Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-1572/11/AZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-17
Teza: Usługi z zakresu chirurgii plastycznej, takie jak: - wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których amputowano pierś/piersi z powodu choroby nowotworowej, - wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których występuje jedno lub obustronny niedorozwój gruczołów piersiowych, - wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których nastąpił zanik gruczołu piersiowego, - wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których występuje asymetria piersi, - korekta odstających małżowin usznych, których celem jest leczenie opisanych we wniosku chorób posiadających wskazany przez Wnioskodawcę numer w międzynarodowej klasyfikacji chorób ICD-10, korzystają ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 9 sierpnia 2011r. uzupełnionym pismem z dnia 7 listopada 2011r. (data wpływu 14 listopada 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług zabiegów chirurgii plastycznej wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług zabiegów chirurgii plastycznej wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 listopada 2011r. (data wpływu 14 listopada 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 4 listopada 2011r. nr IBPP4/443- 1572/11/AZ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest lekarzem chirurgiem i wykonuje w swojej praktyce również zabiegi z zakresu chirurgii plastycznej. W związku z nową ustawa o VAT, która weszła w życie 1 styczna 2011 roku, według której zwolnione od podatku mają być usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej, lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położne itd. pojawia się pytanie jaka jest definicja zdrowia ?

Polska jest krajem członkowskim Światowej Organizacji Zdrowia (WHO) od początku jej istnienia, to jest od 20 kwietnia 1948r.

Obecna definicja zdrowia przyjęta przez Światową Organizację Zdrowia jest następująca:

Zdrowie to nie tylko całkowity brak choroby, czy kalectwa, ale także stan pełnego, fizycznego, umysłowego i społecznego dobrostanu (dobrego samopoczucia) i wyróżniono:

1.  zdrowie fizyczne - prawidłowe funkcjonowanie organizmu, jego układów i narządów
2.  zdrowie psychiczne
3.  zdrowie społeczne - zdolność do nawiązywania, podtrzymywania i rozwijania prawidłowych relacji z innymi ludźmi
4.  zdrowie duchowe

Międzynarodowa Konferencja ONZ na Rzecz Ludności i Rozwoju w Kairze w 1994 roku dodała definicję zdrowia reprodukcyjnego i seksualnego, która brzmi następująco:

Zdrowie reprodukcyjne jest stanem fizycznego, psychicznego i społecznego dobrostanu we wszystkich sprawach związanych z systemem reprodukcji. Zdrowie reprodukcyjne oznacza, że ludzie są w stanie prowadzić satysfakcjonujące i bezpieczne życie seksualne, płodzić dzieci oraz w swobodny sposób decydować, czy, kiedy i ile ich posiadać.

Zdrowie seksualne jest częścią zdrowia reprodukcyjnego i polega na zdrowym rozwoju seksualnym, równych i odpowiedzialnych relacjach partnerskich, satysfakcji seksualnej, wolności od chorób, niedomagań, niemocy seksualnej, przemocy i innych krzywdzących praktyk związanych z seksualnością.

Definicję tę uznaje NFZ- http://www.nfz-warszawa.pl/indexyprniocia zdrowia/zdrowie oraz Ministerstwo Zdrowia - Załącznik do Uchwały Nr 90/2007 Rady Ministrów z dnia 15 maja 2007r. czyli Narodowy Program Zdrowia na lata 2007-2015.

Jeśli ta definicja jest obowiązująca to niesie za sobą skutki interpretacji ustawy o VAT.

