Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.533.2018.3.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-22
Teza: W zakresie ukonstytuowania zakładu w Polsce w związku z dzierżawą składników majątku polskiemu podmiotowi
Słowa kluczowe: dzierżawa; Niemcy; siedziba; składnik-składnik majątkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lutego 2018 r. (data nadania 20 lutego 2019 r., data wpływu 20 lutego 2019 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 12 lutego 2018 r. (data nadania 12 lutego 2019 r., data doręczenia 13 lutego 2019 r.) nr 0114-KDIP2-1.4010.533.2018.1.JS, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu w Polsce w związku z dzierżawą składników majątku polskiemu podmiotowi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu w Polsce w związku z dzierżawą składników majątku polskiemu podmiotowi.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

GmbH z siedzibą w N. (dalej: Wnioskodawca) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej E.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dystrybucja i budowa wszelkiego rodzaju masztów i wież, urządzeń i instalacji elektronicznych oraz świadczenie usług i obsługi serwisowej w obszarze telekomunikacji.

Wnioskodawca podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów na terytorium N. (Wnioskodawca jest niemieckim rezydentem podatkowym).

Wnioskodawca jest zarejestrowany dla potrzeb niemieckiego podatku VAT.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce.

Rozważana jest reorganizacja grupy kapitałowej E. celem wyodrębnienia w ramach grupy poszczególnych segmentów biznesowych oraz uproszczenia struktury finansowania. W związku z przedmiotową reorganizacją rozważana jest także reorganizacja segmentu biznesowego „O”.

Jeden ze scenariuszy reorganizacyjnych rozważanych przez grupę kapitałową E. zakłada, iż Wnioskodawca zawrze z podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą - spółką E. Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: Kontrahent) transakcję nabycia szeregu materialnych składników majątku wykorzystywanych dotąd przez Kontrahenta w toku prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie Wnioskodawca zwrotnie wydzierżawi te składniki majątku Kontrahentowi (tzw. transakcja Sale).

Kontrahent podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów na terytorium Polski (Kontrahent jest polskim rezydentem podatkowym).

Kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Środki finansowe, które Kontrahent pozyska z tyt. sprzedaży składników majątku przeznaczone zostaną w przeważającej części na restrukturyzację finansowania zewnętrznego Kontrahenta.

Wnioskodawca oraz Kontrahent są powiązani kapitałowo w sposób pośredni - poprzez udziałowca, niemiecką spółkę kapitałową, która posiada 100% udziałów w kapitale Wnioskodawcy jak i 100% udziałów w kapitale Kontrahenta.

Transakcją Sale ma obejmować szereg składników materialnych, w szczególności:

*   grunty,

*   budynki (w tym w szczególności hala produkcyjna, bud. magazynowy, bud. socjalno- administracyjny) wraz z przynależnymi instalacjami technicznymi,

*   budowle (w tym w szczególności drogi wewnętrzne i parkingi, ogrodzenia, sieci wod.-kan., sieć energetyczna, sieć odprowadzania wody deszczowej, maszty i pylony reklamowe),

*   maszyny, urządzenia i wyposażenie produkcyjne (w tym w szczególności linia produkcyjna, rolotoki transportowe, suwnice i dźwigi, urządzenia diagnostyczne, ręczne narzędzia mechaniczne),

*   wyposażenie magazynowe.

Składniki majątku, które mają być objęte transakcją Sale znajdują się na terytorium Polski. Przedmiotowe składniki majątku obejmują zarówno nieruchomości, w odniesieniu do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT (tj. takie, które są ściśle związane z określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością), jak również majątek (np. maszyny, urządzenia,), w odniesieniu do którego zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy o VAT (tj. takie, w przypadku których brak jest związku ze ściśle określoną identyfikowalną co do jej położenia nieruchomością).

W ramach transakcji Sale, po nabyciu przez Wnioskodawcę od Kontrahenta składników majątku wskazanych wyżej, Wnioskodawca i Kontrahent zawrą umowę dzierżawy tych samych składników majątku (dalej: Umowa dzierżawy). Przedmiotem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta będzie zatem wydzierżawienie Kontrahentowi składników majątku wskazanych wyżej.

