Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1174/15-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-31
Teza: 1. W jaki sposób określić wartość początkową wyżej opisywanej nieruchomości? 2. Czy cały odpis amortyzacyjny od wartości początkowej opisywanej nieruchomości stanowić będzie koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; rozbudowa; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 2 października 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/4511-1174/15-2/MM z dnia 18 grudnia 2015 r. (data nadania 18 grudnia 2015 r., data doręczenia 21 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości i możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości i możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem (majątek odrębny) w części ułamkowej nieruchomości składającej się z domu mieszkalnego wraz z gruntem. Udział w wysokości 1/4 w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył tytułem darowizny od mamy w dniu 18 lipca 1996 r. Umowa darowizny określała wartość tego udziału na kwotę 35.000 zł, z czego 25.000 zł przypadało na budynek oraz 10.000 zł grunt. W związku z udziałem ułamkowym, nie doszło do fizycznego podziału nieruchomości. W latach 1996-2001 dokonany został szereg inwestycji związanych z ww. nieruchomością zarówno o charakterze remontowym jak i modernizacyjnym. Dokonano rozbudowy budynku o całe piętro, co spowodowało zwiększenie jego powierzchni użytkowej. Większość prac została wykonana systemem gospodarczym. W związku z ponoszonymi wydatkami na materiały budowlane Wnioskodawca skorzystał z tzw. "dużej ulgi budowlanej", tj. określonej w art. art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującej w 1996 r. oraz w latach następnych na zasadzie praw nabytych. Dom po rozbudowie ma około 250-260 m2 powierzchni użytkowej. W chwili obecnej 140 m2 zostało wynajęte (głównie część dobudowana).

Przychody z najmu nieruchomości opodatkowane są obecnie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W chwili obecnej Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, jednak jej przedmiotem nie jest wynajem nieruchomości. Wnioskodawca planuje jednak rozszerzyć przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej o najem nieruchomości własnych. W związku z powyższym zamierza wprowadzić wyżej opisywaną nieruchomość do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 grudnia 2015 r. Nr IPPB1/4511-1174/15-2/MM Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informację, że rozbudowa przedmiotowej nieruchomości związana była wyłącznie z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest pod tym adresem zameldowany na pobyt stały od urodzenia. Wnioskodawca zamieszkiwał w tej nieruchomości przez wiele lat, zarówno przed rozbudową, jak i w jej trakcie oraz po ukończeniu. Z tym, że po ukończeniu rozbudowy Wnioskodawca zajmował na cele mieszkaniowe wraz ze swoją rodziną głównie dobudowaną część. Z takim też zamiarem dobudowana została dodatkowa powierzchnia. Dokonanie rozbudowy nieruchomości nie było podyktowane celem przeznaczenia jej pod wynajem. Rozbudowa ta związana była wyłącznie z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych. Dobudowana część nieruchomości była tak wykorzystywana aż do sierpnia 2015 r. W związku ze zmianą planów osobistych podjęta została decyzja o przeznaczeniu części nieruchomości pod najem. Decyzja ta została podjęta po 14 latach od ukończenia rozbudowy oraz 19 lat od jej rozpoczęcia i nabycia przedmiotowej nieruchomości. Do sierpnia 2015 r. nieruchomość ta nigdy nie była wynajmowana i zawsze wykorzystywana była w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jej właścicieli.

Decyzja o przeznaczeniu części nieruchomości pod najem zapadła w sierpniu 2015 r., a podpisanie pierwszej (i jedynej) umowy najmu nastąpiło w dniu 30 sierpnia 2015 r. Rozbudowa była prowadzona w latach 1996-2001, budynek zawsze wykorzystywany był na cele mieszkaniowe, w tym dobudowana część. W pozostałej części budynku w dalszym ciągu mieszka rodzina Wnioskodawcy. Wynajmowana jest powierzchnia, którą głownie stanowi część dobudowaną, jednak również w pewnym zakresie wynajmowana jest część istniejącą przed rozbudową. Najemcą jest jeden podmiot.

Ponadto w uzupełnieniu Wnioskodawca podaje, że nie posiada żadnych wiarygodnych dowodów pozwalających ustalić wartość początkową nieruchomości nawet z dnia nabycia jej przez mamę Wnioskodawcy. Ponadto nie wszystkie wydatki związane z jej rozbudową są udokumentowane, w tym dotyczące wykonanych usług. Dokonując rozbudowy na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, a nie na potrzeby najmu nie zachodziła potrzeba gromadzenia dokumentacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W jaki sposób określić wartość początkową wyżej opisywanej nieruchomości?
2.  Czy cały odpis amortyzacyjny od wartości początkowej opisywanej nieruchomości stanowić będzie koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową środka trwałego należy wstępnie określić na podstawie wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia, a następnie ustalić w takiej proporcji, w jakiej pozostaje udział Wnioskodawcy we własności tego składnika majątku. Odpisów Wnioskodawca dokonywać będzie ponadto od wartości odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej przeznaczonej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości.

