Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4160-236/13/14-6/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-24
Teza: 1. Czy w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia wypłacanego za pośrednictwem Wnioskodawcy będzie twórca prowadzący działalność gospodarczą polegającą na korzystaniu przez niego i rozporządzaniu autorskimi prawami majątkowymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania, iż wypłaca to wynagrodzenie przedsiębiorcy i w związku z tym będzie zwolniony z obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych? 2. Czy w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia wypłacanego za pośrednictwem Wnioskodawcy będzie osoba, która nabyła majątkowe prawa autorskie w drodze spadkobrania, prowadząca działalność gospodarczą polegającą na korzystaniu i rozporządzaniu autorskimi prawami majątkowymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania, iż wypłaca to wynagrodzenie przedsiębiorcy i w związku z tym będzie zwolniony z obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; obowiązek-obowiązek płatnika; prawa-prawa majątkowe; spadkobiercy; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) skierowaną do WSA w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 28 sierpnia 2013 r. Nr IPPB1/415-586/13-2/AM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej obowiązków płatnika w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia będzie twórca prowadzący działalność gospodarczą ( pytanie oznaczone nr 1) doręczoną w dniu 2 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz.749 ze zm.) w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), **uwzględnia skargę w całości**, w związku, z czym **zmienia** zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 28 sierpnia 2013 r. Nr IPPB1/415-586/13-2/AM uznając stanowisko Wnioskodawcy - **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał - na wniosek Stowarzyszenia, z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 31maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia będzie twórca prowadzący działalność gospodarczą oraz spadkobierca praw majątkowych, zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 28 sierpnia 2013 r. Nr IPPB1/415-586/13-2/AM, stwierdzając nieprawidłowość zajętego przez Wnioskodawcę w ww. wniosku stanowiska w części dotyczącej obowiązków płatnika, w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia będzie twórca prowadzący działalność gospodarczą (pyt. Nr 1).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie (dale; Wnioskodawca) jest organizacją zbiorowego zarządzania prawa autorskimi w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 roku (Dz. U. 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), która prowadzi działalność na podstawie tej ustawy, zezwolenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 1 lutego 1995 r., zmienionego w dniu 23 października 1998 oraz w dniu 28 lutego 2003 roku, ustawy Prawo o stowarzyszeniach z dnia 7 kwietnia 1989 roku (Dz. U. 2004 r. Nr 102, poz. 1055 ze zm.), własnego Statutu oraz Uchwał władz Stowarzyszenia.

Wnioskodawca, zgodnie z w/w zezwoleniem Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego zbiorowo zarządza prawami autorskimi do utworów słownych, muzycznych, słowno-muzycznych, choreograficznych, pantomimicznych oraz utworów słownych, muzycznych, słowno - muzycznych i choreograficznych w utworze audiowizualnym, na wskazanych w przedmiotowym zezwoleniu polach eksploatacji.

Zbiorowy zarząd Wnioskodawca realizuje na rzecz twórców, ich następców prawnych oraz wydawców na podstawie umów o powierniczym przeniesieniu praw a także, jako ustawowy reprezentant uprawnionych autorsko, którzy swych praw Wnioskodawcy nie powierzyli.

Przeniesienie powiernicze praw nie może być utożsamiane z przeniesieniem prawa, gdyż polega jedynie na możności występowania powiernika na zewnątrz, wobec użytkowników, we własnym imieniu, jako zarządzającego prawami w ramach stosunków wewnętrznych powiernictwo jest wykonywaniem czynności na rzecz powierzającego w odniesieniu do jego praw. Wnioskodawca nie działa jak właściciel praw, ale w ramach pośrednictwa zarządczego działa na rzecz reprezentowanych przez siebie twórców oraz wydawców, w ich interesie i na ich rachunek.

Wnioskodawca jest upoważniony na podstawie obowiązujących przepisów prawa między innymi do udzielania licencji na korzystanie z utworów oraz poboru wynagrodzeń z tytułu korzystania z praw autorskich na zasadach określonych w stosownych porozumieniach oraz przepisach prawa. Od uzyskanego z tytułu prawa autorskiego i praw pokrewnych przychodu, Wnioskodawca potrąca tzw. koszty inkasa (tj. koszty poniesione w celu dochodzenia i podziału wynagrodzenia za korzystanie przez użytkowników z praw autorskich i praw pokrewnych oraz koszty zarządu tymi prawami w imieniu autorsko uprawnionych) a pozostałą część przekazuje twórcom oraz wydawcom w formie wynagrodzenia.

