Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.52.2023.2.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-04
Teza: Opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej.
Słowa kluczowe: działki-działki rolne; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunty rolne; plan-plan zagospodarowania przestrzennego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 26 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w działce niezabudowanej nr (…), będącej we współwłasności małżeńskiej.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 marca 2023 r. (wpływ 27 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza koncentruje się na wynajmie nieruchomości komercyjnych oraz handlu (…). Prowadzona przez Pana działalność nie jest związana z handlem nieruchomościami. Pana firma jest czynnym podatnikiem podatku VAT, posiada siedzibę w Polsce, podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Posiada Pan małżeńską wspólność majątkową ze swoją żoną.

Pan wraz z żoną (małżonkowie posiadają małżeńską wspólność majątkową) są m.in. właścicielami następujących niezabudowanych nieruchomości gruntowych:

\- działki oznaczonej numerem (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…), o powierzchni (…) ha, sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny i objętą w roku 2003 MPZP – obszary aktywności gospodarczej,

\- działki oznaczonej numerem (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…), o powierzchni (…) ha, położonej w (…), sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny,

\- działki oznaczonej numerem (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…), o powierzchni (…) ha, położonej w (…), sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny.

Ww. działki stanowią prywatny majątek Pana oraz Pana małżonki i nie wchodzą w skład majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz nie były w przeszłości wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej.

W 2011 r. nabył Pan wraz z żoną do majątku wspólnego 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkaniowym. Pozostałe 1/2 udziału w prawie własności ww. nieruchomości nabyła siostra żony, która w 2013 r. dokonała darowizny tego udziału na rzecz Pana małżonki. Przedmiotowa nieruchomość została wprowadzona na stan środków trwałych, bowiem pierwotnie zamierzał Pan zrealizować na tej nieruchomości inwestycję polegającą na jej przebudowaniu i przystosowaniu do działalności (…). Jednakże ostatecznie zrezygnował Pan z tego pomysłu i nigdy nieruchomość ta nie była faktycznie użytkowana, ani wykorzystywana w prowadzonej działalności. Uzyskał Pan interpretację podatkową Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2018 r., z której wynika, iż planowana sprzedaż 1/2 udziału w ww. Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT, z uwagi na upływ 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie. Do chwili obecnej nie dokonał Pan jej sprzedaży, choć jej nie wyklucza w bliżej nieokreślonym czasie.

Pan wraz z żoną jesteście również właścicielami kilku lokali użytkowych w (…), wykorzystywanych w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, które wynajmuje Pan osobom trzecim, tj. dwa lokale użytkowe nabyte w 1998 r., lokal użytkowy nabyty w 1999 r., lokal użytkowy nabyty w 2002 r., lokal użytkowy nabyty w 2004 r., lokale użytkowe nabyte w 2016 i 2018 r.

Pan wraz z małżonką posiada również lokal mieszkalny w (…), zakupiony w 2019 r. na własne cele mieszkaniowe.

W celu dokładnego zobrazowania stanu faktycznego wskazuje Pan ponadto, iż w 2017 r. na podstawie aktu notarialnego Repertorium (…) wraz z małżonką dokonał Pan sprzedaży w ramach zarządu majątkiem prywatnym nieruchomości niezabudowanej, tj. działki nr (…), którą nabył Pan z żoną w 2000 r. z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej lub kontynuacji dzierżawy gruntu na cele rolnicze. Zgodnie z uzyskaną interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 5 kwietnia 2016 r., wraz z żoną był Pan zobowiązany do rozliczenia podatku VAT (każdy z nich od 50% ceny sprzedaży nieruchomości, jako iż nieruchomość ta stanowiła małżeńską wspólność majątkową) od sprzedaży tej nieruchomości. Jednocześnie nieruchomość ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem PIT. Przychód ze sprzedaży tej nieruchomości nie stanowił przychodu ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z uzyskaną przez Pana interpretacją indywidualną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 marca 2016 r.

W 2019 r. wraz z małżonką nabył Pan również lokal mieszkalny, który łącznie z lokalem mieszkalnym nabytym w 2011 r., darowali Państwo córce w 2020 r.

2023 r. wraz z małżonką nabył Pan również lokal mieszkalny w (…) na cele prywatne.

