Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.165.2021.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-07
Teza: dokumentowanie rozliczeń między członkami konsorcjum
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; faktura; konsorcjum
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 marca 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie 18 maja 2021 r. (doręczone 1 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania rozliczeń będących podziałem zysku – **jest nieprawidłowe,**

*   dokumentowania usług wykonanych przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania rozliczeń między członkami konsorcjum.

Wniosek uzupełniono pismem z 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie 18 maja 2021 r. (doręczone 1 czerwca 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę konsorcjum (zwaną dalej: „Umowa”, „Konsorcjum” lub „Umową Konsorcjum”) z osobą fizyczną posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy (zwana dalej: „Partner” lub „Partner Konsorcjum”).

Konsorcjum zostanie zawiązane w celu wspólnego wykonania przedsięwzięcia polegającego na sprzedaży nieruchomości, których właścicielem jest Partner Konsorcjum (zwanego dalej „Projektem”).

Szczegółowe warunki współpracy pomiędzy podmiotami zostały określone w Umowie Konsorcjum, która stanowi, że strony działają na zasadzie wspólnego przedsięwzięcia nieposiadającego odrębnej podmiotowości prawnej oraz zobowiązują się do uczestniczenia w przychodach i kosztach w określonych proporcjach.

Z Umowy Konsorcjum wynika, że strony zainteresowane są wspólną realizacją przedsięwzięć z zakresu sprzedaży nieruchomości. Przedmiotowe przedsięwzięcia mają być realizowane przez nieposiadającą osobowości prawnej, czasowo istniejącą strukturę, w której działać będą w tym zakresie przedsiębiorcy (Konsorcjum).

Strony określiły zasady wzajemnej współpracy w zakresie realizacji Projektu w zakresie podziału obowiązków stron oraz podziału zysku. Zgodnie z przedmiotowym Partner Konsorcjum będzie zobowiązany do udostępnienia nieruchomości, a Wnioskodawca jako Lider Konsorcjum (dalej jako: „Lider Konsorcjum”) do faktycznej realizacji sprzedaży tejże nieruchomości, w tym weryfikacji najlepszej oferty, pośrednictwa w czynnościach związanych ze sprzedażą, pomocy przy organizacji prac remontowych.

Zgodnie z treścią Umowy, każdemu z podmiotów przydzielony został do realizacji odrębny zakres zadań w zakresie realizacji inwestycji w ramach konsorcjum. Partner obowiązany będzie do udostępnienia nieruchomości, natomiast Wnioskodawca jako Lider Konsorcjum oraz profesjonalista posiadający określoną wiedzę, potencjał kadrowy, organizacyjny oraz zasoby, osobowe czy odpowiednią bazę podwykonawców odpowiedzialny będzie w szczególności za wykonanie bądź zlecenie wszelkich prac związanych z realizacją projektu, zwłaszcza jego komercjalizacji.

Wobec tego należy stwierdzić, iż Lider będzie dokonywał wszelkich rozliczeń z tytułu komercjalizacji nieruchomości powstałej w wyniku realizacji Projektu.

Lider będzie reprezentował członków Konsorcjum w stosunkach zewnętrznych zarówno z podwykonawcami, jak i ewentualnymi nabywcami nieruchomości.

Lider będzie więc podmiotem odpowiedzialnym również za:

*   dokonywanie w imieniu członków Konsorcjum rozliczeń w ramach komercjalizacji nieruchomości,

*   prowadzenie rozliczeń z konsorcjantem w zakresie zrealizowanych zadań.

W umowie Konsorcjum zawarto postanowienia, odnośnie zasad rozliczeń z tytułu określonych przedsięwzięć, z których wynika iż Partner oraz Wnioskodawca będą uczestniczyć w przychodach i kosztach ze sprzedaży nieruchomości w ramach konsorcjum wg proporcji określonej w umowie Konsorcjum.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

