Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-16/15/JJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-01
Teza: stawka podatku na wykonanie kompletnej instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wykorzystaniem gruntowej pompy ciepła
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; ogrzewanie; pompa; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku; usługi-usługi remontowo-budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 stycznia 2015r. (data wpływu 9 stycznia 2015r.), uzupełnionym pismem z 6 marca 2015r. (data wpływu 10 marca 2015r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na wykonanie kompletnej instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wykorzystaniem gruntowej pompy ciepła – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2015r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 6 marca 2015r. (data wpływu 10 marca 2015r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na wykonanie kompletnej instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wykorzystaniem gruntowej pompy ciepła.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (w załączeniu kopia potwierdzenia zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT).

Firma zajmuje się m.in. wykonawstwem instalacji centralnego ogrzewania. Prace związane ze świadczeniem usług instalacji centralnego ogrzewania realizowane są głównie w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanych wg PKOB do działu 11 grupy 111. Na podstawie art. 41 ust. 12-12c i art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż tych usług podlega opodatkowaniu według obniżonej stawki podatku (8%) dla budynków jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 .

Firma zamierza rozszerzyć zakres swojej działalności o wykonywanie kompleksowej usługi instalacji ogrzewania z wykorzystaniem gruntowej pompy ciepła w budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 grupie 111, gdzie część instalacji znajduje się poza budynkiem. W takim przypadku poza robotami wewnątrz budynku mieszkalnego niezbędne będą prace montażowe na zewnątrz, polegające m.in. na ułożeniu kolektora gruntowego w ziemi na działce, na której zlokalizowany jest obiekt objęty inwestycją. Kolektor gruntowy poziomy stanowi integralną część instalacji i sam w sobie, bez połączenia z pompą ciepła i kotłownią w budynku nie może samodzielnie funkcjonować oraz nie może stanowić niezależnego, oddzielnego celu inwestycyjnego.

Z inwestorami zostaną podpisane umowy na dostawę, montaż pompy ciepła oraz wykonanie instalacji ogrzewania. Jest to usługa kompletna, a wykonana instalacja służyć będzie do ogrzewania budynku mieszkalnego z wykorzystaniem pompy ciepła - instalacja taka stanowi pod względem technicznym jedną całość i bez któregokolwiek jej elementu składowego nie może funkcjonować.

Ze względu na zastosowaną technologię odzysku ciepła z zewnątrz budynku - część instalacji (dolne źródło pompy ciepła w postaci kolektora gruntowego poziomego pobierającego z ziemi i zakopanego w ziemi) znajduje się na zewnątrz, poza obrysem budynku, a pompa ciepła znajduje się wewnątrz i odbiera ciepło pobrane przez kolektor gruntowy poziomy i następnie przekazuje je do odbiorników ciepła stanowiących górne źródło ciepła (ogrzewanie podłogowe, ścienne, grzejnikowe). Części te są ze sobą połączone w sposób trwały i stanowią pod względem produkcji ciepła na potrzeby ogrzania budynku integralną całość. Część zewnętrzna i wewnętrzna instalacji są połączone ze sobą nierozerwalnie w sensie materialnym i technologicznym. Instalacja zewnętrzna stanowi zgodnie z zasadą działania pompy ciepła niezbędny element technologiczny dla użytkownika obiektu mieszkalnego. Żaden z elementów tej instalacji nie może funkcjonować niezależnie. Każdy z elementów instalacji (zarówno w obrębie budynku jak i znajdujący się poza bryłą budynku) jest niezbędny do funkcjonowania instalacji.

Dominującą czynnością w ramach wykonywanej umowy jest usługa polegająca na zainstalowaniu przedmiotu umowy (tj. kompleksowe wykonanie instalacji centralnego ogrzewania - dostawa, montaż, integracja i uruchomienie instalacji centralnego ogrzewania). Nie jest możliwe rozdzielenie czynności wykonanych w ramach świadczenia i wskazanie jednej głównej, ponieważ ze względu na zastosowaną technologię odzysku ciepła z zewnątrz budynku, bez któregokolwiek elementu układu nie będzie on funkcjonował (na usługę główną składają się: dostawa, montaż, integracja i uruchomienie elementów instalacji tj. kolektora gruntowego znajdującego się poza obrębem budynku i pobierającego ciepło z ziemi, pompy ciepła znajdującej się w budynku odbierającej ciepło pobrane przez kolektor, które następnie przekazywane jest do odbiorników ciepła (ogrzewanie ścienne, podłogowe, grzejnikowe).

