Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.68.2023.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-17
Teza: Brak obowiązku dokonania korekty podstawy opodatkowania w wyniku korekty cen transferowych, w zakresie dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; cena-porozumienia cenowe; import-import towarów; korekta-korekta podatku należnego; korekta-korekta podatku naliczonego; korekta-korekta zgłoszenia; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania z tytułu importu towarów ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Ustalenie podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podstawy opodatkowania w wyniku korekty cen transferowych, w zakresie dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 marca 2023 r. (wpływ 30 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w szczególności w zakresie produkcji urządzeń do systemów nawigacji samochodowej, które są sprzedawane do Podmiotu powiązanego ze Spółką (i dalej dystrybuowane przez ten podmiot do innej jednostki niepowiązanej) oraz w zakresie dystrybucji towarów do podmiotów powiązanych ze Spółką.

W ramach swojej działalności gospodarczej na terenie Polski, Spółka dokonuje dostaw towarów na terytorium kraju (dostawy krajowe opodatkowane polskim VAT) i dostaw o charakterze międzynarodowym (dostawy wewnątrzwspólnotowe lub eksportowe z Polski opodatkowane 0% VAT). Na potrzeby tej działalności Spółka nabywa towary od różnych podmiotów. Wnioskodawca ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od dokonywanych zakupów.

Większość transakcji kupna/sprzedaży zawierana jest przez Spółkę z innymi podmiotami należącymi do Grupy G. Podmioty z Grupy G. stanowią podmioty powiązane w rozumieniu przepisów ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”).

Ceny towarów dostarczanych pomiędzy Spółką a podmiotami z Grupy G., w momencie ustalania warunków transakcji, określane są na zasadach rynkowych. Jednocześnie, z uwagi na istotne i niemożliwe do przewidzenia w momencie ustalania warunków transakcji okoliczności (takie jak: zmiany cen rynkowych podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walut, wahania popytu lub podaży na dany towar spowodowane przez niezależne obiektywnie czynniki), istnieje konieczność dostosowania faktycznej rentowności osiąganej przez Spółkę lub podmioty z Grupy G. do poziomu uzgodnionego w momencie ustalania warunków transakcji.

Należy zauważyć, że zarówno prognozowana, jak i skorygowana rentowność znajdują się w zakresie określonym zgodnie z zasadą ceny rynkowej (ang. arm’s length), wynikającym z wcześniej przygotowanego badania porównawczego (tzw. benchmarking study).

Należy podkreślić, że powyższa korekta nie powoduje zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów, lecz należy ją traktować jako globalną korektę wszystkich transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką a innymi podmiotami z Grupy G.

W rezultacie powyższą korektę Spółka traktuje jako korektę rentowności, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT (dalej będzie ona określana jako: „korekta cen transferowych” lub „korekta TP” ). Założenie o uznaniu danej korekty jako korekty w rozumieniu art. 11e ustawy o CIT stanowi element stanu faktycznego złożonego wniosku.

W wyniku korekty cen transferowych wystawiany jest co do zasady dokument (credit/debit note), który jest podstawą do dokonania (wyrównania) płatności pomiędzy Spółką a innym podmiotem z Grupy G.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej w Polsce dokonuje dostaw towarów na terenie kraju (dostawy krajowe opodatkowane polskim VAT) oraz dostaw o charakterze międzynarodowym (dostawy wewnątrzwspólnotowe lub eksportowe z Polski, opodatkowane 0% VAT).

Na potrzeby tej działalności Wnioskodawca nabywa towary od różnych podmiotów zarówno lokalnych, jak i zagranicznych. W zakresie transakcji importowych (obejmujących przywóz towarów do Polski z kraju znajdującego się poza Unią Europejską), w związku z niejasnymi przepisami w zakresie cła dotyczącymi wpływu korekty TP na wartość celną, Wnioskodawca rozważa dokonanie korekty zgłoszeń celnych za 2021 r., w których pierwotnie zadeklarowano import towarów od jednego z podmiotów powiązanych z Grupy G. Korekta byłaby skutkiem wspomnianej korekty TP, której wysokość zostałaby rozłożona proporcjonalnie, zwiększając wartość transakcyjną, a co za tym idzie także wartość celną poszczególnych importowanych towarów (ponieważ ze względu na charakter korekty TP nie istnieje inny sposób przypisania korekty TP do konkretnej ceny).

### Doprecyzowanie opisu sprawy

Korekta rentowności nie jest związana z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Podmiotów powiązanych na rzecz Wnioskodawcy.

Z uwagi na istotne i niemożliwe do przewidzenia w momencie ustalania warunków transakcji okoliczności (takie jak: zmiany cen rynkowych podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walut, wahania popytu lub podaży na dany towar spowodowane przez niezależne obiektywnie czynniki), istnieje konieczność dostosowania faktycznej rentowności osiąganej przez Wnioskodawcę lub podmioty z Grupy G. do poziomu uzgodnionego w momencie ustalania warunków transakcji. Powyższa korekta nie powoduje zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów. W rezultacie, Spółka traktuje tę korektę, jako korektę rentowności.

