Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.130.2021.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-26
Teza: - Czy do przychodów z kwalifikowanych praw własność intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku 2020 Wnioskodawca zastosuje przepisy art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego; - Czy do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych które będą przez Wnioskodawcę uzyskiwane w kolejnych latach kalendarzowych (począwszy od trwającego już roku 2021) Wnioskodawca będzie stosował przepisy art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty kwalifikowane; przychód; ulga; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 marca 2021 r. (data wpływu 18 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do przychodów z kwalifikowanych praw własność intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku 2020 Wnioskodawca zastosuje przepisy art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego;
*   prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych które będą przez Wnioskodawcę uzyskiwane w kolejnych latach kalendarzowych (począwszy od trwającego już roku 2021) Wnioskodawca będzie stosował przepisy art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie IP Box.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedsiębiorstwo Spółki jest prowadzone od 12 lipca 2012 r. (data zawarcia umowy Spółki) i od tej daty prowadzona jest także działalność badawczo-rozwojowa w zakresie prac programistycznych. Zgodnie z Polska Klasyfikacją Działalności gospodarczej, przeważająca działalność Spółki polega na 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem.

Spółka została zawiązana na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego i w dniu 25 lipca 2012 r. uzyskała wpis do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka prowadzi pełną księgowość, zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości.

