Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2-443-575/11-4/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-26
Teza: dotyczy rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; promocja-akcja promocyjna; towar-przekazanie towarów; towar-wydanie towarów; usługi; usługi-usługi kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 10.05.2011 r. (data wpływu 11.05.2011 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu pismem z dnia 22.07.2011 r. (data wpływu 25.07.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.05.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwany dalej „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest częścią koncernu farmaceutycznego B. ( dalej: „grupa”), który od wielu lat zaangażowany jest w badania naukowe i poszukiwania nowych produktów, które reprezentują znaczny postęp w medycynie i weterynarii oraz podnoszą jakość życia ludzi i zwierząt.

Głównym przedmiotem działalności spółek z Grupy jest produkcja i dystrybucja produktów leczniczych w ramach następujących kategorii:

*   leków wydawanych na receptę,

*   leków dostępnych bez recepty,

*   suplementów diety oraz

*   leków przeznaczonych dla zwierząt.

W ramach Grupy Wnioskodawca jest odpowiedzialny w szczególności za marketing i promocję w Polsce produktów leczniczych oferowanych przez Grupę w zakresie wskazanych powyżej kategorii. Na podstawie zawartej umowy, Spółka świadczy na rzecz spółki z Grupy z Niemiec („Kontrahent”), kompleksowe usługi marketingowe mające na celu zwiększenie sprzedaży produktów leczniczych oferowanych przez Kontrahenta na polskim rynku.

W ramach wykonywanych usług marketingowych, dążąc do zwiększenia sprzedaży produktów leczniczych oferowanych przez Kontrahenta ( leków wydawanych na receptę, leków dostępnych bez recepty oraz suplementów diety), Spółka podejmuje w szczególności następujące działania promocyjne:

Przeprowadzenie działań promocyjnych i marketingowych wśród osób uprawnionych do wystawiania recept lekarskich i osób prowadzących obrót produktami leczniczymi (np. farmaceutów), takich jak:

*   publikowanie i dystrybuowanie informacji o produktach leczniczych, również w formie korespondencji elektronicznej;
*   przekazywanie bez wynagrodzenia drukowanych książek naukowych;
*   przekazywanie bez wynagrodzenia towarów reklamowych opatrzonych logo Kontrahenta/ logo produktu Kontrahenta bądź nie opatrzonych takim logo (bardziej szczegółowo towary przekazywane bez wynagrodzenia zostały omówione w dalszej części wniosku );

*   prezentowanie produktów Kontrahenta na kongresach, konferencjach, sympozjach organizowanych przez towarzystwa naukowe, stowarzyszenia, podczas których Spółka przygotowuje stoisko, przedstawia produkty w ramach wykładów, bierze udział w sesjach naukowych;

*   organizowanie wyjazdów tzw. kluczowych opinion leaderów (ekspertów, uznanych autorytetów w danej dziedzinie) na krajowe lub międzynarodowe zjazdy towarzystw naukowych;

*   organizowanie spotkań z lekarzami w formie wykładów i dyskusji przeprowadzonych z udziałem tzw. opinion leaderów (ekspertów, uznanych autorytetów w danej dziedzinie), które mają na celu praktyczne przedyskutowanie problemu jednostki chorobowej oraz możliwości leczenia m. in. produktami Kontrahenta;

*   organizowanie prezentacji produktów Kontrahenta dla lekarzy, którzy nie znają leków Kontrahenta lub ich nie stosują w codziennej praktyce (w oddziale, szpitalu lub przychodni);

*   sponsorowanie publikacji naukowych, napisanych na zamówienie Kontrahenta lub z inicjatywy autora - autorytetu medycznego - wydanej w czasopiśmie krajowym lub zagranicznym lub jako osobna książka lub broszura;

*   organizowanie publikacji w czasopismach medycznych tekstów o produktach Kontrahenta, jednostkach chorobowych oraz organizowanie emisji w prasie tzw. artykułów sponsorowanych;

*   organizowanie reklamy dostępnych bez recepty produktów Kontrahentów w środkach masowego przekazu ( radio, telewizja, Internet);

*   organizowanie reklamy publicznej poza środkami masowego przekazu podczas prezentacji prowadzonych w aptekach obejmujące m.in. wręczanie materiałów promocyjnych konsumentom;

