Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-482/16/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-24
Teza: Zwolnienia od podatku otrzymanego wsparcia, określenia podstawy opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku otrzymanego wsparcia, określenia podstawy opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku otrzymanego wsparcia, określenia podstawy opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan rolnikiem, osobą fizyczną prowadzącą gospodarstwo sadownicze. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 7 sierpnia 2014 r. rząd Federacji Rosyjskiej wprowadził zakaz przywozu niektórych produktów z Unii Europejskiej do Rosji, w tym owoców i warzyw. W związku z powyższym Unia Europejska wprowadziła mechanizmy finansowe zapewniające możliwość uzyskania nadzwyczajnych tymczasowych środków wsparcia dla producentów owoców i warzyw, w tym dla uznanych grup producentów owoców i warzyw. Spełnił Pan szereg warunków określonych w odpowiednich przepisach, w szczególności § 5 i 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2014 r. w sprawie realizacji przez Agencję Rynku Rolnego zadań związanych z ustanowieniem tymczasowych nadzwyczajnych środków wsparcia producentów niektórych owoców i warzyw w związku z zakazem ich przywozu z Unii Europejskiej do Federacji Rosyjskiej (Dz.U. z 2014 r., poz. 1190); a mianowicie:

*   wycofał ze sprzedaży owoce (jabłka), dokonał ich sortowania oraz zapakowania w odpowiednie opakowania wraz z odpowiednimi adnotacjami, dostarczył je do uprawnionych jednostek organizacyjnych (banków żywności) odpowiednim transportem, a także uzyskał stosowne dokumenty potwierdzające bezpłatną dostawę owoców (jabłek) do uprawnionych jednostek organizacyjnych.

Po złożeniu odpowiedniego wniosku o wypłatę pomocy do właściwego Dyrektora oddziału Agencji Rynku Rolnego, otrzymał Pan 3 decyzje na łączną kwotę 123.183,44 zł, na co składały się dopłaty za wycofanie owoców (Tabela XI), dopłata do kosztów transportu (Tabela XII), dopłata do kosztów sortowania i pakowania (Tabela XIII). Jabłka częściowo były dostarczone do Banku Żywności w ………(Organizacja pożytku publicznego), do Gospodarstwa Rolnego ……..do bezpłatnej dystrybucji dokonywanej przez Pana oraz częściowo pozostały na drzewach lub pod nimi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane przez Pana dofinansowanie dotyczące płatności do wycofanych owoców -określone w Tabeli XI Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) Nr 543/2011 z dnia 7 czerwca 2011 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) Nr 1234/2007 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw - zwiększa Pana obrót w rozumieniu „ art. 29 ust. 1” ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy otrzymane przez Pana dofinansowanie dotyczące płatności do transportu chłodniczego wycofanych owoców - określone w Tabeli XII Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) Nr 543/2011 z dnia 7 czerwca 2011 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) Nr 1234/2007 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw - zwiększa Pana obrót w rozumieniu „ art. 29 ust. 1” ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy otrzymane przez Pana dofinansowanie dotyczące płatności do sortowania i pakowania wycofanych owoców - określone w Tabeli XIII Rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) Nr 543/2011 z dnia 7 czerwca 2011 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) Nr 1234/2007 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw - zwiększa mój obrót w rozumieniu „ art. 29 ust. 1” ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy przekazanie owoców do bezpłatnej dystrybucji wykonywane na warunkach określonych w ww. przepisach podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, a Pan zachowuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy dokonywaniu wydatków (np. zakup środków ochrony roślin, zakup opakowań, zakup usług transportowych itp.) przeznaczonych na cele bezpłatnej dystrybucji na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana zdaniem, otrzymane dofinansowanie zarówno do owoców, jak i do kosztów pakowania oraz kosztów transportu nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu „ art. 29 ust. 1” ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust.1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Analizując powyższy przepis należy jednoznacznie wnioskować, iż do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio związane z ceną konkretnego towaru czy konkretnej usługi.

Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni wpływają na daną dostawę towarów lub świadczenie usług. Jeśli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne tj. na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Potwierdzenie tego stanowiska znajdujemy w wydanych wcześniej indywidualnych interpretacjach podatkowych: interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPP3/433-204/11-4/JF, z dnia 1 grudnia 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy ITPP1/443-1106/14BS, z dnia 5 maja 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP1/443-185/12-7/AK.

W analizowanym stanie faktycznym otrzymane dofinansowanie stanowi zwrot kosztów poniesionych przez Pana tj. kosztów produkcji, sortowania oraz dostawy owoców do odpowiednich podmiotów tj. banków żywności oraz PCK i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę konkretnej dostawy towarów.

