Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1/13-6/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-12
Teza: odnośnie zastosowania przepisów w zakresie tzw. podmiotów powiązanych
Słowa kluczowe: cena; podatek-podatek należny; podmiot; podmiot-podmioty powiązane; refundacja; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2012r. (data wpływu do Biura KIP 04.01.2013r.) uzupełniony na wezwanie z dnia 13.03.2013r. (data doręczenia 18.03.2013r.) pismem z dnia 21.03.2013r. (data nadania 23.03.2013r., data wpływu 25.03.2013r.) - w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie zastosowania przepisów w zakresie tzw. podmiotów powiązanych odnośnie:

*   pytania numer 1.1., 2.1. i 2.2. - **jest prawidłowe;**
*   pytania numer 1.2. - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.01.2013r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych odnośnie zastosowania przepisów w zakresie tzw. podmiotów powiązanych – uzupełniony pismem z dnia 21.03.2013r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Poniżej przedstawione zostały założenia przyszłego modelu dystrybucji/struktury między podmiotami powiązanymi w Austrii (C. GmbH z siedzibą w Austrii - dalej; Ch AP) oraz Polsce (Ch. Poland Sp z oto. z siedzibą w Polsce — dalej „ Ch.. PL”). C. AT jest właścicielem 100% udziałów w C. PL (w tym zakresie są to podmioty powiązane). C. PL jest — na gruncie Ustawy o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego I wyrobów medycznych (Dz.U.2011.122.696 z późn. zm. dalej: „Ustawa o refundacji” — wnioskodawcą (zgodnie z art. 2 pkt 27 Ustawy o refundacji) i adresatem decyzji refundacyjnych wydawanych przez Ministra Zdrowia (zgodnie z art. 11 ust. 2 pkt 1 Ustawy o refundacji) dotyczących produktów leczniczych refundowanych oraz C. PL zobowiązana jest przestrzegać przepisów dotyczących zasad sprzedaży tych produktów leczniczych refundowanych w łańcuchu dystrybucji. C. PL ma w szczególności obowiązek przestrzegać regulacji w zakresie stosowania urzędowych cen zbytu oraz urzędowych marż hurtowych na produkty refundowane w łańcuchu dystrybucji, o których mowa w art. 7 i 8 Ustawy o refundacji, a także w przypadku stwierdzenia naruszenia regulacji dotyczących Ustawy o refundacji w zakresie stosowanych marż i cen na produkty lecznicze refundowane - może zostać nałożona na C. PL sankcja administracyjna wskazana w art. 50 Ustawy o refundacji. Zgodnie z art. 2 pkt 35a Ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t.j.Dz.U. 2008.45.271 z późn. zm., dalej „Prawo farmaceutyczne). C. PL jest przedstawicielem podmiotu odpowiedzialnego, którym jest C. AT. C. PL będzie posiadała pozwolenie na obrót hurtowy farmaceutyczny w Polsce (wydane zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 Prawa farmaceutycznego) i będzie bezpośrednio uczestniczyła w obrocie handlowym (kupuje od C. AT na własny rachunek i we własnym imieniu gotowe produkty lecznicze refundowane i sprzedaje je dalej do innych podmiotów prowadzących obrót hurtowy produktami leczniczymi w Polsce). Dla kupowanych przez C. PL a następnie sprzedawanych przez nią dalej refundowanych produktów leczniczych, C. PL jest adresatem decyzji refundacyjnych (o objęciu refundacją) wydanych przez Ministra Zdrowia — w których to decyzjach ustalono sztywną urzędową cenę zbytu dla tych produktów leczniczych, o której mowa w art. 2 pkt 26 Ustawy o refundacji.

Urzędowe ceny zbytu na ww. produkty lecznicze refundowane (dla których adresatem decyzji jest C. PL, jako przedstawiciel podmiotu odpowiedzialnego C. AT) ustalane są w postępowaniach prowadzonych przez Ministra Zdrowia na gruncie Ustawy o refundacji. W ramach tych postępowań wysokość urzędowych cen zbytu na produkty lecznicze refundowane jest ustalana po negocjacjach C. PL z Komisją Ekonomiczną (reprezentującą Ministra Zdrowia). Urzędowe ceny zbytu na produkty lecznicze refundowane ustalone w wydanych decyzjach administracyjnych przez Ministra Zdrowia oraz odpowiednio: marże hurtowe i detaliczne, mają charakter cen i marż sztywnych, które muszą stosować podmioty w łańcuchu dystrybucji produktów leczniczych refundowanych w Polsce.

