Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-121/15/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-23
Teza: Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Departament, tworzący Majątek Wydzielany, który ma zostać przeniesiony na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki, który po przeprowadzeniu podziału Spółki ma pozostać w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) Czy czynność podziału Spółki przez wydzielenie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy będzie się wiązać z koniecznością ustalenia przychodu po stronie Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 stycznia 2015 r..) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Departament, tworzący Majątek Wydzielany, który ma zostać przeniesiony na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1),
*   czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki, który po przeprowadzeniu podziału Spółki ma pozostać w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2),
*   czy czynność podziału Spółki przez wydzielenie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy będzie się wiązać z koniecznością ustalenia przychodu po stronie Spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Departament, tworzący Majątek Wydzielany, który ma zostać przeniesiony na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1),
*   czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki, który po przeprowadzeniu podziału Spółki ma pozostać w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2),
*   czy czynność podziału Spółki przez wydzielenie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy będzie się wiązać z koniecznością ustalenia przychodu po stronie Spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3).

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „Spółka”) jest spółką kapitałową. Jedynymi udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne będące polskimi rezydentami (dalej „Wspólnicy”).

Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i wdrażania systemów monitorowania i zrządzania pojazdami w oparciu o technologie GPS i GSM/GPRS. Systemy Spółki umożliwiają bieżące monitorowanie floty oraz pozwalają na skuteczne zarządzanie pojazdami w przedsiębiorstwie. Spółka oferuje swoim klientom również usługi związane ze sprzedawanymi przez nią produktami – profesjonalny serwis gwarancyjny i pogwarancyjny. Działalność ta uznawana jest za działalność podstawową Spółki, którą prowadzi od kilku lat. W tym czasie zdołała zdobyć zaufanie grona klientów oraz zbudować markę rozpoznawalną na rynku. Celem realizacji działalności podstawowej Spółka zatrudnia kilkudziesięciu pracowników. W strukturze organizacyjnej Spółki wydzielone są działy, z których każdy zajmuje się innym zakresem realizacji działalności podstawowej. Każdy dział ma swoich pracowników, którymi zarządza jeden kierownik, kierownicy z kolei podlegają bezpośrednio Prezesowi Spółki.

W związku z prowadzeniem działalności podstawowej Spółka wydzierżawia nieruchomość. Spółka posiada również niezbędne do prowadzenia działalności podstawowej składniki majątkowe nabyte w okresie ostatnich kilku lat: samochody, komputery wraz z oprogramowaniem, telefony, wyposażenie biurowe, sprzęt elektroniczny oraz urządzenia, prawa do wykorzystywania w działalności marki (…) GPS, itp.

Od 2014 r. Spółka jest właścicielem nieruchomości zabudowanej kamienicą (dalej „Nieruchomość”). W związku z nabyciem Nieruchomości, w 2014 r. Spółka rozpoczęła wykonywanie działalności dodatkowej, odrębnej względem działalności podstawowej, tj. działalności polegającej na wynajmie lokali w Nieruchomości. Należy przy tym podkreślić, że Nieruchomość nie jest wykorzystywana przez Spółkę do prowadzenia działalności podstawowej. Znajduje się ona w innym miejscu niż miejsce prowadzenia działalności podstawowej.

W związku z rozpoczęciem działalności dodatkowej względem działalności podstawowej Spółka wydzieliła w swoich ramach odrębny departament o nazwie X (dalej „Departament”), który zajmuje się wynajmowaniem Nieruchomości. Utworzenie Departamentu nastąpiło w drodze uchwały Zarządu Spółki. Celem wyodrębnienia Departamentu było stworzenie wyspecjalizowanej, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej w ramach Spółki struktury realizującej zadania gospodarcze w zakresie wynajmu Nieruchomości. Wraz z utworzeniem Departamentu formalnie i organizacyjnie rozdzielono dwie sfery działalności operacyjnej Spółki: działalność podstawową Spółki oraz działalność związaną z wynajmem i zarządzaniem Nieruchomością.