*   opracowanie materiałów marketingowo - promocyjnych, broszur oraz innych dokumentów;

*   kontrolę i efektywne wykorzystywanie budżetu przeznaczonego na realizację działań marketingowych.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, iż w przypadku świadczenia usług marketingowych, które mają na celu zwiększenie sprzedaży produktów leczniczych przeznaczonych dla zwierząt, oprócz niektórych z wyżej wskazanych czynności podejmuje również poniższe działania:

*   organizuje spotkania z lekarzami weterynarii, które pozwalają na prezentację produktów Kontrahenta oraz spotkań z tzw. opinion leaderami (eksperci, uznane autorytety w danej dziedzinie);

*   organizuje spotkania z hodowcami mające na celu promocję produktów przez Kontrahenta przeznaczonych dla zwierząt.

Wskazane powyżej działania marketingowe podejmowane przez Spółkę mają na celu zaznajomienie osób, do których są skierowane (np. lekarzy, farmaceutów, pacjentów w tym kobiet w ciąży) z właściwościami oferowanych produktów leczniczych Kontrahentów, skutecznością ich działania oraz przedstawieniem innych korzyści wynikających z ich stosowania.

W celu należytego wykonania określonych obowiązków umownych w ramach kompleksowej usługi marketingowej świadczonej na rzecz Kontrahentów, Spółka nabywa szereg towarów i usług, które następnie przekazuje bez wynagrodzenia.

Wydania towarów bez wynagrodzenia

Wydanie towarów bez wynagrodzenia związane jest z promocją określonych produktów Kontrahenta lub ogólnym budowaniem relacji i rozpoznawalności na rynku Grupy B. Przekazywane przedmioty można podzielić na następujące kategorie przekazań (dokonywanych głównie na rzecz lekarzy lub farmaceutów):

1.  Drobny sprzęt medyczny (artykuły medyczne) - np. ciśnieniomierz rtęciowy, nebulizator, stetoskop, termometr, waga lekarska, latarka do gardła, krem do rąk, maseczki ochronne, rękawiczki jednorazowe, płyn do dezynfekcji narzędzi, sprzętu, urządzeń medycznych lub precyzyjnych narzędzi chirurgicznych;
2.  Materiały edukacyjne – np. instruktażowe płyty DVD lub CD, programy komputerowe dotyczące medycyny/ochrony zdrowia; prenumerata czasopism medycznych, podręczniki medyczne, tablice edukacyjne, ekspozytury na materiały edukacyjne;
3.  Artykuły biurowe do gabinetu – np. bloczki do wydruku recept, dziurkacz, koperty na historię choroby, notes, zeszyt, papier różnych formatów, etui na recepty, półki plastikowe na dokumenty, naklejka produktowa, zegar ścienny;
4.  Drobny sprzęt komputerowy do wyposażenia gabinetu - np. baterie do sprzętu medycznego, chusteczki do czyszczenia monitora, płyty CD lub DVD, kalkulator, lampka na biurko/lampka na laptopa, myszka komputerowa, niszczarka do dokumentów, pamięć USB;
5.  Artykuły różne - np. torba kongresowa, czajnik elektryczny, kubek termiczny, lustro do gabinetu, kubek/filiżanka, torba lekarska.

W przypadku promocji produktów leczniczych dla zwierząt, Spółka przekazuje bez wynagrodzenia co do zasady towary analogiczne do wskazanych powyżej, jak również towary specyficzne dla profilu odbiorców (np. latarki, bluzy polarowe), którymi są nie tylko lekarze weterynarii, ale również hodowcy zwierząt.

Powyższe działania zgodne są z wymogami Prawa farmaceutycznego (Ustawa z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne, Dz. U. z 2003 r. Nr 45 poz. 271 ze zm.). Wnioskodawca wskazuje również, iż w ramach świadczenia kompleksowej usługi marketingowej dokonuje różnego rodzaju wydań towarów (np. notesów, długopisów, papieru różnego formatu) na cele organizacji wewnętrznych spotkań z pracownikami Spółki (np. spotkań pracowników działu sprzedaży). Towary przekazywane pracownikom Spółki są wykorzystywane w trakcie spotkań związanych z realizowaniem usługi marketingowej (celem spotkań jest opracowanie strategii promowania produktów Kontrahenta, tj. produktów leczniczych dla ludzi i zwierząt oraz promocją suplementów diety).

