Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1154/11/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-01-10
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; umowa-umowa przedwstępna; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 26 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem działki o powierzchni 13 arów (dalej: nieruchomość). Wskazaną działkę nabył w drodze darowizny dokonanej aktem notarialnym zawartym dnia 18 lipca 2007 r. Aktualnie do wnioskodawcy zgłosił się developer zamierzający nabyć wskazaną działkę, która miałaby stanowić część gruntu, na którym będzie realizowana inwestycja. Oferta zakupu nieruchomości przedłożona przez developera opiewa na kwotę 350 000,00 zł. W związku z powyższą ofertą wnioskodawca oraz developer zamierzają podpisać przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego, która zostanie zawarta najpóźniej do dnia 31 grudnia 2012 r., oraz w której zostanie zastrzeżone, iż umowa przyrzeczona, mocą której nastąpi przeniesienie własności działki na developera, zostanie zawarta w 2013 r. Wskazana przedwstępna umowa sprzedaży będzie również przewidywać obowiązek wpłaty przez developera na rzecz wnioskodawcy zaliczki w wysokości 25% ustalonej ceny sprzedaży działki (87 500,00 zł.), na poczet wynagrodzenia przysługującego wnioskodawcy z tytułu sprzedaży nieruchomości. Pozostała część wynagrodzenia zostanie uiszczona przez developera z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej, zatem w 2013 r. Wskazana sprzedaż nie zostanie dokonana przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zarówno zaliczka na poczet sprzedaży nieruchomości otrzymana najpóźniej do dnia 31 grudnia 2012 r. jak również pozostała część wynagrodzenia zapłacona w chwili zawarcia umowy przyrzeczonej w 2013 r. będą stanowiły dla wnioskodawcy źródło przychodu wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy ich otrzymanie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, należności otrzymane z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej a zatem w 2013 r. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 z późn. zm.). Na podstawie powołanej regulacji źródłami przychodów jest bowiem odpłatne zbycie m.in. gruntów jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. W przypadku odpłatnego zbycia przez wnioskodawcę nieruchomości gruntowej, dokonanego poprzez zawarcie aktu notarialnego w 2013 r. zostanie spełniona przesłanka uprawniająca do nie uznawania takiej transakcji za źródło przychodów wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji wyłączenie jej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mianowicie transakcja ta nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej oraz zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie działki poprzez darowiznę, a zatem od końca 2007 r., co spowoduje wyłącznie tak zaistniałego zdarzenia z zakresu dyspozycji normy ww. przepisu. Podsumowując, zdaniem wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymane od developera z chwilą zawarcia umowy przyrzeczonej nie będzie źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym w ogóle nie będzie podlegało opodatkowaniu. Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 31 sierpnia 2010 r. Znak: IBPB II/2/415-682/10/HS.

W opinii wnioskodawcy również zaliczka otrzymana z chwilą zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiła dla wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będzie ona wyłączona z opodatkowania w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Jak zostało wskazane w powołanym przepisie, co do zasady odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi zawsze źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W cytowanym przepisie użyto wyrażenia „zbycie", zatem aby powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, musi nastąpić przeniesienie prawa własności do przedmiotowej nieruchomości. Moment przeniesienie prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Na podstawie art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Z kolei art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Powołane powyżej regulacje wprost wskazują, iż właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną, jednakże umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się jedynie do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej, przenoszącej własność określonej nieruchomości. Z kolei umowa przenosząca własność ma charakter umowy wzajemnej. Wynika to z brzmienia art. 488 Kodeksu cywilnego ustanawiającego zasadę jednoczesnego wykonania świadczeń w postaci przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny wyrażonej w umowie. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa między stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Powołane przepisy wprost wskazują na możliwość ukształtowania umowy przedwstępnej w taki sposób aby przewidywała ona obowiązek wpłaty zaliczki na poczet ceny sprzedaży i w takiej sytuacji kształtują ścisły związek umowy przedwstępnej i uiszczonej w związku z nią zaliczki, z mającą być zawartą umową przyrzeczoną. Konsekwentnie, świadczenia wynikającego z tych dwóch umów nie powinny być odrębnie interpretowane, lecz traktowane łącznie jako związane z przeniesieniem prawa własności do nieruchomości.

