Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.295.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-25
Teza: Opodatkowanie dotacji uzyskanych z WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na realizację Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w zawiązku z realizacją ww. Zadania.
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; fundusz-Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej; fundusz-Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej; gmina; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2020 r. (data wpływu 25 czerwca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 3 września 2020 r. (data wpływu 3 września 2020 r.) oraz uzupełnionym w dniu 15 września 2020 r. (data wpływu 17 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dotacji uzyskanych z WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na realizację Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest – **jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego w zawiązku z realizacją Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji uzyskanych z WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na realizację Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w zawiązku z realizacją ww. Zadania.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 3 września 2020 r., złożonym w dniu 3 września 2020 r. (data wpływu 3 września 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 27 sierpnia 2020 r., skutecznie doręczone w dniu 27 sierpnia 2020 r. Ponadto wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 września 2020 r. złożonym w dniu 15 września 2020 r. (data wpływu 17 września 2020 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 506 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W ramach wykonywania ww. zadań własnych, Gmina zamierza realizować zadanie pn.: (\`(...)\`) (dalej: „usuwanie azbestu” lub „Zadanie” lub „Projekt”). Zadanie ma być realizowane wyłącznie na posesjach mieszkańców Gminy (dalej: „Właściciele” lub „Mieszkańcy”). W Projekcie wezmą udział Mieszkańcy, składający w tym przedmiocie do Gminy odpowiedni wniosek.

Na proces usuwania azbestu składa się w szczególności rozbiórka (demontaż), transport i unieszkodliwianie (utylizacja) wyrobów zawierających azbest z nieruchomości na terenie Gminy. Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanych podmiotów zajmujących się usuwaniem tego typu odpadów i posiadających przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: „Wykonawcy”). Z tego tytułu, Gmina otrzyma od Wykonawców faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym, z podaniem danych Gminy jako nabywcy.

Zgodnie z założeniami Gminy, zadanie w większej części ma być finansowane z dotacji pochodzącej z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…)(dalej: „WFOŚiGW”) oraz Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej („NFOŚiGW”). Gmina ze środków własnych poniesie 15% kosztów Projektu. Jeśli chodzi o Mieszkańców, nie będą oni partycypować w kosztach Zadania.

W uzupełnieniu wniosku, odpowiadając na poszczególne pytania tut. Organu, Wnioskodawca wskazał:

Zgodnie z zapisami umowy dotyczącej dofinansowania, jego wysokość uzależniona jest od iloczynu masy unieszkodliwionych odpadów zawierających azbest oraz stawki kosztowej unieszkodliwiania odpadów. Wysokość dotacji można zatem uznać za pośrednio związaną z ilością Mieszkańców/Właścicieli (im więcej gospodarstw bierze udział w Projekcie, tym więcej odpadów jest unieszkodliwianych).

W trakcie realizacji Projektu/Zadania Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych. Rozliczenie to polega na przedstawianiu stosownych dokumentów (m.in. faktur dokumentujących wydatki związane z Zadaniem, protokołów odbioru, protokołów wykonania prac), zasadniczo przed wypłatą rat. Zgodnie z umową, rozliczenie następuje z WFOŚiGW (jeśli natomiast chodzi o środki NFOŚiGW, jako że są one wypłacane za pośrednictwem WFOŚiGW i objęte jedną umową z dotacją WFOŚiGW, nie następuje w ich zakresie odrębne rozliczenie).

W przypadku niezrealizowania Projektu/Zadania Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

Wnioskodawca nie może przeznaczyć dofinansowania ze środków WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na cel inny aniżeli Projekt/Zadanie objęte Wnioskiem.

Ponadto Gmina w odpowiedzi na wezwanie wyjaśniła, iż żądanie uzupełnienia przez podatnika alternatywnego zdarzenia przyszłego wykracza poza rozpatrywane w niniejszej sprawie interpretacyjnej pytanie podatnika. Jak wielokrotnie wskazywał tutejszy organ podatkowy pojęcie „stanu faktycznego” oraz „zdarzenia przyszłego” musi mieć zindywidualizowany i jednoznaczny charakter. Interpretacja indywidualna ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku i to w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo tak, aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji (zob. m.in. wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 376/12).

