Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.664.2024.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-21
Teza: Brak opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; sprzedaż-sprzedaż nieopodatkowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 14 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Pani A.A. (dalej „Wnioskodawczyni”) posiada miejsce zamieszkania oraz centrum interesów życiowych w Polsce. Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni jako wspólniczka spółki cywilnej prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży odzieży oraz okresowo najmu krótkoterminowego (z tego tytułu osiąga przychody z tytułu działalności gospodarczej). Poza tym jest także instruktorką jogi (na podstawie umowy zlecenia).

Dodatkowo Wnioskodawczyni osiąga także przychody z tytułu najmu prywatnego, które opodatkowuje w ramach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawczyni z tego tytułu jest podatnikiem podatku od towarów i usług i wystawia faktury VAT dokumentujące sprzedaż usług najmu. Wynika to z przekroczenia limitu 200 tys. przychodów w ciągu roku oraz niemieszkalnego charakteru jednego z wynajmowanych lokali, który posiada we współwłasności z matką.

Wnioskodawczyni opodatkowuje wszystkie osiągane z tego tytułu dochody/przychody w Polsce.

Wnioskodawczyni nie nabywa ani nie nabywała w przeszłości nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Nieruchomości, które posiada Wnioskodawczyni zostały przez nią albo nabyte w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych albo odziedziczone po zmarłym ojcu Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni nabyła w drodze zapisu windykacyjnego zgodnie z wolą swojego zmarłego ojca udziały w prawie własności nieruchomości.

Rodzice Wnioskodawczyni nabyli ww. nieruchomości w latach 2000-2003 ze środków opodatkowanych już przez nich w ramach działalności gospodarczej ojca Wnioskodawczyni. Niektóre nabyte działki tworzą obszarowo razem jedną całość, lecz mają założone odrębne księgi wieczyste.

Wnioskodawczyni w drodze zapisów testamentowych nabyła na własność m.in. udziały we własności takich nieruchomości gruntowych (w części po ½ udziału wraz z matką Wnioskodawczyni).

Aktualnie Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać odziedziczone nieruchomości na rzecz spółki kapitałowej prowadzącej działalność w zakresie budowy domów wielorodzinnych („Inwestor”). Decyzja ta wynika z osobistych planów Wnioskodawczyni, która z pozyskanych środków ma zamiar m.in. kupić lokal mieszkalny, jak również w związku z tym, że Inwestor aktualnie realizuje inwestycję na działce sąsiadującej z nieruchomościami Wnioskodawczyni i jej matki.

Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywnych, zorganizowanych działań w celu znalezienia kupującego, ani nie dokonywała profesjonalnych czynności w celu zwiększenia atrakcyjności posiadanych nieruchomości.

W wyniku akceptacji przedstawionej oferty, podpisana została już umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie tej umowy Wnioskodawczyni zobowiązała się do zbycia swojego udziału (wynoszącego %) nieruchomości gruntowych położonych w (…), dzielnicy (…), oznaczonych jako następujące działki gruntu, dla których to nieruchomości prowadzone są odrębne księgi wieczyste („Nieruchomość”):

*   Działki nr 1, 2, 3 i 4, dla których prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy (…) Kw nr (…).
*   Działki nr 5, 6, 7 i 8, dla których prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy (…) Kw nr (…).
*   Działki nr 9 dla której prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy (…) Kw nr (…).

Na podstawie tej umowy także matka Wnioskodawczyni zobowiązała się do zbycia przysługującego jej % prawa własności ww. nieruchomości gruntowych, ponieważ wspólna decyzja współwłaścicieli była niezbędna w celu sprzedaży gruntu pod planowaną inwestycję.

W efekcie Wnioskodawczyni oraz jej matka zobowiązały się do sprzedaży prawa własności działek gruntu, które tworzą powierzchniowo jeden teren, na którym ma być zrealizowana inwestycja.

Wnioskodawczyni nie udzieliła Inwestorowi ani innym osobom trzecim żadnych pełnomocnictw ani zgód umożliwiających podejmowanie czynności związanych z Nieruchomością w jej imieniu.

