Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.163.2020.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-07
Teza: 1. uznania dotacji za wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz inkubowanych startupów, 2. uznania całej otrzymanej dotacji za podstawę opodatkowania, 3. obowiązku wystawiania fv na rzecz startupów za świadczone usługi, 4. prawa do obniżenia podatku
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; odpłatność; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2020 r. (data wpływu 8 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2020 r., data nadania 12 maja 2020 r. (data wpływu 13 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania dotacji, otrzymywanej w ramach projektu „(…)”, za wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów – **jest nieprawidłowe**;

*   uznania za podstawę opodatkowania jedynie tej części dotacji, którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów specjalistów wykonujących usługi na rzecz inkubowanych przedsiębiorstw – **jest nieprawidłowe**;

*   obowiązku wystawienia faktur z tytułu świadczenia usług na rzecz startupów w okresie inkubacji – **jest prawidłowe**;

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dotacji, otrzymywanej w ramach projektu „(…)”, za wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów, uznania za podstawę opodatkowania jedynie tej części dotacji, którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów specjalistów wykonujących usługi na rzecz inkubowanych przedsiębiorstw, obowiązku wystawienia faktur z tytułu świadczenia usług na rzecz startupów oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2020 r., data nadania 12 maja 2020 r. (data wpływu 13 maja 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka lub Lider) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Spółka została założona w maju 2016 r. Jej misją jest zarządzanie innowacyjnością, wiedzą i rozwojem w wymiarze merytorycznym, organizacyjnym, finansowym i społecznym, poprzez:

*   rozwój energetyki, medycyny i IT poprzez świadome kreowanie idei i udzielenie im wsparcia do praktycznej realizacji w wymiarze merytorycznym, organizacyjnym, finansowym i społecznym,

*   rozwój idei innowacyjnych w obszarze energetyki,

*   budowanie modeli biznesowych tak powstałych przedsięwzięć,

*   ułatwianie finansowania oraz promowanie kultury innowacyjności wśród mieszkańców makroregionu Polski Wschodniej na rzecz zrównoważonego rozwoju.

Spółka prowadzi działalność mającą na celu zapewnienie korzystnych warunków dla powstawania lub rozwoju przedsiębiorców prowadzących działalność badawczą, rozwojową lub innowacyjną, a osiągany zysk zgodnie z Umową Spółki przeznacza na cele związane z zapewnieniem korzystnych warunków dla powstawania lub rozwoju przedsiębiorców prowadzących działalność badawczą, rozwojową lub innowacyjną. Działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług badawczo-rozwojowych, szkoleniowych lub doradczych w zakresie badań naukowych, prac rozwojowych, działalności innowacyjnej, transferu technologii lub praw własności intelektualnej, a także usług dzierżawy, najmu nieruchomości lub infrastruktury technicznej do celów prowadzenia badań naukowych, prac rozwojowych lub działalności innowacyjnej.

Głównym zamierzeniem Wnioskodawcy jest zdobycie pozycji lidera w następujących obszarach: wiedza, doświadczenie, zdolność do tworzenia i operacjonalizacji strategii w obszarze zrównoważonego rozwoju energetycznego, uwzględniającego zarówno wykorzystanie lokalnych źródeł kopalnych, jak i przede wszystkim wytyczanie dróg rozwoju źródeł alternatywnych i odnawialnych źródeł energii. Główne cele, jakie stawia przed sobą Wnioskodawca wynikają z jego misji i wizji, i są spójne z celami strategicznymi w obszarze innowacyjności i energetyki wskazywanymi w dokumentach strategicznych dla miasta, województwa, regionu i kraju. W szczególności są to:

1.  rozwój i wspieranie przedsiębiorczości w obszarze energetyki;
2.  wspieranie rozwoju inteligentnych specjalizacji w zakresie zrównoważonej energetyki;
3.  transformowanie energetyki w kierunku specjalistycznych rozwiązań opartych na wiedzy;
4.  budowa kultury innowacyjności energetycznej w społeczeństwie;
5.  wzrost efektywności energetycznej regionu i wdrażanie rozwiązań podnoszących jego bezpieczeństwo energetyczne, a w szczególności budowanie zrównoważonej gospodarki niskoemisyjnej opartej na odpowiednio dobranych rozwiązaniach oraz miksie energetycznym jak również prowadzenie projektów z obszarów szeroko pojętego zdrowia i medycyny oraz technologii informacyjnych.

W swojej dotychczasowej działalności Spółka współpracuje z dużą grupą podmiotów będących instytucjami otoczenia biznesu (dalej: IOB), funduszami seed/vc, dużymi branżowymi przedsiębiorcami, jednostkami samorządu terytorialnego w obszarze energetyki, zdrowia i IT tworząc wspólnie jednolity ekosystem. Wnioskodawca posiada długoterminową umowę najmu budynku biurowo-administracyjno-usługowego położonego przy ul. (…). Jest to 3 kondygnacyjny budynek o powierzchni netto 2.944,00 \[m2\], kubatura 9.276,76 \[m3\], obecnie w trakcie termomodernizacji, jak również administruje powierzchnią 800 m2 z przeznaczeniem na powierzchnię biurową dla startupów. W celu zapewnienia płynności finansowej Lider posiada umowę pożyczki na koszty w wysokości 5% wartości projektu od przedsiębiorstwa (…) oraz koszty niekwalifikowalne – wartość VAT.

Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „(…)” w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia, oś priorytetowa 1 - Przedsiębiorcza Polska Wschodnia, działanie 1.1 - Platformy startowe dla nowych pomysłów, Poddziałania - 1.1.1 Platformy startowe dla nowych pomysłów Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020 (POPW).

Celem projektu pn. „(…)” (dalej: Projekt lub Platforma) jest inkubacja innowacyjnych przedsiębiorstw typu startup. W czasie inkubacji Platforma startowa musi dostarczać usługi podstawowe i specjalistyczne dobierane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorstw typu startup. Cele strategiczne Platformy są realizowane przy wsparciu partnerów działających w ramach ekosystemu gospodarczego.

Partnerami Projektu są:

1.  Uniwersytet (…)
2.  Uniwersytet (…)
3.  Państwowa (…)
4.  Państwowa (…)
5.  Stowarzyszenie (…)
6.  (…) Sp. z o.o.
7.  (…) S.A.
8.  (…) Sp. z o.o.

(dalej: Partnerzy).

Okres realizacji projektu obejmuje okres od 1 listopada 2018 r. do 30 kwietnia 2022 r. Projekt zakłada udzielenie wsparcia finansowego z budżetu projektu ok. 225-300 przedsiębiorstwom typu start-up. Wszystkie przedsiębiorstwa w liczbie 225-300 otrzymają wsparcie niefinansowe w postaci m.in. pomocy ekspertów, dostępu do lokali potrzebnych do rozwoju przedsiębiorstwa czy sprzętu oraz niezbędnego oprogramowania informatycznego. Wskaźnik ten będzie mierzony poprzez:

*   ewidencje spotkań pomiędzy pomysłodawczyniami/cami a ekspertami;

*   ewidencje wykorzystania lokali należących do Wnioskodawcy/Partnerów;

*   ewidencje wykorzystania sprzętu i oprogramowania należących do Wnioskodawcy/Partnerów.

Poszczególne ewidencje będą aktualizowane w trybie miesięcznym. Osiąganie wskaźnika będzie monitorowane podczas całego projektu, za ich monitoring odpowiedzialny będzie Kierownik Projektu. Zaplanowano, iż we wsparciu wszystkich nowo powstałych spółek udział będą brały wszystkie podmioty, będące częścią Platformy.

Wnioskodawca zakłada, iż minimum 150 nowych podmiotów, po uzyskaniu wsparcia w ramach platformy, będzie gotowych do wyjścia na rynek z innowacyjnym produktem/usługą. Na zakończenie procesu inkubacji rekomendacja wdrożenia pomysłu biznesowego wydawana przez animatora równoznaczna będzie ze stwierdzeniem gotowości do rozpoczęcia działalności rynkowej, a weryfikacja przed udzielaniem rekomendacji dotyczyć będzie w szczególności:

*   pozytywnej oceny zespołu zaangażowanego w projekt, uwzględniającej kompetencje, wiedzę i predyspozycje członków zespołu start-upu do prowadzenia przedsiębiorstwa;

*   pozytywnej weryfikacji oceny innowacyjności produktu, będącego przedmiotem inkubacji na platformie startowej,

*   pozytywnej oceny modelu biznesowego,

*   pozytywnej oceny z zakresu finansowego,

*   pozytywnej oceny z zakresu marketingu,

*   pozytywnej oceny kanałów dotarcia.

