Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.677.2024.2.AAR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-23
Teza: Pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o
kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur
dokumentujących część wydatków poniesionych na realizację
Projektu dotyczącą prac, które będą w całości wykorzystywane
do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, oraz
częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego
o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur
dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu
przy zastosowaniu tzw. pre; współczynnika metrażowego
opartego o stosunek ilości wody dostarczonej/ścieków
odprowadzonych do/od odbiorców zewnętrznych w ogólnej
ilości wody wydobytej i dostarczonej wszystkim odbiorcom
oraz zużytych na inne cele (np. uzdatnianie, cele ppoż)
/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-prawo do odliczenia
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,
    który dotyczy:
        pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT
        naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących część wydatków poniesionych
        na realizację Projektu dotyczącą prac, które będą w całości wykorzystywane do
        działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, oraz
        częściowego prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku
        VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na
        realizację Projektu przy zastosowaniu tzw. pre-współczynnika metrażowego
        opartego o stosunek ilości wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych do/od
        odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody wydobytej i dostarczonej wszystkim
        odbiorcom oraz zużytych na inne cele (np. uzdatnianie, cele ppoż)/ścieków
        odprowadzonych od wszystkich odbiorców.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 grudnia 2024 r. (wpływ
    12 grudnia 2024 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (zwana dalej: „Gminą” bądź „Wnioskodawcą”) jest jednostką samorządu
    terytorialnego, która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „USG”) posiada osobowość prawną
    oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

    Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności wykonuje zarówno czynności
    opodatkowane, zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług.
    Gmina zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.) (zwana dalej również „USG”) jest organem wykonującym zadania
    publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. W myśl
    art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty, w szczególności zadania te obejmują sprawy z zakresu wodociągów i
    zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
    utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
    odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego,
    jednak niektóre z dokonywanych czynności Gmina wykonuje na podstawie umów
    cywilnoprawnych.
    W ramach struktury Gminy funkcjonuje jednostka budżetowa – (...) Zakład (...), który nie
    posiada osobowości prawnej i został powołany przez Gminę na podstawie odrębnych
    przepisów w celu realizacji zadań własnych Gminy (dalej: „ZK” i/lub „Zakład”).
    Gmina w ramach prowadzonej działalności realizuje szereg zadań nałożonych na nią
    przepisami prawa, w tym zadania o charakterze użyteczności publicznej polegające na
    zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w
    wodę i odprowadzania ścieków. Realizacja zadań w zakresie sprzedaży wody i odbioru
    ścieków jest prowadzona przez ZK.
    Gmina zamierza dokonać realizacji inwestycji pn. „(...)” (zwanej dalej: „Inwestycją”).
    Przedmiotem Inwestycji jest rozbudowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie
    gminy (...), celem której jest zapewnienie dostawy wody dla mieszkańców sołectwa (...) i (...)
    oraz odbioru nieczystości płynnych od mieszkańców wsi (...).
    Projekt wodociągowy zakłada wykonanie wpięcia do istniejących już sieci wodociągowych
    zasilanych z ujęcia stacji wodociągowej w miejscowości (...). Rozbudowa sieci
    wodociągowej zapewni jakość wody pitnej zgodną ze standardami Unii Europejskiej.
    Budowa sieci kanalizacyjnej polegać będzie na wykonaniu sieci głównej, wykonaniu
    przyłączy do posesji (studnie), budowie przepompowni ścieków wraz z niezbędnym
    osprzętem i uzbrojeniem m.in. do monitorowania i sterowania pracą pompowni,
    wykonaniu przyłączy energetycznych. Efektem budowy sieci kanalizacyjnej będzie
    poprawa jakości życia mieszkańców, poprawa stanu środowiska na terenie Gminy (...) a
    także zintegrowany system odbierania ścieków. Wybudowanie sieci kanalizacyjnej
    znacząco zwiększy potencjał miejscowości. Wpłynie na rozwój budownictwa
    jednorodzinnego oraz ułatwi zakładanie i prowadzenie działalności gospodarczych na tym
    terenie.
    W celu uzyskania dofinansowania na pokrycie kosztów związanych z realizacją Inwestycji,
    Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie inwestycji z Rządowego Funduszu Polski Ład w
    ramach Programu Inwestycji Strategicznych (dalej: „RFPŁ”) do Banku Gospodarstwa
    Krajowego (dalej: „BGK”). 24 września 2024 r. Gmina uzyskała od BGK promesę dotyczącą
    dofinansowania Inwestycji. Dofinansowanie z RFPŁ wyniesie 95% przewidywanej wartości
    Inwestycji, natomiast pozostałe 5% będzie sfinansowane przez Gminę jako wkład własny w
    realizację Inwestycji.
    Wypłata środków z Promesy nastąpi w jednej transzy 26 września 2025 r. Finansowanie
    Inwestycji odbywać się będzie w ramach programu RFPŁ w kwocie brutto. Program ten nie
    przewiduje finansowania w kwocie netto. Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w
    kwocie brutto planowanej Inwestycji w ramach Programu Inwestycji Strategicznych
    odbywa się zgodnie z Uchwałą Rady Ministrów Nr 84/2021 z 1 lipca 2021 r. w sprawie

    ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych (dalej:
    „Uchwała”). Zgodnie z § 4 pkt 1 Uchwały „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje
    się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania
    inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach
    mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”.
    30 września 2024 r. Gmina podpisała umowę z wykonawcą na realizację przedmiotowego
    Projektu. Planowany termin zakończenia realizacji Inwestycji przez wykonawcę to 22
    września 2025 r. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z realizacją przedmiotowej
    inwestycji będą wystawiane na Gminę i zostaną przedstawione BGK jako załączniki do
    rozliczenia realizacji operacji.
    W ramach realizacji Projektu zostaną poniesione wydatki m.in. na:
        opracowanie dokumentacji kosztorysowo-projektowej,
        wykonanie robót montażowo-budowlanych,
        sprawowanie nadzoru inwestorskiego.
    Zakres przedmiotowy niniejszego wniosku obejmuje wszystkie wydatki poniesione na
    realizację Inwestycji. Inwestycja będzie realizowana przez Urząd Gminy.
    Po zakończeniu budowy kanalizacji sanitarnej efekty realizacji Inwestycji będą
    wykorzystywane przez jednostkę budżetową, do celów prowadzonej przez nią działalności
    wodno-kanalizacyjnej. ZK będzie odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie
    przedmiotową infrastrukturą.
    (...) Zakład (...) prowadzi podstawową działalność statutową w zakresie zbiorowego
    zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Przedmiotem działalności
    Zakładu są usługi w szczególności w zakresie:
      prawidłowej eksploatacji sieci wodociągowej i zaopatrzenia w wodę;
      prawidłowej eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków;
      odpadów komunalnych z terenu Gminy (...);
      bieżącego utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy (...).
    ZK prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania
    ścieków (wraz z usługami towarzyszącymi) na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz
    innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy (odbiorcy zewnętrzni). Realizowana
    przez ZK działalność w tym zakresie stanowi działalność gospodarczą i podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina z tego tytułu uzyskuje przychody z odpłatnej
    sprzedaży usług na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. ZK świadczy również usługi z zakresu dostarczania wody oraz odbioru
    ścieków na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni).
    Sprzedaż wody i odbiór ścieków na rzecz gospodarstw domowych i podmiotów
    komercyjnych dokumentowana jest fakturami VAT. Natomiast w przypadku świadczenia
    usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, sprzedaż wody i
    odbiór ścieków jest dokumentowana za pomocą not obciążeniowych, jako niepodlegająca
    podatkowi od towarów i usług.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedmiotowa Inwestycja objęta niniejszym
    wnioskiem będzie wykorzystywana w przeważającej większości do świadczenia odpłatnych
    usług z zakresu odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (tj. mieszkańców,
    przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy), jak również
    w marginalnym zakresie będzie także wykorzystywana do świadczenia usług z zakresu
    odbioru ścieków na potrzeby wewnętrzne - Urzędu Gminy (...) oraz na cele
    przeciwpożarowe i technologiczne. Powyższe oznacza, że po zakończeniu budowy