Świadczenia usług bez wypowiedzenia

Ponadto, Spółka w ramach świadczenia na rzecz kontrahenta usługi marketingowej mającej na celu zwiększenie sprzedaży produktów leczniczych Kontrahenta, dokonuje również nabycia i przekazania usług cateringowych lub gastronomicznych bez wynagrodzenia.

Przekazania usług cateringowych i gastronomicznych następują m.in. podczas organizowanych przez Wnioskodawcę spotkań z lekarzami lub farmaceutami na kongresach, konferencjach, sympozjach oraz w związku ze spotkaniami wewnętrznymi w Spółce (np. w celu omówienia strategii marketingowych sprzedawanych produktów). Przekazania te są niezbędną częścią spotkań, których organizacja wchodzi w zakres obowiązków Spółki.

Wnioskodawca zaznacza, iż nie prowadzi działalności produkcyjnej ani handlowej, w szczególności nie produkuje, ani nie dokonuje zakupu/importu produktów wytwarzanych przez Kontrahentów celem ich dalszej odsprzedaży w kraju lub zagranica. Przedmiotem działalności Spółki nie jest handel towarami, lecz jedynie świadczenie usług marketingowych na rzecz Kontrahenta.

Rozliczenia z tytułu świadczenia kompleksowej usługi marketingowej

Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy, z tytułu świadczonej na rzecz Kontrahenta kompleksowej usługi marketingowej Wnioskodawca wystawia co miesiąc dwie faktury VAT odpowiednio na wydatki dokumentujące promocję leków dla ludzi oraz suplementów diety i odrębnie na wydatki dokumentujące promocję leków dla zwierząt.

Podstawę do kalkulacji wynagrodzenia przysługującego Spółce stanowią wszystkie wydatki ponoszone na nabycie towarów i usług w celu świadczenia kompleksowej usługi marketingowej. Spółka przedstawia Kontrahentowi zestawienia prezentujące wszystkie koszty związane ze świadczeniem kompleksowej usługi marketingowej. Jednakże, Spółka nie wskazuje w powyższych zestawieniach wartości jednostkowych kosztów poniesionych w związku realizacją usługi marketingowej, w szczególności nie wykazuje kosztów poszczególnych towarów i usług przekazywanych bez wynagrodzenia. Dodatkowo, zgodnie z umową Wnioskodawca do wspomnianych wydatków dolicza również koszty administracyjne np. koszty biura, personelu) związane z realizacją przedsięwzięć promocyjnych. Wysokość wynagrodzenia należnego Spółce obliczana jest w ten sposób, że do kwoty wszystkich poniesionych wydatków w związku ze świadczeniem kompleksowej usługi marketingowej doliczane jest 5% marży.

Kompleksowa usługa marketingowa świadczona przez Spółkę, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach świadczenia kompleksowej usługi marketingowej, Spółka wydaje również próbki zarówno w rozumieniu Ustawy o VAT jak i Prawa farmaceutycznego. Jednakże, niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie dotyczy tych wydań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, których koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej na rzecz Kontrahenta?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka nie ma obowiązku rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, jeżeli ich koszt wliczony jest do podstawy opodatkowania kompleksowej usługi marketingowej świadczonej na rzecz Kontrahenta. Tym samym nie podlegają one opodatkowaniu VAT jako odrębne świadczenia

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje w szczególności brzmienie przepisów Ustawy o VAT, a także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ( dalej „TSUE” lub „Trybunał”), polskich sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych.

1.  Świadczenie kompleksowej usługi marketingowej

Przepisy krajowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustaw o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez odpłatną dostawę towarów należy rozumieć „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT „podstawą opodatkowania jest obrót (…). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Mając na uwadze powyżej brzmienie przepisów Ustawy o VAT, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wartość przekazanych towarów i świadczonych usług w ramach działań marketingowych i promocyjnych stanowi element kalkulacji wynagrodzenia otrzymanego od Kontrahenta za świadczoną przez Spółkę usługę. Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka otrzymuje od Kontrahenta zwrot wszystkich kosztów poniesionych w związku realizacją usługi powiększony o ustaloną marżę.

