Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.758.2017.1.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-15
Teza: zastosowanie 23% stawki podatku VAT dla czynności instalacji kolektorów słonecznych na obiekcie użyteczności publicznej
Słowa kluczowe: gmina; projekt; stawka; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14s § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2017 r. (data wpływu 23 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku VAT dla czynności instalacji kolektorów słonecznych na obiekcie użyteczności publicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina na mocy umowy o dofinansowanie realizuje projekt pn. „…”. Projekt realizowany jest na podstawie umowy z dnia 30 grudnia 2016 r. zawartej z Województwem … - znak: …. Umowa o dofinansowanie projektu została zawarta w ramach Osi Priorytetowej 4 „Energia Przyjazna Środowisku”, Działania 4.1 „Wsparcie wykorzystania OZE” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020.

W ramach tej inwestycji wykonane będzie:

1.  Dostawa i montaż instalacji solarnych na budynkach mieszkalnych, jak i poza budynkami (na posesji właściciela domu jednorodzinnego) wykorzystywane przez mieszkańców do celów gospodarstw domowych.
2.  Dostawa i montaż instalacji solarnych na budynku użyteczności publicznej, w której mieści się Środowiskowy Dom Samopomocy w …. Jest to ośrodek dla osób niepełnosprawnych dziennego pobytu. Budynek ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności statutowej – niepodlegającej VAT – bez prawa możliwości odliczenia podatku VAT. Udział w wysokości 15% kosztów kwalifikowalnych oraz podatek VAT poniesie Gmina ….
3.  Dostawa i montaż kotłów na biomasę w budynkach mieszkalnych prywatnych wykorzystywanych przez mieszkańców do celów gospodarstw domowych. W realizowanym projekcie cały VAT jest kosztem niekwalifikowalnym. Gmina posiada deklarację zgody o przystąpieniu do realizacji projektu z zakresu dofinansowania.

Mieszkaniec deklaruje przystąpienie do programu i pokrycie 15% kosztów kwalifikowalnych – kwoty netto kosztów zakupu i montażu instalacji kotła na biomasę oraz zestawu solarnego. Gmina posiada zawarte umowy użyczenia nieruchomości i określenia warunków użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego od wszystkich mieszkańców deklarujących przystąpienie do projektu oraz od dyrektora Środowiskowego Domu Samopomocy.

Inwestycja obejmuje następujące koszty:

1.  bezpośrednie:
    *   studium wykonalności, dokumentacja projektowa i kosztorys inwestorski, nadzór inwestorski, instalacje solarne związane z budynkiem, instalacje solarne w budynku użyteczności publicznej (ŚDS) kotły na biomasę wyłącznie w budynkach prywatnych (gospodarstwach domowych);
2.  pośrednie:
    *   systemy teleinformatyczne, zarządzenie projektem, promocja projektu, monitoring i obsługa finansowa. Instalacje solarne instalowane będą w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, wielorodzinnych oraz w budynku użyteczności publicznej (ŚDS).

Instalacje Środowiskowego Domu Samopomocy montowane będą na dachu budynku w ilości 12 paneli. Powierzchnia użytkowa budynku ŚDS wynosi 450 m2. W stosunku do budynków mieszkalnych jednorodzinnych, w których instalacja będzie montowana, ich powierzchnia nie przekroczy 300 m2 powierzchni użytkowej. W przypadku budynków wielomieszkaniowych, na których odbędzie się montaż instalacji – żadne mieszkanie nie przekroczy 150 m2 powierzchni użytkowej.

Gmina realizować będzie inwestycję otrzymując za zakupione usługi faktury, na których jako nabywca wskazana będzie Gmina …. Wydatki ponoszone przez Gminę … na dostawę i montaż instalacji solarnych oraz dostawę i montaż kotłów w budynkach mieszkalnych związane będą z wykonywaniem zadań własnych Gminy. W budżecie Gminy na realizację tego zadania zaplanowano, że kosztem kwalifikowalnym będzie wartość netto poniesionych kosztów w obiektach budynków mieszkalnych, natomiast w obiekcie użyteczności publicznej wartość brutto.

