Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1107/12-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-04
Teza: Czy w świetle obowiązujących przepisów, w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka może na podstawie art. 15 ust. 4a Ustawy o CIT zaliczyć wydatki ponoszone na prace rozwojowe i badania przemysłowe do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia faktury w księgach rachunkowych Spółki jako zobowiązanie? (pytanie Nr 1)
Słowa kluczowe: agencja-Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości; amortyzacja; badanie; dotacja-dotacja celowa; fundusz-Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; programy; projekt; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.10.2012 r. (data wpływu 05.11.2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28.01.2013 r. (data wpływu 30.01.2013 r.) na wezwanie Nr IPPB5/423-1107/12-2/AS z dnia 14.01.2013 r. (data nadania 15.01.2013 r., data odbioru 21.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe i badania przemysłowe w ramach realizowanego Projektu pt. „(\`(...)\`)” PO Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 (pytanie Nr 1) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 05.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe i badania przemysłowe w ramach realizowanego Projektu pt. „(\`(...)\`)” PO Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 (pytanie Nr 1).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest spółką prawa handlowego. Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2009 Nr 152 poz. 1223 tj. ze zm.). Spółka nie jest postawiona w stan likwidacji ani nie została ogłoszona jej upadłość. Spółka zaliczkę na podatek dochodowy opłaca kwartalne. W kwietniu 2012 r. Spółka podpisała z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej „PARP”) umowę o dofinansowanie projektu, w ramach działania 1.4 Wsparcie projektów celowych osi priorytetowej 1 Badania i rozwój nowoczesnych technologii Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, w zakresie rozwoju innowacyjnego produktu leczniczego (dalej: „Projekt”).

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że ww. umowa dotyczy następującego Projektu pt. „(\`(...)\`)” oraz, że okres kwalifikowalności wydatków dla Projektu rozpoczyna się w dniu XX.XX.2011 r. i kończy się w dniu XX.XX.2015 r.(zgodnie z § 5 ust. 3 Umowy). Natomiast zgodnie z § 5 ust. 4 Umowy Spółka zobowiązała się zakończyć realizację zakresu rzeczowego i finansowego projektu, wynikającego z wniosku o dofinansowanie w okresie kwalifikowalności wydatków, określonym w § 5 ust. 3, czyli do XX.XX.2015 r.

Spółka w przedmiotowym uzupełnieniu do wniosku przedstawiła również listę podmiotów zaangażowanych w Projekt, zgodnie z postanowieniami Umowy, w tym z definicjami zawartymi w § 1 Umowy:

1.  Beneficjent — osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka nie posiadająca osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizująca projekty finansowane z budżetu Państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie Umowy, w przedmiotowym projekcie Beneficjentem jest Spółka;
2.  Instytucja Audytowa (IA) — Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, który odpowiada za zapewnienie przeprowadzenia audytów w celu weryfikacji skutecznego funkcjonowania systemu zarządzania i kontroli Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (PO IG) oraz audytów operacji,
3.  Instytucja Zarządzająca (IŻ) — minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego, którego zadania w tym zakresie wykonuje komórka organizacyjna w urzędzie obsługującym tego ministra, odpowiedzialna za przygotowanie i realizację PO IG, wskazana w Szczegółowym opisie priorytetów PO IG,
4.  Instytucja Certyfikująca (IC) — minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego, które zadania w tym zakresie wykonuje komórka organizacyjna w urzędzie obsługującym tego ministra, odpowiedzialna za realizację zadań w zakresie certyfikacji, wskazana w Szczegółowym opisie priorytetów PO IG,
5.  Instytucja Pośrednicząca (IP) — minister właściwy do spraw nauki, którego zadania w tym zakresie wykonuje właściwa komórka organizacyjna w urzędzie obsługującym tego ministra,
6.  Instytucja Wdrażająca/Instytucja Pośrednicząca II stopnia — Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości,
7.  Płatnik — Bank Gospodarstwa Krajowego, który na podstawie wystawionego przez Instytucję Wdrażającą/Instytucją Pośredniczącą II stopnia zlecenia płatności, przekazuje płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego,
8.  Regionalna Instytucja Finansująca (RIF) — instytucja, która wykonuje zlecone przez Instytucję Wdrażającą/Instytucję Pośredniczącą II stopnia czynności w zakresie zadań związanych z wdrażaniem Działania 1.4 PO IG.

