Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.861.2020.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-01
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości oraz możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 stycznia 2021 r. (data wpływu 15 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w Nieruchomości nr 2 i Nieruchomości nr 1 w części przypadającej na grunty stanowiące użytki rolne – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu z odpłatnego zbycia udziału w Nieruchomości nr 1 w części obejmującej obszar gruntów leśnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 30 grudnia 2020 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.861.2020.1.SR, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem poczty w dniu 31 grudnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 stycznia 2021 r.), zaś w dniu 15 stycznia 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 14 stycznia 2021 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 12 listopada 2002 r. zmarł K.U. Spadek po zmarłym nabyli z mocy ustawy wprost: żona H.U. w 5/20 części, córka Z.D. w 3/20 części, córka M.W. w 3/20 części, córka J.W. w 3/20 części, córka A.S. w 3/20 części oraz syn J.U. w 3/20 części. Powyższe zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w … z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt \`(...)\`

W dniu 6 października 2016 r. zmarł J.U.. Spadek po zmarłym nabyli z mocy ustawy wprost: matka H.U. w 4/8 częściach, siostra Z.D. w 1/8 części, siostra M.W. w 1/8 części, siostra J.W. w 1/8 części oraz siostra A.S. w 1/8 części. Powyższe zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w … z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt \`(...)\`

W dniu 23 marca 2020 r. zmarła H.U. Spadek po zmarłej nabyli z mocy ustawy wprost: córka Z.D. w 1/4 części, córka M.W. w 1/4 części, córka J.W. w 1/4 części oraz córka A.S. w 1/4 części.

W skład spadku po K.U. i H.U. wchodzą:

1.  nieruchomość (współwłasność majątkowa małżeńska) stanowiąca grunty rolne, sad, las oraz grunt budowlany, objęta księgą wieczystą nr …, składająca się z działki nr A o pow. 1,61 ha (0,28 ha działka rolna - R, 0,51 ha działka rolna - R, 0,33 ha sady-pastwiska - S-Ps, 0,34 ha - Ls, 0,15 ha działka rolna zabudowana-pastwiska - Br-Ps), zabudowana domem mieszkalnym jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym (dalej: „Nieruchomość nr 1”),
2.  nieruchomość (współwłasność majątkowa małżeńska) stanowiąca grunty rolne i sady, objęta księgą wieczystą nr \`(...)\`, składająca się z działki nr B o pow. 0,28 ha (0,17 ha działka rolna - R, 0,11 ha sady-pastwiska - S-Ps), nr C o pow. 0,23 ha (działka rolna - R) oraz nr D o pow. 0,08 ha, która jest zabudowana starym drewnianym domem (działka rolna zabudowana-pastwiska Br-Ps) (dalej: „Nieruchomość nr 2”),

– nieruchomości te zostały nabyte przez K.U. i H.U. na podstawie umowy darowizny przedślubnej z dnia 4 września 1947 r. (nr zbioru dokumentów … oraz aktu zezwolenia na przeniesienie własności nieruchomości z dnia 26 stycznia 1948 r. zbiór dokumentów nr …).

W skład spadku po H.U. i K.U. wchodzą również: działka nr E o pow. 0,56 ha (działka rolna - R), działka nr F o pow. 0,10 ha (działka rolna - R) i działka nr G o pow. 0,79 ha (działka rolna - R).

Ponadto, w skład spadku po H.U. wchodzi działka nr H o pow. 0,0061 ha, stanowiąca szlak drogowy (drogę gruntową), oznaczona jako pastwiska - PsIV, objęta księgą wieczystą nr …, która została nabyta przez H.U. na podstawie umowy darowizny z dnia 14 kwietnia 1988 r. (dalej: „Nieruchomość nr 3”).

W skład spadku po zmarłym J.U. wchodzi udział w Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, nabyty w spadku po K.U. w 3/20 części.

