Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-152/15-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia czy prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie wielu posiadanych zezwoleń Spółka może prowadzić jedną łączną ewidencję dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich zezwoleń, umożliwiającą ustalenie dochodu zwolnionego, tj. dochodu z działalności gospodarczej na terenie SSE prowadzonej na podstawie zezwoleń i podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego oraz czy Spółka ma prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia.
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; dochód-ustalanie dochodu; działalność-zezwolenie na prowadzenie działalności; ewidencja-ewidencja rachunkowa; pomoc-pomoc publiczna; pomoc-pomoc regionalna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie wielu posiadanych zezwoleń Spółka może prowadzić jedną łączną ewidencję dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich zezwoleń, umożliwiającą ustalenie dochodu zwolnionego, tj. dochodu z działalności gospodarczej na terenie SSE prowadzonej na podstawie zezwoleń i podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego (pytanie nr 1);
*   czy Spółka ma prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia (pytanie nr 2)

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony w dniach 25 i 29 czerwca 2015 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie wielu posiadanych zezwoleń Spółka może prowadzić jedną łączną ewidencję dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich zezwoleń, umożliwiającą ustalenie dochodu zwolnionego, tj. dochodu z działalności gospodarczej na terenie SSE prowadzonej na podstawie zezwoleń i podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego (pytanie nr 1);
*   czy Spółka ma prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne zezwolenia (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia A z 24 sierpnia 2005 r. i B z 29 czerwca 2012 r. (dalej: „Zezwolenia”).

Zgodnie z treścią zezwolenia A, Wnioskodawca zobowiązany jest spełnić następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE:

1.  ponieść na terenie SSE wydatki inwestycyjne w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 219, poz. 2217), nie później niż w terminie do 31 grudnia 2010 r. (nowy termin 31 grudnia 2013 r.) w wysokości, co najmniej 20.000.000 zł;
2.  zatrudnić na terenie SSE, co najmniej 150 pracowników nie później niż w terminie do 31 grudnia 2010 r. i utrzymać zatrudnienie, co najmniej na tym poziomie do 31 grudnia 2015 r.;
3.  przestrzegać Regulaminu SSE i innych regulacji prawnych dotyczących funkcjonowania SSE.

Zgodnie z treścią zezwolenia B, Wnioskodawca zobowiązany jest spełnić następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE: (Tekst ujednolicony zgodnie z Decyzją (rozszerzenie PKWiU) i (zmiana warunków terminów).

1.  ponieść na terenie SSE wydatki inwestycyjne w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 1 - 4 oraz 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548, z późn. zm.) w wysokości odpowiadającej równowartości w złotych polskich kwoty co najmniej 1.593.363 euro według kursu ogłoszonego przez NBP z dnia udzielenia zezwolenia w terminie do dnia 31 lipca 2016 r.;
2.  poniesienie na terenie SSE wydatków inwestycyjnych w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia w wysokości odpowiadającej równowartości w złotych polskich kwoty co najmniej 1.406.637 euro według kursu ogłoszonego przez NBP z dnia udzielenia zezwolenia w terminie do dnia 31 lipca 2021 r.;
3.  zwiększenie dotychczasowego zatrudnienia kształtującego się na poziomie 332 pracowników poprzez zatrudnienie na terenie SSE po dniu uzyskania zezwolenia co najmniej 5 nowych pracowników w terminie do dnia 31 lipca 2016 r. i utrzymanie zatrudnienia na poziomie co najmniej 337 pracowników do dnia 31 lipca 2021 r.;
4.  zakończenie inwestycji w terminie do dnia 31 lipca 2016 r.

Maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych wynosi:

1.  w przypadku korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu kosztów nowej inwestycji, maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji, o których mowa w § 6 ww. rozporządzenia, wyniesie równowartość w złotych polskich kwoty 4.500.000 euro, według kursu ogłoszonego przez NBP z dnia udzielenia zezwolenia;
2.  w przypadku korzystania ze zwolnienia podatkowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, do obliczenia maksymalnej wysokości dwuletnich kosztów pracy przyjmuje się koszty pracy 8 nowo zatrudnionych pracowników.

