Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.255.2025.2.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-16
Teza: Zastosowanie procedury VAT marża, o której mowa w art. 120
ust. 4 ustawy o VAT do dostawy Dzieł Sztuki.
Słowa kluczowe: VAT marża
import-import towarów
odprawy-odprawa czasowa
podatnik-podatnik czynny
sztuka-dzieło sztuki
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 7
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 11
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 9
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy-Inni podatnicy -
importu usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy-Inni podatnicy - na
których ciąży obowiązek uiszczenia cła
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Inni podatnicy-Inni podatnicy -
uprawnieni do korzystania z procedury uszlachetniania
czynnego lub procedury odprawy czasowej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - import towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - objecie towarów procedurą:
składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym
zwolnieniem z należności celnych przewozowych,
uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru
celnego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - objęcie towarów procedurą
uszlachetniania czynnego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
importu towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy
dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce
dostawy towarów dokonanej przez podatnika z tytułu
importu albo zaimportowania tych towarów
3

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII.
Procedury szczególne-Rozdział 4. Szczególne procedury
w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki,
przedmiotów kolekcjonerskich i antyków-Podstawa
opodatkowania - marża
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII.
Procedury szczególne-Rozdział 4. Szczególne procedury
w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki,
przedmiotów kolekcjonerskich i antyków-Stawka
podatku 8% dla importu dzieł sztuki, przedmiotów
kolekcjonerskich oraz antyków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 1-art. 22-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 2a-art. 26a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 2a-art. 26a-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 2a-art. 26a-ust. 2-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 1-pkt 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 11
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 4-art. 120-ust. 5
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146ef
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w
    zakresie zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o
    VAT, do dostawy:
        dokonanej na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł
        Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez
        Państwa od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego,
        dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski
        ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku,
        kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a
        Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy
        (Komisanta) dojdzie na terytorium państwa trzeciego,
        dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski
        ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku,
        kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a
        Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy
        (Komisanta) dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do
        obrotu na terytorium Polski.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 9 czerwca 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(...) Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi przedsiębiorstwo w
    postaci domu aukcyjnego, zajmujące się profesjonalną sprzedażą dzieł sztuki. Dokonując
    transakcji Wnioskodawca działa albo we własnym imieniu i na własny rachunek albo jako
    zastępca pośredni (komisant), tj. działający w imieniu własnym, lecz na rachunek
    komitenta (umowa komisu), za wynagrodzeniem stanowiącym prowizję komisową.
    Sprzedawane przez Spółkę towary (dalej: „Dzieła Sztuki”) stanowią dzieła sztuki w
    rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Spółka sprzedaje w Polsce Dzieła Sztuki nabyte w kraju, w innych państwach
    członkowskich Unii Europejskiej oraz poza terytorium Unii Europejskiej.
    Dzieła Sztuki sprowadzane spoza Unii Europejskiej są dopuszczane do odprawy czasowej i
    w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium Polski. Następnie towary te mogą
    albo zostać dopuszczone do obrotu na terytorium Polski (co ma miejsce zazwyczaj w
    związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je pozostawić w Polsce) albo
    zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej.
    Odprawa czasowa Dzieł Sztuki sprowadzanych w celu ich odprzedaży w Polsce jest
    rozwiązaniem powszechnie od lat stosowanym na rynku - także przez Wnioskodawcę - w
    przypadku Dzieł Sztuki sprowadzanych do sprzedaży aukcyjnej w Polsce.
    Spółka, sprowadzając Dzieła Sztuki spoza Unii Europejskiej najczęściej występuje w roli
    komisanta. Zawiera umowę komisu z właścicielem/dysponentem Dzieł Sztuki i na jej
    podstawie rozporządza otrzymanymi Dziełami Sztuki poprzez zaoferowanie ich -
    zazwyczaj w formie aukcji - potencjalnym klientom w Polsce (dalej: Klient).
    Kontrahentami Spółki (komitentami) będą przedsiębiorcy, najczęściej mający siedzibę na
    terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu Dziełami Sztuki i będącymi w
    posiadaniu Dzieł Sztuki znajdujących się poza terytorium UE oraz będącymi uprawnionymi
    do dysponowania tymi Dziełami Sztuki (dalej: Komitent).
    Między Komitentem a Spółką zawierana będzie umowa komisu, na podstawie której
    Komitent wyda (przekaże) konkretne Dzieło Sztuki Spółce. Wydanie Dzieła Sztuki przez
    Komitenta będzie miało miejsce albo poza terytorium UE albo po objęciu towarów
    procedurą odprawy czasowej, kiedy Dzieła Sztuki znajdą się (wciąż objęte procedurą
    odprawy czasowej) na terytorium Polski. W żadnym przypadku wydanie towarów przez
    Komitenta Spółce nie będzie miało miejsca po dokonaniu odprawy ostatecznej i
    wprowadzeniu Dzieła Sztuki do obrotu na terytorium Polski.
    W każdym przypadku to Spółka będzie otwierała odprawę czasową (Spółka będzie
    odbiorcą towaru; Komitent będzie w tym przypadku nadawcą towarów).
    Do sprzedaży (dostawy) Dzieł Sztuki na terytorium Polski będzie dochodziło każdorazowo
    przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.
    Jak zaznaczono, Dzieła Sztuki są najczęściej oferowane przez Spółkę do sprzedaży w
    ramach aukcji publicznych. Aukcje odbywają się (stosownie do 701 § 2 ustawy z dnia 23
    kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „KC”) na
    warunkach określonych w regulaminie aukcji.
    Po przeprowadzeniu aukcji i po skutecznym wylicytowaniu danego Dzieła Sztuki przez
    licytującego (udzieleniu przybicia stanowiącego zawarcie umowy sprzedaży w zakresie
    zobowiązującym) dochodzi do wykonania umowy sprzedaży (co może nastąpić nawet
    wiele dni po zakończeniu aukcji) - dopiero wtedy Spółka (działająca jako komisant)
    przeniesie prawo własności do Dzieł Sztuki będących przedmiotem licytacji na
    zwycięskiego licytującego, pobierze od niego wylicytowaną cenę (dalej: „cena przybicia”)
    powiększoną o inne opłaty i rozliczy się z Komitentem, przekazując mu odpowiednią część
    ceny przybicia (ustaloną po odjęciu proporcjonalnej opłaty komisowej i innych należności,
    np. kosztów transportu, ubezpieczenia, przechowania, zabezpieczenia, konserwacji dzieła
    etc.).

    Dopiero wówczas, a zatem po sprzedaży Dzieła Sztuki, Wnioskodawca zamknie odprawę
    czasową i dokona dopuszczenia Dzieła Sztuki do obrotu (chyba że Klient zażąda przesłania
    nabytego Dzieła Sztuki z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej, gdzie je odbierze -
    w takim przypadku Dzieło Sztuki nie zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na
    terytorium Polski).
    Schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem następujący:
    sprzedawca/dysponent Dzieła Sztuki spoza UE - Komitent - Wnioskodawca - Klient.
    Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać następująco:
    1) Komitent nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy/dysponenta Dzieła Sztuki poza UE (na
      terytorium państwa trzeciego);
    2) Komitent zawrze z Wnioskodawcą umowę komisu i wyda Dzieła Sztuki Wnioskodawcy
      poza terytorium UE (względnie w czasie, gdy Dzieła Sztuki znajdą się już na terytorium
      Polski i będą objęte odprawą czasową);
    3) Wnioskodawca (jako odbiorca) sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi
      je do objęcia odprawą czasową;
    4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w
      Polsce dojdzie do wylicytowania w trakcie aukcji a następnie - do wykonania umowy
      sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem, który wygrał aukcję;
    5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do
      obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę), jeżeli Klient, który wygrał aukcję nie
      zadysponuje inaczej - czyli poprzez wywóz towarów z Polski bez ich wprowadzania do
      obrotu na terytorium Polski.
    Uzupełniająco Wnioskodawca zaznacza, że:
      i.  jest podatnikiem podatku VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
    ii.  w przypadku uznania, że opisane zdarzenia przyszłe objęte są dyspozycją art. 120
      ust. 11 ustawy o VAT, złoży zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT zawiadomienie o
      przyjętym sposobie opodatkowania zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, przed
      dokonaniem dostawy.
    Mogą wystąpić również przypadki, gdy kontrahentami Spółki będą podmioty mające
    siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium UE i będące w posiadaniu Dzieł Sztuki
    znajdujących się poza terytorium UE [dalej: sprzedawcy spoza UE]. W takim przypadku
    dokonując transakcji zakupu Dzieła Sztuki Wnioskodawca będzie działał jako zastępca
    pośredni (komisant) w ramach umowy komisu lub też będzie nabywał je we własnym
    imieniu i na własny rachunek bezpośrednio od sprzedawców spoza UE. Do wydania Dzieła
    Sztuki będzie dochodziło na terytorium państwa trzeciego (zarówno w przypadku nabycia
    w ramach umowy komisu jak i nabycia we własnym imieniu i na własny rachunek).
    W takich przypadkach Wnioskodawca będzie dokonywać otwarcia procedury odprawy
    czasowej a następnie sprzedaży Dzieł Sztuki w Polsce. Także w takim przypadku do
    sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta
    będzie dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki
    do obrotu w Polsce.
    Schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem następujący:
    sprzedawca spoza UE mogący występować również jako Komitent - Wnioskodawca -
    Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać następująco:
    1) Wnioskodawca nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy spoza UE;
    2) Wnioskodawca zawrze ze sprzedawcą spoza UE umowę komisu lub też nabędzie
      Dzieła sztuki w imieniu i na rachunek własny bez zawierania umowy komisu;

