Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1342/14/ŚS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-11
Teza: dot. skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości gruntowej otrzymanej w drodze darowizny, uznanej za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: darowizna; grunty; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 30 października 2014 r.), uzupełnionym 22 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości gruntowej otrzymanej w drodze darowizny, uznanej za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości gruntowej otrzymanej w drodze darowizny, uznanej za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1342/14/ŚS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 22 stycznia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W 2012 r. otrzymał od ojca darowiznę w postaci całości przedsiębiorstwa. Strony w momencie darowizny błędnie określiły wartość tej darowizny, co zostało skorygowane aktem notarialnym. W skład przedsiębiorstwa wchodzi m.in.

nieruchomość gruntowa, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych obdarowanego. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność gospodarczą w ramach indywidualnej działalności gospodarczej rozliczanej na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Obecnie Wnioskodawca nie wyklucza dokonania zbycia części nieruchomości gruntowej, która związana jest z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe będzie ustalenie dochodu (lub straty) ze zbycia sprzedawanej części nieruchomości wpisanej do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę w oparciu o art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego środka (gdzie grunt nie będzie podlegał odpisom amortyzacyjnym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość środka trwałego pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOF. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowym stanie faktycznym: przychód osiągnięty ze sprzedaży tego środka trwałego, jako związanego z wykonywaną działalnością gospodarczą, ujętego w ewidencji środków trwałych będzie właśnie przychodem z działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOF. Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miał tu zastosowania przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, są udokumentowane nakłady zwiększające wartość rzeczy, ponieważ przepis ten dotyczy opisanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 sytuacji, gdy zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF, źródłem przychodów jest pozarolniczą działalność gospodarcza. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej, są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

*   środkami trwałymi,
*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
*   wartościami niematerialnymi i prawnymi
*   ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Z ww. przepisu wynika więc, że nabycie składników majątkowych w formie darowizny nie stanowi przeszkody do ich amortyzacji i zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że składniki są środkami trwałymi.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z powyższego przepisu niezamortyzowana wartość środka trwałego stanowi koszt uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia składnika majątku.

Na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 zdanie drugie ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Mając na uwadze przedstawione informacje oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w przypadku sprzedaży otrzymanej w formie darowizny nieruchomości dochodem z odpłatnego zbycia jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tego środka trwałego. Reasumując, kosztem uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży środka trwałego nabytego w formie darowizny jest niezamortyzowana wartość tego środka trwałego.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zbycia części nieruchomości wpisanej do ewidencji środków trwałych prowadzonej przez niego, prawidłowym działaniem będzie ustalenie dochodu (lub straty) ze zbycia ww. gruntu w oparciu o art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako różnicę - między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego środka.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 września 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-717/14/ZK.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.), przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a i b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

*   nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22c pkt 1 w ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2012 r. Wnioskodawca otrzymał od ojca darowiznę w postaci całości przedsiębiorstwa. W skład przedsiębiorstwa wchodzi m.in. nieruchomość gruntowa, która została wprowadzona do ewidencji środków trwałych obdarowanego. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność gospodarczą w ramach indywidualnej działalności gospodarczej rozliczanej na podstawie księgi przychodów i rozchodów. Obecnie Wnioskodawca nie wyklucza dokonania zbycia części ww. nieruchomości gruntowej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro ww. nieruchomość gruntowa (środek trwały) została nabyta nieodpłatnie, a więc Wnioskodawca nie poniósł wydatków na jej nabycie, to co do zasady na gruncie niniejszej sprawy w tym zakresie (powołany w stanowisku Wnioskodawcy) przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 nie będzie miał zastosowania.

Stosownie jednak do art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) i pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Jednakże mając na względzie, że grunty z mocy prawa nie podlegają amortyzacji (art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej nabytej w drodze umowy darowizny (a więc nieodpłatnie), nie można uwzględnić odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od jego wartości początkowej. Zatem dochód z tego tytułu stanowić będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia części nieruchomości gruntowej a stosowną (przypadającą na sprzedawaną część nieruchomości) częścią wartości początkowej tego środka trwałego.

Z uwagi na powyższe, zważywszy, że:

*   podstawy ustalenia dochodu ze sprzedaży wskazanej we wniosku części nieruchomości nie stanowi powołany w stanowisku art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   grunty nie podlegają amortyzacji, co oznacza, że przy ustalaniu dochodu z ich sprzedaży nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych (pomimo wezwania w tym zakresie – Wnioskodawca, nie doprecyzował w tym zakresie swojego stanowiska w sprawie),
*   przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży części nieruchomości gruntowej, należy uwzględnić jedynie stosowną część wartości początkowej (a nie całą jak wynika ze stanowiska Wnioskodawcy – pomimo wezwania Wnioskodawca nie doprecyzował w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie),

przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w części dotyczącej skutków podatkowych jakie dla darczyńcy powstały w wyniku dokonania na rzecz Wnioskodawcy darowizny wskazanego we wniosku składnika majątku wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazać przy tym należy, że stosownie do zadanego pytania wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była ocena możliwości uznania wskazanej we wniosku nieruchomości za środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak również ocena sposobu ustalenia wartości początkowej tej nieruchomości oraz możliwości dokonywania jej amortyzacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.