Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.383.2025.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-21
Teza: Podatek od towarów i usług, który dotyczy nieuznania Gminy
za podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do
transakcji wniesienia działki nr 1 w formie aportu do Spółki, a
w konsekwencji braku podlegania opodatkowaniu podatkiem
VAT ww. transakcji.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności opodatkowane
gmina
nieruchomości-nieruchomość zabudowana
podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy nieuznania Gminy za
    podatnika podatku od towarów i usług w odniesieniu do transakcji wniesienia działki nr 1
    w formie aportu do Spółki, a w konsekwencji braku podlegania opodatkowaniu podatkiem
    VAT ww. transakcji.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego
    posiadającą osobowość prawną i wykonującą zadania własne wynikające z art. 7 ustawy z
    dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Do zadań własnych Gminy należy w
    szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w tym
    prowadzenie polityki mieszkaniowej, gospodarowanie zasobem nieruchomości oraz
    wspieranie budownictwa mieszkaniowego. Gmina jest czynnym podatnikiem VAT.
    W ramach realizacji ww. zadań, Gmina planuje wnieść aportem nieruchomość gruntową
    będącą jej własnością do spółki B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „spółka”
    lub „SIM”), której Gmina jest udziałowcem.
    SIM działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
    formach rozwoju mieszkalnictwa oraz ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o Krajowym Zasobie
    Nieruchomości. Celem spółki jest budowa i eksploatacja mieszkań o umiarkowanym
    czynszu w ramach publicznego zasobu mieszkaniowego.
    Przedmiotem aportu jest nieruchomość gruntowa niezabudowana stanowiąca działkę
    ewidencyjną oznaczoną w ewidencji gruntów numerem 1 o powierzchni 0,7919 ha.
    Nieruchomość położona w miejscowości A, Gmina A, Powiat C, Województwo N. Stanowi
    ona własność Gminy. Nieruchomość ta powstała z podziału działki 2, która posiada
    urządzoną Księgę Wieczystą numer (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (...) Wydział
    (...). Dla tej nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego
    (dalej: „MPZP”), sporządzony na podstawie Uchwały (...) z dnia 14 września 2020 r. w
    sprawie uchwalenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy
    A w miejscowości A. Zgodnie z MPZP, działka stanowi teren zabudowy rekreacji
    indywidualnej, usług turystyki oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (...).
    Przy czym od momentu jej nabycia nie była wykorzystywana przez Gminę do celów
    działalności gospodarczej, ani do czynności opodatkowanych VAT. Nieruchomość nie była
    udostępniana osobom trzecim, nie była przedmiotem dzierżawy, najmu, użyczenia, ani

    jakiejkolwiek innej umowy cywilnoprawnej. Gmina nie dokonała i nie miała prawa do
    odliczenia podatku VAT od żadnych wydatków poniesionych w związku z tą
    nieruchomością.
    Aport nieruchomości będzie miał charakter nieodpłatny – w zamian za wniesiony wkład
    niepieniężny Gmina otrzyma udziały w spółce SIM. Przedmiotowa czynność ma na celu
    umożliwienie realizacji przez SIM inwestycji mieszkaniowych, służących lokalnej
    społeczności, w szczególności osobom nieposiadającym własnego lokalu mieszkalnego i
    znajdującym się w trudnej sytuacji materialnej. Projekt ten realizuje konstytucyjną zasadę
    pomocniczości oraz zasady polityki mieszkaniowej zawarte w przepisach prawa lokalnego
    i krajowego.
    Wkład niepieniężny zostanie wniesiony w wykonaniu uchwały Rady Gminy, podjętej na
    podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. g ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którą
    wyrażenie zgody na dokonanie czynności prawnej, której przedmiotem jest
    rozporządzenie mieniem komunalnym, należy do kompetencji organu stanowiącego.
    Gmina wnosi nieruchomość w ramach realizacji swoich ustawowych zadań własnych, a nie
    jako uczestnik obrotu gospodarczego.
    Należy również podkreślić, że w zakresie przedmiotowej nieruchomości Gmina nie
    wykonuje zadań związanych z działalnością gospodarczą.

