Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.935.2024.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-17
Teza: Uznanie czynności wykonywanych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta za świadczenie usług, ustalenie miejsca opodatkowania tych usług i wykazywanie w Jednolitym Pliku Kontrolnym jako świadczenie usług poza terytorium Polski.
Słowa kluczowe: deklaracje; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie kompleksowe ; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 2. Deklaracje  -Deklaracje podatkowe-Deklaracje miesięczne 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania czynności wykonywanych przez Spółkę
    na rzecz Kontrahenta za świadczenie usług, ustalenia miejsca opodatkowania tych usług i
    wykazywania w Jednolitym Pliku Kontrolnym jako świadczenie usług poza terytorium
    Polski. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 stycznia 2025 r.
    (wpływ 29 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) jest czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług (zwanego dalej „podatkiem VAT”), zarejestrowanym na potrzeby tego
    podatku na terytorium Polski. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja
    kontraktowa (głównie urządzeń i podzespołów elektronicznych) na zlecenie kontrahentów
    (zleceniodawców / odbiorców wyrobów wyprodukowanych przez Spółkę).
    Spółka zamierza zawrzeć umowę montażu (składania) zaawansowanych technologicznie
    szaf / regałów, zapewniających odpowiednie warunki do instalacji, działania i
    przechowywania sprzętu komputerowego (w tym w szczególności serwerów / jednostek i
    zespołów komputerowych) oraz ich ochronę przed czynnikami zewnętrznymi (zwanych
    dalej „Produktami”), z Y, niepowiązanym kontrahentem z siedzibą w Holandii,
    nieposiadającym stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski,
    zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce (zwanym dalej „Kontrahentem”). Kontrahent jest
    spółką należącą do (...), który dostarcza swoim klientom zaawansowane rozwiązania
    technologiczne. Ponadto Produkty, które zostaną zmontowane zgodnie z procesem
    opisanym w niniejszym wniosku o interpretację podatkową i dostarczone Kontrahentowi,
    zasadniczo nie będą udostępniane do sprzedaży stronom trzecim, spoza grupy
    podmiotów powiązanych Kontrahenta. Taka sprzedaż nie jest również przewidywana w
    przyszłości - na dzień złożenia niniejszego wniosku o interpretację podatkową.
    Produkty mają być montowane przez Spółkę:
    · w jej zakładzie produkcyjnym w Polsce z wykorzystaniem jej zaplecza technicznego
      (narzędzi, maszyn, wyposażenia) i osobowego (pracowników) - określonego i
      uzgodnionego z Kontrahentem, przy czym część narzędzi / maszyn / wyposażenia
      niezbędna do zmontowania Produktów zostanie zakupiona przez Spółkę i
      odsprzedana Kontrahentowi w ramach lokalnej dostawy na terytorium Polski
      (opodatkowanej standardową stawką VAT 23%). Sprzedane Kontrahentowi narzędzia /
      maszyny / wyposażenie pozostaną w zakładzie Spółki w Polsce i w tym zakresie będą
      one udostępniane przez Kontrahenta Spółce na potrzeby procesu montażowego
      opisanego w niniejszym wniosku o interpretację,
    · według projektów / wymagań dotyczących wydajności / wymagań dotyczących danych
      jakościowych / standardów Produktu dostarczonych przez Kontrahenta; Spółka będzie
      montować Produkty w ścisłej współpracy z Kontrahentem, aby zapewnić, że Produkt

      będzie spełniał wszystkie określone normy i wymagania; Produkty będą przedmiotami
      wysoce spersonalizowanymi tj. dostosowanymi do potrzeb i oczekiwań Kontrahenta,
    · z części / podzespołów nabytych / wytworzonych przez Spółkę na potrzeby realizacji tego
      kontraktu (a więc stanowiących własność Spółki; zwanych dalej „częściami B”) oraz z
      części / podzespołów przekazanych/powierzonych na potrzeby zmontowania
      Produktów przez Kontrahenta, których własność nie będzie przechodzić na Spółkę
      (zwanych dalej „częściami A”); jako tzw. materiał powierzony stanowiący własność
      Kontrahenta, części A będą stanowiły element wmontowywany w Produkt – a
      właściwie – obudowywany elementami wykonanymi z części B, czego skutkiem będzie
      zmontowanie Produktu.
    Części A będą mogły być wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do przeprowadzenia
    montażu Produktów. Spółka nie będzie mogła dysponować częściami A w żaden inny
    sposób niż do zmontowania Produktów. Prawo własności / prawo do dysponowania
    częściami A w żadnym momencie nie będzie przechodzić na Spółkę. Przez cały czas ich
    właścicielem będzie Kontrahent, a Spółka będzie zobowiązana do umieszczenia i
    zainstalowania części A w Produktach.
    Części B stanowić będą głównie elementy konstrukcyjne szaf (np. metalowa obudowa,
    metalowe półki), proste okablowanie, itp. Natomiast części A to bardziej zaawansowane
    części Produktów takie jak np. jednostki (przełączniki) optyczne, uchwyty do podajników
    itp. niezbędne do właściwego działania Produktów i ich obsługi przez użytkowników.
    W szczególności, części A są - z technologicznego punktu widzenia - komponentem, który
    determinuje funkcjonalność i działanie zmontowanego Produktu, którego istota polega na
    odpowiednim i bezpiecznym zarządzaniu energią oraz przesyłką danych w ramach szafy
    serwerowej. Bez części A powierzonych przez Kontrahenta, finalny Produkt nie mógłby
    powstać / nie spełniałby podstawowych funkcji, dla którego jest on tworzony.
    Części B Spółka będzie nabywać od niepowiązanych dostawców zewnętrznych lub
    dostawców powiązanych ze Spółką (w każdym przypadku za zgodą Kontrahenta) lub od
    Kontrahenta. Wszystkie zakupione części B będą dostarczane spoza Unii Europejskiej lub z
    krajów Unii Europejskiej. Alternatywnie, części B mogą być wytwarzane przez Spółkę we
    własnym zakresie, w uzgodnieniu z Kontrahentem, jak opisano powyżej. Co do zasady,
    Kontrahent będzie szczegółowo określać większość najbardziej wartościowych części B,
    które mają zostać wykorzystane do montażu Produktów, w tym konkretną markę /
    producenta, numery części, model, dostawcę, cenę zakupu i inne szczegóły. Dokonując
    zakupu tych części B Spółka będzie zobowiązana do respektowania wymagań Kontrahenta
    w ww. zakresie.
    Spółka będzie mogła natomiast samodzielnie określać pewną część części o
    proporcjonalnie niższej wartości. Części te będą przedmiotem dalszej oceny przez
    Kontrahenta w początkowych fazach projektu przed masowym montażem; w ustaleniach i
    komunikacji wyłącznie między Spółką a Kontrahentem, części te mogą być określane jako
    części C.
    Części A będą przemieszczane do Polski przez Kontrahenta z innych krajów Unii
    Europejskiej, przede wszystkim z Holandii, gdzie – jeżeli części A będą pochodzić
    pierwotnie spoza Unii Europejskiej – Kontrahent będzie dokonywał ich importu.
    Spółka otrzyma również od Kontrahenta pewne poufne informacje, składające się z
    cennych informacji zastrzeżonych w postaci projektów, skryptów (specyfikacji) testowych i
    know-how Wykonawcy, i know-how Kontrahenta. Wspomniane powyżej zastrzeżone
    informacje i know-how nigdy nie staną się własnością Spółki.
    Kontrahent oczekiwać będzie przede wszystkim zmontowania Produktów według jego
    ściśle określonych wytycznych ze ściśle określonych materiałów (dostarczonych przez
    Kontrahenta tj. części A i zapewnionych przez Spółkę tj. części B, które albo będą wyraźnie
    określone przez Kontrahenta, albo będą co najmniej podlegać wyraźnej akceptacji

