Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-268/15-3/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-12
Teza: obowiązki płatnika w związku z wypłacaniem zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski oraz w podróży poza miejscem siedziby Wnioskodawcy i zamieszkania zleceniobiorcy diet oraz zwrotem innych kosztów podróży
Słowa kluczowe: delegacja; delegacja-delegacja służbowa; dieta; koszt-zwrot kosztów; obowiązek-obowiązek płatnika; umowa-umowa zlecenia; zleceniobiorca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn zm.), w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 25 stycznia 2016 r., nr IPTPB3/4511-268/15-2/RR (doręczonym w dniu 28 stycznia 2016 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 8 lutego 2016 r wpłynęło uzupełnienie wniosku nadane w dniu: 4 lutego 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w lipcu 2001 r. (zwana dalej: Wnioskodawcą, Spółką). Spółka zajmuje się działalnością o profilu budowlanym. Z uwagi na rozwinięcie działalności, Wnioskodawca będzie świadczył usługi zarówno na terenie Polski, jak i Unii Europejskiej i w tym celu będzie zatrudniał osoby świadczące usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. umowy zlecenia, umowy o dzieło, zawieranych na terytorium Polski.

Zleceniobiorcami Wnioskodawcy będą cudzoziemcy (m.in. obywatele Ukrainy, Białorusi, Mołdawii). Przez okres zatrudnienia u Wnioskodawcy wskazany będzie adres miejsca zamieszkania w Polsce, gdzie faktycznie zamieszkają. Sama Spółka w ramach możliwości będzie wynajmowała dla pracowników mieszkania. Zleceniobiorcy będą mieli wskazane miejsce zatrudnienia, co wskazuje się na pozwoleniu na pracę, czy oświadczeniu o zamiarze powierzenia pracy. Zatrudnieni pracownicy z Europy Wschodniej traktowani będą jak pracownicy z Polski, zatrudniani na podstawie umów zleceń wyłącznie do prac fizycznych.

W zależności od konkretnego zlecenia i miejsca jego wykonywania zleceniobiorca może świadczyć swoje usługi w województwie, w którym mieszka bądź zostać wysłany przez Wnioskodawcę w podróż do konkretnego miasta w Polsce, gdzie mają być wykonywane roboty budowlane, bądź do innego państwa Unii Europejskiej w celu wykonania robót w ramach pozyskanego przez Wnioskodawcę zlecenia. Większość zleceń wykonywana jest poza miejscem siedziby Wnioskodawcy i poza miejscem zamieszkania zleceniobiorców, w odległościach wymagających odbycia podróży. Czas trwania podróży zleceniobiorców będzie zależny przede wszystkim od wielkości pozyskanych przez Wnioskodawcę zleceń. W przerwach pomiędzy zleceniami zleceniobiorcy będą wracali z podróży i w zależności od aktualnie wykonywanych robót, będą świadczyli usługi w ramach zleceń na terytorium Polski (stacjonarnie lub w podróży krajowej) lub będą oczekiwali na kolejne zlecenie wyjazdu w podróż poza granicami kraju. W związku z tym, osoby te będą generować koszty, na które składają się koszty przejazdu środkiem komunikacji miejskiej i innej, koszty noclegu i wyżywienia.

Z uwagi na fakt, że umowa zlecenia będzie wykonywana poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby Wnioskodawcy, w umowach zlecenia zawieranych ze zleceniobiorcami, oprócz wynagrodzenia zleceniobiorcy zostanie określony także zwrot kosztów odbywanej podróży oraz wypłata diety. Wnioskodawca zamierza wypłacać diety na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. W umowie zlecenia Spółka planuje zawrzeć zapis, który wprost będzie wskazywał, że diety wypłacane będą zgodnie z rozporządzeniami dotyczącymi podróży służbowych pracowników sfery budżetowej.

Umowy łączące Spółkę z osobami świadczącymi usługi przewidują zwrot kosztów poniesionych przez te osoby w związku z podróżą służbową, na podstawie udokumentowanych wydatków. Sfinansowane wydatki nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów osób niebędących pracownikami oraz będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez Spółkę.

