Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-851/15-4/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-13
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 29 października 2015 r. (skutecznie doręczone 2 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 29 października 2015 r. (skutecznie doręczone 2 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca) stosownie do treści ustawy jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu. W myśl powołanej wyżej ustawy mienie gmin, mienie oraz mienie powiatu, mienie związku komunalnego, a także mienie związków komunalnych gmin stało się z mocy ustawy mieniem Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca stał się następcą prawnym ww. podmiotów, w tym we wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie ustawy postępowaniach o nabycie mienia na podstawie odrębnych przepisów (ust. 2). Zobowiązania i wierzytelności podmiotów, o których mowa w ust 1, stały się z dniem wejścia w życie ustawy zobowiązaniami i wierzytelnościami Wnioskodawcy.

Wobec powyższego Wnioskodawca jest następcą prawnym Gminy, która to obejmowała swoim zasięgiem m.in. Dzielnicę. Wnioskodawca realizuje zadania z zakresu administracji samorządowej należące do gminy określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm., dalej: „ustawą o samorządzie gminnym”), jak również zadania należące do powiatu określone w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 595 z późn. zm.).

Jednym z zadań nałożonych na Wnioskodawca oboma powyżej wskazanymi aktami prawnymi jest gospodarka nieruchomościami.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518 z późn. zm.) nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca planuje w drodze przetargu sprzedaż nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 112, o powierzchni 651 m2, która zabudowana jest budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, wybudowanym w 1936 r. w konstrukcji tradycyjnej murowanej.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi własność Wnioskodawcy na podstawie decyzji Wojewody z dnia 5 listopada 1992 r. stwierdzającej nieodpłatne nabycie własności ww. nieruchomości przez Dzielnicę Gminę z mocy prawa w dniu 27 maja 1990 r. Od dnia uprawomocnienia się decyzji Wojewody, tj. od dnia 25 listopada 1992 r. Dzielnica Gmina (której następcą prawnym jest Wnioskodawca) mogła dysponować prawem do przedmiotowej nieruchomości. Natomiast zarządcą budynku jest Zakład Gospodarowania Nieruchomościami w Dzielnicy - jednostka budżetowa Wnioskodawcy.

Zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 z późn. zm., dalej: „ustawa o finansach publicznych”) jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe. W przepisie art. 12 ust. 2 ustawy o finansach publicznych ustawodawca wskazał, iż tworząc jednostkę budżetową, organ o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Uchwałą Rady z dnia 2 grudnia 2004 r. powołano jednostkę budżetową Wnioskodawcy pod nazwą Zakład Gospodarowania Nieruchomościami w Dzielnicy Wnioskodawcy (dalej: „ZGN”). Przedmiot działania, organizację i zasady gospodarki finansowej jednostki określono w statucie. Zgodnie z powołanym dokumentem ZGN m.in. zawiera, dokonuje zmian i rozwiązuje umowy najmu, dzierżawy lub użyczenia, jak również pobiera czynsze i opłaty z tytułu najmu i eksploatacji lokali oraz innych opłat, w tym odszkodowań za bezumowne korzystanie z lokali i innych składników powierzonego mienia Wnioskodawcy.

Jednostka budżetowa - ZGN jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku od towarów i usług.

W okresie ostatnich 2 lat w przedmiotowym budynku Wnioskodawca za pośrednictwem ZGN, na podstawie zawartych umów wynajmowało 5 lokali mieszkalnych i 1 lokal użytkowy. Na początku 2015 r. z przedmiotowego budynku wykwaterowani zostali ostatni lokatorzy. Natomiast lokal użytkowy został zwolniony w dniu 30 marca 2015 r.

Najemcy wskazanych lokali mieszkalnych obciążani byli jedynie opłatami czynszowymi, które były zwolnione z podatku od towarów i usług. Najemca lokalu użytkowego obciążany był opłatami czynszowymi powiększonymi o należny podatek VAT. Faktury z tytułu najmu lokali wystawiał Zakład Gospodarowania Nieruchomościami w Dzielnicy. Jednostka ta również z tego tytułu wykazywała obrót w składanych deklaracjach VAT-7.

