Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1183/09-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-01-19
Teza: W przypadku dostawy towarów (sprzedaż sprzętu telekomunikacyjnego) warunkiem bezwzględnym, dającym prawo do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania (kwoty podatku należnego) jest fakt posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta nabywcę towaru. Wnioskodawca nie musi natomiast posiadać potwierdzenia odbioru faktury korygującej wystawionej do faktury dokumentującej świadczone przez niego usługi telekomunikacyjne
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; odbiór-potwierdzenie odbioru; podatek-podatek należny; usługi-usługi telekomunikacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm. ) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2009 r. (data wpływu 19.11.2009 r.), uzupełnionym w dniu 07.12.2009 r. na wezwanie organu podatkowego z dnia 27.11.2009 r. (skutecznie doręczone w dniu 03.12.2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego w miesiącu wystawienia faktury korygującej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.11.2009 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Wniosek uzupełniony został w dniu 07.12.2009 r. (data wpływu 09.12.2009 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe :

Podstawowa działalność C. Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka”) polega na świadczeniu usług telekomunikacyjnych. W związku z tą działalnością dokonuje również dostaw towarów (np. sprzedaż sprzętu telekomunikacyjnego), które to transakcje, w świetle zawieranych przez Spółkę umów, wiążą się z koniecznością korygowania wielkości sprzedaży (przede wszystkim z uwagi na udzielanie przez Spółkę rabatów).

Dokonując takich korekt, Spółka wystawia faktury korygujące zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 1 grudnia 2008 r.) dalej jako „Rozporządzenie”. Faktury korygujące są wysyłane przez Spółkę kontrahentom niezwłocznie po ich wystawieniu. Zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie otrzymuje potwierdzenia odbioru przez kontrahenta faktur korygujących lub otrzymuje takie potwierdzenia z opóźnieniem Spółka nabywa ponadto m. in. energię elektryczną oraz usługi telekomunikacyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie :

Czy kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur pomniejszają obrót jednocześnie obniżając podstawę opodatkowania (kwotę podatku należnego) w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej, nawet w przypadku braku potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta?

Stanowisko Spółki :

Zgodnie z art. 29 ust 4a. Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004 r.), dalej jako „Ustawa VAT”, „W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano”.

Zgodnie jednak z art. 29 ust 4b. „Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1.  wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy”.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 29 ust.4b Ustawy VAT wynika, iż wprowadza on podmiotowe wyłączenie z obowiązku otrzymywania potwierdzenia odbioru faktur korygujących ustanowionego przez art. 29 ust. 4a tej ustawy. Wyłączenie to dotyczy nabywców m.in. energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych oraz innych, wskazanych w art. 29 ust. 4b. Ponieważ, jak zaznaczono w stanie faktycznym, Spółka w ramach swojej działalności w każdym okresie rozliczeniowym nabywa m.in. energię elektryczną oraz usługi telekomunikacyjne, w jej przypadku na podstawie art. 29 ust. 4b znajdzie zastosowanie wyłączenie z obowiązku uzyskania potwierdzenia odbioru faktur korygujących określonego w art. 29 ust. 4a Ustawy VAT. W związku z powyższym, Spółka uprawniona będzie do obniżenia obrotu bezpośrednio na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Ponieważ przepis ten nie wskazuje odrębnego terminu obniżenia obrotu, należy przyjąć, że obniżenie obrotu należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiono fakturę korygującą.

Spółka pragnie podkreślić, iż brak jest podstaw do dokonania alternatywnej interpretacji omawianych przepisów w taki sposób, aby były one stosowane w sposób analogiczny jak w stanie prawnym obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r. Przepis wprost wskazuje o wyłączeniu z obowiązku określonego w art. 29 ust. 4a „nabywców” energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych etc., natomiast w poprzednim stanie prawnym analogiczne wyłączenie skierowane było do podmiotów dokonujących takich świadczeń. Obecne brzmienie przepisu wyklucza więc stosowanie obowiązku otrzymywania potwierdzenia odbioru faktur korygujących przez podmioty nabywające w danym okresie rozliczeniowym energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne etc. Interpretacja przeciwna byłaby ewidentnie sprzeczna z literalnym brzmieniem wskazanego przepisu. Nawet, jeśli pojawiłyby się wątpliwości interpretacyjne (choć zdaniem Spółki brzmienie przepisu je wyklucza) należałoby dokonać interpretacji prowspólnotowej. Oznacza to, że za właściwą interpretację należy uznać tę, która jest najbardziej zgodna z prawem wspólnotowym.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 10 Traktatu ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą (dalej jako „TWE”):

„Państwa Członkowskie podejmują wszelkie właściwe środki ogólne lub szczególne w celu zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z niniejszego Traktatu lub z działań instytucji Wspólnoty. Ułatwiają one Wspólnocie wypełnianie jej zadań.

