Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.747.2018.11.S.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-16
Teza: Dotyczy ustalenia momentu, od którego Wnioskodawca nabędzie prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju wskazanych w zdarzeniu przyszłym zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku należnego; ulga; ulga-ulga na złe długi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1a. Rozliczenie podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności -Korekta podatku należnego z tytułu dostawy towarów 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a-ust. 2

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe
====================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 20 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 grudnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1391/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 7 września 2023 r.).

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 listopada 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia momentu, od którego nabędą Państwo prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju wskazanych w zdarzeniu przyszłym zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 stycznia 2019 r. (wpływ 23 stycznia 2019 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

### Wnioskodawca posiada wierzytelność związaną ze świadczeniem usług (dalej: „Wierzytelność”) wobec dłużnika będącego przedsiębiorcą w upadłości (dalej: „Dłużnik”). Wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

### Dłużnik na moment świadczenia usług był czynnym podatnikiem VAT niebędącym w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, a od daty wystawienia faktury dokumentującej Wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

### W przyszłości możliwe jest wystąpienie sytuacji, w której postępowanie upadłościowe Dłużnika zostanie umorzone na podstawie postanowienia sądu upadłościowego o umorzeniu postępowania upadłościowego na podstawie art. 361 ust. 1 pkt 1, 2 lub 3 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2344 ze zm., dalej: „Prawo upadłościowe”).

### Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

1) Na dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której Wnioskodawca zamierza dokonać korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT wierzytelność, o której mowa we wniosku nie będzie uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

2) Na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której Wnioskodawca zamierza skorygować podatek należny Wnioskodawca (wierzyciel) i Dłużnik będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

3) Spółka nie będzie w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego lub w trakcie likwidacji. Natomiast co do postępowania upadłościowego, należy wskazać, że jest to zagadnienie prawne, a nie element stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Elementem zapytania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest to, od którego momentu Wnioskodawca będzie uprawniony do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, a więc w zakresie ww. pytania mieści się pytanie, od którego momentu spełniona zostaje przesłanka zakończenia postępowania upadłościowego w rozumieniu ustawy o VAT w przypadku wydania przez Sąd postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego. Wnioskodawca wskazał we wniosku, że korekty zamierza dokonać po wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego - natomiast ocenie prawnej podlega ustalenie, czy okres po wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego jest okresem, w którym nie trwa postępowanie upadłościowe. Zdaniem Wnioskodawcy postępowanie upadłościowe w rozumieniu ustawy o VAT kończy się na wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego (dzień wydania postanowienia), jednakże jest to stanowisko prawne Wnioskodawcy, a nie element zdarzenia przyszłego (bowiem to organ interpretacyjny stwierdza, czy wydanie postanowienia kończy postępowanie upadłościowe w rozumieniu ustawy o VAT).

4) Ustawa nie wskazuje wprost, w jakiej dacie postępowanie upadłościowe zostaje uznane za zakończone. W związku z czym postawione we wniosku pytanie dotyczy m.in. wskazania daty zakończenia postępowania upadłościowego. Ustawodawca nie precyzuje z jaką datą następuje zakończenie postępowania upadłościowego. Zagadnienie to nie jest elementem stanu faktycznego tylko elementem stanu prawnego i stanowi część zapytania postawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Zdaniem Wnioskodawcy postępowanie upadłościowe w rozumieniu ustawy o VAT kończy się na wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego (dzień wydania postanowienia), jednakże jest to stanowisko prawne Wnioskodawcy, a nie element zdarzenia przyszłego (bowiem to organ interpretacyjny stwierdza, czy wydanie postanowienia kończy postępowanie upadłościowe w rozumieniu ustawy o VAT).

5) Od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność, o której mowa we wniosku – na dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której Wnioskodawca zamierza dokonać korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT - nie upłyną 2 lata licząc od końca roku, w którym faktura ta została wystawiona.

