Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-389/13-3/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-23
Teza: Czy w związku z przekazaniem Spółce infrastruktury technicznej i sprzętu zakupionego w ramach projektu beneficjent ma prawną możliwość odzyskania podatku od towarów i usług (VAT)?
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2013 r. (data wpływu 17 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury technicznej i sprzętu zakupionego w ramach realizacji projektów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2013 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury technicznej i sprzętu zakupionego w ramach realizacji projektów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Powiat w październiku 2010 r. zakończył realizację projektów, współfinansowanych przez Unię Europejską z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z budżetu państwa, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, tj.:

1.  projektu pn. „…”, na podstawie umowy z dnia 15 lipca 2009 r. wraz z aneksami: z dnia 04 sierpnia 2009 r., z dnia 30 listopada 2009 r., z dnia 19 kwietnia 2010 r., z dnia 21 września 2010 r.;
2.  projektu pn. „…” na podstawie umowy z dnia 08 lipca 2009 r. wraz z aneksami: z dnia 30 listopada 2009 r., z dnia 19 kwietnia 2010 r.

Po zakończeniu realizacji ww. projektów, w miesiącu listopadzie 2010 r., zakupiony sprzęt medyczny wraz z wyposażeniem oraz sprzęt informatyczny wraz z oprogramowaniem – na podstawie umów użyczenia został przekazany do nieodpłatnego używania ZOZ. Z dniem 31 lipca 2011 r. została zakończona likwidacja ZOZ, prowadzona na podstawie Programu wieloletniego pn. ,,…”.

W miejsce likwidowanego ZOZ utworzona została spółka kapitałowa ze 100% udziałem Powiatu (Umowa Spółki z dnia 31.03.2011 r.). Spółka ta, pod nazwą ,,…” Sp. z o.o. przejęła działalność medyczną po zlikwidowanym ZOZ i od dnia 1 lipca 2011 r. realizuje świadczenia zdrowotne na podstawie umów zawartych z NFZ w zakresie nie mniejszym niż ZOZ. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy, Spółka od dnia 01.07.2011 r. gospodaruje mieniem Powiatu, w tym m.in. zakupionym na podstawie ww. projektów w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego W na lata 2007-2013.

Zgodnie z zawartymi umowami o dofinansowanie ww. projektów podatek VAT był wydatkiem kwalifikowalnym, w związku z brakiem możliwości prawnej jego odzyskania (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oznaczona ILPP2/443-289/09-2/SJ z dnia 21.04.2009 r.).

Spółka „\`(...)\`” Sp. z o.o., użytkująca obiekty szpitalne wraz z Centralną Sterylizatornią, wystąpiła do Zarządu Powiatu z wnioskiem z dnia 03.01.2013 r. o zajęcie stanowiska w sprawie możliwości wykonywania przez Spółkę sterylizacji dla podmiotów zewnętrznych. Powiat w piśmie z dnia 07.01.2013 r. zwrócił się do Dyrektora Departamentu ds. Regionalnego Programu Operacyjnego Urzędu (Instytucji Zarządzającej RPO W) o zajęcie stanowiska w sprawie określonej ww. wnioskiem Spółki. Dyrektor Departamentu ds. Regionalnego Programu Operacyjnego Urzędu (IZ RPO W), pismem z dnia 04.02.2013 r., zobowiązał Powiat do przedłożenia interpretacji indywidualnej czy w związku z przekazaniem Spółce sprzętu zakupionego w ramach projektu beneficjent ma prawną możliwość odzyskania podatku od towarów i usług (VAT).

Ponadto, w związku z informacją zawartą w ankiecie trwałości projektu pn. „…” dotyczącą likwidacji ZOZ i utworzenia spółki kapitałowej – Dyrektor Departamentu ds. Regionalnego Programu Operacyjnego Urzędu, pismem z dnia 14.02.2013 r., zobowiązał Powiat do przedłożenia interpretacji indywidualnej czy w związku z przekazaniem Spółce infrastruktury technicznej zakupionej w ramach projektu beneficjent ma prawną możliwość odzyskania podatku od towarów i usług (VAT).

