Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-2.440.259.2023.9.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-18
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE - ZABUDOWA MEBLOWA
Słowa kluczowe: meble-meble do zabudowy; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (\`(...)\`) z dnia 10 sierpnia 2023 r. (data wpływu 1 września 2023 r.) uzupełnionego pismem z dnia 25 października 2023 r. (data wpływu 30 października 2023 r.), 8 stycznia 2024 r. (data wpływu 12 stycznia 2024 r.) oraz 7 lutego 2024 r. (data wpływu 14 lutego 2024 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – pomiar, wykonanie projektu indywidualnego, wycena projektu, przygotowanie materiałów, transport i montaż zabudowy wnękowej szaf w budynku mieszkalnym jednorodzinnym stałego zamieszkania (\`(...)\`), sklasyfikowanym w PKOB 1110, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

**Opis usługi:** W ramach świadczenia wnioskodawca wykonuje następujące czynności: pomiar w lokalu klienta (zwymiarowanie przestrzeni, pomiar długości ścian, wysokości pomieszczenia, głębokości wnęk, zmapowania i zaznaczenia lokalizacji podłączeń mediów, rur, parapetów i okien), wykonanie projektu indywidualnego przez projektanta, wycena projektu (wyliczenie kosztów materiałów, kosztów pracy i czynności montażu zabudowy), czynności produkcyjne (realizacja projektu w stolarni: cięcie płyty meblowej, oklejanie płyty, składanie formatek w korpusy, okuwanie mebli zawiasami, instalacja prowadnic i szuflad), transport elementów zabudowy do lokalu klienta oraz czynności montażowe (instalacja elementów zabudowy we wskazanym miejscu). Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca wykonuje w budynku mieszkalnym jednorodzinnym stałego zamieszkania (\`(...)\`) , sklasyfikowanym w PKOB 1110, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zabudowa po jej wykonaniu nie może być przedmiotem powtórnego montażu w innym miejscu, ponieważ cały projekt dopasowany jest do indywidualnych oczekiwań klienta i zabudowa jest trwale łączona elementami konstrukcyjnymi lokalu. Demontaż zabudowy pozostawiać będzie uszkodzenia w pomieszczeniu, w szczególności dziury po wiertłach w ścianach, na suficie i podłodze oraz niszczy się tynk w miejscach, gdzie zabudowa jest przyklejana do ściany.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 - 43

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

1 września 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony w dniu 30 października 2023 r., 12 stycznia 2024 r. oraz 14 lutego 2024 r. w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego).

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego).**

_Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe polegające na pomiarze, wykonaniu projektu indywidualnego. wycenie, przygotowanej, tran aporcie oraz montażu zabudowy wnękowej - szaf pod zabudowę. Przedmiotowe świadczenie wykonywane jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 sklasyfikowanych w PKOB 1110. Nie jest możliwy demontaż zabudowy wnękowej bez uszkodzenia jej elementów konstrukcyjnych. Zabudowa jest realizowana na wymiar i trwale łączona z elementami konstrukcyjnymi budynku. Nie jest możliwe, aby po demontażu zabudowa mogła stać się przedmiotom powtórnego montażu w innym miejscu, gdyż zabudowa jest wykonywana według konkretnego wymiaru i wpasowywana w bryłę/konstrukcję budynku. Zabudowa ma charakter trwały i indywidualny oraz jest nierozerwalnie związana z jednym pomieszczeniem o konkretnych parametrach. O walorach użytkowych zabudowy wnękowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (ściany, podłoga, sufit), w sposób uniemożliwiający jej przesuniecie w inne miejsce, a same części zabudowy bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku, nie spełniają swojego pierwotnego założenia._

_Montaż polega na trwałym połączeniu wszystkich elementów wraz z elementami konstrukcyjnymi danego pomieszczenia (ścianami, sufitem, podłogą). Wykonywana zabudowa wnękowa pasuje tylko i wyłącznie do dedykowanego pomieszczenia i to w ściśle określonej konfiguracji. Montowane komponenty meblowe nie spełniają swojej funkcji samodzielnie._

_Wykonywane przez wnioskodawcę czynności są ze sobą ściśle powiązane, tworzą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną całość realizowaną nierozłącznie. Klient zamawia jedno świadczenie kompleksowe tzn. usługę pomiaru, projektowania, wyceny, przygotowania na konkretny wymiar, dostarczenia i montażu, przy czym dla klienta jest to jedna czynność, w efekcie której otrzymuje gotową zabudową wnękową, która tworzy z elementami konstrukcyjnymi budynku trwałą zabudowę._

