Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1157/12/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-12-10
Teza: różnice kursowe - kurs faktycznie zastosowany
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktycznie zastosowany; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 08 września 2012 r. (data wpływu do Organu 12 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu wyceny waluty dla celów ustalania różnic kursowych:

*   w przypadku otrzymania należności o kontrahentów bezpośrednio na rachunek walutowy oraz wypłaty waluty z ww. rachunku i jej wymiany w kantorze - **jest prawidłowe,**
*   w przypadku wypłaty waluty z ww. rachunku i zakupu za tę walutę oleju napędowego lub części samochodowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2012 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu wyceny waluty dla celów ustalania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie budowy basenów. Usługi budowlane wykonuje głównie na terytorium Austrii. W ramach prowadzonej działalności posiada konto bankowe złotówkowe i walutowe w euro.

Na prowadzonym rachunku walutowym dokonywane są następujące operacje:

*   otrzymywanie od kontrahentów zagranicznych środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej, tytułem regulowania należności wobec firmy,
*   wypłata środków pieniężnych z konta walutowego, zamiana na złotówki i wpłata na rachunek złotówkowy.

Wypłacone środki pieniężne Wnioskodawca wymienia w kantorze wg kursu kupna i wpłaca na konto złotówkowe celem jego zasilenia.

Przebywając na terenie Austrii, Wnioskodawca dokonuje zakupu oleju napędowego oraz części zamiennych do firmowego samochodu ciężarowego. Do dnia 31 grudnia 2011 r. w celu wyceny środków wypływających i wypływających z rachunku walutowego Wnioskodawca stosował odpowiednio kurs kupna i sprzedaży banku, który prowadzi rachunek walutowy, a w przypadku wymiany waluty na złotówki – kurs wymiany w kantorze. Od stycznia 2012 r., w związku ze zmianą art. 24c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), stosuje do wyceny operacji na rachunku walutowym – tylko w przypadku wpływu i wypływu środków w walutach obcych kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego wpływ/wypływ środków z tego rachunku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z nowym brzmieniem art. 24c ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) obowiązującym od 01 stycznia 2012 r. Wnioskodawca prawidłowo wylicza różnice kursowe w oparciu o wycenę otrzymanych na rachunek bankowy należności wg średniego kursu ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania waluty, zamiast kursów kupna banku obsługującego rachunek walutowy?

Czy Wnioskodawca prawidłowo przyjmuje do ustalania różnic kursowych zgodnie z ww. przepisem wycenę wypływu środków z konta walutowego wg średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego wypływ tych środków?

Czy Wnioskodawca prawidłowo wylicza różnice kursowe, kiedy wypłacając euro z konta walutowego bierze pod uwagę kurs średni NBP z dnia poprzedzającego wpływ na rachunek walutowy i zamieniając euro w kantorze na złotówki (które będą wpłacone na rachunek złotówkowy) kurs kantorowy?

Czy Wnioskodawca prawidłowo postępuje obliczając różnice kursowe w przypadku gdy wypłaca z konta walutowego euro i kupuje olej napędowy w innym dniu niż wypłata środków na terenie Austrii (forma gotówkowa), tj. czy w opisanej sytuacji będzie to różnica między wyceną wyrażonego w walucie obcej wg średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, a średnim kursem ogłaszanym przez NBP z ostatniego dnia wypływu środków z rachunku bankowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wycenianie wpływów i wypływów środków z rachunku walutowego powinno odbywać się w oparciu o kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień operacji na rachunku walutowym. W obecnej sytuacji gdy Wnioskodawca nie dokonuje zakupu, ani sprzedaży nie występuje także faktyczne zastosowanie kursu waluty, tzn. nie dochodzi do przewalutowania otrzymanej należności przez bank, po konkretnym kursie, to prawidłowy jest kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień operacji. Wnioskodawca uważa, że nie dochodzi do faktycznego kupna lub sprzedaży waluty z każdej operacji. Tylko w przypadku sprzedaży w kantorze euro stosuje kurs kantorowy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 pkt 1 – 3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Stosownie natomiast do art. 24c ust. 3 pkt 1 – 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (art. 24c ust. 4 ww. ustawy). Jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 ww. ustawy). Przy czym, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 24c ust. 8 ww. ustawy, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej (art. 24c ust. 10 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż u podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, dokonujących transakcji w walutach obcych, powstają dwa rodzaje różnic kursowych:

*   różnice wynikające z przeprowadzanych transakcji gospodarczych, w przypadku gdy wartość uzyskanego przychodu, bądź poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego, o którym mowa w cyt. art. 24c ust. 6 ww. ustawy jest inna niż wartość tego przychodu, bądź kosztu z dnia faktycznego otrzymania, bądź wydatkowania środków pieniężnych, przeliczona według kursu faktycznie zastosowanego,
*   różnice od własnych środków pieniężnych zgromadzonych w walucie obcej przez podmiot gospodarczy, w tym także na rachunku bankowym, wynikające z ruchu środków na tym rachunku; różnice te powstają w przypadku, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia wpływu środków pieniężnych (wartości pieniężnych) jest inny niż kurs faktycznie zastosowany waluty z dnia wypływu tych środków (wartości).

