Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.443.2021.3.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-20
Teza: ustalenie źródła przychodów z tytułu najmu
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; opodatkowanie; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2021 r. (data wpływu 23 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2021 r. (data wpływu 12 lipca 2021 r.) oraz pismem z dnia 27 lipca 2021 r. (data wpływu 3 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów z tytułu najmu (pytanie Nr 1) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów z tytułu najmu oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W dniu 12 lipca 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 4 lipca 2021 r., nadane za pośrednictwem poczty w dniu 5 lipca 2021 r. Z uwagi na brak podpisu Wnioskodawczyni pod uzupełnieniem, na wezwanie Organu w dniu 3 sierpnia 2021 r. wpłynęło kolejne uzupełnienie wniosku z dnia 27 lipca 2021 r., nadane za pośrednictwem poczty w dniu 29 lipca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni osiąga dochody z emerytury. Dodatkowo wynajmuje 3 mieszkania na zasadach najmu prywatnego (umowy długoterminowe). Mieszkania wynajęte są na cele mieszkaniowe. Przychody z najmu opodatkowane są podatkiem ryczałtowym w wysokości 8,5%. Pierwsze mieszkanie (2-pokojowe) zakupiła na własne potrzeby. Po wielu latach i przeprowadzce do innego mieszkania Wnioskodawczyni zaczęła je wynajmować. Następne dwa mieszkania (1-pokojowe) zakupiła w celu bezpiecznego ulokowania oszczędności oraz zaspokojenia potrzeb mieszkaniowym wnuków w przyszłości.

Tymczasowo są one wynajmowane. W 2020 r. (po wybuchu epidemii COVID19) Wnioskodawczyni kupiła wraz z synem i Jego żoną działkę budowlaną. Jest Ona właścicielką 50% działki. Celem zakupu była ochrona oszczędności przed utratą wartości w wyniku rosnącej inflacji i zerowego oprocentowaniu lokat bankowych oraz potencjalną niewypłacalnością systemu bankowego i dużą niepewnością towarzyszącą epidemii. Rozważana jest budowa na działce budynku z lokalami usługowymi na wynajem. Budowa będzie sfinansowana wyłącznie z własnych środków. Wnioskodawczyni będzie posiadać 50% budynku, co odpowiada 3-4 lokalom o powierzchni użytkowej poniżej 200 m2. Pozostałe 50% będzie posiadał Jej syn z żoną w ramach wspólnoty majątkowej. Planuje Ona dokonać rejestracji do celów podatku VAT (jako czynny podatnik VAT) przed rozpoczęciem budowy. Następnie planuje dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od podatków związanych z budową. W przyszłości najem lokali będzie opodatkowany podatkiem VAT. Udział w budynku będzie należał do majątku prywatnego Wnioskodawczyni. Ponadto, Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła i z racji na wiek - 81 lat nie planuje już prowadzenia działalności gospodarczej. Nie zamierza też w przyszłości nabywać innych nieruchomości przeznaczonych na wynajem. Głównym celem budowy jest bezpieczne ulokowanie zgromadzonych oszczędności.

W uzupełnieniach wniosku, Wnioskodawczyni dodała, że dokona rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Następnie wybuduje budynek z lokalami usługowymi. Dokona również odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową lokali użytkowych. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych z dnia 30 grudnia 1999 r. nieruchomość zostanie sklasyfikowana jako 1230 - Budynki handlowo-usługowe. Budynek będzie miał dwie kondygnacje. Łączna powierzchnia użytkowa lokali będzie poniżej 400 m2. Ilość lokali oraz ich powierzchnie będą zależały od potrzeb najemców. Decyzja o podziale zapadnie przy wynajmie. Od strony technicznej budynek będzie pozwalał na wydzielenie od 2 do 7 lokali. Wnioskodawczyni zamierza wynajmować maksymalnie 4 lokale usługowe. Będzie Ona właścicielką 50% nieruchomości i Jej przychody w rozliczeniu rocznym będą stanowiły 50% wszystkich przychodów z wynajmu nieruchomości. Dla przykładu, jeśli w ciągu roku będą wynajęte tylko 3 lokale, każdy za inną kwotę, to wystawi Ona faktury za jeden lokal i część drugiego. Wielkość tej części będzie dobrana tak, żeby Jej przychody wynosiły 50% przychodów z całego budynku. Wnioskodawczyni nie będzie korzystać z obsługi księgowej, ani zarządczej w zakresie wynajmu lokali. Budynek zamierza wybudować w latach 2022-2024. Pierwsze przychody z najmu Wnioskodawczyni zamierza osiągnąć w 2024 r. lub 2025 r. (zależnie od czasu trwania budowy). Przesłanki działalności gospodarczej określone w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą spełnione. Wnioskodawczyni ocenę tych przesłanek (działalność zarobkowa, ciągłość, zorganizowanie) opisała we wniosku. Jej działania nie będą ciągłe. Planuje Ona zawierać długoterminowe umowy najmu. Raz zawarta umowa będzie obowiązywała przez długi czas, prawdopodobnie kilka lat. Działania te nie będą regularne, a ich częstotliwość będzie niska. Znajdowaniem najemców będzie zajmował się syn (współwłaściciel drugiej połowy budynku). Wnioskodawczyni nie planuje zatrudniać nikogo do obsługi budynku, ani najemców. Jej działania będą okazjonalne. Wnioskodawczyni będzie działać we własnym imieniu. Lokale będące przedmiotem wniosku nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Przychody uzyskiwane z najmu lokali usługowych zaliczy do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli: „najem, podnajem, dzierżawa\`(...)\`”. W sytuacji, gdy wszystkie lokale będą wynajęte Jej przychody z najmu przekroczą 100 000 zł rocznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy osiągane w przyszłości przychody z najmu części budynku usługowego wchodzącego w skład prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej, można zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (określanego jako najem prywatny)?
2.  Czy prawidłowe jest opodatkowywanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawek 8,5%/12,5% przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od ewentualnego posiadania statusu czynnego podatnika podatku VAT i rozliczania VAT, zgodnie z przepisami ustawy VAT?

