Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.529.2019.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-24
Teza: 1. Czy w odniesieniu do kosztów Projektu, ponoszonych w latach 2013-2018, stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, które od roku 2019 będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 1 UPDOP? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na fakt, iż nie korzysta on ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP, przysługuje mu prawo do odliczenia określone w art. 18d ust. 1 UPDOP w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych Projektu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   w odniesieniu do kosztów Projektu, ponoszonych w latach 2013-2018, stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które od roku 2019 będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe**;
*   prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na fakt, iż nie korzysta on ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przysługuje mu prawo do odliczenia określone w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych Projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   w odniesieniu do kosztów Projektu, ponoszonych w latach 2013-2018, stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które od roku 2019 będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na fakt, iż nie korzysta on ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przysługuje mu prawo do odliczenia określone w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych Projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na produkcji … dla przemysłu lotniczego. Grupa, do której należy Wnioskodawca, posiada \`(...)\` sieć zakładów produkcyjnych w \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\`.

Wnioskodawca posiada dwa zakłady produkcji precyzyjnej w R., które dostarczają części do silników lotniczych dla największych producentów. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza wymaga zachowania najwyższych standardów jakości oraz wiedzy i doświadczenia. Wnioskodawca jest członkiem Doliny L..

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) oraz podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w 2016 r. nabył zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci części zakładu, tj. odlewni, od innego, niepowiązanego podmiotu gospodarczego. Na mocy zawartej umowy kupna-sprzedaży Wnioskodawca nabył składniki majątku przypisanego odlewniom, w tym w szczególności:

*   aktywa trwałe służące prowadzeniu działalności operacyjnej odlewni (przede wszystkim maszyny i urządzenia służące wykonywaniu działalności przez odlewnie),
*   aktywa obrotowe związane z działalnością odlewni, m in. określone wyroby gotowe, wyroby będące w trakcie produkcji czy zapasy surowców,
*   wartości niematerialne i prawne przypisane do działalności odlewni (w szczególności niektóre licencje na programy komputerowe, których szczegółowy wykaz stanowił załącznik do umowy kupna-sprzedaży.

Dodatkowo, w ramach transakcji przeniesiono na Nabywcę:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę w związku z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1666 z późn. zm.), w stosunku do osób, które na moment sprzedaży zajmowały stanowiska przypisane do odlewni,
*   prawa i obowiązki wynikające z określonych kontraktów handlowych (sprzedażowych i zakupowych) związanych z prowadzoną przez odlewnie działalnością,
*   zobowiązania do wykonania kontraktów z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (w części dotyczącej kontraktów realizowanych w związku z działalnością odlewni, pod warunkiem, iż Narodowe Centrum Badań i Rozwoju wyrazi zgodę na zmianę strony kontraktu), a zatem w szczególności zobowiązania do kontynuacji - z wynikiem pozytywnym - dotychczasowych projektów badawczych odlewni wraz z przejęciem zobowiązań zwrotu już otrzymanych środków finansowych w przypadku ich zaniechania lub niewywiązania się z podjętych zobowiązań.

W efekcie tej transakcji Wnioskodawca był w stanie prowadzić dalszą działalność odlewni. W związku z tym wstąpił, również w prawa i obowiązki lidera konsorcjum, realizującego w ramach umowy z dnia 19 grudnia 2013 r. o wykonanie i finansowanie zawartej z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: „NCBiR”) w latach 2013 - 2018 projekt, mający na celu opracowanie zaawansowanych technologii odlewania (\`(...)\`) segmentów aparatów kierujących turbiny niskiego ciśnienia silnika odrzutowego (dalej: „Projekt”).

(\`(...)\`). Do osiągnięcia wymagań stawianych produkcji wielkogabarytowych, rdzeniowanych cienkościennych sześciołopatkowych segmentów aparatów kierujących turbiny niskiego ciśnienia silnika turbowentylatorowego konieczne było opracowanie w ramach Projektu nowych produktów (a więc opracowanie innowacji produktowych) oraz rozwinięcie poszczególnych etapów procesu odlewniczego (a więc opracowanie innowacji procesowych). Wymagało to opracowania nowych materiałów stosowanych w procesie produkcyjnym (woski, materiały ceramiczne oraz rdzenie).

Projekt otrzymał dofinansowanie od NCBiR na warunkach opisanych w powołanej wyżej umowie. Ponadto Wnioskodawca, jako lider konsorcjum i wykonawca w umowie z NCBiR, ponosił w okresie realizacji Projektu wydatki związane z opracowaniem wskazanych wyżej innowacyjnych rozwiązań technologicznych (nie objęte finansowaniem przez NCBiR) w ramach realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „UPDOP”), które nie zostały do tej pory zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (zarówno przez Wnioskodawcę, jak i przez podmiot, do którego do 2016 r. należała realizująca Projekt zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci odlewni).

