Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.71.2019.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-29
Teza: Uznanie rozliczeń pomiędzy kontrahentami jako czynności podlegającej opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; inwestycje-inwestycja wspólna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 stycznia 2019 r. (data wpływu 6 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania rozliczeń pomiędzy kontrahentami jako czynności podlegającej opodatkowaniu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania rozliczeń pomiędzy kontrahentami jako czynności podlegającej opodatkowaniu.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącym stroną postępowania: W.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: P.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W. oraz P. (dalej łącznie „Strony” lub „Zainteresowani”) będące podatnikami podatku od towarów i usług są przedsiębiorstwami energetycznymi należącymi do Grupy Kapitałowej (dalej: „Grupa”).

Działalność Stron polega przede wszystkim na wytwarzaniu i sprzedaży energii elektrycznej. Na cele tej działalności Strony zawarły umowy długoterminowe (dalej: „umowy długoterminowe”), w ramach których zaopatrują się w węgiel do produkcji energii elektrycznej nabywając go od wybranych spółek, będących stronami trzecimi, prowadzących działalność w zakresie wydobycia węgla (dalej: „kopalnie” lub „Dostawcy Węgla”).

Strony korzystają ze wsparcia innej spółki z Grupy (dalej: „Usługodawca”), która świadczy na ich rzecz usługi koordynacji związane z zaopatrzeniem w paliwa produkcyjne na podstawie odpowiednich umów o współpracy w obszarze paliw produkcyjnych. Usługodawca działa w tym zakresie w imieniu i na rzecz Stron. Zakres powyższych usług obejmuje w szczególności organizowanie dostaw węgla na rzecz Stron, w zakresie jego zakupu oraz zapewnienia jego transportu.

W związku ze zmieniającym się otoczeniem biznesowym, coraz większą konkurencją pomiędzy wytwórcami energii elektrycznej oraz w związku z planowanym wprowadzeniem 100% obliga giełdowego, Strony zdecydowały się podjąć działania w celu osiągnięcia dodatkowych oszczędności związanych z produkcją energii elektrycznej, w tym w szczególności w obszarze zaopatrywania się przez Strony w paliwa służące do produkcji energii elektrycznej. Analizy przeprowadzone w tym zakresie wykazały, iż jednym z takich obszarów jest transport paliwa produkcyjnego, będącego przedmiotem wskazanych umów długoterminowych z kopalniami, od dostawców węgla do Stron. W wyniku analiz biznesowych Strony doszły do wniosku, że aby działania oszczędnościowe miały wymierny efekt, koniecznym jest podjęcie ich wspólnie i we współpracy przez Strony.

W tym celu Strony podjęły decyzję o zawarciu Umowy o realizacji wspólnego przedsięwzięcia w celu generowania wspólnej oszczędności (dalej: „Umowa”), która ma na celu zoptymalizowanie cen nabycia węgla z perspektywy tych Spółek, w tym kosztów jego transportu.

Przedmiotem niniejszej Umowy jest wspólne przedsięwzięcie polegające na alokacji i przekierowywaniu dostaw węgla pomiędzy Stronami poprzez odpowiednie zamiany stron konkretnej dostawy węgla z kopalni, tak aby w ich wyniku węgiel na podstawie umowy długoterminowej dostarczany był do tej jednostki wytwórczej, dla której cena transportu przekierowanego węgla będzie niższa (np. z uwagi na lokalizację Dostawcy Węgla), przy równoczesnym zapewnieniu, że w wyniku tej transakcji korzyść z przekierowania węgla przewyższy ewentualne podwyższone koszty nabycia węgla po stronie drugiej jednostki wytwórczej.

Alokacja i przekierowanie dostaw węgla na podstawie Umowy będą dokonywane poprzez zawarcie przez jedną ze Stron stosownych aneksów do umów długoterminowych z dostawcami węgla (dalej: „Aneks”), w wyniku których następować będzie przekierowanie i cesja praw i obowiązków do realizacji dostawy węgla od Dostawcy Węgla bezpośrednio z jednej spółki na drugą (i odwrotnie).

W wyniku Aneksu (cesji) w odniesieniu do danego wolumenu węgla, dla danego dostawcy węgla nabywcą stanie się zatem inna spółka wytwórcza niż ta, która pierwotnie zawarła umowę długoterminową i miała docelowo nabyć węgiel stanowiący jej przedmiot.