Ponadto, indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w zakresie wielu wariantów stanu faktycznego przedstawionych przez Gminę. Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej Organ, wydając interpretację, ocenia prawidłowość, czyli zgodność z prawem, stanowiska prawnego Gminy, stanowiącego odpowiedź Gminy na jej pytanie interpretacyjne w konkretnym i adekwatnym do pytania i stanowiska obszarze stanu faktycznego. W przypadku negatywnej oceny własnego prawnego stanowiska Gminy, Organ, na podstawie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, przedstawia wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Przedstawienie zagadnienia interpretacyjnego w relacji do wielu stanów faktycznych i stanowisk własnych Gminy, uzasadniałoby ocenę, że Gmina w istocie domagałaby się w tym zakresie wykładni prawa podatkowego, a nie udzielenia odpowiedzi na pytanie poprzez weryfikację odnoszącego się do niego stanowiska prawnego oraz (ewentualne) wskazanie i uzasadnienie prawidłowego stanowiska.

Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego dlatego są indywidualne, że udzielać mają wnioskodawcy informacji o możliwości stosowania i wykładni konkretnych przepisów prawa w relacji do określonego stanu faktycznego, nie zaś porady prawnej w obszarze wielu unormowań i stanów faktycznych, w celu zapoznania się we wszystkich tych zakresach z zapatrywaniami prawnymi organu interpretacyjnego dla (ewentualnego) wybrania jednej z przedstawionych możliwości stosowania i wykładni prawa lub jednego z możliwych sposobów ukształtowania prowadzonej bądź projektowanej działalności podatkowo znaczącej (zob. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 2745/13).

W tym kontekście Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazałaby alternatywne zdarzenia (otrzymanie dotacji lub jej nieotrzymanie i wpływ na realizację projektu), gdyż uniemożliwiłoby to de facto wydanie organowi podatkowemu jednoznacznej interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena abstrakcyjnych i jednocześnie hipotetycznych sytuacji faktycznych. Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego (ujmowanego w ramach tylko i wyłącznie pewnej kategorii) opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z odesłaniem zawartym w art. 14h tej ustawy (zob. wyroki NSA: z dnia 27 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 864/12; z dnia 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 900/13; z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2356/13; z dnia 4 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2548/13).

W przedstawionym przez Gminę zdarzeniu przyszłym opisano konkretne dofinansowanie i konkretny Projekt. W istocie nie sposób logicznie odpowiedzieć na pytanie, czy w przypadku nieuzyskania dofinansowania Gmina realizowałaby inwestycję, gdyż zdarzenie takie nie miało miejsca - jak zostało wskazane we Wniosku. Gmina uzyskała dofinansowanie na realizację Projektu. Gmina podkreśla zatem, że przedstawiona poniżej informacja nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale wychodząc naprzeciw oczekiwaniom DKIS Gmina odniesie się do hipotetycznych zdarzeń, o które pyta Organ.

W przypadku braku otrzymania dofinansowania Gmina musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób realizować Inwestycję. W przypadku podjęcia decyzji o jej dalszej realizacji teoretycznie Gmina mogłaby zdecydować się na zaciągnięcie kredytu albo niezrealizowanie innych inwestycji, żeby pokryć wydatki na Zadanie. Gmina mogłaby również zrealizować swoje plany w tym zakresie w terminie późniejszym, wydłużyć okres ich realizacji albo zmienić zakres prac. Niemniej jednak, Gmina nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, bo nie było takiej potrzeby.

Ponadto w złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że nie zawiera umów z Mieszkańcami/Właścicielami w związku z wykonaniem prac w ramach Projektu/Zadania. Gmina zaznacza, że Mieszkańcy/Właściciele składają wniosek o objęcie Projektem w ramach ogłaszanego przez Gminę naboru w tym przedmiocie. Następnie Gmina wybiera Wykonawcę inwestycji, któremu przekazuje dane Mieszkańców/Właścicieli uczestniczących w Projekcie. Po przeprowadzeniu prac, Wykonawca, Mieszkaniec/Właściciel oraz Gmina podpisują stosowne protokoły odbioru.

Umowy z Wykonawcami Projektu/Zadania zawierane są przez Gminę.

Wykonawcy prac dotyczących Projektu/Zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z posesji Mieszkańców/Właścicieli wyłaniani są przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nabywa od Wykonawców usługi usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest we własnym imieniu.

