Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.209.2017.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: Prawo do odliczenia – województwo – obwodnica
Słowa kluczowe: drogi; odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 24 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu „Przebudowa, etap I budowa obwodnicy miejscowości”. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 24 marca 2017 r. o dokument, z którego wynika prawo do występowania osoby podpisanej na wniosku w imieniu Wnioskodawcy oraz o wskazanie sposobu doręczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Województwo realizuje projekt pn.: „…”. Zarządcą drogi wojewódzkiej nr … na wskazanym odcinku jest zgodnie z art. 19 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych Zarząd Województwa …. Zadanie prowadzi Zarząd Dróg Wojewódzkich w …, jako samorządowa jednostka budżetowa, nie posiadająca osobowości prawnej, powołana Uchwałą Sejmiku Województwa … w celu wykonywania zadań zarządcy dróg wojewódzkich w Województwie …, położonych poza granicami miast na prawach powiatu. Koszty działalności Zarządu Dróg Wojewódzkich w … finansowane są z budżetu Województwa ….

Przedmiotem realizowanego przedsięwzięcia jest budowa obwodnicy miejscowości … zlokalizowana poza zwartą zabudową miasta. Inwestycja stanowi nowy przebieg drogi wojewódzkiej nr …. Początek opisywanej obwodnicy zlokalizowany jest w km … istniejącej drogi wojewódzkiej nr … Koniec tej drogi zlokalizowany jest w km … istniejącej drogi wojewódzkiej nr …. Długość realizowanego zadania wynosi … m. Dzięki tej inwestycji droga wojewódzka nr … zmieni swój przebieg i będzie łączyć węzeł …. Realizowana inwestycja ma na celu poprawę warunków ruchu w obszarze miejscowości … oraz poprawę bezpieczeństwa uczestników ruchu drogowego. Inwestycja pozwoli na wyprowadzenie ruchu tranzytowego z centrum miejscowości ….

Zarząd Dróg Wojewódzkich w …. przeprowadził przetargi w celu wyłonienia konsultanta do sprawowania nadzoru nad realizacją projektu oraz wykonawcy na wykonanie robót budowlanych. Umowy zostały podpisane z firmami, które przedstawiły najkorzystniejszą ofertę. Wykonawca za wykonane roboty budowlane oraz konsultant za świadczone usługi konsultanta obciążają Zarząd Dróg Wojewódzkich wystawiając faktury VAT.

Zabezpieczenie środków na realizację projektu wynika z Wieloletniej Prognozy Finansowej Województwa …. na lata 2017-2030, podjętej uchwałą … Sejmiku Województwa …. Inwestycja jest w trakcie realizacji i nie generuje ryzyka wystąpienia braku środków pieniężnych na realizację projektu.

Projekt jest przewidziany do dofinansowania ze środków własnych budżetu Województwa oraz ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020. Decyzja do dofinansowania nr … r. Beneficjentem środków europejskich jest Województwo, a jednostką realizującą projekt jest Zarząd Dróg Wojewódzkich w …..

Wszystkie środki finansowe na realizację projektu przekazywane są jednostce realizującej projekt na podstawie faktur wystawianych przez wykonawców za wykonane roboty budowlane i za usługi związane z nadzorem nad realizacją projektu przez konsultanta.

Wkład własny jest pokrywany z budżetu Beneficjenta (budżetu Województwa …).

Wysokość dofinansowania dla projektu wynosi 84,99 % kosztów kwalifikowalnych.

Środki finansowe stanowiące dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … przyznawane są na podstawie wniosków o płatność, w ramach którego jednostka otrzymuje dofinansowanie w formie zaliczki lub refundacji. W przypadku dofinansowania w formie zaliczki, wniosek taki obejmuje wysokość planowanych wydatków, określoną na podstawie harmonogramu robót. Harmonogramy wniosków o płatność składane są do Instytucji Organizującej Konkurs jeden raz na kwartał. W przypadku dofinansowania w formie refundacji jednostka przedstawia faktury, które obejmują wykonane roboty budowlano-montażowe z wnioskowanego okresu rozliczeniowego.

W roku 2016 jednostka złożyła wniosek o przyznanie zaliczki. Środki Unii Europejskiej zostały wypłacone i zaliczka została rozliczona. Ponadto w 2016 roku jednostka złożyła wniosek o refundację za 2016 rok. Refundacja została wypłacona w grudniu 2016 roku.

