Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-263/10-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-01-14
Teza: Czy, biorąc pod uwagę elementy zawarte w umowie dzierżawy oraz treść oświadczenia Wydzierżawiającego o wartości początkowej samochodu można uznać, że umowa spełnia warunki umowy leasingu operacyjnego i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów czynsz dzierżawny oraz wydatki z tytułu kosztów używania samochodu osobowego (w tym opłaty za usługę serwisową) w pełnej wysokości bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?
Słowa kluczowe: dzierżawa; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; samochód-eksploatacja samochodu; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa leasingu; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 06 października 2010 r. (data wpływu 18.10.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z zawartą umową dzierżawy samochodu osobowego w pełnej wysokości bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z zawartą umową dzierżawy samochodu osobowego w pełnej wysokości bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 24 maja 2010 r. zawarto umowę dzierżawy, na podstawie której Wydzierżawiający oddał Dzierżawcy (Wnioskodawcy) samochód osobowy do używania i pobierania pożytków na czas określony, tj. 36 miesięcy.

Miesięczny czynsz dzierżawy netto wynosi 2.165,00 zł. Czynsz został ustalony z zachowaniem rocznego limitu przejechanych kilometrów. W przypadku przekroczenia limitu kilometrów należność za nadprzebieg zostanie odrębnie wyliczona. Dzierżawca nie ma prawa wjazdu samochodem do Rosji, Ukrainy, Białorusi i Mołdawii. Wyjazd taki będzie możliwy po uzyskaniu zgody Wydzierżawiającego oraz po dodatkowym ubezpieczeniu pojazdu, którego koszt będzie obciążał Dzierżawcę. W umowie zawarty jest zapis, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje Wydzierżawiający. Koszty eksploatacji samochodów ponosi Dzierżawca, Wydzierżawiający ubezpiecza przedmiot dzierżawy, a koszt ubezpieczenia jest uwzględniony w kwocie czynszu. Umowa dzierżawy może zostać przedłużona na dalszy okres. Po upływie okresu podstawowego, na jaki umowa została zawarta, Dzierżawca ma prawo nabyć samochody za cenę 45.200,00 zł.

W umowie ani w załącznikach do umowy, Wydzierżawiający nie podał wartości początkowej samochodu. Jednakże Dzierżawca dysponuje kopią faktury VAT dokumentującej cenę nabycia samochodu przez Wydzierżawiającego. Z faktury wynika, że samochód został nabyty przez Wydzierżawiającego za cenę netto 86.885,25 zł (+ VAT 19.114,75zł). Ponadto w dniu 4 października 2010 r. Wydzierżawiający złożył Dzierżawcy oświadczenie, że wartość początkowa samochodu wynosi 86.885,25 zł.

Strony umowy dzierżawy zawarły również umowę o świadczenie usług kompleksowej usługi serwisowej, za którą wynagrodzenie zostało ustalone jako miesięczny ryczałt.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, biorąc pod uwagę elementy zawarte w umowie dzierżawy oraz treść oświadczenia Wydzierżawiającego o wartości początkowej samochodu można uznać, że umowa spełnia warunki umowy leasingu operacyjnego i zaliczać do kosztów uzyskania przychodów czynsz dzierżawny oraz wydatki z tytułu kosztów używania samochodu osobowego (w tym opłaty za usługę serwisową) w pełnej wysokości bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z przemnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Jednakże na podstawie art. 16 ust. 3b, powyższy przepis nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W świetle powyższego przepisu, dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, pod pojęciem umowy leasingu mieści się nie tylko nazwana umowa leasingu, unormowana w przepisach Kodeksu cywilnego, lecz również każda inna umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 - niezależnie od jej nazwy.

Aby zawarta umowa mogła być uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, w szczególności, aby mogła wywołać skutki podatkowe po stronie korzystającego w zakresie możliwości zaliczenia opłat ustalonych w umowie leasingu i wydatków ponoszonych w trakcie użytkowania przedmiotu leasingu do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  umowa musi zostać zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli umowa spełnia ww. warunki, korzystający ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu użytkowania samochodu osobowego zarówno opłaty wynikające z umowy, a także wydatki eksploatacyjne.

Umowa dzierżawy, której stroną jest Wnioskodawca, została zawarta na 36 miesięcy (3 lata), co stanowi 60% normatywnego okresu amortyzacji.

Umowa zawarta przez Wnioskodawcę jest umową dzierżawy, która nie wymaga dla swojej ważności określenia wartości oddawanych do używania i pobierania pożytków samochodów. Przyjęcie przez Podatnika oświadczenia woli Wydzierżawiającego, udokumentowanego fakturą nabycia samochodu w zakresie wartości początkowej oddanego do używania samochodu, pozwala Wnioskodawcy na określenie wartości początkowej samochodu. Wynosi ona 86.885,25 zł.

