Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.213.2018.3.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-09
Teza: Kwestia braku ukonstytuowania zakładu i niepodlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
Słowa kluczowe: Niemcy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2018 r. (data wpływu 9 lipca 2018 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 26 czerwca 2018 r. (data nadania 26 czerwca 2018 r., data doręczenia 27 czerwca 2018 r.) nr 0114-KDIP2-1.4010.213.2018.2.AJ, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania zakładu w Polsce oraz w zakresie niepodlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania zakładu w Polsce oraz w zakresie niepodlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prawa niemieckiego S. GmbH (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w Niemczech zarejestrowana jest jako podatnik VAT czynny w Polsce od dnia 27.04.2018 r.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż wyrobów stalowych (blachy). Wyroby te mieszczą się w grupowaniu PKWiU 24.10.31.0 i 24.10.35.0 (wyroby płaskie walcowane na gorąco ze stali niestopowej) i zostały wymienione w załączniku Nr 11 do ustawy o VAT (dalej „Wyroby stalowe”, „Towary” lub „Produkty”).

Spółka zawarła z podmiotem prowadzącym magazyn w Polsce (dalej „Usługodawca” lub „Prowadzący magazyn”) umowę o świadczenie usług magazynowania i obsługi Towarów.

Spółka nie wynajmuje powierzchni magazynowej, lecz nabywa od Usługodawcy ww. usługi. Intencją Spółki nie jest uzyskanie żadnej konkretnej nieruchomości ani jej części do użytkowania. Z uwagi na brak maszyn, urządzeń oraz personelu na terytorium Polski, dla Spółki istotne jest pozyskanie wyspecjalizowanych usług od podmiotu, który jest w stanie samodzielnie zapewnić odpowiednią powierzchnię i warunki magazynowania, przeszkolony personel magazynowy oraz dostępność tych zasobów.

Z magazynu zaopatrywani są zarówno polscy klienci Spółki, jak i klienci z krajów Europy Wschodniej. Towary składowane w magazynie będą przedmiotem dostaw krajowych, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu. Sprzedaż odbywa się w ramach relacji B2B. Magazyn, w którym przechowywane są Wyroby stalowe należące do Wnioskodawcy, zaopatrywany jest zwykle przez dostawców zewnętrznych. W szczególnych sytuacjach Spółka może dokonywać przemieszczenia towarów własnych z Niemiec do Polski. Na życzenie klienta Wyroby stalowe mogą być również konfekcjonowane w magazynie.

Usługi świadczone przez Prowadzącego magazyn na rzecz Wnioskodawcy obejmują wyładunek, obsługę i załadunek Towaru oraz przycinanie blachy, jeżeli klient wyrazi takie życzenie. W takim przypadku, klient, który wyrazi zainteresowanie czynnościami konfekcjonowania składa zapytanie bezpośrednio do Spółki. Podczas podpisywania umowy z klientem w miejscu siedziby Spółki, tj. w R., strony ustalają, jaki materiał będzie przedmiotem sprzedaży, Spółka przyjmuje dyspozycje klienta w szczególności co do tego czy blacha ma zostać pocięta.

Narzędzia wykorzystywane do cięcia blachy należą do Prowadzącego Magazyn. Usługodawca odpowiedzialny jest również za prawidłową realizację zlecenia (konfekcjonowanie/cięcie blachy). Spółka nie dokonuje kontroli w tym zakresie. Ewentualne reklamacje klientów będą jednak rozpatrywane przez Spółkę, która będzie zlecała też podjęcie koniecznych działań.

Klient reklamujący Towar powinien zwrócić go do magazynu Usługodawcy, w celu otrzymania produktu zastępczego bądź noty uznaniowej. Jeżeli w magazynie produkt zastępczy nie będzie dostępny, Spółka dostarczy go z Niemiec do magazynu w Polsce, by został on później przekazany klientowi.

Spółka nie ma nieograniczonego prawa dostępu i korzystania z pomieszczeń magazynu. Spółka ma prawo wejścia do pomieszczeń magazynowych jedynie po uprzednim uzgodnieniu z Usługodawcą. Prowadzący magazyn decyduje także o tym, jak i w którym miejscu w magazynie Produkty są składowane. Spółka nie ma kontroli nad tym, czy osoby trzecie mogą wejść do pomieszczeń i nie może odmówić im do nich wstępu. Spółka nie dysponuje kluczem do pomieszczeń, w których składowane są należące do niej Produkty.

