Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.172.2025.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-16
Teza: Uznanie odpłatnego udostępniania sali gimnastycznej
znajdującej się w budynku Szkoły za czynności podlegające
opodatkowaniu VAT oraz prawo do odliczenia części podatku
naliczonego od Wydatków inwestycyjnych ponoszonych na
realizację Inwestycji przy zastosowaniu pre; proporcji, o której
mowa w § 3 ust. 3 Rozporządzenia, właściwej dla Szkoły.
Słowa kluczowe: gmina
najem
szkoły
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
1

naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie
sposobu określania zakresu wykorzystywania
nabywanych towarów i usług do celów działalności
gospodarczej w przypadku niektórych podatników-§ 3-
ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
        uznania odpłatnego udostępniania przez Państwa sali gimnastycznej znajdującej
        się w budynku Szkoły na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za
        czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z
        opodatkowania,
        prawa do odliczenia części podatku naliczonego od Wydatków inwestycyjnych
        ponoszonych na realizację Inwestycji przy zastosowaniu pre-proporcji, o której
        mowa w § 3 ust. 3 Rozporządzenia, właściwej dla Szkoły.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 7 maja 2025 r. (wpływ 12 maja 2025 r.) – w odpowiedzi na
    wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość
    prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania
    własne obejmują sprawy edukacji publicznej.
    Wnioskodawca w latach 2023-2024 zrealizował inwestycję pn. „(...)”.
    Przedmiotem ww. inwestycji była termomodernizacja budynków:
        Szkoły Podstawowej w A (dalej: Szkoła) oraz
        Szkoły Podstawowej w B.
    Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy ww. inwestycji wyłącznie
    w części dotyczącej Szkoły (dalej: Inwestycja).
    W ramach realizacji Inwestycji w odniesieniu do budynku Szkoły zrealizowano w
    szczególności następujące działania:

        roboty przygotowawcze – rozbiórki i demontaże,
        prace budowlano-montażowe,
        docieplenie ścian,
        docieplenie stropu nad parterem i nad piętrem,
        ocieplenie budynku Szkoły,
        montaż elementów na elewacji,
        opaski żwirowe,
        schody i donice betonowe,
        renowacja istniejących elementów ślusarskich,
        ściana zielona,
        rusztowania oraz
        remont kotłowni olejowej w budynku szkoły.
    Wydatki związane z realizacją Inwestycji (dalej: Wydatki inwestycyjne) zostały
    udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT.
    Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż Inwestycja została zrealizowana w części
    ze środków własnych Gminy oraz w części ze środków pochodzących ze źródeł
    zewnętrznych, tj. Gmina na realizację Inwestycji uzyskała dofinansowanie z Rządowego
    Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.
    Budynek Szkoły będący przedmiotem Inwestycji wykorzystywany jest przez Szkołę będącą
    jednostką budżetową Gminy.
    Dodatkowo, Gmina pragnie wskazać, iż za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej, tj.
    Szkoły przede wszystkim prowadzi działalność publicznoprawną w zakresie edukacji, o
    której mowa w ustawie o samorządzie gminnym.
    Niemniej, budynek będący przedmiotem Inwestycji jest/będzie w pewnym zakresie
    odpłatnie udostępniany na rzecz zainteresowanych podmiotów, tj. w budynku Szkoły
    zgodnie z zarządzeniem nr (...) Wójta Gminy C z dnia 11 października 2022 r. odpłatnie
    udostępnia salę gimnastyczną na rzecz podmiotów zewnętrznych.
    Gmina rozlicza/rozliczać będzie podatek VAT należny z tytułu opłat pobieranych za
    udostępnienie sali gimnastycznej, który wykazuje/wykazywać będzie w swoich
    rozliczeniach VAT.
    Końcowo, Gmina pragnie wskazać, iż nie ma/nie będzie miała możliwości bezpośredniego
    przyporządkowania Wydatków inwestycyjnych do konkretnego rodzaju działalności
    prowadzonej w budynku Szkoły (tj. nieodpłatne wykorzystanie w ramach działalności
    publicznoprawnej oraz odpłatne udostępnianie na rzecz zainteresowanych podmiotów).
    Oznacza to, że ponoszone przez Gminę Wydatki inwestycyjne związane są jednocześnie z
    działalnością publicznoprawną jak również z odpłatnym udostępnianiem budynku Szkoły.
    Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    Gmina wskazuje, że odpłatnego udostępniania sali gimnastycznej na rzecz
    zainteresowanych podmiotów zewnętrznych dokonuje na podstawie umów
    cywilnoprawnych (umów najmu) zawieranych w formie ustnej lub pisemnej. Zgodnie z
    zarządzeniem nr (...) Wójta Gminy C z dnia 11 października 2022 r. przedmiotowe umowy
    najmu zawierane są bezpośrednio z Dyrektorem Szkoły Podstawowej w A.
    Pytania

