Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4513.126.2016.1.SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-10
Teza: W zakresie terminu ujęcia ilości dostarczonej energii elektrycznej w prowadzonej ewidencji.
Słowa kluczowe: dostarczanie; energia-energia elektryczna; ewidencja-prowadzenie ewidencji; faktura; okres-okres rozliczeniowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 4-art. 24

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2016 r. (data wpływu 19 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie terminu ujęcia ilości dostarczonej energii elektrycznej w prowadzonej ewidencji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie terminu ujęcia ilości dostarczonej energii elektrycznej w prowadzonej ewidencji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegają m.in. na sprzedaży energii elektrycznej. Spółka jest podatnikiem akcyzy, składa deklaracje dla potrzeb tego podatku oraz prowadzi ewidencję ilościową sprzedaży energii elektrycznej w formie elektronicznej - zgodnie z właściwymi przepisami.

Spółka stosuje różne warianty rozliczeń z klientami. Przedmiotem niniejszego wniosku jest jeden z takich wariantów, nieobjęty innym wnioskiem, ani posiadanymi przez Spółkę interpretacjami indywidualnymi.

W opisywanym wariancie Spółka sprzedaje energię elektryczną podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Faktury wystawiane są zasadniczo w okresach miesięcznych za energię dostarczoną w danym miesiącu i określają termin płatności należności za tę energię. Dla celów wystawienia faktur Spółka pozyskuje dane o ilości dostarczonej energii od Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD). W niektórych przypadkach Spółka otrzymuje ww. dane z dużym opóźnieniem, które jest całkowicie niezależne od niej. Przykładowo: dane o ilości energii elektrycznej dostarczonej danemu odbiorcy w lutym mogą być dostępne w lipcu. Dopiero wtedy Spółka ma możliwość wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż energii elektrycznej temu odbiorcy za luty. Wówczas pojawia się jednak wątpliwość co do momentu ujęcia ilości sprzedanej energii elektrycznej w prowadzonej przez Spółkę ewidencji akcyzowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka - w przypadku gdy otrzyma od Operatora Systemu Dystrybucyjnego dane dotyczące ilości energii elektrycznej dostarczonej danemu odbiorcy z kilkumiesięcznym opóźnieniem - powinna ująć tę ilość energii elektrycznej w prowadzonej ewidencji w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy wystawiona faktura, czy w okresie, w którym faktura została wystawiona?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka powinna w ewidencji ująć ilość energii elektrycznej sprzedanej danemu odbiorcy w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy wystawiona przez nią faktura.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.; dalej: „upa”), przez wyroby akcyzowe należy rozumieć wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 upa sprzedaż oznacza czynność faktyczną lub prawną, w której wyniku dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

Na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 2 upa w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo energetyczne.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 2 upa - w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju. Przy czym, stosownie do art. 11 ust. 2 upa, wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 2 upa, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

W myśl art. 24 ust. 1 pkt 2 upa, w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną sprzedaną w tym okresie, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Na podstawie art. 138h ust. 1 pkt 1 upa ewidencję ilościową sprzedanej energii elektrycznej prowadzi podatnik dokonujący sprzedaży nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 138h ust. 3 upa podmioty określone w art. 138 ust. 1 pkt 1-3 upa prowadzą ewidencję, o której mowa w art. 138h ust. 1 upa, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonego przez podatnika.

W myśl art. 138h ust. 5 pkt 2 upa, ewidencja, o której mowa w art. 138h ust. 1 upa, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju.

Na podstawie upoważnienia ustawowego zawartego w art. 138s pkt 2 upa zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2361).

Zgodnie z § 3 ww. rozporządzenia, w ewidencji, o której mowa w art. 138h ust. 1 pkt 1 upa, ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 138h ust. 5 pkt 2 i 3 upa, wynikająca z faktur ujmowana jest zgodnie z datą dokonania lub zakończenia dostawy wykazaną na fakturze.

