Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.758.2020.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-20
Teza: W zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: aport; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek; spółki-spółka cywilna; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 27 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia dochodu oraz kosztów w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia ze spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalnością gospodarczą oznaczoną kodami PKD 86.21.Z (Praktyka lekarska). Wnioskodawca jest jednocześnie wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: S.C.), do której wniósł wkład w postaci 1/8 prawa własności w nieruchomości położonej w B, dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr …. Celem działalności S.C. jest zarząd ww. nieruchomością, a Wnioskodawca z racji wykonywanego zawodu lekarza nie zamierza angażować się w działalność S.C. i zamierza z niej wystąpić poprzez wypowiedzenie swojego udziału S.C. Oprócz sprawowania zarządu, przedmiotem działalności S.C. jest wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane, handel hurtowy, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi, handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi. W związku z wystąpieniem ze S.C. Wnioskodawca otrzyma od pozostałych wspólników w ramach rozliczenia kwotę pieniężną, która odpowiadać będzie obecnej wartości rynkowej 1/8 opisywanej powyżej nieruchomości. Wartość rynkowa nieruchomości była niższa niż wartość kwoty, którą Wnioskodawca otrzyma w związku z wystąpieniem z S.C. W S.C., łącznie z Wnioskodawcą znajduje się 8 wspólników. Wnioskodawca, jako wspólnik S.C. rozlicza się z tytułu otrzymywanych dochodów w formie podatku liniowego. Wnioskodawca otrzymał udział w opisywanej nieruchomości w drodze spadku od matki. Nieruchomość była wcześniej przez matkę Wnioskodawcy wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota, którą Wnioskodawca otrzyma w związku z wystąpieniem z S.C. będzie stanowiła dla niego dochód podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 24 ust. 3c, biorąc pod uwagę fakt, iż wartość 1/8 nieruchomości wnoszonej jako wkład do S.C. była niższa niż kwota, jaką otrzyma Wnioskodawca w momencie spłaty przez wspólników w związku z wystąpieniem z S.C.?
2.  Na podstawie jakiego przepisu z ustawy o PIT określić wysokość wydatków poniesionych na objęcie prawa do udziałów w S.C.?
3.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy kwota wypłacona Wnioskodawcy, w przypadku powstania po jego stronie dochodu, może zostać opodatkowana 19% podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, środki pieniężne, jakie otrzyma w związku z wystąpieniem ze Spółki cywilnej, będą stanowiły Jego przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT), jednakże w kwocie pomniejszonej o uzyskaną przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania (czyli dochód), pomniejszona o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy). W konsekwencji, w przedstawionym stanie, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód, lecz strata z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).

Zasadę tę stosuje się także do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Z kolei mając na uwadze treść art. 5a pkt 26 i 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć m.in. spółkę cywilną.

Artykuł 14 ust. 2 pkt 16 cyt. ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są m.in. środki pieniężne otrzymane przez wspólnika Spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się m.in. środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika Spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 cyt. ustawy, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Mając zatem na uwadze treść art. 14 ust. 2 pkt 16 i art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy wystąpieniu ze Spółki cywilnej przychodem wspólnika będą środki pieniężne otrzymane przez niego, pomniejszone o uzyskaną przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Nie jest zatem przychodem ta część wypłacanej kwoty, która odpowiada udziałowi występującego wspólnika w dotychczasowym zysku spółki, pomniejszona o kwoty już wypłacone temu wspólnikowi i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Przez nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania należy rozumieć dochód, obliczony jako przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodu, ale jeszcze nie pomniejszony o inne kwoty, np.: o składki na ubezpieczenie społeczne, czy straty z lat ubiegłych. W efekcie przychodem jest nadwyżka nad opodatkowany już dochód ze spółki (art. 24 ust. 3c ustawy o PIT).

Więc otrzymując zwrot gotówki równy wniesionemu wkładowi wspólnik nie uzyska dochodu. Inaczej mówiąc z otrzymanej kwoty należy wyłączyć tę część otrzymanych przez wspólnika kwot, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej otrzymana przez wspólnika. Przy ustalaniu kwot ww. nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania, wypłat dokonanych z tytułu udziału w spółce i wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, bierze się pod uwagę cały okres, w którym dana osoba była wspólnikiem Spółki. Przychód z tytułu wystąpienia ze spółki można by zatem określić następującym wzorem: P = Kw - (Uzs - Uww - Nkup), gdzie: P - przychód, Kw - kwota wypłacona przy wystąpieniu wspólnika ze spółki, Uzs - udział wspólnika w zyskach Spółki (nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania), Uww - udziały w zysku Spółki dotychczas wypłacone wspólnikowi, Nkup - wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, PIT. Komentarz, wyd. V, LEX).