W efekcie Kontrahent będzie dalej prowadził działalność gospodarczą w zakresie analogicznym jak przed reorganizacją, w oparciu o ten sam majątek lecz na podstawie Umowy dzierżawy.

Umowa dzierżawy zostanie zawarta na czas określony (przy czym okres na jaki zostanie zawarta umowa nie został jeszcze ustalony), a po upływie tego czasu automatycznie przekształci się w umowę na czas nieokreślony, którą Wnioskodawca oraz Kontrahent będą mogli wypowiedzieć pod warunkiem ziszczenia się warunków jej wypowiedzenia oraz z zachowaniem terminu jej wypowiedzenia.

W ramach Umowy dzierżawy Kontrahent:

*   będzie odpowiedzialny za:
    *   przystosowanie dzierżawionych składników majątku do potrzeb swojej działalności,
    *   bieżące utrzymanie tych składników majątku i ponoszenie związanych z tym kosztów,
    *   dokonywania napraw i bieżącej konserwacji składników majątku,
    *   bieżące zarządzanie składnikami majątku, ubezpieczenie składników majątku,
    *   zawarcie umów z dostawcami mediów (w szczególności energia elektryczna, woda, usług odprowadzania ścieków oraz wywozu odpadów komunalnych, gaz) oraz dostawcami innych usług (usługi ochrony, usługi konserwacji/napraw maszyn i urządzeń, etc.) niezbędnych dla wykorzystania składników majątku na potrzeby działalności gospodarczej Kontrahenta oraz rozliczenia kosztów tych usług z dostawcami,
*   będzie uprawniony do dokonywania zmian i ulepszeń dzierżawionych składników majątku, przy czym w zakresie w jakim zmiany/ulepszenia dotyczyłyby konstrukcji lub elementów strukturalnych nieruchomości lub zmian wymagających zawiadomienia/ uzyskania pozwolenia właściwych organów, Kontrahent zobligowany będzie do uzyskania uprzedniej pisemnej zgody Wnioskodawcy,
*   będzie zobligowany do umożliwienia Wnioskodawcy dostępu do wydzierżawianych składników majątku w celu przeprowadzenia kontroli stanu dzierżawionych składników majątku.

W związku z Umową dzierżawy Wnioskodawca:

*   pomimo, iż będzie on właścicielem nieruchomości/maszyn/urządzeń zlokalizowanych w Polsce, nie będzie miał prawa do używania tych nieruchomości/ maszyn/urządzeń, będą one bowiem wyłącznie do dyspozycji Kontrahenta,

*   będzie uprawniony do kontroli stanu wydzierżawianych składników majątku,

*   może wykonywać część funkcji związanych ze składnikami majątku, np. w zakresie ubezpieczenia składników majątku, zlecania istotnych remontów, zawierania umów z dostawcami mediów lub usług związanych ze składnikami majątku, którzy wymagać będą zawarciu umowy bezpośrednio z ich właścicielem. Koszty, które w związku z tym czynnościami funkcjami poniesie Wnioskodawca zostaną następnie przeniesione na Kontrahenta i w ostatecznym rozrachunku będą obciążały Kontrahenta,

*   w miarę potrzeby udzieli Kontrahentowi wsparcia w procesie uzyskania koncesji, licencji itp. związanych z działalnością Kontrahenta (w zakresie w jakim udział Wnioskodawcy w tym procesie będzie niezbędny).

W związku z obowiązkiem wywiązania się przez Wnioskodawcę ze zobowiązań podatkowych związanych z posiadaniem i wydzierżawieniem nieruchomości objętych transakcją Sale, Wnioskodawca może nabywać w Polsce od podmiotów trzecich usługi związane z obsługą rachunkowo - podatkową tych nieruchomości. Wnioskodawca może też nabywać w Polsce różnego rodzaju usługi związane z zawartą Umową dzierżawy, jak np. usługi prawne, usługi doradcze, usługi napraw maszyn lub urządzeń, usługi hotelowe, usługi transportu, itp.