W uchwale dotyczącej utworzenia Departamentu postanowiono, że działalność Departamentu będzie polegała na wynajmie i zarządzaniu Nieruchomością. Postanowiono także, że siedziba Departamentu będzie mieścić się na terenie Nieruchomości (czyli będzie znajdować się w innym miejscu niż główna siedziba Spółki, gdzie Spółka realizuje działalność podstawową).

Prowadzenie spraw Departamentu powierzono kierownikowi Departamentu. Spółka podpisała z kierownikiem Departamentu umowę zlecenia. Spółka pragnie podkreślić, że kierownik zarządzający Departamentem, jaki i Prezes stojący na czele struktury zarządzania działalnością podstawową to inne osoby. Do zajmowania się sprawami Departamentu, na mocy uchwały wydzielającej Departament, oddelegowano dodatkowo dwóch pracowników, którzy objęli w Departamencie stanowiska specjalisty do spraw administracyjno-księgowych oraz specjalisty do spraw technicznych (dalej „Pracownicy”). W celu formalnego przekazania Pracownikom stanowisk w Departamencie sporządzono aneksy do umów o pracę.

W systemie księgowym Spółki dokonano podziału kont księgowych w taki sposób, aby możliwe było wydzielenie kosztów i przychodów związanych z Departamentem oraz pozostałą działalnością Spółki (działalnością podstawową). Spółka odrębnie ewidencjonuje (oznacza) faktury wystawiane w ramach Departamentu (faktury związane z najmem Nieruchomości) i faktury otrzymywane w związku z prowadzeniem działalności przez Departament (faktury kosztowe). Odrębnie oznaczane są też faktury przychodowe i kosztowe dotyczące działalności podstawowej.

Departament posiada odrębny rachunek bankowy, którym posługuje się we wszystkich rozliczeniach związanych z jego działalnością. Operacje gospodarcze dotyczące działalności podstawowej ewidencjonowane są na rachunku bankowym innym niż rachunek Departamentu, tj. na głównym rachunku bankowym Spółki. W uchwale dotyczącej wydzielenia postanowiono, że Departament będzie samodzielnie sporządzał sprawozdanie finansowe ze swojej działalności. W związku z tym, Spółka ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku trwałego Departamentu, jak również ma możliwość ustalenia przychodów, kosztów, należności i zobowiązań oraz wartości majątku trwałego związanego z prowadzeniem działalności podstawowej.

Departament świadczy usługi najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych. Departament ma własnych klientów, którym świadczy usługi w zakresie wynajmu pomieszczeń w Nieruchomości. Klienci korzystający z usług Departamentu z reguły nie korzystają z innych usług zapewnianych przez Spółkę (usług w zakresie działalności podstawowej) i odwrotnie. W związku z prowadzeniem działalności za pośrednictwem Departamentu Spółka zawiera nie tylko umowy najmu z podmiotami wynajmującymi lokale w Nieruchomości, ale również inne umowy niezbędne do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów do Nieruchomości, umowy związane z wykonaniem prac budowlano-remontowych w Nieruchomości, umowa o administrowanie Nieruchomością, itp.).

Wspólnicy Spółki są również właścicielami udziałów innej spółki z o.o. (dalej „Spółka Przejmująca”). Celem pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego Spółka pragnie dodać, że Wspólnicy są jednymi udziałowcami Spółki Przejmującej. W związku z tym Spółka Przejmująca może być uznawana za „spółkę siostrę” względem Spółki. Przedmiotem działalności Spółki Przejmującej jest między innymi wynajem i zarządzanie nieruchomościami.

Obecnie rozważany jest podział Spółki. Podział ten miałby zostać przeprowadzony poprzez wydzielenie, tj. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej „ksh”) i polegałby na przeniesieniu do Spółki Przejmującej części majątku Spółki wyodrębnionej w ramach Departamentu.

