Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.62.2020.4.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-23
Teza: Czy w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości nie spowoduje po stronie Nabywcy powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 04 lutego 2020 r. (data wpływu – 13 lutego 2020 r.), uzupełnionym 03 kwietnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 27 marca 2020 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.70.2020.2.IG oraz 0111-KDIB2-3.4014.62.2020.3.PM wezwano Zainteresowanych do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 03 kwietnia 2020 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: D. Sp. z o.o. (obecnie: C. Sp. z o.o. ) (Nabywca);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o. (Zbywca),

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jest podmiotem prowadzącym działalność deweloperską (dalej: „Zbywca”).

Zbywca jest właścicielem zabudowanej nieruchomości gruntowej zlokalizowanej, w skład której wchodzą działki nr (…), (…), (…), oznaczone w Rejestrze Gruntów symbolem Bi – „pozostałe tereny zabudowane”, o łącznej powierzchni 4.585 m2, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: „Grunt”).

Na Gruncie jest posadowiony budynek biurowy, składający się z siedmiu kondygnacji nadziemnych oraz jednej kondygnacji podziemnej o powierzchni zabudowy 2.067 m2, stanowiący własność Zbywcy („Budynek”). W Budynku znajdują się powierzchnie biurowe na piętrach oraz biurowo-usługowe na parterze. Wszystkie powierzchnie przeznaczone są na wynajem.

Ponadto na Gruncie są zlokalizowane (lub potencjalnie będą na moment planowanej transakcji) również obiekty towarzyszące (budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego) związane z Budynkiem, stanowiące własność lub współwłasność Zbywcy, tj.:

*   parkingi,
*   stacja trafo,
*   droga dojazdowa,
*   instalacja energetyczna NN (połączona z trafostacją), która służy do transformacji NN na SN,
*   kanalizacja deszczowa tłoczna ze studnią rozprężną/przyłącze deszczowe na granicy Gruntu z nieruchomością gminną,
*   skrzynka elektroenergetyczna (obiekt nie jest ukończony na moment złożenia wniosku) – powstanie w związku z usunięciem kolizji sieci elektroenergetycznej (według harmonogramu budowa zostanie zakończona w połowie 2020 r.),
*   potencjalnie (obiekt nie jest ukończony na moment złożenia wniosku) – szklana przegroda – zlokalizowana w części na Gruncie (według harmonogramu budowa zostanie zakończona w 2020 r.).

Wszystkie wskazane powyżej budowle w dalszej części nazywane są łącznie „Budowlami”.

Grunt wraz z posadowionym na nim Budynkiem oraz Budowlami są w dalszej części łącznie zwane „Nieruchomością”.

Na Nieruchomości mogą znajdować się także elementy infrastruktury energetycznej, ciepłowniczej (np. instalacja ciepłownicza stanowiąca własność spółki F.), wodociągowej, kanalizacyjnej oraz telekomunikacyjnej (np. kanalizacja teletechniczna wraz z przyłączami stanowiąca własność spółki U. oraz O.), które nie stanowią własności Zbywcy, lecz są własnością innych podmiotów (w tym wskazanych powyżej podmiotów oraz przedsiębiorstw przesyłowych), a w związku z tym nie będą one przedmiotem planowanej transakcji zbycia Nieruchomości przez Zbywcę.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla zespołu urbanistycznego, przyjętym uchwałą nr (…) Rady Miejskiej z 21 stycznia 2010 r. i znajduje się w obszarze oznaczonym symbolem 1U/5 – usługi handlowe, którego przeznaczenie obejmuje w szczególności usługi, kulturę i naukę, edukację, handel.

Zbywca nabył nieruchomość (Grunt) na podstawie umowy przeniesienia nieruchomości sporządzonej w dniu 16 maja 2016 r. (zawartej w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 8 kwietnia 2016 r.). Nieruchomość na moment nabycia przez Zbywcę była niezabudowana. Nabycie niezabudowanej nieruchomości (Gruntu) było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej przedmiotową transakcję, z którego to prawa Zbywca skorzystał.

