Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-61/15-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-24
Teza: Jaki skutek dla Wnioskodawcy (likwidowanej w przyszłości spółki z o.o.), jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, wywoła likwidacja i podział majątku spółki z o. o., oraz przekazanie jedynemu wspólnikowi majątku pozostałego po jej likwidacji, w postaci udziału w nieruchomości gruntowej, wniesionej uprzednio przez niego na pokrycie kapitału zakładowego spółki?
Słowa kluczowe: likwidacja; spółki-likwidacja spółki kapitałowej; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-objęcie udziałów; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2015 r. (data wpływu 22 stycznia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 16 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4511-61/15-2/MG z dnia 31 marca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie wspólnika Spółki przychodu związanego z przekazaniem majątku pozostałego po likwidacji Spółki (pytanie Nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania po stronie wspólnika Spółki przychodu związanego z przekazaniem majątku pozostałego po likwidacji Spółki (pytanie Nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, będąca Wnioskodawcą, została powołana na mocy aktu założycielskiego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu 26 lipca 2007 r. Przedmiot działalności Spółki określony został w zakresie: budownictwa, obsługi nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Kapitał zakładowy Spółki ustalony został w wysokości 50.000 zł i podzielony na 1000 udziałów, po 50 zł każdy udział. Powyższe udziały zostały objęte w całości przez jedynego wspólnika.

W rezultacie wspólnik objął 1000 udziałów o wartości nominalnej 50 złotych każdy, o łącznej wartości nominalnej 50.000 zł, pokrywając je wkładem niepieniężnym, o czystej wartości 700.000 zł, w postaci należącego do niego udziału wynoszącego 8500/16482 części we własności nieruchomości o powierzchni 16.482 m² stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 2116/8, objętej księgą wieczystą KW prowadzoną przez Sąd Rejonowy, IV Wydział Ksiąg Wieczystych. Tak więc udziały w Spółce objęte zostały przez jedynego wspólnika po cenie wyższej od wartości nominalnej, przy czym, zgodnie z ustaleniami zawartymi w akcie założycielskim Spółki, nadwyżka ceny objęcia udziałów ponad ich wartość nominalną (agio) została przekazana na kapitał zapasowy Spółki. W wyniku powyższego kapitał podstawowy Spółki wynosi 50.000 zł, zaś jej kapitał zapasowy 650.000 zł.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, wydanym z upoważnienia Starosty w dniu 6 kwietnia 2007 r. działka gruntu nr : 2116/6 stanowi grunty oznaczone w ewidencji jako użytki R (IVb - powierzchnia 9.327 m² , V - powierzchnia 5.755 m²,) i B - powierzchnia 1.400 m². Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonego uchwałą Rady Miejskiej z dnia 19 listopada 1997 r. (opublikowanej w Dz. Urz. Woj. Nr 1 poz. 3 z dnia 5 stycznia 1998 r.) powyższa nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolami:

1.  F4 - zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna z usługami podstawowymi na działkach wydzielonych,
2.  F15-ZI/RP - zieleń izolacyjna, pod liniami wysokiego napięcia zieleń niska; uprawy polowe i ogrodnicze bez prawa zabudowy lub wyłącznie w okalającej działki budowlane.

Podkreślić również należy, iż przy nabyciu przedmiotowych gruntów Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem aport rzeczowy w postaci nieruchomości gruntowej wniesiony na pokrycie kapitału zakładowego Spółki przez jej jedynego wspólnika nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższa Spółka zawiązana została w celu realizacji inwestycji budowlanej na ww. działce. Ze względu jednak na niekorzystną koniunkturę, a w związku z czym problemy natury finansowej, inwestycja nie została w ogóle rozpoczęta. W rezultacie Spółka w rzeczywistości nigdy nie podjęła żadnej faktycznej działalności gospodarczej, rokrocznie realizując obrót na poziomie 0 zł. W chwili obecnej, z uwagi na brak celowości kontynuowania dalszej działalności przez Spółkę, Zgromadzenie Wspólników Spółki planuje podjąć uchwałę o jej rozwiązaniu i likwidacji. W wyniku planowanej likwidacji, pozostały majątek, po zaspokojeniu wszystkich ewentualnych zobowiązań i zabezpieczeniu wierzycieli, zostanie przekazany w całości jedynemu wspólnikowi - osobie fizycznej. Faktycznie będą to wyłącznie, wspomniane niezabudowane grunty, wniesione uprzednio przez wspólnika na pokrycie kapitału założycielskiego, w postaci należącego do niego udziału wynoszącego 8500/16482 części we własności nieruchomości o powierzchni 16.482 m², stanowiącej działkę gruntu oznaczoną numerem ewidencyjnym 2116/8. Suma likwidacyjna obejmować więc będzie kapitał podstawowy oraz „agio” znajdujące się na kapitale zapasowym Spółki. Przekazanie nastąpi w formie aktu notarialnego.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 1 marca 2015 r. Nr IPPB2/4511-61/15-2/MG wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   Przeformułowanie zadanego przez Spółkę pytania nr 2 wniosku mającego być przedmiotem interpretacji indywidualnej w powiązaniu z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, tak aby dotyczyło ono spoczywających na Spółce obowiązków płatnika związanych z przekazaniem wspólnikowi majątku pozostałego po likwidacji Spółki, z uwagi na to, że zadane pytanie Nr 2 dotyczy tylko i wyłącznie sytuacji prawnopodatkowej podatnika (wspólnika Spółki) w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nie dotyczy obowiązków Spółki jako zainteresowanego występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji swojej indywidualnej sprawie, tj. płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.
*   Doprecyzowanie stanowiska Spółki odnośnie ponownie sformułowanego pytania Nr 2 wniosku w części dotyczącej obowiązków Spółki jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 15 kwietnia 2015 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przekazanie jedynemu wspólnikowi, majątku pozostałego po likwidacji spółki z o.o. w postaci udziału w nieruchomości gruntowej, wniesionej uprzednio przez niego na pokrycie kapitału zakładowego Spółki, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jaki skutek dla Wnioskodawcy (likwidowanej w przyszłości spółki z o. o.), jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, wywoła likwidacja i podział majątku spółki z o. o., oraz przekazanie jedynemu wspólnikowi majątku pozostałego po jej likwidacji, w postaci udziału w nieruchomości gruntowej, wniesionej uprzednio przez niego na pokrycie kapitału zakładowego spółki?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 2 wniosku w przedmiocie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie nr 1 w przedmiocie ustawy o podatku od towarów i usług została odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 2