Zgodnie z zapisami art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 odrębnymi od siebie źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, pod dzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z zapisami art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z zapisów art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. wynika, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartość niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywana wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania m. in. na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;
2.  a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększaną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;
3.  w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;
4.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości; za wartość początkową środka trwałego w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia. (\`(...)\`)

Stosownie do zapisów art. 22g ust. 8 u.p.d.o.f. jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Natomiast zgodnie z zapisami art. 22g ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Natomiast art. 22g ust. 10 u.p.d.o.f. stanowi, że podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzoną przez niego działalność gospodarczą, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

W myśl zapisów art. 22g ust. 11 u.p.d.o.f. w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartość, w jakiej pozostaje udział podatnika we własność tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Zgodnie natomiast z zapisami art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwale uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z zapisów art. 22f ust 4 u.p.d.o.f. wynika, że jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczą bądź wynajmowana lub wydzierżawiana — odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkową nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Stosownie do zapisów art. 23 ust. 1 pkt 45 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią powołanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f., wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W odniesieniu do uznania kosztów za koszty uzyskania przychodów w przypadku pozarolniczej działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie uzyskiwanie przychodów z najmu składników majątku zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Tym samym, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jeżeli więc w związku z uzyskiwanym przychodem z tytułu wynajęcia mieszkania, poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z tego źródła (pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu) i nie został wymieniony na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy oraz jest właściwie udokumentowany, może stanowić koszt uzyskania przychodów z danego źródła.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonane jednak zgodnie z zapisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 u.p.d.o.f.

Poza wszelką wątpliwością pozostaje, że opisywana w niniejszym wniosku nieruchomość spełnia wszelkie kryteria uznania jej za środek trwały w myśl art. 22a ust 1 u.p.d.o.f. - stanowi własność lub współwłasność podatnika, została nabyta lub wytworzona we własnym zakresie, jest kompletna i zdatna do użytku i przewidywany okres jej używania wynosi więcej niż rok. Istotnym zatem jest właściwe określenie ich wartości początkowej.

Wartość początkową należy określić zgodnie z zapisami art. 22g ust. 8 i ust 11 u.p.d.o.f., czyli na podstawie wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia oraz z uwzględnieniem mojego udziału we współwłasności.

Odnosząc się do literalnego brzmienia art. 22g ust. 11 u.p.d.o.f., który stanowi, że w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku. Zatem by można mówić o ustaleniu wartości proporcji, należy najpierw ustalić wartość całości, jako wartość wyjściową do ustalenia udziału.

Przedmiotowy składnik majątku został pierwotnie nabyty przez mamę Wnioskodawcy w drodze spadkobrania i nigdy nie była ustalana jego wartość. Następnie, po dokonanej przez mamę Wnioskodawcy darowiźnie, zostało wykonane szereg prac remontowych, modernizacyjnych oraz dokonano rozbudowy o piętro systemem gospodarczym. Wnioskodawca nie posiada wszystkich dowodów związanych z przeprowadzonymi pracami, w tym dotyczących kosztów pracy. Wnioskodawca nie był zobowiązany do ich przechowywania. Nie jest zatem możliwe ustalenia jego ceny nabycia, kosztów poniesionych na przeprowadzenie prac remontowo-modernizacyjnych czy też kosztu wytworzenia. Ponadto Wnioskodawca nie może ustalić ceny na podstawie wartości posiadanego udziału powiększonej o udział poniesionych kosztów zakupu materiałów, gdyż:

1.  art. 22g ust. 11 u.p.d.o.f. nakazuje ustalić udział na podstawie proporcji w wartości składnika majątku, a taka wartość jest nieznana. Znana jest wyłącznie wartość udziału wynoszącego ¼ całości, a wartość rynkowa całości nie jest równoznaczna z czterokrotnością wartości udziału. Wartość rynkowa ¼ udziału jest zawsze niższa niż ¼ wartości całej nieruchomości, gdyż obejmuje w sobie wszelkie obniżki związane z użytkowaniem nieruchomości jako współwłasności bez dokonania podziału. A z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika, że należy określić proporcję w wartości składnika majątku.
2.  Art. 22g ust. 4 u.p.d.o.f., wskazuje, że określając koszt wytworzenia należy uwzględnić w cenie nabycia zużyte do wytworzenia środka trwałego składniki majątku. W przypadku ¼ udziału nie jest możliwe ustalenie kosztu nabycia, gdyż udział ten nie został nabyty w sposób odpłatny.
3.  art. 22g ust.1 pkt 3 w zw. z art. 22g ust 17 u.p.d.o.f. stanowi, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy (\`(...)\`.). Definicja środka trwałego zawarta jest w art. 22a ust. 1 ww. ustawy. Przed przeprowadzeniem prac związanych z rozbudową Wnioskodawca nie przewidywał użytkowania dłuższego niż rok w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Składnik ten nie stanowił zatem środka trwałego, który uległ ulepszeniu. Stanie się nim dopiero w momencie przekazania do używania w ramach tej działalności jako zdatny i kompletny. Ww. przepis mówi o ulepszeniu, ale już istniejącego środka trwałego, czyli składnika majątku przekazanego do używania i spełniającego wszystkie warunki zawarte w art. 22a ww. ustawy. Ponadto nie wszystkie wydatki są udokumentowane.

