Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-431/10/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-06-24
Teza: Jaki należy przyjąć termin obowiązku podatkowego od pozaunijnej usługi transportowej i od kosztów dodatkowych związanych z taką usługą czyli kosztów konwojów i kosztów postojów?
Słowa kluczowe: import-import usług; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; opodatkowanie; transport; transport-transport drogowy; transport-transport kolejowy; transport-transport międzynarodowy; usługi-usługi transportowe; usługi-usługi transportu międzynarodowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2010r. (data wpływu 19 marca 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 maja 2010r. (data wpływu 19 maja 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 maja 2010r. (data wpływu 19 maja 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 6 maja 2010r., znak: IBPP3/443-174/10/PH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca świadczy usługi transportu międzynarodowego (transport z kraju Unii Europejskiej do kraju poza Unią Europejską i odwrotnie) wykorzystując do tego celu zagranicznych podwykonawców czyli przedsiębiorstwa które mają swoją siedzibę w krajach poza Unią Europejską.

Przedsiębiorstwa zagraniczne wystawiają fakturę za usługę transportową bez VAT. Ponadto Wnioskodawca ponosi koszty związane z konwojami transportów, które to konwoje wykonywane są przez służby celne w krajach byłego Związku Radzieckiego, koszty przeładunku towarów wykonywane na terenie krajów byłego Związku Radzieckiego oraz czasem płaci za przestoje samochodów ponad ustalone terminy, a wynikłe z winy odbiorcy lub dostawcy towaru.

Wszystkie opisane powyżej dodatkowe koszty są ścisłe związane z realizowanymi transportami międzynarodowymi.

Wnioskodawca organizuje również transporty zaczynające się w kraju poza Unią Europejską i kończące się w kraju poza Unią Europejską, nie przebiegające w żaden sposób przez jakikolwiek kraj Unijny. Usługi te świadczone są przez podwykonawców z krajów spoza Unii. W takim przypadku również wystąpić mogą koszty przeładunków na terenie krajów poza Unią, konwoje oraz kary związane z przestojami samochodów.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 maja 2010r. Wnioskodawca wskazał,

