Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.890.2022.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-09
Teza: Zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność sportowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; odzież-odzież osobista
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

‒ w części dotyczącej wydatków związanych z zakupem odzieży sportowej w tym specjalistycznej i butów – jest nieprawidłowe.

‒ w pozostałej części - jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

W dniu 26 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Jest Pan zawodowym piłkarzem, grającym aktualnie w jednym z czołowych klubów na terenie Polski. Współpraca z klubem piłkarskim odbywa się w ramach prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej, z której przychody opodatkowywane są 19% stawką podatkową, stosownie do art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (dalej jako UoPIT). Działalność sportowa jest jedyną formą Pana zarobkowania.

W umowie podpisanej z klubem piłkarskim, zobowiązał się Pan do zapewnienia możliwe najwyższego poziomu sportowego wymaganego rodzajem, charakterem oraz poziomem rozgrywek, w których reprezentuje klub piłkarski oraz dołożenia należytej staranności w celu poprawy swojej kondycji psychofizycznej oraz umiejętności.

Wywiązanie się przez Pana z powyższych zobowiązań, wymaga od Pana określonych nakładów zarówno żywieniowych jak i na ogólną kondycję fizyczną.

W związku z powyższym ponosi/ będzie ponosić Pan m.in. następujące typu wydatków:

1\. Medyczne - konsultacje lekarskie, fizjoterapeutyczne i rehabilitacyjne, badania laboratoryjne i obrazowe, sprzęt medyczno - rehabilitacyjny: opaski, ortezy, bandaże.

2\. Sportowe - karnety na siłownię, basen, opłaty za wstęp na inne obiekty sportowe.

3\. Odzież sportowa oraz obuwie - specjalistyczna odzież i obuwie głównie z przeznaczeniem na treningi, ewentualnie wykorzystywana w trakcie oficjalnych rozgrywek ligowych.

4\. Dieta/wyżywienie - zgodne z wykonywaną działalnością sportową, z produktów zakupionych samodzielnie lub przygotowanych przez podmioty zajmujące się sprzedażą gotowych posiłków, koszty współpracy z dietetykiem, koszty nabycia suplementów diety.

5\. Akcesoria i wyposażenie sportowe - przykładowo: sprzęt do ćwiczeń (wydolnościowych, kondycyjnych), trenażery, piłki, ochraniacze, rękawice.

Wszystkie wskazane powyżej typy wydatków są związane tylko i wyłącznie z prowadzoną przez Pana działalnością sportową.

W celu doprecyzowania stanu faktycznego wyjaśnia Pan, że żaden ze wskazanych powyżej wydatków nie jest mu zwracany przez klub piłkarski, ani przez jakikolwiek inny podmiot.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

1\. Aby utrzymać odpowiednią kondycję fizyczną musi Pan odbywać szereg treningów zarówno na powietrzu jak i wewnątrz obiektów sportowych, na które wstęp może być płatny. Obiekty sportowe, z których Pan zamierza korzystać to: siłownia, basen, hala sportowa.

2\. Może Pan ponosić koszty takiego sprzętu do ćwiczeń jak: trenażer, pachołki oraz drabinka do ćwiczeń, pas treningowy, płotki koordynacyjne, piłki, rollery do ciała, maty treningowe, hantle.

3\. Co do zasady nie zamierza Pan oznaczać odzieży oraz obuwia sportowego stałym, zewnętrznym logo prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Głównym przeznaczeniem zarówno odzieży jak i obuwia sportowego, jest umożliwienie Panu należytego wykonywania ćwiczeń w trakcie treningów, a więc w czasie kiedy nie reprezentuje Pan klubu piłkarskiego, z którym współpracuje. Oznaczenie odzieży oraz obuwia danymi identyfikującymi prowadzonej działalności gospodarczej, w żaden sposób nie wpływa na efektywność odbywanych przez Pana treningów. Odzież sportowa identyfikująca Pana (koszulka z nazwiskiem) jest zapewniania przez klub piłkarski, który także ponosi koszty jej przygotowania.

