Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.583.2022.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-11
Teza: Ustalenie kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; opcja-opcja wykupu; przekształcanie-przekształcenie prawa; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; wkład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6c

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu zapłaconej kwoty w celu uzyskania wypisów z rejestru gruntów i budynków oraz opłat i taksy notarialnej jest prawidłowe, natomiast w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu spłaty kredytu udzielonego …. Spółdzielni Mieszkaniowej w części obciążającej zmarłych rodziców Wnioskodawczyni i wartości wkładu mieszkaniowego związanego ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego stwierdzonej na dzień śmierci rodziców Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 czerwca 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 25 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

W dniu 31 października 2020 r. zmarli małżonkowie K. i A. B..

Spadek po K. B., zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia, nabyły po 1 części S. B. i A. B. (Wnioskodawczyni). Spadek po A. B., zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia, nabyły po 1 części S.B. i Wnioskodawczyni. Zmarli byli członkami ….Spółdzielni Mieszkaniowej i do praw zmarłych K.i A. B. należał wkład mieszkaniowy związany z nabytym przez nich do majątku wspólnego w dniu 2 maja 1990 r. spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego numer .., w budynku wielorodzinnym w …. przy ul. ….. S. B. i Wnioskodawczyni w dniu 28 listopada 2020 r. w formie aktu notarialnego zawarły umowę o częściowy dział spadku, którą umówiły się, że wkład mieszkaniowy związany ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego numer ., w budynku wielorodzinnym w … przy ul. …., nabyła w całości Wnioskodawczyni. ……… Spółdzielnia Mieszkaniowa skreśliła z rejestru członków K. i A. B. i uznała jej członkiem Wnioskodawczynię.

Spółdzielnia Mieszkaniowa i Wnioskodawczyni w dniu 22 grudnia 2020 r. zawarły umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, którą Spółdzielnia oddała A. B. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego numer …, w budynku wielorodzinnym w …. przy ul. …. …….. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Wnioskodawczyni w dniu 31 maja 2021 r. zawarły w formie aktu notarialnego umowę o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer … i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię.

Zdarzenie przyszłe

Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedaży nabytego w dniu 31 maja 2021 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego numer …, w budynku wielorodzinnym w … przy ul. …\`(...)\` Sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej i zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że Jej rodzice zapłacili wkład mieszkaniowy w całości do 30 listopada 2000 r.; wartość wkładu mieszkaniowego według zaświadczenia otrzymanego z … Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 24 listopada 2020 r. wynosiła 266 259 zł 35 gr. W okresie od dnia 31 października 2020 r. do dnia 28 listopada 2020 r., to jest do dnia częściowego działu spadku, nie były ponoszone wydatki na spłatę wkładu mieszkaniowego, wkład mieszkaniowy był w całości wpłacony przez rodziców Wnioskodawczyni, zgodnie z powyższymi informacjami. Mieszkanie położone przy ul. …..Wnioskodawczyni wykupiła od ……. Spółdzielni Mieszkaniowej w dniu 31 maja 2021 r., zawartą w formie aktu notarialnego umową o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer …, w budynku wielorodzinnym w …. przy ul. ….. i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię. ……. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Wnioskodawczyni w dniu 22 grudnia 2020 r. zawarły umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, którym Spółdzielnia oddała Wnioskodawczyni spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego numer …, w budynku wielorodzinnym w …..przy ul. ……\`(...)\` Następnie …. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Wnioskodawczyni w dniu 31 maja 2021 r. zawarły w formie aktu notarialnego umowę o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer …., w budynku wielorodzinnym w ……… przy ul. ………… i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni wskazuje i prostuje opis we wniosku zdarzenia przyszłego: Wnioskodawczyni nigdy nie przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego numer …….., w budynku wielorodzinnym w ………… przy ul. ……….. nr ……\`(...)\` Od dnia 22 grudnia 2020 r. do lokalu przysługiwało Jej spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, a od dnia 31 maja 2021 r. odrębna własność tego lokalu mieszkalnego. W czasie posiadania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni ponosiła wszystkie koszty związane z tym lokalem. Były to koszty (opłaty) na rzecz ……….. Spółdzielni Mieszkaniowej oraz opłaty związane z używaniem lokalu (prąd, gaz). Wnioskodawczyni koszty ponosiła w każdym miesiącu trwania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego.

