Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.288.2020.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-17
Teza: opodatkowanie transakcji
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; eksport; podatnik; rozpoznanie; świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 maja 2021 r. (data wpływu 11 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania transakcji. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 23 lipca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.288.2021.1.JS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) zajmujący się produkcją m.in. wyrobów z tworzyw sztucznych (…). Produkcja wyrobu przeznaczonego na sprzedaż polega w pierwszej kolejności na wyprodukowaniu form wtryskowych, które są opracowane i wykonane w celu produkcji konkretnego elementu z tworzywa sztucznego. Forma wtryskowa odwzorowuje kształt pożądanego elementu i poprzez proces wtryskiwania zostaje wypełniona płynnym tworzywem, które następnie po schłodzeniu przechodzi w stan stały skupienia.

Wyprodukowane przez siebie produkty Wnioskodawca sprzedaje:

1.  podmiotom mającym siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,
2.  podmiotom mającym siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej.
3.  podmiotom mającym siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej (państwa trzecie).

Niniejszy wniosek dotyczy relacji pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotami mającymi siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskich oraz Wnioskodawcą, a podmiotami mającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej (na terytorium państw trzecich).

W działalności Wnioskodawcy zdarzają się sytuacje, w których kontrahent, po otrzymaniu wyrobu, chce wprowadzić w nim pewne zmiany/modyfikacje. W związku z tym Wnioskodawca zobowiązuje się wyprodukować nowe formy wtryskowe niezbędne do produkcji zmodyfikowanego wyrobu.

W takiej sytuacji Wnioskodawca rozpoznaje trzy scenariusze:

Scenariusz 1A - po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent mający siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej chce, aby Wnioskodawca przeniósł na niego prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Wnioskodawca w takiej sytuacji wystawia na rzecz kontrahenta fakturę dokumentującą sprzedaż formy wtryskowej. Kontrahent z kolei wpisuje nabytą formę wtryskową do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna jej amortyzację. Forma wtryskowa nie opuszcza jednak terytorium Polski i jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta.

Scenariusz 1B - po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent mający siedzibę w państwie trzecim chce, aby Wnioskodawca przeniósł na niego prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Wnioskodawca w takiej sytuacji wystawia na rzecz kontrahenta fakturę dokumentującą sprzedaż formy wtryskowej. Kontrahent z kolei wpisuje nabytą formę wtryskową do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna jej amortyzację. Forma wtryskowa nie opuszcza jednak terytorium Polski i jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta.

Scenariusz 2 - po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent uiszcza opłatę za przygotowanie produkcji wyrobów, w tym za produkcję formy wtryskowej i nie żąda od Wnioskodawcy przeniesienia na niego prawa do rozporządzania jak właściciel formą wtryskową niezbędną do produkcji tychże wyrobów. Forma wtryskowa pozostaje zatem własnością Wnioskodawcy i jest wykorzystywana tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta.

Scenariusz 3A - po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent uiszcza opłatę za przygotowanie produkcji wyrobów i dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Następnie forma wtryskowa jest przetransportowywana do kontrahenta mającego siedzibę na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji) i wraca do Wnioskodawcy, tj. na terytorium kraju jako powierzona. Forma wtryskowa jest wówczas wykorzystywana w celu produkcji podzespołów niezbędnych do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta.

Kontrahent ma przy tym możliwość zatrzymania formy wtryskowej i zlecenie produkcji wyrobów z jej pomocą innemu podmiotowi. Ostateczna decyzja o powierzeniu formy wtryskowej Wnioskodawcy zostaje podjęta po dotarciu formy wtryskowej do kontrahenta. Podatnik każdorazowo otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju.

Scenariusz 3B - po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent uiszcza opłatę za przygotowanie produkcji wyrobów i dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Następnie forma wtryskowa jest przetransportowywana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji) i wraca do Wnioskodawcy, tj. na terytorium kraju jako powierzona. Forma wtryskowa jest wówczas wykorzystywana w celu produkcji podzespołów niezbędnych do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta. Kontrahent ma przy tym możliwość zatrzymania formy wtryskowej i zlecenie produkcji wyrobów z jej pomocą innemu podmiotowi. Ostateczna decyzja o powierzeniu formy wtryskowej Wnioskodawcy zostaje podjęta po dotarciu formy wtryskowej do kontrahenta. Podatnik każdorazowo otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju.

