Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.473.2025.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-13
Teza: Po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu
zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art.
28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, że wartość
składników majątku nie ulegnie zmianie, bowiem rozliczenie
księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw.
metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy o
rachunkowości. Również w wyniku ww. reorganizacji, po
stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym
mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
przychód
spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część
przedsiębiorstwa
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem
spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 4
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8f
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:
        Komórka w dniu Podziału stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w
        rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT - jest prawidłowe;
        przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
        we wniosku spowoduje utratę przez Spółkę lub Spółkę Przejmującą prawa do
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek - jest prawidłowe;
        wskutek Podziału Spółka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem
        od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1
        pkt 4 Ustawy CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym
        podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychód w wysokości
        wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą
        ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1
        pkt 9 Ustawy CIT - jest prawidłowe;
        wskutek Podziału Spółka Przejmująca osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu
        ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód o którym mowa w art. 28m
        ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym
        podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w
        art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT - jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 31 lipca 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 22 września 2025 r. (data wpływu 22 września 2025 r.).
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
    1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
      A. Sp. z o.o.
    2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

      B. Sp. z o.o.
    Treść wniosku jest następująca.

## Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący Stroną postępowania (dalej: "Spółka Dzielona" lub
    "Wnioskodawca") jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością osób fizycznych i ma
    siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest polskim rezydentem podatkowym
    oraz w dniu, w którym nastąpi podział przez wydzielenie będzie opodatkowana na
    zasadach ryczałtu od dochodów spółek, zgodnie Rozdziałem 6b "Ryczałt od dochodów
    spółek" ustawy CIT.
    Zainteresowany niebędący Stroną ("Spółka Przejmująca") jest spółką z ograniczoną
    odpowiedzialnością tych samych osób fizycznych co Spółka Dzielona, również ma siedzibę
    na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym oraz w
    dniu, w którym nastąpi podział przez wydzielenie będzie opodatkowana na zasadach
    ryczałtu od dochodów spółek, zgodnie Rozdziałem 6b "Ryczałt od dochodów spółek"
    ustawy CIT.
    Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność hotelowa, którą
    Spółka prowadzi od około (...) lat, wraz z (...). Jednocześnie, od początku istnienia Spółki
    posiadała ona grunt, który planowała przeznaczyć pod inwestycje i przygotowywała
    dokumentację niezbędną do przeprowadzenia tego projektu, w tym: opracowania różnych
    koncepcji zabudowy i projektu budowlanego; dokumenty niezbędne do uzyskania
    pozwolenia na budowę dla projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego; dokumenty
    niezbędne do uzyskania przez Wnioskodawcę warunków technicznych przyłączy:
    wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, gazu oraz energii
    elektrycznej, różne opracowania projektowanego przedsięwzięcia deweloperskiego
    przygotowywane przez architektów, dokumentacja dotycząca złożenia wniosków o
    uzyskanie decyzji lokalizacyjnych na sieci sanitarne związanych z wybudowaniem sieci
    kanalizacji deszczowej i sanitarnej, która po wybudowaniu będzie przeniesiona na majątek
    Gminy oraz dotycząca uzyskania decyzji lokalizacyjnych na umieszczenie urządzeń
    kanalizacji sanitarnej i deszczowej w gruncie będącym własnością Gminy.
    Spółka planuje przeprowadzić duża inwestycję deweloperska, tj. budowę (...) bloków
    wielorodzinnych. Grunty inwestycyjne Spółki Dzielonej są zlokalizowane w innej
    miejscowości niż działalność hotelowa i działania gospodarcze na gruntach inwestycyjnych
    są skierowane do innej grupy klientów, bo działalność hotelowa wraz z (...) skierowana jest
    do turystów (...), a działalność deweloperska nastawiona jest na sprzedaż lokali
    mieszkalnych stałym mieszkańcom miasta.
    W związku z faktem, że działalność w zakresie wznoszenia budynków i sprzedaży
    nieruchomości stanowi zupełnie odmienny rodzaj działalności w stosunku do pierwotnej
    działalności Spółki, na początku roku 2024 Zarząd Spółki Dzielonej podjął uchwałę o
    wydzieleniu organizacyjnie i finansowo komórki organizacyjnej skupionej na
    przedsięwzięciu deweloperskim „C.”. Na mocy tej uchwały Wnioskodawca dokonał
    wyodrębnienia z przedsiębiorstwa Spółki komórki organizacyjnej („Komórka”), tj.
    składników majątkowych i osobowych związanych z realizacją przedsięwzięcia
    deweloperskiego ("Projekt"), i Spółka podjęła inne działania mające na celu wyodrębnienie
    tej działalności w aspekcie organizacyjnym i finansowym w ramach istniejącego
    przedsiębiorstwa., tj. zatrudniono Projekt Managera i powierzono mu obowiązki
    strategiczne, planistyczne i organizacyjne oraz wykonawcze i nadzorcze nad Projektem;
    powołano zespół projektowy - odpowiedzialny za wykonanie zadań zgodnie z
    harmonogramem, a także kierowników poszczególnych obszarów Projektu
    odpowiedzialnych za realizację prac w swoim obszarze kompetencji; wdrożono Regulamin
    projektu "C." określający zasady komunikacji w Komórce, a także zarządzania ryzykiem,
    zarządzania budżetem i finansami, zasady współpracy z interesariuszami, zasady
    zarządzania jakością. Ponadto przyjęto w Spółce Dzielonej Regulamin finansowo-

    budżetowy projektu „C.”, gdzie ustalono, że ewidencja księgowa Spółki Dzielonej musi
    umożliwiać przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań wyłącznie
    do Projektu, operacje finansowe Projektu są ewidencjonowane w ramach aktualnego
    planu kont, z oznaczeniem prefiksem lub w analityce, Komórka sporządza własny budżet
    obejmujący przychody, koszty, inwestycje i przepływy pieniężne. W wyniku wdrożenia tych
    regulaminów m.in. wydzielona została księgowość Komórki w postaci wyodrębnionej
    ewidencji kosztów i przychodów związanych z realizacją Projektu i założony został
    oddzielny od rachunek bankowy Komórki.
    W związku z istnieniem w Spółce Dzielonej potrzeby bardziej efektywnego zarządzania
    działalnością deweloperską planowane jest podzielenie Wnioskodawcy przez wydzielenie
    Komórki do Spółki Przejmującej na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000
    r. - Kodeks spółek handlowych. („Podział”). Jednocześnie pozostała część przedsiębiorstwa
    pozostanie w Spółce Dzielonej, tj. działalność hotelowa (...).
    Planowany Podział i przeniesienie Projektu ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej,
    będzie skutkował podwyższeniem kapitału zakładowego i zapasowego Spółki Przejmującej
    oraz obniżeniem kapitału zakładowego i zapasowego Spółki Dzielonej. Wspólnikami Spółki
    Dzielonej i Spółki Przejmującej są te same osoby fizyczne w takiej samej proporcji
    udziałów. Wartość majątku Spółki Dzielonej przypisana Spółce Przejmującej w planie
    podziału ustalona będzie w drodze wyceny rzeczoznawcy na poziomie nie niższym niż jego
    wartość rynkowa. W ramach Podziału nie jest przewidziane wniesienie żadnych dopłat, o
    których mowa w art. 529 § 3 i 4 KSH. Wartość rynkowa składników majątku przypisanego
    Spółce Przejmującej jest wyższa od wartości tych składników majątku wskazanej w
    księgach rachunkowych spółki Dzielonej. W wyniku planowanego Podziału, w stosunku do
    otrzymanych składników majątku Spółka Przejmująca przyjmie wartości wynikające z ksiąg
    Spółki Dzielonej, a nie wartość rynkową i rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone
    zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c UoR.
    Przedmiot przeniesienia w ramach Podziału
    W ramach planowanego Podziału, przedmiotem wydzielenia w Spółce Dzielonej będzie
    zespół składników materialnych i niematerialnych Komórki, obejmujące m.in. środki
    trwałe, inwestycje, środki pieniężne, umowy, regulaminy wewnętrzne, zobowiązania i
    należności Komórki. W ramach Podziału przeniesiona zostanie również (w zakresie w
    jakim jest w posiadaniu Spółki Dzielonej) dokumentacja dotycząca Projektu, obejmująca
    decyzje administracyjne, dokumentację techniczną związana z budową i funkcjonowaniem
    osiedla. Pierwotnym planem Wnioskodawcy było przeniesienie rachunków bankowych
    Komórki na Spółkę Przejmującą, jednakże ze względu na regulacje i wymogi bankowe nie
    będzie to możliwe. Niemniej na dzień Podziału Spółka Przejmująca posiadać będzie własny
    rachunek bankowy, na który przekazane zostaną wszystkie środki pieniężne dotyczące
    Projektu znajdujące się na rachunku Komórki na moment Podziału.
    Wyodrębnienie Komórki w Spółce Dzielonej
    W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji, jest możliwe i będzie możliwe na
    moment Podziału zidentyfikowanie elementów majątku Spółki Dzielonej
    przyporządkowanych do Komórki. Przede wszystkim poprzez odpowiednio
    przyporządkowane aktywa i zobowiązania pozwalające na prowadzenie wyżej opisanej
    działalności gospodarczej i odpowiednio przyporządkowane umowy. Ewidencja księgowa
    prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie w ramach Spółki
    Dzielonej przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do Projektu i możliwe jest
    wyodrębnienie działalności związanej z Projektem w sposób pozwalający na pełne
    ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych z nim związanych. System księgowy już teraz
    zapewnia (i będzie zapewniał na moment Podziału) możliwość zidentyfikowania i alokacji
    należności, zobowiązań oraz wszelkich przychodów i kosztów związanych z Projektem.
    Przypisanie do działalności związanej z Projektem przychodów i kosztów oraz aktywów i
    zobowiązań jest możliwe na skutek przypisania faktur związanych bezpośrednio z
    działalnością w zakresie tego projektu, zastosowania odpowiednich kluczy alokacji

