Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.7.2018.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-16
Teza: Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o rachunkowości. Operacje gospodarcze dotyczące działalności (przychody i koszty) ewidencjonuje w księgach rachunkowych (pełna księgowość). Do celów prowadzonej działalności, Wnioskodawca planuje wziąć w leasing operacyjny samochód osobowy na okres 48 miesięcy. Warunkiem rozpoczęcia realizacji umowy leasingu będzie uiszczenie opłaty wstępnej przed wydaniem Wnioskodawcy pojazdu. Wnioskodawca wskazuje, że umowa, która będzie zawarta, spełniać będzie warunki określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pierwsza (wstępna) opłata leasingowa z tytułu umowy leasingu operacyjnego stanowi koszt uzyskania przychodu jednorazowy w dacie poniesienia wydatku (zaksięgowania w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury), czy wydatek należy ująć proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu (48 miesięcy)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ogólnymi warunkami umowy leasingu, wynagrodzenie finansującego składać się będzie z opłaty wstępnej (zapłaconej przed wydaniem pojazdu korzystającemu, zgodnie z zapisem w umowie) i miesięcznych opłat leasingowych.

Moment potrącenia kosztów pośrednich określają przepisy art. 22 ust. 5c i ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w dacie ich poniesienia (zaksięgowania w księgach rachunkowych). Ponieważ wstępna opłata leasingowa warunkuje zawarcie umowy (wydanie pojazdu), to należy ją powiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia. Dotyczyć ona będzie nie tyle samego trwania usług leasingu, lecz w ogóle prawa do korzystania z niego. Zatem nie jest opłatą dotyczącą całego okresu trwania umowy leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata ta jest wydatkiem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy leasingu, samoistnym, bezzwrotnym i nieprzypisanym do poszczególnych rat leasingowych, generującym koszt w dacie jego poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób fizycznych reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 23a pkt 1 tej ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym’’, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym’’, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

W myśl art. 23b ust. 1 powołanej ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Cytowany powyżej przepis art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty.

Moment potrącalności kosztów pośrednich określają przepisy art. 22 ust. 5c i ust. 5d ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przypadku, gdy wstępna opłata leasingowa warunkuje zawarcie umowy, należy ją powiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia. Dotyczy ona nie tyle samego trwania usług leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego. Zatem, nie jest opłatą dotyczącą całego okresu trwania umowy leasingu. Stąd, opłata ta jest wydatkiem jednorazowym, związanym z zawarciem umowy leasingu. Dlatego też, nie ma obowiązku rozliczania jej proporcjonalnie do okresu trwania umowy. Tym samym, wstępną opłatę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Przy czym, w myśl art. 22 ust. 5d ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, 1926, 1933 i 1948),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

–do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że jeżeli umowa leasingu spełnia określone warunki zawarte w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego – prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca do celów prowadzonej działalności gospodarczej, planuje wziąć w leasing operacyjny samochód osobowy na okres 48 miesięcy. Warunkiem rozpoczęcia realizacji umowy leasingu będzie uiszczenie opłaty wstępnej przed wydaniem Wnioskodawcy samochodu. Umowa leasingu, która będzie zawarta, spełniać będzie warunki określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca ewidencjonuje operacje gospodarcze dotyczące działalności gospodarczej w księgach rachunkowych.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz wyżej wskazane regulacje prawne, uznać należy, że wydatek poniesiony z tytułu wstępnej opłaty leasingowej, wynikający z zawartej umowy leasingu, Wnioskodawca może rozpoznać, stosownie do art. 22 ust. 5c i ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo (w całości) w dacie poniesienia, tj. ujęcia tego wydatku w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury. Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć jednak należy, że to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.