Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-807/16-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-01
Teza: 1) Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w związku otrzymaniem przez Wnioskodawcę na skutek rozwiązania/likwidacji Spółki środków pieniężnych, Wnioskodawca rozpozna przychód w zrozumieniu ustawy o PIT? 2) Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w związku otrzymaniem przez Wnioskodawcę na skutek rozwiązania/likwidacji Spółki składników majątku w postaci Obligacji, Wnioskodawca rozpozna przychód w zrozumieniu ustawy o PIT? 3) Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku sprzedaży Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki, Wnioskodawca rozpozna przychód w rozumieniu ustawy o PIT, który powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza? 4) W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie numer 3, Wnioskodawca pyta czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku sprzedaży Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki, dochodem do opodatkowania będzie przychód ze sprzedaży Obligacji pomniejszony o wydatki na ich nabycie poniesione przez Spółkę przed jej rozwiązaniem/likwidacją, które nie zostały zaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wspólników przed rozwiązaniem/likwidacją Spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; obligacje; spółki-likwidacja spółki; spółki-przekształcenie spółki; zbycie; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.) oraz pismo z dnia 4 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   otrzymania w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki osobowej środków pieniężnych lub obligacji - **jest prawidłowe,**
*   odpłatnego zbycia obligacji otrzymanych w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki osobowej, jeżeli to odpłatne zbycie nastąpi przed upływem 6 lat – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki osobowej środków pieniężnych lub obligacji oraz w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia obligacji otrzymanych w wyniku rozwiązania/likwidacji spółki osobowej i ustalenia kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca zamierza założyć spółkę jawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka). Spółka prowadzić będzie działalność gospodarczą, jednakże Spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej polegającej na obrocie obligacjami ani innymi papierami wartościowymi, co znajdzie potwierdzenie w PKD Spółki. Wnioskodawca dopuszcza możliwość przeprowadzenia przez Spółkę jednorazowej transakcji nabycia obligacji lub innych papierów wartościowych (dalej: Obligacje). Obligacje te zostaną nabyte w drodze umowy sprzedaży, zaś cena sprzedaży za Obligacje zostanie zapłacona przez Spółkę w formie pieniężnej. Wnioskodawca zakłada możliwość aby uiszczenie ceny nabycia za Obligacje nastąpiło na skutek potrącenia wzajemnego należności.

Wnioskodawca dopuszcza, że Spółka zostanie zlikwidowana bądź rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Rozwiązanie/likwidacja może nastąpić na skutek jednomyślnej uchwały wspólników Spółki. W wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki Wnioskodawca może otrzymać albo środki pieniężne albo Obligacje nabyte przez Spółkę. Następnie, Wnioskodawca zakłada możliwość zbycia otrzymanych Obligacji w związku z likwidacją/rozwiązaniem Spółki, przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki. Do dnia rozwiązania/likwidacji Spółki, koszt nabycia Obligacji nie zostanie rozpoznany jako koszty uzyskania przychodu przez wspólników Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w związku otrzymaniem przez Wnioskodawcę na skutek rozwiązania/likwidacji Spółki środków pieniężnych, Wnioskodawca rozpozna przychód w zrozumieniu ustawy o PIT?
2.  Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w związku otrzymaniem przez Wnioskodawcę na skutek rozwiązania/likwidacji Spółki składników majątku w postaci Obligacji, Wnioskodawca rozpozna przychód w zrozumieniu ustawy o PIT?
3.  Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku sprzedaży Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki, Wnioskodawca rozpozna przychód w rozumieniu ustawy o PIT, który powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza?
4.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie numer 3, Wnioskodawca pyta czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku sprzedaży Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki, dochodem do opodatkowania będzie przychód ze sprzedaży Obligacji pomniejszony o wydatki na ich nabycie poniesione przez Spółkę przed jej rozwiązaniem/likwidacją, które nie zostały zaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wspólników przed rozwiązaniem/likwidacją Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na skutek likwidacji Spółki, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o PIT.

Dla prawidłowej oceny skutków podatkowych rozwiązania Spółki będącej spółką jawną bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego na gruncie ustawy o PIT, w tym miejscu należy przywołać przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: k.s.h.).

Na podstawie art. 58 pkt 2 k.s.h. jedną z przyczyn rozwiązania spółki może stanowić jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h. w przypadkach określonych w art. 58 k.s.h. należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że w myśl przepisów k.s.h., spółka może zostać rozwiązana również bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego poprzez dokonanie stosownych ustaleń pomiędzy wspólnikami. Przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego nie jest więc obligatoryjne w przypadku rozwiązania spółki osobowej.

