Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.756.2019.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-20
Teza: Możliwość zaliczenia kwoty stanowiącej zwrot nakładów poniesionych przez osoby trzecie na nieruchomość do kosztów uzyskania przychodów lub zaliczenia ww. kwoty na poczet wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; nakłady; nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 23 stycznia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.756.2019.1.DA, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 23 stycznia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 stycznia 2020 r.). W dniu 4 lutego 2020 r. (nadano w dniu 3 lutego 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Umową sprzedaży z dnia 30 października 2019 r. w formie aktu notarialnego w imieniu małoletniej Wnioskodawczyni, Jej przedstawiciele ustawowi (rodzice), sprzedali osobie trzeciej położoną w \`(...)\` nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym (oddanym do użytkowania w 2019 r.), o powierzchni 0,1176 ha, za kwotę 230 000 zł. Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 8 grudnia 2015 r. dziadkowie Wnioskodawczyni  \`(...)\` umową darowizny przekazali Wnioskodawczyni ww. nieruchomość. W umowie darowizny strony wskazały wartość nieruchomości na kwotę 150 000 zł.

Zawarcie umowy sprzedaży z dnia 30 października 2019 r. przez przedstawicieli ustawowych małoletniej Wnioskodawczyni nastąpiło w wykonaniu prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w \`(...)\`Wydział \`(...)\` z dnia 2 lutego 2018 r., sygn. akt \`(...)\`, zezwalającego na sprzedaż rodzicom małoletniej opisanej powyżej nieruchomości za cenę nie niższą niż 191 000 zł oraz zobowiązującego do wpłacenia na rachunek osobisty małoletniej kwoty stanowiącej różnicę między ceną sprzedaży a kwotą przeznaczoną na zaspokojenie roszczeń o zwrot nakładów na przedmiotową nieruchomość wraz z towarzyszącymi należnościami, nie mniejszą jednak niż 85 000 zł, z przeznaczeniem na Jej własne cele mieszkaniowe.

Zawarcie ww. umowy sprzedaży poprzedziło zawarcie porozumienia z dnia 18 września 2019 r. dotyczącego zakończenia dwóch spraw sądowych toczących się przed Sądem Rejonowym w \`(...)\`, tj. sprawy z powództwa Wnioskodawczyni, o wydanie i opróżnienie opisanej powyżej nieruchomości przez osoby tam przebywające (sygn. akt \`(...)\`) oraz sprawy przeciwko Wnioskodawczyni, o rozliczenie nakładów na ww. nieruchomość (sygn. akt \`(...)\`). Sprawy te postanowieniami wydanymi przez sąd zostały umorzone. W związku z zawartą ugodą pozasądową w postaci ww. porozumienia, kwota 115 000 zł (z uzyskanej ceny sprzedaży) została przeznaczona na zaspokojenie roszczeń z tytułu nakładów na nieruchomość (budowa budynku mieszkalnego opisanego powyżej) objętych sprawą w sądzie. Nakłady były czynione na nieruchomość na podstawie umowy użyczenia zawartej w dniu 14 marca 2004 r. pomiędzy stroną użyczającą  dziadkami Wnioskodawczyni a biorącymi w bezpłatne używanie, tj. drugim synem dziadków Wnioskodawczyni i jego żoną \`(...)\` wówczas \`(...)\` w oparciu o wydane pozwolenie na budowę. Umowę użyczenia zawarto na czas nieokreślony w celu wybudowania budynku mieszkalnego. Umowa użyczenia nie zawierała zapisu dotyczącego momentu i sposobu rozliczania ponoszonych przez stronę biorącą w bezpłatnie używanie. Nakłady były ponoszone w okresie obowiązywania umowy użyczenia, tj. przed dniem 8 grudnia 2015 r. oraz po dniu 8 grudnia 2015 r. do dnia zawarcia z kupującym umowy przedwstępnej z dnia 17 września 2019 r. Umowa użyczenia została wypowiedziana w dniu 18 listopada 2018 r. Po rozwiązaniu umowy użyczenia nakłady ponosiła żona drugiego syna dziadków Wnioskodawczyni mieszkająca na przedmiotowej nieruchomości.

