Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-34/16-4/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-18
Teza: Czy pisemna Umowa Przelewu Wierzytelności zawarta przez Fundusz wpisany do rejestru funduszy inwestycyjnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; umowa; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2016 r. (data nadania 8 kwietnia 2016 r., data wpływu 11 kwietnia 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4514-34/16-2/LS z dnia 29 marca 2016 r. (data nadania 30 marca 2016 r., data doręczenia 1 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy o przelew wierzytelności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy o przelew wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty wpisany do rejestru funduszy inwestycyjnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy Wydział Cywilny Rejestrowy (dalej: „Fundusz” lub „Wnioskodawca”) jest zarządzany przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A (dalej: „TFI”), wpisane do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla Miasta Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego.

Fundusz jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27.05.2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz.U. 2004 nr 146 poz. 1546 z późn.zm) (dalej: UFI).

W ramach prowadzonej działalności Fundusz zawarł pisemną umowę (dalej: Umowa Przelewu Wierzytelności) z podmiotem prawa polskiego prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze finansowym (dalej: Bank), na podstawie której nabył w drodze przelewu w trybie art. 509 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks Cywilny, wierzytelności składające się z kwot należności głównej oraz zadłużenia dotyczącego należności ubocznych, tj. co do odsetek, kosztów, prowizji i innych roszczeń ubocznych wynikających z zawartych przez Bank umów (dalej w treści: „Wierzytelności”) m.in. z tytułu kredytów hipotecznych.

Umowa Przelewu Wierzytelności została zawarta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i prawa majątkowe w chwili zawarcia tej umowy również zostały wykonane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podstawą dokonania przelewu Wierzytelności będzie zawarta przez Fundusz Umowa Przelewu Wierzytelności spełniająca kryteria umowy o sekurytyzację, która jest uregulowana w UFI, gdyż:

*   umowa ta jest identyfikowana poprzez podmiot ją zawierający, tj. fundusz sekurytyzacyjny (przesłanka podmiotowo konieczna),
*   Umowa Przelewu Wierzytelności stanowi integralny element procesu sekurytyzacji, w ramach którego w zamian za płatność zapewniającą finansowanie działalności Banku, określona pula aktywów została przeniesiona na Fundusz,
*   Wierzytelności zostały objęte na własne ryzyko Funduszu.

Pismem z dnia 29 marca 2016 r. Nr IPPB2/4514-34/16-2/LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

czy umowa przelewu wierzytelności, którą zamierza zawrzeć Wnioskodawca przybierze postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowy sprzedaży)?

Pismem z dnia 8 kwietnia 2016 r. (data nadania 8 kwietnia 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Zgodnie z wyjaśnieniami Wnioskodawcy wskazanymi we wniosku, Fundusz zawarł pisemną umowę („Umowa Przelewu Wierzytelności”) z podmiotem prawa polskiego prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze finansowym („Bankiem”), na podstawie której Fundusz nabył w drodze przelewu w trybie art. 509 Kodeksu cywilnego, wierzytelności pieniężne składające się z kwot należności głównej oraz zadłużenia dotyczącego należności ubocznych, tj. odsetek, kosztów, prowizji i innych roszczeń wynikających z zawartych przez Bank umów („Wierzytelności”), m.in. z tytułu kredytów hipotecznych. W skład nabytego pakietu Wierzytelności wchodzą również wierzytelności zabezpieczone hipotecznie, a szczegółowy ich wykaz został załączony do Umowy Przelewu Wierzytelności, Bank w przedmiotowej umowie złożył szereg oświadczeń dotyczących stanu prawnego Wierzytelności oraz zobowiązał się do wydania Funduszowi dokumentacji dotyczącej Wierzytelności.

Podstawę dokonania przelewu Wierzytelności na Fundusz stanowi zawarta Umowa Przelewu Wierzytelności, w której zdaniem Wnioskodawcy, występują kryteria umożliwiające zakwalifikowanie jej jako umowy o sekurytyzację uregulowanej w ustawie z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 157 ze zm.) („UFI”) oraz ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 128 ze zm.) („UPB”).