    Kontrahenta) – tak aby zapewniona była ich funkcjonalność i możliwość dalszego
    wykorzystania Produktów zgodnie z ich przeznaczeniem. Jak wskazano powyżej,
    oczekiwaną funkcjonalność Produktów determinować zaś będą głównie części A, dzięki
    którym Kontrahent będzie miał możliwość dalszej rozbudowy Produktów i wykorzystania
    Produktów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – poprzez zainstalowanie w
    nich wysoce zaawansowanych urządzeń i narzędzi gromadzenia, analizy i przesyłania
    danych, a docelowo także umieszczenie w Produktach rozbudowanych i zaawansowanych
    serwerów i zestawów komputerowych.
    Przedmiotem zlecenia będzie więc zmontowanie Produktów z wykorzystaniem części A,
    które polegać będzie głównie na „wzbogaceniu” części A poprzez ich „obudowanie” i
    połączenie z wykorzystaniem części B (dla wyjaśnienia, poprzez powyższe stwierdzenie
    Wnioskodawca (Spółka) nie determinuje, jak opisaną współpracę należy traktować dla
    celów podatku VAT, gdyż kwestia ta jest przedmiotem zadanego pytania). Innymi słowy,
    Kontrahent nie będzie bezpośrednio i wprost zainteresowany nabyciem Produktów (jako
    osobnych przedmiotów materialnych), ale uzyskaniem możliwości pełnego wykorzystania
    funkcjonalności części A, dzięki ich połączeniu i „obudowaniu” przy wykorzystaniu części
    „B”. To bowiem części A będą przede wszystkim decydować o przydatności Produktów dla
    Kontrahenta - dzięki nim Kontrahent będzie mógł umieszczać w Produktach serwery i
    zestawy komputerowe, odpowiednio je konfigurować i zapewniać właściwe działanie.
    Podstawowa funkcjonalność / użyteczność części A będzie natomiast taka sama zarówno
    przed jak i po ich zainstalowaniu w Produktach, a zainstalowanie części A w Produktach
    ma umożliwić Kontrahentowi korzystanie z tych funkcjonalności. Innymi słowy dzięki
    użyciu części A w procesie montażu Produktów, zgodnie z przewidzianą metodą
    wytwarzania / montażu, Kontrahent będzie miał możliwość faktycznego korzystania z
    części A i możliwości technicznych jakie części A zapewniają. Można więc stwierdzić, że
    dzięki czynnościom realizowanym przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, części A zostaną
    „obudowane” Produktem (jego częścią konstrukcyjną wykonaną z części B) i dzięki temu
    Kontrahent będzie mógł w pełni korzystać z wartości i cech użytkowych części A.
    Z perspektywy Kontrahenta, samo otrzymanie niekompletnych Produktów bez części A nie
    spełniałoby jego oczekiwań czy wręcz byłoby dla Kontrahenta pozbawione sensu
    ekonomicznego. Cel gospodarczy Kontrahenta zostanie zrealizowany dopiero poprzez
    zmontowanie Produktów z uwzględnieniem części A, a precyzyjniej poprzez
    „wzbogacenie” części A o elementy konstrukcyjne wykonane z części B i składające się w
    całości na Produkt. Wskazać więc należy, że wykorzystanie części B w procesie montażu
    Produktów ma niewątpliwie istotne znaczenie, ale wyraźnie istotniejsze z punktu widzenia
    Kontrahenta są części A - które jak wskazano powyżej determinować będą oczekiwaną
    funkcjonalność Produktów. Dopiero bowiem zamontowanie części A w Produktach /
    „wzbogacenie” części A o konstrukcyjną część Produktów spowoduje, że Produkty spełnią
    oczekiwania Kontrahenta tj. Kontrahent zyska faktyczną możliwość korzystania z części A
    w sposób i w zakresie przez siebie zakładanym.
    W ramach zleconego przez Kontrahenta montażu Produktów, Spółka może być też
    zobowiązana (i w związku z tym będzie też ponosić koszty z tym związane, zaliczane do
    kosztów „wytworzenia” Produktów) do ewentualnego czasowego magazynowania części A
    (powierzonych przez Kontrahenta w celu zainstalowania w Produkcie), czasowego
    przechowywania Produktów (jako wyniku procesu montażu dokonywanego przez Spółkę),
    przygotowania Produktów do transportu, dochowywania ewentualnych formalności, które
    mogą być wymagane oraz procedur transportowych stosowanych w celu montażu
    Produktów. Transport zewnętrzny będzie zapewniony i zarządzany przez Kontrahenta,
    przy użyciu systemu zarządzania transportem Kontrahenta i zatwierdzonych
    przewoźników.
    Omawiana usługa będzie wyceniana w oparciu o ponoszone przez Spółkę koszty (w tym
    koszty nabycia / wytworzenia części B, koszty robocizny / pracy pracowników Spółki, inne
    koszty związane z montażem Produktów, w tym wszystkich czynności wskazanych w

    poprzednim akapicie) oraz marżę mającą pokryć wszystkie koszty związane z montażem
    Produktów oraz zapewnić Spółce odpowiedni poziom zysku - w ramach uzgodnień
    pomiędzy Spółką i Kontrahentem.
    Z formalno-dokumentacyjnego punktu widzenia Spółka zamierza zawrzeć z Kontrahentem
    umowę o współpracy w zakresie montażu Produktów oraz obciążać Kontrahenta (poprzez
    wystawianie odpowiednich faktur) ceną za zmontowanie poszczególnych Produktów.
    Analogicznie do wcześniejszej uwagi, należy zastrzec, że poprzez powyższe stwierdzenie
    Wnioskodawca nie zamierza determinować jak opisaną współpracę należy traktować dla
    celów podatku VAT, gdyż kwestia ta jest przedmiotem zadanego pytania.
    Zmontowane Produkty będą wysyłane do miejsc dostarczenia Produktów znajdujących się
    poza Polską (tj. przede wszystkim w innych krajach Unii Europejskiej). Dalszy eksport
    Produktów może być realizowany przez Kontrahenta z jego obiektów w Holandii.
    Przed rozpoczęciem właściwego, regularnego masowego procesu montażu Produktów,
    Spółka zmontuje i dostarczy Kontrahentowi (za wynagrodzeniem) prototypy i próbki
    Produktów, aby umożliwić Kontrahentowi ocenę zgodności tych prototypów z
    oczekiwaniami Kontrahenta co do finalnych Produktów. Proces montażu prototypów
    Produktów będzie przebiegał w sposób co do zasady tożsamy z procesem montażu
    finalnych Produktów – opisanym powyżej – po zatwierdzeniu przez Kontrahenta montażu
    masowego.
    W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na zadane przez Organ
    pytania:
    1) Czy są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT-UE?
      Tak, Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT-UE.
    2) Czy Kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE?
      Tak, Kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.
    3) Czy Kontrahent jest podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium państwa
      członkowskiego innego niż terytorium kraju tj. Polski?
      Tak, Kontrahent jest podatnikiem podatku od wartości dodanej na terytorium państwa
      członkowskiego innego niż terytorium Polski.
    4) Czy Kontrahent jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
      o podatku od towarów i usług?
      Tak, Kontrahent jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT.
    5) Jakie konkretnie obowiązki dla Państwa Spółki będą wynikały z umowy zawartej z
      Kontrahentem, tj. do jakich czynności/świadczeń będą Państwo zobowiązani w ramach
      ww. umowy?
      Zakres obowiązków i odpowiedzialności Spółki został już szczegółowo opisany we
      wniosku o interpretację podatkową.
      W tym zakresie, przedmiotem zlecenia będzie zmontowanie Produktów z
      wykorzystaniem części A, które polegać będzie głównie na „wzbogaceniu” części A
      poprzez ich „obudowanie” i połączenie z wykorzystaniem części B.
      Spółka będzie odpowiedzialna za cały proces montażu Produktów, wliczając w to:
        (i) odbiór od Kontrahenta części A i przechowywanie ich w zakresie niezbędnym do
          wykonania zlecenia,
        (ii) pozyskanie materiałów niezbędnych do wykonania zlecenia (części B),
        (iii) przeprowadzenie całego procesu montażu Produktów (wykonanie elementów
          konstrukcyjnych Produktów z części B i zamontowanie w nich części A), według -
          co także zostało wskazane we wniosku o interpretację - szczegółowych instrukcji

          / projektów / wymagań dotyczących wydajności / wymagań dotyczących danych
          jakościowych / standardów Produktu dostarczonych przez Kontrahenta, oraz
        (iv) przeprowadzenie testów Produktów zmontowanych przez Spółkę.
      Jak wskazano również we wniosku o interpretację, w ramach zleconego przez
      Kontrahenta montażu Produktów, Spółka może być też zobowiązana do ewentualnego
      czasowego magazynowania części A (powierzonych przez Kontrahenta w celu
      zainstalowania w Produkcie), czasowego przechowywania Produktów (jako wyniku
      procesu montażu dokonywanego przez Spółkę), przygotowania zmontowanych
      Produktów do transportu, dochowywania ewentualnych formalności i procedur
      transportowych, które są wymagane w związku z montażem Produktów.
    6) Czy od momentu zmontowania Produktów do momentu ich wydania Kontrahentowi
      wszelkie ryzyka związane z produktami finalnymi będą leżały po stronie Państwa
      Spółki, w tym w szczególności ryzyko uszkodzenia bądź utraty Produktów?
      Podkreślić należy, że – jak wskazano w treści wniosku o interpretację – prawo
      własności części A (stanowiących najistotniejszą część składową Produktów) należeć
      będzie nieprzerwanie przez cały czas trwania montażu Produktów do Kontrahenta. W
      związku z tym własność Produktów (powstałych z obudowania części A częścią
      konstrukcyjną Produktów wykonaną z części B), i tym samym ryzyka związane z tym
      prawem własności (takie jak ryzyko zniszczenia lub uszkodzenia) również należeć
      będzie do Kontrahenta od momentu zmontowania Produktów.
      Na Spółce ciążyć będzie natomiast odpowiedzialność kontraktowa względem
      Kontrahenta za właściwą obsługę, utrzymanie i sprawowanie pieczy (ochrony) nad
      częściami A i zmontowanymi Produktami do momentu przekazania zmontowanych
      Produktów Kontrahentowi tj. odpowiedzialność za szkody wynikające dla przykładu z
      winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa (w tym utratę / zniszczenie) w zmontowanych
      Produktach i częściach A przed ich przekazaniem Kontrahentowi. Należy jednak
      ponownie podkreślić, że będzie to odpowiedzialność kontraktowa (typowa dla
      podmiotów, które np. magazynują albo przetwarzają towary innych podmiotów),
      której zakres będzie odpowiednio ukształtowany / ograniczony kontraktem oraz
      przepisami prawa.
    7) Czy wszystkie czynności wykonywane przez Państwa na podstawie umowy na rzecz
      Kontrahenta będą stanowić pod względem ekonomicznym i gospodarczym jedną
      całość?
      Tak, wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie umowy na rzecz
      Kontrahenta będą stanowić pod względem ekonomicznym i gospodarczym jedną
      operację / transakcję.
    8) Czy wszystkie czynności wykonywane przez Państwa w ramach umowy będą tak blisko
      związane ze sobą, że będą tworzyć w obiektywny sposób jedno niepodzielne
      świadczenie, którego podział byłby sztuczny?
      Tak, wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w ramach umowy będą tak blisko
      związane ze sobą, że będą tworzyć w obiektywny sposób jedno niepodzielne
      świadczenie, którego podział byłby sztuczny.
    9) Czy pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Państwa na podstawie umowy na
      rzecz Kontrahenta będzie istniała zależność powodująca, że czynności/świadczenia te
      nie mogą być świadczone odrębnie (w tym przez dowolne/inne podmioty)? Jeśli tak
      proszę szczegółowo i precyzyjnie opisać na czym konkretnie polega ta zależność
      powodująca, że czynności/świadczenia te nie mogą być świadczone odrębnie.
      Tak, pomiędzy czynnościami wykonywanymi przez Spółkę na podstawie umowy na
      rzecz Kontrahenta będzie istniała zależność powodująca, że czynności/świadczenia te
      nie mogą być świadczone odrębnie (w tym przez dowolne/inne podmioty) w takim

