Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-135/15-4/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-18
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność oraz zwolnienie przedmiotowe
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przekształcanie; spółdzielnie-wkład do spółdzielni mieszkaniowej; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2015 r. (data wpływu 5 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność (pytanie nr 1 i nr 2) – **jest nieprawidłowe;**

*   zwolnienia przedmiotowego (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność oraz zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z powyższym, pismem z dnia 15 maja 2015 r., Nr IPTPB2/4511-135/15-2/PK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 15 maja 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 maja 2015 r.). W dniu 29 maja 2015 r. (data nadania 27 maja 2015 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca ze swoją małżonką pozostawał i pozostaje we wspólności ustawowej od daty ślubu, czyli od dnia 24 października 1981 r. do chwili obecnej, co jest równoznaczne z tym, że stan ten trwał w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

Wnioskodawca wraz z małżonką nabył w dniu 25 kwietnia 2014 r. w formie aktu notarialnego (Rep. A nr …) na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowy przeniesienia prawa własności, zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową im. … w …, tytuł prawny do lokalu mieszkalnego nr … w budynku przy ul. …. Przeniesienie prawa własności do ww. lokalu mieszkalnego nastąpiło na rzecz obojga małżonków. Do ww. lokalu Wnioskodawca wraz z małżonką posiadał wcześniej tytuł prawny w postaci spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu nabytego w trakcie trwania związku małżeńskiego, po wniesieniu wkładu mieszkaniowego, na podstawie przydziału z dnia 16 kwietnia 1991 r. Wkład ten stanowił 10% kosztów budowy ww. lokalu. W latach 1998 – 2014 został on powiększony o koszty związane z zakupem gruntów, wymianą 2 szt. dźwigów, budową TVK i Internetu oraz termomodernizacji.

Wnioskodawca wraz z małżonką spełnił wszystkie warunki finansowe zawarte w prawie spółdzielczym niezbędne do przeniesienia własności ww. lokalu, w szczególności w okresie od dnia 16 kwietnia 1991 r. do dnia 10 kwietnia 2014 r., dokonał wraz z małżonką, spłaty kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego nr .. przy ul. … w …, w części przypadającej na lokal nr …. Kredyt ten został zaciągnięty przez RSM „…” przed dniem 31 maja 1992 r.

W dniu 20 maja 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką, sprzedał lokal mieszkalny nr … w budynku przy ul. … w … - akt notarialny Rep. A Nr …/…. Odpłatne zbycie lokalu przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Wcześniej w 2008 r. Wnioskodawca wraz z małżonką rozpoczął budowę własnego domu jednorodzinnego wraz z przydomową oczyszczalnią ścieków na działce nr … w …, gmina …, na podstawie decyzji pozwolenia na budowę nr …/… z dnia 9 września 2008 r. Starosty …. Budowa została zakończona i Wnioskodawca wraz z małżonką powiadomił o tym fakcie PINB dla Powiatu … w dniu 6 sierpnia 2010 r.

Na potrzeby budowy domu, przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania, Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął dwa kredyty:

1.  hipoteczny - … Bank Polska S.A. - umowa o Kredyt Mieszkaniowy … (kredyt budowlano-hipoteczny przeznaczony na finansowanie inwestycji budowlanej) Nr … z dnia 5 sierpnia 2009 r. Przeznaczenie kredytu: cel mieszkaniowy - finansowanie kosztów budowy domu jednorodzinnego zlokalizowanego w miejscowości …, gm. …, dz. nr …. Kredytobiorcy: Wnioskodawca, Jego żona i syn. Termin spłaty: 15 lipiec 2027 r. W dniu 2 czerwca 2010 r. został zawarty Aneks Nr 1 do umowy o Kredyt Mieszkaniowy … Nr … z dnia 5 sierpnia 2009 r., na mocy którego z długu został wyłączony syn. Ostatecznie kredytobiorcy to: Wnioskodawca i Jego żona.
2.  konsumpcyjny - … Bank S.A. z siedzibą w … przy ul. … - umowa nr …z dnia 29 marca 2010 r. Przeznaczenie kredytu określone w umowie: cele konsumpcyjne kredytobiorcy. Kredyt został zaciągnięty i wydatkowany na dokończenie budowy. Kredytobiorca: Wnioskodawca …, małżonka … ze względu na wspólność majątkową musiała wyrazić zgodę. Termin spłaty: 15 marzec 2018 r. W dniu 21 maja 2014 r., po sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca wraz z małżonką dokonał jednorazowej spłaty pozostałej części kredytu.

