Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/275/SEW/2014/RD-21437
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-05-05
Teza: w zakresie możliwości uznania przychodów z tytułu świadczenia przez radcę prawnego pomocy prawnej z urzędu, za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: radca prawny; sądy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2013 r. Nr IBPBI/1/415-1432/12/BK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2012 r., uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 15 lutego 2013 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania przychodów z tytułu świadczenia przez radcę prawnego pomocy prawnej z urzędu na zlecenie sądu za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 16 listopada 2012 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi prawnicze, jako radca prawny prowadzący kancelarię radcy prawnego (jest to jednoosobowa działalność gospodarcza). Rozlicza się z podatku dochodowego od osób prawnych (winno być fizycznych) na „zasadach ogólnych”. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jest także podatnikiem VAT czynnym. W ramach swojej działalności, pełni także funkcję pełnomocnika z urzędu, jako radca prawny wskazywany przez Okręgową Izbę Radców Prawnych na wniosek właściwego sądu, w którym toczy się określona sprawa. Sądy zgodnie z otrzymaną interpretacją indywidualną prawa podatkowego przyjmują, że przychód pełnomocnika z urzędu z tytułu przyznanych po zakończeniu sprawy kosztów pomocy prawnej, udzielonej stronie z urzędu, stanowi przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawy PIT”). Jednocześnie ze względu na regulacje art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa VAT”), Wnioskodawca wystawia faktury VAT, jako podatnik VAT czynny, do którego z mocy odpowiednich przepisów ustawy VAT, nie ma zastosowania zwolnienie ze względu na obrót. Faktura jest każdorazowo wystawiana na kwotę wynikającą z postanowienia sądu (koszty przyznane z tytułu pomocy prawnej udzielonej z urzędu), która zgodnie z § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349), uwzględnia należny podatek VAT. Jako nabywca usługi w fakturze jest uwidoczniony sąd, a nie strona, której pomoc prawna była udzielona, co wynika z ustalonej w orzecznictwie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jednocześnie, sąd potrąca jako płatnik od kwoty brutto uwzględnionej w fakturze zaliczkę na podatek PIT, obliczając ją od kwoty netto. Zatem czynność prawna polegająca na świadczeniu pomocy prawnej z urzędu jest potwierdzona fakturą VAT i jako dokonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy VAT, jest jednocześnie traktowana, jako działalność wykonywana osobiście w rozumieniu ustawy PIT, co powoduje w praktyce, że należność przypadająca do zapłaty od sądu nie jest w całości zapłacona Wnioskodawcy.

Wnioskodawca, z uwagi na prezentowany przez Niego pogląd, zalicza przychód z tytułu świadczonej pomocy prawnej z urzędu w kwocie netto wynikającej z faktury VAT do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 ustawy PIT. Przychód ten jest ujawniany w księdze przychodów i rozchodów. Powoduje to oczywiście kolejne opodatkowanie PIT tego samego przychodu i odprowadzenie kolejnej zaliczki (o ile tak wynika z obliczonego podatku za dany miesiąc liczonego narastająco od początku roku).