Zdarzenie przyszłe A

C. AT sprzedaje do C. PL (Jest to przy tym pierwsza transakcja kupna-sprzedaży z podmiotem z siedzibą w Polsce) produkty lecznicze refundowane wyłącznie po urzędowych cenach zbytu ustalonych w decyzjach refundacyjnych (Jest to pierwszy raz kiedy urzędowe ceny zbytu są stosowane). C. PL odsprzedaje te produkty lecznicze refundowane następnie dalej do innych podmiotów w łańcuchu dystrybucji doliczając marże, do których stosuje regulacje dotyczące marż sztywnych na produkty refundowane (art. 7 ust. 1-3 i art. 8 Ustawy o refundacji). Wskazane sztywne ceny urzędowe zbytu stosowane w transakcjach pomiędzy C. AT a C. PL— co się zdarza — mogą być dużo niższe niż ceny sprzedaży tych produktów, stosowane w innych krajach UE na tym szczeblu dystrybucji (w tym w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi i niepowiązanymi w tych krajach i/lub w transakcjach pomiędzy podmiotami w różnych krajach). Mogą być też — co się zdarza (choć rzadziej) — wyższe niż ceny sprzedaży tych produktów stosowanych w innych krajach UE (w tym w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi / niepowiązanymi w tych krajach i/lub w transakcjach pomiędzy podmiotami w różnych krajach).

Zdarzenie przyszłe B

C. AT sprzedaje do C. PL (jest to pierwsza transakcja kupna-sprzedaży z podmiotem z siedzibą w Polsce) produkty lecznicze refundowane poniżej urzędowych cen zbytu ustalonych w decyzjach refundacyjnych Ministra Zdrowia. Ceny sprzedaży produktów leczniczych refundowanych pomiędzy C. AT a C. PL ustalane są wyłącznie rynkowo (są niższe od sztywnych urzędowych cen zbytu określonych w decyzjach refundacyjnych). Dopiero C. PL odsprzedając dalej (już zakupione przez siebie od C. AT) produkty lecznicze refundowane stosuje w transakcjach z dalszymi podmiotami w łańcuchu dystrybucji sztywne urzędowe ceny zbytu na produkty lecznicze refundowane ustalone w wydanych decyzjach refundacyjnych przez Ministra Zdrowia (w tych transakcjach po raz pierwszy znajdują zastosowanie sztywne urzędowe ceny zbytu na produkty refundowane określone w decyzjach refundacyjnych wydanych przez Ministra Zdrowia).

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Spółka zadała we wniosku następujące pytania.

Ad. Zdarzenia przyszłego A

1.1. Czy stosowanie urzędowych cen zbytu (określonych w decyzjach refundacyjnych, których adresatem jest C. PL) na produkty lecznicze refundowane, w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi C. AT (Austria) a C. PL (Polska), należy uznać za prawidłowe w świetle regulacji wskazanych w art. 9a i art. 11 ust. 1 i 2 Ustawy ODP z uwagi na to, że są to ceny ustalane urzędowo przez Ministra Zdrowia w decyzjach administracyjnych i mają charakter sztywny ? W konsekwencji, czy pomimo iż różnić się mogą te urzędowe ceny zbytu produktów leczniczych refundowanych od warunków (cen), które na te produkty ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, nie spowoduje to powstania naliczenia dla C. PL lub C. AT należnego podatku określonego bez uwzględnienia warunków wynikających z obowiązku stosowania urzędowych cen zbytu?

1.2. Skoro decyzje w sprawie ustalenia urzędowych cen zbytu na produkty lecznicze refundowane podejmuje Minister Zdrowia, to czy konieczne jest prowadzenie odrębnej dokumentacji dla celów podatkowych (wskazanej w art. 9a Ustawy ODP) przez C. PL lub C. AT, która uzasadniałaby wysokość stosowanej ceny urzędowej zbytu na produkty lecznicze refundowane (dla których C. PL jest adresatem decyzji), szczególnie w kontekście przedstawienia metody i sposobu kalkulacji zysków?