Dodatkowo, po zakończeniu procesu inkubacji w ramach projektu „(…)” podmioty te będą mogły uzyskać dofinansowanie w ramach poddziałania 1.1.2 Rozwój startupów w Polsce Wschodniej Program Operacyjny Polska Wschodnia.

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, w ramach Projektu zaplanowano 3 kategorie (grupy) zadań, na które przeznaczone będzie finansowanie, a mianowicie:

1.  Przeprowadzenie naboru i ocena innowacyjnych pomysłów. W ramach tego działania zaplanowano następujące elementy:
    *   organizacja panelu ekspertów,
    *   usługi eksperckie i doradcze,
    *   wynagrodzenia personelu zarządzającego projektem,
    *   organizacja dedykowanych wydarzeń startupowych, służących animowaniu społeczności startupowej w związku z prowadzonym naborem i/lub oceną innowacyjnych pomysłów,
    *   koszty działań informacyjno-promocyjnych, z uwzględnieniem realizacji komponentu edukacyjnego skierowanego do potencjalnych pomysłodawców oraz pomysłodawców zakwalifikowanych do programu inkubacji.Zadania te realizowane będą przez Lidera i Partnerów zgodnie z harmonogramem i zakresem rzeczowo-finansowym.
2.  Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu start-up. W ramach tego działania zaplanowano następujące elementy:
    1.  koszty podstawowych usług inkubacji świadczonych na rzecz przedsiębiorstwa typu start-up, w tym dotyczących:
        *   zapewnienia powierzchni biurowej (wraz z infrastrukturą teleinformatyczną oraz niezbędnym wyposażeniem) odpowiedniej do potrzeb prowadzenia działalności przez inkubowany start-up w ramach prac nad rozwojem pomysłu,
        *   organizacji warsztatów i szkoleń z zakresu wystąpień publicznych oraz przygotowania prezentacji na sesje pitchingowe,
        *   obsługi księgowej,
        *   obsługi prawnej,
        *   doradztwa podatkowego,
        *   podstawowego wsparcia marketingowego w zakresie opracowania elementów identyfikacji korporacyjnej;
    2.  koszty specjalistycznych usług związanych z opracowaniem nowego lub znacząco ulepszonego produktu, w szczególności w zakresie:
        *   wsparcia technicznego, technologicznego, inżynierskiego, informatycznego, wzorniczego, w tym zapewnienie niezbędnego oprogramowania i licencji,
        *   zakupu materiałów niezbędnych do przeprowadzenia badań we własnym zakresie przez zespół inkubowanego przedsiębiorstwa typu start-up (np. odczynniki, surowce, elementy niezbędne do wykonania prototypu),
        *   wsparcia w obszarze zarządzania i przedsiębiorczości pod kątem rozwijanego pomysłu (np. ocena rynkowa produktu),
        *   wsparcia w obszarze analiz potrzeb klienta (badanie rynku, identyfikacja, weryfikacja i ocena możliwości rynkowych, prowadzących do zaspokojenia potrzeb określonych odbiorców (nabywców) oraz dokładne ustalenie tych potrzeb, opracowywanie produktu oraz strategii jego dystrybucji, przygotowanie odpowiedniej strategii ceny i promocji, reklama i informacja o produkcie),
        *   wsparcia w obszarze projektowania graficznego, tworzenia nazw i znaków firmowych, w tym wizualne kreowanie marki, tworzenie systemów identyfikacji oraz wspomagania sprzedaży,
        *   uzyskania ochrony praw własności przemysłowej;
    3.  koszty udziału w międzynarodowych targach, wystawach i misjach gospodarczych przedsiębiorstwa typu startup;
    4.  organizacji panelu ekspertów (tj. koszty wynagrodzenia, podróży, zakwaterowania członków panelu ekspertów oceniających innowacyjne pomysły, koszty obsługi cateringowej);
    5.  dodatkowych niezbędnych usług eksperckich i doradczych, związanych z oceną innowacyjnych pomysłów, w szczególności w zakresie wyceny wartości niematerialnych i prawnych, specjalistycznych ekspertyz technologicznych, prawnych, finansowych.
3.  Koszty pośrednie. Koszty pośrednie rozliczane w oparciu o stawkę ryczałtową.
    1.  koszty wynajmu lub utrzymania budynków niezbędnych dla realizacji projektu, z wyłączeniem kosztów adaptacji pomieszczeń dla celów realizacji projektu;
    2.  koszty administracyjne, z wyłączeniem kosztów ubezpieczeń majątkowych;
    3.  koszty delegacji osób zaangażowanych w realizację projektu (tj. personelu zarządzającego projektem i zespołu projektu zaangażowanego w realizację programu inkubacji przedsiębiorstw oraz mentorów);
    4.  koszty ustanowienia i utrzymania zabezpieczenia.

Powyższe zadania realizowane będą przez Lidera i Partnerów zgodnie z harmonogramem i zakresem rzeczowo-finansowym. Nabór wniosków będzie odbywał się w trybie ciągłym. W ramach realizacji zadania odbędzie się 5 rund inkubacji.

1.  od lutego 2019 r. – do lutego 2020 r.,
2.  od marca 2020 r. – do sierpnia 2020 r.,
3.  od września 2020 r. – do lutego 2021 r.,
4.  od marca 2021 r. – do sierpnia 2021 r.,
5.  od września 2021 r. – do lutego 2022 r.

Wsparcie (w ramach drugiej grupy zadań) traktowane jest jako pomoc de minimis udzielana na podstawie Rozporządzenia Ministra (…).

14 listopada 2018 r. Wnioskodawca zawarł z Agencją (…), zwaną dalej „Instytucją Pośredniczącą”, umowę nr (…) o dofinansowanie Projektu nr (…) „(…)” w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020 Osi priorytetowej I: Przedsiębiorcza Polska Wschodnia Działania 1.1 Platformy startowe dla nowych pomysłów Poddziałania 1.1.1 Platformy startowe dla nowych pomysłów. Umowa określa szczegółowe zasady, tryb oraz warunki na jakich będzie udzielane przez Instytucje Pośredniczącą dofinansowanie Projektu oraz inne prawa i obowiązki Stron związane z realizacją Projektu. Umowa została oparta w szczególności na przepisach ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2014 r. poz. 1146 z późn. zm., dalej: Ustawa o zasadach realizacji programów).

W ramach projektu Wnioskodawca zobowiązuje się do nieodpłatnego świadczenia usług objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorstw typu startup, utworzonych na bazie zgłoszonych innowacyjnych pomysłów biznesowych, następnie zarejestrowanych w makroregionie Polski Wschodniej w formie spółki kapitałowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577), w których udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne.

Całkowita wartość Projektu wynosi (…) zł, w tym całkowita wartość wydatków kwalifikowalnych Projektu wynosi (…) zł.

Zgodnie z umową Lider otrzyma dofinansowanie w wysokości nie większej niż (…) zł i nieprzekraczającej 100% kwoty poniesionych wydatków kwalifikowalnych (maksymalny poziom dofinansowania).

Dofinansowanie będzie przekazywane w formie:

1.  płatności w wysokości nieprzekraczającej 85% kwoty dofinansowania, oraz
2.  dotacji celowej w wysokości nieprzekraczającej 15% kwoty dofinansowania.

Realizacja projektu rozpoczęła się w dniu 1 listopada 2018 r. Z tą datą rozpoczął się również okres kwalifikowalności wydatków Projektu, dniem końcowym kwalifikowalności Projektu jest 30 kwietnia 2022 r.

W ramach Projektu Lider zobowiązał się pokryć ze środków własnych wszelkie wydatki niekwalifikowane w ramach projektu. Wydatek taki stanowi podatek od towarów i usług. Dofinansowanie projektu jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowalnych Projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku otrzymanego dofinansowania. Otrzymana dotacja w 100% przeznaczona jest na realizację projektu. Dotacja ma charakter zakupowy. Projekt dotyczy realizacji konkretnego przedsięwzięcia, jako całości posiadającej swój początek i koniec, którego celem jest osiągniecie zakładanych we wniosku o dofinansowanie wskaźników. Dofinansowanie pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji projektu i stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu dofinansowania są ponoszone w ramach projektu koszty. Umowa o dofinansowanie nakłada na Wnioskodawcę obowiązek realizacji projektu (przedsięwzięcia) obejmującego zróżnicowane czynności w podziale na określone fazy takie jak faza przygotowawcza mająca na celu ocenę i wybór pomysłów do projektu, fazę inkubacji wraz z wszelkim wsparciem szkoleniowo-doradczo-technicznym oraz monitoringiem i kontrolą. Koszty dwóch powyższych faz powiększone są o koszty pośrednie rozliczane w oparciu o stawkę ryczałtową. W związku z powyższym firmy biorące udział w projekcie nie ponoszą żadnych kosztów.

