Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.38.2023.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-06
Teza: Wyłącznie Spółce Dzielonej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, w którym obowiązek podatkowy dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi powstał przed Dniem Wydzielenia i przed Dniem Wydzielenia otrzymano fakturę dokumentującą tę transakcję, jednakże Spółka Dzielona nie skorzystała z prawa do odliczenia VAT w tym zakresie (np. wobec uprawnienia do odliczenia podatku w jednym z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Prawo to uległo bowiem konkretyzacji przed Dniem Wydzielenia i nie może być przedmiotem sukcesji.
Słowa kluczowe: faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dostawa energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu ziemnego ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - dystrybucja energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - książki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - najem, dzierżawa, leasing i umowy o podobnym charakterze; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - stałej obsługi prawnej i biurowej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi budowlane lub budowlano-montażowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi częściowo wykonane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi dostarczania wody, odbioru ścieków, związane z odpadami, zamiatania śmieci, usuwania śniegu i pozostałe sanitarne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi ochrony, dozoru i przechowywania mienia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi telekomunikacyjne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu importu towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Termin do odliczenia podatku naliczonego w przypadku faktury korygującej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Terminy do odliczenia podatku naliczonego  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek zapłaty kwoty podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10g (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10h (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 108-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe/w części nieprawidłowe
==================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest:

‒ prawidłowe w zakresie pytania nr 10 pkt a), pkt b) i pkt c), oraz

‒ nieprawidłowe w zakresie pytania nr 10 pkt d).

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją wydzielenia w formie ZCP Działu D. oraz C. ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej objętych pytaniem nr 10 pkt a-d, a dotyczących m.in. rozstrzygnięcia, kto - Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca – jest/będzie:

a) zobowiązana do rozliczenia podatku VAT należnego i uprawniona do wystawienia faktury VAT w przypadku, gdy:

‒ obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał przed Dniem Wydzielenia (np. dostawa lub usługa została wykonana przed Dniem Wydzielenia, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia);

‒ obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. dostawa lub usługa została wykona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu),

b) zobowiązana do rozliczenia podatku VAT należnego w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu, dostawy mediów za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, w przypadku, gdy:

‒ faktura została wystawiona przed Dniem Wydzielenia;

‒ faktura została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu,

c) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i wynika z faktur:

‒ wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

‒ wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą,

d) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego :

‒ odpowiednio w czerwcu, lipcu lub sierpniu w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia) i faktura została otrzymana przed Dniem Wydzielenia;

‒ gdy Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (tj. w okresach mających miejsce przed Dniem Wydzielenia).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

### 1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

‒ A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

‒ B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (w zakresie podatku VAT)

A. Wstęp

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dawniej: Z. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: „Spółka Dzielona” lub „A.” lub „Wnioskodawca”) oraz B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” (dalej: „Spółka Przejmująca” lub „B.”), są podmiotami należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej (\`(...)\`) (dalej: „Grupa”). Grupa jest obecna w Polsce od 1992 roku i dostarcza swoim klientom zaawansowane technologicznie rozwiązania dla sektorów takich jak (\`(...)\`). Grupa zatrudnia ponad (\`(...)\`) osób w różnych lokalizacjach w całej Polsce – (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`).

W ramach prowadzonej w Grupie reorganizacji, B. nabyła część majątku A. w drodze podziału przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej „KSH”), który został zrealizowany poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej, tj. poprzez przeniesienie Działu D. oraz C. (które zostały opisane poniżej) na Spółkę Przejmującą (dalej: „Transakcja”). Podział przez wydzielenie został wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 1 września 2022 r. (dalej także jako: „Dzień Wydzielenia”). W wyniku przeprowadzenia podziału Spółka Dzielona nie została wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i kontynuuje swoją działalność gospodarczą w pozostałym zakresie.

Przed Dniem Wydzielenia Spółka Dzielona, tj. A., prowadziła działalność poprzez wyodrębnione wewnętrznie działy: M., I., D. oraz C. (dalej także jako: „Działy”), z których:

‒ M. stanowił główny trzon działalności A.;

‒ I. stanowił trzon działalności A. prowadzący działalność w dziedzinie rozwiązań oferowanych sektorowi cywilnemu;

‒ D. oraz C. stanowiły trzon działalności A. prowadzący działalność w dziedzinie rozwiązań oferowanych sektorowi (\`(...)\`).

Ze względu na czynniki biznesowe (transakcja z podmiotem niepowiązanym dotycząca Działu M.) Grupa przeprowadziła wydzielenie do B. działów D. oraz C. z A., tj. części biznesu prowadzącej działalność w dziedzinie (\`(...)\`).

Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona są czynnymi podatnikami podatku VAT oraz podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona są spółkami powiązanymi.

B. Zakres Transakcji

Jak wskazano powyżej, celem podziału było przeniesienie na Spółkę Przejmującą Działu D. oraz C. prowadzącego działalność w dziedzinie rozwiązań oferowanych sektorowi (\`(...)\`). Działy D. oraz C. stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) w ramach A., obejmującą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co potwierdzała wewnętrzna uchwała zarządu Spółki Dzielonej.