Korekta rentowności nie jest związana z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Wnioskodawcy na rzecz Podmiotów powiązanych.

Korekta rentowności nie powoduje zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów. W konsekwencji, dokonywane korekty rentowności nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży i cen nabycia konkretnych towarów na rzecz Podmiotów powiązanych.

Korekta rentowności nie odnosi się do konkretnych dostaw towarów z konkretnego okresu rozliczeniowego i nie odnosi się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawca jest zobowiązana do korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT w zakresie dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów, w wyniku opisanego powyżej mechanizmu korekty cen transferowych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2\. W przypadku uznania, że mechanizm korekty cen transferowych skutkuje obowiązkiem korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu importu, czy taka korekta z tytułu importu powinna skutkować powstaniem odsetek podatkowych, zgodnie z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT w związku z art. 53 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca nie jest zobowiązana do korygowania podstawy opodatkowania i związanego z nią podatku VAT w wyniku zastosowania mechanizmu korekty cen transferowych, w zakresie dokonywanych transakcji: dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów.

Ad. 2

W przypadku uznania, że mechanizm korekty cen transferowych skutkuje obowiązkiem korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu importu towarów, korekta podatku VAT z tytułu importu nie spowoduje powstania odsetek podatkowych, zgodnie z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT w związku z art. 53 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1

1\. Uwagi ogólne o korekcie cen transferowych

Przepisy podatkowe nie zawierają definicji korekty cen transferowych (określają jedynie jej warunki w art. 11e ustawy o CIT). Dlatego też, w celu wyjaśnienia pojęcia „korekta cen transferowych”, warto odwołać się do innego rodzaju opracowań, np. „Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw międzynarodowych i administracji podatkowych” (OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017, dalej: „Wytyczne OECD”). Wskazane Wytyczne OECD stanowią podstawę do konstruowania krajowych przepisów podatkowych w przedmiocie cen transferowych, jak również wyznaczają standard postępowania dla podmiotów powiązanych oraz administracji podatkowych.

Według Wytycznych OECD, korekta cen transferowych to korekta, w ramach której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, na który wskazuje zasada ceny rynkowej (ang. arm's lengthprinciple). Korekta cen transferowych dokonywana jest w grupach Podmiotów powiązanych w celu urealniania wyniku finansowego poszczególnych jednostek, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między tymi podmiotami. Proces ten bierze pod uwagę pełnione przez te podmioty funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa. Wynik finansowy, zgodny z zasadą ceny rynkowej, jest równoznaczny z wynikiem, który w podobnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy również szczególną uwagę zwrócić na opublikowane przez Ministerstwo Finansów 31 marca 2021 r. Objaśnienia podatkowe w zakresie cen transferowych.

Zgodnie z tym dokumentem, „korekta cen transferowych oznacza korygowanie (dostosowanie) cen transferowych. Cena transferowa to cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (\`(...)\`)”.

Objaśnienia Ministerstwa Finansów stanowią interpretację podatkową w rozumieniu Ordynacji podatkowej, na podstawie art. 14a § 1. Należy zaznaczyć, że Objaśnienia te nie stanowią źródła prawa powszechnie obowiązującego, niemniej jednak stanowią one istotny punkt odniesienia kształtujący praktykę podatników.

Powyższe rozumienie „korekty cen transferowych” potwierdza ugruntowana linia interpretacyjna organów podatkowych, przykładowo:

\- interpretacja z 28 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.187.2020.5.SG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) stwierdził, że przez korektę cen transferowych, w trybie art. 11e ustawy o CIT, należy rozumieć korektę mającą na celu doprowadzenie ceny transferowej za dany okres do poziomu ceny rynkowej: „charakterem korekty cen transferowych jest zapewnienie transakcji na warunkach rynkowych w dniu jej zawarcia (zawartej na warunkach, które uzgodniłyby strony niepowiązane), która nie została zawarta na warunkach rynkowych ze względu na późniejsze istotne okoliczności”;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7 kwietnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010. 52.2021.2.BK, w której uznał on, że: „W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego, zgodnego z poziomem rynkowym”. Decydującymi czynnikami są tu „okoliczności istotne dla cen transferowych”, których „nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok”.

Okoliczności te mogą obejmować przykładowo:

\- znaczące zmiany cen rynkowych podstawowych surowców lub materiałów,

\- wahania kursów walutowych,

\- zmiany stóp procentowych,

\- znaczne wahania popytu lub podaży na dany produkt, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego.

W interpretacji z 17 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.372.2020.3.BS stwierdzono na przykład, że „(\`(...)\`) taką okolicznością jest zmiana zakładanych kosztów bezpośrednich (koszty pracy) oraz zakładanych narzutów na koszty przerobu (prefabrykacji na liniach produkcyjnych) a także zakładanych cenach rynkowych surowców”.

