Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.86.2021.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-26
Teza: Oznaczanie faktur MPP.
Słowa kluczowe: mechanizm podzielonej płatności (MPP; split payment); podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; smary
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lutego 2021 r. (data wpływu 24 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 16 kwietnia 2021 r. (data wpływu 16 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania na fakturach oznaczenia Mechanizm podzielonej płatności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

24 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania na fakturach oznaczenia Mechanizm podzielonej płatności. Wniosek uzupełniono 16 kwietnia 2021 r. o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie wyjaśnienia czy w przypadku sprzedaży krajowej preparatów smarowych klasyfikowanych kodem CN 3403 ale stosowanych jako olej smarowy, gdy kwota faktury przekroczy 15 000 PLN sprzedający jest/będzie zobowiązany do oznaczania faktury Mechanizmem Podzielonej Płatności (dalej MPP) w związku z art. 106e pkt 18e Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535) zwanej dalej „Ustawą VAT”.

Opis działalności Spółki i stanu faktycznego.

Spółka prowadzi sprzedaż produktów z szeroko pojętej branży chemii samochodowej, w tym autokosmetyków, płynów, chłodniczych, hamulcowych i do spryskiwaczy szyb, olejów silnikowych, przekładniowych i hydraulicznych, środków smarnych, dodatków do oleju i paliwa, odświeżaczy powietrza oraz podstawowego wyposażenia dla kierowców takiego jak produkty do napraw awaryjnych, żarówki, klucze do kół, podnośniki samochodowe, opaski kablowe i zaciskowe, a także dla warsztatów – m.in. szlifierki, pistolety lakiernicze. Zdobyte przez lata doświadczenie i ciągły rozwój doprowadziły do zbudowania szerokiej oferty ponad tysiąca różnych produktów oferowanych klientom w Polsce oraz za granicą. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W zakresie Preparatów smarowych 3403 Wnioskodawca dokonuje dystrybucji dwóch grup produktów:

Pierwsza grupa to Preparaty smarowe w sprayu, które rozprowadza się na powierzchnie metalowe, plastikowe, ceramiczne itd. w celu uzyskania właściwości smarnych, antykorozyjnych, zabezpieczających przed zużyciem, ochronnych; oraz preparaty smarowe o małej pojemności 20g do 100 ml w tubkach do wyciskania, które chronią przed korozją i zapiekaniem, redukują piski i wibracje w stosowanych komponentach.

Preparaty te posiadają następujące cechy:

1.  Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
2.  Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
3.  Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są olejami w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Ustawa o podatku akcyzowym nie wymienia olejów smarowych o kodzie CN 3403, mówi natomiast o preparatach smarowych o kodzie CN 3403. W ocenie Wnioskodawcy Preparaty smarowe nie są więc olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
4.  Preparaty smarowe w ocenie Wnioskodawcy nie zostały wymienione w poz. 92 i 93 załącznika nr 15, ani w pozostałych punktach ww. załącznika.

W myśl powyższego Preparaty smarowe nie podlegają pod Mechanizm podzielonej płatności – co zostało dodatkowo potwierdzone w Interpretacji z 11 września 2020 r.

Druga grupa preparatów smarowych to produkty, które ze względu na swój skład zostały zaklasyfikowane do kodu CN 3403 Preparaty Smarowe, ale które jednocześnie wykazują cechy olejów smarowych i są stosowane przez klientów jako oleje smarowe w silnikach, przekładniach, hydraulice, maszynach przemysłowych itp.

Preparaty smarowe zakwalifikowane do kodu CN 3403 są sprzedawane w celu stosowania ich przez klientów jako oleje smarowe w silnikach, przekładniach, hydraulice, maszynach przemysłowych, itp.

Ta właśnie grupa produktów budzi u Wnioskodawcy wątpliwość w zakresie nie stosowania dla nich Mechanizmu podzielonej płatności.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży produktów na rzecz innych podatników.

Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę z tytułu dostawy ww. produktów może ale nie musi przekraczać kwoty, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, tj. przekraczająca 15.000 zł lub jej równowartości.

Odnosząc się do zapisów ustawy o VAT obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności powstaje gdy spełnione są dwa warunki:

1.  Kwota należności wynikająca z faktury przekracza 15 000 PLN lub równowartość tej kwoty.
2.  Na fakturze znajdują się towary lub usługi z załącznika nr 15 Ustawy o VAT.

