Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-294/14-6/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-20
Teza: Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy-obniżenie kapitału zakładowego; nieruchomości; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z 5 marca 2014 r. (data wpływu: 10 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2014 (daty wpływu: 4 i 23 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kapitałów pieniężnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14f § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 23 maja 2014 r. nr ILPB2/415-294/14-2/WM, ILPB2/436-75/14-2/MK, ILPB1/415-259/14-2/AG, ILPP1/443-194/14-2/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 23 maja 2014 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło 27 maja 2014 r.), zaś w dniach: 30 maja oraz 2 czerwca 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (daty odpowiednio: uiszczenia brakującej opłaty oraz nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego).

Ze względu na fakt, że pismo z 30 maja 2014 r. obarczone było brakiem formalnym (brak podpisu Zainteresowanego) pismem z 10 czerwca 2014 r. nr ILPB2/415-294/14-4/WM, ILPB2/436-75/14-4/MK, ILPB1/415-259/14-4/AG, ILPP1/443-194/14-4/AW Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Wezwanie wysłano 10 czerwca 2014 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło 17 czerwca 2014 r.), zaś w dniu 23 czerwca 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego: 18 czerwca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną z miejscem zamieszkania w Polsce oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce („Wnioskodawca”).

Wnioskodawca jest m.in. wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT („Spółka”). Kapitał zakładowy Spółki wynosi 2.800.000 zł i został wpłacony w całości w gotówce.

Spółka jest właścicielem m.in. niezabudowanych nieruchomości (gruntów) składającej się z 36 działek gruntu – stanowiących tereny przeznaczone pod zabudowę o łącznej pow. 5,6 ha, położonych w m. B., W. oraz Wx., dla których księgi wieczyste prowadzą odpowiednio Sądy Rejonowe w G. i K. („Nieruchomości”). Wszystkie Nieruchomości są przeznaczone w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę. Na Nieruchomościach nie jest obecnie prowadzona działalność gospodarcza, ale Nieruchomości te były kupione przez Spółkę w celu przeznaczenia przez Spółkę do dalszej sprzedaży (m.in. w wyniku parcelacji większych działek gruntu kupionych przez Spółkę). Łączna szacowana wartość rynkowa Nieruchomości wynosi ok 4.850.000 zł (wg wyceny 6.900.000 zł) i jest wyższa niż cena ich zakupu.

Obecnie planowane jest podjęcie przez walne zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o umorzeniu części udziałów Spółki, w wyniku którego kapitał zakładowy Spółki ulegnie obniżeniu. Wypłata kwot należnych wspólnikom Spółki (w tym Wnioskodawcy) wynikająca z tytułu wynagrodzenia za umorzenie udziałów Spółki, nastąpi w postaci przeniesienia własności Nieruchomości o wartości rynkowej odpowiadającej kwocie należnej każdemu ze wspólników Spółki (w tym Wnioskodawcy) z tytułu obniżenia kapitału zakładowego Spółki.

Planowane jest też, że do Spółki przystąpią dwie spółki z o.o. z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT w Polsce. Następnie, Wspólnicy Spółki planują przekształcenie Spółki w spółkę komandytową z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce („Spółka Komandytowa”) w trybie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych. Na dzień przekształcenia Spółki w Spółkę Komandytową w kapitale własnym, obok kapitału podstawowego, Spółka będzie posiadała m.in. następującą pozycję: kapitał zapasowy utworzony z zysków za 2008 r. w kwocie 600.000 zł, co do którego podjęto uchwałę o wypłacie, przy czym faktycznie do wypłaty nie doszło. Kapitały własne Spółki są dodatnie, przy czym Spółka wykazuje niepokryte straty z lat ubiegłych i stratę za 2013 r. w wysokości 400.000 zł.

W uzupełnieniu informacji Wnioskodawca podał, że ww. nieruchomości nabyła Spółka poprzez kupno tych nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży.

