Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-581/11-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-13
Teza: Czy przychód w odniesieniu do pierwszego okresu rozliczeniowego za usługi wsparcia obsługi klienta powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT w momencie wykonania lub częściowego wykonania usługi, nie później niż z dniem wystawienia faktury lub uregulowania należności, a w konsekwencji Wnioskodawca obowiązany będzie ująć ten przychód w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło podpisanie Umowy?
Słowa kluczowe: faktura; okres-okres rozliczeniowy; przychód; umowa; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17.06.2011r. (data wpływu 04.07.2011r.) uzupełnione w dniu 04.10.2011r. (data wpływu 07.10.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 27.09.2011r. nr IPPB3/423-581/11-2/MC, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu przychodu z tytułu usług wsparcia **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.07.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu przychodu w zakresie usług wsparcia.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku od towarów i usług została wydana odrębna interpretacja.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą na rynku farmaceutycznym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 31 grudnia 2010r. Spółka połączyła się z innym podmiotem z grupy — P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: ‚„P.”) w wyniku czego drugi z podmiotów przestał istnieć.

Przed połączeniem P. świadczyło na rzecz B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „B. ”) szereg usług wewnątrz-grupowych na podstawie odrębnych umów. Po połączeniu Spółka stała się stroną tych umów.

Obecnie ze względu na potrzebę uporządkowania wzajemnych relacji, Wnioskodawca i B. wypowiedziały dotychczasowe umowy dot. świadczonych usług i objęły je jedną zbiorczą umową ustanawiającą kompleksowo m.in. reguły określania wynagrodzenia (dalej: „Umowa”). Obejmuje ona usługi z zakresu:

*   wsparcia promocji
*   księgowości
*   Human Resources
*   dystrybucji próbek
*   wsparcia obsługi klienta.

Usługi wsparcia obsługi klienta, świadczone na rzecz B. przez P. a następnie Spółkę począwszy od 2007 r., były dotychczas świadczone na podstawie ustnych ustaleń (bez pisemnej umowy). Ponadto należy wskazać, że nie miały wcześniej wyznaczonego sposobu określania wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług oraz wynagrodzenie z tytułu tych usług nie było dotychczas wypłacane. Wskazać także należy, że przedmiotowa usługa jest usługą ciągłą.

Na usługi wsparcia obsługi klienta składa się stała obsługa w zakresie:

1.  bezpośredniego wsparcia obsługi klienta, w tym:
    *   tworzenia, sprawdzania i aktualizowania profilu klienta,
    *   wprowadzania i administrowania dokumentami rejestracyjnymi klienta,
    *   monitorowania limitów kredytowych,
    *   monitorowania zaległych płatności;
2.  zarządzania dystrybucją „w tym:
    *   wysyłania zamówień,
    *   monitorowania dostaw, przyjmowania i przekazywania informacji o skargach dostawcom;
3.  usług zarządzania sprzedaż% w tym:
    *   rejestrowania zamówień i umów,
    *   przygotowywania dokumentacji przewozowej,
    *   fakturowania,
    *   przyjmowania i rozstrzygania reklamacji,
    *   rozliczania akcji promocyjnych;
4.  usług reklamowych, w tym:
    *   negocjacji i zawierania transakcji sprzedaży,
    *   wdrażania akcji promocyjnych i ich monitorowania,
    *   inne.

Pierwszym okresem rozliczeniowym ustalonym przez strony dla potrzeb usług wsparcia obsługi klienta jest cały okres pomiędzy faktycznym rozpoczęciem świadczenia tych usług przez F. na rzecz B. (tj. od 2007 roku), a dniem zawarcia pisemnej umowy (Umowy obejmującej usługi wsparcia obsługi klienta).

Rozliczenie pierwszego okresu rozliczeniowego dotyczącego usług wsparcia obsługi klienta powinno nastąpić poprzez wystawienie faktury w ciągu 7 dni od dnia zawarcia Umowy. Termin płatności wynosi 30 dni roboczych od otrzymania faktury.

