Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.220.2021.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-19
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci.
Słowa kluczowe: dochód; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rozliczanie (rozliczenia)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2021 r. (data wpływu 16 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 maja 2021 r. (data wpływu 14 maja 2021 r.) oraz pismem z dnia 14 maja 2021 r. (data wpływu 15 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 11 maja 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.220.2021.1.EC, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 11 maja 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 maja 2021 r.), zaś w dniu 14 maja 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 14 maja 2021 r, następnie w dnu 15 maja 2021 r. wpłynęło kolejne uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 7 lipca 2020 r. Sąd Okręgowy we … orzekł rozwiązanie małżeństwa Wnioskodawcy przez rozwód. Wyrok uprawomocnił się w dniu 15 lipca 2020 r. Od tej daty Wnioskodawca jest osobą rozwiedzioną. W wyroku Sąd ustalił, że:

1.  wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim R. R. K., urodzonym w dniu 3 kwietnia 2009 r. w …, powierza obojgu rodzicom, ustalając każdorazowe miejsce zamieszkania małoletniego dziecka w miejscu zamieszkania rodziców, zgodnie z porozumieniem rodzicielskim na piśmie z dnia 14 października 2019 r.;
2.  udział stron w ponoszeniu kosztów utrzymania i wychowania małoletniego dziecka ustala w ten sposób, że zobowiązuje strony do łożenia na utrzymanie małoletniego R… R… K…. podczas wykonywania bezpośredniej pieczy nad dzieckiem;
3.  ustala, że strony nie zajmują wspólnego mieszkania.

Porozumienie rodzicielskie z dnia 14 października 2019 r. ustala w szczególności, że:

1.  miejscem zamieszkania dziecka będzie miejsce zamieszkania ojca;
2.  opieka nad dzieckiem jest sprawowana przez oboje rodziców w formie opieki naprzemiennej. Oznacza to, że przez cały rok kalendarzowy w tygodnie parzyste dziecko przebywa z ojcem w jego miejscu zamieszkania, tygodnie nieparzyste z matką w jej miejscu zamieszkania. W okresie wakacji dziecko z każdym z rodziców przebywa łącznie po 1 miesiącu, zachowując naprzemienność opieki. Święta oraz dni specjalne (dzień matki, dzień ojca, urodziny dziecka) są uregulowane oddzielnie i także precyzyjnie określą z kim w danym roku dziecko spędza te dni. W ramach swoich tygodni opieki rodzice nie kontaktują się ze sobą - matka stale zamieszkuje poza własnym miejscem zameldowania, Wnioskodawca podczas nauki syna w trybie stacjonarnym realizuje porozumienie w miejscu wpisanym w porozumieniu, w trybie nauki zdalnej w innym miejscu.

Dodatkowo w pkt 1.2 porozumienie precyzuje, że decyzje w sprawach dziecka będą podejmowane samodzielnie przez rodzica sprawującego w danym okresie opiekę nad dzieckiem, w tym decyzje wynikające z nagłych zdarzeń dotyczących życia, zdrowia i bezpieczeństwa - a więc istotne. Kolejne punkty porozumienia mówią wprost, że w tygodniach opieki przypadających na Wnioskodawcę, Wnioskodawca wyłącznie i samodzielnie realizuje wszystkie czynności związane z opieką i wychowaniem - pomoc w lekcjach, przygotowywanie posiłków, podawanie leków, wizyty u lekarza, organizacja czasu wolnego itd. oraz że w tych okresach ponosi w całości koszty utrzymania syna.

Porozumienie rodzicielskie w opisanej formie jest realizowane co najmniej od daty jego podpisania, a więc w tygodniach przypadających na Wnioskodawcę, wyłącznie Wnioskodawca faktycznie wykonywał władzę rodzicielską w stosunku do swojego małoletniego dziecka bez udziału drugiego rodzica. W tygodniach zaś przypadających na matkę, to matka faktycznie wykonywała władzę rodzicielską w stosunku do swojego małoletniego dziecka bez udziału drugiego rodzica. Wynika to także z faktu, że Wnioskodawca i matka dziecka mieszkają w zupełnie innych miejscach, a w kolejnych tygodniach opieki dziecko zmienia miejsce zamieszkania w taki sposób, że przez tydzień mieszka z Wnioskodawcą w miejscu pobytu Wnioskodawcy, kolejny tydzień z, matką w jej miejscu zamieszkania, zgodnie z regułami opieki naprzemiennej.