Budowę wyżej opisanego budynku mieszkalnego rozpoczęto w 2004 r. W 2019 r., tj. po dacie zawarcia umowy darowizny, dokonano odbioru technicznego oraz uzyskano pozwolenie na użytkowanie tego budynku. Poniesienie nakładów udokumentowane zostało wpisami do dziennika budowy oraz dokumentacją budowlaną i techniczną związaną z ww. budową.

W wyniku zawarcia w imieniu małoletniej Wnioskodawczyni porozumienia, tj. ugody pozasądowej z dnia 18 września 2019 r. oraz jego wykonania, w dniu 30 października 2019 r. zawarto ww. umowę sprzedaży nieruchomości i w tym samym dniu dokonano zapłaty (rozliczenia nakładów dochodzonych w postępowaniu sądowym) na rzecz spadkobierców zmarłego ojca Wnioskodawczyni, tj. żony zmarłego i ich dzieci. Wydanie nieruchomości kupującemu nastąpiło w dacie zawarcia umowy w formie aktu notarialnego (oświadczenie w akcie notarialnym), odrębnego dokumentu nie sporządzono. W akcie notarialnym zawarto zapisy dotyczące przekazania przez kupujących części ceny sprzedaży nieruchomości żonie i spadkobiercom zmarłego ojca Wnioskodawczyni, tytułem kwoty stanowiącej zwrot nakładów ponoszonych przez stronę biorącą nieruchomość w użyczenie. Sprzedający dokonał rozeznania cenowego w biurach pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Cena sprzedaży nieruchomości została ustalona w drodze negocjacji z kupującym. Dodatkowo w 2018 r. został sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy do sprawy przed Sądem Rejonowym w \`(...)\`, sygn. akt \`(...)\`, w którym to wartość rynkową nieruchomości (działki wraz z budynkiem) ustalono na kwotę 191 000 zł. Zapłata ceny sprzedaży oraz rozliczenie nakładów ostatecznie nastąpiło w dniu 30 października 2019 r., tj. w dacie zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. W dniu tym strony dokonały ostatecznych rozliczeń finansowych oraz wypełniły wszystkie warunki ww. ugody pozasądowej z dnia 18 września 2019 r. (w dniu 17 września 2019 r. jedynie zadatkowano środki finansowe na rozliczenie nakładów, m.in. z uwagi na zakończenie procesu budowlanego). Poniesione nakłady nie zostały udokumentowane fakturami VAT, ponoszący nakłady nie przedłożył faktur na zakup materiałów budowlanych i usług budowlanych. Nakłady te dokumentowane były wpisami do dziennika budowy oraz dokumentacją budowlaną i techniczną. Wartość nakładów została ustalona na podstawie dokumentów złożonych do sprawy o zwrot nakładów, toczącej się w Sądzie Rejonowym w \`(...)\`, sygn. akt …, treści pozwu o zwrot nakładów i zgłoszonych w pozwie wniosków dowodowych, w tym na podstawie dokumentów innych niż faktury oraz na podstawie sporządzonej w 2018 r. opinii rzeczoznawcy majątkowego.

Zgodnie z postanowieniem Sądu opiekuńczego, kwotę stanowiąca różnicę między ceną sprzedaży a kwotą przeznaczoną na zaspokojenie roszczeń o zwrot nakładów na przedmiotową nieruchomość wraz z towarzyszącymi należnościami, nie mniejszą niż 85 000 zł, Wnioskodawczyni przeznaczy na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Wnioskodawczyni do dnia sporządzenia przedmiotowego wniosku nie posiada nieruchomości ani prawa do innego lokalu, który zaspakajałby Jej potrzeby mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze umowy darowizny, można uznać wydatek na kwotę 115 000 zł z tytułu rozliczenia poniesionych nakładów na tą nieruchomość, opisanych powyżej w związku z toczącą się sprawą o zwrot nakładów oraz w związku ze zgodą Sądu opiekuńczego na sprzedaż nieruchomości i pokrycie tych nakładów z ceny sprzedaży nieruchomości?
2.  Czy w przypadku, gdy wydatek na kwotę 115 000 zł z tytułu rozliczenia poniesionych nakładów na nieruchomość (opisanych powyżej w związku z toczącą się sprawą o zwrot nakładów oraz w związku ze zgodą Sądu opiekuńczego na sprzedaż nieruchomości i pokrycie tych nakładów z ceny sprzedaży nieruchomości) nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży ww. nieruchomości, tj. 230 000 zł, w tym w zakresie wydatkowanej już kwoty 115 000 zł na nakłady poniesione na ww. nieruchomość uznając, że zostały już w części poniesione na własne cele mieszkaniowe w dacie odpłatnego zbycia nieruchomości, a pozostała kwota z ceny sprzedaży zostanie wydatkowana na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie?

