Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.12.2017.10.S.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-25
Teza: Skutki podatkowe wniesienia dopłat do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: dopłata; kompensata; konwersja; pożyczka; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r.– Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2398/15 (data wpływu prawomocnego wyroku oraz zwrotu akt sprawy 10 kwietnia 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia dopłat do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia dopłat do spółki kapitałowej.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 6 kwietnia 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak: 1462-IPPB5.4510.12.2017.3.PW.

Wnioskodawca na postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 6 kwietnia 2017 r. nr 1462-IPPB5.4510.12.2017.3.PW wniósł pismem z dnia 19 kwietnia 2017 r. (data wpływu 25 kwietnia 2017 r.) zażalenia.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia 25 maja 2017 r. znak: 1462-IPPB5.4510.12.2017.4.PW/AJ utrzymał w mocy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 6 kwietnia 2017 r. nr 1462-IPPB5.4510.12.2017.3.PW

Wnioskodawca na postanowienie z dnia 25 maja 2017 r. znak: 1462-IPPB5.4510.12.2017.4.PW/AJ utrzymujące w mocy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 6 kwietnia 2017 r. nr 1462-IPPB5.4510.12.2017.3.PW złożył skargę z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2398/17 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odstąpił od wniesienia skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2398/17.

W dniu 10 kwietnia 2019 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2398/17.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2398/17 uznał, że skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał, że w ocenie Sądu Skarżąca w terminie uzupełniła swój wniosek. Podkreślić należy, iż Spółka w odpowiedzi na wezwanie Dyrektora KIS o wykazanie, kiedy nadała przesyłkę poleconą Nr R(00), przedstawiła dowód nadania kilku przesyłek poleconych w dniu 28 lutego 2017 r., w tym wskazanej przesyłki. Sądowi znana jest praktyka pracowników Poczty Polskiej, którzy potwierdzają w książce nadawczej nadania przesyłek poleconych w ten sposób, iż na danej stronie wpisują lub wklejają tylko numery pierwszej i ostatniej przesyłki, przy jednoczesnym zaznaczeniu, ile łącznie przesyłek zostało tego dnia wysłanych. Przedstawione przez Skarżącą zestawienie zostało właśnie sporządzone w ten sposób. Spójne i logiczne są w tym zakresie wyjaśnienia Skarżącej odnośnie numeru przesyłki, łącznie z wytłumaczeniem odnośnie ostatniej cyfry kontrolnej. Zaznaczyć przy tym należy, iż wyjaśnienia Skarżącej są zbieżne z informacjami zawartymi na stronie internetowej Poczty Polskiej, gdzie wyjaśniony jest system oznaczania przesyłek poleconych stosownymi kodami kreskowymi przez tego operatora pocztowego, zgodnie z wyciągiem z zarządzenia nr 1.

Tego operatora: http://www.pocztapolska.pl/hermes/uploads/2013/02/kodykreskowedooznaczaniaprzesylekpocztowych \_gs1 -128kod-39\_.pdf?84cd58.

Zaznaczyć należy, iż weryfikacja twierdzeń Skarżącej nie wymagała przeprowadzenia szczegółowego postępowania dowodowego przez Organ, wystarczyło sięgnąć do dostępnych w Internecie wyciągów ze stosownych zarządzeń Poczty Polskiej, by ustalić, czy wysłanie przez Skarżącą przesyłki poleconej Nr R(00) zostało potwierdzone przez Wnioskodawcę przez przedstawienie kopii stosownych stron książki nadawczej. Nie ma przy tym znaczenia wtórnik potwierdzenia nadania złożony przez Skarżącą przy skardze, który - jako dokument powstały po wydaniu skarżonego postanowienia drugoinstancyjnego - nie mógł być uwzględniony przez Sąd jako dowód w sprawie.

W myśl art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej „Jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia”.

Art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej stanowi zaś, iż „Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie”.

Zgodnie zaś z art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej „Termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało: (\`(...)\`) nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1481 oraz z 2018 r. poz. 106 i 138) lub w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub otrzymane przez polską placówkę pocztową operatora wyznaczonego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym (…).

Skarżone postanowienie narusza powołane przepisy prawa. Jako że wadą obarczone było także postanowienie pierwszoinstancyjne, Sąd, działając na podstawie art. 135 P.p.s.a., uchylił także to postanowienie.

Dyrektor KIS, rozpatrując ponownie odwołanie Skarżącego, będzie obowiązany uwzględnić ocenę prawna zawartą w niniejszym wyroku, co oznacza uznanie, iż braki wniosku zostały uzupełnione w terminie.

Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie RP („Spółka”) ma jednego udziałowca - jest nim spółka kapitałowa (odpowiednik spółki z o.o. na prawie brytyjskim) z siedzibą w Wlk. Brytanii (Anglia) („Wspólnik”).

W lipcu 2010 r. ów Wspólnik Spółki udzielił Spółce oprocentowanej pożyczki. Zgodnie z umową odsetki naliczane są od dnia udzielenia pożyczki do dnia spłaty. Termin spłaty kwoty głównej mija przed dniem podjęcia przez zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o wniesieniu przez wspólników dopłat (de facto Wspólnika), natomiast odsetki mają być płatne na rzecz Wspólnika zgodnie z brzmieniem umowy pożyczki z chwilą spłaty kwoty pożyczki.

W 2017 r. Wspólnik zamierza wnieść dopłaty do kapitału Spółki, które zostaną przekazane na pokrycie strat z lat ubiegłych.

Wniesienie dopłat nastąpi w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, tj. będzie zgodne z zapisami art. 177-179 Kodeksu spółek handlowych.

Umowa Spółki przewiduje możliwość wniesienia dopłat. Dodatkowo podjęta zostanie uchwała wspólników Spółki wyrażająca zgodę zarządowi Spółki na potrącenie wzajemnych wierzytelności tj. na kompensatę zobowiązania Wspólnika z tytułu dopłat do Spółki z należnością Wspólnika z tytułu udzielonych pożyczek.

Obie wierzytelności będą wymagalne na dzień podjęcia uchwały o wzajemnej kompensacie i zawarcia odpowiedniej umowy kompensacyjnej. Konwersji podlegać będzie kwota główna pożyczki oraz kwota odsetek, które będą wymagalne na dzień podjęcia uchwały o konwersji pożyczki na dopłaty oraz na dzień zawarcia umowy kompensacyjnej.

W dniu potrącenia wzajemnych wierzytelności Spółka E. sp. z o.o. będzie dysponowała Certyfikatem Rezydencji dla celów podatkowych Wspólnika (spółki kapitałowej z siedzibą w Wielkiej Brytanii).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy podjęcie przez Wspólnika decyzji o przekwalifikowaniu udzielonych Spółce pożyczek na bezzwrotne dopłaty do kapitału Spółki przez potrącenie wzajemnych należności należy potraktować jako umorzenie pożyczki Spółce przez Wspólnika i uznać ich wartość jako przychód Spółki?
2.  Czy wnoszone przez Wspólnika dopłaty na kapitał rezerwowy Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
3.  Czy konwersję naliczonych i wymagalnych odsetek od pożyczki Wspólnika na kapitał zapasowy Spółki należy potraktować jako ich spłatę i w konsekwencji pobrać zryczałtowany podatek dochodowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 1 i 3 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

W zakresie pytania nr 2 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1) Zdaniem Wnioskodawcy konwersja pożyczek udzielonych przez Wspólnika na kapitał zapasowy Spółki nie stanowi zwolnienia z długu w rozumieniu art. 508 k.c. (umorzenia pożyczki). Wskutek uchwalenia przez zgromadzenie wspólników Spółki dopłat powstaje bowiem wierzytelność Spółki do Wspólnika o wpłatę określonej sumy pieniężnej tytułem dopłat, która może zostać potrącona z wierzytelnością Wspólnika z tytułu pożyczki udzielonej Spółce. W rezultacie wygasają wzajemne wierzytelności Wspólnika i Spółki. Tak więc, w przypadku przekształcenia pożyczki na dopłaty mamy do czynienia z typowym potrąceniem wzajemnych wymagalnych wierzytelności pieniężnych, a nie umorzeniem pożyczki. Dopłat do Spółki uchwalonych na mocy przepisów kodeksu spółek handlowych nie zalicza się do przychodów, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Takimi przepisami są przepisy k.s.h. regulujące dopłaty (zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2014, poz. 851, z poźn. zm.).

Ad. 3) Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych w postaci odsetek od pożyczki należnych Wspólnikowi od Spółki oraz dopłat przysługujących Spółce od Wspólnika następuje spłata tychże odsetek. Zgodnie z art. 498 ustawy kodeks cywilny:

§ 1. Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

§ 2. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Tak więc w przypadku potrącenia wzajemnych należności w których jedną z wierzytelności są odsetki należy potraktować jako ich spłatę. W konsekwencji Spółka winna pobrać „podatek u źródła” (art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2398/17 w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe,

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie , ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.