Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.628.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-02
Teza: Brak uznania Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 za podatników podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Nieruchomości oraz braku konieczności dokumentowania tej sprzedaży fakturą.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; działki; faktura; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Elementy faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Sposób wystawienia faktur
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 za podatników podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone nr 1) oraz braku konieczności dokumentowania tej sprzedaży fakturą (pytanie oznaczone nr 2) – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

23 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

1) braku uznania Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone nr 1);

2) braku obowiązku udokumentowania ww. sprzedaży fakturą (pytanie oznaczone nr 2);

1) jeśli Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomości będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu przepisów ustawy, braku zwolnienia od podatku sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone nr 3);

2) prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę 3 podatku naliczonego wykazanego w fakturze dokumentującej przedmiotową transakcję sprzedaży Nieruchomości – w zakresie, w jakim zostanie uznane, że Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT (pytanie oznaczone nr 4).

Uzupełnili go Państwo 3 pismami z 23 listopada 2023 r. (wpływ 23 listopada 2023 r.), pismem z 28 listopada 2023 r. (wpływ 28 listopada 2023 r.) – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2024 r. (wpływ 11 stycznia 2024 r.).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

### 1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

### A SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

### (…)

### 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B (…)

### 3) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

C (…)

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

B (dalej: „Wnioskodawca 1”) oraz C (dalej: „Wnioskodawca 2”) są małżeństwem (Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 dalej określani są jako: „Sprzedający”). Sprzedający są właścicielami (wspólność ustawowa małżeńska) dwóch nieruchomości:

1\. Nieruchomość gruntowa niezabudowana stanowiąca działkę nr ewidencyjny 1, dla której prowadzona jest księga (…) (dalej „Nieruchomość 1”). Nieruchomość 1 położona jest w miejscowości (…). Jej powierzchnia to (…) ha. W planie zagospodarowania są to tereny przeznaczone pod zabudowę.

2\. Nieruchomość gruntowa niezabudowana stanowiąca działkę nr ewidencyjny 2, dla której prowadzona jest księga (…) (dalej „Nieruchomość 2”). Nieruchomość 2 położona jest w miejscowości (…). Jej powierzchnia to (…)ha. W planie zagospodarowania są to tereny przeznaczone pod zabudowę.

Nieruchomość 1 została przez Sprzedających kupiona w roku 2023. Nieruchomość 2 została przez Sprzedających kupiona w roku 2021 (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 dalej łącznie określane są jako „Nieruchomości”).

Nieruchomości położone są obok siebie. Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 zostały nabyte od tych samych właścicieli na podstawie umowy przedwstępnej z roku 2019. Sprzedający nabyli Nieruchomości od osób fizycznych do majątku wspólnego, pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał i nadal nieprzerwanie obowiązuje ustawowy ustrój majątkowy (ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej). W momencie nabycia Wnioskodawcy nie mieli skonkretyzowanych planów co do Nieruchomości. Istotnym czynnikiem była chęć ochrony posiadach oszczędności przed szybko rosnącą inflacją (rok 2018 - 1,6%, rok 2019 - 2,3%, rok 2020 - 3,4%, rok 2021 - 5,1%, rok 2022 - 14,4%). Nieruchomości nie są i nie były przez Wnioskodawców wykorzystywane, w szczególności:

a) nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej,

b) nie były wynajmowane.

Sprzedający nie podejmowali działań mających na celu zwiększenie wartości Nieruchomości, w szczególności nie uzbrajali terenu, nie doprowadzali mediów, nie podejmowali działań w celu zmiany Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (Nieruchomość była przeznaczona pod zabudowę już w momencie jej nabycia przez Sprzedających), nie dokonywali podziału działek.

Wnioskodawca 1 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia (jest lekarzem). Działalność ta jest zwolniona od VAT. Wnioskodawca 1 nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca 2 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia (jest lekarzem). Działalność ta jest zwolniona od VAT. Wnioskodawca 2 nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Sprzedający nie dokonywali podobnych transakcji sprzedaży nieruchomości w przeszłości. Sprzedający nie zamierzają ich dokonywać w dającej się przewidzieć przyszłości. Do Wnioskodawców zgłosił się Wnioskodawca 3 z ofertą na zakup Nieruchomości.

