Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.697.2019.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-18
Teza: Zastosowanie stawki 8% podatku VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub Miejscem Postojowym.
Słowa kluczowe: części-części wspólne; grunty; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; sprzedaż; stawka; wiedza; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) oraz pismem z dnia 6 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 8% podatku VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub Miejscem Postojowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub Miejscem Postojowym. Wniosek uzupełniono w dniu 3 i 6 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 26 lutego 2020 r.).

Spółka (Wnioskodawca) jest podmiotem gospodarczym prowadzącym działalność deweloperską. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.

Przedmiotowe przedsięwzięcie deweloperskie obejmuje budowę dwóch połączonych ze sobą budynków, roboczo oznaczonych numerami A i B, które docelowo będą stanowiły jeden budynek (dalej: Budynek), oznaczony jednym numerem administracyjnym.

W ww. Budynku znajdować się będą 72 lokale mieszkalne, o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2 każdy. Do części ww. lokali przynależeć będzie komórka lokatorska. Dla każdoczesnych właścicieli części powyższych lokali mieszkalnych zostanie ustanowiona poniżej opisana nieodpłatna służebność gruntowa.

Składający się na Nieruchomość grunt oraz części położonego na nim Budynku i urządzenia, które nie będą służyły wyłącznie do użytku właścicieli lokali, stanowiły będą nieruchomość wspólną w rozumieniu Ustawy o własności lokali z dnia z dnia 24 czerwca 1994 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892, z późn. zm.).

Udział właścicieli poszczególnych lokali wyodrębnionych z Nieruchomości odpowiadać będzie stosunkowi powierzchni użytkowej nabywanego Lokalu do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali, tj. będzie ustalony zgodnie z art. 3 Ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r., poz. 716, z późn. zm.). Wraz z przeniesieniem własności Lokalu, na Nabywcę zostanie przeniesiony związany z Lokalem udział w Nieruchomości Wspólnej obliczony zgodnie z zasadą opisaną powyżej.

W ww. Budynku na Nieruchomości Wspólnej znajdować się będzie na I kondygnacji m.in. Hala Garażowa o powierzchni 1.127,62 m2 obejmująca nie mniej niż 48 Miejsc Postojowych, wydzielonych liniami. Dla Hali Garażowej nie zostanie założona odrębna księga wieczysta i nie będzie ona samodzielnym lokalem użytkowym. Ww. część Nieruchomości Wspólnej odzwierciedlona jako Garaż zostanie obciążona nieodpłatną służebnością gruntową polegającą na wyłącznym uprawnieniu do parkowania pojazdu na wyznaczonym Miejscu Postojowym wewnątrz budynku – Hali Garażowej na rzecz każdoczesnego nabywcy lokalu mieszkalnego. W związku z powyższym, z Garażu będą mogli korzystać wyłącznie właściciele bądź posiadacze lokali mieszkalnych w ww. Budynku, którzy będą do tego uprawnieni na podstawie ustanowionych służebności gruntowych (nie mniej niż 48 służebności). Każdoczesny posiadacz Miejsca Postojowego będzie pokrywał wszelkie koszty i wydatki związane z objętym Miejscem Postojowym i przypadają mu wszelkie pożytki i dochody z tego tytułu.

Wydzielenie i przeniesienie własności lokali mieszkalnych, w wybranych przypadkach z komórką lokatorską wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej na wyznaczonym Miejscu Postojowym w Hali Garażowej będzie realizowane jako jedna transakcja, udokumentowana w jednym akcie notarialnym. Nie jest możliwe późniejsze odsprzedanie Miejsca Postojowego, czy komórki lokatorskiej bez lokalu.

W piśmie z dnia 26 lutego 2020 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku wskazano, że:

*   Ad 1 Całość wniosku o interpretację dotyczy Miejsc Postojowych, tzn. Miejsc Postojowych wydzielonych liniami w Hali Garażowej.
*   Ad 2 Przedmiotowe lokale spełniać będą definicję lokali objętych społecznym programem mieszkaniowym, co zostało opisane w przedstawionym we własnym stanowisku Wnioskodawcy.
*   Ad 3 Miejsca parkingowe nie będą w indywidualnej księdze wieczystej założonej dla lokalu. Natomiast w dziale I-Sp księgi wieczystej założonej dla lokalu będzie wpisane uprawnienie nieodpłatnej służebności parkowania na Miejscu Postojowym przypisanym do lokalu, zaś w dziale III księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej, będzie wpisane obciążenie garażu, tj. nieruchomości wspólnej nieodpłatną służebnością parkowania na Miejscu Postojowym przypisanym do lokalu.

