Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-55/14-4/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-28
Teza: braku obowiązku opodatkowania czynności wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i wniesienia aportem zorganizowanej części jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP 1) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2014 r. (data wpływu 23 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku opodatkowania czynności wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe;**

*   zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP 1) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

*   podatku dochodowego od osób fizycznych oraz

*   podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP 1) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego i o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: … z siedzibą w …, NIP: …, REGON: ….

W jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy wyróżnić można (zgodnie z wydrukiem z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej):

1.  działalność wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (43.22.Z) - działalność zasadnicza, z którą związana jest produkcja wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (22.23.Z), roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z), roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych (42.21.Z), roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (42.22.Z), roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane (42.99.Z), rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych (43.11.Z), przygotowanie terenu pod budowę (43.12.Z), wykonywanie instalacji elektrycznych (43.21.Z), wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych (43.29.Z), zakładanie stolarki budowlanej (43.32.Z), wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (43.39.Z), działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju (46.19.Z), sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (46.90.Z) (dalej „ZCP 1”) - Wnioskodawca zajmuje się w szczególności projektowaniem, dostawą i montażem systemów: klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła,
2.  działalność wynajmu i czarterowania środków transportu wodnego (w szczególności jachtów), (77.21.Z, 77.34.Z, 77.39.Z), z którą związana jest działalność usługowa związana z wyżywieniem (56.10.A, 56.21.Z, 56.29.Z), (dalej „ZCP 2”).

Działalność polegająca na projektowaniu, dostawie i montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła wykonywana jest przez Wnioskodawcę osobiście, przez pracowników oraz w ramach usług świadczonych przez podwykonawców Wnioskodawcy. W tym zakresie Wnioskodawca doraźnie współpracuje z firmą świadczącą swoje usługi na zasadzie outsourcingu.

W prowadzonej w ramach ZCP 1 działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje m.in.:

*   nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem, położoną w …,

*   wyposażenie związane z funkcjonowaniem działu robót budowlanych wentylacji i klimatyzacji - komputery, narzędzia, urządzenia,

*   prawa do znaku towarowego,

*   inne składniki niemajątkowe związane z ZCP 1 (m.in. know-how),

*   flotę samochodową.

W działalności związanej z projektowaniem, dostawą i montażem systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła ograniczane jest zatrudnianie pracowników – stanowi to redukcję kosztów stałych Wnioskodawcy, który dla świadczenia tego typu usług wykorzystuje outsourcing. Z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach ZCP 1 powiązany jest także ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów przychodowych, kosztowych, kredytowych, gwarancji, ubezpieczenia, a także dokumentacja związana z prowadzeniem działalności – materiały archiwalne dotyczące prowadzenie działalności ZCP 1, gwarancje na wykonane usługi, umowy związane z najmem powierzchni biurowej i magazynowej, obsługą prawną, księgową, dostawą odzieży roboczej.

Działalność gospodarcza polegająca na wynajmie i czarterowaniu jachtów wykonywana jest przez Wnioskodawcę osobiście oraz przez przeznaczonych do obsługi ZCP 2 pracowników. W prowadzonej w ramach ZCP 2 działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje przede wszystkim środki komunikacji wodnej (jachty) oraz inne pojazdy.

W związku z planowanymi zmianami w zakresie funkcjonowania firmy, wzrostem zyskowności firmy oraz zamiarem świadczenia usług poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - wpierw na rynku szwedzkim (w ramach ZCP 1), Wnioskodawca zamierza zorganizowaną część przedsiębiorstwa, związaną z działalnością wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych przenieść na mającą powstać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w tak powstałym podmiocie (aport). Tak powstała spółka tworzyć będzie odpowiednią formę prawną oraz stosowne zaplecze organizacyjne dla rozrastającej się działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Działalność wynajmu i czarterowania jachtów nie jest powiązana funkcjonalnie ani organizacyjnie (oprócz osoby Wnioskodawcy) z głównym działem przedsiębiorstwa, zajmującym się działalnością wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. Od dłuższego czasu powyżej opisane rodzaje podejmowanej aktywności stanowią dwa odrębne piony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Po wniesieniu ZCP 1 aportem do celowej spółki kapitałowej, zarówno działania ZCP 1, jak i ZCP 2 będą mogły być bez żadnych przeszkód kontynuowane.