Odnosząc regulacje dotyczące umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego wnioskodawca pragnie podkreślić, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie m.in. nieruchomości. We wskazanym przepisie użyto terminu „zbycie", zatem aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości. Jak wynika z wykładni językowej powołanych powyżej regulacji samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej samej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że jak wykazano m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 05 listopada 2009 r. (sygn. II FSK 2194/08) oraz z dnia 22 czerwca 2010 r. (sygn. II FSK 253/09), zgodnie z przyjętą w judykaturze i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, w myśl którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Skoro zatem wykładnia art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powiązaniu z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego wprost wskazuje na fakt, iż przychód z tytułu zbycia nieruchomości może powstawać dopiero z chwilą przeniesienia prawa własności do niej przysługującego i nie wywołuje ona wątpliwości interpretacyjnych, to nie powinno się jej nadawać odmiennego znaczenia aniżeli wprost wynikające z postanowień ustawy.

W związku z powyższym przyjęcie przez wnioskodawcę części ceny (zaliczki) określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości, nastąpi na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości, która - zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego - powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. W wyniku zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nie nastąpi przeniesienie własności nieruchomości. Umowa taka kreuje jedynie zobowiązanie po stronie sprzedającego i developera do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości w rozumieniu art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego. Zatem zgodnie z normami prawa cywilnego przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży i nie zmienia tego fakt zawarcia umowy przedwstępnej ani wcześniejsza zapłata części lub całości ceny. Jedynie w tym momencie, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może powstawać ewentualny przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości, niezależnie od ewentualnych części należności uiszczonych w chwili zawierania umowy przedwstępnej.

W opinii wnioskodawcy warto również pomocniczo odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2006 r. (sygn. II FSK 1434/05), w którym to sąd wskazał, że o przychodzie należnym w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie sprzedaży nieruchomości można mówić dopiero wtedy, gdy zostanie zawarta umowa sprzedaży tych nieruchomości w formie aktu notarialnego. Dopiero wtedy podatnik może się domagać ustalonej w tej umowie ceny, co oznacza, że jest to kwota należna. Wcześniejsze wpłaty należy natomiast traktować jako zaliczki na poczet uzgodnionej ceny. Wyrok ten co prawda dotyczył stanu prawnego sprzed 2007 r., lecz nadal zachowuje on swoją aktualność.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt analizowanego zdarzenia, w opinii wnioskodawcy należy stwierdzić, iż zawarcie umowy przedwstępnej, na podstawie której wnioskodawca otrzyma określoną kwotę tytułem zaliczki, nie spowoduje przeniesienia własności nieruchomości czyli odpłatnego zbycia, które jest źródłem przychodu. Tak więc otrzymana przez wnioskodawcę przed 31 grudnia 2012 r. zaliczka w wysokości 87 500,00 zł na poczet zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości, która winna być podpisana po 01 stycznia 2013 r. nie wywoła po stronie wnioskodawcy skutków podatkowych w postaci opodatkowania kwoty zaliczki podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto skoro umowa sprzedaży nieruchomości zostanie faktycznie zawarta w 2013 r., to z uwagi na fakt, że od końca roku, w którym nastąpiło nabycie działki w drodze darowizny, upłynie 5 lat, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, tym samym wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu tej sprzedaży czy to od kwoty zaliczki, czy też pozostałej kwoty otrzymanej przy zawarciu umowy przyrzeczonej.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2008 r. Znak: IPPB2/ 415-401/07-2/SP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 listopada 2009 r. Znak: ITPB2/ 415-709/09/BK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2011 r. Znak: IBPB II/2/ 415-717/11/ JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy normuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, tylko wówczas jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z ich sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zamierza sprzedać, otrzymaną w dniu 18 lipca 2007 r. w drodze darowizny, działkę. Najpierw wnioskodawca zamierza najpóźniej do dnia 31 grudnia 2012 r. podpisać przedwstępną umowę sprzedaży przyjmując na jej poczet zaliczkę w wysokości 25% (87 500,00 zł) ustalonej ceny sprzedaży działki bez przeniesienia prawa własności a następnie w 2013 r. podpisać przyrzeczoną umowę sprzedaży przenoszącą prawo własności przedmiotowej nieruchomości przyjmując od kupującego pozostałą część pieniędzy.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Z treści powyższych przepisów wynika, że właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną, jednakże umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się jedynie do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy.

Umowa przenosząca własność (sprzedaż) ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Rozpatrując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest między innymi zbycie nieruchomości (…). W cytowanym przepisie użyto terminu „zbycie”, zatem aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości.

Wobec tego zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, ponieważ jest ona jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności udziałów w określonym terminie w przyszłości.

