Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4510-1-48/16-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-10-24
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: komputery; koszt-koszty przejazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; polisa ubezpieczeniowa; samochód; telefon-telefon komórkowy; ubezpieczenia; umowa-umowa ubezpieczenia; wspólnik; wynagrodzenia; zarząd-prezes zarządu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2016 r. (data wpływu 29 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów **jest:**

*   w części dotyczącej pytania nr 1 – **prawidłowe;**
*   w części dotyczącej pytania nr 2 i nr 3 – **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 29 września 2016 r. (data wpływu 30 września 2016 r.) − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

1.  Jedyny wspólnik Spółki A. Sp. z o.o. będący zarazem jedynym członkiem zarządu − Prezesem Zarządu) uchwałą Rady Nadzorczej za pełnioną funkcję Prezesa Zarządu (bez zawierania dodatkowej umowy − o pracę, zlecenia, kontraktu) będzie miał przyznane wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki i jej reprezentowanie.
2.  Ponadto Prezes Zarządu będzie wykorzystywał do celów służbowych firmowy: telefon, komputer, samochód, będzie brał udział w konferencjach. Prezes Zarządu w związku z pełnioną funkcją będzie wyjeżdżał na spotkania z Inwestorami i kontrahentami gdzie regulować będzie w imieniu Spółki faktury za usługi gastronomiczne i hotelowe.
3.  Dodatkowo spółka będzie opłacała Prezesowi składki wynikające z polis ubezpieczeniowych zawartych z Towarzystwami Ubezpieczeniowymi na Życie (B., C).

W piśmie z 29 września 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółka wskazała, co następuje.

ad. 2

Prezes Zarządu do celów służbowych będzie korzystał z telefonu, komputera i samochodu będącego własnością Spółki.

Wszystkie faktury za korzystanie z telefonu, komputera, samochodu (zakup paliwa, remonty) będą obciążały koszty Spółki.

Spółka nie posiada wewnętrznych uregulowań, które regulują odpłatność za korzystanie z wymienionych składników majątkowych. Ponadto faktury za udział w konferencjach, spotkaniach z Inwestorami i kontrahentami oraz za usługi gastronomiczne, hotelowe również będą księgowane w ciężar kosztów Spółki. Wyjazdy na spotkania z kontrahentami i Inwestorami nie będą traktowane jako delegacje. Prezes Zarządu nie będzie korzystał ze zwrotu kosztów za przejazdy i diety.

ad. 3

Umowy zostaną zawarte z Towarzystwami Ubezpieczeniowymi na wypadek śmierci i dożycia, trwałego inwalidztwa, i będą opłacane przez Spółkę i wg Spółki będą stanowiły koszty uzyskania przychodu natomiast Prezes Zarządu będzie miał doliczone opłacone składki do przychodu (na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o PDOF).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W związku z powyżej opisanym zdarzeniem przyszłym prosimy o udzielenie odpowiedzi czy wymienione w pkt 1 wynagrodzenie za pełnioną funkcję Prezesa będzie stanowiło dla Spółki koszt uzyskania przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (UPDOP)?
2.  Czy wymienione w pkt 2 wydatki poniesione przez Prezesa na cele służbowe będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów?
3.  Czy opłacane przez Spółkę polisy ubezpieczeniowe będą dla Spółki stanowiły koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, uchwalone przez Radę Nadzorczą dla Prezesa Zarządu wynagrodzenie za pełnioną funkcję na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu.

Prezes Zarządu prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje ją na zewnątrz. Zatem wynagrodzenie opisane w pytaniu pkt 1 oraz wydatki ponoszone przez Prezesa Zarządu w celach służbowych będą wydatkami związanymi z ogólnym funkcjonowaniem Spółki i będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Dotyczy to również wydatków ponoszonych przez Spółkę na opłacenie polis ubezpieczeniowych opisanych w pkt 3.

W piśmie uzupełniającym z 29 września 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że wydatki poniesione przez Prezesa Zarządu w celach służbowych będą wydatkami związanymi z ogólnym funkcjonowaniem Spółki i będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Dotyczy to również wydatków ponoszonych przez Spółkę na opłacenie polis ubezpieczeniowych opisanych w pkt 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   w części dotyczącej pytania nr 1 – **prawidłowe;**
*   w części dotyczącej pytania nr 2 i nr 3 – **nieprawidłowe.**

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy będącemu zarazem jedynym członkiem zarządu − Prezesem Zarządu uchwałą Rady Nadzorczej (bez zawierania dodatkowej umowy − o pracę, zlecenia, kontraktu) przyznano wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki i jej reprezentowanie.

Należy podkreślić, że przedmiotowe wydatki na wynagrodzenie Prezesa Zarządu, będącego jednocześnie wspólnikiem Spółki należy rozpatrywać na tle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym – co należy podkreślić – wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika jako odnoszącego korzyść z faktu zaliczenia wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazał Wnioskodawca, „Prezes Zarządu prowadzi sprawy Spółki i reprezentuje ją na zewnątrz”. Zatem wynagrodzenie opisane w pytaniu pkt 1 (…) będą wydatkami związanymi z ogólnym funkcjonowaniem Spółki (…).”

