Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP4.4512.101.2016.2.PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-18
Teza: Wystąpienie jako płatnik podmiotu prowadzącego skład podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przez skład podatkowy na rzecz innego podmiotu
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; płatnik; skład-skład podatkowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie wystąpienia jako płatnik podmiotu prowadzącego skład podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przez skład podatkowy na rzecz innego podmiotu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, w przedmiocie wystąpienia jako płatnik podmiotu prowadzącego skład podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych przez skład podatkowy na rzecz innego podmiotu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jako podmiot prowadzący skład podatkowy, usługowo obsługuje swoich kontrahentów („Partnerów”) m. in. w zakresie nabyć wewnątrzwspólnotowych paliw silnikowych („Produkty”) przemieszczanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Jeden z wariantów transakcji polega na tym, że Produkty przed przyjęciem do zbiorników w składzie podatkowym zostają sprzedane przez ich dotychczasowego właściciela na rzecz innego podmiotu, który ma zawartą ze Spółką umowę na magazynowanie paliw w bazie paliwowej Spółki. W rezultacie inna osoba byłaby właścicielem towaru w momencie jego wysyłki ze składu podatkowego za granicą, a inna w chwili zakończenia wszelkich formalności związanych z przyjęciem paliwa w składzie podatkowym Spółki, w szczególności w dniu przygotowania wysłania do systemu EMCS raportu odbioru. Zmiana własności następowałaby tuż przed wprowadzeniem składów kolejowych z paliwem na teren składu podatkowego Spółki, lub po wprowadzeniu na teren składu podatkowego Spółki, ale przed rozładunkiem paliwa do zbiorników w składzie podatkowym. Sprzedaż tego rodzaju można określić jako „sprzedaż na bramie”, lub „transakcje bramowe”. Należy podkreślić, ze transakcje tego typu byłyby realizowane na warunkach INCOTERMS 2010 DAP R. (R jest miejscem, w którym zlokalizowany jest skład podatkowy prowadzony przez Spółkę).

W związku z nowymi przepisami o podatku od towarów i usług oraz nowymi wymaganiami w ustawie akcyzowej, Spółka widzi potrzebę uzyskania potwierdzenia, czy transakcje bramowe są w pełni zgodne z regulacjami dotyczącymi podatku VAT i akcyzy. Realizując nabycia wewnątrzwspólnotowe paliw na rzecz innych podmiotów Spółka, w świetle przepisów akcyzowych jest bowiem w takiej sytuacji podmiotem odbierającym (zgodnie z art. 41a ust. 2 pkt 1 ustawy akcyzowej), a dla potrzeb VAT jest wówczas płatnikiem tego podatku (zgodnie z art. 17a ustawy o VAT), Spółka ma interes prawny, aby wyjaśnić wątpliwości związane z interpretacją powołanych przepisów w opisanym stanie faktycznym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy „sprzedaż na bramie” dokonana przez pierwotnego właściciela paliwa w odniesieniu do paliwa które zostało nabyte wewnątrzwspólnotowo przez Spółkę na rzecz wymienionego wyżej w właściciela paliwa nie stanowi naruszenia wymogu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 pkt 2 ustawy akcyzowej?
2.  Czy w przypadku „sprzedaży na bramie” Spółka jako płatnik podatku VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych, ma obowiązek pobrać kwotę podatku od dotychczasowego właściciela paliwa, czy też od podmiotu, który dokonał jego zakupu i który przechowuje to paliwo w składzie podatkowym Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

„Transakcje bramowe” dotyczą paliw, których przemieszczanie w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego objętego procedurą zawieszenia poboru akcyzy zostało już zakończone. W związku z tym warunek, o którym mowa w art. 48 ust. 9 pkt 2 ustawy akcyzowej, aby podmiot na rzecz którego Spółka jako podmiot prowadzący skład podatkowy nabywa wewnątrzwspólnotowo paliwa, był właścicielem nabywanych paliw jest spełniony. W rezultacie, „sprzedaż na bramie” jest w pełni zgodna z wymogami przepisów akcyzowych w tym zakresie.