Podsumowując powyższe, zgodnie z normami prawa cywilnego przeniesienie własności nieruchomości następuje w chwili zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży i nie zmienia tego fakt zawarcia umowy przedwstępnej ani wcześniejsza zapłata części ceny. Ponadto jeżeli ostateczna umowa sprzedaży nieruchomości zostanie faktycznie zawarta w 2013 r., to z uwagi na fakt, że od końca roku, w którym nastąpiło nabycie w drodze darowizny działki upłynie 5 lat, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu, tym samym wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty 19% zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu tej sprzedaży.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zawierając umowę przedwstępną strony, oprócz elementów wymaganych dla jej ważności, wymienionych w art. 389 Kodeksu cywilnego mogą zamieścić w jej treści zastrzeżenia o charakterze uzupełniającym, mające na celu zabezpieczenie ich interesów. Zwykle chodzi tu o postanowienia dotyczące takich kwestii jak: zaliczka, zadatek, kara umowna.

Instytucja zaliczki, w przeciwieństwie do zadatku, nie jest wprost uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego. O tym, jakie są skutki wręczenia zaliczki, można jednak wywnioskować z ogólnych przepisów o wykonywaniu wzajemnych umów. W przypadku zawarcia przyrzeczonej umowy zaliczka (podobnie jak zadatek) podlega zaliczeniu na poczet świadczenia tej strony, która go dała. Natomiast gdy nie dojdzie do zawarcia umowy, przy braku odmiennych postanowień umownych w tym zakresie, zaliczka podlega zwrotowi w nominalnej wysokości. Zgodnie bowiem z art. 494 Kodeksu strona, która odstępuje od umowy wzajemnej, obowiązana jest zwrócić drugiej stronie wszystko, co otrzymała od niej na mocy umowy; może żądać nie tylko zwrotu tego, co świadczyła, lecz również naprawienia szkody wynikłej z niewykonania zobowiązania. W sytuacji gdy z umowy rezygnuje osoba wpłacająca zaliczkę, ma ona prawo zażądać jej zwrotu.

Z uwagi na powyższe należy zauważyć, że zaliczka nie jest surogatem odszkodowania na wypadek niewykonania umowy.

Jak już zostało wskazane powyższej brak zawarcia definitywnej umowy sprzedaży w przypadku, gdy uiszczona została zaliczka, skutkuje sytuacją, że niedoszły zbywca winien zwrócić uzyskaną kwotę. Jednakże w przypadku gdy nie dojdzie do zwrotu kwoty odpowiadającej wysokości zaliczki np. w skutek odmiennych postanowień umowy przedwstępnej, wówczas mamy do czynienia z sytuacją, gdzie u podatnika następuje rozpoznanie przychodu.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego oraz mając na względzie przedstawione wyżej uwagi, należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Uszczegółowieniem powyższego przepisu jest art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach..

Katalog przychodów zaliczanych do innych źródeł nie stanowi katalogu zamkniętego, zawiera bowiem jedynie przykładowe wskazanie przychodów zaliczanych do tego źródła, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę słowa „w szczególności”.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że otrzymana przez wnioskodawcę kwota zaliczki – jedynie w przypadku nie dojścia do zawarcia przyrzeczonej umowy i wobec braku zwrotu tej kwoty developerowi – stanowić może przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu. Przychód ten pomniejszony zgodnie z art. 22 ust. 1 o koszty jego uzyskania stanowi dochód, który należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, iż jedynie w przypadku braku zawarcia definitywnej umowy sprzedaży i przy jednoczesnym nie dokonaniu zwrotu uzyskanej kwoty w wysokości 87 500,00 zł uzyskana kwota podlegać może opodatkowaniu na zasadach ogólnych podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku stwierdzić należy, iż planowane zawarcie umowy przedwstępnej, na poczet której wnioskodawca otrzyma kwotę zaliczki nie spowoduje przeniesienia własności nieruchomości czyli odpłatnego zbycia, które jest źródłem przychodu. Tak więc otrzymana przez wnioskodawcę przed 31 grudnia 2012 r. zaliczka na poczet zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nieruchomości, która winna być zrealizowana po 01 stycznia 2013 r. nie wywoła po stronie wnioskodawcy skutków podatkowych w postaci powstania przychodu w momencie przyjęcia zaliczki. Co więcej, jeżeli ostateczna umowa sprzedaży nieruchomości zostanie rzeczywiście zawarta w 2013 r., to z uwagi na fakt, że od końca roku, w którym nastąpiło nabycie działki upłynie 5 lat, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.