Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.228.2021.4.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-24
Teza: w zakresie ustalenia w jakim momencie Spółka powinna wykazać przychód z tytułu czynszu dzierżawnego w podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: czynsz; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), uzupełnionym 10 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jakim momencie Spółka powinna wykazać przychód z tytułu czynszu dzierżawnego w podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jakim momencie Spółka powinna wykazać przychód z tytułu czynszu dzierżawnego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 sierpnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.228.2021.1.ŚS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 10 sierpnia 2021 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 26 lutego 2021 r. Spółka zawarła z Grupą X S.A. (dalej: „GA”, „Dzierżawca”) umowę dzierżawy (dalej: „Umowa dzierżawy”).

Zgodnie z Umową Dzierżawy:

*   Dzierżawca będzie zobowiązany w zamian za dzierżawę Nieruchomości płacić czynsz w kwocie X zł rocznie. Czynsz za 2021 rok wyniesie Y zł.
*   Czynsz za pierwszy rok dzierżawy będzie płatny w terminie 5 (pięciu) dni od dnia wejścia Umowy w życie. Czynsz za każdy kolejny rok będzie płatny do 10 stycznia danego roku kalendarzowego.
*   Dzierżawca będzie zobowiązany do zapłaty czynszu w terminie wskazanym w Umowie na podstawie prawidłowo wystawionej faktury VAT.
*   Rok czynszowy będzie odpowiadał rokowi kalendarzowemu. Jeżeli w danym roku kalendarzowym dzierżawa będzie trwać krócej niż pełny rok, wówczas czynsz będzie należny wyłącznie za tę część roku, w której dzierżawa obowiązywała, zaś stosowny czynsz zostanie obliczony proporcjonalnie.

Umowa dzierżawy została zawarta na okres 9 (dziewięciu) lat i 6 (sześciu) miesięcy począwszy od dnia jej wejścia w życie.

Po upływie ww. okresu istnieje możliwość podpisania przez strony kolejnej umowy dzierżawy, niemniej, wymaga ona spełnienia dodatkowych warunków, o których mowa poniżej.

W myśl Umowy dzierżawy, Spółka zobowiązuje się do zawarcia kolejnej umowy dzierżawy (dalej: „Kolejna umowa dzierżawy”), na mocy której Wnioskodawca odda Dzierżawcy do wyłącznego używania i pobierania wszelkich pożytków (zarówno naturalnych, jak i cywilnych) wszystkie Nieruchomości, z zastrzeżeniem zmiany granic, kształtu i powierzchni poszczególnych Nieruchomości oraz/lub ich całkowitego zalania przez wody, na okres kolejnych 9 (dziewięciu) lat i 6 (sześciu) miesięcy po upływie okresu Umowy dzierżawy powyżej, za czynsz obowiązujący w ostatnim roku trwania Umowy dzierżawy oraz na pozostałych zasadach i warunkach zgodnych z określonymi w Umowie dzierżawy.

Kolejna umowa dzierżawy zostanie zawarta nie później, niż w terminie 1 (jednego) miesiąca przed upływem okresu dzierżawy wskazanego w Umowie dzierżawy pod warunkiem uzyskania przez Wnioskodawcę zgody ministra właściwego do spraw gospodarki morskiej zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich. Spółka zgłosi stosowny wniosek o wydanie zgody najpóźniej 7 miesięcy przez upływem okresu dzierżawy wskazanego Umowie dzierżawy.

Podmiotem uprawnionym do żądania zawarcia Kolejnej umowy dzierżawy, będzie wyłącznie GA (Dzierżawca). GA zgłosi Spółce żądanie zawarcia Kolejnej umowy dzierżawy, najpóźniej 8 miesięcy przez upływem okresu dzierżawy wskazanym w Umowie dzierżawy.

