Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1495/14/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-25
Teza: Rozstrzygnięcie, czy sprzedaż lodów własnej produkcji z automatu stanowi dostawę towarów a w konsekwencji możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 28 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia, czy sprzedaż lodów własnej produkcji z automatu stanowi dostawę towarów a w konsekwencji możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia, czy sprzedaż lodów własnej produkcji z automatu stanowi dostawę towarów a w konsekwencji możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pan sezonową działalność gospodarczą, polegającą na produkcji oraz sprzedaży lodów z automatu. Masa lodowa przygotowywana jest z gotowego proszku rozpuszczanego w wodzie. W ofercie znajdują się lody małe, średnie, duże oraz z dodatkami. Sprzedaż odbywa się przy okienku, bez możliwości wejścia klienta do wewnątrz budynku. Płatność za towar dokonywana jest bezpośrednio w chwili dokonania zakupu. Informacja o produktach znajduje się na tablicy umieszczonej w okienku, nie ma karty dań podawanej klientowi. Lody podawane są wyłącznie w wafelkach lub miseczkach jednorazowych. Nie posiada Pan sali restauratorskiej, tzn. nie ma możliwości konsumpcji lodów w lokalu wewnątrz, klienci nie mają udostępnionej toalety ani szatni. W związku z prowadzoną działalnością nie zatrudnia Pan żadnych osób. Brak jest obsługi kelnerskiej zajmującej się profesjonalną obsługą klientów (nakryciem do stołu, doradzeniem klientowi w zakresie wyboru posiłku, posprzątaniem po konkretnym kliencie, itp.). Klienci nabywają gotowy produkt (lód), czemu nie towarzyszą dodatkowe usługi, jakich klient mógłby oczekiwać, np. w restauracjach. Istotą transakcji jest w tym przypadku sprzedany/nabyty lód. Korzysta Pan ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W roku 2014 r. obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowców nie przekroczy kwoty 20.000 zł (działalność zawieszona). Nie prowadzi Pan ewidencji obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Działalność gospodarcza kontynuowana będzie w kolejnych latach na wyżej opisanych zasadach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy sprzedaż lodów z automatu na zasadach opisanych powyżej stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy na mocy obowiązującego od dnia 1 stycznia 2015 r. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, będzie Pan uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących?

Stanowisko dotyczące pytania 1.

Pana zdaniem, sprzedaży lodów z automatu, która prowadzona będzie na zasadach opisanych powyżej, nie będzie stanowić świadczenia usług tylko dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja towaru została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Ilekroć w ustawie mówi się o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust, 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Regulacje zawarte w przepisach krajowych odpowiadają tym zawartym w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 z dnia 11 grudnia 2006 r. – dalej Dyrektywa 112).

Z treści art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, wynika, iż „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie „dostawy towarów” w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, iż „dostawa towaru” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112, „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy, termin „świadczenie usług” oznaczał każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5.

Z treści art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wynika, iż „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”.

Zgodnie z art. 6 ust. 2, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających. Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 tego rozporządzenia weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych (usług związanych z wyżywieniem).

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku sprzedaży gotowych dań na wynos nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług restauratorskich ani cateringowych o ile nie dochodzi do innych świadczeń wspomagających czyli nie towarzyszą jej czynności charakterystyczne dla usług gastronomicznych.

Wielokrotnie w tej kwestii wypowiedział się Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Z wydanych orzeczeń wynika, że art. 5 i 6 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiary podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/111/ EWG z dnia 14 grudnia 1992 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 tej dyrektywy, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego” – połączone sprawy C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09. W dalszej części TSUE stwierdził: „W działalności będącej przedmiotem postępowań nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach, podawaniu ich klientom, brak zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brak szatni i toalet, brak też, co do zasady, naczyń, mebli i nakryć stołowych”. Elementy te łącznie mogłyby przeważyć i doprowadzić do stwierdzenia, że w konkretnym przypadku można mówić o świadczeniu usługi gastronomicznej, a nie o dostawie towaru – gotowego dania. Działalność restauracyjną zawsze charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności czy napojów jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Stanowisko powyższe pozostaje w zgodzie m.in. z wyrokiem TSUE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem, transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) „charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania”, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych „transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu”.

W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, iż „działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. (\`(...)\`) Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach”.

Reasumując, prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej nie będą towarzyszyć łącznie usługi charakteryzujące działalność restauratorską i sprzedaż lodów z automatu stanowić będzie dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko dotyczące pytania 2.

W Pana ocenie będzie Pan uprawniony do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych wynika wprost z zapisów art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto zgodnie z zapisami art. 111 ust. 8 ww. ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa. (\`(...)\`).

Na mocy powyższej delegacji ustawowej, Minister Finansów wydał w dniu 4 listopada 2014 r. Rozporządzenie w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544).

Z zapisów § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia wynika, że zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej niż do końca 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku obrotowym kwoty 20.000 zł (\`(...)\`). Z zapisów § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł. Jednocześnie Minister Finansów w przedmiotowym rozporządzeniu wskazał w § 4 pkt 2 lit i), że zwolnień z obowiązku ewidencjonowania o których mowa w § 2 i § 3 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług związanych z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:

*   świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz 
*   usług przygotowania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering).

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dział 56 „Usługi związane z wyżywieniem” zawiera grupowanie:

*   56.1 usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych; 
*   56.2 usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering) i pozostałe usługi gastronomiczne; 
*   56.3 usługi przygotowywania i podawania napojów.

Zwrócić należy ponadto uwagę, że ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług rozróżnia pojęcia dostawy towarów oraz świadczenia usług. Legalne definicje tych pojęć zawiera art. 7 i 8 ww. ustawy.

Minister Finansów, w wydanym na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług rozporządzeniu w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w § 4 pkt 2 lit. i) wskazał jednoznacznie, że zwolnień z obowiązku ewidencjonowania o których mowa w § 2 i § 3 nie stosuje się w przypadku świadczenia ww. usług związanych z wyżywieniem (PKWiU 56). Z literalnego brzmienia tej regulacji wynika jednoznacznie, że obejmuje ona wyłącznie te czynności, które stanowią świadczenie usług, czyli w myśl art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zawarte w § 4 pkt 2 lit. i) ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących wyłączenie z możliwości stosowania zwolnienia o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia nie obejmuje zatem dostawy gotowych posiłków.

Skoro prowadzona przez Pana działalność gospodarcza, polegająca na sprzedaży lodów własnej produkcji z automatu, na warunkach przedstawionych we wniosku, w myśl regulacji zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług, Dyrektywie 2006/112/WE oraz zgodnie ze stanowiskami wielokrotnie wyrażanymi przez TSUE stanowić będzie dostawę towarów, to zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, uprawniony będzie Pan do skorzystania do dnia 31 grudnia 2016 r. ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotów przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Zwolnienie to utraci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym zrealizowany przez Pana obrót na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przekroczy kwotę 20.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.