Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-77/15-6/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu podatkowego z tytułu otrzymania wynagrodzenia za umarzane udziały spółki kapitałowej prawa cypryjskiego.
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; objęcie (nabycie); przychód; spółki-spółka kapitałowa; transakcja; udział; udział-umorzenie udziałów; udział-wymiana udziałów; udziałowiec; umorzenie; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne; wynagrodzenia; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2015 r. (data wpływu 17 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu podatkowego z tytułu otrzymania wynagrodzenia za umarzane udziały spółki kapitałowej prawa cypryjskiego (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony o brakującą opłatę 27 marca 2015 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia przychodu podatkowego z tytułu otrzymania wynagrodzenia za umarzane udziały spółki kapitałowej prawa cypryjskiego (pytanie nr 1),
*   ustalenia przychodu podatkowego w przypadku likwidacji spółki kapitałowej prawa cypryjskiego (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, która podlega w kraju opodatkowaniu od całości osiąganych przez nią dochodów (dalej: SPV lub Spółka).

Osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce i podlegająca w Polsce opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów (dalej: Udziałowiec) posiada obecnie udziały większościowe w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze (dalej: CypCo), odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Aktualnie Udziałowiec rozważa wniesienie posiadanych udziałów w CypCo do Spółki w ramach wkładu niepieniężnego, w zamian za który SPV wyda Udziałowcowi udziały własne w jej podwyższonym kapitale zakładowym (wymiana udziałów).

Na skutek dokonanego aportu udziałów w CypCo, SPV uzyska bezwzględną większość głosów w CypCo. Wartość nominalna udziałów wydanych przez SPV na rzecz Udziałowca w zamian za udziały w CypCo będzie odpowiadała wartości udziałów w CypCo wnoszonych do SPV.

Jednocześnie Spółka przewiduje, że z przyczyn ekonomicznych lub biznesowych może w przyszłości dojść do umorzenia udziałów w CypCo lub likwidacji CypCo.

W przypadku umorzenia udziałów CypCo wyda na rzecz SPV – w ramach wynagrodzenia za umarzane udziały – środki pieniężne lub/oraz wierzytelność pożyczkową przysługującą jej wobec Udziałowca (z tytułu wcześniej udzielonej mu pożyczki).

Podobnie w razie dokonania likwidacji CypCo, w ramach przysługującego SPV udziału w majątku likwidacyjnym, SPV otrzyma środki pieniężne lub/oraz powyższą wierzytelność pożyczkową (tj. wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej na rzecz Udziałowca przez CypCo).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka sformułowała następujące pytania odnoszące się do przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: ustawa o CIT):

1.  Czy w przypadku nabycia udziałów w CypCo w ramach transakcji wymiany udziałów, przychód podatkowy Spółki z tytułu otrzymania wynagrodzenia za umarzane udziały w CypCo, w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, należy obliczyć jako dodatnią różnicę pomiędzy kwotą/wartością otrzymanego od CypCo wynagrodzenia a wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w CypCo, tj. w wysokości nominalnej wartości udziałów wydanych przez Spółkę na rzecz Udziałowca w zamian za otrzymane udziały w CypCo? W konsekwencji nominalna wartość udziałów SPV wydanych Udziałowcowi w zamian za udziały CypCo nie będzie stanowiła przychodu podatkowego?
2.  Czy w przypadku nabycia udziałów w CypCo w ramach transakcji wymiany udziałów, przychód Spółki z tytułu likwidacji CypCo podlegający opodatkowaniu, w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT, będzie stanowiła nadwyżka wartości majątku Spółki otrzymanego w związku z likwidacją CypCo (o ile wystąpi) ponad wydatkami Spółki poniesionymi na nabycie lub objęcie udziałów CypCo, tj. w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów SPV wydanych Udziałowcowi w zamian za udziały CypCo? W konsekwencji nominalna wartość udziałów SPV wydanych Udziałowcowi w zamian za udziały CypCo nie będzie stanowiła przychodu podatkowego?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną 12 maja 2015 r. nr ILPB4/4510-1-77/15-7/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku objęcia udziałów w CypCo w ramach wymiany udziałów przychód podatkowy Spółki z tytułu otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w CypCo należy obliczyć jako dodatnią różnicę pomiędzy kwotą/wartością otrzymanego od CypCo wynagrodzenia a wydatkami na objęcie udziałów w CypCo w wysokości nominalnej wartości udziałów wyemitowanych przez SPV na rzecz Udziałowca w zamian za otrzymane udziały w CypCo;

Uzasadnienie.

Koszt uzyskania przychodu w przypadku umorzenia udziałów CypCo.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynagrodzenie w postaci środków pieniężnych lub/oraz wierzytelności, które zostanie wypłacone przez CypCo na rzecz Spółki będzie należało zakwalifikować jako dochód (przychód) Spółki z udziału w zyskach osób prawnych (z wyłączeniem tzw. umorzenia dobrowolnego, tj. sprzedaży w celu umorzenia). W świetle art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, w odniesieniu do tego rodzaju dochodów (przychodów), podstawę opodatkowania CIT stanowi przychód Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy przychód ten powinno się jednak wyliczyć z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem do przychodu nie zalicza się kwot z odpłatnego umorzenia udziałów (akcji) w części stanowiącej koszt ich nabycia lub objęcia.