    3) Wnioskodawca sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia
      odprawą czasową;
    4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w
      Polsce dojdzie do sprzedaży (zazwyczaj na skutek aukcji publicznej) a następnie - do
      wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem;
    5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do
      obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę).
    Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego
    Procedura odprawy czasowej we wszystkich trzech przypadkach opisanych we wniosku
    jest procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych
    przywozowych. Ponadto, Spółka zaznacza, że Dzieła Sztuki będące przedmiotem
    niniejszego Wniosku są objęte 0% stawką celną.
    Spółka nabywa Dzieło Sztuki we własnym imieniu i na własną rzecz od podmiotu spoza UE
    na terytorium państwa trzeciego. Do wydania Dzieła Sztuki będzie dochodziło na
    terytorium państwa trzeciego. Dzieła te będą zgłaszane do odprawy czasowej przez Spółkę
    i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium Polski (co ma miejsce zazwyczaj w
    związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je pozostawić w Polsce) albo
    zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii Europejskiej (gdy Klient zdecyduje o
    przesłaniu nabytego Dzieła Sztuki poza terytorium Unii Europejskiej, gdzie je odbierze - w
    takim przypadku Dzieło Sztuki nie zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium
    Polski). W przypadku, gdy Klient zadecyduje aby pozostawić zakupione Dzieła w Polsce
    dojdzie wówczas do importu Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej,
    dokonywanej przez Spółkę, na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg 8% stawki
    VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów. Do importu/odprawy dojdzie
    dopiero po dokonaniu ich sprzedaży przez Spółkę Klientowi i wtedy, gdy Klient zdecyduje
    o zamiarze posiadania tych, nabytych od Spółki Dzieł Sztuki na terytorium Polski. W tym
    przypadku do sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę (...) Dzieła Sztuki na terytorium
    Polski do Klienta będzie dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i przed
    dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.
    Podsumowując, planowany przebieg transakcji będzie wyglądać następująco:
    1) Wnioskodawca nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy spoza UE;
    2) Wnioskodawca zawrze ze sprzedawcą spoza UE nabędzie Dzieła Sztuki w imieniu i na
      rachunek własny bez zawierania umowy komisu;
    3) Wnioskodawca sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi je do objęcia
      odprawą czasową;
    4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w
      Polsce dojdzie do sprzedaży (zazwyczaj na skutek aukcji publicznej) a następnie - do
      wykonania umowy sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem;
    5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do
      obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę).
    Spółka nabywa od komitenta Dzieło Sztuki na podstawie umowy komisu występując tym
    samum w roli komisanta (do wydania towarów komisantowi (Spółce) dochodzi poza
    terytorium Unii Europejskiej). Komitent to przedsiębiorca mający siedzibę na terytorium
    Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w posiadaniu
    dzieła sztuki/uprawniony do dysponowania dziełami sztuki. Przedmiotowe Dzieła Sztuki
    znajdują się poza terytorium UE i po ich przywozie do Polski dzieła te są zgłaszane do
    odprawy czasowej przez Spółkę i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium
    Polski. Następnie towary te mogą albo zostać dopuszczone do obrotu na terytorium Polski
    (co ma miejsce zazwyczaj w związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je
    pozostawić w Polsce) albo zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii

    Europejskiej (gdy Klient zdecyduje o przesłaniu nabytego Dzieła Sztuki z powrotem poza
    terytorium Unii Europejskiej, gdy je odbierze - w takim przypadku Dzieło Sztuki nie
    zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium Polski). W przypadku, gdy Klient
    zadecyduje aby pozostawić zakupione Dzieła Sztuki w Polsce dojdzie wówczas do importu
    Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej, dokonywanej przez Spółkę, na
    terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł
    sztuki z tytułu importu towarów. Do importu/odprawy dojdzie dopiero po dokonaniu ich
    sprzedaży przez Spółkę Klientowi.
    W tym przypadku do sprzedaży (dostawy) przez Wnioskodawcę (...) Dzieł Sztuki na
    terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przez zamknięciem odprawy czasowej i
    przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.
    Podsumowując schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem
    następujący: sprzedawca/dysponent Dzieła Sztuki poza UE - Komitent - Wnioskodawca -
    Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać zaś następująco:
    1) Komitent nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy/dysponenta Dzieła Sztuki poza UE (na
      terytorium państwa trzeciego);
    2) Komitent zawrze z Wnioskodawcą umowę komisu i należy uznać, że do wydania dzieła
      na podstawie umowy komisu na rzecz Wnioskodawcy przez Komitenta dojdzie poza
      terytorium UE;
    3) Wnioskodawca (jako odbiorca) sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi
      je do objęcia odprawą czasową;
    4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w
      Polsce dojdzie do wylicytowania w trakcie aukcji a następnie - do wykonania umowy
      sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem, który wygrał aukcję;
    5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do
      obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę) jeżeli Klient, który wygrał aukcję nie
      zadysponuje inaczej - czyli poprzez wywóz towarów z Polski bez ich wprowadzania do
      obrotu na terytorium Polski.
    W przedstawionym przypadku opisanym w pytaniu nr 3 stan faktyczny jest tożsamy ze
    stanem faktycznym opisanym w pytaniu nr 2. Z tą różnicą, że odnosi się ono do sytuacji
    gdyby jednak należało uznać, że do wydania towarów na podstawie umowy komisu
    między Komitentem a Komisantem (Spółką) dochodzi na terytorium Polski (w ramach
    odprawy czasowej a więc przed ich importem na terytorium Polski), a nie tak jak w pytaniu
    nr 2 poza terytorium Unii Europejskiej.
    Pytanie nr 3 odnosi się zatem do sytuacji, gdy Spółka nabywa od komitenta Dzieło Sztuki
    na podstawie umowy komisu występując tym samym w roli komisanta (do wydania
    towarów komisantowi (Spółce) dochodzi w Polsce w ramach odprawy czasowej a więc
    faktycznie przed ich importem na terytorium Polski). Komitent to przedsiębiorca mający
    siedzibę na terytorium Polski, prowadzący działalność w zakresie handlu dziełami sztuki i
    będącymi w posiadaniu dzieł sztuki/uprawniony do dysponowania dziełami sztuki.
    Przedmiotowe Dzieła Sztuki znajdują się poza terytorium UE. Dzieła te są zgłaszane do
    odprawy czasowej przez Spółkę i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium
    Polski. Następnie towary te mogą albo zostać dopuszczone do obrotu na terytorium Polski
    (co ma miejsce zazwyczaj w związku z ich sprzedażą polskiemu nabywcy, który zamierza je
    pozostawić w Polsce) albo zostaną wywiezione z powrotem poza terytorium Unii
    Europejskiej (gdy Klient zadecyduje o przesłaniu nabytego Dzieła Sztuki z powrotem poza
    terytorium Unii Europejskiej, gdzie je odbierze - w takim przypadku Dzieło Sztuki nie
    zostanie w ogóle dopuszczone do obrotu na terytorium Polski). W przypadku, gdy Klient
    zadecyduje aby pozostawić zakupione Dzieła w Polsce dojdzie wówczas do importu Dzieł
    Sztuki, a w konsekwencji do odprawy importowej, dokonywanej przez Spółkę, na
    terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT wg 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł

    sztuki z tytułu importu towarów. Do importu/odprawy dojdzie dopiero po dokonaniu ich
    sprzedaży przez Spółkę Klientowi. W tym przypadku do sprzedaży (dostawy) przez
    Wnioskodawcę (...) Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie dochodziło przed
    zamknięciem odprawy czasowej i przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.
    Podsumowując schemat łańcucha dostaw Dzieł Sztuki w tym przypadku będzie zatem
    następujący: sprzedawca/dysponent Dzieła Sztuki poza UE - Komitent - Wnioskodawca -
    Klient. Planowany przebieg transakcji będzie wyglądać zaś następująco:
    1) Komitent nabędzie Dzieła Sztuki od sprzedawcy/dysponenta Dzieła Sztuki poza UE (na
      terytorium państwa trzeciego);
    2) Komitent zawrze z Wnioskodawcą umowę komisu i należy uznać, że do wydania Dzieła
      Sztuki na podstawie umowy komisu na rzecz Wnioskodawcy przez Komitenta dojdzie
      na terytorium Polski (gdy Dzieła będą objęte odprawą czasową);
    3) Wnioskodawca (jako odbiorca) sprowadzi Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłosi
      je do objęcia odprawą czasową;
    4) Przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w
      Polsce dojdzie do wylicytowania w trakcie aukcji a następnie - do wykonania umowy
      sprzedaży przez Wnioskodawcę z Klientem, który wygrał aukcję;
    5) Po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi import (odprawa i dopuszczenie obiektu do
      obrotu w Polsce przez Wnioskodawcę) jeżeli Klient, który wygrał aukcję nie
      zadysponuje inaczej - czyli poprzez wywóz towarów z Polski bez ich wprowadzania do
      obrotu na terytorium Polski.
    Spółka w związku z otwarciem procedury odprawy czasowej uiszcza następujące opłaty:
    i) koszty obsługi przez agencję celną na terytorium Polski oraz
    ii) zabezpieczenie w wysokości 8% VAT na poczet ewentualnych należności VAT.
    Spółka dokonuje otwarcia i zamknięcia procedury odprawy czasowej na terenie Polski.
    Spółka składa zgłoszenia celne w celu objęcia towarów procedurą odprawy czasowej przy
    wsparciu wyspecjalizowanej agencji celnej.
    Procedura odprawy czasowej umożliwia Państwu sprzedaż towarów objętych tą
    procedurą. W trakcie trwania procedury odprawy czasowej Spółka ma możliwość
    organizowania aukcji i sprzedaży Dzieł Sztuki. Do sprzedaży (dostawy) Dzieł Sztuki w
    każdym z przypadków będzie dochodziło na terytorium Polski każdorazowo przed
    zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce.
    Odprawa czasowa Dzieł Sztuki sprowadzanych w celu ich odprzedaży w Polsce jest
    rozwiązaniem powszechnie od lat stosowanym na rynku - także przez Spółkę - w
    przypadku Dzieł Sztuki sprowadzanych do sprzedaży aukcyjnej w Polsce.
    W przypadku nabycia Dzieła Sztuki, o której mowa w pytaniu nr 3 podmiot od którego
    Spółka nabędzie dzieło sztuki to przedsiębiorca mający siedzibę na terytorium Polski,
    prowadzący działalność w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w posiadaniu dzieł
    sztuki będący polskim podatnikiem i stosujący polski NIP do transakcji sprzedaży.
    Przywozu towaru na teren Polski dokonuj zasadniczo Spółka lub zewnętrzny przewoźnik
    na zlecenie Spółki.
    W każdym przypadku to Spółka będzie otwierała odprawę czasową (Spółka będzie
    odbiorcą towaru; Komitent zarówno w pytaniu 3 jaki i 2 będzie nadawcą towarów).
    Opisywane przypadki dotyczą dopuszczenia do obrotu, podczas którego importerem
    towaru może być Spółka lub jego nabywca.
    Pytanie nr 3 wniosku odnosi się do sytuacji, gdy do dostawy towarów na rzecz Spółki
    dojdzie już na terytorium Polski.

