Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8.8101.193.2015/SBA/369
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-04-14
Teza: brak opodatkowania dotacji, opodatkowanie nieodpłatnego przekazania wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsorcjanta, prawo do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dotacja; konsorcjum; obrót; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wkład; wkład-wkłady niepieniężne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2014 r. nr IBPP1/443-641/14/AZb, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dla Politechniki, na wniosek z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.), uzupełniony pismem z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 24 września 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględnienia dotacji dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania, podlegania opodatkowaniu przekazania wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsjorcjanta oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku w zakresie:

*   nieuwzględniania otrzymywanej dotacji dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania - **jest nieprawidłowe,**
*   uznania, że przekazanie wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsjorcjanta nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT - **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2014 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wniosek z dnia 10 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy wartość otrzymanej dotacji powinna zostać wzięta pod uwagę dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania, uznania, czy przekazanie wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsjorcjanta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu. Wniosek został uzupełniony pismem z 19 września 2014 r. (data wpływu 24 września 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Politechnika (dalej: Wnioskodawca lub Beneficjent) wraz z innym podmiotem gospodarczym, firmą S.A. (dalej: Konsorcjant) zawarła umowę w zakresie realizacji wspólnego przedsięwzięcia, tj. konsorcjum naukowo-przemysłowego (dalej: Konsorcjum). Konsorcjum zawiązane zostało dla potrzeb realizacji badania naukowego pt. „\`(...)\`"(dalej: Projekt).

Projekt ma na celu opracowanie i praktyczne zweryfikowanie zasad budowy bioreaktorów zamkniętych i prowadzenie w nich procesu uprawy mikroglonów. W wyniku jego realizacji powstanie prototyp bioreaktorów z uprawami mikroglonów połączonych z biogazownią rolniczą i wykorzystujących jej odpady.

Zadania realizowane w ramach Konsorcjum zostały podzielone pomiędzy Beneficjenta i Konsorcjanta w następujący sposób:

*   Beneficjent realizuje prace badawczo-rozwojowe, podczas gdy
*   Konsorcjant wnosi do Projektu wkład własny w postaci biogazowni rolniczej.

Po wykonaniu Projektu, prawa majątkowe do wyników badań i prac rozwojowych uzyskanych w trakcie jego realizacji zostaną w całości przekazane przez Beneficjenta Konsorcjantowi, który planuje wdrożenie ich we własnej działalności gospodarczej. Z tytułu przekazania wskazanych powyżej praw majątkowych Beneficjent nie otrzyma od Konsorcjanta wynagrodzenia (zapłaty). Beneficjent zachowa prawo do wykorzystania zdobytej przez niego w trakcie realizacji Projektu wiedzy dla celów przyszłych prac badawczo-rozwojowych.

Dla potrzeb pozyskania dodatkowych środków na realizację projektu, Beneficjent działając na rzecz i w imieniu Konsorcjanta biznesowego podpisał z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: NCBiR) umowę o dofinansowanie.

Na całkowitą wartość dofinansowania przyznanego na podstawie umowy zawartej pomiędzy Beneficjentem i NCBiR składają się środki z:

*   Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (dalej: EFRR) - 85% wartości dofinansowania oraz
*   budżetu państwa - 15% dofinansowania.

Wypłata dofinansowania następuje w formie zaliczki na poczet przyszłych wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez Beneficjenta w trakcie realizacji prac badawczo-rozwojowych albo refundacji tych wydatków, przyznawanej do wysokości wydatków kwalifikowanych poniesionych przez Beneficjenta. Z praktycznego punktu widzenia oznacza to, że:

*   po złożeniu przez Beneficjenta wniosku o płatność zaliczkową NCBiR przeleje na wyodrębniony rachunek bankowy Beneficjenta wnioskowaną kwotę dofinansowania albo
*   po przedstawieniu dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków kwalifikowanych na potrzeby realizacji Projektu, NCBiR zwróci Wnioskodawcy (na rachunek bankowy) równowartość poniesionych kosztów.

Wydatki kwalifikowane, o których mowa powyżej, stanowić będą przede wszystkim: wynagrodzenia i pochodne wynagrodzeń personelu zaangażowanego w Projekt, koszty zakupu aparatury i materiałów niezbędnych do wykonania Projektu, koszty spotkań roboczych itp. Instytucja Pośrednicząca nie udziela Konsorcjantowi biznesowemu dofinansowania w formie dotacji celowej oraz płatności ze środków EFRR.