Ponadto Wnioskodawca nie ma Partnera w realizowanym projekcie, a Uczestnik i Dysponent Części Budżetowej nie zostali w Umowie zdefiniowani.

Spółka w uzupełnieniu wniosku wyjaśniła również, iż zgodnie z Umową przez dofinansowanie należy rozumieć wartość wsparcia udzielonego Beneficjentowi ze środków publicznych w ramach Umowy w formie: a) dotacji celowej — należy przez to rozumieć część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi krajowemu, o której mowa w art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych oraz b) płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego — należy przez to rozumieć część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi środków europejskich, o których mowa w art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych.

Projekt zostanie dofinansowany na poziomie 61,72% zrealizowanych wydatków, w tym 85% kwoty dofinansowania nastąpi w formie płatności z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a 15% kwoty dofinansowania nastąpi w formie dotacji celowej. Maksymalna wysokość dofinansowania na badania przemysłowe wynosi 70% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem a na prace rozwojowe 45% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem. Wypłata dofinansowania będzie następowała na podstawie złożonych przez Spółkę wniosków o płatność, z tym że przekazanie płatności końcowej nastąpi pod warunkiem zrealizowania pełnego zakresu rzeczowego i finansowego projektu. W ramach Projektu, zgodnie z umową podpisaną z PARP, Spółka zaplanowała przeprowadzenie części badawczo-rozwojowej projektu zgodnie z następującą kolejnością: przeprowadzenie badań patentowych, przeprowadzenie badań substancji czynnej, procedura Scientific Advice lub ekspercka ocena zakresu wymagań badań, przeprowadzenie badań produktów referencyjnych oraz badań rozwojowych produktu gotowego, przeprowadzenie badań potwierdzających biorównoważność w stosunku do uznanej terapii, przygotowanie dokumentacji dla produktu. Kwalifikacji poszczególnych zadań do badań przemysłowych lub prac rozwojowych dokonano posiłkując się przepisami zawartymi w Rozporządzeniu Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r., zgodnie z którymi badania przemysłowe to badania planowane lub badania krytyczne mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności celem opracowania nowych produktów, procesów lub usług lub też wprowadzenia znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów lub usług, a prace rozwojowe oznaczają zdobywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i biznesu oraz innej stosownej wiedzy i umiejętności na potrzeby planowania lub projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług.

Stosując się do powyższych wskazówek do badań przemysłowych zaliczono:

Zadanie nr 2: Badania substancji czynnej i

Zadanie nr 4: Badania produktu referencyjnego oraz badania rozwojowe produktu gotowego,

a do badań rozwojowych zaliczono:

Zadanie nr 1: Badania patentowe,

Zadanie nr 3: Scientific Advice lub ekspercka ocena zakresu wymaganych badań,

Zadanie nr 5: Badania potwierdzające biorównoważność w stosunku do uznanej terapii,

Zadanie nr 6: Przygotowanie dokumentacji dla produktu.