Z otrzymanego dofinansowania Wnioskodawca pokryje koszty unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest (tj. koszty zbierania, transportu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podstawę opodatkowania dla usług usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest będą stanowić kwoty dotacji uzyskanych z WFOŚiGW i NFOŚiGW, pomniejszone o kwotę VAT należnego?
2.  Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymywanych od Wykonawców w ramach realizacji Zadania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Gminy, podstawę opodatkowania dla usług usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest będą stanowić kwoty dotacji uzyskanych z WFOŚiGW i NFOŚiGW, pomniejszone o kwotę VAT należnego.
2.  Zdaniem Gminy, będzie miała ona pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymywanych od Wykonawców w ramach realizacji Zadania.

1.  Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad 1.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z kolei na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)”, natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…)”.

Art. 8 ust. 2a ustawy VAT stanowi, że w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W niniejszej sprawie Gmina realizuje Projekt, w którym zobowiązała się do usunięcia azbestu z nieruchomości należących do Mieszkańców bez partycypacji finansowej z ich strony.

Jednocześnie Gmina zawrze umowy cywilnoprawne z podmiotami, które wykonają usługę usunięcia azbestu. Faktury VAT wystawione przez Wykonawców Gmina opłaci z dotacji, a częściowo - ze środków własnych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gmina nabędzie usługi związane z usunięciem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest od Wykonawcy, działając przy tym w imieniu własnym, lecz na rzecz osób trzecich, a zatem, w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, należy ją uznawać za podmiot świadczący te usługi.

Wpływ dotacji na cenę

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r., 347 s. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sytuacji można mówić o bezpośrednim związku dotacji z ceną świadczenia realizowanego na rzecz Mieszkańców. Uzyskanie przez Gminę dotacji ma ten skutek, że usługa mająca co do zasady charakter odpłatny (Wykonawcy uzyskają wynagrodzenie za wykonane świadczenie) wykonana zostanie na rzecz jej ostatecznych beneficjentów, tj. Mieszkańców, nieodpłatnie. I choć w sensie ekonomicznym dotacje będą mieć charakter kosztowy (będą służyć pokryciu kosztów nabycia usługi od Wykonawców), to w ocenie Gminy będą mieć ona bezpośredni związek z ceną usługi, jaką zobowiązani byliby ponieść jej beneficjenci.

Ponadto należy wskazać, że jeśli na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w podstawie opodatkowania należy uwzględnić m.in. dotacje pozwalające na obniżenie ceny świadczonych usług, to tym bardziej należy w niej uwzględnić dotacje umożliwiające świadczenie tych usług nieodpłatnie. Skoro więc, w realiach niniejszej sprawy, ostateczni odbiorcy nie będą musieli, z uwagi na przyznanie Gminie dotacji, płacić za wykonanie usługi, to należy stwierdzić, że dotacje powinny zostać uwzględnione w podstawie opodatkowania i tym samym zostać rozliczone dla celów VAT.

Jednocześnie podstawa opodatkowania powinna zostać pomniejszona - zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT - o kwotę podatku. W efekcie, podstawę opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług stanowić będzie kwota dotacji otrzymanych z WFOŚiGW i NFOŚiGW pomniejszona o kwotę VAT należnego (tzw. kwotę dotacji należy uznać jako wartość brutto). Jednocześnie, w ocenie Gminy do podstawy opodatkowania nie należy zaliczać kwoty wkładu własnego Wnioskodawcy, wynoszącego 15% kosztów Zadania.

Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych

Zaprezentowane stanowisko potwierdzają licznie wydawane w ostatnich miesiącach interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”), przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna z dnia 22 kwietnia 2020 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.63.2020.2.MŁ,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.19.2020.2.MK,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. 112-KDIL1-2.4012.677.2019.2.AW,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 10 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.842.2019.l.MH,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 18 lipca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.319.2019.2.JM,

*   Interpretacja indywidualna z dnia 11 lipca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.240.2019.1.EW,

*   interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.319.2019.l.JKS.

Interpretacje potwierdzają również, że podstawy opodatkowania nie stanowi kwota wkładu własnego Gminy (zob. np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia z 6 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.719.2018.2.IR oraz z dnia 23 października 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.467.2018.1.AKO).

