Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-945/13/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-29
Teza: stawka podatku dla usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Sądu i Prokuratury
Słowa kluczowe: postanowienia-postanowienie sądu; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 lipca 2013 r. (data wpływu 30 lipca 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Sądu i Prokuratury – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Sądu i Prokuratury.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest SPZOZ-em. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT składającym comiesięczne deklaracje VAT-7. Wnioskodawca przyjmuje do Oddziału Psychiatrii Sądowej o Wzmocnionym Zabezpieczeniu pacjentów kierowanych przez Sądy i Prokuratury na podstawie postanowień. Wobec ww. pacjentów zatrzymanych przez organ sprawiedliwości stosuje się środek zapobiegawczy w postaci tymczasowego aresztu i umieszcza w placówce Wnioskodawcy na okres min. 1 miesiąca.

Z uwagi na stan psychiczny oskarżonego i tym samym niemożność wydania jednoznacznego wyroku Sąd orzeka o umieszczeniu ww. w warunkach szpitalnych jednocześnie analizując dostarczane informacje o jego stanie zdrowia. Pacjent w trakcie pobytu poddawany jest procedurom medycznym m.in. ma pobierane badania, jest leczony farmakologicznie.

Organ kierujący od momentu umieszczenia pacjenta w placówce Wnioskodawcy prowadzi postępowanie karne po zakończeniu którego zarządza:

*   wypis ze szpitala,
*   przeniesienie do Zakładu Karnego,
*   orzeczenie środka zapobiegawczego w myśl. art. 93 i 94 kk (tzw. internację) we właściwym ośrodku wskazanym przez komisję powołaną do tego typu spraw.

Z postanowień na podstawie których ww. instytucje kierują pacjentów wynika, że kierowani są oni na pobyt lub umieszczenie w placówce Wnioskodawcy, którego celem jest leczenie i ocena stanu psychicznego pacjenta oraz pomoc w podjęciu decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kompleksowa usługa opisana w pkt 68 jaką jest pobyt, leczenie i okresowa ocena stanu zdrowia psychicznego pacjenta w Oddziale Psychiatrii Sądowej o Wzmocnionym Zabezpieczeniu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Sądów/Prokuratur powinna być opodatkowana stawką 23% ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy faktury jakimi obciążane są Sądy/Prokuratury powinny zawierać 23% podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), oraz definiując krąg podmiotów wykonujących te usługi (podmioty lecznicze).

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy nie posługują się pojęciem świadczenia zdrowotnego (które to pojęcie definiuje ustawa z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 217)), ani też nie odsyłają w zakresie samego zdefiniowania usług opieki medycznej podlegających zwolnieniu do przepisów ww. ustawy o działalności leczniczej.

Należy jednak podkreślić, iż zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, iż pojęcia używane do określenia zwolnień, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej dostawy towarów lub usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez podmiot leczniczy, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Pomocnym w zrozumieniu charakteru zwolnienia od podatku VAT usług w zakresie ochrony zdrowia, jest bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko były prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (wyrok TSUE z 20 listopada 2003r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok TSUE z 20 listopada 2003r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z 10 września 2002r. w sprawie Kügle, C-141/00).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przykładowo w ww. sprawie Peter d’Ambrumenil Dispute Resolution Services Ltd, (C-307/01, pkt 60), wyraźnie wskazał, że to właśnie cel świadczenia usługi medycznej wyznacza to, czy winna ona zostać zwolniona od VAT. Dlatego też, jeśli z okoliczności w jakich świadczona jest taka usługa medyczna wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie ludzkiego zdrowia, a raczej jest nim dostarczenie wiadomości specjalnych potrzebnych dla podjęcia decyzji, która będzie miała prawne konsekwencje, usługa ta nie podlega zwolnieniu z art. 13A(1)(c) Szóstej Dyrektywy.

