Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-674/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-14
Teza: w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 18 października 2013 r. znak: IBPP1/443-674/13/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Sprzedający) planuje zbyć nieruchomość na rzecz spółki (dalej: Spółka lub Kupujący). Nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży obejmują prawo własności gruntu (dwie działki gruntu) oraz znajdujące się na nim budynki, budowle oraz niezbędne urządzenia, instalacje, systemy i wyposażenie (dalej: Nieruchomość). Na pierwszej działce znajduje się budynek biurowy wzniesiony w 2009 r. przez Sprzedającego (dalej: Budynek 1), a na drugiej działce znajduje się budynek biurowy wybudowany przed 2006 r. (dalej: Budynek 2). Budynek 1 i Budynek 2 zwane dalej łącznie Budynkami.

Budynki wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Od momentu pierwszego zasiedlenia Budynków i budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata, z wyjątkiem powierzchni 205 m2 w Budynku 1, która nie została do tej pory wynajęta najemcom.

Sprzedający i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia umowy sprzedaży i wydania Nieruchomości.

Spółka i Sprzedający zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT. Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości Spółka i Sprzedający złożą właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków i budowli spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 1964 r., nr 16, poz. 93 ze zm. - dalej Kc), wskutek nabycia Nieruchomości Kupujący wstąpi w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni w Budynkach będących częścią składową Nieruchomości.

W ramach transakcji dojdzie do przeniesienia na rzecz Kupującego związanych z Nieruchomością m.in. praw autorskich do projektów dotyczących Nieruchomości, prawa do znaków pod jakimi funkcjonują Budynki, praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości.

Na Kupującego nie zostaną przeniesione w szczególności:

*   zobowiązania kredytowe Sprzedającego względem banku,
*   zobowiązania wynikające z umów pożyczek,
*   środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie będące własnością Sprzedającego,
*   należności Sprzedającego - wymagalne oraz te, na które wystawiono faktury, w tym wynikające z umów najmu,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Sprzedającego,
*   know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni,
*   umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości tj. umowy o zarządzanie Nieruchomością, umowa o obsługę techniczną, umowy dotyczące sprzątania oraz ochrony Nieruchomości, umowa o wykonywanie czynności obsługi recepcji oraz o obsługę parkingu naziemnego, umowa o monitorowanie systemu sygnalizacji pożaru, umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda), umowa o wywóz śmieci,
*   prawa do firmowej strony internetowej i domeny Sprzedającego.

Możliwe jest, iż po transakcji dojdzie między Spółką i Sprzedającym oraz najemcami do rozliczenia czynszu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Sprzedającemu.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie się wiązać także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23(1) Kodeksu pracy).

Budynek 1 ani Budynek 2 nie są wyodrębnione w księgach Sprzedającego jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Kupujący, po dokonaniu zakupu Nieruchomości, będzie prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, która to działalność jest opodatkowana podatkiem VAT. Działalność tę Kupujący planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zamierza wystawić na Kupującego fakturę z podatkiem VAT jeśli będzie należny zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie Budynku 1 (budynek został wybudowany przez Wnioskodawcę i oddany do użytkowania w 2009 r.).

Z kolei budynek 2 został nabyty przez Wnioskodawcę w ramach aportu przedsiębiorstwa na mocy umowy z dnia 31 października 2007 r. o przeniesieniu przedsiębiorstwa, zgodnie z którą spółka która wybudowała Budynek 2 (dalej: „Spółka”) wniosła jako wkład niepieniężny w zamian za nabycie udziałów Wnioskodawcy swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu Cywilnego (w ramach którego znajdował się również Budynek 2). W konsekwencji mimo, że Budynek 2 został oddany do użytku jeszcze przed nabyciem go przez Wnioskodawcę to uprawnienie Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynika z następstwa prawnego w zakresie VAT.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca nabył Budynek 2 w drodze aportu przedsiębiorstwa do Wnioskodawcy. Spółce wnoszącej aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Budynku 2 (został on wybudowany z zamiarem wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych i w taki sposób była też wykorzystywana przez spółkę przed dokonaniem aportu).