      znaczeniu, że - jak zostanie to wyjaśnione poniżej - świadczenie ich przez odrębne
      podmioty byłoby pozbawione ekonomicznego, organizacyjnego oraz finansowego
      sensu.
      W tym kontekście wskazać należy - co zostało już też zawarte we wniosku o
      interpretację – że istotą współpracy Spółki z Kontrahentem i oczekiwaniem
      Kontrahenta będzie wykonanie całości montażu Produktów. Kontrahent jest
      zainteresowany uzyskaniem pełnej funkcjonalności części A (zgodnie z jego
      oczekiwaniami) - poprzez zlecenie Spółce montażu Produktów z wykorzystaniem
      części A (stanowiących własność Kontrahenta i determinujących funkcjonalność i
      właściwe działanie Produktów) i części B (elementów pomocniczych służących w istocie
      „wzbogaceniu” części A i „obudowaniu” częścią konstrukcyjną Produktów powstałą z
      części B).
      Jak wskazano w treści wniosku o interpretację, z perspektywy Kontrahenta samo
      otrzymanie niekompletnych zmontowanych Produktów bez części A nie spełniałoby
      jego oczekiwań czy wręcz byłoby dla Kontrahenta pozbawione sensu ekonomicznego.
      Cel gospodarczy Kontrahenta zostanie zrealizowany dopiero gdy Spółka prawidłowo
      zmontuje Produkty według instrukcji Kontrahenta z uwzględnieniem części A, a
      precyzyjnej poprzez „wzbogacenie” części A o elementy konstrukcyjne wykonane z
      części B i składające się w całości na Produkt. Realizacja wszystkich tych czynności
      prowadzi bowiem do jednego celu – do otrzymania przez Kontrahenta kompletnego
      Produktu, umożliwiającego Kontrahentowi pełne wykorzystanie funkcjonalności części
      A. Osiągnięcie tego celu byłoby natomiast niemożliwe bez łącznego wykonania
      opisanych powyżej świadczeń. Zarówno bowiem wykorzystanie części B jak i części A
      do montażu Produktów jest niezbędne i tylko łączne ich użycie w procesie montażu
      skutkuje powstaniem Produktów o oczekiwanych przez Kontrahenta parametrach,
      cechach, funkcjonalnościach, itp. Tym samym pozbawione sensu ekonomicznego
      byłoby też dzielenie procesu montażu Produktów na mniejsze etapy i zlecanie
      realizacji tych etapów odrębnym podmiotom.
      Powierzenie Spółce całego procesu montażu Produktów ma też swoje silne
      uzasadnienie operacyjne, finansowe i prawne:
      · uzasadnienie operacyjne: montaż Produktów przez jednego usługodawcę – Spółkę
        – pozwala zachować pełną kontrolę nad całym procesem i zapewnić jego
        optymalny przebieg, wliczając w to także etap testowania,
      · uzasadnienie finansowe: związane z oszczędnością kosztów administracyjnych i
        kosztów montażu Produktów po stronie Kontrahenta; efektywność finansowa
        jest znaczącą docelową korzyścią, którą Kontrahent chce osiągnąć poprzez
        zaangażowanie Spółki,
      · uzasadnienie prawne: montaż Produktów wymaga bowiem udostępnienia przez
        Kontrahenta określonych informacji poufnych i zastrzeżonych w postaci
        projektów, skryptów (specyfikacji) testowych i know-how a zlecenie montażu
        jednemu podmiotowi – Spółce – ogranicza ryzyko ujawnienia tych informacji
        innym podmiotom.
    10)W jaki sposób będę Państwo fakturowali czynności realizowane na rzecz Kontrahenta,
      tj. jakie konkretnie świadczenia będę wymienione na fakturze w pozycji „nazwa
      (rodzaj) towaru lub usługi”?
      Konsekwentnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Spółkę we wniosku o
      wydanie interpretacji, na fakturach wystawianych przez Spółkę na Kontrahenta jako
      nazwa (rodzaj) usługi wskazana jest (jak wskazano w ostatnim akapicie wniosku o
      wydanie interpretacji, przed rozpoczęciem właściwego, regularnego procesu montażu
      Produktów, Spółka zmontuje i przekaże do Kontrahenta za wynagrodzeniem
      prototypy i próbki towarów - ten proces jest aktualnie realizowany) oraz nadal będzie
      (w ramach regularnego procesu montażu Produktów - przy założeniu że stanowisko

      Spółki w zakresie zadanego pytania będzie uznane za prawidłowe) „usługa montażu” z
      dodaniem do opisu na fakturze informacji (otrzymanej od Kontrahenta) o typie /
      rodzaju zmontowanego Produktu. Potwierdza to, że zamiarem stron jest traktować
      umawianą współpracę jako „świadczenie usług”. Stwierdzeniem tym Spółka nie
      determinuje jednak, jak jej współpracę kwalifikować dla celów podatku VAT, gdyż
      kwestia ta jest przedmiotem jej pytania.
    11) Jakie okoliczności przesądzają o tym, że dany element w związku ze świadczonymi
      przez Państwa czynnościami w ramach ww. umowy na rzecz Kontrahenta będzie miał
      charakter dominujący?
      Jak wskazano we wniosku o interpretację, oczekiwaną funkcjonalność Produktów
      determinować będą w głównej mierze części A i inne zastrzeżone informacje
      (stanowiące własność Kontrahenta), dzięki którym Kontrahent będzie miał możliwość
      dalszej rozbudowy Produktów i wykorzystania Produktów w ramach prowadzonej
      działalności gospodarczej - poprzez zainstalowanie w zmontowanych Produktach
      wysoce zaawansowanych urządzeń i narzędzi gromadzenia, analizy i przesyłania
      danych, a docelowo także umieszczenie w Produktach rozbudowanych i
      zaawansowanych serwerów i zestawów komputerowych.
      Kluczowa jest więc w tym zakresie okoliczność, że Kontrahent jest zainteresowany
      uzyskaniem w wyniku przedmiotowej transakcji Produktu o określonych
      zastrzeżonych właściwościach, cechach i zastosowaniu, zaprojektowanego w celu
      wspierania działalności Kontrahenta, którego kluczowym elementem będą części A. W
      związku z powyższym Kontrahent zleci Spółce montaż Produktów z wykorzystaniem
      części A oraz zgodnie z określonymi instrukcjami i procesami dostarczonymi przez
      Kontrahenta.
      Biorąc pod uwagę charakter części A i ich funkcje w ramach całego Produktu
      (umożliwiające, jak wskazano powyżej, dalszą rozbudowę Produktów i przesądzające o
      wysoce spersonalizowanym tj. dostosowanym do potrzeb i oczekiwań Kontrahenta
      charakterze Produktów) proces montażu Produktów polegać będzie głównie na
      „wzbogaceniu” części A poprzez ich „obudowanie” i połączenie z wykorzystaniem
      części B.
      Innymi słowy, Kontrahent będzie nie tyle zainteresowany nabyciem zmontowanych
      Produktów (jako osobnych przedmiotów materialnych), ale uzyskaniem możliwości
      pełnego wykorzystania funkcjonalności części A, dzięki ich połączeniu i „obudowaniu”
      przy wykorzystaniu części B.
      To bowiem części A będą przede wszystkim decydować o przydatności zmontowanych
      Produktów dla Kontrahenta - dzięki nim Kontrahent będzie mógł umieszczać w
      zmontowanych Produktach serwery i zestawy komputerowe, odpowiednio je
      konfigurować i zapewniać właściwe działanie.
      Z tych też względów to właśnie „obudowanie” części A częścią konstrukcyjną
      Produktów wykonaną z części B będzie świadczeniem dominującym w całym procesie
      montażu Produktów.
    12) W jaki sposób elementy pomocnicze wchodzące w skład czynności opisanych we
      wniosku przyczynią się (będą służyć) do efektywniejszego/lepszego wykonania
      świadczenia głównego?
      Jak wynika z wniosku o interpretację oraz wyjaśnień przedstawionych powyżej,
      pomocniczym elementem wchodzącym w skład procesu montażu Produktów będzie
      montaż przez Spółkę części konstrukcyjnej Produktów z części B i wykorzystanie jej do
      montażu Produktów. Element ten przyczyniać się będzie wprost do wykonania
      świadczenia głównego jakim jest zmontowanie Produktów poprzez „obudowanie”