_Reasumując zabudowa wnękowa wykonywana jest na indywidualny wymiar oraz trwale montowana do elementów konstrukcyjnych budynku (podłoga, ściany, sufit). Elementy tej zabudowy są dokładnie określone i sprecyzowane przez nabywcę. Montaż mebli wykonany jest na bazie wcześniej przygotowanych części składowych (w szczególności płyt meblowych, frantów, blatów, uchwytów, zawiasów, prowadnic i elementów łączących). Wszystkie czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ściśle powiązane i tworzą jedną całość, nabywaną nierozłącznie. Nie jest możliwe zamówienie przez klienta poszczególnych elementów mebli bez ich zaprojektowania i zamontowania. Cena zawsze obejmuje całość świadczenia i nie jest rozbijana na poszczególne jego elementy. Celem wykonywanych czynności jest modernizacja, ulepszenie lub unowocześnienie budynku, a wymienione wcześniej czynności są niezbędne do jego zrealizowania. Zabudowy wnękowe mocowane są do ścian, sufitów, podłóg za pomocą: śrub, haków, kotew, wkrętów, klejów, konstrukcji stalowych i stają sią w ten sposób elementem zabudowy. To połączenie jest trwałe z elementami konstrukcyjnymi, po demontażu taka zabudowa jest niezdatna do użytku i nie może być ponownie zamontowana w innym miejscu oraz nie może pełnić funkcjonalnej roli mebla._

_W tym stanie rzeczy niniejszy wniosek dotyczy świadczenia kompleksowego, na które składają się:_

_a)_ _pomiar, sporządzenie projektu indywidualnego pod specjalne zamówienie - na podstawie dedykowanych wymiarów oraz wycena realizacji,_

_b)_ _przygotowanie elementów zabudowy - każda zabudowa jest indywidualna dopasowana do istniejących ścian i posiada indywidualne wymiary,_

_c)_ _transport i montaż w lokalu nabywcy, przy czym montaż polega na dopasowaniu poszczególnych elementów meblowych do konstrukcji wnętrza lokalu, z uwzględnieniem ingerencji w tą konstrukcją._

_Wszystkie czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą ściśle powiązane i stanowią jedną całość nabywaną nierozłącznie. Przedmiotem działalności wnioskodawcy jest m.in. projektowanie, produkcja, transport i montaż mebli, polegające na wyposażeniu obiektów budownictwa mieszkaniowego (lokali/budynków mieszkalnych) w meble kuchenne oraz zabudowy wnęk, wykonywanych na wymiar, pod dokładnie określone i sprecyzowane zamówienie klienta. Montaż mebli polega na połączeniu wszystkich elementów wraz z pomieszczeniem, którego efekt łącznie tworzy ostateczny produkt. Przedmiotem wniosku jest opisana usługa kompleksowa pomiaru, projektu, wyceny, przygotowania, transportu oraz montażu mebli wnękowych pod zabudowę – szaf._

_Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2022 poz. 931 - dalej "ustawa PTU")._

_Artykuł 41 ust. 12 ustawy PTU stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:_

_1)_ _dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;_

_2)_ _robót konserwacyjnych dotyczących:_

_a)_ _obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,_

_b)_ _lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1._

_Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy PTU, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 10 w dziale 12, uraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2020 r. poz. 261 z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b. Na mocy art. 41 ust 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:_

_1)_ _budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;_

_2)_ _lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2;_

_Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11._

_Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawa poprzez podanie klasyfikacji na potrzeby art. 41 ust. 12 odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.)._

_Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że czynności opisane w treści wniosku stanowią usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy._

_Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku._

_Tym samym usługa przedstawiona we wniosku jest opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy PTU._

Dodatkowo, do wniosku dołączono (\`(...)\`)

Pismem z dnia 25 października 2023 r. (data wpływu 30 października 2023 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 4 października 2023 r. znak: 0111- KDSB1-2.440.259.2023.1.AB Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku oraz wskazał:

_Wnioskodawca potwierdza, iż w ramach rozpoznania wniosku w niniejszym postępowaniu oczekuje klasyfikacji czynności złożonej, która w ocenie Wnioskodawcy składa się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, składającej się z usług pomiaru, wykonania projektu indywidualnego, wyceny, przygotowania, transportu i montażu zabudowy wnękowej - szaf pod zabudowę w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, sklasyfikowanych w PKOB 1110._

_Wnioskodawca wskazał również, że w poz. 53 formularza wskazał liczbę towarów i/lub usług których dotyczy wniosek, tj. 6 mylnie odwołując się do elementów świadczenia kompleksowego, na które składa się: 1 – pomiar, 2 - wykonanie projektu indywidualnego, 3 - wycena, 4 -przygotowanie, 5 - transport oraz 6 - montaż zabudowy wnękowej - szaf pod zabudowę._