Wynagrodzenie (cena) za wykonane w ramach umowy czynności obejmuje wartość materiałów zużytych do wykończenia oraz robociznę. Udział zużytych materiałów stanowi ok. 70-80% ceny. Nie występuje oddzielne fakturowanie zużytych materiałów i robocizny.

Dodatkowo Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy, informując że instalacja centralnego ogrzewania zostanie wykonana w ramach budowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy firma może zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8% na całość usługi związanej z wykonaniem kompletnej instalacji ogrzewania budynku mieszkalnego objętego społecznym programem mieszkaniowym zaliczanego wg PKOB do działu 11 grupy 111, z wykorzystaniem gruntowej pomp ciepła, w przypadku gdy część instalacji znajduje się poza budynkiem?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W związku z możliwością stosowania stawki VAT 8% dla instalacji centralnego ogrzewania w budynkach mieszkalnych lub lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza odpowiednio 300 m2 i 150 m2 , Wnioskodawca stoi na stanowisku, że instalacja ogrzewania oparta na pompach ciepła, pomimo, że część jej znajduje się na zewnątrz budynku opiera się na takich samych zasadach, co tradycyjne instalacje ogrzewania. Żaden z elementów tej instalacji nie może funkcjonować niezależnie. Ze specyfiki technologii ogrzewania budynków za pomocą pomp ciepła wynika, że część instalacji musi znajdować się na zewnątrz budynku w celu odzyskania ciepła z gruntu lub atmosfery i przemieszczenia go do wnętrza. System ogrzewania przy zastosowaniu pompy ciepła stanowi jedną całość pod względem technologicznym i instalacyjnym.

Zgodnie z Ustawą o PTU stawkę 8% stosuje się do budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zaliczanych wg PKOB do działu 11 grupy 111. Instalacja centralnego ogrzewania stanowi integralną część budynku mieszkalnego i nie zmienia tego fakt, że jej część ze względów technologicznych znajduje się poza obrysem budynku. Część zewnętrzna i wewnętrzna instalacji są połączone ze sobą nierozerwalnie w sensie materialnym i technologicznym. Instalacja ta stanowi zgodnie z założeniami projektowymi niezbędny element techniczny dla użytkowania obiektu mieszkalnego.

Sprawę jednolitego pod względem podatku VAT traktowania usługi i jej nierozerwalności niezależnie od jej wykonywania wewnątrz czy na zewnątrz budynku rozstrzygnął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 grudnia 2009r. (I SA/Wr 1435/09). W uzasadnieniu wyroku podkreśla się, że Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C 349/96 Card Protection Plan Ltd oraz C-41/04 Levob Verzekering BV wypowiedział się przeciw sztucznemu dzieleniu usługi złożonej z kilku świadczeń w celu opodatkowania różnymi stawkami podatku od towarów i usług. Tym bardziej nieprawidłowe jest dzielenie jednorodnej usługi według miejsca montażu (w obrębie budynku czy poza budynkiem). Stanowisko takie podziela m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej IBPP2/443-391/13/RSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej ILPP5/443-89/13-2/PG oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej ITPP1/443-1494/12/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast, w myśl art. 146a ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

W tym miejscu nadmienić należy, że zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmuje:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\-jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od 1 stycznia 2008r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7 % VAT. Aktualnie zaś do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się stawkę obniżoną w wysokości 8% VAT, natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Przy czym, warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. do dostawy, budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Ponadto w przedmiotowej sprawie istotnym jest, że utrata mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, z dniem 31 grudnia 2007r. spowodowała, iż do robót związanych z obiektami infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu zastosowanie ma podstawowa, 23% stawka podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się m.in. wykonawstwem instalacji centralnego ogrzewania. Prace związane ze świadczeniem usług instalacji centralnego ogrzewania realizowane są głównie w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanych wg PKOB do działu 11 grupy 111. Firma zamierza rozszerzyć zakres swojej działalności o wykonywanie kompleksowej usługi instalacji ogrzewania z wykorzystaniem gruntowej pompy ciepła w budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 grupie 111, gdzie część instalacji znajduje się poza budynkiem. W takim przypadku poza robotami wewnątrz budynku mieszkalnego niezbędne będą prace montażowe na zewnątrz, polegające m.in. na ułożeniu kolektora gruntowego w ziemi na działce, na której zlokalizowany jest obiekt objęty inwestycją. Kolektor gruntowy poziomy stanowi integralną część instalacji i sam w sobie, bez połączenia z pompą ciepła i kotłownią w budynku nie może samodzielnie funkcjonować oraz nie może stanowić niezależnego, oddzielnego celu inwestycyjnego.