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni).

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Wartość tego majątku należy określić w sposób następujący: w przypadku wypłaty w gotówce będzie to wartość uzyskanych środków- pieniężnych, w przypadku uzyskania majątku likwidacyjnego w naturze - wartość rynkowa uzyskanych składników majątkowych na dzień likwidacji.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, w tym także z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Przepisy art. 286 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz.1037 ze zm.) stanowią, że pozostały po zaspokojeniu wierzycieli majątek dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku.

Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc jednak pod uwagę powyżej powołane przepisy należy uznać, iż opodatkowaniu podlega różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów (akcji). Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. l pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji), pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie lub objęcie udziałów.

Na podstawie art. 21 ust. l pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni. W konsekwencji wartość majątku otrzymanego w związku likwidacją osoby prawnej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów. Natomiast różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji, a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód do opodatkowania nie wystąpi w sytuacji zwrotu udziałów o wartości równej wkładom pieniężnym i niepieniężnym uprzednio wniesionych do spółki.

W przedmiotowej sprawie wspólnik jest jedynym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której kapitał wynosi 50.000 zł i dzieli się na 1000 udziałów po 50 zł każdy. Wszystkie udziały nabyte zostały przez wspólnika w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziału w nieruchomości gruntowej o wartości czystej w wysokości 700.000 zł, przy czym nadwyżka ceny objęcia udziałów ponad ich wartość nominalną (agio) w kwocie 650.000 zł. została przekazana na kapitał zapasowy Spółki. W wyniku planowanej likwidacji Spółki jedyny udziałowiec otrzyma zwrot całości wniesionych w postaci aportu wkładów (nieruchomość gruntowa), których obecna wartość rynkowa wynosi maksymalnie ok. 500.000 zł.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, na tle przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, iż w wyniku zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów. Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, w przypadku podziału majątku likwidowanej osoby prawnej, pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku likwidacji (przychodu z likwidacji), pomniejszonego o poniesione wydatki na nabycie udziałów.

W przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy wartość majątku przekazanego jedynemu wspólnikowi w wyniku likwidacji spółki, będzie niższa od kosztu nabycia lub objęcia przez niego udziałów (akcji), obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego nie powstanie.

Reasumując więc, w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy w wyniku likwidacji Spółki z o.o. wspólnikowi zwrócony zostanie w całości majątek w postaci udziału w nieruchomości gruntowej, wniesionej uprzednio przez niego na pokrycie kapitału zakładowego Spółki (wraz z „agio”), którego wartość rynkowa w dniu likwidacji Spółki jest niższa niż jego wartość rynkowa w dniu jej zawiązania, po stronie wspólnika nie powstanie obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (por. również: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19.01.2011 r. Nr IPPB2/415-982/10-2/AS).