_Wnioskodawca wskazał również, iż wniosek dotyczy jednego świadczenia kompleksowego i obejmuje zabudowę wnękową - szafy pod zabudowę. Wskazanie w uzasadnieniu, iż będące przedmiotem wniosku czynności dot. zarówno zabudowy meblowej kuchennej, jak i zabudowy wnękowej (szafy pod zabudowę) wynika z omyłki - tożsamy wniosek o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, a dotyczący zabudowy kuchennej został złożony i jest rozpatrywany przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odrębnym postępowaniu._

Wnioskodawca wskazał również konkretne czynności, które wykonuje w celu wykonania przedmiotu wniosku:

_1\._ _Pomiar w budynku Klienta - usługa polegająca na zwymiarowaniu przestrzeni, która ma zostać zabudowana, w tym pomiar długości ścian, wysokości pomieszczenia, głębokości wnęk, zmapowanie i zaznaczenie lokalizacji podłączeń mediów, rur, parapetów, okien itp. Pomiar wykonuje projektant, a zebrane dane służą do odtworzenia wirtualnej przestrzeni pomieszczenia, w którym montowana będzie zabudowa meblowa, w specjalistycznym oprogramowaniu do projektowania;_

_2\._ _Wykonanie projektu indywidualnego - czynność rozpoczyna się od rozmowy z Klientem celem uwzględnienia jego oczekiwań, potrzeb oraz wizji wnętrza pomieszczenia, w którym wykonywana będzie zabudowa. Następnie następuje opracowanie koncepcji zabudowy. Projektant odtwarza pomieszczenie w specjalistycznym programie do projektowania i wypełnia je zabudową meblową zgodnie z tym, co zostało ustalone z Klientem;_

_3\._ _Wycena projektu - czynność rozpoczyna się od wyliczenia kosztów materiałów potrzebnych do wykonania zabudowy, kosztów pracy i czynności montażu zabudowy. Następnie następuje przedstawienie wykonanej wyceny Klientowi, a po jej akceptacji oraz wprowadzeniu ewentualnych poprawek do projektu następuje podpisanie umowy oraz pobranie zaliczki na poczet realizacji projektu;_

_4\._ _Przygotowanie - następnie wykonywana jest realizacja projektu w stolami, z wykorzystaniem zakupionych materiałów, w tym cięcie płyty meblowej, oklejanie płyty meblowej zgodnie z rysunkiem technicznym przygotowanym przez technologa, składanie formatek w korpusy, okuwanie mebli zawiasami, instalacja prowadnic szuflad;_

_5\._ _Transport - po zakończeniu produkcji następuje pakowanie oraz transport elementów zabudowy do budynku Klienta, w którym ma nastąpić montaż;_

_6\._ _Montaż - po wniesieniu elementów zabudowy meblowej do budynku Klienta następuje montaż, który polega na instalacji elementów zabudowy we wskazanym w projekcie miejscu. Istotna jest dokładna regulacja elementów, aby spójnie i dokładnie przylegały do elementów konstrukcyjnych pomieszczenia. Przy zabudowach w postaci szaf wnękowych płyty meblowe są przykręcane do ścian, tory do podłogi i sufitu (drzwi przesuwne). Dodatkowo instaluje się akcesoria, np. kosze cargo, nerki, oświetlenie LED. pantografy, drążki, wysuwane deski do prasowania. Po zakończeniu montażu Klient ogląda zabudowę, sprawdza jej zgodność z projektem. Sporządza się protokół montażu. W protokole Klient może wpisać ewentualne usterki lub braki, które są następnie weryfikowane i reklamowane._

_Zabudowa jest wykonana z kilku rodzajów materiałów:_

\- _płyta meblowa laminowana - z tego materiału wykonane są korpusy elementów zabudowy, tzw. płyta wiórowa, czasami też z tego materiału wykonuje się fronty mebli;_

\- _płyta MDF - z tego materiału zwykle wykonane są lakierowane i akrylowe fronty;_

\- _lakier, laminat, akryl, fornir - elementy, które pokrywają płytę meblową, nadając im wygląd;_

\- _uchwyty - najczęściej różnego rodzaju metale, często aluminium;_

\- _elementy łączące - śruby, zawieszki, zawiasy, okucia szuflad - różnego rodzaju metale;_

\- _oświetlenie - elementy elektroniczne, np. podświetlenie szafek LED;_

\- _lustro w drzwiach szafy;_

\- _aluminium w torach i okuciach drzwi;_

\- _wyposażenie szafek - metalowe akcesoria, jak kosze cargo, nerki._

_Każdy z etapów świadczenia jest niezbędnym etapem całego procesu realizacji projektu zabudowy._