Stosownie do treści art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. W efekcie otrzymując zwrot gotówki równy wniesionemu wkładowi wspólnik nie uzyska dochodu. Natomiast w przypadku, gdy ilość gotówki, którą Wnioskodawca otrzyma będzie wyższa niż wartość początkowa części nieruchomości u Wnioskodawcy powstanie dochód, który zobowiązany będzie opodatkować. Powyższe potwierdza chociażby: Pismo z dnia 12 stycznia 2017 r. Izby Skarbowej w Poznaniu o sygnaturze 3063-ILPB1-3.4511.195.2016.1.DS. Czy Pismo z dnia 24 sierpnia 2016 r. Izby Skarbowej w Poznaniu o sygnaturze 1061-IPTPB3.4511.561.2016.1.KJ

Ad. 2

W przepisie art. 24 ust. 3c u.p.d.o.f. jest mowa o wydatkach na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce, a nie na nabycie przedmiotu wkładu niepieniężnego, wniesionego do spółki. Wielkości te nie muszą się bynajmniej pokrywać, ponieważ pierwotnie nabyte prawo (np. własność nieruchomości) w momencie wniesienia go do spółki może mieć inną wartość, niż wydatek na jego nabycie. Rzeczywisty wydatek na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce stanowi więc ta wartość, o którą pomniejszył się majątek wspólnika w zamian za udziały w spółce (w związku z nabyciem tych udziałów). Tę wielkość obrazuje zaś wartość przedmiotu wkładu w dniu jego wniesienia, która przekłada się na wielkość nabytych (objętych) udziałów w spółce. Przepis art. 24 ust. 3c ustawy o PIT nie daje podstaw do poszukiwania wskazanej przez organ wartości historycznej wkładu, jako środków pieniężnych wydatkowanych na nabycie danego składnika majątkowego. Przyjęcie stanowiska, że wydatkiem (w rozumieniu art. 24 ust. 3c ustawy o PIT) jest wartość historyczna składników majątkowych wnoszonych do spółki cywilnej, prowadzi do trudnych do zaakceptowania wniosków. Według tego poglądu, wydatkiem będą np. środki pieniężne wydane kilkadziesiąt lat wcześniej na nabycie określonego składnika majątkowego; wydatek nie będzie miał miejsca w sytuacji nabycia tego składnika w drodze darowizny, z kolei można potraktować jako wydatek otrzymane w drodze darowizny środki pieniężne przeznaczone następnie na nabycie prawa do udziałów w spółce osobowej. W każdym z tych przypadków majątek osoby wstępującej do spółki osobowej zostaje uszczuplony w takim samym stopniu, tj. o wartość wydatkowaną na nabycie prawa do udziałów w spółce.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartością początkową udziału w nieruchomości wniesionej jako wkład do S.C., która posłuży do obliczenia dochodu uzyskanego z tytułu wystąpienia z S.C. będzie wartość rynkowa z momentu wniesienia nieruchomości jako wkładu do S.C., nie wartość historyczna takiego wkładu (w przypadku Wnioskodawcy wartość z momentu otrzymania nieruchomości w drodze spadku/darowizny).

Powyższe potwierdza chociażby Wyrok NSA z dnia 22 lipca 2020 r. o sygnaturze II FSK 1237/18, Wyrok WSA z dnia 28 lipca 2020 r. o sygnaturze I SA/Gl 636/20 oraz wyrok Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lutego 2020 r. II FSK 675/18.

Ad. 3

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Artykuł 9a ust. 2 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. Zgodnie więc z przedstawionym stanem faktycznym w przypadku uzyskania z tytułu wystąpienia przez Wnioskodawcę z S.C. dochodu, może on być opodatkowany stawką 19% podatku liniowego. Mając na uwadze przywołane przepisy wskazać należy, dochód z tytułu wypłaty wynagrodzenia za wystąpienie ze spółki cywilnej powstaje w momencie jego otrzymania. Wynagrodzenie to stanowi dochód z działalności gospodarczej, a w przypadku gdy Wnioskodawca w dniu wystąpienia ze spółki cywilnej miał prawo do rozliczania dochodu z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   ustalenia dochodu oraz kosztów w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740).

Zgodnie z art. 860 § 1 ww. ustawy, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

W myśl natomiast art. 871 § 1 tej ustawy, wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia – wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, wypłaca się występującemu wspólnikowi w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (art. 871 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

W przypadku wystąpienia ze spółki cywilnej wspólnikowi przysługuje zatem prawo do zwrotu wartości wkładu oraz wartości majątku wypracowanego przez spółkę w części przypadającej na tego wspólnika. których mowa we wniosku, należy rozpatrywać w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących Jego wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną (spółki cywilnej).