Jedynym uprawnionym podmiotem do otrzymania dofinansowania przekazanego w postaci dotacji celowej oraz płatności ze środków EFRR od Instytucji Pośredniczącej jest Beneficjent. Konsorcjant wnosi wkład finansowy do projektu w wysokości odpowiadającej co najmniej różnicy pomiędzy całkowitą wartością kosztów kwalifikowanych, a kwotą udzielonej pomocy publicznej.

Prawa majątkowe pochodzące z uzyskania wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, będących efektem działalności Beneficjenta w ramach Projektu, zostaną przeniesione w całości na Konsorcjanta biznesowego wyłącznie w celu wdrożenia wyników projektu do działalności gospodarczej.

Beneficjent zachowa prawo do publikowania wyników projektu w zakresie, w jakim pochodzą one z prowadzonych przez niego badań przemysłowych lub prac rozwojowych, z zastrzeżeniem informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorcy. Beneficjent zachowa prawo do wykorzystywania nowej wiedzy zdobytej w trakcie realizacji Projektu do jego niezależnej działalności badawczo - rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy oraz lepsze zrozumienie podstaw zjawisk i obserwowalnych faktów, w tym działalności prowadzonej we współpracy, oraz działalności dydaktycznej, z zastrzeżeniem informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorcy.

Podkreślenia wymaga fakt, że dofinansowanie zostało przyznane Beneficjentowi wyłącznie na pokrycie kosztów prac badawczo-rozwojowych w ramach Projektu, a co za tym idzie w zamian za uzyskane dofinansowanie Beneficjent nie będzie zobowiązany do żadnego świadczenia wzajemnego na rzecz NCBiR.

Środki finansowe przekazane Beneficjentowi na realizację Projektu w ramach konsorcjum stanowią w całości pomoc publiczną dla Konsorcjanta biznesowego z uwagi na fakt, iż prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, uzyskanych przez Beneficjenta w trakcie realizacji projektu, są przekazywane w całości Konsorcjantowi biznesowemu, a udział Beneficjenta w realizacji Projektu ma charakter niezależnej działalności badawczo - rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy oraz lepsze zrozumienie podstawowych zjawisk i obserwowalnych faktów.

Zaliczka z NCBiR została wpłacona na rachunek bankowy Wnioskodawcy w lipcu 2013 r. Zarówno Beneficjent jak i Konsorcjant są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W uzupełnieniu wniosku z 19 września 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.Umowa konsorcjum pomiędzy Wnioskodawcą o firmą S.A. została zawarta 29 listopada 2012 roku.

W zapisie umowy pojawia się określenie „Beneficjent" - Uczelnia oraz „Konsorcjant biznesowy" Firma S.A. Umowa nie posługuje się sformułowaniem „Lider Konsorcjum".

W umowie konsorcjum jest zapis mówiący o tym, że Wnioskodawca podpisuje umowę z NCBiR i reprezentuje konsorcjum w kontaktach z nim oraz zgodnie z umową konsorcjum (§ 12 punkt e) „reprezentowania konsorcjum w związku z wykonywaniem umowy o dofinansowanie projektu". Natomiast każdy z członków konsorcjum odrębnie realizuje swoje zadania i otrzymuje faktury za nabywane usługi, dostawy, prace budowlane.

W związku z umową konsorcjum nie są wystawiane faktury na rzecz innych podmiotów - w ramach konsorcjum nie jest i nie będzie prowadzona sprzedaż na rzecz innych podmiotów. Dopiero po zakończeniu projektu, Konsorcjant - będący cały czas właścicielem biogazowni - będzie wykorzystywać wyniki badań powstałe w ramach projektu do własnej działalności gospodarczej i z tego tytułu będzie wystawiać faktury.

2.Podmiotem otrzymującym dofinansowanie jest Wnioskodawca.

Sformułowanie we wniosku, że Wnioskodawca „działając na rzecz i w imieniu konsorcjanta biznesowego podpisał z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej NCBiR) umowę o dofinansowanie" należy rozumieć w ten sposób, że umowa o dofinansowanie projektu obejmuje również zadania realizowane przez konsorcjanta biznesowego, który nie otrzymuje dofinansowania, natomiast jest uczestnikiem projektu i obowiązują go zapisy umowy, jaką Wnioskodawca podpisał z NCBiR.

