Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-501/15/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-01-08
Teza: Programy motywacyjne – obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; przychód; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; przychód-źródła przychodu; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym. Wniosek uzupełniono pismem z dnia z dnia 17 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„B” Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) należy do Grupy B, która świadczy na terenie całego kraju usługi polegające na tworzeniu oraz kompleksowej obsłudze programów ubezpieczeniowych. W skład Grupy B wchodzą:

*   B1 Sp. z o.o. - czołowy polski broker ubezpieczeniowy, oferujący w ramach swojego przedsiębiorstwa kompleksową obsługę ubezpieczeniową podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,
*   Wnioskodawca - autoryzowany przedstawiciel towarzystw ubezpieczeniowych, świadczący kompleksową obsługę masowych programów ubezpieczeniowych.

Struktura grupy, tj. prowadzenie działalności brokerskiej przez B1 Sp. z o.o. i działalności agenta ubezpieczeniowego przez Wnioskodawcę, wynika z wymogów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Przepisy tej ustawy stanowią, że podmiot wykonujący czynności z zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonuje:

*   czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, polegające na: pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna) albo
*   czynności w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej, polegające na zawieraniu lub doprowadzaniu do zawarcia umów ubezpieczenia, wykonywaniu czynności przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności brokerskich (działalność brokerska).

W rezultacie, w świetle ww. przepisów nie jest możliwe prowadzenie w ramach jednego podmiotu gospodarczego zarówno działalności agencyjnej, jak i brokerskiej. Z tego też względu, w ramach Grupy B funkcjonują 2 odrębne podmioty - B1 (wykonujący działalność brokerską) oraz Wnioskodawca (wykonujący działalność agencyjną).

Od strony biznesowej, działalność obydwu spółek jest ściśle powiązana i komplementarna. Rynkowy sukces każdej ze spółek jest uzależniony od sukcesu drugiej spółki. Bez wzajemnego wsparcia historyczny i planowany wzrost wyników każdej ze spółek nie byłby możliwy.

Podkreślić należy, że podział Grupy B na spółkę prowadzącą działalność agencyjną i brokerską jest wymuszony regulacjami prawnymi. Na rynku ubezpieczeń, Grupa B jest postrzegana jako całość. Usługi spółek klienci najczęściej kupują w „pakiecie”. Przykładowo, Wnioskodawca w ponad 95% wykonuje czynności agencyjne dla klientów B1. Taka sytuacja wynika z uwarunkowań rynkowych - w przypadku masowych programów ubezpieczeniowych (zwłaszcza w branży samochodowej), obsługa klienta wymaga zaangażowania „własnego” agenta, który reprezentuje zakład ubezpieczeń i odpowiada za zebranie danych, wystawienie polisy, dostarczenie polisy w odpowiednim czasie itp. Ponadto, Wnioskodawca jest umocowany przez swoich klientów (zakłady ubezpieczeń) do obsługi procesu likwidacji szkód dla klientów B1. W umowach generalnych zawieranych pomiędzy zakładem ubezpieczeń i klientem (pozyskanym przez B1) zakład ubezpieczeń wskazuje Wnioskodawcę jako agenta. Oferty składane klientom przez Grupę B łączą w sobie obsługę brokerską (wykonywaną przez B1) i agencyjną (wykonywaną przez Wnioskodawcę).

B1 i Wnioskodawca zatrudniają osoby posiadające ekspercką wiedzę z zakresu pośrednictwa ubezpieczeniowego. Z uwagi na wieloletnie doświadczenie, ww. osoby posiadają również dogłębną znajomość rynku na którym funkcjonuje Grupa B. Współpraca z ww. ekspertami jest kluczowa z punktu widzenia działalności obydwu spółek i Grupy B jako całości. Osoby te są zatrudnione w spółkach Grupy B na podstawie umów o pracę i/lub kontraktów cywilnoprawnych i obecnie pełnią również funkcję członków zarządu tych spółek.

Z perspektywy Wnioskodawcy istotne jest, aby ww. osoby zatrudnione u Wnioskodawcy kontynuowały współpracę z Wnioskodawcą i były szczególnie zmotywowane do angażowania się w budowanie wartości Wnioskodawcy. Czynności wykonywane przez ekspertów przekładają się na poziom sprzedaży usług brokerskich i agencyjnych, a co za tym idzie na przychody osiągane przez Wnioskodawcę i drugą spółkę z Grupy B oraz na ich wartość rynkową. Co więcej, z perspektywy Wnioskodawcy istotne jest to, aby kluczowi eksperci kontynuowali współpracę z Wnioskodawcą w długim okresie. Istotne jest także, aby osoby te nie prowadziły działalności konkurencyjnej względem Wnioskodawcy.

