Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1266/14/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-04
Teza: w zakresie skutków podatkowych zwrotu udziałów w cypryjskiej spółce z o.o. w wyniku likwidacji spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Słowacji.
Słowa kluczowe: likwidacja; Słowacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 20 października 2014 r.), uzupełnionym 27 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych zwrotu udziałów w cypryjskiej spółce z o.o. w wyniku likwidacji spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Słowacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych zwrotu udziałów w cypryjskiej spółce z o.o. w wyniku likwidacji spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Słowacji.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1265/14/BK, IBPBI/1/415-1266/14/BK, IBPBI/1/415-1267/14/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 27 stycznia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest komandytariuszem słowackiej spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”), do której wniósł wkład w postaci udziałów w cypryjskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka cypryjska”). Spółka komandytowa osiąga dochody z tytułudywidend uzyskiwanych od Spółki cypryjskiej, które następnie przekazuje Wnioskodawcy w odpowiedniej proporcji wynikającej z umowy spółki komandytowej. Głównym dochodem Spółki komandytowej były (i są) dywidendy wypłacane przez spółki zależne lub też nadwyżki likwidacyjne wypłacane z tytułu ich likwidacji. Działalność Spółki komandytowej polega m.in. na obrocie udziałami i akcjami spółek zależnych, zarządzaniu spółkami zależnymi, prowadzeniu nadzoru nad nimi itp. Dyrektor Izby Skarbowej w … wydał Wnioskodawcy wiążącą interpretację z 15 listopada 2013 r. Znak: … (winno być: …), z której wynika, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę dochody ze Spółki komandytowej stanowią na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej ze Słowacją (dalej: „UPO”) tzw. zysk przedsiębiorstwa i na mocy art. 24 ust. 1 pkt a) UPO podlegają w Polsce zwolnieniu z podatku dochodowego.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. zaczyna obowiązywać dodatkowy protokół do UPO z dnia 1 sierpnia 2013 r. (dalej: „Protokół”). W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania wprowadził on w odniesieniu do zysków przedsiębiorstwa metodę odliczenia proporcjonalnego (art. 24 ust. 1 pkt b UPO w brzmieniu nadanym przez art. 6 Protokołu).

Protokół ten wszedł w życie w dniu 14 sierpnia 2014 r. Zgodnie z art. 9 Protokołu ma on zastosowanie:

1.  w odniesieniu do podatków potrącanych u źródła - do kwot dochodu osiągniętego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym Protokół wejdzie w życie,
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu - do kwot dochodu osiągniętego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym Protokół wejdzie w życie.

Zarówno Spółka cypryjska, jak i Spółka komandytowa mają rok obrachunkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca planuje, że w roku 2015 dojdzie do likwidacji Spółki komandytowej w wyniku czego otrzyma z powrotem wniesiony do spółki wkład w postaci udziałów w Spółce cypryjskiej (ponownie nabędzie ich własność). Możliwe, że otrzyma również środki pieniężne.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego wynikają również z treści pytania oznaczonego we wniosku nr 2, z którego wynika, że w wyniku likwidacji spółki słowackiej Wnioskodawca otrzyma udziały Spółki cypryjskiej uprzednio wniesione do spółki słowackiej jako jego wkład.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 22 stycznia 2015 r., wskazano m.in., że:

*   Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym,
*   spółka komandytowa utworzona na terytorium Słowacji (komanditna spolocnost) spełnia warunki do uznania jej za zagraniczny zakład Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską, a Słowacją,
*   Wnioskodawca jest wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności ww. spółki,
*   dochód z tytułu dywidend od spółki cypryjskiej słowacka spółka komandytowa faktycznie uzyskała w 2014 r.,
*   Słowacka spółka komandytowa (komanditna spolocnost) nie jest osoba prawną, ani podmiotem traktowanym dla celów podatku dochodowego jako osoba prawna. Podatnikiem podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki (komanditna spolocnost) jest Wnioskodawca. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie ze słowackimi przepisami podatkowymi dla tego typu spółki, posiadającej siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji, podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się jak dla odrębnego od wspólników podmiotu. Od tak ustalonej podstawy odejmuje się jednak część przypadającą na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, określoną proporcjonalnie do ich udziałów w zysku tej spółki. Wyłączona z podstawy opodatkowania spółki (komanditna spolocnost) kwota przypadająca wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności stanowi dochód tych wspólników podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W efekcie, w odniesieniu do zysków spółki (komanditna spolocnost), które przypadają na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, podatnikami podatku dochodowego są ci wspólnicy, a nie sama spółka. Natomiast pozostała po odjęciu dochodów przypadających na udziały wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności kwota, stanowi dochód spółki (komanditna spolocnost) i podlega opodatkowaniu na poziomie tej spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku likwidacji słowackiej Spółki komandytowej otrzymane przez Wnioskodawcę udziałów Spółki cypryjskiej, uprzednio wniesionych jako wkład do Spółki komandytowej będzie dla niego neutralne podatkowo?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskanie przez w wyniku likwidacji Spółki komandytowej udziałów w Spółce cypryjskiej będzie dla niego neutralne podatkowo, tj. nie spowoduje powstania dochodu na dzień likwidacji (dochód taki powstanie co najwyżej na dzień zbycia lub umorzenia udziałów Spółki cypryjskiej). Z uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowej wskazanej w opisie stanu faktycznego wynika, że z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”) przychody osiągane za pośrednictwem Spółki komandytowej (dywidendy, przychody z likwidacji spółek zależnych, przychody ze zbycia udziałów lub akcji) generalnie zaklasyfikować należy do źródła przychodów wymienionego w art. 17 Ustawy PIT (kapitały pieniężne), przy czym w odniesieniu do przychodów osiąganych z tytułu zbywania udziałów i akcji spółek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - przychody te będą podlegały zaklasyfikowaniu jako przychody z działalności gospodarczej, na co wskazuje bezpośrednio art. 30b ust. 4 Ustawy PIT.

Z punktu widzenia przepisów Ustawy PIT składniki majątkowe inne niż środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej nie podlegają opodatkowaniu na dzień likwidacji. Moment ich opodatkowania przesunięty jest na dzień zbycia otrzymanych w wyniku likwidacji składników majątkowych. Powyższy wniosek wynika z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, zgodnie z którym do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Dodatkowo zgodnie z art. 24 ust. 3d Ustawy PIT dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę; przepisy art. 22 ust. 8a stosuje się odpowiednio Moment opodatkowania składników majątkowych (w tym udziałów) nabytych w ramach likwidacji spółki osobowej przypada zatem na dzień ich zbycia.

Biorąc zatem pod uwagę, że przedmiotem działalności Spółki komandytowej jest m.in. sprzedaż udziałów spółek zależnych, wartość otrzymanych w wyniku likwidacji Spółki komandytowej udziałów w Spółce cypryjskiej (które mogą być teoretycznie przedmiotem obrotu) nie będzie podlegała po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu. Innymi słowy likwidacja Spółki komandytowej i otrzymanie w zamian udziałów będą dla niego neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przy czym, zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Kwestie unikania podwójnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez rezydentów polskich na terenie Słowacji reguluje umowa zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz.U. z 1996 r., Nr 30, poz. 131, dalej „Umowa”).

Ww. umowa nie zawiera wprost postanowień regulujących kwestię otrzymania przez polskich rezydentów podatkowych środków pieniężnych wypłaconych w związku z likwidacją spółki osobowej z siedzibą na Słowacji.

Z treści art. 13 ust. 2 cyt. umowy wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami osiągniętymi z przeniesienia tytułu własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do treści art. 13 ust. 3 cyt. umowy, zyski osiągane przez osobę mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50% pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się państwie.

Przy czym zyski z tytułu przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku, innego niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 oraz 4 (majątku nieruchomego, majątku ruchomego stanowiącego część zakładu, statków, barek lub statków powietrznych, udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50% pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie), podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Z treści pkt 5 uwag ogólnych do art. 13 Modelowej Konwencji OECD wynika jednakże, że artykuł ten nie zawiera dokładnej definicji określenia zysków majątkowych. Wyrazy „przeniesienie własności majątku” są użyte w celu objęcia nimi szczególnie zysków z majątku pochodzących ze sprzedaży, zamiany, a równocześnie częściowej sprzedaży, wywłaszczenia , przekazania spółce w zamian za akcje, sprzedaży praw, darowizny, a nawet pośmiertnego przekazania majątku (str. 201 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD).