Z powyższego wynika więc, że przedmiotowe wynagrodzenie związane z pełnieniem funkcji w organie zarządzającym spółki kapitałowej jest ponoszone w związku z funkcjonowaniem tej osoby prawnej i prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej. Można je zatem uznać za ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jednakże z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku Prezes Zarządu jest jednocześnie jedynym wspólnikiem Spółki, ocena prawna przedmiotowych wydatków wymaga odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.

W dyspozycji ww. przepisu mieszczą się sytuacje, gdy spółka kapitałowa wykonuje świadczenie na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego świadczenia wzajemnego. Nie znajdzie on natomiast zastosowania w przypadku, gdy świadczenia wypłacane na rzecz udziałowca dotyczą pełnienia funkcji w organie zarządzającym. Odpowiada im wówczas wykonywanie przez tą osobę fizyczną określonych czynności na rzecz spółki, co wyklucza możliwość uznania tych świadczeń za mające charakter jednostronny.

Istotne znaczenie dla kwalifikacji prawnej świadczeń na rzecz członków zarządu ma również unormowanie art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na jego mocy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), zarząd spółki jest organem, który prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.

Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).

Art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Wybór, w jakiej formie prawnej członek zarządu wykonuje czynności wykonawczo-zarządzające przepisy Kodeksu spółek handlowych pozostawiły Spółce. Powołaniu na członka może towarzyszyć nawiązanie zobowiązaniowego stosunku prawnego (np. stosunku pracy, umowy o zarządzanie, czy umowy o świadczenie usług). Nie jest to jednak konieczne. Pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania odbywa się bez wynagrodzenia albo za wynagrodzeniem.

Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia zatem wydatków na rzecz osób wchodzących w skład organów zarządzających osób prawnych, pozwalając tym samym na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów również innych niż wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji wydatków ponoszonych na rzecz tych osób, przy zachowaniu ogólnych warunków wynikających z treści art. 15 ust. 1 omawianej ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania, gdyż zarząd nie jest organem stanowiącym, lecz organem zarządzającym Spółką, a wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki można zakwalifikować jako świadczenia dwustronnie zobowiązujące, przez co stanowią koszt uzyskania przychodów, jeśli spełniają podstawowy wymóg określony w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, tj. mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Tym samym, stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że postanowienia statutu, uchwał i regulaminów Spółki muszą zostać podjęte w zgodzie z bezwzględnie obowiązującymi przepisami innych ustaw, m.in. z ww. Kodeksem spółek handlowych i z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jedynemu wspólnikowi Wnioskodawcy będącemu zarazem jedynym członkiem zarządu − Prezesem Zarządu uchwałą Rady Nadzorczej (bez zawierania dodatkowej umowy − o pracę, zlecenia, kontraktu) przyznano wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki i jej reprezentowanie. Podnieść należy, że tut. Organ nie ocenia, czy tak ustalone wynagrodzenie jest czynnością prawnie skuteczną w rozumieniu art. 58 Kodeksu cywilnego, który stanowi, iż czynność prawna sprzeczna z ustawą jest nieważna. W konsekwencji, jedynie ważna czynność prawna może stanowić podstawę prawną uznania wydatków za koszt uzyskania przychodu.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Prezes Zarządu będzie wykorzystywał do celów służbowych firmowy: telefon, komputer, samochód. Wszystkie faktury za korzystanie z telefonu, komputera, samochodu (zakup paliwa, remonty) będą obciążały koszty Spółki. Prezes Zarządu w związku z pełnioną funkcją będzie również brał udział w konferencjach, wyjeżdżał na spotkania z Inwestorami i kontrahentami. Spółka nie posiada wewnętrznych uregulowań, które regulują odpłatność za korzystanie z wymienionych składników majątkowych. Ponadto faktury za udział w konferencjach, spotkaniach z Inwestorami i kontrahentami oraz za usługi gastronomiczne, hotelowe również będą księgowane w ciężar kosztów Spółki. Wyjazdy na spotkania z kontrahentami i Inwestorami nie będą traktowane jako delegacje. Prezes Zarządu nie będzie korzystał ze zwrotu kosztów za przejazdy i diety.

W tym miejscu zauważyć należy, że możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków dotyczących członka zarządu (w analizowanej sprawie: Prezesa Zarządu) uzależniona jest również od łączącego go ze Spółką stosunku (pracy lub innego równorzędnego). W przypadku, gdy Prezes Zarządu nie jest pracownikiem Spółki, konieczność ponoszenia przez Spółkę wydatków na jego rzecz winna wynikać z prawidłowo zawartych umów (np. cywilnoprawnych), a w przypadku ich braku z uchwał wspólników podjętych zgodnie z prawem albo mieć podstawę w umowie Spółki, czy też wynikać z postanowień regulaminów lub statutu Spółki, przewidujących zwrot należności z tytułu wydatków na rzecz osób niebędących pracownikami spółki.

