Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.138.2019.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-21
Teza: 23% stawka podatku dla otrzymanej zaliczki na poczet dostawy nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tych nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; odliczenia; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 6 marca 2019 r. (data wpływu 14 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 25 kwietnia 2019 r. nr KDIP1-1.4012.138.2019.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku dla otrzymanej zaliczki na poczet dostawy nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tych nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 23% stawki podatku dla otrzymanej zaliczki na poczet dostawy nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem tych nieruchomości. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 25 kwietnia 2019 r. nr KDIP1-1.4012.138.2019.RR (skutecznie doręczone w dniu 9 maja 2019 r.).

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana S

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zawarła w dniu 27 listopada 2018 r. z kontrahentem, tj. S i G (dalej: „Nabywcy”), przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej: „Umowa”) działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami: 198/2, 198/3, 199/2, 199/3, 200/2, 200/3, 204/2 (dalej łącznie zwanych: „Działkami”). Działki są nabywane do wspólności ustawowej Nabywców na potrzeby prowadzonej przez S działalności gospodarczej pod firmą Zakład (dalej: „Zainteresowany”).

W momencie ziszczenia się warunków przewidzianych w Umowie, Spółka i Nabywcy zawrą przyrzeczoną umowę sprzedaży na zasadach i warunkach określonych w Umowie.

Nabywcy przed zawarciem Umowy wpłacili do depozytu notarialnego zaliczkę równą cenie sprzedaży. Kwota ta została przekazana przez notariusza na rachunek bankowy wskazany przez Spółkę w dniu podpisania Umowy tytułem zaliczki w związku nabyciem Działek. W związku z otrzymaniem zaliczki, Spółka wystawiła fakturę.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy (dalej: „MPZP”) obowiązującym na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia 10 grudnia 2003 r. (dalej: „Uchwała”), z późniejszymi zmianami, objęte nim Działki o nr 198/3, 199/3, 200/3 położone są na terenie urbanistycznym oznaczonym symbolem 4.20.RZ, natomiast objęte MPZP Działki o nr 198/2, 199/2, 200/2, 204/2 położone są w części na terenie urbanistycznym oznaczonym symbolem 4.20.RZ, a w części na terenie urbanistycznym oznaczonym symbolem 4.02.PE/Wj,UT,RL.

Zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 20 Uchwały, dla terenów urbanistycznych oznaczonych symbolem 4.20.RZ zostały przewidziane następujące funkcje oraz szczególne zasady i warunki zagospodarowania:

1.  ,,przeznaczenie terenu - łąki i pastwiska,
2.  zasady i warunki zagospodarowania terenu:
    *   teren zagrożony podtopieniami wodami powodziowymi,
    *   zakaz realizacji budynków,
    *   wprowadzanie zadrzewień wymaga uwzględnienia swobodnego spływu wód powodziowych,
    *   dopuszcza się realizację zbiorników wodnych,
    *   szerokość dojazdów gospodarczych minimum 5m”

Natomiast zgodnie z § 14 ust. 2 pkt 2 Uchwały, dla terenów urbanistycznych oznaczonych symbolem 4.02.PE/Wj,UT,RL zostały przewidziane następujące funkcje oraz szczególne zasady i warunki zagospodarowania:

1.  ,,przeznaczenie terenu: - powierzchniowa eksploatacja surowców mineralnych, po zakończeniu eksploatacji złoża wody w jeziorach i stawach, turystyka i rekreacja i leśnictwo,
2.  zasady i warunki zagospodarowania terenu:
    *   dopuszcza się czasową lokalizację elementów i urządzeń zakładu górniczego,
    *   wzdłuż granic terenu należy zachować filar ochronny oraz wykonać zabezpieczenia w celu zachowania bezpieczeństwa ruchu,
    *   teren zagrożony podtopieniami wodami powodziowymi,
    *   rekultywacja terenu po wyeksploatowaniu złoża o kierunku leśnym z zachowaniem ukształtowanych zbiorników wodnych i dopuszczeniem realizacji obiektów związanych z turystyką i rekreacją;”

W zakresie funkcji poszczególnych gruntów wskazuje się, iż zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 2 Uchwały, ilekroć jest mowa o funkcji „łąki i pastwiska” oznaczonej symbolem „RZ" należy przez to rozumieć funkcję ograniczoną do gospodarowania rolniczego na trwałych użytkach zielonych.

Zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 17 Uchwały, ilekroć jest mowa o funkcji „powierzchniowa eksploatacja surowców mineralnych” oznaczonej symbolem „PE” należy przez to rozumieć „funkcję służącą działaniom ograniczonym do utrzymania istniejących oraz realizowania zakładu górniczego, eksploatującego złoże kopaliny pospolitej, obejmujący:

1.  obszar górniczy złoża,
2.  tereny przyległe niezbędne do prowadzenia eksploatacji złoża,
3.  tereny przyległe do obszaru górniczego niezbędne do zachowania bezpieczeństwa terenów otaczających”

Zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 8 Uchwały, ilekroć jest mowa o funkcji „wody w jeziorach i stawach” oznaczonej symbolem „Wj” należy przez to rozumieć funkcję służącą działaniom ograniczonym do utrzymania istniejących oraz realizacji projektowanych wód śródlądowych jezior i stawów w granicach linii brzegu.

Zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 15 Uchwały, ilekroć jest mowa o funkcji "turystyka i rekreacja", oznaczonej symbolem "UT", należy przez to rozumieć funkcję służącą działaniom ograniczonym do utrzymania istniejących oraz realizowania projektowanych obiektów o funkcji turystycznej i rekreacyjnej (w tym między innymi: schroniska, pola namiotowe, campingi, domy wczasowe) z niezbędnymi do ich funkcjonowania budynkami o pomieszczeniach technicznych i gospodarczych, garażami oraz terenami zieleni, dojściami, dojazdami, miejscami postojowymi i obiektami infrastruktury technicznej.

Zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 4 Uchwały, ilekroć jest mowa o funkcji „leśnictwo”, oznaczonej symbolem "RL", należy przez to rozumieć funkcję służącą gospodarowaniu leśnemu na gruntach leśnych, obejmujących: lasy, porolne grunty do zalesienia z liniami podziału przestrzennego lasu i urządzeniami melioracji wodnej oraz drogi leśne, parkingi leśne, leśne obiekty turystyczne i zabudowę leśną.

Działki będące przedmiotem niniejszej transakcji są niezabudowane.

Zarówno Spółka jak i Zainteresowany są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Działki będą wykorzystywane przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Działki nie są i nie będą przed dokonaniem dostawy wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym zaliczka na dostawę nieruchomości powoływanych w niniejszym wniosku jako "Działki" podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym Zainteresowany w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą pod firmą Zakład ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury dokumentującej otrzymanie przez Spółkę zaliczki z tytułu nabycia Działek?

Zdaniem Zainteresowanych,

Ad. 1 Zdaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym zaliczka na dostawę nieruchomości powoływanych w niniejszym wniosku jako "Działki" podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT.

Ad. 2 Zdaniem Zainteresowanego, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Zainteresowany w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą pod firmą Zakład ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury dokumentującej otrzymanie przez Spółkę zaliczki z tytułu nabycia Działek.

UZASADNIENIE WNIOSKODAWCY

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm., dalej: „Ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja towaru na gruncie Ustawy o VAT została określona w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie przewidział - na gruncie ustawy o VAT - definicji legalnej rzeczy, koniecznym jest odwołanie się do przepisów części ogólnej Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm., dalej: „KC”).

W rozumieniu art. 45 i art. 46 KC, za rzeczy uważa się także nieruchomości, w zakresie których wyróżnia się grunty oraz budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki uzasadnionym jest wniosek, iż Działki stanowią towar w rozumieniu art. 2 ust. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Oceny sposobu opodatkowania zaliczki na dostawę Działek, będących nieruchomościami niezabudowanymi, należy dokonać w szczególności w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawodawca przewidział zwolnienie przedmiotowe wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT po łącznym spełnieniu następujących przesłanek:

*   przedmiotem dostawy jest teren niezabudowany,
*   teren nie może być uznany za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

Przenosząc powyższe do przedmiotowego stanu faktycznego należy wskazać, iż na Działkach nie znajduje się żaden obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”). Powyższy przepis wskazuje, że za obiekt budowlany należy uznać budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego przez pojęcie budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowlę rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, za obiekty liniowe uważa się obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z uwagi na brak wyżej wymienionych obiektów Działki należy uznać za niezabudowane.

Jednocześnie przepis art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT zawiera definicję legalną terenów budowlanych na potrzeby ustawy o VAT.

Ustawodawca wskazuje, że przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że ustawodawca - w odniesieniu do Ustawy o VAT - wskazuje konieczność wzięcia pod uwagę przeznaczenia gruntu zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, tj. dopuszczającego możliwość istnienia na danym terenie obiektów budowlanych.

