Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.1015.2021.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-03
Teza: obowiązki płatnika w związku z udziałem Uczestników w Planie
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.-Zasady ustalania dochodu do opodatkowania.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 11a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 11b

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika związanych z udziałem Uczestników w Programie. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 stycznia 2022 r. (wpływ 24 stycznia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X S.A. („Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja (\`(...)\`). Wnioskodawca nabył akcje własne od akcjonariuszy. Wnioskodawca wprowadził program motywacyjny dla członków zarządu oraz kadry menedżerskiej.

Wobec Wnioskodawcy została wydana interpretacja indywidualna z \`(...)\`., nr \`(...)\`, dotycząca obowiązków płatnika w odniesieniu do realizacji programu motywacyjnego w zakresie lat 2019-2021.

Celem programu motywacyjnego jest:

1) realizacja celów budżetowych na poszczególne lata,

2) skłonienie uczestników programu do podejmowania działań zapewniających wzrost wartości rynkowej Wnioskodawcy,

3) stabilizacja kadry menedżerskiej, zwiększenie jej zaangażowania oraz odpowiedzialności za wyniki i rozwój Wnioskodawcy,

4) zapewnienie silniejszego związania z Wnioskodawcą, dzięki czemu możliwe będzie osiąganie przez Wnioskodawcę konkurencyjnych na rynku wyników finansowych.

Program motywacyjny wprowadzony został uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy Wnioskodawcy dotyczącą przeznaczenia akcji własnych do zaoferowania osobom zatrudnionym u Wnioskodawcy za lata 2019-2023 oraz uchwałą określającą regulamin programu motywacyjnego. Częścią uchwały walnego zgromadzenia wprowadzającej program był załącznik, w którym wymienione zostały, poprzez wskazanie stanowisk, osoby należące do kadry menedżerskiej i członków zarządu Wnioskodawcy, uprawnione do udziału w programie w latach 2019-2021. W związku z tym program dotychczas jest realizowany w odniesieniu do lat 2019, 2020 i 2021.

Doświadczenia związane z realizacją programu za te lata wskazują, że spełnia on wszystkie z celów wskazanych wyżej, które były zakładane na etapie jego wprowadzania co jest szczególnie widoczne w wynikach finansowych Wnioskodawcy. W związku z tym obecnie Wnioskodawca zamierza kontynuować realizację programu w latach 2022 i 2023. W tym celu, zgodnie z regulaminem programu, do dnia \`(...)\` 2021 r. rada nadzorcza Wnioskodawcy ma dokonać przeglądu stanowisk uprawniających do uczestnictwa w programie motywacyjnym i przedłożyć walnemu zgromadzeniu akcjonariuszy Wnioskodawcy pod głosowanie projekt uchwały określającej listę stanowisk osób uprawnionych do uczestnictwa w programie na lata 2022-2023. Walne zgromadzenie akcjonariuszy następnie w drodze uchwały określi listę osób uprawnionych do uczestnictwa w programie w latach 2022-2023 poprzez wskazanie stanowisk, których zajmowanie uprawniać będzie do uczestnictwa w programie.

W ramach programu osoby, które do niego przystępują, są uprawnione do nabycia akcji własnych Wnioskodawcy, znajdujących się w Jego posiadaniu. Wnioskodawca może oferować uprawnionym osobom zarówno akcje nabyte przed uruchomieniem programu, jak i nabyte w trakcie jego funkcjonowania.

Uchwała wprowadzająca program motywacyjny stanowi, że samo nabycie akcji oraz liczba akcji, które zostaną nabyte przez każdego z uczestników, będą zależne od zrealizowania celów budżetowych określanych przez radę nadzorczą Wnioskodawcy w odniesieniu do każdego roku realizacji programu oraz od stanowiska zajmowanego przez uczestnika programu.

Liczba akcji własnych Wnioskodawcy, które mają zostać zbyte na rzecz uczestnika programu za lata 2022-2023 na obecnym etapie nie jest znana, gdyż wynika każdorazowo z uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Wnioskodawcy określającego tę liczbę na dany rok, które za lata 2022-2023 nie zostały jeszcze podjęte.

