Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.653.2021.2.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-26
Teza: w zakresie uznania transakcji sprzedaży działalności X na rzecz wspólnika za zcp w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy oraz wyłączenia z opodatkowania
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 września 2021 r. (data wpływu 21 września 2021 r.) uzupełniony pismem Strony z 19 listopada 2021 r. (data wpływu 19 listopada 2021 r. ) oraz z 19 listopada 2021 r. (data wpływu 22 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 10 listopada 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 15 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji sprzedaży działalności (2) na rzecz Wspólnika za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenia ww. transakcji z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

21 września 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży działalności (2) na rzecz Wspólnika za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz ww. wyłączenia transakcji z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem Strony z 19 listopada 2021 r. (data wpływu 19 listopada 2021 r. ) oraz z 19 listopada 2021 r. (data wpływu 22 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 10 listopada 2021 r. (skutecznie doręczone Stronie 15 listopada 2021 r.).

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest A. Sp. z o.o. (dalej: Wspólnik), która wraz ze Spółką oraz spółkami B., C. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., E. Sp. z o.o. tworzą Grupę Kapitałową (dalej: Grupa Kapitałowa).

Wnioskodawca nie posiada oddziałów i zakładów, posiada udziały w podmiocie zarejestrowanym w (…) – (F) (…), który nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży IT. Podstawową sferą działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług oraz opracowywanie rozwiązań IT w szczególności dla sektora finansowego (banki, firmy ubezpieczeniowe,(…). Wnioskodawca w ramach działalności rozwija oprogramowanie, które następnie są instalowane u klientów, opracowuje i implementuje dedykowane rozwiązania w zakresie robotycznej automatyzacji procesów (dalej: …), automatyzacji testów i machinę learning (uczenie maszynowe), zapewnia (…) specjalistów branży (\`(...)\`).

Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach trzech linii biznesowych, tj.:

Linia biznesowa 1

Świadczenie usług w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania, wdrażania, utrzymania i administracji systemów (\`(...)\`) w zakresie robotyzacji i automatyzacji procesów biznesowych (dalej …). W linii tej Wnioskodawca oferuje rozwiązania (…) i (…) , uwzględniające produkty robotycznej automatyzacji procesów i testów definiowanych i instalowanych u klienta (…1.0) oraz udostępniane w chmurze (…2.0).

Wnioskodawca przygotowuje również rozwiązanie (\`(...)\`) (…) wykorzystujące rozwiązania z obszaru machinę learning, pozwalające automatyzować szeroki zakres zadań na bazie zróżnicowanych danych bez ściśle zdefiniowanych ścieżek decyzyjnych.

Istotnym aktywem tej linii biznesowej jest dofinansowanie projektu (…) otrzymane przez Wnioskodawcę z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (dalej: …) w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój. Do linii biznesowej przypisany jest zespół ludzki realizujący projekt. Również ewentualne prawa własności intelektualnej niezbędne dla prowadzenia prac B+R (tzn. prace badawczo-rozwojowe) związane z projektem będą przypisywane do tej linii biznesowej. Intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie prawa i obowiązków związanych z dofinansowaniem na nabywcę tej linii biznesowej, o ile takie przeniesienie nie wiązałoby się z utratą dofinansowania (przeniesienie dofinansowania jest dopuszczalne prawnie, ale wymaga zgody …).

Wnioskodawca przeprowadza wdrożenie produktów, zapewnia serwis i bieżące utrzymanie, a także tworzy dedykowane rozwiązania pod konkretne zapotrzebowanie odbiorców (…).

Działalność (…) była podstawowym, pierwotnym obszarem działalności Spółki.

Rozwiązania kreowane i udostępniane w ramach (…) zapewniają odpowiednią jakość, bezpieczeństwo oraz zgodność z aktualnie obowiązującymi regulacjami prawnymi. Umożliwiają one klientom m.in.:

a) automatyzację procesów biznesowych;

b) wykorzystanie sztucznej inteligencji (I) w mapowaniu procesów biznesowych;

c) wsparcie procesów X;

d) robotyzację Y, orkiestrację farm robotów;

e) automatyzację i orkiestrację testów.

Usługi są oferowane w formule Z. (…), przychody są zasadniczo generowane i rozliczane w cyklach miesięcznych.

Linia biznesowa 2

Świadczenie usług (\`(...)\`) w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania, wdrażania, utrzymania i administracji systemów (\`(...)\`) dla podmiotów z branży ubezpieczeniowej (dalej: (\`(...)\`)).

W ramach tej działalności spółka oferuje produkty:

a) (…) - elastyczna transakcyjna platforma chmurowa zapewniająca obsługę procesów biznesowych (…) ubezpieczyciela. Oprogramowanie zapewnia kompleksową obsługę procesów biznesowych dla sektora ubezpieczeniowego obejmującą m.in. rejestrację i kontrolę umów, obsługę zdarzeń ubezpieczeniowych, prowadzenie rejestru ubezpieczonych, likwidację szkód oraz prowadzenie korespondencji z ubezpieczonymi;

b) (…) - rozwiązanie w modelu (…) usprawniające współpracę zakładu ubezpieczeń z Ubezpieczeniowym Funduszem Gwarancyjnym (dalej: …) w zakresie wymiany danych, wymaganych ustawowo, dające dostęp do systemu Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz usprawniające procesy sprzedażowe oraz analityczne zakładu ubezpieczeń;

c) (…) - obsługa standardowych procesów związanych z rejestracją, obsługą i rozliczaniem sieci sprzedaży firm ubezpieczeniowych na sparametryzowanej platformie.

Powyższa działalność była świadczona przez spółki G Sp. z o.o. i G1 Sp. z o.o. Sp. k. W październiku 2019 r. miało miejsce połączenie Wnioskodawcy ze spółkami G Sp. z o.o. i G1 Sp. z o.o. Sp. k.

Oprogramowanie tworzone w ramach (\`(...)\`) pozwala klientom w szczególności na:

a) obsługę produktów ubezpieczeniowych, parametryzację taryf i obsługę sprzedaży polis;

b) sprzedaż bezpośrednią i poprzez agentów lub porównywarki;

c) rozliczanie sprzedaży polis;

d) zarządzanie siecią sprzedaży i rozliczanie prowizji;

e) obsługę księgowania polis;

f) obsługę spraw (…) i spraw sądowych;

g) likwidację szkód.

Usługi są oferowane w formule (…) (…), przychody są zasadniczo generowane i rozliczane w cyklach miesięcznych.

Linia biznesowa 3

Outsourcing specjalistów IT (…), (…) specjalistów z branży (\`(...)\`) polega na wynajęciu odbiorcy docelowemu pojedynczych specjalistów lub zespołów przy wykorzystaniu sieci rekrutacyjnej i partnerskiej Wnioskodawcy. Oferując usługi (…) Wnioskodawca wykorzystuje swoje doświadczenie, relacje biznesowe oraz znajomość rynku IT. Klientami Wnioskodawcy są podmioty z szeroko rozumianego sektora usług finansowych.

Poszczególne linie biznesowe prowadzone przez Wnioskodawcy charakteryzują się wyodrębnieniem w aspekcie funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Podział na powyżej opisane linie biznesowe Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w faktycznym sposobie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności tzn. prowadzenia projektów w ramach poszczególnych linii biznesowych, zarządzania relacjami z klientami, pomiaru rentowności i raportowania.

