Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-607/14-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-02
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash pooling stanowią odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; opodatkowanie; systemy; uczestnicy; usługi-usługi finansowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 27 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 9 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash pooling stanowią odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash pooling stanowią odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 9 czerwca 2014 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest podatnikiem VAT czynnym i prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Bank) Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa). Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy) i są polskimi rezydentami podatkowymi.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: System/cash pooling) jest jednym z produktów bankowych, polegających na umożliwieniu przez Bank grupie kapitałowej do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej. W szczególności, zarządzanie środkami pieniężnymi oferowane w ramach Systemu przez Bank pozwala na obniżenie kosztów finansowania poszczególnych Uczestników poprzez uzyskanie niższego oprocentowania zadłużenia, przy jednoczesnej możliwości korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych (Uczestnik ma możliwość uzyskania wyższego oprocentowania, niż standardowe oprocentowanie lokat bankowych).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Spółka będzie Uczestnikiem Systemu, natomiast inny podmiot powiązany będzie pełnił funkcje zarówno Uczestnika, jak i jednostki koordynującej w Systemie (dalej: Koordynujący).

Rozliczenia w ramach Systemu dokonywane będą za pomocą prowadzonych w PLN rachunków bankowych poszczególnych Uczestników, w tym Koordynującego (dalej: Rachunki Główne) oraz rachunku bieżącego Koordynującego (dalej: Rachunek Pomocniczy,), na którym na koniec każdego dnia roboczego wskazywane będzie saldo netto wszystkich Rachunków objętych Systemem, tj. Rachunków Głównych Uczestników, Rachunku Głównego Koordynującego i Rachunku Pomocniczego Koordynującego.

Bank będzie wypłacał poszczególnym Uczestnikom lub pobierał od nich odsetki, które naliczane będą od dziennych sald środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu, w pierwszym dniu roboczym kolejnego miesiąca. Ponadto, na Rachunkach Uczestników Bank udostępni określone w umowie dzienne limity zadłużenia.

Struktura cash poolingu, którego wdrożenie rozważa Spółka, oparta będzie o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym, jako subrogacja, tj. wstąpienie osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela za zgodą dłużnika (art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny; dalej: KC). Wobec tego Uczestnik, którego Rachunek Główny wykaże saldo ujemne na koniec dnia roboczego, będzie spłacany przez Koordynującego przy wykorzystaniu salda Rachunku Głównego. Tym samym pierwotny wierzyciel (Bank) zostanie zastąpiony w stosunku zobowiązaniowym przez Koordynującego. Ponadto, jeżeli w konsekwencji powyższej operacji saldo na Rachunku Głównym Koordynującego będzie ujemne, wówczas obciążone zostaną wszystkie Rachunki Główne Uczestników wykazujące saldo dodatnie. Tym samym pierwotny wierzyciel (Bank) zostanie zastąpiony w stosunku zobowiązaniowym przez Uczestnika.

Ponadto, niezależnie od mechanizmu automatycznych przepływów pieniężnych przeprowadzanych na koniec każdego dnia roboczego oraz na początku dnia następnego, Umowa dopuszcza możliwość bieżących spłat dziennego limitu zadłużenia jednego Uczestnika przez innego Uczestnika. W związku z tym, z chwilą spłaty zobowiązania wobec Banku, Uczestnik nabywać będzie wobec spłaconego przez niego Uczestnika roszczenie o spłatę świadczenia równe nabytej wierzytelności wraz z odsetkami. Rzeczona kwota roszczenia podlegać będzie oprocentowaniu według tej samej stopy procentowej, która przysługuje Bankowi z tytułu wykorzystania limitu zadłużenia w Rachunku przez Uczestnika, a powstałe w ten sposób odsetki będą płatne miesięcznie, w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca.

Zgodnie z Umową na początku następnego dnia roboczego po przeprowadzeniu operacji opisanych powyżej zostaną przeprowadzone transakcje zwrotne w celu spłaty wzajemnych zobowiązań. Nastąpi zatem powrót do pierwotnego stanu sald na Rachunkach Uczestników.

Czynności związane z obsługą cash poolingu, w szczególności naliczanie odsetek od powstałych zobowiązań, dokonywanie transferów pieniężnych, obciążanie i uznawanie poszczególnych Rachunków bankowych, będą realizowane przez Bank.