Obecnie wraz z małżonką planuje Pan dokonać sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, oznaczonej jako działka nr (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…), o powierzchni (…) ha, obręb (…), sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny i objętej w roku 2003 MPZP jako obszary aktywności gospodarczej. Nieruchomość ta została nabyta w 2002 r. do majątku prywatnego i nie była nigdy wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. W związku z nabyciem Nieruchomości, będącej przedmiotem planowanego zbycia, nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT. Nieruchomość została nabyta jako działka rolna na cele rolne.

Pierwotnie Nieruchomość była samodzielnie uprawiana przez Pana na cele rolnicze. Potem Nieruchomość została oddana w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy z 2014 r. na rzecz osoby trzeciej. Obecnie umowa dzierżawy jest dalej kontynuowana, a dzierżawca na Nieruchomości przez cały okres dzierżawy prowadzi działalność rolniczą, za którą zobowiązany jest odprowadzać czynsz. A zatem, Nieruchomość jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności rolniczej, podlegającej zwolnieniu od podatku VAT.

Dla Nieruchomości, w momencie jej zakupu, nie istniał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Przez cały okres posiadania Nieruchomości nie prowadził Pan i nadal nie prowadzi na niej żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomość przez cały czas jej posiadania była wykorzystywana wyłącznie do Pana działalności rolniczej, a potem do działalności rolniczej dzierżawcy Nieruchomości. Odprowadza Pan od Nieruchomości podatek rolny. W obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (MPZP) uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia (…) r., Nieruchomość przeznaczona jest na tereny aktywności gospodarczych oraz tereny ulic. Zarówno Pan, jak i Pana małżonka, nie byli inicjatorami ani opracowania MPZP, ani jego uchwalenia (nie składali stosownych wniosków), ani też nie brali aktywnego udziału w procedurach planistycznych (np. uwagi, zastrzeżenia, wnioski do projektu planu, skargi na uchwałę). Przed uchwaleniem MPZP ani Pan, ani Pana małżonka nie występowali o wydanie decyzji ustalającej warunki zabudowy/zagospodarowania Nieruchomości, ani też tego rodzaju decyzji nie uzyskali. Nie dokonywał Pan podziałów działki, nie ulepszał jej (nie zbroił i nie doprowadzał mediów, nie reklamował, nie wnioskował o sporządzenie MPZP, itp.). Nadto, nie ponosił Pan jakichkolwiek wydatków na Nieruchomość, które zaliczyłby do kosztów uzyskania przychodów, jak i nie został odliczony podatek VAT w związku z posiadaniem Nieruchomości.

Jedynie w związku z podjęciem uchwały Rady Miejskiej z dnia (…) r. w sprawie przystąpienia do sporządzenia MPZP w rejonie ulic (…) i (…) wystąpił Pan z wnioskiem, aby w opracowywanym projekcie planu uwzględnić ograniczenie i przesunięcie planowanych dróg tak, aby nie dzieliły Nieruchomości na kilka części. Zaproponował Pan przesunięcie planowanej drogi publicznej przebiegającej przez Nieruchomość poza jej granice lub wzdłuż granic Pana Nieruchomości. Zmiana przebiegu planowanej drogi w Pana ocenie umożliwiłaby dotychczasowe wykorzystywanie Nieruchomości, bez niekorzystnego jej podziału. Niemniej jednak, jako iż Pana wniosek w ww. zakresie został złożony po terminie zbierania wniosków do projektu planu, to nie został on formalnie rozpatrzony zgodnie z pismem Urzędu Miejskiego z dnia (…) r. Urząd Miejski wskazał, że Pana wniosek będzie stanowił jedynie materiał pomocniczy, a propozycje dotyczące zmiany przebiegu projektowanych dróg zostaną szczegółowo przeanalizowane w pracach projektowych.

Ponadto wskazuje Pan, iż w 2021 r. pojawiło się publiczne ogłoszenie o przystąpieniu do sporządzenia nowego MPZP, w związku z czym do końca marca 2021 r. można było składać uwagi do planu, jednakże wraz z małżonką nie złożył Pan żadnych uwag, nawet tych w zakresie przesunięcia drogi.