Wnioskodawca nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, etc.

Poza składnikami majątku wskazanymi wyżej, które mają być przedmiotem Umowy dzierżawy, Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski nieruchomości/maszyn/urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał na terytorium Polski żadnych pracowników oraz nie oddeleguje pracowników do Polski.

Wnioskodawca nie dysponuje i nie będzie dysponował na terytorium Polski personelem innych podmiotów, w szczególności personelem Kontrahenta.

Wnioskodawca poza wydzierżawieniem składników majątku na rzecz Kontrahenta nie planuje prowadzić żadnej innej działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce żadnych osób, które byłyby uprawnione do negocjowania czy tez zawierania kontraktów w imieniu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie świadczy i nie będzie świadczył na terytorium Polski usług budowlanych, montażowych lub instalacyjnych.

Wszelkie decyzje biznesowe związane z transakcją dzierżawy majątku, jak również wszelką inną działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, będą podejmowane poza terytorium Polski.

Pismem z dnia 20 lutego 2019 r, Wnioskodawca doprecyzował wniosek, wskazując, że kontrola stanu wydzierżawionych składników majątku może być przeprowadzana:

*   przez pracowników Wnioskodawcy - w tym przypadku pracownicy Wnioskodawcy będą przyjeżdżać do Polski i przeprowadzać kontrole na miejscu; Wnioskodawca zakłada, że ewentualny pobyt jej pracowników w Polsce nie przekroczy w tym wypadku kilku dni w roku,

*   przez zewnętrznych rzeczoznawców/usługodawców, z którymi Wnioskodawca będzie od czasu do czasu zawierał umowy o świadczenie tego rodzaju usług.

Wnioskodawca wskazał, że w związku możliwością wykonywania części funkcji związanych ze składnikami majątku, np. w zakresie ubezpieczenia składników majątku, zlecania istotnych remontów, zawierania umów z dostawcami mediów lub usług związanych ze składnikami majątku, które wymagać będą zawarcia umowy bezpośrednio z ich właścicielem zakłada, iż powyższe czynności będą wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy w N.. Nie można jednak wykluczyć, że w niektórych przypadkach w związku z wykonywaniem tych czynności konieczna będzie obecność pracowników Wnioskodawcy w Polsce; Wnioskodawca zakłada, że ewentualny pobyt jej pracowników w Polsce nie przekroczy w takiej sytuacji kilku dni w roku.

Wnioskodawca doprecyzował, że w procesie uzyskania koncesji, licencji itp. związanych z działalnością kontrahenta (w zakresie, w jakim udział Wnioskodawcy w tym procesie będzie niezbędny) udzielenie kontrahentowi w miarę potrzeby w wsparcia może polegać głównie na wsparciu w zakresie przygotowania/zgromadzenia dokumentów (związanych z wydzierżawionymi składnikami majątku) niezbędnych w procesie uzyskiwania koncesji, licencji itp.. Wnioskodawca zakłada, że powyższe czynności będą wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy w N.. Nie można jednak wykluczyć, że w niektórych przypadkach w związku z wykonywaniem tych czynności konieczna będzie obecność pracowników Wnioskodawcy w Polsce; Wnioskodawca zakłada, że ewentualny pobyt jej pracowników w Polsce nie przekroczy w takiej sytuacji kilku dni w roku. Nie można również wykluczyć, że w związku z ww. wsparciem Wnioskodawca skorzysta z usług podmiotów zewnętrznych.

