Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.187.2023.3.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-26
Teza: Określenie stawki ryczałtu jaka powinna zostać zastosowana do opodatkowania świadczenia otrzymanego w ramach programu motywacyjnego.
Słowa kluczowe: programy-program motywacyjny; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 12 % 
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2b-lit. b

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla otrzymanego świadczenia w ramach programu motywacyjnego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z dnia 2 oraz 22 czerwca 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Prowadzi Pan działalność gospodarczą, kod PKD 62.01.Z. Przychody osiągnięte z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje Pan ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W roku 2022 został Pan zaproszony do specjalnego programu motywacyjnego opartego na wynikach jednej z firm z Holandii, dla których świadczy Pan usługi. Aby przystąpić do programu motywacyjnego wpłacił Pan na konto holenderskiej firmy depozytową opłatę wpisową – 1 euro. Uczestnik osiąga w ramach programu tzw. świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne zostało uzyskane, tzn. dla Pana jest to przychód z działalności.

Uzupełnienie I
--------------

Wniosek dotyczy wypłaconego świadczenia za udział w programie motywacyjnym dnia 27.04.2023 roku, program był prowadzony w roku 2022.

Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychody osiągnięte z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje Pan ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, dlatego kluczową dokumentacją jest ewidencja przychodów.

Ponosi Pan odpowiedzialność wobec klientów za rezultat i wykonanie czynności w ramach świadczonych usług. Czynności które Pan świadczy w ramach prowadzonych usług nie są wykonywane pod niczyim kierownictwem, jedynie na zlecenie Pana klientów w siedzibie Pana firmy, zdarzają się wizyty u kontrahentów związane z realizowanymi zleceniami. Ponosi Pan ryzyko związane z prowadzona działalnością.

Opisując, na czym polega ww. program motywacyjny wskazał Pan, że był to program wynikający ze sprzedaży X (Pana klient) firmie Y. Program miał na celu zmotywowanie kluczowych kontrahentów do kontynuowania współpracy pomimo zmieniających się wymagań oraz warunków współpracy. Został Pan objęty programem ze względu na posiadany zestaw umiejętności kluczowy dla Pana klienta w czasie zmian strukturalnych, natomiast warunkiem uzyskania premii było osiągnięcie przez firmę X S.A. określonych przychodów. Depozytowa opłata wpisowa ma charakter bezzwrotny.

Możliwość osiągnięcia w ramach programu motywacyjnego tzw. „świadczenia nieodpłatnego” wynika z umowy zawartej między Panem a firmą Y. Zgodnie z umową każdy uczestnik osiąga w ramach programu tzw. świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane – w Pana przypadku, tzn. współpracy B2B – przychód z działalności. Otrzymał Pan 78000 zł.

Wskazał Pan, że „świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód” stanowi przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie wykonuje Pan usług bezpośrednio dla podmiotu niderlandzkiego. Wykonuje Pan usługi dla klienta polskiego, którego właścicielem jest podmiot niderlandzki.

Poza przychodami wynikającymi z prowadzenia działalności gospodarczej uzyskuje Pan też przychody z tytułu wynajmu mieszkania prywatnego.

Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym korzysta Pan z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie uzyskał Pan przychodów z tej działalności w wysokości 2.000.000 zł, nie prowadził Pan nigdy działalności w formie spółki.

W roku 2022 złożył Pan oświadczenie naczelnikowi urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Uzupełnienie II
---------------

Dla klienta polskiego tworzy Pan nowe i rozwija istniejące oprogramowanie komputerowe oraz systemy raportowe. Analizuje Pan potrzeby klienta, zbiera wymagania od pracowników klienta i szuka najlepszych możliwych rozwiązań. Przygotowuje Pan również rozwiązania (systemy, raporty, programy), które mają na celu jego integrację ze spółkami zagranicznymi. Wytwarza Pan oprogramowanie zgodnie z aktualnymi standardami rozpoczynając od analizy potrzeb, zbierania wymagań, poprzez implementację oraz testowanie rozwiązania i jego późniejsze utrzymanie oraz dostosowywanie do zmieniających się sytuacji na rynku oraz w firmie klienta. W zależności od rozmiaru problemu nad rozwiązaniami pracuje Pan sam albo w zespole projektowym.

W ramach prowadzonej działalności świadczy Pan usługi sklasyfikowane pod pozycją PKWiU 62.01.11.0.

