Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-444/16-2/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-20
Teza: - Prawo do odliczenia przez Wnioskodawcę (Powierzającego) podatku VAT z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności przedsiębiorstwa oraz prawa do zwrotu podatku VAT na podstawie art. 87 ustawy o VAT, - Opodatkowanie podatkiem VAT przez Powiernika transakcji przeniesienia na Powierzającego własności przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; powiernictwo; powiernictwo-zlecenia powiernicze; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 15 czerwca 2016 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z 7 września 2016 r. (data wpływu), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę (Powierzającego) podatku VAT z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności przedsiębiorstwa oraz prawa do zwrotu podatku VAT na podstawie art. 87 ustawy o VAT,
*   opodatkowania podatkiem VAT przez Powiernika transakcji przeniesienia na Powierzającego własności przedsiębiorstwa

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2016r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług, m.in., w zakresie:

*   prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę (Powierzającego) podatku VAT z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności przedsiębiorstwa oraz prawa do zwrotu podatku VAT na podstawie art. 87 ustawy o VAT,
*   opodatkowania podatkiem VAT przez Powiernika transakcji przeniesienia na Powierzającego własności przedsiębiorstwa.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 września 2016 r. (data wpływu) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 31 sierpnia 2016r. znak: IBPB-1-3/4510-513/16-1/TS, IBPP2/4512-444/16-1/BW.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną (sp. z o.o.) i zamierza zawrzeć jako Powierzający umowę powiernictwa z Powiernikiem (osoba fizyczna), któremu zleci nabycie przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej (sp. z o.o.). Przedsiębiorstwo zostanie nabyte w imieniu własnym Powiernika, ale na rzecz Powierzającego. Umowa ta opiera się na konstrukcji umowy zlecenia określonej w Kodeksie cywilnym i zaliczana jest do tzw. umów nienazwanych. Przedmiotem jest unormowanie wzajemnych stosunków Powiernika i Powierzającego w zakresie odpłatnego zlecenia udzielonego Powiernikowi, polegającego na zakupie przez Powiernika w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego, za środki pieniężne Powierzającego, przedsiębiorstwa oraz na nieodpłatnym przeniesieniu tego prawa własności na Powierzającego. W ramach zawartej umowy Zlecający przekaże Powiernikowi środki pieniężne niezbędne do nabycia przedsiębiorstwa. Jako właściciel przedsiębiorstwa w Księgach Wieczystych będzie widniał tylko Powiernik, do czasu przeniesienia własności na rzecz Zlecającego (w terminie do roku od dnia nabycia nieruchomości przez Powiernika).

Natomiast w piśmie z 7 września 2016r. Wnioskodawca, w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wyjaśnił że transakcja nabycia przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej na rzecz Powiernika zostanie udokumentowana fakturą VAT ze stawką 23% i to Powiernik będzie nabywcą na tej fakturze. Przedmiotem faktury będzie: Nabycie przedsiębiorstwa „A” w upadłości likwidacyjnej. Powierzający przekaże Powiernikowi kwotę brutto wynikającą z wystawionej na Powiernika faktury VAT. W momencie przeniesienia własności na rzecz Powierzającego, Powiernik wystawi fakturę VAT ze stawką 23%, gdzie nabywcą będzie Powierzający.

Ponadto w ww. piśmie z 7 września 2016r. (w odpowiedzi na pytania tut. Organu wskazane w wezwaniu w 31 sierpnia 2016r.) Wnioskodawca wskazał:

1.  Wnioskodawca (Powierzający) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT;
2.  Powiernik (Pan X) prowadzi działalność gospodarczą
    *   Przedmiotem tej działalności jest w przeważającej części działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników (kod PKD 78.10.Z)
    *   Powiernik jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT-7;
3.  Przedmiotem nabycia przez Powiernika na podstawie umowy powierniczej będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2016., poz. 380 ze zm.);
4.  Sprzedaż przedsiębiorstwa na rzecz Powiernika zostanie udokumentowana fakturą VAT ze stawką 23%
    *   Nabywcą będzie Powiernik
    *   Faktura będzie dokumentowała: nabycie przedsiębiorstwa „A” w upadłości likwidacyjnej
    *   Na fakturze będzie wykazany podatek należny, stawka 23% VAT;
5.  Nabycie przez Powiernika (zgodnie z umową powierniczą) przedsiębiorstwa będzie służyło wykonaniu wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT 23% lub 8%;
6.  Wnioskodawca przekaże konkretną kwotę w całości odpowiadającą cenie zakupu przedsiębiorstwa;
7.  Dokonana wpłata na zakup przedsiębiorstwa nie będzie stanowiła dla Powiernika jakiegokolwiek wynagrodzenia;
8.  Poza przekazaniem środków na zakup przedsiębiorstwa Wnioskodawca przekaże inne środki pieniężne jako wynagrodzenie z tytułu dokonanej czynności na rzecz powierzającego zgodnie z umową powierniczą;
9.  Powiernik wyda Wnioskodawcy wszystko co przy wykonaniu umowy powierniczej uzyskał dla Wnioskodawcy;
10.  Nabyte przedsiębiorstwo będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania (oznaczone nr 3a oraz nr 3b (ostatecznie sformułowane w piśmie z 7 września 2016r.):