3.Wydatki wykazane we wniosku o dofinansowanie stanowią jedynie pokrycie kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę związanych z realizacją projektu.

4.W harmonogramie rzeczowo-finansowym znajduje się pozycja Wynagrodzenia i z tej pozycji finansowane jest wynagrodzenie pracowników Wnioskodawcy.

5.Wyniki prac zostaną przekazane na podstawie protokołu przekazania.

Zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie projektu w § punkt 5 podpunkt 3 „Prawa majątkowe, pochodzące z uzyskania wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, będących efektem działalności Beneficjenta w ramach projektu, zostaną przeniesione w całości na Konsorcjanta Biznesowego wyłącznie w celu wdrożenia wyników projektu do działalności gospodarczej".

Głównym powodem przystąpienia przez Wnioskodawcę - Uczelnię - do konsorcjum była możliwość istotnego powiększenia zasobów wiedzy o różne aspekty technologii uprawy mikroglonów w bioreaktorach zamkniętych z recyklingiem CO2 i innych odpadów z biogazowni. W tym celu niezbędna była biogazownia rolnicza, którą Konsorcjant zobowiązał się wnieść jako wkład do konsorcjum. W konsekwencji, po zawarciu umowy konsorcjum, Wnioskodawca może realizować projekt, a następnie będzie mógł wykorzystać zdobytą wiedzę w dalszej działalności badawczo-rozwojowej oraz działalności dydaktycznej.

6.Wnioskodawca będzie mógł wykorzystać zdobytą wiedzę w dalszej działalności badawczo - rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy oraz lepsze zrozumienie podstaw zjawisk i obserwowalnych faktów, w tym działalności prowadzonej we współpracy, oraz działalności dydaktycznej.

7.Wnioskodawca do projektu wnosi jedynie wkład niepieniężny, którym jest know-how, jaką posiadał Wnioskodawca przed realizacją projektu Na podstawie posiadanej wiedzy został przygotowany wniosek aplikacyjny, który po pozytywnej ocenie otrzymał dofinansowanie.

8.Realizowane prace badawczo-rozwojowe są wkładem Wnioskodawcy do konsorcjum. Według umowy konsorcjum - § 10 - Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za sprawne realizowanie projektu w szczególności:

\-Wykonanie prac badawczych mających na celu:

*   Dobór glonów pod względem optymalnego ich wykorzystania do zakładanych celów projektu,
*   Optymalizację warunków ich uprawy przy zmiennych parametrach temperatury, stężenia CO2, zawartości składników mineralnych, ilości światła w ciągu doby i innych,
*   Określenie różnic w efektach przyrostu biomasy zasilanej:

*   Spalinami uzyskanymi ze spalania biogazu w generatorze prądu,
*   Zoptymalizowania sposobu i technologii odbioru odpadów poprocesowych i metod dostarczania ich do uprawy glonów,
*   Badania innych sposobów uzdatniania odpadów,
*   Opracowania sposobu kontroli i sterowania procesem wzrostu glonów z zastosowaniem sieci neuronowych,

\-Zarządzanie projektem,

\-Rozliczanie projektu,

\-Sprawozdawczość.

W umowie konsorcjum brak innych zapisów dotyczących wnoszonego przez Wnioskodawcę wkładu do projektu.

9.Konsorcjum zostało powołane, aby wspólnie realizować cel konsorcjum, którym zgodnie z umową jest realizacja projektu. Nie można podzielić celu konsorcjum na cele Wnioskodawcy i cele Konsorcjanta biznesowego.

Według umowy konsorcjum - § 10 - Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za sprawne realizowanie projektu w szczególności:

\-wykonanie prac badawczych mających na celu:

*   Dobór glonów pod względem optymalnego ich wykorzystania do zakładanych celów projektu,
*   Optymalizację warunków ich uprawy przy zmiennych parametrach temperatury, stężenia CO2, zawartości składników mineralnych, ilości światła w ciągu doby i innych,
*   Określenie różnic w efektach przyrostu biomasy zasilanej:

*   Spalinami uzyskanymi ze spalania biogazu w generatorze prądu,
*   Zoptymalizowania sposobu i technologii odbioru odpadów podprocesowych i metod dostarczania ich do uprawy glonów,
*   Badania innych sposobów uzdatniania odpadów,
*   Opracowania sposobu kontroli i sterowania procesem wzrostu glonów z zastosowaniem sieci neuronowych,

\-Zarządzania projektem,

\-Rozliczania projektu,

\-Sprawozdawczość.