Aby rzetelnie rozliczyć się z Urzędem Skarbowym z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawca wraz z małżonką wystąpił z wnioskami do Spółdzielni Mieszkaniowej o:

1.  określenie zwaloryzowanej wartości wkładu mieszkaniowego wniesionego przez Wnioskodawcę wraz z małżonką w 1991 r. według stanu na maj 2014 r.,
2.  określenie w jaki sposób spłacany był przez Wnioskodawcę wraz z małżonką kredyt zaciągnięty na budowę przedmiotowego lokalu mieszkalnego, tzn. jakie kwoty były spłacane w poszczególnych latach, w okresie od 1991 r. do 2014 r.

Spółdzielnia Mieszkaniowa wyjaśniła/odpowiedziała, że:

1.  zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 15 grudnia 2000 r. z późniejszymi zmianami, zwaloryzowany wkład mieszkaniowy od dnia 31 lipca 2007 r. stanowi wartość rynkową lokalu. Wartość ta została określona w umowie sprzedaży zawartej w akcie notarialnym z dnia 20 maja 2014 r., Repertorium A numer …/…;
2.  kredyt na realizację zadania inwestycyjnego tj. budowy budynku, w części przypadającej na lokal mieszkalny został zaciągnięty przez RSM … przed 31 maja 1992 r. Wnioskodawca, wraz z małżonką otrzymali zestawienie w okresach rocznych w formie tabelarycznej, wniesionych wpłat na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu i odsetek przypadających na ich lokal mieszkalny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego jest (w proporcji 50% Wnioskodawca, 50% współmałżonka z uwagi na wspólność ustawową łączną) zwaloryzowany wkład mieszkaniowy, który zgodnie ze stanowiskiem Spółdzielni Mieszkaniowej opartym o przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi wartość rynkową lokalu, która została określona w umowie sprzedaży? Jeżeli nie, to jak należy ustalić koszt nabycia, w szczególności czy może to być wycena rzeczoznawcy?
2.  Czy do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, można zaliczyć (w proporcji 50% Wnioskodawca, 50% współmałżonka) wkład mieszkaniowy wniesiony w 1991 roku przez Wnioskodawcę wraz z małżonką oraz całość spłaty kredytu wraz z odsetkami, zaciągniętego przez Spółdzielnię Mieszkaniową na wybudowanie przedmiotowego lokalu mieszkalnego, a spłaconego w całości przez Wnioskodawcę wraz z małżonką, w latach 1991 - 2014, zwaloryzowane w oparciu o przeciętne miesięczne wynagrodzenie w gospodarce narodowej w latach 1991 - 2014 według danych GUS? W przypadku braku akceptacji dla sposobu waloryzacji Wnioskodawca prosi o jego określenie.
3.  Czy spłata dwóch zaciągniętych przed datą sprzedaży lokalu mieszkalnego kredytów hipotecznego i konsumpcyjnego, dokonana po dacie sprzedaży lokalu mieszkalnego może być zaliczona w wysokości 50% (podział po 50% pomiędzy małżonków ze względu na wspólność ustawową) przez Wnioskodawcę do tzw. celów mieszkaniowych i uwzględniona w rozliczeniu sprzedaży lokalu jako dochód podlegający zwolnieniu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 1, sprzedaż przedmiotowego lokalu stanowić będzie źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Z kolei stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych art. 10 ust. 1 pkt 8 pkt a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy tego obliczenia.

Podstawę obliczenia podatku stanowi różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 powoływanej wyżej ustawy (czyli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d ww. ustawy (art. 30e ust. 2).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym są to wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość nakładów natomiast ustala się na podstawie faktur VAT (w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług) oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

W świetle powyższego koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości to udokumentowane koszty jej nabycia powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia zobowiązana jest zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia korzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wpłaty (tytułem wkładu mieszkaniowego) są więc bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego.

