Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.491.2020.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-30
Teza: Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Ubezpieczyciela nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych. Obrót z tytułu czynności około ubezpieczeniowych należy uwzględnić w proporcji jako obrót z czynności wiążących się z prawem do odliczenia podatku naliczonego;
Słowa kluczowe: podatek-podatek naliczony; ubezpieczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 1 września 2020 r.) uzupełnionym w dniu 4 września 2020 r. (data wpływu 7 września 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania w Polsce usług świadczonych na rzecz Ubezpieczyciela (pytanie nr 1) oraz prawa i sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych (pytania od 2 do 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania w Polsce usług świadczonych na rzecz Ubezpieczyciela oraz prawa i sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych (pytania od 2 do 4). Wniosek został uzupełniony w dniu 4 września 2020 r. (data wpływu 7 września 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. \[dalej: Spółka, Wnioskodawca\] jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działalność gospodarcza Spółki obejmuje przede wszystkim świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. W ramach tej działalności, Spółka zawarła dwie umowy ze słoweńskim podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług ubezpieczeniowych \[dalej: Ubezpieczyciel\]:

1.  umowę pośrednictwa ubezpieczeniowego \[dalej: UP\] oraz
2.  ramową umowę współpracy \[dalej: UW\].

Umowy dotyczą dystrybucji ubezpieczeń komunikacyjnych na terytorium Polski.

Bardziej istotna jest UP, która określa w szczególności zakres usług, które Spółka ma świadczyć na rzecz ubezpieczyciela w związku z dystrybucją przedmiotowych ubezpieczeń. UP przewiduje, że Spółka jest zobowiązana do świadczenia następujących usług:

1.  składanie ofert lub wykonywanie innych czynności przygotowawczych prowadzących do zawarcia i wykonania umów ubezpieczenia i gwarancji,
2.  zawieranie i wykonywanie umów ubezpieczenia i gwarancji w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela,
3.  pobór składek ubezpieczeniowych,
4.  administrowanie umowami ubezpieczenia, w tym i w zakresie szkód,
5.  likwidacja szkód,
6.  czynności posprzedażowe dla ubezpieczonych (uprawnionych z polis),
7.  prowadzenie procesów reklamacyjnych,
8.  zapewnienie Ubezpieczycielowi wiedzy i ekspertyz w zakresie produktów ubezpieczeniowych, warunków ubezpieczeń i stawek stosowanych na polskim rynku oraz wsparcie Ubezpieczyciela w zakresie przygotowania specyfikacji produktów, ogólnych warunków ubezpieczenia oraz stawek dla wszystkich produktów ubezpieczeniowych,
9.  zarządzanie procesami związanymi z przestępstwami ubezpieczeniowymi,
10.  zarządzanie procesami regresowymi w stosunku do osób odpowiedzialnych za szkody,
11.  wykonywanie czynności marketingowych i promocyjnych,
12.  przedkładanie wyjaśnień na żądanie organów nadzoru w zakresie dotyczącym świadczonych usług.

Załączniki do UP przewidują podział na:

1.  usługi dystrybucji ubezpieczeń i
2.  usługi związane z ubezpieczeniem (usługi około ubezpieczeniowe).

Do kategorii usług dystrybucji ubezpieczeń - zgodnie z UP - zaliczane są:

1.  składanie ofert lub wykonywanie innych czynności przygotowawczych prowadzących do zawarcia i wykonania umów ubezpieczenia i gwarancji,
2.  zawieranie i wykonywanie umów ubezpieczenia i gwarancji w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela,
3.  administrowanie umowami ubezpieczenia, w tym w zakresie szkód,
4.  czynności posprzedażowe dla ubezpieczonych (uprawnionych z polis),
5.  przedkładanie wyjaśnień na żądanie organów nadzoru w zakresie dotyczącym świadczonych usług,
6.  zapewnienie Ubezpieczycielowi wiedzy i ekspertyz w zakresie produktów ubezpieczeniowych, warunków ubezpieczeń i stawek stosowanych na polskim rynku.

Z UP wynika, że usługi dystrybucji ubezpieczeń obejmują w szczególności następujące czynności:

1.  czynności przygotowawcze:
    *   informowanie klientów o możliwości zawarcia umowy ubezpieczenia,
    *   kontaktowanie się z klientami telefonicznie,
    *   informowanie klientów o warunkach ubezpieczenia,
    *   przekazywanie klientom pisemnych warunków ubezpieczenia,
    *   oferowanie klientowi zawarcia umowy ubezpieczenia.
2.  zawieranie umów, w tym:
    *   wyliczanie składek,
    *   akceptowanie wniosków,
    *   zawieranie (podpisywanie) umów,
    *   wystawianie polis,
    *   pobór składek,
    *   zebranie i archiwizacja dokumentów niezbędnych do wyliczenia wynagrodzenia Spółki.
3.  administrowanie umowami i usługi posprzedażowe:
    *   wprowadzanie danych klientów do systemów,
    *   wystawianie polis i innych dokumentów,
    *   wprowadzanie zmian danych do umów i systemów informatycznych,
    *   zbieranie danych beneficjentów umów ubezpieczeniowych,
    *   wystawianie duplikatów dokumentów,
    *   pobór składek i rat składek i wystawianie potwierdzeń zapłaty,
    *   prowadzenie procesu wznowienia umowy,
    *   zarządzanie procesem odnowienia umowy (wysyłanie do klienta informacji o ubezpieczeniu na kolejny okres oraz potwierdzanie zawarcia kolejnej umowy),
    *   realizacja obowiązku Ubezpieczyciela do ujawnienia klientowi informacji,
    *   archiwizacja dokumentów dotyczących korespondencji z klientem,
    *   akceptowanie zawiadomień i oświadczeń klientów,
    *   przekazywanie klientom informacji o zawartych umowach.
4.  budowanie reputacji własnej i Ubezpieczyciela:
    *   reklama i marketing - w formach zgodnych z ustawą o Dystrybucji Ubezpieczeń.

Oprócz powyższego Spółka zobowiązuje się do dzielenia się z Ubezpieczycielem wiedzą i ekspertyzami (opiniami) w zakresie produktów ubezpieczeniowych, warunków ubezpieczeń i stawek stosowanych na rynku polskim.

Natomiast usługi około ubezpieczeniowe opisane w UP to:

1.  usługi likwidacji szkód,
2.  usługi załatwiania reklamacji.

