Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.712.2023.2.KAK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-10
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT dotacji otrzymanych na realizację Zadania.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; gmina
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dotacji otrzymanych na realizację zadania pn. „\`(...)\`”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina … jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Informacja o przedsięwzięciu pn. „…”. Gmina … złożyła wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (WFOŚ i GW) w … o dofinansowanie w ramach Programu priorytetowego „Ogólnopolski program finansowania usuwania wyrobów zawierających azbest, cz. 1) Przedsięwzięcia w zakresie demontażu, zbierania, transportu oraz unieszkodliwiania odpadów zawierających azbest, zgodnie z gminnymi programami usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest” - zadania pn.: „…”. Gmina … – dalej „Gmina” - otrzyma z WFOŚ i GW w … dotację celową na pokrycie 100% kosztów demontażu, transportu i składowania materiałów budowlanych zawierających azbest (w tym 25 % ze środków WFOŚ i GW oraz 75 ze środków NFOŚ i GW). W celu realizacji zadania, pn.: „…”, Gmina zawarła umowę z Wykonawcą zadania na realizację następujących prac: demontaż, pakowanie, załadunek, transport i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest z terenu gminy …. Wykonawca będzie realizował przedmiot umowy w oparciu o wykaz wniosków złożonych przez osoby fizyczne do Gminy w celu otrzymania wsparcia w postaci wykonania usługi: demontażu i przygotowania do odbioru oraz odbioru załadunku, transportu i unieszkodliwieniu na składowisku odpadów niebezpiecznych lub usługi: odbioru, pakowania, załadunku, transportu i unieszkodliwieniu na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest. Wykonawca zrealizuje przedmiot umowy w oparciu o harmonogram prac ustalony z poszczególnymi wnioskodawcami i rozliczy się z Gminą na podstawie protokołu odbioru odpadów sporządzonego w trzech egzemplarzach tj. dla Wykonawcy, dla Zamawiającego (Gminy) oraz dla właściciela nieruchomości (osoby fizycznej – wnioskodawcy) oraz kopii kart przekazania odpadów na składowisko. Gmina otrzyma od Wykonawcy fakturę VAT za wykonane prace. Gmina nie zawiera żadnych umów cywilnoprawnych z wnioskodawcami (osobami fizycznymi, które są właścicielami nieruchomości, na których znajdują się niebezpieczne odpady). Wnioskodawca nie ponosi żadnych kosztów usunięcia odpadów z jego nieruchomości. Warunkiem otrzymania wsparcia w postaci usunięcia niebezpiecznych odpadów jest złożenie odpowiedniego wniosku przez właściciela nieruchomości. Kwota dotacji, jaką otrzyma Gmina na realizację zadania pn. „…” wynika z wniosku jaki Gmina składa do WFOŚ i GW w … na podstawie ilości niebezpiecznych odpadów zgłoszonych do usunięcia we wnioskach właścicieli nieruchomości”. Podkreślić należy, że wnioski od mieszkańców na demontaż, transport i składowanie materiałów budowlanych zawierających azbest są przyjmowane w sposób ciągły przez Gminę. Jeżeli ilość niebezpiecznych odpadów zgłoszona we wnioskach mieszkańców jest większa niż ilość zgłoszona przez Gminę we wniosku o dotację wówczas Gmina pokrywa koszty usunięcia, transportu i składowania materiałów z własnych środków budżetowych. Nadmieniają Państwo, że dotacja jaką Gmina otrzymuje z WFOŚ i GW na realizację przedsięwzięcia związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest nie może być przeznaczona na ogólną działalność Gminy, jak również na inny cel niż realizacja ww. projektu. W przypadku nie zrealizowania ww. projektu Gmina jest zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. W trakcie realizacji ww. zadania Gmina nie była zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych. Dopiero po zakończonym zadaniu Gmina musi przedłożyć stosowne dokumenty. Mieszkańcy biorący udział w ww. zadaniu nie dokonują żadnych wpłat na realizację zadania. Gmina … przeprowadziła w 2023 roku nabór wniosków na usuwanie azbestu w oparciu o „…”, przyjęty Zarządzeniem Nr … Wójta Gminy … z dnia 01 lutego 2023 roku. W roku 2023 nabór ogłoszono poprzez system powiadamiania SMS i odbywał się on w terminie od dnia 13 kwietnia 2023 roku do 25 kwietnia 2023 roku. Jednakże należy nadmienić, że wnioski przyjmowane są także w trakcie realizacji zadania adekwatnie do posiadanych środków.

