Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.410.2022.1.NS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-16
Teza: Brak prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach zadania.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach zadania pn.: „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana.

Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn.: „(…)”, dofinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020.

Celem głównym projektu jest zwiększenie wydolności i zapobieganie pogłębiana się niesamodzielności (\`(...)\`) osób w podeszłym wieku i przewlekle chorych, w tym (\`(...)\`) osób z niepełnosprawnościami, zagrożonych wykluczeniem społecznym z gmin: (…) poprzez kompleksowe usługi opiekuńcze świadczone dla (\`(...)\`) osób w podeszłym wieku i przewlekle chorych w ramach działalności DPS w (…) w okresie od 1 listopada 2022 r. do 30 listopada 2023 r.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych przedmiotowy budynek własności Gminy (…), będzie spełniał kryteria, według których będzie klasyfikował się w klasie (…) jako Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej.

W ramach projektu utworzony zostanie Dom Pomocy Społecznej w (…). Projekt polega na rozbudowie, nadbudowie i przebudowie oraz zmianie sposobu użytkowania istniejącego budynku administracyjnego na cele Domu Pomocy Społecznej, na działce nr (…), dla (\`(...)\`) pensjonariuszy (\`(...)\`). Obiekt ten wymaga dostosowania do potrzeb osób starszych czy niepełnosprawnych, aby spełnić wymagania rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 23 sierpnia 2012 r. w sprawie domów pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 734 z późn. zm.).

W ramach projektu będą wykonane następujące prace: roboty rozbiórkowe w istniejącym budynku, fundamenty w dobudowanej części, roboty wykończeniowe, instalacja elektryczna, instalacja centralnego ogrzewania, instalacja wody zimnej, ciepłej i cyrkulacyjnej oraz instalacja hydrantowa, dach, elewacja, instalacja fotowoltaiczna, schody zewnętrzne, schody wewnętrzne, platforma dla osób niepełnosprawnych, biały montaż, kanalizacja sanitarna, wymiana drzwi i okien.

Poza tym obiekt nie jest odpowiednio doposażony, aby świadczyć oczekiwane usługi, stąd przewidziany jest zakup pełnego wyposażenia Domu Pomocy Społecznej.

W ramach działalności DPS, pensjonariusze otrzymają opiekę i wsparcie o tej samej jakości i w równym stopniu, niezależnie od stereotypów płci, ale z uwzględnieniem potrzeb i możliwości. Pracownicy zatrudnieni w projekcie będą zapewniali codzienne specjalistyczne wsparcie i opiekę.

Dofinasowanie projektu wynosi 91,39 %, zaś pozostała część czyli 8,61 % stanowi wkład własny. Zgodnie z założeniami projektu wkład własny będzie stanowiło wyżywienie pensjonariuszy. Koszty wyżywienia będą pokrywane w połowie z dotacji Wojewody, a druga część będzie pokrywana przez pensjonariuszy. W okresie kompleksowego wsparcia, tj. od 1 listopada 2022 r. do 30 listopada 2023 r. pensjonariusze będą dokonywać comiesięcznych opłat za wyżywienie: w 2022 r. wkład mieszkańca wynosi 442,75 zł miesięcznie, natomiast w 2023 r. – 482 zł miesięcznie. Oprócz kosztów związanych z wyżywieniem pensjonariusz nie będzie ponosił innych zobowiązań finansowych.

Projekt obecnie jest w trakcie realizacji. Nie dokonywano odliczeń podatku VAT.

Infrastruktura wytworzona w ramach projektu zarówno w trakcie, jak i po jego zakończeniu, w żaden sposób nie będzie bezpośrednio wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Gminy. Nie przewiduje ono też pośredniego wykorzystania efektów projektu do czynności opodatkowanych VAT.

### Pytanie

Czy Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków czynionych w ramach zadania pn.: „(…)”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…) nie ma możliwości odzyskania podatku z tytułu towarów i usług w ramach niniejszego projektu współfinansowanego ze środków RPO Województwa (…), bowiem nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (art. 15 ust. 6 oraz art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług).