Innymi słowy, wszystkie poniesione przez Spółkę koszty w związku z realizacją kompleksowej usługi marketingowej (w tym koszt wydań i świadczenia usług) stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT przy wystawianych na rzecz Kontrahenta fakturach. Ponieważ wydanie towarów i świadczenie usług stanowi element kompleksowej usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta wydanie to, zdaniem Spółki, nie może zatem stanowić jednocześnie odrębnej dostawy towarów czy odrębnego świadczenia usług.

Orzecznictwo TSUE

Na prawidłowość traktowania przekazania towarów bez wynagrodzenia jako elementu usługi reklamowej (a ca za tym idzie, zdaniem Spółki, analogicznie usługi marketingowej) wskazuje również orzecznictwo TSUE. W orzeczeniach C-69/92 pomiędzy Komisją Europejską a Wielkim Księstwem Luksemburga oraz C-98/92 pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Francuską, TSUE orzekł, iż:

Na prawidłowość traktowania przekazania towarów bez wynagrodzenia jako elementu usługi reklamowej (a co za tym idzie, zdaniem Spółki, analogicznie usługi marketingowej) wskazuje również orzecznictwo TSUE. W orzecznictwie C-69/92 pomiędzy Komisją Europejską a Wielkim Księstwem Luksemburga oraz C-68/92 pomiędzy Komisją Europejską a Republiką Francuską TSUE orzekł, iż:

„(…) usługi reklamowe obejmują również; nieodpłatne przekazanie lub sprzedaż towarów po promocyjnych cenach (…).Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu lub usługi, takich jak: wytwarzanie przedmiotów wykorzystywanych w konkretnej reklamie, jak i przekazanie odbiorcy- w ramach kampanii reklamowej - towarów lub świadczenia usług w trakcie różnych imprez public relations, nawet jeśli towary te lub usługi- rozpatrywane odrębnie- nie zawierałyby treści reklamowych”(podkreślenie Spółki)

W powyższych orzeczeniach, TSUE wyraźnie więc wskazał, że nawet nieodpłatne przekazanie towarów niezawierających treści reklamowych (a wiec niezawierających logo produktu/firmy) stanowi część działań promocyjnych będących elementem usługi marketingowej.

Dodatkowo Spółka pragnie podkreślić, że TSUE w orzeczeniach, w których odnosi się do opodatkowania VAT świadczeń kompleksowych, wielokrotnie zaznaczał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonuje przez podatnika na rzecz kontrahenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Pogląd taki został wyrażony m.in. w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym TSUE stwierdził, że „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadnicza, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej”

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datecenter(SDC), jak również w wyroku TSUE C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Stanowisko polskich organów podatkowych

Na prawidłowość traktowania analizowanych wydań towarów oraz świadczenia usług jako elementów usługi marketingowej wskazuje również stanowisko polskich organów podatkowych.

Przykładowo, Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa Targówek w Postanowieniu z dnia 20 października 2006r. o sygn. 1437/ZI/443/336/DJW/06 stwierdził, że;

„Zatem przyjąć należy, iż czynności opisane we wniosku, polegające na przekazaniu towarów oraz usług w ramach świadczonej odpłatnie kompleksowej usługi nie wypełniają hipotezy przepisów art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Nie dochodzi do przekazania towarów ani do świadczenia usług bez wynagrodzenia, ponieważ Spółka otrzymuje wynagrodzenie, co prawda nie od odbiorców, lecz od zleceniodawcy. Czynnością opodatkowaną jest usługa, a wartość przekazanych towarów jest wkalkulowana w jej cenę. Przekazanie jest jednym z elementów usługi świadczonej na rzecz zleceniodawcy, nie może więc być opodatkowane odrębnie.”(podkreśla Wnioskodawca)

Podobne stanowisko zajął Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w piśmie z dnia 20 listopada 2006 r.(sygn.1471/NURI/443-327/06/AP)stwierdził, że;

