Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.137.2023.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-04
Teza: Uznanie transakcji zbycia w drodze zamiany działek za czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działki; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie:

\- uznania transakcji zbycia w drodze zamiany działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 za czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – jest prawidłowe,

\- uznania transakcji zbycia w drodze zamiany działki nr 7 za czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 28 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania transakcji zbycia w drodze zamiany działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 i nr 7 za czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 kwietnia 2023 r. (data wpływu 24 kwietnia 2023 r.) oraz pismem z 28 kwietnia 2023 r. (data wpływu 28 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

W dniu 30.01.2023 r. przeprowadzono zamianę nieruchomości stanowiących Pana własność (osoby fizycznej) na nieruchomości będące własnością Gminy. Osoba fizyczna (Pan), która dokonała zamiany nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Przeniósł Pan na rzecz Gminy \`(...)\` prawo własności nieruchomości niezabudowanych, położonych w \`(...)\`, gminie \`(...)\`, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako:

\- działki nr 1, 2 łącznego obszaru 0.4497 ha, stanowiące grunty orne (R);

\- działki nr 3, 4 łącznego obszaru 0.3683 ha, stanowiące grunty orne (R);

\- działki nr 5, 6 łącznego obszaru 1.4739 ha, stanowiące grunty orne (R);

\- działki nr 7 obszaru 0.4022 ha, stanowiące grunty orne (R).

Jest to teren wyrobiska z zewnętrznymi skarpami, grunt po wydobyciu kruszywa. Zamienione ww. nieruchomości nabył Pan do majątku osobistego jako grunty orne klas od IVb do VI, niezabudowane. Nieruchomości stanowiące własność osoby fizycznej jak i Gminy zlokalizowane są poza granicami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego Miasta i Gminy \`(...)\` oraz nie znajdują się na obszarze zdegradowanym, rewitalizacji oraz Specjalnej Strefie Rewitalizacji, a Rada Miejska w \`(...)\` nie podjęła uchwały o ustanowieniu obszaru rewitalizacji i nie ustanowiła Specjalnej Strefy Rewitalizacji. W zawartej transakcji wystąpiła dopłata wynikająca z różnicy wartości zamienianych nieruchomości. Różnica pomiędzy wyceną działek stanowi kwotę 52.370 zł, należną od osoby fizycznej na rzecz Gminy (143.700 zł - 91.330 zł = 52.370 zł).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

Nabycie działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT, zostało udokumentowane wyłącznie aktami notarialnymi.

Z tytułu nabycia działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 nie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ nabycie działek nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT.

Do dnia 31.12.2019 roku na działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 prowadzono wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa naturalnego.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 były wykorzystywane przez Pana do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług z późn. zm.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 od dnia nabycia do dnia zamiany nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Działki te wykorzystywane były na cele rolne oraz na cele działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu i sprzedaży kruszywa naturalnego do dnia 31.12.2019 r. Od tego dnia rozpoczęła się rekultywacja w kierunku rolnym.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 nie były udostępniane osobom trzecim.

Przed zamianą działek nie poczynił Pan działań i nakładów w celu podniesienia wartości ww. działek.

Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 nie zostały uzbrojone w media ani nie została wydana decyzja związana z uzbrojeniem.

Dla działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 do dnia zamiany nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Dla działki nr 8 została wydana w dniu 14.03.2016 decyzja o ustaleniu inwestycji celu publicznego znaczenia gminnego.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z 28 kwietnia 2023 r. wskazał Pan, że dla działki nr 8 została wydana w dniu 14.03.2016 r. decyzja o ustaleniu inwestycji celu publicznego znaczenia gminnego. Zgodnie z mapą podziału nieruchomości rolnej z dnia 15.09.2021 r. działka nr 8 uległa podziałowi na działki 7 i 9.

