Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1109/14/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Skutki podatkowe zbycia udziału w lokalu mieszkalnym tytułem zaspokojenia roszczeń o wypłatę zachowku.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; spadek; zachowek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2014 r. (data otrzymania 11 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego tytułem zaspokojenia roszczeń o wypłatę zachowku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego tytułem zaspokojenia roszczeń o wypłatę zachowku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 sierpnia 2012 r. zmarła matka Wnioskodawcy (ojciec zmarł w 1977 r.). Matka Wnioskodawcy miała dwoje dzieci tj. Wnioskodawcę i starszą córkę. W testamencie notarialnym z 1 października 2003 r. matka Wnioskodawcy jako jedynego spadkobiercę powołała Wnioskodawcę, a jednocześnie w tym testamencie wydziedziczyła swoją córkę. Sąd rejonowy prawomocnym postanowieniem z 29 października 2013 r. stwierdził nabycie spadku po matce Wnioskodawcy przez Wnioskodawcę. Cała masa spadkowa po zmarłej to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca 14 marca 2014 r. złożył w urzędzie skarbowym zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2) o nabyciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Siostra Wnioskodawcy 17 grudnia 2013 r. złożyła do sądu pozew o ustalenie bezpodstawności wydziedziczenia. Sąd rejonowy wyrokiem z 6 marca 2014 r. ustalił, że wydziedziczenie powódki – siostry Wnioskodawcy – dokonane przez zmarłą matkę w testamencie notarialnym z 1 października 2003 r. było bezpodstawne.

Po uprawomocnieniu się ww. wyroku siostra Wnioskodawcy zgłosiła się z roszczeniem z tytułu zachowku, jakie jej przysługuje z powodu ustalenia przez sąd, że jej wydziedziczenie w testamencie notarialnym z 1 października 2003 r. było bezpodstawne.

Siostra Wnioskodawcy zaproponowała rozwiązanie, na mocy którego zamiast wypłaty zachowku w pieniądzu Wnioskodawca przeniósłby na jej rzecz 1/4 udziału we własnościowym spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego.

W dniu 5 listopada 2014 r. aktem notarialnym zawarto umowę przeniesienia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu, na mocy której Wnioskodawca przeniósł na rzecz siostry 1/4 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, na co siostra Wnioskodawcy wyraziła zgodę. Jednocześnie w ww. akcie notarialnym siostra Wnioskodawcy oświadczyła, że przeniesienie udziału w prawie wyczerpuje wszelkie jej roszczenia wobec Wnioskodawcy o zachowek.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy przy nieodpłatnym przeniesieniu przez spadkobiercę – Wnioskodawcę – 1/4 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz siostry, Wnioskodawca zapłaci podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien on zapłacić podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnego przeniesienia 1/4 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, bo jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nieodpłatnie aktem notarialnym przeniósł na rzecz siostry 1/4 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, co wyczerpało jej wszelkie roszczenia wobec Wnioskodawcy o zachowek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Istotne jest zatem ustalenie czy zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej jest odpłatne oraz czy zostało dokonane przed upływem pięcioletniego okresu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca był jedynym spadkobiercą testamentowym swojej matki zmarłej 30 sierpnia 2012 r. Przedmiotem masy spadkowej było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Siostra Wnioskodawcy (córka spadkodawczyni) została wydziedziczona. Jednakże sąd rejonowy w wyroku z 6 marca 2014 r. orzekł, że wydziedziczenie siostry Wnioskodawcy było bezpodstawne. Tym samym siostra Wnioskodawcy wystąpiła do Wnioskodawcy z roszczeniem o wypłatę należnego jej zachowku. Strony ustaliły, że zamiast wypłaty zachowku w pieniądzu Wnioskodawca przeniesie na rzecz swojej siostry udział 1/4 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. W dniu 5 listopada 2014 r. został spisany akt notarialny przenoszący udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz siostry Wnioskodawcy, jako zaspokojenie roszczeń o wypłatę zachowku.