Tak samo, jak w odniesieniu do lat 2019-2021, w ramach realizacji programu motywacyjnego w zakresie lat 2022 i 2023 prawo do nabycia akcji powstanie w momencie stwierdzenia przez radę nadzorczą Wnioskodawcy realizacji celów budżetowych. W stosunku do osób niebędących członkami zarządu weryfikacja będzie dokonywana przez zarząd Wnioskodawcy.

Rada nadzorcza po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za dany rok realizacji Programu podejmie uchwałę stwierdzającą realizację celów budżetowych wyznaczonych na ten rok. Następnie zarząd podejmie uchwałę stwierdzającą spełnienie przez danego uczestnika Programu warunków nabycia akcji („Uchwała Indywidualna”). W odniesieniu do uczestników Programu będących członkami zarządu Wnioskodawcy Uchwały Indywidualne będzie podejmować rada nadzorcza. Prawo do nabycia akcji będzie zależne od spełnienia warunków określonych niżej oraz od przyjęcia przez uczestnika programu oferty nabycia akcji, która zawarta będzie w umowie uczestnictwa, na podstawie której dana osoba jako uczestnik przystępuje do Programu.

Umowa uczestnictwa zawierana będzie pomiędzy Wnioskodawcą a osobą uprawnioną do wzięcia udziału w programie motywacyjnym, która zdecyduje się na wzięcie w nim udziału. Umowa zawierana jest w odniesieniu do jednego roku funkcjonowania programu motywacyjnego. Samo zawarcie lub nie zawarcie umowy uczestnictwa w odniesieniu do danego roku funkcjonowania programu motywacyjnego nie wyłącza możliwości zawarcia umowy uczestnictwa w którymkolwiek z następnych lat funkcjonowania programu motywacyjnego.

Na mocy umowy uczestnictwa osoba uprawniona staje się uczestnikiem programu i nabywa warunkowe prawo do nieodpłatnego nabycia akcji własnych Wnioskodawcy w ramach transzy za dany rok funkcjonowania programu motywacyjnego w liczbie określonej tą umową. Nabycie wspomnianego prawa nastąpi nieodpłatnie i jest ono – tak jak w stosunku do lat ubiegłych – niezbywalne. Stąd nie jest również możliwe określenie wartości rynkowej tego prawa. Celem nabycia tego prawa jest zmotywowanie uczestników programu motywacyjnego do wydajniejszej pracy dla Wnioskodawcy.

Prawo do nabycia akcji za dany rok funkcjonowania programu motywacyjnego zostanie wykonane m.in. pod warunkiem, że:

1) zostaną przez Wnioskodawcę zrealizowane cele budżetowe na ten rok określone uprzednio przez Radę Nadzorczą;

2) uczestnik programu motywacyjnego będzie pozostawał z Wnioskodawcą w stosunku prawnym, o którym mowa w art. 12 lub 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „UPDOF”), do dnia zatwierdzenia przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Wnioskodawcy sprawozdania finansowego za ten rok;

3) uczestnik programu do dnia złożenia przez Wnioskodawcę dyspozycji przeniesienia akcji na posiadany przez uczestnika rachunek papierów wartościowych nie przekroczy liczby 30 dni kalendarzowych nieobecności z dowolnych, poza urlopem wypoczynkowym, przyczyn.

Prawo do nabycia akcji wygasa z dniem zbycia lub obciążenia przez uczestnika programu jakiejkolwiek akcji nabytej w ramach poprzedniej transzy realizacji programu na rzecz innej osoby niż osoba uprawniona do uczestnictwa w programie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Wnioskodawcy określającej listę stanowisk uprawnionych do uczestnictwa w programie.

Akcje będą zbywane na rzecz uczestników w roku następnym po roku, w którym miały zostać spełnione wyżej warunki, w liczbie odpowiadającej stopniu realizacji celów budżetowych.