1.  Partner Konsorcjum udostępnia nieruchomość Liderowi na podstawie umowy konsorcjum, celem prowadzenia prac remontowych, a w następstwie celem komercjalizacji nieruchomości.
2.  „Realizacja projektu” przez Lidera - Wnioskodawcę, polega na faktycznej realizacji sprzedaży tejże nieruchomości, w tym na weryfikacji najlepszej oferty, pośrednictwa w czynnościach związanych ze sprzedażą, pomocy przy organizacji prac remontowych.
3.  Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży nieruchomości natomiast nie jest stroną umowy sprzedaży. Stroną umowy jest Partner, jako właściciel nieruchomości. Wobec powyższego Lider, nie jest stroną umowy sprzedaży, a zatem w związku ze sprzedażą nieruchomości nie działa w imieniu własnym, jak również nie działa w imieniu i na rzecz Partnera. Poprzez pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości należy rozumieć takie czynności jak wybór najlepszej oferty, weryfikacje treści umowy sprzedaży.
4.  Sprzedaż nieruchomości zostanie opodatkowana przez Partnera jako właściciela nieruchomości.
5.  Lider oraz Partner Konsorcjum wspólnie ponoszą koszty realizacji Projektu, według proporcji określonej w umowie konsorcjum. Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, Lider oraz Partner ponoszą koszty w częściach równych tj. po 50 % każdy.
6.  Wszystkie wydatki będą ponoszone przez Lidera oraz Partnera w częściach równych zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 5. W Umowie Konsorcjum nie wyodrębniono wydatków które ponosi wyłącznie Lider bądź Partner.
7.  Podział zysku, na podstawie Umowy Konsorcjum jest dokonywany podobnie jak podział kosztów, to jest w częściach równych po 50% dla Lidera oraz Partnera. Zysk jest kalkulowany poprzez pomniejszenie przychodów z tyt. komercjalizacji nieruchomości o koszty poniesione na realizację Projektu. W ocenie Wnioskodawcy transfer wynagrodzenia oraz kosztów z tyt. realizacji wspólnego przedsięwzięcia nie stanowi odpłatności z tyt. dostawy towarów bądź świadczenia usług pomiędzy konsorcjantami, natomiast jest to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, które brzmi: „Czy rozliczenia będące podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, nieodnoszące się do żadnych wykonanych przez Wnioskodawcę oraz Partnera usług, a stanowiące jedynie transfer przez Lidera części wynagrodzenia oraz kosztów z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, powinny zostać udokumentowane notą księgową?” Odpowiedź, na powyższe pytanie świadczyłaby o tym, że nie mamy do czynienia z usługą ani z dostawą a zatem transfer części wynagrodzenia lub kosztów mógłby zostać udokumentowany notą księgową.
8.  Lider będzie świadczył na rzecz Partnera usługi dodatkowe (poza realizacją Projektu) polegające na promocji nieruchomości Partnera w mediach społecznościowych Lidera. Usługa promocji nieruchomości będzie odpłatna.
9.  Usługi, za które Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie od Partnera i które są przedmiotem pytania nr 2 to usługa promocji nieruchomości w mediach społecznościowych Lidera, opisana w odpowiedzi na pytanie nr 8.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy rozliczenia będące podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, nieodnoszące się do żadnych wykonanych przez Wnioskodawcę oraz Partnera usług, a stanowiące jedynie transfer przez Lidera części wynagrodzenia oraz kosztów z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, powinny zostać udokumentowane notą księgową?
2.  Czy wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez Wnioskodawcę od Partnera odnoszące się do rzeczywiście wykonanych przez Wnioskodawcę, na rzecz Partnera usług związanych z realizacją przedsięwzięcia, powinno zostać udokumentowane przez Wnioskodawcę fakturą VAT wystawioną na rzecz Partnera?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Stanowisko Wnioskodawcy

Rozliczenia będące podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, nieodnoszące się do żadnych wykonanych przez Wnioskodawcę oraz Partnera usług, a stanowiące jedynie transfer przez Wnioskodawcę części wynagrodzenia oraz kosztów z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, powinny zostać udokumentowane notą księgową.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

Brak obowiązku dokumentowania wzajemnych rozliczeń w ramach konsorcjum, poprzez wystawienie faktury został potwierdzony przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.506.2019.3.RM, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym rozliczenie ustalonego procentowo wyniku przypadającego na uczestnika konsorcjum z tytułu podziału zysku/straty w ramach udziału we wspólnym przedsięwzięciu nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku tym nie dojdzie bowiem do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarami, ani do rzeczywistych świadczeń pomiędzy konsorcjantami.

Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT decyduje o opodatkowaniu, jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym brak jest takiego stosunku prawnego, z którego wynikałaby wzajemność świadczenia przybierającego postać podziału wyniku całego przedsięwzięcia. Nie jest to zatem świadczenie wzajemne Wnioskodawcy, a jedynie umownie określony podział wyniku całego przedsięwzięcia.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2019 r. o sygn. 0133-KDIPT1-2.4012.754.2018.2.KT, w którym organ wskazał, iż kwota będąca podziałem wyniku pomiędzy konsorcjantami, nieodnosząca się do żadnych wykonanych przez wnioskodawcę usług, a stanowiąca jedynie transfer przez lidera konsorcjum części wynagrodzenia od zamawiającego (lub rozliczenie straty poprzez transfer od partnera konsorcjum do lidera konsorcjum), pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT i nie powinna być dokumentowana fakturą, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową wystawianą przez partnera konsorcjum na lidera konsorcjum.

W tym miejscu należy przytoczyć również wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 maja 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2722/17 w którym sąd rozstrzygnął czy czynności wykonywane pomiędzy liderem konsorcjum a partnerem konsorcjum podlegają opodatkowaniu VAT. W powyższym wyroku Sąd przyznał rację Spółce, iż wewnętrzne rozliczenia pomiędzy partnerami konsorcjum nie wpływają na podstawę opodatkowania VAT i mogą być udokumentowane notami, a nie fakturami VAT.

Sąd stwierdził, iż okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT decyduje o opodatkowaniu jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno zaś taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez lidera na rzecz partnerów konsorcjum, polegającej na proporcjonalnym obciążeniu ich kosztami stosownie do określonego udziału we wspólnym przedsięwzięciu lub proporcjonalnym przysporzeniu uzyskanym od zamawiającego przychodem.

Sąd wskazał również, iż to, że partnerzy i lider konsorcjum zachowują odrębny status podatników podatku od towarów i usług nie może przesądzać, że lider wykonując swoje obowiązki wynikające z umowy wobec partnerów świadczy na rzecz pozostałych partnerów odpłatną i ekwiwalentną usługę dystrybucji kosztów i przychodów całego konsorcjum. Rozliczenie kompleksowe całej inwestycji w zakresie podatku od towarów i usług odbywa się bowiem na linii pomiędzy konsorcjum (reprezentowanym przez lidera), a usługobiorcą. W ocenie Sądu to właśnie w tym stosunku prawnym dochodzi do świadczenia usług i dostaw towarów objętych podatkiem VAT.

W związku z powyższym, rozliczenia będące podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, których dokona Wnioskodawcy względem Partnera będą mogły zostać udokumentowane notami księgowymi.

Ad. 2

Stanowisko Wnioskodawcy

Wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez Wnioskodawcę od Partnera, odnoszące się do rzeczywiście wykonanych przez Wnioskodawcę, na rzecz Partnera usług związanych z realizacją przedsięwzięcia, powinno zostać udokumentowane przez Wnioskodawcę fakturą wystawioną na rzecz Partnera.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepisy ustawy o VAT nie regulują w żaden sposób rozliczeń we wspólnym przedsięwzięciu. Podatnikami, w rozumieniu ustawy o VAT, są zatem wyłącznie uczestnicy konsorcjum i lider konsorcjum, którzy jako równorzędne podmioty zobowiązały się do wykonania wspólnego przedsięwzięcia. Skoro konsorcjum nie posiada statusu podatnika VAT, każdy z konsorcjantów obowiązany jest do rozliczania VAT odrębnie, to z praktyki obrotu gospodarczego wiadomo, że z reguły umowy konsorcjum przewidują dla jednego spośród jego członków status tzw. lidera, który przeważnie posiada również uprawnienie do wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonanie prac przez konsorcjum.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium. W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. W związku z powyższym, realizację poszczególnych świadczeń praz Wnioskodawcę na rzecz Partnera w ramach Umowy Konsorcjum, należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, a z uwagi na fakt, że są to czynności opodatkowane wskazane w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, powinny one podlegać udokumentowaniu w sposób wskazany w ustawie, stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w świetle którego podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Powyższe stanowisko jest zbieżne z rozstrzygnięciami organów podatkowych, czego przykładem jest m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.624.2017.1.AK.

