Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1158a/13/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-06
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia segmentu LPG. Nie została wystawiona faktura.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura VAT; nabycie; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.), uzupełnionym w dniach 22 i 26 listopada 2013 r. (daty wpływu), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia segmentu LPG – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 22 i 26 listopada 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia segmentu LPG.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą dokonującym czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu 3 czerwca 2013 r. firma Wnioskodawcy uległa zmianie z P.T. na G. Używane przez Wnioskodawcę określenie G., w odniesieniu do zdarzeń, które miały miejsce przed dniem 3 czerwca 2013 r. oznacza, że w tamtym czasie firma Wnioskodawcy brzmiała P.T. i np. pod taką firmą zawierano umowy.

Wnioskodawca zawarł w dniu 7 grudnia 2012 r. z P. umowę zatytułowaną „umową sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa” – dalej zwaną „umową sprzedaży segmentu LPG”. Umowa została zawarta w formie aktu notarialnego przed notariuszem. Segment LPG został sprzedany za kwotę 6.400.000 zł. Transakcja nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z treści § 1 ust. 2 lit. c tiret drugie ww. aktu notarialnego wynikało, że w skład segmentu LPG – zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej oddział P. o nazwie: P. – oddział LPG z siedzibą w G., wchodzą prawa z umowy dzierżawy z dnia 16 grudnia 2005 r. zawartej przez P. z ZMPG na okres do dnia 31 października 2025 r. i zmienionej następnie aneksami, dotyczącej gruntu o pow. 8.151 m² położonego w G., stanowiącego część działki 8/1 obszaru 15,3124 ha wraz z umiejscowionymi na ww. gruncie budynkami, objętej księgą wieczystą Sądu Rejonowego.

Prawa i obowiązki z umowy dzierżawy wchodziły w skład M. w G. (elementu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – segmentu LPG). Oprócz M. oddział LPG P. posiadał dwie inne rozlewnie gazu, które nie posiadały dostępu do morza.

P. – Oddział LPG w G., sprowadzał gaz wyłącznie drogą morską. Wnioskodawca, analizując przed zakupem segmentu LPG możliwości sprzedażowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa, sprawdził potencjał oddziału LPG poprzez zapoznanie się z historycznymi danymi o sprzedaży gazu. Z danych tych wynikało, że w latach, w których P. – Oddział LPG w G. sprzedał największą ilość gazu, M. sprzedał ponad 65% całości zbytego gazu. Co jednak najbardziej istotne, M. w najlepszym roku sprzedał ponad trzykrotnie więcej gazu, niż którakolwiek z pozostałych rozlewni gazu w jej najlepszym roku. Możliwość sprowadzania gazu drogą morską i związany z tym potencjał M., miały najbardziej istotne znaczenie dla Wnioskodawcy przy podejmowaniu decyzji o zakupie segmentu LPG.

Umowa dzierżawy miała kluczowe znacznie dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa – segmentu LPG, ponieważ dzierżawiony teren zapewniał jedyny bezpośredni dostęp do N. portu morskiego. Gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa nie zawierała praw do umowy dzierżawy, Wnioskodawca nie miałby możliwości dokonywania zakupów drogą morską.

W § 3 ust. 1 lit. e tiret drugie umowy sprzedaży segmentu LPG wskazano, że sprzedano Wnioskodawcy przedsiębiorstwo, w skład którego wchodziły prawa z umowy dzierżawy.

W § 3 ust. 3 umowy sprzedaży segmentu LPG wskazano, że do czasu wyrażenia przez Ministra Skarbu Państwa zgody na wstąpienie Wnioskodawcy w prawa i obowiązki P. wynikające z umowy dzierżawy, nieruchomość objęta tą umową dzierżawy zostanie poddzierżawiona Wnioskodawcy przez P. (umowa poddzierżawy zawarta została na etapie przygotowań do transakcji sprzedaży segmentu LPG, tj. w dniu 9 listopada 2012 r.).

Jednakże w § 4 ust. 3 umowy sprzedaży segmentu LPG wskazano, że P. przenosi na Wnioskodawcę zobowiązania wynikające z umów wskazanych w załączniku nr 10 do umowy sprzedaży. W załączniku tym nie znalazła się umowa dzierżawy. Zobowiązania wynikające z tej umowy dzierżawy nie były objęte umową sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie zostały ujawnione Wnioskodawcy.

