Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1361/09-4/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-12
Teza: 1. Czy zwrot poniesionych wydatków na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód ze źródła stosunek pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy w takiej samej sytuacji przychodem dla pracownika będzie kwota otrzymanej przez niego zaliczki na pokrycie przedmiotowych kosztów?
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; nocleg; przychód; samochód-samochód służbowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu 16 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 8 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwrotu kosztów wyżywienia i zakwaterowania,

*   **prawidłowe** w części dotyczącej udostępnienia przez Spółkę samochodu służbowego oraz zwrotu kosztów paliwa do tego samochodu.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 18 stycznia 2010 r., znak ILPB1/415-1361/09-2/TW, ILPB3/423-1150/09-2/KS, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 30 stycznia 2010 r., a w dniu 8 lutego 2010 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 5 lutego 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zajmuje się hurtową sprzedażą nasion. w celu bezpośredniego dotarcia do klientów rozproszonych po całej Polsce, Spółka zatrudnia handlowców. w celu realizacji ww. celu, każdy z pracowników zobowiązany jest do osobistych wyjazdów do klientów jak i do poszukiwania nowych rynków zbytu dla produktów Spółki. w tym celu pracownicy odbywają w każdym miesiącu wiele spotkań z (i) obecnymi klientami w celu np. zaoferowania nowej gamy produktów bądź negocjowaniu istniejących warunków zawartych umów bądź (ii) z potencjalnymi klientami w celu rozszerzenia rynku zbytu dla produktów Spółki. Każdy z handlowców zatrudniony jest na umowę o pracę. Miejscem pracy, określonym w umowie o pracę będzie w zależności od danej osoby obszar jednego bądź kilku województw.

W celu realizacji ww. zadań na rzecz swojego pracodawcy, handlowcy będą przemieszczać się w ramach swojego miejsca pracy, ponoszą liczne koszty np. koszty przejazdów (paliwo), koszty zakwaterowania (hotele), koszty posiłków. Spółka będzie zwracać pracownikom wszystkie poniesione przez nich koszty zgodnie z przedstawionymi rachunkami/fakturami bądź będzie udzielać pracownikom zaliczek na pokrycie tych kosztów. w związku z powyższym nie będzie do czynienia z podróżą służbową.

Ponadto Spółka podała, iż samochody, z których korzystają pracownicy (handlowcy) stanowią składnik Jej majątku. Pracownicy nie korzystają w wykonywaniu obowiązków pracowniczych z samochodów prywatnych lecz służbowych. w umowie o pracę będzie zawarty zapis, iż Spółka będzie zwracać pracownikom wydatki takie jak: koszty przejazdu (paliwo), koszty zakwaterowania (hotele) oraz koszty posiłków (obiadów).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy zwrot poniesionych wydatków na rzecz pracowników stanowi dla nich przychód ze źródła stosunek pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Czy w takiej samej sytuacji przychodem dla pracownika będzie kwota otrzymanej przez niego zaliczki na pokrycie ww. kosztów?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty zwrotu poniesionych przez pracownika wydatków jak również kwoty pobranych zaliczek nie będą przychodem ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Wyżej wskazany przepis był wielokrotnie przedmiotem analizy Sądu Najwyższego. Poniższe wyroki w kontekście pokrywania kosztów przejazdu pracowników do pracy wskazują na ratio legis ww. przepisu jak również na granice opodatkowania kwot otrzymywanych przez pracowników.

Zasada jest taka: przychód ze stosunku pracy to nie tylko podstawowa pensja, ale także tzw. nieodpłatne (i częściowo odpłatne) świadczenia. Jeśli pracownik dostaje od pracodawcy coś darmo, to uzyskuje właśnie taki przychód. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 sierpnia 2006 r. (II FSK 836/05), skoro spółka pokrywała część kosztów transportu z pracy i do pracy, to takie częściowo odpłatne świadczenie jest niewątpliwie przychodem pracowników. Dopłaty są opodatkowane także wtedy, gdy taki obowiązek nakłada zbiorowy układ pracy.

Podobny pogląd wyraził Sąd Najwyższy w wyroku z 24 października 2003 r. (III RN 8/03), w którym czytamy: „Pracodawca jako płatnik, który obowiązany jest obliczać, pobierać i odprowadzać do właściwego urzędu skarbowego w ciągu roku podatkowego zaliczki na poczet podatku dochodowego od przychodów pracowników, jakie u niego uzyskują w ramach stosunku zatrudnienia (art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), powinien wliczać do przychodów swych pracowników także świadczenia realizowane w ramach ciążącego na pracodawcy obowiązku wynikającego z zakładowego układu zbiorowego pracy, a polegającego na częściowym pokrywaniu kosztów z tytułu opłat pracowników za przejazdy z miejsca zamieszkania do pracy z powrotem do miejsca zamieszkania”. z powyższego jasno wynika, iż określenie „świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych” ma na celu opodatkowania kwot otrzymywanych przez pracownika nieodpłatnie. w przedmiotowym przypadku nie będziemy mieli do czynienia z taką sytuacją. Pracownik bowiem bądź:

1.  będzie ponosił określone koszty w interesie pracodawcy (tj. w celu osiągnięcia przez niego przychodu). w tym celu będzie pokrywał je z własnych pieniędzy, które osiągnął z tytułu stosunku pracy i które były juz uprzednio opodatkowane i oskładkowe. Gdyby uznać, iż zwrot tych kwot to przychód ze stosunku pracy mielibyśmy do czynienia z podwójnym opodatkowaniem tych samych środków pieniężnych co zdecydowanie nie było intencją ustawodawcy. Dodatkowo przepis ten prowadziłby do absurdalnych wniosków jeżeli bowiem pracownik otrzyma od pracodawcy narzędzie pracy w postaci samochodu zatankowanego do pełna taką ilością paliwa, która wystarczy na drogę do klienta i z powrotem, to wówczas pracownik nie kupiłby paliwa i nie otrzymałby zwrotu pieniędzy czyli nie osiągnąłby przychodu z tego tytułu. Natomiast gdy pracodawca postawi do dyspozycji pracownika niezatankowany samochód służbowy, który pracownik musi na własny koszt zatankować, a następnie otrzyma zwrot tych pieniędzy, to wówczas poniesie negatywne tego skutki, gdyż zwrot jego prywatnych pieniędzy będzie opodatkowany i ozusowany. Nie można przyjąć, iż takie było rozumienie tego przepisu przez ustawodawcę. Wszystkie koszty ponoszone przez pracownika nie są świadczeniami na jego rzecz tylko poniesionymi w interesie pracodawcy aby osiągnął on przychód.
2.  w przypadku gdy pracownik otrzyma zaliczkę na koszty paliwa, hotelu, wyżywienia na takiej samej zasadzie jak w punkcie (a) powyżej, kwota ta nie będzie przychodem dla pracownika, gdyż zaliczka przeznaczana jest w celu osiągnięcia przez pracodawcę przychodu a nie w interesie pracownika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwrotu kosztów wyżywienia i zakwaterowania,

*   **prawidłowe** w części dotyczącej udostępnienia przez Spółkę samochodu służbowego oraz zwrotu kosztów paliwa do tego samochodu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 powołanej ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Treść art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem przychodem jest wartość nieodpłatnych świadczeń, które nie powodują powstania u beneficjenta danej usługi, czy otrzymującego daną rzecz, obowiązku dokonania jakichkolwiek wzajemnych świadczeń na rzecz ponoszącego wydatki z tego tytułu (bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego).

W przedmiotowej sprawie, pracownik otrzymując możliwość korzystania z samochodu służbowego, jednocześnie zobowiązany będzie do wykonywania określonych czynności (zadań służbowych) w imieniu i na rzecz Spółki.

Wobec powyższego uznać należy, iż pracownik nie uzyska przychodów z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udostępnienia przez Spółkę samochodu służbowego ani z tytułu pokrycia kosztów eksploatacyjnych związanych z nabyciem paliwa do tegoż samochodu. Tym samym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek ustalenie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż w celu realizacji zadań na rzecz swojego pracodawcy, handlowcy będą przemieszczać się w ramach swojego miejsca pracy, ponosząc liczne koszty np. koszty zakwaterowania (hotele) oraz koszty posiłków (obiadów). z wniosku wynika, że pracownicy Spółki nie będą w podróży służbowej.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić mu dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów. Zatem w przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej pracodawca nie jest zobowiązany do wypłaty tychże należności. Zatem zwrot kosztów zakwaterowania (hotelu) oraz kosztów posiłków (obiadów) stanowić będzie nieodpłatne świadczenie ze strony pracodawcy dla pracownika, które nie skorzysta ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wartość świadczenia (zakwaterowanie, posiłki) opłaconego za pracownika stanowić będzie przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość takiego świadczenia opłaconego za pracownika pracodawca będzie miał obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Reasumując, wartość kosztów wyżywienia jak i zakwaterowania przyznanego pracownikom będzie stanowić dla nich przychód podlegający opodatkowaniu, od którego Wnioskodawca zobowiązany będzie pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, spełniając tym samym obowiązki płatnika.

Wskazać należy, że przychodem pracownika nie będzie kwota otrzymanej przez niego zaliczki na pokrycie kosztów zakwaterowania i posiłków lecz otrzymanie tego świadczenia w wysokości wynikającej np. z wystawionej faktury lub rachunku.

Otrzymanie zaliczek na pokrycie kosztów pracodawcy nie będzie rodziło dla pracownika skutków podatkowych w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem pracownik dysponując zaliczką na pokrycie wydatków, które zakład pracy zobowiązał się pokryć, dysponuje mieniem powierzonym. Zatem u pracownika przychód powstanie dopiero w związku z wydatkowaniem zaliczki, a więc uzyskaniem świadczenia.

Natomiast w sytuacji gdy pracownicy będą wykorzystywali samochody będące własnością Spółki w celach służbowych jak również kiedy Spółka dokona zwrotu kosztów za przejazd (paliwo) nie powstanie przychód dla pracownika z tego tytułu. Tym samym po stronie Spółki nie powstanie obowiązek ustalenie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych, tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że we wniosek w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.