Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.389.2024.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-02
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanego od brokera zwrotu kosztów oceny ryzyka oraz brak dokumentowania fakturą otrzymanego zwrotu ww. kosztów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dokumentowanie; faktura; koszt-zwrot kosztów; usługi-usługi brokerskie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Kwoty nie wchodzące w skład podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 7-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

Interpretacja indywidualna– stanowisko nieprawidłowe
====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT otrzymanego od Brokera zwrotu kosztów oceny ryzyka oraz braku dokumentowania fakturą otrzymanego zwrotu ww. kosztów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lipca 2024 r. (wpływ 22 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

A. sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową, polskim rezydentem podatkowym (podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów) i czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność operacyjną, głównie na terytorium Polski, obejmującą m.in. (…).

Spółka zawarła umowę z brokerem ubezpieczeniowym (dalej: „Umowa brokerska”).

Przedmiotem tej umowy jest prowadzenie przez brokera (dalej: „Broker”) obsługi brokerskiej w imieniu i na rzecz Spółki, obejmującej całokształt czynności faktycznych i prawnych związanych z zawieraniem przez Spółkę i wykonywaniem rożnych typów umów ubezpieczenia.

Czynności te obejmują:

· przeprowadzenie analizy ryzyk i zagrożeń,

· analizę i weryfikację aktualnych polis ubezpieczeniowych udostępnionych pod kątem pokrycia ryzyk i zagrożeń,

· analizę istniejących raportów oceny ryzyka sporządzonych przez zewnętrzne firmy konsultingowe dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki,

· opracowanie programu ubezpieczeniowego,

· występowanie w imieniu Spółki przed zakładami ubezpieczeń,

· negocjacje warunków ubezpieczeń,

· doradztwo w wyborze zakładu ubezpieczeń,

· składanie w imieniu Spółki wniosków o ubezpieczenie,

· sprawowanie nadzoru nad wykonaniem umowy ubezpieczenia, w tym nad likwidacją szkód.

Zgodnie z Umową brokerską, Spółka podejmuje decyzje w sprawie wyboru zakresu ubezpieczenia i zakładu ubezpieczeń na podstawie rekomendacji przedstawionych przez Brokera, z zastrzeżeniem, że Broker podejmie wszelkie możliwe działania by jego rekomendacje zawierały oferty co najmniej trzech towarzystw ubezpieczeniowych w odniesieniu do każdej polisy.

Spółka nie wypłaca wynagrodzenia na rzecz Brokera. Wynagrodzeniem Brokera są bowiem kurtaże brokerskie płatne przez zakłady ubezpieczeń, czyli prowizja wypłacana Brokerowi przez firmę ubezpieczeniową, z którą Spółka podpisała umowę ubezpieczenia.

Jednocześnie Umowa brokerska przewiduje, że koszty oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki oraz bieżącego doradztwa w zakresie ryzyka dla tych lokalizacji (dalej: „koszty oceny ryzyka”) ponosi ostatecznie Broker, z wyłączeniem przypadku, gdy ww. oceny ryzyka zostaną wykorzystane przez Spółkę do zawarcia umów ubezpieczenia bez pośrednictwa Brokera.

W związku z powyższym, Broker każdorazowo dokonuje na rzecz Spółki zwrotu poniesionych przez nią kosztów oceny ryzyka w każdym przypadku, gdy taka ocena ryzyka zostanie następnie wykorzystana do zawarcia przez Spółkę umowy ubezpieczenia za pośrednictwem Brokera. Spółka ponosi tego typu koszty oceny ryzyka na podstawie faktur VAT otrzymanych od doradców zarówno z Polski jak i z zagranicy, i Spółka dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego z tego tytułu.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała następujące informacje:

