Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.389.2025.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-17
Teza: Skutki podatkowe podpisania umowy deweloperskiej oraz
przelania całkowitej kwoty za mieszkanie na rachunek
powierniczy w ustawowym okresie trzech lat pomimo braku
przekazania mieszkania oraz przeniesienia własności
wyłącznie z winy dewelopera.
Słowa kluczowe: deweloper
mieszkanie-sprzedaż mieszkania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego
użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 18 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    28 stycznia 2021 r. dokonał Pan sprzedaży mieszkania w B przy ul. A 1 za kwotę 122 500 zł,
    wskutek czego, uwzględniając koszty uzyskania przychodów, osiągnął Pan dochód w
    wysokości 118 874 zł. Po zakończeniu roku podatkowego 2021, złożył Pan PIT-39,
    informując o sprzedaży mieszkania, lecz należnego podatku w wysokości 22 586 zł nie
    zapłacił Pan, chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt
    131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
    (wydatkowanie środków ze sprzedaży mieszkania w ciągu trzech lat).
    Wyżej wymienione mieszkanie nabył Pan w części 4/6 od swojej matki na podstawie
    umowy o dożywocie sporządzonej w formie aktu notarialnego 2 października 2017 r. oraz
    w części 2/6 w drodze ugody sądowej zawartej z osobą fizyczną 1 lutego 2018 r. o dział
    spadku po zmarłym ojcu. W dniu 20 lutego 2023 r. podpisał Pan umowę deweloperską z C
    Sp. z o.o. na wybudowanie lokalu mieszkalnego w E przy ul. D 1. Zgodnie z umową
    planowany termin zakończenia prac budowlanych ustalono do dnia 15 stycznia 2024 r.,
    natomiast planowany termin przeniesienia własności ustalono do dnia 30 kwietnia 2024 r.
    Na poczet ceny zapłacił Pan deweloperowi kwotę 3 000 zł, a następnie do dnia 18 stycznia
    2024 r. przelał Pan na rachunek powierniczy całkowitą należność w wysokości 297 000,42
    zł.
    Deweloper nie wywiązał się z umowy, gdyż do dnia złożenia niniejszego wniosku nie
    nastąpił odbiór mieszkania oraz przeniesienie własności. W chwili obecnej prowadzone
    jest postępowania upadłościowe C Sp. z o.o. Zgodnie z oświadczeniem Syndyka Masy
    Upadłości przedsięwzięcie deweloperskie zostanie zakończone do końca 2025 r.

## Pytanie

Czy możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku
    podpisania umowy deweloperskiej oraz przelania całkowitej kwoty za mieszkanie na
    rachunek powierniczy w ustawowym okresie trzech lat pomimo braku przekazania
    mieszkania oraz przeniesienia własności wyłącznie z winy dewelopera?
    Pana stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku
    W Pana ocenie podpisanie umowy deweloperskiej i przelanie całkowitej kwoty za
    mieszkanie w ustawowym okresie trzech lat uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia
    od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, gdyż dopełnił Pan wszystkich związanych z tym
    obowiązków, a nieprzekazanie mieszkania oraz brak przeniesienia własności nie nastąpił z
    Pana winy, lecz z wyłącznej winy dewelopera.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych
    podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które
    zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w tej
    ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.
    Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł
    przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 omawianej ustawy:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
        a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
        c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
        d) innych rzeczy,
        – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
        zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca
        roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych
        rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło
        nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób
        dokonującej zamiany.
    Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (lub praw określonych w ww. lit. a-c) w myśl
    tego przepisu nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:
    · odpłatne zbycie nieruchomości lub tych praw nie nastąpi w wykonaniu działalności
      gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
    · zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że 28 stycznia 2021 r. dokonał Pan
    sprzedaży mieszkania w B, które nabył Pan w części 4/6 od swojej matki na podstawie
    umowy o dożywocie sporządzonej w formie aktu notarialnego 2 października 2017 r. oraz
    w części 2/6 w drodze ugody sądowej zawartej z osobą fizyczną 1 lutego 2018 r. o dział
    spadku po zmarłym ojcu.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro sprzedaż tej nieruchomości
    dokonana została przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nastąpiło jej nabycie w części 4/6 na podstawie umowy o dożywocie 2 października
    2017 r. oraz w części 2/6 w drodze ugody sądowej zawartej 1 lutego 2018 r. o dział spadku
    po zmarłym ojcu, stanowi ona dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w ww. art. 10
    ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób fizycznych i kwestia ta nie budzi Pana
    wątpliwości - po zakończeniu roku podatkowego 2021 złożył Pan PIT-39, informując o
    sprzedaży mieszkania.

    Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie dokonanej sprzedaży
    nieruchomości należy wskazać, co następuje:
    Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Zgodnie z art. 30e ust. 2 tej ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
      art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych
    uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby
    transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z
    tą czynnością).
    Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty
    ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze
    sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszty
    świadectwa energetycznego, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
    zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
    zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
    nieodpłatnie.
    Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
      1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub
      udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady,
      które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
      posiadania.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6d tej ustawy:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od
      spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia

      nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze
      spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia
      poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w
      takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada
      łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary
      spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika
      długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i
      polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił
      roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu
      odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT
      w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
        1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
        praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny
        podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
        pkt 131, lub
        2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych
    wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na
    cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.
    W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele
    mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze
    zwolnienia od podatku dochodowego.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

        1) wydatki poniesione na:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
        – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
        należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
        Szwajcarskiej;
    W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:
      Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w
      ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu
      Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej
      części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały
      wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg
      podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym.
    Zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma
    charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów
    w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z
    odpłatnego zbycia nieruchomości. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu
    zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy, w stosunku do dochodu
    uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest fakt wydatkowania środków z odpłatnego
    zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.
    Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że
    ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość
    uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich
    wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych
    podatnika.
    Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
        1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

        2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
        – przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od
    konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy
    uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z
    których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na
    nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy
    dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.
    W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt
    131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
    Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika,
    że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków,
    a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej
    czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiło zbycie.
    Przy czym, jak już uprzednio wskazano, zwolnienie obejmuje taką część dochodu
    uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie
    odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w
    osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    Należy również zauważyć, że z punktu widzenia powołanych powyżej przepisów art. 21
    ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy, momentem wydatkowania przez
    podatnika kwot uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie innej
    nieruchomości jest data faktycznego wydatkowania przychodu, tj. data zapłaty całości lub
    części ceny nabywanej nieruchomości. Powołane przepisy wiążą bowiem skutek prawny w
    postaci zwolnienia z podatku określonego dochodu z terminem wydatkowania środków
    pieniężnych określonych w tej umowie.
    Samo poniesienie wydatku na zakup lokalu mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że
    została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania.
    Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek
    poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie
    przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w
    orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie
    tzw. „dachu nad głową”.
    Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do
    nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych
    nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb
    mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych.
    Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”.
    Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych,
    czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Z opisu sprawy wynika, że 20 lutego 2023 r. podpisał Pan umowę deweloperską na
    wybudowanie lokalu mieszkalnego w E. Zgodnie z umową planowany termin zakończenia
    prac budowlanych ustalono do dnia 15 stycznia 2024 r., natomiast planowany termin
    przeniesienia własności ustalono do dnia 30 kwietnia 2024 r. Na poczet ceny zapłacił Pan
    deweloperowi kwotę 3 000 zł, a następnie do dnia 18 stycznia 2024 r. przelał Pan na
    rachunek powierniczy całkowitą należność w wysokości 297 000,42 zł. Deweloper nie

    wywiązał się z umowy, gdyż do dnia złożenia tego wniosku nie nastąpił odbiór mieszkania
    oraz przeniesienie własności. W chwili obecnej prowadzone jest postępowania
    upadłościowe dewelopera. Zgodnie z oświadczeniem Syndyka Masy Upadłości
    przedsięwzięcie deweloperskie zostanie zakończone do końca 2025 r.
    Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy, obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., który został
    dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na mocy ustawy z dnia 23
    października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ora niektórych innych ustaw (Dz. U. z
    2018 r., poz. 2159):
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Na podstawie ww. art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    który również został prowadzony do omawianej ustawy z dniem 1 stycznia 2019 r.:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i
      e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Natomiast, ustawowy termin na wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych, o których mowa w
    ww. art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynosi trzy lata od
    końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, a więc w przypadku
    sprzedanej przez Pana w 2021 r. nieruchomości, termin ten upłynął z dniem 31 grudnia
    2024 r.
    Wydatki na budowę np. własnego lokalu mieszkalnego uznaje się bowiem za wydatki
    poniesione na cele mieszkaniowe wyłącznie, jeśli przed upływem okresu, o którym mowa
    w ust. 1 pkt 131, nastąpi nabycie własności (współwłasności) np. lokalu mieszkalnego, co
    wynika z wprowadzonego z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych art. 21 ust. 25a ustawy.
    Oznacza to, że w sytuacji, gdy do tego czasu nie nabył Pan prawa własności do lokalu
    mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, to przedmiotowe zwolnienie nie
    przysługuje. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 25a i ust.
    26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne
    cele mieszkaniowe uważa się:
    · wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont
      własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, przy
      czym
    · przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i
      e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika
      budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe
      prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
      udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