W inwestycji źródłem finansowania będą:

1.  Środki Europejskiego Funduszu Regionalnego w wysokości 85% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu.
2.  Wpłaty mieszkańców w wysokości 15% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowalnych wykonywanej inwestycji w zakresie dostawy i montażu instalacji solarnych oraz dostawy i montażu kotłów na biomasę w budynkach mieszkalnych, będą to koszty bezpośrednie i pośrednie, tj. roboty budowlane wraz ze wszystkimi innymi kosztami takimi jak: dokumentacja, nadzór, kosztorys inwestorki, systemy teleinformatyczne, promocja projektu, marketing i obsługa finansowa projektu, zarządzanie projektem – proporcjonalnie rozliczonymi do danego zestawu, dokonywane przez mieszkańców Gminy, biorących udział w programie budowy urządzenia i jego montażu i kosztów pośrednich. Dodatkowo mieszkańcy oświadczą, że pokryją w całości podatek od towarów i usług od całej wartości urządzenia i jego montażu wg kosztów kwalifikowalnych poniesionych dla ich posesji w przypadku, gdy Gmina będzie musiała odprowadzić podatek VAT od otrzymanej dotacji. Kwota wpłaty udziału finansowego dla każdego mieszkańca uzależniona jest od wartości inwestycji (instalacji solarnej 2, 3 lub 4 panelowej oraz od kosztów montażu kotła na biomasę).
3.  Dochody własne Gminy w wysokości 15% kosztów kwalifikowalnych przy obiekcie użyteczności publicznej (ośrodek dla osób niepełnosprawnych dziennego pobytu) oraz podatek VAT, którego Gmina nie może odliczyć przy montażu kolektorów słonecznych w ŚDS. Budynek ŚDS oddany jest w trwały zarząd.

Przed rozpoczęciem zadania zostanie podpisana z mieszkańcami Gminy umowa udziału w zadaniu, której zapisy będą informować, iż Gmina zabezpieczy realizację projektu, tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoni dostawcę zestawów instalacyjnych, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu oraz poniesie koszty dodatkowe związane z nadzorem, wykonaniem dokumentacji, promocji, zarządzaniem projektu i narzędziami ICT oraz że wraz z upływem okresu trwania umowy, całość instalacji solarnej oraz pieca na biomasę stanie się własnością Korzystającego.

Montaż instalacji w budynku ŚDS będzie wykonywany w oparciu o umowę udziału w zadaniu. Wytworzona energia cieplna z instalacji na budynku ŚDS będzie wykorzystywana na potrzeby ogrzewania wody i z możliwością ogrzewania całego budynku. Po zakończeniu prac instalacyjnych sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu pozostają własnością Gminy przez cały czas realizacji projektu i przez czas trwałości projektu, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji projektu, jak również do czasu 100% amortyzacji zestawów solarnych, tj. okres 5 lat.

Gmina informuje, że do chwili obecnej nie dokonała jeszcze odliczenia podatku VAT, gdyż nie dokonała wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu. Gmina uważa, że przysługuje jej w tym zakresie prawo do odliczenia podatku przy instalacji i montażu kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę u mieszkańca Gminy i zamierza z niego skorzystać, natomiast VAT w wysokości 23% wyliczony od wartości zakupu i montażu na budynku użyteczności publicznej ŚDS nie zostanie odliczony.

Gmina w czasie realizacji projektu będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Jednocześnie VAT będzie kosztem niekwalifikowanym w projekcie, zarówno dla mieszkańca jak i dla ŚDS. Gmina będzie mogła odliczyć tylko podatek VAT w gospodarstwach domowych. W przypadku zaś ŚDS, VAT będzie kosztem inwestycji. Gmina zorganizowała już przetarg na wykonanie instalacji solarnych i ze specyfikacji istotnych warunków zamówienia wynika, że przyjęto do montażu instalacji solarnych na budynku ŚDS stawkę 8%.

