Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.667.2025.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-08
Teza: Uznanie czynności wniesienia aportem do Spółki działki za
transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: aport
gmina
nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy uznania czynności wniesienia aportem do Spółki działki nr ...za transakcję
    niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska ... (dalej też: ... lub Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego
    zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w
    imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu
    działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów. Realizuje ona przy tym – w świetle art. 7 i 8
    wskazanej ustawy - zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb
    wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu
    organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów. W
    szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy gospodarki nieruchomościami (art.
    7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy) oraz gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7
    tej ustawy).
    Gmina Miejska ... ma zamiar wnieść w formie wkładu niepieniężnego (aportem) prawo
    własności działki nr ...obr. ... jedn. ewid. ... położonej przy ul. ... w ... do Spółki ... Sp. z o.o.
    (dalej też jako: Spółka).
    W odniesieniu do ww. działki należy wskazać co następuje:
    · stanowi ona własność ...;
    · Gmina nabyła tę działkę na podstawie decyzji Wojewody ... znak ... z dnia ... r.;
    · działka nie jest zabudowana, pokryta jest zielenią;
    · na wskazanej działce zostało ustanowione ograniczone prawo rzeczowe związane z inną
      nieruchomością, tj. bezpłatna służebność gruntowa polegająca na prawie przechodu i
      przejazdu przez działki nr ... i nr ... na rzecz każdoczesnych właścicieli, użytkowników
      wieczystych i posiadaczy działek nr 1, 2, 3, 4 i 5 (objętych księgą wieczystą ...), nr 6
      (objętej księgą wieczystą ...), nr 10 (objętej księgą wieczystą nr ...), działki nr 7, 8, 9
      (objętych księgą wieczystą ...);
    · Podlega ona ustaleniom obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania
      przestrzennego Miasta ... obszaru „...” (zatwierdzonego uchwałą nr ... Rady Miasta ... z
      dnia ... r.) i znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem MW.3 – teren zabudowy
      mieszkaniowej wielorodzinnej.
    Wskazana działka wniesiona ma być aportem do ww. Spółki ... z przeznaczeniem na
    realizację przez tę Spółkę inwestycji mieszkaniowej, w wyniku której powstaną lokale
    mieszkalne o umiarkowanym czynszu w formule tzw. społecznej inicjatywy mieszkaniowej
    (SIM). Lokale te będą wynajmowane w ww. formule zgodnie z przepisami ustawy z dnia
    26.10.1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1440
    ze zm.), a czynsz będzie dostosowany dla osób o umiarkowanych dochodach.

    W zamian za wniesiony wkład niepieniężny Gmina Miejska ... obejmie odpowiednią ilość
    udziałów w podwyższonym kapitale ... Sp. z o.o., jednak należy podkreślić, że wniesienie
    przedmiotowego aportu nie ma na celu dokapitalizowania ww. Spółki, lecz wiąże się z
    realizacją zadania własnego Gminy związanego z budownictwem mieszkaniowym.
    Dodać należy, że ... jest udziałowcem mniejszościowym w ww. Spółce, pozostałymi
    udziałowcami są inne okoliczne gminy województwa ... i Krajowy Zasób Nieruchomości.
    Spółka .... została zawiązana w celu utworzenia Społecznej Inwestycji Mieszkaniowej, której
    podstawowym celem działalności jest budowanie budynków mieszkalnych z lokalami
    mieszkalnymi oraz ich eksploatacja na zasadach najmu zgodnie z przepisami ww. ustawy,
    w tym w szczególności budowanie mieszkań na wynajem z przystępnym czynszem
    dostosowanym do osób o umiarkowanych dochodach. Oferta SIM tej Spółki jest
    skierowana do osób i rodzin, które nie mają własnego mieszkania oraz posiadają
    ograniczoną zdolność kredytową na zakup własnego mieszkania, ale jednocześnie
    dysponują środkami na regularne opłacanie niskiego czynszu. Wskazana Spółka ... działa
    jako podmiot non for profit, realizując zadania z zakresu upowszechnienia dostępu do
    społecznego budownictwa czynszowego.