1\. Nie ma w umowie brokerskiej jakichkolwiek postanowień wskazujących, że to broker obowiązany jest wykonać czynności dotyczące oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki oraz bieżącego doradztwa w zakresie ryzyka dla tych lokalizacji. Z umowy wynika jedynie, że w ramach obsługi brokerskiej Broker dokona analizy istniejących raportów oceny ryzyka sporządzonych przez inne podmioty dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki;

a. zgodnie z umową brokerską koszty oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki poniesie Broker, z wyłączeniem przypadku, gdy ww. oceny ryzyka zostaną wykorzystane przez Spółkę do zawarcia umów ubezpieczenia bez pośrednictwa Brokera. Zatem należy uznać, że Broker ma obowiązek zwrotu tych kosztów w przypadku, gdy umowa ubezpieczeniowa zostanie zawarta za pośrednictwem brokera;

b. na pytanie o treści: „Czy ww. umowa zawiera postanowienia dotyczące wynagrodzenia za wykonanie przez Państwa czynności oceny ryzyka bez udziału Brokera, które zostaną następnie wykorzystane do zawarcia umowy ubezpieczenia za pośrednictwem Brokera? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie?”, Spółka wskazała, że nie ma takich postanowień w umowie brokerskiej.

2\. W odpowiedzi na pytanie: „Na czyją rzecz i na czyj rachunek są ponoszone wydatki dotyczące oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki oraz bieżącego doradztwa w zakresie ryzyka dla tych lokalizacji, w sytuacji gdy umowa ubezpieczenia zostanie zawarta za pośrednictwem Brokera?”, Spółka wyjaśniła, że w takim przypadku wydatki dotyczące oceny ryzyka są ponoszone na rzecz i na rachunek Spółki – są one jej niezbędne do zawarcia umowy ubezpieczenia. Ponadto majątek, którego dotyczą te wydatki jest własnością Spółki.

3\. Spółka przedstawia Brokerowi faktury otrzymane przez Spółkę za ocenę ryzyka.

4\. Spółka przedstawia Brokerowi dowody dokumentujące rzeczywiste poniesione kwoty przez Spółkę.

### Pytania

1) Czy dokonany przez Brokera zwrot poniesionych przez Spółkę kosztów oceny ryzyka stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2) (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy dokonany przez Brokera na rzecz Spółki zwrot poniesionych przez Spółkę kosztów oceny ryzyka powinien zostać udokumentowany fakturą VAT wystawioną przez Spółkę?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

Zdaniem Spółki, dokonany przez Brokera zwrot poniesionych przez nią kosztów oceny ryzyka stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ brak jest przesłanek kwalifikujących takie zdarzenie jako opodatkowane VAT. Przy zwrocie przedmiotowych wydatków nie dochodzi bowiem do wykonania świadczenia przez Spółkę na rzecz Brokera. Broker zwraca jedynie koszt wydatków, które poniosła Spółka w celu zawarcia przez nią umowy ubezpieczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W związku z faktem, że opisany zwrot kosztów oceny ryzyka stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT taki zwrot nie powinien zostać udokumentowany fakturą VAT wystawioną przez Spółkę na rzecz Brokera.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „VAT”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle powyższych regulacji opodatkowaniu VAT podlega zatem odpłatna dostawa towaru oraz odpłatne świadczenie usług, czyli dostawa towaru oraz świadczenie usług, które odbywa się za wynagrodzeniem.

Jak wskazano w wyroku TSUE z 3 marca 1994 r., C-16/93 świadczenie usług odbywa się za wynagrodzeniem, jeśli występuje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, obejmujący świadczenie wzajemne. Zatem świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie” jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy \[tak: wyrok TSUE z 02 czerwca 2016 r., C-263/15, pkt 26\].

W dotychczasowym orzecznictwie TS wyróżniono zatem pewne cechy konstytutywne czynności opodatkowanych VAT takie jak: możliwość wskazania konkretnego beneficjenta świadczenia podatnika; istnienie podstawy w określonym stosunku prawnym, na podstawie którego świadczący może co do zasady domagać się wynagrodzenia za swoje świadczenie; świadczeniu jednej ze stron stosunku prawnego odpowiada związane z nim bezpośrednio świadczenie drugiej strony; wynagrodzenie jest zależne od rodzaju i wartości świadczenia \[tak: M. Czerwiński, Zwrot kosztów wykonawstwa zastępczego jako czynność nieobjęta ustawą o podatku od towarów i usług. Glosa do wyroku NSA z 9 września 2016 r.,I FSK 262/15, Przegląd Podatkowy 2017, nr 4, s. 50\].