Budynek oraz Budowle zostały wybudowane (lub w przypadku części nieukończonych Budowli wciąż są budowane) na Gruncie przez Zbywcę, działającego w charakterze dewelopera, z zamiarem komercjalizacji (wynajęcia powierzchni Budynku) a następnie sprzedaży całości kompleksu zainteresowanym inwestorom. Budynek wraz z pozostałymi Budowlami należącymi do Zbywcy (już ukończonymi) zostały oddane do użytkowania w marcu 2019 r.

W związku z zamiarem docelowej sprzedaży Nieruchomości w księgach Zbywcy Budynek i Budowle zostały zakwalifikowane jako nieruchomość inwestycyjna i nie zostały zakwalifikowane jako „środki trwałe” w rozumieniu przepisów prawa bilansowego, natomiast są one kwalifikowane przez Zbywcę jako „środki trwałe” i amortyzowane dla celów podatkowych.

Na potrzeby realizacji inwestycji związanej z budową Budynku i Budowli Zbywca korzystał m.in. z finasowania zewnętrznego w postaci kredytu bankowego.

Budynek i ukończone Budowle posadowione na Nieruchomości, po ich wybudowaniu i oddaniu do użytkowania, nie były przedmiotem istotnych modernizacji (ulepszeń), w których nakłady na ulepszenia przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej (kosztu ich wytworzenia). Jedyne nakłady, jakie były ponoszone na Budynek przez Zbywcę po jego oddaniu do użytkowania (i potencjalnie będą miały miejsce do momentu zbycia Nieruchomości przez Zbywcę), obejmowały tzw. prace wykończeniowe i adaptacyjne wynajmowanych powierzchni Budynku, realizowane na potrzeby najemców (fit-out), których wartość nie przekroczyła łącznie 30% wartości początkowej Budynku i których nie można zakwalifikować jako istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania Budynku lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia Budynku (tj. „przebudowy” Budynku). Ponadto do momentu planowanego zbycia Nieruchomości, Zbywca nie zamierza przeprowadzać żadnych istotnych prac modernizacyjnych ani dokonywać ulepszeń w zbywanych obiektach (Budynku i Budowlach), których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej któregokolwiek z tych obiektów.

W związku z prowadzeniem inwestycji w postaci budowy Budynku, Zbywca poszukiwał kontrahentów zainteresowanych najmem powierzchni w Budynku i zawarł umowy z przyszłymi najemcami. Pozyskanie przyszłych najemców było jednym z warunków uzyskania finasowania dla realizowanej inwestycji Zbywcy (kredytu bankowego). Część powierzchni Budynku została wynajęta przez Zbywcę po jego oddaniu do użytkowania (pierwsze umowy najmu powierzchni w Budynku zaczęły obowiązywać od 1 lipca 2019 r.). Na moment złożenia wniosku Zbywca wynajął już ponad 80% powierzchni użytkowej Budynku (z 12.019,96 m2 powierzchni użytkowej ogółem), przy czym część z tych umów zacznie obowiązywać prawdopodobnie już po planowanym zbyciu Budynku. Przed sprzedażą Nieruchomości Zbywca planuje pozyskiwać kolejnych najemców do Budynku dla niewynajętych dotychczas powierzchni (dalej przyszli i obecni najemcy są nazywani łącznie „Najemcami”). Najem powierzchni w Budynku przez Zbywcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową Budynku i Budowli oraz pracami adaptacyjnymi dla Najemców prowadzonych w Budynku, z którego to prawa Zbywca skorzystał.

Poza Nieruchomością, Zbywca jest właścicielem jeszcze innych nieruchomości (miejsc parkingowych), które są wykorzystywane w prowadzonej przez Zbywcę działalności gospodarczej i nie będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Nieruchomość była i jest wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nigdy nie była i nie jest wykorzystywana na cele działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Obecnie Zbywca planuje sprzedać Nieruchomości wraz z wybranymi składnikami majątku, ściśle związanymi z Nieruchomością (opisanymi szczegółowo poniżej) na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania – spółki z o.o. (dalej odpowiednio: „Nabywca” oraz „Transakcja”).

Nabywca jest podmiotem z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącym działalność gospodarczą w całości podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (działalność związana z wynajmem nieruchomości komercyjnych).

Zbywca oraz Nabywca (dalej zwani łącznie również: „Stronami” lub „Zainteresowanymi”) są i w momencie zawarcia Transakcji (sprzedaży i wydania Nieruchomości) będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Strony nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów podatkowych.

