Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.94.2025.FMLM
Informacja zmieniana: 382459
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-12
Teza: Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w
związku ze świadczonymi przez Spółkę Usługami, w przypadku
gdy płatność za Usługi następować będzie ze środków
zgromadzonych na e; portfelu; stawka podatku dla
świadczonych przez Spółkę Usług przejazdu komunikacją
miejską; zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy
zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych przez Spółkę
Usług przejazdu komunikacją miejską; zwolnienie z obowiązku
prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej
planowanego świadczenia przez Spółkę Usług parkingowych.
Słowa kluczowe: bilety
kasa
kasa-kasa rejestrująca
komunikacja
komunikacja-komunikacja miejska
obowiązek
obowiązek-obowiązek podatkowy
stawka
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV.
Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-
Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Termin wystawienia
faktury
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 3. Kasy rejestrujące
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII. Zmiany
w przepisach obowiązujących, przepisy epizodyczne,
przepisy przejściowe i końcowe -Rozdział 2. Przepisy
przejściowe i końcowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2a-art. 8a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 4-lit. b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-
Rozdział 1-art. 19a-ust. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106i-ust. 3-pkt 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 3-art. 111-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 3-art. 111-ust. 1a (uchylony)
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 3-art. 111-ust. 8
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146a-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
2

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe,

    – zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej
      świadczonych usług przejazdu komunikacją miejską (pytanie oznaczone we wniosku nr
      3) – jest nieprawidłowe,
    – zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej
      planowanego świadczenia usług parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) –
      jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2018 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
    podatku VAT w ww. zakresie. Wniosek został uzupełniony pismami z 5 lutego 2019 r., 12
    lutego 2019 r. i 28 lutego 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie do jakich
    konkretnie usług odnoszą się zadane we wniosku pytania.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego (w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, 2, 3) i
    zdarzenia przyszłego (w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 4).
    Wnioskodawca (dalej również: Spółka) jest Spółką, która w ramach prowadzonej
    działalności dostarcza nowoczesne rozwiązania informatyczne wspierające usługi
    transportowe. Głównym projektem realizowanym przez Wnioskodawcę, w ramach
    prowadzonej działalności, jest opracowanie i udostępnienie serwisu internetowego oraz
    jego wersji na urządzenia mobilne z usługą planowania podróży komunikacją miejską (...),
    który dostarcza użytkownikom kompleksową informację pasażerską (...). W związku z tą
    działalnością, Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i
    usług (dalej: VAT).
    Poprzez wersję serwisu udostępnioną przez Spółkę do korzystania na urządzeniach
    mobilnych (dalej: Aplikacja), poza usługą planowania w kraju podróży komunikacją
    miejską, użytkownik ma możliwość dokonania zakupu w niektórych miastach biletu
    jednorazowego, czasowego lub krótkookresowego, według taryfy normalnej lub ulgowej,
    a zatem po różnych cenach, na przejazd komunikacją miejską (dalej: Bilet) na warunkach
    określonych w Regulaminie Usługi Zakupu Biletów uprawniających do skorzystania z
    usług transportowych, przez Aplikację (dalej: odpowiednio Regulamin i Usługi). Za
    pośrednictwem Aplikacji Bilety są sprzedawane na rzecz osób fizycznych
    nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej: Konsumenci) oraz innych podmiotów
    (sprzedaż na rzecz których nie jest objęta wnioskiem). Tym samym, Wnioskodawca
    poprzez sprzedaż Biletów na rzecz Konsumentów w formie elektronicznej, będzie
    umożliwiał im korzystanie z usług transportu publicznego.
    W celu zakupu Biletu Konsumenci są zobowiązani do dokonania rejestracji w Aplikacji
    poprzez stworzenie konta (dalej: Konto Konsumenta), a także do zdefiniowania
    (wskazania) metod płatności. Bilet, po jego zakupie, jest udostępniany Konsumentom w
    wersji elektronicznej poprzez Aplikację. Zgodnie z Regulaminem, Usługi świadczone przez
    Wnioskodawcę są wykonane po uiszczeniu przez Konsumenta opłaty za Bilet wraz z
    udostępnieniem Biletu w Aplikacji.
    Spółka nabywa Bilety od gminy lub innego podmiotu zajmującego się organizacją
    publicznego transportu zbiorowego, któremu powierzono dystrybucję biletów na
    przejazdy komunikacją miejską (dalej: Organizator transportu). Sprzedaż Biletów na rzecz
    Wnioskodawcy w celu ich dalszej sprzedaży poprzez Aplikację następuje na podstawie
    odrębnej umowy zawartej ze Spółką (dalej: Umowa), co jest udokumentowane
    wystawioną przez Organizatora transportu fakturą. Sprzedaż Biletów na rzecz
    Konsumentów za pośrednictwem Aplikacji następuje po ich cenach nominalnych na
    zasadach określonych przez Organizatora transportu w Taryfie Przewozowej.
    Wnioskodawca nie ma zatem wpływu na cenę sprzedaży Biletu, za którą płaci
    Konsument.

    Podkreślić należy, że Organizator transportu świadczy usługi transportu publicznego,
    określone według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej Rozporządzeniem
    Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293) (dalej: PKWiU
    2008) według grupowania: 49.31.2 „Pozostały transport lądowy pasażerski miejski i
    podmiejski” oraz 49.39.1 „Transport lądowy pasażerski, rozkładowy: międzynarodowy i
    specjalizowany” i tylko w zakresie tej działalności współpracuje z Wnioskodawcą. Spółka
    działa zatem tylko i wyłącznie w zakresie ww. usług, dając tym samym Konsumentom
    możliwość skorzystania z usług transportu wskazanych w grupowaniu 49.31.2 oraz
    49.39.1 według PKWiU 2008.
    W przyszłości Spółka planuje również wprowadzenie możliwości zakupu poprzez
    Aplikację biletów kolejowych, a także biletów parkingowych za postój w strefach płatnego
    parkowania w wybranych miastach (dalej: Bilety parkingowe) (opodatkowanych według
    23% stawki VAT). Rozszerzony zostanie wówczas zakres świadczonych Usług.
    Obecnie Konsumenci przy realizacji zakupu Biletu mogą korzystać z trzech sposobów
    płatności za Bilety, tj.: przy użyciu: (i) karty płatniczej (ii) usługi (...) lub (iii) usługi (...).
    Jednocześnie, Wnioskodawca planuje wprowadzenie alternatywnego od powyższych
    sposobu płatności poprzez wykorzystanie wirtualnego e-portfela Konsumenta (dalej: e-
    portfel).
    E-portfel będzie stanowić wirtualne konto Konsumenta, które będzie tworzone i
    obsługiwane przez Spółkę. Konsument zainteresowany wykorzystywaniem Aplikacji w
    celu zakupu Biletów tą metodą w pierwszej kolejności będzie zobowiązany do zasilenia e-
    portfela środkami pieniężnymi, przy udziale operatora płatności (...) lub (...) (dalej:
    Operator płatności) z wykorzystaniem karty płatniczej albo z wykorzystaniem usługi (...)
    lub usługi (...). Zgodnie z założeniami Spółki, zasilenie e-portfela będzie możliwe na dwa
    sposoby, tj.: (i) poprzez zasilenie konta przelewem środków w celu zakupu Biletów w
    przyszłości (Konsumenci w momencie dokonania przelewu nie będą dokonywali wyboru
    Biletów), ale również (ii) przy okazji zakupu Biletu poprzez przelanie większej ilości
    środków niż cena nominalna Biletu, które zasilając e-portfel, będą mogły być
    wykorzystane przy okazji zakupu kolejnych Biletów.
    Środki pieniężne, którymi Konsument zasili swój e-portfel trafią do systemu Operatora
    płatności, następnie kolejnego dnia roboczego zostaną przekazane na konto
    Wnioskodawcy. Każdy z Konsumentów będzie miał możliwość sprawdzenia na Koncie
    Konsumenta ilości zapisanych na jego portfelu środków pieniężnych, a także historię
    dokonanych zakupów. Możliwość wykorzystywania zgromadzonych przez Konsumenta
    środków w e-portfelu nie będzie ograniczona czasowo, tj. nie będzie możliwa sytuacja, że
    środki zgromadzone w e-portfelu po upływie określonego czasu przepadną (nie będą
    mogły być wykorzystane przez Konsumenta). Konsument, w przypadku niewykorzystania
    w całości środków wpłaconych do e-portfela, będzie miał możliwość ich odzyskania,
    poprzez ich zwrotny przelew zrealizowany przez Wnioskodawcę.
    W uzupełnieniu do wniosku z 5 lutego 2019 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że sformułowanie
    „bilety parkingowe” odnosi się tylko do biletów parkingowych za postój w strefach
    płatnego parkowania w miastach.
    Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:
    – pierwsze pytanie dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (sprzedaż biletów
      komunikacji miejskiej oraz biletów parkingowych);
    – pytanie drugie dotyczy tylko stanu faktycznego (sprzedaż biletów komunikacji
      miejskiej);
    – pytanie trzecie dotyczy stanu faktycznego (sprzedaż biletów komunikacji miejskiej) i
      przyszłego (sprzedaż biletów kolejowych);
    – pytanie czwarte dotyczy tylko zdarzenia przyszłego (sprzedaż biletów parkingowych).

    W uzupełnieniu do wniosku z 12 lutego 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że pytanie trzecie
    dotyczy wyłącznie stanu faktycznego (sprzedaż biletów komunikacji miejskiej).
    Z kolei w uzupełnieniu do wniosku z 28 lutego 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że:
    1. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca
      zawiera z gminą lub innym podmiotem zajmującym się organizacją publicznego
      transportu zbiorowego umowę, na podstawie której nabywa bilety w celu ich dalszej
      odsprzedaży Konsumentom. Odprzedaż biletów przez Wnioskodawcę jest wynikiem
      wcześniejszego nabycia przez niego prawa do dalszej dystrybucji biletów
      uprawniających do korzystania z usług przewozowymi środkami transportu. W
      ramach wykonania powyższej umowy, gmina lub inny podmiot zajmujący się
      organizacją publicznego transportu zbiorowego wystawia z tego tytułu fakturę VAT na
      rzecz Wnioskodawcy.
      Oznacza to zatem, że Wnioskodawca nabywa usługi przejazdu komunikacją miejską w
      swoim imieniu lecz na rzecz Konsumentów. Zgodne z brzmieniem art. 8 ust. 2a
      ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku, który stanowi, że „w
      przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi”.
      Ten sam model odprzedaży planuje Wnioskodawca w przypadku odsprzedaży biletów
      parkingowych (zdarzenie przyszłe).
    2. Wnioskodawca wyjaśnia, że symbolem PKWiU dla świadczonych usług przejazdu
      komunikacją miejską, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r.
      wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w
      sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jest 49.39.1 „Transport lądowy
      pasażerski, rozkładowy: międzymiastowy i specjalizowany” oraz 49.31.2 „Pozostały
      transport lądowy pasażerski miejski i podmiejski”.
    3. Wnioskodawca wyjaśnia, że posłużenie się we wniosku wyrażeniem „Transport lądowy
      pasażerski, rozkładowy: międzynarodowy i specjalny” było oczywistym błędem
      pisarskim i chodziło o „Transport lądowy pasażerski, rozkładowy: międzymiastowy i
      specjalizowany”. Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, że świadczone przez niego
      usługi przewozu są/będą wykonywane jedynie na terytorium Polski.
    4. Odnosząc się do pojęcia „innego podmiotu zajmującego się organizacją publicznego
      transportu zbiorowego”, Wnioskodawca wyjaśnia, że zawarł umowy na udostępnienie
      Biletów na przejazdy komunikacją miejską do sprzedaży poprzez Aplikację m.in. z
      następującymi podmiotami:
        • Miastem (...) w imieniu i na rzecz którego działa Zarząd Transportu Miejskiego,
        • Miastem (...) reprezentowanym przez Miejski Zakład Komunikacji w (...),
        • Miastem (...) w imieniu i na rzecz którego działa Zarząd Transportu Miejskiego,
        • Gminą (...) w imieniu i na rzecz której działa Zarząd Transportu Miejskiego,
        • Miejskim Przedsiębiorstwem Komunikacyjnym (...),
        • Miejskim Zakładem Komunikacji (...) oraz
        • Komunikacyjnym Związkiem Komunalnym (...).
    5. Co do zasady, Spółka świadczy usługi przewozów miejskich rozkładowych
      pasażerskich, inne niż kolejowe, za które są pobierane ceny ustalone przez gminę
      (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny.
      Przy czym należy zaznaczyć, że w niektórych miastach w określonych przypadkach
      możliwe jest skorzystanie z przejazdu koleją, kolejką podmiejską lub metrem na
      podstawie Biletu komunikacji miejskiej.