Projekt zakończył się wynikiem pozytywnym. Efekt Projektu został przyjęty przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w dniu 31 stycznia 2019 r. jako wartość niematerialna i prawna podlegająca amortyzacji. Odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy z wyłączeniem (proporcjonalnie) części wartości początkowej odpowiadającej wartości uzyskanego finansowania od NCBiR - bowiem na podstawie prowadzonej ewidencji Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić składające się na wartość początkową:

1.  koszty Projektu pokryte dofinansowaniem,
2.  koszty Projektu nie pokryte dofinansowaniem, kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP i
3.  pozostałe koszty, nie pokryte dotacją i niebędące kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP.

Efekty Projektu są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w bieżącej działalności produkcyjnej i nie są udostępniane innym podmiotom.

W dniu 15 lutego 2019 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję o wsparciu na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1162 z późn. zm.) na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wymienionych w niej pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego, wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 z późn. zm.).

W decyzji tej określono warunki prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, dotyczące poniesienia na terenie, na którym realizowana jest nowa inwestycja, kosztów kwalifikowanych w określonej wysokości (ze wskazaniem wartości minimalnej i maksymalnej), zwiększenia średniorocznego poziomu zatrudnienia, terminu zakończenia inwestycji oraz spełnienia określonych kryteriów jakościowych.

Decyzja została wydana na czas określony - 15 lat licząc od dnia wydania decyzji.

W roku podatkowym trwającym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca nie korzysta i nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a UPDOP. Podkreślenia wymaga fakt, że ze względu na niezależne od Wnioskodawcy czynniki zewnętrze, sama możliwość zrealizowania inwestycji będącej podstawą pozyskania w/w decyzji o wsparciu i w konsekwencji sama możliwość skorzystania ze zwolnienie podatkowego w przyszłości nadal pozostają w sferze rozważań Wnioskodawcy i Grupy, do której Wnioskodawca należy.

Wnioskodawca nie prowadzi też działalności w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 roku o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn. zm.) i nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP.

Wnioskodawca planuje rozliczyć wydatki kwalifikowane na działalność badawczo-rozwojową, prowadzoną w ramach Projektu, w ramach ulgi na badania i rozwój, przewidzianej w art. 18d ust. 1 UPDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w odniesieniu do kosztów Projektu, ponoszonych w latach 2013-2018, stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, które od roku 2019 będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 1 UPDOP?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na fakt, iż nie korzysta on ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP, przysługuje mu prawo do odliczenia określone w art. 18d ust. 1 UPDOP w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych Projektu?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z art. 18d ust. 1 UPDOP, w odniesieniu do kosztów Projektu, ponoszonych w latach 2013-2018, stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 UPDOP, które od roku 2019 będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż nie korzysta on ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a UPDOP, przysługuje mu prawo do odliczenia określone w art. 18d ust. 1 UPDOP w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2017 r., poz. 2201) do UPDOP zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Ustawą z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej, od 1 stycznia 2018 r. zmieniono brzmienie przepisów art. 18d UPDOP.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 UPDOP, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 UPDOP. Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego (art. 18d ust. 2 UPDOP).

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 UPDOP).

W art. 18d ust. 5 UPDOP ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 UPDOP, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a,
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a -150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5,
3.  w przypadku pozostałych podatników -100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 UPDOP, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Z kolei, stosownie do art. 18e UPDOP, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w wyniku wcześniej prowadzonych w ramach Projektu prac badawczo-rozwojowych, które zakończyły się spodziewanym pozytywnym rezultatem, zostały wytworzone efekty w postaci innowacji produktowych i procesowych, wykorzystywane obecnie przez Wnioskodawcę w procesie produkcyjnym, podlegające amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne.

W wartość początkową tych wartości niematerialnych i prawnych zaliczone zostały różnego rodzaju koszty, w tym koszty kwalifikowane wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 UPDOP (m.in. wynagrodzenia pracowników, koszty prób technologicznych), które wcześniej nie zostały uznane za koszt uzyskania przychodów, a więc również za koszt kwalifikowany, uprawniający do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową, przewidzianej w art. 18d ust. 1 UPDOP.

W art. 15 ust. 4a UPDOP wskazano, że koszty prac badawczo-rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w trzech momentach:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 UPDOP, od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 UPDOP.

Zatem wybór sposobu ujmowania w czasie kosztów uzyskania przychodów związanych z zakończonymi pracami badawczo-rozwojowymi determinuje moment uznania takich kosztów za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d UPDOP, z uwagi na wymóg uprzedniego zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodów, by mógł on stanowić koszt kwalifikowany.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, ponoszone w latach 2013-2018, wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 UPDOP, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów od momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych uzyskanych w ramach Projektu, będą uprawniały go do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową (proporcjonalnie w takim zakresie, w jakim koszty te składają się na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji i nie zostały pokryte środkami uzyskanymi w ramach dofinansowania).

