Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.536.2017.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-17
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; faktura; faktura-wystawienie faktury; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; stawka; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 12 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 12 stycznia 2018 r.) o przeformułowane zarówno opisu sprawy, pytań oraz własnego stanowiska w ten sposób aby dotyczyły stosowania przepisów prawa podatkowego oraz określonych konsekwencji w sferze prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz wniesienie dodatkowej opłaty tytułem złożonego wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca, zwana w dalszej części Właścicielką, zakupiła wraz z mężem w 2008 r. nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę oznaczoną numerem 769/3 o pow. 4,5900 ha (cztery hektary pięć tysięcy dziewięćset metrów kwadratowych), opis użytków – R. Właścicielka wraz z mężem dokonała nabycia tej działki do majątku wspólnego na prawach wspólnoty majątkowej.

Od dnia 16 lutego 2011 r. część działki 769/3, tj. 1.200 m. kw. Właścicielka wydzierżawiła Sp. z o.o., pozostałą część, tj. 4,4700 ha od 2 października 2012 r. wydzierżawiła rolnikowi, który dokonuje zasiewów.

W dniu 16 lutego 2011 r. Właścicielka (w 50% udziałowiec Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zwaną w dalszej części Sp. z o.o., zatrudniona w Sp. z o.o. na umowę o prace i powołana do pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki) wydzierżawiła Sp. z o.o. część nieruchomości 1.200,00 m kw. (jeden tysiąc dwieście metrów kwadratowych) z prawem do zabudowy na okres 10 lat do 31 grudnia 2020 r. Z tego tytułu Właścicielka pobiera wynagrodzenie nie przekraczające kwoty określonej w art. 113 ust. 1 Ustawy VAT. Umowę podpisali Właścicielka, jej mąż współwłaściciel działki, Przedstawiciele Sp. z o.o.

Sp. z o.o. otrzymała pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-gospodarczego na wydzierżawionej działce. Z wnioskiem do Starostwa o wyłączenie z produkcji rolniczej części gruntu z działki 769/3 i o pozwolenie na budowę wystąpiła Sp. z o.o.

Sp. z o.o. w latach 2011-2012 zakończyła budowę i otrzymała zawiadomienie o nadaniu numeru porządkowego. W styczniu 2013 r. oddano budynek do użytkowania.

Budynek wybudowany został całkowicie ze środków własnych Sp. z o.o. jako nakłady na cudzym gruncie – nie rozliczone z Właścicielką. Sp. z o.o., która jest czynnym podatnikiem VAT odliczała VAT. Budynek w całości przeznaczono na cele działalności gospodarczej. Wartość tego budynku przekracza wartość działki. Od 2013 r. Sp. z.o.o. dokonuje opłat podatku od nieruchomości, tj. gruntu 1.200 m kw. i budynku 250 m. kw. zakwalifikowanych pod działalność gospodarczą.

Właścicielka w 2016 r. celem sprzedaży Sp. z o.o. wydzierżawianej działki przeprowadziła podział nieruchomości działki 769/3 w wyniku, którego zostały utworzone nieruchomości: działki 769/6 i 769/7. Działka 769/6 o pow. 0,1752 ha, na której posadowiony jest budynek wybudowany przez Sp. z o.o. według planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonego Uchwałą znajduje się w terenach zabudowy zagrodowej (15MR).

Działka 769/7 o pow. 4,4700 ha jest wydzierżawiona rolnikowi, który dokonuje zasiewów.

Suma wynagrodzeń z umów dzierżaw nie przekracza kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy VAT.