Ponadto, warunkiem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na prawo własności jest pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego przypadającego na dany lokal w postaci wkładu mieszkaniowego. Nie ma więc żadnych przeszkód prawnych, aby do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego zakwalifikować zwaloryzowany wkład mieszkaniowy. Wydatek ten jest bowiem bezpośrednio związany z nabyciem tego lokalu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wydatki na nabycie mają być udokumentowane, nie określają jednak sposobu udokumentowania.

Zatem, należy je udokumentować w sposób przewidziany prawem. Takim dokumentem może być zaświadczenie ze Spółdzielni Mieszkaniowej.

Zgodnie z przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych zwaloryzowany wkład mieszkaniowy odpowiada aktualnej wartości rynkowej mieszkania, a jego wysokość wynika albo z wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę albo z wykazanej wartości w umowie sprzedaży między właścicielem a nabywcą.

W związku i zgodnie z tym w akcie notarialnym ustanowienia odrębnej własności nie określono wartości zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego.

Z zasady tej (potwierdzonej pismem Spółdzielni Mieszkaniowej im. … z dnia 25 listopada 2014 r.) wynika, że w przypadku Wnioskodawcy nie powstanie dochód ze sprzedaży, gdyż koszt i przychód są równe.

Wnioskodawca zaznacza, że stanowisko to jest zgodne z interpretacjami indywidualnymi Izby Skarbowej w Katowicach:

*   Nr IBPBII/2/415-519/10/ŁCz;

*   Nr IBPBII/2/415-502/12/MM;

*   Nr IBPBII/2/415-1466/12/MZa.

Z przepisów ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy wynika, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie małżeństwa stanowią wspólność łączną. Również wydatki, o ile nie zostały pokryte z majątku odrębnego są wydatkami wspólnymi. Wobec tego wszelkie działania, bez względu na to, który współmałżonek je firmuje, odnoszące się do majątku wspólnego dotyczą obojga współmałżonków. W związku z powyższym zasadę wynikającą z przepisów ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, zgodnie z którą udziały w sprzedaży objętej art. 10 ust. 1 pkt 8 są równe, należy odpowiednio odnieść zarówno do przychodu jak i kosztów, czyli po 50%.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie do pytania nr 2, sprzedaż przedmiotowego lokalu stanowić będzie źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Z kolei stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych art. 10 ust. 1 pkt 8 pkt. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy tego obliczenia.

Podstawę obliczenia podatku stanowi różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 powoływanej wyżej ustawy (czyli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d ww. ustawy (art. 30e ust. 2).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym są to wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość nakładów natomiast ustala się na podstawie faktur VAT (w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług) oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

W świetle powyższego koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości to udokumentowane koszty jej nabycia powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia zobowiązana jest zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia korzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust.1.

Wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wpłaty (tytułem wkładu mieszkaniowego) są więc bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego.

Ponadto warunkiem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na prawo własności jest pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego przypadającego na dany lokal w postaci wkładu mieszkaniowego. Nie ma więc żadnych przeszkód prawnych, aby do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego zakwalifikować zwaloryzowany wkład mieszkaniowy.

Wydatek ten jest bowiem bezpośrednio związany z nabyciem tego lokalu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wydatki na nabycie mają być udokumentowane, nie określają jednak sposobu udokumentowania.

Zatem należy je udokumentować w sposób przewidziany prawem. Takimi dokumentami może być zaświadczenie ze Spółdzielni Mieszkaniowej.

Stanowisko to jest zgodne z interpretacjami indywidualnymi Izby Skarbowej w Katowicach:

*   Nr IBPBII/2/415-519/10/ŁCz;

*   Nr IBPBII/2/415-502/12/MM;

*   Nr IBPBII/2/415-1466/12/MZa.

Wnioskodawca uważa, że zarówno wkład mieszkaniowy wniesiony w 1991 r., jak i spłacony kredyt wraz z odsetkami w latach 1991 - 2014 podlegają waloryzacji na mocy przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, która przecież zakłada waloryzację (urealnienie ich wartości) wkładów mieszkaniowych.