Jak już wskazano, Wnioskodawca zasadniczo dokonuje wypłat wynagrodzenia dwóm grupom podmiotów tj. przedsiębiorcom:

1.  wydawcom - prowadzącym działalność gospodarczą w formie kapitałowych i osobowych spółek prawa handlowego;
2.  wydawcom - osobom fizycznym prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą; oraz pozostałym twórcom i ich spadkobiercom.

W przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia autorskiego jest przedsiębiorca (osoba lub w przypadku osobowych spółek prawa handlowego - osoby fizyczne) Wnioskodawca wypłaca mu pełną kwotę należnego wynagrodzenia, ponieważ nie jest zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy.

Natomiast w przypadku wypłaty wynagrodzenia twórcom bądź ich spadkobiercom - Wnioskodawca, jako płatnik, pobiera z tego wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Obecnie część twórców oraz osób, które nabyły majątkowe prawa autorskie w drodze spadkobrania zamierza rozpocząć prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, której przedmiotem ma być korzystanie z praw autorskich oraz rozporządzanie tymi prawami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia wypłacanego za pośrednictwem Wnioskodawcy będzie twórca prowadzący działalność gospodarczą polegającą na korzystaniu przez niego i rozporządzaniu autorskimi prawami majątkowymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania, iż wypłaca to wynagrodzenie przedsiębiorcy i w związku z tym będzie zwolniony z obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia wypłacanego za pośrednictwem Wnioskodawcy będzie osoba, która nabyła majątkowe prawa autorskie w drodze spadkobrania, prowadząca działalność gospodarczą polegającą na korzystaniu i rozporządzaniu autorskimi prawami majątkowymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania, iż wypłaca to wynagrodzenie przedsiębiorcy i w związku z tym będzie zwolniony z obowiązku pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę z twórcą prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność twórcza, korzystanie z praw autorskich oraz rozporządzanie tymi prawami umowy o zarządzanie prawami autorskimi twórcy oraz pobór wynagrodzeń z tytułu korzystania z praw autorskich, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek odprowadzania od powyższego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (analogicznie do sytuacji, gdy taka umowa zawierana jest z wydawcą).

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. 2010Or. Nr 220 poz. 1447 ze zm.) działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Tak, więc, osoba, będąca twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: twórca), w myśl ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej będzie prowadzić działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność twórcza, korzystanie z praw autorskich oraz rozporządzanie tymi prawami, o ile spełni kryteria: ekonomicznej klasyfikacji działalności, zarobkowego celu działalności, zawodowego charakteru, zorganizowania i ciągłości.

Ekonomiczna klasyfikacja działalności dotyczy sklasyfikowania danej działalności zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (Dz. U 2007 r. Nr 251, poz. 1885). Zarobkowy cel działalności występuje wówczas, gdy dana działalność ma charakter odpłatny oraz jest nastawiona na zysk.

Zawodowy charakter działalności oznacza, że dana działalność ma charakter trwały, profesjonalny, a nie amatorski, czy okazjonalny. Zorganizowanie wskazuje, że działalność gospodarcza związana jest z wyborem określonej formy organizacyjno - prawnej jej wykonywania.

Ciągle prowadzenie działalności oznacza wykonywanie szeregu czynności, które zmierzają do osiągnięcia zamierzonego celu. Cecha ciągłości pozwała na odróżnienie działalności gospodarczej od działalności okazjonalnej, która może być wykonywana jednorazowo.

Z kolei ustawa z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) zawiera definicję działalności gospodarczej (pozarolniczej działalności gospodarczej) na potrzeby opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W art. 5a pkt 6 powyższej ustawy wskazano, że działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 -9.

