Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-473/14-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-16
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż; spłata; udział-umorzenie udziałów; wierzytelność; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 8 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 28 listopada 2014 r. (data wpływu 2 grudnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z treści art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca przedstawia zdarzenie przyszłe będące przedmiotem zapytania i stanowisko Spółki w sprawie oraz wnosi o potwierdzenie jego prawidłowości i zasadności. Równocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż przedmiotowy wniosek dotyczy działalności podmiotu, którego utworzenie jest planowane przez Spółkę, przy czym podmiot ten nie został jeszcze założony (nie może sam wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej). Niemniej, zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej, możliwe będzie zastosowanie się przez nowoutworzony podmiot do niniejszej interpretacji, w zakresie w jakim będzie dotyczyć tego podmiotu.

Wnioskodawca jest podmiotem należącym do Grupy (dalej: Grupa), pełniącym funkcje holdingowe. W zakresie działalności Spółki mieści się między innymi świadczenie usług zarządczych i doradczych na rzecz podmiotów z Grupy, prowadzących działalność operacyjną. W ramach planowanego procesu restrukturyzacji Spółka planuje utworzyć nową spółkę kapitałową A. sp. z o.o. (dalej: A.). Na moment wykonywania opisanych poniżej czynności, A. będzie wchodzić w skład Grupy. Wszystkie udziały A. posiadane będą przez Spółkę. Siedziba A. będzie się znajdowała (…).

Planowane jest, że A. otrzyma w formie wkładu niepieniężnego udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Nabyta), powstałej z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej należącej do Grupy. W związku z tym wkładem, podwyższony zostanie kapitał zakładowy A. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego oraz pokrycia nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, A. stanie się wspólnikiem Spółki Nabytej (nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym A. zostaną pokryte udziałami w Spółce Nabytej, których wartość będzie równa lub wyższa od wartości nominalnej nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym A.). Wniesienie wkładu niepieniężnego (w postaci udziałów w Spółce Nabytej) do A. odbędzie się w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W efekcie, A. uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabytej.

Po nabyciu udziałów w Spółce Nabytej, w zależności od uwarunkowań biznesowych, A. może zbyć większość posiadanych udziałów w Spółce Nabytej do Spółki Nabytej w celu ich umorzenia w ramach procedury umorzenia dobrowolnego w trybie art. 199 § 1-2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, ze zm.; dalej: KSH). Umorzenie to nastąpi za wynagrodzeniem na poziomie rynkowym. Wynagrodzenie może zostać uregulowane w formie rzeczowej (w postaci wierzytelności pożyczkowych). Planowane kroki zostały zobrazowane na poniższym diagramie: (diagram – załącznik pdf – str. 3).

Niewykluczone, iż w przyszłości będzie następować spłata bądź zbycie wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez A. jako wynagrodzenie (w formie rzeczowej) za umorzone udziały Spółki Nabytej.

Spółka składa niniejszy wniosek celem potwierdzenia ewentualnych konsekwencji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jakie powstaną w związku z potencjalną sprzedażą lub spłatą przez dłużników wierzytelności pożyczkowych otrzymanych przez A. jako wynagrodzenie za umorzone udziały Spółki Nabytej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku odpłatnego zbycia przez A. lub spłaty przez dłużników wierzytelności pożyczkowych, A. będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie za umarzane udziały odpowiadającej wartości rynkowej z dnia ich nabycia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia przez A. lub spłaty przez dłużników wierzytelności pożyczkowych, A. będzie miała prawo rozpoznać koszt podatkowy, odpowiadający wartości otrzymanego wynagrodzenia za umarzane udziały w wysokości wartości rynkowej wierzytelności z dnia ich nabycia przez A.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Na moment sprzedaży przez A. wierzytelności pożyczkowych nabytych tytułem otrzymania wynagrodzenia niepieniężnego za umarzane udziały Spółki Nabytej, A. będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego ustalonego zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku spłaty wierzytelności nabytych od spółki zależnej tytułem wynagrodzenia za umarzane udziały przychodem będą, zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, otrzymane środki pieniężne.

Brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przepisów odnoszących się wprost do sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub spłaty wierzytelności pożyczkowych w sytuacji, w której wierzytelności te stanowiły uprzednio wynagrodzenie niepieniężne za umorzone udziały w spółce. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, należy w takiej sytuacji zastosować ogólne zasady wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące sposobu ustalania kosztów podatkowych.