Z perspektywy Spółki Projekt przełoży się na sprzedaż opodatkowaną VAT. Zakłada się, że po utworzeniu nowych i okresie inkubacji przedsiębiorstw, Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz nowopowstałych podmiotów usługi w ramach swojej działalności gospodarczej. Będą to komercyjne usługi znajdujące się obecnie w portfelu usług Spółki, opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Jedną z przyczyn, które skłoniły Wnioskodawcę do realizacji Projektu jest perspektywa utworzenia przyszłych kontrahentów, na rzecz których Beneficjent dofinansowania będzie realizować przychody opodatkowane VAT.

Spółka bowiem w ramach podejmowanych działań w Projekcie będzie wchodzić w bezpośrednią interakcję ze znaczącą ilością podmiotów gospodarczych i w czasie jego realizacji będzie mogła zaprezentować im posiadane zaplecze oraz potencjał do świadczenia specjalistycznych usług wspomagających prowadzenie działalności gospodarczej. Pozwoli to jej pozyskać klientów, którzy po zakończeniu Projektu będą za odpłatnością korzystać z usług Wnioskodawcy. Dzięki temu Spółka pozyska środki na utrzymanie i rozwój posiadanego już znacznego potencjału ludzkiego i materialnego, a uzyskane środki będzie mogła wykorzystać do kolejnych działań nakierowanych na realizację zadań statutowych.

Powyższe znalazło odzwierciedlenie w umowach zawieranych z nowopowstałymi przedsiębiorcami, mających za przedmiot usługi o charakterze komercyjnym, które są świadczone odpłatnie startupom lub innym podmiotom.

Należy tu wymienić:

1.  Umowy najmu powierzchni biurowej na zasadzie współdzielenia („wirtualne biuro”):
    *   usługa odpłatna, czynsz miesięczny,
    *   w grę wchodzą różne warianty (z odbiorem korespondencji lub bez, z różnym zakresem możliwości wykorzystania powierzchni fizycznej w tym salki konferencyjnej).
2.  Umowy, których przedmiotem jest świadczenie (usługi odpłatne) pomocy doradczej w zakresie pozyskania finansowania dotacyjnego projektów, w tym opracowaniu wniosku o dofinansowanie projektu wraz z niezbędnymi załącznikami. O finansowanie aplikują przede wszystkim startupy po zakończeniu okresu inkubacji w ramach wyżej opisanego projektu.

Tym samym stwierdzić należy, że realizacja Projektu oraz pozyskanie i utworzenie w jego ramach podmiotów gospodarczych już się przekłada na sprzedaż opodatkowaną VAT – świadczenie usług na rzecz uczestników programu za wynagrodzeniem.

Zatem z perspektywy Spółki, pierwotne założenia leżące u podstaw wzięcia udziału w konkursie i późniejsze przystąpienie do Programu dofinansowania zostały lub będą zrealizowane.

Wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach realizacji Projektu stanowiły działania, nakierowane na wsparcie rozwoju nowych, potencjalnych kontrahentów dla Wnioskodawcy i w ten sposób mogą się przyczynić lub już się przyczyniły do zwiększenia popytu na usługi Spółki i zwiększenie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Wsparcie w formie świadczenia usług doradczych i prawnych, wynajmu budynków, usługi księgowe, powoduje, że nowopowstałe podmioty dynamicznie się rozwijają i aktywnie działają na rynku. Zatem czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektu miały niejako charakter przygotowawczy dla działalności gospodarczej i sprzedaży opodatkowanej, której Spółka będzie dokonywała lub już dokonuje na rzecz nowopowstałych przedsiębiorstw.

Należy zatem podkreślić, że jednym z podstawowych czynników warunkującym przystąpienie przez Spółkę do Projektu było założenie, że po utworzeniu nowych przedsiębiorstw – po zakończeniu Projektu – Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz nowo powstałych podmiotów usługi w ramach swojej działalności gospodarczej. Będą to komercyjne usługi wybrane spośród znajdujących się obecnie w portfelu usług Spółki, opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Z całą mocą należy stwierdzić, że do realizacji Projektu skłoniła Spółkę perspektywa utworzenia – pozyskania przyszłych kontrahentów, na rzecz których Spółka będzie realizować przychody opodatkowane VAT. Jest wiedzą powszechną, że największe nakłady ponoszone są dla pozyskania klientów (kontrahentów). W tym przypadku, dzięki Projektowi, nakłady te i ewentualne ryzyko ekonomiczne zostały zredukowane praktycznie do zera.

W uzupełnieniu dodać należy, że partnerzy w ramach Projektu za swoje działania będą wystawiali Wnioskodawcy faktury, w których zostanie wykazany podatek od towarów i usług. Podobnie podmioty nie będące Partnerami, a wykonujące usługi bezpośrednio na rzecz startupów, również będą wystawiały na rzecz Wnioskodawcy faktury z wykazanym podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymywana dotacja w ramach projektu stanowi wynagrodzenie za wykonywane na rzecz startupów usługi wskazane w opisie stanu faktycznego?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy jako podstawę opodatkowania należy uznać całą kwotę dotacji czy też tę jej część, którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów specjalistów (Partnerów i wyłonionych w przetargu podmiotów) wykonujących usługi doradcze, szkoleniowe, księgowe, prawne, doradztwa technicznego itp. świadczone w okresie inkubacji określone w punkcie 2 stanu faktycznego? Podstawy opodatkowania nie stanowiłaby zatem ta część dotacji, która pokrywa koszty administracyjne projektu, pozyskania startupów, przeprowadzania przetargów oraz wszelkie koszty pośrednie itp., czyli działania przygotowawcze i administracyjne oraz koszty pośrednie wymienione w punkcie 1 i 3 opisu stanu faktycznego wniosku.
3.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy Wnioskodawca winien na rzecz startupów wystawiać faktury z tytułu świadczenia na ich rzecz usług doradczych, szkoleniowych, księgowych, prawnych, doradztwa technicznego itp. świadczonych w okresie inkubacji określonym w punkcie 2 stanu faktycznego?
4.  Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu wszelakich towarów i usług związanych z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, a pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z dnia 9 listopada 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu został doprecyzowany w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez pojęcie świadczenia usług. Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego „świadczyć” to „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonania, przekazania czegoś. Nie oznacza to jednak, że za świadczenie w myśl przepisów ustawy o VAT może być uznane wyłącznie działanie proaktywne. Art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wprost wskazuje bowiem, że za świadczenie usług należy rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności albo sytuacji.

Wypada uznać, że pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Taka koncepcja definicji świadczenia usług wynika z zasady kompletności opodatkowania, z której wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów jest na gruncie ustawy o VAT świadczeniem usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

*   użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

*   nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jednakże samo zakwalifikowanie danego świadczenia jako usługi nie powoduje jeszcze jego automatycznego opodatkowania, które uzależnione jest od wielu dodatkowych czynników a przede wszystkim od jego odpłatności, czy też wykonania go przez podatnika podatku VAT działającego w takim charakterze. Warunki jakie musi spełniać świadczenie, aby można uznać je za opodatkowaną usługę zostały ukształtowane przez orzecznictwo TSUE.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

W orzeczeniu w sprawie C-16/93 (Tolsma) TSUE stwierdził, że wykonywanie usługi w miejscach publicznych przez ulicznego muzyka, bez gwarancji otrzymania za nie określonej zapłaty, nie stanowi świadczenia usług. W przypadku tym brak było bowiem bezpośredniego związku pomiędzy wykonywanym świadczeniem a otrzymanymi datkami. Wielkość datku w żaden sposób nie była uzależniona od cech świadczonej usługi. Datek nie miał zatem charakteru wynagrodzenia za usługę. Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W orzeczeniu w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development) TSUE wskazał natomiast, iż usługę można uznać za dokonywaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi. W wyroku tym TSUE wskazał, że opłaty uiszczane przez rolników na rzecz organizacji, do której przynależą, nie są wynagrodzeniem za jej usługi. Organizacja miała bowiem dowolność co do przeznaczenia otrzymywanych środków, jej członkowie zaś nie mieli bezpośredniego wpływu na ich spożytkowanie. Nie można zatem mówić, aby składka członkowska miała charakter zapłaty za usługę. W przywołanym orzeczeniu TSUE zaznaczył, że działania organizacji przynoszą korzyść ogółowi członków, jednakże brak jest bezpośredniego związku między wpłacaną kwotą a uzyskanym świadczeniem.