W tym miejscu należy również wskazać na interpretacje indywidualne, w których Dyrektor KIS odróżnia od korekty cen transferowych, tzw. korekty kontraktowe przeprowadzane według zasad ogólnych.

I tak, przykładowo w interpretacji z 29 listopada 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.423.2019.1 Dyrektor KIS potwierdził poprawność stanowiska podatnika, zgodnie z którym opisane w stanie faktycznym korekty nie są korektami cen transferowych, lecz „należą do korekt kontraktowych, (\`(...)\`) a ich podstawowym zadaniem jest wyeliminowanie różnic wynikających z aktualizacji bazy kosztowej będącej podstawą wyceny usług lub odchyleń wynikających z zakresu lub rozmiaru faktycznie wykonanej usługi. Korekty te należy rozliczać na zasadach ogólnych (\`(...)\`)”.

2\. Korekta cen transferowych a podatek VAT

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega:

\- odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

\- eksport towarów;

\- import towarów na terytorium kraju;

\- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

\- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

\- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

\- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

\- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ustawa o VAT (ani żadne inne przepisy podatkowe) nie zawiera szczegółowych regulacji dotyczących wpływu korekty cen transferowych na VAT, co oznacza, że zastosowanie powinny mieć ogólne zasady opodatkowania. W tym zakresie ukształtowała się również bogata praktyka orzecznicza organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.

W pierwszej kolejności warto zwrócić uwagę na Objaśnienia Ministerstwa Finansów, w których w pkt 27 wskazano, że analiza czy korekta cen transferowych jest udokumentowana fakturą VAT lub notą księgową, powinna być dokonywana każdorazowo indywidualnie, w zależności od zaistniałych okoliczności i z uwzględnieniem przepisów wynikających z ustawy o VAT. Zezwalając na udokumentowanie korekty cen transferowych fakturą VAT lub notą, Ministerstwo Finansów sugeruje, że w zależności od okoliczności, korekty cen transferowych można uznać za podlegające opodatkowaniu VAT lub nieobjęte zakresem opodatkowania VAT.

Szczególnie istotny jest pkt 28 Objaśnień Ministerstwa Finansów, w którym stwierdzono: „W sytuacji, gdy korekta cen transferowych nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu dokonanych transakcji – konkretnych dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotów powiązanych – natomiast ma na celu dostosowanie poziomu rentowności spółki do poziomu rynkowego, taka korekta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tj. nie podlega temu podatkowi. W konsekwencji nie jest dokumentowana fakturą VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy podkreślić, że nie każda płatność dokonana na rzecz podatnika VAT powinna być uważana za wynagrodzenie otrzymane w zamiana za wykonaną czynność opodatkowaną.

Jak wskazano powyżej, ustawa o VAT definiuje dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Aby dostawa towarów mogła zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu, powinna być dokonana za wynagrodzeniem (z wyjątkiem dostaw nieodpłatnych, przy założeniu spełnienia określonych warunków). Ponadto, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz innego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów.

Aby dane świadczenie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

\- w następstwie świadczenia nabywca jest bezpośrednim beneficjentem usługi,

\- wykonana usługa jest równa wynagrodzeniu zapłaconemu przez nabywcę.

Powyższe potwierdza utrwalona linia orzecznicza, przykładowo:

\- wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, w którym TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT;

\- wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

To, co zdaje się szczególnie podkreślać orzecznictwo TSUE to fakt, że związek pomiędzy wynagrodzeniem a usługą powinien być wyraźny i bezpośredni, co w konsekwencji oznacza, że z danego stosunku prawnego musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Podmiot dokonujący dostaw powinien zaś mieć prawo do żądania od nabywcy lub osoby trzeciej zapłaty czy świadczenia wzajemnego (jako ekwiwalentu).

W opinii Spółki, płatności dokonywane w związku z korektą cen transferowych nie pociągają za sobą żadnych wzajemnych działań kontrahenta, w szczególności:

\- nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów,

\- nie występuje związek pomiędzy przekazaniem środków a jakimkolwiek nowym świadczeniem dokonanym przez podatnika na rzecz podmiotu powiązanego.

Tym samym należy stwierdzić, że korekta cen transferowych nie stanowi odrębnego zdarzenia gospodarczego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że zagadnienie korekt rentowności było również przedmiotem raportu z 18 kwietnia 2018 r. (VEG no 71 rev.2) przygotowanego przez Grupę Ekspercką ds. VAT działającą przy Komisji Europejskiej (VAT Expert Group).