W związku z sytuacją osobistą dopuszcza Pan możliwość sprzedaży Nieruchomości, jakkolwiek nie podejmował Pan i nie będzie w tym zakresie podejmował żadnych działań, w tym ukierunkowanych na pozyskanie nabywcy, reklamowanie Nieruchomości czy też przekazywanie jej do sprzedaży agentom nieruchomości.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego, powziął Pan wątpliwości (mając przede wszystkim na uwadze konieczność opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości, tj. działki nr (…) w 50%, mimo iż sprzedaż tej nieruchomości była dokonana w ramach zarządu majątkiem prywatnym), czy planowana sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości powinna bądź też nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zarazem wskazuje Pan, iż obecnie nie ma żadnego potencjalnego nabywcy Nieruchomości, a zatem na moment obecny nie posiada Pan wiedzy, czy sprzedaż Nieruchomości nastąpi na rzecz osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej, czy na rzecz podmiotów gospodarczych.

W uzupełnieniu do wniosku przesłanym 27 marca 2023 r. na zadane przez Organ pytania wskazał Pan:

1\. Czy jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)?

Odpowiedź:

W Pana ocenie nie jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), bowiem nie dokonywał/dokonuje Pan dostawy produktów rolnych, ani nie świadczył/świadczy Pan usług rolniczych i nie korzystał/korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

2\. Czy nabycie udziału w działce nr (…) zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarem i usług? Należy jednoznacznie określić czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy też była to czynność zwolniona od podatku?

Odpowiedź:

Nabycie przedmiotowej Nieruchomości nastąpiło od osoby fizycznej na podstawie aktu notarialnego (…) z dnia (…) r. i sprzedaż ta nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

3\. Czy przy nabyciu udziału w działce nr (…) przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego? Jeżeli tak, należy wskazać dlaczego Pan z tego prawa nie skorzystał?

Odpowiedź:

Od nabycia przedmiotowej Nieruchomości nie miał Pan prawa do odliczenia podatku naliczonego – transakcja zakupu tej Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość ta nie była również wykorzystywana przez Pana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

4\. Czy działka nr (…) jest/była przez cały okres jej posiadania wykorzystywana przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT? Jeżeli tak, to na jakiej podstawie – proszę podać podstawę prawną zwolnienia.

Odpowiedź:

Działka nr (…) od momentu oddania jej w dzierżawę z 2014 roku na rzecz osoby trzeciej była wykorzystywana przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Podstawa prawna zwolnienia z podatku VAT: § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983).

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przed oddaniem przedmiotowej Nieruchomości w dzierżawę nie wykorzystywał jej Pan ani do działalności zwolnionej, ani podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

5\. Czy na przedmiotowej działce prowadzi Pan gospodarstwo rolne, z którego uzyskiwał Pan płody rolne przeznaczone do dalszej odsprzedaży? Jeżeli tak, proszę opisać jakie to były płody rolne, czy dokonywał Pan ich sprzedaży, kiedy je Pan sprzedawał i czy sprzedaż ta była opodatkowana podatkiem VAT?

Odpowiedź:

Obecnie nie prowadzi Pan na przedmiotowej Nieruchomości gospodarstwa rolnego, z którego uzyskiwałby płody rolne przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Przed oddaniem Nieruchomości w dzierżawę na rzecz osoby trzeciej uprawiał Pan płody rolne, jednakże nigdy nie były one przedmiotem dalszej odsprzedaży (nie były przedmiotem dostawy podlegającej zwolnieniu z podatku VAT, ani przedmiotem dostawy opodatkowanej podatkiem VAT.

6\. Czy wykorzystywał Pan udział w działce (…) do prowadzenia działalności rolniczej jako czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT lub jako rolnik ryczałtowy?

Odpowiedź:

Działka nr (…) nie była wykorzystywana przez Pana do prowadzenia działalności rolniczej jako czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT ani jako rolnik ryczałtowy.

7\. We wniosku wskazał Pan: „Pierwotnie Nieruchomość była samodzielnie uprawiana na cele rolnicze (…)” – należy wskazać na czym ta uprawa polegała?

Odpowiedź:

Uprawa polegała na uprawie (…), (…) i (…) celem otrzymania przez Pana jednolitej płatności obszarowej (JPO).

8\. Jakie będzie przeznaczenie działki nr (…) według Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego na moment sprzedaży?

Odpowiedź:

Jak wskazano we wniosku interpretacyjnym, obecnie przystąpiono do opracowania nowego MPZP, jednakże zgodnie z posiadaną przez Pana wiedzą nie został on jeszcze uchwalony. Zatem obecnie nadal obowiązuje MPZP uchwalony uchwałą Rady miejskiej dnia (…) r., zgodnie z którym Nieruchomość przeznaczona jest na tereny aktywności gospodarczych oraz tereny ulic.