Ponadto należy również zwrócić uwagę, że pojęcie świadczenia usług zostało niejako rozwinięte w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT – regulującym tzw. refakturowanie usług. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Postanowienia tego przepisu stanowią implementację postanowień art. 28 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”). Zgodnie z tym przepisem Dyrektywy VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot: otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku. Przytoczona regulacja stanowi z kolei odzwierciedlenie postanowień art. 79 lit. c) Dyrektywy VAT. Zgodnie z tym przepisem Dyrektywy VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów: kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Odnosząc powyższe przepisy to przedstawionego stanu faktycznego należy zaznaczyć, że Umowa brokerska przewiduje jedynie, że koszty oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki oraz bieżącego doradztwa w zakresie ryzyka dla tych lokalizacji poniesie Broker z wyłączeniem przypadku, gdy ww. oceny ryzyka zostaną wykorzystane przez Spółkę do zawarcia umów ubezpieczenia bez pośrednictwa Brokera. W związku z powyższym Broker każdorazowo dokonuje na rzecz Spółki zwrotu poniesionych przez nią kosztów oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki, jeżeli ta ocena ryzyka zostanie następnie wykorzystana do zawarcia przez Spółkę umowy ubezpieczenia za pośrednictwem Brokera. W ocenie Spółki nie sposób zatem uznać, że w zamian za dokonany zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę Brokerowi przysługuje jakiekolwiek świadczenie wzajemne ze strony Spółki, które jest warunkiem koniecznym do uznania zwrotu dokonanego przez Brokera za odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu VAT zgodnie 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Przyczyną, dla której Broker gotowy jest dokonać zwrotu poniesionych przez Spółkę kosztów oceny ryzyka na lokalizacjach Spółki nie jest bowiem fakt dokonania jakiegokolwiek świadczenia przez Spółkę na rzecz Brokera, ale możliwość osiągnięcia przez niego prowizji brokerskiej należnej Brokerowi od zakładu ubezpieczeń z tytułu świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego (tzw. kurtaż). Zatem dokonany przez Brokera na rzecz Spółki zwrot kosztów oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki stanowi świadczenie jednostronne Brokera na rzecz Spółki, któremu nie towarzyszy żadnego rodzaju świadczenie wzajemne (ekwiwalentne) po stronie Spółki na rzecz Brokera.

Należy również zaznaczyć, że w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka dokonuje zakupu usług oceny ryzyka dla swoich własnych lokalizacji, a w związku z tym dokonuje zakupu tych usług na swoją rzecz oraz na swój rachunek. Nie sposób zatem również uznać, że mamy tutaj do czynienia z refakturowaniem usług wyrażonym w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, gdzie jest mowa o działaniu we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

Nie można wreszcie również zastosować art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT, ponieważ przepis ten odnosi się do ponoszenia „w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy” określonych wydatków, którymi jest on następnie obciążany. Tymczasem jak wskazano powyżej Spółka ponosi koszty oceny ryzyka dla jej własnych lokalizacji, a zatem na swoją rzecz oraz na swój rachunek.

W świetle powyższego, w przedmiotowym stanie faktycznym nie dochodzi do odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług na rzecz Brokera podlegającego opodatkowaniu VAT.

Spółka pragnie zaznaczyć, że prawidłowość jej stanowiska znajduje całkowite potwierdzenie w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Przykładowo:

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 1 kwietnia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.7.2021.1.RK) uznał, że:

„W rozpatrywanej sprawie - jak wskazał Wnioskodawca - wypłata premii pieniężnych nie będzie uzależniona od spełnienia przez Spółkę jakichkolwiek innych warunków (tj. innych niż zawarcie umowy ubezpieczenia za pośrednictwem Brokera oraz z odprowadzeniem składki) lub wykonywania jakichkolwiek świadczeń na rzecz Brokera. Z tytułu wykonywania usług Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Brokera jakiegokolwiek wynagrodzenia za wykonywanie czynności brokerskich, ani też do zwrotu poniesionych przez Brokera wydatków związanych z tymi czynnościami, Brokerowi z tytułu wykonywania czynności brokerskich będzie przysługiwało wynagrodzenie prowizyjne od zakładu ubezpieczeń. Podstawą wyliczenia premii pieniężnej będzie kwota składki zainkasowanej przez zakład ubezpieczeń. Premia pieniężna będzie płatna Wnioskodawcy na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Wnioskodawcę na Brokera. Wyłącznym warunkiem wypłaty przez Brokera premii pieniężnej będzie podpisanie umowy ubezpieczenia z zakładem ubezpieczeń przez Klienta lub Wnioskodawcę oraz odprowadzenie do zakładu ubezpieczeń związanej z nią składki ubezpieczeniowej. Zatem, wypłacana na rzecz Spółki przez Brokera premia pieniężna, nie będzie w żaden sposób związana ze spełnieniem przez Spółkę jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Należy więc stwierdzić, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca, jako otrzymujący premię pieniężną, nie będzie świadczył na rzecz Brokera usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji premie pieniężne, które będzie otrzymywał nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, w związku z tym, że pomiędzy Stronami nie dochodzi do dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu art. 7i art. 8 ustawy, wypłacane premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za świadczenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

· Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 31 marca 2023 r. (sygn. I SA/Po 267/23) zaprezentował stanowisko zgodnie z którym:

„przedstawiony przez skarżącą opis stanu faktycznego nie pozwala na przyjęcie, że w zamian za dokonany zwrot wydatków skarżącej przysługiwało jakiekolwiek świadczenie ze strony Spółki Z. W ocenie Sądu w przedstawionym przez skarżącą opisie stanu faktycznego zastosowania nie znajdowały również postanowienia art. 8 ust. 2a jak i art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o PTU. Opis ten nie pozwala na przyjęcie, że sporny zwrot wydatków na rzecz Spółki Z. stanowił odpłatność za odsprzedaż skarżącej usług”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przepis ten zawiera zatem zamknięty katalog okoliczności, których wystąpienie wiąże się z obowiązkiem wystawienia przez podatnika faktury VAT.

Zgodnie z postanowieniami art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Przez sprzedaż stosownie do postanowień art. 2 pkt 22 ustawy o VAT należy zaś rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Skoro – jak wykazano w stanowisku Spółki w zakresie pytania nr 1 – w realiach przedstawionego stanu faktycznego w związku ze zwrotem przez Brokera wydatków Spółki związanych z oceną ryzyka na lokalizacjach Spółki nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usługi na rzecz Brokera, to nie zaistnieje tym samym sprzedaż w rozumieniu przytoczonego przepisu. W konsekwencji czego nie dojdzie do powstania obowiązku wystawienia przez Spółkę faktury VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy, w świetle którego:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jest zawarty w art. 5 ustawy i wymienia m.in. odpłatne świadczenie usług. Definicja świadczenia usług ma jednocześnie charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W związku z powyższym usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, tj. ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

Dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy bądź świadczenie usług w myśl art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W rozpatrywanej sprawie – jak Państwo wskazali – umowa brokerska przewiduje, że koszty oceny ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Spółki oraz bieżącego doradztwa w zakresie ryzyka dla tych lokalizacji ponosi ostatecznie Broker, z wyłączeniem przypadku, gdy ww. oceny ryzyka zostaną wykorzystane przez Państwa do zawarcia umów ubezpieczenia bez pośrednictwa Brokera. W związku z powyższym, Broker każdorazowo dokonuje na Państwa rzecz zwrotu poniesionych przez Państwa kosztów oceny ryzyka w każdym przypadku, gdy taka ocena ryzyka zostanie następnie wykorzystana do zawarcia umowy ubezpieczenia za pośrednictwem Brokera. Z umowy wynika, że w ramach obsługi brokerskiej Broker dokona analizy istniejących raportów oceny ryzyka sporządzonych przez inne podmioty dla Państwa lokalizacji produkcyjnych i magazynowych. Broker ma obowiązek zwrotu ww. kosztów w przypadku, gdy umowa ubezpieczeniowa zostanie zawarta za pośrednictwem Brokera. Wydatki dotyczące oceny ryzyka są ponoszone na rzecz i rachunek Państwa Spółki oraz są one Państwu niezbędne do zawarcia umowy ubezpieczenia.

