Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.245.2025.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-21
Teza: Rozliczenie przychodów i kosztów z tytułu działalności
polegającej na świadczeniu usług budowlanych.
Słowa kluczowe: Niemcy
działalność-działalność gospodarcza
koszt
przychód
usługi-usługi budowlane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Szczególne zasady ustalania dochodu.-Zasady ustalania
dochodu do opodatkowania.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z działalności
gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2 (uchylony)
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2b
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 4a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 4-art. 22-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 2
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 14 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 5 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 14 maja 2025 r. (wpływ 16 maja 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Jako polski przedsiębiorca zarejestrowany w CEIDG prowadzi Pan działalność gospodarczą
    polegającą na świadczeniu usług budowlanych w ramach podwykonawstwa na terenie
    Niemiec. Działalność budowlana w Niemczech w 2024 r. trwała (...) dni.
    Zgodnie z niemieckim prawem nie ma Pan obowiązku zgłoszenia prowadzenia zakładu w
    niemieckim urzędzie skarbowym, bowiem zgłoszeniu podlega działalność, która trwa
    dłużej niż 12 miesięcy.
    Podlega Pan na terenie Republiki Federalnej Niemiec ograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu.
    Na podstawie niemieckiego prawa z każdej wystawionej faktury odbiorcy usług mają
    obowiązek pobierania 15% podatku od usług budowlanych (...). Podatek ten nie jest
    pobierany, bowiem dysponuje Pan zaświadczeniem o zwolnieniu z tego podatku, które
    wydawane jest corocznie.
    Z chwilą upływu ważności zaświadczenia o zwolnieniu usługobiorcy niemieccy mają
    obowiązek potrącić powyższy podatek. Nie zatrudnia Pan na terenie Niemiec żadnych
    pracowników. Oprócz powyższego podatku płaci Pan w Niemczech podatek dochodowy w
    wysokości 15% + 5% dodatku solidarnościowego (...).
    Na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie podlega Pan
    obowiązkowi zapłaty podatku od działalności gospodarczej (....), albowiem obowiązek ten
    spoczywa na przedsiębiorcach, którzy prowadzą działalność w sposób trwały i korzystają z
    zaplecza w postaci biur i/lub magazynów. Na terenie Niemiec nie posiada Pan takiego
    zaplecza. Zgodnie z niemieckim prawem do niemieckiego urzędu skarbowego składa Pan
    następujące deklaracje: deklarację podatku dochodowego, deklarację podatku od
    działalności budowlanej. Oprócz dochodów z działalności budowlanej nie osiąga Pan na
    terenie Niemiec innych przychodów.
    Na terenie Polski, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą prowadzi Pan
    podatkową księgę przychodów i rozchodów. Podatek rozlicza Pan za zasadach ogólnych –
    podatek liniowy.
    W Polsce posiada Pan siedzibę, w której zatrudnia Pan pracownika biurowego.