Właścicielka podjęła decyzję:

*   sprzedaży za wynagrodzeniem działki 769/6 o pow. 1,752 ha gruntu zabudowanego na rzecz dotychczasowego dzierżawcy, czyli Sp. z o.o. która wzniosła na nim budynek. Przeniesienie budynku stanowiącego część składową sprzedawanej działki będzie miało w sensie ekonomicznym charakter nieodpłatny, bowiem faktyczne władztwo nad budynkiem przysługiwało Sp. z o.o. już z chwilą jego wybudowania;
*   umowa dzierżawy nie zostanie rozwiązana przed zawarciem umowy przeniesienia własności nieruchomości na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego. Strony umowy dzierżawy złożą w umowie o przeniesienie nieruchomości na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego oświadczenia o wygaśnięciu umowy dzierżawy z dniem podpisania przedmiotowej umowy sprzedaży;
*   rozliczenie nakładów nie nastąpi przed ani po zawarciu umowy sprzedaży. Właścicielka i Sp. z o.o. złożą w umowie przeniesienia własności nieruchomości na podstawie art. 231 kodeksu cywilnego oświadczenie o zrzeczeniu się wszelkich wzajemnych roszczeń z tytułu umowy dzierżawy czynszu oraz nakładów poniesionych przez Sp. z o.o.
*   wartość sprzedaży nieruchomości będzie obejmowała jedynie grunt.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że:

1.  działka 769/6 (numeracja po podziale) od momentu wydzierżawienia, czyli od 16 lutego 2011 r. do chwili obecnej jest wykorzystywana przez Sp. z o.o. na działalność gospodarczą. Natomiast działka 769/3 (po podziale 769/7) od momentu jej nabycia przez Właścicielkę była wykorzystana w następujący sposób:
    *   od momentu jej nabycia 2008 r. do 16 lutego 2011 r. była wykorzystywana jako działka rolna;
    *   od dnia 16 lutego 2011 r. część działki, tj. 1.200 m kw. wydzierżawiono Sp. z o.o.
    *   od dnia 2 października 2012 r. pozostała część działki, tj. 4.4700 ha jest wydzierżawiona do 2022 r. rolnikowi, który dokonuje zasiewów.Za dzierżawę Właścicielka otrzymuje wynagrodzenie. Suma wynagrodzeń z dzierżaw nie przekracza kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy VAT.
2.  Właścicielka nie występowała z wnioskiem o objęcie działki 769/6 miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu ani o zmiany w miejscowym planie zagospodarowania terenu.
3.  Dla działki 769/3 Właścicielka nie występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu. Sp. z o.o. wystąpiła o wyłączenie z produkcji rolniczej.
4.  Właścicielka w 2016 r. z działki 769/3 wydzieliła tylko działkę 769/6 o pow. 0,1752 ha na której posadowiony jest budynek wybudowany przez Sp. z o.o. Właścicielka poniosła koszty w wysokości 1.200,00 PLN. Pozostała część działki pozostała w jednej części i nadal jest dzierżawiona przez Rolnika. Innych czynności nie przewiduje.
5.  Właścicielka nie ogłaszała nigdzie informacji o sprzedaży działki 769/6 jedynie chce uregulować sprawy z Sp. z o.o., tj. aby grunt był własnością Sp. z o.o.
6.  Wydzielona działka 769/6 jest użytkowana przez Sp. z o.o. na podstawie umowy dzierżawy. Umowę dzierżawy z prawem do zabudowy zawarto w dniu 16 lutego 2011 r. na okres 10 lat. Właścicielka pobiera wynagrodzenie, które nie przekracza rocznie kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy VAT. Umowę zawarły dwie strony: Właścicielka, jej mąż (współwłaściciel) i przedstawiciele Sp. z o.o.
7.  Właścicielka na obecną chwilę nie planuje sprzedaży działek.
8.  Właścicielka otrzymane wynagrodzenie ze sprzedaży działki 769/6 zamierza przeznaczyć na cele prywatne/osobiste.
9.  Właścicielka nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.
10.  Działka 769/6 była wykorzystywana przez Właścicielkę do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Działka ta była i jest nadal dzierżawiona przez Sp. z o.o. Właścicielka otrzymuje wynagrodzenie. Właścicielka korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ wynagrodzenie z dzierżaw nie przekracza kwoty określonej w ww. przepisie.
11.  Właścicielce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu działki 769/6. Działka 769/6 nie była nabywana przez Właścicielkę, powstała ona w wyniku podziału działki 769/3. Z tytułu nabycia działki 769/3, Właścicielce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Właścicielka z tytułu nabycia działki 769/3 nie płaciła VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy Wnioskodawca jest podatnikiem VAT – art. 15 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłacenia 23% podatku od towarów i usług od sprzedaży działki 769/6, na której posadowiony jest budynek wzniesiony przez sp. z o.o.?
3.  Czy budynek wzniesiony całkowicie nakładami Spółki nie podlega opodatkowaniu VAT – art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1?
4.  Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do zarejestrowania się jako podatnik VAT i wystawienia faktury sprzedaży VAT tylko na grunt z naliczonym podatkiem VAT – art. 96 ust. 1, art. 106b?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku):