## Pytanie

Czy wniesienie przez Gminę wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci działki nr ...obr. ...
    jedn. ewid. ... do Spółki z przeznaczeniem na realizację inwestycji mieszkaniowej w
    formule SIM, należy uznać za czynność podlegającą VAT, z tytułu której podatnikiem
    będzie Gmina?
    Państwa stanowisko w sprawie.
    Zdaniem Gminy, wniesienie działki nr ...obr. ... jedn. ewid. ... w formie wkładu
    niepieniężnego (aportu) przez nią do Spółki ... nie będzie stanowić czynności podlegającej
    VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Gminy
    Zauważyć należy na wstępie, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie
    usług na terytorium kraju.
    Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel.
    Takie ujęcie pojęcia: „dostawa towarów” oznacza, że obejmuje ono wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,
    w tym np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, czy przeniesienie własności w formie wkładu
    niepieniężnego - aport.
    Co jednak istotne dostawa towarów stanowi przedmiot opodatkowania VAT jeżeli – co do
    zasady - ma charakter odpłatny.
    W kontekście powyższego należy zauważyć, iż aport to wkład na utworzenie lub
    powiększenie majątku spółki. Jego wniesienie do spółki kapitałowej nie powoduje
    przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego, lecz w zamian otrzymuje on udziały
    kapitałowe, które są surogatem uprawnień materialnych (nabycie prawa do udziału w
    zyskach i stratach spółki) oraz wyznacznikiem praw korporacyjnych (np. związanych z
    prowadzeniem spraw spółki i wpływanie na jej działalność). Stanowisko takie
    prezentowane jest w orzecznictwie sądowym, w tym np. w wyroku NSA sygn. akt II FSK
    2831/12 z dnia 16.12.2014 r. czy w uchwale NSA sygn. akt II FPS 8/10 z dnia 14.03.2011 r.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego nieruchomości wpisuje się zatem w
    pojęcie odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu ww. przepisów ustawy o podatku VAT.
    Odpłatność z tego tytułu stanowi otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym
    wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

    Nieruchomości - w tym grunty - spełniają z kolei definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6
    ustawy o VAT, a ich zbycie w postaci aportu jest traktowane zasadniczo jako dostawa
    towarów na terytorium kraju.
    Podkreślenia wymaga jednak, iż zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również
    odpłatne świadczeni usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez
    podmiot działający w charakterze podatnika VAT.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody, a także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Przy czym, w zakresie czynności realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego
    (dalej: JST), istotna jest także regulacja art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w myśl którego nie
    uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy
    w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji
    których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych.
    Mając na uwadze powyższe regulacje, oceniając przedmiotową sprawę nie można pomijać
    także szczególnych okoliczności przekazania przez ... własności opisanej nieruchomości.
    W kontekście analizowanej sprawy należy zwrócić bowiem uwagę, iż zgodnie z art. 2 ust. 1
    ww. ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu
    własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy – jak wynika z art. 6
    ust. 1 tej ustawy - należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl natomiast art. 7 ust. 1 ww.
    ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy,
    które w szczególności obejmują m.in. sprawy gospodarki nieruchomościami (pkt 1) oraz
    gminnego budownictwa mieszkaniowego (pkt 7).
    W świetle natomiast art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce
    nieruchomościami (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.), do gminnego zasobu
    nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie
    zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem
    użytkowania wieczystego gminy.
    Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw,
    nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być
    przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w
    najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane
    ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do
    spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz
    jako majątek tworzonych fundacji.
    Jak wskazano we wniosku, działka nr ...obr. ... jedn. ewid. ... położona w ... przy ul. ...
    należąca do Gminy, ma zostać wniesiona do ... Sp. z o.o. jako aport z przeznaczeniem na
    realizację inwestycji mieszkaniowej, w wyniku której powstaną lokale mieszkalne o
    umiarkowanym (ograniczonym) czynszu. Lokale te, po zrealizowaniu inwestycji, będą
    wynajmowane zgodnie z przepisami ww. ustawy o społecznych formach rozwoju
    mieszkalnictwa, w formule SIM. Oznacza to, że lokale mieszkalne będą przeznaczone dla
    osób i rodzin, które nie mają własnego mieszkania oraz posiadają ograniczoną zdolność
    kredytową na zakup własnego mieszkania, ale jednocześnie dysponują środkami na

