Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.582.2019.1.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-15
Teza: skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; sprzedaż; udział; wniosek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 4 listopada 2019 r. (data wpływu 12 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowani planują sprzedaż nieruchomości. Transakcja dotyczy nieruchomości stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`), o łącznej powierzchni (\`(...)\`) m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej „Nieruchomość”). Nieruchomość jest położona na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego („MPZP”). MPZP ustala przeznaczenie Nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Na Nieruchomości (działce X) znajdują się następujące budynki: budynek mieszkalny, budynki gospodarcze (stodoła, garaż), które zostały wzniesione (odbudowane po zniszczeniach wojennych) w latach 40-tych XX wieku, natomiast na działce Y znajdują się następujące budynki: kotłownia, wiata, obora, piwnica, które również zostały wzniesione (odbudowane po zniszczeniach wojennych) w latach 40-tych XX wieku. Budynki znajdowały się na gruncie w okresie nabywania przez każdego ze Współwłaścicieli udziału we własności Nieruchomości. Ponadto, na działce Y znajdują trzy przenośne kontenery, jednakże nie należą one do właścicieli Nieruchomości, lecz stanowią własność jednego z najemców. Na żaden z budynków nie były ponoszone przez Współwłaścicieli nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych. Właścicielami Nieruchomości są Zainteresowany niebędący stroną postępowania (w udziale 1/3), Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (w udziale 1/9), Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (w udziale 1/9), Zainteresowany będący stroną postępowania (w udziale 1/9), Zainteresowany niebędący stroną postępowania (w udziale 1/6), Zainteresowany niebędący stroną postępowania (w udziale 1/6) - dalej łącznie zwani „Współwłaścicielami”. Współwłaściciele nabyli udziały we współwłasności Nieruchomości w następujący sposób: Zainteresowany niebędący stroną postępowania nabył udział 1/3 we współwłasności Nieruchomości z dniem (\`(...)\`) w drodze spadku po swoim ojcu (postanowienie o stwierdzeniu nabycie spadku), Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nabyła udział 1/9 we współwłasności Nieruchomości z dniem (\`(...)\`) w drodze spadku po swoim mężu (postanowienie o stwierdzeniu nabycie spadku wydano w dniu (\`(...)\`), Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nabyła udział 1/9 we współwłasności Nieruchomości z dniem (\`(...)\`) w drodze spadku po swoim ojcu (postanowienie o stwierdzeniu nabycie spadku wydano w dniu (\`(...)\`)), Zainteresowany będący stroną postępowania nabył udział 1/9 we współwłasności Nieruchomości z dniem (\`(...)\`) w drodze spadku po swoim ojcu (postanowienie o stwierdzeniu nabycie spadku wydano w dniu (\`(...)\`)), Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania nabył udział 1/6 we współwłasności Nieruchomości od swojego ojca na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu (\`(...)\`) (ojciec nabył udział 1/3 we współwłasności Nieruchomości z dniem (\`(...)\`) w drodze spadku po swoim ojcu), Zainteresowany niebędący stroną postępowania nabył udział 1/6 we współwłasności Nieruchomości od swojego ojca na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu (\`(...)\`), przy czym Zainteresowani niebędący stroną postępowania oddali przysługujące im udziały we współwłasności Nieruchomości do nieodpłatnego korzystania swojemu ojcu na podstawie umowy zawartej w dniu (\`(...)