Nieruchomości nie są zabudowane.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego grunty te są przeznaczone pod zabudowę, w tym mieszkaniową jedno i wielorodzinną. W momencie nabycia nieruchomości 20 lata temu nie były one objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Plan taki został uchwalony w okresie późniejszym. Wnioskodawczyni ani jej matka nie występowały z wnioskiem o uchwalenie ww. planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawczyni oraz jej matka jeszcze przed podpisaniem umowy przedwstępnej zbycia nieruchomości podjęły tylko próbę uregulowania stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, występując w tym celu do władz samorządowych o możliwość wykupienia części gruntu (drogi polnej) przebiegającej przez ten teren, jednak zgodnie z uzyskanym stanowiskiem, nie było to możliwe z uwagi na brak danych co do właściciela tej części gruntu. Zgodnie z uzyskaną informacją czynności mające na celu weryfikację stanu formalnoprawnego nieruchomości stanowią długotrwały proces, a tym samym wniosek złożony w tym zakresie nie może zostać rozpatrzony do momentu wyjaśniania tej kwestii. Inwestor został poinformowany o takim stanie faktycznym i prawnym, co znajduje odzwierciedlenie w treści podpisanej umowy przedwstępnej.

Nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawczyni, przekazany jej w ramach sukcesji międzypokoleniowej. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała Nieruchomości w żaden sposób, w tym nie prowadziła na niej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni nie czerpała żadnych korzyści z posiadania Nieruchomości, nie otrzymywała żadnego przysporzenia w związku z jej posiadaniem ani nie wykorzystywała w celach zarobkowych.

Podsumowując Wnioskodawczyni wskazuje, że:

*   własność Nieruchomości nabyta została ponad 20 lat temu przez jej rodziców;
*   Wnioskodawczyni nabyła udział w % własności Nieruchomości w drodze dziedziczenia (zapisu windykacyjnego);
*   nie poszukiwała aktywnie, profesjonalnie nabywcy Nieruchomości, nie dokonywała na Nieruchomości żadnych prac, nie prowadziła działalności gospodarczej z jej wykorzystaniem, nie wykorzystywała jej w celach zarobkowych;
*   dysponuje Nieruchomością jako jej majątkiem prywatnym, nie występowała z wnioskami o doprowadzenie mediów ani o łączenie działek;
*   aktualnie potrzebuje środków pieniężnych i w tym celu dokona zbycia, co mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym;
*   dokonała tylko niezbędnych działań prawnych dotyczących Nieruchomości mieszczących się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, jedynym działaniem było wystąpienie z wnioskiem o dołączenia części obszaru do Nieruchomości, co okazało się niemożliwe z uwagi na nieuregulowany stan prawny.

Wnioskodawczyni chce potwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zbycie własności Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Pytanie**

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Pani stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż Nieruchomości będzie pozostawała poza zakresem ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W art. 2 pkt 6 ustawy, wskazano, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W związku z tym w opisanym zdarzeniu przyszłym kluczowe znaczenie dla oceny, czy planowana transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ma to czy Wnioskodawczyni będzie uznana za podmiot działający w charakterze podatnika tego podatku, tj. podmiot dokonujący sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, czy też w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji, nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawczyni nie będzie działała tak jak podmiot profesjonalny i nie będzie angażowała środków podobnych do podmiotów realizujących taką działalność.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestia kwalifikacji sprzedaży działek na gruncie podatku od towarów i usług była przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych.

W orzeczeniach tych wskazuje się, że przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT należy nawiązać do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W wyroku TSUE stwierdził, że osobę, która w celu dokonania sprzedaży działek podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112, należy uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Trybunał wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba, sprzedając nieruchomości, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym.

Analogiczne poglądy są prezentowane także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazano w prawomocnym wyroku WSA w Gdańsku z 11 października 2022 roku, w sprawie sygn. akt I SA/Gd 822/22: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 29 października 2007 r., I FPS 3/07; 22 października 2013 r, I FSK1323/12; 14 marca 2014 r, I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14, CBOSA)”.

