Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-585/16-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-22
Teza: Czy w przypadku transakcji polegającej na zamianie nieruchomości będącej własnością Miasta na nieruchomości należące do osoby fizycznej, Miasto prawidłowo naliczyło podatek VAT od całej wartości ustalonej przez rzeczoznawcę (zamienianej nieruchomości), a nie od różnicy wartości zamienianych nieruchomości?
Słowa kluczowe: gmina; nieruchomości; odszkodowania; opodatkowanie; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 17 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania przy transakcji zamiany nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 17 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania przy transakcji zamiany nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto dokonało zamiany działek gruntu z osobą fizyczną. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Osoba fizyczna, z którą Gmina zamieniła się na nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT. Miasto przekazało działkę gruntu nr … (położoną w obrębie … miasta S.), stanowiącą zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, oznaczone w ewidencji gruntów symbolem „Bp”. Powyższa działka gruntu znajduje się na obszarze, gdzie nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Prawo własności wpisane jest na rzecz Gminy. Wartość nieruchomości gruntowej zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego wynosi … zł netto. Natomiast osoba fizyczna (małżeństwo) przekazała prawo własności niezabudowanej działki gruntu numer … o powierzchni 0,0081 ha (również położonej w obrębie … miasta S.), stanowiącej lasy, oznaczone w ewidencji gruntów symbolem „LsV”. Powyższa działka gruntu znajduje się na obszarze, gdzie nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej - prawo własności wpisane jest na rzecz osoby fizycznej (małżeństwo) na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Wartość nieruchomości zgodnie z wyceną rzeczoznawcy wynosi … zł. Dodatkowo osoba fizyczna (jeden z małżonków) przekazała również prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu numer … o powierzchni 0,0034 ha, (położonej w obrębie …miasta S.), stanowiącej tereny mieszkaniowe, oznaczone w ewidencji gruntów symbolem „B”. Powyższa działka gruntu znajduje się na obszarze, gdzie nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej - prawo własności wpisane jest na rzecz Gminy Miejskiej S., natomiast prawo użytkowania wieczystego do dnia 13 listopada 2090 r. i prawo własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość wpisane jest na rzecz osoby fizycznej. Wartość nieruchomości gruntowej zgodnie z wyceną rzeczoznawcy wynosi …zł.

Miasto wystawiło fakturę na osobę fizyczną. Wartość działki numer …została powiększona o podatek VAT ze stawką 23%. Cena nieruchomości wraz z podatkiem VAT wyniosła … zł. Wartość działek nr … oraz nr … będących w posiadaniu osoby fizycznej wyniosła … zł i nie została powiększona o podatek VAT. W wyniku zawarcia transakcji wystąpiła dopłata wynikająca z różnicy zamienianych nieruchomości. Różnica pomiędzy wyceną działek stanowi kwotę … zł brutto na rzecz Miasta (…).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż do transakcji zamiany nieruchomości gruntowych doszło 26 lutego 2016 r. poprzez podpisanie aktu notarialnego. Powyższe poprzedzone było uchwałą Rady Miejskiej z dnia 29 października 2015 r., w sprawie wyrażenia zgody na zamianę nieruchomości gruntowych oraz protokołem uzgodnień sporządzonym w dniu 17 grudnia 2015 r. w sprawie zamiany nieruchomości gruntowych. Wskazano również, że dla działki gruntu nr … (będącej przedmiotem dostawy) nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a w momencie dostawy (zamiany) działki nr … stanowiła ona teren niezabudowany (w ewidencji gruntów oznaczony symbolem „Bp”). Na ww. gruncie nie były posadowione żadne obiekty, stanowiące budynki lub budowle w rozumieniu przepisów z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku transakcji polegającej na zamianie nieruchomości będącej własnością Miasta na nieruchomości należące do osoby fizycznej, Miasto prawidłowo naliczyło podatek VAT od całej wartości ustalonej przez rzeczoznawcę (zamienianej nieruchomości), a nie od różnicy wartości zamienianych nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo naliczono podatek od towarów i usług od całości ustalonej przez rzeczoznawcę wartości zamienianej nieruchomości będącej własnością Miasta i wystawiono fakturę na całą wartość nieruchomości. Takie stanowisko Wnioskodawca opiera na ustawowym, wynikającym z art. 603 Kodeksu cywilnego, uregulowaniu umowy zamiany. Zamiana nieruchomości jako czynność odpłatna, wzajemna i ekwiwalentna jest opodatkowana podatkiem VAT. Wynika to z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, który mówi o „odpłatnych” dostawach jako przedmiocie opodatkowania podatkiem VAT. Zawarcie umowy zamiany gruntów stanowi odpłatną dostawę towarów, która zgodnie z przepisem art. 29a ust.1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na powyższe skoro przeniesienie prawa własności gruntu na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru, to od całej wartości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), dalej: k.c., przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 k.c. daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce ceny świadczenia pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Biorąc powyższe pod uwagę, zamianę nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług – traktuje się jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast, zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że 26 lutego 2016 r. Miasto dokonało transakcji zamiany nieruchomości gruntowych z osobą fizyczną. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, natomiast osoba fizyczna, z którą dokonano zamiany nieruchomości gruntowych nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT. Miasto przekazało działkę gruntu, stanowiącą zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, mającą bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Działka ta położona jest na obszarze, gdzie nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki tej nie została wydana również decyzja o warunkach zabudowy, a w momencie dostawy (zamiany) działka stanowiła teren niezabudowany. Natomiast osoba fizyczna (małżeństwo) przekazała Miastu prawo własności niezabudowanej działki gruntu (stanowiącej lasy), która ma bezpośredni dostęp do drogi publicznej (działka znajduje się na obszarze, gdzie nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Prawo własności przedmiotowej działki wpisane jest na rzecz osoby fizycznej (małżeństwo) na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Dodatkowo osoba fizyczna (jeden z małżonków) przekazała również prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki, stanowiącej tereny mieszkaniowe z bezpośrednim dostępem do drogi publicznej (działka znajduje się na obszarze, gdzie nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Prawo własności wpisane jest na rzecz Gminy, natomiast prawo użytkowania wieczystego do dnia 13 listopada 2090 r. i prawo własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość wpisane jest na rzecz osoby fizycznej. W wyniku zawarcia transakcji wystąpiła „dopłata” na rzecz Miasta, wynikająca z różnicy zamienianych nieruchomości. Miasto wystawiło fakturę na osobę fizyczną, na cała wartość nieruchomości, będącej przedmiotem dostawy.