W § 7 umowy sprzedaży segmentu LPG zawarto stwierdzenie, że P. wystąpił wraz z ZMPG do Ministra Skarbu o wyrażenie zgody na wstąpienie Wnioskodawcy w prawa i obowiązki P. wynikające z umowy dzierżawy.

Po zawarciu umowy sprzedaży segmentu LPG okazało się jednak, że w dniu 19 września 2012 r. P. zawarła z Wnioskodawcą umowę przeniesienia ogółu praw i obowiązków z umowy dzierżawy. Mocą tej umowy dokonano przeniesienia ogółu praw i obowiązków z umowy dzierżawy z P. na Wnioskodawcą (dalej zwana „umową cesji”) pod warunkiem wyrażenia zgody przez Ministra Skarbu i ZMPG na zawarcie tej umowy oraz zawarcia przez P. z Wnioskodawcą umowy sprzedaży przedsiębiorstwa P. – Oddziału LPG w G.

W czasie zawierania umowy cesji z dnia 19 września 2012 r. władze Wnioskodawcy były obsadzone przez osoby inne niż obecnie. Co więcej, podpisy na tej umowie zostały złożone przez te same osoby reprezentujące jednocześnie P. oraz Wnioskodawcę. Zarząd Wnioskodawcy w składzie umocowanym do działania w chwili zawierania umowy sprzedaży segmentu LPG, nie posiadał wiedzy o zawarciu umowy cesji.

W umowie cesji zastrzeżono, że P. oraz Wnioskodawca zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży oddziału P. – Oddział LPG w G. Najistotniejszym elementem umowy z dnia 19 września 2012 r. był zapis jej tiret drugiego części wstępnej, w którym stwierdzono, że: „umowa sprzedaży Przedsiębiorstwa nie obejmie praw wynikających z umowy dzierżawy (\`(...)\`) zawartej przez P. z ZMPG”. Zapis z umowy cesji wykluczał zatem możliwość wejścia umowy dzierżawy w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa zbytej na podstawie umowy sprzedaży segmentu LPG, która została zawarta przez Wnioskodawcę, zarządzanego już przez osoby niepowiązane z P. Po zawarciu umowy sprzedaży segmentu LPG, do Wnioskodawcy zwrócił się ZMPG z żądaniem zapłaty zaległości wynikającej z umowy dzierżawy za okres w jakim Wnioskodawca nie wszedł jeszcze w miejsce dzierżawcy z ww. umowy dzierżawy na podstawie umowy sprzedaży segmentu LPG (zawartej w dniu 7 grudnia 2012 r.), ani nie zawarł umowy poddzierżawy (zawartej w dniu 9 listopada 2012 r. w trakcie przygotowań do zawarcia umowy sprzedaży segmentu LPG). ZMPG uznała, że umowa cesji, o której mowa powyżej została skutecznie zawarta, a długi P. zostały przejęte przez Wnioskodawcę. W celu wyeliminowania ryzyka rozwiązania umowy dzierżawy kluczowego dla Wnioskodawcy terenu, uiścił należności, których zapłaty domagał się ZMPG. Mimo wezwania przez Wnioskodawcę P. do zwrotu kwot, które należne były ZMPG za okres w czasie którego dzierżawcą był P., spółka ta nie zwróciła sum uiszczonych przez Wnioskodawcę na rzecz ZMPG z powyższego tytułu.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że zarówno ZMPG, jak i P. uważają, że przejście ogółu praw i obowiązków z umowy dzierżawy zawartej pomiędzy P. z ZMPG na Wnioskodawcę, nastąpiło na podstawie odrębnej umowy, tj. umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków z dnia 19 września 2012 r., a nie na podstawie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa z dnia 7 grudnia 2012 r. Gdyby bowiem było inaczej, to za zobowiązania dotyczące roku 2012, w części sprzed zawarcia umowy sprzedaży segmentu LPG, odpowiadałaby P.