W związku z powyższym, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę od Partnera, odnoszące się do rzeczywiście wykonanych przez Wnioskodawcę, na rzecz Partnera usług związanych z realizacją przedsięwzięcia, powinno zostać udokumentowane fakturą wystawioną na rzecz Partnera Konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie braku opodatkowania rozliczeń będących podziałem zysku;

*   **prawidłowe** w zakresie dokumentowania usług wykonanych przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Szerokie określenie zakresu przedmiotowego pojęcia „usługi” zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie oznacza, że świadczeniem usług jest każda czynność, czy zdarzenie, którego efektem jest przysporzenie jednej ze stron na skutek działania lub zaniechania innej strony. Również krajowe orzecznictwo administracyjne potwierdza, że dychotomiczny podział na gruncie ustawy na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że podział ten wypełnia wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być podporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 10 października 2014 r. sygn. I FSK 1493/13).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (np. sprawy C-154/80, C-89/81, C-16/93, C-498/99) wynika, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynności opodatkowane VAT, uważane mogą być sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę konsorcjum z osobą fizyczną posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Konsorcjum zostanie zawiązane w celu wspólnego wykonania przedsięwzięcia polegającego na sprzedaży nieruchomości, których właścicielem jest Partner Konsorcjum.

Strony określiły zasady wzajemnej współpracy w zakresie realizacji Projektu w zakresie podziału obowiązków stron oraz podziału zysku. Zgodnie z przedmiotowym Partner Konsorcjum będzie zobowiązany do udostępnienia nieruchomości, a Wnioskodawca jako Lider Konsorcjum do faktycznej realizacji sprzedaży tejże nieruchomości, w tym weryfikacji najlepszej oferty, pośrednictwa w czynnościach związanych ze sprzedażą, pomocy przy organizacji prac remontowych.

Zgodnie z treścią Umowy, każdemu z podmiotów przydzielony został do realizacji odrębny zakres zadań w zakresie realizacji inwestycji w ramach konsorcjum. Partner obowiązany będzie do udostępnienia nieruchomości, celem prowadzenia prac remontowych, a w następstwie celem komercjalizacji nieruchomości. Natomiast Wnioskodawca jako Lider Konsorcjum oraz profesjonalista posiadający określoną wiedzę, potencjał kadrowy, organizacyjny oraz zasoby, osobowe czy odpowiednią bazę podwykonawców odpowiedzialny będzie w szczególności za wykonanie bądź zlecenie wszelkich prac związanych z realizacją projektu, zwłaszcza jego komercjalizacji. „Realizacja projektu” przez Lidera polega na faktycznej realizacji sprzedaży tejże nieruchomości, w tym na weryfikacji najlepszej oferty, pośrednictwa w czynnościach związanych ze sprzedażą, pomocy przy organizacji prac remontowych.

Lider będzie dokonywał wszelkich rozliczeń z tytułu komercjalizacji nieruchomości powstałej w wyniku realizacji Projektu. Lider będzie reprezentował członków Konsorcjum w stosunkach zewnętrznych zarówno z podwykonawcami, jak i ewentualnymi nabywcami nieruchomości.

Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży nieruchomości, natomiast nie jest stroną umowy sprzedaży. Stroną umowy jest Partner, jako właściciel nieruchomości. Wobec powyższego Lider, nie jest stroną umowy sprzedaży, a zatem w związku ze sprzedażą nieruchomości nie działa w imieniu własnym, jak również nie działa w imieniu i na rzecz Partnera. Poprzez pośrednictwo w sprzedaży nieruchomości należy rozumieć takie czynności jak wybór najlepszej oferty, weryfikacje treści umowy sprzedaży. Sprzedaż nieruchomości zostanie opodatkowana przez Partnera jako właściciela nieruchomości.

Lider oraz Partner Konsorcjum wspólnie ponoszą koszty realizacji Projektu, według proporcji określonej w umowie konsorcjum. Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, Lider oraz Partner ponoszą koszty w częściach równych tj. po 50 % każdy.

Podział zysku, na podstawie Umowy Konsorcjum jest dokonywany podobnie jak podział kosztów, to jest w częściach równych po 50% dla Lidera oraz Partnera. Zysk jest kalkulowany poprzez pomniejszenie przychodów z tyt. komercjalizacji nieruchomości o koszty poniesione na realizację Projektu. W ocenie Wnioskodawcy transfer wynagrodzenia oraz kosztów z tyt. realizacji wspólnego przedsięwzięcia nie stanowi odpłatności z tyt. dostawy towarów bądź świadczenia usług pomiędzy konsorcjantami.