\`) (umowa użyczenia). W skład masy spadkowej nabytej przez spadkobierców (Współwłaścicieli) wchodziły także inne nieruchomości i inne składniki mienia. Współwłaściciele w przeszłości nie dokonywali ich sprzedaży. Obecnie planują sprzedaż wyłącznie dwóch działek z odziedziczonej masy spadkowej (czyli sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości). Trzech ze Współwłaścicieli prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisów do ewidencji działalności gospodarczej i są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Jednakże w prowadzonej działalności gospodarczej nie wykorzystują i nie wykorzystywali Nieruchomości, ani jej części. Sam przedmiot prowadzonej działalności pozostaje bez żadnego związku „tematycznego” z planowaną sprzedażą Nieruchomości. Pozostali Współwłaściciele nie byli i nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT. Pozostali Współwłaściciele nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej. Współwłaściciele nie dokonywali w stosunku do nieruchomości czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany jej statusu prawnego w świetle przepisów o zagospodarowaniu przestrzennym, prawa budowlanego (brak podejmowania działań zmierzających do uzyskania zezwoleń prawno-budowalnych itp.) i innych. Jedynym podjętym działaniem był techniczny podział Nieruchomości na dwie działki X i Y w 2006 r. Od 2006 r. nie podjęto żadnych, nawet o ograniczonym znaczeniu prawnym działań. Następujące części Nieruchomości są aktualnie przedmiotem umów najmu zawartych przez 3 Współwłaścicieli (są oni wskazani w umowach jako wynajmujący) część działki nr X (grunt) o powierzchni (\`(...)\`)m2 (oddanie w najem nastąpiło w dniu (\`(...)\`)), część działki nr Y o powierzchni (\`(...)\`)m2 wraz ze znajdującymi się na mej trzema przenośnymi kontenerami (oddanie w najem nastąpiło w dniu (\`(...)\`)), część działki nr Y o powierzchni (…) m2 (oddanie w najem nastąpiło w dniu (\`(...)\`)), przy czym od 1 stycznia 2016 r. obszar oddany w najem został zwiększony do (\`(...)\`)m2, a od 1 lutego 2017 r. ponownie zmniejszony do (\`(...)\`)m2, część działki nr X o powierzchni (\`(...)\`)m2 (oddanie w najem nastąpiło w dniu 30 czerwca 2017 r.), budynek mieszkalny i budynek gospodarczy - stodoła znajdujące się na działce nr X (oddanie w najem nastąpiło w dniu 1 listopada 2018 r.). Ponadto, w przeszłości budynek mieszkalny i budynki gospodarcze znajdujące się na działce nr X były przedmiotem umowy najmu obowiązującej od 2012 r. do 2016 r. (jako wynajmujący umowę tę podpisali 3 Współwłaściciele). Z tytułu ww. najmu gruntu i budynków 2 Współwłaścicieli uiszcza i uiszczali w przeszłości ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (od przychodów z tzw. najmu prywatnego). Najemców „znaleziono” poprzez umieszczenie na nieruchomości tablicy z ogłoszeniem o wynajmie i sprzedaży. Wynajmujący nie korzystali (nie korzystają) z biur pośrednictwa przy poszukiwaniu najemców. Każdy z najemców sam zarządza wynajmowaną powierzchnią (Współwłaściciele nie wykonują profesjonalnych czynności usługowego zarządzania nieruchomościami itp.). Najemcami są spółki kapitałowe i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Żaden ze Współwłaścicieli nie wynajmował, nie wynajmuje oraz nie planuje wynajmować (również wydzierżawiać lub oddawać do korzystania na podstawie innych umów) innego majątku nieruchomego i ruchomego. Wspólna nieruchomość jest jedynym majątkiem wynajmowanym. Ze względu na charakter działek i MPZP planowana jest sprzedaż działek na rzecz podmiotów gospodarczych zainteresowanych realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego w zakresie budownictwa mieszkaniowego. Potencjalny, przyszły nabywca nieruchomości, sam się zgłosił do Współwłaścicieli (nie korzystano w tym zakresie z pośredników). Przyszła sprzedaż planowana jest w dwóch wariantach.

