Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.108.2018.1.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-14
Teza: w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży nieruchomości złożonej z trzech zabudowanych działek gruntu
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza,że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży nieruchomości złożonej z trzech zabudowanych działek gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży nieruchomości złożonej z trzech zabudowanych działek gruntu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) posiada nieruchomość zabudowaną, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania działek nr 445/2, nr 449 i nr 450/2 o łącznej pow. 0,9033 ha, przeznaczoną do sprzedaży.

1.  Działka nr 445/2 o pow. 0,2899 ha:

zabudowana jest budynkiem magazynu gazów, budynkiem stacji paliwa z zadaszeniem wraz z instalacją podziemną oraz stacją transformatorową.

Zlokalizowane na tej działce obiekty były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej od 1976 r. do 2016 r. Prowadzone były też usługi dla klientów m.in. w zakresie napraw pojazdów, mycia samochodów.

W 2011 r. była wykonywana modernizacja budynku stacji paliw, w związku z którą poniesiono wydatki na ulepszenie, które przekraczały 30% wartości początkowej.

Po dokonaniu ulepszenia budynek stacji paliw był nadal wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Ulepszenie nie spowodowało zmiany wykorzystywania obiektu lub znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Po 2011 r. nie poniesiono wydatków na ten obiekt.

Natomiast na pozostałe obiekty, nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Nabycie przez Wnioskodawcę tej działki nastąpiło na podstawie aktu notarialnego Repetytorium z dnia 10 stycznia 2005 r. od N.” Sp. z o.o. Jak wynika z ww. aktu notarialnego, na działce 445/2 posadowione są budynki i budowle wybudowane na podstawie pozwolenia na budowę przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy ze środków własnych o wartości znacznie przewyższającej wartość zajętej na ten cel działki. N. Sp. z o.o., uznając roszczenia Wnioskodawcy wynikające z wybudowania budynków i budowli, przeniosło na jej rzecz prawo użytkowania wieczystego działki 445/2, za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości działki plus podatek od towarów i usług.

Dla tej działki prowadzona jest przez Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych księga wieczysta KW. Właścicielem ww. działki jest Skarb Państwa, zaś użytkownikiem wieczystym jest Wnioskodawca

1.  Działka nr 449 o pow. 0,6008 ha:

zabudowana jest budynkiem portierni, budynkiem administracyjno-warsztatowym, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe oraz myjnia, stacja kontroli pojazdów, stacja obsługi i napraw pojazdów samochodowych, która świadczyła usługi wewnątrz i na zewnątrz. Za usługi świadczone na zewnątrz były wystawiane faktury VAT.

Zlokalizowane na tej działce obiekty były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej od 1976 r. do 2016 r. Prowadzone były też usługi dla klientów m.in. w zakresie napraw pojazdów, mycia samochodów.

Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Nabycie zabudowanego gruntu oznaczonego jako działka 49 (po zmianie oznaczenia - nr 449), będącego w dniu 5 grudnia 1990 r. w zarządzie Wnioskodawcy nastąpiło z tym dniem z mocy prawa na podstawie decyzji Wojewody z dnia 29 maja 2003 r. Nabycie własności budynków, budowli i urządzeń nastąpiło nieodpłatnie, ponieważ obiekty te wybudowane zostały ze środków własnych Wnioskodawcy.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna (a nie zawarta umowa cywilnoprawna).

Dla tej działki prowadzona jest przez Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych księga wieczysta KW. Właścicielem ww. działki jest Skarb Państwa, zaś użytkownikiem wieczystym jest Wnioskodawca

1.  Działka nr 450/2 o pow. 0,0126 ha:

zabudowana jest ogrodzeniem z siatki i słupów stalowych na podmurówce betonowej, które w rozumieniu Prawa budowlanego stanowi budowlę.

Wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej.

Na podstawie aktu notarialnego Repetytorium z dnia 21 września 2001 r. zawartego z Gminą Miejską - Umowa Oddania Gruntu w Użytkowanie Wieczyste, Wnioskodawca nabyła działkę nr 50/2 (po zmianie oznaczenia - nr 450/2).