Tytułem wyjaśnienia, należy wskazać, że sekurytyzacja polega co do zasady na prawnym i ekonomicznym wyodrębnieniu wierzytelności, w oparciu o które zostaną lub zostały już wyemitowane papiery wartościowe. Inwestorzy obejmujący papiery wartościowe są następnie zaspokajani z wpływów uzyskiwanych przez emitenta papierów wartościowych z tytułu wierzytelności, które zostały przez niego nabyte lub w stosunku do których emitentowi przysługuje prawo do pobierania świadczeń wynikających z tego rodzaju wierzytelności.

Wskazuje się w literaturze przedmiotu, że ekonomiczne i prawne wyodrębnienie wyselekcjonowanych przez inicjatora sekurytyzacji wierzytelności lub puli wierzytelności może nastąpić na dwa sposoby. Po pierwsze sekurytyzacja może polegać na przeniesieniu na emitenta papierów wartościowych praw do wierzytelności (a więc ze zmianą wierzyciela), po drugie zaś - poprzez przeniesienie wyłącznie praw do świadczeń z tych wierzytelności (bez zmiany osoby wierzyciela).

W polskich warunkach sekurytyzacja może odbywać się z udziałem funduszu sekurytyzacyjnego dokonującego, w myśl art. 183 ust, 1 UFI, emisji certyfikatów inwestycyjnych w celu zgromadzenia środków na nabycie wierzytelności lub praw do świadczeń z tytułu określonych wierzytelności.

Ponadto, obowiązujące przepisy UFI określają w pewien sposób niektóre z czynności składające się na proces sekurytyzacji oraz podmioty w niej uczestniczące, m.in.:

1.  zdefiniowano inicjatora sekurytyzacji (art. 2 pkt 31 UFI), przez którego rozumie się jednostkę samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą, zbywające funduszowi sekurytyzacyjnemu pulę wierzytelności albo zobowiązujące się do przekazywania funduszowi sekurytyzacyjnemu wszystkich świadczeń otrzymanych przez nie z określonej puli wierzytelności,
2.  zdefiniowano sekurytyzowane wierzytelności (art. 2 pkt 32 UFI) jako wierzytelności stanowiące przedmiot lokat funduszu sekurytyzacyjnego oraz wierzytelności wyodrębnione przez inicj atora sekurytyzacj i albo inny podmiot, który zawarł z funduszem umowę zobowiązującą go do przekazywania funduszowi świadczeń uzyskanych w związku z tymi wierzytelnościami,
3.  zdefiniowano pulę wierzytelności (art. 2 pkt 30 UFI) jako przynoszącą regularny dopływ kapitału grupę jednolitych rodzajowo wierzytelności, posiadanych i wyodrębnionych przez inicjatora sekurytyzacji, z których każda z wierzytelności stanowiących łącznie co najmniej 75% grupy przynosi regularny dopływ kapitału oraz każda wierzytelność spełnia kryteria określone w statucie funduszu,
4.  wprowadzono wymóg formy pisemnej pod rygorem nieważności dla skuteczności zawarcia umów zobowiązujących do nabycia wierzytelności, puli wierzytelności oraz umów o subpartycypację (art. 183 ust. 5 UFI),
5.  wprowadzono ograniczenie swobody stron w kształtowaniu treści zawieranych umów o subpaitycypację poprzez wprowadzenie zakazu zawierania postanowień o odroczeniu zapłaty lub o dokonywaniu zapłaty w ratach za wierzytelności będące jej przedmiotem,
6.  wprowadzono ułatwienia w zakresie wpisywania w księdze wieczystej i w rejestrze zastawów zmiany dotychczasowego wierzyciela w przypadku nabycia przez fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności albo puli wierzytelności zabezpieczonych hipoteką lub zastawem rejestrowym (art. 195).