    6. Spółka potwierdza, że zapłata za usługi przejazdu komunikacją miejską dokonywana
      jest w całości za pośrednictwem banku na rachunek bankowy Spółki, w wyniku
      korzystania z pośrednictwa operatora płatniczego (...). Z posiadanych przez Spółkę
      ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej
      konkretnie czynności powyższa płatność dotyczyła.
      Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Konsumenci dokonując
      zakupu Biletów na przejazd komunikacją miejską mogą dokonać płatności przy
      pomocy obecnie dostępnych sposobów płatności, tj. przy użyciu: (i) karty płatniczej,
      (ii) usługi (...) lub (iii) usługi (...). Spółka planuje także wprowadzenie alternatywnego
      sposobu płatności, tj. poprzez wykorzystanie e-portfela, który będzie można zasilić
      wyżej wymienionymi sposobami płatności.
      Dokonanie płatności za pomocą jednego z ww. sposobów oznacza, że zapłata za
      Bilety na przejazd komunikacją miejską dokonywana będzie za pośrednictwem
      banku, przy czym płatność docelowo wpływać będzie zawsze na rachunek bankowy
      Wnioskodawcy.
      Ponadto, z uwagi na sposób konstrukcji Aplikacji, dokonanie płatności za pomocą ww.
      sposobów będzie powiązane z konkretną transakcją (Biletem na przejazd
      komunikacją miejską) i możliwe będzie określenie konkretnej kwoty płatności za Bilet,
      daty zakupu czy danych Konsumenta, który nabył ten Bilet. Jak bowiem wskazano we
      Wniosku, Konsument chcąc dokonać zakupu Biletu przy użyciu Aplikacji będzie
      zobowiązany do założenia Konta Konsumenta, które wymaga podania niezbędnych
      danych identyfikacyjnych (np. adresu e-mail, a u wybranych Organizatorów
      transportu numeru telefonu). Z kolei, dokonując zakupu Biletu za pomocą Aplikacji na
      Koncie Konsumenta zapisują się dane dotyczące transakcji (np. trasa, rodzaj
      zakupionego biletu, cena i okres jego ważności). Również sam Bilet będzie
      udostępniany w wersji elektronicznej w Aplikacji. Ponadto, w Aplikacji zapisywana
      będzie także historia dokonywanych zakupów. Oznacza to zatem, że Wnioskodawca
      będzie posiadał informacje pozwalające mu na powiązanie poszczególnych płatności
      z konkretnymi usługami przejazdu komunikacją miejską.
    7. Spółka potwierdza, że także w przypadku usług parkingowych płatność dokonywana
      będzie w całości za pośrednictwem banku Konsumenta na rachunek bankowy Spółki,
      w wyniku skorzystania z pośrednictwa operatora płatniczego. Natomiast z
      posiadanych przez Spółkę ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę
      jednoznacznie wynikać będzie, jakiej konkretnie czynności powyższa płatność będzie
      dotyczyła.
      Dokonując wyboru i zakupu Biletu parkingowego Konsument będzie dokonywał
      płatności przy użyciu (i) karty płatniczej, (ii) usługi (...) lub (iii) usługi (...), jak również
      przy pomocy alternatywnego sposobu płatności, który Spółka planuje wprowadzić, tj.
      poprzez wykorzystanie e-portfela. W konsekwencji, zapłata za Bilet parkingowy będzie
      dokonywana za pośrednictwem banku, a wynagrodzenie docelowo wpływać będzie
      na rachunek bankowy Wnioskodawcy.
      Ponadto, Spółka będzie mogła przypisać poszczególne płatności do zakupionych
      Biletów parkingowych. Możliwość ta wiązać się będzie z faktem, że Konsument przed
      przystąpieniem do zakupu Biletu parkingowego będzie zobowiązany do założenia
      Konta Konsumenta – tylko w ten sposób możliwy będzie zakup Biletu parkingowego
      za pomocą Aplikacji. Na Koncie Konsumenta zapisywane będą zarówno jego dane,
      jakie był zobowiązany podać przy rejestracji (np. adres e-mail, czy numer telefonu),
      ale także Bilet parkingowy, które zakupił. Ponadto możliwe będzie sprawdzenie
      historii transakcji dokonanych zakupów oraz sprawdzenie ilości zapisanych w e-
      portfelu każdego z Konsumentów środków pieniężnych. Każda zakupiona usługa i
      transakcja będzie zatem rejestrowana i przypisana do konkretnego Konta

      Konsumenta w Aplikacji. Bez wątpienia zatem, Wnioskodawca będzie posiadał
      informacje pozwalające mu na powiązanie poszczególnych płatności z konkretnymi
      usługami parkingowymi.
    Pytania
    1. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w związku ze świadczonymi przez Spółkę na
      rzecz Konsumentów Usługami, w przypadku gdy płatność za Usługi będzie
      następować ze środków zgromadzonych na e-portfelu? (w zakresie stanu faktycznego
      i zdarzenia przyszłego)
    2. Czy świadczone przez Spółkę na rzecz Konsumentów Usługi (z wyłączeniem sprzedaży
      biletów parkingowych) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki
      obniżonej? (w zakresie stanu faktycznego)
    3. Czy Spółka z tytułu opisanych we wniosku Usług świadczonych na rzecz Konsumentów
      jest zobowiązana do prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej? (w
      zakresie stanu faktycznego)
    4. Czy Spółka z tytułu planowanego świadczenia usług w postaci sprzedaży na rzecz
      Konsumentów Biletów parkingowych będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji
      przy zastosowaniu kasy rejestrującej? (w zakresie zdarzenia przyszłego)
    Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie
    1. Obowiązek podatkowy w związku ze świadczonymi przez Spółkę na rzecz
      Konsumentów Usługami, w przypadku gdy płatność za Usługi będzie następować ze
      środków zgromadzonych na e-portfelu, powstanie, zgodnie z zasadami ogólnymi
      wynikającymi z art. 19a ust. 1 ustawy VAT, w momencie zapłaty za Bilet i wydania tego
      Biletu, który potwierdza zapłatę za usług transportową.
    2. Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Konsumentów (z wyłączeniem sprzedaży
      biletów parkingowych) podlegają opodatkowaniu według obniżonej stawki VAT, tj.
      obecnie 8% stosownie do art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy VAT.
    3. Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Konsumentów nie podlegają obowiązkowi
      prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Podstawą do zwolnienia
      z tego obowiązku będzie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 15 lub 16 załącznika do
      Rozporządzenia ws. zwolnień.
    4. Świadczenie przez Spółkę usług w postaci sprzedaży na rzecz Konsumentów Biletów
      parkingowych nie będzie podlegało obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy
      zastosowaniu kasy rejestrującej. Podstawą do zwolnienia z tego obowiązku będzie § 2
      ust. 1 w zw. z poz. 39 załącznika do Rozporządzenia w sprawie zwolnień.
    Ad. 1
    Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy VAT, obowiązek podatkowy
    powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.
    Ustawodawca przewidział jednakże wyjątki od wskazanej powyżej zasady ogólnej.
    Stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub
    wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę,
    zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem
    spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu,
    obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej
    kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
    Przepisy ustawy VAT nie wskazują jednak co należy rozumieć pod pojęciem zaliczki,
    zadatku, przedpłaty czy raty. Według Słownika Języka Polskiego PWN (dostęp w dniu:
    15.11.2018 r.): zaliczka oznacza część należności wpłacaną lub wypłacaną z góry na
    poczet tej należności, zadatek to suma pieniędzy wręczana przy zawieraniu umowy w
    celu zapewnienia jej wykonania, przedpłata stanowi część ceny towaru wypłacaną w celu

    uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie, natomiast rata oznacza część
    należności pieniężnej, płatną w oznaczonym terminie.
    Biorąc pod uwagę powołane powyżej definicje pojęć zawartych w art. 19a ust. 8 ustawy
    VAT, w ocenie Wnioskodawcy, rozważenia wymaga jedynie kwestia czy środki, które
    Spółka będzie otrzymywać w związku z zasileniem e-portfela, mogą zostać uznane za
    zaliczkę na poczet świadczonych usług transportowych.
    W kwestii uznania wpłaty dokonanej na poczet przyszłej należności za zaliczkę oraz
    warunków które powinny zostać w związku z tym spełnione, wielokrotnie wypowiadały
    się zarówno Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), jak i sądy krajowe.
    Przykładowo, w wyroku TSUE z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd,
    Goldsborough Developments Ld v. Commissioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził,
    że:
    „(...) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT
    powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby
    obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie
    dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie
    usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (...) w momencie dokonania takiej
    zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.
    Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) w wyroku z 7
    marca 2014 r. (sygn. akt I FSK 503/13), który opierając się na wykładni ww. wyroku TSUE
    stwierdził, że dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług,
    istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do
    rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo,
    że strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego
    zmian w przyszłości.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż aby zapłatę na poczet przyszłych
    należności można było uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:
    – zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie
      powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny
      być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
    – konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla
      określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić
      miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
    – w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w
      przyszłości.
    Przenosząc powyższe na grunt omawianego zdarzenia przyszłego, w ocenie
    Wnioskodawcy, środki pieniężne, które Spółka otrzyma od Konsumentów mające zasilić e-
    portfel danego Konsumenta, które następnie zostaną wykorzystane na zakup Biletu
    uprawniającego do skorzystania z usługi transportowej, nie mogą zostać uznane za
    zaliczkę w rozumieniu ww. przepisów.
    W pierwszej kolejności należy bowiem wskazać, że otrzymane przez Spółkę środki
    pieniężne zasilające e-portfel Konsumenta nie będą stanowiły zapłaty na poczet
    konkretnej transakcji. Środki pieniężne zgromadzone w e-portfelu będą mogły zostać
    wykorzystane przez Konsumenta na zakup dowolnego Biletu przewidzianego przez
    Aplikację w celu skorzystania z usług transportowych. Konsumenci w momencie
    realizowania płatności nie będą podejmowali decyzji na zakup jakiego konkretnie rodzaju
    Biletu wpłacane przez nich środki mają zostać wykorzystane, tj. w szczególności jaki
    rodzaj Biletu na przejazd komunikującą miejską chcą nabyć (bilet jednorazowy, czasowy
    lub krótkookresowy, według taryfy normalnej czy ulgowej) co ma bezpośrednie
    przełożenie na ustalenie ceny za bilet oraz kiedy zostanie zrealizowany przejazd z jego