    1. Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę sali gimnastycznej znajdującej się w budynku
      Szkoły, na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych stanowi działalność
      gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze
      zwolnienia z opodatkowania VAT?
    2. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego od
      ponoszonych przez nią Wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu pre-proporcji, o
      której mowa w § 3 ust. 3 Rozporządzenia właściwej dla jednostki budżetowej, tj. Szkoły?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Odpłatne udostępnianie przez Gminę sali gimnastycznej znajdującej się w budynku
      Szkoły, na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych stanowi działalność
      gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze
      zwolnienia z opodatkowania VAT.
    2. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego od ponoszonych
      przez nią Wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu pre-proporcji, o której mowa w
      § 3 ust. 3 Rozporządzenia właściwej dla jednostki budżetowej, tj. Szkoły.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad 1.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatnika
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach
    gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone
    są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność
    gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż
    spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są
    realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu
    terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd
    Administracyjny (dalej jako: NSA), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09,
    w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT
    gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na
    podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r.
    sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji
    posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.
    Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki
    samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te
    powinny być uznawane za podatników VAT.

    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl
    art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów.
    Mając na uwadze, iż umowa najmu niewątpliwie jest umową cywilnoprawną uregulowaną
    w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2024 poz. 1061 ze zm.), nie
    ma wątpliwości, że w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. odpłatnego
    udostępnienia na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych Sali gimnastycznej
    znajdującej się w budynku Szkoły, Gmina działa w roli podatnika VAT.
    Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina działa w tym zakresie w roli podatnika VAT
    oraz wykonuje usługi najmu na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych za
    wynagrodzeniem (zainteresowany podmiot jest zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia
    na rzecz Gminy), przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu VAT (odpłatne
    świadczenie usług).
    W opinii Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi najmu na rzecz zainteresowanych
    podmiotów zewnętrznych nie korzystają przy tym ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o
    VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania,
    które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym.
    Reasumując, odpłatne udostępnianie przez Gminę sali gimnastycznej znajdującej się w
    budynku Szkoły na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, stanowi czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz
    art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w stosunku do których ani w ustawie o VAT, ani też w
    rozporządzeniach wykonawczych, nie zostało przewidziane zwolnienie z opodatkowania.
    Ad 2.
    Uwagi ogólne
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    W celu odliczenia prawidłowej kwoty podatku naliczonego, w odniesieniu do wydatków,
    które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT, niekorzystających ze zwolnienia z VAT, Gmina korzysta
    z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Z
    kolei w przypadku wydatków, które są związane bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami
    zwolnionymi z VAT oraz ze zdarzeniami spoza zakresu VAT, podatek naliczony nie jest
    odliczany przez Gminę.
    W odniesieniu natomiast do Wydatków inwestycyjnych, które zostały poniesione przez
    Gminę, nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających
    prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa.
    Jednakże, z uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę przedmiotowe wydatki niewątpliwie
    w części mają związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT (niekorzystającymi ze
    zwolnienia z VAT), zdaniem Gminy, powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia części
    VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast
    kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez Gminę odliczany.
    Gmina dodatkowo pragnie wskazać, iż częściowe odliczenie podatku naliczonego
    gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT, będącej podstawową cechą krajowego i
    wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla
    podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej.

    Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo
    podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada
    ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych
    oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman
    i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, iż „Na podstawie powyższych przepisów
    można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń
    podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności
    gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość
    działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż
    działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny
    sposób”.
    Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych powinno
    przysługiwać jej prawo do odliczenia części podatku naliczonego.
    Zakres odliczenia podatku naliczonego w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT
    W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu
    VAT i/lub zwolnioną z VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT,
    odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe
    tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności
    podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz
    C-515/07).
    Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia
    2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku Wydatki inwestycyjne, mają w części
    związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą. Bowiem jak Gmina
    wskazała wcześniej, w zakresie czynności opodatkowanych VAT, Gmina działa jako
    podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w
    rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).
    Ponadto, wskazane powyżej wydatki poniesione zostały w części również w związku z
    występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT. Nie ulega wątpliwości, iż
    tego rodzaju wydatki dotyczą towarów i usług wykorzystywanych do celów innych niż
    działalność gospodarcza.
    W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje jej
    prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od Wydatków
    inwestycyjnych, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art.
    86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na

    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w którym wskazał
    m.in. odrębnie dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej.
    Zgodnie z § 3 ust. 2 Rozporządzenia sposób określenia proporcji w przypadku urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego ustala się według wzoru:
    X=A x 100/Dujst
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    D – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Analogiczny sposób kalkulacji prewspółczynnika został przewidziany dla jednostek
    budżetowych. W ich przypadku prewspółczynnik ma być również określany metodą
    przychodową na podstawie § 3 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem sposób
    określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej powinien zostać ustalony według
    wzoru:
    X=A x 100/D
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową,
    stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
    gospodarczej,
    D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Co istotne, w celu określenia danych niezbędnych do wyliczenia prewspółczynnika według
    sposobu wynikającego z Rozporządzenia (odpowiednio dochody wykonane urzędu lub
    jednostki budżetowej), prawodawca odwołuje się do treści ustawy o finansach
    publicznych. Stosownie zaś do zapisów ustawy o finansach publicznych, podstawą
    gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest roczny plan dochodów i wydatków, czyli
    plan finansowy. Jednocześnie, przepisy gospodarki finansowej nie sprzeciwiają się
    wykorzystaniu wydatku przez inną jednostkę organizacyjną niż ta, która przewidziała ten
    wydatek w swoim planie finansowym i która faktycznie poniosła ten wydatek.
    Ponadto, Gmina pragnie podkreślić, że przepisy ustawy o VAT dotyczące
    prewspółczynnika (przytoczony już powyżej art. 86 ust. 2a i 2b) wymagają, aby sposób
    określenia proporcji odpowiadał najbardziej specyfice prowadzonej działalności i
    dokonywanych nabyć. Od momentu scentralizowania rozliczeń VAT, działalność Gminy
    jako jednego podatnika obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania
    publiczne, będące i niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT
    (czynności opodatkowane VAT i niepodlegające VAT). Zgodnie bowiem z art. 4 Specustawy,
    jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako
    odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi
    jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących
    podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

    Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu przez Gminę konsolidacji rozliczeń VAT, każda z
    jednostek organizacyjnych prowadzi część działalności gospodarczej Gminy (odpowiednio
    w swoim zakresie). Tym samym, prewspółczynnik stosowany do nabyć towarów i usług,
    które zostały przekazane jednostkom w celu wykonania tego fragmentu działalności
    będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności tylko
    w sytuacji, gdy zastosujemy prewspółczynnik tejże jednostki. W świetle powyższych
    przepisów prewspółczynnik ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania
    dokonanych zakupów, a w przypadku inwestycji przekazanych jednostkom
    organizacyjnym, to te jednostki będą korzystały z wydatków inwestycyjnych i wydatków
    bieżących, choć ponosi je Gmina.
    Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że Minister Finansów podzielił stanowisko
    Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w
    podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego”. Zgodnie z treścią ww. broszury: „W
    przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności
    wykonywanej poza zakresem VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w
    całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od
    zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw.
    prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera
    podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę „obrotowo-
    przychodową”, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla
    jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów
    towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST,
    wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów
    „mieszanych” (str. 25-26 broszury).
    Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi
    tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć
    zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej
    (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która
    wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby
    działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę
    wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych” należy rozumieć jednostkę, której Gmina
    przekazała inwestycję (która zarządza inwestycją) bez względu na formę przekazania.
    Podsumowując, zdaniem Gminy, w celu określenia, w jakiej części poniesione Wydatki
    inwestycyjne służą działalności gospodarczej Gminy, należy wykorzystać wskazaną wyżej
    proporcję. Jak już bowiem zostało wskazane w opisie sprawy, budynek Szkoły będący
    przedmiotem Inwestycji jest/będzie wykorzystywany przez Gminę w celu świadczenia
    czynności opodatkowanych VAT (tj. wynajem powierzchni sali gimnastycznej) oraz
    pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (tj. działalność publicznoprawna w
    zakresie edukacji).
    Reasumując, w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych, w celu określenia części
    podatku naliczonego do odliczenia, właściwe jest zastosowanie pre-proporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a#2h, wyliczonej dla jednostki budżetowej, tj. Szkoły, zgodnie z
    metodologią wskazaną w Rozporządzeniu.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów
    prawa podatkowego.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.22.2024.1.DP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, iż: „(...)
    gdy zakupione w ramach realizacji Zadania I i Zadania II towary i usługi będą
    wykorzystywane przez Państwa za pośrednictwem jednostki budżetowej – Szkoły – do
    działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz do
    działalności innej niż działalność gospodarcza, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem
    VAT, do wyliczenia podatku naliczonego znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a i nast.

