Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.126.2020.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-15
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działki nr ….
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 18 maja 2020 r. (data wpływu 18 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr … - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr … .

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 18 maja 2020 r. (data wpływu 18 maja 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 12 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.126.2020.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Powiat) uzyskał zgodę Wojewody … na sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, będącej własnością Skarbu Państwa, położonej na terenie Gminy i Miasta …, obręb …, zapisanej w ewidencji gruntów i budynków jako działka nr … o pow. 0,5877 ha. Przedmiotowa nieruchomość na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy i Miasta …, uchwalonego Uchwała Rady Miejskiej w … z dnia 26 września 2002 r. nr … położona jest w części w terenach przewietrzania o symbolu planu E2 oraz w części w terenach lasów o symbolu planu E1.

Na podstawie ww. uchwały wyznaczono tereny lasów oznaczone na rysunku planu symbolem E1 obejmujące istniejące kompleksy leśne oraz tereny planowane do zalesienia. Na wskazanych terenach dopuszczono:

1.  budowę obiektów i urządzeń związanych z gospodarka leśną zgodnie z ustawą z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z dnia 8 listopada 1991 r. Nr 114), które są niezbędne i uzasadnione do utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania i są uwzględnione w planach urządzenia lasów,
2.  realizację dróg leśnych, parkingów leśnych i urządzeń turystycznych zgodnie z planem urządzenia lasu,
3.  pozyskiwanie drewna w granicach nie przekraczających możliwości produkcyjnych lasów,
4.  pozyskiwanie surowców i produktów ubocznego użytkowania lasów w sposób zapewniający możliwość ich biologicznego odtwarzania , a także ochronę runa leśnego.

Ponadto, na terenach oznaczonych na rysunku planu symbolem E1 obowiązuje zakaz budowy wszelkich obiektów i urządzeń z wyjątkiem wymienionych powyżej oraz użytkowania terenów niezgodnie z ich funkcją podstawową lub dopuszczalną.

Dla terenów El ustalono również następujące zasady zagospodarowania:

1.  zwiększanie wskaźnika zadrzewienia, zalesienia, wykonywanie zabiegów profilaktycznych i ochronnych drzewostanu,
2.  rekultywacja terenów zdegradowanych w kierunku leśnym.

Na podstawie ww. uchwały wyznaczono tereny przewietrzania oznaczone na rysunku planu symbolem E2 obejmujące doliny cieków układu fizjograficznego miasta i gminy.

Na wskazanych terenach dopuszczono:

1.  przebudowę, nadbudowę istniejących obiektów mieszkalnych i gospodarczych wchodzących w skład gospodarstw rolnych, przy zachowaniu maksymalnej wysokości budynków mieszkalnych równej 2,5 kondygnacje wraz z poddaszem użytkowym oraz gospodarczych - 1,5 kondygnacji,
2.  budowę dróg przy zachowaniu istniejącego ukształtowania terenu strefy oraz zachowaniu swobodnego spływu mas powietrza wzdłuż dolin rzek i potoków,
3.  rolnicze użytkowanie zieleni łęgowej,
4.  budowę i odbudowę stawów hodowlanych,
5.  realizację ścieżek spacerowych i rowerowych przy zastosowaniu materiałów bezpiecznych ekologicznie oraz urządzeń sportu i rekreacji takich jak boiska sportowe o nawierzchni trawiastej realizowanych na obrzeżach przedmiotowych terenów,
6.  budowę sieci i urządzeń infrastruktury technicznej w przypadku braku możliwości ich realizacji poza przedmiotowymi terenami,
7.  realizację zieleni urządzonej z dopuszczeniem zieleni wysokiej na obrzeżach przedmiotowych terenów w miejscach, gdzie nie będzie to tworzyło przegród dla spływu mas powietrza,
8.  likwidację obiektów i urządzeń, które stanowią przegrody i bariery dla spływu mas powietrza.

Na terenach E2 obowiązuje zakaz:

1.  realizacji budynków mieszkalnych i gospodarczych wolno - stojących oraz ośrodków produkcji polowej i zwierzęcej a także innych obiektów i urządzeń nie uwzględnionych w funkcji dopuszczalnej terenów,
2.  realizacji obiektów i urządzeń tworzących bariery i przegrody na kierunku spływu mas powietrza,
3.  zwałowania odpadów przemysłowych,
4.  prowadzenia robót ziemnych powodujących podniesienie poziomu gruntu rodzimego za wyjątkiem robót związanych z budową urządzeń melioracji wodnych, przeciwpowodziowych, przeciwpożarowych,
5.  wprowadzania nieczyszczonych ścieków bytowo-gospodarczych do odbiorników naturalnych (cieki, zbiorniki wodne),
6.  zakaz gromadzenia ścieków, odchodów zwierzęcych, środków chemicznych a także innych materiałów, które mogą zanieczyścić wody w tym składowania i unieszkodliwiania odpadów a także mycia pojazdów w wodach powierzchniowych oraz nad brzegami wód.