Dodatkowo wskazać należy, iż w związku z wprowadzonym embargiem na dostawę owoców do Federacji Rosyjskiej, utracił Pan możliwość realizacji swojego celu statutowego jakim jest koncentracja dostaw i umieszczenie na rynku produktów wytworzonych. Rynek rosyjski stanowił dla Pana w latach poprzednich bardzo istotny element, na który dostarczał znaczną część sprzedawanych przez siebie owoców. W konsekwencji braku możliwości dalszej sprzedaży owoców do Federacji Rosyjskiej utracił Pan możliwość sprzedaży całości produkcji wyprodukowanej w gospodarstwie, co w konsekwencji prowadzi do tego że część produkcji wyprodukowanej w gospodarstwie nie znalazłaby nabywców. W związku z tym zdecydował Pan o wycofaniu ze sprzedaży i bezpłatnym przekazaniu na cele charytatywne nadwyżek produkcji wytworzonej w gospodarstwie. Reasumując, w Pana ocenie otrzymana dotacja nie ma bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów, jak również nie wpływa na cenę dostawy czy dostaw towarów lecz stanowi dla Pana zwrot poniesionych wcześniej wydatków na produkcję owoców ich sortowanie, pakowanie oraz transport. Dlatego też Pana zdaniem otrzymana dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ponadto uważa Pan, że przekazanie owoców do bezpłatnej dystrybucji wykonywane na warunkach określonych w ww. przepisach podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, a jednocześnie zachowuje Pan prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy dokonywaniu wydatków (zakup środków ochrony roślin, zakup opakowań, zakup usług transportowych) przeznaczonych na cele bezpłatnej dystrybucji na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wyprodukowane owoce po poddaniu ich procesowi pakowania dostarczył Pan do instytucji będących organizacjami pożytku publicznego tj. banków żywności, PCK i przekazał owoce w celu realizacji przez te organizacje ich statutowej działalności charytatywnej. Jest Pan w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej przekazanie owoców do organizacji pożytku publicznego z przeznaczeniem na prowadzoną przez nie działalność charytatywną.

Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 16 zwalnia się od podatku dostawę towarów, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2, której przedmiotem są produkty spożywcze, z wyjątkiem napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, jeżeli są one przekazywane na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje oraz posiada dokumentację potwierdzającą przekazanie owoców na rzecz organizacji charytatywnych na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Analiza powyższego przepisu stanowi, iż zwolnione od podatku są dostawy żywności, z wyjątkiem napojów alkoholowych, do organizacji pożytku publicznego przeznaczone wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. Pana zdaniem spełnia Pan przesłanki do zwolnienia z podatku od towarów i usług ww. dostaw towarów na podstawie art. 43 ust.1 pkt 16 ustawy o VAT, gdyż dokonuje dostawy owoców będących z całą pewnością produktami spożywczymi do organizacji pożytku publicznego z przeznaczeniem na cele prowadzonej przez te organizacje działalności charytatywnej.

Ponadto uważa Pan, że zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przekazanymi nieodpłatnie owocami do organizacji pożytku publicznego na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. Możliwość taka wynika wprost z art. 86 ust. 8 pkt 3 ustawy o VAT, który brzmi „Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16”.

Reasumując, skoro dostawy towarów dokonywane przez Pana spełniają przesłanki do objęcia ich zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 16 to jednocześnie na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 3 zachowuje Pan prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z dostawami zwolnionymi z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 16.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy - przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny
    1.  jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego przepisu wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę zapłaty (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na uznanie uzyskanej przez podatnika dotacji za element podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan rolnikiem, osobą fizyczną prowadzącą gospodarstwo sadownicze. W związku z wprowadzeniem przez Rosję embarga na owoce i warzywa z Polski, Rząd Polski wraz z Unią Europejską wprowadził tymczasowe nadzwyczajne wsparcie dla producentów niektórych owoców i warzyw. Spełnił Pan szereg warunków określonych w odpowiednich przepisach tj. wycofał ze sprzedaży owoce (jabłka), dokonał ich sortowania oraz zapakowania w odpowiednie opakowania wraz z odpowiednimi adnotacjami, dostarczył do uprawnionych jednostek organizacyjnych (banków żywności) odpowiednim transportem, a także uzyskał stosowne dokumenty potwierdzające bezpłatną dostawę owoców (jabłek) do uprawnionych jednostek organizacyjnych. Po złożeniu odpowiedniego wniosku o wypłatę pomocy do właściwego Dyrektora oddziału Agencji Rynku Rolnego, otrzymał 3 decyzje na łączną kwotę 123.183,44 zł, które dotyczyły dopłaty za wycofanie owoców, dopłaty do kosztów transportu, dopłaty do kosztów sortowania i pakowania. Jabłka częściowo były dostarczone do banku żywności (organizacja pożytku publicznego), do gospodarstwa rolnego do bezpłatnej dystrybucji dokonywanej oraz częściowo pozostały na drzewach lub pod nimi.