Ad. Zdarzenia przyszłego B

2.1. Czy ceny na produkty lecznicze refundowane stosowane w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi Ch. AT (Austria) oraz C. PL (Polska), niższe niż urzędowe ceny zbytu określone w decyzjach refundacyjnych Ministra Zdrowia (których adresatem jest C. PL), ale zgodne z warunkami jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, mogą zostać uznane za nieprawidłowe w świetle regulacji wskazanych w art. 9a i art. 11 ust. 1 i 2 Ustawy ODP? Czy W konsekwencji może to spowodować naliczenie dla C. PL lub C. AT należnego podatku?

2.2. Czy konieczne jest prowadzenie odrębnej dokumentacji dla celów podatkowych (wskazanej w art. 9a Ustawy ODP) przez C. PL lub C. AT, która uzasadniałaby wysokość stosowanej ceny produktów leczniczych refundowanych (stosowanej w transakcjach pomiędzy ww. podmiotami powiązanymi) niższej niż urzędowa cena zbytu na produkty refundowane ustalona w decyzji refundacyjnej przez Ministra Zdrowia?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. pytanie 1.1.

Odpowiedź „Tak”, gdyż ceny urzędowe zbytu na produkty lecznicze refundowane, stosowane pomiędzy podmiotami powiązanymi ( C. AT w Austrii oraz Ch. PL w Polsce), należy uznać za prawidłowe w świetle regulacji art. 9a i art. 11 ust. 1 i 2 Ustawy ODP. Są to ceny urzędowe (wynikające wprost z przepisów i decyzji uprawnionego organu — Ministra Zdrowia) i muszą być stosowane w transakcjach w łańcuchu dystrybucji refundowanych produktów leczniczych — niezależnie od tego czy podmioty je stosujące są powiązane czy nie. Nie spowoduje zatem zastosowanie ww. urzędowych cen zbytu w transakcjach pomiędzy C. AT i C. PL naliczenia (ani dla Ch. PL ani dla C. AT) żadnego należnego podatku określonego bez uwzględnienia warunków wynikających z obowiązku stosowania urzędowych cen zbytu.

Ad. pytanie 1.2.

Odpowiedź: „Nie”. Decyzja Ministra Zdrowia powinna zawierać odpowiednie uzasadnienie objęcia refundacją i ustalenia cen urzędowych na poszczególne produkty lecznicze refundowane. Ani C. PL ani C. AT nie muszą gromadzić odrębnej dokumentacji dla celów podatkowych, która uzasadniałaby stosowaną przez nie urzędową cenę zbytu. W transakcjach zawieranych pomiędzy nimi, gdyż stosowane ceny mają charakter cen urzędowych.

Ad. pytanie 2.1.

Odpowiedź „Nie”, o ile cena stosowana pomiędzy C. PL a C. AT będzie miała charakter rynkowy ustalony zgodnie z zasadami określonymi w regulacjach art. 9a i art. 11 ust. 1 i 2 Ustawy ODP. Sam fakt zastosowania cen niższych niż urzędowe ceny zbytu na produkty lecznicze refundowane nie stanowi przesłanki uznania, że ceny są nierynkowe i naruszają ww. regulacje (o ile podmiot sprzedający nie jest zobowiązany do stosowania ceny urzędowej a dopiero podmiot kupujący - w kolejnej transakcji występujący jako sprzedawca - zobowiązany jest do stosowania ceny urzędowej). Jeśli cena zostanie ustalona na poziomie rynkowym (na warunkach jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty) zgodnie z regulacjami art. 9a i art. 11 ust. 2 Ustawy ODP, to nie spowoduje to naliczenia należnego podatku (ani na C. PL ani C. AT).

Ad. pytanie 2.2.