Interpretacja indywidualna jest konieczna Zainteresowanemu, gdyż od jej uzyskania IZ RPO W uzależnia dalsze procedowanie przedmiotowych spraw.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dokumentujące nabycie infrastruktury technicznej i sprzętu w ramach dwóch projektów, tj. ,,…” i „…”, wystawione są na Zainteresowanego.

Przedmiotem wniosku jest infrastruktura techniczna i sprzęt zakupiony w ramach ww. projektów, które szczegółowo określone zostały w załączniku nr 1 do niniejszego wniosku.

Środki trwałe będące przedmiotem wniosku w dniu 10.11.2010 r. (umowa użyczenia nr … – informatyzacja) oraz w dniu 29.11.2010 r. (umowa użyczenia nr … – wyposażenie Centralnej Sterylizatorni, umowa użyczenia nr … – wyposażenie pracowni tomografii komputerowej, umowa użyczenia nr … – ucyfrowienie aparatu RTG, umowa użyczenia nr … – wyposażenie bloku rehabilitacyjnego, umowa użyczenia nr … – uzupełnienie wyposażenia obiektów szpitalnych) zostały nieodpłatnie użyczone na rzecz Zakładu Opieki Zdrowotnej. Środki trwałe, o których mowa wyżej, do dnia ich przekazania Spółce nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Szczegółowy wykaz środków trwałych i czynności do jakich były one wykorzystywane przez Wnioskodawcę po oddaniu ich do użytkowania do dnia przekazania ich Spółce stanowi załącznik nr 2. Spółka od dnia 1 lipca 2011 r. korzysta z infrastruktury technicznej i zakupionego przez Powiat sprzętu na podstawie czynności odpłatnej, tj. na podstawie umowy dzierżawy (umowa nr … z dnia 26.05.2011 r. i umowa nr … z dnia 22.09.2011 r. – załącznik Nr 3) – miesięczny czynsz dzierżawny opodatkowany jest podatkiem VAT.

Infrastruktura techniczna i sprzęt będący przedmiotem wniosku stanowią ruchomości. Infrastruktura techniczna oraz sprzęt nabyty w ramach projektów są zaliczane przez Wnioskodawcę, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji – szczegółowych odpowiedzi odrębnie dla każdego środka trwałego udzielono w załączniku nr 4. Wartość początkowa ww. poszczególnej infrastruktury technicznej i sprzętu zaliczonych przez Wnioskodawcę do środków trwałych przekroczyła 15.000 zł, gdyż wyniosła … zł (… zł projekt ,,…” + … zł projekt „…”).

Poszczególne środki trwałe zostały oddane do użytkowania w dniu 10 i 29.11.2010 r. w formie nieodpłatnego użyczenia na rzecz ZOZ, a następnie, w związku z likwidacją ZOZ, Spółce w dniu 01.07.2011 r. w formie dzierżawy. Środki trwałe będące przedmiotem wniosku po przekazaniu ich Spółce będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT – szczegółowe odpowiedzi udzielone odrębnie dla każdego środka trwałego zawiera załącznik nr 5.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przekazaniem Spółce infrastruktury technicznej i sprzętu zakupionego w ramach projektu beneficjent ma prawną możliwość odzyskania podatku od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabyte środki trwałe w ramach środków pochodzących z realizacji projektów: „…” i „…”, na początku służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem prawo do obniżenia VAT należnego nie przysługiwało.