Zgodnie z Umową z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingowej Bank będzie pobierał od Koordynującego w ciężar Rachunku Pomocniczego różnego rodzaju płatności stanowiące jego wynagrodzenie z tytułu obsługi Systemu w tym, opłatę miesięczną, jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia Systemu, opłatę z tytułu wdrożenia zmian konfiguracji Systemu na wniosek Koordynującego, ewentualnie inne opłaty o podobnym charakterze. Koszty te Koordynujący zamierza refakturować na pozostałych Uczestników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności realizowane przez Spółkę jako Uczestnika Systemu cash pooling stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.) (dalej jako „Ustawa o VAT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Spółkę jako Uczestnika Systemu cash pooling nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT i pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. Odpłatne świadczenie usług w rozumieniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT”.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że pojęcie świadczenia usług ma charakter uzupełniający definicję dostawy towarów i jest odzwierciedleniem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Jednakże, aby dane świadczenie miało charakter usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje bezpośredni beneficjent (osoba, która jest odbiorcą świadczenia i w związku z daną transakcją osiąga korzyści),
*   w konsekwencji wykonania danego świadczenia następuje świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (zapłata wynagrodzenia).

Powyższe stanowisko dotyczące kwalifikowania czynności, jako świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Zgodnie z wyrokiem w sprawie C-16/93 Tolsma określone świadczenie może być uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT tylko wówczas, jeżeli istnieje możliwość zidentyfikowania bezpośredniego związku pomiędzy danym świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. Konsekwentnie, musi istnieć jednoznacznie zidentyfikowany beneficjent korzyści płynących z wykonywanych przez usługodawcę świadczeń, który dodatkowo zgadza się zapłacić świadczącemu usługę należne z tego tytułu wynagrodzenie. Natomiast, gdy taka relacja nie ma miejsca, nie można uznać świadczeń za usługi opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Z kolei z wyroku TSUE w sprawie C-102/86 Apple and Pear Deyelopment wynika, iż związek pomiędzy danym świadczeniem a odbiorcą (płatnikiem) musi mieć charakter bezpośredni, przy czym taki związek nie występuje w przypadku, gdy beneficjentem działań świadczeniodawcy (organizacji publicznej zajmującej się rozwojem upraw owoców) nie jest pojedynczy rolnik, ale branża plantatorów jako całość.

Tożsame podejście do przesłanek zaistnienia odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów o VAT przyjmują polskie sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 grudnia 2012 sygn. III SA/Wa 1161/12 wskazał, że aby świadczenie było uznane za usługę w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT „(\`(...)\`) związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność następuje za to świadczenie”.

2\. Analiza czynności wykonywanych przez poszczególne podmioty w Systemie.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotu wniosku, należy zauważyć, że działania podejmowane przez poszczególnych Uczestników zmierzają jedynie do umożliwienia prawidłowego wykonania usługi przez Bank. Do czynności tych należy udostępnianie rachunków bankowych przez Uczestników oraz wyrażenie zgody na dokonanie przez Bank odpowiednich transferów środków finansowych pomiędzy Uczestnikami w ramach struktury cash poolingowej. Warto podkreślić, że udostępnianie własnych środków pieniężnych nie wynika z relacji zobowiązaniowej istniejącej pomiędzy Spółką a pozostałymi Uczestnikami, nie stanowi ono więc odrębnego świadczenia usług przez Wnioskodawcę, lecz jest jedynie elementem, niezbędnym dla efektywnego wyświadczenia przez Bank kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową grupy. Co więcej, wypłacane Uczestnikom przez Bank odsetki powstałe w wyniku realizacji umowy nie stanowią wynagrodzenia za usługę, ponieważ nie wykazują one bezpośredniego związku z żadnym konkretnym świadczeniem wzajemnym.