Koszt wyprodukowania formy wtryskowej, który każdorazowo ponosi kontrahent, kształtuje się w granicach od (…), a produkcja odbywa się w całości na terytorium kraju.

W uzupełnieniu wniosku z 3 sierpnia 2021 r. Spółka wskazała ponadto następujące informacje:

W odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 3:

1.  Zagraniczni kontrahenci, o których mowa w tym pytaniu, są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), dalej: „ustawa o VAT”.
2.  Działanie Spółki, określane jako przygotowanie produkcji wyrobów w tym wyprodukowanie formy wtryskowej, dokonywane jest na podstawie umów zawartych z każdym z kontrahentów, przy czym są to umowy ustne, umowy pisemne, uzgodnienia telefoniczne lub potwierdzenia drogą elektroniczną (pocztą e-mail).
3.  W związku z podjętym przez Spółkę działaniem w postaci przygotowania produkcji wyrobów w tym wyprodukowania formy wtryskowej, Spółka wystawia fakturę na rzecz kontrahenta.

W odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, w związku z transakcją przedstawioną w tym pytaniu, Spółka spełnia warunki do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, o których mowa w art. 42 ust. 1 i ust. 1a ustawy o VAT. W szczególności posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie go do kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

W odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 5, w związku z transakcją przedstawioną w tym pytaniu, Spółka spełnia warunki do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT. W szczególności posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie go do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w Scenariuszu nr 1A, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, przy czym forma wtryskowa nie opuszcza terytorium kraju, to dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w Scenariuszu nr 1B, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim, przy czym forma wtryskowa nie opuszcza terytorium kraju, to dochodzi do eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT?
3.  Czy w Scenariuszu nr 2, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej niezbędnej do wyprodukowania wyrobu zamówionego przez kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie trzecim, pozostaje ona własnością Wnioskodawcy i nie opuszcza terytorium kraju, to Wnioskodawca może rozpoznać tą transakcję (wyprodukowanie formy wtryskowej) jako usługę z art. 28b ustawy VAT, która podlega opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy (zagranicznego kontrahenta)?
4.  Czy w Scenariuszu nr 3A, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel, przy czym forma wtryskowa jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, to dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT pozwalającej na zastosowanie 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 3 ustawy o VAT?
5.  Czy w Scenariuszu nr 3B, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel, przy czym forma wtryskowa jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, to dochodzi do eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT pozwalającego na zastosowanie 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1)Zdaniem Wnioskodawcy, w Scenariuszu nr 1A, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, przy czym forma wtryskowa nie opuszcza terytorium kraju, to nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

Przez wewnątrzwspólnotową dostawą towarów (dale) również: „WDT”) rozumieć należy wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności opodatkowanych na terytorium innego państwa członkowskiego (art. 13 ust. 1 ustawy o VAT).

Uznanie danej transakcji za WDT możliwe jest jednak pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego Innym niż terytorium kraju,
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą,
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

W niniejszej sprawie bezzasadne jest jednak rozpatrywanie powyższych warunków z uwagi, iż nie został spełniony podstawowy z nich pozwalający na uznane danej transakcji za WDT, a mianowicie wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego.

Jak bowiem czytamy w wyroku WSA w Gliwicach „(…) pierwszym elementem, który musi wystąpić aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności dostawy, przy czym dostawca winien nadto ustalić, że towar ten fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy” (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/GI 613/20). Jak wskazywano, Wnioskodawca po wyprodukowaniu formy wtryskowej i przeniesieniu na kontrahenta prawa do rozporządzania nią jak właściciel nie przetransportowuje jej do kontrahenta. Urządzenie pozostaje na terytorium kraju, u Wnioskodawcy. Tym samym dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Z racji, iż dla dostawy urządzenia określonego mianem formy wtryskowej ustawa o VAT nie przewiduje obniżonej stawki podatku VAT to zasadne jest zastosowanie podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, w Scenariuszu nr 1A, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, przy czym forma wtryskowa nie opuszcza terytorium kraju, to nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.