Powstrzymują się one od podejmowania wszelkich środków, które mogłyby zagrozić urzeczywistnieniu celów niniejszego Traktatu”.

Niewątpliwie najbardziej zgodna z prawem wspólnotowym jest taka interpretacja omawianych przepisów, która w jak najszerszym stopniu wyłącza działanie art. 29 ust. 4a Ustawy VAT, który zdaniem Spółki narusza prawo wspólnotowe. Stanowisko Spółki, zakładające szeroką (zgodną z literalnym brzmieniem przepisu) wykładnię art. 29 ust 4b ustawy wyłączającego sporny przepis art. 29 ust. 4a Ustawy VAT należy uznać za najbardziej zgodne z prawem wspólnotowym, zatem ze względu na obowiązek stosowania prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych powinno być uznane za prawidłowe. Alternatywnie, jeśli zdaniem organu podatkowego taka interpretacja nie jest możliwa, naszym zdaniem art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, jako naruszający przepisy wspólnotowe nie może być stosowany w całości.

Niezgodność z prawem wspólnotowym art. 29 ust. 4a Ustawy VAT

Jeśli chodzi o określenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT, zasadnicza regulacja została zawarta w art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio analogiczną regulację zawierał art. 11 (A)(l) VI Dyrektywy). Przepis ten stwierdza: „W odniesieniu do dostaw towarów i usług innych niż te, o których mowa w art. 74 - 77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia”.

Jak wynika z powyższego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE, a także orzecznictwa ETS na gruncie analogicznego art. 11(A)(l) VI Dyrektywy, podstawę opodatkowania stanowi kwota faktycznie otrzymana przez podatnika (lub kwota należna). Zatem cena zapłacona przez kontrahenta jest kryterium określającym podstawę opodatkowania. Każda ewentualna korekta obrotu (np. w postaci faktur korygujących związanych ze zwróconym sprzedawcy towarem czy udzieleniem rabatu) wiąże się z prawem podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do obniżenia podatku należnego w przypadku korekty obrotu wynika przede wszystkim z zasady neutralności podatku VAT dla podatników.

Doprecyzowaniem powyższej zasady jest regulacja zawarta w art. 90 ust. 1 Dyrektywy, zgodnie z którym, w przypadku anulowania wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie. Przepis ten umożliwia wprawdzie państwom członkowskim określenie warunków obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, lecz w świetle art. 10 i art. 249 TWE należy wykluczyć taką interpretację art. 90 ust. 1 Dyrektywy, która umożliwiałaby państwom członkowskim określenie przedmiotowych warunków w sposób dowolny. Określając te warunki państwa członkowskie mają zapewnić skuteczność celowi wynikającemu z art. 73 i 90 ust. 1 Dyrektywy, tj. doprowadzić do sytuacji, w której w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy podstawa opodatkowania ma być bezwzględnie obniżona, aby nie przekraczała kwoty faktycznie należnej. Państwa członkowskie muszą również respektować zasadę proporcjonalności (współmierności), jedną z podstawowych zasad prawa wspólnotowego.

Zdaniem Spółki, art. 29 ust. 4a narusza właśnie zasadę proporcjonalności. Europejski Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie zajmował się wspomnianą wyżej zasadą (przykładowo orzeczenia C-228/96 Aprile, C-177/99 Ampafrance, C-181/99 Sanofi). Zakłada ona współmierność (w rozumieniu konieczności zastosowania danego środka i proporcjonalności do wagi zagadnienia) podjętych środków prawnych przez Państwa Członkowskie, jeżeli chodzi o cel jaki prawodawca krajowy zamierza osiągnąć. W świetle prawa podatkowego przekłada się to na konkluzję, iż środki podjęte w celu zwalczania unikania bądź uchylania się od opodatkowania muszą być odpowiednie do ewentualnych nadużyć.