      części A Produktem (jego częścią konstrukcyjną wykonaną z części B) i zapewnienie
      dzięki temu Kontrahentowi możliwości pełnego wykorzystania funkcjonalności i cech
      użytkowych części A.
      Świadczeniami pomocniczymi będzie także przechowywanie części A (oraz powiązane
      działania logistyczne, takie jak odbiór od firmy transportowej, wypakowanie,
      przemieszczenia wewnątrz pomieszczeń produkcyjnych) na potrzeby procesu
      produkcyjnego, a następnie finalnego Produktu do czasu jego wysyłki do Kontrahenta,
      a także przygotowanie Produktu do wysyłki. Będą to świadczenia pomocnicze, które
      umożliwią sprawne oraz efektywne kosztowo wykonanie świadczeń określonych
      umową.
    13) Czy w ujęciu wartościowym części A – materiał powierzony – przekraczają 50%
      wartości Produktów, które będą przez Państwa montowane (składane)?
      Spółka nie posiada dokładnej wiedzy o rzeczywistej wartości części A oraz wartości
      zmontowanych Produktów. Nie jest to bowiem informacja konieczna do wykonania
      montażu Produktów. Są to też informacje poufne Kontrahenta, których Kontrahent nie
      ma obowiązku przekazywać Spółce. Spółka zakłada też w zależności od konfiguracji
      Produktów mogą wystąpić przypadki, gdy wartość kosztu części A będzie niższa niż
      50% wartości kosztowej poszczególnych części zmontowanych Produktów, jak i
      przypadki gdy wartość kosztu części A będzie przekraczać 50% wartości kosztowej
      poszczególnych części zmontowanych Produktów. Niezależnie od wartości kosztów
      części, mogą istnieć dodatkowe niematerialne składniki majątku będące własnością
      Kontrahenta, o których Spółka może nie mieć wiedzy, a które mogą wpływać na
      proporcje kosztów Spółki w stosunku do całkowitej wartości zmontowanego Produktu.
      W ocenie Spółki wartość części A i jej udział w wartości Produktów nie jest też
      okolicznością, która przesądza samoistnie o charakterze montażu Produktów dla
      celów podatku VAT jako dostawy towarów czy świadczenia usług. Kluczowa w tym
      zakresie powinna być zdaniem Spółki faktyczna funkcjonalność części A determinująca
      funkcjonalność Produktów oraz okoliczność, że zadaniem Spółki będzie - jak wskazano
      w treści wniosku o interpretację - zmontowanie Produktów z wykorzystaniem części A,
      które polegać będzie głównie na „wzbogaceniu” części A poprzez ich „obudowanie” i
      połączenie z wykorzystaniem części B.
      Podkreślić również należy, że dwa kluczowe czynniki wpływające na rzeczywistą
      wartość użytkową Produktów są dostarczane przez Kontrahenta - tj. (i) części A oraz (ii)
      informacje zastrzeżone i know-how Kontrahenta dotyczące montażu Produktów (w
      postaci przede wszystkim projektów / wymogów / skryptów testowych / standardów,
      wedle których Produkty winny być montowane) i to dzięki tym elementom i
      instrukcjom dostarczonym przez Kontrahenta możliwe jest zmontowanie Produktów o
      pożądanych przez Kontrahenta cechach (wynikających głównie z charakterystyki i
      funkcjonalności części A oraz sposobu ich zintegrowania w zmontowanych
      Produktach).
    Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    Czy czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta w ramach zleconej Spółce
    usługi montażu Produktów powinny być klasyfikowane na gruncie podatku VAT jako
    dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (zwana dalej „ustawą o VAT”), co oznacza, że miejsce świadczenia będzie
    w Polsce na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i Spółka powinna raportować je w
    Jednolitym Pliku Kontrolnym jako wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów albo eksport
    towarów (w zależności od kraju przeznaczenia Produktów), czy jako świadczenie usług w
    rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, co oznacza, że miejsce świadczenia tych czynności
    będzie poza Polską na podstawie art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT i Spółka powinna
    wykazywać je w Jednolitym Pliku Kontrolnym jako świadczenie usług poza terytorium
    Polski?

    Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)
    Zdaniem Spółki, czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta w ramach
    zleconej Spółce usługi montażu Produktów powinny być klasyfikowane na gruncie
    podatku VAT jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to,
    że miejsce świadczenia tych czynności będzie poza Polską na podstawie art. 28b ust. 1
    Ustawy o VAT i Spółka powinna wykazywać je w Jednolitym Pliku Kontrolnym jako
    świadczenie usług poza terytorium Polski.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. O tym
    zatem, czy dana czynność podlega opodatkowaniu VAT przesądza jej charakter (czy
    obejmuje dostawę towarów czy świadczenie usług) oraz miejsce jej wykonywania (czy jest
    dokonywana na terytorium Polski czy na terytorium innego państwa).
    Za dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, uważa się przeniesienie prawa
    do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie przez towary należy rozumieć -
    stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
    energii.
    Świadczeniem usług jest zaś każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów - art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde
    zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś
    na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).
    Biorąc pod uwagę zawarte w przepisach ustawy o VAT zasady określania miejsca
    świadczenia (miejsca / kraju, w którym dana czynność powinna zostać opodatkowana
    VAT), wskazać należy, że:
    · miejscem dostawy towarów, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych,
      jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub
      transportu (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT); jeżeli towary nie są wysyłane lub
      transportowane – za miejsce ich dostawy uznaje się miejsce, w którym towary
      znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT);
    · miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika (tj.
      podmiotu prowadzącego samodzielną działalność gospodarczą) jest co do zasady
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma siedzibę (stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej) – art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.
    Kwestia właściwego określenia charakteru czynności (w świetle różnych zasad określania
    miejsca opodatkowania) ma więc decydujące znaczenie dla ustalenia jej konsekwencji
    prawno-podatkowych na gruncie VAT – w szczególności w odniesieniu do świadczeń
    złożonych (kompleksowych) tj. – w uproszczeniu – składających się z więcej niż jednej
    czynności, mogących mieć charakter towarowy lub usługowy, ale z ekonomicznego punktu
    widzenia stanowiących jedną całość.
    W tym miejscu należy zauważyć, że żadna z norm prawa krajowego, czy też prawa
    europejskiego nie przewiduje definicji „świadczeń złożonych”. Konstrukcja ta powstała na
    gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej
    „Trybunałem” albo „TSUE”), nadając określone cechy tym czynnościom. Jednym z
    kluczowych wyroków TSUE w tym zakresie jest orzeczenie z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-
    349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w
    którym Trybunał wskazał, że w celu ustalenia, czy świadczenie obejmujące kilka części
    składowych należy traktować jako jedno świadczenie czy też jako dwa lub więcej
    świadczeń wycenianych odrębnie, należy zważyć dwie podstawowe zasady rządzące VAT.
    Po pierwsze, treść art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług
    powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Po drugie, fakt, że świadczenie
    obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie

    dzielone aby nie zakłócić funkcjonowania systemu podatku od wartości dodanej. Zdaniem
    Trybunału pojedyncze świadczenie kompleksowe ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną
    lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy
    traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania
    jak w przypadku usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do
    usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest
    środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.
    Z kolei w orzeczeniu z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 (Levob Verzekeringen BV
    i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien) Trybunał zauważył, że: „jeżeli dwa
    lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta,
    rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie
    tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny
    charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów
    stosowania podatku od wartości dodanej.”
    W wyroku z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko
    Finanćni feditelstvi v Usti nad Labem, Trybunał stwierdził natomiast, że „w pewnych
    okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie,
    a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy
    uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w
    sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie
    główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń
    pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane
    świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia
    głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do
    korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(...)
    jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub
    więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby
    charakter sztuczny”.
    Takie podejście jest też powszechnie akceptowane przez polskie organy podatkowe.
    Przykładowo w interpretacji z 10 sierpnia 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.118.2017.2.KT
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Świadczenie złożone (kompleksowe)
    ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności wykonywanych na rzecz
    jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze - tzn.
    takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia głównego (lub są niezbędne dla
    możliwości skorzystania z tego świadczenia głównego). Jeżeli jednak świadczenia te można
    rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy -
    wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie
    opodatkowane świadczenia.
    W sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub
    więcej czynności, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie
    gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie
    te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku
    VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów
    należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. Należy więc ustalić charakter
    wykonywanego świadczenia, a tym samym zidentyfikować jego dominujące składniki.
    Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem
    usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter
    dominujący. Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie
    towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe
    czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna
    być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w

    przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej
    transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako
    świadczenie usług.”
    Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że
    świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych
    świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe
    i świadczenia pomocnicze - tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia
    podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia
    podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich
    charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny
    być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Wnioski te potwierdza
    m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 2105/13.
    Biorąc pod uwagę powyższe wskazówki prezentowane w orzecznictwie polskim i
    europejskim, identyfikacja świadczenia złożonego i jego kwalifikacja na gruncie VAT jest
    więc w praktyce procesem dwuetapowym.
    1) W pierwszym etapie bada się, czy dane świadczenia są grupą oddzielnych świadczeń,
      czy stanowią jedno świadczenie (świadczenie złożone).
    2) W drugim etapie sprawdza się, które ze świadczeń wchodzących w jego skład jest
      świadczeniem wiodącym (determinującym traktowanie całego świadczenia złożonego
      na gruncie VAT). Przy każdej takiej analizie należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności,
      w jakich ma miejsce dana transakcja.
    Ocena czy dane świadczenie jest tylko grupą oddzielnych świadczeń, czy stanowi jedno
    świadczenie złożone, powinna brać pod uwagę przede wszystkim sens ekonomiczny
    transakcji i perspektywę odbiorcy - tzn. czy poszczególne świadczenia składające się na
    świadczenie złożone mają ekonomiczny sens wtedy, gdy są wykonywane razem, a ich
    rozdzielenie z biznesowego punktu widzenia byłoby sztuczne (innymi słowy z perspektywy
    nabywcy ich rozdzielenie nie miałoby ekonomicznego sensu / łączna wartość świadczenia
    złożonego jest dla nabywcy wyższa niż wartość jego pojedynczych części składowych, jeżeli
    miałyby być nabywane oddzielnie). O istnieniu świadczenia złożonego świadczyć może
    intencja nabywcy oraz zakres i charakter potrzeb jakich zaspokojenia oczekuje tzn. czy jest
    on zainteresowany nabyciem jednego świadczenia o określonym rezultacie czy kilku
    poszczególnych świadczeń / czynności zaspokajających jego potrzeby w poszczególnych
    obszarach.
    Jeżeli wynikiem dokonanej w pierwszym etapie oceny będzie identyfikacja świadczenia
    złożonego, w drugim kroku należy wyodrębnić w tym świadczeniu złożonym świadczenie
    główne, które zarazem będzie determinować kwalifikację całego świadczenia złożonego na
    gruncie VAT. W tym zakresie istotny może być przede wszystkim cel nabycia danego
    świadczenia i oczekiwania nabywcy tzn. które świadczenie jest głównym / dominującym
    celem nabywcy, a które świadczenia mają charakter pomocniczy, tj. nie stanowią dla
    nabywcy celu samego w sobie, ale służą mu do jak najlepszego skorzystania ze
    świadczenia głównego (innymi słowy - które ze świadczeń stanowi dla nabywcy główną
    motywację zakupu, a które ze świadczeń są tylko jej uzupełnieniem).
    Podsumowując, każde świadczenie złożone należy na gruncie VAT zakwalifikować jako
    dostawę towarów lub świadczenie usług (zgodnie z podstawowym, dychotomicznym
    podziałem odpłatnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT na te dwie grupy). O
    tym, czy świadczenie kompleksowe stanowi dostawę towarów czy też świadczenie usług,
    przesądza ten element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący.
    Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji jest wydanie towaru w celu
    przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności mają
    charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako
    dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku,
    gdy istotą transakcji są inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także

    wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług w
    rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ustalenie, czy określoną transakcję należy
    zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług na gruncie podatku
    VAT, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja - w
    celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.
    Odnosząc powyższe do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) będącego przedmiotem
    niniejszego wniosku, wskazać należy, że w opisanej sytuacji zlecony Spółce przez
    Kontrahenta montaż Produktów jest w rzeczywistości świadczeniem złożonym, na które
    składa się:
    · „wytworzenie” części konstrukcyjnej Produktów z części B (pozyskanych we własnym
      zakresie przez Spółkę) - któremu można przypisać charakter dostawy towarów,
    · wmontowanie w Produkty części A (dostarczonych / powierzonych przez Kontrahenta) -
      któremu można przypisać charakter usługowy, wraz z
    · dodatkowymi czynnościami - o typowym, pomocniczym charakterze dla transakcji
      dostaw towarów czy usług produkcyjnych lub innych usług na materiale powierzonym
      tj. czasowym magazynowaniem części / komponentów (w analizowanym przypadku -
      części A, powierzonych przez Kontrahenta w celu zainstalowania w Produkcie),
      czasowym magazynowaniem Produktów (jako wyniku procesu montażu
      dokonywanego przez Spółkę), przygotowaniem Produktów do transportu,
      dochowywaniem ewentualnych formalności, które mogą być wymagane oraz
      procedur transportowych stosowanych w celu montażu i dostarczenia Produktów.
    Pomocniczy, typowy charakter dodatkowych czynności, wymienionych powyżej nie ulega
    zdaniem Spółki wątpliwości - tego rodzaju świadczenia występują bowiem w zbliżonym
    zakresie w wielu innych podobnych transakcjach, nie stanowiąc dla nabywców celu
    samego w sobie, ale służą efektywnemu i prawidłowemu wykonaniu świadczenia
    głównego (dostawy towarów, usługi na materiale powierzonym, itp.) i zaspokojeniu
    potrzeb nabywcy, sprowadzających się do otrzymania towarów w dogodny dla niego
    sposób.
    Z punktu widzenia przedmiotu niniejszego wniosku, kluczowa jest natomiast ocena
    charakteru świadczenia wykonywanego przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, w kontekście
    wykorzystania w procesie montażu (składania) Produktów części B (pozyskanych we
    własnym zakresie przez Spółkę) oraz części A (dostarczonych / powierzonych przez
    Kontrahenta). W tym kontekście, podkreślić przede wszystkim należy, że przedmiotem
    uzgodnień z Kontrahentem jest montaż Produktów jako całości. Kontrahent oczekuje, że
    otrzyma od Spółki kompletne Produkty, które będzie mógł wykorzystać do własnych
    potrzeb. Rozdzielanie procesu montażu na wykonanie częściowe Produktów z części B i
    zainstalowanie w nich części A i zlecenie tych dwóch czynności (jako odrębnych zleceń)
    Spółce lub Spółce i innym zleceniobiorcom byłoby niewątpliwie z gospodarczego punktu
    widzenia działaniem sztucznym i nieuzasadnionym ekonomicznie. Zdaniem Spółki, w pełni
    zasadne jest przyjęcie - kierując się sposobem rozumowania wynikającym z
    przedstawionych powyżej orzeczeń sądów administracyjnych i TSUE - że wszystkie
    czynności wchodzące w skład omawianego świadczenia wykazują ze sobą tak ścisłe
    powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby
    sztuczny charakter. Realizacja wszystkich tych czynności prowadzi bowiem do jednego
    celu - do otrzymania przez Kontrahenta kompletnego Produktu. Osiągnięcie tego celu
    byłoby natomiast niemożliwe bez łącznego wykonania opisanych powyżej świadczeń.
    Zarówno bowiem wykorzystanie części B jak i części A do montażu Produktów jest
    niezbędne i tylko łączne ich użycie w procesie montażu skutkuje powstaniem Produktów o
    oczekiwanych przez Kontrahenta parametrach, cechach, funkcjonalnościach, itp.
    W okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku nie można bez popadania w
    sztuczność uznać, że Kontrahent - kierując się rachunkiem ekonomicznym i racjonalnością
    w podejmowaniu decyzji biznesowych - mógłby zlecić wykonanie