Ad 1

Właścicielka jest podatnikiem. Od 2011 r. wydzierżawiał działkę Sp. z o.o. i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie. Zgodnie z art. 15 ust. 2 czynność ta uznana jest za działalność gospodarczą. Właścicielka korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Ad 2

Podatkiem od towarów i usług VAT 23% objęty jest tylko grunt – działka 769/6 – zakwalifikowana planem ogólnym zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonego Uchwałą Rady Gminy jako teren zabudowy zagrodowej.

art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1, art. 113 ust. 13 pkt 1 litera d.

Ad 3

Transakcja zbycia nieruchomości w części wzniesionego przez Sp. z o.o. budynku nie będzie stanowiła dostawy towarów i nie będzie objęta podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 tekst jednolity) o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy towarami są rzeczy i ich części a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów stosownie do art. 7 ust. 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie rozporządzania jak właściciel w ujęciu art. 7 ust. 1 należy rozumieć szeroko jako obejmujące nie tylko uprawnienie do przeniesienia własności, lecz także korzystania z nabytych towarów. Ponieważ Spółka wytworzyła towar jakim jest budynek i uczyniła to z własnych środków bez udziału Właścicielki zgodnie z art. 7 ust. 1 nie wystąpi dostawa towaru jakim jest budynek, gdyż już wcześniej Sp. z o.o. mogła dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel, tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności budynku jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru jakim jest budynek.

Właścicielka nie jest w ekonomicznym posiadaniu budynku.

Ad 4

Właścicielka zobowiązana jest zarejestrować się jako podatnik VAT – art. 96 ust. 1 i wystawić fakturę VAT – art. 106b. Sp. z o.o. obniża podatek należny o kwotę podatku naliczonego wskazanego w otrzymanej fakturze za art. 86 ust. 1. Zakupiona działka będzie nadal wykorzystywana na cele działalności opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług w myśl art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Natomiast przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu Wnioskodawca podjął w celu dokonania sprzedaży działek aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm. – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zakupił w 2008 r. nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę oznaczoną numerem 769/3 o pow. 4,5900 ha (cztery hektary pięć tysięcy dziewięćset metrów kwadratowych). Wnioskodawca dokonał nabycia tej działki do majątku wspólnego na prawach wspólnoty majątkowej. Od dnia 16 lutego 2011 r. część działki 769/3, tj. 1.200 m. kw. Wnioskodawca wydzierżawił Sp. z o.o., pozostałą część, tj. 4,4700 ha od 2 października 2012 r. wydzierżawiła rolnikowi, który dokonuje zasiewów.

W dniu 16 lutego 2011 r. Wnioskodawca wydzierżawił Sp. z o.o. część nieruchomości 1.200,00 m kw. (jeden tysiąc dwieście metrów kwadratowych) z prawem do zabudowy na okres 10 lat do 31 grudnia 2020 r. Z tego tytułu Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie nie przekraczające kwoty określonej w art. 113 ust. 1 Ustawy VAT.

Sp. z o.o. otrzymała pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-gospodarczego na wydzierżawionej działce. Z wnioskiem do Starostwa o wyłączenie z produkcji rolniczej części gruntu z działki 769/3 i o pozwolenie na budowę wystąpiła Sp. z o.o.

Sp. z o.o. w latach 2011-2012 zakończyła budowę i otrzymała zawiadomienie o nadaniu numeru porządkowego. W styczniu 2013 r. oddano budynek do użytkowania.

