Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-438/12-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-13
Teza: 1. Czy w wymienionym stanie faktycznym, kwota dofinansowania (dotacja) stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to wg jakiej stawki? 2. Czy w wymienionym stanie faktycznym, wkład prywatny przedsiębiorcy w postaci gotówki stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to czy Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie przepisu szczególnego, tj. § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług? 3. Czy w przypadku opodatkowania wkładu prywatnego przedsiębiorcy stawką VAT 23%, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
Słowa kluczowe: dotacja; fundusz-Europejski Fundusz Społeczny; kapitał-kapitał ludzki; obrót; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi szkoleniowe; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4.04.2012 r. (data wpływu 20.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania finansowania świadczonej usługi szkolenia realizowanej w ramach projektu „Certyfikowani administratorzy systemów IT w mikro i małych przedsiębiorstwach” **jest:**

*   **prawidłowe** w zakresie pytania nr 1,
*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania nr 2 i 3.

UZASADNIENIE

W dniu 20.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania finansowania świadczonej usługi szkolenia realizowanej w ramach projektu „Certyfikowani administratorzy systemów IT w mikro i małych przedsiębiorstwach”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

A . S.A. jest polską spółką, specjalizującą się w edukacji informatycznej. Jest podatnikiem podatku VAT. Prowadzi działalność edukacyjną na terytorium całego kraju, posiada ośrodki szkoleniowe w…. A. S.A. jest organizatorem otwartych projektów szkoleniowych, dofinansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. W ramach tej działalności Wnioskodawca realizuje m.in. projekt „Certyfikowani administratorzy systemów IT w mikro i małych przedsiębiorstwach”, na podstawie umowy o dofinansowanie projektu podpisanej w dniu 05.08.2011. Projekt realizowany jest w ramach Działania 8.1 Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie i Poddziałania 8.1.1 Wsparcie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw.

Zgodnie z umową, Instytucja Pośrednicząca przyznała Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację projektu w łącznej kwocie nieprzekraczającej 1.839.080,75 zł i stanowiącej nie więcej niż 83,05 % całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu. Dofinansowanie to przyznane zostało w formie płatności ze środków europejskich oraz w formie dotacji celowej z budżetu krajowego. Wypłacane jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności. Dofinansowanie to jest przeznaczone na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora projektu w związku z jego realizacją. Są to wydatki kwalifikowalne, zgodnie z Wytycznymi zamieszczonymi na stronie internetowej Instytucji Wdrażającej. Działania podejmowane w projekcie obejmują w szczególności zarządzanie projektem i realizację szkoleń. Projekt przewidziany jest do realizacji do 31.10.2012 r.

Wymieniony projekt skierowany jest do mikro i małych przedsiębiorców i ich pracowników. Na podstawie umowy o dofinansowanie A. S.A. jako projektodawca zobowiązany jest do uzyskania wkładu własnego w kwocie 375.436,40 zł co stanowi 16,95% wydatków kwalifikowalnych projektu, poprzez pozyskanie wkładu prywatnego od przedsiębiorcy korzystającego z pomocy publicznej we wskazanej wysokości stanowiącej dopełnienie do 100% wydatków objętych pomocą publiczną. Wniesienie wkładu prywatnego przedsiębiorców uczestniczących w szkoleniach, bądź przedsiębiorców którzy delegują swoich pracowników na szkolenia, jest warunkiem uczestnictwa w szkoleniu i prawidłowej realizacji projektu. Każdy z uczestników szkolenia zobowiązany jest do zapłaty określonej kwoty za szkolenie. Wkład prywatny powinien być wniesiony w formie gotówki i wynagrodzeń.