Dodatkowo w ramach uregulowania stanu majątkowego stron, na postawie odrębnie zawartej umowy notarialnej nr Rep A …. z dnia 12 czerwca 2018 r., zniesiono wspólnotę majątkową małżonków i ustanowiono rozdzielność majątkową. Wnioskodawca uzyskuje dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, według skali podatkowej, tj. według art. 27 ustawy. W 2020 r. były to dochody osiągane wyłącznie w Polsce, z jednego stosunku pracy (zostały rozliczone indywidualnie w PIT-37) oraz dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, instrumentów finansowych (art. 30b ustawy), rozliczone w całości ryczałtem 19% w ramach PIT-38. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawca posiada dwoje dzieci - starszego syna –P. K. urodzonego w dniu 28 czerwca 2000 r. we … - aktualnie studenta Uniwersytetu …. oraz młodszego – R. K. urodzonego w dniu 3 kwietnia 2009 r. - ucznia klasy 5 szkoły podstawowej. Starszy syn P. nie został objęty wyrokiem rozwodowym ze względu na fakt, że w momencie składania pozwu rozwodowego był już pełnoletni, a w takim przypadku sąd nie rozstrzyga w wyroku rozwodowym kwestii władzy rodzicielskiej i opieki nad pełnoletnim dzieckiem. Wnioskodawca posiada pełnię praw rodzicielskich oraz na bieżąco wykonuje obowiązki rodzicielskie - stałym miejscem pobytu i zamieszkania P. jest mieszkanie Wnioskodawcy we ….. Ponieważ jednak syn studiuje w … oczywistym jest, że w okresie trwania nauki stacjonarnej przebywa on w … zaś w czasie wolnym (święta, wakacje, weekendy) oraz podczas nauki zdalnej przebywa we ….. - w szczególności dotyczy to roku 2020 r. Syn oczywiście kontaktuje się z matką oraz ją odwiedza w jej miejscu zamieszkania, tym niemniej stale przebywa z Wnioskodawcą i de facto prowadzi z Nim wspólne gospodarstwo domowe. Oznacza to, że w stosunku do starszego syna Wnioskodawca faktycznie wykonywał stale władzę rodzicielską przez cały rok 2020 r. P. osiąga własne dochody - w 2020 r było to stypendium naukowe zwolnione z opodatkowania oraz dochody z tytułu najmu okazjonalnego własnego mieszkania. Dochód ten jest opodatkowany w formie ryczałtu 8,5% i rozliczony przez niego samego w 2020 w ramach PIT-28. Innych dochodów nie osiągał. Młodszy syn R. K., jako małoletni, został objęty wyrokiem rozwodowym. Ponieważ urodził się z wrodzoną wadą serca, posiada orzeczenie o niepełnosprawności oraz otrzymywał zasiłek pielęgnacyjny przez cały 2020 r. Wniosek o to świadczenie składała była żona Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym może opodatkować własne dochody na zasadach przewidzianych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2020?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca jest osobą samotnie wychowującą dziecko. Orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjny z dnia 20 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 383/20 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 września 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 360/20 oraz wyrok NSA II FSK 573/15, wydane dla zbliżonego stanu faktycznego potwierdza poprawność takiej interpretacji. W związku z powyższym należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy dla przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe i Wnioskodawca może skorzystać z formy opodatkowania przewidzianej dla osób samotnie wychowujących dziecko, tj. skorzystać z prawa opisanego w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zarówno w przypadku dochodów osiągniętych w 2020 r., jak i w latach kolejnych przy założeniu, że stan faktyczny się nie zmieni.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie przesłanki niezbędne do skorzystania z opodatkowania w sposób opisany w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały przez Wnioskodawcę spełnione. Zarówno Wnioskodawca, jak i każde z dwojga wychowywanych dzieci, nawet oddzielnie, spełnia wymogi opisane w art. 6 ust. 4 (Wnioskodawca - art. 3 powołanej wyżej ustawy; starszy syn - art. 6 ust. 4 pkt 3 powołanej wyżej ustawy; młodszy syn - art. 6 ust. 4 pkt 1-3 powołanej wyżej ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych (art. 6 ust. 9 ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,

*   wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka),

*   nie uzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,

*   nie uzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Należy jednak wskazać, że przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby. Natomiast, zaangażowanie w proces wychowawczy dziecka każdego z rodziców oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych. W sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie oraz w porównywalnym stopniu uczestniczy w wychowywaniu dziecka – co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo i pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa – nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Przystępując do oceny możliwości rozliczania dochodów Wnioskodawcy w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko zaznaczyć należy, że każda preferencja podatkowa stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. W konsekwencji, podatnikowi przysługuje prawo do jej zastosowania, jeśli spełni warunki dla niej określone, a w szczególności, jeśli w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowywał dziecko.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia „wychowywać”, należy odwołać się zatem do jego definicji słownikowych. „Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny.