1.  kontrahenci Wnioskodawcy, czyli zleceniodawcy i podwykonawcy usług są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że podmioty te mają zarejestrowaną działalność gospodarczą i wykonują działalność gospodarczą,
2.  klienci Wnioskodawcy za pierwszy kwartał roku 2010 zgodnie ze sprawozdaniem DNU-K sporządzanym dla GUS posiadali siedziby w: Polsce, Belgii oraz Niemczech z krajów Unii Europejskiej, ale także poza Unią w Hongkongu, Tadżykistanie, Kazachstanie, Federacji Rosyjskiej, Nowej Zelandii, Luksemburgu i Gruzji. Podwykonawcy posiadają siedziby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na Ukrainie, Białorusi, Federacji Rosyjskiej, Kazachstanie, Republice Mołdowy, Szwajcarii, Saint Vincent i Grenadyny, Gibraltarze i Turcji oraz w krajach unijnych – Litwie, Wielkiej Brytanii oraz oczywiście znaczna część przedsiębiorstw posiada swoją siedzibę w Polsce,
3.  kontrahenci Wnioskodawcy prowadzą działalność gospodarczą w wielu różnych krajach. Wnioskodawca posiada zleceniodawców polskich, dla których głównym miejscem prowadzenia działalności jest Polska, klientów z Rosji, którzy mają zarejestrowaną działalność w Rosji, posiada również klientów, dla których stałym miejscem prowadzenia działalności są Hongkong, Tadżykistan, Kazachstan, Nowa Zelandia, Luksemburg, Gruzja, a także kraje unijne jak Belgia i Niemcy. Podwykonawcami międzynarodowych usług transportowych są przedsiębiorstwa zarejestrowane i prowadzące działalność dla których stałym miejscem prowadzenia działalności są: Ukraina, Białoruś, Federacja Rosyjska, Kazachstan, Republika Mołdowy, Szwajcaria, St. Vincent i Grenadyny, Gibraltar, Turcja. Również przedsiębiorstwa z krajów Unii Europejskiej np. Litwy i Wielkiej Brytanii są podwykonawcami usług Wnioskodawcy. Przy wykonywaniu usług Wnioskodawca korzysta także z polskich przedsiębiorstw, które mają stałe miejsce wykonywania działalności w Polsce,
4.  Usługi Wnioskodawcy polegają na dostarczeniu towarów na zlecenie klienta z miejsca określonego przez klienta do miejsca przez niego wskazanego. Istnieją sytuacje, że transport odbywa się z miejsca (kraju) siedziby klienta do innego kraju, lub z innego miejsca (kraju) wskazanego przez klienta do kraju siedziby klienta, jednak nie dzieje się tak zawsze. Czasem zleceniodawca zleca wykonanie usługi transportowej z innego kraju niż jego siedziba do kraju trzeciego np. firma mająca siedzibę w Belgii zleca dowiezienie towaru z Polski do Kazachstanu.
5.  Wnioskodawca zawsze występuje w imieniu własnym wobec klientów oraz wobec podwykonawców,
6.  W ramach świadczonych usług Wnioskodawca:
    *   odpowiada za odebranie towaru od nadawcy zawsze,
    *   w przypadku załadunku czasem odpowiada za załadunek ale także czasem nie odpowiada, jeśli załadunku dokonuje zleceniodawca,
    *   odpowiada za przewóz towaru przed klientem,
    *   nie odpowiada za wyładunek,
    *   działalność Wnioskodawcy nie obejmuje żadnych formalności związanych ze spedycją,
    *   Wnioskodawca nie wypełnia za klientów dokumentów, tj. nie wypełnia dokumentów przewozowych CMR oraz celnych SAD. Pierwszy z nich wypełnia podwykonawca drugi służby celne,
    *   Wnioskodawca nie świadczy innych usług, jednak czasami wykonuje jakieś czynności niezbędne do realizacji transportu,
7.  Większość realizowanych przez Wnioskodawcę usług transportowych posiada miejsce nadania na terytorium Polski i miejsce jego przeznaczenia w kraju poza Unią Europejską.Są również transporty z miejsca przeznaczenia z kraju poza Unią Europejską do Polski.Czasami jednak Wnioskodawca realizuje transporty, które miejsce załadunku mają w innym niż Polska kraju na terenie Unii i miejsce przeznaczenia w kraju poza Unią np. w Kazachstanie. Zdarza się, że taki transport nie jedzie w ogóle przez terytorium Polski.Może również wystąpić sytuacja odwrotna gdy miejsce załadunku jest w Kraju poza Unią np. w Kazachstanie i jedzie docelowo do innego niż Polska kraju unijnego, również pomijając terytorium Polski.Kolejną trzecią opcją realizowanych transportów jest realizacja transportu tylko na terenie krajów poza Unią Europejską. Dzieje się tak w przypadku transportów kolejowych. Wagony ładowane są na np. na granicy polsko-ukraińskiej i kierowane są do Kazachstanu. Wnioskodawca otrzymuje od kolei ukraińskich fakturę na transport po terenie krajów nie należących do Unii Europejskiej czyli krajów byłego Związku Radzieckiego.
8.  Na terenie krajów byłego Związku Radzieckiego tj. na terenie Rosji, Białorusi, Ukrainy i Kazachstanu itp. obowiązują przepisy, które wymagają konwojów przy pewnej wartości przewożonego towaru lub w momencie gdy transportowany jest jakiś towar, który jest takiego rodzaju, że według służb celnych wymaga konwoju. Obowiązek konwoju nakłada służba celna danego kraju, jednak wykonawcą usługi konwojowej są specjalne jednostki uprawnione do świadczenia konwojów na terenie poszczególnych państw. W różnych krajach sprawa ta wygląda inaczej i wystawiane są różne dokumenty.
    *   Na Białorusi uprawniona do konwojów firma wystawia Rachunek - Fakturę na wykonanie usługi konwojowej.
    *   W Rosji obowiązuje dokument o nazwie Akt, który posiada takie same elementy składowe jak polskie faktury VAT. Wystawia go firma realizująca usługę konwojową.
    *   W Kazachstanie opłaty pobiera bezpośrednio urząd celny, który wystawia potwierdzenie zapłaty, które w swojej treści zawiera datę wystawienia, numer operacji, zleceniodawcę, wystawcę, kwotę opłaty, oraz opis, że jest to opłata za konwój. Na potwierdzeniu znajduje się również pieczęć urzędu celnego. W niektórych przypadkach, firmy transportowe refakturują na Wnioskodawcę koszty konwojów. Są to firmy wschodnie np. z Ukrainy i wystawiają fakturę. Faktura ta nie zawiera podatku VAT tylko kwotę netto (wygląda jak stosowany w Polsce Rachunek uproszczony),
9.  Wnioskodawca jest obciążany przez podwykonawców za postoje na załadunku lub rozładunku. Zdarzają się sytuacje, że zleceniodawca zamawia samochód na określony dzień. Po podjechaniu samochodu na miejsce załadunku, okazuje się, że towar jest nie gotowy, albo dokumenty nie zostały przygotowane i kierowca musi czekać kilka, a nawet kilkanaście dni na załadunek. Opóźnienie to wynika z winy zleceniodawcy. Podobna sytuacja może mieć miejsce przy rozładunku towaru np. Odbiorca nie opłacił cła czy nie ma przygotowanego miejsca w magazynie. W związku z powyższym podwykonawca Wnioskodawcy obciąża go za postoje wystawiając notę obciążeniową z tytułu postojów. Wnioskodawca za powyższe postoje obciąża zleceniodawcę wystawiając notę obciążeniową (bez VAT) za postoje wynikające z winy zleceniodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, iż organizacja transportu, której dokonuje, polega na jednorazowych zleceniach dla firm podwykonawców. Każdorazowo po wykonaniu usługi podwykonawca wystawia fakturę, która następnie jest płacona zgodnie z ustalonym terminem płatności. Z każdym z podwykonawców Wnioskodawca nie ma podpisanej długookresowej umowy oraz nie reguluje płatności okresowo, tj. np. płatność za usługi zrealizowane w ciągu 1 miesiąca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaki należy przyjąć termin obowiązku podatkowego od pozaunijnej usługi transportowej i od kosztów dodatkowych związanych z taką usługą czyli kosztów konwojów i kosztów postojów?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu importu usług transportowych na trasie w całości poza Unią oraz konwojów z tym związanych występuje w momencie wykonania usługi transportowej.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 maja 2010r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż wszystkie zasady opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, które Wnioskodawca stosuje są według Wnioskodawcy prawidłowym sposobem postępowania.