Z przytoczonego orzecznictwa wynika, że aby uznać, iż dane świadczenie ma charakter odpłatny, a więc stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   istnieje beneficjent (konsument) danego świadczenia co oznacza, że muszą istnieć jasno określone strony świadczenia – podmiot świadczący usługę (działający jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT) i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca (który nie musi być jednocześnie podmiotem dokonującym płatności wynagrodzenia), będący jej beneficjentem;

*   istnieje stosunek prawny między świadczącym usługę a usługobiorcą, w ramach którego świadczenia stron uznawane są za ekwiwalentne;

*   między świadczeniem usługodawcy a wzajemnym świadczeniem usługobiorcy (wynagrodzeniem) istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Innymi słowy, istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść dla świadczącego usługę, i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;

*   świadczona jest określona usługa (możliwa do zdefiniowania), czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, opodatkowaniu, co do zasady, podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek między otrzymanym wynagrodzeniem, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność następuje za to konkretne świadczenie.

Tym samym nie każda czynność, która ma miejsce między dwoma podmiotami, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a także nie każdy przypadek, w którym dochodzi do płatności między podmiotami, stanowić będzie odpłatność z tytułu wykonania usługi.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym usługi świadczone w ramach projektu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług na gruncie podatku VAT.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że stosownie do § 3 pkt 5 Umowy Wnioskodawca zobowiązał się do nieodpłatnego świadczenia usług objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorstw typu startup, utworzonych na bazie zgłoszonych innowacyjnych pomysłów biznesowych. Oznacza to, że Lider projektu nie pobiera od przedsiębiorców (Startupów) żadnego wynagrodzenia, a więc żadnego ekwiwalentu za wykonane usługi. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że w ramach projektu dotacja pokrywa koszty kwalifikowane Projektu, czyli przedsięwzięcia traktowanego jako pewna całość, bez wyodrębniania konkretnych części składowych tej całości. Świadczą o tym zapisy umowy, która wskazuje, że celem udzielenia dotacji jest dofinansowanie i realizacja Projektu nr (…) „(…)”. Słowo projekt należy interpretować, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust 18 Ustawy o zasadach realizacji programów. Zgodnie z tym przepisem przez projekt w rozumieniu ustawy należy rozumieć: „przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego”.

Oznacza to, że dotacja ma na celu pokrycie kosztów Projektu jako pewnego niepodzielnego, kompletnego przedsięwzięcia, a nie wyodrębnionych z całości, zatomizowanych konkretnych usług składających się na to przedsięwzięcie. Konsekwencją takiego rozumienia istoty dofinansowania Projektu jest wniosek, że jego celem nie jest finansowanie określonych – zindywidualizowanych świadczeń traktowanych jako odrębne usługi w ramach Projektu, ale realizacja Projektu jako całości mającej zakończyć się określonym rezultatem. Wobec tego dotacja nie stanowi odpłatności za konkretne usługi wchodzące w zakres Projektu, z którymi można by na dzień jej udzielenia połączyć wynagrodzenie w określonej realnie wielkości. W tym zakresie Dotacja ma charakter wyłącznie kosztowy, mający na celu refundację poniesionych wydatków. Dopiero na etapie rozliczenia Projektu można przypisać określony rząd wielkości wynagrodzenia do świadczeń, które faktycznie zostały zrealizowane. Tym samym Dotacja nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczeń zaplanowanych w ramach Projektu. Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia, a jedynie zwrot poniesionych kosztów realizowanego projektu w postaci dotacji. Oznacza to, że w opisanej sytuacji wystąpi dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że z punktu widzenia ustawy o VAT dotacje można podzielić na dwie grupy. Pierwszą grupę stanowią dotacje stanowiące element podstawy opodatkowania (a w konsekwencji, w uproszczeniu, „dotacje podlegające opodatkowaniu”). Do drugiej grupy należą dotacje, które elementu podstawy opodatkowania nie stanowią (a więc „dotacje niepodlegające opodatkowaniu”).

Powyższy podział wynika z art. 29a ust. 1 ustawy. Przepis ten stanowi, że podstawę opodatkowania stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z przepisu tego wynika, że otrzymanie dotacji nie jest żadną odrębną czynnością, która podlega opodatkowaniu. Dotacje podlegają opodatkowaniu wyłącznie jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Tym samym otrzymanie dotacji nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego.

Jednocześnie należy wskazać, że aby dotacje otrzymywane przez podatników stanowiły element podstawy opodatkowania, muszą mieć one bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez tych podatników towarów oraz świadczonych usług. Należy zatem podkreślić, że typowa dotacja (refundacja, dopłata, subwencja) nie jest odrębnym zdarzeniem opodatkowanym; nie stanowi również wynagrodzenia za świadczoną przez otrzymującego czynność opodatkowaną.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn. zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dana dotacja jest, czy też nie jest opodatkowana istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z orzecznictwa ETS wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług, czy też dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania.

Kwestie te zostały podniesione w sporze między Office des produits wallons ASBL (OPW) a państwem belgijskim w sprawie C-184/00, dotyczącym tego, czy dotacje operacyjne pokrywające część kosztów bieżących OPW powinny zostać włączone do podstawy opodatkowania do celów obliczenia podatku od wartości dodanej (VAT). Rozpatrując powyższą sprawę TSUE wskazał, że:

„sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych przez dotowany organ, nie wystarcza, aby ta dotacja podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja była bezpośrednio związana z ceną takich dostaw w rozumieniu art. 11A szóstej dyrektywy, konieczne jest również, jak słusznie zauważyła Komisja, aby była ona wypłacana specjalnie na rzecz dotowanego podmiotu w celu umożliwienia mu dostarczenia określonych towarów lub usług. Tylko w takim przypadku dotacja może zostać uznana za wynagrodzenie za dostawę towarów lub usług i w związku z tym podlegać opodatkowaniu.”

Trybunał nakazał takie rozumienie omawianego przepisu, aby opodatkowanie dotacji następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części wynagrodzenia z tytułu takiej czynności, a więc między tą dotacją, a dostawą towarów lub świadczeniem usługi musi istnieć związek o charakterze bezpośrednim. Dotacja powinna być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.

Podsumowując Wnioskodawca zwraca uwagę, że dotacja jest przyznawana w ramach realizacji Projektu jako całości a nie skonkretyzowanych pojedynczych usług. Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę. W związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, a pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Działania Wnioskodawcy w ramach projektu nie mają bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczonych usług. Wnioskodawca występuje w charakterze instytucji pośredniczącej, podmiotu udzielającego pomocy, który nie osiąga z tego tytułu bezpośredniej korzyści ekonomicznej. Spółka będzie realizować Projekt pokryty dotacją o charakterze zakupowym, która stanowi jedynie refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu. Dofinansowanie w ramach projektu ma więc charakter dotacji kosztowej (zakupowej), która w całości zostanie przeznaczona na pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji ww. Projektu. Czynności zaplanowane przez Lidera w ramach projektu nie będą miały bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będą stanowić zatem odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Z powyższych względów nie sposób uznać otrzymanej dotacji za wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz potencjalnych lub rzeczywistych beneficjentów projektu. Ponadto, istotnym jest, że, jak to wskazano powyżej, dotacja jest jedynie środkiem do głównego celu, jakim jest pozyskanie przez Wnioskodawcę nowych usługobiorców, którzy, już teraz i w przyszłości, będą odbiorcami, na komercyjnych zasadach, usług oferowanych przez Spółkę.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że potwierdzenie takiego stanowiska można odnaleźć w wyroku WSA w Krakowie z dnia 10 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 1158/18 w którym sąd uznał, że aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną świadczonych usług konieczne byłoby, by miała bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżała ją o możliwą do sprecyzowania kwotę. W uzasadnieniu swojego stanowiska WSA wskazał, że:

„W tym miejscu należy podkreślić, iż elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tak więc aby dofinansowanie w postaci np. dotacji czy też subwencji kształtowało podstawę opodatkowania musi mieć bezpośredni (a nie wyłącznie pośredni wpływ) na cenę oferowanych produktów lub świadczonych usług. Musi ono w sposób zindywidualizowany i policzalny wpływać na cenę danego świadczenia (tzn. świadczenie dzięki dofinansowaniu ma cenę niższą o konkretną kwotę). Zasadnie więc argumentowała we wniosku strona skarżąca, że w przypadku pośredniego związku, otrzymanie dofinansowania nie rzutuje na podstawę opodatkowania.