W dziale I-O księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej będzie ujawniony budynek, a w dziale II lokale wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej przypisanym do lokalu oraz numerami ksiąg wieczystych założonych dla tych lokali.

Tak więc:

*   w księdze indywidualnej lokalu będzie wpisane uprawnienie nieodpłatnej służebności parkowania na Miejscu Postojowym przypisanym do lokalu,
*   w księdze prowadzonej dla nieruchomości gruntowej będą wyszczególnione:
    1.  działka,
    2.  budynek,
    3.  lokale z numerami ksiąg wieczystych,
    4.  obciążenie garażu stanowiącego nieruchomość wspólną nieodpłatnymi służebnościami parkowania dla lokali.

Dla Hali Garażowej nie będzie zakładana i prowadzona odrębna księga wieczysta. Wszystkie lokale wraz z numerami założonymi dla nich indywidualnych ksiąg wieczystych i nieodpłatna służebność parkowania w garażu będą w jednej księdze wieczystej, która jest dla nieruchomości wspólnej działki i budynku. W księgach indywidualnych każdego lokalu będzie wpisane uprawnienie nieodpłatną służebnością parkowania w garażu.

Ponadto w piśmie z dnia 6 marca 2020 r. wskazano, że komórka Lokatorka jak i Miejsce Postojowe będzie znajdować się w jednej księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej, w której ujawniony będzie budynek wraz z lokalami oraz częścią wspólną. Ponadto, komórka lokatorka będzie wyszczególniona w księdze wieczystej prowadzonej dla lokalu, zawierającej uprawnienie do służebności parkowania na przypisanym miejscu postojowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 26 lutego 2020 r.).

Czy przy sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub Miejscem Postojowym w przedmiotowym przedsięwzięciu ma zastosowanie jednolita, obniżona stawka VAT – 8%, która ma zastosowanie do lokalu mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 26 lutego 2020 r.), prawo do korzystania z Miejsca Parkingowego i/lub komórki lokatorskiej stanowi element dostawy lokalu i dlatego całość dostawy należy opodatkować stawką 8%. Dla sposobu opodatkowania dostaw nie ma znaczenia fakt, że w celach informacyjnych Spółka wykazuje w umowach z nabywcami wartość prawa do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej i/lub Miejsca Postojowego. Istotne jest, że lokal mieszkaniowy spełnia definicję lokalu objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W ugruntowanej praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych skutki podatkowe sprzedaży miejsc garażowych są określane na podstawie przedmiotu sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest udział w wyodrębnionym, samodzielnym lokalu garażowym (lokalu użytkowym), sprzedaż ta podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Natomiast w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego, obejmującej sprzedaż udziałów w częściach wspólnych nieruchomości (w tym – w garażu, który nie jest wyodrębnionym, samodzielnym lokalem garażowym) oraz prawo do wyłącznego korzystania z konkretnego Miejsca Postojowego w takim garażu, sprzedaż ta podlega opodatkowaniu stawką 8% VAT, która jest stawką odpowiadającą do lokalu mieszkalnego.

Istotne jest również określenie, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności winna odbywać się w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Niewątpliwie transakcja dokonywana przez Spółkę spełnia ww. kryteria, przez co winna być traktowana jako jednolite świadczenie.

Takie stanowisko można odnaleźć w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in.:

*   z dnia 2 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.83.2017.2.LM;
*   z dnia 4 kwietnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.16.2017.2.KBR,
*   z dnia 14 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.121.2019.1.PM,
*   z dnia 15 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.123.2019.1.AW.

Z uwagi na fakt, że Ustawa VAT oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892; dalej: Ustawa o własności lokali).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 Ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż (pomieszczenia przynależne).

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania – innych niż mieszkaniowe – potrzeb ludzi.

Jak wynika z powyższego, Ustawa o własności lokali rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze (pomieszczeń przynależnych).

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei, art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z powyższego wynika więc jednoznacznie, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnych budynku mieszkalnego – te dwa elementy muszą być zbywane łącznie, stanowią przedmiot jednej dostawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Standardową stawką podatku VAT stosowaną dla dostawy towarów jest stawka 23%, niemniej – zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146f ust. 1 Ustawy VAT – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8%. Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawarto w art. 41 ust. 12a Ustawy VAT.

