Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.129.2019.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie preferencyjnego opodatkowania podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2019 r. (data wpływu 13 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się tworzeniem oraz modyfikacją kodu źródłowego oprogramowania na systemy komputerowe \`(...)\` oraz mobilne …. służącego do badań oraz terapii w dziedzinie \`(...)\` dla placówek \`(...)\`, m.in. dla A oraz dla B.

Aplikacje służą do:

*   przeprowadzania badań słuchu (testy CAPD) dla dzieci oraz dorosłych,
*   prowadzenia części terapeutycznej (treningu słuchowego) mającego na celu poprawienie słuchu u dzieci dzięki poziomowaniu trudności gier terapeutycznych,
*   analizy postępów poszczególnych pacjentów oraz skierowania na badania specjalistyczne oraz kilkumiesięczną terapię.

Oprogramowanie było i jest wytwarzane i rozwijane w sposób systematyczny. Ciągłe opracowywane są nowe funkcjonalności. Proces tworzenia aplikacji składa się z następujących etapów:

1.  Zebranie informacji od klienta, takich jak konfiguracja dźwięków, występowanie słów oraz natężenie i częstotliwość dźwięków w celu utworzenia odpowiednich algorytmów badań.
2.  Testowanie poprawności działania aplikacji głównie przechodzenia aplikacji przez kolejne jej etapy aż do zakończenia badania.
3.  Udostępnienie wstępnej wersji aplikacji klientowi w celu sprawdzenia poprawności działania algorytmów samego badania oraz testowanie na dzieciach i dorosłych w celu zebrania informacji zwrotnej oraz wyników badań potrzebnych do dalszej analizy utworzonych do wstępnej wersji aplikacji algorytmów. Feedback od klienta z poprawkami w kwestii wizualnej oraz merytorycznej.
4.  Analiza zebranych wyników oraz wprowadzenie poprawek w istniejących algorytmach badań po konsultacji z osobami odpowiedzialnymi za przeprowadzanie badań oraz terapii.
5.  Wprowadzenie poprawek mających na celu podnoszenie poziomu trudności badania do momentu znalezienia punktu kulminacyjnego badania w którym pacjent nie będzie potrafił udzielić odpowiedzi. Wprowadzone zostają również poprawki wizualne dla niezrozumiałych tekstów lub obrazków dla pacjentów.
6.  Ponowne udostępnienie nowej wersji klientowi w celu zebrania informacji na temat poprawności działania aplikacji (powtarzanie kroków 3-4-5 dla najlepszej optymalizacji strony merytorycznej oprogramowania).
7.  Udostępnienie wersji finalnej aplikacji oraz wprowadzenie jej na rynek.

W procesie tworzenia oprogramowania został wykorzystany model przyrostowy (specyfikacja, projektowanie, implementowanie i zatwierdzenie przeplatają się). Zasadą jest opracowanie wstępnej implementacji, następnie przedstawienie jej klientowi z prośbą o komentarz i udoskonalenie jej w wielu wersjach aż do powstania odpowiedniego systemu. Model przyrostowy to sposób na ograniczenie powtarzania prac w procesie tworzenia oraz danie klientowi pewnych możliwości odkładania decyzji o szczegółowych wymaganiach do czasu aż zdobędą doświadczenie w pracy z systemem.

Wnioskodawca posiada prawa autorskie do aplikacji oraz programu komputerowego, gdyż całość jest pisana tylko przez Wnioskodawcę. Po wykonaniu dzieła Wnioskodawca sprzedaje pełne prawa autorskie, wynagrodzenie wypacane jest co miesiąc.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, osobno prowadzona jest ewidencja dostosowana do wymogów związanych z IP BOX, czyli ewidencja kosztów i dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach działalności Wnioskodawca podejmuje w sposób systematyczny działania z wykorzystaniem dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów oraz procesów.

Autorskie prawa do wytwarzanego i rozwijanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności kodu źródłowego oprogramowania podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ewidencja dostosowana do wymogów związanych z IP BOX, czyli ewidencja kosztów i dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest prowadzona na bieżąco od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z tych praw.

Tworzony oraz modyfikowany przez Wnioskodawcę kod źródłowy oprogramowania dla placówek \`(...)\` wskazanych we wniosku wykonywany jest na podstawie umowy z zamawiającym (który nie jest placówką \`(...)\` wskazaną we wniosku), na którego następnie przenoszone są prawa autorskie majątkowe i prawa pokrewne łącznie z wyłącznym prawem do udzielania zezwoleń na wykonywanie zależnego prawa autorskiego do nieograniczonego w czasie korzystania i rozporządzania przedmiotem umowy na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawarcia umowy.

Przedmiot umowy jest wykonywany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a zatem Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat prac oraz wykonane przez niego czynności. Czynności zlecone Wnioskodawcy na podstawie umów nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Jako wykonujący te czynności Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

W związku z tworzeniem/modyfikacją programu komputerowego Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który jest uwzględniony w cenie sprzedaży świadczonej przez niego usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie preferencyjnego opodatkowania podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest zastosowanie preferencyjnego opodatkowania podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania. Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki określone przepisami ustawy.

Dochód, który Wnioskodawca osiąga jest dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podlegającym ochronie prawnej. Prawem tym jest autorskie prawo do programu komputerowego opisane w części G wniosku. Ustawa o prawie autorskim kategoryzuje programy komputerowe (art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych) jako utwory „wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi”, wymieniając je obok utworów literackich, publicystycznych, naukowych, kartograficznych, a zatem podlegają ochronie jak utwór literacki. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Program jest tworzony przez Wnioskodawcę i rozwijany systematycznie w celu podniesienia jego innowacyjności. Tworzenie oprogramowania jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ocenie Wnioskodawcy program ten został wytworzony, rozwinięty i ulepszony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca spełnia też ostatni warunek dotyczący obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji kosztów i dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Niemniej jednak, odrębna ewidencja powinna być prowadzona na bieżąco, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przenoszenia na zamawiającego praw autorskich do wytwarzanego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.