Wnioskodawca 3 jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca 3 prowadzi m.in. działalność:

a) 68, 20, Z, Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

b) 68, 10, Z, Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca 3 zajmuje się zatem profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Model biznesowy Wnioskodawcy 3 polega m.in. na wyszukiwaniu atrakcyjnych, w ocenie Wnioskodawcy 3, nieruchomości i składanie ofert ich zakupu. Tak było również w analizowanym przypadku: Wnioskodawca 3 zgłosił Sprzedającym chęć zakupu Nieruchomości i następnie w drodze negocjacji uzgodniono warunki transakcji, w szczególności cenę.

W konsekwencji podpisana została w formie aktu notarialnego umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości (dalej „Umowa przedwstępna”). W umowie tej strony postanowiły, że w celu rozwiania wszelkich wątpliwości wystąpią z wnioskiem o interpretację dotyczącą zasad rozliczania VAT.

Wnioskodawca 3 zamierza wykorzystywać Nieruchomości do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT stawką inną niż zwolniona.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy**

1\. Planowana sprzedaż działek nr 1 i 2, zgodnie z Umową przedwstępną, sprzedaż nastąpi do 29 lutego 2024 r. Strony dopuszczają przedłużenie tego terminu, nie dłużej niż do końca czerwca 2024 r.

2\. Zarówno Wnioskodawca 1, jak i Wnioskodawca 2 na moment nabycia działek nie był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

3\. Nabycie działki nr 2 i działki nr 1 nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Była to sprzedaż, która nie podlegała opodatkowaniu VAT (sprzedaż majątku prywatnego przez osobę fizyczną).

4\. Nabycie żadnej z przedmiotowych ww. działek nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług.

5\. Obie działki nie były (ani nie będą) wykorzystywane przez Wnioskodawców. W konsekwencji nie były także wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

6\. Obie działki nie były, ani nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawców. Wnioskodawcy traktowali je jako majątek prywatny.

7\. Na moment sprzedaży przedmiotowych działek miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego będzie tożsamy z planem obecnie obowiązującym.

8\. Dla działek nr 1 i 2 nie została wydana i nie zostanie wydana do momentu sprzedaży decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

9\. W odniesieniu do działek nr 1 i 2 będących przedmiotem sprzedaży ani Wnioskodawca 1, ani Wnioskodawca 2 nie będą ponosić do momentu sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu uatrakcyjnienia działek.

10\. Do momentu sprzedaży żadna z działek nie zostanie podzielona.

11\. Umowa przedwstępna została zawarta 27 października 2023 r. Stroną ww. umowy są oboje Sprzedający.

12\. Umowa przedwstępna zawiera określenie stron, przedmiotu nieruchomości, cenę i termin zawarcia umowy przyrzeczonej. Zawarcie umowy przenoszącej własność nie jest uzależnione od uzyskania przez kogokolwiek zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.

Umowa przedwstępna została zawarta w celu umożliwienia stronom transakcji uzyskania interpretacji prawa podatkowego przed zawarciem umowy przenoszącej własność.

13\. W ramach umowy przedwstępnej Sprzedający zobowiązują się nie obciążać Nieruchomości do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 (jako sprzedający) i Wnioskodawca 3 (jako kupujący) zobowiązują się zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 za uzgodnioną cenę. Wydanie nieruchomości nastąpi w chwili zawarcia umowy przyrzeczonej.

14\. W ramach podpisanej ww. umowy przedwstępnej Sprzedający nie udzielili żadnych pełnomocnictw stronie Kupującej.

15\. Strona kupująca (Wnioskodawca 3) na przedmiotowych działkach nie dokonywała żadnych inwestycji i nie dokona ich przed zawarciem umowy sprzedaży.

16\. W ramach umowy przedwstępnej z przyszłym nabywcą (Wnioskodawcą 3) nie została/nie zostanie zawarta umowa najmu/dzierżawy przedmiotowych działek.

17\. Zarówno Wnioskodawca 1, jak i Wnioskodawca 2 nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

18\. Zarówno Wnioskodawca 1, jak i Wnioskodawca 2 na moment sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomości będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT?

2\. Czy Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 są zobowiązani do udokumentowania sprzedaży Nieruchomości fakturą VAT?