Na wskazane usługi składają się następujące czynności:

1.  likwidacja szkód:
    *   akceptowanie zawiadomień o szkodzie,
    *   dokumentowanie wszystkich szkód z aktualizacjami oraz archiwizowanie dokumentów,
    *   określanie okoliczności i przyczyn szkody,
    *   określanie osoby odpowiedzialnej za szkodę,
    *   określanie zakresu szkody,
    *   określanie wartości należnego odszkodowania,
    *   współpraca z zewnętrznymi ekspertami w celu realizacji ww. czynności,
    *   wypłata odszkodowań w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela, ze środków Ubezpieczyciela.
2.  załatwianie reklamacji:
    *   opracowanie zestawu wewnętrznych procedur i przewodników opisujących proces reklamacyjny,
    *   przyjmowanie reklamacji,
    *   przekazanie reklamacji Ubezpieczycielowi, jeśli przewiduje to procedura,
    *   sprawdzenie zasadności reklamacji,
    *   udzielanie odpowiedzi na reklamację,
    *   archiwizacja dokumentów dotyczących reklamacji.

Spółce z tytułu wykonywania opisanych powyżej czynności należne jest wynagrodzenie. Jest ono wypłacane wyłącznie w formie prowizji i należne łącznie z tytułu wykonania wszystkich czynności przewidzianych w UP. Prowizja nie jest w żaden sposób uzależniona od ilości czy zakresu wykonanych usług, ale obliczana jest od wartości zainkasowanych składek netto (tj. składek pomniejszonych o obciążenia np. z tytułu ewentualnych podatków). Prowizja rozliczana jest w sposób zaliczkowy każdego miesiąca. Ostateczna wysokość prowizji jest uzależniona od poziomu szkodowości umów (tj. w uproszczeniu, proporcji roszczeń z umów do wartości zainkasowanych składek netto) i podlega okresowym rozliczeniom. Dodatkowo, w pierwszym roku obowiązywania UP Spółce należna jest prowizja dodatkowa (de facto należna prowizja za pierwszy rok jest wyższa niż za pozostałe lata).

Spółce co do zasady nie przysługuje zwrot żadnych kosztów od Ubezpieczyciela. Wyjątkiem w tym zakresie są kwoty opisane w UP jako Wydatki Alokowane. „Wydatki Alokowane” to poniesione przez Spółkę wydatki związane z prowadzoną przez Spółkę likwidacją szkód, w szczególności ankietami szkodowymi, przeprowadzaniem rozpoznania szkody, pozyskaniem opinii biegłych i procesami prawnymi, za wyjątkiem kosztów postępowań sądowych.

Ponadto, UP przewiduje, że Ubezpieczyciel wyznaczy Wnioskodawcę jako swojego przedstawiciela w rozumieniu art. 152 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady nr 2009/138/WE z 25 listopada 2009 r. w sprawie podejmowania i prowadzenia działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej.

UP przewiduje także, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do współpracy wyłącznie z Ubezpieczycielem i może współpracować z innymi podmiotami funkcjonującymi na rynku ubezpieczeniowym.

Dla potrzeb świadczonych usług Ubezpieczyciel zobowiązuje się dostarczyć Spółce dokumenty, wzory wniosków i systemy informatyczne pozwalające na zawarcie i wykonanie umów ubezpieczenia oraz wystawienie innych dokumentów ubezpieczeniowych. Ubezpieczyciel jest też zobowiązany do dostarczenia wszelkich informacji o oferowanych produktach ubezpieczeniowych, w szczególności rodzajach ryzyk objętych umową ubezpieczenia, warunkach wypłaty odszkodowania i wyjątkach od nich, potencjalnych przyczynach odmowy wypłaty odszkodowania, a także zasadach likwidacji szkód.

Ubezpieczyciel zastrzega sobie prawo do kontroli działań Spółki. Spółka natomiast zobowiązuje się do przestrzegania pisemnych instrukcji Ubezpieczyciela oraz ogólnie obowiązujących przepisów prawa.

Spółka jest uprawniona by wyznaczyć podwykonawców do wykonania swoich zobowiązań umownych. W odniesieniu do czynności stanowiących dystrybucję ubezpieczeń, Spółka może upoważnić do nich wyłącznie osobę fizyczną, która spełnia warunki określone w art. 19 ustawy o dystrybucji ubezpieczeń. Spółka odpowiada za działania podwykonawców jak za działania własne.

Druga umowa, tj. UW, określa ogólne warunki współpracy. Przewiduje ona tylko jedno postanowienie istotne z perspektywy niniejszego wniosku. Mianowicie, art. 3 UW przewiduje, że:

1.  Spółce przysługuje wynagrodzenie za wykonywane czynności i jest ono ustalane zgodnie z zasadami przewidzianymi w załączniku nr 2 do UW,
2.  Spółce przysługuje odrębne wynagrodzenie za usługi około ubezpieczeniowe, mieszczące się w należnej Spółce prowizji i stanowiące 2% wartości należnej prowizji (za usługi wykonywane zgodnie z UP).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi opisane w zdarzeniu przyszłym, świadczone na rzecz Ubezpieczyciela, nie będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych bezpośrednio ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, a nie przysługuje w odniesieniu do pozostałych usług?
3.  Czy obrót z tytułu czynności około ubezpieczeniowych stanowi obrót z tytułu czynności, w związku z którymi Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dla potrzeb obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 1-6 ustawy o VAT?
4.  Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków pośrednio związanych z wykonywaniem czynności ogólno ubezpieczeniowych, zgodnie z proporcją wskazaną w pytaniu nr 3?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytania Spółki należy rozpatrywać łącznie, ponieważ zmierzają one do odpowiedzi na pytanie o zakres przysługującego Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z usługami świadczonymi na rzecz Ubezpieczyciela. Ponieważ Ubezpieczyciel jest zagranicznym podatnikiem VAT, żadne usługi świadczone na jego rzecz przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski. Jednak część tych usług, zdaniem Spółki, jest „hipotetycznie opodatkowana” - tzn. byłaby opodatkowana VAT, gdyby miejscem świadczenia tych usług była Polska.

