Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.734.2020.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-23
Teza: Zwolnienie przedmiotowe - własne cele mieszkaniowe – spłata kredytu budowlano-hipotecznego i nabycie udziału w budynku mieszkalnym od matki.
Słowa kluczowe: budowa; budynek-budynek mieszkalny; cel-cele mieszkaniowe; kredyt; kredyt-kredyt hipoteczny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2021 r. (data wpływu 11 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości:

*   w części na nabycie ½ własności nieruchomości (domu jednorodzinnego) – **jest prawidłowe,**
*   w części na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 1 lutego 2021 r. (data wpływu 11 lutego 2021 r.)

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Dnia 21 października 2020 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży nieruchomości położonej w x, składającej się z działek oznaczonych numerami 1, 2, 4, 5 o powierzchni X m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, zabudowanej budynkiem w postaci domu mieszkalnego oraz garażu za kwotę 400 000 zł przed upływem 5 lat od dnia nabycia. W takim stanie rzeczy, co do zasady jako sprzedająca, Wnioskodawczyni zobowiązana jest do zapłaty 19% podatku dochodowego.

Jednakże, uzyskane w ten sposób pieniądze Wnioskodawczyni planuje przeznaczyć na własny cel mieszkaniowy. Wnioskodawczyni planuje część uzyskanej kwoty (250 000 zł) przeznaczyć na zakup połowy domu jednorodzinnego położonego w miejscowości Y, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą i w ten sposób stać się współwłaścicielem nieruchomości, spełniając tym samym przesłankę własnego celu mieszkaniowego.

Nieruchomość jest obecnie własnością wyłączną B.C. i od dnia 29 maja 2014 r. jest obciążona kredytem budowlano-hipotecznym, którego stroną jest wnosząca (A.B.), jednakże podkreślenia wymaga fakt, że nie była ona wcześniej właścicielem nieruchomości w żadnej części.

Wnioskodawczyni - pani A.B. wraz z panią B.C. zawarły umowę kredytu budowlano-hipotecznego z Bankiem F na sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego (wyłączna własność B.C.). Wnioskodawczyni planuje za resztę pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży (400 000 zł – 250 000 zł = 150 000 zł) spłacić przez trzy lata kredyt budowlano-hipoteczny ciążący na zakupionej nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 lutego 2021 r. Wnioskodawczyni wskazuje, że Wnioskodawczyni planuje wydatkować wszystkie środki finansowe ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 21 października 2020 r. na cele wskazane we wniosku w terminie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości zgodnie z art. 2l ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Termin ten, jak wynika wyraźnie z przepisu ma charakter terminu ad quem, który kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe.

Umowa kredytu budowlano-hipotecznego została zawarta w dniu 29 maja 2014 r. w J pomiędzy Bankiem, a Panią B.C. i Panią A.B. zwanymi w umowie „Kredytobiorcami”. Pani A.B. na podstawie umowy kredytu budowlano-hipotecznego odpowiada solidarnie za całe zobowiązanie kredytowe, podobnie jak drugi Kredytobiorca - p. B.C. Od momentu podpisania umowy kredytowej strony mają do spłaty wspólne zobowiązanie.

Po nabyciu udziału we własności domu jednorodzinnego Wnioskodawczyni od matki (jedynej właścicielki) Wnioskodawczyni planuje tam zamieszkać wraz ze swoją matką, realizując swój podstawowy cel mieszkaniowy. Wnioskodawczyni będzie zatem rzeczywiście realizować własną potrzebę mieszkaniową, wyremontuje sobie górę domu, itp.

**W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie.**

Czy istnieje zatem możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie dochodu powstałego w związku ze sprzedażą nieruchomości, dokonaną w dniu 21 października 2020 r. i uznania wydatkowanych środków z jej sprzedaży na nabycie udziału w budynku mieszkalnym jednorodzinnym oraz spłatę pozostałej części kredytu budowlano-hipotecznego, jako wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo iż umowa kredytu jest zawarta przez 2 osoby?