3\. Jeśli Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomości będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, to czy sprzedaż Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2 podlega zwolnieniu z VAT?

4\. Czy Wnioskodawcy 3 przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z otrzymanej od Wnioskodawcy 1 lub Wnioskodawcy 2 faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – w zakresie, w jakim zostanie uznane, że Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz sprzedaż nie podlega zwolnieniu od VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych**

1\. Wnioskodawca 1 sprzedając Nieruchomości nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomość nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

2\. Wnioskodawca 1 nie jest zobowiązany do udokumentowania sprzedaży Nieruchomości fakturą VAT. Wnioskodawca 2 nie jest zobowiązany do udokumentowania sprzedaży Nieruchomości fakturą VAT.

3\. Jeśli Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomość będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (VAT) w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, to sprzedaż Nieruchomości nie podlega zwolnieniu z VAT.

4\. Wnioskodawcy 3 przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z otrzymanej od Wnioskodawcy 1 lub Wnioskodawcy 2 faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – w zakresie, w jakim zostanie uznane, że Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad. 1

Katalog czynności opodatkowanych VAT został określony w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (\`(...)\`) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji należy uznać, że ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst. jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm. – dalej „Ustawa o VAT”) obejmuje swoim zakresem przedmiotowym sprzedaż nieruchomości. Powyższe nie przesądza jednak, że transakcja sprzedaży podlega opodatkowaniu. Istotny jest bowiem nie tylko zakres przedmiotowy Ustawy o VAT, ale także jej zakres podmiotowy. Należy zatem przeprowadzić analizę, czy w analizowanym stanie faktycznym Sprzedający, zbywając Nieruchomości będą działać w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Z kolei art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT stanowi, że „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z orzecznictwa wynika, że nawet jeśli osoba fizyczna jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, to nie powoduje to, że wszelka dokonywana przez taką osobę sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT. Wskazuje na to m.in. wyrok składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”) z 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), w którym wskazano, że: „przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r. Nr 54 poz. 535 ze zm.) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Sąd podkreślił również, że: „ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

Fakt, że osoba dokonująca sprzedaży nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą nie przesądza zatem, że sprzedaż Nieruchomości również podlega opodatkowaniu. Zawsze należy bowiem zbadać, czy są podstawy do uznania, że transakcja jest dokonywana w charakterze podatnika. W analizowanej sytuacji Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 prowadzą działalność w zakresie ochrony zdrowia, a więc całkowicie niezwiązaną z obrotem nieruchomościami. Dodatkowo ani Wnioskodawca 1, ani Wnioskodawca 2 nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zakup Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 w praktyce z ekonomicznego punktu stanowi jedną transakcję, ponieważ oba przeniesienia własności stanowiły realizację jednej umowy przedwstępnej. Ponadto Sprzedający nie zawierali podobnych transakcji w przeszłości i nie zamierzają ich zawierać w dającej się przewidzieć przyszłości.

W ocenie Wnioskodawców, opisane okoliczności planowanej transakcji jednoznacznie wskazują, że sprzedając Nieruchomości Sprzedający nie działają w charakterze podatnika VAT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w dotyczącym polskich przepisów wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) z 15 września 2011 r. w połączonych sprawach Kuć, Słaby (C-180/10 i C-181/10 – dalej „Wyrok TSUE”). W tym orzeczeniu TSUE wskazał, że: „Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku VAT. Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy VAT jest w tym zakresie bez znaczenia”.

W wyroku TSUE znalazło się jeszcze jedno istotne stwierdzenie: „Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37)”. W wyroku TSUE wskazano, że: „podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego”.

