Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.440.78.2022.4.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-21
Teza: WIS usługa (świadczenie kompleksowe) – organizacja zawodów.
Słowa kluczowe: sport; stawka-stawki podatku; zawody; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku sygnowanego datą 27 stycznia 2022 r. (data wpływu 31 marca 2022 r.), uzupełnionego pismem z dnia 1 czerwca 2022 r. (data wpływu 1 czerwca 2022 r.), pismem z dnia 20 czerwca 2022 r. (data wpływu 21 czerwca 2022 r.) oraz pismem z dnia 12 lipca 2022 r. (data wpływu 15 lipca 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – organizacja (…)

**Opis usługi**:

Realizacja (…) w pokonywaniu (…) oraz biegu (…), polega na elektronicznej weryfikacji czasów uzyskanych przez biegaczy z zaznaczeniem prawidłowości pokonania konkurencji nad czym czuwają sędziowie. Celem weryfikacji zawodników niezbędne jest ich oznaczenie poprzez przekazanie numeru startowego, który jednocześnie przyporządkowuje uczestnika do konkretnego startu w konkurencji. Celem przeprowadzenia (…) jest wyłonienie zwycięzców, których przy wydarzeniu takiej rangi nagradza się statuetkami, medalami, nagrodami rzeczowymi. Wszyscy uczestnicy otrzymują gadżet potwierdzający uczestnictwo w wydarzeniu rangi (…) w tym wypadku czapkę z daszkiem. Organizowane wydarzenie ma charakter sportowy i odbywa się na terenie (…).

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 93.19

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 31 marca 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia kompleksowego, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 1 czerwca 2022 r., 21 czerwca 2022 r. oraz 15 lipca 2022 r.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia**

Podmiot w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kompleksowo obsługuje i przygotowuje wydarzenia sportowe - głównie zawody biegowe. W ramach obsługi podmiot realizuje na rzecz zamawiającego niezbędne świadczenia do zrealizowania w celu organizacji wydarzenia sportowego, które jednocześnie wymagane są przez zamawiającego (zawarte w zapytaniu ofertowym):

\- elektroniczną rejestrację zawodników, w tym pobieranie opłaty startowej na rzecz i w imieniu organizatora,

\- przygotowanie list uczestników, weryfikacja zawodników w biurze zawodów,

\- prowadzenie korespondencji z uczestnikami w imieniu organizatora (telefonicznie, email oraz poprzez portale społeczne),

\- przygotowanie elektronicznego pomiaru czasu w trakcie zawodów,

\- programowanie chipów celem kompatybilności z elektronicznym pomiarem czasu,

\- przygotowywanie zgodnie z wymaganiami zamawiającego projektów numerów startowych (celem rozróżnienia zawodników) oraz ich wydruk,

\- występowanie o niezbędne zgody i pozwolenia,

\- zabezpieczenie techniczne oraz osobowe w tym zabezpieczenie medyczne i porządkowe wydarzenia,

\- rozlokowywanie namiotów służb zabezpieczających,

\- przygotowanie i przeprowadzenie ceremonii zakończenia wydarzenia, weryfikacja oraz publikowanie oficjalnych wyników.

Zwyczajowo w skład obsługi wchodzi również zakup pucharów, medali, nagród dla uczestników, przygotowanie posiłku dla uczestników.

Wydarzenia realizowane są w miejscu wskazanym i przekazanym do dyspozycji na czas trwania wydarzenia przez zamawiającego - obiekty sportowe - boiska, hale sportowe, strzelnice, bieżnie, oraz drogi publiczne, skwery, parki.

Podmiotami zamawiającymi przedmiotową usługę są samorządy, stowarzyszenia, sporadycznie podmioty gospodarcze.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 czerwca 2022 r. Wnioskodawca doprecyzował opis świadczenia w odpowiedzi na wezwanie organu w następujący sposób:

Czy przedmiotem złożonego wniosku jest jedna usługa czy kilka usług i/lub towarów, które w ocenie Wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu -świadczenie kompleksowe?

Odpowiedź:

Przedmiotem złożonego wniosku jest usługa.

Jaka jedna konkretna usługa jest przedmiotem wniosku? Należy podać nazwę.

Odpowiedź:

Organizacja (…) w pokonywaniu (…) i biegu (…).

Jakie konkretnie czynności wykonuje Wnioskodawca w celu wyświadczenia tej jednej konkretnej usługi będącej przedmiotem wniosku? Należy wymienić wszystkie czynności składające się na usługę (bez stosowania w opisie alternatyw) i dokładnie je opisać.

