Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-983/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-03
Teza: Czy dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu umowy zlecenia w ramach opisanego projektu wolne są od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawa europejskiego - art. 60 lit. d rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego szczegółowe zasady kwalifikowania wydatków związanych z projektami współfinansowanymi z Funduszy Strukturalnych Unii Europejskiej?
Słowa kluczowe: beneficjent; budżet-budżet państwa; kapitał-kapitał ludzki; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) uzupełnionym w dniu 24 stycznia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 24 stycznia 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W okresie od dnia 2 listopada 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy zlecenia zawartej w dniu 2 listopada 2010 r. z Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej jako asystent koordynatora projektu o nazwie „XXXXX”. Projekt był realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na mocy umowy zawartej pomiędzy Województwem a Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej. Osiągnięcie celów opisanego projektu wymagało zatrudnienia personelu - w tym Wnioskodawcy na stanowisku asystenta koordynatora projektu. Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej odprowadził podatek dochodowy od osiągniętych przez Wnioskodawcę dochodów z tytułu tego zlecenia zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej miał status beneficjenta w rozumieniu dokumentów programowych, innymi słowy bezpośrednio realizował cel programu oraz otrzymywał środki finansowe pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. To Miejskiemu Ośrodkowi Pomocy Społecznej powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację projektu i na Ośrodku spoczywała pełna odpowiedzialność za jego prawidłowe wykonanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu umowy zlecenia w ramach opisanego projektu wolne są od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawa europejskiego - art. 60 lit. d rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego szczegółowe zasady kwalifikowania wydatków związanych z projektami współfinansowanymi z Funduszy Strukturalnych Unii Europejskiej?

Zdaniem Wnioskodawcy opisane dochody z tytułu umowy zlecenia wykonywanej na rzecz bezpośredniej realizacji celów projektu są wolne od podatku dochodowego. Pogląd ten w ocenie Wnioskodawcy ma oparcie w literalnym brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych oraz art. 60 lit. d rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego szczegółowe zasady kwalifikowania wydatków związanych z projektami współfinansowanymi z Funduszy Strukturalnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli: pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy (lit. a) oraz podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem (lit. b). Obie przesłanki wskazane pod lit. a i b muszą wystąpić łącznie. W przedmiotowej sprawie opisane przesłanki są spełnione.

Środki na finansowanie wydatków ponoszonych przy realizacji projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki należy uznać za pochodzące bezpośrednio ze źródeł podmiotów zagranicznych. W konsekwencji źródłem finansowania wynagrodzenia Wnioskodawcy (z umowy zlecenia), jako osoby zaangażowanej bezpośrednio w realizację takiego projektu  realizację zadań związanych z realizacją zadań Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej jako beneficjenta, są środki europejskie, pochodzące z pomocy otrzymanej ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa art. 21 ust. l pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Właśnie takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

Zatem, wynagrodzenie Wnioskodawcy korzysta z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy. O zwolnieniu nie powinna decydować techniczna strona przekazywania środków pieniężnych a jedynie ich pierwotne źródło pochodzenia.

Wskazać należy, iż spełniona jest również przesłanka zwolnienia określona normą przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ww. ustawy  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Zatrudniony w ramach projektu personel  w tym asystent koordynatora projektu  bezpośrednio realizował cel programu pomocowego, tj. zwiększenie aktywności zawodowej umożliwiającej powrót na otwarty rynek pracy osobom pozostającym bez zatrudnienia długotrwale korzystającym ze świadczeń Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej.

Wnioskodawca uważa, że nie ma tu sytuacji opisanej w zdaniu drugim przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b cytowanej ustawy, zgodnie z którym zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Personel projektu zadania realizował na zlecenie beneficjenta projektu Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej, który nie jest podatnikiem.

Wnioskodawca dodaje, że stanowisko to ma oparcie w jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle powyższego dochody podatników korzystają z przedmiotowego zwolnienia w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki, tj.:

*   dochody te pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy od podmiotów wskazanych w ww. przepisie (przekazanie tych środków może być dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy),
*   podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w okresie od dnia 2 listopada 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy zlecenia zawartej w dniu 2 listopada 2010 r. z Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej jako asystent koordynatora projektu o nazwie „XXXXXX”. Projekt był realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki na mocy umowy zawartej pomiędzy Województwem a Miejskim Ośrodkiem Pomocy Społecznej. Osiągnięcie celów opisanego projektu wymagało zatrudnienia personelu - w tym Wnioskodawcy na stanowisku asystenta koordynatora projektu. Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej odprowadził podatek dochodowy od osiągniętych przez Wnioskodawcę dochodów z tytułu tego zlecenia zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej miał status beneficjenta w rozumieniu dokumentów programowych, innymi słowy bezpośrednio realizował cel programu oraz otrzymywał środki finansowe pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. To Miejskiemu Ośrodkowi Pomocy Społecznej powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację projektu i na Ośrodku spoczywała pełna odpowiedzialność za jego prawidłowe wykonanie.

Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007 - 2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych. (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 z późn. zm.).

Artykuł 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich, rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b.

Dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie i środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b, na realizację projektów pomocy technicznej oraz środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c i d oraz pkt 6, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa (art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2011 r.).

Przy czym wydatkami budżetu państwa, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 cytowanej ustawy mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 188 ust. 1 ww. ustawy podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Natomiast na podstawie art. 200 ust. 1 analizowanej ustawy obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Minister Finansów przedstawia do zaopiniowania ministrowi właściwemu do spraw rozwoju regionalnego oraz ministrowi właściwemu do spraw rybołówstwa projekt umowy, o której mowa w ust. 1 (art. 200 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle powyższego, źródłem finansowania wypłacanych Wnioskodawcy wynagrodzeń były wyłącznie środki krajowe, nie zaś środki bezzwrotnej pomocy, o których stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zostało więc spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych, o którym mowa w tym przepisie.

W kwestii spełnienia drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym istotna jest druga część tego przepisu stanowiąca, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.”

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu jest podmiot, który wykonując czynności z tym programem związane otrzymał na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem pomocy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż to Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej jako zleceniodawca jest beneficjentem środków, jak również, że realizacja projektu została Jemu powierzona. Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca będący osobą z którą podpisano umowę zlecenia, wykonywał wprawdzie czynności merytoryczne związane z realizacją wskazanego we wniosku projektu, jednakże była to realizacja pośrednia, poprzez wykonywanie określonych zadań powierzonych zleceniodawcy. Tym samym w sytuacji przedstawionej we wniosku nie została również spełniona druga przesłanka wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wynagrodzenia otrzymywane przez Wnioskodawcę w okresie od dnia 2 listopada 2010 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. na podstawie umowy zlecenia zgodnie z realizacją projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego bowiem nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wskazano powyżej, źródłem ich finansowania były krajowe środki publiczne, nie zaś środki bezzwrotnej pomocy a ponadto Wnioskodawca był osobą realizującą cel programu na zlecenie zatrudniającego go podmiotu, na podstawie zawartej umowy zlecenie, co jednoznacznie przesądza o braku możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia.

Należy również wskazać, że przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, tzn. że nie obejmują one przepisów Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1999.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.