Wnioskodawca nabywając w drodze aportu przedsiębiorstwo (w tym stanowiącą jego część Budynek 2) stał się następcą prawnym w podatku VAT podmiotu wnoszącego przedsiębiorstwo w stosunku do majątku wniesionego do Wnioskodawcy w ramach nabytego przedsiębiorstwa.

Następstwo prawne w podatku VAT pomiędzy Wnioskodawcy a spółką wnoszącą do niego swoje przedsiębiorstwo wynika wprost z postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347; dalej: „Dyrektywa 112”). Powyższy przepis wyraźnie i jednoznacznie łączy wyjęcie spod reżimu opodatkowania VAT dostawy przedsiębiorstwa z następstwem prawnym w podatku VAT między nabywcą i zbywcą przedsiębiorstwa. Analizując postanowienia art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa o VAT”) należy uznać, iż polski ustawodawca zdecydował o implementacji postanowień wspomnianego art. 19 Dyrektywy 112. W szczególności, art. 91 Ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa wprowadza zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa w zakresie podatku VAT po zbywcy tego przedsiębiorstwa.

Zatem, o ile spółce wnoszącej aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do Budynku 2, co jak wskazano powyżej miało miejsce w niniejszej sprawie, to z chwilą nabycia Budynku 2 jako składnika nabytego przedsiębiorstwa Wnioskodawca stał się następcą prawnym spółki wnoszącej aport w zakresie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego. Biorąc pod uwagę powyższe następstwo prawne w zakresie podatku VAT oraz fakt, iż spółce wnoszącej aport przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Budynku 2, Wnioskodawca jako kontynuator rozliczeń w zakresie podatku VAT powinien być zatem traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wszystkich kosztów poniesionych przez spółkę wnoszącą aport w związku z budową Budynku 2. Taka wykładnia art. 91 ust. 9 ustawy o VAT została potwierdzona przez WSA w Łodzi, który w wyroku z 2 czerwca 2010 r. o sygnaturze I SA/Łd 363/10 stwierdził między innymi: „(\`(...)\`) w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia”. Podobną konkluzję można odnaleźć również między innymi w wyrokach:

*   WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2008 r. o sygnaturze I SA/Łd 1144/07,
*   WSA w Poznaniu z 22 lipca 2009 r. o sygnaturze I SA/Po 492/09,
*   WSA w Warszawie z 28 maja 2010 r. o sygnaturze III SA/Wa 2081/09,
*   WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r. o sygnaturze I SA/Wr 1670/11,
*   WSA we Wrocławiu z 15 marca 2012 r. o sygnaturze I SA/Wr 1722/11.

Wskazują na to również jednoznacznie interpretacje wydane przez Ministra Finansów w indywidualnych sprawach podatników (np. sygn. IPPP1-443-36/10-2/PR).

W związku z powyższym Wnioskodawca winien być traktowany jako podmiot, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z wszystkimi kosztami poniesionymi przez Spółkę wnoszącą aport w związku z budową Budynku 2 jako że podatek ten został odliczony przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy, przez co w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż w stosunku do Budynku 2 wniesionego w ramach aportu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy budowie Budynku 2.

Przedmiotem sprzedaży są także, w szczególności:

*   mur (ogrodzenie) - służy zabezpieczeniu nieruchomości,
*   drogi i chodniki - służą umożliwieniu dojazdu/dojścia do nieruchomości,
*   parkingi - umożliwiają dojazd aut do nieruchomości,
*   stacja trafo - służy przetwarzaniu energii elektrycznej,
*   łącznik - łączy Budynek 1 oraz Budynek 2,
*   rampa (zjazd) - umożliwia zjazd do garażu,
*   separator części ropopochodnych - filtruje związki ropopochodne,
*   rampa rozładowcza - umożliwiająca rozładunek towaru dostarczanego na teren nieruchomości,
*   (dalej: „Obiekty”) oraz w szczególności:
*   instalacja elektryczna - służy zapewnieniu dostaw energii do nieruchomości,
*   instalacja oświetlenia awaryjnego - umożliwia ewakuację ludzi z nieruchomości,
*   instalacje teletechniczne - umożliwiają komunikację na nieruchomości,
*   instalacja odgromowa - odprowadza ładunki elektryczne do ziemi,
*   instalacja sygnalizacji włamania - zabezpiecza przed kradzieżą,
*   instalacja oświetlenia zewnętrznego - służy do oświetlania nieruchomości,
*   system sygnalizacji pożaru - umożliwia wykrywanie pożaru,
*   monitoring nieruchomości - umożliwia szybkie wykrycie awarii,
*   system kontroli dostępu - umożliwia wejście do pomieszczeń,
*   system telewizji dozorowej - służy monitorowaniu nieruchomości,
*   okablowanie strukturalne wraz z centralą - umożliwia dokonywanie połączeń telefonicznych,
*   przyłącze wodociągowe - służy dostarczaniu wody do nieruchomości,
*   przyłącze kanalizacyjne - służy odprowadzaniu kanalizacji z nieruchomości,
*   przyłącze telefoniczne - łączy zewnętrzne linie telefoniczne z wewnętrznymi na nieruchomości,
*   przyłącza centralnego ogrzewania - służą umożliwieniu dostarczenia ciepła do nieruchomości,
*   sieć centralnego ogrzewania - umożliwia doprowadzenie ciepłej wody do nieruchomości,
*   zasilanie energetyczne - dostarcza energię elektryczną do nieruchomości,
*   dźwigi (windy) - umożliwiają przemieszczenie się w ramach nieruchomości,
*   zbiornik retencyjny na nieczystości ciekłe - gromadzi związki inne niż woda,
*   koncentrator SKD (Pozyton) - umożliwia zdalny odczyt energii elektrycznej,
*   rozdzielnice - umożliwiają zasilanie wybranych elementów poszczególnych instalacji,
*   tablice elektryczne naścienne - umożliwiają sterowanie i dostarczanie energii elektrycznej,
*   instalacje i urządzenia wentylacji mechanicznej i klimatyzacji - dostarczają powietrze do nieruchomości,
*   instalacje elektryczne agregatów przenośnych prądotwórczych - umożliwiają zasilanie awaryjne nieruchomości,

(dalej „Instalacje”).

Szczegółowe zestawienie Obiektów oraz Instalacji zawarte jest w załączniku nr 2 do niniejszych wyjaśnień i stanowi ich integralną część. Tabela PDF str. 14-16

Budynek 1 oraz Budynek 2 powinny być klasyfikowane do symbolu 1220 PKOB. Wnioskodawca nie dokonywał klasyfikacji statystycznej Obiektów oraz Instalacji ani we własnym zakresie, ani poprzez upoważniony do tego Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Na nieruchomościach mających stać się przedmiotem transakcji sprzedaży znajdują się (oprócz Budynku 1 oraz Budynku 2) Obiekty trwale związane z gruntem, na którym są położone. Spośród Obiektów jedynie stacja trafo oraz rampa rozładowcza nie są trwale związane z gruntem, są natomiast trwale i funkcjonalnie związane z Budynkiem 2.

Dodatkowo w Budynku 1 oraz Budynku 2 znajdują się Instalacje umożliwiające korzystanie z mediów doprowadzonych do Budynku 1 oraz Budynku 2 jak też umożliwiające zarządzenie i zabezpieczające Budynek 1 oraz Budynek 2. Instalacje (z wyjątkiem instalacji elektrycznych agregatów przenośnych prądotwórczych) nie są trwale związane z gruntem, są natomiast trwale i funkcjonalnie związane z Budyniem 1 oraz Budynkiem 2.

Zarówno Obiekty, jak i Instalacje nie stanowią odrębnych od Budynku 1 i Budynku 2 elementów. Są z nimi powiązane funkcjonalnie, tj. pozwalają na lepsze korzystanie z Budynku 1 oraz Budynku 2 (poprzez zapewnienie dostępu, doprowadzenie i umożliwienie korzystania z mediów, kontrolowanie dostępu do nieruchomości itp.).