Wariant 1.

Obecny potencjalny nabywca Nieruchomości jest drugim potencjalnym kontrahentem. W toku negocjacji z pierwszym kontrahentem Współwłaściciele udzielili mu pełnomocnictwa do dokonywania czynności zmierzających do uzyskania przez zainteresowanego informacji o Nieruchomości w tym:

*   przeglądania akt księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy dla Nieruchomości, (w tym do składania wniosków o wgląd do akt ww. księgi wieczystej, wykonywania jej kopii/fotokopii, uzyskiwanie zaświadczeń dotyczących Nieruchomości itp.) oraz uzyskiwania wszelkich dokumentów, zaświadczeń dotyczących Nieruchomości, wglądu do akt ksiąg wieczystych hipotecznych lub zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości (lub w których mogą znajdować się dokumenty dotyczące Nieruchomości), a także orzeczeń sądów lub organów administracji dotyczących Nieruchomości – w tym składania wniosków o wgląd do rejestrów/ksiąg/akt postępowań dotyczących Nieruchomości/uzyskania powyższych dokumentów, wykonywania ich kopii/fotokopii, uzyskiwania zaświadczeń dotyczących Nieruchomości itp.,

*   wglądu do operatu ewidencji gruntów i budynków lokali prowadzonych dla Nieruchomości, uzyskiwania wyrysów i wypisów z operatów ewidencyjnych Nieruchomości (ewidencji gruntów i budynków) oraz do uzyskiwania z tych akt (w tym składania wniosków o wydanie i odbierania) odpisów, kserokopii i fotokopii (fotografii) wszelkich dokumentów oraz map urzędowych znajdujących się w tych rejestrach i aktach,

*   badania stanu technicznego i środowiskowego Nieruchomości, w tym uzyskiwania informacji we wszelkich organach administracji, u gestorów mediów i podmiotów, którym przysługują prawa do sieci lub infrastruktury na Nieruchomości dotyczących infrastruktury, sieci i stanu środowiskowego na Nieruchomości,

*   występowania wobec dostawców mediów oraz właścicieli sieci i infrastruktury na Nieruchomościach w celu ustalenia warunków przyłączenia oraz dokonania przyłączenia Nieruchomości do sieci mediów uzyskiwania wyjaśnień dotyczących Nieruchomości, uzyskiwania informacji o rozwiązaniach technicznych (w tym do uzyskiwania informacji o docelowych warunkach przyłączenia Nieruchomości do sieci mediów) oraz wobec organów administracji i innych podmiotów w celu uzyskania niezbędnych opinii dotyczących Nieruchomości,

*   występowania przed wszelkimi podmiotami w celu uzyskania informacji o obsłudze komunikacyjnej, uzyskania opinii i informacji o możliwości i zakresie uzyskania decyzji lokalizacyjnej na budowę zjazdów, uzyskania opinii inżyniera ruchu itp., mających na celu połączenie drogi publicznej z Nieruchomością i innych.

Było to jednak pełnomocnictwo, którego jedynym celem było uzyskanie przez potencjalnego nabywcę informacji o stanie nieruchomości, możliwości jej dalszej eksploatacji itp. Nie były to działania zmierzające do uzyskania przez Zainteresowanych jakichkolwiek świadczeń dotyczących ulepszenia ich Nieruchomości. Przemawia za tym nie tylko sama treść pełnomocnictwa, ale okoliczność, że Współwłaściciele nie dysponują wiedzą, czy nabywca podjął jakiekolwiek działania i w jakim zakresie (brak jest też „namacalnych” efektów jego potencjalnych działań). Jeżeli obecny potencjalny nabywca będzie oczekiwał analogicznych uprawnień, to zostaną one mu udzielone.

Wariant 2.

Przyszłej sprzedaży nie poprzedzi pełnomocnictwo do wskazanych czynności udzielone przez Współwłaścicieli przyszłemu nabywcy. Było to jednak pełnomocnictwo, którego jedynym celem było uzyskanie przez potencjalnego nabywcę informacji o stanie nieruchomości, możliwości jej dalszej eksploatacji itp. Nie były to działania zmierzające do uzyskania przez Zainteresowanych jakichkolwiek świadczeń dotyczących „ulepszenia” Ich Nieruchomości. Przemawia za tym nie tylko sama treść pełnomocnictwa, ale okoliczność, że Współwłaściciele nie dysponują wiedzą, czy nabywca podjął jakiekolwiek działania i w jakim zakresie (brak jest też „namacalnych” efektów jego potencjalnych działań). Jeżeli obecny potencjalny nabywca będzie oczekiwał analogicznych uprawnień, to zostaną one mu udzielone. Przedmiotem przyszłego umocowania nabywcy mogą być niektóre z ww. czynności. Możliwe jest również, że przyszłej sprzedaży nie poprzedzi pełnomocnictwo do wskazanych czynności udzielone przez Współwłaścicieli przyszłemu nabywcy i czynności w powyższym zakresie nie poprzedzą transakcji - nie wykonają ich sami Sprzedający, ani bezpośrednio, ani przez pełnomocnika. Podobnie jednak nie będą to działania profesjonalizujące charakter działań Współwłaścicieli. Wręcz przeciwnie - nawet w razie udzielenia pełnomocnictwa - zobrazuje to, że nawet w zakresie ustalenia stanu Nieruchomości profesjonalny nabywca działa samodzielnie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana sprzedaż Nieruchomości zrodzi przychody z działalności gospodarczej, czy z odpłatnego zbycia majątku (odpowiednio art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, samoistnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zaliczenie przychodu ze sprzedaży nieruchomości do ww. źródła przychodów ma miejsce, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. W razie zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej, przychód należy do źródła - pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.)