    ustawy, z uwzględnieniem zasad określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. (§ 3 ust. 3 rozporządzenia)”.
    Również podobne stanowisko wyraził DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia
    2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.627.2023.1.MBN, w której stwierdził:„(...) w przypadku, gdy
    zmodernizowane w ramach inwestycji obiekty będą wykorzystywane przez Państwa za
    pośrednictwem jednostki budżetowej (ZSP (...)) do działalności gospodarczej
    opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz do działalności innej niż działalność
    gospodarcza niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, do wyliczenia podatku
    naliczonego znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a i nast. ustawy, z uwzględnieniem zasad
    określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. (§ 3 ust. 3
    rozporządzenia)”.
    W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w odniesieniu do Wydatków inwestycyjnych, tj.
    wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT (niekorzystającymi ze
    zwolnienia z VAT), oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT,
    celem ustalenia możliwej do odliczenia części podatku naliczonego od tych wydatków,
    Gmina powinna zastosować proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz
    w § 3 ust. 3 Rozporządzenia, skalkulowaną dla jednostki budżetowej, tj. dla Szkoły.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosowanie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Aby dane świadczenie było odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.).
    Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala

    stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego
    obrotu profesjonalnego.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być
    wykonana przez podatnika.
    Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj.:
        gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
        gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
        podstawie umów cywilnoprawnych.
    Natomiast w związku z realizacją zadań, które organ władzy publicznej podejmuje jako
    podmiot prawa publicznego, nie będzie podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności,
    opłaty lub składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży,
    zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.
    Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W
    latach 2023-2024 zrealizowali Państwo inwestycję pn. „(...)”. Przedmiotem ww. Inwestycji
    była m. in. termomodernizacja budynku Szkoły. Wydatki związane z realizacją Inwestycji
    (Wydatki inwestycyjne) zostały udokumentowane wystawionymi na rzecz Państwa przez
    dostawców/wykonawców fakturami VAT.
    Budynek Szkoły będący przedmiotem Inwestycji wykorzystywany jest przez Szkołę będącą
    Państwa jednostką budżetową. Za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej, tj. Szkoły,
    przede wszystkim prowadzą Państwo działalność publicznoprawną w zakresie edukacji, o
    której mowa w ustawie o samorządzie gminnym. Niemniej, budynek będący przedmiotem
    Inwestycji jest/będzie w pewnym zakresie odpłatnie udostępniany na rzecz
    zainteresowanych podmiotów, tj. w budynku Szkoły odpłatnie udostępniają Państwo salę
    gimnastyczną na rzecz podmiotów zewnętrznych. Odpłatnego udostępniania sali
    gimnastycznej na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych dokonują Państwo na
    podstawie umów cywilnoprawnych (umów najmu) zawieranych w formie ustnej lub
    pisemnej. Zgodnie z zarządzeniem Wójta Gminy C przedmiotowe umowy najmu
    zawierane są bezpośrednio z Dyrektorem Szkoły Podstawowej w A.
    Rozliczają/będą Państwo rozliczać podatek VAT należny z tytułu opłat pobieranych za
    udostępnienie sali gimnastycznej, który wykazują/będą Państwo wykazywać w swoich
    rozliczeniach VAT.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odpłatne udostępnianie przez Państwa sali
    gimnastycznej znajdującej się w budynku Szkoły, na rzecz zainteresowanych podmiotów
    zewnętrznych stanowi działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą
    opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
    Najem został zdefiniowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z art. 659 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:
      § 1. Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do
      używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić
      wynajmującemu umówiony czynsz.
      § 2. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.
    Najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Umowa najmu jest
    cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę –
    określone przepisami obowiązki. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego,
    polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na
    płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego umówiony między stronami czynsz jest
    wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy, w związku z czym stanowi
    świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.
    Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi zatem
    świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Wykonując cywilnoprawną umowę najmu, występują Państwo w charakterze podatnika w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność odpłatnego

