Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-57/09-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-05-14
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego podatnik podatku od spadków i darowizn składając zgłoszenie SD-Z1 w terminie jednego miesiąca od daty uprawomocnienia się postanowienia zmieniającego wcześniej wydane prawomocne postanowienie stwierdzające nabycie praw do spadku może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. Nr 45 poz. 207 z 2004 r. z późn. zm.)?
Słowa kluczowe: dziedziczenie; dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; spadek; spadkobiercy; testament
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 2-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 26.02.2009 r. (data wpływu 02.03.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 4a ww. ustawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.03.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 4a ww. ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Pan Tadeusz K. zmarł w dniu 06 maja 2007 roku w P. Spadkobiercy ustawowi złożyli do Sądu Rejonowego wniosek o stwierdzenie praw do spadku po zmarłym. W dniu 5 czerwca 2007 roku Sąd Rejonowy wydał postanowienie o sygnaturze INs stwierdzające, że spadek po zmarłym na mocy ustawy nabyli spadkobiercy ustawowi. Spadkobierca, jak i zarazem podatnik podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia rzeczy w drodze spadku, nie złożył w terminie miesiąca zgłoszenia o SD-Z1 do właściwego urzędu skarbowego.

Podczas porządkowania dokumentów został odnaleziony testament. Spadkobierca testamentowy złożył do Sądu Rejonowego wniosek o:

*   wznowienie postępowania zakończonego postanowieniem INs,
*   otwarcie i ogłoszenie testamentu sporządzonego przez Tadeusza K. z dnia 06 maja 1998 roku,
*   stwierdzenie, że spadek po zmarłym Tadeuszu K. nabył spadkobierca testamentowy.

W dniu 13 marca 2008 roku Sąd Rejonowy zmienił wcześniej wydane postanowienie stwierdzając dziedziczenie spadku przez spadkobiercę testamentowego. W dniu 21 kwietnia 2008 roku spadkobierca testamentowy złożył zgłoszenie SD-Z1 wykazując majątek nabyty w drodze dziedziczenia. Zgłoszenie zostało złożone w terminie jednego miesiąca od daty uprawomocnienia się przedmiotowego postanowienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego podatnik podatku od spadków i darowizn składając zgłoszenie SD-Z1 w terminie jednego miesiąca od daty uprawomocnienia się postanowienia zmieniającego wcześniej wydane prawomocne postanowienie stwierdzające nabycie praw do spadku może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. Nr 45 poz. 207 z 2004 r. z późn. zm.)?

Zdaniem wnioskodawcy:

Na przedstawione powyżej pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Spadkobiercy ujawnieni w postanowieniu sądu zmieniającym wcześniej wydane postanowienie stwierdzające prawa do spadku mogą złożyć do organu podatkowego w terminie jednego miesiąca zgłoszenie SD-Z1 i skutecznie skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. Nr 45, poz. 207 z 2004 r. z późn. zm.), pomimo że nie złożyli wcześniej zgłoszenia w terminie miesiąca od daty wydania pierwszego postanowienia stwierdzającego prawa do spadku. Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn uzależniają zastosowanie powołanego zwolnienia z podatku od zgłoszenia nabycia w drodze dziedziczenia własności rzeczy (praw) majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia stwierdzającego nabycie spadku. Zatem elementem istotnym dla każdego podatnika, jak i organu podatkowego, jest fakt uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego prawa do spadku. To on jest zdarzeniem, od którego liczony jest termin miesięczny do złożenia zgłoszenia. Postanowienia, które są zmieniane przez Sąd w trybie art. 697 kpc posiadają w sobie pewną wadliwość, która nie była znana sądowi orzekającemu w dniu wydania postanowienia. Te orzeczenia wywołują wszelakie skutki prawne, w tym skutki w postaci mocy prejudycjalnej (art. 365 kpc w zw. art. 13 par. 2 kpc) oraz powagi rzeczy osądzonej (art. 366 kpc w zw. z art. 13 par 2 kpc) do momentu ich usunięcia z obrotu prawnego. Ten zabieg prowadzi do pozbawienia ich przymiotów o których mowa powyżej. Nowe orzeczenie wydane w sprawie dziedziczenia zmienia dotychczasowe postanowienie stwierdzające prawa do spadku poprzez nadanie nowego brzmienia sentencji. z uwagi, że orzeczenia stwierdzające prawa do spadku mają charakter deklaratoryjny, to jest nie kształtują nowego prawa lub stosunku prawnego, a jedynie stwierdzają fakt jaki zaistniał na dzień śmierci spadkodawcy, to można stwierdzić, że każde postanowienie zmieniające postanowienie stwierdzające prawa do spadku może ulec dalszej zmianie. Powyżej przedstawiona teza znalazła swoje potwierdzenie w orzeczeniu SN z dnia 07 marca 1966 roku II CR 102/68, OSN 1968 Nr 10 poz. 176. Według judykatury postanowienie wydane z trybie art. 679 kpc zmieniające postanowienie stwierdzające prawa do spadku jest orzeczeniem stwierdzającym nabycie spadku i może ulec kolejnym zmianom.