Pytanie
-------

Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo i nie naliczył podatku VAT od transakcji zamiany nieruchomości?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Opisana transakcja dotyczy zamiany działek rolnych, wówczas to dostawa takiej działki powinna korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie wyżej zacytowanego art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, w zakresie:

\- uznania transakcji zbycia w drodze zamiany działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 za czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – jest prawidłowe,

\- uznania transakcji zbycia w drodze zamiany działki nr 7 za czynność korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 wystawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 30.01.2023 r. przeprowadzono zamianę nieruchomości stanowiących Pana własność (osoby fizycznej) na nieruchomości będące własnością Gminy. Przeniósł Pan na rzecz Gminy prawo własności nieruchomości niezabudowanych, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 i nr 7. Zamienione działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 i nr 7 nabył Pan do majątku osobistego jako grunty orne klas od IVb do VI, niezabudowane. Jest to teren wyrobiska z zewnętrznymi skarpami, grunt po wydobyciu kruszywa. Prowadzi Pan działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Do dnia 31.12.2019 roku na ww. działkach prowadzono wydobywanie kopaliny ze złoża kruszywa naturalnego. Działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 były wykorzystywane przez Pana do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Działki te wykorzystywane były na cele rolne oraz na cele działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu i sprzedaży kruszywa naturalnego do dnia 31.12.2019 r. Od tego dnia rozpoczęła się rekultywacja w kierunku rolnym.

Jak zostało wskazane wyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Wykorzystywanie przez Pana działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 i nr 7 do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, spowodowało, że utraciły one charakter majątku prywatnego. Zatem, przedmiotem zamiany były działki wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Tym samym, czynność ta wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, a Pan działał dla tej czynności jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 z późn. zm.):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje zatem przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Natomiast, w świetle art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Dostawa towarów jest – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany nieruchomości jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Zatem dla czynności zamiany działek występował Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność w świetle ustawy stanowiła odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 z późn. zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 54 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego określa:

1) rodzaj inwestycji;

2) warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie:

a) warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego,

b) ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej,

c) obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji,

d) wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich,

e) ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych;

3) linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że niezabudowane działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano dla nich decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem, transakcja zbycia w drodze zamiany działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6 korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem Pana stanowisko dotyczące działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6, jest prawidłowe

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr 7 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i do dnia zamiany nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy. Jednakże, dla działki nr 8 została wydana w dniu \`(...)\`..2016 r. decyzja o ustaleniu inwestycji celu publicznego znaczenia gminnego. Zgodnie z mapą podziału nieruchomości rolnej z dnia 15.09.2021 r. działka nr 8 uległa podziałowi na działki 7 i 9.

Istotną okolicznością jest to, że przed podziałem geodezyjnym działki nr 8 wydano dla niej decyzję o ustaleniu inwestycji celu publicznego znaczenia gminnego. Artykuł 54 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wymienia wśród przedmiotowo istotnych składników decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (m.in.) - rodzaj inwestycji oraz warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy. Zatem decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, dotycząca konkretnego terenu - działki nr 8 - umożliwia jej zabudowanie poprzez wybudowanie na niej obiektu(ów) i tym samym przesądziła o jej budowlanym charakterze.

Podział działki nr 8 i wyodrębnienie z niej działki nr 7, będącej przedmiotem transakcji zamiany, nie niweczy ustalonego w decyzji o ustaleniu lokalizacji celu publicznego budowlanego przeznaczenia terenu tej działki i tym samym nie może zmienić charakteru budowlanego terenu na teren niebudowlany. Tym samym należy stwierdzić, że działka nr 7 nie straciła statusu gruntu budowlanego z uwagi na podział geodezyjny działki nr 8. Charakter budowlany działki nr 7 został bowiem „przesądzony” decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Tym samym, niezabudowana działka nr 7 stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie transakcja zbycia w drodze zamiany działki nr 7 nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro przy transakcji zbycia w drodze zamiany działki nr 7 wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, nabycie działki nr 7 nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT, a więc czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT. Nie można zatem uznać, że nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki nr 7 lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy działka nr 7 od dnia nabycia do dnia zamiany nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zatem transakcja zbycia działki nr 7 w drodze zamiany, nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Tym samym, transakcja zbycia w drodze zamiany działki nr 7, nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Zatem, zamiana tej działki winna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Pana stanowisko dotyczące działki nr 7 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Pana będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).