Bo zabiegi takie jak (przykłady na dołączonych zdjęciach):

1.  wszczepienie protez u osób z wrodzonym niedorozwojem gruczołów piersiowych – ICD-10 numer Q83.8,
2.  wszczepienie protez u osób z wrodzoną lub nabytą asymetrią/deformacją/zanikiem gruczołów piersiowych N64.2
3.  operacja piersi w celu korekcji poporodowego zniekształcenia/zaniku gruczołów piersiowych N64.8
4.  zmniejszenie zbyt dużych piersi – gigantomastii (mogącej skutkującej zmianami zwyrodnieniowymi kręgosłupa) N62
5.  korekcja odstających małżowin usznych (problem psychologiczny u dzieci np. w szkole) Q17.5
6.  wycięcie nadmiaru skóry z powiek, które mogą powodować powodujące ograniczenie pola widzenia. H02.3

służą poprawie zdrowia psychicznego, społecznego, seksualnego i/lub fizycznego.

Dowodem tego jest to, że choroby wymienione powyżej mają swój numer w międzynarodowej klasyfikacji chorób ICD-10,- http://med.kalamazoo.pl/icd10, która obowiązuje w Polsce czyli są stanami chorobowymi; jak również procedury te są procedurami leczniczymi i mają swój numer w katalogu świadczeń finansowanych przez NFZ, a więc jako procedury służące poprawie zdrowia powinny być zwolnione z VAT.

Czy wszczepienie implantów piersi u kobiety, u której występuje całkowity bądź prawie całkowity niedorozwój gruczołów piersiowych lub polaktacyjny zanik sutków a więc drugorzędnych cech płciowych, które obok pierwszorzędnych cech płciowych definiują płeć, jest procedurą objętą podatkiem VAT czy nie?

Kobieta u której nie wykształciły się prawidłowej wielkości gruczoły piersiowe Q83.8 lub wystąpił zanik gruczołów po karmieniu N64.8 nie różni się od kobiety, która straciła pierś lub obie piersi w wyniku amputacji spowodowanej np. nowotworem. Pierś jest atrybutem kobiecości i ich/jej brak powoduje depresję i zaburzenia zdrowia seksualnego - wg definicji WHO, a więc sprawia, że kobieta ta jest chora. Pacjentka która straciła pierś lub obie piersi wydaje się być w uprzywilejowanej sytuacji gdyż NFZ refunduje zabieg rekonstrukcji; a pacjentka, która decyduje się na zabieg wszczepienia implantów z powodu niedorozwoju, asymetrii lub zaniku (a zabieg ten obłożony byłby podatkiem VAT) i jest gotowa za ten zabieg zapłacić byłaby obciążona podwójnie - koszt zabiegu i dodatkowo podatek VAT. Chore te często zaciągają kredyt w banku aby stać je było na taki zabieg. Dlaczego kobieta, która nigdy nie miała piersi ma być w gorszej sytuacji niż kobieta która utraciła je w wyniku choroby? Obydwie są jednakowo chore w rozumieniu definicji zdrowia.

Podobnie sprawa ma się np. w przypadku odstających małżowin usznych - osoby, u których występuje to schorzenie nr choroby wg ICD-10- Q17.5, mają często depresję, która nie pozwala normalnie funkcjonować w społeczeństwie (np. dzieci w szkole wyśmiewane przez rówieśników) . Procedura lecznicza ma swój numer w katalogu NFZ- 18.79, czyli jest refundowana. Czy jeśli za zabieg płaci pacjent to ma on być obłożony podatkiem VAT a jeśli płatnikiem jest NFZ to nie jest obłożony? Byłoby to nierówne traktowanie podatników względem prawa. Analogicznie jest w przypadku innych procedur chirurgii plastycznej. Zabiegom chirurgicznym nie poddają się przecież ludzie zdrowi tylko osoby chore czyli takie u których występują zaburzenia fizyczne, psychiczne, emocjonalne czy seksualne. Jeśli zabieg taki powoduje, że pacjent poczuje się zdrowy to jest to procedura lecznicza czyli nie powinna być objęta podatkiem VAT.

Jeżeli ktoś czuje się w pełni zdrowy (zdrowie w rozumieniu definicji WHO) - nie podda się zabiegowi operacyjnemu, który jest kosztowny, bolesny, pozostawia blizny, niesie z sobą ryzyko poważnych powikłań (ze śmiercią włącznie), związany jest z okresem rekonwalescencji oraz absencji w pracy i w życiu społecznym.

Załączniki:

1.  Konstytucja WHO z 22 lipca 1946 Dz. U. 1948 nr 61 poz. 477 podpisana przez Polski rząd 20 kwietnia 1948 http://isap.seirn.gov.pl/DetailsServlet?id=WDU 19480610477 załącznik 1
2.  Oświadczenie Rządowe z dnia 2 września 1948 r. w sprawie ratyfikacji przez Polskę Konstytucji Światowej Organizacji Zdrowia, Porozumienia i Protokółu, podpisanych w Nowym Yorku dnia 22 lipca 1946r. Dz. U. 1948 nr 61 poz. 478 załącznik 2
3.  Załącznik do Uchwały Nr 90/2007 Rady Ministrów z dnia 15 maja 2007r. czyli Narodowy Program Zdrowia na lata 2007-2015

są to ustawy obowiązujące w Polsce do dziś.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 7 listopada 2011r. ):

1.  Czy wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których:
    *   amputowano pierś/ piersi z powodu choroby nowotworowej,
    *   występuje jedno lub obustronny niedorozwój gruczołów piersiowych,
    *   nastąpił zanik gruczołu piersiowego,
    *   występuje asymetria piersi,a w związku z tym występują u nich kompleksy (niedowartościowanie, które może skutkować zaburzeniami prawidłowego rozwoju psychospołecznego) jest objęte podatkiem VAT czy nie?
2.  Czy korekta odstających małżowin usznych u osób u których występują związane z tym kompleksy jest objęta podatkiem VAT czy nie?

Wnioskodawca wskazał, że są to usługi wykonywane przez niego w ramach działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 7 listopada 2011r.), wykonywane zabiegi u pacjentów/pacjentek wymienionych w pytaniu są procedurami leczniczymi ponieważ prowadzi do poprawy zdrowia psychicznego, społecznego i seksualnego. Niewykonanie tych zabiegów skutkuje problemami natury psychologicznej, problemami w kontaktach społecznych i z innymi ludźmi, zaniechanie kontaktów seksualnych co według definicji zdrowia WHO czyni te osoby chorymi.

Zdaniem Wnioskodawcy zabiegi te są czynnościami które kwalifikuje się do usług ratujących życie i zdrowie ludzi, zatem usługi te będą zwolnione z podatku VAT ponieważ:

Definicja WHO jest obowiązująca w Polsce.

Ministerstwo Zdrowia akceptuje definicję zdrowia WHO.

Opisane powyżej schorzenia mają swój numer w Międzynarodowej Klasyfikacji chorób a więc są chorobą; z tego wynika, że leczenie ich służy poprawie zdrowia.

Opisane procedury operacyjne mają swój numer w katalogu NFZ.

Wnioskodawca jest lekarzem a więc z definicji jego działania służą poprawie zdrowia.

Z tego wynika, że ww. zabiegi chirurgii plastycznej są zwolnione z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, iż w piśmie uzupełniającym wniosek z dnia 7 listopada 2011r. (data wpływu 14 listopada 2011r.) Wnioskodawca doprecyzował złożony wniosek w zakresie zadanego pytania, jak też wyraził własne stanowisko adekwatne do zadanego pytania. Ponieważ ww. pismo Wnioskodawcy było konsekwencją wezwania tut. organu nr IBPP4/443-11572/11/AZ z dnia 4 listopada 2011r. przyjęto, że pytanie oraz własne stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w tym właśnie piśmie są ostateczne i w tej wersji zostały one przywołane powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji pytania i stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Należy również zauważyć, iż wniosek dotyczył kilku kwestii, a niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zwolnienia od podatku VAT zabiegów chirurgii plastycznej świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast w zakresie pozostałych dwóch pytań zostało wydane postanowienie nr IBPP4/443-1236/11/AZ z dnia 4 listopada 2011r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654).
4.  psychologa.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Ze zwolnienia korzystają bowiem usługi mające cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy), świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położnej, osoby wykonujące inne zawody medyczne oraz psychologów).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w ww. przepisach warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe.

