Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-196/15-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku od wydatków związanych z samochodem osobowym.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2015 r. (data wpływu 8 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wszystkich wydatków związanych z samochodem osobowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wszystkich wydatków związanych z samochodem osobowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada flotę samochodów osobowych, które są wykorzystywane głównie przez przedstawicieli handlowych oraz menadżerów. Spółka zgłosiła te pojazdy jako wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej (VAT-26). Spółka ustaliła zasady używania tych pojazdów, z których wynika obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zdarzają się przypadki, że osoby zatrudnione w firmie chcą wynająć któryś z samochodów firmowych, który akurat nie jest wykorzystywany do realizacji zadań służbowych bo np. dni wolne od pracy lub samochód jest jeszcze nie przydzielony do konkretnej osoby. Spółka w takim przypadku będzie wynajmowała samochody wystawiając fakturę VAT za wynajem stosując stawkę w wysokości netto 1/30 kwoty 250 zł za każdy dzień wynajmu dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 oraz netto 1/30 kwoty 400 zł za każdy dzień wynajmu dla samochodów o pojemności powyżej 1600 cm3.

Samochody osobowe, o których mowa we wniosku, są wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wprowadzono regulamin używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej oraz prowadzenia szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu. Ponadto pojazdy samochodowe wynajmowane są tylko i wyłącznie w soboty i w niedziele oraz w przypadku urlopu dysponenta samochodu może wynająć samochód na czas urlopu.

Istnieje nadzór nad używaniem pojazdów samochodowych w trakcie wykonywania obowiązków służbowych za pomocą GPS. Z regulaminu wynika, że brak jest możliwości wykorzystania pojazdów na inne cele niezwiązane z realizowanymi zadaniami służbowymi. Ewidencja przebiegu pojazdu przez użytkownika zawsze jest porównywana z danymi z GPS.

Nadzór nad używaniem pojazdów samochodowych polega na:

Tankowanie pojazdów samochodowych odbywa się poprzez karty paliwowe. Podczas tankowania zawsze podawany jest stan licznika.

Prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, w której zawarty jest stan licznika na dzień rozpoczęcia ewidencji i stan licznika na dzień zakończenia prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu. Ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona jest w systemie miesięcznym. Na koniec każdego okresu, ewidencja oraz stan licznika podawany podczas tankowania porównuje się z danymi z GPS’u oraz z zadaniami służbowymi zleconymi osobie korzystającej z pojazdu samochodowego.

W firmie z pojazdów samochodowych korzystają osoby zajmujące się sprzedażą oraz menadżerowie. Korzystanie z pojazdów samochodowych odbywa się zgodnie z regulaminem używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

Osoby zatrudnione poza siedzibą firmy są zobowiązane do parkowania pojazdów samochodowych na parkingach strzeżonych wskazanych przez Wnioskodawcę lub w przypadku braku takiego parkingu w miejscu, które daje największe bezpieczeństwo dla samochodu.

Wprowadzono obowiązek zostawiania po godzinach pracy pojazdów samochodowych na parkingu strzeżonym wskazanym przez Wnioskodawcę pracownika zatrudnionego poza siedzibą firmy bez możliwości ich pobrania. Weryfikacja danych z GPS pozwala potwierdzić prawidłowość korzystania z pojazdów samochodowych.

Istnieje nadzór nad używaniem pojazdów samochodowych w trakcie wykonywania obowiązków służbowych za pomocą GPS.

Aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych pracownika Wnioskodawca wprowadził regulamin używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Na podstawie regulaminu prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu wykluczająca możliwość wykorzystywania pojazdu samochodowego do celów prywatnych. Dane wynikające z ewidencji przebiegu pojazdu porównywane są z danymi z GPS. Wynajem pojazdu samochodowego jest możliwy na wniosek pracownika w soboty i w niedziele lub dni wolne od pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym przypadku Spółka może stosować 100% odliczenie podatku naliczonego od wszystkich wydatków związanych z samochodem osobowym wykorzystywanym na cele służbowe oraz na wynajem?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od wszystkich wydatków dla samochodów osobowych wykorzystywanych do jazd służbowych oraz do wynajmu biorąc pod uwagę to, że samochód jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 312).