W omawianej sytuacji dokonując przekazania owoców na rzecz banku żywności czy do gospodarstwa rolnego w istocie dokonuje Pan odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, za którą wynagrodzeniem jest dopłata przekazywana za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego przez Unię Europejską w ramach pomocy.

Wysokość pomocy finansowej jaką producent owoców może otrzymać określona została w Rozporządzeniu Wykonawczym Komisji (UE) NR 543/2011 z dnia 7 czerwca 2011 r. ustanawiającym szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007 w odniesieniu do sektora owoców i warzyw oraz sektora przetworzonych owoców i warzyw. Zgodnie ze wskazanym rozporządzeniem, pomoc jest obliczana jako dopłata za wycofanie owoców (jabłek) w przeliczeniu za 100 kg jabłek, dopłata do kosztów transportu uzależniona od odległości jednostki organizacyjnej do której dostarczono wycofane z rynku owoce natomiast dopłata do kosztów sortowania i pakowania ustalona przeliczana jest dla 1 tony owoców.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ze wskazanej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy lub osoby trzeciej. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć otrzymaną przez zbywcę należność za towary, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Co istotne, aby móc wskazać, że dane świadczenie jest złożone winno się ono składać z rożnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania czynności głównej, na którą składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego.

W przypadku czynności wykonywanych przez Pana wyróżnić można kilka elementów składowych: dostawę jabłek, sortowanie i pakowanie oraz transport do uzgodnionych miejsc. Niewątpliwie jednak, świadczeniem wiodącym jest dostawa towarów tj. jabłek. Pozostałe czynności wykonywane przez Pana nie stanowią dla odbiorcy towaru celu samego w sobie i nie powinny być traktowane jako świadczenia odrębne (niezależne).

Wskazane okoliczności sprawy oraz zapisy rozporządzenia UE pozwalają na uznanie, że przekazywana dopłata za owoce przekazane do banku żywności i gospodarstwa rolnego jest zapłatą za dokonaną dostawę. Co prawda dostawa towarów jest dokonywana na rzecz innych podmiotów, niż te które dokonują płatności, jednak charakter wyliczenia należności dla Pana przesądza o uznaniu, że Agencja Rynku Rolnego przekazując dopłaty w istocie przekazuje należność za dostawę, transport, oraz koszty pakowania i sortowania owoców. Dopłaty te mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych towarów (jabłek), o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. Jak wskazano wyżej jedynie dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast w omawianej sytuacji przekazywana dopłata uzależniona jest od ilości przekazanych owoców, należność przekazywana za pakowanie i sortowanie owoców jest zależna od ilości jabłek. Tym samym należy uznać, że otrzymywane przez Pana dopłaty do przekazywanych owoców, kosztów pakowania oraz sortowania i transportu stanowią należność za wykonane przez Pana czynności, tj. są zapłatą ceny przekazywanych owoców. Zatem rekompensata za owoce przekazane do banku żywości i gospodarstwa rolnego winna być uwzględniana w podstawie opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym w przypadku dostawy jabłek za podstawę opodatkowania należy uznać całość otrzymanego dofinansowania od Agencji Rynku Rolnego. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć otrzymaną dopłatę do jabłek a także wszystkie inne elementy, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego tj. dopłatę do pakowania, sortowania i transportu.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że od rekompensaty za owoce przekazane do banku żywności i gospodarstwa rolnego, obejmującej także koszty opakowania, sortowania i transportu, powinien Pan zapłacić podatek VAT.

Odnosząc się do kwestii zastosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług, wskazać należy, iż zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2, której przedmiotem są produkty spożywcze, z wyjątkiem napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%, jeżeli są one przekazywane na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację.

Natomiast według art. 43 ust. 12 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 16 stosuje się pod warunkiem posiadania przez dokonującego dostawy towarów dokumentacji potwierdzającej dokonanie dostawy na rzecz organizacji pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez tę organizację.

