Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1455/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-03-12
Teza: Czy wydatki na pokrycie kosztów dojazdu lekarzy uczestniczących w szkoleniach produktowych mogą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki?
Słowa kluczowe: lekarze; reprezentacja; szkolenie; transport-transport powietrzny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2011r. (data wpływu do tut. Biura 12 grudnia 2011r.), uzupełnionym w dniach 23 lutego 2012r. oraz 27 lutego 2012r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na pokrycie kosztów dojazdu lekarzy uczestniczących w szkoleniach produktowych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2011r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na pokrycie kosztów dojazdu lekarzy uczestniczących w szkoleniach produktowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 20 lutego 2012r. Znak: IBPB II/1/415-1016/11/BD, IBPBI/2/423-1455/11/MS wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniach 23 lutego 2012r. oraz 27 lutego 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest dystrybutorem na terenie Polski implantów do kręgosłupa produkowanych przez zagranicznego kontrahenta. Implanty te stanowią wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych. W ramach dystrybucji wspomnianych implantów Spółka zawiera umowy ze szpitalami, których przedmiotem jest dostawa implantów wraz z udostępnieniem niezbędnego zestawu instrumentów chirurgicznych używanych po ich wszczepieniu w trakcie zabiegów chirurgicznych.

Umowy zawierane przez Spółkę ze szpitalami zawierają również zobowiązanie Spółki do przeprowadzenie specjalistycznych szkoleń produktowych, w celu zaznajomienia operatorów z implantami kręgosłupowymi oferowanymi przez Spółkę oraz techniką operacyjną stosowaną przy wszczepianiu tych konkretnych implantów, jak np. zasad postępowania chirurga ortopedy w przypadku poszczególnych schorzeń (jaki rodzaj stabilizacji jest optymalny przy danym schorzeniu z wykorzystaniem implantów oferowanych przez Spółkę). Lekarze uczestniczący w szkoleniach są zatrudnieni przez szpitale na podstawie umów o pracę.

Wspomniane szkolenia produktowe są organizowane poza Polska – w ośrodkach klinicznych położonych na terenie UE (np. Niemcy, Anglia) przez producenta implantów. Wybór miejsca przeprowadzenia szkolenia uzasadniony jest koniecznością ich przeprowadzenia przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie w stosowaniu dystrybuowanych implantów oraz koniecznością skorzystania z odpowiedniego zaplecza technicznego. Ze względu na to, że implanty dystrybuowane przez Spółkę są również dostępne w innych krajach UE, ich producent (będący jednocześnie organizatorem szkolenia) przeprowadza centralne szkolenia dla lekarzy z różnych krajów.

Koszt udziału lekarzy w szkoleniu pokrywa zagraniczny producent leków, natomiast koszt dojazdu na szkolenie, w odniesieniu do lekarzy zatrudnionych w szpitalach, którym Spółka dostarcza implanty, w niektórych przypadkach pokrywa Spółka.

Szkolenie produktowe trwa przeważnie od jednego do dwóch dni. Jego program obejmuje zasady stosowania i posługiwania się implantami dystrybuowanymi przez Spółkę w czasie zabiegów operacyjnych. Przeprowadzenie szkolenia produktowego jest niezbędne dla lekarzy, którzy mają w przyszłości stosować implanty dystrybuowane przez Spółkę. Szkolenia są niezbędne ze względu na wysoki stopień skomplikowania instrumentariów oraz technik operacyjnych wszczepienia implantów kręgosłupowych i specyfiki tej techniki – różne dla implantów oferowanych przez różne podmioty.

Jak Spółka wskazała powyżej, pokrywa ona koszt dojazdu lekarzy na szkolenie organizowane przez producenta implantów (głównie koszty biletów lotniczych), gdyż jest do powyższego zobligowana na podstawie umowy dostawy zwartej ze szpitalem, w którym pracują i wykonują operacje lekarze – uczestnicy szkolenia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki na pokrycie kosztów dojazdu lekarzy uczestniczących w szkoleniach produktowych mogą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki na pokrycie kosztów dojazdu lekarzy uczestniczących w szkoleniach produktowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodu czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

W świetle po wyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczania przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, mogą, stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Zdaniem Spółki, wszystkie wymienione wyżej przesłanki uznania danego wydatku za koszt uzyskanie przychodu zostały spełnione w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym.

