Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.543.2016.2.KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-19
Teza: skutki podatkowe zawarcia umów ze studentami
Słowa kluczowe: umowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu 3 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów ze studentami **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów ze studentami.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 lipca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.543.2016.1.KO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 12 lipca 2016 r. (data doręczenia 26 lipca 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 1 sierpnia 2016 r. (data wpływu 3 sierpnia 2016 r.), nadanym w dniu 1 sierpnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG), która zajmuje się wytwarzaniem oprogramowania. Podatek dochodowy od osób fizycznych opłaca w formie podatku liniowego. Jest jednym z podmiotów, który współpracuje w ramach projektu realizowanego w programie NCBiR „\`(...)\`”. Wnioskodawca zamierza zatrudnić studentów, którzy będą pracować na rzecz ww. projektu dendrochronologicznego wykrywania aktywnych stoków osuwiskowych. Wiedza ta jest niezbędna do wykonywania przez samorządy zadań ustawowych, zgodnie z przepisami o planowaniu przestrzennym. Metoda dendrochronologiczna została opracowana przez profesora \`(...)\`, który jest kierownikiem projektu. Jest to pierwszy tego rodzaju projekt w Europie, finansowany przez NCBiR, co podkreśla ważny charakter projektu oraz wymaga współpracy nauki i przemysłu. Osoby pracujące w projekcie (nieodpłatnie, zgodnie z regulaminem projektu) są zatem pierwszymi, którzy nabędą wiedzę i umiejętności praktyczne, dotyczące istotnych ustawowych zadań samorządu, które dotąd nie były realizowane. Potrzeba szerokiego i szybkiego wyszkolenia osób o wymienionych umiejętnościach poparta jest rozmiarami katastrofy osuwiskowej, która miała miejsce w Polsce w 2010 r. i przyniosła ponad 3 mld strat (zgodnie z raportem Ministerstwa Środowiska).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że Firma \`(...)\` występuje jako konsorcjant w konsorcjum realizującym projekt w programie NCBiR „\`(...)\`” \`(...)\` w miejsce konsorcjanta, który zrezygnował z projektu. Firma Wnioskodawcy jako konsorcjant w konsorcjum realizującym projekt „\`(...)\`” pobiera pieniądze w ramach dotacji Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR) do zadań pt. „\`(...)\`” oraz w ramach zadania pt. „\`(...)\`”.

Ponadto, Firma odpowiada w ramach konsorcjum za przygotowania do komercjalizacji - Faza B – w zakresie:

*   przygotowania wniosku patentowego,

*   opracowaniu instrukcji zastosowania produktu,

*   badaniu rynku i konsultacji z potencjalnymi odbiorcami produktu.

Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu z tytułu pracy/współpracy studentów, ani w ramach dotacji z NCBiR, ani też z żadnego innego źródła. Firma uzyska przychód związany z realizacją projektu w konsorcjum dofinansowany ze środków Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (NCBiR) z tytułu prac, w których nie biorą udziału studenci. Przychód ten zostanie zaksięgowany i rozliczony zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi. Podczas weryfikacji potencjału Firmy do wzięcia udziału w projekcie przez ekspertów NCBiR ocenie podlegał potencjał pracowników Firmy, a nie studentów.

Studenci będą uczestnikami innego, spośród zadań wchodzących w skład tego projektu, tj. zadania pt. „\`(...)\`” - będą oni w ramach swoich obowiązków wyznaczać epizody dekoncentrycznego wzrostu drzew w 6400 ciągach pomiarowych (każdy ciąg zawiera około 80 przyrostów rocznych). Będą także wyznaczać cechy anatomiczne drewna w ciągach przyrostów, takie jak występowanie drewna reakcyjnego. Następnie będą dzielić skalpelami poszczególne przyrosty roczne, celem wykonania analiz chemicznych na kolejnych słojach. Występowanie wzrostu dekoncentrycznego i niektórych cech anatomii drewna, jak i chemizmu drewna, pozwalają wyznaczyć czas występowania epizodów osuwania gruntu. Metoda jest zupełnie nowa i udowodniona naukowo, a jej autorem jest prof. dr hab. \`(...)\`, który jest kierownikiem projektu dofinansowanego przez NCBiR i wyłącznym gestorem know-how tej uznanej naukowo i praktycznie metody. Z tego powodu, studenci w ramach swoich obowiązków otrzymują unikatowe know-how, potwierdzone stosownymi certyfikatami, które znacząco zwiększą wartość studentów na rynku pracy (który w związku z katastrofami osuwiskowymi z 2010 r. w Polsce południowej poszukuje osób znających te zagadnienia). Metoda będąca przedmiotem projektu dotyczy prognozowania osuwisk, które muszą być wykazywane w obowiązujących prawnie Miejscowych Planach Zagospodarowania Przestrzennego i udostępniane zgodnie z ustawą o Planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym do publicznej wiadomości, stąd też dofinansowanie projektu ze strony NCBiR. Jest więc odpowiedzią na zapotrzebowanie zarówno prawne (obowiązki ustawowe gmin), jak i społeczne (ocena potencjalnych skutków zakupu gruntu na terenie górskim). Z tytułu wykonywanych prac studenci nie otrzymują żadnego wynagrodzenia ani innego przychodu.