Zważywszy na fakt, że cesja następować będzie przed sprzedażą węgla przez Dostawcę Węgla, Strona będąca pierwotną stroną umowy długoterminowej nigdy fizycznie nie otrzyma danego określonego wolumenu węgla. Dostawa ta przekierowana będzie bowiem na rzecz drugiej spółki, która na podstawie Aneksu wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki związane z tą dostawą, tj. nabędzie we własnym imieniu i na swoją rzecz określony wolumen węgla bezpośrednio od Dostawcy Węgla. Analogicznie, na wszelkich dokumentach dotyczących dostawy węgla, przykładowo: na dokumentach potwierdzających wywóz węgla jako odbiorca widnieć będzie również Strona będąca finalnym odbiorcą.

W ramach planowanej w tym zakresie współpracy, do Umowy dołączyć ma również Usługodawca, który będzie świadczył na rzecz Stron usługi polegające na koordynacji dostaw węgla (w tym jego transportu) według zasad opisanych w Umowie. Rolą Usługodawcy w ramach Umowy będzie przede wszystkim zgłaszanie danemu Dostawcy Węgla potrzeby cesji praw i obowiązków w odniesieniu do określonej partii węgla, uwzględniając w szczególności takie kwestie jak indywidualne zapotrzebowania Stron, rodzaj węgla oraz jego właściwości. Działania te realizowane będą za wiedzą i w ścisłej kooperacji ze Stronami, a Usługodawca otrzyma za świadczone usługi wynagrodzenie kalkulowane w sposób analogiczny do wynagrodzenia uzyskiwanego przez Usługodawcę w ramach innych usług wsparcia realizowanych na rzecz podmiotów z Grupy, tj. w oparciu o koszty ponoszone przez Usługodawcę i stosowną marżę.

Oszczędności wygenerowane w związku z Umową będą kalkulowane globalnie na poziomie Stron. Składać się na nie będzie wiele czynników, przykładowo koszty transportu paliwa produkcyjnego z kopalni do Stron, faktyczna cena węgla, wyrównanie ewentualnych strat poniesionych przez jedną ze Stron w związku z zawarciem transakcji na mniej korzystnych warunkach w stosunku do pierwotnych, w celu wygenerowania większej oszczędności wspólnie przez Strony, itp.

Strony planują, że tak skalkulowana oszczędność będzie podzielona na równe części i Strona, która w danym okresie zrealizowała większe oszczędności - przekaże nadwyżkę ponad należną jej częścią oszczędności do drugiej jednostki wytwórczej. Powyższe ma na celu równą partycypację Stron w uzyskanych oszczędnościach. Podział oszczędności odbywać się ma na zasadach rynkowych, a kalkulacje w tym zakresie przeprowadzane będą przez Usługodawcę, która pełni rolę agenta rozliczeniowego.

Strony planują, że wyliczenie kwoty wyrównania nastąpi w oparciu o ceny nabycia i transportu węgla odpowiednio udokumentowane fakturami wystawionymi w danym okresie rozliczeniowym przez dostawców węgla oraz przewoźników kolejowych/operatorów logistycznych, na podstawie Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy płatności dokonywane pomiędzy Spółkami w związku z rozliczaniem oszczędności powstałych na skutek zawarcia Umowy będą podlegały opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Zainteresowanych, biorąc pod uwagę opisany w przedmiotowym wniosku stan faktyczny, w opinii Stron, płatności dokonywane pomiędzy Spółkami w związku z rozliczaniem oszczędności powstałych na skutek zawarcia Umowy nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa a art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przekładając powyższe regulacje na przedstawiony powyżej opis zdarzenia przyszłego, w ocenie Stron na skutek zawarcia Umowy nie będzie dochodzić między nimi do dostawy towarów. W szczególności, zapisy zawartej przez Spółki Umowy wskazują, iż w zależności od potrzeb każda ze Stron będzie odstępować drugiej samą możliwość nabycia określonego wolumenu węgla bezpośrednio od Dostawcy Węgla, przy czym Spółki zgodnie zastrzegły w Umowie, że przeniesienie praw i obowiązków do danego wolumenu węgla następować będzie każdorazowo przed określoną w umowie długoterminowej z Dostawcą Węgla chwilą przejścia własności węgla na nabywcę.