    użyciem. Wpłacane środki będą gromadzone w e-portfelu niejako w charakterze
    depozytu na rzecz opłat za przyszłe usług transportowe, tj. w celu ich wykorzystania w
    przyszłości i dokonania zakupu Biletów w Aplikacji. Konsumenci nie będą zatem w
    momencie wpłaty środków definiować świadczenia, na poczet którego mają one zostać
    przeznaczone, a usługi, które mają zostać z nich sfinansowane nie będą na moment
    wpłaty szczegółowo określone i skonkretyzowane.
    Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, iż dokonane przez Konsumentów wpłaty
    nie będą stanowiły zaliczki, jest przewidywana przez Spółkę możliwość odzyskania
    wpłaconych do e-portfel środków, w przypadku gdy nie zostaną one w całości
    wykorzystane na zakup Biletów umożliwiających skorzystanie z usług transportowych.
    Mogą bowiem zdarzać się sytuacje, w których Konsumenci dokonają zasilenia swojego e-
    portfela określoną kwotą pieniężną w celu nabycia w przyszłości Biletów uprawniających
    do przejazdu komunikacją miejską, przy czym kwota ta nie zostanie przez nich
    wykorzystana w pełni i podejmą decyzję o odzyskaniu tej pozostałej w e-portfelu części.
    W takiej sytuacji Wnioskodawca dokona zwrotnego przelewu pozostałych środków na
    rzecz Konsumenta. Powyższe potwierdza, iż wpłacane środki nie są od razu
    konsumowane przez Spółkę poprzez udostępnienie na rzecz Konsumenta Biletu w
    Aplikacji, ale są gromadzone i wykorzystane w momencie, gdy Konsument chcąc
    skorzystać z komunikacji publicznej, będzie przy użyciu Aplikacji dokonywał zakupu
    określonego Biletu.
    Dodatkowo, jak wskazał Wnioskodawca, Spółka planuje umożliwić przez Aplikację
    również zakup Biletów parkingowych za postój w strefach płatnego parkowania w
    wybranych miastach, które zostaną opodatkowane według 23% stawki VAT. Będzie to w
    konsekwencji oznaczało, że Konsument dokonując wpłaty środków do e-portfela nie tylko
    nie będzie miał możliwości precyzyjnego określenia na poczet jakiego świadczenia ta
    wpłata powinna zostać zaliczona, tj. czy zakupi Bilet parkingowy czy też Bilet (a jeśli tak, to
    jakiego rodzaju Bilet), ale również według jakiej stawki VAT, tj. 8% w przypadku zakupu
    Biletów uprawniających do skorzystania z usług transportowych oraz 23% w przypadku
    zakupu Biletów parkingowych uprawniających do korzystania z usług parkingowych,
    sprzedaż ta zostanie opodatkowana. Zgodnie natomiast z warunkami, które w myśl
    powołanego powyżej orzecznictwa, powinny zostać spełnione aby daną zapłatę można
    było uznać za zaliczkę, w momencie dokonania wpłaty konkretyzacja przyszłego
    świadczenia powinna wyrażać się również w możliwości określenia stawki opodatkowania
    świadczenia, na poczet którego została ona dokonana.
    Powyższe stanowisko pozostaje aktualne niezależnie od tego w jakich okolicznościach
    Konsumenci dokonają zasilenia e-portfela, tj. czy (i) poprzez zasilenie konta przelewem
    środków w celu zakupu Biletów w przyszłości (Konsumenci w momencie dokonania
    przelewu nie będą dokonywali wyboru Biletów), czy (ii) przy okazji zakupu Biletu poprzez
    przelanie większej ilości środków niż cena nominalna Biletu, które zasilając e-portfel,
    będą mogły być wykorzystane przy okazji zakupu kolejnych Biletów w przyszłości.
    Zarówno bowiem w jednym, jak i w drugim przypadku Konsument zasili e-portfel
    środkami, które będą mogły zostać w przyszłości wykorzystane na zakup Biletu w celu
    skorzystania z usług transportowych, które w momencie wpłaty nie są skonkretyzowane
    /określone.
    Wobec powyższego, należy uznać za uzasadnione twierdzenie, że wpłata środków
    pieniężnych na poczet świadczonych przez Spółkę usług transportowych, z uwagi na brak
    spełnienia wskazanych powyżej przesłanek, nie stanowi zaliczki w rozumieniu art. 19 ust.
    8 ustawy VAT.
    W ocenie Wnioskodawcy, dopiero w momencie skorzystania przez Konsumenta z
    konkretnej usługi, tj. sprzedaży Biletu, którą należy rozumieć jako zapłatę za Bilet oraz
    jego wydanie poprzez udostępnienie w Aplikacji, Wnioskodawca będzie posiadał

    informacje dotyczące rodzaju usługi oraz jej wartości. Zatem, dopiero w tym momencie
    wpłacona przez Konsumenta kwota, w wysokości odpowiadającej należności za daną
    usługę, stanie się zapłatą za wyświadczoną usługę.
    Wobec tego, należy wskazać, że w przypadku sprzedaży Konsumentowi biletu w Aplikacji
    przy wykorzystaniu środków pieniężnych zgromadzonych w e-portfelu, obowiązek
    podatkowy w VAT powstanie, zgodnie z zasadami ogólnymi wynikającymi z art. 19a ust. 1
    ustawy VAT, tj. w momencie zapłaty za Bilet i wydania tego Biletu, który stanowi zapłatę
    za usługę transportową.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać na
    interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DIS) w Bydgoszczy z 4
    sierpnia 2015 r., (sygn. ITPP1/4512 -520/15/MN), w której organ podatkowy uznał w
    całości za słuszne stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym:
    „Z Elektronicznej Portmonetki można dokonać zakupu dowolnej funkcji miejskiej.
    Użytkownik w momencie zasilenia Elektronicznej Portmonetki nie określa jednoznacznie
    usługi, której wpłata ma dotyczyć, nie jest zobligowany do podejmowania z góry żadnych
    decyzji w zakresie określenia rodzaju, ilości usług. W związku z czym dopiero w
    momencie skorzystania przez klienta z konkretnej usługi Wnioskodawca będzie posiadał
    informacje dotyczące rodzaju usługi oraz jej wartości. Zatem w tym momencie wpłacona
    kwota, w wysokości odpowiadającej należności za daną usługę stanie się zapłatą za
    wyświadczoną usługę, tym samym spełni przesłanki art. 19a ustawy z dnia 11 marca 2004
    r. o podatku od towarów i usług”.
    Podobnie wypowiedział się DIS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 16 czerwca
    2014 r. (sygn. IBPP1/443-284/14/BM), w której organ wyjaśnił, że:
    „w sytuacji gdy sprzedaż biletów jednorazowych, jednodniowych, 60-minutowych,
    dokonywana jest równocześnie z zapłatą za bilet, obowiązek podatkowy w podatku od
    towarów i usług z tego tytułu powstaje z chwilą sprzedaży biletu, tj. zapłaty za bilet i
    wydania tego biletu, na zasadach ogólnych wynikających z art. 19a ust. 1 ustawy o
    podatku od towarów i usług”.
    Uwagi wspólne dla pytania nr 2 i 3:
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy
    VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT,
    przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
    Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we
    własnym mieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje
    się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten stanowi
    implementację do polskiego porządku prawnego art. 28 dyrektywy 2006/112/WE (dalej:
    Dyrektywa VAT).
    W przytoczonym powyżej art. 8 ust. 2a ustawy VAT, ustawodawca wskazał, że dla celów
    VAT za usługodawcę uznawany jest nie tylko podatnik, który świadczy usługę
    samodzielnie – bezpośrednio na rzecz usługobiorcy, lecz także podmiot, który bierze
    udział w świadczeniu usługi. Ma to miejsce w okolicznościach, w których dany podatnik
    nie jest bezpośrednim wykonawcą świadczenia, lecz zapewnia to świadczenie (organizuje
    jego zapewnienie) dla usługobiorcy (korzystając w tym zakresie z podwykonawcy).
    Ustawodawca wprowadził zatem do ustawy VAT fikcję prawną polegającą na przypisaniu
    statusu usługobiorcy oraz, odpowiednio, usługodawcy, podmiotowi, który nie świadczy
    usługi przy wykorzystaniu własnych środków oraz nie jest ostatecznym (rzeczywistym)

    beneficjentem. Tym samym, dla celów VAT podatnik taki powinien być z jednej strony
    traktowany jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca danej usługi.
    Powyższe zostało potwierdzone przez TSUE, który stwierdził m.in., że przywołany przepis
    Dyrektywy VAT „(...) tworzy fikcję prawną dwóch identycznych usług świadczonych
    kolejno po sobie”. Zdaniem TSUE, zgodnie z tą fikcją przyjmuje się, że podmiot
    gospodarczy, który pośredniczy w świadczeniu usług, w pierwszej kolejności otrzymał
    dane usługi, zanim w drugiej kolejności wyświadczył owe usługi na rzecz ostatecznego ich
    beneficjenta (por. wyrok TSUE z 14 lipca 2011 r. w sprawie C-464/10 Pierre Henfling).
    Dla stwierdzenia, iż w danym przypadku ma miejsce sytuacja, do której odnosi się
    analizowany przepis, konieczne jest, aby podmiot biorący udział w świadczeniu usług
    działał: (i) we własnym imieniu, ale (ii) na rzecz osoby trzeciej (rzeczywistego
    usługobiorcy).
    Wymóg działania we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, należy rozumieć jako
    obowiązek wykonywania przez podatnika czynności w ramach własnego
    przedsiębiorstwa, jednak na rachunek/w interesie osoby trzeciej (tj. finalnego odbiorcy
    usługi, będącego jej rzeczywistym beneficjentem/konsumentem). W omawianym modelu
    aktywność podatnika sprowadza się więc do nabycia usługi od pierwotnego usługodawcy
    i jej odsprzedania na rzecz finalnego odbiorcy – w tym zakresie podatnik nie wykorzystuje
    samodzielnie (konsumuje) usługi na potrzeby prowadzonej przez niego działalności
    gospodarczej.
    Biorąc pod uwagę powyższą analizę art. 8 ust. 2a ustawy VAT, w ocenie Wnioskodawcy,
    rozliczenia (i) między Spółką a Organizatorem transportu (wynikające z zawartych między
    tymi podmiotami Umów) oraz (ii) między Spółką a Konsumentami (wynikające z treści
    zaakceptowanego przez każdego z Konsumentów Regulaminu), dotyczące Usług
    świadczonych przez Spółkę przy użyciu Aplikacji, wpisują się w dyspozycję art. 8 ust. 2a
    ustawy VAT.
    Po pierwsze, nie ulega wątpliwości, że Spółka nabywa Usługi od Organizatora transportu
    we własnym imieniu. Znajduje to w szczególności odzwierciedlenie w Umowach
    zawartych pomiędzy Organizatorami transportu a Wnioskodawcą oraz odpowiednio w
    zaakceptowanym przez Konsumenta dokonującego zakupu Biletów przy użyciu Aplikacji,
    Regulaminie, w którym, m.in. wskazuje się, iż usługodawcą w odniesieniu do Usług jest
    Spółka. Wskazywać na to może również okoliczność, iż Konsumenci w celu zakupu
    Biletów dokonują płatności na rzecz Wnioskodawcy, który z kolei jest zobowiązany do
    uregulowania należności za udostępnione do nabycia poprzez Aplikację Bilety na rzecz
    Organizatora transportu na podstawie otrzymanej faktury.
    Po drugie, Usługi nabywane są przez Spółkę na rzecz Konsumentów. Tak jak zostało to
    bowiem
    wcześniej wskazane, to Konsumenci są ostatecznymi (faktycznymi) beneficjentami,
    konsumentami usług. Mimo więc, że formalnie usługi świadczone są przez Organizatora
    transportu na rzecz Spółki (działającej we własnym imieniu), to ich rzeczywistymi
    konsumentami (ostatecznym usługobiorcami) są Konsumenci.
    W kontekście powyższych uwag należy wskazać, że przeniesienie ciężaru kosztów na inną
    osobę, na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy VAT, nie może być zatem potraktowane w
    żaden inny sposób niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Celem bowiem
    odsprzedaży usług jest przeniesienie poniesionych kosztów przez jeden podmiot (tu:
    Wnioskodawcę) na podmiot, który z tych usług faktycznie korzystał (tu: Konsumenci),
    pomimo że podmiot odsprzedający daną usługę jej w rzeczywistości nie wykonał. Przy
    tym należy zauważyć, iż powyższe odnosi się do sytuacji, w której podatnik najpierw
    kupuję usługę, a następnie – w stanie niezmienionym co do zakresu usługi – dokonuje jej
    odsprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego.

