Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.331.2017.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-10
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2017 r. (data wpływu 24 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2017 r. (data wpływu 26 września 2017 r.) oraz pismem z dnia 27 września 2017 r. (data wpływu 6 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony w dniach 26 września 2017 r. i 6 października 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W dniu 6 czerwca 2017 r. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży nieruchomości położonej we A., w skład której wchodzą: prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka 1, oraz prawo własności budynków produkcyjnego i administracyjno-socjalnego z częścią magazynową. Stan prawny nieruchomości uregulowany jest w księdze wieczystej. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta A uchwalony uchwałą. Działka znajduje się na terenie wiodącej funkcji usługowej. Bezpośrednie sąsiedztwo sprzedanej nieruchomości stanowią podobne nieruchomości o charakterze komercyjnym oraz, po przeciwnej stronie, tereny niezabudowane. Na dzień sprzedaży działka pozostawała zabudowana dwoma budynkami produkcyjnymi z częścią administracyjno-biurową. Na nieruchomości występują budowle w postaci utwardzenia terenu. Całość działki jest porośnięta trawą. Teren nieruchomości jest ogrodzony.

Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę w roku 2002 od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, tj. B - S.A. W akcie notarialnym z roku 2002 wskazano, że sprzedający B - S.A. jest zwolniony z tytułu tej czynności, tj. sprzedaży budynków, od podatku od towarów i usług na podstawie odrębnych przepisów, w związku z czym sprzedaż wolna jest od podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Od daty zakupu, tj. od roku 2002 nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowanej podatkiem VAT. Część nieruchomości, stanowiąca łącznie ok. 5% powierzchni (dot. pow. niezabudowanej) była przedmiotem najmu od ponad 2 lat licząc do daty sprzedaży w roku 2017. Wnioskodawca nie dysponuje dowodami wskazującymi, że w całym okresie użytkowania nieruchomości (od roku 2002 do roku 2017) bądź w okresie 5 lat przed sprzedażą były poniesione nakłady na ulepszenie nieruchomości o wartości przekraczającej 30% wartości nieruchomości. Działka gruntu znajduje się w użytkowaniu wieczystym do roku 2089, a budynki, budowle i urządzenia stanowią odrębną nieruchomość.

Z opinii biegłego sądowego sporządzonej w celu określenia wartości oszacowania przedmiotowej nieruchomości na dzień 19 listopada 2014 r. wynika, że powierzchnia zabudowy budynku produkcyjnego i administracyjno-biurowego wynosi łącznie 934,3 m2, a kubatura 3240 m3. Biegły ustalił ponadto, że wartość rynkowa prawa użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka numer 1, stanowi 76,8% wartości wycenianej nieruchomości, natomiast wartość budynków i budowli stanowiących od gruntu przedmiot odrębnej własności stanowi 23,2% wartości wycenianej nieruchomości.

Ponadto w piśmie z dnia 19 września 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Budynki i budowle lub ich części, w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane znajdujące się na nieruchomości będącej przedmiotem dostawy:
    *   2 budynki produkcyjne z częścią administracyjno-socjalną;
    *   budynek hali produkcyjnej niepodpiwniczony, jednokondygnacyjny z dachem płaskim wybudowany w konstrukcji tradycyjnej murowanej w latach 70-tych XX w. Jest on zblokowany z drugim budynkiem administracyjno-socjalnym z częścią magazynową. Przy hali, wzdłuż budynku, znajduje się wiata magazynowa lekka o konstrukcji stalowej, której ściany osłonowe oraz pokrycie dachu wykonane jest z blachy stalowej. Hala produkcyjna o pow. 345,30 m2; budynek administracyjno-socjalny o pow. użytkowej 461.80 m2. Stan budynków dobry.
    *   budowle w postaci utwardzenia terenu na części działki. Utwardzenie zostało wykonane z nawierzchni kostki betonowej (głównie chodniki) oraz płyt betonowych. Ogrodzenie wokół nieruchomości wykonane z przęseł stalowych na podmurówce betonowej. Brama wjazdowa przesuwna.
2.  Nabycie nieruchomości w roku 2002 (akt notarialny) było zwolnione od VAT (nie został naliczony podatek VAT).
3.  Wnioskodawca udostępniał budynki/budowle lub ich części będące przedmiotem planowanej dostawy osobom trzecim w okresie:
    *   od roku 2005 do dnia sprzedaży nieruchomości (6 czerwca 2017 r.) Wnioskodawca udostępniał na podstawie odpłatnej długoterminowej umowy dzierżawy część placu o pow. ok. 100 m2, na którym dzierżawca wybudował wieżę teletransmisyjną (wieża teletransmisyjna nie jest przedmiotem dostawy).
    *   od 1 marca 2015 r. do dnia sprzedaży (6 czerwca 2017 r.) Wnioskodawca udostępniał na podstawie odpłatnej umowy najmu część placu o pow. 300 m2.
4.  W odniesieniu do budynków/budowli znajdujących się na nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, które nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych oddanie do używania nastąpiło w dacie nabycia tych budynków/budowli (tj. w roku 2002).
5.  Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie (remont i wymiana centralnego ogrzewania w roku 2007), ale wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli. Wnioskodawca nie posiada udokumentowanych informacji (z uwagi na upływ czasu), czy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku od tych wydatków.
6.  Najemcy nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków/budowli lub ich części będących przedmiotem dostawy.
7.  Nieruchomości po zakończeniu ulepszania i po rozliczeniu nakładów były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
8.  Budynki i budowle były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
9.  Po dokonaniu ulepszenia Sprzedający nie oddał budynków/budowli lub ich części w użytkowanie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (sam je użytkował).
10.  Nabycie nieruchomości będącej przedmiotem dostawy było zwolnione od podatku od towarów i usług.

