Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-563/14-7/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-14
Teza: PIT - w zakresie skutków podatkowych zastosowania instytucji przekazu
Słowa kluczowe: Cypr; instytucja; kompensata; przekaz; Słowacja; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności wzajemne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) oraz pismem uzupełniającym z dnia 9 lipca 2014 r. ( data nadania 9 lipca 2014 r. data wpływu 14 lipca 2014 r. ) na wezwanie organu z dnia 3 lipca 2014 r. IPPB1/415-563/14-3/IF (data nadania 4 lipca 2014 r., data doręczenia 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zastosowania instytucji przekazu **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zastosowania instytucji przekazu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (obecnie Wnioskodawca jest obywatelem Białorusi - na dzień wydania interpretacji może być już obywatelem polskim).

Wnioskodawca jest udziałowcem spółki cypryjskiej - odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: Spółka Cypryjska). Wnioskodawca, wraz z drugim Udziałowcem (osobą fizyczną z rezydencją podatkową w Polsce; dalej: Drugi Udziałowiec) obecnie posiadają w Spółce Cypryjskiej po 50% udziałów każdy.

Spółka Cypryjska posiada 40% udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Operacyjna). Pozostałe udziały Spółki Operacyjnej są w posiadaniu Wnioskodawcy oraz Drugiego Udziałowca - każdy posiada po 30% udziałów Spółki Operacyjnej, jednocześnie, Spółka Cypryjska posiada wierzytelności względem Spółki Operacyjnej z tytułu udzielonych tej spółce pożyczek.

Wnioskodawca, wraz z Drugim Udziałowcem Spółki Cypryjskiej planują utworzenie na podstawie przepisów prawa słowackiego, z siedzibą w Republice Słowackiej, słowackiej spółki komandytowej („komanditna spolocnost” - dalej: Spółka Słowacka.) Spółka Słowacka stanowi odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Analogicznie jak w przypadku polskiej spółki komandytowej, w słowackiej spółce komandytowej występują dwa rodzaje wspólników. Pierwszy z nich ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem (odpowiedzialność nieograniczona; komplementariusz), natomiast drugi z nich odpowiada jedynie do wysokości wniesionych wkładów (odpowiedzialność ograniczona; komandytariusz). Wnioskodawca, oraz Drugi Udziałowiec, będą wspólnikami o nieograniczonej odpowiedzialności - komplementariuszami Spółki Słowackiej (komandytariuszem Spółki Słowackiej będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce lub na Słowacji, lub osoba fizyczna). Wnioskodawca, wraz z Drugim Udziałowcem, zamierzają przenieść (wnieść) udziały Spółki Cypryjskiej w ramach aportu do Spółki Słowackiej. W efekcie przeprowadzonych operacji Spółka Słowacka stanie się 100% udziałowcem Spółki Cypryjskiej.

W następnym kroku Spółka Cypryjska dokonałaby, na rzecz Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca, sprzedaży (odpłatnej cesji) należących do Spółki Cypryjskiej udziałów Spółki Operacyjnej oraz wierzytelności pożyczkowych od Spółki Operacyjnej. Umowa przewidywałaby odroczenie w czasie płatności Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca na rzecz Spółki Cypryjskiej z tytułu sprzedaży udziałów i wierzytelności.

W kolejnym kroku wspólnik Spółki Cypryjskiej (Słowacka Spółka) podjąłby decyzję o podziale zysku (dywidendzie) Spółki Cypryjskiej lub decyzję o wypłacie zaliczki na poczet wypłaty dywidendy z tytułu zysków Spółki Cypryjskiej (zysk Spółki Cypryjskiej obejmowałaby należne przychody z tytułu sprzedaży przez Spółkę Cypryjską udziałów i wierzytelności od Spółki Operacyjnej). Na dzień podjęcia decyzji o podziale zysku dywidenda (zaliczka na poczet zysku) nie zostałaby wypłacona do Spółki Słowackiej - dzień dywidendy (moment faktycznej wypłaty) zostałby odroczony w czasie.

Następnie, wspólnicy Spółki Słowackiej (Wnioskodawca i Drugi Udziałowiec) podjęliby decyzję o podziale zysku (dywidendzie) Spółki Słowackiej lub decyzję o wypłacie zaliczki na poczet wypłaty dywidendy z tytułu zysków Spółki Słowackiej (zysk Spółki Słowackiej obejmowałby należne przychody z tytułu należnej dywidendy/ zaliczki na poczet dywidendy) od Spółki Cypryjskiej). Przy tym na dzień podjęcia decyzji o podziale zysku dywidenda (zaliczka na poczet dywidendy) nie zostałaby jeszcze wypłacona do wspólników Spółki Słowackiej (Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca).

W wyniku powyższych operacji powstaną wzajemne roszczenia/wierzytelności pomiędzy wskazanymi wyżej podmiotami: Spółką Cypryjską, Spółką Słowacką oraz Wnioskodawcą (i Drugim Udziałowcem), tzn.:

*   Spółka Cypryjska będzie miała roszczenie do Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca o zapłatę ceny za sprzedaż udziałów Spółki Operacyjnej i wierzytelności pożyczkowych do Spółki Operacyjnej,
*   Spółka Słowacka będzie miała roszczenie do Spółki Cypryjskiej o wypłatę dywidendy (zaliczki na dywidendę),
*   Wnioskodawca (oraz Drugi Udziałowiec) będą mieli roszczenie do Spółki Słowackiej o wypłatę zysku (zaliczki na poczet zysku).

