Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.51.2016.1.AC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-03-24
Teza: obowiązki płatnika związane z wprowadzeniem programu motywacyjnego
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem osób uprawnionych w programie **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem osób uprawnionych w programie.

Pismem z dnia 26 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) wniosek został uzupełniony o załączone potwierdzenie wniesienia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

…. SA (dalej: „Spółka Szwajcarska”) jest producentem, dystrybutorem i sprzedawcą wyrobów tytoniowych, z siedzibą w … w Szwajcarii. Spółka Szwajcarska jest częścią grupy …, a jej spółką dominującą jest spółka …. Inc. z siedzibą w Japonii (dalej: „Spółka Japońska”).

W celu umożliwienia pracownikom zakupu akcji oraz zwiększenia poziomu stabilności relacji inwestorskich, Spółka Szwajcarska ma zamiar umożliwić im uczestnictwo w programie pod nazwą „….” (dalej: „Plan”). Uprawnionymi do uczestnictwa w Planie będą również, obok pracowników innych Spółek z grupy …., pracownicy spółki polskiej …. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Polska”), która wchodzi w skład grupy ….. Spółka Polska nie była jednak zaangażowana w tworzenie zasad tego Planu.

W ramach Planu Spółka Szwajcarska ma zamiar umożliwić uczestnikom, w tym pracownikom Spółki Polskiej (dalej: „Uczestnicy”), inwestowanie części ich wynagrodzenia w nabycie akcji (dalej: „Akcje”) Spółki Japońskiej, która jest notowana na Japońskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. Planowany termin wprowadzenia Planu w Spółce Polskiej to czerwiec 2016 r. Uczestników nie będzie łączył ze Spółką Szwajcarską stosunek prawny o charakterze umowy o pracę ani żaden inny do niego zbliżony. Uczestnicy nie należą do Komitetu Zarządzającego Spółki Szwajcarskiej i pozostają w stosunku pracy wyłącznie ze Spółką Polską.

Zgodnie z postanowieniami Planu, podmiotem uprawnionym do administrowania Planem będzie Globalny Administrator, powołany w tym celu przez członków kadry zarządzającej Spółki Szwajcarskiej. Globalny Administrator będzie uprawniony m. in. do:

1.  tworzenia i interpretowania postanowień Planu oraz rozstrzygania wątpliwości z nimi związanych;
2.  ustalania podmiotów (spółek) oraz osób uprawnionych do uczestnictwa w Planie;
3.  tworzenia, zmiany, zawieszania postanowień Planu oraz powoływania przedstawicieli, jeżeli będzie to konieczne do prawidłowego zarządzania i administrowania Planem;
4.  rozstrzygania w stosunku do wszelkich skarg i roszczeń związanych z Planem;
5.  dokonywania wszelkich innych ustaleń koniecznych do administrowania Planem.

W skład Globalnego Administratora nie będą wchodzić przedstawiciele Spółki Polskiej. Spółka Polska nie będzie więc miała wpływu na to, którzy z jej pracowników będą uprawnieni do uczestnictwa w Planie. Zgodnie z postanowieniami Planu, uprawnionymi do uczestnictwa będą wszyscy pracownicy Spółki Polskiej zatrudnieni na czas nieokreślony, którzy nie są uprawnieni do uczestnictwa w Planie Nabycia Akcji oferowanym przez Spółkę Japońską (który jest odrębny względem Planu). Globalny Administrator będzie miał jednak możliwość wyłączenia możliwości uczestnictwa w Planie określonych osób według swojego uznania.

Uczestnicy będą mieli możliwość zainwestowania w Akcje kwoty nieprzekraczającej 15% ich rocznego wynagrodzenia zasadniczego, podzielonego na dwanaście równych miesięcznych rat (dalej: „Składka Uczestnika”). Akcje nabywane będą na Japońskiej Giełdzie Papierów Wartościowych, po cenie rynkowej. W zamian za przystąpienie do Planu, Spółka Polska co miesiąc przeznaczy kwotę równą 12% Składki Uczestnika na nabycie w imieniu Uczestnika określonej liczby Akcji (dalej: „Składka Dodatkowa”). Uprawnienie do sfinansowania przez Spółkę Polską Składki Dodatkowej na zakup Akcji nie będzie wynikać z umów o pracę zawartych z Wnioskodawcą, nie będzie też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółce Polskiej, m.in. regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania itp.

