Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.545.2019.2.BO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-13
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; podatek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek ten nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 12 listopada 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.545.2019.1.BO, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 12 listopada 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 listopada 2019 r.). W dniu 26 listopada 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 27 września 2019 r. (data nadania 23 listopada 2019 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą od 1 stycznia 1992 r. pod firmą – …. Od 16 stycznia 2019 r. działalność gospodarcza została przez Wnioskodawcę zawieszona. Zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie:

*   01.62.Z - działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich,

*   46.23.Z - sprzedaż hurtowa żywych zwierząt oraz

*   49.41.Z - transport drogowy towarów.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie jest związana z nabywaniem i sprzedawaniem nieruchomości lub wynajmowaniem lokali. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w …, która stanowi działkę o nr …, położoną w województwie …, w powiecie …, w gminie …, przy ul. …, której sposób wykorzystania, zgodnie z treścią księgi wieczystej, został określony, jako grunt zabudowany o obszarze 1,4350 ha („Nieruchomość”). Dla Nieruchomości prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w …, …, księga wieczysta o numerze …. Księga wieczysta jest prowadzona dla nieruchomości gruntowej. Nieruchomość stanowi majątek osobisty Wnioskodawcy. Została ona nabyta na podstawie umowy sprzedaży w 1993 r. Transakcja nabycia Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zakupiona Nieruchomość była w złym stanie technicznym. Zakupiona Nieruchomość miała zostać przystosowana w celu wykorzystania jej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W związku z powyższym w 1994 r. Wnioskodawca poczynił znaczne nakłady inwestycyjne zwiększające wartość Nieruchomości. Po przeprowadzonym remoncie Nieruchomość została wyceniona przez biegłego sądowego i wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Znajdujące się na nieruchomości gruntowej budynki niemieszkalne podlegały amortyzacji. Do 2001 r. Nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy polegającej na sprzedaży artykułów mrożonych. W 2001 r. Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży artykułów mrożonych. W związku z powyższym Nieruchomość wraz z zabudowaniami została wycofana z prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2001 r. Po wycofaniu Nieruchomości z prowadzonej działalności gospodarczej Nieruchomość została przystosowana do prowadzenia działalności, jako indywidualne gospodarstwo rolne specjalizujące się w hodowli koni. Adaptacja została wykonana z majątku prywatnego Wnioskodawcy. Po dokonanej adaptacji Nieruchomość była wykorzystywana w większości na cele prywatne Wnioskodawcy do prowadzenia indywidualnego gospodarstwa rolnego. Według projektu budowlanego inwentaryzacji istniejącej zabudowy oraz przystosowania obiektów do wymogów umożliwiających prowadzenie indywidualnego gospodarstwa rolnego z października 2003 r. na Nieruchomości były posadowione następujące obiekty:

*   budynek nr 1 - mieszkalno-warsztatowy,

*   budynek nr 2 - stajnia dla koni,

*   budynek nr 3 - stajnia dla koni,

*   budynek nr 4 -stajnia dla koni,

*   budynek nr 5 - stajnia dla koni,

*   budynek nr 5a - budynek mieszkalny z zapleczem

oraz kilka innych obiektów w postaci budowli i niewielkiego budynku stanowiącego magazyn narzędzi, a także niewielkiego budynku, w którym umiejscowione zostały toalety.

Wszystkie budynki i budowle były wykorzystywane do prowadzenia indywidualnego gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, a budynek nr 1 i budynek nr 5a w celach mieszkalnych. Wydzielona część budynku nr 3 o powierzchni 157,1 m2 była wykorzystywana do świadczenia usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie:

*   01.62.Z - działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich.