    Komitent dokona nabycia Dzieł Sztuki poza terytorium UE od podmiotu niebędącego
    podatnikiem VAT. Następnie Komitent dokona dostawy towarów (wydania towarów w
    wykonaniu umowy komisu) Wnioskodawcy - (...). A zatem dokona dostawy towarów na
    terytorium Polski działając jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Tym
    samym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu polskim podatkiem VAT. Komitent
    do dostawy na rzecz Spółki zastosuje procedurę VAT marża (na podstawie art. 120 ust. 10
    pkt 1 ustawy o VAT lub alternatywnie - na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT).
    Pytania
    1) Czy w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy spoza UE na
      terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania
      procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy
      dokonanej na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki
      do obrotu na terytorium Polski?
    2) Czy w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy
      Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz
      Wnioskodawcy (komisanta) dojdzie na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca
      będzie uprawniony do zastosowania szczególnej procedury opodatkowania (dalej:
      „procedura VAT marża”), o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy
      dokonanej przez Wnioskodawcę (komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski ale
      przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski?
    3) Czy w przypadku, kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy
      Wnioskodawcą a Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz
      Wnioskodawcy (komisanta) dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem
      Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, Spółka będzie uprawniona do
      zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT do
      dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę (komisanta) na rzecz Klienta na terytorium
      Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski?
    Państwo stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    1) W przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy spoza UE na
      terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania
      procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy na
      rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na
      terytorium Polski.
    2) Kiedy w ramach opisanego schematu transakcji do wydania Dzieł Sztuki na podstawie
      zawartej umowy komisu pomiędzy Komitentem a Wnioskodawcą (komisantem)
      dojdzie na terytorium państwa trzeciego, Spółka będzie uprawniona do zastosowania
      procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do dostawy na
      rzecz Klienta dokonanej na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do
      obrotu na terytorium Polski.
    3) Jeżeli w ramach opisanego schematu transakcji do wydania Dzieł Sztuki na podstawie
      zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a Komitentem dojdzie na
      terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium
      Polski, to Spółka również będzie uprawniona do zastosowania procedury VAT marża, o
      której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT do dostawy na rzecz Klienta.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Procedura VAT-marża; uwagi ogólne
    Zasady stosowania procedury VAT-marża mającej zastosowanie m.in. do dzieł sztuki oraz
    definicje pojęć używanych podczas ich określania ustawodawca zawarł w art. 120 ustawy
    o VAT.

    Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dzieła sztuki należy rozumieć:
    a) obrazy, kolaże i podobne płyty dekoracyjne, rysunki i pastele, wykonane w całości
      przez artystę, z wyłączeniem planów i rysunków do celów architektonicznych,
      inżynieryjnych, przemysłowych, komercyjnych, topograficznych lub podobnych,
      ręcznie zdobionych produktów rzemiosła artystycznego, tkanin malowanych dla
      scenografii teatralnej, do wystroju pracowni artystycznych lub im podobnych
      zastosowań (CN 9701),
    b) oryginalne sztychy, druki i litografie, sporządzone w ograniczonej liczbie egzemplarzy,
      czarno-białe lub kolorowe, złożone z jednego lub kilku arkuszy, w całości wykonane
      przez artystę, niezależnie od zastosowanego przez niego procesu lub materiału, z
      wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub fotomechanicznych (CN 9702),
    c) oryginalne rzeźby oraz posągi z dowolnego materiału, pod warunkiem że zostały one
      wykonane w całości przez artystę; odlewy rzeźby, których liczba jest ograniczona do 8
      egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez artystę lub jego spadkobierców
      (CN 9703),
    d) gobeliny (CN 5805 00 00) oraz tkaniny ścienne (CN 6304) wykonane ręcznie na
      podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę, pod warunkiem że ich
      liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy,
    e) fotografie wykonane przez artystę, opublikowane przez niego lub pod jego nadzorem,
      podpisane i ponumerowane, ograniczone do 30 egzemplarzy we wszystkich
      rozmiarach oraz oprawach.
    W myśl art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy dzieł
    sztuki nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w
    celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę
    między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku VAT.
    W świetle art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów
    używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył
    od:
    1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
      prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, lub
      niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
    2) podatników, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, jeżeli dostawa tych towarów była
      zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, art. 113 ustawy
      o VAT lub art. 113a ustawy o VAT;
    3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z art. 120 ust. 4 i
      5 ustawy o VAT;
    4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona
      od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2
      ustawy o VAT, art. 113 ustawy o VAT lub art. 113a ustawy o VAT;
    5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była
      opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających
      regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, a nabywca posiada
      dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.
    Ponadto, zgodnie z przepisem art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT procedura VAT marża
    może mieć również zastosowanie do dostawy:
    1) dzieł sztuki nabytych od podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, innego niż
      podatnik, o którym mowa w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT,

    2) dzieł sztuki nabytych od podatnika podatku od wartości dodanej innego niż
      dokonujący dostawy towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w
      art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT
    - jeżeli dzieła sztuki nabyte przez podatnika, o którym mowa w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o
    VAT, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% albo podatkiem od
    wartości dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1
    dyrektywy 2006/112/WE.
    Zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT, przepis art. 120 ust. 11 ustawy o VAT stosuje się w
    przypadku, gdy podatnik zawiadomił na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o
    przyjętym sposobie opodatkowania zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT przed
    dokonaniem dostawy. Zawiadomienie jest ważne przez okres 2 lat, licząc od końca
    miesiąca, w którym podatnik zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego. Po tym okresie,
    jeżeli podatnik chce stosować procedurę polegającą na opodatkowaniu marży, musi
    ponownie złożyć to zawiadomienie.
    Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że aby podatnik był uprawniony do
    zastosowania procedury VAT marża do sprzedaży dzieł sztuki, spełnione muszą zostać
    następujące warunki:
    1) dzieła sztuki muszą być towarami spełniającymi ustawową definicję dzieł sztuki
      (wynikającą z art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT) jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o
      VAT;
    2) dzieła sztuki muszą być nabyte przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, w
      celu ich odprzedaży, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;
    3) dzieła sztuki muszą być nabyte od jednego z podmiotów wymienionych w art. 120 ust.
      10 ustawy o VAT lub zgodnie z dyspozycją art. 120 ust. 11 ustawy o VAT;
    4) w przypadku gdy podstawą zastosowania procedury VAT-marża jest art. 120 ust. 11 -
      przed rozpoczęciem sprzedaży zostanie złożone zawiadomienie, zgodnie z art. 120 ust.
      13 ustawy o VAT o przyjętym sposobie rozliczania się metodą VAT-marża.
    Warunek nr 1 jest spełniony w każdym z przypadków objętych niniejszym wnioskiem - nie
    ulega wątpliwości, że przedmiotem dostaw, o którym mowa w niniejszym wniosku są
    dzieła sztuki w rozumieniu powołanego przepisu i ta okoliczność nie jest objęta pytaniem
    Spółki.
    Warunek nr 2 również jest spełniony w każdym z przypadków objętych niniejszym
    wnioskiem - nie ulega wątpliwości, że obrót dziełami sztuki jest podstawowym
    przedmiotem działalności Spółki.
    W ocenie Spółki spełniona jest także warunek nr 3 - jednak tego właśnie warunku dotyczy
    niniejszy wniosek.
    Warunek nr 4 dotyczący zawiadomienia, o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy o VAT
    zostanie spełniony jeśli podstawą do zastosowania procedury VAT-marża będzie art. 120
    ust. 11 ustawy o VAT.
    Zasady ogólne dotyczące umowy komisu; uwagi ogólne
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    (dalej: VAT) podlega odpłatna dostawa towarów (w tym również Dzieł Sztuki) jeżeli ma
    miejsce na terytorium Polski.
    Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie
    towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również
    wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

    Jak wynika z samej istoty umowy komisu (określonej w art. 765 i n. KC), w przypadku gdy
    Spółka działa jako komisant, nigdy nie staje się właścicielem oferowanych Dzieł Sztuki,
    natomiast jest upoważniona przez komitenta do przeniesienia prawa własności do tych
    towarów na kupującego.
    Jednakże zważywszy na to, że art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT uznaje wprost wydanie
    towarów przez komitenta komisantowi oraz wydanie towarów przez komisanta osobie
    trzeciej (nabywcy) za dostawę towarów w rozumieniu przepisów o VAT, w związku z tym w
    przypadku sprzedaży komisowej dochodzi w istocie rzeczy do 2 odrębnych dostaw
    towarów w rozumieniu ustawy o VAT:
    i. dostawy dokonanej przez komitenta na rzecz komisanta (w opisywanym stanie
      faktycznym to dostawa na rzecz Wnioskodawcy) i
    ii. dostawy dokonanej przez komisanta na rzecz nabywcy (w opisywanym stanie
      faktycznym to dostawa dokonana przez Wnioskodawcę),
    które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych (z zastrzeżeniem
    szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego określonego przez
    ustawodawcę w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w odniesieniu do wydania towaru
    przez komitenta komisantowi, co jednak dla opisywanego w niniejszym wniosku
    zagadnienia jest okolicznością bez znaczenia) - a zatem podlegają opodatkowaniu jeżeli
    dostawy są dokonywane przez podatników na terytorium Polski.
    Innymi słowy, mimo braku przeniesienia własności towaru z komitenta na komisanta
    ustawodawca w ustawie o VAT przyjmuje, że dochodzi w tym przypadku do przeniesienia
    prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez komitenta na rzecz komisanta, co
    skutkuje uznaniem wydania towaru przez komitenta komisantowi za odpłatną dostawę
    towarów w rozumieniu ustawy o VAT, która podlega opodatkowaniu jeżeli ma miejsce na
    terytorium Polski.
    Jak zaznaczono powyżej, przepisy ustawy o VAT w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) ustawy
    przewidują szczególne zasady dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w
    odniesieniu do dostawy pomiędzy komitentem a komisantem, nie przewidują jednak
    szczegółowych regulacji w zakresie ustalania miejsca dostawy dla tej czynności, co
    oznacza, że zastosowanie znajdą zasady ogólne. Skoro zatem, na podstawie art. 7 ust. 1
    pkt 3 ustawy o VAT, dostawą towarów jest także „wydanie towarów na podstawie umowy
    komisu między komitentem a komisantem” to zdarzeniem opodatkowanym jest właśnie
    owo wydanie, które zrównane jest przez ustawodawcę z przeniesieniem prawa do
    rozporządzania towarem jak właściciel. Zaś przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT
    jedynie przesuwa powstanie tego obowiązku na moment otrzymania zapłaty.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:
    1) towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich
      nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie
      rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy;
    3) towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują
      się w momencie dostawy.
    Tym samym należy przyjąć, że w przypadku, gdy Komitent wydaje Dzieło Sztuki Spółce
    poza terytorium Unii Europejskiej miejscem dostawy jest terytorium państwa trzeciego.
    Innymi słowy wydanie towaru przez Komitenta komisantowi (Spółce) nie podlega
    opodatkowaniu ani w Polsce ani w innym państwie członkowskim - Komitent nie działa
    więc w tym przypadku jako podatnik polskiego podatku ani też podatnik podatku od
    wartości dodanej.
    Ad pytanie 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od
    sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie

    uprawniony do zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4
    ustawy o VAT, do dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta na terytorium
    Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski.
    W pierwszej kolejności, jak zaznaczono powyżej, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega
    wątpliwości, że transakcje sprzedaży (dostawy) towarów dokonywane przez podatników
    na terytorium Polski należy uznać za transakcje podlegające opodatkowaniu polskim
    podatkiem na zasadach ogólnych - bez względu na to czy towary, których dotyczą te
    transakcje zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski czy nie. Wynika to z zasady
    terytorialności opodatkowania.
    Jak zaznaczono powyżej, aby podatnik był uprawniony do zastosowania procedury VAT
    marża do sprzedaży dzieł sztuki, spełnione muszą zostać łącznie następujące warunki:
    1) dzieła sztuki muszą być towarami spełniającymi ustawową definicję dzieł sztuki z art.
      120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;
    2) dzieła sztuki muszą być nabyte przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, w
      celu odsprzedaży, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;
    3) dzieła sztuki muszą być nabyte od jednego z podmiotów wymienionych w art. 120 ust.
      10 ustawy o VAT lub zgodnie z dyspozycją art. 120 ust. 11 ustawy o VAT;
    4) przed rozpoczęciem sprzedaży zostanie złożone zawiadomienie, zgodnie z art. 120 ust.
      13 ustawy o VAT o przyjętym sposobie rozliczania się metodą VAT-marża, o którym
      mowa w art. 120 ust. 11 ustawy VAT.
    Nie ulega wątpliwości, że w omawianym przypadku przedmiotem dostawy są Dzieła Sztuki
    w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT a przedmiotem działalności Spółki jest
    handel Dziełami Sztuki co sprawia, że warunki ujęte w pkt 1 i 2 powyżej są spełnione.
    Kluczowym elementem jest więc to, czy w analizowanym przypadku spełnione są
    przesłanki dotyczące statusu podmiotu, od którego towary zostały nabyte przez Spółkę
    (art. 120 ust. 10 ustawy o VAT), a jeśli tak nie jest - czy występują okoliczności, o których
    mowa w art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.
    W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Dzieł Sztuki nabytych przez Wnioskodawcę od
    sprzedawców spoza UE poza terytorium Polski, na rzecz Klienta będzie podlegała
    opodatkowaniu polskim podatkiem jeżeli nastąpi na terytorium Polski. Nie ma przy tym
    znaczenia to, czy dostawa Dzieł Sztuki będzie miała miejsce przed wprowadzeniem ich do
    obrotu na terytorium Polski czy też już po tym zdarzeniu - z punktu widzenia reguł
    opodatkowania ujętych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega
    „odpłatna dostawa towarów (...) na terytorium kraju”.
    Jeżeli zatem spełnione są następujące warunki:
      i.  dochodzi do dostawy towarów,
    ii.  dostawa towarów ma charakter odpłatny,
    iii.  dostawa towarów jest dokonywana na terytorium kraju,
    a ponadto dostawy tej dokonuje podatnik wówczas czynność ta podlega opodatkowaniu
    polskim podatkiem VAT (chyba że korzysta ze specjalnego wyłączenia lub zwolnienia - co
    nie ma miejsca w omawianym przypadku).
    Tym samym, sprzedaż Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę na terytorium Polski będzie
    traktowana jako dostawa tych towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT w
    Polsce.
    To że dostawa towarów dokonana na terytorium danego państwa członkowskiego przed
    ich formalnym zaimportowaniem podlega opodatkowaniu znajduje oparcie w
    stanowiskach polskich organów podatkowych jak i orzecznictwie Trybunału

    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), odnoszących się np. do dostaw towarów w
    składzie celnym, z których wnioski poprzez analogię można zastosować do opisanego
    zdarzenia przyszłego (tj. dostaw Dzieł Sztuki przed ich dopuszczeniem do obrotu). Zgodnie
    z prezentowanymi stanowiskami, składy celne nie są na potrzeby VAT eksterytorialne i ich
    terytorium jest traktowane jako część terytorium UE.
    Na powyższe podejście wskazuje m.in. wyrok TSUE z 8 listopada 2012 r., C-165/11,
    PROFITUBE SPOL. S R.O. W wyroku tym TSUE orzekł, że skład celny jest również terytorium
    państwa członkowskiego UE i transakcje w nim występujące powinny podlegać
    opodatkowaniu VAT.
    W opinii Wnioskodawcy, tożsame skutki będą dotyczyły dostaw towarów znajdujących się
    przed dopuszczeniem do obrotu na terytorium Polski i objętych odprawą czasową.
    W konsekwencji, sprzedaż Dzieł Sztuki na terytorium Polski przed ich importem tj.
    dopuszczeniem ich do obrotu na terytorium Polski stanowi transakcję podlegającą
    opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Oznacza to także, w braku szczególnych regulacji wyłączających wprost taką możliwość, że
    w odniesieniu do takiej dostawy towarów znajdą zastosowanie wszelkie regulacje ustawy
    o VAT dotyczące obowiązków i praw związanych z podlegająca opodatkowaniu transakcją
    mająca miejsce na terytorium Polski - a zatem podatnik będzie musiał określić podstawę
    opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego i właściwą stawkę podatku,
    stosownie tę transakcję udokumentować, ująć w rejestrze i deklaracji rozliczeniowej.
    Jednocześnie - także w braku szczególnego wyłączenia takiej możliwości - podatnik będzie
    miała prawo do zastosowania przepisów szczególnych, jeżeli spełnione są określone
    ustawą przesłanki.
    W konsekwencji sprzedaż Dziel Sztuki dokonywana na terytorium Polski będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie mogła być objęta procedurą VAT marża, jeśli
    spełnione zostaną standardowe warunki do zastosowania tej procedury bez względu na
    to czy sprzedawane towary są w chwili ich dostawy na terytorium Polski w ramach
    odprawy czasowej czy też zostały dopuszczone do obrotu.
    W omawianym przypadku zważywszy na to, że towary zostaną przez Wnioskodawcę
    nabyte poza terytorium UE od sprzedawcy spoza UE transakcja ta nie będzie podlegała ani
    polskiemu podatkowi VAT ani podatkowi należnemu w jakimkolwiek innym państwie
    członkowskim UE - a zatem sprzedawca spoza UE nie będzie ani podatnikiem polskiego
    podatku ani podatnikiem podatku od wartości dodanej.
    W konsekwencji dostawa dokonana przez Wnioskodawcę na terytorium Polski będzie
    podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu procedury VAT marża na podstawie art. 120
    ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, albowiem wszystkie warunki dla zastosowania tej procedury
    określone w art. 120 ust. 10 pkt 1 zostaną wypełnione.
    Jeżeli jednak organ interpretacyjny uzna, że mimo, że dostawa towarów ma miejsce poza
    terytorium Unii Europejskiej to mimo wszystko dostawca (sprzedawca spoza UE) powinien
    być traktowany jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT wówczas procedura
    VAT-marża będzie mogła znaleźć zastosowanie na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy
    o VAT. W takim bowiem przypadku, Dzieła Sztuki zostaną nabyte od dostawcy (sprzedawcy
    spoza UE), który nawet jeżeli zostanie uznany za podatnika, o którym mowa w art. 15
    ustawy to jednak niewątpliwie będzie podatnikiem innym niż podatnik dokonujący
    dostawy zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.
    W takim przypadku Dzieła Sztuki nie będą - w chwili dokonywania ich dostawy na
    terytorium Polski przez Wnioskodawcę - dziełami sztuki, które uprzednio podlegały
    opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% VAT (obecnie 8% VAT) albo podatkiem od
    wartości dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1
    Dyrektywy VAT. Wynika to z faktu, że w chwili ich dostawy na terytorium Polski będą
    znajdowały się w odprawie czasowej.

    Do ich importu a w konsekwencji odprawy na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT
    wg. 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów dojdzie dopiero
    po dokonaniu ich sprzedaży przez Wnioskodawcę Klientowi i tylko wtedy, gdy Klient
    zdecyduje o zamiarze posiadania tych, nabytych od Wnioskodawcy Dzieł Sztuki na
    terytorium Polski.
    Jak wynika zarówno z celu jak i konstrukcji art. 120 ust. 11 ustawy o VAT oceny tego, czy w
    analizowanym przypadku dostawy przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta zastosowanie
    znajdzie procedura VAT-marża należy dokonać według stanu w chwili dokonywania ich
    dostawy - niewątpliwie zaś w tym czasie nie podlegały one opodatkowaniu stawką - 7%
    (obecnie 8%) polskiego podatku ani innym podatkiem od wartości dodanej.
    Co więcej może zdarzyć się i tak, że towary sprzedane w trakcie objęcia ich odprawą
    czasową nie zostaną zaimportowane w Polsce ale wrócą poza terytorium Unii Europejskiej
    jeśli ich nabywca będzie tego oczekiwać. W takim przypadku nigdy nie zostaną
    opodatkowane podatkiem według stawki obniżonej, co jedynie potwierdza to, że ocena
    spełnienia warunków zastosowania procedury VAT-marża musi być dokonana na moment
    dokonania dostawy towarów.
    W tym przypadku Wnioskodawca przed rozpoczęciem sprzedaży złoży zawiadomienie, iż
    zgodnie z art. 120 ust. 13 ustawy o VAT zawiadamia o przyjętym sposobie rozliczania się
    metodą VAT marża, o którym mowa w art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.
    Podsumowując, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez Wnioskodawcę od sprzedawcy
    spoza UE na terytorium państwa trzeciego, Wnioskodawca będzie uprawniony do
    zastosowania procedury VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, do
    dostawy na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do
    obrotu na terytorium Polski na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 albo na podstawie art. 120
    ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT (w tym drugim przypadku - z zastrzeżeniem konieczności
    złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy).
    Ad pytanie 2
    W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że skoro zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o
    VAT, przedmiotem opodatkowania (dostawą towarów) jest wydanie towarów przez
    komitenta komisantowi, a dostawa towarów podlega opodatkowaniu jeżeli jest
    dokonywana na terytorium Polski (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), to w
    przypadku, gdy wydanie towarów komisantowi (Wnioskodawcy) następuje poza
    terytorium Unii Europejskiej, wówczas, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejscem tej
    dostawy jest terytorium państwa trzeciego.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa pomiędzy Komitentem a Wnioskodawcą
    stanowi dostawę dokonaną poza terytorium Polski a zatem pozostającą poza zakresem
    opodatkowania polskim podatkiem VAT.
    W związku z powyższym rozważenia wymaga możliwość zastosowania procedury VAT
    marża dla dostawy Dzieł Sztuki dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta.
    Zważywszy na to, że przedmiotem dostawy są Dzieła Sztuki w rozumieniu art. 120 ust. 1
    pkt 1 ustawy o VAT a przedmiotem działalności Spółki jest handel Dziełami Sztuki w
    związku z tym dwie z trzech przesłanek warunkujących zastosowanie procedury VAT
    marża na podstawie art. 120 ust. 10 i 11 ustawy są spełnione. Kluczowe pozostaje więc
    ustalenie czy spełnione są także przesłanki ujęte w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT dotyczące
    statusu podmiotów, od których towary zostały nabyte przez Spółkę - względnie - czy
    występują okoliczności, o których mowa w art. 120 ust. 11 ustawy o VAT.
    W ocenie Spółki, w okolicznościach sprawy spełniona zostanie przesłanka ujęta w art. 120
    ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT dotycząca statusu podmiotu dokonującego dostawy na rzecz
    Spółki albowiem dostawca ten (Komitent) dokonujący dostawy przedmiotowych Dzieł
    Sztuki na rzecz Spółki poza terytorium Unii Europejskiej nie działa w tej mierze ani jako
    podatnik polskiego podatku ani też jako podatnik podatku od wartości dodanej - nie jest

