Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4510-1-10/16/19-S/JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-27
Teza: Przechowywanie dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Słowa kluczowe: dokumenty; przechowywanie; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 25 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 456/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 27 maja 2019 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 1186/17 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie okresu przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie okresu przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 7 września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy postanowienie nr ILPB2/4510-1-10/16-2/JG, w którym odmówił wszczęcia postępowania.

Wnioskodawca na postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania z 7 września 2016 r. nr ILPB2/4510-1-10/16-2/JG wniósł pismem z 23 września 2016 r. zażalenie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, pismem z 18 października 2016 r. nr ILPB2/4510-1-10/16-3/AO utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wnioskodawca na postanowienie z 18 października 2016 r. nr ILPB2/4510-1-10/16-3/AO złożył skargę z 24 listopada 2016 r. (data wpływu 28 listopada 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 25 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 456/16 uchylił zaskarżone postanowienie z 18 października 2016 r. nr ILPB2/4510-1-10/16-3/AO oraz poprzedzające je postanowienie z 7 września 2016 r. nr ILPB2/4510-1-10/16-2/JG.

Na wstępie WSA wskazał, że oś sporu między stronami niniejszego postępowania sprowadza się do wykładni pojęcia „przepisy prawa podatkowego” zawartego w Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z regulacją art. 14b § 1 tej ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Z kolei pojęcie ustaw podatkowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i zgodnie z tym przepisem należy przez nie rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

WSA zaznaczył, że mówiąc o przepisach prawa podatkowego należy przyjąć, że są nimi nie tylko przepisy ustaw podatkowych, lecz wszelkich ustaw, gdy ich regulacje dotyczą określonych elementów konstrukcji prawnej podatku – szczegółowe prawo podatkowe, lub też gdy w zakresie ich regulacji mieści się problematyka praw i obowiązków organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich – ogólne prawo podatkowe (por. Komentarz Ordynacja podatkowa 2015 – Unimex, s. 32). Cytowany art. 3 pkt 2, jak również art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie dzieli przepisów prawa podatkowego na przepisy prawa materialnego i przepisy proceduralne. Definiuje jedynie to, którym spośród przepisów obowiązującego prawa ustawodawca nadał rangę przepisów prawa podatkowego. Skoro zatem, zgodnie z wolą ustawodawcy, na wniosek zainteresowanego, wydaje się, w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, to znaczy, że interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1239/14).

WSA wskazał, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, zgodnie z którym nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Zatem rozumienie prawa podatkowego należy odnosić do ogółu przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygaszania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków oraz traktujących także o obowiązujących procedurach, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. Należy również zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Poszczególne ustawy podatkowe zawierają obszerną liczbę przepisów odwołujących się do pojęć i instytucji właściwych dla innych dziedzin prawa. Dlatego też organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, są zobowiązane do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 5 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 193/16).

WSA zgodził się ze skarżącą Spółką, że regulacje zawarte w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych stanowiące element konstrukcyjny podatku dochodowego od osób prawnych, a także wyznaczające prawa i obowiązki podatników operujących w specjalnych strefach ekonomicznych są przepisami ustaw podatkowych.

Stosownie bowiem do treści art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W ocenie WSA – skarżąca Spółka jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej objęta jest dyspozycją ww. przepisu. Niemniej jednak art. 86 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązuje podatników do prowadzenia i przechowywania ksiąg podatkowych do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego został określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Z kolei, zgodnie z regulacją art. 12a ustawy o SSE, przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych (ust.1). Księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej (ust.2).

Stosownie zaś do treści art. 12c ustawy o SSE roszczenia związane ze zwrotem pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, przedawniają się z upływem 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy. Terminy wskazane w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i art. 12c ustawy o SSE różnią się. Natomiast oba przepisy odnoszą się do obowiązków podatnika w zakresie okresu przechowywania dokumentacji podatkowej.

Wobec powyższego – zdaniem WSA – stanowisko przedstawione przez Organ w zaskarżonym postanowieniu jest błędne. Nie sposób zgodzić się z Organem podatkowym jakoby, przy tak postawionych pytaniach oraz przedstawionym stanie faktycznym, dokonanie wykładni przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych nie wypełniało przesłanek przepisów podatkowych określonych w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji aby nie było możliwe w ramach kompetencji Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej merytoryczne rozpatrzenie wniosku skarżącej Spółki. Tym samym za zasadne uznać należało podniesione przez Skarżącą zarzuty dotyczące naruszenia przez Organ art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z 14 b § 1 w zw. art. 3 pkt 1 i 2 tej ustawy.

W ocenie WSA – zasadny jest również podniesiony przez Spółkę zarzut naruszenia przez organ art. 165a w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Należy bowiem zaznaczyć, że postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, stosownie do regulacji art. 165a Ordynacji podatkowej, wydaje się gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Przepis ten stosowany odpowiednio przez art. 14h tej ustawy ma zastosowanie w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji wychodzi poza zakres przepisów prawa podatkowego. Jednak, jak wykazano powyżej, taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

WSA zaznaczył, że art. 14k Ordynacji podatkowej zawiera tzw. „zasadę nieszkodzenia”, która oznacza, że podmiot, który zastosował się do interpretacji nie może z tego tytułu ponosić negatywnych skutków prawnych. Rozwinięcie ww. zasady zawierają przepisy art. 14i-14n Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu należy zgodzić się ze Skarżącą, że uznanie przez Organ, że wydana w niniejszej sprawie interpretacja nie wywołałaby w stosunku do niej ochrony prawnej narusza art. 14k-14n Ordynacji podatkowej. Brak jest bowiem podstaw, by wobec Skarżącej ww. przepisy nie miały zastosowania. Trzeba jednak zauważyć, że interpretacja wiąże tylko i wyłącznie w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym. Zatem wnioskodawca nie będzie korzystał z ochrony wyrażonej w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, jeśli stan faktyczny będzie odbiegał od rzeczywistości.

Zgodnie z regulacją art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zaś stosownie do postanowień art. 14a tej ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych winien dążyć do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (interpretacje ogólne).