Za nadzór i kierowanie poszczególnymi powyżej opisanymi trzema liniami biznesowymi odpowiedzialni są dedykowani menedżerowie.

Wnioskodawca posiada podłączenie do Internetu, sieci wifi i serwerów (…) zainstalowanych w serwerowni w siedzibie Spółki. Rozwój oprogramowania i obsługa klientów odbywa się przy wykorzystaniu technologii chmurowych (…) i (…) oraz oprogramowania dostępnego on-line jak (…) czy (\`(...)\`). Natomiast do pracy biurowej wykorzystywany jest Office365, repozytoria wspólne(…) , rejestracja czasu pracy (…).

Wnioskodawca wykorzystuje synergię pomiędzy poszczególnymi systemami (\`(...)\`) (lub też funkcjonalnościami obsługiwanymi przez te systemy) używanymi przez Spółkę, w tym także zapewnianych przez jedynego wspólnika Wnioskodawcy w ramach Grupy Kapitałowej. Współdzielenie systemów (\`(...)\`) pomiędzy poszczególnymi liniami biznesowymi, jak również z innymi członkami Grupy Kapitałowej jest możliwe dzięki zastosowaniu rozwiązań chmurowych. Należy podkreślić, że ze względu na specyfikę rozwiązań, zasoby technologiczne (\`(...)\`) oraz (…) są rozdzielne i nie są współdzielone, natomiast (\`(...)\`)działa bezpośrednio w środowiskach wytwórczych klientów, nie posiada dedykowanych zasobów technologicznych.

Wyodrębnienie organizacyjne

Podział na poszczególne linie biznesowe potwierdzony został uchwałą z 31 sierpnia 2021 r. przez Zarząd Spółki w przedmiocie zmiany Regulaminu organizacyjnego.

Do poszczególnych linii biznesowych przyporządkowani są pracownicy (na umowie o pracę) oraz współpracownicy (świadczący usługi na podstawie umów cywilnoprawnych …). Na dzień niniejszego wniosku łączna liczba osób zatrudnionych/współpracujących z Wnioskodawcą wynosi 101, przy czym liczba osób dla każdej z linii biznesowych wynosi:

a) (1)- 20 osób;

b) (2) - 24 osoby;

c) (3)- 49 osób;

d) w ramach procesów wspomagających - pozostałe 8 osób.

Świadczenie części usług każdej z linii biznesowych przez współpracowników realizujących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych (…) podyktowane jest specyfiką funkcjonowania branży (\`(...)\`), w której znacząca ilość wysokiej klasy specjalistów świadczy usługi w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Pracownicy i współpracownicy legitymują się praktyczną wiedzą ekspercką, kompetencjami informatyczno-programistycznymi i wieloletnim doświadczeniem w obszarach prac właściwych dla każdej z linii biznesowych. Funkcja poszczególnych linii biznesowych realizowana jest przy wykorzystaniu odpowiednich systemów informatycznych (oprogramowania i aplikacji (\`(...)\`)), umożliwiających tworzenie rozwijanie docelowych produktów i rozwiązań oferowanych klientom. Ponadto, rozwiązania techniczne zapewniają prawidłowość, wiarygodność oraz bezpieczeństwo przechowywania zgromadzonych danych w produktach oferowanych przez daną linię biznesową. Systemy/moduły i aplikacje (\`(...)\`) niezbędne do realizacji usług przez poszczególne linie biznesowe są używane w głównej mierze lub wyłącznie dla celów świadczenia usług przez te linie.

Zespoły poszczególnych komórek organizacyjnych są ulokowane na jednej powierzchni biurowej, wynajmowanej przez Wnioskodawcę w biurze w (…) oraz w biurze w (…). W okresie po wprowadzeniu stanu epidemii duża część zadań realizowana była (i jest w dalszym ciągu) w formule pracy zdalnej. Ze względu na specyfikę branży (\`(...)\`) i fakt realizacji usług z wykorzystaniem współpracowników (…) część usług świadczonych jest w siedzibach działalności prowadzonej przez współpracowników albo w siedzibach kontrahentów (w przypadku usług wykonywanych przez (…).

Wnioskodawca nie jest właścicielem żadnych nieruchomości. Działalność poszczególnych linii biznesowych jest prowadzona w wynajmowanych powierzchniach biurowych.

Wyodrębnienie finansowe

Wnioskodawca rejestruje zawierane transakcje sprzedaży oraz ich koszty bezpośrednie w podziale na produkty opisane powyżej, które następnie w ramach raportowania finansowego są przedstawiane w podziale na powyższe trzy linie biznesowe. Przychody i koszty są alokowane do poszczególnych linii biznesowych w następujący sposób:

1\. Przychody:

Każda z wystawionych faktur sprzedażowych ma przyporządkowany unikatowy kod odpowiadający danej umowie, przez co przychody oraz należności Spółki są przypisane do odpowiedniej linii biznesowej.

2\. Koszty:

Koszty bezpośrednio dotyczące danej umowy sprzedażowej (np. wynagrodzenie współpracowników w ramach outsourcingu (\`(...)\`), faktury dotyczące bezpośrednio usługi świadczonej w ramach danego produktu) posiadają przypisany w systemie księgowym kod takiej umowy i linii biznesowej.

Praca zespołu pracowników/współpracowników innych niż podlegający outsourcingowi jest rejestrowana w systemie rejestracji czasu pracy (Jira) na analogiczne kody umów sprzedażowych, przez co ich koszt jest także bezpośrednio dzielony pomiędzy poszczególne produkty, a następnie linie biznesowe.

Pozostałe koszty ogólnego zarządu oraz administracji dotyczące całej firmy, a pośrednio dotyczące poszczególnych linii biznesowych, dzielone są proporcjonalnie na każdą z linii. Powyższy mechanizm nadania kodów oraz podziałów kosztów ogólnych umożliwia ustalenie rentowności poszczególnych linii biznesowych i znajduje odzwierciedlenie w ramach cyklicznego raportowania.

Na bazie stosowanego kodowania, Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić:

1\. koszty bezpośrednie przypisane do (\`(...)\`)/(…)/(…), w tym:

a) koszty wynagrodzeń pracowników/współpracowników (…),

b) koszty eksploatacji systemów/aplikacji (…),

c) pozostałe koszty bezpośrednio związane z umowami zawartymi z klientami,

d) koszty ogólnego zarządu wynikające z przyjętego modelu alokacji kosztów.

Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić i przypisać, na podstawie zastosowanego kodowania oraz ustalonego algorytmu podziału kosztów, przychody i koszty, jak również ustalić salda należności, zobowiązań oraz pozostałych składników majątku związanych z działalnością danej linii biznesowej.

Wnioskodawca ma możliwość przygotowania raportów finansowych, w ramach których aktywa i pasywa każdej z linii biznesowych (wersja skrócona bilansu) oraz przypisane do linii strumienie przychodowe i kosztowe odzwierciedlają sytuację finansową danej linii biznesowej. Wnioskodawca posiada jeden rachunek operacyjny w PLN. Wnioskodawca nie wydzielił odrębnych rachunków bankowych dla każdej linii biznesowych.

