Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-651/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-23
Teza: zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu dodatkowej opłaty naliczonej w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; leasing-raty leasingowe; odstąpienie-odstąpienie od umowy; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 7 października 2015 r.) uzupełnionym 9 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu dodatkowej opłaty naliczonej w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu dodatkowej opłaty naliczonej w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 30 listopada 2015 r., Znak: IBPB-1-2-/4510-649/15/KP, IBPB-1-2-/4510-650/15/KP, IBPB-1-2-/4510-651/15/KP, wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 9 grudnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest stroną umów podatkowo rozumianych jako umowy leasingowe (tj. spełniające warunki określone w art. l7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), których przedmiotem jest użytkowanie maszyny produkcyjnej (maszyna drukarska). Umowa została zawarta na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji maszyn drukarskich (KŚT 548) oraz suma ustalonych opłat spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Opłaty wstępne („czynsz inicjalny”) są przez spółkę rozliczane proporcjonalnie do okresu trwania umowy. Spółka w momencie zawiązywania umów leasingu, opierając się na ówczesnej sytuacji gospodarczej przewidywała, że leasingowana maszyna będzie w pełni wykorzystywana, koszty jej utrzymania będą akceptowalne. Obecnie upłynął termin obowiązywania umowy serwisowej w ramach której maszyna jest regularnie i konsekwentnie naprawiana. Kolejna umowa, serwisowa przewiduje znacznie wyższe stawki co powoduje rażące zwiększenie się kosztów utrzymania maszyny Wziąwszy pod uwagę fakt; że z każdym rokiem bardzo intensywnego wykorzystania maszyny - jej awaryjność, ilość zużytych elementów drastycznie rośnie - jednocześnie znacznie rośnie koszt jej utrzymania. Spółka rozważa zakończenie zawartych umów leasingu przed upływem okresu o którym mowa w art. 17b ust. 1 pkt l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze względów ekonomicznych. Rozwiązanie umowy, leasingu może powodować konieczność rozliczenia z leasingodawcą umowy, co może powodować konieczność zapłaty na rzecz Leasingodawcy kwoty rozliczeniowej. Działanie spółki zmierzające do przedterminowego zakończenia umowy leasingu ma na celu zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów poprzez uniknięcie ponoszenia nadmiernych kosztów konserwacji, napraw i remontów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kwotę rozliczeniową zapłaconą Leasingodawcy w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do dodatkowej opłaty uiszczanej na rzecz Leasingodawcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu („kwota rozliczeniowa”), rozważeniu należy poddać analogiczne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak w przypadku analizy sposobu zaliczenia nierozliczonej części opłaty wstępnej do kosztów uzyskania przychodów. Należy zatem stwierdzić, że wydatki w postaci dodatkowej opłaty uiszczanej na rzecz Leasingodawcy w przypadku rozwiązania i wygaśnięcia umów leasingu przed upływem terminu, na który zostały zawarte, będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia jako koszt pośredni. Zapłata kwoty rozliczeniowej związanej z rozwiązaniem umowy leasingu jest racjonalna ekonomicznie uzasadniona jako zmierzająca do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tym samym, wydatek ten spełniałby warunki stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.). Jednocześnie, w związku z faktem, że przedmiotowych wydatków nie można bezpośrednio powiązać z uzyskiwanymi przychodami, stanowią one pośredni koszt uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 4 i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, wśród których można wymienić interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 czerwca 2011 r., Znak: ILPB4/423-97/11-4/DS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z zadanym we wniosku pytaniem wyznaczającym jej zakres, jest wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconej kwoty rozliczeniowej z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy leasingowej. Tut. Organ nie odniósł się zatem do momentu zaliczenia ww. kwoty rozliczeniowej do kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop, wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o jego racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Skutki podatkowe dla stron umowy leasingu zostały uregulowane w rozdziale 4a updop. Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 17a pkt 2 updop, przez podstawowy okres umowy leasingu rozumie się czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

Zdefiniowany w ustawie podstawowy okres umowy leasingu stanowi zatem przedział czasowy, na jaki umowa została pierwotnie zawarta, a nie faktyczny czas trwania umowy.

Niezależnie od tego, czy nastąpiłoby skrócenie okresu obowiązywania umowy w jej trakcie, podstawowym okresem umowy zawsze jest ten, który ustalony został przez strony umowy przed jej wejściem w życie. Powyższy wniosek wynika z wykładni gramatycznej art. 17a pkt 2 updop, który wyłącza z podstawowego okresu umowy czas jej przedłużenia lub skrócenia.

Na podstawie art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 17b ust. 2 updop, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego. W celu prawidłowego zaliczenia wydatków związanych z przedmiotem leasingu do kosztów uzyskania przychodów, oprócz spełnienia warunków umowy, należy mieć na uwadze ww. warunki zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W art. 16 ust. 1 updop, zawarto katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. W katalogu tym nie został wymieniony wydatek zapłacony z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu („kwota rozliczeniowa”).

Zatem „kwota rozliczeniowa”, poniesiona w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu na używanie maszyny drukarskiej mającym na celu, jak wskazał Wnioskodawca, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów poprzez uniknięcie ponoszenia nadmiernych kosztów konserwacji, napraw i remontów, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Spółki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.