Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.375.2024.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-21
Teza: Uznanie dostawy realizowanej na rzecz Spółki w ramach transakcji łańcuchowej za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.
Słowa kluczowe: nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 3. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów-Wewnątrzwspólnotowe nabycie nowych środków transportu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9-ust. 2-pkt 1-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 3-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 3-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2-art. 25-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2-art. 25-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2-art. 25-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 2-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 2-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 4-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 4-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 4-lit. c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 4-lit. d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135-ust. 1-pkt 4-lit. e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 136-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 136-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 136-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 136-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe
=======================================================

Szanowny Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 21 sierpnia 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący uznania dostawy realizowanej na rzecz Spółki w ramach transakcji łańcuchowej za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, wpłynął 21 sierpnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### (…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zajmuje się (\`(...)\`). Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, obecnej na rynku gazu płynnego w różnych państwach europejskich. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, posiada numer VAT UE nadany w Polsce, którego używa do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wnioskodawca posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą (OPZ).

### W ramach prowadzonej działalności Spółka planuje przeprowadzić transakcje, w których nabywa gaz płynny od zagranicznych kontrahentów oraz sprzedaje go do polskiego nabywcy, przy czym transport odbywa się bezpośrednio pomiędzy pierwszym dostawcą a ostatnim nabywcą (dostawy łańcuchowe).

### Wspomniane transakcje będą się odbywały w następujących pięciu scenariuszach (dalej oznaczone jako „Scenariusz I”, „Scenariusz II”, „Scenariusz III”)

### Scenariusz I

### Realizując transakcję w ramach Scenariusza I, Spółka planuje nabywać towar - gaz płynny - od dostawcy z siedzibą w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: „Dostawca A”). Dostawcą A może być zarówno spółka działająca w ramach tej samej grupy kapitałowej, co Spółka (a więc powiązana ze Spółką), jak i podmiot niepowiązany.

### Dostawca A jest zarejestrowany dla potrzeb VAT (w tym do transakcji wewnątrzwspólnotowych) w państwie członkowskim Unii Europejskiej swojej siedziby lub także w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej, gdzie dokonuje transakcji wewnątrzwspólnotowych.

### Do transakcji realizowanej w Scenariuszu I Dostawca A używa numeru VAT UE nadanego w państwie UE innym niż Polska, w którym rozpoczyna się transport realizowany w ramach dostawy towarów do Spółki.

### Strony uzgodnią, że Sprzedaż pomiędzy Dostawcą A a Spółką odbywać się będzie na warunkach Incoterms FCA lub EXW \[miejsce załadunku w państwie rozpoczęcia transportu - państwie A\], w świetle których to Spółka odpowiada za transport i ponosi jego koszt.

### Następnie Wnioskodawca planuje odsprzedać towar kontrahentowi (dalej: „Nabywca”), który ma siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce.

### Spółka i Nabywca uzgodnią, że sprzedaż pomiędzy Spółką a Nabywcą będzie się odbywała na warunkach CPT lub DAP do miejsca docelowego, którym jest skład podatkowy Nabywcy lub skład podatkowy, z którego korzysta Nabywca (na podstawie odrębnej umowy zawartej przez Nabywcę ze składem podatkowym).

### Zgodnie z ww. warunkami, zarówno w przypadku warunków CPT, jak i DAP organizację transportu odpowiada Spółka, ponosząc jednocześnie jego koszt. Spółka będzie więc odpowiedzialna za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, uzgodnienie miejsca i daty załadunku, miejsca i daty rozładunku, kontakt z przewoźnikiem w sprawie ustaleń dotyczących wykonania transportu.

### Koszt transportu zostanie uwzględniony w cenie towarów pomiędzy Spółką a Nabywcą. Nabywca nie będzie więc ponosił żadnych dodatkowych kosztów związanych z transportem towarów do miejsca docelowego, jakim jest skład podatkowy Nabywcy lub skład podatkowy, z którego będzie korzystał Nabywca. W świetle umowy dotyczącej dostawy towarów między Spółką a Nabywcą wszelkie obowiązki związane z transportem towarów będą spoczywały na Spółce, zaś w gestii Nabywcy pozostanie wyłącznie rozładunek towarów w miejscu docelowym. Spółka nie ma wiedzy o ewentualnej dalszej sprzedaży towarów przez Nabywcę, niemniej jednak taka sprzedaż, jeśli w istocie by wystąpiła, miałaby miejsce już po zakończeniu transportu wykonywanego w ramach transakcji łańcuchowej, a więc powinna pozostawać poza zakresem niniejszego wniosku.

### Transport towarów będzie odbywał się bezpośrednio z miejsca załadunku w państwie A, tj. w państwie UE rozpoczęcia transportu (innym niż Polska) do miejsca docelowego - składu podatkowego Nabywcy w Polsce lub składu podatkowego z którego korzysta Nabywca w Polsce. Spółka dla potrzeb transakcji z Dostawcą A i Nabywcą będzie korzystała z numeru VAT UE wydanego w Polsce.

### Spółka, na której spoczywa odpowiedzialność za organizację transportu, nie będzie korzystała z własnych środków transportu. W związku z tym Spółka planuje zlecić wykonanie usługi transportu podmiotowi zewnętrznemu. Podmiotem tym, wykonującym usługę transportową na rzecz Spółki, może być między innymi Nabywca. W takim wypadku usługa transportowa, którą będzie realizował Nabywca dla Spółki, będzie odrębnym świadczeniem od dostawy towarów. Wykonanie usługi transportowej na rzecz Spółki nie będzie przedmiotem umowy dotyczącej sprzedaży towarów do Nabywcy.

### Nabywca zawrze ze Spółką odrębną (od umowy dostawy towarów) umowę dotyczącą świadczenia usługi transportowej (pisemnie lub przez przesłanie zlecenia wykonania usługi transportowej z wszelkimi jego warunkami i jego akceptację przez Nabywcę). Spółka uzgodni w umowie dotyczącej usługi transportowej z Nabywcą, działającym w charakterze przewoźnika, m.in. następujące warunki: termin i miejsce załadunku towarów, gotowość przewoźnika do odbioru towarów, posiadanie przez przewoźnika środka transportu odpowiedniego do transportu gazu płynnego, sposób załadunku, wymogi techniczne i prawne jakie muszą spełniać środki transportu, termin i miejsce rozładunku, cenę usługi transportowej.