W kwestii podatku VAT, umowa o dofinansowanie zawiera zapis, iż wydatki w ramach projektu mogą obejmować koszt podatku od towarów i usług, zgodnie ze złożonym przez Beneficjenta oświadczeniem stanowiącym załącznik nr 3 do umowy. A. S.A. oświadczyła, że realizując projekt dofinansowany ze środków EFS w ramach POKL nie może odzyskać w żaden sposób kosztu podatku VAT, którego wysokość została zawarta w budżecie projektu. Jednocześnie A. S.A. zobowiązała się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie tego podatku przez A. S.A. Zgodnie z wytycznymi Ministra Rozwoju Regionalnego w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, podatek od towarów i usług (VAT) może być uznany za wydatek kwalifikowalny tylko wtedy, gdy został rzeczywiście i ostatecznie poniesiony przez Beneficjenta oraz Beneficjent nie ma prawnej możliwości odzyskania podatku od towarów i usług (rozdz. 4 wytycznych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w wymienionym stanie faktycznym, kwota dofinansowania (dotacja) stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to wg jakiej stawki?
2.  Czy w wymienionym stanie faktycznym, wkład prywatny przedsiębiorcy w postaci gotówki stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to czy Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie przepisu szczególnego, tj. § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy w przypadku opodatkowania wkładu prywatnego przedsiębiorcy stawką VAT 23%, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W omawianym stanie faktycznym podstawę opodatkowania stanowi tylko wkład prywatny. Zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 lipca 2010 r. (sygnatura IBPP4/443-1023/10/AŚ), podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie podlega opodatkowaniu. W przedmiotowym stanie faktycznym przyznane dofinansowanie przeznaczone jest na pokrycie kosztów służących realizacji projektu. Dotacja (dofinansowanie) nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży, a jedynie zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów, nie stanowi więc obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy wkłady własne w postaci pieniężnej beneficjenta końcowego, tj. pracodawcy, którego pracownicy uczestniczą w szkoleniach, stanowią obrót podlegający opodatkowaniu według właściwej stawki VAT, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Są bowiem związane z konkretnym konsumentem w celu realizacji konkretnego programu szkoleniowego i są bezpośrednio związane ze świadczeniem usług szkoleniowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku mikro, małych jak i średnich przedsiębiorstw, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wkład własny w postaci pieniężnej podlega zwolnieniu z podatku VAT., spełnione są bowiem obydwie niezbędne do tego przesłanki, tj. Wnioskodawca realizuje w ramach Projektu usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz są one finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Usługi szkoleniowe realizowane w ramach projektu stanowią kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, są to usługi związane z wykonywanym zawodem lub z takim zawodem, który chce się wykonywać. Celem głównym projektu jest przygotowanie do końca września 2012 r. 142 MMP głównie z branży logistycznej, do wszechstronnego wykorzystania zasobów IT przez 360 pracowników przeszkolonych w zakresie stosowania zaawansowanych narzędzi IT, w celu zwiększenia konkurencyjności małego biznesu.

Przepis ten wymaga, by usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane były ze środków publicznych w co najmniej 70%. Ustawodawca podatkowy nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem „finansowania ze środków publicznych”, Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN „finansować” oznacza „dostarczać środków pieniężnych na coś”, z kolei „sfinansować” oznacza „pokryć koszty jakiegoś przedsięwzięcia, jakiejś działalności”. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy termin „finansować” należy rozumieć szeroko, tak że świadczenie przedmiotowych usług, w tym także wniesienie wkładu własnego uczestników szkolenia w postaci pieniężnej korzystać będzie ze zwolnienia z VAT. Skoro bowiem Wnioskodawca w ramach Projektu świadczy usługi uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych (do których zaliczają się dotacje z funduszy unijnych oraz celowe dotacje z budżetu państwa), świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają przesłanki określone w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. W związku tym od wkładu własnego uczestnika szkolenia wniesionego w formie gotówki stanowiącego wynagrodzenie za tę usługę, nie nalicza się podatku od towarów i usług. (Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10.05.2011 r. (sygn. IPPP3/443-238/11-3/JK), uzyskaną przez Wnioskodawcę przy okazji realizacji zbliżonego projektu. Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów określenia, czy stosować zwolnienie z podatku VAT, czy stawkę 23% należy kierować się proporcjami dotyczącymi całego projektu, a nie wkładu własnego, na który wystawia fakturę. Stanowisko to potwierdza Polska Izba Firm Szkoleniowych i eksperci z Instytutu Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy Sp. z o. o. Dofinansowanie w wymienionym projekcie EFS wynosi nie więcej niż 83,05% całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. nr 157, poz. 1240), płatności ze środków europejskich oraz budżetu krajowego stanowią środki publiczne.

Zgodnie z powyższym w opinii Wnioskodawcy spełnione są przesłanki określone w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniające do korzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia z podatku VAT w przypadku wystawiania faktur VAT na kwotę wkładu przedsiębiorcy w formie pieniężnej.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 02.05.2011 roku sygn. IBPP4/443-232/11/EJ.