Wydatki dotyczące dojazdu na szkolenie produktowe lekarzy pracujących w szpitalach, w których zajmują, się oni m.in. wszczepianiem implantów kręgosłupowych dystrybuowanych przez Spółkę, umożliwia konkretnym lekarzom wzięcie udziału w szkoleniu dotyczącym stosowania przedmiotowych implantów. Udział w szkoleniu jest niezbędny do bezpiecznego i profesjonalnego stosowania oferowanego przez Spółkę sprzętu.

Jak wskazano powyżej, do zapewnienia udziału w takim szkoleniu, w tym pokrycia kosztów przejazdu, Spółka zobowiązała się zawierając umowy o dostawy implantów ze szpitalami. Wydatki na bilety lotnicze stanowią zatem realizację zobowiązania Spółki wobec szpitala.

Z uwagi na fakt, iż producentem implantów jest spółka zagraniczna, jak również biorąc pod uwagę, iż odbiorcami implantów są szpitale z całej Europy, producent implantów dystrybuowanych przez Spółkę zdecydował się na prowadzenie centralnych szkoleń, przeznaczonych dla lekarzy z różnych krajów europejskich. Taka organizacja szkolenia, pozwalająca na jego prowadzenie przez wysokiej klasy europejskich specjalistów mających doświadczenie w stosowaniu implantów oferowanych przez Spółkę, w ośrodku wyposażonym w odpowiednie narzędzia jak również specjalistyczny sprzęt audiowizualny, pozwała na efektywne przeszkolenie lekarzy w warunkach znacznie lepszych, niż gdyby szkolenie było organizowane w poszczególnych szpitalach w Polsce (z przyczyn logistycznych, klasy zaangażowanego sprzętu i zatrudnianych specjalistów rozwiązanie takie byłoby praktycznie niemożliwe i nieopłacalne).

W opinii Spółki zaprezentowane powyżej argumenty w pełni uzasadniają związek ponoszonych przez nią wydatków na zakup biletów lotniczych dla lekarzy – uczestników szkoleń produktowych – z przychodem ze sprzedaży implantów na rzecz szpitali. Mogą więc zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodu.

Poniesienie przez Spółkę wydatków związanych z przejazdem lekarzy – uczestników szkoleń produktowych jest więc niezbędne do osiągnięcia przez Spółkę przychodu ze sprzedaży implantów. Gdyby Spółka takich szkoleń nie zaoferowała i nie poniosła związanych z tym wydatków na dojazd lekarzy do ośrodka szkoleniowego, szpital nie zdecydowałby się na podpisanie umowy na zakup implantów. Również personel lekarski, ze względu na zasady etyki i odpowiedzialności zawodowej nie podjąłby się wszczepiania implantów kręgosłupowych w sytuacji gdy nie posiadłby umiejętności w zakresie ich specyfiki i techniki operacyjnej.

Spółka pragnie wskazać, że jej stanowisko zostało już wielokrotnie potwierdzone w orzecznictwie zarówno organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych.

Przykładowo, w interpretacji Ministra Finansów z 11 stycznia 2011r., sygn. ILPB4/423-251/10-4/MC, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził: „wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki na organizację konferencji związanej z prezentacją, informacji o produktach sprzedawanych przez Spółkę niewątpliwie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, dzięki współpracy z lekarzami, będącymi ich uczestnikami”.

Także w interpretacji z 21 lipca 2008r., sygn. ILPB3/423-237/08-2/MM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, że wydatki ponoszone na organizację m.in. szkoleń produktowych dla szpitali, prywatnych gabinetów lekarskich, lekarzy, w celu przekazania informacji na temat produktów podatnika stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów. Wśród ponoszonych wydatków wskazano m.in. wydatki na transport lotniczy, kolejowy i samochodowy. Tezę, iż wydatki (w tym na dojazd uczestników) poniesione na organizację szkolenia produktowego z zakresu wyrobów medycznych oferowanych przez podatnika stanowią koszty podatkowe potwierdza również interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 grudnia 2008r., sygn. IPPB5/423-87/08-2/AS.

Możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z organizacją szkoleń produktowych potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 31 lipca 2008r. nr IP-PB3-423-768/08-2/MŚ.

Stanowisko Spółki potwierdza również orzecznictwo sadowe. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 27 lipca 2006r., sygn. II FSK 1008/2005, czytamy: „Nie jest reprezentacją, ani też reklamą, w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, działanie podatnika polegające na organizowaniu szkoleń dla kontrahentów (klientów) firmy, których celem jest zapoznanie się z parametrami technicznymi produktów czy też szkolenie w celu instruktażu obsługi zakupionego towaru. Koszty szkoleń obejmujące wydatki na wynajęcia sali, sprzętu, wynagrodzenie wykładowców oraz wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie klientów biorących udział w szkoleniu stanowią koszty uzyskania przychodu dla organizatora szkolenia, jeżeli koszty takie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.” Podsumowując, w ocenie Spółki jest ona uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na opłacenie dojazdu na szkolenia produktowe lekarzy – pracowników kontrahentów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łącznie dwóch warunków, tj.:

1.  konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,
2.  poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie – zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami – pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują ani pojęcia „reprezentacji”, ani „reklamy”, należy – zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa – odnieść się do definicji słownikowej tych pojęć. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcia te zostały zdefiniowane następująco:

1.  reklama jest działaniem mającym na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług; np. plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp., służące temu celowi,
2.  reprezentacja to „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną”.

Zgodnie z przyjętym od lat poglądem doktryny prawa podatkowego, za reprezentację uznaje się „występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów” (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 1997, str. 159). Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

*   stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i
*   stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest dystrybutorem na terenie Polski implantów do kręgosłupa produkowanych przez zagranicznego kontrahenta. W ramach dystrybucji tychże implantów Spółka zawiera umowy ze szpitalami, których przedmiotem jest ich dostawa. Umowy zawierane przez Spółkę ze szpitalami zawierają również zobowiązanie Spółki do przeprowadzenia specjalistycznych szkoleń produktowych, w celu zaznajomienia operatorów z implantami kręgosłupowymi oferowanymi przez Spółkę oraz techniką operacyjną stosowaną przy wszczepianiu tych konkretnych implantów. Wspomniane szkolenia produktowe są organizowane poza Polska – w ośrodkach klinicznych położonych na terenie UE (np. Niemcy, Anglia) przez producenta implantów. Koszt udziału lekarzy w szkoleniu pokrywa zagraniczny producent leków, natomiast koszt dojazdu na szkolenie, w odniesieniu do lekarzy zatrudnionych w szpitalach, którym Spółka dostarcza implanty, w niektórych przypadkach pokrywa Spółka. Jak Spółka wskazała powyżej, pokrywa ona koszt dojazdu lekarzy na szkolenie organizowane przez producenta implantów (głównie koszty biletów lotniczych), gdyż jest do powyższego zobligowana na podstawie umowy dostawy zawartej ze szpitalem, w którym pracują i wykonują operacje lekarze – uczestnicy szkolenia.

W świetle powyższych wyjaśnień stwierdzić należy, iż wydatki poniesione przez Spółkę na przejazd lekarzy na szkolenia organizowane przez zagranicznych producentów implantów, do których Spółka jest zobligowana na podstawie zawartych umów ze szpitalami, nie noszą znamion reprezentacji, gdyż przedmiotowe szkolenia przeprowadzane są w celu instruktażu obsługi zakupionych przez szpitale towarów. Udział lekarzy w takich szkoleniach jest niezbędny do bezpiecznego i profesjonalnego stosowania oferowanego przez Spółkę sprzętu.

Z przedstawionych okoliczności wynika ponadto, iż przeprowadzenie szkolenia produktowego jest niezbędne dla lekarzy, którzy mają w przyszłości stosować implanty dystrybuowane przez Spółkę. Szkolenia są niezbędne ze względu na wysoki stopień skomplikowania instrumentariów oraz technik operacyjnych wszczepienia implantów kręgosłupowych i specyfiki tej techniki – różne dla implantów oferowanych przez różne podmioty. Wydatki związane z organizacją takich szkoleń zatem przyczyniają się do osiągnięcia przez Spółkę przychodów ze sprzedaży oferowanych implantów, zatem spełniają podstawową przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.