Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-478/15-3/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-27
Teza: w zakresie kwalifikacji odsetek od pożyczek w wartości początkowej środka trwałego
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; pożyczka-odsetki od pożyczki; umowa-umowa dzierżawy; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2015r. (data wpływu 25 maja 2015r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji odsetek od pożyczek w wartości początkowej środka trwałego - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 25 maja 2015r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji odsetek od pożyczek w wartości początkowej środka trwałego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

J. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości osiąganych dochodów. Zgodnie z PKD jednym z profili działalności Wnioskodawcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Działalność ta może obejmować m.in. zakup gruntów pod przedsięwzięcie deweloperskie, przygotowanie oraz przeprowadzenie budowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub innych, a następnie ich sprzedaż na rzecz klientów. Dodatkowo, w PKD Spółki wskazany jest również wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka posiada nieruchomość gruntową w postaci działki rolnej (dalej: Nieruchomość) nabytą z zamiarem przeprowadzenia na niej inwestycji deweloperskiej. Nabycie Nieruchomości zostało sfinansowane ze środków zewnętrznych w postaci pożyczek, od których Spółka ponosiła i ponosi koszty w postaci odsetek.

Na zakupionym gruncie Spółka nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej. Nie została także podjęta decyzja o tym kiedy zostanie rozpoczęty proces inwestycyjny. W związku z niewykonywaniem obecnie inwestycji deweloperskiej Spółka zamierza wykorzystać posiadaną Nieruchomości do innych celów zarobkowych tak, aby uzyskiwać zwrot przynajmniej niewielkiej części poniesionych wydatków. W tym celu Spółka zamierza udostępnić niewykorzystywaną do tej pory Nieruchomość innemu podmiotowi (innym podmiotom) na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. Przewiduje się, że Nieruchomość będzie w ten sposób wykorzystywana przez Spółkę przez okres przekraczający rok.

W celu oddania Nieruchomości w dzierżawę, konieczne może się okazać wykonanie przez Spółkę prac mających na celu przystosowanie Nieruchomości do wymogów dzierżawcy. Planowane prace mogą objąć m.in. usunięcie znajdujących się na terenie Nieruchomości śmieci pozostawionych przez niezidentyfikowane osoby, usunięcie głazów, niwelację terenu.

Po wykonaniu niezbędnych prac Nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki oraz przekazana do odpłatnego używania na podstawie umowy dzierżawy / najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odsetki od pożyczek przeznaczonych na zakup Nieruchomości naliczone do dnia przyjęcia jej do używania powinny być wliczane do wartości początkowej środka trwałego (Nieruchomości)?
2.  Czy za moment przekazania środka trwałego do używania należy uznać moment oddania Nieruchomości do używania na podstawie umowy dzierżawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od pożyczek przeznaczonych na zakup Nieruchomości naliczone do dnia przekazania jej do używania powinny być wliczane do wartości początkowej Nieruchomości a nie rozpoznawane dla celów podatkowych w momencie ich poniesienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia.

Natomiast art. 16g ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z treści cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że na cenę nabycia, a zatem również na wartość początkową środa trwałego, wpływają odsetki, prowizje oraz inne opłaty naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka ponosi koszty związane z obsługą pożyczek zaciągniętych w celu sfinansowania zakupu Nieruchomości. Do kosztów tych należą m.in. odsetki od pożyczek.

Biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy, odsetki od pożyczek przeznaczonych na zakup Nieruchomości naliczone od dnia nabycia Nieruchomości do dnia przekazania jej do używania powinny być wliczane do wartości początkowej Nieruchomości.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 czerwca 2014 r. sygn. IPPB5/423-343/14-2/AM, gdzie stwierdzono: „Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż odsetki od środków pochodzących z zewnętrznych źródeł zaciągniętych na finansowanie inwestycji mogą być alokowane do wartości środka trwałego, czyli mogą wpływać odpowiednio na jego cenę nabycia lub na jego koszt wytworzenia”,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. ITPB3/423-108/13/DK: „Przedmiotowe odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego, wartości niematerialnej i prawnej do używania będą zwiększały wartość początkową, natomiast odsetki naliczone po tym dniu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu zapłaty”,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 lipca 2012 r. sygn. 1BPBI/2/423-371/12/BG: „Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup gruntów naliczone przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych zwiększają jego wartość początkową, natomiast odsetki naliczone i zapłacone po dniu przekazania gruntów do używania a przed wniesieniem aportem do spółki osobowej, będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu zapłaty”.

Mając powyższe na uwadze, Spółka stoi na stanowisku, że odsetki od pożyczek przeznaczonych na zakup Nieruchomości, naliczone od dnia nabycia Nieruchomości do dnia przekazania jej do używania powinny być wliczane do wartości początkowej Nieruchomości, a nie rozpoznawane dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przestawionym zdarzeniu przyszłym, za moment przekazania środka trwałego do używania należy uznać moment oddania Nieruchomości do używania na podstawie umowy dzierżawy, co nastąpi po zakończeniu prac niezbędnych do przystosowania Nieruchomości do używania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 16a ust 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty,

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie natomiast do art. 16c pkt 1 ustawy o CIT, amortyzacji nie podlegają m.in. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o CIT, składniki majątku o których mowa w art. 16-16c wprowadza się do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Powyższe przepisy oznaczają, że grunty jako środek trwały nie podlega odpisom amortyzacyjnym. Niemniej jednak powinny one zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Odnosząc się do treści art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, składnik majątku spełnia kryteria środka trwałego w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest m.in. kompletny i zdatny do użytku. O ile kryterium kompletności trudno bezpośrednio odnieść do środka trwałego jakim jest nieruchomość gruntowa, to przez zdatność do użytku należy rozumieć możliwość wykorzystywania na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarcza. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie mogła zostać uznana za zdatną do używania po zakończeniu prac mających na celu przygotowanie Nieruchomości do oddania do używania na podstawie umowy dzierżawy, zgodnie z wymogami dzierżawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy jako moment przekazania Nieruchomości do używania (o którym mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o CIT) należy traktować moment oddania jej do używania na podstawie umowy dzierżawy, co nastąpi po zakończeniu wszelkich prac przystosowujących Nieruchomość do użytku. Stosownie do treści art. 16d ust. 2 ustawy o CIT, jednocześnie w miesiącu przekazania Nieruchomości do używania na podstawie umowy dzierżawy powinno nastąpić wprowadzenie Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawca znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. ITPB3/423-223/14/AW: „środek trwały powinien być własnością podatnika, kompletny i zdatny obiektywnie do użytku. Jeżeli dany składni majątku spełnia te kryteria, wówczas jedynie od woli podatnika zależy, kiedy nastąpi przekazania go do używania. Najprostszym sposobem wyrażenia woli przekazania na potrzeby prowadzonej działalności jest rozpoczęcie korzystania z danego składnia majątku - czyli w analizowanej sprawie wynajęcie go”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2014 r. sygn. ITPB4/423-57/14/AM: „Reasumując, spełnienie łącznie kryteriów wymienionych w art. 16a ustawy wraz z jednoczesnym wprowadzeniem składnika do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych wyznacza moment przekazania go do używania. Równocześnie jest to moment, do którego naliczone odsetki od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na wytworzenie tego składnia majątku wpływają na jego wartość początkową (zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy)”.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy jako moment przekazania Nieruchomości do używania a tym samym moment do którego naliczone odsetki korygują wartość początkową Nieruchomości, należy traktować moment oddania Nieruchomości do używania na podstawie umowy dzierżawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.