Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.177.2017.2.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: Dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43. ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; dłużnik; komornik; nieruchomości; sprzedaż; ulepszenie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.), uzupełnionym w dniu 29 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do planowanej sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do planowanej sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W sprawie Km \`(...)\` dokonano zajęcia nieruchomości dłużnika tj. działki zabudowanej budynkiem biurowym położonej w K. przy ul. \`(...)\`, nr KW \`(...)\`. Dłużnik jest podatnikiem podatku VAT od 1993 r. Prowadzi działalność gospodarczą „\`(...)\`” I.-E. \`(...)\` \`(...)\` . Według oświadczenia dłużnika były stosowane odliczenia od podatku należnego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit.) a i b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług o wydatki poniesione na ulepszenie i modernizację budynku w kwocie 27.445,13 zł, w okresie od 1 marca 2005 r. do 7 września 2010 r., a zatem były one wyższe niż 30% wartości początkowej obiektów. Nieruchomość została nabyta przez dłużnika w dniu 23 maja 2003 r. od osób prywatnych za kwotę 30.000 zł. Dłużnik nie wydzierżawiał ani nie wynajmował nieruchomości. Użytkuje nieruchomość na potrzeby własne.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca na zadane w wezwaniu pytania udzielił odpowiedzi w następujący sposób:

1.  czy w związku z nabyciem budynku biurowego, o którym mowa we wniosku, Dłużnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, czy też Dłużnik dokonywał odliczeń od podatku należnego wyłącznie od wydatków poniesionych na ulepszenie i modernizację budynków? Dłużnik dokonywał odliczeń od podatku należnego od wydatków poniesionych na ulepszenie i modernizację budynku.
2.  czy użycie w opisie stanu faktycznego sformułowania „Użytkuje nieruchomość na potrzeby własne” oznacza, że ww. budynek po jego ulepszeniu był wykorzystywany do celów prywatnych, czy też był związany z prowadzeniem działalności opodatkowanej Dłużnika, a jeśli tak to przez jaki okres czasu? „Użytkuje nieruchomości na potrzeby własne” oznacza, że budynek po jego ulepszeniu był wykorzystywany przez Dłużnika do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, przez cały okres od jego ulepszenia do dnia obecnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli dojdzie do sprzedaży egzekucyjnej, to czy sprzedaż ta będzie korzystać ze zwolnienia, stosownie do art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli dojdzie do sprzedaży licytacyjnej przedmiotowej nieruchomości, sprzedaż ta nie będzie korzystać ze zwolnienia, stosownie do art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec tego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (..).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że gdy dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Z treści wniosku wynika, że w ramach postępowania egzekucyjnego komornik dokonał zajęcia nieruchomości Dłużnika, tj. działki zabudowanej budynkiem biurowym, wykorzystywanym przez dłużnika do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Dłużnika w 2003 r. od osób prywatnych. Dłużnik, podatnik VAT czynny, w związku z poniesionymi wydatkami na ulepszenie i modernizację budynku, przekraczającymi 30 % wartości początkowej nieruchomości, w okresie od 1 marca 2005 r. do 7 września 2010 r. pomniejszał kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek nie był wydzierżawiany ani wynajmowany. Budynek po jego ulepszeniu był wykorzystywany przez Dłużnika do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, przez cały okres od jego ulepszenia do dnia obecnego.

Na tym tle Komornik powziął wątpliwość dotyczącą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku do planowanej sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej.

W świetle treści przywołanych przepisów, zgodnie z którymi pierwsze zasiedlenie oznacza „pierwsze zajęcie budynku, używanie” należy uznać, że w odniesieniu do ww. nieruchomości nastąpiło ono z chwilą jego przekazania na cele działalności gospodarczej.

W sytuacji natomiast gdy były dokonywane ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowej budynku, dalsze jego wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej nie oznacza oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Aby nastąpiło bowiem pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż dostawa budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, planowana sprzedaż nieruchomości w drodze licytacji komorniczej dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia.

Z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że skoro przedmiotowy budynek został nabyty w 2003 r. od osoby prywatnej to Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu nabycia przedmiotowego budynku. Dłużnik ponosił natomiast wydatki na ulepszenie budynku, przekraczające 30% jego wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwało Jemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a budynek w stanie ulepszonym – jak wynika z treści wniosku – był wykorzystywany do wykonywania działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż 5 lat.

Zatem z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy, dostawa ww. budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji, w świetle zapisów art. 29a ust. 8 ustawy, zwolniona od podatku będzie również dostawa gruntu przypisanego do tego budynku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że planowana sprzedaż ww. nieruchomości w drodze licytacji komorniczej nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług – należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania i jako element zdarzenia przyszłego przyjęto, że Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowego budynku.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej został określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.