Ad 2.

Nabycie wewnątrzwspólnotowe paliw, które następnie są przedmiotem „sprzedaży bramowej” dokonywane jest przez Spółkę, na rzecz podmiotu, który jest właścicielem tego paliwa co najmniej od momentu wyprowadzenia wyrobów z zagranicznego składu podatkowego, do momentu wwozu na teren Polski, a najpóźniej do momentu przejęcia kontroli nad przedmiotowym paliwem przez Spółkę jako podmiot odbierający. W rezultacie, podatnikiem podatku VAT od nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw jest „pierwotny” właściciel przedmiotowych paliw, a nie ich nabywca, który kupił paliwa w ramach „transakcji bramowej”. Konsekwentnie, Spółka jako płatnik podatku VAT ma obowiązek pobrać należny podatek VAT od „pierwotnego” właściciela.

Uzasadnienie stanowiska podatnika (płatnika)

Zgodnie z przepisem art. 17a. ustawy o VAT „Płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 1 i 2, jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym”. Należy zwrócić uwagę, że zarówno ten przepis, jak również inne dotyczące powstania obowiązku podatkowego, składania deklaracji, jak również obliczania podatku, jego poboru i odprowadzania odwołują się do pojęć i definicji zawartych w ustawie akcyzowej, zatem dla analizy przedmiotowego zagadnienia, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy omawiane transakcje „na bramie” nie naruszają przepisów akcyzowych.

Należy więc wyjść od akcyzowej definicji nabycia wewnątrzwspólnotowego, zgodnie z którą (art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej) jest to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Ponieważ przedmiotowe „transakcje bramowe” są realizowane w odniesieniu do towaru objętego procedurą zawieszenia poboru akcyzy, należy również ustalić, czy w trakcie przemieszczania wewnątrzwspólnotowego towarów akcyzowych towar może zmienić właściciela, czy też stanowi to naruszenie procedury.

Uwzględnić należy, że przy przemieszczaniu wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych stronami transakcji dla potrzeb akcyzy są zasadniczo dwa podmioty:

1.  Podmiot wysyłający, który musi mieć status prowadzącego skład podatkowy,
2.  Podmiot odbierający, który musi mieć status prowadzącego skład podatkowy lub zarejestrowanego odbiorcy.

Zgodnie z przepisami akcyzowymi (art. 41a ustawy akcyzowej), przemieszczanie wyrobów akcyzowych w omawianej sytuacji rozpoczyna się z chwilą wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego w innym kraju UE, zaś kończy się w momencie odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot odbierający. Ponieważ przepisy nie definiują w specyficzny sposób pojęć „wyprowadzenia” i „odbioru” należy je traktować jako czynności techniczne. Przemieszczanie wyrobów z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy będzie więc trwało od momentu opuszczenia przez transportowane wyroby miejsca wysyłki do momentu dotarcia do adresu składu podatkowego wysyłki, w którym to momencie podmiot odbierający przejmuje kontrolę nad przemieszczanymi wyrobami. Oczywiście, procedura zawieszenia poboru akcyzy jest kontynuowana, a formalności związane z procedurą zawieszenia poboru akcyzy (w szczególności wysłanie raportu odbioru) będą dokonane po zakończeniu przeładunku towaru, stwierdzeniu ilości odebranych towarów itp. Niemniej nabycie wewnątrzwspólnotowe rozumiane jako „przemieszczenie”, będzie zakończone już wcześniej. Potwierdza to również przepis art. 41e ust. 2 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym raport odbioru wysyłany jest przez podmiot odbierający niezwłocznie po dokonaniu odbioru, przy czym „niezwłocznie” oznacza w tym przypadku nie później niż w ciągu 5 dni roboczych. W rezultacie, zakończenie formalności związanych z procedurą zawieszenia poboru akcyzy dla przemieszczanych wyrobów zawsze następuje po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego i nigdy nie będą to zdarzenia tożsame czasowo.