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w tym raporcie, korekty cen transferowych powinny pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT, w przypadkach transakcji między podatnikami (B2B), w których obie strony posiadają pełne prawo do odliczenia podatku VAT. W opinii Grupy Eksperckiej ds. VAT, korekty cen transferowych nie prowadzą do „nowej” transakcji podlegającej opodatkowaniu, ani też nie mają związku z transakcjami dokonanymi w przeszłości. Takie korekty, z uwagi na ilość zmiennych będących przedmiotem analiz cen transferowych, nie powinny być i ogólnie nie mogą być w sposób bezpośredni powiązane z dokonywaną transakcją. Mając na uwadze treść raportu, Grupa Ekspertów postuluje, iż w przypadkach braku ustaleń umownych, które zmieniałyby wynagrodzenie to, nawet jeśli można bezpośrednio powiązać korektę cen transferowych z konkretną transakcją, w praktyce powinna ona (tj. korekta rentowności) zostać uznana za zdarzenie poza zakresem opodatkowania VAT.

W rezultacie, mając na względzie, że korekty przeprowadzone przez Spółkę stanowią korektę cen transferowych, należy stwierdzić, że pozostają poza zakresem opodatkowania VAT. Płatności dokonane pomiędzy Wnioskodawcą i innym podmiotami z Grupy G., będące wynikiem korekty cen transferowych, nie pociągają bowiem ze sobą żadnych wzajemnych działań ze strony zaangażowanych podmiotów, w szczególności:

\- nie stanowią wynagrodzenia za osobną dostawę towarów dokonywaną przez te podmioty;

\- nie występuje związek pomiędzy przekazaniem środków a jakimkolwiek nowym świadczeniem dokonanym przez zaangażowane podmioty.

Tym samym, odpowiadając na pytanie nr 1 w złożonym wniosku, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korygowania podstawy opodatkowania i związanego z nią podatku VAT, w wyniku zastosowania mechanizmu korekty TP, w zakresie dokonywanych: sprzedaży krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów.

Powyższe znajduje potwierdzenie nie tylko w ww. dokumentach organizacji międzynarodowych oraz w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów, lecz również w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych przykładowo:

· w interpretacji indywidualnej z 6 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.284. 2022.2.MAZ, w której Dyrektor KIS potwierdził poprawność stanowiska Spółki i stwierdził: „(…) Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy zgodzić się z Państwem, że wskazana we wniosku korekta rentowności nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Jak jednoznacznie wskazaliście Państwo we wniosku powyższa korekta rentowności nie odnosi się do konkretnych faktur i dostaw lecz do całościowego wyniku operacyjnego Państwa spółki na sprzedaży towarów. Zatem, skoro korekta rentowności nie powoduje zmiany wynagrodzenia z tytułu konkretnych transakcji i nie odnosi się do konkretnych faktur a odnosi się do całościowego wyniku operacyjnego to uznać należy, że nie powoduje ona korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów. Ponadto, korekta rentowności między Spółką a podmiotem powiązanym nie wiąże się ze świadczeniem jakichkolwiek czynności wzajemnych. Tym samym ww. korekta rentowności nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, jak również nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy”;

· w interpretacji indywidualnej z 22 października 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012. 661.2021.6.ASY, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „(\`(...)\`) skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę opłaty wyrównawcze do określonego poziomu dochodowości nie będą służyły podwyższeniu lub obniżeniu cen za wcześniejsze transakcje to dokonana lub otrzymana przez Spółkę opłata będąca korektą dochodowości, nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży towarów i usług do podmiotu powiązanego. Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu określonego poziomu dochodowości nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Wyrównanie dochodowości do ustalonego między Spółką a podmiotami z Grupy poziomu dochodowości nie będzie wiązało się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym nie stanowi/nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta dochodowości nie stanowi/nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT”;

· w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.146.2021. 3.MR, w której Dyrektor KIS w całości zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, mówiącym, że „(\`(...)\`) uwzględniając okoliczność, że celem Stron jest korekta marż na transakcjach przeprowadzana w stosunku do całego obrotu wygenerowanego pomiędzy Stronami, bez odniesienia do konkretnych dostaw towarów, i która nie będzie służyła podwyższeniu lub obniżeniu ceny za konkretną dostawę towarów, zdaniem Wnioskodawcy na Spółce nie ciąży obowiązek wystawienia z tego tytułu faktur korygujących lub dokonanie korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importu towarów”;

· w interpretacji indywidualnej z 12 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012. 565.2017.1.RS, w której Dyrektor KIS w stanie faktycznym dotyczącym korekty dochodowości w związku z importem przez wnioskodawcę węgla z kraju trzeciego zgodził się ze stanowiskiem podatnika i uznał, że „dokonanie korekty stanowić będzie zatem nową okoliczność opierającą się na wyrównaniu faktycznego ogólnego wyniku ze sprzedaży towarów do wysokości rynkowej zgodnie z przepisami dotyczącymi cen transferowych (\`(...)\`)” oraz, że „(\`(...)\`) nie istnieją też przesłanki pozwalające twierdzić, że korekta jego dochodowości stanowić będzie wynagrodzenie za świadczenie usług”. „(\`(...)\`) Ponadto, wyrównanie dochodowości opisane w zdarzeniu przyszłym nie spełnia definicji pozostałych czynności objętych VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tj. eksportu lub importu towarów ani wewnątrzwspólnotowego nabycia lub dostawy towarów. W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, przedmiotowe korekty jego wyniku finansowego do poziomu rynkowego pozostaną poza zakresem przepisów ustawy o VAT. (\`(...)\`) rozliczenie polegające na wyrównaniu zakładanego poziomu dochodowości Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży towarów nabytych od kontrahenta, dokonywane w oparciu o dokument korygujący, pozostaje poza zakresem przepisów ustawy o VAT”;

