Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-251/11-5/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-10
Teza: Skutki podatkowe nabycia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za udziały i akcje w spółkach kapitałowych oraz inne składniki majątku.
Słowa kluczowe: akcja; aport; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; nabycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18.03.2011 r. (data wpływu 23.03.2011 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 26.05.2011 r. (data nadania 27.05.2011 r., data wpływu 30.05.2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 17.05.2011 r. Nr IPPB2/415-251/10-2/MG (data nadania 17.05.2011 r., data odbioru 20.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za udziały i akcje w spółkach kapitałowych oraz inne składniki majątku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.03.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za udziały i akcje w spółkach kapitałowych oraz inne składniki majątku.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

1.  Osoba fizyczna, polski rezydent podatkowy (Wnioskodawca, Podatnik) zamierza nabyć certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa) emitowane przez zamknięty fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce lub tytuły uczestnictwa emitowane przez spółkę inwestycyjną o zmiennym kapitale zakładowym (SICAV), działającą dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) z siedzibą w Luksemburgu. SICAV-SIF jest osobą prawną, rezydentem podatkowym Luksemburga, zagranicznym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm., ustawa o funduszach inwestycyjnych). Łącznie wyżej wymienione fundusze będą określane jako FI lub Fundusz.
2.  W każdym przypadku, certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa), zostaną nabyte w zamian za płatność w postaci akcji i udziałów, a nie jest wykluczone, że również innych składników majątku Wnioskodawcy (np. nieruchomości). Zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych, certyfikaty inwestycyjne mogą być nabywane przez uczestników w zamian za wpłaty pieniężne oraz w postaci zdematerializowanych papierów wartościowych lub innych niż zdematerializowane papiery wartościowe, jak również w zamian za udziały w spółkach z o.o.. Analogicznie, udziały lub akcje (a także inne aktywa, np. nieruchomości) mogą zostać wniesione do zagranicznego funduszu inwestycyjnego w zamian za certyfikaty FI. W przyszłości certyfikaty FI mogą zostać przez Wnioskodawcę zbyte lub umorzone.

Z uwagi na stwierdzone braki formalne wniosku, tut. organ podatkowy pismem z dnia 17.05.2011 r. Nr IPPB2/415-251/10-2/MG (data nadania 17.05.2011 r., data odbioru 20.05.2011 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   wyjaśnienie, czy sformułowane przez Wnioskodawcę pytanie podatkowe w części dotyczącej nabycia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za inne składniki majątku dotyczy nieruchomości, na co wskazuje opis stanu faktycznego sprawy oraz treść stanowiska Wnioskodawcy w pkt i),

*   doprecyzowanie treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:
    *   czy nieruchomości, jakie Wnioskodawca wniesie do funduszy inwestycyjnych są nieruchomościami wykorzystywanymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?

*   uiszczenie dodatkowej kwoty opłaty w wysokości 40 zł, z uwagi na to, że złożony przez Wnioskodawcę wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych, tj. nabycia certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez zamknięty fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce w zamian za akcje i udziały lub inne składniki majątku oraz nabycia certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny z siedzibą w Luksemburgu w zamian za akcje i udziały lub inne składniki majątku, ewentualnie w sytuacji nie uiszczenia dodatkowej opłaty wskazanie, którego zdarzenia przyszłego dotyczy uiszczona opłata.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 26.05.2011 r. (data nadania 27.05.2011 r., data wpływu 30.05.2011 r.), w którym poinformował, że:

*   certyfikaty w funduszu inwestycyjnym, mającym siedzibę w Polsce lub w Luksemburgu (Fundusz), mogą być nabywane również w zamian za nieruchomości położone w Polsce albo poza granicami Polski,