Zgodnie z przepisami art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku spłaty bądź sprzedaży wierzytelności pożyczkowych za koszty uzyskania przychodów należy uznać wartość otrzymanego uprzednio wynagrodzenia za umarzane udziały. W sytuacji, w której wartość otrzymanego uprzednio wynagrodzenia za umarzane udziały będzie odpowiadała wartości rynkowej wierzytelności, jakie potencjalnie zostaną przekazane A. jako wynagrodzenie niepieniężne za umarzane udziały w Spółce Nabytej, kosztami uzyskania przychodów będzie wartość rynkowa wierzytelności pożyczkowych ustalona na dzień ich nabycia przez A.

Uzasadnieniem zaprezentowanego powyżej stanowiska Wnioskodawcy jest ekonomiczny efekt uzyskany przez A., który byłby identyczny w sytuacji, w której A. otrzymałaby środki pieniężne w wyniku umorzenia udziałów w Spółce Nabytej, za które następnie nabyłaby przedmiotowe wierzytelności. Kwota wypłacanych środków odpowiadałaby wartości wynagrodzenia rzeczowego, tj. wartości rynkowej wierzytelności z dnia ich wydania. Na moment spłaty wierzytelności pożyczkowych, bądź ich późniejszej sprzedaży A. miałaby prawo do ustalenia kosztu podatkowego w wysokości wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności pożyczkowej. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, również w przypadku kiedy wierzytelności pożyczkowe zostały nabyte przez A. jako wynagrodzenie niepieniężne za umarzane udziały w Spółce Nabytej, A. powinna mieć prawo do rozpoznania kosztu podatkowego w wysokości wartości wierzytelności otrzymanych uprzednio jako wynagrodzenie za umarzane udziały. W ocenie Wnioskodawcy, nieuzasadnione byłoby różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej podatników, osiągających w końcowym rezultacie identyczny efekt ekonomiczny.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, A. powinna ustalić wartość podatkową aktywów (tj. wierzytelności pożyczkowych), jakie mogą zostać otrzymane przez A. od Spółki Nabytej jako wynagrodzenie za umarzane udziały w ich wartości z dnia ich nabycia przez A. oraz powinna mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w momencie sprzedaży wierzytelności lub otrzymania spłaty w wysokości ich wartości rynkowej w chwili nabycia. Opodatkowaniu mogłaby podlegać ewentualna różnica pomiędzy ceną sprzedaży, a wartością wierzytelności odpowiadającą wynagrodzeniu za umarzane udziały Spółki Nabytej przez A. Analogicznie dochód podatkowy z tytułu otrzymanej spłaty wierzytelności powinien być równy nadwyżce uzyskanego przychodu ponad wartość wynagrodzenia niepieniężnego otrzymanego na dzień umorzenia.

Na prawidłowość przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy wskazuje również treść interpretacji indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w przedmiotowym zakresie. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 czerwca 2014 r. (sygn. IPPB3/423-258/14-4/MSI) organ w całości zgodził się ze stanowiskiem podatnika w kwestii sposobu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia składników majątkowych lub spłaty wierzytelności otrzymanych jako wynagrodzenie (w formie rzeczowej) za umorzone udziały. W szczególności, organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że: „(\`(...)\`) za powyższe koszty należy uznać wartość rynkową składników majątkowych Spółki Kapitałowej, jakie potencjalnie mogą zostać otrzymane przez Spółkę jako wynagrodzenie niepieniężne za umarzane udziały (akcje) w Spółce Kapitałowej lub jakie mogą zostać przekazane Spółce w ramach likwidacji Spółki Kapitałowej. Uzasadnieniem dla takiego rozumowania jest ekonomiczny efekt uzyskany przez Spółkę, który będzie identyczny jak w sytuacji, w której Spółka otrzymałaby środki pieniężne w wyniku umorzenia udziałów (akcji) Spółki Kapitałowej lub w wyniku likwidacji tej spółki, za które następnie nabyłaby przedmiotowe składniki majątkowe. W tym przypadku Spółka miałaby prawo do ustalenia kosztu podatkowego w wysokości wydatków poniesionych na nabycie składników majątkowych, czyli w ich wartości rynkowej”.

Prawidłowość stanowiska podatników co do możliwości rozpoznania kosztu podatkowego w wysokości wartości wierzytelności z dnia ich otrzymania jako wynagrodzenie za umorzenie udziałów została również potwierdzona w poniższych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

*   interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 lutego 2014 r. (sygn. IPPB3/423-978/13-2/AG),
*   interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 października 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-261/13-6/IR),
*   interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wydana 18 października 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-262/13-6/KJ),
*   interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPB3/423-404/11-4/JG).

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z potencjalną spłatą bądź sprzedażą wierzytelności pożyczkowych otrzymanych jako wynagrodzenie za umorzone udziały, A. będzie miała prawo rozpoznać koszt podatkowy, odpowiadający wartości otrzymanego uprzednio wynagrodzenia za umarzane udziały w wysokości wartości rynkowej nabytych wierzytelności pożyczkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ustosunkowując się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.