2)Zdaniem Wnioskodawcy, w Scenariuszu nr 1B. tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim, przy czym forma wtryskowa nie opuszcza terytorium kraju, to nie dochodzi do eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

Eksportem, w rozumieniu ustawy o VAT, jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Analogicznie jak w przypadku WDT, o którym mowa w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku, aby daną transakcję móc rozpoznać jako eksport konieczne jest spełnienie przede wszystkim głównego warunku jakim jest wywóz towarów z terytorium kraju (w przypadku eksportu – poza terytorium Unii Europejskiej, tj. na terytorium państwa trzeciego), co podkreślił chociażby Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 stycznia 2018 r. wskazując, iż: „.do uznania danej czynności za ekspert towarów niezbędne jest wystąpienie wszystkich przesłanek wynikających z art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, jakie stanowią nie tylko wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii i potwierdzenie tego wywozu przez urząd celny określony w przepisach celnych, ale także dokonanie tego wywozu w wykonaniu dostawy towarów, przez dostawcę lub na jego rzecz lub przez nabywcę, mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz” (sygn. akt I FSK 638/16). W niniejszej sprawie warunek ten nie został spełniony. a więc niemożliwe jest uznanie danej transakcji, tj. przeniesienia prawa do rozporządzani formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta nieposiadającego siedziby na terytorium Unii Europejskiej, za eksport w rozumieniu ustawy o VAT. Daną transakcję należy zatem rozpoznać jako sprzedaż krajową, a z uwagi, iż dla formy wtryskowej ustawa o VAT nie przewiduje preferencyjnej stawki VAT, należy zastosować stawkę VAT w wysokości 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, w Scenariuszu nr 1B, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim, przy czym forma wtryskowa nie opuszcza terytorium kraju to nie dochodzi do eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

3)Zdaniem Wnioskodawcy, w Scenariuszu nr 2, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej niezbędnej do wyprodukowania wyrobu zamówionego przez kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie trzecim, pozostaje ona własnością Wnioskodawcy i nie opuszcza terytorium kraju, to Wnioskodawca może rozpoznać tą transakcję (wyprodukowanie formy wtryskowej) jako usługę, która zgodnie z art. 28b ustawy VAT podlega opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy (zagranicznego kontrahenta).

Przez dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei świadczeniem usług jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (stanowi o tym art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Oznacza to, że wszystko co nie może zostać uznane za dostawę towarów traktowane jest jako świadczenie usług. W niniejszej sytuacji Wnioskodawca produkuje formę wtryskową niezbędną do wyprodukowania wyrobu zamówionego przez kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Z racji, iż produkcja formy wtryskowej niezbędna jest do produkcji wyrobu zamówionego przez kontrahenta, to kontrahent pokrywa całość kosztów jej produkcji. Urządzenie to może być bowiem wykorzystane jedynie do produkcji konkretnego wyrobu zgodnego z indywidualną specyfikacją danego kontrahenta. Forma wtryskowa pozostaje jednakże własnością Wnioskodawcy, a kontrahent nie rości sobie do niej żadnych praw. Nie dochodzi zatem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem (formą wtryskową) jak właściciel, a zatem nie dochodzi do dostawy towaru w świetle ustawy o VAT. Zasadne jest zatem rozpoznanie tej transakcji, tj. dokonanie płatności przez kontrahenta za wyprodukowaną formę wtryskową, jako płatność za wyświadczoną przez Wnioskodawcę usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem przepisów niemających jednak znaczenia w niniejszej sprawie). Tym samym Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać świadczenia usługi wyprodukowania formy wtryskowej z uwagi, iż produkuje ją na rzecz kontrahentów mających siedziby albo na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej albo na terytorium państw trzecich. W związku z tym fakturę na rzecz swojego kontrahenta winien oznaczyć jako „NP’”, tj. dokumentującą czynność niepodlegającą opodatkowaniu w Polsce.

Mając powyższe na względzie, w Scenariuszu nr 2, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej niezbędnej do wyprodukowania wyrobu zamówionego przez kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie trzecim, pozostaje ona własnością Wnioskodawcy i nie opuszcza terytorium kraju to Wnioskodawca może rozpoznać tą transakcję (wyprodukowanie formy wtryskowej) jako usługę, która zgodnie z art. 28b ustawy VAT podlega opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy (zagranicznego kontrahenta).

4)Zdaniem Wnioskodawcy, w Scenariuszu nr 3A, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel, przy czym forma wtryskowa jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, to dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT pozwalającej na zastosowanie 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 3 ustawy o VAT.