*   Jakie konsekwencje w zakresie podatku od towarów i usług powstaną dla Powierzającego w zakresie otrzymania od Powiernika faktury VAT ze stawką 23% (przenoszącej własność na rzecz Powierzającego? W fakturze tej nabywcą będzie Powierzający (pytanie oznaczone nr 3a).
*   Jakie konsekwencje w zakresie podatku od towarów i usług powstaną dla Powiernika w momencie otrzymania faktury VAT ze stawką 23% (nabywcą będzie Powiernik) potwierdzającej nabycie przez niego przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej oraz jakie konsekwencje w momencie przekazania tych praw własności na rzecz Powierzającego co również będzie potwierdzone wystawioną przez Powiernika na rzecz Powierzającego fakturą VAT ze stawką 23% (nabywcą będzie Powierzający)? (pytanie oznaczone nr 3b).

Stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie podatku od towarów i usług):

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, a przez usługi - każde świadczenie na rzecz osób trzecich, które nie jest dostawą towarów. Powyższe regulacje odnoszą się do dostaw towarów i świadczenia usług wykonywanych przez podatników VAT, którymi zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT., rozumie się przez nią wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (\`(...)\`) również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, a także czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy: transakcja zakupu przedsiębiorstwa będzie potwierdzona fakturą VAT. Powiernik jako nabywca przedsiębiorstwa będzie miał prawo odliczenia podatku VAT naliczonego w w/w fakturze. W momencie przekazania prawa własności przez Powiernika na Powierzającego ten pierwszy udokumentuje przekazanie tych praw fakturą VAT, od której zapłaci podatek VAT należny, a otrzymujący prawo własności powierzający będzie miał prawo do odliczenia naliczonego w fakturze VAT podatku VAT.

Natomiast w piśmie z 7 września 2016r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał:

Co do zasady - zgodnie z art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 86 tej samej ustawy w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towarów lub wykonaniem usługi. Art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług mówi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Powierzający dopiero w momencie przeniesienia na niego praw własności, co zostanie potwierdzone fakturą VAT ze stawką 23%, wystawioną przez Powiernika, uzyska prawo do odliczenia podatku VAT ze stawką 23% z w/w faktury (zgodnie z art. 86) i zgodnie z art. 87 - jeżeli wysokość podatku naliczonego przewyższy wysokość podatku należnego, Powierzający będzie miał prawo do zostawienia nadwyżki do rozliczenia w następnych okresach lub do zwrotu tej kwoty na rachunek bankowy.
2.  Powiernik w momencie otrzymania faktury potwierdzającej nabycie przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej będzie miał prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT ze stawką 23% wynikającego z tej faktury. Zaś w momencie przeniesienia własności na rzecz Powierzającego Powiernik wystawi fakturę VAT ze stawką 23%. W momencie przekazania towaru lub wykonania usługi (co w przedmiotowym przypadku będzie miało miejsce w tym samym dniu) powstanie u Powiernika obowiązek podatkowy nakazujący mu zapłatę podatku należnego wynikającego z tej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, dotyczącego podatku od towarów i usług, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tym samym, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z opodatkowania.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną i zamierza zawrzeć jako Powierzający umowę powiernictwa z Powiernikiem (osoba fizyczna), któremu zleci nabycie przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej. Umowa ta opiera się na konstrukcji umowy zlecenia określonej w Kodeksie cywilnym i zaliczana jest do tzw. umów nienazwanych. Przedmiotem nabycia przez Powiernika na podstawie umowy powierniczej będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2016., poz. 380 ze zm.).

Przedsiębiorstwo zostanie nabyte w imieniu własnym Powiernika, ale na rzecz Powierzającego.

