Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.45.2018.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-12
Teza: Skutki podatkowe związane ze zbyciem nieruchomości – ŹRÓDŁO PRZYCHODU.
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nabycie; rozwód; udział; wspólność-wspólność ustawowa; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2018 r. (data wpływu 30 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zbyciem nieruchomości:

*   **jest prawidłowe** w części związanej z ustaleniem źródła przychodu oraz
*   **bezprzedmiotowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 25 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła lokal mieszkalny (własność) numer … stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni użytkowej 66,80 m2, położony w budynku nr … w miejscowości X w gminie Y, za kwotę 71 000 zł, na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie „Umowy przeniesienia prawa własności" - Akt notarialny Repertorium A: numer A z dnia 25 listopada 2008 r.

Na zakup i remont przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni wzięła wspólnie z mężem kredyt hipoteczny w banku X S.A. - obecnie XY S.A. w X w wysokości 100 000 zł denominowany (waloryzowany) w walucie CHF na okres 30 lat, do spłaty którego byliśmy solidarnie zobowiązani.

Wnioskodawcami o przyznanie kredytu hipotecznego na zakup i remont przedmiotowego lokalu mieszkalnego byłam ja wraz z mężem - nie występowali inni wnioskodawcy, a tym samym współkredytobiorcy.

W dniu 10 kwietnia 2013 r. wyrokiem Sądu Okręgowego sygn. akt B został rozwiązany przez rozwód związek małżeński oraz w wyroku tym Sąd w pkt 5 wyroku ustalił skład majątku wspólnego oraz w pkt 6 dokonał jego podziału w ten sposób, że cytuję:

„5) ustala, że w skład majątku wspólnego strony wchodzą: a) lokal mieszkalny o powierzchni 66,8 m2 położony w X, dla którego Sąd Rejonowy w T prowadzi księgę wieczystą Kw nr .. o wartości 100.000,00zł; b) samochód osobowy marki Volkswagen Passat rok produkcji 1997 o nr rej. … o wartości 8.000,00zł; c) wyposażenie kuchni w postaci mebli kuchennych, lodówki, kuchenki, pochłaniacza i kuchenki mikrofalowej o łącznej wartości 4.400,00zł; d) wyposażenie salonu w postaci kompletu wypoczynkowego, stolika pod telewizor i telewizora o łącznej wartości 5.000,00zł; e) wyposażenie pokoju w postaci kanapy, mebli, telewizora i komputera o łącznej wartości 4.700,00zł; f) wyposażenie łazienki w postaci mebli, natrysku/wanny i pralki o łącznej wysokości 1.000,00zł; 6) dokonuje podziału majątku wspólnego stron poprzez przyznanie na wyłączną własność powódce składników majątku opisanych w punkcie 5a, b, c, d, e, f wyroku i zobowiązuje powódkę do dokonania spłaty na rzecz pozwanego kwoty 15.000,00 zł (piętnaście tysięcy złotych) z tym, że kwota ta zostanie spłacona w 30 równych ratach, każda po 500,00 zł płatna do dnia 20-go każdego miesiąca, poczynając od dnia uprawomocnienia się wyroku, z ustawowymi odsetkami w razie opóźnienia w płatności którejkolwiek z rat.”

Powyższy wyrok uprawomocnił się w dniu 2 maja 2013 r.

Z uwagi, że sąd w wyniku podziału majątku wspólnego przyznał na moją wyłączną własność lokal mieszkalny nr … w budynku położonym w miejscowości X, to po rozwodzie Wnioskodawczyni dokonywała spłaty kredytu hipotecznego samodzielnie z majątku odrębnego.

Wartość rynkowa składników majątkowych, w tym sprzedanego mieszkania w dniu 4 maja 2015 r., otrzymanych przez Wnioskodawczynię w wyniku podziału majątku wspólnego, przekraczała wartość udziału w majątku wspólnym przed ww. podziałem przy założeniu, że wartość tego udziału nie obejmuje zobowiązań z tytułu spłaty na rzecz byłego męża kwoty 15 000 zł - vide: pkt 6 wyroku zacytowanego powyżej oraz z tytułu spłaty kredytu hipotecznego po rozwodzie i podziale majątku wspólnego począwszy od dnia uprawomocnienia się wyroku w dniu 2 maja 2013 r. w łącznej wysokości 158.712,54zł z mojego majątku osobistego w tym:

1.  spłata na rzecz byłego męża kwoty 15 000 zł zasądzonej w pkt 6 wyroku zacytowanego powyżej dokonałam w miesięcznych ratach w kwotach i terminach wynikających z tego wyroku;
2.  spłata kredytu wraz z odsetkami w okresie od 2 maja 2013 r. do 4 maja 2015 r., tj. dnia sprzedaży lokalu wyniosła 3 750,74 CHF, co w przeliczeniu wynosi 13 548,94 zł,
3.  spłata kredytu wraz z odsetkami po sprzedaży lokalu w dniu 4 maja 2015 r. w wysokości 37 573,56 CHF - kapitał 10,09 CHF odsetki, razem 37 583,65CHF, co w przeliczeniu wynosi 145 163,60 zł została rozliczona przez bank XY S.A. w dniu 5 maja 2015 r. ze środków wpłaconych przez nabywców mieszkania w dniu 4 maja 2015 r. w wysokości 107 000 zł bezpośrednio na rachunek techniczny w XY S.A. tytułem spłaty części mojego kredytu hipotetycznego oraz mojej wpłaty na rachunek techniczny w dniu 4 maja 2015 r. w wysokości 37 500,00 zł i w dniu 5 maja 2015 r. kwoty 2 351 zł z uwagi, że wpłacone środki w kwotach 107 000 zł i 37 500 zł nie pokrywały całej kwoty zadłużenia.

Zatem wartość zadłużenia mieszkania przewyższała jego wartość. Tym samym Wnioskodawczyni przejęła na swoją własność lokal mieszkalny wraz z obciążającym ją długiem.

Natomiast kredyt zaciągnięty przez ówczesnych małżonków na zakup mieszkania nie został po podziale majątku wspólnego przepisany w banku XY S.A. na rzecz Wnioskodawczyni.

W dniu 4 maja 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny w X nr … za kwotę 107 000 zł. - Akt notarialny Repertorium A: numer J z dnia 4 maja 2015 r. Sprzedaż tego lokalu nie nastąpiła w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nabywcy dokonali zapłaty za ten lokal mieszkalny bezpośrednio na rachunek techniczny w XY S.A. tytułem spłaty części mojego kredytu hipotetycznego.

Zatem przychody uzyskane ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego zostały w całości przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na jego zakup.

W wyniku zapłaty całości środków uzyskanych ze sprzedaży zostały automatycznie przekazane na spłatę długu obciążającego przedmiotowy lokal mieszkalny, w wyniku, czego na rachunek Wnioskodawczyni nie trafiły żadne środki z zapłaconej przez nabywców ceny.

Natomiast wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość) (w przedmiotowym przypadku po potrąceniu ciężaru w postaci hipoteki), mieściła się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym.

W rozliczeniu podatkowym za rok 2015 (PIT - 39) wykazałam dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych równy kwocie przychodu w wysokości 53 500 zł (tj. ? z kwoty uzyskanego przychodu ze zbycia lokalu w wysokości 107 000 zł) oraz w części D poz. 25 tego zeznania wykazałam kwotę dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 53 500 zł. Natomiast nie wykazałam kosztów przypadających proporcjonalnie na ten udział w lokalu mieszkalnym.