### Umowa dotycząca świadczenia usługi transportowej przez Nabywcę nie będzie modyfikowała obowiązków stron umów dostawy towarów. Zarówno w świetle postanowień umowy dostawy towarów pomiędzy Dostawcą A, a Spółką oraz pomiędzy Spółką a Nabywcą to Spółka jest podmiotem zobowiązanym do organizacji transportu, czyli wykonania przewozu towarów lub zlecenia i poniesienia kosztu usługi transportowej realizowanej przez inny podmiot. Spółka będzie odpowiedzialna za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, uzgodnienie miejsca i daty załadunku, miejsca i daty rozładunku, kontakt z podmiotem wykonującym transport w sprawie ustaleń dotyczących wykonania transportu.

### Scenariusz II

### W Scenariuszu II Spółka nabywa towary od spółki z siedzibą w jednym państwie członkowskim UE (państwo B), zarejestrowanej na VAT UE dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie B (dalej: „Dostawca B”). Dostawca B nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Nie posiada także siedziby działalności, stałego miejsca prowadzenia działalności ani rejestracji VAT w państwie C, w którym rozpoczyna się transport towarów. Dostawca B nabywa gaz płynny od podmiotu z siedzibą i zarejestrowanego na VAT w państwie C (dalej: „Dostawca C”), następnie sprzedaje go Spółce, która następnie sprzedaje towar do Nabywcy w Polsce (spółki z siedzibą w Polsce i zarejestrowanej na VAT w Polsce).

### Strony pierwszej umowy sprzedaży, tj. Dostawca B i Dostawca C, uzgodnią, że sprzedaż pomiędzy Dostawcą B a Dostawcą C odbywać się będzie na warunkach Incoterms FCA lub EXW \[miejsce załadunku w państwie C\].

### Spółka i Dostawca B uzgodnią natomiast, że sprzedaż pomiędzy Dostawcą B a Spółką odbywać się będzie na warunkach Incoterms DAP lub CPT do miejsca docelowego na terytorium kraju (skład podatkowy Nabywcy lub z którego korzysta Nabywca na podstawie odrębnej umowy zawartej przez Nabywcę ze składem podatkowym). Zgodnie z ww. warunkami, zarówno w przypadku warunków CPT, jak i DAP za organizację transportu odpowiada Dostawca B, ponosząc jednocześnie jego koszt. Koszt ten zostanie uwzględniony w cenie towarów pomiędzy Dostawcą B a Spółką. Spółka nie będzie więc ponosiła żadnych dodatkowych kosztów związanych z transportem towarów do miejsca docelowego, jakim jest skład podatkowy Nabywcy lub skład podatkowy, z którego będzie korzystał Nabywca. W świetle umowy dotyczącej dostawy towarów między Dostawcą B a Spółką wszelkie obowiązki związane z transportem towarów będą spoczywały na Dostawcy B. Dostawca B będzie odpowiedzialny za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, dokonywanie uzgodnień dotyczących organizacji transportu (miejsce i data załadunku i rozładunku, kontakt z przewoźnikiem).

### Analogicznie sprzedaż od Spółki do Nabywcy odbywa się na warunkach Incoterms DAP lub CPT do miejsca docelowego na terytorium kraju (skład podatkowy Nabywcy lub z którego korzysta Nabywca na podstawie odrębnej umowy zawartej przez Nabywcę ze składem podatkowym). Jeśli pomiędzy Spółką a Dostawcą B zostaną uzgodnione warunki DAP, to pomiędzy Spółką a Nabywcą także zostaną uzgodnione warunki DAP. Jeśli pomiędzy Spółką a Dostawcą B zostaną uzgodnione warunki CPT, pomiędzy Spółką a Nabywcą mogą zostać uzgodnione warunki CPT lub DAP.

### W miejscu docelowym towar odbierze Nabywca lub wskazany przez niego podmiot - Spółka nie ma wiedzy o ewentualnej dalszej sprzedaży towarów przez Nabywcę, niemniej jednak taka sprzedaż, jeśli w istocie by wystąpiła, miałaby miejsce już po zakończeniu transportu wykonywanego w ramach transakcji łańcuchowej, a więc powinna pozostawać poza zakresem niniejszego wniosku.

### Dla potrzeb transakcji Dostawca C używa numeru VAT UE wydanego w państwie C, Dostawca B używa numeru VAT UE wydanego w państwie B, Spółka używa numeru VAT UE wydanego w Polsce i Nabywca używa numeru VAT wydanego w Polsce.

### Dostawca B, na którym będzie spoczywała odpowiedzialność za organizację transportu, nie będzie w tym celu korzystał z własnych środków transportu. W związku z tym Dostawca B planuje zlecić wykonanie usługi transportu podmiotowi zewnętrznemu. Podmiotem zewnętrznym, któremu Dostawca B zleci wykonywanie usługi transportowej, może być między innymi Nabywca.

### W przypadku zlecenia wykonania usługi transportowej Nabywcy działającemu w charakterze przewoźnika, taka usługa będzie odrębnym świadczeniem od dostawy towarów. Wykonanie usługi transportowej nie będzie przedmiotem żadnej z umów dotyczących sprzedaży towarów pomiędzy Dostawcą C a Dostawcą B, Spółką czy Nabywcą. Koszt transportu jest zgodnie z warunkami Incoterms DAP lub CPT wliczony w cenę towarów, po której są one sprzedawane pomiędzy Dostawcą B a Spółką oraz pomiędzy Spółką a Nabywcą.

### Nabywca zawrze z Dostawcą B odrębną (od umów dotyczących dostawy towarów) umowę dotyczącą świadczenia usługi transportowej (pisemnie lub przez przesłanie zlecenia wykonania usługi transportowej wskazującego warunki realizacji usług i jego akceptację przez Nabywcę), która określi wszystkie niezbędne elementy treści usługi transportowej.

### Umowa dotycząca świadczenia usługi transportowej przez Nabywcę nie będzie modyfikowała obowiązków stron umów dostawy towarów. Zarówno w świetle warunków zawartych w umowie dostawy pomiędzy Dostawcą C a Dostawcą B, Dostawcą B a Spółką oraz pomiędzy Spółką a Nabywcą to Dostawca B będzie podmiotem zobowiązanym do organizacji transportu, czyli wykonania przewozu towarów lub zlecenia i poniesienia kosztu usługi transportowej realizowanej przez inny podmiot . Dostawca B będzie odpowiedzialny za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, dokonywanie uzgodnień dotyczących organizacji transportu (miejsce i data załadunku i rozładunku, kontakt z podmiotem wykonującym transport).

### Scenariusz III

### Realizując transakcję w ramach Scenariusza III, Spółka nabywa towar - gaz płynny - bezpośrednio od spółki z siedzibą w państwie D („Dostawca D”), zarejestrowanej na VAT w państwie D. Dostawca D na potrzeby transakcji używa numeru wydanego dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie D.

### Następnie Spółka planuje odsprzedać towar kontrahentowi (Nabywca), który ma siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce.