Natomiast w wyroku NSA z 21 grudnia 2022 r. I FSK 889/19 podkreślono, że: „Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Kwestia przeznaczenia uzyskanych środków pieniężnych na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia oceny, czy dana osoba sprzedając grunty działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Nie mają też znaczenia zamiar czy motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym.

W drodze wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie można pozbawiać osób, którym przysługuje prawo własności, podejmowania działań ukierunkowanych na korzystne z ich punktu widzenia zbycie należącego do nich majątku. Nie można bowiem wymagać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność czy przeznaczenie gruntu, co mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni nie można uznać aktywności w przedmiocie zbycia Nieruchomości jako porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie będzie ona bowiem podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami ani angażować środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Nieadekwatny do rzekomego prowadzenia działalności gospodarczej jest też sposób nabycia Nieruchomości jako że nabycie to miało charakter darmowego przekazania rodzinnego majątku, a nie zakupu w celu uzyskania zysku.

W tym zakresie należy podkreślić, że:

*   Wszystkie czynności jakie podjęła Wnioskodawczyni mieszczą się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, nie są przejawem działalności profesjonalnej, lecz wyłącznie przejawem zarządzania własnością i mogą być podjęte przez każdą osobę posiadającą na własność nieruchomość gruntową i planującą ją wykorzystywać na cele prywatne.
*   Wnioskodawczyni nie będzie udzielała żadnych pełnomocnictw kupującemu ani innym podmiotom w celu realizacji czynności na Nieruchomości, nie będzie korzystała z biura pośrednictwa sprzedaży nieruchomości.

Jak już wskazano w sprawie nie ma podstaw do uznania, że działalność Wnioskodawczyni jest przejawem działalności profesjonalnej, angażującej tego rodzaju środki. Działalności takiej nie stanowiła próba uregulowania stanu prawnego Nieruchomości poprzez przyłączenie do niej pasa gruntu, która i tak nie została zrealizowana z uwagi na brak danych co do własności tej części gruntu.

Analogicznie sam fakt, że Nieruchomość składa się z kilku działek nie może przesądzić o takim charakterze czynności. Z uwagi na uwarunkowania obszarowe, jak również fakt, że poszczególne działki były nabywane od różnych właścicieli, a teraz znajdują się w obszarze całej Nieruchomości, nie było możliwe dokonanie zbycia majątku Wnioskodawczyni w innej formie. Jak podkreśla się natomiast jednolicie w orzecznictwie nie można wymagać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność, czy przeznaczenie gruntu, co mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT (zob. podobnie wyrok NSA z 27 kwietnia 2022 r., I FSK 1589/18).

Jak wskazano w wyroku NSA z 31 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 4/20: „Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem judykatury przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Przede wszystkim należy mieć na względzie elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Uznanie, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Zatem na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać powinien ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie tylko faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (zob. wyroki NSA: z 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13; publ. CBOSA).

W związku z tym, Wnioskodawczyni nie można w żadnym razie uznać za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przyjęcie poglądu przeciwnego oznaczałoby bowiem, że czynności podejmowane przez każdą osobę fizyczną, która np. zbuduje dom, a następnie go sprzeda jest wyrazem działalności w charakterze podatnika podatku VAT.

W okolicznościach opisanych we wniosku Wnioskodawczyni nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) i tym samym planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie mieści się w kategorii działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z tym sprzedaż należy zakwalifikować jako czynność zarządu majątkiem osobistym. Planowana transakcja będzie więc tylko rozporządzeniem majątkiem prywatnym, a nie przejawem aktywności mającej cechy działalności gospodarczej. Działanie to jest przejawem normalnego zarządu majątkiem prywatnym i chęci jego zbycia, a nie wyrazem realizacji profesjonalnych czynności.