W orzecznictwie i doktrynie wskazuje się, że wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych (por. wyrok NSA z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 30/10). Warunek „samotnego wychowywania dzieci” wynika wprost z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca nie dookreślił jednak, jak należy definiować pojęcie „samotnego wychowywania

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, „samotny” to: (1) „żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół”, (2) „znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam”, (3) „spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa”, (4) „znajdujący się na odludziu”. Z kolei, „wychować — wychowywać” to: (1) „zapewnić dziecku opiekę i doprowadzić je do samodzielności”, (2) „przygotować kogoś do pracy w jakiejś dziedzinie”.

Samotne wychowywanie oznacza wychowywanie dziecka bez faktycznego udziału drugiego rodzica.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 lipca 2020 r. Sąd orzekł rozwiązanie małżeństwa Wnioskodawcy przez rozwód. Wyrok uprawomocnił się w dniu 15 lipca 2020 r. Od tej daty Wnioskodawca jest osobą rozwiedzioną. Wnioskodawca posiada dwoje dzieci - syna –P. - aktualnie studenta oraz młodszego syna- R. - ucznia klasy 5 szkoły podstawowej. Wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem powierzono obojgu rodzicom ustalając każdorazowe miejsce zamieszkania małoletniego dziecka w miejscu zamieszkania rodziców. W dniu 14 października 2019 r. zostało zawarte porozumienie rodzicielskie, na podstawie którego ustalono, że miejscem zamieszkania dziecka będzie miejsce zamieszkania ojca; opieka nad dzieckiem jest sprawowana przez oboje rodziców w formie opieki naprzemiennej. Przez cały rok kalendarzowy w tygodnie parzyste dziecko przebywa z ojcem w jego miejscu zamieszkania, tygodnie nieparzyste z matką w jej miejscu zamieszkania. W okresie wakacji dziecko z każdym z rodziców przebywa łącznie po 1 miesiącu, zachowując naprzemienność opieki. Święta oraz dni specjalne (dzień matki, dzień ojca, urodziny dziecka) są uregulowane oddzielnie i także precyzyjnie określą z kim w danym roku dziecko spędza te dni. W ramach swoich tygodni opieki rodzice nie kontaktują się ze sobą - matka stale zamieszkuje poza własnym miejscem zameldowania, Wnioskodawca podczas nauki syna w trybie stacjonarnym realizuje porozumienie w miejscu wpisanym w porozumieniu, w trybie nauki zdalnej w innym miejscu. Decyzje w sprawach dziecka będą podejmowane samodzielnie przez rodzica sprawującego w danym okresie opiekę nad dzieckiem, w tym decyzje wynikające z nagłych zdarzeń dotyczących życia, zdrowia i bezpieczeństwa. W tygodniach opieki przypadających na Wnioskodawcę, Wnioskodawca wyłącznie i samodzielnie realizuje wszystkie czynności związane z opieką i wychowaniem - pomoc w lekcjach, przygotowywanie posiłków, podawanie leków, wizyty u lekarza, organizacja czasu wolnego itd., w tych okresach ponosi także w całości koszty utrzymania syna. Porozumienie rodzicielskie w opisanej formie jest realizowane co najmniej od daty jego podpisania, a więc w tygodniach przypadających na Wnioskodawcę wyłącznie Wnioskodawca faktycznie wykonywał władzę rodzicielską w stosunku do swojego małoletniego dziecka, bez udziału drugiego rodzica. W tygodniach zaś przypadających na matkę, to matka faktycznie wykonywała władzę rodzicielską w stosunku do swojego małoletniego dziecka, bez udziału drugiego rodzica. Wynika to także z faktu, że Wnioskodawca i matka dziecka mieszkają w zupełnie innych miejscach, a w kolejnych tygodniach opieki dziecko zmienia miejsce zamieszkania w taki sposób, że przez tydzień mieszka z Wnioskodawcą w miejscu pobytu Wnioskodawcy, kolejny tydzień z matką w jej miejscu zamieszkania zgodnie z regułami opieki naprzemiennej.

