Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/16a/129/SBA/12/PT-1024/RD43030
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-05-08
Teza: Stawka podatku na przebudowę pogotowia.
Słowa kluczowe: opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 31 maja 2010 r., nr ILPP2/443-362/10-4/MR, wydanej w imieniu Ministra Finansów, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dla Gminy na wniosek z dnia 26 lutego 2010 r. (data wpływu 10 marca 2010 r.), uzupełniony pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 21 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług przebudowy budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2010 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wpłynął wniosek z dnia 26 lutego 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi przebudowy budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 21 maja 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 12 września 2008 r., Gmina zawarła ze zleceniobiorcą (firmą remontowo-budowlaną) umowę dotyczącą usług przebudowy budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi.

Przedmiotem umowy było wykonanie szeregu prac obejmujących przebudowę budynku głównego i garażowego po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki, na której jest on położony, a także wraz z rozbiórką przyległych budynków gospodarczych. Usługi obejmowały w szczególności:

1.  roboty rozbiórkowe i wyburzeniowe,
2.  remont dachu,
3.  wymianę wszystkich obróbek blacharskich, rur spustowych i rynien,
4.  zabezpieczenie konstrukcji drewnianych dachów,
5.  wymurowanie i wykonanie ścian podziałowych i przemurowanie trzonów wentylacyjnych,
6.  wbudowanie projektowanych okien połaciowych,
7.  wykonanie izolacji pionowej ścian fundamentowych budynku,
8.  remont stolarki drzwiowej i okiennej,
9.  wykonanie izolacji termicznej budynku,
10.  wykonanie wewnętrznej sieci instalacji gazowej,
11.  wykonanie wewnętrznej instalacji wodociągowej,
12.  wykonanie wewnętrznej kanalizacji sanitarnej obsługującej węzły sanitarne,
13.  wykonanie elektrycznych instalacji wewnętrznych oświetlenia, gniazd wtykowych i siły,
14.  wykonanie instalacji niskoprądowych telefonicznej, domofonowej, TV i odgromowej.

Wykonanie powyższych usług miało miejsce w okresie od września 2008 r. do grudnia 2009 r. Powierzchnia użytkowa żadnego z powstałych w wyniku modernizacji mieszkań socjalnych nie przekraczała 150 m2. Mieszkania socjalne są przeznaczone dla rodzin o relatywnie niższych dochodach. Nie jest w nich wykonywana jakakolwiek działalność gospodarcza. W przebudowanym budynku znajdują się jedynie mieszkania socjalne. W budynku znajdują się 4 mieszkania socjalne, 12 tzw. mieszkań komunalnych na wynajem oraz 1 mieszkanie przeznaczone na potrzeby Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie (jako mieszkanie rotacyjne dla osób z domu dziecka).

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że działa on jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, któremu z tytułu wydatków poniesionych na przebudowę budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Budynek pogotowia ratunkowego sklasyfikowany wg PKOB był następująco:

Sekcja 1 – Budynki Dział 12 - Budynki niemieszkalne Grupa 126 - Ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej Klasa - 1264 - Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej.

Budynek po przebudowie na mieszkalny wielorodzinny jest sklasyfikowany wg PKOB następująco:

Sekcja 1 - Budynki Dział 11 - Budynki mieszkalne Grupa 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe Klasa 1122 - Budynki o trzech i więcej mieszkaniach Klasa obejmuje: Budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne, o trzech i więcej mieszkaniach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wymienione powyżej usługi świadczone na rzecz Gminy w zakresie przebudowy budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi podlegają opodatkowaniu według stawki 7%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego stanu faktycznego świadczone na jego rzecz, wymienione powyżej, usługi w zakresie przebudowy budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi podlegać będą opodatkowaniu według stawki 7%.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż jako, że przedmiotowe usługi były świadczone w okresie od września 2008 r. do grudnia 2009 r., Gmina przywołuje poniżej odpowiednie regulacje VAT dotyczące tego właśnie stanu prawnego.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, 7% stawkę VAT, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jak stanowi natomiast art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Niezależnie od powyższych regulacji ustawy o VAT, na mocy odpowiednich przepisów wykonawczych, w stanie prawnym właściwym zdarzeniom opisanym w niniejszym wniosku, możliwość zastosowania 7% stawki VAT była rozszerzona również na usługi związane z:

1.  budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokalami mieszkalnymi, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie bowiem z § 5 ust. la rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

− w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust 12-12c ustawy.

Przepis identyczny do powyższego, zawarty był również w § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Gminy, w świetle powyższych regulacji uznać należy, iż zlecone przez nią we wniosku usługi budowlano-remontowe, powinny być opodatkowane według stawki 0%. Dotyczą one bowiem przekształcenia budynku po pogotowiu w wielorodzinny budynek mieszkalny, a więc obiekt, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach. Ponadto, przedmiotem zlecenia Gminy były usługi budowlano-remontowe, których również dotyczą powyższe regulacje.

