Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-11
Teza: Czy Wnioskodawca świadczący usługi audytu wewnętrznego w jednostkach samorządu terytorialnego może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: audyt; doradztwo; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010r. (data wpływu 3 stycznia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 marca 2011r. (data wpływu 22 marca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 marca 2011r. (data wpływu 22 marca 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 10 marca 2011r. znak IBPP1/443-1/11/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca uzyskał wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Wybrał formę opodatkowania. Przedmiotem działalności gospodarczej będzie prowadzenie audytu wewnętrznego w jednostkach samorządu terytorialnego na zlecenie urzędu na zasadzie usługodawcy na podstawie ustawy o finansach publicznych.

Audytem wewnętrznym będzie ocena systemu kontroli zarządczej pod względem efektywności, skuteczności i terminowości.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

1.  Wnioskodawca oczekuje interpretacji w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011r.
2.  Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą z dniem 1 stycznia 2011r.
3.  Audyt wewnętrzny jest oceną funkcjonowania kontroli zarządczej w jednostkach samorządu terytorialnego.
4.  Na pytanie organu: Na podstawie jakich konkretnie przepisów prawa Wnioskodawca świadczy wymienione usługi – Wnioskodawca odpowiedział: Dział VI ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z dnia 24 września 2009r., Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 1 lutego 2010r. w sprawie przeprowadzania i dokumentowania audytu wewnętrznego (Dz. U. Nr 21, poz. 108).
5.  Na pytanie organu: Do czego konkretnie Wnioskodawca jest zobowiązany jako usługodawca, jaki rodzaj odpowiedzialności łączy Wnioskodawcę z usługobiorcą – Wnioskodawca odpowiedział: Ocena, czy procesy realizowane w jednostce odbywają się w sposób zgodny z prawem, terminowy, oszczędny i efektywny. Ocena, czy jednostka realizuje zadania ustawowe w sposób adekwatny. Usługodawca ponosi odpowiedzialność.
6.  Na pytanie organu: Jakimi dokumentami Wnioskodawca dokumentuje wykonywane przez siebie czynności (rachunki, faktury VAT, inne – jakie) – Wnioskodawca odpowiedział: Rachunki.
7.  Na pytanie organu: Czy Wnioskodawca, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, świadczy jakiekolwiek usługi prawnicze lub usługi w zakresie doradztwa – jeśli tak, to na czym one konkretnie polegają – Wnioskodawca odpowiedział: Nie, Wnioskodawca nie świadczy usług prawniczych ani doradczych.
8.  Na pytanie organu: Jaki jest symbol PKWiU dla tej usługi określony zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), którą dla celów podatku od towarów i usług stosuje się do dnia 31 grudnia 2010r., jeżeli usługi te są wymienione w tych klasyfikacjach – Wnioskodawca odpowiedział: Na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie PKWiU (Dz.U. Nr 207, poz. 1293) PKWiU nr 69.20.10.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, w związku z rozpoczęciem działalności gospodarczej, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o VAT w związku z rozporządzeniem Ministra Finansów (Dz.U. z 2008r. Nr 212, poz. 1337), które obejmuje wyłączenie od stosowania zwolnienia podmiotowego tj. usług doradczych i prawniczych?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi prowadzenia audytu wewnętrznego nie są tożsame z usługami doradczymi ani prawniczymi, jak wynika z PKWiU nr 69.20.1. Ponadto, w samej istocie, audyt wewnętrzny ma sprawdzać zaistniały stan faktyczny. W związku z powyższym, według Wnioskodawcy, audyt wewnętrzny nie podlega wyłączeniu od zwolnienia podmiotowego na podstawie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów cytowanego wcześniej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 9 ww. ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Natomiast w myśl art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r.), zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.

Na mocy art. 1 pkt 26 ustawy z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), od dnia 1 kwietnia 2011r. art. 113 ust. 13 pkt 2 otrzymał brzmienie: Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w art. 113 ust. 14 pkt 2 cyt. ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych określi w drodze rozporządzenia listę towarów i usług, o których mowa w ust. 13 pkt 1 lit. a i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 113 ust. 14 pkt 2 ww. ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), które obowiązywało do dnia 31 marca 2011r.