Starszy syn P. nie został objęty wyrokiem rozwodowym ze względu na fakt, że w momencie składania pozwu rozwodowego był już pełnoletni, a w takim przypadku sąd nie rozstrzyga w wyroku rozwodowym kwestii władzy rodzicielskiej i opieki nad pełnoletnim dzieckiem. Wnioskodawca posiada pełnię praw rodzicielskich oraz na bieżąco wykonuje obowiązki rodzicielskie - stałym miejscem pobytu i zamieszkania starszego syna jest mieszkanie Wnioskodawcy. Ponieważ jednak syn studiuje oczywistym jest, że w okresie trwania nauki stacjonarnej przebywa on w …, zaś w czasie wolnym (święta, wakacje, weekendy) oraz podczas nauki zdalnej przebywa we … - w szczególności dotyczy to roku 2020 r. Syn oczywiście kontaktuje się z matką oraz ją odwiedza w jej miejscu zamieszkania, tym niemniej stale przebywa z Wnioskodawcą i de facto prowadzi z Nim wspólne gospodarstwo domowe. Oznacza to, że w stosunku do starszego syna Wnioskodawca faktycznie wykonywał stale władzę rodzicielską przez cały rok 2020 r. Starszy syn Wnioskodawcy osiąga własne dochody (w 2020 r było to stypendium naukowe oraz dochody z tytułu najmu okazjonalnego własnego mieszkania). Dochód ten jest opodatkowany w formie ryczałtu 8,5% i rozliczony przez niego samego w 2020 r. w ramach PIT-28. Innych dochodów nie osiągał. Młodszy syn, jako małoletni, został objęty wyrokiem rozwodowym. Ponieważ urodził się z wrodzoną wadą serca, posiada orzeczenie o niepełnosprawności oraz otrzymywał zasiłek pielęgnacyjny przez cały 2020 r. Wniosek o to świadczenie składała była żona Wnioskodawcy.

W ramach uregulowania stanu majątkowego stron, na postawie odrębnie zawartej umowy notarialnej z dnia 12 czerwca 2018 r. zniesiono wspólnotę majątkową małżonków i ustanowiono rozdzielność majątkową. Wnioskodawca uzyskuje dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych według skali podatkowej, tj. według art. 27 ustawy. W 2020 r. były to dochody osiągane wyłącznie w Polsce, z jednego stosunku pracy oraz dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, instrumentów finansowych, rozliczone w całości ryczałtem 19% w ramach PIT-38. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wychowywania małoletniego syna Wnioskodawcy, zauważyć należy, że Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że sprawowanie opieki nad małoletnim dzieckiem odbywa się w systemie opieki naprzemiennej na podstawie porozumienia rodzicielskiego zawartego w dniu 14 października 2019 r. Czas opieki i wychowania dziecka został podzielony pomiędzy oboje rodziców. Obowiązki wychowawcze, Wnioskodawca i matka Jego małoletniego syna realizują oddzielnie, każde z nich w swoim czasie samodzielnie bez współpracy, wsparcia oraz pomocy drugiego rodzica – zgodnie z ustalonym harmonogramem.

Zatem, zarówno Wnioskodawca jako ojciec, jak i matka dziecka, aktywnie współuczestniczą w wychowaniu wspólnego dziecka, pomimo że nie zamieszkują ze sobą. W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że któregokolwiek z rodziców można uznać za osobę samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że któremukolwiek z rodziców przysługuje prawo preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Wychowanie dziecka można bowiem określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości, oraz postaw emocjonalnych. Natomiast w tym konkretnym przypadku fakt współdziałania Wnioskodawcy w wychowywaniu dziecka, poprzez naprzemienną opiekę przez oboje rodziców, nie oznacza, że proces wychowawczy dziecka prowadzony jest tylko i wyłącznie przez Wnioskodawcę. Nie sposób bowiem uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym – w tak zorganizowanym trybie naprzemiennego wykonywania władzy rodzicielskiej – zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza ojciec „w swoim czasie”, gdy dziecko u niego zamieszkuje, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas, gdy dziecko przebywa ze swoją matką. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców.

Wskazać również należy, że podczas sprawowania opieki przez rodziców stanu wolnego (podobnie jak rodziców pozostających w związku małżeńskim) zawsze, w którymś momencie tygodnia, miesiąca, czy roku, jeden z rodziców pozostaje sam na sam z dzieckiem  nie oznacza to jednak, że rodzice ci samotnie wychowują dziecko.