Odpowiedź „Tak” ale tylko w zakresie uzasadnienia wysokości tych cen na gruncie regulacji Ustawy ODP. Cena „swobodna” zakupu produktów leczniczych musi być ustalona na poziomie rynkowym - bez odniesienia jej do regulacji Ustawy o refundacji i określonych tam zasad ustalania cen na produkty refundowane, które dotyczą jeśliby przyjąć takie stanowisko) dopiero następnego etapu obrotu w łańcuchu dystrybucji, tj. sytuacji gdy dopiero podmiot kupujący w kolejnej transakcji już sam jako sprzedawca zobowiązany jest do stosowania ceny urzędowej (sam kupuje wcześniej po cenie rynkowej a nie urzędowej).

W przypadku, gdyby wskazane zostało w odpowiedzi na niniejszy wniosek, że stosowanie sztywnych urzędowych cen zbytu na produkty lecznicze refundowane w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi ( C. AT w Austrii i C. PL w Polsce), mogłoby nie być zgodne z regulacjami dotyczącymi ustalenia cen na gruncie art. 9a i 11 ust. 1 i 2 Ustawy ODP, to ceny w tych transakcjach powinny być odpowiednio zmienione i dostosowane do ww. regulacji Ustawy ODP. Wobec powyższego i zgodnie z przedstawionymi w niniejszym wniosku podstawami i zdarzeniami przyszłymi, wnoszę o wydanie w przewidzianym, ustawowym Interpretacji, a także o przekazanie jej do wnioskodawcy — C. Poland Sp. z o.o.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Ad. 1.1. i 2.1.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r., nr 74, poz. 397 z późn. zm.), jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej „podmiotem krajowym” bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej „podmiotem zagranicznym” bierze udział bezpośrednio lub pośrednio tu zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział tu kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadając udział w kapitale tych podmiotów

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określi się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z powołanego przepisu wynika zatem, że organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej uprawnione są na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do określania dochodu oraz należnego podatku, o ile ustalą, że:

1.  miały miejsce powiązania pomiędzy stronami transakcji, określone w art. 11 tej ustawy;
2.  w wyniku których ustalono lub narzucono warunki różniące się od warunków, jakie ustaliłyby miedzy sobą niezależne podmioty;
3.  przez co podmiot nie wykazał dochodów lub wykazał je w wysokości niższej od tych, jakie należałoby oczekiwać, gdyby powyższe powiązania nie istniały.

Powyższe przepisy oraz uzupełniające je reguły zawarte w ust. 2-3a ww. ustawy, a także regulacje zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z dnia 29 września 2009 r.), mają odpowiednie zastosowanie w przypadku wystąpienia wskazanych w nich prawno-podatkowych stanów faktycznych. Regulacje w nich zawarte pozwalają odstąpić organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej od ogólnych zasad ustalania podstawy opodatkowania. Przy czym dopiero łączne spełnienie wyżej wymienionych trzech przesłanek uprawnia organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej do określenia dochodu podatnika w drodze oszacowania, na zasadach określonych w art. 11 ust. 2 i 3 ww. ustawy.

Z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego przez Spółkę (Wnioskodawcę), wynika że cena transakcji w przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym A, tj. cena nabycia od podmiotu powiązanego ze Spółką – C. AT, podlegających refundacji produktów leczniczych, będzie ustala wprost w decyzji Ministra Zdrowia wydanej na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. nr 122, poz. 696; dalej: Ustawa Refundacyjna), natomiast w przypadku zdarzenia przyszłego B, cena sprzedaży produktów leczniczych refundowanych będzie niższa niż urzędowa cena zbytu ustalona w decyzji refundacyjnej Ministra Zdrowia i będzie ustalana wyłącznie rynkowo.

Ustawa o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych w sposób sztywny ustala urzędową cenę zbytu (art. 11), urzędową marżę hurtową (art. 7 ust.1) oraz urzędową marżę detaliczną (art. 7 ust. 4). Ponadto, zgodnie z art. 49 Ustawy Refundacyjnej przedsiębiorca zajmujący się wytwarzaniem lub obrotem lekami (…) nie może uzależniać zawarcia lub kształtować warunków umowy od przyjęcia lub spełnienia przez przedsiębiorcę zajmującego się wytwarzaniem lub obrotem tymi produktami albo świadczeniodawcę innego świadczenia oraz stosować niejednolitych warunków tych umów. W przeciwnym razie, umowy takie są w całości lub w części nieważne. Ponadto, zakazane jest stosowanie jakichkolwiek form zachęty odnoszących się do leków podlegających refundacji ze środków publicznych (…), w tym transakcji sprzedaży uwarunkowanej, transakcji wiązanej.