W piśmie z dnia 27 września 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany poinformował, że:

1.  Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawca nie korzystał z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabycie nieruchomości w roku 2002 zostało dokonane w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W akcie notarialnym zapisano, że sprzedająca spółka jest zwolniona z tytułu sprzedaży budynków od podatku od towarów i usług na podstawie odrębnych przepisów, w związku z czym sprzedaż budynków wolna jest od podatku od czynności cywilno-prawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W akcie notarialnym wskazano, że w cenie sprzedaży 80% stanowią budynki, a 20% wartość użytkowania wieczystego.
2.  Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie (remont i wymiana centralnego ogrzewania w roku 2007), ale wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej ww. budynków. Poza oświadczeniem księgowej, Wnioskodawca nie posiada dokumentów potwierdzających powyższy stan. Z informacji uzyskanych od księgowej wynika również, że w stosunku do tych wydatków Wnioskodawca korzystał z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
3.  Zarówno budynki, budowle oraz ich części były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez okres co najmniej 5 lat.
4.  W odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, oddanie do używania nastąpiło w roku 1998 na podstawie umowy najmu zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (jako najemcą), a ówczesnym właścicielem przedmiotowej nieruchomości (wynajmującym) i umowa ta trwała do daty sprzedaży nieruchomości w roku 2002. Umowa najmu podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcja sprzedaży z 6 czerwca 2017 r. nieruchomości położonej w A, w skład której wchodzą: prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka numer 1, oraz prawo własności budynków produkcyjnego i administracyjno-socjalnego z częścią magazynową, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ustawy o VAT w całości, bądź części, czy też korzysta ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Jeśli transakcja opisana w pkt 1 jest zwolniona częściowo od podatku VAT, to w jakiej części jest zwolniona od tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w A, w skład której wchodzą: prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka numer 1, oraz prawo własności budynków produkcyjnego i administracyjno-socjalnego z częścią magazynową, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości na podstawie art. 5 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 7a oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako ((pierwsze zajęcie budynku, używanie)). Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 6 czerwca 2017 r. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży nieruchomości położonej w A, w skład której wchodzą: prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka 1, oraz prawo własności budynków produkcyjnego i administracyjno-socjalnego z częścią magazynową. Stan prawny nieruchomości uregulowany jest w księdze wieczystej. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży znajduje się na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta uchwalony uchwałą. Działka znajduje się na terenie wiodącej funkcji usługowej. Bezpośrednie sąsiedztwo sprzedanej nieruchomości stanowią podobne nieruchomości o charakterze komercyjnym oraz, po przeciwnej stronie, tereny niezabudowane. Na dzień sprzedaży działka pozostawała zabudowana dwoma budynkami produkcyjnymi z częścią administracyjno-biurową. Na nieruchomości występują budowle w postaci utwardzenia terenu. Całość działki jest porośnięta trawą. Teren nieruchomości jest ogrodzony.

Nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawcę w roku 2002 od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, tj. B - S.A. W akcie notarialnym z roku 2002 wskazano, że sprzedający B - S.A. jest zwolniony z tytułu tej czynności, tj. sprzedaży budynków, od podatku od towarów i usług na podstawie odrębnych przepisów, w związku z czym sprzedaż wolna jest od podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Od daty zakupu, tj. od roku 2002 nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowanej podatkiem VAT. Część nieruchomości, stanowiąca łącznie ok. 5% powierzchni (dot. pow. niezabudowanej) była przedmiotem najmu od ponad 2 lat licząc do daty sprzedaży w roku 2017. Wnioskodawca nie dysponuje dowodami wskazującymi, że w całym okresie użytkowania nieruchomości (od roku 2002 do roku 2017) bądź w okresie 5 lat przed sprzedażą były poniesione nakłady na ulepszenie nieruchomości o wartości przekraczającej 30% wartości nieruchomości. Działka gruntu znajduje się w użytkowaniu wieczystym do roku 2089, a budynki, budowle i urządzenia stanowią odrębną nieruchomość.

Z opinii biegłego sądowego sporządzonej w celu określenia wartości oszacowania przedmiotowej nieruchomości na dzień 19 listopada 2014 r. wynika, że powierzchnia zabudowy budynku produkcyjnego i administracyjno-biurowego wynosi łącznie 934,3 m3. Biegły ustalił ponadto, że wartość rynkowa prawa użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka 1 stanowi 76,8% wartości wycenianej nieruchomości, natomiast wartość budynków i budowli stanowiących od gruntu przedmiot odrębnej własności stanowi 23,2% wartości wycenianej nieruchomości.

