Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.205.2020.4.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-20
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku sprzedaży działek?
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.), uzupełnione pismem z dnia 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2020 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 9 kwietnia 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.115.2020.2.AKA/ 0115-KDIT3.4011.205.2020.3.KR, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 9 kwietnia 2020 r. a zostało doręczone 15 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 21 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.), za pośrednictwem Poczty Polskiej.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowaną będącą stroną postępowania:

*   Panią (…),

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   Pana (…)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcy - małżonkowie (…), są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Na co dzień zajmują się uprawą posiadanego gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawcy nie są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami od towarów i usług (dalej jako: podatek VAT).

Wnioskodawcy w 1994 r. roku zakupili - na zasadach ustawowej wspólności małżeńskiej (od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej) nieruchomość rolną składającą się z niezabudowanych działek oznaczonych numerami geodezyjnymi nr (…) i (…), położonych we wsi (…). Łączna powierzchnia nabytej nieruchomości wynosiła 8100,00 m2 (powierzchnia działki nr (…) wynosiła 5700,00 m2, a działki nr (…) 2400,00 m2). Nieruchomość w chwili nabycia nie była objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotowy wniosek dotyczy działki nr (…) i dalsze rozważania będą dotyczyły tylko i wyłącznie tej działki.

Działka oznaczona numerem geodezyjnym (…) - zgodnie z jej przeznaczeniem - po nabyciu wykorzystywana była przez Wnioskodawców do celów rolniczych. Na przedmiotowej nieruchomości uprawiane były zboża, ziemniaki oraz trawy. Opisywany stan rzeczy trwał do 2014 roku. Wówczas bowiem - z uwagi na spadek opłacalności prowadzenia działalności rolniczej, a także na sytuację rodzinną (dorastające dzieci), Wnioskodawcy zdecydowali o dokonaniu podziału ww. działki na nieruchomości o mniejszej powierzchni. W celu dokonania podziału działki - z uwagi na fakt, że nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - Wnioskodawcy wystąpili o wydanie decyzji o warunkach zabudowy polegającej na budowie 7 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z wbudowanymi garażami. Burmistrz (…) - w odpowiedzi na złożony wniosek - w styczniu 2015 r. wydał decyzję o warunkach zabudowy dla nieruchomości nr (…) uwzględniającą żądanie Wnioskodawców.

Na wniosek Zainteresowanych Burmistrz (…) decyzją z 20 maja 2015 r. zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej jako działka nr (…) na działki o numerach od …/… do …/… (nieruchomość nr …/… o powierzchni 0,1032 h została przeznaczona na drogę dojazdową do pozostałych działek). Powierzchnia pozostałych, powstałych w wyniku podziału działek wahała się od 0,0055 ha do 0,0835 ha.

Umową sprzedaży z dnia 17 maja 2015 r. Wnioskodawcy w celu zrekompensowania opłaty adiacenckiej wymierzonej z tytułu podziału nieruchomości, przenieśli własność nieruchomości na rzecz Gminy (…) oznaczonej jako …/… o powierzchni 0,0055 ha. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie sprzedaży, nabywca miał ją wykorzystać do poszerzenia drogi.

W efekcie powyższego Zainteresowani stali się właścicielami siedmiu wydzielonych działek. Na przedmiotowych nieruchomościach Wnioskodawcy postanowili wybudować domy dla piątki swoich dzieci. Pozostałe dwie działki miały zostać niezabudowane.

We wrześniu 2019 r. mocą decyzji wydanej przez Starostę (…), został zatwierdzony projekt budowlany i zostało udzielone pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego dwulokalowego na działce nr …/…. Przedmiotowy budynek - zgodnie z pierwotnym zamiarem - po wybudowaniu miał służyć synowi Wnioskodawców. Wskazać jednakże należy, że z uwagi na trudności finansowe do dnia dzisiejszego nie zostały podjęte prace mające na celu wybudowanie ww. domu. Wnioskodawcy nie zamierzają także tych prac wykonywać w przyszłości. Zainteresowani nie występowali o pozwolenia na budowę na pozostałych działkach. Do chwili obecnej każda z działek jest działką niezabudowaną.

Do żadnej z ww. działek nie zostały doprowadzone media, nie zostały doprowadzone do nich żadne przyłącza wodno-kanalizacyjne. Działki nie zostały ogrodzone. Wszystkie działki objęte są jedną księgą wieczystą.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów (stan na dzień 30 stycznia 2020 r.):

*   działkę nr …/… - stanowią grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-ŁVI);
*   działkę nr …/… - stanowią grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-ŁVI);
*   działkę nr …/… - stanowią grunty częściowo zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-ŁVI) oraz częściowo łąki trwałe (ŁIV);
*   działkę nr …/… - stanowią łąki trwałe (ŁIV oraz ŁVI);
*   działkę nr …/… - stanowią częściowo łąki trwałe (ŁIV) oraz częściowo grunty orne (RIVa);
*   działkę nr …/… - stanowią grunty orne (RIVa);
*   działkę nr …/… - stanowią grunty orne (RIVa oraz RVIb).