Wszystkie trzy opisane wierzytelności/roszczenia będą w tej samej lub zbliżonej kwocie.

W związku z wystąpieniem powyższych wierzytelności pieniężnych pomiędzy wskazanymi podmiotami, w celu uproszczenia wzajemnych rozliczeń i uniknięcia potrzeby dokonywania fizycznych przepływów pieniężnych, zostanie podjęta decyzja o wzajemnych potrąceniach/ kompensacie występujących wierzytelności/ należności w stosunkach trójstronnych.

W tym zakresie zostanie wykorzystana instytucja „przekazu" - Spółka Słowacka rozliczy swój dług wobec Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy wierzytelnością przysługującą jej od Spółki Cypryjskiej z tytułu wypłaty dywidendy przez Spółkę Cypryjską poprzez jednostronną czynność przekazu (art. 921 ze zn. 1 Kodeksu Cywilnego) w taki sposób, że przekaże świadczenie Spółki Cypryjskiej (przekazany) na rzecz Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca (odbiorcy przekazu) - w efekcie Spółka Cypryjska, w ramach realizacji roszczenia o wypłatę dywidendy do Spółki Słowackiej, będzie zobowiązana do spełnienia świadczenia bezpośrednio do Wnioskodawcy (co będzie jednocześnie stanowić realizację roszczenia o wypłatę dywidendy ze Spółki Słowackiej).

W efekcie przekazu Spółka Cypryjska stanie się dłużnikiem Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca podczas gdy Wnioskodawca i Drugi Udziałowiec będą dłużnikami wobec Spółki Cypryjskiej, w wysokości tych samych/zbliżonych kwot, z tytułu zapłaty ceny za udziały i wierzytelności pożyczkowe do Spółki Operacyjnej. Spółka Cypryjska oraz Wnioskodawca i Drugi Udziałowiec dokonają potrącenia tych wzajemnych wierzytelności co będzie stanowić spełnienia przekazanej wierzytelności. Zatem w wyniku potrącenia wygasną wierzytelności:

*   Spółki Cypryjskiej do Wnioskodawcy i Drugiego Udziałowca o zapłatę ceny za sprzedaż udziałów Spółki Operacyjnej i wierzytelności pożyczkowych do Spółki Operacyjnej,
*   Spółki Słowackiej do Spółki Cypryjskiej o wypłatę dywidendy (zaliczki na dywidendę),
*   Wnioskodawcy (oraz Drugiego Udziałowca) do Spółki Słowackiej o wypłatę zysku (zaliczki na poczet zysku).

Powyższe czynności potrącenia/przekazu i wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań zostaną dokonane przed końcem 2014 r.

Pismem z dnia 9 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r. ) będącym uzupełnieniem na wezwanie organu z dnia 3 lipca 2014 r. Nr IPPB1/415-563/14-3/IF, w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca wskazał, że:

*   w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności w stosunkach trójstronnych, w tym z wykorzystaniem instytucji przekazu, Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego, tzn. wartości wierzytelności wzajemnych/roszczeń będą w tej samej kwocie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w formie udziałów Spółki Cypryjskiej do Spółki Słowackiej (słowackiej spółki komandytowej) będzie stanowiło przychód dla Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu PIT?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w formie udziałów Spółki Cypryjskiej do spółki Słowackiej (słowackiej spółki komandytowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności Spółki Słowackiej, będące dochodami z działalności wykonywanej w formie spółki osobowej, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT) w Polsce?
4.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawcy udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej, w przypadku dokonania cesji wierzytelności poza granicami kraju, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
5.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym operacja potrącenia wzajemnych wierzytelności w stosunkach trójstronnych, w tym z wykorzystaniem instytucji przekazu, będzie rodziła jakiekolwiek skutki po stronie Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5. Odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym operacja potrącenia wzajemnych wierzytelności w stosunkach trójstronnych, w tym z wykorzystaniem instytucji przekazu, nie będzie rodziła jakiekolwiek skutków po stronie Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT).

Zgodnie z ogólną definicją przychodu z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów pochodnych, art. 19 i art. 20 ust 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, Przy tym, aby można było mówić o przychodzie po stronie otrzymującego musi wystąpić realne przysporzenie, o wymiernej wartości finansowej.

Zgodnie z art. 921 ze zn. 1 § 1 k.c. „Kto przekazuje drugiemu (odbiorcy przekazu) świadczenie osoby trzeciej (przekazanego), upoważnia tym samym odbiorcę przekazu do przyjęcia, a przekazanego do spełnienia świadczenia na rachunek przekazującego".