10.Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał prawa do rozporządzenia wkładem wniesionym przez Konsorcjanta.

11.Biogazownia rolnicza jest niezbędna do realizacji wskazanego projektu. Bez niej nie jest możliwe zrealizowanie całego projektu.

12.Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie wyników Projektu (przekazanie praw majątkowych) na rzecz Konsorcjanta nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (w tym świadczenia usług) z uwagi na fakt, że w zamian za prace zrealizowane w ramach Projektu, Wnioskodawca nie uzyska zapłaty (wynagrodzenia) ani od Konsorcjanta, ani z innego źródła.

Natomiast z ostrożności procesowej, Wnioskodawca w uzasadnieniu do własnego stanowiska w odniesieniu do pytania 2 wskazał, że nawet gdyby uznać, że przekazanie praw majątkowych na rzecz Konsorcjanta nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (jako swego rodzaju świadczenie - usługa), to przekazanie tych praw niewątpliwie stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usługi związane z prowadzoną przez niego (tj. Wnioskodawcę) działalnością gospodarczą (rozumianą jako prowadzenie działalności badawczo-naukowej, w ramach której Wnioskodawca będzie miał możliwość wykorzystania wiedzy zdobytej w trakcie realizacji Projektu i wykorzystania jej przy innych projektach).

13.Faktury związane z zakupem towarów i usług w ramach zadań realizowanych przez Wnioskodawcę będą wystawione na Wnioskodawcę.

14.Wnioskodawca nie planuje komercjalizacji/sprzedaży efektów prac badawczo - rozwojowych.

15.Prawa majątkowe będą przysługiwały wyłącznie Konsorcjantowi.

16.Dokonane przez Wnioskodawcę zakupy towarów i usług służą oraz będą służyły wyłącznie na rzecz Projektu.

17.

a.Wkład finansowy wnoszony jest na podstawie § 11 Umowy Konsorcjum zawartej 29 listopada 2012 roku, zgodnie z którym konsorcjant wnosi wkład własny w wysokości 13 311 033 zł.

b.Wkład własny został ustalony na podstawie harmonogramu rzeczowo-finansowego stanowiącego załącznik do dokumentacji aplikacyjnej oraz wniosku o dofinansowanie projektu. Oba dokumenty zostały przygotowane przez Wnioskodawcę i Konsorcjanta biznesowego i wynikają z zakresu prac jaki obejmie cały projekt.

Koszty konsorcjanta biznesowego obejmują:

*   Koszty wynagrodzeń wraz z pozapłacowymi kosztami pracy osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych,
*   Koszty aparatury naukowo-badawczej i innych urządzeń służących do wykonywania badań, w tym koszty amortyzacji oraz koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej i innych urządzeń służących do wykonywania badań,
*   Inne koszty operacyjne ponoszone bezpośrednio z realizacją projektu, w tym koszty materiałów i środków eksploatacyjnych.

Ponoszone i dokumentowane są one przez konsorcjanta biznesowego.

c.W zadaniu realizowanym przez konsorcjanta biznesowego wyszczególnione następujące kategorie kosztów:

*   Koszty wynagrodzeń wraz z pozapłacowymi kosztami pracy osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych - nie jest finansowane wynagrodzenie pracowników Wnioskodawcy,
*   Koszty aparatury naukowo-badawczej i innych urządzeń służących do wykonywania badań, w tym koszty amortyzacji oraz koszty odpłatnego korzystania z aparatury naukowo-badawczej i innych urządzeń służących do wykonywania badań,
*   Inne koszty operacyjne ponoszone bezpośrednio z realizacją projektu, w tym koszty materiałów i środków eksploatacyjnych.

d.Koszty kwalifikowane projektu w 79,73% finansowane są ze środków NCBiR. Pozostała kwota jest finansowana przez Konsorcjanta biznesowego. Koszty niekwalifikowane w 100% finansowane są ze środków własnych konsorcjanta biznesowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego wartość dotacji otrzymanej przez Wnioskodawcę na sfinansowanie kosztów Projektu powinna zostać wzięta pod uwagę dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowaniu VAT (na gruncie przepisów obowiązujących w 2013 r. i 2014 r.)?
2.  Czy przekazanie przez Wnioskodawcę wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsorcjanta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?
3.  Czy w odniesieniu do towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę dla potrzeb realizacji Projektu przysługuje mu prawo do odliczenia VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy dotacja otrzymana na sfinansowanie kosztów Projektu nie powinna zostać wzięta pod uwagę dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowaniu VAT, ani na gruncie przepisów obowiązujących w 2013 r., ani przepisów obowiązujących w 2014 r.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsorcjanta nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu nie przysługuje mu prawo do odliczenia VAT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad.1