Natomiast w myśl art. 5 b ust. 1 powyższej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, 3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z powyższym, jeżeli dana działalność twórcy, polega na korzystaniu z praw autorskich, rozporządzaniu tymi prawami i jest wykonywana zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, to działalność twórcy będzie miała charakter pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli więc twórca (analogicznie jak wydawca) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej upoważnia Wnioskodawcę do zarządzania prawami autorskimi oraz poboru wynagrodzeń z tytułu korzystania z praw autorskich, to otrzymane przez twórcę wynagrodzenie (analogicznie jak wynagrodzenie otrzymywane przez wydawcę) od Wnioskodawcy z tego tytułu związane jest z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz stanowi przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę zostało potwierdzone między innymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 października 2012 r., sygn. ITPB1/415-877/12/MR, w której wskazano, że majątkowe prawa autorskie, wchodzące w skład majątku twórcy, jako przedsiębiorcy, prowadzącego działalność gospodarczą) mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej, gdyż łącznie z innymi składnikami przedsiębiorstwa twórcy służą realizacji określonych działań gospodarczych.

Zakwalifikowanie przychodów uzyskanych przez twórców (podobnie jak wydawców) w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej z tytułu korzystania z praw autorskich oraz rozporządzania tymi prawami, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, spowoduje, że Wnioskodawca przekazując twórcom wynagrodzenie pobierane od użytkowników praw autorskich, nie będzie zobowiązany odprowadzać od tego wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad. 2

W przypadku zawarcia przez Wnioskodawcę z osobą, która nabyła majątkowe prawa autorskie w drodze spadkobrania i która wykorzystuje te prawa w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (przedmiotem tej działalności jest między innymi korzystanie z praw autorskich oraz rozporządzanie tymi prawami) umowy o zarządzanie prawami autorskimi oraz pobór wynagrodzeń z tytułu korzystania z praw autorskich, Wnioskodawca przekazując wynagrodzenie tej osobie z powyższego tytułu (podobnie jak w przypadku wynagrodzenia przekazywanego wydawcy) nie będzie zobowiązany do odprowadzania od powyższego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jeżeli spadkobierca twórcy, (który nabył jego autorskie prawa majątkowe do utworu) prowadzi działalność polegającą między innymi na korzystaniu z praw autorskich, rozporządzaniu tymi prawami i jest ona wykonywana zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, to działalność ta będzie miała charakter pozarolniczej działalności gospodarczej (podobnie jak działalność wydawcy).

Tak, więc, w sytuacji, gdy spadkobierca twórcy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej upoważnia Wnioskodawcę do zarządzania prawami autorskimi oraz poboru wynagrodzeń z tytułu korzystania z praw autorskich, to otrzymane przez spadkobiercę wynagrodzenie od Wnioskodawcy z tego tytułu (analogicznie do wynagrodzenia otrzymywanego przez wydawcę) związane jest z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą oraz stanowi przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 3) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca przekazując spadkobiercy twórcy wynagrodzenie pobierane od użytkowników praw autorskich, nie będzie zobowiązany odprowadzać od tego wynagrodzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W dniu 28 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr IPPB1/415-586/13-2/AM, uznając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 31 maja 2013 r. w zakresie obowiązków płatnika, w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia będzie:

*   spadkobierca praw majątkowych (pyt. Nr 2) – za prawidłowe,
*   twórca prowadzący działalność gospodarczą (pyt. Nr 1) – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono w dniu 2 września 2013 r.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tut. organu i pismem z dnia 10 września 2013 r. (data wpływu 16 wrześni 2013 r.) wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku ponownej analizy sprawy, przy uwzględnieniu zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 10 października 2013 r. Nr IPPB1/415-586/13-4/AM (skutecznie doręczonym w dniu 14 października 2013 r.).

Wobec powyższego Wnioskodawca pismem z dnia 13 listopada 2013 r. (data stempla pocztowego 13 listopada 2013 r., data wpływu 15 listopada 2013 r.) wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 28 sierpnia 2013 r. Nr IPPB1/415-586/13-2/AM.