Zasada proporcjonalności w szczególności powinna być uwzględniana w przypadku przepisów o charakterze technicznym lub nakładających obowiązki formalne, takich jak np. przepisy dotyczące zasad wystawiania i przechowywania faktur. Przepisy te nie powinny być nadmiernie formalistyczne i uciążliwe dla podatników, jeżeli spełnienie zamierzonych przez prawodawcę celów jest możliwe przy pomocy mniej rygorystycznych środków.

Niedopuszczalna jest sytuacja, wynikająca z treści art. 29 ust. 4a ustawy, iż cel tej regulacji, jakim jest uniknięcie nadużyć związanych z obniżaniem obrotu, powoduje, iż utrudnione jest, a czasami wręcz niemożliwe korzystanie z prawa do obniżenia podatku należnego przez uczciwego podatnika. W szczególności, wg ETS, naruszeniem zasady proporcjonalności jest sytuacja, w której podatnik, który postąpi prawidłowo (udzieli rabatu, czy przyjmie zwrot towaru, co zostanie udokumentowane) nie może uchylić się od skutków sankcyjnych wymierzonych w podatników naruszających prawo, tym bardziej, że w odniesieniu do udzielanych rabatów, czy przyjmowanych zwrotów sama ustawa wskazuje na konieczność ich udokumentowania, co stanowi wystarczającą przesłankę do zabezpieczenia przed uchylaniem się lub unikaniem opodatkowania.

Omawiany przepis prowadzi jednocześnie do naruszenia zasady neutralności podatku VAT, gdyż podstawa opodatkowania jest wyższa niż otrzymane faktycznie przez podatnika należne kwoty, przez co, w konsekwencji, podatnik ponosi ekonomiczny ciężar opodatkowania.

Należy zauważyć, iż już na gruncie stanu prawnego do końca listopada 2008 r. sądy administracyjne potwierdzały, iż warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest niezgodny z przepisami wspólnotowymi. Przykładowo, w orzeczeniu z dnia 19 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1587/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż „przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE, w szczególności art. 73, nie przewidują warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia doręczenia faktury korygującej jego kontrahentowi, w celu skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o wartość tego podatku wynikającą z faktury korygującej. Naruszenie przez podatnika obowiązków formalnych nie może stanowić jedynej podstawy do wprowadzenia ograniczeń naruszających zasadę neutralności VAT”. Do analogicznego wniosku doszedł ten sam Sąd również w orzeczeniu z dnia 14 listopada 2008 r. (sygn. III SA/Wa 1583/08).

Prymat podstawowych zasad podatku VAT (takich jak zasada neutralności) nad regulacjami formalno-technicznymi (takimi jak dotyczące wystawienia faktur korygujących) szczególnie wyraźnie podkreślił ETS w wyroku w sprawie C-317/94 Elida Gibbs Ltd. Trybunał zauważył, iż możliwa jest sytuacja, w której nastąpi obniżenie (skorygowanie) obrotu (a zarazem podatku należnego) w sytuacji, gdy nie jest możliwe wystawienie faktury korygującej. W konsekwencji możliwa jest sytuacja obniżenia obrotu bez wystawiania faktury korygującej.

Zdaniem Spółki, taka sytuacja możliwa jest również na gruncie ustawy o VAT, która uznaje udzielenie udokumentowanego rabatu, czy zwrot towaru, za wystarczającą i niezależną od wystawienia faktury korygującej przesłankę obniżenia obrotu. Zatem regulację wynikającą z art. 29 ust. 4a ustawy o VAT należy uznać za dalece zbyt rygorystyczną w stosunku do prawa obniżenia przez podatnika podatku należnego związanego z korektą obrotu.

Przepis art. 29 ust. 4a ustawy, jako przepis utrudniający lub w pewnych przypadkach uniemożliwiający określenie podstawy opodatkowania w sposób zgodny z art. 73 oraz 90 ust. 1 Dyrektywy, obok naruszenia zasady proporcjonalności, narusza również zasadę skuteczności. Zasada ta nakłada na państwa członkowskie obowiązek ochrony uprawnień nadanych jednostkom przez prawo wspólnotowe oraz zapewnienia pełnej skuteczności tych uprawnień (w szczególności przez wprowadzenie środków prawnych gwarantujących realizację tych uprawnień). Źródłem tej zasady jest wspomniany wyżej art. 10 TWE.