4\. Zamierza Pan nabyć następujące rodzaje specjalistycznej odzieży sportowej: koszulki, spodenki, dresy, czapki, skarpety, bieliznę, okrycie wierzchnie (np. kurtka sportowa) - niezbędne do odbywania treningów poza obiektami sportowymi.

5\. W Pana ocenie istnieje jasny i bezsprzeczny bezpośredni związek wydatków wskazanych w opisie staniu faktycznego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, z uzyskiwanymi przez Pana przychodami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wykonywany przez Pana zawód - polegający na profesjonalnym graniu w piłkę nożną - całkowicie zależy od Pana kondycji, na którą składają się w Pana ocenie, dwa główne elementy: dieta oraz sprawność fizyczna. Musi Pan odżywiać się w ściśle określony sposób, tak aby dostarczyć organizmowi niezbędne składniki pokarmowe oraz utrzymać odpowiedni bilans energetyczny niezbędny do profesjonalnej gry w piłkę nożną. Dieta piłkarzy, dla których uprawianie sportu stanowi formę działalności zarobkowej, zdecydowanie różni się od osób wykonujących np. pracę biurową. Co więcej, w ocenie Pana, nieodpowiednia dieta może przyczynić się do poniesienia przez niego uszczerbku na zdrowiu, co mogłoby zakończyć jego karierę jako piłkarza.

Drugim elementem jaki, w Pana opinii jest niezbędny do osiągania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako piłkarz, jest utrzymanie odpowiedniej sprawności fizycznej. Aby utrzymać kondycję, pozwalającą na profesjonalną grę w piłkę nożną musi Pan odbywać regularne treningi zarówno utrzymujące jak i podnoszące jego umiejętności piłkarskie, oraz treningi ogólnokondycyjne - pozwalające utrzymywać wydolność organizmu na odpowiednim poziomie. Treningi te odbywają się m.in. na obiektach sportowych, na które wstęp podlega często opłacie. Dodatkowo, do odbywania profesjonalnych treningów sportowych niezbędne jest Panu specjalistyczne obuwie oraz odzież sportowa - posiadająca konkretne parametry, odpowiednie do danego treningu. Aby zapewnić jak największą efektywność oraz bezpieczeństwo treningu, musi Pan ponosić wydatki na zakup różnorodnych akcesoriów sportowych.

W Pana ocenie powyższe jasno wskazuje na bezpośredni związek ponoszonych wydatków z przychodami uzyskiwanymi w ramach prowadzonej przez niego profesjonalnej działalności sportowej.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki szczegółowo opisane w stanie faktycznym?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana ocenie ma on prawo zaliczyć wszystkie typy wydatków, opisane w stanie faktycznym, do kosztów uzyskania przychodów. Swoje stanowisko opiera Pan na następującym rozumieniu przepisów UoPIT.

Zgodnie z art. 22 UoPIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 UoPIT.

Konstrukcja powyższego przepisu opiera się na łącznym spełnieniu przesłanki pozytywnej (związku danego wydatku z przychodem lub co najmniej z jego zachowaniem/zabezpieczeniem) oraz niewystąpienia przesłanki negatywnej - wydatek nie może być wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu (ar. 23 UoPIT)

Jeśli chodzi o pierwszą z przesłanek, to biorąc pod uwagę charakter prowadzonej przez Pana działalności, wszystkie opisane w stanie faktycznym wydatki wykazują ścisły związek z uzyskiwanym przez niego przychodami - otrzymywanym wynagrodzeniem z klubu piłkarskiego.

Z uwagi na fakt, że podstawą wykonywania przez Pana działalności sportowej jest utrzymanie dobrego stanu zdrowia, musi on poddawać się regularnym badaniom, a także korzystać z porad lekarskich. Dodatkowo, biorąc pod uwagę narażenie na kontuzje, mogące ograniczyć lub nawet wykluczyć działalność Pana jako piłkarza, konieczne jest także korzystanie z pomocy rehabilitantów oraz fizjoterapeutów.