Ad. 3

Zakładając, że w przedmiotowym stanie faktycznym dotacja nie jest obrotem i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, natomiast wkład prywatny jest opodatkowany stawką VAT 23% i nie podlega zwolnieniu - nie ma możliwości wyodrębnienia zakresu, w jakim zakupione towary i usługi związane z projektem są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w takiej sytuacji należy zastosować art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc kwotę podatku należnego obniżyć o kwotę podatku naliczonego proporcją zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, którą ustala się wg art. 90 ust. 3 tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w zakresie pytania nr 1,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie pytania nr 2 i 3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi opodatkowanie kwoty dofinansowania otrzymanego na realizację Projektu.

Analiza powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, iż włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie, czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca jest polską spółką, specjalizującą się w edukacji informatycznej. Jest podatnikiem podatku VAT. Prowadzi działalność edukacyjną na terytorium całego kraju, posiada ośrodki szkoleniowe…. Jest organizatorem otwartych projektów szkoleniowych, dofinansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. W ramach tej działalności Wnioskodawca realizuje m.in. projekt „Certyfikowani administratorzy systemów IT w mikro i małych przedsiębiorstwach” na podstawie umowy o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

Zgodnie z umową, Instytucja Pośrednicząca przyznała Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację projektu w łącznej kwocie nieprzekraczającej 1.839.080,75 zł i stanowiącej nie więcej niż 83,05 % całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu. Dofinansowanie to przyznane zostało w formie płatności ze środków europejskich oraz w formie dotacji celowej z budżetu krajowego. Wypłacane jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności. Dofinansowanie to jest przeznaczone na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora projektu w związku z jego realizacją. Są to wydatki kwalifikowalne, zgodnie z Wytycznymi zamieszczonymi na stronie internetowej Instytucji Wdrażającej. Działania podejmowane w projekcie obejmują w szczególności zarządzanie projektem i realizację szkoleń. Projekt przewidziany jest do realizacji do 31.10.2012 r. Wymieniony projekt skierowany jest do mikro i małych przedsiębiorców i ich pracowników. Na podstawie umowy o dofinansowanie A. S.A. jako projektodawca zobowiązany jest do uzyskania wkładu własnego w kwocie 375.436,40 zł co stanowi 16,95% wydatków kwalifikowalnych projektu, poprzez pozyskanie wkładu prywatnego od przedsiębiorcy korzystającego z pomocy publicznej we wskazanej wysokości stanowiącej dopełnienie do 100% wydatków objętych pomocą publiczną. Wniesienie wkładu prywatnego przedsiębiorców uczestniczących w szkoleniach, bądź przedsiębiorców którzy delegują swoich pracowników na szkolenia, jest warunkiem uczestnictwa w szkoleniu i prawidłowej realizacji projektu. Każdy z uczestników szkolenia zobowiązany jest do zapłaty określonej kwoty za szkolenie. Wkład prywatny powinien być wniesiony w formie gotówki i wynagrodzeń.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca otrzymał dofinansowanie na realizację projektu finansowanego w części z dotacji celowej z budżetu krajowego oraz ze środków europejskich. Dofinansowanie pokrywa koszty organizowania projektu. Zatem otrzymane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń. Wobec tego przyznana na taki cel dotacja nie spełnia przesłanki dotacji wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie stanowi obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż skoro - jak wskazano - pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego programu to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją projektu w części dofinansowania, Wnioskodawca nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym dotacja ze środków unijnych, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów, nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej VAT. Czynność ta nie została bowiem wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę środki przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji projektu „Certyfikowani administratorzy systemów IT w mikro i małych przedsiębiorstwach” nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W ramach realizowanego projektu „Certyfikowani administratorzy systemów IT w mikro i małych przedsiębiorstwach” Wnioskodawca przeprowadza szkolenia, które stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu. Z przedstawionych okoliczności we wniosku wynika, że poza finansowaniem realizowanego projektu w postaci dotacji, Wnioskodawca otrzymuje również dofinansowanie w formie wkładu prywatnego od uczestników szkolenia w formie gotówki i wynagrodzeń uczestników szkolenia.