Pozostałe czynności związane z obsługą cash poolingu, w szczególności naliczanie odsetek od powstałych zaległości, dokonywanie transferów pieniężnych, obciążanie i uznawanie poszczególnych Rachunków bankowych, będą realizowane przez Bank. Biorąc powyższe pod uwagę, w przedmiotowej sprawie Spółka stoi na stanowisku, iż podmiotem świadczącym usługę opodatkowaną VAT będzie wyłącznie Bank, który w ramach zawartej Umowy, zobowiązany będzie do wykonywania szeregu działań składających się na jedną złożoną usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling), której bezpośrednimi beneficjentami będą poszczególni Uczestnicy Sytemu. Bank bowiem jest podmiotem odpowiedzialnym za realizację technicznych czynności związanych z mechanizmem automatycznych przepływów pieniężnych na koniec każdego dnia roboczego oraz za rozliczenia odsetek w ramach proponowanego Systemu. Ponadto, w ramach Systemu wszystkie świadczenia wchodzące w skład usługi zarządzania płatnościami Uczestników wykonywane będą przez Bank w zamian za należne wynagrodzenie obejmujące opłatę miesięczną oraz jednorazowe płatności związane z wdrożeniem bądź ewentualnymi zmianami struktury Systemu.

3\. Stanowisko organów podatkowych.

W praktyce gospodarczej występuje wiele form cash poolingu, w których rozliczenia między uczestnikami prowadzone są w oparciu o różne tytuły prawne (subrogację, solidarną odpowiedzialność dłużników, pożyczki). Należy zauważyć, że ustawodawca nie zdecydował się na ustawowe uregulowanie konsekwencji prawnopodatkowych funkcjonowania systemów zarządzania płynnością finansową. Brak precyzyjnych przepisów podatkowych prowadzi do licznych wątpliwości, co do skutków wdrożenia poszczególnych modelów cash poolingu. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabierają przesłanki płynące z interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wydanych w tym zakresie.

W praktyce interpretacyjnej organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych konsekwentnie prezentowany jest pogląd, iż w przypadku działań wykonywanych w ramach cash poolingu usługa świadczona jest przez podmiot, organizujący przepływy środków pieniężnych, zaś pozostałe jednostki biorące udział w realizowanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu zarządzającego przepływem, będą wyłącznie odbiorcami usługi. Stanowisko, iż uczestnik struktury cash poolingowej nie świadczy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 stycznia 2014 r. o sygn. IBPP2/443-100l/13/ICz zgodnie z którą „Biorąc po uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika na podstawie opisanej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT”.

Analogiczny pogląd zaprezentowany został przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2014 r. (sygn. IPPPI/443-1254/13-2/JL). Interpretacja ta dotyczyła bardzo podobnego do przedstawionego w analizowanym wniosku systemu cash poolingu rzeczywistego, polegającego na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez bank rachunkach bieżących uczestników z wykorzystaniem rachunku rozliczeniowego lidera (odpowiednika Koordynującego), opartego na mechanizmie subrogacji. Wnioskodawcą był uczestnik systemu, który nie pełnił funkcji lidera cash poolingu. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podniósł, że: „(\`(...)\`) w analizowanej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank (\`(...)\`) Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową”.

Wskazać można również inne interpretacje, w których Minister Finansów podzielił pogląd, iż uczestnik w związku z realizacją postanowień umowy cash poolingu nie będzie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w tym m.in. interpretacje wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 10 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1242/13-2/JL) oraz w dniu 26 października 2011 r. (IPPP3/443-1046/11-7/JF), a także interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 19 lutego 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-909/13-5/IR), które dotyczyły podobnych do analizowanego systemów cash poolingu.

Mając na uwadze powyższe interpretacje, a także charakter opisanego w stanie faktycznym Systemu należy uznać, że Spółka jako Uczestnik jest wyłącznie odbiorcą usługi oferowanej przez Bank, w związku z tym nie wykonuje w ramach Umowy czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego przepisu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków. Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej i są polskimi rezydentami podatkowymi.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest jednym z produktów bankowych, polegających na umożliwieniu przez Bank grupie kapitałowej do której należy Spółka, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej. W szczególności, zarządzanie środkami pieniężnymi oferowane w ramach Systemu przez Bank pozwala na obniżenie kosztów finansowania poszczególnych Uczestników poprzez uzyskanie niższego oprocentowania zadłużenia, przy jednoczesnej możliwości korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych (Uczestnik ma możliwość uzyskania wyższego oprocentowania, niż standardowe oprocentowanie lokat bankowych).