    względem danych księgowych, w tym również, w przypadku niektórych dostawców usług,
    na podstawie uzyskanych osobno faktur dotyczących Projektu. Spółka Dzielona posiada i
    będzie posiadać na moment Podziału bilans i rachunek zysków i strat przygotowany dla
    celów zarządczych w odniesieniu do Komórki. Możliwe jest również, dla celów
    zarządczych, sporządzenie sprawozdania finansowego dla Projektu (tj. osobno dla
    Komórki i osobno dla działalności, która pozostanie w Spółce Dzielonej), czy też
    sporządzenie innych kluczowych wskaźników finansowych (opierających się na ewidencji
    księgowej lub elementach sprawozdania finansowego jak bilans lub rachunek zysków i
    strat) w odniesieniu do Projektu. Dla potrzeb Podziału, będzie sporządzony taki bilans.
    W oparciu o przekazany Projekt na rzecz Spółki Przejmującej, będzie możliwe samodzielne
    prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie realizacji przedsięwzięcia
    deweloperskiego bez konieczności angażowania innych składników majątku Spółki
    Dzielonej. Co do zasady, bezpośrednio po Podziale nie będzie więc konieczne podjęcie
    dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia i kontynuowania działalności. W
    przypadku tych umów lub składników majątku, które pomocniczo służyły działalności w
    zakresie Projektu oraz jednocześnie działalności Spółki Dzielonej (w zakresie działalności
    hotelowej) - w przypadku pozostawienia ww. usług lub składników majątku w Spółce
    Dzielonej, Spółka Przejmująca zapewni we własnym zakresie kontynuację pomocniczych
    usług/korzystanie z określonych składników majątku na podstawie odrębnych umów
    zawartych przez Spółkę Przejmującą ze Spółką Dzieloną, bądź też zawartych przez Spółkę
    Przejmującą z zewnętrznymi dostawcami lub przy wykorzystaniu własnych zasobów Spółki
    Przejmującej. Usługi te, jako pomocnicze, nie będą jednak decydować o możliwości
    realizacji działalności związanej z Projektem, lecz jedynie będą wspomagać
    funkcjonowanie w ramach niezależnego podmiotu gospodarczego.
    Komórka obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań
    gospodarczych. Świadczą o tym w szczególności podejmowane w ramach Komórki
    wszelkie działania zmierzające do zrealizowania zaplanowanej inwestycji, jak również
    pierwotne wyodrębnienie Komórki, która jest odpowiedzialna za wykonanie inwestycji. W
    szczególności w ramach Komórki (bez udziału pozostałych struktur funkcjonujących w
    ramach Spółki) dokonywane są lub zostały działania zmierzające do zawierania umów
    dotyczących projektów architektonicznych, projektów budowlanych, występowanie z
    wnioskami o udzielenie warunków uzyskania przyłączenia do mediów czy też uzyskanie
    pozwoleń na budowę. W ramach Komórki realizowane są prawa i obowiązki dotyczące
    umów o prace projektowe, umów o usługi marketingowe (jak również będą realizowane
    prawa i obowiązki dotyczące umów o roboty budowlane, kiedy umowy takie zostaną
    zawarte). Zadania dotyczące realizacji omawianej inwestycji wykonywane są przez
    przypisany do Komórki personel. W odniesieniu do spraw pracowniczych, to Spółka
    Dzielona zakłada, że w dniu Podziału dojdzie do przejścia pracowników przypisanych do
    Komórki w ramach przejścia zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę w myśl
    art. 231 ustawy - Kodeks Pracy, o ile na dzień Podziału w ramach Komórki będą
    zatrudnieni pracownicy. Aktualnie Projekt Manager, personel projektowy i kierownicy są
    zatrudnieni na podstawie umów zlecenia.
    W odniesieniu do sprawy pozostałej w Spółce Dzielonej działalności gospodarczej należy
    podkreślić, że wydzielenie Komórki realizującej projekt deweloperski do Spółki
    Przejmującej nie wpłynie na możliwość kontynuowania przez Spółkę Dzieloną działalności
    hotelowej w takim samym zakresie jak jest ona prowadzona obecnie, bowiem żaden ze
    składników majątkowych Spółki Dzielonej przypisany do Komórki nie jest niezbędny do
    prowadzenia hotelowej działalności tej spółki.
    Uzasadnienie planowanego Podziału
    Planowany Podział ma na celu przede wszystkim rozdzielenie do odrębnych podmiotów
    prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności związanych z odrębnymi
    dziedzinami gospodarczymi Spółki Dzielonej. Głównym motywem Podziału jest także
    potrzeba dostosowania struktury organizacyjnej i portfela aktywów w celu uzyskania

    korzystniejszych warunków finansowych oraz zwiększenia elastyczności w zarządzaniu.
    Przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie pozwoli na lepsze
    dostosowanie działania Spółki Dzielonej do dynamicznie zmieniających się warunków
    rynkowych oraz umożliwi skoncentrowanie się na dalszym rozwoju poszczególnych
    obszarów działalności. Celem jest także zmniejszenie ryzyka prowadzonej działalności
    (niekumulowanie wszystkich istotnych aktywów w jednym podmiocie), ułatwienie
    refinansowania poszczególnych kategorii aktywów oraz zwiększenie elastyczności
    ewentualnego zbycia części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora (np.
    poprzez sprzedaż udziałów w spółce lub samego aktywa). Tym samym Podział ma
    uzasadnienie biznesowe.
    Zgodnie z definicją zawartą w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 8, działalność
    deweloperska oznacza działalność gospodarczą, obejmującą wykonywanie jednego lub
    więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie
    budynków i ich odsprzedaży w całości lub ich części.
    Z kolei przez przedsięwzięcie deweloperskie należy rozumieć proces, w wyniku realizacji
    którego na rzecz nabywcy lub nabywców ustanowiona lub przeniesiona zostaje odrębna
    własność lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu (np. biurowym,
    handlowym, magazynowym), jak też własność budynku lub jego części wraz z
    przynależnym gruntem lub prawem wieczystego użytkowania gruntu oraz z przynależnymi
    obiektami infrastruktury. Przedsięwzięcie deweloperskie obejmuje budowę lub
    przebudowę, a także czynności faktyczne i prawne niezbędne do rozpoczęcia budowy oraz
    oddania obiektu budowlanego do użytkowania, a w szczególności nabycie praw do
    nieruchomości, na której posadowiona jest lub będzie budowa, przygotowanie projektu
    budowlanego lub nabycie praw do projektu budowlanego i uzyskanie wymaganych
    zezwoleń administracyjnych określonych odrębnymi przepisami.
    Pytania
    1) Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku Komórka w dniu Podziału
      stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e
      ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: "Ustawa VAT"), w związku z czym opisana
      transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na
      podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT?
    2) Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku Komórka w dniu Podziału
      stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4
      Ustawy CIT?
    3) Czy przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w okolicznościach opisanych
      we wniosku spowoduje utratę przez Spółkę lub Spółkę Przejmującą prawa do
      opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek?
    4) Czy wskutek Podziału Spółka osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem
      od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4
      Ustawy CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
      dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychód w wysokości wartości
      rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na
      dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy
      CIT?
    5) Czy wskutek Podziału Spółka Przejmująca osiągnie dochód podlegający
      opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód o którym
      mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu
      zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o
      którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT?
    Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania nr 2-5 w zakresie podatku
    dochodowego od osób prawnych.

    Odnośnie pytania nr 1 w zakresie podatku od towarów i usług, wydane zostanie odrębne
    rozstrzygnięcie.
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 2
    W ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych we wniosku Komórka
    stanowić będzie zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4
    Ustawy CIT.
    Zgodnie z treścią wspomnianego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w
    istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
    zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
    zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
    zadania.
    Jak wynika z treści analizowanego przepisu, z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa
    mamy do czynienia, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:
    a) Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
    b) Zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie,
    c) Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
    d) Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące określone zadania gospodarcze.
    Ustawodawca nie definiuje jednak, w jaki sposób ustalić, że wspomniane przesłanki
    zostały spełnione - konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego przypadku. Nie
    ulega jednak wątpliwości, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie stanowi "prostej
    sumy" określonych składników, przy pomocy których można prowadzić określoną
    działalność, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Niezbędne jest zatem, by
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań), a nie "przypadkowy" ich zbiór. Zespół ten musi
    ponadto zostać wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie podatnika, przy czym
    wyodrębnienie nastąpić powinno na trzech płaszczyznach - organizacyjnej, finansowej i
    funkcjonalnej. Dodatkowo zespół składników stanowiący zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa musi posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne
    przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.
    Wyodrębnienie organizacyjne. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w celu realizacji
    przedsięwzięcia deweloperskiego powołano odpowiednią komórkę organizacyjną
    odpowiedzialną za realizację określonych funkcji zadań przypisanych do tej działalności
    oraz zatrudniono osoby posiadające odpowiednie kompetencje w tym zakresie. Komórka
    jest niezależnym od podstawowej działalności gospodarczej Spółki obszarem prowadzonej
    przez Spółkę działalności i wykorzystuje odrębny zespół składników majątkowych. Z
    działalnością Spółki w obszarze Projektu wiąże się zaciąganie i obsługa zobowiązań z
    odrębnych tytułów od działalności hotelowej, a także osiąganie przychodów z tytułu
    odrębnego rodzaju działalności.
    Wyodrębnienie na płaszczyźnie finansowej oznacza sytuację, w której sposób
    prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie
    majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie można
    oczywiście utożsamiać wyodrębnienia finansowego z pełną "samodzielnością finansową"
    która ma miejsce w przypadku odrębnego w sensie prawnym podmiotu gospodarczego.
    Dla spełnienia tej przesłanki wystarczające jest wyodrębnienie w ewidencji księgowej

    wspomnianych wyżej elementów w sposób pozwalający na ustalenie wyniku finansowego
    oraz stanu majątku i zobowiązań części przedsiębiorstwa realizującej określone zadania
    gospodarcze.
    W ocenie Zainteresowanych w analizowanym stanie faktycznym również i ta przesłanka
    będzie spełniona. Komórka nie prowadzi osobnych ksiąg rachunkowych, niemniej jednak
    w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej wyodrębniono dodatkowe konta wynikowe,
    pozwalające na identyfikację związanych z działalnością Komórki przychodów oraz
    kosztów - tym samym prowadzona ewidencja księgowa pozwala na identyfikację
    związanych z działalnością Komórki przychodów oraz kosztów, należności i zobowiązań.
    Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne rozumieć należy jako przeznaczenie zespołu
    składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. I ta przesłanka jest w opisanej
    we wniosku sytuacji zdaniem Zainteresowanych spełniona. Zarówno składniki tworzące
    Komórkę, jak i te nieprzypisane do niego, służą prowadzeniu przez Spółkę Dzieloną
    działalności w dwóch odmiennych rodzajowo obszarach. Zamiarem Spółki Przejmującej
    jest pełna kontynuacja działalności Spółki w zakresie Projektu z wykorzystaniem nabytych
    wskutek Podziału składników. Jednocześnie po Podziale Spółka Dzielona kontynuować
    będzie prowadzenie działalności hotelowej w dotychczasowym, niezmienionym zakresie, z
    wykorzystaniem dotychczas wykorzystywanych zasobów, opisanych wcześniej.
    W związku z powyższym uznać należy, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku
    Komórka stanowić będzie zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a
    pkt 4 Ustawy CIT.
    Ad 3
    W ocenie Zainteresowanych przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie w
    okolicznościach opisanych we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę Dzieloną lub
    Spółkę Przejmującą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c i d Ustawy CIT podatnik opodatkowany ryczałtem traci
    prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
    c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
    podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części, chyba że:
        podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
        opodatkowany ryczałtem albo
        podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia
        lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie
        finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie
        transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,
    d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
    podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub
    wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Na podstawie bowiem art. 28j ust. 1 Ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać
    podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
    1) (uchylony),
    2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym,
    liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:
    a) z wierzytelności,

