Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-446/12/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-26
Teza: w zakresie obowiązku pobrania podatku dochodowego u źródła od kwot wypłaconych Wspólnikowi niemieckiemu (Spółce H.) tytułem wynagrodzenia za udziały nabyte w celu umorzenia
Słowa kluczowe: płatnik; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; udział; udział-umorzenie udziałów; umorzenie; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wypłata; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2012 r. (data złożenia do tut. BKIP w dniu 25 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązku pobrania podatku dochodowego u źródła od kwot wypłaconych Wspólnikowi niemieckiemu (Spółce H.) tytułem wynagrodzenia za udziały nabyte w celu umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1 - w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2012r. złożono do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązku pobrania podatku dochodowego u źródła od kwot wypłaconych Wspólnikowi niemieckiemu (Spółce H.) tytułem wynagrodzenia za udziały nabyte w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wspólnikami Spółki są:

1.  Pan X - 200 udziałów,
2.  Pan Y - 200 udziałów,
3.  Wspólnik niemiecki - 600 udziałów.

Wspólnik niemiecki jest spółką komandytową prawa niemieckiego zarejestrowaną w Sądzie Rejonowym w Niemczech w Rejestrze Handlowym. Komplementariuszem Wspólnika niemieckiego, ponoszącym osobistą odpowiedzialność, jest Spółka H. z siedzibą w Niemczech zarejestrowana w tamtejszym Sądzie Rejonowym.

Ponadto wspólnikami Wspólnika niemieckiego - komandytariuszami są osoby fizyczne:

1.  A - wkład 14.793,64 EUR,
2.  B - wkład 13.842,94 EUR,
3.  C - wkład 21.363,42 EUR.

Do Umowy Spółki zostanie wprowadzone postanowienie przewidujące możliwość umorzenia udziałów za zgodą Wspólnika w drodze nabycia udziałów przez Spółkę (umorzenie dobrowolne). Po zarejestrowaniu tego postanowienia w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego zostanie podjęta przez Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwała o wyrażeniu zgody na zbycie przez Wspólnika niemieckiego przysługujących mu udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia. Następnie zostanie zawarta pomiędzy Spółką a Wspólnikiem niemieckim umowa zbycia udziałów w celu umorzenia wraz ze zgodą Wspólnika niemieckiego na ich umorzenie.

Wyjaśnić należy, że w Spółce został utworzony fundusz rezerwowy, na którym na podstawie uchwał Zgromadzenia Wspólników gromadzony jest czysty zysk z przeznaczeniem do dalszego podziału przez Zgromadzenie Wspólników (czysty zysk niepodzielony). Na funduszu tym zgromadzona jest ilość środków wystarczająca do zapłaty przez Spółkę za udziały nabyte od Wspólnika niemieckiego w celu umorzenia. Po zawarciu pomiędzy Spółką a Wspólnikiem niemieckim umowy zbycia udziałów w celu umorzenia zostanie podjęta przez Zgromadzenie Wspólników uchwała o przeznaczeniu środków zgromadzonych na funduszu rezerwowym na zapłatę za udziały nabyte przez Spółkę od Wspólnika niemieckiego w celu umorzenia.

Po zawarciu umowy o nabyciu przez Spółkę udziałów w celu umorzenia zostanie podjęta przez Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwała o umorzeniu udziałów nabytych w tym celu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka zobowiązana jest do pobrania podatku dochodowego u źródła od kwot wypłaconych Wspólnikowi niemieckiemu tytułem wynagrodzenia za udziały nabyte w celu umorzenia na podstawie umowy zbycia udziałów w celu umorzenia zawartej pomiędzy Spółką a Wspólnikiem niemieckim, a jeśli tak to w jakiej wysokości? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1- w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych)

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 3 ust. 2 Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003r., przy stosowaniu tej Umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

W następstwie nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku od osób prawnych, dokonanych ustawą z dnia 25 listopada 2010r., ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2011 r.:

1.  w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uchylono pkt 2 o brzmieniu "dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz Spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji)”,
2.  w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uchylono pkt 2 o brzmieniu "dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz Spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji)."

W konsekwencji w następstwie powołanej wcześniej nowelizacji przyjmuje się, iż od 1 stycznia 2011 r. dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów, zarówno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest dochodem z udziału w zyskach osób prawnych.