9\. Czy na moment dostawy działki z MPZP będzie wynikała możliwość jej zabudowania? Jeżeli tak, to jaka będzie dopuszczalna zabudowa?

Odpowiedź:

Zgodnie z obecnie obowiązującym MPZP uchwalonym uchwałą Rady miejskiej z dnia (…) r. Nieruchomość przeznaczona jest na tereny aktywności gospodarczych oraz tereny ulic. W świetle Pana najlepszej wiedzy zgodnie z nowym opracowanym MPZP dalej Nieruchomość ma być przeznaczona na tereny aktywności gospodarczych, drogi, komunikację. Tym samym, dla celów wydania przedmiotowej interpretacji podatkowej prosi Pan o przyjęcie takiego założenia. Dodatkowo wskazuje Pan, iż nowy projekt MPZP obejmuje większy obszar terenu niż będący w Pana posiadaniu.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 marca 2023 r.)

Czy w odniesieniu do planowanej sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, będzie Pan działał w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czego transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 marca 2023 r.)

Pana zdaniem, w odniesieniu do planowanej sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, nie będzie Pan działał w charakterze podatnika VAT, co zarazem oznacza, iż sprzedaż tej Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska:

W Pana ocenie, w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości, nie będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem sprzedaż ta nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Zatem status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” wyłącznie tych podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W konsekwencji uznanie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość podejmuje działania w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). W każdym przypadku, gdy działalność takiej formy nie przybiera, sprzedaż nieruchomości pozostanie poza zakresem regulacji ustawy o VAT.

W powyższym zakresie istotne jest, czy dany podmiot w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem tylko i wyłącznie podjęcie takich działań zbliżonych do tych podejmowanych przez podmioty profesjonalne skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, za zawodową (profesjonalną) działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, należy uznać podjęcie szeregu czynności w sposób zorganizowany, stanowiących logiczny ciąg zdarzeń.

Ponadto należy dokonać analizy czy sprzedawana nieruchomość stanowi majątek prywatny, tj. stanowi część majątku danej osoby fizycznej, która nie stanowi towaru handlowego nabytego z zamiarem odsprzedaży w krótkim okresie czasu z zyskiem, czy też sprzedawana nieruchomość stanowi towar handlowy nabyty w ramach działalności gospodarczej z zamiarem jego odsprzedaży z zyskiem, a wszelkie działania związane z nabyciem gruntu oraz jego odsprzedażą stanowią logiczny ciąg zdarzeń, potwierdzający pierwotny zamiar nabywcy. W takim przypadku znaczenie ma intensywność i liczba transakcji, czy działalność jest wykonana bez przerw z zamiarem powtarzalności, czy działania podejmowane są w celu podwyższenia wartości gruntu, takie jak zmiana przeznaczenia nieruchomości na przeznaczoną pod zabudowę (np. uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, czy też czynny udział przy opracowaniu MPZP) lub podział gruntu na szereg działek w celu ich sprzedaży różnym odbiorcom.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Tak samo, okoliczność iż dana osoba fizyczna jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, nie oznacza, iż w odniesieniu do wszystkich dokonywanych przez siebie transakcji działa w charakterze podatnika VAT.

Powyższe wynika również z wyroku NSA dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego: „formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, w odniesieniu do konkretnej czynności, że podmiot ten występował w charakterze podatnika VAT”.

W tym miejscu należy odwołać się również do wyroku TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), dotyczącego kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą jednocześnie podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” – zdaniem TSUE - to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zwrócić uwagę również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie TSUE_,_ jedynie w przypadku, gdy osoba dokonująca sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego, należy uznać, że w analizowanej sprawie, okoliczności związane z nabyciem i posiadaniem Nieruchomości jednoznacznie wskazują, że nie może być mowy o prowadzeniu zorganizowanej działalności polegającej na obrocie nieruchomościami. Nie angażował Pan bowiem środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty profesjonalne, tj. producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r. sygn. II FSK 855/14, „nie przekraczają granic takiego zarządu czynności stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem normalnych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”.

Za powyższym stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

1\. Zasadniczą przyczyną nabycia przez Pana przedmiotowej Nieruchomości było wykorzystywanie jej na cele prowadzonej działalności rolniczej.