„(…) wartość przekazanych towarów jest elementem kalkulacyjnym usług reklamowych(marketingowych), których wartość jest wliczona w cenę usług (…). Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegać będzie jedynie świadczenie tej usługi”.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lutego 2009r.(sygn. IPPP2/443-1844/08-2/AZ, w której wskazał, że:

„Koszty zorganizowania akcji marketingowej w całości uwzględnione są w kalkulacji ceny za wykonie usług marketingowych należnej od Zleceniodawców. Spółka podejmując powyższe czynności działa w imieniu i na rzecz podmiotów, dla których świadczy kompleksowe usługi marketingowe. Wobec powyższego, pośrednicząc w przekazaniu upominków i prezentów w ramach tych usług, Spółka nie jest podmiotem dokonującym odpłatnej dostawy towarów na rzecz klientów swoich kontrahentów, a jedynie reprezentuje kontrahentów, w imieniu których dokonuje przedmiotowego przekazania. Reasumując należy uznać, że w przedmiotowym wniosku, przekazanie towarów oraz bonów na zakup towarów klientom kontrahentów Spółki w ramach zorganizowanej akcji marketingowej nie stanowi dla Wnioskodawcy dostawy podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Dodatkowo, w indywidualnej interpretacji z dnia 8 października 2010r.(sygn.IPPP1/443-544/09-5/S/AP) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

„czynności przekazania przez Spółkę towarów, czy to na rzecz pracowników, czy darowizn rzeczowych, dokonane są w ramach działań marketingowych podejmowanych na podstawie zawartej umowy z zagranicznym kontrahentem, stanowią element nierozerwalnie związany ze świadczeniem kompleksowych usług marketingowych. Skoro więc czynność wydania ww. towarów stanowi element usługi marketingowej - opodatkowaniu powinna podlegać jedynie usługa. Sama bowiem czynność fizycznego przekazania przez Spółkę towarów nie będzie stanowiła u Wnioskodawcy odrębnego podmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług - ewentualny obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu przedmiotowego przekazania ciążyć będzie na zleceniodawcy”.

Zakaz podwójnego opodatkowania

Jedną z fundamentalnych zasad podatku VAT jest unikanie podwójnego opodatkowania transakcji gospodarczej podlegającej zakresowi przepisów o VAT. Zasada ta wynika zarówno z przepisów Dyrektywy 2006/113/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.EU.L.06347.1.,dalej, jako „Dyrektywa VAT”), jak i orzecznictwa TSUE (przykładowo orzeczenie w sprawie C-50/88 Heinz Kuhne przeciw Finanzamt Munchen III), gdzie podkreśla się jej duże znaczenie, jako jednego z głównych celów państw członkowskich w trakcie tworzenia lokalnej legislacji.

Znaczenie zasady jednokrotnego opodatkowania podkreślane jest również przez doktrynę:

„Podwójne opodatkowanie jest sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji ( por. R. Mastalski, Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług. Przegląd Podatkowy 2001/7/26). Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sad Administracyjny. Dla przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004r.,sygn.akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002r., sygn. akt.FPS 2/02.ONSA 2002/4/136” ( A. Bartosiewicz, R. Kubacki,” VAT 2001335 wyjaśnień i interpretacji” Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o. Warszawa 2008, str.124)

Jak wskazano powyżej, w analizowanym stanie faktycznym wartość przekazywanych towarów i świadczonych usług podlega co do zasady opodatkowaniu VAT, jako element wynagrodzenia za świadczenie na rzecz Kontrahenta usług marketingowych. Gdyby zatem przyjąć iż przekazanie towarów np. lekarzom, farmaceutom, lekarzom weterynarii lub hodowcom zwierząt, czy też świadczenie usług cateringowych lub restauracyjnych w ramach organizowanych przez Spółkę spotkań mających na celu promocję produktów Kontrahenta powinno podlegać opodatkowaniu VAT, prowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. W rezultacie wykonywane przez Spółkę czynności w ramach umowy z Kontrahentem byłyby raz opodatkowane w ramach świadczenia kompleksowej usługi marketingowej, natomiast drugi raz, w wyniku przekazania przez Wnioskodawcę towarów finansowanych przez Kontrahenta czy świadczenia usług. Tym samym zostałaby naruszona systemowa zasada konstrukcji podatku VAT, zakładająca brak podwójnego opodatkowaniu tej samej czynności.