    przedmiotowa Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem ZK
    zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż
    działalność gospodarcza.
    Część realizowanych etapów prac będzie związana tylko i wyłącznie z odcinkami sieci wod-
    kan, która będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do świadczenia usług opodatkowanych
    VAT, tj. dostawy wody i odprowadzania ścieków od odbiorców zewnętrznych, za co Gmina
    będzie wystawiać faktury VAT. W tym zakresie z Inwestycji nie będzie korzystać ani Urząd
    Gminy ani żadne jednostki organizacyjne Gminy, jak szkoły, przedszkola, itp. Nie można
    natomiast wykluczyć, w związku z instalacją w ramach infrastruktury hydrantów, iż nie
    będzie dokonywany pobór wody na cele przeciwpożarowe. Pobór wody na cele
    przeciwpożarowe jest monitorowany za pośrednictwem (...) Straży Pożarnej, „(...)SP”, która
    w okresach kwartalnych bądź półrocznych składa Gminie zestawienie zużytej wody na
    powyższe cele.
    Dla części wydatków jednak Wnioskodawca nie będzie w stanie przyporządkować
    poniesionych w związku z realizacją przedmiotowego Projektu wydatków w całości do
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT ani do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. W związku z tym, efekty realizacji Inwestycji będą wykorzystywane
    zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu VAT - tj. do odpłatnego świadczenia
    usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych
    oraz, w marginalnym zakresie, do czynności pozostających poza zakresem opodatkowania
    podatkiem VAT. Efekty realizacji przedmiotowej Inwestycji nie będą wykorzystywane do
    czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.
    Gmina posiada interpretację indywidualną z dnia 16 października 2017 r. o sygn. 0113-
    KDIPT1-1.4012.631.2017.1.RG - dalej: Interpretacja), którą wydał Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej (dalej: Organ), która dotyczyła kwestii prawa Gminy do odliczenia
    VAT od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z działalnością jednostek
    organizacyjnych Gminy w oparciu o proporcje wyliczone dla poszczególnych jednostek
    organizacyjnych według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa inwestycja jest
    /będzie wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej. Zgodnie z
    przytoczoną Interpretacją, Gmina w związku z prowadzeniem inwestycji na cele związane
    z działalnością gospodarczą oraz na cele inne, niezwiązane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, przyjmowała proporcję liczenia pre-współczynnika opartego na kryterium
    obrotowym.
    Jednakże, w opinii Gminy, w okolicznościach sprawy, w przypadku prowadzonej Inwestycji
    wodno-kanalizacyjnej adekwatny byłby sposób oparty o kryterium metrażowe (tj. ilości
    doprowadzanej wody/odbieranych ścieków do podmiotów zewnętrznych i podmiotów
    wewnętrznych), który jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji,
    zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy VAT, niż wynikający z rozporządzenie Ministra Finansów z
    17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (dalej: RMF).
                                                3Podkreślenia wymaga fakt, że Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości m
    dostarczonej wody podmiotom zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz
    podmiotom wewnętrznym. Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej
    aparatury pomiarowej (wodomierzy), posiadającej stosowne atesty i gwarantującej
    dokładne odczyty. W szczególności, Gmina dysponuje ujęciami wody, w których
    ewidencjonowana jest ilość wody wydobytej i wprowadzonej do sieci, przy czym
    wydobycie oznacza wydobycie wody z ziemi za pomocą pompy głębinowej, natomiast
    wprowadzenie do sieci stanowi różnicę pomiędzy ilością wody wydobytej z ziemi a ilością
    wody pobranej na cele technologiczne, potrzebne do jej uzdatnienia (tzw. płukanie
    urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała sprzedaż do odbiorców zewnętrznych jest
    także ewidencjonowana przy wykorzystaniu odpowiednich liczników, które służą także
    jako podstawa do wystawienia faktur VAT na odbiorców. Gmina ewidencjonuje także

    straty wody, które obejmują awarie na sieci i pobór wody na cele ppoż. Całość zużycia
    wody jest określana na podstawie wskazań wodomierzy. Tym samym, Gmina nie stosuje
    przeciętnych norm zużycia wody określonych zgodnie z przepisami rozporządzenia
    Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm
    zużycia wody (Dz. U. Nr 8 poz. 70).
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez ZK.
    Jedynie w przypadku czterech odbiorców, którzy nie są jednocześnie odbiorcami wody z
    sieci wodociągowej, ilość ścieków jest ustalana na podstawie norm zużycia.
    Do obliczenia pre-współczynnika Gmina zastosowałaby poniższy wzór:
    X = (Wzew + Kzew)/(Wall + Kall) x 100%,
    gdzie:
        X - prewspółczynnik, zaokrąglony w górę do najbliższej liczby całkowitej,
                        3Wzew - roczna ilość wody (w m) dostarczona do poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. do mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
                          3Kzew - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od poszczególnych kategorii
        odbiorców zewnętrznych, tj. od mieszkańców Gminy oraz przedsiębiorstw,
        określona na podstawie ilości dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych oraz
        norm zużycia (jeżeli odbiorcy nie są jednocześnie odbiorcami wody z sieci
        wodociągowej),
                              3Wall - roczna ilość wydobytej wody (w m), obejmująca wodę dostarczoną do
        wszystkich odbiorców, tj. do odbiorców zewnętrznych (Wzew) wraz z urzędem
        obsługującym Gminę, a także inne cele, np. uzdatnianie bądź straty,
                        3Kall - roczna ilość ścieków (w m) odebrana od wszystkich odbiorców, tj. od
        odbiorców zewnętrznych (Kzew) wraz z urzędem obsługującym Gminę).
    W przekonaniu Gminy, prewspółczynnik obliczony w ten sposób obiektywnie
    odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją zostanie
    wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i niepodatkowanej. Gmina zamierza
    dokonać odliczenia podatku od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji również z
    zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego według wyżej wymienionego wzoru.
    Zdaniem Gminy, ww. prewspółczynnik zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    W ocenie Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu Ministra
    Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (dalej: Rozporządzenie) jest zupełnie nieodpowiedni dla
    ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem infrastruktury
    wodno-kanalizacyjnej w całości działalności Gminy, bowiem nie odpowiada specyfice
    wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie działalności wodnokanalizacyjnej.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Gminy (wpływów ustalonych
    i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od
    nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie
    dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki,