Budynek wybudowany został całkowicie ze środków własnych Sp. z o.o. jako nakłady na cudzym gruncie – nie rozliczone z Wnioskodawcą. Sp. z o.o., która jest czynnym podatnikiem VAT odliczała VAT. Budynek w całości przeznaczono na cele działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w 2016 r. celem sprzedaży Sp. z o.o. wydzierżawianej działki przeprowadził podział nieruchomości działki 769/3 w wyniku, którego zostały utworzone nieruchomości: działki 769/6 i 769/7. Działka 769/6 o pow. 0,1752 ha, na której posadowiony jest budynek wybudowany przez Sp. z o.o. według planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Gminy znajduje się w terenach zabudowy zagrodowej (15MR).

Działka 769/7 o pow. 4,4700 ha jest wydzierżawiona rolnikowi, który dokonuje zasiewów.

Wnioskodawca podjął decyzję:

*   sprzedaży za wynagrodzeniem działki 769/6 o pow. 1,752 ha gruntu zabudowanego na rzecz dotychczasowego dzierżawcy, czyli Sp. z o.o., która wzniosła na nim budynek. Przeniesienie budynku stanowiącego część składową sprzedawanej działki będzie miało w sensie ekonomicznym charakter nieodpłatny, bowiem faktyczne władztwo nad budynkiem przysługiwało Sp. z o.o. już z chwilą jego wybudowania;
*   umowa dzierżawy nie zostanie rozwiązana przed zawarciem umowy przeniesienia własności nieruchomości na podstawie art. 231 par. 2 kodeksu cywilnego. Strony umowy dzierżawy złożą w umowie o przeniesienie nieruchomości na podstawie art. 231 kodeksu cywilnego oświadczenia o wygaśnięciu umowy dzierżawy z dniem podpisania przedmiotowej umowy sprzedaży;
*   rozliczenie nakładów nie nastąpi przed ani po zawarciu umowy sprzedaży. Wnioskodawca i Sp. z o.o. złożą w umowie przeniesienia własności nieruchomości na podstawie art. 231 kodeksu cywilnego oświadczenie o zrzeczeniu się wszelkich wzajemnych roszczeń z tytułu umowy dzierżawy czynszu oraz nakładów poniesionych przez Sp. z o.o.
*   wartość sprzedaży nieruchomości będzie obejmowała jedynie grunt.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że:

1.  działka 769/6 (numeracja po podziale) od momentu wydzierżawienia, czyli od 16 lutego 2011 r. do chwili obecnej jest wykorzystywana przez Sp. z o.o. na działalność gospodarczą. Natomiast działka 769/3 (po podziale 769/7) od momentu jej nabycia przez Wnioskodawcę była wykorzystana w następujący sposób:
    *   od momentu jej nabycia 2008 r. do 16 lutego 2011 r. była wykorzystywana jako działka rolna;
    *   od dnia 16 lutego 2011 r. część działki, tj. 1.200 m kw. wydzierżawiono Sp. z o.o.;
    *   od dnia 2 października 2012 r. pozostała część działki, tj. 4.4700 ha jest wydzierżawiona do 2022 r. rolnikowi, który dokonuje zasiewów.Za dzierżawę Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Suma wynagrodzeń z dzierżaw nie przekracza kwoty określonej w art. 113 ust 1 ustawy VAT.
2.  Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o objęcie działki 769/6 miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu ani o zmiany w miejscowym planie zagospodarowania terenu.
3.  Dla działki 769/3 Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu. Sp. z o.o. wystąpiła o wyłączenie z produkcji rolniczej.
4.  Wnioskodawca w 2016 r. z działki 769/3 wydzielił tylko działkę 769/6 o pow. 0,l752 ha na której posadowiony jest budynek wybudowany przez Sp. z o.o. Wnioskodawca poniósł koszty w wysokości 1.200,00 PLN. Pozostała część działki pozostała w jednej części i nadał jest dzierżawiona przez Rolnika. Innych czynności nie przewiduje.
5.  Wnioskodawca nie ogłaszał nigdzie informacji o sprzedaży działki 769/6 jedynie chce uregulować sprawy ze Sp. z o.o., tj. aby grunt był własnością Sp. z o.o.
6.  Wydzielona działka 769/6 jest użytkowana przez Sp. z o.o. na podstawie umowy dzierżawy. Umowę dzierżawy z prawem do zabudowy zawarto w dniu 16 lutego 2011 r. na okres 10 lat.
7.  Wnioskodawca na obecną chwilę nie planuje sprzedaży działek.
8.  Wnioskodawca otrzymane wynagrodzenie ze sprzedaży działki 769/6 zamierza przeznaczyć na cele prywatne/osobiste.
9.  Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.
10.  Działka 769/6 była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Działka ta była i jest nadal dzierżawiona przez Sp. z o.o.
11.  Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu działki 769/6. Działka 769/6 nie była nabywana przez Wnioskodawcę, powstała ona w wyniku podziału działki 769/3.

