Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.344.2023.2.AMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-15
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2023 r. (data wpływu 2 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Uniwersytet (…) w okresie (…) realizuje projekt pn. „(…)” (umowa nr (…) podpisana w dniu (…) r. z (…)). Liderem Projektu jest Uniwersytet (…), który wraz z firmą X (nieprowadzącą działalności gospodarczej) na podstawie umowy Konsorcjum, utworzyło Grupę Operacyjną działającą pod nazwą (…). Całkowita wartość projektu wynosi (…) PLN, w tym dla Uniwersytetu (…):(…) zł. Środki na realizację ww. projektu będą pochodzić z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania "Współpraca". Głównym (nadrzędnym) celem projektu jest opracowanie i wdrożenie (\`(...)\`). Cel ten zostanie osiągnięty poprzez realizację zaplanowanych w projekcie badań przemysłowych, prac rozwojowych oraz działań inwestycyjnych.

Projekt zakłada, że cel bezpośredni zostanie osiągnięty poprzez realizację następujących celów szczegółowych:

1\. modernizacja laboratorium przedsiębiorstwa X w celu dostosowania go do (\`(...)\`),

2\. skonstruowanie (\`(...)\`),

3\. optymalizacja i opracowanie etapów (\`(...)\`):

a. ustalenie (\`(...)\`);

b. dobór egzogennej poliaminy stymulującej formowanie cebul;

c. określenie wpływu (\`(...)\`);

d. określenie optymalnych parametrów aklimatyzacji roślin w warunkach kontrolowanych: zbadanie wpływu poliamin (zastosowanych na etapie formowania cebul), temperatury i światła LED,

4\. uzyskanie cebul xxx wysokiej jakości: dużych, zdrowych, charakteryzujących się stabilnością genetyczną, a także dużą zawartością ważnych substancji leczniczych: (\`(...)\`):

a. xxx,

b. xxx,

c. xxx,

d. xxx,

e. xxx,

f. ocena stabilności genetycznej.

Do realizacji badań przemysłowych wykorzystane będą xxx otrzymane w 2021/2022 r. na drodze somatycznej embriogenezy przez wnioskodawców z Uniwersytetu. Indukcja, (\`(...)\`). Natomiast kolejne etapy: wzrost i rozwój roślin, formowanie cebul i aklimatyzacja wymagają dostosowania dla potrzeb technologicznych.

Poniżej przedstawiono zadania (etapy) zaplanowane do realizacji w projekcie:

Zadanie nr 1. Optymalizacja wzrostu roślin i biosyntezy alkaloidów: wpływ temperatury (UR) - badania przemysłowe.

Rośliny będą wzrastały (\`(...)\`).

Po 4 tygodniach prowadzenia kultur wykonane będą następujące analizy:

\- ocena morfologiczna (liczba liści, korzeni), przyrost biomasy,

\- ocena fizjologiczna (zawartości …) (…),

\- analiza fitochemiczna (zawartość \`(...)\`),

\- analiza molekularna (\`(...)\`).

W ramach zadania 1 w sposób ciągły będą również pasażowane rośliny do zadania 3 oraz namnażane do zadania 4.

Zadanie nr 2: Modernizacja laboratorium, konstrukcja bioreaktorów 'X' - działania inwestycyjne.

Konieczna jest modernizacja części Laboratorium (\`(...)\`).

W etapie tym konieczne będzie także rozpoczęcie pierwszych prac badawczych związanych z konstrukcją i przystosowaniem bioreaktorów, odpowiednim dostosowaniem zakupionego oświetlenia LED i budową pożywkarni, która będzie wykorzystywana to prac doświadczalnych.

Rezultatem projektu będzie zarówno innowacja procesowa, tj. technologia rozmnażania xxx oparta na wykorzystaniu kultur in vitro jak i innowacja produktowa tj. wysokiej jakości sadzonki xxx charakteryzujące się dużą zawartością xxx- ważnych substancji leczniczych.