Na tym tle Miasto powzięło wątpliwości, czy w przypadku transakcji polegającej na zamianie nieruchomości będącej własnością Miasta na nieruchomości należące do osoby fizycznej, należało opodatkować całą wartość nieruchomości (przy której to transakcji zastosowano stawkę podatku w wysokości 23%), czy jedynie różnicę wartości zamienianych nieruchomości.

Należy zaznaczyć, że jak ww. zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawa towarów jest przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co również ma miejsce w przypadku umowy zamiany w odniesieniu do obu stron transakcji. Dokonanie zatem zamiany nieruchomości jest zamianą towarów, czyli odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której w ramach zapłaty za przejęte działki, przyznana została działka zamienna. Tym samym Miasto dokonało na rzecz dotychczasowego właściciela przejmowanych nieruchomości przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel działką zamienną.

Czynność wydania przez Miasto działki zamiennej, spełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Miasto z tego tytułu wystąpiło w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Czynność przekazania działki zamiennej, spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, tj. dostawy towarów dokonanej za wynagrodzeniem, zatem czynność ta w świetle ustawy jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r. poz. 778), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego (tj. przeznaczenie określonego gruntu ocenić należy wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości).

Należy podkreślić również, że zwolnione od podatku od towarów i usług w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

1.  przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany,
2.  teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, dla obszaru na którym położona jest działka nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto dla działki tej nie została wydana również decyzja o warunkach zabudowy, a w momencie dostawy (zamiany) działka ta stanowiła teren niezabudowany.

Zatem ww. działka w momencie dostawy nie stanowiła terenu budowlanego i w związku z powyższym jej dostawa korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z powyższych regulacji wynika, że kwotę należną (zapłatę), stanowi korzyść majątkowa, jaką podatnik uzyska lub ma uzyskać, w związku z wykonaniem czynności opodatkowanej. Zasada ta ma również zastosowanie do transakcji, w ramach których zapłata dokonywana przez nabywcę towaru bądź usługi przybiera formę rzeczową (czy częściowo odpłatna).

W przypadku transakcji barterowych, w tym również zamiany towarów, dostawa towaru stanowi zapłatę, jeśli zostały spełnione następujące warunki:

*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną, a otrzymaną za nią zapłatą,
*   istnieje możliwość określenia wartości dostarczanych towarów w pieniądzu.

Dlatego też, gdy strony transakcji zamiany ustalą w umowie notarialnej pieniężną wartość zamienionych towarów w ramach zapłaty, podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi kwota ustalona przez strony tej transakcji. Zatem podstawą opodatkowania w przypadku zamiany przedmiotowych nieruchomości będzie, dla każdej ze stron, cała wartość jego działki (działek), nieobejmująca kwoty ewentualnego podatku.

W tym miejscu należy przypomnieć, że jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnoprawnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

Podkreślić należy, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Należy również zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi wysokości, ustalona przez rzeczoznawcę wartość nieruchomości, jest jedyną należną kwotą, to jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT. Zatem jeżeli wartość przekazywanej działki ustalona przez rzeczoznawcę stanowi kwotę brutto wynagrodzenia, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług.

Jeśli natomiast określona przez rzeczoznawcę wartość nieruchomości gruntowej, będącej przedmiotem zamiany, nie jest jedyną należną kwotą i z dokumentów, przepisów czy też uzgodnień pomiędzy stronami wynika, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Jeżeli zatem wartość ustalona zgodnie z operatem szacunkowym stanowi wartość netto nieruchomości, to tak ustalona wartość stanowi dla Miasta podstawę opodatkowania.

Reasumując, podstawę opodatkowania w przypadku zamiany nieruchomości - jak słusznie wskazało Miasto - stanowi cała wartość działki określona na potrzeby tej transakcji, nie zaś – w przypadku gdy wystąpi taka sytuacja - różnica wynikającą z wartości zamienianych działek.

Niemniej jednak dostawa przez Miasto wyżej opisanej działki, jako niestanowiacej terenu budowlanego, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, iż „prawidłowo naliczono podatek od towarów i usług”, należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, iż w niniejszej interpretacji nie rozstrzygano kwestii poprawności ustalenia wartości będących przedmiotem zamiany nieruchomości, bowiem Minister Finansów nie jest organem upoważnionym do oceny zawieranych przez podmioty umów cywilnoprawnych. Spory w tym zakresie pomiędzy stronami rozstrzygają właściwe sądy cywilne. Niemniej jednak wskazać należy, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania każdorazowo należy uwzględnić powołane wyżej przepisy art. 29a ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.