Budynki i budowle lub ich części, w rozumieniu przepisów ustawy z dn. 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane znajdujące się na nieruchomości będącej przedmiotem dostawy:

*   2 budynki produkcyjne z częścią administracyjno-socjalną;
*   budynek hali produkcyjnej niepodpiwniczony, jednokondygnacyjny z dachem płaskim wybudowany w konstrukcji tradycyjnej murowanej w latach 70-tych XX w. Jest on zblokowany z drugim budynkiem administracyjno-socjalnym z częścią magazynową. Przy hali, wzdłuż budynku, znajduje się wiata magazynowa lekka o konstrukcji stalowej, której ściany osłonowe oraz pokrycie dachu wykonane jest z blachy stalowej. Hala produkcyjna o pow. 345,30 m; budynek administracyjno-socjalny o pow. użytkowej 461,80 m2. Stan budynków dobry.
*   budowle w postaci utwardzenia terenu na części działki. Utwardzenie zostało wykonane z nawierzchni kostki betonowej (głównie chodniki) oraz płyt betonowych. Ogrodzenie wokół nieruchomości wykonane z przęseł stalowych na podmurówce betonowej. Brama wjazdowa przesuwna.

Nabycie nieruchomości w roku 2002 (akt notarialny) było zwolnione z VAT (nie został naliczony podatek VAT).

Wnioskodawca udostępniał budynki/budowle lub ich części będące przedmiotem planowanej dostawy osobom trzecim w okresie:

*   od roku 2005 do dnia sprzedaży nieruchomości (6 czerwca 2017 r.) Wnioskodawca udostępniał na podstawie odpłatnej długoterminowej umowy dzierżawy część placu o pow. ok. 100 m2, na którym dzierżawca wybudował wieżę teletransmisyjną (wieża teletransmisyjna nie jest przedmiotem dostawy).
*   od 1 marca 2015 r. do dnia sprzedaży (6 czerwca 2017 r.) Wnioskodawca udostępniał na podstawie odpłatnej umowy najmu część placu o pow. 300 m2.

W odniesieniu do budynków/budowli znajdujących się na nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, które nie były udostępniane osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych oddanie do używania nastąpiło w dacie nabycia tych budynków/budowli (tj. w roku 2002).

Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie (remont i wymiana centralnego ogrzewania w roku 2007 r.), ale wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej ww. budynków/budowli.

Najemcy nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków/budowli lub ich części będących przedmiotem dostawy.

Nieruchomości po zakończeniu ulepszania i po rozliczeniu nakładów były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Budynki i budowle były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Po dokonaniu ulepszenia Sprzedający nie oddał budynków/budowli lub ich części w użytkowanie w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (sam je użytkował).

Nabycie nieruchomości będącej przedmiotem dostawy było zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przy nabyciu nieruchomości Wnioskodawca nie korzystał z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabycie nieruchomości w roku 2002 zostało dokonane w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W akcie notarialnym zapisano, że sprzedająca spółka jest zwolniona z tytułu sprzedaży budynków od podatku od towarów i usług na podstawie odrębnych przepisów, w związku z czym sprzedaż budynków wolna jest od podatku od czynności cywilno-prawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W akcie notarialnym wskazano, że w cenie sprzedaży 80% stanowią budynki, a 20% wartość użytkowania wieczystego.

Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie (remont i wymiana centralnego ogrzewania w roku 2007), ale wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej ww. budynków. W stosunku do tych wydatków Wnioskodawca korzystał z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, oddanie do używania nastąpiło w roku 1998 na podstawie umowy najmu zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (jako najemcą), a ówczesnym właścicielem przedmiotowej nieruchomości (wynajmującym) i umowa ta trwała do daty sprzedaży nieruchomości w roku 2002. Umowa najmu podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy transakcja sprzedaży z 6 czerwca 2017 r. nieruchomości – prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości, bądź części, czy też korzysta ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana transakcja sprzedaży ww. nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonywana przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Natomiast w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem opisanej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE –należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynków oraz budowli usytuowanych na działce nr 4/2 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynki te i budowle zostały już zasiedlone (zostały oddane do używania w roku 1998), a ich zajęcie/używanie trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że względem tych budynków i budowli nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa gruntu będzie podlegała opodatkowaniu według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana będzie dostawa budynków/budowli na nim posadowionych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym usytuowane są ww. budynki i budowle również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku. Podstawą do zastosowania zwolnienia od podatku będzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, w analizowanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Podsumowując, dokonana w dniu 6 czerwca 2017 r. transakcja sprzedaży całej nieruchomości położonej w A, w skład której wchodzą: prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego geodezyjnie jako działka numer 1, oraz prawo własności budynków – produkcyjnego i administracyjno-socjalnego z częścią magazynową, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w całości na podstawie art. 5 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 7a oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Z uwagi na to, że transakcja sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku w całości, pytanie oznaczone we wniosku nr 2 uznano za bezprzedmiotowe.

Na mocy przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.