Zgodnie z postanowieniami Umowy, Spółka będzie Uczestnikiem Systemu, natomiast inny podmiot powiązany będzie pełnił funkcje zarówno Uczestnika, jak i jednostki koordynującej w Systemie. Rozliczenia w ramach Systemu dokonywane będą za pomocą prowadzonych w PLN rachunków bankowych poszczególnych Uczestników, w tym Koordynującego oraz rachunku bieżącego Koordynującego, na którym na koniec każdego dnia roboczego wskazywane będzie saldo netto wszystkich Rachunków objętych Systemem, tj. Rachunków Głównych Uczestników, Rachunku Głównego Koordynującego i Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bank będzie wypłacał poszczególnym Uczestnikom lub pobierał od nich odsetki, które naliczane będą od dziennych sald środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku Głównym odpowiedniego Uczestnika Systemu, w pierwszym dniu roboczym kolejnego miesiąca. Ponadto, na Rachunkach Uczestników Bank udostępni określone w umowie dzienne limity zadłużenia. Struktura cash poolingu, którego wdrożenie rozważa Spółka, oparta będzie o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym, jako subrogacja, tj. wstąpienie osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela za zgodą dłużnika. Wobec tego Uczestnik, którego Rachunek Główny wykaże saldo ujemne na koniec dnia roboczego, będzie spłacany przez Koordynującego przy wykorzystaniu salda Rachunku Głównego. Tym samym pierwotny wierzyciel (Bank) zostanie zastąpiony w stosunku zobowiązaniowym przez Koordynującego. Ponadto, jeżeli w konsekwencji powyższej operacji saldo na Rachunku Głównym Koordynującego będzie ujemne, wówczas obciążone zostaną wszystkie Rachunki Główne Uczestników wykazujące saldo dodatnie. Tym samym pierwotny wierzyciel (Bank) zostanie zastąpiony w stosunku zobowiązaniowym przez Uczestnika. Ponadto, niezależnie od mechanizmu automatycznych przepływów pieniężnych przeprowadzanych na koniec każdego dnia roboczego oraz na początku dnia następnego, Umowa dopuszcza możliwość bieżących spłat dziennego limitu zadłużenia jednego Uczestnika przez innego Uczestnika. W związku z tym, z chwilą spłaty zobowiązania wobec Banku, Uczestnik nabywać będzie wobec spłaconego przez niego Uczestnika roszczenie o spłatę świadczenia równe nabytej wierzytelności wraz z odsetkami. Rzeczona kwota roszczenia podlegać będzie oprocentowaniu według tej samej stopy procentowej, która przysługuje Bankowi z tytułu wykorzystania limitu zadłużenia w Rachunku przez Uczestnika, a powstałe w ten sposób odsetki będą płatne miesięcznie, w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca. Zgodnie z Umową na początku następnego dnia roboczego po przeprowadzeniu operacji opisanych powyżej zostaną przeprowadzone transakcje zwrotne w celu spłaty wzajemnych zobowiązań. Nastąpi zatem powrót do pierwotnego stanu sald na Rachunkach Uczestników. Czynności związane z obsługą cash poolingu, w szczególności naliczanie odsetek od powstałych zobowiązań, dokonywanie transferów pieniężnych, obciążanie i uznawanie poszczególnych Rachunków bankowych, będą realizowane przez Bank. Zgodnie z Umową z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingowej Bank będzie pobierał od Koordynującego w ciężar Rachunku Pomocniczego różnego rodzaju płatności stanowiące jego wynagrodzenie z tytułu obsługi Systemu w tym, opłatę miesięczną, jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia Systemu, opłatę z tytułu wdrożenia zmian konfiguracji Systemu na wniosek Koordynującego, ewentualnie inne opłaty o podobnym charakterze. Koszty te Koordynujący zamierza refakturować na pozostałych Uczestników.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash pooling stanowią odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty:

1.  jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
2.  jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
3.  jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
4.  jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Subrogacja służy zabezpieczeniu interesów osoby trzeciej, która dokonuje spłaty wierzyciela i w konsekwencji doprowadza do wygaśnięcia długu (do wysokości zapłaty).

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanego Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie od Uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcy (pobierane przez Bank od Koordynującego, który koszt ten będzie refakturować na pozostałych Uczestników). Zatem podmiotem, u którego wystąpi obrót z tytułu wykonania usługi określanej mianem cash pooling, będzie Bank.

W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika analizowanej usługi umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym, czynności dokonywane przez Spółkę nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash pooling nie stanowią odpłatnego świadczenia usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.