Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-858/13-5/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-09
Teza: Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania boiska Gmina zobowiązana jest do naliczenia VAT należnego?
Słowa kluczowe: gmina; korekta-korekta podatku; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 26 sierpnia 2013 r. (data wpływu 9 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem boiska – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem boiska.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i wykonuje swoje zadania własne nałożone na nią odpowiednimi przepisami prawa w ramach reżimu publicznoprawnego oraz poprzez umowy cywilnoprawne. Gmina była zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT także w czasie realizacji poniżej opisanej inwestycji.

Gmina zrealizowała inwestycję w postaci budowy kompleksu sportowego – boiska Orlik („Moje boisko – Orlik 2012”, dalej: boisko, obiekt). Część wydatków inwestycyjnych została pokryta bezpośrednio przez Gminę ze środków własnych, a część została dofinansowana ze środków budżetu państwa na podstawie umowy zawartej z Wojewodą X oraz ze środków budżetu województwa na odstawie porozumienia zawartego z Województwem X.

Wskutek inwestycji, realizowanej w latach 2007-2008, powstało boisko oddane do użytkowania w 2008 r. Boisko stanowi nieruchomość zaliczaną do środków trwałych (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), których wartość początkowa przekracza 15 tys. zł.

Wydatki inwestycyjne były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT. Podatek VAT związany z wydatkami inwestycyjnymi na budowę boisk nie był odliczany.

Od momentu oddania obiektu do użytkowania boisko jest ogólnodostępne – udostępniane nieodpłatnie dla celów sportowych, rekreacyjnych.

Oprócz dotychczasowego wykorzystywania boiska w sposób opisany powyżej, Gmina zamierza również wprowadzić możliwość odpłatnego udostępniania boiska (zmiana przeznaczenia) na potrzeby komercyjne osób fizycznych/osób prawnych/jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej (dalej: podmioty zewnętrzne), na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowy najmu, dzierżawy czy umowy o odpłatne użytkowanie). Podmioty, korzystające z boiska na podstawie odpłatnej umowy, będą udostępniały boisko zgodnie z jego przeznaczeniem (dla celów sportowych, rekreacyjnych). W tym zakresie, Gmina w umowach zawrze odpowiednie postanowienia, zobowiązujące podmioty do zachowania ogólnodostępnego charakteru boisk i kontynuowania bezpłatnego ich udostępniania.

Gmina rozważa także wariant, w którym będzie wynajmować (odpłatnie) zainteresowanym podmiotom zewnętrznym określone powierzchnie obiektu (np. ogrodzenie boiska, powierzchnie boiska), dla celów reklamowych. W tym celu zamierza wprowadzić możliwość odpłatnego wynajęcia powierzchni boiska (zmiana przeznaczenia). Bezpłatne udostępnianie boiska dla innych celów (sportowych, rekreacyjnych) będzie kontynuowane i zachowana zostanie ogólnodostępność boiska.

Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę boiska do czynności opodatkowanych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania boiska Gmina zobowiązana jest do naliczenia VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie jest zobowiązana do naliczania VAT należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania boiska.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania własne gminy obejmują w szczególności sprawy kultury fizycznej, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Nieodpłatne udostępnianie boiska niewątpliwie ma związek z wykonywaniem zadań własnych

Gminy, zatem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wobec treści powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne udostępnianie boiska związane z realizacją zadań własnych Gminy, nie mieści się w zakresie świadczenia usług na gruncie VAT, zatem pozostaje poza VAT. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina nie jest zobowiązana do naliczania z tego tytułu podatku VAT należnego.