Wnioskodawca prosi o odpowiedź na zadane we wniosku o interpretację podatkową pytania oraz o uwzględnienie znajdującego się w części F 50 przedstawienia stanów faktycznych i własnego stanowiska z części G, które uznaje za prawidłowe wraz z uzupełnieniem z dnia 14 maja 2010r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, przepisów ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Ponadto zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

A zatem przez import usług rozumie się usługi spełniające łącznie następujące warunki:

*   miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi jest terytorium Polski,
*   usługodawcą musi być podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terenie kraju,
*   usługobiorcą jest podatnik, również osoba prawna nie będąca podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b.

W myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Ponadto w myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Natomiast zgodnie z art. 28b ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Stosownie zaś do art. 28c ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, jednakże katalog tych wyjątków nie obejmuje zarówno usług transportu towarów, usług transportu międzynarodowego, jak i usług pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek lub podobnych usług świadczonych na rzecz podatników.

Z powołanych przepisów wynika, iż miejscem świadczenia usług, jest co do zasady, miejsce, gdzie usługobiorca będący podatnikiem posiada swoją siedzibę. W przypadku, kiedy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które jest jednak inne niż miejsce jego siedziby, miejscem świadczenia usług jest właśnie to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Miejscem siedziby przedsiębiorstwa podatnika jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem i gdzie wykonywane są zasadnicze funkcje jej naczelnego zarządu. Siedzibę usługobiorcy należy ustalić na podstawie jego dokumentów zgłoszeniowych (rejestracyjnych) VAT. Natomiast stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej jest dowolne miejsce o minimalnych rozmiarach i posiadające stale dostępne zasoby kadrowe i techniczne wystarczające do otrzymywania i wykorzystywania świadczonych usług.

Zgodnie z brzmieniem przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2010r. co do zasady gdy usługa świadczona jest na rzecz podatnika (według definicji ustawowej z art. 28a ustawy o VAT, miejsce jej świadczenia będzie znajdować się w kraju, w którym posiada on siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania z zastrzeżeniem przypadków, kiedy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania.