Z powyższego wynika, iż przy realizacji dostaw węgla między Spółkami nie będzie dochodziło do przeniesienia prawa jego własności, które to prawo zostanie przekazane bezpośrednio pomiędzy Dostawcą Węgla a jego faktycznym odbiorcą. W konsekwencji, Spółka, która miała pierwotnie -zgodnie z umową zawartą z Dostawcą Węgla - nabyć węgiel, nigdy nie stanie się jego właścicielem, w sytuacji, gdy dojdzie do przekierowania jego dostawy.

Ponadto należy zauważyć, że w wyniku przekierowania dostawy węgla bezpośrednio od Dostawcy Węgla do którejkolwiek ze Spółek, stroną zobowiązaną do zapłaty ceny na rzecz Dostawcy Węgla będzie ta Spółka, która ostatecznie otrzymała określoną partię węgla (a nie pierwotna strona umowy długoterminowej z Dostawcą Węgla, mająca planowo otrzymać daną dostawę przed zgłoszeniem jej przekierowania).

Co istotne, Spółki uzgodniły, że zapłata wynagrodzenia za dostawy węgla przez jego faktycznego odbiorcę będzie następować bezpośrednio na rzecz Dostawcy Węgla, w szczególności podmiot będący stroną umowy długoterminowej z Dostawcą Węgla nie będzie przekazywał ani pośredniczył w przekazaniu wynagrodzenia za konkretną dostawę do Dostawcy Węgla.

W rezultacie, Dostawca Węgla wystawi fakturę dokumentującą daną dostawę bezpośrednio na rzecz podmiotu, do którego przekierowany został dany wolumen węgla. Z kolei sama płatność za dostawę zostanie uregulowana przez faktycznego odbiorcę towaru.

Powyższe argumenty jednoznacznie przesądzają, że przeniesienie prawa do rozporządzania węglem jak właściciel w zamian za wynagrodzenie nastąpi wyłącznie pomiędzy Dostawcą Węgla, a jego odbiorcą. Innymi słowy, każdorazowo transakcja sprzedaży węgla będzie miała miejsce wyłącznie między jedną ze Spółek a Dostawcą Węgla. Natomiast pomiędzy Spółkami nie będzie dochodziło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, co stanowi niezbędny element dla powstania dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak słusznie zauważył NSA w wyroku z dnia 10 lutego 2017 r. (sygn. I FSK 1372/15) „(\`(...)\`) przy dostawie towarów w rozumieniu ustawy o VAT istotny jest przede wszystkim jej aspekt ekonomiczny, a nie prawny. Z dostawą towarów mamy więc do czynienia nie tylko wówczas, gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru. Istotne jest bowiem to, by doszło do przejścia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tej sytuacji decydujące jest to, by podatnik przekazał faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, przy czym nabywca towaru powinien mieć swobodę w dysponowaniu rzeczą tak jakby był jej właścicielem. Nabywca rzeczy powinien więc mieć możliwość dalszego zbycia tej rzeczy”.

Podobne stanowisko znalazło odzwierciedlenie także w innych orzeczeniach sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Kr 1113/13; wyrok NSA z 1 marca 2013 r., sygn. I FSK 530/120) oraz w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV).

Tym samym, w zgodnej ocenie Zainteresowanych, należy uznać, że przekierowanie dostaw węgla pomiędzy Spółkami nie spełnia warunków, niezbędnych dla uznania za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w ocenie Spółek, rozliczenia oszczędności powstałych na skutek przekierowania dostaw węgla, które będą następować między nimi także nie będą stanowić zapłaty uiszczanej przez którąkolwiek ze stron Umowy w zamian za jakiekolwiek świadczenie wzajemne. Zdaniem Zainteresowanych uzyskane oszczędności stanowią jedynie efekt wykonania Umowy, którego nie można bezpośrednio przyporządkować do konkretnego, sprecyzowanego świadczenia drugiej ze Stron. W przedmiotowej sytuacji nie dochodzi zatem do świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego, należy zauważyć, że definicja usług zawarta w ustawie o VAT została sformułowana od strony negatywnej, co w konsekwencji sprawia, iż wszelkie czynności niestanowiące dostawy towarów, powinny być uważane za świadczenie usług na gruncie VAT. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przykładowo w wyrokach: z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden; z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise; z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie 154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Coóperatieve Aardappelenbewaarplaats GA, podkreśla się, iż aby można mówić o odpłatnym świadczeniu usług, spełnieniu powinny podlegać następujące przesłanki:

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi ekwiwalent przekazany w zamian za usługę wykonaną na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi, odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego,

*   istnieje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, który obejmuje świadczenie wzajemne.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy zwrócić uwagę, że żadna ze Spółek nie będzie otrzymywać wynagrodzenia tytułem uczestnictwa we wspólnym przedsięwzięciu.