Aby przystąpić do Planu, Uczestnicy będą zobowiązani do podpisania jednostronnych oświadczeń o przystąpieniu do Planu (z ang.: „Election Form” i „Enrollment Form”). Informacje o funkcjonowaniu Planu zostaną opublikowane w prospekcie emisyjnym Spółki Szwajcarskiej. Zarówno Składki Uczestników, jak i finansowane przez Spółkę Polską Składki Dodatkowe będą transferowane na rachunek założony w instytucji finansowej dedykowanej do zarządzania transakcjami kapitałowymi (dalej: „Zarządzający”), gdzie nastąpi ich przeliczenie na jeny japońskie po przeważającym kursie wymiany przyjętym przez Zarządzającego. Składki te nie będą zapisane na indywidualnych rachunkach Uczestników, lecz na firmowym rachunku zbiorczym (którego właścicielem będzie Spółka Szwajcarska), jednak Zarządzający będzie dysponował ewidencją Składek Uczestników i Składek Dodatkowych wpłaconych w imieniu każdego z Uczestników. Ani Spółka Szwajcarska ani też Uczestnicy Planu nie będą mieli możliwości dokonania wypłaty środków zgromadzonych na tym rachunku. Zarządzający będzie odpowiedzialny za nabycie Akcji ze środków wpłaconych tytułem Składek Uczestników i Składek Dodatkowych na Japońskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. Skupione Akcje zapisywane będą na zbiorczym rachunku papierów wartościowych, należącym do Zarządzającego.

Akcje nabyte przez Zarządzającego będą zablokowane przez okres 12 miesięcy (dalej: „Okres Restrykcji”). W tym czasie Uczestnicy nie będą mieli prawa dysponowania Akcjami, w tym ich zbycia. Po upływie Okresu Restrykcji, zgodnie z dyspozycją Uczestników, Akcje będą mogły być przetransferowane na ich indywidualne rachunki inwestycyjne bądź sprzedane przez Zarządzającego. W Okresie Restrykcji Uczestnicy będą posiadać prawa akcjonariusza w stosunku do Akcji tj. prawo głosu (Uczestnicy będą mieli prawo do poinstruowania Zarządzającego, w jaki sposób prawo głosu związane z przypisanymi do nich Akcjami powinno zostać wykonane) i prawo do otrzymania dywidendy. Dywidendy należne Uczestnikom, po potrąceniu należnego podatku, nie będą jednak im wypłacane, lecz automatycznie reinwestowane przez Zarządzającego w zakup nowych Akcji. Akcje zakupione ze środków pochodzących z dywidend nie będą objęte Okresem Restrykcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z uczestnictwem w Planie, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich Akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i czy w związku z tym, na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu w związku z uczestnictwem w Planie powstanie po stronie Uczestników dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich Akcji (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PDOF”) podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PDOF i w związku z tym na Spółce Polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PDOF.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PDOF przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przepisu przychód po stronie Uczestników nie powstanie w momencie dokonania wpłat Składek Dodatkowych, gdyż kwoty te nie są ani otrzymane, ani pozostawione do dyspozycji Uczestnika Planu. Kwoty Składek Dodatkowych są bowiem automatycznie transferowane przez Spółkę Polską bezpośrednio na zbiorczy rachunek inwestycyjny prowadzony przez Zarządzającego, którego właścicielem jest Spółka Szwajcarska i zgodnie z postanowieniami Planu, mogą być przeznaczone wyłącznie na zakup Akcji. Uczestnik nie ma prawa dokonania jakiejkolwiek wypłaty z rachunku prowadzonego przez Zarządzającego, nie może więc rozporządzać wartościami pieniężnymi zgromadzonymi na tym rachunku.