Jak wynika z ww. aktu notarialnego nabywca znajduje się już w posiadaniu nieruchomości będącej przedmiotem umowy, jak również, że użytkownicy wieczyści nieruchomości będącej przedmiotem umowy powinni ją użytkować w sposób poprawiający warunki zagospodarowania działki nr 49.

Działka w momencie nabycia była zabudowana ogrodzeniem. Wnioskodawca bowiem najpierw ogrodziła cały teren, a następnie stwierdziła, że ogrodzona część nieruchomości nie jest jej własnością i wystąpiła do Gminy o przeniesienie tej części nieruchomości, tj. działki nr 450/2 na jej rzecz.

Dla tej działki prowadzona jest przez Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych księga wieczysta KW. Właścicielem ww. działki jest Gmina Miejska, zaś użytkownikiem wieczystym jest Wnioskodawca

Ponadto w okresie od 2012 r. do 31 grudnia 2016 r. była zawarta umowa najmu dotycząca trzech miejsc postojowych pod parkowanie samochodów. Aktualnie w budynku administracyjnym jedno pomieszczenie zajmuje pracownik, którego zadaniem jest ochrona obiektu do czasu sprzedaży nieruchomości.

Na nieruchomości aktem notarialnym Repertorium z dnia 12 sierpnia 2016 r., ustanowiono służebność przesyłu, która obejmuje powierzchnię pasa gruntu zajętą przez linię energetyczną biegnącą przez działki nr 445/2, nr 449, nr 450/2 i pod budynkiem stacji transformatorowej. Powierzchnia służebności przesyłu wynosi dla działki nr 450/2 - 66 m2, dla działki nr 449 - 36 m2 oraz dla działki 445/2 - 163 m2 i 25 m2 pod stacją transformatorową.

Działki nr 445/2, nr 449 i nr 450/2 nie są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. nieruchomości nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 25 maja 2017 r. w części - kierunki zagospodarowania przestrzennego - ww. nieruchomości położone są w jednostce przestrzennej II. - Śródmieście, Część południowo - wschodnia II. 4.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym nieruchomości zabudowanej w postaci działek nr 445/2, nr 449 i nr 450/2 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy dostawa wskazanej w stanie faktycznym nieruchomości zabudowanej w postaci działek nr 445/2, nr 449 i nr 450/2 korzystała będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Wskazać również należy, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowania wieczystym.

W ocenie Spółki, w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do działki nr 445/2, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w prowadzonej statutowej działalności gospodarczej oraz były prowadzone usługi dla klientów w zakresie m.in. napraw pojazdów, mycia samochodów. Usytuowane na tej działce obiekty wykorzystywane były na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie ich użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej, zaś pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto po dokonaniu modernizacji w 2011 r. budynku stacji paliw w związku, z którą poniesiono wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, obiekt ten był nadal wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej.

Co istotne, ulepszenie to nie spowodowało zmiany wykorzystywania obiektu lub znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia. Po 2011 r. nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej. Tym samym, została spełniona definicja pierwszego zasiedlenia oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

Zdaniem Spółki, także w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do działki nr 449, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zlokalizowane na tej działce obiekty wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej statutowej działalności gospodarczej oraz były prowadzone usługi dla klientów w zakresie m.in. napraw pojazdów, mycia samochodów. Usytuowane na tej działce obiekty wykorzystywane były na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie ich użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej, zaś pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

Spółka uważa, iż również w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do działki nr 450/2, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zlokalizowane na tej działce ogrodzenie, które w rozumieniu Prawa budowlanego stanowi budowlę, wykorzystywane było do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, podobnie jak obiekty zlokalizowane na pozostałych działkach opisanych powyżej, tj. nr 445/2 i nr 449, a więc doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili ich sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co oznacza, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że Wnioskodawca otrzymała wiele interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych w podobnym stanie faktycznym. W interpretacji z dnia 29 kwietnia 2016 r. (nr IPPP1/4512-123/16-2/JL) organ podatkowy wskazał, iż: „lokal spełnia przesłanki do uznania go za zasiedlony w rozumieniu cyt. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a ponadto jego sprzedaż nastąpi po upływie 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia. Należy przy tym wskazać że w analizowanej sprawie do pierwszego zasiedlenia lokalu dochodziło dwukrotnie. Pierwsze zasiedlenie wymienionego lokalu - w myśl przedstawionej powyżej definicji - nastąpiło po wybudowaniu, w wyniku jego zajęcia przez Spółkę i używania do działalności gospodarczej. Natomiast (\`(...)\`) po dokonaniu ulepszeń lokalu przewyższających 30% jego wartości początkowej - w wyniku dalszego wykorzystywania go do prowadzonej działalności, doszło do jego ponownego pierwszego zasiedlenia. W związku z tym planowana przez Spółkę sprzedaż lokalu nastąpi po upływie 2 lat od jego ponownego pierwszego zasiedlenia (\`(...)\`). Tym samym przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dla dostawy przedmiotowego lokalu są spełnione”.