Tę zasadę ogólną będziemy stosować, gdy usługa będzie świadczona na rzecz podatnika i przepisy (art. 28e, 28f, 28g, 28i, 28j, 28n ustawy) nie będą przewidywać specjalnych zasad ustalania miejsca świadczenia.

Mając na uwadze, że usługi transportu towarów nie zostały wymienione w ww. artykułach, czyli nie zostało określone szczególne miejsce świadczenia dla tych usług, to zgodnie z zasadą ogólną usługi te będą opodatkowane w kraju nabywcy usługi.

W związku z powyższym miejscem świadczenia nabywanych przez Wnioskodawcę usług transportu towarów wykonywanych przez podwykonawców zagranicznych będących podatnikami i posiadających siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności w innym kraju niż Polska, na wszystkich trasach wskazanych we wniosku, jest siedziba Wnioskodawcy, co oznacza, że usługi te podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski według zasad i stawek obowiązujących w ustawie o podatku od towarów i usług. W tych przypadkach występuje u Wnioskodawcy import usług, w rozumieniu cyt. wyżej art. 2 pkt 9 i art. 17 ust. 1 pkt 4, ust. 2 i 3 ustawy o VAT, z którego tytułu należy wystawiać faktury wewnętrzne.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl zaś art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z art. 19 ust. 19 ww. ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Stosownie do art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

W myśl art. 19 ust. 19b ustawy o VAT, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio. Należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2010 r. wprowadzono w istocie nową regułę ogólną dotyczącą obowiązku podatkowego w imporcie usług. Reguła ta ma zastosowanie w przypadku nabywania usług, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na zasadzie art. 28b ustawy i znajduje się ono w Polsce. Dotyczy to więc wszystkich usług nabywanych przez polskich podatników, poza następującymi usługami:

*   związanymi z nieruchomościami;
*   transportu osób;
*   wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usługami pomocniczymi do nich;
*   restauracyjnymi i cateringowymi;
*   krótkoterminowego wynajmu środków transportu;
*   usługami turystyki.

W przypadku tych usług obowiązek podatkowy w imporcie usług będzie powstawał na zasadzie art. 19 ust. 19 ustawy.

Natomiast dla wszystkich innych, niż wyżej wymienione, usług z importu, nabywanych przez polskich podatników, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wykonania usługi.

Jednocześnie sprecyzowano, co należy rozumieć przez wykonanie usługi w odniesieniu do usług rozliczanych (opłacanych) w kolejnych okresach rozliczeniowych. Jeśli okres rozliczeniowy jest nie dłuższy niż rok, a usługi z importu są świadczone w powtarzających się stale okresach rozliczeniowych, to wówczas usługa jest uznawana za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności. Obowiązek podatkowy będzie zatem powstawał w ostatnim dniu danego okresu rozliczeniowego. Nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty. Decyduje upływ okresu rozliczeniowego.

Jeżeli natomiast okres rozliczeniowy jest dłuższy niż rok (usługa jest świadczona dłużej niż rok), to wówczas usługę uznaje się za wykonaną w ostatnim dniu roku kalendarzowego. Obowiązek podatkowy będzie zatem powstawał w ostatnim dniu danego roku. Także w tym przypadku nie ma znaczenia termin płatności ani moment dokonania zapłaty.

W sytuacji gdy dla usług z importu pobrana została przez usługodawcę zaliczka, to wtedy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia zaliczki, co wynika wprost z art. 19 ust.19b nakazującego odpowiednie stosowanie art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi transportu towarów wykorzystując do tego celu zagranicznych podwykonawców będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT i nieposiadających na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności.

Przedsiębiorstwa zagraniczne wystawiają fakturę za usługę transportową bez VAT. Ponadto Wnioskodawca ponosi koszty związane z konwojami transportów, koszty przeładunku towarów wykonywane na terenie krajów byłego Związku Radzieckiego oraz czasem płaci za przestoje samochodów ponad ustalone terminy, a wynikłe z winy odbiorcy lub dostawcy towaru.

Wszystkie opisane powyżej dodatkowe koszty są ścisle związane z realizowanymi transportami międzynarodowymi.

