Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-128/16/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-24
Teza: w zakresie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia części praw do znaku towarowego
Słowa kluczowe: koszt; zbycie; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 4 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia części praw do znaku towarowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2016 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia części praw do znaku towarowego. Wniosek powyższy za pismem 28 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi przekazał do tut. Biura, celem załatwienia zgodnie z właściwością. Ww. wniosek do tut. Biura wpłynął w dniu 4 maja 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem uprawnionym do znaku towarowego (dalej: „ZT”), na które zostało udzielone prawo ochronne. ZT jest wykorzystywany (na podstawie umowy licencyjnej) przez podmiot działający w branży odzieżowej. Wykorzystywanie ZT w branży odzieżowej ma

Poza tym, ZT jest także wykorzystywany (także na podstawie umowy licencyjnej) w odmiennych, niepowiązanych z branżą odzieżową segmentach rynku.

ZT został nabyty przez Wnioskodawcę od innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka Kapitałowa”) w drodze aportu przedsiębiorstwa. Spółka więc przyjęła dla celów podatkowych wartość ZT w wartości wynikającej z ksiąg Spółki kapitałowej z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych (na podstawie art. 16g ust. 10a oraz art. 16h ust. 3-3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: „CIT”).

Zgodnie z przygotowaną przez niezależny podmiot wyceną na potrzeby nabycia ZT przez Spółkę kapitałową, wartość ZT została skalkulowana w ten sposób, że część jego wartości wynika z faktu, że jest on wykorzystywany w branży odzieżowej. Pozostała zaś część wartości ZT wynika z faktu jego wykorzystywania w innych segmentach rynku.

Zagadnienie to można przedstawić na następującym przykładzie:

*   Wartość ZT wynosi 100. Na tą wartość składa się 60 w związku z jego wykorzystywaniem w branży odzieżowej, a pozostałe 40 dotyczy wykorzystywania ZT w innych segmentach rynku.

ZT jest ujęty w księgach Spółki jako wartość niematerialna i prawna i podlega amortyzacji podatkowej.

Wnioskodawca planuje obecnie zbycie części praw do ZT w części dotyczącej wykorzystywania ZT w branży odzieżowej. Nadal byłby jednak podmiotem uprawnionym do ZT w zakresie wykorzystywania go w innych segmentach rynku (m.in. poprzez udzielanie licencji).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia części praw do znaku towarowego odpowiadających wykorzystaniu znaku towarowego w branży odzieżowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie ona uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości tej części wartości początkowej ZT w księgach Spółki kapitałowej (która to następnie została ujęta w księgach Wnioskodawcy), która wynikała z wyceny ZT w opartej o jego wykorzystanie w branży odzieżowej, pomniejszonej proporcjonalnie o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawy o CIT”), szczegółowo regulują zasady określenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 10a ustawy o CIT w związku z art. 16g ust. 9 w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”), ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz WNiP podmiotu wnoszącego wkład.

W myśl art. 16h ust. 3a w związku z ust. 3 ustawy o CIT w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz WNiP podmiotu wnoszącego taki wkład, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład.

Z powyższych przepisów wynika, że Spółka, nabywając w drodze aportu przedsiębiorstwa m.in. prawa do ZT, miała obowiązek rozpoznać jego wartość początkową w oparciu o wartość początkową wynikającą z ksiąg Spółki kapitałowej i dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dokonanych już przez Spółkę kapitałową odpisów amortyzacyjnych

Przepisy ustawy o CIT regulują również wprost zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży składników majątku nabytych w drodze aportu przedsiębiorstwa.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. ls pkt 1 ustawy o CIT, w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład – w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. lu ustawy o CIT, w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. ls, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę składnika majątku stanowiącego środek trwały lub WNiP, nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa Spółki kapitałowej, Wnioskodawca powinien ustalić koszt uzyskania przychodu w wartości zbywanego aktywa określonej w ewidencji środków trwałych i WNiP, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne.