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 1), zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) w art. 22 ust. 6d ustawy nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć zatem wydatki poniesione na rozliczenie nakładów w związku z toczącymi się sprawami sądowymi, w wykonaniu ugód pozasądowych (porozumień), w wyniku których postępowania sądowe zostały umorzone, a nakłady ostatecznie rozliczone.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 2), jeśli ww. wydatki w kwocie 115 000 zł nie mogłyby zostać zaliczone do kosztów odpłatnego zbycia, to skoro wydatki te zostały poniesione na rozliczenie nakładów poniesionych na nieruchomość, na której znajdował się budynek mieszkalny, to w takiej sytuacji uznać należy, że zostały one poniesione na zaspokojenie celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni, albowiem bez ich poniesienia Wnioskodawczyni nie mogłaby sprzedać nieruchomości i wydatkować środków uzyskanych z odpłatnego zbycia na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych.

Pojęcie własnych celów mieszkaniowych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem uznać, że w pojęciu własnych celów mieszkaniowych może się mieścić również przeznaczenie części przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na rozliczenie nakładów poniesionych przez osoby trzecie na nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym. W tym wypadku część przychodu ze sprzedaży została przeznaczona na rozliczenie nakładu osób trzecich w postaci budynku mieszkalnego, co mogło dopiero nastąpić w dacie zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Ponieważ z ww. przepisu wynika, że może to nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia, uznać należy, że Wnioskodawczyni z tą chwilą mogła już wydatkować środki uzyskane z umowy sprzedaży na ten cel. Pozostała część środków uzyskana z tytułu odpłatnego zbycia będzie również przeznaczona na własne cele mieszkaniowe, ponieważ Wnioskodawczyni nie posiada nieruchomości ani prawa do innego lokalu, który by zaspakajał Jej potrzeby mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 grudnia 2015 r. w drodze umowy darowizny Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym. W dniu 30 października 2019 r. rodzice Wnioskodawczyni jako Jej przedstawiciele ustawowi sprzedali w imieniu małoletniej Wnioskodawczyni przedmiotową nieruchomość.