Mając na uwadze powyższe, skutki podatkowe otrzymania przez Wnioskodawcę należności, o których mowa we wniosku, należy rozpatrywać w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących Jego wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną (spółki cywilnej).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce, tj. innej niż wskazana w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Za spółkę niebędącą osobą prawną należy zatem uznać m.in. spółkę cywilną.

W związku z powyższym w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka, tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy , zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie art. 14 ust. 3 pkt 11 tej ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z przepisów tych wynika więc, że co do zasady środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną, stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Jednocześnie do przychodów tych nie zalicza się środków pieniężnych w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki, które zgodnie z ustawą nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalnością gospodarczą. Wnioskodawca jest jednocześnie wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: S.C.), do której wniósł wkład w postaci 1/8 prawa własności w nieruchomości. Wnioskodawca otrzymał udział w opisywanej nieruchomości w drodze spadku od matki. Nieruchomość była wcześniej przez matkę Wnioskodawcy wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza wystąpić ze S.C. poprzez wypowiedzenie swojego udziału S.C. W związku z wystąpieniem ze S.C. Wnioskodawca otrzyma od pozostałych wspólników w ramach rozliczenia kwotę pieniężną, która odpowiadać będzie obecnej wartości rynkowej 1/8 opisywanej powyżej nieruchomości. Wartość rynkowa nieruchomości była niższa niż wartość kwoty, którą Wnioskodawca otrzyma w związku z wystąpieniem z S.C. Wnioskodawca, jako wspólnik S.C. rozlicza się z tytułu otrzymywanych dochodów w formie podatku liniowego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone przepisy prawne, wskazać należy, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, w części stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę odpowiadającą uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, stanowią przychód z działalności gospodarczej. Inaczej mówiąc z otrzymanej kwoty należy wyłączyć tę część otrzymanej przez wspólnika kwoty, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej otrzymana przez wspólnika. Tak ustalona kwota stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej jest z kolei różnica między przychodem, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce, co wynika z cyt. art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Celem ustalenia jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w art. 24 ust. 3c ww. ustawy sformułowaniu „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, odwołać należy się do jego wykładni językowej. Przez „wydatek” należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200). Definicja pojęcia „wydatek” wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumę pieniędzy, uszczuplenie majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzeczy, prawa). „Wydatek” może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe, np. rzeczy.

W związku z powyższym, za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce niebędącej osobą prawną, należy uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa, jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cytowanym uprzednio art. 24 ust. 3c ww. ustawy, należy uznać wydatki faktycznie poniesione, na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczna), a nie ich wartość na dzień wniesienia. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze treść zanalizowanych uprzednio przepisów stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca mógłby do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć wyłącznie faktycznie poniesiony wydatek na nabycie 1/8 prawa własności nieruchomości wniesionego do spółki. Z treści wniosku wynika jednak, że wkład wniesiony do spółki cywilnej został nabyty w sposób nieodpłatny, tj. w drodze spadku, tym samym równowartość wkładu nie może być uznana za faktycznie poniesiony wydatek, a w konsekwencji nie może stanowić koszu uzyskania przychodu. Innymi słowy, jeżeli na wniesiony do spółki cywilnej wkład, nie został poniesiony faktyczny wydatek, to koszty nabycia lub objęcia prawa do udziału w spółce osobowej nie wystąpią.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że:

*   W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, wyłącznie środków pieniężnych, należy stwierdzić, że Wnioskodawca najpierw powinien ustalić łączną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie kwotę tę należy pomniejszyć o dokonane z tytułu udziału w spółce cywilnej wypłaty oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tak ustalona wartość podlega wyłączeniu z przychodów podlegających opodatkowaniu. Jeżeli kwota otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu Jego wystąpienia ze spółki cywilnej jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku gdy kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę.

*   wysokość wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie prawa do udziałów w S.C. należy określić na podstawie art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do kosztów uzyskania tego przychodu nie można jednak zaliczyć wydatków na nabycie 1/8 prawa własności nieruchomości w drodze spadku wniesionego do spółki, skoro wydatek taki nie został rzeczywiście poniesiony.

*   W przedmiotowej sprawie, skoro Wnioskodawca opodatkowuje dochód z prowadzonej działalności gospodarczej „podatkiem liniowym”, to dochód z tytułu wystąpienia ze spółki cywilnej winien zostać opodatkowany przez Wnioskodawcę na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. 19% podatkiem liniowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.