Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.32.2020.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-22
Teza: w zakresie możliwości zakwalifikowania wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych (w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy) do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednie oraz momentu potrącalności ww. wydatków.
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 23 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie:

*   możliwości zakwalifikowania wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych (w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy) do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednie –**jest prawidłowe**,
*   momentu potrącalności ww. wydatków – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zakwalifikowania wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych (w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy) do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednie oraz momentu potrącalności ww. wydatków. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 marca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.32.2020.1.JKU, wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 23 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), której przedmiot działalności obejmuje przede wszystkim działalność deweloperską, działalność w zakresie budownictwa, architektury i inżynierii, obsługę nieruchomości, a także szereg innych rodzajów działalności. W ramach działalności deweloperskiej Wnioskodawca prowadzi od kilkunastu lat inwestycję w postaci budowy osiedli mieszkaniowych w gminie X. Inwestycja ta prowadzona jest przez Wnioskodawcę kompleksowo, tzn. w jej ramach Wnioskodawca:

*   dokonuje zakupów niezabudowanych nieruchomości znajdujących się na obszarze planowanego osiedla z przeznaczeniem pod budowę budynków mieszkalnych i infrastruktury towarzyszącej, w zależności od aktualnego popytu na domy i lokale mieszkalne sprzedawane przez Wnioskodawcę,
*   projektuje budynki i lokale mieszkalne w zespołach zwartej zabudowy oraz infrastrukturę niezbędną do prawidłowego funkcjonowania osiedla,
*   prowadzi prace budowlane w zakresie budowy budynków i lokali mieszkalnych w zespołach zwartej zabudowy oraz budowy infrastruktury niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania osiedla,
*   prowadzi sprzedaż budynków i lokali mieszkalnych w zespołach zwartej zabudowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Aby Wnioskodawca mógł prowadzić działalność i uzyskiwać przychody ze sprzedaży budynków i lokali mieszkalnych, niezbędne jest aby ich nabywcy, mieli zapewnione warunki umożliwiające zamieszkanie, w tym dostęp do mediów. Na terenach inwestycyjnych, na których Wnioskodawca realizuje swoje przedsięwzięcia deweloperskie, występuje narastający problem z dostępem do wody, a gmina X z powodu braku środków nie jest w stanie sprostać zapotrzebowaniu mieszkańców na wodę. Z tego względu Wnioskodawca zdecydował się na poniesienie części nakładów na infrastrukturę gminy, przy czym Wnioskodawca będzie realizować te nakłady w zakresie związanym z zapewnieniem dostępu do wody nabywcom lokali w ramach przedsięwzięć deweloperskich Wnioskodawcy. Wnioskodawca zawarł z gminą X, za którą działał gminny zakład usług komunalnych porozumienie, na mocy którego Wnioskodawca zobowiązał się wybudować własnym staraniem i na własny koszt dwa zbiorniki retencyjne wody pitnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Jednocześnie zakład usług komunalnych gminy X we własnym zakresie i na własny koszt przeprowadził wymagane prawem procedury administracyjne w celu uzyskania prawomocnego pozwolenia na budowę przedmiotowych zbiorników. Zgodnie z porozumieniem, po uzyskaniu ostatecznego pozwolenia na użytkowanie zbiorników retencyjnych Wnioskodawca przeniesie na rzecz zakładu usług komunalnych gminy X własność przedmiotowych zbiorników za uzgodnioną cenę odpowiadającą około 40 procentom kosztów realizacji tej inwestycji przez Wnioskodawcę. Takie ustalenia stron porozumienia wynikają z faktu, że gmina X nie posiada środków na pełne sfinansowanie budowy przedmiotowych zbiorników. W konsekwencji - z uwagi na fakt, że zbiorniki zostaną przeniesione na rzecz gminnego zakładu usług komunalnych - powstanie skutek w postaci partycypowania Wnioskodawcy w kwocie odpowiadającej różnicy pomiędzy kosztami realizacji tej inwestycji a ceną uzyskaną z odpłatnego przeniesienia zbiorników na podmiot gminny. Dzięki realizacji powyższej inwestycji przyszłe, budowane przez Wnioskodawcę obiekty mieszkalne będą miały dostęp do wody, także o odpowiednim ciśnieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym powyżej, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych - w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy - będą mogły zostać przez Wnioskodawcę proporcjonalnie przypisane do nowo budowanych mieszkań, (na których potrzeby zostaną zbudowane zbiorniki) i zaliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w częściach, w momencie sprzedaży każdego mieszkania?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko przedstawione we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku):

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione na budowę zbiorników w części, w jakiej nie zostały pokryte przez gminę są kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, ale Wnioskodawca może bez uszczerbku dla przepisów prawa podatkowego rozdzielić przedmiotowe koszty pomiędzy wszystkie mieszkania, których wydatki te będą dotyczyć i zaliczać je w ciężar kosztów uzyskania przychodu częściami w dacie sprzedaży każdego mieszkania.