W związku ze świadczeniem tych „hipotetycznie opodatkowanych” usług po stronie Spółki powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przy czym prawo to dotyczy, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT:

*   wydatków związanych bezpośrednio z „hipotetycznie opodatkowanymi” usługami;

*   wydatków pośrednio związanych z tymi usługami - w tym zakresie zastosowanie znajduje proporcja określona w art. 90 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, usługami „hipotetycznie opodatkowanymi” (nie podlegają one opodatkowaniu na terytorium Polski, ale wiążą się z prawem do odliczenia podatku naliczonego) są usługi około ubezpieczeniowe. Natomiast pozostała część świadczonych na rzecz Ubezpieczyciela usług spełnia warunki do zwolnienia z VAT, określone w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki:

1.  usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Ubezpieczyciela nie podlegają opodatkowaniu w Polsce;
2.  Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych;
3.  obrót z tytułu czynności około ubezpieczeniowych (wynoszący 2% należnej od Ubezpieczyciela prowizji) należy uwzględnić w proporcji jako obrót z czynności wiążących się z prawem do odliczenia podatku naliczonego;
4.  w konsekwencji, Spółce przysługuje także prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków pośrednio związanych z czynnościami około ubezpieczeniowymi, w oparciu o proporcję, obliczoną zgodnie z art. 90 ust. 1-6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ustawa o VAT nie przewiduje szczególnego miejsca świadczenia dla usług ubezpieczeniowych, natomiast Ubezpieczyciel stanowi podmiot prowadzący działalność gospodarczą w sektorze ubezpieczeniowym na terytorium Słowenii. W związku z tym znajdzie zastosowanie ogólna zasada ustalania miejsca świadczenia usług, określona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Konsekwentnie, usługi świadczone przez Spółkę będą podlegać opodatkowaniu poza Polską, tzn. w państwie siedziby Ubezpieczyciela.

Niemniej, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi także w związku z czynnościami, dla których miejscem świadczenia nie jest Polska, pod warunkiem, że czynności te podlegałyby opodatkowaniu (a nie były zwolnione z VAT), gdyby były wykonywane (a tym samym opodatkowane) w Polsce. W związku z powyższym kluczowe dla ustalenia zakresu przysługującego Spółce prawa do odliczenia jest to, czy usługi te podlegałyby zwolnieniu od VAT w oparciu o przepisy krajowe.

Zdaniem Spółki, będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych w przypadku wydatków bezpośrednio związanych ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT. Usługi te podlegałyby bowiem opodatkowaniu VAT, gdyby były świadczone w Polsce. W przypadku wydatków związanych pośrednio z czynnościami około ubezpieczeniowymi prawo to będzie ograniczone do poziomu proporcji, ustalonej na podstawie art. 90 ust. 1-6 ustawy o VAT, jednocześnie obrót z tytułu czynności ogólno ubezpieczeniowych (wynoszący 2% wartości prowizji należnej od Ubezpieczyciela) będzie w ramach tej proporcji uwzględniony jako obrót z tytułu czynności wiążących się z prawem do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Stosownie do art. 43 ust. 15 zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu,
2.  usług doradztwa,
3.  usług w zakresie leasingu.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „pośrednictwa”. Pojęcie to było jednak wielokrotnie przedmiotem wykładni Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453 Volker Ludwig (dotyczącego pośrednictwa finansowego) Trybunał stwierdził, że pojęcie „pośrednictwa” obejmuje: działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (zob. podobnie wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, Rec. str. I-10237, pkt 39). Natomiast nie ma miejsca działalność polegająca na pośrednictwie, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową (zob. - podobnie ww. wyrok w sprawie CSC Financial Services, pkt 40).

W powyższym wyroku TSUE zaakceptował szerokie podejście do czynności, które składają się na pośrednictwo. Trybunał uznał, że z jednej strony w sprawie przed sądem krajowym okoliczność, że DVAG i jej subagent otrzymują wynagrodzenie za wykonane przez nich świadczenia wyłącznie pod warunkiem, że wyszukani przez nich klienci, który otrzymali poradę doradcy majątkowego, zawrą umowę kredytową, skłania do postrzegania usługi pośrednictwa jako świadczenia głównego, a usługi doradztwa jedynie jako świadczenia pomocniczego. Z drugiej strony pośrednictwo kredytowe jawi się jako świadczenie decydujące zarówno dla kredytobiorcy, jak i instytucji kredytowych, ponieważ działalność doradztwa majątkowego ma miejsce jedynie w fazie wstępnej i ogranicza się do pomagania klientowi w wyborze tych spośród różnych produktów finansowych, które są najlepiej dostosowane do jego sytuacji i potrzeb. W efekcie Trybunał uznał, że analiza majątkowa klienta, stanowiąca element czynności zmierzających do sprzedaży produktu finansowego, wchodzi w zakres pośrednictwa finansowego.

Kolejnym bardzo istotnym dla branży ubezpieczeniowej orzeczeniem jest wyrok z 17 marca 2016 r. w sprawie C-40/15 Aspiro S.A. Trybunał stwierdził w tym orzeczeniu, że:

35\. (\`(...)\`) okoliczność, że (\`(...)\`) Aspiro nie jest brokerem ani agentem ubezpieczeniowym, nie jest decydująca. Formalny status tej spółki nie jest bowiem wystarczający do określenia, czy jej działalność wchodzi w zakres stosowania zwolnienia, czy też nie (…), należy zbadać same cechy danej działalności (\`(...)\`).

37\. Do celów tego badania wymagane są dwie przesłanki. W pierwszej kolejności usługodawca powinien pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym (wyrok Taksatorringen, C-8/01, EU:C:2003:621, pkt 44). Stosunek ten może być wyłącznie pośredni, jeżeli usługodawca jest podwykonawcą brokera lub agenta (zob. podobnie wyrok J.C.M. Beheer, C-124/07, EU:C:2008:196, pkt 29). W drugiej kolejności jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego, takie jak wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem (zob. podobnie wyrok Arthur Andersen, C-472/03, EU:C:2005:135, pkt 33, 36).

38\. Pierwsza z przesłanek jest spełniona przez usługodawcę takiego jak Aspiro. Pozostaje on bowiem w bezpośrednim stosunku z zakładem ubezpieczeń, ponieważ prowadzi działalność w jego imieniu i na jego rzecz oraz pozostaje w pośrednim stosunku z ubezpieczonym w ramach rozpatrywania i likwidacji szkód.

39\. Natomiast w odniesieniu do drugiej z tych przesłanek, dotyczącej usług świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych lub ich podwykonawców, powinny one być charakterystyczne dla działalności brokera lub agenta ubezpieczeniowego, która polega na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia (\`(...)\`).

40\. Działalność polegająca na likwidacji szkód w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela, taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, w żaden sposób nie jest związana z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia.

41\. Wynika z tego, że działalność taka nie należy do usług „świadczonych przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT.

