Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1581/11/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-05
Teza: Częściowe odliczenie podatku naliczonego oraz korekta podatku przy sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; korekta; korekta-korekta podatku; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2011r. (data wpływu 21 października 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2011r. (data wpływu 4 listopada 2011r.), pismem z dnia 15 listopada 2011r. (data wpływu 21 listopada 2011r.) oraz pismem z dnia 28 listopada 2011r. (data wpływu 2 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania częściowego odliczenia podatku VAT oraz korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2011r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania częściowego odliczenia podatku VAT oraz korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą nieruchomości.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 listopada 2011r. (data wpływu 4 listopada 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1580,1581/11/AS z dnia 3 listopada 2011r. oraz pismami z dnia 15 listopada 2011r. (data wpływu 21 listopada 2011r.) i z dnia 28 listopada 2011r. (data wpływu 2 grudnia 2011r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza sprzedać zabudowaną nieruchomość gruntową, położoną w K. przy ul. M. 1-3, na potrzeby statutowe – siedziby C. w K.. Nieruchomość tworzą działki ewidencyjne o nr 141, 140/2, 142/3 o łącznej powierzchni 1.898 m2. Powyższe działki są oznaczone w rejestrze gruntów jako: inne tereny zabudowane, zaś w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania jako tereny zabudowy mieszkaniowej z usługami.

Zabudowę powyższej nieruchomości stanowią:

*   budynek biurowy przy ul. M. 3: o pow. użytkowej 1.485,5 m2, wybudowany w 1997r., a oddany do użytku decyzją Prezydenta K. z dnia 17 września 1998r., wprowadzony następnie do ewidencji majątku trwałego P., od 30 lipca 2007r. oddany w najem C. – na czas nieokreślony, obecnie wynajmowany nadal przez C. od P. Budynek nie był modernizowany i ulepszany w rozumieniu przepisów podatkowych;
*   budynek usługowo-handlowy przy ul. M. 1: o pow. użytkowej 133,25 m2, przedwojenny, zakupiony wraz z działką nr 141 i działką nr 140/2 w 1992r., wpisany do ewidencji środków trwałych P. w latach 1996-2004, w okresie tym modernizowany więcej niż 30% wartości początkowej; od 1 września 2004r. wykreślony z ewidencji środków trwałych P., pozostaje w małżeńskiej wspólności ustawowej p. L. S.-K. i p. Z. K., od tego czasu wynajmowany innym podmiotom dłużej niż 2 lata.

W uzupełnieniu z dnia 4 listopada 2011r. Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym podatnikiem podatku VAT od 6 marca 1995r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej oraz dokonywania sprzedaży opodatkowanej VAT.

Działkę ewidencyjną o nr 142/3 Wnioskodawca zakupił 12 czerwca 1992r.

Działka ewidencyjna o nr 142/3 będzie działką zabudowaną w momencie sprzedaży. Na działce ewidencyjnej o nr 142/3 znajduje się budynek biurowy przy ul. M. 3 w K.

Budynek usługowo-handlowy przy ul. M. 1 w K. znajduje się wyłącznie na działce ewidencyjnej nr 141. Działka ewidencyjna nr 140/2 jest działką niezabudowaną.

Działka ewidencyjna nr 140/2 jest działką niezabudowaną dla której nie ma obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W istniejącym Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego dla K. uchwalonym Uchwałą nr xxx/97 Rady Miejskiej K. z xxx 1997r. teren działki ewidencyjnej nr 140/2 opisany jest jako strefa zainwestowania miejskiego o wysokiej intensywności zabudowy. Działka ewidencyjna nr 140/2 jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę. Pozostałe działki ewidencyjne nr 142/3 i nr 141 są działkami zabudowanymi.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. nr 112 poz. 1316):

*   budynek biurowy przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3) symbol PKOB sekcja l dział 12 grupa 122,
*   budynek usługowo-handlowy przy ul. M. 1 (działka ewidencyjna nr 141) symbol PKOB sekcja l dział 12 grupa 123.