Dla ww. terenów ustalono następujące zasady zagospodarowania:

1.  obowiązuje ochrona istniejącej zieleni łęgowej, zadrzewień oraz wód powierzchniowych,
2.  podjęcie prac związanych z realizacją urządzeń przeciwpowodziowych oraz regulacją koryta cieku Jordanek oraz rzeki Bierawki w celu przeciwdziałanie zagrożeniu po

1.  nadbudowę wałów przeciwpowodziowych rzeki wraz z przyszłą rekultywacją terenów w bezpośrednim sąsiedztwie zawala rzeki Bierawki,
2.  w rejonie zalewiska W-3/64 budowę przepompowni wód wraz z rekultywacją części terenu obecnego zalewiska.

W piśmie z 18 maja 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że od momentu nabycia ww. nieruchomości do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, Starosta Rybnicki jako statio fisci nie dokonywał żadnych czynności, poza gospodarowaniem przedmiotową nieruchomością zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w celach, które generowałyby powstanie obowiązku podatkowego.

Skarb Państwa jest ujawniony jako właściciel ww. nieruchomości od momentu założenia ewidencji gruntów i budynków. W związku z powyższym nabycie nastąpiło w formie nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym powyżej stanie faktycznym, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie prawa własności nieruchomości poprzez jej sprzedaż, będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT czy też w części będzie podlegała zwolnieniu (w części przeznaczenia działki nr … w MPZP jako tereny lasów o symbolu planu E1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę prawną stanowiska stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle przepisów ustawy o VAT grunt jest niewątpliwie towarem. Zatem, w oparciu o art. 29a ustawy o VAT dostawa towaru - gruntu, poprzez jego sprzedaż stanowi podstawę opodatkowania. Jednakże, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane podlega zwolnieniu od podatku.

Właściciel uważa, że sprzedaż przedmiotowej działki w części podlega opodatkowaniu, a w części jest z tego podatku zwolniona. Część działki nr … położona wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w terenach przewietrzania oznaczona na rysunku planu symbolem E2, podlega opodatkowaniu, jako że w MPZP dopuszczono możliwość przebudowy, nadbudowy istniejących obiektów mieszkalnych i gospodarczych wchodzących w skład gospodarstw rolnych, budowę dróg, stawów hodowlanych oraz sieci i urządzeń infrastruktury technicznej.

W związku z czym, pomimo, iż działka nr … jest działką niezabudowaną, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego pozwala na jej zabudowanie w określonym zakresie, dlatego też, w części przeznaczenia z MPZP jako tereny E2, nie spełnia przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Inaczej sytuacja wygląda przy części działki nr …, która w miejscowym planie przeznaczona jest jako tereny lasów oznaczona na rysunku planu symbolem E1. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolem E1 dopuszcza budowę obiektów i urządzeń związanych z gospodarką leśną zgodnie z ustawą z dnia 28 września 1991 r. o lasach, które są niezbędne i uzasadnione do utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania i są uwzględnione w planach urządzenia lasów oraz zakazuje budowy wszelkich obiektów i urządzeń z wyjątkiem wymienionych powyżej.

Zgodnie z ustawą o lasach Lasy Państwowe, w ramach sprawowanego przez nie zarządu, prowadzą gospodarkę leśną. A ustawową definicją gospodarki leśnej jest działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

W związku z powyższym, zapisy MPZP zabraniają innym podmiotom niż te które sprawują gospodarkę leśną, zabudowy terenów oznaczonych jako tereny E1.

Zainteresowanym zakupem działki nr … jest osoba fizyczna, dlatego też Wnioskodawca uznał, że w niniejszej sytuacji zastosowanie będzie miał art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 293).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.v

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższego należy wywieść, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Wskazać w tym miejscu należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać działkę niezabudowaną nr … o pow. 0,5877 ha. Przedmiotowa nieruchomość na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy i Miasta …, uchwalonego Uchwała Rady Miejskiej w … z dnia 26 września 2002 r. nr … położona jest w części w terenach przewietrzania o symbolu planu E2 oraz w części w terenach lasów o symbolu planu E1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy zbycie prawa własności nieruchomości, będzie w całości opodatkowane podatkiem VAT czy też w części będzie podlegało zwolnieniu (w części w jakiej działki nr .. w MPZP przeznaczona jest jako tereny lasów o symbolu planu E1).

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

Zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: kultu religijnego, jak: (kapliczki, krzyże przydrożne, figury), posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka o nr … mająca być przedmiotem planowanej sprzedaży, oznaczona jest w części symbolem planu E1 - tereny lasów - obejmujące istniejące kompleksy leśne oraz tereny planowane do zalesienia a w części symbolem planu E2 - tereny przewietrzania - obejmujące doliny cieków układu fizjograficznego miasta i gminy.