Z uwagi, że upłynął dwuletni okres na rozliczenie kwoty dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazanego w zeznaniu w wysokości 53 500 zł w związku z ewentualną korektą tego zeznania nasunęły się następujące wątpliwości i związane z tym pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód uzyskany ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego nabytego wraz z mężem w dniu 25 listopada 2008 r. nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przyznaniem przez Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt B na wyłączną własność Wnioskodawczyni lokalu mieszkalnego nr \`(...)\` w budynku położonym w miejscowości X w wyniku podziału majątku wspólnego? Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna to:
2.  Czy wydatek w kwocie 15 000 zł zasądzony wyrokiem z dnia 10 kwietnia 2013 r. przez Sąd Okręgowy sygn. akt B tytułem spłaty byłego męża w wyniku podziału majątku wspólnego w proporcji przypadającej na lokal mieszkalny wynoszącej 12 195 zł stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega uwzględnieniu w podstawie obliczenia podatku, o której mowa w art. 30e ust. 2 tej ustawy?
3.  Czy wydatki w kwocie 3.750,74 CHF, które w przeliczeniu wynoszące 13 548,94 zł poniesione z mojego majątku osobistego na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami w okresie od 2 maja 2013 r., tj. od dnia uprawomocnienia się wyroku z dnia 10 kwietnia 2013 r. przez Sąd Okręgowy sygn. akt B do dnia 4 maja 2015 r., tj. do dnia sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy wydatek w kwocie 107 000 zł poniesiony na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami pochodzący w całości ze środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w dniu 4 maja 2015 r. wpłaconych przez nabywców bezpośrednio na rachunek techniczny w XY S.A. tytułem spłaty części mojego kredytu hipotetycznego, które zostały rozliczone przez ten bank w dniu 5 maja 2015 r. stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w całości czy w proporcji wynoszącej ? tych wydatków?
5.  Czy wydatki w kwocie 38 163,60 zł poniesione na końcową spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami z majątku osobistego Wnioskodawczyni wpłaconych w dniu 4 maja 2015 r. w kwocie 37 500 zł i w dniu 5 maja 2015 r. w kwocie 2 351 zł na rachunek techniczny w XY S.A., które zostały rozliczone przez ten bank w dniu 5 maja 2015 r. w kwocie 38 163,60 zł na końcową spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami stanowią w całości wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
6.  Czy w przypadku uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków, o których mowa w pkt 1 lub w pkt 2 w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miał do nich zastosowanie przepis art. 22 ust. 6f tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni biorąc pod uwagę, że podział majątku wspólnego wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt B nie stanowił dla Wnioskodawczyni nabycia lokalu mieszkalnego, a w związku z tym za moment nabycia mieszkania należy uznać pierwotne nabycie tego lokalu przez ówczesnych małżonków w dniu 25 listopada 2008 r., a zatem upłynął pięcioletni okres, w którym nastąpiło nabycie po okresie, którego nie płaci się podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej: u.p.d.o.f. źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie moment i forma prawna pierwotnego nabycia. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w dniu 25 listopada 2008 r. nabyła wraz z mężem lokal mieszkalny. W dniu 10 kwietnia 2013 r. w wyniku wyroku sądowego doszło do podziału majątku wspólnego, w wyniku, którego Wnioskodawczyni otrzymała lokal mieszkalny obciążony kredytem hipotecznym, którego wysokość przekraczała wartość tego lokalu.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy - dalej: KRiO. Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę, jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W myśl ogólnej zasady uregulowanej w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 8 u.p.d.o.f. nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania wspólności ustawowej, ale tyko wówczas, jeżeli podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) jak też stan jej majątku osobistego. W tej części, bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Aby ustalić jaką część udziału w nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w drodze podziału majątku dorobkowego małżeńskiego w pierwszej kolejności należy obliczyć jaką wartość miał cały majątek dorobkowy podlegający podziałowi, czyli jaką wartość miały wszystkie rzeczy wchodzące w skład majątku wspólnego, czyli zsumować wartość mieszkania i kredytów. Następnie należy obliczyć wartość udziału jaki przysługiwał wnioskodawcy w majątku wspólnym, czyli wartość całego majątku dorobkowego małżonków podzielić na pół. Otrzymana kwota odpowiadać będzie wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym. Kolejnym krokiem jest porównanie wartości majątku, jaki Wnioskodawczyni otrzymała w drodze podziału majątku dorobkowego do kwoty jaka jej przysługiwała pierwotnie w całym majątku.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że skoro wartość kredytu przewyższała wartość mieszkania, to należy uznać, że Wnioskodawczyni przejmując mieszkanie wraz z długiem, otrzymała majątek o mniejszej wartości niż połowa majątku wspólnego, przejęła bowiem na siebie całość kredytu pozostałego do spłaty.

Tym samym zdaniem Wnioskodawczyni należy stwierdzić, że nie nabyła majątku powyżej swojego udziału w majątku wspólnym. Ponieważ od końca roku, w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, w dniu 25 listopada 2008 r., a więc od końca 2008 r. do daty sprzedaży w dniu 4 maja 2015 r. minęło pięć lat, to przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c u.p.d.o.f., a tym samym nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednakże wątpliwości Wnioskodawczyni budzi fakt, czy w wyniku dokonanego przez Sąd Okręgowy w dniu 10 kwietnia 2013r. podziału majątku, data ta stanowi dla niej datę nabycia udziału w lokalu mieszkalnym w przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 w związku z tym, że została zobowiązana do spłaty byłego męża w kwocie 15 000 zł, z której w proporcji na lokal mieszkalny przypada kwota wynosząca 12 195 zł, a tym samym czy kwota ta stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. i podlega uwzględnieniu w podstawie obliczenia podatku, o której mowa w art. 30e ust. 2 tej ustawy, a tym samym do tego wydatku będzie miał zastosowanie przepis art. 22 ust. 6f u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawczyni w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw. Aby zatem ustalić czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż lokalu mieszkalnego podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f..

Sprzedaż lokalu mieszkalnego po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, skutkuje brakiem obowiązku zapłaty podatku dochodowego, dlatego kluczową kwestią jest ustalenie daty nabycia. Pojęcie "nabycia" nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego, jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w lokalu mieszkalnym dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej i wydania przez sąd powszechny postanowienia o podziale majątku wspólnego. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec jednego z małżonków następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tą datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają, zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Zatem, w przedmiotowej sprawie za datę nabycia sprzedanego w dniu 4 maja 2015 r. lokalu mieszkalnego należy uznać datę nabycia tego lokalu do ustawowej wspólności majątkowej, tj. w dniu 25 listopada 2008 r.