Oznacza to, że TSUE wprost wskazał, że nawet podział działki w celu osiągnięcia wyższej ceny (Sprzedający takich czynności nie podejmowali) nie powoduje, że zbywca powinien być uznany, w zakresie sprzedaży nieruchomości, za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Wnioskodawcy nie dokonywali podziału działek. Wnioskodawcy kupili Nieruchomość, aby zabezpieczyć swoje środki finansowe przed inflacją. Już w roku 2019 można było zaobserwować jej wzrost. Dane za kolejne lata potwierdzają, że obawy przed inflacją Wnioskodawców były uzasadnione. Inflacja wynosiła bowiem: za rok 2018 - 1,6%, za rok 2019 - 2,3%, za rok 2020 - 3,4%, za rok 2021 - 5,1%, za rok 2022 - 14,4%.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Kupując dwie położone obok siebie nieruchomości od tych samych właścicieli (w wyniku realizacji jednej umowy przedwstępnej) i sprzedając je jednorazowo w wyniku korzystnej oferty złożonej przez Wnioskodawcę 3 Sprzedający z pewnością nie spełniają tej definicji. W szczególności nie sposób uznać Sprzedających za podmiot handlujący nieruchomościami. Sprzedający nie podejmowali bowiem żadnych działań typowych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, czyli nie podejmowali działań mających na celu zwiększenie wartości nieruchomości (np. uzbrojenie terenu, podział nieruchomości), a nawet działań w celu sprzedaży (Wnioskodawca sam się zgłosił z ofertą zakupu).

Co istotne, w Wyroku TSUE wprost stwierdzono, że na ocenę działań sprzedającego nie ma wpływu wielkość nieruchomości czy też wysokość uzyskanego przychodu. W wyroku Kuć, Słaby TSUE wyjaśnił, że sprzedaż nieruchomości należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT: „gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych”. Należy zatem podkreślić, że Wnioskodawca wskazanych działań nie podejmował. Nieruchomości nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane w jakikolwiek sposób. Żadna z okoliczności nie wskazuje zatem na prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wręcz przeciwnie – wszystkie okoliczności potwierdzają, że transakcja nie zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 10 listopada 2011 r. (I FSK 1665/11) NSA wskazał, że: „podzielić należy stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), że brak w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE (poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy), co do uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała z tej opcji”. Wyrok ten potwierdza, że Polska nie przyjęła do porządku prawnego rozwiązania polegającego na uznaniu za podatnika każdego, kto dokonuje pojedynczych transakcji sprzedaży terenu budowlanego. Nie ulega również wątpliwości, że opisana sprzedaż Nieruchomości zakupionej do majątku prywatnego to transakcja, która ma charakter incydentalny. Biorąc pod uwagę okoliczności stanowi ona zatem zarządzanie majątkiem prywatnym. W wyroku z 23 kwietnia 2013 r. (I FSK 686/12) NSA wyjaśnił, że: „Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Także sama okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, nie może być dla kwalifikacji dane transakcji decydująca. Dla ustalenia zawodowego charakteru działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze”. W wyroku z 3 czerwca 2014 r. (I FSK 955/13) NSA wskazał, że: „Należy w pełni zgodzić się z oceną Sądu, który powołując się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, stwierdził, że w przedstawionych we wniosku o interpretację okolicznościach sprawy stanowisko organu podatkowego nie jest uzasadnione. Prawidłowo bowiem Sąd uznał, że przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne, które mają towarzyszyć sprzedaży w odniesieniu do wskazanych działek, w żadnym stopniu nie wskazują, że aktywność skarżącej w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W szczególności w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji zwrócił uwagę na brak związku czasowego pomiędzy nabyciem nieruchomości (2001 r.), wydaniem decyzji o warunkach zabudowy (2007 r.) i decyzją o podziale nieruchomości (2012 r.) oraz, że planowany podział nieruchomości i wydzielenie dwóch działek na jedną wewnętrzną drogę dojazdową o nr ewidencyjnych 3/12 i 3/16 motywowane jest koniecznością zapewnienia dostępu planowanych działek do drogi, a nie budową infrastruktury drogowej. Zasadnie również Sąd I instancji ocenił argument organu, że zlecenie sprzedaży wskazanych we wniosku działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu przez stronę czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice oraz doświadczeniu życiowemu. Z okoliczności tych Sąd wywiódł, że prawidłowe wnioskowanie organu powinno przebiegać w ten sposób, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)”.

To kolejny wyrok, który potwierdza, że w ramach zarządzania majątkiem prywatnym właściciel może podejmować pewne działania. Jeśli ich charakter i skala nie są takie same, jak w przypadku podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, to działania te nie powodują, że właściciel staje się, w zakresie tych działań, podatnikiem VAT wykonującym działalność gospodarczą w rozumieniu VAT. Należy zatem podkreślić, że Sprzedający nie podjęli żadnych tego typu działań. Tym bardziej nie można uznać ich za prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu Ustawy o VAT.