### Pytanie

### Od którego momentu Wnioskodawca w związku z Wierzytelnością przedstawioną w zdarzeniu przyszłym będzie uprawniony do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju wskazanych w zdarzeniu przyszłym zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

### Wnioskodawca będzie uprawniony do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju w związku z Wierzytelnością wskazaną w zdarzeniu przyszłym najwcześniej w dniu następującym po dniu, w którym zostanie wydane przez sąd upadłościowy postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego, o ile Wierzytelność będzie nieściągalna, świadczenie usług było dokonane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, a na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej Wnioskodawca i Dłużnik będą podatnikami VAT czynnymi, a Dłużnik nie będzie w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego lub likwidacyjnego - natomiast w dniu następującym po wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego Dłużnik nie będzie już w stanie upadłości w rozumieniu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT. Datą końcową postępowania upadłościowego w rozumieniu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT będzie data wydania postanowienia sądu upadłościowego o umorzeniu postępowania upadłościowego.

### Uzasadnienie Wnioskodawcy

### Podstawową zasadę możliwości korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w VAT wprowadza art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

### W myśl art. 89a ust. 1a ustawy o VAT wprowadzono domniemanie, że nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

### Natomiast polski ustawodawca w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT wprowadził ograniczenia korzystania z ulgi na złe długi.

Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1943 i 2260), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2) (uchylony);

3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

4) (uchylony);

5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

6) (uchylony).

### Powyższy art. 89a ust. 1 ustawy o VAT wprowadza możliwość skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta może dotyczyć również nieuregulowanej części wierzytelności, której nieściągalność zostanie uprawdopodobniona. Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, jeżeli nie zostanie ona uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności z umowy lub faktury.

### Zgodnie z art. 361 ust. 1 Prawa upadłościowego, sąd umorzy postępowanie upadłościowe, jeżeli:

### 1) majątek pozostały po wyłączeniu z niego przedmiotów majątkowych dłużnika obciążonych hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym lub hipoteką morską nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania;

### 2) wierzyciele zobowiązani uchwałą zgromadzenia wierzycieli albo postanowieniem sędziego-komisarza nie złożyli w wyznaczonym terminie zaliczki na koszty postępowania, a brak jest płynnych funduszów na te koszty;

### 3) wszyscy wierzyciele, którzy zgłosili swoje wierzytelności, żądają umorzenia postępowania.

### Należy wskazać, że z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu nieściągalności wierzytelności (czyli możliwość skorzystania z ulgi za złe długi), przy zachowaniu pozostałych wymogów, może być zrealizowane jedynie, gdy:

*   dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonane na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
*   na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej wierzyciel i dłużnik są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi;
*   dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w stanie likwidacji;
*   od wystawienia faktury nie upłynęły dwa lata, licząc od końca roku, w którym faktura była wystawiona.

### Wnioskodawca zamierza skorygować podatek należny z faktury wystawionej w związku z Wierzytelnością.

### Wierzytelność będzie nieściągalna, świadczenie usług z nią związane było dokonane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1574, 1579, 1948 i 2260), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, a na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji, w której dokonuje się korekty, Wnioskodawca i Dłużnik będą podatnikami VAT czynnymi, a Dłużnik nie będzie w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego lub likwidacyjnego.

### Natomiast w dniu następującym po wydaniu postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego Dłużnik nie będzie już w trakcie postępowania upadłościowego w rozumieniu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT. 

### Tym samym datą końcową postępowania upadłościowego w rozumieniu art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT będzie wydanie postanowienia sądu upadłościowego o umorzeniu postępowania upadłościowego, w związku z tym w dniu następującym po dniu wydania postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego zostanie spełniona przesłanka z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT, tj. wówczas Wnioskodawca będzie w takiej sytuacji, że na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, Dłużnik nie będzie w trakcie postępowania upadłościowego.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

Po analizie Państwa wniosku z 20 listopada 2018 r. wydałem 5 lutego 2019 r. postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak (…).

Postanowienie doręczono Państwu 5 lutego 2019 r.

Zażalenie
---------

12 lutego 2019 r. wpłynęło zażalenie z 12 lutego 2019 r. na ww. postanowienie.

Postanowienie utrzymujące w mocy
--------------------------------

9 kwietnia 2019 r. wydałem postanowienie znak (…) utrzymujące w mocy postanowienie z 5 lutego 2019 r. znak (…) o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Postanowienie doręczono Państwu 10 kwietnia 2019 r.

Skarga na postanowienie
-----------------------

10 maja 2019 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie znak (…) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 14 maja 2019 r.

