Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-560/11-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-03
Teza: Czy na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółdzielnia w przypadku umorzenia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przeprowadzonego w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, czyli bez wypłaty wynagrodzenia, powinna na moment umarzania tych udziałów zaliczać poniesione przez siebie wcześniej wydatki na nabycie tych udziałów, do podatkowych kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; spółdzielnie-spółdzielnie rolnicze; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-umorzenie udziałów; wydatek; wynagrodzenia; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z nabyciem udziałów objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, w przypadku późniejszego umorzenia tych udziałów bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z nabyciem udziałów objętych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, w przypadku późniejszego umorzenia tych udziałów bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia utworzy spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i obejmie w niej wszystkie udziały. Nowoutworzona spółka będzie nosiła nazwę B. Sp. z o.o., adres spółki będzie taki sam, jak adres spółdzielni. W perspektywie najbliższych miesięcy spółka ta dokona podwyższenia swego kapitału zakładowego, które to podwyższenie skierowane zostanie do spółdzielni, a spółdzielnia obejmie podwyższony kapitał, wnosząc do spółki wkład niepieniężny w formie swego całego przedsiębiorstwa. W przyszłości zgromadzenie wspólników spółki dokona w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, umorzenia bez wynagrodzenia części udziałów należących do spółdzielni.

Spółdzielnia zgodnie z wymogiem określonym w art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych wyrazi zgodę na to, aby umorzenie należących do niej udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia. Umowa spółki zawiera zapis o dopuszczalności umorzenia udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółdzielnia w przypadku umorzenia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przeprowadzonego w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, czyli bez wypłaty wynagrodzenia, powinna na moment umarzania tych udziałów zaliczać poniesione przez siebie wcześniej wydatki na nabycie tych udziałów, do podatkowych kosztów uzyskania przychodu?

Stanowisko Wnioskodawcy

W opinii Spółdzielni, jeżeli ma miejsce umorzenie należących do Spółdzielni udziałów w spółce z o.o., przeprowadzone w oparciu o uchwałę zgromadzenia wspólników Spółki w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych, a więc za zgodą Spółdzielni i bez wynagrodzenia, uznać należy, że zbycie udziałów w tej formie ma charakter nieodpłatny. Nie stanowi ono dla Spółdzielni przychodu. W związku z powyższym poniesione wydatki na nabycie umorzonych bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. nie będą stanowiły w Spółdzielni na moment ich umarzania, kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz.1037 ze zm.). Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zgodnie ze wskazanymi powyżej regulacjami udział może być umorzony jedynie po uzyskaniu wpisu spółki do rejestru handlowego i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi.

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę — tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika — tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia — tzw. umorzenie warunkowe.

Jeżeli zgromadzenie wspólników podejmuje uchwałę w sprawie umorzenia, to powinno w niej określić jego warunki, a w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów.

Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez Spółkę (art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

Z treści przedstawionego wniosku wynika, że Spółdzielnia zamierza w przyszłości objąć udziały w spółce z o.o., która dokona podwyższenia swego kapitału, a Spółdzielnia obejmie ten podwyższony kapitał, wnosząc do spółki wkład niepieniężny w formie całego swego przedsiębiorstwa. Następnie spółka z o.o. ma zamiar obniżyć kapitał zakładowy poprzez umorzenie części udziałów należących do Spółdzielni, bez uiszczania na jej rzecz wynagrodzenia.

Skutki podatkowe przedstawionego zdarzenia regulują przepisy art. 10 ust. 1 i ust. 1b, art. 12 ust. 1 pkt 8, art. 12 ust. 4 pkt 3, art. 15 ust. 1l, art. 15 ust. 1k pkt 2 oraz art. 16 ust.1 pkt 8, ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, ze zm.).

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z zm.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Jednakże art. 10 ust. 1b w/w ustawy stanowi, że w przypadku gdy udziały zostały objęte w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa, lub jego zorganizowanej części, ich umorzenie nie generuje dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osoby prawnej, ale jest rozliczane na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 8 ustawy, przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest wynagrodzenie podatnika otrzymane w wyniku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jednocześnie, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami — w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust.1l, w przypadku umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny albo ich zbycia na rzecz spółki w celu ich umorzenia, do ustalania kosztu, o którym mowa w art. 12 ust.4 pkt 3, stosuje się odpowiednio przepisy art. 15 ust. 1k.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Jednakże, jak zostało to przedstawione przez Wnioskodawcę, zbycie udziałów w spółce w celu ich umorzenia, dokonane przez Spółdzielnię, będzie miało charakter nieodpłatny. Tym samym nie można zastosować art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy o PDOP regulującego sposób ustalania wysokości kosztu uzyskania przychodu, gdyż dotyczy on jedynie odpłatnego przypadku zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ponadto, skoro zgodnie z brzmieniem przytoczonego powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP przychodem podatnika jest jedynie wynagrodzenie otrzymane, a w związku z tym po stronie spółdzielni nie powstanie przychód podatkowy, to ustalenie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym kosztu uzyskania przychodu byłoby sprzeczne z fundamentalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, w myśl którego to przepisu „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez podatnika, w sytuacji, gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, po jego stronie nie powstanie przychód, konsekwencją czego jest brak możliwości zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.