Zauważyć przy tym należy, iż podatnicy, którzy ustalają różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową (wynikająca z cyt. art. 24c ww. ustawy), zaliczają odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów, bądź przychodów podatkowych wyłącznie tzw. zrealizowane różnice kursowe, tj. takie różnice, które powstają w momencie faktycznego przepływu środków pieniężnych w związku z realizowaniem transakcji gospodarczych wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej. Aby zatem doszło do powstania ww. różnic kursowych, musi mieć miejsce faktyczne otrzymanie, wydatkowanie, bądź przewalutowanie środków pieniężnych. Nie powstaną zatem różnice kursowe w rozumieniu ww. przepisów w przypadku, gdy podatnik dokona jedynie wypłaty środków z posiadanego konta walutowego, lecz nie wydatkuje ich na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższego wynika także, iż, co do zasady, dla celów ustalenia różnic kursowych, wartości wyrażone w walucie obcej należy przeliczać po kursie faktycznie zastosowanym. Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Uwzględniając wykładnię językową oraz systemową i celowościową tego pojęcia stwierdzić należy, iż faktycznie zastosowany kurs walutowy to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym faktycznie się posłużono przy przeprowadzaniu konkretnej operacji gospodarczej. Z kursem faktycznie zastosowanym w powyższym rozumieniu mamy zatem do czynienia w sytuacji, gdy w związku z otrzymaniem, bądź wydatkowaniem środków występuje operacja sprzedaży, bądź kupna waluty obcej po określonym kursie, lub też dochodzi do przewalutowania tych środków. Natomiast w przypadku, gdy przy regulowaniu zobowiązań, bądź otrzymaniu należności nie zachodzą ww. okoliczności, dla celów ustalenia różnic kursowych należy stosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania lub otrzymania zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której dokonuje transakcji w walucie obcej, zarówno za pośrednictwem konta walutowego, jak i w formie gotówkowej.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż:

*   w przypadku otrzymania od kontrahentów należności bezpośrednio na rachunek walutowy (tj. w sytuacji, gdy nie dochodzi do sprzedaży bankowi otrzymanej waluty, bądź przewalutowania środków) – w celu rozliczenia różnic kursowych, otrzymane środki należy przeliczać po kursie średnim ogłaszanym przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania tych środków,
*   w przypadku wypłaty środków z ww. rachunku, do czasu ich faktycznego wydatkowania, w ogóle nie powstaną podatkowe różnice kursowe,
*   w sytuacji wypłaty waluty z rachunku walutowego, a następnie jej wymiany w kantorze na złotówki i ich wpłacenia na rachunek złotówkowy w celu wykorzystania ich w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, mogą powstać różnice kursowe od środków własnych – dla ich ustalenia należy porównać wartość tych środków przeliczoną wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień ich wpływu na rachunek (o ile przy transakcji, w wyniku której środki te wpłynęły na rachunek walutowy nie doszło do faktycznego kupna waluty przez bank lub przewalutowania) z wartością tych środków przeliczoną po kursie kupna zastosowanym przez kantor,
*   w przypadku wypłaty waluty obcej z rachunku i zakupu za tę walutę oleju napędowego lub części samochodowych w innym dniu – należy ustalić różnice kursowe od przeprowadzonej transakcji poprzez porównanie wartości poniesionego kosztu (przeliczonego po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) z wartością wydatkowanych środków przeliczonych po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty, a także różnice kursowe od środków własnych, poprzez porównanie wartości wydatkowanych środków z dnia ich wpływu na rachunek bankowy przeliczonej po kursie faktycznie zastosowanym (bądź kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień wpływu na rachunek) z wartością tych środków z dnia ich faktycznego wydatkowania, ustalonej przy zastosowaniu kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień ich wydatkowania.

Z uwagi na powyższe, przedstawione we wniosku stanowisko w zakresie sposobu wyceny waluty dla celów ustalania różnic kursowych:

*   w przypadku otrzymania należności o kontrahentów bezpośrednio na rachunek walutowy oraz wypłaty waluty z ww. rachunku i jej wymiany w kantorze - jest prawidłowe,
*   w przypadku wypłaty waluty z ww. rachunku i zakupu za tę walutę oleju napędowego lub części samochodowych – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.