Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.113.2018.9.S.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-06
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców (POŚ).
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

\- stanowisko prawidłowe
========================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 15 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2023 r. sygn. akt I FSK 2480/18 (data wpływu orzeczenia 27 października 2023 r., zwrot akt 8 lutego 2024 r.),

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 lutego 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

### Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

### Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych. W ramach realizacji tego zadania własnego Wnioskodawca sukcesywnie rozbudowuje infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną na terenie Gminy.

### Tym niemniej, posesje części mieszkańców Gminy znajdują się na terenach, na których nie ma możliwości włączenia się do sieci kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby ekonomicznie nieuzasadniona. W związku z powyższym, Gmina realizuje zadanie inwestycyjne (dalej: „Inwestycja”) w zakresie gospodarki wodno-ściekowej polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: „POŚ”) oraz planuje realizację podobnych inwestycji w przyszłości.

### Funkcjonowanie POŚ oparte jest na tzw. technologii osadu czynnego. Zastosowane rozwiązania (m.in. odpowiedni obieg ścieków oraz proces napowietrzania) skutkują powstaniem w masie gromadzonych w POŚ ścieków odpowiednich bakterii rozkładających związki organiczne, co docelowo pozwala na oddzielenie ścieków oczyszczonych od osadu. Tak oczyszczone ścieki spełniają odpowiednie normy i mogą być odprowadzane do zbiorników naturalnych czy do gleby. Z kolei osad pozostaje w POŚ będąc wykorzystywany dalej w procesie oczyszczania (osad czynny) lub podlega magazynowaniu (osad nadmierny), a następnie zostaje usunięty z POŚ.

### POŚ składają się z wykonanego z tworzywa sztucznego zbiornika, systemu rur, filtrów, zaworów, pomp, szafy sterowniczej i innego osprzętu. Są one każdorazowo zamontowane na działce (wkopane w ziemię), w bezpośredniej bliskości budynku i podłączone do jego wewnętrznej instalacji sanitarnej.

### Na realizację projektu Gmina pozyskała środki z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: „PROW”) przeznaczonych na operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „(\`(...)\`)”. Ponadto inwestycja finansowana jest ze środków Gminy i wpłat właścicieli lub posiadaczy terenów, na których zostanie zbudowana i uruchomiona POŚ. W związku z realizowaną Inwestycją, Gmina zawarła stosowne umowy cywilnoprawne (dalej: „Umowy”) z zainteresowanymi mieszkańcami (dalej: „Usługobiorcy” lub „Mieszkańcy”), określające wzajemne zobowiązania stron. Na podstawie Umów Gmina zobowiązała się wybudować POŚ, natomiast Mieszkańcy zobowiązali się uiścić na rzecz Gminy opłatę w wysokości (\`(...)\`) zł oraz bezpłatnie użyczyć Gminie część nieruchomości, na której będzie wybudowana POŚ. W Umowach Gmina oświadczyła, iż po wybudowaniu POŚ zostanie przekazana Mieszkańcom do eksploatacji, przy czym całość kosztów utrzymania i eksploatacji POŚ spoczywać będzie na Mieszkańcach.

### Umowy przewidują dokonanie jednorazowej płatności lub płatności w ratach w terminie/w terminach określonych w Umowach.

### Z racji tego, że Gmina nie dysponuje odpowiednimi zasobami ludzkimi i technicznymi, w ramach realizacji Inwestycji zleciła opracowanie projektów budowlanych i - osobno - budowę POŚ zewnętrznym podmiotom (dalej odpowiednio: „Projektant” i „Wykonawca”), których wybór odbył się zgodnie z uregulowaniami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U z 2017 r. poz. 1579 ze zm., dalej: „PZP”). Wyłonieni zgodnie z przepisami PZP Projektant i Wykonawca mają status czynnych podatników VAT. Projektant opracował projekty budowlano-wykonawcze dla POŚ, a Wykonawca świadczy usługi budowlane polegające na budowie POŚ na posesjach Mieszkańców.

