Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-881/16-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-22
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności tymczasowego nadzorcy sądowego, zarządcy przymusowego, syndyka, kuratora do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania tego przychodu zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. podatkiem liniowym
Słowa kluczowe: nadzorca sądowy; podatek-podatek liniowy; przychód-źródła przychodu; syndycy; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 11 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności tymczasowego nadzorcy sądowego, zarządcy przymusowego, syndyka, kuratora do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania tego przychodu zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. podatkiem liniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności tymczasowego nadzorcy sądowego, zarządcy przymusowego, syndyka, kuratora do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania tego przychodu zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. podatkiem liniowym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wykonujący zawód adwokata prowadzi również praktykę zawodową polegającą na wykonywaniu funkcji organów przewidzianych ustawą z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej: „PrUiN”) tj. Syndyka Masy Upadłości, Zarządcy Sądowego, Nadzorcy Sądowego, Zarządcy Przymusowego, Tymczasowego Nadzorcy Sądowego, a także Kuratora Upadłego.

Uzyskiwane wynagrodzenia z tytułu sprawowania w/w funkcji Wnioskodawca kwalifikował dotychczas, zgodnie z art. 13 pkt 6 updof, jako źródło przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie cech, lecz wskazuje w art. 13 jakiego rodzaju przychody kwalifikuje się do tej działalności.

Zgodnie z art. 51 ust. 1 pkt 6 PrUiN syndyk jest wyznaczany przez sąd w postanowieniu o ogłoszeniu upadłości. Sąd orzeka również o wynagrodzeniu syndyka i o zwrocie poniesionych przez niego wydatków (art. 162-167 PrUiN). Wyznaczenie Wnioskodawcy - w drodze postanowienia sądu i zgodnie z w/w przepisami prawa upadłościowego - np. jako tymczasowego nadzorcy sądowego lub syndyka masy upadłości danego podmiotu gospodarczego według art. 38 ust. 1 i 157 ust. 4 PrUiN, kwalifikuje syndyka jako osobę prowadzącą pozarolniczą działalność w rozumieniu przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy nie ma charakteru umownego, gdyż sposób określenia jego wysokości regulują odrębne przepisy.

Zawodowa działalność Wnioskodawcy jest ściśle związana z kwalifikacjami zawodowymi syndyka (posiadana licencja). Ma ona profesjonalny charakter, syndyk dokonuje czynności we własnym imieniu, lecz na rachunek upadłego (art. 160 ust. l PrUiN).

Działalność Wnioskodawcy cechuje się ciągłością i powtarzalnością podejmowanych działań oraz zorganizowaniem. Wykonywanie działalności zawodowej i podejmowanie czynności np. syndyka czy też tymczasowego nadzorcy sądowego, uniemożliwia wykonywanie jej np. na podstawie umowy o pracę. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą określoną m.in. pod następującymi numerami PKD 69.10.Z (działalność przeważająca), 68.20.Z, 69.20.Z, 70.22.Z, stąd też zasadne jest ustalenie czy uzyskiwane dotychczas przychody ze źródła działalność wykonywana osobiście (np. jako tymczasowy nadzorca sądowy czy też syndyk masy upadłości), może kwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeśli wskazuje na to sposób sprawowania funkcji w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu wykonywania funkcji organów przewidzianych przez PrUiN (np. Syndyka Masy Upadłości) można zaliczyć do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3) updof, tj. do pozarolniczej działalności gospodarczej?
2.  Czy wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu wykonywania funkcji organów przewidzianych przez PrUiN (np. Syndyka Masy Upadłości) zaliczone do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3) updof (pozarolnicza działalność gospodarcza), można opodatkować na zasadach przewidzianych w art. 30c ust. 1 updof, tj. podatkiem liniowym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Z uwagi na fakt, iż updof nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie cech, lecz wskazuje w art. 13 jakiego rodzaju przychody kwalifikuje się do tej działalności Wnioskodawca uważa, że składając stosowne oświadczenie (czynności wykonuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej) organom postępowania upadłościowego na zlecenie których wykonuje te czynności jako organ postępowania upadłościowego, np. syndyk czy tymczasowy nadzorca sądowy, przychody te może zakwalifikować zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3) updof jako pozarolniczą działalność gospodarczą.

Potwierdzeniem takiego stanowiska jest m.in. wydana w dniu 21 listopada 2013 r. przez Ministra Finansów interpretacja ogólna Nr DD3/033//181/CRS/13/RD-90955/13 stanowiąca, że przychody uzyskiwane z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 6) ustawy, mogą być zaliczone do źródła przychodów - pozarolniczą działalność gospodarcza, pomimo iż są wymienione w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy można przytoczyć również treść interpretacji indywidualnej o numerze ITPB1/415-849/14/MW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikacja wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności np. w charakterze tymczasowego nadzorcy sądowego lub syndyka do określonego źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zależna od formy w jakiej dana osoba wykonuje swoją działalność zawodową.