Wnioskodawca ponownie zaakcentował, że umowa dzierżawy dotyczy kluczowego dla niego terenu. Zapewnia ona bezpośredni dostęp do N., przy którym przeładowywany jest gaz ze statków. Niemożność korzystania z umowy dzierżawy spowodowałaby utratę możliwości zakupu gazu transportowanego drogą morską. Prowadzenie działalności polegającej na handlu gazem w oparciu o zakupiony segment LPG, straciłoby istotny sens gospodarczy.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

*   Czy w przypadku uznania, że umowa sprzedaży segmentu LPG powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a P. powinna wystawić i doręczyć Wnioskodawcy fakturę dokumentującą sprzedaż segmentu LPG, kwota podatku od towarów i usług wykazana w fakturze VAT dokumentującej nabycie segmentu LPG przez Wnioskodawcę będzie stanowiła w całości kwotę podatku naliczonego u Wnioskodawcy, a jeżeli tak, to w jakim okresie rozliczeniowym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty podatku od towarów i usług wskazanego w przedmiotowej fakturze?

*   Czy w przypadku uznania, że umowa sprzedaży segmentu LPG powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, kwota podatku naliczonego związanego z tą transakcją podlegającego odliczeniu przez Wnioskodawcą będzie stanowiła kwotę 1.196.747,97 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota podatku od towarów i usług wskazana w fakturze dokumentującej sprzedaż segmentu LPG, będzie stanowić kwotę podatku naliczonego, która powinna podlegać odliczeniu w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma przedmiotową fakturę. Wnioskodawca wskazał, że elementy oddziału przedsiębiorstwa P., tj. Oddziału LPG w G., sprzedane mu na podstawie umowy sprzedaży segmentu LPG, nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazano w stanie faktycznym, P. wraz z Wnioskodawcą zarządzanym przez osoby powiązane z P., przed zawarciem umowy sprzedaży segmentu LPG przeniosła prawa z umowy dzierżawy na Wnioskodawcę, wyraźnie wyłączając przeniesienie praw i obowiązków z tej umowy w drodze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wejście w prawa i obowiązki dzierżawcy w umowie dzierżawy nie nastąpiło zatem na podstawie umowy sprzedaży segmentu LPG. Wnioskodawca, oceniając możliwości sprzedaży gazu opierał się o dane dotyczące udziału ilości gazu sprowadzanego drogą morską w ogólnej ilości nabywanego gazu. Dostęp do N. w G. był kluczowy dla sprowadzania gazu drogą morską. Bez tego nie byłoby możliwe dokonanie importu gazu za pośrednictwem statków przybijających do tego nabrzeża. Charakter segmentu LPG pozwalał na nabycie gazu transportowanego w większości drogą morską, a jedynie dodatkowo także lądem. Wnioskodawca wskazał, że brak możliwości nabycia gazu przewożonego morzem zmieniał charakter oddziału LPG na wyłącznie lądowy, co drastycznie obniżało możliwości sprzedaży gazu i nie było zgodne z charakterem, jaki miał oddział P. – oddział LPG w G.

Wnioskodawca zacytował fragment komentarza do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym „Zauważyć trzeba, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w komentowanej ustawie odpowiada definicjom zawartym w przepisach dotyczących podatku dochodowego. W związku z tym posiłkowo można posłużyć się poglądami wypowiadanymi w orzecznictwie i piśmiennictwie dotyczącymi tych przepisów. W piśmie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2001 r. (PB3/147-76/GM-060-23/01, niepubl.), stwierdza się, że „Przez pojęcie zorganizowanej czyści przedsiębiorstwa należy rozumieć wyodrębnioną organizacyjnie część przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi minimum środków materialnych i niematerialnych koniecznych do realizacji określonych zadań gospodarczych (\`(...)\`)” – (Bartosiewicz A., Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX 2013). Wnioskodawca wskazał, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku mamy do czynienia z sytuacją, w której z umowy sprzedaży „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” wyłączono najbardziej istotny element tej części przedsiębiorstwa. Skoro więc sprzedane elementy części przedsiębiorstwa nie spełniały warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, to nie były zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zauważył, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, przedstawionym w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 225/09 „Zdaniem Sądu, organ prawidłowo uznał, że by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji winny byt składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę. Między stronami nie jest sporne, że składniki będące przedmiotem umowy dzierżawy są niezbędne dla realizacji zadań związanych z produkcją wiązek kablowych, istotnie wpływają na jego charakter, potencjał gospodarczy, determinują funkcje spełniane przez Spółkę. Wyłączenie więc z umowy sprzedaży nieruchomości, budynków oraz części maszyn związanych z produkcją wiązek kablowych nie pozwala przyjąć, że przedmiotem nabycia była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Czynnościami których przedmiotem jest zorganizowana część przedsiębiorstwa muszą być objęte bezwzględnie wszystkie elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym uznać, że Spółka nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, skoro nie wszystkie składniki zorganizowanej czyści przedsiębiorstwa zostały zbyte przez M. (\`(...)\`). W przedmiotowej sprawie skoro zbycie nie obejmuje istotnych składników składających się na zorganizowaną czyść przedsiębiorstwa to uprawnione jest twierdzenie organu, że Spółka nie nabyła takiej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Sądu zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa”. Stanowisko o takiej treści zostało również zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 16 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Op 642/10, zgodnie z którym „prawidłowo wskazał organ w wydanej interpretacji, że w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz istotna jest także rola, jaką dane składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa także u zbywcy”.