Jak wskazał Wnioskodawca w piśmie uzupełniającym, „Spółka nie posiada wewnętrznych uregulowań, które regulują odpłatność za korzystanie z wymienionych składników majątkowych”.

Mając na uwadze powyższe, ww. wydatki ponoszone przez Prezesa na cele służbowe – jako nie mające oparcia w wewnętrznych uregulowaniach Spółki – nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Na marginesie – odnośnie ww. wydatków – należy zastrzec, że ustawodawca wyłączył określone koszty związane z użytkowaniem samochodów przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych z kategorii kosztów podatkowych (art. 16 ust. 1 pkt 4, pkt 49, pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

We wniosku wskazano również, że dodatkowo Spółka będzie opłacała Prezesowi Zarządu składki wynikające z polis ubezpieczeniowych zawartych z Towarzystwami Ubezpieczeniowymi na Życie.

Odnośnie ww. kosztów wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. poz. 1844), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Z powyższego wynika, że kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, tj.:

1.  ubezpieczenia na życie (dział I, grupa 1),
2.  ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),
3.  ubezpieczenia wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),
4.  ubezpieczenia wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),
5.  ubezpieczenia choroby (dział II, grupa 2).

Możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast według trzeciej – umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia przedmiotowych składek do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, w odniesieniu do kwalifikacji wydatków związanych z umową ubezpieczenia, w której ubezpieczonym jest Prezes Zarządu należy wskazać, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje swym zakresem sytuacji, gdy ubezpieczonym są osoby niebędące pracownikami ubezpieczającego.

Zatem, skoro wydatki dotyczące umowy ubezpieczenia, w której ubezpieczonym będzie Prezes Zarządu nie znajdują się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tym samym, wydatki te mogą być oceniane jedynie pod kątem spełnienia przesłanek pozytywnych wymienionych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ww. wydatki muszą zatem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. powinny zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku – w odpowiedzi na pytanie tut. organu o wykazanie związku przyczynowo – skutkowego ponoszonych przez Spółkę wydatków na ww. składki z osiągnięciem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu Spółki - wskazał, że „umowy ubezpieczenia zostaną zawarte na wypadek śmierci i dożycia, trwałego inwalidztwa, i będą opłacane przez Spółkę natomiast Prezes Zarządu będzie miał doliczone opłacone składki do przychodu (na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

Przedstawiając natomiast własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazał jedynie, że wydatki na opłacenie polis ubezpieczeniowych będą związane „(…) z ogólnym funkcjonowaniem Spółki i będą stanowiły koszt uzyskania przychodu”.

W przedmiotowej sprawie – w ocenie tut. organu – Wnioskodawca nie wykazał, w jaki sposób wydatki na opłacenie składek dot. polis ubezpieczeniowych będą miały wpływ na wielkość osiągniętych przychodów. Nie wskazał, na czym polega związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy zapłatą tych składek a uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Wnioskodawca ograniczył się jedynie do wskazania, że wydatki na opłacenie polis ubezpieczeniowych będą związane „(…) z ogólnym funkcjonowaniem Spółki”.

Powyższy argument, w ocenie tut. organu, nie wypełnia przesłanek uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niewystarczające jest w świetle przywołanego przepisu wskazanie, iż dany wydatek pozostaje w związku z ogólnym funkcjonowaniem Spółki oraz stwierdzenie, że umowy ubezpieczenia zostaną zawarte na wypadek śmierci i dożycia, trwałego inwalidztwa. Jak to zostało już powyżej wskazane, kluczowe znaczenie ma wykazanie celu poniesienia kosztu, którym jest uzyskanie przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że wydatki związane z umową ubezpieczenia, w której ubezpieczonym jest Prezes Zarządu nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy również zwrócić uwagę, że z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, aby obowiązek Spółki do opłacania Prezesowi Zarządu składek wynikających z polis ubezpieczeniowych zawartych z Towarzystwami Ubezpieczeniowymi na Życie wynikał z jakichkolwiek regulacji wewnętrznych Spółki. Powyższe stanowi dodatkowy argument za nieuznaniem ww. wydatków za koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak już bowiem wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 2, możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków dotyczących członka zarządu uzależniona jest także od łączącego go ze Spółką stosunku (pracy lub innego równorzędnego). W przypadku, gdy Prezes Zarządu nie jest pracownikiem Spółki, konieczność ponoszenia przez Spółkę wydatków na jego rzecz winna wynikać z prawidłowo zawartych umów (np. cywilnoprawnych), a w przypadku ich braku z uchwał wspólników podjętych zgodnie z prawem albo mieć podstawę w umowie Spółki, czy też wynikać z postanowień regulaminów lub statutu Spółki.

Reasumując, opłacane przez Spółkę składki dot. polis ubezpieczeniowych nie będą stanowiły dla Spółki kosztów uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, tut. Organ nadmienia, że dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, konieczne jest jego właściwe udokumentowanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów. Mocą art. 9 ust. 1 nakłada ona jednak na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego.

Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.