    bowiem zobowiązany do rozliczenia podatku VAT - ani polskiego ani należnego w innym
    państwie członkowskim.
    Skoro tak, to zdaniem Spółki oznacza to, że wymóg ujęty w art. 120 ust. 10 pkt 1 ustawy o
    VAT będzie w tym przypadku spełniony. Jest to zgodne także z celem regulacji art. 120 ust.
    10 ustawy jakim jest zastosowanie procedury VAT marża do dostawy towarów, których
    nabycie nie było obciążone podatkiem (względnie podlegało procedurze VAT marża).
    Jeżeli jednak organ interpretacyjny uzna, że mimo, że dostawa towarów ma miejsce poza
    terytorium Unii Europejskiej i nie podlega podatkowi VAT, to Komitent winien być
    traktowany jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, wówczas procedura
    VAT marża będzie mogła znaleźć zastosowanie na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy.
    W takim bowiem przypadku, Dzieła Sztuki zostaną nabyte od Komitenta, który nawet jeżeli
    zostanie uznany za podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy to jednak niewątpliwie
    będzie podatnikiem innym niż podatnik dokonujący dostawy zgodnie z art. 120 ust. 4 i 5
    ustawy o VAT.
    Podobnie jak w przypadku opisanym w pytaniu nr 1 także w tym przypadku Dzieła Sztuki
    nie będą - w chwili dokonywania ich dostawy na terytorium Polski przez Wnioskodawcę -
    dziełami sztuki, które uprzednio podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7%
    VAT (obecnie 8% VAT) albo podatkiem od wartości dodanej według stawki odpowiadającej
    stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1 Dyrektywy VAT. Wynika to z faktu, że w chwili ich
    dostawy na terytorium Polski będą znajdowały się w odprawie czasowej.
    Do ich importu a w konsekwencji odprawy na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT
    wg. 8% stawki VAT obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów dojdzie dopiero
    po dokonaniu ich sprzedaży przez Wnioskodawcę Klientowi.
    Nie ulega wątpliwości, że w chwili, w której towary będą przedmiotem dostawy na
    terytorium Polski dokonywanej przez Wnioskodawcę, będą one podlegały opodatkowaniu
    polskim podatkiem. Oceny tego, czy zastosowanie znajdzie procedura VAT-marża należy
    dokonać według stanu w chwili dokonywania ich dostawy. Niewątpliwie przed
    dokonaniem ich dostawy przez Wnioskodawcę towary te nie podlegały opodatkowaniu
    stawką - 7% (8%) polskiego podatku ani innym podatkiem od wartości dodanej. Z tego
    względu procedura VAT marża będzie mogła znaleźć do takiej dostawy zastosowanie. Co
    więcej może zdarzyć się i tak, że towary sprzedane w trakcie objęcia ich odprawa czasową
    nie zostaną zaimportowane w Polsce ale wrócą poza terytorium Unii Europejskiej jeśli ich
    nabywca będzie tego oczekiwać. W takim przypadku nigdy nie zostaną opodatkowane
    podatkiem według stawki obniżonej, co jedynie potwierdza to, że ocena spełnienia
    warunków zastosowania procedury VAT marża musi być dokonana na moment dokonania
    dostawy towarów.
    Wszystkie uwagi i wnioski dotyczące zasadności opodatkowania dostawy dokonanej na
    terytorium Polski przed importem towarów (wprowadzeniem ich do obrotu na terytorium
    Polski) przedstawione powyżej (w szczególności w uzasadnieniu dotyczącym pytania nr 1),
    zdaniem Spółki, znajdują pełne zastosowanie także w przypadku stanu opisywanego w
    niniejszym pytaniu.
    W konsekwencji sprzedaż Dzieł Sztuki na terytorium Polski przed ich importem tj.
    dopuszczeniem ich do obrotu na terytorium Polski stanowi transakcję podlegającą
    opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Powyższe pozwala przyjąć, że do dostaw Dzieł Sztuki znajdujących się na terytorium Polski
    przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, realizowanych przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki
    do obrotu, tj. w trakcie odprawy czasowej, powinny mieć zastosowanie przepisy polskiej
    ustawy o VAT, w tym również przepisy dotyczące procedury VAT-marża.
    W tym przypadku do zastosowania procedury VAT marża niezbędne będzie jednak
    złożenie zawiadomienia o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy o VAT w trybie i
    terminie ujętym w tym przepisie

    W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka będzie uprawniona do
    zastosowania do dostawy Dzieł Sztuki na rzecz Klienta procedury VAT marża albo na
    podstawie art. 120 ust. 10 pkt 1 albo na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy o VAT.
    Ad pytanie 3
    Gdyby jednak do wydania towarów na podstawie umowy komisu między Komitentem a
    komisantem (Wnioskodawcą) dochodziło na terytorium Polski (w ramach odprawy
    czasowej a więc przed ich importem na terytorium Polski) - a zatem w tym samym stanie
    faktycznym co ujęte w pytaniu 2, to w opinii Wnioskodawcy, Spółka również będzie
    uprawniona do zastosowania procedury VAT marża do dostaw Dzieł Sztuki
    sprzedawanych przez Wnioskodawcę na rzecz Klienta.
    Jak wskazuje Wnioskodawca, do dostaw Dzieł Sztuki znajdujących się na terytorium Polski
    przez Wnioskodawcę na rzecz Klientów, realizowanych przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki
    do obrotu, tj. w trakcie odprawy czasowej, powinny mieć zastosowanie przepisy polskiej
    ustawy o VAT, w tym również przepisy dotyczące procedury VAT marża. Wszystkie uwagi i
    wnioski dotyczące zasadności opodatkowania dostawy dokonanej na terytorium Polski
    przed importem towarów (wprowadzeniem ich do obrotu na terytorium Polski)
    przedstawione powyżej (w szczególności w uzasadnieniu dotyczącym pytania nr 1)
    znajdują pełne zastosowanie także w przypadku stanu opisywanego w niniejszym pytaniu.
    W opinii Wnioskodawcy, dokonana na terytorium Polski sprzedaż Dzieł Sztuki przez
    Wnioskodawcę na rzecz Klienta będzie mogła korzystać z procedury VAT marża na
    podstawie na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT lub art. 120 ust. 11 pkt 1
    ustawy o VAT.
    Na podstawie przywołanego przepisu art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT, procedura VAT
    marża może zostać zastosowana, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:
    1) dzieła sztuki muszą być towarami spełniającymi ustawową definicję dzieł sztuki z art.
      120 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;
    2) dzieła sztuki muszą być nabyte przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, w
      celu odsprzedaży, jak wynika z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;
    3) dzieła sztuki muszą być nabyte od podatnika na rzecz, którego dostawa była
      opodatkowana na zasadach VAT-marża.
    Jak wspomniano wcześniej, dwa pierwsze warunki są przez Wnioskodawcę w opisywanych
    stanach faktycznych zawsze spełniane.
    W tym przypadku spełniony zostanie także warunek trzeci gdyż Dzieła Sztuki zostaną
    nabyte od Komitenta działającego jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT,
    nabywającego Dzieła Sztuki na zasadach VAT marża. Wynika to z faktu, że Komitent będzie
    nabywał Dzieła Sztuki poza terytorium UE od podmiotów, które w związku z dokonaną
    transakcją nie będą działały jako podatnicy polskiego podatku VAT ani jako podatnicy
    podatku od wartości dodanej należnego innemu państwu członkowskiemu UE. Innymi
    słowy, Komitent będzie w tym przypadku działał w sposób opisany w pytaniu nr 1 - a
    zatem to On dokona nabycia Dzieł Sztuki poza terytorium UE od podmiotu niebędącego
    podatnikiem VAT. Następnie Komitent dokona dostawy towarów (wydania towarów w
    wykonaniu umowy komisu) Wnioskodawcy. A zatem dokona dostawy towarów na
    terytorium Polski działając jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Tym
    samym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu polskim podatkiem VAT.
    Ponieważ zaś spełnione zostaną warunki dotyczące możliwości zastosowania procedury
    VAT marża (przedmiotem dostawy będą Dzieła Sztuki; Komitent będzie każdorazowo
    podatnikiem, którego przedmiotem działalności będzie obrót Dziełami Sztuki: Dzieła
    Sztuki zostaną przezeń nabyte od podmiotu niebędącego podatnikiem) w związku z tym
    Komitent będzie uprawniony do zastosowania procedury VAT marża (na podstawie art.
    120 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT; alternatywnie - na podstawie art. 120 ust. 11 pkt 1 ustawy).

    W tych okolicznościach Wnioskodawca dokona nabycia Dzieł Sztuki (w ramach umowy
    komisu) od podatnika, który opodatkował tę dostawę podatkiem VAT z zastosowaniem
    procedury VAT marża. W konsekwencji Wnioskodawca będzie uprawniony do
    zastosowania w odniesieniu do dokonywanej przez siebie sprzedaży na rzecz Klienta na
    terytorium Polski procedury VAT marża na podstawie art. 120 ust. 10 pkt 3 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju (...).
    Treść art. 2 ust. 22 ustawy wskazuje, że:
      Przez sprzedaż - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
      1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
      imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w
      zamian za odszkodowanie;
      2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
      umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży
      na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie
      normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty
      prawo własności zostanie przeniesione;
      3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
      komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
      4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
      jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
      5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
      ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie
      spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni
      mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym
      przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub
      własności domu jednorodzinnego;
      6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
      7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
    W tym miejscu wskazać należy, że umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w
    przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.).

    Zgodnie z art. 765 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za
      wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do
      kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta),
      lecz w imieniu własnym.
    Definicja ta oznacza, że w przypadku komisu mamy do czynienia z dwoma odrębnymi
    umowami - na podstawie jednej komisant zobowiązuje się do podjęcia określonych
    działań w imieniu własnym, ale na rzecz komitenta, natomiast druga jest typową umową
    sprzedaży rzeczy ruchomej stanowiącej przedmiot umowy.
    Istotą umowy komisu jest to, że pomiędzy kupującym i sprzedającym pośredniczy
    komisant, który przyjmuje od zleceniodawcy towar w celu jego sprzedaży finalnemu
    nabywcy. Sprzedaż następuje za ustalonym w umowie wynagrodzeniem w formie prowizji.
    Towar przyjęty przez komisanta pozostaje własnością komitenta aż do momentu
    sprzedaży osobie trzeciej. Komis dotyczyć może nie tylko sprzedaży, ale również kupna
    określonej rzeczy w imieniu własnym, na rachunek komitenta.
    Na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, umowa komisu
    kwalifikowana jest jako dwie odrębne czynności, gdzie każda z nich stanowi dostawę
    towarów.
    Dostawę towarów stanowi zarówno wydanie towarów w komis przez komitenta
    komisantowi (podmiotowi prowadzącemu komis), jak i wydanie towarów przez komisanta
    ostatecznemu klientowi. Powyższe wynika z brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy,
    ponieważ w świetle tych przepisów, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie
    umowy komisu między komitentem a komisantem, komisantem i komitentem, jak
    również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.
    W konsekwencji w każdym przypadku komisu (sprzedaży i zakupu) mamy zatem do
    czynienia z dwiema kolejno po sobie następującymi dostawami towarów. Przy komisie
    zakupu są to dostawy między podmiotem trzecim (sprzedającym towar) a komisantem
    oraz między komisantem a komitentem. Przy komisie sprzedaży są to dostawy między
    komitentem a komisantem i między komisantem a podmiotem trzecim (końcowym
    nabywcą towaru).
    Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w treści Dyrektywy 2006/112/WE Rady z
    dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.
    Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Na podstawie przepisu art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:
      „Dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak
      właściciel.
    Na mocy art. 14 ust. 2 pkt c) Dyrektywy 2006/112/WE:
      Poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się przekazanie
      towaru na podstawie umowy, zgodnie z którą prowizja płacona jest od zakupu lub
      sprzedaży.
    Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana
    jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę
    faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza
    wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą
    inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego
    rezultatu).

    Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel”, określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W
    orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę
    towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa
    właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia
    prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym,
    że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet
    jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do
    dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie
    ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od
    przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego
    przepisu, kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli
    nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.
    Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego
    rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak
    właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą,
    a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem
    przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie
    można interpretować jako „prawa własności”.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują możliwość zastosowania
    szczególnej procedury opodatkowania polegającej na opodatkowaniu marży dla dostawy
    towarów wymienionych w art. 120 ust. 1 ustawy.
    W myśl art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Przez dzieła sztuki rozumie się:
      a) obrazy, kolaże i podobne płyty dekoracyjne, rysunki i pastele, wykonane w całości
      przez artystę, z wyłączeniem planów i rysunków do celów architektonicznych,
      inżynieryjnych, przemysłowych, komercyjnych, topograficznych lub podobnych,
      ręcznie zdobionych produktów rzemiosła artystycznego, tkanin malowanych dla
      scenografii teatralnej, do wystroju pracowni artystycznych lub im podobnych
      zastosowań (CN 9701),
      b) oryginalne sztychy, druki i litografie, sporządzone w ograniczonej liczbie
      egzemplarzy, czarno-białe lub kolorowe, złożone z jednego lub kilku arkuszy, w
      całości wykonane przez artystę, niezależnie od zastosowanego przez niego procesu
      lub materiału, z wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub
      fotomechanicznych (CN 9702),
      c) oryginalne rzeźby oraz posągi z dowolnego materiału, pod warunkiem że zostały
      one wykonane w całości przez artystę; odlewy rzeźby, których liczba jest ograniczona
      do 8 egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez artystę lub jego
      spadkobierców (CN 9703),
      d) gobeliny (CN 5805 00 00) oraz tkaniny ścienne (CN 6304) wykonane ręcznie na
      podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę, pod warunkiem że ich
      liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy,
      e) fotografie wykonane przez artystę, opublikowane przez niego lub pod jego
      nadzorem, podpisane i ponumerowane, ograniczone do 30 egzemplarzy we
      wszystkich rozmiarach oraz oprawach.
    Ustawa o VAT przewiduje stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy -
    między innymi - dzieł sztuki, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między
    całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o
    kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty
    należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę należnego podatku.

    Zgodnie bowiem z art. 120 ust. 4 ustawy:
      W przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki,
      przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego
      podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą
      opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a
      kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.
    Na podstawie art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy:
      Przez kwotę nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa
      w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika.
    Stosownie do treści art. 120 ust. 5 ustawy:
      Jeżeli rodzaj poszczególnych przedmiotów kolekcjonerskich lub specyfika ich dostaw
      czyni skomplikowanym lub niemożliwym określenie marży zgodnie z ust. 4, podatnik
      może, za zgodą naczelnika urzędu skarbowego, obliczać marżę jako różnicę
      pomiędzy łączną wartością dostaw a łączną wartością nabyć określonego rodzaju
      przedmiotów kolekcjonerskich w okresie rozliczeniowym.
    Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy:
      Przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów
      kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:
      1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej
      osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub
      niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
      2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była
      zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 113 lub art. 113a;
      3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
      4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była
      zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43
      ust. 1 pkt 2, art. 113 lub art. 113a;
      5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była
      opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających
      regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie
      potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.
    Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 120 ust. 10 ustawy nie wskazał importu towarów
    jako sposobu ich nabycia uprawniającego do stosowania metody VAT-marża przy ich
    sprzedaży.
    Zgodnie z przepisami obowiązującymi do końca grudnia 2024 r. istniała możliwość
    stosowania procedury VAT-marża również w przypadku importu dzieł sztuki, co zostało
    wprost uregulowane w art. 120 ust. 11 ustawy, który stanowił, że:
      Przepisy ust. 4 i 5 mogą mieć również zastosowanie do dostawy:
      1) dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków uprzednio importowanych
      przez podatnika, o którym mowa w ust. 4 i 5;
      2) dzieł sztuki nabytych od ich twórców lub spadkobierców twórców;
      3) dzieł sztuki nabytych od podatnika, o którym mowa w art. 15, innego niż
      wymieniony w ust. 4 i 5, które podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki
      7%.
    Jednakże od 1 stycznia 2025 r. przepis ten otrzymał nowe brzmienie, zgodnie z którym:
      Przepisy ust. 4 i 5 mogą mieć również zastosowanie do dostawy:

      1) dzieł sztuki nabytych od podatnika, o którym mowa w art. 15, innego niż podatnik,
      o którym mowa w ust. 4 i 5,
      2) dzieł sztuki nabytych od podatnika podatku od wartości dodanej innego niż
      dokonujący dostawy towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym
      w ust. 4 i 5
      - jeżeli dzieła sztuki nabyte przez podatnika, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie
      podlegały opodatkowaniu podatkiem według stawki 7 % albo podatkiem od wartości
      dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1
      dyrektywy 2006/112/WE.
    Przy czym stosownie do art. 146ef oraz art. 146ei ustawy stawka ta wynosi obecnie 8%.
    Treść art. 120 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2025 r.
    wskazywała zatem na możliwość stosowania metody VAT-marża również do dostawy dzieł
    sztuki uprzednio przez podatnika zaimportowanych. Od 1 stycznia 2025 r. tej możliwości
    już nie ma. Nowe brzmienie tego przepisu wymienia jedynie dzieła sztuki i pozwala na
    stosowanie metody VAT marża do ich dostawy ale pod warunkiem, że dzieła sztuki nabyte
    przez podatnika, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie podlegały przy ich nabyciu
    opodatkowaniu podatkiem według stawki 7% (obecnie 8%) albo podatkiem od wartości
    dodanej według stawki odpowiadającej stawce, o której mowa w art. 98 ust. 1 Dyrektywy
    2006/112/WE. Oznacza to, że podatnik, który nabył dzieła sztuki od podatnika
    dokonującego jego dostawy na zasadach ogólnych może stosować VAT-marżę, ale tylko
    wtedy, gdy ich dostawa nie podlegała opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT w
    wysokości 8%.
    Zgodnie bowiem z art. 120 ust. 2 ustawy:
      Stawkę podatku 7% stosuje się do importu dzieł sztuki, przedmiotów
      kolekcjonerskich oraz antyków.
    Zgodnie z art. 146ef stawka ta wynosi obecnie 8%.
    Z treści art. 5 ust. 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    Na podstawie art. 2 pkt 7 ustawy:
      Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego
      na terytorium Unii Europejskiej.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub
      transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę
      trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub
      transportu do nabywcy.
    W myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:
      Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani
      nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
    Stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:
      W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest
      terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub
      podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu

      importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium
      państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.
    Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:
      Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym
      towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.
    Przy czym, jak stanowi art. 26a ust. 2 pkt 1-2 ustawy:
      W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na
      terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:
      1) uszlachetniania czynnego,
      2) odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych
      przywozowych (...),
      - miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na
      którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.
    Z powyższych przepisów wynika, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT na terytorium Polski jest dokonany w kraju import towarów rozumiany
    jako przywóz towarów do Polski z obszaru państwa nienależącego do Unii Europejskiej.
    Podatnik dokonujący przywozu towarów spoza UE do Polski jest zobowiązany, co do
    zasady, uiścić cło, jak również kwotę podatku VAT należnego z tego tytułu. Stosownie
    bowiem do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła,
      również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest
      zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo
      zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.
    Jak wynika ponadto z art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne uprawnione do korzystania z procedury
      uszlachetniania czynnego lub procedury odprawy czasowej, w tym również osoby,
      na które zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki
      osoby uprawnionej do korzystania z procedury.
    Ponadto, w myśl art. 5 pkt 15, 18 i 19 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady
    (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz.
    Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.), zwanym dalej UKC:
      „zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego
      składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą,
      zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we
      własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub
      powiadomienie są składane;
      „dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej
      kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych
      towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;
      „dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.
    W myśl art. 18 UKC:
      Każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego.
      Przedstawicielstwo może być bezpośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny
      działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie - w tym przypadku
      przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.

    Stosownie do art. 77 ust. 1 UKC:
      Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych
      podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur
      celnych:
      a) dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;
      b) odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.
    Zgodnie z art. 77 ust. 2 UKC:
      Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.
    Treść art. 77 ust. 3 UKC wskazuje, że:
      Dłużnikiem jest zgłaszający. (...)
    W myśl art. 201 ust. 1 UKC:
      Towary nieunijne przeznaczone do wprowadzenia na rynek Unii lub przeznaczone
      do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii są obejmowane
      procedurą dopuszczenia do obrotu.
    Stosownie do art. 201 ust. 2 UKC:
      Dopuszczenie do obrotu wymaga:
      a) pobrania wszelkich należnych należności celnych przywozowych;
      b) pobrania - w stosownych przypadkach - innych należności zgodnie z właściwymi
      obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności;
      c) zastosowania środków polityki handlowej oraz zakazów i ograniczeń, jeżeli nie
      musiały one być stosowane na wcześniejszym etapie; oraz
      d) załatwienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie danych towarów.
    Zgodnie z art. 201 ust. 3 UKC:
      Dopuszczenie do obrotu nadaje towarom nieunijnym unijny status celny.
    Jak stanowi art. 210 UKC:
      Towary mogą zostać objęte jedną z następujących kategorii procedur specjalnych:
        a) tranzytem, który obejmuje tranzyt zewnętrzny i wewnętrzny;
        b) składowaniem, które obejmuje składowanie celne i wolne obszary celne;
        c) szczególnym przeznaczeniem, które obejmuje odprawę czasową i końcowe
        przeznaczenie;
        d) przetwarzaniem, które obejmuje uszlachetnianie czynne i bierne.
    Stosownie do art. 215 ust. 1 UKC:
      W przypadkach innych niż procedura tranzytu i nie naruszając przepisów art. 254,
      procedura specjalna zostaje zamknięta, gdy objęte nią towary lub produkty
      przetworzone są objęte kolejną procedurą celną, wyprowadzone poza obszar celny
      Unii, zniszczone bez powstania odpadów lub są przedmiotem zrzeczenia na rzecz
      skarbu państwa zgodnie z art. 199.
    Art. 247 ust. 1 UKC wskazuje, że:

      Podczas pozostawania w wolnym obszarze celnym towary nieunijne mogą zostać
      dopuszczone do obrotu, objęte procedurą uszlachetniania czynnego, odprawy
      czasowej lub końcowego przeznaczenia, zgodnie z warunkami ustalonymi dla tych
      procedur.
      W takich przypadkach towarów tych nie uznaje się za objęte procedurą wolnego
      obszaru celnego.
    Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie wiążą się ze specyfiką importu
    jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Podatnikami - o czym
    stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
    osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła. Z
    powołanych regulacji wynika, że dług celny (co oznacza nałożony na określoną osobę
    obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych,
    określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego)
    powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem, czyli podmiotem
    odpowiedzialnym za dług celny, jest zgłaszający. Dług celny w przywozie powstaje w
    wyniku objęcia towarów nieunijnych, podlegających należnościom celnym przywozowym,
    m.in. procedurą odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych
    przywozowych. Z kolei dopuszczenie do obrotu wymaga pobrania wszelkich należności
    celnych przywozowych oraz pobrania - w stosownych przypadkach - innych należności
    zgodnie z właściwymi obowiązującymi przepisami dotyczącymi pobierania tych należności.
    Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo dom aukcyjny, zajmujący się profesjonalną
    sprzedażą Dzieł Sztuki. Dzieła Sztuki, które Państwo nabywacie stanowią dzieła sztuki w
    rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    W ramach prowadzonej działalności w przypadku 1 sprzedają Państwo Dzieła Sztuki
    nabyte we własnym imieniu i na własną rzecz poza terytorium UE. Do wydania Dzieła
    Sztuki będzie dochodziło poza terytorium UE. Państwo będą sprowadzali Dzieła Sztuki na
    terytorium Polski. Dzieła Sztuki będą zgłaszane do odprawy czasowej przez Państwa i w
    ramach tej procedury wprowadzane na terytorium Polski. Przed zamknięciem odprawy
    czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do obrotu w Polsce dojdzie do jego sprzedaży na
    rzecz Klienta.
    W przypadku 2 występują Państwo w roli Komisanta Dzieł Sztuki. Zawierają Państwo
    umowę komisu z właścicielem/dysponentem - Komitentem - Dzieł Sztuki i na tej podstawie
    rozporządzają Państwo nimi poprzez zaoferowanie ich Klientom, co do zasady w formie
    aukcji. Tym samym działają Państwo we własnym imieniu i na rzecz Komitenta.
    Komitent to przedsiębiorca posiadający najczęściej siedzibę na terytorium kraju,
    prowadzący działalność gospodarczą w zakresie handlu dziełami sztuki i będącymi w
    posiadaniu dzieł sztuki/uprawniony do dysponowania dziełami sztuki, które znajdują się
    poza terytorium UE. W żadnym przypadku wydanie Państwu towarów przez Komitenta nie
    będzie miało miejsca po dokonaniu odprawy ostatecznej i wprowadzeniu Dzieła Sztuki do
    obrotu na terytorium Polski. Po zawarciu pomiędzy Państwem z Komitentem umowy
    komisu przywiozą Państwo Dzieła Sztuki do Polski, gdzie będą zgłaszane przez Państwa do
    odprawy czasowej i w ramach tej procedury wprowadzone na terytorium kraju. Do
    licytacji i sprzedaży Dzieła Sztuki na rzecz Klienta dojdzie, gdy będzie ono objęte odprawą
    czasową.
    W przypadku 3 również występują Państwo w roli Komisanta Dzieł Sztuki. Zawierają
    Państwo umowę komisu ze sprzedawcą/dysponentem Dzieła Sztuki poza UE. Komitent to
    przedsiębiorca mający siedzibę działalności na terytorium Polski, prowadzący działalność
    w zakresie handlu Dziełami Sztuki i będącymi w posiadaniu ww. Dzieł Sztuki. Do wydania
    Dzieła Sztuki na podstawie ww. umowy przez Komitenta na Państwa rzecz dojdzie na
    terytorium Polski, gdy Dzieła Sztuki będą objęte odprawą czasową. Sprowadzacie Państwo
    Dzieła Sztuki na terytorium Polski oraz zgłaszacie je do objęcia ww. procedurą. Do licytacji
    i sprzedaży Dzieła Sztuki na rzecz Klienta dojdzie, gdy będzie ono objęte odprawą czasową.

    W opisanych powyżej przypadkach to Państwo będą otwierali i zamykali odprawę czasową
    na terytorium Polski. Dzieła Sztuki będą sprzedawane przez Państwa w ramach aukcji
    publicznych przed zamknięciem odprawy czasowej i dopuszczeniem Dzieła Sztuki do
    obrotu w Polsce. Dopiero po zawarciu umowy sprzedaży nastąpi odprawa i dopuszczenie
    do obrotu danego Dzieła Sztuki, pod warunkiem, że Klient nie zadecyduje o wywozie
    towaru z Polski bez wprowadzania go do obrotu na terytorium kraju.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do zastosowania procedury marży do dostawy Dzieł
    Sztuki, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy:
        dokonanej na rzecz Klienta na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł
        Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku nabycia Dzieł Sztuki przez
        Państwa od sprzedawcy spoza UE na terytorium państwa trzeciego,
        dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski
        ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku,
        kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a
        Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy
        (Komisanta) dojdzie na terytorium państwa trzeciego,
        dokonanej przez Wnioskodawcę (Komisanta) na rzecz Klienta na terytorium Polski
        ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na terytorium Polski, w przypadku,
        kiedy na podstawie zawartej umowy komisu pomiędzy Wnioskodawcą a
        Komitentem, do wydania Dzieł Sztuki przez Komitenta na rzecz Wnioskodawcy
        (Komisanta) dojdzie na terytorium Polski ale przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do
        obrotu na terytorium Polski.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości zasadniczą kwestią jest w pierwszej kolejności
    ustalenie miejsca dostawy/opodatkowania dla sprowadzanego towaru tj. Dzieł Sztuki.
    Analizując zatem okoliczności przedmiotowych transakcji dla ustalenia, czy sprzedaż przez
    Państwa towaru (Dzieł Sztuki) na rzecz Klientów, będzie podlegać opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski istotne znaczenie ma to, czy na
    terytorium kraju dojdzie do importu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy oraz czy
    będą Państwo podatnikiem z tego tytułu. W przedmiotowej sprawie należy bowiem
    uwzględnić przepis art. 22 ust. 4 ustawy, który stanowi, że w przypadku transakcji, której
    przedmiotem są towary wysyłane lub transportowane z terytorium państwa trzeciego,
    dostawa towarów dokonana przez podmiot uznany za podatnika z tytułu importu lub
    zaimportowania jest zawsze opodatkowana VAT w kraju importu lub zaimportowania tych
    towarów. Zatem dostawa towarów sprowadzonych z państwa trzeciego będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, pod warunkiem, że dojdzie do importu towarów
    na terytorium kraju i podatnikiem z tytułu importu towarów będzie podmiot dokonujący
    tej dostawy.
    Za import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy, uważa się przywóz towarów z
    terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Definicja ta stanowi
    implementację art. 30 Dyrektywy 2006/112/WE, myśl którego:
      „Import towarów” oznacza wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów, które
      nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24 traktatu.
      Poza czynnością, o której mowa w akapicie pierwszym, za import towarów uznaje się
      wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów znajdujących się w swobodnym
      obrocie pochodzących z terytorium trzeciego stanowiącego część terytorium celnego
      Wspólnoty.

    Oznacza to, że importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium Unii
    Europejskiej, natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu -
    ma miejsce import towarów - określa przepis art. 26a ustawy. Miejscem importu jest
    bowiem terytorium tego państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w
    momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej, przy czym w przypadku
    objęcia towarów z momentem ich wprowadzenia m.in. procedurą odprawy czasowej z
    całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych miejscem importu takich
    towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną
    podlegać tej procedurze.
    Stosownie do art. 19a ust. 9 ustawy:
      Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu
      celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.
    Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 11 ustawy:
      W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z
      całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania
      czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są
      opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z
      tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.
    Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów co do zasady powstaje z
    chwilą powstania długu celnego. Natomiast w przypadku, gdy importowany towar będzie
    objęty m.in. procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych
    przywozowych jeżeli od towarów pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o
    podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z
    chwilą wymagalności tych opłat.
    Należy bowiem odróżnić fakt wystąpienia importu (czynności zdefiniowanej w ustawie) od
    kwestii opodatkowania tego importu tj. powstania obowiązku podatkowego z tytułu
    importu.
    W przypadku 1 będą Państwo nabywać Dzieła Sztuki we własnym imieniu i na własny
    rachunek. Dzieła Sztuki transportowane będą przez Państwa z kraju trzeciego do Polski.
    Zatem skoro następuje przywóz towaru z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii
    Europejskiej, to dojdzie do importu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy.
    Ponadto, wskazali Państwo, że import Dzieł Sztuki, a w konsekwencji odprawę importową
    na terytorium Polski dokonają Państwo po sprzedaży Dzieła Sztuki na rzecz Klienta i to
    Państwo, zgodnie z Państwa wskazaniem, rozliczą podatek w wysokości 8% VAT z tytułu
    ich importu. Powyższe wskazuje, że będą Państwo podatnikiem z tytułu importu Dzieł
    Sztuki na terytorium kraju.
    W przypadku importu towarów, pierwszą dostawą, która podlega opodatkowaniu
    podatkiem VAT w Polsce jest dostawa towarów dokonywana przez podmiot, który jest
    podatnikiem z tytułu importu towarów w kraju importu lub zaimportowania tych towarów.
    Zatem z uwagi na to, że dostawa Dzieł Sztuki w przypadkach opisanych we wniosku
    dokonują Państwo jako podatnik z tytułu importu tych towarów, taka transakcja podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy w związku z art. 22
    ust. 4 ustawy.
    W przypadkach 2 i 3, nabywają Państwo Dzieła Sztuki na podstawie umowy komisu. W
    Państwa sprawie w powyższym wariancie działają Państwo jako Komisant tj. we własnym
    imieniu lecz na rzecz Komitenta. Dopuszczenie do obrotu wymaga pobrania wszelkich
    należności celnych przywozowych. Dług celny w Państwa przypadku powstaje w chwili
    objęcia Dzieł Sztuki, jako towarów nieunijnych, podlegających należnościom celnym
    przywozowym, procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności
    celnych przywozowych. Dłużnikiem - podmiotem odpowiedzialnym za dług celny - co