Wnioskodawca poinformował, że w związku z obowiązkiem wywiązania się ze zobowiązań podatkowych związanych z posiadaniem i wydzierżawianiem nieruchomości objętych transakcją Sale i nabywaniem usług związanych z obsługą rachunkowo-podatkową tych nieruchomości, a także z nabywaniem różnego rodzaju usług związanych z zawartą Umową dzierżawy, jak np. usługi prawne, usługi doradcze, usługi napraw maszyn lub urządzeń, usługi handlowe, usługi transportu, itp. będzie nabywał powyższe usługi od podmiotów zewnętrznych (na podstawie odpowiednich umów świadczenia usług), np. kancelarii prawnych, biur rachunkowych, spółek doradztwa podatkowego, spółek transportowych, przedsiębiorstw budowlanych itp.

Wnioskodawca zakłada ponadto, że w związku z nabywaniem usług nie będzie delegował swoich pracowników do Polski. Stosowne umowy mają być co do zasady podpisywane przez Wnioskodawcę w N.. W przypadku konieczności obecności pracowników Wnioskodawcy w Polsce w związku z tymi czynnościami ich ewentualny pobyt w Polsce nie przekroczy kilku dni w roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dzierżawa składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, prowadzić będzie do powstania zakładu podatkowego Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym, na gruncie przepisów ustawy o VAT w związku z wydzierżawieniem składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce, a w efekcie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tyt. usług dzierżawy na rzecz Kontrahenta składników majątku (z zastrzeżeniem usług dzierżawy, do których zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy o VAT, w przypadku jeżeli Wnioskodawca będzie zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT)?

Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług została wydana w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, dzierżawa składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta nie będzie prowadzić do powstania zakładu podatkowego Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

Stosownie do przepisu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, cyt.:

„Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ”.

W myśl przepisu art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których wyżej, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Brzmienie przytoczonego wyżej przepisu jednoznacznie wskazuje, iż fakt, że podatnik osiąga na terytorium Polski dochody z nieruchomości nie przesądza o istnieniu zagranicznego zakładu tego podatnika w Polsce.

Stosownie do przepisu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, pod pojęciem zagranicznego zakładu należy rozumieć, cyt.:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (UPO PL-DE).

Stosownie do art. 5 UPO PL-DE, cyt.:

„(1) W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stalą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

Bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania,
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

W efekcie należy uznać, że zakład podatkowy może przyjąć jedną z następujących form:

*   zakład w formie stałej placówki działalności gospodarczej,

*   zakład w formie placu budowy lub prac budowlanych albo instalacyjnych (tzw. zakład budowlany),

*   zakład w formie zależnego agenta działającego w imieniu przedsiębiorstwa zagranicznego i zwyczajowo wykonującego pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu tego przedsiębiorstwa.

W celu określenia, czy Wnioskodawca w związku z planowaną działalnością będzie posiadał zakład podatkowy w Polsce zbadania wymaga, czy w związku z tą działalnością spełnione będą warunki powstania zakładu w jednej z wymienionych wyżej form.

Dokonując interpretacji postanowień UPO PL-DE należy przy tym wziąć pod uwagę brzmienie Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór dla zawieranych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym m.in. UPO PL-DE, jak również brzmienie Komentarza do Modelowej Konwencji OECD.

Modelowa Konwencja OECD, jak i Komentarz do niej nie są wprawdzie źródłem powszechnie obowiązującego prawa w Polsce, jednak stanowią ważną wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, co wynika z faktu, że Modelowa Konwencja OECD, jak i Komentarz do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się ty samym do stosowania zawartych w nich postanowień (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 stycznia 2017 r., nr 1462-IPPB5.4510.949.2016.4.RS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2014 r., nr IPPB5/423-98/114/2/AJ, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 158/09.

W efekcie Modelowa Konwencja OECD, jak i Komentarz do niej stanowią powszechnie akceptowane przez polskie organy podatkowe oraz sądy administracyjne źródło wiedzy dot. prawidłowej wykładni zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym UPO PL-DE.

Brak zakładu Wnioskodawcy w Polsce w formie stałej placówki

Stosownie do pkt 2 Komentarza do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD, pod pojęciem „zakładu” należy rozumieć, cyt.:„stałą placówkę, przez którą przedsiębiorstwo prowadzi całkowicie lub częściowo swoją działalność. Definicja zawiera następujące warunki:

*   istnienie „placówki działalności gospodarczej”, to jest pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń,
*   taka placówka musi mieć charakter stały, to znaczy musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,
*   prowadzenie działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki; oznacza to, że osoby, które w taki lub inny sposób są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona.”