Z powyższego wynika, że sprzedaż w dniu 30 października 2019 r. przez Wnioskodawczynię nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, nabytej w drodze darowizny w dniu 8 grudnia 2015 r., nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została nabyta i stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ww. ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Koszty te – jako koszty odpłatnego zbycia – pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy. Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, gdyż zbywana przez Wnioskodawczynię nieruchomość została nabyta nieodpłatnie – w drodze darowizny.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 30 października 2019 r. rodzice jako przedstawiciele ustawowi małoletniej Wnioskodawczyni działając w Jej imieniu sprzedali aktem notarialnym nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym, którą Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie od dziadków w dniu 8 grudnia 2015 r. W umowie darowizny strony wskazały wartość nieruchomości na kwotę 150 000 zł. Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej. Zawarcie ww. umowy sprzedaży nastąpiło w wykonaniu prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 2 lutego 2018 r., zezwalającego na sprzedaż rodzicom małoletniej Wnioskodawczyni opisanej powyżej nieruchomości za cenę nie niższą niż 191 000 zł oraz zobowiązującego do wpłacenia na rachunek osobisty małoletniej kwoty stanowiącej różnicę między ceną sprzedaży a kwotą przeznaczoną na zaspokojenie roszczeń o zwrot nakładów na przedmiotową nieruchomość wraz z towarzyszącymi należnościami, nie mniejszą niż 85 000 zł, z przeznaczeniem na Jej własne cele mieszkaniowe. W dniu 18 września 2019 r. zawarto porozumienie dotyczące zakończenia sprawy z powództwa Wnioskodawczyni, o wydanie i opróżnienie przedmiotowej nieruchomości przez osoby tam przebywające oraz sprawy przeciwko Wnioskodawczyni, o rozliczenie nakładów na ww. nieruchomość. Sprawy te postanowieniami sądowymi zostały umorzone. W związku z zawartym porozumieniem (ugodą pozasądową) część kwoty uzyskanej ze sprzedaży w wys. 115 000 zł została przeznaczona na zaspokojenie roszczeń z tytułu nakładów poniesionych na nieruchomość (budowę ww. budynku mieszkalnego). Nakłady na nieruchomość były ponoszone na podstawie umowy użyczenia zawartej w dniu 14 marca 2004 r. pomiędzy stroną użyczającą  dziadkami Wnioskodawczyni a biorącymi w bezpłatne używanie  bratem ojca Wnioskodawczyni (drugim synem dziadków Wnioskodawczyni) i jego żoną. Umowę użyczenia zawarto na czas nieokreślony w celu wybudowania budynku mieszkalnego. Umowa użyczenia nie zawierała zapisu dotyczącego momentu i sposobu rozliczania nakładów ponoszonych przez stronę biorącą nieruchomość w bezpłatnie używanie. Nakłady były ponoszone w okresie obowiązywania umowy użyczenia, tj. przed dniem 8 grudnia 2015 r. oraz po dniu 8 grudnia 2015 r. do dnia zawarcia z kupującym umowy przedwstępnej z dnia 17 września 2019 r. Umowa użyczenia została wypowiedziana w dniu 18 listopada 2018 r. Po rozwiązaniu umowy użyczenia nakłady ponosiła żona zmarłego brata ojca Wnioskodawczyni zamieszkująca przedmiotową nieruchomość. Budowę ww. budynku mieszkalnego rozpoczęto w 2004 r. Poniesienie nakładów udokumentowane zostało wpisami do dziennika budowy oraz dokumentacją budowlaną i techniczną związaną z ww. budową. W dniu zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, tj. w dniu 30 października 2019 r. nastąpiła zapłata ceny sprzedaży przez kupujących oraz zgodnie z zawartą w dniu 18 września 2019 r. ugodą pozasądową Wnioskodawczyni ostatecznie dokonała rozliczenia nakładów na rzecz spadkobierców zmarłego brata ojca Wnioskodawczyni, tj. jego żony i dzieci (w dniu 17 września 2019 r. Wnioskodawczyni jedynie zadatkowała środki finansowe na rozliczenie nakładów, m.in. z uwagi na zakończenie procesu budowlanego). Wydanie nieruchomości kupującemu nastąpiło w dacie zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Cenę sprzedaży nieruchomości ustalono w drodze negocjacji z kupującym oraz na podstawie sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego operatu szacunkowego, w którym wartość rynkową nieruchomości (działki wraz z budynkiem) ustalono na kwotę 191 000 zł. Poniesione nakłady nie zostały udokumentowane fakturami VAT, ponoszący nakłady nie przedłożył faktur na zakup materiałów i usług budowlanych. Nakłady te dokumentowane były wpisami do dziennika budowy oraz dokumentacją budowlaną i techniczną. Wartość nakładów została ustalona na podstawie dokumentów złożonych do sprawy o zwrot nakładów, treści pozwu o zwrot nakładów i zgłoszonych w pozwie wniosków dowodowych, w tym na podstawie dokumentów innych niż faktury oraz na podstawie sporządzonej w 2018 r. opinii rzeczoznawcy majątkowego.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, regulujących zasady używania rzeczy. Przez umowę użyczenia stosownie do treści art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145) użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.

Zgodnie z art. 713 ww. Kodeksu biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Kodeks cywilny nie przewiduje żadnej szczególnej formy zawierania tej umowy i może ona być zawarta w dowolnej formie, np. pisemnej, ustnej, aktu notarialnego, czynności konkludentnych (dorozumianych). Umowa użyczenia polega więc na nieodpłatnym oddaniu rzeczy do używania innej osobie. Jeżeli umowa użyczenia została zawarta na czas nieoznaczony – jak stanowi art. 715 Kodeksu cywilnego, użyczenie kończy się, gdy biorący uczynił z rzeczy użytek odpowiadający umowie albo gdy upłynął czas, w którym mógł ten użytek uczynić.

Przedmiotem zapytania jest możliwość pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży nieruchomości na podstawie przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o koszty wydatkowane przez Wnioskodawczynię na zwrot nakładów poniesionych przez biorącego w bezpłatne używanie na użyczoną nieruchomość.