Odpowiednie zapisy dotyczące sekurytyzacji z udziałem funduszy sekurytyzacyjnych oraz banków można także znaleźć w art. 92a ust. 1 UPB, zgodnie z którym bank jest uprawniony do zawarcia z towarzystwem funduszy inwestycyjnych tworzącym fundusz sekurytyzacyjny albo z funduszem sekurytyzacyjnym umowę przelewu wierzytelności lub umowę o subpartycypację.

Powołane powyżej przepisy UFI oraz UPB, a także zamiar ustawodawcy do objęcia swym zakresem procesu sekurytyzacji dowodzą, że zawierane przez fundusz sekurytyzacyjny umowy o sekurytyzacj ę mogą stanowić swoiste oraz odrębne typy umów nazwanych. Taki wniosek można wyprowadzić z ustawowo określonych cech odnoszących się do podmiotów uczestniczących w procesie sekurytyzacji, świadczeń oraz wzajemnej ich relacji, a także wymogi w zakresie formy, w których umowy o sekurytyzacje powinny zostać zawarte, w tym głównie:

1.  wyróżnienie umów o sekurytyzację na podstawie obowiązujących norm prawnych (UFI, UPB),
2.  określenie stosunku zobowiązaniowego w ramach umowy o sekurytyzację poprzez wskazanie takich elementów jak: podmioty stosunku zobowiązaniowego, a więc fundusz sekurytyzacyjny (art. 2 pkt 31 UFI, art. 183 ust. 1 i 5 UFI), inicjator sekurytyzacji (art. 2 pkt 31 UFI, w tym bank - art. 92a ust. 1 UPB), treść świadczenia (art. 2 pkt 32 UFI, art. 92a ust. 1 UPB), relacje świadczeń do siebie (przelew wierzytelności w zamian za zapłatę ceny),
3.  wykorzystanie nazw sformułowanych w przepisach prawa (np. art. 2 pkt 31 i 32 UFI, art. 183 ust. 4 UFI, art. 92aust. 1 UPB).

W odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, Umowa Przelewu Wierzytelności, na podstawie której Bank dokonał przelewu Wierzytelności na rzecz Funduszu, w ocenie Wnioskodawcy stanowi umowę sekurytyzacji z następujących powodów.

Po pierwsze, stronami Umowy Przelewu Wierzytelności są kwalifikowane podmioty, tj. Bank - jako podmiot uprawniony do zawarcia umowy przelewu wierzytelności na podstawie art. 92a ust. 1 pkt 1 UPB z funduszem sekurytyzacyjnym - oraz sam Fundusz będący funduszem sekurytyzacyjnym w rozumieniu art. 183 UFI.

Po drugie, Bank dokonuje przelewu Wierzytelności na rzecz Funduszu w oparciu o wyraźną podstawę znajdującą oparcie w art. 183 ust. 1 i 5 UFI oraz art. 92a ust. 1 pkt 1 UPB.

Po trzecie, przedmiotem Umowy Przelewu Wierzytelności jest dokonanie w ramach procesu sekurytyzacji przeniesienia na rzecz Funduszu jako nabywcy zdefiniowanego w tej umowie portfela wierzytelności (zbioru wierzytelności) przysługującego Bankowi z tytułu uprzednio zawartych z kredytobiorcami umów kredytu. W oparciu o tak ukształtowany przedmiot umowy, Bank dokonuje zbycia na rzecz na rzecz Funduszu określonych Wierzytelności wraz z zabezpieczeniami, a Fundusz nabywa je płacąc na rzecz Banku umówione wynagrodzenie.

Jednocześnie Fundusz finansuje nabycie przedmiotowych Wierzytelności z wpłat otrzymanych w związku z emisją certyfikatów inwestycyjnych.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że Fundusz nabywa Wierzytelności wyłącznie do swojego portfela inwestycyjnego zgodnie z określoną w statucie Funduszu polityką inwestycyjną zakładającą lokowanie aktywów Funduszu m.in. w wierzytelności, prawa do świadczeń z tytułu wierzytelności lub pakiety sekurytyzowanych wierzytelności, w tym wynikające z umów o subpartycypację, które spełniają kryteria określone w statucie Funduszu. Nabycie Wierzytelności następuje wyłącznie na ryzyko Funduszu, a beneficjentem wpływów uzyskanych z nabywanych Wierzytelności są uczestnicy Funduszu posiadający wyemitowane przez Fundusz certyfikaty inwestycyjne. Wartość przedmiotowych certyfikatów inwestycyjnych jest zatem w ścisłej mierze uzależniona od wielkości świadczeń otrzymywanych przez Fundusz w związku z dokonywanymi przez dłużników Wierzytelności spłatami swoich zobowiązań, nabytych przez Fundusz od Banku na podstawie Umowy Przelewu Wierzytelności.