W celu ustanowienia odrębnej własności tego lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni poniosła koszty w postaci:

1) spłaty kredytu udzielonego ………. Spółdzielni Mieszkaniowej w części obciążającej zmarłych rodziców w kwocie \`(...)\`.. gr,

2) zapłata na rzecz …….. Spółdzielni Mieszkaniowej kwoty \`(...)\`. zł, na koszty wypisów z rejestru gruntów i budynków, niezbędnych do zawarcia aktu notarialnego,

3) opłaty i taksy notarialnej pobranej przez notariusza przy zawarciu w dniu 31 maja 2021 r. w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię w łącznej kwocie \`(...)\`.. zł.

Wnioskodawczyni posiada dokumenty potwierdzające poniesienie wszystkich wskazanych wyżej kosztów.

Pytanie
-------

Czy kosztami uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawczynię nabytego przez Nią w dniu 31 maja 2021 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego numer …….., w budynku wielorodzinnym w ……… przy ul. …………będą:

1) spłata kredytu udzielonego …… Spółdzielni Mieszkaniowej w części obciążającej zmarłych K. i A. B. w kwocie \`(...)\`. gr,

2) zapłata przez Wnioskodawczynię na rzecz …… Spółdzielni Mieszkaniowej kwoty \`(...)\`. zł, w celu uzyskania wypisów z rejestru gruntów i budynków koniecznych do zawarcia w dniu 31 maja 2021 r. w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer ……, w budynku wielorodzinnym w ……. przy ul. ………….. i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię,

3) opłaty i taksa notarialna pobrane przez notariusza przy zawarciu w dniu 31 maja 2021 r. w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer ………, w budynku wielorodzinnym w ………… przy ul. ……….. i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię,

4) wartość wkładu mieszkaniowego stwierdzonego przez ………. Spółdzielnię Mieszkaniową według stanu na dzień śmierci K. i A. B.

31 października 2020 r. w kwocie \`(...)\`.. gr?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Wnioskodawczyni uważa, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez nabytego przez Nią w dniu 31 maja 2021 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego numer …, w budynku wielorodzinnym w ……….. przy ul. ………, będą:

1) spłata kredytu udzielonego …………Spółdzielni Mieszkaniowej w części obciążającej zmarłych K. i A. B. w kwocie \`(...)\`.. gr,

2) zapłata przez Wnioskodawczynię na rzecz …. Spółdzielni Mieszkaniowej kwoty 210 zł w celu uzyskania wypisów z rejestru gruntów i budynków koniecznych do zawarcia w dniu 31 maja 2021 r. w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer …….., w budynku wielorodzinnym w ……….. przy ul. ……….. i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię,

3) opłaty i taksa notarialna pobrane przez notariusza przy zawarciu w dniu 31 maja 2021 r. w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego numer ….., w budynku wielorodzinnym ……….. przy ul. ………….. i przeniesienia własności tego lokalu na Wnioskodawczynię,

4) wartość wkładu mieszkaniowego stwierdzonego przez …………Spółdzielnię Mieszkaniową według stanu na dzień śmierci K. i A. B.

31 października 2020 r. w kwocie \`(...)\`.. gr.

Taki wniosek jest uzasadniony treścią przepisów:

1) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

a) art. 22. ust. 1: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

b) art. 22. ust. 6d: za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykle i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

2) art. 4. ust. 3. zdanie 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych: członkowie spółdzielni, którzy oczekują na ustanowienie na ich rzecz spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo prawa odrębnej własności lokalu, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów budowy lokali przez wnoszenie wkładów mieszkaniowych lub budowlanych.