Wnioskodawca będzie wypłacał diety oraz zwracał inne koszty na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

W piśmie z dnia 3 lutego 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował, że będzie wypłacał diety oraz zwracał inne koszty na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Ponadto w ww. piśmie Wnioskodawca wskazał, że:

1.  usługi świadczone przez zleceniobiorców nie będą wykonywane przez nich w ramach ich działalności gospodarczej, bowiem zleceniobiorcy nie prowadzą takowych działalności,
2.  przedmiotowe umowy zawierane będą na okres 6 miesięcy bądź na 12 miesięcy,
3.  krajami, w których zleceniobiorcy posiadają centrum interesów życiowych to Polska,
4.  Wnioskodawca będzie świadczył usługi w Polsce i nie będzie posiadał zakładu w rozumieniu właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,
5.  postanowienia umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a zleceniobiorcami będą takie jak na załączonym do pisma drafcie umowy.

Wnioskodawca poinformował również, że osoby, z którymi zawierać będzie umowy zlecenia mają miejsce zamieszkania (rezydencję podatkową) na terytorium Polski. Jednocześnie, okres wykonywania pracy przez poszczególnych zleceniobiorców poza granicami kraju będzie na tyle krótki, że nie będzie dochodziło do sytuacji, gdy podatek dochodowy od wynagrodzeń zleceniobiorców będzie płatny na terytorium kraju, w którym realizowane będzie zlecenie. Tak więc w każdym przypadku podatek od wynagrodzeń zleceniobiorców płatny będzie na terytorium Polski. Konsekwentnie, w celu realizacji usługi Wnioskodawca zawierać będzie umowę zlecenia z osobą fizyczną na terytorium Polski. Następnie, zleceniobiorca będzie wysłany przez Wnioskodawcę w podróż za granicę kraju w celu wykonania usługi zgodnie z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na Wnioskodawcy – jako płatniku – ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski, diet i zwrotu innych kosztów podróży zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju?
2.  Czy na Wnioskodawcy – jako płatniku – ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia w podróży poza miejscem siedziby Wnioskodawcy i zamieszkania zleceniobiorcy diet i zwrotu innych kosztów podróży zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju… na Wnioskodawcy – jako płatniku – ciąży obowiązek poboru i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia w kraju jak i poza granicami Polski, diet i zwrotu innych kosztów podróży zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), diety i zwrot innych kosztów podróży zleceniobiorców odbywanych poza granicami Polski w celu wykonania zleconych czynności korzystają ze zwolnienia od opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie On jako płatnik zobowiązany do odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) od kwot będących wypłatą diety i zwrotu innych kosztów podróży poza granicami kraju zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, gdyż świadczenia te będą u zleceniobiorców Wnioskodawcy korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od opodatkowania są diety i zwrot kosztów podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Z kolei w myśl art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

*   w celu osiągnięcia przychodów, lub

*   w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub

*   przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

*   przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Z przytoczonych regulacji wynika więc, że w celu zwolnienia od opodatkowania diet i zwrotu innych kosztów podróży zleceniobiorców, wykonujących na rzecz Wnioskodawcy poza granicami kraju, konieczne jest spełnienie następujących warunków:

*   zleceniobiorca musi odbyć podróż w celu realizacji zleconych mu przez zleceniodawcę (Wnioskodawcę) czynności,

*   diety i inne należności muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodu,

*   diety i inne należności nie zostaną zaliczone przez zleceniobiorcę do kosztów podatkowych,

*   diety i inne należności nie mogą przekroczyć kwot określonych w rozporządzeniu z dnia 29 stycznia 2013 r. i muszą być wypłacane na obowiązujących w nim zasadach.

Wyżej wskazane przesłanki zostaną spełnione przez Wnioskodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne regulacje nie definiują pojęcia podróży zleceniobiorcy, w związku z tym należy pojęcie to rozumieć zgodnie z jego potoczną (słownikową) definicją. Zgodnie zaś z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), podróż to przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca. W tym kontekście wyjazd zleceniobiorcy, mającego miejsce zamieszkania na terytorium Polski poza granice kraju jest odbywaniem przez niego podróży w rozumieniu powołanego przepisu.