Spółka nie jest uprawniona do wydawania poleceń służbowych personelowi Usługodawcy. Spółka może natomiast przekazywać mu szczegóły, co do realizacji zamówień klienta, co nie uprawnia jej jednak do instruowania i kontrolowania personelu Usługodawcy. Transport Produktów z magazynu do klientów organizowany jest przez Spółkę, która zleca go firmie transportowej. Koszty transportu wskazywane są na fakturze VAT wystawianej przez firmę transportową na Spółkę.

Spółka nie dysponuje w Polsce żadnym wyposażeniem technicznym. Wnioskodawca nie wynajmuje w Polsce innych pomieszczeń.

Prowadzący magazyn działa również jako przedstawiciel handlowy Wnioskodawcy. Za wykonywanie zadań przedstawiciela handlowego Usługodawca otrzymuje od Spółki wynagrodzenie prowizyjne. Prowadzący magazyn, prowadząc samodzielnie działalność gospodarczą, pośredniczy w wyszukiwaniu kontaktów handlowych z podmiotami działającymi na rynku polskim. Występuje on jednocześnie jako klient Spółki. Możliwe są sytuacje, w których Produkty Spółki najpierw będą sprzedawane Usługodawcy, który następnie będzie sprzedawał je klientom w ramach własnej działalności.

Do obowiązków przedstawiciela handlowego należy nawiązywanie kontaktów handlowych. Usługodawca jest też osobą kontaktową dla potencjalnych klientów, przy czym potwierdzenie zamówienia podpisywane jest przez Spółkę. Prowadzącemu magazyn nie zostało udzielone żadne pełnomocnictwo, w szczególności nie jest on uprawniony do zawierania umów wiążących Wnioskodawcę. Obecnie Usługodawca działa jako przedstawiciel handlowy wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy. W przyszłości może zajmować się także dystrybucją produktów stalowych innych producentów.

Proces sprzedaży produktów Spółki, w każdym przypadku, będzie prowadzony z Niemiec.

Nadto w uzupełnieniu wniosku ORD-IN Wnioskodawca przedstawił poniższe informacje.

Wnioskodawca objęty jest nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Niemczech, gdzie posiada faktyczny zarząd.

Usługodawca jest klientem Wnioskodawcy. Poza tym w kontekście pkt 65 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD wprowadzonego w wyniku uaktualnienia z 2017 r. nie istnieją żadne powiązania Wnioskodawcy, jego udziałowców, beneficjentów rzeczywistych lub osób zarządzających z Usługodawcą, jego organem zarządzającym, lub udziałowcami.

W kontekście pkt 72 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD wprowadzonego w wyniku uaktualnienia z 2017 r. Usługodawca nie uczestniczy aktywnie w przygotowaniu do nawiązania stosunku umownego, istotnych warunków umownych, w szczególności w ustaleniu typu, jakości i ilości zamawianych Towarów.

Usługodawca nie prowadzi działań marketingowych na terenie Polski dotyczących Towarów, nie dokonuje prezentacji Towarów klientom (w tym potencjalnym).

Na terenie „magazynu” (w tym także w innych pomieszczeniach związanych z realizacją umowy z Usługodawcą) nie przebywają osoby pracujące bezpośrednio dla Wnioskodawcy lub podmiotów z nim związanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego nie dojdzie do powstania zakładu Wnioskodawcy jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT w zw. z art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec z dnia 14.05.2003 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90 (dalej „UM PL-DE”), a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT ?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego nie będzie on posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (EU) Nr. 282/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 23 marca 2011; dalej „Rozporządzenie 282/2011”) ?
3.  Mając na uwadze odpowiedź na pytanie 2, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur Usługodawcy za usługi magazynowania, załadunku, obsługi, rozładunku i konfekcjonowania Towarów, cięcia blachy oraz pośrednictwa w nawiązywaniu kontaktów?