W związku z tym, że wspólnicy mogą ustalić inne zakończenie bytu danej spółki, niż poprzez postępowanie likwidacyjne, ta inna forma zakończenia bytu powinna się odbyć poprzez porozumienie „co do podziału majątku, sposobu zaspokojenia i zabezpieczenia majątku, zasad odpowiedzialności za część zobowiązań, w końcu może to być ustalenie metody podziału majątku w naturze (in natura) poprzez odpowiedni podział składników majątkowych między wspólników bez konieczności spieniężenia majątku spółki, część in natura, część spieniężona” (A. Kidyba, Komentarz do art. 67 Kodeksu spółek handlowych Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.00.94.1037), publ. LEX).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, uregulowanie zawarte w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT obejmuje zarówno rozwiązanie spółki osobowej po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej jak i rozwiązanie takiej spółki, zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., bez przeprowadzenia formalnej procedury likwidacyjnej.

Mając na uwadze stanowisko zaprezentowane wyżej, wskazać należy, że otrzymanie przez wspólników spółki osobowej (w tym przypadku spółki jawnej) środków pieniężnych zostało wyłączone z opodatkowania i nie będzie stanowiło przychodu w rozumieniu ustawy o PIT.

Neutralność podatkowa otrzymania środków pieniężnych w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki osobowej została potwierdzona w drodze licznych interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2015 r., sygn. IPTPB3/4511-246/15-3/MK uznał za prawidłowe następujące stanowisko Wnioskodawcy:

„(\`(...)\`) otrzymanie przez wspólnika środków pieniężnych, w związku z rozwiązaniem/likwidacją spółki jawnej będzie neutralne podatkowo na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, tj. nie stanowi przychodu. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, na wystąpienie wskazanych powyżej skutków podatkowych, nie będzie miał wpływu sposób ustania bytu prawnego spółki jawnej. Tym samym nieistotne jest, czy spółka zostanie rozwiązana poprzez przeprowadzenie procesu likwidacji czy bez przeprowadzenia tego procesu, na podstawie art. 58 pkt 2 wzw. art. 67 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT posługuje się terminem „likwidacja” nie definiując go na potrzeby ustawy o PIT, ani nie stosując w tym zakresie odesłania do przepisów Kodeksu spółek handlowych. Należy zatem przyjąć, że pod pojęciem „likwidacja” trzeba rozumieć każdy dopuszczalny i zgodny z przepisami prawa sposób ustania bytu prawnego spółki jawnej. Za niezasadne należałoby bowiem uznać różnicowanie sytuacji wspólników spółki jawnej w zależności od wyboru jednego z dopuszczalnych sposobów zakończenia jej działalności.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB1/4511-709/15-2/MM podzielił następujące stanowisko podatnika: „Stąd w ocenie Wnioskodawcy otrzymane przez niego środki pieniężne w wyniku likwidacji spółki jawnej nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego nawet w przypadku, gdy środki te były uprzednio własnością spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z której to spółki w wyniku kodeksowego przekształcenia powstała spółka jawna. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, środki pieniężne, które może uzyskać Wnioskodawca jako wspólnik spółki jawnej w wyniku likwidacji (rozwiązania) tej spółki, będą podlegały wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 października 2015 r., sygn. ITPB1/4511-834/15/WM wskazał, że: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą) środków pieniężnych z tytułu likwidacji (rozwiązania) tej Spółki nie skutkuje powstaniem po jego stronie przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

*   Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2015 r., sygn. ILPB1/4511-1-1021/15-2/AN wskazał, że: „Zatem zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane środki pieniężne, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Otrzymanie środków pieniężnych przez wspólnika spółki jawnej w wyniku rozwiązania Spółki bez przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego nie stanowi przychodu wspólnika na płaszczyźnie podatku dochodowego od osób fizycznych.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. IPPB1/4511-709/15-2/MM uznał za prawidłowe następujące stanowisko Wnioskodawcy: „Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów należy zatem stwierdzić, że w stanie faktycznym przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego i w pytaniu - środki pieniężne, jakie mógłby otrzymać Wnioskodawca z tytułu likwidacji Spółki jawnej, nie będą stanowiły przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy. Nie ma przy tym znaczenia, że ustanie bytu prawnego Spółki jawnej może nastąpić bez postępowania likwidacyjnego, o którym mowa w art. 67-85 K5H. Możliwość taka wynika z art. 67 § 1 KSH. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki. Przepisy updof nie posługują się pojęciem „rozwiązania spółki niebędącej osobą prawną”. Przez likwidację spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu przepisów updof należy więc rozumieć zakończenie działalności takiej spółki poprzez wykreślenie jej z KRS, bez względu na to czy będzie to poprzedzone czynnościami likwidacyjnymi, czy też decyzją wspólników postępowanie likwidacyjne nie będzie prowadzone. Należy więc w związku z tym przyjąć, iż dyspozycja przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 updof obejmuje ustanie bytu prawnego Spółki jawnej (poprzez wykreślenie Spółki jawnej z KRS) będące skutkiem uchwały wspólników o rozwiązaniu spółki, bez względu na to czy wystąpią przesłanki uzasadniające przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego spółki.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. ILPB1/4511-1-5/15-3/AG uznał za prawidłowe następujące stanowisko Wnioskodawcy: „(\`(...)\`) w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątku (środków pieniężnych, papierów wartościowych, udziałów, akcji, wierzytelności z tytułu pożyczek i umorzenia udziałów) w związku z likwidacją bądź rozwiązaniem Spółki, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie powstanie dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu Ustawy o PIT.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2014 r., sygn. IPPB1/415-726/14-4/EC zauważył, że: „(\`(...)\`) otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki osobowej (jawnej), środków pieniężnych z tytułu likwidacji tej spółki, a pochodzących z przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, które będą skutkować dla Niego powstaniem przychodu, stosownie do postanowień art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę składników majątku będących Obligacjami na skutek likwidacji Spółki nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o PIT.

