Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1034.2021.12.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-07
Teza: Kwalifikacja źródła przychodów uzyskiwanych z wynajmu nieruchomości.
Słowa kluczowe: najem; nierezydent; nieruchomości-nieruchomość mieszkalna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z najmu lub dzierżawy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 6

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 15 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 958/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 7 kwietnia 2023 r.) i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 listopada 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 10 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwalifikacji źródła przychodów uzyskiwanych z wynajmu nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 19 stycznia 2022 r. (data wpływu 25 stycznia 2022 r.) oraz pismem z 1 marca 2022 r. (data wpływu 7 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną mającą stałe miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Federalnej Niemiec i będącą niemieckim rezydentem podatkowym.

Zamierza Pan nabyć apartament w Polsce, który będzie wynajmował na rzecz podmiotu gospodarczego (dalej: „Operator najmu”), który w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się wynajmem apartamentów turystom i na mocy umowy zawartej z Panem będzie przekazywał apartament należący do Pana w podnajem.

Zgodnie z umową, która zostanie zawarta pomiędzy Panem i Operatorem najmu, będzie Pan uzyskiwał od Operatora najmu w określonych okresach rozliczeniowych czynsz najmu, którego wysokość będzie stanowiła określony procent wynagrodzenia netto, które Operator najmu uzyska z tytułu podnajmu apartamentu turystom lub innym osobom fizycznym.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W chwili obecnej nie prowadzi Pan w Polsce żadnej działalności gospodarczej, która podlegałaby rejestracji w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG), a apartament zamierza nabyć do swojego majątku prywatnego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie zamierza Pan też w przyszłości (o ile będzie to zgodne z przepisami prawa) prowadzić rejestru środków trwałych oraz wprowadzać nabytego apartamentu do takiego rejestru.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**Uzupełnienie**

a. Nabył Pan w 2021 r. apartament będący przedmiotem wniosku i obecnie nie ma planów zakupu kolejnej nieruchomości w Polsce.

b. Umowa najmu z Operatorem zostanie zawarta w 2022 r. na czas nieokreślony. Nie ma jeszcze sprecyzowanej dokładnej daty zawarcia tej umowy, jednak spodziewa się Pan zawrzeć tą umowę w pierwszym kwartale tego roku.

c. Dochody uzyskiwane z najmu apartamentu zamierza Pan zaliczyć do tego źródła przychodu, które oceni jako właściwe po otrzymaniu interpretacji, o której wydanie Pan wystąpił z wnioskiem z dnia 10 listopada 2021 r.

Pytania zadane we wniosku sprowadzają się właśnie do ustalenia właściwego źródła przychodu uzyskiwanego w okolicznościach przedstawionych w części złożonego wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego.

W polu 76 formularza ORD-IN zawierającym Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego wskazał Pan, że Pana zdaniem przychód uzyskany z tytułu wynajmu apartamentu należy kwalifikować do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemniej jednak to właśnie Pana stanowisko ma być przedmiotem oceny organu podatkowego dokonanej w ramach interpretacji prawa podatkowego, o której wydanie Pan wystąpił.

Wskazał Pan, że zgodnie z tezą wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 9 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 1296/21 _„Prawo organu interpretacyjnego do wezwania o uzupełnienie stanu faktycznego - opisu zdarzenia przyszłego, nie oznacza możliwości wymagania od podatnika ubiegającego się o interpretację, aby to on sam rozstrzygnął w takiej formie wątpliwości interpretacyjne związane z pojęciem zawartym w przepisach prawa podatkowego"._

d. W odpowiedzi na pytanie czy wynajem apartamentu, w celu jego dalszego podnajmu przez „Operatora najmu”, będzie spełniać przesłanki działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał Pan, że pytanie to jest w istocie pytaniem, które zadał Pan w polu 62 ORD-IN złożonego wniosku i w związku z tym, to Pan oczekuje odpowiedzi na to pytanie od organu podatkowego.