Opis zmian Zezwoleń:

a. Zmiana zezwolenia A z 24 sierpnia 2005 r.

Pismem z 3 września 2010 r. uzupełnionym pismem z 21 września 2010 r. Wnioskodawca zwrócił się do Ministerstwa Gospodarki z wnioskiem o zmianę zezwolenia poprzez przesunięcie terminu realizacji warunku dotyczącego poniesienia nakładów inwestycyjnych w wysokości 20.000.000 zł o trzy lata. Zarządzający strefą, pismem z 21 października 2010 r. przesłał postanowienie z 21 października 2010 r., w którym wyraził pozytywną opinię w sprawie zmiany ww. warunku zezwolenia. Po zapoznaniu się ze sprawą stwierdzono, że wniosek Wnioskodawcy o zmianę zezwolenia znajduje uzasadnienie. W związku z powyższym, decyzją z 15 listopada 2010 r. zmieniono treść zezwolenia z 24 sierpnia 2005 r. w ten sposób, że w pkt II ppkt 1 zezwolenia wydłużono termin poniesienia na terenie SSE wydatków inwestycyjnych do dnia 31 grudnia 2013 r. (pierwotny termin 31 grudnia 2010 r. ). Zezwolenie udzielono Wnioskodawcy do dnia 27 maja 2017 r.

b. Zmiana zezwolenia B z 29 czerwca 2012 r.

Zmiana 1: Pismem z 30 sierpnia 2013 r. uzupełnionym pismami z 17 września, 7 listopada i 2 grudnia 2013 r. pełnomocnik Wnioskodawcy zwrócił się z wnioskiem o zmianę zezwolenia poprzez wydzielenie dwóch kategorii wydatków inwestycyjnych oraz wydłużenie o 2 lata i 7 miesięcy terminów realizacji warunków dotyczących zatrudnienia oraz zakończenia inwestycji. Zgodnie z żądaniem stron, koszty nabycia, wytworzenia we własnym zakresie, rozbudowy lub modernizacji środków trwałych oraz koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych w wysokości 1.593.363 euro mają być poniesione w terminie do dnia 31 lipca 2016 r., natomiast koszty najmu lub dzierżawy gruntów, budynków i budowli w wysokości 1.406.637 euro w terminie do dnia 31 lipca 2021 r. Zarządzający strefą pismem z 17 stycznia 2014 r. przekazał pozytywną opinię do wniosku Wnioskodawcy w postanowieniu z 8 stycznia 2014 r. W związku z powyższym, decyzją z 29 stycznia 2014 r. wydzielono kategorie i zmieniono terminy realizacji wydatków inwestycyjnych.

Zmiana 2: Pismem z 22 października 2014 r. uzupełnionym pismami z 6 i 27 listopada 2014 r. pełnomocnik Wnioskodawcy zwrócił się do Ministra Gospodarki z wnioskiem o zmianę zezwolenia w zakresie rozszerzenia przedmiotu działalności o wyroby ujęte w PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz. U. Nr 207, poz. 12, z późn. zm.) w kategorii 28.15.2 - Pozostałe łożyska, koła zębate, przekładnie zębate i elementy napędowe. Zarządzający strefą pismem z 18 lutego 2015 r. przekazał pozytywną opinię do wniosku Wnioskodawcy w postanowieniu z 26 stycznia 2015 r. W związku z powyższym, decyzją Nr … z 13 marca 2015 r. rozszerzono przedmiot działalności.

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, objętym zakresem Zezwoleń, jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, w tym związanymi z: chemikaliami, wyrobami chemicznymi, włóknami sztucznymi, wyrobami z gumy i tworzyw sztucznych, maszynami i urządzeniami ogólnego przeznaczenia jak urządzenia mechaniczne do mycia butelek, pakowania i ważenia, urządzenia mechaniczne do rozpylania i natryskiwania, uszczelki z cienkiej blachy, produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w związku z uzyskanymi Zezwoleniami, dochód Wnioskodawcy powstający w wyniku działalności strefowej podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu kosztów nowej inwestycji. Konsekwentnie, obowiązany jest do kalkulacji przysługującej mu maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, tzw. limitu pomocy publicznej jako iloczynu maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą.