Kwestia zasad opodatkowania podatkiem VAT czynności polegających na likwidacji szkód została ostatecznie rozstrzygnięta przez TSUE w powyższym wyroku. Niemniej, w kolejnych latach polskie sądy administracyjne kilkakrotnie orzekały w sprawach dotyczących tzw. czynności posprzedażowych.

Przykładowo, WSA w Warszawie w wyroku z 17 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3159/16 (prawomocny) stwierdził, że pośrednictwo ubezpieczeniowe nie kończy się z chwilą zawarcia umowy, ale trwa także po jej zawarciu w postaci opieki posprzedażowej. W ocenie sądu, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na „zdobyciu” klienta, utrzymaniu go na przyszłość i powiązaniu klienta z ubezpieczycielem w dłuższej perspektywie czasowej oraz w szerszym zakresie produktów, a nie tylko na jednorazowej czynności wyszukania klienta, przekazania jego danych do ubezpieczyciela i zawarcia z nim jednej umowy. Jednocześnie sąd podkreślił, że Pośrednictwo ubezpieczeniowe obejmuje tylko takie czynności, które odbywają się przy udziale ubezpieczonego i wobec niego uzewnętrznionych, tzw. front-office (zob. także: wyrok WSA w Warszawie z 21 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 652/16 z 17 listopada 2017 r. oraz wyrok WSA w Warszawie z 17 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3159/16).

Podobnie w wyroku z 5 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3353/17 (prawomocny) WSA uznał, że nie można zgodzić się stanowiskiem organu, że finalnym momentem kończącym usługę pośrednictwa jest doprowadzenie do zawarcia umowy (usługa główna), a czynności podejmowane przez agenta po zawarciu umowy nie są już pośrednictwem ubezpieczeniowym, a usługami wsparcia. Cel wsparcia jest oczywisty - jest nim wykonanie usługi ubezpieczenia, a dobre wykonanie usługi ubezpieczenia jest też celem do zawarcia kolejnej tego typu usługi.

Wbrew temu co twierdzi organ interpretacyjny pośrednictwo nie kończy się w momencie zawarcia umowy i obejmuje też okres jej świadczenia. Organ deprecjonuje znaczenie czynności posprzedażnych dla efektywnego wykonania umowy ubezpieczenia nazywając je czynnościami wsparcia o charakterze "techniczno-administracyjnym". Owe czynności "techniczno-administracyjne" mają przecież istotne znaczenie zarówno dla agenta jak i ubezpieczonego, a ich nierzetelne lub nieterminowe wykonanie przez agenta może nie tylko zachwiać zaufaniem klienta, ale też wywołać określone konsekwencje prawne związane z niewywiązaniem się z zawartej umowy, co mogłoby pociągnąć negatywne reperkusje związane ze współpracą ubezpieczyciela z pośredniczącym agentem. Organ myli się upatrując w czynnościach opieki posprzedażowej odrębnego świadczenia, niezależnego od świadczenia głównego (pośrednictwa w zawarciu umowy ubezpieczenia). Rozdzielanie tych dwóch aspektów pośrednictwa ubezpieczeniowego tj. relacji z klientem przed i po zawarciu umowy byłoby sztuczne.

W kolejnym wyroku z 21 listopada 2018 r. (sygn. III SA/Wa 62/18 - nieprawomocny) WSA w Warszawie stwierdził, że ubezpieczyciele, korzystając ze wsparcia agentów ubezpieczeniowych, zainteresowani są uzyskaniem efektu ekonomicznego w postaci wsparcia w procesie zarówno zawarcia, jak i obsługi umów ubezpieczenia. Opieka posprzedażowa z udziałem klienta (tzw. front-office), nawiązując do treści art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT, jest usługą pokrewną mającą związek z ubezpieczeniem. Przy interpretacji art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT kierować się należy celem i charakterem czynności agenta, a nie czasem ich dokonania. Czynności wchodzące w zakres usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą być dokonane także po zawarciu umowy ubezpieczenia.

Z kolei WSA w Gorzowie Wielkopolskim uznał w wyroku z 4 czerwca 2020 r. o sygn. I SA/Go 119/20, że czynności dokonywane wobec obecnego (już „wyszukanego”) klienta, zmierzające do sprawnego i efektywnego wykonywania i utrzymywania obowiązującej umowy są nierozerwalnie związane z zawarciem lub przedłużeniem tej umowy, albo rozszerzeniem jej zakresu. Tym samym zwolnieniu od VAT podlega także monitorowanie płatności ubezpieczonych.

Z opisanego orzecznictwa wynika zatem co następuje:

1.  pośrednictwo ubezpieczeniowe obejmuje wszelkie czynności, które mają doprowadzić do zawarcia umowy między ubezpieczycielem a ubezpieczonym,
2.  nie można tych czynności interpretować wąsko i także takie czynności jak analiza sytuacji finansowej klienta mogą być uznane za element pośrednictwa, jeśli ich celem jest zawarcie umowy ubezpieczenia,
3.  elementem pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą być także czynności opieki posprzedażowej, o ile są związane ściśle z zawartymi umowami bądź zmierzają do zawarcia nowych umów (np. odnowienia polisy),
4.  elementem pośrednictwa nie jest odrębna, kompleksowa usługa likwidacji szkody ubezpieczeniowej.

Z całą pewnością czynności przygotowawcze, zawieranie umów i administracja umowami oraz czynności posprzedażowe składają się na kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego. Wszystkie elementy tych usług służą wyłącznie celowi, jakim jest zawarcie umowy ubezpieczenia, co odzwierciedla również fakt, iż z tytułu wykonywania czynności posprzedażowych Spółka nie będzie wynagradzana - wyłącznym wynagrodzeniem Spółki będzie należna jej prowizja od sprzedaży ubezpieczeń.

Oczywiście, w zależności od modelu świadczenia usług i zapotrzebowania zleceniodawcy zakres świadczonych usług może się różnić, np. ubezpieczyciel może samodzielnie podpisywać umowy. Nie oznacza to, że taka usługa traci przez to charakter usługi kompleksowej. Od tego, jakie funkcje pełni pośrednik, zależy wysokość jego wynagrodzenia. Jeśli zadaniem pośrednika jest nie tylko doprowadzenie do zawarcia umowy, ale też jej zawarcie w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela oraz zainkasowanie składki, to poziom ryzyka i nakład pracy pośrednika jest większy niż w przypadku, gdyby zawarcie umowy i inkaso składki obciążały ubezpieczyciela. Nie zmienia to jednak faktu, że zadaniem pośrednika jest doprowadzenie do zawarcia umowy, a świadczeniem pośrednika - pośrednictwo w jej zawarciu. Wydzielanie któregokolwiek elementu takiego świadczenia miałoby czysto sztuczny charakter.