Nie istnieje formalno-prawne wydzielenie ZCP 1 oraz ZCP 2 w strukturach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (prowadzącego wszakże jednoosobową działalność gospodarczą), jednakże wydzielenie to funkcjonuje w sposób faktyczny i realny poprzez możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do odpowiednio ZCP 1 oraz ZCP 2.

Wnioskodawca planuje wniesienie działalności polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) do kapitałowej spółki (będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Jak wskazano wcześniej, jest to kluczowy i niezbędny element restrukturyzacji działalności, który ma dać pełną rozdzielność w zakresie 2 pionów aktywności, podejmowanych przez Wnioskodawcę.

Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przenoszoną na rzecz nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (ZCP 1) będą składać się:

*   nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w …,

*   wyposażenie związane z funkcjonowaniem działu robót budowlanych wentylacji i klimatyzacji, w tym środki trwałe przedsiębiorstwa - komputery, narzędzia, urządzenia, stan magazynowy itp.

*   flota samochodowa związana z działalnością w ramach działu robót budowlanych wentylacji i klimatyzacji,

*   prawo ochronne do znaku towarowego słowno-graficznego, przyznane na podstawie zgłoszenia z dnia 04 sierpnia 2011 r. oraz decyzji o przyznaniu prawa ochronnego na znak towarowy, wydanej przez Urząd Patentowy w dniu 22 listopada 2012 r., (związane z usługami polegającymi na projektowaniu, dostawie i montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła),

*   środki majątkowe niematerialne, związane z usługami polegającymi na projektowaniu, dostawie i montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła (technologia), w szczególności know-how dotyczący prowadzonej działalności,

*   dokumentacja związana z prowadzeniem działalności przez ZCP 1, tj. korespondencja z Urzędem Patentowym, korespondencja z kontrahentami, materiały archiwalne dotyczące działalności ZCP 1 i działań podejmowanych z prowadzoną działalnością i świadczonymi usługami,

*   ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów (w tym m.in. umowy z kontrahentami dotyczącymi wykonywania instalacji wentylacji i klimatyzacji) umowa najmu powierzchni biurowej i magazynowej, umowy kredytowe (m.in. kredyt obrotowy oraz kredyt hipoteczny związany z ww. nieruchomością), umowy ubezpieczenia, umowy leasingu ww. pojazdów, umowy o usługi świadczone na rzecz …, związane z ZCP 1, umowa o świadczenie usług z podmiotem świadczącym usługi prawne itp.),

*   środki finansowe niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

*   zobowiązania związane z funkcjonowaniem ZCP 1.

Do przechowywania środków finansowych, o których mowa powyżej założony zostanie odrębny rachunek bankowy. Wraz ze składnikami majątkowymi, do ZCP 1 przynależeć będą pracownicy, zatrudnieni do obsługiwania tego pionu działalności gospodarczej Wnioskodawcy - pracownicy biurowi, pracownicy zarządzający wykonywanymi robotami dotyczącymi instalacji wentylacji i klimatyzacji. Nowopowstała spółka z o.o. korzystać będzie także z usług podwykonawców do świadczenia usług w ramach ZCP 1 co Wnioskodawca.

Przy ZCP 2, a więc w pionie działalności Wnioskodawcy, związanym z wynajmem oraz czarterowaniem jachtów pozostaną odpowiednio:

*   środki komunikacji wodnej, służące do świadczenia rzeczonych usług, pojazdy samochodowe, służące do prowadzonej w ramach ZCP 2 działalności gospodarczej,

*   ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, powiązanych z posiadanymi/kupowanymi środkami komunikacji wodnej (umowa ubezpieczenia jachtu),

*   ogół praw i obowiązków wynikających z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (oraz aneksu do ww. umowy), w ramach której przedsiębiorca otrzymał dotację w ramach programu pn. „Program Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013”, osi 3 pn. „…”,

*   środki utrzymywane na rachunku bankowym Wnioskodawcy, niezbędne dla świadczenia usług, polegających na wynajmie oraz czarterze środków komunikacji wodnej,

*   ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Wnioskodawcę w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych, związanych ze świadczeniem usług polegających na wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, w szczególności w zakresie zobowiązań gwarancyjnych wynikających z tychże umów.