W doktrynie przyjmuje się, iż czynność przekazu stanowi jednostronną czynność upoważniającą, a więc nie stanowi czynności przysparzającej: „Przekaz nie jest ani czynnością prawną zobowiązującą, ani rozporządzającą, tylko upoważniającą (tak wyrok SA w Warszawie z 14 grudnia 2005 r. ,,I ACa 494/05, Apel. W-wa 2006, nr 4, poz. 38). Treść przekazu zawiera podwójne upoważnienie. Pierwsze wyraża się w tym, że przekazujący (A) upoważnia przekazanego (B) do spełnienia świadczenia na rzecz odbiorcy przekazu (C). Drugim Jest upoważnienie udzielane przez przekazującego (A) odbiorcy przekazu (C) do przyjęcia świadczenia od przekazanego na rachunek przekazującego (A. Szpunar, Kilka uwag\`(...)\`, s. 17 in.; J. Górski (w:) A. Ohanowlcz, J. Górski, Zobowiązania Warszawa 1970,s. 530). (\`(...)\`) Przekaz jest powszechnie kwalifikowany jako jednostronna czynność prawna przekazującego i nie wymaga akceptacji przekazanego ani odbiorcy przekazu (wyrok SN 22 sierpnia 997 r. III CKNISS/97 OSNC 1998, nr 2, poz. 73, z aprobującą glosą A. Szpunara, 1998, nr 8, s. 41 i n.; wyrok SA w Warszawie z 14 grudnia 2005 r, i ACa 494/05, Apel. W-wa 2000, nr 4, poz. 38, wyrok SA w Katowicach z 8 listopada 2006 i., I ACa 1043/06, LEX nr 269589; J. Górski (w;) A. Ohanowicz, J. Górski, Zobowiązania, s. 530, A. Szprinar, Kilka uwag s. 7 in.; P. Machnikowski (w) E. Gniewek, Komentarz, 7008 s 1440, Z. Radwański, J. Panowicz-lipska, Zobowiązania, 2010, s. 341). Niepotrzebne jest tym samym doszukiwanie się w przekazie powstania umowy miedzy stronami (P. Bańczyk, Zarys,.,, s. 18 i n.). W doktrynie znaleźć można jednak również pogląd, że obowiązujące prawo nie stawia przeszkód do zawarcia umowy o przekazanie świadczenia (K. Zawada (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, 1.1,2009 s. 898)." Kidyba A, (red.), Gawlik Z,, Janiak A., Kopaczyńska-Pieczniak, K., Kozieł G., Niezbecka E,, Sokołowski T., Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna.", LEX, 2010).

Funkcja przekazu polega na uproszczeniu rozliczeń trójstronnych w taki sposób, iż spełnienie jednego świadczenia powoduje wygaśnięcie dwóch stosunków prawnych. Funkcja przekazu polega zasadniczo na ułatwieniu spełniania świadczeń wynikających ze stosunków zobowiązaniowych i uproszczeniu obrotu (P. Machnikowski (w;) E. Gniewek, Komentarz, 2008, s. 1439; W. Czachórski, Zobowiązania, 2009, s. 575; K. Zawada (w;) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. 1, 2009, s, 895; Z. Radwański, J. Panowie z-Lipska, Zobowiązania, 2010, s. 342). przekaz może także służyć innym celom ekonomicznym. W doktrynie wskazuje się na przykład na możliwość wykorzystania konstrukcji przekazu dla celów zabezpieczenia wierzytelności (M. Olechowski, Charakter prawny gwarancji bankowej, PiP 1997, z. 6, s, 62 i n.; W Srokosz, Charakter prawny gwarancji bankowej w świetle nowego prawa bankowego, PPH 2000, nr 2, s. 38 i n.)." - Kidyba A. (red,), Gawlik Z., Janiak A., Kopaczyńska-Pieczniak K,, Kozieł G., Niezbecka I-., Sokołowski T., „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania - część szczególna.", LEK, 2010).

Przekaz i następujące następnie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, potrącenie wzajemnych wierzytelności, stanowią zatem jedynie czynność faktyczną zmierzającą do uregulowania wzajemnych zobowiązań, formę spełnienia świadczeń i ich wygaśnięcia w wyniku zapłaty bez dokonywania dodatkowych przepływów pieniężnych.

Nie można zatem mówić, iż w wyniku przekazu i potrącenia, nawet jeżeli w konsekwencji przekazu odbiorcy przekazu będzie przysługiwała w związku z przekazem wierzytelność do przekazanego (po akcepcie przekazu przez przekazanego), powstanie po stronie odbiorcy przekazu jakiekolwiek dodatkowe przysporzenie. Wnioskodawca z tytułu dokonania przekazu nie otrzymuje żadnej dodatkowej wartości majątkowej, a jedynie stanowi to uproszczenie w rozliczeniach trójstronnych. Wobec powyższego czynność przekazu i potrącenia, jako czynność faktyczna mająca charakter bezgotówkowego wywiązania się podmiotów biorących udział w tej operacji z wzajemnych zobowiązań, nie będzie stanowić przychodu dla Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o PIT i pozostanie neutralna podatkowo w podatku dochodowym dla Wnioskodawcy i pozostałych podmiotów.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 listopada 2013 r. (nr IPPB3/423-676/13-2/AG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.