W obu zezwoleniach warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE jest poniesienie wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnienie nowych pracowników.

Dodatkowo Wnioskodawca nie może wykluczyć, że w przyszłości pozyska kolejne zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE (dalej: „przyszłe zezwolenia”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie wielu posiadanych Zezwoleń Wnioskodawca może prowadzić jedną łączną ewidencję dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich Zezwoleń, umożliwiającą ustalenie dochodu zwolnionego, tj. dochodu z działalności gospodarczej na terenie SSE prowadzonej na podstawie Zezwoleń i podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy Spółka ma prawo do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne Zezwolenia?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze brzmienie przepisów (a także spójną i szeroką praktykę organów podatkowych w tej kwestii), Wnioskodawca może prowadzić jedną łączną ewidencję i na jej podstawie ustalać dochód zwolniony, tj. dochód osiągany z działalności gospodarczej na terenie SSE, prowadzonej na podstawie Zezwoleń (oraz przyszłych zezwoleń) i podlegający zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (jak również dochodów z działalności gospodarczej niepodlegających zwolnieniu).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów, dla celów korzystania z Zezwoleń (oraz przyszłych zezwoleń), Wnioskodawca nie będzie obowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji i ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego z nich osobno. Prowadzenie działalności na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia (oraz przyszłe zezwolenia) nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku wydzielenia i przyporządkowania dochodu korzystającego ze zwolnienia odpowiednio pod każde z Zezwoleń (przyszłe zezwolenia).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest podstawy prawnej, która nakładałaby na podatnika obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji celem ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania, przypadającego na każde z Zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Zarówno z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych brak jest regulacji, które nakładałyby na podatnika obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla poszczególnych projektów, na które zostały wydane odrębne zezwolenia strefowe. W szczególności należy zauważyć, iż brak jest takich regulacji w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (w brzmieniu t. j. Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.; w brzmieniu t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.; dalej: „ustawa o SSE”), jak również w rozporządzeniach wykonawczych, w tym rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia … specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 44, poz. 274 ze zm.), rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.), rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 219, poz. 2217 ze zm.) - w oparciu o które zostały wydane Zezwolenia.

Żaden z tych aktów prawnych nie zawiera regulacji nakazujących ustalenie odrębnego wyniku z działalności strefowej uzyskiwanego w ramach poszczególnych projektów w sytuacji, w której te projekty jednego podmiotu są zlokalizowane na terenie SSE, a działalność z nimi związana będzie wykonywana przez tego samego podatnika podatku dochodowego. Zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej przez osobę prawną na terenie strefy w ramach zezwolenia są zwolnione z podatku dochodowego na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Z art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie określonym w zezwoleniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy. dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Również regulacja przepisów formujących zasady prowadzenia działalności na terenie strefy nie nakłada obowiązku wyodrębnienia i przyporządkowania dochodu odpowiednio do każdego zezwolenia.

W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem specjalnej strefy ekonomicznej, cała działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie (względem tej prowadzonej poza obszarem strefy). Ustawodawca nie zdefiniował, o jak dalekie wyodrębnienie ewidencyjne oraz organizacyjne działalności prowadzonej na terenie strefy chodzi. Niemniej nie ma przesłanek, które kazałyby domniemywać, że konieczne jest wyodrębnienie działalności w ramach każdego z zezwoleń strefowych, dlatego w ocenie Wnioskodawcy, wymogi dotyczące prowadzenia stosownej ewidencji oraz wyodrębnienia organizacyjnego mają na celu jedynie prawidłowe ustalenie dochodu opodatkowanego oraz dochodu zwolnionego z opodatkowania.

