Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.111.2022.4.DR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-13
Teza: W zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczki partycypacyjnej.
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycja wspólna; pożyczkodawca
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczki partycypacyjnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lipca 2022 r. (wpływ 7 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wnioskodawca, Podatnik, Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Spółka dokonuje inwestycji, polegających na zakupie wierzytelności lub innych aktywów.

Spółka zawarła dotychczas i zamierza zawierać w przyszłości umowy zatytułowane jako pożyczki partycypacyjne, których istotą jest i będzie zapewnienie finansowania konkretnych przedsięwzięć inwestycyjnych (dalej: Pożyczka partycypacyjna).

W ramach umowy Pożyczki partycypacyjnej – Wnioskodawca otrzymuje od:

a) osób prawnych będących podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski oraz

b) osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, podlegających na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,

środki pieniężne na sfinansowanie nabycia konkretnego aktywa. Środki otrzymywane w ramach Pożyczki są nieoprocentowane, a pożyczkodawcy, po spełnieniu określonych w umowie warunków, przysługuje:

a) zwrot udzielonego finansowania (kapitału) oraz

b) wynagrodzenie w wysokości iloczynu przyjętego procentowego udziału w zysku oraz osiągniętego „zysku z tytułu inwestycji” (w momencie i pod warunkiem jego osiągnięcia).

Każdorazowo „zysk z tytułu inwestycji” jest definiowany na potrzeby konkretnej umowy. Przykładowo jako „zysk z tytułu inwestycji” strony mogą rozumieć dodatnią różnicę pomiędzy wartością spłaty wierzytelności przez dłużnika na rzecz Spółki a kosztami inwestycji.

Celem pełniejszego zobrazowania stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca posłużył się niżej opisanym przykładem.

Spółka otrzymuje dwie pożyczki partycypacyjne, w tym:

a) 50 jednostek pieniężnych (dalej: j.p.) od osoby prawnej podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu;

b) 50 j.p. od osoby fizycznej nieprowadzącej jednoosobowej działalności gospodarczej, podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W zamian za udzielone pożyczki partycypacyjne na sfinansowanie zakupu konkretnego aktywa – obu pożyczkodawcom przysługuje po 25% udziału w „zysku tytułu inwestycji”. Następnie Spółka nabywa wierzytelność lub inne aktywo za 150 j.p. (50 j.p. finansowane jest kapitałem własnym Spółki). Zysk z tytułu inwestycji osiągany jest wskutek sprzedaży wierzytelności (lub innego aktywa) z marżą na rzecz podmiotu zewnętrznego. Przykładowo cena transakcyjna wynosi 200 j.p., a „zysk z tytułu inwestycji” do podziału pomiędzy Spółką a pożyczkodawcami równy jest 50 j.p. (25 j.p. dla Spółki oraz po 12,5 j.p. dla każdego z pożyczkodawców).

W treści uzupełnienia wniosku z 7 lipca 2022 r. (wpływ 7 lipca 2022 r.), wskazali Państwo, że:

a) pozyskane z umowy pożyczki partycypacyjnej środki wydatkowane będą wyłącznie na sfinansowanie wydatków związanych z inwestycją w zakresie przewidzianym umową;

b) Pożyczkodawcy będą mieli możliwość współdecydowania/kontroli w zakresie wskazanych we wniosku inwestycji;

c) Pożyczkodawcy będą ponosili ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji (np. utraty zaangażowanych środków);

d) umowa pożyczki partycypacyjnej będzie ściśle określała zasady wynagrodzenia (w szczególności wynagrodzenie będzie uzależnione od wyników inwestycji);

e) Wynagrodzenie (udział w zysku z inwestycji) będzie ustalane proporcjonalnie do zaangażowanych środków oraz z uwzględnieniem ponoszonych ryzyk przez Spółkę (udział w zysku, rozumianym jako różnicę pomiędzy przychodem a wydatkami, określonymi umową, będzie ustalany procentowo);

f) pożyczki partycypacyjne będą udzielane na okres do momentu, w którym inwestycja zostanie zakończona i będzie istniała możliwość określenia zysku lub straty jaką wygenerowała;

g) umowy pożyczki partycypacyjnej będą ściśle określały zasady spłaty pożyczki (po wystąpieniu zdarzenia określonego zdarzenia przyszłego/zakończenia inwestycji – środki uzyskane w pierwszej kolejności będą rozdysponowane na spłatę kapitału pożyczek, a w przypadku gdy osiągnięty zostanie zysk – zostanie on podzielony wg zasad przewidzianych umową).