_Żeby wykonać projekt potrzebne są wymiary pomieszczenia, które są pozyskiwane podczas pomiarów. Projekt jest niezbędny, aby w ramach realizacji wykonać elementy zabudowy- dopasowane do konkretnego pomieszczenia, w którym następnie wykonywany będzie montaż. Bez dokładnych pomiarów oraz bez sporządzenia dokładnego projektu niemożliwym byłoby w toku realizacji wykonanie elementów zabudowy dopasowanej dokładnie do danego pomieszczenia, a co za tym idzie niemożliwym byłby montaż tych elementów, gdyż elementy te nie zmieściły by się na danej przestrzeni przewidzianej do zabudowy (gdyby były za duże), lub pozostałyby przerwy pomiędzy elementami zabudowy, a elementami konstrukcyjnymi pomieszczenia, uniemożliwiające przymocowanie tych elementów (gdyby okazało się, iż są one za małe)._

_Oferowana przez wnioskodawcę zabudowa jest przygotowywana „na wymiar”, wypełnia ona wnęki w pomieszczeniu, staje się jego zabudową, dlatego niezbędny jest dokładny pomiar, co stanowi pierwszy etap procesu. Bez pomiaru nie da się wykonać dalszych czynności, ponieważ meble są przeznaczone tylko dla danego klienta, który je zamawia, to znaczy dopasowane do pomieszczenia w budynku, którym dysponuje._

_Jak wskazano wcześniej, projektant na podstawie pomiaru i potrzeb Klienta tworzy cyfrowy projekt zabudowy, którego efektem jest wizualizacja pomieszczenia z zabudową. Jeśli projekt jest zaakceptowany, wykonywana jest jego wycena na podstawie kosztów materiału i pracy. Jeśli wycena jest zaakceptowana, po podpisaniu umowy następuje realizacja._

_Pierwszy etap realizacji to produkcja elementów zabudowy, czyli szafek, szaf itp. Są one produkowane zgodnie z rysunkiem technicznym przygotowanym przez projektanta na bazie projektu i dokonanych pomiarów. Zamawiane są materiały niezbędne do realizacji, w tym fronty akrylowe na podany przez nas wymiar, akcesoria, kosze cargo, prowadnice szuflad. Elementy meblowe są wycinane z płyt celem wykonania elementów zabudowy o określonych parametrach wg projektu. Następnie po transporcie elementów do budynku Klienta następuje montaż zabudowy z wykorzystaniem elementów dokładnie zwymiarowanych i wykonanych z uwzględnieniem parametrów konkretnego pomieszczenia, w którym montaż następuje._

_Reasumując oczekiwanie otrzymania zabudowy wnęki pod szafę wymaga wykonania wszystkich powyższych kroków - nie da się opuścić żadnego z tych etapów. Sam pomiar co oczywiste nie pozwala na montaż zabudowy, która nie może być wyprodukowana bez pomiaru i projektu, projekt i wycena są niezbędne do podpisania umowy i wykonania dalszych czynności - Klient musi wiedzieć, co i za ile kupuje, a wyprodukowane elementy zabudowy muszą być zainstalowane przez montażystów, bo nie da się ich po prostu ustawić w pomieszczeniu jak meble wolnostojące._

_Bez elementów pomocniczych nic da się zrealizować świadczenia, czyli elementu głównego, jakim jest modernizacja budynku. Do modernizacji potrzebna jest zabudowa, do zabudowy potrzebne są jej elementy. Aby je wyprodukować niezbędny jest projekt, aby powstał projekt, potrzebny jest pomiar konkretnego pomieszczenia w budynku. Finalnie po wyprodukowaniu elementów konieczny jest ich transport oraz ostatecznie zamontowanie tych elementów w pomieszczeniu, które jako całość tworzą oczekiwaną zabudowę meblową. Wydanie nabywcy samych elementów zabudowy nie będzie stanowić spełnienia świadczenia w rozumieniu uzyskania przez Klienta oczekiwanego rezultatu, gdyż koniecznym jest ich zainstalowanie, tj. trwałe przytwierdzenie do elementów konstrukcyjnych budynku, tak aby stworzyły zabudowę. Oznacza to także, że meble są wykonane pod wymiar, to znaczy dopasowane do miejsca, w którym mają stworzyć zabudowę. Po wykonaniu wszystkich tych czynności otrzymujemy cel świadczenia, czyli modernizację._

_Oferowana przez Wnioskodawcę zabudowa jest nierozerwalnie związana z budynkiem, który podlega modernizacji. Nie można jej przenieść do innego budynku ze względu na to, że każdy ma inne wymiary, w tym różnić mogą się parametry wnęk w ramach których następuje zabudowa w postaci szafy wnękowej. Nawet w ramach budynku budowanego na podstawie identycznego projektu mogą istnieć różnice w szerokości ścian. Różnica kilku centymetrów jest istotna, ponieważ zabudowa wykorzystuje ściany, zatem elementy, które wchodzą w jej skład, mają wymiary dokładnie dopasowane do rzeczywistych parametrów i dostępnej przestrzeni, jaka jest przeznaczona na zabudowę._