Jak wskazuje Wnioskodawca, alternatywnym rozwiązaniem byłoby nie ujawnianie tego przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a jedynie w ewidencji sprzedaży VAT i tak byłoby, gdyby przyjąć, że przychód ten nie jest uzyskiwany z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym należy zaliczać uzyskany przychód do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, uwzględniając go w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?
2.  Czy Wnioskodawca powinien ujmować usługę polegającą na świadczeniu z urzędu pomocy prawnej w ewidencji sprzedaży VAT?
3.  W razie odpowiedzi negatywnej na powyższe pytania, w jaki sposób Wnioskodawca powinien ewidencjonować świadczenie pomocy prawnej z urzędu dla celów podatkowych?
4.  Czy przychód z tytułu świadczenia pomocy prawnej z urzędu w postępowaniu sądowym, stanowi w opisanym stanie faktycznym przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, czy z tytułu działalności wykonywanej osobiście?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On zaliczać uzyskany w zaistniałym stanie faktycznym przychód, jako pochodzący z działalności gospodarczej, mimo, że sądy przyjmują, że jest to działalność wykonywana osobiście (art. 13 pkt 6 ustawy PIT). Jak twierdzi, ww. przychód winien traktować jak każdy inny przychód z tej działalności, uwzględnić w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Według Wnioskodawcy, stanowisko to jest niezbyt dla niego korzystne, ponieważ oznacza podwójne opodatkowanie podatkiem PIT tej samej czynności. Z drugiej strony, jak zauważa niekorzystne jest potrącanie przez sąd, który uważa się za płatnika, zaliczki na podatek PIT, ponieważ w przypadku przychodów z działalności gospodarczej, opodatkowanej na „zasadach ogólnych” możliwe jest rozliczanie podatku z uwzględnieniem m.in. rzeczywistych kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca wskazuje także, iż jeżeli jakieś czynności prawne leżą w zakresie działalności gospodarczej, określonym przede wszystkim przy użyciu klasyfikacji PKD (w przypadku Wnioskodawcy PKD 69.10.Z, to m.in. reprezentowanie interesów jednej strony przeciw drugiej stronie przed sądem), ale również w zakresie faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej, to nie można różnicować podatkowego charakteru danego rodzaju czynności w zależności od tego kto jest nabywcą towarów lub odbiorcą usług. Z tego powodu, Jego zdaniem, przepis art. 13 pkt 6 ustawy PIT, nie ma zastosowania do świadczenia pomocy prawnej z urzędu i jest jedynie po to, aby w pewnych szczególnych wypadkach można było znaleźć podstawę prawną do opodatkowania konkretnych przychodów osób fizycznych, pozostających w określonym stosunku prawnym z organami sądowymi lub innymi wymienionymi w tym przepisie (np. niektórzy biegli sądowi nie prowadzący działalności gospodarczej, ławnicy, tłumacze nie prowadzący działalności gospodarczej, itp.). Przepis ten mógłby wyjątkowo (w praktyce chyba prawie się to nie zdarza) mieć zastosowanie w przypadku świadczenia pomocy prawnej z urzędu przez osoby nie prowadzące działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług prawnych. Wyjątek ten potwierdza jednak regułę i jednocześnie potwierdza subsydiarny charakter art. 13 pkt 6 ustawy PIT.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2300/10,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 czerwca 2011r. sygn. akt I SA/Łd 309/11,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2091/10.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 15 lutego 2013 r. Nr IBPBI/1/415-1432/12/BK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że (…) przychody uzyskane z ww. tytułu należy zawsze zaliczyć do źródła, jakim jest działalność wykonywana osobiście, bez względu na fakt, czy Wnioskodawca prowadzi i w jakim zakresie pozarolniczą działalność gospodarczą (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywania kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Podkreślić przy tym należy, że umocowanie do świadczenia pomocy prawnej z urzędu obliguje pełnomocnika do podejmowania stosownych czynności procesowych na rzecz strony (oskarżonego), dla której został ustanowiony pełnomocnikiem (obrońcą) z urzędu, i jednocześnie stanowi zobowiązanie Skarbu Państwa do wypłaty ustanowionemu w tym trybie pełnomocnikowi wynagrodzenia nieopłaconej pomocy prawnej.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów wynagrodzenia otrzymywanego przez pełnomocników (adwokatów, radców prawnych, doradców podatkowych) ustanowionych z urzędu, wykonujących zawód w różnych formach prawnych przewidzianych dla tych pełnomocników, z tytułu udzielonej przez nich nieopłaconej pomocy prawnej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, podjął w dniu 21 października 2013 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 1/3, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 21 listopada 2013 r. Nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, w której stwierdził m.in., że (\`(...)\`) kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy rzecznika patentowego.

Jeżeli adwokat, radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Jeżeli natomiast radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas ich wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy PIT. W tym przypadku na sądzie spoczywają obowiązki płatnika, określone w art. 41 ust. 1 oraz w art. 42 ust. 1 i 2 ustawy PIT(\`(...)\`).

Należy również wskazać, że wyżej wymienioną interpretacją ogólną, Minister Finansów zmienił dotychczasową interpretację ogólną z dnia 4 września 2002 r. Nr PB5/KD-033-317-2122/02, kwalifikującą omawiane przychody do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, należy uznać za prawidłowe.

W konsekwencji należało również, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.