Przy ZCP 2, a więc w dotychczasowym zakładzie pracy pozostanie co najmniej 15 pracowników, mających za zadanie obsługę działalności związanej z wynajmem i czarterowaniem jachtów. Jest to związane m.in. z wymogami, jakie nakłada na mikroprzedsiębiorcę - Wnioskodawcę umowa przyznania pomocy Nr …, zawarta na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 07 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich, określająca warunki, na jakich Wnioskodawca otrzymał dotację w ramach programu pn. „Program Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013”.

Działalność Wnioskodawcy… opodatkowana jest obecnie według stawki podatkowej liniowej 19%. Wnioskodawca od dnia 01 stycznia 2014 r. prowadzi pełną księgowość (księgi rachunkowe). Wyodrębniona część działalności w opinii Wnioskodawcy spełni funkcję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wyodrębniona część jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP 1) nie jest obecnie wydzielona w sposób formalny, a jedynie w sposób faktyczny, ponieważ możliwe jest przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP 1.

ZCP 1 stanowi w sposób faktyczny organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedmiotu aportu (ZCP 1) wyłączony zostanie jedynie ogół praw i obowiązków wynikających z umów, zawartych przez Wnioskodawcę jako wykonawcę w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych (dotyczących usług wykonywanych w ramach ZCP 1). Utrzymanie powyższych w ZCP 2 wynikać ma z zakazu, określonego w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych, tworzącego zasadę udzielania zamówienia wyłącznie wykonawcy wybranemu zgodnie z przepisami ustawy PZP. Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, na podstawie prowadzonej ewidencji finansowo-księgowej będzie można w sposób łatwy zidentyfikować związane z funkcjonowaniem ZCP 1 przychody, koszty, aktywa (w tym przypisane do ZCP 1 środki trwałe) oraz zobowiązania, co zdaniem Wnioskodawcy stanowi finansowe wyodrębnienie ZCP 1 w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy wyodrębniona część jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy polegająca na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) spełni definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej „ustawa o VAT”), a w konsekwencji aport tejże zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?
2.  Czy wniesienie przez Wnioskodawcę aportu w postaci wyodrębnionej i zorganizowanej części jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym jest zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, zespół składników związanych z działalnością polegającą na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) w postaci: własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem, własności ruchomości niezbędnych do świadczenia usług projektowania, dostawy oraz montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła, własność ruchomości (flota samochodowa) przeznaczonych do świadczenia ww. usług, prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych, prawo ochronne do znaku towarowego, know-how, technologia, tajemnica przedsiębiorstwa, ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów z kontrahentami, umów ubezpieczenia, umów leasingu, umów świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy, umów kredytowych, zobowiązań oraz ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” należy rozumieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

„Najistotniejsze znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo.” (A. Bartosiewicz \[w:\] A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, komentarz do art. 2 ustawy o VAT, el/LEX). W opinii Wnioskodawcy, zespół składników ZCP 1 mógłby stanowić w pełni samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Zgodnie zaś z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja zbycia rozumiana jest szeroko również jako aport.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, aport ZCP 1 jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ad. 2

Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko określone w Ad. 1 odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego ZCP 1 spełniającego wymogi z art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W opinii Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci ZCP 1 jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym jest zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku obowiązku opodatkowania czynności wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe;**

*   zwolnienia z opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP 1) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 K.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: … z siedzibą w….W jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy wyróżnić można:

*   działalność wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (43.22.Z) - działalność zasadnicza, z którą związana jest produkcja wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (22.23.Z), roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z), roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych (42.21.Z), roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych (42.22.Z), roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane (42.99.Z), rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych (43.11.Z), przygotowanie terenu pod budowę (43.12.Z), wykonywanie instalacji elektrycznych (43.21.Z), wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych (43.29.Z), zakładanie stolarki budowlanej (43.32.Z), wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (43.39.Z), działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju (46.19.Z), sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (46.90.Z) - Wnioskodawca zajmuje się w szczególności projektowaniem, dostawą i montażem systemów: klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła,

*   działalność wynajmu i czarterowania środków transportu wodnego (w szczególności jachtów).