Planowane działania

Obecnie Wspólnik planuje uproszczenie i uporządkowanie struktury Grupy Kapitałowej, w której działa m.in. Wnioskodawca oraz (…) ., mającą na celu racjonalizację kosztów. Działania te będą polegać na konsolidacji działalności Grupy Kapitałowej w zakresie usług tworzenia i sprzedaży oprogramowania (…). W tym celu Wspólnik planuje przeprowadzenie restrukturyzacji polegającej na konsolidacji działalności w zakresie oprogramowania prowadzonej przez Wnioskodawcę, Wspólnika i (…) . (kolejna spółka Grupy Kapitałowej, której przedmiotem działalności jest także przygotowywanie i udostępnianie oprogramowania). Restrukturyzacja będzie polegała na konsolidacji działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i (…). z działalnością w zakresie oprogramowania prowadzoną przez Wspólnika. Wspólnik planuje skupić część działalności dotychczasowej Grupy Kapitałowej związaną z szeroko rozumianym tworzeniem i sprzedażą oprogramowania komputerowego w jednym przedmiocie tj. u Wspólnika.

Restrukturyzacja odnośnie Wnioskodawcy miałaby zostać dokonana w następujący sposób:

1\. W odniesieniu do (2) - poprzez nabycie tej linii biznesowej przez Wspólnika.

2\. W odniesieniu do (1) - poprzez sprzedaż części działalności niebędącej ściśle związanej z podstawową działalnością Grupy Kapitałowej i stanowiącej jej niewielką część oraz pozostającą poza planami co do dalszego jej rozwoju. Wnioskodawca planuje dokonanie sprzedaży na rzecz podmiotu niepowiązanego części działalności obejmującej (…). W przypadku znalezienia podmiotu zainteresowanego przejęciem tej części prowadzonej działalności, sprzedaż tej linii biznesowej pozwoliłoby na rezygnację z części działalności, która pozostaje poza głównym nurtem działalności prowadzonej przez Grupę Kapitałową. Skutki podatkowe niniejszej transakcji są przedmiotem oddzielnego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

3\. W odniesieniu do (3) - pozostawienie w strukturach Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność w zakresie (…), która z jednej strony jest działalnością dochodową, z drugiej zaś różni się od charakteru usług prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż Wspólnikowi działalności (\`(...)\`). Natomiast linia biznesowa (…) zostałaby sprzedana podmiotowi niepowiązanemu. Wnioskodawca zakłada pozostawienie (…) oraz pozostałych funkcji ogólnych, w strukturach Wspólnika.

Na moment transakcji składniki majątkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz źródła finansowania tych składników funkcjonujące w ramach struktur Wnioskodawcy, które zostaną sprzedane Wspólnikowi (…) będą następujące:

1\. dokumentacja wraz z procedurami dotyczącymi umów objętych działalnością (…), w szczególności dokumentacja poszczególnych funkcji/profili czy funkcjonalności poszczególnych systemów, instrukcje, opisy działań i wymagań, niezbędnych do wykonywania praw i obowiązków wynikających z tych umów;

2\. prawa majątkowe oraz prawa do użytkowania (licencje lub sublicencje) do poszczególnych systemów informatycznych oraz wspierających działalność prowadzoną w zakresie (\`(...)\`) oraz modułów i aplikacji (…), pod warunkiem (tam gdzie to jest konieczne), uzyskania zgody właściciela praw lub autoryzowanego dostawcy oprogramowania;

3\. przypisane do poszczególnych linii biznesowych wartości skanalizowanych Kosztów Prac Rozwojowych programów informatycznych będących podstawą sprzedaży poszczególnych (dla linii (\`(...)\`) – Program(…), Program(…), Program(…), Program (….), Program (…), Program(…), Program(…);

4\. bazy danych, bazy kontrahentów, inne bazy np. marketingowe;

5\. prawa i obowiązki związane z umowami zawartymi w ramach działalności prowadzonej przez (\`(...)\`) przez Wnioskodawcę z kontrahentami;

6\. prawa i obowiązki z innych umów wspomagających zawartych przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności (\`(...)\`);

7\. aktywa trwałe, w postaci sprzętu biurowego i wyposażenia biura (biurka, krzesła, szafy, telefony, (\`(...)\`).), związane z działalnością (2);

8\. należności i zobowiązania z poszczególnymi dostawcami towarów i usług w zakresie związanym z prowadzeniem działalności (\`(...)\`), wynikające m.in. z zawartych umów wsparcia infrastruktury (…), infrastruktury technicznej, usług archiwizacyjnych (o ile takie rozrachunki wystąpią na moment sprzedaży);

9\. należności i zobowiązania wobec kontrahentów w zakresie objętym działalnością (\`(...)\`), w tym przede wszystkim należności Wnioskodawcy od klientów w zakresie należnego wynagrodzenia powstałego przed dniem sprzedaży (o ile takie rozrachunki wystąpią ha moment sprzedaży);

10\. zobowiązania Wnioskodawcy wobec pracowników (\`(...)\`), w tym zobowiązania publiczno-prawne związane z obsługą przejętego zakładu pracy;

11\. prawa i obowiązki wynikające z umów współpracowników (\`(...)\`);

12\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w ramach (\`(...)\`).

Należy podkreślić, że składniki majątku linii biznesowej (\`(...)\`) będą obejmowały zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, jak również zobowiązania.

Nie jest wykluczone, że po dokonaniu zakupu (\`(...)\`), Wspólnik dokona działań usprawniających oraz podejmie czynności umożliwiające dalszą integrację działających systemów informatycznych, jak również systemów wsparcia w ramach przejętych linii biznesowych z dotychczas posiadanymi przez siebie systemami i rozwiązaniami infrastrukturalnymi (…). W ramach takiej weryfikacji, może dojść do zaniechania używania niektórych z przejmowanych systemów informatycznych, lub też ich używanie wyłącznie w celach odtworzenia danych historycznych. Niniejsze działania będą miały na celu doprowadzenie do najbardziej efektywnego sposobu organizacji architektury (…) użytkowanej w ramach prowadzenia działalności przez (2) oraz zasobów ludzkich, już w strukturach Wspólnika.

Wszyscy pracownicy i współpracownicy (\`(...)\`) zostaną przeniesieni do struktur organizacyjnych Wspólnika. Wspólnik, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy, wskutek przejęcia części zakładu pracy Wnioskodawcy stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z pracownikami etatowymi, a współpracownicy na podstawie cesji umów (…) albo odrębnych porozumień. Nie jest wykluczone, że po dokonaniu zakupu (\`(...)\`), Wspólnik dokona działań integrujących poszczególne funkcje, w tym mających na celu dostosowanie procesów do zasad panujących obecnie w strukturach Wspólnika, co może wiązać się ze zmianami kadrowymi w zakupionej jednostce organizacyjnej ((2)).

Nie jest planowane przenoszenie na Wspólnika pracowników żadnego z działów realizujących funkcje pomocnicze, takie jak obsługa administracyjna, w zakresie kontrolingu, czy (…). W tym zakresie, Wspólnik będzie realizował funkcje pomocnicze przy udziale własnych zasobów.

Ponadto, w piśmie z 19 listopada 2021 r. Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenie przyszłego następująco:

Ad 1

Składniki majątkowe, które zostaną sprzedane Wspólnikowi (linia (\`(...)\`)) będą obejmować:

1\. dokumentację wraz z procedurami dotyczącymi umów objętych działalnością (\`(...)\`), w szczególności dokumentacja poszczególnych funkcji/profili czy funkcjonalności poszczególnych systemów (…), instrukcje, opisy działań i wymagań, niezbędnych do wykonywania praw i obowiązków wynikających z tych umów.