Oczywista jest różnica pomiędzy kwotą 1000 zł z 1991 r., a kwotą 1000 zł z 2014 r. Wnioskodawca uważa, że waloryzacja zgodnie ze wzrostem przeciętnego wynagrodzenie w gospodarce narodowej według danych GUS jest obiektywnym narzędziem oddającym spadek wartości nabywczej złotego, a zarazem pokazuje rzeczywistą wielkość kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę w ciągu 23 lat w celu realnego nabycia lokalu mieszkalnego i co, zdaniem Wnioskodawcy, jest zgodne z art. 2 Konstytucji RP, stanowiącym, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej.

Z przepisów ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy wynika, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie małżeństwa stanowią wspólność łączną. Również wydatki, o ile nie zostały pokryte z majątku odrębnego są wydatkami wspólnymi. Wobec tego wszelkie działania, bez względu na to, który współmałżonek je firmuje, odnoszące się do majątku wspólnego dotyczą obojga współmałżonków. W związku z powyższym zasadę wynikającą z przepisów ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, zgodnie z którą udziały w sprzedaży objętej art. 10 ust. 1 pkt 8 są równe, należy odpowiednio odnieść zarówno do przychodu jak i kosztów, czyli po 50%.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie do pytania nr 3, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ww. ustawy, w wysokości która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z kolei art. 21 ust. 25 pkt 2 stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1;
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a;
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a lub b w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej.

W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ spełnia On wszystkie warunki ww. przepisów spłata przedmiotowych kredytów może być traktowana jako wydatki na własne cele mieszkaniowe i uwzględniona w rozliczeniu sprzedaży przedmiotowego lokalu.

Stanowisko to, w zakresie kredytu konsumpcyjnego jest zgodne z wyrokami sądów administracyjnych, w szczególności np.:

*   WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 1384/13;

*   NSA, sygn. akt II FSK 2029/09;

*   NSA, sygn. akt II FSK 2359/10.

Z przepisów ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy wynika, że przedmioty majątkowe nabyte w trakcie małżeństwa stanowią wspólność łączną. Również wydatki, o ile nie zostały pokryte z majątku odrębnego są wydatkami wspólnymi. Wobec tego wszelkie działania, bez względu na to, który współmałżonek je firmuje, odnoszące się do majątku wspólnego dotyczą obojga współmałżonków. W związku z powyższym zasadę wynikającą z przepisów ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych, zgodnie z którą udziały w sprzedaży objętej art. 10 ust. 1 pkt 8 są równe, należy odpowiednio odnieść zarówno do przychodu jak i kosztów, czyli po 50%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność**jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej zwolnienia przedmiotowego **jest prawidłowe.**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca ze swoją małżonką pozostawał i pozostaje we wspólności ustawowej od daty ślubu, czyli od dnia 24 października 1981 r., co jest równoznaczne z tym, że stan ten trwał w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył w dniu 25 kwietnia 2014 r. w formie aktu notarialnego na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowy przeniesienia prawa własności zawartej ze Spółdzielnią Mieszkaniową, tytuł prawny do lokalu mieszkalnego. Przeniesienie prawa własności do ww. lokalu mieszkalnego nastąpiło na rzecz obojga małżonków. Do ww. lokalu Wnioskodawca wraz z małżonką posiadał wcześniej tytuł prawny w postaci spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu nabytego w trakcie trwania związku małżeńskiego, po wniesieniu wkładu mieszkaniowego, na podstawie przydziału z dnia 16 kwietnia 1991 r. Wkład ten stanowił 10% kosztów budowy ww. lokalu. W latach 1998 – 2014 został on powiększony o koszty związane z zakupem gruntów, wymianą 2 szt. dźwigów, budową TVK i Internetu oraz termomodernizacji. Wnioskodawca wraz z małżonką spełnił wszystkie warunki finansowe zawarte w prawie spółdzielczym niezbędne do przeniesienia własności ww. lokalu, w szczególności w okresie od dnia 16 kwietnia 1991 r. do dnia 10 kwietnia 2014 r., dokonał wraz z małżonką, spłaty kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego w części przypadającej na ww. lokal. Kredyt ten został zaciągnięty przez Spółdzielnię Mieszkaniową przed dniem 31 maja 1992 r. W dniu 20 maja 2014 r. Wnioskodawca wraz z małżonką, sprzedał lokal mieszkalny. Odpłatne zbycie lokalu nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.). Wnioskodawca wraz z małżonką wystąpił z wnioskami do Spółdzielni Mieszkaniowej o określenie zwaloryzowanej wartości wkładu mieszkaniowego wniesionego przez Wnioskodawcę wraz z małżonką w 1991 r. według stanu na maj 2014 r., a także o określenie w jaki sposób spłacany był przez Wnioskodawcę wraz z małżonką kredyt zaciągnięty na budowę przedmiotowego lokalu mieszkalnego, tzn. jakie kwoty były spłacane w poszczególnych latach, w okresie od 1991 r. do 2014 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa wyjaśniła, że zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych zwaloryzowany wkład mieszkaniowy od dnia 31 lipca 2007 r. stanowi wartość rynkową lokalu. Wartość ta została określona w umowie sprzedaży zawartej w akcie notarialnym z dnia 20 maja 2014 r. Ponadto Spółdzielnia wyjaśniła, że kredyt na realizację zadania inwestycyjnego tj. budowy budynku w części przypadającej na lokal mieszkalny został zaciągnięty przez Spółdzielnię Mieszkaniową przed dniem 31 maja 1992 r. Wnioskodawca, wraz z małżonką otrzymali zestawienie w okresach rocznych w formie tabelarycznej, wniesionych wpłat na spłatę zadłużenia z tytułu kredytu i odsetek przypadających na ich lokal mieszkalny.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 583). Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

