Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-424/09-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-09-29
Teza: Czy wniesienie przez Spółkę Nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, skutkującego w zwiększeniu majątku spółki komandytowej, będzie dla Spółki neutralne z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: majątek; nieruchomości; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 07.07.2009 r. (data wpływu 09.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

A. GmbH (dalej: Spółka) jest spółką prawa niemieckiego, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o PDOP.

W związku z planowaną restrukturyzacją dotyczącą nieruchomości Spółki w Polsce, Spółka rozważa zawiązanie spółki komandytowej, w której zostanie komandytariuszem. Drugim wspólnikiem spółki osobowej (komplementariuszem) będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce.

Spółka jest właścicielem budynku oraz gruntu, na którym posadowiony jest budynek biurowy (dalej: Nieruchomości) i zamierza wnieść do spółki komandytowej wkład niepieniężny, na który składać się będą Nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Spółkę Nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, skutkującego w zwiększeniu majątku spółki komandytowej, będzie dla Spółki neutralne z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Spółki wniesienie przez osobę prawną wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej jest z punktu widzenia podatku dochodowego neutralne podatkowo i nie powoduje powstania przychodu dla podmiotu wnoszącego (Spółki):

1\. Reżim podatkowy ustawy o PDOP godnie z treścią art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm. dalej, jako „ustawa o PDOP”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Na mocy przepisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych1 (dale\]: KSH), spółka komandytowa jest spółką osobową zatem, na gruncie art. 5 ustawy o PDOP, jest ona transparentna z podatkowego punktu widzenia. W konsekwencji, kwalifikacji prawno-podatkowej opisanego stanu faktycznego należy dokonywać na podstawie reżimu podatkowego obowiązującego dla wspólnika spółki komandytowej. W przedmiotowej sytuacji, jako że dla Spółki właściwe regulacje zawarte są w ustawie o PDOP, właściwymi przepisami do oceny konsekwencji podatkowych przedmiotu zapytania będą również przepisy ustawy o PDOP. 2. Przychód podatkowy z tytułu aportu składników majątkowych w ustawie o PDOP

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, za przychód podlegający opodatkowaniu uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Z cytowanego przepisu wynika zatem, że przedmiotem opodatkowania jest wniesienie aportu jedynie do spółki kapitałowej (lub też spółdzielni), ustawa nie wskazuje bowiem na wniesienie wkładu do spółki osobowej jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

3\. Brak podstaw do zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP przy wniesieniu aportu do spółki osobowej.

Rozważając możliwość zastosowanie analogii do normy prawnej art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP w przypadku transakcji wniesienia aportu do spółki osobowej, należy mieć na względzie przepis art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którym zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej. Zdaniem Spółki, z powyższego wynika, że nie istnieje obowiązek podatkowy bez wyraźnego uregulowania w ustawie podatkowej, które kwalifikuje określone zdarzenie jako zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego (przedmiot opodatkowania). Jeśli zatem określonego zdarzenia ustawa podatkowa nie wymienia jako przedmiotu opodatkowania, to zdarzenie to nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Jak wspomniano w punkcie 2. powyżej, ustawa o PDOP wyraźnie określa jako przedmiot opodatkowania jedynie wniesienie aportu do spółki kapitałowej. Ustawa ta nie uznaje natomiast wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej za zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Kierując się zatem zakazem rozszerzającej wykładni ustaw podatkowych, a także zasadą racjonalnego ustawodawcy, można stwierdzić, że gdyby ustawodawca zamierzał opodatkować transakcję wniesienia aportu również do spółki osobowej, powinien był wprowadzić w odniesieniu do tej kategorii stanów faktycznych unormowanie analogiczne do art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP. Z uwagi na brak takiego unormowania, szczególnie w kontekście przytoczonego art. 217 Konstytucji, należy stwierdzić, że wniesienie przez spółkę kapitałową aportu do spółki osobowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4\. Brak możliwości określenia momentu rozpoznania przychodu podatkowego

Za prawidłowością prezentowanego stanowiska przemawia również interpretacja art. 12 ust. 1b ustawy o PDOP. Zgodnie z powyższym przepisem przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

*   zarejestrowania spółki kapitałowej, albo

*   wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo

*   wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zdaniem Spółki, analizując przepisy KSH należy stwierdzić, że pojęcie kapitału zakładowego występuje w odniesieniu do spółek kapitałowych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 KSH) oraz spółki akcyjnej (art. 302 KSH), a także, w drodze regulacji szczególnej, w spółce komandytowo - akcyjnej (art. 126 KSH). Skoro zatem w spółce osobowej co do zasady nie ma kapitału zakładowego, art. 12 ust. 1b, a w konsekwencji art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP nie może mieć zastosowania. W konsekwencji, aport Nieruchomości do spółki komandytowej, będącej spółką osobową nie tylko nie mieści się w zakresie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, ale również brak jest odpowiednich regulacji wskazujących na moment powstania przychodu podatkowego, ze względu na niemożność spełnienia przesłanek wskazanych w art. 12 ust. 1b ustawy o PDOP (wspomniany brak rejestracji kapitału zakładowego w spółce komandytowej).

5\. Inne podstawy prawne do rozpoznania przychodu podatkowego

W ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że w przypadku wniesienia aportu do spółki osobowej, wnoszący aport nie otrzymuje pieniędzy ani wartości pieniężnych. Zgodnie bowiem z doktryną wartości pieniężne to „aktywa finansowe stanowiące substytut pieniądza takie jak papiery wartościowe /akcje, obligacje/, zbywalne z nich prawa majątkowe jak również weksle, czeki, akredytywy, przekazy i inne dokumenty finansowe bez względu na to w jakiej walucie zostały wystawione”. Powyższe wymogi, w szczególności zaś brak możliwości wykorzystania do regulowania zobowiązań, nie są spełnione przez „udział” w spółce osobowej, co uniemożliwia zaliczenie tego „udziału” do kategorii wartości pieniężnych. W konsekwencji, Spółka nie uzyskuje przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP.

Dodatkowo, w ocenie Spółki, w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, gdyż zasadniczo objęcie udziału w spółce komandytowej nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej Spółki. Powyższą tezę potwierdza pośrednio fakt, że ustawa o PDOP przewiduje szczególny sposób rozpoznania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółkach kapitałowych (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP), nie uznając tym samym tego zdarzenia za przychód z działalności gospodarczej. Powyższe uprawnia zdaniem Spółki do stwierdzenia, że w sytuacji braku szczególnego przepisu dotyczącego wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółek osobowych nie należy stosować rozszerzającej wykładni przepisu ogólnego w tym zakresie (art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP).

6\. Potwierdzenie stanowiska Spółki w interpretacjach prawa podatkowego

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację należy stwierdzić, że wniesienie przez osobę prawną wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do spółki komandytowej jest neutralne z punktu widzenia podatku dochodowego i nie powoduje powstania przychodu po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.