Jak wynika z powyższego żadna metoda wymieniona przez ustawodawcę w art . 22g ust. 1 nie odnosi się do przedstawionego przez Wnioskodawcę przypadku, polegającego na wycenie ¼ udziału nabytego w drodze darowizny w nieruchomości nabytej w drodze spadkobrania kilkadziesiąt lat temu i następnie rozbudowanej systemem gospodarczym. Zasadnym zatem jest dokonanie wyceny na podstawie art . 22g ust. 8 u.p.d.o.f. Dokonywanie jakichkolwiek kombinacji i wyliczeń na podstawie przepisów art . 22g nie ma żadnych podstaw prawnych. Ustawodawca wskazał wyraźnie w art . 22g ust. 1 ww. ustawy katalog zamknięty przypadków nabycia i odpowiadającej im metodzie wyceny, tj. w drodze: odpłatnego nabycia, częściowego odpłatnego nabycia, wytworzenia, nabycia w drodze spadku lub darowizny, aportu lub otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej. W pozostałych przypadkach nakazuje dokonanie wyceny zgodnie z art . 22g ust. 8 lub ust 9 u.p.d.o.f. Żaden przepis nie nakazuje dokonywana ustalenia wartości na podstawie łączenia tych metod.

Należy wziąć przede wszystkim pod uwagę, że nie ma żadnych wiarygodnych dowodów pozwalających ustalić wartość początkową nieruchomości nawet z dnia nabycia jej przez mamę Wnioskodawcy. Wartość darowanego udziału ¼ nieruchomości nie stanowi też podstawy do ustalenia wartości całej nieruchomości z dnia nabycia jej przez Wnioskodawcę w drodze darowizny, gdyż jak wcześniej wskazał Wnioskodawca, wartość ¼ udziału w nieruchomości jest zawsze niższa niż ¼ wartości nieruchomości jako całości. Ponadto nie wszystkie wydatki związane z jej rozbudową są udokumentowane, w tym dotyczące wykonanych usług. Nieruchomość ta zaspokajała potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy i jego rodziców. Nie zachodziła wówczas potrzeba gromadzenia dokumentacji. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że środki te zostały nabyte przed dniem założenia ewidencji środków trwałych i nie zostały nabyte w celu ich wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko powyższe jest zbieżne ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2010 r. sygn. IPPB1/415-150/10-2/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 16 lutego 2010 r. sygn. ILPB1/415-1311/09-2/IM oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 stycznia 2010 sygn. 1BPB1/1M15-035/09/Z. Działając z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, cyt.(\`(...)\`) mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca z uwagi na brak pełnego udokumentowania poniesionych wydatków na prace wykończeniowe zakupionego budynku, ma prawo ustalić jego wartość początkową wg zasad określonych w wyżej powołanym art. 22g ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. według wartości rynkowej określonej przez Wnioskodawcę z uwzględnieniem wyceny sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę”.

Uniemożliwienie ustalenia wartości początkowej środka trwałego na podstawę wyceny dokonanej przez podatnika w sytuacji, gdy nie ma możliwości skorzystania z innych metod określonych w przepisach art. 22g ust. 1 u.p.d.o.f. czyniłoby zapisy art. 22g ust. 8 oraz art. 22g ust. 9 u.p.d.o.f. przepisami martwymi, co nie było założeniem ustawodawcy.

Ponadto z brzmienia zapisów art. 22g ust. 10 wynika, że uproszczony sposób ustalania wartości początkowej jest jedynie wyborem alternatywnym do zasad opisanych w art. 22g ust. 1 u.p.d.o.f. o czym wyraźnie świadczy użyty przez ustawodawcę zwrot „Podatnicy mogą”.

Natomiast w kwestii skorzystania z tzw. „dużej ulgi budowlanej" Wnioskodawca uważa, że nie należy pomniejszać ustalanej wartości początkowej środka trwałego o kwotę wydatków odliczonych od podstawy opodatkowania. Zgodnie z zapisami art. 23 ust. 1 pkt 45 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Z literalnego brzmienia przywołanych w początkowej części wniosku przepisów wynika, że wartość początkową należy ustalić według wyżej opisanych zasad, natomiast nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu ta część odpisu amortyzacyjnego, która proporcjonalnie odpowiada kwocie odliczonych wydatków od podstawy opodatkowania w wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego.