W wyroku z 29 października 2020 r. (I FSK 190/18) NSA wskazał, że „Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku o interpretację opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na tle stanu faktycznego podanego przez skarżącą nie można przyjąć, że w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Z opisu tego nie wynika bowiem, aby skarżąca podejmowała wskazane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości, jako tzw. „minimum”, działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych, pozwalające na ustalenie, że działa jako handlowiec. W świetle powyższego wyroku przywołane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej takie okoliczności, jak: zamiar podziału gruntu i że w efekcie sprzedaży będą podlegały poszczególne działki oddzielnie, już po wydzieleniu, uzyskanie przez skarżącą „na swój wniosek” decyzji o warunkach zabudowy dla budynku wraz z garażem oraz zamiar uporządkowania terenu, tj. pozostałości po szklarni przez rozbiórkę zabudowań „swój koszt”, przed podziałem nieruchomości na działki (str. 8 uzasadnienia skargi kasacyjnej) jeszcze nie przesądzają o tym, że skarżąca podjęła zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami”.

To kolejny wyrok potwierdzający, że nawet różne działania właściciela w celu uzyskania korzystniejszej ceny są jedynie przejawem dbania o prawidłowe zarządzanie majątkiem prywatnym, a nie czynnikami przesądzającymi o prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT. Skoro Sprzedający nie podejmowali takich działań, to tym bardziej nie powinni zostać uznani za podatników VAT w zakresie planowanej sprzedaży Nieruchomości.

W wyroku z 28 października 2020 r. (I FSK 245/18) NSA wskazał, że: „W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na mniejsze działki w kilku przypadkach implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone te działki, nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje działań marketingowych, nie uzbrajał działek, nie utwardzał drogi wewnętrznej, nie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową”.

W wyroku z 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 2037/17) NSA wskazał, że „Na tle oceny przyjętej przez Sąd pierwszej instancji podkreślić można, że wykładnia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie pozwala jednoznacznie sprecyzować sytuacji, w których aktywność danej osoby można kwalifikować jako zwykłe odpłatne zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjowania postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług”.

W wyroku z 30 lipca 2020 r. (I FSK 357/19) NSA wskazał, że: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). Nie mają znaczenia zamiar, czy motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Przy takim rozumieniu przepisów stanowiących materialnoprawną podstawę za prawidłową należało uznać ocenę dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, że aktywności skarżącego w zakresie przedstawionego we wniosku zamiaru zbycia kilku działek budowlanych nie można uznać za aktywność porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. Trafnie ocenił Sąd pierwszej instancji, że planowane przez skarżącego transakcje nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji będzie kilka. Z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że skarżący zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego, nie wykorzystywanego wcześniej do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki również o charakterze rolnym. Zarządzenie majątkiem prywatnym nie wyklucza bowiem podejmowania takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę. Z treści przedstawionego wniosku wynika, że podjęcie decyzji o podziale gruntu na działki budowlane implikowało konieczność wcześniejszego uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, gdyż teren, na którym są położone działki nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Poza tym skarżący nie podejmował ani nie planuje podjęcia innych działań podejmowanych zwykle przez podmioty zajmujące się profesjonalnie handlem działkami budowlanymi, a więc nie zamierza podejmować działań marketingowych, a poprzestanie na zwykłych ogłoszeniach o sprzedaży, nie będzie uzbrajał działek, nie będzie utwardzał drogi wewnętrznej, nie będzie doprowadzał mediów lub załatwiał jakichkolwiek formalności związanych z zabudową”.