    „niepełnowartościowego” Produktu jednemu podmiotowi a zainstalowanie w nich części A
    innemu podmiotowi. Przeciwnie wykonanie obu tych zakresów prac przez jednego
    wykonawcę (np. Spółkę) w sposób efektywny operacyjnie i kosztowo jest jednym z
    głównych oczekiwań Kontrahenta.
    Mając na względzie powyższe, zdaniem Spółki w omawianym przypadku spełnione są
    przesłanki pozwalające uznać, że świadczenie realizowane przez Spółkę, tj. montaż
    Produktów z wykorzystaniem części A powierzonych przez Kontrahenta, stanowi
    świadczenie kompleksowe (złożone) z punktu widzenia podatku VAT - żaden z
    przedstawionych elementów nie ma bowiem samodzielnego charakteru z ekonomicznego
    punktu widzenia nabywcy (Kontrahenta).
    O tym zaś czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym
    traktowanym dla celów VAT jako dostawa towarów czy świadczenie usług, przesądzać
    powinien element, który w ramach tego świadczenia ma charakter dominujący.
    Zdaniem Wnioskodawcy, decydującym kryterium oceny, czy dana czynność ma charakter
    dominujący i determinujący tym samym charakter danego świadczenia, jest to, która
    czynność „składowa” zaspokaja podstawową potrzebę nabywcy tego świadczenia.
    Czynności pomocnicze mają natomiast pomóc w realizacji tej potrzeby.
    W ocenie Spółki, analizowane świadczenie złożone w postaci montażu Produktów z
    wykorzystaniem części A należy traktować na gruncie VAT jako świadczenie usług - z uwagi
    na dominujący charakter części A w funkcjonalności Produktów. Jak podkreślano już
    powyżej przedmiotem uzgodnień i istotą współpracy pomiędzy Spółką a Kontrahentem
    będzie zmontowanie Produktów przez Spółkę z części A i części B, w oparciu o projekty,
    wymagania, standardy dostarczone przez Kontrahenta. Kontrahent oczekiwać będzie
    przede wszystkim zmontowania Produktów według jego ściśle określonych wytycznych, ze
    ściśle określonych materiałów (częściowo dostarczonych przez Kontrahenta tj. części A i
    częściowo zapewnionych przez Spółkę tj. części B) - tak aby zapewniona była ich
    funkcjonalność i możliwość dalszego wykorzystania Produktów zgodnie z ich
    przeznaczeniem. Oczekiwaną funkcjonalność Produktów determinować zaś będą głównie
    części A, dzięki którym Kontrahent będzie miał możliwość dalszej rozbudowy Produktów i
    wykorzystania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - poprzez zainstalowanie
    w nich wysoce zaawansowanych urządzeń i narzędzi gromadzenia, analizy i przesyłania
    danych, a docelowo także umieszczenie w Produktach rozbudowanych i zaawansowanych
    serwerów i zestawów komputerowych.
    Kluczowa jest w tym zakresie okoliczność, że Kontrahent jest zainteresowany uzyskaniem
    w wyniku przedmiotowej transakcji Produktu o określonych właściwościach, cechach i
    zastosowaniu, którego kluczowym elementem będą części A. W związku z powyższym
    Kontrahent zleci Spółce montaż Produktów z wykorzystaniem części A. Biorąc jednak pod
    uwagę charakter części A i ich funkcje w ramach całego Produktu (umożliwiające, jak
    wskazano powyżej, dalszą rozbudowę Produktów i przesądzające o wysoce
    spersonalizowanym tj. dostosowanym do potrzeb i oczekiwań Kontrahenta charakterze
    Produktów) proces montażu Produktów polegać będzie głownie na „wzbogaceniu” części
    A poprzez ich „obudowanie” i połączenie z wykorzystaniem części B. Innymi słowy,
    Kontrahent będzie nie tyle zainteresowany nabyciem Produktów (jako osobnych
    przedmiotów materialnych), ale uzyskaniem możliwości pełnego wykorzystania
    funkcjonalności części A, dzięki ich połączeniu i „obudowaniu” przy wykorzystaniu części B.
    To bowiem części A będą przede wszystkim decydować o przydatności Produktów dla
    Kontrahenta - dzięki nim Kontrahent będzie mógł umieszczać w Produktach serwery i
    zestawy komputerowe, odpowiednio je konfigurować i zapewniać właściwe działanie.
    Z powyższego wynika, że wybudowanie części konstrukcyjnej Produktów z części B,
    chociaż niewątpliwie jest istotnym elementem transakcji, to jednak nie jest tak istotne jak
    zamontowanie części A w Produktach lub zastrzeżone informacje związane z
    zaprojektowaniem Produktu. Dopiero bowiem zamontowanie części A w Produktach,
    skutkujące „wzbogaceniem” części A o konstrukcyjną część Produktów, wybudowaną

    zgodnie z projektami i wymaganiami Kontrahenta, spowoduje, że Produkty spełnią
    oczekiwania Kontrahenta tj. Kontrahent zyska faktyczną możliwość korzystania z części A
    w sposób i w zakresie przez siebie zakładanym. Z perspektywy Kontrahenta, samo
    otrzymanie niekompletnych Produktów bez części A nie spełniałoby jego oczekiwań czy
    wręcz byłoby dla Kontrahenta pozbawione sensu ekonomicznego. Cel gospodarczy
    Kontrahenta zostanie zrealizowany dopiero poprzez zmontowanie Produktów z
    uwzględnieniem części A, a precyzyjniej poprzez „wzbogacenie” części A o elementy
    konstrukcyjne wykonane z części B i składające się w całości na Produkt.
    Na podstawie powyższego należy przyjąć, że wykorzystanie części A w montażu
    Produktów ma w analizowanej transakcji charakter dominujący, a świadczeniem
    pomocniczym jest wykonanie części konstrukcyjnej Produktów z części B. Wykorzystanie w
    procesie montażu Produktów części B i będące jej wynikiem powstanie części
    konstrukcyjnej Produktów nie stanowi dla Kontrahenta celu samego w sobie, lecz jest
    jedynie środkiem służącym jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego
    (którym jest zmontowanie Produktów z części A, dzięki czemu Kontrahent będzie miał
    możliwość faktycznego korzystania z części A i możliwości technicznych jakie części A
    zapewniają). Dopiero bowiem po zamontowaniu części A, a ściślej „wzbogaceniu” części A
    o pomocniczą, konstrukcyjną część Produktów powstała z części B, Produkty zyskają
    oczekiwaną przez Kontrahenta funkcjonalność.
    W świetle powyższego, można przyjąć, że intencją Kontrahenta będzie w istocie nabycie
    usługi wykonanej przez Spółkę na częściach A z wykorzystaniem części B. Rezultatem tej
    usługi będzie powstanie Produktów, a więc określonych dóbr / towarów o charakterze
    materialnym - jednak z perspektywy Kontrahenta funkcjonalność tych Produktów będzie
    determinowana przez funkcjonalność części A. To więc odpowiednie wykorzystanie części
    A w procesie montażu Produktów (umieszczenie ich w „obudowie” powstałej z części B)
    będzie miało dla Kontrahenta istotniejsze znaczenie niż samo nabycie tej „obudowy”.
    Dostarczenie Kontrahentowi części konstrukcyjnej powstałej z części B (świadczenie o
    charakterze towarowym) będzie miało tym samym wyłącznie pomocniczy charakter do
    usługi „wzbogacenia” części A poprzez ich montaż w Produktach (świadczenie o
    charakterze usługowym).
    Podkreślić również należy, że dwa kluczowe czynniki wpływające na rzeczywistą wartość
    użytkową Produktów są dostarczane przez Kontrahenta - tj. części A i know-how dotyczący
    montażu Produktów (w postaci przede wszystkim projektów / wymogów / standardów,
    wedle których Produkty winny być montowane). Również ta okoliczność wskazuje, że
    kompleksowe świadczenie Spółki, polegające na kompletacji Produktów na bazie części A
    dostarczonych przez Kontrahenta i w oparciu o dostarczone przez niego projekty, z
    wykorzystaniem części B pozyskanych przez Spółkę we własnym zakresie, ma w
    rzeczywistości charakter usługowy. To bowiem dzięki elementom dostarczonym przez
    Kontrahenta możliwe jest zmontowanie Produktów o pożądanych przez Kontrahenta
    cechach (wynikających głównie z charakterystyki i funkcjonalności części A oraz sposobu
    ich zamontowania w Produktach). Wkład „towarowy” Spółki - obejmujący wykonanie części
    konstrukcyjnej Produktów z części B - ma, w kontekście Produktu jako całości i jego
    przeznaczenia do dalszej rozbudowy przez Kontrahenta (poprzez zainstalowanie w nich
    wysoce zaawansowanych urządzeń i narzędzi gromadzenia, analizy i przesyłania danych, a
    docelowo także umieszczenie w Produktach rozbudowanych i zaawansowanych serwerów
    i zestawów komputerowych - co możliwe będzie dzięki obecności części A w Produktach),
    pomocnicze znaczenie.
    Analogiczna konkluzje można znaleźć w interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej z 6 maja 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.52.2022.2.RM. W interpretacji tej
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał m.in. - zasługujący zdaniem Spółki na
    aprobatę - sposób stosowania przepisów ustawy o VAT w sprawach dotyczących
    świadczeń złożonych, składających się zarówno z czynności „usługowych” jak i
    „towarowych”, tj.:

    · „(...) o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług,
      powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter
      dominujący. Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie
      wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś
      pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas
      transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust.
      1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo,
      że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona
      traktowana jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.”
    · „(...) o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów bądź świadczenia usług
      rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany stan faktyczny, w tym zakres i specyfika
      wykonywanych czynności, użytych materiałów oraz treść zawartych umów. Jedynie
      łączna analiza czynników takich jak m.in. przedmiot świadczenia, proporcja między
      udziałem materiałów własnych, a udziałem materiałów powierzonych przez
      kontrahenta, obowiązki stron, sposób wzajemnego rozliczenia, pozwala określić, czy
      wykonywane czynności powinny być traktowane jako usługa na ruchomym majątku
      rzeczowym, czy też jako dostawa towarów. Zatem ustalenie, czy określoną transakcję
      należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga
      wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu
      określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.”
    · „Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że
      usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby
      otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani
      charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku
      rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone,
      wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac.”
    Sprawa objęta ww. interpretacją dotyczyła umowy, której przedmiotem miało być
    wykonanie izolowanej rury miedzianej stosowanej w instalacjach klimatyzacyjnych, a sam
    proces produkcyjny miał obejmować odpowiednie połączenie rur miedzianych (materiał
    powierzony) z izolacją techniczną (materiał własny wnioskodawcy) z wykorzystaniem
    zasobów personalnych (m.in. pracowników) i technicznych (m.in. maszyn i urządzeń)
    wnioskodawcy. W takim stanie faktycznym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej -
    stosując ww. zasady - uznał, że „w analizowanym przypadku mamy do czynienia ze
    świadczeniem usługi polegającej na przetworzeniu towaru otrzymanego od klienta (rury
    miedzianej) poprzez jego połączenie z należącą do Państwa izolacją techniczną. (...)
    produkowana przez Państwa izolacja techniczna sama w sobie nie jest tak istotnym
    elementem transakcji, jak to, że podczas wykonywanych przez Państwa czynności
    (obróbki) rury miedziane uzyskują pożądane przez nabywcę właściwości termoizolacyjne.
    Sama izolacja techniczna bez usługi polegającej na powleczeniu rur miedzianych pociętych
    na odpowiednią długość izolacją techniczną nie spełniałaby oczekiwań nabywcy. Dopiero
    odpowiednie przetworzenie rur (obróbka), tj. powleczenie ich izolacją techniczną i
    uzyskanie dzięki temu właściwości termoizolacyjnych rur stanowi realizację celu
    gospodarczego kontrahenta. Z analizy całokształtu przedstawionych okoliczności sprawy
    wynika więc, że działania podejmowane przez Państwa zawierają w większym stopniu
    aspekt świadczenia usług, wymagających zaangażowania odpowiednich maszyn i
    technologii. Celem gospodarczym (korzyścią wynikającą z umowy zawartej z Państwem)
    jest dla spółki X nabycie usługi polegającej na wykonaniu izolacji rur miedzianych, gdyż
    samo nabycie izolacji technicznej, nie pozwoliłoby na osiągnięcie celu spółki X, którym jest
    nadanie przetwarzanemu materiałowi odpowiednich właściwości termoizolacyjnych.”
    Sprawa, której dotyczyła wskazana powyżej interpretacja, ma oczywiście inny przedmiot
    niż sprawa objęta niniejszym wnioskiem, niemniej również w niniejszej sprawie
    zastosować można podobny sposób rozumowania i dojść do podobnych konkluzji, iż: (i)
    produkowana przez Spółkę (z pozyskanych we własnym zakresie części B) część

    konstrukcyjna Produktów sama w sobie nie jest tak istotnym elementem transakcji jak to,
    że dzięki wykonywanym przez Spółkę czynnościom tj. „obudowaniu” i połączeniu części A z
    częściami B w jeden Produkt, Kontrahent zyskuje możliwość wykorzystania pełnej
    funkcjonalności części A (czyli głównego elementu transakcji), (ii) sama część
    konstrukcyjna Produktu złożona z części B, bez części A, nie spełniałaby oczekiwań
    Kontrahenta, (iii) dopiero zmontowanie Produktów z uwzględnieniem części A, a
    precyzyjniej poprzez „wzbogacenie” części A o elementy konstrukcyjne wykonane z części
    B i składające się w całości na Produkt, stanowić będzie realizację celu gospodarczego
    Kontrahenta.
    Podobne wnioski można wysnuć z interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 23 lutego
    2017 r. sygn. 2461-IBPP4.4512.127.2016.2.LG, w której organ podatkowy na wniosek
    polskiego świadczeniodawcy oceniał charakter transakcji (dostawa towarów czy
    świadczenie usług), obejmującej montaż podzespołów elektronicznych należących do
    zagranicznego kontrahenta w obudowie metalowej, dokonanie połączeń kablowych oraz
    przeprowadzenie finalnego testu kompletnego urządzenia z obudową - w oparciu o
    projekt, specyfikacje techniczne dostarczone przez kontrahenta. W sprawie tej - zbliżonej
    do sytuacji objętej niniejszym wnioskiem - ostatecznie wskazano i uznano, że
    „Wnioskodawca będzie dokonywał zabudowy (montażu) gotowych, powierzonych przez
    Kontrahenta elementów (Podzespołów Elektronicznych) mających kluczowe znaczenie pod
    względem funkcjonalnym, w wykonanej we własnym zakresie obudowie, a następnie
    będzie odsyłał zabudowane elementy do Kontrahenta.
    Zatem w ocenie Organu przedstawiony we wniosku opis wskazuje, że celem opisanych
    czynności jest świadczenie usługi na powierzonym majątku ruchowym. Opisane czynności
    świadczą bowiem, że materiał powierzony nie zmienia swoich właściwości i funkcji, jak
    również funkcjonalność i wartość Produktu Ostatecznego determinowana jest głównie
    przez zabudowane Podzespoły Elektroniczne otrzymane od Kontrahenta.”
    Z całokształtu przedstawionych w niniejszym wniosku okoliczności wynika, że działania
    podejmowane przez Spółkę przejawiają w większym stopniu cechy świadczenia usług, tzn.
    zapewnienie częściom A możliwości właściwego działania dzięki ich „wzbogaceniu” o część
    konstrukcyjną, skutkujące powstaniem Produktów, nie ma charakteru pomocniczego czy
    pobocznego, lecz ma charakter dominujący. Wykonanie zaś części konstrukcyjnej
    Produktów z części B nie stanowi dla Kontrahenta celu samego w sobie, lecz jest jedynie
    środkiem służącym jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego, którym jest
    zapewnienie pełnej funkcjonalności części A poprzez ich wykorzystanie w procesie
    montażu Produktów i tym samym umożliwienie Kontrahentowi dalszej rozbudowy
    Produktów (poprzez zainstalowanie w nich wysoce zaawansowanych urządzeń i narzędzi
    gromadzenia, analizy i przesyłania danych, a docelowo także umieszczenie w Produktach
    rozbudowanych i zaawansowanych serwerów i zestawów komputerowych).
    Biorąc powyższe od uwagę, zdaniem Spółki za prawidłowe należy uznać stwierdzenie, że
    czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Kontrahenta w ramach zleconej Spółce
    usługi montażu Produktów powinny być klasyfikowane na gruncie podatku VAT jako
    świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem",
      podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;

      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko
    w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana
    jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę
    faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza
    wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą
    inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego
    rezultatu). Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”
    dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania
    z nim jak właściciel.
    Natomiast według art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy
    mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest
    dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów
    polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem
    co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
    - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest
      bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie zadanych pytań należy zauważyć, że w
    celu dokonania prawidłowej kwalifikacji czynności objętych zakresem zadanego pytania
    pod kątem określenia skutków podatkowych, rozważenia wymaga kwestia tzw. świadczeń
    złożonych.
    W celu określenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem
    kompleksowym, należy zbadać, czy sprzedawca dostarcza kupującemu, jedno świadczenie
    czy też kilka odrębnych. W tym kontekście za świadczenia odrębne uznaje się świadczenia

    wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są
    w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie
    wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu
    widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie
    złożone. Przy czym ocena, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną
    czynnością kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych czynności, winna odbywać
    się w oparciu o to, czy wykonywane świadczenia wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie,
    że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny
    charakter.
    Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa
    obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być
    sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza
    wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas
    gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te
    same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.
    Wskazać również należy, że ani Dyrektywa, ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji
    świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek
    uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach
    świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na
    bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd,
    Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia
    podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego,
    opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od
    zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i
    ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności
    konkretnej sprawy.
    W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być
    wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub
    zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok
    TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd – pkt 23).
    Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione
    żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.
    Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub
    więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie
    miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie
    główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze,
    to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne tj.
    dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za
    dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla
    klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia
    głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego
    świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan
    Ltd – pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 – pkt 16; wyrok z 17 stycznia
    2013 r., w sprawie C-224/11 – pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-
    155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. – pkt 21).
    Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał
    wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w
    pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej
    czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych

    świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na
    konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z
    uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia,
    jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca
    2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie
    wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do
    świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy
    skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.
    Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV,
    OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten
    sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez
    podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak
    ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności
    stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.
    Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania
    danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w
    przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną
    wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że
    samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia
    przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub
    odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie
    do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.
    Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie
    wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny,
    to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.
    Z kolei o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też
    kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach
    danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r.
    w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96
    Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27
    października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v
    Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem
    dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia
    prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter
    pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa
    towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że
    w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona
    traktowana jako świadczenie usług.
    Mając na uwadze powołane przepisy oraz cytowane powyżej orzecznictwo TSUE wskazać
    należy, że w analizowanej sprawie będą wykonywali Państwo szereg czynności noszących
    znamiona świadczenia kompleksowego (złożonego) w ramach umowy montażu
    (składania) zaawansowanych technologicznie szaf/regałów, zapewniających odpowiednie
    warunki do instalacji, działania i przechowywania sprzętu komputerowego oraz ich
    ochronę przed czynnikami zewnętrznymi. W przedstawionych okolicznościach sprawy dla
    Kontrahenta najistotniejszym będzie uzyskanie pełnej funkcjonalności części A – zgodnie z
    jego oczekiwaniami – poprzez zlecenie Państwu montażu Produktów z wykorzystaniem
    części A (stanowiących własność Kontrahenta i determinujących funkcjonalność i właściwe
    działanie Produktów) i części B (elementów pomocniczych służących w istocie
    „wzbogaceniu” części A i „obudowaniu” częścią konstrukcyjną Produktów powstałą z części
    B). Jak wskazali Państwo – z perspektywy Kontrahenta samo otrzymanie niekompletnych
    zmontowanych Produktów bez części A nie spełniałoby jego oczekiwań czy wręcz byłoby
    dla Kontrahenta pozbawione sensu ekonomicznego. Cel gospodarczy Kontrahenta