Pierwsze zasiedlenie obydwu budynków jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu – w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) nastąpiło poprzez oddanie ich w najem:

*   w przypadku budynku handlowo-usługowego przy ul. M. 1 najem trwał od 4 września 2003r. do 28 lutego 2008r.,
*   w przypadku budynku biurowego przy ul. M. 3 najem trwa od 30 lipca 2007r. do chwili obecnej.

Modernizacja dokonana w budynku usługowo-handlowym przy ul. M. 1 (działka ewidencyjna nr 141) stanowiła ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym i przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tym ulepszeniem.

Budynek biurowy przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3) został wybudowany ze środków prowadzonej działalności gospodarczej P. Inwestycja trwała w latach 1997r. do 1998r.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie budynku biurowego przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3).

Wnioskodawca dokonał w całości odliczenia kwoty podatku naliczonego przy budowle budynku biurowego przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3).

W rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość początkowa wynosiła:

*   1256,50 zł w przypadku budynku handlowo-usługowego przy ul. M. 1,
*   3.659.602,22 zł w przypadku budynku biurowego przy ul. M. 3.

Nakłady ulepszeniowe w budynku handlowo-usługowym przy ul. M. 1 przekroczyły kwotę 15.000,00 zł. Było tylko jedno ulepszenie – 24 czerwca 2003r.

Budynek biurowy oddano do użytkowania w dniu 1 października 1998r.

Budynek handlowo-usługowy oddano do użytkowania w dniu 31 grudnia 1996r.

Nakłady ulepszeniowe budynku handlowo-usługowego przy ul. M. 1 zostały oddane do użytkowania 1 lipca 2003r. i Wnioskodawca dokonał w całości odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

Budynek usługowo-handlowy po ulepszeniu nie był wykorzystywany do czynności opodatkowanych powyżej 5 lat.

Budynek biurowy przy ul. M. 3 został oddany do użytkowania pierwszemu użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu tj. w najem 30 lipca 2007r.

Po ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej budynku usługowo-handlowego nastąpiło jego oddanie pierwszemu użytkownikowi w dniu 4 września 2003r.

Wykreślenie od dnia 1 września 2004r. z ewidencji środków trwałych P. budynku usługowo-handlowego miało na celu wykorzystanie nieruchomości do innego rodzaju prowadzonej działalności tj. najmu w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W związku z. wykreśleniem z ewidencji środków trwałych P. budynku usługowo-handlowego Wnioskodawca nie dokonał korekty podatku VAT, ponieważ dalej służył do wykonywania czynności opodatkowanej.

W uzupełnieniu z dnia 15 listopada 2011r. Wnioskodawca podał, iż działka nr 140/2 była wykorzystywana w działalności gospodarczej P. znajdował się na niej parking oraz droga przejazdowa.

Budynek usługowo-handlowy po 28 lutego 2008r. nie był wykorzystywany i do chwili obecnej stoi pusty. Mimo ogłoszeń nie ma chętnych na jego wynajęcie lub dzierżawę.

Z uwagi na fakt, iż sprzedaż nieruchomości będących własnością P. jest jedynie działalnością poboczną do prowadzonej działalności gospodarczej, to dokonanie takiej sprzedaży będzie czynnością sporadyczną w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy 112 nie definiują bezpośrednio pojęcia transakcji sporadycznych. Powołując się więc na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-306/94 pomiędzy Regie Dauphinoise – Cabinet A. Forest Sarl A Ministre Du Budget zauważymy, iż zdaniem Trybunału art. 19(2) VI Dyrektywy, który stanowi, iż przy obliczeniu części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu nie uwzględnia się obrotu związanego ze zbyciem towarów zaliczonych do środków trwałych, wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz obrotu związanego z transakcjami incydentalnymi, dotyczącymi nieruchomości oraz transakcjami finansowymi – co należy interpretować w ten sposób, że za transakcje incydentalne mogą być uznawane te transakcje, które nie stanowią bezpośrednio stałego i koniecznego uzupełnienia zasadniczej działalności.

