Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-322/11-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-23
Teza: 1. Czy godziny dokupione przez uczniów też można traktować jako usługę zwolnioną od podatku VAT? 2. Czy usługi kursu nauki jazdy świadczone dla uczniów Wnioskodawcy, nie mających jazdy w programie nauczania można traktować jako usługę edukacyjną zwolnioną od podatku? 3. Jak potraktować tą usługę świadczoną dla uczniów obcych szkół i osób nie związanych ze szkołą?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zespołu Szkół, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2011 r. (data wpływu 23 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maj 2011 r. (data wpływu 19 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej nauki jazdy dla uczniów,
*   **nieprawidłowa** – w części dotyczącej nauki jazdy dla osób niezwiązanych ze Szkołą.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 19 maja 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Posiada plac manewrowy do nauki jazdy. Nauczyciel Zespołu Szkół w ramach umowy - zlecenia prowadzi kurs nauki jazdy na ciągnik i samochód. Uczniowie Wnioskodawcy w ramach programu nauczania zawodu mogą nabywać uprawnienia na prawo jazdy ciągnikiem i samochodem. Zainteresowany pobiera od uczniów opłatę ryczałtową - równowartość kosztu paliwa. Zalicza to do usługi edukacyjnej. Niektórym uczniom nie starczają godziny przewidziane w kursie nauki jazdy, dokupują dodatkowe godziny.

Ze złożonego w dniu 19 maja 2011 r. uzupełnienia do wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572). Zainteresowany jest podmiotem zakwalifikowanym do podmiotów wymienionych w art. 2 pkt 2c ww. ustawy o systemie oświaty.

Wnioskodawca nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Zespół Szkół świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Kursy prawa jazdy na ciągnik i samochód są kształceniem zawodowym. Usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem i mają na celu uzyskanie wiedzy do celów zawodowych.

Wnioskodawca jest podmiotem w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi te są w części finansowane ze środków publicznych, tj. nauka jazdy ciągnikiem w 58,33%, nauka jazdy samochodem w 55,0%.

Kursy prawa jazdy na ciągnik i samochód realizowane są na rzecz uczniów uczęszczających do Zespołu Szkół. Uczniowie, którym nie wystarczają godziny w ramach kursu nauki jazdy dokupują godziny. Nie są one już finansowane ze środków publicznych.

Wnioskodawca chce świadczyć usługi kursu nauki jazdy dla uczniów Szkoły, którzy nie mają tego kursu w programie nauczania oraz dla osób z poza Szkoły i osób niezwiązanych ze Szkołą. Usługi te nie są finansowane ze środków publicznych.

Zainteresowany jest szkołą publiczną, działa w myśl przepisów o systemie oświaty. Na prowadzenie kursów nauki jazdy posiada zezwolenie Prezydenta Miasta L.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu z dnia 18 maja 2011 r. do wniosku):

1.  Czy godziny dokupione przez uczniów też można traktować jako usługę zwolnioną od podatku VAT?
2.  Czy usługi kursu nauki jazdy świadczone dla uczniów Wnioskodawcy, nie mających jazdy w programie nauczania można traktować jako usługę edukacyjną zwolnioną od podatku?
3.  Jak potraktować tą usługę świadczoną dla uczniów obcych szkół i osób niezwiązanych ze szkołą?

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowe godziny poza limitem kursu nauki jazdy powinny być traktowane również jako usługa dydaktyczna czyli zwolniona od podatku.

Również usługi kursu nauki jazdy ciągnikiem czy samochodem świadczone na rzecz uczniów Wnioskodawcy niemających tegoż kursu w programie, bądź dla uczniów obcych szkół powinny być zwolniona od podatku.

Usługa ta świadczona dla osób nie związanych ze Szkołą powinna być opodatkowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej nauki jazdy dla uczniów,
*   **nieprawidłowa** – w części dotyczącej nauki jazdy dla osób niezwiązanych ze Szkołą.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ( …).

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie powołana wyżej ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono również od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odstąpienia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci i młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż nie jest konieczne by usługa kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Z art. 2 pkt 2c ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) wynika, że system oświaty obejmuje szkoły ponadgimnazjalne, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, dwujęzycznymi i sportowymi, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze i leśne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. Na podstawie ust. 2 pkt 1 wskazanego artykułu, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez jednostkę samorządu terytorialnego. Natomiast, jednostki samorządu terytorialnego mogą zakładać i prowadzić jedynie szkoły i placówki publiczne (art. 5 ust. 3 cyt. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Szkolenie osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy jest ściśle uregulowane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, co oznacza, że spełniona jest przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku, tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Zespół Szkół jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty i jest podmiotem wymienionym w art. 2 pkt 2c ww. ustawy. Zainteresowany nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Zespół Szkół świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Kursy prawa jazdy na ciągnik i samochód są kształceniem zawodowym. Usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem i mają na celu uzyskanie wiedzy do celów zawodowych. Przedmiotowe usługi są w części finansowane ze środków publicznych, tj. nauka jazdy ciągnikiem w 58,33%, nauka jazdy samochodem w 55,0%. Kursy prawa jazdy na ciągnik i samochód realizowane są na rzecz uczniów uczęszczających do Zespołu Szkół. Uczniowie, którym nie wystarczają godziny w ramach kursu nauki jazdy dokupują godziny. Nie są one już finansowane ze środków publicznych.

Wnioskodawca planuje świadczyć usługi kursu nauki jazdy dla uczniów Szkoły, którzy nie mają tego kursu w programie nauczania oraz dla osób z poza Szkoły i osób nie związanych ze Szkołą. Usługi te nie są finansowane ze środków publicznych.

Zainteresowany jest szkołą publiczną, działa w myśl przepisów o systemie oświaty. Na prowadzenie kursów nauki jazdy posiada zezwolenie Prezydenta Miasta L.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż usługi szkolenia w zakresie nauki jazdy na samochód i ciągnik uczniów Szkoły jak i osób nie związanych ze Szkołą spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Szkolenia te mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych. Jednakże z uwagi na wykonywanie ww. usług szkolenia przez jednostkę oświaty korzystają one przede wszystkim ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż usługi świadczone przez Zespół Szkół polegające na prowadzeniu kursu nauki jazdy na samochód i ciągnik dla uczniów Wnioskodawcy oraz uczniów innych szkół i osób nie związanych ze Szkołą korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, gdyż – jak wskazał Zainteresowany – Zespół Szkół jest jednostką oświaty, a kursy prawa jazdy są usługami kształcenia zawodowego. Dodatkowe godziny dokupione przez uczniów również korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.