### W związku z wykonywaniem ww. prac Projektant i Wykonawca wystawiają na Gminę faktury VAT. W konsekwencji, Gmina nie wykonuje de facto prac projektowych ani robót budowlanych. Niemniej, na gruncie ekonomicznym, Gmina niejako odsprzeda Mieszkańcom nabyte usługi od Projektanta i Wykonawcy. Mieszkańcy będą zatem bezpośrednimi beneficjentami (odbiorcami) POŚ.

### Gmina wskazuje, że wykonywanie przez nią wyżej opisanych czynności związanych z budową POŚ przyczynia/przyczyni się do uregulowania gospodarki ściekowej w Gminie. Poprzez zapewnienie Mieszkańcom z terenu Gminy nowoczesnych i sprzyjających środowisku rozwiązań w zakresie odprowadzania ścieków (zwłaszcza w porównaniu z dotychczas użytkowanymi zbiornikami bezodpływowymi) Gmina wpływa/zamierza wpłynąć na poprawę stanu środowiska naturalnego. Zatem, opisana usługa dotyczy/będzie dotyczyć kompleksowego usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych przy wykorzystaniu instalacji POŚ.

### Gmina wskazuje, iż wystąpiła do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur przy Urzędzie Statystycznym w Łodzi z wnioskiem o potwierdzenie klasyfikacji statystycznej opisanych usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”). Do dnia złożenia niniejszego wniosku Gmina nie otrzymała jeszcze odpowiedzi w sprawie właściwej klasyfikacji, jednak zgodnie ze stanowiskiem Gminy, usługi wykonywane przez nią powinny mieścić się w grupowaniu 37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU 2008). 

### Ponadto Gmina pragnie wskazać, iż otrzymała interpretację indywidualną z 4 stycznia 2017 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. 0461-ITPP1.4512.922.2016.1.RH, w której organ potwierdził stanowisko Gminy, zgodnie z którym przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących budowę POŚ.

### Pytanie

### Czy podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie, pomniejszona o kwotę podatku należnego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Umowy z Mieszkańcami będą przewidywać, że w zamian za zobowiązanie do wybudowania POŚ na ich posesjach Użytkownicy będą zobowiązani do uiszczenia na rzecz Gminy ściśle określonej opłaty. Kwota należna Gminie będzie podana jako wartość netto powiększona o podatek VAT.

W świetle powyższych postanowień oraz uregulowań prawnych, w ocenie Gminy za podstawę opodatkowania dla świadczonej przez nią kompleksowej usługi polegającej na zapewnieniu oczyszczania ścieków będzie należało przyjąć wyłącznie przewidzianą w Umowie kwotę wynagrodzenia pomniejszoną o należny podatek VAT.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 10 kwietnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0115-KDIPT1-2.4012.113.2018.1.KSZ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 12 kwietnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

14 maja 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Skarga wpłynęła do mnie 18 maja 2018 r.

Wnieśli Państwo o:

1) uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej interpretacji - na podstawie art. 146 § 1 PPSA,
-----------------------------------------------------------------------------------------------

2) zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych - na podstawie art. 200 PPSA.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę na interpretację - wyrokiem z 21 sierpnia 2018 r. sygn. akt I SA/Bd 413/18.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 11 października 2023 r. sygn. akt I FSK 2480/18 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Akta sprawy wpłynęły do mnie 8 lutego 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 2 pkt 6 ww. ustawy stanowi, że:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zauważyć, że generalnie - poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać daną usługę za odpłatną, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ww. ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z cytowanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie czynności realizowane przez te jednostki w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego przepisu wynika więc, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji zadań własnych, wynikających z art. 7 ust. 1 pkt. 3 ustawy o samorządzie gminnym, sukcesywnie rozbudowują Państwo infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną na terenie Gminy.