### Strony uzgodnią, że Sprzedaż pomiędzy Dostawcą D, a Spółką odbywać się będzie na warunkach Incoterms CPT lub DAP \[skład podatkowy na terytorium Polski\] (tj. skład Nabywcy na terytorium Polski lub skład podatkowy, z którego korzysta Nabywca w Polsce na podstawie odrębnej umowy między Nabywcą a składem podatkowym).

### Spółka dla potrzeb transakcji z Dostawcą D będzie korzystała z numeru VAT UE wydanego w Polsce.

### Spółka i Nabywca uzgodnią, że sprzedaż pomiędzy Spółką a Nabywcą będzie się odbywała na warunkach CPT lub DAP do miejsca docelowego, którym jest skład podatkowy Nabywcy lub z którego korzysta Nabywca (na postawie odrębnej umowy zawieranej przez Nabywcę z właścicielem składu podatkowego). Spółka dla potrzeb transakcji z Nabywcą będzie korzystała z numeru VAT wydanego w Polsce.

### Transport towarów będzie odbywał się bezpośrednio z miejsca załadunku w państwie D do miejsca docelowego - składu podatkowego Nabywcy lub składu podatkowego, z którego korzysta Nabywca w Polsce.

### Zgodnie z warunkami dostawy, za organizację transportu w Scenariuszu III będzie odpowiadać Dostawca D, który także ponosi koszt transportu do miejsca docelowego. Koszt ten zostanie uwzględniony w cenie towarów pomiędzy Dostawcą D a Spółką oraz pomiędzy Spółką a Nabywcą. Nabywca nie będzie więc ponosił żadnych dodatkowych kosztów związanych z transportem towarów do miejsca docelowego. Dostawca D będzie więc odpowiedzialny za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, dokonywanie uzgodnień dotyczących organizacji transportu (miejsce i data załadunku i rozładunku, kontakt z podmiotem wykonującym transport).

### W miejscu docelowym towar odbierze Nabywca lub wskazany przez niego podmiot - Spółka nie ma wiedzy o ewentualnej dalszej sprzedaży towarów przez Nabywcę, niemniej jednak taka sprzedaż, jeśli w istocie by wystąpiła, miałaby miejsce już po zakończeniu transportu wykonywanego w ramach transakcji łańcuchowej, a więc powinna pozostawać poza zakresem niniejszego wniosku.

### Dostawca D, na którym spoczywa odpowiedzialność za organizację transportu, nie będzie korzystał z własnych środków transportu. W związku z tym Dostawca planuje zlecić wykonanie usługi transportu podmiotowi zewnętrznemu. Podmiotem tym, wykonującym usługę transportową na rzecz Dostawcy D, może być między innymi Nabywca. W takim przypadku usługa transportowa, którą będzie realizował Nabywca dla Dostawcy D, będzie odrębnym świadczeniem od dostawy towarów. Wykonanie usługi transportowej na rzecz Dostawcy D nie będzie przedmiotem umowy dotyczącej sprzedaży towarów od Dostawcy D do Spółki oraz od Spółki do Nabywcy. Nabywca zawrze z Dostawcą D odrębną (od umowy dostawy towarów) umowę dotyczącą świadczenia usługi transportowej (pisemnie lub przez przesłanie zlecenia wykonania usługi transportowej z wszelkimi jego warunkami i jego akceptację przez Nabywcę), która określi wszystkie niezbędne elementy treści usługi transportowej.

### Umowa dotycząca świadczenia usługi transportowej przez podmiot nie będzie modyfikowała obowiązków stron umów dostawy towarów. Zarówno w świetle warunków zawartych w umowie dostawy pomiędzy Dostawcą D a Spółką oraz pomiędzy Spółką a Nabywcą to Dostawca D będzie podmiotem zobowiązanym do organizacji transportu, czyli wykonania przewozu towarów lub zlecenia i poniesienia kosztu usługi transportowej realizowanej przez inny podmiot. Dostawca D będzie odpowiedzialny za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, dokonywanie uzgodnień dotyczących organizacji transportu (miejsce i data załadunku i rozładunku, kontakt z podmiotem wykonującym transport).

### Pytania

### 1\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że w Scenariuszu I nabywając towary od Dostawcy A będzie ona dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju, a dokonując dalszej dostawy towarów do Nabywcy, dokona dostawy towarów na terytorium kraju?

### 2\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że w Scenariuszu II nabywając towary od Dostawcy B będzie ona dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju, a dokonując dalszej dostawy towarów do Nabywcy, dokona dostawy towarów na terytorium kraju?

### 3\. Czy Spółka prawidłowo przyjmuje, że w Scenariuszu III nabywając towary od Dostawcy D będzie ona dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju, a dokonując dalszej dostawy towarów do Nabywcy, dokona dostawy towarów na terytorium kraju?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. W ocenie Spółki w Scenariuszu I Spółka nabywając towary od Dostawcy A będzie dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju, a dokonując dalszej dostawy towarów do Nabywcy, dokona dostawy towarów na terytorium kraju.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. W ocenie Spółki w Scenariuszu II Spółka nabywając towary od Dostawcy B będzie dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju, a dokonując dalszej dostawy towarów do Nabywcy, dokona dostawy towarów na terytorium kraju.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3\. W ocenie Spółki w Scenariuszu III Spółka nabywając towary od Dostawcy D będzie dokonywać wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju, a dokonując dalszej dostawy towarów do Nabywcy, dokona dostawy towarów na terytorium kraju.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY:
-------------------------------------

1) Transakcje łańcuchowe w VAT - ramy prawne
--------------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w przypadku towarów niewysyłanych będzie to miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W zakresie transakcji łańcuchowych w ramach Unii Europejskiej należy także zwrócić uwagę na treść art. 22 ust. 2b ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednakże zgodnie z art. 22 ust. 2c ustawy o VAT w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z definicją wynikającą z art. 22 ust. 2d ustawy o VAT przez podmiot pośredniczący, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Co więc istotne, że aby dany podmiot uznać za podmiot pośredniczący w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, nie wystarczy, że jest on w łańcuchu dostaw jednocześnie kupującym i sprzedającym. Konieczne jest ponadto dokonywanie przez ten właśnie podmiot wysyłki lub transportu towaru (samodzielnie lub za pośrednictwem przewoźnika), co powinno wynikać z warunków dostawy towarów między dostawcą, podmiotem pośredniczącym a ostatecznym nabywcą towarów.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2e ustawy o VAT, w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;
----------------------------------------------------------------------------------

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT dostawa towarów, która następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) Organizacja transportu w transakcji łańcuchowej
--------------------------------------------------

