Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-367/14-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.
Słowa kluczowe: cash pooling; spółki; umowa; usługi
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2014 r. (data wpływu 11 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2015 r. (data wpływu 3 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu, podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. art. 14b § 3, art. 14b § 4 i w art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 19 lutego 2015 r. nr ILPB4/423-572/14-2/MC, ILPP4/443-645/14-2/EWW, ILPB2/415-367/14-2/JK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Ponadto, pouczono Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 19 lutego 2015 r., zostało skutecznie doręczone w dniu 23 lutego 2015 r. Natomiast w dniu 3 marca 2015 r. (data nadania 27 lutego 2015 r.) wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A Spółka Akcyjna (dalej także określana jako: Spółka lub A S.A.) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Spółka jest spółką holdingową tzn. posiada udziały spółek zależnych, notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych.

Wnioskodawca - A S.A. wraz z innymi spółkami grupy kapitałowej A zamierza zawrzeć Umowę o zarządzanie środkami pieniężnymi (dalej: „Umowa”) z bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”).

Usługa świadczona będzie przez Bank na rzecz podmiotów powiązanych z grupy kapitałowej A (dalej: „Grupa kapitałowa”).

Umowa zostanie zawarta pomiędzy podmiotami wchodzącymi w skład Grupy kapitałowej, a Bankiem i będzie umową cash poolingu typu rzeczywistego (dalej „cash pooling” lub „System”).

Umowa cash poolingu jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Dzięki takiemu rozwiązaniu, wynik odsetkowy Grupy kapitałowej będzie korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków.

Ponadto, z perspektywy podmiotów tworzących Grupę kapitałową, zasadniczym elementem umowy cash poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych.

W tym celu następować będzie koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym. W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy i będzie prowadzić dla poszczególnych uczestników Umowy indywidualne Rachunki Uczestniczące o charakterze rachunków bieżących, które powinny być wykorzystywane przez ich posiadaczy (dalej: „Uczestnicy”) jako zwykłe rachunki, służące do przeprowadzania rozliczeń i bieżących operacji wynikających i związanych z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą (dalej: „Grupa Rachunków”).

W strukturze Grupy Rachunków obecne będą również rachunki Lidera cash poolingu (A S.A.): rachunek główny oraz rachunek rozliczeniowy.

Zgodnie z funkcjonalnością rachunku bieżącego, każdy z Uczestników będzie mógł deponować na swoim Rachunku Uczestniczącym środki pieniężne albo zadłużać się w nim w formie kredytu udzielanego przez Bank danemu Uczestnikowi.

Struktura cash poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach bieżących Uczestników z wykorzystaniem rachunku rozliczeniowego A S.A. (będącego de facto rachunkiem Lidera cash poolingu).

Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

1.  Bank ustali saldo każdego Uczestnika (stan jego Rachunku Uczestniczącego) na koniec danego dnia roboczego,
2.  Bank ustali sumę sald dodatnich (suma sald Uczestników, których salda mają wartość dodatnią) oraz sumę sald ujemnych (suma sald Uczestników, których salda mają wartość ujemną),
3.  Bank dokona obliczenia kwoty stanowiącej sumę sald (sumę sald dodatnich i sumę sald ujemnych),
4.  w przypadku, gdy suma sald będzie mieć wartość:
    *   dodatnią – Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku rozliczeniowego A S.A. (Lidera cash poolingu) na jego rachunek główny,
    *   ujemną – Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku głównego A S.A. na jego rachunek rozliczeniowy.

Następnie, Bank będzie dokonywał transferu środków finansowych na rachunki Uczestników o saldzie ujemnym lub transferu z rachunków Uczestników wykazując nadwyżki środków, dzięki czemu zarówno salda ujemne, jak i dodatnie na rachunkach będą bilansowane do zera.

Zgodnie z założeniami na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tj. Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej).

Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym, jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: „KC”).

Wraz z wstąpieniem w prawa Banku, poszczególni Uczestnicy będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem, co wynika z istoty cash poolingu.

Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym).

Jednocześnie, w celu zabezpieczenia spłaty zobowiązań wobec Banku możliwe jest, że w ramach systemu Uczestnicy będą dokonywać wzajemnych poręczeń spłaty swoich zobowiązań wobec Banku. Jest to powszechny element w ramach umów cash poolingu.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie. Bank nie jest podmiotem powiązanym wobec Uczestników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca będzie pełnił funkcję Lidera cash poolingu.

W związku z powyższym opisem zadano między innymi następujące pytanie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) jako nie mieszcząca się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC nie podlega opodatkowaniu PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych – usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy Sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki,

oraz zmiany powyższych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione powyżej.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa.

Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Umowa cash poolingu, do której zamierzają przystąpić spółki Grupy A, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego. Zasadniczym elementem umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych.

Konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że prezentowana konstrukcja cash poolingu wyczerpuje wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki, określone w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zmianami), zgodnie z którym przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z tytułu uczestnictwa w Umowie dla wszystkich Uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki. W przedmiotowej sytuacji brak jest bowiem zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego Uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć w interpretacjach indywidualnych m.in. w interpretacji z dnia 21 sierpnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB2/436-94/13/TJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną.

Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

„Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że usługa kompleksowego zarządzania płynnością finansową – jako nie mieszcząca się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy normującej ten podatek – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo, należy wskazać, że interpretacja powołana we wniosku wydana została w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie rozstrzygnięty w późniejszym terminie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.