Kolejnym argumentem przemawiającym za uznaniem Umowy Przelewu Wierzytelności jako umowy sekurytyzacji jest również to, że Umowa Przelewu Wierzytelności została zawarta w formie pisemnej, a więc w formie wymaganej z art. 183 ust. 5 Ustawy, podczas gdy zawarcie np. umowy sprzedaży co do zasady nie wymaga zachowania formy szczególnej.

Powyższe okoliczności skłaniają Wnioskodawcę do zajęcia stanowiska, że umowy zawierane w procesie sekurytyzacji z udziałem banku i funduszu sekurytyzacyjnego, w tym przedstawiona powyżej Umowa Przelewu Wierzytelności, nie odpowiadają żadnej z czynności cywilnoprawnych wymienionych w katalogu czynności cywilnoprawnych opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) („PCC”), choć niektóre elementy umów o sekurytyzację, w tym Umowy Przelewu Wierzytelności, mogą być podobne do wymienionych w katalogu czynności cywilnoprawnych opodatkowanych tym podatkiem.

Charakteru takiego, w ocenie Wnioskodawcy, nie sposób przypisywać czynności przelewu wierzytelności w ramach umowy o sekurytyzację. Wszelkie czynności dokonywane w ramach umów o sekurytyzację stanowią jej elementy składowe, które nie powinny być kwalifikowane jako samodzielne czynności cywilnoprawne. Przykładowo, można tutaj wskazać, że na gruncie umowy o sekurytyzację, czynność rozporządzająca przelewu wierzytelności nie następuje na podstawie żadnej z umów wymienionych w katalogu art. 1 ust. 1 pkt 1 PCC, lecz w wykonaniu odrębnej umowy o sekurytyzację.

Jak bowiem stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego „umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły”. Przepis ten wskazuje, że umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności nie musi przyjmować wyłącznie formy umowy sprzedaży, zamiany lub darowizny. Podstawą do przeniesienia wierzytelności może być także inna umowa zobowiązująca, w szczególności umowa o sekurytyzację.

Natomiast sam przelew wierzytelności stanowi czynność rozporządzającą, która jest dokonywana na podstawie (cause) oraz w wykonaniu ważnie zawartej umowy zobowiązującej. Oznacza to, że „prawną przyczyną przelewu wierzytelności jest wykonanie istniejącego już między stronami zobowiązania (causa sohendi), a ważność umowy przelewu zależy od istnienia zobowiązania (\`(...)\`). Ważność samoistnej podstawy przelewu zależy zatem od istnienia ważnego zobowiązania do zawarcia tej umowy. (\`(...)\`) Kodeks cywilny nie przewiduje wymogu wskazywania w umowie przeniesienia wierzytelności zobowiązania, w wykonaniu którego dochodzi do przelewu. Wskazuje to na formalnie oderwany charakter samoistnej umowy przelewu (\`(...)\`), natomiast nie zwalnia jej stron od dokładnego określenia zobowiązania, w którego wykonaniu zawarta jest umowa przelewu wierzytelności.” (tak A.Kidyba (red.) w „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część ogólna”, wyd. II., Lex 2014, kom. do art. 510).

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie również na gruncie art. 183 ust. 5 UFI, gdzie ustawodawca wymaga, aby umowa zobowiązująca do nabycia wierzytelności, została zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Brzmienie tej regulacji wskazuje, że czym innym jest „umowa zobowiązująca do nabycia wierzytelności”, a czym innym „przelew wierzytelności” (nabycie wierzytelności).

