Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1206a/10/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-14
Teza: Wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa do spółki z o.o.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2010 r. (data wpływu 26 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 11 marca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 11 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący spółką z o.o. (dalej Spółka A) zamierza sprzedać przedsiębiorstwo produkcyjne (zwane dalej przedsiębiorstwem) do Spółki z o.o. „B” (zwanej dalej Spółką B). Przedsiębiorstwo obejmować będzie zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który Spółka A prowadzi obecnie działalność produkcyjną. W jego skład wchodzą: wszystkie rzeczowe aktywa trwałe (wartości niematerialne i prawne, grunty, budynki, budowle, maszyny, urządzenia wraz z całą infrastruktura towarzyszącą wyposażenie), zapasy (materiały, produkcja w toku, wyroby gotowe, towary), część należności z tytułu dostaw oraz część zobowiązań z tytułu dostaw, do których obecnie Spółka A posiada wszelkie prawa, a ponadto księgi, dokumenty, umowy i tajemnice związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ze względu na prawną konieczność uzyskania zgody klienta na przeniesienie długów, przejęcie długów dotyczących poszczególnych klientów dokonane zostanie jedynie w wypadku uzyskania takiej zgody.

Dodatkowo w Spółce A, sprzedającej przedsiębiorstwo, wszystkie wierzytelności zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wraz z nabyciem przedsiębiorstwa Spółka B przejmie część zobowiązań (długi funkcjonalne) związanych z przedsiębiorstwem. Wartość przejętych długów zostanie uwzględniona w cenie sprzedaży, przy ustalaniu kwoty należnej Spółce A, czyli cena sprzedaży przedsiębiorstwa zostanie pomniejszona o wartość zobowiązań (zawierających podatek od towarów i usług). Po dokonaniu sprzedaży przedsiębiorstwa Spółka A zostanie zlikwidowana. Cena sprzedaży przedsiębiorstwa została ustalona na kwotę 4.000.000,00 zł. Wartości księgowe i rynkowe sprzedawanych składników aktywów i pasywów tego przedsiębiorstwa wynoszą odpowiednio:


|  |  | Wartosć księgowa (zł) | Wartość godziwa (zł) 
| 1. | Środki trwałe | 2.400.000 | 3.500.000 
| 2. | Zapasy | 350.000 | 400.000 
| 3. | Należności | 550.000 | 650.000 
| 4. | Zobowiązania | 350.000 | 350.000 

Ustalenie wartości firmy:

*   cena nabycia przedsiębiorstwa: 4.000.000,00 zł
*   ustalenie wartości netto nabytych aktywów zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 29 ustawy o rachunkowości: (3.500.000 zł + 400.000 zł + 650.000 zł - 350.000,00 zł) = 4.200.000 zł Ujemna wartość firmy: 4.000.000,00 zł - 4.200.000,00 zł = (-) 200.000,00 zł

W sprzedawanym przedsiębiorstwie w sposób nieprzerwany prowadzona będzie działalność produkcyjna. Przeniesienie przedsiębiorstwa wiąże się również z przeniesieniem do Spółki B, na podstawie Kodeksu pracy, 100% pracowników Spółki A. W Spółce A zostaną jedynie należności z tytułu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy i część należności z tytułu dostaw oraz zobowiązania z tytułu podatków i ubezpieczeń społecznych, z tytułu kredytu obrotowego oraz częściowo z tytułu dostaw. Będą to należności, z których otrzymane środki posłużą do spłacenia pozostałych w Spółce A zobowiązań.

Po sprzedaży przedsiębiorstwa, do Spółki A wpłyną faktury dotyczące w swojej treści okresu sprzed sprzedaży przedsiębiorstwa z datą wystawienia po sprzedaży przedsiębiorstwa lub wystawione z datą sprzed sprzedaży przedsiębiorstwa, ale otrzymane przez Spółkę A z datą po sprzedaży przedsiębiorstwa. Faktury te będą dotyczyły zakupów kosztowych, np. energii elektrycznej i cieplnej, które miały związek z dokonywaną przez spółkę A sprzedażą opodatkowaną.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie prawa podatkowego sprzedaż przez Spółkę wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa może korzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.), jeżeli w ustawie mowa jest o przedsiębiorstwie, to pojęcie to należy rozpatrywać na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. Z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, na podstawie art. 552 Kodeksu cywilnego, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład tego przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo przepisów szczególnych. W skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, dzięki którym w sposób zorganizowany prowadzona jest działalność gospodarcza, a więc takie które w sposób spójny służą realizacji wyznaczonych zadań gospodarczych. Powiązanie poszczególnych składników węzłem funkcjonalnym stanowi więc istotę rozumianego przepisami prawa (art. 551 Kodeksu cywilnego) przedsiębiorstwa. Prowadzona dotychczas działalność gospodarcza przez przedsiębiorstwo (które Spółka zamierza sprzedać do Spółki B) będzie nadal kontynuowana w oparciu o rzeczowe aktywa trwale i nabyte zapasy z uwzględnieniem pracy ludzkiej (przejęcie pracowników na podstawie art. 231 Kodeksu pracy).

Uznać zatem należy, że przedsiębiorstwo to realizuje określone zadania gospodarcze, dzięki czemu może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wobec powyższego zespół składników majątkowych opisany we wniosku – jest takim zespołem składników, dzięki którym w sposób zorganizowany prowadzona jest działalność gospodarcza, a więc takim które w sposób spójny służą realizacji wyznaczonych zadań gospodarczych.

Pozostawione w Spółce A należności posłużą jedynie pozyskaniu środków na spłatę pozostałych zobowiązań.

Spółka uważa, że na podstawie szeregu czynności cywilnoprawnych, w efekcie końcowym dojdzie do zespolenia istotnych składników składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Spółka B stanie się faktycznym kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę A. Podsumowując Spółka wskazała, że Jej zdaniem, na gruncie prawa podatkowego sprzedaż wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa, wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;

8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa;
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, nie wymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Wyłączenie więc ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Zgodnie z art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza sprzedać innej spółce zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) i niemajątkowych, przeznaczony do realizacji ściśle określonych zadań gospodarczych, który stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższego oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, że jeśli przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, czynność ta, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie wyłączona z opodatkowania.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie informuje się, że kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej znak ITPP2/443-1206b/10/PS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.