Równocześnie w myśl pkt 8 Komentarza do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD, cyt.:

„(\`(...)\`) Jeżeli przedsiębiorstwo umawiającego się państwa wydzierżawia przedsiębiorstwu drugiego umawiającego się państwa środki, urządzenia przemysłowe, handlowe lub naukowe, budynki lub dobra niematerialne bez utrzymywania w tym celu w drugim państwie stałej placówki, to wydzierżawione urządzenia, budynki lub dobra niematerialne nie stanowią zakładu wynajemcy, pod warunkiem jednak, że kontrakt ogranicza się wyłącznie do wydzierżawienia wyżej wymienionych urządzeń. (\`(...)\`)

W opinii Wnioskodawcy wskazany wyżej fragment pkt 8 Komentarza do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD wprost odnosi się do sytuacji Wnioskodawcy i potwierdza, że w związku z planowaną działalnością Wnioskodawcy w Polsce nie powstanie zakład w rozumieniu art. 5 UPO PL-DE Wnioskodawcy w Polsce.

W ramach planowanej transakcji Wnioskodawca:

*   nie posiada i nie zamierza posiadać na terytorium Polski oddziału (filii), przedstawicielstwa, biura, etc.,

*   wydzierżawi na rzecz Kontrahenta składniki majątku wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,

*   będzie uprawniony do kontroli stanu wydzierżawianych składników majątku,

*   pomimo, iż będzie on właścicielem nieruchomości/maszyn/urządzeń zlokalizowanych w Polsce, nie będzie miał prawa do używania tych nieruchomości/ maszyn/urządzeń, będą one bowiem wyłącznie do dyspozycji Kontrahenta,

*   poza składnikami majątku wskazanymi w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, które mają być przedmiotem dzierżawy na rzecz Kontrahenta nie będzie posiadał na terytorium Polski nieruchomości, maszyn ani innych urządzeń niezbędnych do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej,

*   nie zatrudnia i nie będzie zatrudniał na terytorium Polski żadnych pracowników, ani też nie dysponuje/nie będzie dysponował na terytorium Polski personelem innych podmiotów, w szczególności personelem Kontrahenta,

*   poza wydzierżawieniem składników majątku na rzecz Kontrahenta nie planuje prowadzić żadnej innej działalności gospodarczej na terytorium Polski,

*   będzie podejmował decyzje biznesowe związane z transakcją dzierżawy majątku poza terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że:

*   Wnioskodawca nie będzie dysponował żadnymi nieruchomościami/pomieszczeniami w Polsce, które mogłyby zostać uznane za jego „placówkę działalności gospodarczej”,

*   Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce personelu i nie będzie korzystał z cudzego personelu, na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy w Polsce.

W konsekwencji, w kontekście pkt 8 Komentarza do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD, Wnioskodawca w związku z planowaną działalnością nie będzie posiadał w Polsce zakładu podatkowego w formie stałej placówki.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.4.2018.2.AJ.

Wniosek:

*   po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zakład podatkowy w Polsce w formie stałej placówki.

Brak zakładu budowlanego Wnioskodawcy w Polsce.

Wnioskodawca nie będzie prowadził w Polsce prac budowalnych, montażowych ani instalacyjnych. Planowany zakres działalności Wnioskodawcy w Polsce ogranicza się do działalności polegającej na wydzierżawieniu składników majątku na rzecz Kontrahenta.

Wniosek:

*   po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zakład budowlany w Polsce.