    b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
    c) z części odsetkowej raty leasingowej,
    d) z poręczeń i gwarancji,
    e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,
    f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
    g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
    przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod
    względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
    3) podatnik:
    a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne
    etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez
    okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym
    nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni
    przypadających w roku podatkowym lub
    b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
    przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty
    wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co
    najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami
    tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem
    podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z
    dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27
    sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków
    publicznych;
    4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej,
    prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo- akcyjnej, której
    odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne
    nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako
    założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo
    stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i
    beneficjentów fundacji rodzinnej;
    5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu
    inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w
    spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do
    otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub
    innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z
    MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
    7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru,
    do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca
    pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.
    Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki
    określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre
    kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.
    W myśl bowiem art. 28k ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT, przepisów niniejszego rozdziału nie
    stosuje się do podatników, którzy:
    a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo
    b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

        uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część
        przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości
        przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej
        według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w
        pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym
        wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość
        tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
        składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych
        podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych
        likwidowanych podatników
        w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w
        roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż
        przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.
    Zgodnie z art. 28k ust. 2 Ustawy CIT, w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub
    wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się
    odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.
    Jednocześnie ustawodawca przewidział sytuacje, w których podatnik może utracić prawo
    do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. W myśl bowiem art. 28I ust. 1 Ustawy
    CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:
    1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy
    podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;
    2) (uchylony)
    3) roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o
    których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;
    4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:
    a) podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-
    6,
    b) podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych
    nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,
    c) podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału
    podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części, chyba że:
        podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
        opodatkowany ryczałtem albo
        podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem
        przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi
        sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w
        art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
        składnikami majątku,
    d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału
    podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub
    wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

    W kontekście postawionego pytania wskazać należy, że utratą prawa do opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek mogą skutkować działania o charakterze
    restrukturyzacyjnym. Przypadki prowadzące do utraty tego prawa zostały enumeratywnie
    wymienione w powołanym wyżej przepisie art. 28I Ustawy CIT.
    Z treści art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwsze Ustawy CIT wynika w szczególności, że
    podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku
    poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w
    drodze podziału podmiotów, chyba że podmiot dzielony jest opodatkowany ryczałtem.
    Z kolei z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d Ustawy CIT wynika w szczególności, że podatnik
    opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku
    poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot
    w drodze podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, chyba że podmiot
    przejmujący jest opodatkowany ryczałtem Ustawodawca wyraźnie zatem dopuścił
    możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od spółek, pomimo dokonanych działań
    restrukturyzacyjnych m.in. w sytuacji przewidzianej w art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c oraz lit. d
    tego przepisu Ustawy CIT.
    Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotów "chyba że" ustawodawca dopuścił możliwość
    opodatkowania w formie ryczałtu, mimo że podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w
    drodze podziału podmiotów lub podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze
    podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie. Możliwość opodatkowania w
    formie ryczałtu (kontynuowania opodatkowania w tej formie) ma miejsce wtedy, gdy
    zarówno podmiot dzielony jak i podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że:
        Spółka opodatkowana w formie ryczałtu od dochodów spółek, dokona podziału
        przez wydzielenie ze swojego majątku zespołu składników składających się na
        Komórkę,
        Spółka Przejmująca jako podmiot przejmujący te składniki będzie na dzień podziału
        opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek.
    Zatem w sytuacji, w której zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca - do której
    wydzielony zostanie zespół składników składający się na Komórkę, będą opodatkowane
    ryczałtem od dochodów spółek, to zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. c tiret pierwsze Ustawy
    CIT Spółka Przejmująca nadal będzie mogła być opodatkowana wspomnianym ryczałtem.
    Analogicznie, również Spółka zgodnie z art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. d Ustawy CIT nadal będzie
    mogła być opodatkowana wspomnianym ryczałtem mimo przeprowadzonych działań
    restrukturyzacyjnych.
    Stanowisko Zainteresowanych potwierdzane było przez Dyrektora Krajowej informacji
    Skarbowej w interpretacjach indywidualnych, w szczególności z dnia 13 lutego 2024 r.
    (znak: 0111-KDIB1-1.4010.729.2023.1.RH) i z dnia 9 stycznia 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-
    2.4010.607.2023.1.MC).
    Zatem w ocenie Zainteresowanych przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej przez
    wydzielenie w okolicznościach opisanych we wniosku nie spowoduje utraty przez Spółkę
    Dzieloną lub Spółkę Przejmującą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Ad 4
    W ocenie Zainteresowanych wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka
    Dzielona nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, jak
    również przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychodu w wysokości wartości

    rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na
    dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający:
    1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w
    jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
    przeznaczony:
    a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
    podzielonego zysku) lub,
    b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
    ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
    2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
    3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
    4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
    drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
    5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
    opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie
    zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku
    podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
    6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości
    zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie
    zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji
    gospodarczych).
    W myśl art. 28m ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty
    zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).
    W ocenie Zainteresowanych żaden z przypadków opisanych w art. 28m ust. 1, punktach
    od 1 do 6 Ustawy CIT nie znajdzie w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowania. O ile
    zdarzenia kreujące obowiązek podatkowy opisane w punktach od 1 do 3 oraz 5 i 6 ustępu
    1 artykułu 28 m niewątpliwie nie będą rezultatem dokonania podziału Spółki przez
    wydzielenie, analizie poddać należy podstawę prawną powstania dochodu podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem opisaną w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy. Zgodnie z tym
    przepisem opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości
    rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
    niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany
    wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia
    podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części.
    W myśl art. 28m ust. 6 wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4,
    określa się:
    1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
    majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji,
    aktywów lub ryzyk;
    2) zgodnie z art. 11c-w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Zgodnie zaś z ust. 7 ww. artykułu ustawy, przez wartość podatkową składnika majątku, o
    której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek

    formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej
    formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został
    przez niego odpłatnie zbyty.
    W kontekście analizowanego zdarzenia przyszłego należy zwrócić uwagę na jasne
    językowe brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy. Zgodnie z treścią przepisu,
    opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce ponad wartość
    podatkową wartości rynkowej składników majątku:
        przejmowanego lub
        wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego - w przypadku łączenia, podziału,
        przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
        przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Brzmienie przepisu sugeruje, że dochód osiągnąć może podatnik, który majątek przejmuje
    (w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów), lub który majątek wnosi (w
    przypadku wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części). Oznacza to, że w przypadku restrukturyzacji polegających na
    łączeniu, podziale (w tym przez wydzielenie lub wyodrębnienie) dochodu podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem nie osiąga uczestnik restrukturyzacji, który nie przejmuje
    majątku (bo to jego majątek jest przejmowany przez inny podmiot), i (w przypadku
    transakcji wniesienia aportu) który nie wnosi wkładu niepieniężnego do innego podmiotu.
    Zatem na gruncie analizowanego zdarzenia przyszłego Spółka Dzielona, jako przedmiot
    procesu podziału przez wydzielenie nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu
    ryczałtem, gdyż to jej majątek będzie przejmowany przez Spółkę Przejmującą. Zatem
    wskutek planowanego Podziału Spółka Dzielona nie osiągnie dochodu podlegającego
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym
    mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.
    Spółka wskutek dokonania podziału nie osiągnie również przychodu podlegającego
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w
    szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych
    przeniesionych na Spółkę przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień
    wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym
    jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art.
    22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
    W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy za przychody z zysków kapitałowych uważa się
    przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w
    tym:
        przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
        następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej
        lub spółki, - przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        przychody spółki dzielonej.
    Ponadto zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa
    się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14,
    są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na
    skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek

    podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki
    przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub
    wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się
    odpowiednio.
    Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy, do przychodów nie zalicza się, w spółce
    podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale
    przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w
    spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników
    majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień
    podziału lub wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.
    Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy, przepisów ust. 4 pkt 3e- 3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d
    nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia
    spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest
    uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana
    udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym
    lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania.
    W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają
    zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
    spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
    spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
    należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich
    dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
    państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości
    swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących
    w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa
    w art. 3 ust. 1.
    Bezsprzecznie zbiór aktywów i pasywów pozostających w Spółce Dzielonej (działalność
    hotelowa) stanowić będzie zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. W odniesieniu do
    Komórki, jak wynika ze stanowiska własnego Zainteresowanych w zakresie dotyczącym
    pytania nr 2, w okolicznościach przedstawionych we wniosku Komórka także stanowić
    będzie zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Jak
    wynika z opisu zdarzenia przyszłego, zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca, są
    polskimi spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającymi na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Planowany
    Podział przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w
    szczególności głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub
    uchylenie się od opodatkowania.
    W świetle zatem przytoczonych wyżej przepisów Ustawy CIT uznać należy, że wskutek
    dokonanego podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona nie osiągnie dochodu
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochodu,
    o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, jak również przychodu podlegającego
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w

    szczególności przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych
    przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień
    wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.
    Ad 5
    W ocenie Zainteresowanych wskutek planowanego Podziału Spółka Przejmująca nie
    osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w
    szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, nie osiągnie
    też przychodu podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym
    od osób prawnych, w tym przychodu, o którym mowa w art. art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f
    Ustawy CIT.
    W tym miejscu należy przywołać brzmienie poszczególnych ustępów art. 28m Ustawy CIT
    cytowanych w ramach stanowiska własnego w zakresie pytania nr 4.
    W pierwszej kolejności pochylić się nad przypadkiem, o którym mowa w art. 28m ust. 1
    pkt 4 Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub
    wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
    (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W myśl art. 28m ust. 6 Ustawy CIT, wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w
    ust. 1 pkt 4, określa się:
    1) zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
    majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji,
    aktywów lub ryzyk;
    2) zgodnie z art. 11c ustawy-w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Co do zasady więc, wartość tych składników majątku określa się na podstawie cen
    rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i
    gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i
    miejsca zbycia albo świadczenia.
    Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 7 Ustawy CIT, przez wartość podatkową składnika majątku,
    o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek
    formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej
    formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został
    przez niego odpłatnie zbyty.
    Z powyższych przepisów należy wnioskować, że każda reorganizacja skutkująca czy to
    zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku łączenia czy podziału), czy
    modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia) podatkowo traktowana jest
    jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zmiany
    wartości składników majątku.
    Niemniej jednak, nadejście momentu ustalania dochodu nie oznacza, iż taki dochód do
    opodatkowania powstanie, tj. sformułowanie to oznacza jedynie, że na ten moment
    należy dokonać weryfikacji powstania potencjalnego dochodu do opodatkowania.
    Metoda łączenia udziałów
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, że udziałowcy Spółki Dzielonej w
    wyniku planowanego podziału nie utracą kontroli nad żadną ze spółek (ani Spółką
    Dzieloną, ani Spółką Przejmującą), rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone
    zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c UoR.

