Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-21/14/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-05
Teza: zastosowanie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych – zakład energochłonny
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; gaz; zakład-zakład energochłonny; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 21 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 17 kwietnia 2014 r. (data wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 17 kwietnia 2014 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu znak: IBPP4/443-21/14/LG z 4 kwietnia 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka zużywa do celów opałowych gaz ziemny wysokometanowy typu E (Kod CN: 2711 21 00 - Gaz ziemny w stanie gazowym). Gaz ten jest wykorzystywany w następujących procesach technologicznych.

1\. Nagrzewanie wsadu w piecu pokrocznym, przed walcowaniem na gorąco.

Ogrzewanie pieca odbywa się poprzez spalanie gazu ziemnego. System ogrzewania jest podzielony na 4 strefy regulowane. Palniki gazowe są rozmieszczone tak, iż umożliwiają równomierne nagrzewanie kęsów. Wsadem dla pieca pokracznego są kęsy walcowane, kute lub z COS nisko-, średnio- i wysokowęglowe, oraz stopowe i wysokostopowe. Standardowo zakres temperatur w których prowadzony jest proces nagrzewania wsadu mieści się w przedziale od 1180° C - 1235° C.

Wsad po przejściu przez piec pokraczny i przy zachowaniu reżimu temperatur poddawany jest procesowi walcowania na gorąco.

Energia cieplna powstająca w wyniku spalania gazu ziemnego w piecu pokrocznym wykorzystywana jest do:

*   doprowadzenia materiału wsadowego do temperatur, w których będzie realizowany proces walcowania,
*   utrzymania pieca w temperaturze niezagrażającej zniszczeniu poszczególnych jej elementów, w czasie rozruchu, wygaszania lub postoju agregatu.

2\. Nagrzewanie wsadu w piecach do obróbki cieplnej.

Procesy obróbki cieplnej realizowane są w 7 piecach komorowych z wysuwanym trzonem. Ogrzewanie pieca odbywa się poprzez spalanie gazu ziemnego palnikami gazowymi rozmieszczonymi tak, iż umożliwiają równomierne nagrzewanie wsadu.

Zakres temperatur, w których realizowane są obróbki cieplne ograniczony jest do 1100° C.

Energia cieplna powstająca w wyniku spalania gazu ziemnego w piecach do obróbki cieplnej wykorzystywana jest również do nagrzania poszczególnych stref w piecu w celu weryfikacji prawidłowości rozkładu temperatur.

3\. Osuszanie materiału po wyjęciu z kąpieli płuczącej, na zakończenie procesu wytrawiania.

Do suszenia prętów płaskich ze stali stopowych i wysokostopowych po procesie wytrawiania służy suszarka. Energia cieplna w tej instalacji uzyskiwana jest poprzez spalanie gazu ziemnego przez dwustopniowy palnik. Temperatura procesu 110° C.

Energia cieplna powstająca w wyniku spalania gazu ziemnego w suszarce, będącej elementem linii wytrawiania służy do podniesienie temperatury cieczy zalegającej na powierzchni prętów, tak by umożliwić jej odparowanie.

4\. Nagrzewanie powietrza w celu ogrzania hal produkcyjnych.

W sezonie grzewczym wykorzystywane są 33 promienniki zasilane gazem, rozmieszone w halach produkcyjnych i magazynowych. Łączna moc tych urządzeń to 1425 kW.

Energia cieplna wytworzona poprzez spalanie gazu przez promienniki gazowe, wykorzystywana jest do ogrzania powietrza wewnątrz hal znajdujących się na terenie zakładu. Np. w odniesieniu do laboratorium istnieją wymogi wynikające z norm, nakazujące utrzymanie stałej temperatury (18°C+/-5°C) w hali laboratorium, tak by zapewnić, że wszystkie uzyskane tam wyniki badań można odnieść do tych samych warunków.

5\. Ogrzewanie biurowca, hali magazynu pomocniczego, hali laboratorium i podgrzewanie wody bieżącej.

Biurowiec, jedna z hal magazynu i hala laboratorium są ogrzewane za pomocą dwóch kotłów grzewczych. Łączna moc grzewcza kotłów to 464,5 kW (370 kW + 94,5kW).

Bieżąca woda użytkowa w Spółce uzyskiwana jest również poprzez podgrzanie jej w tych dwóch kotłach.

Spółka wyliczyła udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej i wynosi on więcej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Dokonując obliczenia powyższego wskaźnika Spółka przyjęła do ustalenia wartości zakupu wyrobów gazowych całą wartość faktur zakupowych za gaz, tj. zarówno wartości wynikające z zakupu samego gazu, jak i inne wartości stałe i zmienne stanowiące elementy faktur gazowych.

Jako wartość produkcji sprzedanej Spółka przyjęła obrót, włącznie z subwencjami bezpośrednio powiązanymi z ceną produktu, plus lub minus zmiany poziomu zapasów produktów gotowych, niegotowych oraz towarów i usług nabytych w celu odsprzedaży, minus towary i usługi nabyte w celu odsprzedaży.