    podczas gdy rodzajowo część z nich nie ma żadnego związku z infrastrukturą
    wodnokanalizacyjną. Innymi słowy, dochody wykonane - poza dochodami z tytułu usług
    dostarczania wody i gospodarki ściekami - nie są generowane poprzez wykorzystanie
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto, w
    tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodno-kanalizacyjna jest w jakimś stopniu
    wykorzystywana przez Gminę przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności
    innych niż dostarczanie wody i odprowadzania ścieków (np. woda w urzędzie), stopień
    tego wykorzystania nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych
    przez Gminę dochodów.
    Analizując opisaną w zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z działalności Gminy, a więc
    licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia,
    należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i zniekształcają przysługujące Gminie prawo do
    odliczenia VAT z wydatków na infrastrukturę wodnokanalizacyjną, a tym samym
    przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Identyczna
    sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują pozycje
    zupełnie niemające związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, a
    zaniżają przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na
    infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. Kalkulacja prewspółczynnika na podstawie
    Rozporządzenia zakłada, że udział działalności gospodarczej w ogólnych dochodach
    Gminy jest niewielki, w efekcie czego zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być
    uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie,
    zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności i nie da się ich
    przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Gminę i w konsekwencji
    oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w
    ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia
    wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT i
    do czynności pozostałych przy uwzględnieniu metrów sześciennych dostarczonej wody i
    odprowadzonych ścieków za pomocą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do odbiorców
    zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych.
    Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności
    opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna
    jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w
    innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. W takiej sytuacji
    zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych
    dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b
    ustawy o VAT - podejście takie nie uwzględniałoby ani specyfiki działalności (dostarczanie
    wody i odprowadzenie ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie wykorzystania
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy
    związane bezpośrednio z infrastruktura wodno-kanalizacyjną i niezwiązane bezpośrednio
    z żadnymi innymi obszarami).
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia
    proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem wydatków
    dotyczących działalności wodno-kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni
    ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób
    wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie
    odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
    Prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach
    (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i
    odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów

    sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia
    wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
    proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić
    kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i
    kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości
    dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających
    poza zakresem opodatkowania.
    W konsekwencji, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w
    porównaniu do prewspółczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na
    podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego
    odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej. Metoda
    prewspółczynnika metrażowego opisana we wniosku o interpretację i proponowana przez
    Gminę eliminuje wskazane wady.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca wskazał, że ma możliwość wydzielenia w całości ponoszonych wydatków w
    związku z Inwestycją, wydatków związanych tylko i wyłącznie z poszczególnymi etapami
    realizacji Inwestycji w zakresie, w jakim będą one dotyczyły prac, które będą w całości
    wykorzystywane do opodatkowanej VAT działalności gospodarczej. Wydzielenie to będzie
    możliwe na podstawie kosztorysu ofertowego złożonego przez Wykonawcę Inwestycji,
    gdzie zawarty jest szczegółowy opis prac wraz z kalkulacją kosztów.
    Ponadto, ilość wody wykorzystywanej na cele technologiczne i przeciwpożarowe będzie
    pomniejszała roczną ilość wody wydobytej z ujęcia. Wyliczona proporcja będzie
    obejmowała stosunek ilości dostarczonej wody do wszystkich odbiorców do ilości
    wydobytej wody ogółem obejmującą wodę dostarczoną do wszystkich odbiorców, tj. do
    odbiorców zewnętrznych wraz z urzędem obsługującym Gminę, a także inne cele, np.
    uzdatnianie, ppoż czy straty.
    Pytania
    1. Czy w zakresie, w jakim poszczególne etapy realizacji Inwestycji będą dotyczyły prac,
      które będą w całości wykorzystywane do opodatkowanej VAT działalności
      gospodarczej, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia całej kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących tą
      część wydatków poniesionych na realizację Projektu pn. „(...)”?
    2. Czy w zakresie, w jakim poszczególne etapy realizacji Inwestycji będą dotyczyły prac,
      które będą w wykorzystywane do opodatkowanej VAT działalności gospodarczej oraz
      do działalności nieopodatkowanej VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z
      faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu pn. „(...)” przy
      zastosowaniu tzw. pre-współczynnika metrażowego opartego o stosunek ilości wody
      dostarczonej/ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
      wody wydobytej i dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz zużytych na inne cele (np.
      uzdatnianie, cele ppoż)/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim poszczególne etapy realizacji Inwestycji
      będą dotyczyły prac, które będą w całości wykorzystywane do opodatkowanej VAT

      działalności gospodarczej, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia całej
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur
      dokumentujących tą część wydatków poniesionych na realizację Projektu pn. „(...)”.
    2. W ocenie Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur
      dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu pn. „(...)” przy
      zastosowaniu tzw. pre-współczynnika metrażowego opartego o stosunek ilości wody
      dostarczonej/ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
      wody wydobytej i dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz zużytych na inne cele (np.
      uzdatnianie, cele ppoż)/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.
    Uzasadnienie
    Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „podatnik ma prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki
    poniesione na nabycie towarów i usług są związane z wykonywaniem działalności
    opodatkowanej podatkiem od towarów i usług z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4,
    art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zatem warunkiem umożliwiającym
    podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być
    częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest
    podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten
    określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 88 ustawy o VAT przypadki, kiedy faktura nie daje prawa do odliczenia VAT,
    są to faktury:
        wystawione przez podmiot nieistniejący,
        dokumentujące transakcje niepodlegające opodatkowaniu albo zwolnione od
        podatku,

        stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych
        czynności,
        podające kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla
        których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 k.c. –
        w części tych czynności,
        wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami, jeśli nie zostały
        zaakceptowane przez sprzedawcę,
        w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności
        opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w
        części dotyczącej tych czynności.
    Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
    podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani
    jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa
    w art. 86 ust. 2 pkt 7”.
    Gmina realizując przedmiotowy Projekt będzie otrzymywać faktury VAT od podatnika VAT,
    który został wyłoniony w postępowaniu przetargowym i z którym została podpisana
    umowa na realizację Inwestycji. Faktury będą dokumentować czynności opodatkowane
    podatkiem VAT, a kwoty podawane na fakturach będą zgodne z rzeczywistością.
    Należy również wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności
    - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, „podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności”.
    Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – „obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych”.
    Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, „nie uznaje się za podatnika
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych”.
    Jak wynika z przytoczonego przepisu, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii
    podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań
    jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować
    mogą w dwojakim charakterze:

        podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa oraz
        podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
        umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich
    czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o
    VAT.
    Na podstawie art. 2 ust. 1 USG, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 USG, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy
    publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Należy wskazać, że do zadań własnych gminy należy m.in. zaspokojenie zbiorowych
    potrzeb wspólnoty, a w szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy dotyczące
    wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
    komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.
    Gminie, na podstawie art. 2 ust. 2 USG, została nadana osobowość prawna.
    Usługi w zakresie działalności polegającej na odpłatnym dostarczaniu wody i
    odprowadzaniu ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych realizowane są przez Gminę
    samodzielnie, na podstawie zawieranych z odbiorcami umów cywilnoprawnych.
    Tym samym, Gmina w analizowanym zakresie wykonuje samodzielnie działalność
    gospodarczą i spełnia definicję podatnika VAT. Oznacza to, że świadczenie usług z zakresu
    dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które wykonywane jest na warunkach i w
    okolicznościach właściwych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą,
    powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży usług z zakresu dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych będzie skutkowało
    powstaniem w Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i
    usług związanych ze świadczeniem tych usług. Wartość przedmiotowego odliczenia
    zależeć będzie od możliwości dokonania przez Wnioskodawcę bezpośredniego
    przyporządkowania dokonanych zakupów do realizowanych usług opodatkowanych
    podatkiem VAT, zgodnie ze wskazanym art. 86 ust. 1 UPTU. Taki pogląd jest także
    potwierdzany w interpretacjach indywidualnych, w których wskazuje się na pełne prawo
    do odliczenia VAT, jeżeli konkretna część danej inwestycji będzie wykorzystywana tylko i
    wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.
    Przykładowo, w interpretacji z 18 września 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.530.2020.2.
    MD stwierdzono, że „Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w
    przedmiotowej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione,

