokal wynajmuje na podstawie umowy najmu, nie posiada wpisu do CEiDG. Wnioskodawczyni w 2017 r. z córkami oraz sąsiadami zawarli umowę z biurem nieruchomości w celu znalezienia kupca na ich działkę (Nr 314) i inne działki sąsiadów (przylegające). W 2018 r. za pośrednictwem biura pośredniczącego w sprzedaży nieruchomości zgłosił się kupiec (spółka), który ze względu na planowaną inwestycję zainteresowany był zakupem działki Nr 314 (we współwłasności) oraz sąsiadujących działek innych osób. W wyniku podziału gruntu będzie wydzielony grunt pod budowę drogi, w związku z czym za wywłaszczenie będzie przysługiwało Wnioskodawczyni od gminy z tego tytułu odszkodowanie. Na dzień dokonania transakcji dla działki będącej przedmiotem sprzedaży wydana będzie decyzja udzielająca pozwolenia na budowę. W związku z powyższymi czynnościami kupującego, Wnioskodawczyni jako sprzedający nie ponosiła żadnych kosztów, opłat w celu przekształcenia działki. Wszelkie opłaty ponosi kupujący.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz planowanym odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości (w działce Nr 314), o której mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione w powyższym opisie wskazują, że przedmiotowy udział w nieruchomości (w działce Nr 314), nie został nabyty dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie był w niej wykorzystywany.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowy udział w nieruchomości w wysokości 4/6 (w działce Nr 314) wraz z mężem na podstawie umowy przeniesienia własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 19 czerwca 1979 r., do wspólności majątkowej oraz postanowienia Sądu o nabyciu spadku z dnia 9 grudnia 1980 r., po zmarłym mężu. Działka Nr 314 nie była przedmiotem najmu, czy dzierżawy, jest uprawiana jako grunt rolny (wykorzystywana do celów osobistych), nie znajdują się na niej budynki, czy budowle. Działka ta nie była przez Wnioskodawczynię dzielona, ani łączona, nie jest ogrodzona, ani uzbrojona. Wnioskodawczyni nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie planuje takiej prowadzić. Osiąga dochody z renty rodzinnej. Ponadto, wynajmuje lokal mieszkalny i co miesiąc płaci zryczałtowany podatek dochodowy, rozliczając powyższe w zeznaniu rocznym PIT-28. Lokal wynajmuje na podstawie umowy najmu, nie posiada wpisu do CEiDG. W 2017 r. Wnioskodawczyni z córkami oraz sąsiadami zawarli umowę z biurem nieruchomości w celu znalezienia kupca na ich działkę (Nr 314) i inne działki sąsiadów (przylegające). W 2018 r. za pośrednictwem biura pośredniczącego w sprzedaży nieruchomości zgłosił się kupiec (spółka), który ze względu na planowaną inwestycję zainteresowany był zakupem działki Nr 314 oraz sąsiadujących działek innych osób.

Zatem, całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawczyni wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż udziału w przedmiotowej nieruchomości (w działce Nr 314) nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawczynię, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia udziału w ww. nieruchomości (w działce Nr 314) należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 5 oraz ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W związku z przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem poprzez „nabycie”, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Wyjaśnić należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Stosownie do art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – jest to wspólność bezudziałowa, w trakcie trwania której nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości lub prawie majątkowym podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia. Tym samym Wnioskodawczyni, udział w wysokości 4/6 w nieruchomości, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia nabyła w całości w dniu 19 czerwca 1979 r. na podstawie umowy przeniesienia własności do majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w uchwale NSA z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd wskazał, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę Nr 314, w której Wnioskodawczyni posiada udział w wysokości 4/6, którą nabyła wraz z mężem na podstawie umowy przeniesienia własności i posiadania gospodarstwa rolnego z dnia 19 czerwca 1979 r., do wspólności majątkowej oraz postanowienia Sądu o nabyciu spadku z dnia 9 grudnia 1980 r., po zmarłym mężu, nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 5 oraz ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości.

W konsekwencji, zamierzona przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziału w niezabudowanej działce Nr 314 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja nie dotyczy pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.