Jednakże wkłady własne przedsiębiorców w wynagrodzenia uczestników szkolenia za czas uczestnictwa w szkoleniu, nie stanowią zapłaty za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów. Wynagrodzenie za pracę to obligatoryjne świadczenie należne pracownikowi od pracodawcy. Wynagrodzenia te stanowią wprawdzie element kalkulacyjny szkolenia, lecz same w sobie nie są przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powyższego obrotem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy podlegającym opodatkowaniu będzie wyłącznie wnoszony przez Pracodawców wkład pieniężny. Ten bowiem wkład pieniężny stanowi wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu. Wkłady te są niewątpliwie związane z konkretnym konsumentem konkretnego programu szkoleniowego, w związku z czym są bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych.

Tym samym, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, otrzymany wkład pieniężny stanowi obrót podlegający opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Wysokość stosowanej stawki jest uzależniona od rodzaju świadczonej usługi, za którą należne jest wynagrodzenie w postaci wniesionego wkładu gotówkowego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi ponadto prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego dla wnoszonego przez beneficjenta pomocy wkładu prywatnego w formie gotówkowej, uznanego za obrót z tytułu odpłatnej usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanego w co najmniej 70 % ze środków publicznych.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki obniżone oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego czy przedmiotowe szkolenia są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  czy są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77/1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust.1 lit i) dyrektywy 2006/112/WE Rady, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Należy zaznaczyć, iż szkolenie będące przedmiotem wniosku skierowane jest do mikro i małych przedsiębiorców oraz ich pracowników, a ich celem jest rozwój pracowników i przedsiębiorstw w Małopolsce poprzez podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że tak scharakteryzowane usługi szkoleniowe należy uznać za usługi kształcenia zawodowego.

Nie można jednak stwierdzić, aby warunek finansowania w co najmniej 70% ze środków publicznych został spełniony. Jak już zostało stwierdzone w odpowiedzi na pytanie 1 - otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja ze środków publicznych nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Zatem, jak wskazał sam Wnioskodawca przyznane środki nie będą stanowiły dopłaty do ceny świadczonych usług. Wynagrodzeniem będzie za to wkład prywatny uczestników szkolenia, stanowiący dla Niego 100% ceny danego szkolenia. Tak więc nie można uznać, iż kryterium finansowania ze środków publicznych przewidziane w § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia zostanie spełnione.

Reasumując, przedmiotowe usługi ze względu na brak wymogów dotyczących finansowania ze środków publicznych nie mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego we wskazanym przepisie. Zastosowanie znajdzie zatem podstawowa stawka podatku VAT, tj. 23%.

Interpretacje IPPP3/443-238/11-3/JK z dnia 10.05.2011r. oraz IBPP4/443-232/11/EJ Organ podatkowy potraktował jako jeden z elementów argumentacji Strony, pomocny przy rozstrzyganiu w rozpatrywanej sprawie, ale nie były one elementem determinującym końcowe rozstrzygnięcie rozpatrywanego wniosku. Należy podkreślić, że Organ podatkowy zawsze ma zapewnioną możliwość zmiany stanowiska przedstawionego w interpretacji, jednak nie czyni tego sam, tylko za pośrednictwem Ministra Finansów, który jako jedyny ma kompetencje do zmiany interpretacji z urzędu. Zgodnie bowiem z art. 14e Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić zarówno interpretację ogólną jak i interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowości. W takim przypadku zmieniona interpretacja zastępuje dotychczasową interpretację.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do pytania nr 3, dotyczącego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przez Wnioskodawcę przedmiotowego projektu wskazać należy, iż zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem (…).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przepisów ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 2 wkłady prywatne wnoszone gotówką przez uczestników szkolenia stanowią dla Wnioskodawcy obrót w rozumieniu art. 29 ust 1 ustawy jednak niekorzystający ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 20 cytowanego rozporządzenia. Odnosząc powyższe do pytania 3, zauważyć należy, że Wnioskodawca w zakresie w jakim świadczy usługę opodatkowaną stawką podstawową 23% ma prawo do odliczenia zakupów towarów i usług związanych z tą usługą, bowiem w tym zakresie nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Tym samym Wnioskodawcy przysługuje, na zasadach ogólnych przewidzianych w cyt. powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione przez Spółkę wydatki w związku z realizacją przedmiotowego projektu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy. Nie znajdą więc (jak chce Wnioskodawca) zastosowania w przedmiotowej sprawie przepisy art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.