Niniejsza interpretacja dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w zakresie pytania oznaczonego nr 1). Ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu (w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie dojdzie do powstania w Polsce zakładu zagranicznego Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) w zw. z art. 5 UM PL-DE, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Za przychody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należałoby uznać np. zyski zagranicznego zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT zagraniczny zakład oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W niniejszej sprawie właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania jest UM PL-DE. Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 UM PL-DE określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa i obejmuje ono w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 4 UM PL-DE określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 i 2 UM PL-DE wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu powinny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

*   istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

*   stały charakter takiej placówki,

*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Jak wynika z Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku („Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, Wersja skrócona, lipiec 2010, przełożył Kazimierz Bany, dalej „Komentarz”), na podstawie którego należy interpretować postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, pod pojęciem placówki należy rozumieć każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności niezależnie od tego, czy używane są wyłącznie w tym celu. Nie ma przy tym znaczenia tytuł prawny do ww. pomieszczeń, środków i instalacji. Tym samym podstawowym wymogiem istnienia placówki jest faktyczne dysponowanie określoną przestrzenią przez podmiot zagraniczny. Samo istnienie placówki nie tworzy jeszcze zakładu. Drugim warunkiem, który musi zostać spełniony, jest posiadanie przez placówkę atrybutu stałości.

Na podstawie umowy zawartej z Usługodawcą, Spółka nabywa usługi polegające na magazynowaniu, rozładunku i załadunku Towarów oraz konfekcjonowaniu (cięciu) blachy na życzenie klienta. Spółce nie przysługuje prawo decydowania o sposobie wykorzystania powierzchni magazynowej. Decyzje o tym, jak i w którym miejscu w magazynie Produkty są składowane podejmowane są przez Usługodawcę. W razie potrzeby, po uzgodnieniu z Prowadzącym magazyn Wnioskodawca ma prawo wstępu do pomieszczeń magazynowych. Spółka nie ma kontroli nad tym, czy osoby trzecie mogą wejść do pomieszczeń i nie może odmówić im do nich wstępu. Spółka nie dysponuje kluczem do pomieszczeń, w których składowane są należące do niej Produkty.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie dysponuje faktycznie żadną przestrzenią na terytorium Polski. Pomieszczenia magazynowe nie będą oddane Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób do dyspozycji, gdyż to Prowadzący Magazyn w ramach umowy o świadczenie usług magazynowania, rozładunku i załadunku Towarów będzie wykorzystywać powierzchnie magazynową.

Posiadanie prawa do wejścia do pomieszczeń magazynu jedynie w sytuacjach, gdy zaistnieje taka konieczność oraz po uprzednim uzgodnieniu z Prowadzącym magazyn, nie powinno być uznane za wystarczające do stwierdzenia, że dany podmiot ma te pomieszczenia do swojej dyspozycji. Spółka powinna mieć bowiem szersze uprawnienia (np. do dowolnego wejścia na teren powierzchni lub prawo do decydowania o wyborze miejsca składowania towarów lub prawo do odmowy zgody na dostęp innym podmiotom do powierzchni, na której przechowywane są towary należące do Wnioskodawcy) niż tylko prawo wstępu, by móc uznać, że przysługuje jej prawo do dysponowania powierzchnią magazynową.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 11.05.2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1 4010.68.2018.2.PW w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: „W szczególności nie można powiedzieć, aby T. SA dysponowała magazynem, ponieważ nie podlega on bieżącej kontroli T. SA. T. PSA nie zatrudnia pracowników na terenie Polski i nie utrzymuje żadnego innego stałego personelu w Polsce. Magazyn jest obsługiwany, a operacje logistyczne (załadowanie magazynu, wysyłka produktów do odbiorców, itp.) są wykonywane przez stronę niepowiązaną - niezależnego operatora magazynu i dostawcę usług logistycznych (tj. przez Właściciela Magazynu).(\`(...)\`) Dlatego nie można uznać, że T. SA dysponuje magazynem i prowadzi działalność gospodarczą T. SA na terenie Polski”,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29.04.2014 r., sygn. IPPB5/423-148/14-2/PS, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: „Zgodnie z Komentarzem, dla istnienia stałej placówki konieczne jest „posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji”. Natomiast w ramach zdarzenia przyszłego przewiduje się, że Wnioskodawca w rzeczywistości nie będzie dysponował Magazynem, gdyż to F. PL będzie świadczyła na rzecz Wnioskodawcy usługi magazynowania / logistyczne. Wnioskodawca nie będzie miał zatem ani prawnej, ani rzeczywistej możliwości dysponowania przestrzenią magazynową a za prawidłowe wykonanie usług magazynowych / logistycznych odpowiedzialność będzie ponosił F. PL. Oznacza to, że Magazyn nie będzie stanowił stałej placówki Wnioskodawcy na terenie Polski. Tym samym, nie będzie spełniona przesłanka posiadania placówki, określona w art. 4a pkt 11 lit. a ustawy o PDOP”,