Każdy z elementów pośrednictwa - od reklamy produktu, przez przyjęcie klienta i przedstawienie mu oferty, aż do zainkasowania składki - wiąże się z zawarciem umowy ubezpieczenia. To, czy od pośrednika wymaga się zawierania umów czy inkasowania składek zależy jedynie od zapotrzebowania ubezpieczyciela. Jeśli ubezpieczyciel nie dysponuje, przykładowo, zasobami do inkasowania składek, to z jego perspektywy zasadnym jest wypłacanie wynagrodzenia pośrednikowi nie według miernika zawartych umów, ale właśnie od zainkasowanych składek. W takim przypadku proces zawarcia umowy kończy się nie w momencie jej podpisania, ale w momencie zainkasowania składki. Jest to typowe dla pośredników ubezpieczeniowych, którzy nie wykonują usług zbliżonych do reklamy, ale pełnią rolę punktu pierwszego kontaktu i opiekuna klienta.

W przypadku bezszkodowego przebiegu umowy to agent powinien być jedynym podmiotem kontaktującym się z klientem i zwykle to on inkasuje też składkę i organizuje proces zawarcia umowy, nawet jeśli sam jej nie podpisuje. To agentowi najłatwiej jest także monitorować płatności rat z tytułu składek i kontaktować się z klientem, z którym już uprzednio miał styczność.

Elementem pośrednictwa ubezpieczeniowego są też usługi posprzedażowe. Usługi te nakierowane są w zasadzie wyłącznie na to, aby klient zawarł kolejną umowę ubezpieczenia komunikacyjnego. Trzeba mieć na uwadze, że ubezpieczenia komunikacyjne są udzielane na okres roku. Cały proces posprzedażowy jest prowadzony po to, by klient zawarł kolejną umowę na kolejny rok z tym samym ubezpieczycielem. Z tego względu obsługa posprzedażowa nie występuje w przypadku innych ubezpieczeń niż komunikacyjne albo jest wykonywana w znacznie węższym zakresie.

Element reklamy, który zawiera się w ramach usług Spółki, również należy uznać za część usługi kompleksowej. Kluczowe w tym przypadku jest to, że reklamując usługi Ubezpieczyciela, Spółka działa przede wszystkim dla własnej korzyści, ponieważ sprzedając ubezpieczenia Ubezpieczyciela Spółka działa w celu uzyskania prowizji. Trzeba mieć przy tym na uwadze, że zakres świadczonych usług reklamowych nie został w żaden sposób dookreślony w umowach, a Spółce z tytułu ich świadczenia nie jest należne dodatkowe wynagrodzenie. Jest tak dlatego, że promocja produktów Ubezpieczyciela powinna być dostosowana do potrzeb, według najlepszej wiedzy i oceny Spółki, ale nie ma wykraczać ponad standardowe czynności reklamowe, które wykonuje agent w ramach typowej dla siebie działalności. Jeśli zakres reklamy/promocji nie byłby wystarczający do skutecznej sprzedaży produktów Ubezpieczyciela, to Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług. Jednak, z uwagi na to, że usługi te nie są w żaden sposób odrębnie wynagradzane, muszą się sprowadzać głównie do informowania o współpracy z Ubezpieczycielem, do prezentacji jego produktów i warunków korzystania z nich, etc.

Świadczenie rzeczywistych, odrębnych usług reklamowych (prowadzenie kampanii, mediów społecznościowych etc.) musiałoby już być dodatkowo wynagradzane, co nie będzie miało miejsca (a tym samym i takie czynności, wykraczające ponad to, co niezbędne dla zawarcia umowy ubezpieczenia, nie będą podejmowane, chyba że w ramach odrębnych ustaleń i za odrębne od prowizji wynagrodzenie).

Analogiczne uwagi dotyczą świadczeń doradczych, które sprowadzają się wyłącznie do udziału Spółki w kalibracji produktów w taki sposób, aby były one jak najlepiej dostosowane do potrzeb klientów. Spółka nie byłaby w stanie sprzedawać produktów, które byłyby np. gorszej jakości lub droższe niż innych ubezpieczycieli działających na rynku polskim. Dlatego również w interesie Spółki jest zdobywanie i przekazywanie Ubezpieczycielowi takich informacji na bazie posiadanych przez Spółkę danych. Nie oznacza to jednak wykonywania jakichkolwiek dodatkowych czynności ponad zwykłą współpracę partnerów handlowych. Spółka nie jest zobowiązana do ponoszenia żadnych dodatkowych kosztów na przykładowo, prowadzenie badań rynkowych, a jedynie do przekazywania tych informacji, które sama pozyskuje w toku swojej zwykłej działalności.

Oprócz powyższych, w skład usług Spółki wchodzą także: zarządzanie procesami związanymi z przestępstwami ubezpieczeniowymi, zarządzanie procesami regresowymi w stosunku do osób odpowiedzialnych za szkody i przedkładanie wyjaśnień na żądanie organów nadzoru w zakresie dotyczącym świadczonych usług. Te dwie pierwsze czynności są zdaniem Spółki ściśle związane z likwidacją szkód i powinny być oceniane jako element kompleksowej usługi likwidacji szkody. Natomiast przedkładanie wyjaśnień organom nadzoru jest wyłącznie efektem ubocznym współpracy z Ubezpieczycielem i nie może być uznane za dodatkową usługę (Spółka byłaby zobowiązana do udzielania takich wyjaśnień, nawet gdyby nie przewidywała tego umowa).

Niemniej, za usługi odrębne od usług pośrednictwa ubezpieczeniowego należy uznać usługi około ubezpieczeniowe, tj. likwidację szkód i załatwianie reklamacji.

Jak wskazano powyżej, kwestia zasad opodatkowania podatkiem VAT usług likwidacji szkód została jednoznacznie rozstrzygnięta przez Trybunał w wyroku w sprawie Aspiro i nie wymaga szerszego omówienia. Trybunał uznał przede wszystkim, że jest to odrębna od pośrednictwa, kompleksowa usługa likwidacji szkody, która jako taka nie jest związana z pośrednictwem ubezpieczeniowym.

