Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4511-193/15-4/MKo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-17
Teza: Czy wydatki poniesione z tytułu spłaty kredytu (wraz z odsetkami) zaciągniętego w związku z ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, sporządzenia aktu notarialnego, opłaty sądowej oraz koszty pośrednictwa w sprzedaży ww. mieszkania będą stanowić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży tegoż lokalu mieszkalnego w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; przychód; spadek; sprzedaż; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2015 r. (data wpływu – 10 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu – 11 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego:

*   w części dotyczącej spłaty kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego zgodnie z ustawą z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzieleniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych oraz kosztów sporządzenia aktu notarialnego i opłaty sądowej – **jest prawidłowe,**
*   natomiast w zakresie kosztów pośrednictwa w sprzedaży ww. lokalu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Wniosek uzupełniono w dniu 11 lutego 2016 r.

W ww. wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył aktem notarialnym w dniu 6 czerwca 2014 r. mieszkanie pochodzące ze spadku po rodzicach z obowiązkiem spłaty po 50000 zł dla każdego z dwóch braci, którzy wraz z nim odziedziczyli po 1/3 udziału do wyżej wymienionego mieszkania. Termin spłaty został wyznaczony do dnia 15 maja 2015 r. Koszty w kwocie 3822,74 zł za sporządzenie aktu oraz opłaty sądowe zobowiązał się pokryć Wnioskodawca.

Wówczas, tj. od 1992 r., Wnioskodawca zamieszkiwał wraz z rodziną w mieszkaniu spółdzielczym lokatorskim. Postanowił jednak nabyć od spółdzielni ww. mieszkanie na własność. W tym celu w dniu 19 maja 2014 r. Wnioskodawca dokonał jednorazowej spłaty lokalu w kwocie 30800 zł (taką kwotę wyliczyła spółdzielnia mieszkaniowa tytułem spłaty kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego zgodnie z ustawą z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzieleniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych – Dz.U. z 2013 r., poz. 763) i 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego umowę, na podstawie której nabył prawo odrębnej własności ww. lokalu. Koszty z tytułu sporządzenia aktu, opłata sądowa oraz podatek VAT wyniosły 1086,56 zł, które to Wnioskodawca opłacił gotówką.

Mieszkanie po rodzicach Wnioskodawca nabył w celu zamieszkania tam wraz z rodziną. Jednak wymagało ono generalnego remontu. W tym celu w dniu 26 czerwca 2014 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt budowlano-hipoteczny na remont tego mieszkania w kwocie 80000 zł. Z kolei w dniu 13 grudnia 2014 r. Wnioskodawca przeprowadził się wspólnie z rodziną do mieszkania nabytego po rodzicach, a mieszkanie spółdzielcze za pomocą biura nieruchomości wystawił na sprzedaż.

W dniu 20 marca 2015 r. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie spółdzielcze za kwotę 149000 zł, z której dokonał spłaty braci za mieszkanie przejęte po rodzicach, tj. kwotę 100000 zł, opłacił usługę pośrednictwa w kwocie 3700 zł oraz dokonał częściowej spłaty kredytu w kwocie 8000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione z tytułu spłaty kredytu (wraz z odsetkami) zaciągniętego w związku z ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, sporządzenia aktu notarialnego, opłaty sądowej oraz koszty pośrednictwa w sprzedaży ww. mieszkania będą stanowić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży tegoż lokalu mieszkalnego w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione wszystkie koszty wiążące się z nabyciem a później ze sprzedażą lokalu stanowią koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty zostały udokumentowane, faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części dotyczącej spłaty kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego zgodnie z ustawą z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzieleniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych oraz kosztów sporządzenia aktu notarialnego i opłaty sądowej za prawidłowe, natomiast w zakresie kosztów pośrednictwa w sprzedaży ww. lokalu – nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, w dniu 30 czerwca 2014 r. Wnioskodawca przekształcił spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w prawo odrębnej własności lokalu, który następnie zbył w dniu 20 marca 2015 r.

Na tle powyższego wskazać należy, że stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1222) przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi lokal mieszkalny do używania, a członek zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni.

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 3 ww. ustawy, spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Na rzecz osoby, której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność lokalu, po spełnieniu przez nią warunków określonych w ustawie. W przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkanie, ale nie są jego właścicielami.

Skoro zatem ww. prawo jest niezbywalne, to nie ma jego nabycia ani zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Tym samym 5-letni termin określony w powołanym przepisie może być liczony jedynie od nabycia prawa zbywalnego, np. przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca przekształcił w dniu 30 czerwca 2014 r. ww. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu w prawo własności, nabycie prawa własności tego lokalu nastąpiło właśnie w tej dacie.

Ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, stanowi ono źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu tym podatkiem, według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, koszty i opłaty sądowe. Koszty te, nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca poniósł wydatki na: spłatę wyliczonego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego zgodnie z ustawą z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzieleniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych, oraz sporządzenie aktu notarialnego, pokrycie opłaty sądowej oraz kosztów pośrednictwa w sprzedaży ww. mieszkania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1222) na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków - spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa;
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy z członkiem spółdzielni ubiegającym się o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu, a ponadto powinna zawierać zobowiązanie członka spółdzielni do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jego lokal przez wniesienie wkładu mieszkaniowego określonego w umowie.

Członek, o którym mowa w ust. 1, wnosi wkład mieszkaniowy według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jego lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych lub z innych środków uzyskanych na sfinansowanie kosztów budowy lokalu. Jeżeli część wkładu mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, członek jest obowiązany uczestniczyć w spłacie tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jego lokal (art. 10 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z powyższym, warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności jest spłata przypadającej na ten lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, tj. pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na lokal poprzez wniesienie wkładu mieszkaniowego, o ile oczywiście wkład ten nie został w całości wpłacony. Gdy członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, ponieważ nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię, który służył pokryciu części wkładu mieszkaniowego zobowiązany jest pokryć odpowiednią część zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami.

Ponadto – jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – członek spółdzielni zobowiązany jest do spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię.

Zatem, biorąc pod uwagę treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z uzyskaniem lokatorskiego prawa do lokalu, które następnie zostało przekształcone w prawo odrębnej własności, w postaci spłaty ww. kredytu wraz z odsetkami mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży tego lokalu.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia można również zaliczyć wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza aktu notarialnego dotyczącego nabycia prawa odrębnej własności lokalu oraz opłatą sądową. Są to bowiem wydatki bezpośrednio związane z czynnością przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności lokalu, a więc mogą stanowić wydatek na nabycie tego prawa.

Natomiast Wnioskodawca błędnie kwalifikuje poniesione koszty pośrednictwa w sprzedaży opisanego we wniosku lokalu do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy tego rodzaju wydatek stanowi – jak już wyżej wskazano – koszt nabycia w rozumienia art. 19 ust. 1 ww. ustawy i jako taki winien być uwzględniony przy rozliczaniu podatku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.