Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.602.2016.2.KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-27
Teza: Zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT są objęte tylko te usługi nauczania, które są świadczone przez Wnioskodawcę osobiście i na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z rodzicami (opiekunami) uczniów.
Słowa kluczowe: basen; dzieci i młodzież; nauczyciel; nauka; sport; stawka-stawki podatku; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 lipca 2016 r. (data wpływu 2 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 21 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.) oraz pismem z 25 października 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług nauki pływania dzieci i młodzieży:

*   świadczonych przez Wnioskodawcę osobiście – **jest prawidłowe,**
*   świadczonych przez zatrudnionych instruktorów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT nauki pływania dzieci i młodzieży.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 września 2016 r. znak: 2461.IBPP1.4512.602.2016.1.KJ oraz pismem z 25 października 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, są to usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKWiU 85.51.10).

Wnioskodawca jest nauczycielem wychowania fizycznego (co można odpowiednio udokumentować) i usługi prywatnej nauki pływania na basenie prowadzi dla dzieci w wieku przedszkolnym, szkolnym oraz gimnazjalnym.

Celem prowadzonych zajęć jest nauka i doskonalenie pływania, jest to cel edukacyjny.

Nauka pływania to szeroko pojęte wychowanie fizyczne na każdym poziomie nauczania, pełni ważne funkcje edukacyjne, rozwojowe i zdrowotne. Wspiera rozwój fizyczny, psychiczny i społeczny oraz zdrowie uczniów i kształtuje obyczaj aktywności fizycznej. Świadcząc usługi nauki pływania nie jest nastawiony na osiągnięcie zysków, zaś osiągnięte zyski przeznacza na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Na pytanie tut. Organu „Kto jest dla Wnioskodawcy zleceniodawcą i z kim Wnioskodawca zawiera umowy na świadczone przez niego usługi nauki pływania, czy z rodzicami dzieci przedszkolnych, rodzicami uczniów czy bezpośrednio z uczniami, czy też z przedszkolem/szkołą/szkołami (czy usługi te są objęte programem nauczania przedszkola/szkoły)?” Wnioskodawca odpowiedział, że zleceniodawcami są opiekunowie prawni - rodzice dzieci uczęszczających na lekcje nauki pływania. Na świadczone usługi nie są zawierane umowy jedynie dzieci i rodzice zostają zapoznani z regulaminem nauki pływania, rodzice własnoręcznym podpisem akceptują warunki regulaminu.
2.  Na pytanie tut. Organu „Na rzecz kogo (ucznia, rodzica, przedszkola/szkoły) Wnioskodawca wystawia faktury/rachunki za wykonane usługi nauki pływania?” Wnioskodawca odpowiedział, że w tym roku 2016 na prośbę rodzica dziecka ucznia szkoły podstawowej uczęszczającego na lekcje nauki pływania Wnioskodawca wystawił rachunek za lekcje za cały miesiąc kwiecień br. Każdy z klientów otrzymuje paragon fiskalny.
3.  Naukę pływania dzieci Wnioskodawca prowadzi w ramach działalności gospodarczej w formie jednoosobowej od dnia 5 września 2010 r.
Naukę pływania Wnioskodawca prowadzi osobiście jako nauczyciel wychowania fizycznego, Wnioskodawca ukończył Akademię Wychowania Fizycznego oraz jest zatrudniony w Zespole Szkół … jako nauczyciel wychowania fizycznego. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca zatrudnia wykwalifikowaną kadrę instruktorską na podstawie umowy-zlecenia ponieważ w miesiącach wakacyjnych czyli w miesiącu lipcu i sierpniu prowadzona przez Wnioskodawcę działalność zostaje zawieszona z powodu wakacji szkolnych.4.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od miesiąca maja 2016 roku z powodu przekroczenia obrotu.
Ponadto Wnioskodawca poinformował, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Jest nauczycielem wychowania fizycznego na podstawie wydanej legitymacji i instruktorem. Prowadzi osobiście naukę pływania dzieci i młodzieży. Wnioskodawca jest jednostką.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nauka pływania dzieci i młodzieży jest zwolniona czy objęta VAT, a jeśli tak to jaką stawką?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi związane z nauką pływania świadczy nauczyciel wychowania fizycznego to usługi te będą korzystały ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 jako usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