    zostało wskazane powyżej, jest zgłaszający, w tym przypadku jest to Państwa Spółka.
    Dzieła Sztuki nabyte przez Państwa na podstawie umowy komisu z Komitentami zostaną
    zaimportowane przez Państwa w chwili ich przywozu z terytorium państwa trzeciego na
    terytorium Polski - dojdzie wówczas do importu Dzieł Sztuki w myśl art. 2 pkt 7 ustawy.
    Zatem w Państwa sprawie, we wszystkich trzech opisanych powyżej przypadkach, to
    Państwo będą sprowadzać Dzieła Sztuki na terytorium Polski z terytorium państwa
    trzeciego. Będą Państwo dokonywali nabycia Dzieł Sztuki we własnym imieniu i na własny
    rachunek bez zawierania umowy komisu (przypadek 1) oraz działając na podstawie
    umowy komisu jako Komisant (przypadek 2 i 3). W pierwszym i drugim przypadku do
    wydania towaru (Dzieł Sztuki) na rzecz Wnioskodawcy (Komisanta) dojdzie na terytorium
    kraju trzeciego, natomiast w przypadku 3 do wydania Działa Sztuki na podstawie umowy
    komisu na Państwa rzecz przez Komitenta dojdzie na terytorium Polski. W każdym jednak
    z ww. przypadków to Państwo będą otwierać procedurę odprawy czasowej z całkowitym
    zwolnieniem od należności celnych przywozowych oraz dokonywać jej zamknięcia na
    terenie Polski, jeżeli towary po ich sprzedaży będą pozostawały na terytorium kraju. Po
    zawarciu umowy sprzedaży dojdzie do importu Dzieł Sztuki, a w konsekwencji do odprawy
    importowej, dokonywanej przez Państwa, na terytorium Polski i rozliczenia podatku VAT
    wg stawki VAT 8% obowiązującej dla dzieł sztuki z tytułu importu towarów.
    Wskazali Państwo, że w każdej z wymienionych sytuacji do importu/odprawy dojdzie
    dopiero po dokonaniu sprzedaży Dzieł Sztuki przez Państwa na rzecz Klienta. Zatem, do
    sprzedaży (dostawy) przez Państwa Dzieł Sztuki na terytorium Polski do Klienta będzie
    dochodziło przed zamknięciem odprawy czasowej i przed dopuszczeniem Dzieła Sztuki do
    obrotu w Polsce.
    Procedura odprawy czasowej we wszystkich trzech przypadkach opisanych we wniosku
    jest procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych
    przywozowych, gdzie Dzieła Sztuki objęte są 0% stawką celną. W związku z otwarciem
    procedury odprawy czasowej uiszczają Państwo opłaty tj.: koszty obsługi przez agencję
    celną na terytorium Polski oraz zabezpieczenie w wysokości 8% VAT na poczet
    ewentualnych należności VAT.
    W Państwa sprawie należy wskazać, że skoro towar (Dzieła Sztuki) zostanie
    przetransportowany z kraju trzeciego do Polski, to pomimo tego, że towar był bez
    odprawy celnej na moment wprowadzenia na terytorium kraju i był objęty procedurą
    odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, to
    transakcja ta stanowiła import towaru (tj. przywóz towarów z terytorium państwa
    trzeciego na terytorium Unii Europejskiej).
    Sytuacji tej nie zmienia fakt objęcia towarów procedurą odprawy czasowej z całkowitym
    zwolnieniem od należności celnych przywozowych i związany z tym brak obowiązku
    zapłaty podatku VAT (jak wynika z opisu sprawy w związku z otwarciem procedury
    czasowej składają Państwo jedynie zabezpieczenie w wysokości 8% VAT na poczet
    ewentualnych należności), gdyż już sam przywóz Dzieł Sztuki z terytorium państwa
    trzeciego na terytorium Polski stanowi import towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy.
    Oznacza to, że w analizowanej sprawie dojdzie do importu towarów w Polsce (art. 2 pkt 7
    ustawy) z tym, że obowiązek zapłaty podatku w odniesieniu do przemieszczonych Dzieł
    Sztuki powstanie z chwilą wystąpienia okoliczności, o których mowa w prawie celnym tj.
    albo z chwilą powstania długu celnego (art. 19a ust. 9 ustawy) lub z chwilą wymagalności
    opłat o których mowa w art. 19a ust. 11 ustawy. Tym samym, w związku z przywozem
    towaru (Dzieł Sztuki) na terytorium kraju powstanie obowiązek podatkowy tytułu importu
    towarów, będzie on jedynie przesunięty w czasie do momentu wystąpienia ww.
    okoliczności.
    Mając powyższe na względzie oraz przedstawione we wniosku okoliczności należy przyjąć,
    że Państwo - we wszystkich trzech przypadkach - sprowadzając do Polski towary z kraju
    trzeciego i na moment wprowadzenie tych towarów do kraju uiszczając zabezpieczenie w

    wysokości podatku VAT na poczet późniejszych należności podatkowych, by w dalszej
    perspektywie dokonać odprawy importowej na terytorium Polski oraz rozliczyć podatek
    VAT wg stawki 8% - działają jako podatnik, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Ponadto sprowadzane towary (Dzieła Sztuki) będą objęte zerową stawką celną, co
    dodatkowo potwierdza, że jesteście Państwo podatnikiem z tytułu importu towarów.
    Tym samym, analizując powyższe, skoro Państwo będziecie podatnikiem z tytułu importu
    towarów na terytorium kraju, to dostawa towarów (Dzieł Sztuki) dokonana przez Państwa
    na rzecz Klientów wpisuje się w dyspozycję art. 22 ust. 4 ustawy i stanowi dostawę
    towarów dokonaną po imporcie - po przywozie (art. 2 pkt 7 ustawy), która podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów usług na terytorium Polski, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w kwestii możliwości zastosowania procedury
    szczególnej VAT marża do dostawy Dzieł Sztuki, wskazać należy, że wskazać należy, że
    warunkiem zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży jest to, że we
    wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający towar podatnikowi pozbawiony był prawa
    do odliczenia podatku VAT naliczonego przy jego nabyciu.
    W sytuacji, gdy towary będące przedmiotem importu są wykorzystywane przez podatnika
    do czynności opodatkowanych ma on prawo do odliczenia zapłaconego podatku w
    deklaracji podatkowej. Wynika to z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy, który stanowi, że:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
      Kwotę podatku naliczonego stanowi:
      1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi;
      2) w przypadku importu towarów - kwota podatku:
      a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,
      b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,
      c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,
      d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34.
    System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT
    podlegającego zapłacie lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego
    działalności gospodarczej. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób - w zakresie
    ciężaru podatkowego - neutralność jakiejkolwiek działalności gospodarczej, niezależnie od
    jej celu lub rezultatu, pod warunkiem że, co do zasady, podlega ona sama temu
    podatkowi.
    Po nabyciu przez Państwa Dzieł Sztuki we własnym imieniu i na własny rachunek
    (przypadek 1) oraz gdy nabywają Państwo towary jako Komisant w ramach umowy komisu
    (przypadek 2 i 3) wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na terytorium Polski w
    postaci importu tych Dzieł Sztuki. Import towarów jest czynnością, która nie jest związana
    z dostawą a jedynie z przywozem towarów na teren UE, które co do zasady powoduje
    konieczność zapłaty podatku VAT od importu. Jak z wniosku wynika dokonają Państwo
    importu Dzieł Sztuki na terenie Polski, a zatem staną się Państwo podatnikiem
    zobowiązanym, co do zasady, do uiszczenia podatku VAT należnego z tego tytułu.

    Przepis art. 120 ust. 10 ustawy wskazujący na zakup Dzieł Sztuki od wymienionych w nim
    podmiotów nie może mieć zastosowania do sytuacji przedstawionej w Państwa sprawie,
    bowiem to import Dzieł Sztuki dokonany przez Państwa w Polsce, będzie ostatnią
    faktyczną czynnością wykonaną przed dopuszczeniem Dzieł Sztuki do obrotu na
    terytorium Polski, od którego to importu, co do zasady, przysługiwać będzie Państwu
    prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, nie ma znaczenia od kogo kupują Państwo
    towar i gdzie ta czynność powinna być opodatkowana. Zatem Państwa stanowisko, w
    którym wskazują Państwo, że dostawca towarów jest podmiotem, o którym mowa w art.
    120 ust. 10 ustawy nie zasługuje na uwzględnienie.
    Nie mają Państwo również prawa do zastosowania opodatkowania dostawy Dzieł Sztuki
    według procedury VAT marża na podstawie art. 120 ust. 11 ustawy. Wszystkie trzy
    przypadki opisane przez Państwa wpisują się w przesłanki wyłączające od 1 stycznia 2025
    r. możliwość zastosowania procedury VAT marża dla dostawy Dzieł Sztuki sprowadzonych
    przez Państwa do Polski z kraju trzeciego. Zarówno w sytuacji gdy nabywają Państwo
    Dzieła Sztuki we własnym imieniu i na własny rachunek (przypadek 1) oraz gdy nabywają
    Państwo towary jako Komisant w ramach umowy komisu (przypadek 2 i 3). We wszystkich
    opisanych sytuacjach, jak Państwo wskazali towary będą przez Państwa sprowadzane do
    Polski z kraju trzeciego, gdzie to Państwo będą otwierać i zamykać procedury odprawy
    czasowej na terenie kraju i „dopuszczać obiekt do obrotu na terytorium Polski i rozliczać
    podatek VAT 8%”. Następnie towary (Dzieła Sztuki) zostaną sprzedane na terytorium Polski
    i jak wynika z powyższego będą to towary pochodzące z importu, dla których przy
    imporcie zastosowanie znajdzie stawka VAT obniżona tj. 8% (gdyż taką stawką VAT w
    Polsce podlega opodatkowaniu import dzieł sztuki w zw. z art. 120 ust. 2 ustawy).
    W konsekwencji powyższego procedura VAT marża, o której mowa w art. 120 ust. 11
    ustawy - we wszystkich trzech wariantach - nie znajdzie zastosowania do sprzedaży przez
    Państwa na rzecz Klientów na terytorium Polski importowanych Dzieł Sztuki. Powyższego
    nie zmienia fakt, że towary są wprowadzane do Polski w ramach procedury odprawy
    czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych oraz że do
    zamknięcia procedury celnej dojdzie po zawarciu umowy sprzedaży. Jak zostało już
    wskazane, sam przywóz towarów z kraju trzeciego do Polski w świetle ustawy od podatku
    od towarów i usług wypełnia definicję importu towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy,
    a procedura odprawy czasowej w ramach której wprowadzają Państwo towar do Polski
    jedynie przesuwa obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu.
    Tym samym, Państwa stanowisko co do prawa do zastosowania procedury VAT marża, o
    której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy, do dostawy Dzieł Sztuki opisanych we wniosku
    (pytania nr 1-3) zaimportowanych przez Państwa w Polsce, uznaję za nieprawidłowe.
    Wskazuję również, że powołany przez Państwa wyrok TSUE z 8 listopada 2012 r., sygn. akt
    C-165/11 odnosi się do pojęcia składu celnego i nie może wpłynąć na rozstrzygnięcie w tej
    sprawie.
    Został on wydany na podstawie opisu sprawy innego niż przedstawiony przez Państwa.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem zatem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego
    podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową
    interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W

    przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.