Wszystkie wskazane koszty są kosztami wskazanymi w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Udokumentowanym kosztem nabycia przez spadkodawców lokatorskiego spółdzielczego prawa lokalu mieszkalnego numer ………., w budynku wielorodzinnym w …….. przy ul. ………, jest wskazana w zaświadczeniu wydanym przez ……… Spółdzielnię Mieszkaniową, według stanu na dzień 31 października 2020 r., wysokość wkładu mieszkaniowego w kwocie \`(...)\`. gr. Zgodnie z art. 4 ust. 3 zdanie 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, wnoszenie wkładów mieszkaniowych jest uczestniczeniem w kosztach budowy lokalu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem ustalenie momentu oraz sposobu ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 31 października 2020 r. zmarli małżonkowie K. i A. B.. Spadek po zmarłych nabyła S. B. i Wnioskodawczyni.

Zmarli byli członkami …..Spółdzielni Mieszkaniowej i do praw zmarłych należał wkład mieszkaniowy związany z nabytym przez nich do majątku wspólnego w dniu

2 maja 1990 r. spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego. Rodzice Wnioskodawczyni zapłacili wkład mieszkaniowy w całości do 30 listopada 2000 r. Wartość wkładu mieszkaniowego według zaświadczenia otrzymanego ze Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 24 listopada 2020 r. wynosiła 266 259 zł 35 gr. Wnioskodawczyni w dniu 28 listopada 2020 r. w formie aktu notarialnego zawarła umowę o częściowy dział spadku. W wyniku tego wkład mieszkaniowy związany ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego nabyła w całości Wnioskodawczyni. Spółdzielnia Mieszkaniowa skreśliła z rejestru członków rodziców Wnioskodawczyni i uznała jej członkiem Wnioskodawczynię. W okresie od dnia 31 października 2020 r. do dnia 28 listopada 2020 r., nie były ponoszone wydatki na spłatę wkładu mieszkaniowego, wkład mieszkaniowy był w całości wpłacony przez rodziców Wnioskodawczyni. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Wnioskodawczyni w dniu 22 grudnia 2020 r. zawarły umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, którym Spółdzielnia oddała Wnioskodawczyni spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 31 maja 2021 r. ……. Spółdzielnia Mieszkaniowa i Wnioskodawczyni zawarły w formie aktu notarialnego umowę o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać nabyty lokal mieszkalny. Planowana sprzedaż nie nastąpi w wyniku wykonywania działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r.,

poz. 1360, ze zm.):

spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

W myśl art. 924 ww. Kodeksu

spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Według art. 925 ww. Kodeksu:

spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego:

jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jak wynika z treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1208, ze zm.):

przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać osobie, na rzecz której ustanowione jest prawo, lokal mieszkalny do używania, a osoba ta zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni. Spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego może być ustanowione na rzecz członka spółdzielni albo członka spółdzielni i jego małżonka.

Zatem, w wyniku przydziału lokalu spółdzielnia oddaje członkowi lokal mieszkalny jedynie do używania, a nie na własność. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Wyjaśnienia wymaga, że w przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego dziedziczeniu podlega wyłącznie wkład mieszkaniowy związany z tym prawem, a nie samo prawo, które przysługiwało spadkodawcy. W takiej sytuacji bowiem właścicielem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest spółdzielnia mieszkaniowa.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1) spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa,

2) spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Należy jednak zauważyć, że z art. 14 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych wynika, że wykluczenie możliwości dziedziczenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu nie narusza uprawnień spadkobierców do dziedziczenia wkładu mieszkaniowego związanego z takim prawem.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych:

w przypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w następstwie śmierci uprawnionego lub w przypadkach, o których mowa w art. 11, roszczenia o zawarcie umowy o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego przysługują jego osobom bliskim.