Z tego właśnie powodu, w ocenie Wnioskodawczyni, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. należy liczyć od końca 2008 roku. Termin ten upłynął więc z dniem 31 grudnia 2013 r.

W konsekwencji odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego w dniu 4 maja 2015 r., które nastąpiło po upływie wskazanego pięcioletniego okresu nie stanowi źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 oraz uznania daty podziału majątku za datę nabycia udziału w lokalu mieszkalnym, tj. udzielenie odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 2, to czy wydatki, o których mowa w pytaniach nr 3-5 związane ze spłatą kredytu obciążającego lokal mieszkalny na dzień podziału majątku, stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Skutek prawny w postaci zwolnienia przychodu od podatku dochodowego jest związany z terminem wydatkowania uzyskanych środków. Momentem wydatkowania przez Wnioskodawczynię kwot uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Powyższe oznacza, iż ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. ma prawo skorzystać podatnik, który w chwili dokonywania spłaty kredytu i odsetek dysponował przychodem ze sprzedaży nieruchomości oraz nie korzystał lub nie korzysta z ulgi podatkowej. Prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego mają również podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość.

Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni wraz z mężem przed sprzedażą zaciągnęli kredyt hipoteczny na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie po podziale majątku w dniu 10 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni samodzielnie spłacała ten kredyt ze środków własnych, a po sprzedaży tego lokalu również ze środków uzyskanych z tej sprzedaży. Ważny jest bowiem moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości.

W niniejszej sprawie wątpliwości budzi kwestia, czy spłata przez nabywców (kupujących) kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na zbywany lokal mieszkalny daje podstawę do zakwalifikowania jej, jako wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

Biorąc więc pod uwagę stan faktyczny oraz zacytowane wyżej przepisy prawa w ocenie Wnioskodawczyni użyte przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. określenie "na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek" należy rozumieć w sposób dosłowny. Chodzi w tym przypadku o wywiązanie się przez kredytobiorcę z długu względem banku w sposób określony w umowie kredytowej.

W związku z tym uzyskana ze sprzedaży lokalu mieszkalnego kwota, która została wpłacona bezpośrednio przez nabywców bezpośrednio na rachunek techniczny w XY S.A. tytułem spłaty części mojego kredytu hipotetycznego, które zostały rozliczone przez ten bank w dniu 5 maja 2015 r. w ocenie Wnioskodawczyni może zostać uznana za wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży na cele, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., a w konsekwencji przychód w tej części korzysta z ww. zwolnienia.

Dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia bez znaczenia jest forma dokonania tej spłaty, tj. to czy spłaty kredytu dokonała osobiście Wnioskodawczyni, czy też w Jej imieniu dokonali nabywcy nieruchomości.

W takiej sytuacji w ocenie Wnioskodawczyni powyższe wydatki związane ze spłatą kredytu obciążającego lokal mieszkalny po dniu podziału majątku stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. b w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części związanej z ustaleniem źródła przychodu oraz bezprzedmiotowe w pozostałym zakresie.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Aby zatem ustalić czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż lokalu mieszkalnego podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności, w dniu 25 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Na zakup i remont przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni wzięła wspólnie z mężem kredyt hipoteczny na okres 30 lat, do spłaty którego byli solidarnie zobowiązani.

W dniu 10 kwietnia 2013 r. wyrokiem Sądu Okręgowego został rozwiązany przez rozwód związek małżeński oraz w wyroku tym Sąd ustalił skład majątku wspólnego oraz dokonał jego podziału.

W dniu 4 maja 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny. Sprzedaż tego lokalu nie nastąpiła w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak słusznie wskazała Wnioskodawczyni, kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2017 r. poz. 682), zwanej dalej: k.r.o. nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosiła się wprawdzie do innego stanu faktycznego niż będący przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, jednakże należy zgodzić się ze stanowiskiem Sądu, że argumenty zawarte w uchwale II FPS 2/17 są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku ustania małżeństwa przez rozwód i wydania przez sąd powszechny postanowienia o podziale majątku wspólnego. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków nie następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego, a za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać moment wejścia danego składnika do majątku wspólnego. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Zatem sprzedaż nieruchomości nabytej w 2008 roku, a przede wszystkim udziału otrzymanego w wyniku podziału majątku, nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca 2008 r., w którym nastąpiło nabycie. W związku z powyższym, nie powstał u Wnioskodawczyni obowiązek zapłaty podatku dochodowego od przychodu z tej sprzedaży, ani obowiązek wykazania ww. przychodu w jakimkolwiek zeznaniu podatkowym.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni odnośnie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe. Z uwagi na powyższe pozostałe pytania stały się bezprzedmiotowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Augustyna Kośnego 70, 45-372 Opole, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.