Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-68/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-08
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że wobec braku informacji o wartości poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję, ale dysponując ich listą, szczegółową specyfikacją oraz łączną wartością inwestycji Spółka może ustalić wartości środków trwałych składających się na Terminal według metody opartej na wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców oraz informacji przekazanych przez GRI w sposób przedstawiony w zdarzeniu przyszłym?
Słowa kluczowe: koszt-koszt wytworzenia; wartość-wartość początkowa; wycena; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 16 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych na podstawie wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców i informacji przekazanych przez GRI – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych na podstawie wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców i informacji przekazanych przez GRI.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, prowadzącą działalność na terytorium Polski. Zadaniem Spółki jest budowa i eksploatacja instalacji skroplonego gazu ziemnego, tj. terminalu przeznaczonego do sprowadzania, wyładunku i regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego wraz z instalacjami pomocniczymi i zbiornikami magazynowymi wykorzystywanymi w procesie regazyfikacji i dostarczania gazu ziemnego do systemu przesyłowego.

Terminal będzie instalacją służącą do wyładunku i regazyfikacji wraz z instalacjami służącymi do procesowego składowania oraz urządzeniami służącymi do świadczenia usług dodatkowych, takich jak przeładunek na cysterny kolejowe lub samochodowe, przeładunek na mniejsze jednostki pływające oraz bunkrowanie statków gazem inwestycja polegająca na budowie Terminalu jest realizowana w oparciu o kontrakt podpisany z Generalnym Realizatorem Inwestycji (GRI), na który składa się konsorcjum kilku firm budowlano-montażowych.

Inwestycja realizowana jest przez GRI w formule „pod klucz”, co oznacza, że GRI zobowiązane jest do wybudowania Terminalu rozładunkowego i regazyfikującego skroplony gaz i przekazania go Spółce w momencie, gdy będzie gotowy do eksploatacji. Rozliczenia między GRI a Spółką z tytułu wynagrodzenia za prowadzone prace odbywają się na podstawie osiągnięcia określonych wcześniej w umowie z GRI kamieni milowych (milestones).

W związku z powyższym Spółka nie dysponuje informacją w zakresie kosztów ponoszonych przez GRI na poszczególne elementy Terminalu. Spółka nabędzie natomiast Terminal za cenę określoną w umowie z GRI. Spółka na podstawie przekazanych jej przez GRI dokumentacji technicznych sporządziła listę środków trwałych, które składają się na inwestycję Terminala, którym zostaną przypisane odpowiednie numery KŚT.

Reasumując Spółka dysponuje wiedzą, za jaką kwotę nabędzie całą inwestycję Terminalu oraz jakie elementy się na niego składają, nie posiada natomiast informacji od podmiotu realizującego inwestycję, jaką wartość posiadają poszczególne elementy Terminala. W efekcie, w celu ustalenia wiarygodnych wartości środków trwałych oraz pozostałych obiektów, które składają się na Terminal konieczne jest alokowanie do nich właściwych wartości. Spółka zamierza alokować wartości bazując na wiedzy eksperckiej przekazanej przez GRI oraz pracowników technicznych Spółki oraz posiłkując się opiniami niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców nt. rynkowych wartości elementów, opracowanych na bazie ich podstawowych parametrów, takich jak długość, grubość, szerokość, wysokość czy materiał, z którego został wykonany

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że wobec braku informacji o wartości poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję, ale dysponując ich listą, szczegółową specyfikacją oraz łączną wartością inwestycji Spółka może ustalić wartości środków trwałych składających się na Terminal według metody opartej na wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców oraz informacji przekazanych przez GRI w sposób przedstawiony w zdarzeniu przyszłym?

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec braku informacji o wartości poszczególnych środków trwałych składających się na Inwestycję, ale dysponując ich listą, specyfikacją oraz łączną wartością inwestycji Spółka może ustalić wartości środków trwałych składających się na Terminal według metody opartej na wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców oraz informacji przekazanych przez GRI w sposób przedstawiony w zdarzeniu przyszłym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do brzmienia art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

Kosztem wytworzenia zgodnie z ust. 4 niniejszego przepisu jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych tj. rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Ponadto, do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przez środek trwały zgodnie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rozumieć należy natomiast stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Zgodnie z Załącznikiem 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie określenie stawek amortyzacyjnych, rodzaj środka trwałego należy ustalić w oparciu o Klasyfikację Środków Trwałych zawartą w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia z dnia 10 grudnia 2010 r. (Dz. U. Nr 242, poz. 1622, z późn. zm.) w sprawie klasyfikacji środków trwałych.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że zgodnie z objaśnieniami wstępnymi w Części I KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Jak potwierdza doktryna, jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się przyjęcie za pojedynczy obiekt tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespoły komputerowe lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie osiedla, ulicy, zakładu pracy („Podatek dochodowy od osób prawnych” – komentarz pod redakcją J. Marciniuka, rok 2006, s. 533).