Zdaniem Spółki, wnioski płynące z powyższego wyroku należy rozciągnąć też na kwestię załatwiania reklamacji. Kluczową kwestią w tym obszarze zdaniem Spółki jest to, że postępowanie reklamacyjne dotyczy przede wszystkim umowy ubezpieczenia i działań Ubezpieczyciela, a nie działań Spółki jako agenta. O ile niewątpliwie samo przyjmowanie reklamacji może stanowić element kompleksowej usługi pośrednictwa, o tyle rozpatrywanie reklamacji na rzecz Ubezpieczyciela już takim elementem nie jest, jest to własny obowiązek Ubezpieczyciela, odnoszący się do jakości usług świadczonych przez Ubezpieczyciela, a nie działań Spółki.

Spółka w żadnym zakresie nie byłaby zobowiązana do wykonywania takich usług, gdyby nie zobowiązała się do tego w umowie za odrębnym wynagrodzeniem. Rozpatrywanie reklamacji w żaden sposób nie przyczynia się też do sprzedaży usług ubezpieczeniowych przez Spółkę. Zgodnie z poglądem TSUE wyrażonym w wyroku w sprawie Aspiro w odniesieniu do drugiej z tych przesłanek, dotyczącej usług świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych lub ich podwykonawców, powinny one być charakterystyczne dla działalności brokera lub agenta ubezpieczeniowego, która polega na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia. Zdaniem Spółki usługi rozpatrywania reklamacji nie są związane z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z Ubezpieczycielem, ale stanowią odrębną, kompleksową usługę.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki:

*   usługi około ubezpieczeniowe (likwidacja szkód i rozpatrywanie reklamacji) nie podlegałyby zwolnieniu od VAT, gdyby miejscem ich świadczenia była Polska, a w konsekwencji wykonując takie usługi na rzecz zagranicznego podatnika VAT Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z ich świadczeniem;

*   pozostałe usługi świadczone przez Spółkę składają się na kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego, która - jeśli miejscem jej opodatkowania byłaby Polska - podlegałyby zwolnieniu od VAT. Konsekwentnie, Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych ze świadczeniem tych usług.

Biorąc pod uwagę, że Spółka wykonywać będzie na rzecz Ubezpieczyciela zarówno usługi, które wiążą się z prawem do odliczenia VAT, jak i usługi, które do odliczenia VAT nie uprawniają, zastosowanie znajdą również przepisy art. 90 ustawy o VAT, w tym w szczególności ust. 1-3:

1.  W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku nalewnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
2.  Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należytego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
3.  Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 1 ustawy, Spółka będzie zobowiązana do bezpośredniej alokacji dokonywanych zakupów towarów i usług do:

*   czynności uprawniających ją do odliczenia VAT (tj. do usług około ubezpieczeniowych) - i w tym zakresie Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT oraz

*   do czynności nie dających Spółce prawa do odliczenia VAT (tj. do usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego) - i w tym zakresie Spółka nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT.

Natomiast w odniesieniu do zakupów związanych z całokształtem działalności Spółki, których nie można już bezpośrednio zaalokować do jednego z powyższych strumieni działalności, Spółka będzie uprawniona do odliczenia VAT w relacji w jakiej - proporcjonalnie - obrót z czynności dających Spółce prawo do odliczenia VAT (a więc obrót z tytułu czynności około ubezpieczeniowych w wysokości 2% kwoty należnej prowizji) ma się do obrotu ogółem generowanego przez Spółkę w skali roku.

W efekcie, w odniesieniu do usług około ubezpieczeniowych, Spółka jest uprawniona by:

1.  w oparciu o bezpośrednią alokację ponoszonych wydatków, bezpośrednio związanych ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, odliczać podatek naliczony VAT, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT,
2.  uwzględnić wynagrodzenie należne z tytułu wykonywania przedmiotowych usług (w wysokości 2% kwoty należnej prowizji) jako obrót uprawniający Spółkę do odliczenia podatku naliczonego VAT z uwzględnieniem tzw. proporcji sprzedaży, na gruncie art. 90 ust. 1-6 ustawy o VAT,
3.  odliczyć podatek naliczony także od wydatków związanych pośrednio ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, w oparciu o proporcję, ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 1-6 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług od określonego na podstawie przepisów ustawy miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Na potrzeby stosowania przepisów ustawy dot. miejsca świadczenia, zgodnie z art. 28a ustawy,

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym w myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług do których nie znajduje zastosowanie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy , kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższa regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Natomiast art. 86 ust. 8 pkt 1 stanowi, że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (ust. 4 ww. przepisu).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (o czym stanowi art. 90 ust. 5 ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Spółka zawarła dwie umowy ze słoweńskim podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług ubezpieczeniowych – Ubezpieczycielem: Umowę pośrednictwa ubezpieczeniowego (UP) oraz ramową umowę współpracy (UW). Umowy dotyczą dystrybucji ubezpieczeń komunikacyjnych na terytorium Polski. W ramach umowy UP Spółka jest zobowiązana do świadczenia m.in. następujących usług: składanie ofert lub wykonywanie innych czynności przygotowawczych prowadzących do zawarcia i wykonania umów ubezpieczenia i gwarancji, zawieranie i wykonywanie umów ubezpieczenia i gwarancji w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela, pobór składek ubezpieczeniowych, administrowanie umowami ubezpieczenia, w tymi w zakresie szkód, likwidacja szkód, czynności posprzedażowe dla ubezpieczonych (uprawnionych z polis), prowadzenie procesów reklamacyjnych, zapewnienie Ubezpieczycielowi wiedzy i ekspertyz w zakresie produktów ubezpieczeniowych, warunków ubezpieczeń i stawek stosowanych na polskim rynku oraz wsparcie Ubezpieczyciela w zakresie przygotowania specyfikacji produktów, ogólnych warunków ubezpieczenia oraz stawek dla wszystkich produktów ubezpieczeniowych, zarządzanie procesami związanymi z przestępstwami ubezpieczeniowymi, zarządzanie procesami regresowymi w stosunku do osób odpowiedzialnych za szkody, wykonywanie czynności marketingowych i promocyjnych, przedkładanie wyjaśnień na żądanie organów nadzoru w zakresie dotyczącym świadczonych usług. Załączniki do UP przewidują podział na 1) usługi dystrybucji ubezpieczeń i 2) usługi związane z ubezpieczeniem (usługi około ubezpieczeniowe). Do kategorii usług dystrybucji ubezpieczeń - zgodnie z UP - zaliczane są: składanie ofert lub wykonywanie innych czynności przygotowawczych prowadzących do zawarcia i wykonania umów ubezpieczenia i gwarancji, zawieranie i wykonywanie umów ubezpieczenia i gwarancji w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela, administrowanie umowami ubezpieczenia, w tym w zakresie szkód, czynności posprzedażowe dla ubezpieczonych (uprawnionych z polis), przedkładanie wyjaśnień na żądanie organów nadzoru w zakresie dotyczącym świadczonych usług, zapewnienie Ubezpieczycielowi wiedzy i ekspertyz w zakresie produktów ubezpieczeniowych, warunków ubezpieczeń i stawek stosowanych na polskim rynku.

