Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-258/15/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-26
Teza: skutki podatkowe sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości gruntowych.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; przychód-przychód z działalności gospodarczej; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 26 lutego 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości gruntowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku nieruchomości gruntowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Pozostaje w związku małżeńskim z osobą nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług). Prowadzenie działalności gospodarczej rozpoczął w 1988 r. Od grudnia 1997 r. do stycznia 1999 r. prowadził działalność w formie spółki cywilnej. Obecnie Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej dokonany w 1998 r. W ramach prowadzonej działalności, zajmuje się głównie pracami z zakresu ociepleń domów, lecz okazjonalnie działa także w innych branżach. Od roku 2001 Wnioskodawca jest również wspólnikiem spółki cywilnej, która w przeszłości prowadziła działalność z zakresu ociepleń domów; w niedługim czasie spółka zostanie rozwiązana. Zgodnie z informacjami ujawnionymi w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przeważającą działalnością gospodarczą wykonywaną przez Wnioskodawcę, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności, jest produkcja gotowych parkietów podłogowych (16.22.Z), lecz do wykonywanej działalności należy również między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (68.10.Z), wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.Z), pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (68.31.Z).

Wnioskodawca oraz jego małżonka są również wyłącznymi udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisanej do KRS w dniu 25 stycznia 2005 r., w której Wnioskodawca posiada 78% udziałów, natomiast jego małżonka 22% udziałów w kapitale zakładowym. Przedmiotem działalności spółki jest prowadzenie robót budowlanych, prace związane z ociepleniem budynków, ale także kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

W ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, Wnioskodawca przeprowadził w latach 2004 -2008 inwestycję budowlaną, polegającą na zakupie nieruchomości gruntowych, wybudowaniu na nich mieszkalnego budynku wielorodzinnego (rolę generalnego wykonawcy pełniła ww. spółka z o.o.) oraz sukcesywnej sprzedaży lokali mieszkalnych wyodrębnionych w tym budynku. W roku 2007, w ramach prowadzonej działalności, dokonał natomiast sprzedaży działki budowlanej wraz z projektem budowlanym.

Pomiędzy Wnioskodawcą a jego małżonką istnieje ustawowa wspólność majątkowa; małżonkowie nie zawierali również umów majątkowych małżeńskich.

W dniu 28 kwietnia 2004 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli do majątku wspólnego udział wynoszący 12/100 w działce nr 534/2. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, od zakupu odprowadzono podatek od czynności cywilnoprawnych.

Działka ta (sklasyfikowana w rejestrze gruntów, jako tereny budowlane, symbol B), była zabudowana starym domem mieszkalnym oraz budynkiem magazynowo-warsztatowym, przeznaczonymi do wyburzenia ze względu na zły stan techniczny. Działka położona jest na terenach dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

W dniu 6 sierpnia 2008 r. małżonkowie nabyli do wspólnego majątku udział wynoszący 64/300 ww. działki nr 534/2. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, od zakupu odprowadzono podatek od czynności cywilnoprawnych. Również w dniu 6 sierpnia 2008 r. małżonkowie nabyli udział wynoszący 2/3 we wspomnianej działce nr 534/2; także w tym przypadku transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a od zakupu odprowadzono podatek od czynności cywilnoprawnych.

W dniu 22 września 2008 r. małżonkowie nabyli do majątku wspólnego niezabudowaną działkę nr 535, sklasyfikowaną w rejestrze gruntów jako grunty orne, symbol R. Działka położona jest na terenach, dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, od zakupu odprowadzono podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wyżej wymienione działki zostały nabyte z zamiarem wykorzystania ich na cele prywatne, niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W szczególności, nabyte działki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Na działki nie zostały również poczynione nakłady związane z ich ulepszeniem lub utrzymaniem w niepogorszonym stanie, które byłyby następnie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie dokonywał również zakupów towarów lub usług związanych z działkami, w związku z którymi dokonywałby odliczenia naliczonego podatku VAT, z wyjątkiem zakupu projektu budowlanego zatwierdzonego w pozwoleniu na budowę uzyskanym przez Wnioskodawcę (decyzja z 15 maja 2013 r.).

