Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-452/10-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-08-19
Teza: Czy Wnioskodawca przekraczając limit świadczeń określony w kontrakcie z Narodowym Funduszem Zdrowia musi wykazać nadwyżkę (skorygować) w zeznaniu CIT - 8 złożonym za 2009 r. jeśli uzyska zapłatę za nadwykonania w roku bieżącym?
Słowa kluczowe: fundusz-Narodowy Fundusz Zdrowia; kontrakt; limit; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; przychód-moment powstania przychodów; świadczenie-świadczenie medyczne; świadczenie-świadczenie zdrowotne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2010 r. (data wpływu 20.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tyt. świadczeń zdrowotnych wykonywanych ponad limit wynikający z umów zawieranych z Narodowym Funduszem Zdrowia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tyt. świadczeń zdrowotnych wykonywanych ponad limit wynikający z umów zawieranych z Narodowym Funduszem Zdrowia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jednostka jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Realizuje cele związane z ochroną zdrowia, której dochody na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w części przeznaczonej na cele statutowe zwolnione są z podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca świadczy usługi medyczne na podstawie umów zawartych z Narodowym Funduszem Zdrowia, w których obowiązują określone tymi umowami limity. Narodowy Fundusz Zdrowia zobowiązany jest do pokrywania zryczałtowanych kosztów zakontraktowanych świadczeń tylko w ramach tych limitów. Narodowy Fundusz Zdrowia może jednak uznać (częściowo lub w całości) wykonanie świadczeń medycznych ponad limit.

Wnioskodawca w 2009 r. odnotował wykonanie usług medycznych ponad limit i wystosował w styczniu 2010 r. pismo do Narodowego Funduszu Zdrowia z prośbą o zapłatę należności z tego tytułu. Narodowy Fundusz Zdrowia przesłał negatywną odpowiedź z odmową zapłaty.

W obecnej chwili Wnioskodawca posiada informację, iż Narodowy Fundusz Zdrowia będzie wypłacał w bieżącym roku (czerwiec, lipiec) za nadwykonania uzyskane w 2009 r. Jednostka wystosuje ponowne pismo z prośbą o zapłatę należności za nadwykonania uzyskane w 2009 r.

Sprawozdanie finansowe za 2009 r. zostało przesłane do Urzędu Miasta w celu jego zatwierdzenia przez Prezydenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca przekraczając limit świadczeń określony w kontrakcie z Narodowym Funduszem Zdrowia musi wykazać nadwyżkę (skorygować) w zeznaniu CIT - 8 złożonym za 2009 r. jeśli uzyska zapłatę za nadwykonania w roku bieżącym?

Zdaniem Wnioskodawcy, powstanie przychodu nastąpi z chwilą faktycznego otrzymania należności. A więc przychód ten będzie przychodem w 2010 r. na podstawie ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - art. 12 ust. 3a i 3e i nie należy korygować zeznania CIT - 8 złożonego za 2009 r.

W momencie wykonania usług ponadlimitowych nie należy się żadne wynagrodzenie (usługi te są wykonywane nieodpłatnie). Wynagrodzenie takie będzie należne dopiero po podpisaniu z Narodowym Funduszem Zdrowia dodatkowej umowy. W konsekwencji, wynagrodzenie to jest przychodem jednostki dopiero z chwilą jego faktycznego otrzymania - art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Należy zaznaczyć, iż przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przepis powyższy pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia tego świadczenia, a dłużnik obowiązek jego realizacji. Ponadto, jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy mogą być ujmowane wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 3c - 3e ww. ustawy, ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej zasady ogólnej. I tak, na podstawie art. 12 ust. 3c omawianej ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie ich wzajemnych należności i zobowiązań będzie obejmować kolejne wyodrębnione umownie okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. Przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d omawianej ustawy).

W myśl natomiast art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3 do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Do ustalania przychodów przez podatników świadczących usługi medyczne mają zastosowanie obowiązujące wszystkich podatników przepisy w zakresie przychodów podatkowych, w tym przychodów należnych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Za datę powstania przychodu należnego ze sprzedaży usług medycznych uważa się dzień wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury (rachunku) albo uregulowania należności, z zastrzeżeniem m.in. usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych (art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jeżeli przy określaniu daty powstania przychodu nie można zastosować tych uregulowań, wówczas przychód powinien być ustalany w dacie otrzymania zapłaty (art. 12 ust. 3e ww. ustawy).

Umowy zawarte z Narodowym Funduszem Zdrowia nie przewidują wynagrodzeń dla Zakładów Opieki Zdrowotnej za „nadwykonania”. Zakład Opieki Zdrowotnej może bowiem udzielać świadczeń zdrowotnych m.in. bezpłatnie (art. 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej - t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.). Jeżeli zatem świadczone przez Zakłady Opieki Zdrowotnej usługi zdrowotne ponad limit ustalony w kontrakcie z Narodowym Funduszem Zdrowia mają nieodpłatny charakter, w takim przypadku równowartość tych świadczeń, ponad kwotę wynikającą z kontraktu, w terminie wykonania tych usług, co do zasady, nie stanowi przychodu należnego. Przepisy podatkowe nie przewidują ustalania przychodu z tyt. nieodpłatnego świadczenia usług po stronie podmiotu świadczącego te usługi. Nie ma zatem podstaw do uznania, że wykonanie ponadlimitowych usług medycznych wiąże się z obowiązkiem wypłaty należności na rzecz Zakładu, skutkującym koniecznością wykazania przychodu należnego.

W konsekwencji, dopiero w wyniku zmiany ustalonych w podstawowym kontrakcie zasad płatności, w tym np. limitów zakontraktowanych na dane usługi, Zakład uzyskuje prawo do wynagrodzenia za wykonanie ponadlimitowych usług medycznych albo ich części. Po stronie Narodowego Funduszu Zdrowia powstaje obowiązek zapłaty tych należności. W tym też terminie powstają przesłanki do określenia przychodu z tyt. realizacji tych usług, natomiast w dacie ich faktycznego wykonania nie było podstaw do wykazania przychodu podatkowego. Jeżeli do tej sytuacji nie można zastosować uregulowania o powstaniu przychodów w dacie wykonania usługi i wystawienia rachunku, w takim przypadku, przychód należny, w myśl art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstaje w dacie otrzymania zapłaty.

Wobec powyższego, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód powstanie z chwilą faktycznego otrzymania należności od Narodowego Funduszu Zdrowia (art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie zatem obowiązek korekty zeznania CIT – 8 z tytułu ponownego (dodatkowego) określenia przychodu podatkowego, bowiem otrzymywane wynagrodzenie powinno być rozliczane w rachunku podatkowym na bieżąco, tj. w dacie otrzymania przez Zakład faktycznego przysporzenia w gotówce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.