Przechodząc zatem do ograniczeń dla usługowego nabywania paliw na rzecz innych podmiotów, o których mówi przepis art. 48 ust. 9 ustawy akcyzowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 sierpnia 2016 r., należy uwzględnić, że podmiot na rzecz którego paliwa są nabywane musi łącznie spełnić następujące warunki:

1.  posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą;
2.  jest właścicielem nabywanych paliw;
3.  posiada:
    1.  siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju i nabywa te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju albo
    2.  oddział z siedzibą na terytorium kraju utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i nabywa te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju przez ten oddział;
4.  przekaże podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy numer identyfikacji podatkowej poprzedzony kodem PL użyty na potrzeby podatku od towarów i usług przy przemieszczaniu na terytorium kraju paliw.

Spółka nie ma wątpliwości, co do sprawy obowiązku posiadania przez Partnerów odpowiednich koncesji, siedzib w Polsce i posługiwania się polskim nr NIP. W ocenie Spółki niepewność dotyczy kwestii własności paliw przemieszczanych do składu podatkowego Spółki, a konkretnie, w jakich ramach czasowych podmiot na rzecz którego Spółka dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego musi być tym właścicielem nabywanego paliwa. W ocenie Spółki, skoro nabycie wewnątrzwspólnotowe paliw może odbyć się na rzecz właściciela nabywanych paliw, a nabycie wewnątrzwspólnotowe kończy się w momencie zakończenia przemieszczania, tzn. w dacie odbioru przez Spółkę w miejscu odbioru, tzn. pod adresem składu podatkowego, to warunek bycia właścicielem nabywanych paliw jest spełniony, jeśli właściciel pozostaje nim do momentu dotarcia wyrobów do miejsca, gdzie Spółka przejmuje nad nimi kontrolę. Zmiana właściciela następująca później nie będzie więc następowała w trakcie nabywania wewnątrzwspólnotowego tych paliw, zatem nie powinna być interpretowana jako naruszająca przepisy akcyzowe, w szczególności art. 48 ust. 9 ustawy akcyzowej. Zakładając zatem, że pod pojęciem transakcji „bramowej” rozumiana jest sprzedaż po zakończeniu fizycznego przemieszczania wyrobów od podmiotu prowadzącego skład podatkowy wysyłki do Spółki, uznać należy, że nie może dojść do nienaruszenia rygorów określonych dla usługowego nabywania paliw na rzecz innych podmiotów.

W ocenie Spółki nie ma natomiast żadnego uzasadnienia dla poglądu, że dopiero zakończenie formalności związanych z procedurą zawieszenia poboru akcyzy dla przemieszczanego paliwa (czyli wysłanie raportu odbioru do systemu EMCS), przyjęcie paliw do składu podatkowego i ich zaewidencjonowanie w ewidencji towarowej składu podatkowego na koncie Partnera, na którego rzecz Spółka dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw, określa granicę, do której Partner musi pozostać właścicielem przedmiotowego paliwa. Czynności opisane w zdaniu poprzednim odnoszą się bowiem do przyjęcia wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym, a więc działań następujących już po dokonaniu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Gdyby więc ustawodawca miał istotnie zamiar nakazania, aby pierwotny właściciel nabywanych paliw musiał pozostać ich właścicielem dłużej niż na okres „przemieszczenia” paliwa, to winno to mieć odzwierciedlenie w treści przepisu. Przykładowo, art. 48 ust. 9 pkt 2 ustawy akcyzowej powinien mieć brzmienie: ,jest właścicielem paliw do czasu ich wprowadzenia do składu podatkowego”, a nie ,jest właścicielem nabywanych paliw”. Dodatkowo, za błędnością takiej interpretacji świadczyłby fakt, że norma prawna nie określałaby, do którego momentu własność paliwa ma być zachowana. Jeśli bowiem założyć w teorii, że zakończenie przemieszczania (czyli jeszcze przed przyjęciem na stan składu podatkowego), nie jest tą granicą, do której sprzedaż nie może nastąpić, to przepis nie określa żadnej innej granicy. W rezultacie, można wówczas utrzymywać, że własność nie może zmienić się również na etapie składowania paliwa w składzie podatkowym, a taka interpretacja z pewnością byłaby nie do pogodzenia choćby z unijną zasadą swobody przepływu towarów, czy też konstytucyjną zasadą wolności gospodarczej.

