Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-308/10/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-24
Teza: Czy podatnik ma podstawę do skutecznego złożenia deklaracji korygującej w podatku od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji zwrotu różnicy pomiędzy zadeklarowaną a skorygowaną wysokością zobowiązania podatkowego?
Słowa kluczowe: akcja; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 26 listopada 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podstawy opodatkowania przy zamianie akcji:

*   w części dotyczącej dopuszczalności złożenia deklaracji korygującej w podatku od czynności cywilnoprawnych - **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podstawy opodatkowania przy zamianie akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący pracownikiem X S.A. na podstawie umowy zamiany z dnia 08 października 2009r. zamienił 19.990 przysługujących mu akcji pracowniczych spółki akcyjnej X na 89.119 akcji Y S.A. Transakcja została dokonana na podstawie ustawy z dnia 07 września 2007r. o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego (Dz. U. z 2007r. Nr 191, poz. 1367 ze zm.). W związku z dokonaną zamianą, podatnik złożył w urzędzie skarbowym deklarację podatkową w podatku od czynności cywilnoprawnych. W deklaracji przyjęto, że wartość jednej nabywanej akcji Y S.A. odpowiada jej wartości nominalnej tzn. 1 zł. W związku z tym podatnik uiścił podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 891 zł. Tymczasem, cena jednej akcji Y S.A. sprzedawanej przez Skarb Państwa inwestorom indywidualnym wynosiła 0,57 zł. Taka też okazała się cena jednej akcji w pierwszym notowaniu giełdowym dnia 30 czerwca 2010r. Od chwili nabycia akcji przez podatnika do chwili zbywania ich przez Skarb Państwa nie wydarzyło się nic co uzasadniałoby taką zmianę ceny. Wobec tego, wnioskodawca jest zdania, że kwota podana w deklaracji jest zawyżona, a rzeczywista wartość jednej akcji Y S.A. była w chwili dokonywania zamiany nie wyższa niż 0,57 zł. W związku z powyższym wnioskodawca zamierza skorygować deklarację z dnia 20 października 2010r. i określić wartość jednej akcji Y S.A. na kwotę 50.797,83 zł i całe zobowiązanie podatkowe określić w kwocie 508 zł. W związku z korektą wnioskodawca zamierza wystąpić o stwierdzenie nadpłaty świadczenia podatkowego, opiewającej na różnicę pomiędzy zadeklarowaną a skorygowaną wartością zobowiązania podatkowego, a także o zwrot nadpłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnik ma podstawę do skutecznego złożenia deklaracji korygującej w podatku od czynności cywilnoprawnych oraz wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a w konsekwencji zwrotu różnicy pomiędzy zadeklarowaną a skorygowaną wysokością zobowiązania podatkowego?

W opinii wnioskodawcy, na podstawie art. 81 Ordynacji podatkowej dopuszczalne jest złożenie deklaracji korygującej w podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie nowej, niższej wysokości podstawy opodatkowania (łącznej wartości rynkowej nabywanych akcji Y S.A.) w kwocie 50.797,83 zł, a w konsekwencji nowej wysokości zobowiązania podatkowego w kwocie 508 zł. W związku z tym dopuszczalne jest też, na podstawie art. 75 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej wnioskowanie o stwierdzenie nadpłaty odpowiadającej różnicy pomiędzy świadczeniem uiszczonym w dniu 20 października 2009r., a świadczeniem określonym jako należne w deklaracji korygującej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż analizując opis zdarzenia przyszłego, treść pytania oraz stanowiska zajętego przez wnioskodawcę, Organ uznał, że wnioskodawca używając:

*   w opisie zdarzenia przyszłego sformułowania „(\`(...)\`) wnioskodawca zamierza skorygować deklarację z dnia 20 października 2010r., określając wartość jednej akcji (\`(...)\`) na kwotę 50.797,83 zł i całe zobowiązanie podatkowe w kwocie 508 zł” miał na myśli skorygowanie deklaracji z dnia 20 października 2009r. i określenie łącznej wartości akcji na kwotę 50.797,83 zł,
*   w opisie stanowiska wnioskodawcy sformułowania „(\`(...)\`) wnioskowanie o stwierdzenie nadpłaty odpowiadającej różnicy pomiędzy świadczeniem uiszczonym w dniu 20 października 2010r. (\`(...)\`)” miał na myśli wnioskowanie o stwierdzenie nadpłaty odpowiadającej różnicy pomiędzy świadczeniem uiszczonym w dniu 20 października 2009r.

i w takim kontekście dokona oceny zajętego przez wnioskodawcę stanowiska.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2).

Stosownie do art. 81b § 1 Ordynacji podatkowej uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. Prawo do korekty przysługuje jednak nadal po zakończeniu:

1.  kontroli podatkowej,
2.  postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowe.

Korekta deklaracji złożona w czasie postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej nie wywołuje skutków prawnych (art. 81b § 2).

Z kolei na podstawie art. 75 § 2 pkt 1 lit. a ustawy - Ordynacja podatkowa podatnikom, których zobowiązanie powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 tej ustawy, przysługuje uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach) wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. W takim przypadku podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

W świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz powołanych wyżej przepisów należy uznać stanowisko wnioskodawcy w części dotyczącej dopuszczalności złożenia deklaracji korygującej w podatku od czynności cywilnoprawnych za prawidłowe. Generalną bowiem zasadą wynikającą z przepisów Ordynacji podatkowej jest dopuszczalność skorygowania przez podatnika wysokości uprzednio zadeklarowanego zobowiązania podatkowego. Uprawnienie do korygowania deklaracji może być jedynie ograniczone przepisem szczególnym, o czym stanowi powołany wyżej art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej. Należy jednakże wskazać, iż sam fakt złożenia korekty deklaracji nie musi skutkować stwierdzeniem nadpłaty podatku. Stwierdzenie nadpłaty podatku następuje bowiem po przeprowadzeniu postępowania przez urząd skarbowy. Zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami postępowanie w sprawie o stwierdzenie nadpłaty toczy się w oparciu o złożony wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji. Postępowanie to może zakończyć się stwierdzeniem nadpłaty podatku bądź odmową stwierdzenia nadpłaty.

Odnosząc się z kolei do ustalenia podstawy opodatkowania przy umowie zamiany akcji należy wskazać, iż w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 2 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i przy umowie zamiany ciąży na jej stronach.

Art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, wskazuje, że podstawę opodatkowania przy umowie zamiany praw majątkowych (czyli m.in. akcji) stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Na podstawie umów zamiany zawieranych między uprawnioną osobą a Skarbem Państwa zamianie podlegały akcje spółki konsolidowanej na odpowiadającą im, zgodnie z przyjętym przez ustawodawcę parytetem zamiany akcji, liczbę akcji spółki konsolidującej. W świetle przepisów art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Podkreślić należy, że strony umowy zamiany nie mogły dowolnie kształtować warunków tej zamiany. Zasady i warunki zamiany akcji zostały określone w przepisach szczególnych, tj. przepisach ustawy z dnia 7 września 2007r. o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego (Dz. U. Nr 191, poz. 1367 ze zm.) oraz przepisach rozporządzenia Ministra Skarbu Państwa z dnia 19 lutego 2008r. w sprawie sposobu określenia liczby akcji spółki konsolidującej podlegających zamianie i trybu dokonywania zamiany akcji lub prawa do akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej (Dz. U. Nr 41, poz. 250 ze zm.). Umowa zamiany akcji spółek konsolidowanych na akcje spółek konsolidujących mogła być zawarta wyłącznie na zasadach określonych w tych przepisach, według ściśle ustalonego parytetu. Jak wynika z uzasadnienia do ustawy z dnia 7 września 2007r. stosunek zamiany został ustalony w oparciu o wyceny wartości rynkowej spółek konsolidowanych sporządzone na potrzeby konsolidacji spółek. Jednocześnie przepisy te stanowią, że wartość akcji spółek konsolidujących została ustalona według tych samych metod co spółek konsolidowanych.