Z powołanych przepisów wynika, że po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby (członka spółdzielni), której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność takiego lokalu. Nabycie prawa własności następuje zatem dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że w drodze spadku w żadnym wypadku nie dochodzi do nabycia prawa własności do lokalu mieszkalnego, podatnik nabywa jedynie prawo do udziału we wkładzie mieszkaniowym związanym ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego. Dopiero data ustanowienia aktem notarialnym odrębnej własności lokalu mieszkalnego jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do tego momentu spadkodawcy nie mają żadnych praw własnościowych do lokalu mieszkalnego. Tym samym, pięcioletni termin określony w przywołanym przepisie może być liczony jedynie od końca roku kalendarzowego, w którym dojdzie do nabycia prawa zbywalnego, czyli przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność lokalu mieszkalnego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że datą nabycia przedmiotowego lokalu będzie dzień przeniesienia własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego na Wnioskodawczynię, tj. 31 maja 2021 r.

Zatem, planowana sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostanie dokonana, jak wskazuje Wnioskodawczyni, przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

ust. 1: od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

ust. 2: podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub wymienionych praw do lokali mieszkalnych odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia nieruchomości powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poczynione zostały w czasie jej posiadania.

Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo majątkowe. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego. Również w doktrynie podkreśla się, że wydatki na nabycie to wyłącznie wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie, a nie koszty pośrednio związane z tym nabyciem. Kwota tego wydatku winna wynikać z dokumentu potwierdzającego jego poniesienie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni poniosła koszty związane z przekształceniem lokatorskiego spółdzielczego prawa do lokalu w prawo własności. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zastosowanie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawczyni poniosła wydatki w celu nabycia praw do lokalu mieszkalnego.

Wskazany przez Panią we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego art. 22 ust. 6d ww. ustawy odnosi się do nabycia nieruchomości i praw do nich wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w sposób nieodpłatny, np. w drodze spadku. Jednakże przedmiotem spadku po Pani zmarłych rodzicach było jedynie prawo do wkładu mieszkaniowego związane ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego, które jest niezbywalne i nie podlega dziedziczeniu, nie zaś prawo własności lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze powyżej powołane przepisy oraz opis sprawy należy wyjaśnić, że pojęcie „posiadanie” użyte w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć w sensie cywilistycznym. Zgodnie bowiem z art. 336 Kodeksu cywilnego:

posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu w prawo odrębnej własności jest spłata przypadającej na ten lokal części kosztów budowy będących zobowiązaniami spółdzielni, tj. pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na lokal poprzez wniesienie wkładu mieszkaniowego, o ile oczywiście wkład ten nie został w całości wpłacony. Gdy członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, ponieważ nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię, który służył pokryciu części wkładu mieszkaniowego zobowiązany jest pokryć odpowiednią część zadłużenia kredytowego wraz z odsetkami. Na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem, stosownie do wniosku, umowę o przeniesienie własności lokalu.

Generalnie ceną nabycia lokalu mieszkalnego jest wkład mieszkaniowy, który należy wpłacić, aby ustanowiono lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, w jakim celu został zaciągnięty przez Spółdzielnię kredyt. Mianowicie, jeżeli został zaciągnięty w celu sfinansowania wkładu lub jego części, to spłata tego kredytu nie będzie stanowiła kosztu przy sprzedaży, z tego względu, że kosztem będzie wkład mieszkaniowy, który należy wnieść, aby spółdzielnia przydzieliła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu. Zaciągnięcie kredytu stanowi tylko sposób pozyskania środków pieniężnych na sfinansowanie wkładu. Natomiast, jeżeli spłata kredytu, była odrębnym zobowiązaniem członka spółdzielni, niezależnym od wkładu mieszkaniowego, to w takiej sytuacji dokonane wpłaty do spółdzielni tytułem spłaty kredytu wraz z odsetkami będą, oprócz wartości wkładu mieszkaniowego, kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży lokalu mieszkalnego. Wskazać należy, że wydatki te są bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego i stanowią koszt uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z jego odpłatnego zbycia, gdyż przeniesienie własności lokalu uzależnione jest od spełnienia przez członka Spółdzielni określonych warunków finansowych. Należy jednakże podkreślić, że w odniesieniu do możliwości zaliczenia wkładu mieszkaniowego do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości kosztem takim nie będzie wkład mieszkaniowy nabyty przez podatnika w spadku.