Do 2001 r., ze względu na osiąganie wysokich przychodów, Wnioskodawca prowadził pełną księgowość. Po zaprzestaniu działalności polegającej na sprzedaży artykułów mrożonych nastąpił znaczny spadek przychodów Wnioskodawcy, co skutkowało przejściem Wnioskodawcy na uproszczoną formę księgowości w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Po wycofaniu Nieruchomości z działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2001 r. Nieruchomość nie została ponownie wpisana do ewidencji i nie była amortyzowana. Od 2003 r. Wnioskodawca zaliczał do kosztów działalności gospodarczej wydatki związane ze zwykłą eksploatacją Nieruchomości w części wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej. Od 2006 r. do chwili obecnej działalność Wnioskodawcy opodatkowana jest w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych ze stawką ryczałtu 3%. Z racji wybranej formy opodatkowania Wnioskodawca nie zalicza już wydatków związanych z eksploatacją i użytkowaniem Nieruchomości do kosztów podatkowych. Obecnie od 16 stycznia 2019 r. działalność Wnioskodawcy została zawieszona. Wnioskodawca zamierza dokonać likwidacji działalności gospodarczej. Po wykreśleniu Wnioskodawcy w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Wnioskodawca planuje sprzedać Nieruchomość.

W piśmie z dnia 22 listopada 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w dniu 31 grudnia 2001 r. wskazana we wniosku nieruchomość została w całości wycofana z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Przez wycofanie z działalności gospodarczej Wnioskodawca rozumie wykreślenie nieruchomości wraz z zabudowaniami z ewidencji środków trwałych oraz zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Po dacie 31 grudnia 2001 r. Wnioskodawca wykorzystywał jedynie część nieruchomości, a konkretnie część jednego z budynków do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Część wykorzystywana do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej to wydzielona część budynku nr 3 o powierzchni 157,1 m2. W tej wydzielonej części Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie:

*   01.62.Z - działalność usługowa wspomagająca chów i hodowlę zwierząt gospodarskich.

Wskazana część budynku nie była ujęta w ewidencji środków trwałych i nie dokonywano od niej odpisów amortyzacyjnych. Wskazana cześć budynku nr 3 o powierzchni 157,1 m2 była wykorzystywana do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej od 2002 r. Cześć budynku, wykorzystywaną do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, zaznaczono kolorem pomarańczowym na planie zagospodarowania terenu oraz rzucie tej części budynku, stanowiącymi załączniki do niniejszego pisma. Załączone dokumenty stanowią część inwentaryzacji powykonawczej, wykonanej w 2003 r. po przystosowaniu istniejących obiektów do potrzeb indywidualnego gospodarstwa rolnego. Działalność gospodarcza w zaznaczonej części budynku była prowadzona do 16 stycznia 2019 r., czyli do momentu zawieszenia prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę. Wykorzystywana do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej po 31 grudnia 2001 r. część nieruchomości, zajmuje cześć budynku, w którym nie ma pomieszczeń o charakterze mieszkalnym. Wnioskodawca nie zlikwidował działalności gospodarczej. Działalność została zawieszona przez Wnioskodawcę w dniu 16 stycznia 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy sprzedaż nieruchomości zabudowanej nabytej w 1993 r. będzie skutkowała obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego lub zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Zdaniem Wnioskodawcy, doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku, przychód ze sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości, nie będzie podlegał podatkowi dochodowemu od osób fizycznych ani zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 updof przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 updof nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 updof przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zasady opodatkowania uzyskanych przez podatników objętych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej reguluje art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W przypadku odpłatnego zbycia praw majątkowych lub nieruchomości będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d (przesłanki niedokonywania odpisów amortyzacyjnych - ust. 1 ustawy o podatku dochodowym), z wyłączeniem składników, których wartość początkowa, ustalona zgodnie z art. 22g (wartość początkowa środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych), nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które nie podlegają ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
5.  składnikami majątku przedsiębiorstwa w spadku

\- bez względu na okres ich nabycia - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% uzyskanego przychodu, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z pozarolniczej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat.