    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nabywa od
    Organizatorów transportu usługi transportowe oraz uprawniające do skorzystania z nich
    Bilety, dystrybuując je w ramach świadczonych usług transportu publicznego,
    mieszczących się wg PKWiU 2008 w grupowaniu: 49.31.2 „Pozostały transport lądowy
    pasażerski miejski i podmiejski” oraz 49.39.1 „Transport lądowy pasażerski, rozkładowy:
    międzynarodowy i specjalizowany” i tylko w zakresie tej działalności Organizator
    transportu współpracuje z Wnioskodawcą.
    Spółka dokonując dalszej sprzedaży nabytych uprzednio od Organizatora transportu
    Biletów dokonuje tego w stanie niezmienionym co do zakresu usługi, tj. w szczególności
    nie wpływając na określoną przez Organizatora transportu w Taryfie Przewozowej cenę
    nominalną Biletów. Należy zatem wskazać, że Wnioskodawca sprzedając Bilety za
    pomocą Aplikacji na rzecz Konsumentów działa tylko i wyłącznie w zakresie ww. usług,
    dając tym samym Konsumentom możliwość skorzystania z usług transportu, wskazanych
    w grupowaniu 49.31.2 oraz 49.39.1 według PKWiU 2008.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka dokonując sprzedaży
    Biletów na rzecz Konsumentów za pomocą Aplikacji uprawniających do skorzystania z
    przejazdu komunikacją miejską, powinna zostać uznana za podmiot świadczący usługę
    transportu pasażerskiego mieszczącą się w grupowaniu wg PKWiU 2008: 49.31.2
    „Pozostały transport lądowy pasażerski miejski i podmiejski” oraz 49.39.1 „Transport
    lądowy pasażerski, rozkładowy: międzynarodowy specjalizowany”, które to usługi nabywa
    od Organizatorów transportu.
    Ad. 2
    Powyższe uwagi mają istotne znaczenie w kontekście właściwego określenia stawki VAT,
    według której powinny zostać opodatkowane świadczone przez Wnioskodawcę usługi.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy VAT, stawka VAT wynosi 23%, z
    zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art.
    129 ust. 1.
    W myśl art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy VAT, dla towarów i usług,
    wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem
    art. 41 ust. 12 i art. 114 ust 1.
    Przy czym w załączniku nr 3 do ustawy VAT, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ustawy VAT
    zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych 8% stawką VAT, pod pozycjami
    155 i 157 wskazano:
    • poz. 155: transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski (PKWiU 49.31),
    • poz. 157: pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany
      (PKWiU 49.39).
    Przy tym, na mocy art. 5a ustawy VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności,
    o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów
    o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych
    towarów lub usług przepis ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie
    powołują symbole statystyczne. Oznacza to, że identyfikacja towarów/usług za pomocą
    klasyfikacji statystycznych jest w szczególności uzasadniona, gdy przepisy określające
    preferencyjne stawki opodatkowania/zwolnienia, odwołują się do takich klasyfikacji.
    Należy zaznaczyć, że dla celów opodatkowania VAT nadal stosuje się PKWiU
    wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie
    Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (zgodnie z § 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów
    z dnia 12 grudnia 2017 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji
    Wyrobów i Usług PKWiU) (Dz. U. poz. 2453).
    W związku z powyższym, mając na uwadze, że Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz
    Konsumentów, nabywane uprzednio przez Wnioskodawcę od Organizatora transportu,

    stanowią transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski (PKWiU 49.31) lub pozostały
    transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany (PKWiU 49.39), podlegają
    one, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy VAT, opodatkowaniu
    według 8% stawki VAT.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać na
    interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia
    19 października 2017 r., (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.267.2017.2.MT), w której organ
    wskazał, iż:
    „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić,
    że skoro sprzedawane przez Wnioskodawcę bilety zaklasyfikowane są do grupy PKWiU
    49.31 „Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski” który w myśl art. 41 ust. 2
    ustawy o VAT oraz poz. 155 załącznika nr 3 do ustawy podlega opodatkowaniu stawką
    podatku od towarów i usług w wysokości 8%, to sprzedaż przez Wnioskodawcę biletów
    uprawniających do skorzystania z usług komunikacji również będzie podlegać
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%.
    Ad. 3
    W art. 111 ust. 1 ustawy VAT nałożono na podatników dokonujących sprzedaży na rzecz
    osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej obowiązek prowadzenia
    ewidencji obrotu kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej:
    „Ewidencjonowanie”). Wprowadzenie takiej szczególnej formy ewidencji podyktowane
    było koniecznością zapewnienia odpowiedniej kontroli obrotów realizowanych na rzecz
    takich podmiotów (generalnie, brak jest bowiem obowiązku dokumentowania sprzedaży
    na ich rzecz za pomocą faktur).
    Obowiązek ewidencjonowania ww. obrotów wynikający z powyższego przepisu nie ma
    jednak charakteru bezwzględnego. Na podstawie delegacji zawartej w art. 111 ust. 8
    ustawy VAT zostało wydane Rozporządzenie ws. zwolnień. W Rozporządzeniu wskazany
    został katalog przypadków w odniesieniu do których podatnicy nie mają obowiązku
    Ewidencjonowania.
    W szczególności, zwolnieniem z ewidencjonowania objęte są obecnie następujące
    czynności:
    • pod poz. 15 załącznika do Rozporządzenia ws. zwolnień: pozostały transport lądowy
      pasażerski, miejski i podmiejski – dotyczy wyłącznie przewozów miejskich
      rozkładowych pasażerskich, innych niż kolejowe, za które są pobierane ceny
      urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny
      (PKWiU ex 49.31.2);
    • pod poz. 16 załącznika do Rozporządzenia ws. zwolnień: transport lądowy pasażerski
      rozkładowy: międzymiastowy i specjalizowany – dotyczy wyłącznie przewozów
      miejskich rozkładowych pasażerskich, innych niż kolejowe, za które są pobierane ceny
      urzędowe ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny
      (PKWiU ex 49.39.1).
    W związku z powyższym, mając na uwadze, że Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz
    Konsumentów, nabywane uprzednio przez Wnioskodawcę od Organizatora transportu,
    stanowią transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski (PKWiU 49.31) lub pozostały
    transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany (PKWiU 49.39), należy
    wskazać, iż stanowią one usługi opisane w poz. 15 i 16 załącznika do Rozporządzenia ws.
    zwolnień. W konsekwencji Wnioskodawca jest zwolniony z obowiązku prowadzenia
    ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w oparciu o § 2 pkt 1 Rozporządzenia ws.
    zwolnień w zw. z poz. 15 i poz. 16 załącznika do Rozporządzenia ws. zwolnień.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać na

    interpretację indywidualną DIS w Łodzi z dnia 30 lipca 2015 r. (sygn. IPTPP1/4512-330/15-
    3/MW), w której organ wskazał, iż:
    „Spółka (będąca spółką informatyczną – przypis Wnioskodawcy) sprzedając bilety
    okresowe na przejazdy komunikacją miejską lub gminne przewozy pasażerskie poprzez
    stronę internetową prowadzoną przez Spółkę będzie świadczyć usługi transportu
    opisane w poz. 15 lub 16 załącznika do rozporządzenia, które to usługi będzie nabywać
    od organizatorów lub operatorów publicznego transportu zbiorowego. W związku z
    powyższym, dokonując przedmiotowych czynności, Wnioskodawca będzie spełniał
    definicję sprzedaży usług, które zostały wymienione w poz. 15 oraz w poz. 16 załącznika
    do rozporządzenia, a w konsekwencji będzie miał prawo do zwolnienia z obowiązku
    prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas
    rejestrujących, na podstawie § 2 pkt 1 rozporządzenia w związku z poz. 15 i poz. 16
    załącznika do rozporządzenia”.
    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DIS w Łodzi z
    dnia 21 kwietnia 2015 r. (sygn. IPTPP4/4512-14/15-4/UNR).
    Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że stanowisko Spółki przedstawione zostało w
    oparciu o obecnie obowiązujące Rozporządzenia ws. zwolnień, które zgodnie z § 2 pkt 1
    obowiązuje do 31 grudnia 2018 r. Jednakże zgodnie z podanym do publicznej wiadomości
    projektem rozporządzenia, które wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., zakres oraz
    warunki stosowania zwolnienia przewidzianego w poz. 15 i 16 załącznika do
    Rozporządzenia w sprawie zwolnień, które obecnie obowiązuje, nie ulegną zmianie.
    Ad. 4
    W art. 111 ust. 1 ustawy VAT nałożono na podatników dokonujących sprzedaży na rzecz
    osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej obowiązek
    ewidencjonowania. Wprowadzenie takiej szczególnej formy ewidencji podyktowane było
    koniecznością zapewnienia odpowiedniej kontroli obrotów realizowanych na rzecz takich
    podmiotów (generalnie, brak jest bowiem obowiązku dokumentowania sprzedaży na ich
    rzecz za pomocą faktur).
    Obowiązek ewidencjonowania ww. obrotów wynikający z powyższego przepisu nie ma
    jednak charakteru bezwzględnego. Na podstawie delegacji zawartej w art. 111 ust. 8
    ustawy VAT, wydane zostało Rozporządzenie ws. zwolnień. W Rozporządzeniu wskazany
    został katalog przypadków, w odniesieniu do których podatnicy nie mają obowiązku
    Ewidencjonowania.
    W szczególności, pod poz. 39 załącznika do Rozporządzenia ws. zwolnień, zwolnieniem z
    ewidencjonowania objęte zostało: świadczenie usług na rzecz osób fizycznych
    nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący
    usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku
    lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy
    podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej,
    której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie
    wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.
    Wobec powyższego, należy wskazać, iż aby zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania
    przy pomocy kasy rejestrującej na podstawie poz. 39 załącznika do Rozporządzenia ws.
    zwolnień mogło znaleźć zastosowanie, spełnione muszą zostać dwa warunki: (i) po
    pierwsze zapłata za wykonaną czynność musi nastąpić za pośrednictwem banku lub
    spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej odpowiednio na rachunek bankowy
    podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej,
    której jest członkiem, (ii) a po drugie z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę
    musi jednoznacznie wynikać jakiej konkretnie czynności zapłata ta dotyczyła.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy pierwszy z ww. warunków należy
    uznać za spełniony. Konsumenci dokonywać będą bowiem zakupu Biletów parkingowych