Zgodnie z brzmieniem Umowy pod pojęciem wspólnego przedsięwzięcia Strony rozumieją działania podejmowane przez Spółki, polegające na przenoszeniu między nimi praw i obowiązków do realizacji umów dotyczących dostaw węgla, mające na celu zoptymalizowanie cen nabycia węgla, w tym kosztów jego transportu.

Każdorazowo wysokość oszczędności ze wspólnego przedsięwzięcia będzie wyliczana przez Usługodawcę na podstawie dokumentów i informacji otrzymanych od Spółek oraz Dostawców Węgla i przewoźników, w szczególności na podstawie faktur wystawionych przez Dostawców Węgla i przewoźników oraz pozostałych dokumentów księgowych, jak również listów przewozowych i innych dokumentów określających rodzaj, ilość i parametry węgla. Na potrzeby ustalenia cen nabycia węgla, w tym kosztów jego transportu za dany okres rozliczeniowy, będą uwzględniane zakupy węgla i usługi jego transportu udokumentowane fakturami wystawionymi przez Dostawców Węgla i przewoźników, bez względu na to, czy faktury te stały się wymagalne w danym okresie i czy zostały w terminie opłacone. Ponadto w określonym terminie od zakończenia każdego okresu rozliczeniowego Usługodawca sporządzi i przedstawi Spółkom do akceptacji wyliczenie oszczędności ze wspólnego przedsięwzięcia wygenerowanych w tym danym okresie rozliczeniowym. Wyliczenie będzie wskazywać kwotę oszczędności, którą - w zależności od jego wyniku - będzie przekazywana przez jedną ze Spółek na rzecz drugiej.

Z powyższego wynika, iż zamierzonym celem podjętych przez Spółki działań jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia, w ramach którego Spółki dokonają podziału obowiązków oraz wspólnie będą uczestniczyć w płynących z tego przedsięwzięcia korzyściach, wynikających z optymalizacji cen nabycia węgla i usług jego transportu. W szczególności, Spółki nie będą otrzymywać wynagrodzenia z tytułu partycypacji we wspólnym przedsięwzięciu. Jedyną korzyścią finansową, jaką osiągną Spółki, będzie oszczędność, która zostanie podzielona w równych częściach między Spółkami.

Należy przy tym podkreślić, że rozliczenia oszczędności, które będą przeprowadzane na podstawie Umowy, nie będą stanowić świadczenia usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. l ustawy o VAT. W szczególności, żadna ze Stron Umowy nie będzie zobligowana do świadczenia wzajemnego na rzecz drugiej, a podział wygenerowanych korzyści mający co prawda charakter dwustronny, nie będzie stanowił dla żadnej ze Spółek wynagrodzenia za określone świadczenie drugiej Strony. Możliwa jest nawet sytuacja, w której tylko jedna ze Stron Umowy, u której faktycznie doszło do wygenerowania oszczędności, będzie dokonywać wypłaty środków pieniężnych. Na gruncie tak skonstruowanych zapisów Umowy, żadna ze Stron nie może być zatem określana mianem usługodawcy ani usługobiorcy.

Jednocześnie warto zwrócić uwagę na wyrok WSA z dnia 13 czerwca 2018 r. (sygn. I SA/Gd 476/18), w którym sąd stwierdził, że „przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu.” Podobne stanowisko zaprezentowane zostało także w innych wyrokach sądów krajowych (np. w wyroku NSA z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1839/15; w wyroku NSA z 12 sierpnia 2015 r., sygn. I FSK 1373/14; w wyroku z 4 czerwca 2014 r., sygn. I FSK 1012/13).