Wyżej wymienione działki położone są w …, gmina …, powiat \`(...)\`. Wszystkie nieruchomości były od momentu ich nabycia użytkowane rolniczo (działka nr H jako działka trawiasta, dojazdowa do pól), z wyjątkiem działki nr D, na której postawiony jest stary drewniany dom oraz części działki nr A (ok. 0,15 ha), na której posadowiony jest dom mieszkalny jednorodzinny wraz z zabudowaniami gospodarczymi. Stary drewniany dom był wykorzystywany do składowania płodów rolnych, maszyn rolniczych. Całość ww. działek składa się na gospodarstwo rolne. Działki nr B, nr C i nr H sąsiadują ze sobą tworząc zwartą całość. Działka nr D i nr A sąsiadują ze sobą, znajdują się nieopodal działek nr B, nr C i nr H, od ww. działek odgradza je jedynie droga powiatowa. Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 wchodzą w skład gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 3,6561 ha. Wszystkie ww. nieruchomości były użytkowane w ramach prowadzonego przez spadkodawców gospodarstwa rolnego od momentu ich nabycia. Nieruchomości te nie były wykorzystywane do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spadkobiercy po zmarłych – K.U., J.U. i H.U. – chcieliby sprzedać (odpłatnie zbyć) ww. nieruchomości. Sprzedaż miałaby dotyczyć zwartej części gospodarstwa rolnego, tj. działek nr D, nr A, nr B, nr C i nr H. Po sprzedaży ww. nieruchomości, według wiedzy Wnioskodawczyni, nie nastąpi wyłączenie gruntów z użytkowania rolniczego/działalności rolniczej. Kupujący zakupi ww. nieruchomości celem powiększenia swojego areału działek rolnych, które ma w bezpośrednim sąsiedztwie, i celem dalszego prowadzenia na nich działalności rolniczej. Wnioskodawczyni nie wie czy w akcie notarialnym umowy sprzedaży kupujący złoży oświadczenie, że dokonuje nabycia w celu prowadzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego, bądź prowadzenia produkcji rolnej, należy przypuszczać, że tak. Kupujący posiada gospodarstwo rolne. Planowana jest sprzedaż przez wszystkich spadkobierców zwartej części gospodarstwa rolnego, tj. działek nr B, nr C, nr D, nr A i nr H, o łącznej powierzchni 2,2061 ha, przez zawarcie jednej umowy. Ostateczna decyzja będzie zależała jednak od przyszłego nabywcy. Pozostałe działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego znajdują się w innym miejscu. Przewidywana data sprzedaży ww. nieruchomości to 2021 r. Planowana sprzedaż nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku sprzedaży łącznej ww. nieruchomości (wraz z domem mieszkalnym) będzie to traktowane jako sprzedaż gospodarstwa rolnego i w związku z tym zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż samej działki nr A o pow. 1,61 ha będzie traktowana jako sprzedaż gospodarstwa rolnego lub jego części i w związku z tym Wnioskodawczyni będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy osobna sprzedaż każdej z działek rolnych o nr D (o pow. 0,08 ha), nr B (o pow. 0,28 ha) i nr C (o pow. 0,23 ha) będzie traktowana jako sprzedaż części gospodarstwa rolnego i w związku z tym będzie zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości jak w pytaniu nr 1, czy ze strony Wnioskodawczyni będzie istniała potrzeba zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, a jeśli tak, to od sprzedaży udziałów nabytych po którym ze spadkodawców – K.U., J.U. czy H.U., zważywszy, że osoby te zmarły odpowiednio w 2002 r., 2016 r. i 2020 r.?
5.  Czy w przypadku osobnej sprzedaży każdej z nieruchomości, jak wskazano to w pytaniach nr 2 i nr 3, będzie istniała po stronie Wnioskodawczyni konieczność odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych, a jeśli tak, to od sprzedaży udziałów nabytych po którym ze spadkodawców – K.U., J.U. czy H.U., zważywszy, że osoby te zmarły odpowiednio w 2002 r., 2016 r. i 2020 r.?
6.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym zasadne jest stanowisko, że do spadku nabytego po każdym ze spadkodawców (K.U., J.U. i H.U.) zastosowanie ma art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (opisane ww. nieruchomości zostały nabyte przez K.U. i H.U. znacznie wcześniej niż 5 lat przed śmiercią K.U., natomiast J.U. udział w ww. nieruchomościach, objętych współwłasnością majątkową małżeńską K.U. i H.U. w wysokości 3/40 (połowa z 3/20, którą nabył w spadku po K.U.) nabył z chwilą śmierci K.U., tj. z dniem 12 listopada 2002 r.)?
7.  Czy do udziału w ww. nieruchomościach, który przysługiwał J.U., a nabytego przez Wnioskodawczynię jako jednego ze spadkobierców, ma zastosowanie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
8.  Czy w konsekwencji, przyjmując, że na dzień składania wniosku o interpretację, Wnioskodawczyni chciałaby sprzedać (odpłatnie zbyć) ww. nieruchomości, będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, a jeśli tak, to w jakim zakresie?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W ocenie Wnioskodawczyni, skoro nabycie przez K.U. i H.U. ww. nieruchomości nastąpiło znacznie wcześnie niż 5 lat licząc od daty śmierci K.U. (4 września 1947 r.), to w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawczynię jako spadkobiercę K.U. i H.U. udziałów w ww. nieruchomościach, nabytych w spadku po ww. spadkodawcach (wszystkich razem lub każdej z osobna), ma zastosowanie art. 10 ust. 5 ww. ustawy, w związku z czym po Jej stronie nie powstaje zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia, jak należy traktować udział w ww. nieruchomości, który Z.D., M.W., J.W., A.S. i H.U. nabyły w drodze spadkobrania po J.U., zmarłym w dniu 6 października 2016 r.

