Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-717/14-4/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-03-13
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia poniesionego wydatku na alkohol do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; reprezentacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 12 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 lutego 2015 r., Nr IPTPB1/415-717/14-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 9 lutego 2015 r. (data doręczenia 12 lutego 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 18 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 19 lutego 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie stacji diagnostycznej w formie spółki cywilnej. W trakcie sprzedaży usług Wnioskodawca przekazuje swoim klientom drobne prezenty. Są to m.in.: apteczki pierwszej pomocy oraz wino i cukierki. Przekazywane wina nie mają dużej wartości. Są to alkohole o wartości do 10,00 zł netto.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 lutego 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że posiada 90% udziałów w spółce. Jest opodatkowany według skali podatkowej, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W trakcie sprzedaży usług Wnioskodawca przekazuje odbiorcom usług drobne prezenty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia poniesionego wydatku na alkohol do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, wydatki na alkohol o takiej wartości można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, czyli wydatki te, wymienione w opisie stanu faktycznego można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obdarowywanie odbiorców usług, okazjonalnymi prezentami jest bardzo rozpowszechnioną formą budowania pozytywnych relacji handlowych.

Niewątpliwie tego rodzaju działania poprawiają atmosferę i korzystnie wpływają na wzajemne stosunki sprzedawca - odbiorca. Wnioskodawca stwierdza więc, że rozdawane podarunki przyczyniają się do uzyskania przychodu, zagwarantowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Należy podkreślić, że wymienione wydatki na alkohol nie mają charakteru reprezentacji. Przez pojęcie reprezentacji rozumie się bowiem „okazałość, wystawność, związane ze stanowiskiem, czy pozycją społeczną”. Będzie to zatem występowanie w imieniu firmy wiążące się z „okazałością”. Kwota wydatków ponoszonych na wino, nie wskazuje na taki charakter. W związku z powyższym wydatki na wino należy zaliczyć do wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych decydują przepisy art. 22 i 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi stację diagnostyczną, w formie spółki cywilnej. W trakcie sprzedaży usług Wnioskodawca przekazuje odbiorcom swoich usług drobne prezenty. Jest to m.in.: wino o wartości do 10,00 zł netto.

W świetle powyższego, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy wydatki na prezent w postaci wina spełniają kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ww. ustawy, w którym to artykule ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli są ponoszone w celu uzyskania przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów).

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać na treść art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza tego przepisu wykazuje m.in., że za wydatki na zakup alkoholu, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami spotkań biznesowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 25 listopada 2013 r., Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521, odnoszącą się do reprezentacji, w której wskazano m.in.: „że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań. (…) Poniesione wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych powinny spełniać wymogi przepisów art. 15 ust. 1 updop lub art. 22 ust. 1 updof, czyli być poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.”

Próbę zdefiniowania pojęcia „reprezentacji” podjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w składzie siedmiu sędziów dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11 – do którego odnosił się Minister Finansów w powyżej interpretacji ogólnej. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, uzależniona od jego okoliczności.

Zdaniem Sądu, wykładnia terminu reprezentacja powinna odwoływać się do etymologii tego terminu. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio”, oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości, czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w obecnym stanie prawnym wszelkiego rodzaju wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie alkoholu - wina wręczane odbiorcom usług, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Przedmiotowe wydatki spełniają przesłankę kosztów reprezentacji, bowiem służą budowaniu relacji Wnioskodawcy z ww. odbiorcami usług i jednocześnie podniesieniu prestiżu Wnioskodawcy, czy wywołaniu jak najlepszego wrażenia, jak również w sposób pośredni promują oraz kreują pozytywny wizerunek Wnioskodawcy, tym samym mieszczą się w katalogu wydatków nieuznawanych przez ustawodawcę za koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Organu, dla uznania działań za reprezentacyjne, istotny jest cel tych działań, którym w przedmiotowej sprawie jest stworzenie oczekiwanego wizerunku Wnioskodawcy poprzez podkreślenie profesjonalizm Wnioskodawcy. Tym samym wydatki na zakup alkoholu nie przyczyniają się do osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2908/12, Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na zapisy ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 1982 r., Nr 35, poz. 230, z późn. zm.), w której zabroniona jest jakakolwiek reklama i promocja alkoholu z nielicznymi wyjątkami. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, zadania w zakresie przeciwdziałania alkoholizmowi wykonuje się przez odpowiednie kształtowanie polityki społecznej, w szczególności tworzenie warunków sprzyjających realizacji potrzeb, których zaspokajanie motywuje powstrzymywanie się od spożywania alkoholu.

Podniesiona w uzasadnieniu wniosku Wnioskodawcy kwestia dotycząca bezpośredniego związku rozdawanych podarunków - wina z uzyskaniem przychodu, zagwarantowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest nieprawidłowa.

Wnioskodawca błędnie uznaje, że reprezentację należy rozumieć jako okazałość, wystawność, związaną ze stanowiskiem, czy pozycją społeczną. Kwalifikowanie poniesionych wydatków jako wydatków o charakterze reprezentacyjnym wiąże się bowiem z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu swojej firmy, a nie z okazałością lub wystawnością sprawowania takiego przedstawicielstwa. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wydatki poniesione na zakup alkoholu nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, albowiem stanowią wydatki o charakterze reprezentacyjnym. Tego typu wydatki wyłączone są z kosztów uzyskania przychodów na podstawie powołanego art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, że w celu dokonania oceny, czy dane wydatki stanowią koszty reprezentacji, czy też inny rodzaj wydatków, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, która może nastąpić jedynie w postępowaniu dowodowym. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodnie z art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.