W orzecznictwie wyrażono na gruncie powyższych przepisów pogląd, że podatnik dokonując sprzedaży energii elektrycznej jest zobowiązany do prowadzenia ilościowej ewidencji energii elektrycznej na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych. Ewidencja ta powinna umożliwić pełną identyfikację operacji gospodarczych związanych z obrotem energii elektrycznej, aby na jej podstawie można było przygotować deklarację podatkową i dokonać rozliczenia należnego podatku akcyzowego. Ewidencja ta powinna zawierać niezbędne dane dotyczące całego obrotu energią elektryczną z dokładnością do 0,001 MWh. W ewidencji tej powinny znajdować się m.in. wszelkie dane dotyczące ilości energii elektrycznej pobranej z sieci przez prosumenta lub uprawnionego przedsiębiorcę (nabywcy końcowego). Podatnik powinien dążyć do takiego sposobu ewidencjonowania obrotu, który będzie prowadził do gromadzenia całkowitej informacji o obrocie energią elektryczną (wyrok WSA w Rzeszowie z 28 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 275/16).

Odnosząc powyższe uregulowania do opisanego wyżej stanu faktycznego, należy podkreślić, że w przypadku Spółki obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej danemu odbiorcy powstanie, na mocy art. 11 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 upa, w miesiącu wystawienia przez Spółkę faktury temu odbiorcy. W konsekwencji, Spółka powinna ująć należną akcyzę w deklaracji za miesiąc, w którym wystawiono fakturę, albo jeden z następnych miesięcy - w zależności od terminu płatności wskazanego w treści tej faktury, który może się różnić dla każdego odbiorcy.

Powyższe reguły nie mogą mieć jednak zastosowania do kwestii ujmowania ilości sprzedanej energii elektrycznej w prowadzonej przez Spółkę ewidencji. W tym zakresie decydujące znaczenie ma treść § 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, która określa moment ujęcia w ewidencji ilości dostarczonej energii, poprzez odniesienie do daty dokonania lub zakończenia dostawy wykazanej na fakturze. Skoro faktura wystawiona przez Spółkę zawiera w swej treści oznaczenie miesięcznego okresu, za który jest wystawiana i w którym Spółka dostarczyła energię elektryczną, to ilość energii elektrycznej ujętej w tej fakturze powinna zostać przypisana w ewidencji do okresu rozliczeniowego, którego dotyczy faktura. Jedynie wówczas ewidencja będzie zawierała w danym okresie rozliczeniowym dane odpowiadające rzeczywistości, nawet jeśli w praktyce prowadzi to do dokonywania stosownych korekt w ewidencji.

Taką możliwość przewiduje jednak wprost § 9 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym dokumentacja prowadzona w postaci elektronicznej (w tym ewidencja) musi umożliwiać dokonywanie korekty danych wyłącznie przy opatrzeniu jej adnotacją osoby dokonującej tej korekty oraz daty jej dokonania. Bez znaczenia są w tym wypadku także różnice momentów: ujęcia w ewidencji, powstania obowiązku podatkowego oraz ujęcia w deklaracji akcyzowej i zapłaty akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 43) zwanej dalej „ustawą”, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Użyte w ustawie określenia oznaczają wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Pod poz. 33 ww. załącznika została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy, nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059, z późn. zm.) (…).

W myśl art. 11 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju.

Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną (art. 11 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument – w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju.

Stosownie do art. 138h ust. 1 pkt 1 ustawy, ewidencję ilościową energii elektrycznej prowadzą podatnik dokonujący sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Zgodnie z art. 138h ust. 3 ustawy, podmioty określone w ust. 1 pkt 1-3 prowadzą ewidencję, o której mowa w ust. 1, na podstawie wskazań urządzeń pomiarowo-rozliczeniowych u nabywcy końcowego lub podmiotu zużywającego energię, a w przypadku braku urządzeń pomiarowych - na podstawie współczynnikowo określonego poziomu poboru energii przez poszczególne urządzenia, wskazanego w dokumentacji prowadzonej przez podatnika.