Ponadto, pojęcie podróży zleceniobiorcy należy odróżnić od pojęcia podróży służbowej. Podróż służbowa jest bowiem pojęciem zdefiniowanym na gruncie Kodeksu pracy, zgodnie z którym podróż służbowa to wykonywanie określonego zadania na polecenie pracodawcy poza miejscem stałego zatrudnienia. Z uwagi na fakt, iż umowa zlecenia jest odrębną od umowy o pracę instytucją prawną, do której stosuje się całkowicie inne regulacje, czyli Kodeks cywilny a nie Kodeks pracy – nie można utożsamiać tych dwóch pojęć, czyli zrównywać podróży zleceniobiorcy i podróży służbowej pracownika. W tym kontekście podróż zleceniobiorcy jest pojęciem szerszym od podróży służbowej i w praktyce obejmuje każdy wyjazd osoby wykonującej umowę zlecenia poza miejsce zamieszkania i miejsce siedziby zleceniodawcy, który to wyjazd wiąże się z wykonaniem przez zleceniobiorcę zleconych mu przez zleceniodawcę Wnioskodawcy czynności. W tym kontekście wyjazd zleceniobiorców poza granice kraju w celu wykonania zleconych przez Wnioskodawcę czynności bez wątpienia spełnia definicję podróży, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko takie potwierdza także wykładnia systemowa ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby bowiem, ustawodawca utożsamiał podróż odbywaną przez osobę nie będącą pracownikiem z podróżą służbową pracowników, to nie wyodrębniałby dwóch zwolnień od opodatkowania diet i innych należności, w tym kosztów ich podróży – odrębnie przewidując zwolnienie od opodatkowania diet i innych należności, w tym kosztów podróży służbowej pracowników i odrębnie regulując kwestie zwolnienia diet i kosztów podróży osób innych niż pracownicy (w tym także zleceniobiorców).

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje prawa podatkowego wydane przez Dyrektorów poszczególnych Izb Skarbowych w imieniu Ministerstwa Finansów. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 marca 2015 roku (znak: IBPBII/1/415- -1002/14/BJ), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 marca 2015 r. (znak: ILPB2/415-1237/14-4/WS), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 kwietnia 2015 r. (znak: ILPB1/4511-42/15-4/AMN).

Jeszcze szerzej, zdaniem Wnioskodawcy, o podróżach osób niebędących pracownikami wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 13 marca 2008 r. (znak: IBPB2/415-539/07/HK), oraz późniejszej interpretacji z dnia 29 maja 2013 r. (znak: IBPBII/l/415-253/13/ASz).

Zasady rozliczania podróży służbowych reguluje ww. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Zgodnie z § 2 przywołanego wyżej Rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety:
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów i dojazdów,
    2.  noclegów,
    3.  innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Na podstawie § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. Szczegółowo kwestia diet i ich wysokości została uregulowana w § 13 i § 14 ww. rozporządzenia, natomiast kwestie zwrotu kosztów za nocleg oraz kosztów przejazdów reguluje § 16 i § 17 ww. rozporządzenia.

Istotnym jest że przyznane zleceniobiorcy, należności z tytułu zwiększonych kosztów utrzymania za granicą czy należności ryczałtowe z tytułu noclegów lub zwrot kosztów podróży będą wypłacane na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży i nie będą przekraczać kwot tam określonych. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy- -Zleceniodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążyć obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom, wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski, ww. kwot.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie On jako płatnik zobowiązany do odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) od kwot będących wypłatą diety i zwrotu innych kosztów podróży na terytorium kraju zgodnie z rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, gdyż świadczenia te będą u zleceniobiorców

Wnioskodawcy korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego.

Uzasadnienie dotyczące pytania nr 1 odnoszącego się do podróży poza granicami kraju pozostaje aktualne również w zakresie pytania nr 2 dotyczącego podróży krajowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 – w myśl art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy – uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

W myśl § 2 powołanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Stosownie do § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia, za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety.