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 01.03.2016 r., sygn. IPPB5/4510-1184/15-5/RS w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika: „Jak bowiem wynika z Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej - Komentarz), (..) podstawowym wymogiem istnienia placówki jest faktyczne dysponowanie określoną przestrzenią przez podmiot zagraniczny. Dla oceny, czy kryterium istnienia placówki zostało spełnione, nie ma znaczenia czy przedsiębiorca jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Ważne jest jedynie, aby podmiot zagraniczny faktycznie dysponował placówką”,

*   interpretacja indywidualna z dnia 11.03. 2013 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-10/13-4/PS, w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika, cyt.: „Również to, że w pomieszczeniach należących do W Polska będą znajdowały się przedmioty (surowce do produkcji, a po wykonaniu usług - gotowe Produkty) będące własnością W nie oznaczą że jakiekolwiek pomieszczenia należące do W Polska będą znajdowały się w dyspozycji Spółki. Pełną kontrolę nad tymi pomieszczeniami posiadać bowiem będzie W Polska i to ta spółka będzie decydowała o dostępie do pomieszczeń i sposobie ich wykorzystania”,

*   interpretacja indywidualna z dnia 22.07.2016 r. (sygn. IPPB5/4510-591/16-3/RS), w której odstąpiono od uzasadnienia i uznano za prawidłowe stanowisko podatnika, cyt. „również wykonywanie przez L. usług przetwarzania w określonym miejscu w Polsce, nie może prowadzić do uznania, że miejsce wykonywania tych usług jest oddane do dyspozycji Spółki, a działalność Spółki jest prowadzona poprzez to miejsce; takie miejsce nie może być zatem uznane za zakład Spółki, na rzecz której świadczone są usługi przetwarzania; fakt, że działalność usługodawcy w danym miejscu może przynosić korzyść ekonomiczną dla Spółki nie oznacza, że ta ostatnia spółka prowadzi działalność za pośrednictwem tej lokalizacji; w tym przypadku Spółka będzie jedynie kupować usługi od innej spółki (tutaj: L.) i nie będzie prowadzić do powstania zakładu Spółki z tego powodu, że Spółka może uzyskiwać korzyść z przetwarzania koncentratu lub świadczenia tych usług przez L”.

Skoro, zdaniem Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania placówki w Polsce, bezprzedmiotowe badanie jest kwestii jej stałości.

Nawet w przypadku, gdy przestrzeń magazynowa wyodrębniona dla przechowywania towarów spełniałaby warunki konieczne do powstania placówki przedsiębiorcy zagranicznego, należy uznać, że działalność prowadzona za jej pośrednictwem ma wyłącznie charakter pomocniczy w stosunku do podstawowej działalności Spółki.