    Rozliczenie połączenia spółek dla celów rachunkowych metodą łączenia udziałów oznacza,
    że poszczególne pozycje odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów
    połączonych spółek zostaną zsumowane według ich wartości wynikających z ksiąg
    rachunkowych każdej ze spółek według stanu na dzień połączenia. Zatem dla potrzeb
    wyceny księgowej w spółce przejmującej zostają zachowane wartości księgowe tych
    składników majątkowych przyjęte przez spółkę przejmowaną.
    Zgodnie z art. 44d UoR, przepisy art. 44a-44c ustawy stosuje się odpowiednio w
    przypadku nabycia przez jednostkę zorganizowanej części innej jednostki, w tym również
    w razie podziału spółek (w tym analizowanego w niniejszym wniosku podziału przez
    wydzielenie). Jak wskazuje m.in. M. Frendzel (Ustawa o rachunkowości. Komentarz, wyd.
    VI, red. E. Walińska, Warszawa 2023): "Artykuł 44d u.rach. rozszerza zakres przepisów
    zawartych w art. 44a-44c u.rach. do transakcji nabycia zorganizowanej części innej
    jednostki, a także do transakcji podziału spółek. W związku z tym podmioty
    przeprowadzające takie transakcje powinny stosować metodę nabycia (art. 44b) lub
    metodę łączenia udziałów (art. 44c u.rach.) jako podstawę do przygotowania sprawozdań
    finansowych podzielonych spółek."
    W przypadku metody łączenia udziałów dochodzi do przeniesienia odpowiednich pozycji
    bilansowych spółki dzielonej do bilansu spółki przejmującej bez dodatkowego
    aktualizowania ich wartości, nie następuje natomiast aktualizacja wartości składników do
    ich wartości godziwej (jak ma to miejsce w przypadku tzw. metody nabycia).
    W ocenie Zainteresowanych powyższe jest kluczowe przy interpretacji przepisów art. 28m
    ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT i to zarówno w świetle literalnej wykładni tego przepisu jak i celu
    tej regulacji w ramach całego systemu opodatkowania spółek "estońskim CIT".
    Powyższe potwierdza także praktyka Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w
    Interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF
    wskazał, że: "Z opisu rozpatrywanej sprawy wynika, że każdy składnik majątku Spółki
    Przekształcanej będzie miał w księgach Spółki Przekształconej taką samą wartość. W
    procesie przekształcenia nie będzie dokonywana wycena rynkowa składników majątku
    żadnej ze spółek. Wszelkie kwotowe parametry przekształcenia będą bazowały wyłącznie
    na wartościach księgowych. W tej sytuacji nie wystąpi zatem dochód z tytułu zmiany
    wartości składników majątku na skutek planowanego przekształcenia spółki. Zatem,
    zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że na skutek planowanego przekształcenia
    Wnioskodawcy w Spółkę Przekształconą w okresie opodatkowania Wnioskodawcy
    Ryczałtem nie powstanie, ani w Spółce, ani w Spółce Przekształconej określony w art. 28m
    ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku."
    Interpretacja ta odnosi się co prawda do przekształcenia, nie przejęcia, lecz nie ma to
    istotnego znaczenia, gdyż art. 28m ust. 1 pkt 4 w katalogu restrukturyzacji skutkujących
    powstaniem dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątków wymienia, obok
    połączenia i podziału, także przekształcenie - zatem ustawodawca traktuje to zdarzenia
    jako równoważne z perspektywy opodatkowania "estońskim CIT" i powstania nadwyżki
    wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych
    składników.
    Brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód
    odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub
    wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
    (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W przypadku interpretacji przepisów
    prawa podatkowego, dotyczących obowiązków podatkowych podatnika, w szczególności
    zakresu jego opodatkowania, nie ulega wątpliwości, że pierwszeństwo należy nadać
    wykładni literalnej, zgodnie z którą, uzupełnioną o zasadę racjonalnego ustawodawcy,

    każdemu sformułowaniu znajdującemu się w tekście prawnym, należy nadać odpowiednie
    znaczenie. Literalna wykładnia zwrotu, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega "dochód
    z tytułu zmiany wartości składników majątku" nakazuje przyjąć, że w analizowanym
    przypadku opodatkowaniu podlega jedynie powstała nadwyżka wartości rynkowej na
    wartością podatkową przenoszonych na Spółkę Przejmującą składników majątku, która
    dokonuje się w wyniku zmiany wartości tych składników. Znaczenia zwrotu "zmiana
    wartości składników majątku" nie powinno się zatem rozszerzać na przeniesienie
    składników majątku na podmiot przejmujący, w sytuacji, gdy w związku z przeniesieniem
    nie dojdzie do zmiany wartości rynkowej tych składników - zastosowanie metody łączenia
    udziałów wyklucza taką możliwość. Dodatkowo, na zakaz rozszerzającej wykładni na
    niekorzyść podatnika wskazuje powszechnie aprobowany wyrok Trybunału
    Konstytucyjnego, sygn. akt TK P 33/09), gdzie wskazano, że komponentami podniesionej
    do rangi konstytucyjnej zasady nullum tributum sine lege są zakazy wykładni
    rozszerzającej na niekorzyść podatników. Rozszerzenie znaczenia zwrotu "dochód z tytułu
    zmiany wartości składników majątku" na samo przeniesienie składników majątku na
    Spółkę Przejmującą stanowiłoby naruszenie głównej zasady prawa podatkowego.
    Z uwagi na powyższe, mając na względzie, że w ramach planowanego podziału znajdzie
    zastosowanie metoda łączenia udziałów, polegająca na przeniesieniu wartości księgowych
    Spółki do ksiąg Spółki Przejmującej bez jakichkolwiek zmian, nie należy uznawać, iż w
    wyniku podziału dojdzie do zmiany wartości składników majątku Spółki, w związku z czym
    Spółka Przejmująca nie powinna rozpoznać podstawy do opodatkowania ryczałtem od
    dochodów spółek, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.
    Nawet gdyby przyjąć, że wykładnia literalna nie daje jednoznacznych odpowiedzi,
    należałoby wtedy skłonić się ku innym rodzajom wykładni, lecz w analizowanej sytuacji,
    zarówno wykładnia celowościowa, jaki i systemowa dają tożsamy wynik, bowiem celem
    "estońskiego CIT" jest opodatkowanie efektywnej dystrybucji zysku, natomiast zasadą
    systemową czynności restrukturyzacyjnych jest ich neutralność podatkowa - co szerzej
    zostało omówione poniżej.
    Ryczałt od dochodów spółek - cel regulacji
    Zdaniem Zainteresowanych przy wykładni analizowanego art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT
    oraz systemowych zasad leżących u podstaw opodatkowania "estońskim CIT", nie można
    pominąć celu i założeń z jakimi wprowadzono ten przepis do Ustawy CIT w ramach
    systematyki przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek. Przepisy te wprowadziły
    do Ustawy CIT zasadniczą zmianę w odniesieniu do podstawy opodatkowania w tym
    nowym reżimie podatkowym względem zasad ogólnych - podstawą do obliczenia podatku
    stał się wynik bilansowy, w odróżnieniu od "wyniku podatkowego". Co prawda podstawą
    opodatkowania w reżimie "estońskiego CIT" jest kwota wypłaconej dywidendy lub szerzej
    kwota "skonsumowanego" przez wspólników zysku, niemniej jednak w każdym przypadku
    chodzi o zysk księgowy ustalany w oparciu o przepisy UoR. Niemniej jednak przeniesienie
    wyniku bilansowego na grunt prawa podatkowego, poprzez ustalenie podstawy
    opodatkowania w oparciu o wynik bilansowy nie zawsze jest w pełni adekwatne w
    kontekście celów regulacji. Inne są bowiem cele ustawy o rachunkowości i ustawy
    podatkowej.
    Jednym z głównych celów ustawy o rachunkowości jest rzetelna prezentacja sytuacji
    finansowej spółki, tak aby decyzje zarządu i właścicieli nie prowadziły do pokrzywdzenia
    innych podmiotów obrotu gospodarczego. Tym samym regulacje te cechować się będą
    ostrożnością w szacowaniu zysku spółki, który następnie mógłby być wypłacony w formie
    dywidendy. Efektywnie zatem zysk ten jest obniżany przez różnego rodzaju rezerwy i inne
    narzędzia księgowe. Tymczasem celem przepisów podatkowych jest maksymalizacja
    podstawy opodatkowania, a ściślej rzecz biorąc takie skorygowanie wyniku bilansowego,
    by wyeliminować z kalkulacji czynniki mogące prowadzić do sztucznego zaniżenia
    podstawy opodatkowania (np. poprzez wyłączenie pewnych rodzajów wydatków z
    kosztów uzyskania przychodów).