W ocenie Pana powyższe w pełni uzasadnia związek wydatków wskazanych w pkt 1 opisu stanu faktycznego, z uzyskiwanym przez niego przychodem lub co najmniej zabezpieczeniem źródła zarobkowania. Jeśli chodzi zaś o wydatki wskazane w pkt 2 stanu faktycznego związane z korzystaniem z obiektów sportowych takich jak np. baseny czy siłownie, to zdaniem Pana również wykazują one bezsprzeczny związek z świadczeniem przez niego usług zawodowej gry w piłkę nożną. Bez korzystania z specjalistycznej infrastruktury np. siłowni, nie będzie Pan w stanie utrzymać odpowiedniej kondycji fizycznej, co będzie z kolei wpływało na jakość jego gry podczas rozgrywek ligowych. Jeśli nie będzie Pan prezentował odpowiedniego poziomu sportowego, klub w którym gra obecnie, mógłby nie przedłużyć kontraktu, a w konsekwencji utraciłby Pan źródło zarobkowania.

Również w odniesieniu do wydatków związanych z nabyciem odzieży oraz obuwia sportowego, niezbędnych podczas treningów, a w niektórych przypadkach także rozgrywek ligowych, istnieje w ocenie Pana ścisły związek z osiąganymi przez niego przychodami. Oczywistym jest, że do profesjonalnych treningów sportowych, których celem jest zbudowanie oraz utrzymanie odpowiedniej kondycji fizycznej potrzebuje Pan zarówno odzieży jak i obuwia o odpowiednich parametrach technicznych. Również w przypadku niektórych rozgrywek ligowych, musi Pan zapewnić sobie odpowiednią odzież czy obuwie - klub z którym współpracuje Pan zapewnia jedynie oficjalny strój klubowy.

Kolejną grupą wydatków ściśle związaną z prowadzoną przez Pana działalnością sportową są wydatki związane z prawidłową dietą. Jako profesjonalny piłkarz, jest on zobowiązany do utrzymywania odpowiednich paramentów fizjologicznych, których kluczowym elementem jest wyżywienie. W przypadku Pana możliwe jest zarówno nabywanie profesjonalnych porad dietetycznych wraz z przygotowaniem posiłków jak i zakup gotowych posiłków przez podmioty specjalizujące się w przygotowywaniu zbilansowanych dań dla określonych grup zawodowych, w tym także dla sportowców czy według określonych wskazań dietetycznych. Może pan także samodzielnie nabywać produkty spożywcze (np. wysokobiałkowe mięsa, ryże, kasze, czy warzywa i owoce) i przygotowywać posiłki osobiście. W tym miejscu pragnie Pan zaznaczyć, że pod kątem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, rozważa tylko i wyłącznie wydatki dotyczące wyżywienia związanego bezpośrednio z wykonywaniem przez niego działalności sportowej, w szczególności wynikające z zachowania przez niego diety jako piłkarza.

Również wydatki na nabycie akcesoriów i wyposażenia sportowego (wskazane w pkt 5 stanu faktycznego), wiążą się bezpośrednio z uzyskiwanym przez niego przychodem. Klub z którym Pan współpracuje zapewnia odpowiednie zaplecze na czas treningów grupowych czy obowiązkowych treningów indywidualnych. Jednak chcąc utrzymać odpowiednią formę musi Pan przeprowadzać niektóre treningi we własnych zakresie, do których niezbędne jest wykorzystywanie specjalistycznego sprzętu sportowego. Pragnie Pan zaznaczyć, że zakupiony przez siebie sprzęt sportowy oraz akcesoria, będą wykorzystywane tylko i wyłącznie przez niego.

Przechodząc zaś do drugiej z przesłanek, w Pana ocenie żadna z kategorii wydatków opisanych szczegółowo w stanie faktycznym, nie znajduje się również w katalogu zawartym w art. 23 UoPIT czyli wydatków, które należy obligatoryjnie wyłączyć z koszty uzyskania przychodów.

W szczególności, w ocenie Pana, żaden z wydatków objętych przedmiotowym wnioskiem nie może być traktowany jako wydatek o charakterze reprezentacyjnym, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 UoPIT.

Zgodnie z ukształtowaną definicją reprezentacji należy ją rozumieć jako "działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności. Przy tak zdefiniowanym terminie "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia", (na podstawie wyroku NSA z 17.12.2013 r., II FSK 702/1).