Z treści art. 13 konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą zostać spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe przepis ten nie będzie miał zastosowania do wspólników spółek osobowych, którzy w związku z likwidacją tej spółki otrzymają udziały (akcje, albowiem ewentualne dochody osiągnięte z tego tytułu związane są z przysługującymi im prawami w spółce, w których byli wspólnikami nie zaś z uzyskanym zyskiem związanym z przeniesieniem własności tych udziałów (akcji) na inne osoby.

Zauważyć jednak należy, że ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają jedynie reguły kolizyjne, prowadzące do wyeliminowania podwójnego opodatkowania tego samego przysporzenia majątkowego uzyskanego przez podatnika wynikającego z faktu, że z jednej strony państwo jego rezydencji podatkowej rości sobie prawo do opodatkowania wszelkich dochodów uzyskanych przez podatnika mającego w tym kraju nieograniczony obowiązek podatkowy, a z drugiej strony państwo, w którym położony jest majątek, bądź nastąpiło zdarzenie, z którego pochodzi to przysporzenie, realizuje przysługujące mu prawo do pobierania podatku z tytułu miejsca osiągania dochodu (przychodu). Natomiast kwestie sposobu rozliczenia się podatnika z całości swoich dochodów w państwie, w którym posiada on nieograniczony obowiązek podatkowy, w tym także kwestie kwalifikacji dochodów do odpowiednich źródeł przychodów oraz sposobu ich opodatkowania, uregulowane są przepisami wewnętrznymi tego państwa i są niezależne od klasyfikacji dokonanej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, który będzie uzyskiwał przychody z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej położonej na terytorium Słowacji. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż dla celów opodatkowania w Polsce, sposób opodatkowania uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w ww. spółce przysporzeń majątkowych należy określać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od klasyfikacji tych przysporzeń dokonanej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Słowacją.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie do art. 14 ust. 3 i 12 lit. b cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Powyższe przepisy regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki). Orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące interpretacji przepisów obowiązujących do końca 2010 r. było niejednolite; wskazywało jednak, że w przypadku wykazania przez podatnika przychodu z tytułu likwidacji spółki osobowej może dochodzić do podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych w sytuacji, gdy otrzymywane przez niego składniki majątku sfinansowane były z opodatkowanych przez niego (na bieżąco w ciągu poszczególnych lat podatkowych, jako dochód z działalności gospodarczej), lecz pozostawionych w spółce zysków. Ustawodawca postanowił zatem, że w przypadku likwidacji spółki osobowej, gdy wspólnik otrzyma z tego tytułu środki pieniężne nie będą one podlegały opodatkowaniu, o ile będą miały swoje źródło w dochodach już opodatkowanych, np. w opodatkowanych przez podatnika, lecz pozostawionych w spółce zyskach, czy też wniesionym wkładzie do spółki (pochodzącym z własnych, opodatkowanych wcześniej środków podatnika). Natomiast gdy wspólnik otrzyma z ww. tytułu niepieniężne składniki majątku odroczony zostanie moment opodatkowania do chwili, gdy podatnik odpłatnie zbędzie te składniki majątku, a zatem z tytułu tego zbycia uzyska dodatkowe, nieopodatkowane wcześniej środki.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że interpretacja przepisów regulujących kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa wspólnika w spółce osobowej, tj. interpretacja m.in. art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem zarówno wykładni systemowej, historycznej, jak i celowościowej tych przepisów, tj. ich ratio legis, którym przede wszystkim było wyeliminowanie podwójnego opodatkowania tych samych przysporzeń majątkowych uzyskanych przez podatnika (vide wyroki WSA w Olsztynie z 11 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ol 130/13, WSA w Gdańsku z 22 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 387/13, z 2 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 479/13 oraz sygn. akt I SA/Gd 481/13, WSA w Krakowie z 12 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 134/14 oraz z 19 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 133/14). Nie może ona zatem odbywać się w oderwaniu od prawnopodatkowego statusu podmiotu nabywającego określone składniki majątku (otrzymywane później przez podatnika na skutek likwidacji spółki