    Artykuł 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT jest regulacją mającą podobny cel - ma w
    szczególności przeciwdziałać dostępnym na gruncie UoR możliwościom aktualizacji w
    księgach rachunkowych wartości składników aktywów i zobowiązań podmiotów
    przejmowanych, dzielonych lub łączących się do ich wartości godziwej (rynkowej). 0 ile
    taka aktualizacja jest racjonalna z perspektywy odzwierciedlenia finansowego obrazu
    jednostki, to jednak nie jest ona pożądana z perspektywy ustawodawcy podatkowego. W
    sferze podatkowej, w warunkach opodatkowania "estońskim CIT" taka aktualizacja
    wartości składników w podmiocie przejmującym w dalszej perspektywie mogłaby
    prowadzić do zwiększenia wartości, np. środków trwałych podlegających amortyzacji, a
    zwiększone w wyniku tego wartości odpisów amortyzacyjnych (względem tych wartości
    ujmowanych przed podziałem w podmiocie dzielonym) wpływałyby na zmniejszenie zysku
    netto podmiotu przejmującego w okresie opodatkowania ryczałtem, a więc
    zniekształcałyby wynik podatkowy (poprzez wpływ na podstawę opodatkowania
    ryczałtem). Dlatego wprowadzenie opodatkowania "od zmiany wartości składników
    majątkowych" - jak na to wskazuje literalnie brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT,
    które to sformułowanie w ocenie Zainteresowanych samo w sobie ma znaczenie w
    przedmiotowej sprawie, na etapie przekształcenia, połączenia lub podziału stanowi
    racjonalny instrument przeciwdziałania przez ustawodawcę erozji bazy podatkowej na
    potrzeby opodatkowania "estońskim CIT", które mogłoby występować w wyniku
    wybranych działań restrukturyzacyjnych skutkujących aktualizacją wartości bilansowej
    składników majątkowych w księgach podmiotu przejmującego.
    Konsekwentnie, art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT ma w ocenie Zainteresowanych
    zastosowanie wyłącznie w tych sytuacjach, w których w wyniku wskazanych w Ustawie CIT
    zdarzeń restrukturyzacyjnych do takiej aktualizacji realnie dochodzi - takie
    przeszacowanie może mieć realny wpływ na bazę podatkową dla określenia wysokości
    podatku w ramach ryczałtu od dochodów spółek. A contrario, art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy
    nie ma zastosowania w takich sytuacjach, w których przepisy prawa bilansowego na taką
    aktualizację nie zezwalają. Gdy w ramach podziału nie dochodzi do ustalenia wartości
    przejmowanych składników majątkowych na poziomie rynkowym, co ma miejsce przy
    zastosowaniu metody łączenia udziałów, wyeliminowane jest ryzyko erozji bazy
    podatkowej. Potwierdzenie powyższego znajduje również w doktrynie, gdzie wskazano, że
    dochód (do opodatkowania ryczałtem) ustala się jako nadwyżkę wartości rynkowej
    składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
    niepieniężnego ponad ich wartość podatkową. Jeśli w wyniku przekształcenia podmioty
    przeniosą wartości składników bez zmian ich wartości, dochód do opodatkowania nie
    wystąpi (P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz.
    Podatki i rachunkowość, wyd. XV, Warszawa 2024, art. 28 (m).).
    Uzasadnienie do projektu ustawy.
    W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż szczególny reżim opodatkowania, jakim jest
    ryczałt od dochodów spółek, oparty został na zasadzie, że przedmiotem opodatkowania
    jest efektywna dystrybucja zysku. Jak wynika bowiem z uzasadnienia rządowego projektu
    ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych
    innych ustaw (druk nr 643) ("Uzasadnienie do projektu ustawy"): ryczałt od dochodów
    spółek to (...) system wzorowany na systemie estońskim (i pokrewnych: łotewskim,
    węgierskim, gruzińskim) wiążący dochód do opodatkowania z kategoriami prawa
    bilansowego i polegający na zmianie momentu powstania obowiązku podatkowego. (...)
    Intencją projektodawcy jest opodatkowanie dystrybucji zysku (już w momencie podjęcia
    uchwały o celu przeznaczeniu tego zysku) i wypłat równoważnych takiej dystrybucji, w tym
    między innymi świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub
    podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi
    udziałowcami (akcjonariuszami) (tzw. ukryte zyski). Głównym przedmiotem
    opodatkowania "estońskim CIT" jest zatem efektywna dystrybucja zysku. Reżim
    "estońskiego CIT" ma służyć zatrzymaniu majątku oraz aktywów w spółkach w celu
    podejmowania dalszych działań inwestycyjnych.

    Opodatkowanie przejęcia składników majątkowych Spółki stoi zatem w analizowanym
    przypadku w sprzeczności względem intencji ustawodawcy. Powyższe nie wyklucza, iż dla
    potrzeb interpretacji przepisów o "estońskim CIT" jest możliwe dopuszczenie
    opodatkowania innych zdarzeń relewantnych z perspektywy podatkowej. Niemniej jednak
    opodatkowaniu podlega przede wszystkim dystrybucja zysków na rzecz podmiotów
    uprawnionych, a przepisów o ryczałcie w stosunku do innych zdarzeń nie powinno
    interpretować się w sposób rozszerzający, jeśli nie stanowią "ekonomicznego
    ekwiwalentu" dystrybucji zysków.
    Wyjaśnienia podatkowe dotyczące "estońskiego CIT"
    Rozumowanie Zainteresowanych potwierdza również treść "Przewodnika do ryczałtu od
    dochodów spółek" z dnia 23 grudnia 2021 r., stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów
    prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienie podatkowe), o
    których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Jak wskazano w pkt 65
    przewodnika, w dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty
    wartości majątku powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj.
    łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia przez osobę fizyczną w
    drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Dochód
    ten ustala się jako nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego,
    przekształcanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich
    wartość podatkową. Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem
    jest uzasadnione przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego
    spółki, ale również możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub
    przekształcanych aktywów (w następstwie restrukturyzacji).
    Wobec tego ratio legis art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT jest opodatkowanie w przypadku
    dokonania aktualizacji wartości składników majątku podmiotu przejmowanego do
    wartości godziwej (rynkowej), do którego w procesie planowanego podziału przez
    wydzielenie nie dojdzie.
    Biorąc pod uwagę ww. uzasadnienie do projektu ustawy, wyjaśnienia Ministra Finansów,
    jak i przyjętą przez ustawodawcę nazwę kategorii dochodu wskazanego w art. 28m ust. 1
    pkt 4 ustawy (tj. dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) należy stwierdzić, że
    obowiązek podatkowy przy podziale spółek powinien powstawać tylko wtedy, gdy dojdzie
    do zmiany (zwiększenia) wartości składników majątku przejmowanego uwzględnione w
    księgach spółki przejmującej (przybierające postać odpowiedniego przeszacowania
    aktywów).
    Problem podwójnego opodatkowania
    Przyjęcie stanowiska zakładającego, że dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku (art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT) powstaje w każdym przypadku łączenia się czy
    podziału spółek, również w takim, gdzie zastosowano metodę łączenia udziałów,
    prowadziłoby de facto do podwójnego opodatkowania tych samych wartości (tj. w
    analizowanym przypadku zarówno w momencie wydzielenia na podstawie art. 28m ust. 1
    pkt 4 ustawy, jak i w przyszłości, gdy Spółka Przejmująca uzyska np. zysk ze sprzedaży
    majątku przejmowanego i wypłaci ten zysk w postaci dywidendy). Ponadto zastosowanie
    metody łączenia udziałów nie pozwala na przyjęcie przez Spółkę Przejmującą składników
    majątku Spółki w innej wartości niż ich wartość wynikająca z ksiąg rachunkowych Spółki
    (wartość historyczna), czyli ich wartość nie zmieni się. Dla Akcjonariuszy w Spółce nie
    powstanie w tym przypadku żadna dodatkowa wartość, nie zwiększy się ich majątek ani
    wartość posiadanych przez nich praw - w razie sprzedaży tych składników majątkowych
    zysk zostałby ustalony w takiej samej wysokości, niezależnie od tego, czy potencjalnej
    sprzedaży dokonałaby Spółka Przejmująca czy Spółka. Tym samym nie można powiedzieć,
    że w wyniku przejęcia składników majątkowych w ramach analizowanego procesu
    podziału dojdzie do dystrybucji zysku lub przekazania świadczeń zrównanych z
    dystrybucją zysku, uzasadniających opodatkowanie tych wartości po raz pierwszy, a
    następnie kolejny raz na etapie dystrybucji zysku, tj. wypłaty dywidendy).

    Dyrektywa Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r.
    Zasadność stanowiska Zainteresowanych potwierdza również zasada neutralności
    podatkowej działań restrukturyzacyjnych podmiotów gospodarczych, wynikająca ze
    standardów unijnych wyrażonych w Dyrektywie Rady 2009/133/WE z 19 października 2009
    r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku
    łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów I wymiany udziałów
    dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby
    SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej:
    "Dyrektywa").
    W pkt 5 preambuły do Dyrektywy wskazano bowiem, że "wspólny system podatkowy
    powinien zapobiegać nakładaniu podatku w związku z łączeniem, podziałami, podziałami
    przez wydzielenie, wnoszeniem aktywów lub wymianą udziałów, chroniąc jednocześnie
    interesy finansowe państwa członkowskiego właściwego dla spółki przekazującej lub
    nabywanej". Jakkolwiek przepisów Dyrektywy nie można stosować wprost do sytuacji
    opisanej w niniejszym wniosku, gdyż zgodnie z art. 1 Dyrektywy, ma ona zastosowanie, w
    przypadku łączenia podmiotów z co najmniej dwóch państw członkowskich, to jednak nie
    jest uzasadniona dyskryminacja analogicznych transakcji dla stron mających siedzibę w
    kraju. Dodatkowo pkt 3 preambuły Dyrektywy zakłada, że przepisy krajowe w przekonaniu
    unijnego ustawodawcy w sposób preferencyjny traktują wewnątrzkrajowe
    restrukturyzacje spółek, gdyż wskazano, że "przepisy podatkowe są niekorzystne w
    odniesieniu do takich czynności, w porównaniu z czynnościami, które dotyczą spółek tego
    samego państwa członkowskiego. Istotne jest usunięcie takich niekorzystnych warunków".
    W związku z powyższym przyjęcie wykładni sprzecznej ze stanowiskiem Zainteresowanych
    nie tyle, że pozbawi preferencyjnego traktowania restrukturyzacji wewnętrznych, co
    doprowadzi do ich dyskryminacji na tle restrukturyzacji wspólnotowych.
    Artykuł 4 Dyrektywy stanowi wprost, że łączenie, podział lub podział przez wydzielenie nie
    stanowi podstawy opodatkowania zysków kapitałowych obliczonych poprzez odniesienie
    do różnicy między wartością rzeczywistą przekazanych aktywów i pasywów a ich wartością
    do celów podatkowych. Ustalenie takiej podstawy opodatkowania dla restrukturyzacji
    wewnątrzkrajowych, w tym dla planowanego podziału przez wydzielenie, stanowi
    dyskryminację podmiotów krajowych w porównaniu do sytuacji podmiotów działających
    na poziomie międzynarodowym.
    Podsumowując, biorąc pod uwagę zarówno literalne brzmienie art. 28m ust. 1 pkt 4
    Ustawy CIT, jak też wykładnię celowościową i systemową tego przepisu, z uwagi na to, że
    w związku z podziałem nie dojdzie do aktualizacji wartości składników majątkowych Spółki
    Dzielonej przejmowanych przez Spółkę Przejmującą do ich wartości godziwej (rynkowej), w
    ocenie Zainteresowanych Przejęcie nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki
    Przejmującej dochodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy
    CIT.
    Stanowisko Zainteresowanych, na gruncie przypadków przekształcenia spółki, do których
    art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT znajduje również zastosowanie potwierdził Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej w szeregu interpretacji indywidualnych (zob. interpretacje z
    9 lutego 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF, 16 marca 2023 r., znak: 0111-
    KDIB1-1.4010.28.2023.1.RH, 2 maja 2023 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.165.2023.1.RK, 15
    listopada 2023 r., znak: 0111-KDWB.4010.102.2023.1.BB).
    Stanowisko Zainteresowanych na gruncie stanu faktycznego dotyczącego połączenia
    spółek podzielił również m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z
    dnia 16 października 2024 r., sygn. akt: I SA/Sz 265/24.
    Wskazać należy ponadto, że w kontekście sytuacji prawnopodatkowej Spółki w związku z
    planowanym podziałem, zdarzenia kreujące obowiązek podatkowy opisane w punktach
    od 1 do 3 oraz 5 i 6 ustępu 1 artykułu 28 m Ustawy CIT nie będą rezultatem podziału.