Wydatki poniesione na budowę zbiorników w części, w jakiej nie zostały pokryte przez gminę są kosztami pośrednimi, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Wydatki powiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z uwzględnieniem ustawowych wyłączeń, pozostają zatem kosztami uzyskania przychodów, jeśli pozostają w funkcjonalnym związku z przychodami albo służą ich zachowaniu lub zabezpieczeniu.

Przepis art. 16 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje m.in., że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych; z tym jednak zastrzeżeniem, że będą one stanowić koszty uzyskania przychodów po pomniejszeniu o sumę odpisów amortyzacyjnych w przypadku odpłatnego zbycia (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT). Dalej, na podstawie art. 16a ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT, wskazać należy natomiast, że amortyzacji podlegają m.in. środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika (z wyłączeniem środków trwałych opisanych w art. 16c ustawy o CIT) lub przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych lub składniki majątku niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą na podstawie umowy prawa cywilnego zawartej z właścicielem lub współwłaścicielem.

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie powyższych kryteriów warunkujących zaliczenie składników majątkowych do środków trwałych, wydatki Wnioskodawcy na inwestycję opisaną powyżej, niezbędną do zaopatrzenia w wodę obiektów i lokali sprzedawanych przez Wnioskodawcę, nie mogą zostać zakwalifikowane do środków trwałych Wnioskodawcy.

Inwestycja w zakresie budowy zbiorników retencyjnych realizowana będzie na nieruchomościach, które nie stanowią własności Wnioskodawcy, ani nie staną się własnością Wnioskodawcy z uwagi na ich niezwłoczne przeniesienie na podmiot gminny, po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki Wnioskodawcy nie mogą zostać również zakwalifikowane do inwestycji w obcych środkach trwałych, ponieważ nie będą stanowiły nakładów poniesionych na ulepszenie środków trwałych używanych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy dzierżawy, najmu lub innej umowy cywilnoprawnej o zbliżonym charakterze. Wnioskodawca nie korzysta z nieruchomości, na których będzie realizowana ww. Inwestycja na podstawie stosunku cywilnoprawnego. Zbiorniki retencyjne i infrastruktura towarzysząca po wybudowaniu nie zostaną oddane Wnioskodawcy w najem bądź dzierżawę, jakkolwiek Wnioskodawca uzyska dostęp do wody o odpowiednich parametrach ciśnienia do budynków i lokali mieszkalnych budowanych i sprzedawanych przez Wnioskodawcę.

W opinii Wnioskodawcy, wydatki, które Wnioskodawca poniesie na budowę zbiorników retencyjnych na nieruchomości gminy X, stanowić będą koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wydatki te uzasadnia charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Aby Wnioskodawca mógł prowadzić działalność i uzyskiwać przychody ze sprzedaży budynków i lokali mieszkalnych, niezbędne jest aby ich nabywcy, mieli zapewnione warunki umożliwiające zamieszkanie, w tym dostęp do mediów, i to przy zachowaniu niezbędnego poziomu ciśnienia wody w każdym czasie poboru. Z uwagi na specyfikę dostarczania wody i innych usług komunalnych, aby zapewnić do nich dostęp mieszkańcom sprzedawanych przez siebie lokali, optymalnym dla Wnioskodawcy rozwiązaniem jest poniesienie opisanych wyżej nakładów, które częściowo zwrócą się Wnioskodawcy w cenie przekazania zbiorników do podmiotu gminnego. Planowane do poniesienia wydatki są niezbędne, aby Wnioskodawca mógł dalej prowadzić przedsięwzięcia deweloperskie, stanowiące źródło jego przychodów, a tym samym konieczne dla celu utrzymania i zwiększenia sprzedaży oferowanych przez Wnioskodawcę nieruchomości mieszkalnych.

Wydatki na budowę zbiorników retencyjnych - jakkolwiek nie zostaną w całości odzyskane w cenie ich przeniesienia na rzecz gminy X - pozwolą Wnioskodawcy zachować lub zabezpieczyć źródło przychodów, ponieważ umożliwią dostęp do wody nabywcom lokali w ramach przedsięwzięć deweloperskich. Bez udziału Wnioskodawcy w ww. inwestycji jednostka samorządu terytorialnego, niemająca dostatecznych środków finansowych na realizację zadania, może nie podjąć stosownych działań mających na celu zapewnienie dostępu do wody nabywcom nieruchomości mieszkalnych oferowanych przez Wnioskodawcę.