W wyroku z dnia 10 maja 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, w sprawie sygn. akt I SA/Ke 56/18 wskazał, że art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia niektórych składników majątku, które zostały przez podatnika wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat, za wyjątkiem niektórych nieruchomości i praw majątkowych o charakterze mieszkalnym. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 26 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GI 969/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 16 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Po 978/07 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1697/12. Wnioskodawca w dniu 31 grudnia 2001 r. wycofał Nieruchomość wraz z budynkami z prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat. Oznacza to, że przychód z planowanej umowy sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Niezależnie od powyższego należy również wskazać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę budynków mieszkalnych będzie stanowiła dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości (na zasadach właściwych dla nieruchomości prywatnych). Oznacza to, że opodatkowaniu podlega jedynie zbycie takiej nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W związku z faktem, że Nieruchomość została nabyta w 1993 r., sprzedaż budynków mieszkalnych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w opisie zdarzenia przyszłego wyraźnie wskazano, że: „W związku z powyższym Nieruchomość wraz z zabudowaniami została wycofana z prowadzonej działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2001 r.”. W stanowisku własnym Wnioskodawcy zostało zawarte tożsame twierdzenie: „Wnioskodawca w dniu 31 grudnia 2001 r. wycofał Nieruchomość wraz z budynkami z prowadzonej działalności gospodarczej”. Jak powyżej wskazano przez wycofanie z działalności gospodarczej Wnioskodawca rozumie wykreślenie wszystkich budynków znajdujących się na tej nieruchomości z ewidencji środków trwałych oraz zaprzestanie naliczania amortyzacji. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt późniejszego faktycznego wykorzystywania części budynku nr 3 na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej nie ma znaczenia w kontekście przepisów wskazanych w treści wniosku, gdyż po dniu 31 grudnia 2001 r. żadna część nieruchomości nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 updof przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) updof wynika, że ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej:

1.  sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza),
2.  ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).

Podobnie wypowiedział się w tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13, jak również w uchwale z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3134/13. W sytuacji, w której część budynku wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej po 31 grudnia 2001 r. nie została ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie będzie miał do niej zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 updof, natomiast mają zastosowanie - art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof. Jak wskazano powyżej Wnioskodawca w dniu 31 grudnia 2001 r. wycofał nieruchomość wraz z budynkami z prowadzonej działalności gospodarczej. Wycofanie z działalności gospodarczej polegało na wykreśleniu nieruchomości wraz z zabudowaniami z prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i zaprzestaniu dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Po dacie 31 grudnia 2001 r. żadna część nieruchomości Wnioskodawcy, w tym również wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej część budynku nr 3, nie została ponownie ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Tym samym Wnioskodawca uważa, że wycofanie nieruchomości z prowadzonej działalności gospodarczej nastąpiło w dniu 31 grudnia 2001 r. Zatem, pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat. Oznacza to, że przychód z planowanej umowy sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu ich pogrupowanie według odpowiedniego charakteru, co w konsekwencji prowadzi do odmiennego traktowania tychże źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 i 8 cyt. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy),

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl natomiast art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, z późn. zm.), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W wyżej wymienionym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. Brzmienie tego przepisu uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r. W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio. Od dnia 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majtku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1326), ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zawartego w druku sejmowym nr 2330 (Ad. 15) zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. (…) Art. 2 pkt 5 (zmiana dotycząca art. 14) – ust. 2 pkt 1 – zmiana ma na celu doprecyzowanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to zarówno składników, które z uwagi na przewidywany okres ich użytkowania, krótszy niż rok, nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, jak i składników, których podatnik – pomimo takiego obowiązku – nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. a) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Zasady opodatkowania uzyskanych przez podatników objętych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej reguluje art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia praw majątkowych lub nieruchomości będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa, ustalona zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym, nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które nie podlegają ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- bez względu na okres ich nabycia - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% uzyskanego przychodu, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z pozarolniczej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą od dnia 1 stycznia 1992 r. Dnia 16 stycznia 2019 r. działalność gospodarcza została przez Wnioskodawcę zawieszona. Ww. działalność gospodarcza nie była związana z nabywaniem i sprzedawaniem nieruchomości lub wynajmowaniem lokali. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, która stanowi Jego majątek osobisty. Została ona nabyta na podstawie umowy sprzedaży w 1993 r. Po przeprowadzonym remoncie nieruchomość została wyceniona przez biegłego sądowego i wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Znajdujące się na nieruchomości gruntowej budynki niemieszkalne podlegały amortyzacji. Do 2001 r. nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy polegającej na sprzedaży artykułów mrożonych. W 2001 r. Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej w ww. zakresie. W związku z powyższym w dniu 31 grudnia 2001 r. nieruchomość wraz z zabudowaniami została wycofana z prowadzonej działalności gospodarczej Po wycofaniu Nieruchomości z prowadzonej działalności gospodarczej została ona przystosowana do prowadzenia działalności jako indywidualne gospodarstwo rolne specjalizujące się w hodowli koni. Adaptacja została wykonana z majątku prywatnego Wnioskodawcy. Po dokonanej adaptacji nieruchomość była wykorzystywana w większości na cele prywatne Wnioskodawcy, do prowadzenia indywidualnego gospodarstwa rolnego, zaś budynek nr 1 i budynek nr 5a w celach mieszkalnych. Wydzielona część budynku nr 3 o powierzchni 157,1 m2 była wykorzystywana do świadczenia usług w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie działalności usługowej wspomagającej chów i hodowlę zwierząt gospodarskich (PKD 01.62.Z). Do 2001 r. Wnioskodawca prowadził pełną księgowość. Po zaprzestaniu działalności polegającej na sprzedaży artykułów mrożonych Wnioskodawca przeszedł na uproszczoną formę księgowości w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów zaliczając do kosztów działalności gospodarczej wydatki związane ze zwykłą eksploatacją nieruchomości w części wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej. Od 2006 r. działalność Wnioskodawcy opodatkowana jest w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stawką ryczałtu 3%. Z racji wybrania ww. formy opodatkowania Wnioskodawca nie zaliczał wydatków związanych z eksploatacją i użytkowaniem nieruchomości do kosztów podatkowych. Od dnia 16 stycznia 2019 r. działalność Wnioskodawcy została zawieszona. Wnioskodawca zamierza dokonać likwidacji działalności gospodarczej i planuje sprzedać nieruchomość.