Aby więc prawidłowo przypisać dostawę ruchomą w łańcuchu dostaw, należy w pierwszej kolejności wskazać, który z pomiotów będzie w świetle warunków dostaw towarów odpowiedzialny za transport towarów. Innymi słowy, należy ustalić, który z uczestników łańcucha dostaw w świetle przyjętych przez strony warunków tych dostaw ma obowiązek samodzielnie przetransportować towar lub zawrzeć umowę na wykonanie usługi transportowej z przewoźnikiem i ponieść koszt takiej usługi transportowej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Spółki, ustalenie podmiotu odpowiedzialnego za transport powinno zatem wynikać z przyjętych przez strony warunków dostawy, stanowiących element umów sprzedaży towarów. W analizowanych zdarzeniach przyszłych strony postanawiają uregulować kwestie organizacji i kosztów transportu odwołując się do reguł Incoterms, które stanowią element umów sprzedaży towarów.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W Scenariuszu I to warunki Incoterms EXW lub FCA dla pierwszej dostawy (od Dostawcy A do Spółki) i warunki Incoterms DAP lub CPT dla drugiej dostawy (od Spółki do Nabywcy).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W Scenariuszu II są to natomiast warunki Incoterms EXW lub FCA dla pierwszej dostawy (od Dostawcy C do Dostawcy B), warunki Incoterms DAP lub CPT dla drugiej dostawy (od Dostawcy B do Spółki) i odpowiednio warunki Incoterms DAP lub CPT dla trzeciej dostawy (od Spółki do Nabywcy).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W Scenariuszu III są to warunki Incoterms CPT lub DAP dla pierwszej i drugiej dostawy (pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw, Dostawca D, ponosi koszt transportu do miejsca docelowego, a ryzyka przechodzą na ostatniego Nabywcę w chwili przekazania towarów przewoźnikowi - w przypadku Incoterms CPT - lub w miejscu docelowym - w przypadku Incoterms DAP).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A więc na podstawie tychże umów na dostawy towarów, odpowiedzialność za transport towarów w ocenie Spółki jest przypisana do Spółki w Scenariuszu I, do Dostawcy B w Scenariuszu II oraz do Dostawcy D w Scenariuszu III. Podmiot odpowiedzialny za realizację transportu może co prawda zlecić wykonanie usługi transportowej innemu, zewnętrznemu podmiotowi, co jednak nie wpływa na okoliczność, że zgodnie z warunkami dostaw towarów przyjętymi przez strony, to na nim spoczywa obowiązek organizacji transportu i poniesienie jego kosztu. W razie gdyby nie doszło do przetransportowania towarów do miejsca przeznaczenia lub gdyby podmiot odpowiedzialny za transport domagał się dodatkowych płatności tytułem przetransportowania towarów, nabywca tych towarów mógłby potraktować to jako niewykonanie lub nieprawidłowe wykonanie umowy dostawy towarów.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Spółki na przypisanie roli podmiotu odpowiedzialnego za transport nie wpływa natomiast okoliczność, komu zleca się realizację usługi transportowej. Podmiot odpowiedzialny za transport korzysta bowiem ze swobody prowadzenia działalności gospodarczej i zawierania umów, a więc może zlecić wykonanie usługi transportowej dowolnemu podmiotowi, który realnie byłby w stanie taką usługę prawidłowo wykonać, uwzględniając wymogi techniczne i prawne oraz pozostałe okoliczności uzgadniane w umowie na świadczenie usług transportowych.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Warto wskazać, że w analogicznych okolicznościach, odnoszących się do transakcji z transportem pomiędzy dwoma państwami członkowskimi Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wskazał w wyroku w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BVW, że fakt, iż drugi nabywca był zaangażowany w transport, nie stanowi okoliczności pozwalającej na stwierdzenie, że ten transport należy przypisać drugiej dostawie (pkt 41).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE należy podmieść, że w zdarzeniu przyszłym okoliczność zaangażowania Nabywcy w realizację transportu także nie ma znaczenia dla ustalenia, która z dostaw towarów ma charakter transgraniczny. Podmiot odpowiedzialny za transport, a więc Spółka (w Scenariuszu I), Dostawca B (w Scenariuszu II) lub Dostawca D (w Scenariuszu III) może bowiem w dowolny sposób zrealizować swój obowiązek transportu towarów przypisany mu zgodnie z warunkami dostawy towarów ustalonymi z kontrahentami. Z perspektywy pozostałych stron umów dotyczących dostaw towarów nie jest bowiem istotne, czy strona odpowiedzialna za transport zrealizuje ten obowiązek samodzielnie, czy angażując w wykonanie usługi podwykonawcę.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Usługa transportowa będzie odrębnym zdarzeniem gospodarczym i odrębną czynnością opodatkowaną od dostawy towaru. Wobec tego z perspektywy Spółki (w Scenariuszu I), Dostawcy B (w Scenariuszu II) i Dostawcy D (w Scenariuszu III) potencjalne zaangażowanie Nabywcy w realizację usługi transportu gazu płynnego pozostaje bez znaczenia, co podkreślał także TSUE w przywołanym wyroku C-430/09 Euro Tyre Holding BV. Nabywca nie będzie bowiem wykonywał transportu towarów jako części swoich obowiązków jako strony umowy na dostawę towarów ze Spółką. Nabywca, realizując przewóz towarów na postawie umowy o świadczenie usług transportowych, będzie działał na rzecz i na zlecenie Spółki (w Scenariuszu I), Dostawcy B (w Scenariuszu II) lub Dostawcy D (w Scenariuszu III). W Scenariuszu II i III odpowiednio Dostawca B lub Dostawca D mogą także zlecić wykonanie transportu innemu zewnętrznego podmiotowi - to rozróżnienie nie powinno w żaden sposób wpływać na role uczestników łańcucha dostaw, regulowane przyjętymi przez strony warunkami poszczególnych transakcji dostawy towarów.