W wyniku dokonanego przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki) w spółkę komandytową, proporcja udziału w zysku spółki komandytowej należna wspólnikom Spółki będzie odpowiadała proporcji ich udziału w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przed przekształceniem. Cały majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się z dniem przekształcenia majątkiem spółki osobowej (spółki przekształconej) (tj. majątkiem Spółki Komandytowej). Na moment przekształcenia Spółki w Spółkę Komandytową: (i) nie zostanie dokonana wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do jej wspólników, (ii) kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się w całości wkładem wspólników do spółki komandytowej, a (iii) niepodzielony zysk i pozostałe pozycje kapitałów własnych spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (z wyjątkiem kapitału podstawowego) nie podwyższające wkładów do spółki komandytowej zostaną przeniesione na kapitał zapasowy spółki komandytowej. Tym samym w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz nie ulegnie zmianie majątek tej spółki. Celem wspólników Spółki nie jest likwidacja spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a jedynie zmiana formy organizacyjno-prawnej tej spółki. Dotychczasowa działalność gospodarcza spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie po przekształceniu kontynuowana przez spółkę osobową (spółkę komandytową) w takim samym rodzaju i rozmiarze. Wspólnikami Spółki Komandytowej będę te same osoby fizyczne, w takiej samej proporcji, które są wspólnikami Spółki (Wnioskodawca będzie komandytariuszem Spółki).

Możliwe jest również, że Wnioskodawca wystąpi ze Spółki Komandytowej oraz otrzyma wynagrodzenie z tytułu wystąpienia w postaci Nieruchomości (udziału w Nieruchomości).

Jest możliwe, że Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nabytych w wyniku (i) wypłaty za umorzone udziały lub (ii) wystąpienia ze Spółki Komandytowej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W piśmie z 30 maja 2014 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany podał, że odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Ponadto Zainteresowany nie prowadzi, ani nie planuje prowadzenia, działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w Wniosku, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ustawy o PIT kwota, o którą został obniżony kapitał zakładowy Spółki, opłacony przez Wnioskodawcę w gotówce, zwrócona na rzec Wnioskodawcy (tj. wspólnika Spółki) w wyniku umorzenia udziału Spółki w postaci przeniesienia własności Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) o wartości rynkowej równej kwocie nominalnej umorzonych udziałów Spółki na moment nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości), nie stanowi dla Wnioskodawcy dochodu ze źródła przychodów „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)”?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, otrzymanie wynagrodzenia przez Wnioskodawcę w postaci Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) w wyniku wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Komandytowej nie stanowi dla Wnioskodawcy – w momencie wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Komandytowej – przychodu w podatku PIT na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o PIT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nabytych od (i) Spółki w wyniku umorzenia udziałów tej spółki (ii) od Spółki Komandytowej w wyniku wystąpienia z tej spółki, nie będzie traktowane u Wnioskodawcy jako dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej? Wnioskodawca doprecyzował, że w ramach odpowiedzi na pytanie nr 3 wniosku chce uzyskać odpowiedź na pytanie również w zakresie tego do jakiego źródła przychodu w rozumieniu ustawy o PIT będzie zaliczany przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w sposób określony we Wniosku.
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w razie sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) – nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku umorzenia udziałów Spółki oraz wystąpienia ze Spółki Komandytowej – kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie (1) nominalna wartość umorzonych udziałów Spółki, za które jest przenoszona Nieruchomość na Wnioskodawcę – w przypadku nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości jako wynagrodzenie za umorzenie udziałów Spółki), albo (2) cena nabycia Nieruchomości (udziału Nieruchomości) przez Spółkę – w przypadku nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) w wyniku wystąpienia ze Spółki Komandytowej?
5.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku, przeniesienie własności udziału w Nieruchomości w zamian za zwrot kwot należnych wspólnikowi Spółki w wyniku obniżenia kapitału zakładowego, albo w wyniku wystąpienia ze Spółki Komandytowej, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
6.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca oraz zakładając, że dostawa Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nie korzystałaby ze zwolnienia od podatku VAT, to czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku, po dokonaniu rejestracji jako podatnika podatku VAT Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dostawą Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) jako wynagrodzeniem w zamian za umorzenie udziałów związane z obniżeniem kapitału zakładowego spółki z o.o. (Spółki) albo w wyniku wystąpienia ze Spółki Komandytowej – w przypadku spełnienia przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z późniejszym odpłatnym zbyciem Nieruchomości?
7.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w Wniosku przeniesienie własności Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) na rzecz Wnioskodawcy przez Spółkę jako wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów Spółki albo przez Spółki Komandytową w wyniku wystąpienia z tej spółki, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na cytowane wyżej pytanie nr 1 – dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kapitałów pieniężnych, natomiast w zakresie pozostałych pytań wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ustawy o PIT kwota, o którą został obniżony kapitał zakładowy Spółki, opłacony przez Wnioskodawcę w gotówce, zwrócona na rzecz Wnioskodawcy (tj. wspólnika Spółki) w wyniku umorzenia udziału Spółki w postaci przeniesienia własności Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) o wartości rynkowej równej kwocie nominalnej umorzonych udziałów Spółki na moment nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nie stanowi dla Wnioskodawcy dochodu ze źródła przychodów „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).”