W ramach planowanej Transakcji, poza Nieruchomością, na Nabywcę zostaną przeniesione przez Zbywcę następujące prawa i składniki majątkowe, ściśle związane ze zbywaną Nieruchomością, tj.:

*   prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów najmu powierzchni w Budynku, w tym potencjalnie również z tych umów najmu, które nie zostaną przeniesione z mocy prawa zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego;
*   prawo własności rzeczy ruchomych stanowiących wyposażenie Budynku;
*   prawa przysługujące Zbywcy z tytułu gwarancji dostarczonych w celu zabezpieczenia zobowiązań Najemców wynikających z umów najmu, w tym prawa dotyczące kaucji pieniężnych i środki z kaucji od Najemców otrzymanych przez Zbywcę;
*   prawa Zbywcy związane z gwarancjami dotyczącymi Budynku, tj. uprawnienia z tytułu rękojmi i gwarancji jakości udzielonych Zbywcy przez generalnego wykonawcę odnośnie Budynku oraz prac wykończeniowych w Budynku;
*   prawa Zbywcy wynikające z gwarancji dotyczącej projektów Budynku, tj. uprawnienia z tytułu ustawowej rękojmi w odniesieniu do projektu budowlanego Budynku oraz projektów wykonawczych Budynku, a także projektów prac wykończeniowych na rzecz Najemców, przysługujące Zbywcy wobec architekta, który sporządzał projekty;
*   prawa autorskie do projektów architektonicznych, technicznych, dokumentacji powykonawczej i pozostałych projektów dotyczących Budynków i Budowli posadowionych na Nieruchomości, stanowiących (o ile i w zakresie w jakim Zbywca będzie ich właścicielem na moment transakcji), w tym zarejestrowane znaki towarowe do logotypów oraz prawa autorskie posiadane przez Zbywcę, do ww. logotypów, na polach eksploatacji jakie znajdują się w posiadaniu Zbywcy;
*   licencja na system zarządzania budynkiem używany przez Zbywcę w celu eksploatacji Budynku w zakresie i na polach eksploatacji jakie znajdują się w posiadaniu Zbywcy;
*   prawa Zbywcy do otrzymywania wszelkich wypłat z ubezpieczenia z tytułu wszelkich roszczeń ubezpieczeniowych wynikających z umów ubezpieczenia Nieruchomości zawartych przez Zbywcę;
*   prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z wszelkich umów, regulujące dostęp dostawców mediów i usług telekomunikacyjnych do użytkowania Nieruchomości w zakresie wskazanym w tych umowach;
*   wszelkie inne prawa posiadane przez Zbywcę na podstawie innych gwarancji jakości i rękojmi dotyczących Nieruchomości i urządzeń zlokalizowanych na Nieruchomości;
*   dokumentację prawną dotyczącą Nieruchomości, obejmującą m.in. oryginały wszystkich pozwoleń oraz wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości i/lub procesu budowy Budynku; oraz
*   kompletną dokumentację techniczną dotyczącą Nieruchomości, będącą w posiadaniu Zbywcy, obejmującą m.in. wszystkie projekty, projekty wykonawcze, dokumentację powykonawczą, rysunki i opisy niezbędne do zrealizowania budowy na terenie Nieruchomości (w wersji papierowej i elektronicznej), instrukcje użytkowania wszelkich maszyn i urządzeń w Budynku, instrukcje BHP dla Budynku oraz jego systemu ochrony przeciwpożarowej, książka obiektu budowlanego, kody źródłowe oprogramowania w Budynku, wszystkie karty dostępu do Budynku będące w posiadaniu Zbywcy, kody do Systemu, oraz świadectwo charakterystyki energetycznej Budynku.

Strony nie wykluczają, że po Transakcji (sprzedaży Nieruchomości) dojdzie pomiędzy Nabywcą a Zbywcą oraz Najemcami Nieruchomości do rozliczenia zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku Zbywca otrzymał od Najemców.