Przez WDT rozumieć należy wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności opodatkowanych na terytorium innego państwa członkowskiego (art. 13 ust. 1 ustawy o VAT). Uznanie danej transakcji za WDT możliwe jest jednak pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą,
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wnioskodawca wskazuje, iż jego intencją nie jest rozpatrywanie kwestii spełnienia powyższych warunków dotyczących statusu nabywcy, a określenie skutków podatkowych sytuacji opisanej we wniosku, tj. wywozu towaru na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, gdzie kontrahent oznacza urządzenie numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji, a następnie urządzenie to powraca do Wnioskodawcy, przy założeniu, że wszystkie warunki enumeratywnie wskazane w art. 13 ust. 2 ustawy o VAT są spełnione. Co jednak ważne, pierwszy – najważniejszy warunek zostaje każdorazowo spełniony – następuje wywóz towaru z terytorium kraju. W literaturze i orzecznictwie podkreśla się bowiem, iż pierwszym elementem, który musi wystąpić, aby móc uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, jest wywóz towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego (zob. Bartosiewicz Adam. VAT. Komentarz, wyd. XIV, 2020 r.).

Mając powyższe na uwadze, w Scenariuszu nr 3A, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel, przy czym forma wtryskowa jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, to dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT pozwalającej na zastosowanie 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 3 ustawy o VAT.

5)Zdaniem Wnioskodawcy, w Scenariuszu nr 3B, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel, przy czym forma wtryskowa jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, to dochodzi do eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT pozwalającego na zastosowanie 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT.

Eksportem, w rozumieniu ustawy o VAT, jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Eksport będzie miał miejsce tylko wówczas, gdy wywóz towarów następuje w wykonaniu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd. XIV, 2020 r.). W niniejszej sprawie mamy do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem (formą wtryskową) jak właściciel, a towar każdorazowo opuszcza terytorium kraju i jest przetransportowywane poza terytorium Unii Europejskiej. Wnioskodawca każdorazowo posiada również potwierdzenie wywozu towaru przez właściwy organ celny. W konsekwencji tego zostają spełnione wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie dostawy za eksport towaru w rozumieniu ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, w Scenariuszu nr 3B, tj. w sytuacji gdy po wyprodukowaniu formy wtryskowej Wnioskodawca przenosi na kontrahenta prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel, przy czym forma wtryskowa jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, to dochodzi do eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT pozwalającego na zastosowanie 0% stawki podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a – art. 2 pkt 1 ustawy. Natomiast przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`) – art. 2 pkt 3 ustawy. Z kolei przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 – art. 2 pkt 5 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Jak wynika z art. 13 ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2021 r. – przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy:

1.  towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz;
2.  przemieszczenie towarów następuje w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju;
3.  towary są przemieszczane na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie transportu pasażerskiego wykonywanego na terytorium Unii Europejskiej z przeznaczeniem dokonania ich dostawy przez tego podatnika na pokładach tych pojazdów;
4.  towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika;
5.  towary mają być przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonanej przez tego podatnika, jeżeli przemieszczenie towarów następuje na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana jest ta wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;
6.  towary mają być przedmiotem wykonanych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju na rzecz tego podatnika usług polegających na ich wycenie lub wykonaniu na nich prac, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną z powrotem przemieszczone na terytorium kraju;
7.  towary mają być czasowo używane na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w celu świadczenia usług przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, który przemieścił lub na rzecz którego przemieszczono te towary;
8.  towary mają być czasowo używane przez tego podatnika na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące, pod warunkiem że import takich towarów z terytorium państwa trzeciego z uwagi na ich przywóz czasowy byłby zwolniony od cła; 9.przemieszczeniu podlega gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej.

Przy czym, w obecnym stanie prawnym zgodnie z art. 13 ust. 4 pkt 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2021 r., przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy przemieszczenie towarów następuje w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 ustawy.

W myśl art. 13 ust. 8 ustawy, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów nie uznaje się dostawy towarów, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1, 3, 6, 10 i 18, oraz towarów opodatkowanych według zasad określonych w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy.

Powołane wyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów z danego państwa członkowskiego Unii Europejskiej następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do dysponowania wywożonym towarem jak właściciel – to zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Warunkiem rozpoznania danej dostawy towarów – której towarzyszy przemieszczenie z Polski do innego kraju członkowskiego – jako WDT jest dokonanie jej na rzecz podmiotu zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy – art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z kolei miejscem dostawy towarów w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy – art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług (na potrzeby Rozdziału 3 Działu V ustawy):

1)ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2)podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n – art. 28b ust. 1 ustawy.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – art. 28b ust. 2 ustawy.