Ponadto w roku 2012 Grupa …w tym także zakład Wnioskodawcy wdrożyła system zarządzania energią certyfikowany wg normy ISO 50001.

Norma ta określa wymagania dla systemu zarządzania energią, który pozwolą przedsiębiorstwu na systematyczne dążenie do ciągłej poprawy efektywności użytkowania energii. Przedsiębiorstwo w oparciu o tę normę powinno opracowuje politykę energetyczną, która wyznacza cele i plany działania, uwzględniające obowiązujące wymagania prawne. Określone w normie ISO 50001 wymagania wymuszają na firmach i organizacjach publicznych wdrożenie takich narzędzi systemowych, dzięki którym zwiększa się efektywność energetyczna zakładu/organizacji, zredukowane zostaną koszty przy zmniejszaniu się ryzyka organizacyjnego.

Decyzja o wdrożeniu systemu zarządzania energią wg ISO 50001 spowodowała w Spółce podjęcie szeregu prac organizacyjnych i inwestycji rzeczowych, które mają zapewnić trwały proces ciągłego podnoszenia efektywności energetycznej. W ramach przygotowywania się do wdrożenia tego systemu opracowano procedury i instrukcje pracy odzwierciedlające ustanowioną dla całej Grupy … politykę energetyczną, zmierzającą do obniżenia zużycia energii w następnych latach, uwzględniającą wydajność energetyczną przy planowaniu i realizacji inwestycji oraz zmierzającą do racjonalnego podejmowania działań produkcyjnych i inwestycyjnych mających znaczący wpływ na zużycie energii przez zakład. Norma ISO 50001 wymagała od Spółki ustanowienia tzw. „energy baseline”, czyli współczynnika zużycia w chwili wdrożenia systemu. Określony został także cel obniżenia zużycia energii w latach następnych, który przez Zarząd Grupy … w roku 2013 postawiony został na poziomie 1,5% w stosunku do roku 2012. Realizacja tego celu w bieżącym roku została zapewniona dzięki podjętym działaniom doskonalącym nasze procesy produkcyjne, organizację oraz park maszynowy. W roku 2013, aby osiągnąć założony cel oszczędnościowy i sprostać wymaganiu osiągnięcia poprawy wydajności energetycznej Spółka poczyniła nakłady w wysokości 750 tys. zł na modernizację pieca do obróbki cieplnej i dalszą rozbudowę systemu monitorowania zużycia energii. W roku 2014 Spółka planuje dokonać nakładów inwestycyjnych związanych z oszczędnością energii w wysokości 2,7 mln zł.

W celu zapewnienia przejrzystości zużycia i użytkowania energii firma poniosła nakłady inwestycyjne w wysokości 400 tys. zł. na system monitorowania zużycia energii na wszystkich ciągach technologicznych. Dotyczy to zarówno energii elektrycznej, jak również gazu i wody.

System zarządzania energią oparty na normie ISO 50001 to także wiele działań organizacyjnych np. w sferze wypełnienia wymagań prawnych, obowiązujących w obszarze działania Spółki. Dlatego też Spółka dokonała przeglądu i zbioru wszystkich aktów prawnych, regulujących jej działalność. Zbiór ten jest na bieżąco aktualizowany przez biuro prawne.

Prowadzone są także systematycznie audyty wewnętrzne sprawdzające funkcjonowanie systemu.

W roku 2013 Spółka przeszła pomyślnie audyt sprawdzający dotrzymywanie wymagań normy i podnoszenie efektywności energetycznej, poprzez zmniejszenie zużycia energii i optymalne zarządzanie zasobami energetycznymi.

Ponadto we własnym stanowisku Wnioskodawca umieścił ważny element opisu sprawy, tj. że Wnioskodawca spełnia wymóg dla zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe – nie jest on mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ponadto w piśmie z 17 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że prezentując swoje stanowisko w sprawie ewentualnej możliwości skorzystania przez Spółkę ze zwolnienia od podatku akcyzowego z tytułu zużycia wyrobów gazowych - w procesach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji w części dotyczącej prezentacji staniu faktycznego w punktach 1,2,3 - wskazał, że jego zdaniem to zużycie jest zużyciem na cele wskazane w art. 31b ust. 1 pkt 4 i będzie korzystało ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

Wnioskodawca uważa, że procesy opisane w punktach 1,2,3 we wniosku o wydanie interpretacji w części dotyczącej prezentacji stanu faktycznego są procesami metalurgicznymi.

Ponownie Wnioskodawca pragnie wskazać, że z racji tego iż ustawa o podatku akcyzowym nie wskazuje definicji procesów metalurgicznych przy interpretacji tego pojęcia Wnioskodawca skorzystał z innych źródeł.