W celu wzmocnienia motywacji ww. ekspertów współpracujących z Wnioskodawcą i drugą spółką z Grupy B, Grupa B podjęła decyzję o zaproponowaniu tym osobom udziału w programie motywacyjnym. Celem programu jest zmotywowanie ekspertów do budowania wartości Grupy B (cel motywacyjny), kontynuowania współpracy z Grupą B (cel retencyjny) oraz zniechęcenie tych osób do prowadzenia ewentualnej działalności konkurencyjnej (cel zabezpieczający).

Jak wskazano powyżej, od strony biznesowej, działalność obydwu spółek z Grupy B jest ściśle powiązana i komplementarna. Rynkowy sukces każdej ze spółek jest uzależniony od sukcesu drugiej spółki. Konieczne było zatem wypracowanie koncepcji programu motywacyjnego, który z jednej strony zmotywuje ekspertów do działania z korzyścią dla spółki, w której są zatrudnieni, a z drugiej strony, zmotywuje ich do wzięcia odpowiedzialności pośrednio za wyniki całej Grupy B. Uznano, że wprowadzenie programu motywacyjnego, który motywowałby ekspertów do działania tylko i wyłącznie w interesie jednej ze spółek, może przynieść szkodę wizerunkowi/pozycji Grupy B i - z uwagi na powyższe zależności - w długim okresie wpłynąć negatywnie na wyniki spółki.

W celu realizacji opisanych wyżej założeń programu, Wnioskodawca zaproponował ww. ekspertom (zatrudnionym u Wnioskodawcy) zawarcie kontraktów terminowych (dalej: „Kontrakty terminowe”). Podobnie, B1 zaproponował zawarcie kontraktów terminowych kluczowym osobom zatrudnionym w B1. Osoby, którym Wnioskodawca zaproponował zawarcie Kontraktów terminowych, będą w dalszej części wniosku określane jako: „Uczestnicy”.

Kontrakty terminowe, ustrukturyzowane jako instrumenty pochodne, z uwagi na ich zmienną wartość oraz możliwość ich powiązania z sytuacją ekonomiczną spółek z Grupy B, w najlepszy sposób realizują oczekiwane przez Wnioskodawcę i Grupę B cele - motywacyjne, retencyjne i zabezpieczające.

Kontrakty terminowe oferowane przez Wnioskodawcę kluczowym ekspertom zatrudnionym u Wnioskodawcy stanowią pochodne instrumenty finansowe, dla których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (do ww. przepisu odwołuje się definicja pochodnych instrumentów finansowych zawarta w art. 5a pkt 13 ustawy o PDOF). Kontrakty terminowe nie są tytułami uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania ani instrumentami rynku pieniężnego.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy podobne kontrakty terminowe są stosowane również przez spółki z branży finansowej (np. domy maklerskie). Branża finansowa pod wpływem regulacji unijnych oraz przepisów krajowych implementujących te regulacje, szeroko stosuje instrumenty finansowe, których wartość powiązana jest z sytuacją ekonomiczną przedsiębiorstwa. Instrumenty te są uznawane za aktualnie najbardziej skuteczne narzędzie motywujące osoby zajmujące stanowiska kierownicze w przedsiębiorstwie do podejmowania działań wpływających pozytywnie na kondycję finansową przedsiębiorstwa, a jednocześnie zniechęcające do podejmowania nadmiernego ryzyka, i podejmowania działalności konkurencyjnej względem przedsiębiorstwa. Decyzja o wprowadzeniu programu motywacyjnego w formie Kontraktów terminowych znajduje zatem swoje uzasadnienie nie tylko w wewnętrznych potrzebach Grupy B., ale jest również spójna z dobrymi praktykami rynkowymi.

Szczegółowe założenia i sposób oferowania Kontraktów terminowych przedstawiono poniżej. Poniższy opis odnosi się do kontraktów/dokumentów zawieranych przez Wnioskodawcę z Uczestnikami pozostającymi w zatrudnieniu u Wnioskodawcy. B1 oferuje analogiczne kontrakty uczestnikom zatrudnionym w B1.

Kontrakt terminowy zawierany jest między Wnioskodawcą i Uczestnikiem na zasadzie dobrowolności. Uczestnicy nie ponoszą opłat na rzecz Wnioskodawcy w związku z zawarciem Kontraktu terminowego. Kontrakt terminowy jest nieprzenaszalny na osoby trzecie w drodze czynności prawnej. Prawa z Kontraktów terminowych podlegają dziedziczeniu.

Instrumentem bazowym dla Kontraktów terminowych są obligacje wyemitowane przez Wnioskodawcę i objęte przez Uczestnika (dalej: „Obligacje”) po cenie emisyjnej równej wartości nominalnej Obligacji. Data zapadalności Obligacji została ustalona na 31 grudnia 2030 r.