*   powyższe nieruchomości, nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabycie certyfikatów inwestycyjnych FI, opłacone akcjami i udziałami lub innymi składnikami majątku, będzie prowadziło do powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy nabycie certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu poprzez zapłatę w formie akcji i udziałów w spółkach, jak też innych aktywów (w zależności od możliwości prawnych) nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych dla Podatnika powstanie dopiero w chwili odpłatnego zbycia certyfikatów przez Wnioskodawcę, ich umorzenia lub w następstwie wypłaty dochodów Funduszu bez dokonania umorzenia certyfikatów.
2.  W pierwszej kolejności należy zauważyć, że proces inwestycji w Fl składa się z dwóch etapów. Na pierwszym etapie inwestor dokonuje wpłaty do Funduszu w formie udziałów lub akcji otrzymując w zamian certyfikaty inwestycyjne. Na drugim etapie następuje realizacja praw wynikających z posiadanych certyfikatów. Analiza przepisów ustawy o pdof wskazuje, że obowiązek podatkowy może powstać wyłącznie na drugim etapie procesu inwestycji. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o pdof stanowi bowiem, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się „przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych (\`(...)\`)”. W opinii Wnioskodawcy, do powstania przychodu z tytułu udziału w Funduszu może dojść dopiero wtedy, gdy Wnioskodawca zdecyduje się na sprzedaż certyfikatów, ich umorzenie lub otrzyma od Funduszu wynagrodzenie bez umorzenia certyfikatów. Samo nabycie certyfikatów inwestycyjnych jest zdarzeniem neutralnym podatkowo. Wynika to z faktu, iż na tym etapie inwestycji mamy do czynienia jedynie z potencjalnym przychodem. Do jego konkretyzacji dochodzi dopiero w momencie wprowadzenia certyfikatów inwestycyjnych do obrotu. Innymi słowy nabycie certyfikatów jedynie uprawnia do otrzymania przychodu w przyszłości. Forma opłacenia certyfikatów (pieniężna lub rzeczowa) pozostaje bez znaczenia.
3.  Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09, w którym Sąd ten stwierdził, że „Przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywne), a przez to prawnie uchwytny. Zawarte w skardze kasacyjnej wywody zdają się w sposób oczywisty ignorować tę prawdę, bowiem wynika z nich, że przychodem byłoby także otrzymane w ramach pierwszego etapu inwestycji przysporzenie o charakterze potencjalnym, nieskonkretyzowanym (niewymiernym). Rzecz bowiem w tym, że ostateczna wartość certyfikatów inwestycyjnych powstaje na drugim etapie procesu inwestycji. Spostrzeżenie to prowadzi do wniosku, że w momencie wniesienia udziałów / papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego zamkniętego, inwestor nie uzyskuje automatycznie realnego przysporzenia trwale powiększającego jego aktywa i stanowiącego przychód (\`(...)\`)”. Przychód taki powstaje dopiero na drugim etapie procesu inwestycji, tj. w razie umorzenia certyfikatów (także w przypadku likwidacji funduszu), zbycia certyfikatów na rzecz osoby trzeciej albo - wyjątkowo - w następstwie wypłaty dochodów funduszu bez umarzania certyfikatów inwestycyjnych”.
4.  Podobnie wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów w postanowieniu z 7 września 2007 r., sygn. 1433/GF/415-66a/07/KB, w którym stwierdził, że „wniesienie akcji do Funduszu (mimo, że następuje przeniesienie własności na fundusz w zamian za korzyść majątkową w postaci certyfikatów inwestycyjnych) nie stanowi momentu podatkowego, ponieważ podatnik nie rozpozna przychodu w dacie wniesienia akcji do funduszu w zamian za certyfikaty inwestycyjne, a co za tym idzie nie rozpozna także dochodu bądź straty z tej transakcji, zatem nie powstanie z tego tytułu zobowiązanie podatkowe”.
5.  Analogiczne stanowisko zajął Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z 22 września 2005 r., sygn. 471/DPD1/423/57/05/MK oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Praga w postanowieniu z 29 sierpnia 2007 r., sygn. 1434/DD1/415/24/07/TA.