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko to znajduje poparcie także w praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Warto przywołać interpretację nr 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS z 2 września 2022 r., w której Dyrektor KIS ustalał, który podmiot należy uznać za organizujący transport w transakcji łańcuchowej w stanie faktycznym, w którym zgodnie z warunkami dostawy za transport towarów odpowiedzialny był drugi podmiot w łańcuchu dostaw, lecz na podstawie odrębnej umowy serwisowej zlecał usługę transportową pierwszemu podmiotowi w łańcuchu dostaw, który na podstawie tej umowy był odpowiedzialny za techniczną stronę organizacji transportu. Dyrektor KIS wskazał:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„W celu wywiązania się z zobowiązania wynikającego z Umowy Serwisowej, Zainteresowany niebędący stroną \[pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw - przypis Spółki\] będzie zawierał we własnym imieniu umowy na transport towarów (i w tym zakresie otrzymywał faktury od firm transportowych, za które będzie we własnym imieniu płacił wynagrodzenie za transport), a następnie - w ramach tych umów - będzie on uzgadniał z przewoźnikami wszystkie techniczne aspekty związane z transportem, takie jak data i miejsce załadunku, waga, ilość oraz objętość towarów, miejsce docelowe dostawy, uzgadniał ewentualne koszty dodatkowe. Przy czym, ponieważ wszystkie te czynności będą wykonywane na zlecenie Wnioskodawcy \[drugi podmiot w łańcuchu dostaw - przypis Spółki\] na podstawie Umowy Serwisowej, Zainteresowany niebędący stroną będzie dokonywał tych czynności na rzecz Wnioskodawcy, w zamian za uzgodnione z Wnioskodawcą wynagrodzenie odrębne od wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów. Koszty transportu nie będą doliczane do wartości dostarczanych towarów, gdyż Zainteresowany niebędący stroną nie będzie miał wynikającego z umowy o dostawę towarów obowiązku względem Wnioskodawcy do organizacji transportu, zaś będą one rozliczane przez Zainteresowanego z Wnioskodawcą na podstawie odrębnej umowy i na podstawie odrębnej faktury.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, w każdej z czterech opisanych Struktur, wszystkie czynności związane z organizacją transportu będą wprawdzie wykonywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną, jednak każdorazowo na zlecenie i na rzecz Wnioskodawcy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności należy przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Zainteresowany będzie wprawdzie dokonywał czynności związanych z organizacją tego transportu, ale nie będzie działał na własną rzecz - tylko na rzecz i na zlecenie Wnioskodawcy, który jest odpowiedzialny za organizację transportu towarów, na podstawie odrębnej umowy między tymi podmiotami i za odrębnym wynagrodzeniem. Tym samym, w ocenie Organu, Wnioskodawca powinien być uznany za podmiot, który wysyła lub transportuje towary, o którym mowa w art. 22 ust. 2a ustawy o VAT w ramach Struktur 1-3 opisanych we wniosku”.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W zdarzeniu przyszłym Spółka (w Scenariuszu I), Dostawca B (w Scenariuszu II) lub Dostawca D (w Scenariuszu III) co prawda mogą zlecić organizację transportu nie pierwszemu podmiotowi w łańcuchu dostaw (Dostawcy A lub Dostawcy C), ale ostatniemu (Nabywcy), co jednak pozostaje bez wpływu na kryteria opisane przez Dyrektora KIS w przywołanej wyżej interpretacji, jakie należy wziąć pod uwagę przy określaniu podmiotu organizującego transport w dostawie łańcuchowej.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podobnie w interpretacji z dnia 20 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.577.2022.1.RM (dotyczącej stanu faktycznego, w którym wnioskodawcą był pierwszy podmiot w łańcuchu dostaw, zaś drugi podmiot w łańcuchu dostaw był odpowiedzialny za transport zgodnie z warunkami Incoterms dla umowy dostawy towarów, a jednocześnie mógł zlecać wykonanie usługi transportowej trzeciemu podmiotowi w łańcuchu dostaw) Dyrektor KIS wskazał:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„Wskazują Państwo, że Nabywca wykonuje transport lub zleca jego wykonanie innemu podmiotowi. Spółka zastrzeże w umowie, że Nabywca jest odpowiedzialny za organizację transportu oraz zobowiąże Nabywcę do przedstawienia dokumentów transportowych. W przypadku gdy Nabywca zleci transport innemu podmiotowi, wówczas będzie zobowiązany do przedstawienia Spółce faktury za usługę transportu. Spółka nie ogranicza Nabywcy w kwestii wyboru podmiotu, któremu ten może zlecić wykonanie usługi transportowej (np. Nabywca może zlecić realizację usługi transportowej Odbiorcy), jednak także w tym przypadku Nabywca pozostanie podmiotem odpowiedzialnym za realizację transportu. Wszelkich niezbędnych ustaleń dotyczących transportu, w szczególności dotyczących miejsca i daty załadunku gazu płynnego, Spółka będzie dokonywała z Nabywcą.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, powołane orzecznictwo oraz przedstawione okoliczności sprawy, należy zgodzić się z Państwem, że transport towarów należy przypisać dostawie dokonanej przez Spółkę na rzecz Nabywcy. W konsekwencji, dostawę towarów dokonaną przez Państwa na rzecz Nabywcy należy traktować - stosownie do art. 22 ust. 2 w zw. z art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy - jako dostawę „ruchomą”, dokonaną i podlegającą opodatkowaniu w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. w Polsce. Zatem skoro towar będzie transportowany z terytorium Polski na terytorium państwa trzeciego (Ukraina), co potwierdzi właściwy organ celny powinni Państwo rozpoznać eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Interpretacja ta dotyczy co prawda transakcji, w ramach której dochodziło do eksportu towarów z terytorium kraju, jednak w sprawnie niniejszego wniosku aktualne pozostają tezy Dyrektora KIS dotyczące przypisania transportu do danej dostawy w łańcuchu.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Potwierdzeniem tezy mówiącej o tym, że to Spółka (w Scenariuszu I), Dostawca B (w Scenariuszu II) lub Dostawca D (w Scenariuszu III) jest organizatorem transportu jest także treść not wyjaśniających wydanych przez Komisję Europejską w związku z wprowadzeniem pakietu zmian „quick fixes”, obejmujących m.in. Dyrektywę Rady (UE) 2018/1910, w oparciu o którą do polskiego porządku prawnego zostały implementowane przepisy m.in. w zakresie podmiotu pośredniczącego. Na stronie 59 przedmiotowych not, wskazano, iż:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