_Ponadto meble wchodzące w skład zabudowy są na stałe przytwierdzane do ścian, podłóg i sufitów. Nic można ich zdjąć bez uszkodzenia elementów konstrukcyjnych, a tym bardziej bez użycia narzędzi monterskich. W ścianach, na suficie i podłodze zostają dziury po wiertłach. Niszczy się tynk w miejscach, w których zabudowa jest przyklejana do ścian. Również elementy meblowe przy próbie rozkręcenia ulegają często uszkodzeniom, w tym w zakresie laminatu. Również otwory pod śruby stają się zbyt luźne, co uniemożliwia ponowne skręcenie._

_Blendy, czyli takie elementy, którymi przykrywa się ewentualne wolne przestrzenie przykręca do ścian i sufitu._

_Płyty meblowe tworzące elementy zabudowy wnękowej przykręca się za pomocą wkrętów i śrub do ścian, albo przyklejane za pomocą odpowiednich klejów._

_Do podłóg i sufitów, również z wykorzystaniem wkrętów i śrub, przykręca się tory, po których jeżdżą drzwi suwane szaf._

_Elementem mebla stają się części ścian w ten sposób, że stanowią jego granicę. We wnęce pod zabudowę szafy cała wnęka staje się meblem. Nie jest widoczna z zewnątrz. Widoczne są tylko drzwi frontów, a jej wnętrze wraz ze ścianą z tyłu, którą zostawia się czystą, jest po prostu wnętrzem mebla potocznie zwanym szafą. Ściany pomieszczenia znajdującego się w budynku stanowią faktycznie ściany szafy._

_Demontaż mebli pozostawi uszkodzone ściany. Zostaną w nich dziury po śrubach. Poza tym zniszczeniu ulegnie tynk w miejscu, z którego odklei się np. płyty maskujące, jeżeli są one stosowane. Tory są przykręcone do sufitu i podłogi, tak więc ich demontaż również pozostawi widoczne uszkodzenia stropu, podłóg oraz znajdujących się na podłodze okładzin - płytek, parkietu, wykładziny, paneli._

_Wynagrodzenie za świadczenie skalkulowane jest w ten sposób, iż wskazana cena obejmuje wszystkie czynności niezbędne do spełnienia świadczenia. Wnioskodawca nie przewiduje cen odrębnie za poszczególne elementy świadczenia kompleksowego._

_Jednoznaczne określenie stosunku ceny zabudowy meblowej do innych czynności wykonywanych w ramach świadczenia jest trudne do wykonania, gdyż różni się w zależności od wartości projektu. Przy mniejszych projektach cena materiałów może być od ok. półtora do dwóch razy wyższa niż wartość pozostałych czynności. Przy większych stosunek wzrasta na korzyść materiałów, np. wartość materiałów jest trzy razy większa niż pozostałych czynności._

_Wnioskodawca oferuje wykonanie czynności objętych wnioskiem w budynkach oddanych do użytkowania. Mogą to być budynki nowe lub używane. Wnioskodawca zawiera umowy z końcowymi właścicielami tych budynków, którzy nabyli je od dewelopera lub poprzedniego właściciela. Wnioskodawca nie zawiera umów z deweloperami na wykonywanie czynności masowych, np. we wszystkich budynkach na danym osiedlu._

_Wniosek dotyczy budynku stałego zamieszkania._

Wnioskodawca do uzupełnienia dołączył:

(\`(...)\`)

Pismem z dnia 8 stycznia 2024 r. (data wpływu 12 stycznia 2024 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 18 grudnia 2023 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.259.2023.2.DS Wnioskodawca wskazał:

_Wnioskodawca wskazuje, iż wniosek dotyczy zabudowy meblowej wnękowej - szafy pod zabudowę wykonywanej w ramach umowy w budynku użytkowanym przez (\`(...)\`). Wnioskodawca wskazuje konkretne materiały i towary wykorzystane do realizacji umowy:_

_1\. płyta wiórowa - z tego materiału wykonane są korpusy elementów zabudowy i fronty;_

_2\. lakier, laminat - elementy, które pokrywają płytę meblową, nadając jej wygląd;_