(art. 108 pkt 1a Ustawy o Vat. Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.).

Istotne są więc produkty wskazane w załączniku nr 15, a w szczególności te z poz. 92 i 93 załącznika nr 15 Ustawy o VAT odnoszącego się do przepisów o podatku akcyzowym:

*   Benzyny silnikowe, oleje napędowe, gazy przeznaczone do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.
*   Oleje opałowe oraz oleje smarowe – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

W związku z tym, że ustawodawca nie wskazał jakichkolwiek kodów CN i PKWiU definiujących te grupy produktów kluczowe staje się wyjaśnienie czy Preparaty Smarowe wykorzystywane jako oleje smarowe należy zaliczyć do wyrobów wymienionych w poz. 92 i 93 załącznika nr 15.

Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 i stosowane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Ustawa o podatku akcyzowym pod pojęciem olejów smarowych w art. 89 pkt 11 wymienia:

*   11) olejów i preparatów smarowych:
    1.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99,
    2.  olejów smarowych o kodzie CN 2710 20 90,
    3.  preparatów smarowych objętych pozycją CN 3403, z wyłączeniem smarów plastycznych objętych tą pozycją.

Oleje smarowe traktowane są zatem przez ustawę jako produkty o kodzie 2710.

Załącznik nr 15 do ustawy o VAT wymienia w poz. 93 oleje smarowe – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

W ocenie Wnioskodawcy Preparaty smarowe 3403 nie są więc olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, a zatem Preparaty smarowe w ocenie Wnioskodawcy nie zostały wymienione w poz. 92 i 93 Załącznika nr 15, ani w pozostałych punktach ww. załącznika.

Zgodnie z uzasadnieniem do Ustawy zmieniającej Ustawę o VAT i wprowadzającą Mechanizm podzielonej płatności (Dz. U. poz. 1751) zawartym w linku: http://www.sejm.gov.pl/sejm8.nsf/druk.xsp?ni=l 864:

„(\`(...)\`) Celem proponowanego rozwiązania jest zapewnienie większej stabilności wpływów z tytułu podatku od towarów i usług, ale również zapobieganie unikaniu płacenia podatku od towarów i usług, co zapewni większe bezpieczeństwo podatkowe, pewność prowadzenia działalności gospodarczej oraz zachowanie równych zasad konkurencji.

Podatek od towarów i usług jest najważniejszym źródłem dochodów budżetu państwa, dlatego też wielkość i stabilność wpływów z tytułu tego podatku jest niezwykle istotna. Od 2008 r. obserwuje się generalnie wzrost luki w VAT, definiowanej jako różnica między VAT teoretycznie należnym (teoretyczne dochody budżetu państwa) a VAT faktycznie pobranym (rzeczywiste wpływy). Zgodnie z wyliczeniami przygotowywanymi na zlecenie Komisji Europejskiej luka w podatku VAT wynosi około 10 mld euro. Podobnie szacuje lukę w VAT PwC. Według wyliczeń PwC luka w VAT w 2015 r. wynosiła około 42 mld zł, co stanowi 2,5 proc. PKB Polski. (\`(...)\`)”.

Niewątpliwie oleje smarowe są produktami wrażliwymi, a zgodnie z artykułem umieszczonym na stronie: https://www.podatki.gov.pl/vat/bezpieczna-transakcja/mechanizm-podzielonej-platnosci-mpp/:

„(\`(...)\`) Od 1 listopada 2019 r MPP jest obowiązkowy dla faktur powyżej 15 tys. zł brutto, które dotyczą tzw. towarów i usług wrażliwych określonych w załączniku nr 15 do ustawy o VAT. (\`(...)\`)”.

W ocenie Wnioskodawcy zastosowanie w takim przypadku MPP idealnie wpisuje się w ww. cele Ustawodawcy przytoczone powyżej.

Oleje smarowe definiowane są jako oleje, których głównym zadaniem jest zmniejszenie tarcia między powierzchniami dwóch stykających się i współpracujących ze sobą ruchomo elementów urządzeń mechanicznych (źródło: wikipedia).