Jeżeli w okresie obowiązywania Kolejnej umowy dzierżawy dojdzie do ostatecznej i nieodwołalnej spłaty zobowiązań GA wobec banków finansujących Przedsięwzięcie, Spółka i GA podejmą w dobrej wierze negocjacje mające na celu przedłużenie okresu obowiązywania Kolejnej umowy dzierżawy za zgodą ministra właściwego do spraw gospodarki morskiej (zgodnie z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich) do łącznego okresu 30 (trzydziestu) lat od dnia, w którym Kolejna umowa dzierżawy weszła w życie.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 4 sierpnia 2021 r., Wnioskodawca ponadto wskazał, że Dzierżawca będzie zobowiązany w zamian za dzierżawę Nieruchomości płacić czynsz w określonej kwocie rocznej. Zgodnie z Umową Dzierżawy Czynsz za pierwszy rok dzierżawy będzie płatny w terminie 5 (pięciu) dni od wejścia Umowy w życie. Czynsz za każdy kolejny rok będzie płatny do 10 stycznia danego roku kalendarzowego. Ponadto zgodnie z Umową Dzierżawy, Rok czynszowy będzie odpowiadał rokowi kalendarzowemu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jakim momencie w przedstawionym stanie faktycznym Spółka powinna wykazać przychód z tytułu czynszu dzierżawnego w podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna wykazać przychód z tytułu czynszu dzierżawnego w podatku dochodowym od osób prawnych w ostatnim dniu każdego rocznego okresu rozliczeniowego zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), tj. 31 grudnia każdego roku trwania Umowy dzierżawy.

W ocenie Wnioskodawcy, w celu ustalenia skutków podatkowych uzyskiwania wynagrodzenia w postaci czynszu dzierżawnego zgodnie z zasadami ustalonymi w Umowie dzierżawy, konieczne jest przeanalizowanie regulacji zawartych w art. 12 Ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 Ustawy o CIT, przychodami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą są w szczególności należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont).

W kolejnych ustępach wskazywanego przepisu ustawodawca określił zasady, w jakim momencie (okresie) podatnik obowiązany jest rozpoznać przychód, który następnie uwzględni w swoich rozliczeniach.

Podstawowym przepisem, który odnosi się do daty, w jakiej przychód powinien zostać rozpoznany, jest art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT. Wprowadza on regułę, zgodnie z którą za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zaznaczyć należy, że ww. reguły nie dotyczą w szczególności sytuacji przewidzianej w art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT. Wynika to bezpośrednio z zastosowanego w art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT zwrotu, zgodnie z którym zawarte w przepisie zasady stosuje się „z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3 m (\`(...)\`)”. Taki zapis bezpośrednio wskazuje na intencję ustawodawcy, który wobec zasady ogólnej (zawartej w art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT) wprowadza przepisy szczególne (lex specialis), wśród których znajduje się - istotny w niniejszej sprawie - art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT w przypadku, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Oznacza to, że gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  płatność dotyczy usługi;
2.  strony ustalą, że jest ona rozliczana w okresach rozliczeniowych i określą go w umowie lub na fakturze, to datą przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego nie rzadziej niż raz do roku.

Podkreślenia wymaga, że regulacja ta uzależnia moment powstania przychodu (w odniesieniu do wynagrodzenia za usługi) wyłącznie od ustalenia przez strony okresów rozliczeniowych. W przeciwieństwie do regulacji art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT, w takim przypadku bez znaczenia pozostaje, kiedy rzeczywiście dokonywana jest płatność, czy też w jakim dniu wystawiana jest faktura. Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że norma z art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT znajduje zastosowanie (pod warunkiem spełnienia wskazanych w niej przesłanek) zarówno w przypadku, gdy płatność za usługi jest dokonywana z góry, jak i w przypadku płatności z dołu.

Jak wskazał Wnioskodawca szczególny sposób ustalania momentu (daty) powstania przychodu określony w art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, wynika z konieczności dostosowania przepisów do specyficznego charakteru usług, które mogą przyjmować formę „ciągłą”. Oznacza to, że są one świadczone w sposób stały i powtarzalny, w związku z czym nie jest możliwe wskazanie poszczególnych etapów świadczenia takich usług, ani też precyzyjne ustalenie, kiedy została wykonana określona część usługi. Taki sposób charakterystyki usługi ciągłej uniemożliwiałby zastosowanie normy wynikającej z art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia usług ciągłych.