Z tytułu nabycia działki 769/3, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca z tytułu nabycia działki 769/3 nie płaciła VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwość dotyczącą m.in. tego, czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w myśl art. 15 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy działki nr 769/6 i 769/7 (powstałe po podziale działki nr 769/3) są przez Wnioskodawcę wydzierżawione (spółce z o.o. oraz rolnikowi).

Według art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Stosownie do § 2 ww. przepisu ustawy, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usługi dzierżawy, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zatem biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy na rzecz spółki z o.o. działki nr 769/6, która była wydzierżawiona w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Wnioskodawca będzie wypełniał przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ponadto, grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zatem sprzedaż działki nr 769/6 na rzecz spółki z o.o. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dokonujący dostawy będzie działał w związku z tą dostawą jako podatnik podatku VAT. Wobec tego ww. czynność sprzedaży dokonana będzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę samodzielnej działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawcę wydzielonej działki będzie wypełniała definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i Wnioskodawca będzie występował – w związku z dostawą działki – w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji dostawa działki nr 769/6 na rzecz spółki z o.o. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W następnej kolejności Wnioskodawca jest zainteresowany stawką podatku VAT w związku ze sprzedażą działki nr 769/6.

Jak wynika z opisu sprawy działka nr. 769/6 jest wydzierżawiona spółce z o.o., która z własnych środków wybudowała na niej budynek mieszkalno-gospodarczy, jako nakłady na cudzym gruncie, nie rozliczone z Wnioskodawcą.

Zatem w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć co będzie przedmiotem dostawy, grunt zabudowany przedmiotowym budynkiem, czy też sam grunt, co stanowi rozstrzygnięcie kwestii objętej pytaniem nr 3.

Jak wskazał Wnioskodawca umowa dzierżawy nie zostanie rozwiązana przed zawarciem umowy przeniesienia własności nieruchomości na podstawie art. 231 § 2 kodeksu cywilnego oraz nie nastąpi rozliczenie nakładów ani przed, ani po zawarciu umowy sprzedaży. Strony dzierżawy złożą w umowie o przeniesienie nieruchomości na podstawie art. 231 kodeksu cywilnego oświadczenia o wygaśnięciu umowy dzierżawy z dniem podpisania przedmiotowej umowy sprzedaży oraz strony umowy złożą oświadczenie o zrzeczeniu się wszelkich wzajemnych roszczeń z tytułu dzierżawy, czynszu oraz nakładów poniesionych przez spółkę z o.o.

W myśl art. 48 kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Do dzierżawy – stosownie do brzmienia art. 694 kodeksu cywilnego – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 676 kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Zgodnie z art. 678 § 1 kodeksu cywilnego, w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia. W myśl § 2 ww. artykułu, powyższe uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana.

Na podstawie art. 705 kodeksu cywilnego, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających, jeżeli umowa przewiduje taki sposób rozliczenia przez wydzierżawiającego poniesionych przez dzierżawcę nakładów, powstaje w momencie zwrotu dzierżawionych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy, czy też zawarcia z dzierżawcą umowy sprzedaży nieruchomości.

Dopiero wobec braku stosownych postanowień umowy miałyby zastosowanie powołane wyżej przepisy art. 676 i art. 705 Kodeksu.

