Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-503/13-4/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-22
Teza: Czy podział zysku pomiędzy Uczestników Konsorcjum dokonywany zgodnie z zasadą opisaną w pkt d może być realizowany w formie not uznaniowych wystawianych przez Lidera na Partnerów Konsorcjum?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; faktura; konsorcjum; podatek-podatek od towarów i usług; umowa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 29 października 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podziału zysku pomiędzy uczestników konsorcjum - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podziału zysku pomiędzy uczestników konsorcjum. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) o wskazanie, że wniosek dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 18 kwietnia 2013 r. została zawarta UMOWA KONSORCJUM pomiędzy S.A. zwanej dalej w umowie Liderem, „A” Spółka z o.o. zwanej dalej w umowie PARTNEREM oraz „B” S.A. zwanej dalej w umowie PARTNEREM. Celem UMOWY KONSORCJUM jest przedsięwzięcie polegające na wspólnym przystąpieniu do przetargu nieograniczonego organizowanego przez „C” Spółka z o.o. na zamówienie pn.: „Budowa Biogazowni (…)”.

W wyniku wygranego przetargu Lider Konsorcjum w imieniu własnym oraz Partnerów Konsorcjum podpisał 14 maja 2013 r. Umowę na realizację powyższego zadania.

Warunki współpracy pomiędzy członkami Konsorcjum zakładają między innymi:

1.  każdy z Uczestników Konsorcjum posiada swój zakres prac w ramach Projektu, którego wartość została określona w umowie z zamawiającym;
2.  wszystkie faktury VAT realizowane przez członków Konsorcjum za wykonane usługi lub dostarczone towary wystawiane będą na Lidera Konsorcjum;
3.  jedynie Lider Konsorcjum jest upoważnionym podmiotem do wystawiania faktur VAT na rzecz zamawiającego w miarę postępu realizacji umowy i zgodnie z harmonogramem płatności;
4.  pomiędzy wartością netto faktur zakupu a wartością netto faktur sprzedaży powstaje nadwyżka, która zgodnie z Umową Konsorcjum jest dzielona pomiędzy członków Konsorcjum. Zapis brzmi następująco: „Nadwyżka przypadająca każdemu z Uczestników Konsorcjum przychodu nad obciążającymi go zgodnie z niniejszą umową kosztami stanowi udział danego Uczestnika w zyskach Konsorcjum. Podział zysku strony ustalają w sposób następujący: SA 50% „A” 25% „B” 25%”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podział zysku pomiędzy Uczestników Konsorcjum dokonywany zgodnie z zasadą opisaną w pkt d, może być realizowany w formie not uznaniowych wystawianych przez Lidera na Partnerów Konsorcjum?

Zdaniem Wnioskodawcy, instytucja umowy konsorcjum nie jest zdefiniowana ani w przepisach polskiego prawa podatkowego, ani polskiego prawa cywilnego. Niemniej jednak, umowa konsorcjum jest dozwolona na zasadzie swobody umów wywodzącej się z art. 3531 Kodeksu cywilnego. Cytowany przepis stanowi, że „Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”. Konsorcjum nie jest odrębnym podmiotem. Uczestnicy zachowują niezależność we wszystkich działaniach niewchodzących w zakres umowy konsorcjum, jednak jako konsorcjum realizują wspólny cel. Nie będąc samodzielnym podmiotem, konsorcjum nie posiada odrębnej osobowości prawnej i nie wymaga wpisu do jakiegokolwiek rejestru.

W ocenie Spółki, rozliczanie nadwyżki zysku pomiędzy Uczestników Konsorcjum nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług. Zainteresowany stoi na stanowisku, że dokonanie rozliczenia podziału zysku na podstawie noty księgowej jest właściwym sposobem regulowania wzajemnych rozliczeń pomiędzy konsorcjantami w tym obszarze.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez organy podatkowe w odniesieniu do podobnych stanów faktycznych, w tym przykładowo:

*   indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 maja 2009 r. ILPB1/414-485/09-0/IM;
*   indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2008 r., ILPP1/443-822/08-2/HW;
*   indywidualna interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 lutego 2008 r., BPB3/423-321/07/SD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 - art. 106 ust. 1 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że 18 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wraz z dwoma innymi spółkami zawarł Umowę Konsorcjum. W umowie tej Zainteresowany pełni rolę Lidera Konsorcjum a pozostałe spółki są Partnerami Konsorcjum. Celem ww. umowy jest przedsięwzięcie polegające na wspólnym przystąpieniu do przetargu nieograniczonego na zamówienie pn.: „Budowa Biogazowni (…)”.

W wyniku wygranego przetargu Lider Konsorcjum w imieniu własnym oraz Partnerów Konsorcjum podpisał 14 maja 2013 r. Umowę na realizację powyższego zadania.