Rozwiązaniem alternatywnym mogłoby być pomniejszenie o wartość dokonanych odliczeń od podstawy opodatkowania wartości początkowej środka trwałego. Rachunek ekonomiczny w tym wypadku byłby identyczny. Jednak zwrócić należy uwagę, że ustawodawca mówi o nieuznaniu części odpisu amortyzacyjnego za koszt uzyskania przychodu. Zatem aby można było mówić o odpisie amortyzacyjnym stanowiącym koszty uzyskania przychodów i niestanowiącym takich kosztów, to należy najpierw ustalić wartość środka trwałego łącznie z wydatkami odliczonymi od podstawy opodatkowania. Logicznym wydaje się więc w pierwszej kolejności ustalenie wartości początkowej, następnie obliczenie odpisu amortyzacyjnego, a dopiero końcowo obliczenie tej części odpisu, który stanowi koszt uzyskania przychodu oraz tej części, która takiego kosztu nie stanowi.

Następnie zgodnie z zapisami art. 22g ust. 11 u.p.d.o.f. od tak ustalonej wartości domu należy ustalić taką jego proporcję jaka odpowiada udziałowi Wnioskodawcy we współwłasności, czyli ¼.

Stanowisko dotyczące pytania nr 2.

Zgodnie z art. 22f ust. 4 u.p.d.o.f. jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Stosownie natomiast do zapisów art. 23 ust. 1 pkt 45 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Odnosząc powyższe regulacje do opisanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, odpisów amortyzacyjnych dokonywać będzie on od ustalonej wartości początkowej (czyli ¼ wartości składnika majątku) w proporcji odpowiadającej stosunkowi wysokości odpowiadającej wykorzystywanej w działalności gospodarczej powierzchni do ogólnej powierzchni tej nieruchomości. Kosztu uzyskania przychodów nie będzie stanowiła ta część odpisu amortyzacyjnego, która proporcjonalnie odpowiada kwocie odliczonych wydatków od podstawy opodatkowania w wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego.

Z literalnego brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 45 u.p.d.o.f. wynika, że wartość początkową należy ustalić według wyżej opisanych zasad, natomiast nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu ta część odpisu amortyzacyjnego, która proporcjonalnie odpowiada kwocie odliczonych wydatków od podstawy opodatkowania w wartości początkowej całego przedmiotowego środka trwałego.

Przykładowo, jeżeli wartość domu wynosiłaby 600.000 zł, wydatki odliczone od podstawy opodatkowania 120.000, udział Wnioskodawcy w nieruchomości wynosi 25% oraz wynajmowane jest 140 m2 z 250 m2 to odpis amortyzacyjny wyglądałby następująco. Wartość początkowa środka trwałego ujęta w ewidencji wynosiłaby 150.000 zł (25% z 600.000), odpisów dokonywałabym od wartości 84.000 zł (150.000\*140/250), wartości będącej stosunkiem powierzchni wykorzystywanej w działalności w całej powierzchni domu. Przyjmując teoretycznie stawkę 1,5%, to odpis amortyzacyjny wynosiłby przykładowo 1.260 zł rocznie. Następnie 20% (120.000/600.000) wartości od obliczonego odpisu amortyzacyjnego od ww. wartości nie stanowiłaby kosztu uzyskania przychodu. Czyli 252 zł odpisu nie stanowiłoby kosztu uzyskania przychodu, a kwota 1.008 zł stanowiłaby koszt uzyskania przychodu.

Rozwiązaniem alternatywnym mogłoby być pomniejszenie o wartość dokonanych odliczeń od podstawy opodatkowania wartości początkowej całego środka trwałego. Rachunek ekonomiczny w tym wypadku byłby identyczny. Jednak zwrócić należy uwagę, że ustawodawca mówi o nieuznaniu części odpisu amortyzacyjnego za koszt uzyskania przychodu. Zatem aby można było mówić o odpisie amortyzacyjnym stanowiącym koszty uzyskania przychodów i niestanowiącym takich kosztów, to należy najpierw ustalić wartość środka trwałego łącznie z wydatkami odliczonymi od podstawy opodatkowania. Logicznym wydaje się więc w pierwszej kolejności ustalenie wartości początkowej, następnie obliczenie odpisu amortyzacyjnego a dopiero końcowo obliczenie tej części odpisu, który stanowi koszt uzyskania przychodu oraz tej części, która takiego kosztu nie stanowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wyjaśnić należy, iż wydając interpretacje w trybie ww. przepisu tut. organ nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.