h) w zawartych umowach Pożyczek partycypacyjnych, podmioty które udzielają tych pożyczek zobowiązują się przenieść na własność Spółki określoną ilość pieniędzy, a Spółka zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (po spełnieniu warunków przewidzianych umową, tj. m.in. osiągnięcie przychodu odpowiadającego proporcjonalnie minimum wszystkim poniesionym wydatkom);

i) udzielone finansowanie zostaje zwrócone w całości w przypadku, gdy osiągnięty przychód z inwestycji wyniesie minimum wartość poniesionych na inwestycję wydatków (w przypadku, gdy osiągnięty z inwestycji przychód stanowić będzie jedynie 50% poniesionych wydatków – zwrócone zostanie 50% otrzymanego finansowania).

### Pytanie (oznaczone we wniosku nr 2)

Czy umowa Pożyczki partycypacyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, umowa Pożyczki partycypacyjnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: Ustawa PCC) – podatkowi podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Pożyczka jest umową konsensualną. Przedmiotem pożyczki może być suma pieniężna wyrażona w walucie polskiej lub obcej, pozostającej w obiegu. Opodatkowaniu podlega co do zasady każda umowa pożyczki, niezależnie od tego, czy jest oprocentowana.

Zasadniczo Ustawa PCC jako przedmiot opodatkowania traktuje klasyczną umowę pożyczki, której źródło znajdziemy w art. 720-724 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej: KC). Umowa Pożyczki partycypacyjnej, o której mowa w opisie stanu faktycznego, jest natomiast umową nienazwaną o charakterze wspólnego przedsięwzięcia. Podmiot przekazujący kapitał na inwestycje posiada inne funkcje i ponosi inne ryzyka niż pożyczkodawca w klasycznej, kodeksowej umowie pożyczki).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):

Podatkowi podlegają następujące czynności:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „pożyczka” należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka komandytowo-akcyjna (Wnioskodawca, Spółka) zawarła dotychczas i zamierza zawierać w przyszłości umowy zatytułowane jako pożyczki partycypacyjne, których istotą jest i będzie zapewnienie finansowania konkretnych przedsięwzięć inwestycyjnych.

W ramach umowy Pożyczki partycypacyjnej – Wnioskodawca otrzymuje od osób prawnych będących podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) i podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski oraz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, podlegających na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, środki pieniężne na sfinansowanie nabycia konkretnego aktywa. Środki otrzymywane w ramach Pożyczki są nieoprocentowane, a pożyczkodawcy, po spełnieniu określonych w umowie warunków, przysługuje zwrot udzielonego finansowania (kapitału) oraz wynagrodzenie w wysokości iloczynu przyjętego procentowego udziału w zysku oraz osiągniętego „zysku z tytułu inwestycji” (w momencie i pod warunkiem jego osiągnięcia).

Ponadto pożyczkodawcy będą mieli możliwość współdecydowania/kontroli w zakresie wskazanych we wniosku inwestycji i będą ponosili ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji (np. utraty zaangażowanych środków). Umowa pożyczki partycypacyjnej będzie ściśle określała zasady wynagrodzenia (w szczególności wynagrodzenie będzie uzależnione od wyników inwestycji). Wynagrodzenie (udział w zysku z inwestycji) będzie ustalane proporcjonalnie do zaangażowanych środków oraz z uwzględnieniem ponoszonych ryzyk przez Spółkę (udział w zysku, rozumianym jako różnicę pomiędzy przychodem a wydatkami, określonymi umową, będzie ustalany procentowo).