Oznacza to dalej, iż dochód, który zostanie uzyskany przez Wspólnika niemieckiego z tytułu wynagrodzenia za zbycie udziałów na rzecz Spółki w celu umorzenia nie mieści się w pojęciu dywidendy zdefiniowanym w art. 10 ust. 3 umowy o Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dodać należy, iż aktywa majątkowe Spółki nie składają się głównie, (bezpośrednio lub pośrednio) z majątku nieruchomego położonego w Umawiającym się Państwie lub z praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego, co oznacza, iż nie znajdują zastosowania art. 13 ust. 2 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wskazane wyżej okoliczności stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) oznaczają w rezultacie, iż dochód uzyskany z tytułu zbycia udziałów Spółki w celu ich umorzenia, jako niewymieniony w innych postanowieniach umowy o Unikaniu podwójnego opodatkowania, na podstawie art. 13 ust. 5 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu wyłącznie w Republice Federalnej Niemiec, co oznacza tym samym, iż Spółka nie jest zobowiązana do pobrania jako płatnik podatku od kwot wypłacanych tytułem wynagrodzenia za nabycie udziałów w celu umorzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „ksh”), spółka komandytowa jest zaliczana do spółek osobowych. Zgodnie natomiast z art. 102 tej ustawy, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Należy w tym miejscu zauważyć, że spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej (jest transparentna dla celów podatku dochodowego), a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy.

Wynika to z przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), zgodnie z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. W myśl art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do wspólnika tej spółki będącego osobą prawną (Spółki H. z siedzibą w Niemczech - komplementariusz Wspólnika niemieckiego), należy rozpatrywać w oparciu o przepisy updop.

Zasady umarzania udziałów reguluje art. 199 ksh. Zgodnie z art. 199 § 1 ksh, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Obowiązki płatnika na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych normuje art. 26 ust. 1 updop. Zgodnie z tym przepisem, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z uwagi na fakt, że przedmiotem wniosku jest m.in. kwestia powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów (przychodów) osób prawnych należy w pierwszej kolejności ustalić czy świadczenie, o którym mowa we wniosku (tj. wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów) jest objęte zakresem przedmiotowym art. 22 ust. 1 updop. Przepis ten dotyczy dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Katalog tych przysporzeń został zawarty w art. 10 updop.

Art. 10 ust. 1 pkt 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. stanowił, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Dochody uzyskane z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia były więc traktowane były jako przychody (dochody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Z dniem 01 stycznia 2011 r., mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 ze zm.), art. 10 ust. 1 pkt 2 updop, został uchylony (art. 2 pkt 4 ustawy zmieniającej). Tym samym, na gruncie przepisów updop w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nie należy do kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Oznacza to, że dobrowolne umorzenie udziałów (akcji) zostało wyłączone z kategorii czynności, które mogą powodować powstanie dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 22 ust. 1 analizowanej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wspólnik niemiecki jest wspólnikiem Spółki. Wspólnik niemiecki jest spółką komandytową prawa niemieckiego. Komplementariuszem Wspólnika Niemieckiego ponoszącym osobistą odpowiedzialność jest Spółka H. z siedzibą w Niemczech a komandytariuszami są osoby fizyczne. W przyszłości planowane jest umorzenie udziałów za zgodą Wspólnika w drodze nabycia udziałów przez Spółkę (umorzenie dobrowolne).

Powołany wcześniej art. 26 ust. 1 updop nakłada na Spółkę obowiązki płatnika jedynie w sytuacjach przewidzianych w art. 21 ust. 1 updop, (który w rozpatrywanej sprawie nie ma zastosowania) oraz w art. 22 ust. 1 updop, tj. w sytuacjach osiągnięcia dochodu z udziału w zyskach osób prawnych. Jak wyżej wykazano, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, nie będziemy mieli do czynienia z osiągnięciem przez udziałowca Spółki dochodu z udziału w zyskach osób prawnych a więc na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika. Spółka nie będzie zatem zobowiązana do pobrania (jako płatnik) podatku od kwot wypłacanych tytułem wynagrodzenia za nabycie udziałów w celu ich umorzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki, iż nie będą ciążyły na niej obowiązki płatnika w zakresie obowiązku pobrania podatku dochodowego u źródła od kwot wypłaconych Wspólnikowi niemieckiemu tytułem wynagrodzenia za udziały nabyte w celu umorzenia jest prawidłowe.

Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu nabycia udziałów w celu umorzenia, jako występującego z wnioskiem. Tym samym tut. Organ nie odnosił się do sposobu opodatkowania komplementariusza będącego osobą prawną w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z ww. tytułu w oparciu o umowę w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawartą między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż nie jest zobowiązany do pobrania jako płatnik podatku od kwot wypłacanych tytułem wynagrodzenia za nabycie udziałów w celu umorzenia uznać należało za prawidłowe, jednakże z innych względów niż wskazała Spółka.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył kserokopie dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem podanym we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczącego wspólników będących osobami fizycznymi (pytanie nr 1) oraz podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2 i 3) wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.