Z inwestorami zostaną podpisane umowy na dostawę, montaż pompy ciepła oraz wykonanie instalacji ogrzewania. Jest to usługa kompletna, a wykonana instalacja służyć będzie do ogrzewania budynku mieszkalnego z wykorzystaniem pompy ciepła - instalacja taka stanowi pod względem technicznym jedną całość i bez któregokolwiek jej elementu składowego nie może funkcjonować

Ze względu na zastosowaną technologię odzysku ciepła z zewnątrz budynku - część instalacji (dolne źródło pompy ciepła w postaci kolektora gruntowego poziomego pobierającego z ziemi i zakopanego w ziemi) znajduje się na zewnątrz, poza obrysem budynku, a pompa ciepła znajduje się wewnątrz i odbiera ciepło pobrane przez kolektor gruntowy poziomy i następnie przekazuje je do odbiorników ciepła stanowiących górne źródło ciepła (ogrzewanie podłogowe, ścienne, grzejnikowe). Części te są ze sobą połączone w sposób trwały i stanowią pod względem produkcji ciepła na potrzeby ogrzania budynku integralną całość. Część zewnętrzna i wewnętrzna instalacji są połączone ze sobą nierozerwalnie w sensie materialnym i technologicznym. Instalacja zewnętrzna stanowi zgodnie z zasadą działania pompy ciepła niezbędny element technologiczny dla użytkownika obiektu mieszkalnego. Żaden z elementów tej instalacji nie może funkcjonować niezależnie. Każdy z elementów instalacji (zarówno w obrębie budynku jak i znajdujący się poza bryłą budynku) jest niezbędny do funkcjonowania instalacji.

Dominującą czynnością w ramach wykonywanej umowy jest usługa polegająca na zainstalowaniu przedmiotu umowy (tj. kompleksowe wykonanie instalacji centralnego ogrzewania - dostawa, montaż, integracja i uruchomienie instalacji centralnego ogrzewania). Nie jest możliwe rozdzielenie czynności wykonanych w ramach świadczenia i wskazanie jednej głównej, ponieważ ze względu na zastosowaną technologię odzysku ciepła z zewnątrz budynku, bez któregokolwiek elementu układu nie będzie on funkcjonował (na usługę główna składają się: dostawa, montaż, integracja i uruchomienie elementów instalacji tj. kolektora gruntowego znajdującego się poza obrębem budynku i pobierającego ciepło z ziemi, pompy ciepła znajdującej się w budynku odbierającej ciepło pobrane przez kolektor, które następnie przekazywane jest do odbiorników ciepła (ogrzewanie ścienne, podłogowe, grzejnikowe).

Wynagrodzenie (cena) za wykonane w ramach umowy czynności obejmuje wartość materiałów zużytych do wykończenia oraz robociznę. Udział zużytych materiałów stanowi ok. 70-80% ceny. Nie występuje oddzielne fakturowanie zużytych materiałów i robocizny.

Instalacja centralnego ogrzewania zostanie wykonana w ramach budowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że preferencyjna stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie dla robót wykonywanych w bryle budynku, natomiast dla usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że ze stawki preferencyjnej korzysta wyłącznie budowa a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT czynności dotyczące budynków, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Obniżona stawka podatku nie obejmuje więc elementów infrastruktury towarzyszącej, wykonywanych poza bryłą budynku.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, jak również powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przypadku robót polegających na wykonaniu instalacji centralnego ogrzewania wewnątrz budynku mieszkalnego wykonywanych w ramach budowy tego budynku, zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast ta preferencyjna stawka podatku nie ma zastosowania do robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej wykonywanych poza bryłą budynku, gdyż roboty te podlegają opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku w wysokości 23% na podstawie przepisu art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższego rozstrzygnięcia znajduje swoje oparcie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2013r., sygn. akt I FPS 7/12 gdzie Sąd stwierdził, że obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 212, poz. 1336) i w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 224, poz. 1799) nie może mieć zastosowania do robót dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego wykonywanych poza budynkiem.

Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale zajął również stanowisko co do możliwości podziału robót wykonywanej instalacji. Sąd ten stwierdził, że kwestię możliwości rozdzielenia należy odnosić do robót, nie zaś do możliwości funkcjonowania budynku, czy też funkcjonalnego związania infrastruktury z budynkiem. Fizycznie, jeśli chodzi o wykonywane prace, rozdzielenie takie jest możliwe i stosowane, gdyż bardzo często jeden podmiot wykonuje roboty budowlane dotyczące budynku, a inny, wyspecjalizowany, w uzgodnieniu z dysponentem sieci, wykonuje przyłącza (vide również wyroki NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1189/11 i z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I FSK 1387/10).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.