Na Spółkę Przejmującą zostałyby przeniesione wszystkie składniki majątkowe – materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) związane z prowadzeniem działalności polegającej na wynajmowaniu powierzchni w Nieruchomości, tj. związane z prowadzeniem działalności przez Departament (dalej „Majątek Wydzielany”):

*   Nieruchomość,
*   Składniki majątkowe Departamentu takie jak samochód, komputery, telefon, itp.
*   Prawo do bazy danych klientów,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów do Nieruchomości, w tym w szczególności:

*   z umowy o dostarczanie paliwa gazowego,
*   z umowy o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków,
*   z umów sprzedaży energii elektrycznej oraz zapewnienia usługi dystrybucji energii elektrycznej,
*   z umowy sprzedaży energii cieplnej,

*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy o administrowanie Nieruchomością,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu lokali w Nieruchomości,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę zawartych z Pracownikami; Pracownicy zostaliby przejęci przez Spółkę Przejmującą na podstawie art. 231 Kodeksu pracy,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy zlecenia na prowadzenie spraw Departamentu zawartej z kierownikiem Departamentu,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy na wykonanie prac budowlano-remontowych w Nieruchomości,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy na badania archeologiczne i na nadzór archeologiczny Nieruchomości.

W wyniku podziału Spółki i przeniesienia Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej w Spółce Przejmującej doszłoby do podwyższenia kapitału zakładowego. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostałyby objęte w całości przez Wspólników.

Rozdzielenie dwóch pól aktywności gospodarczej Spółki (tj. działalności podstawowej Spółki oraz działalności w zakresie wynajmu powierzchni w Nieruchomości) i przeniesienie działalności związanej z wynajmem Nieruchomości do Spółki Przejmującej jest uzasadnione przede wszystkim względami biznesowymi (lepsze zarządzanie każdym z obszarów prowadzonej działalności gospodarczej). Podział Spółki ma umożliwić podniesienie efektywności obu rodzajów działalności oraz uporządkowanie struktury organizacyjnej.

Po podziale Spółka Przejmująca ma kontynuować działalność w zakresie najmu i zarządzania Nieruchomością, Spółka ma natomiast kontynuować prowadzenie działalności podstawowej.

W razie dokonania podziału Spółki poprzez wydzielenie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej w Spółce pozostaną wszystkie środki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki. W szczególności w Spółce pozostaną wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością podstawową, w tym: wyposażenie (elementy wyposażenia biura, komputery, samochody, itp.), prawa do bazy klientów związanych z działalnością podstawową, do marki (…) GPS, prawa i zobowiązania wynikające z umów z pracownikami oraz klientami korzystającymi z usług oferowanych w ramach działalności podstawowej Spółki oraz prawa i zobowiązania wynikające z umowy dzierżawy nieruchomości wykorzystywanej na cele działalności podstawowej. Nie zmieni się również struktura organizacyjna dotycząca zarządzania częścią Spółki odpowiadającą za działalność podstawową.

Zarówno Spółka, Wspólnicy, jak i Spółka Przejmująca podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Departament, tworzący Majątek Wydzielany, który ma zostać przeniesiony na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału Spółki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
2.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki, który po przeprowadzeniu podziału Spółki ma pozostać w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
3.  Czy czynność podziału Spółki przez wydzielenie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy będzie się wiązać z koniecznością ustalenia przychodu po stronie Spółki ?

Zdaniem Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki, który po przeprowadzeniu podziału Spółki ma pozostać w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z powyższą definicją należy uznać, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki przedsiębiorstwa muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania gospodarcze.

Takie rozumienie definicji ZCP znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09) oraz w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 lutego 2014 r., znak: ILPB4/423-441/13-2/DS, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 września 2014 r., znak: IBPP4/443-266/14/EK, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2014 r., znak: IBPBI/1/423 -26/14/ŚS czy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 listopada 2014 r., znak: IBPP4/443-400/14/BP.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za ZCP, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Oznacza to, że do uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, lecz musi się ona odznaczać odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. ZCP nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) będących w posiadaniu jednego podmiotu, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Spółka uważa, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związanych z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki, który po przeprowadzeniu podziału Spółki miałyby pozostać w Spółce, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  jest wydzielony organizacyjnie w Spółce,
3.  jest wydzielony pod względem finansowym,
4.  służy do realizacji określonych zadań gospodarczych (wydzielenie funkcjonalne) i może stanowić przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące owo zadanie gospodarcze.