Zgodnie z obecnie obowiązującym art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania (z pewnymi wyjątkami niemającymi zastosowania w analizowanym stanie faktycznym) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów/usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Do podstawy opodatkowania włączane są również otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że co prawda do końca 2013 r. kwestię kalkulacji podstawy opodatkowania regulowały inne zapisy (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT), to jednak - pomimo nieco odmiennego ich brzmienia - zakres merytoryczny nie odbiegał od obecnie obowiązującego art. 29a ustawy o VAT. W związku z tym, w dalszej części wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie przedstawione wspólnie dla przepisów obowiązujących w obu stanach prawnych (tj. do końca 2013 r. i od początku 2014 r.). Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, iż dla określenia, czy dana dotacja stanowi, czy też nie, element kalkulacyjny podstawy opodatkowania, a co za tym idzie czy powinna podlegać opodatkowaniu VAT, istotne są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. W szczególności, uznanie wartości otrzymanej dotacji za element kalkulacyjny podstawy opodatkowania uzależnione jest od tego, czy dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Innymi słowy, w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiącą dopłatę do ceny konkretnego towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia (analogicznie jak np. w przypadku częściowej refundacji ceny leków i wyrobów medycznych wypłacanych przez Narodowy Fundusz Zdrowia).

A contrario, dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, nie stanowią elementu kalkulacyjnego podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w związku z czym nie zwiększają podstawy opodatkowania VAT.

Podstawę opodatkowania VAT zwiększa się zatem tylko i wyłącznie o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego, podkreślenia wymaga fakt, że dotacja przyznana Wnioskodawcy na mocy umowy zawartej z NCBiR przeznaczona jest na refundowanie kosztów związanych z realizacją Projektu badawczo-rozwojowego i pokrywa tylko koszty z nim związane. Natomiast efekty wykonania przedmiotowego Projektu zostaną nieodpłatnie przekazane na rzecz Beneficjenta. W związku z tym otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja na realizację Projektu nie będzie miała bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w świetle ustawy o VAT dotacje mające na celu dofinansowanie poniesionych kosztów, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią również zapłaty, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

A zatem, z uwagi na fakt, iż w analizowanym stanie faktycznym, dotacja otrzymana od NCBiR została przyznana na pokrycie kosztów prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy i nie została przyznana w celu sfinansowania konkretnej dostawy towarów lub świadczenie usług, nie stanowi ona również zapłaty, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od osoby trzeciej, w rozumieniu ustawy o VAT.

Co za tym idzie, dotacja otrzymana z NCBiR nie będzie stanowiła z perspektywy Wnioskodawcy elementu kalkulacyjnego podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również na gruncie bieżącej praktyki organów podatkowych, co potwierdza między innymi interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2012 r. o sygn. PT4/033/2-3/9/EFU/2012/PT-298, w której to Minister stwierdził, wprost, że:

„dotacje czy subwencje (np. dotacja ze środków unijnych) niemające bezpośredniego wpływu na cenę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług".

Analogiczne stanowisko odnaleźć można również między innymi w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2014 r., o sygn. IPPP2/443-1302/13-2/MM: „skoro - jak wskazano - pozyskana dotacja przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego projektu to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją projektu w części dofinansowania Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym otrzymana dotacja ze środków unijnych, czyli otrzymany zwrot poniesionych kosztów nie stanowi czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT."
*   interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2013 r., o sygn. IPPP1/443-955/13-4/MPe, czy też
*   interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2013 r. o sygn. IPPP2/443-645/13-2/DG.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy nieodpłatne przekazanie Konsorcjantowi praw majątkowych do wyników badań i prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji Projektu nie będzie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Wynika to z faktu, iż w zamian za prace zrealizowane w ramach Projektu Wnioskodawca nie uzyska zapłaty (wynagrodzenia) ani od Konsorcjanta, ani z innego źródła. W szczególności, za wynagrodzenie Beneficjenta z tytułu prac realizowanych w ramach Projektu nie powinien zostać uznany wkład własny Konsorcjanta (w postaci biogazowni). Wniesienie tego wkładu przez Konsorcjanta następuje bowiem wyłącznie na jego rzecz i dla potrzeb realizacji badań w trakcie Projektu, a Wnioskodawca na żadnym etapie prac nie uzyska prawa do rozporządzania tym wkładem. Co więcej, po zakończeniu Projektu wkład Konsorcjanta (biogazowni) w dalszym ciągu będzie stanowił jego własność i ma być przez niego wykorzystywany dla potrzeb jego działalności gospodarczej.

