Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-798/13-4/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-28
Teza: W zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług doradczych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi konsultingowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28.08.2013 r. (data wpływu 30.08.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług doradczych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pan O. S. (OS lub Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym i pełni funkcję Prezesa Zarządu E. Sp. z o.o. (E., Spółka). Z tytułu pełnienia swej funkcji OS otrzymuje wynagrodzenie wypłacane na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia E. za prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentowanie zgodnie z Kodeksem Spółek Handlowych. Wnioskodawca nie posiada ani nie zawierał w przeszłości umowy o pracę z E.

Dodatkowo OS prowadzi zarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której zamierza podjąć współpracę z E., poprzez zawarcie umowy o świadczenie usług doradczych \[Umowa\].

Przedmiotem Umowy będzie świadczenie przez OS na rzecz Spółki odpłatnych usług doradczych polegających m.in. na: konsultacjach z zakresu marketingu, doradztwie dotyczącym rozwoju nowej działalności, konsultacjach w dziedzinie partnerstw strategicznych, doradzaniu w zakresie rozwoju nowych branż i nowych kolekcji (w szczególności nowych kategorii life style: dom, kuchnia, podróże i odkrycia), poradach dotyczących zmiany wizerunku Spółki (w tym punktów E.), doradzaniu w zakresie ekspozycji i wizualizacji.

Usługi OS na podstawie Umowy będą miały charakter wyłącznie doradczy. OS jako konsultant wykonujący usługi, nie będzie mieć prawa podejmowania decyzji dotyczących wykorzystania rezultatu tych usług.

Co do zasady, miejscem świadczenia usług OS będzie siedziba Spółki, jednakże usługi będą mogły być wykonywane w innym ustalonym przez strony miejscu. Umowa zobowiązuje OS do aktywnego świadczenia usług z najwyższą starannością i według najlepszej wiedzy, przy zachowaniu zasad poufności. Umowa nie określa czasu, który OS powinien poświęcić na wykonywanie usług.

Przy świadczeniu usług na rzecz Spółki, OS będzie mógł korzystać z pomocy swoich pracowników lub współpracowników, za działania których będzie odpowiadać wobec E. jak za własne. Ponadto, w związku ze świadczeniem usług, OS będzie ponosić pełną odpowiedzialność za swoje działania i zaniechania wobec Spółki oraz osób trzecich.

Umowa określi osobę uprawnioną ze strony E. do kontaktu z OS, w tym do przekazywania dyspozycji dotyczących zakresu usług, ustalenia z OS sposobu wykonania usług oraz do odbioru rezultatu świadczenia usług.

Za świadczenie Usług na rzecz Spółki, OS otrzymywać będzie miesięczne ryczałtowe wynagrodzenie. OS będzie płacić E. wynagrodzenie za korzystanie z udostępnionych przez nią pomieszczeń biurowych oraz infrastruktury telekomunikacyjnej i informatycznej.

OS jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że umowa o świadczenie usług, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą będzie umową dotyczącą wyłącznie usług doradczych i nie będzie miała charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego ani umów o podobnym charakterze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie należne Wnioskodawcy na podstawie Umowy podlega podatkowi VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT.

Podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą jest m.in. działalność usługodawców.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 1 i 3 Ustawy o VAT, czynność nie zostanie uznana za wykonaną w ramach działalności gospodarczej, jeżeli spełnione zostanie jedno z poniższych kryteriów:

1.  m.in. przychód z niej uzyskany stanowi przychód ze stosunku pracy (art. 15 ust. 3 pkt 1 Ustawy o VAT), albo
2.  przychód ten stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście na podstawie art. 13 pkt 2-9 Ustawy o pdof, jeżeli osoba wykonująca daną czynność jest związana ze zlecającym wykonanie czynności (spółką) więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT).

W opinii Wnioskodawcy, jego przychód z Umowy nie powinien być zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy, brak jest bowiem elementu podporządkowania OS Spółce oraz wyznaczenia ścisłego miejsca i czasu wykonywania czynności przez OS na podstawie Umowy.

Usługi doradcze OS na podstawie Umowy nie stanowią również przychodów z działalności wykonywanej osobiście (na podstawie art. 13 pkt 2-9 Ustawy o pdof), w szczególności nie zostaną bowiem zakwalifikowane jako czynności członków zarządu lub kontrakty o zarządzanie/umowy menedżerskie (wymienione w art. 13 pkt 7 i odpowiednio 9 Ustawy o pdof). Szersza argumentacja została przedstawiona w części Ad 1) dotyczącej pdof.

Ze względu na fakt, że przychód OS, który będzie uzyskiwany na podstawie Umowy nie stanowi przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z działalności wykonywanej osobiście, usługi doradcze OS powinny być kwalifikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, OS jako podatnik zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, a wykonywane przez niego usługi jako podlegające podatkowi VAT.