We wniosku o dofinansowanie projektu w ramach RPO podatek VAT został określony po stronie kosztów kwalifikowalnych i niekwalifikowalnych. Nie zakładano możliwości jego odzyskania.

Nabyte towary i usługi w ramach realizowanego projektu nie są i nie będą przez Zarząd Dróg Wojewódzkich w … (zarząd drogi), ani przez Zarząd Województwa … (zarządca drogi wojewódzkiej nr …), w żadnym zakresie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będą generowały obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Województwo … w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu związanych z realizacją projektu pn. „…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, efekty projektu nie są i nie będą przez Zarząd Dróg Wojewódzkich w .., ani przez Zarząd Województwa …, w żadnym zakresie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Projekt nie będzie generował obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, nie ma możliwości odliczenia w całości lub części podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawionych przez wykonawców projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2016 r., poz. 486, z późn. zm.), organy samorządu województwa działają na podstawie i w granicach określonych przez ustawy. Do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, dysponuje mieniem wojewódzkim, prowadzi samodzielnie gospodarkę finansową na podstawie budżetu.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, w celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami.

Natomiast art. 14 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie województwa stanowi, że samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Województwo realizuje projekt pn.: „\`(...)\`”. Zarządcą drogi wojewódzkiej nr .. na wskazanym odcinku jest zgodnie z art. 19 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych Zarząd Województwa. Zadanie prowadzi Zarząd Dróg Wojewódzkich, jako samorządowa jednostka budżetowa, nie posiadająca osobowości prawnej. Koszty działalności Zarządu Dróg Wojewódzkich finansowane są z budżetu Województwa.

Przedmiotem realizowanego przedsięwzięcia jest budowa obwodnicy miejscowości … zlokalizowana poza zwartą zabudową miasta. Inwestycja stanowi nowy przebieg drogi wojewódzkiej nr …. Początek opisywanej obwodnicy zlokalizowany jest w km … istniejącej drogi wojewódzkiej nr … Koniec tej drogi zlokalizowany jest w km … istniejącej drogi wojewódzkiej nr …. Długość realizowanego zadania wynosi … m. Dzięki tej inwestycji droga wojewódzka nr … zmieni swój przebieg i będzie łączyć węzeł DW …. Realizowana inwestycja ma na celu poprawę warunków ruchu w obszarze miejscowości Myszków oraz poprawę bezpieczeństwa uczestników ruchu drogowego. Inwestycja pozwoli na wyprowadzenie ruchu tranzytowego z centrum miejscowości ….

Zarząd Dróg Wojewódzkich przeprowadził przetargi w celu wyłonienia konsultanta do sprawowania nadzoru nad realizacją projektu oraz wykonawcy na wykonanie robót budowlanych. Umowy zostały podpisane z firmami, które przedstawiły najkorzystniejszą ofertę. Wykonawca za wykonane roboty budowlane oraz konsultant za świadczone usługi konsultanta obciążają Zarząd Dróg Wojewódzkich wystawiając faktury VAT.

Zabezpieczenie środków na realizację projektu wynika z Wieloletniej Prognozy Finansowej Województwa na lata 2017-2030. Inwestycja jest w trakcie realizacji i nie generuje ryzyka wystąpienia braku środków pieniężnych na realizację projektu.

Projekt jest przewidziany do dofinansowania ze środków własnych budżetu Województwa oraz ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa śląskiego na lata 2014-2020. Beneficjentem środków europejskich jest Województwo, a jednostką realizującą projekt jest Zarząd Dróg Wojewódzkich.

Wszystkie środki finansowe na realizację projektu przekazywane są jednostce realizującej projekt na podstawie faktur wystawianych przez wykonawców za wykonane roboty budowlane i za usługi związane z nadzorem nad realizacją projektu przez konsultanta.

Nabyte towary i usługi w ramach realizowanego projektu nie są i nie będą przez Zarząd Dróg Wojewódzkich (zarząd drogi), ani przez Zarząd Województwa (zarządca drogi wojewódzkiej nr \`(...)\`), w żadnym zakresie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie będą generowały obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Województwo ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu związanych z realizacją projektu pn.: „\`(...)\`”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisane zadanie polegające na budowie wskazanej we wniosku obwodnicy, nie działa w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tej operacji nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją ww. operacji.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z realizacją projektu „…” Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostały spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie działa jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie służą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.