W roku 2020 Wnioskodawca, osiągnął przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw z programów komputerowych. Wnioskodawca nie dokonał jeszcze rozliczenia rocznego podatku dochodowego CIT (jako że ma na to czas do końca marca 2021 r.). Rozliczenie przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej będzie dokonane z zachowaniem wszelkich wymogów ustawowych i wyliczone w oparciu o wzór określony w przepisach. Przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw z programów komputerowych Wnioskodawca osiągnął w roku 2020 na podstawie współpracy gospodarczej z szeregiem kontrahentów. W ramach łączących Spółkę ze swoimi kontrahentami stosunków prawnych Spółka świadczyła w roku 2020 na rzecz swoich klientów i kontrahentów (i dalej świadczy w aktualnie trwającym roku 2021) usługi programistyczne polegające na tworzeniu od podstaw nowych programów (aplikacji) komputerowych. Efektem pracy Spółki jest kod źródłowy i program komputerowy podlegające ochronie prawnoautorskiej, o której mowa w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzenie przez Spółkę programów komputerowych na rzecz klientów i kontrahentów Spółki było w roku 2020 oraz jest w aktualnie trwających roku 2021 objęte prawno-autorską ochroną, bowiem efekt prac Spółki stanowi utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim. Tworzone oprogramowanie komputerowe jest wytworem myśli Spółki, a poprzez jego zmaterializowanie w postaci kodu źródłowego, zapisanego w repozytorium kodów, który jest przekazywany klientom lub kontrahentom Spółki, jest zmaterializowany, wobec czego Spółka jest jego twórcą, posiadającym pełnię praw autorskich. W ramach podejmowanych prac programistycznych na rzecz swoich klientów i kontrahentów Spółka tworzyła (tworzy) od podstaw nowe programy komputerowe, podlegające ochronie prawnoautorskiej. Efektem tej pracy Spółki jest kod źródłowy, stworzony przez Spółkę, do którego to kodu Spółka - jako twórca - ma wyłączne prawa autorskie, a ten kod źródłowy jest programem komputerowym w rozumieniu art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Tworzone przez Spółkę w roku 2020 aplikacje (oraz aplikacje, które tworzone są w aktualnie trwającym roku kalendarzowym 2021 i w kolejnych latach), tworzone są przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Podjęta przez Spółkę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ramach działalności gospodarczej Spółka opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku jest tworzone, rozwijane, ulepszane w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej oznaczającej działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Spółka przenosiła w roku 2020 na rzecz swoich kontrahentów i klientów i dalej przenosi, w aktualnie trwającym roku 2021 autorskie prawa majątkowe do wszystkich utworów, które wykonuje w ramach realizacji przedmiotowych umów z chwilą ich wytworzenia, w tym w szczególności praw autorskich do systemów (programów komputerowych), które Spółka tworzy, które stanowią programy komputerowe podlegające ochronie prawnoautorskiej. Spółka przenosiła w roku 2020 na rzecz kontrahentów i klientów i dalej przenosi, w aktualnie trwającym roku 2021 wszelkie autorskie prawa do własności intelektualnej i udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania. Z tytułu usług realizowanych przez Spółkę na rzecz kontrahentów i klientów przeniesienia autorskich praw do programów komputerowych Spółce przysługiwało w roku 2020, jak również dalej przysługuje w aktualnie trwającym roku 2021 wynagrodzenie. Wynagrodzenie to stanowi wynagrodzenie ryczałtowe i stanowi również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wszystkich utworów, które Spółka wykonuje w ramach realizacji umów łączących Spółkę ze swoimi kontrahentami. Przychody te stanowią przychody w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, tj. przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego i przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu. Jak zostało to bowiem opisane powyżej, Spółka tworzy kod źródłowy tworzący tym samym dany program komputerowy i otrzymuje wynagrodzenie obejmujące wynagrodzenie za prace programistyczne i za przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonego kodu źródłowego i programu komputerowego w rozumieniu art. 74 ustawy prawo autorskie. Z tytułu realizowanych przez Spółkę usług Spółka otrzymywała w roku 2020 (i dalej będzie otrzymywała w kolejnych latach, w tym w aktualnie trwającym roku 2021) wynagrodzenie obejmujące wszystkie koszty i wydatki ponoszone przez Spółkę w celu realizowania umów, w tym również stanowiące wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wszystkich utworów. Koszty ponoszone przez Spółkę dotyczące świadczenia usług objętych daną umową są ponoszone przez przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, i klienci i kontrahenci Spółce tych kosztów nie zwracają. Spółka w ramach umowy i współpracy gospodarczej ze swoimi klientami i kontrahentami tworzyła w roku 2020 i dalej tworzy kod źródłowy aplikacji, a następnie przenosi prawa autorskie do tego kodu źródłowego, otrzymując wynagrodzenie a więc uzyskuje przychody w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, tj. przychody z autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowią przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu. Spółka opracowuje od podstaw programy komputerowe i przenosi następnie kod źródłowy do tych programów i prawa autorskie do nich na rzecz swoich kontrahentów. Wykonując czynności opisane umową Spółka ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wykonując prace programistyczne na rzecz swoich klientów i kontrahentów Spółka ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalność gospodarczą. Kwalifikowane prawa własności intelektualnej wytworzone i rozwinięte (ulepszone) przez Spółkę nie są ani nie będą wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 568). Czynności związane z oprogramowaniem Spółka wykonuje w Polsce, przy czym korzysta z usług podwykonawców (innych spółek bądź programistów zatrudnionych na zasadzie współpracy gospodarczej, którzy mogą mieć siedzibę poza granicami Polski, w tym zwłaszcza na Ukrainie). Z tymi podwykonawcami Spółkę łączą stosowne umowy, na mocy których podwykonawcy Ci przenoszą na spółkę wszelkie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez siebie utworów, wobec czego Spółka ma pełnię praw autorskich do programów komputerowych, które sprzedaje swoim kontrahentom. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za świadczone przez siebie usługi i rezultaty wobec swoich klientów i kontrahentów, jako podmiotów, z którym łączy ją umowa i na rzecz którego świadczy usługi. Przychody osiągane przez Spółkę z tytułu usług programistycznych i przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonych programów komputerowych są wyodrębniane w ewidencji księgowej Spółki, która jest prowadzona zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 24e ustawy o CIT. Spółka prowadzi pełną księgowość i w ramach pełnej księgowości wyodrębnia ewidencję dotyczącą każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, od momentu poniesienia pierwszych kosztów. Ewidencja ta jest prowadzona w sposób należyty i zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Obejmuje ona wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Spółka zleciła prowadzenie tej ewidencji swojej księgowej, ponieważ od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka (a w zasadzie jej wspólnicy) miała zamiar skorzystać z ulgi „IP Box”, skrupulatnie ewidencjonując przychody i koszty dotyczące przedmiotowej ulgi. Spółka czyniła to i czyni, ponieważ zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki spełnia ustawowe przesłanki do skorzystania z IP Box. Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, jest prowadzona przez Spółkę od dnia 1 stycznia 2020 r. Jako że Spółka planuje skorzystać z ulgi IP BOX, do przychodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2020 r. Spółka nie uzyskuje innych przychodów z kwalifikowanych praw własność intelektualnej niż z praw autorskich do programów komputerowych, niemniej Spółka prowadzi odrębną ewidencję do każdego kwalifikowanego prawa własność intelektualnej i wyodrębnia przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 24e ustawy o CIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Na podstawie art. 24e ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust 4 przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