    poprzez Aplikację przy pomocy obecnie dostępnych sposobów płatności, tj. przy użyciu:
    (i) karty płatniczej, (ii) usług (...) lub (iii) usługi (...), jak również przy pomocy
    alternatywnego sposobu płatności, który Spółka planuje wprowadzić, tj. poprzez
    wykorzystanie e-portfela. Zatem zapłata za zakup Biletów parkingowych dokonywana
    będzie za pośrednictwem banku i docelowo wpływać będzie na rachunek bankowy
    Wnioskodawcy.
    Bez znaczenia powinno przy tym pozostać czy płatność dokonana zostanie w drodze
    obciążenia karty płatniczej Konsumenta czy też poprzez pobranie środków z jego e-
    portfela. We wszystkich ww. przypadkach płatność ta będzie bowiem otrzymywana przez
    Spółkę za pośrednictwem banku.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych
    wydawanych prze organy podatkowe. Tytułem przykładu można wskazać na
    interpretację indywidualną DKIS z 5 czerwca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.255.2018.1.
    ISK).
    „Nie ulega zatem wątpliwości, w ocenie Wnioskodawcy, iż płatność dokonana przez
    klienta Spółki przy użyciu aplikacji, bez względu na to czy zostanie ona dokonana w
    drodze obciążenia jego karty kredytowej/debetowej czy też pobrania środków z jego
    wirtualnego przedpłaconego „portfela”, będzie de facto otrzymywana przez Spółkę za
    pośrednictwem banku (lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo kredytowej).”
    W ocenie Wnioskodawcy, również druga ze wskazanych powyżej przesłanek zostanie
    spełniona. Spółka będzie bowiem miała możliwość zidentyfikowania poszczególnych
    transakcji, tj. nabycia poszczególnych Biletów parkingowych dokonywanych przez
    Konsumentów. Jak zostało bowiem wskazane, każdy z Konsumentów chcąc dokonać
    zakupu Biletu (w tym również w przyszłości Biletu parkingowego) jest zobowiązany do
    stworzenia Konta Konsumenta, co wymaga podania niezbędnych danych
    identyfikacyjnych. Na Koncie Konsumenta w przypadku nabycia Biletów parkingowych
    odnotowywana będzie zatem dokonana przez niego transakcja zakupu (które to Bilety
    parkingowe zostaną następnie udostępnione w wersji elektronicznej w Aplikacji), a
    ponadto możliwe będzie sprawdzenie historii transakcji dokonanych zakupów oraz
    sprawdzenie ilości zapisanych w e-portfelu każdego z Konsumentów środków
    pieniężnych. Każda zakupiona usługa transakcja będzie zatem rejestrowana i przypisana
    do konkretnego Konta konsumenta w Aplikacji. Wnioskodawca będzie zatem miał
    możliwość uzyskać informacje pozwalające mu na powiązanie poszczególnych płatności
    ze świadczonymi przez Spółkę usługami parkingowymi.
    Nie powinno zatem w ocenie Wnioskodawcy budzić wątpliwości, iż z posiadanych przez
    Spółkę ewidencji i dowodów dokumentujących poszczególne płatności będzie
    jednoznacznie wynikać jakiej konkretnie czynności dana zapłata będzie dotyczyć, a tym
    samym spełniona zostanie druga ze sformułowanych przesłanek, warunkujących
    zastosowanie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.
    W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca będzie zwolniony z obowiązku
    prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w oparciu o § 2 pkt 1
    Rozporządzenia ws. zwolnień w zw. z poz. 39 załącznika do Rozporządzenia ws. zwolnień.
    Prezentowane powyżej stanowisko znalazło potwierdzenie w interpretacjach
    indywidualnych organów podatkowych. Tytułem przykładu można wskazać na
    interpretację indywidualną DIS w Warszawie z 29 lutego 2016 r., znak: IPPP2/4512-1268
    /15-2/DG.
    Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że stanowisko Spółki przedstawione zostało w
    oparciu o obecnie obowiązujące Rozporządzenia ws. zwolnień, które zgodnie z § 2 pkt 1
    obowiązuje do 31 grudnia 2018 r. Jednakże zgodnie z podanym do publicznej wiadomości
    projektem rozporządzenia, które wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2019 r., zakres oraz
    warunki stosowania zwolnienia przewidzianego w poz. 39 załącznika do Rozporządzenia
    w sprawie zwolnień, które obecnie obowiązuje, nie ulegną zmianie.

    Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska.

## Ocena stanowiska

dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL2-
    2.4012.675.2018.2.AP uznał stanowisko Wnioskodawcy we wniosku za:
    – prawidłowe - w części dotyczącej ustalenia momentu powstania obowiązku
      podatkowego w związku ze świadczonymi przez Spółkę usługami, w przypadku gdy
      płatność za usługi następować będzie ze środków zgromadzonych na e-portfelu
      (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
    – prawidłowe – w części dotyczącej stawki podatku dla świadczonych przez Spółkę usług
      przejazdu komunikacją miejską (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
    – nieprawidłowe – w części dotyczącej zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji
      przy zastosowaniu kasy rejestrującej świadczonych przez Spółkę usług przejazdu
      komunikacją miejską (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
    – prawidłowe - w części dotyczącej zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy
      zastosowaniu kasy rejestrującej planowanego świadczenia przez Spółkę usług
      parkingowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
    Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej
    Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna
    wydana przez Dyrektora KIS jest nieprawidłowa.
    W tym miejscu, zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej zasadnym jest
    zauważenie, że, że niniejsza zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy opisu stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego i następnie uzupełnionego przez
    Wnioskodawcę.
    Poniższe stanowisko Szefa KAS zostało zatem przedstawione w oparciu o przepisy ustawy
    o VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym
    stanie faktycznym oraz w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji
    indywidualnej.
    W związku z powyższym, zauważyć należy, że dla określenia stawki podatku VAT oraz
    obowiązku ewidencjonowania obrotu uzyskanego z tytułu wykonywanych czynności przy
    użyciu kasy rejestrującej, istotne jest prawidłowe sklasyfikowanie tych czynności według
            [5]symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową zmianę interpretacji
    indywidualnej Szef KAS oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na
    podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji wykonywanych czynności.
    Szef KAS nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do
    określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące
    zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie
    mieszczą się w ramach określonych w art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z
    którym:
      Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację
      indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności
      orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii
      Europejskiej;
    Ponadto, zgodnie z art. 14e § 2 Ordynacji podatkowej:
      Zmiana interpretacji indywidualnej następuje w odniesieniu do opisanego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, na podstawie którego wydana została
      zmieniona interpretacja.
    Tak więc, niniejszą zmianę interpretacji indywidualnej wydano w oparciu o grupowania
    PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę w opisie sprawy.

    Podkreślić jednak należy, że na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy
    o VAT, podatnik może wystąpić do Dyrektora KIS o wydanie Wiążącej Informacji
    Stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania
    podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia
    towarów albo świadczenia usług. Zatem, kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT
    dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona
    wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy
    o VAT.
    W pierwszej kolejności, intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie
    kiedy powstanie obowiązek podatkowy w związku ze świadczonymi na rzecz
    konsumentów usługami, w przypadku gdy płatność za usługi będzie następować ze
    środków zgromadzonych na e-portfelu? (w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia
    przyszłego) – pytanie nr 1.
                                  [6]Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określają przepisy ustawy z dnia
                              [7]11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; (...).
    Jak wskazuje art. 5a ww. ustawy:
      Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5,
      wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce
      publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub
      usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują
      symbole statystyczne.
    Stosownie do art. 2 pkt ustawy o VAT:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postacie energii;
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 2a ww. ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi.
    Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym
    imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a
    następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną
    osobę nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane, niż jako świadczenie
    usługi w tym samym zakresie.
    Zgodnie z wyżej wskazanymi regulacjami, usługą jest tylko takie świadczenie, w
    przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący
    korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega

    opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy
    zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego
    beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a
    świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na
    tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
    A zatem przez świadczenie rozumieć należy, każde działanie czy zaniechanie, każde
    zachowanie związane z działaniem jak i zaniechaniem. Przy ocenie charakteru
    świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde
    świadczenie. Jeśli zatem mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o VAT
    stanowi ono albo usługę albo dostawę. Inną kwestią jest faktyczne opodatkowanie tego
    świadczenia, co jest uzależnione od wielu czynników m.in. od odpłatności czy zrównania z
    nią, itp. Istotne zatem dla potrzeb objęcia obowiązkiem podatkowym w podatku VAT jest
    wykazanie, że mamy do czynienia ze świadczeniem usługi.
    W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał m.in., że poprzez wersję serwisu udostępnioną
    przez Spółkę do korzystania na urządzeniach mobilnych, poza usługą planowania w kraju
    podróży komunikacją miejską, użytkownik ma możliwość dokonania zakupu w niektórych
    miastach biletu jednorazowego, czasowego lub krótkookresowego, według taryfy
    normalnej lub ulgowej, a zatem po różnych cenach, na przejazd komunikacją miejską. W
    celu zakupu powyższego biletu konsumenci są zobowiązani do dokonania rejestracji w
    aplikacji poprzez stworzenie konta, a także do zdefiniowania (wskazania) metod
    płatności. Bilet, po jego zakupie, jest udostępniany konsumentom w wersji elektronicznej
    poprzez aplikację. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są wykonane po uiszczeniu
    przez konsumenta opłaty za bilet wraz z udostępnieniem biletu w aplikacji. W przyszłości
    Spółka planuje również wprowadzenie możliwości zakupu poprzez aplikację biletów
    kolejowych, a także biletów parkingowych za postój w strefach płatnego parkowania w
    wybranych miastach. Rozszerzony zostanie wówczas zakres świadczonych usług. Obecnie
    konsumenci przy realizacji zakupu biletu mogą korzystać z trzech sposobów płatności za
    bilety, tj. przy użyciu: karty płatniczej, usługi (...) lub usługi (...). Jednocześnie,
    Wnioskodawca planuje wprowadzenie alternatywnego od powyższych sposobu płatności
    poprzez wykorzystanie wirtualnego e-portfela konsumenta, który będzie stanowić
    wirtualne konto konsumenta, które będzie tworzone i obsługiwane przez Spółkę.
    Konsument zainteresowany wykorzystywaniem aplikacji w celu zakupu biletów tą
    metodą w pierwszej kolejności będzie zobowiązany do zasilenia e-portfela środkami
    pieniężnymi, przy udziale operatora płatności (...) lub (...) z wykorzystaniem karty
    płatniczej albo z wykorzystaniem usługi (...) lub usługi (...). Zgodnie z założeniami Spółki,
    zasilenie e-portfela będzie możliwe na dwa sposoby, tj.: poprzez zasilenie konta
    przelewem środków w celu zakupu biletów w przyszłości (konsumenci w momencie
    dokonania przelewu nie będą dokonywali wyboru biletów), ale również przy okazji
    zakupu biletu poprzez przelanie większej ilości środków niż cena nominalna biletu, które
    zasilając e-portfel, będą mogły być wykorzystane przy okazji zakupu kolejnych biletów.
    Środki pieniężne, którymi konsument zasili swój e-portfel trafią do systemu operatora
    płatności, następnie kolejnego dnia roboczego zostaną przekazane na konto
    Wnioskodawcy. Każdy konsument będzie miał możliwość sprawdzenia na koncie
    konsumenta ilości zapisanych na jego portfelu środków pieniężnych, a także historię
    dokonanych zakupów. Możliwość wykorzystywania zgromadzonych przez konsumenta
    środków w e-portfelu nie będzie ograniczona czasowo, tj. nie będzie możliwa sytuacja, że
    środki zgromadzone w e-portfelu po upływie określonego czasu przepadną (nie będą
    mogły być wykorzystane przez konsumenta). Konsument, w przypadku niewykorzystania
    w całości środków wpłaconych do e-portfela, będzie miał możliwość ich odzyskania,
    poprzez ich zwrotny przelew zrealizowany przez Wnioskodawcę.
    W uzupełnieniu do wniosku, wyjaśniono, że pytanie nr 1 - ustalenie momentu powstania
    obowiązku podatkowego - dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (sprzedaż