6.  Kolejnego argumentu przemawiającego za słusznością stanowiska Wnioskodawcy dostarcza art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o pdof, który stanowi, że „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych: wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e”. Z powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że wydatki na nabycie certyfikatów inwestycyjnych nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów do czasu osiągnięcia przychodu z przedmiotowej inwestycji. Nie ulega wątpliwości, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o pdof w związku z cytowanym wyżej przepisem art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o pdof wiążą powstanie przychodu z chwilą otrzymania przez właściciela certyfikatu inwestycyjnego trwałego przysporzenia majątkowego w postaci np. dochodu ze zbycia czy umorzenia certyfikatów. Logicznym tego następstwem jest uznanie, że nabycie certyfikatów inwestycyjnych nie powoduje powstania przychodu po stronie nabywcy. Nie może być bowiem tak, że czynność której istotą jest wydatek skutkujący rozpoznaniem kosztu podatkowego, jest równocześnie uznawana za przychód podatkowy. Zwrócił na to uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA) w Poznaniu m. in. w wyrokach z 18 lutego 2011 r. (sygn. I SA/Po 44/11) i 24 lutego 2011 r. (sygn. I SA/Po 46/11): „nie można wiązać kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia certyfikatów inwestycyjnych z momentem ich nabycia, co również wyklucza, że przychód powstaje w momencie objęcia certyfikatów w zamian za wniesienie akcji”.
7.  W opinii Wnioskodawcy za całkowicie niezasadne należy uznać utożsamianie nabycia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za akcje / udziały lub inne składniki majątku z transakcją sprzedaży tych aktywów. Przyjęcie takiej koncepcji nie tylko nie uwzględnia specyfiki mechanizmu inwestycji w certyfikaty Fl, ale także pozostaje w oderwaniu od treści przepisów ustawy o pdof, jak i celu samej transakcji. Należy bowiem mieć na uwadze, że wniesienie udziałów lub akcji do Funduszu w zamian za certyfikaty inwestycyjne jest inwestycją, która prowadzi do utworzenia źródła przychodów jakimi są przychody z funduszy kapitałowych, a nie zmierza do osiągnięcia przychodu z tytułu zbycia akcji, udziałów, czy innych składników majątku, którymi następuje zapłata za certyfikaty. Ponadto, jak słusznie zauważył NSA w cytowanym wyżej wyroku z 19 października 2010 r., „należy pamiętać o różnicy pomiędzy zbyciem udziałów / papierów wartościowych za gotówkę i późniejszym nabyciem certyfikatów inwestycyjnych w zamian za uzyskane środki pieniężne, a operacją wniesienia udziałów / papierów wartościowych w zamian za wydanie certyfikatów inwestycyjnych. W przypadku pierwszej, obejmującej niejako dwa elementy transakcji dochodzi do definitywnego przysporzenia po stronie inwestora w postaci otrzymanych środków pieniężnych. Druga z transakcji nie powoduje takiego przysporzenia (nie stanowią go certyfikaty inwestycyjne)”. Wnioskodawca podziela również stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zgodnie z którym akceptacja przeciwnego poglądu doprowadziłaby do podwójnego opodatkowania jednej inwestycji - po raz pierwszy w momencie nabycia certyfikatów inwestycyjnych oraz po raz drugi w chwili ich zbycia, czy też umorzenia (wyrok WSA w Warszawie z 31 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3471/10).
8.  Objęcie certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu w zamian za akcje i udziały stanowi czynność specyficzną nieporównywalną do transakcji zbycia udziałów, ani do wniesienia aportu do spółki kapitałowej i nie powoduje powstania przychodu na gruncie ustawy o pdof.
9.  Dlatego Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że nabycie certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez polski, czy zagraniczny Fundusz w zamian za zapłatę w postaci udziałów, akcji bądź innych składników majątku, jak np. nieruchomości, nie prowadzi do powstania obowiązku podatkowego w pdof.
10.  Ponieważ Wnioskodawca odnosi się do orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w analogicznych stanach faktycznych, zasadne jest przytoczenie tezy wyroku WSA w Warszawie z 28 marca 2007 r. (sygn. VIII SA/Wa 135/07), zgodnie z którą pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powoływanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej.
11.  Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na twierdzenia WSA w Warszawie zawarte w wyroku z 20 stycznia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 1916/08), w którym Sąd stwierdził, że „(…) choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu (…). Orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 Op. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Op. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny”.