Wnieśli Państwo o:

a) uchylenie zaskarżonego postanowienia;

b) zasądzenie kosztów postępowania sądowo-administracyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego, wg norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie z 9 kwietnia 2019 r. znak (…) oraz poprzedzające je postanowienie z 5 lutego 2019 r. znak (\`(...)\`) – wyrokiem z 6 grudnia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1391/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 20 kwietnia 2023 r. sygn. akt I FSK 427/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił postanowienie stał się prawomocny 20 kwietnia 2023 r. Odpis prawomocnego wyroku wraz z aktami sprawy wpłynął do mnie 7 września 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, określanej często jako tzw. ulga na złe długi, zostały sformułowane w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W myśl art. 89a ust. 1 ustawy:

Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast, w myśl art. 89a ust. 1a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.:

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

### Jak stanowi art. 89a ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1) dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149, 398, 1544 i 1629), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2) (uchylony)

3) na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a) wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,

b) dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

4) (uchylony)

5) od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona**.**

6) (uchylony)

Na mocy art. 89a ust. 3 ustawy:

Korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 89b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Jak stanowi art. 89b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.:

W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zgodnie z art. 89b ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 89b ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.:

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 89b ust. 4 ustawy:

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Wskazać należy, że od 1 stycznia 2019 r., uległy zmianie przepisy art. 89a ust. 1a, art. 89b ust. 1-2 ustawy. Natomiast zgodnie z przepisem przejściowym zawartym w art. 46 ustawy z 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz. U. 2018 r. poz. 2244):

Przepisy art. 89a ust. 1a i art. 89b ust. 1-2 ustawy zmienianej w art. 20 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się również do wierzytelności powstałych przed 1 stycznia 2019 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 20 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po 31 grudnia 2018 r.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90. lub 150. dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając tę deklarację musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi „wrócić” do deklaracji za okres, w którym upłynął 90. lub 150. dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Powyższe przepisy mają na celu uwolnienie sprzedawcy z zapłaty należnego podatku od towarów i usług, jaki powstał z tytułu dokonanej transakcji w sytuacji, gdy nabywca nie dokonał zapłaty za dostarczony towar, czy wykonaną usługę.

Aby podatnik mógł dokonać korekty podatku, warunki określone w art. 89a ustawy muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

Podstawowym warunkiem możliwości korekty wierzytelności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy jest uprawdopodobnienie ich nieściągalności.

Jak wyżej wskazano z art. 89a ust. 1a ustawy wynika, że nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Wobec tego korekty podstawy opodatkowania oraz wynikającego z niej podatku należnego może dokonać podatnik w odniesieniu do wierzytelności, które nie zostały zapłacone i w stosunku, do których upłynęło 90 dni od terminu ich płatności, jaki dla nich został określony w umowie lub na fakturze. Pod warunkiem, że wierzytelności nie zostały zbyte. Zatem brak zapłaty oraz upływ 90 dni od terminu płatności kwalifikuje wierzytelność jako wierzytelność nieściągalną z prawem do korekty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego.

Poza tym korekty wierzytelności uznanej za nieściągalną można dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym nieściągalność staje się uprawdopodobniona oraz nie później niż z upływem 2 lat od końca roku, w którym została wystawiona faktura.

Zatem uznać należy, że literalna wykładnia art. 89a ust. 1a w związku z ust. 2 i 3 ustawy nie budzi wątpliwości i wskazuje, że podatnik ma prawo dokonania korekty wierzytelności nieściągalnych w deklaracji składanej za okres, w którym upłynął 90 dzień od terminu płatności tej wierzytelności (wynikającego z umowy lub wskazanego na fakturze) i od wystawienia faktury nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

### Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

### Posiadają Państwo wierzytelność związaną ze świadczeniem usług (Wierzytelność) wobec dłużnika będącego przedsiębiorcą w upadłości (Dłużnik). Wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

### Dłużnik na moment świadczenia usług był czynnym podatnikiem VAT niebędącym w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, a od daty wystawienia faktury dokumentującej Wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

### W przyszłości możliwe jest wystąpienie sytuacji, w której postępowanie upadłościowe Dłużnika zostanie umorzone na podstawie postanowienia sądu upadłościowego o umorzeniu postępowania upadłościowego.

Na dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której zamierzają Państwo dokonać korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT wierzytelność, o której mowa we wniosku nie będzie uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której zamierzają Państwo skorygować podatek należny będą Państwo (wierzyciel) i Dłużnik podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Dłużnik nie będzie w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego lub w trakcie likwidacji.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie momentu, od którego nabędą Państwo prawo do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju wskazanych w zdarzeniu przyszłym zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Aby dokonać korekty o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy muszą być spełnione wszystkie warunki wymienione w art. 89a ust. 2 ustawy łącznie.