Z powyższego wynika zatem, iż ustawodawca w stosunku do podmiotów zaangażowanych w dystrybucję leków refundowanych ze środków publicznych, uregulował cenę nabycia leków refundowanych ze środków publicznych przez hurtowników, jak również cenę hurtową i detaliczną tych leków. Jednocześnie, ustawodawca zabronił, na mocy art. 49 Ustawy Refundacyjnej, jakichkolwiek modyfikacji marży hurtowej i detalicznej dokonanych zarówno w sposób bezpośredni jak i pośredni, w tym zakazał uzależnienia zawarcia umowy od jakiekolwiek innego świadczenia.

Reasumując, w opisanym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym A, nie znajduje zastosowania art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do transakcji nabycia przez Spółkę od C. AT produktów leczniczych refundowanych, w której cena określana jest w drodze decyzji refundacyjnej wydanej na podstawie Ustawy Refundacyjnej. Natomiast w przypadku opisanej w zdarzeniu przyszłym B, transakcji nabycia przez Spółkę od C. AT produktów leczniczych refundowanych, której cena nie będzie wynikać z decyzji refundacyjnej Ministra Zdrowia – będzie niższa niż urzędowa cena zbytu, art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może mieć zastosowanie. Przy czym dopiero w przypadku łącznego spełnienie wyżej wymienionych trzech przesłanek, określonych w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, organ podatkowy lub organ kontroli będzie uprawniony do określenia dochodu podatnika w drodze oszacowania, na zasadach określonych w art. 11 ust. 2 i 3 ww. ustawy, czyli bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań występujących miedzy tymi podmiotami. Sam fakt zatem zastosowania przez Spółkę w transakcjach z C. AT cen niższych niż urzędowe ceny zbytu na produkty lecznicze refundowane, jak słusznie zauważyła Spółka, nie stanowi przesłanki zastosowania regulacji art. 11 ww. ustawy i w konsekwencji ustalenia dochodu w drodze oszacowania.

Dokonując oceny czy warunki transakcji odbiegają od warunków rynkowych oraz czy znajdują w takiej sytuacji zastosowanie wskazane wyżej regulacje należy mieć na uwadze ogół czynników składających się na takie, a nie inne określenie warunków wykonywania świadczenia oraz kierować się regułami racjonalnej działalności gospodarczej – chociaż celem każdej działalności gospodarczej jest dążenie do osiągnięcia zysku, to nie można wyprowadzić z tego prostego wniosku, że zysk taki musi wynikać zawsze z każdej indywidualnej operacji gospodarczej, niezależnie od czasu, warunków i okoliczności, w jakich jest przeprowadzana. Dopuszczalność oszacowania dochodu w trybie art. 11 ww. ustawy, jest zawsze uwarunkowana koniecznością dokonania ustaleń, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności dotyczących nie tylko działalności powiązanych podmiotów, ale i ogólnej sytuacji rynkowej, w segmencie mieszczącym się w działalności takich podmiotów.

Zauważyć należy przy tym jednak, że uregulowane w art. 14b-h ustawy - Ordynacja podatkowa postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe, konieczne do zbadanie wystąpienia przesłanek zawartych w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w przypadku ich wystąpienia podjęcia dalszych działań, wynikających z tego przepisu oraz uregulowań powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z 10 września 2009r. Natomiast regulacje art. 14b-nast. ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Powyższe stanowisko znajduje również uzasadnienie w świetle postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (dalej: Rozporządzenie). Zgodnie bowiem z § 1 ust. 4 Rozporządzenia, przepisów tego Rozporządzenia nie stosuje się w przypadku transakcji, w których cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji wynika z ustaw i wydanych na ich podstawie aktów normatywnych. Skoro zaś, jak wynika ze zdarzenia przyszłego sposób kalkulacji ceny nabycia od podmiotu powiązanego produktów leczniczych refundowanych – urzędowa cena zbytu, wynika z decyzji wydanej na rzecz Spółki przez Ministra Zdrowia, wydanej na podstawie przepisów Ustawy Refundacyjnej, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdą zastosowanie przepisy § 1 ust. 4 powołanego Rozporządzenia.