Odpowiedź:

Wykonawca usługi jest zobowiązany w ramach zabezpieczenia zawodów wykonać w ww. terminie:

1\. Sędziowanie z elektronicznym pomiarem czasu na torze (…) w dyscyplinach: pokonywanie (…) i wszystkich elementach trasy biegu (…) - po minimum 2 sędziów;

2\. Numery startowe dla wszystkich zawodników o różnych kolorach w konkurencjach zgodnie z opisem:

\- (…) w pokonywaniu (…) osiem kolejnych nr od 01 - 08 dalej 11 - 18 itd. dla 7 zespołów;

\- (…) w biegu (… ) trzy kolejne nr od 01 - 03 dalej 11 - 13 itd. dla 7 zespołów.

3\. Puchary, deski lub szkła i medale dla zwycięzców wszystkich konkurencji oraz upominki dla wszystkich uczestników, zgodnie z poniższym opisem:

a) Puchary po trzy sztuki o zróżnicowanej wysokości: I miejsce min. 40 cm., II miejsce min. 30 cm., III miejsce min. 20 cm. dla biegu (…) i pokonywaniu (…).

I, II, III Miejsce w (…) w biegu (…) 2022

I, II, III Miejsce w (…) w pokonywaniu (…) 2022

b) Statuetki w ilości 6 szt. o wysokości minimum 20 cm dla zwycięzców pokonywanie (…) i biegu (…) z opisem tak jak na pucharach z logiem (…),(…) oraz wizerunkami sportowców w dyscyplinach - projekty należy uzgodnić i zatwierdzić z (…).

I, II, III Miejsce w (…) w biegu (…)

I. II, III Miejsce w (…) w pokonywaniu (…)

c) Medale w ilości 39 szt. o wymiarach min. 7 cm dla zwycięzców rywalizacji drużynowej w pokonywaniu (…) i biegu (…) z opisem tak jak na pucharach logiem (…) oraz wizerunkami sportowców w dyscyplinach - projekty należy uzgodnić i zatwierdzić z (…)

Po 4 w kpi. I, II, III (…) w biegu (…)

Po 9 w kpi. I, II, III (…) w pokonywaniu (…)

d) Upominki dla uczestników w postaci pamiątkowej Czapki z daszkiem (…) w ilości 100 szt.

e) Upominki dla zwycięzców:

\- indywidualnych w ilości 9 szt.: (…)

\- zespołowa w ilości 39 szt.: (…)

Należy wymienić wszystkie usługa/i i/lub towar/y, które składają się na przedmiotowe jedno świadczenie kompleksowe i szczegółowo opisać każde z nich, a w przypadku usług dodatkowo opisać czynności składające się na każdą usługę.

Odpowiedź:

Sędziowanie z elektronicznym pomiarem czasu na torze (…) w dyscyplinach: pokonywanie (…) i wszystkich elementach trasy biegu (…) - po minimum 2 sędziów;

Numery startowe dla wszystkich zawodników o różnych kolorach w konkurencjach zgodnie

z opisem:

\- (…) w pokonywaniu (…) osiem kolejnych nr od 01 - 08 dalej 11 -18 itd. dla 7 zespołów.;

\- (…) w biegu (…) trzy kolejne nr od 01 - 03 dalej 11-13 itd. dla 7 zespołów.

Puchary, deski lub szkła i medale dla zwycięzców wszystkich konkurencji oraz upominki dla wszystkich uczestników, zgodnie z poniższym opisem: Puchary po trzy sztuki o zróżnicowanej wysokości: I miejsce min. 40 cm., II miejsce min. 30 cm., III miejsce min. 20 cm. dla biegu (…) i pokonywaniu (…).

I. II, III Miejsce w (…) w biegu (…)

I, II, III Miejsce w (…) w pokonywaniu (…)

Statuetki w ilości 6 szt. o wysokości minimum 20 cm dla zwycięzców pokonywanie (…) i biegu (…) z opisem tak jak na pucharach z logiem (…) oraz wizerunkami sportowców w dyscyplinach - projekty należy uzgodnić i zatwierdzić z (…).

I, II, III Miejsce w (…) w biegu (…)

I, II, III Miejsce w (…) w pokonywaniu (…)

Medale w ilości 39 szt. o wymiarach min 7 cm dla zwycięzców rywalizacji drużynowej w pokonywaniu (…) i biegu (…) z opisem tak jak na pucharach logiem (…) oraz wizerunkami sportowców w dyscyplinach - projekty należy uzgodnić i zatwierdzić z (…).

Po 4 w kpi. I, II, III Miejsce w (…) w biegu (…) Po 9 w kpi. I, II, III Miejsce w (…) w pokonywaniu (…)

Upominki dla uczestników w postaci pamiątkowej Czapki z daszkiem (…) w ilości 100 szt.

Upominki dla zwycięzców:

\- indywidualnych w ilości 9 szt.: (…)

\- zespołowa w ilości 39 szt.: (…).

