Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.275.2020.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-18
Teza: ustalenie, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w SK, w dniu jego otrzymania przez najemcę
Słowa kluczowe: komplementariusz; odszkodowania; przychód; składki; spółki-spółka komandytowa; ubezpieczenia; udziałowiec; umowa-umowa ubezpieczenia; wynajem-wynajem samochodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2020 r. (data wpływu 14 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data nadania i wpływu 16 grudnia 2020 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.275.2020.1.AS z dnia 10 grudnia (data nadania 10 grudnia 2020 r., data odbioru 15 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w SK, w dniu jego otrzymania przez najemcę − **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 14 października 2020 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w SK, w dniu jego otrzymania przez najemcę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca”) jest komplementariuszem spółki Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa („SK”).

SK prowadzi działalność w zakresie handlu detalicznego pojazdami samochodowymi, ich importu oraz przywozu z krajów UE, a także ich modernizacji, przebudowy, adaptacji oraz ich wynajmu i sprzedaży klientom.

Wnioskodawca jest podatnikiem PDOP, w tym od przychodów (dochodów) z udziału w SK.

W ramach prowadzonej działalności SK oddaje w najem długoterminowy będące jej własnością pojazdy samochodowe. Pojazdy pozostają własnością oraz środkami trwałymi SK w całym okresie trwania najmu. SK dokonuje od wartości początkowej tych pojazdów podatkowych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami przewidzianymi w Ustawie o PDOP.

Niektóre umowy najmu przewidują, że w okresie najmu to najemca, a nie SK dokonuje ubezpieczenia używanych przez siebie na podstawie umowy najmu z SK pojazdów w zakresie OC i AC. Najemca ponosi koszty składek i jest ubezpieczającym; ubezpieczonym z polis jest SK. SK dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień mogących wynikać z tytułu własności dla potrzeb ubezpieczenia w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu. W przypadku zajścia takiego zdarzenia to najemca jest uposażonym z polisy AC.

Najemca staje się wówczas beneficjentem wypłaty odszkodowania w przypadku zajścia zdarzenia. Szkody likwidowane są z AC, a najemca ponosi wówczas także koszty napraw i remontów, które dokumentowane są fakturami wystawionymi na najemcę. Nie obciąża on tymi kosztami SK, gdyż SK nie otrzymuje odszkodowania od ubezpieczyciela.

Jednakże, gdyby zaszła taka konieczność (pytania Wnioskodawcy nr 1 i 2), SK zwróci się do najemcy z żądaniem refakturowania poniesionych wydatków na naprawy i remonty i dokona ich zwrotu na rzecz najemcy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał ponadto, że zawierane przez Wnioskodawcę umowy najmu pojazdów nowych nie spełniają definicji leasingu operacyjnego, gdyż suma opłat za używanie nie przekracza wartości początkowej pojazdu.

Niektóre zawierane przez Wnioskodawcę umowy najmu pojazdów używanych spełniają definicję leasingu operacyjnego, gdyż suma opłat za używanie przekracza w nich wartość początkową pojazdu, a ich okres – 40% normatywnego okresu amortyzacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy Wnioskodawca dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy w dniu jego otrzymania przez najemcę?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na naprawy i remonty (po ich refakturowaniu przez najemcę i dokonaniu zapłaty)?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1)

Odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy Wnioskodawca dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, nie stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy w dniu jego otrzymania przez najemcę. Niezależnie od tego czy umowy najmu długoterminowego spełniają definicję leasingu operacyjnego, określoną w art. 17b Ustawy o PDOP.

Ad. 2)

W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, powinien on zwrócić się do najemcy z żądaniem refakturowania poniesionych wydatków na naprawy i remonty oraz dokonać ich zwrotu na rzecz najemcy. Wówczas Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na naprawy i remonty (po ich refakturowaniu przez najemcę i dokonaniu zapłaty).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PDOP przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze. Na podstawie art. 12 ust. 3 Ustawy o PDOP za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się co do zasady dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W przypadku otrzymania przychodu, w stosunku do którego nie stosuje się przepisów szczególnych, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z przepisów tych wynika, że przychodami są tylko trwałe i bezzwrotne przysporzenia po stronie podatnika powodujące definitywne zwiększenie jego majątku. Warunkiem powstania przychodu jest otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych lub możliwości swobodnego dysponowania nimi. W przypadku przychodów związanych z aktywną działalnością gospodarczą wystarczy zarachowanie należności na podstawie umowy o dostawę towaru lub świadczenie usług o jej wykonaniu. W przypadku świadczeń, które nie wiążą się z takim aktywnym działaniem podatnika, decyduje data otrzymania płatności.