Działalność polegająca na projektowaniu, dostawie i montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła wykonywana jest przez Wnioskodawcę osobiście, przez pracowników oraz w ramach usług świadczonych przez podwykonawców Wnioskodawcy. W tym zakresie Wnioskodawca doraźnie współpracuje z firmą świadczącą swoje usługi na zasadzie outsourcingu.

W prowadzonej w ramach ZCP 1 działalności gospodarczej Wnioskodawca wykorzystuje m.in.:

*   nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem, położoną w …,

*   wyposażenie związane z funkcjonowaniem działu robót budowlanych wentylacji i klimatyzacji - komputery, narzędzia, urządzenia,

*   prawa do znaku towarowego,

*   inne składniki niemajątkowe związane z ZCP 1 (m.in. know-how),

*   flotę samochodową.

W działalności związanej z projektowaniem, dostawą i montażem systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła ograniczane jest zatrudnianie pracowników – stanowi to redukcję kosztów stałych Wnioskodawcy, który dla świadczenia tego typu usług wykorzystuje outsourcing. Z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę w ramach ZCP 1 powiązany jest także ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów przychodowych, kosztowych, kredytowych, gwarancji, ubezpieczenia, a także dokumentacja związana z prowadzeniem działalności – materiały archiwalne dotyczące prowadzenie działalności ZCP 1, gwarancje na wykonane usługi, umowy związane z najmem powierzchni biurowej i magazynowej, obsługą prawną, księgową, dostawą odzieży roboczej. Działalność gospodarcza polegająca na wynajmie i czarterowaniu jachtów wykonywana jest przez Wnioskodawcę osobiście oraz przez przeznaczonych do obsługi ZCP 2 pracowników. W prowadzonej w ramach ZCP 2 działalności gospodarczej wnioskodawca wykorzystuje przede wszystkim środki komunikacji wodnej (jachty) oraz inne pojazdy.

W związku z planowanymi zmianami w zakresie funkcjonowania firmy, wzrostem zyskowności firmy oraz zamiarem świadczenia usług poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - wpierw na rynku szwedzkim (w ramach ZCP 1), Wnioskodawca zamierza zorganizowaną część przedsiębiorstwa, związaną z działalnością wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych przenieść na mającą powstać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w tak powstałym podmiocie (aport). Tak powstała spółka tworzyć będzie odpowiednią formę prawną oraz stosowne zaplecze organizacyjne dla rozrastającej się działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Działalność wynajmu i czarterowania jachtów nie jest powiązana funkcjonalnie ani organizacyjnie (oprócz osoby Wnioskodawcy) z głównym działem przedsiębiorstwa, zajmującym się działalnością wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. Od dłuższego czasu powyżej opisane rodzaje podejmowanej aktywności stanowią dwa odrębne piony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Po wniesieniu ZCP 1 aportem do celowej spółki kapitałowej, zarówno działania ZCP 1, jak i ZCP 2 będą mogły być bez żadnych przeszkód kontynuowane.

Nie istnieje formalno-prawne wydzielenie ZCP 1 oraz ZCP 2 w strukturach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (prowadzącego wszakże jednoosobową działalność gospodarczą), jednakże wydzielenie to funkcjonuje w sposób faktyczny i realny poprzez możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do odpowiednio ZCP 1 oraz ZCP 2.

Wnioskodawca planuje wniesienie działalności polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) do kapitałowej spółki (będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Jak wskazano wcześniej, jest to kluczowy i niezbędny element restrukturyzacji działalności, który ma dać pełną rozdzielność w zakresie 2 pionów aktywności, podejmowanych przez Wnioskodawcę.

Na zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przenoszoną na rzecz nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (ZCP 1) będą składać się:

*   nieruchomość gruntowa zabudowana, położona w …,

*   wyposażenie związane z funkcjonowaniem działu robót budowlanych wentylacji i klimatyzacji, w tym środki trwałe przedsiębiorstwa - komputery, narzędzia, urządzenia, stan magazynowy itp.