Organizacja transportu, której dokonuje Wnioskodawca, polega na jednorazowych zleceniach dla firm podwykonawców. Każdorazowo po wykonaniu usługi podwykonawca wystawia fakturę, która następnie jest płacona zgodnie z ustalonym terminem płatności. Z każdym z podwykonawców Wnioskodawca nie ma podpisanej długookresowej umowy oraz nie reguluje płatności okresowo, tj. np. płatność za usługi zrealizowane w ciągu 1 miesiąca.

Powyższe usługi świadczone przez zagranicznych podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy spełniają definicję importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 i art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Zatem do nabywanych przez Wnioskodawcę usług będą miały zastosowanie przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług.

Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT (czyli usług opodatkowanych w miejscu siedziby/miejsca zamieszkania podatnika - usługobiorcy) obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, z chwilą wykonania usług. Usługę należy uznać za wykonaną, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. Jako wyjątek od opodatkowania importu usług (do których stosuje się art. 28b) w momencie ich wykonania traktowane są usługi o charakterze ciągłym, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia usług ustalane będzie w oparciu o art. 28b ustawy, gdyż jak wskazano powyżej, nie mają zastosowania wyjątki wskazane przez ustawodawcę, w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 19a ustawy o VAT.

A zatem obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, z chwilą wykonania usługi. Dla Wnioskodawcy jako nabywcy rozliczającego import usług, nie ma zatem znaczenia moment wystawienia faktury przez świadczącego usługę, ważny jest jedynie moment wykonania usługi.

Tym samym w przypadku importu usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przez jego kontrahentów niebędących polskimi podatnikami, Wnioskodawca obowiązany jest rozpoznać obowiązek podatkowy i dokonać rozliczenia importu tych usług stosownie do treści art. 19 ust. 19a ustawy. W sytuacji natomiast, gdy Wnioskodawca dokona zapłaty za świadczoną usługę przed wykonaniem usługi, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania wpłaty zaliczki – w odpowiednim stosunku. Należy dodatkowo podkreślić, iż powyższe znajduje zastosowanie zarówno dla usługi głównej jak i usług pomocniczych: konwojów oraz postojów.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 17 ww. ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Jak wskazano wyżej w imporcie usług podstawą opodatkowania po myśli art. 29 ust.17 ustawy o VAT jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić.

Jeżeli zatem przy czynnościach o charakterze kompleksowym stanowiących import usług, na które składa się czynność podstawowa – transport towarów, będąca celem umowy zawartej przez Wnioskodawcę z podwykonawcą, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania usługi podstawowej i podwykonawca obciąża tymi kosztami Wnioskodawcę, to ustalając zarówno właściwą stawkę VAT jak i moment powstania obowiązku podatkowego, należy przyjmować nie tylko jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności stanowiących import usługi lecz również jednolity moment powstania obowiązku podatkowego właściwego dla importu usług

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego podwykonawcy – firmy transportowe refakturują na Wnioskodawcę koszty konwojów. Wnioskodawca jest obciążany przez podwykonawców również za postoje w związku z załadunkiem lub rozładunkiem towarów. Zatem stosownie do art. 29 ust. 17 ustawy o VAT podstawa opodatkowania w imporcie usług transportu towarów jako kwota należności, którą Wnioskodawca obowiązany jest zapłacić podwykonawcy, obejmuje wartość usługi transportowej, koszty konwojów oraz koszty postojów, zaś do całego kompleksowego importu usług (obejmującego usługę główną i koszty dodatkowe) będzie miał zastosowanie jednolity moment powstania obowiązku podatkowego, właściwy dla importu usług.

W piśmie z dnia 23 czerwca 2010r. Wnioskodawca wskazał, że jego działalność polega na jednorazowych zleceniach dla firm podwykonawców. Każdorazowo po wykonaniu usługi podwykonawca wystawia fakturę, która następnie jest płacona zgodnie z ustalonym terminem płatności. Z żadnym z podwykonawców Wnioskodawca nie reguluje płatności okresowo.

W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy z tyt. kompleksowej usługi stanowiącej import usług, obejmującej usługę główną oraz koszty dodatkowe, powstanie zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy o VAT, tj. z chwilą wykonania usługi.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania usług transportu towarów nabywanych przez Wnioskodawcę, w tym również stanowiących import usług oraz w zakresie opodatkowania usług transportu towarów świadczonych przez Wnioskodawcę została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.