Na podstawie analizy spełnienia powyższych przesłanek Wnioskodawca wskazał:

Ad. 1. Zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań

1.1. Uwagi ogólne

Zgodnie z pierwszym z wymagań, dla istnienia ZCP konieczne jest aby składały się na nią składniki majątkowe, zarówno materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji doprecyzowującej o jakich składnikach materialnych i niematerialnych jest mowa. Przyjmuje się, że chodzi tu np. o środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wierzytelności, itp. Ponadto ustawodawca wprost określił, że w skład ZCP wchodzą również zobowiązania.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, ZCP nie jest sumą poszczególnych przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie (por. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 stycznia 2014 r., znak: IPTPB3/423-428/13-2/PM).

1.2. Departament jako zespół składników materialnych i niematerialnych

Zdaniem Spółki opisany w części G wniosku zespół składników tworzących Departament, które mają być przejęte przez Spółkę Przejmującą w ramach nabycia Majątku Wydzielanego, jest zespołem składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań. Jak była o tym mowa, w wyniku podziału Spółki i przekazania Majątku Wydzielanego Spółce Przejmującej, Spółka Przejmująca ma nabyć składniki materialne (Nieruchomość, samochód, komputery, itp.) oraz niematerialne (prawo do bazy danych klientów, prawa wynikające z umów zawartych z najemcami, dostawcami mediów, Pracownikami, itp.). Spółka Przejmująca ma również przejąć zobowiązania związane z funkcjonowaniem Departamentu (zobowiązania wynikające z umów z dostawcami mediów, z umowy o prowadzenie prac budowlano-remontowych, z umów z Pracownikami, z umowy o administrowanie Nieruchomością, itp.).

W opinii Spółki elementy Majątku Wydzielanego tworzą spójną całość, pozwalającą na prowadzenie działalności w zakresie wynajmu. Spółka uważa, że elementy tworzące Majątek Wydzielany pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach, co pozwala na mówienie o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych składników. Jak była o tym mowa, do Departamentu zostały bowiem przypisane:

*   Nieruchomość wraz z wyposażeniem
*   Składniki majątkowe niezbędne do zarządzania Nieruchomością i obsługi klientów wynajmujących w niej pomieszczenia (samochód, komputery, telefon).

Ponadto Departament przejął prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych w ramach działalności związanej z wynajmem Nieruchomości, w tym:

*   Prawa i zobowiązania wynikające z umów z najemcami pomieszczeń w Nieruchomości,
*   Prawo do bazy klientów związanych z Departamentem,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów do Nieruchomości,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy o administrowanie Nieruchomością,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę zawartych z Pracownikami,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy zlecenie na prowadzenie spraw Departamentu zawartej z kierownikiem Departamentu,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy na wykonanie prac budowlano-remontowych,
*   Prawa i zobowiązania wynikające z umowy na badania archeologiczne i na nadzór archeologiczny.

1.3. Majątek pozostawiany w Spółce jako zespól składników materialnych i niematerialnych

W opinii Spółki, majątek, który pozostanie w Spółce po podziale stanowi zespół powiązanych wzajemnie składników materialnych i niematerialnych.