W opisie sprawy Wnioskodawczyni wskazała, że całość wkładu mieszkaniowego została wpłacona przez rodziców Wnioskodawczyni (spadkodawców). Od dnia śmierci rodziców Wnioskodawczyni, nie były ponoszone wydatki na spłatę wkładu mieszkaniowego. Zatem w przypadku Wnioskodawczyni wartość wkładu mieszkaniowego stwierdzonego przez Spółdzielnię Mieszkaniową, według stanu na dzień śmierci spadkodawców, nie będzie mogła być zaliczone do koszów uzyskania przychodu. Art. 22 ust. 6c ww. ustawy nie pozwala na zaliczenie wartości wkładu mieszkaniowego nabytego w spadku do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Nie poniosła bowiem Pani wydatków związanych z wniesieniem wkładu do spółdzielni mieszkaniowej – wydatki te ponieśli Pani rodzice. Wartość wkładu mieszkaniowego nie stanowi zatem dla Pani kosztu nabycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Do kosztów uzyskania przychodu nie będzie można także zaliczyć spłaty kredytu udzielonego Spółdzielni Mieszkaniowej w części obciążającej zmarłych rodziców Wnioskodawczyni.

I w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do przedmiotowej sprawy wskazać należy, że wydatkami kwalifikującymi się do kosztów uzyskania przychodu będą koszty poniesione przez Wnioskodawczynię w celu ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

Podkreślić jednakże należy, że zaliczenie ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa powyżej będzie możliwe, jedynie w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni będzie dysponowała dokumentami potwierdzającymi ich poniesienie. Do kosztów uzyskania przychodu może Pani zaliczyć poniesione przez Panią wydatki związane z nabyciem prawa odrębnej własności lokalu takie jak zapłacona kwota w celu uzyskania wypisów z rejestru gruntów i budynków, koniecznych do zawarcia umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, a także opłaty i taksa notarialna pobrane przez notariusza.

I w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawczynię art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zaznaczy, że przepis ten nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż Wnioskodawczyni nie nabyła lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w drodze spadku, lecz wyłącznie wkład mieszkaniowy związany ze spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu mieszkalnego. Przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, że do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę. Zatem wydatki poniesione przez spadkodawcę na nabycie praw własności do lokalu mieszkalnego można uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu w sytuacji sprzedaży nabytych w spadku praw własności do lokalu mieszkalnego.

Spadkodawcy (rodzice Wnioskodawczyni) nie ponieśli wydatków związanych z nabyciem prawa własności lokalu mieszkalnego, a jedynie zapłacili wkład mieszkaniowy, który został wniesiony do spółdzielni mieszkaniowej w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że planowane odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej, będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródło przychodu, gdyż zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, tj. 2021 r.

Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni może zaliczyć opłaty poniesione w celu uzyskania wypisów z rejestru gruntów i budynków koniecznych do zawarcia w dniu 31 maja 2021 r. w formie aktu notarialnego umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz opłaty i taksę notarialną, bowiem są to wydatki bezpośrednio związane z nabyciem prawa własności do tego lokalu. Natomiast wartość wkładu mieszkaniowego nabytego przez Panią w drodze spadku i spłaty kredytu udzielonego spółdzielni mieszkaniowej w części obciążającej Pani zmarłych rodziców, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Kosztem uzyskania przychodu są rzeczywiście poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki na nabycie lokalu mieszkalnego, a nie wydatki poniesione przez spadkodawców w celu uzyskania praw do korzystania z lokalu mieszkalnego w ramach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Dochód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …….., ul. …………., …………. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).