    ponieważ Gmina wykorzystuje przedmiotowe odcinki kanalizacji wyłącznie do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina jest w stanie precyzyjnie
    przyporządkować koszty do części inwestycji dotyczącej wybudowania kanalizacji w
    odcinkach przy ul. W i przy ul. K. Ponadto, Gmina jest zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Gminie przysługuje prawo do odliczenia
    pełnej kwoty VAT naliczonego od ponoszonych wydatków na budowę odcinków kanalizacji
    przy ul. W. i przy ul. K., do których nie ma przyłączonej żadnej jednostki budżetowej ani
    innej jednostki organizacyjnej Gminy i żadna jednostka nie będzie podłączona”.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w zakresie w
    jakim realizowana Inwestycja będzie bezpośrednio dotyczyć wyłącznie odcinków, które
    będą służyć działalności opodatkowanej VAT, tj. sprzedaży usług wod-kan na rzecz
    odbiorców zewnętrznych, które będą podlegać opodatkowaniu VAT, Gminie będzie
    przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT od tej części wydatków. W szczególności, w
    tych okolicznościach zachodzić będzie kluczowa przesłanka odliczenia VAT, tj. związek
    ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT.
    W przypadku natomiast, gdy Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniej
    alokacji wydatków do czynności opodatkowanych, koniecznym będzie zastosowanie
    odpowiednich narzędzi (tzw. współczynników) uregulowanych w przepisach ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w „przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.
    Zadaniem prewspółczynnika jest określenie, jaka część podatku VAT z faktury zakupowej
    jest podatkiem naliczonym w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli dotyczącym
    działalności gospodarczej JST, a jaka część podatku dotyczy celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika. Ustawodawca co do zasady pozostawia ustalenie sposobu
    kalkulacji prewspółczynnika podatnikowi. Jest to prawidłowe i naturalne podejście,
    bowiem nikt lepiej od podatnika nie zna specyfiki oraz zasad rządzących prowadzoną
    przez niego działalnością gospodarczą. Jedynym warunkiem jest, aby sposób ustalony
    przez podatnika jak najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej działalności i
    dokonywanych przez podatnika nabyć.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane oraz

    2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych,
    do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8
    ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w
    całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”.
    W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wskazane zostały przykładowe metody, które mogą zostać
    wykorzystane przez podatnika przy ustalaniu prewspółczynnika. Podkreślić należy, że są
    to jedynie sugestie wskazujące podatnikowi jakie dane, zdaniem ustawodawcy, mogą
    pokazać rzeczywisty stopnień jego działalności związanej ze sprzedażą podlegającą
    opodatkowaniu. Podatnik może zatem wypracować indywidualnie określoną metodę, o ile
    będzie ona odpowiadała specyfice jego działalności bardziej niż metody zaproponowane
    przez ustawodawcę. Istnieje możliwość zastosowania również wariacji metod wskazanych
    przez ustawodawcę poprzez rozbudowanie ich o dodatkowe dane bądź przez ich
    połączenie. Metody te obejmują następujące kategorie danych:
        średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
        roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
        średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    W art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazano, że „minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego”.
    Z powyższego uprawnienia skorzystano w odniesieniu do JST, gdzie zasady ustalania
    prewspółczynnika zostały określone na podstawie RMF. W przedmiotowym
    rozporządzeniu przedstawione zostały osobne metody wyliczania prewspółczynnika m.in.
    dla urzędu obsługującego JST, jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego. Tym
    samym, mimo że po obowiązkowej centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT, Gmina
    występuje jako jeden, samodzielny podatnik VAT, rozliczający czynności dokonywane

    przez wszystkie jej jednostki organizacyjne, to prewspółczynnik określany jest osobno dla
    każdej z tych jednostek. Co istotne, określone w RMF metody nie są jedynymi, jakie JST
    mogą zastosować ustalając prewspółczynnik dla swojej działalności gospodarczej.
    Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, „w przypadku gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że
    wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”.
    Tym samym, podsumowując powyższe to podatnik jest podmiotem właściwym do
    ustalenia, jaka metoda kalkulacji prewspółczynnika będzie w jego ocenie, zgodnie z art. 86
    ust. 2b ustawy o VAT, w największym stopniu odpowiadała specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych nabyć. W analizowanym przypadku - w zakresie
    świadczonych przez Gminę usług w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków - metoda
    wskazana w RMF zdecydowanie nie pozwala na prawidłowe przyporządkowanie części
    podatku naliczonego do odpowiadającej im sprzedaży opodatkowanej w przypadku
    działalności wodociągowo-kanalizacyjnej.
    Zdaniem Wnioskodawcy, najbardziej adekwatną metodą ustalenia prewspółczynnika dla
    działalności Gminy polegającej na sprzedaży wody i odprowadzaniu ścieków jest oparcie
    się na danych dotyczących ilości dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków do
    odbiorców zewnętrznych w stosunku do ilości wody wydobytej i dostarczonej do
    wszystkich odbiorców/odprowadzonych ścieków od wszystkich odbiorców, w tym
    jednostek organizacyjnych Gminy (sprzedaż zewnętrzna i wewnętrzna).
    Prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach
    (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i
    odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów
    sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia
    wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
    proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić
    kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i
    kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości
    dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających
    poza zakresem opodatkowania.
    Tym samym, na potrzeby dokonania odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją
    Inwestycji Gmina jest uprawniona do zastosowania metody kalkulacji prewspółczynnika
    VAT innej niż przewidziana w RMF. Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób
    określenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny, kieruje się przesłankami
    wynikającymi z ustawy o VAT.
    W szczególności, w ocenie Gminy jedynie indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT
    pozwala dokładnie ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na
    realizowane przez Gminę czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na
    obiektywnych i precyzyjnych pomiarach. W ten sposób prewspółczynnik najpełniej

    odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę (działającą przez Zakład) działalności.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dla odliczenia podatku VAT od wydatków
    poniesionych na przedmiotową inwestycję za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez ZK działalności i dokonywanych przez niego nabyć, należy uznać
    indywidualnie wyliczony prewspółczynnik VAT.
    Powyższy sposób kalkulacji proporcji odliczania VAT stosowany przez Gminę w
    odniesieniu do wydatków na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną, w tym
    dotyczących jej rozbudowy oparty na ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków do
    /od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych w rocznej ilości wody dostarczonej
    i ścieków odebranych do/od wszystkich odbiorców został uznany za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez gminę działalności i dokonywanych przez nią
    nabyć w wyroku NSA z 18 grudnia 2020 r. o sygn. akt I FSK 2155/18, w którym wskazano,
    że „sąd odwoławczy nie podziela w tym względzie stanowiska prezentowanego w skardze
    kasacyjnej, jakoby podatnik nie wykazał, aby sugerowana przez niego metoda była
    reprezentatywna, a proporcja przewidziana w rozporządzeniu była nieodpowiednia.
    Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do
    podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzonej od podmiotów zewnętrznych ścieków w
    całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków)
    obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej
    wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT ) i - co
    kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie
    struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i
    nieopodatkowanymi w tym obszarze. Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się
    więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny
    określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do
    czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków
    prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do
    czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania”.
    Dodatkowo NSA wskazał również, że „Gmina w sposób wystarczający, zdaniem Sądu
    odwoławczego, uzasadniła zastosowanie odrębnego współczynnika. Wykazała bowiem, że
    wzór zaproponowany w rozporządzeniu nie uwzględnia specyfiki zakupów i dostaw w
    ramach działalności wodnokanalizacyjnej, która w przeważającej mierze ma charakter
    gospodarczy i odnosi się do działalności opodatkowanej. Gmina podkreślała bowiem
    zasadnie specyfikę w zakresie działalności wodnokanalizacyjnej, gdzie infrastruktura w
    93% wykorzystywana jest do działalności opodatkowanej VAT. Szczegółowo uzasadniła
    również, z jakiego powodu uznaje wzór z rozporządzenia za niemiarodajny podkreślając,
    że nie uwzględnia on owej specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej i sposobu
    wykorzystania infrastruktury, w szczególności do działalności gospodarczej. Jednostki
    samorządu terytorialnego mają prawo do stosowania prewspółczynnika odliczenia innego
    niż określony w rozporządzeniu wykonawczym właśnie z uwagi na specyfikę tego rodzaju
    działalności mającej w przeważającym zakresie charakter gospodarczy, co nie przystaje do
    metod opisanych w rozporządzeniu, w którym np. metoda obliczania proporcji według
    klucza obrotu oparta została o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności
    podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego oraz zakłada, że wszelkie
    dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością
    nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego, podczas gdy w przypadku

    działalności kanalizacyjnej takiego założenia nie można z góry przyjmować co
    jednoznacznie czyni niezasadnym zastrzeżenie organu odnośnie do braku uwzględnienia
    przez gminę w przyjętej metodzie kwestii dotyczących finansowania zakładu
    budżetowego”.
    Gmina wskazuje również, że ilość wody dostarczonej do danej nieruchomości ustala się na
    podstawie wskazania wodomierza głównego. W związku z tym, pomiar dostarczanej wody
    opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania
    dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie
    wymagania prawne dla tego typu urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki
    techniczne i są dopuszczone do użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają
    dokładny pomiar dostawy wody dla poszczególnych odbiorców. Ilość odprowadzanych
    ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez ZK, z wyjątkiem podmiotów,
    które nie są jednocześnie odbiorcami wody, gdzie ilość odprowadzonych ścieków ustala
    się na podstawie norm.
    W związku z tym, pomiar odebranych ścieków opiera się na jednoznacznych i
    obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej,
    tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu
    urządzeń (posiadają atesty, spełniają warunki techniczne i są dopuszczone do
    użytkowania). Urządzenia pomiarowe umożliwiają dokładny pomiar odbioru ścieków dla
    poszczególnych odbiorców. Na wszystkich ujęciach wody zamontowana jest aparatura
    pomiarowa (wodomierze) umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości wody pobranej z
    ujęć. W miejscu ujęcia odprowadzanych ścieków znajduje się aparatura pomiarowa
    umożliwiająca ustalenie rzeczywistej ilości odebranych ścieków. Pomiar ilości wody/ilości
    ścieków przez wodomierze jest prawidłowy. Obejmuje on wodę, która jest dostarczana z
    gminnej sieci wodociągowej do wewnętrznych budynków oraz wodę, która z instalacji
    wewnętrznych budynków odpływa jako ścieki do gminnej sieci kanalizacji sanitarnej.
    Analogiczny pogląd w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od Inwestycji wodno-
    kanalizacyjnych współfinansowanych z Rządowego Programu Polski Ład w ramach
    Funduszu Inwestycji Strategicznych z zastosowaniem indywidualnie wyliczonego
    prewspółczynnika wodno-kanalizacyjnego został potwierdzony również w licznych
    interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”).
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej, wydanej w analogicznym stanie faktycznym z 4
    grudnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.517.2023.1.EB uznano, iż: „Podsumowując, w
    zakresie, w jakim poszczególne etapy realizacji Inwestycji będą dotyczyły prac, które będą
    wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz do
    działalności nieopodatkowanej VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu pn. „(...)” przy zastosowaniu
    tzw. pre-współczynnika metrażowego opartego o stosunek ilości wody dostarczonej
    /ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody
    dostarczonej wszystkim odbiorcom/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.
    Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.”
    Jak również w interpretacji indywidualnej, wydanej w analogicznym stanie faktycznym z 25
    lutego 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.781.2021.2.RMA uznano, iż: „Państwa zdaniem
    prewspółczynnik oparty na kryterium udziału rocznej ilości wody dostarczonej i
    odebranych ścieków do/od poszczególnych kategorii odbiorców zewnętrznych w rocznej

    ilości wody dostarczonej i ścieków odebranych do/od wszystkich odbiorców zapewnia
    /będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Wobec tego, w opisanej sytuacji wskazany przez Państwa
    prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach i pozwala na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Zatem mając na uwadze
    przedstawiony opis sprawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków dotyczących budowy nowego systemu odbioru i oczyszczania
    ścieków na terenie miejscowości (...) na podstawie indywidualnie wyliczonego
    prewspółczynnika opartego na stosunku rocznej ilości dostarczonej wody oraz
    odebranych ścieków na rzecz podmiotów trzecich do rocznej ilości dostarczonej wody
    oraz odebranych ścieków ogółem (tj. zarówno na rzecz podmiotów trzecich, jak również
    na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy) zrealizowanej przez Gminę (działającą poprzez
    Zakład (...))”.
    W analizowanym przypadku nie wystąpią również przesłanki uniemożliwiające prawo do
    odliczenia podatku VAT wymienione w art. 88 Ustawy o VAT. W ocenie Gminy, przesłanką
    skutkującą brakiem prawa do odliczenia podatku VAT nie jest bowiem otrzymanie
    dofinansowania z RFPŁ w kwocie brutto. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja
    indywidualna DKIS z 31 maja 2022 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.145.2022.2.MS, w której
    uznano, iż: „w sytuacji ponoszenia wydatków na realizację inwestycji finansowanej w
    ramach Programu Inwestycji Strategicznych „Polski Ład” nie zaistnieją negatywne
    przesłanki z art. 88 ustawy VAT, które nie dają prawa do odliczenia podatku VAT z faktur
    zakupu. Taką przesłanką nie jest płatność za wydatki w ramach projektu w wysokości
    brutto. (...) W konsekwencji Państwa stanowisko, zgodnie z którym płatność za faktury
    zakupu ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto nie
    jest przesłanką negatywną wpływającą na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT
    zawartego w fakturach zakupu należy uznać za prawidłowe”.
    W konsekwencji Gmina - na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT - będzie miała prawo do
    odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji z
    zastosowaniem prewspółczynnika opartego na ilości dostarczonej wody oraz odebranych
    ścieków oraz prawo do jego zwrotu zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT. W
    analizowanym przypadku nie wystąpią bowiem przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 4
    Ustawy o VAT.
    Orzecznictwo sadów administracyjnych potwierdzające prawidłowość zastosowania tzw.
    współczynnika metrażowego
    Uzupełniając powyższe uzasadnienie Wnioskodawca wskazuje, że jego stanowisko
    znajduje potwierdzenie w bardzo licznych orzeczeniach sądów administracyjnych:
        Sygn. I FSK 1816/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2021 r.,
        Sygn. I FSK 1507/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lutego 2021 r.,
        Sygn. I FSK 959/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r.,
        Sygn. I FSK 995/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 stycznia 2021 r.,
        Sygn. I FSK 813/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2021 r.,