Zaskarżonej interpretacji Strona Skarżąca zarzuca naruszenie przepisów prawa, tj.:

1.  Na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:
    *   art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez zawarcie w treści uzasadnienia Interpretacji - oceny prawnej - dotyczącej innego niż wynikający z wniosku stanu faktycznego i przedstawianie oceny prawnej wykraczającej poza stan faktyczny przedstawiony przez Skarżącego we wniosku o wydanie Interpretacji, co mogło mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, gdyż została dokonana w interpretacji ocena prawna innego stanu faktycznego niż zaprezentowany we wniosku o wydanie Interpretacji.
2.  Na podstawie art. 141 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:
    *   art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 w zw. z art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80 poz. 350 z późn. zmian.) poprzez dokonanie błędnej wykładni tych przepisów i przyjęcie, że przychody z korzystania z praw autorskich twórców prowadzących działalność gospodarczą nic mogą być zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej, co miało wpływ na treść rozstrzygnięcia poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy.

Mając powyższe na względzie Strona wnosi o:

1.  uchylenie zaskarżonej Interpretacji w części tj. w zakresie, w którym Minister Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznaje przedstawione przez Skarżącego Wnioskodawcę stanowisko za nieprawidłowe (pytanie 1 wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej tj. w zakresie obowiązków płatnika w przypadku gdy odbiorcą wynagrodzenia będzie twórca prowadzący działalność gospodarczą) jako naruszającej prawo;
2.  zasądzenie od organu administracji publicznej na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Na wstępie Strona Skarżąca przedstawiła dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego, a następnie przedstawiła argumentację na poparcie podniesionych przez siebie zarzutów w przedmiotowej sprawie.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z normą 14c Ordynacji podatkowej „Interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny”. W postępowaniu wszczętym wnioskiem Stowarzyszenia o wydanie Interpretacji, złożonym w dniu 31 maja 2013 r., Skarżący przedstawił zdarzenie przyszłe i postawił pytanie dotyczące obowiązku Skarżącego, jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy twórców od ich autorskich wynagrodzeń (otrzymywanych za pośrednictwem Skarżącego) z tytułu korzystania z praw autorskich i rozporządzania tymi prawami, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał przedstawione przez Skarżącego stanowisko za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1, przy czym uzasadniając prawnie swoje rozstrzygnięcie odniósł się do dochodów twórców uzyskiwanych z tytułu służących im praw pokrewnych. Unormowania dotyczące majątkowych praw autorskich oraz praw pokrewnych zawarte zostały w ustawie z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Treścią majątkowego prawa autorskiego jest wyłączne prawo twórcy do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Z kolei prawa pokrewne to rodzaj podmiotowych praw twórcy, które są zbywalne i powstają niejako „obok” głównych praw autorskich, nie naruszając ich, lecz chroniąc interesy m.in. wykonawców i producentów, dzięki którym utwory są rozpowszechniane. Wymieniona ustawa określa prawa pokrewne, jako:

*   Prawa do artystycznych wykonań, przez co rozumie się działania aktorów, dyrygentów, instrumentalistów, wokalistów, tancerzy oraz innych osób uczestniczących w powstaniu dzieła,

*   Prawa do fonogramów i wideogramów - czyli pierwszego utrwalenia dźwięku wykonywanego utworu (fonogram) i/lub ruchomego obrazu (wideogram),

*   Prawa do nagrań programów - jeżeli dokonana rejestracja jest nadawana, reemitowana czy odtwarzana w inny sposób, jego producent ma prawo do wynagrodzenia z tego tytułu,

*   Prawa do pierwszych wydań oraz wydań naukowych i krytycznych - przysługujące wydawcy, który jako pierwszy opublikował dzieło nie udostępniane dotąd publicznie, a którego prawna ochrona wygasła.

Przedmiotem działalności Skarżącego - zgodnie z zezwoleniem Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 1 lutego 1995 r., zmienionym 23 października 1998 r. oraz 28 lutego 2003 r., jest zbiorowy zarząd prawami autorskimi do utworów słownych, muzycznych, słowno-muzycznych, choreograficznych, pantomimicznych oraz utworów słownych, muzycznych, słowno- muzycznych w utworze audio wizualnym, na wskazanych w przedmiotowym zezwoleniu polach eksploatacji.

Informacja powyższa została zawarta w złożonym 31 maja 2013 r. wniosku w opisie zdarzenia przyszłego. Jednocześnie działalność Skarżącego w żaden sposób nie obejmuje jakiejkolwiek formy zarządu prawami pokrewnymi.