Odnosząc powyższe do wydatków opisanych w stanie faktycznym, w Pana ocen nie sposób zaklasyfikować któregokolwiek z nich jako wydatek o charakterze reprezentacyjnym. Celem ponoszenia ich przez Pana nie jest wykreowanie pozytywnego wizerunku czy uwypuklenie swojej zasobności. Tak jak zostało jasno wskazane przez Pana powyżej, każdy z tych wydatków jest niezbędny do wykonywania przez niego działalności sportowej.

Ma Pan świadomość, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego nie stanowią w Polsce źródła powszechnie obowiązującego prawa, jednak chciałby zwrócić uwagę na kilka rozstrzygnięć organów podatkowych, zapadłych w zbliżonych stanach faktycznych do tego, objętego przedmiotowym wnioskiem.

Jako pierwszą chciałby Pan powołać indywidulaną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną dnia 3 sierpnia 2022r. znak 0114-KDIP2-1.4011.415.2022.4.MW, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko podatnika (zawodnika profesjonalnej drużyny koszykówki), w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanym z profesjonalnym, zawodowym uprawianiem sportu, w której organ stwierdził, że: "wydatki na karnet na siłownię oraz usługi trenera personalnego, suplementy diety, dieta, ubrania sportowe, sztab medyczny, spełniają funkcję reklamową, gdyż zmierzają do zwiększenia rozpoznawalności Pana działalności na rynku, co w efekcie może wpływać na zwiększenie przychodów, a tym samym pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Reasumując, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na karnet na siłownię oraz usługi trenera personalnego, suplementy diety, dieta, ubrania sportowe, sztab medyczny, pozostają w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Również w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej dnia 29 listopada 2019 r., (znak 0113-KDIPT2-3.4011.704.2019.1.SJ), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął stanowisko, że: "sportowiec - profesjonalny zawodnik sztuk walki, wydatki m in. na: masażystów, lekarzy, rehabilitantów, suplementy diety, odzież sportową, akcesoria sportowe, karnety na siłownię, baseny, saunę, kriokomorę, gabinety odnowy biologicznej, leki i środki medyczne, fryzjerów, stylistów może zakwalifikować jako koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Podobne rozstrzygnięcie zapadło także w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 24 września 2015 r., znak DD9/033/463/BRT/2014/RD-63354 – w której organ uznał, że: "wydatki ponoszone przez siatkarza - sportowca profesjonalnego związane z zakupem strojów sportowych i na zakupem suplementów diety mogą być kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

‒ nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków na zakup odzieży sportowej w tym specjalistycznej i butów,

‒ prawidłowe w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.)

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność. Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Zasadę dotyczącą zwrotu „w celu” opisuje wyrok NSA z dnia 16.10.2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, w którym stwierdzono: zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku”.

Należy mieć również na uwadze negatywny katalog kosztów zawarty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia reprezentacji, reklamy oraz promocji, zatem rozpatrując niniejszą sprawę, należy odnieść się do ich wykładni językowej.

Reprezentacja odnosi się do dobrego reprezentowania firmy. W konsekwencji o reprezentacji należy mówić w odniesieniu do całokształtu każdych działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

‒ stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

‒ stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez przedsiębiorcę ma na celu stworzenie o nim takiego wyobrażenia, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, Rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtującego popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, zachwalanie, mające na celu skłonienie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego przedmiotu gospodarczego.

Pojęcie „reklamy” należy rozumieć jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach, bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, s. 159; zob. też wyrok NSA z 10 listopada 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 1030/98, Lex nr 46935).

Istotne zatem jest rozróżnienie między nakładami ukierunkowanymi na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), a wydatkami mającymi na celu zachęcanie potencjalnych klientów do nawiązania, bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania towarów lub usług danej firmy (reklama). Ocena charakteru wydatku możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika. Ocena ta powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji, jaką będzie spełniać w firmie.