Szczegółowe zasady przypisania praw i obowiązków do wydzielonego ZCP reguluje plan podziału. Niemniej zasadniczo Spółka Przejmująca przejęła prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy z pracownikami przypisanymi do Działu D. oraz C. w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy. Ponadto, na Spółkę Przejmującą przeniesione zostały zawarte przez Spółkę Dzieloną umowy dotyczące Działu D. oraz C.. Co więcej, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę Dzieloną, pozostających w związku z Działem D. oraz C., a które w Dniu Wydzielenia pozostawały wiążące bądź nie upłynął jeszcze termin przedawnienia roszczeń z takich umów zostały przeniesione na Spółkę Przejmującą.

Wszelkie pozostałe składniki majątku Spółki Dzielonej (aktywa i pasywa), umowy, w tym wszystkie składniki majątku związane z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością gospodarczą, a niezwiązane z Działem D. oraz C., pozostały przy Spółce Dzielonej.

W ramach Transakcji doszło do przeniesienia w szczególności:

‒ Pracowników Działu D. oraz C.: przeniesionych zostało wszystkich 11 pracowników przypisanych do Działów D. oraz C.;

‒ Nie nastąpiła zmiana miejsca wykonywania pracy przez pracowników i pracują przy użyciu dotychczasowego sprzętu (w tym komputerów i telefonów);

‒ Aktywa Działu D. oraz C., w tym laptopy i telefony używane przez pracowników:

‒ Wszystkie aktywa związane z Działem D. oraz C. zostały przeniesione;

‒ Przeniesienie było ograniczone do tych aktywów (nie były przenoszone żadne dodatkowe aktywa, które nie są przypisane do Działu D. oraz C.);

‒ Umowy przypisane do Działu D. oraz C.. Niektóre umowy z dostawcami związane z Działem D. oraz C. zostały zawarte odrębnie po Transakcji przez B.;

‒ Zobowiązania przypisane do Działu D. oraz C.

Ponadto:

‒ B. kontynuuje działalność Działu D. oraz C.;

‒ Istnieją biznesowe/ekonomiczne powody Transakcji, a celem reorganizacji nie jest uzyskanie jakiejkolwiek korzyści podatkowej w Polsce (w rzeczywistości reorganizacja ma charakter wyłącznie biznesowy).

Zgodnie z przyjętym planem podziału, wszystkie prawa i obowiązki Spółki Dzielonej wynikające z przepisów podatkowych, ciążące na Spółce Dzielonej w szczególności jako podatniku lub płatniku podatku dające się przypisać odrębnie do ZCP, zostały przeniesione w drodze sukcesji na B. na mocy art. 531 § 1 KSH oraz art. 93c Ordynacji podatkowej, przy czym również w razie ujawnienia lub powstania obowiązku zapłaty podatków, kar podatkowych lub podobnych zobowiązań przez Spółkę Dzieloną w okresie po Dniu Wydzielenia, koszty te zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, w zakresie w jakim dotyczą wydzielonego ZCP. Ponadto, zobowiązania podatkowe związane z pracownikami przechodzącymi oraz z tytułu ubezpieczeń społecznych Spółki Dzielonej, które nie zostały jeszcze uiszczone przez Spółkę Dzieloną do Dnia Wydzielenia ze względu na brak upływu ustawowego terminu zapłaty, w szczególności w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie pracowników wydzielonego ZCP miały zostać przejęte i miały być wykonywane przez B. Mając jednak na uwadze trudności operacyjnie, Strony podjęły decyzję o nieprzenoszeniu tych zobowiązań na Spółkę Przejmującą i ich wykonaniu przez Spółkę Dzieloną. Wartość zobowiązań nie miała wpływu na funkcjonowanie Wydzielanego ZCP.

C. Szczegóły dotyczące kwestii będących przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku

Podatek VAT

Działalność Działu D. oraz C. w ramach A. obejmowała świadczenie usług i dostawy towarów, m.in eksport usług, usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych. Wykonywane usługi oraz dostarczane towary związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach Działu D. oraz C. były dokumentowane na podstawie faktur wystawianych zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy VAT. W związku z prowadzoną przez Dział D. oraz C. działalnością, zaistniały następujące sytuacje dotyczące rozpoznawania VAT należnego:

1) Dział D. oraz C. był zaangażowany w realizację dostaw i usług, które zostały wykonane przed Dniem Wydzielenia, jak i w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

2) Dział D. oraz C. był zaangażowany w realizację usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, dla których upływ okresu do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia, lub też w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

3) Dział D. oraz C. był zaangażowany w świadczenie usług najmu/dzierżawy oraz dostawy mediów, dla których zgodnie z ustaleniami faktura była wystawiana z góry (np. do 10 danego miesiąca) lub z dołu (w ostatnim dniu miesiąca lub też do 15 dnia kolejnego miesiąca). Zaistniały zatem sytuacje dla których faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę Dzieloną, lub też w Dniu lub po Dniu Wydzielenia przez Spółkę Przejmującą.