Na koniec powyższych rozważań należy wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy umowy o sekurytyzację jako szczególnego typu umowy nazwanej, nie powinno się dyskwalifikować z uwagi na jej podobieństwo do innych typów umów nazwanych, w tym umowy sprzedaży, czy też z uwagi na nadanie umowom sekurytyzacji tytułu umowy sprzedaży lub oznaczenia stron tego rodzaj u umów j ako sprzedających i kupujących. W większości przypadków, treść umów na podstawie których banki dokonują przeniesienia sekurytyzowanych wierzytelności na fundusze sekurytyzacyjne zostają z góry przez nie narzucone, a próba modyfikacji ich zapisów w toku postępowania przetargowego istotnie obniża szanse oferenta. W związku z tym, co do zasady negocjacje pomiędzy bankiem i funduszem sekurytyzacyjnym dotyczą ceny (wynagrodzenia) za przenoszone sekurytyzowane wierzytelności oraz zasad odpowiedzialności za wady prawne przedmiotu umowy. Tak więc typowymi elementami umów sekurytyzacji niepodlegającymi zazwyczaj negocjacjom są tytuł umowy oraz zwroty służące oznaczeniu stron lub przedmiotu umowy nabycia wierzytelności.

Natomiast, w praktyce umowy zawierane pomiędzy bankami i funduszami sekurytyzacyjnymi nie różnią się pomiędzy sobą w zakresie istoty i celu ich zawarcia, tj. w zakresie dotyczącym przeniesienia sekurytyzowanych wierzytelności w ramach procesu sekurytyzacji. Różnice są dostrzegalne jedynie w zakresie charakterystyk przenoszonych wierzytelności czy stosowanej terminologii (cedent i cesjonariusz, bank/zbywca i nabywca, sprzedawca i kupujący), wynagrodzenia za nabywane wierzytelności (cena i wynagrodzenie), czy nazw umów (umowa sprzedaży, umowa przelewu wierzytelności, umowa cesji).

W ocenie Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla transakcji nabywania przez fundusz sekurytyzacyjny zbywanych przez banki sekurytyzowanych wierzytelności powinny mieć takie okoliczności jak strony transakcji (bank, fundusz, uczestnicy funduszu) oraz czynności faktyczne i prawne dokonywane w procesie sekurytyzacji (m.in. wytypowanie puli wierzytelności lub określonych wierzytelności, czynność wyceny sekurytyzowanych wierzytelności, prowadzenie due dilligence, pozyskiwanie środków finansowych przez fundusz, m.in. w drodze emisji certyfikatów inwestycyjnych, obligacji lub zaciągania pożyczek, oraz zawarcie umowy przenoszącej na fundusz sekurytyzacyjny prawa z sekurytyzowanych wierzytelności), Istotne jest także to, że co do zasady, poza ściśle określonymi w umowie przelewu przypadkami, nie przewiduje się możliwości zwrotnego przeniesienia sekurytyzowanych wierzytelności lub obniżenia przysługującego bankowi wynagrodzenia z uwagi na nieosiągnięcie oczekiwanych zysków z nabytych wierzytelności. Ryzyko ekonomiczne, związane ze spłatą sekurytyzowanych wierzytelności przechodzi bowiem na fundusz sekurytyzacyjny z chwilą dokonania cesji.