W chwili obecnej Wnioskodawcy zamierzają dokonać sprzedaży ww. działek. Decyzja o sprzedaży została podjęta wskutek istniejących konfliktów pomiędzy Wnioskodawcami, a częścią właścicieli działek sąsiadujących (sąsiedzi utrudniali uzyskanie pozwolenia na budowę na działce nr …/…). Wnioskodawcy wskazują, że nabywcami działek mają być ich znajomi, którzy o zamiarze sprzedaży ww. działek dowiedzieli się poprzez tzw. „pocztę pantoflową”. Wskutek powyższego Wnioskodawcy nie będą udostępniać żadnych ogłoszeń o sprzedaży działek, nie będą również korzystać z pośrednictwa biur nieruchomości. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zamierzają przeznaczyć na zaspokojenie potrzeb rodzinnych.

W uzupełnieniu wniosku, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, Zainteresowani wskazali, że:

1.  nie posiadają innych nieruchomości, które w najbliższych latach mieliby zamiar sprzedać;
2.  w przeszłości (2008 r.) sprzedali nieruchomość. Był to dom rodzinny Wnioskodawców wraz z działką. Działka, na której został wybudowany dom została w 1979 r. oddana Wnioskodawcom w użytkowanie wieczyste przez Gminę (…). W okolicach 2000 r. owo użytkowanie wieczyste zostało przekształcone w prawo własności i od tej pory Zainteresowani byli jedynymi właścicielami nieruchomości. Budynek był domem rodzinnym, w którym Wnioskodawcy mieszkali wraz z piątką dzieci, a więc nieruchomość była wykorzystywana w celach mieszkalnych. Powodem sprzedaży domu była wyprowadzka większości dzieci. Wnioskodawcy zostali w domu z jednym dzieckiem, a w efekcie omawiana nieruchomość była dla Wnioskodawców zbyt duża. Również utrzymanie domu generowało zbyt duże koszty. Środki ze sprzedaży domu zostały przeznaczone na budowę innego domu, mniejszego i bardziej ekonomicznego, w którym Wnioskodawcy mieszkają do dnia dzisiejszego;
3.  Wnioskodawcy mieli zamiar dokonać sprzedaży wszystkich działek w bieżącym roku, ale biorąc pod uwagę stan zagrożenia epidemicznego w Polsce data ta może (choć nie musi) ulec zmianie;
4.  żadna z działek nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, ani umowy o podobnym charakterze;
5.  wszystkie podjęte przez Wnioskodawców aktywności w związku z ww. działkami były działaniem zmierzającym do podziału nieruchomości. Dokonanie tego podziału nie miało na celu uatrakcyjnienia, ani zwiększenia wartości nieruchomości. Działki miały być przekazane w drodze darowizny dzieciom Wnioskodawców, które w przyszłości miały na działkach wybudować swoje domy. Z uwagi na konflikty z sąsiadami została podjęta decyzja o sprzedaży działek. Poza przedmiotowym podziałem, Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych innych czynności, które miałyby na celu uatrakcyjnienie czy zwiększenie wartości nieruchomości. Również wydzielenie drogi dojazdowej z jednej z działek było czynnością konieczną, aby zgodnie z prawem dokonać podziału.

W związku z tym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż przez Wnioskodawców działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  W przypadku uznania przez organ interpretacyjny, że stanowisko Wnioskodawców wyrażone w pytaniu nr 1 jest błędne, a w efekcie organ uzna, że sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawcy zwracają się z następującym pytaniem - czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż działek może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku sprzedaży działek?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 3). W zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1 i nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawcy wskazali, że ich zdaniem w opisanej sytuacji, w przypadku sprzedaży ww. działek, nie będą oni zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle wyżej cytowanego przepisu, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, lub udziału w nieruchomości po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, według Wnioskodawców, w tym miejscu należy przeanalizować, czy w przedmiotowej sprawie pięcioletni okres minął.