Zgodnie z dokumentem Obligacji, jeśli przed ich datą zapadalności nastąpi tzw. Przypadek Wyjścia (definiowany jako: sprzedaż przez obecnych wspólników Wnioskodawcy udziałów w kapitale Wnioskodawcy i B1 do podmiotów niepowiązanych z tymi wspólnikami), Wnioskodawca:

*   w sytuacji, gdy ww. sprzedaż będzie dotyczyć wszystkich udziałów w kapitale Wnioskodawcy i B1 - dokona wykupu Obligacji od Uczestnika i zapłaci na rzecz Uczestnika wartość nominalną wykupionej Obligacji oraz tzw. Kwotę Dodatkową;
*   w sytuacji, gdy ww. sprzedaż będzie dotyczyć części udziałów w kapitale Wnioskodawcy i B1 - dokona częściowego wykupu Obligacji od Uczestnika (w proporcji odpowiadającej liczbie sprzedanych udziałów do liczby wszystkich udziałów w kapitale Wnioskodawcy i B1) i zapłaci na rzecz Uczestnika kwotę stanowiącą odpowiednią część wartości nominalnej wykupionej Obligacji oraz część tzw. Kwoty Dodatkowej.

Kwota Dodatkowa w dokumencie Obligacji zostanie obliczona jako: (wskaźnik % x Wycena Kapitałów) / współczynnik zdefiniowany w dokumencie Obligacji:

*   Wycena Kapitałów oznacza: wartość wszystkich udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy i B1, ustaloną zgodnie z wyceną Wnioskodawcy i B1, przyjętą dla danej transakcji stanowiącej Przypadek Wyjścia, bez uwzględnienia (tj. bez pomniejszenia) kwot do wypłaty których Wnioskodawca i B1 są zobowiązani na gruncie Obligacji i Kontraktów terminowych, oraz powiększoną o łączną kwotę wszystkich dywidend faktycznie wypłaconych przez Wnioskodawcę i B1 wspólnikom tych spółek pomiędzy datą emisji Obligacji a dniem wystąpienia Przypadku Wyjścia.
*   Wartość wskaźnika % stosowanego do obliczenia Kwoty Dodatkowej znajduje się w przedziale od 0 do 5%, w zależności od przedziału wartościowego, w jakim znajdzie się Wycena Kapitałów. Wartości wskaźnika % będą określane odrębnie dla każdego Uczestnika, który obejmie obligacje wyemitowane przez Wnioskodawcę.

Uzależnienie Kwoty Dodatkowej od wartości rynkowej obydwu spółek z Grupy B miało na celu realizację założenia programu motywacyjnego, który ma z jednej strony zmotywować ekspertów do działania z korzyścią dla spółki, w której są zatrudnieni, a z drugiej strony, zmotywować ich do wzięcia odpowiedzialności pośrednio za wyniki całej Grupy B. Jak bowiem opisano powyżej, wprowadzenie programu motywacyjnego, który motywowałby ekspertów do działania tylko i wyłącznie w interesie jednej ze spółek, może przynieść szkodę wizerunkowi/pozycji Grupy B i - z uwagi na powyższe zależności - w długim okresie wpłynąć negatywnie na wyniki spółki.

Wartość Obligacji będzie więc zmienna w czasie i będzie uzależniona od tego, czy przed datą zapadalności Obligacji nastąpi Przypadek Wyjścia oraz od tego, jaka będzie Wycena Kapitałów Wnioskodawcy i B1.

Ww. Obligacje będą instrumentem bazowym dla instrumentów pochodnych, jakimi są Kontrakty terminowe.

Rozliczenie końcowe Kontraktu terminowego będzie dokonywane na koniec ustalonego w Kontrakcie okresu. W dacie rozliczenia końcowego Kontraktu terminowego Uczestnik będzie mógł otrzymać od Wnioskodawcy równowartość różnicy pomiędzy: (i) wartością końcową Obligacji (która, jak wskazano powyżej, będzie równa kwocie nominalnej Obligacji oraz Kwocie Dodatkowej, o ile dojdzie do Przypadku Wyjścia przed datą zapadalności Obligacji i wcześniejszego wykupu Obligacji przez Wnioskodawcę) a (ii) wartością początkową Obligacji (równą cenie emisyjnej Obligacji w dacie emisji), pomnożoną przez współczynnik zdefiniowany w Kontrakcie terminowym. Współczynnik ustalany jest odrębnie dla każdego Uczestnika i definiowany w Kontrakcie terminowym. Kwota wypłacana z Kontraktu terminowego w momencie rozliczenia końcowego zostanie pomniejszona o wszelkie kwoty wypłacone z Kontraktu terminowego w związku z rozliczeniami częściowymi (opisanymi poniżej).