We własnym stanowisku wskazał Pan, że Pana zdaniem w okolicznościach przedstawionych w części wniosku o wydanie interpretacji zawierającej opis zdarzenia przyszłego nie będzie Pan prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 oraz art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że Pana zdaniem wynajem apartamentu, w celu jego dalszego podnajmu przez „Operatora najmu” nie będzie spełniać przesłanki działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Przedstawione powyżej Pana stanowisko nie może jednak stanowić elementu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji ponieważ:

‒ nie jest to fakt, ani zdarzenie, które wydarzy się w przyszłości ani też czynność która zostanie dokonana w przyszłości, a jedynie Pana subiektywna ocena co do tego czy określone działanie podjęte w przyszłości spełnia przesłanki działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy nie;

‒ od tego w jaki sposób oceni tą kwestię Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zależała będzie odpowiedź na pytanie zadane we wniosku o wydanie interpretacji, w związku z tym nie może Pan swojej oceny tej sytuacji prezentować w miejscu przeznaczonym na opis zdarzenia przyszłego, bowiem wiązałby organ podatkowy swoją oceną.

W tym kontekście jeszcze raz zwraca Pan uwagę na przywołany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 9 listopada 2021 r. oraz na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 744/21, w którym sąd stwierdził, że: _„Wezwanie do sprecyzowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wniosku nie może wymuszać od wnioskodawcy przesądzenia zasadniczej kwestii, o którą pyta (czy jego działalność, opisana we wniosku, jest działalnością badawczo-rozwojową), lecz może się sprowadzać jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności, niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności."_

Wskazuje Pan, że wprawdzie wskazany powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi dotyczył pytania organu podatkowego o „działalność badawczo- rozwojową”, to jednak teza tego wyroku ma niewątpliwie zastosowanie do wszelkich pytań, które prowadzą do wymuszenia od wnioskodawcy przesądzenia zasadniczej kwestii, o którą pyta on we wniosku o wydanie interpretacji.

e. W odpowiedzi na pytanie czy czynności związane z najmem apartamentu podejmowane będą w sposób zorganizowany, ciągły czy okazjonalny wskazał Pan, że oprócz zawarcia jednej umowy z Operatorem nie będzie Pan podejmował żadnych więcej czynności związanych z najmem apartamentu. Stosunek prawny łączący Pana i Operatora na podstawie zawartej umowy najmu będzie stosunkiem, który można określić jako ciągły, bowiem umowa najmu będzie zawarta na czas nieokreślony. Będzie Pan także zobowiązany do umeblowania apartamentu. Na Wnioskodawcy będzie ciążył także obowiązek ubezpieczenia wynajmowanego lokalu od zdarzeń losowych i kradzieży i taką umowę ubezpieczenia w stosunku do wynajmowanego apartamentu będzie Pan zawierał corocznie. W ramach czynności związanych z najmem apartamentu będzie Pan odbierał jeszcze czynsz najmu na rachunek bankowy wskazany Operatorowi. Jeżeli Operator wypowie umowę najmu będzie Pan poszukiwał innego Operatora.

Pana zdaniem wymagany stopień organizacji przy dokonywaniu czynności podejmowanych przez Pana związanych z najmem apartamentu nie jest wystarczający aby twierdzić, że czynności te podejmowane są w sposób zorganizowany i ciągły.

Niemniej jednak powyższe Pana stanowisko nie może stanowić elementu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji ponieważ jest to Pana subiektywna opinia, a nie fakt, ani zdarzenie, które wydarzy się w przyszłości.

Od tego w jaki sposób oceni tą kwestię Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej będzie zależała odpowiedź na pytanie zadane we wniosku o wydanie interpretacji, w związku z tym nie może Pan swojej oceny w tej materii prezentować jako opisu zdarzenia przyszłego, bowiem wiązałby organ podatkowy swoją oceną sytuacji.