2\. Nabycia Nieruchomości dokonano do majątku osobistego i ze środków pochodzących z niego.

3\. Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana ani nigdy nie było takiego zamiaru jej wykorzystywania.

4\. Nieruchomość nie została nabyta z zamiarem odsprzedaży z zyskiem.

5\. Zarówno Pan, jak i Pana małżonka nie byli inicjatorami ani opracowania MPZP, ani jego uchwalenia (brak składania stosownych wniosków w tym zakresie).

6\. Pan wraz z małżonką nie brali aktywnego udziału w procedurach planistycznych (poza złożonym jednym wnioskiem w 2020 r. w zakresie przesunięcia drogi publicznej przebiegającej przez Nieruchomość, który ostatecznie nie został formalnie rozpatrzony, a przy kolejnej możliwości składania uwag do opracowywanego MPZP, całkowicie Pan z nich zrezygnował).

7\. Nie podjął Pan jakichkolwiek działań marketingowych ani informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości, nie stosował innej formy ogłoszenia, w tym w urzędzie gminnym lub na portalach internetowych.

8\. Nie podjął Pan jakichkolwiek działań w zakresie zbrojenia terenu/doprowadzenia mediów, a zatem w celu dokonania planowanej sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości nie podjął, ani nie zamierza Pan podjąć jakichkolwiek aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

9\. Nie dokonywał Pan żadnych nakładów w Nieruchomości, w szczególności w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży, ani nie podejmował Pan żadnych działań mających na celu podwyższenie wartości sprzedawanej Nieruchomości, tj. w szczególności nie dokonywał podziału Nieruchomości na mniejsze działki budowlane, nie dokonywał wydzielenia dróg wewnętrznych, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ani nie występował o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu

10\. Nabył Pan Nieruchomość 2002 r. jako nieruchomość rolną, nie dokonywał Pan na niej żadnych zmian świadczących o przygotowaniach do dalszej odsprzedaży, a decyzję o jej sprzedaży podjął xx lat po jej nabyciu.

11\. Ponadto, po przekwalifikowaniu przez MPZP Nieruchomości na działkę budowlaną o charakterze aktywności gospodarczej, kontynuował Pan na niej działalność rolniczą, a decyzję o jej sprzedaży podjął xx lat po zmianie jej statusu, na który nie miał żadnego wpływu.

Wobec powyższego, analiza podejmowanych przez Pana działań nie może skutkować uznaniem Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości, czyli za podatnika VAT, bowiem z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że sprzedaż Nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a Pan nie wykazywał i nie wykazuje aktywności porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, nie brał udziału w uchwalaniu MPZP, nie dokonywał podziału Nieruchomości. Tym samym, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na powyższe stanowisko nie ma wpływu okoliczność, iż Nieruchomość ta jest obecnie wykorzystywana do działalności rolniczej przez dzierżawcę gruntu. Tak samo, Pana zdaniem, na prawidłowość Pana stanowiska nie ma wpływu okoliczność uprzedniego opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr (…) zgodnie z uzyskaną interpretacją podatkową Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r., bowiem każdorazowo należy badać w odniesieniu do konkretnej transakcji sprzedaży nieruchomości, czy osoba fizyczna działa w odniesieniu do niej w charakterze podatnika VAT.

Mając na uwadze powyższe, wnosi Pan o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku interpretacyjnym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału

w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ww. ustawy Kodeks cywilny.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności. \`

Zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. (\`(...)\`)

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Zgodnie z art. 198 Kodeksu cywilnego, ze względu na charakter udziału:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Mając więc powyższe na względzie, stwierdzić należy, że dostawa udziału w gruncie stanowi dostawę towaru.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej jak i umownej jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Na mocy art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Według art. 36 § 1 i § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powołane regulacje prawne w akcie notarialnym, dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny. Pozwala na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Status podatnika podatku od towarów i usług wynika również z okoliczności dokonania czynności, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują one sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży lub wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