W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1 (§ 8 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety (§ 8 ust. 3 rozporządzenia).

Za każdą rozpoczętą dobę pobytu w podróży krajowej pracownikowi przysługuje ryczałt na pokrycie kosztów dojazdów środkami komunikacji miejscowej w wysokości 20% diety (§ 9 ust. 1 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki.

Stosownie do § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej. (…).

Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Szczegółowo kwestia diet i ich wysokości została uregulowana w § 13 i § 14 ww. rozporządzenia, natomiast kwestię zwrotu kosztów za nocleg oraz kosztów przejazdów reguluje § 16 i § 17 ww. rozporządzenia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zajmuje się działalnością o profilu budowlanym. Z uwagi na rozwinięcie działalności Wnioskodawca będzie świadczył usługi zarówno na terenie Polski jak i Unii Europejskiej i w tym celu będzie zatrudniał osoby świadczące usługi na podstawie umów cywilnoprawnych tj. umowy zlecenia, umowy o dzieło, zawieranych na terytorium Polski. Zleceniobiorcami Wnioskodawcy będą cudzoziemcy (m.in. obywatele Ukrainy, Białorusi, Mołdawii). W zależności od konkretnego zlecenia i miejsca jego wykonywania, zleceniobiorca może świadczyć swoje usługi w województwie, w którym mieszka bądź zostać wysłany przez Wnioskodawcę w podróż do konkretnego miasta w Polsce, gdzie mają być wykonywane roboty budowlane, bądź do innego państwa Unii Europejskiej w celu wykonania robót w ramach pozyskanego przez Wnioskodawcę zlecenia. Większość zleceń wykonywana jest poza miejscem siedziby Wnioskodawcy i poza miejscem zamieszkania zleceniobiorców, w odległościach wymagających odbycia podróży. Czas trwania podróży zleceniobiorców będzie zależny przede wszystkim od wielkości pozyskanych przez Wnioskodawcę zleceń. W związku z tym, osoby te będą generować koszty, na które składają się koszty przejazdu środkiem komunikacji miejskiej i innej, koszty noclegu i wyżywienia. Z uwagi na fakt, że umowa zlecenia będzie wykonywana poza miejscem zamieszkania zleceniobiorcy oraz poza miejscem siedziby Wnioskodawcy, w umowach zlecenia zawieranych ze zleceniobiorcami, oprócz wynagrodzenia zleceniobiorcy zostanie określony także zwrot kosztów odbywanej podróży oraz wypłata diety. Umowy łączące spółkę z osobami świadczącymi usługi przewidują zwrot kosztów poniesionych przez te osoby w związku z podróżą służbową, na podstawie udokumentowanych wydatków. Sfinansowane wydatki nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów osób niebędących pracownikami oraz będą poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez Spółkę. Wnioskodawca wypłacał będzie diety oraz zwracał inne koszty na zasadach i w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie oraz powołane wyżej uregulowania prawne należy stwierdzić, że wypłacone zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski oraz w podróży poza miejscem siedziby Wnioskodawcy i zamieszkania zleceniobiorcy, – diety oraz zwrot innych kosztów podróży (pod warunkiem oczywiście, że zleceniobiorcy – zgodnie z odrębnymi przepisami – przebywają w podróży), do wysokości określonej w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie będzie on jako płatnik obowiązany do poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłaceniem zleceniobiorcom ww. świadczeń, zgodnie z 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczenia wymaga jednak fakt, że omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W przypadku zatem, gdy cała wartość ww. świadczeń będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, Wnioskodawca może wyłączyć ww. świadczenia z podstawy obliczenia zaliczki na podatek dochodowy. Jeżeli jednak należności wypłacone przez Wnioskodawcę będą wyższe od limitów określonych w przepisach ww. rozporządzenia, to nadwyżki ponad te limity będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym i w takiej sytuacji z tytułu ich wypłaty Wnioskodawca będzie miał obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tutejszy Organ wskazuje, że wzór umowy zlecenia dołączony przez Wnioskodawcę do pisma z dnia 3 lutego 2016 r., stanowiącego uzupełnienie wniosku, nie podlega analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.