Realizując zadanie usuwania azbestu Gmina … zobowiązuje się do pokrycia kosztów, które dotyczą:

1) demontażu, odbioru (załadunku, transportu, rozładunku) i unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest pochodzących z budynków mieszkalnych i gospodarczych na składowisku odpadów niebezpiecznych,

2) odbioru (załadunku, transportu, rozładunku) i unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest, pochodzących z demontażu pokryć dachowych na budynkach mieszkalnych i gospodarczych, zgromadzonych na działkach gruntowych przed 06.05.2004 r.

Gmina zobowiązuje się do realizacji zadania w ramach środków przyznanych przez WFOŚ i GW w … oraz zaplanowanych w budżecie Gminy (realizacja zadania odbywa się wg kolejności złożonych wniosków przy czym złożenie wniosku nie gwarantuje refundacji kosztów usuwania azbestu w sytuacji gdy pula środków z dotacji WFOŚ i GW w … oraz zaplanowanych w budżecie okaże się niewystarczająca – wówczas wnioski takie są realizowane w pierwszej kolejności w roku następnym). W sytuacji gdy szacowane w oparciu o złożone przez właścicieli nieruchomości z terenu gminy … wnioski, koszty usuwania azbestu są mniejsze niż zaplanowana kwota dotacji lub gdy część wnioskodawców rezygnuje z usuwania azbestu w danym roku, wówczas Gmina prowadzi nabór uzupełniający tak aby wykorzystać zaplanowaną pulę dotacji z WFOŚ i GW w …. Beneficjenci ubiegający się o pomoc w usuwaniu azbestu zobowiązani są do złożenia pisemnego wniosku do Wójta Gminy …, zgodnie ze wzorem określonym w załączniku nr 1 do Regulaminu pokrywania kosztów usuwania wyrobów zawierających azbest z posesji położonych na terenie Gminy … w 2023 roku, do wniosku, należy dołączyć załączniki wg wzorów określonych w Regulaminie:

1) kserokopię pisma ze Starostwa Powiatowego w … o nie wniesieniu sprzeciwu na zgłoszenie zamiaru wymiany pokrycia dachowego azbestowego na inny rodzaj pokrycia bez zmiany konstrukcji dachu lub kserokopię pozwolenia na rozbiórkę budynku lub przebudowę dachu (zmianę konstrukcji więźby dachowej) ze Starostwa Powiatowego w … (warunek nie dotyczy usuniętych płyt azbestowo-cementowych, pochodzących z demontażu pokryć dachowych przed 2004 r.), lub kserokopię zgłoszenia prac budowlanych w Starostwie Powiatowym w … zawierającą potwierdzenie wpływu zgłoszenia do kancelarii Starostwa,

2) Ocenę stanu i możliwości bezpiecznego użytkowania wyrobów zawierających azbest zgodnie z rozporządzeniem Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 2 kwietnia 2004 r. w sprawie sposobów i warunków bezpiecznego użytkowania i usuwania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2004 r., Nr 71, poz. 649),

3) Oświadczenie wnioskodawcy o pomocy publicznej.

4) W przypadku budynku, do którego prawo własności posiada kilka osób, należy dołączyć zgodę wszystkich, pozostałych współwłaścicieli na realizację zadania.