Skoro Rozporządzenie KŚT oraz ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wykazują poszczególne składniki jako odrębne środki trwałe, przyjęcie założenia, że tak nie jest oznaczałoby stwierdzenie, że ustawa ta jest aktem prawnym sprzecznym wewnętrznie, co z kolei byłoby niezgodne nie tylko z samymi zasadami wykładni prawa (wykładni literalnej, systemowej), ale również zakładałoby nieracjonalność samego ustawodawcy. Należy bowiem zauważyć, że zasada racjonalności ustawodawcy oraz brak sprzeczności wewnętrznej stanowią podstawowe zasady systemu prawnego w Polsce.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że sporządzona przez niego lista środków trwałych zawiera wykaz obiektów, które wypełniają warunki wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym każdy z tych składników majątkowych powinien być uznany za osobny środek trwały. Ponadto do każdego z ww. środków trwałych Spółka przypisała również właściwy dla niego numer KŚT, co dodatkowo potwierdza ich odrębność.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca jest zdania, że nawet mimo tego, że dysponuje wyłącznie wiedzą o wartości całej inwestycji Terminala nie jest możliwe przyjęcie go jako jednego zbiorczego środka trwałego. Takie postępowanie naruszałoby powołaną powyżej definicję środka trwałego, którą to definicję wypełnia nie Terminal, lecz poszczególne środki trwałe na niego się składające. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że pomimo tego, że przepisy podatkowe nie wskazują wprost na możliwość zastosowania wiedzy eksperckiej, jako metody ustalania wartości początkowej środków trwałych, w sytuacji Wnioskodawcy, jest to jedyna metoda pozwalająca na wiarygodne określenie wartości początkowej posiadanych przez niego środków trwałych.

Wnioskodawca zauważa, że z podobnym problemem określenia wartości podatnicy spotykają się w przypadku chociażby określania wartości odłączanych części składowych środków trwałych. W takim przypadku organy podatkowe akceptują możliwość zastosowania alokacji wartości opartej na wiedzy eksperckiej pracowników. Taką możliwość potwierdził chociażby Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 kwietnia 2013 r., sygn. ILPB4/423-12/13-2/DS akceptując stanowisko podatnika, że „W takiej sytuacji, aby wiarygodnie i rzetelnie ustalić wartość części środka trwałego, racjonalne i uzasadnione jest określenie wartości początkowej takich części przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji (przykładowo, w przypadku jednorodnych środków trwałych (rurociągów) – alokacja może być proporcjonalna do długości środka trwałego). W przypadku, gdy zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, brak jest możliwości wiarygodnej wyceny wartości części środka trwałego przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji, wycena ta (podział wartości początkowej środka trwałego) może być dokonywana przez służby techniczne Spółki lub zewnętrznego rzeczoznawcę”.