Warunki współpracy pomiędzy członkami Konsorcjum zakładają między innymi:

1.  każdy z Uczestników Konsorcjum posiada swój zakres prac w ramach Projektu, którego wartość została określona w umowie z zamawiającym;
2.  wszystkie faktury VAT realizowane przez członków Konsorcjum za wykonane usługi lub dostarczone towary wystawiane będą na Lidera Konsorcjum;
3.  jedynie Lider Konsorcjum jest upoważnionym podmiotem do wystawiania faktur VAT na rzecz zamawiającego w miarę postępu realizacji umowy nr 1/V/2013 i zgodnie z harmonogramem płatności;
4.  pomiędzy wartością netto faktur zakupu a wartością netto faktur sprzedaży powstaje nadwyżka, która zgodnie z Umową Konsorcjum jest dzielona pomiędzy członków Konsorcjum. Zapis brzmi następująco: „Nadwyżka przypadająca każdemu z Uczestników Konsorcjum przychodu nad obciążającymi go zgodnie z niniejszą umową kosztami stanowi udział danego Uczestnika w zyskach Konsorcjum. Podział zysku strony ustalają w sposób następujący: SA 50% „A” 25% „B” 25%”.

Wyjaśnić należy, że instytucja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) - strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz. Co do zasady, konsorcja nie mają również wspólnego majątku, chociaż mogą mieć wspólny rachunek rozliczeniowy, a wszystkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Zatem zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - umowy konsorcjum - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego. Odnośnie rozliczenia podatku VAT przez uczestników konsorcjum, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest samo konsorcjum. Dlatego też podmioty działające w ramach konsorcjum, powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum - podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum zobowiązani są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz uprawnieni są do wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą. Tym samym uwzględniając charakter wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, że lider konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu, świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz zamawiającego. Pozostali uczestnicy konsorcjum dostarczający towary i świadczący usługi na rzecz lidera w zakresie wynikającym z zawartej umowy, są również zobowiązani do wystawiania faktur dokumentujących te czynności.

Z treści wniosku wynika, że pomiędzy wartością netto faktur zakupu a wartością netto faktur sprzedaży powstaje nadwyżka, która zgodnie z Umową Konsorcjum jest dzielona pomiędzy Uczestników Konsorcjum. Zgodnie z zapisem zawartym w Umowie, nadwyżka przypadająca każdemu z Uczestników Konsorcjum przychodu nad obciążającymi go zgodnie z umową kosztami stanowi udział danego Uczestnika w zyskach Konsorcjum. Podział zysku strony ustalają w sposób następujący: SA 50%, „A” 25%, „B” 25%.

Przedstawiony stan faktyczny oraz zapisy Umowy dotyczące wzajemnych rozliczeń Uczestników Konsorcjum wskazują, że Lider Konsorcjum (Wnioskodawca) świadczy całościowo wykonane przez wszystkich Uczestników Konsorcjum czynności na rzecz zamawiającego. Zamawiający oczekuje realizacji zadania pn. „Budowa Biogazowni (…)”. Wprawdzie podstawowym celem ustanowienia Konsorcjum jest wspólna realizacja zamówienia, jednakże podatnikiem podatku od towarów i usług nie jest Konsorcjum, lecz każda ze stron działa w powyższym zakresie jako samodzielny i niezależny przedsiębiorca. Podatnikiem podatku jest zatem każdy Uczestnik Konsorcjum, w związku z tym ciąży na nim obowiązek podatkowy w przypadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, wynikające z postanowień umownych Konsorcjum zachowanie danego Partnera Konsorcjum stanowi, określone w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, odpłatne świadczenie na rzecz Konsorcjum reprezentowanego przez Lidera Konsorcjum, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem podzielony zysk stanowi dla konsorcjantów wynagrodzenie za dostawę towarów bądź świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i wymagające wystawienia faktur VAT. W związku tym nie można zgodzić się z Zainteresowanym, że rozliczanie nadwyżki zysku pomiędzy Uczestników Konsorcjum nie stanowi ani dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy, w związku z czym nie podlega ustawie.

Podsumowując, rozliczenia dokonane pomiędzy konsorcjantami, będącymi podatnikami podatku VAT, określane przez Wnioskodawcę jako podział zysku, stanowią kwoty należne z tytułu czynności wykonanych w ramach zawartej Umowy Konsorcjum, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy i powinny być dokumentowane fakturami VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Spółki zostało uznane za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylony został art. 106 ustawy. Natomiast na podstawie art. 1 pkt 50 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35 ze zm.), z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie odpowiednio art. 106a - art. 106q ustawy.

Należy również zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego. Zdarzenie przyszłe zostało rozstrzygnięte w odrębnym piśmie z 22 stycznia 2014 r. nr ILPP4/443-503/13-5/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.