Zgodnie z art. 991 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, którzy byliby powołani do spadku z ustawy, należą się, jeżeli uprawniony jest trwale niezdolny do pracy albo jeżeli zstępny uprawniony jest małoletni – dwie trzecie wartości udziału spadkowego, który by mu przypadał przy dziedziczeniu ustawowym, w innych zaś wypadkach – połowa wartości tego udziału (zachowek).

W świetle prawa zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby niewskazanej w testamencie, a mającej prawo do spadku z mocy ustawy, której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zbycie udziału 1/4 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego było nieodpłatne zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższym stanowiskiem nie można się zgodzić. Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”. Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również inne akty prawne nie zawierają legalnej definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. Tym samym, w celu ustalenia znaczenia tego terminu, należy posłużyć się wynikami wykładni językowej. Odpłatne zbycie, zgodnie z językowym (potocznym) rozumieniem tego terminu, to zbycie rzeczy lub prawa za wynagrodzeniem. Terminem przeciwstawnym do zbycia odpłatnego jest zbycie nieodpłatne to jest takie, gdy za zbytą rzecz lub prawo zbywca nie otrzymuje świadczenia wzajemnego, przenosząc ich własność pod tytułem darmym.

Należy zauważyć, że „płatność” nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego. Płatność może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty ceny w pieniądzu (zwiększenie aktywów zbywcy) – płatnością może być również zwolnienie z długu czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

Opisane w art. 453 § 1 ustawy Kodeks cywilny spełnienie przez dłużnika za zgodą wierzyciela innego niż dług pierwotny świadczenia w celu zwolnienia się z tego długu (datio in solutum) jest świadczeniem odpłatnym. Dłużnik za swoje świadczenie zostaje zwolniony z długu. I tak przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Zatem uznać należy, że pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot w zamian za korzyść majątkową.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt omawianej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca w zamian za przeniesienie na swojego wierzyciela (tj. córkę spadkodawcy) 1/4 prawa własności do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, otrzymał świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu Wnioskodawcy z ciążącego na nim długu z tytułu wypłaty zachowku. Korzyścią jaką osiągnął Wnioskodawca zbywając udział w lokalu mieszkalnym jest wygaśnięcie zobowiązania z tytułu zapłaty uprawnionemu do zachowku należnego mu świadczenia (zachowku). Zwolnienie z długu ma więc dla Wnioskodawcy określoną wartość majątkową, gdyż nie jest już on zobowiązany wobec swojego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej.

Wnioskodawca zaspokoił roszczenie uprawnionej do zachowku siostry poprzez zbycie udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym jego własność. Przeniesienie udziału w lokalu mieszkalnym było zatem odpłatnym zbyciem, gdyż wiązało się ze zwolnieniem Wnioskodawcy z długu wobec córki spadkodawczyni z tytułu wypłaty zachowku.

Z treści wniosku wynika, że w 5 listopada 2014 r. został spisany akt notarialny przenoszący udział 1/4 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz córki spadkodawczyni. Z tą właśnie chwilą nastąpiło odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym przez Wnioskodawcę na rzecz uprawnionego do zachowku.

Zgodnie z art. 924 ustawy Kodeks cywilny – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku jest data śmierci matki tj. 30 sierpnia 2012 r.

Skoro Wnioskodawca zbył udział 1/4 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu odpłatnie i przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył lokal, to zgodnie z ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy powstało źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem kosztem uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku mogą być wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na tę nieruchomość lub prawo zwiększające jego wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość lub prawo.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Podsumowując, zbycie udziału 1/4 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz siostry Wnioskodawcy uprawionej do zachowku tytułem zaspokojenia roszczeń o wypłatę zachowku – przed upływem pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest odpłatnym zbyciem i stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

W świetle powyższego wyjaśnienia stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.