_3\. uchwyty - wykonane z aluminium;_

_4\. prowadnice (tory) wykonane z aluminium;_

_5\. zawiasy (\`(...)\`) i szuflady firmy (\`(...)\`) wykonane ze stali;_

_6\. wieszaki do szafy i uchwyty wykonane z aluminium;_

_7\. elementy łączące - śruby, zawieszki, okucia szuflad wykonane z aluminium;_

_8\. lustro do szafy;_

_Wnioskodawca wskazuje, iż kosze cargo, nerki oraz oświetlenie LED, pantografy oraz wysuwne deski mogą być również wykorzystywane przy wykonywaniu zabudowy wnękowej, a wówczas są ściśle związane z tą zabudową - decydują o jej funkcjonalności i użyteczności (możliwość zagospodarowania przestrzeni wewnątrz szafy, możliwość przechowywania rzeczy w zorganizowany, uporządkowany sposób, bądź też korzystanie z oświetlenia przy korzystaniu z szafy, możliwość prasowania rzeczy oraz przechowywania deski do prasowania). Elementy powyższe są na stałe przymocowane do korpusów elementów zabudowy przy pomocy odpowiednich mocowań, które z kolei są przykręcane za pomocą śrub do korpusów. Jednakże w ramach zabudowy wykonywanej na zlecenie klienta (\`(...)\`) powyższe elementy (kosze cargo, nerki oraz oświetlenie LED, pantografy oraz wysuwne deski) nie były montowane, a zabudowa składa się z elementów wskazanych w punktach od 1 do 8 powyżej._

_Wnioskodawca wyjaśnia, iż w ramach umowy na modernizację zawartej (\`(...)\`), dotyczącej budynku (\`(...)\`) (budynek mieszkalny jednorodzinny o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 sklasyfikowany w PKOB 1110) ustalono wynagrodzenie w kwocie (\`(...)\`)._

_Określając konkretne wartości poszczególnych elementów świadczenia wnioskodawca wskazuje:_

_1\._ _pomiar w budynku Klienta - wartość świadczenia wynosi (\`(...)\`) zł netto;_

_2\._ _wykonanie projektu indywidualnego - procent od wartości zamówienia - w tej sytuacji (\`(...)\`) zł netto, w tym wycena projektu - (\`(...)\`) zł netto;_

_3\._ _przygotowanie - uwzględnia koszt materiałów w kwocie (\`(...)\`) zł netto oraz koszt robocizny w kwocie (\`(...)\`) zł netto;_

_4\._ _transport - (\`(...)\`) zł netto;_

_5\._ _montaż - (\`(...)\`) zł netto._

_Pozostała kwota stanowi zysk wnioskodawcy z wykonania umowy._

_Wnioskodawca wskazuje, iż umowa (\`(...)\`) dotyczy (\`(...)\`). Według oświadczenia właściciela budynku jego powierzchnia nie przekracza 300 m2 i wynosi (\`(...)\`)._

_Odpowiadając na wezwanie Organu przedkładam poświadczony za zgodność z oryginałem odpis umowy zawartej z klientem na wykonanie zabudowy wnęki w postaci szafy w budynku przy (\`(...)\`) . Wnioskodawca nie posiada innych dokumentów dot. budynku, w tym w szczególności projektu architektonicznego (dla wykonania zabudowy wnękowej nie jest wymagany projekt całego budynku, a jedynie pomieszczenia, w którym wykonywana jest zabudowa - pomiar tego pomieszczenia i projekt zabudowy przygotowuje wnioskodawca), jak również decyzji o pozwoleniu na budowę, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy, wypisu i wyrysu z kartoteki gruntów oraz wypisu z kartoteki budynków._

_W tym stanie rzeczy podnoszę jak powyżej._

Do uzupełnienia Wnioskodawca dołączył (\`(...)\`)

_(\`(...)\`)._

Dodatkowo, w umowie zlecający oświadczył, że prace o których mowa w punkcie 1 będą wykonywane w budynku mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2.

W dniu 17 stycznia 2024 r. zostało skierowane do Wnioskodawcy zawiadomienie, w którym Organ wskazał, że pismem z dnia 16 stycznia 2024 r. zwrócił się do Starostwa Powiatowego (\`(...)\`) z prośbą o udzielenie informacji czy budynek położony pod adresem (\`(...)\`) jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, a także na jakich gruntach budynek został posadowiony oraz jakie ich jest przeznaczenie (zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy).

Starostwo Powiatowe (\`(...)\`) pismem z dnia 18 stycznia 2024 r., znak sprawy: (\`(...)\`) wskazało, że: _(…) pod w/w adresem znajduje się działka o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) położona (\`(...)\`). Na wskazanej działce znajduje się budynek mieszkalny jednorodzinny o powierzchni zabudowy (\`(...)\`). (\`(...)\`)_

Z dołączonego do pisma wypisu z rejestrów gruntu nr (\`(...)\`) oraz wypisu z kartoteki budynków nr (\`(...)\`) wynika, że budynek w którym wykonywane są czynności będące przedmiotem wniosku jest budynkiem mieszkalnym.