Wszystkie płatności dokonywane będą na rachunek bankowy wydzielony dla realizacji powyższego zadania. Wydatki poniesione na realizacje projektu zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy (Gmina). Montaż instalacji solarnych na budynkach oraz montaż kotłów na biomasę będzie wykonywany w ramach termomodernizacji. Należy zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia: zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

W ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. 2017, 130 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest m.in. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych oraz montażu kotłów na biomasę w budynkach, na budynkach oraz poza budynkami (na gruncie) w stosunku do ŚDS nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług – ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług, do których zobowiązała się Gmina, w związku z czym usługi te stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Wykonane instalacje będą stanowiły własność Gminy, które Gmina użyczy ją na okres 5 lat nieodpłatnie (wyposażenie i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego lub kotła na biomasę) mieszkańcowi i ŚDS, w związku z tym nie będzie pobierała dalszych opłat, ani też nie będzie ponosiła żadnych wydatków związanych z eksploatacją urządzeń solarnych. To mieszkaniec i dyrektor ŚDS będzie zobowiązany w zawartej umowie do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z eksploatacją zestawu solarnego. Zestaw solarny oraz kocioł na biomasę po okresie trwałości projektu (minimum 5 lat) zostanie przekazany mieszkańcom i jednostce budżetowej – ŚDS na własność, bez ponoszenia dalszych opłat.

Gmina podaje, iż klasyfikuje czynności, o których mowa we wniosku, tj. dostawę i montaż kompletnych instalacji solarnych oraz kotłów na biomasę, jak świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221). Instalacje solarne i kotły na biomasę montowane na rzecz mieszkańców będą montowane wyłącznie dla budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług.

Instalacje solarne montowane na rzecz ŚDS będą instalowane na budynku nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług. Według opinii Gminy, budynek na którym będą montowane kolektory słoneczne na rzecz ŚDS są klasyfikowane na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) jako: 1274 – Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej nie wymienione. Ponadto, należy stwierdzić, że Gmina nie jest w posiadaniu interpretacji, w jakiej klasyfikacji PKOB mieści się budynek ŚDS, który nie jest budynkiem mieszkalnym, gdyż przebywający w nim podopieczni mają zapewniony pobyt dzienny. Montaż instalacji solarnych na rzecz ŚDS nastąpi w ramach termomodernizacji w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130).

Gmina na rzecz ŚDS wykonuje usługę sklasyfikowaną jako:

*   PKWiU 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – usługi obejmujące roboty związane z instalowaniem (montażem) w budynkach kolektorów słonecznych i urządzeń wchodzących w skład instalacji solarnej, służącej do podgrzewania ciepłej wody użytkowej, wykonanie instalacji CO oraz zimnej i ciepłej wody niezbędnych do podłączenia z systemem solarnym;

*   PKWiU 43.21.10 – roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych – usługi obejmują wykonanie instalacji elektrycznych w budynkach niezbędnych do podłączenia z projektowanym systemem grzewczym;

*   PKWiU 71.12.20.0 – usługi kierowania przedsięwzięciami związanymi z obiektami budowlanymi i inżynierii lądowej i wodnej (usługi nadzoru budowlanego);

*   PKWiU 71.11.10.0 – projekty i rysunki wykonane dla celów architektonicznych (indywidualny wykaz z GUS na projekt Gminy jest zgodny z danymi podanymi w piśmie).

Realizacja przedmiotowego projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 – w sytuacji, gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie realizowałaby inwestycji. Dofinansowanie otrzymane w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … jest przeznaczone na pokrycie ogólnych kosztów inwestycji. W przypadku nieotrzymania dofinansowania wpłaty ponoszone przez mieszkańców nie byłyby wyższe – nie doszłoby do realizacji projektu, co za tym idzie, finalnej dostawy. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

W ramach zawartej umowy na Gminie będą ciążyć następujące obowiązki:

*   wystąpi z wnioskiem o dofinansowanie,

*   przeprowadzi nabór do projektu,

*   zleci sporządzenie specyfikacji technicznej wykonania i odbioru robót,

*   zleci sporządzenie studium wykonalności projektu,

*   wybierze w drodze przetargu wykonawcę,

*   zawrze umowę z wykonawcą,

*   będzie czuwać nad realizacją projektu,

*   zawrze umowę o nadzór budowlany,

*   rozliczy projekt z instytucją finansującą,

*   reprezentowanie mieszkańców przed wszystkimi organami administracji publicznej w trakcie procedur formalno-prawnych związanych z inwestycją objętą projektem.

