Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4514-1-84/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-20
Teza: Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; spółki-spółka komandytowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki; zyski
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące: stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka komandytowa zdecydowała o przeznaczeniu części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy. Podjęcie stosownej uchwały nie skutkowało zmianą umowy spółki, gdyż nie doszło do zmiany wartości wkładów poszczególnych wspólników. Przedmiotem działalności spółki komandytowej jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana PKD 4690 Z.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w tej sytuacji spółki będzie musiała zapłacić stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych PCC w wysokości 0,5%?
2.  Czy niepodzielony zysk z lat ubiegłych, już po opodatkowaniu, pozostawiony na rozrachunkach ze wspólnikami, spowoduje potraktowanie pozostawionych środków jako pożyczki?

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – czynność polegająca na przeznaczeniu, zgodnie z uchwałą wspólników spółki, części wypracowanego przez tę spółkę zysku na kapitał zapasowy nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC. Zatrzymanie wypracowanego zysku na kapitał zapasowy nie powinno być traktowane jako wniesienie lub podwyższenie wkładów. Takie środki finansowe, choć zwiększają majątek spółki, nie mogą być traktowane na równi z majątkiem wnoszonym do spółki na poczet wkładów wspólników (sumy komandytowej wpisanej do KRS).

Przedstawiając stanowisko do pytania nr 2 Wnioskodawca uważa, że niepodzielony zysk z lat ubiegłych, pozostawiony na rozrachunkach ze wspólnikami, nie jest pożyczką udzieloną spółce przez wspólników, ani też dopłatą. Ponieważ przepisy nie określają w jakim terminie należy wypłacić w spółce komandytowej wypracowany zysk, wspólnicy mogą podzielić i przeksięgować na konta rozrachunkowe zysk i wypłacać kwoty zapisane na tych kontach, według własnego uznania. Nie skutkuje konsekwencjami podatkowymi traktowanie pozostawionych środków pieniężnych w spółce jako pożyczki. Spółka komandytowa nie ma osobowości prawnej, podmiotami umów, np. pożyczki są wspólnicy, dlatego postrzeganie pozostawionego zysku jako pożyczki oznaczałoby uznanie czynności między tymi samymi osobami za czynność skutecznie prawną, a tak nie jest.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 626), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki osobowej, za zmianę umowy tej spółki uważa się: wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

W myśl art. 1a ww. ustawy, użyte w ustawie określenie:

1.  spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną,
2.  spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Obowiązek podatkowy w takiej sytuacji (zmiany umowy spółki) powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i będzie ciążył na spółce (art. 4 pkt 9 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Podstawę opodatkowania stanowić będzie – stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Kwestie tworzenie, organizacji, funkcjonowania, rozwiązywania, łączenia, podziału i przekształcania spółek handlowych reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.). Stosownie do art. 1 § 2 w z art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu, osobowymi spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna. Z kolei jak stanowi art. 8 Kodeksu:

1.  spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana (§ 1);
2.  spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (§ 2).

Stąd też jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie i literaturze przedmiotu osobowe spółki handlowe (w tym spółka komandytowa) są odrębnym podmiotem prawa, mającym zdolność prawną, zdolność do czynności prawnych, zdolność sądową, swój własny, niezależny od wspólników majątek i są od nich wyodrębniona również organizacyjnie. Spółka komandytowa występuje w obrocie gospodarczym jako odrębny podmiot prawa i to nie tylko w stosunkach z osobami trzecimi, ale również w stosunkach z jej wspólnikami.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

W celu prawidłowego określenia konsekwencji podatkowych (na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) opisanych we wniosku działań wspólników Spółki należy dokonać oceny prawnej przeznaczenia części wypracowanego zysku na kapitał zapasowy spółki komandytowej, czy rzeczywiście ─ jak uważa Wnioskodawca ─ czynność ta jest neutralna podatkowo.

W tym miejscu należy również zasygnalizować, że zapis art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje w sposób jednoznaczny, że ustawodawca podatkowy (korzystając z posiadanego zakresu autonomii) w sposób swoisty ukształtował zakres przedmiotowy ustawy w odniesieniu do zmian umów spółek, tak osobowych jak i kapitałowych. Innymi słowy zmiana umowy spółki na gruncie analizowanej ustawy nie zawsze pokrywa się z normatywną regulacją zmiany umowy konkretnej spółki zawartą w Kodeksie spółek handlowych.

W dalszej kolejności należy wskazać na zapis art. 51 w zw. z art. 103 Kodeksu spółek handlowych, w myśl którego każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Z kolei na podstawie art. 123 § 1 Kodeksu, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Zysk przypadający komandytariuszowi za dany rok obrotowy jest przeznaczany w pierwszej kolejności na uzupełnienie jego wkładu rzeczywiście wniesionego do wartości umówionego wkładu (§ 2). W razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu (§ 3).

Z powyższego wynika więc, że dopóki wspólnik spółki komandytowej nie zgłosi żądania podziału i wypłaty zysku zysk ten pozostaje w dyspozycji spółki a nie wspólnika, w szczególności w przypadku, o którym mowa w art. 123 § 2 Kodeksu, tym samym nie można mówić, że spółka korzystając z zysku otrzymuje od wspólnika wkłady zwiększające majątek spółki lub nieodpłatne świadczenie. Z przyczyn oczywistych niepodzielony zysk nie jest również pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika ani też dopłatą.

Wobec powyższego czynność polegająca na przeznaczeniu, zgodnie z uchwałą wspólników Spółki, części wypracowanego przez tą Spółkę zysku na kapitał zapasowy nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez co nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Analogicznie należy potraktować fakt pozostawienia na rozrachunkach Spółki niepodzielonego zysku z lat ubiegłych. Operację taką należy postrzegać jako „czysto” techniczną, a co za tym idzie neutralną podatkowo z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umów spółek.

W szczególności nie można tego zdarzenia zakwalifikować jako umowy pożyczki, przez którą stosownie do art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) należy rozumieć czynność cywilnoprawną, gdzie dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Wobec powyższego czynność, o której mowa w pytaniu 2, tj. pozostawienie niepodzielonego zysku na rozrachunkach ze wspólnikami, czyli zatrzymanie tego zysku w spółce bez wskazywania jego przeznaczenia nie jest przedmiotem podatku od czynności cywilnoprawnych, zatem nie podlega temu podatkowi.

Z ww. względów stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.