Na tle przedstawionych zdarzeń przyszłych, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy m. in. art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

W myśl art. 2 pkt 9 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszu zagranicznym - rozumie się przez to fundusz inwestycyjny otwarty lub spółkę inwestycyjną z siedzibą w państwie członkowskim prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wpłaty do funduszu inwestycyjnego dokonywane są w formie pieniężnej, a zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy do funduszu inwestycyjnego mogą być wniesione:

1.  zdematerializowane papiery wartościowe - jeżeli statut funduszu tak stanowi lub
2.  inne niż zdematerializowane papiery wartościowe, lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią.

Stosownie do zapisu art. 7 ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych, ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie do funduszu papierów wartościowych lub udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w cytowanym powyżej ust. 2.

Definicja papierów wartościowych została zawarta w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane papierach wartościowych lub w udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi, w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów lub udziałów na towarzystwo oraz składa u depozytariusza kopię tej umowy, a w przypadku papierów wartościowych, także te papiery lub, jeżeli papiery wartościowe nie mają formy dokumentu, dokument potwierdzający ich posiadanie wydany na podstawie właściwych przepisów.

W myśl art. 147 ust. 1 cytowanej ustawy, przedmiotem lokat funduszu inwestycyjnego zamkniętego mogą być:

1.  własność lub współwłasność:
    1.  nieruchomości gruntowych w rozumieniu przepisów o gospodarce nieruchomościami,
    2.  budynków i lokali stanowiących odrębne nieruchomości,
    3.  statków morskich;
2.  użytkowanie wieczyste.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, polski rezydent podatkowy zamierza nabyć certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa) emitowane przez zamknięty fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce lub tytuły uczestnictwa emitowane przez spółkę inwestycyjną o zmiennym kapitale zakładowym (SICAV), działającą dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) z siedzibą w Luksemburgu, określane łącznie jako FI lub Fundusz. SICAV-SIF jest osobą prawną, rezydentem podatkowym Luksemburga, zagranicznym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa) zostaną nabyte w zamian za płatność w postaci akcji i udziałów, a także innych składników majątku Wnioskodawcy, tj. nieruchomości położonych zarówno w Polsce, jak i poza granicami Polski. Przedmiotowe nieruchomości nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. W przyszłości certyfikaty FI mogą zostać przez Wnioskodawcę zbyte lub umorzone.

Analiza powyższych regulacji prawnych uprawnia do wnioskowania, iż w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym w momencie przeniesienia własności nieruchomości oraz dokonania wpłaty w postaci akcji i udziałów w spółkach kapitałowych za certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa), nastąpi odpłatne przeniesienie tytułu własności tychże nieruchomości oraz akcji i udziałów na rzecz funduszy.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powoływanych wyżej przepisów ustawy podatkowej nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia akcji i udziałów w spółkach kapitałowych oraz nieruchomości do funduszu inwestycyjnego z siedzibą w Polsce, jak i do zagranicznego funduszu inwestycyjnego z siedzibą w Luksemburgu, w rozumieniu zacytowanego powyżej art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach inwestycyjnych.

W pierwszej kolejności organ podatkowy dokonał oceny skutków podatkowych nabycia certyfikatów inwestycyjnych (jednostek, tytułów uczestnictwa) w zamian za akcje i udziały w spółkach kapitałowych.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Natomiast w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Wniesienie przedmiotowych akcji i udziałów do funduszy inwestycyjnych zarówno z siedzibą w Polsce, jak i w Luksemburgu powoduje zmianę ich właściciela – właścicielem staje się bowiem fundusz inwestycyjny – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych akcji i udziałów. Wniesienie przez Wnioskodawcę akcji i udziałów w spółkach kapitałowych do funduszy inwestycyjnych będzie równoznaczne z ich odpłatnym zbyciem. Nastąpi bowiem przeniesienie własności wnoszonych akcji i udziałów, a Wnioskodawca otrzyma w zamian certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa) określonej wartości.

W związku z powyższym wartość otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez zamknięty fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce, odpowiadająca wartości wnoszonych przez Wnioskodawcę akcji i udziałów w spółkach kapitałowych stanowić będzie podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, iż ustawodawca definiując przychód w art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączył z tej ogólnej definicji niektóre rodzaje przychodów i zdefiniował je odrębnie, w tym przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy. W świetle przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy przychód ten powstaje w momencie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (akcji) niezależnie od daty faktycznej zapłaty.

Do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy zastosowanie mają ogólne zasady ustalania dochodu określone w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące, iż dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Odpowiednio art. 30b ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,
2.  różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Dochodów uzyskanych ze sprzedaży akcji i udziałów w spółkach kapitałowych nie łączy się ani z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej (np. z emerytury lub renty, ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, itp.), ani z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanymi 19% podatkiem liniowym (art. 30b ust. 5 ww. ustawy).

Po zakończeniu roku dochody te należy wykazać w zeznaniu PIT-38 (zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty w roku podatkowym), które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a ww. ustawy). W tym terminie Wnioskodawca zobowiązany będzie również do zapłaty należnego podatku (art. 45 ust. 4 ww. ustawy).

Z uwagi na to, że Wnioskodawca zamierza również nabyć certyfikaty inwestycyjne emitowane przez spółkę inwestycyjną o zmiennym kapitale zakładowym (SICAV), działającą dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) z siedzibą w Luksemburgu, który jest osobą prawną, rezydentem podatkowym Luksemburga, zagranicznym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych w zamian za płatność w postaci akcji i udziałów należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu w dniu 14.06.1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527).