Jedną z definicji była wskazana już przez Wnioskodawcę we wniosku definicja wg „Nowej encyklopedii powszechnej PWN” (Wydawnictwo naukowe PWN. Warszawa 1996, tom 4):

„Metalurgia dział nauki i techniki zajmujący się procesami otrzymywania metali z rud, ich rafinacji, wytwarzania stopów oraz obróbki mającej na celu nadanie im odpowiednich kształtów i właściwości.”

Definicja ta w ocenie Wnioskodawcy obejmuje swoim zakresem rodzaje procesów, które prowadzą do uzyskania produktów o ściśle określonych parametrach, oferowanych przez Spółkę.

Sposób interpretacji procesów metalurgicznych za pomocą definicji zawartych w odrębnej literaturze jest stosowany również przez organy interpretacyjne np. w interpretacji IBPP4/443-667/13/BP z dnia 24 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał na definicję zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych” pod red. Aleksandra Góreckiego - procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Ponadto w tej interpretacji przytoczono również definicję z internetowego słownika języka polskiego (\`(...)\`a), gdzie metalurgia to:

1.  nauka o otrzymywaniu metali i nadawaniu im pożądanych własności;
2.  dział przemysłu zajmujący się produkcją metali i wyrobów metalowych; przemysł metalowy.

Jako, że pod pojęciem „proces metalurgiczny” należy rozumieć całość czynności, niezbędnych w procesach związanych z produkcją metali i wyrobów metalowych, uważamy, że procesy opisane w punktach 1,2,3 we wniosku o wydanie interpretacji - w części dotyczącej prezentacji stanu faktycznego - są procesami metalurgicznymi.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podkreślił, że w opisie stanu faktycznego wskazał, że ustalając wartość produkcji sprzedanej Spółka posiłkowała się zapisami Dyrektywy 2003/96/WE Restrukturyzacja wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej. Wykorzystanie definicji „wartości produkcji” zawartą w art. 17 ust. 1 tego aktu Spółka uznała za zasadne, ponieważ w ustawie o podatku akcyzowym brak jest zdefiniowania tego pojęcia.

Należy podkreślić, że orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje na sytuacje, w których będzie zachodzić bezpośrednie stosowanie postanowień dyrektyw.

Np. w sprawie o sygnaturze C - 236/92 Comitate di Coordinamento per la Difesa Della Cava v Regione Lombardia, Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że „jeśli przepisy dyrektywy wydają się być odnośnie ich treści bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne jednostka może polegać na treści takich przepisów względem Państwa, gdy Państwo to nie wprowadziło takich przepisów do prawa wewnętrznego w terminie przewidzianym w dyrektywie lub też wprowadziło dyrektywę nieprawidłowo.”

Kierując się powyższym Spółka ustalając wysokość wskaźnika przesądzającego o możliwości posiadania przez nią statusu zakładu energochłonnego kierowała się wytycznymi, zawartymi w Dyrektywie.

Zgodnie z definicjami, wynikającymi z art. 17 ust. 1 Dyrektywy (przytoczone zostały we wniosku o interpretację) wartościami przyjętymi do wyliczenia udziału zakupów wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej Spółka przyjęła:

1.  wartość nabycia energii elektrycznej łącznie ze wszystkimi opłatami towarzyszącymi,
2.  obrót, włącznie z subwencjami bezpośrednio powiązanymi z ceną produktu, plus lub minus zmiany poziomu zapasów produktów gotowych, niegotowych oraz towarów i usług nabytych w celu odsprzedaży, minus towary i usługi nabyte w celu odsprzedaży.

Niezależnie od faktu, iż Wnioskodawca uznaje, że wskazana w wezwaniu definicja produkcji sprzedanej przemysłu nie powinna mieć tutaj zastosowania, wyjaśniamy że dokonując wyliczenia udziału zakupów wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej zgodnie z tą definicją i przyjmując do wyliczenia:

1.  wartość nabycia energii elektrycznej łącznie ze wszystkimi opłatami towarzyszącymi,
2.  wartość produkcji sprzedanej w bieżących cenach bazowych, tj. przychód ze sprzedaży własnych wyrobów, robót i usług (bez podatku od towarów i usług), pomniejszony o podatek akcyzowy, a powiększony o dotacje otrzymane do produktu.