Zgodnie z § 26 ww. rozporządzenia, Minister Finansów określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy – stanowiącą załącznik do ww. rozporządzenia. Pod poz. 37 załącznika do ww. rozporządzenia (bez względu na symbol PKWiU), wymieniono doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego.

Przepis w identycznym brzmieniu został umieszczony w poz. 12 załącznika do obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), w którym – na podstawie § 27 ww. rozporządzenia – określono listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie prowadzenie audytu wewnętrznego w jednostkach samorządu terytorialnego na zlecenie urzędu na zasadzie usługodawcy na podstawie ustawy o finansach publicznych. Audytem wewnętrznym będzie ocena systemu kontroli zarządczej pod względem efektywności, skuteczności i terminowości. Wnioskodawca rozpoczął działalność gospodarczą z dniem 1 stycznia 2011r.

Jak wyjaśnił Wnioskodawca, audyt wewnętrzny jest oceną funkcjonowania kontroli zarządczej w jednostkach samorządu terytorialnego. Wykonywany jest na podstawie Działu VI ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z dnia 24 września 2009r., Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) oraz na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 lutego 2010r. w sprawie przeprowadzania i dokumentowania audytu wewnętrznego (Dz. U. Nr 21, poz. 108).

Wnioskodawca jest zobowiązany do oceny, czy procesy realizowane w jednostce odbywają się w sposób zgodny z prawem, terminowy, oszczędny i efektywny oraz oceny, czy jednostka realizuje zadania ustawowe w sposób adekwatny. Usługodawca ponosi odpowiedzialność. Ponadto Wnioskodawca podał, że na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie PKWiU (Dz.U. Nr 207, poz. 1293), świadczy on usługi zaklasyfikowane do PKWiU pod symbolem 69.20.10.0. Jak wynika z powołanego wyżej rozporządzenia, pod podanym symbolem znajdują się usługi w zakresie audytu finansowego.

Wprawdzie Wnioskodawca podał, że nie świadczy usług prawniczych ani doradczych, jednakże oświadczenie to nie znajduje potwierdzenia w analizowanych uregulowaniach prawnych dotyczących audytu wykonywanego przez Wnioskodawcę – jak podał – na podstawie ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 1 pkt 12 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), ustawa określa zasady kontroli zarządczej i audytu wewnętrznego oraz koordynacji kontroli zarządczej i audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych. Tematyce audytu wewnętrznego oraz koordynacji audytu wewnętrznego w jednostkach sektora finansów publicznych poświęcono Dział VI ww. ustawy, gdzie w art. 272 określono, iż audyt wewnętrzny jest działalnością niezależną i obiektywną, której celem jest wspieranie ministra kierującego działem lub kierownika jednostki w realizacji celów i zadań przez systematyczną ocenę kontroli zarządczej oraz czynności doradcze.

Jak stanowi art. 285 ww. ustawy, Minister Finansów określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy sposób i tryb przeprowadzania audytu wewnętrznego oraz przekazywania informacji o pracy i wynikach audytu wewnętrznego, w szczególności:

1.  sposób sporządzania oraz elementy planu audytu,
2.  sposób dokumentowania przebiegu oraz wyników audytu wewnętrznego,
3.  sposób sporządzania oraz elementy wyników audytu wewnętrznego,
4.  sposób sporządzania oraz elementy sprawozdania z wykonania planu audytu oraz
5.  tryb przeprowadzania audytu wewnętrznego zleconego, o którym mowa w art. 292 ust. 1 pkt 1 i art. 293,
6.  tryb przeprowadzania oceny prowadzenia audytu wewnętrznego, o której mowa w art. 292 ust. 1 pkt 2 i art. 294

–z uwzględnieniem powszechnie uznawanych standardów audytu wewnętrznego.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w zacytowanym art. 285 ww. ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie wykonawcze z dnia 1 lutego 2010r. w sprawie przeprowadzania i dokumentowania audytu wewnętrznego (Dz.U. Nr 21, poz. 108).

W myśl § 2 pkt 5 tego aktu prawnego, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zadaniu audytowym – należy przez to rozumieć zadanie zapewniające i czynności doradcze. Zgodnie z § 2 pkt 3 tego rozporządzenia, przez zadanie zapewniające – należy rozumieć zespół działań podejmowanych w celu dostarczenia niezależnej i obiektywnej oceny, o której mowa w art. 272 ustawy. Z kolei stosownie do § 2 pkt 4 rozporządzenia, przez czynności doradcze należy rozumieć inne niż zadania zapewniające, działania podejmowane przez audytora wewnętrznego, których charakter i zakres jest uzgodniony z kierownikiem jednostki, a których celem jest zwłaszcza usprawnienie funkcjonowania jednostki.