Należy zaznaczyć, iż dotychczas w Polsce ani za granicą nie stosowano technologii in vitro do rozmnażania xxx. Aktualnie xxx rozmnaża się w sposób konwencjonalny, tzn. wegetatywnie poprzez oddzielanie cebul potomnych od cebuli matecznej. (\`(...)\`).

Dzięki zastosowaniu w procesie technologicznym bioreaktora okresowo - zalewowego 'X', możliwe będzie masowe rozmnażanie xxx. Ten typ bioreaktora doskonale sprawdził się w badaniach prowadzonych przez Wnioskodawców z Uniwersytetu nad (\`(...)\`). W badaniach tych wykorzystywany był (\`(...)\`).

Opracowanie nowej technologii umożliwi produkcję roślin dla celów farmaceutycznych o zwiększonej zawartości substancji aktywnej na stosunkowo małej powierzchni, w kontrolowanych warunkach. Dzięki modernizacji Laboratorium Kultur Tkankowych X, produkcja będzie odbywać się w tzw. budynku "zero emisyjnym", gdzie temperatura regulowana będzie przy pomocy pomp ciepła, a cała energia elektryczna pochodzić będzie ze źródeł odnawialnych (paneli fotowoltaicznych). Całość przedsięwzięcia będzie maksymalnie ekologiczna:

\- nie zostaną użyte pestycydy, fungicydy,

\- zerowa emisja CO2,

\- rośliny uzyskane w procesie produkcyjnym będą wolne od patogenów,

\- zminimalizowane zostanie zużycie wody,

\- zmniejszona ilość odpadów poprodukcyjnych,

\- w produkcji będą wykorzystywane materiały z recyklingu, tzn. materiały wykorzystywane do bioreaktorów będą materiałami wielokrotnego użytku (np. nakrętki, węże, filtry, plastikowe opakowania). Papier, wykorzystywany przy cięciu roślin będzie pochodził z recyklingu. Szkło wykorzystywane do produkcji na pożywkach zestalonych będzie wielokrotnie wykorzystywane, na ile pozwala jego trwałość.

Kolejnym efektem będzie produkt w postaci wysokiej jakości cebul xxx. Do sprzedaży przeznaczone będą wyselekcjonowanie wysokoproduktywne pod kątem (\`(...)\`). Aktualnie dostępne komercyjnie cebule (\`(...)\`).

Należy również zaznaczyć, iż po realizacji projektu X będzie pierwszym polskim producentem cebul xxx, co znacznie ułatwi dostęp do tego produktu polskim odbiorcom.

Wyniki uzyskane w toku realizacji projektu zostaną opublikowane w czasopismach umieszczonych w bazie JCR. Będą również na bieżąco prezentowane na krajowych i międzynarodowych konferencjach naukowych.

We wniosku o dofinansowanie został zaplanowany zakup środków trwałych, niskocennych oraz materiałów zużywalnych ujmowanych jednorazowo w kosztach bieżącego okresu. Powyższe wydatki udokumentowane będą fakturami VAT wystawionymi na Uniwersytet (…), będącego czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Na podstawie zawartej umowy konsorcjum z dnia (…) r. pomiędzy uczestnikami projektu uregulowano sposób wykorzystania i podział wszelkich praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach Projektu (w tym praw do wyników prac rozwojowych będących rezultatem Projektu). Zakres praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych będących rezultatem Projektu, wliczając w to prawa własności przemysłowej, autorskie prawa majątkowe do utworów, przysługuje Liderowi Konsorcjum i Partnerom w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych. Lider oraz Partnerzy mogą przenieść między sobą posiadane Prawa własności intelektualnej (lub udziały w tych Prawach) za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych Praw. Lider Konsorcjum jest zobowiązany i uprawniony do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych (komercjalizacja Projektu), zgodnie z Umową. Wdrożenie wyników Projektu planowane jest na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Towary i usługi nabyte w ramach projektu będą służyć do:

1) czynności opodatkowanych podatkiem VAT - umowa konsorcjum zakłada możliwość sprzedaży wytworzonej wartości przemysłowej,

2) czynności zwolnionych - prezentowanie wyników projektu podczas odpłatnych zajęć dydaktycznych, które prowadzone będą na studiach niestacjonarnych oraz studiach podyplomowych zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26b ustawy o VAT,

3) czynności niepodlegających opodatkowaniu - projekt ma wymiar naukowo badawczy, zdobyte wyniki naukowe będą przedmiotem działalności publikacyjnej, projekt będzie również służył przygotowaniu dysertacji lub prac dyplomowych na stopień naukowy.