Definicję pozarolniczej działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 ww. ustawy stanowiąc, że pojęcie to oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W opisywanym we wniosku przypadku, żaden z Zainteresowanych nie spełnia powyższej definicji w zakresie planowanej transakcji zbycia Nieruchomości. Trzech z Zainteresowanych prowadzi działalność gospodarczą - ale pozostaje ona bez związku przedmiotowego z planowaną transakcją. Opisywana Nieruchomość nie jest wykorzystywana w żadnym stopniu w prowadzonej działalności (jako towar, środek trwały oraz majątek faktycznie stanowiący bazę służącą prowadzeniu działalności gospodarczej). Brak jest również podobieństwa przedmiotu prowadzonej działalności z najmem lub sprzedażą nieruchomości. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, będącego podstawą oceny planowanych czynności, przedmiotem działalności gospodarczej są czynności pozostające bez związku z wynajmem i obrotem nieruchomościami. Wskazana działalność gospodarcza nie jest wykonywana (w żadnym zakresie) na Nieruchomości. Żaden z Zainteresowanych (zarówno prowadzących, jak i nieprowadzących działalności gospodarczej) nie spełnia także - poprzez ocenę faktycznie podejmowanych i planowanych działań dotyczących Nieruchomości - definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymaga ona m.in. „zorganizowanego i ciągłego” wykonywania określonych działań. Podatnicy nie dokonują transakcji nabywania i zbywania nieruchomości. Wejście w posiadanie udziałów ww. nieruchomości miało charakter osobisty („rodzinny”), a nie profesjonalno-zarobkowy. Nieruchomość stanowiła majątek rodzinny i została odziedziczona przez spadkobierców. Również darowizna części udziałów następowała pomiędzy osobami najbliższymi i nie miała charakteru uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Wynajem Nieruchomości nie miał charakteru gospodarczego. Wynajęcie Nieruchomości nie spełniało (nie spełnia) kryterium zorganizowania i ciągłości. Służy ono jedynie uniknięciu sytuacji, gdy Nieruchomość pozostawałaby niewykorzystywana. Umowa najmu była tzw. najmem prywatnym. Brak jest jakiejkolwiek przesłanki „ciągłości” w zakresie obrotu nieruchomościami. Zainteresowani zamierzają spieniężyć majątek osobisty i nie noszą się z zamiarem rozpoczęcia działalności w zakresie nabywania majątku (nieruchomego) w celu odprzedaży. Brak jest też elementu zorganizowania działalności handlowej. Zainteresowani poszukują nabywcy sposobami właściwymi dla podmiotów prywatnych, nieprofesjonalnych (w sposób pasywny). W szczególności brak zorganizowania polega na braku prowadzenia profesjonalnej kampanii reklamowej w celu pozyskania nabywcy (nabywca sam zgłosił się do Współwłaścicieli). Zainteresowani nie dokonali też na majątku naniesień, zmian prawnych (w zakresie prawa budowlanego, geodezyjnego, zagospodarowania przestrzennego itp.). Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w praktyce skarbowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 października 2019 r., Nr 0114-KDIP3-2.4011.273.2019.4.MZ, w następujący sposób scharakteryzował pierwszy ze składników definicji pojęcia działalność gospodarcza: „Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności”. Działalność Zainteresowanych nie spełnia powyższej definicji. Jest oczywistym, że Zainteresowani oczekują uzyskania ceny odpowiadającej wartości zbywanego majątku. Jest to jednak naturalny proces każdej transakcji wyzbywania się majątku osobistego. Nie podejmują oni jednak działań, które ukonstytuowałyby trwałe, zarobkowe źródło utrzymywania się (w postaci obrotu nieruchomościami). W szczególności nawet w stosunku do samej Nieruchomości nie podejmowali aktywnych działań zmierzających do pozyskania nabywcy, przygotowania Nieruchomości do stanu pozwalającego zwiększyć cenę sprzedaży itp. Zainteresowani planują dokonać sprzedaży w celu uzyskania majątku służącego zaspakajaniu potrzeb osobistych. W ww. interpretacji Organ scharakteryzował także dalsze przesłanki definicji: „Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji”. Planowana transakcja ma dla Zainteresowanych charakter „incydentalny i sporadyczny”. Można wprost stwierdzić, że gdyby nie nabycie „rodzinne” majątku do planowanej transakcji w ogóle by nie doszło (żaden z Zainteresowanych nie planował nabycia Nieruchomości w celu jej odprzedaży z zyskiem). Żaden z Zainteresowanych nie planuje też dokonywania w przyszłości zakupu nieruchomości w celu ich odprzedaży z zyskiem. Jedyne możliwe działania to wyprzedaż majątku osobistego, wchodzącego w skład masy spadkowej po zmarłym członku rodziny. Trudno jest nawet mówić o „zamiarze powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku” w sytuacji, gdy Nieruchomość pochodziła od zmarłego członka rodziny. Żaden z Zainteresowanych nie planuje powtórzenia transakcji zbycia nieruchomości w stanie faktycznym wymagającym świadomego i warunkowanego własną decyzją nabycia (zakupu) majątku (w celu odprzedaży). W omawianej sprawie nie występuje też „zespół celowych uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury”. Zainteresowani nie tworzą żadnej „struktury”. Zawarcie umowy użyczenia pomiędzy współwłaścicielami wynikało z woli uproszczenia zawarcia umowy najmu (w wyniku procesu dziedziczenia praktyczne zarządzanie majątkiem było utrudnione). Zainteresowani nie stworzyli żadnej struktury organizacyjnej, prawnej, zarządczej, finansowej itp., która miałby się zająć prowadzeniem działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W ww. interpretacji Organ wskazał dodatkowo, że: „nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą”. Powyższy opis dotyczy wprost przypadku Zainteresowanych. Majątek został nabyty w trybie „rodzinnym”, bez żadnych, co oczywiste w takim przypadku, zamiarów handlowych itp. Podjęto jedynie działania zmierzające do czasowego wynajęcia majątku i spieniężenia go w wyniku zgłoszenia się chętnego nabywcy. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2019 r., Nr 0114- KDIP3-2.4011.359.2019.3.LZ, wskazano, że: „w efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia przyszłego, będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zwykłego zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie i sporadycznie mogą być przeznaczone do sprzedaży”. W przypadku Zainteresowanych brak jest woli stworzenia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania w postaci obrotu nieruchomościami. Trudno jest też mówić o angażowaniu środków i podejmowaniu czynności adekwatnych do wykorzystywanych przez przedsiębiorców w sytuacji braku dokonywania nakładów, przekształcania (w zakresie charakteru prawnego), aktywnego pozyskiwania klientów itp. W ocenie Zainteresowanych, planowana czynność podlega art. 10 ust. 1 pkt 8, a nie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Współwłaściciele są „pasywnymi” właścicielami majątku nabytego w drodze zdarzeń osobistych, rodzinnych, a nie udziału w obrocie gospodarczym. Sprzedaż Nieruchomości będzie zdarzeniem jednostkowym, niepowtarzalnym i ma na celu jedynie zbycie majątku osobistego. Tworzy ona przychód z odpłatnego zbycia majątku, a nie z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosowanie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstawy opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec tego, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jednocześnie należy wskazać, że odrębnym źródłem przychodów wyszczególnionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

−prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani planują sprzedaż nieruchomości (dalej „Nieruchomość”), której są współwłaścicielami. Transakcja dotyczy Nieruchomości stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych X i Y, o łącznej powierzchni (\`(...)\`). Na Nieruchomości działce X znajdują się następujące budynki: budynek mieszkalny, budynki gospodarcze (stodoła, garaż), natomiast na działce Y znajdują się następujące budynki: kotłownia, wiata, obora, piwnica. Budynki znajdowały się na gruncie w okresie nabywania przez każdego z Zainteresowanych udziału we własności Nieruchomości. Na żaden z budynków nie były ponoszone przez Zainteresowanych nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych. Trzech Zainteresowanych prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisów do ewidencji działalności gospodarczej i są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Jednakże w prowadzonej działalności gospodarczej nie wykorzystują i nie wykorzystywali Nieruchomości, ani jej części. Sam przedmiot prowadzonej działalności pozostaje bez żadnego związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości. Pozostali Zainteresowani nie byli i nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT, nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej. Zainteresowani nie dokonywali w stosunku do nieruchomości czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany jej statusu prawnego w świetle przepisów o zagospodarowaniu przestrzennym, prawa budowlanego i innych. Jedynym podjętym przez Zainteresowanych działaniem był techniczny podział Nieruchomości na dwie działki X i Y w 2006 r. Części Nieruchomości są aktualnie przedmiotem umów najmu zawartych przez trzech Zainteresowanych, są to: część działki nr 2/1 (grunt) o powierzchni (\`(...)\`)m2, część działki nr Y o powierzchni (\`(...)\`)m2 wraz ze znajdującymi się na niej trzema przenośnymi kontenerami, część działki nr Y o powierzchni (…) m2, przy czym od 1 stycznia 2016 r. obszar oddany w najem został zwiększony do (\`(...)\`)m2, a od 1 lutego 2017 r. ponownie zmniejszony do (\`(...)\`) m2, część działki nr X o powierzchni (\`(...)\`) m2, budynek mieszkalny i budynek gospodarczy - stodoła znajdujące się na działce nr X. Ponadto, w przeszłości budynek mieszkalny i budynki gospodarcze znajdujące się na działce nr X były przedmiotem umowy najmu obowiązującej od 2012 r. do 2016 r. Z tytułu ww. najmu gruntu i budynków Zainteresowani uiszczają i uiszczali w przeszłości ryczałt od przychodów ewidencjonowanych (od przychodów z tzw. najmu prywatnego). Najemców „znaleziono” poprzez umieszczenie na nieruchomości tablicy z ogłoszeniem o wynajmie i sprzedaży. Zainteresowani nie korzystali (nie korzystają) z biur pośrednictwa przy poszukiwaniu najemców. Każdy z najemców sam zarządza wynajmowaną powierzchnią (Zainteresowani nie wykonują profesjonalnych czynności usługowego zarządzania nieruchomościami itp.). Najemcami są spółki kapitałowe i osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Żaden z Zainteresowanych nie wynajmował, nie wynajmuje oraz nie planuje wynajmować (również wydzierżawiać lub oddawać do korzystania na podstawie innych umów) innego majątku nieruchomego i ruchomego. Wspólna Nieruchomość jest jedynym majątkiem wynajmowanym. Ze względu na charakter działek i miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego planowana jest sprzedaż działek na rzecz podmiotów gospodarczych zainteresowanych realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego w zakresie budownictwa mieszkaniowego. Potencjalny, przyszły nabywca nieruchomości sam się zgłosił do Współwłaścicieli (nie korzystano w tym zakresie z pośredników). Przyszła sprzedaż planowana jest w dwóch wariantach (wariant 1 - udzielenie przez Współwłaścicieli przyszłemu kontrahentowi pełnomocnictwa do dokonywania czynności zmierzających do uzyskania wszelkich informacji o Nieruchomości, wariant 2 - przyszłej sprzedaży nie poprzedzi pełnomocnictwo do wskazanych czynności udzielone przez Współwłaścicieli przyszłemu nabywcy).