„Ogólnie rzecz biorąc, podmiotem pośredniczącym będzie dostawca w łańcuchu, który organizuje (bezpośrednio sam albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz) transport towarów; osoba, która albo sama dokonuje transportu we własnym imieniu, albo zleca go osobie trzeciej działającej na jego rzecz”.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podsumowując powyższe wnioski z orzecznictwa, jak i regulacji oraz analizy stanu faktycznego, w ocenie Spółki należy stwierdzić, iż w analizowanych Scenariuszach rolę podmiotu odpowiedzialnego za transport, a więc podmiotu pośredniczącego, należy przypisać w Scenariuszu I Spółce, w Scenariuszu II - Dostawcy B, zaś w Scenariuszu III - Dostawcy D.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3) Rozpoznanie transakcji przez Spółkę
--------------------------------------

Scenariusz I
------------

W ocenie Spółki w Scenariuszu I rolę podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, pełni Spółka, z uwagi na fakt, że to Spółka zgodnie z warunkami dostawy ustalonymi z Dostawcą A i Nabywcą jest odpowiedzialna za transport. Na powyższe, w ocenie Spółki, nie wpływa zlecenie wykonania usługi transportowej Nabywcy, co szerzej Spółka uzasadnia w pkt. 2.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie Spółka nie przekazuje Dostawcy A numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadanego w państwie A, gdzie rozpoczyna się transport. Spółka używa dla potrzeb transakcji wyłącznie numeru VAT UE wydanego w Polsce. W związku z tym nie znajdzie w tym przypadku zastosowania art. 22 ust. 2c ustawy o VAT. W konsekwencji, zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy o VAT, wysyłka będzie przyporządkowana wyłącznie dostawie dokonanej do Spółki jako podmiotu pośredniczącego. W konsekwencji, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania w kraju wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei transakcja od Spółki do Nabywcy będzie zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT uznawana za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów - a więc na terytorium Polski. W związku z tym dostawa pomiędzy Spółką a Nabywcą będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju, podlegającą opodatkowaniu VAT w kraju zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Scenariusz II
-------------

W ocenie Spółki w Scenariuszu II rolę podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, pełni Dostawca B, z uwagi na fakt, że to Dostawca B zgodnie z warunkami dostawy ustalonymi z Dostawcą C i Spółką jest odpowiedzialny za transport. Na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nie wpływa możliwość zlecenia wykonania usługi transportowej Nabywcy, co szerzej Spółka uzasadnia w pkt. 2.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie Dostawca B nie przekazuje Dostawcy C numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadanego w państwie C, gdzie rozpoczyna się transport. Dostawca B używa dla potrzeb transakcji wyłącznie numeru VAT UE wydanego w państwie B. W związku z tym nie znajdzie w tym przypadku zastosowania art. 22 ust. 2c ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie należy wskazać, że w Scenariuszu II pomiędzy Dostawcą C, Dostawcą B i Spółką spełnione są warunki procedury uproszczonej, o których mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT (tu: Spółki) jest bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT (Dostawcy B),
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- drugi w kolejności podatnik VAT (Dostawca B) dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka (tj. na terytorium Polski),
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- drugi w kolejności podatnik VAT (Dostawca B) stosuje wobec pierwszego (Dostawcy C) i ostatniego (Spółki) w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka (Dostawca B używa do transakcji wyłącznie numeru VAT UE wydanego w państwie B),
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- ostatni w kolejności podatnik VAT (Spółka) stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka (numer VAT UE wydany w Polsce),
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- ostatni w kolejności podatnik VAT (Spółka) jest wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT (Dostawcę B) jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto spełnione są warunki wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a więc:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- w transakcji występuje trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich (państwo C, państwo B, Polska),
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz (w tym przypadku - na rzecz drugiego w kolejności podatnika, tj. Dostawcy B) z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z tym na gruncie art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT należy stwierdzić, iż w tych okolicznościach to ostatni w kolejności podatnik, a więc Spółka, rozlicza VAT z tytułu dokonania na jej rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, czyli Dostawcę B. W konsekwencji, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania w kraju wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na powyższe w ocenie Spółki nie wpływa dalsza sprzedaż towarów na terytorium kraju, a więc dostawa między Spółką a Nabywcą.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z tym, że nabycie towarów od Dostawcy B powinno być rozpoznawane przez Spółkę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, to dalsza dostawa od Spółki do Nabywcy będzie zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT uznawana za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów - a więc na terytorium Polski. W związku z tym dostawa pomiędzy Spółką a Nabywcą będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju, podlegającą opodatkowaniu VAT w kraju zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Scenariusz III
--------------

W Scenariuszu III, zgodnie z przyjętymi przez strony umowy warunkami Incoterms CPT lub DAP \[skład podatkowy w Polsce\] za organizację transportu odpowiada Dostawca D. Co prawda w przypadku warunków Incoterms CPT sprzedający przenosi na kupującego ryzyko związane z towarami w momencie przekazania towarów przewoźnikowi. Jednakże zarówno w przypadku Incoterms CPT, jak i Incoterms DAP to sprzedający - w Scenariuszu III: Dostawca D - musi zawrzeć umowę na przewóz towarów do uzgodnionego miejsca przeznaczenia. W związku z tym, w ocenie Spółki, w Scenariuszu III należy przyjąć, że Dostawca D jest podmiotem, który zgodnie z warunkami dostawy odpowiada za transport towarów.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W związku z powyższym, zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy o VAT, transport należy przyporządkować dostawie Dostawcy D, dokonywanej przez niego do Spółki. W konsekwencji, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania w kraju wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z kolei transakcja od Spółki do Nabywcy będzie zgodnie z art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT uznawana za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów - a więc na terytorium Polski. W związku z tym dostawa pomiędzy Spółką a Nabywcą będzie stanowiła dostawę towarów na terytorium kraju, podlegającą opodatkowaniu VAT w kraju zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 2 pkt 1, 3 i 4 ustawy wskazuje, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej \[…\].

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży rozumie się przez odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 9 ust. 1 i 2 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

\- z zastrzeżeniem art. 10;

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

W myśl art. 25 ustawy:

1\. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

2\. Nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

1) zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub

2) zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII.

Z kolei zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 1-3 ustawy:

1\. Podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

1) wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

2) wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

3) dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,

(…)

zwane dalej "informacjami podsumowującymi".

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Jak stanowi art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Zgodnie z art. 22 ust. 2c ustawy:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego została zawarta w art. 22 ust. 2d ustawy. W myśl wskazanego przepisu:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Na podstawie art. 22 ust. 2e ustawy

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Przywołane powyżej przepisy regulują kwestie dotyczące sprzedaży towarów które w ramach ich dostawy są przemieszczane z terytorium kraju na terytorium innego państwa, w tym w sytuacji gdy towar jest przedmiotem kilku następujących po sobie dostaw gdzie towar jest wysyłany od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy.

Szczególnym przypadkiem są transakcje łańcuchowe (szeregowe) gdzie mamy do czynienia tylko z jednym przemieszczeniem towaru, od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy, i z wieloma transakcjami dostawy (sprzedaży). W transakcja tych występują pośrednicy którzy nabywają i odsprzedają towar.

W takich sytuacjach, w których ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów , która w kraju może być rozpoznana jako WDT, WNT import albo eksport towarów – w zależności od tego skąd dokąd jest przemieszczany towar. Pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

W takich sytuacjach zachodzi konieczność określenia która transakcja jest dostawą ruchomą, a które transakcje są nieruchome (poprzedzające transakcje ruchomą lub następujące po niej).