    Co istotne, przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na Pana w formie aktu
    notarialnego nie miało miejsca na dzień złożenia przez Pana w 2025 r. wniosku.
    Rozstrzygającym zatem jest ustalenie, czy w związku z zawarciem przez Pana w 2023 r.
    umowy, na mocy której dokonywał Pan wydatków na poczet budowy lokalu mieszkalnego
    ponoszonych z uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, kwoty te mogą
    stanowić wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, a uzyskany dochód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości wydatkowany
    w powyższy sposób korzystać może ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww.
    ustawy, w przypadku gdy zawarcie umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na
    Pana nie nastąpiło do końca 2024 r.
    Zgodnie z art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu
    mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1805 ze zm.):
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      umowa deweloperska - umowę, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do
      ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia
      deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do
      spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego
      prawa.
    Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z
    normami prawa cywilnego.
    Zgodnie z art. 155 § 1 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    W myśl art. 156 ww. Kodeksu:
      Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania
      wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności,
      z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność
      umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania.
    Zgodnie z art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego:
      Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została
      zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności
      potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę
      na niezwłoczne przejście własności.
    Stosownie natomiast do treści art. 158 ww. Kodeksu:
      Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być
      zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność,
      która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do
      przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie
      wymienione.
    Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności
    nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej
    umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też
    dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić
    do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne.
    Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w ww. art. 155 § 1
    Kodeksu cywilnego, a art. 158 Kodeksu określa wyraźnie formę tej czynności prawnej. Z
    kolei umowa deweloperska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości. Jest

    niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia
    deweloperskiego prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia np.
    umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości.
    Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia
    na rzecz nabywcy po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego odrębnej własności
    lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz tej własności
    sama umowa deweloperska nie przenosi.
    Natomiast brak w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności
    nieruchomości w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło
    zbycie nieruchomości ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej
    nieruchomości, a tym samym powoduje brak spełnienia warunków do skorzystania ze
    zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i lit. d) ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wiąże skutek prawny w postaci zwolnienia
    określonego dochodu od opodatkowania podatkiem dochodowym zarówno z terminem
    wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem dysponowania przez podatnika tytułem
    własności lub współwłasności.
    Zgodnie bowiem z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, przez własny lokal, o którym mowa w ww. przepisie rozumie się lokal
    stanowiący własność lub współwłasność podatnika.
    To oznacza, że w okresie jaki został przewidziany przez ustawodawcę na wydatkowanie
    środków ze sprzedaży, musi być spełniony warunek określony tym przepisem, czyli lokal
    mieszkalny musi stanowić własność lub współwłasność podatnika (a więc podatnikowi
    musi przysługiwać tytuł własności lub współwłasności do lokalu).
    W przeciwnym razie, w sytuacji gdy środki zostaną wydatkowane na lokal mieszkalny, do
    którego podatnik nie dysponuje i nie będzie dysponował w okresie trzech lat od końca
    roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tytułem własności, zwolnienie
    określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie
    będzie przysługiwało.
    Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić
    należy, że środki na poczet umowy zawartej w 2023 r. wydatkował Pan w ustawowym
    terminie, tj. do końca 2024 r. Jednak ostateczna umowa przeniesienia własności nie miała
    miejsca w ustawowym terminie, tj. do końca 2024 r.
    Biorąc zatem pod uwagę treść art. 21 ust. 25a i ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, w przypadku wydatkowania przez Pana przychodu uzyskanego ze zbycia
    nieruchomości na wpłaty realizowane w ramach zawartej przez niego umowy
    deweloperskiej, nie będzie Panu przysługiwało zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt
    131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Wobec powyższego uznaję Pana stanowisko za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dniu zaistnienie zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku.
    W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego
    we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.