\- **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług nauki pływania dzieci i młodzieży świadczonych przez Wnioskodawcę osobiście,

\-**nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług nauki pływania dzieci i młodzieży świadczonych przez zatrudnionych instruktorów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku, jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, jak również przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest zatem nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (nauczyciel działa we własnym imieniu), w oparciu o umowy zawarte bezpośrednio z uczniem (lub jego rodzicami, czy opiekunami). Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, są to usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKWiU 85.51.10). Wnioskodawca jest nauczycielem wychowania fizycznego (co można odpowiednio udokumentować) i usługi prywatnej nauki pływania na basenie prowadzi dla dzieci w wieku przedszkolnym, szkolnym oraz gimnazjalnym. Zleceniodawcami Wnioskodawcy są opiekunowie prawni - rodzice dzieci uczęszczających na lekcje nauki pływania. Na świadczone usługi nie są zawierane umowy jedynie dzieci i rodzice zostają zapoznani z regulaminem nauki pływania, rodzice własnoręcznym podpisem akceptują warunki regulaminu. Wnioskodawca podał, że w tym roku 2016 na prośbę rodzica dziecka ucznia szkoły podstawowej uczęszczającego na lekcje nauki pływania wystawił rachunek za lekcje za cały miesiąc kwiecień br. Każdy z klientów otrzymuje paragon fiskalny.

Naukę pływania Wnioskodawca prowadzi osobiście jako nauczyciel wychowania fizycznego. Wnioskodawca ukończył Akademię Wychowania Fizycznego oraz jest zatrudniony w Zespole Szkół … jako nauczyciel wychowania fizycznego.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca zatrudnia wykwalifikowaną kadrę instruktorską na podstawie umowy-zlecenia ponieważ w miesiącach wakacyjnych czyli w miesiącu lipcu i sierpniu prowadzona przez Wnioskodawcę działalność zostaje zawieszona z powodu wakacji szkolnych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od miesiąca maja 2016 roku z powodu przekroczenia obrotu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy nauka pływania dzieci i młodzieży jest zwolniona czy opodatkowana podatkiem VAT, a jeśli tak to jaką stawką.

Wnioskodawca wskazał, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie spełnia przesłanek o charakterze podmiotowym dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Zwolnione od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Przy czym usługi świadczone przez nauczycieli muszą być czynnościami wykonywanymi na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni na podstawie umów z podmiotami trzecimi, nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotami, z którymi takowe umowy są podpisane.

Zatem przedmiotowe usługi nauki pływania dzieci w wieku przedszkolnym, szkolnym oraz gimnazjalnym, świadczone osobiście przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, gdyż są usługami prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, wykonywanymi przez Wnioskodawcę na własny rachunek.

W przypadku natomiast gdy przedmiotowe usługi nauczania w ww. zakresie nie są wykonywane osobiście przez Wnioskodawcę lecz przez inne osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy-zlecenia, to nie stanowią one usług prywatnego nauczania. Czynności te nie mogą więc korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, ponieważ usługi te nie są świadczone osobiście przez usługodawcę będącego nauczycielem, lecz przez jednostkę (firmę Wnioskodawcy) zatrudniającą nauczycieli - instruktorów nauki pływania.

W związku z tym będą one podlegały opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT są objęte tylko te usługi nauczania, które są świadczone przez Wnioskodawcę osobiście i na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z rodzicami (opiekunami) uczniów, gdyż tylko w takim przypadku wpisują się w definicję usług prywatnego nauczania przez nauczyciela.

Zwolnieniem nie mogą być natomiast objęte usługi świadczone na rzecz uczniów nie osobiście przez Wnioskodawcę, lecz przez zatrudnionych przez niego innych nauczycieli - instruktorów nauki pływania, tracą one bowiem wymiar prywatnego nauczania przez nauczyciela jakim jest Wnioskodawca.

Tak więc stanowisko Wnioskodawcy, że usługi nauki pływania świadczone przez Wnioskodawcę (nauczyciela wychowania fizycznego) będą korzystały ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT w odniesieniu do usług świadczonych osobiście przez Wnioskodawcę, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do usług nauki pływania świadczonych przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę instruktorów, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.