Lokale mieszkalne oraz pozostałe składniki umowy z zamawiającym, jak wskazano w opisie wniosku, spełniają definicję budownictwa społecznego z art. 41 ust. 12a i 12b Ustawy VAT, dlatego Wnioskujący nie będzie jej przytaczać. W związku z tym dostawa tych lokali wraz z balkonem i/lub przynależnym pomieszczeniem – komórką i/lub prawem do korzystania na zasadzie wyłączności z miejsca postojowego w garażu oraz udziałem w nieruchomości wspólnej (własność gruntu i części wspólne budynku) jest opodatkowana obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Zgodne z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W związku z powyższym udział w gruncie, będący częścią nieruchomości wspólnej, również jest opodatkowany obniżoną stawką 8% VAT, która jest stawką odpowiadającą do lokalu mieszkalnego.

Nie ma wpływu na wysokość stawki podatku fakt, że niektórzy klienci zakupią wraz lokalem więcej niż jedno Miejsce Postojowe, a inni nabywcy nie zakupią takiego miejsca w ogóle.

Przeniesienie na nabywców własności lokali wraz z prawem do wyłącznego korzystania z Miejsc Postojowych nastąpi w drodze jednej transakcji i jednego aktu notarialnego. Nadanie prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego następuje przez ustanowienie służebności gruntowej na rzecz każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego przez co jest ono ściśle związane z nabyciem lokalu. W praktyce oznacza to, iż określona osoba nie może nabyć prawa do Miejsca Postojowego nie nabywając lokalu, a Spółka nie może dokonać zbycia takiego prawa osobom innym, niż nabywcy lokali w danym budynku. Z powyższego powodu, prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego, nie może być przedmiotem odrębnego obrotu.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości (jednego budynku wielomieszkaniowego) następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji. Taka transakcja stanowi dostawę kompleksową i podlega opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla dostawy lokalu mieszkalnego. Przedmiotem dostawy jest bowiem lokal mieszkalny wraz z określonymi prawami związanymi z jego własnością, nie można tych dwóch rzeczy rozdzielać i dokonać ich odrębnych dostaw.

W efekcie zatem należy uznać, że dostawa lokalu mieszkalnego wraz z przynależącymi do niego – tak jak przedstawiono to we wniosku – prawami do wyłącznego korzystania z określonego Miejsca Postojowego i/lub komórki lokatorskiej stanowi jedną dostawę opodatkowaną preferencyjną stawką VAT w wysokości 8% (zgodnie z art. 41 ust. 12 Ustawy VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl z art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 213, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i ar. 114 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r., poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2 (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione.

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, dział PKOB 11 obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne – 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

*   powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;
*   powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;
*   powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r., poz. 737, z późn. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 powołanej ustawy, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Jak wynika z powyższego, ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego lub lokalu użytkowego. Pomieszczeniem takim może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2019 r., poz. 1065, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Z kolei, przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12). Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Na podstawie powyższych uregulowań można m.in. stwierdzić, że kondygnacja budynku mieszkalnego, w części w której znajdują się konkretne garaże lub miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei, art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnej budynku mieszkalnego.

Zatem jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Jeżeli natomiast sprzedaż obejmuje dwa przedmioty: lokal mieszkalny oraz udział w wyodrębnionym na odrębną własność lokalu niemieszkalnym (użytkowym) w budynku mieszkalnym, obniżoną stawką (8%) objęta jest jedynie dostawa lokalu mieszkalnego, a sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym (użytkowym, garażowym) – z określeniem sposobu korzystania z miejsc postojowych – opodatkowana jest stawką podstawową (23%).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność deweloperską. Przedmiotowe przedsięwzięcie deweloperskie obejmuje budowę dwóch połączonych ze sobą budynków, które docelowo będą stanowiły jeden budynek (dalej: Budynek). W ww. Budynku znajdować się będą 72 lokale mieszkalne, o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2 każdy. Do części ww. lokali przynależeć będzie komórka lokatorska. Składający się na Nieruchomość grunt oraz części położonego na nim Budynku i urządzenia, które nie będą służyły wyłącznie do użytku właścicieli lokali, stanowiły będą nieruchomość wspólną w rozumieniu Ustawy o własności lokali. W ww. Budynku na Nieruchomości Wspólnej znajdować się będzie m.in. Hala Garażowa obejmująca nie mniej niż 48 Miejsc Postojowych, wydzielonych liniami. Przedmiotowe lokale spełniać będą definicję lokali objętych społecznym programem mieszkaniowym. Komórka Lokatorka jak i Miejsce Postojowe będzie znajdować się w jednej księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej, w której ujawniony będzie budynek wraz z lokalami oraz częścią wspólną. Ponadto, komórka lokatorka będzie wyszczególniona w księdze wieczystej prowadzonej dla lokalu, zawierającej uprawnienie do służebności parkowania na przypisanym miejscu postojowym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku dla sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub Miejscem Postojowym.

Analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, że preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu ww. art. 2 pkt 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu właśnie mieszkaniowych potrzeb społeczeństwa. Obniżona stawka podatku nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy – odnosząc się w pierwszej kolejności do dostawy lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej – uznać należy, że dla tej dostawy zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT. Wskazać bowiem należy, że komórka lokatorska stanowi pomieszczenie gospodarcze lokalu mieszkalnego, które służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i jest wykorzystywane do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Co prawda Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) nie wymienia wprost komórek lokatorskich – jednakże ze względu na podobieństwo znaczeniowe, komórki lokatorskie spełniają funkcję piwnicy. Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, piwnice, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i są wykorzystywane do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu. Ponadto zauważyć należy, że część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje – zgodnie z PKOB – pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Zatem piwnice (komórki lokatorskie) powinny zostać uwzględnione w części „mieszkaniowej” budynku.

Z powyższych względów, dostawa pomieszczenia gospodarczego (komórki lokatorskiej) będzie opodatkowana na zasadach analogicznych do dostawy lokalu mieszkalnego, a więc w opisanym przypadku korzysta/będzie korzystać z opodatkowania obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

W kwestii natomiast ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego, tutejszy organ wyjaśnia.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie podatkiem VAT ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku czynności o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, tzn. określenie w jej treści, że celem transakcji jest nabycie świadczenia kompleksowego, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, dla określenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA w wydanych orzeczeniach (por. wyroki z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 724/09; z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 156/12) dokonuje podziału stanów faktycznych, w ramach którego wyróżnia:

1.  uznanie lokalu garażu wielostanowiskowego jako elementu nieruchomości wspólnej (podobnie jak ciągów komunikacyjnych, strychów itp.) z określeniem korzystania z poszczególnych miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum,
2.  wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum.

Z orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe nie mogą być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej – na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy – obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Natomiast jeżeli w ramach sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zostaną założone odrębne księgi wieczyste, wówczas mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i tym samym miejsce postojowe jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu i prawidłowym jest zastosowanie dla tej transakcji dla lokalu mieszkalnego 8% stawki podatku VAT, a dla miejsca postojowego stawki podatku w wysokości 23%.

Zatem dla ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla zbycia lokalu mieszkalnego z udziałem w nieruchomości wspólnej wraz z jednoczesnym ustanowieniem prawa do korzystania z miejsc postojowych umiejscowionych w części wspólnej budynku lub (w przypadku naziemnych miejsc postojowych) w obrębie nieruchomości, wymagana jest analiza okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z miejsc postojowych i przynależność do lokalu mieszkalnego. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsce postojowe jest, czy też nie może być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy może stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Jak wynika z opisu sprawy, część Nieruchomości Wspólnej odzwierciedlona jako Garaż zostanie obciążona nieodpłatną służebnością gruntową polegającą na wyłącznym uprawnieniu do parkowania pojazdu na wyznaczonym Miejscu Postojowym wewnątrz budynku – Hali Garażowej na rzecz każdoczesnego nabywcy lokalu mieszkalnego. Z Miejsc Postojowych wydzielonych liniami z Hali garażowej będą mogli korzystać wyłącznie właściciele, bądź posiadacze lokali mieszkalnych w ww. Budynku, którzy będą do tego uprawnieni na podstawie ustanowionych służebności gruntowych. Jak wskazał Wnioskodawca, wydzielenie i przeniesienie własności lokali mieszkalnych, w wybranych przypadkach z komórką lokatorską wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej na wyznaczonym Miejscu Postojowym w Hali Garażowej będzie realizowane jako jedna transakcja, udokumentowana w jednym akcie notarialnym. Nie jest możliwe późniejsze odsprzedanie Miejsca Postojowego, czy komórki lokatorskiej bez lokalu. Miejsce Postojowe będzie znajdować się w jednej księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej, w której ujawniony będzie budynek wraz z lokalami oraz częścią wspólną. Nadanie prawa do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego następuje przez ustanowienie służebności gruntowej na rzecz każdoczesnego właściciela lokalu mieszkalnego przez co jest ono ściśle związane z nabyciem lokalu.

