Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-760/10-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-15
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wniesienie aportu w postaci nieruchomości
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.07.2010 r. (data wpływu 21.07.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30.09.2010r. (data wpływu 08.10.2010r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23.09.2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wniesienie aportu w postaci nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.07.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wniesienie aportu w postaci nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych oraz handlowo-usługowych poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład w rozumieniu art. 4a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ramach restrukturyzacji struktury własności posiadanych nieruchomości w Polsce, Wnioskodawca rozważa przystąpienie do umowy spółki komandytowej lub do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej łącznie: Spółka). Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki (i) prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem biurowym i/lub (ii) nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem będącym centrum handlowym (dalej: Nieruchomości). Obecnie Nieruchomości są własnością Wnioskodawcy. W wyniku aportu Nieruchomości będą stanowić majątek Spółki, która będzie je wykorzystywać do wykonywania działalności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o VAT (wynajmem Nieruchomości podmiotom trzecim).

Dodatkowo, wnoszący aport i nabywca budynku, jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni (przy czym rejestracja Spółki na potrzeby podatku VAT nastąpi po zawiązaniu Spółki, a przed dniem wniesienia Nieruchomości aportem), złożą przed dniem dokonania aportu, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, tj. że rezygnują ze zwolnienia z opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT.

W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, iż nieruchomości będące przedmiotem niniejszego wniosku zostały nabyte w drodze czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a nabycie to nastąpiło odpowiednio dla jednej z nieruchomości w listopadzie 2006 r., a dla drugiej w grudniu 2007 r. Ponadto dodał, iż przedmiotowe nieruchomości stanowią nieruchomości komercyjne, które w okresie od nabycia do dnia złożenia wniosku są wynajmowane w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na nieruchomości nie zostały ponoszone wydatki na ulepszenie stanowiące 30% wartości tych nieruchomości. W związku z nabyciem każdej z przedmiotowych Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zainteresowany wyjaśnił także, iż spółki, do których przystąpienie jest rozważane nie istnieją w momencie składania uzupełnienia. Zdaniem Spółki, pozwala to na skorzystanie z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca jako podmiot, który planuje utworzenie spółki jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W kontekście powyższego stanu faktycznego Wnioskodawca wnosi o udzielenie informacji co do zakresu stosowania art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, a mianowicie wnosi o potwierdzenie, że:

*   Spółka, której udziałowcem/wspólnikiem będzie Wnioskodawca, będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Wnioskodawcę, dokumentującej wniesienie przez niego Nieruchomości aportem do Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura VAT otrzymana przez Spółkę i dokumentująca wniesienie do Spółki Nieruchomości aportem będzie uprawniała Spółkę do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tej fakturze w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzyma przedmiotową fakturę, lub też za jeden z dwóch okresów następnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przedstawionym stanie faktycznym zostaną spełnione przesłanki pozwalające na zwolnienie wniesienia aportu z opodatkowania VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Wnioskodawca oraz Spółka zamierzają złożyć takie oświadczenie, dzięki czemu aport będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei, na mocy przepisu art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem opisywana dostawa Nieruchomości w drodze aportu będzie podlegała opodatkowaniu według zasad właściwych dla opodatkowania dostawy budynku.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie zobowiązany w przypadku opisanym we wniosku do wystawienia faktury VAT na mocy art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, dokumentującej przedmiotową czynność wniesienia wkładu niepieniężnego.

Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast w świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, natomiast towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem posiadanie statusu podatnika VAT oraz związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z zaprezentowanego powyżej stanu faktycznego wynika, że Nieruchomości będą wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie tych Nieruchomości podmiotom trzecim. Działalność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka otrzyma od Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą dokonanie dostawy Nieruchomości w drodze aportu. Spółka, ze względu na zamiar częstotliwego prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu Nieruchomości, będzie podatnikiem VAT. W związku z powyższym, zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przez Spółkę.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie między innymi w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacje indywidualne z dnia 17 września 2009 r. sygn. IPPP2/443-814/09-2/KK, 1 czerwca 2009 r., sygn. IPPP1-443-339/09-4/PR; z dnia 6 maja 2009 r. sygn.: IPPP1/443-270/09-2/AP; z dnia 23 kwietnia 2009 r., sygn. IPPP1/443-98/09-4/AP).

Podsumowując, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę wnoszącego aport na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała odpowiednią fakturę (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy), bądź w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, za towary uważa się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten w stanie ulepszonym zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jednocześnie na mocy, art. 43 ust. 10 omawianego artykułu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków mającym prawo skorzystania ze zwolnienia od podatku, po spełnieniu określonych warunków, możliwość do zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Jednocześnie należy wskazać, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części budynków lub budowli, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa niemieckiego, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni biurowych, która w ramach restrukturyzacji struktury własności posiadanych nieruchomości w Polsce rozważa przystąpienie do umowy spółki komandytowej lub do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca zamierza wnieść do Spółki prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem biurowym i/lub nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem będącym centrum handlowym. W wyniku aportu w/w nieruchomości będą one stanowiły majątek Spółki, która będzie je wykorzystywać do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wnoszący aport i nabywca budynku, jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni (przy czym rejestracja Spółki na potrzeby podatku VAT nastąpi po zawiązaniu Spółki, a przed dniem wniesienia Nieruchomości aportem), zamierzają złożyć przed dniem dokonania aportu, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości podatkiem VAT. Nieruchomości będące przedmiotem niniejszego wniosku zostały nabyte w drodze czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a nabycie to nastąpiło odpowiednio w listopadzie 2006 r. oraz w grudniu 2007 r. Przedmiotowe nieruchomości stanowią nieruchomości komercyjne, które w okresie od nabycia do dnia złożenia wniosku są wynajmowane w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na nieruchomości nie zostały ponoszone wydatki na ulepszenie stanowiące 30% wartości tych nieruchomości. W związku z nabyciem każdej z przedmiotowych Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wątpliwości Zainteresowanego sprowadzają się w istocie do kwestii odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wniesienie aportu w postaci gruntów zabudowanych.

Rozstrzygając niniejszą sprawę, w pierwszej kolejności należy poddać analizie czy zachodzą przesłanki uprawniające Wnioskodawcę dokonującego aportu nieruchomości do zastosowania rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT w trybie art. 43 ust. 10 ustawy. Ustawodawca we wskazanym wyżej przepisie przewidział, po spełnieniu określonych wymogów, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i w konsekwencji opodatkowanie podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, jednakże wyłącznie w sytuacji, gdy dla zwolnienia od podatku zastosowanie znajduje art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte odpowiednio w listopadzie 2006 r. oraz w grudniu 2007 r. w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, stąd też należy stwierdzić, iż doszło do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a ustawy. W konsekwencji powyższego dostawa przedmiotowych nieruchomości wypełnia przesłanki wynikające z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem dostawa (aport) nie będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż w przedmiotowych okolicznościach, uzasadnionym jest skorzystanie z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, bowiem na moment aportu nieruchomości zarówno dokonujący dostawy nieruchomości jak i nabywca będą zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni oraz zamierzają złożyć przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zaznaczyć należy, iż nieruchomości stanowiące przedmiot aportu będą wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na wynajmie tych nieruchomości. Spółka, będąc czynnym podatnikiem podatku VAT, otrzyma od Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą dokonanie dostawy nieruchomości w drodze aportu.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, zgodnie z art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, Spółka, której udziałowcem/wspólnikiem będzie Wnioskodawca będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę wnoszącego aport.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.