Realizacja projektu wiąże się z ewaluacją naukową zaangażowanych pracowników Uniwersytetu, co bezpośrednio wpływa na awanse naukowe. Ilość publikacji naukowych oraz stopnie naukowe pracowników Uniwersytetu bezpośrednio wpływają na wielkość subwencji na utrzymanie i rozwój potencjału dydaktycznego i badawczego, co wpływa na wysokość przychodu nieopodatkowanego. Dodatkowo wartość nakładów na wydatki związane z realizacją działań B+R raportowane są w rocznym sprawozdaniu GUS PNT 01/s, co bezpośrednio wpływa na wielkość przyznawanej w/w subwencji, która stanowi przychód nieopodatkowany.

Beneficjent zobowiązany jest przedłożyć opinię w zakresie interpretacji prawa podatkowego wystawioną przez upoważniony organ - zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r. poz. 800 z późn. zm.).

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 1 czerwca 2023 r. (data wpływu 2 czerwca 2023 r.) wskazali Państwo, że:

1\. Wydatki ponoszone w ramach realizacji projektu pn. „(…)” wykorzystywane będą do działalności gospodarczej (udzielenie licencji na wytworzoną wartość przemysłową, prezentowanie wyników na odpłatnych zajęciach dydaktycznych w ramach studiów zaocznych i podyplomowych oraz konferencjach naukowych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza w postaci zwiększonej subwencji na działalność dydaktyczną (prezentowanie wyników podczas zajęć dydaktycznych na studiach stacjonarnych, publikacjach naukowych, ewaluacji naukowej). Uczelnia nie ma możliwości wprost i w sposób jednoznaczny przyporządkować w całości wydatków do prowadzonej działalności gospodarczej.

2\. Wydatki ponoszone w ramach realizacji projektu pn. „(…)” wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (udzielenie licencji na wytworzoną wartość przemysłową) oraz czynności zwolnionych od podatku VAT (prezentowanie wyników na odpłatnych zajęciach dydaktycznych w ramach studiów zaocznych i podyplomowych oraz konferencjach naukowych). Uczelnia nie ma możliwości wprost i w sposób jednoznaczny przyporządkować kwot podatku naliczonego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku VAT.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Uniwersytetowi (…) przysługuje obniżenie kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu opisanego w pkt. 61?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 86 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (z późniejszymi zmianami) podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Projekt oraz uzyskane efekty wiązać się będą z:

1) przychodem opodatkowanym - udzielenie licencji wytworzonej wartości przemysłowej - stawka podstawowa,

2) przychodem opodatkowanym stawką VAT "ZW" (prezentowanie wyników projektu na odpłatnych zajęciach dydaktycznych w ramach studiów niestacjonarnych i studiów podyplomowych oraz konferencjach naukowych),

3) przychodem niepodlegającym opodatkowaniu - w postaci zwiększonej subwencji (zajęcia dydaktyczne na studiach stacjonarnych, ewaluacja naukowa, publikacje, wykazanie wydatków w kategorii B+R).

W związku z powyższym, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wykazanego w dokumentach zakupu towarów i usług, dokonanych w związku z realizacją tego Projektu. Uniwersytetowi przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonanych przy zastosowaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz z § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 lutego 2020 r. (w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników) oraz z art. 90 ustawy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy,

w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy,

sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy,

przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy,

w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Z kolei z art. 86 ust. 2e cyt. ustawy wynika, że

podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Jak wynika z art. 86 ust. 2f ww. ustawy,

przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy,

proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy,

w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2016 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej: rozporządzeniem. Należy zauważyć, że wśród wymienionych w tym rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również uczelnie publiczne i instytuty badawcze.

