Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-643/13-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-14
Teza: Czy dokonywane przez Wnioskodawcę korekty wcześniej wykazywanych przychodów powinny być uwzględniane wstecz, tj. w okresie sprawozdawczym, w którym pierwotnie wykazywany był przychód, czy też wykazane powinny być zgodnie z datą wystawienia faktury korygującej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; faktura-faktura korygująca; korekta; przychód-przychody należne; reklamacje; towar-zwrot towarów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2013 r. (data wpływu 3 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2013 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty przychodów w związku ze zwrotem towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 9 grudnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-643/13-2/DS, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 9 grudnia 2013 r. skutecznie doręczono w dniu 23 grudnia 2013 r., następnie w dniu 30 grudnia 2013 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 27 grudnia 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu nowymi częściami do samochodów. Rozlicza się na podstawie ksiąg rachunkowych. W każdym miesiącu wystawia faktury korygujące sprzedaż z różnych tytułów: uznanych reklamacji, zwrotów towarów. Są to faktury korygujące dotyczące zarówno sprzedaży dokonanej w 2013 r., ale w 2014 r. będą wystawiane faktury korygujące do roku poprzedniego, tj. 2013 r. (z uwagi na udzielone gwarancje na sprzedane towary). Równolegle z wystawieniem faktury korygującej potwierdzającej otrzymany zwrot towaru, Wnioskodawca wystawia dokument potwierdzający przyjęcie zwróconego towaru do magazynu, równocześnie korygujący koszty o wartość sprzedanych towarów wg. cen zakupu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że rozlicza się na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonywane przez Wnioskodawcę korekty wcześniej wykazywanych przychodów powinny być uwzględniane wstecz, tj. w okresie sprawozdawczym, w którym pierwotnie wykazywany był przychód, czy też wykazane powinny być zgodnie z datą wystawienia faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, na podstawie art. 14 pkt 1 w powiązaniu z art. 9 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wpływ na kształtowanie przychodów w danym roku podatkowym mają zdarzenia zaistniałe tylko w tym roku podatkowym. Wnioskodawca uważa, że korekty przychodów należy rozpoznać w okresie, w którym wystawione są faktury korygujące chyba, że faktura korygująca wystawiana jest z uwagi na wcześniej popełniony błąd podatnika. Wówczas korektę należy rozpoznać w okresie pierwotnego przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródłem przychodów, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że co do zasady, przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania sprzedanych rzeczy.

Ustawodawca przewidział również szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych.

Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1e ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wskazane okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. W sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym – określonym, bądź nieokreślonym czasie, przewidują, że wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznych), to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze), jako okres rozliczeniowy.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawca będzie w 2014 r. wystawiał faktury korygujące sprzedaż z tytułu uznanych reklamacji i zwrotów towarów. Faktury korygujące będą dotyczyły zarówno sprzedaży dokonanej w 2013 r., jak i w 2014 r.

Mając powyższe na względzie, zauważyć należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia (zwiększenia) przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się (powiększa) w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego należy posłużyć się literalną wykładnią powyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności, wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Zatem, faktura korygująca ma wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Reasumując, korekta przychodu spowodowana uznaną reklamacją oraz zwrotem towarów powinna być odniesiona do uprzednio wykazanego przychodu należnego z tego tytułu. Zatem, wystawione w 2014 r. faktury korygujące, wskazujące właściwy przychód ze sprzedaży dokonanej w 2013 r., powinny być uwzględnione w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. w 2013 r.

Należy podkreślić, że niniejsze stanowisko znajduje odzwierdciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, tj. w wyroku NSA z dnia 16 maja 2012 r., czy wyroku NSA z dnia 26 czerwca 2012 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.