Akcje zbywane na rzecz uczestników programu motywacyjnego nie stanowią wynagrodzenia za żadne czynności wykonywane na podstawie zawartej umowy o pracę, ani też innego typu umowy (np. kontraktu menedżerskiego) zawartego pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikiem lub menedżerem. Żadne postanowienie umowy o pracę lub innej umowy, na podstawie której dana osoba jest zatrudniona u Wnioskodawcy, nie daje podstawy do przyznania tej osobie akcji w ramach programu motywacyjnego. Akcje te są zbywane przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników i członków zarządu wyłącznie na podstawie utworzonego i realizowanego programu motywacyjnego oraz umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikiem lub członkiem zarządu, na podstawie której dana osoba przystępuje do tego programu.

Uczestnik programu motywacyjnego, nabywając akcje, nabywa prawo do dysponowania akcjami oraz wszystkie prawa przysługujące akcjonariuszom Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że program motywacyjny opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowi system wynagradzania. Podstawą tego systemu nie jest ani umowa o pracę, ani umowa cywilnoprawna, ani układ zbiorowy pracy lub porozumienie zbiorowe, ani też regulamin pracy lub regulamin wynagradzania, lecz regulamin programu motywacyjnego przyjęty uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy Wnioskodawcy.

Warunkowe prawo do nabycia akcji przyznane nieodpłatnie w ramach programu motywacyjnego należy zaliczyć do kategorii innych praw majątkowych, o których mowa w art. 24 ust. 11b UPDOF.

### Pytania

1\. Czy w związku z uzyskaniem w ramach realizacji programu motywacyjnego w odniesieniu do lat 2022 i 2023 warunkowego prawa do nabycia akcji własnych Wnioskodawcy przez kadrę menedżerską lub członków zarządu Wnioskodawcy na podstawie umów cywilnoprawnych nie powstanie po ich stronie przychód i związany z tym obowiązek płatnika po stronie Wnioskodawcy i czy po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki informacyjne związane z powstaniem ww. warunkowego prawa do nabycia akcji?

2\. Czy w przypadku nabycia przez kadrę menedżerską lub członków zarządu akcji nieodpłatnie w związku z realizacją programu motywacyjnego w zakresie lat 2022 i 2023, przychód tych osób nie powstanie w momencie nabycia tych akcji i czy w związku z nabyciem akcji przez uczestników programu motywacyjnego po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki płatnika w zakresie obliczenia, poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych i czy po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki informacyjne w zakresie przychodu osiągniętego przez uczestników programu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, warunkowe prawo do nabycia własnych Wnioskodawcy przez uczestników programu motywacyjnego stanowi inne prawo majątkowe, o którym mowa w art. 24 ust. 11b UPDOF.

Nie jest to papier wartościowy ani pochodny instrument finansowy. Warunkiem uznania danego prawa za papier wartościowy, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, jest jego zbywalność. Ponieważ prawo do nabycia akcji wskazane we wniosku będzie niezbywalne, nie będzie, zdaniem Wnioskodawcy papierem wartościowym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Pochodne instrumenty finansowe zdefiniowane zostały w art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi jako opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena lub wartość zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników, oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego. Instrumenty pochodne pełnią dwie funkcje: funkcję spekulacyjną oraz funkcję ubezpieczeniową. Funkcja spekulacyjna służy osiągnięciu zysków wynikających ze wzrostu lub spadku ceny rynkowej instrumentu pierwotnego (bazowego). Natomiast funkcja ubezpieczeniowa polega na zabezpieczeniu nabywcy przed ryzykiem inwestycyjnym związanym ze wzrostem lub spadkiem wartości instrumentu pierwotnego (bazowego) (R. Katner (red.), Prawo zobowiązań – umowy nienazwane, t. 9, System Prawa Prywatnego, wyd.3, C.H. Beck, 2018 r.).

Ponieważ prawo do nabycia akcji nabywane jest nieodpłatnie przez uczestników programu i jest niezbywalne, nie jest możliwe ustalenie jego ceny lub wartości. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, do tego prawa nie jest możliwe zastosowanie definicji pochodnego instrumentu finansowego zawartej w art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Prawo to nie pełni też ani funkcji ubezpieczeniowej, ani spekulacyjnej, lecz ma motywować uczestników programu motywacyjnego do wydajniejszej pracy dla Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, jest to dodatkowy argument przemawiający przeciwko kwalifikacji warunkowego prawa do nabycia akcji, o którym mowa we wniosku jako pochodnego instrumentu finansowego.