Z UP wynika, że usługi dystrybucji ubezpieczeń obejmują w szczególności następujące czynności: Czynności przygotowawcze i w ramach nich: informowanie klientów o możliwości zawarcia umowy ubezpieczenia, kontaktowanie się z klientami telefonicznie, informowanie klientów o warunkach ubezpieczenia, przekazywanie klientom pisemnych warunków ubezpieczenia, oferowanie klientowi zawarcia umowy ubezpieczenia. Zawieranie umów, w tym: wyliczanie składek, akceptowanie wniosków, zawieranie (podpisywanie) umów, wystawianie polis, pobór składek, zebranie i archiwizacja dokumentów niezbędnych do wyliczenia wynagrodzenia Spółki. Administrowanie umowami i usługi posprzedażowe w tym: wprowadzanie danych klientów do systemów, wystawianie polis i innych dokumentów, wprowadzanie zmian danych do umów i systemów informatycznych, zbieranie danych beneficjentów umów ubezpieczeniowych, wystawianie duplikatów dokumentów, pobór składek i rat składek i wystawianie potwierdzeń zapłaty, prowadzenie procesu wznowienia umowy, zarządzanie procesem odnowienia umowy (wysyłanie do klienta informacji o ubezpieczeniu na kolejny okres oraz potwierdzanie zawarcia kolejnej umowy), realizacja obowiązku Ubezpieczyciela do ujawnienia klientowi informacji, archiwizacja dokumentów dotyczących korespondencji z klientem, akceptowanie zawiadomień i oświadczeń klientów, przekazywanie klientom informacji o zawartych umowach. Budowanie reputacji własnej i Ubezpieczyciela w tym reklama i marketing - w formach zgodnych z ustawą o Dystrybucji Ubezpieczeń.

Natomiast usługi około ubezpieczeniowe opisane w UP to usługi likwidacji szkód i usługi załatwiania reklamacji. Na wskazane usługi składają się następujące czynności: likwidacja szkód w tym akceptowanie zawiadomień o szkodzie, dokumentowanie wszystkich szkód z aktualizacjami oraz archiwizowanie dokumentów, określanie okoliczności i przyczyn szkody, określanie osoby odpowiedzialnej za szkodę, określanie zakresu szkody, określanie wartości należnego odszkodowania, współpraca z zewnętrznymi ekspertami w celu realizacji ww. czynności, wypłata odszkodowań w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela, ze środków Ubezpieczyciela. W ramach załatwiania reklamacji: opracowanie zestawu wewnętrznych procedur i przewodników opisujących proces reklamacyjny, przyjmowanie reklamacji, przekazanie reklamacji Ubezpieczycielowi, jeśli przewiduje to procedura, sprawdzenie zasadności reklamacji, udzielanie odpowiedzi na reklamację, archiwizacja dokumentów dotyczących reklamacji.

Spółce z tytuły wykonywania opisanych powyżej czynności należne jest wynagrodzenie. Jest ono wypłacane wyłącznie w formie prowizji i należne łącznie z tytułu wykonania wszystkich czynności przewidzianych w UP. Prowizja nie jest w żaden sposób uzależniona od ilości czy zakresu wykonanych usług, ale obliczana jest od wartości zainkasowanych składek netto tj. składek pomniejszonych o obciążenia np. z tytułu ewentualnych podatków. Prowizja rozliczana jest w sposób zaliczkowy każdego miesiąca. Ostateczna wysokość prowizji jest uzależniona od poziomu szkodowości umów i podlega okresowym rozliczeniom. Dodatkowo, w pierwszym roku obowiązywania UP Spółce należna jest prowizja dodatkowa.

Spółce co do zasady nie przysługuje zwrot żadnych kosztów od Ubezpieczyciela. Wyjątkiem w tym zakresie są Wydatki Alokowane - są to poniesione przez Spółkę wydatki związane z prowadzoną przez Spółkę likwidacją szkód, w szczególności ankietami szkodowymi, przeprowadzaniem rozpoznania szkody, pozyskaniem opinii biegłych i procesami prawnymi, za wyjątkiem kosztów postępowań sądowych.

Dla potrzeb świadczonych usług Ubezpieczyciel zobowiązuje się dostarczyć Spółce dokumenty, wzory wniosków i systemy informatyczne pozwalające na zawarcie i wykonanie umów ubezpieczenia oraz wystawienie innych dokumentów ubezpieczeniowych. Ubezpieczyciel jest też zobowiązany do dostarczenia wszelkich informacji o oferowanych produktach ubezpieczeniowych, w szczególności rodzajach ryzyk objętych umową ubezpieczenia, warunkach wypłaty odszkodowania i wyjątkach od nich, potencjalnych przyczynach odmowy wypłaty odszkodowania, a także zasadach likwidacji szkód.

Spółka jest uprawniona by wyznaczyć podwykonawców do wykonania swoich zobowiązań umownych.

Druga umowa, tj. UW, określa ogólne warunki współpracy. Przewiduje ona tylko jedno postanowienie istotne z perspektywy wniosku. Mianowicie, przewiduje, że: Spółce przysługuje wynagrodzenie za wykonywane czynności i jest ono ustalane zgodnie z zasadami przewidzianymi w załączniku nr 2 do UW, i Spółce przysługuje odrębne wynagrodzenie za usługi około ubezpieczeniowe, mieszczące się w należnej Spółce prowizji i stanowiące 2% wartości należnej prowizji za usługi wykonywane zgodnie z UP.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy opisane usługi, świadczone na rzecz Ubezpieczyciela, nie będą podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych bezpośrednio ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, a nie przysługuje w odniesieniu do pozostałych usług, czy obrót z tytułu czynności około ubezpieczeniowych stanowi obrót z tytułu czynności, w związku z którymi Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dla potrzeb obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 1-6 ustawy o VAT, a także czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków pośrednio związanych z wykonywaniem czynności około ubezpieczeniowych, zgodnie z proporcją wskazaną wyżej (w pyt. nr 3).