Pismem z dnia 4 lipca 2021 r. uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2021 r. Wnioskodawczyni wycofała wniosek w zakresie pytania oznaczonego Nr 2, dotyczącego zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. A zatem przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego Nr 1, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, osiągane w przyszłości przychody z najmu części budynku usługowego można zakwalifikować do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (określanego jako najem prywatny).

Przychody osiągane z wynajmu nieruchomości mogą być, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, traktowane zarówno jako przychody z najmu określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jako przychody z działalności gospodarczej, określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 powyższej ustawy. Za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową prowadzoną w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawczyni dokonuje analizy, czy warunki te są spełnione.

Działalność zarobkowa - istotnie najem będzie wytwarzał przychody. Jednak jego głównym celem jest bezpieczne ulokowanie zgromadzonych oszczędności i uniknięcie ponoszenia strat z tytułu utraty wartości i remontów nieruchomości, a nie generowanie i maksymalizacja zysków.

Ciągłość – Wnioskodawczyni planuje zawrzeć wyłącznie długoterminowe umowy najmu nieruchomości, które ograniczą Jej zaangażowanie. Podjęte działania będą miały charakter incydentalny (raz zawarta umowa będzie obowiązywała przez długi czas, prawdopodobnie kilka lat). Działania te nie będą regularne a ich częstotliwość będzie niska. Ciągłość działań nie będzie występować.

Zorganizowanie - z uwagi na wiek 81 lat jedyne działania jakie planuje Wnioskodawczyni, to podpisywanie umów najmu i rozliczanie podatków. Znajdowaniem najemców będzie zajmował się Jej syn, który będzie współwłaścicielem drugiej połowy budynku (w razie potrzeby zamieszczając ogłoszenia w Internecie). Nie planuje Ona zatrudniać nikogo do obsługi budynku, ani najemców. Najemcy będą odpowiedzialni za lokale, to do nich będzie należało m.in. utrzymanie czystości w lokalach. Jej działania nie będą miały zorganizowanego charakteru, będą zwykłym zarządem prywatnymi oszczędnościami.

Podsumowując, działania Wnioskodawczyni nie będą spełniały warunków działalności gospodarczej. To oznacza, że przychody z najmu części budynku usługowego można zakwalifikować do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (określanego jako najem prywatny).

Prawidłowość powyższego toku rozumowania jest potwierdzana w interpretacjach podatkowych wydanych w odniesieniu do zbliżonych stanów faktycznych z dnia 19 grudnia 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.497.2018.2.PSZ oraz z dnia 16 lutego 2015 r., Nr IBPBII/2/415-1021/14/MMa.

Ponadto w wyroku z dnia 25 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2687/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że „spełnienie wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. cech działalności gospodarczej, nie ma również decydującego wpływu na kwalifikację uzyskanych z najmu przychodów do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Dopiero bowiem „związanie” składników majątkowych z działalnością gospodarczą, wyłącza możliwość rozpoznania przychodów z najmu, jako przychodów ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f.".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   pkt 6 – najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, a zwłaszcza w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. To podatnik mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych decyduje w jakiej formie ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc to podatnik kreując elementy stanu faktycznego może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły czyli w sposób stały, nie okazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Jednakże przy kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu (najem prywatny, czy działalność gospodarcza) zawsze należy brać pod uwagę treść art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie ma to, czy w okoliczności faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, a nie tylko przekonanie podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenie ma sposób wykonywania najmu – a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Jednocześnie, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem sposób wykonywania tego najmu ze względu na rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalnością wykonywaną w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań;
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą. W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność lub współwłasność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. W szczególności działania podatnika, wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie najmu nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalności gospodarczą. Istotne znaczenie choć niedecydujące mają również poszczególne elementy stanu faktycznego, będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostały nabyte nieruchomości będące przedmiotem najmu (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostały nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zwykłego zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie, sporadycznie mogą być przeznaczone do wynajmu. Duże znaczenie ma również to, czy podatnik ma zamiar nabywać kolejne nieruchomości celem ich wynajmu, tj. czy planuje rozszerzać skalę prowadzonego najmu. A zatem, podstawowe znaczenie dla prawidłowej kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do właściwego źródła przychodów ma sposób wykonywania najmu, a więc to, czy podatnik ogranicza się tylko do zwykłego zarządzania dotychczas posiadanymi składnikami majątku, czy też planuje dalsze działania w zakresie najmu, gdyż zamierza rozszerzać skalę prowadzonej aktywności. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji najem nieruchomości, nie może być uznany za czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zaliczony do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet w przypadku, gdy w przyszłości wynajmowane nieruchomości mogą służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego najbliższej rodziny. Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Jak stanowi art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Należy przy tym zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W myśl bowiem art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych należy stwierdzić, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa i opis sprawy przedstawiony we wniosku, należy stwierdzić, że skoro najem budynku handlowo-usługowego nie będzie odbywać się w warunkach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawczyni przysługuje prawo do kwalifikowania osiąganych przez Nią przychodów z tytułu najmu do odrębnego źródła przychodów, jakim jest najem, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Reasumując – przychody osiągane przez Wnioskodawczynię z najmu części budynku usługowego wchodzącego w skład prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej będą mogły zostać zakwalifikowane do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości, tj. syna Wnioskodawczyni oraz jego żony.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.