Spółka pragnie podkreślić, że prowadziła działalność w zakresie swojej działalności podstawowej jeszcze przed nabyciem Nieruchomości. Zgromadzony majątek służący działalności podstawowej jest zatem wystarczający do prowadzenia tej działalności, a jego poszczególne składniki są ze sobą funkcjonalnie powiązane w taki sposób, aby efektywnie umożliwić prowadzenie działalności podstawowej. Zespół składników wchodzących w skład majątku pozostawianego w Spółce składa się ze środków trwałych, w tym sprzętu elektronicznego, elementów wyposażenia biura, komputerów, telefonów czy samochodów oraz z praw i zobowiązań wynikających m.in. z umów z pracownikami, umów handlowych z klientami Spółki korzystającymi z jej usług w zakresie działalności podstawowej oraz z dzierżawy. Zdaniem Spółki, wszystkie elementy składające się na masę majątkową związaną z prowadzeniem działalności podstawowej Spółki są ze sobą wzajemnie, funkcjonalnie powiązane i stanowią zespół, nie zaś zbiór przypadkowych elementów.

Ad. 2. Wydzielenie organizacyjne

2.1. Uwagi ogólne

Wyodrębnienie organizacyjne zachodzi, gdy ZCP ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Ocena, czy dany zespół składników majątkowych jest ZCP, czy też nie, dokonywana jest na dzień zbycia. Istotne jest zatem to, czy składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy, a nie to czy będą one tworzyć ZCP u nabywcy.

O najwyższym stopniu wyodrębnienia organizacyjnego można mówić w sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa zbywcy doszło do wyodrębnienia oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Należy jednak podkreślić, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. W związku z tym, do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP nie jest konieczne wyodrębnianie części przedsiębiorstwa w formie oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zdaniem organów podatkowych dany zespół składników majątkowych jest wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa utworzony został na przykład wydział, zakład, czy dział (por. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 marca 2014 r., znak: IBPBI/2/423-1658/13/AP czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 listopada 2013 r., znak: IPTPP2/443-708/13-2/JN). Za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej, itp. (por. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r., znak: IBFP3/443-1257/11/KO czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 kwietnia 2009 r., znak: IPPP2/443 -174/09-3/MK).

2.2. Wydzielenie organizacyjne Departamentu

Zdaniem Spółki Departament został wyodrębniony organizacyjnie. Spółka uważa, że o wydzieleniu organizacyjnym Departamentu w jej strukturach świadczy m.in.:

*   Fakt podjęcia przez Zarząd formalnej uchwały o utworzeniu Departamentu,
*   Przypisanie do Departamentu odrębnej nazwy X,
*   Podpisanie umowy zlecenia na prowadzenie spraw Departamentu z kierownikiem Departamentu,
*   Przypisanie do Departamentu Pracowników, którzy służbowo odpowiadają przed kierownikiem Departamentu.
*   Wyznaczenie siedziby Departamentu w innym miejscu niż siedziba Spółki.

2.3. Wydzielenie organizacyjne majątku pozostawianego w Spółce

Zdaniem Spółki, majątek pozostawiany w Spółce, związany z prowadzeniem działalności podstawowej, jest wydzielony organizacyjnie w strukturze Spółki.

Działalność podstawowa Spółki ma swoją własną strukturę organizacyjną. Obsługą prowadzonej działalności podstawowej zajmują się wyspecjalizowani pracownicy, którzy pracują w wyodrębnionych działach Spółki zajmujących się wyłącznie działalnością podstawową. Pracownikami w każdym z działów zarządza jeden kierownik, kierownicy z kolei podlegają bezpośrednio Prezesowi Spółki. Pracownicy przydzieleni do pracy w ramach działalności podstawowej Spółki nie zajmują się działalnością prowadzoną w ramach Departamentu. Zarządzaniem działami zajmują się kierownicy, zaś zarządzaniem całością działalności podstawowej zajmuje się Prezes Spółki. Ponadto o wyodrębnieniu organizacyjnym majątku pozostawianego w Spółce, który związany jest z działalnością podstawową świadczy fakt, że majątek wykorzystywany do działalności podstawowej znajduje się w innym miejscu (pod innym adresem) niż Nieruchomość.