Zgodnie z pkt 43 ww. wyroku (sprawa C-212/01 Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter), gdy usługa medyczna polega na sporządzeniu specjalistycznego raportu medycznego, oczywistym jest to, że dla wykonania tej usługi konieczne są specjalistyczne kwalifikacje i wiedza medyczna osoby oraz to, że może łączyć się z czynnościami typowymi dla zawodu medycznego, takimi jak badanie pacjenta czy analiza medycznej historii, wówczas głównym celem tej usługi nie jest ochrona, w tym zachowanie, jak i odratowanie zdrowia osoby, do której raport się odnosi. Taka usługa, której celem jest dostarczenie odpowiedzi na pytania postawione w zleceniu sporządzenia raportu, jest wykonywana w celu umożliwienia osobie trzeciej podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby zainteresowanej lub innych osób. Prawdą jest to, że taki specjalistyczny medyczny raport może być sporządzony na żądanie osoby zainteresowanej i może pośrednio przyczynić się do ochrony zdrowia tej osoby poprzez wykrycie nowego problemu zdrowotnego lub poprzez skorygowanie wcześniejszej diagnozy, jednakże główny cel każdej usługi tego typu polega na spełnieniu prawnego lub umownego warunku wymaganego przez inne podmioty w ramach procesu podejmowania określonych decyzji. Taka usługa medyczna nie może korzystać ze zwolnienia z art. 13A(1)(c).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca przyjmuje do Oddziału Psychiatrii Sądowej o Wzmocnionym Zabezpieczeniu pacjentów kierowanych przez Sądy i Prokuratury na podstawie postanowień. Wobec ww. pacjentów zatrzymanych przez organ sprawiedliwości stosuje się środek zapobiegawczy w postaci tymczasowego aresztu i umieszcza w placówce Wnioskodawcy na okres min. 1 miesiąca. Z uwagi na stan psychiczny oskarżonego i tym samym niemożność wydania jednoznacznego wyroku Sąd orzeka o umieszczeniu ww. w warunkach szpitalnych jednocześnie analizując dostarczane informacje o jego stanie zdrowia. Pacjent w trakcie pobytu poddawany jest procedurom medycznym m.in. ma pobierane badania, jest leczony farmakologicznie.

Organ kierujący od momentu umieszczenia pacjenta w placówce Wnioskodawcy prowadzi postępowanie karne po zakończeniu którego zarządza:

*   wypis ze szpitala,
*   przeniesienie do Zakładu Karnego,
*   orzeczenie środka zapobiegawczego w myśl. art. 93 i 94 kk (tzw. internację) we właściwym ośrodku wskazanym przez komisję powołaną do tego typu spraw.

Z powyższych informacji wynika, że Wnioskodawca na zlecenie Sądu/Prokuratury świadczy kompleksową usługę oceny zdrowia pacjenta polegającą na badaniach połączonych z obserwacją pacjenta w trakcie pobytu w szpitalu oraz leczeniu farmakologicznym.

Tym samym usługa świadczona przez Wnioskodawcę jest usługą złożoną, składającą się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu - wydania konkretnej oceny stanu psychicznego pacjentów w celu wypisania go ze szpitala, przeniesienia do zakładu karnego lub orzeczenia odpowiedniego środka zapobiegawczego.

Każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. O świadczeniu złożonym zatem można mówić, jeśli istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

Biorąc po uwagę opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie usługą główną są badania połączone z obserwacją pacjentów kierowanych przez Sądy i Prokuratury w celu wydania oceny stanu psychicznego pacjentów, natomiast pozostałe usługi w tym pobyt i leczenie famakologiczne, służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej. Zatem cała kompleksowa usługa (badania połączone z obserwacją w trakcie pobytu w szpitalu) jest opodatkowana według stawki właściwej dla ww. usługi głównej.

Zauważyć należy, że głównym celem ww. badań jest wprawdzie ocena zdrowia, jednak ocena ta nie służy profilaktyce ani leczeniu. Ocena stanu zdrowia wymagana jest przez odpowiednie przepisy jako warunek poprzedzający podjecie określonej decyzji. Stąd efektem usługi świadczonej przez Wnioskodawcę jest dostarczenie osobie trzeciej elementu koniecznego dla podjęcia decyzji pociągającej za sobą prawne konsekwencje dla osoby badanej. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia stąd nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Podkreślenia wymaga, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z VAT. Świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących pewne prawne konsekwencje, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku. Jeżeli usługa polega na wydaniu ekspertyzy lekarskiej, to chociaż wyniki tej usługi należą do kompetencji świadczącego usługi medyczne i mogą obejmować działania, które są typowe dla zawodów medycznych, to jednak, aby do takiego katalogu świadczeń zastosować przedmiotowe zwolnienie muszą one służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Tym samym, mając na uwadze regulacje prawne wynikające z zacytowanych przepisów oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że usługi wykonywane przez podmiot leczniczy na zlecenie sądu i prokuratury, których podstawowym celem jest ocena stanu psychicznego pacjenta oraz pomoc w podjęciu decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18. Kontekst, w jakim realizowane są te usługi pozwala określić, że ich podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie. Wobec powyższego przedmiotowa usługa świadczona na rzecz Sądu i Prokuratury podlega opodatkowaniu stawką 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego faktury jakimi obciążane są Sądy/Prokuratury powinny zawierać 23% podatek VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.