W odniesieniu do tego pytania ponownie wskazał Pan, że wezwanie do sprecyzowania zdarzenia przyszłego wniosku nie może wymuszać od Pana przesądzenia zasadniczej kwestii, o którą Pan pyta.

f. Dochody uzyskiwane z najmu apartamentu zamierza Pan opodatkować w takiej formie, jaką oceni Pan jako właściwą po otrzymaniu interpretacji, o której wydanie Pan wystąpił wnioskiem z dnia 10 listopada 2021 r.

Wskazał Pan, że nie może na obecnym etapie zaplanować formy opodatkowania dochodów uzyskiwanych w przyszłości z najmu apartamentu, ponieważ nie wie jeszcze do jakiego źródła dochodów powinien zaliczyć przychód uzyskiwany z tego źródła.

g. Rodzaj prowadzonej dokumentacji podatkowej będzie zależał od wybranej formy opodatkowania dochodów uzyskiwanych w przyszłości z najmu apartamentu, co z kolei zależy od treści interpretacji prawa podatkowego, o której wydanie Pan wystąpił.

h. Operator najmu jest polskim rezydentem podatkowym.

Wskazał Pan, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 maja 2021 r. sygn. akt II FSK 3732/18 wyraźnie stwierdził, że: „W _trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej.”_

Wskazał Pan, że pytania sformułowane w wezwaniu w punktach c), d), f) i g) są pytaniami o okoliczności, które nie mają żadnego znaczenia dla możliwości wydania interpretacji przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie o który Pan wnioskuje.

Pytania zawarte w punktach c) i d) jak już wyżej wskazano stanowią Pana zdaniem próbę wymuszenia od Pana przesądzenia zasadniczej kwestii, o którą Pan pyta we wniosku o wydanie interpretacji, natomiast informacje o tym w jakiej formie zamierza Pan opodatkować dochody uzyskiwane z najmu apartamentu oraz jaką dokumentację podatkową dla celów najmu będzie Pan prowadził - nie są niezbędne do tego, aby odpowiedzieć na pytanie czy w okolicznościach przedstawionych w części wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego, przychód uzyskany przez Pana z tytułu wynajmu apartamentu należy kwalifikować do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z najmu prywatnego, ani na pytanie czy w okolicznościach przedstawionych w części wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego, będzie Pan prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 oraz art. 5b Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarówno forma opodatkowania jak i prowadzony przez Pana rodzaj dokumentacji podatkowej wynikają dopiero z tego do jakiego źródła przychodu zaliczone zostaną przychody uzyskiwane z najmu apartamentu, nie da się natomiast przeprowadzić wnioskowania odwrotnego tzn. na podstawie formy opodatkowania i prowadzonej dokumentacji podatkowej wnioskować o tym do jakiego źródła przychodu zaliczyć określony rodzaj przychodu.

Wskazał Pan, że odpowiedź na pytania zawarte w punktach f) i g) wezwania nie jest konieczna do tego, aby organ podatkowy mógł wydać interpretację prawa podatkowego w zakresie o który Pan wnioskuje i w związku z tym w świetle cytowanego powyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego brak odpowiedzi na te pytania przez Pana nie może skutkować pozostawieniem jego wniosku o wydanej interpretacji bez rozpatrzenia.

**Pytania**

1\. Czy w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego, przychód uzyskany przez Pana z tytułu wynajmu apartamentu należy kwalifikować do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z najmu prywatnego?

2\. Czy w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego, będzie Pan prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 oraz art. 5b Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana opinii w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego, nie będzie Pan prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 oraz art. 5b Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), a przychód uzyskany przez Pana z tytułu wynajmu apartamentu należy kwalifikować do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 5a ust. 6 ustawy o PIT działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT.

Dodatkowo stosownie do treści art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 5a ust. 6 ustawy o PIT wynika, że aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać następujące warunki:

‒ celem prowadzenia działalności musi być cel zarobkowy,

‒ działalność musi być prowadzona w sposób ciągły,

‒ działalność musi mieć zorganizowany charakter.