Podsumowując, podstawę opodatkowania świadczonej usługi stanowić będą dotacje uzyskane z WFOŚiGW i NFOŚiGW, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Ad 2.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi, a także,

*   czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Jak już zostało wskazane powyżej, w związku z realizacją Zadania Gmina wykona na rzecz Mieszkańców opodatkowane VAT usługi polegające na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymanych od Wykonawców w ramach realizacji Zadania. Powyższe wynika z faktu, że w niniejszym wypadku spełnione są - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane usługi od Wykonawców będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Stanowisko organów podatkowych w analogicznych stanach faktycznych

Co istotne, pogląd ten znajduje również aprobatę w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnych sprawach, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.785.2019.3.SM,

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.63.2019.2.AK,

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.516.2019.2.JM;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL.2-2.4012.433.2019.2.AKR;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 8 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.523.2019.1.AK;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.719.2018.2.IR;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.542.2018.2.NK;

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.754.2018.1.JK.

Podsumowując, Gmina będzie mieć pełne prawo do odliczenie VAT naliczonego od wydatków na Projekt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1 ww. przepisu) oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3 cyt. przepisu).

Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2020 r., poz. 1439), zgodnie z którą gminy obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi (art. 3 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

Definicja odpadów komunalnych zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2020 r., poz. 797, z późn. zm.), zgodnie z którą są to odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowalnymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości.

Azbest (pył i włókna) został wymieniony w poz. 25 załącznika nr 4 do ww. ustawy o odpadach, w którym skatalogowane zostały „składniki, które mogą powodować, że odpady są odpadami niebezpiecznymi”.

Z zacytowanych powyżej regulacji wynika w sposób jednoznaczny, że odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. W związku z powyższym brak podstaw aby twierdzić, że czynności objęte wnioskiem należą do zadań własnych gminy realizowanych w reżimie władztwa publicznego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Jednocześnie wskazać należy, że dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Stwierdzić ponadto należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach wykonywania zadań własnych, Gmina zamierza realizować zadanie pn.: (\`(...)\`) (usuwanie azbestu/ Zadanie/Projekt). Zadanie ma być realizowane wyłącznie na posesjach mieszkańców Gminy (Właściciele/Mieszkańcy). W Projekcie wezmą udział Mieszkańcy, składający w tym przedmiocie do Gminy odpowiedni wniosek. Na proces usuwania azbestu składa się rozbiórka (demontaż), transport i unieszkodliwianie (utylizacja) wyrobów zawierających azbest z nieruchomości na terenie Gminy. Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanych podmiotów zajmujących się usuwaniem tego typu odpadów i posiadających przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (Wykonawcy). Z tego tytułu, Gmina otrzyma od Wykonawców faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym, z podaniem danych Gminy jako nabywcy. Zgodnie z założeniami Gminy, zadanie w większej części ma być finansowane z dotacji pochodzącej z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…) (WFOŚiGW) oraz Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (NFOŚiGW). Gmina ze środków własnych poniesie 15% kosztów Projektu. Mieszkańcy nie będą partycypować w kosztach Zadania.

Zgodnie z zapisami umowy dotyczącej dofinansowania, jego wysokość uzależniona jest od iloczynu masy unieszkodliwionych odpadów zawierających azbest oraz stawki kosztowej unieszkodliwiania odpadów. Wysokość dotacji można uznać za pośrednio związaną z ilością Mieszkańców/Właścicieli (im więcej gospodarstw bierze udział w Projekcie, tym więcej odpadów jest unieszkodliwianych). W trakcie realizacji Projektu/Zadania Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych. Rozliczenie to polega na przedstawianiu stosownych dokumentów (m.in. faktur dokumentujących wydatki związane z Zadaniem, protokołów odbioru, protokołów wykonania prac), zasadniczo przed wypłatą rat. Zgodnie z umową, rozliczenie następuje z WFOŚiGW (jeśli natomiast chodzi o środki NFOŚiGW, jako że są one wypłacane za pośrednictwem WFOŚiGW i objęte jedną umową z dotacją WFOŚiGW, nie następuje w ich zakresie odrębne rozliczenie). W przypadku niezrealizowania Projektu/Zadania Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Wnioskodawca nie może przeznaczyć dofinansowania ze środków WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na cel inny aniżeli Projekt/Zadanie objęte Wnioskiem. Wnioskodawca nie zawiera umów z Mieszkańcami/Właścicielami w związku z wykonaniem prac w ramach Projektu/Zadania. Mieszkańcy/Właściciele składają wniosek o objęcie Projektem w ramach ogłaszanego przez Gminę naboru w tym przedmiocie. Następnie Gmina wybiera Wykonawcę inwestycji, któremu przekazuje dane Mieszkańców/Właścicieli uczestniczących w Projekcie. Po przeprowadzeniu prac, Wykonawca, Mieszkaniec/Właściciel oraz Gmina podpisują stosowne protokoły odbioru.