Przykładowo będzie to dokumentacja produkcyjna i użytkowa dotycząca poszczególnych produktów oferowanych przez linię (\`(...)\`): Program (…), Program(…), Program (…), Program(..), Program (…), Program(…), Program(…). Przejęte zostaną wszystkie materiały źródłowe, bez których nabycia nie byłoby możliwa kontynuacja świadczenia usług objętych linią (2).

2\. prawa majątkowe oraz prawa do użytkowania (licencje lub sublicencje) do poszczególnych systemów informatycznych oraz wspierających działalność prowadzoną w zakresie (\`(...)\`) oraz modułów i aplikacji (…), pod warunkiem (tam gdzie to jest konieczne), uzyskania zgody właściciela praw lub autoryzowanego dostawcy oprogramowania.

Wśród najistotniejszych praw majątkowych i licencji, które zostaną nabyte przez Wspólnika należy wymienić licencję systemu informatycznego (…) oraz licencję (…).

3\. przypisane do poszczególnych linii biznesowych wartości skanalizowanych Kosztów Prac Rozwojowych programów informatycznych będących podstawą sprzedaży poszczególnych produktów oferowanych w linii (\`(...)\`):

a. Program (…)- do obsługi procesów biznesowych firm ubezpieczeniowych, w szczególności rozliczania polis, prowizji,

b. Program (…)- rozwiązanie w modelu (…) usprawniające współpracę z Ubezpieczeniowym Funduszem Gwarancyjnym oraz dające dostęp do systemu CEPiK (Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców),

c. Program (…) - parametryzowana platforma do rozliczania sieci sprzedaży,

d. Program (…)- elastyczna platforma chmurowa zapewniająca obsługę wszystkich procesów biznesowych ubezpieczyciela,

e. Program (…)- do kalkulacji taryf ubezpieczeniowych,

f. Program (…)- do komunikacji firmy ubezpieczeniowej z (…) (Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny),

g. Program Kalkulator sprzedażowy - do kalkulacji polis ubezpieczeniowych.

4\. bazy danych, bazy kontrahentów, inne bazy np. marketingowe:

Bazy danych kontrahentów obejmujące dane aktualnych klientów dla poszczególnych linii biznesowych, w tym linii (\`(...)\`) oraz dane marketingowe potencjalnych klientów z branży ubezpieczeniowej.

5\. prawa i obowiązki związane z umowami zawartymi w ramach działalności prowadzonej przez (\`(...)\`) przez Wnioskodawcę z kontrahentami:

Prawa i obowiązki z łączących Wnioskodawcę z klientami umów obejmujące takie części składowe jak: zakres przedmiotowy umowy, kwestie pełnomocnictw, szczegółowe uprawnienia i zobowiązania stron umowy, użytkowanie oferowanego oprogramowania, zakres i zasady jego modyfikacji, poufność informacji, odpowiedzialność stron umowy, wynagrodzenie, ochrona danych osobowych, zasady przejęcia praw i obowiązków wynikających z umowy, czas trwania umowy, zasady reprezentacji i komunikacji, reguły zmiany zakresu przedmiotowego umowy i inne.

6\. prawa i obowiązki z innych umów wspomagających zawartych przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności (\`(...)\`). Dotyczy przeniesienia praw i obowiązków z takich umów związanych z działalnością (\`(...)\`) jak umowa na kompleksowe doradztwo marketingowe, umowy z dostawcami technologii jak umowa partnerska z(…), umowy o współpracy w zakresie świadczenia usług administracyjno-biurowych zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Wspólnikiem.

7\. aktywa trwałe, w postaci sprzętu biurowego i wyposażenia biura (biurka, krzesła, szafy, telefony, (\`(...)\`)d.), związane z działalnością (\`(...)\`);

*   Środki trwałe - urządzenia techniczne i maszyny w postaci zestawów komputerowych, laptopów, serwerów, projektorów. drukarek, skanerów.
*   Środki trwałe - wyposażenie m.in. meble (szafy, biurka, krzesła), telefony stacjonarne i komórkowe, sprzęt (…) (wyposażenie pomieszczeń socjalnych, serwisu sprzątającego).

8\. należności i zobowiązania z poszczególnymi dostawcami towarów i usług w zakresie związanym z prowadzeniem działalności (\`(...)\`), wynikające m.in. z zawartych umów wsparcia infrastruktury (…), infrastruktury technicznej, usług archiwizacyjnych (o ile takie rozrachunki wystąpią na moment sprzedaży).

Rozrachunki z dostawcami towarów i usług w zakresie związanym z prowadzeniem działalności (\`(...)\`), wynikające m.in. z zawartych umów wsparcia infrastruktury (…), infrastruktury technicznej, usług archiwizacyjnych, powstałe przed dniem sprzedaży i nieopłacone.

9\. należności i zobowiązania wobec kontrahentów w zakresie objętym działalnością (\`(...)\`), w tym przede wszystkim należności Wnioskodawcy od klientów w zakresie należnego wynagrodzenia powstałego przed dniem sprzedaży (o ile takie rozrachunki wystąpią na moment sprzedaży).

Rozrachunki z klientami w zakresie należnego wynagrodzenia za świadczenie usług/sprzedaż licencji w ramach działalności (\`(...)\`), powstałe przed dniem sprzedaży i nieopłacone.

10\. zobowiązania Wnioskodawcy wobec pracowników (\`(...)\`), w tym zobowiązania publiczno-prawne związane z obsługą przejętego zakładu pracy.

Zobowiązania wobec pracowników przejmowanych w rozumieniu art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.) z tytułu należnych wynagrodzeń. Zobowiązania publiczno-prawne związane z przejęciem pracowników dedykowanych do działalności (\`(...)\`) (…). Rozrachunki z kontraktorami na umowach (\`(...)\`) w zakresie związanym z prowadzeniem działalności (\`(...)\`), powstałe przed dniem sprzedaży i nieopłacone.

11\. prawa i obowiązki wynikające z umów współpracowników (\`(...)\`);

W szczególności prawa i obowiązki określone w następujących elementach umowy: przedmiot umowy, miejsce wykonywania umowy, wynagrodzenie, okres trwania umowy, status wykonawcy umowy, obowiązki wykonawcy i Wnioskodawcy, zachowanie poufności, rozporządzanie własnością intelektualną, klauzule konkurencyjne, ochrona danych osobowych i inne.

12\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w ramach (\`(...)\`).

Zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, na które składają się:

a) dziennik;

b) księga główna;

c) księgi pomocnicze;

d) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

e) wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Ad 2

Zespół składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji został wyodrębniony na podstawie Regulaminu organizacyjnego Wnioskodawcy. Regulamin został przyjęty uchwałą z 31 sierpnia 2021 r. przez Zarząd Wnioskodawcy w przedmiocie zmiany Regulaminu organizacyjnego. W szczególności w Regulaminie określono zmodyfikowaną strukturę organizacyjną Wnioskodawcy potwierdzającą samodzielność zespołu składników (linia (\`(...)\`)) mających być przedmiotem sprzedaży na rzecz Wspólnika. Wobec powyższego na moment transakcji zespół składników będzie wyodrębniony organizacyjnie w ramach działalności Wnioskodawcy.