Ponadto, w zakresie rozliczeń podatku VAT dotyczących działalności Działu D. i C., w związku z Transakcją występowały następujące sytuacje dotyczące VAT naliczonego:

1) Faktury dokumentujące transakcje nabycia towarów lub usług zostały wystawione i otrzymane przed Dniem Wydzielenia, przy czym wykonanie prawa do odliczenia możliwe było także w rozliczeniu za okres obejmujący Dzień Wydzielenia, lub w niektórych przypadkach także w kolejnych okresach rozliczeniowych (zasadniczo dotyczy faktur dla których prawo do odliczenia VAT naliczonego powstało po stronie Spółki Dzielonej pomiędzy czerwcem, a sierpniem 2022 r.).

2) Faktury dokumentujące transakcje nabycia towarów lub usług zostały wystawione przed Dniem Wydzielenia i otrzymane w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przy czym faktury te zostały wystawione na dane Spółki Dzielonej.

3) Faktury dokumentujące transakcje nabycia towarów lub usług zostały wystawione i otrzymane w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przy czym część tych faktur została wystawiona na dane Spółki Dzielonej, a część na dane Spółki Przejmującej.

Ponadto możliwe, że w przyszłości konieczne będzie skorygowanie sprzedaży i zakupów związanych z Działem D. oraz C., zrealizowanych przed Dniem Wydzielenia oraz rozliczonych dla celów VAT przez Spółkę Dzieloną.

W tym zakresie mogą wystąpić następujące sytuacje:

a. konieczne będzie wystawienie faktur korygujących zwiększających kwotę podatku należnego, dla których:

i. przyczyna korekty zaistniała przed Dniem Wydzielenia (np. wynika z błędów i pomyłek),

ii. przyczyna korekty zaistniała w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. rabaty sprzedażowe, do których prawo powstało po Transakcji),

b. konieczne będzie wystawienie faktur korygujących zmniejszających kwotę podatku należnego - w szczególności, dla których Spółka Przejmująca po Dniu Wydzielenia uzyska dokumentację, z której będzie wynikać, że uzgodniła z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz że warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją,

c. zostanie wystawiona faktura korygująca zwiększająca kwotę podatku naliczonego - w szczególności w Dniu lub po Dniu Wydzielenia na dane Spółki Dzielonej lub Spółki Przejmującej,

d. zostanie wystawiona faktura korygująca zmniejszająca kwotę podatku naliczonego, w szczególności dla których:

i. warunki korekty zostały uzgodnione przed Dniem Wydzielenia i przed upływem okresu rozliczeniowego, w którym zostały one uzgodnione nie doszło do ich spełnienia, natomiast zostały one spełnione w Dniu lub po Dniu Wydzielenia,

ii. warunki korekty zostały uzgodnione i spełnione w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

Co więcej, po Dniu Wydzielenia Spółka Dzielona otrzymała faktury dokumentujące import usług, dla których usługi zostały wykonane przed Dniem Wydzielenia. Niewykluczone również, że po Dniu Wydzielenia zostaną otrzymane także inne faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów (WNT) lub import usług, dla których obowiązek podatkowy powstał przed Dniem Wydzielenia, lub w Dniu lub po Dniu Wydzielenia.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (numeracja pytań według wskazania we wniosku)**

10) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku Transakcji (podział przez wydzielenie), sukcesję podatkową w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej należy rozumieć, w ten sposób, że:

a. w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał przed Dniem Wydzielenia (np. dostawa lub usługa została wykonana przed Dniem Wydzielenia, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Dzielona i to Spółka Dzielona jest uprawniona do wystawienia faktury VAT; analogicznie w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. dostawa lub usługa została wykona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Przejmująca i to Spółka Przejmująca jest uprawniona do wystawienia faktury VAT?

b. w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu, dostawy mediów za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, gdy faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Dzielona, natomiast w przypadku gdy faktura VAT została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Przejmująca?

c. w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest wyłącznie Spółka Przejmująca, a w szczególności Spółka Przejmująca jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C., a wynikającego z faktur VAT:

i. wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

ii. wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą?

d. w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia), faktura została otrzymana przed Dniem Wydzielenia, to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego odpowiednio w czerwcu, lipcu lub sierpniu jest Spółka Dzielona, jeśli natomiast Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (tj. w okresach mających miejsce przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest Spółka Przejmująca, która może odliczyć VAT z ww. faktur we wrześniu oraz odpowiednio w październiku lub listopadzie w zakresie faktur otrzymanych przez Spółkę Dzieloną odpowiednio w lipcu lub sierpniu?

**Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku VAT**

Ad. 10) Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Transakcji (podział przez wydzielenie), sukcesję podatkową w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej należy rozumieć, w ten sposób, że:

a. w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał przed Dniem Wydzielenia (np. dostawa lub usługa została wykonana przed Dniem Wydzielenia, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Dzielona i to Spółka Dzielona jest uprawniona do wystawienia faktury VAT; analogicznie w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. dostawa lub usługa została wykona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Przejmująca i to Spółka Przejmująca jest uprawniona do wystawienia faktury VAT.

b. w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu, dostawy mediów za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, gdy faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Dzielona, natomiast w przypadku gdy faktura VAT została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Przejmująca.

c. w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest wyłącznie Spółka Przejmująca, a w szczególności Spółka Przejmująca jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C., a wynikającego z faktur VAT:

i. wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

ii. wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą.

d. w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia), faktura została otrzymana przed Dniem Wydzielenia, to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego odpowiednio w czerwcu, lipcu lub sierpniu jest Spółka Dzielona, jeśli natomiast Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (tj. w okresach mających miejsce przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest Spółka Przejmująca, która może odliczyć VAT z ww. faktur we wrześniu oraz odpowiednio w październiku lub listopadzie w zakresie faktur otrzymanych przez Spółkę Dzieloną odpowiednio w lipcu lub sierpniu.

Uzasadnienie

Wprowadzenie

Podział spółek handlowych regulowany jest przez KSH. Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 KSH), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Przejście praw i obowiązków podatkowych w sytuacji podziału przez wydzielenie reguluje natomiast art. 93c Ordynacji podatkowej zgodnie, z którym osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Opisane w przepisie zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę sukcesji generalnej. W przypadku podziału przez wydzielenie sukcesja ta nabiera szczególnego charakteru, sukcesji generalnej częściowej. Oznacza to, że podmiot wydzielany przejmuje tylko te prawa i obowiązki, które zostały mu przypisane w planie podziału. Należy jednak zwrócić uwagę na to, iż w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, doszło do podziału przez wydzielenie, polegającego na przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w postaci majątku Działu D. oraz C. służącego do prowadzenia działalności w dziedzinie rozwiązań oferowanych sektorowi (…) i wniesienia go do Spółki Przejmującej.

W analizowanym stanie faktycznym majątek przejęty na skutek podziału przez Spółkę Przejmującą (Dział D. oraz C.) oraz majątek Spółki Dzielonej stanowiły ZCP, a w konsekwencji do Transakcji opisanej w stanie faktycznym ma zastosowanie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Uzasadnienie do Pytania 10

VAT należny

Kwestie dotyczące powstania obowiązku podatkowego, a zatem rozliczenia podatku należnego zostały uregulowane w Dziale IV ustawy VAT.

W art. 19a ustawy VAT została wprowadzona ogólna zasada, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wy konania usługi.

Dla określonych w ustawie VAT (art. 19a ust. 5 pkt 1 i 2) czynności powstanie obowiązku podatkowego jest powiązane z chwilą otrzymania płatności. Dotyczy to zarówno płatności otrzymanych przed wykonaniem usługi bądź wydaniem towarów, jak i (przede wszystkim) płatności otrzymywanych po wykonaniu czynności. W tym zakresie przepisy te modyfikują ogólną regułę, która stanowi o powstaniu obowiązku podatkowego w dacie wykonania czynności.

Obowiązek podatkowy dla niektórych czynności nadal powstaje w chwili wystawienia faktury albo w terminie, w którym faktura powinna być wystawiona, jeśli nie dokonano tego w terminie (art. 19a ust. 5 pkt 3 i 4 ustawy VAT). Dotyczy to jednakże tylko kilku ściśle określonych czynności (w tym m.in. najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także dostawy mediów). Reguła wiążąca moment powstania obowiązku podatkowego z datą wystawienia faktury ma zatem obecnie charakter wyjątku, a nie zasady.

Znaczna część czynności opodatkowanych podlega udokumentowaniu fakturą (ar. 106a i art. 106b ustawy VAT). W każdym przypadku dotyczy to sprzedaży opodatkowanej wykonywanej na rzecz innych podatników. Pewne wyjątki dotyczą czynności zwolnionych z podatku oraz czynności wykonywanych na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami. W tych przypadkach nie ma bezwzględnego obowiązku wystawienia faktury.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur zawierają przepisy ustawy VAT w art. 106e -106q.

Zgodnie zaś z art. 108 ust. 1 ustawy VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż do rozliczenia podatku należnego związanego z działalnością Działu D. oraz C., w sytuacji gdy obowiązek podatkowy powstał przed Dniem Wydzielenia, nadal zobowiązana jest wyłącznie Spółka Dzielona.

Natomiast, Spółka Dzielona nie jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego z tytułu czynności pozostających w związku z Działem D. oraz C. przeniesionymi do Spółki Przejmującej, gdy obowiązek podatkowy powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu. Obowiązek ten przejdzie bowiem na Spółkę Przejmującą.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami, w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu i dostawy mediów obowiązek podatkowy powstanie w chwili wystawienia faktury VAT. W konsekwencji, w przypadku usług najmu, dzierżawy i leasingu oraz dostawy mediów:

i. za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, gdy faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia - podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Dzielona;

ii. za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, gdy faktura VAT została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu - podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Przejmująca.

VAT naliczony

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT określa, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonanie całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy VAT zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Jednakże, w myśl art. 86 ust. 10 ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c).

Zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy VAT: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;

2) ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

a. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

b. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;

3) ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

W świetle art. 86 ust. 10d ustawy VAT: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje:

1) w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w dokumencie celnym stanowiącym zgłoszenie uzupełniające dotyczące tego okresu rozliczeniowego, z zastrzeżeniem art. 33a;

2) w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

Zgodnie z art. 86 ust. 10e ustawy VAT: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty za te towary i usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10f ustawy VAT: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 16, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej przez niego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy VAT: W przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

Zgodnie z art. 86 ust. 10h ustawy VAT: Otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał tę fakturę.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy VAT.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, iż do rozliczenia podatku naliczonego, w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstał przed Dniem Wydzielenia, uprawniona jest Spółka Dzielona. Spółka Przejmująca jest uprawniona do rozliczenia podatku naliczonego z tytułu czynności pozostających w związku z Działem D. oraz C. przeniesionymi do Spółki Przejmującej, gdy obowiązek podatkowy powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

W konsekwencji wyłącznie Spółka Przejmująca jest podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C., a wynikającego z faktur VAT:

i. wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

ii. wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą.

Z kolei w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia) a faktura została otrzymana przed Dniem Wydzielenia, to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego odpowiednio w czerwcu, lipcu lub sierpniu jest Spółka Dzielona. Jeśli natomiast Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (tj. w okresach mających miejsce przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest Spółka Przejmująca, która może odliczyć VAT z ww. faktur we wrześniu oraz odpowiednio w październiku lub listopadzie w zakresie faktur otrzymanych przez Spółkę Dzieloną odpowiednio w lipcu lub sierpniu.

Podsumowanie

Powyższe zasady pozwalają na jednoznaczne przypisanie podatku należnego i naliczonego do poszczególnych spółek. Stanowisko to jest podzielane przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 lipca 2012 r. sygn. IPTPP2/443-303/12- 5/IR wskazał, iż: „W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że do rozliczenia podatku należnego, w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstanie przed dniem wydzielenia, zobowiązanym będzie wyłącznie Wnioskodawca (Spółka Dzielona). Natomiast, jeśli obowiązek podatkowy powstanie po dniu wydzielenia, Zainteresowany nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu czynności pozostających w związku z przydzielonymi nowo powstałej Spółce składnikami. Jednocześnie (\`(...)\`) jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem wydzielenia, uprawnionym do odliczenia podatku naliczonego będzie wyłącznie Wnioskodawca (Spółka Dzielona). Natomiast, jeśli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu wydzielenia, to wówczas Zainteresowany nie będzie uprawniony do odliczenia podatku, o ile w wyniku podziału przez wydzielenie prawo to pozostaje w związku z przydzielonymi nowo powstałej Spółce składnikami”.

Podobne stanowisko zajął m.in.:

‒ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2013 r., nr IPPP2/443-939/13-2/RR;

‒ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2013 r., nr ILPP1/443-1033/12-5/AI.

Reasumując, w przypadku Transakcji (podział przez wydzielenie), sukcesję podatkową w rozumieniu art. 93c Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że:

a. w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C. powstał przed Dniem Wydzielenia (np. dostawa lub usługa została wykonana przed Dniem Wydzielenia, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Dzielona i to Spółka Dzielona jest uprawniona do wystawienia faktury VAT; analogicznie w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. dostawa lub usługa została wykona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Przejmująca i to Spółka Przejmująca jest uprawniona do wystawienia faktury VAT;

b. w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu, dostawy mediów za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, gdy faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Dzielona, natomiast w przypadku gdy faktura VAT została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Przejmująca;

c. w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest wyłącznie Spółka Przejmująca, a w szczególności Spółka Przejmująca jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C., a wynikającego z faktur VAT:

i. wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

ii. wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą;

d. w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia), faktura została otrzymana przed Dniem Wydzielenia, to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego odpowiednio w czerwcu, lipcu lub sierpniu jest Spółka Dzielona, jeśli natomiast Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (tj. w okresach mających miejsce przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest Spółka Przejmująca, która może odliczyć VAT z ww. faktur we wrześniu oraz odpowiednio w październiku lub listopadzie w zakresie faktur otrzymanych przez Spółkę Dzieloną odpowiednio w lipcu lub sierpniu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją wydzielenia w formie ZCP Działu D. oraz C. ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej jest:

‒ prawidłowe w zakresie pytania nr 10 pkt a), pkt b) i pkt c), oraz

‒ nieprawidłowe w zakresie pytania nr 10 pkt d).

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Udzielając odpowiedzi na zadane przez Państwa pytanie nr 10 oraz dokonując oceny stanowiska zawartego we wniosku, na wstepie nalezy zaznaczyć, że przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). regulują m.in. zagadnienie sukcesji podatkowej, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) wstępuje w prawa i obowiązki innego podatnika m.in. korzystając z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika).

Wskazać należy, że następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Inaczej rzecz ujmując, należy sprawdzić, czy każde prawo, które przysługiwałoby danemu podmiotowi (podatnikowi) przysługuje – na podstawie przepisów o sukcesji prawnej – innemu podmiotowi (podatnikowi), będącemu tzw. „następcą prawnym” tego pierwszego podmiotu (podatnika).