Jedyną płatnością, jaką Wnioskodawca otrzyma w związku z realizowanym Projektem, będzie zwrot kosztu poniesionych wydatków (w postaci dotacji przyznanej przez NCBiR). Zwrot ten jednak, jak Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku, nie stanowi elementu podstawy opodatkowania VAT (tj. nie stanowi ani dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów czy usług, ani też wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług należnego od osoby trzeciej).

W związku z tym, przekazanie wskazanych powyżej praw majątkowych na rzecz Konsorcjanta nie będzie stanowiło odpłatnej dostawy towarów ani świadczenia usług, a zatem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), a w szczególności na gruncie tez przedstawionych w pisemnym uzasadnieniu do orzeczenia w sprawie o sygn. C-89/81 (Hong Kong Trade Development Council). W orzeczeniu tym TSUE wyraźnie podkreślił, że w przypadku, gdy na działalność danego podmiotu składają się wyłącznie usługi, w zamian za które nie otrzymuje on bezpośredniego wynagrodzenia (a jego działalność finansowana jest dotacją), to działalność ta nie podlega opodatkowaniu VAT, a co za tym idzie nie ma podstawy dla naliczenia podatku VAT w tym zakresie (par. 10 pisemnego uzasadnienia motywów przedmiotowego orzeczenia).

Alternatywnie, nawet gdyby uznać, że przekazanie praw majątkowych na rzecz Konsorcjanta nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (jako swego rodzaju świadczenie -usługa), to przekazanie tych praw niewątpliwie stanowić będzie nieodpłatne świadczenie usługi związane z prowadzoną przez niego (tj. Wnioskodawcy) działalnością gospodarczą (rozumianą jako prowadzenie działalności badawczo-naukowej, w ramach której Wnioskodawca będzie miał możliwość wykorzystania wiedzy zdobytej w trakcie realizacji Projektu i wykorzystania jej przy innych projektach).

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, co do zasady za odpłatne (tj. opodatkowane) świadczenie usług uznaje się użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika lub nieodpłatne świadczenie usług, jednakże wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

A zatem interpretując powyższy przepis w kontekście analizowanego zagadnienia, należy uznać, że opodatkowaniu VAT powinno podlegać, jako odpłatne świadczenie usług, wyłącznie użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy lub nieodpłatne świadczenie usług - jeśli prowadzą one do celów innych niż jego działalność gospodarcza. W konsekwencji, jeśli warunek ten nie zostanie spełniony, Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Oznacza to, że w przypadku, gdy nieodpłatne świadczenie wpisywać się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT nie zostanie spełniona. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne przeniesienie praw majątkowych na rzecz Konsorcjanta nie może być uznane za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy VAT z uwagi na to, że następowałoby w ramach prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy i w bezpośrednim związku oraz celami jej prowadzenia.

Ad. 3

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast, stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług .

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik podatku VAT,
*   nabyte towary i usługi, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz
*   nabycie zostało udokumentowane prawidłowo wystawioną fakturą VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi VAT. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Tymczasem w związku z realizacją Projektu po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią czynności opodatkowane VAT. Wynika to z faktu, iż:
*   dofinansowanie otrzymane z NCBiR nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT (argumenty w tym zakresie Wnioskodawca przedstawił w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 1 niniejszego wniosku),
*   przekazanie wyników badań na rzecz Konsorcjanta będzie miało nieodpłatny charakter i nie będzie rodziło obowiązku naliczenia VAT przez Wnioskodawcę (argumenty w tym zakresie Wnioskodawca przedstawił w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 2 niniejszego wniosku).