Ponieważ już w wyniku zawarcia umowy uczestnictwa pomiędzy Wnioskodawcą a uczestnikiem programu motywacyjnego powstaje stosunek prawny obejmujący warunkowe prawo nabycia akcji, zdaniem Wnioskodawcy, już wówczas dochodzi do powstania prawa majątkowego po stronie uczestnika. Prawo to ma charakter majątkowy z uwagi na to, że ma za przedmiot nabycie akcji, a zatem, w opinii Wnioskodawcy, stanowi ono inne prawo majątkowe, o którym mowa w art. 24 ust. 11b UPDOF.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UPDOF, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Aby dane przysporzenie mogło zostać uznane za przychód, musi być możliwe określenie jego wartości. W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku uczestnik programu najpierw uzyskuje warunkowe prawo do nabycia określonej liczby akcji. Jak wskazano wyżej, prawo to jest niezbywalne, a zatem określenie wartości nabytego prawa nie jest możliwe. Uzyskanie prawa do nabycia akcji własnych Wnioskodawcy nie stanowi więc przychodu po stronie któregokolwiek z uczestników. Z uwagi na brak przychodów na tym etapie brak będzie również obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1) z \`(...)\`;

2) z 9 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.983.2020.2.SJ;

3) z 13 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.290.2018.2.AK1;

4) z 13 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.288.2018.2.MK.

Po stronie Wnioskodawcy nie powstaną również żadne obowiązki informacyjne związane z powstaniem po stronie uczestników programu motywacyjnego warunkowego prawa do nabycia akcji własnych Wnioskodawcy. Brak jest bowiem regulacji, która nakładałaby na Wnioskodawcę taki obowiązek.

Ad 2

Zgodnie z art. 24 ust. 11 UPDOF, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Art. 24 ust. 11a UPDOF stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa powyżej, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 UPDOF.

Art. 24 ust. 11b UPDOF definiuje program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11 UPDOF, jako system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub 13 UPDOF, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub 13 UPDOF

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Zgodnie z art. 24 ust. 12a UPDOF, powyższe zasady mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku program motywacyjny został wprowadzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Wnioskodawcy, który jest spółką akcyjną. Na podstawie tego programu określeni w nim uczestnicy, którymi są członkowie zarządu oraz kadra menedżerska osiągający przychody na podstawie art. 12 lub 13 UPDOF, będą uprawnieni do nabycia akcji Wnioskodawcy w przyszłości. Przychód po stronie uczestników programu z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji Wnioskodawcy nie powstanie w momencie nabycia przez nich tych akcji, lecz dopiero w momencie ich zbycia. Zostaną bowiem spełnione wszystkie przesłanki, które warunkują wskazany powyżej sposób opodatkowania dochodów uczestników programu motywacyjnego osiągniętych w ramach tego programu.

Z uwagi na to, że nabycie akcji w ramach programu motywacyjnego będzie stanowić przychód uczestnika tego programu, powstający dopiero w momencie zbycia tych akcji, źródłem tego przychodu nie będzie stosunek pracy (art. 12 UPDOF) łączący uczestnika z Wnioskodawcą ani działalność wykonywana osobiście (art. 13 UPDOF) na rzecz Wnioskodawcy.

Ponieważ w momencie nabycia akcji przez uczestników programu motywacyjnego nie powstanie przychód po ich stronie, na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika w związku z nabyciem tych akcji przez uczestników programu. Obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych związane z obliczeniem, poborem i zapłatą podatku od dochodów lub przychodów mogą bowiem powstać najpóźniej w chwili dokonania wypłaty na rzecz podatnika przez podmiot mający pełnić funkcję płatnika.

Ponieważ z art. 24 ust. 11 UPDOF wynika, że przychód z nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego nie powstaje w momencie nabycia akcji przez uczestnika programu motywacyjnego, podmiot, od którego ci uczestnicy nabywają te akcje, nie jest zobowiązany do pełnienia obowiązków płatnika, tj. do obliczenia, poboru i wpłacenia podatku do organu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1) z \`(...)\`;

2) z 19 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.1026.2020.3.AC;

3) z 9 marca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.983.2020.2.SJ;

4) z 13 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.290.2018.2.AK1;

5) z 13 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.288.2018.2.MK;

6) z 4 kwietnia 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.2.MK.

