Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.140.2021.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-23
Teza: Zwolnienie dla dostawy zabudowanej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, możliwości rezygnacji z tego zwolnienia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia; rezygnacja; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 maja 2021 r. (data wpływu 24 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2021 r. (data wpływu 6 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia dla dostawy zabudowanej nieruchomości (działki nr. \`(...)\`) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10;
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie nieruchomości

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla dostawy zabudowanej nieruchomości (działki nr …) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 6 lipca 2021 r. o przesłanie prawidłowo podpisanego wniosku ORD-WS, wycofanie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania: Pan A;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane we wniosku przesłanym dnia 6 lipca 2021 r.)

Dnia 17 maja 2021 r. pan A – Wnioskodawca – zawarł przedwstępną umowę zakupu nieruchomości stanowiącej działkę gruntu (…) o obszarze (…) ha, położonej w (…). Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, nieruchomość ta zabudowana jest pięcioma budynkami o przeznaczeniu niemieszkalnym, biurowym, magazynowym lub przemysłowym. Dla ww. nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i ww. Nieruchomość zamierza nabyć do majątku firmowego.

Jak wynika z Działu II księgi wieczystej właścicielem ww. nieruchomości jest B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (…) – zwana dalej Sprzedawcą. Nieruchomość została nabyta przez Sprzedawcę od osoby prawnej – firmy C Spółka z o.o. – na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia się ze zobowiązania, zawartej w grudniu 2019 r. przed notariuszem w (…). PCC od transakcji nie został pobrany na podstawie pisemnej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 grudnia 2007 r. (…). Wyżej wymieniona transakcja w zakresie dostawy nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług VAT z uwagi na fakt, iż od pierwszego zasiedlenia budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W Dziale III księgi wieczystej wpisane jest nieodpłatne prawo użytkowania ustanowione na czas nieokreślony na rzecz (…) S.A oraz jej następców prawnych, którego wykonanie zostaje ograniczone do nieodpłatnego użytkowania pasa technicznego o szerokości 2 m w celu prowadzenia prac eksploatacyjnych istniejących linii elektroenergetycznych, a także na prawie wstępu na ten grunt w celu usuwania awarii, kontroli, modernizacji, konserwacji i wymianie linii elektroenergetycznych w stacji transformatorowej oraz w liniach elektroenergetycznych z obowiązkiem przywrócenia terenu do stanu pierwotnego.

W Dziale IV ww. księgi wieczystej wpisana jest hipoteka umowna ustanowiona na rzecz Banku (…).

W księdze wieczystej nie widnieją wzmianki o wnioskach.

Wyżej wymieniona nieruchomość zabudowana jest pięcioma budynkami niemieszkalnymi:

*   jednokondygnacyjnym budynkiem niemieszkalnym, wybudowanym i zasiedlonym w 2008 r., o pow. zabudowy (…) m2,
*   dwukondygnacyjnym budynkiem biurowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2010 r., o pow. zabudowy (…) m2;
*   jednokondygnacyjnym budynkiem przemysłowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2010 r., o pow. zabudowy (…) m2,
*   jednokondygnacyjnym budynkiem przemysłowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2010 r., o pow. zabudowy (…) m2,
*   jednokondygnacyjnym budynkiem magazynowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2016 r., o pow. zabudowy (…) m2.

Dla wyżej wymienionej nieruchomości przed sprzedażą nie zostanie wydane pozwolenie na budowę, ani nie zostaną wydane żadne inne pozwolenia i decyzje. Żadna ze stron się o to nie stara.

Przed sprzedażą wyżej wymienionej nieruchomości Sprzedawca nie zamierza czynić jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości ww. nieruchomości ani nie będzie udostępniał odpłatnie ww. działki na rzecz osób trzecich. Sprzedawca nie ponosił również wydatków na ulepszenie ww. budynków, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej.

Sprzedawca nie udzielił Wnioskodawcy żadnych pełnomocnictw, zgód ani upoważnień w celu występowania w jego imieniu w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki.

Przedwstępna umowa sprzedaży zawiera cenę przyrzeczoną za sprzedaż działki, a ponadto wskazuje, że:

*   Wyżej opisana nieruchomość (…) nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz przed sprzedażą nie zostaną wydane takie decyzje;
*   Wyżej opisana nieruchomość (…) nie leży w obszarze, co do którego została podjęta uchwała o ustanowieniu obszaru rewitalizacji, zastrzegającą prawo pierwokupu na rzecz Gminy (…) oraz nie leży w specjalnej Strefie Rewitalizacji;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją określającą zadania z zakresu gospodarki leśnej;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest wpisana do rejestru zabytków, grunt nie jest położony pod śródlądowymi wodami stojącymi;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest położona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w granicach parku narodowego;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest przedmiotem umów zobowiązujących do sprzedaży, zawierających jakiekolwiek zobowiązania do sprzedaży na rzecz osób trzecich, nie jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy, użytkowania, służebności ani innych umów o charakterze obligacyjnym lub rzeczowym;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest przedmiotem postępowania o ustanowienie hipotek przymusowych, nie istnieje zagrożenie ustanowienia hipoteki przymusowej na nieruchomości, w tym w szczególności hipoteki na podst. art. 34 i 35 ustawy Ordynacja podatkowa;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest przedmiotem toczącego się postępowania wywłaszczeniowego, podziałowego, scaleniowego lub postępowania o podobnym charakterze oraz nie jest przedmiotem toczącego się postępowania egzekucyjnego, upadłościowego lub zabezpieczającego;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest przedmiotem postępowania administracyjnego lub sądowego;
*   Wyżej opisana nieruchomości (…) nie jest skażona ani zanieczyszczona substancjami niebezpiecznymi oraz nie znajdują się na niej jakiekolwiek odpady.

Do pełnego opisu stanu faktycznego Zainteresowani wskazują, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest żonaty, jednak w jego małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Tym samym Wnioskodawca będzie jedyną stroną kupującą w ramach planowanej transakcji, a nabycia przedmiotowej działki (…) dokona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (…).

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 2 lipca 2021 r. Zainteresowani wskazali, że wycofują pytanie o treści: „Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 2 zastosowanie będzie miała stawka 23%”, w związku z tym, że interpretacja indywidualna nie może obejmować informacji na temat wiążącej informacji stawkowej.

Dodatkowo wskazali, że nabywana nieruchomość (…) wykorzystywana będzie przez Wnioskodawcę (…) na potrzeby działalności gospodarczej, do celów opodatkowanych. Na nabywanej nieruchomości dz. (…) znajdują się budynki, które zostały wymienione we wniosku. Wskazana służebność na rzecz (…) S.A. dotyczy pasa technicznego o szerokości 2 m.b., który to pas ma ułatwić technikom (…) S.A. konserwacje, naprawę, modernizację istniejącej linii elektroenergetycznej oraz dostęp do stacji transformatorowej. Stacja ta jest własnością (…) S.A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana sprzedaż zabudowanej dz. (…) przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy Zainteresowani mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie transakcji sprzedaży zabudowanej działki (…)?
3.  Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1 i 2 Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającej z faktury otrzymanej od Sprzedawcy, dokumentującej sprzedaż przedmiotowej nieruchomości działki (…), na podst. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podst. art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 106, dalej jako ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT. towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawy budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Wskazać również należy, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowie rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się taką samą stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowania wieczystym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do nieruchomości, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do budynków niemieszkalnych znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości działki (…) doszło do pierwszego zasiedlenia w 2008, 2010 oraz 2016 roku. W związku z tym pomiędzy datą pierwszego zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto wskazać należy, że powołany wyżej art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt 1 FSK 1545/13 stwierdził, że „każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia”. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C- 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o., TSUE stwierdził: „że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”. Oznacza to, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia” ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku (niezależnie od tego czy jest on nowy, czy też przebudowany) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszym zasiedleniem i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT.

Zatem „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja sprzedaży przez Sprzedawcę nieruchomości działki (…) zabudowanej budynkami niemieszkalnym będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o YAT.

Ad. 2

Zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
*   adres budynku, budowli lub ich części.

Obie strony transakcji (Zainteresowani) są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i planują przed dniem dokonania transakcji złożyć właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy Zainteresowani mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie transakcji sprzedaży zabudowanej działki (…).

Ad. 3

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 106) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowić może m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przez pojęcie podatników rozumieć należy osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności – zgodnie z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei zakres pojęcia działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły i zorganizowany dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, przedsiębiorca, który nabędzie działkę z zamiarem jej użytkowania wyłącznie na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (czyli czynności opodatkowanych VAT), ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

Korzystanie z działki w innych celach (najczęściej z myślą o użytku prywatnym) doprowadzi do utraty prawa do odliczenia tej części podatku VAT, jaka przypada na wykorzystanie jej do celów innych, niż tych wyszczególnionych w ustawie o VAT. W takich okolicznościach konieczne będzie ustalenie proporcji prawa do odliczenia. Również osoby bez zarejestrowanej działalności gospodarczej mogą odliczyć VAT przy zakupie działki. Warto mieć jednak na uwadze, że do nich także mają zastosowanie dyrektywy dotyczące konieczności użytkowania zakupionej nieruchomości na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konieczne jest, by podobnie jak podmioty prowadzące działalność gospodarczą, byli czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku do towarów i usług oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą. Nabycia ww. nieruchomości dokona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podobnie Sprzedawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą.