Wobec tego należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji czynność sprzedaży Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawczyni należy w całości uznać za prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 i pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

22) sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywy 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) również stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1\. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

2\. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Rozstrzygając powyższe zagadnienie należy odnieść się również do przepisów prawa wspólnotowego, przede wszystkim art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE zgodnie z którym:

"Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują one sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży lub wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

Natomiast wykorzystywanie składników majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania i które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy. Zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C‑25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestia opodatkowania sprzedaży działek była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Wynika z niego, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku TSUE stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W rozumieniu zagadnienia dotyczącego statusu podatnika pomóc może uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07. NSA stwierdził, że formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wyjaśniono powyżej, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że nabyła Pani w drodze zapisu windykacyjnego zgodnie z wolą swojego zmarłego ojca udziały w prawie własności nieruchomości. Pani rodzice nabyli nieruchomości w latach 2000-2003 ze środków opodatkowanych już przez nich w ramach działalności gospodarczej Pani ojca. Niektóre nabyte działki tworzą obszarowo razem jedną całość, lecz mają założone odrębne księgi wieczyste. W drodze zapisów testamentowych nabyła Pani na własność m.in. udziały we własności takich nieruchomości gruntowych (w części po ½ udziału wraz z Pani matką). Aktualnie ma Pani zamiar sprzedać odziedziczone nieruchomości na rzecz spółki kapitałowej prowadzącej działalność w zakresie budowy domów wielorodzinnych. Decyzja ta wynika z osobistych Pani planów, która z pozyskanych środków ma Pani zamiar m.in. kupić lokal mieszkalny, jak również w związku z tym, że Inwestor aktualnie realizuje inwestycję na działce sąsiadującej z nieruchomościami Pani i jej matki. Na podstawie umowy zobowiązała się Pani do zbycia swojego udziału (wynoszącego ½) nieruchomości gruntowych oznaczonych jako następujące działki gruntu o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 oraz 9. Na podstawie umowy także Pani matka zobowiązała się do zbycia przysługującego jej ½ prawa własności ww. nieruchomości gruntowych, ponieważ wspólna decyzja współwłaścicieli była niezbędna w celu sprzedaży gruntu pod planowaną inwestycję. W efekcie Pani oraz jej matka zobowiązały się do sprzedaży prawa własności działek gruntu, które tworzą powierzchniowo jeden teren, na którym ma być zrealizowana inwestycja.

Ma Pani wątpliwości, czy z tytułu sprzedaży ½ udziału w działkach będzie Pani podatnikiem oraz dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu.

Analiza sprawy w kontekście przywołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż ½ udziału w działkach należących do Pani majątku prywatnego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie wystąpią przesłanki do uznania Pani w związku z tymi transakcjami za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a czynności te nie będą przez Panią dokonane w ramach działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Pani aktywność związana ze sprzedażą ½ udziału w działkach, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjęła Pani w związku ze sprzedażą ½ udziału w działkach ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Wskazała Pani, że Nieruchomości nabyta została ponad 20 lat temu przez Pani rodziców. Nie udzieliła Pani Inwestorowi ani innym osobom trzecim żadnych pełnomocnictw ani zgód umożliwiających podejmowanie czynności związanych z Nieruchomością w jej imieniu. Nie wykorzystywała Pani Nieruchomości w żaden sposób, w tym nie prowadziła Pani na niej działalności gospodarczej. Nie czerpała Pani żadnych korzyści z posiadania Nieruchomości, nie otrzymywała żadnego przysporzenia w związku z jej posiadaniem ani nie wykorzystywała w celach zarobkowych. Nie poszukiwała Pani aktywnie, profesjonalnie nabywcy Nieruchomości oraz nie dokonywała Pani na Nieruchomości żadnych prac. Ponadto wskazała Pani, że dysponuje Nieruchomością jako Pani majątkiem prywatnym. Nie występowała Pani również z wnioskami o doprowadzenie mediów ani o łączenie działek.

A zatem, analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej Pani aktywności w przedmiocie zbycia ½ udziału w działkach, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż ½ udziału w działkach wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

Sprzedaż przez Panią ½ udziału w działkach można więc uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonując dostawy ½ udziału w opisanych działkach będzie Pani korzystała z przysługującego Pani prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pani przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcja zbycia ½ udziału w ww. działkach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Pani stanowisko jest prawidłowe.
------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży ½ udziału w działkach dla Pani, natomiast nie rozstrzyga dla Pani mamy (współwłaściciela działek wskazanych we wniosku).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).