Warto również zwrócić uwagę na wyrok NSA z 12 maja 2023 r. (I FSK 727/20), w którym sąd ten wskazał, że: „Prawidłowo w tym zakresie Sąd I instancji odwołał się do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C- 180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) – który to kluczowy dla powyższego problemu wyrok organ interpretacyjny całkowicie pomija – oraz orzecznictwa sądów krajowych i zasadnie stwierdził, że na tle opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej okoliczności zdarzenia przyszłego działalność skarżącego nie wypełniała definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również w art. 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z późn. zm.). Na tle brzmienia wyżej wskazanych przepisów wykształcił się bowiem w orzecznictwie pogląd, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt IFSK 811/13). Należy powtórzyć za Sądem I instancji, że w sprawie będącej przedmiotem zaskarżonej interpretacji trudno dopatrzeć się po stronie skarżącego takich wyżej wymienionych działań i takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogłyby wskazywać, że jego czynności przybierają formę zorganizowaną i profesjonalną. Nabycie nieruchomości nastąpiło do majątku prywatnego, skarżący nie dokonywał na niej żadnych nakładów finansowych (wyjątkiem było jej ogrodzenie celem zabezpieczenia). Nieruchomość nigdy nie stanowiła składnika majątkowego ani towaru handlowego w pozarolniczej działalności gospodarczej skarżącego (handel częściami do samochodów), ani nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia przezeń działalności gospodarczej. Nieruchomość ta nie była również przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia, użytkowania, a skarżący nie uzyskiwał żadnych dochodów z tytułu prawa własności działki i jej posiadania. Nie była przez skarżącego w żaden sposób wykorzystywana (użytkowana). Dodatkowo przed sprzedażą skarżący nie zamierza podejmować żadnych czynności zmierzających do jej ulepszenia, w szczególności nie zamierza doprowadzać jakichkolwiek mediów, dokonywać podziału działki, wnioskować o dokonanie zmian w obowiązującym MPZP. Sprzedaż spornej działki będzie zatem dokonana w stanie niezmienionym od 2005 r., czyli od chwili nabycia. Brak jest również informacji, by skarżący zamierzał podjąć jakieś zakrojone na szerszą skalę działania marketingowe w celu sprzedaży działki. Zatem, jak prawidłowo wskazał Sąd I instancji, całokształt tych okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel działania skarżącego wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynności opisane we wniosku wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom. Jedynym argumentem przemawiającym za tezą organu ma być fakt, iż skarżący nabył tę nieruchomość w celu ulokowania kapitału, a więc z zamiarem osiągnięcia korzyści majątkowych poprzez osiągnięcie zysku z jej sprzedaży. Okoliczność ta jednak, jak zasadnie ocenił WSA w Gliwicach, mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, nie można bowiem wymagać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób (tak: wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1589/18). Ponadto w orzecznictwie od dawna funkcjonuje pogląd, na co również zwrócił uwagę Sąd I instancji, zgodnie z którym przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Nie ma natomiast znaczenia kwestia motywu jakim kierowała się osoba dokonująca zakupu nieruchomości, czy to jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Ważne, by w momencie sprzedaży gruntów podatnik podjął w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, czego zabrakło na gruncie przedmiotowej sprawy (por. wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1986/16, czy z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 237/12)”.

Z orzeczenia tego wynika, że zakup działki do majątku prywatnego w celu lokaty kapitału (czerpania korzyści ze wzrostu wartości nieruchomości) i następnie jej sprzedaż nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT. Tym bardziej nie stanowi takiej działalności zakup nieruchomości w celu ochrony zgromadzonych oszczędności prywatnych przed inflacją (czyli zakup w celu zabezpieczenia majątku rodzinnego, który należy uznać za wyraz racjonalne zarządzanie tym majątkiem osobistym). Pogląd ten został zaakceptowany w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 8 listopada 2023 r. (0111-KDIB3-1.4012.65.2019.11.KO).

Podsumowując, orzecznictwo jednoznacznie potwierdza, że planowana przez Sprzedających sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ w tym zakresie Sprzedający nie działają w charakterze podatników VAT w rozumieniu Ustawy o VAT (a jedynie zarządzają swoim prywatnym majątkiem).

Ad. 2

Zasady wystawiania faktur uregulowane są w Dziale XI „Dokumentacja”, rozdziale 1 „Faktury” Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 106a Ustawy o VAT: „Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

4) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

5) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska”.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, „Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1; 4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b”.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że faktury ma obowiązek wystawiać podmiot dokonujący danej czynności w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

W uzasadnieniu stanowiska do pytania 1 zostało wykazane, że Sprzedający dokonując transakcji zbycia Nieruchomości nie będą działać w charakterze podatnika w rozumieniu Ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości nie powinna być udokumentowana fakturą.