W świetle przywołanego orzecznictwa, nie mając możliwości wyodrębnienia wynagrodzenia przysługującego którejkolwiek ze Stron Umowy, które odpowiadałoby ekwiwalentnemu świadczeniu drugiej Strony nie będzie dochodzić do powstania stosunku zobowiązaniowego między Stronami charakterystycznego dla świadczenia usług. Z kolei, sam podział oszczędności nie powinien być traktowany jako związany z osiągnięciem bezpośredniej korzyści wynikającej ze świadczenia drugiej Strony.

Skoro, zatem Spółek nie łączy wzajemny stosunek zobowiązaniowy, na mocy którego jedna ze stron obliguje się za wynagrodzeniem wykonać określoną czynność na rzecz drugiej, a ponadto żadna ze Stron nie otrzymuje wynagrodzenia za udział w Umowie wspólnego przedsięwzięcia, to zdaniem Stron nie będzie dochodzić do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Reasumując, zapisy Umowy jednoznacznie wskazują, że każdorazowo transakcja sprzedaży węgla będzie miała miejsce wyłącznie między jedną ze Spółek a Dostawcą Węgla. Natomiast samo przekierowanie dostaw węgla pomiędzy Spółkami nie wypełnia znamion dostawy towarów w rozumieniu Ustawy o VAT, pozostając poza zakresem opodatkowania VAT.