5) W przypadku azbestu pozostającego na gruncie: kserokopię Oświadczenia Wykonawcy demontażu lub Wnioskodawcy o przeprowadzeniu demontażu - nie dotyczy przypadku odbioru wyrobów zawierających azbest zgromadzonych na działkach przed 6.05.2004 r. Wnioskodawcy zobowiązani są do ustalenia terminu wykonywania prac związanych z usuwaniem azbestu bezpośrednio z Wykonawcą z którym Gmina ma podpisaną umowę na realizację tego zadania oraz do poinformowania Gminy … o tym terminie. Zadanie byłoby realizowane przez Gminę również jeśli nie otrzymałaby ona dotacji z WFOŚ i GW w … w ramach środków zaplanowanych na ten cel w budżecie Gminy. Zakres prac oraz forma finansowania ww. zadania odbywałby się w taki sam sposób.

### Pytanie

Czy otrzymana przez Gminę … z WFOŚ i GW w … dotacja celowa na realizację zadania pn.: „…” podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy … ww. dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest dotacja, jeżeli ma bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Według Gminy, przedmiotowa dotacja nie stanowi dopłaty do ceny usługi usunięcia i unieszkodliwienia azbestu przede wszystkim dlatego, że otrzymane środki nie są przeznaczone na prowadzenie przez gminę działalności gospodarczej, tylko na realizację zadania własnego, polegającego na wywiązaniu się z prawnego obowiązku usuwania szkodliwych odpadów (azbestu) z terenu gminy. Zadanie to zostało nałożone na Gminę w przepisach prawa ustalonych na podstawie Rządowego Programu Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032, przyjętym uchwałą Rady Ministrów nr 122/2009 z dnia 14 lipca 2009 r. w związku z ustawą z dnia 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2020 r., poz. 1680). Podstawowym warunkiem terminowego oczyszczenia kraju z azbestu jest zapewnienie odpowiednich środków finansowych na prowadzenie prac związanych z bezpiecznym usuwaniem wyrobów azbestowych oraz stworzenie regulacji prawnych stymulujących efektywne współdziałanie właścicieli zanieczyszczonych obiektów budowlanych z władzami lokalnymi. W rządowym Programie Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032 wskazano, iż źródłami finansowania usuwania azbestu są środki budżetu państwa pozostające w dyspozycji Ministra Gospodarki, środki własne właścicieli obiektów budowlanych, środki własne inwestorów prywatnych, środki funduszy ochrony środowiska, środki pomocowe Unii Europejskiej a także środki własne jednostek samorządowych oraz kredyty. W Rządowym Programie Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032 wskazano, iż to właśnie „Gmina powinna zapewnić wywóz odpadów zawierających azbest na składowisko odpadów lub zapewnić ich dostarczenie do przewoźnego urządzenia do przetwarzania odpadów zawierających azbest”. „Koszt transportu i unieszkodliwiania odpadów zawierających azbest powinien zostać pokryty ze środków własnych gminy, przy udziale środków właścicieli nieruchomości, dotacji i pożyczek funduszy ochrony środowiska lub innych źródeł dostępnych dla gminy. Udział środków właścicieli nieruchomości powinien być niewielki, ze względu na fakt, iż koszt nowego pokrycia dachowego czy elewacyjnego nie może być pokryty w ramach wsparcia finansowego z krajowych lub z unijnych funduszy ochrony środowiska.” W ww. programie wskazano, iż to Gmina (JST) jest odpowiedzialna za zorganizowanie akcji demontażu, oczyszczenia nieruchomości (dużych obiektów budowlanych np. stodoły, budynki gospodarcze) i wywozu odpadów zawierających azbest z terenu gminy, powiatu na składowisko odpadów lub ich przetwarzania w urządzeniu przewoźnym. Ponadto w oparciu o Rządowy Program Oczyszczania Kraju z Azbestu