Spółka w dalszym ciągu uzyskuje za okres objęty zapytaniem wskaźnik powyżej 5%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy biorąc pod uwagę wprowadzony przez Spółkę system zarządzania energią oparty na normie ISO 50001 oraz fakt, że Spółka jest podmiotem, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi więcej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział można uznać, że Spółka spełnia definicje ustawowe pozwalające na zaliczenie jej do zakładów energochłonnych, korzystających ze zwolnienia od podatku akcyzowego?
2.  Czy w przypadku, nie wypełnienia wymogów ustawowych dotyczących posiadania statusu zakładu energochłonnego w następnych latach Spółka może uznać, że dokonuje zużycia części wyrobów gazowych, przeznaczonych do celów opałowych w procesach metalurgicznych oraz że może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego w odniesieniu do tej części wyrobów gazowych?
3.  Czy w przypadku, nie wypełnienia w następnych latach wymogów ustawowych dotyczących posiadania statusu zakładu energochłonnego i zużywania wyrobów gazowych zarówno do celów opałowych jak i do celów opałowych w procesach metalurgicznych Spółka powinna pisemnie powiadomić właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności, uzyskać pisemne potwierdzenie przyjęcia tego powiadomienia oraz prowadzić ewidencję wyrobów akcyzowych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

1.  Jest on zakładem energochłonnym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, który równocześnie wprowadził w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, dlatego też może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego przewidzianego w ustawie dla tego typu zakładów.
2.  W przypadku nie posiadania statusu zakładu energochłonnego może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego w odniesieniu do tej części wyrobów gazowych, która jest zużywana w procesach metalurgicznych.
3.  O ile Spółka nie będzie posiadała statusu zakładu energochłonnego, w przypadku zużywania wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy oraz do celów nieobjętych zwolnieniem ma obowiązek pisemnie powiadomić właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności, uzyskać pisemne potwierdzenie przyjęcia tego powiadomienia oraz prowadzić ewidencję wyrobów gazowych.

Ad.1.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. z 2011 r. Dz.U. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod pozycją 28 załącznika nr 1 do ustawy został wymieniony gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe o kodzie CN2711.

Stosownie natomiast do art. 31b ust 1 pkt 4 i 5 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych:

*   w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej,
*   przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Na podstawie wskazanych powyżej przepisów Spółka ma dwie możliwości skorzystania ze zwolnienia od akcyzy, tj. przewidzianego dla zakładu energochłonnego lub dla części wyrobów gazowych zużywanych do celów metalurgicznych. W tym miejscu Spółka chce wykazać, że spełnia warunki do zwolnienia od akcyzy jako zakład energochłonny. Definicja zakładu energochłonnego została zawarta w art. 31b ust. 10 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Aby skorzystać z tego zwolnienia Spółka musi spełnić definicję zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe - tzn. udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej musi wynosić nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. W 2013 r. Spółka spełniała ten warunek. Ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera wskazania, co należy rozumieć po pojęciem „wartości produkcji sprzedanej” oraz „zakupu wyrobów gazowych” i w jaki sposób należy ustalać ich wartość przy wyliczaniu wysokości wskaźnika, decydującego o statusie zakładu energochłonnego.

Dlatego też Spółka posiłkowała się w tym zakresie zapisami Dyrektywy 2003/96/WE Restrukturyzacja wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej. W art. 17 ust. 1 tego aktu zdefiniowane zostały pojęcia:

„Nabycie produktów energetycznych i energii elektrycznej” oznacza rzeczywisty koszt energii nabytej lub wytworzonej w ramach zakładu. Zalicza się do niej jedynie energię elektryczną, ciepło i produkty energetyczne, które są wykorzystywane do ogrzewania lub dla celów art. 8 ust. 2 lit. b) i c). Włączone są wszystkie podatki poza podatkiem od wartości dodanej, który może zostać odliczony.

„Wartość produkcji” oznacza obrót, włącznie z subwencjami bezpośrednio powiązanymi z ceną produktu, plus lub minus zmiany poziomu zapasów produktów gotowych, niegotowych oraz towarów i usług nabytych w celu odsprzedaży, minus towary i usługi nabyte w celu odsprzedaży.

Spółka ustalając wysokość wskaźnika przesądzającego o możliwości posiadania przez nią statusu zakładu energochłonnego kierowała się wytycznymi, zawartymi w Dyrektywie.

Następnie zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania - ten wymóg również został przez Spółkę spełniony.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od akcyzy przez zakład energochłonny jest wprowadzenie w życie przez ten zakład systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ponieważ ustawa nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem wprowadzenia wżycie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, w ocenie Spółki za taki system należy uznać każdy mechanizm prowadzący do stosowania w przedsiębiorstwie rozwiązań proekologicznych lub dający wymierne oszczędności energetyczne. Dlatego też, Spółka uznaje że dokonując wprowadzenia i utrzymania normy ISO 50001, skutkującej poprzez zastosowanie różnego rodzaju działań (w tym nakładów inwestycyjnych), systematycznym zmniejszaniem zużycia energii stanowi wypełnienie dyspozycji z przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. Spełnienie łącznie wszystkich wymogów dla podmiotu działającego jako zakład energochłonny daje Spółce prawo do korzystania ze zwolnienia od akcyzy jako zakład energochłonny.

Ad. 2

Zgodnie z zacytowanym powyżej przepisem art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych między innymi w procesach metalurgicznych.