Ad 3

W nawiązaniu do informacji zawartej w załączniku nr 3 do wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca potwierdza, że w ramach planowanej transakcji nastąpi przejęcie przez Wspólnika pracowników w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy. Wszyscy pracownicy (\`(...)\`) zostaną przeniesieni do struktur organizacyjnych Wspólnika. Wspólnik, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy, wskutek przejęcia części zakładu pracy Wnioskodawcy stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z pracownikami etatowymi.

Ad 4

Wnioskodawca potwierdza możliwość alokowania przychodów i kosztów, dla sprzedawanego zespołu składników majątkowych w sposób i podziale określonym szczegółowo w treści załącznika nr 1 do wniosku o wydanie interpretacji. Podobnie Wnioskodawca może sporządzić odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat w odniesieniu do działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do sprzedaży.

Ad 5

Jak wskazano w załączniku nr 1 do wniosku o wydanie interpretacji nie zostały wydzielone rachunki bankowe dla poszczególnych linii biznesowych, w tym również dla zespołów składników przeznaczonego do sprzedaży Wspólnikowi. Uzasadnienie dla nietworzenia samodzielnych rachunków bankowych dla każdej z linii biznesowych Wnioskodawcy zostało zawarte w załączniku nr 3 do wniosku o wydanie interpretacji. Tym niemniej Wnioskodawca przewiduje na moment dokonania transakcji wyposażenie sprzedawanego zespołu składników w środki pieniężne. Środki te zostaną udostępnione w wysokości niezbędnej do samodzielnego funkcjonowania przejmowanego zespołu składników majątku na okres od 1 do 2 miesięcy, tak aby umożliwić finansowanie/pokrycie kosztu działalności sprzedawanej linii biznesowej do momentu przewidywanego dnia spłaty przejętych i nowo wygenerowanych należności handlowych linii biznesowej (\`(...)\`).

Ad 6

Tak, w związku z zaplanowaną transakcją zbycia składników majątkowych Wnioskodawca przewiduje przeniesienie na Wspólnika wszystkich umów z klientami, na rzecz których świadczone są usługi (\`(...)\`).

Ad 7

W opinii Wnioskodawcy będący przedmiotem zbycia zespół składników majątku będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. We wszystkich obszarach działania, które rzutują na możliwość uznania zespołu składników za zdolną do samodzielnego bytu zorganizowaną część przedsiębiorstwa tj. organizacyjnym, finansowym i operacyjnym (funkcjonalnym) przeznaczona do sprzedaży linia biznesowa posiada atrybuty samodzielności.

Przewidziany do sprzedaży w ramach planowanych działań zespół składników umożliwia prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie świadczącego usługi (…) w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania, wdrażania, utrzymania i administracji systemów (\`(...)\`) dla podmiotów z branży ubezpieczeniowej (samodzielność w znaczeniu funkcjonalnym). Na chwilę obecną w ramach linii biznesowej:

1\. na bieżąco świadczone są usługi;

2\. posiadane są produkty będące przedmiotem usług;

3\. prowadzone są prace nad modyfikacją i rozwojem obecnie oferowanych systemów (\`(...)\`), jak również nad przygotowaniem nowego oprogramowania;

4\. do dyspozycji jest (…) klientów.

Nawet po wydzieleniu zespołu składników ze struktur Wnioskodawcy umożliwione będzie niezależne prowadzenie dalszej działalności gospodarczej, w tym samodzielne uzyskiwanie przychodów i ponoszenie kosztów (samodzielność w znaczeniu finansowym). Jak wskazano powyżej (Ad 2) zapewniona jest również samodzielność w znaczeniu organizacyjnym.

Szczegółowa argumentacja została zawarta w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

Ad 8 i 9

Składniki objęte działalnością prowadzoną przez linię biznesową (\`(...)\`), które mają zostać sprzedane Wspólnikowi będą przez Wspólnika wykorzystywane w kontynuacji działalności gospodarczej w zakresie prowadzonym dotychczas przez (\`(...)\`) w strukturach Wnioskodawcy.

Kontynuacja działalności po przejęciu zespołu składników przez Wspólnika w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie w pełni możliwa bez konieczności angażowania innych składników. Przy czym jak wskazano we wniosku. Wspólnik przewiduje, ze w procesie konsolidacji nabytego zespołu składników oraz w celu ich pełnej integracji ze strukturami biznesowymi Wspólnika zostaną zainicjowane i zrealizowane działania, których efektem będzie bardziej efektywne wykorzystanie połączonych składników majątku Wspólnika oraz przejmowanej linii biznesowej w zakresie rozwiązań biznesowych, kadrowych oraz sprzętowych - tzw. synergie.

Ad 10

Tak, Wnioskodawca oraz Wspólnik na moment planowanej transakcji będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, działalność (\`(...)\`) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy? W efekcie, czy czynność sprzedaży wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci działalności (\`(...)\`) na rzecz Wspólnika będzie stanowić transakcję, do której stosuje się art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. która nie podlega opodatkowania VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei, art. 6 pkt 1 ustawy VAT wskazuje, że z zakresu opodatkowania wyłącza się transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, kluczowe znaczenie ma to, czy w ramach planowanej transakcji sprzedaży jednostek organizacyjnych Wnioskodawcy dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT.

Zatem należy rozstrzygnąć, czy działalność (\`(...)\`), która będzie sprzedawana Wspólnikowi jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Uznanie bowiem składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT będzie skutkowało brakiem opodatkowania planowanej transakcji sprzedaży jednostki organizacyjnej przez Spółkę na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT - stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie prostą sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Dla oceny kwalifikacji części przedsiębiorstwa jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT kluczowe znaczenie ma to, czy dana część przedsiębiorstwa może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Opierając się na orzeczeniach sądowych, w tym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz wykładni prowspólnotowej w tym zakresie można uznać, że aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

1\. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

O wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu dla danej części przedsiębiorstwa, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać jej sytuację finansową. Zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

2\. wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych. Oznacza to, że składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego,

3\. po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania. Zespół składników składających się na wyodrębnioną część przedsiębiorstwa musi być zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, w odniesieniu do której nabywca powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabywanej części przedsiębiorstwa oraz możliwość kontynuowania tej działalności gospodarczej w oparciu o nabyty zespół składników. O istnieniu takiej odrębności może świadczyć przykładowo posiadanie własnej grupy kontrahentów, dostęp do rynku zbytu i zaopatrzenia (\`(...)\`)p. - gwarantujące zdolność samodzielnego funkcjonowania ZCP na rynku (brak zależności od majątku/pracowników/zasobów/know-how pozostających u Wnioskodawcy).

Mając na uwadze treść odpowiednich przepisów, w przypadku nabycia składników majątkowych w drodze kupna, do prawidłowego określenia sposobu ustalania wartości początkowej nabywanych składników majątkowych koniecznym jest, by podatnik w pierwszej kolejności ustalił, czy ma do czynienia z zakupem poszczególnych składników majątkowych (środków trwałych lub WNiP), czy też przedmiotem transakcji zakupu jest przedsiębiorstwo lub ZCP.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w zasadzie racjonalności ustawodawcy oraz zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Potwierdzeniem takiego podejścia jest przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB2-1.4510.20.2018.1.JP, w której organ podatkowy podzielił stanowisko podatnika zgodnie z którym „Na podstawie powyższych definicji (art. 2 pkt 27e ustawy VAT) w doktrynie prawa podatkowego, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno na gruncie przepisów o podatkach dochodowych, jak i podatku od wartości dodanej”.

