Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.733.2020.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-09
Teza: W zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 21 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina ….. jest w trakcie realizacji projektu „….”. Wnioskowane dofinansowanie wynosi 986.539,06 PLN. Rozpoczęcie realizacji projektu nastąpiło 9 grudnia 2016 r. Finansowe zakończenie realizacji, w związku z podpisanym aneksem Nr …. z dnia 17 grudnia 2019 r. oraz aneksem nr …. z dnia 7 lipca 2020 r. nastąpi z dniem 30 grudnia 2020 r.

Dnia 28 maja 2019 r. Gmina …. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w Bielsko-Białej z zapytaniem: Czy Gmina …. - Beneficjent projektu ma prawo do odliczenia podatku VAT od towarów i usług w całości lub w części od wydatków poniesionych przy wykonywaniu projektu: „….”. W odpowiedzi Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną znak: 0112-KDIL2-1.4012.199.2019.2MK, z której wynikało, iż stanowisko we wniosku jest prawidłowe. Gmina jako beneficjent projektu ma prawo odliczenia podatku od towarów i usług w części dotyczącej wydatków poniesionych na budowę pomostu rekreacyjnego przy ul…., który będzie w całości służył sprzedaży opodatkowanej.

W związku z przeprowadzonym audytem projektu, jednostka kontrolująca zwróciła uwagę, iż w zarysowanym stanie faktycznym będącym podstawą wydania interpretacji 0112- KDIL2-1.4012.199.2019.2MK nie uwzględniono tzw. wydatków mieszanych, tj. wydatków związanych zarówno z czynnościami, w zakresie których Gmina ma prawo do odzyskania podatku VAT, jak i czynnościami, w ramach których prawo nie przysługuję. W przypadku wyżej wymienionej inwestycji są to wydatki na promocję projektu. Zobowiązano Gminę do uzyskania interpretacji w tym zakresie.

Zgodnie z wnioskiem …. zaplanowano wydatki na promocję projektu (spoty w telewizji lokalnej, ogłoszenia w lokalnej prasie, spoty w lokalnym radio, tablice pamiątkowe). Wydatki w tym zakresie będą dotyczyć wszystkich elementów objętych przedmiotowym Projektem, tj. robót budowlanych, nadzoru nad robotami budowlanymi, monitoringu, promocji projektu. Towary i usługi nabywane w ramach realizacji ww. projektu, będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do realizacji zadań własnych.

Założenia projektu nie uległy zmianie.

Projekt zakłada podniesienie jakości przybrzeżnej infrastruktury rekreacyjnej w ….przez:

1.  Modernizację kąpieliska miejskiego nad Jez. X polegającą na:
    *   przebudowie pomostu z lampami solarnymi,
    *   remoncie budynku zaplecza sanitarno-socjalnego,
    *   wyposażeniu w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata z panelem fotowoltaicznym i systemem ładowania urządzeń mobilnych i turystycznych, wiata dla matek karmiących z przewijakiem, modułowa kładka drewniana, składane trybuny, przebieralnie zewnętrzne, szafki depozytowe, monitoring),
    *   budowie budynku gospodarczego.
2.  Modernizację kąpieliska miejskiego nad Jez. Ypolegającą na:
    *   przebudowie pomostu,
    *   dostosowaniu zaplecza sanitarnego przez zastosowanie przegród,
    *   wyposażeniu w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata dla matek karmiących z przewijakiem, modułowa kładka drewniana, modernizacja oświetlenia na lampy typu LED, przebieralnie zewnętrzne, szafki depozytowe, monitoring),
    *   wykonanie utwardzenia terenu w postaci ciągu pieszo-rowerowego łączącego ul. …. z kąpieliskiem miejskim.
3.  Budowę infrastruktury przy stanicy wodnej i polu campingowym przy ul. …. polegającej na:
    *   budowie pomostu (w miejscu rozebranego pomostu) rekreacyjnego dla 9 jednostek pływających, który przeznaczony zostanie do świadczenia usług wynajmu jako miejsce do cumowania jednostek pływających. W ramach wskazanych usług będą sporządzane umowy i wystawiane faktury VAT ze stawką 23%. Nie przewiduje się udostępnienia pomostu nieodpłatnie,
    *   wyposażenie w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata dla matek karmiących z przewijakiem).
4.  Wyposażenie w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata dla matek karmiących z przewijakiem) nadbrzeża Jez. Y

Podmiotem odpowiedzialnym za projekt będzie Gmina ….

Głównym celem projektu jest utrzymanie przewagi konkurencyjnej …. poprzez wzrost aktywności turystycznej zasobów naturalnych ze szczególnym uwzględnieniem zasobów wodnych. Projekt realizuje kilka komplementarnych i uzupełniających się celów szczegółowych, wymagających odrębnych działań.

Z punktu widzenia realizacji projektu można wyróżnić kilka grup interesariuszy:

1.  Mieszkańcy Gminy ….korzystający z terenów przybrzeżnych dwóch najatrakcyjniejszych jezior w mieście (Y i X).
2.  Mieszkańcy okolicznej Gminy ….(plaża miejska nad Jez. Y znajduje się w odległości kilkuset metrów od miejscowości…., plaża miejska znajdująca się nad Jeziorem X przylega do miejscowości….).
3.  Turyści odwiedzający miasto (w szczególności w okresie letnim).
4.  Samorząd lokalny (Gmina…) i instytucje samorządowe (… Centrum Sportu i Rekreacji, …. …..).
5.  Organizacje pozarządowe.

Właścicielem infrastruktury powstałej w wyniku realizacji projektu będzie Gmina….. Zarządzaniem i bieżącym utrzymaniem produktów projektu zajmować się będzie …. Centrum Sportu i Rekreacji, które zajmuje się utrzymaniem na terenie miasta obiektów i infrastruktury sportowo-rekreacyjnej. …. Centrum Sportu i Rekreacji jest jednostką budżetową. Finansowanie w okresie trwałości zapewniać będzie Gmina …. ze środków budżetu gminy.

W ramach realizacji projektu pod nazwą „….” nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. projektu będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej jak i do realizacji zadań własnych wynikających z zakresu działania Gminy …. Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania zakupionych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy…\`(...)\`

Towary i usługi zakupione na potrzeby projektu będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina …. będzie mogła wyodrębnić kwotę podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi, jak i przyporządkować część poniesionych w związku z Projektem wydatków wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wyodrębnioną częścią projektu będzie pomost przy ul….., który przeznaczony zostanie do świadczenia usług wynajmu jako miejsce do cumowania jednostek pływających. Korzystanie z pomostu będzie możliwe tylko odpłatnie.

Gmina ….będzie dokonywała zakupu towarów i usług, które będą jednocześnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu, i są to wspomniane wcześniej zakupy towarów i usług związane z promocją projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ….jako beneficjent projektu ma prawo do odliczeń podatku VAT od towarów i usług w części od wydatków poniesionych przy wykonaniu inwestycji w ramach projektu „…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. 2020 r., poz. 1106) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w takim zakresie, w jakim projekt po zrealizowaniu będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przy wydatkach poniesionych przez Gminę w związku z realizacją projektu dotyczących wybudowania pomostu na Jeziorze Y przy ul. ….należy odliczyć podatek VAT, ponieważ pomost po wybudowaniu będzie służył sprzedaży opodatkowanej. ….Centrum Sportu i Rekreacji będące jednostką budżetową Gminy ….będzie pobierało opłaty za cumowanie jednostek pływających. Pozostała infrastruktura powstała w ramach projektu (pomosty na miejskich plażach wraz z oświetleniem, mała infrastruktura, ciąg pieszo-rowerowy, zaplecze sanitarne, budynek gospodarczy) nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z tym Gmina …. nie ma prawa odzyskania podatku VAT naliczonego zawartego w cenach usług i towarów związanych z jej wytworzeniem. Gmina …. ma prawo do częściowego odliczenia podatku od zakupionych towarów i usług związanych z promocją projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193, z późn. zm.). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie sposobu określenia proporcji, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek przez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku Gmina jest w trakcie realizacji projektu „….”, który zakłada:

1.  Modernizację kąpieliska miejskiego nad Jez. X polegającą na:
    *   przebudowie pomostu z lampami solarnymi,
    *   remoncie budynku zaplecza sanitarno-socjalnego,
    *   wyposażeniu w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata z panelem fotowoltaicznym i systemem ładowania urządzeń mobilnych i turystycznych, wiata dla matek karmiących z przewijakiem, modułowa kładka drewniana, składane trybuny, przebieralnie zewnętrzne, szafki depozytowe, monitoring),
    *   budowie budynku gospodarczego.
2.  Modernizację kąpieliska miejskiego nad Jez. Ypolegającą na:
    *   przebudowie pomostu,
    *   dostosowaniu zaplecza sanitarnego przez zastosowanie przegród,
    *   wyposażeniu w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata dla matek karmiących z przewijakiem, modułowa kładka drewniana, modernizacja oświetlenia na lampy typu LED, przebieralnie zewnętrzne, szafki depozytowe, monitoring),
    *   wykonanie utwardzenia terenu w postaci ciągu pieszo-rowerowego łączącego ul. …. z kąpieliskiem miejskim.
3.  Budowę infrastruktury przy stanicy wodnej i polu campingowym przy ul. …. polegającej na:
    *   budowie pomostu (w miejscu rozebranego pomostu) rekreacyjnego dla 9 jednostek pływających, który przeznaczony zostanie do świadczenia usług wynajmu jako miejsce do cumowania jednostek pływających. W ramach wskazanych usług będą sporządzane umowy i wystawiane faktury VAT ze stawką 23%. Nie przewiduje się udostępnienia pomostu nieodpłatnie,
    *   wyposażenie w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata dla matek karmiących z przewijakiem).
4.  Wyposażenie w elementy infrastruktury dodatkowej (wiata dla matek karmiących z przewijakiem) nadbrzeża Jez. Y

Podmiotem odpowiedzialnym za projekt będzie Gmina…. Właścicielem infrastruktury powstałej w wyniku realizacji projektu będzie Gmina…. Zarządzaniem i bieżącym utrzymaniem produktów projektu zajmować się będzie … Centrum Sportu i Rekreacji, które zajmuje się utrzymaniem na terenie miasta obiektów i infrastruktury sportowo-rekreacyjnej. … Centrum Sportu i Rekreacji jest jednostką budżetową. Finansowanie w okresie trwałości zapewniać będzie Gmina … ze środków budżetu gminy.

W ramach realizacji projektu pod nazwą „…” nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi zakupione w ramach realizacji ww. projektu będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej jak i do realizacji zadań własnych wynikających z zakresu działania Gminy. Wnioskodawca będzie mógł wyodrębnić kwotę podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi jak i przyporządkować część poniesionych w związku z Projektem wydatków wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wyodrębnioną częścią projektu będzie pomost przy ul. …który przeznaczony zostanie do świadczenia usług wynajmu jako miejsce do cumowania jednostek pływających. Korzystanie z pomostu będzie możliwe tylko odpłatnie. Gmina będzie dokonywała również zakupu towarów i usług, które będą jednocześnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu, i są to zakupy towarów i usług związane z promocją projektu. Wydatki w tym zakresie będą dotyczyć wszystkich elementów objętych przedmiotowym Projektem.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacja ww. projektu, zaznaczyć należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku. W konsekwencji, z tytułu zakupów, które można przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. Natomiast w odniesieniu do zakupów, które w całości będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia.

Z kolei w odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie będzie w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Powołane przypisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. mają bowiem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W omawianej sprawie Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować część podatku VAT naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu i alokować go bezpośrednio, jako podatek związany z wykonywaniem wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wyodrębnioną częścią projektu będzie pomost rekreacyjny przeznaczony do świadczenia usług wynajmu jako miejsce do cumowania jednostek pływających, który nie będzie udostępniany nieodpłatnie. Gmina będzie dokonywała również zakupu towarów i usług, które będą jednocześnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu, i są to zakupy towarów i usług związane z promocją Projektu. Wydatki w tym zakresie będą dotyczyć wszystkich elementów objętych przedmiotowym Projektem. Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania zakupionych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy.

W związku z powyższym, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – spośród wydatków poniesionych w ramach realizowanego projektu Gmina ma możliwość wyodrębnienia nabytych towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, to stwierdzić należy, że Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Natomiast w stosunku do wydatków, które służą wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych wydatków.

Z kolei w sytuacji towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu), którymi - jak wskazał Wnioskodawca - są wydatki na promocję projektu, i których Gmina nie ma możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, uznać należy, że Zainteresowanemu przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ww. wydatki, na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów ww. rozporządzenia. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje/będzie przysługiwać, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.