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu – art. 28b ust. 3 ustawy.

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n – art. 28c ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy – art. 41 ust. 3 ustawy.

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0% – art. 41 ust. 4 ustawy.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej – art. 42 ust. 6 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą rozpoznania transakcji między Spółką, a kontrahentami z krajów członkowskich UE lub z kraju trzeciego polegającej na wyprodukowaniu na ich rzecz form wtryskowych.

W pierwszym z przedstawionych we wniosku scenariuszy (1A), po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent mający siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej chce, aby Wnioskodawca przeniósł na niego prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Wnioskodawca w takiej sytuacji wystawia na rzecz kontrahenta fakturę dokumentującą sprzedaż formy wtryskowej. Kontrahent z kolei wpisuje nabytą formę wtryskową do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna jej amortyzację. Forma wtryskowa nie opuszcza jednak terytorium Polski i jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta.

Spółka ma wątpliwości, czy w powyższym modelu działalności dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT wskazują dwa podstawowe warunki, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana; drugi koncentruje się natomiast na faktycznych aspektach transakcji, tj. udokumentowaniu faktu wywozu oraz dostarczenia towaru w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Spełnienie tego warunku pozwala na przyjęcie, że faktycznie miał miejsce transport (przemieszczenie) towarów do innego państwa członkowskiego UE oraz że nastąpił rzeczywisty wywóz towarów z kraju.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku C-409/04 w sprawie Teleos plc i inni wskazał na główne cechy dostaw wewnątrzwspólnotowych. TSUE stwierdził, że „uznanie danej dostawy lub danego nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. (\`(...)\`) Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego i że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy”.

Należy przy tym zaznaczyć, że dostawa wewnątrzwspólnotowa oznacza dostawę towarów – a więc musi w niej nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, a ponadto towar musi być transportowany pomiędzy dwoma państwami członkowskimi Wspólnoty oraz transakcje muszą być dokonywane pomiędzy podatnikami tych państw członkowskich. Co istotne, w konsekwencji czynności, o której mowa w art. 7 ustawy – przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel – musi dojść do wywozu towaru z terytorium kraju na terytorium innego państwa UE przez dostawcę lub przez nabywcę. Niespełnienie którejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, że nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Powyższą tezę potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 24 maja 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 446/11), który wskazał, że uznanie danej dostawy za czynność wewnątrzwspólnotową musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Określenie „wywóz” użyte w art. 13 ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów następuje tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego, w wyniku wysyłki lub transportu, tj. fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że Spółka dokonuje sprzedaży (udokumentowanej fakturą) przedmiotowych form wtryskowych na rzecz kontrahenta z innego kraju członkowskiego UE, w wyniku której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania wyprodukowanym towarem jak właściciel. Jednocześnie, towary (formy wtryskowe) nie opuszczają Polski, a zatem nie dochodzi do ich przemieszczenia z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Nie zostaje zatem spełniony podstawowy warunek do uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Miejscem opodatkowania dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest zatem – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Tym samym transakcja opisana w scenariuszu 1A powinna zostać opodatkowana na terytorium kraju, z zastosowaniem stawki właściwej dla towarów będących przedmiotem dostawy (form wtryskowych).

W konsekwencji, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do scenariusza 1A (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), zgodnie z którym w sytuacji, gdy Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim UE, przy czym forma nie opuszcza terytorium kraju, nie dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – należało uznać je za prawidłowe.

W drugim ze scenariuszy (1B) po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent mający siedzibę w państwie trzecim chce, aby Wnioskodawca przeniósł na niego prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Wnioskodawca w takiej sytuacji wystawia na rzecz kontrahenta fakturę dokumentującą sprzedaż formy wtryskowej. Kontrahent z kolei wpisuje nabytą formę wtryskową do ewidencji środków trwałych i rozpoczyna jej amortyzację. Forma wtryskowa nie opuszcza jednak terytorium Polski i jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta.

Spółka ma wątpliwości, czy w powyższym modelu działalności dochodzi do eksportu towarów.