W tej sytuacji trudno przyjąć, aby uzasadnienie prawne oceny zawartej w wydanej Interpretacji odpowiadało wymogom zapisanym w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Tym samym wydana Interpretacja w omówionym wyżej zakresie nie spełnia wymogów prawem przewidzianych, co samo w sobie winno skutkować jej usunięciem z obrotu prawnego.

Ad. 2

Odnosząc się do stanowiska organu, co do braku możliwości zaliczenia czynności wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4-9 (w tym w art. 18) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do działalności gospodarczej, podnieść należy, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyspecyfikował osiem źródeł przychodów, wskazując. że są nimi: - stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta: - działalność wykonywana osobiście; - pozarolnicza działalność gospodarcza; - działy specjalne produkcji rolnej; - najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą; - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych (szczegółowo określonych w ustawie).

Jednocześnie w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwarta została definicja działalności gospodarczej określająca ten rodzaj aktywności, jako: działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Ustawa dodatkowo w sposób negatywny określa, jakiego rodzaju aktywności - mieszczącej się w zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 - nie uważa się za pozarolniczą działalność gospodarczą. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek.

1.  Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  Czynności są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności,
3.  Wykonujący czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z brzmienia końcowej części art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”) wywiódł, że skoro przychody twórców wymienione zostały w art. 18 ustawy, jako przychody z praw majątkowych to automatycznie tego typu działalność nie mieści się w definicji działalności gospodarczej.

Takiej uproszczonej wykładni w/w przepisu nie można zaakceptować, gdyż odczytanie go w kontekście pozostałych unormowań ustawy, dowodzi, iż niektóre czynności wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9, mogą być, przy spełnieniu określonych warunków - m.in. prowadzenie we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły oraz ponoszenie ryzyka co do rezultatu - uznane również za działalność gospodarczą. Tak jest np. z najmem, dzierżawą, obrotem prawami majątkowymi, nieruchomościami, zbywaniem rzeczy, czy wykonywaniem czynności przez pełnomocników z urzędu. Zatem przy wykładni art. 5a pkt 6 ustawy należy odwołać się także do wykładni systemowej wewnętrznej tych przepisów.

Odwołując się do reguł wykładni językowej i systemowej wewnętrznej można stwierdzić, że użyty w hipotezie zwrot „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 pkt 1,2, i 4-9” oznacza, że dla oceny, z jakiego źródła pochodzi dany przychód należy najpierw ustalić, czy nie jest on skutkiem działalności zarobkowej, wykonywanej w sposób zorganizowany, ciągły, prowadzonej we własnym imieniu na własny lub cudzy rachunek i tylko wówczas, gdy nie można zaliczyć go do tego rodzaju przychodów, można uznać go za przychód z innego niż wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy źródła.

W opinii Skarżącej przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym działalność twórców nosi znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej w świetle przytoczonej powyżej ustawowej definicji, spełniając wszystkie jej przesłanki. Majątkowe prawa autorskie, wchodzące w skład majątku przedsiębiorcy mogą być w niej wykorzystywane, gdyż łącznie z innymi składnikami przedsiębiorstwa służą realizacji określonych działań gospodarczych.

Zakwalifikowanie niektórych czynności bądź to do działalności gospodarczej (pozarolniczej działalności gospodarczej), bądź też do źródła przychodu w postaci praw majątkowych czy też innego źródła wymienionego w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może nastręczać trudności. Przy tym jednak należy podkreślić, iż w ustawie precyzyjnie wskazano cechy działalności gospodarczej, o czym mowa powyżej. W przypadku możliwości zakwalifikowania danego działania do kilku kategorii źródeł przychodów decydujące znaczenie będzie miało występowanie znamion działalności gospodarczej (tak m.in. wyrok NSA z dnia 22 września 2011 r. sygn. akt II FSK 1532/10, wyrok NSA z 25 lutego 2011 r. sygn. akt II FSK 1824/09, wyrok z dnia 5 października 2010 r., WSA w Bydgoszczy sygn. akt SA/Bd 709/10 (najem, jako działalność gospodarcza), wyrok WSA w Łodzi z 3 listopada 2010 r. sygn. SA/Łd 1063/10, wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r. II FSK 704/09 i wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2009r. sygn. akt II FSK 1303/08, wyrok NSA z 1 kwietnia 2010 r. II FSK 1931/08 (obrót nieruchomościami, jako działalność gospodarcza).