Z powołanych we wniosku postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że część działki nr … oznaczona została symbolem planu E1 obejmującym istniejące kompleksy leśne oraz tereny planowane do zalesienia. Dla terenów oznaczonych tym symbolem zgodnie z planem dopuszcza się:

1.  budowę obiektów i urządzeń związanych z gospodarka leśną zgodnie z ustawą z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z dnia 8 listopada 1991 r. Nr 114), które są niezbędne i uzasadnione do utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania i są uwzględnione w planach urządzenia lasów,
2.  realizację dróg leśnych, parkingów leśnych i urządzeń turystycznych zgodnie z planem urządzenia lasu,
3.  pozyskiwanie drewna w granicach nie przekraczających możliwości produkcyjnych lasów,
4.  pozyskiwanie surowców i produktów ubocznego użytkowania lasów w sposób zapewniający możliwość ich biologicznego odtwarzania, a także ochronę runa leśnego.

Przy czym na terenach oznaczonych na rysunku planu symbolem E1 obowiązuje zakaz budowy wszelkich obiektów i urządzeń z wyjątkiem wymienionych powyżej oraz użytkowania terenów niezgodnie z ich funkcją podstawową lub dopuszczalną.

Dla terenów El ustalono również następujące zasady zagospodarowania:

1.  zwiększanie wskaźnika zadrzewienia, zalesienia, wykonywanie zabiegów profilaktycznych i ochronnych drzewostanu,
2.  rekultywacja terenów zdegradowanych w kierunku leśnym.

Działka o nr … oznaczona jest w części symbolem planu E1 - tereny lasów - obejmujące istniejące kompleksy leśne oraz tereny planowane do zalesienia, dlatego też wskazać w tym miejscu należy, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Przy ocenie czy część przedmiotowego terenu (części działki nr …) oznaczona symbolem planu zagospodarowania przestrzennego E1 stanowi teren budowlany, nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. drogi leśne, parkingi leśne, urządzenia turystyczne zgodnie z planem urządzenia lasu). Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią - w tej części terenu oznaczonego symbolem E1 - grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Ewentualnie wznoszone obiekty co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że części działki nr … oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego symbolem E1 stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę.

Wobec powyższego, części działki nr …, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego została oznaczona symbolem E1 - istniejące kompleksy leśne oraz tereny planowane do zalesienia – stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy VAT.

Odnosząc się z kolei do części działki nr …, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego została oznaczona symbolem E2 - tereny przewietrzania - obejmujące doliny cieków układu fizjograficznego miasta i gminy stwierdzić należy, że zgodnie z planem dopuszcza się na niej: przebudowę, nadbudowę istniejących obiektów mieszkalnych i gospodarczych wchodzących w skład gospodarstw rolnych, budowę dróg, budowę i odbudowę stawów hodowlanych, realizację ścieżek spacerowych i rowerowych oraz urządzeń sportu i rekreacji takich jak boiska sportowe o nawierzchni trawiastej, budowę sieci i urządzeń infrastruktury technicznej.

Zatem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że części działki nr …, która została oznaczona symbolem E2 stanowi grunty przeznaczone pod zabudowę.

Z racji tego, że wskazana we wniosku część działki nr … oznaczona symbolem E2 - tereny przewietrzania, stanowi grunt z możliwością jego zabudowania stwierdzić należy, że również ta część działki nr … jest przeznaczona pod zabudowę, a w konsekwencji należy ją uznać za teren budowlany o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy VAT.

W związku z powyższym, planowana dostawa działki nr … w części położona na terenie oznaczonym symbolem E1 a w części na terenie oznaczonym symbolem E2, które jak wskazano stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy VAT nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jak już wskazano w przypadku braku możliwości zastosowania dla sprzedaży działki nr … oznaczonej symbolami E1 i E2 zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować dla dostawy tej działki możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca od momentu nabycia ww. nieruchomości do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, nie dokonywał żadnych czynności, poza gospodarowaniem przedmiotową nieruchomością zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Działka nie była wykorzystywana w celach które generowałyby powstanie obowiązku podatkowego.

Jednocześnie jak wskazano w opisie sprawy Skarb Państwa jest ujawniony jako właściciel działki nr … od momentu założenia ewidencji gruntów i budynków. W związku z czym nabycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przy nabyciu działki nr … nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Zatem nie został również spełniony drugi warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, że z tytułu nabycia działki nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, iż do dostawy działki nr … oznaczonej symbolami E1 i E2, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione oba warunki przedstawione w tym przepisie.

W związku z powyższym sprzedaż działki nr … oznaczonej symbolem E1 i E2 nie korzysta ze zwolnienia od podatku. Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr … podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, że części działki nr … oznaczona symbolem E1 korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy a sprzedaż części działki nr … oznaczona symbolem E2 podlega opodatkowaniu jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.