WSA podsumował, że prezentowana w niniejszej sprawie przez Organ postawa narusza również treść ww. norm prawnych przez brak merytorycznej poprawności i staranności działania, jak również brak uwzględnienia ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych. Należy zgodzić się z Organem, że nie ma on obowiązku polemiki z zapadłymi rozstrzygnięciami w innych sprawach, ale jak wynika z treści przywołanego art. 14a Ordynacji podatkowej dokonywanie interpretacji powinno uwzględniać orzecznictwo sądów.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 25 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 456/16, Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 15 marca 2017 r. nr 3063-ILRP.46.36.2017.2.RJ do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 1186/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie NSA wskazał, że zarzuty skargi kasacyjnej w rozpoznawanej sprawie są zbieżne z zarzutami sformułowanymi w sprawie zakończonej wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2019 r. o sygn. akt II FSK 196/17 oraz II FSK 150/17. Z tego względu argumentacja zawarta w niniejszym rozstrzygnięciu jest zasadniczo tożsama z tą, która została przedstawiona w cytowanych wyżej orzeczeniach.

NSA wskazał, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy wniosek skarżącej Spółki mógł skutecznie zainicjować postępowanie interpretacyjne, co obligowało Organ podatkowy do udzielania odpowiedzi na zadane w nim pytania, czy też rację ma Organ podatkowy, że wniosek Skarżącej wykraczał poza obowiązki tego Organu określone w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dając podstawy do odmowy wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 tej ustawy.

NSA przypomniał, że rolą indywidualnej interpretacji podatkowej jest zapewnienie podatnikowi możliwości zweryfikowania prawidłowości dokonywanej osobiście wykładni szeroko rozumianych przepisów prawa podatkowego, gdyż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu obowiązującym do 28 lutego 2017 r. – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przedstawiony we wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego problem musi zatem dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Przedmiotem wykładni dokonywanej przez organ podatkowy mogą być jedynie przepisy materialnego prawa podatkowego (zgodnie z wyłączeniem z art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej – przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych).

Pojęcie „przepisów prawa podatkowego” zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W ust. 1 art. 3 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyjaśnia natomiast pojęcie ustaw podatkowych, które obejmuje ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

NSA podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach niebędących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych (zob. wyrok WSA w Warszawie z 21 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1737/07; wyroki NSA: z 21 kwietnia 2016 r. o sygn. akt II FSK 1625/14; z 19 maja 2017 r., o sygn. akt I FSK 1407/15).

Zdaniem NSA, o ile ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1010) nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany „Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe” zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem w niniejszej sprawie Organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą Spółkę. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie miał zatem podstaw, aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przed merytorycznym rozpatrzeniem sprawy Organ podatkowy był zobowiązany był nadto sprawdzić, czy wskazane przez Skarżącą przepisy pozwalają na zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie oceny obowiązków wpływających na opodatkowanie dochodów spółki uzyskiwanych w specjalnej strefie ekonomicznej, w tym dotyczące okresu obowiązku przechowywania dokumentacji.

NSA dodał, że o trafności powyższego stanowiska świadczy także wykładnia systemowa wewnętrzna znowelizowanych przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Od 6 stycznia 2015 r. wprowadzone zostały bowiem do obrotu prawnego dodatkowe regulacje, mające istotne znaczenie w procesie odkodowywania woli ustawodawcy odnośnie do charakteru wprowadzanych zmian, dotyczących nowych obowiązków nakładanych na przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a także odnośnie do konsekwencji utraty prawa do zwolnień podatkowych, o czym mowa w przepisach art. 12b ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

Zgodnie z art. 12b ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu obowiązującym od 6 stycznia 2015 r. do 30 czerwca 2018 r., w przypadku cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 2 (tj. naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla przedsiębiorcy w sprawach podatku dochodowego), określa w drodze decyzji kwotę pomocy podlegającą zwrotowi pomniejszoną o kwotę należnego podatku ustalonego zgodnie z art. 21 ust. 5b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) lub art. 17 ust. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem NSA z przepisów art. 12b ust. 2 i 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych wynika zatem, że naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla przedsiębiorcy w sprawach podatku dochodowego jest organem, który decyduje o wysokości podlegającej zwrotowi pomocy publicznej związanej bezpośrednio z utratą prawa do zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, stosując przy tym ww. przepisy ustaw o podatkach dochodowych. Nie można przy tym wykluczyć sytuacji, w której dla wydania stosownej decyzji właściwy naczelnik urzędu skarbowego będzie zobowiązany przeprowadzić określone postępowanie podatkowe, w tym dowodowe, wykorzystując księgi podatkowe oraz dokumenty, o których mowa w art. 12a ust. 1. Księgi i dokumenty, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przedsiębiorcy korzystający ze zwolnienia podatkowego stanowiącego pomoc publiczną (zgodnie z art. 12 ust. 1) są zobowiązani przechowywać do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej (art. 12a ust. 2), czyli przez 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy (art. 12c ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Skoro zatem w świetle przepisów art. 12 – art. 12c ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (w brzmieniu obowiązującym od 6 stycznia 2015 r.), organ podatkowy jest organem właściwym do wydania stosownej decyzji dotyczącej konsekwencji utraty zwolnienia podatkowego, wykorzystując przy tym księgi podatkowe prowadzone przez przedsiębiorcę korzystającego ze zwolnienia podatkowego (pomocy publicznej) oraz inne dokumenty związane z tym zwolnieniem (pomocą), to za uzasadnione należy uznać wątpliwości Skarżącej dotyczące zarówno charakteru przepisów art. 12 – 12c ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (jako przepisów prawa podatkowego), jak i wyniku możliwej kolizji tych przepisów, szczególnie art. 12a ust. 1 i art. 12c ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, z ogólnymi przepisami prawa podatkowego, tj. art. 86 § 1 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie NSA rozstrzyganiu między innymi tego rodzaju wątpliwości służyć ma instytucja interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Wątpliwości płynące z wykładni językowej przepisów art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej wielokrotnie dostrzegane i usuwane w orzecznictwie sądów administracyjnych, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie mogą stanowić w realiach rozpoznawanej sprawy podstawy do wydania postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Rozstrzygnięcie to nie daje bowiem wnioskodawcy żadnej ochrony w przypadku przyjęcia przez niego na podstawie stanowiska organu interpretacyjnego wyrażonego w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego wszczęcia postępowania, że przepisy art. 12 – art. 12c ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych nie są przepisami prawa podatkowego i nie mogą być uznane za przepisy szczególne (lex specialis) w stosunku do przepisów prawa podatkowego o charakterze ogólnym, znajdujących się w ustawach podatkowych (przykładowo wobec art. 86 § 1 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Skoro tylko zastosowanie się do interpretacji indywidualnej w okolicznościach, o których mowa w art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, nie może szkodzić wnioskodawcy, to obowiązkiem organu interpretacyjnego jest poinformowanie wnioskodawcy o obowiązującym prawie (przez wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego), a mówiąc ściślej – o uzasadnionych możliwościach jego stosowania, które prowadzić ma do jednolitości stosowania oraz przestrzegania prawa podatkowego, przekonując do tego i przedstawiając w tym zakresie określone propozycje (vide uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2014 r., sygn. akt II FPS 1/14).