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca doprecyzował stanowisko wskazując, że Wnioskodawca (likwidowana Spółka z o.o.), w przedmiotowej sprawie nie będzie zobowiązany - jako płatnik - do pobrania zryczałtowanego 19% podatku dochodowego. W sytuacji bowiem gdy wartość majątku przekazanego jedynemu wspólnikowi w wyniku likwidacji spółki, będzie niższa od kosztu nabycia/objęcia przez niego udziałów, obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast w przypadku świadczeń w naturze przychodem jest ich wartość wyrażona w pieniądzu.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, uzyskane z tego udziału w tym również podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Tryb likwidacji spółek z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowany został przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.). Zgodnie z art. 272 Kodeksu, rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Przepisy art. 286 § 2 ww. ustawy Kodeks spółek handlowych stanowią, że pozostały po zaspokojeniu wierzycieli majątek dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku. Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie prawa handlowego, podział majątku może nastąpić bądź przez wypłatę wspólnikom przypadających im z tytułu likwidacji kwot w pieniądzu, bądź przez przydzielenie poszczególnych przedmiotów majątkowych zlikwidowanej spółki.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje sposobu opodatkowania przychodów uzyskanych w związku z podziałem majątku likwidowanej spółki w zależności, czy wypłacane są środki pieniężne, czy też zwrot następuje w formie niepieniężnej, np. w postaci rzeczowych składników majątku spółki.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7 i 9 - 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19, co wynika bezpośrednio z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, że w przypadku gdy cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej określonych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej jest uprawniony do określenia wartości przychodu z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych, jeżeli podatnik nie wskaże przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik (art. 19 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy).

Z treści art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy wynika, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Powyższe oznacza, że w przypadku wypłaty majątku z tytułu likwidacji spółki w gotówce dochodem (przychodem) będzie wartość uzyskanej kwoty pieniężnej. Z kolei wartość majątku otrzymanego w naturze należy określić według jego wartości rynkowej, tj. wartości przyjętej na podstawie cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca uzyskania.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e. (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku zobowiązany jest na mocy art. 41 ust. 4 ustawy płatnik, m.in. spółka z o.o. lub działający w jej imieniu likwidator. Płatnik zobowiązany będzie do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego i przekazania go do właściwego urzędu skarbowego zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 41 ust. 4 i art. 42 ust. 1 ww. ustawy, a następnie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnik winien przesłać do właściwego urzędu skarbowego roczną deklarację PIT-8AR (art. 42 ust. 1A ww. ustawy).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach osoby prawnej.

W konsekwencji wartość majątku otrzymanego w związku likwidacją spółki, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów w tej spółce.

Natomiast różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a kosztem nabycia lub objęcia udziałów, którego wartość jest zwolniona z podatku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Co do zasady, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zatem, w przypadku objęcia w zamian za wkład niepieniężny udziałów w spółce mającej osobowość prawną, przychodem jest nominalna wartość objętych udziałów, a w konsekwencji jeżeli wartość nominalna udziałów stanowiła przychód w momencie wnoszenia aportu niepieniężnego, od którego odprowadzony został podatek, to tylko ta wartość będzie stanowić koszt nabycia / objęcia udziałów w momencie likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Rozwiązanie przeciwne prowadziłoby do niespójności całej regulacji prawnej. Oznaczałoby bowiem, że w momencie wnoszenia aportu do spółki mającej osobowość prawną podatnik rozpoznawałby przychód wyłącznie w wysokości nominalnej obejmowanych udziałów bez względu na to jaka byłaby rynkowa wartość wnoszonego aportu. Innymi słowy podatek byłby odprowadzany od nominalnej wartości objętych udziałów nawet wówczas, gdyby wartość nominalna udziałów ustalona została na poziomie minimalnym lub znacząco niższym od wartości rynkowej aportu. Skoro tak, to nie istnieje żaden powód, aby koszt objęcia udziałów ustalony był w innej wartości niż wartość uprzednio ujawniona do opodatkowania, czyli wartość nominalna udziałów objętych w zamian za aport. Przy ustalaniu kosztów objęcia udziałów na etapie likwidacji winno nastąpić logiczne sprężenie z momentem ustalenia przychodów na etapie obejmowania udziałów. Jeśli w chwili gdy podatnik obejmował udziały likwidowanej spółki wartość nominalna, która stanowiła podstawę opodatkowania nie była ustalona na poziomie rynkowej wartości aportu, to nie ma przesłanek, aby jako koszt objęcia udziałów likwidowanej spółki wykazywać rynkową wartość aportu, której to wartości uprzednio przecież nie opodatkowano. Skoro podatnik na moment objęcia udziałów opodatkował wartość nominalną, to tylko taką wartość może następnie odliczyć jako koszt objęcia tych udziałów. Dokładnie w taki sposób ustawodawca nakazał rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny co wyrażone zostało w art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nawet jeśli przepisy nie wskazują wprost zasady ustalania kosztów objęcia udziałów w przypadku likwidacji należy przyjąć, iż tylko rozwiązanie odwołujące się do uprzednio opodatkowanej wartości nominalnej udziałów likwidowanej spółki gwarantuje zachowanie spójności rozwiązań przyjętych przez ustawodawcę.

Resumując, przychodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z likwidacją spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wartość rynkowa otrzymanych składników majątku ustalona na dzień likwidacji, w części przekraczającej koszt nabycia lub objęcia udziałów spółki. Kosztem objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wartość nominalna udziałów spółki z o.o. objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej, ustalona na dzień wniesienia aportu. Tym samym likwidowana spółka z o.o. jako płatnik zobowiązana będzie do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku, zgodnie z dyspozycją art. 41 ust. 4 ww. ustawy i przekazania go do właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 42 ust. 1 ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji organu podatkowego wskazać należy, że orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w niej zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.