Pismem z dnia 7 lutego 2024 r. (data wpływu 14 lutego 2024 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 17 stycznia 2024 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.259.2023.5.DS Wnioskodawca wskazał:

_Działając w imieniu wnioskodawcy – (\`(...)\`)- w odpowiedzi na ponowne wezwanie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia grudnia 2023 r. do uzupełnienia wniosku poprzez przesłanie dodatkowych informacji umożliwiających dokonanie właściwej klasyfikacji świadczenia kompleksowego poprzez wskazanie, czy na dzień złożenia wniosku tj. 1 września 2023 r. czynności będące przedmiotem wniosku były jeszcze w trakcie realizacji, czy też były już zakończone, wyjaśniam, iż na dzień złożenia wniosku w niniejszej sprawie czynności będące jego przedmiotem nie zostały zakończone._

_Czynności montażu na podstawie umowy nr (\`(...)\`) w budynku (\`(...)\`) według oświadczenia wnioskodawcy zostały wykonane w dniu 28 września 2023 r. Wnioskodawca zaznacza, iż zgodnie z punktem 8 wspomnianej umowy z dnia 28 lipca 2023 r. ((\`(...)\`)), warunkiem przystąpienia przez Zleceniobiorcę do czynności dostawy materiałów i elementów niezbędnych do realizacji zamówienia oraz dopasowania i montażu poszczególnych materiałów i elementów u Zleceniodawcy jest wpłata przez Zleceniodawcę całości wynagrodzenia, o którym mowa w punkcie 5 umowy z uwzględnieniem wcześniej wpłaconej zaliczki._

_(\`(...)\`) uiściła na rzecz wnioskodawcy zapłatę końcową w dniu 26 września 2023 r. Wobec dokonanej płatności wnioskodawca przystąpił do wykonania umowy na rzecz Zleceniobiorcy, co miało miejsce w wyżej wskazanym terminie. Wobec otrzymanej zapłaty wnioskodawca wystawił w dniu 30 września 2023 r. fakturę nr (\`(...)\`)._

_W tym stanie rzeczy czynności objęte wnioskiem o wydanie WIS nie zostały wykonane na dzień jego złożenia, tj. na dzień 1 września 2023 r._

Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył:

(\`(...)\`)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 28 lutego 2024 r. nr 0111-KDSB1-2.440.259.2023.8.DS tut. organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 28 lutego 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych), jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja taka powinna, co do zasady, być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne (niż dostawa towaru) czynności to, mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Zgodnie z podjętą w dniu 24 czerwca 2013 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów uchwałą sygn. akt I FPS 2/13, czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową – mają charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części.

Uwzględniając opis świadczenia zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniach, należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. pomiar, wykonanie indywidualnego projektu, wycena projektu, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc, w aspekcie gospodarczym, tworzą jedną całość nabywaną nierozłącznie, której rozdzielenie miałaby sztuczny charakter. Powyższe wynika z faktu, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotowego świadczenia będą prowadzić do realizacji jednego, określonego celu jakim jest realizacja usługi polegającej na wykonaniu zabudowy wnękowej szaf na indywidualne zamówienie klienta.

Klient zamawia jedno świadczenie kompleksowe tzn. usługę wykonania pomiaru, indywidualnego projektu oraz jego wycenę, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy, przy czym dla klienta jest to jedna czynność, w efekcie której otrzymuje gotową zabudowę wnękową szaf, która tworzy z elementami konstrukcyjnymi budynku trwałą zabudowę. Oczekiwana zabudowa wnękowa wymaga wykonania wszystkich wymienionych powyżej czynności. Nie jest możliwe wykonanie indywidualnej zabudowy wnękowej bez wykonania wcześniejszych pomiarów oraz projektów. Konieczne jest również dostarczenie elementów zabudowy do klienta oraz ich montaż w odpowiednim miejscu. Potwierdza to umowa zawarta między Wnioskodawcą a jego klientem, na całość świadczenia. Wynagrodzenie skalkulowane jest w ten sposób, iż cena obejmuje wszystkie czynności niezbędne do zrealizowania przedmiotowego świadczenia.

W odniesieniu do powyższego należy uznać, że przedstawione przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi usługę kompleksową.