Stanowisko to zostało zaakceptowane także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2015 r. znak: IPPP3/443-1181/14-2/JF, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia podzielił stanowisko zaprezentowane przez podatnika, odwołujące się do wyrażonego w przeszłości przez organy podatkowe stanowiska (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r. znak: IPPB5/423-96/08-4/MB), w myśl którego „pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT (\`(...)\`). Oczywiste jest przy tym, że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych”. Podobnie wskazał również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2015 r. znak: IPPP1/443-1422/14-2/BS.

Jakkolwiek ustawa VAT odnosi się do zespołu składników, nie oznacza to, że wszystkie wymienione składniki muszą wystąpić kumulatywnie. To, czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP należy weryfikować w świetle danego przypadku - kluczowe jest bowiem, aby pozwalał na prowadzenie określonej działalności. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 8 stycznia 2014 r. znak: IPPP1/443-1296/13-2/IGO).

Wyżej wymienione definicje odzwierciedlają więc aspekt ekonomiczny definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a w szczególności wymóg „zorganizowania” składników niematerialnych i materialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa (tj. powiązanie organizacyjne i funkcjonalne między tymi składnikami) oraz ich funkcję gospodarczą („przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej”).

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa występuje wyłącznie na gruncie prawa podatkowego i „wyraża ekonomiczne rozumienie przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) jako całości gospodarczej, pojmowanej jako aktywa i obciążające je pasywa, w oderwaniu od prawnoformalnych aspektów dokonywania transakcji” (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 15 czerwca 2012 r. znak: IPPP1/443-322/12-2/PR).

W aspekcie planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży linii biznesowej (\`(...)\`), istotne jest przede wszystkim ustalenie, czy określone wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych będą zdolne (każdy z osobna) do prowadzenia działalności gospodarczej i możliwa będzie samodzielna realizacja przypisanych im zadań gospodarczych. Bez znaczenia jest przy tym, że istniejące w strukturze aktywa i jednostki organizacyjne realizujące funkcje wspomagające, służące działalności ogólnoadministracyjnej pozostaną w strukturze Wnioskodawcy.

Możliwość uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana pod kątem wyodrębnienia na trzech płaszczyznach:

1\. wyodrębnienia organizacyjnego,

2\. wyodrębnienia finansowego,

3\. wyodrębnienia funkcjonalnego.

Wyodrębnienie organizacyjne - oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych „niepowiązanych ze sobą” składników, przy pomocy których w przyszłości można będzie prowadzić działalność, lecz jest zorganizowanym zespołem tych składników, które pozostają wobec siebie w ścisłej organizacyjnej relacji. Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje faktyczne/rzeczywiste miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako np. dział, wydział, oddział, pion czy departament. Dla celów dowodowych istotne jest również, czy wyodrębnienie organizacyjne jest uzewnętrznione w istniejących w danym podmiocie dokumentach, np. regulaminie, uchwale zarządu, wewnętrznych dokumentach (\`(...)\`)/(\`(...)\`)p. W zakresie wyodrębnienia finansowego, w orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż nie oznacza ono koniecznie samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Ponadto, pomocniczym kryterium świadczącym o wyodrębnieniu finansowym jest możliwość sporządzenia bilansu oraz rachunków i strat w odniesieniu do działalności danego zespołu składników materialnych i niematerialnych.

Ponadto, w świetle przytoczonych kryteriów stanowiących o istnieniu ZCP, zespół majątkowy stanowiący ZCP winien być wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania, w sposób samodzielny (niezależny). Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w praktyce do ustalenia, czy jako odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia - przy czym przyjmuje się. że nie wszystkie funkcje wsparcia finansowego, administracyjnego, kadrowego (stanowiącego tzw.(…) muszą znaleźć się w ramach ZCP. W praktyce funkcjonowania przedsiębiorstw bowiem, powszechnym jest outsourcing funkcji wewnętrznych do wyspecjalizowanych zewnętrznych podmiotów zajmujących się poszczególnymi funkcjami typu (…) i tym samym w przypadku ZCP przedmiotowe rozwiązanie jest również dopuszczalne.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne rozumiane jest jako odpowiednie umiejscowienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej podatnika - w szczególności, jako pionu, działu, wydziału, oddziału, oznacza odrębność niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, przedstawianą w ramach schematów organizacyjnych danego przedsiębiorstwa.

W istniejącym stanie faktycznym, wyodrębnienie organizacyjne na poszczególne linie biznesowe miało miejsce poprzez faktyczne prowadzenie działalności, a zostało usankcjonowane w Regulaminie Organizacyjnym przyjętym uchwałą Zarządu Wnioskodawcy. Przyjęciu powyższej tezy nie stoi na przeszkodzie fakt braku do sierpnia 2021 r. formalnego wyodrębnienia linii biznesowych w Regulaminie Organizacyjnym Spółki. Po pierwsze, jak już wskazano wcześniej nie jest konieczne, aby każdorazowo na ZCP składały się wszystkie składniki mogące potencjalnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po drugie orzecznictwo sądowe i interpretacje organów podatkowych dopuszczają uznanie wyodrębnienia organizacyjnego za spełnione, nawet w przypadku braku formalnego wydzielenia działalności w strukturze podmiotu gospodarczego, pod warunkiem, że takież wyodrębnienie realnie ma miejsce.

Takie stanowisko zaprezentował m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie w prawomocnym wyroku z 10 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 456/15: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (waz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z 26 października 2020 r. znak: 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG. w której potwierdził stanowisko podatnika stwierdzającego, że „wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT (analogiczny do art. 2 pkt 27e ustawy VAT), nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być, zdaniem Spółki, jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa”.

Wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi koniecznie polegać na formalnym wydzieleniu danej działalności do odrębnego działu, oddziału czy wydziału, ale wyodrębnienie to może przyjmować również inne postaci, w tym wydzielenie faktyczne umożliwiające w szczególności przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP (tak interpretacja Dyrektora KIS z 17 czerwca 2020 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ). W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia.

Wyodrębnienie organizacyjne poszczególnych obszarów działalności Spółki występuje także na poziomie zarządczym oraz na poziomie podziału obowiązków i kompetencji. Za nadzór i kierowanie poszczególnymi powyżej opisanymi trzema liniami biznesowymi odpowiedzialni są dedykowani menedżerowie.

Dodatkowo każda z linii biznesowych ((2), (1), (3), jest przygotowana organizacyjnie i technicznie do prowadzenia wyodrębnionej działalności i co do zasady po nabyciu na rynku usług funkcji wspomagających (w tym usługi księgowe, czynności w zakresie kontrolingu, wsparcie kadrowo-płacowe, administracja) mogłaby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Bez znaczenia dla stwierdzenia wyodrębnienia organizacyjnego powinien mieć sposób realizacji funkcji wspomagających prawidłowe funkcjonowanie działalności ZCP (w tym usługi księgowe, czynności w zakresie kontrolingu, wsparcie kadrowo-płacowe, administracja). Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w szczególności w wyroku WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