Zatem, Wnioskodawca (ojciec dziecka), nie może zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko. Dla zastosowania rozliczenia, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotny jest bowiem warunek, że w trakcie roku podatkowego rzeczywiście samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowuje się dziecko, który wobec sytuacji przedstawionej we wniosku nie został spełniony. Preferencja ta uzależniona jest bowiem nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

W konsekwencji Wnioskodawca nie spełnia warunków określonych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy i nie przysługuje Jemu prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia, o którym mowa w tym przepisie jako osoby samotnie wychowującej dziecko za 2020 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie kwestionując faktu, że Wnioskodawca – jako osoba będąca rozwodnikiem – bierze udział w wychowywaniu swojego dziecka – nie sposób stwierdzić, że spełnia On wszystkie warunki uprawniające do opodatkowania jako osoby samotnie wychowującej dziecko. Jak wskazał Wnioskodawca, sprawowanie opieki nad małoletnim dzieckiem odbywa się w systemie opieki naprzemiennej. Wobec powyższego bezsprzeczny pozostaje fakt, że część danego roku syn przebywa pod opieką matki i to ona wówczas go wychowuje, zatem Wnioskodawca w roku podatkowym nie wychowuje syna samotnie, tzn. bez udziału drugiego z rodziców. Okoliczność, że dwie osoby wychowują to samo dziecko wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym dziecko jest wychowywane przez oboje rodziców.

Ponadto należy mieć na uwadze cel jaki przyświecał ustawodawcy w zakresie nowelizacji ustawy od dnia 1 stycznia 2011 r. (Dz. U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1478). Nowelizacją tą, mimo że został uchylony ust. 5 w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to zostało nadane nowe brzemieniu ust. 4 tego artykułu. Jak wynika z uzasadnienia do zmian: „Na tle stosowania zacytowanego przepisu dochodzi do sporów interpretacyjnych pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi pogłębiany przez brak jednolitego orzecznictwa sądów administracyjnych w tym zakresie. (\`(...)\`).

W konsekwencji powyższego, zmiana w art. 6 ust. 4 ustawy PIT zmierza do doprecyzowania pojęcia „osoby samotnie wychowującej dzieci”, w taki sposób, aby nie budziło wątpliwości, iż prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci.

W tym celu zaproponowano połączenie dotychczasowych brzmień art. 6 ust. 4 i 5 ustawy PIT, w jeden przepis, który precyzuje warunki korzystania z preferencji i jednocześnie pozwoli na odzwierciedlenie zamierzenia ustawodawcy dotyczącego samotnego wychowywania dzieci. Ponadto wyeliminuje rozbieżności interpretacyjne, które pojawiają się zarówno w postępowaniu administracyjnym, jak i sądowym.” (Druk sejmowy 3366 Sejmu VI Kadencji).

Zatem, wykładnia celowościowa, po wprowadzeniu zmian od 2011 r., jednoznacznie prowadzi do konstatacji, że preferencyjne rozliczenie osoby samotnie wychowującej uzależnione jest nie tylko od stanu cywilnego, ale przede wszystkim od faktycznego samotnego wychowywania dziecka.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że okoliczność, że dwie osoby – Wnioskodawca i Jego była żona – naprzemiennie wychowują to samo dziecko (małoletniego syna R.) wyklucza możliwość uznania, że którakolwiek z tych osób wychowuje dziecko samotnie. Prawo do preferencyjnego opodatkowania dochodów nie przysługuje bowiem wszystkim osobom stanu wolnego posiadającym dzieci własne lub przysposobione, o których mowa w art. 6 ust. 4, a wyłącznie tym, które samotnie wychowują te dzieci.

W przypadku starszego syna P., należy wskazać, że zgodnie z art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoby samotnie wychowującej dziecko, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, starszy syn osiągał w 2020 r. dochody z najmu okazjonalnego własnego mieszkania, a dochód ten był opodatkowany w formie ryczałtu 8,5% i rozliczony przez niego samego w 2020 r. w ramach PIT-28.

W konsekwencji Wnioskodawca nie może skorzystać z opodatkowania dochodów za 2020 r. w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Jednocześnie wskazać należy, że orzecznictwo w tym zakresie nie jest jednolite, i tak m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 890/09 i z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 30/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 893/13 zostało przedstawione stanowisko analogiczne do tego, które prezentuje tutejszy Organ w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …., ul. ….., ….., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.