Ponadto, zgodnie z zapisami Umowy, nie istnieje możliwość wyodrębnienia wynagrodzenia przysługującego którejkolwiek ze Stron, które odpowiadałoby ekwiwalentnemu świadczeniu drugiej Strony. Jednocześnie sam podział oszczędności nie jest związany z osiągnięciem bezpośredniej korzyści związanej ze świadczeniem drugiej Strony. W rezultacie, Spółek nie łączy stosunek obligujący je do wzajemnego świadczenia, co sprawia że w przypadku realizacji wspólnego przedsięwzięcia nie dochodzi do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, powyższe przekłada się na brak konieczności opodatkowania VAT czynności realizowanych w związku z rozliczeniem oszczędności w ramach wspólnego przedsięwzięcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Z dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z opisu sprawy wynika, że W. oraz P. („Strony”, „Zainteresowani”, „Spółki”) będące podatnikami podatku od towarów i usług są przedsiębiorstwami energetycznymi należącymi do Grupy Kapitałowej („Grupa”). Działalność Stron polega przede wszystkim na wytwarzaniu i sprzedaży energii elektrycznej. Na cele tej działalności Strony zawarły umowy długoterminowe („umowy długoterminowe”), w ramach których zaopatrują się w węgiel do produkcji energii elektrycznej nabywając go od wybranych spółek, będących stronami trzecimi, prowadzących działalność w zakresie wydobycia węgla („kopalnie” lub „Dostawcy Węgla”). Strony korzystają ze wsparcia innej spółki z Grupy („Usługodawca”), która świadczy na ich rzecz usługi koordynacji związane z zaopatrzeniem w paliwa produkcyjne na podstawie odpowiednich umów o współpracy w obszarze paliw produkcyjnych. Usługodawca działa w tym zakresie w imieniu i na rzecz Stron. Zakres powyższych usług obejmuje w szczególności organizowanie dostaw węgla na rzecz Stron, w zakresie jego zakupu oraz zapewnienia jego transportu. W związku ze zmieniającym się otoczeniem biznesowym, coraz większą konkurencją pomiędzy wytwórcami energii elektrycznej oraz w związku z planowanym wprowadzeniem 100% obliga giełdowego, Strony zdecydowały się podjąć działania w celu osiągnięcia dodatkowych oszczędności związanych z produkcją energii elektrycznej, w tym w szczególności w obszarze zaopatrywania się przez Strony w paliwa służące do produkcji energii elektrycznej. Analizy przeprowadzone w tym zakresie wykazały, iż jednym z takich obszarów jest transport paliwa produkcyjnego, będącego przedmiotem wskazanych umów długoterminowych z kopalniami, od dostawców węgla do Stron. W wyniku analiz biznesowych Strony doszły do wniosku, że aby działania oszczędnościowe miały wymierny efekt, koniecznym jest podjęcie ich wspólnie i we współpracy przez Strony. W tym celu Strony podjęły decyzję o zawarciu Umowy o realizacji wspólnego przedsięwzięcia w celu generowania wspólnej oszczędności („Umowa”), która ma na celu zoptymalizowanie cen nabycia węgla z perspektywy tych Spółek, w tym kosztów jego transportu. Przedmiotem niniejszej Umowy jest wspólne przedsięwzięcie polegające na alokacji i przekierowywaniu dostaw węgla pomiędzy Stronami poprzez odpowiednie zamiany stron konkretnej dostawy węgla z kopalni, tak aby w ich wyniku węgiel na podstawie umowy długoterminowej dostarczany był do tej jednostki wytwórczej, dla której cena transportu przekierowanego węgla będzie niższa (np. z uwagi na lokalizację Dostawcy Węgla), przy równoczesnym zapewnieniu, że w wyniku tej transakcji korzyść z przekierowania węgla przewyższy ewentualne podwyższone koszty nabycia węgla po stronie drugiej jednostki wytwórczej. Alokacja i przekierowanie dostaw węgla na podstawie Umowy będą dokonywane poprzez zawarcie przez jedną ze Stron stosownych aneksów do umów długoterminowych z dostawcami węgla („Aneks”), w wyniku których następować będzie przekierowanie i cesja praw i obowiązków do realizacji dostawy węgla od Dostawcy Węgla bezpośrednio z jednej spółki na drugą (i odwrotnie).W wyniku Aneksu (cesji) w odniesieniu do danego wolumenu węgla, dla danego dostawcy węgla nabywcą stanie się zatem inna spółka wytwórcza niż ta, która pierwotnie zawarła umowę długoterminową i miała docelowo nabyć węgiel stanowiący jej przedmiot. Zważywszy na fakt, że cesja następować będzie przed sprzedażą węgla przez Dostawcę Węgla, Strona będąca pierwotną stroną umowy długoterminowej nigdy fizycznie nie otrzyma danego określonego wolumenu węgla. Dostawa ta przekierowana będzie bowiem na rzecz drugiej spółki, która na podstawie Aneksu wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki związane z tą dostawą, tj. nabędzie we własnym imieniu i na swoją rzecz określony wolumen węgla bezpośrednio od Dostawcy Węgla. Analogicznie, na wszelkich dokumentach dotyczących dostawy węgla, przykładowo: na dokumentach potwierdzających wywóz węgla jako odbiorca widnieć będzie również Strona będąca finalnym odbiorcą. W ramach planowanej w tym zakresie współpracy, do Umowy dołączyć ma również Usługodawca, który będzie świadczył na rzecz Stron usługi polegające na koordynacji dostaw węgla (w tym jego transportu) według zasad opisanych w Umowie. Rolą Usługodawcy w ramach Umowy będzie przede wszystkim zgłaszanie danemu Dostawcy Węgla potrzeby cesji praw i obowiązków w odniesieniu do określonej partii węgla, uwzględniając w szczególności takie kwestie jak indywidualne zapotrzebowania Stron, rodzaj węgla oraz jego właściwości. Działania te realizowane będą za wiedzą i w ścisłej kooperacji ze Stronami, a Usługodawca otrzyma za świadczone usługi wynagrodzenie kalkulowane w sposób analogiczny do wynagrodzenia uzyskiwanego przez Usługodawcę w ramach innych usług wsparcia realizowanych na rzecz podmiotów z Grupy, tj. w oparciu o koszty ponoszone przez Usługodawcę i stosowną marżę. Oszczędności wygenerowane w związku z Umową będą kalkulowane globalnie na poziomie Stron. Składać się na nie będzie wiele czynników, przykładowo koszty transportu paliwa produkcyjnego z kopalni do Stron, faktyczna cena węgla, wyrównanie ewentualnych strat poniesionych przez jedną ze Stron w związku z zawarciem transakcji na mniej korzystnych warunkach w stosunku do pierwotnych, w celu wygenerowania większej oszczędności wspólnie przez Strony, itp. Strony planują, że tak skalkulowana oszczędność będzie podzielona na równe części i Strona, która w danym okresie zrealizowała większe oszczędności - przekaże nadwyżkę ponad należną jej częścią oszczędności do drugiej jednostki wytwórczej. Powyższe ma na celu równą partycypację Stron w uzyskanych oszczędnościach. Podział oszczędności odbywać się ma na zasadach rynkowych, a kalkulacje w tym zakresie przeprowadzane będą przez Usługodawcę, która pełni rolę agenta rozliczeniowego. Strony planują, że wyliczenie kwoty wyrównania nastąpi w oparciu o ceny nabycia i transportu węgla odpowiednio udokumentowane fakturami wystawionymi w danym okresie rozliczeniowym przez dostawców węgla oraz przewoźników kolejowych/operatorów logistycznych, na podstawie Umowy.