W myśl natomiast art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zgodnie z art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia wspólności łącznej, a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Uzyskany dochód z odpłatnego zbycia będzie zatem opodatkowany 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, tj. wartością rynkową na dzień zbycia, a kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową, o ile wnioskodawca takie wydatki poniósł w związku ze sprzedażą nieruchomości w 2014 r. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania. Niemniej jednak pamiętać należy, że nie mogą to być dowolne koszty poniesione w związku z nabyciem lub wytworzeniem czy też poniesionymi nakładami.

Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości lub prawa. Również w doktrynie podkreśla się, że wydatki na nabycie to wyłącznie wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie, a nie koszty pośrednio związane z tym nabyciem. Kwota tego wydatku winna wynikać z dokumentu potwierdzającego jego poniesienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 15 grudnia 2000 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

*   spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa,

*   spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo własności jest pokrycie kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na ten lokal.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, a ponadto powinna zawierać:

1.  zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu mieszkaniowego określonego w umowie;
2.  określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu;
3.  określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu;
4.  inne postanowienia określone w statucie.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członek, o którym mowa w ust. 1, wnosi wkład mieszkaniowy według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jego lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych lub z innych środków uzyskanych na sfinansowanie kosztów budowy lokalu. Jeżeli część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, członek jest obowiązany uczestniczyć w spłacie tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jego lokal.

Powyższe oznacza, że osoba, która nabywa spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część kosztów budowy — w tym wkład mieszkaniowy, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu. W sytuacji kiedy przedmiotowe prawo wygaśnie, spółdzielnia zwraca zwaloryzowaną wartość wkładu. Na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem, stosownie do wniosku, umowę albo o przekształcenie dotychczasowego prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, albo o przeniesienie własności lokalu.

Kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, o które należy pomniejszyć przychód, będą udokumentowane koszty nabycia, czyli m.in. wpłaty tytułem wkładu mieszkaniowego.