Ustawa o podatku akcyzowym nie wskazuje również definicji procesów metalurgicznych. W tej sytuacji przy interpretacji tego pojęcia należy skorzystać z innych źródeł.

Wg „Nowej encyklopedii powszechnej PWN” (Wydawnictwo naukowe PWN, Warszawa 1996, tom 4):

„Metalurgia” dział nauki i techniki zajmujący się procesami otrzymywania metali z rud, ich rafinacji, wytwarzania stopów oraz obróbki mającej na celu nadanie im odpowiednich kształtów i właściwości.

Mając na względzie przytoczoną definicję metalurgii, wyroby gazowe zużywane przez Spółkę w procesach opisanych przy prezentacji stanu faktycznego w punktach 1,2,3 stanowią zużycie na cele wskazane w art. 31b ust. 1 pkt 4 i będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie. Procesy te stanowią bowiem element składowy procesów polegających na obróbce stopów mających na celu nadanie im odpowiednich kształtów i właściwości.

Ad. 3

Zgodnie z art. 16 ust. 3a ustawy o podatku akcyzowym podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy, pośredniczący podmiot gazowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany powiadomić o tym pisemnie właściwego naczelnika urzędu celnego przed dniem rozpoczęcia tej działalności. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie siedziby lub zamieszkania podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast z ust. 3b art. 16 wynika, że właściwy naczelnik urzędu celnego bez zbędnej zwłoki pisemnie potwierdza przyjęcie powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, pośredniczący podmiot gazowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy. Potwierdzenie to powinno zawierać dane, o których mowa w ust. 3a, oraz oznaczenie organu potwierdzającego.

W oparciu o przytoczone przepisy w przypadku wykorzystywania wyrobów gazowych do celów zwolnionych i opodatkowanych na Spółce będzie ciążył obowiązek pisemnego powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności i uzyskania pisemnego potwierdzenia przyjęcia tego powiadomienia.

W ocenie Spółki obowiązek taki nie powstanie w przypadku korzystania ze zwolnienia od akcyzy w oparciu o przepis art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy. W takim bowiem przypadku Spółka nie będzie posiadała statusu pośredniczącego podmiotu gazowego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23d pośredniczący podmiot gazowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju, m.in.:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów gazowych, lub
2.  używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy.

Wskazać należy, że w przypadku Spółki posiadającej status zakładu energochłonnego, nie będzie ona używać wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy.

W myśl art. 91b ust. 2 ustawy pośredniczący podmiot gazowy używający wyrobów gazowych jest obowiązany prowadzić ewidencję wyrobów gazowych zawierającą następujące dane:

1) ilość wyrobów gazowych, odpowiednio do dokonanych czynności:

1.  użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31b ust. 1, 2 lub 3, lub
2.  użytych do celów nieobjętych zwolnieniem, lub
3.  wyprodukowanych, lub
4.  nabytych wewnątrzwspólnotowo, lub
5.  dostarczonych wewnątrzwspólnotowo, lub
6.  importowanych, lub
7.  eksportowanych, lub
8.  nabytych na terytorium kraju, lub
9.  sprzedanych na terytorium kraju

\-w podziale na miesiące dokonania czynności, odpowiednio w kilogramach albo metrach sześciennych, według nazwy oraz kodów CN, oraz ich wartość opałową;

2) datę oraz adres miejsca dokonania czynności;

3) w przypadkach, o których mowa w pkt 1 lit. d-i, dane kontrahentów, z którymi dokonano tych czynności.

Wykorzystywanie wyrobów gazowych do celów zwolnionych i opodatkowanych akcyzą rodzi obowiązek prowadzenia przez pośredniczący podmiot gazowy ewidencji wyrobów gazowych.

W ocenie Spółki obowiązek taki nie powstanie w przypadku korzystania ze zwolnienia od akcyzy w oparciu o art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwaną dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie „wyroby akcyzowe” oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby gazowe – wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zakres opodatkowania akcyzą wyrobów energetycznych, w tym również wyrobów gazowych, został określony w rozdziale 1 działu IV ustawy.

Stosownie do art. 86 ust.1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2, a zatem z wyłączeniem paliw silnikowych.

W ww. załączniku nr 1, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych, umieszczono:

*   pod pozycją 22, z kodem CN 2705 00 00 - gaz węglowy, gaz wodny, gaz generatorowy i podobne gazy, inne niż gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;
*   pod pozycją 28, z kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe;
*   pod pozycją 34, z kodem CN 2901 - węglowodory alifatyczne;
*   pod pozycją 35, z kodem CN 2902 - węglowodory cykliczne.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

–niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Na mocy art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Obrót wyrobami gazowymi w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

W przypadku wyrobów gazowych, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca zużywa do celów opalowych gaz ziemny wysokometanowy typu E (kod CN 2711 21 00) w procesach technologicznych będących procesami metalurgicznymi takich jak:

*   nagrzewanie wsadu w piecu pokrocznym, przed walcowaniem na gorąco,
*   nagrzewanie wsadu w piecach do obróbki cieplnej,
*   osuszanie materiału po wyjęciu z kąpieli płuczącej, na zakończenie procesu wytrawiania.