Mając na uwadze kompleksowy charakter umowy o sekurytyzację, zdaniem Wnioskodawcy poszczególne elementy tej umowy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nawet jeśli okazałyby się podobne (w zakresie essentialia negotii) do umów wymienionych w katalogu z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że niezależnie od nazwy zawartych przez Fundusz umów (umowa przelewu, cesji, czy sprzedaży wierzytelności), istnienie w nich określonych elementów charakterystycznych i właściwych dla umów o sekurytyzację, nie powinno przesądzać o zaliczeniu ich do tej grupy umów podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wszelkie czynności dokonywane w ramach umów sekurytyzacji powinny stanowić wyłącznie ich elementy składowe, które nie mogą być kwalifikowane jako samodzielne czynności cywilnoprawne. Tym samym umowy te powinny pozostawać poza zakresem zastosowania ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Powyższe rozważania, w świetle zawartej przez Bank oraz Fundusz Umowy Przelewu Wierzytelności, skłaniają Wnioskodawcę do stwierdzenia, że Umowa Przelewu Wierzytelności, na podstawie której Fundusz nabywa Wierzytelności od Banku, nie powinna stanowić czynności prawnej wymienionej w art. 1 PCC, pomimo istniejącego podobieństwa tej umowy do umowy sprzedaży uregulowanej w Kodeksie cywilnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy pisemna Umowa Przelewu Wierzytelności zawarta przez Fundusz wpisany do rejestru funduszy inwestycyjnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Umowa przelewu Wierzytelności jaka została zawarta przez Fundusz wpisany do rejestru funduszy inwestycyjnych nie będzie stanowić czynności prawnej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przelew Wierzytelności wykonywany na rzecz Funduszu na podstawie Umowy Przelewu Wierzytelności nie będzie bowiem dokonywany na podstawie jakiejkolwiek z umów wskazanych w zamkniętym katalogu czynności zawartym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC. Podstawą do wykonania przelewu Wierzytelności będzie umowa o sekurytyzację.

UZASADNIENIE

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 p.c.c,, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  umowy dożywocia,
5.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6.  ustanowienie hipoteki,
7.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8.  umowy depozytu nieprawidłowego,
9.  umowy spółki.

Opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne, które są enumeratywnie wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC. Przesądza o tym użycie w treści tego przepisu terminu „następujące”.

O kwalifikacji prawnej określonej czynności prawnej dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, decyduje wyłącznie jej treść {elementy przedmiotowo istotne), z pominięciem innych elementów, np. nazwy. Brzmienie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC wskazuje, że opodatkowaniu podlega jedynie przelew wierzytelności, którego podstawą jest umowa sprzedaży lub zamiany. Jeżeli podstawą przelewu są inne czynności cywilnoprawne, wówczas nie występuje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa, będąca podstawą przelewu wierzytelności

Zgodnie z art. 3 ust. 1 UFI fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Na podstawie art. 183 UFI fundusz inwestycyjny zamknięty (dalej: FIZ) może być utworzony jako fundusz sekurytyzacyjny dokonujący emisji certyfikatów inwestycyjnych w celu zgromadzenia środków na nabycie wierzytelności, w tym wierzytelności finansowanych ze środków publicznych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub praw do świadczeń z tytułu określonych wierzytelności. Fundusz sekurytyzacyjny ma obowiązek oraz wyłączne prawo używania w nazwie oznaczenia „standaryzowany fundusz sekurytyzacyjny” lub „niestandaryzowany fundusz sekurytyzacyjny”.

FIZ są zatem podmiotami prawa powołanymi do działania na mocy ustawy. W ramach przypisanych tylko im uprawnień mogą one dokonywać czynności prawnych.

Do takich szczególnych czynności prawnych należy zawieranie umów o sekurytyzację. Umowa o sekurytyzację posiada istotne cechy umowy nazwanej, wyróżnione w doktrynie:

1.  umowa o sekurytyzację została wyróżniona na podstawie obowiązujących norm prawnych (o randze ustawowej, tj. w UFI);
2.  stosunek zobowiązaniowy w ramach umowy o sekurytyzację znamionują takie elementy jak:
    1.  podmioty (fundusz sekurytyzacyjny - art. 2 pkt 31 UFI);
    2.  treść świadczenia (m.in. art. 2 pkt 32 oraz art. 183 UFI);
    3.  relacje świadczeń do siebie (przelew wierzytelności w zamian za zapłatę ceny);
3.  nazwa umowy, która została sformułowana w przepisach prawnych (np. art. 2 pkt 31 i 32 oraz art. 183 ust. 4 UFI).