Jak wskazano powyżej podstawę obliczenia podatku stanowi dochód czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania tego przychodu (ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d).

Przepis art. 22 ust. 6d stanowi, że do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w sposób nieodpłatny, w tym w drodze darowizny, zalicza się m.in. nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie posiadania nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Powyższy przepis stanowi jednak, że do kosztów zalicza się wyłącznie takie nakłady, które zwiększają wartość rzeczy (nieruchomości).

W doktrynie przyjmuje się, że za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości. Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu mogą być udokumentowane fakturami VAT wydatki, które zwiększyły wartość sprzedawanej nieruchomości w czasie jej posiadania.

Z treści wniosku wynika, że część nakładów jakie poniósł biorący nieruchomość w bezpłatne używanie na budowę budynku mieszkalnego została poniesiona w czasie kiedy Wnioskodawczyni posiadała nieruchomość, tj. od dnia 8 grudnia 2015 r. Tym samym uznać należy, że wydatki te zostały poniesione w czasie posiadania przez Wnioskodawczynię zbytej w dniu 30 października 2019 r. nieruchomości. Ponadto, ww. nakłady poniesione na przedmiotową nieruchomość nie zostały udokumentowane fakturami VAT. Wydatki dokumentowane były wpisami do dziennika budowy oraz dokumentacją budowlaną i techniczną.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że kwota stanowiąca zwrot nakładów poniesionych od dnia 8 grudnia 2015 r., tj. od momentu, kiedy to Wnioskodawczyni weszła w posiadanie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, przez biorącego w bezpłatne używanie na budowę budynku mieszkalnego nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej w drodze spadku, zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca zaliczył do nich jedynie udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość. Przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości, nabytej w drodze darowizny mogą być wyłącznie udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość. Oznacza to, że do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawczyni nie może zaliczyć wydatków poniesionych po dniu 8 grudnia 2015 r. przez biorącego nieruchomość w bezpłatne używanie, stanowiących zwrot nakładów na rzecz biorącego w bezpłatne używanie z uwagi na fakt, że ww. wydatki nie zostały udokumentowane fakturami VAT, potwierdzającymi zwiększenie wartości przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy rozliczenie kwoty stanowiącej zwrot nakładów poniesionych przez biorącego w bezpłatne używanie na budowę budynku mieszkalnego może być zaliczone na poczet wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni i w związku z tym, w sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia Wnioskodawczyni w całości przeznaczy na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (…) (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym na wskazane własne cele mieszkaniowe.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego odpłatnego zbycia ww. nieruchomości.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w nowej nieruchomości zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie nieruchomości w znaczeniu przedmiotowym. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że zgodnie z postanowieniem Sądu opiekuńczego, kwotę stanowiącą różnicę między ceną sprzedaży a kwotą przeznaczoną na zaspokojenie roszczeń o zwrot nakładów na przedmiotową nieruchomość wraz z towarzyszącymi należnościami, nie mniejszą niż 85 000 zł, Wnioskodawczyni przeznaczy na własne cele mieszkaniowe nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Wnioskodawczyni do dnia sporządzenia przedmiotowego wniosku nie posiada nieruchomości ani prawa do innego lokalu, który zaspakajałby Jej potrzeby mieszkaniowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie dokonane w dniu 30 października 2019 r. przez Wnioskodawczynię nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, nabytej w dniu 8 grudnia 2015 r. w drodze darowizny od dziadków Wnioskodawczyni, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkowanie w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości części uzyskanego z ww. tytułu przychodu, stanowiącego różnicę między ceną sprzedaży a kwotą przeznaczoną na zwrot nakładów na przedmiotową nieruchomość, na realizację własnych celów mieszkaniowych, umożliwia Wnioskodawczyni skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wydatkowanie ww. przychodu służyć będzie faktycznej realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni.

Ponadto należy wskazać, że kwota stanowiąca zwrot nakładów poniesionych przez biorącego w bezpłatne używanie na budowę budynku mieszkalnego nie jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni. Taki sposób wydatkowania uzyskanego dochodu nie wypełnia dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozliczenie nakładów na nieruchomość nastąpiło w dniu 30 października 2019 r., tj. w dacie odpłatnego zbycia, kiedy to Wnioskodawczyni już nie była w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.