*   flota samochodowa związana z działalnością w ramach działu robót budowlanych wentylacji i klimatyzacji,

*   prawo ochronne do znaku towarowego słowno-graficznego, przyznane na podstawie zgłoszenia z dnia 04 sierpnia 2011 r. oraz decyzji o przyznaniu prawa ochronnego na znak towarowy, wydanej przez Urząd Patentowy w dniu 22 listopada 2012 r., (związane z usługami polegającymi na projektowaniu, dostawie i montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła),

*   środki majątkowe niematerialne, związane z usługami polegającymi na projektowaniu, dostawie i montażu systemów klimatyzacji, wentylacji oraz pomp ciepła (technologia), w szczególności know-how dotyczący prowadzonej działalności,

*   dokumentacja związana z prowadzeniem działalności przez ZCP 1, tj. korespondencja z Urzędem Patentowym, korespondencja z kontrahentami, materiały archiwalne dotyczące działalności ZCP 1 i działań podejmowanych z prowadzoną działalnością i świadczonymi usługami,

*   ogół praw i obowiązków wynikających z zawartych umów (w tym m.in. umowy z kontrahentami dotyczącymi wykonywania instalacji wentylacji i klimatyzacji, umowa najmu powierzchni biurowej i magazynowej, umowy kredytowe (m.in. kredyt obrotowy oraz kredyt hipoteczny związany z ww. nieruchomością), umowy ubezpieczenia, umowy leasingu ww. pojazdów, umowy o usługi świadczone na rzecz …, związane z ZCP 1, umowa o świadczenie usług z podmiotem świadczącym usługi prawne itp.),

*   środki finansowe niezbędne dla prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

*   zobowiązania związane z funkcjonowaniem ZCP 1.

Do przechowywania środków finansowych, o których mowa powyżej założony zostanie odrębny rachunek bankowy. Wraz ze składnikami majątkowymi, do ZCP 1 przynależeć będą pracownicy, zatrudnieni do obsługiwania tego pionu działalności gospodarczej Wnioskodawcy - pracownicy biurowi, pracownicy zarządzający wykonywanymi robotami dotyczącymi instalacji wentylacji i klimatyzacji. Nowopowstała spółka z o.o. korzystać będzie także z usług podwykonawców do świadczenia usług w ramach ZCP 1 co Wnioskodawca.

Wyodrębniona część jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP 1) nie jest obecnie wydzielona w sposób formalny, a jedynie w sposób faktyczny, ponieważ możliwe jest przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP 1. ZCP 1 stanowi w sposób faktyczny organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przedmiotu aportu (ZCP 1) wyłączony zostanie jedynie ogół praw i obowiązków wynikających z umów, zawartych przez Wnioskodawcę jako wykonawcę w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych (dotyczących usług wykonywanych w ramach ZCP 1). Utrzymanie powyższych w ZCP 2 wynikać ma z zakazu, określonego w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych, tworzącego zasadę udzielania zamówienia wyłącznie wykonawcy wybranemu zgodnie z przepisami ustawy PZP. Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, na podstawie prowadzonej ewidencji finansowo-księgowej będzie można w sposób łatwy zidentyfikować związane z funkcjonowaniem ZCP 1 przychody, koszty, aktywa (w tym przypisane do ZCP 1 środki trwałe) oraz zobowiązania, co zdaniem Wnioskodawcy stanowi finansowe wyodrębnienie ZCP 1 w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro jak wskazał Wnioskodawca – ZCP 1 stanowi w sposób faktyczny organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, to wówczas będzie spełniała definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji, czynność przekazania do nowoutworzonej spółki działalności polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) do kapitałowej spółki (będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, iż aport ZCP 1 jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT należało uznać za prawidłowe.

Również czynność wniesienia przez Wnioskodawcę aportu w postaci wyodrębnionej i zorganizowanej części jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, polegającej na wykonywaniu instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (ZCP 1) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z czym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, iż wniesienie aportu w postaci ZCP 1 jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym jest zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe. Jakkolwiek Zainteresowany powołał prawidłową podstawę prawną, to jednak wywiódł nieprawidłowy skutek prawny. Wnioskodawca wskazał bowiem, iż przedmiotowa czynność korzystać będzie ze zwolnienia, natomiast jak wynika z niniejszego rozstrzygnięcia ww. czynność jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.