Należy więc uznać, że przepis art. 48 ust. 9 ustawy akcyzowej nakazuje, aby podmiot na rzecz którego paliwa są nabywane wewnątrzwspólnotowego był właścicielem nabywanych paliw, jednak horyzont czasowy, w jakim muszą one pozostawać własnością tego podmiotu wyznacza z jednej strony moment wyprowadzenia wyrobów z zagranicznego składu podatkowego, do momentu odbioru przez Spółkę, jako podmiot odbierający.

Konsekwentnie, w zakresie przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem VAT nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw, należy uznać, że właściciel paliwa na dzień jego odbioru przez Spółkę jako podmiot odbierający, prowadzący skład podatkowy, jest podatnikiem, na którym ciąży obowiązek podatkowy w VAT. Zgodnie z art. 17a ustawy o VAT, obowiązek ten powinien zostać zrealizowany za pośrednictwem Spółki, która będzie działać jako płatnik VAT od nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych. Oczywiście, sprzedaż „na bramie” należy potraktować jako czynność wykonaną w kraju, opodatkowaną podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W rezultacie podmiot trzeci, który kupił te paliwa „na bramie” będzie zobowiązany do rozliczenia podatku naliczonego VAT od tej transakcji.

Podkreślić należy że odmienna interpretacja rozliczenia podatku VAT od takiej czynności byłaby sprzeczna z celem wynikającym z ustawy z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw zmierzającym do uszczelnienia systemu rozliczeń podatku od towarów i usług od nabyć wewnątrzwspólnotowych paliw silnikowych. Elementem tej nowelizacji jest wprowadzenie w transakcjach z udziałem składów podatkowych działających na zasadzie usługowej obowiązku płatniczego po stronie podmiotu prowadzącego taki skład.

Z powyższych względów Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku tj. co do zgodności opisanych wyżej „transakcji bramowych” z powołanymi przepisami ustawy akcyzowej i ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752, ze zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Stosowanie do art. 48 ust. 9 ustawy, podmiot prowadzący skład podatkowy może dokonać nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, na rzecz innego podmiotu, pod warunkiem że podmiot, na rzecz którego nabywane są te paliwa, łącznie spełnia następujące warunki:

1.  posiada koncesję na obrót paliwami ciekłymi z zagranicą;
2.  jest właścicielem nabywanych paliw;
3.  posiada:
    *   siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju i nabywa te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju albo
    *   oddział z siedzibą na terytorium kraju utworzony na warunkach i zasadach określonych w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i nabywa te paliwa na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju przez ten oddział;
4.  przekaże podmiotowi prowadzącemu skład podatkowy numer identyfikacji podatkowej poprzedzony kodem PL użyty na potrzeby podatku od towarów i usług przy przemieszczaniu na terytorium kraju paliw.

Ww. przepis i określone w nim warunki mają zastosowanie, gdy podmiot prowadzący skład podatkowy będzie dokonywał na rzecz innego podmiotu nabycia wewnątrzwspólnotowego powyższych produktów (tj. paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne).