Jak Gmina wskazała w powyższym stanie faktycznym, powierzchnia użytkowa żadnego z powstałych w wyniku modernizacji mieszkań socjalnych nie przekraczała 150 m2. Ze względu na brzmienie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów (w ówczesnym stanie prawnym), nawet, gdyby limit ten został przekroczony, właściwą i tak byłaby stawka 7%. Gmina pragnie również wskazać, iż przedmiotem zleconych prac było szereg usług, w tym np. wyburzenie sąsiednich budynków. W opinii Gminy, wszystkie te usługi powinny być dla celów VAT traktowanie łącznie i podlegać opodatkowaniu według stawki 7%. Zastosowanie znajduje tu bowiem tzw. koncepcja świadczenia złożonego, ugruntowana niegdyś w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a zaaprobowana również przez polskie sądy administracyjne i organy podatkowe.

Jak przykładowo stwierdził ETS w sprawie C-349/96 Card Protection Plan, z jednej strony każde świadczenie musi być oddzielnie opodatkowane, z drugiej jednak, jedna transakcja nie może być sztucznie dzielona, gdyż doprowadziłoby to do zaburzeń w funkcjonowaniu wspólnego systemu VAT.

W przypadkach, gdy jedno lub więcej świadczeń ma charakter zasadniczy, a inne elementy transakcji mają charakter jedynie pomocniczy (uzupełniający, nie mający wartości samej w sobie, będące jedynie środkiem do lepszego wykorzystania świadczenia zasadniczego, etc.) świadczenia pomocnicze powinny być opodatkowane jak świadczenie główne. Podobne tezy zostały również potwierdzone w orzeczeniu ETS w sprawie C-41/04 Levob, w którym ETS podkreślił, iż nie można w sposób sztuczny rozdzielać kilku świadczeń tworzących pewną ekonomiczną całość. Ponadto, ETS w wyroku tym wskazał, iż dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z pojedynczym ale złożonym świadczeniem czy też ze strumieniem odrębnych świadczeń, nie ma znaczenia fakt, czy zapłata została ustalona odrębnie za każdą czynność.

Koncepcję świadczenia złożonego potwierdził również WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. I SA/Wr 881/08.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy, wszystkie wyszczególnione w powyższym zdarzeniu przyszłym usługi remontowo-budowlane stanowią pewną ekonomiczną całość. Gmina była zainteresowana łącznym ich nabyciem, gdyż tylko one wszystkie razem pozwalały przebudować budynek po pogotowiu na budynek mieszkalny. Którakolwiek, pojedyncza z tych usług sama w sobie nie miałaby wartości dla Gminy.

W konsekwencji, Gmina raz jeszcze pragnie podkreślić, iż jej zdaniem, wszystkie nabywane przez nią usługi jako, że współtworzą one jedną usługę w zakresie przebudowy budynku po pogotowiu w budynek mieszkalny, winny podlegać opodatkowaniu według stawki 7%.

W dniu 31 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie przepisów § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w imieniu Ministra Finansów - wydał interpretację indywidualną nr ILPP2/443-362/10-4/MR, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał następujące przepisy: art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 i ust. 3, art. 41 ust. 1 i 2, ust. 12 - 12b, art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) oraz § 5 ust. la rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.), § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.) oraz odniósł ich treść do stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazano również przepisy art. 3 pkt 1 lit. a, pkt 2 i pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U z 2006 r. Nr 156, poz. 1118, z późn. zm.).

Organ wskazał również na przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że usługi w zakresie przebudowy budynku po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki, na której jest on położony, a także rozbiórką przyległych budynków gospodarczych, opodatkowane będą 22% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Organ wskazał, iż w interpretacji z dnia 31 maja 2010 r. został załatwiony wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 31 maja 2010 r. nr ILPP2/443-363/10-5/MR.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy należało stwierdzić, że interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2010 r. nr ILPP1/443-362/10-4/MR, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`)- art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy przewidują dla niektórych czynności stawki obniżone.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a wskazanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto na podstawie § 5 ust. la rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.), w okresie do 30 listopada 2008 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7%, w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budownictwa w dziale 12

− w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 - 12c ustawy.

Od dnia 1 grudnia 2008 r. ww. § 5 ust. la rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. został zastąpiony § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Od dnia 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. obowiązywał w powyższym zakresie przepis § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.)

Artykuł 2 pkt 12 ustawy zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z wymienionych wyżej przepisów preferencyjna stawka opodatkowania w wysokości 7% znajduje zastosowanie do usług budowlanych wykonywanych w obiektach budownictwa mieszkaniowego (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz w lokalach mieszkalnych znajdujących się w budynkach niemieszkalnych. Ponadto opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT podlegają również usługi budowlane wykonywane w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie 1264 jako budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

W świetle powyższych uregulowań należy uznać, że dla określenia właściwej stawki podatku VAT na usługi budowlane związane z przebudową budynku uzasadnione jest odniesienie się do statusu obiektu budowlanego (jego części), który ma być efektem inwestycji. Nadmienić należy, że odmienna interpretacja prowadziłaby do nieuzasadnionego różnicowania stawki VAT np. w odniesieniu do inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego od inwestycji polegającej na przebudowie budynku niemieszkalnego, w wyniku której powstanie budynek mieszkalny.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 3 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 7/12 stwierdził, iż obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799, z późn. zm.) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