· w interpretacji indywidualnej z 22 grudnia 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-332/15-2/PR, w której Dyrektor KIS w całości zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, jakoby „uznać należy, że korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu do ustalonego poziomu dochodowości (zarówno w górę jak i w dół) na sprzedaży towarów przez Spółkę z Grupy na rzecz A., dokonywana w oparciu o dokument korygujący wystawiany Wnioskodawcy przez dostawcę (lub wystawiany przez A.), pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania VAT. W szczególności nie będzie wymagała korygowania podatku z tytułu WNT lub importu towarów”;

· w interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-120/16-2/PR, w której Dyrektor KIS odstąpił od uzasadnienia, uznając stanowisko podatnika za prawidłowe w pełnym zakresie, a zgodnie z którym „należy uznać, iż korekta marży zrealizowanej przez spółkę w trakcie danego roku podatkowego polegająca na wyrównaniu poziomu dochodowości do planowanej wysokości, dokonywana na podstawie otrzymanej noty korygującej wystawionej przez C., nie wpłynie na zakres opodatkowania VAT. W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do korekty rozliczeń VAT (importu towarów oraz importu usług)”;

· w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2017 r., sygn. 1462-IPPP3.4512.937.2016. 1.KT, w którym Dyrektor KIS w całości zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, mówiącym, że „(\`(...)\`) należy zauważyć, że wyrównanie dochodowości do ustalonego między Wnioskodawcą a Spółką z grupy poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Podwyższenie kosztu własnego sprzedaży za dany rok lub jego obniżenie będzie wynikało jedynie z samego faktu osiągnięcia (lub nie) przez Spółkę oczekiwanego poziomu dochodu. W rezultacie, korekta dochodowości nie będzie wypłacana lub płacona pod warunkiem określonych zachowań wymaganych od drugiej strony. Nie można więc wskazać określonych działań stanowiących usługę usługobiorcy i usługodawcy. Nie sposób więc twierdzić, że powyższe działania powodują wystąpienie obustronnych, wzajemnych świadczeń, które stanowią świadczenie usług (przez Wnioskodawcę lub dostawcę, w zależności od tego czy korekta dochodowości będzie przeprowadzana w górę lub w dół). W świetle powyższego, zdaniem Spółki, obniżenie lub podwyższenie kosztu własnego sprzedaży nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przez co działania te nie powinny skutkować opodatkowaniem podatkiem od towarów usług”;

· w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.658. 2017.1.MD, Dyrektor KIS zgodził się ze stanowiskiem podatnika głoszącym, że „należy uznać, że płatność polegająca na wyrównaniu (w górę lub w dół) zakładanego poziomu dochodowości Sprzedawcy, wynikająca z przyjętej polityki cen transferowych, dokonywana w oparciu o dokument korygujący, pozostanie bez wpływu na zakres opodatkowania VAT i nie kreuje dla Spółki obowiązków na gruncie przepisów o VAT”.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, jej stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest uzasadnione i prawidłowe. W przypadku jednak, gdyby organ uznał (należy jednak jeszcze raz podkreślić, iż byłoby to niezgodne z utrwaloną już linią interpretacyjną), że korekta TP skutkująca zwiększeniem wartości celnej powoduje obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania oraz VAT w imporcie towarów, Spółka dla ostrożności potwierdziła swoje poniższe rozumienie.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 § 1 pkt 2 i art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Z kolei jak stanowi art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności oraz zgodnie z § 2 za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku.

W związku z powyższym, należy odpowiedzieć na pytanie czy korekta cen transferowych implikuje powstanie zaległości podatkowej w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Jak Spółka wskazała w uzasadnieniu swojego stanowiska, nie może ulegać wątpliwości, że korekty cen transferowych mają na celu urealnienie dochodowości/wyniku finansowego do poziomu rynkowego. W opinii Spółki, korekty TP stanowią zatem swoisty i odrębny byt prawny, który w żadnym wypadku nie może być związany z powstaniem zaległości podatkowej. W szczególności, jest to sytuacja zasadniczo odmienna od przypadku, w którym podatnik w istocie nie zapłacił podatku w terminie płatności.

Specyfika korekty TP i jej całkowicie odrębny charakter od innego rodzaju korekt transakcji, skutkował wypracowaniem utrwalonego stanowiska o neutralności podatkowej w zakresie VAT korekty cen transferowych.

Jeżeli zostałoby przyjęte (z czym Spółka się nie zgadza), że korekta ceny transferowej skutkuje koniecznością skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku VAT w imporcie towarów, to wówczas nie powinny powstać jakiekolwiek odsetki podatkowe. W takiej sytuacji nie powstanie bowiem zaległość podatkowa.