Przedmiotem wątpliwości Stron jest kwestia, czy płatności dokonywane pomiędzy Spółkami w związku z rozliczaniem oszczędności powstałych na skutek zawarcia Umowy będą podlegały opodatkowaniu.

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcy) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcy), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

W tym miejscu należy odnieść się także do istoty wspólnego przedsięwzięcia. Zauważyć należy, że zawieranie porozumień w postaci umowy o współpracę jest dopuszczalne, w ramach swobody umów. Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa o wspólne przedsięwzięcie z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego została zawarta. Podmioty podejmujące współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem, a podjęte przez takie podmioty działania nie tworzą podmiotu gospodarczego, który byłby odrębnym podmiotem gospodarczym podlegającym rejestracji. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami VAT.

W konsekwencji w sytuacjach, w których przedmiotem umowy stron jest wspólna realizacja określonego celu, można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie dochodzi do wzajemnego odpłatnego świadczenia usług. Należy podkreślić, że w tego rodzaju przypadkach wszystkie strony umowy osiągają zamierzone cele, z tym że osiągnięcie tych celów nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem innego podmiotu w ramach zawartej umowy.

Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Przedmiotem przelewu jest prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do zawartej między Spółkami Umowy o realizacji wspólnego przedsięwzięcia w ramach którego dochodzi do cesji praw i obowiązków do realizacji dostaw węgla i związanego z tym płatnościami dokonywanymi między Stronami mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie określone w umowie. Jak stwierdzono wyżej świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.

Tak rozumiane świadczenie wykonywane jest w uzgodnieniu i w interesie każdej ze Stron. Świadczeniem w przedmiotowym przypadku jest zobowiązanie Stron do wykonania względem siebie określonych czynności i płatności dokonywanych pomiędzy Spółkami w związku z rozliczaniem oszczędności powstałych na skutek zawarcia Umowy. Czynności dokonywane między Spółkami to między innymi przekierowanie oraz cesja praw i obowiązków do realizacji dostawy węgla od Dostawców Węgla bezpośrednio z jednej Spółki na drugą (i odwrotnie). Celem zawarcia Umowy i związanej z tym cesją praw i obowiązków do realizacji dostawy węgla jest zoptymalizowanie cen nabycia węgla z perspektywy Spółek w tym kosztów jego transportu i wygenerowanie oszczędności które będą dzielone miedzy Stronami. Umowa przewiduje działanie Stron (cesja praw i obowiązków do realizacji dostaw) polegające na alokacji i przekierowaniu dostaw węgla pomiędzy Stronami poprzez odpowiednie zamiany stron konkretnej dostawy węgla z kopalni, tak aby w ich wyniku węgiel na podstawie umowy długoterminowej był dostarczany do tej jednostki wytwórczej, dla której cena transportu przekierowanego węgla będzie niższa, przy równoczesnym zapewnieniu, że w wyniku tej transakcji korzyść z przekierowania węgla przewyższy koszty nabycia węgla po stronie drugiej jednostki wytwórczej. Strony realizując postanowienia Umowy w związku z cesją praw i obowiązków do realizacji dostaw węgla dokonują między sobą świadczeń wzajemnych za które otrzymują określone wynagrodzenie. Wynagrodzeniem w przedmiotowym przypadku będą wygenerowane oszczędności które będą kalkulowane globalnie na poziomie Stron. Skalkulowane oszczędności będą podzielone na równe części i Strona która w danym okresie zrealizowała większe oszczędności przekaże nadwyżkę ponad należną jej częścią oszczędności do drugiej jednostki wytwórczej. Jak wskazują Zainteresowani powyższe ma na celu równą partycypację Stron w uzyskanych oszczędnościach a ich podział ma się odbywać na zasadach rynkowych. Zatem w związku z zawarciem umowy miedzy Spółkami w ramach której dochodzi do cesji praw i obowiązków do realizacji dostaw węgla i wyliczeniem kwoty oszczędności w zależności od jej wyniku dojdzie do przekazywania płatności przez jedną ze Spółek na rzecz drugiej. W takiej sytuacji gdy w związku z rozliczaniem oszczędności jedna ze Spółek dokona płatności na rzecz drugiej będzie beneficjentem tej usługi, która zgodnie z postanowieniami Umowy ma świadomość, że w sytuacji gdy wyliczenie oszczędności będzie mniejsze ponad należną jej część to wówczas ona otrzyma od tej drugiej Spółki nadwyżkę oszczędności ponad należną tej drugiej Spółce. Podobnie wygląda sytuacja gdy to druga ze Spółek dokona płatności w związku z rozliczaniem oszczędności na rzecz pierwszej Spółki to ona będzie beneficjentem tej usługi, mając świadomość że w sytuacji gdy wyliczenie oszczędności będzie mniejsze ponad należną jej część to wówczas ona otrzyma od tej pierwszej Spółki nadwyżkę oszczędności ponad należną tej pierwszej Spółce. W rozpatrywanych przypadkach, które wprost przewidywała umowa zawarta między Stronami istnienie świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę pozwala uznać czynności podejmowane przez Strony w ramach zawartej Umowy we wspólnym przedsięwzięciu za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Strony dokonując podziału obowiązku w związku z zawartą Umową w ramach której następuje cesja praw i obowiązków do realizacji dostawy węgla wyszczególniając okoliczności powodujące powstanie oszczędności i co za tym idzie dokonywanie płatności pomiędzy sobą, przewidziały dodatkowe świadczenie pieniężne na rzecz każdej ze stron (w zależności od sytuacji). Tak rozumiane świadczenie wykonywane jest w uzgodnieniu i w interesie drugiej strony. Przy tym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz Strony ma charakter bezpośredni i na tyle trwały oraz wyraźny, że należy stwierdzić że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem jak ustalono powyżej określone działania między Stronami (przekierowanie oraz cesja praw i obowiązków do realizacji dostawy węgla od dostawcy bezpośrednio z jednej spółki na drugą) w związku z zawartą Umową, za które Spółki dokonują określonych płatności w związku z rozliczaniem oszczędności należy traktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spełniona zostanie bowiem przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że płatności związane będą ze świadczeniem usługi, która to czynność w myśl art. 5 ust. 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Wskazać również należy, że powołane w stanowisku Wnioskodawcy orzeczenia sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem Organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Ponadto tut. Organ podkreśla, że Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do niego się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa, a ponadto warto zwrócić uwagę, na odmienność stanu faktycznego, gdzie nie zaszły wszystkie te same okoliczności jak w odniesieniu do sprawy będącej przedmiotem wniosku.

I tak wyrok z dnia 13 czerwca 2018 r. sygn. I Sa/Gd 476/18 jest wyrokiem nieprawomocnym. Zgodnie natomiast z art. 168 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczenie sądu staje się prawomocne, jeżeli nie przysługuje co do niego środek odwoławczy. Zatem dopiero po ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny można będzie mówić o związaniu oceną prawną wskazaną w przedmiotowym orzeczeniu. Ponadto sprawa dotyczyła ponoszenia kosztów przez Partnerów w związku z zatrudnianiem 4 osób do prowadzenia informacji turystycznej, gdzie jeden z partnerów nie będąc pracodawcą zatrudnionych 4 osób w 50% pokrywał koszty zatrudnienia personelu. Zatem mamy całkowicie odmienny stan faktyczny niż w przedmiotowej sprawie. Wyrok zaś z dnia 6 czerwca 2017 r. sygn. I FSK 1839/15 dotyczył umowy Konsorcjum a wątpliwości dotyczyły ustalenia czy Lider Konsorcjum prawidłowo księguje fakturę zbiorczą, uwzględniając w przychodach podatkowych i ewidencji sprzedaży VAT jedynie swoją część przedmiotu zamówienia wyszczególnioną w załączonej do faktury specyfikacji, pomimo że faktura opiewa na całość przedmiotu zamówienia. Wyrok z dnia 4 czerwca 2014 r. sygn. I FSK 1012/13 również zapadł na tle odmiennego stanu faktycznego i dotyczył rozliczeń dokonywanych miedzy partnerami tworzących konsorcjum. Wskazane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych potraktowane zostały jako element argumentacji Wnioskodawcy. Nie mogły one jednak wpłynąć na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii, gdyż orzeczenia te są rozstrzygnięciem w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.