Art. 22 ust. 2b ustawy wprowadza zasadę, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 2c ustawy, że w przypadku transakcji łańcuchowych gdzie towar jest transportowany pomiędzy państwami unijnymi za dostawę ruchomą - czyli taka, którą przy spełnieniu określonych warunków, można uznać za WDT/WNT - uznaję się pierwszą w kolejności dostawę czyli dostawę na rzecz podmiotu pośredniczącego. Przy czym należy zauważyć, że aby dany podmiot uznać za podmiot pośredniczący nie wystarczy być w łańcuchu dostaw jednocześnie kupującym i sprzedającym, konieczne jest jeszcze wykonywanie transportu towaru (samodzielnie lub z wykorzystaniem przewoźnika).

W efekcie, tylko ta dostawa, do której zostanie przyporządkowany transport ma charakter międzynarodowy. Przepisy ustawy nie precyzują jednak w jaki sposób należy rozumieć użyte w przywołanych regulacjach sformułowanie „przyporządkowanie” transportu do danej dostawy. Zgodnie z definicją językową, pojęcie „przyporządkowanie” należy rozumieć jako „ustalenie relacji między czymś a czymś lub uczynienie zależnym od czegoś nadrzędnego” (internetowy słownik języka polskiego PWN; www.sjp.pwn.pl). Jednocześnie przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”.

Istotną kwestią jest to, że w przypadku transakcji łańcuchowej określenie miejsca, w którym dostawa towarów została dokonana powinno nastąpić w odniesieniu do tego, której dostawie należy przyporządkować transport. Uzgodnione warunki dostawy (np. Incoterms) mogą co prawda stanowić wskazówki przy określaniu, która dostawa w ramach transakcji łańcuchowej ma charakter „ruchomy”, nie mają one jednak decydującego znaczenia.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez:

\- podatnika pierwszego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana przez ten podmiot (a więc pierwsza z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy,

\- podatnika drugiego w kolejności (tzw. podmiot pośredniczący), to na zasadzie domniemania transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu (a więc pierwsza z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy (za wyjątkiem sytuacji określonej w art. 22 ust. 2c ustawy),

\- podatnika trzeciego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu – ostatniego w łańcuchu (a więc druga z dwóch dostaw) – zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy.

W sytuacji gdy transakcją ruchomą jest przemieszczenie towarów z państwa członkowskiego do Polski ( przy spełnieniu warunków określonych w art. 9 ustawy) taka transakcja jest rozpoznawana w kraju jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT).

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:

a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,

b) przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Na podstawie art. 135 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - rozumie się przez to nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Przez procedurę uproszczoną - rozumie się przez to procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

a) dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,

b) drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

c) drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,

d) ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

e) ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Należy dodać, że stosownie do art. 135 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na potrzeby ww. przepisów art. 135-136 ustawy, przez „VAT” rozumie się podatek i podatek od wartości dodanej.

Przy tym, stosownie do art. 136 ust. 1 ustawy:

W przypadku, gdy w procedurze uproszczonej drugim w kolejności podatnikiem, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, jest podatnik wymieniony w art. 15, uznaje się, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało u niego opodatkowane, jeżeli wystawił on ostatniemu w kolejności podatnikowi VAT fakturę zawierającą, oprócz danych wymienionych w art. 106e, następujące informacje:

\- adnotację „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy art. 135-138 ustawy o ptu” lub „VAT: Faktura WE uproszczona na mocy artykułu 141 dyrektywy 2006/112/WE”;

\- stwierdzenie, że podatek z tytułu dokonanej dostawy zostanie rozliczony przez ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;

\- numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, który jest stosowany przez niego wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika podatku od wartości dodanej;

\- numer identyfikacyjny stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej ostatniego w kolejności podatnika.

Na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy w procedurze uproszczonej ostatnim w kolejności podmiotem jest podatnik wymieniony w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem w rozumieniu art. 15, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych zgodnie z art. 97, a drugim w kolejności podatnikiem jest podatnik podatku od wartości dodanej określony w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, który posługuje się w procedurze uproszczonej numerem identyfikacyjnym wydanym mu na potrzeby tego podatku przez państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska, z uwzględnieniem obowiązujących w tym innym państwie członkowskim przepisów w zakresie dokumentowania tej procedury.

W świetle powołanych regulacji, procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej pozwala na:

‒ objęcie ostatecznego nabywcy towaru, czyli trzeciego w kolejności podatnika, obowiązkiem zapłaty podatku z tytułu dostawy pomiędzy drugim a trzecim podatnikiem - na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu;

‒ uznanie, że doszło do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru przez drugiego w kolejności podatnika VAT zarówno na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu, jak i na terytorium państwa, które wydało numer identyfikacyjny dla VAT drugiemu w kolejności podatnikowi.

Zatem, pomimo że w transakcję trójstronną zaangażowane są trzy podmioty, to jedynym podatnikiem, który zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT, jest ostateczny nabywca towaru (trzeci w kolejności podatnik), który dokonuje samoobliczenia podatku z tytułu nabycia towaru od drugiego w kolejności podatnika i traktuje to nabycie, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Z uwagi na zastosowanie procedury uproszczonej rozliczania podatku VAT w ramach wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, w stosunku do drugiego podatnika w łańcuchu ograniczone są obowiązki rejestracyjne dla celów VAT, a podatek jest rozliczany przez ostatniego podatnika.

Procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej pozwala na uznanie, że doszło do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru przez drugiego w kolejności podatnika VAT zarówno na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu, jak i na terytorium państwa, które wydało numer identyfikacyjny VAT drugiemu w kolejności podatnikowi.

Z powołanych przepisów prawa wynika, że transakcja trójstronna ma miejsce wówczas gdy spełnione są łącznie następujące warunki: uczestnikami są trzej podatnicy z różnych państw Unii Europejskiej, każdy z podatników jest zarejestrowany w innym państwie na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, dostawa towaru formalnie odbywa się między pierwszym i drugim oraz pomiędzy drugim i ostatnim w kolejności, natomiast towar jest fizycznie wydawany przez pierwszego bezpośrednio ostatniemu w kolejności podatnikowi i jest transportowany z terytorium jednego państwa unijnego na obszar innego państwa UE. Warunkiem uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną jest to, aby transport towaru został dokonany przez pierwszego lub drugiego uczestnika transakcji lub na ich rzecz.

Łączne zrealizowanie ww. warunków wynikających z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy umożliwia zakwalifikowanie transakcji jako wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej. Jeżeli chociaż jeden z ww. warunków nie jest spełniony, dostawa nie może być uznana za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną dokonywaną w procedurze uproszczonej, a w konsekwencji musi być opodatkowana na zasadach ogólnych.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy dotyczące transakcji łańcuchowych stosuje się niezależnie od liczby stron działających w danym łańcuchu. Przy czym, uproszczenie dotyczące transakcji trójstronnych ma zastosowanie tylko wówczas, gdy w przypadku transakcji obejmujących trzy strony w łańcuchu spełnione są wszystkie warunki tego uproszczenia. W praktyce tylko jeden z podatników uczestniczących w danym łańcuchu transakcji, tj. ten podatnik w łańcuchu, który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia, może skorzystać z uproszczenia dotyczącego transakcji trójstronnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) uczestniczy w nabycie o dostawie towaru w trzech różnych scenariuszach.