        Sygn. I FSK 1170/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2021
        r.,
        Sygn. I FSK 1563/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2020
        r.,
        Sygn. I FSK 1343/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2020
        r.,
        Sygn. I FSK 926/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2020
        r.,
        Sygn. I FSK 1129/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lipca 2020 r.,
        Sygn. I FSK 1571/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2020 r.,
        Sygn. I FSK 1768/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2020 r.,
        Sygn. I FSK 1609/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 czerwca 2020
        r.,
        Sygn. I FSK 1114/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2020
        r.,
        Sygn. I FSK 1340/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 marca 2020 r.,
        Sygn. I FSK 411/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2019 r.,
        Sygn. I FSK 1354/19, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2019 r.,
        Sygn. I FSK 1532/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018
        r.,
        Sygn. I FSK 795/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.,
        Sygn. I FSK 715/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2018 r.,
        Sygn. I SA/Go 562/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca
        2019 r.,
        Sygn. I SA/Łd 73/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 30
        maja 2019 r.,
        Sygn. I SA/Go 166/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie
        Wielkopolskim z 8 maja 2019 r.,
        Sygn. I SA/Go 135/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie
        Wielkopolskim z 8 maja 2019 r. I SA/Łd 49/19,
        Sygn. I SA/Łd 74/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 26
        kwietnia 2019 r.
    Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że znane są mu liczne przypadki, kiedy po
    niekorzystnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną, którą następnie wycofał. Taka sytuacja
    dotyczyła np. następujących wyroków:
        Sygn. I SA/Łd 831/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 9
        kwietnia 2019 r.,
        Sygn. I SA/Ke 104/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z
        18 kwietnia 2019 r.,

        Sygn. I SA/Rz 70/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 9
        kwietnia 2019 r.,
        Sygn. I SA/Go 107/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie
        Wielkopolskim z 28 marca 2019 r.,
        Sygn. I SA/Rz 69/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z
        21 marca 2019 r.,
        Sygn. I SA/Bd 17/19, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z
        26 lutego 2019 r.,
        Sygn. I SA/Rz 1211/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie
        z 21 lutego 2019 r.,
        Sygn. I SA/Bd 973/18, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
        z 5 lutego 2019 r.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany

    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego
    wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

    I tak, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w
    ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale
    czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów
    władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od
    towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo przedmiotowy. W celu skorzystania
    przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch
    kumulatywnych warunków:
        czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane
        przez ściśle określone podmioty,
        ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te
        podmioty władztwa publicznego.
    W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje
    możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na
    mocy art. 15 ust. 6 ustawy.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży,
    zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

    Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Są
    Państwo jednostką samorządu terytorialnego, która posiada osobowość prawną oraz
    wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W
    ramach wykonywanej działalności wykonują Państwo zarówno czynności opodatkowane,
    zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W ramach Państwa struktury funkcjonuje jednostka budżetowa – (...) Zakład (...) (ZK), który
    nie posiada osobowości prawnej i został powołany przez Państwa na podstawie
    odrębnych przepisów w celu realizacji Państwa zadań własnych.
    W ramach prowadzonej działalności realizują Państwo szereg zadań nałożonych na
    Państwa przepisami prawa, w tym zadania o charakterze użyteczności publicznej
    polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zbiorowego
    zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Realizacja zadań w zakresie sprzedaży
    wody i odbioru ścieków jest prowadzona przez ZK.
    Zamierzają Państwo zrealizować inwestycję pn. „(...)” (Inwestycja).
    Przedmiotem Inwestycji jest rozbudowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie
    gminy (...), celem której jest zapewnienie dostawy wody dla mieszkańców sołectwa (...) i (...)
    oraz odbioru nieczystości płynnych od mieszkańców wsi (...).
    Projekt wodociągowy zakłada wykonanie wpięcia do istniejących już sieci wodociągowych
    zasilanych z ujęcia stacji wodociągowej w miejscowości (...).
    Budowa sieci kanalizacyjnej polegać będzie na wykonaniu sieci głównej, wykonaniu
    przyłączy do posesji (studnie), budowie przepompowni ścieków wraz z niezbędnym
    osprzętem i uzbrojeniem m.in. do monitorowania i sterowania pracą pompowni,
    wykonaniu przyłączy energetycznych. Efektem budowy sieci kanalizacyjnej będzie
    poprawa jakości życia mieszkańców, poprawa stanu środowiska na terenie Gminy (...) a
    także zintegrowany system odbierania ścieków. Wybudowanie sieci kanalizacyjnej
    znacząco zwiększy potencjał miejscowości. Wpłynie na rozwój budownictwa
    jednorodzinnego oraz ułatwi zakładanie i prowadzenie działalności gospodarczych na tym
    terenie.
    30 września 2024 r. podpisali Państwo umowę z wykonawcą na realizację
    przedmiotowego Projektu. Planowany termin zakończenia realizacji Inwestycji przez
    wykonawcę to 22 września 2025 r. Faktury VAT dokumentujące wydatki związane z
    realizacją przedmiotowej inwestycji będą wystawiane na Państwa.
    W ramach realizacji Projektu zostaną poniesione wydatki m.in. na opracowanie
    dokumentacji kosztorysowo-projektowej, wykonanie robót montażowo-budowlanych,
    sprawowanie nadzoru inwestorskiego.
    Zakres przedmiotowy Państwa wniosku obejmuje wszystkie wydatki poniesione na
    realizację Inwestycji. Inwestycja będzie realizowana przez Urząd Gminy.
    Po zakończeniu budowy kanalizacji sanitarnej efekty realizacji Inwestycji będą
    wykorzystywane przez jednostkę budżetową, do celów prowadzonej przez nią działalności
    wodno-kanalizacyjnej. ZK będzie odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie
    przedmiotową infrastrukturą.