W ocenie Wnioskodawcy umowy przeiewu wierzytelności zawierane przez FIZ stanowią umowy o sekurytyzację.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy o sekurytyzację nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to tym samym czynność przelewu wierzytelności dokonana na podstawie tej umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tylko przelew wierzytelności dokonany w ramach którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC powoduje opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie stanowiska Fundusz wskazuje dodatkowo na treść prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lutego 2007 r. III SA/Wa 3887/06, zgodnie z którym: „usługa świadczona przez spółkę celową w ramach procesu sekurytyzacji jest usługą finansową. Skoro więc wierzytelności Spółki były nabywane w celu sekurytyzacji, w celu ich wykorzystania do wykonywania określonych operacji gospodarczych, to w badanej sprawie nie miała miejsca jak chcą tego

Podobnie wypowiedział się:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 2 lutego 2011 r. I SA/Gd 1/11 wskazując, że: „zamknięty charakter katalogu czynności prawnych obciążonych PCC wyklucza jakakolwiek możliwość opodatkowania umów nieznajdujących swojego dokładnego odpowiednika wśród tych wymienionych w art. 1 ust. 1 u.p.c.c., nawet gdyby faktycznie łączyły one w sobie pewne elementy kilku umów nazwanych, podlegających podatkowi” (wskazany wyrok został uchylony 1 marca 2013 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu o sygn. II FSK 1286/11, jednak rozstrzygnięcie to nie miało związku z meritum sprawy, a z zaniechaniami w rozważeniu i uzasadnieniu sprawy na etapie I instancji sądu administracyjnego), oraz
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 29 sierpnia 2012 r., sygn. III SA/Wa 3030/11: „(\`(...)\`) czynności podejmowane przez S. w ramach sekurytyzacji nie sprowadzają się do samego nabycia wierzytelności w ramach cesji, lecz cesja stanowi jedynie element świadczonej przez spółkę celową; szerszej (kompleksowej) usługi o charakterze finansowym związanej z nabywaniem wierzytelności oraz redystrybucją środków finansowych i ograniczeniem ryzyka niewypłacalności dłużników”.

Z powołanych stanowisk judykatury należy wyprowadzić twierdzenie, że umowa o sekurytyzację łączy co prawda w sobie pewne elementy umowy sprzedaży podlegającej podatkowi, jednak mimo to stanowi odrębną od umowy sprzedaży formę wykonania czynności prawnej. Czynność prawna będąca podstawą przelewu wierzytelności stanowiąca umowę sekurytyzacji nie może być więc zrównana z umową sprzedaży, szczególnie że tylko fundusz sekurytyzacyjny ma prawo i możliwość zawrzeć umowę o sekurytyzację, która stanowi podstawę umów przelewu wierzytelności, w ramach których choćby fundusze inwestycyjne zamknięte nabywają wierzytelności.

Wnioskodawca zauważa, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie także w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2015 r. (sygn.: IBPB-2-1/4514-387/15/ASz),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2015 r. (sygn.: IPPB2/4514-306/15-4/MZ),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2014 r, (sygn.: IPPB2/436-698/14-4/MZ),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2014 r. (sygn.: IPPB2/436-157/14-2/MZ),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2013 r. (sygn.: IPPB2/436-595/13-2/MZ),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 listopada 2011 r. (sygn.: IPPB2/436-403/11-3/MZ),
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 czerwca 2011 r. (sygn.: IPPB2/436-122/11-4/MZ).

Podsumowując Wnioskodawca zwraca uwagę, że cesja wierzytelności nie ma formy samoistnej umowy i dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności. W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku cesja wierzytelności nastąpiła ściśle w ramach umowy o sekurytyzację, a nie innej umowy wymienionej w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnej.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy Umowa Przelewu Wierzytelności zawarta przez Fundusz z Bankiem nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

Zatem mając na uwadze dotychczas przytoczone przepisy (w tym dopuszczalne formy jakie może przyjąć czynność cesji wierzytelności) stwierdzić należy, że podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile przyjmie postać którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

A zatem, skoro podstawą przelewu wierzytelności była wyłącznie umowa sekurytyzacyjna, nie przybrała postaci którejkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ustawy, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż co do zasady wiążą one w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.