W uzupełnieniu z dnia 28 listopada 2011r. Wnioskodawca wskazał, iż na działce nr 140/2 znajdują się miejsca parkingowe czyli budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994r. (Dz.U. Nr 89, poz. 414) która jest trwale z gruntem związana.

Odnośnie pierwotnie wskazanej drogi znajdującej się na działce nr 140/2 Wnioskodawca wyjaśnił, że jednak na działce nr 140/2 nie znajduje się droga w rozumieniu ustawy Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994r. (Dz.U. Nr 89, poz. 414).

Tut. organ przyjmuje zatem, że działka nr 140/2 zabudowana jest wyłącznie jedną budowlą trwale z gruntem związaną tj. parkingiem.

Parking znajduje się w ewidencji środków trwałych P.

Parking (działka ewidencyjna nr 140/2) został wybudowany ze środków prowadzonej działalności gospodarczej P. Inwestycja trwała w latach 1997r. do 1998r.

Pierwsze zasiedlenie parkingu jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu – w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nastąpiło poprzez oddanie go w najem, który trwa od 30 lipca 2007r. do chwili obecnej.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie parkingu (działka ewidencyjna nr 140/2).

Wnioskodawca dokonał w całości odliczenia kwoty podatku naliczonego przy budowie parkingu (działka ewidencyjna nr 140/2).

Parking nie był ulepszany.

Budynek handlowo-usługowy do 28 lutego 2008r. był w ewidencji działalności gospodarczej. Od 28 lutego 2008r. stanowi majątek osobisty P. L. S.-K. Sprzedaż budynku usługowego należy zakwalifikować w świetle art. 90 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług jako sprzedaż sporadyczną ponieważ P. L. S.-K. dokonywała sprzedaży nieruchomości tylko kilka razy, a ich sprzedaż nie następowała w sposób regularny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku nieruchomości, która korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, podatnik musi zastosować częściowe odliczenie podatku VAT oraz dokonać korekty podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż środków trwałych, które były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych, nie rodzi obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy ich nabyciu, niezależnie od tego, czy ta sprzedaż jest opodatkowana, czy też zwolniona od podatku. Podkreślić należy, że sprzedaż środka trwałego nie wpływa na strukturę sprzedaży, o czym stanowi art. 90 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z tym Wnioskodawca nie zastosuje częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 4 listopada 2011r. Wnioskodawca wskazał, iż w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą budynku usługowo-handlowego, który został wykreślony z ewidencji środków trwałych P. Wnioskodawca stoi na stanowisku że sprzedaż wyżej wskazanego budynku usługowo-handlowego nie rodzi obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jego nabyciu, niezależnie od tego, czy ta sprzedaż jest opodatkowana, czy też zwolniona od podatku. Podkreślić należy, że sprzedaż dotycząca nieruchomości nie wpływa na strukturę sprzedaży, o czym stanowi art. 90 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w związku z tym Wnioskodawca nie zastosuje częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Podstawową więc zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest związek towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony, z czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.) kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe prawo do odliczenia może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13. Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Jak stanowi art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 6 ustawy o VAT (w brzmieniu obwiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.) do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Jak stanowi art. 91 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Ustawodawca ustalił też zasady postępowania w sytuacji gdy w okresie korekty, nastąpi sprzedaż towaru. W myśl art. 91 ust. 4 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na podstawie art. 91 ust. 5 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 91 ust. 6 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 7b ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Na podstawie art. 91 ust. 7c ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.) w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W myśl art. 91 ust. 8 ww. ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zgodnie z art. 163 ust. 2 ustawy o VAT, korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 1 maja 2004r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) podatnik dokonujący sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Na podstawie art. 20 ust. 3 tej ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może także zmniejszyć podatek należny o taką część podatku naliczonego, która odpowiada procentowemu udziałowi wartości sprzedaży towarów opodatkowanych podatkiem w wartości sprzedaży ogółem. Przy ustalaniu wartości sprzedaży nie uwzględnia się kwot podatku.

W przypadku nabycia towarów, o których mowa w art. 21 ust. 3, procentowy udział wartości sprzedaży towarów opodatkowanych w wartości sprzedaży ogółem oblicza się na podstawie sprzedaży z ostatnich sześciu miesięcy. Przepis ust. 3 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 20 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 20 ust. 5 tej ustawy, podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1-3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust. 4 i dokonują korekty podatku naliczonego.

A zatem unormowania obowiązujące na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie przewidywały korekty podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług zaliczanych do środków trwałych podlegających amortyzacji (w tym również nakładów inwestycyjnych na ulepszenie środków trwałych) po okresie dłuższym niż 6 miesięcy.

Jednocześnie z powyższych regulacji wynika, iż obowiązek dokonywania korekty podatku naliczonego w sposób określony w art. 91 ustawy, odnosi się do tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały nabyte po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004r., a więc po dniu 30 kwietnia 2004r.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza sprzedać zabudowaną nieruchomość gruntową, położoną w Katowicach przy ul. M. 1-3. Nieruchomość tworzą działki ewidencyjne o nr 141, 140/2, 142/3 o łącznej powierzchni 1.898 m2.

Zabudowę powyższej nieruchomości stanowią:

*   budynek biurowy przy ul. M. 3: o pow. użytkowej 1.485,5 m2, wybudowany w 1997r., a oddany do użytku decyzją Prezydenta K. z dnia 17 września 1998r., wprowadzony następnie do ewidencji majątku trwałego P., od 30 lipca 2007r. oddany w najem C. – na czas nieokreślony, obecnie wynajmowany nadal przez C. od P. Budynek nie był modernizowany i ulepszany w rozumieniu przepisów podatkowych;
*   budynek usługowo-handlowy przy ul. M. 1: o pow. użytkowej 133,25 m2, przedwojenny, zakupiony wraz z działką nr 141 i działką nr 140/2 w 1992r., wpisany do ewidencji środków trwałych P. w latach 1996-2004, w okresie tym modernizowany więcej niż 30% wartości początkowej; od 1 września 2004r. wykreślony z ewidencji środków trwałych P., pozostaje w małżeńskiej wspólności ustawowej p. L. S.-K. i p. Z. K., od tego czasu wynajmowany innym podmiotom dłużej niż 2 lata,
*   parking znajdujący się na działce nr 140/2.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT od 6 marca 1995r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej oraz dokonywania sprzedaży opodatkowanej VAT.

Działkę ewidencyjną o nr 142/3 Wnioskodawca zakupił 12 czerwca 1992r.

Budynek biurowy przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3) został wybudowany ze środków prowadzonej działalności gospodarczej P. Inwestycja trwała w latach 1997r. do 1998r.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie budynku biurowego przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3).

Wnioskodawca dokonał w całości odliczenia kwoty podatku naliczonego przy budowle budynku biurowego przy ul. M. 3 (działka ewidencyjna nr 142/3).

Nakłady ulepszeniowe w budynku handlowo-usługowym przy ul. M. 1 przekroczyły kwotę 15.000,00 zł. Było tylko jedno ulepszenie – 24 czerwca 2003r.

Budynek biurowy oddano do użytkowania w dniu 1 października 1998r.

Budynek handlowo-usługowy oddano do użytkowania w dniu 31 grudnia 1996r.

Nakłady ulepszeniowe budynku handlowo-usługowego przy ul. M. 1 zostały oddane do użytkowania 1 lipca 2003r. i Wnioskodawca dokonał w całości odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z tą inwestycją.

Wykreślenie od dnia 1 września 2004r. z ewidencji środków trwałych P. budynku usługowo-handlowego miało na celu wykorzystanie nieruchomości do innego rodzaju prowadzonej działalności tj. najmu w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W związku z wykreśleniem z ewidencji środków trwałych P. budynku usługowo-handlowego Wnioskodawca nie dokonał korekty podatku VAT, ponieważ dalej służył do wykonywania czynności opodatkowanej.

Budynek usługowo-handlowy po 28 lutego 2008r. nie był wykorzystywany i do chwili obecnej stoi pusty. Mimo ogłoszeń nie ma chętnych na jego wynajęcie lub dzierżawę.