Kwestia zatrudnienia studentów została uregulowana w umowie dotyczącej realizacji projektu, gdyż opis projektu jest integralną częścią umowy, a praca studentów jest tam precyzyjnie opisana (studenci będą w ramach swoich obowiązków wyznaczać epizody dekoncentryczne wzrostu drzew, cechy anatomiczne drewna i inne podobne prace dendrochronologiczne, np.: dzielenie skalpelami poszczególnych przyrostów rocznych celem wykonania analiz chemicznych na kolejnych słojach). Zadania dendrochronologiczne, w których biorą udział studenci, są w zakresie odpowiedzialności Lidera Konsorcjum, którym jest \`(...)\` a nie w zakresie zadań będących w odpowiedzialności Wnioskodawcy. Kształt umowy związany z pracą studentów był konsultowany z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze studentami umowy zlecenia nieodpłatnie, które będą zawierały wykonanie określonych zadań. Studenci będą mieli swobodę w wyborze miejsca pracy w zależności od rodzaju konkretnego zadania. Nie będzie konieczności wykonywania jej w jednym, wskazanym przez zleceniodawcę miejscu, a studenci będą mieli prawo sami ustalać ramy czasowe, w których będą wykonywać swoją pracę. Będą jedynie zobligowani harmonogramem zadań w projekcie zatwierdzonym przez NCBiR. Praca i zaangażowanie studentów zostały szczegółowo opisane we wniosku o dofinansowanie i zostały zaakceptowane przez ekspertów NCBiR na etapie oceny wniosku.

Wnioskodawca poniesie koszty na przygotowanie i zapewnienie stanowisk pracy w swoim biurze, w celu zapewnienia ewentualnej możliwości wykonywania prac kameralnych w zakresie zadań dendrochronologicznych - szczególnie opracowanie kameralne ciągów pomiarowych danych - w związku z zatrudnieniem studentów i w żaden sposób koszty te nie będą refundowane.

Świadczenie pracy przez studentów na rzecz Wnioskodawcy (konsorcjum) będzie miało charakter ekwiwalentny, tzn. studenci uzyskają unikatową w skali Polski i Europy wiedzę i know-how (potwierdzoną certyfikatami), a firma zlecająca pracę uzyska ciągi danych pomiarowych z analizy rdzeni pobranych z drzew, przewidzianych w zastosowanej metodzie.

W regulaminie projektu nie odniesiono się do kwestii zawierania umów zlecenia ze studentami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od umów zleceń zawartych ze studentami (nieodpłatnie, zgodnie z regulaminem projektu), wystąpi po stronie Wnioskodawcy, jako zleceniodawcy obowiązek podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadniczo, gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenia (lub świadczenie częściowo odpłatne), zobowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odpowiednio art. 14 ust. 2 pkt 8, z uwzględnieniem art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ustawach o podatku dochodowym nie określono, co należy rozumieć pod pojęciem nieodpłatnych świadczeń. Wśród sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, że dla celów podatkowych nieodpłatnymi świadczeniami są wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przychód z nieodpłatnych świadczeń nie powstanie wtedy, gdy świadczenia są ekwiwalentne. Z taką sytuacją mamy do czynienia, gdy przyjmując jakąś korzyść, przekazujemy coś od siebie. Z tytułu zawarcia umowy zlecenia studenci nie dostają wynagrodzenia, ale zdobywają doświadczenie i podnoszą kwalifikacje. Studenci pracujący na rzecz projektu realizowanego w programie NCBiR „\`(...)\`”, nabędą unikalnej w skali Polski i Europy wiedzy i umiejętności z zakresu dendrochronologicznego wykrywania aktywnych stoków osuwiskowych. Zatem są pierwszymi, którzy nabędą wiedzę i umiejętności praktyczne, dotyczące istotnych ustawowych zadań samorządu, które dotąd nie były realizowane. Współpraca w projekcie oraz nabyte umiejętności i wiedza zostaną potwierdzone stosownym certyfikatem, który otrzyma każdy z uczestników projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dna 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 tej ustawy wymienione zostały przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Ustawodawca, stanowiąc o wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, nie sprecyzował bliżej, co należy rozumieć przez użyte w cytowanym przepisie pojęcie nieodpłatnego świadczenia. Ograniczył się w tym względzie jedynie do wskazania w art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