Umowy z Wykonawcami Projektu/Zadania zawierane są przez Gminę.

Wykonawcy prac dotyczących Projektu/Zadania polegającego na usuwaniu i unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest z posesji Mieszkańców/Właścicieli wyłaniani są przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nabywa od Wykonawców usługi usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest we własnym imieniu. Z otrzymanego dofinansowania Wnioskodawca pokryje koszty unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest (tj. koszty zbierania, transportu).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą między innymi ustalenia, czy podstawę opodatkowania dla usług usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest będą stanowić kwoty dotacji uzyskanych z WFOŚiGW i NFOŚiGW, pomniejszone o kwotę VAT należnego.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (tj. odsprzedażą na rzecz Mieszkańców/Właścicieli biorących udział w Projekcie/Zadaniu, zakupionych przez Wnioskodawcę od wyspecjalizowanych podmiotów (Wykonawców) usług w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest), a nie z realizacją zadań własnych przez Wnioskodawcę w charakterze organu władzy publicznej. Jak wyżej wskazano odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. Ponadto, zadania związane z usuwaniem azbestu są wykonywane na rzecz Mieszkańców/Właścicieli, którzy dobrowolnie przystępują do Projektu/Zadania na podstawie złożonych wniosków. Z kolei Wnioskodawca nabędzie przedmiotowe usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest od Wykonawców we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z Wykonawcami na świadczenie ww. usług, wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę na rzecz Mieszkańców/Właścicieli.

Tym samym nie można przyjąć, że Wnioskodawca w analizowanym przypadku działa jako organ władzy publicznej w sferze publicznoprawnej, a zadania związane z usuwaniem azbestu są działaniami realizowanymi w charakterze władczym.

Środki finansowe pozyskane przez Wnioskodawcę w tym przypadku zostaną przeznaczone na realizację konkretnych zadań polegających rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest z nieruchomości na terenie Gminy. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca nie może przeznaczyć dofinansowania ze środków WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na cel inny aniżeli Projekt/Zadanie.

W konsekwencji, otrzymane przez Wnioskodawcę środki, przeznaczone na realizację Projektu/Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest, należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Wnioskodawcę na rzecz Mieszkańców/Właścicieli, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadań polegających rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest.

W przedmiotowej sprawie zadanie w większej części ma być finansowane z dotacji pochodzącej WFOŚiGW oraz NFOŚiGW. Wnioskodawca ze środków własnych poniesie 15% kosztów Projektu. Mieszkańcy nie będą partycypować w kosztach Zadania. Skoro zatem w analizowanym przypadku ostateczny odbiorca usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpłynie na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Wnioskodawca, świadcząc usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizował ww. zadania oraz nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług w zakresie w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji wskazać należy, że dotacje otrzymane przez Wnioskodawcę ze środków WFOŚiGW oraz NFOŚiGW, na realizację ww. zadań w zakresie, w jakim będą mieć bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz Mieszkańców Gminy, będą stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podsumowując, Gmina w zakresie realizacji Projektu/Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a otrzymane przez Gminę dotacje ze środków WFOŚiGW oraz NFOŚiGW będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dotacji uzyskanych z WFOŚiGW oraz NFOŚiGW na realizację Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest należało uznać za prawidłowe.

Ponadto przedmiotem wątpliwości jest ustalenie, czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT otrzymywanych od Wykonawców w ramach realizacji Zadania.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza przedstawionego we wniosku opisy sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Jak ustalono powyżej, usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Mając zatem na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu/Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest. Przy czym prawo to będzie przysługiwać, o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zawiązku z realizacją Zadania polegającego na rozbiórce (demontażu), transporcie i unieszkodliwianiu (utylizacji) wyrobów zawierających azbest należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.