W związku z tym, że posesje części mieszkańców Gminy znajdują się na terenach, na których nie ma możliwości podłączenia do sieci kanalizacji sanitarnej, a budowa takiej sieci byłaby ekonomicznie nieuzasadniona, realizują Państwo zadania inwestycyjne (Inwestycje) w zakresie gospodarki wodno-ściekowej polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (POŚ) oraz planują Państwo realizację podobnych inwestycji w przyszłości. POŚ są montowane na działce (wkopane w ziemię), w bezpośredniej bliskości budynku i podłączone do jego wewnętrznej instalacji sanitarnej.

Na realizację ww. projektów uzyskali Państwo dofinansowanie ze środków PROW. Poza tym, inwestycja jest finansowana ze środków Gminy oraz wpłat właścicieli/posiadaczy terenów, na których zostanie zbudowana i uruchomiona POŚ.

W związku realizowaną Inwestycją, zawarli Państwo stosowne Umowy z zainteresowanymi Mieszkańcami, określające wzajemne zobowiązania stron. Na podstawie Umów zobowiązali się Państwo wybudować POŚ, natomiast Mieszkańcy zobowiązali się uiścić na Państwa rzecz opłatę w wysokości (\`(...)\`) zł oraz bezpłatnie użyczyć Państwu część nieruchomości, na której będzie wybudowana POŚ. W Umowach oświadczyli Państwo, iż po wybudowaniu POŚ zostanie przekazana Mieszkańcom do eksploatacji, przy czym całość kosztów utrzymania i eksploatacji POŚ spoczywać będzie na Mieszkańcach.

W ramach realizacji Inwestycji zlecili Państwo opracowanie projektów budowlanych i - osobno - budowę POŚ zewnętrznym podmiotom (odpowiednio: Projektant i Wykonawca). Projektant opracował projekty budowlano-wykonawcze dla POŚ, a Wykonawca świadczy usługi budowlane polegające na budowie POŚ na posesjach Mieszkańców.

W związku z wykonywaniem ww. prac Projektant i Wykonawca wystawiają na Państwa rzecz faktury VAT. W konsekwencji, nie wykonują Państwo de facto prac projektowych ani robót budowlanych. Niemniej, na gruncie ekonomicznym, niejako odsprzedają Państwo Mieszkańcom nabyte usługi od Projektanta i Wykonawcy. Mieszkańcy będą zatem bezpośrednimi beneficjentami (odbiorcami) POŚ.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Państwa usługi będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z powołanym art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem, za zapłatę za dostawę lub wykonanie usługi uznaje się także otrzymane przez podatnika dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika. Otrzymanie dotacji nie jest odrębną czynnością opodatkowaną. Dotacja podlega opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą dotacja jest związana. Tym samym, nie można przyjąć, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, że sama dotacja - jako czynność - jest opodatkowana. Dotacja podlega opodatkowaniu jedynie jako składnik ceny czynności, z którą jest związana (dostawa, usługa) i jedynie wówczas jeśli bezpośrednio wpływa na cenę dostawy lub usługi.

Oznacza to, że jeżeli dotacja bezpośrednio wpływa na cenę określonej usługi lub dostawy towarów to jest opodatkowana według zasad jakie przewidziano dla opodatkowania dostawy lub usługi, z którą jest związana. Natomiast dotacja, która nie daje się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększa podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Pojęcie „bezpośredniego wpływu na cenę” w powyższym kontekście zostało doprecyzowane w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym, wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia.

Podobne stanowisko zostało wyrażone przez TSUE w wyroku z 13 czerwca 2002 r. w sprawie C-353/00. Z ww. wyroku wynika, że dla uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że jest ona dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, odpowiada całości lub części wynagrodzenia z tytułu tej czynności, czyli jest związana z konkretną oznaczoną dostawą lub usługą.

Analizując zagadnienie wpływu otrzymania dotacji unijnych na podstawę opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług należy wskazać, że dla określenia, czy dane dotacje są czy nie są opodatkowane, mają wpływ szczegółowe warunki ich przyznania. Większość dotacji unijnych ma charakter celowy, tj. są one przeznaczone na sfinansowanie lub dofinansowanie określonych inwestycji lub pokrycie określonych kosztów. Tym samym, nie mają one bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub świadczonych przez niego usług.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że otrzymane przez Państwa środki to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją Inwestycji polegającej na zakupie i montażu POŚ, a nie dopłata do ceny oferowanych przez Państwa usług. Dotacja udzielona ze środków PROW nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej Mieszkańcy mogą nabyć usługę, lecz dofinansowanie do zrealizowania całego projektu przez Państwa. Dofinansowanie udzielane jest/będzie po to, aby wykonali Państwo instalacje POŚ na rzecz Mieszkańców w ogóle. W tym zakresie jest to Państwa decyzja, w żaden sposób niezwiązana z otrzymanymi środkami Unii Europejskiej. Dofinansowanie unijne nie ma charakteru dopłaty do ceny - finansuje bowiem Inwestycję, a nie usługę przekazania POŚ na rzecz Mieszkańców. Jednocześnie nie ma ono charakteru bezpośredniego - finansuje bowiem nabycie POŚ przez Państwa a nie przekazanie POŚ na rzecz Mieszkańców.

Zatem, w zaistniałej sytuacji nie otrzymują Państwo dotacji do ceny świadczonej przez Państwa usługi. Pomimo, że uzyskali Państwo dofinansowanie do realizowanych zakupów, to nie występuje związek bezpośredni pomiędzy tym dofinansowaniem a ceną usług świadczonych przez Państwa. Dlatego też dotacja otrzymana przez Państwa nie stanowi/nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Powyższe stanowisko podzielił również NSA w zapadłym w analizowanej sprawie wyroku z 11 października 2023 r. sygn. akt I FSK 2480/18, w którym stwierdził, że:

„Z umowy zawartej z Samorządem Województwa (…) nie wynika, że jest to dopłata do ceny oferowanych przez Gminę usług, tylko dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu polegającego na zakupie i montażu POŚ, w ramach którego mieszczą się także koszty ogólne projektu. Dotacja udzielona ze środków PROW nie stanowi dopłaty do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę, ale stanowi dofinansowanie do zrealizowania całego projektu przez Gminę. Dofinansowanie udzielane było po to, aby Gmina wykonała instalacje POŚ na rzecz mieszkańców w ogóle. W tym zakresie jest to decyzja Gminy w żaden sposób niezwiązana z otrzymanymi środkami Unii Europejskiej. Dofinansowanie unijne nie ma charakteru dopłaty do ceny - finansuje bowiem projekt, a nie usługę przekazania POŚ na rzecz Mieszkańców - oraz nie ma charakteru bezpośredniego - finansuje bowiem nabycie POŚ przez Gminę a nie przekazanie POŚ na rzecz Mieszkańców.

Rację ma także autor skargi kasacyjnej, że warunki rozliczenia dotacji oraz wartość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego, jaki będzie stan prawny POŚ po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie była (nie jest) uzależniona od przekazania POŚ na rzecz Mieszkańca po okresie trwałości, ceny - odpłatności mogłoby nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy, w różnych wysokościach. Dlatego też dotacja otrzymana przez Gminę nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u.”.

W sprawie mamy/będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której występują/będą występowały skonkretyzowane świadczenia w postaci montażu przydomowych oczyszczalni ścieków przez Państwa w zamian za określone wynagrodzenie wniesione przez właścicieli nieruchomości. W związku z powyższym ww. usługi, które wykonują/będą Państwo wykonywać stanowią/będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, zapadły w analizowanej sprawie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2023 r. sygn. akt I FSK 2480/18, jak również przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że pozyskana przez Państwa dotacja przeznaczona jest/będzie na pokrycie kosztów zakupu i montażu POŚ przez Państwa. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja, która ma na celu sfinansowanie ceny sprzedaży usług realizowanych następnie przez Państwa na rzecz Mieszkańców. Tym samym, otrzymane przez Państwa dofinansowanie, przeznaczone na realizację opisanej we wniosku Inwestycji, nie stanowi/nie będzie stanowiło elementu podstawy opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Podstawę opodatkowania dla świadczonej przez Państwa usługi stanowi/będzie stanowiła wyłącznie kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji pierwotnej.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).