W sytuacji uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji i udziałów w spółkach kapitałowych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany „Zyski ze sprzedaży majątku”, z treści którego wynika, że zyski osiągane z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, miejscem opodatkowania dochodów jakie Wnioskodawca uzyska z tytułu nabycia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za akcje i udziały w spółkach kapitałowych będzie Polska, zatem skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić wyłącznie w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zauważyć, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu nabycia certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez spółkę inwestycyjną o zmiennym kapitale zakładowym (SICAV), działającą dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) z siedzibą w Luksemburgu w zamian za akcje i udziały w spółkach kapitałowych należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy i opodatkować zgodnie z przywołanymi powyżej uregulowaniami prawnymi.

W dalszej części wydanej interpretacji indywidualnej organ podatkowy dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do skutków podatkowych nabycia certyfikatów inwestycyjnych (jednostek, tytułów uczestnictwa) w zamian za inne składniki majątku, tj. nieruchomości położone w Polsce lub poza granicami Polski, które nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak już wyżej wskazano, w momencie przeniesienia własności nieruchomości za certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa), nastąpi odpłatne przeniesienie tytułu własności tychże nieruchomości na rzecz funduszy inwestycyjnych zarówno z siedzibą w Polsce, jak i w Luksemburgu.

Wniesienie przedmiotowych nieruchomości do funduszy inwestycyjnych z siedzibą w Polsce i w Luksemburgu powoduje zmianę ich właściciela – właścicielem staje się bowiem fundusz inwestycyjny – stąd mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych nieruchomości. Wniesienie przez Wnioskodawcę nieruchomości do funduszy inwestycyjnych będzie równoznaczne z ich odpłatnym zbyciem. Nastąpi bowiem przeniesienie własności wnoszonych nieruchomości, a Wnioskodawca otrzyma w zamian certyfikaty inwestycyjne (jednostki, tytuły uczestnictwa) określonej wartości.

Zatem wartość otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez zamknięty fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce, odpowiadająca wartości wnoszonych przez Wnioskodawcę nieruchomości położonych w Polsce stanowić będzie podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy przeniesienie własności nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle bowiem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w tym artykule, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W przypadku sprzedaży nieruchomości wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii sposobu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym możliwość skorzystania ze zwolnień podatkowych ma moment i forma prawna ich nabycia.

W związku z powyższym wskazać należy, iż przeniesienie przez Wnioskodawcę własności nieruchomości położonych w Polsce, na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w zamian za certyfikaty inwestycyjne stanowić będzie ich odpłatne zbycie. Przychód ze zbycia ww. nieruchomości stanowić będzie przychód, o którym mowa w powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przeniesienie własności nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Opodatkowanie osiągniętego przez Wnioskodawcę przychodu uzależnione będzie od momentu i formy prawnej nabycia przedmiotowych nieruchomości.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych przeniesienia przez Wnioskodawcę własności nieruchomości położonych poza granicami Polski, na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w zamian za certyfikaty inwestycyjne stwierdzić należy, że do uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu w celu jego ewentualnego opodatkowania w Polsce zastosowanie znajdą postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a państwem, w którym nieruchomości są położone.

Ponieważ w treści uzupełnienia wniosku na wezwanie tut. organu Wnioskodawca nie wskazał nazwy państwa, na terytorium którego znajdują się nieruchomości, zatem brak możliwości odwołania się do konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania co powoduje, iż pomocniczo można odwołać się do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Rozdział III Modelowej Konwencji OECD Opodatkowanie dochodu może posłużyć, jako informacja o istniejących metodach dotyczących unikania podwójnego opodatkowania, w sytuacji uzyskania przychodu z przeniesienia własności nieruchomości.

Zasadne jest więc posiłkowanie się art. 13 Modelowej Konwencji Zyski z przeniesienia własności majątku, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, pochodzące z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w art. 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim państwie. Artykuł ten wskazuje, w którym państwie osiągnięty zysk może podlegać opodatkowaniu, co winno znaleźć odzwierciedlenie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczypospolitą Polską, a konkretnym państwem, w którym nieruchomość jest położona.

Natomiast art. 6 ust. 2 Modelowej Konwencji Dochód z majątku nieruchomego doprecyzowuje, że określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na którego terytorium dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, barki i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

W związku z powyższym, z uwagi na brak nazwy państwa na terytorium którego znajdują się nieruchomości, których własność zostanie przeniesiona na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce organ podatkowy nie dokonał oceny skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności tychże nieruchomości na rzecz funduszu.