Z przesłanego na wezwanie organu podatkowego uzupełnienia do wniosku wynika, że do daty zawarcia pisemnej mowy z dnia 23 maja 2011 r. przedmiotowe usługi były świadczone na podstawie ustnych ustaleń bez pisemnej umowy. Ustne ustalenia co do zlecenia świadczenia tych usług miały miejsce przed rozpoczęciem świadczenia usług. Strony nie ustaliły ustnie na jaki okres zawarta jest ustna umowa czy też kiedy i na jakich warunkach usługi przestaną być świadczone przez P. Dlatego też uznano, że ustna umowa została zawarta na czas nieokreślony.

Strony nie ustaliły pierwotnie okresów rozliczeniowych dotyczących świadczonych usług. Wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług wsparcia obsługi klienta nie było wypłacane przez B. do daty zawarcia umowy pisemnej. W konsekwencji przed zawarciem pisemnej umowy Wnioskodawca nie wystawiał faktur z tytułu świadczonych usług.

Zgodnie z pisemną umową zawartą przez strony w dniu 23 maja 2011r. „Strony potwierdzają, że Usługodawca świadczył Usługi Zarządzania Klientem na rzecz Usługobiorcy na podstawie ustnych uzgodnień przed zawarciem niniejszej Umowy. Strony uzgadniają, że pierwszy okres rozliczeniowy z tytułu Usług Zarządzania Klientem rozpocznie się w dniu, w którym Usługodawca faktycznie rozpoczął świadczenie takich usług i zakończy się w dniu zawarcia niniejszej Umowy. Usługodawca uprawniony jest do otrzymania wynagrodzenia w ramach pierwszego okresu rozliczeniowego Usługodawca wystawi fakturę za pierwszy okres rozliczeniowy na rzecz Usługobiorcy\`(...)\`”

Pomiędzy stronami nigdy nie zostało ustalone (pisemnie czy też ustnie), iż przedmiotowe usługi będą świadczone nieodpłatnie (P. nigdy nie zrezygnowała z przysługującego jej wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług).

W konsekwencji:

Ustna umowa została zawarta na czas nieokreślony.

Okres rozliczeniowy uzgodniony przez strony to okres pomiędzy dniem, w którym P. faktycznie rozpoczął świadczenie usług a dniem zawarcia pisemnej Umowy. W odniesieniu do tego okresu strony nigdy nie ustalały innego okresu rozliczeniowego.

Wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług za cały pierwszy okres rozliczeniowy zostało ustalone w pisemnej umowie z dnia 23 maja 2011r. Wynagrodzenie to zostało ustalone w oparciu o koszty faktycznie poniesione przez usługodawcę.

Z tytułu powyższych usług świadczonych w pierwszym okresie rozliczeniowym powinna zostać wystawiona jedna faktura dopiero po zawarciu pisemnej umowy. Przed zawarciem pisemnej umowy nie były wystawiane faktury z tytułu tych usług.

Ustna umowa / uzgodnienia dotyczące świadczenia usług nie zostały nigdy wypowiedziane - warunki świadczenia przedmiotowych usług w przyszłości zostały potwierdzone w pisemnej umowie i usługi te świadczone są w dalszym ciągu przez Wnioskodawcę.

Umowa zbiorcza dotycząca świadczonych usług wewnątrz-grupowych została zawarta dnia 23 maja 2011r. na czas nieokreślony z 30-dniowym terminem wypowiedzenia. Umowa ta przewiduje, że wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług będzie rozliczane w okresach miesięcznych za wyjątkiem pierwszego okresu rozliczeniowego dotyczącego usług wsparcia obsługi klienta przed zawarciem pisemnej umowy.

Zgodnie z zawartą umową pisemną od daty zawarcia tej umowy Wnioskodawca wystawia faktury dotyczące należnego wynagrodzenia w okresach miesięcznych. Płatności z tytułu świadczonych usług dokonywane są również na bazie miesięcznej. Pojecie „usługi ciągłe” nie jest zdefiniowane przez przepisy podatkowe. Rozumienie tego pojęcie wynika jednak z wypracowanej praktyki popartej wyrokami sądów administracyjnych oraz interpretacjami władz skarbowych. Zdaniem Wnioskodawcy do usług ciągłych można zaliczyć każdego rodzaju świadczenia trwające dłuższy czas i tworzące funkcjonalną całość, a więc takie, do których nie można powiedzieć (o ile strony nie przyjmą inaczej), że upływ jakiegoś okresu (np. miesiąca) pozwala uznać usługę za wykonaną, pomimo jej dalszego świadczenia.