W ocenie Wnioskodawczyni zastosowanie znajdzie zwolnienie przedmiotowe określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem w postaci domu mieszkalnego oraz garażu za kwotę 400 000 zł. przed upływem 5 lat od nabycia. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt lit. a tej ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesiona na nabycie udziału budynku mieszkalnego. Zatem powyższa przesłanka zostaje spełniona.

Wnioskodawczyni planuje dokonać zakupu połowy domu jednorodzinnego w wysokości 250 000 zł, bezsprzeczne jest zatem to, że w ten sposób spełni własny cel mieszkaniowy. Realizować będzie potrzeby zapewnienia sobie miejsca do życia. Poprzez zakup stanie się współwłaścicielem nieruchomości wraz ze swoją matką (1/2 nieruchomości), którą zamierza się opiekować, a także wyręczać ją w drobnych sprawach życia codziennego, takie jak: robienie zakupów, gotowanie posiłków, sprzątanie. Wobec powyższego można bezspornie stwierdzić, że przesłanka realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych w tym zakresie została spełniona, zatem tzw. ulga mieszkaniowa przysługująca na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miała zastosowanie.

W ocenie Wnioskodawczyni realizacją własnego celu mieszkaniowego będzie również spłata kredytu budowlano-hipotecznego, który ciąży na nabywanej nieruchomości, pomimo że jest dwóch Kredytobiorców (B.C. - matka i A.B. - córka). Do tej pory kredyt spłaca matka. Wnioskodawczyni planuje natomiast spłacić w terminie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości (1/2 nieruchomości zakupionej od matki) resztę kredytu.

Podobny pogląd został wyrażony w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - 0114-KDIP3-2.4011.121.2019.3.JG1 z dnia 28 maja 2019 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od osób fizycznych za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1.

Wszystkie przesłanki z powyższego artykułu w zaistniałym stanie faktycznym zostaną spełnione:

1.  kredyt został zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości;
2.  z umowy kredytu wynika, że kredyt został udzielony na cel mieszkaniowy wymieniony w ustawie. Był to kredyt budowlano-hipoteczny, którego stroną była Wnioskodawczyni, przeznaczony na budowę domu jednorodzinnego, którego współwłaścicielką zamierza zostać. Spłata kredytu stanowi bowiem realizację własnego celu mieszkaniowego.

Wnioskodawczyni już w 2014 r. planowała zostać współwłaścicielką przedmiotowego domu jednorodzinnego, jednakże zawirowania życiowe sprawiły, że dopiero obecnie jest w stanie nabyć połowę nieruchomości. Kredyt finalnie został zaciągnięty na jej osobiste cele mieszkaniowe, które obejmują budowę własnego domu, co potwierdza umowa kredytu budowlano-hipotecznego w § 2 pkt 1, jednakże sytuacja życiowa sprawiła, że dopiero teraz ma możliwość nabycia połowy własności od matki.

Wnioskodawczyni planuje spłacić kredyt budowlano-hipoteczny zaciągnięty przez nią przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Umowa kredytu budowlano-hipotecznego została zawarta w dniu 29 maja 2014 r. pomiędzy Bankiem a Panią A.B., która jest Wnioskodawczynią oraz jej matką. Kredyt został udzielony w kwocie 150 000 zł. Wnioskodawczyni była zatem stroną powyższego kredytu, który obciąża nabywaną nieruchomość.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawczyni jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1053/15 „Wykładnia językowa nie może prowadzić do zawężenia zwrotu niedookreślonego "własnych celów mieszkaniowych", o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 14, poz. 176 zpóżn. zm., dalej u.p.d.o.f), lecz wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym.” Na kanwie powyższego stanu faktycznego możliwe będzie zastosowanie zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit a w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem Wnioskodawczyni będzie spłacać w ciągu 3 lat kredyt budowlano-hipoteczny zaciągnięty przez nią przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na własny cel mieszkaniowy.