Obowiązki ŚDS: budynek, w którym mieści się ŚDS jest własnością Gminy i jest oddany w trwały zarząd wraz z gruntem dla Środowiskowego Domu Samopomocy. Dyrektor ŚDS zobowiązany jest umową do bieżącej eksploatacji przekazanej instalacji, natomiast wszystkie koszty związane z wykonaniem inwestycji ponosi Gmina.

Gmina w ramach przyjętej wpłaty od mieszkańców będzie realizowała projekt, mianowicie będzie za pobrane środki oraz środki uzyskane z dofinansowania finansować budowę realizowaną przez głównego wykonawcę.

Gmina będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi w związku z realizacją projektu do następujących czynności:

*   czynności opodatkowane: odsprzedaż usługi montażu mieszkańcom w wysokości pobranej uprzednio wpłaty,

*   czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT – brak,

*   czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - czynności opiekuńcze w dziennym Środowiskowym Domu Samopomocy w ….

Umowy z firmami dokonującymi faktycznych montażu zestawów solarnych będzie zawierała Gmina. Świadczeniem jakie wykonuje wykonawca na rzecz Gminy jest zakup i montaż zestawów solarnych oraz kotłów na biomasę. Świadczeniem jakie wykonuje Gmina na rzecz mieszkańca jest odprzedaż usługi instalacji kolektorów oraz kotłów na biomasę za cenę dokonanych przez mieszkańca wpłat. Gmina w zakresie realizacji zamówienia na wykonanie usługi montażu zestawów solarnych oraz kotłów na biomasę będzie zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych.

Istotą świadczenia dla Gminy jest realizacja potrzeb mieszkańców. Podmiot świadczący usługi montażu instalacji solarnych na rzecz Gminy będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT zastosować przy instalacji kolektorów słonecznych na obiekcie użyteczności publicznej Środowiskowego Domu Samopomocy w …?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku instalacji montowanych na budynku użyteczności publicznej Środowiskowego Domu Samopomocy stawka podatku wynosić będzie 23%.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 (a więc aktualnie 8%), stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego, to zgodnie z art. 12 cyt. ustawy, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), w części I „Objaśnienia wstępne” pkt 2 „Pojęcia podstawowe” stanowi m.in., że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wybudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów; budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem dział PKOB 11 obejmuje:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – grupa 111;

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielkomieszkaniowe – grupa 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (klasa PKOB 1122);

*   budynki zbiorczego zamieszkania - grupa 113.

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowle, bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i 2).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów zawartych w ustawie Prawo budowlane.

W myśl art. 3 ww. ustawy, ilekroć mowa o:

*   budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a takie odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6);

*   robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7);

*   przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość, bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmianie granic pasa drogowego (pkt 7a);

*   remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 tej ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym. Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (\`(...)\`). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, ze również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części".

Natomiast „przebudowa” - zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) - to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny: ulepszenie, poprawienie czegoś. Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określania pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również cytowana ustawa Prawo budowlane.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. 2017 r., poz. 130) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 ust. 2), którym jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywana przez nie zadań publicznych;
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków;
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskana ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a;
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Należy zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona, zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Podkreślić należy, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania stawki 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć bodowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 21, art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości 8%, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wybudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi, w tym na konstrukcji umieszczonej na dachu budynku lub jego ścianach. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Usługi montażu instalacji solarnej na budynku użyteczności publicznej Środowiskowego Domu Samopomocy nie będą świadczone w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zdefiniowanych w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, a więc zastosowanie do nich znajdzie stawka podatku w wysokości 23%, ponieważ obiekt ten nie jest budynkiem mieszkalnym, w obiekcie tym przebywają osoby z niepełnosprawnością intelektualną i ruchową w systemie dziennym, tylko w czasie dnia od poniedziałku do piątku.