Mając na uwadze funkcję gospodarczą, jaką spełniają Budynek 1 i Budynek 2 (nieruchomości komercyjne przeznaczone pod wynajem jako biurowce) zarówno usunięcie czy też odłączenie (wymontowanie) któregokolwiek z obiektów lub instalacji spowoduje utratę funkcjonalności przez Budynek 1 i Budynek 2. Utrata funkcjonalności mogłaby być albo częściowa, jak np. obniżenie standardu obiektu oferowanego pod wynajem w związku z brakiem oświetlenia zewnętrznego czy brakiem ogrodzenia albo wręcz całkowita - np. uniemożliwienie dostępu do przedmiotu najmu poprzez brak dróg i chodników lub uniemożliwienie korzystania z mediów w ramach umowy najmu (brak separatora, sieci wodnokanalizacyjnej, sieci cieplnej, przyłączy centralnego ogrzewania, przyłącza energetycznego, zbiornika retencyjnego).

Pierwszym zasiedleniem Budynku l i Budynku 2 oraz związanych z nimi funkcjonalnie obiektów oraz instalacji było ich wynajęcie w ramach umów najmu, przy czym odnośnie Budynku 2 po raz pierwszy część jego powierzchni została oddana w najem w miesiącu październiku 2000 r., natomiast odnośnie Budynku 1 po raz pierwszy część jego powierzchni została oddana w najem w miesiącu marcu 2010 r.

Opisana we wniosku niewynajętą cześć Budynku 1 o powierzchni 205 m2 nie była do tej pory przedmiotem najmu i nie jest obecnie w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę, tym niemniej zamiarem Wnioskodawcy było i jest jej przeznaczenie pod wynajem jako nieruchomości komercyjnej.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego odnośnie Obiektów jak i Instalacji (zarówno w odniesieniu do tych związanych z Budynkiem 1 jak i Budynkiem 2).

Wnioskodawcy przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego odnośnie ruchomości znajdujących się w Budynku 1 oraz Budynku 2, które mają stać się również przedmiotem przyszłej transakcji (dalej „Ruchomości").

Poniższa tabela zawiera daty nabycia przykładowych Ruchomości Tabela - PDF str.13

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki będzie opodatkowana podstawową stawką VAT 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki będzie opodatkowana podstawową stawką VAT 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT opodatkowaniu VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 6 ustawy VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem, w świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt że planowana transakcja dotycząca sprzedaży rzeczy (Nieruchomości) będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, planowana sprzedaż Nieruchomości, co do zasady, spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości upłynęło bowiem więcej niż 2 lata, a Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie Nieruchomości wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej. Wyjątkiem jest powierzchnia 205 m2 w Budynku 1, która nie została do tej pory wynajęta najemcom, co oznacza, że pierwsze zasiedlenie nie miało jeszcze miejsca. Dostawa tej części budynku i proporcjonalnie alokowanej do niej części gruntu będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej podatku VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Kupujący są zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, strony transakcji będą uprawnione do opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT, pod warunkiem złożenia przed dniem sprzedaży Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest, między innymi, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 25 stycznia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPP3/443-1087/10-3/KT).

Sprzedaż działek gruntu będzie opodatkowana wg takiej samej stawki jak znajdujące się na nich Budynki i budowle. Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23% przy założeniu, że zostaną spełnione warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przedmiot sprzedaży nie może być uznany za przedsiębiorstwo, ani tym bardziej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa \[dalej: ZCP\]. Tym samym nie dojdzie do zastosowania wyłączenia spod zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z perspektywy Kupującego przedmiotem transakcji nabycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj. Nieruchomość. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

Sprzedaż nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Nie można zatem uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. Innymi słowy, Kupujący nie może tylko i wyłącznie w oparciu o Nieruchomość prowadzić działalności gospodarczej. Wymagane będzie zawarcie umów w zakresie obsługi Nieruchomości (z firmą zarządzającą, sprzątającą, ochroniarską itp.) oraz dostawy mediów.

Spółka nie nabędzie więc przedsiębiorstwa ani ZCP gotowego do prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie składniki majątku, które mogą stać się bazą do prowadzenia działalności gospodarczej.