H.U., jak i pozostali spadkobiercy, nabyła udział w spadku po J.U. (udział 4/8) w dniu 6 października 2016 r. H.U. zmarła w dniu 23 marca 2020 r. Od chwili nabycia przez spadkobierców udziałów w spadku po J.U. nie minęło jeszcze 5 lat. J.U. nabył udział w ww. nieruchomościach po śmierci swojego ojca K.U. z dniem 12 listopada 2002 r., a więc znacznie ponad 5 lat przed swoją śmiercią. W ocenie Wnioskodawczyni, w przypadku nabytego przez H.U. udziału w spadku po J.U., okres 5 letni, o którym mowa w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien być liczony od dnia 6 października 2016 r., a więc w zakresie udziału w ww. nieruchomościach przysługującego J.U. (3/40 części), a nabytemu przez H.U. dopiero z dniem 1 stycznia 2022 r. możliwa byłaby sprzedaż (odpłatne zbycie) bez konieczności uiszczania podatku dochodowego od osób fizycznych, z zastrzeżeniem jednak uwagi poniżej, jako że spadkodawczyni (H.U.) nabyła ten udział z dniem 6 października 2016 r.

W przypadku odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, zdaniem Wnioskodawczyni, nie pojawi się w ogóle jednak obowiązek zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na to, że w niniejszej sprawie zastosowanie będzie mieć art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ww. przepisem, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.

Należy zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. W tej sytuacji, zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż całości gospodarstwa rolnego nabytego po spadkodawcach będzie zwolniona od podatku dochodowego, pod warunkiem, że nieruchomości utrzymają charakter rolny. Zdaniem Wnioskodawczyni, taka sama sytuacja będzie mieć miejsce także w przypadku osobnej sprzedaży poszczególnych nieruchomości (działek) wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, na każde z pytań zawartych we wniosku należałoby udzielić odpowiedzi, że przy odpłatnym zbyciu przez Nią przysługującego Jej udziału w nieruchomościach wchodzących w skład spadku po zmarłych K.U. i H.U. (tj. działkach nr B, nr C, nr H, nr A i nr D), niezależnie od tego, czy nastąpi łączne zbycie ww. działek, czy każda działka sprzedawana będzie osobno, nie będzie konieczności zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej:

*   skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach – jest prawidłowe,

*   zastosowania zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w Nieruchomości nr 2 i Nieruchomości nr 1 w części przypadającej na grunty stanowiące użytki rolne – jest prawidłowe,

*   zastosowania zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodu z odpłatnego zbycia udziału w Nieruchomości nr 1 w części obejmującej obszar gruntów leśnych – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 12 listopada 2002 r. zmarł K.U. Spadek po zmarłym nabyli z mocy ustawy wprost: żona H.U. w 5/20 części, córka Z.D. w 3/20 części, córka M.W. w 3/20 części, córka J.W. w 3/20 części, córka A.S. w 3/20 części oraz syn J.U. w 3/20 części. W dniu 6 października 2016 r. zmarł J.U.. Spadek po zmarłym nabyli z mocy ustawy wprost: matka H.U. w 4/8 częściach, siostra Z.D. w 1/8 części, siostra M.W. w 1/8 części, siostra J.W. w 1/8 części oraz siostra A.S. w 1/8 części. W dniu 23 marca 2020 r. zmarła H.U. Spadek po zmarłej nabyli z mocy ustawy wprost: córka Z.D. w 1/4 części, córka M.W. w 1/4 części, córka J.W. w 1/4 części oraz córka A.S. w 1/4 części.