    biletów komunikacji miejskiej oraz biletów parkingowych). Ponadto, w uzupełnieniu
    Wnioskodawca wyjaśnił, że sformułowanie „bilety parkingowe” odnosi się tylko do
    biletów parkingowych za postój w strefach płatnego parkowania w miastach.
    Odnośnie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku ze
    świadczeniem usług sprzedaży biletów komunikacji miejskiej, w przypadku gdy płatność
    za usługi następować będzie ze środków zgromadzonych na e-portfelu, wskazać należy
    co następuje.
    Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w 19a ust. 1 ustawy o VAT:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania
      usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
    W myśl art. 19a ust. 8 ww. ustawy:
      Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub
      część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany
      lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego
      lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej
      otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
    Z konstrukcji podatku VAT wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające
    opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w
    momencie powstania obowiązku podatkowego. Przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę
    ogólną, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy
    towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu
    za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i
    powinien być rozliczony za ten okres.
    Jednakże, w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część
    zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do
    otrzymanej kwoty – z zastrzeżeniem czynności co do których obowiązek podatkowy
    powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
    Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o VAT definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie
    z definicją wskazaną w „Małym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN,
    Warszawa 1994), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet
    tej należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub
    przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem
    usługi. Natomiast przedpłata to część ceny towaru (lub usługi), wpłacona w celu
    uzyskania gwarancji jego zakupu (lub wykonania usługi) w określonym terminie.
    Dla rozpoznania przedmiotowej sprawy konieczne jest skonfrontowanie przepisów
                                                [8]polskiej ustawy z regulacją prawa wspólnotowego, tj. art. 62-66 Dyrektywy VAT,
    obowiązującej od 1 stycznia 2007 r., w której powielono rozwiązania przyjęte w
                                [9]analizowanym zakresie w art. 10 VI Dyrektywy VAT.
    W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd i Goldsborough
    Developments Ltd. przeciwko Commisioners of Customs & Excise, Trybunał
                      [10]Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI
    Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary
    wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za
    porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać
    towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w
    całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi
    powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem
    dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie
    otrzymania płatności i od jej wysokości.

    W powyższym wyroku Trybunał podkreślił, że „(...) w przypadku dokonania płatności
    zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub
    świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej
    sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego,
    tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w
    szczególności, (...) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być
    szczegółowo określone”.
                                    [11]Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r.
    sygn. akt I FSK 932/08, który stwierdził, że „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na
    poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe
    świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi,
    tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w
    momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.
    Na gruncie powołanych orzeczeń zasadnym jest wniosek, że aby zapłatę na poczet
    przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące
    przesłanki:
    • zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie
      powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny
      być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
    • konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla
      określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić
      miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
    • w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w
      przyszłości.
    Istotne zatem dla uznania wpłaty jako zaliczki, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o
    VAT, jest ustalenie, czy wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia
    podatkowego, tzn. przyszłego świadczenia usług, są jednoznacznie i niezmiennie
    określone pod względem podmiotowym i przedmiotowym.
    Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do usługi sprzedaży biletów komunikacji
    miejskiej stwierdzić należy, że opodatkowanie wpłat zgromadzonych w e-portfelu może
    nastąpić jedynie w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie w stanie powiązać
    (przyporządkować) dokonaną wpłatę z konkretną usługą. Warunku tego nie spełnia
    kwota wpłacona przez konsumenta w momencie, gdy nie została jednoznacznie
    określona usługa, której wpłata ma dotyczyć.
    W przedmiotowej sprawie, środki pieniężne zgromadzone w e-portfelu będą mogły
    zostać wykorzystane przez konsumenta na zakup dowolnego biletu komunikacji miejskiej
    przewidzianego przez aplikację w celu skorzystania z usług transportowych. Konsumenci
    w momencie realizowania płatności nie będą podejmowali decyzji na zakup jakiego
    konkretnie rodzaju biletu wpłacane przez nich środki maja zostać wykorzystane, tj. w
    szczególności jaki rodzaj biletu na przejazd komunikacją miejską chcą nabyć (bilet
    jednorazowy, czasowy, krótkookresowy, według taryfy normalnej czy ulgowej) co ma
    bezpośrednie przełożenie na ustalenie ceny za bilet oraz zrealizowania przejazdu z jego
    użyciem. W przyszłości, w związku z planowanym rozszerzeniem zakresu usług
    świadczonych przez Spółkę, środki zgromadzone na e-portfelu będą mogły zostać
    wykorzystane zarówno na zakup biletu na przejazd komunikacją miejską, ale również
    biletu kolejowego lub biletu parkingowego za postój w strefie płatnego parkowania.
    Ponadto, Spółka przewiduje możliwość odzyskania środków wpłaconych na wirtualne
    konto konsumenta, w przypadku gdy nie zostaną one w całości wykorzystane na zakup
    biletów umożliwiających skorzystanie z usług transportowych. Konsumenci nie będą w
    momencie wpłaty środków definiować świadczenia, na poczet którego mają one zostać

    przeznaczone, a usługi, które mają zostać z nich sfinansowane nie będą na moment
    wpłaty szczegółowo określone i skonkretyzowane.
    Tym samym, ww. wpłaty środków pieniężnych na poczet świadczonych przez
    Wnioskodawcę usług transportowych – sprzedaż biletów komunikacji miejskiej – nie
    spełniają definicji zaliczki, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.
    Wobec powyższego, obowiązek podatkowy w związku ze świadczonymi przez
    Wnioskodawcę usługami sprzedaży biletów komunikacji miejskiej, w przypadku gdy
    płatność następować będzie ze środków zgromadzonych na e-portfelu, powstanie w
    momencie zapłaty za bilet i wydania tego biletu – na zasadach ogólnych wynikających z
    art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.
    Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1
    – w odniesieniu do części tego pytania dotyczącej świadczenia usług sprzedaży biletów
    komunikacji miejskiej – należy uznać za prawidłowe.
    Odnośnie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z
    planowanym świadczeniem usług sprzedaży biletów parkingowych za postój w strefach
    płatnego parkowania w miastach, w przypadku gdy płatność za usługi następować będzie
    ze środków zgromadzonych na e-portfelu, zauważyć należy, że poza ogólną zasadą
    dotyczącą obowiązku podatkowego wskazaną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT,
    ustawodawca w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla
    niektórych usług.
    I tak, na mocy art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia
      usług:
        – telekomunikacyjnych,
        – wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
        – najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
        – ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
        – stałej obsługi prawnej i biurowej,
        – dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego
      – z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.
    Odnosząc się do planowanego przez Spółkę wprowadzenia sprzedaży przez aplikację
    biletów parkingowych, zauważyć należy, że sprzedaż biletów parkingowych będzie
    związana z zamiarem skorzystania przez konsumenta z postoju w strefach płatnego
    parkowania, a więc skorzystania z usługi parkingowej oferowanej przez miasto.
    Zauważyć trzeba, że charakter tego rodzaju usługi, tj. postoju w strefach płatnego
    parkowania – a w istocie udostępnieniu przez zarządzającego strefą płatnego parkowania
    miejsca parkingowego konsumentowi - pozostaje zbieżny z charakterem usług najmu czy
    usług o podobnym do najmu charakterze. Nie ma przy tym znaczenia czas tego
    parkowania.
    Dyrektywa VAT wprost posługuje się pojęciem „wynajmu miejsc parkingowych dla
    pojazdów”.
    W art. 135 ust. 2 lit. b Dyrektywy VAT, w Rozdziale 3 „Zwolnienia dotyczące innych
    czynności”
    wskazano:
      Zwolnienie przewidziane w ust. 1 lit. l) nie obejmuje:
      (...) b) wynajmu miejsc parkingowych dla pojazdów;

    Powyższe potwierdza zatem, że analizowaną czynność - udostępnianie miejsc
    parkingowych – należy traktować jako usługę najmu czy usługę o podobnym charakterze.
    Zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT:
      W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury
      lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu
      terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie
      określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.
    W świetle art. 19a ust. 8 ustawy o VAT:
      Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub
      część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany
      lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego
      lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej
      otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
    Jak wynika z powołanych wyżej przepisów dla dostaw towarów i usług wymienionych w
    art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje w momencie
    wystawienia faktury z tytułu tych świadczeń. Natomiast, stosownie do art. 19a ust. 7
    ustawy, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek
    podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art.
    106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu
    terminu płatności.
    Zgodnie natomiast z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT:
      Fakturę wystawia się nie później niż:
      (...)
      4) z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.
    W świetle powołanych powyżej regulacji dotyczących obowiązku podatkowego w podatku
    VAT, obowiązek ten w przypadku świadczenia usług sprzedaży biletów parkingowych
    uprawniających do postoju w strefach płatnego parkowania (skorzystania z usługi
    parkingowej), będzie powstawał na zasadach określonych dla usług najmu lub usług o
    podobnym charakterze.
    Zasadniczo obowiązek podatkowy dla czynności sprzedaży biletów parkingowych za
    postój w strefach płatnego parkowania w miastach, powinien powstawać w dacie
    wystawienia faktury – co wskazano powyżej.
    Przy czym, jeżeli świadczenie będzie miało miejsce na rzecz podmiotów niebędących
    podatnikami podatku VAT, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym
    charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu ww. czynności będzie powstawał z chwilą:
    • upływu terminu płatności, lub
    • wystawienia faktury – jeżeli podatnik zdecyduje się na wystawienie faktury takiemu
      podmiotowi (pomimo braku takiego obowiązku na gruncie przepisów o podatku VAT)
      i faktura ta zostanie wystawiona przed upływem terminu płatności. Wystawienie
      faktury po terminie płatności nie powoduje „ponownego” powstania obowiązku
      podatkowego.
    Upływ terminu płatności powinien zostać przy tym określony zgodnie z przyjętymi przez
    podatnika zasadami dostępnymi dla nabywcy.
    Podsumowując, w przypadku usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym
    charakterze obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z dyspozycją art. 19a ust. 5 pkt 4
    ustawy o VAT, tj. w dacie wystawienia faktury.
    Natomiast zgodnie z treścią art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa
    w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem,

    obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury
    określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu - z
    chwilą upływu terminu płatności.
    Wobec powyższego, obowiązek podatkowy w związku z planowanym świadczeniem przez
    Wnioskodawcę usług sprzedaży biletów parkingowych za postój w strefach płatnego
    parkowania w miastach, w przypadku gdy płatność następować będzie ze środków
    zgromadzonych na e-portfelu, powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie
    w zw. z art. 19a ust. 7 ustawy o VAT.
    Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1
    – w odniesieniu do części tego pytania dotyczącej planowanego świadczenia usług
    sprzedaży biletów parkingowych za postój w strefach płatnego parkowania – należy
    uznać za nieprawidłowe.
    Kolejno, intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy świadczone
    usługi (z wyłączeniem sprzedaży biletów parkingowych) podlegają opodatkowaniu
    podatkiem VAT według stawki obniżonej? (w zakresie stanu faktycznego) – pytanie nr 2.
    W uzupełnieniu do wniosku, wyjaśniono, że pytanie nr 2 dotyczy tylko stanu faktycznego
    (sprzedaż biletów komunikacji miejskiej).
    Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT:
      Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art.
      120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art.
      146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110,
      wynosi 23%.
    Jednocześnie, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla
      którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009
      r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art.
      112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w
      art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
    Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej,
    ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub
    zwolnienie od podatku.
    I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT:
      Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku
      wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.
    Z kolei w myśl art. 146a pkt 2 ww. ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art.
      146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule
      załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    Przy czym, jak wskazano w art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla
      którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009
      r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art.
      112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w
      art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

    W załączniku nr 3 do ustawy o VAT stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%” pod pozycjami 155 i 157 wskazano:
    • poz. 155 – Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski – PKWiU 49.31;
    • poz. 157 – Pozostały transport lądowy pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany –
      PKWiU 49.39.
    W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że organizator transportu świadczy usługi
    transportu publicznego, określone według PKWiU wprowadzonej Rozporządzeniem Rady
    Ministrów z dnia 29 października 2008 r. według grupowania: 49.31.2 „Pozostały
    transport lądowy pasażerski miejski i podmiejski” oraz 49.39.1 „Transport lądowy
    pasażerski, rozkładowy: międzymiastowy i specjalizowany” i tylko w zakresie tej
    działalności współpracuje z Wnioskodawcą. Spółka działa zatem tylko i wyłącznie w
    zakresie ww. usług, dając tym samym konsumentom możliwość skorzystania z usług
    transportu wskazanych w grupowaniu 49.31.2 oraz 49.39.1 według PKWiU 2008.
    Zatem, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić
    należy, że w sytuacji gdy usługi świadczone przez Spółkę (sprzedaż biletów komunikacji
    miejskiej) na rzecz konsumentów, nabywane uprzednio przez Wnioskodawcę od
    organizatora transportu, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 49.31 lub 49.39, to
    świadczenie ww. usług przez Spółkę jest opodatkowane podatkiem VAT wg stawki w
    wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT oraz poz. 155 lub 157 załącznika nr 3
    do ww. ustawy.
    Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2
    należy uznać za prawidłowe.
    Jak już jednak wskazano na wstępie uzasadnienia niniejszej zmiany interpretacji
    indywidualnej, na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy o VAT,
    podatnik może wystąpić do Dyrektora KIS o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej
    (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem
    dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo
    świadczenia usług.
    Zatem, kwestia ustalenia wysokości stawki podatku VAT dla dostawy towarów lub
    świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach
    wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.
    W dalszej kolejności, intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy
    Spółka z tytułu opisanych we wniosku usług świadczonych na rzecz konsumentów jest
    zobowiązana do prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej? (w zakresie
    stanu faktycznego) – pytanie nr 3.
    W uzupełnieniu do wniosku, wyjaśniono, że pytanie nr 3 dotyczy stanu faktycznego
    (sprzedaż biletów komunikacji miejskiej) i przyszłego (sprzedaż biletów kolejowych). W
    kolejnym uzupełnieniu wniosku wskazano natomiast, że pytanie nr 3 dotyczy wyłącznie
    stanu faktycznego (sprzedaż biletów komunikacji miejskiej).
    Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących
    wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym:
      Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących
      działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić
      ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.
    Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia
    ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników,
    którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych
    nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z

    podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za
    pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika
    świadczeń.
    Stosownie do art. 111 ust. 1a ustawy o VAT:
      Do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty
      podatku należnego.
    W myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów
      oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;
    Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ww. ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze
      rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre
      czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze
      zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu
      państwa (...).
    Zatem stosownie do powyższego, kwestie dotyczące między innymi zwolnień z
    obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących oraz terminów
    rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydanych
    rozporządzeń w tym zakresie.
    Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas
    rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów
    rozpoczęcia prowadzania tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w stanie
    prawnym do 31 grudnia 2018 r. regulowały przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i
    Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia
                              [12]ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.
    Regulacje zawarte w ww. rozporządzeniu przewidywały zwolnienie z obowiązku
    prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość
    obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz
    zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).
    Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2017 r.:
      Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej
      jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. podatników, u których obrót zrealizowany na
      rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników
      ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w
      przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę
      towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności
      gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w
      proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym,
      kwoty 20 000 zł.
    W myśl § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2017 r.:
      Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej
      jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. podatników rozpoczynających po dniu 31
      grudnia 2017 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych
      nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli
      przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do
      okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.
    Z kolei stosownie do zapisu § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2017 r.:

      Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej
      jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r., czynności wymienione w załączniku do
      rozporządzenia. W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do
      rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami
      określonymi w tym załączniku.
    I tak, w załączniku do rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2017 r., stanowiącym wykaz
    czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano:
    • w poz. 15 – pozostały transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski – dotyczy
      wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich, innych niż kolejowe, za
      które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek
      komunalny (PKWiU ex 49.31.2);
    • w poz. 16 – transport lądowy pasażerskich, rozkładowy: międzymiastowy i
      specjalizowany – dotyczy wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich,
      innych niż kolejowe, za które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st.
      Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 49.39.1);
    • w poz. 39 - świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności
      gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości
      zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy
      oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na
      rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest
      członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika,
      jakiej konkretnie czynności dotyczyła.
    W myśl § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia z dnia 20 grudnia 2017 r.:
      Zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w
      przypadku świadczenia usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji,
      z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia.
    Rozporządzenie z dnia 20 grudnia 2017 r. utraciło moc 31 grudnia 2018 r.
    Od 1 stycznia 2019 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28
    grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy
                      [13]zastosowaniu kas rejestrujących.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:
      Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej
      jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników, u których obrót zrealizowany na
      rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników
      ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w
      przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę
      towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności
      gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w
      proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym,
      kwoty 20 000 zł.
    W myśl § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia:
      Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej
      jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników rozpoczynających po dniu 31
      grudnia 2018 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych
      nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli
      przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do
      okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.
    Natomiast w myśl § 2 ust. 1 i 2 rozporządzenia:

      Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej
      jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do
      rozporządzenia. W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do
      rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami
      określonymi w tym załączniku.
    I tak, w załączniku do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z
    obowiązku ewidencjonowania, wskazano:
    • w poz. 15 – pozostały transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski – dotyczy
      wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich, innych niż kolejowe, za
      które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek
      komunalny (PKWiU ex 49.31.2);
    • w poz. 16 – transport lądowy pasażerskich, rozkładowy: międzymiastowy i
      specjalizowany – dotyczy wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich,
      innych niż kolejowe, za które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st.
      Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 49.39.1);
    • w poz. 37 – świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności
      gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości
      zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy
      oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na
      rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest
      członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika,
      jakiej konkretnie czynności dotyczyła.
    Niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów czy też świadczonych czynności
    ustawodawca wykluczył jednak z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania
    sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 rozporządzenia.
    Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas
    rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego
    obowiązku na podstawie § 2 i § 3 rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4
    rozporządzenia dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności
    gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.
    Na podstawie § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia:
      Zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w
      przypadku świadczenia usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji,
      z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia.
    Z powyższego przepisu wynika, że wyłącznie usługi przewozu wymienione w poz. 15 i 16
    załącznika do rozporządzenia zwolnione są z obowiązku ewidencjonowania, tym samym
    wszystkie pozostałe usługi przewozów pasażerskich w komunikacji samochodowej,
    świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz
    rolników ryczałtowych objęte są obowiązkiem ewidencjonowania za pomocą kas
    rejestrujących.
    Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, że symbolem PKWiU świadczonych przez niego
    usług przejazdu komunikacją miejską, zgodnie z PKWiU z 2008 r. wprowadzoną
    rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej
    Klasyfikacji Wyrobów i Usług jest 49.39.1 „Transport lądowy pasażerski, rozkładowy:
    międzymiastowy i specjalizowany” oraz 49.31.2 „Pozostały transport lądowy pasażerski
    miejski i podmiejski”. Co do zasady, Spółka świadczy usługi przewozów miejskich
    rozkładowych pasażerskich, inne niż kolejowe, za które są pobierane ceny ustalone przez
    gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek komunalny. Przy czym Wnioskodawca
    wskazuje, iż w niektórych miastach w określonych przypadkach możliwe jest skorzystanie
    z przejazdu koleją, kolejką podmiejską lub metrem na podstawie biletu komunikacji
    miejskiej.

