Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-975/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2014 r. (data wpływu 8 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który dokonuje czynności opodatkowanych VAT, według stawek innych niż zwolniona.

Dla potrzeb prowadzonej działalności – opodatkowanej VAT, Spółka zamierza zbyć odpłatnie prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z posadowionymi na tych gruntach budynkami i budowlami. Status ww. nieruchomości jest następujący:

*   Budynki i budowle, będące przedmiotem zbycia przez Wnioskodawcę były wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT (innej niż zwolniona);
*   W odniesieniu do budynków i budowli nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT;
*   Budynki i budowle zostały wytworzone bądź nabyte przez Zainteresowanego przed 1993 r., tj. przed wejściem w życie przepisów VAT, tak więc w odniesieniu do wytworzenia/nabycia tych towarów sprzedający nie dokonywał odliczenia VAT;
*   W przypadku niektórych budynków/budowli zostały poniesione w latach poprzedzających ich zbycie (po roku 1993) nakłady na ich ulepszenie w wysokości przewyższającej 30% wartości początkowej budynków/budowli, jednakże budynki/budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Spółkę przez okres dłuższy niż 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Sprzedaż ww. nieruchomości jest/ma być opodatkowana właściwą stawką VAT (inną niż zwolnienie z VAT) i udokumentowana fakturą VAT (wystawioną przez Spółkę nie wcześniej niż w dacie powstania obowiązku podatkowego w związku z dokonaną transakcją sprzedaży).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest stanowisko, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia z VAT, a w konsekwencji należy opodatkować właściwą stawką VAT (inną niż zwolnienie z VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu odpowiedzi na wątpliwość Spółki co do opodatkowania właściwą stawką VAT (inną niż zwolnienie z VAT) wymagane jest w pierwszej kolejności ustalenie czy przedmiotowa transakcja sprzedaży będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Do stanu przedstawionego w niniejszym wniosku nie ma zastosowania warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b), a to w związku z regulacją art. 43 ust. 7a ustawy VAT.

W ocenie Spółki w przedmiotowej sprawie nie jest również spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy VAT, gdyż budynki/budowle – będące przedmiotem sprzedaży, zostały wytworzone/nabyte przez sprzedawcę przed 1993 r. Tymczasem sformułowanie użyte przez ustawodawcę „nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” należy w ocenie Spółki interpretować możliwie wąsko. Oznacza to, że zwolnienie przedmiotowe nie będzie przysługiwało w sytuacji, kiedy VAT w ogóle nie wystąpił, np. nieruchomość została nabyta od osoby niebędącej podatnikiem VAT lub też została nabyta/wytworzona w okresie, gdy przepisy VAT nie obowiązywały. Stanowisko powyższe prezentują również sądy administracyjne, m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku sygn. akt. I SA/Wr 1772/11 z 15 marca 2012 r. uznał, że zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT nie ma zastosowania, jeżeli dokonujący dostawy obiektów nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdy podatek VAT przy nabyciu/wytworzeniu sprzedawanych towarów w ogóle nie wystąpił.

Stąd też Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT (ani też żadnych innych przepisów VAT). Wobec powyższego przedmiotowa transakcja sprzedaży będzie opodatkowana właściwą stawką VAT (inną niż zwolniona od VAT).

Na marginesie Spółka zauważa, że znane są jej również interpretacje indywidualne odmienne od stanowiska przedstawionego powyżej przez Wnioskodawcę, odnoszące się do zastosowania zwolnienia/opodatkowania VAT ww. transakcji (m.in. interpretacja z 24 lipca 2014 r. DIS w Bydgoszczy nr ITPP1/443-425a/14/AJ, z 16 lipca 2014 r. DIS w Poznaniu nr ILPP2/443-320/14-6/MR, z 6 czerwca 2014 r. DIS w Bydgoszczy, ITPP2/443-306/14/AP czy z 15 maja 2014 r. DIS w Bydgoszczy ITPP2/443-229/14/PS). Niemniej jednak Spółka nie podziela stanowiska zawartego w tych interpretacjach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 15 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielne działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że budynki i budowle będące przedmiotem zbycia były wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT (innej niż zwolniona).

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie Zainteresowany nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Bowiem z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy – przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a przez taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem przez czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z opisu sprawy wynika, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który dokonuje czynności opodatkowanych VAT, według stawek innych niż zwolniona.

Dla potrzeb prowadzonej działalności – opodatkowanej VAT, Spółka zamierza zbyć odpłatnie prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z posadowionymi na tych gruntach budynkami i budowlami. Budynki i budowle, będące przedmiotem zbycia przez Wnioskodawcę były wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT (innej niż zwolniona). W odniesieniu do budynków i budowli nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT. Budynki i budowle zostały wytworzone bądź nabyte przez Zainteresowanego przed 1993 r., tj. przed wejściem w życie przepisów VAT, tak więc w odniesieniu do wytworzenia/nabycia tych towarów sprzedający nie dokonywał odliczenia VAT. W przypadku niektórych budynków/budowli zostały poniesione w latach poprzedzających ich zbycie (po roku 1993) nakłady na ich ulepszenie w wysokości przewyższającej 30% wartości początkowej budynków/budowli, jednakże budynki/budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Spółkę przez okres dłuższy niż 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Z przywołanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wynika że dostawa budynków, budowli lub ich części co do zasady, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W przedmiotowej sprawie jak wskazał Wnioskodawca w odniesieniu do budynków i budowli nie doszło do pierwszego zasiedlenia.

Sprzedaż przedmiotowych budynków i budowli będzie zatem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zainteresowany nie ma więc prawa do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto – jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy – warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, dla rozstrzygnięcia czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem w związku z art. 43 ust. 7a ustawy (budynki/budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Spółkę przez okres dłuższy niż 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych VAT) – art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy nie ma zastosowania.

W przedmiotowej sprawie wskazać należy, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego bowiem przeznaczone do sprzedaży budynki i budowle zostały wytworzone bądź nabyte przez niego przed 1993 r., tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług, tak więc w odniesieniu do wytworzenia/nabycia tych towarów sprzedający nie dokonywał odliczenia VAT.

W tym miejscu należy stwierdzić, że od 1993 r. opodatkowanie podatkiem od towarów i usług regulowały przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 z późn. zm.). Przepisy tej ustawy weszły w życie z dniem 5 lipca 1993 r. i tym samym Wnioskodawca dokonując nabycia bądź wytworzenia przedmiotowych budynków i budowli przed tą datą z istoty rzeczy nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych zakupów.

Tym samym, sprzedaż przedmiotowych budynków i budowli korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Ponadto w świetle art. 29a ust. 8 cytowanej ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem będącym przedmiotem dostawy, który z tym gruntem jest trwale związany.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (w tym także prawa użytkowania wieczystego) stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W przedmiotowej sprawie wskazać należy również na przepis art. 43 ust. 10 ustawy. Zgodnie z tym uregulowaniem podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Podkreślenia wymaga fakt, że wybór opcji opodatkowania przysługuje jedynie w przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Wybór opodatkowania nie ma zastosowania w przypadku zwolnienia budynków, budowli lub ich części w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że sprzedaż przedmiotowych budynków i budowli korzysta/będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Przy czym, Wnioskodawcy nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku, a zatem nie może/nie będzie mógł on opodatkować przedmiotowej sprzedaży budynków i budowli właściwą stawką podatku.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.