W ramach Transakcji, Zbywca nie przeniesie na Nabywcę żadnych innych składników majątkowych Zbywcy. W szczególności, Transakcja nie obejmie:

*   pozostałych nieruchomości Zbywcy;
*   należności Zbywcy (z zastrzeżeniem ewentualnych rozliczeń dotyczących należności Zbywcy względem Najemców za miesiąc „przejściowy”, w którym dojdzie do zwarcia Transakcji);
*   innych niż wymienione powyżej praw własności;
*   praw i obowiązków z umów na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę;
*   środków finansowych będących własnością Zbywcy (poza ww. środkami z kaucji od Najemców);
*   praw i obowiązków z umów o świadczenie usług administracyjnych zawartych przez Zbywcę, dotyczących ogólnej działalności Zbywcy, w tym również Nieruchomości (m.in. usług księgowych, prawnych, doradztwa podatkowego, itp.);
*   ksiąg rachunkowych Zbywcy;
*   tajemnic handlowych i know-how Zbywcy;
*   firmy Zbywcy;
*   zobowiązań Zbywcy, w tym zobowiązań Zbywcy z tytułu pożyczek i kredytów bankowych bezpośrednio związanych z Nieruchomością, z wyjątkiem ewentualnie kaucji i depozytów pieniężnych Najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę.

W ramach Transakcji, Nabywca nie nabędzie również praw i obowiązków (w tym zobowiązań) wynikających z umów dotyczących:

*   zarządzania Nieruchomością, której stroną jest obecnie Zbywca;
*   dostawy mediów dla Nieruchomości (w tym dotyczących m.in. dostawy energii elektrycznej, dostawy wody, odbioru ścieków, usług telekomunikacyjnych itp.),
*   obsługi serwisowej Nieruchomości, tj. usługi ochrony nieruchomości, usługi utrzymania technicznego nieruchomości etc.; oraz
*   umów ubezpieczenia dotyczących Nieruchomości.

Wyżej wskazane umowy zostaną w miarę możliwości rozwiązane przez Zbywcę przed planowaną Transakcją. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Zbywcą, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami) – do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę. Strony nie wykluczają możliwości zawarcia po Transakcji przez Nabywcę nowych umów w ww. zakresie z tymi samymi dostawcami, co Zbywca.

Zbywca nie zatrudnia pracowników, ani osób, dla których Nieruchomości stanowiłyby zakład pracy. W związku z powyższym, w ramach Transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Nabywcę żadnych pracowników Zbywcy. W szczególności, Transakcja nie będzie wiązać się z przejściem „zakładu pracy” w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

Zasadniczy przedmiot planowanej Transakcji (tj. Nieruchomość) oraz zbywane wraz z nią prawa oraz składniki majątku nie są, ani na moment sprzedaży nie będą, w żaden sposób organizacyjnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Zbywcy – w szczególności, jako dział, wydział, czy oddział.

Zbywca nie prowadzi wyodrębnionej księgowości dotyczącej przedmiotu planowanej Transakcji. Zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem Transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej i podatkowej Zbywcy. Należy wskazać, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych byłoby co prawda możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do składników majątkowych mających być przedmiotem dostawy przez Zbywcę. Natomiast Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że w praktyce działalności Zbywcy tego rodzaju wyodrębnienie ewidencji nie ma obecnie miejsca – tj. Zbywca nie prowadzi wyodrębnionej księgowości dotyczącej przedmiotu planowanej Transakcji, a zdarzenia gospodarcze związane z przedmiotem Transakcji są ewidencjonowane w ramach ogólnej ewidencji księgowej oraz podatkowej Zbywcy.

Intencją Zbywcy jest sprzedaż Nabywcy jedynie wybranych składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części.

W zakresie w jakim to będzie konieczne dla opodatkowania planowanej sprzedaż Nieruchomości podatkiem od towarów i usług, Strony zamierzają, na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy i wybrać dla dostawy Budynku i Budowli (a w konsekwencji całej Nieruchomości) opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. W tym celu, jeśli będzie taka konieczność w celu opodatkowania planowanej sprzedaży Nieruchomości podatkiem od towarów i usług, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Zbywca i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Budynku i Budowli (a tym samym całej Nieruchomości), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nieruchomość nabyta w ramach planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę w całości dla potrzeb prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (tj. zasadniczo na potrzeby najmu powierzchni użytkowych w Budynku). Zasadniczy profil działalności gospodarczej Nabywcy (tj. wynajem nieruchomości komercyjnych), będzie zatem odmienny od zasadniczego profilu działalności gospodarczej Zbywcy (działalność deweloperska).