    Przychody w roku 2024 obejmowały wyłącznie przychody z działalności budowlanej na
    terenie Republiki Federalnej Niemiec. Natomiast koszty Pana działalności gospodarczej
    stanowiły w szczególności:
    - usługi podwykonawców,
    - wynagrodzenie pracownika z narzutami,
    - paliwa i części zamienne do samochodów,
    - koszty usług bankowych,
    - drobne narzędzia, części itp.,
    - inne koszty związane z działalnością.
    Niektóre z tych kosztów ponoszone są na terytorium Niemiec, bowiem są ściśle związane
    z działalnością wykonywaną na terenie Niemiec, niektóre na terenie Polski i także mają
    ścisły związek z działalnością wykonywaną na terenie Niemiec oraz ogólnymi kosztami
    prowadzenia działalności.
    Jako polski wykonawca usług budowlanych wystawia Pan faktury na świadczenie usług bez
    podatku vat, bowiem podatek vat rozlicza odbiorca usługi zgodnie z mechanizmem
    odwrotnego obciążenia.
    Powyższe transakcję deklaruje Pan w Polsce poprzez składanie obowiązkowego JPK-V7M.
    Uzupełnienie wniosku
    Czy posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych?
    Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w myśl przepisów ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Czy świadczone przez Pana na terenie Niemiec w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej usługi budowlane były wykonywane przez położony tam zakład w
    rozumieniu art. 5 Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a
    Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90)?
    Nie prowadzi Pan działalności przez zakład w rozumieniu umowy, o której mowa w
    pytaniu, nie posiada Pan w Niemczech żadnej stałej placówki, przez którą byłaby
    prowadzona działalność.
    Wynajmuje Pan jedynie mieszkanie na czas realizacji zleceń.
    Czy usługi budowlane, o których mowa we wniosku, były przez Pana wykonywane u tego
    samego inwestora łącznie przez 12 miesięcy, czy były realizowane na różnych placach
    budowy i polegały na realizacji różnych przedsięwzięć niepowiązanych i niezależnych od
    siebie, czy prace te były ze sobą powiązane w sposób geograficzny i handlowy?
    Usługi świadczył Pan w różnych lokalizacjach, w ramach niezależnych projektów
    budowlanych, które nie były ze sobą powiązane. Żadne zlecenie nie trwało łącznie 12
    miesięcy dla tego samego inwestora.
    Czy ponosił Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych w
    Niemczech usług?
    Odpowiedzialność wobec inwestora końcowego ponosił Pana zleceniodawca. Pana
    odpowiedzialność ograniczała się do wykonania usług zgodnie z umową zawartą ze
    zleceniodawcą.
    Czy wykonywał Pan usługi pod kierownictwem innych osób (miejsce i czas wykonywanych
    usług wyznaczał Panu usługodawca)?

    Miejsce i czas wykonywania usług były ustalane przez zleceniodawcę, który organizował
    harmonogram prac.
    Czy wykonywane przez Pana usługi podlegały szczegółowym instrukcjom wydawanym
    przez usługodawcę?
    Prace realizował Pan zgodnie z instrukcjami technicznymi i organizacyjnymi
    przekazywanymi przez zleceniodawcę.
    Czy ponosił Pan ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą wykonywaną w
    Niemczech?
    Ponosi Pan ryzyko gospodarcze w ograniczonym zakresie – ponosi Pan koszty związane z
    dojazdami, zakwaterowaniem i prowadzeniem działalności, jednak główne ryzyko
    inwestycyjne i odpowiedzialność za rezultat spoczywają na zleceniodawcy.
    Czy oprócz przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Niemiec
    uzyskuje Pan inne przychody/dochody w Polsce; jeśli tak, proszę wskazać, z jakich źródeł
    są to przychody/dochody?
    Pana jedynym źródłem dochodu jest działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu
    usług budowlanych na terytorium Niemiec.
    Dodatkowo informuje Pan, że centrum Pana interesów osobistych i gospodarczych
    znajduje się w Polsce. Przebywa Pan w Polsce ponad 183 dni w roku, posiada Pan tu
    miejsce zamieszkania, rodzinę oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą.

## Pytanie

Czy w myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z
    umową między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w
    Berlinie dnia 14.05.2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90 z dnia 20.01.2005 r.),
    prawidłowym będzie wyłączenie z przychodów do opodatkowania i kosztów uzyskania
    przychodów za rok 2024, a zatem i z ewidencji księgowej przychodów i kosztów
    dotyczących działalności budowlanej prowadzonej na terenie Republiki Federalnej
    Niemiec, od której pobierane są podatki przez niemiecki urząd skarbowy?
    Konsekwentnie, czy prawidłowym będzie pozostawienie w kosztach uzyskania
    przychodów roku 2024 tych kosztów, które związane są z ogólnym funkcjonowaniem
    firmy, tj. koszty pracownicze, usługi bankowe, inne usługi obce, które ponosi Pan
    niezależnie od aktualnego miejsca prowadzenia usług budowlanych?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie – w przedstawionej powyżej sprawie zastosowanie ma przepis art. 4a
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z umową między
    Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia
    14.05.2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90 z dnia 20.01.2005 r.). Oznacza to, że w księdze
    przychodów i rozchodów, a zatem i w zeznaniu podatkowym (PIT-36L) za rok 2024 ujmuje
    Pan jedynie koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem firmy, bowiem przychody i
    koszty związane z działalnością budowlaną prowadzoną na terenie Republiki Federalnej
    Niemiec nie dotyczą dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Opodatkowanie wg zasady ogólnej podatkiem liniowym wyklucza zastosowanie do
    rozliczenia Pana dochodów metody wyłączenia z progresją.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
    (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób
      fizycznych oraz daninę solidarnościową.
    W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
          1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów
            osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
          2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
            podatkowym.
    Stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z:
          1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie
            stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego
            stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
          2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
            bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
          3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej
            Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
            zagraniczny zakład;
          4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw
            do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub
            zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
          5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych
            niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego
            obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego
            rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo
            instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
          6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i
            obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w
            funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej
            osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności
            będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i
            obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości

            aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu
            inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej,
            bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na
            terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
          6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków,
          tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce
          nieruchomościowej;
          7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
            wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo
            jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce
            zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
            niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
          8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.
    W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    W Pana sprawie należy powołać zapisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką
    Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków
    od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: umowa
    polsko-niemiecka).
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
      W rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub
      siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego
      Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce
      stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i
      obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.
      Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym
      Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu
      majątku położonego w tym Państwie.
    Postanowienia art. 4 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej mają natomiast zastosowanie w
    sytuacji, gdy w myśl postanowień ust. 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu
    Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu
    państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania.
    W myśl art. 4 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej:
      Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma
      miejsce za mieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się
      według następujących zasad:
      a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma
      ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce za mieszkania w obu
      Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
      Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek
      interesów życiowych),
      b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie oso ba ma ośrodek interesów
      życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z
      Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się
      Państwie, w którym zwykle przebywa,
      c) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w
      żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie,
      którego jest obywatelem,

      d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z
      nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze
      wzajemnego porozumienia.
    W kontekście powyższego wymaga wyjaśnienia, że ustalenie miejsca zamieszkania
    podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej
    mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy
    ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem
    podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają
    oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu
    na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce
    zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów
    (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek
    podatkowy). Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie”
    odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w
    ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z
    państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego
    obowiązku podatkowego.
    Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa
    warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce
    zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest
    równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby stwierdzić, że
    osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich
    osiąganych dochodów.
    Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów
    osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została
    skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na
    potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek
    interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika
    „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla
    doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
    Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn.
    ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską,
    przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów
    gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła
    dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy
    ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.
    Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również
    osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni
    w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej
    kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na
    terytorium Polski centrum interesów życiowych.
    Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania,
    których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy). Ocena, czy podatnik podlega
    w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu, powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z
    uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

    Wskazuję, że wzór dla zawartych przez Polskę umów w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania stanowiła Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej. Zostały one
    wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które
    zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
    Modelowa Konwencja i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego
    prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie
    unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z
    siedzibą w odrębnych państwach, będących stronami umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania, należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień tej umowy oraz ich
    wykładni, uwzględniającej Modelową Konwencję OECD oraz Komentarz do niej.
    Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska
    domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego
    użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich
    warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z
    Komentarzem istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko
    domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne,
    aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od
    czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.
    Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach,
    wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej
    osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek
    interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i
    towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce
    działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te
    okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej
    osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy
    ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle
    przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
    Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność
    gospodarczą polegającą na świadczeniu usług budowlanych w ramach podwykonawstwa
    na terenie Niemiec. Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w myśl
    przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pana centrum interesów
    osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce. Przebywa Pan w Polsce ponad 183 dni
    w roku. Posiada Pan w Polsce miejsce zamieszkania, rodzinę oraz prowadzi działalność
    gospodarczą. Świadczone przez Pana na terenie Niemiec w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej usługi budowlane nie były wykonywane przez położony tam
    zakład w rozumieniu art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną
    Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu i majątku. Nie posiada Pan w Niemczech żadnej stałej placówki, przez którą
    byłaby prowadzona działalność. Usługi świadczył Pan w różnych lokalizacjach, w ramach
    niezależnych projektów budowlanych, które nie były ze sobą powiązane. Żadne zlecenie
    nie trwało łącznie 12 miesięcy dla tego samego inwestora. Pana jedynym źródłem
    dochodu jest działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu usług budowlanych na
    terenie Niemiec.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że ściślejsze powiązania (ośrodek interesów
    życiowych) posiada Pan w Polsce. Zatem w świetle ww. przepisów w Polsce podlega Pan
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
    Skoro w Polsce podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, to w Polsce
    podlega Pan obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez
    względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
    Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty
      należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości
      zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących
      sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za
      przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od
      towarów i usług.
    Odnosząc się do kwestii opodatkowania dochodów uzyskanych przez Pana z tytułu
    prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Niemiec, należy odnieść się do
    przepisów umowy polsko-niemieckiej.
    W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
      Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
      tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w
      drugim Umawiającym się Państwie po przez położony tam zakład. Jeżeli
      przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa
      mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej
      mogą być przypisane temu zakładowi.
    Zatem przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na
    terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby.
    Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków
    osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem że
    przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W
    przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają
    opodatkowaniu w państwie jego siedziby.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
      W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez
      którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
    W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej:
      Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
          a) siedzibę zarządu;
          b) filię;
          c) biuro;
          d) fabrykę;
          e) warsztat;
          f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne
            miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
    Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej:
      Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy,
      jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
    Zatem w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzam, że skoro prowadzi Pan
    działalność gospodarczą w Polsce i nie posiada Pan zakładu w Niemczech w rozumieniu
    art. 5 umowy polsko-niemieckiej, to dochód osiągany z tytułu takiej działalności – zgodnie
    z umową polsko-niemiecką – podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj.
    w Polsce. Całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej dochodu podlega bowiem
    opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie

    podatkowym. W Pana przypadku – według reguł przewidzianych dla dochodów z
    pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanych na zasadach określonych w art.
    30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy).
    W tej sprawie Pana wątpliwość budzi też kwestia wyłączenia z ewidencji księgowej
    przychodów i kosztów dotyczących działalności budowlanej prowadzonej na terenie
    Niemiec i pozostawienia w kosztach uzyskania przychodów tych kosztów, które są
    związane z ogólnym funkcjonowaniem Pana firmy, tj. kosztów pracowniczych, usług
    bankowych, innych usług obcych, które są ponoszone przez Pana niezależnie od
    aktualnego miejsca prowadzenia usług budowlanych.
    Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
      wymienionych w art. 23.
    Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl
    powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
    - pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem
      przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
      zabezpieczenia źródła przychodów,
    - nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,
      wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    - być właściwie udokumentowany.
    Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi
    istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą skorelowane są przepisy ustanawiające reguły
    potrącania wydatków w określonym czasie.
    Stwierdzenie, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie
    wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszty uzyskania
    przychodów, stanowi bowiem niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od
    osiągniętych przychodów.
    W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy
    przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo
    uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem
    jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie pierwsze) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      U podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących
      księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy
      przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę
      pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych,
      materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w
      toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego
      jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę
      pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość
      remanentu początkowego jest wyższa. (...)
    Skoro całość przychodów i kosztów uzyskania przychodów (w tym osiągniętych w
    Niemczech) powinien Pan rozliczyć w Polsce (ponieważ posiada Pan w Polsce
    nieograniczony obowiązek podatkowy), to w podatkowej księdze przychodów i rozchodów
    powinien Pan ujmować wszystkie przychody i koszty uzyskania tych przychodów.
    Podsumowanie: prowadzi Pan działalność gospodarczą w Polsce i nie posiada Pan zakładu
    w Niemczech w rozumieniu art. 5 umowy polsko-niemieckiej. Dlatego całość

    uzyskiwanego z działalności gospodarczej dochodu podlega opodatkowaniu tylko w
    Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym. W Pana przypadku –
    według reguł przewidzianych dla dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej,
    opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (podatek liniowy). Jest Pan zobowiązany pozostawić w ewidencji księgowej
    w 2024 r. w kosztach uzyskania przychodów zarówno koszty dotyczące działalności
    budowlanej prowadzonej na terenie Niemiec, jak i koszty, które są związane z ogólnym
    funkcjonowaniem Pana firmy, tj. kosztów pracowniczych, usług bankowych, innych usług
    obcych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.