Konkluzji co do faktu, iż wskazana linia biznesowa stanowi ZCP nie zmienia okoliczność, że nie można wykluczyć po dokonaniu zakupu (\`(...)\`) przez Wspólnika dokonania działań usprawniających i podjęcia czynności umożliwiających dalszą integrację nabytej części działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę z własnymi rozwiązaniami biznesowymi, kadrowymi i sprzętowymi nabywcy. Działania takie w realiach rynkowej transakcji nabycia ZCP należy bowiem uznać za typowe i uzasadnione. Nie mogą one wpływać na ocenę spełnienia przesłanek podatkowej kwalifikacji jako ZCP na dzień sprzedaży.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że działalność linii biznesowej (\`(...)\`) spełnia przesłankę wyodrębnienia o charakterze organizacyjnym, stanowiącą jeden z wymogów określonych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r. znak 1462-IPPB5.4510.1109.2016.IPW). W tym celu nie jest zatem konieczne prowadzenie odrębnej księgowości dla ZCP-ów czy sporządzanie odrębnego bilansu. Wyodrębnienie finansowe powinno zapewniać możliwość wydzielenia z finansów całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy rozliczeń finansowych dotyczących jego zorganizowanych części (w szczególności poprzez możliwość identyfikacji rozliczeń działalności poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w jego strukturze). Możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych zorganizowanych części przedsiębiorstwa jest kluczowa do uznania warunku wydzielenia finansowego za spełniony. Wyodrębnienie finansowe wymaga posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie finansowe poprzez realizację odrębnych planów finansowych, odrębnych budżetów, czy też przygotowania uproszczonej dokumentacji finansowej.

Wystarczające w tym celu jest wyodrębnienie linii biznesowej (\`(...)\`) w sposób opisany w opisie zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca podkreśla, że odrębność finansową posiada zarówno działalność w zakresie (\`(...)\`), jak i pozostała działalność realizowana przez Spółkę (…),(…). Każda z tych działalności generuje bowiem określone strumienie przychodów i kosztów związanych z jej funkcjonowaniem. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonujące u Wnioskodawcy systemy finansowo-księgowe umożliwiają na bazie stosowanych kodów, dla każdej z linii biznesowych:

1\. bezpośrednie przypisanie przychodów do działalności każdej wydzielonej linii biznesowej z osobna,

2\. przypisanie kosztów bezpośrednich do działalności każdej wydzielonej linii biznesowej z osobna,

3\. alokację z jednostek realizujących funkcje wspomagające kosztów pośrednich, do działalności każdej wydzielonej linii biznesowej z osobna, w taki sposób, że możliwa jest odrębna prezentacja finansowa sprawozdania z sytuacji finansowej wszystkich wyodrębnionych działalności operacyjnych prowadzonych przez Wnioskodawcę.

Możliwe jest również:

· bezpośrednie przypisanie aktywów trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych użytkowanych przez każdą z linii biznesowych,

· przypisanie do przedmiotowych działalności majątku obrotowego, należności i zobowiązań.

Nie został wyodrębniony rachunek bankowy dla linii biznesowej przeznaczonej do sprzedaży. Posiadanie odrębnych rachunków bankowych dla obsługi poszczególnych linii biznesowych znacznie zwiększyłoby nakład pracy niezbędny do obsłużenia procesów na rachunkach, spowodowałoby dodatkowe trudności operacyjne oraz skutkowałoby znacznymi kosztami.

Prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę przy wykorzystaniu jednego rachunku operacyjnego jest podyktowane następującymi względami biznesowymi:

1\. Rachunek bankowy stanowi zabezpieczenie umowy kredytowej.

Wnioskodawca oraz Wspólnik są stronami umowy kredytowej. Bank wymaga od spółek z Grupy Kap(\`(...)\`)ałowej ustanowienia zabezpieczeń. Założenie nowych rachunków oznaczałoby konieczność ustanowienia zastawów finansowych i rejestrowych na tych rachunkach oraz podpisania odpowiednich umów z bankiem, jak również zgłoszenia zastawów rejestrowych do sądu. Byłby to długotrwały i pracochłonny proces, który spowodowałby powstanie dodatkowych kosztów (m.in. kancelarii prawnej pracującej dla banku).

2\. Model zarządzania płynnością finansową Grupy (\`(...)\`), w tym Wnioskodawcy.

Rozdzielanie środków pieniężnych Wnioskodawcy pomiędzy dodatkowe rachunki bankowe skutkowałoby koniecznością zapewniania środków na każdym z rachunków ZCP w celu zapłaty zobowiązań, co skomplikowałoby proces zarządzania płynnością finansową Wnioskodawcy.

3\. Skomplikowany proces komunikacji z klientami.

Konieczność poinformowania klientów o zmianie rachunków bankowych oraz potwierdzanie tej zmiany dodatkową korespondencją stanowiłoby dodatkowe utrudnienie. Ponadto, wystąpiłaby konieczność mon(\`(...)\`)oringu procesu przekierowywania wpłat klientów.

Niezależnie od wskazanych powyżej przyczyn, brak odrębnych rachunków bankowych dla poszczególnych linii biznesowych nie może być postrzegany jako równoznaczny z niespełnieniem przesłanki wyodrębnienia finansowego. Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, możliwość podjęcia samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa nie musi być pełna. W tym zakresie podkreśla się, że aby zespół składników mógł zostać uznany za samodzielne przedsiębiorstwo, nie musi on bezpośrednio dysponować wszystkimi elementami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2021 r. znak 0111-KDIB1-1.4010.211.2021.2.SG).

Z kolei jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 21 kwietnia 2010 r. znak IBPP2/443-62/10/ASZ: „Należy zauważyć, iż przepisy o podatku od towarów i usług, w tym również powołane powyżej (przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie wymagają, aby oddział przedsiębiorstwa, dla uznania go za wyodrębniony finansowo, musiał posiadać odrębny rachunek bankowy (subkonto). Stąd też, o ile stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych faktycznie będzie zapewniał możliwość przypisania temu oddziałowi (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), w sposób jednoznaczny i prawidłowy, własnych środków finansowych, wówczas, w ocenie tut. Organu, nie jest konieczne, dla uznania tego oddziału za wyodrębniony finansowo, otwarcie dla niego odrębnego rachunku bankowego” (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 24 października 2014 r. znak IPTPB3/423-258/14-6/KC. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 8 stycznia 2016 r. znak IPPP2/4512-1061/15-2/IŻ).

W opinii Wnioskodawcy systemy finansowe Wnioskodawcy umożliwiają przypisywanie poszczególnym liniom biznesowym, w tym linii (2) przeznaczonej do sprzedaży, przepływów środków finansowych ich dotyczących. Wobec powyższego, uwzględniając przy tym powyższe uzasadnienie dla niewydzielania rachunków bankowych, ich brak dla poszczególnych linii biznesowych, nie stoi na przeszkodzie uznania je za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Część projektów realizowanych na zasadzie stałej ceny (o) przez linie biznesowe Wnioskodawcy, w tym przez (2), cechuje się znaczną złożonością oraz relatywnie długim okresem realizacji. Model płatności przez klientów przewiduje zapłatę po realizacji uzgodnionych etapów projektów, które często nie korespondują z częstotliwością ponoszonych wydatków w szczególności dotyczą to płatności wynagrodzeń pracowników/współpracowników, które są rozliczane z częstotliwością miesięczną. W związku z tym, Wnioskodawca w razie potrzeby pozyskuje środki na finansowanie swojej działalności w okresie do uzyskania płatności od klientów. Środki te, co do zasady dostarcza Wnioskodawcy Wspólnik. Ponadto, Wnioskodawca jest stroną umowy kredytowej wraz ze Wspólnikiem. Natomiast nie ma przeszkód, aby o ile zaistniałaby taka konieczność finansowanie tego rodzaju Wnioskodawca pozyskał samodzielnie.