Dla prawidłowej oceny skutków podatkowych rozwiązania Spółki będącej spółką jawną bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego na gruncie ustawy o PIT, w tym miejscy należy przywołać przepisy k.s.h. W tym zakresie, Wnioskodawca powołuje się na przedstawiony w uzasadnieniu Pytania 1 pogląd, który pozostaje aktualny również w materii dotyczącej Pytania 2.

Dodatkowo, należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

\- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, uregulowanie zawarte w art. 14 ust. 3 pkt 17 Ustawy obejmuje zarówno rozwiązanie spółki osobowej po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej jak i rozwiązanie takiej spółki, zgodnie z art. 67 § 1 KSH, bez przeprowadzenia formalnej procedury likwidacyjnej.

Różnice proceduralne pomiędzy rozwiązaniem spółki osobowej bez likwidacji a zakończeniem jej bytu prawnego po przeprowadzeniu procesu likwidacji spółki osobowej nie powinny mieć wpływu na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o PIT. Zarówno bowiem zakończenie bytu prawnego spółki osobowej w drodze przeprowadzenia procedury likwidacji, jak również jej rozwiązanie (bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej) mają ten sam skutek w postaci zakończenia bytu prawnego spółki osobowej.

Mając na uwadze stanowisko zaprezentowane wyżej, wskazać należy, że otrzymanie przez wspólników spółki osobowej (w tym przypadku spółki jawnej) składników majątkowych (Obligacji) zostało wyłączone z opodatkowania i nie będzie stanowiło przychodu w rozumieniu ustawy o PIT.

Przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2015 r., sygn. IPPB1/4511-840/15-5/EC uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) otrzymanie Środków pieniężnych i/lub innych składników majątku na skutek rozwiązania Spółki osobowej po przeprowadzeniu procesu likwidacji lub rozwiązania Spółki osobowej bez przeprowadzenia formalnej likwidacji będzie kwalifikowane jako dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będzie opodatkowane PIT na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10,12 lit. b) w zw. z art. 14 ust. 8 Ustawy o PIT.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2015 r.,sygn. IPPB1/4511-840/15-5/EC podkreślił, że: „(\`(...)\`) w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, Wnioskodawca otrzyma określone składniki majątku, na moment likwidacji spółki nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku likwidacji spółki składników majątku, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 października 2015 r., sygn. ITPB1/4511-827/15/WM oraz ITPB1/4511-834/15/WM wskazał, że: „W odniesieniu natomiast do sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę Aktywów należy stwierdzić, że choć żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się bezpośrednio (wprost) do skutków podatkowych, jakie powstają po stronie wspólnika likwidowanej spółki jawnej w sytuacji, gdy otrzymany przez niego majątek spółki ma formę inną niż środki pieniężne, na moment otrzymania tego majątku, to regulacje art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 tej ustawy wprowadzają mechanizm, zgodnie z którym wartość innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki nie stanowi przychodu na moment ich otrzymania przez wspólnika. W konsekwencji (\`(...)\`) należy uznać, ze otrzymanie przez Wnioskodawcę (jako wspólnika Spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą) opisanych Aktywów z tytułu likwidacji (rozwiązania) tej spółki nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

W przedstawionym wyżej zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca uważa, że powinien rozpoznać przychód w momencie ewentualnego zbycia Obligacji w przypadku sprzedaży Obligacji przed upływem 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki i zakwalifikować go do źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza, która została opisana w art. 10 ust 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Jak wynika z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca jest spółką niebędącą osobą prawną. Zatem, w przypadku ewentualnego zbycia Obligacji otrzymanych przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki powstanie przychód z działalności gospodarczej.

Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT do przychodów z działalności gospodarczej nie może zostać zaliczony przychód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeśli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej. Taka sytuacja w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym nie zachodzi.

Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w drodze interpretacji indywidualnych wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. IPPB1/415-256/14-5/JB uznał, że: „odpłatne zbycie papierów wartościowych, otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej skutkować będzie powstaniem po Jego stronie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT. Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych nie nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc, od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki osobowej oraz jeśli odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, wówczas po strome Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 17 czerwca 2014 r, sygn. IBPB1/1/415-391/14/ESZ, IBPBI/1/415-392/14/ESZ wskazał, że: „Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.”

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca uważa, że na skutek odpłatnego zbycia Obligacji otrzymanych w związku z likwidacją Spółki powstanie po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, konieczne jest zbadanie sposobu określania dochodu podlegającego opodatkowaniu na skutek tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Art. 8 ust. 2 Ustawy stanowi, że powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Wyżej wskazany przepis ustawy o PIT znajdzie zastosowanie w opisanej sytuacji przyszłej albowiem Spółka jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26. Przepis ten wskazuje, że ilekroć w tej ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 8 ust 1 ustawy o PIT), a także nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, Spółka może dokonać w trakcie jej funkcjonowania nabycia Obligacji. W świetle art. 8 ust 1 ustawy o PIT, jeśli wydatki z tytułu nabycia Obligacji nie zostaną rozpoznane w trakcie istnienia Spółki przez wspólnika jako koszt uzyskania przychodów, wydatki te będą mogły zostać rozpoznane przez wspólnika także po rozwiązaniu/likwidacji Spółki. Wnioskodawca uważa, że za wydatki, o których mowa wyżej, uznać należy, nie tylko cenę zakupu Obligacji, ale także poniesione w związku z ich nabyciem opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca uważa również, że w przypadku nabycia Obligacji od zbywcy, w sytuacji kiedy zapłata należności za nabyte Obligacje wygasłaby w związku z dokonanym potrąceniem wzajemnym pomiędzy Spółką a zbywcą Obligacji, wydatkiem na nabycie Obligacji będzie kwota należności, która uległa potrąceniu. Wnioskodawca zakłada, że kwota potrąconej należności odpowiadałaby cenie nabycia Obligacji.

Wyżej przedstawione stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2016 r., sygn.: IPPB1/4511-1402/15-2/DK, wskazał, że: „W sytuacji gdy odpłatne zbycie Obligacji nastąpi przed upływem 6 lat kosztem uzyskania przychodu z tego tytułu będą wydatki poniesione na ich nabycie przez spółkę z o.o. lub spółkę jawną, niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. uregulowana cena nabycia.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2015 r., sygn. IPPB1/4511-76/15-5/ES zauważył, że: „Natomiast w sytuacji gdy wykup Obligacji przez emitenta nastąpi przed upływem 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło rozwiązanie/likwidacja Spółki jawnej powstanie u Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie - w celu ustalenia dochodu - Wnioskodawca będzie miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na ich nabycie przez Sp. z o.o., lub Spółkę jawną niezaliczonych w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę lub spółkę co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie podkreślić należy, że w przypadku nabycia Obligacji w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności i zobowiązań kosztem nabycia Obligacji będzie uzgodniona cena ich nabycia uregulowana przez Spółkę przez potrącenie. ”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2014, sygn. IBPBI/1/415-1351/14/KB uznał za prawidłowe następujące stanowisko podatnika: „w przypadku obligacji -Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu z tytułu wykupu obligacji przez emitenta w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę jawną (a w przypadku gdy wydatki zostały poniesione przed przekształceniem: w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę z o. o.) na ich objęcie.”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2014 r., sygn. IPBB1/415-446/14-2/KS dodał że: „z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji będą wydatki poniesione na nabycie ww. akcji przez spółkę z o.o., niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę, co wynika z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT. ”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2014 r.,sygn. IPPB1/415-1325/13-4/EC nadmienił że: „odnosząc się, w dalszej części, do kwestii sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych w ramach likwidacji spółki jawnej, wskazać należy, że skoro przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej jest obrót udziałami, akcjami, certyfikatami inwestycyjnymi, papierami wartościowymi, to sprzedaż udziałów, akcji, certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) cyt. Ustawy.”

Konkludując, Wnioskodawca uważa, że należy przyjąć, że dochodem do opodatkowania będzie przychód ze sprzedaży Obligacji uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółki pomniejszony o wydatki na ich nabycie poniesione przez Spółkę przed jej rozwiązaniem/likwidacją, które nie zostały zaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólników spółki.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie 4 należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych - wskazać należy, że dotyczą one konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.