Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-734/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-24
Teza: opodatkowanie odpłatnego przejęcia zobowiązań gwarancyjnych.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; usługi; wynagrodzenia; zobowiązanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego przejęcia zobowiązań gwarancyjnych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odpłatnego przejęcia zobowiązań gwarancyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. zwana dalej Wnioskodawcą, jest większościowym udziałowcem (posiada 96,5% udziałów w kapitale podstawowym) w jednostce zależnej P. Sp. z o.o. z siedziby w W., która została postawiona w stan likwidacji. (uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia \`(...)\` r. o postawieniu spółki w stan likwidacji).

P. Sp. o.o. oraz M. Sp. z o. o. zamierzają zawrzeć umowę przejęcia zobowiązań gwarancyjnych, w której Wnioskodawca za wynagrodzeniem przejmuje zobowiązania P. Sp. o.o. wobec odbiorców jego usług w niej określone. Z uwagi na zawarte umowy o usługi budowlane P. Sp. o.o. jest zobowiązane z tytułu gwarancji i rękojmi w stosunku do swoich klientów. Wnioskodawca w wyniku zawartej umowy przejmuje te zobowiązania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowa odpłatnego przejęcia zobowiązań gwarancyjnych stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Umowa przejęcia zobowiązań gwarancyjnych nie stanowi świadczenia usług, o którym mowa art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przejęcia przez niego kosztu świadczenia w przyszłości napraw gwarancyjnych, których realizacja przez P. Sp. o. o. jako podmiot w upadłości stała się niemożliwa, nie można mówić o świadczeniu przez Wnioskodawcę usług na rzecz P. Sp. o.o. , a w konsekwencji nie dochodzi do powstania obowiązku podatkowego dla celów podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Wnioskodawca przejął na siebie koszty i ryzyko wynikające ze zobowiązań gwarancyjnych P. Sp. o.o. w wyniku jego likwidacji i nie można tego działania utożsamiać z jakąkolwiek działalnością zarobkową. To Wnioskodawca musi podejmować działania w celu zabezpieczenia zrealizowanych przez P. Sp. o.o, usług budowlanych i nie osiąga z tego tytułu żadnych korzyści (a wręcz przeciwnie, ponieważ Wnioskodawca musi samodzielnie zorganizować i pokryć koszt realizowanych świadczeń). Uzyskana od P. Sp. o.o. kwota ma stanowić dla Spółki zabezpieczenie na poczet kosztów tytułem napraw gwarancyjnych, których poniesienie w przyszłości może się okazać konieczne, a których P. Sp. o.o. nie będzie w stanie wykonać ze względu na likwidację.

Analogiczne stanowisko w podobnym stanie faktycznym zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 5 lutego 2013 sygn. ILPP2/443-1128/12-2/AD oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 maja 2008 r. (sygn. III SA/Wa 864/08), gdzie stwierdził, że w przypadku „(\`(...)\`) gdy zamawiający usługę budowlaną zgodnie z treścią umowy, w skutek niesolidności wykonawcy robót budowlanych odstępuje od umowy i wykonanie robót zleca innemu wykonawcy, nie dochodzi do wykonania usługi na rzecz niesolidnego wykonawcy ani przez zamawiającego ani przez wykonawcę zastępczego".