Wskazać należy, że ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii Europejskiej, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Mając na uwadze definicję zawartą w art. 2 pkt 8 ustawy należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,
*   w konsekwencji tej czynności, nastąpić musi wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy towaru) towar opuszcza terytorium kraju celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel. Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że Spółka dokonuje sprzedaży (udokumentowanej fakturą) przedmiotowych form wtryskowych na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego, w wyniku której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania wyprodukowanym towarem jak właściciel. Jednocześnie, towary (formy wtryskowe) nie opuszczają Polski, a zatem nie dochodzi do ich przemieszczenia z terytorium kraju do państwa trzeciego. Nie zostaje zatem spełniony podstawowy warunek do uznania transakcji za eksport towarów.

Miejscem opodatkowania dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest zatem – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Tym samym transakcja opisana w scenariuszu 1B powinna zostać opodatkowana na terytorium kraju z zastosowaniem stawki właściwej dla towarów będących przedmiotem dostawy, tj. form wtryskowych.

W konsekwencji, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do scenariusza 1B (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), zgodnie z którym w sytuacji, gdy Wnioskodawca przenosi prawo do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel na kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim, przy czym forma nie opuszcza terytorium kraju, nie dochodzi do eksportu towarów – należało uznać je za prawidłowe.

W kolejnym scenariuszu (scenariusz 2) po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent uiszcza opłatę za przygotowanie produkcji wyrobów, w tym za produkcję formy wtryskowej i nie żąda od Wnioskodawcy przeniesienia na niego prawa do rozporządzania jak właściciel formą wtryskową niezbędną do produkcji tychże wyrobów. Forma wtryskowa pozostaje zatem własnością Wnioskodawcy i jest wykorzystywana tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta. Jak wskazano w stanie faktycznym, działanie Spółki określane jako „przygotowanie produkcji wyrobów w tym wyprodukowanie formy wtryskowej” dokonywane jest na podstawie umów zawartych z każdym z kontrahentów, przy czym są to umowy ustne, umowy pisemne, uzgodnienia telefoniczne lub potwierdzenia drogą elektroniczną (pocztą e-mail). W związku z podjętym przez Spółkę działaniem w postaci przygotowania produkcji wyrobów, w tym wyprodukowania formy wtryskowej, Spółka wystawia fakturę na rzecz kontrahenta.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przedstawioną w tym scenariuszu transakcję winien rozpoznać jako świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 28b ustawy w kraju siedziby zagranicznego kontrahenta z UE bądź państwie trzecim.

W odniesieniu do powyższego raz jeszcze podkreślenia wymaga, że dostawa towarów wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel.

Natomiast definicja świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Obejmuje ona każde zachowanie (działanie) świadczącego, dokonywane na rzecz innego podmiotu, o ile takie zachowanie nie stanowi dostawy towarów.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu w postaci świadczenia usług istotne jest, aby między usługodawcą a usługobiorcą istniał stosunek prawny na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Poza istnieniem świadczeń wzajemnych – a więc świadczeniem usługi przez jedną ze stron i zapłatą wynagrodzenia przez drugą ze stron – koniecznym jest, aby pomiędzy usługą, a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej świadczenia istniał bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie konkretnego świadczenia, tzn. otrzymana kwota pieniężna musi być konsekwencją wykonania tego świadczenia. Z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zatem jeżeli jest dokonywana zapłata za określone zachowanie, podejmowane w wyniku stosunku łączącego strony (umowy), które to zachowanie jest pożądane przez drugą stronę transakcji – to w rozumieniu ustawy o VAT następuje odpłatne świadczenie usług. Tym samym, czynność podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając na uwadze powyższy opis należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że przygotowanie produkcji wyrobów, w tym produkcja formy wtryskowej przez Spółkę na rzecz kontrahenta z UE lub z kraju trzeciego nie stanowi dostawy towaru – gdyż nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel. Forma wtryskowa pozostaje własnością Wnioskodawcy.