Na czym konkretnie polega (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między usługą/ami i/lub towarem/ami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, powodująca, że usługa/i i/lub towar/y nie mogą być świadczone odrębnie? Czy czynności wykonywane w ramach przedmiotowego świadczenia wzajemnie się uzupełniają (dopełniają) a jeżeli tak to w jaki sposób?

Realizacja (…) w pokonywaniu (…) oraz biegu (…), polega na elektronicznej weryfikacji czasów uzyskanych przez biegaczy z zaznaczeniem prawidłowości pokonania konkurencji nad czym czuwają sędziowie. Celem weryfikacji zawodników niezbędne jest ich oznaczenie poprzez przekazanie numeru startowego, który jednocześnie przyporządkowuje uczestnika do konkretnego startu w konkurencji. Celem przeprowadzenia (…) jest wyłonienie zwycięzców, których przy wydarzeniu takiej rangi nagradza się statuetkami, medalami, nagrodami rzeczowymi.

Wszyscy uczestnicy otrzymują gadżet potwierdzający uczestnictwo w wydarzeniu rangi (…) w tym wypadku czapkę z daszkiem. Wszelkie towary zakupione w ramach świadczenia usługi mają na celu podniesienie prestiżu wydarzenia oraz wyróżnienie uczestników oraz zwycięzców.

Czy zdaniem Wnioskodawcy towary i/lub usługi składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość sprzedawaną nierozłącznie?

Odpowiedź:

Tak.

Czy towary i/lub usługi składające się na świadczenie kompleksowe z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość?

Odpowiedź:

Tak.

Czy towary i/lub usługi składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu - jeśli tak, to należało wskazać ten cel?

Odpowiedź:

Organizacja (…)

Na czym konkretnie polega (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać) zależność między towarami i/lub usługami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku, powodująca, że towary i/lub usługi te nie mogą być dostarczane/świadczone odrębnie?

Odpowiedź:

Wskazane towary służą do prawidłowego wykonania usługi - numery startowe do identyfikacji uczestników dopuszczonych do startu, celem prawidłowego dopuszczenia ich do konkurencji. Medale oraz nagrody rzeczowe to elementy nierozłączne wręczane zwycięzcom wydarzeń rangi (…).

W jaki sposób towary i/lub usługi wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku przyczyniają się (służą) do efektywniejszego/lepszego wykonania świadczenia głównego?

Odpowiedź:

1\. Elektroniczny pomiar czasu prowadzi do uzyskania precyzyjnego wyniku uzyskanego zawodnika.

2\. Sędziowie na przeszkodach - nadzorują prawidłowość pokonania przeszkody - w przypadku ujawnienia nieprawidłowości dyskwalifikują uczestników lub nakazują ponowienie próby.

3\. Numery startowe pozwalają na identyfikacje zawodników w poszczególnych drużynach przez co weryfikacja następuje tylko jeden raz tzn. podczas odprawy technicznej.

4\. Medale oraz statuetki - nieodłączny element wydarzeń sportowych rangi (…), wielkość i jakość medalu wpływa na prestiż wydarzenia.

5\. Nagrody rzeczowe - element wręczany zwycięzcom wraz z pucharami w celu docenienia ich przygotowania oraz zwycięstwa w zawodach.

Jak jest skalkulowane wynagrodzenie za realizowane świadczenie będące przedmiotem wniosku? Czy cena obejmuje całość świadczenia?

Odpowiedź:

Cena obejmuje całość świadczenia.

Jaka jest nazwa, rodzaj i miejsce wydarzenia sportowego, którego obsługa / przygotowanie stanowi przedmiot wniosku? - proszę szczegółowo opisać.

Odpowiedź:

(…) w pokonywaniu (…) oraz Biegu (…). Wydarzenie ma charakter sportowy i odbywa się na terenie (…).

Dla kogo wykonywana jest usługa/świadczenie (np. sportowców zawodowych, amatorów) stanowiące przedmiot wniosku?

Odpowiedź:

Usługa świadczona jest dla (…).

W jakim celu wykonywana jest usługa/świadczenie stanowiące przedmiot wniosku?

Odpowiedź:

Usługa realizowana jest w celu wyłonienia (…) w pokonywaniu (…) oraz biegu (…).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lipca 2022 r. Wnioskodawca wskazał:

Przedmiotem wniosku jest świadczenie, które w ocenie Wnioskodawcy stanowi świadczenie kompleksowe, na które składają się wymienione wyżej elementy tj. : (1) sędziowanie,

(2) numery startowe, (3) nagrody dla zwycięzców oraz upominki dla uczestników.

Wnioskodawca zrealizował przedmiotowe świadczenie, którego dotyczy wniosek.

Świadczenie zostało zrealizowane na podstawie telefonicznej informacji o wygraniu przetargu w przedmiotowej sprawie (dokumentację dotyczącą wyboru oferty posiada zamawiający).