    ZK prowadzi podstawową działalność statutową w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w
    wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków. Przedmiotem działalności Zakładu są usługi w
    szczególności w zakresie:
        prawidłowej eksploatacji sieci wodociągowej i zaopatrzenia w wodę;
        prawidłowej eksploatacji sieci kanalizacji sanitarnej i oczyszczalni ścieków;
        odpadów komunalnych z terenu Gminy (...);
        bieżącego utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy (...).
    ZK prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania
    ścieków (wraz z usługami towarzyszącymi) na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz
    innych instytucji spoza Państwa struktury organizacyjnej (odbiorcy zewnętrzni).
    Realizowana przez ZK działalność w tym zakresie stanowi działalność gospodarczą i
    podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzyskują Państwo z tego tytułu przychody z
    odpłatnej sprzedaży usług na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych. ZK świadczy również usługi z zakresu dostarczania wody oraz
    odbioru ścieków na rzecz Państwa jednostek organizacyjnych (odbiorcy wewnętrzni).
    Sprzedaż wody i odbiór ścieków na rzecz gospodarstw domowych i podmiotów
    komercyjnych dokumentowana jest fakturami VAT. Natomiast w przypadku świadczenia
    usług wodno-kanalizacyjnych na rzecz Państwa jednostek organizacyjnych, sprzedaż wody
    i odbiór ścieków jest dokumentowana za pomocą not obciążeniowych, jako
    niepodlegająca podatkowi od towarów i usług.
    Przedmiotowa Inwestycja będzie wykorzystywana w przeważającej większości do
    świadczenia odpłatnych usług z zakresu odbioru ścieków na rzecz odbiorców
    zewnętrznych (tj. mieszkańców, przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza Państwa
    struktury organizacyjnej), jak również w marginalnym zakresie będzie także
    wykorzystywana do świadczenia usług z zakresu odbioru ścieków na potrzeby
    wewnętrzne - Urzędu Gminy (...) oraz na cele przeciwpożarowe i technologiczne. Powyższe
    oznacza, że po zakończeniu budowy przedmiotowa Infrastruktura będzie wykorzystywana
    przez Państwa za pośrednictwem ZK zarówno do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza.
    Część realizowanych etapów prac będzie związana tylko i wyłącznie z odcinkami sieci
    wodno-kanalizacyjnej, która będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do świadczenia
    usług opodatkowanych VAT, tj. dostawy wody i odprowadzania ścieków od odbiorców
    zewnętrznych, za co będą Państwo wystawiać faktury VAT. W tym zakresie z Inwestycji nie
    będzie korzystać ani urząd gminy ani żadne Państwa jednostki organizacyjne, jak szkoły,
    przedszkola, itp. Nie można natomiast wykluczyć, w związku z instalacją w ramach
    infrastruktury hydrantów, iż nie będzie dokonywany pobór wody na cele
    przeciwpożarowe. Pobór wody na cele przeciwpożarowe jest monitorowany za
    pośrednictwem (...) Straży Pożarnej, „(...)SP”, która w okresach kwartalnych bądź
    półrocznych składa Państwu zestawienie zużytej wody na powyższe cele.
    Wskazali Państwo, że mają Państwo możliwość wydzielenia w całości ponoszonych
    wydatków w związku z Inwestycją, wydatków związanych tylko i wyłącznie z
    poszczególnymi etapami realizacji Inwestycji w zakresie, w jakim będą one dotyczyły prac,

    które będą w całości wykorzystywane do opodatkowanej VAT działalności gospodarczej.
    Wydzielenie to będzie możliwe na podstawie kosztorysu ofertowego złożonego przez
    Wykonawcę Inwestycji, gdzie zawarty jest szczegółowy opis prac wraz z kalkulacją kosztów.
    Dla części wydatków jednak nie będą Państwo w stanie przyporządkować poniesionych w
    związku z realizacją przedmiotowego Projektu wydatków w całości do czynności
    podlegających opodatkowaniu VAT ani do czynności niepodlegających opodatkowaniu
    VAT. W związku z tym, efekty realizacji Inwestycji będą wykorzystywane zarówno do
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT - tj. do odpłatnego świadczenia usług w
    zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych oraz, w
    marginalnym zakresie, do czynności pozostających poza zakresem opodatkowania
    podatkiem VAT. Efekty realizacji przedmiotowej Inwestycji nie będą wykorzystywane do
    czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.
                              3Są Państwo w stanie precyzyjnie wskazać ilości m dostarczonej wody podmiotom
    zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym. Gwarantuje to
    między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej (wodomierzy),
    posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty. W szczególności,
    dysponują Państwo ujęciami wody, w których ewidencjonowana jest ilość wody wydobytej
    i wprowadzonej do sieci, przy czym wydobycie oznacza wydobycie wody z ziemi za
    pomocą pompy głębinowej, natomiast wprowadzenie do sieci stanowi różnicę pomiędzy
    ilością wody wydobytej z ziemi a ilością wody pobranej na cele technologiczne, potrzebne
    do jej uzdatnienia (tzw. płukanie urządzeń na ujęciach wody). Ponadto, cała sprzedaż do
    odbiorców zewnętrznych jest także ewidencjonowana przy wykorzystaniu odpowiednich
    liczników, które służą także jako podstawa do wystawienia faktur VAT na odbiorców.
    Ewidencjonują Państwo także straty wody, które obejmują awarie na sieci i pobór wody na
    cele ppoż. Całość zużycia wody jest określana na podstawie wskazań wodomierzy. Tym
    samym, nie stosują Państwo przeciętnych norm zużycia wody określonych zgodnie z
    przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie
    określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Ponadto, ilość wody wykorzystywanej na cele technologiczne i przeciwpożarowe będzie
    pomniejszała roczną ilość wody wydobytej z ujęcia.
    Ilość odprowadzanych ścieków ustala się jako równą ilości dostarczonej wody przez ZK.
    Jedynie w przypadku czterech odbiorców, którzy nie są jednocześnie odbiorcami wody z
    sieci wodociągowej, ilość ścieków jest ustalana na podstawie norm zużycia.
    Przy tak przedstawionym opisie sprawy, w pierwszej kolejności Państwa wątpliwości
    dotyczą kwestii pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę
    podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na
    realizację Projektu pn. „(...)”, które to wydatki w całości będą wykorzystywane do Państwa
    działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    powinni Państwo w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT i niepodlegającej
    opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio i wyłącznie
    związanych z działalnością opodatkowaną, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy mają
    Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.

    Natomiast w przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do
    celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, i gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie
    jest możliwe, są Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Projektu pn. „(...)” w zakresie, w jakim
    poszczególne etapy realizacji Inwestycji będą dotyczyły prac, które będą w całości
    wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, spełnione będą obie
    przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy
    – jak Państwo wskazali – są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT
    oraz część realizowanych etapów prac związana z budową sieci wodno-kanalizacyjnej,
    będzie wykorzystywana tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej
    VAT. W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia całej kwoty
    podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur
    dokumentujących tą część wydatków poniesionych na realizację Inwestycji. Przy czym,
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, będzie przysługiwało
    pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Należy jednakże zastrzec, że w sytuacji, gdy hydranty, które zostaną zainstalowane w
    ramach realizacji Inwestycji, zostaną wykorzystane przez Państwa do celów
    przeciwpożarowych (czynności niepodlegające opodatkowaniu), w zakresie tej części
    infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji, która będzie dostarczać wodę do
    hydrantów nastąpi zmiana przeznaczenia. W konsekwencji, konieczna będzie stosowna
    korekta części odliczonego uprzednio podatku naliczonego – na zasadach określonych w
    art. 91 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    W dalszej kolejności, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty
    podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur
    dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu pn. „(...)” przy zastosowaniu
    tzw. pre-współczynnika metrażowego opartego o stosunek ilości wody dostarczonej
    /ścieków odprowadzonych do/od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości wody
    wydobytej i dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz zużytych na inne cele (np.
    uzdatnianie, cele ppoż)/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do

      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.