Pojęcie usług ciągłych wobec braku definicji w przepisach podatkowych, należy rozpatrywać zgodnie z zasadami prawa cywilnego i odnosić je do pojęcia „zobowiązanie o charakterze ciągłym”. Do uznania świadczenia za ciągłe wystarcza więc, by tworzyło ono razem funkcjonalną całość. Ponadto cechą usługi ciągłej jest to, że interes usługobiorcy jest zaspokojony właśnie dlatego, że odpowiednie zachowanie usługodawcy rozciąga się w czasie.

Na tej podstawie należy uznać, że usługi wsparcia obsługi klienta świadczone przez Wnioskodawcę stanowią świadczenia o charakterze ciągłym. Oznacza to, że wiele różnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę polegających na kontaktach / obsłudze klientów B. stanowi funkcjonalnie jedną usługę.

Pod pojęciem okres rozliczeniowy Wnioskodawca rozumie okres pomiędzy dwoma kolejnymi rozliczeniami wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych w sposób ciągłych. Przepisy podatkowe nie wymagają aby każdy okres rozliczeniowy był równy dopuszczalne jest więc uzgodnienie pomiędzy stronami iż pierwszy okres rozliczeniowy był dłuższy od kolejny okres rozliczeniowych należy uznać za w pełni dopuszczalny.

Strony uzgodniły kwotę wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług zarówno w odniesieniu do pierwszego okresu rozliczeniowego jaki i kolejnych okresów rozliczeniowych. Jednocześnie nie ma podstaw aby ustalać wynagrodzenie przypadające na cześć ustalonego przez strony okresu rozliczeniowego.

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę ciągły charakter świadczonych usług nie jest możliwe wskazanie daty „wykonania” usługi wsparcia obsługi klienta, dlatego też zasadne jest przyjęcie dla celów podatkowych iż usługi te należy uznać za „częściowo wykonane” (zgodnie z art. 12. ust 3 ustawy o pdop) wraz z upływem okresu rozliczeniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy przychód w odniesieniu do pierwszego okresu rozliczeniowego za usługi wsparcia obsługi klienta powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT w momencie wykonania lub częściowego wykonania usługi, nie później niż z dniem wystawienia faktury lub uregulowania należności, a w konsekwencji Wnioskodawca obowiązany będzie ująć ten przychód w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło podpisanie Umowy?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, przychód w odniesieniu do pierwszego okresu rozliczeniowego (trwającego od 2007 r. do dnia zawarcia Umowy) za usługi wsparcia obsługi klienta powstał zgodnie z zasadami ogólnymi, tj. art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Oznacza to, że przychód w stosunku do tego okresu powstał w momencie wykonania bądź częściowego wykonania usługi, nie później niż z dniem wystawienia faktury lub uregulowania należności. W konsekwencji Wnioskodawca obowiązany będzie ująć ten przychód w rozliczeniu podatku za okres, w którym nastąpi podpisanie Umowy (jako moment częściowego wykonania usługi).

Zgodnie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Sięgając po ugruntowaną w doktrynie i orzecznictwie definicję „przychodu należnego”, należy stwierdzić, za wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 26 marca 1993 r. (sygn. akt III ARN 6/93; publ. OSNC 1994, Nr 1, poz. 23), że: „Należne przychody to te, które wynikają ze źródła przychodów jakie stanowi działalność gospodarcza - i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością,), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano.” Natomiast w orzeczeniu WSA w Gliwicach z 20 października 2008 r. sygn. akt I SA/Gl 163/08 Sąd stwierdził, że: „Przychodem należnym. o jakim jest mowa w przepisie art. 12 ust .3 u.p. d. op., będzie przychód związany z działalnością gospodarczą lub działem specjalnym produkcji rolnej, jaki stał się wymagalny przez podatnika, a zatem będący jego wierzytelnością, chociaż nie został jeszcze faktycznie przez tego podatnika otrzymany.”