Konkluzja

Zdaniem Spółki brzmienie art. 29 ust. 4b Ustawy VAT wskazuje, że jedyną prawidłową interpretacją tego przepisu jest wyłączenie obowiązku otrzymywania potwierdzenia odbioru faktur korygujących ustawionego w art. 29 ust. 4a ustawy w przypadku podatników - nabywców energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych etc. Dodatkowo w związku z wykazanym powyżej brakiem zgodności przepisu art. 29 ust. 4a ustawy o VAT z prawem wspólnotowym taka interpretacja art. 29 ust. 4b, która w sposób maksymalny ogranicza stosowanie niezgodnego z prawem wspólnotowym przepisu najpełniej odzwierciedla obowiązek prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych (art. 29 ust 4b ustawy o VAT). Alternatywnie, należałoby uznać, że organy państwa zobowiązane są do powstrzymania się od stosowania art. 29 ust.4a ustawy o VAT ze względu na jego niezgodność z prawem wspólnotowym, co skutkuje brakiem obowiązku otrzymywania potwierdzeń odbioru faktur korygujących w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym Spółka nabywa energię elektryczną lub usługi telekomunikacyjne. Jednocześnie na podstawie art. 29 ust. 1 w związku z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur pomniejszają obrót, jednocześnie obniżając podstawę opodatkowania (kwotę podatku należnego) w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ww. ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie natomiast do § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.11.2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212 poz. 1337 ze zm.), w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na względzie przepis art. 29 ust. 4a i ust. 4b ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisami w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się:

1.  w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
2.  wobec nabywców, na których rzecz jest dokonywana sprzedaż: energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż podstawowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług telekomunikacyjnych. W związku z tą działalnością Wnioskodawca dokonuje również dostaw towarów np. sprzętu telekomunikacyjnego, które to transakcje wiążą się z koniecznością korygowania wielkości sprzedaży przede wszystkim z uwagi na udzielanie przez Spółkę rabatów. Spółka wystawia faktury korygujące wysyłane kontrahentom niezwłocznie po ich wystawieniu. Zdarzają się sytuacje, w których Spółka nie otrzymuje potwierdzenia odbioru przez kontrahenta faktur korygujących lub otrzymuje takie potwierdzenie z opóźnieniem.

W świetle powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego, warunkiem obniżenia przez sprzedawcę podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy o VAT. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż niektóre z potwierdzeń nie wpływają do Wnioskodawcy lub wpływają ze znacznym opóźnieniem. Skoro bowiem rzeczywista sprzedaż towarów Spółki została potwierdzona fakturami, w związku z czym powstał obowiązek podatkowy, a wystawione faktury zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego i stały się prawidłowym dokumentem stwierdzającym dokonanie sprzedaży, to tym samym okoliczności uprawniające do obniżenia obrotu należy udokumentować fakturą korygującą i wprowadzić ją do obrotu prawnego. Wprowadzenie faktury korygującej do obrotu prawnego może nastąpić tylko wtedy, gdy zostanie ona odebrana przez nabywcę. Wnioskodawca nie musi posiadać potwierdzenia odbioru jedynie w przypadku faktur korygujących wystawionych do faktur, dokumentujących świadczone przez niego usługi telekomunikacyjne.

Nie można zgodzić się z argumentem Wnioskodawcy, że obecnie obowiązujące przepisy zawarte w art. 29 ust. 4a – 4c ustawy są nadmiernie formalistyczne i uciążliwe dla podatników.

Ustawodawca nakładając w przepisach art. 29 ust. 4a – 4c ustawy obowiązek posiadania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, nie określił przy tym jakiejś specjalnej formy, w jakiej powinno to nastąpić. W związku z tym forma potwierdzenia odbioru może być zatem dowolna. Jedynym warunkiem, jaki musi spełniać, to jednoznaczne stwierdzenie, iż odbiorca otrzymał fakturę korygującą. Przedmiotowe potwierdzenie może zostać dokonane np. drogą elektroniczną – internetem lub poczta e-mail, za pomocą faksu, jak również za pomocą poczty, przesyłki kurierskiej itp.