W skład spadku po K.U. i H.U. wchodzą:

1.  nieruchomość (współwłasność majątkowa małżeńska) stanowiąca grunty rolne, sad, las oraz grunt budowlany, składająca się z działki nr A o pow. 1,61 ha (0,28 ha działka rolna - R, 0,51 ha działka rolna - R, 0,33 ha sady-pastwiska - S-Ps, 0,34 ha - Ls, 0,15 ha działka rolna zabudowana-pastwiska - Br-Ps), zabudowana domem mieszkalnym jednorodzinnym i budynkiem gospodarczym (Nieruchomość nr 1),
2.  nieruchomość (współwłasność majątkowa małżeńska) stanowiąca grunty rolne i sady, składająca się z działek nr B o pow. 0,28 ha (0,17 ha działka rolna - R, 0,11 ha sady-pastwiska - S-Ps), nr C o pow. 0,23 ha (działka rolna - R) oraz nr D o pow. 0,08 ha, która jest zabudowana starym drewnianym domem (działka rolna zabudowana-pastwiska Br-Ps) (Nieruchomość nr 2),

– nieruchomości te zostały nabyte przez K.U. i H.U. na podstawie umowy darowizny przedślubnej z dnia 4 września 1947 r.

W skład spadku po H.U. i K.U. wchodzą również: działka nr E o pow. 0,56 ha (działka rolna - R), działka nr F o pow. 0,10 ha (działka rolna - R) i działka nr G o pow. 0,79 ha (działka rolna - R). Ponadto, w skład spadku po H.U. wchodzi działka nr H o pow. 0,0061 ha, stanowiąca szlak drogowy (drogę gruntową), oznaczona jako pastwiska - PsIV, która została nabyta przez H.U. na podstawie umowy darowizny z dnia 14 kwietnia 1988 r. (Nieruchomość nr 3). W skład spadku po zmarłym J.U. wchodzi udział w Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, nabyty w spadku po K.U. w 3/20 części.

Działki nr B, nr C i nr H sąsiadują ze sobą tworząc zwartą całość. Działka nr D i nr A sąsiadują ze sobą, znajdują się nieopodal działek nr B, nr C i nr H, od ww. działek odgradza je jedynie droga powiatowa. Nieruchomości nr 1, nr 2 i nr 3 wchodzą w skład gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 3,6561 ha. Wszystkie nieruchomości były od momentu ich nabycia użytkowane rolniczo (działka nr H jako działka trawiasta, dojazdowa do pól), z wyjątkiem działki nr D, na której postawiony jest stary drewniany dom oraz części działki nr A (ok. 0,15 ha), na której posadowiony jest dom mieszkalny jednorodzinny wraz z zabudowaniami gospodarczymi. Stary drewniany dom był wykorzystywany do składowania płodów rolnych, maszyn rolniczych. Całość ww. działek składa się na gospodarstwo rolne. Wszystkie ww. nieruchomości były użytkowane w ramach prowadzonego przez spadkodawców gospodarstwa rolnego od momentu ich nabycia. Nieruchomości te nie były wykorzystywane do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spadkobiercy po zmarłych – K.U., J.U. i H.U. – chcieliby sprzedać (odpłatnie zbyć) ww. nieruchomości. Sprzedaż miałaby dotyczyć zwartej części gospodarstwa rolnego, tj. działek nr D, nr A, nr B, nr C i nr H.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt …, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Aby ustalić czy w przedmiotowej sprawie planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziałów w Nieruchomości nr 1, Nieruchomości nr 2 i Nieruchomości nr 3 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów stosowania art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, który tę nieruchomość nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Zatem, za moment nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się nabycie nieruchomości lub praw przez spadkodawcę, nie zaś przez jego spadkodawców.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2 należy przyjąć:

*   4 września 1947 r. – dzień nabycia na podstawie umowy darowizny przedślubnej ww. nieruchomości przez K.U. i H.U. do współwłasności majątkowej małżeńskiej – w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w spadku po K.U. oraz do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w spadku po H.U. w części nabytej przez nią na podstawie darowizny przedślubnej i w spadku po K.U.;

*   12 listopada 2002 r. – dzień śmierci K.U. – w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w spadku po J.U.;

*   6 października 2016 r. – dzień śmierci J.U. – w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w spadku po H.U. w części nabytej przez nią w spadku po J.U..