Zgodnie z komentarzem do art. 5 UM PL-DE (Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod redakcją dr. Marcina Jamrożego i dr. Adriana Cloer, Warszawa 2007) „ocena, czy działalność wykonywana w placówce ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy, zależy od całokształtu działalności przedsiębiorstwa. Istotny jest faktyczny zakres działalności prowadzonej przez przedsiębiorcę zagranicznego poprzez placówkę, ustalany np. poprzez pryzmat kosztów ponoszonych przez tę placówkę albo poprzez pryzmat informacji dotyczących tego, kto zajmuje się wyszukiwaniem klientów, z kim kontrahenci prowadzą negocjacje, do kogo wysyłają faksy (\`(...)\`). Działalność o takim charakterze nie stanowi z perspektywy przedsiębiorstwa samoistnej działalności, lecz ma podrzędne znaczenie w stosunku do działalności podstawowej, czyli ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa”. Zgodnie z Komentarzem do art. 5 ust. 4 kryterium decydującym o odróżnieniu działalności podstawowej od działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym jest określenie, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości Analogiczne wnioski płyną z komentarza do wszystkich niemieckich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania („Komentarz do wszystkich niemieckich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wydany przez Prof. Dr. Helmut Debatin, Prof. Dr. Franz Wassermeyer, Monachium 2003”), a mianowicie czynności pomocnicze charakteryzują się tym, że są różne od czynności głównych, mogą być wykonywane równolegle do działalności głównej, wspierają działalność główną, nie stanowią istotnej ani zasadniczej części działalności przedsiębiorstwa i zazwyczaj nie są zorientowane na osiągnięcie zysku.

Magazyn Usługodawcy służy do tymczasowego przechowywania Produktów Spółki (blachy), które będą przedmiotem dostawy do klientów finalnych. Magazynowanie i spedycja Produktów Spółki będzie należeć do zadań Usługodawcy i firm transportowych. Magazyn Usługodawcy nie służy do zarządzania czy nadzorowania działalnością Spółki, za jego pośrednictwem nie dojdzie do negocjowania, zawierania czy rozwiązywania umów ani do zarządzania zamówieniami - czynności te wykonywane są przez pracowników Spółki w Niemczech.

Co więcej, działania mające miejsce na terytorium Polski mają charakter ściśle połączony z działalnością podstawową, tj. handlem wyrobami stalowymi, który organizowany i prowadzony jest z Niemiec. Czynności wykonywane przez Usługodawcę na rzecz Spółki, tj. magazynowanie, załadunek, obsługa, rozładunek i konfekcjonowanie Towarów, cięcie blachy oraz pośrednictwo w nawiązywaniu kontaktów nie miałyby sensu gospodarczego bez powiązania z podstawową działalnością Wnioskodawcy, jaką jest działalność handlowa. Spółka, poprzez nabywanie usług świadczonych przez Prowadzącego magazyn, zapewnia sobie możliwość przechowywania Produktów na terytorium Polski w miejscu i warunkach umożliwiających ich dostawę na terenie kraju. Magazyn Usługodawcy w Polsce ma mieć na celu wyłącznie ułatwienie dostawy Produktów do finalnych klientów polskich. Takie działania nie kreują dla Wnioskodawcy samoistnego i odrębnego od działalności podstawowej źródła przychodów.

Magazyn Usługodawcy służy zatem wyłącznie działalności pomocniczej Spółki. W związku z powyższym - magazynu, w którym przejściowo będą przechowywane Towary Spółki w celu wydania ich klientowi, nie można będzie uznać za stałą placówkę kreującą zakład Spółki w Polsce.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, z których wynika, że korzystanie z magazynu innego podmiotu wyłącznie w celu składowania komponentów i towarów oraz wydawania towarów nie kreuje dla zagranicznej spółki zakładu w Polsce dla celów CIT, pod warunkiem, że magazyn nie służy także do prowadzenia sprzedaży (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23.11.2016 r. nr IPPB5/4510-808/16-7/RS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22.7.2014 nr IPPB5/423-374/14-4/PS). W interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2010 r. (sygn. IPPB5/423-781/09-2/PS) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, iż „zwrot „sprzedaż” odnosi się do szeregu działań podejmowanych przez magazyn, niezależnie od brzmienia umów zawartych przez przedsiębiorstwo zagraniczne z jego klientami. Istotne są zatem tutaj czynności faktyczne, jak zbieranie zamówień, negocjowanie cen, obsługa posprzedażowa itp.”. Z uwagi na fakt, że wszelkie czynności związane ze sprzedażą towarów, takie jak negocjacje, składanie zamówień, przyjmowanie zleceń na konfekcjonowanie Towarów, uzgadnianie cen, warunków i terminów dostaw, zawieranie umów, ewentualne decyzje o zaprzestaniu współpracy, rezygnacji z zamówienia, obsługa reklamacji realizowane są przez Spółkę w Niemczech, należy uznać, iż nie dojdzie do powstania zakładu w Polsce.

