Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.451.2022.3.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-10
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia polegającego na ,,(…)”. Uzupełnili go Państwo pismami z 27 września 2022 r. (wpływ 29 września 2022 r. i 4 października 2022 r.), 24 października 2022 r. (wpływ 25 października 2022 r.) oraz 4 listopada 2022 r. (data wpływu 7 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie doprecyzowanego w uzupełnieniu wniosku z 24 października 2022 r.)

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zagadnienie zaopatrzenia między innymi w wodę, w energię cieplną (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446).

Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (zwany dalej: NFOŚiGW) ogłosił nabór wniosków o dofinansowanie w ramach programu priorytetowego ,,(…)”. Celem programu jest wykonywanie prac i robót geologicznych związanych z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych w celu ich udostępnienia.

Dofinansowanie udzielane będzie w formie dotacji do 100% kosztów kwalifikowanych na przedsięwzięcia związane z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych.

Gmina (\`(...)\`) (dalej Gmina) planuje przedsięwzięcie dotyczące ,,(…)’’. Inwestorem przedsięwzięcia będzie Gmina (\`(...)\`).

Środki na realizację inwestycji pochodzić będą z dofinansowania Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ramach programu priorytetowego ,,(…)’’. Przedsięwzięcie polegać będzie na wykonaniu prac i robót geologicznych związanych z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych.

Roboty geologiczne zostaną przeprowadzone na podstawie Projektu robót geologicznych, wykonanego zgodnie z wytycznymi Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie szczegółowych wymagań dotyczących projektów robót geologicznych, w tym robót, których wykonywanie wymaga uzyskania koncesji (Dz. U. z 2011 r. Nr 288, poz. 1696 ze zm.), zatwierdzonego przez Urząd Marszałkowski Województwa (\`(...)\`) w (\`(...)\`).

Celem prac objętych projektem jest wykonanie otworu rozpoznawczego (\`(...)\`) w celu ujęcia wód termalnych z poziomów wodonośnych miocenu, w tym przeprowadzenie testów wydajnościowych (hydrodynamicznych), wykonanie badań fizyko-chemicznych wód podziemnych oraz określenie przydatności ujętych wód do celów energetycznych.

Przewiduje się wykonanie odwiertu kierunkowego (\`(...)\`) do głębokości (\`(...)\`) m oraz długości około (\`(...)\`) m ± 10% i azymucie odchylenia (\`(...)\`).

Teren projektowanych robót znajduje się w miejscowości (\`(...)\`) na działce nr ewid. (\`(...)\`), której właścicielem jest Gmina (\`(...)\`).

Zgodnie z Planem Gospodarowania Wodami, działania przedmiotowa inwestycja realizowana będzie w obrębie (…). W Planie Gospodarowania Wodami stan tej Jednolitej Części Wód Podziemnych jest oceniony, jako dobry (w tym stan ilościowy – dobry, stan chemiczny – dobry). Jest ona wskazana, jako niezagrożona ryzykiem nieosiągnięcia celów środowiskowych. Celem środowiskowym dla tej części wód jest zapobieganie pogorszeniu jej stanu tak, aby utrzymać jej dobry stan, zgodnie z obowiązującym rozporządzeniem w sprawie warunków korzystania z wód regionu wodnego (\`(...)\`).

Teren, na którym będą prowadzone roboty geologiczne otaczają grunty rolne klasy RIIIb i RIVa. W miejscu projektowanych badań przebiega linia energetyczna WN w odległości około 120 m, do zabudowy gospodarczo-mieszkalnej około 140 m, natomiast do granicy lasu jest około 80 m. Teren planowanych robót geologicznych leży poza obszarami ONO i OWO Głównych Zbiorników Wód Podziemnych. Najbliższy taki zbiornik (\`(...)\`) znajduje się ponad 12 km w kierunku północno-wschodnim.

Dla rozwiązania zadania geologicznego projektuje się odwiercenie jednego odwiertu kierunkowego (\`(...)\`) do głębokości (\`(...)\`) m (TVD), tj. długości około (\`(...)\`) m (MD) ±10% i azymucie odchylenia (\`(...)\`). Lokalizacja odwiertu została wytypowana przez Gminę w związku z planowym zagospodarowaniem terenu i warunkami własnościowymi terenu.

Powodem wiercenia otworu kierunkowego (\`(...)\`) jest określona w dokumentacji wynikowej otworu rozpoznawczo-kierunkowego (\`(...)\`)zaznaczona potencjalna strefa zasięgu występowania piaskowców mioceńskich.

W przypadku wykonania odwiertu pionowego nastąpiłoby ryzyko niedowiercenia się do warstwy wodonośnej, a przynajmniej uzyskania gorszych parametrów hydrogeologicznych. W przypadku, gdy zasadniczy cel projektowanych prac nie zostanie osiągnięty, a Gmina uzna to za stosowne, to otwór zostanie zlikwidowany. Po zakończeniu prac wiertniczych teren zostanie zrekultywowany.