W konkluzji trzeba stwierdzić, że stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie wyłącznie dla usługi polegającej na montażu instalacji solarnych i kotłów na biomasę na budynkach lub w budynkach mieszkalnych - jednorodzinnych i wielomieszkaniowych, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast te usługi, które dotyczą obiektów nieobjętych społecznym programem mieszkaniowym, tj. budynku użyteczności publicznej ŚDS będą opodatkowane 23% stawką podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż Wnioskodawca we wniosku ORD-IN z dnia 20 października 2017 r. w poz. 22 „Status wnioskodawcy” zaznaczył, kwadrat nr 1 „podatnik”. Przy czym, z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych. Tym samym, Wnioskodawca został uznany za podmiot zainteresowany uzyskaniem interpretacji w zakresie zastosowania 23% stawki podatku VAT dla czynności instalacji kolektorów słonecznych na obiekcie użyteczności publicznej, z uwagi na przesłanki wynikające z art. 14s ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zatem, na wstępie należy zauważyć, że przy kwestii stawki dla usług montażowych w obiektach budowlanych istotne jest zaklasyfikowanie tych obiektów do określonego symbolu PKOB. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji obiektów.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego obiektów budowlanych do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania obiektu do właściwego grupowania nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina tworzy zatem podmioty będące wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie, np. zakładu lub jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą „centralizacyjną”, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy „centralizacyjnej”, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Odnosząc powołane powyżej przepisy do niniejszej sprawy należy stwierdzić, że skoro Środowiskowy Dom Samopomocy w … jest jednostką budżetową gminy to podatnikiem podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług oraz dostawy towarów i świadczenia usług dla całości działalności gospodarczej gminy (realizowanej również za pośrednictwem jej jednostek organizacyjnych) jest Wnioskodawca.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosowanie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – według art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 ustawy, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 12 mieszczą się budynki niemieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 121 - hotele i budynki zakwaterowania turystycznego, 122 - budynki biurowe, 123 - budynki handlowo-usługowe, 124 - budynki transportu i łączności, 125 - budynki przemysłowe i magazynowe, 126 - ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej, 127 - pozostałe budynki niemieszkalne.

Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma zatem fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), a także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Nadto, w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług montażu i podpięcia instalacji tj. kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę, należy ustalić czy dokonywane są one w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130, z późn. zm.), znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z kolei „montaż”, zgodnie ze Współczesnym słownikiem języka polskiego (red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), oznacza „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. Natomiast „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Należy wskazać, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy stwierdzić należy, iż stawki te mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Skoro zatem preferencyjna – 8% stawka podatku od towarów i usług, stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, ma zastosowanie wyłącznie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to stwierdzić należy, iż wszelkie inne czynności dotyczące tych obiektów nie mogą korzystać z preferencji podatkowej.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina na mocy umowy o dofinansowanie realizuje projekt pn. „…”. W ramach tej inwestycji wykonane będzie m.in: dostawa i montaż instalacji solarnych na budynku użyteczności publicznej, w której mieści się Środowiskowy Dom Samopomocy w …. Jest to ośrodek dla osób niepełnosprawnych dziennego pobytu. Budynek ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności statutowej – niepodlegającej VAT – bez prawa możliwości odliczenia podatku VAT. Instalacje Środowiskowego Domu Samopomocy montowane będą na dachu budynku w ilości 12 paneli. Powierzchnia użytkowa budynku ŚDS wynosi 450 m2. Gmina podaje, iż instalacje solarne montowane na rzecz ŚDS będą instalowane na budynku nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług. Według opinii Gminy, budynek na którym będą montowane kolektory słoneczne na rzecz ŚDS są klasyfikowane na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) jako: 1274 – Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej nie wymienione. Montaż instalacji solarnych na rzecz ŚDS nastąpi w ramach termomodernizacji w rozumieniu ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130). Gmina w zakresie realizacji zamówienia na wykonanie usługi montażu zestawów solarnych oraz kotłów na biomasę będzie zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że opisana we wniosku usługa instalacji kolektorów słonecznych, w obiekcie nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym nie będzie podlegała opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, 23% stawką podatku.

Reasumując, w przypadku usługi polegającej na instalacji kolektorów solarnych na budynku użyteczności publicznej, w którym mieści się Środowiskowy Dom Samopomocy w …, tj. w obiekcie budowlanym nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, (PKOB 1274), zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania obiektów budowlanych do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania obiektu budowlanego do właściwego grupowania nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKOB wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKOB wymienionego we wniosku obiektu) lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.