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Zainteresowanych do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań planowanego zbycia nieruchomości, tj. działek gruntu o numerze ewidencyjnym X i Y.

W tym celu należy przeanalizować całokształt działań, jakie Zainteresowani podjęli w odniesieniu do ww. nieruchomości w związku z planowaną sprzedażą, tj. rozważyć, czy czynności podjęte przez Zainteresowanych w związku z planowaną sprzedażą noszą znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez Zainteresowanych czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Wobec powyższego, w świetle okoliczności przedstawionych we wniosku, a w szczególności ze względu na fakt, że nieruchomość, tj. działki gruntu o numerze ewidencyjnym X i Y, nie została wniesiona do działalności gospodarczej, nie była też w takiej działalności wykorzystywana przez Zainteresowanych oraz stanowi Ich majątek prywatny, są wystarczające do uznania, że planowana sprzedaż tej nieruchomości nie będzie nosiła przymiotu działalności gospodarczej określonej w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż tej nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data jej nabycia. Zatem, jeżeli planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziałów w tej nieruchomości, tj. działek gruntu o numerze ewidencyjnym X i Y, to sprzedaż ta w świetle okoliczności przedstawionych przez Zainteresowanych, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przez Zainteresowanych.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Zainteresowanych i Ich stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.