Istota kontrowersji w sprawie dotyczy tego czy organ interpretacyjny w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego prawidłowo zakwalifikował dofinansowanie do realizowanych przez stronę skarżącą projektów jako mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a zatem rzutujące również na podstawę opodatkowania.

Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie otrzymana przez stronę skarżącą dotacja odnosi się bezpośrednio do projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18 ustawy z 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020, przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego.

Mając na uwadze powyższe rozważania oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny – odnosi się do realizacji projektu jako pewnej całości.”

Ad 2

W przypadku uznania, że dotacja otrzymana na finansowanie Programu stanowi wynagrodzenie za świadczone na rzecz beneficjentów usługi, w ocenie Wnioskodawcy podstawę opodatkowania będzie stanowiła wyłącznie ta część dotacji, którą można przypisać wydatkom na sfinansowanie konkretnych świadczeń specjalistów wykonujących usługi określone w punkcie nr 2 – Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu startup w tym usługi doradcze, księgowe, prawne, doradztwa podatkowego itp. tj. usługi na rzecz nowo powstałych podmiotów gospodarczych. Jednocześnie z podstawy opodatkowania wykluczyć należy tę część dotacji, która pokrywa działania przygotowawcze i administracyjne w ramach Projektu oraz wszelkie koszty pośrednie.

Takie stanowisko Wnioskodawca opiera na uznaniu, że część działań zaplanowanych do realizacji w ramach Projektu nie ma charakteru skonkretyzowanych usług w rozumieniu ustawy o VAT. Ich celem jest promocja Projektu oraz edukacja w zakresie jego zasad, procesu oraz zamierzonych celów i rezultatów.

Wnioskodawca zwraca szczególną uwagę na to, że określone świadczenia realizowane w ramach Projektu na rzecz startupów:

*   nie dadzą się przypisać do konkretnego beneficjenta – wymienić należy tu przede wszystkim świadczenia wymienione w punkcie nr 1 opisu stanu faktycznego tzn. przeprowadzenie naboru i ocena innowacyjnych pomysłów, między innymi wynagrodzenia personelu zarządzającego projektem czy koszty działań informacyjno-promocyjnych, z uwzględnieniem realizacji komponentu edukacyjnego skierowanego do potencjalnych pomysłodawców oraz pomysłodawców zakwalifikowanych do programu inkubacji oraz w punkcie nr 3, gdzie znajdują się wszelkie koszty pośrednie rozliczane ryczałtowo. Charakter tych świadczeń powoduje, że skierowane są one do ogółu przedsiębiorców, którzy potencjalnie mogą wziąć lub wezmą udział w projekcie inkubacji. Oznacza to, że nie można przypisać określonego świadczenia do konkretnie wskazanego adresata.

*   nie są wynikiem określonego stosunku prawnego, głównie chodzi tu o świadczenia wymienione w punkcie nr 1, ponieważ koszty poniesione na pokrycie wydatków związanych z tymi świadczeniami nie wynikają z żadnej umowy łączącej Lidera Projektu z beneficjentami – na tym etapie część wniosków o udział w Projekcie zostanie poddana ocenie i odrzucona, co oznacza, że ich udział w projekcie jest potencjalny i niepewny. W tym przypadku brak będzie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem Lidera Projektu a wzajemnym świadczeniem beneficjentów, część potencjalnych beneficjentów projektu nie odniesie z udziału w jego wstępnej fazie żadnej wymiernej korzyści.

Z kolei część kosztów pośrednich rozliczona zostanie ryczałtowo, a więc poniesione będą one dla wewnętrznych potrzeb Wnioskodawcy i wywiązania się z Umowy z instytucją pośredniczącą, a nie dla startupów biorących udział w projekcie. Przykładowo, zostaną poniesione koszty, sfinansowane dotacją, na nabór podmiotów do projektu, a zatem również tych, które się do niego nie zakwalifikują. W tym przypadku nie można zatem wskazać konkretnego beneficjenta, który odnosi korzyść z tego tytułu.

W związku z powyższym trudno będzie uznać, że wyświadczone przez Wnioskodawcę czynności w ramach realizacji Projektu stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ze względu na niemożliwość wskazania podmiotu wymienionego w tym przepisie stanowiącego usługobiorcę-konsumenta świadczenia. Oznacza to, że w tych przypadkach nie da się powiązać środków otrzymanych z Dotacji z konkretnymi świadczeniami stanowiącymi usługi na gruncie ustawy o VAT. Tym samym ta część Dotacji, pokrywająca powyższe koszty nie będzie wliczona do podstawy opodatkowania.

Takie stanowisko potwierdza wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Łd 737/18, w którym sąd stwierdził, że:

„Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 u.p.t.u.”

Analogiczny pogląd podzielił WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 6 marca 2019 r. sygn. I SA/Po 1037/18 stając na stanowisku, że:

„Natomiast w wyroku C-381/01 w sprawie Komisji Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Włoskiej Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że aby subwencja była bezpośrednio związana z ceną danej transakcji powinna być ona przede wszystkim przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu.

(\`(...)\`) W świetle powyższego należy zauważyć, że dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają one VAT. Warunkiem opodatkowania jest to, aby istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia, również kwotowo zależały od liczby usług). Dotacje powinny mieć wpływ na cenę, tzn. ostateczny odbiorca nie musi płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją (W. Varga, Glosa do wyroku TS z dnia 13 czerwca 2002 r. C-353/00, LEX). Trybunał wskazał, że jednym z kryteriów pozwalającym na ustalenie bezpośredniego związku subwencji z ceną towaru lub usługi jest relacja ceny towarów do kosztów poniesionych przez przedsiębiorcę w celu ich dostawy. Z reguły cena towaru stanowi sumę wartości kosztów oraz określonego zysku osiąganego przez przedsiębiorcę. Gdyby zatem okazało się, że cena towaru jest niższa od ceny, która uwzględnia te dwie wartości, a podmiot dostarczający towary lub świadczący usługi otrzymuje dotacje, wskazywałoby to na bezpośredni związek tego przysporzenia z ceną określonego towaru lub usługi (por. D. Gibasiewicz, Zasada neutralności podatku od wartości dodanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Warszawa 2012, s. 189).

W ocenie Sądu w przypadku, gdy powyższy bezpośredni związek nie istnieje, należy uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego działalności nie jest uwzględniane w podstawie opodatkowania dla celów VAT, nawet jeśli dzięki dofinansowaniu podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych przez niego towarów i usług (por. Dyrektywa VAT 2006/112/WE; Komentarz 2010, pod red. J. Martiniego, Wrocław 2010. s. 425)”.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku uznania, że otrzymana Dotacja podlega opodatkowaniu podstawę opodatkowania będzie stanowić wyłącznie ta część Dotacji, którą można przypisać wydatkom na sfinansowanie konkretnych świadczeń specjalistów wykonujących usługi określone w punkcie nr 2 opisanym w stanie faktycznym pod tytułem - Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu startup w tym usługi doradcze, księgowe, prawne, doradztwa podatkowego itp. tj. usługi na rzecz nowo powstałych podmiotów gospodarczych.

Ad 3

W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji uznania, że dotacja stanowi wynagrodzenie za usługi świadczone w ramach Projektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawiania na rzecz beneficjentów faktur dokumentujących sprzedaż – świadczenie usług doradczych, szkoleniowych, księgowych, prawnych, doradztwa technicznego itp. świadczonych w okresie inkubacji określonym w punkcie nr 2 stanu faktycznego.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą: sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Powyższy przepis wskazuje, że na podatnikach ciąży obowiązek wystawiania faktury w sytuacji w której dochodzi do sprzedaży, która zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT definiowana jest jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, ale także eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, a zatem czynności, której miejscem wykonania jest, co do zasady, terytorium Polski.

Aby powstał obowiązek wystawienia faktury ziścić musi się jeszcze dodatkowy warunek – sprzedaż musi zostać wykonana na rzecz:

1.  innego podatnika podatku lub
2.  podatnika podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub
3.  osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W związku z powyższym jeśli Lider Projektu wyświadczy usługi (np. doradcze, księgowe, prawne, wsparcia technicznego itd.) na rzecz przedsiębiorców startupowych będących podatnikami VAT, wówczas będzie zobowiązany do wystawienia z tego tytułu faktur. Bez znaczenia pozostanie przy tym fakt, że beneficjenci nie będą obciążani wynagrodzeniem z tego tytułu.