W ocenie Spółki, sam fakt nabywania usług od Prowadzącego magazyn obejmujących też konfekcjonowanie Towarów i cięcie blachy nie może prowadzić do uznania, że Spółka posiada zagraniczny zakład na terytorium Polski. W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22.07.2016 r. (IPPB5/4510-591/16-3/RS) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie, z którym nie tworzą zakładu wykonywane przez polski podmiot na rzecz spółki francuskiej czynności w postaci: przygotowania do osuszania, osuszania, konfekcjonowania (opakowania) gotowych towarów, magazynowania gotowych towarów, przygotowania do wydania, zgodnie ze zleceniami przekazywanymi przez zagraniczny podmiot. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 01.03.2016 r. (IPPB5/4510-1184/15-5/RS). Organ stwierdził, że spółka włoska nie posiada w Polsce zakładu, chociaż zleciła ona podmiotowi polskiemu: produkcję na zlecenie (zgodnie z dostarczoną specyfikacją), usługi logistyczne (składowanie, magazynowanie, przechowywanie oraz przemieszczanie towarów oraz czynności z zakresu załadunku i rozładunku towarów), czynności administracyjne (np. wystawianie faktur), nadzór, kontrolę i koordynację działań lokalnych dystrybutorów.

W myśl art. 5 ust. 5 UM PL-DE, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu art. 5 ust. 6 UM PL-DE, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia art. 5 ust. 1 i 2 UM PL-DE, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w art. 5 ust. 4 UM PL-DE, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Prowadzącego magazyn, który nie będzie posiadał ani zwyczajowo wykonywał pełnomocnictwa do zawierania w Polsce umów w imieniu Spółki, nie powoduje powstania zagranicznego zakładu Spółki w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 5 UM PL-DE. Zgodnie z Komentarzem do art. 5 ust. 5 „podjęcie postanowienia, że utrzymanie każdej zależnej osoby oznacza powstanie zakładu przedsiębiorstwa, byłoby niekorzystne dla międzynarodowych stosunków gospodarczych. Tak traktowane powinny być osoby, których uprawnienia lub charakter ich czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa. Ustęp 5 stanowi więc, że jedynie utrzymywanie osób mających uprawnienia do zawierania kontraktów może prowadzić do powstania zakładu przedsiębiorstwa. Osoba taka ma dostateczne uprawnienia do angażowania przedsiębiorstw w działalność gospodarczą w danym państwie. Użycie określenia „zakład w tym kontekście oznacza, że ta osoba korzysta ze swych uprawnień w sposób ciągły, a nie tylko w pojedynczych przypadkach (\`(...)\`). Uprawnienie do podpisywania kontraktów musi obejmować kontrakty dotyczące operacji stanowiących istotę działalności przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Osoba posiadająca uprawnienia do negocjowania wszelkich elementów i szczegółów kontraktu w sposób wiążący przedsiębiorstwo może być uważana za osobę wykonującą uprawnienia „w tym państwie”, nawet jeżeli kontrakt jest podpisany przez inną osobę w państwie, w którym położone jest przedsiębiorstwo lub przedstawicielowi nie dano formalnego upoważnienia do reprezentowania”.

W niniejszym przypadku Usługodawca nie jest uprawniony do samodzielnej akceptacji i przyjmowania zamówień, ani do negocjowania warunków umów z klientami w sposób wiążący Wnioskodawcę, nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów z klientami ani kontrahentami Spółki. Czynności te wykonywane są przez pracowników Spółki w Niemczech Na tej podstawie Usługodawca nie jest zależnym przedstawicielem, który ukonstytuowałby zakład Spółki w Polsce. Podejście takie potwierdzają organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29.09.2017, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.148.2017.3.JC).

Mając na uwadze wyżej przytoczoną argumentację, zdaniem Wnioskodawcy opisana działalność Spółki w Polsce nie skutkuje powstaniem zakładu jako zakładu przedsiębiorstwa zagranicznego w Polsce. Zyski ze sprzedaży Produktów polskim klientom nie będą zatem podlegać opodatkowaniu CIT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku ukonstytuowania zakładu w Polsce oraz w zakresie niepodlegania ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnoszącego się do pytania oznaczonego Nr 1.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.