Na Wnioskodawcy nie będą również ciążyły żadne obowiązki informacyjne w związku z nabyciem akcji przez uczestników programu motywacyjnego. Brak jest bowiem regulacji, która nakładałaby na Wnioskodawcę taki obowiązek.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1) obliczenie,

2) pobranie,

3) wpłacenie

– podatku, zaliczki lub raty.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Źródłami przychodów – w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy – są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z zacytowanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca nie ogranicza omawianego w tym przepisie pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”). O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest również to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art.10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 i pkt 9 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się :

\- przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7);

\- przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 9).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

\- określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

\- określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Jak wynika z treści art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 (art. 24 ust. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 24 ust. 11b ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1) spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) mamy do czynienia w przypadku, gdy:

\- jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,

\- podatnik uzyskuje od spółki świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

Przyjąć zatem należy, że w przypadku, w którym spełnione zostaną warunki, o których mowa w przywołanym art. 24 ust. 11-11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, intencją ustawodawcy było opodatkowanie tak uzyskanego przychodu nie jako przychodu ze stosunku pracy lecz jako przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie nie można uznać, że przychód po stronie uczestników opisanego programu motywacyjnego powstanie w momencie przyznania niezbywalnych i nieposiadających wartości rynkowej praw majątkowych warunkowych nabycia akcji, ponieważ otrzymane w ten sposób prawa w przypadku nieziszczenia się warunku nie doprowadzą do nabycia akcji. Z wniosku wynika, że akcje będą zbywane na rzecz uczestników w roku następnym po roku, w którym miały zostać spełnione określone warunki, w liczbie odpowiadającej stopniu realizacji celów budżetowych.

Uzasadnione jest zatem przyjęcie, że ewentualny uzyskany w przyszłości dochód uczestników programu motywacyjnego może być określony na zasadach, o których mowa w art. 24 ust. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z odpłatnego zbycia akcji otrzymanych jako wynagrodzenie w ramach tego program motywacyjnego stanowiącego rodzaj planu motywacyjnego utworzonego w ramach zakreślonych w art. 24 ust. 11b ww. ustawy przez spółkę, o której mowa w art. 24 ust. 11 pkt 1 tej ustawy, i na podstawie art. 30b ust. 1 tej ustawy może zostać opodatkowany w Polsce stawką podatku 19%.

W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku program motywacyjny spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowym

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Jak wynika z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19%uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 5 tej ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

W konsekwencji, uczestnicy programu motywacyjnego uzyskają przychód dopiero w momencie zbycia akcji otrzymanych w ramach programu motywacyjnego. Przychód ten zaliczany będzie do przychodów z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany dochód uczestnicy programu motywacyjnego rozliczają w drodze samoopodatkowania zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji – na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne w związku przyznaniem warunkowego prawa do nabycia akcji, jak również w momencie realizacji tego prawa poprzez nabycie akcji.

Reasumując:

1) w związku z uzyskaniem w ramach realizacji programu motywacyjnego w odniesieniu do lat 2022 i 2023 warunkowego prawa do nabycia akcji własnych Spółki przez kadrę menedżerską lub członków zarządu Spółki na podstawie umów cywilnoprawnych nie powstanie po ich stronie przychód i związany z tym obowiązek płatnika po stronie Spółki i po stronie Spółki nie powstaną obowiązki informacyjne związane z powstaniem ww. warunkowego prawa do nabycia akcji;

2) w przypadku nabycia przez kadrę menedżerską lub członków zarządu akcji nieodpłatnie w związku z realizacją programu motywacyjnego w zakresie lat 2022 i 2023, przychód tych osób nie powstanie w momencie nabycia tych akcji i w związku z nabyciem akcji przez uczestników programu motywacyjnego po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika w zakresie obliczenia, poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych i po stronie Spółki nie powstaną obowiązki informacyjne w zakresie przychodu osiągniętego przez uczestników programu.

Dodatkowe informacje
--------------------

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem rzeczywistym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania tej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).