Zauważyć przy tym należy, że ustawa o PIT nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów tej ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zgodnie z treścią art. 659 § 1 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Działalność zarobkowa to działalność, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Nie ulega zatem wątpliwości, że oddanie określonej rzeczy w najem jest działalnością zarobkową, bowiem istotą najmu jest to, że najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy - do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jeżeli zatem umowa najmu zawarta jest na czas nieokreślony lub dostatecznie długi czas określony, to należy uznać, że przesłanka prowadzenia działalności w sposób ciągły pozostaje w przypadku takiej umowy spełniona.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu.

Najem jako umowa nazwana z Kodeksu cywilnego też wymaga pewnego stopnia zorganizowania jednak z reguły stopień ten jest niewielki, zwłaszcza w sytuacji, gdy najemcą jest stale jeden podmiot i nie jest konieczne podejmowanie stałych działań zmierzających do poszukiwania kolejnych najemców.

Na zorganizowaną działalność w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności, takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług czy znaczna liczba wynajmowanych nieruchomości lub podpisywanych umów.

Można więc stwierdzić, że w przypadku oddania apartamentu w najem co do zasady spełnione pozostają wszystkie pozytywnie przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej wskazane w art. 5a ust. 6 ustawy o PIT, wątpliwości można mieć jedynie w indywidualnych przypadkach w odniesieniu do przesłanki prowadzenia działalności w sposób zorganizowany.

Należy jednak pamiętać, że definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a ust. 6 ustawy o PIT zawiera także zastrzeżenie, że jeżeli przychody z określonej działalności są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy o PIT, to działalność taka nie stanowi działalności gospodarczej.

Uzyskiwane przez podatników przychody należy więc w pierwszej kolejności kwalifikować do źródeł wymienionych we wskazanych powyżej punktach art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, a dopiero jeśli nie można dokonać takiej kwalifikacji wykonywaną działalność można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o PIT źródłami przychodów są m.in.:

1\. pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT);

2\. najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT).

Z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT wynika, że podatnik co do zasady nie ma swobody wyboru co do zaliczenia uzyskiwanego przychodu do samodzielnie i dowolnie wybranego źródła przychodów. Katalog źródeł przychodów wymienionych w tym przepisie ma charakter rozłączny, co oznacza, że każdy konkretny przychód może być przypisany wyłącznie do jednego źródła przychodów.

Jeżeli więc określony przychód zostanie zakwalifikowany do źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, to nie może on stanowić przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Jak już wskazano powyżej przepis zawarty w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT stanowi, że odrębnym źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Dodatkowo w myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Ustawodawca ustanowił zatem w art. 10 ust. 1 pkt 6 oraz w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT kryterium wyłączające, które nie odnosi się do charakteru aktywności danego podatnika, lecz ma charakter przedmiotowy poprzez odniesienie do kwalifikacji danego składnika majątkowego (czyli przedmiotu najmu) jako związanego z działalnością gospodarczą, gdyż przepisy te nie stanowią o wykonywaniu działalności gospodarczej, lecz o składnikach związanych lub niezwiązanych z taką działalnością.

Oznacza to, że jeśli składnik majątku podatnika będący przedmiotem najmu jest związany z działalnością gospodarczą przychód z tego najmu będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej, natomiast jeśli składnik majątku podatnika będący przedmiotem najmu nie jest związany z działalnością gospodarczą, to przychód z takiego najmu będzie stanowił przychód ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT.

Podatnik będący osobą fizyczną ma niewątpliwie prawo prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem swojego mienia, lecz ma także prawo wykorzystywać to mienie do celów „prywatnych", oddając je w najem, który, nie stanowi prowadzenia działalności gospodarczej bowiem składniki majątku podatnika oddane w najem, nie są "składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą".

Dla zaliczenia przychodów do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, ustawodawca wymaga, aby składniki majątku będące przedmiotem najmu lub dzierżawy były związane z działalnością gospodarczą.

Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z posiadaniem przedsiębiorstwa, czyli zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje m.in. indywidualizujące je oznaczenie, własność ruchomości i nieruchomości, prawa najmu i dzierżawy, koncesje, licencje i zezwolenia, a także księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego, mający zastosowanie także do podatku dochodowego od osób fizycznych z mocy art. 5a pkt 3 ustawy o PIT).

Prowadzenie przedsiębiorstwa wymaga zatem zidentyfikowania i wydzielenia z majątku podatnika będącego osobą fizyczną składników majątkowych, które będą służyć prowadzeniu działalności gospodarczej.

Wiąże się to zazwyczaj m.in. z prowadzeniem ewidencji środków trwałych, ksiąg podatkowych, tworzeniem zorganizowanej struktury, mającej umożliwić gospodarowanie tym majątkiem, finansowaniem wydatków związanych z utrzymaniem tego majątku z przychodów z działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem podatnik:

a. nie podejmuje czynności zmierzających do wyraźnego wyodrębnienia przedsiębiorstwa poprzez stworzenie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych mających służyć tej działalności,

b. nie buduje struktury organizacyjnej pozwalającej mu na zarządzanie tą wydzieloną częścią majątku,

c. nie wypracowuje strategii tej działalności (planów co do jej rozwoju, badania rynku pod kątem potrzeb potencjalnych najemców, dostosowywania składników majątku do tych potrzeb), ale jedynie lokuje nadwyżki posiadanych środków (uzyskiwanych z różnych źródeł przychodu) w zakup nieruchomości (w tym także lokali), które następnie wynajmuje,

‒ to nie można uznać, że składniki majątkowe związane są z działalnością gospodarczą.

To zatem podatnik decyduje o tym, czy powiązać określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem.

Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sad Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 24 maja 2021 r. sygn. akt II FPS 1/21, w której sąd stwierdził, że: „Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.”

Nie zamierza Pan prowadzić rejestru środków trwałych, ani tym bardziej wprowadzać nabytego apartamentu do takiego rejestru, w związku z tym nie można Pana zdaniem twierdzić, że nabyty przez niego i następnie wynajmowany apartament będzie stanowił składnik majątkowy związany z działalnością gospodarczą.

Ze względu na fakt, że apartament wynajmowany przez Pana nie będzie stanowił składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, to zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT przychód uzyskiwany przez Pana z wynajmu tego apartamentu będzie stanowił przychód ze źródła wskazanego w tym przepisie, określonego jako: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej.

Jak już powyżej wskazano definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a ust. 6 ustawy o PIT zawiera zastrzeżenie, że jeżeli przychody z określonej działalności są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT, to działalność taka nie stanowi działalności gospodarczej.

Skoro przychód uzyskiwany przez Pana z wynajmu apartamentu będzie stanowił przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, to w świetle powyższego zastrzeżenia wynajem apartamentu przez Pana nie będzie stanowił działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a ust. 6 ustawy o PIT.

Wskazał Pan, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził podobne stanowisko w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego z 3 lipca 2019 r. znak: 0112-KDIL3-1.4011.145.2019.1.IM, z 12 sierpnia 2019 r. znak: 0115-KDIT3.4011.259.2019.1.JŁ oraz z 10 marca 2020 r. znak: 0114-KDIP3-2.4011.619.2019.4.MG.

Uwzględniając powyższe Pana zdaniem, w okolicznościach przedstawionych w części niniejszego wniosku zawierającej opis zdarzenia przyszłego, nie będzie Pan prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 oraz art. 5b Ustawy o PIT, a przychód uzyskany przez Pana z tytułu wynajmu apartamentu należy kwalifikować do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

30 marca 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0114-KDIP3-2.4011.1034.2021.3.MG.

14 kwietnia 2022 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

27 maja 2022 r. wydałem postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia znak 0114-KDIP3-2.4011.1034.2021.4.MG/MT.