Konsekwentnie, skoro po stronie Uczestników nie powstanie przychód w chwili dokonania wpłat Składek Dodatkowych na rachunek inwestycyjny prowadzony przez Zarządzającego, to Spółka Polska nie będzie miała w tym momencie obowiązków płatnika, o których mowa w przepisach Ustawy o PDOF.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód po stronie Uczestników nie powstanie również w momencie zakupu Akcji przez Zarządzającego ze środków pochodzących ze Składek Dodatkowych. Zgodnie z postanowieniami Planu, Zarządzający nabywa Akcje comiesięcznie w imieniu wszystkich Uczestników, które następnie zapisywane są na należącym do niego rachunku zbiorczym. W konsekwencji, w momencie nabycia Uczestnicy nie stają się właścicielami prawnymi Akcji nabytych ze środków pochodzących ze Składek Dodatkowych. Co więcej, w Okresie Restrykcji nie mają oni prawa do jakiegokolwiek dysponowania tymi Akcjami (w tym również Akcjami nabytymi bezpośrednio ze środków Uczestnika).

Ponadto, nawet w momencie upływu Okresu Restrykcji, nie jest możliwe wskazanie wartości jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Uczestnika z uwagi na to, że cena rynkowa Akcji podlega nieustannym zmianom. Nie można więc wykluczyć, że nawet w przypadku nabycia Akcji, które są częściowo finansowane ze Składek Dodatkowych, a nie ze środków Uczestnika, późniejszy spadek wartości rynkowej tych Akcji byłby na tyle znaczący, że doprowadziłoby to do sytuacji, w której cena zbycia Akcji byłaby mniejsza niż równowartość środków poniesionych przez Uczestnika na ich nabycie. W Okresie Restrykcji Uczestnik nie ma bowiem prawa dysponować nie tylko Akcjami nabytymi ze Składek Dodatkowych, ale również ze swoich własnych środków. Nie może więc na bieżąco reagować na sytuację na rynku i dokonać sprzedaży Akcji, np. w sytuacji kryzysu finansowego czy też trudnej sytuacji finansowej Spółki Japońskiej, nawet gdy spodziewa się dalszego spadku ich wartości.

Gdyby więc hipotetycznie w momencie nabycia akcji/upływu Okresu Restrykcji nastąpiło już opodatkowanie dochodu rozumianego jako wartość akcji nabytych ze Składek Dodatkowych, to w takiej sytuacji Uczestnik zapłaciłby podatek, mimo że w sensie ekonomicznym i prawnym z tytułu sprzedaży Akcji poniósłby stratę, która nie podlegałaby odliczeniu od przychodów uzyskanych przez niego ze źródeł innych niż dochody kapitałowe.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem możliwości ustalenia jakiegokolwiek rzeczywistego przysporzenia po stronie Uczestników do momentu sprzedaży Akcji jest ponoszone przez nich ryzyko kursowe. Należy pamiętać, że zarówno kwoty Składek Dodatkowych, jak również Składek Uczestników potrącane z ich wynagrodzenia w złotych są następnie przeliczane przez Zarządzającego na jeny japońskie i dopiero w tej walucie dokonywany jest zakup Akcji na Japońskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. Przychód ze sprzedaży uzyskiwany jest również w jenach japońskich. Biorąc pod uwagę ciągłe wahania kursów walut, zwłaszcza w długim okresie czasu, w przypadku przyjęcia, że przychód powstaje w momencie nabycia Akcji/upływu Okresu Restrykcji i dokonania przeliczenia potencjalnego przychodu w wysokości wartości rynkowej Akcji na ten moment na złote, a następnie znacznego wzrostu kursu jena względem złotego w momencie rzeczywistej sprzedaży Akcji (a co za tym idzie, uzyskania dużo niższego przychodu ze sprzedaży Akcji po przeliczeniu na złote niż zadeklarowany wcześniej na etapie ich nabycia), doszłoby do sytuacji, w której Uczestnik rozpoznałby przychód do opodatkowania i zapłacił podatek z tego tytułu, mimo tego że efektywnie z tytułu sprzedaży Akcji poniósłby stratę (lub też uzyskany dochód byłby dużo niższy od zadeklarowanego). Wskutek różnic kursowych doszłoby więc do zapłaty podatku od przysporzenia, które w rzeczywistości po stronie Uczestnika nie zaistniało.