## Pytanie

Czy dla czynności wniesienia przez Gminę aportu w postaci nieruchomości gruntowej
    niezabudowanej, znajdzie zastosowanie przepis art. 15 ust 6 ustawy o VAT, skutkujący
    uznaniem, że Gmina w tym zakresie nie działa jako podatnik VAT, a w konsekwencji
    przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy, czynność wniesienia przez Gminę aportu w postaci nieruchomości
    gruntowej niezabudowanej, znajdzie zastosowanie przepis art. 15 ust 6 ustawy o VAT,
    skutkujący uznaniem, że Gmina w tym zakresie nie działa jako podatnik VAT, a w
    konsekwencji przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do
    zadań własnych gminy należą sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów,
    mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, tworzenie warunków do
    zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej należy do zadań
    własnych gminy.
    Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów,
    mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, gmina wykonuje ww.
    zadanie wykorzystując mieszkaniowy zasób gminy lub w inny sposób.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej,
    jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.
    B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada status Społecznej Inicjatywy
    Mieszkaniowej w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych
    formach rozwoju mieszkalnictwa. Objęcie udziałów w SIM przez Gminę nastąpiło w
    oparciu o środki Rządowego Funduszu Rozwoju Mieszkalnictwa, co – zgodnie z art. 33p
    ust. 1 ustawy o SIM – stanowi udzieloną Spółce rekompensatę z tytułu świadczenia usługi
    publicznej w rozumieniu przepisów prawa Unii Europejskiej, dotyczących pomocy
    publicznej z tytułu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym.

    Na rzecz SIM dokonano powierzenia zadań własnych Gminy, w oparciu o powierzenie
    bezumowne (w rozumieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 sierpnia
    2005 r., sygn. akt II GSK 105/05), tj. na mocy aktu założycielskiego – umowy spółki.
    Gminne budownictwo mieszkaniowe stanowi usługę świadczoną w ogólnym interesie
    gospodarczym.
    Zgodnie z art. 31 ust. 1 zd. 2 ustawy o SIM, zasady współdziałania SIM z Gminą określa
    umowa.
    Zawracie tej umowy jest obowiązkiem ustawowym. Jej przedmiotem jest ustalenie
    szczegółowych warunków powierzenia części zadania własnego powierzającego (gminy)
    określonego w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    oraz art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów,
    mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, w zakresie, w jakim
    zadanie to określone zostało w umowie spółki SIM, stanowiącego usługę świadczoną w
    ogólnym interesie gospodarczym. Celem tej umowy jest ustalenie zasad rozliczenia
    rekompensaty – usługi świadczonej przez SIM w ogólnym interesie gospodarczym, w
    zamian za pomoc publiczną udzieloną SIM przez Gminę, w postaci wniesionych wkładów.
    W konsekwencji umowa, o której mowa w art. 31 ust. 1 zd. 2 ustawy o SIM ma charakter
    publicznoprawny, nie jest to umowa cywilnoprawna.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (dalej zwana: „ustawą o VAT”), nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz
    urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Gmina, za pośrednictwem SIM, wykonuje zadania własne w postaci gminnego
    budownictwa mieszkaniowego, więc nie może być uznana za podatnika podatku od
    towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Spółka powołana została na
    podstawie przepisów ustawy o SIM w celu budowania domów mieszkalnych oraz ich
    eksploatację na zasadach najmu zgodnie z przepisami tej ustawy. Wykonywanie
    działalności przez SIM jest całkowicie podporządkowane Gminie.
    Wniesienie aportu do Spółki nie będzie miało na celu jej dokapitalizowanie, lecz związane
    będzie z realizacją zadania własnego z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym. Zatem, wniesienie przez Gminę aportu gruntów do SIM, nie jest
    czynnością charakterystyczną dla obrotu gospodarczego. Gmina nie jest zobowiązana do
    zapłaty podatku od towarów i usług od tej czynności.
    Stanowisko podatnika jest zgodne z tezą:
    Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 22 stycznia 2025 r., sygn. I
    SA/Ol 446/24, gdzie wskazano, że „W ocenie Sądu, w stanie faktycznym przedmiotowej
    sprawy przesłanki, okoliczności oraz cel przedmiotowej transakcji bez wątpienia odbiegają
    od warunków, w jakich realizowane są te czynności przez prywatne podmioty
    gospodarcze. Podkreślić należy, że z wniosku o wydanie interpretacji wynika
    jednoznacznie, że pomiędzy Gminą, a SIM nie doszło do zawarcia umowy cywilnoprawnej,
    będącej wyrazem swobody zawierania umów. Gmina utworzyła przedmiotową Spółkę
    mocą uchwały nr (...) Rady Gminy A. z dnia 11 lutego 2021 r., co dodatkowo wskazuje, że w
    tym zakresie Gmina działa jako organ władzy publicznej. Zwrócić również należy uwagę, że
    w przedmiotowej dostawie brak jest ekwiwalentności świadczenia, jako, że udziały w tego
    typu spółce miejskiej prowadzącej działalność non-profit są co do zasady niezbywalne. Co
    więcej, z treści art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach
    rozwoju mieszkalnictwa wynika wprost, że dochody SIM nie mogą być przeznaczane do
    podziału między wspólników lub członków. Przeznacza się je w całości na działalność
    statutową SIM (por. E. Bończak-Kucharczyk Ewa, Społeczne formy rozwoju mieszkalnictwa.
    Komentarz, WKP 2023, LEX/el.; por. wyroki TSUE: z dnia 5 października 2016 r., TMD, C-412

    /15, EU:C:2016:738, pkt 30; z dnia 21 września 2017 r., Aviva, C-605/15, EU:C:2017:718, pkt
    28. W świetle przedstawionych argumentów w ocenie Sądu wykonywanie samorządowych
    zadań gminnego budownictwa mieszkaniowego za pośrednictwem SIM nie skutkuje
    zatem uznaniem Gminy za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6
    u.p.t.u. W konsekwencji, należało zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że Gmina
    dokonując opisanego aportu nieruchomości na rzecz Spółki nie wystąpi jako podatnik
    VAT, ponieważ będzie realizowała swoje zadania własne (bez nastawienia na uzyskanie
    zysku), wspierające budownictwo mieszkaniowe realizowane w celu wykonania
    obowiązków konstytucyjnych i ustawowych organu władzy publicznej. Ponadto, wnosząc
    przedmiotowy aport, Gmina nie będzie wykonywała czynności charakterystycznej dla
    obrotu gospodarczego i dostępnej wszystkim podmiotom. Z uwagi na powyższe
    rozważania Sąd za zasadne uznał podnoszone zarzuty dotyczące naruszenia prawa
    materialnego”.
    Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 października 2022
    r. I SA/Sz 375/22, LEX nr 3421839, który w analogicznej sprawie wyjaśnił, że: „Skoro zatem
    Gmina za pośrednictwem STBS wykonuje zadania własne w postaci gminnego
    budownictwa mieszkaniowego to nie może być uznana za podatnika podatku od towarów
    i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u.”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W ujęciu tego przepisu, pojęcie „dostawa towarów” obejmuje wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,
    np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu
    niepieniężnego, czyli aportu.
    Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest
    traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa
    w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.
    W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:

    · wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    · w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za
    sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i
    gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1
    ustawy można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana
    podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej
    czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Natomiast na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Według art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z ww. art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy
    wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności, które
    związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji
    których zostały one powołane.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub

      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Dokonując wykładni powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 6 ustawy należy rozgraniczyć
    sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od
    sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów organy powinny być
    traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest
    więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub
    transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu ustawodawca
    uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych
    zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one
    powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy
    organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w
    oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu
    wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym
    działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny
    rachunek.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników
    ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi
      przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.