W opinii Zainteresowanego, art. 17 ust. 1 ustawy o PIT enumeratywnie określa, co uważa się za przychód z „kapitałów pieniężnych”. Wśród zdarzeń, które uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych ustawodawca wymienia również „inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.” Oznacza to zatem, że kwota zwrócona wspólnikowi spółki z o.o. (Wnioskodawcy) w wyniku umorzenia udziałów spółki z o.o., które prowadzi do obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. będzie dla niego przychodem źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT. Dodatkowo, art. 24 ust. 5 ustawy o PIT wskazuje, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału oraz wprowadza otwarty katalog przysporzeń uznawanych za dochód (przychód) z udziału w zyskach.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest zatem stanowisko, że kwota, o którą został obniżony kapitał zakładowy Spółki, zwrócona na rzecz wspólników Spółki, tj. m.in. na rzecz Wnioskodawcy, stanowi przychód dla Zainteresowanego w rozumieniu ustawy o PIT. Niemniej jednak nie będzie stanowiła dochodu dla Wnioskodawcy, gdyż jest ona jedynie zwrotem kwot, które uprzednio wspólnik wniósł do tej spółki w gotówce tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego spółki z o.o., a zatem należy ją traktować u Wnioskodawcy jako zwrot zainwestowanego (w gotówce) kapitału.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 września 2010 r. (sygn. akt II FSK 716/09) „przychód podatniczki powstał w momencie umorzenia odsetek, gdyż z tą chwilą uzyskała ona definitywny przychód netto powiększający jej majątek, co jest istotą podatku dochodowego od osób fizycznych opodatkowującego przyrost czystego majątku podatnika.” Należy zatem stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym we Wniosku, w wyniku zwrotu kwoty, o którą został obniżony kapitał zakładowy Spółki, majątek Wnioskodawcy nie został w żaden sposób zwiększony. Oznacza to więc, że zwrócona kwota na rzecz wspólników Spółki, tj. m.in. na rzecz Wnioskodawcy w wyniku umorzenia udziałów Spółki, które prowadzi do obniżenia kapitału zakładowego Spółki, nie stanowi dochodu dla Wnioskodawcy ze źródła przychodów „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)”. Bez znaczenia jest przy tym w jakie formie nastąpił zwrot tej kwoty. Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zwrócona na rzecz Zainteresowanego w wyniku umorzenia udziału Spółki nie będzie więc stanowiła dochodu również wtedy, gdy Spółka wypłaca Wnioskodawcy kwoty z tytułu umorzenia udziałów Spółki w formie Nieruchomości (udziału Nieruchomości), o ile wartość rynkowa Nieruchomości jest równa kwocie nominalnej umorzonych udziałów Spółki należących do Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Z treści przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planowane jest podjęcie przez walne zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o umorzeniu części udziałów Spółki, w wyniku którego kapitał zakładowy Spółki ulegnie obniżeniu. Wypłata kwot należnych wspólnikom Spółki (w tym Wnioskodawcy) wynikająca z tytułu wynagrodzenia za umorzenie udziałów Spółki, nastąpi w postaci przeniesienia własności Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) o wartości rynkowej równej kwocie nominalnej umorzonych udziałów Spółki na moment nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości). Zainteresowany opłacił kapitał zakładowy w gotówce.

Wskazać należy, że umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. z dnia 19 kwietnia 2013 r.; Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.) (dalej również jako: „KSH”).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 2 KSH umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Z kolei odnośnie umorzenia automatycznego zauważyć należy, że umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4 ww. Kodeksu).