W ramach dochodu osiągniętego na podstawie kilku zezwoleń nie ma zatem obowiązku wyodrębnienia przychodów i kosztów przypadających na każde z zezwoleń odrębnie.

Również na gruncie regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów, które nakładałyby obowiązek wyodrębnienia dochodów w ramach każdego zezwolenia. Art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że przedmiot opodatkowania stanowi przychód. Podstawą opodatkowania jest dochód, czyli nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania. Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP lub za granicą, jeśli dochody z tych źródeł są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów poniesionych w celu osiągnięcia przychodu zwolnionego spod opodatkowania.

Wnioskodawca w celu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, zobowiązany jest jedynie wyłączyć odpowiednio przychody oraz koszty działalności strefowej. Prowadzona przez niego ewidencja powinna umożliwić ustalenie tych wartości. Jednocześnie, powinna umożliwić ustalenie sumy kosztów strefowych oraz przychodów strefowych. Nie ma zatem potrzeby ustalania tych wartości przypadających odpowiednio na każde Zezwolenie.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że również przepisy regulujące zasady prowadzenia ewidencji księgowej dla celów podatkowych nie wspominają o takim obowiązku.

Możliwość prowadzenia łącznej ewidencji zwolnionych z opodatkowania dochodów pochodzących z działalności w specjalnej strefie ekonomicznej prowadzonej na podstawie więcej niż jednego zezwolenia strefowego zaakceptował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-946/10-2/MM. Organ przychylił się do stanowiska podatnika, który stwierdził, że: „brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów działalności prowadzonej na terenie strefy dla projektów strefowych związanych z odrębnymi zezwoleniami”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 27 sierpnia 2010 r. sygn. akt ITPB3/423-256/10/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydając interpretację indywidualną z 21 lutego 2011 r. sygn. akt IBPBI/2/423-1632/10/SD oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 5 lutego 2014 r. sygn. akt ILPB3/423-538/13-2/KS.

Ani wykładnia literalna, ani celowościowa powołanych na wstępie przepisów nie wymaga od Wnioskodawcy wyodrębniania dochodu osiąganego w ramach poszczególnych Zezwoleń (przyszłych zezwoleń), jako że dochód ten korzysta w całości ze zwolnienia. Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia jednej ewidencji w sposób pozwalający m.in. na określenie kwoty dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegającego opodatkowaniu, niezależnie od liczby posiadanych zezwoleń strefowych. Brak jest natomiast wymogu dodatkowego podziału dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy dla projektów strefowych związanych z odrębnymi Zezwoleniami (przyszłymi zezwoleniami).

Wnioskodawca stwierdza zatem, że zgodnie z obowiązującymi przepisami możliwe jest łączne prowadzenie ewidencji dla całej działalności prowadzonej na podstawie wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę Zezwoleń (w tym również uzyskanych przyszłych zezwoleń).

Ad. 2

Konsekwentnie do wykładni przepisów przedstawionych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w sprawie pytania 1 (Ad. 1 powyżej), zdaniem Wnioskodawcy, brak jest przeszkód do korzystania i zsumowania kwot zwolnień podatkowych, przysługujących Wnioskodawcy na podstawie posiadanych Zezwoleń (oraz przyszłych zezwoleń).

Analiza przepisów przedstawionych w punkcie 1 powyżej prowadzi do wniosku, że Zwolnieniu podlegają łącznie dochody podatnika z działalności, która została określona w otrzymanych przez Niego zezwoleniach. W związku z posiadaniem zezwoleń, po spełnieniu warunków w nich określonych, podatnikowi będzie przysługiwało prawo do zwolnienia z dochodu w kwocie wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej. Podatnik posiada zatem prawo do wykorzystania ulgi przysługującej ze wszystkich zwolnień jednocześnie.

W praktyce, brak jest także sprawdzonej i wiarygodnej metody alokowania dochodu strefowego do każdego otrzymanych przez podatnika Zezwoleń, tak aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnej w jego ramach pomocy publicznej.