O przychodzie należnym można więc mówić dopiero w momencie, w którym podatnik może żądać jego wydania (spełnienia). Przyjmuje się w doktrynie, że jest to moment wydania towaru lub wykonania usługi. Z związku z powyższym, wierzytelność z tytułu pierwszego okresu rozliczeniowego w odniesieniu do usług wsparcia obsługi klienta powstanie w dniu podpisania Umowy. Przed tym dniem Wnioskodawca nie ma tytułu prawnego do domagania się wynagrodzenia za wskazane usługi.

Oznacza to, co należy podkreślić, że przed dniem podpisania Umowy nie może być w odniesieniu do usług wsparcia obsługi klienta mowy o przychodzie należnym. Unormowania dotyczące daty powstania przychodu zawierają kolejne ustępy art. 12 ustawy o CIT, tj. ust. 3a-3e.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3c jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W przypadku zaś, w myśl art. 12 ust. 3e ustawy o CIT. otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Wnioskodawca zawarł zbiorczą umowę dot. świadczenia usług wewnątrz-grupowych. Jedną z kategorii tych usług są usługi wsparcia obsługi klienta. Strony umowy ustalą sposób rozliczania przedmiotowych usług w okresach rozliczeniowych, przy czym pierwszy okres rozliczeniowy trwał od 2007 r. do dnia podpisania Umowy.

Wynika stąd, że w pierwszej kolejności należy odnieść się do art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. Ma on zastosowanie, o ile strony ustalą, iż usługa będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zgodnie z poglądem wyrażonym w doktrynie6, nie ma tu znaczenia kwalifikacja danej usługi jako usługi ciągłej. Ponadto, okres rozliczeniowy może wynikać z umowy lub z wystawionej faktury, nie może być on jednak dłuższy niż rok. W zakresie zastosowania przedmiotowego przepisu datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, niezależnie od daty wystawienia faktury czy daty otrzymania należności.

W przedmiotowej sprawie strony ustaliły, że pierwszy okres rozliczeniowy w odniesieniu do usług wsparcia obsługi klienta będzie obejmował czas między rzeczywistym rozpoczęciem świadczenia usług a dniem podpisania Umowy.

Zastosowanie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT prowadziłoby więc do wniosku, że przychód w odniesieniu do tych usług powstanie odpowiednio z końcem 2007, 2008, 2009 i 2010 r. oraz w dniu podpisania Umowy. Oznacza to, że data powstania przychodu umiejscowiona zostałaby w czasie, w którym nie można było mówić o przychodzie należnym, gdyż nie istniała wtedy jeszcze podstawa prawna jego zaistnienia.

W ocenie Spółki, błędne byłoby takie rozumienie art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, które pozostawałoby w oderwaniu od definicji przychodu z działalności gospodarczej, zawartej w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Tym samym wykładnia językowa art. 12 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, iż w kontekście art. 12 ust. 3 i rozumienia terminu „przychód należny”, art. 12 ust. 3c wprowadzający ograniczenie długości okresu rozliczeniowego nie może mieć zastosowania do przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego, ze względu na sztuczne umiejscowienie przychodu w czasie, w którym brak było podstawy prawnej jego istnienia.

W tej sytuacji, zdaniem Spółki, określenie daty powstania przychodu w odniesieniu do pierwszego okresu rozliczeniowego usługi wsparcia obsługi klienta powinno nastąpić na zasadach ogólnych, tj. w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT.

W odniesieniu do usług o charakterze ciągłym, jak o tym była mowa w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie podatku od towarów i usług, zgodnie z panującym poglądem za moment wykonania bądź częściowego wykonania takiej usługi przyjmuje się koniec przyjętego przez strony w umowie okresu rozliczeniowego.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu Wnioskodawca zawarł Umowę obejmującą m.in. usługi wsparcia klienta. Pierwszy okres rozliczeniowy wynikający z Umowy obejmuje czas między rzeczywistym rozpoczęciem świadczenia usług (2007 rok) a dniem zawarcia Umowy. Faktura za ten okres została wystawiona w ciągu 7 dni od dnia podpisania Umowy z terminem płatności wynoszącym 30 dni roboczych.