    regularne opłacanie niskiego czynszu. Spółka ... została zawiązana w celu utworzenia
    Społecznej Inicjatywy Mieszkaniowej (SIM), o której mowa w ww. ustawie.
    Przy czym ... jest mniejszościowym udziałowcem tej Spółki, a pozostałymi udziałowcami są
    inne gminy województwa ... i Krajowy Zasób Nieruchomości. Wskazana Spółka działa jako
    podmiot non for profit, a więc nie działa w celu osiągnięcia zysku, zamiast tego realizuje
    zadania z zakresu upowszechnienia dostępu do społecznego budownictwa czynszowego.
    Podkreślenia wymaga, że działalność SIM wpisuje się w zakres zadań własnych Gminy.
    W świetle powyższego należy zatem uznać, iż ze względu na cel (jaki ma być realizowany
    przy pomocy wniesionego wkładu) i rolę Gminy w realizacji konkretnego zadania
    publicznego, które nie dojdzie do skutku jeśli wkład nie zostanie wniesiony, wniesienie
    wkładu do ww. Spółki nie powinno podlegać VAT, ponieważ wnosząca go Gmina nie działa
    w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do tej czynności. Jej celem w tym przypadku
    nie jest osiąganie zysku, lecz zaspokojenie potrzeb zbiorowych mieszkańców ....
    Należy podkreślić, iż stanowisko takie w odniesieniu do podobnych spraw prezentowane
    jest obecnie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym np.:
    · wyroki WSA w Białymstoku sygn. akt I SA/Bk 38/25 z dnia 5.03.2025 r. i sygn. akt I SA/Bk
      421/24 z dnia 29.01.2025 r., w których wskazano:
    „przedmiotem działalności SIM jest wyłącznie realizacja mieszkań społecznych dla osób i
    rodzin nieposiadających własnego mieszkania w danej miejscowości, którzy dysponują
    środkami na regularne opłacanie czynszu, jednak ich dochody są za niskie na zaciągnięcie
    kredytu hipotecznego na mieszkanie, zaś działalność SIM wpisuje się w ramy zadań
    własnych gminy. DKIS jednak w żaden sposób nie odniósł się do kwestii realizacji zadań
    własnych przez Gminę, za pośrednictwem Spółki. Nie zwrócił także uwagi na podnoszoną
    przez wnioskodawcę okoliczność, że wniesienie aportu nie ma na celu dokapitalizowania
    Spółki, a wiąże się z realizacją zadania własnego. Organ interpretacyjny pominął również
    istotny element argumentacji Gminy w zakresie utworzenia i struktury powołanej Spółki.
    Mianowicie, że Gmina wraz z innymi j.s.t. utworzyło Spółkę, jest jednym z jej udziałowców i
    ma realny wpływ na realizację - za jej pośrednictwem - zadań z zakresu komunalnego
    budownictwa mieszkaniowego, nałożonych na j.s.t. na podstawie ustawy o samorządzie
    gminnym. DKIS nie odniósł się do stanowiska wnioskodawcy, że działalność Spółki można
    uznać za formę bezpośredniego działania Gminy w sferze gospodarki komunalnej”;
    • wyrok WSA w Olsztynie sygn. akt I SA/Ol 446/24 z dnia 22.01.2025 r., w którym
      wskazano:
    „organ interpretacyjny w rozpoznaniu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku
    o wydanie interpretacji indywidualnej pominął podnoszone okoliczności, według których,
    w zakresie pytania, Gmina wnosząc opisany aport będzie realizowała w przewidzianej
    formie prawnej zadania publiczne z zakresu zadań ustawowych jednostki samorządu
    terytorialnego, polegające na realizacji budownictwa społecznego, co miało bezpośredni
    wpływ na wynik sprawy. Podkreślić należy, że Społeczne Inicjatywy Mieszkaniowe to spółki
    non-profit, których zasady funkcjonowania reguluje odrębna ustawa, a ich działalność w
    pełni wpisuje się w ramy zadań własnych gminy z zakresu gminnego budownictwa
    mieszkaniowego”;
    • wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 682/23 z dnia 22.11.2023 r., w którym
      wskazano:
    „W niniejszej sprawie Gmina podała, że utworzyła GIS, której ma 100% udziałów.
    Przedmiotem działania GIS jest tworzenie budownictwa społecznego. Jak wskazano we
    wniosku, GIS, jako spółka gminna buduje i eksploatuje mieszkania przeznaczone na
    wynajem dla osób, które ze względu na dochody nie mogą zaspokoić swoich potrzeb
    mieszkaniowych poprzez najem na wolnym rynku lub budowę czy kupno własnego
    mieszkania, ale które stać na opłacenie kosztów eksploatacji tego mieszkania. Zdaniem

