Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/383/BRT/2014/RWPD-56386
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-05-28
Teza: określenie źródła przychodów dla otrzymanego wynagrodzenia z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; komputery-program komputerowy; przychód-przychód z praw majątkowych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2011 r. Nr IBPBI/1/415-209/11/KB, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu udzielania licencji do oprogramowania objętego prawami autorskimi wytworzonego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 17 maja 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów właściwego dla opodatkowania otrzymanego wynagrodzenia z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 14 lutego 2011 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach prowadzonej działalności jest właścicielem majątkowych praw autorskich do oprogramowania komputerowego, w pełnym zakresie, bez żadnych ograniczeń na rzecz osób trzecich. Program ten stanowi narzędzie wspomagające możliwości raportowania operacji dokonywanych w systemie. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę ze spółką (Licencjobiorcą), której przedmiotem będzie m.in. udzielenie przez Wnioskodawcę na rzecz spółki licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego. Program komputerowy został wytworzony we własnym zakresie przez pracowników zatrudnionych w firmie na umowę o pracę. Zakres obowiązków pracowników zatrudnionych przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zawiera obowiązek projektowania i tworzenia programów komputerowych w ramach umowy o pracę. Program komputerowy nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Licencjobiorca w zakresie udzielonej licencji będzie uprawniony do korzystania z oprogramowania, polegającego na zwielokrotnianiu oprogramowania przez jego wprowadzenie do komputerów, instalację, uruchamianie, przechowywanie i używanie zgodnie z przeznaczeniem i funkcjonalnością. W toku obowiązywania umowy, Wnioskodawca będzie udostępniał licencjobiorcy aktualizacje, bez konieczności uiszczania dodatkowych opłat. Na podstawie postanowień umownych, Wnioskodawcy przysługiwać będzie miesięczne wynagrodzenie w postaci opłaty licencyjnej, ustalonej jako 10% wartości systemu podstawowego, podzielonej przez 12 miesięcy oraz opłaty miesięczne za moduły dodatkowe.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego Wnioskodawca będzie zobowiązany zaliczać do źródła przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm. dalej: ustawa o PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z programu komputerowego stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o PIT. Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o PIT zawiera zamknięty katalog źródeł przychodów, wśród których wymienia się:

*   w pkt 3 pozarolniczą działalność gospodarczą,
*   w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a – c.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zgodnie z jej brzemieniem, aby daną działalność można było uznać za pozarolniczą działalność gospodarczą, a w konsekwencji przychód uzyskany z tytułu jej wykonywania można było uznać za przychód kwalifikowany do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, musi ona spełniać następujące przesłanki:

*   musi być działalnością zarobkową,
*   musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,
*   nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT,
*   przychody z niej uzyskane nie powinny być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4 – 9 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, użyte w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT zdanie „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 – 9” należy rozumieć w ten sposób, iż w pierwszej kolejności należy sprawdzić czy dany przychód jest skutkiem działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany, ciągły, prowadzonej we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek. Jedynie w przypadku, gdy nie można zaliczyć go do tego rodzaju przychodów, można uznać go za przychód z innego źródła. Za takim rozumieniem powyższego przepisu przemawia, w opinii Wnioskodawcy, wykładnia art. 22 ust. 12 ustawy o PIT, zgodnie z którym do przychodów o których mowa w art. 14 (tj. z działalności gospodarczej), nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9. Z kolei w ust. 9 wymienione zostały koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania oraz przeniesienia praw majątkowych. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia powyższych przepisów można wywnioskować, że ustawodawca nie wykluczył możliwości traktowania przychodów uzyskiwanych z praw majątkowych, jako przychodów z działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 14 ustawy o PIT. Co więcej, ustawodawca zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT, nakazuje zaliczyć przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, do przychodów z działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 2 ustawy o PIT, składnikami majątku są aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Majątkowe prawo autorskie stanowi aktywo w rozumieniu tej ustawy, tak więc przychód z tytułu jego udostępnienia na podstawie umowy najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze (licencyjnej) stanowił będzie przychód z działalności gospodarczej. Wnioskodawca zaznacza, iż prowadzona przez niego działalności ma charakter zarobkowy, tj. jest zdolna do potencjalnego generowania zysku i zysk ten generuje. Niewątpliwie też podejmowane przez Wnioskodawcę czynności nie mają charakteru incydentalnego i sporadycznego, co oznacza, że działalność ta wykonywana jest w sposób zorganizowany i ciągły. Przedmiotem tej działalności, zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, jest m.in. dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów (PKD 77.40.Z). Wobec tego, zasadnym jest uznanie, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, przychody z tytułu udzielenia licencji na korzystnie z oprogramowania komputerowego (aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości), będącego składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą, uznać należy za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 17 maja 2011 r. Nr IBPBI/1/415-209/11/KB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że (…)przychód uzyskiwany przez podatnika w związku z korzystaniem z przysługujących mu autorskich praw majątkowych (np. z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z programu komputerowego – utworu), stanowi przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet jeżeli utwór, na który udzielana jest licencja, jest związany z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą.(…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Przy prawnopodatkowej ocenie zagadnienia, będącego przedmiotem wniosku, należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy, zgodnie z którą jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ustawy)

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęć takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji) i stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyklucza możliwości osiągania przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc się do opisanego zdarzenia przyszłego zauważyć należy, iż Wnioskodawca wskazał we wniosku, że prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której projektowane i tworzone są programy komputerowe. A zatem nie ma przeszkód, aby wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z oprogramowania, mogło być kwalifikowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie ma przy tym znaczenia, iż świadczone usługi są „utworem”, wymienionym w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1684/13, wyrok NSA z 07 lutego 2007 r. sygn. akt II FSK 211/06, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 września 2005 r. sygn. akt I SA/Gd 1561/02.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.