Zasady i warunki wykonywania zawodów lekarza określa ustawa z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t.j. Dz. U z 2008r. Nr 136 poz. 857 ze zm.). Natomiast chirurgia ogólna i chirurgia plastyczna została wymieniona w wykazie specjalności lekarskich w podstawowych dziedzinach medycyny: zawartym w załączniku nr 1 do rozporządzenia z dnia 20 października 2005r. w sprawie specjalizacji lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U Nr 213, poz. 1779 ze zm.).

W oparciu o powyższe, Wnioskodawcę, jako lekarza chirurga należy uznać za osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie chirurgii.

Do rozpatrzenia pozostaje zatem, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347) (dalej zwana „Dyrektywą”), stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienie poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Zatem istotą opieki medycznej jest podejmowanie działań mających na celu ochronę, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest lekarzem chirurgiem i wykonuje w swojej praktyce również zabiegi z zakresu chirurgii plastycznej.

Zabiegi takie jak:

1.  wszczepienie protez u osób z wrodzonym niedorozwojem gruczołów piersiowych - ICD-10 numer Q83.8,
2.  wszczepienie protez u osób z wrodzoną lub nabytą asymetrią/deformacją/zanikiem gruczołów piersiowych N64.2
3.  operacja piersi w celu korekcji poporodowego zniekształcenia/zaniku gruczołów piersiowych N64.8
4.  zmniejszenie zbyt dużych piersi – gigantomastii (skutkującej zmianami zwyrodnieniowymi kręgosłupa) N62
5.  korekcja odstających małżowin usznych (problem psychologiczny u dzieci np. w szkole) Q17.5
6.  wycięcie nadmiaru skóry z powiek, które mogą powodować/powodujące ograniczenie pola widzenia. H02.3

służą poprawie zdrowia psychicznego, społecznego, seksualnego i/lub fizycznego.

Wnioskodawca wskazał, że choroby wymienione powyżej mają swój numer w międzynarodowej klasyfikacji chorób ICD-10, która obowiązuje w Polsce, czyli są stanami chorobowymi; jak również procedury te są procedurami leczniczymi i mają swój numer w katalogu świadczeń finansowanych przez NFZ .

Na wstępie należy zauważyć, że ustawa z dnia 27 sierpnia 2004r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. z 2008 r. Dz. U. Nr 164, poz. 1027 ze zm.) określa m.in. warunki udzielania i zakres świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zasady i tryb ich finansowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy świadczeniobiorcy mają, na zasadach określonych w ustawie, prawo do świadczeń opieki zdrowotnej, których celem jest zachowanie zdrowia, zapobieganie chorobom i urazom, wczesne wykrywanie chorób, leczenie, pielęgnacja oraz zapobieganie niepełnosprawności i jej ograniczanie.

Natomiast art. 15 ust. 2 pkt 1-14 cyt. ustawy stanowi, że świadczeniobiorcy przysługują świadczenia gwarantowane z zakresu: podstawowej opieki zdrowotnej, ambulatoryjnej opieki specjalistycznej, leczenia szpitalnego, opieki psychiatrycznej i leczenia uzależnień, rehabilitacji leczniczej, świadczeń pielęgnacyjnych i opiekuńczych w ramach opieki długoterminowej, leczenia stomatologicznego, lecznictwa uzdrowiskowego, zaopatrzenia w wyroby medyczne będące przedmiotami ortopedycznymi oraz środki pomocnicze, ratownictwa medycznego, opieki paliatywnej i hospicyjnej, świadczeń wysokospecjalistycznych, programów zdrowotnych, leków.