W myśl art. 138h ust. 5 pkt 2 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać odpowiednio dane niezbędne do określenia w okresach miesięcznych, z dokładnością do 0,001 MWh, łącznej ilości energii elektrycznej sprzedanej nabywcom końcowym na terytorium kraju.

Na podstawie upoważnienia wynikającego z art. 138s ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2361).

W myśl § 3 ww. rozporządzenia (obowiązującego do dnia 31 grudnia 2016 r.), w ewidencji, o której mowa w art. 138h ust. 1 pkt 1 ustawy, ilość energii elektrycznej, o której mowa w art. 138h ust. 5 pkt 2 i 3 ustawy, wynikająca z faktur, ujmowana jest zgodnie z datą dokonania lub zakończenia dostawy wykazaną na fakturze.

Tożsamy zapis obowiązuje od dnia 1 stycznia 2017 r. w myśl uregulowań § 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 grudnia 2016 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. z 2016 r., poz. 2257).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegają m.in. na sprzedaży energii elektrycznej. Spółka jest podatnikiem akcyzy, składa deklaracje dla potrzeb tego podatku oraz prowadzi ewidencję ilościową sprzedaży energii elektrycznej w formie elektronicznej - zgodnie z właściwymi przepisami.

Spółka stosuje różne warianty rozliczeń z klientami.

W opisywanym wariancie Spółka sprzedaje energię elektryczną podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Faktury wystawiane są zasadniczo w okresach miesięcznych za energię dostarczoną w danym miesiącu i określają termin płatności należności za tę energię. Dla celów wystawienia faktur Spółka pozyskuje dane o ilości dostarczonej energii od Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD). W niektórych przypadkach Spółka otrzymuje ww. dane z dużym opóźnieniem, które jest całkowicie niezależne od niej. Przykładowo: dane o ilości energii elektrycznej dostarczonej danemu odbiorcy w lutym mogą być dostępne w lipcu. Dopiero wtedy Spółka ma możliwość wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż energii elektrycznej temu odbiorcy za luty.

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu ujęcia ilości sprzedanej energii elektrycznej w prowadzonej przez Spółkę ewidencji ilościowej energii elektrycznej.

Jak wynika z powyższych przepisów, Spółka z uwagi na dokonywanie sprzedaży energii elektrycznej podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą (nabywcom końcowym) jest podatnikiem podatku akcyzowego. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje w momencie wydania energii elektrycznej, które to wydanie związane jest z wystawieniem faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za tę energię (art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy).

Spółka jest zobowiązana do złożenia deklaracji w tej sytuacji i zapłaty podatku akcyzowego w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu (w myśl uregulowań ww. art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie uregulowań art. 138h ustawy Spółka jest również zobowiązana do prowadzenia ewidencji ilościowej energii elektrycznej. Zasadnicze znaczenie w tej sytuacji ma § 3:

*   ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2361), obowiązującego do dnia 31 grudnia 2016 r., oraz

*   obowiązującego od dnia 1 stycznia 2017 r. rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 grudnia 2016 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. z 2016 r., poz. 2257),

*   z którego to przepisu wynika, że ilość energii elektrycznej wynikająca z faktur ujmowana jest zgodnie z datą dokonania lub zakończenia dostawy wykazaną na fakturze.

Jak stwierdza Spółka, wystawiona faktura zawiera w swojej treści oznaczenie miesięcznego okresu, za który jest wystawiana i w którym Spółka dostarczyła energię elektryczną.

Zatem w przypadku otrzymania przez Spółkę od Operatora Systemu Dystrybucyjnego danych dotyczących ilości energii elektrycznej dostarczonej danemu odbiorcy z kilkumiesięcznym opóźnieniem, Spółka powinna ująć tę ilość w prowadzonej ewidencji zgodnie z datą dokonania dostawy wykazaną na fakturze, tj. w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy wystawiona faktura, a nie w okresie, w którym ta faktura została wystawiona.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.