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i 2 występują jednakże wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów – dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2.  wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Podkreśla się, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu dla pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy został wyłączony jedynie w przypadkach wskazanych w art. 86 ust. 5 ustawy.

Przy czym użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu „wyłącznie” wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane w przepisach elementy.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności – art. 86a ust. 6 ustawy.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada flotę samochodów osobowych, które są wykorzystywane głównie przez przedstawicieli handlowych oraz managerów. Zainteresowany zgłosił te pojazdy jako wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej (VAT-26). Spółka ustaliła zasady używania tych pojazdów z których wynika obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zdarzają się przypadki, że osoby zatrudnione w firmie chcą wynająć któryś z samochodów firmowych, który akurat nie jest wykorzystywany do realizacji zadań służbowych bo np. dni wolne od pracy lub samochód jest jeszcze nie przydzielony do konkretnej osoby. Spółka w takim przypadku będzie wynajmowała samochody wystawiając fakturę VAT za wynajem stosując stawkę w wysokości netto 1/30 kwoty 250 zł za każdy dzień wynajmu dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 oraz netto 1/30 kwoty 400 zł za każdy dzień wynajmu dla samochodów o pojemności powyżej 1600 cm3. Samochody osobowe, o których mowa we wniosku są wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wprowadzono regulamin używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej oraz prowadzenia szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu. Ponadto pojazdy samochodowe wynajmowane są tylko i wyłącznie w soboty i w niedziele oraz w przypadku urlopu dysponenta samochodu może wynająć samochód na czas urlopu. Istnieje nadzór nad używaniem pojazdów samochodowych w trakcie wykonywania obowiązków służbowych za pomocą GPS. Z regulaminu wynika, że brak jest możliwości wykorzystania pojazdów na inne cele nie związane z realizowanymi zadaniami służbowymi. Ewidencja przebiegu pojazdu przez użytkownika zawsze jest porównywana z danymi z GPS. Nadzór nad używaniem pojazdów samochodowych polega na tym, że tankowanie pojazdów samochodowych odbywa się poprzez karty paliwowe. Podczas tankowania zawsze podawany jest stan licznika. Prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, w której zawarty jest stan licznika na dzień rozpoczęcia ewidencji i stan licznika na dzień zakończenia prowadzonej ewidencji przebiegu pojazdu. Ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona jest w systemie miesięcznym. Na koniec każdego okresu, ewidencja oraz stan licznika podawany podczas tankowania porównuje się z danymi z GPS’u oraz z zadaniami służbowymi zleconymi osobie korzystającej z pojazdu samochodowego. W firmie z pojazdów samochodowych korzystają osoby zajmujące się sprzedażą oraz menadżerowie. Korzystanie z pojazdów samochodowych odbywa się zgodnie z regulaminem używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Osoby zatrudnione poza siedzibą firmy są zobowiązane do parkowania pojazdów samochodowych na parkingach strzeżonych wskazanych przez Wnioskodawcę lub w przypadku braku takiego parkingu w miejscu, które daje największe bezpieczeństwo dla samochodu. Wprowadzono obowiązek zostawiania po godzinach pracy pojazdów samochodowych na parkingu strzeżonym wskazanym przez Wnioskodawcę pracownika zatrudnionego poza siedzibą firmy bez możliwości ich pobrania. Weryfikacja danych z GPS pozwala potwierdzić prawidłowość korzystania z pojazdów samochodowych. Istnieje nadzór nad używaniem pojazdów samochodowych w trakcie wykonywania obowiązków służbowych za pomocą GPS. Aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych pracownika Wnioskodawca wprowadził regulamin używania pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Na podstawie regulaminu prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu wykluczająca możliwość wykorzystywania pojazdu samochodowego do celów prywatnych. Dane wynikające z ewidencji przebiegu pojazdu porównywane są z danymi z GPS. Wynajem pojazdu samochodowego jest możliwy na wniosek pracownika w soboty i w niedziele lub dni wolne od pracy.