Brak zakładu podatkowego Wnioskodawcy w Polsce w formie zależnego agenta

Stosownie do pkt 32 Komentarza do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD, cyt.: „(\`(...)\`) jedynie utrzymywanie osób mających uprawnienia do zawierania kontraktów może prowadzić do powstania zakładu przedsiębiorstwa. Osoba taka ma dostateczne uprawnienia do angażowania przedsiębiorstw w działalność gospodarczą w danym państwie. Użycie określenia „zakład” w tym kontekście oznacza, że ta osoba korzysta ze swych uprawnień w sposób ciągły, a nie tylko w pojedynczych przypadkach.”

Dalej, zgodnie z pkt 33 Komentarza do artykułu 5 Modelowej Konwencji OECD, cyt.: „Również określenia „pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa” nie ogranicza stosowania tego ustępu do przedstawiciela zawierającego kontrakty wiążące dosłownie dane przedsiębiorstwo. Ustęp ten ma również zastosowanie do przedstawiciela zawierającego kontrakty, które wiążą przedsiębiorstwo, mimo iż takie kontrakty w rzeczywistości nie są zawierane w imieniu danego przedsiębiorstwa. Fakt, że przedsiębiorstwo nie bierze czynnego udziału w transakcjach, może oznaczać, że przekazało takie uprawnienia przedstawicielowi. Na przykład można uważać, że przedstawiciel posiada rzeczywiste uprawnienie do zawierania kontraktów, jeżeli ubiega się i zbiera zamówienia (lecz ich nie realizuje w sposób formalny), które następnie są przesyłane bezpośrednio do składów, skąd towary są dostarczane, podczas gdy przedsiębiorstwo zagraniczne jedynie aprobuje transakcje w sposób rutynowy.”

Jak wskazał Wnioskodawca:

*   nie posiada on i nie będzie posiadał w Polsce żadnych osób, które byłyby uprawnione do negocjowania czy też zawierania kontraktów w imieniu Wnioskodawcy,

*   poza wydzierżawieniem składników majątku na rzecz Kontrahenta nie planuje on prowadzić żadnej innej działalności gospodarczej na terytorium Polski,

*   wszelkie decyzje biznesowe związane z transakcją dzierżawy majątku, jak również wszelką inną działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, będą podejmowane poza terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności oraz przytoczone wyżej uwagi Komentarza do Konwencji Modelowej OECD należy uznać, że Wnioskodawca nie będzie miał w Polsce zakładu w formie zależnego agenta.

Wniosek:

*   po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zakład podatkowy Polsce w formie zależnego agenta,

Podsumowanie:

*   Dzierżawa składników majątku przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta nie będzie prowadzić do powstania zakładu podatkowego Wnioskodawcy w Polsce w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT,

*   Powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.4.2018.2.AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego ukonstytuowania zakładu w Polsce w związku z dzierżawą składników majątku polskiemu podmiotowi – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawy o CIT”)podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl przepisu art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których wyżej, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziałe 5a (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.)

Stosownie do treści art. 4a pkt 11 updop ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie - oznacza to:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Niemiec, dlatego też analiza, czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90, dalej: „UPO”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Jednocześnie w myśl art. 5 ust. 5 UPO jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Podkreślić przy tym należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym.

Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 UPO zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W odniesieniu do interpretacji postanowień UPO należy zastosować dyrektywy wykładni prawa międzynarodowego.

Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, jednakże z uwagi na okoliczność, że opisany stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Zaistniałe wątpliwości interpretacyjne dotyczą bowiem art. 5 UPO, a więc aktu normatywnego należącego do prawa międzynarodowego publicznego, które posiada własne, odrębne i dla siebie swoiste dyrektywy wykładni prawa (por. np.: L. Ehrlich, Interpretacja traktatów, Warszawa 1957, s. 75 i n.; A. Kozłowski, Interpretacja traktatu międzynarodowego w świetle jego kontekstu, Warszawa 2002, s. 25 i n.,). Dyrektywy te zostały częściowo zawarte w Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74, poz. 439, dalej w skrócie: KWPT). Postanowienia Konwencji znajdują zastosowanie w analizowanej sprawie, gdyż zarówno Rzeczpospolita Polska jak i Niemcy są stronami ww. aktów prawa międzynarodowego (patrz: United Nation Treaty Collection, http://treaties.un.org).