W przypadku, gdy dojdzie do częściowego wykupu Obligacji stanowiących instrument bazowy dla Kontraktu terminowego (z założenia, zdarzenie to nastąpi przed datą rozliczenia końcowego Kontraktu terminowego), Wnioskodawca dokona częściowego rozliczenia Kontraktu terminowego. W dacie rozliczenia częściowego Kontraktu terminowego Uczestnik będzie mógł otrzymać od Wnioskodawcy równowartość różnicy pomiędzy: (i) wartością końcową wykupionej części Obligacji (która, jak wskazano powyżej, będzie równa części kwoty nominalnej Obligacji oraz części Kwoty Dodatkowej, o ile dojdzie do Przypadku Wyjścia przed datą zapadalności Obligacji i wcześniejszego wykupu części Obligacji przez Wnioskodawcę) a (ii) częścią wartości początkowej Obligacji (równą części ceny emisyjnej Obligacji w dacie emisji), pomnożoną przez współczynnik zdefiniowany w Kontrakcie terminowym.

Kontrakt terminowy przewiduje również przypadki, w których ww. współczynnik określony w Kontrakcie terminowym ulegnie zmniejszeniu. Przypadki te obejmują: zakończenie współpracy między Uczestnikiem i Wnioskodawcą (w przypadkach, gdy umowa między Uczestnikiem a Wnioskodawcą jest rozwiązywana za porozumieniem stron lub z przyczyn niezależnych od Uczestnika), śmierć Uczestnika lub jego niezdolność do pracy w zakresie czynności objętych umową między Wnioskodawcą a Uczestnikiem, przed datą określoną w Kontrakcie terminowym. Współczynnik określony w Kontrakcie terminowym ulegnie zmniejszeniu, jeżeli ww. przypadki wystąpią w okresie wskazanym w Kontrakcie terminowym (okres tzw. vestingu).

W Kontrakcie terminowym przewidziano również przypadki, gdy Wnioskodawca będzie miał prawo wcześniejszego rozwiązania kontraktu. Przypadki te obejmują: dokonanie przez Uczestnika czynności prowadzących do naruszenia zakazów konkurencji lub wymogów poufności określonych w umowie między Uczestnikiem a Wnioskodawcą oraz inne niż wskazane powyżej przypadki zakończenia współpracy między Wnioskodawcą a Uczestnikiem. W tych sytuacjach, Uczestnik nie otrzyma żadnej wypłaty z Kontraktu terminowego.

Uczestnik nie ma gwarancji, czy i jaką ostatecznie uzyska wypłatę z Kontraktu terminowego - po pierwsze mogą wystąpić przypadki wcześniejszego rozwiązania kontraktu przez Wnioskodawcę, po drugie mogą wystąpić przypadki wpływające na wysokość współczynnika zastosowanego w Kontrakcie terminowym i po trzecie wypłata jest uzależniona od wartości Obligacji, która z kolei zależy od zdarzeń przyszłych i niepewnych, jak wystąpienie Przypadku Wyjścia, oraz od Wyceny Kapitałów spółek z Grupy B w określonym momencie w przyszłości.

Do momentu rozliczenia Kontraktu terminowego Uczestnikowi nie będą przysługiwały żadne prawa - kontrakty są niezbywalne i nie dają uprawnienia do jakichkolwiek przepływów pieniężnych aż do daty rozliczenia (przy czym, jak wskazano powyżej, to, czy na dzień rozliczenia Kontraktu terminowego Uczestnik uzyska jakiekolwiek przysporzenie, uzależnione jest od wielu czynników).

Podsumowując powyższe, instrumentem bazowym dla Kontraktów terminowych oferowanych Uczestnikom przez Wnioskodawcę są Obligacje, których wartość końcowa zależy z kolei od sytuacji ekonomicznej spółek z Grupy B w przyszłości. Poprzez oferowanie tego typu Kontraktów Uczestnikom, którzy są zatrudnieni u Wnioskodawcy, Wnioskodawca oczekuje, że zmotywuje ekspertów do budowania wartości Grupy B (cel motywacyjny), kontynuowania współpracy z Grupą B (cel retencyjny) oraz zniechęci te osoby do prowadzenia ewentualnej działalności konkurencyjnej względem Grupy B (cel zabezpieczający).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że druga spółka z Grupy B, tj. B1, złożyła analogiczny wniosek o interpretację w zakresie programu oferowanego uczestnikom zatrudnionym w B1.