komandytowej) na poszczególnych etapach funkcjonowania oraz obowiązujących wówczas ten podmiot zasad opodatkowania. Co do zasady bowiem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie powodowało otrzymanie tych składników majątku, których źródłem będzie majątek opodatkowany wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym wykorzystywany do prowadzonej przez spółkę działalności. Natomiast te składniki majątku, które będą miały swoje źródło w majątku nieopodatkowanym podatkiem dochodowym (za wyjątkiem sytuacji, w której źródłem pochodzenia tych składników majątku będą przychody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, bądź od których zaniechano poboru podatku), będą skutkować powstaniem u podatnika przychodu w momencie ich otrzymania na skutek likwidacji spółki komandytowej. W przeciwnym bowiem przypadku, mogłoby dojść do całkowitego nieopodatkowania przysporzeń majątkowych (zarówno na etapie ich powstania w trakcie funkcjonowania spółki, jak i ich otrzymania przez wspólnika) co byłoby sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania wynikającą z cyt. art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także z istotą podatków dochodowych.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz komandytariuszem słowackiej spółki komandytowej, do której wniósł wkład w postaci udziałów w cypryjskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 22 stycznia 2015 r. Wnioskodawca sprecyzował, że ponosi nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania ww. spółki słowackiej. Spółka komandytowa osiąga dochody z tytułu dywidend uzyskiwanych od Spółki cypryjskiej, które następnie przekazuje Wnioskodawcy w odpowiedniej proporcji wynikającej z umowy spółki komandytowej. Głównym dochodem Spółki komandytowej były (i są) dywidendy wypłacane przez spółki zależne lub też nadwyżki likwidacyjne wypłacane z tytułu ich likwidacji. Działalność Spółki komandytowej polega m.in. na obrocie udziałami i akcjami spółek zależnych, zarządzaniu spółkami zależnymi, prowadzeniu nadzoru nad nimi itp. Zarówno Spółka cypryjska, jak i Spółka komandytowa mają rok obrachunkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca planuje, że w roku 2015 dojdzie do likwidacji Spółki komandytowej w wyniku czego otrzyma z powrotem wniesiony do spółki wkład w postaci udziałów w Spółce cypryjskiej (ponownie nabędzie ich własność). spółka komandytowa utworzona na terytorium Słowacji (komanditna spolocnost) spełnia warunki do uznania jej za zagraniczny zakład Wnioskodawcy w rozumieniu art. 5 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską, a Słowacją. Słowacka spółka komandytowa (komanditna spolocnost) nie jest osoba prawną, ani podmiotem traktowanym dla celów podatku dochodowego jako osoba prawna. Podatnikiem podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki (komanditna spolocnost) jest Wnioskodawca.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że (co do zasady) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej (słowackiej spółki komandytowej) udziałów w Spółce cypryjskiej nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem ich pochodzenia nie będą dochody, które w toku działalności prowadzonej przez ww. spółkę nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na marginesie zauważyć należy, że wskazana w opisie zdarzenia przyszłego czynność, w wyniku której w związku z likwidacją spółki słowackiej Wnioskodawca ponownie nabędzie własność udziałów w Spółce cypryjskiej uprzednio wniesionych do tej spółki jako wkład pozostaje bez znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia, albowiem z treści przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynikało że wniesienie do słowackiej spółki komandytowej wkładu w postaci udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej będzie skutkowało objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w słowackiej spółce komandytowej o określonej wartości nominalnej, jak również że powyższe udziały nie stanowiły majątku obrotowego spółki słowackiej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia określenia skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku udziałów cypryjskiej spółki kapitałowej na dzień likwidacji spółki osobowej mającej siedzibę na Słowacji. Tym samym nie była przedmiotem oceny ta część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosiła się do konsekwencji podatkowych otrzymania innych niż udziały w cypryjskiej spółce kapitałowej składników majątku likwidowanej spółki osobowej, czy też konsekwencje podatkowe późniejszego zbycia tych udziałów (na okoliczności te nie wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.