    Dlatego zasadna jest konkluzja Zainteresowanych, że wskutek dokonanego podziału przez
    wydzielenie Spółka Przejmująca nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu
    ryczałtem od dochodów spółek, w tym w szczególności dochodu, o którym mowa w art.
    28m ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.
    W ocenie Zainteresowanych w przypadku dokonania podziału Spółki w okolicznościach
    opisanych wyżej Spółka Przejmująca nie osiągnie również przychodu podlegającego
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym
    przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym
    jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów.
    W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania
    jest przychód. W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy za przychody z zysków kapitałowych
    uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów
    podmiotów, w tym:
        przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w
        następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej
        lub spółki,
        przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        przychody spółki dzielonej.
    Ponadto zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa
    się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający
    dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub
    dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części
    przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie
    wyższą od wartości rynkowej tych składników.
    Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy, przychodem jest również ustalona na dzień
    poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu
    przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo
    zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych
    udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.
    Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej
    udziałów (akcji) - oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w
    statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym
    charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy przychodem jest również ustalona, w części
    odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej
    lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa
    majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą
    ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku
    gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej
    taki udział.
    W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w
    ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego
    otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub
    podziału podmiotów, które:

    a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg
    podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz
    b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.
    Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d
    nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia
    spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest
    uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana
    udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z
    uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym
    lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od
    opodatkowania.
    W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ustawy, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają
    zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
    1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
    spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
    2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek
    spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
    należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich
    dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
    3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
    państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości
    swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących
    w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa
    w art. 3 ust. 1.
    Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego planowane jest, że Spółka Przejmująca złoży
    zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w trakcie roku
    2025 - tak, by dzień planowanego podziału (wydzielenia) przypadł na okres, w którym
    Spółka Przejmująca będzie już korzystać z opodatkowania ryczałtem.
    Spółka Przejmująca dopełni również w ustawowych terminach obowiązki związane z
    wyborem "estońskiego CIT" określone w art. 7aa Ustawy CIT (w szczególności obliczy i
    wykaże w zeznaniu rocznym za ostatni rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok
    opodatkowania ryczałtem przychody i koszty, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 1 i 2
    ustawy, w ramach tzw. "korekty wstępnej").
    Spółka Przejmująca prowadzić będzie księgi rachunkowe oraz sporządzać sprawozdania
    finansowe na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób spełniający warunki
    określone w art. 28d ust. 1 Ustawy CIT, w szczególności wykazywać wyodrębnienie w
    kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT w
    sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku
    wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.
    W okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, z uwagi na zasady
    konstrukcyjne tego sposobu opodatkowania, Spółka Przejmująca nie będzie dokonywać i
    zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników
    majątkowych, jak również zaliczać wydatków poniesionych na składniki majątku trwałego i
    wyposażenia do kosztów podatkowych jednorazowo. Spółka zobowiązana będzie
    natomiast, po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem, do ustalania wartości
    składników majątkowych dla celów podatkowych zgodnie z przepisami Ustawy CIT:

        art. 15 ust. 1ze, zgodnie z którym w przypadku podatnika, który w okresie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zaliczał do kosztów, zgodnie z
        przepisami o rachunkowości, cenę nabycia lub koszt wytworzenia składnika
        majątku, od którego nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych na podstawie art.
        16a-16m, kosztem uzyskania przychodu ze zbycia lub likwidacji tego składnika lub
        realizacji prawa majątkowego będącego takim składnikiem jest cena jego nabycia
        lub koszt wytworzenia pomniejszone o koszty uwzględnione w jakiejkolwiek formie
        w wyniku finansowym netto za dowolny rok tego okresu,
        art. 16g ust. 22, zgodnie z którym podatnik, który zakończył stosowanie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, w ewidencji, o której mowa w art.
        9, uwzględnia odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami o
        rachunkowości, przypadające za okres opodatkowania ryczałtem od dochodów
        spółek,
        art. 16h ust. 3e, zgodnie z którym podatnik, który zakończył stosowanie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:
    1) dokonuje odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości
    odpisów uwzględnionych w wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok okresu
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz
    2) kontynuuje metodę i okres amortyzacji oraz stosuje stawkę, przyjęte w okresie
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, albo dokonuje wyboru jednej z metod
    amortyzacji, stawki oraz okresu amortyzacji określonych w art. 16i-16 m dla
    poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przed
    rozpoczęciem ich amortyzacji, przy czym wybrane metodę, stawkę oraz okres stosuje się
    do pełnego zamortyzowania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.
    Brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3e lit. a Ustawy CIT nie odnosi się wprost do przypadku
    przejęcia majątku spółki dzielonej przez wydzielenie przez spółkę korzystającą z
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, niemniej jednak z normy tej wynika, że
    wyłączenie powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c uzależnione jest
    w pierwszej kolejności od tego, by w wyniku podziału podmiot dokonujący przejęcia
    majątku nie dokonał przeszacowania jego wartości podatkowej, tj. by wartość podatkowa
    składników przejętych ustalona została przez Spółkę Przejmującą w wysokości
    dotychczasowej, wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.
    W kontekście przywołanych wyżej przepisów Ustawy CIT, do stosowania których będzie
    zobowiązana Spółka Przejmująca w przypadku zakończenia opodatkowania ryczałtem
    uznać należy, że powyższa zasada będzie w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniona.
    Spółka Przejmująca nie może bowiem, zgodnie z przepisami ustawy CIT przyjąć innego
    sposobu wyceny podatkowej składników majątku, jak tylko wycenę stanowiącą
    kontynuację wyceny dotychczasowej. Co więcej, sytuacja taka miałaby miejsce również w
    przypadku podmiotu niekorzystającego z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Zgodnie z przepisem art. 16g ust. 9 Ustawy CIT, w razie przekształcenia formy prawnej,
    podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na
    podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w
    ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w
    art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę
    stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również
    powstałych z przekształcenia spółki.

    Z kolei zgodnie z art. 16g ust. 19 ustawy, przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału
    podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez
    wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie także majątek pozostający w podmiocie
    dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla
    wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio.
    Ponadto w myśl art. 16g ust. 18 ustawy, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z
    odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo
    połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia albo
    wyodrębnienia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i
    obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.
    Zgodnie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej:
    "OP"), osoby prawne lub spółki komandytowo-akcyjne przejmujące albo osoby prawne lub
    spółki komandytowo-akcyjne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału albo
    z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia, we wszelkie przewidziane w przepisach
    prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej
    dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami
    majątku.
    W myśl art. 93c § 2 OP, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek
    podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie - także
    majątek osoby prawnej lub spółki komandytowo-akcyjnej dzielonej, stanowi
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
    Jak wynika ze stanowiska Zainteresowanych wyrażonego w odpowiedzi na pytanie nr 2, w
    okolicznościach przedstawionych we wniosku Komórka stanowić będzie zorganizowaną
    część przedsiębiorstwa, a działalność hotelowa, która pozostanie w Spółce Dzielonej także
    stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy
    CIT.
    W związku z tym uznać należy, że Spółka Przejmująca wstąpi z dniem podziału
    (wydzielenia), we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
    obowiązki Spółki pozostające w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej w planie
    podziału składnikami majątku.
    Biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 18 i 19 Ustawy CIT stwierdzić należy zatem, że w
    przypadku, gdyby Spółka Przejmująca nie korzystała z opodatkowania ryczałtem,
    zastosowanie znalazłaby norma art. 16g ust. 9 ustawy, formułująca zasadę kontynuacji
    wyceny dla celów podatkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
    prawnych podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Jednocześnie w
    zakresie składników majątku przejętych przez Spółkę Przejmującą w drodze podziału,
    niestanowiących środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zasada
    kontynuacji wyceny dla celów podatkowych wynikałaby bezpośrednio z treści cytowanego
    wyżej art. 93c § 1 OP.
    Powyższe podsumować należy w ten sposób, że Spółka Przejmująca nie przyjmie dla
    celów podatkowych wartości składników majątku Spółki w wysokości innej niż wynikającej
    z ksiąg podatkowych Spółki. Tym samym spełniona zostanie przesłanka z art. 12 ust. 4 pkt
    3e lit. a Ustawy CIT.
    Ponadto Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność wyłącznie na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej - wszystkie składniki majątku Spółki otrzymane w drodze
    podziału zostaną przez Spółkę Przejmującą przypisane do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym w sytuacji objętej opisem zdarzenia
    przyszłego zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy CIT - Spółka Przejmująca nie
    powinna uznać za przychód tych składników majątkowych przejętych w procesie podziału,
    których wartość dla celów podatkowych przyjmie w wartości wynikającej z ksiąg
    podatkowych Spółki, przypisanych jednocześnie do działalności prowadzonej na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