### W Scenariusz I, Spółka będzie nabywać towar od kontrahenta z siedzibą w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zarejestrowanego dla potrzeb VAT który używa numeru VAT UE nadanego w państwie UE innym niż Polska, w którym rozpoczyna się transport realizowany w ramach dostawy towarów do Spółki. Następnie Wnioskodawca planuje odsprzedać towar kontrahentowi (Nabywcy), który ma siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce. Za organizację transportu odpowiada Spółka, ponosząc jednocześnie jego koszt. Spółka będzie więc odpowiedzialna za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, uzgodnienie miejsca i daty załadunku, miejsca i daty rozładunku, kontakt z przewoźnikiem w sprawie ustaleń dotyczących wykonania transportu. Transport towarów będzie odbywał się bezpośrednio z miejsca załadunku w państwie UE rozpoczęcia transportu (innym niż Polska) do miejsca docelowego - składu podatkowego Nabywcy w Polsce lub składu podatkowego z którego korzysta Nabywca w Polsce. Spółka dla potrzeb transakcji z Dostawcą A i Nabywcą będzie korzystała z numeru VAT UE wydanego w Polsce. Spółka planuje zlecić wykonanie usługi transportu podmiotowi zewnętrznemu. Podmiotem tym, wykonującym usługę transportową na rzecz Spółki, może być między innymi Nabywca. W takim wypadku usługa transportowa, którą będzie realizował Nabywca dla Spółki, będzie odrębnym świadczeniem od dostawy towarów.

### W Scenariuszu I, należy uznać, że Spółka jest podmiotem pośredniczącym (nabywa oraz sprzedaje towar i organizuje transport), a tym samym za transakcję ruchoma (międzynarodową) należy uznać dostawę na jej rzecz. W konsekwencji Spółka winna rozpoznać w kraju WNT, a dostawę na rzecz Nabywcy (następującą po dostawie ruchomej) traktować jako dostawę na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

### W Scenariuszu II Spółka nabywa towary od spółki z siedzibą w jednym państwie członkowskim UE (państwo B), zarejestrowanej na VAT UE dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie B (dalej: „Dostawca B”). Dostawca B nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności. Nie posiada także siedziby działalności, stałego miejsca prowadzenia działalności ani rejestracji VAT w państwie C, w którym rozpoczyna się transport towarów. Dostawca B nabywa gaz płynny od podmiotu z siedzibą i zarejestrowanego na VAT w państwie C (dalej: „Dostawca C”), następnie sprzedaje go Spółce, która następnie sprzedaje towar do Nabywcy w Polsce (spółki z siedzibą w Polsce i zarejestrowanej na VAT w Polsce).

### Za organizację transportu odpowiada Dostawca B, ponosząc jednocześnie jego koszt. W świetle umowy dotyczącej dostawy towarów między Dostawcą B a Spółką wszelkie obowiązki związane z transportem towarów będą spoczywały na Dostawcy B. Dostawca B będzie odpowiedzialny za zlecenie usługi transportowej, złożenie w tym zakresie zamówienia i ustalenie jego warunków, dokonywanie uzgodnień dotyczących organizacji transportu (miejsce i data załadunku i rozładunku, kontakt z przewoźnikiem). W miejscu docelowym towar odbierze Nabywca lub wskazany przez niego podmiot.

### Dla potrzeb transakcji Dostawca C używa numeru VAT UE wydanego w państwie C, Dostawca B używa numeru VAT UE wydanego w państwie B, Spółka używa numeru VAT UE wydanego w Polsce i Nabywca używa numeru VAT wydanego w Polsce.

### Dostawca B planuje zlecić wykonanie usługi transportu podmiotowi zewnętrznemu. Podmiotem zewnętrznym, któremu Dostawca B zleci wykonywanie usługi transportowej, może być między innymi Nabywca. W przypadku zlecenia wykonania usługi transportowej Nabywcy działającemu w charakterze przewoźnika, taka usługa będzie odrębnym świadczeniem od dostawy towarów.

### W Scenariuszu II, należy uznać, że Dostawca B jest podmiotem pośredniczącym (nabywa oraz sprzedaje towar i organizuje transport), a tym samym za transakcję ruchoma (międzynarodową) należy uznać dostawę na jego rzecz. Zatem, co do zasady, to ten podmiot winien rozpoznać WNT w Polsce. Przy czym w opisanej sytuacji znajdą zastosowane przepisy szczególne w zakresie procedury uproszczonej, zgodnie z którymi ciężar rozliczenia WNT w kraju przechodzi na Spółkę. Natomiast dostawa Spółki na rzecz Nabywcy należy traktować jako dostawę na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

### W Scenariuszu III

### Spółka nabywa towar bezpośrednio od spółki z siedzibą w państwie D („Dostawca D”), zarejestrowanej na VAT w państwie D. Dostawca D na potrzeby transakcji używa numeru wydanego dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych w państwie D.

### Następnie Spółka planuje odsprzedać towar kontrahentowi (Nabywca), który ma siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce. Transport towarów będzie odbywał się bezpośrednio z miejsca załadunku w państwie D do miejsca docelowego - składu podatkowego Nabywcy lub składu podatkowego, z którego korzysta Nabywca w Polsce.

### Zgodnie z warunkami dostawy, za organizację transportu w Scenariuszu III będzie odpowiadać Dostawca D, który także ponosi koszt transportu do miejsca docelowego. Dostawca planuje zlecić wykonanie usługi transportu podmiotowi zewnętrznemu. Podmiotem tym, wykonującym usługę transportową na rzecz Dostawcy D, może być między innymi Nabywca. Wykonanie usługi transportowej na rzecz Dostawcy D nie będzie przedmiotem umowy dotyczącej sprzedaży towarów od Dostawcy D do Spółki oraz od Spółki do Nabywcy.

W tej sytuacji zastosowanie znajdzie norma wynikająca z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy, zgodnie z którą w przypadku gdy towar transportowany jest przez pierwszego dostawcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Zatem dostawa na rzecz Spółki należy uznać za ruchomą. W konsekwencji Spółka winna rozpoznać w kraju WNT, a dostawę na rzecz Nabywcy (następującą po dostawie ruchomej) traktować jako dostawę na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących te sprawy wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.