Na tle powyższego Zainteresowany ma wątpliwości, czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie mu przysługiwało pełne prawo od odliczenia podatku naliczonego od wszystkich wydatków związanych z opisanymi we wniosku samochodami osobowymi.

Kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca stworzył procedury, które nie wykluczają użycia przez pracowników Spółki samochodów do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wynika to przede wszystkim z faktu, że pracownik po zakończeniu obowiązków służbowych zostawia samochód na parkingu strzeżonym poza siedzibą firmy, co powoduje, że pojazdy te mogą być wykorzystywane do celów prywatnych. Ponadto pojazdy samochodowe mogą być wynajmowane – m.in. pracownikom korzystającym z nich w ramach obowiązków służbowych – w soboty i w niedziele oraz na czas urlopu lub w dni wolne od pracy. Takie spektrum wykorzystania samochodów osobowych powoduje, że wymogi wynikające z przepisów warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT nie będą spełnione. Zainteresowany wskazał ponadto, że najem samochodów będzie odpłatny, jednakże stawka za wynajem samochodów ustalona będzie w kwocie netto w wysokości 1/30 kwoty 250 zł za każdy dzień wynajmu dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 oraz 1/30 kwoty 400 zł za każdy dzień wynajmu dla samochodów o pojemności powyżej 1600 cm3.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, według art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne udostępnienie osobie zatrudnionej w Spółce służbowego samochodu osobowego na jego prywatny użytek będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu.

Fakt ten nie będzie jednak powodował, że – w świetle art. 86a ustawy – pojazdy te zostaną „automatycznie” uznane za wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do działalności gospodarczej.

Należy bowiem zauważyć, że w przypadku jednoczesnego użytku samochodów służbowych do celów służbowych i prywatnych pracownika, odpłatność ponoszona przez niego musi być ustalona na poziomie rynkowym, czyli być porównywalna z cenami ustalanymi przez podmioty profesjonalnie zajmującymi się wynajmem samochodów. Przede wszystkim zatem cena za udostępnienie/wynajem samochodu służbowego pracownikowi powinna zostać skalkulowana tak, by obejmowała zysk Wnioskodawcy. Co do zasady bowiem działalność gospodarczą prowadzi się w celu zarobkowym.

W ocenie tut. Organu odpłatność ustalona przez Wnioskodawcę za używanie w celu prywatnym samochodu służbowego nie stanowi ceny rynkowej. Opisany we wniosku sposób ustalenia oraz wysokość wynagrodzenia za korzystanie z samochodów wskazuje na to, że opłaty te są symboliczne (8,33 zł za 1 dzień wynajmu samochodu o pojemności silnika do 1600 cm3 i 13,33 zł za 1 dzień wynajmu samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3) i nie są uzależnione od rzeczywistych kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z tym wynajmem.

Faktem jest, że zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz Spółki, jak i wynajem samochodów tym pracownikom stanowi niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinien ww. samochody np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności.

Natomiast taki sposób użytkowania danego samochodu, jaki przedstawiła Spółka, nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych również poza umową najmu. Ta sama osoba – co do zasady – będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych jak i osobistych – prywatnych.

Wykorzystywanie samochodów przez pracowników w celu realizacji ich obowiązków oraz udostępnienie tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane do celów prywatnych pracowników Wnioskodawcy, Zainteresowany nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Spółki.

Zatem, zdaniem tut. Organu, w okolicznościach przedstawionych we wniosku nie można obiektywnie stwierdzić, że ww. samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz, że przyjęte przez Wnioskodawcę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników. Opisane reguły wykorzystania pojazdów służbowych przez pracowników w celu realizacji obowiązków służbowych, w zestawieniu z udostępnianiem tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych, nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia tych samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych.