Stosownie zaś do art. 106e ust. 1 wystawiana faktura będzie musiała zawierać miedzy innymi:

1.  Faktura powinna zawierać:
    1.  datę wystawienia;
    2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
    3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
    4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
    5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
    6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
    7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
    8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
    9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
    10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
    11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
    12.  stawkę podatku;
    13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
    14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
    15.  kwotę należności ogółem.

Ad 4

W ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu wszelakich towarów i usług związanych z realizacją Projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w sytuacji, gdy zostaną spełnione następujące przesłanki:

1.  odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
2.  nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Istotne z punktu widzenia ustalenia prawidłowego stanowiska w sprawie jest rozważenie, czy nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Jeśli w ocenie organu interpretacyjnego przedmiotowa dotacja będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz beneficjentów projektu powyższy warunek zostanie spełniony. Za przyznaniem Liderowi prawa do odliczenia przemawia zasada neutralności podatku VAT. W tym zakresie bez znaczenia na prawo do odliczenia podatku naliczonego pozostanie źródło finansowania wynagrodzenia za wyświadczone usługi lub inne zakupy opodatkowane związane z realizacją Projektu.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy spełnione są pozytywne przesłanki skorzystania z prawa do odliczenia, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do tego przepisu:

1.  Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;
2.  Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3,
3.  Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
    1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
        1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
    3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
        1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
        2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
    4.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
    5.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez organ interpretacyjny, że dotacja stanowi pokrycie ceny świadczonych usług w ramach Projektu i jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług (stanowi wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT) wówczas nie zajdzie żadna z powyższych okoliczności, która wykluczałaby prawo Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazanego w fakturach dokumentujących zakup towarów i świadczenie usług mające na celu realizację Projektu. Potwierdzenie takiego stanowiska można odnaleźć w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 maja 2012 r. (ILPP2/443-140/12-4/AD) czy interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 maja 2012 r. (IBPP2/443-197/12/BW).

W drugiej ze wskazanych interpretacji czytamy, że „z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Czynności wykonywane w ramach realizacji programu podlegają opodatkowaniu. Wydatki, które pokrywane będą dotacją i środkami własnymi będą służyły wyłącznie czynnościom związanym z realizacją Projektu, i a w szczególności jak wskazał Wnioskodawca czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż zarówno od zakupów sfinansowanych dotacją jak i od zakupów sfinansowanych środkami własnymi Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, pod warunkiem, iż nie wystąpią żadne przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT”.

Niezależnie jednak od tego, czy dotacja zostanie uznana za wynagrodzenie, czy też nie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z innej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 grudnia 2013 roku, znak: IPPP1/443-1138/13-2/ISZ, wydanej praktycznie w identycznym stanie faktycznym: „Z treści przywołanej regulacji jednoznacznie wynika zatem, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). Z założenia, to do wykonania tych czynności w klasycznym modelu realizacji prawa do odliczenia mają być wykorzystywane towary i usługi. Tak oczywistej ocenie, wyprowadzonej na gruncie wspomnianego przepisu wymyka się szereg czynności, nie dających się podporządkować ściśle do konkretnych działań podlegających opodatkowaniu, co do których jednak nie ma wątpliwości, iż służą one czynnościom opodatkowanym (np. koszty ogólne działalności). Nie sposób także pominąć tych działań podatnika, które choć neutralne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, jako niepodlegające podatkowi VAT lub od niego zwolnione, podejmowane są również w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej. Na tle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, związek pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi nie ma charakteru absolutnego w tym znaczeniu, że nie zawsze możliwym jest wskazanie na ścisłe powiązanie danego podatku naliczonego z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. W omawianym przypadku, pomimo występujących trudności we wskazaniu tego związku bezpośredniego pomiędzy podatkiem naliczonym a konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, niewątpliwym jest, iż są one ukierunkowane na dokonanie takich właśnie czynności. W świetle powyższego dla odliczenia podatku naliczonego wystarczającym jest pośredni związek nabycia towaru lub usługi z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Jeżeli bowiem dokonane zakupy dotyczą szeroko pojętej działalności przedsiębiorstwa, to podatnikowi przysługuje w związku nimi prawo do odliczenia podatku naliczonego”.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że dokonywane w ramach Projektu wydatki nie tylko będą w przyszłości, ale już są związane ze sprzedażą opodatkowaną. Pierwsze efekty gospodarcze podejmowanych przez Spółkę działań są bowiem widoczne już w chwili obecnej. Nawet jednak gdyby te działania w najbliższym czasie nie przyniosły zadawalających Spółkę efektów ekonomicznych w postaci przysporzenia planowanej wysokości przychodów od tych podmiotów (startupów) – poniesione w ramach tego projektu wydatki wykazują, w ocenie Spółki, jednoznaczny związek z działalnością opodatkowaną. Nie tylko bowiem pozwoliły Spółce otworzyć nowe perspektywy działalności, ale przyczyniły się również do zdobycia nowych doświadczeń przy obsłudze tego rodzaju podmiotów gospodarczych zarówno przez samą Spółkę, jej pracowników i podmiotów współpracujących. Spowodowały również podniesienie kultury i umiejętności organizacyjnych oraz pozyskania know-how dla realizacji zadań, do których powołano Spółkę. Z opisu stanu faktycznego wynika, że wydatki poniesione w ramach Projektu wykazują niewątpliwy związek z działalnością opodatkowaną. Związek ten można określić mianem związku bezpośredniego albo pośredniego o wysokim stopniu powiązania z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi. Mając na uwadze powyższe, Spółka dokonując zakupów towarów i usług w celu realizacji Projektu – jako czynny podatnik VAT – ma prawo do odliczenia z tego tytułu podatku naliczonego od podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Jak wynika bowiem z przedstawionego opisu stanu faktycznego, dokonywane w ramach Projektu wydatki są związane ze sprzedażą opodatkowaną. Stanowisko w tym kształcie znajduje potwierdzenie w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 roku, znak: 0113-KDIPT1-1.4012.516.2017.1.MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieuznania dotacji, otrzymywanej w ramach projektu „(…)”, za wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów;

*   **nieprawidłowe** w zakresie uznania za podstawę opodatkowania jedynie tej części dotacji, którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów specjalistów wykonujących usługi na rzecz inkubowanych przedsiębiorstw;

*   **prawidłowe** w zakresie obowiązku wystawienia faktur z tytułu świadczenia usług na rzecz startupów w okresie inkubacji;

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Zauważyć należy, że z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, iż nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Powyższa regulacja jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), który stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Nadmienić należy, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”. W tym celu odwołać się należy do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroków w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

Trybunał w wyroku C-184/00 stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W orzeczeniu C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka lub Lider) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Spółka została założona w maju 2016 r. i prowadzi działalność mającą na celu zapewnienie korzystnych warunków dla powstawania lub rozwoju przedsiębiorców prowadzących działalność badawczą, rozwojową lub innowacyjną, a osiągany zysk zgodnie z Umową Spółki przeznacza na ww. cele. Działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług badawczo-rozwojowych, szkoleniowych lub doradczych w zakresie badań naukowych, prac rozwojowych, działalności innowacyjnej, transferu technologii lub praw własności intelektualnej, a także usług dzierżawy, najmu nieruchomości lub infrastruktury technicznej do celów prowadzenia badań naukowych, prac rozwojowych lub działalności innowacyjnej.

Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „(…)” w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia, oś priorytetowa 1 - Przedsiębiorcza Polska Wschodnia, działanie 1.1 - Platformy startowe dla nowych pomysłów, Poddziałania - 1.1.1 Platformy startowe dla nowych pomysłów Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020 (POPW).

Celem projektu pn. „(…)” (dalej: Projekt lub Platforma) jest inkubacja innowacyjnych przedsiębiorstw typu startup. W czasie inkubacji Platforma startowa musi dostarczać usługi podstawowe i specjalistyczne dobierane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorstw typu startup. Cele strategiczne Platformy są realizowane przy wsparciu partnerów działających w ramach ekosystemu gospodarczego, którymi są uczelnie wyższe, stowarzyszenia, spółki prawa handlowego (dalej: Partnerzy).

Okres realizacji projektu obejmuje okres od 1 listopada 2018 r. do 30 kwietnia 2022 r. Projekt zakłada udzielenie wsparcia finansowego z budżetu projektu ok. 225-300 przedsiębiorstwom typu start-up. Wszystkie przedsiębiorstwa w liczbie 225-300 otrzymają wsparcie niefinansowe w postaci m.in. pomocy ekspertów, dostępu do lokali potrzebnych do rozwoju przedsiębiorstwa czy sprzętu oraz niezbędnego oprogramowania informatycznego.