Organy podatkowe prezentują podobne stanowisko w tym zakresie – przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP1/443-228/13-6/AK: „Nieodpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę. polegające na udostępnianiu świetlic wiejskich na cele gminne, odbywa się do realizacji zadań własnych, o których mowa art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Reasumując, z tytułu nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich na cele gminne, Gmina nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP4/443-178/13-6/OS: „(\`(...)\`) z tytułu nieodpłatnego udostępniania sali gimnastycznej na cele gminne, Gmina nie jest i nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 6 maja 2013 r., sygn. IPTPP2/443-96/13-7/PR: „(\`(...)\`) z tytułu nieodpłatnego wynajmowaniu pokoi lub pomieszczeń Ośrodka na cele gminne, Gmina nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Ponadto, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Z treści powołanego wcześniej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i wykonuje swoje zadania własne nałożone na nią odpowiednimi przepisami prawa w ramach reżimu publicznoprawnego oraz poprzez umowy cywilnoprawne. Gmina była zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT także w czasie realizacji poniżej opisanej inwestycji.

Gmina zrealizowała inwestycję w postaci budowy kompleksu sportowego – boiska Orlik („Moje boisko – Orlik 2012”, dalej: boisko, obiekt). Część wydatków inwestycyjnych została pokryta bezpośrednio przez Gminę ze środków własnych, a część została dofinansowana ze środków budżetu państwa na podstawie umowy zawartej z Wojewodą X oraz ze środków budżetu województwa na odstawie porozumienia zawartego z Województwem X.

Wskutek inwestycji, realizowanej w latach 2007-2008, powstało boisko oddane do użytkowania w 2008 r. Boisko stanowi nieruchomość zaliczaną do środków trwałych (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), których wartość początkowa przekracza 15 tys. zł.

Wydatki inwestycyjne były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT. Podatek VAT związany z wydatkami inwestycyjnymi na budowę boisk nie był odliczany.

Od momentu oddania obiektu do użytkowania boisko jest ogólnodostępne – udostępniane nieodpłatnie dla celów sportowych, rekreacyjnych.

Oprócz dotychczasowego wykorzystywania boiska w sposób opisany powyżej, Gmina zamierza również wprowadzić możliwość odpłatnego udostępniania boiska (zmiana przeznaczenia) na potrzeby komercyjne osób fizycznych/osób prawnych/jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej (dalej: podmioty zewnętrzne), na podstawie umów cywilnoprawnych (np. umowy najmu, dzierżawy czy umowy o odpłatne użytkowanie). Podmioty, korzystające z boiska na podstawie odpłatnej umowy, będą udostępniały boisko zgodnie z jego przeznaczeniem (dla celów sportowych, rekreacyjnych). W tym zakresie, Gmina w umowach zawrze odpowiednie postanowienia, zobowiązujące podmioty do zachowania ogólnodostępnego charakteru boisk i kontynuowania bezpłatnego ich udostępniania.

Gmina rozważa także wariant, w którym będzie wynajmować (odpłatnie) zainteresowanym podmiotom zewnętrznym określone powierzchnie obiektu (np. ogrodzenie boiska, powierzchnie boiska), dla celów reklamowych. W tym celu zamierza wprowadzić możliwość odpłatnego wynajęcia powierzchni boiska (zmiana przeznaczenia). Bezpłatne udostępnianie boiska dla innych celów (sportowych, rekreacyjnych) będzie kontynuowane i zachowana zostanie ogólnodostępność boiska.

Zatem z wniosku wynika, że Gmina w ramach zadań własnych, udostępnia boisko nieodpłatnie na cele stanowiące zadania własne gminy, tj. w celach sportowych i rekreacyjnych.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie usług przez Gminę polegające na udostępnianiu boiska na cele sportowe i rekreacyjne w ramach zadań, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym, będzie się odbywać w związku z wykonywanymi przez Gminę zadaniami publicznymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji ww. czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, z tytułu nieodpłatnego udostępniania przedmiotowego boiska na cele sportowe i rekreacyjne w ramach zadań, o których mowa w ustawie o samorządzie gminnym, Gmina nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego w związku z nieodpłatnym udostępnieniem boiska. Natomiast, w pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.