NSA wskazał, że w przypadku istnienia uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy przepisy stanowiące podstawę wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji mają charakter przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, stosownej informacji w tym zakresie należy udzielić w trybie art. 14b § 1 tej ustawy, jeżeli wniosek dotyczy interpretacji przepisów prawa materialnego, a nie odmawiając wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Poinformowanie wnioskodawcy w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej o tym, że art. 12a ust. 1 w zw. z art. 12c ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych nie nakłada na niego dodatkowych obowiązków względem art. 86 § 1 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (nie modyfikuje tych przepisów) może bowiem wywołać skutek określony w art. 14k § 1 tej ustawy, w postaci odstąpienia przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego od stosowania negatywnych dla wnioskodawcy konsekwencji podatkowych związanych z okresem przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego – wniosek Strony w zakresie okresu przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

A Spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) posiada obecnie łącznie cztery zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE):

*   Spółka uzyskała dwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, tj.:
    *   Zezwolenie (…) z dnia 28 czerwca 2011 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: Zezwolenie I),
    *   Zezwolenie (…) z dnia 19 grudnia 2013 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: Zezwolenie II).
*   Oba powyżej wskazane zezwolenia zostały pierwotnie wydane bezterminowo, co w praktyce oznacza, że powinny obowiązywać do końca istnienia specjalnych stref ekonomicznych (dalej: SSE), tj. w aktualnie obowiązującym stanie prawnym – do dnia 31 grudnia 2026 r.
*   Ponadto w wyniku połączenia poprzez przejęcie B Sp. z o.o. (dalej: Spółka Przejęta), na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: KSH), w myśl art. 494 § 1 i 2 KSH oraz art. 93 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), na Wnioskodawcę przeniesione zostały wszystkie prawa i obowiązki wynikające z zezwoleń udzielonych Spółce Przejmowanej, w tym prawo do korzystania z pomocy publicznej przysługującej na ich podstawie.
*   Spółka Przejęta prowadziła działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie:
    *   Zezwolenia (…) z dnia 21 maja 2008 r. (dalej: Zezwolenie III),
    *   Zezwolenia (…) z dnia 17 grudnia 2013 r. (dalej: Zezwolenie IV).
*   Zezwolenie III zostało udzielone do dnia 15 listopada 2017 r., jednakże Minister Rozwoju stwierdził jego nieważność w zakresie określonego tam terminu obowiązywania w decyzji z dnia 16 kwietnia 2016 r. (…). Natomiast Zezwolenie IV zostało udzielone bezterminowo, czyli zgodnie z rozumieniem Spółki do końca istnienia SSE, tj. jak wskazano powyżej, w aktualnie obowiązującym stanie prawnym – do dnia 31 grudnia 2026 r.

Należy podkreślić, że w przypadku Spółki, uzyskanie przez nią zezwoleń zostało poprzedzone objęciem istniejącego zakładu Spółki statusem specjalnej strefy ekonomicznej.

Ponadto, na rzecz Spółki Przejmowanej wydane zostało Zezwolenie (…) z dnia 30 maja 2011 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, niemniej jednak zgodnie z Decyzją Ministra Gospodarki (…) z dnia 13 października 2013 r. stwierdzono wygaśnięcie tego zezwolenia.

W związku z realizacją inwestycji na terenie Strefy dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Intencją Spółki jest korzystanie z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu kosztów nowej inwestycji, zgodnie z przepisem § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548, z późn. zm.).

Wnioskodawca posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu unijnych przepisów regulujących zasady przyznawania pomocy publicznej obowiązujących na moment udzielenia Spółce poszczególnych Zezwoleń, a dokładniej:

*   Rozporządzenie Komisji (WE) nr 1628/2006 z dnia 24 października 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu w odniesieniu do regionalnej pomocy inwestycyjnej (Dz.Urz.UE.L 2006 Nr 302, str. 29; dalej: rozporządzenie nr 1628/2006) – obowiązującego na moment udzielenia Zezwolenia III oraz
*   Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz.U. UE L 214.3 z 09.08.2008; dalej: rozporządzenie nr 800/2008) obowiązującego na moment udzielenia Zezwoleń I, II, IV.

Rok podatkowy zarówno Spółki, jak i Spółki Przejętej w okresie od momentu uzyskania przez każdą ze spółek pierwszego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (a zatem odpowiednio: w przypadku Spółki od 28 czerwca 2011 r. – dnia uzyskania Zezwolenia I, a w przypadku Spółki Przejętej od 21 maja 2008 r. – dnia uzyskania Zezwolenia III) do chwili obecnej, pokrywał się z rokiem kalendarzowym.

Spółka osiągnęła dochód z działalności objętej zwolnieniem podatkowym na podstawie Zezwolenia I po raz pierwszy w 2012 roku, wykazując go w zeznaniu podatkowym złożonym do dnia 31 marca 2013 r. Spółka Przejęta natomiast po raz pierwszy osiągnęła dochód z działalności zwolnionej z opodatkowania w związku z działalnością na terenie SSE w 2010 roku, wykazując go w zeznaniu podatkowym złożonym do dnia 31 marca 2011 r.