Wnioskodawca wyliczył udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej i wynosi on więcej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca spełnia warunek określony w art. 31b ust. 10 ustawy akcyzowej, w związku z czym zamierza korzystać ze zwolnienia od akcyzy dla wyrobów gazowych, określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Ponadto w roku 2012 u Wnioskodawcy został wdrożony system zarządzania energią certyfikowany wg normy ISO 50001, która określa wymagania dla systemu zarządzania energią pozwalające na systematyczne dążenie do ciągłej poprawy efektywności użytkowania energii.

Wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów (art. 31b ust. 5).

Zatem kwestią pozostałą do rozstrzygnięcia w ramach tej interpretacji jest to czy podleganie obowiązkom określonym w art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. Nr 94, poz. 551) uprawnia Wnioskodawcę do korzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Należy przy tym zauważyć, że choć prawodawca posługuje się analogicznym terminem „efektywności energetycznej” jak ustawa o efektywności energetycznej, to jednak w przepisach ustawy o podatku akcyzowym brak jest odesłania do jej uregulowań.

Analiza przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy prowadzi do wniosku, że finalny nabywca gazowy (zakład energochłonny) powinien wprowadzić w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Z kolei, zgodnie z art. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. Nr 94, poz. 551, z późn. zm.) wymieniona ustawa określa:

1.  krajowy cel w zakresie oszczędnego gospodarowania energią;
2.  zadania jednostek sektora publicznego w zakresie efektywności energetycznej;
3.  zasady uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej;
4.  zasady sporządzania audytu efektywności energetycznej.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przedsiębiorstwo energetyczne, odbiorca końcowy oraz towarowy dom maklerski lub dom maklerski, o którym mowa w ust. 2, jest obowiązany:

1) uzyskać i przedstawić do umorzenia Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki, zwanemu dalej „Prezesem URE”, świadectwo efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 21 ust. 1, o wartości wyrażonej w tonach oleju ekwiwalentnego, nie większej niż 3% ilorazu:

1.  kwoty przychodu ze sprzedaży energii elektrycznej, ciepła lub gazu ziemnego odbiorcom końcowym, osiągniętego za dany rok, w którym obowiązek ten jest realizowany, w przypadku przedsiębiorstwa energetycznego sprzedającego energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny tym odbiorcom,
2.  kwoty transakcji zakupu energii elektrycznej, ciepła lub gazu ziemnego na giełdzie towarowej, osiągniętego za dany rok, w którym obowiązek ten jest realizowany, w przypadku odbiorcy końcowego działającego we własnym imieniu oraz towarowego domu maklerskiego lub domu maklerskiego działającego na zlecenie tego odbiorcy

\-i jednostkowej opłaty zastępczej, oznaczonej symbolem "Ozj", o którym mowa w ust. 5, lub

2) uiścić opłatę zastępczą, obliczoną w sposób określony w ust. 5.

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, wykonują:

1.  przedsiębiorstwo energetyczne sprzedające energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  odbiorca końcowy przyłączony do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będący członkiem giełdy towarowej w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2010 r. Nr 48, poz. 284, Nr 81, poz. 530 i Nr 182, poz. 1228), w odniesieniu do transakcji zawieranych we własnym imieniu na giełdzie towarowej;
3.  towarowy dom maklerski lub dom maklerski, o których mowa w art. 2 pkt 8 i 9 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, w odniesieniu do transakcji realizowanych na giełdzie towarowej na zlecenie odbiorców końcowych przyłączonych do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1. ww. ustawy, podmiot, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 1 lit. b, lub podmiot przez niego upoważniony, który otrzymał świadectwo efektywności energetycznej, jest obowiązany po zrealizowaniu przedsięwzięcia służącego poprawie efektywności energetycznej do sporządzenia audytu efektywności energetycznej potwierdzającego oszczędność energii uzyskaną w wyniku realizacji tego przedsięwzięcia, w ilości określonej w deklaracji przetargowej, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepisy ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej określają, między innymi, zasady uzyskania i umorzenia świadectw efektywności energetycznej. Uregulowania ustawy tworzą ramy prawne dla działań na rzecz poprawy efektywności energetycznej gospodarki, obejmujących mechanizm wsparcia i prowadzących do uzyskania oszczędności energii wymaganych na podstawie dyrektywy 2006/32/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 kwietnia 2006 r. w sprawie efektywności końcowego wykorzystania energii i usług energetycznych oraz uchylającej dyrektywę Rady 93/76/EWG. Działania prowadzone są w trzech obszarach: zwiększenia oszczędności energii przez odbiorców końcowych, zwiększenia oszczędności energii przez urządzenia potrzeb własnych oraz zmniejszenia strat energii elektrycznej, ciepła lub gazu ziemnego w przesyle lub dystrybucji. Co do zasady, wydawanie świadectw efektywności energetycznej ma na celu zmotywowanie podmiotów objętych zakresem regulacji, w tym w szczególności przedsiębiorstw energetycznych i odbiorców końcowych, do podjęcia działań inwestycyjnych przyśpieszających osiągniecie krajowego celu w zakresie oszczędnego gospodarowania energią oraz przyczyniających się, poprzez zmniejszenie zużycia energii, do ograniczenia emisji gazów cieplarnianych i innych substancji szkodliwych do atmosfery.

Należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Ponadto wskazać należy, że pierwszoplanową wykładnią jest wykładnia językowa, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Jeżeli w wyniku zastosowania tej wykładni „odkodowana” zostanie norma prawna, nie jest konieczne sięganie do pozostałych reguł interpretacji (clara non sunt interptretanda).

W przedmiotowej sprawie, zastosowanie wykładni językowej do powołanych przepisów prawa nie daje jednoznacznej odpowiedzi na podstawowe pytanie: jaki jest zakres omawianego zwolnienia od podatku. Niewątpliwie jest to zwolnienie o charakterze podmiotowo-przedmiotowym. Dla jego zastosowania konieczne jest bowiem spełnienie podstawowej przesłanki przedmiotowej, tj. zużycie wyrobów gazowych w sposób prowadzący do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Jednakże spełnienie powyższego, zgodnie z treścią przepisu, powinno nastąpić poprzez wprowadzenie przez podmiot ubiegający się o zwolnienie od akcyzy odpowiedniego systemu. Ustawodawca nie sprecyzował jednak, jakie systemy spełniają powyższe wymagania.

Wobec tego wskazać należy, że przez system należy rozumieć uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość (Język polski. Współczesny słownik języka polskiego, pod red. Bogusław Dunaj, Warszawa 2007, t. 2, s. 1757).

Nie każdy tego typu układ elementów może być systemem w rozumieniu analizowanego przepisu. Musi on, co wynika wprost z brzmienia przepisu, prowadzić do osiągania jasno sprecyzowanych celów. Jak wskazano wcześniej, przy interpretowaniu danego przepisu prawa należy mieć na względzie to, co ustawodawca chciał przez dane stwierdzenia osiągnąć. Pomocne w tym względzie jest odwołanie się do regulacji funkcjonujących w Unii Europejskiej, które zostały implementowane do krajowego porządku prawnego, w tym w postaci ww. przepisu.

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania wyrobów gazowych określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Regulacja ta określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Poszczególne państwa Unii Europejskiej (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień. W związku z powyższym wszystkie przepisy dotyczące zwolnień od podatku muszą być interpretowane ściśle. Stosownie do treści art. 17 ww. dyrektywy, możliwe jest stosowanie zwolnienia od podatku, „w przypadku gdy wprowadzone zostały w życie systemy zezwoleń handlowych lub równoważne uzgodnienia, o ile prowadzą one do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej”. Analiza powyższego zapisu prowadzi wprost do wniosku, że podmioty zamierzające korzystać z powyższego zwolnienia muszą uzyskać odpowiednie zezwolenie lub też dokonać określonych uzgodnień. Każda z tych sytuacji zakłada istnienie zewnętrznego podmiotu. Co więcej podmiotu posiadającego uprawnienia kontrolne. Podobnie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00, gdzie wskazał wyraźnie, że zwolnienie od podatku akcyzowego powinno być uzależnione od wykonywania przez państwo kontroli nad zużywaniem wyrobów akcyzowych (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że zwolnienie określone w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym jest zwolnieniem udzielanym podmiotom ze względu na przeznaczenie – osiąganie celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Zatem należy uznać, że powyższe zwolnienie od akcyzy znajduje zastosowanie w przypadku wprowadzenia w życie przez podmiot zużywający wyroby gazowe systemu rozumianego jako: zespół urządzeń lub instalacji wzajemnie powiązanych, realizujących jako całość funkcję dotyczącą ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej. Podkreślić przy tym należy, że analiza językowa ww. przepisu, uwzględniająca wykładnię prounijną, prowadzi także do wniosku, że zwolnienie to podlega kontroli państwowej, mającej na celu przede wszystkim wyeliminowanie ewentualnych nadużyć, aby nie doprowadziły one do naruszenia konkurencji. Tym samym nie każdy system, rozumiany jako uporządkowany układ elementów, pomiędzy którymi zachodzą określone relacje, tworzące pewną całość, jest systemem uprawniającym dany podmiot do stosowania zwolnienia od podatku.