    Sądu, w niniejszej sprawie w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać za
    uzasadnione stanowisko Gminy, że za pośrednictwem GIS - wykonuje ona swoje zadania
    własne w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g., art. 9 ust. 1 i 3 u.s.g. i art. 2 u.g.k.). Skoro
    zatem Gmina za pośrednictwem GIS wykonuje zadania własne w postaci gminnego
    budownictwa mieszkaniowego to nie może być uznana za podatnika podatku od towarów
    i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Gminę z GIS nie łączy umowa o powierzeniu
    wykonania zadań. Wykonywanie działalności przez ww. Spółkę jest całkowicie
    podporządkowane Gminie, jako jej właścicielowi. Wniesienie aportu do spółki nie miało na
    celu jej dokapitalizowanie, lecz związane było w realizacją zadania własnego z art. 7 ust. 1
    pkt 7 u.s.g.”;
    • wyrok WSA w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 375/22 z dnia 5.10.2022 r., w którym
      wskazano:
    „Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy
    uznać za uzasadnione stanowisko Gminy, że za pośrednictwem STBS - wykonuje ona
    swoje zadania własne w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g., art. 9 ust. 1 i 3 u.s.g. i art. 2 u.
    g.k.). Skoro zatem Gmina za pośrednictwem STBS wykonuje zadania własne w postaci
    gminnego budownictwa mieszkaniowego to nie może być uznana za podatnika podatku
    od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Gminę z STBS nie łączy umowa o
    powierzeniu wykonania zadań. Wykonywanie działalności przez STBS jest całkowicie
    podporządkowane Gminie, jako jej właścicielowi. Wniesienie aportu do spółki nie miało na
    celu jej dokapitalizowanie, lecz związane było w realizacją zadania własnego z art. 7 ust. 1
    pkt 7 u.s.g”.
    Mając powyższe na uwadze, również w odniesieniu do przedmiotowej sprawy należałoby
    stwierdzić, że ... dokonując aportu przedmiotowej nieruchomości nie działa w charakterze
    podatnika VAT, a zatem opisana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:

      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług,
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny
    status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od
    towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które
    mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w
    ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych
    podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie
    odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem
    VAT.

    Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.
    Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich
    aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Na
    potrzeby budownictwa mieszkaniowego wspólnie z innymi gminami utworzyli ... Sp. z o.
    o. Zamierzają Państwo wnieść aportem nieruchomość niezabudowaną w celu budowy
    budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Nieruchomość ta obejmuje niezabudowaną
    działkę gruntową, oznaczoną ewidencyjnie nr .... Przekazanie przedmiotowej
    nieruchomości nastąpi poprzez wniesienie jej jako wkładu rzeczowego (aportu) do
    Spółki, w zamian za objęcie przez Gminę udziałów w kapitale zakładowym Spółki.
    Państwa wątpliwości dotyczą nie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług czynności wniesienia aportem nieruchomości do Spółki.
    Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki,
    który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze
    (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje
    techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa
    rodzaje świadczeń ekonomicznych:
      wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
      w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające
      określoną wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać
    różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.
    Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku, z którym
    wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
    sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni
    związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym
    wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W sytuacji zatem, gdy
    przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta
    prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel,
    mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    W tym miejscu należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty,
    które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane
    pojęcie szeroko. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła
    ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności).
    Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od
    towarów i usług ma wymiar autonomiczny i niezależny od uregulowań innych aktów
    normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.
    Ustawa definiuje więc podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy
    organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez
    względu na cel oraz rezultat takiej działalności. W szczególności działalność gospodarcza
    nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku.