Należy w tym miejscu podkreślić, że w okolicznościach rozważanego przypadku, Spółka pierwotnie zadeklarowała prawidłową wysokość podstawy opodatkowania oraz VAT w imporcie, przyjmując ceny ustalone zgodnie z zasadą ceny rynkowej (ang. arm’s length), wynikające ze wcześniej przygotowanego badania porównawczego (tzw. benchmarking study). Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, zarówno prognozowana, jak i skorygowana rentowność znajdują się w zakresie określonym, zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

W rezultacie, na moment dokonania importu towarów, Spółka niewątpliwe zadeklarowała i zapłaciła podatek VAT od importu w prawidłowej wysokości. Nie mogło dojść zatem do powstania zaległości podatkowej w VAT, a więc i konieczności zapłaty odsetek podatkowych.

Dokonanie korekty TP, z natury rzeczy, jest działaniem, które ma miejsce dopiero po upływie danego okresu, za który dostępne są określone wskaźniki porównawcze oraz dane finansowe. Specyfika transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi sprawia, że cena wyjściowa ustalona przez strony zgodnie z zasadami rynkowymi, jest ceną prawidłową, która z założenia może podlegać urealnieniu w określonym zakresie.

W żadnym wypadku jednak nie można twierdzić, że urealnienie ceny transferowej stanowi korektę pierwotnej ceny w rozumieniu podatkowym. Przeciwnie, mamy tu do czynienia z rynkowym mechanizmem wyrównania rentowności podmiotu. W rezultacie, zarówno pierwotna cena transferowa, jak i cena po urealnieniu, stanowią prawidłową cenę dla celów podatkowych.

Powiązanie mechanizmu korekt cen transferowych z powstaniem rzekomej zaległości podatkowej, w wyniku której mogłyby powstać potencjalne odsetki, byłoby sytuacją z góry przesądzającą niekorzystnie o finansach podmiotów gospodarczych, skazując je automatycznie na ponoszenie wysokich kosztów odsetkowych, podczas gdy działania tych podmiotów zmierzają jedynie do wyrównania oczekiwanego poziomu rentowności.

Również z tego powodu wydaje się oczywiste, dlaczego korekta cen transferowych pozostaje bez wpływu na rozliczenia VAT – nie jest możliwe jej powiązanie z konkretnymi dostawami, w związku z czym ewentualne odsetki podatkowe w takich sytuacjach byłyby niemożliwe do obliczenia i tym samym nieproporcjonalnie dolegliwe dla przedsiębiorcy.

W opisanym stanie faktycznym w związku z tym, że w wyniku korekty cen transferowych nie jest możliwe skorygowanie konkretnych dostaw, Spółka zamierza skorygować poszczególne zgłoszenia celne przy proporcjonalnym rozłożeniu nadwyżki wyniku finansowego w stosunku do tych zgłoszeń. Korekta zgłoszeń celnych nie będzie przebiegać w odniesieniu do konkretnych dostaw towarów, a więc implikowanie powiększenia podstawy opodatkowania VAT byłoby sztuczne i wbrew zasadzie powszechności opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem powinien podlegać obrót towarem lub usługą. Podobnie sztuczne byłoby zatem implikowanie naliczania odsetek, które w tak skonstruowanej sytuacji nie odnosiłyby się stricte do należności przypisanych do konkretnych dostaw. Zasadniczo należy więc stwierdzić, że obliczenie stosownych odsetek w takiej sytuacji jest niemożliwe, a inne próby ich obliczenia byłyby z gruntu nieprawidłowe.

Spółka jest świadoma, że zgodnie z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku należnego z tytułu importu towarów została określona w decyzjach, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz w art. 34, naczelnik urzędu skarbowego właściwy do poboru kwoty należności celnych przywozowych, wynikających z długu celnego, pobiera od niepobranej kwoty podatku odsetki z uwzględnieniem wysokości i zasad obowiązujących na potrzeby odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem ust. 1aa i 1ab, z tym że ich wysokość jest liczona od dnia następującego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia powiadomienia o wysokości należności podatkowych. W przypadku Spółki regulacja ta nie mogłaby jednak znaleźć zastosowania, ponieważ nie dojdzie do powstania zaległości podatkowej.

Należy podkreślić, że korekta cen transferowych dąży do wyrównania oczekiwanego poziomu rentowności zaburzonego wskutek wystąpienia trudnych do przewidzenia okoliczności i jest mechanizmem funkcjonującym w systemie prawa podatkowego, na podstawie art. 11e ustawy o CIT, którego zastosowanie uzależnione jest od spełnienia odpowiednich warunków. Nakładanie na podatników sankcji w postaci odsetek z tytułu samego faktu zastosowania tego mechanizmu byłoby więc okolicznością sugerującą wadliwość systemu podatkowego, który nakłada nieproporcjonalnie wysokie kary na podatników spełniających normy prawne i dążących do prawidłowego realizowania swoich praw.