**Pytanie**

Jaka stawka ryczałtu powinna zostać zastosowana do opodatkowania otrzymanego świadczenia w ramach programu motywacyjnego?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Otrzymane świadczenie pieniężne w myśl art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinno zostać sklasyfikowane jak źródło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowane stawką ryczałtu 3%. Istnieją stanowiska organu potwierdzające możliwość zastosowania 3% ryczałtu (np. pismo z 15 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.973.2021.2.MS.).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z ww. przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W świetle art. 8 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2540):

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3,0% przychodów: o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2, 5-10 i 19-22 ustawy o podatku dochodowym.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2, 5-10 i 19-22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przytoczonym w ww. przepisie:

Przychodem z działalności gospodarczej są również:

2) dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych;

5) odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego, lub rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, prowadzonych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, w tym także odsetki od lokat terminowych oraz innych form oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, tworzonych na tych rachunkach;

6) wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy;

7) wartość zwróconych wierzytelności, które zostały, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20, odpisane jako nieściągalne albo na które utworzono rezerwy zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów;

7a) wartość zwróconych wierzytelności wynikających z umowy, o której mowa w art. 23f, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23h;

7b) wartość należności umorzonych, przedawnionych lub odpisanych jako nieściągalne w tej części, od której dokonane odpisy aktualizujące zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów;

7c) równowartość odpisów aktualizujących wartość należności, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku ustania przyczyn, dla których dokonano tych odpisów;

7ca) przychody z odpłatnego zbycia wierzytelności dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej, w tym w sposób określony w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie; w tym przypadku przepisy pkt 7b, 7c i 7e stosuje się odpowiednio;

7d) w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów;

7e) równowartość rozwiązanych lub zmniejszonych rezerw, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 22, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów;

7f) kwota podatku od towarów i usług:

a) nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 22a-22o, lub

b) dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi, o których mowa w lit. a

‒ w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług;

7g) przychody osiągnięte w związku ze zwrotem lub otrzymaniem pożyczki (kredytu), jeżeli pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, w przypadku gdy:

a) pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości wyższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwróconego kapitału a kwotą udzielonej pożyczki (kredytu),

b) pożyczkobiorca (kredytobiorca) zwraca tytułem spłaty pożyczki (kredytu) środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału;

8) wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a;

9) otrzymane wynagrodzenie za obsługę pracowniczego programu emerytalnego uczestnika, w związku ze zwrotem środków pochodzących ze składki dodatkowej;

10) wynagrodzenia płatników z tytułu:

a) terminowego wpłacania podatków pobranych na rzecz budżetu państwa,

b) (uchylona)

c) wykonywania zadań związanych z ustalaniem prawa do świadczeń i ich wysokości oraz wypłatą świadczeń z ubezpieczenia chorobowego, określonych w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych;

19) przychody z odpłatnego zbycia składników będących rzeczami ruchomymi, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, na podstawie umowy, o której mowa w art. 23b ust. 1, przy czym przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio;

20) wartość pracy osoby zatrudnionej nielegalnie w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz.U. z 2022 r. poz. 690, z późn. zm.10) ustalona za każdy miesiąc, w którym zostało stwierdzone nielegalne zatrudnienie, w wysokości równowartości minimalnego wynagrodzenia za pracę obowiązującego w danym miesiącu na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę (Dz.U. z 2020 r. poz. 2207), przy czym przychód powstaje na dzień stwierdzenia nielegalnego zatrudnienia;

21) wartość przychodu pracownika, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 151;

22) kwota płatności dotyczącej transakcji, o której mowa w art. 7b ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2020 r. poz. 287, z 2021 r. poz. 2105 oraz z 2022 r. poz. 2337), otrzymanej bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl pkt 3 i 9 tego artykułu:

Źródłami przychodów są:

‒ pozarolnicza działalność gospodarcza;

‒ inne źródła.

Za przychody należy natomiast uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Wobec powyższego należy wyjaśnić, że w myśl art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 646):

1\. Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Sposób ustalenia wartości świadczeń określa art. 11 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika – to wskazać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej są również: wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że został Pan zaproszony do specjalnego programu motywacyjnego opartego na wynikach jednej z firm z Holandii. Został Pan objęty programem ze względu na posiadany zestaw umiejętności kluczowy dla Pana klienta w czasie zmian strukturalnych, natomiast warunkiem uzyskania premii było osiągnięcie przez firmę X S.A. określonych przychodów. Aby przystąpić do programu motywacyjnego wpłacił Pan na konto holenderskiej firmy depozytową opłatę wpisową – 1 euro, która ma charakter bezzwrotny. Możliwość osiągnięcia w ramach programu motywacyjnego tzw. „świadczenia nieodpłatnego” wynika z umowy zawartej między Panem a firmą Y. Zgodnie z umową każdy uczestnik osiąga w ramach programu tzw. świadczenie nieodpłatne stanowiące przychód zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane – w Pana przypadku, tzn. współpracy B2B – przychód z działalności. Nie wykonuje Pan usług bezpośrednio dla podmiotu niderlandzkiego. Wykonuje Pan usługi dla klienta polskiego, którego właścicielem jest podmiot niderlandzki. W dniu 27 kwietnia 2023 r. otrzymał Pan od Spółki Y kwotę 78000 zł.

