Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.709.2024.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-07
Teza: Prawo do zastosowania odliczenia podatku VAT według prewskaźnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości sprzedaży wody od faktur kosztowych związanych z obszarem sprzedaży mieszanej.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy kwestii prawa do zastosowania odliczenia podatku VAT według prewskaźnika
    metrażowego ustalonego na podstawie ilości sprzedaży wody od faktur kosztowych
    związanych z obszarem sprzedaży mieszanej.
    Ww. wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia
    2024 r. (data wpływu 19 grudnia 2024 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z
    23 grudnia 2024 r. (data wpływu 23 grudnia 2024 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej:
    „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst
    jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest
    wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym)
    samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7
    ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in.
    sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania
    ścieków komunalnych.
    W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, pomocą społeczną itp.
    W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę
    samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy (...) (dalej: „Urząd”).

    Jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót
    łącznie z Urzędem w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych
    Gminy.
    Gmina w zakresie swojej działalności świadczy usługi m.in. w zakresie dostarczania
    wody i odprowadzania ścieków.
    Usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczone są/mogą być na rzecz
    mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów
    VAT struktury organizacyjnej Gminy (np. parafie), dalej nazywanych w niniejszym
    wniosku łącznie: „Odbiorcami zewnętrznymi”.
    Dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków ma miejsce również w ramach struktury
    organizacyjnej Gminy, tj. odprowadzane ścieki i woda dostarczana jest/może być do
    scentralizowanych dla celów VAT Jednostek organizacyjnych.
    Odbiorcom zewnętrznym (osoby fizyczne, osoby prawne) za dostarczoną wodę i
    odprowadzone ścieki naliczona jest opłata uwzględniająca podatek VAT w wysokości 8%.
    Jednostkom budżetowym wystawiane są noty księgowe obciążające kosztami usług.
    Ceny w tym przypadku nie zawierają podatku VAT.
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura
    wodociągowa i kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za
    zarządzanie tą infrastrukturą jest Urząd Gminy.
    W zakresie odliczenia podatku VAT od faktur kosztowych w czynnościach wodno-
    kanalizacyjnych na rok 2025 naliczono prewskaźnik metrażowy na podstawie ilości
    sprzedaży wody.
    Podstawą naliczenia był ostatni zamknięty rok budżetowy tj. rok 2023. W roku 2023
                                        3faktyczna sprzedaż ilościowa wody dla całej gminy wyniosła (...) m, w tym:
                              3- sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT: (...) m,
                                  3- sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT: (...) m.
    Przeliczono wskaźnik według poniższego wzoru:
    sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT/sprzedaż ogółem, czyli
      3  3(...) m/(...) m x 100 = (...).
    Wobec czego: cała sprzedaż (...)% minus (...) %, naliczony prewskaźnik wynosi (...) %.
    Biorąc pod uwagę powyższe naliczenie, uznano, że celowe jest zastosowanie w roku
    2025 wskaźnika metrażowego w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków i
    odliczanie podatku VAT od kosztów związanych z działaniami wodno-kanalizacyjnymi
    (wydatki bieżące jak i inwestycje) w wysokości (...)%, zamiast kierować się wskaźnikiem
    naliczanym w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021
    roku poz. 999). Zasada ta obejmowałaby również lata następne.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    1. Na pytanie Organu „Czy wydatki inwestycyjne i bieżące objęte zakresem wniosku będą
      stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z dostarczaniem wody i
      odprowadzaniem ścieków?”, wskazali Państwo, że „Tak, wydatki inwestycyjne i bieżące
      objęte zakresem wniosku będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z
      dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków.”

    2. Na pytanie Organu „Czy będą Państwo mieli możliwość przyporządkowania wydatków
      inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą wodociągową i
      kanalizacyjną w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
      ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
      361 ze zm.)?”, podali Państwo, że: „Tak, wydatki inwestycyjne wydatki bieżące związane
      z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną są porządkowane wg klasyfikacji
      budżetowej w oparciu o ustawę z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz
      wykonujące ją rozporządzenia w przedmiotowych sprawach. Ponadto wydatki
      klasyfikowane są na odrębnych ewidencjach księgowych przedstawiających przejrzysty
      obraz prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze
      zm.).
    3. Na pytanie Organu „W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa,
      wodomierze, inne – jakie?) dokonują/będą Państwo dokonywali pomiaru ilości
      dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych oraz do Odbiorców wewnętrznych?”,
      podali Państwo, że: „Pomiar wody u odbiorców zewnętrznych dokonywany jest na
      podstawie wodomierzy oraz deklarowanego zużycia wody, tzw. odbiorcy ryczałtowi.
      Odbiorcy ryczałtowi stanowią ok. 4% odbiorców ogółem. Pomiar wody u odbiorców
      wewnętrznych dokonywany jest wyłącznie na podstawie pomiaru wodomierzy.”
    4. Na pytanie Organu „Czy urządzenia pomiarowe są/będą zamontowane u wszystkich
      Odbiorców zewnętrznych jak i Odbiorców wewnętrznych?”, podali Państwo, że
      „Urządzenia pomiarowe (wodomierze) zamontowane są u 96% Odbiorców. U
      odbiorców ryczałtowych brak urządzeń pomiarowych.”
    5. Na pytanie Organu „W przypadku braku odpowiednich urządzeń pomiarowych do
      pomiaru dostarczonej wody, w jaki sposób określają/będą Państwo określali ilość
      dostarczonej wody?”, podali Państwo, że „W przypadku odbiorców ryczałtowych (brak
      odpowiednich urządzeń pomiarowych do pomiaru dostarczonej) ilość dostarczonej
      wody rozliczana jest na podstawie deklarowanego zużycia wody (podstawą deklaracji
      jest szacunek zużycia wody określony potrzebami wskazanymi w ankiecie.”
    6. Na pytanie Organu „W jaki sposób ustalają/będą Państwo ustalali ilość odebranych
      ścieków od Odbiorców wewnętrznych i Odbiorców zewnętrznych?”, podali Państwo, że
      „Ilość ścieków u odbiorców zewnętrznych ustalana jest na podstawie wskazań
      wodomierzy oraz w przypadku ich braku (ok. 4% odbiorców) deklarowanego zużycia
      wody tzw. odbiorcy ryczałtowi. W przypadku odbiorów ryczałtowych ilość pobranej
      wody równa się ilości odprowadzonych ścieków. U odbiorców wewnętrznych pomiar
      ścieków dokonywany jest na podstawie pomiaru wodomierzy lub obioru ścieków z
      szamba (ilość wywożonych ścieków beczkowozem)”.
    7. Na pytanie Organu „Czy ilość dostarczonej wody jest równa ilości odebranych ścieków?
      Jeśli nie, prosimy wskazać z czego wynikają różnice, czy dotyczą one Państwa jednostek
      organizacyjnych, czy Odbiorców zewnętrznych?”, podali Państwo, że „Ilość dostarczonej
      wody w przypadku wodomierzy nie jest równa ilości odebranych ścieków. Odbiorcy
      wody posiadają zamontowane wodomierze wewnętrzne (podwodomierze) np. do
      podlewania ogrodu czy pojenia zwierząt, których zużycie nie wliczane jest do zużycia
      ścieków.”
    8. Napytanie Organu „Czy ustalają/będą Państwo ustalali również odrębny
      prewspółczynnik oparty o ilości odebranych ścieków? Jeśli tak, do jakich wydatków
      stosują/będą Państwo stosowali tak ustalony prewspółczynnik (oparty na ilości
      odebranych ścieków), a do jakich prewspółczynnik oparty o ilości dostarczonej wody?”,
      podali Państwo, że „Działalność gospodarcza Gminy w zakresie sprzedaży wody czy
      odprowadzania ścieków jest ściśle ze sobą związana. Bardzo często koszty
      prowadzenia przedmiotowych zadań pokrywają się lub są ściśle ze sobą związane, tzn.
      zrealizowany koszt służy zarówno zadaniu sprzedaży wody, jak i odprowadzaniu

      ścieków (np. zakup paliwa do samochodu który służy do realizacji napraw
      wodociągowo-kanalizacyjnych, zakup paliwa do agregatów, zakup agregatów i innych
      urządzeń czy narzędzi itp.). Dlatego uznano, że reprezentacyjnym będzie wskaźnik
      sprzedaży wody naliczony łącznie dla obu zadań (sprzedaż wody i odbiór ścieków).”
    9. Na pytanie Organu „Jeżeli nie ustalają Państwo odrębnego prewspółczynnika opartego
      o ilości odebranych ścieków, to prosimy wskazać z jakiego powodu koszty związane z
      infrastrukturą kanalizacyjną zamierzają Państwo rozliczać prewspółczynnikiem
      opartym o ilości dostarczonej wody?”, podali Państwo, że „Infrastruktura kanalizacyjna
      jest ściśle związana z odbiorem wody. Odbiór ścieków jest pochodną dostawy wody.
      Jedyne wyłączenia dotyczą jednostek organizacyjnych, które nie podlegają pod podatek
      VAT. Wobec czego kalkulacja prewskaźnika odliczenia podatku VAT w przypadku ilości
      odbiorców opodatkowanych a niepodlegających opodatkowaniu jest taka sama w
      przypadku wody jak i ścieków. Uznano, że jednostką reprezentacyjną w obu
      przypadkach będzie metrażowa sprzedaż wody.”
    10. Na pytanie Organu „W opisie zdarzenia przyszłego jak również w swoim stanowisku
      wskazali Państwo, że prewspółczynnik wynosi (...)%, co nie jest zgodne z podanymi
      przez Państwa danymi dotyczącymi ilości dostarczonej wody. Prosimy zatem o
      zweryfikowanie podanych we wniosku danych dotyczących ilości sprzedaży wody oraz
      /lub dokonanych wyliczeń i wskazanie prawidłowych wartości.”, podali Państwo, że „We
      wniosku błędnie wskazano wartość niepodlegającą odliczeniu. Po przeliczeniu wynosi
      ona (...)%. Skorygowany prewskaźnik dla zadania wodno-kanalizacyjnego wynosi (...)%.”
    11. Na pytanie Organu „Jaka jest wysokość prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra
      Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
      przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) wyliczonego na
      podstawie danych Urzędu Gminy za 2023 r.?”, podali Państwo, że „Wysokość
      prewspółczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
      sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
      celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021
      r. poz. 999) wyliczonego na podstawie danych Urzędu Gminy za 2023 r. wyniosła (...)%.”
    12. Na pytanie Organu „Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie
      zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane?”, podali Państwo, że „Tak, wskazany we wniosku sposób
      obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
      naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
      gospodarczej czynności opodatkowane. Zostanie on skalkulowany na podstawie
      odrębnej ewidencji księgowej i rzeczywistych kosztów.”
    13. Na pytanie Organu „Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie
      obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11
      marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?”, podali Państwo, że „Tak, wskazany we
      wniosku sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część
      wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
      Zostanie on skalkulowany na podstawie odrębnej ewidencji księgowej i rzeczywistych
      kosztów.”