W odniesieniu do kwestii powstania przychodów należnych w zakresie tzw. usług ciągłych należy sprecyzować zakres tego pojęcia.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągłość” to „łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni. To także dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały”.

Do usług o charakterze ciągłym można bowiem zaliczyć wszelkie usługi świadczone stale, nieprzerwanie i w dłuższym okresie czasu albo bezterminowo, rozliczane okresowo, nie rzadziej niż raz w roku. Analizując wspomniany przepis należy zauważyć, że:

*   dotyczy on wszystkich usług, które strony rozliczają cyklicznie, ustawodawca w żaden sposób nie zawęził katalogu tych usług,
*   strony ustaliły, iż będą one rozliczane cyklicznie,
*   wspomniana regulacja dotyczy tylko usług, nie obejmuje natomiast dostawy towarów, nawet jeżeli ma on charakter ciągły,
*   okres rozliczeniowy może wynikać zarówno z umowy, jak i z wystawionej faktury VAT,
*   w przypadku usług rozliczanych w okresach cyklicznych datą powstania przychodu jest zawsze koniec okresu rozliczeniowego, nie ma natomiast wówczas znaczenia, ani data wystawienia faktury, ani data otrzymania należności.

Dzierżawa jest umową uregulowaną w art. 693-709 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.). Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Na podstawie art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, może zostać określona data powstania przychodu z tytułu najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, rozpoznanie przychodu winno następować nie rzadziej niż raz w roku. Sformułowanie „nie rzadziej niż raz w roku” odnosi się do okresu, w jakim świadczona usługa jest rozliczana. Istotnym dla wskazania daty powstania przychodu jest okoliczność ustalenia w umowie (fakturze) rozliczania w okresach rozliczeniowych i ustalenie tych okresów. Wystąpienie więc tej sytuacji - zależnej wyłącznie od woli stron - skutkuje rozliczaniem przychodu w zgodzie z cytowanym przepisem art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, tj. w okresach rozliczeniowych. W takim przypadku przychód z tytułu usług o ustalonym okresie rozliczeniowym powinien być określany w ostatnim dniu przyjętego przez strony okresu rozliczeniowego, a data wystawienia faktury oraz termin płatności nie decydują o terminie powstania przychodu.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji pojęcia okresu rozliczeniowego. Zatem należy odwołać się do wykładni literalnej przepisu art. 12 ust. 3c ww. ustawy. Przywołując internetowy słownik języka polskiego (http://sjp.pwn.pl) „rozliczyć się” to „załatwić/uregulować z kimś sprawy finansowe”, „rozliczenie” zaś to „uregulowanie wzajemnych należności, zobowiązań między przedsiębiorstwem i dostawcami, dłużnikami i wierzycielami, pracodawcami i pracownikami itp.” Natomiast „okres” to „czas trwania czegoś”, „przedział czasowy, wyodrębniony w dziejach ze względu na jakieś ważne wydarzenia historyczne, kulturalne itp.”, „czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”. Okres rozliczeniowy oznacza zatem przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na obowiązek uregulowania przez dane podmioty spraw finansowych.

Ustawodawca zdecydował się wprowadzić przepis szczególny, w którym do zdeterminowania daty przychodu odwołuje się do pojęcia „okresu rozliczeniowego” ustalonego przez strony, dając im w ten sposób pewną swobodę w zakresie wyodrębnienia „części” usługi, odnosząc się do parametru, jakim jest czas. Innymi słowy, w wyniku przyjęcia przez strony okresu rozliczeniowego w odniesieniu do świadczonej usługi jest możliwe ustalenie, w jakim momencie podatnik jest zobowiązany rozpoznać przychód. W ocenie Spółki, okres rozliczeniowy powinien być interpretowany w tym zakresie jako powtarzalny przedział czasowy („okres”), którego upływ wiąże się z koniecznością uregulowania zobowiązania („rozliczenie”), za wykonywaną w jego trakcie usługę.

Tym samym pojęcie „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok.