W opisanym w stanie faktycznym przypadku SK nie będzie przysługiwać roszczenie o wypłatę odszkodowania. Na podstawie umowy ubezpieczenia ubezpieczającym pojazd będzie jego najemca pojazdu, zaś skutkiem zawartej umowy cesji stanie się on również uposażonym z polisy AC. To on zatem domagać się może od ubezpieczyciela otrzymania określonego w umowie odszkodowania i jest beneficjentem polisy. W związku z tym to najemca będzie podatnikiem, którego przychód stanowić będzie otrzymane odszkodowanie.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia nie stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy (jako przychód w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w SK) w dniu jego otrzymania przez najemcę.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 50 Ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodu strat powstałych w wyniku utraty lub likwidacji samochodów oraz kosztów ich remontów powypadkowych, jeżeli samochody nie były objęte ubezpieczeniem dobrowolnym.

W opisanym w stanie faktycznym przypadku pojazdy samochodowe będące własnością SK są objęte dobrowolnym ubezpieczeniem AC. Gdyby zaszła taka konieczność (w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1), SK zwróci się do najemcy z żądaniem refakturowania poniesionych wydatków na naprawy i remonty i dokona ich zwrotu na rzecz najemcy. Wówczas SK poniesie wydatki na naprawy i remonty wynajmowanych pojazdów. Nie będą one wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie wskazanego przepisu, gdyż wynajmowane pojazdy objęte są ubezpieczeniem dobrowolnym AC.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, jako wspólnik SK będzie miał on − w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 − prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez SK na naprawy i remonty (po ich refakturowaniu przez najemcę i dokonaniu zapłaty przez SK) w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w SK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w SK, w dniu jego otrzymania przez najemcę − jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsze rozstrzygnięcie odnosi się wyłącznie do kwestii związanej z powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, jako podmiotu występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. W interpretacji tej nie odniesiono się natomiast do kwestii ewentualnego powstania przychodu po stronie najemców.

Trzeba także mieć na względzie, że na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), spółki komandytowe są traktowane jako spółki transparentne podatkowo. Oznacza to, że spółki te nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a opodatkowanie następuje na poziomie ich wspólników. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 i ust. 2 updop: „przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału”, a zasadę tę „stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”.

W konsekwencji, wynik z bieżącej działalności spółki komandytowej podlega (proporcjonalnemu) opodatkowaniu na poziomie wspólników – w przypadku Wnioskodawcy jako komplementariusza SK (biorąc pod uwagę transparenty charakter SK), opodatkowanie następuje dopiero na poziomie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wyliczając, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika.

Przychody są – obok kosztów uzyskania przychodów – podstawowym elementem mającym wpływ na dochód jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym, co zostało określone w art. 7 ust. 1 updop.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie środki wypłacone z tytułu odszkodowania stanowić będą przychód tego podmiotu, który otrzyma trwałe i definitywne przysporzenie związane bezpośrednio ze szkodą i jej przedmiotem.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, ubezpieczonym z polis jest SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem, która z kolei dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień mogących wynikać z tytułu własności dla potrzeb ubezpieczenia w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu. W przypadku zajścia takiego zdarzenia to najemca jest uposażonym z polisy AC. Najemca staje się wówczas beneficjentem wypłaty odszkodowania w przypadku zajścia zdarzenia.

Stwierdzić zatem należy, że w związku z wypłatą przez ubezpieczyciela na rzecz najemcy odszkodowania, po stronie Wnioskodawcy jako udziałowca SK oddającej pojazdy w najem, nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 updop. Nie sposób bowiem stwierdzić, że SK otrzymała środki, stanowiące trwałe i definitywne przysporzenie, którymi może rozporządzać jak własnymi.

Tym samym, odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem, dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, nie stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy (jako przychód w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w SK) w dniu jego otrzymania przez najemcę.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w SK, w dniu jego otrzymania przez najemcę – należało uznać za prawidłowe.

Zauważyć jednocześnie należy, że skoro stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy odszkodowanie z tytułu ubezpieczenia w przypadkach, gdy SK, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem dokonuje na najemcę cesji wszystkich swoich uprawnień z tytułu ubezpieczenia AC w zakresie szkód, które są usuwane poprzez naprawę pojazdu, stanie się przychodem podatkowym Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w SK, w dniu jego otrzymania przez najemcę uznano za prawidłowe − bezprzedmiotowym jest odnoszenie się do kwestii związanej z ustaleniem, czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na naprawy i remonty (po ich refakturowaniu przez najemcę i dokonaniu zapłaty).

Dotyczące ww. kwestii pytanie Nr 2 miało bowiem charakter warunkowy, a odpowiedzi w tym zakresie Wnioskodawca oczekiwał w sytuacji uznania za nieprawidłowe stanowiska, odnoszącego się do pytania Nr 1.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowe go wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.