    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl z § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
      X=(A*100)/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          eksportu towarów,
          wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia:
      Przez dochody wykonane jednostki budżetowej rozumie się dochody obejmujące
      dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem

      dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
      publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące
      ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane
      lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
      mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
      budżetowa prowadzi taki rachunek
      - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
      zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu
      terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z

    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami
    zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Wynika to chociażby z racji
    uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za
    podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu
    władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego
    działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w
    zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki
    samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do
    zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i
    nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 2 wskazać należy, że w przypadku,
    gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji
    gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe,
    będą Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
    sposobu określenia proporcji umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w
    prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Zatem, przy odliczaniu podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących
    wydatki poniesione na realizację Projektu, w zakresie, w jakim poszczególne etapy
    realizacji Inwestycji będą dotyczyły prac, które będą w wykorzystywane do działalności
    gospodarczej opodatkowanej VAT oraz do działalności nieopodatkowanej VAT, w
    pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-
    2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w kwestii będącej przedmiotem pytania nr
    2), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
    współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej
    wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Jak wynika z wyżej
    cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.

    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek
    samorządu terytorialnego - w tym dla jednostki budżetowej - sposób określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany
    za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i
    dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1448/18, w
    którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:
      „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2) ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).”

    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT,
    jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem
    podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-
    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    W Państwa przekonaniu, zaproponowany przez Państwa prewspółczynnik obiektywnie
    odzwierciedla jaka część usług związanych z wodociągami i kanalizacją zostanie
    wykorzystana do działalności opodatkowanej, jak i niepodatkowanej.
    Państwa zdaniem, ww. prewspółczynnik zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Obliczony przez Państwa prewspółczynnik opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i
    odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów

    sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę
    działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i pozwala na obiektywne ustalenie
    struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i
    nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Zaproponowana przez Państwa metoda opiera się na konkretnych i dających się ustalić
    kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i
    kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości
    dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu
    wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających
    poza zakresem opodatkowania.
    W Państwa ocenie, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu Ministra
    Finansów jest zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej
    wykonywanej z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w całości działalności
    Gminy, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w
    zakresie działalności wodnokanalizacyjnej.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Gminy (wpływów ustalonych
    i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, m.in. dochodów z podatku od
    nieruchomości), z których większość zupełnie nie ma żadnego związku z wykorzystaniem
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie
    dochody zrealizowane przez Gminę ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki,
    podczas gdy rodzajowo część z nich nie ma żadnego związku z infrastrukturą
    wodnokanalizacyjną.
    Analizując opisaną w zdarzeniu przyszłym strukturę obrotu z działalności Gminy, a więc
    licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia,
    należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i zniekształcają przysługujące Gminie prawo do
    odliczenia VAT z wydatków na infrastrukturę wodnokanalizacyjną, a tym samym
    przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie występują
    pozycje zupełnie niemające związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej, a zaniżają przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z
    wydatkami na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną. Kalkulacja prewspółczynnika na
    podstawie Rozporządzenia zakłada, że udział działalności gospodarczej w ogólnych
    dochodach Gminy jest niewielki, w efekcie czego zastosowanie proporcji z Rozporządzenia
    może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie,
    ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności i nie
    da się ich przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Gminę i w
    konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia
    wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do czynności opodatkowanych VAT i

    do czynności pozostałych przy uwzględnieniu metrów sześciennych dostarczonej wody i
    odprowadzonych ścieków za pomocą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do odbiorców
    zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych.
    Analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa,
    należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym
    konkretnym przypadku, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając zatem na uwadze
    Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób obliczenia proporcji dotyczący wydatków
    ponoszonych na realizację Projektu, należy stwierdzić, że będzie on zapewniał dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Stosowny
    pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z
    zastosowania urządzeń pomiarowych, tj. wodomierzy (liczników), z kolei pobór wody na
    cele przeciwpożarowe jest monitorowany za pośrednictwem (...) Straży Pożarnej, która
    składa Państwu zestawienia wody zużytej na te cele. Ilość odprowadzonych ścieków ustala
    się jako równą ilości dostarczonej wody przez ZK. Jedynie w przypadku czterech
    odbiorców, ilość ścieków ustalana jest na podstawie norm zużycia.
    Zaprezentowany przez Państwa sposób określenia proporcji będzie pozwalał na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością
    gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza.
    Metoda przez Państwa wskazana będzie dawała możliwość obiektywnego i najbardziej
    rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na
    każdy rodzaj działalności, do wykonywania której infrastruktura wodociągowa
    /kanalizacyjna będzie wykorzystywana. W świetle powyższych okoliczności wskazany przez
    Państwa sposób określenia proporcji może być uznany za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć,
    gdyż będą Państwo w stanie precyzyjnie określić ilości metrów sześciennych dostarczanej
    wody/ścieków odprowadzanych do/od mieszkańców, przedsiębiorstw oraz innych
    instytucji spoza Państwa struktury organizacyjnej (odbiorców zewnętrznych) oraz ilości
    metrów sześciennych dostarczanej wody/ścieków odprowadzanych do/od Państwa
    jednostek organizacyjnych (odbiorców wewnętrznych).
    Zatem, w zakresie, w jakim poszczególne etapy realizacji Inwestycji będą dotyczyły prac,
    które będą wykorzystywane przez Państwa, zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług
    w zakresie dostarczania wody/odprowadzania ścieków do/od odbiorców zewnętrznych,
    jak i w celu dostarczania wody/odprowadzania ścieków do/od odbiorców wewnętrznych,
    będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego
    wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację Projektu pn.
    „(...)”, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji opartego o stosunek ilości wody
    dostarczonej/ścieków odprowadzonych do/od odbiorców zewnętrznych w ogólnej ilości
    wody wydobytej i dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz zużytych na inne cele (np.
    uzdatnianie, cele ppoż)/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców. Podkreślić
    przy tym należy, że prawo do odliczenia podatku VAT będzie Państwu przysługiwało pod
    warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-
    skarbowej zostanie ustalone, że sposób obliczenia proporcji obliczony według udziału
    liczby metrów sześciennych wody dostarczonej/odprowadzonych ścieków do/od
    odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych
    wody dostarczonej/odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do/od odbiorców zewnętrznych
    w ogólnej ilości wody wydobytej i dostarczonej wszystkim odbiorcom oraz zużytych na
    inne cele (np. uzdatnianie, cele ppoż)/ścieków odprowadzonych od wszystkich odbiorców),
    oceniony przez Państwa jako najbardziej reprezentatywny, nie zapewni dokonania
    odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją Inwestycji
    wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie
    odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne
    cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez
    Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w
    tym zakresie skutków prawnych.
    Należy zauważyć, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Należy wskazać, że zakres przedmiotowy wniosku wyznaczają przedstawione przez
    Państwa pytania. Tym samym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej
    przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we własnym
    stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami, tj. kwestia tego, że przesłanką skutkującą
    brakiem prawa do odliczenia podatku VAT nie jest otrzymanie dofinansowania z RFPŁ w
    kwocie brutto, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.