Nie każdy wydatek, choćby jego poniesienie – z punktu widzenia podatnika – posiadało racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie, może stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik ponosi szereg wydatków, zarówno takich, których poniesienie w sposób bezpośredni związane jest działaniami firmy (np. zakup towarów i usług mających na celu zabezpieczenie podstawowej działalności), jak również i takich, których cechy – po przedstawieniu odpowiedniej argumentacji – uzasadniałyby ich związek z potencjalnym uzyskaniem przychodów, utrzymaniem źródła przychodów, bądź jego zabezpieczeniem.

Aby wydatki mogły stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, muszą być poniesione wyłącznie na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej. Oznacza to, że wydatki nie mogą mieć charakteru osobistego, bowiem wydatki osobiste nie mają na celu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej, czy też zachowania lub zabezpieczenia tego źródła przychodu. W konsekwencji wydatki mające charakter osobisty nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wskazał Pan, że odzież sportowa oraz obuwie sportowe o których mowa we wniosku nie zostaną opatrzone stałym, zewnętrznym logo Pana firmy. Wydatek na odzież zakupioną w celach służbowych, która jednak nie ma cech charakteryzujących danego przedsiębiorcę, takich jak specyficzny kolor, krój czy logo – nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów. Natomiast umieszczenie logo, czy też zlecenie uszycia stroju wg określonego kroju, czy z użyciem właściwej dla danej firmy kolorystyki – możliwość taką daje. Dodatkowo, logo powinno być umieszczone w widocznym miejscu, tak aby spełniało funkcję reklamową.

W okolicznościach przestawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że aby wydatki na odzież sportową w tym również odzież specjalistyczna) oraz obuwie można byłoby uznać za koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej to ubiór ten musi utracić charakter osobisty, np. poprzez trwałe opatrzenie zakupionej odzieży cechami charakterystycznymi logo reprezentowanej przez Pana firmy.

W konsekwencji wydatki te w istocie rzeczy mają charakter osobisty i służą zaspokojeniu osobistych potrzeb Pana, a to oznacza, że nie można uznać ich uznać za koszt uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, ponieważ nie spełniają przesłanek art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie będzie traktowany jako koszt uzyskania przychodów wydatek, który poddany obiektywnej ocenie nie pozostaje w związku z osiągnięciem przychodu ani też nie ma realnego wpływu na źródło jego powstania. Odzież, buty są ze swej natury rzeczami osobistymi, których zakup nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodu, bez względu na to czy i w jakim stopniu są używane w trakcie wykonywanej działalności. Wydatki na ten cel są wydatkami ściśle osobistymi, związanymi z realizacją osobistych potrzeb, niezależnie od prowadzonej działalności, bądź wykonywanej pracy (wyrok NSA z 17 października 2003 r. sygn. akt SA/Rz 2341/01; wyrok WSA w Warszawie z 27 września 2004 r. sygn. akt III SA 3430/03; wyrok NSA z 25 czerwca 2003 r. sygn. akt I SA/Ka 1328/02 i wcześniejsze wyrok SA sygn. akt I SA/Wa 1261/98 z 15 września 1999r.; wyrok NSA I SA/Lu 742/98 z 10 września 1999 r.).

Powyższe koszty mimo, że nie są ujęte w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów nie mogą stanowić kosztów podatkowych, z uwagi na ich osobisty charakter.

Natomiast wydatki ponoszone przez Pana na: konsultacje lekarskie, fizjoterapeutyczne i rehabilitacyjne, badania laboratoryjne i obrazowe, opaski, ortezy, bandaże, karnety na siłownię, basen, opłaty za wstęp na inne obiekty sportowe, sprzęt do ćwiczeń (wydolnościowych, kondycyjnych), trenażery, piłki, ochraniacze, rękawice, koszty współpracy z dietetykiem oraz wydatki na nabycie suplementów diety – mogą stanowić koszt uzyskania, zgodnie z art.22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki zawiązane z zakupem przez Pana samodzielnie produktów żywnościowych lub przygotowanych przez podmioty zajmujące się sprzedażą gotowych posiłków – uznać należy, że jeżeli ww. wydatki służą do przygotowania zbilansowanej diety niezbędnej w związku z wykonywanym przez Pana zawodem piłkarza - wydatki te również mogą stanowić koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).