W analizowanej sprawie następujące warunki z art. 89a ustawy zostaną spełnione:

*   warunek z art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy, ponieważ świadczenie usługi, którą udokumentowano fakturą zostało dokonane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
*   warunek z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. a ustawy, ponieważ w analizowanej sprawie zarówno wierzyciel jak i dłużnik są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi,
*   warunek z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy, ponieważ od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upływną 2 lata licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Ponadto Wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Należy jednak wskazać, że w rozpatrywanej sprawie dla wierzytelności, o której mowa w zdarzeniu przyszłym w dniu następującym po dniu wydania przez sąd postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego nie zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy, ponieważ nie można uznać, iż już w dniu następującym po dniu wydania postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego Dłużnik nie będzie już znajdował się w trakcie postępowania upadłościowego.

Warto wskazać, że w myśl art. 361 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j. Dz. U. 2017 r. poz. 2344 ze zm.):

Sąd umorzy postępowanie upadłościowe, jeżeli:

1) majątek pozostały po wyłączeniu z niego przedmiotów majątkowych dłużnika obciążonych hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym lub hipoteką morską nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania;

2) wierzyciele zobowiązani uchwałą zgromadzenia wierzycieli albo postanowieniem sędziego- komisarza nie złożyli w wyznaczonym terminie zaliczki na koszty postępowania, a brak jest płynnych funduszów na te koszty;

3) wszyscy wierzyciele, którzy zgłosili swoje wierzytelności, żądają umorzenia postępowania.

Zgodnie z art. 361 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe:

W przypadku umorzenia postępowania upadłościowego z powodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, sąd ustala, czy materiał zgromadzony w sprawie daje podstawę do rozwiązania podmiotu wpisanego do Krajowego Rejestru Sądowego bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Jak stanowi art. 362 ustawy Prawo upadłościowe:

Postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego doręcza się upadłemu, syndykowi oraz członkom rady wierzycieli. Na postanowienie przysługuje zażalenie.

Stosowanie do art. 363 ustawy Prawo upadłościowe:

Prawomocne postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego stanowi podstawę do wykreślenia wpisów dotyczących upadłości w księdze wieczystej i w rejestrach.

Zgodnie z art. 364 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Z dniem uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego upadły odzyskuje prawo zarządzania swoim majątkiem i rozporządzania jego składnikami.

Jak stanowi art. 364 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe:

Syndyk wyda niezwłocznie upadłemu jego majątek, księgi, korespondencję i dokumenty. W razie potrzeby sąd wyda postanowienie nakazujące przymusowe odebranie majątku. Prawomocne postanowienie ma moc tytułu wykonawczego.

Zatem odnosząc przedstawione przepisy prawa do okoliczności sprawy, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że będą Państwo uprawnieni do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju w związku z wierzytelnością wskazaną w zdarzeniu przyszłym w dniu następującym po dniu wydania postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego, a tym samym zostanie spełniona przesłanka z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT. Nie można uznać, że wówczas będą Państwo w takiej sytuacji, że na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, Dłużnik nie będzie w trakcie postępowania upadłościowego.

Jak wynika z przepisów Prawa upadłościowego (art. 363 i art. 364) postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego podlega uprawomocnieniu i dopiero prawomocne postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego stanowi podstawę do wykreślenia wpisów dotyczących upadłości w księdze wieczystej i w rejestrach. Z dniem uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego upadły odzyskuje prawo zarządzania swoim majątkiem i rozporządzania jego składnikami.

Zatem dopiero w momencie uprawomocnienia się postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego dla Wierzytelności przedstawionej w zdarzeniu przyszłym zostanie spełniony warunek wskazany w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że najwcześniej w dniu następującym po dniu, w którym nastąpi uprawomocnienie się postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego będą Państwo uprawnieni do skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu świadczenia usług na terytorium kraju w związku z Wierzytelnością wskazaną w zdarzeniu przyszłym zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, przy równoczesnym spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach.

Tym samym, Państwa stanowisko jest **nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr (…), tj. 5 lutego 2019 r.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).