2\. W przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własność intelektualnej podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Spółka spełniła wszystkie te wymogi w odniesieniu do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku 2020, jak również będzie je spełniała w odniesieniu do tych przychodów uzyskiwanych w kolejnych latach, w tym wobec przychodów osiąganych w trakcie aktualnie trwającego roku 2021, Wnioskodawca preferencyjną stawkę podatku dochodowego zastosuje tylko do przychodów osiąganych z przeniesienia autorskich praw do programów komputerowych za rok 2020 (oraz za lata kolejne w przyszłości, w tym za przychody osiągane w trakcie aktualnie trwającego roku 2021), i wyłączy z preferencyjnego opodatkowania inne składniki wynagrodzenia, np. za świadczenie innych usług wynikających z umów łączących Spółkę ze swoimi klientami czy kontrahentami, o ile takie usługi były i będą wykonywane. Nadto, Wnioskodawca zamierza objąć preferencyjną stawką podatkową dochody osiągane przez Spółkę z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi z umów łączących Spółkę ze swoimi kontrahentami także za kolejne lata, w tym za aktualnie trwający rok 2021, a ich rozliczeń dokonywać w deklaracjach rocznych podatku dochodowego. W aktualnie trwającym roku 2021, Wnioskodawca w ramach współpracy gospodarczej ze swoimi klientami i kontrahentami uzyskuje przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci przychodów z autorskich praw do programów komputerowych na dokładnie takich samych zasadach jak w roku 2020, spełniając te same wymogi ustawowe. W kolejnych latach, wg przewidywań Wnioskodawcy, Spółka będzie także uzyskiwała przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci przychodów z autorskich praw do programów komputerowych ze współpracy ze swoimi klientami i kontrahentami na zasadach opisanych szczegółowo w odniesieniu do roku 2020, i będzie ona spełniała wszelkie ustawowe wymogi aby przychody te opodatkować 5% stawką podatku dochodowego, przy czym możliwe jest, że w kolejnych latach, w tym w aktualnie trwającym roku 2021, Spółka będzie uzyskiwała przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci przychodów z autorskich praw do programów komputerowych także w ramach współpracy gospodarczej z innymi podmiotami niż w roku 2020 czy w aktualnie trwającym roku 2021. Do takich przychodów znajdą jednak zastosowanie wszystkie ww. informacje i wymogi odnoszące się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci przychodów z autorskich praw do programów komputerowych, które były uzyskiwane przez Spółkę w latach 2020, i będzie on spełniał wszelkie ustawowe wymogi aby przychody te opodatkować 5% stawką podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w tak opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku 2020 Wnioskodawca zastosuje przepisy art. 24d ustawy o CIT, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych które będą przez Wnioskodawcę uzyskiwane w kolejnych latach kalendarzowych (począwszy od trwającego już roku 2021), Wnioskodawca będzie stosował przepisy art. 24d ustawy o CIT, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokość 5% od dochodu osiągniętego przez Spółkę z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wobec czego zarówno prawidłowo opodatkuje 5% stawką podatku dochodowego przychody z kwalifikowanego IP osiągnięte przez Spółkę w roku 2020 w ramach współpracy z gospodarczej z klientami i kontrahentami opisanymi we wniosku jak również będzie opodatkowywał przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągane przez Spółkę za kolejne lata kalendarzowe, z uwzględnieniem aktualnie trwającego roku 2021.

Stosownie do art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własność intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

2\. Kwalifikowanymi prawami własność intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej

3\. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

4\. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

5\. Do kosztów, o których mowa w ust. 4 nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

6\. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust 4, jest większa od 1 przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

7\. Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust 2:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

8\. Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3 przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

9\. W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

10\. O wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

11\. Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

12\. Przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

13\. W przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować na zasadach określonych w art. 19 kwalifikowane dochody, o których mowa w ust. 4. uzyskane w okresie od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 12 do dnia wycofania wniosku lub zgłoszenia, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się podatek zapłacony na podstawie ust 1.