Dodatkowo należy również wskazać, że Umowa ustanawia więzy prawne pomiędzy zlecającym (Spółką) i OS (wykonawcą) określające warunki wykonania przez OS usług oraz wynagrodzenia. Odpowiedzialność za wykonanie czynności wobec Spółki oraz osób trzecich ponosi na podstawie Umowy OS. Nawet więc, jeżeli przychód z usług OS wykonywanych na podstawie Umowy byłby kwalifikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z Ustawą o pdof, co w opinii Wnioskodawcy nie byłoby prawidłowe to w rozumieniu ustawy o VAT, OS nadal byłby podatnikiem podatku VAT, ponieważ jeden z warunków z art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT nie byłby spełniony, tj. Spółka nie ponosiłaby wyłącznej odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu usług wykonywanych przez OS.

W związku z przedstawioną argumentacją, Wnioskodawca uważa że jego stanowisko należy uznać za prawidłowe. Z wnioskiem o interpretację, w tym samym stanie faktycznymi występuje również E.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą. Stosownie bowiem do postanowień art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać należy, iż w art. 13 pkt 7 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2012r. poz. 361) wymienione są odpowiednio:

*   w pkt 7 przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
*   w pkt 9 przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zauważyć należy, że ustanowione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy przesłanki, przy zaistnieniu których stosowane jest wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie jest bezwarunkowe. Istotnym bowiem dla wyłączenia czynności z katalogu działań uznawanych za samodzielną działalność gospodarczą jest łączne spełnienie warunków, w których te czynności muszą być realizowane tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi.

Każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy usługobiorcą, a usługodawcą jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Sformułowanie w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Zatem nie będzie podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy nie będzie ponosić ryzyka w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i pełni funkcję Prezesa Zarządu E. Sp. z o.o. Z tytułu pełnienia swej funkcji Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wypłacane na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia E. za prowadzenie spraw Spółki oraz jej reprezentowanie zgodnie z Kodeksem Spółek Handlowych. Wnioskodawca nie posiada ani nie zawierał w przeszłości umowy o pracę z E.. Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi zarejestrowaną pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której zamierza podjąć współpracę z E., poprzez zawarcie umowy o świadczenie usług doradczych. Przedmiotem Umowy będzie świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki odpłatnych usług doradczych polegających m.in. na: konsultacjach z zakresu marketingu, doradztwie dotyczącym rozwoju nowej działalności, konsultacjach w dziedzinie partnerstw strategicznych, doradzaniu w zakresie rozwoju nowych branż i nowych kolekcji, poradach dotyczących zmiany wizerunku Spółki, doradzaniu w zakresie ekspozycji i wizualizacji. Usługi Wnioskodawcy na podstawie Umowy będą miały charakter wyłącznie doradczy. Wnioskodawca jako konsultant wykonujący usługi, nie będzie mieć prawa podejmowania decyzji dotyczących wykorzystania rezultatu tych usług. Co do zasady, miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy będzie siedziba Spółki, jednakże usługi będą mogły być wykonywane w innym ustalonym przez strony miejscu. Umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do aktywnego świadczenia usług z najwyższą starannością i według najlepszej wiedzy, przy zachowaniu zasad poufności. Umowa nie określa czasu, który Wnioskodawca powinien poświęcić na wykonywanie usług. Przy świadczeniu usług na rzecz Spółki, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z pomocy swoich pracowników lub współpracowników, za działania których będzie odpowiadać wobec E. jak za własne. Ponadto, w związku ze świadczeniem usług, Wnioskodawca będzie ponosić pełną odpowiedzialność za swoje działania i zaniechania wobec Spółki oraz osób trzecich. Umowa określi osobę uprawnioną ze strony E. do kontaktu z Wnioskodawcą, w tym do przekazywania dyspozycji dotyczących zakresu usług, ustalenia z Wnioskodawcą sposobu wykonania usług oraz do odbioru rezultatu świadczenia usług. Za świadczenie Usług na rzecz Spółki, Wnioskodawca otrzymywać będzie miesięczne ryczałtowe wynagrodzenie. Wnioskodawca będzie płacić E. wynagrodzenie za korzystanie z udostępnionych przez nią pomieszczeń biurowych oraz infrastruktury telekomunikacyjnej i informatycznej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Warunek odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności na podstawie umowy o stałe doradztwo, który decyduje o nieuznaniu czynności za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest spełniony. Potwierdza to odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec Spółki oraz osób trzecich za świadczoną usługę doradczą oraz działania na własny rachunek i ryzyko.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy i przywołane uregulowania prawne w tym zakresie należy stwierdzić, że usługi doradcze świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki stanowią samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem przedmiotowe usługi doradcze podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca będzie podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tego tytułu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.