W ocenie Wnioskodawcy przy interpretowaniu przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT należy zwrócić uwagę na fakt, iż o tym, czy grunt jest zabudowany czy niezabudowany decyduje istnienie przynajmniej jednej budowli, budynku lub ich części. Oznacza to, że na gruncie VAT wystarczające jest istnienie na danej działce jednego obiektu, dla uznawania takiej działki za zabudowaną. Ma to istotne znaczenie w kontekście definiowania terenu budowlanego, bowiem jeśli miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza np. powstanie infrastruktur / na danym terenie, to po jej powstaniu teren taki zostanie uznany za teren zabudowany. W konsekwencji, możliwość powstania na danym terenie jakiejkolwiek budowli, budynku lub ich części, np. infrastruktury, oznacza, że teren ten winien być uznany za teren budowlany (skoro po powstaniu takiego obiektu będzie to teren zabudowany).

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowego stanu faktycznego należy wskazać, iż zgodnie z MPZP przeznaczenie Działek o nr 198/3, 199/3, 200/3 (dalej: „Działki gospodarcze”) to łąki i pastwiska.

MPZP w § 14 ust. 2 pkt 20 lit. b tiret drugie Uchwały w sposób bezpośredni zakazuje na terenie Działek gospodarczych realizacji budynków. W związku z czym dopuszczalność posadowienia na terenie Działek gospodarczych obiektów budowlanych należy rozważać wyłącznie pod kątem budowli.

Jak wskazuje § 14 ust. 2 pkt 20 lit. b tiret czwarte Uchwały na terenie Działek gospodarczych dopuszczalna jest realizacja zbiorników wodnych. Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą, zbiorniki wodne będące efektem realizacji robót budowlanych stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Tytułem przykłady należy wskazać m.in. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 stycznia 2018 r. sygn. VIII SA/Wa 551/17, prawomocny:

„W świetle przepisu art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane zbiorniki zostały zaliczone do budowli, tj. do obiektów budowlanych. Mimo, że ustawodawca wśród przykładów budowli wymienia ogólnie "zbiorniki" nie ulega wątpliwości, że wszelkiego rodzaju zbiorniki wodne są też budowlami, jeżeli są efektem robót budowlanych. Zbiornik wodny jest bowiem budowlą hydrotechniczną i ziemną.”

W sposób analogiczny wypowiedział się również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 12 marca 2009 r., sygn. I SA/Rz 821/08, podtrzymanym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 czerwca 2010 r. sygn. I FSK 1069/09:

„W ocenie Sądu fakt położenia działek na terenie przeznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego pod budowę zbiornika wodnego, przesądza o tym, że nie można ich uznać za tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że budowa tego zbiornika odbywa się na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego i nie wymaga pozwolenia na budowę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, ani też fakt, że zbiornik wodny uznawany jest za urządzenie wodne w świetle przepisów prawa wodnego.”

W powyższym wyroku WSA w Rzeszowie explicite wskazał, że teren na którym miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza realizację zbiornika wodnego, jest terenem budowlanym w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

MPZP nie definiuje sposobu realizacji zbiorników wodnych, w związku z czym należy uznać, iż mogą być one efektem robót budowlanych, na które wskazał w przytoczonym powyżej wyroku WSA w Warszawie. Co więcej samo słowo „realizacja”, zgodnie z definicją Słownika języka polskiego PWN oznacza „wprowadzenie czegoś w życie”. W konsekwencji pojęcie „realizacji” obejmuje ze swej istoty prace o charakterze twórczym i urzeczywistniającym nowy obiekt w przestrzeni. Stąd naturalny jest wniosek, iż sformułowanie „realizacja zbiornika wodnego” należy rozumieć jako możliwość powstania budowli, tj. zbiornika wodnego.

Na gruncie przytoczonego powyżej orzecznictwa oraz dokonanych rozważań, nie ulega wątpliwości, iż Działki gospodarcze na których MPZP dopuszcza realizacje zbiorników wodnych są terenami budowlanymi w rozumieniu Ustawy o VAT, z uwagi na dopuszczalność posadowienia na nich budowli.

Należy ponadto zauważyć, iż MPZP w § 14 ust. 2 pkt 20 lit. b tiret piąte Uchwały dopuszcza posadowienie na Działkach gospodarczych dojazdów gospodarczych stanowiących zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego obiekty liniowe, będące budowlami. MPZP nie określa sposobu wykonania dojazdu gospodarczego, w związku z czym należy przyjąć, iż jeśli przemawiają za tym uwarunkowania techniczne i gospodarcze, dojazd taki może być utwardzony z wykorzystaniem płyt betonowych lub innych trwałych materiałów. Jak wskazują organy podatkowe w utrwalonej linii interpretacyjnej, teren na którym posadowiona jest droga, która została utwardzona z wykorzystaniem wskazanych powyżej materiałów, stanowi teren budowlany w rozumieniu Ustawy o VAT. (por. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2018 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.314.2017.11.MK).