Ponadto Lider będzie świadczył na rzecz Partnera usługi dodatkowe (poza realizacją Projektu) polegające na promocji nieruchomości Partnera w mediach społecznościowych Lidera. Usługa promocji nieruchomości będzie odpłatna.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy rozliczenia będące podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, nieodnoszące się do żadnych wykonanych przez Wnioskodawcę oraz Partnera usług, a stanowiące jedynie transfer przez Lidera części wynagrodzenia oraz kosztów z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, powinny zostać udokumentowane notą księgową.

Wskazać należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jednocześnie wskazać należy, że okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy decyduje o opodatkowaniu, jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Istotne znaczenie ma, aby wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowiło wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę świadczoną na rzecz usługobiorcy, a odpłatność za otrzymane świadczenie pozostawała w bezpośrednim związku z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność.

W ocenie tut. organu nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że rozliczenia będące podziałem zysku między konsorcjantami nie odnoszą się do żadnych wykonanych przez Wnioskodawcę oraz Partnera usług.

Jak wynika z opisu sprawy realizacja projektu przez Wnioskodawcę – Lidera polega na faktycznej sprzedaży nieruchomości należącej do Partnera, w tym na weryfikacji najlepszej oferty, pośrednictwa w czynnościach związanych ze sprzedażą, pomocy przy organizacji prac remontowych. Wnioskodawca pośredniczy w sprzedaży nieruchomości, natomiast nie jest stroną umowy sprzedaży. Sprzedaż nieruchomości zostanie opodatkowana przez Partnera, który jest właścicielem nieruchomości.

Podział zysku, na podstawie Umowy Konsorcjum jest dokonywany w częściach równych po 50% dla Lidera oraz Partnera. Zysk jest kalkulowany poprzez pomniejszenie przychodów z tyt. komercjalizacji nieruchomości o koszty poniesione na realizację Projektu.

W analizowanej sprawie mamy zatem do czynienia z ekwiwalentnością świadczeń w ramach łączącego Partnera i Lidera stosunku prawnego. Jak wynika z wniosku, Partner udostępnia nieruchomość Liderowi celem prowadzenia prac remontowych i komercjalizacji, natomiast Wnioskodawca świadczy na rzecz Partnera usługę pośrednictwa w czynnościach związanych ze sprzedażą, weryfikacji najkorzystniejszej oferty oraz organizacji prac remontowych. Wnioskodawca wskazał, że zysk należny Stronom zawartej umowy będzie kalkulowany poprzez pomniejszenie przychodów z tytułu komercjalizacji nieruchomości o koszty poniesione na realizację projektu. Zatem należy uznać, że zapłatę z tytułu świadczonych w ramach realizacji Projektu usług świadczonych pomiędzy konsorcjantami stanowi udział w zysku z komercjalizacji nieruchomości. Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że rozliczenia będące podziałem zysku nie odnoszą się do żadnych świadczeń pomiędzy stronami umowy konsorcjum.

Wobec tego rozliczenia będące podziałem zysku pomiędzy konsorcjantami, stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług w rozumieniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy i stosownie do art. 106b ustawy powinny być dokumentowane fakturą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także ustalenia, czy wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez Wnioskodawcę od Partnera odnoszące się do rzeczywiście wykonanych przez Wnioskodawcę na rzecz Partnera usług, związanych z realizacją przedsięwzięcia powinno zostać udokumentowane przez Wnioskodawcę fakturą wystawioną na rzecz Partnera.

Jak już wyżej wskazano, przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT, co oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności. Opodatkowaniu podatkiem o towarów i usług nie podlegają jedynie takie rozliczenia między uczestnikami konsorcjum, które nie są związane ze świadczeniem usług lub dostawą towarów.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca - Lider będzie świadczył na rzecz Partnera usługi dodatkowe (poza realizacją Projektu) polegające na promocji nieruchomości Partnera w mediach społecznościowych Lidera. Usługa promocji nieruchomości będzie odpłatna.

Zatem odpłatne usługi promocji nieruchomości w mediach społecznościowych, związane z realizacją przedsięwzięcia, świadczone przez Lidera na rzecz Partnera będą stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i powinny być dokumentowana fakturą, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.