Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.745.2024.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-15
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów
z tytułu prowadzenia działalności badawczo; rozwojowej.
Słowa kluczowe: honorarium
koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie
kosztów uzyskania przychodów
prace-prace badawczo-rozwojowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-50% koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 9-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 26 grudnia 2024 r. i 1 stycznia
    2025 r. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego

    Wnioskodawca jest pracownikiem Uniwersytetu (...) zatrudnionym w grupie pracowników
    badawczych. W ostatnim czasie Wnioskodawca podjął współpracę jako freelancer z firmą
    A w pracach nad rozwojem modeli sztucznej inteligencji. Zadanie Wnioskodawcy polega
    na układaniu nowych, autorskich zadań matematycznych oraz ich rozwiązań w celu
    szkolenia modeli. Wnioskodawca przygotowuje również punktację do rozwiązań.
    Wnioskodawca każdorazowo otrzymuje zlecenie na przygotowanie określonej liczby zadań
    na wskazanym poziomie trudności, a po ich wykonaniu otrzymuje określoną zapłatę.
    Kontrakt zawarty jest z platformą pośredniczącą B (...), która jest podmiotem
    zagranicznym i nie płaci zaliczki na podatek od dochodu Wnioskodawcy. Za przekazane
    dzieło Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w USD na rachunek płatniczy. Po
    otrzymaniu zapłaty za dzieło Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty zaliczki na
    podatek dochodowy do 20. dnia następnego miesiąca. Pierwszą płatność Wnioskodawca
    otrzymał w dniu dzisiejszym, tj. 13 listopada 2024 r.
    Uzupełnienie wniosku
    Pracę polegającą na wykonaniu dzieła w postaci autorskich zadań matematycznych na
    poziomie edukacji wyższej i naukowej pracy badawczej Wnioskodawca wykonuje jako
    dodatkowe zajęcie o nieregularnym czasie pracy, wykonywane w wolnym czasie.
    Wnioskodawca nie wykonuje go ani w ramach działalności gospodarczej ani w ramach
    pracy na Uniwersytecie (...).
    Zlecono Wnioskodawcy przygotowanie dzieła w postaci autorskich zadań matematycznych
    – takich, które jeszcze nigdy nie pojawiły się w czasopismach, książkach czy na zawodach
    matematycznych. Twórczy charakter tej pracy ma charakter dwojaki: po pierwsze należy
    zdefiniować ciekawy problem matematyczny o zdefiniowanym przez zamawiającego
    poziomie trudności. Muszą to być zadania niestandardowe, o typach, których nie spotyka
    się podczas zwykłych zajęć uniwersyteckich, a także wymagana jest różnorodność
    tematyki w ramach zestawu zadań. Po drugie: do zadania Wnioskodawca powinien
    przygotować co najmniej jedno wzorowe rozwiązanie. Rozwiązywanie nieszablonowych
    zadań to kwintesencja matematycznej pracy badawczej i tworzenia nowych, autorskich
    pomysłów. Jako że przygotowywane zadania (a co za tym idzie też ich rozwiązania) nie są
    znane w literaturze, praca ma niewątpliwie charakter twórczy, a w jej wyniku powstaje
    autorskie dzieło.
    Treści zadań matematycznych i ich rozwiązań są utworami w myśl ustawy z dnia 4 lutego
    1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2509 ze zm.) w
    myśl art. 1 ust. 2 pkt 2 tejże ustawy. Nie są to bowiem matematyczne koncepcje, ale
    konkretne zapisy będące mieszanką tekstu i matematycznych symboli i jako takie
    spełniają definicję ustawową.
    Przychody Wnioskodawcy powstają przez przekazanie autorskich praw majątkowych do
    utworów firmie X. Firma ta otrzymuje prawo do czerpania korzyści z utworów
    Wnioskodawcy poprzez wykorzystywanie ich do uczenia i testowania modeli sztucznej
    inteligencji przez okres 3 lat. W tym czasie Wnioskodawca nie ma możliwości
    wykorzystania swoich utworów (zadań matematycznych) do celów dydaktycznych czy też
    jako propozycji zadań na zawody matematyczne.
    Umowy nie zawierają żadnego wyszczególnienia czy podziału części honorarium.
    Określona jest konkretna kwota za jedno zadanie matematyczne.
    W ramach zleconej pracy Wnioskodawca układa zadania matematyczne i ich rozwiązania,
    jak opisał wyżej. Wnioskodawca nie uczestniczy w budowaniu modelu rozumianym jako
    jego programowanie. Natomiast w tej technologii za budowanie można też uznać uczenie
    (tzw. „karmienie” danymi) modelu, jak i jego testowanie. To odbywa się automatycznie na
    bazie Wnioskodawcy (między innymi) utworów.
    Uczenie modelu, w zakresie objętym zadaniami Wnioskodawcy, odbywa się według
    procedury, w której uczestniczy łącznie grupa sześciu osób: dwóch osób zatrudnionych w
    X i czterech autorów zadań. Działania polegające na tworzeniu zadań podlegają