Jak wspominano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nabędzie udziały w CypCo w ramach transakcji wymiany udziałów.

W związku z tym Wnioskodawca przyjmuje, że koszt nabycia udziałów w Spółce zagranicznej należy ustalić z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT.

Na podstawie wskazanej regulacji nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Spółka natomiast dokona nabycia udziałów w CypCo w wyniku otrzymania aportu. Poniesie zatem koszt w postaci wartości nominalnej nowo wyemitowanych udziałów własnych przekazanych dokonującemu aportu, to jest Udziałowcowi.

W konsekwencji Spółka przyjmuje, że wartość przychodu powinna zostać obliczona jako różnica pomiędzy: (i) wartością wynagrodzenia wypłaconego przez CypCo na rzecz Spółki w związku z umorzeniem udziałów (tj. wynagrodzenia w postaci wierzytelności) a (ii) nominalną wartością udziałów SPV, wyemitowanych na rzecz Udziałowca, w ramach transakcji wymiany udziałów, przypadającą na umarzane udziały. Jak bowiem wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 20.03.2012 r. (nr ITPB3/423-665/11/AM):

„Pod pojęciem tych udziałów (akcji) należy rozumieć odpowiednio przeniesienie prawa ich własności lub przeniesie prawa majątkowego na inny pomiot (nabywcę). Zbycie ma charakter odpłatny, gdy następuje za opłatą – gdy wiąże się z uzyskaniem od nabywcy świadczenia wzajemnego o określonej wartości. Stąd też w pojęciu mieści się zarówno klasyczna sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych w zamian za świadczenie wzajemne). Powyższy przepis znajdzie również zastosowanie w przypadku odpłatnego umorzenia udziałów (akcji) nabytych przy wymianie udziałów (…) W takiej sytuacji akcjonariusze, których udziały zostają umorzone, uzyskają dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e, Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że przychód (stanowiący w opisywanej sytuacji podstawę opodatkowania) powinien być ustalony jako różnica pomiędzy wynagrodzeniem za umarzane akcje Spółki a wartością nominalną udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wydanych akcjonariuszom Wnioskodawcy w trakcie wymiany udziałów”.

W konsekwencji przychód podatkowy Spółki z tytułu otrzymania wynagrodzenia za umarzane udziały w CypCo w sposób opisany powyżej należy obliczyć jako różnicę pomiędzy kwotą otrzymanego wynagrodzenia od CypCo a wydatkami na objęcie udziałów w CypCo w wysokości nominalnej wartości udziałów wyemitowanych przez Spółkę na rzecz Udziałowca, przy opisanej powyżej wymianie udziałów, w zamian za udziały w CypCo.

Analogiczne stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 30.05.2014 r. (nr IPPB3/423-417/14-2/PK1), wydanej na tle analogicznego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Jednocześnie Spółka pragnie zauważyć, że, w jej ocenie, do omawianej transakcji umorzenia udziałów CypCo nie będzie miał zastosowania art. 15 ust 1l w zw. z art. 15 ust. 1k ustawy o CIT. Art. 15 ust. 1l stanowi bowiem, że w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, do ustalenia kosztu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 i 3d, stosuje się odpowiednio przepisy art. 15 ust. 1k, który w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, obliguje do ustalenia kosztu uzyskania przychodów w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, tzn. zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7.

Spółka pragnie bowiem wskazać, że ustawodawca wyraźnie rozróżnia aktywa (udziały/akcje) objęte w zamian za wkład niepieniężny (np. wspomniany art. 15 ust. 1k ustawy o CIT) oraz aktywa (również udziały/akcje) nabyte w ramach wkładu (np. art. 15 ust. 1s ustawy o CIT). Tym samym Spółka stoi na stanowisku, że przepis art. 15 ust. 1l w zw. z ust. 1k nie będzie miał zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, gdyż odnosi się do praw nie objętych zakresem wniosku. W szczególności udziały CypCo, które zostaną umorzone, nie zostaną przez Spółkę nabyte w zamian za wkład niepieniężny, czego wymaga hipoteza art. 15 ust. 1l i 1k ustawy o CIT, lecz jako wkład niepieniężny (SPV nie będzie wnosić wkładu, lecz go otrzyma).

Stanowisko takie, odnoszące się do braku zastosowanie regulacji art. 15 ust. 1l i 1k ustawy o CIT w przypadku umorzenia udziałów objętych w ramach wymiany udziałów przez spółkę, do której wnoszony jest aport, i która w zamian wydaje udziały własne, przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23.06.2014 r. (nr IPPB3/423-473/14-2/PK1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.