W tym miejscu należy zauważyć, że instytucja służebności gruntowej została kompleksowo uregulowana w cyt. już ustawie Kodeks cywilny.

W myśl art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Służebność gruntowa może mieć jedynie na celu zwiększenie użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części (art. 285 § 2 Kodeksu cywilnego).

Służebność gruntowa może zostać ustanowiona na podstawie umowy o ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego.

Podmiotowo-rzeczowy charakter służebności gruntowej determinuje zasady dotyczące przenoszenia tego prawa. Skoro może ono przysługiwać każdoczesnemu właścicielowi nieruchomości władnącej, przeniesienie własności skutkuje przejściem z mocy umowy przenoszącej własność także służebności gruntowej na nabywcę prawa własności tej nieruchomości. Rozporządzanie nieruchomością władnącą wywołuje równocześnie skutek rzeczowy odnośnie do służebności (jako jej części składowej). W konsekwencji służebność gruntowa nie może stanowić samodzielnego przedmiotu rozporządzeń – nie można przenieść służebności bez przeniesienia prawa własności.

Służebność jest obciążeniem cudzej nieruchomości, mającym na celu zwiększenie użyteczności innej nieruchomości albo zaspokojenie określonych potrzeb oznaczonej osoby fizycznej.

Jak wynika z opisu sprawy, przeniesienie na nabywcę własności lokalu wraz z przynależącymi do niego udziałem w gruncie i częściach wspólnych Budynku oraz prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego następuje w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego. Dostawa lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego usytuowanego wewnątrz Budynku odbywać się będzie w ramach jednej księgi wieczystej. Prawo do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego nie może być zatem przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż jest ściśle związane z nabyciem lokalu, co w praktyce oznacza, że określona osoba nie może nabyć prawa do Miejsca Postojowego nie nabywając lokalu, a Spółka nie może dokonać zbycia takiego prawa osobom innym, niż nabywcy lokali w danym budynku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa lokali mieszkalnych wraz z prawem do wyłącznego korzystania z Miejsca Postojowego, w przypadku objęcia ich jedną księgą wieczystą, stanowi jednolite świadczenie na rzecz nabywcy lokalu. Transakcja, o której mowa wyżej, następuje bowiem w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej w konsekwencji obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że Spółka w celach informacyjnych wykazuje w umowach z nabywcami wartość prawa do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej i/lub Miejsca Postojowego. Prawo do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej i/lub Miejsca postojowego nie jest bowiem – jak wskazuje Wnioskodawca – przedmiotem odrębnego obrotu. Skutkiem powyższego, dostawa lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej i/lub Miejsca Postojowego będzie korzystała z obniżonej, tj. 8% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, udział w gruncie, będący częścią nieruchomości wspólnej, również jest opodatkowany obniżoną stawką 8% VAT, która jest stawką odpowiadającą do lokalu mieszkalnego.

Podsumowując, sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z udziałem w części wspólnej i gruncie oraz w wybranych przypadkach komórką lokatorską i/lub Miejscem Postojowym – objętych jedną księgą wieczystą będzie podlegać opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT wynoszącą 8%, na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż sprzedaż ta będzie miała charakter jednej transakcji.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć jednak należy, że – zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. – przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 kwietnia 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Natomiast, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Zatem od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 31 marca 2020 r. stosuje się wyżej powołane przepisy ustawy i załącznik nr 3 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 października 2019 r.

Ponadto powołaną wyżej ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw wprowadzono do ustawy o podatku od towarów i usług rozdział 1a dotyczący Wiążącej Informacji Stawkowej (art. 1 pkt 8 tej ustawy). Zgodnie z art. 18 pkt 2 tej ustawy, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 listopada 2019 r., z wyjątkiem art. 1 pkt 7 lit. g oraz pkt 8 w zakresie art. 42c, które wchodzą w życie z dniem 1 kwietnia 2020 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 4 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, WIS wydana przed dniem 1 kwietnia 2020 r. wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu 31 marca 2020 r. oraz usługi, która została wykonana po tym dniu, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3.

W myśl art. 14b § 1a ustawy Ordynacja podatkowa, w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.