Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-58/16/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-14
Teza: ustalenie, czy w wyniku sprzedaży udziału w Spółce , po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w wysokości ceny otrzymanej za udział i jednocześnie Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej wierzytelności własnych (bez uwzględnienia własnych wierzytelności odsetkowych, opłat za nieterminowe płatności oraz naliczonych prowizji, a także kwot spłaconych) wniesionych do Spółki
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 listopada 2015 r. (data wpływu do BKIP 10 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziału w spółce osobowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziału w spółce osobowej.

We wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej także: „Wnioskodawca”) zajmuje się pośrednictwem w sprzedaży leków - działalność agentów specjalizujących się w sprzedaży pozostałych określonych towarów. W przeszłości Wnioskodawca zajmował się hurtową dystrybucją farmaceutyków do aptek. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca udzielał aptekom pożyczek na finansowanie/rozwój działalności handlowej aptek. W konsekwencji prowadzonej działalności Wnioskodawca posiada w swoim majątku wymagalne wierzytelności z tytułu udzielonych i niespłaconych pożyczek.

Wnioskodawca wraz z inną spółką/innymi spółkami z grupy kapitałowej Wnioskodawcy planuje utworzenie spółki osobowej (spółka komandytowa) z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka K”). Wnioskodawca wniesie do Spółki K wkład niepieniężny (dalej: „aport”). Przedmiotem aportu wnoszonego przez Wnioskodawcę do Spółki będą wierzytelności należne na rzecz Wnioskodawcy od jego dłużników z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę pożyczek w kwocie niespłaconego kapitału oraz wierzytelności akcesoryjne z nimi związane, w szczególności wierzytelności odsetkowe stanowiące odrębne prawa majątkowe (dalej: „Wierzytelności”). Prawdopodobieństwo ściągnięcia tych wierzytelności jest niewielkie, w szczególności z uwagi na fakt, że w odniesieniu do niektórych z nich dłużnicy potencjalnie mogliby skutecznie uchylić się od zaspokojenia roszczeń Wnioskodawcy poprzez powołanie się na zarzut przedawnienia roszczeń o zwrot wierzytelności. Wierzytelności nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wierzytelności mogą obejmować zatem:

*   niespłaconą kwotę główną (kapitał) udzielonych pożyczek,
*   naliczone i niespłacone odsetki, które zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”) nie stanowiły u Wnioskodawcy przychodów podatkowych,
*   nieuiszczone opłaty za nieterminowe płatności, które z uwagi na ich odszkodowawczy charakter również nie były rozpoznane przez Wnioskodawcę jako przychody podatkowe (przychód podatkowy rozpoznawany jest w momencie uregulowania należności),
*   naliczone prowizje, które jako przychody należne stanowią przychód Wnioskodawcy w momencie naliczenia lub w momencie uregulowania należności. Wierzytelności będące przedmiotem wkładu zostały usunięte z ksiąg Wnioskodawcy przy wykorzystaniu odpisu aktualizującego.

W każdym przypadku Wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy, które będą przedmiotem aportu, nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w szczególności na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Również ewentualne rezerwy/odpisy nie były zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26 lub art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o CIT.

Z uwagi na rozmiar i rodzaj prowadzonej działalności Wnioskodawcy możliwe jest, że w jej ramach nastąpi wniesienie aportu do Spółki K w postaci od kilku do nawet kilkuset Wierzytelności.

Z tytułu wniesienia wkładu w postaci Wierzytelności przez Wnioskodawcę do Spółki K, Spółka ta nie zaciągnie wobec Wnioskodawcy zobowiązania do ściągania Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy. Spółka K będzie dochodzić ich na własną rzecz i we własnym imieniu lub dokona ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich.

Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości w ramach reorganizacji, zbędzie przysługujący mu ogół praw i obowiązków (dalej: „udział”) w Spółce K, w szczególności poprzez sprzedaż udziału. Cena sprzedaży udziału będzie odpowiadała jego wartości rynkowej.

Wartość Wierzytelności będących przedmiotem aportów zostanie ustalona na podstawie ich rzeczywistej wartości ekonomicznej na moment dokonania aportów.

W zależności m.in. od prawdopodobieństwa ściągnięcia Wierzytelności będących przedmiotem planowanego aportu, wartość rynkowa udziału Wnioskodawcy w Spółce K może w chwili jego sprzedaży być niższa od wartości podatkowej przedmiotu wkładu, w zamian za który Wnioskodawca objął udział w Spółce K. Przez wartość podatkową przedmiotu wkładu Wnioskodawca rozumie wartość nominalną wierzytelności własnych (kwota główna wierzytelności, bez uwzględniania naliczonych odsetek, opłat za nieterminowe płatności, naliczonych prowizji oraz bez wartości dokonanych przez dłużników spłat).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w wyniku sprzedaży udziału w Spółce K, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w wysokości ceny otrzymanej za udział i jednocześnie Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej wierzytelności własnych (bez uwzględnienia własnych wierzytelności odsetkowych, opłat za nieterminowe płatności oraz naliczonych prowizji, a także kwot spłaconych) wniesionych do Spółki K? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w wyniku sprzedaży udziału w Spółce K, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w wysokości ceny otrzymanej za udział i jednocześnie, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej wierzytelności własnych (bez uwzględnienia własnych wierzytelności odsetkowych, opłat za nieterminowe płatności oraz naliczonych prowizji, a także kwot spłaconych) wniesionych do Spółki K.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak specyficznych uregulowań ustawy o CIT w odniesieniu do rozpoznawania przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży praw udziałowych w spółkach osobowych, zastosowanie znajdą ogólne przepisy dotyczące sposobu określania przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, 11 i 24a ustawy o CIT, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