Na podstawie powyższego, znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie dochodu powstałego w związku ze sprzedażą nieruchomości, dokonaną w dniu 21 października 2020 r., a także należy uznać wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości na nabycie 1/2 udziału w budynku mieszkalnym jednorodzinnym oraz spłatę pozostałej części kredytu budowlano-hipotecznego za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie ½ własności nieruchomości (domu jednorodzinnego) oraz nieprawidłowe w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro dnia 21 października 2020 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem w postaci domu mieszkalnego oraz garażu przed upływem 5 lat od dna nabycia, to czynność ta stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jak informuje Wnioskodawczyni, planuje Ona wydatkować wszystkie środki finansowe ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 21 października 2020 r. na cele wskazane we wniosku w terminie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości, tj.:

*   część uzyskanej kwoty panuje przeznaczyć na zakup połowy domu jednorodzinnego od matki;
*   resztę pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży planuje przeznaczyć na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego ciążącego na zakupionej nieruchomości (domie jednorodzinnym), a który to kredyt uprzednio, jeszcze przed odpłatnym zbyciem nieruchomości w 2020 r. zaciągnęła Wnioskodawczyni wraz z matką na budowę przedmiotowego domu jednorodzinnego matki.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość w zakresie możliwości skorzystania z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z realizacją własnych celów mieszkaniowych, a dokładniej w zakresie możliwości uznania za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, nabycie udziału w domu jednorodzinnym oraz spłatę części kredytu budowalno-hipotecznego zaciągniętego wybudowanie tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Norma ta stanowi, że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b – w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Stosownie do art. 21 ust. 25a omawianej ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 tej ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

*   nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
*   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c (art. 21 ust. 29).

Stosownie do art. 21 ust. 30 ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Nie mniej, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro Wnioskodawca zamierza skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych, weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawniony jest żądać od podatników udokumentowania poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, czyli np. czy środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego faktycznie wydatkowane zostały przez podatnika na własne cele mieszkaniowe.

Należy zauważyć, że z wykładni językowej przytoczonych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Termin do wydatkowania środków rozpoczyna się bowiem począwszy od dnia sprzedaży a kończy z upływem trzech lat liczonych od końca roku, w którym miała miejsce sprzedaż nieruchomości lub praw. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości lub praw.

Ponadto treść ww. art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wskazuje, że oprócz czasu, w którym przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości ma zostać wydatkowany, istotny jest również cel, na który został wydatkowany. Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Jak wskazała Wnioskodawczyni planuje Ona w terminie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym dokonała zbycia nieruchomości, wydatkować część środków z jej sprzedaży na zakup połowy domu jednorodzinnego od matki, która obecnie jest jedynym właścicielem tej nieruchomości. Co więcej, Wnioskodawczyni wskazała, że planuje tam zamieszkać wraz ze swoją matką, realizując swój podstawowy cel mieszkaniowy. Wnioskodawczyni będzie zatem rzeczywiście realizować własną potrzebę mieszkaniową, wyremontuje sobie górę domu, itp.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji gdy kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek Wnioskodawczyni zostanie w okresie 3 lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiła ww. sprzedaż, w części przeznaczona na nabycie od matki ½ własności nieruchomości (domu jednorodzinnego), w którym Wnioskodawczyni będzie zaspokajać swoje potrzeby mieszkaniowe, to uzyskany dochód, wydatkowany w tej części będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 lit. a tej ustawy, przy czym dochód zwolniony należy obliczyć według wskazanego wyżej wzoru.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części na nabycie ½ własności w domu jednorodzinnym - uznać należy za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych na spłatę kredytu budowlano–hipotecznego obciążającego nabywaną nieruchomość, wskazać trzeba, że zgodnie z uprzednio cytowanym przepisem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Konstrukcja powołanych przepisów oraz ich wykładnia literalna prowadzą do jednoznacznych rezultatów, jeżeli chodzi o kwestię uzależnienia prawa do zwolnienia od faktu zaciągnięcia określonego kredytu. Zwolnienie w sposób literalny odnosi się do sytuacji spłaty kredytu, w przypadku którego wynika, że został on zaciągnięty na ściśle określony cel mieszkaniowy; ustawodawca wymaga dla takiego kredytu określenia konkretnego celu.

W analizowanej sprawie, jedynie spłata kredytu zaciągniętego na nabycie/budowę przez Wnioskodawczynię własnego budynku mieszkalnego uprawniałaby ją do skorzystania z przedmiotowej ulgi w postaci wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy.