Powyższe kwestie regulują przepisy działu III rozdziału 14 Ordynacji podatkowej. W regulacjach tych, zawarta jest pozycja prawnopodatkowa dwóch kategorii podmiotów: następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

1\. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 93c § 1 i § 2 ustawy Ordynacji podatkowej:

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowopowstałej w wyniku podziału składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowopowstałej w wyniku podziału składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem.

Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółek nowo zawiązanych.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację – od dnia wydzielenia – rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej łączy następstwo prawne jedynie z tymi składnikami majątku, które osobom prawnym przydzielono w planie podziału. Nie jest to więc pełna sukcesja uniwersalna, ale można mówić raczej o sukcesji uniwersalnej częściowej.

Plan podziału jest pisemnym uzgodnieniem między spółką dzieloną a spółką przejmującą. Nie jest on czynnością prawną, ale raczej ma charakter czynności faktycznej.

Przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji podatkowej w przypadku przejęcia lub podziału osoby prawnej stosuje się jedynie wtedy, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h. :

Podział spółki może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h.:

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej.

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h.:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 2 k.s.h.:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h. :

Do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Z wniosku wynika, że Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca są podmiotami należącym do międzynarodowej Grupy kapitałowej, która jest obecna w Polsce od 1992 r. i dostarcza swoim klientom zaawansowane technologicznie rozwiązania dla sektorów takich jak (\`(...)\`). W ramach prowadzonej w Grupie reorganizacji Spółka Przejmująca nabyła część majątku Spółki Dzielonej w drodze podziału przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, który został zrealizowany poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej, tj. poprzez przeniesienie Działu D. oraz C. na Spółkę Przejmującą. Podział przez wydzielenie został wpisany do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego 1 września 2022 r. (Dzień Wydzielenia). W wyniku przeprowadzenia podziału Spółka Dzielona nie została wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i kontynuuje swoją działalność gospodarczą w pozostałym zakresie. Ze względu na czynniki biznesowe Grupa przeprowadziła wydzielenie do Spółki Przejmującej działów D. oraz C. z A., tj. części biznesu prowadzącej działalność w dziedzinie (\`(...)\`). Działy D. oraz C. stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach Spółki Dzielonej, obejmującą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co potwierdzała wewnętrzna uchwała zarządu Spółki Dzielonej.

Zgodnie z przyjętym planem podziału, wszystkie prawa i obowiązki Spółki Dzielonej wynikające z przepisów podatkowych, ciążące na Spółce Dzielonej w szczególności jako podatniku lub płatniku podatku dające się przypisać odrębnie do ZCP, zostały przeniesione w drodze sukcesji na Spókę Prejmującą na mocy art. 531 § 1 KSH oraz art. 93c Ordynacji podatkowej, przy czym również w razie ujawnienia lub powstania obowiązku zapłaty podatków, kar podatkowych lub podobnych zobowiązań przez Spółkę Dzieloną w okresie po Dniu Wydzielenia, koszty te zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, w zakresie w jakim dotyczą wydzielonego ZCP. Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona są czynnymi podatnikami podatku VAT oraz podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona są spółkami powiązanymi.

Działalność Działu D. oraz C. w ramach A. obejmowała świadczenie usług i dostawy towarów, m.in eksport usług, usługi rozliczane w okresach rozliczeniowych. Wykonywane usługi oraz dostarczane towary związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach Działu D. oraz C. były dokumentowane na podstawie faktur wystawianych zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy VAT. W związku z prowadzoną przez Dział D. oraz C. działalnością, zaistniały następujące sytuacje dotyczące rozpoznawania VAT należnego:

1) Dział D. oraz C. był zaangażowany w realizację dostaw i usług, które zostały wykonane przed Dniem Wydzielenia, jak i w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

2) Dział D. oraz C. był zaangażowany w realizację usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, dla których upływ okresu do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia, lub też w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu.

3) Dział D. oraz C. był zaangażowany w świadczenie usług najmu/dzierżawy oraz dostawy mediów, dla których zgodnie z ustaleniami faktura była wystawiana z góry (np. do 10 danego miesiąca) lub z dołu (w ostatnim dniu miesiąca lub też do 15 dnia kolejnego miesiąca). Zaistniały zatem sytuacje dla których faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia przez Spółkę Dzieloną, lub też w Dniu lub po Dniu Wydzielenia przez Spółkę Przejmującą.

Ponadto, w zakresie rozliczeń podatku VAT dotyczących działalności Działu D. i C., w związku z Transakcją występowały następujące sytuacje dotyczące VAT naliczonego:

1) Faktury dokumentujące transakcje nabycia towarów lub usług zostały wystawione i otrzymane przed Dniem Wydzielenia, przy czym wykonanie prawa do odliczenia możliwe było także w rozliczeniu za okres obejmujący Dzień Wydzielenia, lub w niektórych przypadkach także w kolejnych okresach rozliczeniowych (zasadniczo dotyczy faktur dla których prawo do odliczenia VAT naliczonego powstało po stronie Spółki Dzielonej pomiędzy czerwcem, a sierpniem 2022 r.).