Spółka nie będzie wdrażać produktu leczniczego do produkcji. Wdrożenie wyników prac badawczo-rozwojowych nastąpi poprzez sprzedaż lub licencjonowanie wyników prac badawczo-rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy bez możliwości ich dalszej odsprzedaży. W dalszej kolejności nabyte przez kontrahenta Spółki wyniki prac badawczo-rozwojowych będą stanowić podstawę rozpoczęcia procesu rejestracji w Urzędzie Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych (w przypadku wyboru ścieżki rejestracji w procedurze narodowej) lub innej agencji rejestracyjnej w UE (w przypadku wyboru ścieżki rejestracji w procedurach europejskich) lub innych agencjach w krajach trzecich. Spółka do chwili obecnej nie otrzymała jeszcze dofinansowania do realizowanego projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle obowiązujących przepisów, w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka może na podstawie art. 15 ust. 4a Ustawy o CIT zaliczyć wydatki ponoszone na prace rozwojowe i badania przemysłowe do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia faktury w księgach rachunkowych Spółki jako zobowiązanie?
2.  Czy otrzymane przez Spółkę dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz w postaci dotacji celowej korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, to czy korekty kosztów sfinansowanych środkami pochodzącymi z dotacji/dofinansowania, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów Spółka powinna dokonać jednorazowo w miesiącu/kwartale otrzymania dotacji, czy też powinna skorygować wyliczenie zaliczki na podatek dochodowy za okres, w którym sfinansowane koszty zostały poniesione?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe i badania przemysłowe w ramach realizowanego Projektu pt. „(\`(...)\`)”.

Odpowiedź na pytania Nr 2 i 3 odnośnie skutków podatkowoprawnych otrzymanego dofinansowania na realizację ww. Projektu zostanie udzielona w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1)

Zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa wart. 16b ust. 2 pkt 3.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 amortyzacji podlegają koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone oraz techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii oraz z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Zdaniem Spółki, jeżeli realizowany projekt zakończy się wynikiem pozytywnym, to zostaną spełnione warunki przewidziane art. 16b ust. pkt 3, ponieważ w biznesplanie będącym elementem umowy z PARP znajduje się dokładny opis projektu wraz z rozbiciem na poszczególne etapy/zadania i wydatkami, jakie są niezbędne do zrealizowania projektu, a Spółka po zakończeniu projektu będzie udzielać licencji na opracowaną technologię i z tytułu opłat licencyjnych planuje uzyskać przychody, które będą wyższe niż poniesione na projekt nakłady. Spółka nie będzie wdrażać opracowanej technologii do produkcji, ani stosować jej bezpośrednio w inny sposób. Jedynym sposobem wykorzystywania opracowanej technologii będzie udzielenie licencji na opracowaną technologię, na podstawie której nabywca licencji wdroży technologię do produkcji.

Obecne brzmienie art. 15 ust. 4a ustawy o CIT zostało nadane ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2009 Nr 69 poz. 587), która weszła w życie w dniu 22 maja 2009 r. Zdaniem Spółki, przy obecnym brzmieniu art. 15 ust. 4a może ona traktować wydatki, ponoszone na wyżej opisany projekt jako koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Zdaniem Spółki, ustawodawca, w celu zwiększenia innowacyjności gospodarki, poprzez zmiany wprowadzone do art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, dał podatnikom możliwość wyboru sposobu zaliczania wydatków na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodu, niezależnie od ich spodziewanego efektu. Wskazuje na to użycie spójnika „albo”, które według zasad logiki oznacza alternatywę rozłączną. Podatnik może zatem zastosować swobodnie jedno z rozwiązań tj. uznać prace rozwojowe za koszt podatkowy:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione (art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT) albo
2.  począwszy od miesiąca, w którym zostały poniesione w równych częściach w okresie dłuższym niż 12 miesięcy, (art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT) albo
3.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone (art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o CIT) albo
4.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT (art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT).

Na przedstawione powyżej rozumienie przepisu art. 15 ust. 4a ustawy o CIT wskazuje uzasadnienie do projektu ustawy, wprowadzającej wspomnianą wyżej zmianę ustawy o CIT w odniesieniu do prac rozwojowych (druk sejmowy nr 1662 z 2009 r.).