O ewentualnym przychodzie po stronie Uczestników można zatem mówić dopiero w momencie sprzedaży nabytych przez nich akcji Spółki Japońskiej. Takie wnioski wynikają z analizy poniższych przepisów Ustawy PDOF. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PDOF, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei, według art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PDOF, będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do powołanego art. 10 ustawy, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Art. 5a pkt 11 Ustawy o PDOF wskazuje, że przez pojęcie papierów wartościowych należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, papierami wartościowymi są:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. ¬ Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Mając powyższe na uwadze, akcje wyemitowane na podstawie przepisów prawa obcego (np. akcje Spółki Japońskiej) spełniające warunki określone w tym przepisie są papierami wartościowymi, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PDOF.

Dodatkowo należy podkreślić, że akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi nie tylko prawa, lecz także obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich otrzymania lub nabycia bez względu na formę ich objęcia. Cechą papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, że samo ich posiadanie nie kreuje po stronie akcjonariusza żadnego przysporzenia majątkowego, a więc i przychodów ¬ mogą one być uzyskiwane (a zatem i opodatkowane) dopiero w momencie czerpania zysków ze spółki akcyjnej w formie dywidendy lub zysku ze sprzedaży akcji.

Również, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PDOF, wydatki poniesione na objęcie lub nabycie udziałów bądź akcji (tj. cena objęcia akcji oraz inne ewentualne wydatki związane z objęciem akcji) nie będą uznane za koszt uzyskania przychodu w momencie nabycia akcji. Odroczenie rozpoznania wydatków z tytułu nabycia akcji dopiero do momentu ich zbycia wprost wskazuje, że jest to pierwszy moment, w którym Ustawa o PDOF nakazuje opodatkować dochód akcjonariusza związany z posiadanymi akcjami (oprócz dochodów z dywidend opodatkowanych odrębnie).

Na podstawie art. 30b Ustawy o PDOF, opodatkowaniu 19% stawką podatku podlega dochód osiągnięty z tytułu zbycia papierów wartościowych ustalony, jako różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie m.in. art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PDOF.

W tym momencie odpowiednie odzwierciedlenie znajdzie okoliczność, że Akcje zostały w pewnej części nabyte ze środków pochodzących ze Składek Dodatkowych. Sprzedaż Akcji nabytych częściowo z tych środków będzie się bowiem wiązała z niższym kosztem uzyskania przychodów, a więc w konsekwencji zwiększeniem podstawy opodatkowania i wyższym podatkiem dochodowym.

W ten sposób wyliczony przez Uczestnika dochód, zgodnie z art. 45 ust. la pkt 1 Ustawy o PDOF, powinien zostać wykazany w odrębnym zeznaniu podatkowym (PIT-38) sporządzanym i przekazanym do właściwego urzędu skarbowego w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym dochód został osiągnięty. W tym samym terminie powinien zostać wpłacony do urzędu skarbowego wynikający z zeznania podatek.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że realne przysporzenie majątkowe Uczestnicy Planu mogą otrzymać dopiero w momencie sprzedaży Akcji. Konsekwentnie, przychód z tytułu uczestnictwa w Planie powstanie dopiero w momencie zbycia akcji nabytych przez Uczestników. Przychód ten należy zakwalifikować do źródła, jakim są kapitały pieniężne określone w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PDOF.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 1 i 2 Ustawy o PDOF, odpowiednio skalkulowany dochód z Planu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych 19% stawką podatkową i powinien być rozliczony wyłącznie przez Uczestników Planu.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy na Polskiej Spółce, jako pracodawcy nie będą ciążyć jakiekolwiek obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 Ustawy PDOF, w zakresie deklarowania oraz rozliczania dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych dochodów wynikających z udziału Uczestników Polskiej Spółki w opisanym w stanie faktycznym Planie.

