Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-534/12-4/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-06
Teza: Opodatkowanie wniesienia wkładu rzeczowego w postaci udziałów w spółce z o.o.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; udział; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2012 r. (data wpływu 13 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 31 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu rzeczowego w postaci udziałów w spółce z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu rzeczowego w postaci udziałów w spółce z o.o. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 31 sierpnia 2012 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna zamieszkała w Polsce i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, posiada udziały w spółce z o.o. Udziały w spółce z o.o. stanowią majątek osobisty Zainteresowanego i nie są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Udziały te Zainteresowany zamierza wymienić na udziały w nowotworzonej spółce z o.o., której siedziba będzie mieścić się w Rzeczpospolitej Polskiej i która podlegać będzie w Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów i w zamian za nie objąć udziały w nowoutworzonej spółce z o.o. (wartość nominalna objętych w zamian za aport udziałów sp. z o.o. równa jest wartości rynkowej udziałów wnoszonych). Udziały w nowopowstałej spółce z o.o. będą stanowiły majątek osobisty Wnioskodawcy i nie będą wykorzystywane w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej. Jednocześnie z Wnioskodawcą (w tym samym dniu) wymiany swoich udziałów w istniejącej spółce na udziały nowopowstałej spółki dokonają pozostali wspólnicy istniejącej spółki. Pozostali wspólnicy to osoby fizyczne i prawne zamieszkałe/mające siedzibę w Polsce i podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Na skutek sumy opisanych transakcji nowoutworzona sp. z o.o. uzyska bezwzględną większość głosów w istniejącej spółce.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, nie obejmuje ona jednak pośrednictwa finansowego a udziały podlegające wymianie, jak już wskazano stanowią składnik majątku osobistego Zainteresowanego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca wskazał, iż

1.  jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
2.  nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy aport w postaci udziałów w spółce z o.o. podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziałów będzie opodatkowana VAT jedynie, gdy jest dokonywana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawy VAT) (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), który działa w takim charakterze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Prowadzenie przez podatnika działalności w zakresie pośrednictwa finansowego jest przesłanką determinującą objęcie VAT sprzedaży posiadanych przez niego udziałów. Wspólnik dokonujący zamiany udziałów nie działa jako podatnik. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Czynność zbycia udziałów dokonywana przez podatnika nie będzie miała charakteru działalności gospodarczej w świetle opisanej definicji, tym samym podatnik nie będzie podatnikiem VAT, a to z kolei przesądza o braku opodatkowania czynności podatkiem VAT. Prowadzenie przez wspólnika działalności gospodarczej w innym zakresie nie ma dla oceny stanu faktycznego żadnego znaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Cechą wspólną wszystkich czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jest ich przedmiot, czyli towar lub usługa, w rozumieniu ustawy.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

I tak, na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, iż nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Od tej zasady orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dotyczy to sytuacji gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,
*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

W orzeczeniu z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4(2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych. Również w orzeczeniu z dnia 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4(2) tej Dyrektywy. Wobec tego działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy. W orzeczeniu TSUE z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations. Trybunał podtrzymał w nim stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z dnia 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w tym orzecznictwie wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki – wyrok WSA w Opolu z dnia 25 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Op 176/10.

Należy zauważyć, iż w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samej sprzedaży udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samej sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

Ustawodawca, m. in. w cytowanym art. 8 oraz art. 15 ustawy, powołuje pojęcia wartości niematerialnych i materialnych, jednakże ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji, tj. definicji ustalającej w sposób wiążący rozumienie tego pojęcia na użytek powyższej ustawy.

Udziałem w spółce jest ogół praw i obowiązków wspólnika. Chodzi tu zarówno o prawa i obowiązki majątkowe, np.: prawo do podziału i wypłaty zysku, prawo do odsetek od udziału, prawo do wypłaty udziału w razie wystąpienia ze spółki, obowiązek wniesienia wkładu, obowiązek uczestniczenia w stratach, jak i prawa i obowiązki niemajątkowe, np.: prawo do reprezentowania spółki, prawo do prowadzenia jej spraw, prawo do zasięgania informacji o stanie majątku i interesów spółki, prawo do przeglądania ksiąg i dokumentów spółki, prawo do wypowiedzenia umowy spółki, prawo żądania rozwiązania spółki, obowiązek prowadzenia spraw spółki, obowiązek lojalności (J. Napierała, L. Moskwa, A. Koch, J. Napierała, „Prawo handlowe”, Zakamycze 2002, s. 202).

Zatem udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), co do zasady nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jako osoba fizyczna zamieszkała w Polsce i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, posiada udziały w spółce z o.o. Udziały w spółce z o.o. stanowią majątek osobisty Zainteresowanego i nie są wykorzystywane w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Udziały te Wnioskodawca zamierza wymienić na udziały w nowotworzonej spółce z o.o., której siedziba będzie mieścić się w Rzeczpospolitej Polskiej i która podlegać będzie w Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów (wartość nominalna objętych w zamian za aport udziałów sp. z o.o. równa jest wartości rynkowej udziałów wnoszonych). Udziały w nowopowstałej spółce z o.o. będą stanowiły majątek osobisty Zainteresowanego i nie będą wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej. Na skutek sumy opisanych transakcji nowoutworzona sp. z o.o. uzyska bezwzględną większość głosów w istniejącej spółce.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, nie obejmuje ona jednak pośrednictwa finansowego a udziały podlegające wymianie, jak już wskazano stanowią składnik majątku osobistego Zainteresowanego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu papierami wartościowymi.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawne oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynność wniesienia aportem opisanych udziałów przez Zainteresowanego, nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza, bowiem Wnioskodawca nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie. Wobec powyższego wniesienie wkładu rzeczowego w postaci udziałów w spółce z o.o. do nowoutworzonej spółki z o.o. nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Z uwagi na powyższe wskazać należy, iż w analizowanej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla wspólników Wnioskodawcy.

Końcowo informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu rzeczowego w postaci udziałów w spółce z o.o. Z kolei kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych została załatwiona odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.