W związku z powyższym w okolicznościach niniejszej sprawy, w sytuacji gdy Broker korzysta z ww. usług oceny ryzyka, są one dla niego niezbędne do wykonania przez niego usługi i jednocześnie jest zobowiązany ponieść ich koszt, to uznać należy, że Państwo nabyli te usługi we własnym imieniu, ale na rzecz Brokera.

Rzeczywistym beneficjentem usług jest Broker. To on korzysta ostatecznie z usług, ponieważ na bazie wykonanych przez firmy zewnętrzne ocen ryzyka dla lokalizacji produkcyjnych i magazynowych Państwa Spółki, przeprowadza analizy, które pozwolą mu przedstawić Państwu konkretne oferty towarzystw ubezpieczeniowych, a w konsekwencji doprowadzić do zawarcia umowy ubezpieczenia.

Nie sposób zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że kupując usługi (ponosząc koszty oceny ryzyka), z których ostatecznie korzysta Broker – działają Państwo wyłącznie we własnym imieniu i wyłącznie na własną rzecz.

Powołany wyżej przepis art. 8 ust. 2a ustawy tworzy swoistą fikcję prawną, w ramach której za usługobiorcę nabywającego usługi podlegające opodatkowaniu VAT uznaje się również pośredników, którzy nabywają usługi we własnym imieniu na rzecz osoby trzeciej.

To właśnie osoba trzecia pełni rolę beneficjenta usługi, odnoszącego korzyści z jej wykonania. Chociaż pośrednik nie konsumuje bezpośrednio przedmiotowej usługi, to w oparciu o art. 8 ust. 2a ustawy przypisuje mu się jednocześnie rolę zarówno nabywcy, jak i dostawcy usługi, w świadczeniu której brał udział.

Zatem pomimo, że usługi – koszty oceny ryzyka - potrzebne są Państwu do zawarcia umowy ubezpieczenia, ostatecznym beneficjentem tych usług, jak wskazano wyżej, jest Broker.

Ponadto wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 79 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów: kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Jednak do zastosowania tej regulacji prawnej (zarówno krajowej jak i unijnej) niezbędne jest poniesienie przez podatnika wydatków w imieniu i na rzecz usługobiorcy (zaksięgowanych na koncie przejściowym), a nie w imieniu własnym, ale na rzecz osoby trzeciej.

Taka okoliczność w przedstawionym opisie sprawy nie ma miejsca, bowiem nabywają Państwo usługi – koszty oceny ryzyka – w imieniu własnym, i – jak Państwo wskazali - na podstawie faktur VAT otrzymanych od doradców zarówno z Polski, jak i z zagranicy. Ponadto dokonują Państwo odliczenia podatku VAT naliczonego z tego tytułu, tak więc wydatki te nie są księgowane na koncie przejściowym.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie Państwo, jako podmiot otrzymujący od Brokera zwrot poniesionych kosztów oceny ryzyka, świadczą na rzecz wypłacającego usługi w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy, a w konsekwencji ww. zwrot kosztów oceny ryzyka, który Państwo otrzymują stanowi wynagrodzenie za świadczenie ww. usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do kwestii dokumentowania ww. czynności wskazać należy, że zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy, a dokładnie są regulowane przez przepisy art. 106a-106q ustawy.

W myśl art. 106a pkt 1 i 2 ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak już wyżej stwierdzono wypłata (zwrot) przez Brokera kosztów oceny ryzyka na Państwa rzecz jest czynnością, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy dokonany przez Brokera zwrot poniesionych przez Państwa kosztów oceny ryzyka stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie ww. usług na rzecz Brokera, to są Państwo zobowiązani do udokumentowania ww. czynności fakturą.

Reasumując, w niniejszej sprawie świadczą Państwo na rzecz Brokera usługi w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy, a zatem zwrot kosztów oceny ryzyka, który Państwo otrzymali, stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, otrzymany zwrot kosztów oceny ryzyka powinni Państwo udokumentować fakturą wystawioną na Brokera.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 wniosku uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie Państwa skutków prawnopodatkowych.

W odniesieniu do powołanej interpretacji indywidualnej podkreślam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Także w odniesieniu do powołanego przez Państwa wyroku sądów administracyjnych należy zauważyć, iż wyroki sądów, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.U. 2024 poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.