Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-464/13-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz zaewidencjonowania usługi wynajmu pracowników świadczonej na rzecz kontrahenta niemieckiego.
Słowa kluczowe: ewidencja; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2013 r. (data wpływu 4 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz zaewidencjonowania usługi wynajmu pracowników świadczonej na rzecz kontrahenta niemieckiego  **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz zaewidencjonowania usługi wynajmu pracowników świadczonej na rzecz kontrahenta niemieckiego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 23 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca na rzecz niemieckiej firmy „H” wystawił fakturę VAT za wynajem pracowników. Pracownicy określonych specjalizacji świadczyli usługi przy montażu maszyny produkcyjnej na terenie zakładu Wnioskodawcy. Maszyna produkcyjna została zakupiona od firmy niemieckiej wraz z montażem.

Wystawiona faktura sprzedaży:

1.  zawierała 23% stawkę VAT,
2.  nie zawierała adnotacji o tym gdzie prace wynajmowanych pracowników były wykonywane,
3.  nie zawierała adnotacji o tym że VAT zapłaci nabywca,
4.  została ujęta w rejestrze sprzedaży za sierpień 2012 r. i rozliczona w deklaracji za sierpień 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca prawidłowo zastosował stawkę VAT 23% do świadczonej na rzecz kontrahenta niemieckiego usługi?
2.  Czy Zainteresowany prawidłowo ujął fakturę sprzedaży w rejestrze sprzedaży usług wewnątrzwspólnotowych ze stawką 23% i rozliczył VAT należny?

Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na to że odnotowano na fakturze, że usługa była świadczona na terenie firmy Zainteresowanego w Chojnowie i że VAT płaci (rozlicza) nabywca usługi, prawidłowo zastosowano podstawową stawkę podatku VAT i rozliczono VAT należny w miesiącu wykonania usługi i wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do usług każde świadczenie. W ten sposób podkreśla się powszechność opodatkowania. Tym samym jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie podatku od towarów i usług stanowi ono usługę. Zwrócić należy także uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczył na rzecz kontrahenta niemieckiego usługę, której przedmiotem był wynajem pracowników.

Wynajęci przez Zainteresowanego pracownicy świadczyli na terenie jego zakładu usługi przy montażu maszyny produkcyjnej, która została zakupiona od kontrahenta niemieckiego wraz z jej montażem.

Z tytułu wykonanej usługi wynajmu pracowników 23 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca wystawił na rzecz kontrahenta niemieckiego fakturę VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie bezpośrednim nabywcą (konsumentem) usługi wynajmu pracowników był kontrahent niemiecki. W konsekwencji nabycia od Zainteresowanego usługi najmu pracowników, kontrahent ten zrealizował swoje zobowiązanie (montaż maszyny produkcyjnej w zakładzie Wnioskodawcy).

Przedmiotem niniejszej sprawy jest ustalenie stawki podatku dla świadczonej przez Zainteresowanego usługi wynajmu pracowników dla kontrahenta niemieckiego.

W przypadku świadczenia usług na rzecz kontrahenta zagranicznego istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zasady ustalania miejsca świadczenia dla różnego rodzaju usług określone zostały w przepisach art. 28a-28o ustawy. Określenie miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania danych czynności.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że kontrahent niemiecki na rzecz którego Wnioskodawca świadczył usługi wynajmu pracowników  spełnia definicję podatnika o której mowa w art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z przedstawionych informacji wynika, że podatnikiem na rzecz którego Wnioskodawca świadczył swoje usługi – usługobiorcą  jest kontrahent niemiecki.

Analiza niniejszej sprawy wskazuje, że odnośnie usługi wynajmu pracowników świadczonej przez Zainteresowanego na rzecz ww. usługobiorcy - zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie mają zastosowania. Zatem miejsce świadczenia powyższych usług wykonywanych dla tego podatnika ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Tak więc miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usługi wynajmu pracowników świadczonej przez Wnioskodawcę było terytorium kraju w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę, tj. terytorium Niemiec.

Tym samym ww. usługa nie podlegała opodatkowaniu wg stawek podatku od towarów i usług obowiązujących na terytorium Polski.

Zatem Wnioskodawca postąpił nieprawidłowo stosując do świadczonej na rzecz kontrahenta niemieckiego usługi wynajmu pracowników stawkę podatku w wysokości 23%, mającej zastosowanie do usług podlegających opodatkowaniu na terytorium Polski.

Stosownie do art. 109 ust. 1 ustawy - podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Z kolei art. 109 ust. 3 ustawy stanowi, że podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138  dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Od 1 stycznia 2010 r. na podatników nałożono obowiązek prowadzenia nowej ewidencji, który jest związany ze zmianami przepisów określających miejsce świadczenia usług. Mianowicie zgodnie z art. 109 ust. 3a ustawy  podatnicy świadczący usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, są obowiązani w prowadzonej ewidencji podać nazwę usługi, wartość usługi bez podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, uwzględniając moment powstania obowiązku podatkowego określany dla tego rodzaju usług świadczonych na terytorium kraju. W przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ust. 19a i 19b.

Podatnicy zostali zatem obciążeni obowiązkiem prowadzenia ewidencji usług, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju. Usługi te nie podlegają ujęciu w ewidencji sprzedaży, ponieważ nie są przedmiotem opodatkowania. Przepisy nie określają wzoru tej ewidencji (ani też nie zawierają delegacji dla wydania przepisów wykonawczych w tym względzie). Powołany wyżej przepis art. 109 ust. 3a ustawy wskazuje jedynie na elementy, które powinny być podane w ww. ewidencji. Są to: nazwa usługi oraz wartość usługi netto (bez zagranicznego podatku).

Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca (usługodawca) winien wykazać świadczoną usługę wynajmu pracowników (usługę niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju) w ewidencji o której mowa w art. 109 ust. 3a ustawy, wskazując jej nazwę oraz wartość bez podatku od wartości dodanej.

Zatem Zainteresowany postąpił nieprawidłowo ujmując fakturę dokumentującą usługę wynajmu pracowników kontrahentowi niemieckiemu w rejestrze sprzedaży ze stawką podatku w wysokości 23% i w konsekwencji dokonując rozliczenia podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczyć należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być  zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej  rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności poprawności wystawionej przez Wnioskodawcę faktury.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załącznika dołączonego do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załącznika dołączonego przez Zainteresowanego, jest natomiast związany opisem sprawy przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, co wprost wynika z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację  w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.