W kontekście przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan i C-41/04 Levob oraz kompleksowości świadczeń należy stwierdził, że w ww. uchwale z dnia 3 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że kwestię możliwości rozdzielenia należy więc odnosić do tychże robót, nie zaś do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe i stosowane, gdyż bardzo często jeden podmiot wykonuje roboty budowlane dotyczące budynku, a inny, wyspecjalizowany, w uzgodnieniu z dysponentem sieci, wykonuje przyłącza (vide również wyroki NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1189/11 i z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1387/10).

Jeżeli zatem w wyniku przebudowy, obiekt budowlany jej poddany będzie się kwalifikował do budynków mieszkalnych (dział 11 PKOB) to do robót wykonywanych w budynku będzie miała zastosowanie stawka - 7%, przy czym klasyfikacja i zmiana przeznaczenia musi mieć odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji (np. w zawartych umowach o roboty budowlane, w decyzji o pozwoleniu na budowę). Natomiast do robót wykonywanych poza budynkiem będzie miała zastosowanie stawka - 22 %.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca planuje przebudować budynek po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi.

Przedmiotem umowy było wykonanie szeregu prac obejmujących przebudowę budynku głównego i garażowego po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki, na której jest on położony, a także wraz z rozbiórką przyległych budynków gospodarczych. Usługi obejmowały w szczególności:

1.  roboty rozbiórkowe i wyburzeniowe,
2.  remont dachu,
3.  wymianę wszystkich obróbek blacharskich, rur spustowych i rynien,
4.  zabezpieczenie konstrukcji drewnianych dachów,
5.  wymurowanie i wykonanie ścian podziałowych i przemurowanie trzonów wentylacyjnych,
6.  wbudowanie projektowanych okien połaciowych,
7.  wykonanie izolacji pionowej ścian fundamentowych budynku,
8.  remont stolarki drzwiowej i okiennej,
9.  wykonanie izolacji termicznej budynku,
10.  wykonanie wewnętrznej sieci instalacji gazowej,
11.  wykonanie wewnętrznej instalacji wodociągowej,
12.  wykonanie wewnętrznej kanalizacji sanitarnej obsługującej węzły sanitarne,
13.  wykonanie elektrycznych instalacji wewnętrznych oświetlenia, gniazd wtykowych i siły,
14.  wykonanie instalacji niskoprądowych telefonicznej, domofonowej, TV i odgromowej.

Wykonanie powyższych usług miało miejsce w okresie od września 2008 r. do grudnia 2009 r. Powierzchnia użytkowa żadnego z powstałych w wyniku modernizacji mieszkań socjalnych nie przekraczała 150 m2. Mieszkania socjalne są przeznaczone dla rodzin o relatywnie niższych dochodach. Nie jest w nich wykonywana jakakolwiek działalność gospodarcza. W przebudowanym budynku znajdują się jedynie mieszkania socjalne. W budynku znajdują się 4 mieszkania socjalne, 12 tzw. mieszkań komunalnych na wynajem oraz 1 mieszkanie przeznaczone na potrzeby Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie (jako mieszkanie rotacyjne dla osób z domu dziecka).

Budynek pogotowia ratunkowego sklasyfikowany wg PKOB był następująco:

Sekcja 1 - Budynki Dział 12 - Budynki niemieszkalne Grupa 126 - Ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej Klasa - 1264 - Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej.

Budynek po przebudowie na mieszkalny wielorodzinny jest sklasyfikowany wg PKOB następująco:

Sekcja 1 - Budynki Dział 11 - Budynki mieszkalne Grupa 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe Klasa 1122 - Budynki o trzech i więcej mieszkaniach

Klasa obejmuje: Budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne, o trzech i więcej mieszkaniach.

Zdaniem Ministra Finansów, mając na względzie powyższe uregulowania, a także ww. uchwałę NSA, w przedstawionym stanie faktycznym roboty związane z przebudową budynku głównego i garażowego po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi wraz z infrastrukturą techniczną - wykonywane wewnątrz budynku, będą podlegały opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, o ile przebudowany budynek będzie zaliczony do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Nadmienić należy, że zmiana przeznaczenia i klasyfikacji obiektu budowlanego winna znajdować potwierdzenie w stosownej dokumentacji (np. zawartych umowach, w decyzji o pozwoleniu na budowę).

Natomiast roboty związane z przebudową budynku głównego i garażowego po pogotowiu ratunkowym na budynek mieszkalny wielorodzinny z mieszkaniami socjalnymi wraz z infrastrukturą techniczną - wykonywane poza budynkiem i rozbiórką przyległych budynków gospodarczych, będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

Wobec powyższego ocenione całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Mając powyższe na względzie należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 31 maja 2010 r. nr ILPP2/443-362/10-4/MR, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.