Od 1 lipca 2011 r. nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. środków trwałych – zostały one wydzierżawione Spółce wraz z budynkami. Od ww. czynności Powiat otrzymuje czynsz dzierżawny opodatkowany podatkiem VAT, który odprowadzany jest do Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym, w przypadku rozpoczęcia świadczenia usług opodatkowanych, tj. od 1 lipca 2011 r. oraz przy założeniu, że opisane środki trwałe do tego momentu wykorzystywane są wyłącznie do czynności opodatkowanych, Powiat uprawniony jest do odliczenia podatku naliczonego w łącznej wysokości wydatków poniesionych na zakupy ww. środków trwałych, które zostały oddane do użytkowania w 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do powyższego należy wyjaśnić, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez podatnika planów co do finalnego wykorzystania towarów lub usługi, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. Z chwilą podjęcia przez podatnika decyzji o zmianie przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia podatku naliczonego, związanego z tą działalnością, a wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich nabycie.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 8 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, przepis art. 91 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu nadanym ww. ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, stosuje się począwszy od korekt dokonywanych za rok 2011.

W myśl zaś art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku natomiast towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W myśl art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Z przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, w październiku 2010 r. zakończył realizację projektów, współfinansowanych przez Unię Europejską z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z budżetu państwa, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, tj.:

1.  projektu pn. „…”, na podstawie umowy z dnia 15 lipca 2009 r. wraz z aneksami: z dnia 04 sierpnia 2009 r., z dnia 30 listopada 2009 r., z dnia 19 kwietnia 2010 r., z dnia 21 września 2010 r.;
2.  projektu pn. „…” na podstawie umowy z dnia 08 lipca 2009 r. wraz z aneksami: z dnia 30 listopada 2009 r., z dnia 19 kwietnia 2010 r.

Po zakończeniu realizacji ww. projektów, w miesiącu listopadzie 2010 r., zakupiony sprzęt medyczny wraz z wyposażeniem oraz sprzęt informatyczny wraz z oprogramowaniem – na podstawie umów użyczenia został przekazany do nieodpłatnego używania ZOZ. Z dniem 31 lipca 2011 r. została zakończona likwidacja ZOZ, prowadzona na podstawie Programu wieloletniego pn. ,,…”. W miejsce likwidowanego ZOZ utworzona została spółka kapitałowa ze 100% udziałem Powiatu (Umowa Spółki z dnia 31.03.2011 r.). Spółka ta, pod nazwą ,,…” Sp. z o.o. przejęła działalność medyczną po zlikwidowanym ZOZ i od dnia 1 lipca 2011 r. realizuje świadczenia zdrowotne na podstawie umów zawartych z NFZ w zakresie nie mniejszym niż ZOZ. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy, Spółka od dnia 01.07.2011 r. gospodaruje mieniem Powiatu, w tym m.in. zakupionym na podstawie ww. projektów w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego W na lata 2007-2013. Faktury dokumentujące nabycie infrastruktury technicznej i sprzętu w ramach wyżej wskazanych projektów wystawione są na Zainteresowanego.

Przedmiotem wniosku jest infrastruktura techniczna i sprzęt zakupiony w ramach ww. projektów. Środki trwałe będące przedmiotem wniosku w dniu 10.11.2010 r. (umowa użyczenia nr … – informatyzacja) oraz w dniu 29.11.2010 r. (umowa użyczenia nr … – wyposażenie Centralnej Sterylizatorni, umowa użyczenia nr … – wyposażenie pracowni tomografii komputerowej, umowa użyczenia nr … – ucyfrowienie aparatu RTG, umowa użyczenia nr … – wyposażenie bloku rehabilitacyjnego, umowa użyczenia nr … – uzupełnienie wyposażenia obiektów szpitalnych) zostały nieodpłatnie użyczone na rzecz Zakładu Opieki Zdrowotnej. Środki trwałe, o których mowa wyżej, do dnia ich przekazania Spółce nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka od dnia 1 lipca 2011 r. korzysta z infrastruktury technicznej i zakupionego przez Powiat sprzętu na podstawie czynności odpłatnej, tj. na podstawie umowy dzierżawy (umowa nr … z dnia 26.05.2011 r. i umowa nr … z dnia 22.09.2011 r.) – miesięczny czynsz dzierżawny opodatkowany jest podatkiem VAT.

Infrastruktura techniczna i sprzęt będący przedmiotem wniosku stanowią ruchomości oraz są zaliczane przez Wnioskodawcę, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa ww. poszczególnej infrastruktury technicznej i sprzętu zaliczonych przez Zainteresowanego do środków trwałych przekroczyła 15.000 zł. Poszczególne środki trwałe zostały oddane do użytkowania w dniu 10 i 29.11.2010 r. w formie nieodpłatnego użyczenia na rzecz ZOZ, a następnie, w związku z likwidacją ZOZ, Spółce w dniu 01.07.2011 r. w formie dzierżawy. Środki trwałe będące przedmiotem wniosku po przekazaniu ich Spółce będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl tej ustawy powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym (art. 4 ust. 1).

Jak wynika z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, innemu podmiotowi opisanych ruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy.

W świetle powyższego umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Powiat) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniem tej czynności na zasadach ogólnych.

Zatem stwierdzić należy, iż cywilnoprawna umowa dzierżawy będąca czynnością odpłatną stanowi, stosownie do zapisów ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest bezsprzecznie czynnością podlegającą opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, iż – jak wynika z opisu sprawy – po oddaniu przez Wnioskodawcę w listopadzie 2010 r. do użytkowania, przedmiotowa infrastruktura techniczna i sprzęt medyczny zostały nieodpłatnie przekazane ZOZ. Nieodpłatne przekazanie ww. ruchomości nie miało związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w związku z zawarciem przez Powiat z dniem 1 lipca 2011 r. umowy dzierżawy przedmiotowe ruchomości służyły prowadzonej przez Wnioskodawcę opodatkowanej działalności gospodarczej.

A zatem w przedmiotowej sprawie doszło do zmiany przeznaczenia przedmiotowej infrastruktury technicznej i sprzętu medycznego, polegającej na tym, że po oddaniu do użytkowania te ruchomości służyły one Powiatowi do czynności nieopodatkowanych, a następnie od dnia 1 lipca 2011 r. Wnioskodawca wykorzystuje ww. ruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony zaistniały stan faktyczny należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących nabycia przedmiotowych środków trwałych w ramach projektów, które w związku z podpisaną umową dzierżawy służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Prawo do dokonania korekty przysługuje zgodnie z zasadami oraz w terminach przewidzianych prawem, wynikających z przepisów art. 91 ustawy.

Korekta poszczególnych środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł, zaliczanych przez Wnioskodawcę do infrastruktury technicznej i sprzętu medycznego, będzie miała charakter cząstkowy i wieloletni.

Zatem w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł oraz rozpoczęciem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych, Wnioskodawca może dokonać korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych ruchomości w wysokości 1/5 kwoty podatku naliczonego za każdy rok, w którym ruchomości te są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, licząc do końca 5-letniego okresu korekty.

Przedmiotowej korekty Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń, jeżeli kwartalnie – za I kwartał roku następującego po roku, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, w wysokości 1/5 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją.

Natomiast w sytuacji, gdy wartość początkowa poszczególnych środków trwałych, zaliczanych przez Wnioskodawcę do infrastruktury technicznej i sprzętu medycznego nie przekracza 15 000 zł, a od końca okresu rozliczeniowego – w którym wydano towar do użytkowania, do okresu – w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. ruchomości nie upłynęło 12 miesięcy, to Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana stosownie do art. 91 ust. 7c ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że Zainteresowany uprawniony jest do odliczenia podatku naliczonego, należy uznać za nieprawidłowe, ponieważ w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty nieodliczonego podatku VAT w trybie art. 91 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z powyższego przepisu wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że Wnioskodawca w dniu 14 maja 2013 r. wniósł opłatę 50 zł, natomiast opłata za jeden zaistniały stan faktyczny wynosi 40 zł, to kwota 10 zł na podstawie art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, będzie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.