Zgodnie z tym uzasadnieniem: „w wyniku proponowanych zmian ustaw podatkowych podatnicy będą mieli prawo wyboru zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia lub jednorazowo po ich zakończeniu albo poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli podejmą decyzję o ich amortyzacji. Umożliwienie przedsiębiorcom pełnego i bieżącego rozliczania ponoszonych kosztów prac rozwojowych już w trakcie ich trwania może przyczynić się do istotnego wsparcia „prorozwojowego”. Z powyższego jednoznacznie wynika, że zamiarem ustawodawcy było pozostawienie podatnikowi wyboru co do sposobu zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodu. Wprowadzona zmiana do ustawy o CIT miała się więc przyczynić do istotnego wsparcia prorozwojowego.

Spółka może więc skorzystać z uprawnienia określonego w pkt 1) art. 15 ust. 4a ustawy o CIT i zaliczyć koszty prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodu, w miesiącu, w którym dokonano ujęcia tych wydatków w księgach rachunkowych jako zobowiązanie, tj. co do zasady zgodnie z datą faktury dokumentującej obciążenie powyższymi kosztami. Spółka pragnie podkreślić, iż przyjęcie odmiennego podejścia spowodowałoby, iż nie mogłaby skorzystać z wprowadzonych prorozwojowych preferencji podatkowych, co byłoby sprzeczne z wykładnią funkcjonalną powyższych przepisów ustawy o CIT. Zastosowanie w tej sytuacji wykładni celowościowej jest konieczne, ponieważ ustawodawca stanowiąc powyższe przepisy dotyczące prac rozwojowych miał na celu istotne wsparcie prorozwojowe poprzez umożliwienie podatnikom rozliczania wydatków na prace rozwojowe bezpośrednio w kosztach podatkowych. Przepis art. 16b ust. 2 pkt 3 będzie miał zastosowanie tylko w sytuacji gdy podatnik wybierze wyłącznie jedną z opcji danej mu przepisem art. 15 ust. 4a, tj. gdy będzie chciał dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych. Tak więc tylko wtedy, gdy podatnik podejmie decyzję o rozliczaniu efektów prac rozwojowych w drodze odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, będzie musiał sprawdzić, czy zakończone prace rozwojowe wypełniają definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w tym artykule. Reasumując, zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, w kontekście treści uzasadnienia do zmian ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przedstawionym stanie faktycznym, Spółka może zaliczyć wydatki poniesione na prace rozwojowe do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia, to jest wybrać sposób zaliczenia kosztów prac rozwojowych do kosztów uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT niezależnie od tego, czy po pozytywnym zakończeniu prac rozwojowych, efekt tych prac wypełni definicję wartości niematerialnych i prawnych określoną w art. l6b ust. 2 pkt 3 tej ustawy. Na takich samych zasadach zdaniem Spółki należy dokonywać zaliczenia kosztów badań przemysłowych do kosztów uzyskania przychodu.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego** w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe i badania przemysłowe w ramach realizowanego Projektu pt. „(\`(...)\`)” PO Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 (pytanie Nr 1) - **uznaje się za prawidłowe**.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (\`(...)\`).

Zasady prowadzenia tej ewidencji przez podatników określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Przepis art. 20 ust. 1 tej ustawy stanowi, że do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w okresie sprawozdawczym.

Do zdarzeń ujmowanych w księgach rachunkowych należą też zdarzenia związane z ponoszeniem kosztów, z których część na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być uznana za koszty podatkowe.

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów, jako kategorii z zakresu prawa podatkowego, zawiera art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jednocześnie w zdaniu drugim ww. art. 15 ust. 1 określa, iż koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W świetle przytoczonej definicji kosztami uzyskania mogą być więc zarówno takie wydatki, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które w tym względzie zawierają trzy odrębne reguły, tj.:

1.  zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami - art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami - art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, że są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą;
3.  zasada dotycząca poniesionych kosztów prac rozwojowych - art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nawiązując do treści rozpatrywanego wniosku Spółki należy zatem wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W tym ostatnim wariancie za wartości niematerialne mogą być zatem uznane wyłącznie koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

Należy zauważyć, że termin „prace rozwojowe” pojawił się od 1 stycznia 2006 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z wejściem w życie z dniem 20 października 2005 r. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. Nr 179, poz. 1484 ze zm.).