W opisywanej kwestii istotny jest fakt, że wartość jednej akcji spółki konsolidowanej, określono jako iloraz wartości spółki i ogólnej liczby jej akcji i w taki sam sposób określono wartość jednej akcji spółki konsolidującej, jako iloraz wartości spółki i ogólnej liczby jej akcji. W związku z tak kształtowym w powołanych przepisach stosunkiem zamiany akcji, zawierane umowy zamiany obejmowały prawa majątkowe o ekwiwalentnej wartości według stanu na dzień dokonania czynności.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania tej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa prawa, od którego przypada wyższy podatek. Przy założeniu, że wartość przedmiotów transakcji była ekwiwalentna (co wynika z powołanych wyżej przepisów), podstawę opodatkowania stanowi wartość zamienianych akcji spółek konsolidowanych, ustalona zgodnie z zasadami określonymi przez ustawodawcę w przepisach szczególnych na podstawie sporządzonej przez biegłych wyceny wartości rynkowej spółek. Zastosowane metody pozwoliły odzwierciedlić wartość rynkową jednej akcji dla celów zamiany, a nie ich wartość nominalną. Tak określona wartość akcji była pochodną sytuacji finansowej spółek i ich pozycji na rynku, tym samym stanowiła rynkową wartość akcji ustaloną w procesie konsolidacji spółek - dla celów tych transakcji.

Prawnopodatkowa ocena przedmiotowych umów powinna być dokonana według stanu na dzień ich zawarcia z uwzględnieniem zasad i warunków zamiany akcji wynikających z przepisów ustawy z dnia 7 września 2007 r. oraz jej przepisów wykonawczych.

Późniejsze okoliczności związane z ofertą publiczną sprzedaży akcji, zaistniałe po zawarciu umów zamiany, nie mają wpływu na określenie podstawy opodatkowania (zarówno cena emisyjna akcji zawarta w prospekcie emisyjnym, jak również późniejsze ceny transakcyjne notowane na Giełdzie Papierów Wartościowych w obrocie tymi prawami).

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe oraz ww. przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stwierdzić należy, iż podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy umowie zamiany stanowi wartość rynkowa akcji, od której przypadać będzie wyższy podatek. Należy podkreślić, iż wartość rynkowa akcji musi być określona na dzień dokonania czynności (zawarcia umowy zamiany). Na wartość rynkową przedmiotu transakcji nie mogą wpływać zarówno zdarzenia jakie miały miejsce przed dniem dokonania czynności jak i po tym dniu. Innymi słowy na wysokość podstawy opodatkowania nie mają wpływu wcześniejsze jak i późniejsze zdarzenia powodujące wzrost lub obniżenie wartości rynkowej przedmiotu zamiany. Jeżeli zatem po dniu dokonania czynności (zawarcia umowy zamiany) wartość rynkowa przedmiotu zamiany wzrosła Organ podatkowy nie będzie wzywał podatnika do uiszczenia wyższej kwoty podatku na skutek wzrostu podstawy opodatkowania. Podobnie, jeżeli po dniu dokonania czynności wartość rynkowa przedmiotu zamiany uległa obniżeniu wówczas również podatnik nie ma podstaw do żądania stwierdzenia nadpłaty w podatku. Podkreślić należy, iż Organ podatkowy ma obowiązek badać prawidłowość deklarowanych podstaw opodatkowania. Jeżeli zatem wyłączną przyczyną złożenia korekty deklaracji będą okoliczności, które miały miejsce po dniu powstania obowiązku podatkowego, nie może ona skutkować stwierdzeniem nadpłaty podatku i zwrotem tego podatku.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy w części dotyczącej stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.