Oleje – są głównym przedstawicielem środków smarnych. Najczęściej stosowane są oleje wytwarzane z ropy naftowej (oleje mineralne). Do określonych zastosowań, gdy oleje mineralne nie mogą spełnić wysokich wymagań, stosuje się oleje syntetyczne (otrzymywane przez polimeryzację, polikondensacje, syntezę chemiczną olejów węglowodorowych i nie węglowodorowych) (źródło: Ryszard Czarny – Smary plastyczne).

Nomenklatura Scalona definiuje grupę CN 3403 jako Preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych.

Z kolei CN 2710 jako Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Preparaty smarowe o kodzie CN 3403 przeznaczone do wykorzystywania jako oleje smarowe nie spełniają definicji olejów smarowych sformułowanych przez ustawę o podatku akcyzowym (zawierają mniej niż 70% masy olejów ropy naftowej), jednak ich właściwości fizykochemiczne pozwalają na zastosowanie ich jako olejów w silnikach, przekładniach, hydraulice itd. Klienci stosują te preparaty głównie w celu wydłużenia ich okresów wymiany, z uwagi na zastosowanie w nich bazy syntetycznej, trudniej utleniającej się w stosunku do baz mineralnych i jednocześnie zapewniającej wyższy indeks lepkości, co jest spowodowane ich lepszą płynnością i zdolnością do redukcji oporów tarcia w niskich temperaturach otoczenia.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy Preparaty o kodzie CN 3403 wykorzystywane jako oleje należy uwzględnić w grupie olejów smarowych ze względu na ich możliwe zastosowanie i traktować jako Oleje smarowe wymienione w Załączniku nr 15, a tym samym przy fakturach sprzedażowych powyżej 15 tys. zł stosować mechanizm podzielonej płatności.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że jest Dystrybutorem dwóch rodzajów Preparatów smarowych.

Pierwsza grupa to Preparaty smarowe w sprayu, które rozprowadza się na powierzchnie metalowe, plastikowe, ceramiczne itd. w celu uzyskania właściwości smarnych, antykorozyjnych, zabezpieczających przed zużyciem, ochronnych; oraz preparaty smarowe o małej pojemności 20g do 100ml w tubkach do wyciskania, które chronią przed korozją i zapiekaniem, redukują piski i wibracje w stosowanych komponentach. Preparaty te nie są przedmiotem wniosku.

Druga grupa preparatów smarowych to produkty, które ze względu na swój skład zostały zaklasyfikowane do kodu CN 3403 Preparaty Smarowe, ale które jednocześnie wykazują cechy olejów smarowych i są stosowane przez klientów jako oleje smarowe w silnikach, przekładniach, hydraulice, maszynach przemysłowych itp.

Ta grupa budzi wątpliwości Wnioskodawcy – ponieważ produkty te sprzedawane są przez Wnioskodawcę z przeznaczeniem jako oleje silnikowe i przekładniowe, ale nomenklatura scalona ze względu na ich skład narzuca przyjęcie dla nich kodu CN 3403.

Nomenklatura Scalona definiuje grupę CN 3403 jako Preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych.

Z kolei CN 2710 jako Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Preparaty smarowe o kodzie CN 3403 przeznaczone do wykorzystywania jako oleje smarowe nie spełniają definicji olejów smarowych sformułowanych przez ustawę o podatku akcyzowym (zawierają mniej niż 70% masy olejów ropy naftowej), jednak ich właściwości fizykochemiczne pozwalają na zastosowanie ich jako olejów w silnikach, przekładniach itd.

Przykładem takiego oleju jest V – zawiera on w swoim składzie PAO czyli IV grupę syntetyków i z tego powodu jest stosowany wprost jako olej silnikowy w autach marki V, ale nie może być klasyfikowany jako olej 2710 ponieważ nie spełnia warunku 70% składnika zasadniczego oleju ropy naftowej lub minerałów bitumicznych.

Dlatego w ocenie Wnioskodawcy preparaty o kodzie CN 3403 sprzedawane z przeznaczeniem jako oleje silnikowe i przekładniowe powinny podlegać pod MPP analogicznie jak te o kodzie CN 2710 zgodnie z art. 106e pkt 18e Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jako dystrybutor Preparatów smarowych oznaczonych kodem CN 3403, które są stosowane przez odbiorców jako oleje do silników, przekładni, hydrauliki itd. powinien zastosować oznaczenie Mechanizm podzielonej płatności na fakturach których wartość przekracza 15.000 PLN?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 106e Ustawy o Vat, w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”.

Obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności powstaje gdy spełnione są dwa warunki:

1.  Kwota należności wynikająca z faktury przekracza 15 000 PLN lub równowartość tej kwoty.
2.  Na fakturze znajdują się towary lub usługi z załącznika nr 15 Ustawy o VAT.

(art. 108 pkt 1a Ustawy o Vat, Przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności.).

*   Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje smarowe, których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
*   Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje smarowe których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
*   Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje smarowe których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
*   Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje smarowe których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie zostały wymienione w poz. 92 i 93 Załącznika nr 15, ani w pozostałych punktach ww. załącznika.
*   Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje smarowe w silnikach, przekładniach, hydraulice itd. spełniają definicję Olejów Smarowych jako takich są stosowane do zmniejszania tarcia między dwoma stykającymi się i współpracującymi ze sobą ruchomymi elementami urządzeń mechanicznych. Zatem należy je traktować jako towary wrażliwe. w obrębie których uszczelnia się system podatkowy.

W ocenie Wnioskodawcy zasadnym jest stosowanie Mechanizmu Podzielonej Płatności w przypadku Preparatów Smarowych o kodzie CN 3403 które znajdują zastosowanie jako oleje smarowe – pomimo, że Preparaty smarowe nie są olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Regulacje dotyczące mechanizmu podzielonej płatności obowiązują od dnia 1 lipca 2018 r. i tak w świetle art. 108a ust. 1 ustawy, podatnicy, którzy otrzymali fakturę z wykazaną kwotą podatku, przy dokonywaniu płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury mogą zastosować mechanizm podzielonej płatności.

Natomiast zgodnie z art. 108a ust. 1a ustawy, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem przekracza kwotę 15.000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Podatnik obowiązany do wystawienia faktury, o której mowa w art. 106e ust. 1 pkt 18a, jest obowiązany do przyjęcia płatności kwoty należności wynikającej z tej faktury z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a ust. 1b ustawy).

W myśl art. 108a ust. 2 ustawy, zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności polega na tym, że:

1.  zapłata kwoty odpowiadającej całości albo części kwoty podatku wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek VAT;
2.  zapłata całości albo części kwoty odpowiadającej wartości sprzedaży netto wynikającej z otrzymanej faktury jest dokonywana na rachunek bankowy albo na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony rachunek VAT, albo jest rozliczana w inny sposób.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zakres informacji jakie powinna zawierać faktura, wskazany został w art. 106e ust. 1 ustawy.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy, w przypadku faktur, w których kwota należności ogółem przekracza kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, obejmujących dokonaną na rzecz podatnika dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy – faktura powinna zawierać wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, przy czym do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Załącznik nr 15 do ustawy – stanowiący „Wykaz towarów i usług, o których mowa w art. 105a ust. 1, art. 106e ust. 1 pkt 18a, art. 108a ust. 1a oraz art. 108e ustawy” – zawiera zamkniętą listę towarów i usług, w przypadku których faktura dokumentująca ich dostawę lub świadczenie musi zawierać adnotację „mechanizm podzielonej płatności”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek wystawiania faktur z adnotacją „mechanizm podzielonej płatności” będzie istnieć, jeżeli łącznie spełnione będą trzy warunki, tj. faktura:

*   będzie wystawiana na kwotę należności ogółem (kwotę brutto) przekraczającą 15 000 zł lub jej równowartość;
*   będzie dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w załączniku nr 15 do ustawy,
*   czynności będą dokonywane na rzecz podatnika.