W interpretacji indywidualnej z 29 sierpnia 2011 r. sygn. akt ILPB3/423-241/11-4/MM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Organ przychylił się do stanowiska podatnika, zgodnie z którym podmiot, któremu przysługują dwa zezwolenia, ma prawo zsumować wynikające z nich limity pomocy publicznej, a tak wyliczona kwota może być „konsumowana przez łączny dochód wolny od podatku (dla obu Zezwoleń łącznie), osiągany w zakresie objętym w Zezwoleniach”. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził powyższe stanowisko również w interpretacji z 5 lutego 2014 r. sygn. akt ILPB3/423-538/13-3/KS.

Wnioskodawca prezentuje stanowisko, zgodnie z którym brak jest regulacji nakazujących ustalenie odrębnego wyniku podatkowego, jeżeli kilka projektów w ramach zezwoleń jest zlokalizowanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a działalność z nimi związana będzie wykonywana przez tego samego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując, Wnioskodawca ma możliwość sumowania limitów dostępnej pomocy publicznej, wynikającej z posiadanych przez niego Zezwoleń (przyszłych zezwoleń), bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE w ramach Zezwoleń (przyszłych zezwoleń) na poszczególne limity. Tym samym, zwolnieniu podlega dochód z całej działalności strefowej (w zakresie objętym Zezwoleniami oraz przyszłymi zezwoleniami) prowadzonej na terenie SSE do momentu wyczerpania puli zwolnienia dostępnej w ramach Zezwoleń (przyszłych zezwoleń). Wnioskodawca jednocześnie zapewni odpowiednią ewidencję gwarantującą, że limit dopuszczalnej wysokości pomocy publicznej nie zostanie przekroczony.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów korzystania z kilku zezwoleń, ewidencja Wnioskodawcy powinna jedynie zapewniać wyodrębnienie środków trwałych oraz utworzonych miejsc pracy związanych z projektami / inwestycjami w ramach Zezwoleń (przyszłych zezwoleń), w konsekwencji, możliwe jest rozliczenie inwestycji pod kątem wypełnienia warunków określonych w Zezwoleniach (oraz przyszłych zezwoleniach) oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją inwestycji dla celów kalkulacji przysługującego Wnioskodawcy limitu pomocy publicznej. Zdaniem Wnioskodawcy, takie stanowisko jest prawidłowe również z uwagi na możliwość prowadzenia jednej ewidencji dla wszystkich Zezwoleń (oraz przyszłych zezwoleń).

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów korzystania z zezwoleń strefowych, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji i ustalania odrębnego wyniku podatkowego dla każdego z nich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 cyt. ustawy).

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 powołanej ustawy).

Ponadto, w myśl art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych. Strefa może być ustanowiona w celu przyspieszenia rozwoju gospodarczego części terytorium kraju, w szczególności przez: 1) rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej; 2) rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej; 3) rozwój eksportu; 4) zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług; 5) zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej; 6) tworzenie nowych miejsc pracy; 7) zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z zachowaniem zasad równowagi ekologicznej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz ust. 4 określają generalne zasady zwolnienia dochodu wynikającego z prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Zasady prowadzenia tej działalności wynikają z ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 282).

W myśl art. 12 ww. ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Z kolei art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych stanowi, że podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot oraz warunki prowadzenia działalności gospodarczej.

Podstawowym warunkiem objęcia zwolnieniem od podatku dochodu jest zatem to, aby dochody były dochodami uzyskanymi z działalności gospodarczej. Niezależnie od tego wymogu, działalność generująca te dochody powinna być prowadzona przez podatników na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia.

Niezbędne jest zatem wyjaśnienie dwóch pojęć składających się na ten zwrot, tj. prowadzenie działalności gospodarczej oraz teren prowadzenia działalności. Wobec braku definicji tych pojęć w ustawie podatkowej, należy odwołać się do ich znaczenia potocznego. W tym znaczeniu „prowadzić” w odniesieniu do działalności gospodarczej oznacza wykonywać, realizować, kontynuować, „teren” zaś – fragment powierzchni ziemi z właściwym mu uksztaltowaniem i pokryciem, miejsce, przestrzeń, gdzie coś występuje, odbywa się, rozgrywa się, obszar, okolica.