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że nabywane aktywa stanowią główne składniki majątku Sprzedającego. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 5 października 2005 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN).

Potwierdzenie zaprezentowanego przez Wnioskodawcę podejścia może stanowić również pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 grudnia 2012 r. (nr IPPP1/443-937/12-4/AS), dotyczący kwalifikacji prawnopodatkowej transakcji zbycia nieruchomości (stanowiącej Centrum Handlowe). Organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika zgodnie z którym „Sama Nieruchomość, bowiem nie wyczerpuje przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Wnioskodawcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, ruchomości, wierzytelności, zobowiązania wynikające z umów pożyczek, należności z tytułu opłat czynszowych i rozliczenia dostarczanych mediów. (\`(...)\`) przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Podobny pogląd został zaprezentowany w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 listopada 2012 r. (nr IPPP1/443-905/12-2/AS) oraz z 16 października 2012 r. (nr IPPP1/443-904/12-2/IGo) i z 14 kwietnia 2013 r. (nr IPPP1/443-133/13-4/MP).

Wobec tego w świetle przywołanych przepisów planowana transakcja powinna być traktowana jako opodatkowana dostawa towaru na terytorium kraju pod warunkiem, że Strony wybiorą opcję opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT.

Reasumując, transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz spółki będzie opodatkowana podstawową stawką VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Odwołując się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) należy stwierdzić, że zgodnie z art. 551 tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że podstawowym wymogiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w ramach transakcji dojdzie do przeniesienia na rzecz Kupującego związanych z Nieruchomością m.in. praw autorskich do projektów dotyczących Nieruchomości, prawa do znaków pod jakimi funkcjonują Budynki, praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości.

Na Kupującego nie zostaną przeniesione w szczególności:

*   zobowiązania kredytowe Sprzedającego względem banku,
*   zobowiązania wynikające z umów pożyczek,
*   środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie będące własnością Sprzedającego,
*   należności Sprzedającego - wymagalne oraz te, na które wystawiono faktury, w tym wynikające z umów najmu,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Sprzedającego,
*   know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni,
*   umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości tj. umowy o zarządzanie Nieruchomością, umowa o obsługę techniczną, umowy dotyczące sprzątania oraz ochrony Nieruchomości, umowa o wykonywanie czynności obsługi recepcji oraz o obsługę parkingu naziemnego, umowa o monitorowanie systemu sygnalizacji pożaru, umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda), umowa o wywóz śmieci,
*   prawa do firmowej strony internetowej i domeny Sprzedającego.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie się wiązać także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23(1) Kodeksu pracy).

Budynek 1 ani Budynek 2 nie są wyodrębnione w księgach Sprzedającego jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż zbycie wymienionych we wniosku, składników majątkowych, nie posiada ww. cech właściwych dla przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani też nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż przedmiotem zbycia będą składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Przedmiotem sprzedaży nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie będzie miał w tej sprawie zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że przedmiot sprzedaży nie może być uznany za przedsiębiorstwo, ani tym bardziej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nieruchomość mająca być przedmiotem planowanej sprzedaży była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej (Wnioskodawca działa w przedmiotowej sprawie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) dlatego jej dostawa będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W myśl art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Ponadto zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W konsekwencji należy uznać, że wszelkie rzeczy ruchome tracą swoją odrębność prawną, jeżeli zostają połączone z nieruchomością w sposób trwały, tak że stają się jej częściami składowymi.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach,
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a)obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości, na które składają się prawo własności gruntu (dwie działki gruntu) oraz znajdujące się na nim budynki, budowle oraz niezbędne urządzenia, instalacje, systemy i wyposażenie. Na pierwszej działce znajduje się budynek biurowy (Budynek 1) wzniesiony przez Wnioskodawcę i oddany do użytkowania w 2009 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie Budynku 1.