W świetle powyższego w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedawcę będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunty, jak i budynki/budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że dnia 17 maja 2021 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę zakupu nieruchomości stanowiącej działkę gruntu (…) o obszarze (…) ha. Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, nieruchomość ta zabudowana jest pięcioma budynkami o przeznaczeniu niemieszkalnym, biurowym, magazynowym lub przemysłowym. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i ww. Nieruchomość zamierza nabyć do majątku firmowego, na potrzeby działalności gospodarczej, do celów opodatkowanych. Jak wynika z Działu II księgi wieczystej właścicielem ww. nieruchomości jest B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sprzedawca). Nieruchomość została nabyta przez Sprzedawcę od osoby prawnej, na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia się ze zobowiązania, zawartej w grudniu 2019 r. Wyżej wymieniona transakcja w zakresie dostawy nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług VAT z uwagi na fakt, iż od pierwszego zasiedlenia budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Nieruchomość zabudowana jest pięcioma budynkami niemieszkalnymi:

*   jednokondygnacyjnym budynkiem niemieszkalnym, wybudowanym i zasiedlonym w 2008 r., o pow. zabudowy (…) m2,
*   dwukondygnacyjnym budynkiem biurowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2010 r., o pow. zabudowy (…) m2;
*   jednokondygnacyjnym budynkiem przemysłowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2010 r., o pow. zabudowy (…) m2,
*   jednokondygnacyjnym budynkiem przemysłowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2010 r., o pow. zabudowy (…) m2,
*   jednokondygnacyjnym budynkiem magazynowym, wybudowanym i zasiedlonym w 2016 r., o pow. zabudowy (…) m2.

Na nieruchomości znajdują się tylko ww. budynki. Służebność na rzecz (…) S.A. dotyczy pasa technicznego o szerokości 2 m.b., który to pas ma ułatwić technikom (…) S.A.. konserwacje, naprawę, modernizację istniejącej linii elektroenergetycznej oraz dostęp do stacji transformatorowej. Stacja ta jest własnością (…) S.A. Przed sprzedażą wyżej wymienionej nieruchomości Sprzedawca nie zamierza czynić jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości ww. nieruchomości ani nie będzie udostępniał odpłatnie ww. działki na rzecz osób trzecich. Sprzedawca nie ponosił również wydatków na ulepszenie ww. budynków, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej. Sprzedawca nie udzielił Wnioskodawcy żadnych pełnomocnictw, zgód ani upoważnień w celu występowania w jego imieniu w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki. Przedwstępna umowa sprzedaży zawiera cenę przyrzeczoną za sprzedaż działki, a ponadto wskazuje, że:

*   wyżej opisana nieruchomość dz. (…) nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz przed sprzedażą nie zostaną wydane takie decyzje;
*   wyżej opisana nieruchomość dz. (…) nie leży w obszarze, co do którego została podjęta uchwała o ustanowieniu obszaru rewitalizacji, zastrzegającą prawo pierwokupu na rzecz Gminy (…) oraz nie leży w specjalnej Strefie Rewitalizacji;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją określającą zadania z zakresu gospodarki leśnej;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest wpisana do rejestru zabytków, grunt nie jest położony pod śródlądowymi wodami stojącymi;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest położona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w granicach parku narodowego;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest przedmiotem umów zobowiązujących do sprzedaży, zawierających jakiekolwiek zobowiązania do sprzedaży na rzecz osób trzecich, nie jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy, użytkowania, służebności ani innych umów o charakterze obligacyjnym lub rzeczowym;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest przedmiotem postępowania o ustanowienie hipotek przymusowych, nie istnieje zagrożenie ustanowienia hipoteki przymusowej na nieruchomości, w tym w szczególności hipoteki na podst. art. 34 i 35 ustawy Ordynacja podatkowa;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest przedmiotem toczącego się postępowania wywłaszczeniowego, podziałowego, scaleniowego lub postępowania o podobnym charakterze oraz nie jest przedmiotem toczącego się postępowania egzekucyjnego, upadłościowego lub zabezpieczającego;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest przedmiotem postępowania administracyjnego lub sądowego;
*   wyżej opisana nieruchomości dz. (…) nie jest skażona ani zanieczyszczona substancjami niebezpiecznymi oraz nie znajdują się na niej jakiekolwiek odpady.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest żonaty, jednak w jego małżeństwie obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Tym samym Wnioskodawca będzie jedyną stroną kupującą w ramach planowanej transakcji, a nabycia przedmiotowej działki (…) dokona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą

Wątpliwości Zainteresowanych w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy planowana sprzedaż zabudowanej działki nr (…) przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży działki nr (…) należy uznać Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zbycie ww. nieruchomości nastąpi bowiem w ramach rozporządzania majątkiem należącym do Spółki, która wykorzystywała Nieruchomość na potrzeby własne, w tym na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności. Czynność ta zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tym samym, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli – art. 29a ust. 9 ustawy.

Przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane).

Jak wskazano w opisie sprawy, na nieruchomości znajduje się pięć budynków niemieszkalnych (jednokondygnacyjny budynek niemieszkalny o pow. zabudowy (…) m2, dwukondygnacyjny budynek biurowy o pow. zabudowy (…) m2, jednokondygnacyjny budynek przemysłowy o pow. zabudowy (…) m2, jednokondygnacyjny budynek przemysłowy o pow. zabudowy (…) m2, jednokondygnacyjny budynek magazynowy o pow. zabudowy … m2). Natomiast wskazana służebność na rzecz (…) S.A. dotyczy pasa technicznego o szerokości 2 m.b., który to pas ma ułatwić technikom (…) S.A. konserwacje, naprawę, modernizację istniejącej linii elektroenergetycznej oraz dostęp do stacji transformatorowej. Stacja ta jest własnością (…) S.A.

W tym miejscu należy wskazać, że zawartego w art. 7 ust. 1 ustawy wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financiën), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Skoro w analizowanej sprawie Sprzedający nie posiada władztwa ekonomicznego w odniesieniu do stacji transformatorowej, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy ww. stacji na sprzedawanym gruncie.

Zatem mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że przedmiotem dostawy będzie działka nr (\`(...)\`) zabudowana 5 budynkami niemieszkalnymi.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do sprzedaży budynków posadowionych na działce nr (\`(...)\`) zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem tych budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budynków posadowionych na działce nr (…), nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku budynki te były już używane (miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie). Jak wskazali Zainteresowani jednokondygnacyjny budynek niemieszkalny o pow. zabudowy (…) m2 został wybudowany i zasiedlony w 2008 r., dwukondygnacyjny budynek biurowym, został wybudowany i zasiedlony w 2010 r., jednokondygnacyjny budynek przemysłowy o pow. zabudowy (…) m2 został wybudowany i zasiedlony w 2010 r., jednokondygnacyjny budynek przemysłowy o pow. zabudowy (…) m2 został wybudowany i zasiedlony w 2010 r. oraz jednokondygnacyjny budynek magazynowy został wybudowany i zasiedlony w 2016 r. Jednocześnie z uwagi na fakt, że od czasu nabycia ww. budynki nie były przedmiotem ulepszeń, w szczególności ulepszeń których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej (Sprzedający nie planuje także dokonywać ulepszeń Zabudowań przed dokonaniem Transakcji), a ponadto od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. budynki również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą opisanych budynków bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży nieruchomości nr (\`(...)\`) zabudowanej pięcioma budynkami będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy zbycie gruntu, na którym posadowione są budynki również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Należy jednak zaznaczyć, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Tak więc, w sytuacji, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, strony umowy, po spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy warunków, mogą zastosować opodatkowanie dostawy nieruchomości według właściwej stawki podatku.

W konsekwencji skoro zarówno Nabywca, jak i Sprzedający, na moment transakcji będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, to w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, strony transakcji mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie transakcji sprzedaży ww. działki zabudowanej, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i Nabywca ww. nieruchomości złożą, przed dniem dokonania ich dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

We wniosku wskazano, że Sprzedający i Kupujący mają zamiar zrezygnować ze zwolnienia poprzez złożenie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego przed dniem Transakcji zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT dostawy wszystkich budynków znajdujących się na nieruchomości, tj. oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, zawierającego wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Sprzedający i Kupujący stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy zrezygnują ze zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej, sprzedaż ta będzie opodatkowana.

Podsumowując, dostawa zabudowanej nieruchomości nr (\`(...)\`) będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy Kupujący i Sprzedający – stosownie do art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy – zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży ww. nieruchomości – dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytanie oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę z wystawionej przez Sprzedawcę faktury należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z ww. art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie Kupujący zamierza nabyć działkę zabudowaną na potrzeby działalności gospodarczej. Jak rozstrzygnięto powyżej, Strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia od podatku. Zatem transakcja ta nie będzie korzystać ze zwolnienia i będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Tym samym w analizowanej sprawie okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku, nie będą miały miejsca.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowany (Nabywca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywana nieruchomość nr (\`(...)\`) wykorzystywana będzie przez Kupującego na potrzeby Jego działalności gospodarczej, do celów opodatkowanych.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Kupującemu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury. Tym samym, Zainteresowanemu będzie przysługiwał również zwrot podatku naliczonego o ile wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem przepisów zawartych w dalszych ustępach art. 87 ustawy. Ponadto Kupujący alternatywnie będzie miał prawo do przeniesienia nadwyżki na następne okresy rozliczeniowe.

Tym samym oceniając stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**