Jedynym działaniem dokonanym przez Wnioskodawcę w odniesieniu do działki nr 534/2 było dokonanie części prac związanych z rozbiórką położonych na niej budynków, na podstawie zezwolenia stosownego organu.

W dniu 28 października 2011 r. Wnioskodawca, działający za zgodą małżonki, nabył nieruchomość w postaci działki nr 536/2. Nieruchomość jest niezabudowana, zgodnie z rejestrem gruntów znajduje się w całości na terenach oznaczonych jako grunty orne, symbol R. Działka położona jest na terenach, dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W akcie notarialnym (umowie sprzedaży) Wnioskodawca oświadczył, że nabywa przedmiotową działkę za zgodą małżonki, nabycie następuje do majątku wspólnego, oraz że nabycie to nastąpi na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Działka nr 536/2 nabyta została od podatnika podatku od towarów i usług oraz podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT.

Na podstawie wniosków złożonych przez Wnioskodawcę 10 lipca oraz 21 sierpnia 2007 r., uzyskał on dwie ostateczne decyzje o ustaleniu warunków zabudowy, wydane w odniesieniu do działek: 534/2, 536/2, 535, 537/2 (decyzja z 10 grudnia 2008 r.) oraz 534/2, 536/2, 535 (decyzja z 4 maja 2011 r.). Na podstawie decyzji o ustaleniu warunków zabudowy z 10 grudnia 2008 r., Wnioskodawca złożył w dniu 15 marca 2013 r. wniosek o pozwolenie na budowę, po rozpatrzeniu którego Prezydent Miasta wydał 15 maja 2013 r. decyzję, w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego oraz udzielenia pozwolenia na budowę, w zakresie zamierzenia budowlanego pn. „\`(...)\`”.

W odniesieniu do wszystkich trzech działek nie były prowadzone żadne działania o charakterze marketingowym, tj. Wnioskodawca oraz jego małżonka nie umieszczali w mediach ogłoszeń lub reklam zawierających ofertę sprzedaży działek.

W dniu 24 lipca 2014 r. małżonkowie zawarli ze spółką zajmującą się działalnością deweloperską przedwstępną umowę sprzedaży, na mocy której zobowiązali się do zawarcia z kontrahentem umowy przyrzeczonej, na podstawie której sprzedadzą wszystkie wspomniane wyżej działki, a także, że przeniosą na kontrahenta autorskie prawa majątkowe do projektu budowlanego zatwierdzonego w ww. pozwoleniu na budowę, przysługujące im na prawach wspólności ustawowej. W umowie przedwstępnej Wnioskodawca zobowiązał się także, że w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej złoży oświadczenie o wyrażeniu zgody na przeniesienie na rzecz kontrahenta wspomnianego pozwolenia na budowę oraz udzieli osobie wskazanej przez kontrahenta nieodwołalnego pełnomocnictwa do reprezentowania go przed organami administracji w sprawie przeniesienia ww. pozwolenia. W umowie przedwstępnej małżonkowie oświadczyli, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a sprzedaż praw będących przedmiotem umowy (nieruchomości składającej się z ww. działek wraz ze sprzedażą praw majątkowych do projektu budowlanego) jest dokonywana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie jest z tego podatku zwolniona. W umowie przedwstępnej nie zostały wyodrębnione ceny poszczególnych działek oraz pozostałych przedmiotów umowy, jednak zostały one wyodrębnione w umowie przyrzeczonej.

W dniu 25 listopada 2014 r. zawarta została umowa przyrzeczona, na mocy której dokonano sprzedaży działek nr 534/2, 535 oraz 536/2. Na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej wszystkie omawiane działki nie były zabudowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż wymienionych w opisie stanu faktycznego działek nr 534/2 oraz 535, w wykonaniu umowy przedwstępnej, spowoduje dla Wnioskodawcy powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych działek nr 534/2 oraz 535, nie spowoduje dla niego powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 191 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. - dalej: „ustawa o PIT”), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o PIT, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W ocenie Wnioskodawcy, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że sprzedaż dwóch wyżej wymienionych działek nie spowoduje powstania przychodu, z uwagi na fakt, że zostały one sprzedane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Działka nr 535 nabyta została 22 września 2008 r., tj. później niż działka nr 534/2. Zatem sprzedaż działek po 31 grudnia 2013 r. nie spowoduje dla Wnioskodawcy powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższa interpretacja zachowuje aktualność zarówno wobec nieruchomości lub udziałów we współwłasności nieruchomości nabytych w roku 2008, jak i udziału we współwłasności nieruchomości nabytego w roku 2004.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316 ze zm., dalej jako „Nowelizacja z 2008 r.”), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 ze zm., dalej jako „Nowelizacja z 2006 r.”), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy wymienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r. stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Ustawa o PIT zarówno w brzmieniu z końca roku 2006, jak i w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., a także w brzmieniu aktualnym stanowi zaś, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c punktu 8 ust. 1 artykułu 10 powstanie wyłącznie, jeśli zbycie nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż wspomnianych dwóch działek w wykonaniu umowy przedwstępnej nie może w szczególności zostać uznana za następującą w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

W świetle brzmienia cytowanego przepisu nie można twierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę oraz jego małżonkę działek nr 534/2 oraz 535 nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Sprzedaż wspomnianych działek będzie w ocenie Wnioskodawcy stanowić czynność z zakresu zarządu majątkiem prywatnym. Świadczą o tym następujące, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności:

Zbycie działek przez Wnioskodawcę i jego małżonkę nastąpi po upływie długiego okresu czasu (po ponad pięciu latach), w którym nabyte działki pozostawały w majątku wspólnym małżonków. Nieruchomości nie zostaną zatem zbyte w okolicznościach, jakie towarzyszą najczęściej profesjonalnemu obrotowi nieruchomościami, w przypadku którego, z uwagi na aktywne działania (głównie marketingowe) podmiotów profesjonalnie obracających nieruchomościami, okres pomiędzy zakupem a dalszą odsprzedażą nieruchomości jest najczęściej dużo krótszy, niż w przypadku opisanym w niniejszym wniosku.

Wnioskodawca nie podjął również w stosunku do przedmiotowych działek żadnych ciągłych i zorganizowanych działań, które można by uznać za typowe działania przedsiębiorcy trudniącego się obrotem nieruchomościami (w szczególności działań marketingowych, uzbrajania działek, etc).

Wnioskodawca nie podjął się również ulepszania nabytych wspólnie z małżonką nieruchomości, nie czynił w szczególności żadnych nakładów na wymienione działki. W szczególności, nie można za nakłady takie uznać dokonania rozbiórki budynków usytuowanych na działce nr 534/2.

Wnioskodawca nie wprowadził także przedmiotowych działek do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Działki nie zostały zatem przyjęte do używania w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na fakt, że działki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, sprzedaż tych działek nie może spowodować powstania dla niego przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. pkt 3 ustawy o PIT. Wynika to z aktualnego na dzień dokonania sprzedaży brzmienia art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, regulującego m.in. zagadnienie przychodów osiąganych w związku ze zbyciem środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z tym przepisem, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Ujęcie środka trwałego w ewidencji jest zatem niezbędną przesłanką powstania przychodu ze źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, w przypadku zbywania składników majątkowych o statusie środka trwałego. Taki sposób interpretacji ww. przepisu potwierdza uchwała NSA podjęta w składzie siedmiu sędziów z 17 lutego 2014 r. (sygn. II FPS 8/13).

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro w przedstawionej sytuacji nie może powstać przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, naturalnym jest, że kwestię ewentualnego opodatkowania środków otrzymanych w wyniku transakcji należy rozpatrywać w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. Istotne znaczenie ma także fakt, że Wnioskodawca nabył w 2011 r. działkę nr 536/2, w odniesieniu do której (inaczej niż w odniesieniu do działek nr 534/2 oraz 535), złożył w akcie notarialnym wyraźne oświadczenie, że nabywa ją dla celów działalności gospodarczej. Zatem Wnioskodawca dokonał wyraźnego oddzielenia składników związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz składników niezwiązanych z tą działalnością.

Na powyższą ocenę nie może mieć również wpływu błędne określenie w treści aktu notarialnego (umowy przedwstępnej z 24 lipca 2014 r.), że sprzedaż praw będących przedmiotem umowy, w tym nieruchomości złożonej z działek nr 534/2, 535, 536/2, jest dokonywana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, opodatkowana podatkiem od towarów i usług oraz nie jest z tego podatku zwolniona. Sformułowanie zawarte w akcie notarialnym wynikło z niedopatrzenia podczas redagowania projektu aktu wraz z notariuszem i kontrahentem.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż działek nr 534/2 oraz 535, nie spowoduje dla niego powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a–c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że źródłem przychodu podatnika jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Zatem przychód z tego źródła nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza. W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.), przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (…) z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z istoty rozwiązań zawartych w ww. przepisach wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości może następować w ramach działalności gospodarczej lub poza nią. Podkreślić należy, że ustawodawca wyraźnie odróżnia, jako odrębne źródło przychodów, sprzedaż określonych rzeczy i praw (art. 10 ust. 1 pkt 8), wymagając jedynie, aby nie następowało to „w wykonaniu działalności gospodarczej”.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć, jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą. Z tej tez przyczyny nie w każdym przypadku podatnik może przychód ze sprzedaży nieruchomości zaliczyć do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, to w takim przypadku sprzedaż nieruchomości spełnia przesłanki do uznania jej za dokonywaną w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z tej sprzedaży winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tego źródła przychodu. Tym bardziej w sytuacji, gdy podatnik faktycznie prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest szeroko rozumiany obrót nieruchomościami, jedynie brak jakiegokolwiek związku określonego składnika majątku z prowadzoną działalnością gospodarczą jak i nie spełnienie wynikających z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej, może skutkować opodatkowaniem przechodów ze sprzedaży nieruchomości w ramach odrębnego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. produkcja gotowych parkietów podłogowych, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

W drodze kilku transakcji dokonanych w 2004 i 2008 r. Wnioskodawca w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nabył udziały w nieruchomościach gruntowych nr 534/2 oraz 535. Działka nr 534/2 była zabudowana starym domem mieszkalnym oraz budynkiem magazynowo-warsztatowym, przeznaczonymi do wyburzenia ze względu na zły stan techniczny. Z kolei 28 października 2011 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość w postaci działki nr 536/2. Nieruchomość była niezabudowana, sklasyfikowana w rejestrze gruntów, jako grunt orny. W akcie notarialnym (umowie sprzedaży) Wnioskodawca oświadczył, że nabywa przedmiotową działkę za zgodą małżonki, nabycie następuje do majątku wspólnego, oraz że nabycie to nastąpi na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W 2008 i 2011 r. Wnioskodawca uzyskał decyzje o ustaleniu warunków zabudowy ww. działek, natomiast w 2013 r. decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego oraz udzieleniu pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową, garażem podziemnym, instalacjami oraz zjazdem. Wnioskodawca wskazał, że wymienione działki (z wyjątkiem działki 536/2) zostały nabyte z zamiarem wykorzystania ich na cele prywatne, niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. W szczególności, nabyte działki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Na działki nie zostały również poczynione nakłady związane z ich ulepszeniem lub utrzymaniem w niepogorszonym stanie, które byłyby następnie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. W dniu 24 lipca 2014 r. małżonkowie zawarli ze spółką zajmującą się działalnością deweloperską przedwstępną umowę sprzedaży, na mocy której zobowiązali się do zawarcia z kontrahentem umowy przyrzeczonej, na podstawie której sprzedadzą wszystkie wspomniane wyżej działki, a także, że przeniosą na kontrahenta autorskie prawa majątkowe do projektu budowlanego zatwierdzonego w ww. pozwoleniu na budowę, przysługujące im na prawach wspólności ustawowej. W umowie przedwstępnej małżonkowie oświadczyli m.in., że ww. sprzedaż jest dokonywana w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Natomiast 25 listopada 2014 r. zawarta została umowa przyrzeczona, na mocy której dokonano sprzedaży ww. nieruchomości i praw.