Z uwagi na realizację inwestycji na terenie Strefy Spółka gromadzi/będzie gromadziła dokumentację potwierdzającą poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, w szczególności zamówienia, umowy z kontrahentami, faktury zakupowe oraz potwierdzenia płatności. Wnioskodawca jest świadomy, że powyższy obowiązek wynika z regulacji unijnych obowiązujących na moment uzyskania poszczególnych Zezwoleń, a konkretnie z art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, mających bezpośrednie zastosowanie w odniesieniu do polskich podmiotów korzystających z pomocy regionalnej. Stosując się do właściwych uregulowań ww. aktu prawnego, Spółka przechowuje także analizy wykonalności projektów inwestycyjnych (potwierdzające istnienie tzw. efektu zachęty) przygotowane w ramach procesu uzyskiwania tych Zezwoleń, co do których wykonanie takich analiz wymagane było przez zarządzającego SSE, tj. dla potrzeb uzyskania Zezwolenia II oraz Zezwolenia IV. Analogicznie, na podstawie art. 8 ust. 3 rozporządzenia nr 1628/2006, obowiązującego na moment uzyskania Zezwolenia III, Spółka przechowuje wskazaną w tym przepisie dokumentację.

Spółka jest świadoma spoczywającego na niej obowiązku prowadzenia działalności gospodarczej z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 282, z późn. zm.; dalej: ustawa o SSE). Niemniej jednak, w związku z wejściem w życie w dniu 6 stycznia 2015 r. ustawy z dnia 28 listopada 2014 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1854; dalej: ustawa nowelizująca), na mocy której do ustawy o SSE wprowadzono m.in. przepisy art. 12a i art. 12c, Spółka powzięła pewną wątpliwość co do jej obowiązków w zakresie przechowywania dokumentacji związanej z faktem wykonywania działalności gospodarczej na terenie Strefy.

Należy przy tym wskazać, że w ramach niniejszego wniosku Spółka zwraca się do Ministra Finansów z zapytaniem dotyczącym okresu przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE. W odrębnych pismach Spółka wniosła natomiast o potwierdzenie swojego stanowiska w odniesieniu do zakresu oraz formy gromadzonej dokumentacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w oparciu o przepisy art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12c ustawy o SSE, Spółka jest zobowiązana do przechowywania dokumentacji wskazanej w art. 12a ust. 1 tej ustawy wyłącznie w okresie dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Spółka skorzystała z pomocy w formie zwolnienia podatkowego za dany rok podatkowy, (tj. od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin złożenia zeznania rocznego za dany rok podatkowy) – przy czym dziesięcioletni okres należy liczyć odrębnie w odniesieniu do dokumentacji za każdy kolejny rok podatkowy?
2.  Jakiego okresu wstecz dotyczy w przypadku Spółki obowiązek wprowadzony na mocy art. 12a ustawy o SSE, czyli w odniesieniu do których lat poprzedzających jego wejście w życie Spółka jest zobowiązana do przechowywania dokumentacji wskazanej w art. 12a ust. 1 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  w oparciu o przepisy art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12c ustawy o SSE Spółka jest zobowiązana do przechowywania dokumentacji wskazanej w art. 12a ust. 1 tej ustawy wyłącznie w okresie dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Spółka skorzystała z pomocy w formie zwolnienia podatkowego za dany rok podatkowy, (tj. od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin złożenia zeznania rocznego za dany rok podatkowy) – przy czym dziesięcioletni okres należy liczyć odrębnie w odniesieniu do dokumentacji za każdy kolejny rok podatkowy;
2.  Spółka jest zobowiązana do przechowywania ksiąg podatkowych, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, za lata efektywnego korzystania ze zwolnienia podatkowego, rozumianego jako wykazywanie dochodu z tytułu działalności wolnej od podatku, czyli w praktyce:
    1.  w odniesieniu do ksiąg podatkowych prowadzonych przed połączeniem przez Spółkę Przejętą – począwszy od roku 2010,
    2.  w odniesieniu do ksiąg podatkowych prowadzonych przed połączeniem oraz w późniejszym okresie przez Spółkę – począwszy od roku 2012.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

1.  Obowiązki archiwizacyjne określone w ustawie o SSE – uwagi ogólne. Na mocy ustawy nowelizującej z dniem 6 stycznia 2015 r. do krajowego porządku prawnego, a konkretnie do ustawy o SSE, wprowadzony został przepis art. 12a, w myśl którego Przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych. Jednocześnie, w ust. 2 wskazanego przepisu ustanowiono, iż Księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej. Jednocześnie, w myśl art. 12c ustawy o SSE, Roszczenia związane ze zwrotem pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, przedawniają się z upływem 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy. Kierując się literalnym brzmieniem powyżej wskazanych regulacji, należy stwierdzić, że zasadniczo przedsiębiorca prowadzący działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest zobowiązany przechowywać dokumenty, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, przez okres 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym skorzystał z pomocy publicznej za dany rok. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, literalna wykładnia wskazanych wyżej regulacji prowadzi do konkluzji, że dziesięcioletni okres archiwizowania dokumentów powinien być liczony odrębnie w odniesieniu do dokumentacji dotyczącej każdego kolejnego roku podatkowego. Innymi słowy, wskazany 10-letni okres obowiązku przechowywania dokumentacji należy kalkulować w sposób kroczący, co oznacza, że okres ten należy liczyć odrębnie od końca każdego kolejnego roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca strefowy skorzystał efektywnie z pomocy w formie zwolnienia podatkowego.
2.  Interpretacja pojęcia „skorzystać z pomocy publicznej”.
    1.  Analiza przepisów prawa krajowego Mając na uwadze powyższe uwagi, w procesie wykładni przepisów art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12c ustawy o SSE kluczowym jest określenie, co należy rozumieć pod pojęciem „skorzystać z pomocy publicznej”. W tym celu, w pierwszej kolejności należy odwołać się do art. 12 ustawy o SSE, którego treść została poszerzona w oparciu o przepisy ustawy nowelizującej, a stosownie do którego Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4. Konsekwentnie, zgodnie z ustawą o SSE, „pomoc publiczną” stanowi zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych, a w przypadku przedsiębiorców będących osobami fizycznymi zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych. W odniesieniu do Spółki pomocą publiczną jest zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca podlegający pod reżim ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzysta bowiem ze zwolnienia w oparciu o regulację art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy, w myśl której wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie sprecyzował w ustawie o SSE, co oznacza pojęcie „skorzystać z pomocy”, a tym samym nie określił, w którym momencie następuje efektywne „skorzystanie z pomocy publicznej”. Wobec powyższego, kierując się zasadami wykładni systemowej, należy, zdaniem Spółki, odnieść się w tym zakresie do następujących przepisów:
        
        1.  ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404, z późn. zm., dalej: ustawa o postępowaniu w prawach dotyczących pomocy publicznej) oraz
        2.  rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 465, dalej: rozporządzenie w sprawie pomocy publicznej).
        
