Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-231/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-24
Teza: Koszty podatkowe opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; księgi-księgi przychodów i rozchodów; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów podatkowych opłaty wstępnej wynikającej z zawartej umowy leasingu operacyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi działalność z zakresu sprzedaży detalicznej komputerów, kas fiskalnych, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania pod nazwą Spółka X. Jest współwłaścicielem, posiada 15% udziałów w źródle przychodów i kosztów. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawca chce w przyszłości zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód dostawczy do 3,5 tony wykorzystywany w działalności gospodarczej. Umowa spełniać będzie warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okres na jaki zostanie zawarta umowa to minimum 36 miesięcy. Zgodnie z ogólnymi zasadami umowy leasingu operacyjnego – ¬warunkiem przekazania do użytkowania przedmiotu leasingu będzie wniesienie wynagrodzenia tj. opłaty wstępnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych opłatę wstępną powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo z chwilą jej poniesienia, czy też opłatę trzeba rozliczać proporcjonalnie przez cały okres trwania umowy leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione proporcjonalnie do udziałów w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Opłata wstępna ma charakter samoistny, bezzwrotny, nieprzypisany do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie natomiast jest niezbędnym warunkiem zawarcia umowy leasingu operacyjnego. Nie dotyczy zatem okresu, na jaki została zawarta umowa leasingu. Z tego względu leasingowa opłata wstępna, będąca kosztem pośrednim, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Tak orzekł: WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 1 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 269/09, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 października 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 633/09, WSA w Krakowie w wyroku z dnia 23 września 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1076/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu, rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym’’, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym’’, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z późn. zm.)

–do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23t-23h.

Z przepisów powyższych wynika zatem co do zasady, że jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego – prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Opłaty leasingowe o charakterze wstępnym co do zasady mają charakter opłat samoistnych i bezzwrotnych, nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych, natomiast ich poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji (zawarcia) umowy leasingu. Opłaty te są wydatkami jednorazowymi, związanymi z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu. W takim przypadku w płaszczyźnie podatkowej, wstępna opłata leasingowa powinna zostać zaliczona do kosztów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Jednocześnie powołany przepis art. 23b ww. ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć ww. opłaty związane z leasingiem do kosztów uzyskania przychodów. Zatem rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, uregulowane w art. 22 ust. 4-6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi działalność z zakresu sprzedaży detalicznej komputerów, kas fiskalnych, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania pod nazwą Spółka X. Jest współwłaścicielem, posiada 15% udziałów w źródle przychodów i kosztów. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawca chce w przyszłości zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód dostawczy do 3,5 tony wykorzystywany w działalności gospodarczej. Umowa spełniać będzie warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okres na jaki zostanie zawarta umowa to minimum 36 miesięcy. Zgodnie z ogólnymi zasadami umowy leasingu operacyjnego – warunkiem przekazania do użytkowania przedmiotu leasingu będzie wniesienie wynagrodzenia, tj. opłaty wstępnej.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że jeżeli w istocie umowa zawarta przez Wnioskodawcę spełni wszystkie wymogi określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zostanie zawarta w ramach prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej i na potrzeby tej działalności, to poniesiona przez Wnioskodawcę opłata wstępna może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jako tzw. koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania tej działalności. Ww. wydatku nie można bowiem bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.

Przy czym, wydatek związany z uiszczeniem opłaty wstępnej, powinien zostać zaewidencjonowany w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej jednorazowo w dacie jego poniesienia, tj. w dniu wystawienia faktury dokumentującej opłatę wstępną. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku podatników, o których mowa ust. 6 (tj. podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b (niemających zastosowania w niniejszej sprawie), uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

W konsekwencji, ww. opłata wstępna stanowi dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej, koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, proporcjonalnie do Jego udziału w zyskach tej Spółki, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych wobec drugiego wspólnika Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.