Na gruncie analizowanego przepisu pojęcie to oznacza wykonywanie usług, wytworzenie towarów na określonym wydzielonym obszarze, tj. na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie bowiem z definicją zawartą w art. 2 i art. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zwrot specjalna strefa ekonomiczna oznacza wyodrębnioną zgodnie z przepisami ustawy, niezamieszkałą część terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na której terenie może być prowadzona działalność gospodarcza na zasadach określonych ustawą.

Kolejnym warunkiem do korzystania ze zwolnienia podatkowego jest posiadanie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Zarówno bowiem przytoczony wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, wiąże zwolnienie od podatku dochodowego z zezwoleniem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, tj. z zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej.

Mając na uwadze powyższe, zakres przedmiotowy zwolnienia wynikającego z treści art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, ustalono za pomocą dwóch kryteriów, tj. przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu wydanym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz miejscem realizacji czynności prowadzących, skutkującym powstanie dochodu na terenie danej strefy ekonomicznej.

Zgodnie bowiem z przytoczonym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy ekonomicznej, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego. Zatem tylko czynności wykonywane na terenie danej (konkretnej) strefy ekonomicznej na które uzyskano zezwolenie i uzyskany z tego tytułu dochód jest objęty zwolnieniem z podatku dochodowego.

Należy również zauważyć, że zwolnienie wynikające z ww. przepisu nie jest zwolnieniem podmiotowym, w tym znaczeniu, że nie dotyczy wszystkich dochodów osiąganych przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy wyposażonego w zezwolenie umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnych stref ekonomicznych. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, odnosi się bowiem do dochodów uzyskanych z określonego źródła – z działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia. Chodzi tu zatem o dochód uzyskany w następstwie ściśle określonej działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu na terenie konkretnej specjalnej strefy ekonomicznej.

Jednocześnie należy dodać, że wszelkie przywileje podatkowe, a więc zarówno zwolnienia, jak i ulgi podatkowe, są naruszeniem jednej z głównych zasad opodatkowania, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej. Wszelkie zatem ulgi i zwolnienia, jako wyjątki od tej zasady, nie mogą być interpretowane według wykładni rozszerzającej.

Analogiczne do wyodrębnienia dochodu zwolnionego z opodatkowania, dla danej specjalnej strefy ekonomicznej, podatnik musi postąpić ustalając dopuszczalną wielkość pomocy publicznej. Zgodnie bowiem z powołanym art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie podatkowe nie może przekroczyć maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej przewidzianej dla podatnika w związku z prowadzeniem działalności w danej strefie, na podstawie udzielonego zezwolenia.

W myśl bowiem art. 16 ust. 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności:

*   zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników;
*   dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę;
*   terminu zakończenia inwestycji;
*   maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy;
*   wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 – w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1.

Należy mieć również na uwadze, że przytoczona regulacja, tj. art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odsyła również do odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami są w szczególności rozporządzenia strefowe, które uszczegóławiają warunki korzystania ze zwolnienia podatkowego, a także prowadzenia działalności na terenie strefy.

W tym miejscu wskazać należy na obowiązujące na dzień wydania Spółce zezwolenia z 24 sierpnia 2005 r. przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 219, poz. 2217, z późn. zm.).

Stosownie do treści § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6-8, lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Zgodnie z § 4 tego rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję związaną z utworzeniem lub rozbudową przedsiębiorstwa, z rozpoczęciem w przedsiębiorstwie działań obejmujących dokonywanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego, zmian wyrobu lub usługi, w tym także zmian w zakresie sposobu świadczenia usług, jak również zakup majątku zlikwidowanego lub będącego w likwidacji przedsiębiorstwa, albo przedsiębiorstwa, które uległoby likwidacji w przypadku niedokonania inwestycji w formie zakupu tego przedsiębiorstwa lub jego części.

