Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-670a/13/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-11
Teza: Zwolnienie od podatku usług związanych z organizacją pozaszkolnych zajęć sportowych.
Słowa kluczowe: stowarzyszenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2013 r. (data wpływu 12 lipca 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług związanych z organizacją pozaszkolnych zajęć sportowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług związanych z organizacją pozaszkolnych zajęć sportowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

T., jest stowarzyszeniem działającym na podstawie ustawy prawo o stowarzyszeniach, zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym - Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji i Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej. Na podstawie ustawy o sporcie T. uznawane jest za klub sportowy, ponieważ prowadzi działalność sportową i działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, co wyczerpuje warunki wynikające z powołanej ustawy. Z wymienionej ustawy wynika również, iż sportem są „wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach”. T. nie jest czynnym podatnikiem VAT, świadcząc usługi na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym, nie jest nastawione na osiąganie zysków, a w przypadku ich osiągania przeznacza w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług w szczególności na dalszy rozwój i popularyzację sportu wśród dzieci i młodzieży.

T. świadczy usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych poprzez organizację treningów, kursów i szkółek pływackich dla dzieci i młodzieży. W tym celu T. zatrudnia wykwalifikowaną kadrę trenerską oraz wynajmuje obiekty sportowe. W przyszłości organizacja planuje rozszerzyć zakres usług o inne dyscypliny sportowe. W związku z realizacją celów statutowych T. organizuje obozy sportowe, w ramach tej działalności poza realizacją programu sportowego zabezpiecza również transport, ubezpieczenie, zakwaterowanie, wyżywienie oraz opiekę wychowawczą i trenerską. W trakcie pobytu uczestnicy uprawiają sport, uczestniczą w wychowaniu fizycznym i aktywności sportowej - realizując poszczególne elementy programu obozu sportowego.

Realizacja programu opiera się na interdyscyplinarnej ścieżce edukacyjnej ukierunkowanej na wszechstronny rozwój fizyczny obejmujący możliwie najszerszy wachlarz dyscyplin sportowych. W programach obozów sportowych znajdują się elementy dziedzin i dyscyplin sportowych zawartych w „Rozporządzeniu Ministra Sportu i Turystyki z dnia 2 września 2009 r. w sprawie wykazu dyscyplin sportu, w których mogą działać polskie związki sportowe”, oraz pozostałe, niesformalizowane formy aktywności fizycznej. Ponadto wśród działań wspomagających prawidłowy rozwój znajdą się elementy odnowy biologicznej, suplementacji, prawidłowego odżywiania się, antydopingu, pierwszej pomocy, pedagogizacji procesów. Każdy uczestnik obozów otrzymuje „I.” w którym zostały zawarte w układzie tabelarycznym możliwe do zrealizowania aktywności. Uświadomienie istnienia wielu form aktywności przygotowuje do dokonania wyboru a spróbowanie wszystkich aktywności umożliwia weryfikację faktycznego zainteresowania konkretnym kierunkiem przyszłego rozwoju sportowego. Uczestnicy obozu sportowego podejmując aktywność w określonej dyscyplinie sportowej zdobywają konkretne umiejętności, które potwierdzają instruktorzy w indeksach. Uzyskane potwierdzenia sumują się i plasują w danym obszarze, wskazując jak daleka jest droga do zdobywania częściowych uprawnień sportowych tj. karty pływackiej, patentu sternika jachtowego i motorowodnego, Open Water Divera oraz inne. Na końcu każdej ścieżki rozwoju jest wskazany cel nadrzędny związany z uzyskaniem najwyższych uprawnień w danej dyscyplinie, jakim jest kurs instruktora sportu.

Ponadto uczestnicy korzystając z indeksu mogą ocenić indywidualny poziom sprawności fizycznej, bez względu na wiek i płeć. Poprzez zastosowanie prostych kryteriów, opracowanych na podstawie różnorodnych testów sprawnościowych popularnych na całym świecie ćwiczenia wybrano tak, aby mogły być wykonane w każdych warunkach i przez wszystkich. Wykonywanie ćwiczeń indeksu może stać się elementem pozytywnego współzawodnictwa, na przykład w rodzinie, ponieważ punktacja i normy zastosowane w indeksie pozwalają na porównywanie osiągnięć dorosłych i dzieci. Również uczniowie w klasie mogą porównać swoją sprawność fizyczną z wychowawcą lub nauczycielem WF-u.