W złożonym uzupełnieniu wskazano, że opisane we wniosku Kontrakty terminowe, stanowiące pochodne instrumenty finansowe, nie są dostępne (oferowane) innym osobom niż Uczestnicy programu. Wynika to bezpośrednio z celu Programu, który został opisany we wniosku. Celem programu jest zmotywowanie ekspertów współpracujących z Grupą B do budowania wartości Grupy B (cel motywacyjny), kontynuowania współpracy z Grupą B (cel retencyjny) oraz zniechęcenie tych osób do prowadzenia ewentualnej działalności konkurencyjnej (cel zabezpieczający). Oferowanie Kontraktów terminowych innym osobom nie zapewniłoby realizacji ww. celu.

Opisane we wniosku Kontrakty terminowe, stanowiące pochodne instrumenty finansowe, nie są dostępne (oferowane) innym osobom niż Uczestnicy programu. Nie można więc twierdzić, że Uczestnicy programu występują w pozycji uprzywilejowanej w porównaniu z innym uczestnikami rynku, ponieważ inni uczestnicy rynku w ogóle nie zawierają Kontraktów terminowych ze Spółką.

Zdaniem Spółki, nie jest możliwe ustalenie wartości rynkowej instrumentów finansowych przyznawanych Uczestnikom. Instrumenty te są unikalne i oferowane wyłącznie Uczestnikom programu, nie istnieje zatem rynek, na którym można nabyć te instrumenty finansowe, zwłaszcza, że Kontrakty terminowe są niezbywalne.

Spółka pragnie podkreślić, że Kontrakty terminowe zostały zawarte przez Uczestników programu ze Spółką odrębnie od umów o pracę i umów cywilnoprawnych Zarówno tryb zawarcia tych Kontraktów, jak i tryb ich rozwiązania, jest odrębny od trybu przewidzianego dla umów o pracę i umów cywilnoprawnych ze Spółką, czy zasad powoływania do pełnienia funkcji członka zarządu Spółki i odwoływania z tej funkcji. Zasady dokonywania wypłat z Kontraktów terminowych również są inne niż zasady wypłaty wynagrodzenia z umowy o pracę, umowy cywilnoprawnej ze Spółką, czy wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka zarządu Spółki (zasady te wynikają z Kontraktów terminowych, a nie ww. aktów prawnych).

Postanowienia umowy o pracę, kontraktów cywilnoprawnych i uchwał w sprawie powołania Uczestników programu do pełnienia funkcji członka zarządu nie przewidują wynagrodzenia w postaci Kontraktów terminowych. Podobnie, obowiązujące w Spółce regulaminy wynagradzania i premiowania nie przewidują takiego wynagrodzenia. W rezultacie, kwoty wypłacane Uczestnikom w momencie realizacji i rozliczenia Kontraktów terminowych nie są kwotami wypłacanymi na podstawie ww. umów lub uchwał, lecz kwotami wypłacanymi w oparciu o Kontrakty terminowe opisane we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (oznaczone we wniosku numerem 1).

Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Uczestników z tytułu zawarcia i realizacji Kontraktu terminowego powstanie dopiero w momencie rozliczenia Kontraktu terminowego (tj. w momencie, gdy kwoty z tytułu realizacji Kontraktu staną się należne) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Uczestników z tytułu zawarcia i realizacji Kontraktu terminowego powstanie dopiero w momencie rozliczenia Kontraktu terminowego (tj. w momencie, gdy kwoty z tytułu realizacji Kontraktu staną się należne) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jednak zobowiązany on będzie do sporządzenia i przesłania do urzędu skarbowego i Uczestników imiennych informacji o wysokości osiągniętego dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C) zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W związku z powyższym, zawarcie Kontraktów terminowych przez Uczestników mogłoby skutkować powstaniem przychodu podatkowego jedynie wówczas, gdyby w tym momencie otrzymywali oni pieniądze, wartości pieniężne, świadczenia w naturze albo inne nieodpłatne świadczenia. Z uwagi na fakt, że zawarcie Kontraktów terminowych przez Uczestników nie będzie wiązało się z otrzymaniem lub pozostawieniem do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych, ustalenia wymaga zatem, czy zawarcie Kontraktów terminowych nie wiąże się z otrzymaniem świadczeń w naturze, czy jakichkolwiek innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „świadczenia w naturze”, ani definicji „nieodpłatnego świadczenia”. Jednakże, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. FSK 2206/04) przez „nieodpłatne świadczenie” należy rozumieć zdarzenie prawne lub zdarzenie faktyczne, którego skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie w majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Do przysporzenia dochodzi zatem wyłącznie w sytuacji, gdy następuje powiększenie majątku lub składników majątku danej osoby, co oznacza, że przysporzenie musi być definitywne (niewątpliwe) i musi istnieć możliwość ustalenia konkretnej wartości danego przysporzenia. Co więcej, przysporzenie majątkowe ma miejsce jedynie wówczas, gdy taka osoba może swobodnie dysponować danym składnikiem majątku.