W myśl art. 31 ust. 1 ww. Konwencji traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu. Zatem odmiennie niż w porządku prawa krajowego, dyrektywy wykładni umów międzynarodowych nakazują w procesie wykładni uwzględnić zawsze nie tylko wykładnię językową, ale nawet w sytuacji językowej jasności postanowień umowy, sięgnąć po wykładnię funkcjonalną (por. wyroki II FSK 1398/10, II FSK 917/08).

Treść danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy interpretować zgodnie z ww. wskazówkami wymienionymi w ww. art. 31 KPWT.

Przy wykładni użytych w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania pojęć nie można nadto pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy (art. 31 ust. 3 lit. c KPWT). W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że Polska jest stroną Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich - Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku - zaleca, aby organy podatkowe państw-sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach. Tym samym dokonując wykładni umowy polskie organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Nadto należy zauważyć, że postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż ze względu na szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (por. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000).

Zgodnie z pkt 8 Komentarza do ust. 1 art. 5 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku „jeżeli przedsiębiorstwo umawiającego się państwa oddaje w najem lub dzierżawę przedsiębiorstwu drugiemu umawiającego się państwa środki, urządzenia przemysłowe, handlowe lub naukowe, budynki lub dobra niematerialne bez utrzymania w tym celu stałej placówki, to wydzierżawione urządzenia, budynki dobra niematerialne nie stanowią zakładu wynajemcy, pod warunkiem jednak, że kontrakt ogranicza się wyłącznie do wydzierżawienia wyżej wymienionych urządzeń. Ma to również miejsce w przypadku, gdy oddający w dzierżawę po zainstalowaniu urządzeń dostarcza personel w celu ich uruchomienia, pod warunkiem jednak, że obowiązki personelu ograniczają się do uruchomienia i utrzymania urządzeń, a kierownictwo, odpowiedzialność i kontrola należą do obowiązków biorącego w dzierżawę.”

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że kierownictwo, odpowiedzialność i kontrola należą do obowiązków biorącego w dzierżawę.

W świetle powołanych przepisów oraz wskazówek ww. Komentarza należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym nie zostaną spełnione przesłanki ukonstytuowania zakładu w Polsce. Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce ani stałej placówki w rozumieniu art. 5 ust. 1 i ust. 2 UPO, ani zależnego agenta w rozumieniu ww. art. 5 ust. 5 UPO.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczy, w zakresie pytania ozn. we wniosku Nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Jednakże, realizując zasadę wyrażoną w art. 121 Op. wskazać należy, że Wnioskodawca będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na podstawie art. 3 ust. 2 updop.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 pkt 5 updop za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Jednocześnie Ustawodawca w art. 3 ust. 5 updop doprecyzował, że za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Na podstawie natomiast art. 21 ust. 1 pkt 1 updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Z art. 21 ust. 2 updop wynika, że przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Art. 12 ust. 3 UPO stanowi, że określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz z filmami lub taśmami dla radia lub telewizji, do patentu, znaku towarowego lub handlowego, rysunku lub modelu, planu, tajemnicy lub technologii produkcyjnej, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Nie ulega zatem wątpliwości, że dochody z tytułu odpłatnego udostępnienia maszyn, urządzeń i wyposażenia produkcyjnego, mieszczą się zarówno w zakresie przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, jak i definicji należności licencyjnych określonej w art. 12 ust. 3 UPO.

Na podstawie art. 12 ust. 1 i ust. 2 UPO należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie, jeżeli osoba ta jest właścicielem należności licencyjnych. Jednakże takie należności mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto.

W konsekwencji należy uznać, że dochody Wnioskodawcy w ww. zakresie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 21 ust. 2 updop oraz art. 12 ust. 1-3 UPO i w związku z tym Wnioskodawca będzie objęty ograniczonym obowiązkiem podatkowym na podstawie art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 5 i ust. 5 updop.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.