Statutowe działania gminnego domu pomocy społecznej nie podlegają VAT.

Utworzenie i utrzymanie domu pomocy społecznej należy do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym. Zarówno umieszczenie danej osoby w domu opieki społecznej jak i opłata za popyt lub zwolnienie z niej, wynika z decyzji administracyjnej, przy czym wysokość tej opłaty ustalana jest w sposób określony w ustawie o pomocy społecznej (art. 60 i nast.). Zatem to organ samorządu terytorialnego decyduje w ramach sprawowania władzy publicznej kto i za ile zostanie umieszczony w domu opieki społecznej. Opłaty pobrane przez dom za pobyt w nim odprowadzane są do budżetu gminy. Wydatki domu pokrywane są z budżetu gminy. Pobrane przez dom opłaty mają charakter świadczenia publicznego, ponieważ jest ono pobierane przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu opieki społecznej, pobierane jest zatem w związku z ustawowym obowiązkiem organu samorządu terytorialnego do prowadzenia domów pomocy społecznej i jest związane z realizacją celu publicznego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 15 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn.: „(…)”, dofinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Celem głównym projektu jest zwiększenie wydolności i zapobieganie pogłębiana się niesamodzielności (\`(...)\`) osób w podeszłym wieku i przewlekle chorych, w tym (\`(...)\`) osób z niepełnosprawnościami, zagrożonych wykluczeniem społecznym z gmin: (…), poprzez kompleksowe usługi opiekuńcze. Projekt polega na rozbudowie, nadbudowie i przebudowie oraz zmianie sposobu użytkowania istniejącego budynku administracyjnego na cele Domu Pomocy Społecznej. Obiekt ten wymaga dostosowania do potrzeb osób starszych, czy niepełnosprawnych. W ramach projektu będą wykonane następujące prace: roboty rozbiórkowe w istniejącym budynku, fundamenty w dobudowanej części, roboty wykończeniowe, instalacja elektryczna, instalacja centralnego ogrzewania, instalacja wody zimnej, ciepłej i cyrkulacyjnej oraz instalacja hydrantowa, dach, elewacja, instalacja fotowoltaiczna, schody zewnętrzne, schody wewnętrzne, platforma dla osób niepełnosprawnych, biały montaż, kanalizacja sanitarna, wymiana drzwi i okien. Poza tym obiekt nie jest odpowiednio doposażony, aby świadczyć oczekiwane usługi, stąd przewidziany jest zakup pełnego wyposażenia Domu Pomocy Społecznej. W ramach działalności DPS, pensjonariusze otrzymają opiekę i wsparcie o tej samej jakości i w równym stopniu, niezależnie od stereotypów płci, ale z uwzględnieniem potrzeb i możliwości. Pracownicy zatrudnieni w projekcie będą zapewniali codzienne specjalistyczne wsparcie i opiekę. Oprócz kosztów związanych z wyżywieniem pensjonariusz nie będzie ponosił innych zobowiązań finansowych. Infrastruktura wytworzona w ramach projektu zarówno w trakcie, jak i po jego zakończeniu, w żaden sposób nie będzie bezpośrednio wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Gminy. Nie przewiduje ono też pośredniego wykorzystania efektów projektu do czynności opodatkowanych VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach zadania pn.: „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług, ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W rozpatrywanej sprawie związek taki nie występuje. Jak bowiem wskazano w opisie sprawy, Infrastruktura wytworzona w ramach projektu zarówno w trakcie, jak i po jego zakończeniu, w żaden sposób nie będzie bezpośrednio wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Gminy. Gmina nie przewiduje też pośredniego wykorzystania efektów projektu do czynności opodatkowanych VAT.

Zatem w analizowanej sprawie podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie jest spełniony, bowiem towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zatem, nie będą mieli Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku VAT związanego z realizacją Projektu.

**Podsumowując,** **Gmina nie będzie miała prawa do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją zadania pn.: „(…)”.**

**Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).