na lata 2009-2032 nałożono na gminy obowiązek sporządzania gminnego programu usuwania azbestu i wyrobów zawierających azbest i raportowania o jego realizacji z wykorzystaniem Elektronicznego Systemu Informacji Przestrzennej monitoringu procesu usuwania wyrobów zawierających azbest. Usuwanie azbestu jest zatem zadaniem własnym gminy, która wykonuje spoczywający na niej publicznoprawny obowiązek ochrony środowiska poprzez eliminowanie azbestu (odpadu niebezpiecznego) z terenu gminy. Co prawda, przy realizacji tego zadania Gmina nie posiada legalnych instrumentów aby zobligować mieszkańców do usunięcia niebezpiecznych odpadów z ich nieruchomości, ale stosuje formę zachęty do uczestnictwa w programie poprzez promocję akcji, szkolenia, udzielanie informacji i przed wszystkim brak jakiejkolwiek odpłatności za usunięcie i unieszkodliwienie azbestu. Usuwanie odpadów niebezpiecznych, w tym azbestu należy traktować jako działanie na rzecz ochrony środowiska, którego finansowanie należy do zadań własnych gminy, określonym w art. 403 ust. 2 i 3 ustawy Prawo ochrony środowiska. Należy podkreślić, że Gmina ma obowiązek realizować własne zadania w zakresie ochrony środowiska bez względu na to skąd pozyska środki na realizację tych zadań. Zadania własne Gmina może finansować ze środków pochodzących z dotacji, subwencji, podatków lokalnych lub innych źródeł dochodów wynikających z przepisów prawa. Otrzymane dofinansowanie (dotacja celowa) będzie przeznaczona na ogół poniesionych wydatków związanych z usuwaniem i unieszkodliwianiem azbestu To gmina (nie właściciele nieruchomości) wybiera firmę wykonującą usługi związane z usuwaniem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest, zawiera z nią umowę, a faktura z tytułu świadczenia tej usługi jest wystawiana na gminę jako nabywcę. Korzystanie z usług wyspecjalizowanego podmiotu, który będzie odbierać i unieszkodliwiać azbest (Wykonawca), ma charakter posiłkowy względem realizowanego programu i nie dochodzi w takiej sytuacji do nabycia przez gminę usług na rzecz mieszkańców w trybie określonym w art. 8 ust. 2a ustawy VAT, tj. odsprzedaży przez gminę usługi usunięcia azbestu mieszkańcom (refakturowania usługi). W powołanym przepisie zastrzeżono bowiem, że chodzi w nim o sytuację, kiedy to podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług. Wówczas przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Regulacja ta nie znajdzie zatem zastosowania w przedstawionym wniosku interpretacyjnym, skoro gmina przy wykonywaniu tego zadania własnego nie działa w charakterze podatnika VAT i nie pobiera od mieszkańców żadnych opłat, które można by uznać za wynagrodzenie. Nie obciąża więc kosztami usługi odbioru i unieszkodliwienia azbestu mieszkańców, lecz ponosi je z dotacji celowej lub z własnych środków budżetowych. Brak też podstaw do przyjęcia, że opisana sektorowa działalność gminy może w jakikolwiek sposób zakłócić konkurencję.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Podejmujecie Państwo na terenie gminy działania polegające na demontażu, pakowaniu, załadunku, transportu i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest z terenu gminy …. Ww. działania realizują Państwo w ramach projektu pn. „…”.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. Zadanie polegających na demontażu, pakowaniu, załadunku, transportu i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest z terenu Państwa Gminy będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu zasadnym jest przywołać orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), które zapadło w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności.