W konsekwencji Działki gospodarcze, na których MPZP dopuszcza posadowienie dojazdów gospodarczych, stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, z uwagi na to iż przedmiotowe dojazdy - jak zostało wykazane powyżej - mogą stanowić budowle w rozumieniu Prawa budowalnego.

Reasumując przedstawioną powyżej argumentacje należy wskazać, iż MPZP dopuszcza posadowienie na Działkach gospodarczych budowli, takich jak zbiorniki wodne czy utwardzone drogi dojazdowe. Dopuszczalność posadowienia każdego z tych obiektów ma charakter przesądzający, iż Działki stanowią tereny budowlane. Wynika to z faktu, iż w przypadku gdyby powyższe obiekty znajdowały się aktualnie na Działkach gospodarczych, tereny te bezsprzecznie zostałyby zakwalifikowane do terenów zabudowanych.

Przechodząc natomiast do Działek o nr 198/2, 199/2, 200/2, 204/2 (dalej: „Działki górnicze”), należy wskazać, że w części są objęte przeznaczeniem „łąki i pastwiska”, a w części ich przeznaczenie to powierzchniowa eksploatacja surowców mineralnych, a po zakończeniu eksploatacji surowców mineralnych, części Działek górniczych będą przeznaczone na wody w jeziorach i stawach, turystykę i rekreację oraz leśnictwo.

Należy tytułem pierwszeństwa wskazać, iż dopuszczenie posadowienia budowli na jednej części Działki, pozwala na uznanie, iż cała Działka stanowi teren budowlany. W związku z czym, jak wykazano powyżej, przeznaczenie choćby części Działki górniczej na „łąki i pastwiska”, pozwala na uznanie, iż cała Działka górnicza jest terenem budowlanym, niezależnie czy na jej pozostałej części można posadowić obiekt budowlany.

Tym niemniej, należy wskazać, iż części Działek górniczych przeznaczone do powierzchniowej eksploatacji surowców mineralnych, a po zakończeniu eksploatacji surowców mineralnych przeznaczone na wody w jeziorach i stawach, turystykę i rekreację oraz leśnictwo, także są terenami budowlanymi, o czym poniżej.

Przedmiotowe Działki górnicze (po zakończeniu powierzchniowej eksploatacji surowców mineralnych) mają pełnić funkcje turystyczne, rekreacyjne, służące gospodarowaniu leśnemu lub służące działaniom ograniczonym do utrzymania istniejących oraz realizacji projektowanych wód śródlądowych jezior i stawów w granicach linii brzegu.

MPZP wskazując, iż Działki górnicze mogą pełnić funkcje turystyczne i rekreacyjne, zgodnie z § 2 ust. 3 pkt 15 Uchwały dopuszcza utrzymanie i posadowienie na nich obiektów funkcji turystycznej i rekreacyjnej (w tym między innymi: schroniska, pola namiotowe, campingi, domy wczasowe) z niezbędnymi do ich funkcjonowania budynkami o pomieszczeniach technicznych i gospodarczych, garażami oraz terenami zieleni, dojściami, dojazdami, miejscami postojowymi i obiektami infrastruktury technicznej. Wskazany przepis expressis verbis dopuszcza posadowienie na Działkach budynków. W konsekwencji Działki, które mogą pełnić funkcje turystyczną i rekreacyjną są terenami budowlanymi, z uwagi na dopuszczalność posadowienia na nich obiektów budowlanych.

Z uwagi, iż każda z Działek górniczych może pełnić każdą z przedstawionych powyżej funkcji, w celu wykazania, iż Działki górnicze stanowią tereny budowlane, wystarczające jest wykazanie, że realizacja jednej z funkcji pozwoli na uznanie danego gruntu za teren budowlany. Jak zostało wskazane powyżej, jeśli miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza posadowienie na gruncie choćby jednego obiektu budowlanego, to należy dany grunt zakwalifikować jako teren budowlany.