W ustawie o CIT brak jest jednak przepisu określającego sposób ustalenia wartości początkowej części WNiP. Jednakże zdaniem Wnioskodawcy, w rozpatrywanym przypadku można zastosować w drodze analogii art. 16g ust. 16 ustawy o CIT, określający sposób ustalenia wartości początkowej odłączonej od środka trwałego części składowej lub peryferyjnej. Zgodnie z tym przepisem, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części, a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.

Jednocześnie z powołanej regulacji nie wynika, aby miała ona zastosowanie wyłączenie do sytuacji, gdy podatnik poniósł koszt nabycia lub wytworzenia środków trwałych we własnym zakresie. Może on być także zastosowany w także w przypadku nabycia środka trwałego w drodze aportu przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. Wówczas wartość początkową całego środka trwałego należy ustalić w oparciu o art. 16g ust. 10a w związku z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT.

A zatem w razie odłączenia części składowej lub peryferyjnej tak nabytego środka trwałego, jego wartość początkową należy ustalić proporcjonalnie do wartości odłączanej części w stosunku do wartości całego środka trwałego przed odłączeniem, z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Zasadność powyższej tezy potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2010 r., Znak: ILPB3/423-249/10-7/MC w której uznano za prawidłowy następujący pogląd podatnika: zgodnie z przepisem art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej łub peryferyjnej, wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.

W ocenie Wnioskodawcy, powołany przepis - zgodnie z jego literalnym brzmieniem - dotyczy wszystkich podatników posiadających podlegające amortyzacji środki trwałe oraz wszystkich środków trwałych, niezależnie od sposobu ich nabycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zostać zastosowany także przez podatników, którzy wartość początkową środków trwałych ustalili na podstawie przepisów art. 16g ust. 1 pkt 3-5 lub ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc między innymi podatników, którzy nabyli środki trwale w drodze wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, nie ustalając ich ceny nabycia lub kosztu wytworzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może zostać zastosowany także przez podatników, którzy wartość początkową środków trwałych ustalili na podstawie przepisów art. 16g ust. 1 pkt 3 - 5 lub ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc między innymi podatników, którzy nabyli środki trwale w drodze wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, nie ustalając ich ceny nabycia lub kosztu wytworzenia.

W przypadku środków trwałych, dla których nie jest możliwe określenie faktycznej ceny nabycia lub kosztu wytworzenia całego środka trwałego łub poszczególnych wchodzących w jego skład części składowych łub peryferyjnych, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że wartość początkową przypisaną podlegającej odłączeniu części Unii, ustalić należy proporcjonalnie do udziału odłączanego fragmentu linii elektroenergetycznej w całej długości linii elektroenergetycznej stanowiącej dany środek trwały.

Przenosząc powyższe argumenty na rozpatrywane zdarzenie przyszłe, wartość początkową sprzedawanej części praw do ZT należy ustalić w drodze analogii zgodnie z art. 16g ust. 16 ustawy o CIT. Tym samym wartość początkowa części praw do ZT będzie równa wartości ZT ujętej księgach Spółki przypadającej na jego wykorzystanie w branży odzieżowej, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne proporcjonalnie do ich wysokości w związku z wykorzystaniem ZT w branży odzieżowej.

Powyższe rozumowanie można zobrazować następującym przykładem:

*   Wartość początkowa ZT wynosi 100. Wartość ZT przypadająca na branżę odzieżową wynosi 60. Łączne odpisy amortyzacyjnej wyniosły 10. Dla zachowanie powyższej proporcji, odpisy amortyzacyjne przypadające na ZT w związku jego wykorzystaniem w branży odzieżowej wynoszą więc 6 (10\*0,6)

W powyższym przykładzie, w przypadku zbycia część praw do ZT odpowiadających wykorzystaniu ZT w branży odzieżowej, kosztem uzyskania przychodu będzie 54 (60 - 6 )