Przyjąć, zatem trzeba, iż wszelkie działania cechujące się fachowością (stałym, nie okazjonalnym, nie amatorskim charakterem), podporządkowaniu regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (np. seryjnością, stypizowaniem, ciągłością współpracy) i uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo Skarżący wskazuje, że same organy podatkowe stosują art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjmując, iż istnieje możliwość wykonywania czynności wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4-9 (w tym w szczególności wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7) także w ramach działalności gospodarczej (wywodzą, ze rozmiary działalności, ciągłość, częstotliwość, zorganizowanie, ponoszenie ryzyka gospodarczego powodują, ze wymienione w innych punktach niż pkt 3 art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czynności zaliczyć należy do działalności gospodarczej). Potwierdzeniem takiej praktyki jest treść powołanego wyżej orzecznictwa sądowo-administracyjnego, które aprobuje takie kwalifikacje. Podobnie organy podatkowe jeszcze w 2012 r. przyjmowały możliwość rozliczenia przychodów z tytułu korzystania z praw autorskich jako przychody w ramach działalności gospodarczej tak m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 30 maja 2012 r. nr ITPB1/415-276/12/MR, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 kwietnia 2008 r., nr IBPB1/415-35/08/BK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 21 grudnia 2007 r., nr ILPB2/415-189/07-2/PW.

Według Skarżącej należy podkreślić, iż od 2012 r. nie zmienił się zakres hipotezy przepisów art. 5a ust. 6, art. 10 ust. 1 pkt 7 ani art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym zmiana stanowiska organów podatkowych, co do zaliczenia przychodów twórców z korzystania praw autorskich do przychodów z działalności gospodarczej została spowodowana jedynie zmianą dyspozycji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ustalania kosztów działalności gospodarczej. Dotyczy to zmiany art. 22 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalającym 50% koszty uzyskania przychodów jedynie do 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. Od tego czasu organy zmieniły wykładnie zakresu hipotezy art. 5a pkt 6 ustawy na pro fiskalną dla przychodów twórców z korzystania z praw autorskich, tylko dlatego, że dyspozycja art. 22 ust. 9a jest dla organów skarbowych bardziej korzystna z punktu widzenia większego opodatkowania podatników. Trafność rozumowania Skarżącego w zakresie przychodów twórców, popartą wykładnią systemową przepisów i orzecznictwem sądów administracyjnych potwierdza również rozstrzygnięcie organów w interpretacji dotyczące pytania Nr 2 wniosku w zakresie osiąganych przychodów spadkobierców twórców z korzystania z praw autorskich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W tym przypadku organ podatkowy dopuszcza możliwość osiągania tego rodzaju przychodów w ramach działalności gospodarczej. Zatem niniejsza zaskarżona interpretacja w zakresie pytania Nr 1 wpisuje się w pro fiskalną koncepcje organów podatkowych. Organy podatkowe wbrew dotychczasowemu utrwalonemu orzecznictwu sądów administracyjnych i sprzecznie z wykładnią językową art. 5a ust 6 ustawy popartą wykładnią systemową tego przepisu, stwierdzają od 2012 r., że zmienił się zakres hipotezy art. 5a w zw. z art. 10 ust. 1 pomimo braku nowelizacji tych przepisów. Zdaniem Skarżącego jest to sprzeczne z zasadą praworządności z art. 120 ordynacji podatkowej oraz z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych z art. 122 § 1 ordynacji podatkowej.

Wskazując na powyższe naruszenie przepisów prawa zasadny jest wniosek Skarżącego o uchylenie wydanej Interpretacji.

Pismem z dnia 12 grudnia 2013 r. Nr IPPB1/4160-236/13-2/AM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przekazał skargę wraz z odpowiedzią na skargę i aktami sprawy do WSA w Warszawie.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, w przypadku, gdy odbiorcą wynagrodzenia będzie:

*   twórca prowadzący działalność gospodarczą – **jest prawidłowe,**
*   spadkobierca praw majątkowych – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.