Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.490.2020.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-21
Teza: Zwolnienie od podatku dzierżawy obwodów łowieckich.
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; dzierżawa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dzierżawy obwodów łowieckich – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dzierżawy obwodów łowieckich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem i płatnikiem podatku od towarów i usług (VAT), rozlicza podatek VAT na zasadach ogólnych. Powiat posiada osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych – Ustawa o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511, z późn. zm.)

Do zadań Powiatu na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym należy między innymi ochrona środowiska i przyrody, i tak zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r., Prawo łowieckie (Dz. U. z 2018 r., poz. 2033, z późn. zm.) Powiat (Starosta) wydzierżawia obwody łowieckie na rzecz Kół Łowieckich. W tym celu zawierane są umowy cywilnoprawne, na podstawie których Koła Łowieckie na terenie Obwodów Łowieckich zobowiązują się do prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej w oparciu i zgodnie z wieloletnim łowieckim planem hodowlanym oraz corocznym planem łowieckim. „Dzierżawca zobowiązany jest do:

1.  Prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej w oparciu o wieloletni plan hodowlany i roczny plan łowiecki,
2.  Współdziałania z właściwym nadleśnictwem w ustalaniu stanu zwierząt łownych w łowiskach leśnych,
3.  Ustalania stanu zwierzyny łownej w łowiskach polnych,
4.  Zatrudnienia lub powołania w obwodzie łowieckim co najmniej jednego strażnika łowieckiego,
5.  Przedkładania corocznie do zatwierdzenia we właściwym terenowo nadleśnictwie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy państwowe projektu rocznego planu łowieckiego,
6.  Powiadomienia właściwego terenowo nadleśnictwa o terminach zamierzonych polowań,
7.  Przestrzegania postanowień zawartych w ustawie z dnia 13 października 1995 r., Prawo łowieckie (tekst jed. Dz. U. z 2015 r., poz. 2168 ze zm.) oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy.”

Z tytułu dzierżawy Koła łowieckie zobowiązane są uiszczać na rzecz Powiatu czynsz dzierżawny, ustalany zgodnie z rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 r., w sprawie zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. z 2018 r., poz. 2085). Kalkulując czynsz dzierżawny uwzględnia się powierzchnię obwodów łowieckich, równowartość pieniężną żyta ogłoszoną dla podatku rolnego oraz ustaloną kategorię Obwodów łowieckich. Czynsz dzierżawny z ww. tytułu ustalany jest zgodnie z zasadami rozporządzenia, stanowi całość kwoty należnej od Dzierżawcy, przy czym podatek VAT mieścił się w tej kwocie. Obowiązujące umowy dzierżawy obwodu łowieckiego zawarte pomiędzy Starostą a Kołami łowieckimi; to jest T., K., B., D., S., Kn. a w § 3 określają, iż czynsz dzierżawny wynosi ustaloną kwotę „brutto”.

Zgodnie z dotychczasową praktyką Powiat stosował stawkę 23% podatku VAT, jednakże mając na uwadze właściwe stosowanie przepisów podatkowych, zgodnie z bieżącymi interpretacjami Powiat zwraca się z wnioskiem o interpretację podatkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką podatku od towarów i usług VAT Powiat powinien opodatkować dzierżawę obwodów łowieckich?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Podatnik stoi na stanowisku, iż wydzierżawianie obwodów łowieckich na rzecz Kół Łowieckich podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie korzysta ze zwolnienia z tego podatku na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701 z późn. zm. Rozdz. 2 § 3 ust. 1 pkt 2. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. , o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju i zatem opłaty za odpłatne udostępnienie przez Powiat na podstawie umowy dzierżawy obwodu łowieckiego kołu łowieckiemu podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z 11 marca 2014 r., o podatku od towarów i usług (Dz.U.2018.2174 t.j. z dnia 2018.11.21).

Natomiast przepisy ww. ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku i tak zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701 z późn. zm.) Rozdz. 2 § 3 ust. 1 pkt 2 zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W związku z interpretacjami organów podatkowych, podatnik stoi na stanowisku, iż gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług tj. m.in. gospodarki leśnej, łowieckiej czy rybackiej. W związku z powyższym, dzierżawa obwodów łowieckich korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie Rozdział 2, § 3 ust. 1 pkt 2 cytowanego rozporządzenia, gdyż przedmiotowe dzierżawione grunty są przeznaczone do celów rolniczych, do prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej.

W opinii podatnika w związku z faktem, iż dzierżawione tereny zostały przeznaczone m.in. do prowadzenia gospodarki łowieckiej oraz sprzedaży ich produktów to należy uznać iż są one wykorzystywane na cele rolnicze. Tym samym dzierżawa obwodów łowieckich powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenia usług w świetle art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że do zadań Powiatu na podstawie art. 4 ust 1 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym należy między innymi ochrona środowiska i przyrody. Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r., Prawo łowieckie Powiat wydzierżawia obwody łowieckie na rzecz Kół Łowieckich. W tym celu zawierane są umowy cywilnoprawne, na podstawie których Koła Łowieckie na terenie Obwodów Łowieckich zobowiązują się do prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej w oparciu i zgodnie z wieloletnim łowieckim planem hodowlanym oraz corocznym planem łowieckim.

Z tytułu dzierżawy Koła Łowieckie zobowiązane są uiszczać na rzecz Powiatu czynsz dzierżawny. Kalkulując czynsz dzierżawny uwzględnia się powierzchnię obwodów łowieckich, równowartość pieniężną żyta ogłoszoną dla podatku rolnego oraz ustaloną kategorię Obwodów łowieckich.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 67 z późn. zm.), obwody łowieckie dzielą się na obwody łowieckie leśne i polne.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy Prawo łowieckie, obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:

1.  obwody łowieckie leśne – dyrektor regionalnej dyrekcji Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe;
2.  obwody łowieckie polne – starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej;
3.  obwody łowieckie znajdujące się na terenie więcej niż jednego powiatu – starosta powiatu, na terenie którego znajduje się największa część obwodu łowieckiego.

Z powyższych unormowań wynika, że odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę (Powiat) na podstawie umowy dzierżawy obwodu łowieckiego kołu łowieckiemu działającemu na terenie Powiatu, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem Powiat wydzierżawiając na rzecz kół łowieckich obwody łowieckie i pobierając z tego tytułu czynsze dzierżawne, z uwagi na cywilnoprawny charakter transakcji, nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701 z późn. zm.), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Zatem jak wynika z powyższego dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przywołanego przepisu rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „cele rolnicze”, jednakże w art. 2 pkt 15 tej ustawy zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Posiłkując się zapisem powyższej definicji uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. m.in. gospodarki leśnej, łowieckiej czy rybackiej.

Z uwagi na przytoczone przepisy prawa w świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że decydujące znaczenie w kwestii możliwości zwolnienia od podatku czynności dzierżawy gruntów jest ich faktyczne przeznaczenie przez dzierżawcę – na cele rolnicze.

W niniejszej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – Powiat wydzierżawia obwody łowieckie na rzecz Kół Łowieckich. Koła Łowieckie na terenie Obwodów Łowieckich zobowiązują się do prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej w oparciu i zgodnie z wieloletnim łowieckim planem hodowlanym oraz corocznym planem łowieckim. Dzierżawione grunty są przeznaczone do celów rolniczych, do prowadzenia gospodarki łowieckiej oraz sprzedaży jej produktów.

Zatem dzierżawa przez Powiat obwodów łowieckich na rzecz Kół Łowieckich – faktycznie przeznaczonych na cele gospodarki łowieckiej – będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.