Jeżeli, np. tymczasowy nadzorca sądowy lub syndyk swoją działalność zawodową planuje rozpocząć wykonywać w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, choćby dotychczas wykonywał ją w ramach źródła działalności wykonywanej osobiście, a czynności podejmowane przez niego w charakterze tymczasowego nadzorcy sądowego lub syndyka są wykonywane w ramach tej działalności, wówczas wynagrodzenie z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody osiągane ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3) updof (pozarolnicza działalność gospodarcza) pozwalają mu wybrać sposób opodatkowania dochodów zgodnie z art. 30c updof (podatkiem liniowym) w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Będzie to dotyczyć wszelkich funkcji sprawowanych na podstawie PrUiN.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 9 ust. 1 updof opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 powołanej ustawy, źródłami przychodów są odpowiednio działalność wykonywana osobiście, jak i pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 5a pkt 6 updof. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Zatem nie są przychodami z działalności gospodarczej takie przychody, które zostały zaliczone przez ustawodawcę do pozostałych źródeł przychodów znajdujących się w katalogu źródeł przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 updof), tj. m.in. do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ustawodawca wyraźnie bowiem rozróżnił w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródła przychodu m.in. z działalności wykonywanej osobiście oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej; dokonany podział ma charakter rozłączny.

Stosownie do treści art. 13 pkt 6 updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Należy zauważyć, że przychodu z tytułu wykonywania czynności w charakterze nadzorcy sądowego lub syndyka, nie zalicza się do przychodu uzyskiwanego z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Użycie przez ustawodawcę w art. 13 pkt 6 updof słowa „zleca” nie oznacza, że mamy do czynienia z umową zlecenia. Zlecenie dokonania czynności ma bowiem swoje źródło w stosownych przepisach PrUiN.

Ponadto należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego nie ma przeszkód, aby osoby prowadzące działalność gospodarczą równocześnie wykonywały na zlecenie sądu, prokuratury czy innych podmiotów określone czynności i osiągały z tego tytułu przychody. W takim przypadku zachodzi jednak konieczność zakwalifikowania osiąganych w ten sposób przychodów do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 updof.

Stwierdzić należy, że kwalifikacja wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności w charakterze biegłego sądowego, nadzorcy sądowego lub syndyka do określonego źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zależna od formy w jakiej dana osoba wykonuje swoją działalność zawodową.

Jeżeli syndyk swoją działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a czynności podejmowane przez niego w charakterze syndyka są wykonywane w ramach tej działalności, wówczas wynagrodzenie z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast swoją działalność zawodową prowadzi w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności w charakterze nadzorcy sądowego lub syndyka należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą określoną m.in. pod następującymi numerami PKD 69.10.Z (działalność przeważająca), 68.20.Z, 69.20.Z, 70.22.Z. Zatem działalność Wnioskodawcy polega m.in. na prowadzeniu postępowań naprawczych i upadłościowych jako nadzorca sądowy lub syndyk masy upadłościowej. Działalność zawodowa Wnioskodawcy jest ściśle związana z jego kwalifikacjami zawodowymi. Ma ona profesjonalny charakter, syndyk dokonuje czynności we własnym imieniu, na rachunek upadłego. Działalność Wnioskodawcy cechuje się ciągłością, powtarzalnością podejmowanych działań oraz zorganizowaniem.

Odnosząc powołane wyżej przepisy prawa do stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w charakterze m.in. syndyka są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to przychody osiągane z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej, o której mowa art. 10 ust 1 pkt 3 updof.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 updof, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 updof, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 4 updof, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 30c ust. 1 updof podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór 19% podatku liniowego podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust 3 pkt 2 updof. W myśl tego przepisu, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Z powyższych przepisów wynika, iż możliwość opodatkowania dochodów 19% „podatkiem liniowym” dotyczy tylko i wyłącznie dochodów uzyskanych ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”. Przy czym, możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy w wyniku prowadzenia tej działalności uzyskują przychody z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik (a w przypadku wykonywania ww. działalności w formie spółki osobowej chociażby jeden ze wspólników) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Reasumując, otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu wykonywania funkcji organów przewidzianych przez PrUiN (np. Syndyka Masy Upadłości) Wnioskodawca może zaliczyć do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, o ile czynności te wykonywane są w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie, uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z ww. działalności może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c updof pod warunkiem, że nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 tej ustawy.

Tożsame stanowisko prezentują również organy podatkowe, w tym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie na tle interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2015 r., sygn. IPPB1/4511- 328/15-2/DK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.