14\. Przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej na które udzielono tej licencji.

Ponadto, zgodnie z art. 24e ustawy o CIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3.
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

W przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19. Aby podatnik mógł skorzystać z tej 5% stawki podatku musi więc spełnić dwa podstawowe warunki:

1.  uzyskiwać przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
2.  prowadzić działalność badawczo-rozwojową.

Przez przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej rozumiemy przychody uzyskiwane z tytułu:

1.  patentu;
2.  prawa ochronnego na wzór użytkowy;
3.  prawa z rejestracji wzoru użytkowego;
4.  prawa z rejestracji topografii układu scalonego;
5.  dodatkowego prawa ochronnego dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin;
6.  prawa z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu;
7.  wyłącznego prawa o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin;
8.  autorskiego prawa do programu komputerowego.

Pojęcie programu komputerowego nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwość ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Ze względu na bardzo ograniczone źródła interpretacji wobec programu komputerowego w stricte polskich aktach prawnych oraz polskiej literaturze, na potrzeby preferencji IP Box warto także odnieść się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD. Zgodnie z akapitem 10 preambuły, do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r., w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych; „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwoli wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”, podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych. Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie Tworzone przez Spółkę w roku 2020 jak i w kolejnych latach, w tym zwłaszcza w aktualnym roku 2021, w ramach współpracy gospodarczej ze swoimi klientami i kontrahentami oprogramowanie w pełni podpada pod kategorię programu komputerowego, o którym mowa w tym przepisie i w art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. W szczególności Wnioskodawca wskazuje, że podstawą wszystkich programów komputerowych tworzonych przez Spółkę jest ich kod źródłowy, a więc zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje jakie powinien wykonać komputer (bądź inne urządzenie, w tym w szczególności urządzenie mobilne) na zgromadzonych lub otrzymanych danych. Wytworzone przez Spółkę programy komputerowe w roku 2020 były (i będą w kolejnych latach, w tym w aktualnie trwającym roku 2021) objęte prawno-autorską ochroną, bowiem stanowią i będą stanowić utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim. Tworzone oprogramowanie komputerowe jest wytworem myśli Spółki, a poprzez jego zmaterializowanie w postaci kodu źródłowego, zapisanego w repozytorium kodów, który jest przekazywany klientom i kontrahentom jest zmaterializowany, wobec czego Spółka jest jego twórcą, posiadającym pełnię praw autorskich. Dlatego też spełnione zostały wszelkie przesłanki do uznania przedmiotowego oprogramowania za utwór w rozumieniu praw autorskiego i objęcia go ochrona prawno-autorską. Ponadto, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. Art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, definiuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zdefiniowane zostały także same pojęcia „badań naukowych” i „prac rozwojowych”, przez które należy rozumieć – odpowiednio: 1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne oraz badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; 2) działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Wynika to wprost z konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej, która to posługuje się ww. kryteriami zarówno wobec badań naukowych, jak i prac rozwojowych. Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność-zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, ze cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji narzędzi, rozwiązań nie występujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalność w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach; zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach; prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też o efektach takich działań, planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności” czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, podlegające omówieniu w mniejszym rozdziale dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych, zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwymi właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętność w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. W ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę w roku 2020 i w latach kolejnych, w tym w aktualnie trwającym roku 2021 usługi programistyczne na rzecz klientów i kontrahentów Spółki w postaci opracowania i tworzenia programów komputerowych, stanowi działalność badawczo-rozwojową bowiem wypełnia wszystkie 3 przesłanki, tj. jest twórcza (bowiem Spółka od podstaw tworzy autorskie programy komputerowe), jest wykonywana systematycznie (bowiem usługi te są świadczone w ramach podpisanej umowy i prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej) jak również w ramach tworzenia tego programu Spółka wykorzystuje wędzę i umiejętności. Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że w jego ocenie przychody za rok 2020 osiągnięte przez Spółkę w wyniku współpracy gospodarczej z klientami i kontrahentami Spółki, które opodatkuje preferencyjną stawką podatku dochodowego w wysokości 5%, jak również przychody osiągane w roku 2021 i w latach kolejnych stanowią (ze współpracy z klientami i kontrahentami Spółki) i będą stanowić przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu, a więc przychody w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, tj. przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego. Jak zostało to bowiem opisane szczegółowo we wniosku, Spółka tworzy kod źródłowy - a ten kod źródłowy stanowi program komputerowy w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i otrzymuje wynagrodzenie obejmujące wynagrodzenie za prace programistyczne i za przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonego kodu źródłowego. Spółka w ramach umowy łączącej ją ze swoimi klientami i kontrahentami, tworzy kod źródłowy aplikacji, a następnie przenosi prawa autorskie do tego kodu źródłowego, otrzymując wynagrodzenie, a więc uzyskuje przychody w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, w zw. z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, tj. przychody z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego. Powyższe dokonywane jest w ramach działalność gospodarczej Wnioskodawcy oraz działalności badawczo-rozwojowej. Te same zasady opisane powyżej wobec roku 2020 zastosowanie znajdują wobec lat kolejnych, począwszy od trwającego już roku 2021. W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. z praw autorskich do programów komputerowych, jakie Spółka osiąga w wyniku współpracy gospodarczej z klientami i kontrahentami Spółki w roku 2020 jak i które Wnioskodawca osiągnie za kolejne lata kalendarzowe, zastosowanie znajduje art. 24d ustawy o CIT, a co za tym idzie przychody te mogą być opodatkowane 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych (winno być: podatku dochodowego od osób prawnych). Spółka świadczy bowiem usługi w postaci opracowywania programów komputerowych i przenosi na ww. klientów i kontrahentów Spółki (bądź będzie przenosił w przyszłości na rzecz innych podmiotów) majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych i z tego tytułu uzyskuje wynagrodzenie, płatne w stosunku miesięcznym. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w roku 2020 Spółka spieniła (a w latach kolejnych, w tym w aktualnie trwającym roku 2021, będzie spełniała) wszystkie ustawowe wymogi wskazane w art. 24e ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Wnioskodawca wskazuje, że w roku 2020 płacił zaliczki na podatek dochodowy w wysokości wynikającej z zasad ogólnych. Preferencyjną stawkę podatku do przychodów uzyskiwanych z umów zastosuje w rocznym zeznaniu podatkowym za rok 2020 obliczając podatek do zapłaty zastosuje 5% stawkę do przychodów z umów z kontrahentami, a różnicę w podatku zapłaconym na bieżąco w postaci zaliczek na podatek potraktuje jak nadpłatę podatku. Wynika to wprost z art. 24d ust. 11 ustawy o CIT. zgodnie z którym, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę). Z przepisu tego wyraźnie wynika, że podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2020 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych, tj. według stawki podstawowej 9% lub 19% ustawy o CIT. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana chyba, że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Jeżeli chodzi o pytanie dot. zdarzeń przyszłych, tj. możliwości opodatkowania 5% stawką podatku dochodowego przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. przychodów z autorskich praw do programów komputerowych, które Wnioskodawca osiągnie za kolejne lata kalendarzowe (począwszy już od trwającego roku 2021). Wnioskodawca również będzie rozliczał te przychody zgodnie z 24d ust. 11 ustawy o PIT (winno być: ustawy o CIT), a więc w deklaracjach rocznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ustawy o CIT są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

*   badania naukowe tj. badania podstawowe i badania aplikacyjne (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz
*   prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do którego odsyła art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii, czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d ustawy o CIT, zostały określone w art. 24e ustawy o CIT, który stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2.  prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazał, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy i wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku opisu sprawy zgodzić się należy że Wnioskodawca może preferencyjną, 5% stawką podatku dochodowego od osób prawnych opodatkować odpowiednio przychody z autorskich praw do programów komputerowych uzyskane w roku 2020, a także w kolejnych latach kalendarzowych (począwszy od trwającego już roku 2021).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy

*   do przychodów z kwalifikowanych praw własność intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych uzyskanych przez Wnioskodawcę w roku 2020 Wnioskodawca zastosuje przepisy art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego;
*   do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. do przychodów z autorskich praw do programów komputerowych które będą przez Wnioskodawcę uzyskiwane w kolejnych latach kalendarzowych (począwszy od trwającego już roku 2021) Wnioskodawca będzie stosował przepisy art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, i opodatkuje te przychody 5% stawką podatku dochodowego

należy uznać za prawidłowe

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.