Natomiast wykorzystywanie składników majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania i które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy. Zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestia opodatkowania sprzedaży działek była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Wynika z niego, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z treści ww. orzeczenia TSUE wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku TSUE stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W rozumieniu zagadnienia dotyczącego statusu podatnika pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. NSA stwierdził, że formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wyjaśniono wyżej, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że w 2002 r. nabył Pan wraz z żoną do majątku prywatnego nieruchomość niezabudowaną o powierzchni (…) ha, oznaczoną jako działka nr (…). Działka stanowiła wówczas użytek rolny. Działka nigdy nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych oraz handlu (…). Działka została nabyta od osoby fizycznej, z tytułu jej nabycia nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT, ponieważ transakcja zakupu Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Pierwotnie Nieruchomość była samodzielnie uprawiana przez Pana na cele rolnicze, następnie została oddana w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy z 2014 r. na rzecz osoby trzeciej. Obecnie umowa dzierżawy jest dalej kontynuowana, a dzierżawca na Nieruchomości przez cały okres dzierżawy prowadzi działalność rolniczą, za którą zobowiązany jest odprowadzać czynsz. Nieruchomość przez cały czas jej posiadania była wykorzystywana wyłącznie do Pana działalności rolniczej, a potem do działalności rolniczej dzierżawcy. Odprowadza Pan od Nieruchomości podatek rolny. Od momentu oddania Nieruchomości w dzierżawę, była ona wykorzystywana przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT – dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze zwolnione z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W 2017 r. wraz z małżonką dokonał Pan sprzedaży nieruchomości niezabudowanej, tj. działki nr (…), którą nabyli Państwo z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej lub kontynuacji dzierżawy gruntu na cele rolnicze. Zostali Państwo wówczas zobowiązani do rozliczenia podatku VAT od sprzedaży tej nieruchomości.

Pana wątpliwości przedstawione w złożonym wniosku dotyczą kwestii, czy w odniesieniu do planowanej sprzedaży udziału w przedmiotowej Nieruchomości, będzie Pan działał w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czego transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pan podjął w odniesieniu do działki nr (…), będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Odnosząc się do sprzedaży udziału w działce nr (…), będącej we współwłasności małżeńskiej, w pierwszej kolejności wskazania wymaga, że przedmiotowa działka od 2014 roku jest nieprzerwanie wydzierżawiana na cele rolne, a dzierżawca przez cały okres dzierżawy prowadzi na niej działalność rolniczą, za którą zobowiązany jest odprowadzać czynsz.

W tym miejscu zauważyć należy, że kwestie zawierania umów reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W kontekście rozpatrywanej sprawy należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza” zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Nieruchomość wydzierżawiana przez Pana osobie trzeciej, na podstawie zawartej umowy dzierżawy, jest wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Potwierdzają to informacje zawarte we wniosku – wskazuje Pan w nim, że dzierżawca na Nieruchomości przez cały okres dzierżawy prowadzi działalność rolniczą, za którą zobowiązany jest odprowadzać czynsz. Z wniosku również wynika, że przedmiotowa działka wydzierżawiana jest od 2014 roku nieprzerwanie i trwa do obecnej chwili. Działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy. Wydzierżawienie przez Pana przedmiotowej działki nr (…) spowodowało, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Pana w sposób ciągły dla celów zarobkowych przedmiotowej działki powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Z przywołanych uprzednio przepisów oraz orzecznictwa TSUE wynika, że nieruchomość wykorzystywana na cele działalności gospodarczej nie stanowi majątku osobistego.

Tym samym, sprzedając udział w przedmiotowej działce nr (…), nie będzie Pan dokonywał czynności rozporządzania majątkiem prywatnym, lecz czynność ta będzie dotyczyć działki wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na odpłatnej dzierżawie. Zatem, w związku ze sprzedażą udziału w działce nr (…), będącej we współwłasności małżeńskiej, będzie Pan działał jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, dokonując sprzedaży udziału w działce nr (…), która jest przedmiotem dzierżawy, nie zbywa Pan majątku osobistego. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

**Podsumowując, w analizowanej sprawie wystąpią zatem przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a** **czynność** **dostawy udziału w działce nr (…), będącej we współwłasności małżeńskiej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.**

Wobec powyższego Pana stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego opisanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży działki wchodzącej w skład wspólnoty majątkowej małżeńskiej dla Pana, natomiast nie rozstrzyga dla Pana Małżonki, jako współwłaścicielki.

Ponadto, interpretacja rozstrzyga wyłącznie sprawy objęte zakresem Pana pytania

i stanowiska. Pozostałe kwestie, które nie zostały objęte zakresem wniosku, nie były przedmiotem interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651

ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).