Wnioskodawca przekaże konkretną kwotę w całości odpowiadającą cenie zakupu przedsiębiorstwa; dokonana wpłata na zakup przedsiębiorstwa nie będzie stanowiła dla Powiernika jakiegokolwiek wynagrodzenia;

Poza przekazaniem środków na zakup przedsiębiorstwa Wnioskodawca przekaże inne środki pieniężne jako wynagrodzenie z tytułu dokonanej czynności na rzecz powierzającego zgodnie umową powierniczą;

Jako właściciel przedsiębiorstwa w Księgach Wieczystych będzie widniał tylko Powiernik, do czasu przeniesienia własności na rzecz Zlecającego (w terminie do roku od dnia nabycia nieruchomości przez Powiernika). Wnioskodawca wskazał, że:

*   jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT;
*   Nabyte przedsiębiorstwo będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymagają kwestie dotyczące m.in.:

1.  opodatkowania podatkiem VAT przez Powiernika transakcji przeniesienia na Powierzającego własności przedsiębiorstwa.
2.  prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę (Powierzającego) podatku VAT z faktury wystawionej przez Powiernika dokumentującej przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności przedsiębiorstwa oraz prawa do zwrotu podatku VAT na podstawie art. 87 ustawy o VAT,

Odnosząc się do pierwszej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Realizację fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania danego dobra dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest uznawany za podatnika podatku od towarów i usług.

W obrocie gospodarczym osoby fizyczne jak i prawne nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.

Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Zgodnie z art. 734 § 1 K.c., przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

W myśl § 2 tego artykułu, w braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.

Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie (art. 735 § 1 K.c.).

Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:

1.  ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
2.  ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
3.  nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego).

Zatem podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub, jeżeli tak stanowi umowa, w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Wobec powyższego w obrocie gospodarczym nabycie towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz powiernika, po czym na rzecz zlecającego takie nabycie w sytuacji gdy powiernik wydaje zlecającemu nabyty towar. W takim przypadku za każdym razem dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy dostawa taka jest odpłatna wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zleceniem przez Wnioskodawcę (Powierzający) zakupu przedsiębiorstwa. Powiernik nabędzie przedsiębiorstwo w imieniu własnym, a następnie przekaże go Wnioskodawcy (Powierzającemu). Nabycie we własnym imieniu przedsiębiorstwa przez Powiernika skutkuje możliwością dysponowania nim (rozporządzania) jak właściciel dopóki nie zostanie ono przekazane Wnioskodawcy, bez względu na to, że nabywa je jako powiernik.

Należy wskazać, że pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepisy ustawy o VAT mają zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że nabywca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, bez względu na intencje nabywcy w momencie zakupu.

Na gruncie analizowanej sprawy oznacza to, że Powiernikowi przysługuje prawo do rozporządzania nabywanym przedsiębiorstwem jak właściciel, mimo że jako powiernik zobowiązany jest przenieść jego własność na Wnioskodawcę. Przeniesienie tego prawa nastąpi w ramach dostawy.

Stosownie do art. 106 a pkt 2 ustawy o VAT przepisy niniejszego rozdziału stosuje się dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykle miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W rozpatrywanej sprawie wskazano, że przedmiotem nabycia przez Powiernika na podstawie umowy powierniczej będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny.

Należy wskazać w tym miejscu, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamiana, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego).

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja zbycia (w ramach zawartej umowy) przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 KC, na Wnioskodawcę nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie powstanie więc obowiązek podatkowy z ww. tytułu po stronie Powiernika. Tym samym, z uwagi na przedmiot transakcji po stronie Powiernika nie powstanie obowiązek udokumentowania tej czynności fakturą VAT, bowiem czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Powierzającego należy ponownie wskazać, że w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z opodatkowania.

Zatem skoro transakcja zbycia przedsiębiorstwa przez Powiernika nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy, stosownie do ww. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Powiernika, dokumentującej zbycie przedsiębiorstwa na Powierzającego.

W konsekwencji powyższego, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania ww. art. 87 ust. 1 ustawy o VAT (przy przedmiotowej transakcji nie będzie podatku naliczonego).

Mając na uwadze ww. przepisy prawa oraz okoliczności wskazane we wniosku należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto należy podkreślić, że interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania oraz przedstawionego stanowiska, tym samym przedmiotem interpretacji nie było rozstrzygnięcie w zakresie uznania przedmiotu nabycia w ramach umowy powiernictwa za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Wskazanie Wnioskodawcy w tym zakresie zostało potraktowane przez tut. organ jako element opisu zdarzenia, niepodlegający ocenie, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Ponadto należy wskazać, że poruszone w przedmiotowym wniosku kwestie dotyczące:

*   podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia przez Powiernika podatku VAT z faktury dokumentującej nabycie przez Niego przedsiębiorstwa (dotyczy pierwszej części pytania oznaczonego nr 3b) jak również
*   podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych będą przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć, z tym że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek zostanie rozpatrzony (zgodnie z właściwością) przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.