Stosownie do art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód – co wynika z literalnej treści art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy – jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymuje, bez obowiązku świadczenia wzajemnego, rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych). Każdą więc sytuację i każde tego rodzaju zdarzenie gospodarcze należy rozpatrywać i oceniać indywidualnie jako konkretny przypadek z uwzględnieniem okoliczności faktycznych badanej sprawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca występuje jako konsorcjant w konsorcjum realizującym projekt w programie NCBiR „\`(...)\`” - „\`(...)\`”. Ponadto zamierza zatrudnić studentów, którzy będą uczestnikami innego spośród zadań wchodzących w skład tego projektu, tj. zadania pt. „\`(...)\`”. Z tego powodu studenci w ramach swoich obowiązków otrzymują unikatowe know-how, potwierdzone stosownymi certyfikatami, które znacząco zwiększą wartość studentów na rynku pracy (który w związku z katastrofami osuwiskowymi z 2010 r. w Polsce południowej poszukuje osób znających te zagadnienia). Metoda będąca przedmiotem projektu dotyczy prognozowania osuwisk, które muszą być wykazywane w obowiązujących prawnie Miejscowych Planach Zagospodarowania Przestrzennego i udostępniane zgodnie z ustawą o Planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym do publicznej wiadomości, stąd też dofinansowanie projektu ze strony NCBiR. Jest więc odpowiedzią na zapotrzebowanie zarówno prawne (obowiązki ustawowe gmin) jak i społeczne (ocena potencjalnych skutków zakupu gruntu na terenie górskim). Z tytułu wykonywanych prac studenci nie otrzymują żadnego wynagrodzenia ani innego przychodu. Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze studentami umowy zlecenia nieodpłatnie, które będą zawierały wykonanie określonych zadań. Studenci będą mieli swobodę w wyborze miejsca pracy w zależności od rodzaju konkretnego zadania. Nie będzie konieczności wykonywania jej w jednym, wskazanym przez zleceniodawcę miejscu, a studenci będą mieli prawo sami ustalać ramy czasowe, w których będą wykonywać swoją pracę. Będą jedynie zobligowani harmonogramem zadań w projekcie zatwierdzonym przez NCBiR. Praca i zaangażowanie studentów zostały szczegółowo opisane we wniosku o dofinansowanie i zostały zaakceptowane przez ekspertów NCBiR na etapie oceny wniosku. Wnioskodawca poniesie koszty na przygotowanie i zapewnienie stanowisk pracy w swoim biurze, w celu zapewnienia ewentualnej możliwości wykonywania prac kameralnych w zakresie zadań dendrochronologicznych - szczególnie opracowanie kameralne ciągów pomiarowych danych - w związku z zatrudnieniem studentów i w żaden sposób koszty te nie będą refundowane.

Świadczenie pracy przez studentów na rzecz Wnioskodawcy (konsorcjum) będzie miało charakter ekwiwalentny, tzn. studenci uzyskają unikatową w skali Polski i Europy wiedzę i know-how (potwierdzoną certyfikatami), a firma zlecająca pracę uzyska ciągi danych pomiarowych z analizy rdzeni pobranych z drzew, przewidzianych w zastosowanej metodzie.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego sprawy oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z ekwiwalentnością. Świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą a studentami będą bowiem wzajemne, gdyż studenci w ramach umowy zlecenia nabywają unikatową w skali Polski i Europy wiedzę i know-how (potwierdzoną certyfikatami), jednocześnie Wnioskodawca jako konsorcjant w konsorcjum realizującym projekt uzyskają ciągi danych pomiarowych z analizy rdzeni pobranych z drzew, które to dane zostaną wykorzystane w metodzie pozwalającej wyznaczyć czas występowania epizodów osuwania gruntu. Zatem skoro w związku z nieodpłatnym zatrudnieniem studentów Wnioskodawca jako konsorcjant uzyska ciągi danych pomiarowych z analizy rdzeni pobranych drzew, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w postaci nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższych stwierdzeń, należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.