Powyżej zaprezentowane stanowisko, według Wnioskodawcy, potwierdzają interpretacje indywidualne wydane w analogicznych stanach faktycznych oraz wyroki sądów administracyjnych, m.in.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r., nr IPPB2/415-290/13-3/MK, w której Organ stwierdził, że „pracownicy spółki otrzymają w ramach nagrody DSU niezbywalne, warunkowe prawo do nieodpłatnego nabycia w przyszłości akcji spółki amerykańskiej (\`(...)\`), od podmiotu, z którym nie wiąże ich stosunek pracy. Podmiotem udostępniającym akcje będzie spółka amerykańska, a nie spółka polska, która jest pracodawcą (\`(...)\`). Zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika czy też obowiązki informacyjne”,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2011 r., nr IPPB2/415-516/11-4/MK), w której Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy stwierdzając, że „Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż po stronie Wnioskodawcy pomimo pokrycia przez pracodawcę kosztów związanych z nieodpłatnym nabyciem akcji nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Natomiast ewentualne zbycie przez Wnioskodawcę akcji, nabytych nieodpłatnie w ramach opisanego we wniosku Planu Nabywania Akcji należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych”,

*   wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn.. akt II FSK 2176/09, w którym Sąd wskazał, że przychód z tytułu uczestnictwa w planie opcji na akcje powinien zostać uznany za przychód z kapitałów pieniężnych, nie zaś przychód z tytułu stosunku pracy, podkreślając, że: „ze stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wynika, że objęcie czy też określone nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej realizowane jest przez tą spółkę, natomiast okoliczność, że beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie wzmiankowanych akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego spółkę krajową z jej pracownikami. Ze stanu faktycznego nie wynika, że objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki przez pracowników spółki „polskiej” stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników, aby ¬ na przykład ¬ objęte było zapisami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników”,

*   wyrok NSA z dnia 13 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 665/12 „Organ zdaje się ponadto nie zauważać, że przyjęta przezeń wykładnia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. prowadziłaby w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu. Wbrew twierdzeniom zawartym w interpretacji, od przychodów z odpłatnego zbycia tych akcji skarżący nie mógłby odliczyć wartości nieodpłatnego świadczenia, możliwość taką wyłącza bowiem art. 30b ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Wskazując na sposób obliczenia dochodu ze zbycia papierów wartościowych pozwala on na odliczenie kosztów uzyskania przychodów, określonych na podstawie art. 22 ust. 1f i ust. 1g, art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14. Nie ma zatem w tym przypadku zastosowania art. 22 ust. 1d u.p.d.o.f., pozwalający na uznanie za koszt uzyskania przychodów wartości przychodu, określonego w związku z otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia.

Podsumowując, Spółka Polska stoi na stanowisku, że przychód z tytułu uczestnictwa w Planie powstanie dopiero w momencie zbycia akcji nabytych przez Uczestników. W konsekwencji, przychód ten będzie stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PDOF, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PDOF. W związku z powyższym na Spółce Polskiej nie będą ciążyły obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne, o których mowa w przepisach Ustawy o PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenie przyszłego w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem osób uprawnionych w programie jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wg stanu prawnego od dnia 1 stycznia 2016 r. przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne ¬ to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu ¬ przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy – o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa – podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że aby przystąpić do Planu, Uczestnicy będą zobowiązani do podpisania jednostronnych oświadczeń o przystąpieniu do Planu. Zarówno Składki Uczestników, jak i finansowane przez Spółkę Polską Składki Dodatkowe będą transferowane na rachunek założony w instytucji finansowej dedykowanej do zarządzania transakcjami kapitałowymi, gdzie nastąpi ich przeliczenie na jeny japońskie po przeważającym kursie wymiany przyjętym przez Zarządzającego. Składki te nie będą zapisane na indywidualnych rachunkach Uczestników, lecz na firmowym rachunku zbiorczym (którego właścicielem będzie Spółka Szwajcarska). Ani Spółka Szwajcarska ani też Uczestnicy Planu nie będą mieli możliwości dokonania wypłaty środków zgromadzonych na tym rachunku. Zarządzający będzie odpowiedzialny za nabycie Akcji ze środków wpłaconych tytułem Składek Uczestników i Składek Dodatkowych na Japońskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. Skupione Akcje zapisywane będą na zbiorczym rachunku papierów wartościowych, należącym do Zarządzającego. Akcje nabyte przez Zarządzającego będą zablokowane przez okres 12 miesięcy. W tym czasie Uczestnicy nie będą mieli prawa dysponowania Akcjami, w tym ich zbycia. Po upływie Okresu Restrykcji, zgodnie z dyspozycją Uczestników, Akcje będą mogły być przetransferowane na ich indywidualne rachunki inwestycyjne bądź sprzedane przez Zarządzającego. W Okresie Restrykcji Uczestnicy będą posiadać prawa akcjonariusza w stosunku do Akcji tj. prawo głosu i prawo do otrzymania dywidendy.