        Zgodnie z wyjaśnieniami sformułowanymi w § 7 ust. 6 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej określającego m.in. warunki udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom strefowym, dniem otrzymania pomocy jest ostatni dzień miesiąca, w którym udzielono pomocy w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U z 2007 r. Nr 59, poz. 404, z późn. zm.). Wnioskodawca pragnie przy tym nadmienić, iż jego zdaniem w analizowanym zakresie pojęcia „skorzystania z pomocy” i „otrzymania pomocy” są równoznaczne. Brak jest bowiem wątpliwości, że przedsiębiorca strefowy, którego dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego, zarówno „korzysta”, jak również „otrzymuje” pomoc publiczną w formie zwolnienia podatkowego. Jak wskazano powyżej, w rozporządzeniu w sprawie pomocy publicznej ustawodawca powołuje się w sposób bezpośredni na ustawę o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, w której z kolei ustanowiono, iż przez „dzień udzielenia pomocy” należy rozumieć dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy, a w przypadku gdy udzielenie pomocy w formie ulgi podatkowej następuje na podstawie aktu normatywnego, bez wymogu wydania decyzji:
        
        1.  dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia deklaracji albo innego dokumentu określającego wartość pomocy, z zastrzeżeniem lit. b,
        2.  dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego – w przypadku udzielenia pomocy w formie ulgi w podatku dochodowym,
        3.  dzień faktycznego przysporzenia korzyści finansowych – w przypadku braku obowiązku złożenia deklaracji albo innego dokumentu określającego wartość pomocy
        
        − chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej (art. 2 pkt 11 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej). Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, bezsprzecznym jest fakt, że momentem skorzystania z pomocy publicznej w przypadku przedsiębiorców strefowych jest dzień, w którym, zgodnie z odrębnymi przepisami, upływa termin złożenia zeznania rocznego, w którym wykazany został dochód korzystający ze zwolnienia z opodatkowania z tytułu prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w odniesieniu do lat, w których Wnioskodawca (lub Spółka Przejęta) prowadził wprawdzie działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, ale jeszcze nie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego, brak jest przesłanek do stosowania art. 12a i 12c ustawy o SSE. Zdaniem Spółki, powyższa konkluzja będzie miała w szczególności zastosowanie w odniesieniu do sytuacji, w której:
        *   przedsiębiorca mimo uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, nie uzyskuje jeszcze dochodu z tytułu działalności objętej tymże zezwoleniem – jak miało to miejsce przykładowo w okresie pierwszych lat po uzyskaniu zezwolenia strefowego przez Spółkę Przejętą, która jak zaznaczono wykazała pierwszy dochód wolny od podatku w roku 2010;
        *   przedsiębiorca operujący w specjalnej strefie ekonomicznej nie nabył jeszcze prawa do ulgi podatkowej – przykładowo z uwagi na brak spełnienia warunków określonych w treści zezwolenia – jak miało to miejsce w przypadku Spółki, która mimo uzyskania Zezwolenia I w roku 2011, nabywa efektywnie prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego w roku 2012, kiedy to wypełniła warunki określone w tymże zezwoleniu. Powyższe wynika z faktu, iż, jak zaznaczono, zakład Spółki został objęty statusem SSE. W związku z powyższym, zgodnie z § 5 ust. 4 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej, nabyła ona prawo do zwolnienia podatkowego dopiero od miesiąca następującego po miesiącu, w którym łącznie zostały spełnione warunek dotyczący wielkości inwestycji oraz warunek w zakresie zatrudnienia.We wskazanych wyżej przypadkach, nie może być mowy o „skorzystaniu z pomocy publicznej”, tj. o ewentualnej podstawie do powstania roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej, z którymi nierozerwalnie związany jest wymóg przechowywania dokumentacji. Należy bowiem ponownie podkreślić, że art. 12a ustawy o SSE ustanawia obowiązek przechowywania dokumentacji do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej – te zaś, na mocy art. 12c ustawy o SSE przedawniają się z upływem 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy. Reasumując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorca strefowy jest zobowiązany do przechowywania dokumentów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, przez okres 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin złożenia zeznania rocznego za dany rok podatkowy, jeżeli w tym zeznaniu wykazał on zwolnienie z podatku dochodowego. Jednocześnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że 10-letni okres obowiązku przechowywania dokumentacji należy kalkulować w sposób kroczący, co oznacza, że okres ten należy liczyć odrębnie od końca każdego kolejnego roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca strefowy skorzystał z pomocy w formie zwolnienia podatkowego. Szczegółowa analiza dotycząca praktycznego zastosowania analizowanych przepisów w odniesieniu do Spółki została przedstawiona w dalszej części niniejszego wniosku.
    2.  Analiza przepisów prawa wspólnotowego Zdaniem Wnioskodawcy, do analogicznych konkluzji z przedstawionymi w pkt a powyżej prowadzi interpretacja właściwych przepisów prawa wspólnotowego. Należy przy tym wskazać, że powołanie się w tym zakresie na przepisy prawa wspólnotowego jest zasadne z uwagi na fakt, iż w ocenie Spółki stanowiły one wzorzec regulacji wprowadzonych do polskiego porządku prawnego w zakresie archiwizacji dokumentów przez przedsiębiorców strefowych. Jak bowiem czytamy w treści uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 2856): Obecnie brak jest bezpośredniego uregulowania zasad przechowywania dokumentacji związanej z udzieleniem pomocy publicznej w formie zwolnień podatkowych udzielanych w strefach. Zgodnie z wymogami UE państwa członkowskie są zobowiązane do przechowywania szczegółowej dokumentacji dotyczącej każdej pomocy indywidualnej lub programu pomocy przez 10 lat od dnia przyznania pomocy. Z kolei, stosownie do założeń do projektu ustawy nowelizującej wypracowanych przez Stały Komitet Rady Ministrów Brak jest bezpośredniego uregulowania zasad przechowywania dokumentacji związanej z udzieleniem pomocy w formie zwolnień podatkowych udzielanych w strefach. Zgodnie z art. 10 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 (\`(...)\`) państwa członkowskie są zobowiązane do przechowywania szczegółowej dokumentacji dotyczącej każdej pomocy indywidualnej lub programu pomocy przez okres 10 lat od dnia przyznania pomocy. Na co zwrócono uwagę w ww. uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej oraz założeniach wypracowanych przez Stały Komitet Rady Ministrów, w myśl art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008 dokumentację dotyczącą pomocy publicznej przechowuje się przez okres 10 lat od daty przyznania pomocy. W podobny sposób sformułowano analizowaną zasadę na gruncie obecnie obowiązującego Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. U. UE L 187 z 26.6.2014 z późn. zm.), zgodnie z którym aby umożliwić Komisji monitorowanie pomocy wyłączonej z obowiązku zgłoszenia na mocy niniejszego rozporządzenia, państwa członkowskie (\`(...)\`), prowadzą szczegółową dokumentację obejmującą informacje i dokumenty uzupełniające niezbędne do ustalenia, że wszystkie warunki określone w niniejszym rozporządzeniu zostały spełnione. Dokumentacja ta jest przechowywana przez okres 10 lat od dnia przyznania pomocy ad hoc lub dnia przyznania ostatniej pomocy w ramach programu. W tym kontekście warto nadmienić, że genezą wprowadzenia ww. przepisów były regulacje zawarte w Rozporządzeniu Rady (WE) z dnia 22 marca 1999 r. nr 659/1999 ustanawiającym szczegółowe zasady stosowania art. 93 Traktatu WE (Dz. U. UE z 1999, L 83/1, dalej: rozporządzenie 659/1999). Zgodnie z art. 15 ust. 1 tego rozporządzenia kompetencje Komisji w zakresie windykacji pomocy podlegają dziesięcioletniemu okresowi przedawnienia. W myśl przepisu ust. 2 ww. artykułu okres przedawnienia rozpoczyna bieg w dniu, w którym bezprawnie przyznano pomoc beneficjentowi albo w charakterze pomocy indywidualnej, albo w ramach programu pomocowego (Analogiczne postanowienia przewiduje również obowiązujące na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Rozporządzenie Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2015, L 248/9), które zastąpiło rozporządzenie 659/1999.). Aby umożliwić Komisji Europejskiej windykację pomocy publicznej w okresie, o którym mowa powyżej, niezbędnym było ustanowienie przepisów nakazujących przechowywanie stosownej dokumentacji, którą Komisja Europejska posłuży się w procesie oceny legalności przyznanej pomocy, czego wyrazem była treść pkt 34 preambuły do rozporządzenia 800/2008, zgodnie z którą należy również ustalić zasady dotyczące dokumentacji pomocy w formie programów i pomocy indywidualnej wyłączonej na mocy niniejszego rozporządzenia, jaką powinny prowadzić państwa członkowskie, z uwagi na przepisy art. 15 rozporządzenia (WE) nr 659/1999. Konsekwentnie, okres, w trakcie którego na mocy przepisów prawa wspólnotowego należy przechowywać wymaganą dokumentację jest ściśle powiązany z okresem przedawnienia kompetencji Komisji Europejskiej do windykacji pomocy publicznej i liczony jest od dnia jej przyznania/udzielenia. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Komisja Europejska przyjęła stanowisko, że w przypadku pomocy, udzielanej w formie zwolnienia podatkowego dniem jej przyznania i udzielenia jest corocznie dzień, w którym „należny był podatek”. Wskazane wyżej stanowisko zostało zaprezentowane podczas rozpatrywania spraw T-427/04 i T-17/05 (F SA przeciwko Komisji Europejskiej) przez Sądem Pierwszej Instancji Wspólnot Europejskich, który orzekał w dniu 30 listopada 2009 r. Komisja Europejska wyraziła wówczas pogląd, który został zaakceptowany przez sąd, iż na mocy ustawy nr 90-568 wprowadzony został program pomocowy i (…) ewentualne przedawnienie (tj. ewentualny moment, od którego należy kalkulować rozpoczęcie biegu okresu przedawnienia – przyp. Wnioskodawcy) może być określane w odniesieniu do pomocy przyznanej w ramach tego programu, a nie w odniesieniu do samego programu. Momentem, od którego bieg rozpoczyna okres przedawnienia jest więc dzień, w którym każda pojedyncza pomoc została rzeczywiście przyznana F, tj. każdego roku jest to dzień, w którym należny był podatek od działalności gospodarczej.(Treść stanowiska Komisji Europejskiej w oryginalnej wersji była następująca: Second, the Commission argued that Law no 90-568 had established an aid scheme and that any limitation concerns only the aid granted under that scheme and not the scheme itself. The point from which time starts to run is therefore the day on which each form of aid was actually granted to FT, that is to say, on the date, each year, on which the business tax was due (recital 49 of the contested decision).). Przenosząc powyższe na grunt polskich przepisów prawa podatkowego należy zaznaczyć, że ww. moment, w którym „należny był podatek” następuje w polskim porządku prawnym w tym samym dniu, w którym upłynął termin na złożenie zeznania rocznego za dany rok podatkowy. Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, Podatnicy (\`(...)\`) są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym – do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Tym samym, analiza przepisów prawa wspólnotowego, które zgodnie z intencją polskiego ustawodawcy stanowią pierwowzór dla regulacji krajowych, pozwala potwierdzić wniosek uprzednio sformułowany przez Spółkę, zgodnie z którym przedsiębiorcy strefowi są zobowiązani do przechowywania wymaganej dokumentacji za dany rok podatkowy w okresie dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin zeznania rocznego dotyczącego tego roku podatkowego.
3.  Praktyczne aspekty analizowanego zagadnienia – przykład określenia okresu, którego dotyczy obowiązek archiwizacyjny. Jak wskazano powyżej, w myśl art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, Podatnicy (\`(...)\`) są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym – do końca trzeciego miesiąca roku następnego (\`(...)\`). Konsekwentnie, termin złożenia zeznania rocznego w podatku dochodowym od osób prawnych (w obowiązującym obecnie brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych) wynosi trzy miesiące od dnia zakończenia roku podatkowego. Jak wskazano w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, rok podatkowy przyjęty przez Spółkę pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Oznacza to, że jest ona zobligowana do wykazywania ewentualnego dochodu wolnego od podatku w zeznaniach składanych najpóźniej do dnia 31 marca kolejnego roku. Przykładowo, dochód za rok 2016 zostanie ujęty w zeznaniu, co do którego obowiązek złożenia upłynie z dniem 31 marca 2017 r. W takim wypadku, rokiem kalendarzowym, w którym Spółka skorzysta z pomocy publicznej, o którym mowa w art. 12c ustawy o SSE, będzie także rok 2017. Konsekwentnie, Spółka będzie zobowiązana do przechowywania dokumentów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, w zakresie, w jakim dotyczyć one będą roku podatkowego 2016, przez okres 10 lat, licząc od końca roku 2017 r., tj. do dnia 31 grudnia 2027 r. Jeżeli w zeznaniu rocznym za rok podatkowy 2017, składanym do dnia 31 marca 2018 r. Spółka wykaże dochody zwolnione z opodatkowania (efektywnie skorzysta z pomocy), będzie z kolei zobligowana do przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, za rok podatkowy 2017 do końca roku 2028 itd. Warto przy tym zaznaczyć, że zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia dla określenia granic czasowych obowiązku archiwizacyjnego pozostawać będzie dokładna data złożenia zeznania rocznego lub zapłaty ewentualnego podatku za dany rok, ponieważ okres 10-letni, jak wskazano powyżej, liczony jest każdorazowo od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z pomocy, a zatem od końca roku, w którym upływał termin na złożenie zeznania rocznego.
4.  Niedopuszczalność odmiennej interpretacji art. 12a i 12c ustawy o SSE. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w jego ocenie niedopuszczalna jest inna niż zaprezentowana powyżej interpretacja przepisów art. 12a ust. 2 w zw. z art. 12c ustawy o SSE. Przede wszystkim brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, aby organy podatkowe, czy też inne organy administracji publicznej mogły żądać od przedsiębiorcy strefowego przechowywania wymaganej dokumentacji za dany rok podatkowy po upływie 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin na złożenie zeznania za ten rok podatkowy. Żaden przepis ustawy o SSE, jak również innych aktów prawnych nie ustanawia takich kompetencji organów podatkowych (czy innych organów administracji publicznej). W odniesieniu do powyższego Wnioskodawca pragnie powołać się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19 czerwca 2012 r. (sygn. akt P 41/10), w którym stwierdzono, że długi termin przedawnienia, wyznaczający jednocześnie horyzont czasowy prowadzenia przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej postępowań względem podatników, może rodzić trudności w rzetelnym ich przeprowadzeniu, stając się w rezultacie swoistą pułapką również na uczciwych podatników. (\`(...)\`) Racjonalny ustawodawca nie może bowiem wymagać od podatników przechowywania dokumentów i zabezpieczania dowodów wywiązywania się z obowiązków podatkowych przez nadmiernie długi czas. Im dłuższy będzie okres wymagalności należności, tym większe istnieje ryzyko, że rozwiązania prawa materialnego i procesowego związane z rozliczeniem i dochodzeniem zobowiązań podatkowych, odpowiadające standardom wynikającym m.in. z art. 2 Konstytucji w chwili powstania zobowiązania podatkowego oraz przez pewien czas potem, z biegiem lat – ze względu na wynikające z tego skutki choćby dla możliwości dowodowych – mogą przestać spełniać wymogi konstytucyjności. Wówczas narastać będzie ryzyko, że zbyt dużo osób, które nawet poprawnie rozliczyły się z ciążących na nich zobowiązań podatkowych, nie będzie w stanie udowodnić wielu okoliczności, ważnych dla oceny istnienia bądź nieistnienia zobowiązania. Spółka pragnie zaznaczyć, iż jest w pełni świadoma, że zagadnieniem analizowanym w powyżej cytowanym wyroku jest zobowiązanie podatkowe, a nie roszczenie do zwrotu pomocy publicznej, którego okres przedawnienia został ustalony w sposób odmienny, w oparciu o unormowania przewidziane w prawie wspólnotowym. Niemniej jednak, Spółka stoi na stanowisku, że zawarte w nim wskazania znajdują zastosowanie również w odniesieniu do wymagań stawianych przedsiębiorcom strefowym. Zdaniem Wnioskodawcy Trybunał Konstytucyjny w sposób ogólny formułuje w nim zasadę, zgodnie z którą wymaganie od podatników przechowywania dokumentów przez bardzo długi czas może rodzić ryzyko nałożenia na nich ewentualnych sankcji niezależnie od faktu, że dokonują oni w danym zakresie prawidłowych rozliczeń. Kierując się powyższymi konkluzjami, należy stwierdzić, że wydłużenie okresu przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, stanowiłoby nadmierne obciążenie przedsiębiorcy strefowego, niewspółmierne ze względu na osiągany cel, jakim jest kontrola legalności otrzymanej pomocy publicznej, co potwierdza, w ocenie Wnioskodawcy, że ewentualne żądanie od przedsiębiorcy strefowego, aby przechowywał on wymaganą dokumentację za dany rok podatkowy po upływie 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym minął termin na złożenie zeznania za ten rok podatkowy, byłoby niedopuszczalne.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zasadnicze argumenty przemawiające na korzyść stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania 2 zostały przedstawione już w uzasadnieniu jej stanowiska do pytania poprzedniego. Sprowadzają się one w uproszczeniu do następujących konkluzji:

*   Zgodnie z brzmieniem art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, przedmiotowy (wydłużony) obowiązek przechowywania ksiąg podatkowych dotyczy „przedsiębiorców korzystających z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą”.
*   Korzystanie z pomocy powinno być rozumiane jako efektywne uzyskiwanie korzyści z tytułu zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności na terenie SSE.
*   Konkluzję taką potwierdza brzmienie art. 2 pkt 11 lit. b) ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, zgodnie z którym przez „dzień udzielenia pomocy” należy rozumieć dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy, a w przypadku gdy udzielenie pomocy w formie ulgi podatkowej następuje na podstawie aktu normatywnego, bez wymogu wydania decyzji – dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego – w przypadku udzielenia pomocy w formie ulgi w podatku dochodowym,
*   Do jednakowych wniosków prowadzi analiza przepisów prawa wspólnotowego oraz stanowiska zajętego przez Komisję Europejską podczas rozpatrywania spraw T-427/04 i T-17/05 (F SA przeciwko Komisji Europejskiej), opisanego także w uzasadnieniu stanowiska Spółki odnośnie pytania 1.
*   W odniesieniu do okresów, w których podatnik nie korzysta efektywnie ze zwolnienia podatkowego, nie może ponadto być mowy o ewentualnej podstawie do powstania roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej, z którymi nierozerwalnie związany jest wymóg przechowywania dokumentacji. Jak jednocześnie już zaznaczono, art. 12a ustawy o SSE ustanawia obowiązek przechowywania dokumentacji do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej – te zaś, na mocy art. 12c ustawy o SSE przedawniają się z upływem 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy.
*   W związku z powyższym, w odniesieniu do lat podatkowych, w których Spółka nie wykazała dochodu wolnego od podatku, nie może ona być uznana za przedsiębiorcę korzystającego z pomocy publicznej, udzielonej zgodnie z ustawą o SSE, a tym samym – okresów tych nie będzie dotyczył nowowprowadzony obowiązek przechowywania ksiąg podatkowych.