Do powyżej przedstawionych wniosków skłania także wykładnia językowa słowa „zmiana” zawartego w przepisie art. 697 kpc. Według reguł znaczeniowych języka polskiego wyraz ten oznacza „zastąpienie czegoś czymś”. W tym przypadku mamy do czynienia z zastąpieniem

Wadliwym postanowienia orzeczeniem, które jest pozbawione wady. Z chwilą wydania postanowienia o zmianie wystąpią wszystkie skutki prawne, w tym skutek w postaci mocy prejudycjalnej (art. 365 kpc w zw. z art. 13 par. 2 kpc) oraz powagi rzeczy osądzonej (art. 366 kpc w zw. z art. 13 par. 2 kpc). Będzie ono funkcjonowało w obrocie prawnym i wywierało wspomniane skutki do czasu jego zmiany (jeśli taka nastąpi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności

Nabycie tytułem spadku, to w rozumieniu ustawy, nabycie w drodze dziedziczenia ustawowego lub testamentowego, nabycie w drodze zapisu lub dalszego zapisu oraz nabycie z polecenia testamentowego.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl przepisu art. 922 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie z poglądami doktryny przedmiotu, nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Określenie spadku następuje w drodze zastosowania czterech kryteriów: prawa i obowiązki mają charakter cywilnoprawny, majątkowy, nie są ściśle związane z osobą zmarłego, nie przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy osoby te są spadkobiercami.

Zgodnie z treścią art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem podlegającym przepisom prawa spadkowego. Zaś spadek nabywa się na podstawie testamentu lub z ustawy (art. 926 § 1 K. c.).

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.) obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku. W przypadku, gdy nabycie nie zgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem (orzeczeniem Sądu) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przy nabyciu w drodze dziedziczenia decydujące znaczenie będzie mieć data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Ponadto należy podkreślić, iż zmiany w ustawie o podatku od spadków i darowizn, wprowadzone ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629), które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., wprowadziły przepis art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 4a ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 01.01.2009 r. zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie miesiąca od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

W myśl przepisów przejściowych, określonych w art. 3 tej ustawy, kryterium decydującym o stosowaniu zwolnienia od podatku nieodpłatnego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych od osób najbliższych (małżonków, krewnych w linii prostej i rodzeństwa), unormowanego w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest data nabycia majątku (prawa).

Ust. 3 art. 4a stanowi, iż w przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.

Zgodnie z zapisem art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadków darowizn obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

1.  wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2.  gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Ponadto zgodnie z art. 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie (art. 9 ust. 2).

Z przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika, iż spadkodawca zmarł w 2007 r. W dniu 05 czerwca 2007 r. Sąd wydał postanowienie o nabyciu praw do spadku po zmarłym. Spadkobiercy nie złożyli w terminie miesiąca zgłoszenia SD-Z1 do urzędu skarbowego. Następnie został odnaleziony testament. W związku z powyższym w dniu 13 marca 2008 r. Sąd Rejonowy zmienił wcześniej wydane postanowienie stwierdzając dziedziczenie spadku przez spadkobiercę testamentowego. W dniu 21 kwietnia 2008 r. spadkobierca testamentowy złożył w terminie miesiąca od daty uprawomocnienia się postanowienia zgłoszenie SD-Z1.

Reasumując należy stwierdzić, iż podatnik podatku od spadków i darowizn składając zgłoszenie SD-Z1 w terminie jednego miesiąca od daty uprawomocnienia się postanowienia zmieniającego wcześniej wydane postanowienie stwierdzające nabycie praw do spadku miał prawo do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.