W związku z tym, że MPZP dopuszcza na każdej z Działek górniczych realizację funkcji turystycznej i rekreacyjnej, a zatem na każdej z nich dopuszcza posadowienie m.in. domów wczasowych, budynków z pomieszczeniami technicznymi i gospodarczymi, to w konsekwencji na każdej z Działek górniczych dopuszczalne jest posadowienie obiektów budowlanych. W związku z czym należy uznać, iż Działki górnicze stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w świetle definicji legalnej zawartej w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT dla uznania danego terenu za budowlany istotna jest ogólna dopuszczalność posadowienia na nim obiektu budowlanego, natomiast moment realizacji inwestycji (zarówno dopuszczalny jak i faktyczny) jest irrelewantny dla powyższej kwalifikacji W związku z czym dopuszczalność posadowienia na Działkach górniczych obiektów budowlanych po zakończeniu powierzchniowej eksploatacji surowców mineralnych jest wystarczająca dla uznania Działek górniczych za tereny budowlane.

Tym niemniej, uzupełniająco należy wskazać, że również w okresie przed zakończeniem eksploatacji surowców mineralnych, na Działkach mogą zostać posadowione obiekty budowlane.

Jak wskazuje MPZP, przed zakończeniem powierzchniowej eksploatacji surowców mineralnych, dopuszcza się czasową lokalizację na Działkach górniczych elementów i urządzeń zakładu górniczego.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2126 z późn. zm., dalej: „Prawo górnicze”) zakładem górniczym jest wyodrębniony technicznie i organizacyjnie zespół środków służących bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej Prawem górniczym w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów albo podziemnego składowania dwutlenku węgla, w tym wyrobiska górnicze, obiekty budowlane, urządzenia oraz instalacje.

Prawo górnicze nie definiuje w sposób bezpośredni pojęcia „elementy i urządzenia zakładu górniczego”, jednakże art. 6 ust. 1 pkt 4 Prawa górniczego wskazuje, iż obiektem budowlanym zakładu górniczego jest znajdujący się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym obiekt zakładu górniczego będący obiektem budowlanym w rozumieniu Prawa budowlanego służący bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej Prawem górniczym m.in. w zakresie wydobywania kopalin ze złóż.

W związku z przytoczoną powyżej definicją zakładu górniczego, należy uznać iż jego immanentnym elementem są obiekty budowlane. Zgodnie natomiast z definicją „obiektów budowlanych zakładu górniczego” należy przez nie rozumieć obiekty budowlane w znaczeniu nadanym im przez Prawo budowlane. W konsekwencji dopuszczenie przez MPZP do lokalizacji na Działkach górniczych elementów i urządzeń zakładu górniczego, obejmuje równocześnie dopuszczenie do umiejscowienia na nich obiektów budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego. Zatem możliwość posadowienia na działkach obiektów budowlanych w rozumieniu Prawa budowlanego, determinuje ich charakter jako terenów przeznaczonych pod zabudowę, tj. terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

Podsumowując Działki górnicze, zarówno w części przeznaczonej na łąki i pastwiska jak i w pozostałej części, przeznaczonej m.in. na cele turystyki i rekreacji czy eksploatacji surowców mineralnych, jak i Działki gospodarcze stanowią tereny, na których mogą być posadowione obiekty budowlane, a w konsekwencji są terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z niespełnieniem drugiej z przesłanek umożliwiających skorzystanie przez Spółkę ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zaliczka na dostawę Działek podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Z uwagi na niespełnienie warunków, zastosowania nie znajdzie także przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Ad. 2

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Nabywcy za pośrednictwem depozytu notarialnego wpłacili tytułem zaliczki całość należnej ceny za nabywane Działki. Spółka wystawiła fakturę dokumentającą otrzymanie zaliczki.

Z uwagi na brak możliwości skorzystania ze zwolnienia przez Spółkę i opodatkowanie zaliczki na dostawę Działek podstawową stawką podatku VAT, Zainteresowanemu w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą pod firmą Zakład, na podstawie otrzymanej faktury zaliczkowej, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem przedmiotowych Działek, zgodnie z art. 86 ust. 1 i art. 88 Ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 Ustawy o VAT. Jednocześnie przepis art. 88 określa przypadki, w których prawo do odliczenia podatku nie występuje, jednak zdaniem Zainteresowanego przepis ten nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do opisanej dostawy Działek.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Działki będą wykorzystywane przez Zainteresowanego w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą pod firmą Zakład do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury zaliczkowej dokumentującej wpłatę zaliczki.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanego, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Zainteresowany w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą pod firmą Zakład ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury dokumentującej otrzymanie przez Spółkę zaliczki z tytułu nabycia Działek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.