Ponadto w czasie trwania roku szkolnego T. będzie organizowało tzw. białe i zielone szkoły z programem sportowym. Będą to kilkudniowe wyjazdy klas szkolnych z nauczycielem oraz kadrą zatrudnioną przez T. podczas których prowadzone będą zajęcia z zakresu wychowania fizycznego oraz różnorodnych form aktywności sportowej uzupełniającej program szkolny, w szczególności uwzględniające dyscypliny sportowe trudne do realizacji w warunkach szkolnych takie jak: kajakarstwo, żeglarstwo, strzelectwo, wspinaczka sportowa.

T. w niektórych dyscyplinach organizować będzie kursy instruktora sportu związane z uzyskiwaniem uprawnień określonych w Rozporządzeniu Ministra Sportu i Turystyki z dnia 18 lutego 2011 r. w sprawie szczegółowych warunków uzyskiwania kwalifikacji zawodowych w sporcie. Kursy prowadzone będą przez osoby spełniające warunki określone w paragrafie 11.1 rozporządzenia, w wymiarze określonym w paragrafie 8.1 rozporządzenia a uczestnik otrzyma legitymację instruktora sportu, której wzór określa załącznik numer 7 do rozporządzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone przez T. polegające na organizowaniu pozaszkolnych zajęć sportowych, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust.1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane należności z tytułu uczestnictwa w zajęciach sportowych, obozie sportowym, białych i zielonych szkołach z programem sportowym oraz organizowanie kursów instruktora sportu korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W myśl powołanego przepisu (art. 43 ust. 1 pkt 32): zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zwolnienie dla działalności T. potwierdzają również zapisy prawa wspólnotowego, Dyrektywa 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 132 ust. 1 lit. m, stanowi, że państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. W stosunku do tego przepisu w wyroku Trybunału z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12 wskazano, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle, a nie jedynie niektórych dziedzin sportu. Ponadto nie wymaga aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie lub w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

W obecnym stanie prawnym przepisy nie odwołują się do symboli statystycznych, należy więc powołać się na ustawę z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie na podstawie której: „Sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną”.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że T. jest klubem sportowym a świadczone przez stowarzyszenie usługi spełniają warunki uprawniające do uznania ich za związane z sportem lub wychowaniem fizycznym.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych oraz krajowe regulacje prawne i implementację zapisów prawa unijnego T. stoi na stanowisku, iż wspomniana w pytaniach działalność mieści się w zakresie unormowanym w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Stosownie do art. 43 ust. 17 powołanej ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wskazać należy, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 32 ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Ze zwolnienia korzystają więc usługi świadczone m. in. przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, które są ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, a także są konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim. Ponadto, świadczone usługi muszą być wykonywane na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Niespełnienie chociażby jednej z przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Powyższe uregulowania korespondują z art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), na mocy którego państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym. W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, iż „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku Trybunału (piąta izba) z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, wskazano, iż „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27)”.

Nadto wskazano, iż art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W konstatacji Trybunał stwierdził, iż „ art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu”.

Zauważyć należy, iż zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, stowarzyszeń oraz związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (Dz. U. Nr 127, poz. 857 ze zm.). Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 i 2 tej ustawy, działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Stowarzyszenie prowadzi działalność sportową i działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu. Stowarzyszenie jest klubem sportowym, nie jest czynnym podatnikiem VAT i nie jest nastawione na osiągnięcie zysków, a uzyskane przeznacza w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, w szczególności na popularyzację sportu wśród dzieci i młodzieży.

W ramach prowadzonej działalności świadczy usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych poprzez organizacje treningów, kursów i szkółek pływackich dla dzieci i młodzieży. W tym celu Stowarzyszenie zatrudnia wykwalifikowaną kadrę trenerską oraz wynajmuje obiekty sportowe.

Wątpliwości Stowarzyszenia dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług.

Jak wynika z opisu sprawy Stowarzyszenie jest klubem sportowym w rozumieniu przepisów ustawy o sporcie działającym, a zatem spełnia kryterium podmiotowe uprawniające do zastosowania dla świadczonych usług zwolnienia od podatku, o którym mowa w cyt, wyżej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

W ocenie tut. organu usługi świadczone przez Stowarzyszenie, polegające na organizacji zajęć sportowych poprzez organizację treningów, kursów i szkółek pływackich dla dzieci i młodzieży mają niewątpliwie charakter usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym. A zatem w analizowanej sprawie dla przedmiotowych usług spełniona jest także przesłanka przedmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia do podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń