Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-66/09/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-15
Teza: Czy wynagrodzenie wypłacane członkom Rady Nadzorczej należy pomniejszyć o podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; działalność-działalność wykonywana osobiście; obowiązek-obowiązek obywatelski; obowiązek-obowiązek społeczny; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; rada-rada nadzorcza; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2009 r. (data wpływu 26 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania wypłacanych członkom Rady Nadzorczej Spółdzielni Mieszkaniowej wynagrodzeń za udział w posiedzeniach **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2009 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania wypłacanych członkom Rady Nadzorczej Spółdzielni Mieszkaniowej wynagrodzeń za udział w posiedzeniach.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Organami Spółdzielni Mieszkaniowej są Zgromadzenie Członków Spółdzielni, Rada Nadzorcza i Zarząd. Rada Nadzorcza składa się z 9 członków – co wynika z § 34 ust. 2 Statutu Spółdzielni. Członkowie Rady Nadzorczej w zależności od pełnionej funkcji, jak i obowiązującej wysokości wynagrodzenia minimalnego, określonego ustawą z dnia 10 października 2002 roku, o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, otrzymują wynagrodzenie przyznawane w oparciu o § 39 Statutu.

Zgodnie z § 39 ust. 1 Statutu – członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenie za udział w posiedzeniach w formie miesięcznego ryczałtu bez względu na liczbę posiedzeń, w kwocie odpowiadającej 10% minimalnego wynagrodzenia, o którym mowa w ustawie z dnia 10 października 2002 roku o minimalnym wynagrodzeniu za pracę. Natomiast § 39 ust. 2 Statutu przewodniczący Rady Nadzorczej otrzymuje wynagrodzenie w formie miesięcznego ryczałtu, bez względu na liczbę posiedzeń w kwocie odpowiadającej 15% minimalnego wynagrodzenia, o którym mowa w ustawie o minimalnym wynagrodzeniu za pracę.

Od chwili wprowadzenia powyższych uregulowań prawnych, tj. od dnia 27 listopada 2007 roku, wynagrodzenie wypłacane członkom Rady Nadzorczej pomniejszane jest o zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednakże zdaniem członków Rady Nadzorczej otrzymywane świadczenie pieniężne nie jest wynagrodzeniem objętym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jest dietą zwolnioną od ww. podatku. Członkowie Rady Nadzorczej uzasadniają swoje stanowisko faktem, że otrzymywane świadczenie de facto pełni funkcję diety.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wypłacane członkom Rady Nadzorczej należy pomniejszyć o podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Z art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy wynika natomiast, że od przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 pobiera się zryczałtowany podatek – w wysokości 18% przychodu – jeżeli suma należności określonych w umowie lub umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika, z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł. Mając na uwadze powyższy stan faktyczny i prawny – uzasadnionym jest – w ocenie Wnioskodawcy – pobieranie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 18%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu zaliczona została działalność wykonywana osobiście. W ramach tego źródła przychodów w art. 13 ustawodawca wyróżnił:

*   w pkt 5 przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 oraz
*   w pkt 7 - przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższych przepisów – przychody otrzymywane przez osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych stanowią odrębną - od przychodów osób wykonujących czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich - kategorię przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Przepis powyższy przewiduje zwolnienie niektórych przychodów związanych z osobistym pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, a mianowicie tylko i wyłącznie diet oraz kwot stanowiących zwrot kosztów i odnosi się wyłącznie do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia w prawie podatkowym są nie tylko odstępstwem od zasady wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy lecz również stanowią wyjątek od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą, co oznacza, że nie może być ani rozszerzająca, ani też zawężająca.

Przy wykładni pojęć użytych w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy – by uniknąć zastosowania wykładni rozszerzającej - należy przyjąć zasadę, że kryteria rozumienia powyższych pojęć muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych, a tylko pomocniczo, tj. w kwestiach nie rozstrzygniętych przez ustawy mogą odwoływać się do znaczeń pozaprawnych. Zatem aby uznać określone świadczenie za „dietę”, bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy takie nazwanie świadczenia przez świadczeniobiorcę lub stronę świadczącą, lecz konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawodawcę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia, po drugie, „obowiązki” w rozumieniu interpretowanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo.

Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia konieczne jest zatem, by świadczenia w postaci diet były w taki sposób określone przez przyznającą je odrębną ustawę, nie zaś akt wewnętrzny np. statut spółdzielni mieszkaniowej.

Z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 roku o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.) oraz z dnia 16 września 1982 roku prawo spółdzielcze (t. j. Dz. U. z 1995 r. Nr 54, poz. 288 ze zm) nie wynika, aby Spółdzielnia Mieszkaniowa miała obowiązek wypłaty członkom organów statutowych świadczeń w postaci diet.

Zatem fakt, że Statut Spółdzielni przyznaje przewodniczącemu oraz członkom Rady Nadzorczej zryczałtowane wynagrodzenie za udział w posiedzeniach, nie daje podstaw do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, gdyż świadczenia te nie zostały określone przez ustawodawcę, tj. świadczenie nie następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do jego wypłaty – nie zostało przewidziane w ustawie.