Stąd za zasadne należy uznać posługiwanie się na potrzeby ustawy podatkowej odpowiednio pojęciem „prac rozwojowych” w rozumieniu ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej, mimo, iż co do zasady ustawa ta dotyczy podmiotów nie prowadzących działalności komercyjnej.

Należy wskazać, że ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej została uchylona z dniem 16 lipca 2008 r. i zastąpiona postanowieniami ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. Nr 116, poz. 730 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. określenie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki.

Od 1 października 2010 r. nastąpiła kolejna zmiana ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej i zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 określenie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Ustalenie znaczenia terminu „prace rozwojowe” używanego w przepisach podatkowych wymaga zatem sięgnięcia do definicji prac rozwojowych zawartej w przepisach ustawy o zasadach finansowania nauki w aktualnym brzmieniu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615 ze zm.) przez prace rozwojowe należy rozumieć nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, w szczególności:

1.  tworzenie projektów, rysunków, planów oraz innej dokumentacji do tworzenia nowych produktów, procesów i usług, pod warunkiem że nie są one przeznaczone do celów komercyjnych,
2.  opracowywanie prototypów o potencjalnym wykorzystaniu komercyjnym oraz projektów pilotażowych, w przypadkach gdy prototyp stanowi końcowy produkt komercyjny, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna; w przypadku gdy projekty pilotażowe lub demonstracyjne mają być następnie wykorzystywane do celów komercyjnych, wszelkie przychody uzyskane z tego tytułu należy odjąć od kwoty kosztów kwalifikowanych pomocy publicznej,
3.  działalność związana z produkcją eksperymentalną oraz testowaniem produktów, procesów i usług, pod warunkiem że nie są one wykorzystywane komercyjnie,

przy czym prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ponadto w niniejszej ustawie w art. 2 pkt 3 lit. c) zdefiniowane zostało pojęcie „badania przemysłowe” jako rodzaj badań naukowych, które oznaczają badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te obejmują tworzenie elementów składowych systemów złożonych, szczególnie do oceny przydatności technologii rodzajowych, z wyjątkiem prototypów objętych zakresem prac rozwojowych.

Uwzględniając powyższe zauważyć należy, że w praktyce badania przemysłowe stanowią ostatni etap badań dla przemysłu, zaś prace rozwojowe są pierwszym etapem komercjalizacji realizowanego przedsięwzięcia.

W rozpatrywanej sprawie, jak wskazano w opisanym we wniosku ORD-IN stanie faktycznym, zgodnie z umowami podpisanymi z PARP Spółka wykona następujące prace rozwojowe:

Zadanie nr 1: Badania patentowe,

Zadanie nr 3: Scientific Advice lub ekspercka ocena zakresu wymaganych badań,

Zadanie nr 5: Badania potwierdzające biorównoważność w stosunku do uznanej terapii,

Zadanie nr 6: Przygotowanie dokumentacji dla produktu.

oraz

badania przemysłowe:

Zadanie nr 2: Badania substancji czynnej i

Zadanie nr 4: Badania produktu referencyjnego oraz badania rozwojowe produktu gotowego.

W oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa należy w niniejszej sprawie stwierdzić, że z uwagi na charakter ponoszonych przez Spółkę wydatków w ramach realizowanego Projektu pt. „(\`(...)\`)” Spółka może zaliczyć wydatki ponoszone na prace rozwojowe i badania przemysłowe do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia faktury w księgach rachunkowych Spółki jako zobowiązanie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na prace rozwojowe i badania przemysłowe w ramach realizowanego Projektu pt. „(\`(...)\`)” PO Innowacyjna Gospodarka 2007-2013 (pytanie Nr 1) - należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.