    Jednocześnie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy. Spółka Przejmująca
    nie osiągnie zatem przychodu na podstawie tego przepisu. Dodatkowo, jak wynika z opisu
    zdarzenia przyszłego, nowe udziały Spółki Przejmującej aktualni udziałowcy Spółki
    Dzielonej obejmą w takiej samej proporcji w jakiej są właścicielami udziałów w Spółce
    Dzielonej. Oprócz nich do Spółki Przejmującej nie przystąpią inne podmioty. Wartość
    majątku Spółki przypisana Spółce Przejmującej w planie podziału ustalona będzie w
    drodze wyceny rzeczoznawcy na poziomie nie niższym niż jego wartość rynkowa. Wartość
    ta, przy uwzględnieniu ustalonej w ten sam sposób wartości rynkowej majątku Spółki
    Przejmującej posłuży do ustalenia parytetu wymiany udziałów Spółki Dzielonej na udziały
    Spółki Przejmującej, względnie tylko liczby udziałów emitowanych przez Spółkę
    Przejmującą (gdyż możliwe jest, że podział odbędzie się bez obniżania kapitału
    zakładowego Spółki - wydzielenie sfinansowane może zostać z kapitału zapasowego
    Spółki).
    Zgodnie z definicją "wartości emisyjnej" udziałów lub akcji oznacza ona cenę, po jakiej
    obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich
    braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej
    tych udziałów (akcji).
    W przypadku podziału spółki nie ma miejsca ustalenie ceny objęcia udziałów (akcji) - rolę
    tę pełni określony w planie podziału stosunek wymiany udziałów lub akcji spółki dzielonej
    na udziały lub akcje spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych i wysokość
    ewentualnych dopłat (zgodnie z art. 534 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych).
    W praktyce zatem "ceną objęcia" udziałów spółki nowo zawiązanej w analizowanym
    procesie podziału przez wydzielenie jest wartość majątku Spółki Dzielonej przekazanego
    Spółce Przejmującej - jest to jednocześnie "wartość emisyjna" udziałów Spółki
    Przejmującej, chyba że zostanie ona w planie podziału określona na poziomie niższym niż
    wartość rynkowa udziałów spółki Przejmującej - w takim wypadku za wartość emisyjną
    należy uznać tę wartość rynkową. Rozumowanie takie potwierdził Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 21 stycznia
    2020 r. (znak: 0114-KDIP2-1.4010.478.2019.1.JF) dotyczącej sytuacji przejęcia majątku
    przez spółkę w procesie połączenia: "Mając na uwadze, że definicja "wartość emisyjna
    udziałów" ma zastosowanie tylko do ustalenia wartości w przypadku restrukturyzacji
    spółek polegających na połączeniach lub podziałach, musi odnosić się ona do wartości
    majątku łączonego lub wydzielanego. Połączenie przez przeniesienie całego majątku
    spółki przejmowanej na spółkę przejmującą odbywa się w zamian za udziały. Tym samym
    wartość przeniesionego majątku będzie ceną, po jakiej obejmowane są udziały." W
    przypadku połączenia spółek pojęcia "ceny objęcia" nie można rozumieć w taki sposób, jak
    czyni się to w przypadku zwykłej sprzedaży udziałów. W przypadku przejęcia dochodzi do
    swego rodzaju "wymiany", w efekcie której majątek posiadany przez spółkę przejmowaną
    został przeniesiony w zamian za udziały dla wspólników tej spółki. Wobec czego "ceną
    objęcia" udziałów jest równowartość majątku spółki przejmowanej przekazanego spółce
    przejmującej. W taki sposób należy rozumieć definicję wartości emisyjnej udziałów.
    Mając na względzie powyższe, należy uznać, że zgodnie z art. 4a pkt 16a updop za wartość
    emisyjną udziałów uważa się "cenę, po jakiej obejmowane są udziały", jednak "nie niższą
    od wartości rynkowej tych udziałów".
    Biorąc pod uwagę powyższe uznać trzeba, że w opisanej we wniosku sytuacji Spółka
    Przejmująca nie osiągnie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy.
    Przychód taki mógłby bowiem powstać w przypadku określenia w planie podziału wartości
    majątku Spółki przekazanego Spółce Przejmującej na poziomie niższym od wartości
    rynkowej tego majątku. Jeśli majątek Spółki zostanie "niedoszacowany", wpłynie to na
    stosowne obniżenie liczby udziałów Spółki Przejmującej obejmowanych w zamian. W takiej
    sytuacji realna wartość majątku przekazywana Spółce Przejmującej będzie wyższa niż
    wartość emisyjna udziałów emitowanych przez Spółkę Przejmującą. Jeśli natomiast na
    potrzeby planu podziału wartość majątku przekazywanego Spółce przejmującej określona

    została na poziomie przekraczającym jego wartość rynkową (majątek zostanie
    "przeszacowany" - sytuacja taka jest na gruncie prawa handlowego niedopuszczalna), to
    wspomniany przychód również nie powstanie - nie powstanie bowiem nadwyżka rynkowej
    wartości przejmowanego majątku ponad wartość emisyjną udziałów Spółki Przejmującej
    określoną w planie podziału lub odpowiadającą realnej wartości rynkowej tych udziałów.
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że Spółka Przejmująca nie posiada i nie
    będzie ona posiadać udziałów Spółki Dzielonej. Z tej przyczyny Spółka Przejmująca nie
    osiągnie również przychodu na podstawie normy art. 12 ust. 1 pkt 8f Ustawy CIT. Spółka
    Przejmująca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
    Planowany podział przeprowadzony zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w
    szczególności głównym lub jednym z głównych celów podziału nie jest uniknięcie lub
    uchylenie się od opodatkowania. W świetle zatem przytoczonych wyżej przepisów ustawy
    CIT uznać należy, że w przypadku dokonania podziału Spółki w okolicznościach opisanych
    wyżej Spółka Przejmująca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym przychodu, o którym
    mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d i 8f Ustawy CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest do pytań nr 2-5 w zakresie
    podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W
    związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego
    stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
    Ad 2
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy Komórka w dniu Podziału
    stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy
    o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278, ze zm.; dalej:
    „ustawy o CIT”).
    I tak, zgodnie z ww. przepisem:
      ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to
      organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół
      składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do
      realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić
      niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada
    tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:
        stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
        jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
        jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
        mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania
        gospodarcze.
    Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników
    majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale
    wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników,

    zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone
    zadania gospodarcze.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów
    istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół
    składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).
    Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.
    Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i
    funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
    O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część
    przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego
    przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno
    być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.
    Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji
    rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i
    kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej
    do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego
    pojęcia z pełną samodzielnością finansową.
    Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
    Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia
    niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania
    gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego
    zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność
    do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe
    materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego
    przedsiębiorstwa.
    Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako
    zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy
    o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością
    samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie
    gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we
    wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest
    sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny
    zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia
    jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa
    (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).
    Odnosząc się do powyższych wątpliwości, ponownie wskazać należy, że, zorganizowaną
    część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by
    można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów,
    których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza
    to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników,
    przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym
    zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki
    majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania
    określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie,
    wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

    Jak wynika z opisu sprawy, podstawowym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest
    działalność hotelowa. Spółka planuje przeprowadzić dużą inwestycję deweloperską, tj.
    budowę bloków wielorodzinnych. Na początku roku 2024 Zarząd Spółki Dzielonej podjął
    uchwałę o wydzieleniu organizacyjnie i finansowo komórki organizacyjnej skupionej na
    przedsięwzięciu deweloperskim. Na mocy tej uchwały Spółka Dzielona dokonała
    wyodrębnienia z przedsiębiorstwa Spółki komórki organizacyjnej (Komórka), tj. składników
    majątkowych i osobowych związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego
    (Projektu), i Spółka podjęła inne działania mające na celu wyodrębnienie tej działalności w
    aspekcie organizacyjnym i finansowym w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W
    związku z istnieniem w Spółce Dzielonej potrzeby bardziej efektywnego zarządzania
    działalnością deweloperską planowane jest podzielenie Spółki Dzielonej przez wydzielenie
    Komórki do Spółki Przejmującej na podstawie przepisów ustawy Kodeks spółek
    handlowych. Jednocześnie pozostała część przedsiębiorstwa pozostanie w Spółce
    Dzielonej, tj. działalność hotelowa wraz z (...).
    W ramach planowanego Podziału, przedmiotem wydzielenia w Spółce Dzielonej będzie
    zespół składników materialnych i niematerialnych Komórki, obejmujące m.in. środki
    trwałe, inwestycje, środki pieniężne, umowy, regulaminy wewnętrzne, zobowiązania i
    należności Komórki. W ramach Podziału przeniesiona zostanie również (w zakresie w
    jakim jest w posiadaniu Spółki Dzielonej) dokumentacja dotycząca Projektu, obejmująca
    decyzje administracyjne, dokumentację techniczną związana z budową i funkcjonowaniem
    osiedla.
    W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji, jest możliwe i będzie możliwe na
    moment Podziału zidentyfikowanie elementów majątku Spółki Dzielonej
    przyporządkowanych do Komórki. Przede wszystkim poprzez odpowiednio
    przyporządkowane aktywa i zobowiązania pozwalające na prowadzenie wyżej opisanej
    działalności gospodarczej i odpowiednio przyporządkowane umowy. Ewidencja księgowa
    prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie w ramach Spółki
    Dzielonej przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do Projektu i możliwe jest
    wyodrębnienie działalności związanej z Projektem w sposób pozwalający na pełne
    ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych z nim związanych. System księgowy już teraz
    zapewnia (i będzie zapewniał na moment Podziału) możliwość zidentyfikowania i alokacji
    należności, zobowiązań oraz wszelkich przychodów i kosztów związanych z Projektem.
    W oparciu o przekazany Projekt na rzecz Spółki Przejmującej, będzie możliwe samodzielne
    prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie realizacji przedsięwzięcia
    deweloperskiego bez konieczności angażowania innych składników majątku Spółki
    Dzielonej. Komórka obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia
    działań gospodarczych. Świadczą o tym w szczególności podejmowane w ramach Komórki
    wszelkie działania zmierzające do zrealizowania zaplanowanej inwestycji, jak również
    pierwotne wyodrębnienie Komórki, która jest odpowiedzialna za wykonanie inwestycji.
    W odniesieniu do sprawy pozostałej w Spółce Dzielonej działalności gospodarczej należy
    podkreślić, że wydzielenie Komórki realizującej projekt deweloperski do Spółki
    Przejmującej nie wpłynie na możliwość kontynuowania przez Spółkę Dzieloną działalności
    hotelowej w takim samym zakresie jak jest ona prowadzona obecnie, bowiem żaden ze
    składników majątkowych Spółki Dzielonej przypisany do Komórki nie jest niezbędny do
    prowadzenia hotelowej działalności tej spółki.
    Planowany Podział ma na celu przede wszystkim rozdzielenie do odrębnych podmiotów
    prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności związanych z odrębnymi
    dziedzinami gospodarczymi Spółki Dzielonej. Głównym motywem Podziału jest także
    potrzeba dostosowania struktury organizacyjnej i portfela aktywów w celu uzyskania
    korzystniejszych warunków finansowych oraz zwiększenia elastyczności w zarządzaniu.
    Przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie pozwoli na lepsze
    dostosowanie działania Spółki Dzielonej do dynamicznie zmieniających się warunków
    rynkowych oraz umożliwi skoncentrowanie się na dalszym rozwoju poszczególnych