Na wstępie rozważań Wnioskodawcy wskazują, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „nabycie”, czyli momentu od którego liczy się pięcioletni okres, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Pojęcie to jednak było definiowane w rozstrzygnięciach organów podatkowych i sądów administracyjnych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0115-KDIT2-3.4011.253.1.AWO, stwierdzono, że „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji legalnej pojęcia „nabycia”. Nie określa również na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, (jej części/udziału) lub praw majątkowych. Z powyższego względu pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania praw własności do nieruchomości (lub tych praw) bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci rzeczy lub praw”. Wskazać ponadto należy, że w wyroku z dnia 3 listopada 2009 r., syg. akt II FSK 1489/08 NSA orzekł, że czynność wyznaczającą bieg pięcioletniego terminu należy ustalać w oparciu o regulacje zawarte w prawie cywilnym, a „przez pojęcie „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika”.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcia należy stwierdzić, że termin o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, już minął. W ocenie Wnioskodawców bowiem, rozpoczęcie biegu owego terminu zaczęło się w 1994 r., czyli w momencie nabycia działki nr (…). Wobec tego w chwili obecnej Wnioskodawcy nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zbycia nieruchomości. Prawidłowość toku myślenia przedstawionego przez Wnioskodawców potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2018 r. nr 0115-KDIT2-3.4011.246.2018.2.AD, w której stwierdzono, że „Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje ogólną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne nabycie nieruchomości, jej części, lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu”.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawców brak jest podstaw do uznania, że dokonana przez nich czynność będzie następowała „w wykonaniu działalności gospodarczej”. Wnioskodawcy nie są bowiem profesjonalnymi handlowcami, lecz będą dokonywali zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedaż przedmiotowych działek należy więc uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nadto środki finansowe uzyskane z tytułu transakcji, mają przyczynić się do zaspokajania potrzeb rodziny Wnioskodawców.

Reasumując Wnioskodawcy wskazują, że w niniejszej sprawie nie będą zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku sprzedaży działek, które w chwili obecnej stanowią jeszcze ich własność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; dalej „u.p.d.o.f.”) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy – istotne znaczenie ma zatem data ich nabycia.