Jednocześnie należy zauważyć, że umowa dzierżawy wygasa z mocy prawa w sytuacji gdy dochodzi do umowy kupna-sprzedaży dzierżawionego gruntu przez jego dzierżawcę. Zatem nie jest konieczne dla skuteczności nabycia gruntu uprzednie rozwiązanie czy zakończenie umowy dzierżawy.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednocześnie wydzierżawiający jest właścicielem budynków wzniesionych na dzierżawionych gruntach. Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 353¹ kodeksu cywilnego.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro – w sprawie będącej przedmiotem wniosku – dzierżawca „wytworzył” towar, jakim niewątpliwie jest budynek mieszkalno-gospodarczy i uczynił to z własnych środków bez udziału wydzierżawiającego grunt, to nie ma podstaw do przyjęcia, że wydzierżawiający dokona dostawy przedmiotowego budynku, chociaż przeniesie jego własność – przenosząc na dzierżawcę własność gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności budynku z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej dzierżawca mógł dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel. Wnioskodawca nie będzie w ekonomicznym posiadaniu budynku przed dokonaniem sprzedaży gruntu.

Podkreślić przy tym należy, że co do zasady, ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności. Tak więc, mimo że dojdzie do przeniesienia własności budynku, jako części składowej nieruchomości, nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru, jakim jest budynek.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługiwało dzierżawcy od czasu powstania towaru, jakim jest budynek. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Dokonując naniesień w postaci wybudowania budynku mieszkalno-usługowego, dzierżawca nie działał na rzecz wydzierżawiającego w sensie ekonomicznym. Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą (budynkiem) należało do dzierżawcy z chwilą wybudowania tego budynku, chociaż nie należało do niego prawo własności gruntu.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionego przez dzierżawcę budynku, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, chociaż Wnioskodawca przeniesie jego własność – przenosząc na dzierżawcę własność gruntu.

Podsumowując, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie zaistnieje jednocześnie dostawa towaru (budynku mieszkalno-gospodarczego) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy wraz z przeniesieniem na dzierżawcę własności gruntu, na którym ww. budynek jest posadowiony. Zatem przedmiotem dostawy będzie w tym przypadku wyłącznie grunt (działka nr 769/6, na której dzierżawca wybudował budynek).

Zatem – odpowiadając na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 – w niniejszej sytuacji budynek wzniesiony całkowicie nakładami Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem w tej sytuacji nie dochodzi do dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygniecie należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt na którym wzniesiono ten budynek.

Przechodząc następnie do zagadnienia związanego ze stawką podatku wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi, itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca działka nr 769/6, na której posadowiony jest budynek wybudowany przez spółkę z o.o. według planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego gminy znajduje się na terenach zabudowy zagrodowej (15MR).

W rezultacie skoro – jak wynika z powyższej informacji – przedmiotowa działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy i znajduje się ona na terenach zabudowy zagrodowej (zatem istnieje możliwość jej zabudowy), to mamy do czynienia z terenem budowlanym zdefiniowanym w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż działki nr 769/6 nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy w tym miejscu wskazać, że jeżeli przy zbyciu gruntu wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie nie będą również spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Bowiem z wniosku nie wynika aby przedmiotowa działka była wykorzystywana przez Wnioskodawcę – sprzedawcę – wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Reasumując, sprzedaż działki nr 769/6 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Zatem, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia 23% podatku od towarów i usług od sprzedaży działki nr 769/6, na której posadowiony jest budynek wzniesiony przez spółkę z o.o.

Wnioskodawca jest także zainteresowany kwestią obowiązku zarejestrowania się jako podatnik VAT i wystawienia faktury sprzedaży tylko na grunt z naliczonym podatkiem VAT.

Stosownie do treści art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 – art. 113 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Skoro w opisanej sprawie przedmiotem dostawy będzie – jak rozstrzygnięto powyżej – teren budowlany, to Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku również na podstawie art. 113 ust. 1 albo ust. 9 ustawy, ponieważ zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych zwolnienie to nie ma zastosowania.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Jak wynika z art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Natomiast kwestie wystawiania faktur regulują przepisy Działu XI, rozdział 1 ustawy.

Jak stanowi art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji gospodarczej).

Zatem, biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki budowlanej nr 769/6 nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 113 ustawy, a zatem powinien przed dokonaniem tej transakcji zarejestrować się jako podatnik podatku VAT i z tytułu tej transakcji powinien wystawić fakturę.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.