Jednocześnie w myśl art. 106e ust. 12 i 13 ustawy, w przypadku stwierdzenia, że podatnik wystawił fakturę z naruszeniem ust. 1 pkt 18a, naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, wykazanej na tej fakturze. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się. Przepisu ust. 12 nie stosuje się, jeżeli zapłata kwoty odpowiadającej kwocie podatku przypadającej na dostawę towarów lub świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy, wykazanej na fakturze, została dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) prowadzi sprzedaż produktów z szeroko pojętej branży chemii samochodowej, w tym autokosmetyków, płynów, chłodniczych, hamulcowych i do spryskiwaczy szyb, olejów silnikowych, przekładniowych i hydraulicznych, środków smarnych, dodatków do oleju i paliwa, odświeżaczy powietrza oraz podstawowego wyposażenia dla kierowców takiego jak produkty do napraw awaryjnych, żarówki, klucze do kół, podnośniki samochodowe, opaski kablowe i zaciskowe, a także dla warsztatów – m.in. szlifierki, pistolety lakiernicze. Zdobyte przez lata doświadczenie i ciągły rozwój doprowadziły do zbudowania szerokiej oferty ponad tysiąca różnych produktów oferowanych klientom w Polsce oraz za granicą. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W zakresie Preparatów smarowych zaklasyfikowanych do kodu CN 3403 Wnioskodawca dokonuje dystrybucji m.in. takich produktów, które ze względu na swój skład zostały zaklasyfikowane do kodu CN 3403 Preparaty Smarowe, ale które jednocześnie wykazują cechy olejów smarowych i są stosowane przez klientów jako oleje smarowe w silnikach, przekładniach, hydraulice, maszynach przemysłowych itp. Preparaty smarowe zakwalifikowane do kodu CN 3403 są sprzedawane w celu stosowania ich przez klientów jako oleje smarowe w silnikach, przekładniach, hydraulice, maszynach przemysłowych, itp. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży produktów na rzecz innych podatników. Faktura wystawiona przez Wnioskodawcę z tytułu dostawy ww. produktów może ale nie musi przekraczać kwoty 15.000 zł lub jej równowartości.

Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 i stosowane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Produkty te sprzedawane są przez Wnioskodawcę z przeznaczeniem jako oleje silnikowe i przekładniowe, ale nomenklatura scalona ze względu na ich skład narzuca przyjęcie dla nich kodu CN 3403.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania oznaczenia Mechanizm podzielonej płatności na wystawionych przez siebie fakturach, których wartość przekracza 15.000 zł z tytułu dostawy Preparatów smarowych oznaczonych kodem CN 3403, które są stosowane przez odbiorców jako oleje do silników, przekładni, hydrauliki itd.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wskazać, że obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności wprowadzony przepisami obowiązującymi od dnia 1 listopada 2019 r. dotyczy wyłącznie konkretnych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy. Podkreślenia także wymaga, że kwota należności ogółem na fakturze miała stanowić kwotę 15 000 zł.

Ponadto zaznaczyć należy, że ustawodawca w poz. 92 i 93 załącznika nr 15 do ustawy wskazał, że obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności dotyczy – bez względu na symbol PKWiU – dostawy benzyn silnikowych, olejów napędowych, gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym (poz. 92), a także olejów opałowych oraz olejów smarowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym (poz. 93).

Zatem obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności w przypadku towarów wymienionych w poz. 92 załącznika nr 15 do ustawy został zawężony do dostaw tych towarów (benzyn silnikowych, olejów napędowych i gazów) przeznaczonych do napędu silników spalinowych – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym. Natomiast w przypadku towarów wymienionych w poz. 93 załącznika nr 15 do ustawy obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności dotyczy towarów, które są olejami opałowymi oraz olejami smarowymi – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Zatem w tym miejscu należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, w pozycji 37 pod kodem CN 3403 wymieniono – preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych.

Z kolei do wyrobów energetycznych, w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN: 3824 99 86, 3824 99 92, 3824 99 93, 3824 99 96, 3826 00 10 oraz 3826 00 90, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych – bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych – bez względu na kod CN.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Na mocy art. 86 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca jest dystrybutorem preparatów smarowych klasyfikowanych kodem CN 3403. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca:

*   preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., nie są paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.
*   preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 a wykorzystywane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., nie są paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy ustawy o podatku akcyzowym stwierdzić należy, że sprzedawane przez Wnioskodawcę towary (preparaty smarowe) są wyrobami akcyzowymi wymienionymi w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym (w poz. 37 załącznika nr 1) oraz wyrobami energetycznymi, o których mowa w art. 86 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym.

Niemniej wyroby te nie stanowią paliw silnikowych ani paliw opałowych w rozumieniu art. 86 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż Zainteresowany wskazał, że sprzedawane przez niego preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 nie są paliwami silnikowymi oraz paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

W związku z tym, przedmiotowe wyroby nie są ani paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy akcyzowej ani paliwami opałowymi w rozumieniu tej ustawy.