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie przez M. Sp. z o.o. zobowiązania P. Sp. o.o. do świadczenia w przyszłości napraw gwarancyjnych oraz świadczeń wynikających z rękojmi i gwarancji wynikających ze zrealizowanych inwestycji, nie jest świadczeniem usług Wnioskodawcy na rzecz P. Sp. o.o. o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz obowiązku wystawienia faktury VAT z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług, jest szersze od usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z tym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zauważyć dodatkowo należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z tym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto, wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że definicja działalności gospodarczej, zawarta w art. 15 ust. 2 ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w obrocie gospodarczym. Podatnikiem jest również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady. Podatnikami są zatem osoby fizyczne, prawne prowadzące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem (posiada 96,5% udziałów w kapitale podstawowym) w jednostce zależnej P. Sp. z o.o. z siedziby w W., która została postawiona w stan likwidacji (uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 29 listopada 2013 r. o postawieniu spółki w stan likwidacji). P. Sp. o. o. oraz Wnioskodawca zamierzają zawrzeć umowę przejęcia zobowiązań gwarancyjnych, w której Wnioskodawca za wynagrodzeniem przejmuje zobowiązania P. Sp. o.o. wobec odbiorców jego usług w niej określone. Z uwagi na zawarte umowy o usługi budowlane P. Sp. o.o. z siedziby w W. jest zobowiązane z tytułu gwarancji i rękojmi w stosunku do swoich klientów. Wnioskodawca w wyniku zawartej umowy przejmuje te zobowiązania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1664 r. Kodeks Cywilny (DZ. U. 2014 r. poz. 121), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne). Stosownie natomiast do art. 577 § 1 KC, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Jak wynika z powyższego, przysługujące nabywcy uprawnienia z tytułu gwarancji jakości (w przypadku jej przyznania nabywcy) bądź rękojmi są nierozerwalnie związane z transakcją sprzedaży i jako forma zabezpieczenia interesów nabywcy stanowią element stosunku prawnego jaki łączy sprzedawcę i kupującego. Oznacza to, że ewentualne świadczenia sprzedawcy obowiązanego do rękojmi bądź gwaranta wykonywane w razie ujawnienia się wad fizycznych rzeczy w okresie gwarancji bądź rękojmi stanowią jedynie realizację jego zobowiązań z tytułu rękojmi bądź udzielonej gwarancji mających na celu zapewnienie nabywcy rzeczy niezakłóconego korzystania z rzeczy sprzedanej w przypadku, gdy rzecz ta okaże się wadliwa.

W niniejszej sprawie mamy jednak do czynienia nie z realizacją gwarancji bądź rękojmi, lecz z umową odpłatnego przejęcia zobowiązań z tytułu udzielonych gwarancji i rękojmi przez P. Nie jest to równoznaczne z wykonywaniem przez Wnioskodawcę usług gwarancyjnych. Wnioskodawca dopiero w następstwie podpisania umowy, o której mowa we wniosku, przejmuje na siebie zobowiązania gwarancyjne i to ten stosunek prawny (odpłatne przejęcie zobowiązań gwarancyjnych) musi być poddany analizie, w kontekście zadanego we wniosku pytania. Zatem należy stwierdzić, że w wyniku odpłatnego przejęcia zobowiązań gwarancyjnych dochodzi do świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką istnieje stosunek prawny, tj. umowa o przejęcie zobowiązań gwarancyjnych, w której Wnioskodawca za wynagrodzeniem przejmuje zobowiązania Spółki z tytułu gwarancji i rękojmi wobec odbiorców jej usług. W analizowanej sprawie istnieje również konkretny beneficjent usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, tj. Spółka z o.o., która przenosi na Wnioskodawcę własne zobowiązania z tytułu gwarancji i rękojmi, które zobowiązana była świadczyć w wyniku realizacji usług budowlanych, tym samym Wnioskodawca uwalnia spółkę od tych zobowiązań. Za przejęcie opisanych zobowiązań, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Zatem, w przedstawionych okolicznościach odpłatne przejęcie zobowiązania gwarancyjnego, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, uznać należy za usługę świadczoną odpłatnie i w związku z tym podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji nr ILPP2/443-1128/12-2/AD, stwierdzić należy, że dotyczy ona innego stanu faktycznego, niż przedstawiony w niniejszym wniosku, gdyż dotyczy przejęcia przez Spółkę zobowiązania do świadczenia w przyszłości napraw gwarancyjnych podmiotu, który realizował na rzez Spółki inwestycję.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.