    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Według art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa
      mieszkaniowego.
    Natomiast w świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
    nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią
      przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz
      nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.
    Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być
      przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem
      sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub
      dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane
      ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do
      spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych
      oraz jako majątek tworzonych fundacji.
    Z opisu sprawy wynika, że:
    · Gmina jest czynnym podatnikiem VAT.
    · W ramach realizacji zadań własnych Gminy dotyczących w szczególności zaspokajania
      zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w tym prowadzenia polityki
      mieszkaniowej, gospodarowania zasobem nieruchomości oraz wspierania
      budownictwa mieszkaniowego, Gmina planuje wnieść aportem nieruchomość
      gruntową będącą jej własnością do spółki B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
      której Gmina jest udziałowcem.
    · Przedmiotem aportu jest nieruchomość gruntowa niezabudowana stanowiąca działkę
      ewidencyjną oznaczoną w ewidencji gruntów numerem 1 o powierzchni 0,7919 ha.
    · Dla tej nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego,
      sporządzony na podstawie Uchwały Rady Gminy, z którego wynika, że działka stanowi
      teren zabudowy rekreacji indywidualnej, usług turystyki oraz zabudowy mieszkaniowej
      jednorodzinnej (...).
    · Od momentu jej nabycia nie była wykorzystywana przez Gminę do celów działalności
      gospodarczej, ani do czynności opodatkowanych VAT. Nieruchomość nie była
      udostępniana osobom trzecim, nie była przedmiotem dzierżawy, najmu, użyczenia, ani
      jakiejkolwiek innej umowy cywilnoprawnej.
    · Gmina nie dokonała i nie miała prawa do odliczenia podatku VAT od żadnych wydatków
      poniesionych w związku z tą nieruchomością.
    · W zamian za wniesiony wkład niepieniężny Gmina otrzyma udziały w spółce SIM.
    · Przedmiotowa czynność ma na celu umożliwienie realizacji przez SIM inwestycji
      mieszkaniowych, służących lokalnej społeczności, w szczególności osobom
      nieposiadającym własnego lokalu mieszkalnego i znajdującym się w trudnej sytuacji
      materialnej.

    · Wkład niepieniężny zostanie wniesiony w wykonaniu uchwały Rady Gminy, podjętej na
      podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. g ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którą
      wyrażenie zgody na dokonanie czynności prawnej, której przedmiotem jest
      rozporządzenie mieniem komunalnym, należy do kompetencji organu stanowiącego.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dla czynności wniesienia przez Gminę aportu
    w postaci nieruchomości gruntowej niezabudowanej, znajdzie zastosowanie przepis art.
    15 ust 6 ustawy, skutkujący uznaniem, że Gmina w tym zakresie nie działa jako podatnik
    VAT, a w konsekwencji przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem
    VAT.
    Pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności
    podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie szeroko.
    Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych
    widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta
    pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma
    wymiar autonomiczny i niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych
    regulujących stosunki prawnopodatkowe.
    Ustawa definiuje więc podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy
    organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez
    względu na cel oraz rezultat takiej działalności. W szczególności działalność gospodarcza
    nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku.
    W opisanej sytuacji, w przypadku transakcji wniesienia aportu do Spółki, wyczerpane
    zostają przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy –
    transakcja zbycia nieruchomości w drodze aportu, będzie niewątpliwie czynnością
    cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną). Jak bowiem wynika z opisu sprawy z tytułu
    aportu nieruchomości – działki nr 1 – do Spółki Gmina otrzyma udziały w spółce SIM,
    której Gmina jest udziałowcem.
    Jak wskazano wyżej, Gmina – w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – jako
    osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie
    wykonywane przez Państwa czynności będą miały bowiem charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jednocześnie należy wskazać, że czynność wykonywana przez Gminę, opisana we
    wniosku, nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6
    ustawy. Organy władzy publicznej nie będą uznawane za podatników w zakresie
    czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane,
    dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie będą wykonywane na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością
    (w tym wniesienia aportu) nie będą realizowane zadania, dla realizacji których organy te
    zostały powołane. Działania Gminy będą w tym przypadku tożsame z działaniami każdego
    innego podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości. Tym samym, uznanie, że aport
    wskazanej nieruchomości do Spółki z. o.o. byłby wyłączony z opodatkowania na podstawie
    art. 15 ust. 6 ustawy prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji w stosunku do
    innych podmiotów gospodarczych, dla których aport jest czynnością podlegającą
    opodatkowaniu.
    Braku opodatkowania ww. czynności nie można wywodzić traktując czynności
    wykonywane przez SIM jako Państwa zadania własne w zakresie gminnego budownictwa
    mieszkaniowego.
    W tym zakresie należy powołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22
    lutego 2018 r. w sprawie C-182/17. TSUE w wyroku tym wskazał:

      „1) Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.
      należy interpretować w ten sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd
      odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca
      przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę
      niektórych zadań publicznych gminy zgodnie z umową zawartą między tą spółką a
      gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem
      od wartości dodanej na mocy tego przepisu.
      2) Artykuł 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że – z
      zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i
      prawa krajowego – działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym,
      polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na
      mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą
      nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie
      wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9
      ust. 1 tej dyrektywy”.
    a następnie stwierdził, że:
      „Jako że [...] została bowiem utworzona przez gminę [...] w formie spółki z
      ograniczoną odpowiedzialnością o celu niezarobkowym, spółka ta jest przede
      wszystkim osobą prawną prawa prywatnego posiadającą, według przepisów, którym
      podlega, pewną autonomię w stosunku do wspomnianej gminy w zakresie
      funkcjonowania i bieżącego własnego zarządzania. Chociaż zakres autonomii [...] jest
      oczywiście ograniczony ze względu na fakt, iż kapitał spółki, w którym osoby
      prywatne nie mogą objąć udziałów, jest w 100% własnością gminy [...], inne czynniki
      mogą wskazywać na to, że owa gmina nie jest w stanie wywierać decydującego
      wpływu na działalność [...]”.
    Tym samym, nie można uznać, że za pośrednictwem SIM Gmina świadczy zadania własne
    w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego.
    Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że planowane
    przez Gminę wniesienie do SIM w formie aportu niepieniężnego składnika majątkowego w
    postaci nieruchomości gruntowej nr 1, będzie stanowiło czynność podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina wystąpi w tym przypadku w roli
    podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o
    której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Podsumowanie
    Gmina wnosząc niepieniężny aport w postaci niezabudowanej nieruchomości gruntowej
    do Spółki będzie działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nie jako organ
    władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać w tym zakresie z
    wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym, transakcja zbycia
    niezabudowanej nieruchomości gruntowej w drodze aportu będzie podlegać
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego
    podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swą aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądu
    tutejszy organ wyjaśnia, że wskazane wyroki są rozstrzygnięciem w indywidualnych
    sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawęża.
    Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej
    interpretacji rozstrzygnięcie. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że ww. wyroki są
    nieprawomocne. Zgodnie natomiast z art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o
    postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko
    strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w
    przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.
    Jednocześnie wskazać należy, że orzecznictwo w ww. zakresie nie jest jednolite.
    Przykładowo, można powołać (również nieprawomocny) wyrok WSA w Gliwicach z 9 lipca
    2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1537/23, w którym Sąd oddając skargę na interpretację
    indywidualną w podobnej sprawie wskazał m.in.:
      „Należy zauważyć również, że jak wskazano we wniosku S. do której Gmina ma
      wnieść aport nie pozostaje pod wyłączną kontrolą wnioskodawczyni, ani też innych
      jednostek samorządu terytorialnego. Oprócz 10 jednostek samorządu
      podstawowego stopnia podziału terytorialnego kraju (wnioskodawczyni i 9 innych
      gmin), jednym z udziałowców spółki jest Skarb Państwa. Z tego względu trudno
      kwalifikować spółkę jako spółkę komunalną, będącą pod pełną kontrolą jednej
      jednostki samorządu terytorialnego. Tymczasem w orzecznictwie wskazuje się, że
      spółka kontrolowana przez konkretną jednostkę samorządu terytorialnego może być
      uznana za formę bezpośredniego jej działania w sferze gospodarki komunalnej (por.
      wyrok WSA w Gdańsku z 22 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 682/23). Nadto
      realizacja zadania publicznego odbywać ma się na podstawie umowy (art. 33p ust. 2
      u.s.f.r.m.) łączącej Gminę z S. Spółka traktowana jest zatem jako podmiot zewnętrzny
      wobec Gminy, działający na jej zlecenie w oparciu o umowę obejmującą realizacją
      zadań nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami.
      Ze względów przedstawionych wcześniej, zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 15
      ust. 6 u.p.t.u. okazał się chybiony”.
    Podobnie rozstrzygnięto w wyroku z 5 września 2023 r. sygn. akt I SA/Go 150/23, w którym
    wskazano, że:
      „(...) z uwagi na przytoczone wcześniej argumenty, przy czynności wniesienia
      aportem nieruchomości do spółki gmina wystąpi w charakterze podatnika w
      rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Art. 15 ust. 6 u.p.t.u. nie będzie miał zastosowania”.
    Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu
    zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego,
    kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

    W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko
    sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie
    zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej –
    rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności opodatkowania dostawy działki gruntowej nr 1 na
    rzecz Spółki.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.