Po wycofaniu Nieruchomości z działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2001 r., tj. po wykreśleniu ww. nieruchomości wraz z zabudowaniami z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz zaprzestaniu dokonywania odpisów amortyzacyjnych nieruchomość ta nie została ponownie wpisana do ww. ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie była amortyzowana.

Od 2002 r. do dnia 16 stycznia 2019 r. (tj. dnia zawieszenia działalności gospodarczej) Wnioskodawca wykorzystywał do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej jedynie część nieruchomości, a konkretnie część jednego z budynków o powierzchni 157,1 m2, w którym nie ma pomieszczeń o charakterze mieszkalnym.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony w treści wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że ze sprzedaży części nieruchomości zabudowanej, nabytej w 1993 r., wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej i jednocześnie podlegającej ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (tj. powierzchni 157,1 m2) Wnioskodawca osiągnie przychód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu stawką wynoszącą 10%, tj. na zasadach określonych w art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nawet jeżeli przed zbyciem ww. część nieruchomości zostanie wycofana z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeśli pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostanie ona wycofana z działalności i dniem jej zbycia nie upłynie sześć lat. Nie ma tutaj znaczenia data nabycia nieruchomości, jak również to, czy została wprowadzona, czy też nie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. O kwalifikacji przychodu z planowanego zbycia do źródła przychodu jakim jest działalność gospodarcza decyduje fakt, że nieruchomość niemieszkalna spełnia ustawowe kryteria uznania za środek trwały i jako taka podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Jedynie sprzedaż tej części nieruchomości, która nigdy nie była w działalności gospodarczej wykorzystywana lub też była wykorzystywana w działalności gospodarczej, ale została z niej wycofana, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została wycofana z działalności i dniem jej odpłatnego zbycia, upłynęło 6 lat, nie zostanie objęta art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Do odpłatnego zbycia tej części nieruchomości zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód, który Wnioskodawca uzyska z tytułu sprzedaży części nieruchomości (wycofanej i nie wykorzystywanej w działalności gospodarczej), nie będzie stanowił źródła przychodu i nie będzie skutkował obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo – odnosząc się do treści stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku i jego uzupełnieniu, w którym odnosi się do wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, tutejszy Organ zaznacza, że przeanalizował rozstrzygnięcia w nich zawarte. Należy jednak stwierdzić, że w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z poźn. zm.), wyroki nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację, nawet jeżeli kształtują określoną linię orzeczniczą. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zatem, wymienione we wniosku przez Wnioskodawcę wyroki nie mogą stanowić podstawy do żądania podobnego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Należy podkreślić, że wyroki sądów administracyjnych wydane przed dniem 1 stycznia 2015 r. dotyczą odmiennego stanu prawnego, gdyż nie dokonano w nich wykładni i zastosowania przepisów prawa będących przedmiotem interpretacji indywidualnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje dokumentów załączonych do wniosku lub jego uzupełnienia. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.