Parking znajduje się w ewidencji środków trwałych P.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie parkingu (działka ewidencyjna nr 140/2).

Wnioskodawca dokonał w całości odliczenia kwoty podatku naliczonego przy budowie parkingu (działka ewidencyjna nr 140/2).

Parking nie był ulepszany.

Sprzedaż budynku usługowego należy zakwalifikować w świetle art. 90 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług jako sprzedaż sporadyczną ponieważ Pani L. S.-K. dokonywała sprzedaży nieruchomości tylko kilka razy, a ich sprzedaż nie następowała w sposób regularny.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż sprzedaż budynku biurowego zaliczonego do środków trwałych Wnioskodawcy nie będzie miała wpływu na strukturę sprzedaży, na podstawie art. 90 ust. 5 ustawy o VAT. W przypadku dostawy budynku biurowego, Wnioskodawca dokonuje bowiem dostawy składnika majątku, który na podstawie przepisów o podatku dochodowym jest zaliczony przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, używanego przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Tak samo sprzedaż parkingu zaliczonego do środków trwałych Wnioskodawcy nie będzie miała wpływu na strukturę sprzedaży na podstawie art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, gdyż do obrotu przyjmowanego do proporcji, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, zaliczonych do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast sprzedaż budynku usługowo-handlowego, który został wykreślony z ewidencji środków trwałych, nie wpłynie na strukturę sprzedaży, na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z tym przepisem, do obrotu w celu wyliczenia proporcji, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 listopada 2011r. Wnioskodawca wskazał natomiast, że sprzedaż budynku usługowo-handlowego należy zakwalifikować jako sprzedaż sporadyczną.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż środka trwałego (budynku biurowego i parkingu) nie wpływa na strukturę sprzedaży, o czym stanowi art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, oraz że sprzedaż budynku usługowo-handlowego nie wpływa na strukturę sprzedaży, o czym stanowi art. 90 ust. 6 ustawy o VAT należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie kwestii konieczności dokonania korekty podatku naliczonego, zauważyć należy, iż jak wynika z wniosku, Wnioskodawca miał prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego i dokonał takiego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowaną w latach 1997 do 1998 budową budynku biurowego i budową parkingu oraz w związku z oddanymi do użytkowania w dniu 1 lipca 2003r. nakładami ulepszeniowymi budynku usługowo-handlowego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości w związku z którą dokonano odliczenia podatku naliczonego związanego z budową budynku biurowego i parkingu oraz w związku z ulepszeniem budynku usługowo-handlowego nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego w związku z tymi inwestycjami, gdyż obowiązujące obecnie przepisy nie przewidują konieczności dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych, które nastąpiło przed 1 maja 2004r. tj. w przedmiotowej sprawie realizowaną w latach 1997 do 1998 budową budynku biurowego i parkingu oraz w związku z ulepszeniem w 2003r. budynku usługowo-handlowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż środka trwałego (budynku biurowego i parkingu) nie rodzi obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jego nabyciu (wytworzeniu) oraz że sprzedaż budynku usługowo-handlowego, który został wykreślony z ewidencji środków trwałych, nie rodzi obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy jego nabyciu należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie jednak stanowiska Wnioskodawcy, że nie ma obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu budynku usługowo-handlowego, należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie budynek usługowo-handlowy został przez Wnioskodawcę zakupiony w 1992r., czyli w okresie, gdy nie obowiązywała jeszcze ustawa z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), w związku z czym od zakupu tego Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego i tym samym nie jest konieczna jego korekta. Jeśli chodzi o budynek usługowo-handlowy, to Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego jedynie w związku z jego ulepszeniem, jednak jak wskazano w niniejszej interpretacji, sprzedaż tego budynku nie spowoduje konieczności korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z tymi ulepszeniami.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

W kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 142/3 zabudowanej budynkiem biurowym, działki nr 141 zabudowanej budynkiem usługowo-handlowym oraz zabudowanej działki nr 140/2 zabudowanej parkingiem, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.