Zaplanowano, iż we wsparciu wszystkich nowo powstałych spółek udział będą brały wszystkie podmioty, będące częścią Platformy.

Wnioskodawca zakłada, iż minimum 150 nowych podmiotów, po uzyskaniu wsparcia w ramach platformy, będzie gotowych do wyjścia na rynek z innowacyjnym produktem/usługą. Na zakończenie procesu inkubacji rekomendacja wdrożenia pomysłu biznesowego wydawana przez animatora równoznaczna będzie ze stwierdzeniem gotowości do rozpoczęcia działalności rynkowej.

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, w ramach Projektu zaplanowano 3 kategorie (grupy) zadań, na które przeznaczone będzie finansowanie, a mianowicie:

1.  Przeprowadzenie naboru i ocena innowacyjnych pomysłów. W ramach tego działania zaplanowano m. in. zapewnienie personelu zarządzającego projektem, organizację panelu ekspertów, organizację wydarzeń dla społeczności startupowej, usługi eksperckie i doradcze, działania informacyjno-promocyjne.
2.  Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu start-up, w tym:
    1.  podstawowe usług inkubacji świadczone na rzecz przedsiębiorstwa typu start-up,
    2.  specjalistyczne usługi związane z opracowaniem nowego lub znacząco ulepszonego produktu,
    3.  udział w międzynarodowych targach, wystawach i misjach gospodarczych przedsiębiorstwa typu startup;
    4.  organizację panelu ekspertów;
    5.  dodatkowe niezbędne usługi eksperckie i doradcze, związane z oceną innowacyjnych pomysłów.
3.  Koszty pośrednie, rozliczane w oparciu o stawkę ryczałtową.
    1.  koszty wynajmu lub utrzymania budynków niezbędnych dla realizacji projektu, z wyłączeniem kosztów adaptacji pomieszczeń dla celów realizacji projektu;
    2.  koszty administracyjne, z wyłączeniem kosztów ubezpieczeń majątkowych;
    3.  koszty delegacji osób zaangażowanych w realizację projektu (tj. personelu zarządzającego projektem i zespołu projektu zaangażowanego w realizację programu inkubacji przedsiębiorstw oraz mentorów);
    4.  koszty ustanowienia i utrzymania zabezpieczenia.

14 listopada 2018 r. Wnioskodawca zawarł z Agencją (…), zwaną dalej „Instytucją Pośredniczącą”, umowę o dofinansowanie Projektu „(…)” w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020. Umowa określa szczegółowe zasady, tryb oraz warunki na jakich będzie udzielane przez Instytucje Pośredniczącą dofinansowanie Projektu oraz inne prawa i obowiązki Stron związane z realizacją Projektu.

W ramach projektu Wnioskodawca zobowiązuje się do nieodpłatnego świadczenia usług objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorstw typu startup, utworzonych na bazie zgłoszonych innowacyjnych pomysłów biznesowych, następnie zarejestrowanych w makroregionie Polski Wschodniej w formie spółki kapitałowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577), w których udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne.

Całkowita wartość Projektu wynosi (…) zł w tym całkowita wartość wydatków kwalifikowalnych Projektu wynosi (…) zł.

Zgodnie z umową Lider otrzyma dofinansowanie w wysokości nie większej niż (…) zł i nieprzekraczającej 100% kwoty poniesionych wydatków kwalifikowalnych (maksymalny poziom dofinansowania).

Dofinansowanie będzie przekazywane w formie:

1.  płatności w wysokości nieprzekraczającej 85% kwoty dofinansowania, oraz
2.  dotacji celowej w wysokości nieprzekraczającej 15% kwoty dofinansowania.

Realizacja projektu rozpoczęła się w dniu 1 listopada 2018 r. Z tą datą rozpoczął się również okres kwalifikowalności wydatków Projektu, dniem końcowym kwalifikowalności Projektu jest 30 kwietnia 2022 r.

W ramach Projektu Lider zobowiązał się pokryć ze środków własnych wszelkie wydatki niekwalifikowane w ramach projektu. Wydatek taki stanowi podatek od towarów i usług. Dofinansowanie projektu jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowalnych Projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku otrzymanego dofinansowania. Otrzymana dotacja w 100% przeznaczona jest na realizację projektu. Wnioskodawca zaznaczył, że dotacja ma charakter zakupowy. Projekt dotyczy realizacji konkretnego przedsięwzięcia, jako całości posiadającej swój początek i koniec, którego celem jest osiągniecie zakładanych we wniosku o dofinansowanie wskaźników. Dofinansowanie pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji projektu i stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu dofinansowania są ponoszone w ramach projektu koszty. Umowa o dofinansowanie nakłada na Wnioskodawcę obowiązek realizacji projektu (przedsięwzięcia) obejmującego zróżnicowane czynności w podziale na określone fazy takie jak faza przygotowawcza mająca na celu ocenę i wybór pomysłów do projektu, fazę inkubacji wraz z wszelkim wsparciem szkoleniowo-doradczo-technicznym oraz monitoringiem i kontrolą. Koszty dwóch powyższych faz powiększone są o koszty pośrednie rozliczane w oparciu o stawkę ryczałtową. W związku z powyższym firmy biorące udział w projekcie nie ponoszą żadnych kosztów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy otrzymywana w ramach projektu dotacja stanowi wynagrodzenie za wykonywane na rzecz startupów usługi (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1), a jeśli odpowiedź jest twierdząca, to czy za podstawę opodatkowania należy uznać całą kwotę dotacji, czy też tę jej część, która dotyczy wydatków ponoszonych na koszty specjalistów wykonujących usługi na rzecz startupów w okresie inkubacji (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2).

Aby odpowiedzieć na pytanie, czy otrzymywana w ramach Projektu dotacja stanowi wynagrodzenie za wykonywane na rzecz startupów usługi, w pierwszej kolejności należy rozważyć zagadnienie odpłatności, szeroko reprezentowane w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb.Orz. s. I 10605, pkt 43).

W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances Trybunał wskazał, że „(…) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C 53/09 i C 55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Również w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC).

Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego.

Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Zatem, w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Przy czym, nie jest wymagane aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Przy czym, nie jest wymagane aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy.

Jak wskazano wyżej, dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy (wg właściwej stawki lub z zastosowaniem zwolnienia od podatku).

Bezpośredni związek dotacji z ceną (a więc cenotwórczy charakter) występuje w przypadku, gdy w sposób precyzyjny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru/usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczanego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

Biorąc pod uwagę wytyczne płynące z powołanego wyżej orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W ocenie tut. Organu całość otrzymanych środków finansowych na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu należy uznać za dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz startupów.

Przedmiotowy Projekt jest konkretnym przedsięwzięciem, całością mającą swój początek i koniec, wyodrębnioną z ogólnej działalności Wnioskodawcy i – jak wskazano w treści wniosku – dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu. Ponadto, realizacja projektu po stronie Wnioskodawcy jest ściśle uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Zatem otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach Projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu firmy biorące udział w projekcie nie ponoszą żadnych kosztów, a w normalnych warunkach rynkowych musiałyby zapłacić cenę za usługi wykonywane w ramach Projektu, co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem, lub nie doszłoby do realizacji projektu w takim zakresie.

W związku z powyższym otrzymywana dotacja w istocie w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, ustaloną w tym przypadku, na poziomie poniesionych kosztów, bowiem możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją, a ostateczną wartością (ceną) wykonanej usługi.

Nie ulega zatem wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie dofinansowanie dotyczy konkretnego świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników Projektu (tj. przedsiębiorstw typu startup).

Na ten element wskazuje sam Zainteresowany we wniosku, podkreślając, że uczestnicy Projektu skorzystają ze wsparcia realizowanego w ramach Projektu, który obejmuje zróżnicowane czynności, obowiązkowe dla Wnioskodawcy, w podziale na określone fazy takie jak faza przygotowawcza (w ramach której zaplanowano m.in. organizację panelu ekspertów, usługi eksperckie i doradcze, organizację wydarzeń startupowych służących animowaniu społeczności startupowej, działania informacyjno-promocyjne) oraz faza inkubacji (w ramach której przedsiębiorstwom typu startup zapewniono powierzchnię biurową wraz z odpowiednią infrastrukturą i wyposażeniem, organizację warsztatów i szkoleń, obsługę księgową, prawną, doradztwo podatkowe, wsparcie marketingowe, a także wsparcie techniczne, technologiczne, inżynierskie, informatyczne, wzornicze, w tym m. in. zapewnienie niezbędnego oprogramowania i licencji, materiałów niezbędnych do przeprowadzenia badań przez zespół inkubowanego przedsiębiorstwa, ponadto zaplanowano udział w międzynarodowych targach, wystawach, panelu ekspertów, a dodatkowo inne niezbędne usługi eksperckie i doradcze).