    udostępnienia sali gimnastycznej na rzecz najemców na podstawie umów
    cywilnoprawnych stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.
    Ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca
    nie przewidział zwolnienia od podatku dla odpłatnego udostępniania sali gimnastycznej.
    Zatem czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług.
    W konsekwencji odpłatne udostępnianie przez Państwa sali gimnastycznej znajdującej się
    w budynku Szkoły na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych stanowi czynność
    podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia części podatku naliczonego od
    ponoszonych przez Państwa Wydatków inwestycyjnych przy zastosowaniu pre-proporcji, o
    której mowa w § 3 ust. 3 Rozporządzenia właściwej dla jednostki budżetowej, tj. Szkoły.
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy stanowi, że:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:
        odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
        towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
        określenie podatku należnego.
    Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z
    towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
    podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że
    odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary
    lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w
    jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych
    wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którym wydatki te są związane. Podatnik
    ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany
    podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne.
    I tak, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
        1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 tego rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
        1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez

        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
        2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
        a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
        b) jednostkę budżetową,
        c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    Stosownie do § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
        a) dokonywanych przez podatników:
          - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

          - eksportu towarów,
          - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
          podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium
          kraju.
    W myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej
      – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4
      lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii
      Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o
      finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze
      sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
      mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
      budżetowa prowadzi taki rachunek
      – powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
      zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu
      terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
      są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków
      trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki
      samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki
      działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
      finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
      transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać
    kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych. Prawidłowa wykładnia tego przepisu wymaga zdefiniowania pojęć: „cele
    wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.

    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z
    czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także
    nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w
    przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych
    z inwestycją, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje
    art. 86 ust. 2a-2h ustawy. W przypadku bowiem, gdy nabywane towary i usługi,
    wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do
    celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w
    całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia
    w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do
    wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji)
    umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z
    zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Jak wynika z wyżej cytowanego
    przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Zauważyć należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy
    nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich
    jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo, że podatnikiem podatku VAT jest
    Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę
    samorządu terytorialnego w oparciu o sposób określenia proporcji, obliczony odrębnie
    dla każdej jednostki organizacyjnej.
    Wyliczony dla danej jednostki organizacyjnej sposób określania proporcji znajdzie
    zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tę jednostkę
    organizacyjną, jak i przez jednostkę samorządu terytorialnego, wykorzystywanych jednak
    przez tę jednostkę organizacyjną do celów tzw. „mieszanych”.
    Wskazali Państwo w opisie sprawy, że ponoszone przez Państwa Wydatki inwestycyjne
    związane są jednocześnie z działalnością publicznoprawną jak również z odpłatnym
    udostępnianiem budynku Szkoły. Nie mają/nie będą Państwo mieli możliwości
    bezpośredniego przyporządkowania Wydatków inwestycyjnych do konkretnego rodzaju
    działalności prowadzonej w budynku Szkoły (tj. nieodpłatne wykorzystanie w ramach

    działalności publicznoprawnej oraz odpłatne udostępnianie na rzecz zainteresowanych
    podmiotów).
    W tej sytuacji, gdy zakupione w ramach realizacji Inwestycji towary i usługi będą
    wykorzystywane przez Państwa za pośrednictwem jednostki budżetowej – Szkoły – do
    działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług oraz do
    działalności innej niż działalność gospodarcza, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem
    VAT, do wyliczenia podatku naliczonego znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 2a i nast.
    ustawy, z uwzględnieniem zasad określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. (§ 3 ust. 3 rozporządzenia).
    Zatem przysługuje Państwu − na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy − prawo do odliczenia
    części podatku naliczonego od ponoszonych przez Państwa Wydatków inwestycyjnych z
    zastosowaniem proporcji, o której mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia właściwej dla
    jednostki budżetowej, tj. Szkoły. Przy czym, prawo do odliczenia podatku VAT, przysługuje
    pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;

        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.