Strony planują zawarcie Transakcji nie później niż z końcem stycznia 2021 r. (tj. przed upływem dwóch lat od momentu oddania Budynku i Budowli do użytkowania).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że już po złożeniu wniosku doszło do scalenia działek ewidencyjnych nr (…), nr (…), oraz nr (…), będących przedmiotem planowanej Transakcji, w jedna działkę. Potwierdza to wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej. Tym samym obecnie wszystkie obiekty wskazane we wniosku (Budowle i Budynek) znajdują się na jednej scalonej działce ewidencyjnej o nr (…).

Wnioskodawca wyjaśnił, że przedmiotem planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości nie będą wskazane we wniosku elementy infrastruktury energetycznej, ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej oraz telekomunikacyjnej, które nie stanowią własności Zbywcy i nie należą do części składowych Nieruchomości, bowiem są własnością dostawców mediów, zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości nie spowoduje po stronie Nabywcy powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości nie spowoduje po stronie Nabywcy powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych jest ugruntowane stanowisko, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko typy czynności cywilnoprawnych enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera „zamknięty katalog” czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną tym podatkiem m.in. umowę sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym.

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze treść przywołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w ocenie Zainteresowanych, skoro sprzedaż Nieruchomości dokonana przez Zbywcę na rzecz Nabywcy będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym, w związku z nabyciem Nieruchomości Nabywca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie własnego stanowiska, Zainteresowani przywołali wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 855/15 oraz wybrane interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 21 kwietnia 2020 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.70.2020.3.IG.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Zbywca”) jest właścicielem zabudowanej nieruchomości gruntowej („Grunt”). Na Gruncie jest posadowiony budynek biurowy, składający się z siedmiu kondygnacji nadziemnych oraz jednej kondygnacji podziemnej o powierzchni zabudowy 2.067 m2, stanowiący własność Zbywcy („Budynek”). Ponadto na Gruncie są zlokalizowane (lub potencjalnie będą na moment planowanej transakcji) również obiekty towarzyszące (budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego) związane z Budynkiem, stanowiące własność lub współwłasność Zbywcy, tj.: parkingi, stacja trafo, droga dojazdowa, instalacja energetyczna, kanalizacja deszczowa, skrzynka elektroenergetyczna, potencjalnie szklana przegroda. Wszystkie wskazane powyżej budowle nazywane są łącznie „Budowlami”. Grunt wraz z posadowionym na nim Budynkiem oraz Budowlami są łącznie zwane „Nieruchomością”. Obecnie Zbywca planuje sprzedać Nieruchomości wraz z wybranymi składnikami majątku, ściśle związanymi z Nieruchomością na rzecz Zainteresowanego będącego stroną postępowania – spółki z o.o. („Transakcja”). W ramach planowanej Transakcji, poza Nieruchomością, na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i składniki majątkowe, ściśle związane ze zbywaną Nieruchomością. Przedmiotem planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości nie będą wskazane we wniosku elementy infrastruktury energetycznej, ciepłowniczej, wodociągowej, kanalizacyjnej oraz telekomunikacyjnej, które nie stanowią własności Zbywcy i nie należą do części składowych Nieruchomości, bowiem są one własnością dostawców mediów, zgodnie z art. 49 Kodeksu cywilnego. W zakresie w jakim to będzie konieczne Strony zamierzają, na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać dla dostawy Budynku i Budowli (a w konsekwencji całej Nieruchomości) opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem interpretacji jest zapytanie Zainteresowanych dotyczące opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną 21 kwietnia 2020 r. znak: 0114-KDIP4-3.4012.70.2020.3.IG, w której wskazano, że:

*   przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ww. ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   dostawa Gruntu, Budynku i Budowli nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 oraz 10a ustawy o podatku od towarów i usług; dostawa gruntu (Działki) będzie opodatkowana taką samą stawką podatku jak dostawa Budynku i Budowli;
*   ponieważ w opisanej sytuacji dostawa Nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to będzie w całości opodatkowana podstawową stawką tegoż podatku w wysokości 23%.

A zatem, skoro omawiana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według określonej stawki, tj. 23%, to umowa sprzedaży ww. Nieruchomości zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowa sprzedaży nie będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku na Nabywcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.