    14. Na pytanie Organu „Proszę wskazać przesłanki, jakimi kierowali się Państwo, uznając
      że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny
      - najbardziej będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa działalności
      oraz dokonywanych nabyć?”, podali Państwo, że „Jedyną działalność gospodarczą, jaką
      prowadzi Gmina w odniesieniu do sprzedaży usług objętych podatkiem VAT jest
      działalność wodno-kanalizacyjna. Dlatego rozliczenie proporcji odliczenia VAT
      wyłącznie w tym zakresie będzie odpowiadało specyfice wykonywanej przez Gminę
      działalności oraz dokonywanych nabyć.
      Ponadto należy zwrócić uwagę Organu, że w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT
      prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę jako alternatywa dla prewspółczynnika
      z Rozporządzenia nie musi być „najbardziej reprezentatywny”. Przepis ten wymaga
      jedynie, aby prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę był bardziej
      reprezentatywny niż ten z Rozporządzenia.
      Gmina uznaje, że wskazany we Wniosku sposób określenia proporcji jest bardziej
      reprezentatywny niż prewspółczynnik z Rozporządzenia, kierowała się przesłankami
      ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT, które przedstawiła w
      sposób szczegółowy w uzasadnieniu stanowiska we Wniosku.
      W szczególności, w ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
      analizowanym przypadku ustalić możliwie precyzyjnie część podatku naliczonego
      przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem
      Infrastruktury czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i
      możliwie precyzyjnych pomiarach odebranych ścieków w ramach czynności
      opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda zasadniczo najpełniej
      odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. działalności w
      zakresie dostawy wody i odbioru ścieków, której specyfika polega na tym, że
      działalność tą mierzy się metrami sześciennymi), a także specyfikę dokonywanych
      przez Gminę nabyć (wydatki związane są z Infrastrukturą, która wykorzystywana może
      być wyłącznie dla potrzeb wodno-kanalizacyjnych i w żaden inny sposób, co
      determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich nabyć i
      wyklucza metody przyjęte dla innych nabyć, które mogą być wykorzystywane w inny
      sposób).
      Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
      żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają
      one ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym
      przypadku jest wykluczone.”
    15. Na pytanie Organu „Należy wskazać przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że
      sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17
      grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
      nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku
      niektórych podatników będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we
      wniosku.”, podali Państwo, że „Sposób określenia proporcji wskazany w
      Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Gminy
      w całości dochodów wykonanych. Proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody
      zrealizowane przez Gminę, podczas gdy znaczna część nie ma żadnego związku z
      Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te - poza dochody z tytułu usług odbioru
      ścieków i dostawy wody - nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury,
      ale w drodze zupełnie innych czynności. Identycznie występuje sytuacja w przypadku
      proporcji Urzędu - zgodnie ze sposobem obliczania prewspółczynnika dla urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, wskazanym w Rozporządzeniu,
      w przypadku Urzędu proporcja ta będzie opierać się na udziale obrotu z działalności

      gospodarczej zrealizowanego przez Urząd w całości dochodów wykonanych Urzędu,
      z których jednak znaczna część nie będzie mieć żadnego związku z wykorzystaniem
      Infrastruktury. Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób
      określenia proporcji uwzględniający wszystkie dochody także z działalności o
      zupełnie innym rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność polegająca na dostawie
      wody czy odbiorze ścieków, w przypadku wydatków w obszarze działalności wodno-
      kanalizacyjnej będzie istotnie zaniżał wartość wydatków przypadającą na działalność
      gospodarczą.
      W przypadku wydatków związanych z odbieraniem ścieków i dostawą wody należy
      oprzeć się na realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które zasadniczo jest w pełni
      mierzalne i pozwala na możliwie obiektywne ustalenie wartość wydatków
      przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z
      Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych
      danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej
      i specyfiki związanych z nią nabyć.”
    W uzupełnieniu wniosku z 23 grudnia 2024 r. wskazali Państwo, że w przypadku
    odbiorców ryczałtowych ilość dostarczonej wody określana jest na podstawie przepisów
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia
    przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. Nr 8. Poz. 70).

## Pytanie

Czy w odniesieniu do prowadzonej sprzedaży mieszanej (sprzedaż opodatkowana i
    sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu) Gmina ma prawo do zastosowania odliczenia
    podatku VAT według prewskaźnika metrażowego na podstawie ilości sprzedaży wody od
    faktur kosztowych związanych z obszarem sprzedaży?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem – Gmina będzie mogła dokonać odliczenia podatku VAT od kosztów
    wodno-kanalizacyjnych (wydatki bieżące i inwestycyjne) według wskaźnika (proporcji) w
    wysokości (...)%.
    Jest to wskaźnik rzeczywisty metrażowy naliczony na podstawie ilości sprzedaży wody.
    Podstawą naliczenia jest zakończony rok budżetowy. Opiera się na realistycznej proporcji
    sprzedaży mieszanej. Zdaniem Gminy, w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej
    Gmina ma prawo wykorzystywać wskaźnik najkorzystniejszy dla siebie, biorąc pod uwagę
    mierzalne elementy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
      prawidłowe w części dotyczącej prawa do zastosowania odliczenia podatku VAT od
      wydatków ponoszonych na działalność wodociągową według prewspółczynnika
      metrażowego ustalonego na podstawie ilości sprzedaży wody,
      nieprawidłowe w części dotyczącej prawa do zastosowania odliczenia podatku VAT
      od wydatków ponoszonych na działalność kanalizacyjną według prewspółczynnika
      metrażowego ustalonego na podstawie ilości sprzedaży wody.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 wynika również, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji

      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w

    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu odsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:

      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,

      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Na mocy § 8 ww. rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-
      7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i
    usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem
    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą”
    one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne
    świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z
    działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje
    obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyżej przedstawionego stanu prawnego, wyłączenie organów władzy
    publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:
      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie
      umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      W szczególności zadania te obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu
    terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.
    Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15
    ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w
    przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu
    komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest
    opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie

    uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego,
    należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do
    niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za
    podatników, stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina, która jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny,
    ponosi wydatki inwestycyjne i bieżące na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną.
    Wskazali Państwo, że Gmina – za pośrednictwem Urzędu Gminy – w zakresie swojej
    działalności świadczy usługi m.in. w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków.
    Usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków świadczone są/mogą być na rzecz
    mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów
    VAT struktury organizacyjnej Gminy (np. parafie), łącznie: „Odbiorcy zewnętrzni”.
    Dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków ma miejsce również w ramach struktury
    organizacyjnej Gminy, tj. odprowadzane ścieki i woda dostarczana jest/może być do
    scentralizowanych dla celów VAT Jednostek organizacyjnych.
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa
    i kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie tą
    infrastrukturą jest Urząd Gminy.
    W zakresie odliczenia podatku VAT od faktur kosztowych w czynnościach wodno-
    kanalizacyjnych na rok 2025 naliczono prewskaźnik metrażowy na podstawie ilości
    sprzedaży wody.
    Podstawą naliczenia był ostatni zamknięty rok budżetowy tj. rok 2023. W roku 2023
                                        3faktyczna sprzedaż ilościowa wody dla całej gminy wyniosła (...) m, w tym:
                              3- sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT: (...) m,
                                  3- sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT: (...) m.
    Przeliczono wskaźnik według poniższego wzoru:
    sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu VAT/sprzedaż ogółem, czyli
      3  3(...) m/(...) m x 100 = (...).
    Wobec czego: cała sprzedaż 100% minus 3,64 %, naliczony prewskaźnik wynosi (...) %.
    Biorąc pod uwagę powyższe naliczenie, uznano, że celowe jest zastosowanie w roku 2025
    wskaźnika metrażowego w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków i odliczanie
    podatku VAT od kosztów związanych z działaniami wodno-kanalizacyjnymi (wydatki
    bieżące jak i inwestycje) w wysokości (...)%, zamiast kierować się wskaźnikiem naliczanym
    w rozumieniu Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 roku poz.
    999). Zasada ta obejmowałaby również lata następne.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do zastosowania odliczenia podatku VAT
    według prewskaźnika metrażowego na podstawie ilości sprzedaży wody od faktur
    kosztowych związanych z obszarem sprzedaży mieszanej.
    Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
    działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

    - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
    całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których
    dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na Państwu.
    Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w
    cytowanym wyżej rozporządzeniu określił dla jednostki samorządu terytorialnego sposób
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te
    jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że: „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to
    oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe
    wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego
    względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
    czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące:
    obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne
    odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1) i 2)
    ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można
    wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT)”.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-
    kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji
    czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-

    kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania
    podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu
    obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Gminy w całości dochodów
    wykonanych. Proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Gminę,
    podczas gdy znaczna część nie ma żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy,
    dochody te - poza dochody z tytułu usług odbioru ścieków i dostawy wody - nie są
    generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych
    czynności. Identycznie występuje sytuacja w przypadku proporcji Urzędu - zgodnie ze
    sposobem obliczania prewspółczynnika dla urzędu obsługującego jednostkę
    samorządu terytorialnego, wskazanym w Rozporządzeniu, w przypadku Urzędu
    proporcja ta będzie opierać się na udziale obrotu z działalności gospodarczej
    zrealizowanego przez Urząd w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których jednak
    znaczna część nie będzie mieć żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Mając
    na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji
    uwzględniający wszystkie dochody także z działalności o zupełnie innym rodzaju i innej
    specyfice, aniżeli działalność polegająca na dostawie wody czy odbiorze ścieków, w
    przypadku wydatków w obszarze działalności wodno-kanalizacyjnej będzie istotnie
    zaniżał wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą. W przypadku
    wydatków związanych z odbieraniem ścieków i dostawa wody należy oprzeć się na
    realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które zasadniczo jest w pełni mierzalne i pozwala
    na możliwie obiektywne ustalenie wartość wydatków przypadających wyłącznie na
    działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje,
    gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki
    działalności wodno-kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    Jednocześnie należy zauważyć, że nie ustalają Państwo odrębnego prewspółczynnika
    opartego o ilość odebranych ścieków, a ilość odebranych ścieków jest określona w oparciu
    o ilość zużytej wody. Jednakże, jak Państwo wskazali, ilość dostarczonej wody w przypadku
    wodomierzy nie jest równa ilości odebranych ścieków. Odbiorcy wody posiadają
    zamontowane wodomierze wewnętrzne (podwodomierze) np. do podlewania ogrodu czy
    pojenia zwierząt, których zużycie nie wliczane jest do zużycia ścieków.
    W pierwszej kolejności, odnosząc się do odliczenia podatku VAT w zakresie wydatków
    ponoszonych na działalność kanalizacyjną przy zastosowaniu prewspółczynnika
    ustalonego na podstawie ilości dostarczonej wody należy stwierdzić, że w tym konkretnym
    przypadku przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności
    kanalizacyjnej, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu ww. proporcji przez Państwa nie
    potwierdzają takiego stanowiska.
    Przyjęta przez Państwa metoda dotycząca działalności kanalizacyjnej w zakresie wydatków
    ponoszonych na odbiór ścieków nie uwzględnia dokładnej ilości odebranych przez
    Państwa ścieków. Ilość odebranych ścieków jest określona w oparciu o ilość zużytej wody,
    jednakże – jak Państwo wskazali – nie będzie ona równa ilości dostarczonej wody.
    Natomiast metoda odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na działalność
    kanalizacyjną jest ustalona przez Państwa w oparciu o ilość dostarczonej wody. A zatem
    skoro ilość odebranych ścieków nie jest równa ilości dostarczonej wody, to nie sposób jest