Z uwagi na cel realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia kompleksowego – elementem dominującym jest usługa montażu zabudowy wnękowej szaf, natomiast pozostałe czynności wykonywane w ramach przedmiotowego świadczenia będą mieć charakter pomocniczy. Wydanie nabywcy samych elementów zabudowy nie spełni oczekiwanego przez klienta rezultatu, gdyż konieczne jest ich zainstalowanie. Montaż musi zostać dokonany przez montażystów, gdyż meble wykonane na indywidualny wymiar oraz zamówienie nie mogą zostać ustawione tak jak zwykłe meble wolnostojące. Ponadto, montaż mebli polega na połączeniu wszystkich elementów wraz z pomieszczeniem, co tworzy ostateczny efekt oczekiwany przez nabywcę.

W związku z powyższym w dalszej części decyzji tutejszy Organ określi stawkę podatku klasyfikację dla usługi (elementu dominującego).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust.4.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje _OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE_.

‒ W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_, który obejmuje:

\- _specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.: wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,_

\- _montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,_

\- _wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,_

\- _roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych._

_Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:_

\- _instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,_

\- _zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp._

_Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe._

_Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:_

\- _szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe._

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 _ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ_.

_Grupowanie to obejmuje także:_

*   _roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału,_

*   _roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi,_
*   _roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych,_
*   _roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, wbudowanych mebli kuchennych na wymiar,_
*   _roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp.,_
*   _roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej,_
*   _roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach._

_Grupowanie to nie obejmuje:_

*   _robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0,_

*   _robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0,_
*   _robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0,_
*   _robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0._

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu zabudowy kuchennej w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku trwałą zabudowę meblową, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) _Budynki_ w dziale 11 _Budynki mieszkalne_ w grupie 111 _Budynki mieszkalne jednorodzinne_ mieści się klasa 1110 _Budynki mieszkalne jednorodzinne._

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w budynku mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni użytkowej (\`(...)\`). Natomiast Starostwo Powiatowe (\`(...)\`) potwierdziło, że budynek zlokalizowany (\`(...)\`) jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że ww. budynek jest zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Na podstawie podjętej uchwały NSA wykształciła się linia orzecznicza dotycząca czynności wykonywania trwałej zabudowy meblowej, przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego: I FSK 1362/17 z 18.12.2019 r., I FSK 792/19 z 3.07.2019 r., I FSK 204/17 z 8.01.2019 r., I FSK 464/16 z 16.01.2018 r., I FSK 40/16 z 11.10.2017 r., I FSK 1120/16 z 12.04.2018 r., I FSK 1276/15 z 10.05.2017 r. Z tej linii orzeczniczej wynika, że dla uznania czynności wykonania trwałej zabudowy meblowej za usługę modernizacji obiektu budownictwa objętym społecznym programem mieszkaniowym, konieczne jest wystąpienie określonych przesłanek, tj.:

‒ wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”; dlatego też nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią;

‒ zabudowa meblowa w istotnym stopniu wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, podłogi czy sufitu). Elementy te wyznaczają zakres konstrukcyjny mebla (elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) pełnią rolę elementów mebla);

‒ o użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonywanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla.

Określając zatem, czy do zabudowy meblowej wykonanej w obiekcie budowlanym lub jego części (lokalu) może mieć zastosowanie stawka od podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów konstrukcyjnych tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu).

Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi – w rozumieniu techniki budowlanej – elementami obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), ale o tak silne powiązanie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów tego obiektu budowlanego lub jego części (lokalu), że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma również znaczenia, czy komponenty meblowe, np. korpusy mebli są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne na potrzeby uznania ich za „modernizację” w związku z podatkiem od towarów i usług jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu).

Podsumowując, w sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu zabudowa ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez występującego przed demontażem trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części – lokalu), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego wykonuje szereg czynności niezbędnych do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest modernizacja, ulepszenie i unowocześnienie lokalu mieszkalnego, poprzez wykonanie trwałej zabudowy meblowej łazienkowej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Tym samym, biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku, jego uzupełnieniach oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – _pomiar, wykonanie projektu indywidualnego, wycenę projektu, przygotowanie materiałów, transportu i montażu zabudowy wnękowej szaf pod zabudowę w budynku mieszkalnym jednorodzinnym stałego zamieszkania (\`(...)\`), sklasyfikowanym w PKOB 1110, zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym_, stanowi usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie stanowi modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i nie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% świadczenie polegające na pomiarze, wykonaniu projektu, wycenie, przygotowaniu oraz dostawie komponentów meblowych wraz z ich transportem, a także montażu zabudowy meblowej łazienkowej, jeżeli zamontowana zabudowa może stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym, dowolnym miejscu, tj. może pełnić dalej użytkową funkcję zabudowy ze względu na brak istotnego powiązania z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce podatku od towarów i usług dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego. Tutejszy Organ nie rozstrzygał zatem w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

**\-** świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru/usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43- 300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwerm systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).