    obszarów działalności. Celem jest także zmniejszenie ryzyka prowadzonej działalności
    (niekumulowanie wszystkich istotnych aktywów w jednym podmiocie), ułatwienie
    refinansowania poszczególnych kategorii aktywów oraz zwiększenie elastyczności
    ewentualnego zbycia części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora (np.
    poprzez sprzedaż udziałów w spółce lub samego aktywa). Tym samym Podział ma
    uzasadnienie biznesowe.
    W świetle powyższego stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i
    niematerialnych przypisanych do Komórki, który Spółka Przejmująca nabędzie od Spółki
    Dzielonej, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art.
    4a pkt 4 ustawy o CIT.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2, w kwestii
    ustalenia, czy Komórka w dniu Podziału stanowić będzie zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku - jest prawidłowe.
    Ad 3
    Istotą Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy przeprowadzenie podziału Spółki
    przez wydzielenie w okolicznościach opisanych we wniosku spowoduje utratę przez
    Spółkę lub Spółkę Przejmującą prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Z wniosku wynika, że Spółka Dzielona planuje dokonać podziału przez wydzielenie w
    trybie art. 529 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.). Nastąpi to poprzez przeniesienie części majątku na Spółkę
    Przejmującą. Na moment podziału zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca będą
    opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b
    ustawy o CIT.
    W odniesieniu do powyższych wątpliwości wskazać należy, że warunki, które zobowiązany
    jest spełnić podatnik, aby mógł wybrać formę opodatkowania w postaci ryczałtu od
    dochodów spółek, zawarte są w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Dodatkowo art. 28k ust. 1
    ustawy o CIT wyłącza wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej
    regulacji.
    Natomiast w art. 28l ww. ustawy ustawodawca wymienił również przypadki, kiedy
    podatnicy tracą prawo do opodatkowania ryczałtem.
    I tak, w myśl art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT:
      podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem
      roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez
      inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez
      wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu
      niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że
      podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    Z treści art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT wynika, że podatnik opodatkowany
    ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok
    podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia
    lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu
    niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że
    podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.
    W sprawie mamy do czynienia z sytuacją objętą unormowaniem art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d
    ustawy o CIT. Z wyżej przywołanego przepisu wynika, że prawo do kontynuowania
    opodatkowania ryczałtem jest uzależnione od tego, czy podmiot przejmujący również jest
    opodatkowany ryczałtem. Z opisu sprawy wynika, że obie spółki (zarówno spółka dzielona,
    jak i spółka przejmująca majątek w wyniku podziału przez wydzielenie), na moment
    podziału przez wydzielenie będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek.

    W związku z powyższym w analizowanej sprawie nie zajdą przesłanki do utraty prawa do
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W świetle powyższego, stwierdzić należy, że przeprowadzenie podziału przez wydzielenie
    Spółki Dzielonej nie spowoduje utraty prawa do opodatkowania ryczałtem zarówno przez
    Spółkę Dzieloną jak i Spółkę Przejmowaną.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało
    uznać za prawidłowe.
    Ad 4
    Powzięli Państwo również wątpliwość w kwestii ustalenia, czy w wyniku dokonanego
    podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie dochód podlegający
    opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa
    w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychód w
    wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę
    Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12
    ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
      1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w
      części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego
      netto przeznaczony:
      a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
      podzielonego zysku) lub
      b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
      ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
      2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
      3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
      4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego
      w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
      (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia,
      podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu
      niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
      5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi
      lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
      6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o
      rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie)
      netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu
      nieujawnionych operacji gospodarczych).
    Zgodnie z art. 28m ust. 6 ww. ustawy:
      Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:
      1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
      majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
      funkcji, aktywów lub ryzyk;
      2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

    W myśl natomiast art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości
      składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział,
      przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.
    W dochodzie ustalonym dla celów ryczałtu uwzględniane są wzrosty wartości majątku
    powstające w następstwie określonych form restrukturyzacyjnych, tj. łączenie, podział,
    przekształcenie podmiotów lub wniesienie przez osobę fizyczną w drodze wkładu
    niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Każda zatem
    reorganizacja skutkująca czy to np. zmianą w strukturze właścicielskiej (jak w przypadku
    łączenia czy podziału), czy modyfikacją formy prawnej (jak w przypadku przekształcenia)
    podatkowo traktowana jest jako moment ustalenia dochodu do opodatkowania w postaci
    dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku. Dochód ten ustala się jako
    nadwyżkę wartości rynkowej składników przejmowanego, przekształcanego majątku lub
    wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad ich wartość podatkową.
    Przepis art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wyraźnie wskazuje jakie czynności
    restrukturyzacyjne wiążą się z obowiązkiem wykazania dochodu z tytułu zmiany wartości
    składników majątku.
    Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej
    składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego
    ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w
    drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalany jest na moment (w
    miesiącu) dokonania jednej z ww. form restrukturyzacji i odpowiada on nadwyżce
    wartości rynkowej składników:
        przejętych w drodze łączenia lub podziału;
        wniesionych w drodze wkładu niepieniężnego przez osobę fizyczną, lub;
        wniesionych w drodze przekształcenia;
    - ponad ich wartość podatkową.
    Z powyższego wynika, że dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalany
    jest dla składników majątku przejętych w drodze łączenia lub podziału. O dochodzie z
    tytułu zmiany wartości składników majątku można więc mówić w przypadku podmiotu
    przejmującego.
    Wskazać należy, że A. Sp. z o.o. jest Spółką, która będzie podlegać podziałowi, a więc jest
    Spółką Dzieloną. Z tytułu podziału przez wydzielenie nie przejmie więc ona żadnych
    składników majątku. Tym samym, w stosunku do Spółki Dzielonej nie będzie miał
    zastosowania art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, ponieważ dotyczy on majątku nabywanego
    przez Spółkę Przejmującą, opodatkowaną ryczałtem od dochodów na podstawie rozdziału
    6b ustawy o CIT.
    W odniesieniu do Państwa wątpliwości, w zakresie braku powstania po stronie Spółki
    Dzielonej przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o
    CIT, wskazać należy na treść art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:
      Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach
      określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.
    Oznacza to, że pomimo spełnienia przez podatnika warunków wymaganych przez
    ustawodawcę co do zakresu podmiotowego, zawartych w rozdziale 6b oddział 2 ustawy o
    CIT, nie wszystkie dochody osiągane przez takiego podatnika mogą podlegać
    opodatkowaniu ryczałtem. Podatnik opodatkowany w tej formie nie podlega, zgodnie z

    literalnym brzmieniem art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu: od dochodów
    ustalanych na zasadach ogólnych wg stawki 19% lub 9% (art. 19), w zakresie tzw.
    przychodów z budynków opodatkowanych stawką 0,035% (art. 24b), w zakresie
    przychodów podlegających podatkowi minimalnemu opodatkowanych stawką 10% (art.
    24ca) oraz w zakresie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
    opodatkowanych stawką 5% (art. 24d).
    Dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów
    ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy
    opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy
    podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi
    (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.
    Tym samym, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód w wysokości wartości
    rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na
    dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.
    Wynika to literalnego brzmienia przepisu art. 28h ust. 1 ustawy o CIT.
    Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 w
    kwestii dotyczącej ustalenia, czy w wskutek dokonanego podziału przez wydzielenie
    Spółka Dzielona nie osiągnie dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek, w szczególności dochodu, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4
    ustawy o CIT, lub przychodu podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, w szczególności przychodu w wysokości wartości
    rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na
    dzień poprzedzający dzień wydzielenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT
    - jest prawidłowe.
    Ad 5
    Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii ustalenia, czy w wyniku dokonanego
    podziału przez wydzielenie, po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód
    podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w szczególności dochód, o
    którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, lub przychód podlegający
    opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym
    przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d, 8f ustawy o CIT.
    Ponownie nadmienić należy, że opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający
    nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
    drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
    tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
    przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    W analizowanej sprawie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku ustalony
    może zostać na moment (w miesiącu) przejęcia w drodze podziału, ZCP Spółki Dzielonej i
    odpowiadać nadwyżce wartości rynkowej składników przejętych w drodze ww. formy
    restrukturyzacji ponad ich wartość podatkową.
    Jak wynika z opisu sprawy rozliczenie księgowe podziału przeprowadzone zostanie
    zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ustawy o
    rachunkowości. Wartość majątku Spółki Dzielonej przypisana Spółce Przejmującej w planie
    podziału ustalona będzie w drodze wyceny rzeczoznawcy na poziomie nie niższym niż jego
    wartość rynkowa. W ramach Podziału nie jest przewidziane wniesienie żadnych dopłat, o
    których mowa w art. 529 § 3 i 4 KSH. Wartość rynkowa składników majątku przypisanego
    Spółce Przejmującej jest wyższa od wartości tych składników majątku wskazanej w
    księgach rachunkowych spółki Dzielonej.
    W wyniku planowanego Podziału, w stosunku do otrzymanych składników majątku Spółka
    Przejmująca przyjmie wartości wynikające z ksiąg Spółki Dzielonej, a nie wartość rynkową.

    Zatem, stwierdzić należy, że po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu
    zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    Wynika to z faktu, że wartość składników majątku nie ulegnie zmianie, bowiem rozliczenie
    księgowe podziału przeprowadzone zostanie zgodnie z tzw. metodą łączenia udziałów, o
    której mowa w art. 44c ustawy o rachunkowości. Również w wyniku ww. reorganizacji, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt
    8c, 8d, 8f ustawy o CIT. Wynika to z literalnego brzmienia art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, w
    świetle którego Spółka Przejmującą będąca opodatkowana ryczałtem nie podlega
    opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 w
    kwestii dotyczącej ustalenia, czy w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, po
    stronie Spółki Przejmującej nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem
    od dochodów spółek, w szczególności dochód, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4
    ustawy o CIT, lub przychód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, w tym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c,
    8d, 8f ustawy o CIT - jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
    aktualność.
    Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych,
    wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały
    wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte
    są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast
    organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się
    wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają
    możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa
    podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.