    Warto w niniejszej sprawie przywołać wyrok NSA w Warszawie z dnia 8 czerwca 2022 r.,
    sygn. akt I FSK 674/21, w którym Sąd wskazał:
      Przydatne dla rozpoznawanej sprawy jest zwłaszcza stanowisko przyjęte w wyrokach
      Trybunału Sprawiedliwości z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 (ECLI:EU:C:
      2015:733) oraz z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 (ECLI:EU:C:2018:91.), bowiem
      okoliczności faktyczne spraw rozstrzyganych przez Trybunał Sprawiedliwości
      wykazują istotne analogie ze sporem występującym w rozpoznawanej sprawie. W
      ostatnim z wymienionych wyroków, tj. wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182
      /17, Trybunał wyjaśnił, że działalność polegająca na wykonywaniu przez spółkę
      należąca w 100% do gminy niektórych zadań publicznych, zgodnie z umową zawartą
      między nią samą a gminą nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od
      wartości dodanej przewidzianą w art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE wówczas,
      gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1
      dyrektywy 2006/112/WE. Podkreślił zarazem, że:
      (...) z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności
      faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego,
      polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych zgodnie z
      umową zawartą między nią samą a gminą (w rozpatrywanej obecnie sprawie –
      Województwem) stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu
      VAT na mocy tego przepisu” (pkt 42). Trybunał potwierdził swoje wcześniejsze
      stanowisko, że nawet w sytuacji, w której zakres autonomii spółki jest ograniczony w
      ten sposób, że kapitał spółki należy w 100% do gminy (w rozpatrywanej obecnie
      sprawie – do Województwa) nie stanowi okoliczności przesądzającej dla uznania, iż
      podmiot taki należy uznać za wykonujący działalność, jako „organ władzy publicznej”
      dla potrzeb VAT. Jak bowiem wskazał Trybunał, pomimo tej okoliczności inne cechy
      więzi łączącej spółkę z organem władzy publicznej (gminą) mogą przemawiać za
      uznaniem, że faktycznie nie pozostaje ona w organicznym związku z tym
      podmiotem, gdyż nie jest wystarczająco wkomponowana w ramy organizacji
      administracji publicznej.
    Podobne wnioski wynikają z wyroku z dnia 26 maja 2021 r. (sygn. akt I FSK 1803/18), w
    którym NSA w Warszawie odwołał się do orzecznictwa TSUE i wskazał:
      Jako że [...] została bowiem utworzona przez gminę [...] w formie spółki z
      ograniczoną odpowiedzialnością o celu niezarobkowym, spółka ta jest przede
      wszystkim osobą prawną prawa prywatnego posiadającą, według przepisów, którym
      podlega, pewną autonomię w stosunku do wspomnianej gminy w zakresie
      funkcjonowania i bieżącego własnego zarządzania. Chociaż zakres autonomii [...] jest
      oczywiście ograniczony ze względu na fakt, iż kapitał spółki, w którym osoby
      prywatne nie mogą objąć udziałów, jest w 100% własnością gminy [...] inne czynniki
      mogą wskazywać na to, że owa gmina nie jest w stanie wywierać decydującego
      wpływu na działalność [...].
    Ocena charakteru wykonywanych przez gminę czynności za pośrednictwem spółki prawa
    handlowego była również przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. W
    wyroku z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 659/18, NSA wskazał:
      [...] utworzenie przez gminę spółki kapitałowej w celu wykonywania zadań własnych
      jest jedną z zasadniczych form wykonywania zadań w obszarze użyteczności
      publicznej. Decyzja o powierzeniu takiej spółce wykonywania zadań publicznych
      przyjmuje postać uchwały organu gminy, a także dokonywa się w akcie
      założycielskim spółki (akcie założycielskim spółki z o.o.). Według art. 4 ust. 1 pkt 1 u.
      g. k., jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostek
      samorządu terytorialnego postanawiają o wyborze sposobu prowadzenia i form
      gospodarki komunalnej. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że tylko wtedy, gdy
      mamy do czynienia z podmiotem od gminy niezależnym organizacyjnie i
      gospodarczo jego zaangażowanie w wykonywanie gminnych zdań użyteczności
      publicznej odbywa się na zasadach ogólnych, a więc z wykorzystaniem umowy. W
      przypadku powołania do życia spółki kapitałowej w celu realizacji określonych zadań
      własnych gminy (art. 9 ust. 1 u. s. g.), uchwała powierzająca takiej spółce

      wykonywanie zadań własnych gminy stanowi podstawę zlecenia spółce
      wykonywania tych zadań (wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2015 r., sygn. akt II OSK 2590
      /15). Z powyższego wynika, że jakkolwiek w niniejszej sprawie brak było podstaw do
      powierzenia wykonywania zadań w drodze umowy cywilnoprawnej, to zgodzić się
      trzeba z organem, że relacja zobowiązaniowa to nie tylko stosunek powstały na
      kanwie umowy cywilnoprawnej, ale także innego rodzaju porozumień, czy też
      podjętych uchwał, które powodują powstanie relacji zobowiązującej strony do
      wzajemnego określonego zachowania.
    W opisanej sytuacji, w przypadku transakcji wniesienia aportu do Spółki, wyczerpane
    zostają przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy –
    transakcja zbycia nieruchomości gruntowej w drodze aportu, jest niewątpliwie czynnością
    cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).
    Jak wskazano wyżej, Gmina – w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości),
    wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – jako
    osoba prawna będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W
    tym zakresie bowiem, wykonywane przez Gminę czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jednocześnie należy wskazać, że czynność wykonywana przez Gminę, opisana we
    wniosku, nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.
    Organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które
    mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod
    warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym
    wniesienia aportu) nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały
    powołane. Działania Gminy są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego
    podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości.
    Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że planowane
    przez Państwa wniesienie aportem nieruchomości (działki nr ...) do Spółki, stanowi
    czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, a Gmina jest w tym przypadku podatnikiem w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
    Reasumując, wnosząc do Spółki aport w postaci niezabudowanej działki o nr ...Gmina
    działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a nie jako organ władzy publicznej
    i w konsekwencji Gmina nie korzysta w tym zakresie z wyłączenia, o którym mowa w art.
    15 ust. 6 ustawy. Tym samym transakcja zbycia gruntu w drodze aportu podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    • Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    • Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.