2) Faktury dokumentujące transakcje nabycia towarów lub usług zostały wystawione przed Dniem Wydzielenia i otrzymane w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przy czym faktury te zostały wystawione na dane Spółki Dzielonej.

3) Faktury dokumentujące transakcje nabycia towarów lub usług zostały wystawione i otrzymane w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, przy czym część tych faktur została wystawiona na dane Spółki Dzielonej, a część na dane Spółki Przejmującej.

Po Dniu Wydzielenia Spółka Dzielona otrzymała faktury dokumentujące import usług, dla których usługi zostały wykonane przed Dniem Wydzielenia. Niewykluczone również, że po Dniu Wydzielenia zostaną otrzymane także inne faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów (WNT) lub import usług, dla których obowiązek podatkowy powstał przed Dniem Wydzielenia, lub w Dniu lub po Dniu Wydzielenia.

Państwa wątpliwości dotyczą m.in. rozstrzygnięcia, kto - Spółka Dzielona czy Spółka Przejmująca - będzie:

a) zobowiązana do rozliczenia podatku VAT należnego i uprawniona do wystawienia faktury VAT w przypadku, gdy:

‒ obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał przed Dniem Wydzielenia (np. dostawa lub usługa została wykonana przed Dniem Wydzielenia, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia);

‒ obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. dostawa lub usługa została wykona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu),

b) zobowiązana do rozliczenia podatku VAT należnego w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu, dostawy mediów za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, w przypadku, gdy:

‒ faktura została wystawiona przed Dniem Wydzielenia;

‒ faktura została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu,

c) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i wynika z faktur:

‒ wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

‒ wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą,

d) uprawniona do odliczenia VAT naliczonego :

‒ odpowiednio w czerwcu, lipcu lub sierpniu w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r. (a więc przed Dniem Wydzielenia) i faktura została otrzymana przed Dniem Wydzielenia ;

‒ gdy Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (tj. w okresach mających miejsce przed Dniem Wydzielenia).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego wydzielenie (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki Dzielonej - tj. na Dzień Wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP).

Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w Dniu Wydzielenia bądź po tym dniu (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu powstałego w wyniku podziału (Spółki Przejmującej).

Na gruncie regulacji ustawy o VAT należy uznać, że w przypadku podziału spółki kapitałowej o przyporządkowaniu do Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej obowiązku rozpoznania podatku należnego będzie decydować data powstania tego obowiązku.

Kwestie dotyczące powstania obowiązku podatkowego, a zatem rozliczenia podatku należnego zostały uregulowane w Dziale IV ustawy VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm):

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Wyjaśnić należy, że z tej regulacji prawnej wynika zasada ogólna powstania obowiązku podatkowego. Podkreślenia jednak wymaga, że ustawa o podatku od towarów i usług wprowadziła również liczne szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego w VAT (art. 19a ust. 2-11), które każdorazowo należy analizować celem prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla poszczególnych czynności.

I tak w myśl art. 19a ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

1) otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:

a) wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu,

b) przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,

c) dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18,

d) świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług,

e) świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41;

2) otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1;

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 3 i 4 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury:

3\. w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu:

a) świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych,

b) dostawy książek drukowanych (CN ex 4901 10 00, 4901 91 00, ex 4901 99 00 i 4903 00 00) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów, drukowanych (CN 4902), z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika,

c) czynności polegających na drukowaniu książek (CN ex 4901 10 00, 4901 91 00, ex 4901 99 00 i 4903 00 00) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów (CN 4902), z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług;

z tytułu:

a) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

b) świadczenia usług:

\- telekomunikacyjnych,

\- wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

\- najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

\- ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

\- stałej obsługi prawnej i biurowej,

\- dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

\- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

W konsekwencji, jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu transakcji realizowanych w ramach ZCP wydzielanego do Spółki Przejmującej powstanie do dnia poprzedzającego Dzień Wydzielenia - zobowiązanym do jego uwzględnienia w rozliczeniach VAT będzie Spółka Dzielona. Natomiast, jeżeli obowiązek ten powstanie w Dniu Wydzielenia bądź po tym dniu, to będzie uwzględniany w rozliczeniach Spółki Przejmującej.

Znaczna część czynności opodatkowanych podlega udokumentowaniu fakturą zgodnie z art. 106a i 106b ustawy. W każdym przypadku dotyczy to sprzedaży opodatkowanej wykonywanej na rzecz innych podatników. Pewne wyjątki dotyczą czynności zwolnionych z podatku oraz czynności wykonywanych na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami. W tych przypadkach nie ma bezwzględnego obowiązku wystawienia faktury.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur zawierają przepisy ustawy VAT w art. 106e -106q.