Natomiast za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w Nieruchomości nr 3, stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyjąć dzień nabycia ww. nieruchomości przez H.U. na podstawie umowy darowizny, tj. dzień 14 kwietnia 1988 r.

Wobec powyższego wskazać należy, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziałów w Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, dla których za datę nabycia przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 4 września 1947 r. i dzień 12 listopada 2002 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Także planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż Jej udziału w Nieruchomości nr 3, dla którego za datę nabycia przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 14 kwietnia 1988 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, a tym samym również nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednocześnie wskazać należy, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie w 2021 r. udziałów w Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, dla których za datę nabycia przez Nią, zgodnie z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 6 października 2016 r., będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

W myśl art. 45 ust. 1a ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z:

1.  kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b;
2.  pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c;
3.  odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 333).

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego –co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2019 r., poz. 393) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem – Ls;
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że będący współwłasnością Wnioskodawczyni las (część działki nr A o powierzchni 0,34 ha, która oznaczona jest symbolem Ls), nie został wymieniony jako grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego. W świetle definicji gospodarstwa rolnego zawartej w przywołanym powyżej art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym obszar gruntów leśnych nie tworzy gospodarstwa rolnego. Grunty leśne nie są klasyfikowane jako użytki rolne, a w związku z tym przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży udziału w działce wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego w części przypadającej na grunty leśne nie będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Zaznaczyć należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich przesłanek wymaganych do jej zastosowania. Jeżeli zatem, zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości lub udziału w nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że przedmiotowe zwolnienie zostało zastosowane przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała, że po sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, według wiedzy Wnioskodawczyni, nie nastąpi wyłączenie gruntów z użytkowania rolniczego/działalności rolniczej. Kupujący zakupi ww. nieruchomości celem powiększenia swojego areału działek rolnych, które ma w bezpośrednim sąsiedztwie. Wnioskodawczyni nie wie czy w akcie notarialnym umowy sprzedaży kupujący złoży oświadczenie, że dokonuje nabycia w celu prowadzenia lub powiększenia gospodarstwa rolnego, bądź prowadzenia produkcji rolnej, należy przypuszczać, że tak. Kupujący posiada gospodarstwo rolne. Planowana jest sprzedaż przez wszystkich spadkobierców zwartej części gospodarstwa rolnego, tj. działek nr B, nr C, nr D, nr A i nr H, o łącznej powierzchni 2,2061 ha, przez zawarcie jednej umowy. Ostateczna decyzja będzie zależała jednak od przyszłego nabywcy. Przewidywana data sprzedaży ww. nieruchomości to 2021 r.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie udziałów w Nieruchomości nr 1 (działce nr A) i Nieruchomości nr 2 (działkach nr B, nr C i nr 3276), dla których za datę nabycia przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 4 września 1947 r. i dzień 12 listopada 2002 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Także planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż Jej udziału w Nieruchomości nr 3 (działce nr H), dla którego za datę nabycia przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 14 kwietnia 1988 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, a tym samym również nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednocześnie wskazać należy, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie w 2021 r. udziałów w Nieruchomości nr 1 i Nieruchomości nr 2, dla których za datę nabycia przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, należy przyjąć dzień 6 października 2016 r., będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ww. odpłatnego zbycia w części przypadającej na grunty stanowiące użytki rolne będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast ze zwolnienia określonego w ww. przepisie nie będzie korzystał przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ww. odpłatnego zbycia w części przypadającej na grunty leśne (tj. część działki nr A o powierzchni 0,34 ha stanowiącej las, oznaczonej symbolem Ls), ponieważ obszar gruntów leśnych w świetle przepisów ustawy o podatku rolnym nie tworzy gospodarstwa rolnego. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawczyni będzie zobowiązana to zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tej części.

Powyższe rozstrzygnięcie znajdzie zastosowanie zarówno w przypadku gdy przedmiotowe działki zostaną sprzedane łącznie, jak i gdy będą sprzedane osobno. Istotne znaczenie ma natomiast to, że nie dojdzie do utraty charakteru rolnego zbywanych działek.

Końcowo wyjaśnić należy, że okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego oraz czy zbywane grunty wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia podatkowego. Indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.