    zdefiniowanemu porządkowi określonemu przez: trudność zadań, poziom wymaganej
    wiedzy akademickiej czy aktualny stan wiedzy modelu. Do ułożonego zadania
    Wnioskodawca otrzymuje wewnętrzną recenzję, wraz z sugestiami zmian. Weryfikowane
    jest także jak aktualna wersja modelu jest w stanie radzić sobie z nowymi problemami
    matematycznymi.
    Celem działań firmy X jest, w omawianym zakresie, stworzenie modelu (...), który będzie
    docelowo wspierał naukowców (chemików, fizyków, matematyków) w prowadzeniu
    działalności naukowej. Utwory Wnioskodawcy nie są dowolne, ale przygotowywane w
    sposób aktualnie wymagany przez procedurę uczenia modelu.
    Aktualnie żaden model AI nie posiada cech, które docelowo ma posiadać (...). Modele
    popełniają błędy nawet w prostych, ale niestandardowych rozumowaniach
    matematycznych. Widać to w raportach, które porównują wyniki uzyskane przez modele i
    przez ludzi w zadaniach z autentycznych konkursów matematycznych.
    Przygotowywanie zadań według ściśle określonych wytycznych wymusza na
    Wnioskodawcy poznawanie treści naukowych, z którymi nie miał dotąd do czynienia.
    Wnioskodawca musi również rozwijać swoją wiedzę o sposobie tworzenia modeli AI, by
    zadania układać w taki sposób, który spowoduje efektywną naukę modelu.
    W toku swoich działań Wnioskodawca nie tworzy nowych koncepcji matematycznych.
    Modele AI są w stanie poruszać się jedynie w zakresie wiedzy już wytworzonej. Natomiast,
    jak Wnioskodawca wspominał wyżej, zadania są autorskie i nieznane dotąd w literaturze.
    Można to porównać do pisania książki w znanym powszechnie gatunku czy formacie, ze
    zdefiniowaną grupą bohaterów, ale z zupełnie oryginalną fabułą.

## Pytanie

Czy w związku z art. 22 ust. 9b pkt 8 Wnioskodawca ma prawo do zastosowania 50%
    kosztów uzyskania przychodu z opisanej w stanie faktycznym działalności wykonywanej
    osobiście?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie, działalność w celu rozwijania narzędzi sztucznej inteligencji jest
    niewątpliwie działalnością badawczo-rozwojową. Ponadto Wnioskodawcy wkład w te
    działania stanowi działalność autorską, gdyż przygotowuje oryginalne problemy
    matematyczne do szkolenia modeli. Obie te przesłanki powodują, że zastosowanie
    znajduje art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i
    Wnioskodawca ma prawo stosować podwyższone, 50% koszty uzyskania przychodu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Koszty uzyskania niektórych przychodów określa się w wysokości 50% uzyskanego
      przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów
      wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub
      rozporządzania przez nich tymi prawami, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty
      te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym
      miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie
      chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru
      stanowi ten przychód.
    Przy czym stosownie do art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9
      pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału
      skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.
    Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności
      badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-
      dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.
    W świetle art. 5a pkt 38 ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to
      działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
      podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
      wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:
        a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018
        r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),
        b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
        - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:
      prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o
      szkolnictwie wyższym i nauce.
    Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i
    nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):
      Badania naukowe są działalnością obejmującą:
        1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
        przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
        obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
        komercyjne;
        2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
        oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów
        lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:
      Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
      wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
      informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i
      tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
      wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do
      nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje
    się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do
    tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i
    technologii produkcji.
    Z ustawowej definicji prac badawczo-rozwojowych wynika, że taka działalność musi mieć
    charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność
    badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i

    oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego
    charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej wynika, że działalność
    badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej
    właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja
    obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego
    systemu. Zatem słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w
    sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Podsumowując, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w
    kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i
    umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i
    umiejętności), w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub
    usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).
    Przepisy dotyczące działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle, a zatem
    do działalności badawczo-rozwojowej można zaliczyć tylko te działania podatnika, które
    wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 5a pkt 38 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    W odniesieniu do przedmiotu Pana wątpliwości, czynności wykonywane przez Pana,
    polegające na układaniu nowych, autorskich zadań matematycznych oraz ich rozwiązań w
    celu szkolenia modeli sztucznej inteligencji nie wypełniają przesłanek działalności
    badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Na podstawie opisu zdarzenia:
    – celem Pana działań nie jest stworzenie nowych produktów, procesów lub usług,
    – nie wykonuje Pan czynności w sposób systematyczny,
    – celem wykonywanych przez Pana prac nie jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz
      wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, a zatem
    wykonywane czynności nie obejmują badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce lub prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3
    ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W konsekwencji czynności podejmowane przez Pana nie spełniają definicję działalności
    badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych. Tym samym, w opisanej sytuacji, do uzyskiwanych przychodów nie może
    Pan zastosować podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art.
    22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Z opisu zdarzenia wynika, że to podmiot, na którego rzecz realizuje Pan zlecenia, prowadzi
    tego rodzaju działalność. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje
    natomiast jednoznacznie, w art. 22 ust. 9b pkt 8, że to podatnik ma uzyskiwać przychody z
    działalności badawczo-rozwojowej, a nie jego zleceniodawca/kontrahent.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    • Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze
      zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się
      Pan do interpretacji.
    • Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.