Ponadto art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji.

Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13 stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Spółka wskazuje również, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwsze zasiedlenie” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-308/16 z dnia 16 listopada 2017 r. w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwsze zasiedlenie stwierdził: „że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Odnośnie wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej TSUE wskazał, że jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczności wskazanego zwolnienia. (\`(...)\`) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu, jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie” (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.514.2017.2.JG - wydana dla Wnioskodawcy).

W ww. wyroku C-308/16 TSUE odniósł się również do pojęcia „ulepszenia”, użytego w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi o tym, że państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”. Również różne jej wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zamiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Zatem „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć również, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu oraz w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienieod podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarci umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak wiec ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków- skorzystanie ze zwolnienia o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Oznacza to, że nawet gdyby podatnik poniósł znaczne wydatki na ulepszenie i odliczył od nich podatek naliczony, to dostawa będzie zwolniona od VAT, jeżeli używał nieruchomości po zakończeniu takiego znacznego ulepszenia, nawet na własne potrzeby, przez minimum 5 lat.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystaniaze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłączniena cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu),na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy, w tym prawo wieczystego użytkowania gruntu, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, na którą składają się trzy zabudowane działki gruntu o nr 445/2, 449 i 450/2.

Prawo użytkowania wieczystego działki nr 445/2 zabudowanej budynkiem magazynu gazów oraz budynkiem stacji paliw z zadaszeniem oraz instalacją podziemną i stacją transformatorową Wnioskodawca nabył w 2005 r. na podstawie aktu notarialnego od Sp. z o.o. za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości działki plus podatek od towarów i usług. Nabycie zabudowanej budynkiem portierni oraz budynkiem administracyjno-warsztatowym, w którym znajdują się pomieszczenia biurowe oraz myjnia, stacja kontroli pojazdów, stacja obsługi i napraw pojazdów samochodowych działki nr 449 nastąpiło w 1990 r. z mocy prawa na podstawie decyzji Wojewody, natomiast nabycie zabudowanej budowlą w postaci ogrodzenia działki nr 450/2 nastąpiło w 2001 r. na podstawie aktu notarialnego zawartego z Gminą Miejską. W okresie od 2012 r. do 31 grudnia 2016 r. była zawarta umowa najmu dotycząca trzech miejsc postojowych pod parkowanie samochodów, a obecnie w budynku administracyjnym jedno pomieszczenie zajmuje pracownik, którego zadaniem jest ochrona obiektu do czasu sprzedaży nieruchomości. Ponadto na nieruchomości została w sierpniu 2016 r. ustanowiona służebność przesyłu, która obejmuje powierzchnię pasa gruntu zajętą przez linię energetyczną biegnącą przez działki nr 445/2, nr 449, nr 450/2 i pod budynkiem stacji transformatorowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy sprzedaż zabudowanych działek gruntu będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy ww. nieruchomości, na którą składają się trzy działki zabudowane budynkami i budowlami zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę budynków i budowli położonych na poszczególnych działkach, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia budynku po jego wybudowaniu wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy, w zakresie pierwszego zasiedlenia budynku po jego wybudowaniu.

A zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Kwestia ponownego pierwszego zasiedlenia w przypadku, gdy w stosunku do obiektu ponoszone są wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli lub ich części była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w dniu 16 listopada 2017 r. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Trybunał w wyroku C-308/16 powołując się na art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, s. 1 z późn. zm.) wskazał, że „(\`(...)\`) jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia. (…) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu, jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonywania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie”.

Trybunał rozpatrując sprawę C-308/16 odniósł się również do kwestii „ulepszeń”, o czym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, wskazując, że art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT stanowi, o tym, że Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. A zatem dyrektywa zawiera określenie „przebudowa”, podczas gdy polska ustawa o VAT posługuje się określeniem „ulepszenia”. Trybunał wskazał, że dyrektywa VAT nie definiuje pojęcia „przebudowa”, jak również różne wersje językowe potwierdzają, że termin ten nie jest jednoznaczny, jednakże termin ten należy interpretować jako istotną zmianę obiektu przeprowadzoną w celu zmiany jego wykorzystywania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

W konsekwencji, TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”. Wówczas, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy, pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce w momencie oddania obiektu do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.

Ad. I działka nr 445/2

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia i biorąc pod uwagę przepisy dyrektywy VAT oraz orzecznictwo TSUE należy wskazać, że Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do czynności sprzedaży zarówno budynku magazynu gazów, jak i budynku stacji paliw z zadaszeniem oraz instalacją podziemną i stacją transformatorową. Przedmiotowe obiekty Wnioskodawca wykorzystywał na potrzeby prowadzonej statutowej działalności gospodarczej od 1976 r. do 2016 r. oraz m.in. w zakresie napraw pojazdów i mycia samochodów. W 2011 r. Wnioskodawca dokonał nakładów na ulepszenie budynku stacji paliw, które w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej, nie były one jednak przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia. Po dokonaniu tego ulepszenia budynek stacji paliw był nadal wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Na pozostałe obiekty posadowione na tej działce, nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej każdego z nich.

W związku z powyższym, w odniesieniu do budynku magazynu gazów i budynku stacji paliw wraz z obiektami towarzyszącymi doszło do ich pierwszego zasiedlenia już w latach 70-tych XX w., gdyż wszystkie te obiekty Wnioskodawca od 1976 r. do 2016 r. wykorzystywał do własnej statutowej działalności gospodarczej i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się te budynki.

Ad. II działka nr 449

Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy również do czynności sprzedaży budynku portierni oraz budynku administracyjno-warsztatowego, gdyż obiekty te były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę statutowej działalności gospodarczej oraz m.in. w zakresie napraw pojazdów, mycia samochodów, od 1976 r. do 2016 r. i nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej któregokolwiek z tych obiektów. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej działki, gdyż podstawą nabycia była decyzja administracyjna (a nie zawarta umowa cywilnoprawna). W związku z powyższym, w odniesieniu do budynku portierni oraz budynku administracyjno-warsztatowego doszło do ich pierwszego zasiedlenia już w latach 70-tych XX w., gdyż wszystkie te obiekty Wnioskodawca od 1976 r. do 2016 r. wykorzystywał do własnej działalności gospodarczej i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się te budynki.

Ad. III działka nr 450/2

Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy także do sprzedaży budowli w postaci ogrodzenia z siatki i słupów stalowych na podmurówce betonowej, gdyż budowla ta była od dnia jej wybudowania wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i nie poniesiono wydatków na ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej tej budowli. Zatem, w odniesieniu do ogrodzenia doszło do jego pierwszego zasiedlenia już w momencie jego wybudowania przez Wnioskodawcę i wykorzystywania do własnej działalności gospodarczej, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajduje się ta budowla.

Wobec możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy ww. budynków i budowli posadowionych na działkach nr 445/2, 449 i 450/2 zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie jest zatem zasadne. Również rozpatrywanie zwolnienia dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest w tych okolicznościach niezasadne.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca może również skorzystać z opcji opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości przy zachowaniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że dostawa wskazanej w stanie faktycznym nieruchomości na która składają się trzy zabudowane działki gruntu nr 445/2, 449 i 450/2 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy uznać za prawidłowe.

Przy czym należy w tym miejscu zauważyć, że tut. Organ dokonał powyższego rozstrzygnięcia z uwzględnieniem zdefiniowania pierwszego zasiedlenia przyjętego przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów Dyrektywy 112 z uwzględnieniem m.in. wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia dokonanej przez TSUE w wyroku C-308/16.

Należy podkreślić, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.