Tym samym, w przedmiotowym stanie faktycznym nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT, gdyż wydatki związane z realizacją projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Wydatki te nie będą więc miały żadnego związku ze sprzedażą opodatkowaną tym podatkiem. W konsekwencji, z uwagi na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, zdaniem Wnioskodawcy nie będzie miał on możliwości odliczenia podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie na gruncie aktualnej praktyki podatkowej, między innymi, w interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2014 r., o sygn. IPPP2/443-1302/13-2/MM.

W dniu 3 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając na podstawie przepisów § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów - wydał interpretację indywidualną nr IBPP1/443-641/14/AZb, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za:

*   prawidłowe w zakresie uznania, czy wartość otrzymanej dotacji powinna zostać wzięta pod uwagę dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania,
*   nieprawidłowe w zakresie uznania, czy przekazanie wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsjorcjanta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
*   nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczania podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w wydanej interpretacji przywołał przepisy art. 2 pkt 6 i pkt 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 2, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 29 ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 i art. 146a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Ponadto organ wskazał na przepisy art. 73 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawa stwierdził, iż w związku z przedmiotowym dofinansowaniem nie wystąpi podstawa opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ww. ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), zaś w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. dofinansowanie to nie będzie stanowić obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. Tym samym dofinansowanie to nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto organ wskazał, iż czynność nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta praw majątkowych do wyników badań i prac rozwojowych będzie stanowiła nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie organ stwierdził, że Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę dla potrzeb realizacji Projektu, bowiem poniesione wydatki będą związane z wykonaniem czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jaką będzie przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta praw majątkowych do wyników badań i prac rozwojowych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 3 października 2014 r. nr IBPP1/443-641/14/AZb, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

*   nieuwzględniania otrzymywanej dotacji dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania - jest nieprawidłowe,
*   uznania, że przekazanie wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsjorcjanta nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT - jest nieprawidłowe,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż - w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) dalej: „dyrektywa VAT". Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: „17 (\`(...)\`) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18.W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG- Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19.Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie" w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)."

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lEconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: „ (\`(...)\` ) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne" w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56).".

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W brzemieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast od dnia 1 kwietnia 2013 r. działalność gospodarcza - stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Generalnie ustawa o podatku VAT, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. (art. 29 ust. 1) jak i od dnia 1 stycznia 2014 r. (art. 29a ust. 1), jako podstawę opodatkowania podatkiem VAT wskazuje to, co otrzymuje dostawca/usługodawca od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej za dostarczone towary/wykonane usługi, a więc za dokonaną sprzedaż.

Powyższe przepisy stanowią implementację art. 73 dyrektywy VAT. Zgodnie z art. 73 dyrektywy VAT w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego subwencję ani pochodzenie środków, z których ta subwencja jest wypłacana.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec, ECLI:EU:C:2004:444). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (np. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu, ECLI:EU:C:2001:629, pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (także pkt 29 ww. wyroku C-144/02).

W przedstawionej sprawie mamy do czynienia z umową, w ramach której następuje wykonanie konkretnych prac badawczych przez Beneficjenta, przy wykorzystaniu składników majątkowych tzw. Konsorcjanta Biznesowego, który stanie się właścicielem praw majątkowych wynikających z tych prac (badań). Jednocześnie zawarcie takiej umowy jest warunkiem pozyskania środków na przeprowadzenie tych prac.

W istocie zatem czynności te winny zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (istnieje stosunek prawny między Beneficjentem a tzw. Konsorcjantem Biznesowym, następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdzie Konsorcjant Biznesowy uzyskuje prawa majątkowe do wyników prac, a Beneficjent otrzymuje dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług).

Przekazywane środki finansowe dla Beneficjenta przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju na realizację projektu - przeprowadzenie prac badawczo-rozwojowych - powinny być uznane za środki (dotacje, subwencje lub inne dopłaty o podobnym charakterze) otrzymane od osoby trzeciej, mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług przez podatnika. Należy zauważyć, że otrzymane środki nie są związane/przeznaczone na ogólną działalność podatnika (Beneficjenta), tylko mogą być wykorzystane wyłącznie na określone działanie - we wniosku o przyznanie dofinansowania wskazano co jest przedmiotem prac badawczych, które będą realizowane. Na taką kwalifikację otrzymanych środków, w opinii Ministra Finansów, nie powinno mieć wpływu to, że z wyników prowadzonych prac badawczych, w ograniczonym zakresie, będzie mógł również korzystać Beneficjent.