Ad. 3

Na wstępnie należy zaznaczyć, że – w ocenie Wnioskodawców – sprzedaż Nieruchomości nie podlega VAT, ponieważ jest to zbycie majątku prywatnego Sprzedających. Gdyby Dyrektor KIS nie zgodził się z tym stanowiskiem, to należy rozważyć, czy analizowana transakcja podlega zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, „Zwalnia się od podatku (…) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o (…) terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 stanowią grunty niezabudowane. Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 przeznaczone są pod zabudowę. Oznacza to, że Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 są terenami budowlanymi. W konsekwencji nie korzystają ze zwolnienia z VAT.

W analizowanej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, który stanowi, że: „Zwalnia się od podatku (…) dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 nie były w ogóle wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym także nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d Ustawy o VAT: „Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników (…) dokonujących dostaw (…) terenów budowlanych”.

Oznacza to, że w analizowanej sytuacji nie należy również rozważać możliwości zastosowania zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, w przypadku uznania, że transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT (z czym się Wnioskodawcy nie zgadzają) należy uznać, że nie podlega ona zwolnieniu z VAT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, „Kwotę podatku naliczonego stanowi (…) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Należy zatem zaznaczyć, że Wnioskodawca 3 będzie wykorzystywał Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowany VAT.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 Ustawy o VAT.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy (…) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Podsumowując należy uznać, że Wnioskodawcy 3 przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z otrzymanej od Wnioskodawcy 1 lub Wnioskodawcy faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – w zakresie, w jakim zostanie uznane, że Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz sprzedaż nie podlega zwolnieniu z VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie braku uznania Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 za podatników podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży Nieruchomości (pytanie oznaczone nr 1) oraz braku konieczności dokumentowania tej sprzedaży fakturą (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości;

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. W świetle art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Na podstawie art. 196 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Przepis art. 198 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Przepis art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że:

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu, albo na działaniach marketingowych.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, co istotne w niniejszej sprawie, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 są małżeństwem (Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 dalej określani są jako: „Sprzedający”). Sprzedający są właścicielami (wspólność ustawowa małżeńska) dwóch nieruchomości:

1\. Nieruchomość 1 – gruntowa niezabudowana stanowiąca działkę nr ewidencyjny 1.

2\. Nieruchomość 2 – gruntowa niezabudowana stanowiąca działkę nr ewidencyjny 2.