W perspektywie ekonomicznej, celem wyodrębnienia finansowego jest zapewnienie, że zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność, w tym - funkcjonować w sposób niezależny finansowo od przedsiębiorstwa danego podmiotu (w tym przypadku Wnioskodawcy). Jak wskazano wyżej, także świetle praktyki organów podatkowych, działalność (\`(...)\`) spełnia warunek odrębności finansowej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, działalność ww. linii biznesowej posiadać będzie przymiot samodzielności finansowej będzie zdolna do prowadzenia działalności gospodarczej w niezależny sposób, osiągając przychody, ale również ponosząc określone koszty. Tym samym, spełniony zostanie kolejny z warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy VAT. decydujących o kwalifikacji danej działalności jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Z wyodrębnieniem funkcjonalnym danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie (niezależnie) funkcjonować na rynku realizując te zadania. Oznacza to, iż aby wydzielona część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład danej jednostki muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Owa samodzielność prowadzenia działalności gospodarczej powinna być rozumiana w ten sposób, że zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia określonej działalności. W tym kontekście należy przytoczyć wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 1823/15, w którym Sąd wskazał, że „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Przesłanka funkcjonalnego wyodrębnienia nie jest natomiast spełniona, gdy występuje dopiero u podmiotu, do którego określony zespół składników majątkowych i niemajątkowych został przeniesiony. Nie jest ona tym bardziej spełniona, gdy podmiot nabywający dany zespół składników materialnych i niematerialnych musi uzupełnić swoje zasoby aby możliwe było prowadzenie określonej działalności gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć wykonywane zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z 6 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/GI 112/10, WSA w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 31/10, a także w wyroku WSA w Poznaniu z 18 grudnia 2017 r. sygn. akt SA/Po 465/17). Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r. sygn. I FSK 1586/11 Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (\`(...)\`). Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług „. Podobnie wywiódł w wyroku C-444/10 Christel Schriever TSUE stwierdzając, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, którego odpowiednikiem jest art. 6 pkt 1 ustawy VAT (dalej: Dyrektywa VAT).

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, który zarazem mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Składniki objęte działalnością prowadzoną przez linię biznesową (\`(...)\`), które następnie zostaną sprzedane Wspólnikowi pozwolą w sposób niezakłócony kontynuować działalność gospodarczą w obszarach prowadzonych dotychczas przez (\`(...)\`). Działalność linii biznesowej jest wyposażona w niezbędne zaplecze organizacyjne i samodzielne komórki wykonujące funkcje dotyczące prowadzonej działalności operacyjnej.

Jak bowiem wskazał NSA w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10), ZCP nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji określonych dla ZCP zadań gospodarczych. Tym samym, klasyfikację jako ZCP należy przeprowadzić przez pryzmat podstawowej działalności danego ZCP, a nie czynności pomocniczych. Powołując się na ten wyrok w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2020 r. znak: 0112-KDIL3.4012.533.2020.1.LS stwierdzono, że „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego”.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że po dokonaniu sprzedaży linii (\`(...)\`) nabywca może dokonać działań usprawniających i podjąć czynności umożliwiające integrację kupionej części biznesu z własnymi rozwiązaniami biznesowymi, kadrowymi i sprzętowymi. Działania takie w realiach rynkowej transakcji nabycia ZCP należy bowiem uznać za typowe i uzasadnione. Nie mogą one ponadto wpływać na ocenę spełnienia przesłanek podatkowej kwalifikacji jako ZCP na dzień sprzedaży.

Uznania za ZCP nie wyklucza również brak posiadania przez poszczególne linie biznesowe nieruchomości. Odnośnie tego zagadnienia biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca nie jest właścicielem nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia działalności poszczególnych linii biznesowych - jedynie je wynajmuje, warto przywołać prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 24 sierpnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 483/11), który jednoznacznie potwierdził, że nieruchomość nie jest koniecznym elementem ZCP, szczególnie jeżeli działalność danego ZCP może być prowadzona w nieruchomości wynajętej lub w siedzibie klientów, dla których świadczone są usługi (tak jak jest w przypadku Wnioskodawcy), co skądinąd uzasadnione jest również szczególnym charakterem świadczonych przez Wnioskodawcę usług, które nie wymagają zaplecza w postaci nieruchomości stanowiących własność usługodawcy.

Na istotność wyodrębnienia stricte funkcjonalnego, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa wskazał też TSUE w wyroku z 27 listopada 2003 r. C-497/01 Zita Modes Sar. Trybunał podkreślił, że zasada wyłączenia z opodatkowania VAT ma zastosowanie do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Istotne znaczenie ma przy tym funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Mając powyższe na uwadze, z perspektywy biznesowej, linia biznesowa mająca być sprzedana Wspólnikowi będzie mogła funkcjonować niezależnie, ponieważ posiadać będzie wszystkie niezbędne do tego celu zasoby. Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy, posiadać będzie potencjalną zdolność do samodzielnych działań gospodarczych, ponieważ składa się ze składników, które to umożliwiają. Przewidywana zgodnie z planami finansowymi rentowność zapewni pokrycie kosztów działania linii biznesowej (\`(...)\`) po sprzedaży przez Wnioskodawcę, w tym także rozwój działalności biznesowej w przyszłości. Reasumując, w oparciu o zaalokowane do linii biznesowej aktywa wydzielona linia byłaby w stanie samodzielnie realizować zadania, w tym pokrywać przyszłe zobowiązania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Wobec tego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność linii biznesowej (\`(...)\`) posiada przymiot odrębności funkcjonalnej. Tym samym, działalność ta spełnia ostatni z warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy VAT dla uznania jej za odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych. Zaprezentowane wyżej rozumowanie i podejście potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2017 r. znak 0461-(\`(...)\`)PB3/4510.667.2016.1.DK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2017 r. znak: 3063-ILPB1-2.4511.9.2017.1.JK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 lutego 2017 r. znak: 1462-IPPB5.4510.1072.2016.1.AK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 października 2014 r. znak: IPPB5/423-702/14-2/MK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 września 2014 r. znak IPPB5/423-587/14-2/MK.

Reasumując, w przypadku warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy VAT dla uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, w ocenie Wnioskodawcy:

1\. działalność linii biznesowej Wnioskodawcy ((.2)) posiada przymiot wydzielenia organizacyjnego, tzn. funkcjonują rozróżnialne zespoły, które mogą w sposób samodzielny realizować określone cele gospodarcze oraz

2\. działalność linii biznesowej Wnioskodawcy ((2)) posiada przymiot samodzielności finansowej: będzie zdolna do prowadzenia działalności gospodarczej w niezależny sposób, ponosząc określone koszty, uzyskując przy tym przychody z prowadzonej działalności oraz

3\. działalność linii biznesowej Wnioskodawcy ((2)) jest wyodrębniona pod kątem funkcji w strukturze działalności operacyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Tym samym, spełnione zostały wszystkie przesłanki decydujące o kwalifikacji działalności linii biznesowej (2) jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowaną sprzedażą działalność (2) stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. W efekcie czynność sprzedaży Wspólnikowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa ((\`(...)\`)) stanowić będzie transakcję, do której stosuje się art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie podlegającą opodatkowaniu VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania transakcji sprzedaży działalności (\`(...)\`) na rzecz Wspólnika za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz wyłączenia transakcji z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.