W związku z powyższym, w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę udziału, będzie on zobowiązany do określenia przychodu podatkowego osiągniętego z tej operacji i ustalenia kosztów jego uzyskania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Przy czym, w myśl ust. 3 tego przepisu, jeżeli cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej z uwzględnieniem opinii biegłego.

W konsekwencji, Wnioskodawca rozpozna przychód z tytułu zbycia udziału w wysokości ceny ustalonej w wartości rynkowej udziału, wynikającej z umowy sprzedaży.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji dla celów podatkowych.

Zgodnie z wykształconą praktyką organów podatkowych, kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca zauważył, że udział zostanie objęty w zamian za wniesienie wkładów niepieniężnych w postaci Wierzytelności. Celem udzielenia Wierzytelności było uzyskanie przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu odsetek i innych płatności. Natomiast celem objęcia udziału będzie partycypacja w zyskach Spółki lub odpłatne zbycie udziału.

Operacja wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki, na gruncie ustawy o CIT, nie wywołuje powstania przychodu ani też rozpoznania kosztu uzyskania przychodów u Wnioskodawcy. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, skoro na moment objęcia udziału nie rozpozna on z tego tytułu przychodu, to również moment rozpoznania kosztów poniesionych w związku z nabyciem składników majątku wnoszonych aportem (tj. Wierzytelności) do Spółki powinien zostać przesunięty do chwili powstania przychodu, z którym te koszty będą związane. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym takim momentem będzie rozpoznanie przychodu z tytułu sprzedaży udziału.

Z takim podejściem zgodził się w całości Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie interpretacji z 2 lutego 2012 r. IRRB3/423-902/11-6/DR, wskazując że: „zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy PDOP w momencie zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, nabytych w zamian za wkład niepieniężny, kosztem uzyskania przychodów może być uznany wyłącznie wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu”.

Wnioskodawca wskazał, że w przypadku Wierzytelności wchodzących w skład aportu:

*   wierzytelności stanowią prawa majątkowe polegające na możliwości domagania się spełnienia świadczenia w postaci zwrotu nominalnej wartości wierzytelności oraz wierzytelności akcesoryjnych;
*   aby uzyskać (utworzyć/nabyć) powyższe prawo do żądania świadczenia ze strony dłużnika, Wnioskodawca był zobowiązany przekazać środki pieniężne (tj. doszło do faktycznego wydatkowania);
*   w efekcie, przekazana dłużnikowi kwota obciążyła majątek Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione przez Wnioskodawcę w związku z udzieleniem Wierzytelności spełniają warunki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w kwestii kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności, są to bowiem koszty poniesione w rozumieniu tego przepisu. W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie wartość nominalna wierzytelności własnych (bez uwzględnienia własnych wierzytelności odsetkowych, opłat za nieterminowe płatności oraz naliczonych prowizji, a także kwot spłaconych), przy założeniu że nie zostały one uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jednym z warunków zaliczenia określonego kosztu do wskazanych kosztów uzyskania przychodów jest potwierdzenie, że nie został on wymieniony w katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, została zarachowana jako przychód należny.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania, co wynika z wykładni systemowej art. 15 ustawy o CIT.

Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem transakcji jest udział w Spółce. Konsekwentnie, przepis art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, który odnosi się tylko i wyłącznie do straty wynikającej ze zbycia wierzytelności nie obejmuje swoją hipotezą rozpatrywanej sytuacji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca ustalając koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w Spółce K będzie zobowiązany odnieść się do wartości historycznej przedmiotu wkładu, w zamian za który objął udział w Spółce K, tj. wartości nominalnej wierzytelności własnych (bez uwzględnienia własnych wierzytelności odsetkowych, opłat za nieterminowe płatności oraz naliczonych prowizji, a także kwot spłaconych) wniesionych do Spółki K.