W ocenie Wnioskodawcy, wybór sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac badawczo-rozwojowych, w szczególności wybór metody dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, nie może decydować o możliwości uznania danego kosztu za koszt kwalifikowany w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową, a jedynie determinować będzie moment uzyskania przez podatnika możliwości skorzystania z regulacji art. 18 ust. 1 UPDOP.

Wytworzone w ramach Projektu efekty, stanowiące dla Spółki wartości niematerialne i prawne, charakteryzują się innowacyjnymi rozwiązaniami i stanowią wynik prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, w których wykorzystana została dostępna aktualnie wiedza i umiejętności z dziedziny nauki i technologii w celu opracowania, tj. tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, narzędzi i procesów (badanie przez Wnioskodawcę w ramach prac rozwojowych nowych rozwiązań technicznych i technologicznych). W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od tego typu wytworzonych w ramach Projektu wartości niematerialnych i prawnych, powinny być uznane za koszty kwalifikowane prac badawczo-rozwojowych zdefiniowanych w art. 4a pkt 28 UPDOP proporcjonalnie w części, w jakiej koszty określone w art. 18d ust. 2 UPDOP, poniesione przez Wnioskodawcę składają się na podlegającą amortyzacji wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2018 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.146.2018.1.MBD.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. art. 18d ust. 6 UPDOP, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Mając na uwadze treść powyższego przepisu, jak i powołane wyżej, w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, regulacje dotyczące tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w ocenie Wnioskodawcy posiadanie przez niego decyzji o wsparciu, wydanej 15 lutego 2019 r., obejmującej inwestycję, która nie została przez niego jeszcze zrealizowana, pozostaje bez wpływu na ocenę możliwości zastosowania do kosztów kwalifikowanych Projektu w rozumieniu art. 18 ust. 2 UPDOP, poniesionych przez Wnioskodawcę i zaliczanych aktualnie do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej obejmującej efekt Projektu, przepisów o tzw. uldze na badania i rozwój.

Zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że Wnioskodawca, jako podatnik nie korzysta i nie będzie korzystał w bieżącym roku podatkowym ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a UPDOP w zakresie dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej w ramach uzyskanej decyzji o wsparciu. Tym samym, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 18d ust. 6 UPDOP, ma on prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych Projektu zgodnie z treścią art. 18d ust. 1 i nast. UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w części jest nieprawidłowe, a w części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „uCIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Stosownie do art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k uCIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 uCIT).

Zgodnie z art. 18e uCIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b uCIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 uCIT,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT,
*   podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 1.

W art. 15 ust. 4a uCIT, wskazano, że koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w trzech momentach:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 uCIT, od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 uCIT.

Zatem wybór sposobu ujmowania w czasie kosztów uzyskania przychodów związanych z zakończonymi pracami rozwojowymi, determinuje moment uznania takich kosztów za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d uCIT, z uwagi na wymóg uprzedniego zaliczenia kosztu do kosztów uzyskania przychodu, by mógł on stanowić koszt kwalifikowany.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, ponoszone w latach 2013-2018, wskazane rodzajowo w art. 18d ust. 2 UPDOP, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów od momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych uzyskanych w ramach Projektu, będą uprawniały go do skorzystania z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową (proporcjonalnie w takim zakresie, w jakim koszty te składają się na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, podlegającą amortyzacji i nie zostały pokryte środkami uzyskanymi w ramach dofinansowania).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego z tak przedstawionym stanowiskiem Wnioskodawcy nie można się zgodzić.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca w 2016 r. nabył w drodze zawartej umowy kupna-sprzedaży zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci części zakładu tj. odlewni.

W związku z tym, wstąpił również w prawa i obowiązki lidera konsorcjum, realizującego w ramach umowy z dnia 19 grudnia 2013 r. o wykonanie i finansowanie zawartej z Narodowym Centrum Badan i Rozwoju w latach 2013-2018 Projekt.

Zatem, należy przyjąć, że Wnioskodawca koszty kwalifikowane na opisaną we wniosku działalność badawczo-rozwojową ponosił od momentu nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. od 2016 r.

Nie może zatem, kosztów Projektów ponoszonych przez zbywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w latach 2013-2016 zaliczać do wydatków kwalifikowanych poprzez odpisy amortyzacyjne i korzystać w tej części z ulgi badawczo-rozwojowej.

Natomiast, koszty kwalifikowane Projektu ponoszone przez Wnioskodawcę od momentu nabycia odlewni, które od roku 2019 będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawca może odliczać w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.2.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.