Przepisy ww. rozporządzenia utraciły moc z dniem 4 listopada 2006 r. w związku z wejściem w życie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 października 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 191, poz. 1416, z późn. zm.). W myśl § 12 ww. rozporządzenia, traci moc rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 219, poz. 2217, z 2005 r. Nr 32, poz. 271 i Nr 86, poz. 735 oraz z 2006 r. Nr 59, poz. 410).

Na podstawie § 10 tego rozporządzenia, zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia zachowują ważność.

W tym miejscu należy wskazać, iż z dniem 30 grudnia 2008 r. weszło w życie:

*   rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 704, z późn. zm.) oraz
*   rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 465).

Jednakże w myśl § 8 ww. rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r., do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

Zgodnie natomiast z treścią § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia z dnia 10 grudnia 2008 r. - tj. obowiązującego na dzień wydania Spółce zezwolenia z 29 czerwca 2012 r. - pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą (§ 3 ust. 4 tego rozporządzenia).

Nadmienić również należy, że dla każdej strefy odrębnie także ustalane są limity dopuszczalnej pomocy, tj. maksymalna intensywność udzielanej pomocy. Dla zezwoleń udzielonych przed 30 grudnia 2008 r. limity te określone były w rozporządzeniach Rady Ministrów ustanawiających daną specjalną strefę ekonomiczną. Dla zezwoleń udzielanych od 30 grudnia 2008 r. maksymalną intensywność pomocy określa ww. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. Maksymalna wielkość dopuszczalnej pomocy publicznej była i jest zatem uzależniona od miejsca prowadzenia działalności, a zatem także i od tego, na terenie której specjalnej strefy ekonomicznej działalność ta jest prowadzona.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dla każdej z działalności wydawane jest odrębne zezwolenie na podstawie którego:

*   przedsiębiorca może prowadzić określoną działalność na terenie tej strefy;
*   dochody uzyskiwane przez niego z tej ściśle określonej działalności mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym;
*   ustalony jest limit intensywności pomocy publicznej, tj. np. limit zwolnienia dochodów z opodatkowania dopuszczalny na terenie danego województwa, z którego korzystać może podatnik.

Wobec powyższego, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej (w tym ze zwolnienia dochodów z opodatkowania) odrębnie w odniesieniu do każdego posiadanego zezwolenia. W takim przypadku nie jest zatem możliwe dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W konsekwencji, jeżeli przedsiębiorca będzie prowadzić działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Prowadzenie jednej bądź kilku ewidencji dla wszystkich posiadanych zezwoleń prowadzić może bowiem w niektórych sytuacjach do innych rezultatów z punktu widzenia ustalania wysokości zobowiązania podatkowego. Przykładowo, jeżeli z jednej działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy przedsiębiorca wygeneruje stratę, a z działalności prowadzonej na podstawie kolejnego zezwolenia osiągnie dochód, to łączne rozliczenie tych działalności doprowadzi do określenia jednego wyniku, który nie będzie bądź będzie w mniejszym zakresie konsumował dostępną pulę pomocy.

Ewidencja taka powinna pozwolić tym samym wyodrębnić wydatki poniesione na nabycie środków trwałych oraz utworzenie nowych miejsc pracy związanych z każdym zezwoleniem. W rezultacie operacja ta umożliwi rozliczenie wszystkich projektów z osobna pod kątem wypełnienia warunków określonych w zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją projektów dla celów kalkulacji przysługującego przedsiębiorcy limitu pomocy publicznej.

Jednak określenie zasad prowadzenia rachunkowości (w tym wskazanie sposobu ewidencjonowania określonych zdarzeń gospodarczych i stosowania urządzeń księgowych) wykracza poza zakres uprawnień organu podatkowego wynikających z przepisów Rozdziału 1a – „Interpretacje przepisów prawa podatkowego” ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613).