Natomiast w sytuacji nabycia przez Wnioskodawcę, podlegającego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce certyfikatów inwestycyjnych (tytułów uczestnictwa) emitowanych przez spółkę inwestycyjną o zmiennym kapitale zakładowym (SICAV), działającą dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) z siedzibą w Luksemburgu w zamian za nieruchomości położone w Polsce, które nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, do uzyskanego przychodu zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do treści art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

W myśl art. 4a cytowanej ustawy, przepisy m. in. art. 3 ust. 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ponieważ Wnioskodawca rozważa przeniesienie na rzecz funduszu inwestycyjnego z siedzibą w Luksemburgu nieruchomości położonych na terytorium Polski organ podatkowy wskazuje na konieczność odwołania się do przywołanej powyżej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. Konwencji, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ponieważ uregulowania zawarte w powyższym artykule Konwencji odnoszą się do nieruchomości położonych w Luksemburgu, w związku z powyższym zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. Konwencji, z treści którego wynika, że zyski osiągane z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Tym samym mając na uwadze powyższe uregulowania prawne organ podatkowy stwierdza, że wartość otrzymanych tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusz inwestycyjny z siedzibą w Luksemburgu, odpowiadająca wartości wnoszonych przez Wnioskodawcę nieruchomości położonych w Polsce stanowić będzie podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy przeniesienie własności nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, który będzie opodatkowany w zależności od momentu i formy prawnej nabycia tychże nieruchomości.

W odniesieniu do skutków podatkowych przeniesienia przez Wnioskodawcę podlegającego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce własności nieruchomości położonych poza granicami Polski, na rzecz funduszu inwestycyjnego z siedzibą w Luksemburgu w zamian za tytuły uczestnictwa stwierdzić należy, że do ustalenia, czy uzyskany z tego tytułu przychód ewentualnie podlegać będzie opodatkowaniu w Polsce zastosowanie powinny znaleźć postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a państwem, w którym nieruchomości są położone.

Z uwagi na to, że nie jest znana nazwa państwa na terytorium którego znajdują się przedmiotowe nieruchomości, zatem tak jak omówiono to szczegółowo w odniesieniu do nieruchomości położonych poza terytorium Polski, których własność Wnioskodawca przeniesie na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą na terytorium Polski, organ podatkowy wskazuje, że na konieczność odwołania się do konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zasadność pomocniczego posiłkowania się w tej sytuacji Modelową Konwencją OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku w celu ustalenia skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy z tytułu tej transakcji.

Zatem organ podatkowy nie dokonał oceny skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności nieruchomości położonych poza granicami Polski na rzecz funduszu inwestycyjnego z siedzibą w Luksemburgu w zamian za tytuły uczestnictwa.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż:

*   wartość otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez zamknięty fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce, odpowiadająca wartości wnoszonych przez Wnioskodawcę akcji i udziałów w spółkach kapitałowych stanowić będzie podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   przychód jaki uzyska Wnioskodawca z tytułu nabycia tytułów uczestnictwa emitowanych przez spółkę inwestycyjną o zmiennym kapitale zakładowym (SICAV), działającą dodatkowo jako wyspecjalizowany fundusz inwestycyjny (SIF) z siedzibą w Luksemburgu w zamian za akcje i udziały w spółkach kapitałowych należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   przeniesienie przez Wnioskodawcę własności nieruchomości położonych w Polsce, na rzecz funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w zamian za certyfikaty inwestycyjne stanowić będzie ich odpłatne zbycie, a uzyskany przychód stanowić będzie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przeniesienie własności nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Opodatkowanie osiągniętego przez Wnioskodawcę przychodu uzależnione będzie od momentu i formy prawnej nabycia przedmiotowych nieruchomości,

*   wartość otrzymanych tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusz inwestycyjny z siedzibą w Luksemburgu, odpowiadająca wartości wnoszonych przez Wnioskodawcę nieruchomości położonych w Polsce stanowić będzie podlegający opodatkowaniu przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy przeniesienie własności nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, który będzie opodatkowany w zależności od momentu i formy prawnej nabycia tychże nieruchomości,

*   z uwagi na brak wskazania nazwy państwa na terytorium którego znajdują się nieruchomości, których własność zostanie przeniesiona na rzecz funduszy inwestycyjnych z siedzibą w Polsce i w Luksemburgu organ podatkowy nie dokonał oceny skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności nieruchomości położonych poza granicami Polski na rzecz tych funduszy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych oraz wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.