Należy mieć na uwadze, że w świetle ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, ale także pośrednio powiązane z przychodami. Koszty przedmiotowej inwestycji w części w jakiej zostaną pokryte ceną za ich przeniesienie uznać należy za koszty powiązane z przychodami bezpośrednio. W ocenie Wnioskodawcy, charakter pozostałej części kosztów poniesionych na budowę zbiorników może budzić wątpliwości, mimo iż co do zasady dotyczą nakładów w całości odpłatnie zbytych na rzecz gminy. Wątpliwość ta wynika z faktu, że różnica w cenie odpłatnego przeniesienia zbiorników w stosunku do rzeczywistych kosztów ich budowy, nie jest wynikiem nieracjonalnej ekonomicznie decyzji Wnioskodawcy, ale wynika z ustaleń porozumienia zgodnie z którymi wartość ok. 60% poniesionych kosztów stanowi partycypację w Wnioskodawcy w gminnej infrastrukturze (jednakże niezbędnej także dla dalszej działalność samego Wnioskodawcy). Bez względu jednak na ich bezpośredni czy pośredni charakter, przedmiotowe koszty te będą poniesione racjonalnie w celu zachowania czy zabezpieczenia przychodów.

Jednocześnie wydatki, które zamierza ponieść Wnioskodawca, nie mieszczą się w ustawowym katalogu wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów, mają zostać poniesione bezpośrednio przez Wnioskodawcę, mają mieć charakter rzeczywisty i zostaną w sposób odpowiedni udokumentowane.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, możliwe pozostaje zaliczenie wydatków Wnioskodawcy na budowę zbiorników retencyjnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym w ocenie Wnioskodawcy, także w przypadku częściowego uznania tych kosztów za pośrednio powiązane z przychodami (potrącalne w dacie poniesienia) - brak jest przeszkód w świetle przepisów ustawy o CIT, aby Wnioskodawca dokonał rozdzielenia przedmiotowych kosztów pomiędzy wszystkie mieszkania, których wydatki będą dotyczyć i zaliczał je w ciężar kosztów uzyskania przychodu częściami w dacie sprzedaży każdego mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami” i „koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami” (tzw. „koszty pośrednie”), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b-4e updop).

Do kategorii „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami” należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, „pośrednie koszty uzyskania przychodów” to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są zaś wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Moment potrącalności kosztów uzyskania przychodu został uregulowany w art. 15 ust. 4-4e updop. Z uwzględnieniem powyższego podziału kosztów uzyskania przychodu ww. regulacje kształtują dwie niezależne zasady:

1.  zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami - zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;
2.  zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami - zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 4e updop dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z analizy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest deweloperem, który zawarł z gminą X porozumienie, na mocy którego wybuduje zbiorniki retencyjne, na terenie, na którym Wnioskodawca prowadzi inwestycje (budowa osiedli mieszkaniowych). Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych - w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że aby poniesione wydatki mogły w całości stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, muszą spełniać przesłanki wynikające z ogólnej definicji kosztów podatkowych sformułowanej w art. 15 ust. 1 updop. Wydatki na budowę zbiorników retencyjnych, w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy, wykazują pośredni związek z przychodem ze zbycia budynków i lokali mieszkalnych. Stwierdzić również należy, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na budowę zbiorników retencyjnych nie mogą być powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę, bowiem opisane wydatki mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Planowana inwestycja umożliwi dostęp do wody nabywcom lokali Wnioskodawcy w ramach przedsięwzięć deweloperskich. Ponadto, wydatki te wpływają na możliwość dalszego prowadzenia przez Wnioskodawcę tych przedsięwzięć, będących źródłem jego przychodów, a tym samym są ponoszone w celu utrzymania i zwiększenia sprzedaży oferowanych przez Wnioskodawcę nieruchomości mieszkalnych. Dlatego też, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zakwalifikowania wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych (w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy) do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednie jest prawidłowe.

Jednakże, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu potrącalności ww. wydatków w dacie sprzedaży poszczególnych mieszkań jest nieprawidłowe. Koszty pośrednie jak wskazano powyżej potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż rok podatkowy, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d updop). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.

Rozważając kwestię momentu uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty uzyskania przychodów należy zauważyć, że zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem art. 15 ust. 4d updop, co do zasady koszty pośrednie są potrącane w dacie ich poniesienia (rozumianej jako dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych zgodnie z art. 15 ust. 4e tej ustawy).

Zatem, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy zgodnie z którym, może bez uszczerbku dla przepisów prawa podatkowego rozdzielić przedmiotowe koszty pomiędzy wszystkie mieszkania, których wydatki te będą dotyczyć i zaliczać je w ciężar kosztów uzyskania przychodu częściami w dacie sprzedaży każdego mieszkania.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości zakwalifikowania wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę zbiorników retencyjnych (w części w jakiej nie będą pokryte ceną ich późniejszego odpłatnego przekazania na rzecz gminy) do kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednie – jest prawidłowe,
*   momentu potrącalności ww. wydatków – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.