Należy zatem uznać, że Spółka jest zobowiązana do przechowywania ksiąg podatkowych, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, za lata efektywnego korzystania ze zwolnienia podatkowego, rozumianego jako wykazywanie dochodu z tytułu działalności wolnej od podatku, czyli w praktyce:

1.  w odniesieniu do ksiąg podatkowych prowadzonych przed połączeniem przez Spółkę Przejętą – począwszy od roku 2010,
2.  w odniesieniu do ksiąg podatkowych prowadzonych przed połączeniem oraz w późniejszym okresie przez Spółkę – począwszy od roku 2012.

Niezależnie od powyższych konkluzji, dla porządku Spółka pragnie odnieść się pokrótce do okresu, którego co do zasady mogą dotyczyć analizowane przepisy. W myśl art. 5 ust. 2 ustawy nowelizującej, do pomocy publicznej udzielonej, na podstawie ustawy wymienionej w art. 1 (ustawy o SSE – przypisek Wnioskodawcy) przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy niniejszej ustawy, w przypadku, gdy roszczenie związane ze zwrotem tej pomocy nie uległo przedawnieniu przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Należy zauważyć, że przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej polskie przepisy prawne nie regulowały w sposób szczególny obowiązku przechowywania dokumentacji przez przedsiębiorców strefowych, jak również nie posługiwały się pojęciem „roszczenia związanego ze zwrotem pomocy”. Mając to na uwadze, do przedsiębiorców prowadzących działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych zastosowanie miały ogólne przepisy Ordynacji podatkowej, co oznacza, że przedsiębiorcy prowadzący działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, tak jak pozostali podatnicy zobowiązani byli do przechowywania ksiąg podatkowych i związanych z ich prowadzeniem dokumentów do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany rok, tj. przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Po upływie tego terminu, przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, przedsiębiorcy prowadzący działalność na terenie SSE, na podstawie stosownego zezwolenia, byli tym samym uprawnieni do zniszczenia ksiąg podatkowych za poszczególne lata (w stosunku do których upłynął okres przedawnienia zobowiązania podatkowego). W konsekwencji, zdaniem Spółki, art. 5 ust. 2 ustawy nowelizującej nie może wprowadzać retroaktywnie dodatkowych obowiązków w tym zakresie, tj. w stosunku do lat podatkowych, co do których obowiązek przechowywania dokumentacji wygasł przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Taka interpretacja przepisu prowadziłaby jednoznacznie do działania prawa wstecz.

Spółka pragnie wskazać, iż jej interpretacja przepisów jest zgodna z uzasadnieniem projektu zmiany ustawy o SSE stanowiącego załącznik do pisma DIW-IV-450-2/39/12/4205/14 z dnia 23 lipca 2014 r. przekazanego do ustaleń międzyresortowych przez Ministra Gospodarki (Uzasadnienie dostępne jest na stronie Rządowego Centrum Legislacji pod adresem: http://legislacja.rcl.gov.pl/docs//2/231423/231431/231432/dokument120400.pdf). Zgodnie z przedmiotowym uzasadnieniem projektu: W stosunku do przedsiębiorców, którzy skorzystali ze zwolnienia podatkowego w latach, dla których upłynął 5 letni okres określony w ustawie – Ordynacja podatkowa, nie są zobowiązani do przechowywania dokumentacji podatkowej za tamte lata oraz okres przedawnienia nie ulega wydłużeniu (strona druga uzasadnienia). Uzasadnienie to potwierdza jednoznacznie, iż cel wprowadzenia regulacji prawnych będących przedmiotem niniejszego wniosku był zgodny z przedstawioną powyżej interpretacją Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, pierwszym rokiem podatkowym, do którego co do zasady mogłyby mieć zastosowanie przepisy art. 12a i 12c ustawy o SSE, będzie ostatni rok, w stosunku do którego nie upłynął termin przedawnienia w momencie wejścia w życie ustawy nowelizującej. Zważywszy, że ustawa nowelizująca weszła w życie 6 stycznia 2015 r., ostatnim rokiem podatkowym, co do którego nie upłynął termin przedawnienia przewidziany w Ordynacji podatkowej, będzie rok 2009. Mając na uwadze powyższe, w opinii Spółki, niezależnie od okresu uzyskiwania realnie dochodów wolnych od podatku, przedsiębiorcy strefowi nie są zobowiązani do przechowywania dokumentacji na zasadach wynikających z art. 12a ustawy o SSE za lata podatkowe 2008 i wcześniejsze.

Powyższe nie zmienia faktu, że ze względu na nieuzyskanie w ww. okresie dochodu wolnego od podatku ani przez Spółkę, ani przez Spółkę Przejętą, w przypadku Spółki art. 12a znajdzie zastosowanie w okresie późniejszym – zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym we wcześniejszej części niniejszego wniosku.

Reasumując powyższe rozważania, Spółka wnosi o uwzględnienie zaprezentowanej przez nią argumentacji oraz akceptację przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.