Następnie należy więc ustalić, czy sprzedawane przez Wnioskodawcę preparaty smarowe mieszczą się w zakresie poz. 93 załącznika nr 15 do ustawy. Zgodnie z tą pozycją mieszczą się tam – bez względu na klasyfikacje statystyczne – oleje opałowe oraz oleje smarowe – w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Klasyfikacja statystyczna CN wskazuje, że symbol 3403 znajduje się w Dziale 34 klasyfikacji CN, zatytułowanym jako „MYDŁO, ORGANICZNE ŚRODKI POWIERZCHNIOWO CZYNNE, PREPARATY PIORĄCE, PREPARATY SMAROWE, WOSKI SYNTETYCZNE, WOSKI PREPAROWANE, PREPARATY DO CZYSZCZENIA LUB SZOROWANIA, ŚWIECE I ARTYKUŁY PODOBNE, PASTY MODELARSKIE, „WOSKI DENTYSTYCZNE” ORAZ PREPARATY DENTYSTYCZNE PRODUKOWANE NA BAZIE GIPSU”.

Z kolei kod CN 3403 – zgodnie z powyższą klasyfikacją – obejmuje: „Preparaty smarowe (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatami przeciwrdzewnymi i antykorozyjnymi, preparatami zapobiegającymi przyleganiu do formy opartymi na smarach) oraz preparaty w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych:

*   Zawierające oleje ropy naftowej lub oleje otrzymane z minerałów bitumicznych”.

W tym miejscu podkreślić należy, że ustawa o podatku akcyzowym nie wymienia olejów smarowych o kodzie CN 3403, mówi natomiast o preparatach smarowych o kodzie CN 3403.

Dodatkowo Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403 i stosowane jako oleje w silnikach, przekładniach, hydraulice itd., których Wnioskodawca jest Dystrybutorem nie są olejami smarowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że skoro sprzedawane przez Wnioskodawcę preparaty smarowe nie są olejami smarowymi w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym to tym samym nie mieszczą się one w poz. 93 załącznika nr 15 do ustawy.

W tym miejscu należy ponownie podkreślić, że obowiązek bezwzględnego stosowania mechanizmu podzielonej płatności wprowadzony przepisami obowiązującymi od dnia 1 listopada 2019 r. dotyczy wyłącznie konkretnych towarów i usług enumeratywnie wymienionych w załączniku nr 15 do ustawy. Podkreślenia wymaga, że zapis art. 108a ust. 1 pkt 1a ustawy, wprowadza obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności przy regulowaniu należności z faktury, w której wartość sprzedaży brutto przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty.

Tym samym, odnośnie sprzedawanego przez Wnioskodawcę preparatu smarowego o kodzie CN 3403, nie występuje obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ust. 1a ustawy, ponieważ nie są spełnione warunki z tego przepisu.

W związku z powyższym, skoro przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę są preparaty smarowe oznaczone kodem CN 3403, które – jak wynika z powyższego – nie są wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, to należy stwierdzić, że nie zachodzi obowiązek wynikający z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy, tj. obowiązek umieszczenia przez Wnioskodawcę na fakturach dokumentujących sprzedaż tych towarów oznaczenia „mechanizm podzielonej płatności”.

Reasumując, Wnioskodawca jako dystrybutor Preparatów smarowych oznaczonych kodem CN 3403, które są stosowane przez odbiorców jako oleje do silników, przekładni, hydrauliki itd. nie powinien stosować oznaczenia „Mechanizm podzielonej płatności” na fakturach których wartość przekracza 15.000 PLN.

Tym samym stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że w sytuacji gdy Wnioskodawca ma wątpliwości do jakiej kategorii należy zaliczyć sprzedawane przez niego Preparaty smarowe, może się zwrócić z wnioskiem do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu o wydanie Wiążącej Informacji Akcyzowej (WIA) – decyzji wydawanej na potrzeby opodatkowania wyrobu akcyzowego albo samochodu osobowego akcyzą, organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi lub oznaczania znakami akcyzy tych wyrobów, która określa klasyfikację wyrobu akcyzowego albo samochodu osobowego w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) albo rodzaj wyrobu akcyzowego przez opis tego wyrobu w takim stopniu szczegółowości, który jest wystarczający do określenia opodatkowania wyrobu akcyzowego akcyzą, organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi lub oznaczania znakami tych wyrobów.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.