Spółka podkreśla, iż zasadność jej stanowiska potwierdza również wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w dniu 2 lutego 2007 r. (sygn. I SA/Kr 963/05). W wyroku tym, odnosząc się do kwestii, czy wydanie towarów jest składnikiem kampanii promocyjnej, Sąd stwierdził, że jednorodnej z ekonomicznego punktu widzeniu transakcji nie powinno się sztucznie rozdzielać na mniejsze świadczenia dla celów opodatkowania podatkiem VAT, Tym samym, sąd orzekł, że:

„(…) sam fakt wręczania nabywanej przez Spółkę nagrody nie stanowi w analizowanym przypadku oddzielnej dostawy towarów (…). Wręczenie nagrody jest natomiast nierozerwalnie związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz zlecającego usługę reklamową. Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wskazanej czynności prowadziłoby do podwójnego opodatkowania towaru (nagrody), którego wartość została już uwzględniona w opodatkowaniu usługi świadczonej przez Spółkę.”

Mając na uwadze powyższe należy zatem stwierdzić, iż przekazywanie towarów i świadczenie usług dokonywane bez wynagrodzenia w ramach kompleksowej usługi marketingowej nie podlega opodatkowania VAT.

1.  Zastosowanie przepisów o VAT w zakresie nieodpłatnego wydania towarów i nieodpłatnego świadczenia usług

Ustawa o VAT stanowi, iż w pewnych przypadkach także nieodpłatna dostawa towarów i nieodpłatne świadczenie usług jest zrównane z odpłatną dostawą towarów i świadczeniem usług. Zgodnie z art. 7 ust 2 Ustawy o VAT (w brzmieniu od 1 kwietnia 2011 r.), nieodpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności w całości lub w części.

Ponadto, nieodpłatne świadczenie usług uznaje się za odpłatne (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 Ustawy o VAT) w następujących sytuacjach:

*   następuje zużycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczanego przy nabyciu tych towarów;
*   występuje nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym wskazane powyżej przepisy o VAT w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów lub nieodpłatnego świadczenie usług nie znajdują zastosowania. Jak wskazano powyżej, Spółka co prawda dokonuje wydania towarów i świadczenia usług bez pobrania wynagrodzenia bezpośrednio od beneficjenta tych świadczeń. Niemniej jednak powyższe czynności stanowią integralną część świadczonej na rzesz Kontrahenta usługi marketingowej. Świadczona usługa marketingowa jest odpłatna, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT.

Próba zastosowaniu przepisów dotyczących nieodpłatnego wydania towarów i nieodpłatnego świadczenia usług w stosunku da wskazanych powyżej czynności wykonywanych przez Spółkę bez pobierania wynagrodzenia od bezpośrednich beneficjentów, prowadziłaby do podwójnego opodatkowania tej samej czynności. Jak wskazane powyżej, takie działanie byłoby sprzeczne z podstawową zasadą systemu VAT - tj. z zakazem podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie ma obowiązku naliczenia podatku VAT należnego na powyżej wskazanych wydaniach i świadczeniach usług cateringowych i restauracyjnych.

Podsumowanie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie mu obowiązku naliczenia podatku VAT należnego od wydań towarów i świadczenia usług bez wynagrodzenia, jeżeli czynności te wykonywane są w związku ze świadczeniem odpłatnej kompleksowej usługi marketingowej. Zdaniem Spółki, świadczenia o których mowa powyżej, stanowią element kompleksowej usługi marketingowej, co do zasady podlegającej opodatkowaniu VAT, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu VAT jako odrębne świadczenia.

W innym bowiem przypadku, obowiązek naliczenia podatku należnego w związku z wydaniami towarów i świadczeniem usług bez wynagrodzenia doprowadziłby do podwójnego opodatkowania podatkiem VAT- raz w wartości wykonanej odpłatnej usługi, zaś po raz drugi, w wyniku przekazania przez Wnioskodawcę towarów i usług finansowanych przez Kontrahenta, co sprzeczne jest z systemową zasadą podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.