Jednocześnie zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 3 Ustawy Refundacyjnej, urzędowa marża hurtowa może być dzielona pomiędzy przedsiębiorców prowadzących obrót hurtowy.

Bez znaczenia dla określonych skutków podatkowych pozostaje przy tym okoliczność, iż Ustawa Refundacyjna nie określa sposobu (warunków) podziału marży hurtowej przez tych przedsiębiorców, wskazując jedynie w powołanym art. 7 ust. 3, że „może być dzielona pomiędzy przedsiębiorców prowadzących obrót hurtowy”. Na gruncie uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku dokonywania transakcji pomiędzy powiązanymi ze sobą, podmiotami prowadzącymi obrót hurtowy, podział wskazanej marży winien być dokonany zgodnie z zasadą wolnorynkową. W takim przypadku, organy administracji podatkowej lub organy kontroli skarbowej mogą zastosować art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku łącznego spełnienia przesłanek w nich określonych). Jeżeli zaś przedsiębiorcy prowadzący obrót hurtowy, między którymi jest dokonywany podział urzędowej marży hurtowej, nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowania zawarte w tych przepisach podatkowych nie znajdują zastosowania w transakcji między takimi podmiotami.

Ad. 1.2. i 2.2.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 ww. ustawy, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Stosownie do art. 9a ust. 3 powołanej ustawy, obowiązek sporządzenia dokumentacji, o którym mowa w ust. 1, obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 EURO.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej określą, na podstawie art. 11, dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa w art. 9a, a podatnik nie przedstawi tym organom wymaganej przez te przepisy dokumentacji podatkowej - różnicę między dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez te organy opodatkowuje się stawką 50%.

Wobec powyższego, wskazać należy, iż przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają obowiązek sporządzania przez podatników dokumentacji w zakresie:

*   transakcji zawieranych przez tych podatników z podmiotami powiązanymi z podatnikiem w sposób, o którym jest mowa w art. 11 ust. 1 i 4,
*   transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową (art. 11 ust. 4a), oraz
*   sposobu określania przez osobę zagraniczną posiadającą położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład w zakresie dochodów uzyskanych za pośrednictwem tego zakładu (art. 11 ust. 8a).

Dla podatnika sporządzenie dokumentacji jest o tyle istotne, że starannie sporządzona dokumentacja może stanowić materiał dowodowy potwierdzający poprawność takich transakcji z ekonomicznego punktu widzenia.

Przepis art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pełni więc funkcję zabezpieczającą, ponieważ gwarantuje podmiotom powiązanym, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że przedłożenie merytorycznie poprawnej dokumentacji pozwoli ocenić transakcje między nimi, jako spełniające warunki transakcji rynkowych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2012 r., II FSK 1319/10, LEX nr 1107584).

Celem analizowanych regulacji prawnych jest bowiem zapewnienie podatkowej transparentności stosunków z podmiotami powiązanymi.

Jak wynika zarówno z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego A, jak i B, planowane w przyszłości transakcje Spółki, będą dokonywane z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co spełnia dyspozycję art. 9a ust. 1 niniejszej ustawy dla ustalenia obowiązku dokumentacyjnego przedmiotowych transakcji.

W związku z powyższym, jeżeli Spółka będzie zawierać transakcje nabycia od C. AT produktów leczniczych refundowanych, zarówno po cenach urzędowych (zdarzenie przyszłe A), jak i po cenach niższych niż urzędowe (zdarzenie przyszłe B) to transakcje te będą podlegać obowiązkowi dokumentacyjnemu, o którym mowa w art. 9a ww. ustawy, w przypadkach o których mowa w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   pytania numer 1.1., 2.1. i 2.2. - za prawidłowe;
*   pytania numer 1.2. - za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.