W związku powyższym należy stwierdzić, że w odniesieniu do pierwszego okresu rozliczeniowego za datę powstania przychodu na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych należy uznać, zgodnie z zasadami ogólnymi, dzień wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury lub otrzymania należności.

W konsekwencji Wnioskodawca obowiązany będzie ująć ten przychód w rozliczeniu podatku za okres, w którym nastąpi podpisanie Umowy (jako moment częściowego wykonania usługi).

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej: pdop ) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast moment uzyskania przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3e pdop. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. W myśl art. 12 ust. 3d pdop - przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego. Natomiast art. 12 ust. 3e stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Przepis art. 12 ust. 3c jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisu art. 12 ust. 3a pdop, zawierającego generalne zasady podatkowego momentu rozpoznawania przychodu związanego z działalnością gospodarczą. Ustawa przewiduje rozpoznanie przychodu podatkowego na zasadzie określonej w art. 12 ust. 3c wyłącznie jeżeli:

*   wynika on z wykonanej usługi,
*   strony ustalą, że rozliczenie następuje w okresach rozliczeniowych.

Z treści powyższego wniosku i przesłanego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca połączył się ze spółką, która świadczyła szereg usług wewnątrzgrupowych na podstawie umów ustnych. Wnioskodawca łącząc się stał się stroną tych umów. Usługi wsparcia świadczone były na podstawie ustnej umowy, bezterminowej w której nie określono wysokości i warunków wynagrodzenia, sposobu rozliczania ani okresów rozliczeniowych. W konsekwencji nie wystawiano też faktur. W dniu 23.05.2011r. zawarto umowę pisemną w której ustalono „pierwszy okres rozliczeniowy” trwający od początku 2007r. do dnia zawarcia umowy pisemnej tj.23.05.2011r. Po zawarciu umowy wystawiono fakturę za cały okres od 2007r. do 23.05.2011r. Następne „okresy rozliczeniowe” określono jako miesięczne, za które będą wystawione faktury, płatności też określono za okresy miesięczne.

Jak więc wynika wprost z opisanego stanu faktycznego, Spółka świadczyła i świadczy usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych. Okresy te wynikają z umowy między stronami, przy czym pierwszy okres rozliczeniowy obejmuje okres od 2007 roku do 23 maja 2011r.

Do opisanej sytuacji, odnośnie momentu powstania przychodu podatkowego odnosi się więc art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisie tym ustawodawca jasno sformułował ten moment - jest to ostatni dzień okresu rozliczeniowego, nie rzadziej niż raz w roku. Skoro więc okres rozliczeniowy w przedmiotowej sprawie przekroczył rok to i tak, z woli ustawodawcy, przychód należy rozpoznać nie rzadziej niż raz w roku, a więc w 2007, 2008, 2009, 2010 roku. Jeszcze raz należy podkreślić, ze taki obowiązek wynika wprost z literalnego brzmienia przepisu art. 12 ust. 3c ustawy. Nie znajduje więc żadnego uzasadnienia stwierdzenie Spółki, że skoro pierwszy okres rozliczeniowy był dłuży niż rok to należy zastosować tutaj ogólną normę czyli art. 12 ust. 3a pdop i uznać w przypadku „pierwszego okresu rozliczeniowego” za datę powstania przychodu dzień wydania usługi, lub częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury lub otrzymania należności czyli dopiero w 2011 roku. W przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych data wykonania usługi, wystawienia faktury ani uregulowania należności nie mają znaczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że z uwagi na przyjęcie przez strony okresu rozliczeniowego od początku 2007 roku do 23.05.2011r., przychód podatkowy powstanie nie rzadziej niż raz w roku czyli odpowiednio w roku: 2007, 2008, 2009 i 2010.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.