Jak wskazano powyżej, zawarcie Kontraktów terminowych z Wnioskodawcą nie będzie wiązało się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia przez Uczestników, gdyż Kontrakty terminowe dają jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości. Zawarcie Kontraktu terminowego to zdarzenie konieczne do ewentualnego zaistnienia korzyści majątkowej w przyszłości, o ile spełnione zostaną określone warunki. Uczestnik, który zawarł Kontrakt terminowy nie ma bowiem gwarancji uzyskania wypłat w przyszłości w dniu rozliczenia Kontraktu terminowego (jest to uzależnione od kontynuowania umów o współpracę między Wnioskodawcą a Uczestnikiem, od wzrostu Wyceny Kapitałów Wnioskodawcy i B., oraz innych czynników). Tym samym, zawarcie przez Uczestnika Kontraktu terminowego nie skutkuje powstaniem po jego stronie przysporzenia finansowego o konkretnym wymiarze finansowym, które mogłoby być zakwalifikowane jako przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przysporzenie takie może potencjalnie wystąpić dopiero w dniu rozliczenia Kontraktu terminowego, jeżeli w tym dniu Uczestnik będzie uprawniony do otrzymania od Wnioskodawcy wypłaty z tytułu takiego rozliczenia. Ponadto dodatkowym argumentem potwierdzającym brak jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Uczestników jest fakt, że nie mają oni prawa do rozporządzania Kontraktami terminowymi.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy sam fakt zawarcia przez Uczestników Kontraktów terminowych nie powoduje po ich stronie żadnego przyrostu aktywów, a zatem nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w związku z zawarciem Kontraktu terminowego na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko znajduje jednoznaczne potwierdzenie w interpretacjach Ministra Finansów w podobnych stanach faktycznych. Przedstawiony we wniosku o interpretację Kontrakt terminowy, zdaniem Wnioskodawcy, wykazuje cechy zbliżone do innych instrumentów pochodnych, które były analizowane przez Ministra Finansów. W stanach faktycznych będących w przeszłości przedmiotem interpretacji Ministra Finansów osoby fizyczne otrzymywały m.in. opcje na akcje, czy tzw. akcje fantomowe. Podobnie jak w przypadku zawarcia Kontraktu terminowego sam fakt otrzymania opcji, czy przyznania akcji fantomowych nie skutkował po stronie pracowników przysporzeniem majątkowym i, tym samym przychodem podatkowym. We wszystkich tych sytuacjach dopiero ewentualne rozliczenie instrumentu pochodnego (kontraktu terminowego, opcji, czy akcji fantomowej) mogło wywołać skutek w postaci przyrostu aktywów pracownika. Podkreślić również należy, że podobnie orzekano w przypadku planów motywacyjnych zakładających zawieranie z pracownikami kontraktów terminowych, których wartość również bazowała na wartości obligacji. W tych przypadkach również stwierdzano, że samo zawarcie kontraktu nie skutkuje opodatkowanym przysporzeniem po stronie pracownika.

Z tego też względu, zdaniem Wnioskodawcy, można odwołać się do Interpretacji Ministra Finansów w sprawie zbliżonych instrumentów pochodnych jako dodatkowego argumentu przemawiającego za brakiem powstania przychodu podatkowego u Uczestników w momencie zawarcia Kontraktu terminowego. W szczególności posiłkować się można wnioskami z następujących interpretacji:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. ITPB1/415-1071/14/DP, w której organ podatkowy stwierdził, że: „(\`(...)\`) sam fakt przyznania Uprawnionemu pochodnych instrumentów finansowych - po spełnieniu warunków (tj. odpowiedniej realizacji wskaźnika ekonomicznego Spółki) - nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Otrzymanie prawa w ramach programu motywacyjnego przez Uprawnionego stanowiących pochodne instrumenty finansowe nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie jest związane z przysporzeniem majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Jak bowiem wynika z wniosku prawo ma charakter warunkowy i w momencie jego przyznania nie można stwierdzić, czy jego realizacja przyniesie Uprawnionemu wymierne korzyści majątkowe. (\`(...)\`)”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 października 2014 r. sygn. ITPB2/415-714/14/IB, w której organ podatkowy uznał, że: „(\`(...)\`) Mając na uwadze zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku i w jego uzupełnieniu, w szczególności zaś wobec braku konkretnego wymiaru finansowego (braku możliwości ustalenia wartości rynkowej) przyznawanych uczestnikom programu warunkowych praw lub praw do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowiących pochodne instrumenty finansowe w momencie ich przyznawania pracownikom niemożliwe jest ustalenie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy. W związku z przyznawaniem pracownikom ww. instrumentów finansowych na Wnioskodawcy nie będą zatem ciążyły obowiązki płatnika, tj. obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, jak również uwzględnienia w deklaracjach czy informacjach podatkowych.(\`(...)\`)”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPB2/4511-372/15-2/MG, w której organ podatkowy potwierdził, że: „(\`(...)\`) u Uczestników nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o PDOF w momencie zawarcia Kontraktu terminowego. Przychód ten powstanie dopiero w momencie rozliczenia Kontraktu terminowego (tj. w momencie, gdy kwoty z tytułu realizacji Kontraktu staną się należne).(\`(...)\`)”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 września 2014 r., sygn. IPPB2/415-562/14-2/MG, w której organ podatkowy potwierdził, że: „(\`(...)\`) sam fakt zawarcia przez Uczestników Kontraktów terminowych nie powoduje po ich stronie żadnego przyrostu aktywów, a zatem nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o PDOF. W konsekwencji, w związku z zawarciem Kontraktu terminowego na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika PDOF (\`(...)\`)”.