Spółka podkreśla, że odsetki, z samej istoty rzeczy, powinny pełnić funkcję sankcyjną i z założenia mają za zadanie skłonić dłużnika do zapłaty zobowiązania podatkowego w terminie. W danym przypadku nie ma zatem jakichkolwiek podstaw, aby podatnik został „ukarany” w wyniku realizacji swoich obowiązków zgodnie z prawem.

Dodatkowo, rozpatrując powyższe zagadnienie należy rozważyć odwrotną sytuację, tj. korektę cen transferowych, która potencjalnie skutkowałaby zmniejszeniem wartości celnej oraz VAT importowego.

W takiej sytuacji to na organie podatkowym spoczywałby potencjalnie obowiązek zwrotu nadpłaconego cła i podatku VAT. Zdaniem Spółki, nie może ulegać wątpliwości, że byłoby to również stanowisko nieprawidłowe i wysoce niepożądane z punktu widzenie Skarbu Państwa.

Podsumowując powyższe, w opinii Spółki, w przypadku, gdy mechanizm korygujący TP skutkowałby obowiązkiem korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu importu, podwyższenie podatku VAT z tytułu importu nie spowoduje obowiązku zapłaty odsetek podatkowych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie obowiązku dokonania korekty podstawy opodatkowania w wyniku korekty cen transferowych, w zakresie dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miało miejsce świadczenie usług podlegające opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej;

Według art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy precyzuje dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 30a ust. 1 ustawy:

Do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ust. 1-1b, 6, 7, 10, 11 i 17.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Jak wynika z art. 30b ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów przetworzonych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów przetworzonych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Natomiast art. 30b ust. 3 ustawy wskazuje, że:

W przypadku towarów objętych procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu. Jeżeli przedmiotem importu w ramach procedury odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o cło, które byłoby należne, gdyby towary te były objęte procedurą dopuszczenia do obrotu, i o podatek akcyzowy.

Stosownie do art. 30b ust. 3a ustawy:

W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania czynnego, do których ma zastosowanie przepis art. 324 rozporządzenia 2015/2447, podstawą opodatkowania jest wartość celna. Jeżeli przedmiotem importu w ramach tej procedury są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o podatek akcyzowy.

Jak wynika z art. 30b ust. 4 ustawy:

Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia - o ile nie zostały włączone do wartości celnej - ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy:

Do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1-3a, dolicza się opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka), posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w szczególności w zakresie produkcji urządzeń do systemów nawigacji samochodowej, które są sprzedawane do podmiotu powiązanego ze Spółką (i dalej dystrybuowane przez ten podmiot do innej jednostki niepowiązanej) oraz w zakresie dystrybucji towarów do podmiotów powiązanych ze Spółką. W ramach swojej działalności gospodarczej na terenie Polski Spółka dokonuje dostaw towarów na terytorium kraju (dostawy krajowe opodatkowane polskim VAT) oraz dostaw o charakterze międzynarodowym (dostawy wewnątrzwspólnotowe lub eksportowe z Polski opodatkowane 0% VAT). Na potrzeby tej działalności Wnioskodawca nabywa towary od różnych podmiotów. Spółka ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od dokonywanych zakupów. Większość transakcji kupna/sprzedaży zawierana jest przez Spółkę z innymi podmiotami należącymi do Grupy. Podmioty z Grupy stanowią podmioty powiązane w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ceny towarów dostarczanych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami z Grupy, w momencie ustalania warunków transakcji, określane są na zasadach rynkowych. Jednocześnie, z uwagi na istotne i niemożliwe do przewidzenia w momencie ustalania warunków transakcji okoliczności (takie jak: zmiany cen rynkowych podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walut, wahania popytu lub podaży na dany towar spowodowane przez niezależne obiektywnie czynniki), istnieje konieczność dostosowania faktycznej rentowności osiąganej przez Spółkę lub podmioty z Grupy do poziomu uzgodnionego w momencie ustalania warunków transakcji. Wnioskodawca wskazał, że zarówno prognozowana, jak i skorygowana rentowność znajdują się w zakresie określonym zgodnie z zasadą ceny rynkowej (ang. arm’s length), wynikającym z wcześniej przygotowanego badania porównawczego (tzw. benchmarking study). Powyższa korekta nie powoduje zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów, lecz należy ją traktować jako globalną korektę wszystkich transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką a innymi podmiotami z Grupy. W rezultacie powyższą korektę Spółka traktuje jako korektę rentowności (korekta cen transferowych lub korekta TP). W wyniku korekty cen transferowych wystawiany jest co do zasady dokument (credit/debit note), który jest podstawą do dokonania (wyrównania) płatności pomiędzy Wnioskodawcą a innym podmiotem z Grupy. Wnioskodawca wskazał również, że korekta rentowności nie jest związana z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Podmiotów powiązanych na rzecz Spółki. Korekta rentowności nie jest związana z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Wnioskodawcy na rzecz Podmiotów powiązanych. Korekta rentowności nie powoduje zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów. W konsekwencji, dokonywane korekty rentowności nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży i cen nabycia konkretnych towarów na rzecz Podmiotów powiązanych. Korekta rentowności nie odnosi się do konkretnych dostaw towarów z konkretnego okresu rozliczeniowego i nie odnosi się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy w wyniku opisanego powyżej mechanizmu korekty cen transferowych Spółka jest zobowiązana do korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT w zakresie dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów.