W świetle cytowanego przepisu zasadnicze znaczenie dla kręgu podmiotów objętych zwolnieniem, ma również zakres użytego w nim zwrotu „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich”. W kontekście rozpatrywanej sprawy istotną jest odpowiedź czy, krąg ten obejmuje swoim zakresem także osoby będące członkami organów statutowych Spółdzielni Mieszkaniowej, którzy otrzymują wynagrodzenie za udział w posiedzeniach. Żaden przepis ustawy nie definiuje bliżej pojęć tworzących zwrot „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich”. Trudno też napotkać definicje tych pojęć na gruncie innych aktów normatywnych. Zatem, zgodnie z powszechnie przyjętymi regułami interpretacyjnymi, należy nadać im takie znaczenie jakie mają one w języku potocznym. Termin „społeczny” jest bez wątpienia pojęciem wieloznacznym, jednak pojmowany jest on m.in. jako „zorganizowany, przeznaczony dla społeczeństwa, do zaspokojenia jego potrzeb; będący przedstawicielem społeczeństwa, pracujący dla społeczeństwa, dla dobra ogółu” (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, t. III, Warszawa 1999, s.276). Podobnie co do zasady, rozumiany jest termin „obywatelski”, który w powiązaniu z innymi pojęciami (np. straż obywatelska, komitet) ujmowany jest jako „komitet, straż, sąd, zorganizowane z osób prywatnych, ochotników, niefachowców, do doraźnej pomocy władzom, jako instytucje tymczasowe” (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, t. II, Warszawa 1999, s.415). Natomiast termin "obywatelstwo" oznacza "przynależność państwową łączącą się z pewnymi uprawnieniami i obowiązkami",

W orzecznictwie i doktrynie przyjęto zasadę, iż pełnienie obowiązku obywatelskiego związane jest ze stanami faktycznymi, w których dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratycznego państwa prawnego, sprawując funkcję w instytucjach publicznych. Natomiast pełnienie obowiązku społecznego związane jest ze stanami faktycznymi, w których dana osoba uczestniczy w pracach instytucji jako reprezentant pewnej społeczności i bierze udział w rozwiązywaniu problemów konkretnej społeczności, działając w jej interesie. Do zakwalifikowania przychodu jako zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust.1 pkt 17 ustawy podatkowej, warunek obywatelskiego bądź społecznego charakteru obowiązku, musi być spełniony łącznie z warunkiem ustawowej podstawy jego pełnienia i z warunkiem zaliczenia przez ustawę przychodu uzyskiwanego przez osobę pełniącą taki obowiązek do kategorii przychodów wymienionych w omawianym przepisie.

Faktu pełnienia funkcji w organie statutowym Spółdzielni, nie można utożsamiać z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Przewodniczący i członkowie Rady Nadzorczej SM nie reprezentują całej społeczności, reprezentują natomiast określoną grupę mieszkańców i działają w jej interesie, nie sprawują również funkcji publicznych - nie zawiadują sprawami państwowymi i nie uczestniczą w działaniu instytucji publicznej. Z faktu, iż do Spółdzielni Mieszkaniowej przynależy określony krąg obywateli, nie można wywieść wniosku, że przewodniczący i członkowie Rady Nadzorczej SM reprezentują ogół społeczeństwa.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych celem spółdzielni mieszkaniowej, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Natomiast art. 3 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż członkiem spółdzielni może być osoba fizyczna, choćby nie miała zdolności do czynności prawnych lub miała ograniczoną zdolność do czynności prawnych.

Jak wynika z powyższego przepisu ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, członkostwo w spółdzielni mieszkaniowej oraz sprawowanie funkcji w jej organach statutowych jest dobrowolne i nie wiąże się z realizacją obowiązków czy zadań publicznych lub państwowych. Głównym celem istnienia spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jej członków, a nie działanie w interesie państwowym lub publicznym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że omawianych przychodów nie można uznać za diety lub kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymane w związku z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, co stanowi warunek niezbędny do korzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest jednak fakt, że przewodniczący i członkowie Rady Nadzorczej SM, o których mowa we wniosku wchodzą w skład organu statutowego Spółdzielni Mieszkaniowej, będącej osobą prawną, zatem otrzymane wynagrodzenie za udział w posiedzeniach, należy zakwalifikować do źródła przychodu, o którym mowa art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Do przychodów z tego źródła nie ma zastosowanie zwolnienie przewidziane w treści art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy.

Konsekwencją zaliczenia omawianych wynagrodzeń, do przychodu o którym mowa w treści art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, spoczywający na Spółdzielni Mieszkaniowej, dokonującej wypłaty przedmiotowych kwot, obowiązek płatnika.

W myśl regulacji zawartej w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy są obowiązani do poboru zaliczek na podatek dochodowy w wysokości 18% należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 5 ustawy oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b. Obliczone zaliczki, stosownie do art. 41 ust. 1a ustawy, należy zmniejszyć z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Natomiast w myśl art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędacą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu.

Z treści art. 30 ust. 3 ww. ustawy wynika, iż zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2,4-5a i 13, pobiera się bez pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania. Natomiast – na mocy - art. 41 ust. 4 tej ustawy płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych - m.in. z tytułów określonych w art. 30 ust. 1 pkt 5a tej ustawy - wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że kwoty wynagrodzeń wypłacane przewodniczącemu i członkom Rady Nadzorczej Spółdzielni Mieszkaniowej zostały określone w statucie Spółdzielni w stałej kwocie miesięcznej (niezależnie od ilości posiedzeń), skoro zatem kwota wypłacona z tego tytułu w danym miesiącu nie przekroczy 200 zł, a ww. osoby nie są pracownikami Spółdzielni, to istnieją podstawy do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 5a.

Kwoty pobranego podatku płatnik obowiązany jest na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy przekazać w terminie do dnia 20-go miesiąca następującego po miesiącu, w którym go pobrano na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.