Podobne stanowisko zaprezentowano również w innych stanowiskach organów podatkowych takich jak interpretacja indywidualna z dnia 23 listopada 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. IBPBI/2/423-1351/10/AK zgodnie z którą organ podatkowy zaakceptował ustalony przez podatnika sposób określania wartości początkowej odłączanej części środka trwałego na podstawie ustaleń i dokumentacji służb technicznych podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, również w jego przypadku, gdy nie dysponuje on jednoznaczną wiedzą na temat wartości poszczególnych środków trwałych, powinien on bazować na specyfikacji technicznej poszczególnych środków trwałych, wycen rynkowych części elementów, a także najlepszej wiedzy pracowników i niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców oraz informacji przekazanych przez GRI. Jest to bowiem jedyna metoda pozwalająca w sposób rzetelny i wiarygodny odzwierciedlić wartość środków trwałych składających się na inwestycję Terminalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Jak wynika z powyższego, na podatnikach ciąży obowiązek odpowiedniego ewidencjonowania zachodzących po ich stronie zdarzeń gospodarczych, w celu umożliwienia prawidłowego rozpoznania elementów istotnych dla prawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego. Obowiązek ten obejmuje m.in. ewidencjonowanie kosztów ponoszonych przez podatników, a także składników ich majątku w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Należy przy tym wskazać, że składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione w art. 16a-16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca przewidział przy tym szczególny sposób rozliczania dla celów podatkowych związanych z nimi kosztów. Zgodnie bowiem z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają – z zastrzeżeniem art. 16c – stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany składnik majtku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany jego okres używania musi być dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   powinien być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie może być wymieniony w katalogu środków trwałych zawartym w art. 16c ustawy.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w ww. przepisach, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Stosownie do treści art. 16g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia kwoty należnej zbywcy. Wobec tego definiując niniejsze pojęcie należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z treścią art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przez kwotę należną rozumieć zatem należy cenę podlegającą zapłacie sprzedawcy (zbywcy). W omawianym przepisie ustawodawca określając cenę nabycia, połączył „koszty zakupu” i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania w jedną całość, nazywając je „kosztami związanymi z zakupem środków trwałych naliczonymi do dnia przekazania środka trwałego do używania”. Tak więc – w przypadku nabycia środków trwałych w drodze kupna – na wartość początkową środka trwałego nabytego odpłatnie składają się: kwota należna sprzedającemu powiększona o inne koszty zakupu oraz inne koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Za koszt wytworzenia natomiast – na podstawie art. 16g ust. 4 powołanej ustawy – uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

*   wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,
*   wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,
*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Cytowana definicja ma charakter otwarty. Ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego – co do zasady – wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego, należy zatem badać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika. Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 omawianej ustawy, wyraźnie wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – Wnioskodawca jest zobowiązany ustalić wartość początkową środków trwałych według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym ujęty w art. 16g tej ustawy katalog sposobów ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest katalogiem zamkniętym i nie przewiduje możliwości ustalenia wartości początkowej na podstawie metody opartej na wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców oraz informacji przekazanych przez GRI.

Jako, że odpisy amortyzacyjne są niezwykle istotnym elementem kosztów mających bezpośredni wpływ na dochód do opodatkowania, dlatego w sposób precyzyjny zostały uregulowane w ustawach podatkowych, a ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje, innych niż wskazane powyżej zasad ustalania wartości początkowej poszczególnych środków trwałych, które znalazłyby zastosowanie w przedmiotowej sprawie, to tym samym, nie daje uprawnień do ustalania wartości początkowej na podstawie metody opartej na wiedzy eksperckiej jej pracowników, niezależnych zewnętrznych doradców oraz rzeczoznawców oraz informacji przekazanych przez GRI. Podatnicy są zobowiązani do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z ustawami podatkowymi. Dlatego pod tym kątem właściwe jest utrzymanie obowiązującej w art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasady, że podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w taki sposób, aby zapewnić określenie wysokości dochodu (strat), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatków), przy określonych „wymogach” wynikających z ustaw podatkowych.

Konieczne jest przy tym wyjaśnienie, że wartość początkową środków trwałych – uwzględniając cenę nabycia i koszt wytworzenia – określa podatnik, biorąc pod uwagę zaistniałe okoliczności oraz treść stosownych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konieczność przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej operacji (w tym prawidłowość sposobu ustalenia) nie jest elementem zastosowania ww. przepisów – może się jednak pojawić na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.). Na mocy art. 187 § 1 tego aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy). W myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Szczególną moc dowodową, omawiana ustawa nadaje m.in.: księgom podatkowym, które stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów, pod warunkiem, że są prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy (art. 193 § 1).

Tutejszy organ interpretacyjny nie neguje przy tym możliwości kwalifikacji poszczególnych składników majątku, jako odrębnych środków trwałych. Co więcej, obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych zawartej w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. (Dz. Nr 242, poz. 1622, z późn. zm.) ciąży na podatniku.

Podkreślenia jednak wymaga, że tutejszy organ interpretacyjny wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest bowiem przepis prawa podatkowego. Przepisy te nie uprawniają do zajęcia (rozstrzygania) co do ekonomicznych aspektów działania Jednostki w planowanych zdarzeniach przyszłych bądź stanach faktycznych (w tym alokacji właściwych wartości do poszczególnych środków trwałych). Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego.

Końcowo – w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych – nadmienić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Co więcej, powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne nie rozstrzygają o sposobie ustalania wartości początkowej środków trwałych (kosztu wytworzenia) w sytuacji wytwarzania środków trwałych, dokonywanej na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.