Opodatkowaniu VAT podlegają tylko takie zdarzenia gospodarcze, w ramach których świadczeniu jednej strony (dostawie towarów bądź świadczeniu usługi) odpowiada świadczenie wzajemne drugiej strony tj. odpłatność (w praktyce rozumiane najczęściej jako wynagrodzenie pieniężne otrzymywane w zamian za dostarczone towary lub wykonane usługi).

W konsekwencji uznanie, że dane zdarzenie gospodarcze stanowić będzie czynność podlegającą VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, wymaga tego, aby między stronami doszło do powstania stosunku prawnego, w ramach którego wyraźnie określony zostanie:

\- przedmiot świadczenia, będący przejawem aktywności gospodarczej jednej ze stron (tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, lub świadczenie usługi mogące stanowić działanie, powstrzymanie się od działania bądź tolerowanie czynności lub sytuacji),

\- wynagrodzenie stanowiące korzyść, którą ma otrzymać od drugiej ze stron będącej beneficjentem świadczenia, oraz

\- aby możliwe było stwierdzenie, że pomiędzy świadczeniami istnieje bezpośredni związek, pozwalający na uznanie, że świadczenia te mają wzajemny charakter.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, ceny towarów dostarczanych pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotami z Grupy, w momencie ustalania warunków transakcji, określane są na zasadach rynkowych. Jednakże z uwagi na istotne i niemożliwe do przewidzenia w momencie ustalania warunków transakcji okoliczności (takie jak: zmiany cen rynkowych podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walut, wahania popytu lub podaży na dany towar spowodowane przez niezależne obiektywnie czynniki), istnieje konieczność dostosowania faktycznej rentowności osiąganej przez Spółkę lub podmioty z Grupy do poziomu uzgodnionego w momencie ustalania warunków transakcji.

Dodatkowo Państwo wskazali, że korekta rentowności nie powoduje zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów. W konsekwencji, dokonywane korekty rentowności nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży i cen nabycia konkretnych towarów na rzecz Podmiotów powiązanych. Korekta rentowności nie odnosi się do konkretnych dostaw towarów z konkretnego okresu rozliczeniowego i nie odnosi się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywana korekta rentowności nie odnosi się do konkretnych dostaw towarów z konkretnego okresu rozliczeniowego i nie odnosi się do konkretnych faktur dokumentujących sprzedaż oraz nie powoduje ona zmiany indywidualnych cen sprzedawanych towarów, to dokonywana korekta rentowności stanowi zdarzenie niemające wpływu na rozliczenie podatku VAT.

Ponadto Spółka wskazała również, że korekta rentowności nie jest związana z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Podmiotów powiązanych na rzecz Spółki oraz nie jest związana ze świadczeniem ze strony Spółki na rzecz Podmiotów powiązanych.

Zatem w przedmiotowej sprawie wskazane powyżej przesłanki niezbędne dla uznania, że dane zdarzenie gospodarcze stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów lub wykonanie usługi, nie zostaną spełnione – nie występuje bowiem element aktywności gospodarczej jednej ze stron, odpłatności ani wzajemności.

Tym samym ww. korekta rentowności nie stanowi wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, jak również nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, nie zachodzi również obowiązek dokonania korekt faktur VAT, korekt podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, wykazanego na fakturach dokumentujących transakcje, gdyż wyrównanie poziomu rentowności nie ma związku ze zmianą kwoty należnej z tytułu dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów, lecz wynika z potrzeby wyrównania poziomu dochodowości.

**Podsumowując, w wyniku zastosowania ww. mechanizmu korekty cen transferowych, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest** **prawidłowe.**

Dodatkowo należy wskazać, że w odniesieniu do pytania Wnioskodawcy o treści: „W przypadku uznania, że mechanizm korekty cen transferowych skutkuje obowiązkiem korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu importu towarów, korekta podatku VAT z tytułu importu nie spowoduje powstania odsetek podatkowych zgodnie z art. 37 ust. 1a ustawy o VAT w związku z art. 53 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej?” w związku z rozstrzygnięciem przez organ, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonania korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT z tytułu dokonanej dostawy krajowej towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu towarów, to odpowiedź na ww. pytanie stała się bezprzedmiotowa.

Ponadto w zakresie obowiązku korekty podstawy opodatkowania i podatku VAT w imporcie towarów w przypadku ewentualnej korekty zgłoszenia celnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z 17 kwietnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.181.2023.1.JK.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).