Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1209/11-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; opłata-opłata wstępna; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2011 r. (data wpływu 20 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na okres czterech lat. Przedmiotem leasingu jest linia do produkcji zbrojeń wyrobów betonowych, a płatność za jej używanie nastąpić ma w 48 ratach. Umowa leasingu spełnia warunki określone w rozdziale 4a art. 23a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem odebrania przedmiotu leasingu wyżej wymienionej umowy jest uregulowanie 240.000,00 zł netto tytułem opłaty wstępnej. Opłata ta stanowi 40% wartości przedmiotu leasingu. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonowane są za pomocą ksiąg rachunkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłata wstępna wnoszona przy zawarciu umowy leasingu powinna być na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, czy też należy ją rozliczyć proporcjonalnie do długości okresu trwania umowy leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wstępną opłatę leasingową należy uznać za koszt powiązany z rokiem zawarcia umowy leasingu i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Opłata ta nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy i nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przez Wnioskodawcę przychodach. Opłata ta może być kształtowana różnie, jest przedmiotem negocjacji przy zawieraniu umowy leasingu, nie jest związana z całym okresem trwania umowy leasingu, zatem nie należy jej odnosić w koszty proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu. Opłata ta ma charakter opłaty samoistnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingu.

Ponoszona jest jednorazowo, a jej uiszczenie jest warunkiem skuteczności umowy leasingu i warunkiem wydania przedmiotu leasingu, zatem dotyczy wyłącznie danego roku jej poniesienia, a nie całego okresu trwania umowy.

Opłata ta dotyczy prawa do skorzystania z usługi leasingu, wnosi się ją zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony. Tak samo orzekł NSA w wyroku z 23 marca 2010 r. II FSK 1733/08, a także WSA w Warszawie z dnia l7 czerwca 2008 r., III SA/Wa 24/08; wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2008 r., III SA/Wa 221/08, wyrok NSA z 19 marca 2010 r. II FSK 1731/08.

Zgodnie z tym ostatnim wyrokiem, rata przygotowawcza (czynsz inicjalny, opłata wstępna) dotyczy okresu od dnia podpisania umowy do dnia wydania przedmiotu leasingu do używania i stanowi wynagrodzenie finansującego za czynności przygotowawcze do wydania przedmiotu leasingu. Opłata ta odnosi się do prawa skorzystania z leasingu, a nie tyle do samego trwania usługi leasingu, wobec czego nie powinna być rozliczana w czasie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

W myśl art. 23a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 powołanej ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do art. 23b ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

– do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Zauważyć należy jednak, że cytowany powyżej przepis art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wskazanej we wniosku opłaty, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 22 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – można potrącić koszty.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów dla podatników prowadzących księgi rachunkowe została uregulowana w przepisach art. 22 ust. 5 - ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 5 powołanej ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast art. 22 ust. 5c ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na okres czterech lat.

Z przedstawionych informacji wynika, iż umowa ta będzie spełniała ww. warunki określone w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż związek poniesionego wydatku w postaci opłaty wstępnej wnoszonej przy zawarciu umowy leasingu z uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę przychodami nie będzie miał charakteru bezpośredniego. Tym samym, przedmiotowa opłata stanowić będzie pośredni koszt podatkowy, potrącalny w dacie jego poniesienia.

W tym miejscu wskazać należy, iż opłata wstępna ma charakter opłaty samoistnej bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, natomiast jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata ta jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji wydaniem samego przedmiotu leasingu. W przypadku, gdy w umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata wstępna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia.

Reasumując, opłata wstępna wnoszona przy zawarciu umowy leasingu powinna być na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w momencie poniesienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.