Potwierdzeniem wykonania usługi jest wystawiona przez wnioskodawcę faktura VAT, która została bez zastrzeżeń opłacona przez zamawiającego.

Świadczenie było realizowane na obiekcie wewnętrznym zamawiającego. Obiekt ten jest własnością oraz jest w pełni zarządzany przez zamawiającego. Obiekt, na którym przeprowadzono świadczenie, jest sportowym torem przeszkód zwanym "(…) ", natomiast bieg (…) prowadził przez tereny leśne będące w zarządzie zamawiającego z elementem trasy na „(…) ".

(\`(...)\`)

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Orzecznictwo TSUE dostarcza wskazówek co do oceny charakteru świadczenia z punktu widzenia sposobu fakturowania i taryfikacji wykonywanych świadczeń (vide: wyrok z dnia 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing, pkt 44, wyrok w ww. sprawie C-349/96 CPP, pkt 31). Jak wynika z wyroków TSUE, oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże nie przybierają przy tym rozstrzygającego znaczenia. A contrario – udokumentowanie wielu czynności jako jednej pozycji na fakturze VAT wraz z określeniem jednej ceny może dostarczać wskazówek, że dane czynności stanowią w istocie jednolite świadczenie.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Z treści wniosku wynika, że świadczenie będące przedmiotem wniosku składa się z następujących elementów:

(1) sędziowanie z pomiarem czasu,

(2) zapewnienie numerów startowych,

(3) zapewnienie nagród dla zwycięzców oraz upominków dla uczestników.

Wykonywane czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku prowadzą do realizacji określonego celu tj. organizacji (…). Wnioskodawca realizuje je na rzecz kontrahenta - (…).

Jak wskazano w treści opisu świadczenia:

· Elektroniczny pomiar czasu prowadzi do uzyskania precyzyjnego wyniku uzyskanego zawodnika.

· Sędziowie na przeszkodach nadzorują prawidłowość pokonania przeszkody, a w przypadku ujawnienia nieprawidłowości dyskwalifikują uczestników lub nakazują ponowienie próby.

· Numery startowe pozwalają na identyfikację zawodników w poszczególnych drużynach przez co weryfikacja następuje tylko jeden raz tzn. podczas odprawy technicznej.

· Medale oraz statuetki stanowią nieodłączny element wydarzeń sportowych rangi (…), a wielkość i jakość medalu wpływa na prestiż wydarzenia.

· Nagrody rzeczowe są wręczane zwycięzcom wraz z pucharami w celu docenienia ich przygotowania oraz zwycięstwa w zawodach.

Wnioskodawca podał także, że cena obejmuje całość świadczenia. Potwierdzeniem jego wykonania jest wystawiona przez Wnioskodawcę faktura VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać że wymienione czynności składają się na czynność kompleksową. Przy czym, z uwagi na charakter i efekt końcowy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności oraz oczekiwania nabywcy świadczeniem głównym jest sędziowanie z elektronicznym pomiarem czasu na torze (…) w dyscyplinach: pokonywanie (…) i wszystkich elementów trasy biegu (…).

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). W związku z powyższym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi polegającej na sędziowaniu z elektronicznym pomiarem czasu na torze (…) w dyscyplinach: pokonywanie (…) i wszystkich elementów trasy biegu (…) (usługa dominująca).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”. Sekcja ta obejmuje szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 93 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM, ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

\- usługi w zakresie rekreacji, rozrywki i sportu, z wyłączeniem działalności muzeów, ochrony miejsc historycznych, działalności ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz rezerwatów przyrody, działalności w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych.

W dziale PKWiU 93 mieści się klasa PKWiU 93.19 – POZOSTAŁE USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM.

Natomiast w klasie 93.19 mieści się pozycja 93.19.13.0 – USŁUGI WSPOMAGAJĄCE DZIAŁALNOŚĆ ZWIĄZANĄ ZE SPORTEM I REKREACJĄ.

Grupowanie to obejmuje m.in.:

\- usługi związane z organizacją lig sportowych,

\- usługi świadczone przez sędziów i chronometrażystów,

\- usługi wspomagające łowiectwo i wędkarstwo, sportowe i rekreacyjne,

\- usługi pilotów obsługujących polowania,

\- usługi przewodników związanych z wędkarstwem,

\- usługi przewodników górskich,

\- usługi stajni wyścigowych, ośrodków hodowli i tresury psów wyścigowych,

\- usługi związane z tresurą zwierząt wykorzystywanych do celów sportowych i rozrywkowych.

Uwzględniając powyższe usługa kompleksowa świadczona przez Wnioskodawcę spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 93.19 „Pozostałe usługi związane ze sportem”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym – w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Opisane we wniosku świadczenie kompleksowe mieści się w klasie PKWiU 93.19 „POZOSTAŁE USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).