Na podstawie art. 31d ww. ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 maja 2011r. w sprawie świadczeń gwarantowanych z zakresu ambulatoryjnej opieki specjalistycznej (Dz. U. Nr 111 poz. 653).

Zgodnie z § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia zabiegi chirurgii plastycznej lub zabiegi kosmetyczne są świadczeniami gwarantowanymi wyłącznie wtedy, gdy są udzielane w przypadkach będących następstwem wady wrodzonej, urazu, choroby lub następstwem jej leczenia.

Powyższe wskazuje, że z obowiązujących przepisów regulujących kwestie związane z opieką i świadczeniami medycznymi wynika, że NFZ refunduje zabiegi, które są wykonane w placówkach posiadających podpisaną z nim umowę, ze względu na wady wrodzone, uraz, chorobę czy też skutki uboczne jej leczenia.

W art. 190 ust. 3 ustawy. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zawarto delegację ustawową do wydania przez ministra właściwego do spraw zdrowia rozporządzeń określających w szczególności zakres niezbędnych informacji gromadzonych w systemie informatycznym NFZ oraz zakres sprawozdań okresowych i sposób ich przekazywania ministrowi właściwemu do spraw zdrowia, a także minimalny zakres zbiorczych informacji i sposób ich przekazywania wojewodom i sejmikom .

Na podstawie przedmiotowego przepisu zostało wydane rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 27 lipca 2005r. w sprawie zakresu niezbędnych informacji gromadzonych w systemie informatycznym Narodowego Funduszu Zdrowia oraz zakresu i sposobu ich przekazywania ministrowi właściwemu do spraw zdrowia oraz wojewodom i sejmikom województw (Dz. U. Nr 152, poz. 1271 ze zm.).

Stosownie do § 1 ust. 2 pkt 5 użyte w ww. rozporządzeniu określenie Międzynarodowa Klasyfikacja Chorób i Problemów Zdrowotnych oznacza obowiązującą Międzynarodową Statystyczną Klasyfikację Chorób i Problemów Zdrowotnych Rewizja Dziesiąta, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 18 ustawy o statystyce publicznej.

Międzynarodowa Klasyfikacja Chorób i Problemów Zdrowotnych ICD-10 (International Classification of Disease and Related Health Problems) została opracowana przez Światową Organizację Zdrowia, i obowiązuje w Polsce od roku 1996r. Jest to międzynarodowy system diagnozy nozologicznej, której celem jest identyfikacja określonej jednostki chorobowej. Klasyfikacje służą usprawnieniu procesu diagnozowania, czyli rozpoznawania przez lekarzy problemów zdrowotnych pacjentów. Warto zdać sobie sprawę, że diagnoza nie tylko dostarcza wskazówek terapeutycznych, czyli pomaga ustalić metodę leczenia, ale również ułatwia porozumienie między lekarzami i pacjentami. Oznacza to, że ICD-10 jest podstawą klasyfikacji chorób dla pracujących w Polsce lekarzy. Każda jednostka nozologiczna posiada oznaczenie alfanumeryczne w postaci: LCC.X gdzie C to cyfra, L - litera, X jej podtyp. X przybiera wartości od 0 do 7, cyfra 8 oznacza INNE, a 9 BNO (bliżej nieokreślone).

W klasyfikacji ICD-10 w rozdziale obejmującym „Inne wrodzone wady rozwojowe” (Q80-Q89) wymieniane zostały „Wrodzone wady rozwojowe gruczołów sutkowych” (Q83) w tym inne wrodzone wady rozwojowe gruczołu sutkowego (Q83.8).

W rozdziale obejmującym „Zaburzenia gruczołu sutkowego” (N60-N64) wymieniono „Przerost sutka” (N62) oraz wyodrębniona została grupa zaburzeń „Inne zaburzenia sutka” (N64) w tym: „Zanik sutka” (N64.2) oraz „Inne określone zaburzenia sutka” (N64.8).