Mając na uwadze powyższe otrzymana dotacja na sfinansowanie kosztów Projektu będzie wchodziła do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie uznania, iż wartość otrzymanej dotacji na sfinansowanie kosztów Projektu nie będzie brana pod uwagę dla potrzeb kalkulacji podstawy opodatkowania należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego prawa majątkowe pochodzące z uzyskania wyników badań prac rozwojowych, będących efektem działalności Beneficjenta w ramach Projektu, zostaną przeniesione w całości na Konsorcjanta biznesowego wyłącznie w celu wdrożenia wyników projektu do działalności gospodarczej.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z cyt. wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (.). Zgodnie z powołaną wyżej definicją towarów zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl cyt. wyżej art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi" w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Z powyższego wynika, że prawa majątkowe do wyników badań i prac rozwojowych nie stanowią towaru w rozumieniu przepisów ustawy, a zatem transakcja przekazania ww. praw nie może być kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów. Rozważenia wymaga natomiast kwalifikacja wskazywanej transakcji, jako odpłatnego świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika, że w związku z realizacją Projektu, prawa majątkowe do wyników badań i prac rozwojowych zostaną w całości przekazane przez Beneficjenta Konsorcjantowi, który planuje wdrożenie ich we własnej działalności gospodarczej. Z tytułu przekazania projektu Wnioskodawca otrzyma dotację na jego realizację, która jak wskazano powyżej będzie wchodziła do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przekazanie praw majątkowych przez Wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta, jako element transakcji polegającej na wykonaniu prac badawczych przez Beneficjenta i przekazanie ich efektów Konsorcjantowi, w zamian za środki otrzymane przez Beneficjenta z NCBiR, należy uznać za podlegające opodatkowaniu świadczenie usług.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie uznania, iż przekazanie wyników Projektu (praw majątkowych) na rzecz Konsorcjanta nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT należało uznać za nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zadał pytanie czy w odniesieniu do towarów i usług nabywanych przez niego dla potrzeb realizacji Projektu przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT.

Odnosząc się do stanowiska zajętego przez Wnioskodawcę należy wskazać przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem, który umożliwia podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, takimi których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, uzależnione jest od spełnienia przez podatnika zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W myśl art. 88 ust. 4 ww. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, każdy z członków konsorcjum odrębnie realizuje swoje zadania i otrzymuje faktury za nabywane usługi, dostawy, prace budowlane. Wydatki kwalifikowane, o których mowa we wniosku, stanowić będą przede wszystkim: wynagrodzenia i pochodne wynagrodzeń personelu zaangażowanego w Projekt, koszty zakupu aparatury i materiałów niezbędnych do wykonania Projektu, koszty spotkań roboczych itp. Faktury związane z zakupem towarów i usług w ramach zadań realizowanych przez Wnioskodawcę będą wystawione na Wnioskodawcę.

Dokonane przez Wnioskodawcę zakupy towarów i usług służą oraz będą służyły wyłącznie na rzecz Projektu. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę dla potrzeb realizacji Projektu stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca uzyskał dofinansowanie ze środków publicznych (pochodzących z EFRR oraz budżetu państwa) przyznane mu na potrzeby opisanego we wniosku Projektu.

Wnioskodawca, w związku z podziałem zadań w ramach Konsorcjum, realizuje prace badawczo-rozwojowe, natomiast po wykonaniu Projektu, prawa majątkowe do wyników badań i prac rozwojowych uzyskanych w trakcie jego realizacji zostaną w całości przekazane Konsorcjantowi, który planuje wdrożenie ich we własnej działalności gospodarczej. Jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, czynność przekazania przez Wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta praw majątkowych do wyników badań i prac rozwojowych będzie stanowiła świadczenie usług, na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc zatem pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych przez Wnioskodawcę dla potrzeb realizacji Projektu, bowiem poniesione wydatki będą związane z wykonaniem czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, jaką będzie przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta praw majątkowych do wyników badań i prac rozwojowych.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług nabywanych dla potrzeb realizacji Projektu należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać je za nieprawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 3 października 2014 r. nr IBPP1/443-641/14/AZb, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz stanu prawnego obowiązującego do końca 2013 r. (stosownie do wniosku ORD-IN).

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa. Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).