W zawartych umowach pożyczek partycypacyjnych, podmioty które udzielają tych pożyczek zobowiązują się przenieść na własność Spółki określoną ilość pieniędzy, a Spółka zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (po spełnieniu warunków przewidzianych umową, tj. m.in. osiągnięcie przychodu odpowiadającego proporcjonalnie minimum wszystkim poniesionym wydatkom). Udzielone finansowanie zostaje zwrócone w całości w przypadku, gdy osiągnięty przychód z inwestycji wyniesie minimum wartość poniesionych na inwestycję wydatków (w przypadku, gdy osiągnięty z inwestycji przychód stanowić będzie jedynie 50% poniesionych wydatków – zwrócone zostanie 50% otrzymanego finansowania).

Biorąc pod uwagę ww. definicję pożyczki oraz postanowienia umów, o których mowa we wniosku, należy stwierdzić, że umów zawieranych przez Spółkę nie można traktować na równi z pożyczką w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego. Sam fakt, że kapitał zostaje udostępniony przez pożyczkodawcę na określony czas oraz że – co do zasady – przysługuje mu zwrot udzielonego finansowania (kapitału), nie może decydować o uznaniu przedmiotowej umowy za umowę pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Istotne są bowiem również pozostałe warunki, na jakich zawierane są ww. umowy. Jak bowiem wynika z treści wniosku:

\- Pożyczkodawcy będą mieli możliwość współdecydowania/kontroli w zakresie wskazanych we wniosku inwestycji;

\- Pożyczkodawcy będą ponosili ryzyko ekonomiczne wskazanych we wniosku inwestycji (np. utraty zaangażowanych środków);

\- umowa pożyczki partycypacyjnej będzie ściśle określała zasady wynagrodzenia (w szczególności wynagrodzenie będzie uzależnione od wyników inwestycji);

\- wynagrodzenie (udział w zysku z inwestycji) będzie ustalane proporcjonalnie do zaangażowanych środków oraz z uwzględnieniem ponoszonych ryzyk przez Spółkę (udział w zysku, rozumianym jako różnicę pomiędzy przychodem a wydatkami, określonymi umową, będzie ustalany procentowo);

\- pożyczki partycypacyjne będą udzielane na okres do momentu, w którym inwestycja zostanie zakończona i będzie istniała możliwość określenia zysku lub straty jaką wygenerowała;

\- umowy pożyczki partycypacyjnej będą ściśle określały zasady spłaty pożyczki (po wystąpieniu zdarzenia określonego zdarzenia przyszłego/zakończenia inwestycji – środki uzyskane w pierwszej kolejności będą rozdysponowane na spłatę kapitału pożyczek, a w przypadku gdy osiągnięty zostanie zysk - zostanie on podzielony wg zasad przewidzianych umową);

\- udzielone finansowanie zostaje zwrócone w całości w przypadku, gdy osiągnięty przychód z inwestycji wyniesie minimum wartość poniesionych na inwestycję wydatków (w przypadku, gdy osiągnięty z inwestycji przychód stanowić będzie jedynie 50% poniesionych wydatków – zwrócone zostanie 50% otrzymanego finansowania).

Z powyższego wynika, że rola oraz uprawnienia strony udzielającej pożyczki partycypacyjnej znacznie przekraczają uprawnienia i obowiązki pożyczkodawcy, które wynikają z art. 720 Kodeksu cywilnego.

Powyższe okoliczności świadczą o tym, że zawierane umowy mają charakter umów dotyczących wspólnej inwestycji (wspólnego przedsięwzięcia) pożyczkodawców i Wnioskodawcy, a nie kodeksowej umowy pożyczki. Omawianych umów nie sposób uznać również za którąkolwiek z innych czynności zawartych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym opisane we wniosku umowy pożyczki partycypacyjnej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a tym samym po Państwa stronie nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).