W ww. klasyfikacji wyodrębniono również „Wrodzone wady rozwojowe oka, ucha, twarzy i szyi (Q10-Q18), do których należą „Inne wrodzone wady rozwojowe ucha” (Q17) m.in. takie jak: małżowina dodatkowa (Q17.0), małżowina duża (Q17.1), małżowina mała (Q17.2), inne nieprawidłowości kształtu ucha (Q17.3), nieprawidłowe osadzenie małżowiny usznej (Q17.4), ucho odstające (Q17.5).

Jednostka chorobowa o symbolu H02.3 „Zwiotczenie skóry powiek” została wymieniona w grupie „Zaburzenia powiek, narządu łzowego i oczodołu” (H00-H06) w rozdziale „Choroby oka i przydatków oka” (H00-H59).

Jak wskazano na wstępie zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy zakresu zwolnienia jest zawężone wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem biorąc pod uwagę zakres zwolnienia wynikający z ww. przepisu należy zauważyć, iż ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. będą korzystały wyłącznie zabiegi chirurgii plastycznej skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia pacjenta, których rzeczywistym celem jest leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia.

Niewątpliwie więc zabiegi z zakresu chirurgii plastycznej przywracające kształt i wizerunek po przebytych chorobach, zabiegi wykonywane w związku z odniesionymi przez pacjenta urazami i służące rekonstrukcji uszkodzonych części ciała np. w wyniku wad wrodzonych ciała, odniesionych urazów, przebytych chorób czy też skutków ubocznych ich leczenia ze względu na cel terapeutyczny korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując przedmiotowy stan faktyczny w kontekście powyższych uregulowań należy uznać, iż Wnioskodawca spełnia przesłanki zarówno podmiotowe, jak i przedmiotowe wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Jak wskazał Wnioskodawca zaburzenia zdrowia wymienione w opisie stanu faktycznego są stanami chorobowymi, a zatem usługi z zakresu chirurgii plastycznej, które mają na celu leczenie tych stanów służą przywracaniu i poprawie zdrowia, tym samym zawierają się w pojęciu opieki medycznej.

Ponieważ Wnioskodawca jest lekarzem, świadczone przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi z zakresu chirurgii plastycznej, takie jak:

*   wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których amputowano pierś/piersi z powodu choroby nowotworowej,
*   wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których występuje jedno lub obustronny niedorozwój gruczołów piersiowych,
*   wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których nastąpił zanik gruczołu piersiowego,
*   wszczepienie protez/protezy piersi w przypadku pacjentek, u których występuje asymetria piersi,
*   korekta odstających małżowin usznych,

których celem jest leczenie opisanych we wniosku chorób posiadających wskazany przez Wnioskodawcę numer w międzynarodowej klasyfikacji chorób ICD-10, korzystają ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Należy również zauważyć, iż przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, dotyczące zwolnienia z opodatkowania usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wykonywane przez lekarzy, nie różnicują sytuacji prawnopodatkowej w zależności od źródła sfinansowania tych usług. Brak jest w tym przypadku rozróżnienia na usługi, które finansowane są bądź nie ze środków publicznych. Zabiegi chirurgii plastycznej wymienione przez Wnioskodawcę służące celom określonym w art. 43 ust. 1 pkt 19 korzystają zatem z przedmiotowego zwolnienia bez względu na fakt czy są wykonywane odpłatnie, czy też są refundowane przez NFZ. Czynnikiem warunkującym zwolnienie jest cel świadczonej usługi, a nie źródła finansowania.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo organ podatkowy pragnie zauważyć, iż granice tego szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14 b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym organ podatkowy w niniejszej interpretacji odniósł się wyłącznie do zwolnienia od podatku VAT usług wskazanych w opisie stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić należy, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. organ zauważa, że nie dokonuje analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) Wnioskodawcy, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej .

Zgodnie bowiem z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.