Odnosząc powyższe rozważania do sytuacji Wnioskodawcy, należy wskazać, że Spółka:

*   świadczy na rzecz GA usługę dzierżawy, która to usługa ma charakter usługi ciągłej (spełnienie przesłanki świadczenia usługi ciągłej);
*   zawarła Umowę dzierżawy, zgodnie z którą przysługuje jej roczne wynagrodzenie. Strony w Umowie dzierżawy wskazały roczny okres rozliczeniowy, o czym świadczy użyty zwrot „Dzierżawca będzie zobowiązany w zamian za dzierżawę Nieruchomości płacić czynsz (\`(...)\`) powiększony o kwotę podatku VAT (\`(...)\`) rocznie” czy też sformułowanie „Rok czynszowy będzie odpowiadał rokowi kalendarzowemu” (spełnienie przesłanki ustalenia w umowie okresów rozliczeniowych);
*   płatność za okresy rozliczeniowe jest dokonywana z góry do 10 (dziesiątego) stycznia danego roku kalendarzowego, przy czym czynsz za pierwszy rok dzierżawy był płatny w terminie 5 dni od dnia wejścia w życie Umowy dzierżawy.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji uzyskania płatności z góry za świadczoną usługę dzierżawy, za którą przysługuje mu zgodnie z Umową dzierżawy roczne wynagrodzenie, Spółka będzie zobowiązana do rozpoznawania przychodu w wysokości przysługującego jej wynagrodzenia, w ostatnim dniu każdego roku - zgodnie z treścią mającego w takim przypadku zastosowanie art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, tj. 31 grudnia danego roku. Bez znaczenia, według Spółki, pozostaje w tym zakresie moment (tj. zapłaty z góry), w jakim Wnioskodawca uzyska zapłatę, jak również ilość okresów rozliczeniowych, których wynagrodzenie będzie dotoczyło czy moment wystawienia faktury.

Wnioskodawca wskazuje, że zaprezentowane przez niego stanowisko znajduje poparcie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i poglądach prezentowanych przez organy podatkowe. Przykładowo w wyroku NSA z dnia 31 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1363/14 Sąd w odniesieniu do kwestii płatności za usługę ciągłą „z góry” przyjął, że jeżeli z umowy i/lub wystawionej faktury wynika, że wieloletnie usługi archiwizowania dokumentów rozliczane będą w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 374 z późn. zm.) uznać należy ostatni dzień okresu rozliczeniowego, określonego w umowie lub w wystawionej fakturze, nie rzadziej jednak, niż raz w roku, także wtedy, gdy wpłata na poczet ceny usługi dokonywana jest jednorazowo w dacie zawarcia umowy.

Natomiast, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.367.2020.4.BM, dotyczącej usług retargetingu cyfrowego, uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym fakt dokonania płatności „z góry” pozostaje bez znaczenia dla zastosowania art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT.

Podobne stanowisko w zakresie stosowania art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2020 r. Znak: 0111-KDIB1- 2.4010.192.2020.2.SK, w której wskazano, że w świetle powyższego zgodzić się należyz Wnioskodawcą, jeżeli w umowie będzie wskazany miesięczny okres rozliczeniowy najmu, to obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje na koniec przyjętego okresu rozliczeniowego, tj. na koniec każdego miesiąca w wysokości czynszu miesięcznego za dany miesiąc. Na powyższą zasadę nie ma wpływu moment wystawienia faktury lub otrzymania zapłaty, w tym otrzymanej zaliczki na poczet najmu, bowiem w niniejszej sprawie mamy do czynienia z usługą rozliczaną w okresach rozliczeniowych, gdzie przychód powstaje na koniec okresu rozliczeniowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie zapłacone przez GA na rzecz Spółki tytułem czynszu dzierżawnego powinno być rozpoznawane przez Spółkę, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c Ustawy o CIT, jako przychód w ostatnim dniu każdego rocznego okresu rozliczeniowego przyjętego w zawartej przez Wnioskodawcę i GA Umowie dzierżawy, tj. 31 grudnia danego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć jednakże należy, że od 1 stycznia 2018 r. zmianie uległo brzmienie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.). Zgodnie z obowiązującym brzmieniem art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Powyższa zmiana nie ma jednakże wpływu na ocenę istoty przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w sprawie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.