W miejscu projektowanych robót geologicznych został ustanowiony obszar i teren górniczy ujęcia wód leczniczych w (\`(...)\`) i zatwierdzony decyzją koncesyjną znak: (.. ) przez Marszałka Województwa (\`(...)\`) w dniu 27 kwietnia 2018 r.

W rejonie projektowanych robót wykonano szereg prac geologicznych dokumentujących m.in. złoże wód leczniczych ,,(\`(...)\`)’’, złoże gazu ziemnego ,,(\`(...)\`)’’ oraz szereg głębokich odwiertów (poniżej 500 m) w poszukiwaniu węglowodorów takie jak (…) W okolicy (…) prowadzono również szereg prac geofizycznych w postaci m.in. badań sejsmicznych, gdzie prowadzono je już od lat 70 poprzedniego wieku.

Gmina ma status czynnego podatnika podatku od towarów i usług, ale tylko od czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Trwały zarząd, o którym mowa w pytaniu, będzie realizowany w ramach prawnych, których mowa w art. 43-50 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. 1899).

Wnioskodawca także tytułem uzupełnienia stanu faktycznego dodaje, że przedmiotowy odwiert geotermalny zostanie oddany w trwały zarząd według zasad przewidzianych w przepisach prawa stosując odpowiednie procedury – na podstawie decyzji administracyjnych.

Co do konieczności naliczenia podatku VAT od opłat rocznych z tytułu oddania nieruchomości w trwały zarząd Gmina uważa, że oddanie nieruchomości w trwały zarząd za odpłatnością jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towaru należy uznać, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Jednakże mając na uwadze ww. przepisy należy wskazać, że odpłatne przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jest czynnością mającą charakter inny niż cywilnoprawny. Zatem przekazanie nieruchomości, stanowiącej przedmiot własności lub przedmiot użytkowania wieczystego jednostki samorządu terytorialnego, w trwały zarząd odpłatnie - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – było czynnością podlegającą opodatkowaniu, ale korzystającą ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 cyt. wyżej rozporządzenia. Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączony jest z opodatkowania.

Tym samym pobierane przez Gminę opłaty roczne z tytułu oddania nieruchomości Gminy w trwały zarząd gminnym jednostkom organizacyjnym na podstawie decyzji administracyjnych, wydanych do 31 grudnia 2013 r., korzystały ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującego do 31 grudnia 2013 r., natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w przypadku pobierania przez Gminę opłat rocznych z tytułu oddania nieruchomości Gminy w trwały zarząd gminnym jednostkom organizacyjnym na podstawie decyzji administracyjnych wydanych po 1 stycznia 2014 r. zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Zatem Gminie (\`(...)\`) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonaniem przedmiotowego odwiertu, gdyż brak jest powiązania z działalnością opodatkowaną.

Gmina przekazując odwiert w trwały zarząd gminnej jednostce organizacyjnej będzie wykorzystywać do czynności niepodatkowych. Z kolei gminna jednostka organizacyjna może wykorzystywać ten odwiert do celów opodatkowanych.

Otrzymanie niniejszej interpretacji podatkowej jest niezbędne celem złożenia wniosku do NFOŚiGW o przyznanie przedmiotowego dofinansowania i zaliczenia podatku VAT naliczonego do kosztów kwalifikowanych.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy.**

1\. Gminna jednostka organizacyjna jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT czynnym oraz dokonuje od Gminy odrębnych rozliczeń transakcji na gruncie podatku od towarów i usług.

2\. Gminna jednostka, która otrzyma w trwały zarząd odwiert, nie jest jednostką podlegającą obowiązkowej centralizacji rozliczeń podatku VAT w ramach Gminy.

3\. Sama Gmina przekaże odwiert w ramach trwałego zarządu gminnej jednostce organizacyjnej (czynnemu podatnikowi VAT) – to operacja 1. Następnie gminna jednostka organizacyjna będzie wykorzystywać odwiert do celów opodatkowanych – to operacja 2. Zatem, zdaniem Gminy, na etapie operacji 1 będziemy mieć do czynienia z czynnościami nieopodatkowanymi, a w przypadku operacji 2 czynnościami opodatkowanymi. Różnica jest taka, że to nie Gmina będzie wykorzystywać odwiert do czynności opodatkowanych, ale gminna jednostka organizacyjna – czynny podatnik VAT. W związku z powyższym stan faktyczny (zapytanie) dotyczy etapu operacji nr 1.

4\. Gminna jednostka organizacyjna nie podlega obowiązkowi centralizacji VAT, jest odrębnym podatnikiem.

### Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (dalej podatku VAT) naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia polegającego na ,, (\`(...)\`)’’, które jest finansowane w całości ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ramach programu priorytetowego ,,(…)’’, w przypadku, gdy Gmina gminnej jednostce organizacyjnej odwiert termalny w trwały zarząd?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca uważa, że nie może odliczyć VAT naliczonego przy zakupach towarów i usług w trakcie realizacji wyżej opisanego projektu. Zatem podatek VAT zapłacony w zakupach stanowiłby w całości koszt kwalifikowany, który w całości byłby sfinansowany ze środków NFOŚiGW. Nie jest to bowiem wydatek związany z czynnościami opodatkowanymi, a prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Zaś zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji (wykonanie otworu geotermalnego badawczo-eksploatacyjnego, który w przyszłości może być źródłem ciepła) nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale działania te podejmuje na podstawie umów cywilnoprawnych.