    się z Państwem zgodzić, że będą mogli Państwo zastosować proponowaną przez Państwa
    metodę do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na działalność
    kanalizacyjną. A tym samym ww. metoda nie będzie odzwierciedlała specyfiki
    prowadzonej przez Państwa działalności kanalizacyjnej i dokonywanych przez Państwa
    nabyć dotyczących ww. działalności. Należy również zauważyć, że – jak Państwo wskazali –
    nie ustalają Państwo odrębnego prewspółczynnika opartego o ilość odebranych ścieków.
    Zatem zastosowanie proponowanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do
    niezgodnego z rzeczywistością odliczenia podatku naliczonego, w zakresie wydatków
    ponoszonych na działalność kanalizacyjną dotyczącą odbioru ścieków.
    W konsekwencji nie wykazali Państwo, iż w zakresie wydatków odnoszących się do
    działalności kanalizacyjnej dotyczących odbioru ścieków przedstawiona metoda stanowi
    bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, niż wskazany w rozporządzeniu z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    W związku z powyższym, należy wskazać, że nie będą Państwo uprawnieni do odliczenia
    podatku naliczonego od wydatków wskazanych we wniosku dotyczących działalności
    kanalizacyjnej przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego ustalonego według
    ilości dostarczonej wody, wyrażony w wartości procentowej. W odniesieniu do wydatków
    związanych z odbiorem ścieków, które będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do
    celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT), jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), i których nie
    będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania w całości do działalności
    gospodarczej, powinni Państwo natomiast dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego
    przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. preproporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia
    z dnia 17 grudnia 2015 r., tj. przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego dla urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Wobec powyższego, od wydatków dotyczących działalności kanalizacyjnej, będą mieli
    Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw.
    z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. Przy
    czym, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało, pod warunkiem
    niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.
    Tym samym uznałem Państwa stanowisko, w części dotyczącej prawa do odliczenia
    podatku VAT od wydatków ponoszonych na działalność kanalizacyjną według
    prewspółczynnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości sprzedaży wody, za
    nieprawidłowe.
    Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków
    ponoszonych na działalność wodociągową na podstawie prewspółczynnika
    metrażowego w oparciu o ilość dostarczonej wody należy zauważyć, że jak Państwo
    wskazali jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku
    ustalić możliwie precyzyjnie część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowane
    VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i możliwie precyzyjnych pomiarach w ramach
    czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda zasadniczo
    najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj.
    działalności w zakresie dostawy wody, której specyfika polega na tym, że działalność tą
    mierzy się metrami sześciennymi), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć
    (wydatki związane są z Infrastrukturą, która wykorzystywana może być wyłącznie dla
    potrzeb wodno-kanalizacyjnych i w żaden inny sposób, co determinuje sposób
    ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich nabyć i wyklucza metody przyjęte
    dla innych nabyć, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Państwa zdaniem
    inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają

    one ani specyfiki działalności Gminy ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym
    przypadku jest wykluczone.
    Dokonują Państwo pomiaru ilości dostarczanej wody przy użyciu wodomierzy.
    Natomiast w przypadku odbiorców ryczałtowych ilość dostarczonej wody określana jest
    na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002
    r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Zatem przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji w tym konkretnym
    przypadku ustalony dla działalności wodociągowej należy uznać za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych
    nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia
    proporcji dotyczącej odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością
    wodociągową uznać należy, że metoda ta zapewnia dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazany przez Państwa sposób
    obliczenia proporcji opierać się będzie na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w
    oparciu o faktyczną ilość dostarczonej wody ustaloną na podstawie wodomierzy oraz w
    przypadku ich braku na podstawie przepisów Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z
    14 stycznia 2002 r w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody). Wskazany
    sposób kalkulacji prewspółczynnika odzwierciedlać będzie, w jakim stopniu
    wykorzystywać będą Państwo wydatki dotyczące działalności wodociągowej do
    działalności gospodarczej, a w jakim do działalności innej niż gospodarcza.
    Zatem będą Państwo uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    wskazanych we wniosku dotyczących działalności wodociągowej przy zastosowaniu
    prewspółczynnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości dostarczonej wody.
    Przy czym, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie przysługiwało, pod
    warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.
    Tym samym uznałem Państwa stanowisko, w części dotyczącej prawa do odliczenia
    podatku VAT od wydatków ponoszonych na działalność wodociągową według
    prewspółczynnika metrażowego ustalonego na podstawie ilości sprzedaży wody, za
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja  dotyczy  zdarzenia  przyszłego  przedstawionego  przez  Państwa  i  stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów
    prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot,
    zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia
    „prewspółczynników” proporcji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem
    nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna

    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku.
    Jeżeli w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno#
    skarbowej zostanie ustalone, że metoda obliczenia prewspółczynnika metrażowego w
    odniesieniu do wydatków dotyczących działalności wodociągowej, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewnia dokonania odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu wydatków dotyczących wyłącznie działalności wodociągowej w
    części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie odzwierciedla obiektywnie
    części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a zatem
    nie jest metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa
    działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym
    zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
    z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w...... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),
      albo
      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
      adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na
      platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.