Wydzielenie organizacyjne działalności podstawowej i działalności związanej z wynajmowaniem Nieruchomości formalnie potwierdziła uchwała dotycząca utworzenia Departamentu. Jak była o tym mowa, wraz z utworzeniem Departamentu formalnie i organizacyjnie rozdzielono dwie sfery działalności operacyjnej Spółki: działalność podstawową Spółki oraz działalność związaną z wynajmem i zarządzaniem Nieruchomością.

Ad. 3 Wydzielenie finansowe

3.1. Uwagi ogólne

Wyodrębnienie finansowe ZCP oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a ściślej do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Konieczność wyodrębnienia finansowego ZCP nie oznacza automatycznie, że ZCP musi być samobilansującym się oddziałem.

W judykaturze podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyrok WSA w Szczecinie z 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 197/11 czy WSA w Warszawie z 18 marca 2011 r.; sygn. akt III SA/Wa 1765/10). NSA w wyroku z 15 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 692/11, przedstawił natomiast następujące stanowisko: „Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć między innymi na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w którym pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Wyodrębnienie finansowe oznacza natomiast możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań”. Analogiczny pogląd wyrażony został również w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 sierpnia 2013 r., znak: IBPBI/2/423-557/13/PH, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 lipca 2012 r., znak: IPTPP2/443-303/12-5/IR oraz w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 stycznia 2014 r., znak: ILPP2/443-1044/12-4/EN.

Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa (por. wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10). Z analizy interpretacji podatkowych wynika, że o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki, czy sprawozdawczość finansowa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 grudnia 2011 r., znak: IBPBI/2/423-1186/11/MO). Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć sposób wystawiania dokumentów księgowych pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów do odpowiedniej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2009 r., ILPP2/443-319/09-4/MR). W innej interpretacji organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, który argumentował, że wyodrębnione pod względem finansowym będą części przedsiębiorstwa, jeśli plan kont pozwala na ustalenie wydatków i przychodów związanych z funkcjonowaniem poszczególnych działalności (tak interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8czerwca 2009r., znak: ILPB3/423-209/09-2/EK).

3.2. Wydzielenie finansowe Departamentu

Spółka uważa, że o wydzieleniu finansowym Departamentu w jej strukturach świadczy to, że:

*   Spółka wyodrębniła konta księgowe dotyczące Departamentu, na których ewidencjonuje przychody i koszty związane z działalnością Departamentu,
*   Spółka odpowiednio oznacza faktury związane z prowadzeniem działalności przez Departament,
*   Departament posiada odrębne konto bankowe,
*   Departament zobowiązany jest do sporządzania sprawozdania finansowego,
*   Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób pozwalający na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną w ramach Departamentu.

3.3. Wydzielenie finansowe majątku pozostawianego w Spółce

W opinii Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych związany z działalnością podstawową Spółki, który w wyniku podziału ma pozostać w Spółce, jest wydzielony finansowo, gdyż:

*   Spółka wyodrębniła konta księgowe dotyczące wyłącznie działalności podstawowej, na których ewidencjonuje przychody i koszty związane z działalnością podstawową,
*   Spółka oznacza faktury związane z prowadzeniem działalności podstawowej w sposób pozwalający na ustalenie, że dotyczą one działalności podstawowej,
*   dla działalności podstawowej wykorzystywane jest konto bankowe inne niż konto bankowe Departamentu,
*   księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób pozwalający na wyodrębnienie należności i zobowiązań związanych z działalnością podstawową.

Z uwagi na powyższe, Spółce nie sprawia problemów ustalenie kosztów, przychodów, należności i zobowiązań związanych z działalnością podstawową Spółki. Także składniki majątku trwałego oraz obrotowego przypisane są w systemie księgowym do konkretnego obszaru działalności. Spółka potrafi zatem wskazać, które składniki są związane z działalnością podstawową. Tym samym spełnione zostanie kryterium wyodrębnienia finansowego części majątku Spółki związanego z działalnością podstawową.