Inwestycja zostanie przekazana innemu podmiotowi do używania na podstawie umowy, zatem efekty inwestycji zostaną przekazane jednostce trzeciej w trwały zarząd.

Stosownie zaś do treści art. 44 ust. 1 i art. 45 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd właściwy organ ustanawia na czas nieoznaczony lub czas oznaczony w drodze decyzji, czyli jest to czynność administracyjna niepodlegająca podatkowi VAT.

Tak więc w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Celem realizacji inwestycji, o której mowa we wniosku, nie jest zamiar wykorzystywania będącego jej efektem mienia dla celów działalności gospodarczej, lecz zapewnienie zapotrzebowania na wodę i ciepło dla obiektów położonych na terenie Gminy.

Gmina jako organ realizujący przedmiotową inwestycję wykonuje zadania własne w zakresie zapewnienia zapotrzebowania w ciepło i wodę.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, określonych we wspomnianym art. 86 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Istotne jest, aby podmiot, który chce skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, spełniał przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności, za podatnika VAT, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku od towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ przedmiot inwestycji będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu polegającego na budowie odwiertu termalnego, Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, ponieważ wydatki te nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych przepisów na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl przepisu art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Przepis art. 6 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina planuje przedsięwzięcie dotyczące ,,Wykonania otworu rozpoznawczego (\`(...)\`) w celu ujęcia wód termalnych z poziomu wodonośnych miocenu w miejscowości (\`(...)\`), Gmina (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`)’’. Inwestorem przedsięwzięcia będzie Gmina. Środki na realizację inwestycji pochodzić będą z dofinansowania Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ramach programu priorytetowego ,,(…)’’. Przedsięwzięcie polegać będzie na wykonaniu prac i robót geologicznych związanych z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych. Roboty geologiczne zostaną przeprowadzone na podstawie Projektu robót geologicznych, wykonanego zgodnie z wytycznymi Rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie szczegółowych wymagań dotyczących projektów robót geologicznych, w tym robót, których wykonywanie wymaga uzyskania koncesji, zatwierdzonego przez Urząd Marszałkowski. Celem prac objętych projektem jest wykonanie otworu rozpoznawczego (\`(...)\`) w celu ujęcia wód termalnych z poziomów wodonośnych miocenu, w tym przeprowadzenie testów wydajnościowych (hydrodynamicznych), wykonanie badań fizyko-chemicznych wód podziemnych oraz określenie przydatności ujętych wód do celów energetycznych. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonaniem przedmiotowego odwiertu, gdyż brak jest powiązania z działalnością opodatkowaną. Gmina przekazując odwiert w trwały zarząd gminnej jednostce organizacyjnej będzie wykorzystywać do czynności niepodatkowych. Z kolei gminna jednostka organizacyjna może wykorzystywać ten odwiert do celów opodatkowanych. Gminna jednostka organizacyjna jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT czynnym oraz dokonuje od Gminy odrębnych rozliczeń transakcji na gruncie podatku od towarów i usług. Gminna jednostka, która otrzyma w trwały zarząd odwiert, nie jest jednostką podlegającą obowiązkowej centralizacji rozliczeń podatku VAT w ramach Gminy. Sama Gmina przekaże odwiert w ramach trwałego zarządu gminnej jednostce organizacyjnej (czynnemu podatnikowi VAT) – to operacja 1. Następnie gminna jednostka organizacyjna będzie wykorzystywać odwiert do celów opodatkowanych – to operacja 2. Zatem, zdaniem Gminy, na etapie operacji 1 będą to czynności nieopodatkowane, a w przypadku operacji 2 czynności opodatkowane. Różnica jest taka, że to nie Gmina będzie wykorzystywać odwiert do czynności opodatkowanych, ale gminna jednostka organizacyjna – czynny podatnik VAT. W związku z powyższym stan faktyczny (zapytanie) dotyczy etapu operacji nr 1.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia pn. „(\`(...)\`)’’.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – wydatki ponoszone na realizację przedsięwzięcia polegającego na wykonaniu otworu rozpoznawczego wykorzystywane będą przez Gminę do czynności nieopodatkowanych. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonaniem przedmiotowego odwiertu, gdyż brak jest powiązania z działalnością opodatkowaną.

**W związku z powyższym Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących realizację przedsięwzięcia polegającego na „ (\`(...)\`)’’, które jest finansowane w całości ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w ramach programu priorytetowego ,,(…)’’, w przypadku, gdy Gmina odda gminnej jednostce organizacyjnej odwiert termalny w trwały zarząd.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w szczególności w oparciu o informację, że gminna jednostka organizacyjna jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT czynnym, że dokonuje od Gminy odrębnych rozliczeń transakcji na gruncie podatku od towarów i usług oraz że to nie Gmina będzie wykorzystywać odwiert do czynności opodatkowanych, ale gminna jednostka organizacyjna – czynny podatnik VAT. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).