Zgodnie zaś z art. 108 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;

2) ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

a) otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

b) uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;

3) ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Jak stanowi art. 86 ust. 10d ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje:

1) w przypadku stosowania w imporcie towarów uproszczenia, o którym mowa w art. 182 unijnego kodeksu celnego - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru zgłaszającego; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w dokumencie celnym stanowiącym zgłoszenie uzupełniające dotyczące tego okresu rozliczeniowego, z zastrzeżeniem art. 33a;

2) w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34 - w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

W myśl art. 86 ust. 10e ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych przez małego podatnika towarów i usług, w okresie stosowania przez niego metody kasowej, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonał zapłaty za te towary i usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 10f ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 16, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej przez niego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 10g i 10 h ustawy:

W przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

10h. Otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik uwzględnił kwotę podatku należnego z tytułu tego nabycia.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

– nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przytoczonych przepisów ustawy wynika, że z prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik może skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

‒ powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług;

‒ doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług;

‒ podatnik jest w posiadaniu faktur dokumentujących te transakcje.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Co do zasady odliczenie podatku dokonuje się w okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy odniesieniu do nabytych towarów i usług – pod warunkiem otrzymania faktury dokumentującej dane nabycie. Przepis art. 86 ust. 11 ustawy wskazuje dodatkowe terminy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy podatnik nie dokonał tego obniżenia w terminie otrzymania faktury.

W przedmiotowej sprawie ustalenie kwestii prawa do odliczenia podatku od towarów i usług warunkuje okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Stąd też, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej w związku z nabyciem części majątku Spółki Dzielonej, tj. poprzez przeniesienie Działu D. oraz C. na spółkę Przejmującą.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy oraz opis Transakcji (podział spółki przez wydzielenie), należy zgodzić się z Zainteresowanymi, a tym samym uznać ich stanowisko za **prawidłowe**, iż:

‒ w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał przed Dniem Wydzielenia (np. dostawa lub usługa została wykonana przed Dniem Wydzielenia, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpił przed Dniem Wydzielenia), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Dzielona i to Spółka Dzielona jest uprawniona do wystawienia faktury VAT (**pytanie nr 10 pkt a**),

‒ w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w VAT dotyczący dostawy towarów i usług dokonanej przez Dział D. oraz C., powstał w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu (np. dostawa lub usługa została wykona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, w przypadku usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych upływ okresu, do którego odnoszą się płatności lub rozliczenia nastąpi w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu), to podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest wyłącznie Spółka Przejmująca i to Spółka Przejmująca jest uprawniona do wystawienia faktury VAT (**pytanie nr 10 pkt a**),

‒ w przypadku najmu, dzierżawy, leasingu, dostawy mediów za miesiąc poprzedzający miesiąc obejmujący Dzień Wydzielenia, gdy faktura VAT została wystawiona przed Dniem Wydzielenia, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Dzielona, natomiast w przypadku gdy faktura VAT została wystawiona w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest Spółka Przejmująca (**pytanie nr 10 pkt b**),

‒ w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C. powstało w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest wyłącznie Spółka Przejmująca, a w szczególności Spółka Przejmująca jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego dotyczącego działalności Działu D. oraz C., a wynikającego z faktur VAT:

‒ wystawionych na Spółkę Dzieloną przed Dniem Wydzielenia, a otrzymanych przez Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu; oraz

‒ wystawionych na Spółkę Przejmującą w Dniu Wydzielenia lub po tym dniu i otrzymanych przez Spółkę Przejmującą (**pytanie nr 10 pkt c**).

Odnosząc się natomiast do **pytania nr 10 pkt d)** zauważyć należy, że Spółka Dzielona będzie uprawniona do odliczenia VAT jedynie z tych faktur zakupowych, co do których prawo do odliczenia powstało w czerwcu, lipcu lub sierpniu 2022 r., tj. przed Dniem Wydzielenia, a Spółka Dzielona była przed Dniem Wydzielenia w posiadaniu tych faktur.

Natomiast jeśli Spółka Dzielona nie zrealizowała prawa do odliczenia w ww. okresach (mających miejsce przed Dniem Wydzielenia), to nie można zgodzić się z Państwa twierdzeniem, iż podmiotem uprawnionym do odliczenia VAT naliczonego jest Spółka Przejmująca, która może odliczyć VAT z ww. faktur we wrześniu oraz październiku lub listopadzie (po Dniu Wydzielenia) w zakresie faktur otrzymanych przez Spółkę Dzieloną odpowiednio w lipcu lub sierpniu (przed Dniem Wydzielenia). Wynika to z tego, że wyłącznie Spółce Dzielonej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, w którym obowiązek podatkowy dla danej dostawy towarów lub świadczonej usługi powstał przed Dniem Wydzielenia i przed Dniem Wydzielenia otrzymano fakturę dokumentującą tę transakcję, jednakże Spółka Dzielona nie skorzystała z prawa do odliczenia VAT w tym zakresie (np. wobec uprawnienia do odliczenia podatku w jednym z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Prawo to uległo bowiem konkretyzacji przed Dniem Wydzielenia i nie może być przedmiotem sukcesji.

Tym samym oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie **pytania nr 10 pkt d)** uznaję je za **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja swoim rozstrzygnięciem obejmuje wyłącznie zagadnienie w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 10 pkt a-d), natomiast w pozostałym zakresie odnoszącym się do podatku od towarów i usług (pytania nr 11-17). W kwestii odnoszącej się do podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych zostały już wydane dla Państwa odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).