Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB1/415-264/08/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-06-23
Teza: Czy w przypadku zbycia przez spółkę komandytową nieruchomości (w tym gruntów) wniesionych do spółki tytułem wkładu - koszt uzyskania przychodu (rozpoznawany u wnioskodawcy stosownie do jego udziału w zysku spółki komandytowej), stanowić będzie wartość początkowa środka trwałego (odpowiadająca wartości po jakiej przedmiot wkładu zostanie wniesiony do spółki) pomniejszona o podatkowe odpisy amortyzacyjne?
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; spółki-spółka komandytowa; wartość-wartość początkowa; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana F., przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura – 25 marca 2008 r.), uzupełnionym w dniu 2 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży nieruchomości (w tym gruntów), wniesionych do spółki komandytowej w formie aportu - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m. in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży nieruchomości (w tym gruntów), wniesionych do spółki komandytowej w formie aportu.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 28 maja 2008 r. wezwano do jego uzupełnienia.

W dniu 2 czerwca 2008 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza w najbliższym czasie utworzyć spółkę komandytową, w której pozostawać będzie komandytariuszem. Komplementariuszem w tym podmiocie pozostawać będzie z kolei spółka z ograniczona odpowiedzialnością. Dla podwyższenia swojego wkładu do tej spółki wnioskodawca rozważa obecnie wniesienie do tego podmiotu (spółki komandytowej) posiadanych przez siebie akcji/udziałów w spółkach oraz różnego typu nieruchomości, w tym gruntów. Zarówno nieruchomości (jak i grunty) oraz udziały i akcje zostaną przy tym wniesione do spółki komandytowej wg ich wartości rynkowej, w takiej też wartości zostaną one zapisane w księgach spółki komandytowej. Nie jest przy tym wykluczone, iż w przyszłości dla pozyskania środków finansowych na dalszą działalność spółka komandytowa dokona zbycia niektórych składników, które zostały do niej wniesione przez wnioskodawcę tytułem aportu.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia przez spółkę komandytową nieruchomości (w tym gruntów) wniesionych do spółki tytułem wkładu - koszt uzyskania przychodu (rozpoznawany u wnioskodawcy stosownie do jego udziału w zysku spółki komandytowej), stanowić będzie wartość początkowa środka trwałego (odpowiadająca wartości po jakiej przedmiot wkładu zostanie wniesiony do spółki) pomniejszona o podatkowe odpisy amortyzacyjne?

(we wniosku pytanie to oznaczono nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy w przypadku zbycia przez spółkę komandytową nieruchomości (w tym gruntów), wniesionych do tego podmiotu tytułem wkładu niepieniężnego koszt uzyskania przychodu (rozpoznawany u każdego ze wspólników tej spółki, zarówno osób fizycznych jak i osób prawnych) stanowić będzie wartość po jakiej nieruchomości te (w tym grunty) zostały wniesione do spółki komandytowej (wartość początkowa środka trwałego) pomniejszona o podatkowe odpisy amortyzacyjne.

Za słusznością ww. stanowiska przemawiają następujące względy:

1) Zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ma zastosowanie do wkładów do spółek nie posiadających osobowości prawnej (a zatem i do spółki komandytowej) wkład do spółki w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest ujmowany w księgach tego podmiotu wg wartości początkowej „ustalonej przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu".

Zgodnie zatem z ww. zapisem wkład do spółki osobowej jest zapisywany w księgach podmiotu wg wartości początkowej ustalonej przez wspólników. Wartość ta nie może być jednak wyższa aniżeli wartość rynkowa wnoszonych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

2) Wartość początkowa, o której mowa powyżej ma podstawowe znaczenie dla ustalenia kosztu uzyskania przychodu w sytuacji odpłatnego zbycia przedmiotowych środków trwałych. Wskazuje na to w szczególności treść art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Regulacja ta ma zastosowanie do wspólników - osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości. Z przepisu tego jasno zatem wynika, że wartość początkowa środka trwałego (przy uwzględnieniu odpisów amortyzacyjnych) stanowi podstawę do ustalenia kosztu uzyskania przychodu pomniejszającego przychód podatkowy w momencie zbycia środka trwałego.

Wnioskodawca podkreśla, że brak jest jakichkolwiek podstaw do różnicowania sytuacji podatkowej wspólników spółki osobowej w zależności od tego czy stanowią one osoby podlegające przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też są spółkami do których stosuje się regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji zasady opodatkowania transakcji zbycia środków trwałych wniesionych do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego, a w szczególności możliwości przyjmowania kosztu uzyskania przychodu na podstawie wartości początkowej przedmiotu aportu pomniejszonej o podatkowe odpisy amortyzacyjne - winny być takie same zarówno dla wspólników - osób fizycznych, jak i dla wspólnika - osoby prawnej.

Na poparcie swego stanowiska wskazuje:

*   postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r. (sygn. 1471/DPR2/423-40/07/AB),
*   decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2007 r. (sygn. 1401/BP-I/006-1136/06/KS),
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu z dnia 14 marca 2007 r. (sygn. PDF 1/415-80/06),
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków - Prądnik z dnia 13 marca 2006 r. (sygn. PB415/16c/06/PK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 zd. 2 ww. ustawy dochodem lub stratą z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) i c) wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Wartość początkową środka trwałego ustala się według zasad określonych w art. 22g ww. ustawy.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Przy czym zgodnie z art. 22a ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przypadku zbycia przez spółkę komandytową, wniesionych do niej w formie aportu, środków trwałych w postaci budynków i budowli, kosztem uzyskania przychodów będzie ich wartość początkowa wykazana w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotem zbycia będą nieruchomości gruntowe, koszt uzyskania przychodów winien zostać ustalony w wysokości wartości tych nieruchomości wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wskazać przy tym należy, iż ustalona przez wspólników ww. wartość początkowa wnoszonych środków trwałych, nie może być wyższa od ich wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia wkładu.

Ponadto zauważyć należy, iż wnioskodawca będzie mógł rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku spółki komandytowej.

Powołane przez wnioskodawcę interpretacje organów podatkowych wydane zostały w indywidualnych sprawach podatników i nie wiążą w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.