Należy dalej wskazać, że opisane działanie polegające na przygotowaniu produkcji wyrobów, w tym wyprodukowaniu formy wtryskowej, dokonywane jest przez Spółkę na podstawie umów zawartych z każdym z kontrahentów – umowy ustne, umowy pisemne, uzgodnienia telefoniczne lub potwierdzenia drogą elektroniczną. W związku z tym działaniem Spółka wystawia fakturę na rzecz kontrahenta. Forma będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta. Jednocześnie w zamian za powyższe, określone zachowanie, tj. przygotowanie produkcji wyrobów, w tym wyprodukowanie formy wtryskowej niezbędnej do dalszej produkcji, Spółka otrzymywać będzie wynagrodzenie. Innymi słowy, ze stosunku (umów i uzgodnień) między Spółką a kontrahentem wynikać będzie bezpośrednia korzyść dla Wnioskodawcy, po spełnieniu określonych warunków (Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie na skutek wykonania tego świadczenia). Kontrahent odnosi natomiast konkretne korzyści z faktu, że Spółka przygotowuje produkcję wyrobów na jego rzecz i wyprodukuje dla niego formę wtryskową, w związku ze złożonym w ramach umowy zamówieniem.

Tym samym, w ocenie Organu, istnieje bezpośredni związek pomiędzy zapłatą na rzecz Spółki a wykonaniem przez nią świadczenia, w ramach którego można stwierdzić, że płatność następuje za to świadczenie a otrzymana zapłata jest konsekwencją wykonania świadczenia.

Oznacza to, że działanie polegające na przygotowaniu produkcji wyrobów, w tym na wyprodukowaniu formy wtryskowej na zlecenie konkretnego kontrahenta, za które Spółka otrzymuje opłatę od tego kontrahenta i które to działanie dokumentuje wystawieniem faktury, mieści się w zakresie pojęciowym usługi, określonym przez przepisy ustawy o VAT.

Jak wynika z treści wniosku, kontrahenci Spółki z kraju członkowskiego UE oraz z kraju trzeciego są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy.

Jednocześnie, do świadczonej przez Wnioskodawcę usługi przygotowania produkcji wyrobów nie będzie miał zastosowania żaden z zawartych w ustawie przepisów szczególnych, w których określony został odmienny od zasady ogólnej (zawartej w art. 28b ustawy) sposób ustalania miejsca świadczenia. Oznacza to, że w rozpatrywanym przypadku zastosowanie będzie miała przywołana zasada ogólna, wskazana w art. 28b ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, miejscem świadczenia przedmiotowej usługi, tj. przygotowania produkcji wyrobów na rzecz kontrahentów z innych krajów UE bądź z kraju trzeciego – będzie terytorium danego państwa członkowskiego bądź kraju trzeciego, w którym kontrahent posiada siedzibę.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, zgodnie z którym przygotowanie produkcji wyrobów na rzecz kontrahentów przez Spółkę stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy należało uznać za prawidłowe.

W kolejnym scenariuszu (3A), po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent uiszcza opłatę za przygotowanie produkcji wyrobów i dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Następnie forma wtryskowa jest przetransportowywana do kontrahenta mającego siedzibę na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji) i wraca do Wnioskodawcy, tj. na terytorium kraju, jako powierzona. Forma wtryskowa jest wówczas wykorzystywana w celu produkcji podzespołów niezbędnych do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta. Kontrahent ma możliwość zatrzymania formy wtryskowej i zlecenie produkcji wyrobów z jej pomocą innemu podmiotowi. Ostateczna decyzja o powierzeniu formy wtryskowej Wnioskodawcy zostaje podjęta po dotarciu formy wtryskowej do kontrahenta. Jednocześnie, podatnik każdorazowo otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju.

W odniesieniu do powyższego scenariusza 3A wskazać należy, że Spółka dokonuje sprzedaży przedmiotowych form wtryskowych na rzecz kontrahenta z innego kraju członkowskiego UE, w wyniku której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania wyprodukowanym towarem jak właściciel (dostawa towarów). Towary (formy wtryskowe) zostają przetransportowane na terytorium danego państwa członkowskiego, a zatem dochodzi do ich przemieszczenia z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Spółka w związku z tą transakcją każdorazowo spełnia warunki do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, o których mowa w art. 42 ust. 1 i ust. 1a ustawy o VAT, w szczególności posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie go do kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej.

Należy zatem wskazać, że w ramach opisanego scenariusza 3A dochodzi do wywozu towarów z terytorium kraju w wykonaniu dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – a zatem ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Miejscem opodatkowania dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Tym samym, transakcja opisana w scenariuszu 3A stanowiąca wewnątrzwspólnotową dostawę towarów powinna zostać opodatkowana na terytorium kraju i może do niej mieć zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 0%, o której mowa w art. 41 ust. 3 ustawy, przy spełnieniu warunków do zastosowania tej stawki.