Zgodnie z § 6 ww. rozporządzenia,

w przypadku uczelni publicznej, jako sposób określenia proporcji uznaje się sposób ustalony według wzoru:

X=Ax100/A+F

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej uczelni publicznej,

F - sumę wykorzystanych przez uczelnię publiczną środków obejmującą subwencje, dotacje i inne środki o podobnym charakterze przeznaczone w danym roku przez tę uczelnię na zadania, o których mowa w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619), których realizacja nie mieści się w działalności gospodarczej, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu rzeczowo-finansowego tej uczelni, z wyłączeniem środków finansowych przeznaczonych na stypendia dla studentów lub doktorantów.

Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia,

w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3–7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy,

w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy,

jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy,

proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy,

proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej**.**

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy,

w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1\. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2\. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że będą Państwo realizowali projekt pn. „(…)”. Liderem Projektu jest Uniwersytet (…), który wraz z firmą X (nieprowadzącą działalności gospodarczej) na podstawie umowy Konsorcjum, utworzyło Grupę Operacyjną działającą pod nazwą (…). Głównym (nadrzędnym) celem projektu jest opracowanie i wdrożenie innowacyjnej na skalę kraju technologii rozmnażania xxx, opartej na wykorzystaniu kultur in vitro, a także uzyskanie wysokiej jakości materiału nasadzeniowego. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez realizację zaplanowanych w projekcie badań przemysłowych, prac rozwojowych oraz działań inwestycyjnych. Środki na realizację ww. projektu będą pochodzić z Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach działania "Współpraca".

We wniosku o dofinansowanie został zaplanowany zakup środków trwałych, niskocennych oraz materiałów zużywalnych ujmowanych jednorazowo w kosztach bieżącego okresu. Powyższe wydatki udokumentowane będą fakturami VAT wystawionymi na Uniwersytet (…).

Są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wydatki ponoszone w ramach realizacji projektu wykorzystywane będą do działalności gospodarczej (udzielenie licencji na wytworzoną wartość przemysłową, prezentowanie wyników na odpłatnych zajęciach dydaktycznych w ramach studiów zaocznych i podyplomowych oraz konferencjach naukowych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza w postaci zwiększonej subwencji na działalność dydaktyczną (prezentowanie wyników podczas zajęć dydaktycznych na studiach stacjonarnych, publikacjach naukowych, ewaluacji naukowej). Nie mają Państwo możliwości wprost i w sposób jednoznaczny przyporządkować w całości wydatków do prowadzonej działalności gospodarczej.

Wydatki ponoszone w ramach realizacji projektu wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (udzielenie licencji na wytworzoną wartość przemysłową) oraz czynności zwolnionych od podatku VAT (prezentowanie wyników na odpłatnych zajęciach dydaktycznych w ramach studiów zaocznych i podyplomowych oraz konferencjach naukowych). Nie mają Państwo możliwości wprost i w sposób jednoznaczny przyporządkować kwot podatku naliczonego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją opisanego projektu.

Z uwagi na przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie, uznać należy, że będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego. Z okoliczności sprawy wynika, że towary i usługi nabywane przez Państwa w związku z realizacją projektu pn. „(…)” będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, a także do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem, należy uznać, że przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego zostaną spełnione, gdyż są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT a ponoszone wydatki służyć będą m.in. czynnościom opodatkowanych podatkiem VAT. Prawo to będzie Państwu przysługiwało jednak jedynie w części, w jakiej wydatki te związane będą z czynnościami opodatkowanymi. W związku z tym, będą Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu metody określenia proporcji umożliwiającej odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Następnie, w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku VAT, będą Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy obliczonej zgodnie z ust. 2 i następne tego artykułu.

Podsumowując, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizowanym projektem przy zastosowaniu wskaźnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w zw. z § 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. z uwzględnieniem art. 90 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.