Nieruchomość 1 została przez Sprzedających kupiona w roku 2023. Nieruchomość 2 została przez Sprzedających kupiona w roku 2021 (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 dalej łącznie określane są jako „Nieruchomości”). Nieruchomości położone są obok siebie. Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 zostały nabyte od tych samych właścicieli na podstawie umowy przedwstępnej z roku 2019. Sprzedający nabyli Nieruchomości od osób fizycznych do majątku wspólnego, pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązywał i nadal nieprzerwanie obowiązuje ustawowy ustrój majątkowy (ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej). W momencie nabycia Wnioskodawcy nie mieli skonkretyzowanych planów co do Nieruchomości. Istotnym czynnikiem była chęć ochrony posiadach oszczędności przed szybko rosnącą inflacją. Nieruchomości nie są i nie były przez Wnioskodawców wykorzystywane, w szczególności nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, nie były wynajmowane. Sprzedający nie podejmowali działań mających na celu zwiększenie wartości Nieruchomości, w szczególności nie uzbrajali terenu, nie doprowadzali mediów, nie podejmowali działań w celu zmiany Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (Nieruchomość była przeznaczona pod zabudowę już w momencie jej nabycia przez Sprzedających), nie dokonywali podziału działek. Wnioskodawca 1 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia (jest lekarzem). Działalność ta jest zwolniona z VAT. Wnioskodawca 1 nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca 2 prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ochrony zdrowia (jest lekarzem). Działalność ta jest zwolniona z VAT. Wnioskodawca 2 nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Sprzedający nie dokonywali podobnych transakcji sprzedaży nieruchomości w przeszłości. Sprzedający nie zamierzają ich dokonywać w dającej się przewidzieć przyszłości. Do Wnioskodawców zgłosił się Wnioskodawca 3 z ofertą na zakup Nieruchomości. Obie działki nie były (ani nie będą) wykorzystywane przez Wnioskodawców. W konsekwencji nie były także wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. Wnioskodawcy traktowali je jako majątek prywatny. W odniesieniu do działek nr 1 i 2 będących przedmiotem sprzedaży ani Wnioskodawca 1, ani Wnioskodawca 2 nie będą ponosić do momentu sprzedaży jakichkolwiek nakładów w celu uatrakcyjnienia działek. Do momentu sprzedaży żadna z działek nie zostanie podzielona. Umowa przedwstępna została zawarta 27 października 2023 r. Stroną ww. umowy są oboje Sprzedający. Umowa przedwstępna zawiera określenie stron, przedmiotu nieruchomości, cenę i termin zawarcia umowy przyrzeczonej. Zawarcie umowy przenoszącej własność nie jest uzależnione od uzyskania przez kogokolwiek zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp. Umowa przedwstępna została zawarta w celu umożliwienia stronom transakcji uzyskania interpretacji prawa podatkowego przed zawarciem umowy przenoszącej własność. W ramach umowy przedwstępnej Sprzedający zobowiązują się nie obciążać Nieruchomości do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 (jako sprzedający) i Wnioskodawca 3 (jako kupujący) zobowiązują się zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 za uzgodnioną cenę. Wydanie nieruchomości nastąpi w chwili zawarcia umowy przyrzeczonej. W ramach podpisanej ww. umowy przedwstępnej Sprzedający nie udzielili żadnych pełnomocnictw stronie Kupującej. Strona kupująca (Wnioskodawca 3) na przedmiotowych działkach nie dokonywała żadnych inwestycji i nie dokona ich przed zawarciem umowy sprzedaży. W ramach umowy przedwstępnej z przyszłym nabywcą (Wnioskodawcą 3) nie została/nie zostanie zawarta umowa najmu/dzierżawy przedmiotowych działek. Zarówno Wnioskodawca 1, jak i Wnioskodawca 2 na moment sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomości będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się do treści przepisów ustawy – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroku TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 i Wnioskodawcę 2 działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Sprzedających za podatników tego podatku.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika bowiem taka aktywność Zainteresowanych, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Sprzedający nie podjęli żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu, nie dokonywali, ani nie będą dokonywać jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych na sprzedawane działki. Tym samym nie można uznać, że w związku ze sprzedażą nieruchomości działania Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 będą miały charakter zorganizowany, powtarzalny i stały. Zatem Sprzedający nie podejmą aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

W związku z tym pomimo, że grunty spełniają definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy, to nie można uznać, że w tym konkretnym przypadku w związku ze sprzedażą działek Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 będą działali w charakterze podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, w związku z planowaną sprzedażą działek w opisanych okolicznościach Sprzedający nie będą podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

**Podsumowując, Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomości nie będą działać w charakterze podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy, a planowana dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.**

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Dalsze Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 są zobowiązani do udokumentowania sprzedaży Nieruchomości fakturą.

Należy wskazać, że zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy, w Rozdziale 1 – Faktury.

W świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Elementy jakie powinna zawierać faktura wymienione zostały w art. 106e ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Według art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że faktura dokumentuje dokonanie sprzedaży, przez którą rozumie się odpłatne wydanie towaru lub odpłatne świadczenie usług, czyli czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podatnik wykonujący czynności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi.

Fakturę wystawia się tylko wtedy, gdy ustawa tak stanowi. Zatem podmiot dokonujący sprzedaży nieruchomości, który nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług nie może z tytułu wykonania czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wystawić faktury.

W konsekwencji brak jest podstaw do wystawienia faktur w celu udokumentowania ww. czynności, bowiem faktury są dowodem dokumentującym wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 nie są zobowiązani do udokumentowania sprzedaży Nieruchomości fakturą.**

**Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, jeśli Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 sprzedając Nieruchomości będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy, czy sprzedaż Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2 podlega zwolnieniu od VAT oraz ustalenia, czy Wnioskodawcy 3 przysługuje prawo do odliczenia VAT wynikającego z otrzymanej od Wnioskodawcy 1 lub Wnioskodawcy 2 faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – w zakresie, w jakim zostanie uznane, że Wnioskodawca 1 lub Wnioskodawca 2 będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz sprzedaż nie podlega zwolnieniu od VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w związku z rozstrzygnięciem, że Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 nie będą działali w charakterze podatników podatku od towarów i usług w związku z planowaną dostawą działek odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4 stała się bezzasadna.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że – zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).