W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych. 

W wyroku w sprawie C-616/21 TSUE wskazał, iż aby oferta usuwania azbestu z niektórych nieruchomości przedstawiona przez gminę jej mieszkańcom będącym właścicielami była objęta zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinna ona, po pierwsze, stanowić świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, być realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 33 wyroku Trybunał wskazał, że zgadzając się na udział w gminnym procesie usuwania azbestu ze swoich nieruchomości, zainteresowani właściciele ograniczają się do złożenia wniosku do gminy L., która weryfikuje, czy nieruchomości te kwalifikują się do usuwania azbestu. W konsekwencji nie powierzają oni tej gminie usuwania azbestu na ich rachunek, lecz oczekują, że będą beneficjentami programu usuwania azbestu. To zatem gmina - a nie zainteresowani właściciele - decyduje o powodzeniu tego procesu. Poza złożeniem wniosku nie mają oni wpływu na realizację usługi.

W konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy wskazać, że przesłanki stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112 nie są spełnione w sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, a zatem że gmina L. nie działała w imieniu zainteresowanych mieszkańców, o tyle należy jednak ustalić, czy może ona zostać uznana za podmiot świadczący usługi będące przedmiotem postępowania głównego w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy (pkt 34).

Trybunał w przedmiocie dokonania świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braaov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 44).

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową (pkt 45). Trybunał wskazał, że miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak tym bardziej, gdy – jak w niniejszej sprawie – świadczenie wzajemne uiszczane przez usługobiorców nie istnieje (pkt 46).

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40–100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 47).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40% a 100% kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 48).

Podsumowując Trybunał uznał, że „w konsekwencji nie wydaje się (…), by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112” (pkt 49).

Ponadto w pkt 50 wyroku Trybunał wskazał: „Ponieważ gmina L. (…) nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” oraz w pkt 51: „czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców (…), nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT”.

W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że realizują Państwo zadania pn. „\`(...)\`” w warunkach podobnych do wynikających z wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21, tj.:

· podmiotem występującym z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest Gmina będąca czynnym podatnikiem VAT,

· Gmina realizuje zadania o charakterze proekologicznym na rzecz swoich mieszkańców i z tego tytułu ponosi koszty,

· realizacja zadania pn. „\`(...)\`” ma zostać sfinansowana z dotacji uzyskanej z WFOŚ i GW w \`(...)\`. Dotacja pokryje 100% kosztów demontażu, transportu i składowania materiałów budowlanych zawierających azbest (w tym 25 % ze środków WFOŚ i GW oraz 75 ze środków NFOŚ i GW,

· podmioty, na rzecz których ww. Zadania są wykonane, nie ponoszą żadnych opłat z tego tytułu (mieszkańcy nie partycypują w finansowaniu zadań),

· w celu realizacji zadań Gmina zawarła umowę z Wykonawcą zadania na realizację następujących prac : demontaż, pakowanie, załadunek, transport i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest z terenu gminy \`(...)\`.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że w związku z realizacją zadania nie działacie Państwo w celach zarobkowych tak jak przedsiębiorca, nie pobieracie Państwo od mieszkańców żadnego wynagrodzenia, które stanowiłoby ekwiwalentne świadczenie, a celem projektu jest demontaż, pakowanie, załadunek, transport i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest z terenu gminy ….

Zlecacie Państwo wykonanie czynności Wykonawcy zadania na realizację następujących prac demontaż, pakowanie, załadunek, transport i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest z terenu gminy …. Nie zatrudniają zatem Państwo własnych pracowników w celu świadczenia ww. usług powszechnie jak inne przedsiębiorstwa trudniące się demontażem, pakowaniem, załadunkiem, transportem i unieszkodliwianie na składowisku odpadów niebezpiecznych zawierających azbest.

Mieszkańcy przystępując do programu składając jedynie stosowny wniosek/zgłoszenie, nie zawierają z Państwem umów. W niniejszej sprawie realizacja ww. Zadania jest finansowana ze środków publicznych i nie ma na celu osiągania stałego dochodu.

W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją Zadania pn. „…” nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Państwo realizując ww. Zadanie nie wykonujecie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja Zadania nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących kwestii niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dotacji otrzymanej na realizację Zadania, należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 2 ustawy:

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi związek pomiędzy otrzymaną dotacją z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodne na realizację Zadania pn. „…”, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji ww. Zadania nie wykonujecie Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, Państwa działania w zakresie realizacja Zadania, nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, otrzymana przez Państwa dotacja z WFOŚiGW przeznaczona na realizację ww. Zadania, nie stanowi podstawy opodatkowania w myśl przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Tym samym ww. dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko, z uwagi na odmienną argumentację, uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. 2023 r. poz.1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).