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca jako podmiot prowadzący skład podatkowy, usługowo obsługuje swoich kontrahentów („Partnerów”) m.in. w zakresie nabyć wewnątrzwspólnotowych paliw silnikowych („Produkty”) przemieszczanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Jeden z wariantów transakcji polega na tym, że Produkty przed przyjęciem do zbiorników w składzie podatkowym zostają sprzedane przez ich dotychczasowego właściciela na rzecz innego podmiotu, który ma zawartą ze Spółką umowę na magazynowanie paliw w bazie paliwowej Spółki. W rezultacie inna osoba byłaby właścicielem towaru w momencie jego wysyłki ze składu podatkowego za granicą, a inna w chwili zakończenia wszelkich formalności związanych z przyjęciem paliwa w składzie podatkowym Spółki, w szczególności w dniu przygotowania wysłania do systemu EMCS raportu odbioru. Zmiana własności następowałaby tuż przed wprowadzeniem składów kolejowych z paliwem na teren składu podatkowego Spółki, lub po wprowadzeniu na teren składu podatkowego Spółki, ale przed rozładunkiem paliwa do zbiorników w składzie podatkowym.

Niepewność Wnioskodawcy dotyczy kwestii własności paliw przemieszczanych do składu podatkowego Spółki, a konkretnie, w jakich ramach czasowych podmiot na rzecz którego Spółka dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego musi być tym właścicielem nabywanego paliwa

W pozostałym zakresie tj. obowiązku posiadania przez Partnerów odpowiednich koncesji, siedziby w Polsce i posługiwania się polskim nr NIP Wnioskodawca nie ma wątpliwości. Tym samym kwestie te nie są przedmiotem niniejszej interpretacji.

Jak wynika z art. 49 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, aby zastosować procedurę opisaną w art. 49 konieczne jest aby podmiot, na rzecz którego nabywane są te paliwa był ich właścicielem. Zatem aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy konieczne jest rozstrzygnięcie w którym momencie kończy się czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia, ściślej ujmując – mając na uwadze definicje wewnątrzwspólnotowego nabycia - kiedy kończy się przemieszczanie wyrobów.

Przepisy w zakresie podatku akcyzowego nie rozstrzygają tej kwestii. Natomiast odpowiedź na to zagadnienie przedstawił TSUE w sprawie C-64/15 stwierdzając, że „artykuł 20 ust. 2 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG, należy interpretować w ten sposób, że przemieszczanie wyrobów akcyzowych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy kończy się, w rozumieniu tego przepisu, w sytuacji takiej jak ta w postępowaniu głównym, w chwili gdy odbiorca tych wyrobów po całkowitym rozładunku środka transportu zawierającego dane wyroby stwierdził, że brakuje części tych wyrobów w stosunku do ilości, jaka miała zostać dostarczona”.

Jak zauważył TSUE w uzasadnieniu do ww. wyroku „ze względu na to, iż akcyza jest podatkiem od konsumpcji, jak stanowi motyw 9 dyrektywy 2008/118, opartym na ilości wyrobów oferowanych do konsumpcji, moment wymagalności tego podatku należy określić w taki sposób, aby można było dokładnie zmierzyć ilość danych wyrobów. Uwzględniając ten cel, art. 20 ust. 2 owej dyrektywy, poprzez wyjaśnienie, iż przemieszczanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy kończy się w momencie, gdy odbiorca przyjął dostawę tych wyrobów, powinno się interpretować w ten sposób, że przyjęcie dostawy należy uważać za następujące w chwili, gdy odbiorca jest w stanie poznać dokładną ilość faktycznie odebranych wyrobów.