W świetle powyższego, zdaniem tut. Organu, sprzedaż wskazanych we wniosku nieruchomości gruntowych nastąpiła w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zauważyć bowiem należy, że skoro jak bezpośrednio wynika z wniosku, Wnioskodawca podjął działania polegające na:

*   sukcesywnym skupowaniu położonych obok siebie nieruchomości,
*   rozbiórce położonych na działce 534/2 budynków,
*   ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu,
*   zakupie projektu budowlanego,
*   uzyskaniu pozwolenia na budowę, w zakresie zamierzenia pn.: „Budowa budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią usługową, garażem podziemnym i instalacjami wewnętrznymi wod.-kan., co, gazową, wentylacją mechaniczną, kotłownią, energią elektryczną na działkach nr: 534/2, 536/2, 535 (…) oraz budową zjazdu z działki nr 534/1 (…) i przebudową chodnika na działkach nr: 534/1 i 536/1”,
*   zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży, a następnie umowy przyrzeczonej, w wyniku której doszło do przeniesienia na nabywcę nie tylko nieruchomości gruntowej, ale i prawa do projektu budowlanego zatwierdzonego wydanym pozwoleniem na budowę,

to działania te, prowadzone w sposób zorganizowany, ciągły i nakierowane na uzyskanie zysku, bez wątpienia noszą znamiona prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto, jak wynika z wniosku:

*   Podatnik w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej, przeprowadził w latach 2004-2008 inwestycję budowlaną, polegającą na zakupie nieruchomości gruntowych, wybudowaniu na nich mieszkalnego budynku wielorodzinnego (rolę generalnego wykonawcy pełniła spółka z o.o.) oraz sukcesywnej sprzedaży lokali mieszkalnych wyodrębnionych w tym budynku. W roku 2007, w ramach prowadzonej działalności, dokonał on natomiast sprzedaży działki budowlanej wraz z projektem budowlanym – co oznacza, że przedstawione we wniosku działania były podejmowane w okresie aktywnego prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie budowy nieruchomości na sprzedaż, jak i obrotu nieruchomościami,
*   w samej umowie przedwstępnej Wnioskodawca wskazał, że będące jej przedmiotem rzeczy i prawa zostaną zbyte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – co oznacza, że miał on świadomość, że ten rodzaj, czy też przejaw jego aktywności nosi znamiona prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej,
*   jedna z nieruchomości gruntowych, będących przedmiotem dokonanego 25 listopada 2014 r. zbycia, tj. działka nr 536/2 została formalnie nabyta w ramach i na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, co znalazło wyraz w stosownym oświadczeniu złożonym w akcie notarialnym, potwierdzającym dokonanie tej czynności prawnej.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny wskazać należy, że sprzedaż opisanych we wniosku nieruchomości gruntowych skutkuje powstaniem przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu wg zasad właściwych dla tego źródła przychodów. Bez znaczenia jest przy tym okoliczność, że nieruchomości gruntowe, o których mowa we wniosku, nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skoro jak wynika z wniosku, były one w istocie składnikami majątku obrotowego.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, sprzedaż działek nr 534/2 oraz 535 nie spowoduje dla niego powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.