Wnioskodawca wskazał co prawda, że wprowadził regulamin korzystania z samochodów służbowych, z opisu zawartego we wniosku wynika jednak, że nadzór polega głównie na porównywaniu danych z GPS z ewidencją przebiegu pojazdów prowadzoną przez pracowników. Brak jest natomiast rygorystycznych procedur uniemożliwiających pracownikom korzystanie z samochodów do celów prywatnych. Taki użytek jest natomiast możliwy m.in. z uwagi na sposób przechowywania tych pojazdów po zakończeniu obowiązków służbowych – na parkingu poza siedzibą firmy.

Przedstawione przez Wnioskodawcę procedury – w ocenie tut. Organu – nie wykluczają więc użycia samochodu przez pracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Zatem ustalone przez Spółkę zasady używania pojazdów będą przewidywały ich użycie do celów mieszanych. Należy przy tym zauważyć, że obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować taki sposób użytkowania. Jednakże prowadzenie takiej ewidencji – bez dodatkowych procedur – nie gwarantuje i nie potwierdza tego, że samochód wykorzystywany jest wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Zatem w sytuacji kiedy pracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związanych z wykonywaniem pracy, to pomimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu (np. poprzez system GPS) oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego.

W ocenie tut. Organu proponowane przez Spółkę rozwiązanie polegające na udostępnianiu pracownikom samochodów osobowych w celu ich wykorzystywania jednocześnie do celów służbowych oraz udostępnianie ich w oparciu o umowę najmu do celów prywatnych przy jednoczesnym parkowaniu tych pojazdów – po godzinach pracy – na parkingach poza siedzibą firmy nie stwarza gwarancji wykorzystania samochodów wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 86a ust. 4 ustawy.

Aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z kosztami eksploatacyjnymi, powinien ww. samochody np. oddać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób (przez pracowników) w prowadzonej działalności. Natomiast wykorzystywanie samochodów przez pracowników do realizacji obowiązków i jednocześnie ich wynajęcie tym pracownikom – i to za cenę nieodpowiadającą cenie rynkowej – bez jednoznacznego określenia dostatecznie precyzyjnych i rygorystycznych metod, które uniemożliwiałyby wykorzystanie samochodów przez pracowników powoduje, że samochody nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 86a ust. 4 ustawy.

Z uwagi na powyższe spostrzeżenia nie można się zgodzić z twierdzeniem Wnioskodawcy co do tego, że samochody opisane we wniosku będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Jak wynika z przedstawionych okoliczności możliwe jest użycie tych samochodów przez pracowników Spółki do celów prywatnych. Bez znaczenia jest, że Wnioskodawca prowadzi dla tych samochodów ewidencję przebiegu pojazdu (potwierdzoną urządzeniem GPS) oraz poinformował właściwego naczelnika urzędu skarbowego na odpowiednim formularzu o wykorzystywaniu tych samochodów do celów działalności gospodarczej, ponieważ już z samej procedury sposobu użytkowania tych pojazdów wynika użytek mieszany.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że podjęte przez Wnioskodawcę działania nie będą spełniały warunków określonych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z eksploatacją tych pojazdów. Zatem Zainteresowany będzie mógł dokonywać obniżenia kwoty podatku należnego jedynie w wysokości 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi samochodami.

We wskazanych wyżej okolicznościach nie będzie zatem wypełniona hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 ustawy, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdami w pełnej wysokości.

Reasumując, Spółka nie będzie mogła stosować 100% odliczenia podatku naliczonego od wszystkich wydatków związanych z samochodami osobowymi wykorzystywanymi na cele służbowe oraz na wynajem z uwagi na fakt, że w analizowanym przypadku samochody te nie są wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej Spółki (w rozumieniu art. 86a ust. 4 ustawy), a zatem nie jest spełniona – wynikająca z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy – przesłanka warunkująca skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami.

W związku z powyższym na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy Wnioskodawcy przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu kosztów eksploatacji tych pojazdów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.