    zostanie zrealizowany dopiero, gdy Spółka prawidłowo zmontuje Produkty według
    instrukcji Kontrahenta z uwzględnieniem części A, poprzez „wzbogacenie” części A o
    elementy konstrukcyjne wykonane z części B i składające się w całości na Produkt.
    Realizacja wszystkich tych czynności prowadzi do jednego celu – do otrzymania przez
    Kontrahenta kompletnego Produktu, umożliwiającego Kontrahentowi pełne
    wykorzystanie funkcjonalności części A. Osiągnięcie tego celu byłoby – jak Państwo
    wskazują – niemożliwe bez łącznego wykonania opisanych przez Państwa świadczeń,
    bowiem zarówno wykorzystanie części B jak i części A do montażu Produktów jest
    niezbędne i tylko łączne ich użycie w procesie montażu skutkuje powstaniem Produktów o
    oczekiwanych przez Kontrahenta parametrach, cechach, funkcjonalnościach. Pozbawione
    sensu ekonomicznego byłoby też dzielenie procesu montażu Produktów na mniejsze
    etapy i zlecanie realizacji tych etapów odrębnym podmiotom. Kontrahent nie będzie
    bezpośrednio i wprost zainteresowany nabyciem Produktów (jako osobnych przedmiotów
    materialnych), ale uzyskaniem możliwości pełnego wykorzystania funkcjonalności części A,
    dzięki ich połączeniu i „obudowaniu” przy wykorzystaniu części B. To bowiem części A
    będą przede wszystkim decydować o przydatności Produktów dla Kontrahenta – dzięki
    nim Kontrahent będzie mógł umieszczać w Produktach serwery i zestawy komputerowe,
    odpowiednio je konfigurować i zapewniać właściwe działanie. W analizowanej sprawie nie
    można również pominąć okoliczności, że w odniesieniu do materiału powierzonego –
    części A – nie będą Państwo uzyskiwać prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, będzie to tzw. materiał powierzony stanowiący własność Kontrahenta. Ponadto
    w ramach zleconego przez Kontrahenta montażu Produktów, mogą być Państwo
    zobowiązani do ewentualnego czasowego magazynowania części A (powierzonych przez
    Kontrahenta w celu zainstalowania w Produkcie), czasowego przechowywania Produktów
    (jako wyniku procesu montażu dokonywanego przez Spółkę), jak również przygotowania
    Produktów do transportu.
    Odnosząc się do kwestii opodatkowania świadczenia kompleksowego realizowanego
    przez Państwa na rzecz Kontrahenta uznać należy, że w okolicznościach przedstawionych
    we wniosku będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8
    ust. 1 ustawy, a nie z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Przy czym, jak
    wynika z wniosku „obudowanie” części A częścią konstrukcyjną Produktów wykonaną z
    części B będzie świadczeniem dominującym w całym procesie montażu Produktów,
    natomiast pomocniczym elementem wchodzącym w skład procesu montażu Produktów
    będzie montaż przez Spółkę części konstrukcyjnej Produktów z części B i wykorzystanie jej
    do montażu Produktów. W konsekwencji całość opisanych we wniosku czynności
    realizowanych przez Państwa na rzecz Kontrahenta, składających się na świadczenie
    polegające na montażu Produktów, uznaję za kompleksowe świadczenie usług w
    rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.
    W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi, od tego bowiem zależy,
    czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu tym podatkiem w Polsce, czy też nie.
    Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;

      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej wynikającej z
    art. 15 ust. 2 ustawy, w myśl tego artykułu:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą
    zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 28b ust. 3 ustawy:
      W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności
      gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym
      mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe
      miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz przepisy prawa wskazuję, że do świadczonych
    przez Państwa na rzecz Kontrahenta posiadającego siedzibę na terytorium Holandii i
    będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, kompleksowych usług polegających
    na montażu Produktów, nie znajdą zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca
    świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j
    ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zatem miejsce świadczenia tych usług należy ustalić na
    podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.
    Zatem miejscem świadczenia ww. usług na rzecz Kontrahenta, stosownie do art. 28b ust. 1
    ustawy, będzie kraj, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj.

    Holandia. W konsekwencji, świadczone przez Państwa usługi na rzecz Kontrahenta nie
    będą opodatkowane na terytorium Polski.
    Z kolei w kwestii deklaracji podatkowych wskazać należy, że zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:
      Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym
      deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca
      następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c,
      art. 133 i art. 138g ust. 2.
    Jak stanowi art. 99 ust. 11b ustawy:
      Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za
      pomocą środków komunikacji elektronicznej.
    W myśl art. 99 ust. 11c ustawy:
      Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem
      dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o
      informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, który
      obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument
      elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób
      określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i
      zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.
    Na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy wydane zostało rozporządzenie
    Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie
    szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w
    zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.) - określające:
      1) szczegółowy zakres danych zawartych w:
      a) deklaracjach podatkowych, o których mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy z dnia 11
        marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”,
      b) ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, zwanej dalej „ewidencją”;
      2) objaśnienia co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji
        podatkowych, o których mowa w art. 99 ust. 1-3 ustawy, zwanych dalej
        „deklaracjami”, oraz niezbędne pouczenia, a także sposób wykazywania danych w
        ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy.
    Na podstawie § 4 pkt 1 i pkt 2 ww. rozporządzenia:
      Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego, o których mowa w § 2
      pkt 8, obejmują:
      1) wysokość podstawy opodatkowania, a w przypadkach określonych w lit. d-f oraz i-
      m – także wysokość podatku należnego, z tytułu:
      a) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, zwolnionych od
      podatku,
      b) dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia
      znajduje się poza terytorium kraju i w stosunku do których na podstawie art. 86 ust.
      8 pkt 1 lub ust. 9 ustawy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o
      podatek naliczony, z wyłączeniem czynności objętych procedurami szczególnymi, o
      których mowa w dziale XII w rozdziale 6a, 7 lub 9 ustawy, w tym odrębnie z tytułu
      świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy,
      c) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych
      stawką 0%, w tym odrębnie z tytułu dostawy towarów, o której mowa w art. 129
      ustawy,

      d) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych
      stawką 5%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,
      e) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych
      stawką 7% albo 8%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,
      f) dostawy towarów oraz świadczenia usług na terytorium kraju, opodatkowanych
      stawką 22% albo 23%, oraz korekty dokonanej zgodnie z art. 89a ust. 1 i 4 ustawy,
      g) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      h) eksportu towarów,
      i) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów,
      j) importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a ustawy,
      k) importu usług, z wyłączeniem usług nabywanych od podatników podatku od
      wartości dodanej, do których stosuje się art. 28b ustawy,
      l) importu usług nabywanych od podatników podatku od wartości dodanej, do
      których stosuje się art. 28b ustawy,
      m) dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1
      pkt 5 ustawy;
      2) łączną wysokość podstawy opodatkowania stanowiącą sumę wysokości podstaw
      opodatkowania określonych w pkt 1, z wyłączeniem odrębnie wykazanych wysokości
      podstaw opodatkowania z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust.
      1 pkt 4 ustawy, oraz dostawy towarów, o której mowa w art. 129 ustawy.
    Z powyższych przepisów wynika, że w deklaracji podatkowej należy wykazać m.in.
    sprzedaż, która ma miejsce poza terytorium kraju.
    W rozporządzeniu w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach
    podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodano załączniki
    będące objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz
    sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy.
    W pkt I załącznika „Objaśnienia do deklaracji” wskazano w pkt 4.1., że w części deklaracji
    dotyczącej obliczenia wysokości podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności
    podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku
    należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który
    jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku,
    jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie. Dotyczy to również dostaw towarów oraz
    świadczenia usług, dla których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju i w
    stosunku do których na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 lub ust. 9 ustawy przysługuje prawo
    do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, z wyłączeniem czynności objętych
    procedurami szczególnymi, o których mowa w dziale XII w rozdziale 6a, 7 lub 9 ustawy.
    Przy czym zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w
      art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Natomiast w myśl art. 86 ust. 9 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i

      usługi dotyczą czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7
      oraz pkt 37-41, wykonywanych na terytorium kraju, w przypadku gdy miejscem
      świadczenia tych usług zgodnie z art. 28b lub art. 28l jest terytorium państwa
      trzeciego lub gdy usługi dotyczą bezpośrednio towarów eksportowanych, pod
      warunkiem że podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego
      podatku z tymi czynnościami.
    W związku z powyższym, świadczone przez Państwa na rzecz Kontrahenta posiadającego
    siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Holandii ww. kompleksowe usługi,
    których – jak wskazałem powyżej – miejsce opodatkowania znajdować się będzie poza
    terytorium kraju, należy wykazać w JPK_VAT, w sytuacji gdy w stosunku do nich na
    podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego
    o podatek naliczony.
    Zatem Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
        Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.