Suma ustalonych w umowie opłat (miesięczny czynsz dzierżawy netto + cena wykupu) pomniejszona o należny podatek VAT wynosi 123.140,00 zł - jest zatem znacznie wyższa od wartości początkowej samochodu.

Z powyższego wynika, że umowa spełnia warunki umowy leasingu operacyjnego, a w konsekwencji pozwala na korzystanie przez Wnioskodawcę z przywilejów podatkowych określonych dla umowy leasingu odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu dzierżawnego oraz wydatków eksploatacyjnych (w tym kosztów usługi serwisowej) bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Podobne stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2009 r. (sygn. IPPB3/423-79/09-5/GJ) oraz Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 18 lipca 2007 r. (sygn. ZD/4061-95/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Powyższy przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika.

Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Powyższego przepisu nie stosuje się jednak do samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 3b ustawy).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umową, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym” oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków drugiej stronie, zwanej „korzystającym” podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Definicja umowy leasingu zawarta w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określa warunki, jakie musi spełnić umowa, aby zgodnie z ustawą mogła być uznana za umowę leasingu. Ustawodawca konstruując ten przepis określił zakres podmiotowy i przedmiotowy umowy leasingu. Jednocześnie w rozdziale 4a – opodatkowanie stron umowy leasingu - znajduje się przepis art. 17b, który określając skutki, jakie wywołuje umowa po stronie finansującego i korzystającego, wskazuje na dodatkowe warunki, które decydują o zaliczeniu umowy do podatkowej umowy leasingu operacyjnego.

Aby zawarta umowa mogła być uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, w szczególności aby mogła wywołać skutki podatkowe po stronie korzystającego w zakresie możliwości zaliczenia opłat ustalonych w umowie leasingu i wydatków ponoszonych w trakcie użytkowania przedmiotu leasingu do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i tak:

1.  umowa musi zostać zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, musi odpowiadać co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie należy uwzględnić zastrzeżenie określone w art. 17b ust. 2 ustawy, zgodnie z którym, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

Jeżeli umowa nie spełnia powyższych warunków łącznie, skutki podatkowe takiej umowy są takie same jak w przypadku umowy dzierżawy. Zaliczenie w takiej sytuacji wydatków zarówno w zakresie czynszu płaconego wydzierżawiającemu, jak i opłat związanych z eksploatacją pojazdu przy uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, następuje z uwzględnieniem generalnej zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obligującej istnienie związku przyczynowo - skutkowego wydatków z osiąganymi przychodami lub źródłem przychodu w celu jego zabezpieczenia lub zachowania. Prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów osobowych nie będących składnikiem majątku podatnika wymaga ponadto prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Natomiast, gdy umowa spełnia warunki, określone w ww. przepisie art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzystający ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zarówno opłaty wynikające z umowy, a także wydatki eksploatacyjne z tytułu użytkowania samochodu osobowego bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W przedmiotowej sprawie rozpatrując zawartą umowę dzierżawy w kontekście uznania jej za umowę leasingu, należy stwierdzić, że:

1.  Na mocy zawartej umowy dzierżawy Wydzierżawiający oddał Dzierżawcy (Wnioskodawcy) samochód osobowy do używania. Dzierżawca uiszcza określony miesięczny czynsz. W tym zakresie umowa spełnia definicję umowy leasingu określoną w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
2.  Umowa dzierżawy została zawarta na okres 36 miesięcy. W przypadku samochodu osobowego normatywny okres amortyzacji wynosi 5 lat, tym samym minimalny czas trwania podatkowej umowy leasingu operacyjnego wymagany przez ustawodawcę (40% okresu amortyzacji) w przedmiotowej sprawie wynosi 24 miesiące. Zatem przedmiotowa umowa spełnia warunek określony w art. 17b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.
3.  Z wniosku wynika, iż suma ustalonych w umowie dzierżawy opłat (miesięczny czynsz dzierżawy netto + cena wykupu) pomniejszona o należny podatek VAT jest znacznie wyższa od wartości początkowej samochodu. Zgodnie bowiem z art. 17j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po zakończeniu podstawowego okresu tej umowy, cenę tę uwzględnia się w sumie opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 2 i art. 17f ust. 1 pkt 2. Zatem drugi z warunków również należy uznać za spełniony.

Wobec powyższego, przedstawiona przez Wnioskodawcę umowa dzierżawy stanowi podatkową umowę leasingu operacyjnego.

Reasumując, zawarta przez Wnioskodawcę umowa dzierżawy spełnia warunki uznania jej za podatkową umowę leasingu operacyjnego i tym samym uprawnia go do zaliczania wydatków wynikających z umowy w zakresie czynszu, jak i wydatków eksploatacyjnych (w tym kosztów usługi serwisowej) do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.