W okresie ostatnich 5 lat Wnioskodawca nie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku przekraczających kwotę 30% wartości początkowej obiektu w odniesieniu, do których przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Były ponoszone jedynie nakłady konieczne na konserwację budynku.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wskazał, że cała nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym, była przedmiotem najmu. W budynku nie było lokali ani powierzchni, które nie zostały wydane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 112 stanowić będzie dostawę towarów podlegającą zwolnieniu od podatku od towarów i usług VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do treści art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W myśl tych przepisów podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (\`(...)\`) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez pojęcie „towary” dla celów podatku VAT rozumie się rzeczy i ich części, a także wszelkie postacie energii. Do kategorii towarów należą więc zarówno budynki i budowle, jak i grunty.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Obowiązek podatkowy w przypadku dostawy nieruchomości powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Podstawę opodatkowania ustala się natomiast na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do treści tego przepisu podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Szczególny sposób określania podstawy opodatkowania dla dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle unormowano w przepisie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, iż co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takich samych zasad jak budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Zwolnienia z opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego można dokonać po spełnieniu warunków określonych w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT.

Stosowanie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zdefiniowano w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdzie mowa, iż przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Natomiast w myśl przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto - jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT - warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przypadku lokali znajdujących się w przedmiotowym budynku, zarówno mieszkalnych, jak i użytkowego, doszło do pierwszego zasiedlenia w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, gdyż za takie uważa się najem, który podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali, a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym dostawa gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej Nr ITPP1/443-750/09/ BK z dnia 3 listopada 2009 r. zajął zbieżne stanowisko, ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

W niniejszym akcie interpretacyjnym przedstawione stanowisko wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe, potwierdzając tym samym, iż sprzedaż lokalu użytkowego stanowiącego własność gminy, oddanego w użytkowanie na podstawie umowy najmu przez administrujący nim Zakład Gospodarki Komunalnej, od której zawarcia upłynął okres dłuższy niż 2 lata będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Przez sprzedaż rozumie się z kolei odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje w drodze przetargu sprzedaż nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 112, o powierzchni 651 m2, która zabudowana jest budynkiem mieszkalnym wielolokalowym, wybudowanym w 1936 r. w konstrukcji tradycyjnej murowanej. Przedmiotowa nieruchomość stanowi własność Wnioskodawca na podstawie decyzji Wojewody z dnia 5 listopada 1992 r., stwierdzającej nieodpłatne nabycie własności ww. nieruchomości przez Dzielnicę Gminę z mocy prawa w dniu 27 maja 1990 r. Od dnia uprawomocnienia się decyzji Wojewody, tj. od dnia 25 listopada 1992 r. Dzielnica Gmina mogła dysponować prawem do przedmiotowej nieruchomości. W okresie ostatnich 2 lat w przedmiotowym budynku Wnioskodawca za pośrednictwem Zakładu Gospodarowania Nieruchomościami w Dzielnicy, na podstawie zawartych umów wynajmowało 5 lokali mieszkalnych i 1 lokal użytkowy. Na początku 2015 r. z przedmiotowego budynku wykwaterowani zostali ostatni lokatorzy. Natomiast lokal użytkowy został zwolniony w dniu 30 marca 2015 r. Najemcy wskazanych lokali mieszkalnych obciążani byli jedynie opłatami czynszowymi powiększonymi o należny podatek VAT. W okresie ostatnich 5 lat Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku przekraczających kwotę 30% wartości początkowej obiektu w odniesieniu, do których przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Były ponoszone jedynie nakłady konieczne na konserwację budynku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jako dostawy towarów podlegającej zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości przez Wnioskodawcę na podstawie umowy sprzedaży jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), w odniesieniu do planowanej transakcji Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana, co do zasady, jako odpłatna dostawa towarów.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie ich od podatku od towarów i usług, w tym m.in. zwolnienie od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Tym samym, w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z opisu sprawy, w przypadku lokali znajdujących się w przedmiotowym budynku, zarówno mieszkalnych, jak i użytkowego, doszło do pierwszego zasiedlenia w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, gdyż za takie uważa się najem, który podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem lokali, a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym dostawa gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Nadmienić końcowo należy, że po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy strony mogą zrezygnować ze zwolnienia i opodatkować dostawę opisanego budynku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.