Zatem stwierdzić należy, że wpłacony przez Wnioskodawcę wkład mieszkaniowy, bezpośrednio wiąże się z nabyciem udziału w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, w związku z czym może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia udziału w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o wydatki poniesione na wpłaty tytułem wkładu mieszkaniowego w części przypadającej na udział Wnioskodawcy, stanowiące koszt uzyskania przychodu ustalonego w oparciu o art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże wskazać należy, że za koszt nabycia lokalu mieszkalnego można uznać wkład mieszkaniowy wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, czyli wkład mieszkaniowy faktycznie wniesiony/zapłacony do Spółdzielni, a nie zwaloryzowany wkład mieszkaniowy.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia,

W – wydatki na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego -położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30. )

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na zakup budynku, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2008 r. Wnioskodawca wraz z małżonką rozpoczął budowę własnego domu jednorodzinnego wraz z przydomową oczyszczalnią ścieków. Budowa została zakończona i Wnioskodawca wraz z małżonką powiadomił o tym fakcie PINB dla Powiatu … w dniu 6 sierpnia 2010 r. Na potrzeby budowy domu, przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania, Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął dwa kredyty. Pierwszy z nich to kredyt hipoteczny - … Bank Polska S.A. - umowa o Kredyt Mieszkaniowy … (kredyt budowlano-hipoteczny przeznaczony na finansowanie inwestycji budowlanej) z dnia 5 sierpnia 2009 r. Przeznaczenie kredytu: cel mieszkaniowy - finansowanie kosztów budowy domu jednorodzinnego. Kredytobiorcy: Wnioskodawca, Jego żona i syn. Termin spłaty to 15 lipiec 2027 r. W dniu 2 czerwca 2010 r. został zawarty Aneks Nr 1 do umowy o Kredyt Mieszkaniowy … z dnia 5 sierpnia 2009 r., na mocy którego z długu został wyłączony syn Wnioskodawcy. Ostatecznie kredytobiorcy to: Wnioskodawca i Jego żona. Drugi kredyt to kredyt konsumpcyjny - … Bank S.A. z siedzibą w … przy ul. … - umowa z dnia 29 marca 2010 r. Przeznaczenie kredytu określone w umowie: cele konsumpcyjne kredytobiorcy. Kredyt został zaciągnięty i wydatkowany na dokończenie budowy. Kredytobiorcą jest Wnioskodawca, Jego żona ze względu na wspólność majątkową musiała wyrazić zgodę. Termin spłaty to 15 marzec 2018 r. W dniu 21 maja 2014 r., po sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca wraz z małżonką dokonał jednorazowej spłaty pozostałej części kredytu.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, który mówi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. na zakup budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, oraz budowę własnego budynku mieszkalnego.

Z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytów muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w kwietniu 2014 r. Istotne jest również, aby spłacane kredyty zaciągnięty były przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i aby kredyty ten zaciągnięte były przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyty spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe.

W świetle powyższego, zastosowanie zwolnienia określonego w powołanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od przeznaczenia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Wnioskodawca we wniosku wyraźnie zaznaczył, że w dniu 21 maja 2014 r., po sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność dokonał wraz z małżonką spłaty pozostałej części kredytu. Należy więc uznać, że spłata kredytu począwszy od dnia uzyskania przychodu, tj. od 25 kwietnia 2014 r. spełnia definicję wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i korzysta z przedmiotowego zwolnienia.

Podsumowując powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że sprzedaż udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną własność po jego uprzednim przekształceniu ze spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca może za koszt nabycia lokalu mieszkalnego uznać wkład mieszkaniowy (proporcjonalnie do posiadanego udziału) wniesiony w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, czyli wkład mieszkaniowy faktycznie wniesiony/zapłacony do Spółdzielni, a nie zwaloryzowany wkład mieszkaniowy. Dochód ze sprzedaży w dniu 20 maja 2014 r. udziału w lokalu mieszkalnym podlega opodatkowaniu na zasadach art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale dochód ten korzystać może ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części w jakiej uzyskany przychód Wnioskodawca wydatkował na własne cele mieszkaniowe tj. na spłatę kredytów zaciągniętych na budowę domu jednorodzinnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a także zdarzenia przyszłego przedawnionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć również, że wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny dołączonych do wniosku dokumentów (ich weryfikacji). Organ podatkowy rozpatruje sprawę wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz jego stanowiska. Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywiera skutków podatkowych dla żony Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacji indywidualnych wydanych przez organy podatkowe tutejszy Organ zaznacza, że rozstrzygnięcia w nich zawarte. Jednakże wskazać należy, że orzeczenia/rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.