Skarga na postanowienie
-----------------------

4 lipca 2022 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której zaskarżył Pan postanowienie z 27 maja 2022 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.1034.2021.4.MG/MT, utrzymujące w mocy postanowienie z 30 marca 2022 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.1034.2021.3.MG o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia i wniósł Pan o :

‒ uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora KIS;

‒ zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił skarżone postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 6 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 958/22.

Wyrok, który uchylił postanowienie o utrzymaniu postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie stał się prawomocny od 20 stycznia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒ uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

‒ ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terenie Republiki Federalnej Niemiec oraz jest Pan niemieckim rezydentem podatkowym. Zamierza Pan nabyć apartament w Polsce, który będzie Pan wynajmował na rzecz podmiotu gospodarczego, który w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, będzie apartament ten podnajmował.

W sprawie zastosowanie znajdą przepisy umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. umowy polsko-niemieckiej:

Dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Pań­stwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opo­datkowany w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. umowy:

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nierucho­mego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rol­nych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące nierucho­mości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomo­ści, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksplo­atacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów na­turalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nierucho­mego.

Stosownie do art. 6 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej:

Postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu stosuje się do dochodu osiągniętego z bezpośrednie­go użytkowania, najmu, dzierżawy lub innego rodzaju użytkowania majątku nieruchomego.

Zgodnie z powyżej wyrażonymi zasadami, państwo miejsca położenia majątku nieruchomego dysponuje pełnym prawem do nakładania podatku na dochody z niego uzyskiwane przez osoby będące rezydentami innych państw.

Zatem dochody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Niemczech, z majątku nieruchomego położonego w Polsce są opodatkowane w Polsce stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem z majątku nieruchomego położonego w Polsce są w szczególności dochody z wynajmu nieruchomości położonych w Polsce.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są :

\- pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

\- najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodów, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy podatkowej.

Umowa najmu została zdefiniowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.), zgodnie z którym:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu.

Najem może być zawarty na czas oznaczony albo na czas nieoznaczony. Zawarcie umowy na czas oznaczony może polegać na wskazaniu daty kalendarzowej zakończenia najmu, określeniu czasu jego trwania w dniach, tygodniach, bądź innym oznaczeniu jego momentu końcowego. Jeśli w umowie czas nie został w ten sposób określony, ani też nie wynika w sposób dostateczny z okoliczności, uważa się, że została ona zawarta na czas nieoznaczony.

Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W tym miejscu wskazać należy na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21, gdzie wskazano:

„To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (\`(...)\`)

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” - do przychodów z działalności gospodarczej.”

Aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

‒ celu zarobkowego,

‒ ciągłości,

‒ zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) także niektóre czynności, jak na przykład wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

Jednocześnie podkreślam, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowane przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy zdarzenia przyszłego. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

Przychody z najmu zaliczane są zatem bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że przedmiot najmu stanowi składnik majątkowy związany z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

‒ jest Pan osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terenie Republiki Federalnej Niemiec oraz jest Pan niemieckim rezydentem podatkowym,

‒ zamierza Pan nabyć apartament w Polsce, który będzie Pan wynajmował na rzecz podmiotu gospodarczego, który w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, będzie apartament ten podnajmował,

‒ będzie Pan uzyskiwał czynsz najmu stanowiący określony procent wynagrodzenia netto, który Operator najmu uzyska z tytułu podnajmu turystom lub innym osobom fizycznym,

‒ nie prowadzi Pan w Polsce działalności gospodarczej,

‒ apartament zamierza Pan nabyć do swojego majątku prywatnego,

‒ nie zamierza Pan w przyszłości prowadzić rejestru środków trwałych i wprowadzać do niego nabytego apartamentu.

Skoro najem lokalu mieszkalnego nie odbywa i nie będzie odbywać się w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przedmiotem najmu nie będzie składnik majątku związany z działalnością gospodarczą, to przysługuje Panu prawo do kwalifikowania osiąganych przez Pana przychodów z tego tytułu, do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określanego jako tzw. najem prywatny.

Zatem Pana stanowisko jest **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).