Z kolei budynek 2 został wybudowany przed 2006 r. i nabyty przez Wnioskodawcę w ramach aportu przedsiębiorstwa na mocy umowy z dnia 31 października 2007 r. o przeniesieniu przedsiębiorstwa, zgodnie z którą spółka która wybudowała Budynek 2 wniosła jako wkład niepieniężny w zamian za nabycie udziałów Wnioskodawcy swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (w ramach którego znajdował się również Budynek 2). W konsekwencji mimo, że Budynek 2 został oddany do użytku jeszcze przed nabyciem go przez Wnioskodawcę to uprawnienie Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynika z następstwa prawnego w zakresie VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy cyt. art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.).

Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

Jednocześnie ustawodawca poprzez regulacje zawarte w przepisie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT wprowadził obowiązek skorygowania podatku naliczonego od nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia przedsiębiorstwa. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego w tym zakresie następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Regulacje zwarte w art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o VAT mają na celu zachowanie zasady neutralności VAT, tj. w każdym przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika. Oznacza to, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny.

Powyżej wyrażona zasada sukcesji w podatku od towarów i usług zakłada zatem, że nabywcy przedsiębiorstwa przysługują takie same uprawnienia w zakresie tego podatku, jakie przysługiwały zbywcy ww. przedsiębiorstwa. Istota tak rozumianej sukcesji sprowadza się do tego, że nabywca przedsiębiorstwa jest traktowany jak jego zbywca – tak jakby do zbycia przedsiębiorstwa nie doszło.

Z wniosku wynika, że Budynek 1 oraz Budynek 2 są klasyfikowane do symbolu 1220 PKOB.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że od momentu pierwszego zasiedlenia Budynków upłynął okres dłuższy niż 2 lata, z wyjątkiem powierzchni 205 m2 w Budynku 1, która nie została do tej pory wynajęta najemcom i nie jest obecnie w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę.

Analizując zagadnienie pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do budynku 2 tut. organ zauważa, że Wnioskodawca wskazał we wniosku, że po raz pierwszy część jego powierzchni została oddana w najem w październiku 2000 r. oraz że od momentu pierwszego zasiedlenia budynku 2 upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem planowana sprzedaż budynku 2 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT gdyż nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast analizując zagadnienie pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do budynku 1 tut. organ zauważa, że Wnioskodawca wskazał we wniosku, że od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata, z wyjątkiem powierzchni 250 m2 , która nie została do tej pory wynajęta najemcom i nie jest w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę oraz, że po raz pierwszy część jego powierzchni została oddana w najem w marcu 2010 r.

W stosunku zatem do wynajętej powierzchni budynku 1 stwierdzić należy, że dostawa tej części budynku 1 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. W stosunku natomiast do pozostałej części przedmiotowego budynku 1 o powierzchni 250 m2 , która nie została oddana do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu – nie została oddana w najem lub dzierżawę, pierwsze zasiedlenie nastąpi dopiero w momencie dokonania planowanej sprzedaży.

Zatem planowana sprzedaż budynku 1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w stosunku do części przedmiotowego budynku, która została oddana w najem, gdyż nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W stosunku natomiast do pozostałej niewynajmowanej części budynku 1 o powierzchni 250 m2 dostawa ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT gdyż zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Przy braku zatem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy części budynku, która nie była wynajmowana (nie była oddana pierwszemu użytkownikowi w wyniku czynności podlegających opodatkowaniu), należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku VAT tej części budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym należy zbadać czy w niniejszej sprawie wystąpią przesłanki do zastosowania zwolnienia dla dostawy niewynajmowanej części budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia z ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone tym przepisem łącznie.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (wybudowaniu) tego budynku 1.

Ponadto budynek 1 nie był ulepszany w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym planowana sprzedaż części budynku 1 o powierzchni 250 m2, która nie została oddana w najem, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż dostawa ta nie będzie spełniała warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT determinującego zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla tej dostawy a zatem będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Odnośnie dostawy instalacji opisanych we wniosku znajdujących się w bryle budynku 1 i 2, zapewniających możliwość użytkowania budynków 1 i 2 zgodnie z ich przeznaczeniem, które są trwale i funkcjonalnie związane z budynkiem 1 i 2, które umożliwiają korzystanie z mediów doprowadzonych do budynku 1 i 2, jak też zarządzanie i zabezpieczenie budynku 1 i 2, a ich usunięcie, czy też odłączenie (wymontowanie) spowoduje utratę funkcjonalności przez budynek 1 i budynek 2, stwierdzić należy, że polegać będzie opodatkowaniu według takich stawek podatku VAT jak te budynki.