W przedmiotowej sprawie Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z 24 sierpnia 2005 r. i z 29 czerwca 2012 r. W obu zezwoleniach warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE jest poniesienie wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnienie nowych pracowników. Wnioskodawca nie może wykluczyć, że w przyszłości pozyska kolejne zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej regulacje prawne, stwierdzić należy, że zezwolenie wydawane jest na prowadzenie działalności na terenie konkretnej strefy. Dane zezwolenie strefowe swoim zasięgiem nie obejmuje całej działalności przedsiębiorcy strefowego, ale wyłącznie działalność na terenie strefy, której zezwolenie dotyczy. Skoro przedmiotem zezwolenia jest zawsze jedna inwestycja skonkretyzowana w toku procedury wydawania tego zezwolenia (opisana w dokumentacji aplikacyjnej), zaś dopuszczalna pomoc publiczna powinna być ustalana odrębnie w ramach każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego zezwolenia, to Spółka zobowiązana będzie do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Zatem, celem ustalenia dochodu zwolnionego z opodatkowania (bądź straty), przypadającego na każde z zezwoleń (przyszłych zezwoleń) na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej Wnioskodawca ma obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla poszczególnych projektów, na które zostały / zostaną wydane odrębne zezwolenia strefowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka powinna również określać limit dopuszczalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) w odniesieniu do każdej z działalności prowadzonej na terenie strefy, na którą uzyskała stosowne zezwolenie, z uwzględnieniem maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej obowiązującej w województwie, na obszarze którego położona jest strefa, a nie łącznie dla sumy dochodów uzyskanych z każdej działalności prowadzonej na terenie strefy w granicach limitów wynikających z kolejnych uzyskiwanych chronologicznie zezwoleń. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że: „(…) ma możliwość sumowania limitów dostępnej pomocy publicznej, wynikającej z posiadanych przez niego Zezwoleń (przyszłych zezwoleń), bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE w ramach Zezwoleń (przyszłych zezwoleń) na poszczególne limity”.

Nadmienia się, że wskazana przez tut. Organ konstrukcja rozliczeń, tj. rozliczenie pomocy publicznej w ramach danej strefy oraz konkretnego zezwolenia, zgodna jest również z celem regionalnej pomocy publicznej. Pomoc regionalna, jak sama nazwa wskazuje, służy wspieraniu rozwoju poszczególnych regionów Polski. Uwzględniając między innymi rozwój techniczny, poziom bezrobocia danego regionu, ustala się intensywność pomocy publicznej dla województwa. Zezwolenie wydane na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, stanowi podstawę dla skorzystania z pomocy publicznej, z tytułu działalności prowadzonej w danej strefie (na danym obszarze). Dla konkretnej specjalnej strefy ekonomicznej wyodrębnia się maksymalną dopuszczalną wielkość pomocy publicznej, jak również określa się faktyczną wielkość osiągniętego dochodu.

Zatem, prowadząc działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie wielu posiadanych Zezwoleń (oraz przyszłych Zezwoleń) Wnioskodawca nie może prowadzić jednej łącznej ewidencji dla dochodów osiąganych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie wszystkich tych Zezwoleń oraz nie ma prawa do korzystania z pomocy publicznej do wysokości wynikającej z sumy dostępnej intensywności pomocy publicznej (z uwzględnieniem dotychczasowego poziomu wykorzystania puli zwolnień) bez konieczności alokowania dochodu uzyskanego z działalności na terenie SSE na poszczególne Zezwolenia.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, tym samym nie mogą wpływać na sposób rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Należy również nadmienić, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa: minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Ponadto należy wskazać, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.; Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem każdego organu administracji podatkowej jest działanie zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 23 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 113/12: „Fakt wydania w tym samym stanie faktycznym odmiennej interpretacji sam w sobie nie może być uznany za argument przemawiający za niezgodnością z prawem interpretacji wydanej w stosunku do strony skarżącej. Organ nie tylko ma prawo a przede wszystkim ma obowiązek wydać odmienną interpretacje, gdy uzna że wcześniejsza interpretacja była błędna (por. wyrok I FSK 1036/08 z dnia 16 lipca 2009 r.)”.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.