Ad. 4. Wydzielenie funkcjonalne

4.1. Uwagi ogólne

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako zdolność ZCP do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Zatem, aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za ZCP, musi posiadać potencjalną zdolność do ewentualnego funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach wyrażają opinię, że istotne jest to, aby wyodrębniony majątek był wystarczający (kompletny), aby bez jakichkolwiek uzupełnień kontynuowana mogła być działalność gospodarczą, jaka była dotychczas prowadzona z jego wykorzystaniem (por np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 lutego 2012 r., znak: IBPP3/443-1257/11/KO). Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W wyroku NSA z 23 marca 2012 r. Sąd podkreślił, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing)”.

4.2. Wydzielenie funkcjonalne Departamentu

Z uwagi na powiązanie składników majątkowych przypisanych do Departamentu oraz fakt, iż do Departamentu zostali „przypisani” Pracownicy, a do zarządzania Departamentem wyznaczono kierownika, można argumentować, że Departament jest zdolny do samodzielnego prowadzenia przypisanej mu działalności w zakresie wynajmu i zarządzania Nieruchomością. Działalność ta może być prowadzona w ramach Spółki, jak również może być skutecznie kontynuowana po wydzieleniu Departamentu poza struktury Spółki.

Innymi słowy Spółka uważa, że w jej ramach Departament działa jako wyspecjalizowana jednostka organizacyjna, samodzielnie realizuje powierzone mu zadania i może kontynuować prowadzoną działalność w ramach Spółki Przejmującej, bez konieczności przeprowadzania w tym celu jakichkolwiek dodatkowych zmian restrukturyzacyjnych. Tym samym, w ocenie Wnioskodawczym, Departament posiada pełną zdolność do potencjalnego funkcjonowania na rynku jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania gospodarcze.

4.3. Wydzielenie funkcjonalne majątku pozostawianego w Spółce

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, pozostawiany w Spółce, w opinii Wnioskodawcy posiada pełną zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności podstawowej Spółki. Spółka dla celów prowadzenia działalności podstawowej posiada bowiem składniki materialne i niematerialne, zobowiązania, jak również personel i system zarządzania, umożliwiający prowadzenie tej działalności odrębnie, w oderwaniu od działalności przypisanej do Departamentu. Spółka prowadziła działalność w zakresie monitorowania z zarządzania pojazdami w oparciu o technologie GPS i GSM/GPRS jeszcze przed nabyciem Nieruchomości i z powodzeniem prowadzi taką działalność obecnie, kiedy składniki majątkowe przypisane do Departamentu zostały od działalności podstawowej oddzielone. Majątek pozostawiany w Spółce zawiera odpowiednie zasoby, pracowników, składniki materialne i niematerialne niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji w obszarze działalności podstawowej. Składniki te są w takim stopniu zorganizowane i wyodrębnione, aby wraz z podziałem zachowana została pełna ciągłość w zakresie prowadzenia działalności, która pozostanie w Spółce, oraz aby owa działalność była kontynuowana po podziale w sposób płynny, niezależny i samodzielny.

W odniesieniu do pytania Nr 3 Spółka przedstawiła swoje stanowisko wskazując, że czynność podziału Spółki poprzez wydzielenie Majątku Wydzielanego do Spółki Przejmującej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności czy (winno być: „nie” – przypisek Organu) będzie się wiązać z koniecznością ustalenia przychodu po stronie Spółki.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Jak wynika z tego przepisu, jeśli przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub (winno być: i) majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, wówczas przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po stronie spółki dzielonej nie powstanie, a więc czynność podziału będzie dla tej spółki neutralna.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ze względu na fakt, że zarówno Majątek Wydzielany wchodzący w skład Departamentu, który podlegać będzie wydzieleniu do Spółki Przejmującej, jak i majątek związany z prowadzeniem przez Spółkę jej działalności podstawowej, który po podziale pozostanie w Spółce, stanowią ZCP, to planowana czynność podziału Spółki nie będzie prowadzić po stronie Spółki do konieczności ustalenia przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.