Jak wskazano, odrębnym źródłem przychodów jest wyszczególniona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14: Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Zainteresowanego do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisie zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy w 1994 r. roku zakupili - na zasadach ustawowej wspólności małżeńskiej nieruchomość rolną składającą się z niezabudowanych działek oznaczonych numerami geodezyjnymi nr (…) i (…). Łączna powierzchnia nabytej nieruchomości wynosiła 8100,00 m2 (powierzchnia działki nr (…) wynosiła 5700,00 m2, a działki nr (…) 2400,00 m2). Przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie działki nr (…). Działka oznaczona numerem geodezyjnym (…) - zgodnie z jej przeznaczeniem - po nabyciu wykorzystywana była przez Wnioskodawców do celów rolniczych. Na przedmiotowej nieruchomości uprawiane były zboża, ziemniaki oraz trawy. Opisywany stan rzeczy trwał do 2014 roku. Wówczas bowiem - z uwagi na spadek opłacalności prowadzenia działalności rolniczej, a także na sytuację rodzinną (dorastające dzieci), Wnioskodawcy zdecydowali o dokonaniu podziału ww. działki na nieruchomości o mniejszej powierzchni. W celu dokonania podziału działki - z uwagi na fakt, że nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - Wnioskodawcy wystąpili o wydanie decyzji o warunkach zabudowy polegającej na budowie 7 budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z wbudowanymi garażami. W styczniu 2015 r. wydano decyzję o warunkach zabudowy dla nieruchomości nr (…) uwzględniającą żądanie Wnioskodawców. Na wniosek Zainteresowanych Burmistrz (…) decyzją z 20 maja 2015 r. zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej jako działka nr (…) na działki o numerach od …/… do …/… (nieruchomość nr …/… o powierzchni 0,1032 h została przeznaczona na drogę dojazdową do pozostałych działek). Powierzchnia pozostałych, powstałych w wyniku podziału działek wahała się od 0,0055 ha do 0,0835 ha. Umową sprzedaży z dnia 17 maja 2015 r. Wnioskodawcy w celu zrekompensowania opłaty adiacenckiej wymierzonej z tytułu podziału nieruchomości, przenieśli własność nieruchomości na rzecz Gminy (…) oznaczonej jako …/… o powierzchni 0,0055 ha. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie sprzedaży, nabywca miał ją wykorzystać do poszerzenia drogi. W efekcie powyższego Zainteresowani stali się właścicielami siedmiu wydzielonych działek. Na przedmiotowych nieruchomościach Wnioskodawcy postanowili wybudować domy dla piątki swoich dzieci. Pozostałe dwie działki miały zostać niezabudowane. We wrześniu 2019 r. został zatwierdzony projekt budowlany i zostało udzielone pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego dwulokalowego na działce nr …/…. Przedmiotowy budynek - zgodnie z pierwotnym zamiarem - po wybudowaniu miał służyć synowi Wnioskodawców. Wskazać jednakże należy, że z uwagi na trudności finansowe do dnia dzisiejszego nie zostały podjęte prace mające na celu wybudowanie ww. domu. Wnioskodawcy nie zamierzają także tych prac wykonywać w przyszłości. Zainteresowani nie występowali o pozwolenia na budowę na pozostałych działkach. Do chwili obecnej każda z działek jest działką niezabudowaną. Do żadnej z ww. działek nie zostały doprowadzone media, nie zostały doprowadzone do nich żadne przyłącza wodno-kanalizacyjne. Działki nie zostały ogrodzone. Wszystkie działki objęte są jedną księgą wieczystą. W chwili obecnej Wnioskodawcy zamierzają dokonać sprzedaży ww. działek. Decyzja o sprzedaży została podjęta wskutek istniejących konfliktów pomiędzy Wnioskodawcami, a częścią właścicieli działek sąsiadujących (sąsiedzi utrudniali uzyskanie pozwolenia na budowę na działce nr \`(...)\`/…). Wnioskodawcy wskazują, że nabywcami działek mają być ich znajomi, którzy o zamiarze sprzedaży ww. działek dowiedzieli się poprzez tzw. „pocztę pantoflową”. Wskutek powyższego Wnioskodawcy nie będą udostępniać żadnych ogłoszeń o sprzedaży działek, nie będą również korzystać z pośrednictwa biur nieruchomości. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zamierzają przeznaczyć na zaspokojenie potrzeb rodzinnych. Zainteresowani nie posiadają innych nieruchomości, które w najbliższych latach mieliby zamiar sprzedać. W przeszłości (2008 r.) sprzedali nieruchomość. Był to dom rodzinny Wnioskodawców wraz z działką. Działka, na której został wybudowany dom została w 1979 r. oddana Wnioskodawcom w użytkowanie wieczyste przez Gminę (…). W okolicach 2000 r. owo użytkowanie wieczyste zostało przekształcone w prawo własności i od tej pory Zainteresowani byli jedynymi właścicielami nieruchomości. Budynek był domem rodzinnym, w którym Wnioskodawcy mieszkali wraz z piątką dzieci, a więc nieruchomość była wykorzystywana w celach mieszkalnych. Powodem sprzedaży domu była wyprowadzka większości dzieci. Wnioskodawcy zostali w domu z jednym dzieckiem, a w efekcie omawiana nieruchomość była dla Wnioskodawców zbyt duża. Również utrzymanie domu generowało zbyt duże koszty. Środki ze sprzedaży domu zostały przeznaczone na budowę innego domu, mniejszego i bardziej ekonomicznego, w którym Wnioskodawcy mieszkają do dnia dzisiejszego. Wnioskodawcy mieli zamiar dokonać sprzedaży wszystkich będących przedmiotem wniosku działek w bieżącym roku, ale biorąc pod uwagę stan zagrożenia epidemicznego w Polsce data ta może (choć nie musi) ulec zmianie. Żadna z działek nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, ani umowy o podobnym charakterze. Wszystkie podjęte przez Wnioskodawców aktywności w związku z ww. działkami były działaniami zmierzającymi do podziału nieruchomości. Dokonanie tego podziału nie miało na celu uatrakcyjnienia, ani zwiększenia wartości nieruchomości. Działki miały być przekazane w drodze darowizny dzieciom Wnioskodawców, które w przyszłości miały na działkach wybudować swoje domy. Z uwagi na konflikty z sąsiadami została podjęta decyzja o sprzedaży działek. Poza przedmiotowym podziałem, Wnioskodawcy nie dokonywali żadnych innych czynności, które miałyby na celu uatrakcyjnienie czy zwiększenie wartości nieruchomości. Również wydzielenie drogi dojazdowej z jednej z działek było czynnością konieczną, aby zgodnie z prawem dokonać podziału.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu bez względu na jej rezultat.

Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 u.p.d.o.f. z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia osobistego mienia. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowanie przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego przyjąć należy, że planowane przez Wnioskodawcę przedsięwzięcie ma charakter incydentalny.

Zatem, należy uznać, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej i nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a cyt. ustawy, czyli z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości. Z uwagi na fakt, że nieruchomość była przez Wnioskodawców nabyta w 1994 r., należy uznać, że pięcioletni termin, o którym mowa w powołanym przepisie niewątpliwie upłynął. Należy więc uznać, że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie nieruchomości nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem ww. nieruchomości zostaną zbyte po upływie pięcioletniego okresu określonego w ww. przepisie.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy – w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tutejszy organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zostały wydane w indywidualnych sprawach i tylko wyłącznie w nich mają zastosowanie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów–w art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.