Pomimo ograniczenia polegającego na tym, że pełne dysponowanie tymi akcjami (możliwość ich zbycia) może nastąpić po upływie 12 miesięcy od momentu ich otrzymania, po stronie otrzymującego nieodpłatnie akcje, niewątpliwie występuje przysporzenie majątkowe. Należy zauważyć, że otrzymanie nieodpłatnie akcji w ramach programu uprawniających Uczestników do czerpania z nich korzyści w postaci wypłacanej dywidendy, skutkuje powstaniem przychodu w wysokości wartości rynkowej akcji Spółki Japońskiej. Aby bowiem czerpać korzyści z akcji osoba ta musiałaby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym otrzymaniem akcji w ramach programu nie poniosła takich wydatków.

Nieodpłatne otrzymanie akcji, których zbycie może nastąpić dopiero po upływie 12 miesięcy, dających jednak Uczestnikowi programu uprawnienie do dysponowania prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszom bowiem z tym momentem pracownicy uzyskają prawo do czerpania korzyści wynikających z akcji (prawo do dywidendy), wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu w rozumieniu ww. art. 11 ust. 1 i art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odpowiada wartości rynkowej przedmiotowych akcji z dnia ich przyznania. Przychód po stronie Uczestników programu powstanie zatem już z chwilą nieodpłatnego otrzymania akcji Spółki Japońskiej. W tym momencie Uczestnik programu osiągnie korzyść o konkretnym wymiarze finansowym. Korzyścią tą jest określona wartość rynkowa akcji, za które nie miał obowiązku zapłaty, gdyż zostały sfinansowane przez Polską Spółkę Składką Dodatkową, a przekazane przez Spółkę Szwajcarską.

Jednakże przychód uzyskiwany przez Uczestników programu, tj. pracowników Spółki Polskiej z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji Spółki Japońskiej, w ramach organizowanego przez Spółkę Szwajcarską programu nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychód ten towarzyszy tylko stosunkowi pracy, stanowi element dodatkowy, uzupełniający i zostaje osiągnięty przy okazji tego stosunku, powstaje wyłącznie w związku z tym stosunkiem.

Jak już wyżej wskazano przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (Spółką Polską) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy, pomimo, że Spółka Polska będzie ponosiła koszty Składki Dodatkowej finansującej nabycie akcji dla swoich pracowników. Spółka Polska nie jest organizatorem i administratorem programu. Organizatorem i administratorem programu jest Spółka Szwajcarska. Zasady funkcjonowania programu zostały przyjęte przez Spółkę Szwajcarską. Spółka Polska nie była zaangażowana w tworzenie zasad tego programu. Zatem nie ciążą na Spółce obowiązki płatnika, w tym również obowiązki informacyjne.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, nieodpłatne otrzymanie przez Uczestników programu akcji, sfinansowanych Składką Dodatkową przez Wnioskodawcę nie rodzi na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika w tym również obowiązków informacyjnych.

Z uwagi na to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie wykonywał, z tego tytułu, wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest rozpatrywanie przez tutejszy Organ w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu udziału w programie. Wobec tego tutejszy Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Jednocześnie należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przy czym, ww. przepisy prawa podatkowego wnioskodawca jest zobowiązany wskazać w złożonym wniosku.

Zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza zatem w szczególności:

*   stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego,

*   stan prawny (przepisy prawa) wskazane przez Wnioskodawcę oraz

*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie Wnioskodawcy w kontekście Jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

W konsekwencji, niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, tj. w zakresie obowiązków płatnika – w kontekście obowiązku obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników – Uczestników programu).

Należy również wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.