Jednocześnie, jak już wspomniano powyżej, Wnioskodawca rozpozna przychód z tytułu zbycia udziału w Spółce w wysokości ceny ustalonej w wartości rynkowej udziału. W zależności m.in. od prawdopodobieństwa ściągnięcia Wierzytelności będących przedmiotem planowanego aportu, wartość rynkowa udziału Wnioskodawcy w Spółce K może w chwili ich sprzedaży być niższa od wartości historycznej przedmiotu wkładów, w zamian za które Wnioskodawca objął udział w Spółce K.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących przykładowych indywidualnych interpretacjach podatkowych:

*   „W przypadku planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży udziału w spółce osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego kosztem uzyskania przychodów sprzedawanego udziału w tej spółce będzie koszt „historyczny”, tj. wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie wierzytelności od podmiotów trzecich oraz nominalna wartość udzielonych pożyczek/kredytów zawartych na podstawie rzeczywiście zawartych umów cywilnoprawnych”. (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 września 2014 r., sygn. ITPB3/423-260b/14/DK);
*   „Kosztem uzyskania przychodu, co do zasady, mogą być faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (niezliczone do kosztów uzyskania przychodów) wydatki na nabycie wierzytelności „obcych”, a w przypadku wierzytelności „własnych” dotyczących udzielonych kredytów i pożyczek takim wydatkiem będzie wartość udzielonego kredytu lub pożyczki. Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów wartości odsetek dotyczących wierzytelności własnych zauważyć należy, iż Wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów na nabycie wierzytelności w części dotyczącej odsetek (nie poniósł w tym zakresie wydatku)”. (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-113/13/MS).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w następujących interpretacjach podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 1 lipca 2015 r. (sygn. IPTPB3/4510-126/15-2/IR);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 czerwca 2015 r. (sygn. IPTPB3/4510-127/15-2/KJ);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 marca 2015 r. (sygn. IPPB3/4510-134/15-2/DP);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 sierpnia 2014 r. (sygn. IPPB3/423-645/14-2/JBB);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 grudnia 2013 r. (sygn. ILPB4/423-377/13-3/DS);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 grudnia 2013 r. (sygn. ILPB4/423-378/13-3/ŁM).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku sprzedaży udziału w Spółce K, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w wysokości ceny otrzymanej za udział i jednocześnie, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej wierzytelności własnych (bez uwzględnienia własnych wierzytelności odsetkowych, opłat za nieterminowe płatności oraz naliczonych prowizji, a także kwot spłaconych) wniesionych do Spółki K.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 updop, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 updop, przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „Ksh”), spółka komandytowa, jest zaliczana do spółek osobowych nieposiadających osobowości prawnej i nie może ona być uznana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Katalog przychodów podlegających opodatkowaniu określony został w przepisach art. 12-14 updop.

Regulacja art. 12 updop nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje, przez przykładowe wyliczenie, rodzaje przychodów. Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Jednocześnie przysporzenie musi mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny.

Zgodnie z art. 12 ust 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Tym samym w związku z przeprowadzoną transakcją sprzedaży Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód z tytułu zbycia udziału w spółce komandytowej w wysokości ceny wynikającej z umowy z zastrzeżeniem art. 14 updop.

Na podstawie analizy przepisów updop należy stwierdzić, że ustawodawca nie uregulował szczególnych zasad ustalania kosztu podatkowego związanego z transakcją odpłatnego zbycia udziału w spółce osobowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Za wydatek poniesiony przez wspólnika nie może być uznana wartość rynkowa wniesionych aportem składników majątkowych określona przez wspólników w statucie spółki osobowej na dzień ich wniesienia. Wycena przedmiotu wkładu na dzień wnoszenia aportu dokonywana jest dla potrzeb określenia wzajemnych praw i obowiązków wspólników spółki osobowej. W konsekwencji, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, w momencie odpłatnego zbycia udziału w spółce komandytowej, nabytego w zamian za wkład niepieniężny, kosztem uzyskania przychodów może być wyłącznie wydatek poniesiony przez Wnioskodawcę („koszt historyczny”) na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa utworzenie spółki osobowej (spółki komandytowej) z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca planuje wnieść do spółki osobowej wkład niepieniężny. Przedmiotem aportu wnoszonego przez Wnioskodawcę do spółki osobowej będą wierzytelności należne na rzecz Wnioskodawcy od jego dłużników powstałe w związku z zawieraniem umów pożyczkowych/kredytowych. Wskazane wierzytelności nie będą stanowiły przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz nie zostały zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości zbędzie przysługujący mu udział w spółce osobowej, w szczególności poprzez sprzedaż udziału.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodu, co do zasady, mogą być faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (niezliczone do kosztów uzyskania przychodów) wydatki na nabycie wierzytelności własnych dotyczące udzielonych kredytów i pożyczek, takim wydatkiem będzie wartość udzielonego kredytu lub pożyczki. Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów wartości odsetek dotyczących wierzytelności własnych, opłat za nieterminowe płatności, naliczonych prowizji oraz wartości dokonanych przez dłużników spłat, zauważyć należy, że Wnioskodawca nie poniósł żadnych kosztów na nabycie tych części wierzytelności (nie poniósł w tym zakresie wydatku), w konsekwencji nie mogą one, jak słusznie wskazała Spółka we własnym stanowisku, stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, uznać należy, że w przypadku planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży udziału w spółce osobowej kosztem uzyskania przychodów sprzedawanego udziału w tej spółce będzie koszt „historyczny”, tj. nominalna wartość udzielonych pożyczek/kredytów. Natomiast do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć odsetek od tych pożyczek/kredytów, opłat za nieterminowe płatności, naliczanych prowizji a także kwot, które dłużnicy wpłacili tytułem spłaty kredytu/pożyczki.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.