Z powyższego w sposób jednoznaczny wynika, że uczestnicy projektu będą korzystali z konkretnych działań. Istnieje zatem ścisły i bezpośredni związek między otrzymaną dotacją, a działaniami podejmowanymi przez Zainteresowanego na rzecz uczestników. Wnioskodawca podkreślił, że wszystkie wydatki ponoszone przez niego w ramach realizacji Projektu stanowiły działania nakierowane na wsparcie rozwoju nowych przedsiębiorstw, które w przyszłości mogą potencjalnie stać się jego kontrahentami.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja będzie pokrywać wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz startupów uczestniczących w Projekcie. Jak wskazał Wnioskodawca, otrzymana dotacja przeznaczona będzie na pokrycie wydatków kwalifikowalnych ponoszonych przez Stronę w związku z realizacją Projektów. Przeznaczona jest więc na pokrycie kosztów świadczonych usług w zakresie naboru, oceny, indywidualnego wsparcia rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu startup oraz kosztów pośrednich niezbędnych dla realizacji projektu. Nie ulega zatem wątpliwości, że uczestnicy projektu, przez sfinansowanie ww. usług otrzymają pomoc – świadczenie, za które nie zostaną obciążeni finansowo (osiągną więc finansową korzyść). Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacja stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz uczestników Projektu określonych usług. Potwierdza to również fakt, że dofinansowanie pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji Projektu i stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu dofinansowania są ponoszone w ramach projektu koszty.

W rozpatrywanej sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia od firm biorących udział w Projekcie, a od osoby trzeciej tj. Instytucji Pośredniczącej. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Projekt jest konkretnym przedsięwzięciem, wyodrębnionym z ogólnej działalności Wnioskodawcy i dofinansowanie nie jest udzielane do ogólnych kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy, lecz jest przeznaczone dla konkretnych odbiorców, dla wybranych przedsiębiorstw typu startup, poprzez różne formy wsparcia.

Zatem otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją projektu, należy uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach projektu, gdyż dzięki dofinansowaniu przedsiębiorstwa typu startup biorą w nich udział bezpłatnie, podczas gdy w normalnych warunkach rynkowych musiałyby zapłacić cenę za usługi w wysokości co najmniej równej wydatkom związanym z ich organizacją i przeprowadzeniem. Istotne jest również to, że wykonanie przez Wnioskodawcę określonych usług jest zależne od otrzymania dotacji, co przeczy tezie, że nie stanowi ona dopłaty do świadczonych usług. Uczestnik projektu nie ponosi kosztów czyli w rzeczywistości Wnioskodawca pokrywa koszt usługi z otrzymanej dotacji.

Podnoszona przez Stronę okoliczność, że Wnioskodawca nie osiągnie bezpośredniej korzyści ekonomicznej z tytułu świadczonych usług, nie ma znaczenia, ponieważ cena usługi może być skalkulowana na poziomie ponoszonych kosztów. Istotne jest to, że dotacja redukuje – w tym przypadku do zera – cenę konkretnej usługi realizowanej dla startupu, a zatem ma charakter sprzedażowy, a nie zakupowy.

Środki finansowe pozyskane przez Wnioskodawcę, tj. dotacja uzyskana od Instytucji Pośredniczącej, w omawianym przypadku są przeznaczone na realizację Projektu, opisanego przez Wnioskodawcę jako konkretne przedsięwzięcie, całość posiadająca swój początek i koniec, którego celem jest inkubacja innowacyjnych przedsiębiorstw typu startup. Jak zaznaczył Wnioskodawca, w czasie inkubacji Platforma startowa musi dostarczać usługi podstawowe i specjalistyczne dobierane do indywidualnych potrzeb przedsiębiorstw typu startup. Dofinansowanie projektu jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowalnych Projektu na zasadach ściśle opisanych – jak poinformował Wnioskodawca – we wniosku o dofinansowanie oraz umowie zawartej między Wnioskodawcą a Instytucją Pośredniczącą.

W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz startupów, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania – Instytucję Pośredniczącą). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Wnioskodawcy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Wnioskodawcy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach Projektu.

Należy podkreślić, że otrzymane przez Wnioskodawcę kwoty, stanowiące dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z realizacją ww. Projektu, należy uznać w całości za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach Projektu. Należy zauważyć, że to, na co Wnioskodawca przeznaczy tę dotację, tj. na sfinansowanie jakich zakupów, jest sprawą drugorzędną, bowiem zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi w postaci ceny są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem tej usługi.

W konsekwencji, nie tylko koszty indywidualnego wsparcia rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych (wskazane w grupie kosztów oznaczonej nr. 2 we wniosku), ale także koszty naboru i oceny innowacyjnych pomysłów (grupa kosztów oznaczona nr. 1) oraz koszty nazwane przez Wnioskodawcę kosztami pośrednimi rozliczanymi w oparciu o stawkę ryczałtową (grupa kosztów oznaczona nr. 3), przyczyniają się do wytworzenia finalnie usług świadczonych w ramach Projektu.

Zatem, dofinansowanie pokrywające koszty z grupy oznaczonej nr. 1 oraz nr. 3 jest częścią wynagrodzenia Wnioskodawcy za świadczone na rzecz startupów usługi.

Otrzymana dotacja pokrywa całość ceny usług świadczonych przez Wnioskodawcę – jak wynika z wniosku, dzięki dofinansowaniu firmy biorące udział w projekcie nie ponoszą żadnych kosztów, gdyż dofinansowanie stanowi refundację poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków kwalifikowanych. Innymi słowy, otrzymane dofinansowanie stanowi zapłatę z tytułu sprzedaży usług, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać od osoby trzeciej, co wypełnia definicję podstawy opodatkowania zawartą w art. 29a ustawy, w związku z czym cała kwota dotacji stanowi podstawę opodatkowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, dotyczące nieuznania dotacji, otrzymywanej w ramach projektu „(…)”, za wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów, oraz stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, dotyczące uznania za podstawę opodatkowania jedynie tej części dotacji, którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów specjalistów wykonujących usługi na rzecz inkubowanych przedsiębiorstw, należało uznać za nieprawidłowe.

Wobec uznania, że otrzymywana w ramach projektu dotacja stanowi wynagrodzenie za wykonywane na rzecz startupów usługi, należy następnie rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3, dotyczącego konieczności wystawienia przez Wnioskodawcę faktur na rzecz startupów z tytułu świadczenia tym przedsiębiorstwom usług w okresie inkubacji.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis ust. 3 powołanego artykułu stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
    1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
    2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty– wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 – wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”; (…).

Przepis art. 106i ust. 1 ustawy przewiduje, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Według ust. 2 tego artykułu, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach projektu Wnioskodawca zobowiązał się do nieodpłatnego świadczenia określonych umową usług na rzecz przedsiębiorstw typu startup, utworzonych na bazie zgłoszonych innowacyjnych pomysłów biznesowych i zarejestrowanych w formie spółek kapitałowych.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika – jak zauważył Wnioskodawca w swoim stanowisku – że podatnik jest obowiązany udokumentować świadczenie usług na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zatem Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur na rzecz startupów, będących czynnymi podatnikami podatku VAT, z tytułu świadczenia tym przedsiębiorstwom usług w okresie inkubacji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 należało uznać za prawidłowe.

Wobec uznania, że otrzymywana w ramach projektu dotacja stanowi wynagrodzenie za wykonywane na rzecz startupów usługi, rozstrzygnięcia wymagają wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4, dotyczącego prawa do obniżenia kwoty podatku naliczonego z tytułu zakupu wszelkich towarów i usług związanych z realizacją projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym płatnikiem VAT.

Ponadto, jak wykazano w niniejszej interpretacji, dotacja stanowi pokrycie ceny usług świadczonych w ramach projektu i jest dotacją bezpośrednio wpływającą na cenę – stanowi wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu w zakresie, w jakim usługi, świadczone przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaną dotacją, są opodatkowane podatkiem VAT, gdyż wówczas zostaje spełniony warunek zawarty w art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, ponieważ kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko kwestii objętych wnioskiem i odnosi się do Wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w ich sprawie, i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów uczestniczących w Projekcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.