W świetle powyższych argumentów, należy uznać, że u Uczestników nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie zawarcia Kontraktu terminowego. Przychód ten powstanie dopiero w momencie rozliczenia Kontraktu terminowego (tj. w momencie, gdy kwoty z tytułu realizacji Kontraktu staną się należne).

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie Kontraktu terminowego i otrzymanie przez Uczestników od Wnioskodawcy płatności z realizacji tego Kontraktu skutkuje po stronie tych Uczestników powstaniem przychodu podatkowego z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a) - c). W myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Pochodnymi instrumentami finansowymi są zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Z kolei, art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o obrocie instrumentami finansowymi wymienia:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentowa, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W przedstawionej sytuacji Wnioskodawca będzie zawierał z Uczestnikami Kontrakty terminowe, dla których instrumentem bazowym będą Obligacje. Obligacje te będą papierami wartościowymi na mocy art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach oraz w rozumieniu art. 3 pkt 1a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o obrocie instrumentami finansowymi. W rezultacie instrumentem bazowym dla analizowanych Kontraktów terminowych będą papiery wartościowe, a zatem Kontrakty te stanowić będą pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o obrocie instrumentami finansowymi. Oznacza to jednocześnie, że Kontrakty terminowe nie są tytułami uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania lub instrumentami rynku pieniężnego wymienionymi w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o obrocie instrumentami finansowymi.

W świetle powyższego, opisane we wniosku o interpretację przychody Uczestników z rozliczenia tych Kontraktów terminowych będą, zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikowane jako przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, a tym samym jako przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taka kwalifikacja przychodów uzyskiwanych przez Uczestników będzie miała następujące skutki:

*   od dochodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych (tj. Kontraktów terminowych) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
*   po zakończeniu roku podatkowego podatnik (tj. Uczestnik) jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
*   w terminie określonym w art. 45 ust. 1, tj. do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, podatnicy (tj. Uczestnicy) są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b (art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
*   w tym samym terminie Uczestnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (art. 45 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z faktem, iż Uczestnicy zobowiązani będą do samodzielnego rozliczenia podatku dochodowego od wypłat z realizacji Kontraktu terminowego kwalifikowanego jako przychody z tytułu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do tych wypłat. Niemniej jednak, zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca będzie zobligowany do sporządzenia dla każdego Uczestnika imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C) w terminie do końca lutego następnego roku i przesłania jej do Uczestników i właściwego urzędu skarbowego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach Ministra Finansów wydawanych w sprawie zbliżonych instrumentów pochodnych. Przykładowo, w powołanych wyżej interpretacjach potwierdzono, że:

*   ,,(\`(...)\`) należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno na moment przyznania warunkowego prawa do otrzymania Kwoty Rozliczenia, jak również w chwili realizacji praw z nich wynikających. Na spółce ciążyć będą jednakże obowiązki informacyjne, w rozumieniu art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako podmiocie wypłacającym świadczenie z tytułu realizacji przez Uprawnionego prawa do otrzymania kwoty Rozliczenia. (…)”. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. ITPB1/415-1071/14/DP);
*   „(\`(...)\`) z chwilą realizacji praw wynikających z ww. pochodnych instrumentów finansowych, powstaje przychód w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i dochód podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy. Stosownie do art. 30b ust. 6 i art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik (pracownik) będzie samodzielnie zobowiązany w zeznaniu podatkowym wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym oraz obliczyć należny podatek dochodowy. Na Wnioskodawcy nie będą zatem ciążyły obowiązki płatnika, tj. obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy lub zryczałtowanego podatku dochodowego. Wnioskodawca będzie natomiast zobowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikom oraz właściwym urzędom skarbowym informacji PIT-8C.(\`(...)\`)”. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 października 2014 r., sygn. ITPB2/415-714/14/IB);
*   „(\`(...)\`) W związku z faktem, iż Uczestnicy zobowiązani będą do samodzielnego rozliczenia podatku dochodowego od wypłat z realizacji Kontraktu terminowego kwalifikowanego jako przychody z tytułu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PDOF, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika PDOF w odniesieniu do tych wypłat. Niemniej jednak, zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o PDOF, Spółka będzie zobligowana do sporządzenia dla każdego Uczestnika imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C) w terminie do końca lutego następnego roku i przesłania jej do Uczestników i właściwego urzędu skarbowego (\`(...)\`)”. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPB2/4511-372/15-2/MG);
*   „(\`(...)\`) rozliczenie Kontraktu terminowego i otrzymanie przez Uczestników od Spółki płatności z realizacji tego Kontraktu skutkuje po stronie tych Uczestników powstaniem przychodu podatkowego z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PDOF. W związku z tym, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jednak zobowiązana ona będzie do sporządzenia i przesłania do urzędu skarbowego i Uczestników imiennych informacji o wysokości osiągniętego dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C) zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o PIT w terminie do końca lutego następnego roku. (\`(...)\`)”. (interpretacja z dnia 26 września 2014 r., sygn. IPPB2/415-562/14-2/MG).

W świetle powyższych argumentów należy uznać, że rozliczenie Kontraktu terminowego i otrzymanie przez Uczestników od Wnioskodawcy płatności z realizacji tego Kontraktu skutkuje po stronie tych Uczestników powstaniem przychodu podatkowego z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jednak zobowiązana on będzie do sporządzenia i przesłania do urzędu skarbowego i Uczestników imiennych informacji o wysokości osiągniętego dochodu z kapitałów pieniężnych (informacji PIT-8C) zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego następnego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Należy również wskazać że na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Z kolei w pkt 9 art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się również przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w przepisie zwrot „w szczególności”. W związku z tym nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Należy stwierdzić, że sam fakt przyznania Uczestnikom pochodnych instrumentów finansowych – po spełnieniu określonych warunków – nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Otrzymanie w ramach programu motywacyjnego przez Uczestników pochodnych instrumentów finansowych nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie jest związane z przysporzeniem majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Umowa zakłada, że Uczestnik ma możliwość realizacji praw wynikających z zawartych Kontraktów terminowych (a tym samym uzyskania jakichkolwiek korzyści) dopiero po upływie wskazanego okresu czasu. W konsekwencji, dopiero wówczas po stronie Uczestnika może pojawić się ewentualne roszczenie wobec Spółki z tytułu rozliczenia końcowego zawartego z Uczestnikiem Kontraktu. Kontrakty terminowe, stanowiące pochodne instrumenty finansowe, nie są oferowane innym osobom niż Uczestnicy programu oraz są niezbywalne. Nie jest również możliwe ustalenie wartości rynkowej instrumentów finansowych przyznawanych Uczestnikom.

W odniesieniu do skutków podatkowych związanych z realizacją praw wynikających z otrzymanego w ramach umowy pochodnego instrumentu finansowego wyjaśnić należy, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Jak stanowi art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, do których mogą należeć różnego rodzaju wskaźniki, w tym wskaźniki finansowe. Instrument pochodny będzie więc realizowany przez rozliczenie pieniężne, którego wartość całkowicie zależy od wartości wskaźników finansowych.

Należy zatem stwierdzić, że w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, Uczestnicy otrzymają przychód, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, tj. z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Jak stanowi art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest on zobowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Reasumując, udział w programie motywacyjnym spowoduje powstanie po stronie Uczestników przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie rozliczenia Kontraktu terminowego o którym mowa we wniosku. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ustawy.

W konsekwencji na Spółce nie ciąży obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) zarówno w związku z przyznaniem, jak i realizacją praw wynikających z udziału Uczestników w programie motywacyjnym. Spółka będzie natomiast zobowiązana na mocy art. 39 ust. 3 ustawy do przesłania podatnikowi oraz odpowiedniemu organowi podatkowemu imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Wskazać bowiem należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ podatkowy nie przeprowadza dowodów w rozumieniu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej i nie ocenia ich w myśl art. 191 ustawy, gdyż nie jest to postępowanie podatkowe. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym przedstawione stanowisko oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawcy, że przyznane Uczestnikom prawo stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Ponadto informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (w tym Uczestników programu motywacyjnego).

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.