Nie można zgodzić się również z poglądem Wnioskodawcy, iż na podstawie art. 29 ust. 4a, z uwagi na to, że Spółka jest nabywcą energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych etc., nie dotyczy jej obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej zmniejszającej wartość sprzedaży.

Z zapisu art. 29 ust. 4 wyraźnie wynika, iż obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę dla którego wystawiono fakturę. Natomiast ust. 4 b stanowi, iż warunku posiadania przez podatnika odbioru faktury przez nabywcę, dla którego wystawiono fakturę nie stosuje wobec nabywców, na rzecz których dokonywana jest sprzedaż energii elektrycznej, usług telekomunikacyjnych.

Strona nabywa energię elektryczną i usługi telekomunikacyjne, czyli na jej rzecz usługi te są świadczone. Zatem, to kontrahent Spółki usługi te świadczące nie ma obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej dającej prawo do obniżenia podstawy opodatkowania.

Z chwilą przystąpienia do Unii Europejskiej państwa członkowskie zobowiązały się do wykonywania i stosowania prawa wspólnotowego. Przepisy prawa podatkowego obowiązujące na terenie Unii stosowane są w krajach członkowskich przez implementację, czyli uregulowanie w przepisach prawa krajowego zagadnień prawa wspólnotowego. Obowiązująca od 01.05.2004 r. ustawa o podatku od towarów i usług, która zastąpiła poprzednio obowiązującą ustawę z dnia 08.01.1993 r. jest wyrazem dostosowania prawa krajowego do obowiązującego w Unii Europejskiej jednolitego systemu podatku VAT. Jednak należy zauważyć, że o ile polski ustawodawca ma obowiązek implementacji zawartych w dyrektywach postanowień wiążących państwo członkowskie co do zamierzonego celu, to Wspólnota zostawia władzom krajowym swobodę co do form i metod jakimi skutek ma być osiągnięty. Stosując się do dyrektywy, państwo członkowskie uchwala, zmienia bądź uchyla prawo krajowe w danej dziedzinie. Zatem adresatami dyrektyw są wyłącznie państwa i nie mogą one być kierowane do innych podmiotów prawa – osób fizycznych i prawnych.

Trudno zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy stanowiącym o niezgodności obowiązku otrzymania potwierdzenia odbioru korekty faktury z art. 73 i 90 Dyrektywy 112. Wskazane przepisy określają w sposób ogólny podstawę opodatkowania, nie wskazując szczegółowych zasad lub ograniczeń dla państw członkowskich w celu jego implementacji, tym bardziej dotyczących korygowania tej podstawy.

Przepis art. 90 Dyrektywy 112 daje nawet prawo do obniżania podstawy opodatkowania na warunkach określonych przez poszczególne państwa członkowskie.

Ponadto, odnosząc się do podniesionych przez Wnioskodawcę argumentów tut. organ pragnie zauważyć, iż organy podatkowe są zobowiązane działać na podstawie przepisów prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej). Źródłami prawa, w tym prawa podatkowego, według art. 87 Konstytucji, jest sama Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Tym samym tut. Organ podatkowy wydając niniejszą interpretację indywidualną zobowiązany jest do zastosowania przepisów prawa krajowego, czyli unormowania zawartego w art. 29 ust. 4a ww. ustawy o VAT.

Ponieważ zapisy prawa wspólnotowego nie są tożsame z przepisami obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, nie można wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości traktować jako wykładni prawa krajowego. Zacytowane w niniejszej sprawie orzeczenia ETS są rozstrzygnięciami w odmiennych stanach faktycznych, i niejednokrotnie dotyczą innych niż wskazane przez Wnioskodawcę przepisów Dyrektywy w związku z czym nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż kwoty wynikające z dokonanych korekt faktur obniżają podstawę opodatkowania (kwotę podatku należnego) w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej, także w przypadku nieposiadania przez Spółkę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. W przypadku dostawy towarów (sprzedaż sprzętu telekomunikacyjnego) warunkiem bezwzględnym, dającym prawo do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania (kwoty podatku należnego) jest fakt posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta - nabywcę towaru.

Wnioskodawca nie musi natomiast posiadać potwierdzenia odbioru faktury korygującej wystawionej do faktury dokumentującej świadczone przez niego usługi telekomunikacyjne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym a w przypadku zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.