Natomiast jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawczyni była współkredytobiorcą wraz z matką, ale kredyt budowlano-hipoteczny zawarty w dniu 29 maja 2014 r. nie został zaciągnięty na sfinansowanie przez Wnioskodawczynię budowy budynku mieszkalnego, którego właścicielem lub współwłaścicielem stała się Wnioskodawczyni, lecz w celu budowy domu jednorodzinnego, którego jedynym właścicielem stała się jej matka.

Wnioskodawczyni była zatem jednym z kredytobiorców kredytu budowlano-hipotecznego zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego będącego własnością matki. Natomiast ustawodawca w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkuje prawo do ulgi z tytułu spłaty kredytu od wypełnienia wszystkich warunków wskazanych w przepisach, tj.:

*   kredyt musi być zaciągnięty przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c,
*   kredyt musi być zaciągnięty jedynie na cele określone w pkt 1, czyli miedzy innymi na budowę budynku mieszkalnego stanowiącego własność lub współwłasność podatnika, a nie budowę takiego budynku na rzecz innej osoby, nawet jeżeli jest z nim spokrewniona.

Innymi słowy, w momencie zaciągania omawianego kredytu Wnioskodawczyni nie była/ nie stałą się współwłaścicielką ww. nieruchomości , natomiast przepis art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost określa, że wolne od podatku dochodowego są wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, **na cele wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1,** czyli m.in. budowę własnego budynku mieszkalnego, a więc takiego, do którego przysługuje podatnikowi tytuł własności bądź współwłasności. Warunek ten musi być zatem spełniony już w momencie zaciągania kredytu. Natomiast w rozpatrywanej sprawie nie mamy z taką sytuacją do czynienia, gdyż zaciągnięty kredyt został przeznaczony na sfinansowanie budowy budynku mieszkalnego, którego właścicielką stała się matka Wnioskodawczyni. Dopiero na skutek planowanej transakcji nabycia udziału w tej nieruchomości Wnioskodawczyni nabędzie od matki ½ własności. W konsekwencji, przeznaczenie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych z odpłatnego zbycia nieruchomości, na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i Jej matkę na budowę domu jednorodzinnego należącego do matki Wnioskodawczyni a nie do Niej – wbrew Jej twierdzeniom – nie jest realizacją własnego celu mieszkaniowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego również okoliczność, że spłatę kredytu Wnioskodawczyni dokona będąc już współwłaścicielką ww. nieruchomości. Fakt, że w dacie zawarcia umowy kredytowej Wnioskodawczyni nie była właścicielką lub współwłaścicielką tej nieruchomości, której wyłącznym właścicielem była wówczas matka Wnioskodawczyni, jednoznacznie przesądza o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając zatem powyższe, stwierdzić należy, że wydatki na spłatę kredytu budowlano-hipotecznego zaciągniętego w 2014 r. wraz z matką, na sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego dla matki, którego część planuje zakupić Wnioskodawczyni od matki, a który obciążony jest hipoteką z tytułu ww. kredytu, nie stanowią wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) w związku z brzmieniem pkt 1 tego ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i z uwagi na powyższe nie wypełniają wszystkich ustawowych warunków do skorzystania ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, w świetle którego zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnośnie dochodu powstałego w związku ze sprzedażą nieruchomości, dokonaną w dniu 21 października 2020 r., w części związanej z wydatkowaniem środków ze sprzedaży nieruchomości na spłatę pozostałej części kredytu budowlano-hipotecznego za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest nieprawidłowe.

Jednocześnie – w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej – stwierdzić należy, że dotyczy ona konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Co więcej interpretacja ta nie dotyczy tożsamej kwestii, lecz możliwości uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe spłaty kredytu zaciągniętego przez podatnika wspólnie z żoną na budowę ich domu w sytuacji istniejącej pomiędzy małżonkami wspólności majątkowej małżeńskiej. Interpretacja ta rozstrzyga przede wszystkim kwestię spełnienia celu mieszkaniowego w odniesieniu do całej wydatkowanej na ten cel kwoty ze środków pochodzących ze sprzedaży majątku osobistego jednego z małżonków.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego prze Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.