Realizację czynności doradczych regulują ponadto przepisy § 8 ust. 1 pkt 5 w zakresie uwzględniania ich w planie audytu oraz § 14 pkt 5 w zakresie dokumentowania ich w aktach bieżących prowadzonych przez audytora.

Zgodnie z przepisami § 29 do § 32 ww. rozporządzenia audytor wewnętrzny może wykonywać czynności doradcze na wniosek kierownika jednostki lub z własnej inicjatywy w zakresie z nim uzgodnionym. Jeżeli kierownik komórki audytu wewnętrznego albo audytor usługodawcy stwierdzi, że wykonanie czynności doradczych spowoduje zagrożenie dla realizacji planu audytu, informuje o tym kierownika jednostki. Audytor wewnętrzny powstrzymuje się od wykonywania czynności doradczych, które prowadziłyby do przyjęcia przez niego obowiązków, odpowiedzialności lub uprawnień wchodzących w zakres zarządzania jednostką. Audytor wewnętrzny informuje pisemnie kierownika jednostki o przyczynach niewykonania czynności doradczych, o których mowa w ust. 1, wnioskowanych przez kierownika jednostki.

W wyniku czynności doradczych audytor wewnętrzny może przedstawić opinie lub wnioski dotyczące usprawnienia funkcjonowania jednostki. Audytor wewnętrzny może z własnej inicjatywy składać kierownikowi komórki audytowanej lub kierownikowi jednostki - a w urzędzie administracji rządowej, w którym tworzy się stanowisko dyrektora generalnego urzędu, także dyrektorowi generalnemu urzędu - wnioski mające na celu usprawnienie funkcjonowania tej komórki lub jednostki. Wnioski i opinie, o których mowa w ust. 1 i 2, nie są wiążące. Sposób wykonania i dokumentowania przebiegu oraz wyniku czynności doradczych powinien być odpowiedni do rodzaju i charakteru działań podjętych przez audytora wewnętrznego.

Powyższe oznacza, iż istota audytu wewnętrznego polega na tym, że w jego strukturze można wskazać dwa względnie wyodrębnione obszary działań o charakterze:– niezależnego i obiektywnego badania systemu kontroli zarządczej, w tym procedur tej kontroli, w wyniku którego kierownik jednostki uzyskuje obiektywną i niezależną ocenę adekwatności, efektywności i skuteczności tego systemu;

– czynności doradczych mających na celu usprawnienie funkcjonowania jednostki jako całości.

Jak więc wynika z przepisów zawartych w powołanej ustawie oraz wydanego na jej podstawie rozporządzenia wykonawczego, audytor w ramach zadania audytowego może wykonywać czynności doradcze. Zatem nawet jeżeli Wnioskodawca nie świadczy odrębnie usług prawniczych ani doradczych, to istnieje prawdopodobieństwo wykonania usług doradczych w ramach czynności audytu, o których mowa w powołanej wyżej ustawie o finansach publicznych.

Odnosząc się do powołanego wyżej art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia podmiotowego, należy stwierdzić, iż termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe, techniczne i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN pod pojęciem „doradca” należy rozumieć „ten, kto udziela porad”. Natomiast, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, „doradzać” oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”.

Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad w różnych dziedzinach a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza, wskazuje sposób postępowania. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko. Należy również podkreślić, iż w poz. 12 załącznika do cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (…), jak i poz. 37 poprzedzającego go rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008r., nie został wskazany symbol PKWiU odnoszący się wprost do konkretnych usług doradczych.

W przedmiotowej sprawie, w ocenie tut. organu, w ramach świadczonych przez Wnioskodawcę czynności, występują lub mogą wystąpić usługi doradztwa, o których mowa w ustawie o VAT, zatem w przedmiotowej sprawie będzie mieć zastosowanie wyłączenie ze zwolnienia, określone w art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy w powiązaniu z poz. 12 i odpowiednio 37 załączników do cytowanych rozporządzeń Ministra Finansów. Wnioskodawcy nie przysługuje więc prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w cytowanym art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.