Zgodnie z art. 199 § 5 KSH w przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Umorzenie za wynagrodzeniem oznacza, że wspólnik otrzyma wynagrodzenie za umorzony udział, którego wysokość jest gwarantowana przez ustawodawcę jedynie w przypadku umorzenia przymusowego.

Wysokość przysługującego wynagrodzenia można natomiast wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. poprzez przeniesienie na udziałowca prawa własności nieruchomości (lub udziału w nieruchomości).

Wobec powyższego, źródłem powstania przychodu (dochodu) podatkowego w tym przypadku jest otrzymane wynagrodzenie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w świetle z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych w sytuacji dokonania umorzenia udziałów zostało zdefiniowane w art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Istotne jest, że regulacją tego przepisu objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne.

Mając na uwadze ww. unormowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że kwota, o którą będzie obniżony kapitał zakładowy spółki zwrócona na rzecz Wnioskodawcy w postaci własności Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) o wartości rynkowej równej kwocie nominalnej umorzonych udziałów Spółki na moment nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej z tytułu umorzenia udziałów spółki, w której Wnioskodawca jest udziałowcem.

Okoliczność, że jest to zwrot wcześniej wniesionych przez wspólników wkładów nie powoduje, że otrzymane kwoty nie podlegają opodatkowaniu. Wobec tego otrzymana wartość pieniężna odpowiadająca wysokości kwoty zwrotu stanowić będzie przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z obniżeniem kapitału zakładowego i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie zaś z przywołanym wyżej art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, (…), z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jako płatnik będzie obowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Jednakże na gruncie wymienionego wcześniej art. 24 ust. 5 ustawy – który stanowi normę szczególną w stosunku do art. 30a ust. 6 ustawy – opodatkowaniu podlega dochód otrzymany przez wspólnika, a nie otrzymany przychód.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością związanego z obniżeniem wartości kapitału zakładowego tej spółki został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Zainteresowany wnoszony wkład pokrył wpłatą gotówkową. Tym samym, wskazać należy, że w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należy sięgnąć do art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Zatem kosztami uzyskania przychodu w niniejszej sprawie będą wydatki faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie (objęcie) udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zaakcentować przy tym należy, że koszty uzyskania przychodów nie muszą być równe wpłacie dokonanej w celu pokrycia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadającej nominalnej wartości udziałów. Kosztami objęcia udziałów są bowiem wszelkie wydatki, których poniesienie związane było z objęciem udziałów.

Reasumując, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ustawy o PIT kwota, o którą został obniżony kapitał zakładowy Spółki, opłacony przez Zainteresowanego w gotówce, zwrócona na rzec Wnioskodawcy w wyniku umorzenia udziału Spółki w postaci przeniesienia własności Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) o wartości rynkowej równej kwocie nominalnej umorzonych udziałów Spółki na moment nabycia Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nie stanowi dla Wnioskodawcy dochodu ze źródła przychodów „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c)” – należało uznać za nieprawidłowe.

Zainteresowany co prawda prawidłowo wskazał, że na gruncie badanej sprawy mamy do czynienia z powstaniem źródła przychodu z kapitałów pieniężnych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jednakże błędnie ustalił dochód z tytułu przedmiotowego umorzenia.

Jak bowiem wskazano powyżej, dochodem jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów – określonego tu jako wartość rynkowa Nieruchomości (udziału w Nieruchomości) nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 – a więc wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawcę na objęcie udziałów. Powtórzyć należy, że koszty uzyskania przychodów nie muszą być równe wpłacie dokonanej w celu pokrycia kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadającej nominalnej wartości udziałów. Tym samym odniesienie się do wartości wpłat uiszczonych na pokrycie kapitału zakładowego spółki przy ustalaniu ww. kosztów – zamiast do wydatków poniesionych na objęcie udziałów – należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, nadmienić należy, że w realiach badanej sprawy nie wystąpi podlegający opodatkowaniu dochód tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy przychód z udziału w zyskach osób prawnych będzie równy, bądź mniejszy niż wydatki poniesione przez Zainteresowanego na objęcie umarzanych udziałów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.