Podsumowując powyższe, w przypadku zbycia przez Spółkę części praw do ZT odpowiadających wykorzystaniu ZT w branży odzieżowej, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wartości ZT ujętej księgach Spółki przypadającej na jego wykorzystanie w branży odzieżowej, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne proporcjonalnie do ich wysokości w związku z wykorzystaniem ZT w branży odzieżowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 120 ust. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 1410), znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ww. ustawy). Ponadto prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ww. ustawy). Prawo ochronne na znak towarowy może być również przeniesione w stosunku do niektórych towarów, dla których prawo jest udzielone, jeżeli towary, dla których znak pozostaje zarejestrowany na rzecz zbywcy, nie są tego samego rodzaju. Z chwilą przeniesienia prawo to traktuje się jako niezależne od prawa przysługującego zbywcy (art. 162 ust. 4 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że na warunkach określonych w Prawie własności przemysłowej udzielane są m.in. prawa ochronne na znaki towarowe. Prawo to jest zbywalne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do art. 15 ust. 1s ustawy o CIT, w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący wartość poszczególnych składników tego wkładu, w tym składników wchodzących w skład majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Jednocześnie, w myśl art. 15 ust. 1u ustawy o CIT, w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub komercjalizowanej własności intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizujący, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że art. 15 ust. 1s pkt 1 ustawy o CIT, dotyczy ustalania wartości składników majątkowych zaliczonych przez podmiot wnoszący aport do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, które zostały wniesione do Spółki w ramach przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Natomiast art. 15 ust. 1u ustawy o CIT, odnosi się z kolei wprost do ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych nabytych w ten sposób. wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika że, Wnioskodawca jest podmiotem uprawnionym do znaku towarowego na które zostało udzielone prawo ochronne. Znak towarowy jest wykorzystywany (na podstawie umowy licencyjnej) przez podmiot działający w branży odzieżowej. Wykorzystywanie znaku towarowego w branży odzieżowej ma swoje odzwierciedlenie w udzielonym prawie ochronnym. Po za tym, znak towarowy jest także wykorzystywany (także na podstawie umowy licencyjnej) w odmiennych, niepowiązanych z branżą odzieżową segmentach rynku. Znak towarowy został nabyty przez Wnioskodawcę od innej spółki kapitałowej w drodze aportu przedsiębiorstwa. Spółka więc przyjęła dla celów podatkowych wartość znaku towarowego w wartości wynikającej z ksiąg Spółki kapitałowej z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych (na podstawie art. 16g ust. 10a oraz art. 16h ust. 3-3a ustawy o CIT). Zgodnie z przygotowaną przez niezależny podmiot wyceną na potrzeby nabycia znaku towarowego przez Spółkę kapitałową, wartość znaku towarowego została skalkulowana w ten sposób, że część jego wartości wynika z faktu, że jest on wykorzystywany w branży odzieżowej. Pozostała zaś część wartości znaku towarowego wynika z faktu jego wykorzystywania w innych segmentach rynku. Znak towarowy jest ujęty w księgach Spółki jako wartość niematerialna i prawna i podlega amortyzacji podatkowej.

Wnioskodawca planuje obecnie zbycie części praw do przedmiotowego znaku towarowego w części dotyczącej wykorzystywania go w branży odzieżowej. Nadal byłby jednak podmiotem uprawnionym do tego znaku w zakresie wykorzystywania go w innych segmentach rynku (m.in. poprzez udzielanie licencji).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, prawnie dopuszczalnym (skutecznym) jest zbycie części praw do przysługującego Wnioskodawcy prawa ochronnego do znaku towarowego (kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej i została przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego) to w przypadku sprzedaży części praw do znaku towarowego (dotyczącej wykorzystywania tego znaku w branży odzieżowej), który jest składnikiem majątku Spółki, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość początkowa tego składnika, określona w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy (odpowiadająca wartości początkowej tego składnika majątku wynikającej z ewidencji podmiotu wnoszącego wkład) w części dotyczącej wykorzystania znaku w branży odzieżowej, pomniejszona o stosowną część dokonanych od tego składnika majątku odpisów amortyzacyjnych.

Z ww. zastrzeżeniem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że wydając niniejszą interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, nie dokonał oceny prawidłowości przedstawionych we wniosku wyliczeń rachunkowych. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie obejmuje bowiem badania prawidłowości przedstawionych przez Wnioskodawcę wyliczeń rachunkowych i może dotyczyć wyłącznie oceny zasad dokonywania tych wyliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.