Zauważyć bowiem należy, iż jak wynika z objaśnień zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie Prawo budowlane, przywołanej w niniejszej interpretacji, wynika, iż przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Ponadto z wniosku wynika, że Wnioskodawca – jako sprzedający jak i nabywca (Spółka kupująca) są zarejestrowani jako podatnicy VAT i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia umowy sprzedaży i wydania Nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, opodatkowanie dostawy budynku 2 oraz części budynku 1, która była oddana w najem.

oraz przyporządkowanych do nich części budowli - w odniesieniu do której dostawa będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i opodatkowania 23% stawką VAT (na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) dostawy budynku 2 oraz części budynku 1, która była oddana w najem, należało uznać za prawidłowe.

Jak wykazano powyżej, planowana sprzedaż części budynku 1 o powierzchni 250 m2, która nie została oddana w najem, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Opodatkowaniu 23% stawką VAT podlegać będzie również dostawa instalacji opisanych we wniosku znajdujących się w bryle (w murach) budynku 1 i 2 i trwale z tymi budynkami związanych, zapewniających możliwość użytkowania budynków 1 i 2 zgodnie z ich przeznaczeniem (w związku z rezygnacją ze zwolnienia od podatku VAT odnośnie budynku 2 oraz części budynku 1, która była oddana w najem).

W przedmiotowej sprawie przedmiotem dostawy będą również dwie działki gruntu, na których posadowione są ww. budynki 1 i 2 wraz z instalacjami.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli albo ich części trwale związanych z gruntem.

Zatem, skoro dostawa przedmiotowych budynków biurowych 1 i 2 wraz niezbędnymi instalacjami znajdującymi się w bryle budynku 1 i 2, znajdujących się na ww. działkach będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT to również dostawa działek na których ww. budynki wraz z niezbędnymi instalacjami są posadowione, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 i z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że sprzedaż nieruchomości obejmuje również dostawę ruchomości (wyposażenia) znajdujących się w Budynku 1 oraz Budynku 2. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego odnośnie tych ruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Dostawa ww. ruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż ww. urządzenia nie stanowią towarów używanych, bowiem nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczący braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy nabyciu ww. ruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym dostawa tych ruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według 23% stawki podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zauważyć w tym miejscu należy, że opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, analogicznie jak sprzedaż wymienionych we wniosku ruchomości, podlegać będzie dostawa instalacji elektrycznych agregatów przenośnych prądotwórczych, które jak wskazał Wnioskodawca nie są trwale związane z gruntem, ani nie są trwale i funkcjonalnie związane z Budynkiem 1 i Budynkiem 2, gdyż nie ma dla nich zastosowania zwolnienie od podatku VAT, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ przy ich nabyciu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Reasumując, planowana dostawa przedmiotowej Nieruchomości, obejmującej dwie działki gruntu z posadowionymi na nich budynkami biurowymi 1 i 2 oraz wymienionymi we wniosku niezbędnymi instalacjami znajdującymi się w bryle budynku 1 i 2, a także ruchomościami na rzecz spółki będzie podlegała opodatkowaniu stawką VAT 23% (w sytuacji rezygnacji dla części dostawy ze zwolnienia od podatku VAT i opodatkowania 23% stawką VAT - na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT - dostawy budynku 2 oraz części budynku 1, która była oddana w najem oraz przyporządkowanych do nich części instalacji znajdujących się w bryle budynku 1 i 2).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że transakcja sprzedaży Nieruchomości w tej części na rzecz spółki będzie opodatkowana podstawową stawką VAT 23%, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Ponadto należy zauważyć, że na stawkę podatku VAT dla gruntu mają wpływ ewentualne inne budowle znajdujące się na działkach.

Zauważyć należy, iż pozostałe kwestie zawarte we wniosku zostały objęte odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.