Ad. 1

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi opisane we wniosku świadczone są na rzecz Ubezpieczyciela - podmiotu słoweńskiego, spełniającego definicję podatnika, zawartą w art. 28a ustawy. Jednocześnie z wniosku nie wynika, aby ten zagraniczny podmiot na rzecz którego świadczone są usługi posiadał w Polsce stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Przy tym należy zauważyć, że względem realizowanych przez Wnioskodawcę usług opisanych we wniosku szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy nie mają zastosowania.

Zatem skoro Ubezpieczyciel (podmiot słoweński) posiada siedzibę poza terytorium kraju a jednocześnie nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług, świadczonych przez Wnioskodawcę, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, jest miejsce w którym Ubezpieczyciel ten posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. na terytorium Słowenii.

W konsekwencji usługi opisane w zdarzeniu przyszłym świadczone na rzecz Ubezpieczyciela nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2-4

Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca oprócz wykonywania na rzecz Ubezpieczyciela ze Słowenii usług dystrybucji ubezpieczeń korzystających ze zwolnienia od podatku, wykonuje na rzecz tego podmiotu również usługi związane z ubezpieczeniem – tzw. usługi około ubezpieczeniowe, które są odrębne od usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Do usług około ubezpieczeniowych – jak wskazał Wnioskodawca - zaliczają się usługi likwidacji szkód i usługi załatwiania reklamacji.

Kwestia zasad opodatkowania podatkiem VAT usług likwidacji szkód została jednoznacznie rozstrzygnięta przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z 17 marca 2016 r. w sprawie C-40/15 Aspiro S.A., powołanym również przez Spółkę. Trybunał stwierdził w tym orzeczeniu m.in., że:

„40. Działalność polegająca na likwidacji szkód w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela, taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, w żaden sposób nie jest związana z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia.

41\. Wynika z tego, że działalność taka nie należy do usług „świadczonych przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT”.

Innymi słowy, w sprawie tej Trybunał uznał, że usługa likwidacji szkód jest to odrębna od pośrednictwa ubezpieczeniowego, kompleksowa usługa likwidacji szkody, która jako taka nie jest związana z pośrednictwem ubezpieczeniowym.

Zdaniem Organu, wnioski płynące z powyższego wyroku należy rozciągnąć też na kwestię załatwiania reklamacji. Kluczową kwestią w tym obszarze jest to, że postępowanie reklamacyjne dotyczy przede wszystkim umowy ubezpieczenia i działań Ubezpieczyciela, a nie działań pośrednika jako agenta. Przyjmowanie reklamacji może stanowić element kompleksowej usługi pośrednictwa, jednak rozpatrywanie reklamacji na rzecz Ubezpieczyciela już takim elementem nie może być. Jest to własny obowiązek Ubezpieczyciela, odnoszący się do jakości usług świadczonych przez Ubezpieczyciela, a nie działań brokera lub agenta.

Z opisu wynika, że Wnioskodawca w żadnym zakresie nie byłby zobowiązany do wykonywania takich usług, gdyby nie zobowiązał się do tego w umowie za odrębnym wynagrodzeniem stanowiącym 2% całości należnej prowizji. Rozpatrywanie reklamacji w żaden sposób nie przyczynia się też do sprzedaży usług ubezpieczeniowych przez Wnioskodawcę. Zgodnie z poglądem TSUE dotyczącym usług świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych lub ich podwykonawców, usługi powinny być charakterystyczne dla działalności brokera lub agenta ubezpieczeniowego, która polega na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia. Zdaniem Organu usługi rozpatrywania reklamacji nie są związane z wyszukiwaniem klientów i kontaktowaniem ich z Ubezpieczycielem, ale stanowią odrębną, kompleksową usługę.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenie wykonawcze do ustawy z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983), nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług likwidacji szkód i usług załatwiania (rozpatrywania) reklamacji.

Usługi około ubezpieczeniowe takie jak likwidacja szkód i rozpatrywanie reklamacji świadczone dla Ubezpieczyciela ze Słowenii, nie podlegałyby zwolnieniu od VAT, gdyby miejscem ich świadczenia była Polska. Zatem wykonując takie usługi na rzecz zagranicznego podatnika VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z ich świadczeniem.

Natomiast usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczyciela ze Słowenii, jeśli miejscem ich opodatkowania byłaby Polska, podlegałyby zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy. Zatem wykonując takie usługi Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z ich świadczeniem.

Biorąc pod uwagę, że Spółka wykonywać będzie na rzecz Ubezpieczyciela zarówno usługi, które wiążą się z prawem do odliczenia podatku naliczonego VAT, jak i usługi, które do tego odliczenia nie uprawniają, zastosowanie w sprawie znajdą dodatkowo przepisy art. 90 ustawy, w tym w szczególności wyżej cytowane ust. od 1 do 3 w powiązaniu z art. 86 ust. 8 ustawy.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do bezpośredniej alokacji dokonywanych zakupów towarów i usług odpowiednio do:

*   czynności uprawniających do odliczenia VAT (tj. do usług około ubezpieczeniowych) - i w tym zakresie Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT oraz
*   do czynności niedających prawa do odliczenia VAT (tj. do usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego) - i w tym zakresie Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT.

Natomiast w odniesieniu do zakupów związanych z całokształtem działalności Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT w relacji w jakiej - proporcjonalnie - obrót z czynności dających Wnioskodawcy prawo do odliczenia VAT (a więc obrót z tytułu czynności około ubezpieczeniowych w wysokości 2% kwoty należnej prowizji) ma się do obrotu ogółem generowanego przez Spółkę.

W rezultacie, w odniesieniu do usług około ubezpieczeniowych Wnioskodawca będzie uprawniony do tego, by w oparciu o bezpośrednią alokację ponoszonych wydatków, bezpośrednio związanych ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, odliczać podatek naliczony VAT, zgodnie z art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, oraz uwzględnić wynagrodzenie należne z tytułu wykonywania przedmiotowych usług (w wysokości 2% kwoty należnej prowizji) jako obrót uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku naliczonego VAT z uwzględnieniem tzw. proporcji sprzedaży i odliczyć podatek naliczony także od wydatków związanych pośrednio ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych, w oparciu o proporcję, ustaloną zgodnie z art. 90 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami od 2 do 4 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zaznaczyć przy tym należy, że w niniejszej sprawie, zakres postawionych pytań dotyczy wyłącznie kwestii określenia miejsca świadczenia usług świadczonych na rzecz Ubezpieczyciela oraz prawa i sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług około ubezpieczeniowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.