W konsekwencji, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do scenariusza 3A (pytanie oznaczone we wniosku nr 4), zgodnie z którym w sytuacji wyprodukowania formy wtryskowej i przeniesienia na kontrahenta prawa do rozporządzania nią jak właściciel, przy czym forma jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie członkowskim UE (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, dochodzi do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która po spełnieniu warunków może być opodatkowana stawką podatku w wysokości 0% – należało uznać je za prawidłowe.

Ostatni scenariusz (3B) przewiduje, że po wykonaniu formy wtryskowej kontrahent uiszcza opłatę za przygotowanie produkcji wyrobów i dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania formą wtryskową jak właściciel. Następnie forma wtryskowa jest przetransportowywana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej przez siebie ewidencji) i wraca do Wnioskodawcy, tj. na terytorium kraju jako powierzona. Forma wtryskowa jest wówczas wykorzystywana w celu produkcji podzespołów niezbędnych do produkcji wyrobów zamówionych przez tego konkretnego kontrahenta. Kontrahent ma przy tym możliwość zatrzymania formy wtryskowej i zlecenie produkcji wyrobów z jej pomocą innemu podmiotowi. Ostateczna decyzja o powierzeniu formy wtryskowej Wnioskodawcy zostaje podjęta po dotarciu formy wtryskowej do kontrahenta. Jednocześnie, podatnik każdorazowo otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju.

Odnosząc się do powyższego scenariusza 3B wskazać należy, że Spółka dokonuje sprzedaży przedmiotowych form wtryskowych na rzecz kontrahenta z kraju trzeciego, w wyniku której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania wyprodukowanym towarem jak właściciel (dostawa towarów). Towary (formy wtryskowe) zostają przetransportowane na terytorium kraju trzeciego, a zatem dochodzi do ich wywozu z terytorium kraju poza terytorium UE. Spółka w związku z tą transakcją spełnia każdorazowo warunki do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, w szczególności posiada dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie go do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim.

Należy zatem wskazać, że w ramach opisanego scenariusza 3B dochodzi do dostawy towarów wysyłanych/transportowanych z terytorium kraju poza terytorium UE przez dostawcę (lub na jego rzecz) lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju (lub na jego rzecz), który zgodnie z treścią wniosku jest potwierdzony odpowiednimi dokumentami. W takiej sytuacji ma zatem miejsce eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy.

Jak wyżej wskazano, miejscem opodatkowania dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Tym samym, transakcja opisana w scenariuszu 3B stanowiąca eksport towarów powinna zostać opodatkowana na terytorium kraju i może do niej mieć zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 0%, o której mowa w art. 41 ust. 4 ustawy, przy spełnieniu warunków do zastosowania tej stawki.

W konsekwencji, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do scenariusza 3B (pytanie oznaczone nr 5), zgodnie z którym w sytuacji wyprodukowania formy wtryskowej i przeniesienia na kontrahenta prawa do rozporządzania nią jak właściciel, przy czym forma jest transportowana do kontrahenta mającego siedzibę w państwie trzecim (który oznacza ją numerami na potrzeby prowadzonej ewidencji), a następnie powraca do Wnioskodawcy, dochodzi do eksportu towarów, który po spełnieniu odpowiednich warunków może być opodatkowany stawką podatku w wysokości 0% – należało uznać je za prawidłowe.

Organ zastrzega, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie przedstawionych we wniosku pytań Zainteresowanego, tj. rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, rozpoznania eksportu towarów oraz świadczenia usług. W zakresie zadanych pytań stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe. Natomiast inne kwestie, nieobjęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

W szczególności, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy posiadane przez Spółkę dokumenty, o których mowa w scenariuszu 3A i 3B (pytania oznaczone nr 4 i 5) faktycznie potwierdzają wywóz towarów z terytorium kraju. Stwierdzenie to przyjęto jako element okoliczności opisanego zdarzenia przyszłego i nie było ono przedmiotem oceny.

Ponadto, interpretacja nie rozstrzyga zagadnienia, czy stawka podatku w wysokości 23% jest właściwa dla urządzeń określanych jako „formy wtryskowe” ani kwestii prawa do zastosowania przez Spółkę stawki podatku VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy oraz eksportu towarów w kontekście spełnienia przez Nią warunków, o których mowa w art. 42 ust. 1 i 1a oraz art. 41 ust. 6 ustawy. Zagadnienia te nie były bowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.