Gdyby przyjęcie dostawy należało uważać za dokonane od chwili, w której środek transportu wyrobów akcyzowych dotarł na miejsce przeznaczenia, gdy jednak odbiorca nie mógł jeszcze zmierzyć faktycznie dostarczonej ilości, wymagalność podatku następowałaby wówczas z naruszeniem wymogów związanych z samym charakterem rozpatrywanego podatku, który zakłada, jak stwierdzono w punkcie poprzednim, dokładne poznanie ilości wyrobów dopuszczonych do konsumpcji. Z tego względu w sytuacji takiej jak w postępowaniu głównym przyjęcie dostawy danych wyrobów nie może być uważane za dokonane przed całkowitym rozładunkiem środka transportu zawierającego te wyroby”.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że aby Wnioskodawca mógł dokonać wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na rzecz innego podmiotu konieczne jest aby podmiot na rzecz, którego są nabywane paliwa był ich właścicielem aż do momentu zakończenia rozładunku (odbioru) paliwa. Dlatego też gdy zmiana własności przedmiotowych paliw następowałaby tuż przed wprowadzeniem składów kolejowych z paliwem na teren składu podatkowego Spółki albo po wprowadzeniu na teren składu podatkowego Spółki, ale przed rozładunkiem paliwa do zbiorników w składzie podatkowym, to należy uznać, że nie jest spełniony warunek o którym mowa w 49 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Zatem Wnioskodawca jeżeli dokona wewnątrzwspólnotowego nabycia w schemacie opisanym we wniosku naruszy warunki formalne dla dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia na rzecz swych klientów. Powyższe nie zmienia jednak faktu, że na gruncie podatku akcyzowego ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie paliw, tj. że dochodzi do przemieszczenia wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 17a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710, ze zm.) płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 1 i 2, jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Na podstawie art. 9 ust. 1-3 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1.  nabywcą towarów jest:
    1.  podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2.  osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a - z zastrzeżeniem art. 10;
2.  dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku, gdy:

1.  nabywcą jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 1,
2.  dokonującym dostawy towarów jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 2

\- jeżeli przedmiotem nabycia są nowe środki transportu.

Ww. przepis definiuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów jako nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie z art. 103 ust. 5a pkt 2 i ust. 5c ustawy o podatku VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego.

Przepisy ust. 5a pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio, jeżeli podatek jest pobierany przez płatnika.

Zgodnie z ww. przepisami, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw realizowanych w procedurze zawieszonej akcyzy z wykorzystaniem instytucji składu podatkowego, podatek VAT z tytułu dokonania przedmiotowego nabycia jest obliczany i wpłacany przez płatników, którymi są składy podatkowe, które dokonują wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych na rzecz swoich klientów (podmiotu przemieszczającego), które to nabycie równocześnie stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na gruncie podatku VAT .

Płatnik tego podatku jest zobowiązany do obliczenia i wpłacenia kwot podatku VAT na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat z tytułu podatku akcyzowego, w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia towarów do składu podatkowego.

Jak wskazano wcześniej, przemieszczenie wyrobów akcyzowych kończy się w momencie ich rozładunku. Tym samym Wnioskodawca w związku z przyjęciem (odbiorem) wyrobów akcyzowych przemieszczanych na rzecz „pierwotnego właściciela” staje się płatnikiem podatku VAT zobligowanym do zapłaty podatku w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia wyrobów do składu podatkowego.

W konsekwencji będą spełnione warunki powodujące uznanie Wnioskodawcy za płatnika podatku VAT na podstawie art. 17a ustawy o VAT, a zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania podatku VAT od podmiotu który dokonał wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów tj. od „pierwotnego właściciela” – jak został nazwany we wniosku – oraz do odprowadzenia tego podatku do właściwego naczelnika urzędu celnego.

Zatem o ile należy się zgodzić z Wnioskodawcą że podatnikiem podatku VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia jest „pierwotny właściciel” w związku z czym Wnioskodawca jest płatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązanym do pobrania podatku od „pierwotnego właściciela”, to jednak mając na uwadze całokształt uzasadnienia Wnioskodawcy nie można w pełni podzielić jego poglądu wyrażonego w tym stanowisku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, oceniane całościowo, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zagadnień, które były przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tym samym sprawy obowiązku posiadania przez Partnerów odpowiednich koncesji, siedzib w Polsce i posługiwania się polskim nr NIP nie były przedmiotem niniejszej interpretacji.

Ponadto Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach - ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.