    Jak już wskazano, § 4 rozporządzenia zawiera katalog czynności, do których nie mają
    zastosowania zwolnienia przedmiotowe, podmiotowe oraz podmiotowo-przedmiotowe.
    W § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia wskazano usługi przewozów pasażerskich w
    samochodowej komunikacji, z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16
    załącznika do rozporządzenia. Oznacza to, że podatnik dokonujący czynności
    wymienionych w ww. przepisie, z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16
    załącznika do tego rozporządzenia, nie ma prawa do korzystania ze zwolnienia z
    ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej.
    Z ww. przepisu wynika zatem, iż bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy
    zastosowaniu kas rejestrujących podlegają wyłącznie usługi przewozów pasażerskich w
    samochodowej komunikacji, z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16
    załącznika do rozporządzenia.
    Zauważyć należy, że przepis § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia nie dotyczy transportu
    kolejowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego.
    Podkreślić należy, że Wnioskodawca świadczone przez siebie usługi przejazdu
    komunikacją miejską zakwalifikował do PKWiU 49.39.1 oraz 49.31.2. Ponadto wskazał, że
    co do zasady, Spółka świadczy usługi przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich,
    inne niż kolejowe, za które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st.
    Warszawy) lub związek komunalny. W niektórych miastach w określonych przypadkach
    możliwe jest skorzystanie z przejazdu koleją, kolejką podmiejską lub metrem na
    podstawie biletu komunikacji miejskiej. Zapłata za usługi przejazdu komunikacją miejską
    dokonywana jest w całości za pośrednictwem banku na rachunek bankowy Spółki, w
    wyniku korzystania z pośrednictwa operatora płatniczego (...). Z posiadanych przez
    Spółkę ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej
    konkretnie czynności powyższa płatność dotyczyła. Dokonanie płatności za pomocą
    jednego z ww. sposobów oznacza, że zapłata za bilety na przejazd komunikacją miejską
    dokonywana będzie za pośrednictwem banku, przy czym płatność docelowo wpływać
    będzie zawsze na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Ponadto, z uwagi na sposób
    konstrukcji aplikacji, dokonanie płatności za pomocą ww. sposobów będzie powiązane z
    konkretną transakcją (biletem na przejazd komunikacją miejską) i możliwe będzie
    określenie konkretnej kwoty płatności za bilet, daty zakupu czy danych konsumenta,
    który nabył ten bilet.
    Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa
    wskazać należy, że Spółka świadcząc usługi sprzedaży biletów uprawniających do
    przejazdu komunikacją miejską, w tym przejazdu koleją, koleją podmiejską lub metrem
    ma prawo korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy
    rejestrującej sprzedaży ww. usług. Bowiem ww. usługi nie wpisują się w regulacje § 4 ust.
    1 pkt 2 lit. a rozporządzenia, zgodnie z którym bezwzględnemu obowiązkowi
    ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących podlegają wyłącznie usługi
    przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyłączeniem przewozów
    wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia.
    Powtórzyć w tym miejscu jeszcze raz należy, że w załączniku do rozporządzenia
    stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano:
    • w poz. 15 – pozostały transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski – dotyczy
      wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich, innych niż kolejowe, za
      które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st. Warszawy) lub związek
      komunalny (PKWiU ex 49.31.2), natomiast
    • w poz. 16 – transport lądowy pasażerskich, rozkładowy: międzymiastowy i
      specjalizowany – dotyczy wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych pasażerskich,
      innych niż kolejowe, za które są pobierane ceny ustalone przez gminę (Radę m.st.
      Warszawy) lub związek komunalny (PKWiU ex 49.39.1).

    Tym samym, ponieważ sprzedawane bilety na przejazdy komunikacją miejską uprawniają
    również do skorzystania z przejazdu koleją, koleją podmiejską lub metrem to usługi
    świadczone na ich podstawie nie mogą korzystać ze zwolnienia z obowiązku
    ewidencjonowania na kasie rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 15 i 16
    załącznika do rozporządzenia, ze względu na ww. wyłączenie odnoszące się do
    przewozów koleją.
    Ze względu natomiast na fakt, że zapłata za ww. bilety wpływać będzie na rachunek
    bankowy Wnioskodawcy, a sposób konstrukcji aplikacji, za pośrednictwem której
    nabywany jest bilet pozwala na określenie konkretnej kwoty płatności za bilet, daty
    dokonania zakupu czy wskazania danych konsumenta który nabył bilet, należy przyjąć, że
    usługi te mogą korzystać ze zwolnienia w oparciu o zapis § 2 ust. 1 w zw. z poz. 39
    załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. (w
    stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. poz. 37 załącznika do
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r.). Bowiem, zapłata za usługi
    wpływać będzie na rachunek bankowy podatnika, a z ewidencji i dowodów
    dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynikać będzie, jakiej konkretnie czynności
    dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana.
    W stanowisku własnym dotyczącym pytania nr 3 Wnioskodawca zawarł inne uzasadnienie
    prawne. Zatem, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we
    wniosku nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.
    Podkreślić w tym miejscu należy, że rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia
    2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas
    rejestrujących zostało uchylone z dniem 31 grudnia 2021 r.
    Kolejno, intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy Spółka z tytułu
    planowanego świadczenia usług w postaci sprzedaży na rzecz konsumentów biletów
    parkingowych będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy
    rejestrującej? (w zakresie zdarzenia przyszłego) – pytanie nr 4.
    W uzupełnieniu do wniosku, wyjaśniono, że pytanie nr 4 dotyczy tylko zdarzenia
    przyszłego (sprzedaż biletów parkingowych).
    Jak już Szef KAS wskazał w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania nr 3, w
    załączniku do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku
    ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, w poz. 37 wymieniono usługi na
    rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników
    ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność
    za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej
    (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w
    spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i
    dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności
    dotyczyła.
    Aby zatem podatnik miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku
    ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1
    rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie
    zostać spełnione następujące warunki:
    • zapłata za usługę musi być dokonana w całości za pośrednictwem poczty, banku lub
      spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej na rachunek bankowy podatnika lub
      na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest
      członkiem;
    • z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę musi jednoznacznie wynikać, jakiej
      konkretnie czynności zapłata dotyczyła oraz

    • przedmiotem świadczenia nie są usługi wymienione w § 4 rozporządzenia, chyba że
      zachodzą przesłanki z § 4 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień z
      obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków oznacza brak możliwości zastosowania
    zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.
    Z opisu sprawy wynika, że w przyszłości Spółka planuje wprowadzenie możliwości zakupu
    poprzez aplikację m.in. biletów parkingowych za postój w strefach płatnego parkowania
    w wybranych miastach. Obecnie konsumenci przy realizacji zakupu biletu mogą korzystać
    z trzech sposobów płatności za bilety, tj. przy użyciu: karty płatniczej, usługi (...) lub usługi
    (...). Wnioskodawca planuje wprowadzenie alternatywnego od powyższych sposobu
    płatności poprzez wykorzystanie wirtualnego e-portfela konsumenta. Spółka będzie
    miała możliwość zidentyfikowania poszczególnych transakcji, tj. nabycia poszczególnych
    biletów parkingowych dokonywanych przez konsumentów. Jak zostało bowiem
    wskazane, każdy z konsumentów chcąc dokonać zakupu biletu (w tym również w
    przyszłości biletu parkingowego) jest zobowiązany do stworzenia konta konsumenta, co
    wymaga podania niezbędnych danych identyfikacyjnych. Na koncie konsumenta w
    przypadku nabycia biletów parkingowych odnotowywana będzie zatem dokonana przez
    niego transakcja zakupu (które to bilety parkingowe zostaną następnie udostępnione w
    wersji elektronicznej w aplikacji), a ponadto możliwe będzie sprawdzenie historii
    transakcji dokonanych zakupów oraz sprawdzenie ilości zapisanych w e-portfelu każdego
    z konsumentów środków pieniężnych. Każda zakupiona usługa i transakcja będzie zatem
    rejestrowana i przypisana do konkretnego konta konsumenta w aplikacji. Wnioskodawca
    będzie zatem miał możliwość uzyskać informacje pozwalające mu na powiązanie
    poszczególnych płatności ze świadczonymi przez Spółkę usługami parkingowymi.
    Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy wskazać należy, że w związku z
    planowanym przez Wnioskodawcę świadczeniem usług parkingowych zostaną spełnione
    łącznie wszystkie warunki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na
    kasie rejestrującej sprzedaży przez Wnioskodawcę usług na rzecz osób fizycznych
    nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych, na podstawie § 2
    ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z
    dnia 28 grudnia 2018 r.
    W analizowanej sytuacji, zapłata za usługi parkingowe o których mowa we wniosku
    dokonywana będzie w całości za pośrednictwem banku, na rachunek bankowy
    Wnioskodawcy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie
    wynikać będzie jakiej konkretnie czynności dotyczyła.
    Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo korzystać ze zwolnienia z obowiązku
    ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług parkingowych na rzecz
    osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych w
    oparciu o zapis § 2 ust. 1 w zw. z poz. 37 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów
    z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy
    zastosowaniu kas rejestrujących, w sytuacji gdy zapłata za te usługi wpływać będzie na
    rachunek bankowy podatnika, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę
    jednoznacznie wynikać będzie, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz
    została dokonana.
    Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4
    należy uznać za prawidłowe.
    Przy czym, ponownie w tym miejscu podkreślić należy, że rozporządzenia Ministra
    Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia
    ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących zostało uchylone z dniem 31 grudnia
    2021 r.
    W konsekwencji Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonuje z urzędu zmiany
    pisemnej interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL2-

    2.4012.675.2018.2.AP wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż
    stwierdza jej nieprawidłowość.
    Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji
    indywidualnych, należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych
    sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny
    /zdarzenie przyszłe przedstawione przez danego podatnika, zatem nie mogą przesądzać
    o niniejszym rozstrzygnięciu. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, więc
    zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt
    innej sprawy. Każda bowiem sprawa rozpatrywana jest indywidualnie.
    Z kolei, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku
    wyroków Sądu, należy wskazać, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w
    indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich
    się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki Sądu nie mają wpływu na podjęte w
    niniejszej sprawie rozstrzygnięcie.
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Zmieniona interpretacja dotyczy:
    – stanu faktycznego, który został przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji
      indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w
      przedstawionym stanie faktycznym, oraz
    – zdarzenia przyszłego, które przedstawione zostało we wniosku o wydanie interpretacji
      indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania zmienionej
      interpretacji indywidualnej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    • Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji
      podatkowej:
        może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej
        nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału
        Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie
    nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji
    Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.
    • Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
        składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
        wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
        przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem
        faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    • Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
      przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
      Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
      rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
      będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez
      Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
      któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź
      straci swą aktualność.
    • Szef Krajowej Administracji Skarbowej wskazuje, że niniejsza interpretacja została
      wydana na podstawie przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku stanów
      faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku

      postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej
      zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie
      skutków prawnych.
    • Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:
        zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej
        przed
        jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi
        podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego
        uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak
        również w przypadku nieuwzględnienia
        jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
    Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną)
    interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n
    Ordynacji podatkowej.
    • Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak
      odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę,
      oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku
      zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze
      zdarzeniem, któremu odpowiada zdarzenie przyszłe będące przedmiotem
      interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z
      obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego
      przedmiotem interpretacji.
    • Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca
      może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za
      okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego
      po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono
      Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie
      albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego
      uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por.
      art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).
    • Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do
      interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez
      Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w
      trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie
      uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.
    • Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:
        przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
        będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
        będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę
      do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień
      podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).
    • Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23
      października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

      ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa
                      [14]oraz niektórych innych ustaw wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej
    Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art.
    3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o
                              [15]postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
    Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego
    działanie jest przedmiotem skargi):
    • w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12,
      00#916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)
      lub
    • w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres
      elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem
      zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej
      Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a,
      art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu
      elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej
      wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5
      ww. ustawy).
    Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).
    [1] Dalej: Dyrektor KIS
    [2] Dalej: Szef KAS
    [3] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z
    2025 r. poz. 111), dalej: „Ordynacja podatkowa”.
    [4] Dalej: podatek VAT
    [5] Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług
    [6] Dalej: „podatek VAT”
    [7] t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 - w brzmieniu obowiązującym w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym
    stanie faktycznym; w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji indywidualnej; dalej: „ustawa o
    VAT”
    [8] Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1)
    [9] tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w
    odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa
    wymiaru podatku (77/388/EWG)
    [10] Dalej: TSUE, Trybunał
    [11] Dalej: NSA

    [12] Dz. U. z 2017 r., poz. 2454, ze zm.; dalej: rozporządzenie z dnia 20 grudnia 2017 r.
    [13] Dz. U. z 2018 r., poz. 2519; dalej: rozporządzenie
    [14] Dz. U. poz. 2193.
    [15] Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.