Za taki system uważa się, np. tzw. EU ETS (European Union Emissions Trading Scheme lub European Union Emissions Trading System – Europejski System Handlu Emisjami), o którym mowa w dyrektywie 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie oraz zmieniającej dyrektywę Rady 96/61/WE (Dz. U. UE L Nr 275, str. 32 z późn. zm.). Implementacja powyższych regulacji do krajowego porządku prawnego nastąpiła ustawą z dnia 28 kwietnia 2011 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. Nr 122, poz. 695, z późn. zm.).

Przyjąć zatem należy, że wprowadzenie w życie pr zez zakład energochłonny systemu – o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy - polega na wprowadzeniu w życie u tego finalnego nabywcy gazowego uporządkowanego układu elementów stanowiących organizacyjną całość w celu:

*   osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub
*   podwyższenia efektywności energetycznej.

Mając powyższe na uwadze, w opisanym przypadku, zużycie wyrobów gazowych do celów opałowych może korzystać ze zwolnienia od akcyzy, gdyż następuje przez zakład energochłonny, w którym wprowadzony został System Zarządzania Energią ISO 50001.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wnioskodawca jest również zainteresowany uzyskaniem interpretacji dotyczącej przypadku nie wypełnienia wymogów ustawowych dotyczących posiadania statusu zakładu energochłonnego w następnych latach i uznania zużycia części wyrobów gazowych, przeznaczonych do celów opałowych w procesach metalurgicznych i możliwość korzystania ze zwolnienia od podatku akcyzowego w odniesieniu do tej części wyrobów gazowych.

Na podstawie przepisu art. 31b ust. 1 pkt 4 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia „procesy metalurgiczne”, dlatego też w tym zakresie należy posiłkować się definicjami zawartymi w odrębnej literaturze.

Zgodnie z definicja zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych” pod red. Aleksandra Góreckiego – procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Wobec powyższego, jeśli procesy technologiczne do których Wnioskodawca zużyje do celów opałowych wyrób gazowy o kodzie CN 2711 21 00, są procesami metalurgicznymi, wówczas Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Do rozstrzygnięcia pozostaje pytanie nr 3, tj. czy w przypadku, nie wypełnienia w następnych latach wymogów ustawowych dotyczących posiadania statusu zakładu energochłonnego i zużywania wyrobów gazowych zarówno do celów opałowych jak i do celów opałowych w procesach metalurgicznych Spółka powinna pisemnie powiadomić właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności, uzyskać pisemne potwierdzenie przyjęcia tego powiadomienia oraz prowadzić ewidencję wyrobów akcyzowych.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy, podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu celnego.

Podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy, pośredniczący podmiot gazowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany powiadomić o tym pisemnie właściwego naczelnika urzędu celnego przed dniem rozpoczęcia tej działalności. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie siedziby lub zamieszkania podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej (art. 16 ust. 3a).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy, pośredniczący podmiot gazowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów gazowych, lub
2.  używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów objętych zerową stawką akcyzy, lub
4.  będący spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub
5.  będący towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, nabywającym wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywającym wyroby gazowe na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub
6.  będący giełdową izbą rozrachunkową, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającymi wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, lub
7.  będący spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywającą wyroby gazowe z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu celnego o tej działalności.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca będzie podmiotem zużywającym wyroby gazowe do celów opałowych. Gdyby wystąpiła sytuacja, ze Wnioskodawca straci status zakładu energochłonnego, nie zobowiązuje to Wnioskodawcy aby stać się pośredniczącym podmiotem gazowym.

Na podstawie art. 91b ust. 2 ustawy, pośredniczący podmiot gazowy używający wyrobów gazowych jest obowiązany prowadzić ewidencję wyrobów gazowych zawierającą następujące dane:

1) ilość wyrobów gazowych, odpowiednio do dokonanych czynności:

1.  użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31b ust. 1, 2 lub 3, lub
2.  użytych do celów nieobjętych zwolnieniem, lub
3.  wyprodukowanych, lub
4.  nabytych wewnątrzwspólnotowo, lub
5.  dostarczonych wewnątrzwspólnotowo, lub
6.  importowanych, lub
7.  eksportowanych, lub
8.  nabytych na terytorium kraju, lub
9.  sprzedanych na terytorium kraju

\-w podziale na miesiące dokonania czynności, odpowiednio w kilogramach albo metrach sześciennych, według nazwy oraz kodów CN, oraz ich wartość opałową;

2) datę oraz adres miejsca dokonania czynności;

3) w przypadkach, o których mowa w pkt 1 lit. d-i, dane kontrahentów, z którymi dokonano tych czynności.

Powyższy przepis odnosi się do obowiązku prowadzenia ewidencji wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy. Jak wyżej zostało stwierdzone Wnioskodawca nie obowiązku bycia pośredniczącym podmiotem gazowym, co skutkuje brakiem obowiązku prowadzenia takiej ewidencji.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3 zostaje uznane również za prawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy jest ono prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.