Z powyższego przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku mogą skorzystać osoby (podmioty), w przypadku przekazania produktów spożywczych organizacjom pożytku publicznego. Produkty muszą być jednakże przeznaczone na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Podkreślić należy, że tylko łączne spełnienie powyższych warunków określonych w analizowanym przepisie uprawnia podatnika do zastosowania zwolnienia z VAT. W sytuacji, gdy którakolwiek z przesłanek nie zostanie spełniona (np. dostawa produktów spożywczych nie odbędzie się na rzecz organizacji pożytku publicznego) podmiot ten nie będzie mógł skorzystać z tego zwolnienia.

Ponadto zaznaczyć należy, że dyspozycją tego przepisu objęta jest dostawa, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, a zatem dostawa dokonana na warunkach określonych w art. 7 ust. 1 ustawy (odpłatna dostawa towarów) nie będzie korzystała ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz U. z 2016 r., poz. 239) działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjami pozarządowymi są:

1.  niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi
2.  niedziałające w celu osiągnięcia zysku
    1.  osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4.

Stosownie do art. 3 ust. 3 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez:

1.  osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania, jeżeli ich cele statutowe obejmują prowadzenie działalności pożytku publicznego;
2.  stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego;
3.  spółdzielnie socjalne;
4.  spółki akcyjne i spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz kluby sportowe będące spółkami działającymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz.U. z 2014 r. poz. 715 oraz z 2015 r. poz. 1321 i 1932), które nie działają w celu osiągnięcia zysku oraz przeznaczają całość dochodu na realizację celów statutowych oraz nie przeznaczają zysku do podziału między swoich udziałowców, akcjonariuszy i pracowników.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że jak wynika z cytowanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy ze zwolnienia od podatku mogą skorzystać osoby (podmioty), które dokonują nieodpłatnego przekazania (wskazanego w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy) produktów spożywczych na rzecz organizacji pożytku publicznego. Przekazywane nieodpłatnie produkty muszą być przeznaczone na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje. Zatem dyspozycją tego przepisu objęta jest nieodpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, tym samym dostawa towarów dokonana na warunkach określonych w art. 7 ust. 1 ustawy tj. odpłatna dostawa towarów, nie będzie korzystała ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Pana w kwestii zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania owoców w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy dokonując przekazania owoców na rzecz jednostek organizacyjnych, zdaniem tut. organu, w istocie dokonuje Pan odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, za którą wynagrodzeniem jest dopłata przekazywana za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego przez Unię Europejską w ramach pomocy. Jak wynika z okoliczności sprawy dopłata obliczana jest jako dopłata za wycofanie owoców (jabłek) w przeliczeniu za 100 kg jabłek, dopłata do kosztów transportu uzależniona od odległości jednostki organizacyjnej do której dostarczono wycofane z rynku owoce natomiast dopłata do kosztów sortowania i pakowania ustalona przeliczana jest dla 1 tony owoców. Zatem wskazane okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że przekazywana dopłata jest zapłatą na dokonaną dostawę. Co prawda dostawa towarów jest dokonywana na rzecz innych podmiotów, niż te które dokonują płatności, jednak charakter wyliczenia należności przesądza o uznaniu, że Agencja Rynku Rolnego przekazując dopłaty w imieniu Unii Europejskiej w istocie przekazuje należność za dostawę, transport, oraz koszty pakowania i sortowania owoców. Tym samym należy uznać, że otrzymywane przez Pana dopłaty do przekazywanych owoców, kosztów transportu i pakowania oraz sortowania winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż stanowią należność za wykonane przez Pana czynności, są zapłatą za cenę przekazywanych owoców.

Wobec powyższego, skoro - jak wyjaśniono wyżej - w omawianej sytuacji w zakresie przekazania owoców na rzecz jednostek organizacyjnych dochodzi do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, za którą zapłatą jest przekazywana dopłata przez Agencję Rynku Rolnego, to stwierdzić należy, iż nie jest Pan uprawniony do zastosowania normy z art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy do dokonywanej dystrybucji owoców na rzecz podmiotów, o których mowa we wniosku. W konsekwencji dostawa owoców winna być opodatkowana według stawek podatku VAT właściwych dla tych produktów.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż skoro dokonujący dostaw jabłek jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, natomiast otrzymana dotacja ma wpływ na cenę dostarczanych towarów i na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi podstawę opodatkowania z tytułu dokonanej przez Pana dostawy ww. towarów i podlega opodatkowaniu, to w konsekwencji, z uwagi na fakt, że wystąpił związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jest Pan uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku zakupami dotyczącymi tych dostaw.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.