W tak opisanych okolicznościach sprawy, należy stwierdzić, że świadczenie pieniężne, które Pan otrzymał stanowi przychód otrzymany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. świadczonych usług na rzecz polskiej spółki, której właścicielem jest podmiot niderlandzki. Warunkiem uzyskania premii było osiągniecie przez firmę X S.A. (Pana klienta) określonych przychodów, na które miała wpływ Pana działalność, gdyż został Pan objęty ww. programem ze względu na posiadany zestaw umiejętności kluczowy dla polskiej spółki w czasie zmian strukturalnych.

Należy jednak wskazać, że przychód z programu motywacyjnego w postaci świadczenia pieniężnego, nie może zostać uznany za nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem stanowi wyrażoną w wartości kwotowej konkretną korzyść ekonomiczną i jest konsekwencją czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej na rzecz polskiego klienta, którego właścicielem jest zagraniczny podmiot. W związku z tym przychód z ww. programu jest pochodną wynagrodzenia przysługującego Panu za świadczenie na podstawie umowy usług, zatem nie może zostać opodatkowany stawką zryczałtowanego podatku w wysokości 3% na podstawie art. 12 ust. 7 lit. e. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przewidzianą dla przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2, 5-10 i 19-22 ustawy o podatku dochodowym.

W przedstawionym we wniosku opisie sprawy wskazał Pan, że zakres świadczonych przez Pana usług obejmuje tworzenie nowego i rozwijanie istniejącego oprogramowania komputerowego oraz systemów raportowych i jest sklasyfikowany według symbolu PKWiU 62.01.11.0.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Dodatkowo pokreślić należy, że wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r., wydane przez Główny Urząd Statystyczny, dla „usług związanych z oprogramowaniem” zawierają następującą charakterystykę: „klasa 62.01 - usługi związane z oprogramowaniem” obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

‒ rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

‒ pisanie programów na zlecenie użytkownika,

‒ projektowanie stron internetowych.

Klasa ta nie obejmuje:

‒ publikowania pakietów oprogramowania, sklasyfikowanego w 58.29,

‒ usług związanych z przystosowaniem programów na potrzeby rynku, wykonywanych na własny rachunek, sklasyfikowanych w 58.29,

‒ usług w zakresie planowania i projektowania systemów komputerowych, które integrują sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne, nawet wtedy, gdy dostarczane oprogramowanie może być ich integralną częścią, sklasyfikowanych w 62.02.

W klasie tej znajduje się kategoria 62.01.1 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych, która obejmuje grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”.

Wyjaśnienia do PKWiU z 2015 r. wskazują, że:

Grupowanie 62.01.11.0 obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

‒ projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

‒ projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

‒ projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

‒ wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Grupowanie to nie obejmuje:

‒ usług związanych z projektowaniem i rozwojem stron internetowych oferowanych w pakiecie z usługą hostingu, sklasyfikowanych w 63.11.13.0,

‒ usług związanych z projektowaniem i rozwojem aplikacji oferowanych w pakiecie z usługą hostingu i bieżącym zarządzaniem aplikacją, sklasyfikowanych w 63.11.19.0,

‒ usług związanych z projektowaniem i rozwojem baz danych oferowanych w pakiecie z bieżącym zarządzaniem zasobami danych, sklasyfikowanych w 63.11.19.0.

Wskazać należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1, wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii programowania.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym, usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

Należy zauważyć, że grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania zawiera szeroki wachlarz usług, które są związane z oprogramowaniem, począwszy od projektowania tego oprogramowania poprzez jego programowanie aż po jego rozwój. Zatem wszystkie wymienione w tym grupowaniu usługi są związane z oprogramowaniem – dotyczą oprogramowania (wskazuje to także sama nazwa grupowania). W grupowaniu tym mieszczą się zatem różne czynności związane z oprogramowaniem.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku należy wskazać, że w świetle tak przedstawionego opisu świadczonych przez Pana czynności, skoro zadania, które Pan realizuje dotyczą usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania (PKWiU 62.01.11.0), to usługi te mieszczą się w zakresie czynności związanych z oprogramowaniem.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku, stwierdzić należy, że świadczenie pieniężne wypłacane z programu motywacyjnego Spółki, dla której świadczy Pan w sposób pośredni usługi – jako pochodna wynagrodzenia za świadczone usługi – stanowi przychód ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W związku z powyższym, ww. przychód należy opodatkować zgodnie ze stawką podatku przeznaczoną dla świadczonych przez Pana usług, gdyż nie stanowi on przychodu z pochodnych instrumentów finansowych. Skoro – jak Pan wskazał – świadczy usługi, które mieszczą się w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0 „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania” i są związane z oprogramowaniem, świadczenie pieniężne powinno zostać opodatkowane stawką ryczałtu w wysokości 12%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wobec powyższego, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

• Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

• Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

• Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

• Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.).