W konsekwencji Wnioskodawca uznał, że sprzedaż przez P. na jego rzecz segmentu LPG bez najistotniejszego elementu P. – Oddział LPG w G., nie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, transakcja ta powinna była zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do kwestii związanej z opodatkowaniem sprzedaży segmentu LPG podatkiem od towarów i usług Wnioskodawca wskazał, że w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o cenach, przez cenę należy rozumieć wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżyli na podstawie odrębnych przypisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. W związku z powyższym Wnioskodawca uznał, że cena wskazana w umowie sprzedaży segmentu LPG, tj. kwota 6.400.000 zł stanowi cenę brutto, a zatem zawierającą już podatek od towarów i usług. Stwierdził, że zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka podatku w chwili dokonywania transakcji sprzedaży segmentu LPG, wynosiła 23%. Stawka ta powinna znaleźć zastosowanie do sprzedaży niezorganizowanej części przedsiębiorstwa – segmentu LPG.

W konsekwencji, według Wnioskodawcy, faktura dokumentująca sprzedaż P. – Oddział LPG w G. powinna opiewać na kwotę 5.203.252,03 zł netto + podatek od towarów i usług w kwocie 1.196.747,97 zł. Zatem kwota podatku w wysokości 1.196.747,97 zł będzie stanowiła dla Wnioskodawcy podatek naliczony podlegający odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W związku z tym, że wniosek złożony przez Wnioskodawcę w dniu 24 października 2013 r. dotyczy stanu faktycznego, niniejszą interpretację wydaje się w oparciu o stan prawny obowiązujący w tym okresie.

Zgodnie z 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W art. 88 ww. ustawy ustawodawca wskazał czynności, w odniesieniu do których nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego.

I tak, na podstawie ust. 3a pkt 2 tego artykułu, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia. Jeżeli dany towar lub usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli natomiast ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku od towarów i usług (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym od podatku) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia tego podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny (\`(...)\`).

Stosownie do ust. 11 tego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Według ust. 13 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Uregulowanie to umożliwia podatnikom dokonanie korekty nieodliczonego uprzednio podatku, ograniczając termin dla jej dokonania do 5 letniego okresu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 6 pkt 1 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e powołanej ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ww. ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie lub w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pojęcia „pierwsze zasiedlenie” zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zauważyć jednocześnie należy, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z ust. 11 tego artykułu, oświadczenie, o którym w ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 1 pkt 10a ww. artykułu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a cyt. ustawy).

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy).

Zatem grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektu budowlanego, który się na nim znajduje. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409), przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Jak stanowi pkt 2 powyższego artykułu, pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Według pkt 3 tego artykułu, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ – jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku – nie otrzymał faktury dokumentującej dokonanie przez kontrahenta czynności sprzedaży segmentu LPG, a tym samym nie dysponuje dokumentem dającym prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy. Co więcej, z treści wniosku nie wynika, aby kontrahent zamierzał wystawić taką fakturę na rzecz Wnioskodawcy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym kwota podatku wskazana w fakturze dokumentującej sprzedaż segmentu LPG będzie stanowić dla niego podatek naliczony podlegający odliczeniu w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma fakturę, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo informuje się, że w kwestii określenia wysokości kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, wydano postanowienie nr ITPP2/443-1158b/13/KT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.